Regeringens proposition

1997/98:133

Beskattning av personaloptioner

Prop.

1997/98:133

Regeringen överlämnar denna proposition till riksdagen.

Stockholm den 6 april 1998

Göran[REDACTED_EFTERNAMN]

 Thomas[REDACTED_EFTERNAMN]

 (Finansdepartementet)

Propositionens huvudsakliga innehåll

I propositionen föreslås att en förmån som någon har fått på grund av sin

tjänst och som innebär en rätt att i framtiden förvärva värdepapper till ett

i förväg bestämt pris eller i övrigt på förmånliga villkor, skall beskattas i

samband med att rätten utnyttjas för förvärv av värdepapperet. En förut-

sättning för att bestämmelsen om beskattningstidpunkt skall vara till-

lämplig är att den rätt som förvärvas i sig inte utgör ett värdepapper.

Om en premie eller annan ersättning betalats för personaloptionen fö-

reslås att avdrag medges för denna kostnad först i samband med att op-

tionen förmånsbeskattas. Förslaget innebär ett undantag från kontant-

principen som normalt gäller vid beräkning av inkomst av tjänst.

Om en innehavare av aktuell förmån flyttar från Sverige och förmånen

vid den tidpunkten har kunnat utnyttjas för förvärv av värdepapper men

ännu inte har utnyttjats, skall beskattning ske för den delen. På motsva-

rande sätt begränsas skatteplikten för en sådan förmån som någon som

har flyttat till Sverige förvärvat under anställning utomlands, dvs. skatte-

plikten omfattar enbart den del av förmånens värde som har intjänats

genom verksamhet i Sverige.

Ansvaret för socialavgifter som belöper på ett förmånsvärde eller en

ersättning åläggs den svenske arbetsgivaren, om utgivaren av en förmån

eller ersättning är en fysisk person bosatt utomlands eller en utländsk

juridisk person som inte är arbetsgivare till den skattskyldige, och om

förmånen eller ersättningen kan anses ha sin grund i den skattskyldiges

anställning i Sverige. Den svenske arbetsgivaren får även en kontroll-

uppgiftsskyldighet. För att arbetsgivaren skall veta att en förmån eller

ersättning har åtnjutits skall den anställde underrätta sin arbetsgivare om

detta.

Lagändringarna föreslås träda i kraft den 1 juli 1998.

Innehållsförteckning

1 Förslag till riksdagsbeslut 5

2 Lagtext 6

2.1 Förslag till lag om ändring i kommunalskattelagen

(1928:370) 6

2.2 Förslag till lag om ändring i lagen (1962:381) om

 allmän försäkring 9

2.3 Förslag till lag om ändring i lagen (1981:691) om

socialavgifter 14

2.4 Förslag till lag om ändring i lagen (1990:325) om

självdeklaration och kontrolluppgifter 16

2.5 Förslag till lag om ändring i lagen (1990:659) om

 särskild löneskatt på vissa förvärvsinkomster 18

2.6 Förslag till lag om ändring i skattebetalningslagen

(1997:483) 20

3 Ärendet och dess beredning 21

4 Bakgrund 21

5 Beskattningstidpunkt och värdering 22

5.1 Gällande rätt 22

5.1.1 Beskattning av innehavaren av en

marknadsmässigt omsatt option 22

5.1.2 Allmänt om beskattningstidpunkt och

 värdering vid tjänstebeskattning 23

5.1.3 Personaloptioner 24

5.2 Tidigare behandling av beskattningstidpunkt för

tjänsteförmåner 26

5.3 Överväganden och förslag 27

6 Beskattning när förmånshavare flyttar till eller från Sverige 34

6.1 Gällande rätt 34

6.2 Överväganden och förslag 35

7 Socialavgifter och kontrolluppgiftsskyldighet 40

7.1 Gällande rätt 40

7.2 Överväganden och förslag 43

8 Förslagens konsekvenser och genomförande 46

8.1 Ekonomiska effekter 46

8.2 Ikraftträdande och övergångsfrågor 46

9 Författningskommentar 47

9.1 Förslaget till lag om ändring i kommunalskattelagen

(1928:370) 47

9.2 Förslaget till lag om ändring i lagen (1962:381) om

 allmän försäkring 48

9.3 Förslaget till lag om ändring i lagen (1981:691) om

socialavgifter 49

9.4 Förslaget till lag om ändring i lagen (1990:325) om

självdeklaration och kontrolluppgifter 50

9.5 Förslaget till lag om ändring i lagen (1990:659) om

särskild löneskatt på vissa förvärvsinkomster 51

9.6 Förslaget till lag om ändring i skattebetalningslagen

(1997:483) 51

Bilaga 1 Sammanfattning av betänkandet Beskattning av

 personaloptioner........................................................

........52

Bilaga 2 Utredningens

lagförslag....................................................53

Bilaga 3 Förteckning över remissinstanser som avgett

 yttrande över Finansdepartementets promemoria

 (Ds 1997:83) Beskattning av

personaloptioner.................67

Bilaga 4 Lagrådsremissens

lagförslag.............................................68

Bilaga 5 Lagrådets

yttrande.............................................................82

Utdrag ur protokoll vid regerings-

sammanträde den 6 april

1998.................................................................8

1 Förslag till riksdagsbeslut

Regeringen föreslår att riksdagen antar regeringens förslag till

1. lag om ändring i kommunalskattelagen (1928:370),

2. lag om ändring i lagen (1962:381) om allmän försäkring,

3. lag om ändring i lagen (1981:691) om socialavgifter,

4. lag om ändring i lagen (1990:325) om självdeklaration och kontroll-

uppgifter,

5. lag om ändring i lagen (1990:659) om särskild löneskatt på vissa för-

värvsinkomster,

6. lag om ändring i skattebetalningslagen (1997:483).

2 Lagtext

Regeringen har följande förslag till lagtext.

2.1 Förslag till lag om ändring i kommunalskattelagen

(1928:370)

Härigenom föreskrivs att punkt 4 av anvisningarna till 41 § kommu-

nalskattelagen (1928:370) skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Anvisningar

till 41 §

4. I fråga om inkomst av tjänst

gäller som allmän regel, att in-

komst skall anses hava åtnjutits

under det år, då densamma från

den skattskyldiges synpunkt är att

anse som verkligen förvärvad och

till sitt belopp känd. Detta är

framför allt förhållandet, då

inkomsten av den skattskyldige

uppburits eller blivit för honom

tillgänglig för lyftning eller,

såsom i fråga om bostadsförmån

och andra förmåner in natura, då

den på annat sätt kommit den

skattskyldige till godo, detta

oberoende av huruvida inkomsten

intjänats under året eller tidigare.

Förmån av fri eller delvis fri resa

på tåg som värderas enligt punkt 6

av anvisningarna till 42 § skall

dock anses åtnjuten redan när den

skattskyldige disponerar över

handling eller dylikt som

berättigar till resa. Förmån av fritt

eller delvis fritt drivmedel skall

anses åtnjuten månaden efter det

att drivmedlet har kommit den

skattskyldige till godo. Har den

skattskyldige på grund av sin tjänst

fått förvärva värdepapper på

förmånliga villkor, tas förmånen

upp till beskattning det år förvär-

vet skedde. I fall då behållning på

pensionssparkonto skall avskattas

enligt 32 § 1 mom. första stycket

j inträder skattskyldigheten när

pensionssparavtalet upphör att

gälla för de tillgångar som skall

avskattas. Vid sådan överlåtelse av

pensionsförsäkring till ny försäk-

ringsgivare som avses i punkt 1 av

anvisningarna till 31 § anses pen-

sionskapitalet utbetalt när ansvaret

för en överlåten försäkring

övergår på den övertagande

försäkringsgivaren eller, i fråga

om pensionsförsäkring som

överförs till sådan del av

försäkringsgivarens verksamhet

som inte avser pensions-

försäkring, när överföringen äger

rum.

4. I fråga om inkomst av tjänst

gäller som allmän regel, att in-

komst skall anses hava åtnjutits

under det år, då densamma från

den skattskyldiges synpunkt är att

anse som verkligen förvärvad och

till sitt belopp känd. Detta är

framför allt förhållandet, då

inkomsten av den skattskyldige

uppburits eller blivit för honom

tillgänglig för lyftning eller,

såsom i fråga om bostadsförmån

och andra förmåner in natura, då

den på annat sätt kommit den

skattskyldige till godo, detta

oberoende av huruvida inkomsten

intjänats under året eller tidigare.

Förmån av fri eller delvis fri

resa på tåg som värderas enligt

punkt 6 av anvisningarna till 42 §

skall dock anses åtnjuten redan när

den skattskyldige disponerar över

handling eller dylikt som berätti-

gar till resa.

Förmån av fritt eller delvis fritt

drivmedel skall anses åtnjuten må-

naden efter det att drivmedlet har

kommit den skattskyldige till

godo.

Har den skattskyldige på grund

av sin tjänst fått förvärva värde-

papper på förmånliga villkor, tas

förmånen upp till beskattning det

år förvärvet skedde. Om det som

förvärvas i sig inte utgör ett vär-

depapper men innebär en rätt

att i framtiden få förvärva

värdepapper till ett i förväg

bestämt pris eller i övrigt på

förmånliga villkor tas förmånen

upp till beskattning det år då

rätten utnyttjas eller överlåts.

Om den skattskyldige upphör att

ha sitt egentliga bo och hemvist i

Sverige eller att stadigvarande

vistas här, skall sådan förmån

beskattas det beskattningsår när

detta skedde till den del den då

kunnat utnyttjas.

Har en sådan förmån som

avses i fjärde stycket andra

meningen helt eller delvis tjä-

nats in genom verksamhet utom-

lands, skall förmånen inte tas

upp till beskattning i den del

som hade kunnat utnyttjas före

det att den skattskyldige fått sitt

egentliga bo och hemvist i

Sverige eller stadigvarande

vistas här. Förmån som utnyttjas

här skall i första hand anses ha

tjänats in genom verksamhet

utomlands.

Om en förmån som avses i

fjärde stycket andra meningen

tidigare har beskattats vid

tidpunkt som avses i samma

stycke sista meningen, skall den

inte beskattas i den delen om

den därefter utnyttjas eller

överlåts under tid då den

skattskyldige åter har sitt

egentliga bo och hemvist i

Sverige eller stadigvarande

vistas här.

I fall då behållning på pensions-

sparkonto skall avskattas enligt

32 § 1 mom. första stycket j inträ-

der skattskyldigheten när pen-

sionssparavtalet upphör att gälla

för de tillgångar som skall avskat-

tas. Vid sådan överlåtelse av pen-

sionsförsäkring till ny

försäkringsgivare som avses i

punkt 1 av anvisningarna till 31 §

anses pensionskapitalet utbetalt

när ansvaret för en överlåten

försäkring övergår på den

övertagande försäkringsgivaren

eller, i fråga om pensionsför-

säkring som överförs till sådan del

av försäkringsgivarens verksamhet

som inte avser pensions-

försäkring, när överföringen äger

rum.

Å andra sidan skall utgifterna och omkostnaderna för inkomst-

förvärvet avdragas från intäkten under det år, då de verkligen blivit av den

skattskyldige bestridda, även om de avser inkomst, som tidigare

förvärvats eller först under ett senare år beräknas inflyta.

Har en skattskyldig, som på

grund av sin tjänst fått en sådan

rätt som avses i fjärde stycket

andra meningen, betalat en

ersättning för denna skall kost-

naden dras av under det år då

förmånen tas upp till

beskattning. Avdraget får dock

inte överstiga förmånens värde.

Om rätten inte utnyttjas skall

kostnaden dras av under det

första år då rätten att förvärva

värdepapper inte längre kan

göras gällande.

Denna lag träder i kraft den 1 juli 1998 och tillämpas första gången

vid 1999 års taxering. Äldre bestämmelser skall dock tillämpas för

förmåner som kunnat utnyttjas före ikraftträdandet.

2.2 Förslag till lag om ändring i lagen (1962:381) om allmän

försäkring

Härigenom föreskrivs att 3 kap. 2 a §, 11 kap. 2 och 3 §§ samt 20 kap.

2 § lagen (1962:381) om allmän försäkring skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

3 kap.

2 a §

Vid beräkning av sjukpenninggrundande inkomst skall ersättning från

en arbetsgivare som är bosatt utomlands eller är en utländsk juridisk

person anses som inkomst av annat förvärvsarbete, om ersättningen

avser arbete som utförts inom riket samt arbetsgivaren och

arbetstagaren träffat överenskommelse om att ersättningen skall

hänföras till sådan inkomst.

Vid beräkning av sjukpenning-

grundande inkomst skall som in-

komst av annat förvärvsarbete

också anses ersättning som

utgör skattepliktig inkomst av

tjänst enligt

kommunalskattelagen

(1928:370) och som, utan att an-

ställningsförhållande förelegat,

utbetalas av fysisk person bosatt

utomlands eller utländsk

juridisk person. Detta gäller

dock inte i fråga om sådan

skattepliktig intäkt som avses i

11 kap. 2 § första stycket tredje

meningen.

Som inkomst av annat förvärvsarbete räknas dessutom ersättning för

arbete under förutsättning att ersättningen betalas ut

1. till mottagare som har en F-skattsedel antingen när ersättningen be-

stäms eller när den betalas ut,

2. till mottagare som har en A-skattsedel eller en F-skattsedel med

villkor enligt 4 kap. 9 § skattebetalningslagen (1997:483) eller som sak-

nar skattsedel på preliminär skatt, om ersättningen tillsammans med an-

nan ersättning för arbete från samma utbetalare under inkomståret kan

antas komma att understiga 10 000 kronor och utbetalaren är en fysisk

person eller ett dödsbo samt vad som utbetalats inte utgör utgift i en av

utbetalaren bedriven näringsverksamhet,

3. till delägare i handelsbolag av bolaget,

4. till medlem i europeisk ekonomisk intressegruppering av gruppe-

ringen.

Om i fall som avses i tredje

stycket 1 mottagaren har en F-

skattsedel med villkor enligt

4 kap. 9 § skattebetalningslagen,

räknas ersättningen som inkomst

av annat förvärvsarbete bara om F-

skattsedeln skriftligen åberopas.

Om i fall som avses i andra

stycket 1 mottagaren har en F-

skattsedel med villkor enligt

4 kap. 9 § skattebetalningslagen,

räknas ersättningen som inkomst

av annat förvärvsarbete bara om F-

skattsedeln skriftligen åberopas.

11 kap.

2 §

Med inkomst av anställning avses lön eller annan ersättning i pengar

eller andra skattepliktiga förmåner, som en försäkrad har fått såsom

arbetstagare i allmän eller enskild tjänst. Med lön likställs kostnadser-

sättning som inte enligt 8 kap. 19 eller 20 § skattebetalningslagen

(1997:483) undantas vid beräkning av skatteavdrag. Sådan skattepliktig

intäkt i form av rabatt, bonus eller annan förmån som utgår på grund av

kundtrohet eller liknande, skall också anses som inkomst av anställning,

om den som slutligt har stått för de kostnader som ligger till grund för

förmånen är någon annan än den som är skattskyldig för förmånen. Till

sådan inkomst räknas dock inte från en och samma arbetsgivare utgiven

lön som under ett år ej uppgått till 1 000 kronor. Till sådan inkomst räk-

nas inte heller intäkt som avses i 32 § 1 mom. första stycket h och i

kommunalskattelagen (1928:370) eller sådan ersättning som anges i 1 §

första stycket 2-6 och fjärde stycket lagen (1990:659) om särskild lö-

neskatt på vissa förvärvsinkomster. I fråga om arbete som har utförts

utomlands bortses vid beräkningen av pensionsgrundande inkomst från

sådana lönetillägg som betingas av ökade levnadskostnader och andra

särskilda förhållanden i sysselsättningslandet. Såsom inkomst av anställ-

ning anses även

a) sjukpenning och rehabiliteringspenning enligt denna lag samt sjuk-

penning enligt lagen (1976:380) om arbetsskadeförsäkring eller

motsvarande ersättning som utgår enligt annan författning eller på grund

av regeringens förordnande, i den mån ersättningen träder i stället för

försäkrads inkomst såsom arbetstagare i allmän eller enskild tjänst,

b) föräldrapenningförmåner,

c) vårdbidrag enligt 9 kap. 4 §, i den mån bidraget inte är ersättning för

merkostnader,

d) dagpenning från arbetslöshetskassa,

f) utbildningsbidrag under arbetsmarknadsutbildning och yrkesinriktad

rehabilitering i form av dagpenning samt ersättning vid generationsväx-

ling,

g) korttidsstudiestöd och vuxenstudiebidrag enligt studiestödslagen

(1973:349) eller lagen (1983:1030) om särskilt vuxenstudiestöd för ar-

betslösa samt särskilt utbildningsbidrag,

h) delpension enligt lagarna (1975:380) och (1979:84) om

delpensionsförsäkring,

i) dagpenning till totalförsvarspliktiga som tjänstgör enligt lagen

(1994:1809) om totalförsvarsplikt och andra som erhåller dagpenning

enligt de för totalförsvarspliktiga gällande grunderna,

j) utbildningsbidrag för doktorander,

k) timersättning vid vuxenutbildning för utvecklingsstörda (särvux),

l) livränta enligt 4 kap. lagen (1976:380) om arbetsskadeförsäkring

eller motsvarande livränta som bestäms med tillämpning av sagda lag,

m) från Sveriges författarfond och Konstnärsnämnden utgående bidrag

som ej är att hänföra till inkomst av annat förvärvsarbete enligt 3 §, i den

mån regeringen så förordnar,

n) statsbidrag till arbetslösa som tillskott till deras försörjning när de

startar egen rörelse,

o) stipendium som enligt punkt 12 sjunde stycket av anvisningarna till

32 § kommunalskattelagen skall tas upp som intäkt av tjänst, om stipen-

diet utbetalats av en fysisk person bosatt i Sverige eller av en svensk ju-

ridisk person,

p) ersättning enligt lagen (1988:1465) om ersättning och ledighet för

närståendevård,

q) tillfälliga förvärvsinkomster av verksamhet som inte bedrivs själv-

ständigt,

r) ersättning som en allmän försäkringskassa utger enligt 20 § lagen

(1991:1047) om sjuklön,

s) ersättning från semesterkassa.

I fråga om ersättning i pengar

eller andra skattepliktiga förmåner

för utfört arbete i annan form än

pension och ersättning från se-

mesterkassa, i fråga om ersättning

till idrottsutövare från visst slag av

ideell förening samt i fråga om

ersättning från vinstandelsstiftelse

eller annan juridisk person med

motsvarande ändamål gäller i till-

lämpliga delar bestämmelserna i

3 kap. 2 § andra stycket samt 2 a §

tredje och fjärde styckena.

I fråga om ersättning i pengar

eller andra skattepliktiga förmåner

för utfört arbete i annan form än

pension och ersättning från se-

mesterkassa, i fråga om ersättning

till idrottsutövare från visst slag av

ideell förening samt i fråga om

ersättning från vinstandelsstiftelse

eller annan juridisk person med

motsvarande ändamål gäller i till-

lämpliga delar bestämmelserna i

3 kap. 2 § andra stycket samt 2 a §

andra och tredje styckena.

Vid beräkning av inkomst av anställning skall hänsyn tas till lön eller

annan ersättning, som den försäkrade har fått från en arbetsgivare, som

är bosatt utom riket eller är utländsk juridisk person, endast i fall då den

försäkrade sysselsatts här i riket och överenskommelse inte träffats

enligt 3 kap. 2 a § första stycket eller då han tjänstgjort som sjöman

ombord på svenskt handelsfartyg. Vad som sägs här skall inte gälla

beträffande lön till svenska medborgare, om svenska staten eller, där

lönen härrör från utländsk juridisk person, en svensk juridisk person,

som äger ett bestämmande inflytande över den utländska juridiska

personen, enligt av Riksförsäkringsverket godtagen förbindelse har att

svara för tilläggspensionsavgiften.

Hänsyn skall ej heller tas till lön eller annan ersättning från

främmande makts beskickning eller lönade konsulat här i riket eller från

arbetsgivare, som tillhör sådan beskickning eller sådant konsulat och

som inte är svensk medborgare. Vad som sägs här skall inte gälla

beträffande lön till svensk medborgare eller till den som utan att vara

svensk medborgare är bosatt i riket, om en utländsk beskickning här i

riket enligt av Riksförsäkringsverket godtagen förbindelse har att svara

för tilläggspensionsavgiften.

Den som åtagit sig förbindelse enligt tredje eller fjärde stycket skall

anses som arbetsgivare.

3 §

Med inkomst av annat förvärvsarbete avses

a) inkomst av näringsverksamhet här i landet i vilken den försäkrade

arbetat i icke oväsentlig omfattning (aktiv näringsverksamhet);

b) tillfälliga förvärvsinkomster av självständigt bedriven verksamhet;

c) ersättning för arbete för någon annans räkning i pengar eller andra

skattepliktiga förmåner;

d) sjukpenning och rehabilite-

ringspenning enligt denna lag samt

sjukpenning enligt lagen

(1976:380) om

arbetsskadeförsäkring eller

motsvarande ersättning som utgår

enligt annan författning eller på

grund av regeringens förordnande,

i den mån ersättningen träder i

stället för inkomst som ovan

nämnts;

e) ersättning som utgör skatte-

pliktig inkomst av tjänst enligt

kommunalskattelagen

(1928:370) och som, utan att

anställningsförhållande

förelegat, utbetalats av fysisk

person bosatt utomlands eller av

utländsk juridisk person samt

d) sjukpenning och rehabilite-

ringspenning enligt denna lag samt

sjukpenning enligt lagen

(1976:380) om

arbetsskadeförsäkring eller

motsvarande ersättning som utgår

enligt annan författning eller på

grund av regeringens förordnande,

i den mån ersättningen träder i

stället för inkomst som ovan

nämnts samt

f) stipendium som enligt punkt 12 sjunde stycket av anvisningarna till

32 § kommunalskattelagen skall tas upp som intäkt av tjänst;

allt i den mån inkomsten inte enligt 2 § är att hänföra till inkomst av

anställning.

Bedömningen i första stycket a) görs för sig för varje förvärvskälla

enligt kommunalskattelagen (1928:370). Har inkomst som avses i

första stycket a) eller b) inte uppgått till 1 000 kronor för år, tas den

inte i beräkningen. Ej heller tas sådan ersättning som avses i första

stycket c) i beräkning, om ersättningen från den, för vilken arbetet

utförts, under året inte uppgått till 1 000 kronor. Intäkt som avses i 32 §

1 mom. första stycket h och i nämnda lag eller sådan ersättning enligt

gruppsjukförsäkring eller trygghetsförsäkring vid arbetsskada som enligt

2 § första stycket lagen (1990:659) om särskild löneskatt på vissa

förvärvsinkomster utgör underlag för nämnda skatt räknas inte som

inkomst av annat förvärvsarbete.

20 kap.

2 §

Vid tillämpningen av bestämmelserna i 11 kap. 6 a § om försäkrad,

som vårdar barn, skall med barn som där sägs likställas fosterbarn.

Med förälder skall vid tillämpningen av bestämmelserna i 9 kap. 4 §

och 11 kap. 6 a § likställas den, med vilken förälder är eller varit gift

eller har eller har haft barn, om de stadigvarande sammanbor.

Med förälder skall vid tillämpningen av bestämmelserna i 9 kap. 4 §

likställas den som med socialnämndens tillstånd har tagit emot ett ut-

ländskt barn för vård och fostran i syfte att adoptera det.

Har någon med socialnämndens medgivande tagit emot ett utländskt

barn i sitt hem här i landet för vård och fostran i adoptionssyfte, skall vid

tillämpning av bestämmelserna i 8 och 14 kap. om rätt till barnpension

barnet anses som barn till denne. I sådana fall anses barnet bosatt i Sve-

rige, om den blivande adoptivföräldern var bosatt här i landet vid den

tidpunkt då han avled.

Vid tillämpning av bestämmel-

serna i 3 kap. 2 a § tredje stycket

skall den som lämnat uppgift om

innehav av en F-skattsedel i en

anbudshandling, en faktura eller

någon därmed jämförlig handling,

som även innehåller uppgifter om

utbetalarens och betalningsmot-

tagarens namn och adress eller

andra för identifiering godtagbara

uppgifter samt uppgift om betal-

ningsmottagarens personnummer

eller organisationsnummer anses

ha en sådan skattsedel. Uppgiften

om innehav av en F-skattsedel

gäller även som sådant skriftligt

åberopande av F-skattsedeln som

avses i 3 kap. 2 a § fjärde stycket.

Det som nu sagts gäller dock inte

om den som betalar ut

ersättningen känner till att

uppgiften om innehav av en F-

skattsedel är oriktig.

Bestämmelser om påföljd för den

som lämnar oriktig uppgift finns i

skattebrottslagen (1971:69).

Vid tillämpning av bestämmel-

serna i 3 kap. 2 a § andra stycket

skall den som lämnat uppgift om

innehav av en F-skattsedel i en

anbudshandling, en faktura eller

någon därmed jämförlig handling,

som även innehåller uppgifter om

utbetalarens och betalningsmot-

tagarens namn och adress eller

andra för identifiering godtagbara

uppgifter samt uppgift om betal-

ningsmottagarens personnummer

eller organisationsnummer anses

ha en sådan skattsedel. Uppgiften

om innehav av en F-skattsedel

gäller även som sådant skriftligt

åberopande av F-skattsedeln som

avses i 3 kap. 2 a § tredje stycket.

Det som nu sagts gäller dock inte

om den som betalar ut

ersättningen känner till att

uppgiften om innehav av en F-

skattsedel är oriktig.

Bestämmelser om påföljd för den

som lämnar oriktig uppgift finns i

skattebrottslagen (1971:69).

Denna lag träder i kraft den 1 juli 1998.

2.3 Förslag till lag om ändring i lagen (1981:691) om

socialavgifter

Härigenom föreskrivs att 1 kap. 2 § lagen (1981:691) om social-

avgifter skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

1 kap.

2 §

Avgifterna utgörs av arbetsgivaravgifter och egenavgifter. Arbetsgi-

varavgifter skall betalas av den som är arbetsgivare och egenavgifter av

den som är försäkrad enligt lagen (1962:381) om allmän försäkring och

har inkomst av annat förvärvsarbete som avses i 3 kap. 2 eller 2 a § eller

11 kap. 3 § nämnda lag. Med inkomst av annat förvärvsarbete enligt

3 kap. 2 § och 2 a § lagen om allmän försäkring skall även likställas in-

komst för eget arbete i form av andra skattepliktiga förmåner än pengar.

Vid tillämpning av denna lag

skall, även om ett anställningsför-

hållande inte föreligger, den som

har utgett sådan ersättning som

enligt bestämmelserna i 3 kap. 2 §

andra stycket eller 11 kap. 2 §

första stycket m, andra stycket

och femte stycket lagen om

allmän försäkring är att hänföra

till inkomst av anställning anses

som arbetsgivare. Med inkomst av

anställning enligt 3 kap. 2 § lagen

om allmän försäkring skall i denna

lag likställas inkomst i form av

andra skattepliktiga förmåner än

pengar samt kostnadsersättning

som inte enligt 8 kap. 19 eller

20 § skattebetalningslagen

(1997:483) undantas vid

beräkning av skatteavdrag. I fråga

om skattepliktig intäkt av tjänst

enligt kommunalskattelagen

(1928:370) i form av rabatt,

bonus eller annan förmån som ges

ut på grund av kundtrohet eller

liknande, skall den som slutligt

har stått för de kostnader som

ligger till grund för förmånen, an-

ses som arbetsgivare, om denne är

någon annan än den som är skatt-

skyldig för förmånen.

Vid tillämpning av denna lag

skall, även om ett anställningsför-

hållande inte föreligger, den som

har utgett sådan ersättning som

enligt bestämmelserna i 3 kap. 2 §

andra stycket eller 11 kap. 2 §

första stycket m, andra stycket

och femte stycket lagen om

allmän försäkring är att hänföra

till inkomst av anställning anses

som arbetsgivare. Med inkomst av

anställning enligt 3 kap. 2 § lagen

om allmän försäkring skall i denna

lag likställas inkomst i form av

andra skattepliktiga förmåner än

pengar samt kostnadsersättning

som inte enligt 8 kap. 19 eller

20 § skattebetalningslagen

(1997:483) undantas vid

beräkning av skatteavdrag. I fråga

om skattepliktig intäkt enligt

kommunalskattelagen (1928:370)

i form av rabatt, bonus eller annan

förmån som ges ut på grund av

kundtrohet eller liknande, skall

den som slutligt har stått för de

kostnader som ligger till grund för

förmånen, anses som arbetsgivare,

om denne är någon annan än den

som är skattskyldig för förmånen.

I fråga om skattepliktig intäkt

enligt kommunalskattelagen i

form av en förmån eller

ersättning, som getts ut eller

anses utgiven av en fysisk

person som är bosatt utomlands

eller en utländsk juridisk

person, skall den hos vilken den

skattskyldige är anställd i Sve-

rige anses som arbetsgivare, om

förmånen eller ersättningen har

sin grund i anställningen i

Sverige och det inte finns något

anställningsförhållande mellan

utgivaren av förmånen eller er-

sättningen och den

skattskyldige.

Denna lag träder i kraft den 1 juli 1998 och skall tillämpas på förmån

eller ersättning som getts ut eller anses utgiven efter ikraftträdandet.

2.4 Förslag till lag om ändring i lagen (1990:325) om

självdeklaration och kontrolluppgifter

Härigenom föreskrivs att 3 kap. 4 och 4 a §§ lagen (1990:325) om

självdeklaration och kontrolluppgifter skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

3 kap.

4 §

Kontrolluppgifter om lön, ar-

vode, andra ersättningar eller för-

måner som utgör skattepliktig in-

täkt av tjänst skall lämnas av den

som betalat ut beloppet eller gett

ut förmånen. Kontrolluppgift av-

seende skattepliktig intäkt av

tjänst i form av rabatt, bonus eller

annan förmån, som ges ut på grund

av kundtrohet eller liknande, skall

dock lämnas av den som slutligt

har stått för de kostnader som lig-

ger till grund för förmånen, om

denne är någon annan än den som

är skattskyldig för förmånen.

Kontrolluppgifter om lön, ar-

vode, andra ersättningar eller för-

måner som utgör skattepliktig in-

täkt av tjänst skall lämnas av den

som betalat ut beloppet eller gett

ut förmånen. Kontrolluppgift av-

seende skattepliktig intäkt av

tjänst i form av rabatt, bonus eller

annan förmån, som ges ut på grund

av kundtrohet eller liknande, skall

dock lämnas av den som slutligt

har stått för de kostnader som lig-

ger till grund för förmånen, om

denne är någon annan än den som

är skattskyldig för förmånen.

Kontrolluppgift avseende skatte-

pliktig intäkt av tjänst i form av

en förmån eller ersättning, som

getts ut eller anses utgiven av en

fysisk person som är bosatt

utomlands eller en utländsk juri-

disk person, skall lämnas av den

hos vilken den skattskyldige är

anställd i Sverige, om förmånen

eller ersättningen kan anses ha

sin grund i anställningen i

Sverige och det inte finns något

anställningsförhållande mellan

utgivaren av förmånen eller

ersättningen och den skatt-

skyldige.

Kontrolluppgifter skall lämnas för den som har fått skattepliktigt be-

lopp eller skattepliktig förmån som avses i första stycket.

Uppgiftsskyldighet enligt första och andra styckena föreligger även i

fråga om ersättning eller förmån som mottagaren får för arbete och som

för honom utgör intäkt av näringsverksamhet om inte mottagaren an-

tingen har enbart en F-skattsedel eller både en F-skattsedel och en A-

skattsedel och skriftligen åberopat F-skattsedeln samt för sådan ersätt-

ning från arbetsgivare som enligt 3 § 3 mom. lagen (1947:576) om

statlig inkomstskatt beskattas som inkomst av kapital.

Uppgiftsskyldighet föreligger inte i fråga om ersättning eller förmån

som enligt 2 kap. 24 § skall redovisas i självdeklaration.

Kontrolluppgift skall ta upp utgiven ersättning eller förmån samt av-

dragen preliminär skatt. I 6-12 §§ lämnas närmare föreskrifter om vad

som skall iakttas när kontrolluppgift lämnas.

4 a §

Om kontrolluppgiftsskyldighet

föreligger enligt 4 § första stycket

andra meningen, skall den som

kontrolluppgiften avser till den

kontrolluppgiftsskyldige på annat

sätt än muntligen lämna uppgift

om förmånens art och omfattning

och under vilken månad denna

åtnjutits. Uppgifterna skall lämnas

senast månaden efter det att för-

månen åtnjutits.

Om kontrolluppgiftsskyldighet

föreligger enligt 4 § första stycket

andra eller tredje meningen, skall

den som kontrolluppgiften avser

till den kontrolluppgiftsskyldige

på annat sätt än muntligen lämna

uppgift om förmånens eller

ersättningens art och omfattning

och under vilken månad den åtnju-

tits eller anses åtnjuten

respektive erhållits. Uppgifterna

skall lämnas senast månaden efter

det att förmånen åtnjutits eller

anses åtnjuten respektive

ersättningen erhållits.

1. Denna lag träder i kraft den 1 juli 1998 och tillämpas första gången

vid 1999 års taxering.

2. Äldre bestämmelser gäller dock fortfarande för förmån eller ersätt-

ning som getts ut eller anses utgiven före lagens ikraftträdande.

2.5 Förslag till lag om ändring i lagen (1990:659) om

särskild löneskatt på vissa förvärvsinkomster

Härigenom föreskrivs att 1 § lagen (1990:659) om särskild löneskatt på vissa

förvärvsinkomster skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

1 §

Särskild löneskatt skall för varje år betalas till staten med 24,26 pro-

cent på

1. lön eller annan ersättning till arbetstagare som vid årets ingång är

65 år eller äldre,

2. ersättning som utfaller enligt kollektivavtalsgrundad avgångsbi-

dragsförsäkring som tecknas av arbetsgivare till förmån för arbetstagare,

3. avgångsersättning som annorledes än på grund av kollektivavtals-

grundad avgångsbidragsförsäkring utbetalas av staten, kommun eller

kommunalförbund som arbetsgivare eller av Svenska

Kommunförbundet, Landstingsförbundet, Svenska kyrkans församlings-

och pastoratsförbund, det för kommunerna och landstingen

gemensamma organet för administration av personalpension eller

Sjukvårdens och socialvårdens planerings- och rationaliseringsinstitut,

under förutsättning att arbetsgivaren tillämpar kommunalt pensionsavtal

eller av annan arbetsgivare, under förutsättning att arbetsgivaren

tillämpar kommunalt pensionsavtal och att borgen tecknats i enlighet

med vad som anges i punkt 20 e första stycket b av anvisningarna till 23

§ kommunalskattelagen (1928:370),

4. avgångsersättning som omfattas av s.k. trygghetsavtal,

5. ersättning som utgår enligt gruppsjukförsäkring som åtnjuts enligt

grunder som fastställts i kollektivavtal mellan arbetsmarknadens huvud-

organisationer till den del ersättningen utgör komplement till

förtidspension eller till sjukbidrag,

6. ersättning som utgår på grund av ansvarighetsförsäkring som åtnjuts

enligt grunder som fastställts i kollektivavtal mellan arbetsmarknadens

huvudorganisationer till den del ersättningen utgår i form av engångsbe-

lopp som inte utgör kompensation för mistad inkomst,

7. bidrag som en arbetsgivare lämnar till en sådan vinstandelsstiftelse

som avses i 3 kap. 2 § andra stycket lagen (1962:381) om allmän

försäkring eller en annan juridisk person med motsvarande ändamål med

undantag för bidrag som lämnas till en pensions- eller personalstiftelse

enligt lagen (1967:531) om tryggande av pensionsutfästelse m.m.

Skattskyldig är den som utgett

sådan ersättning eller sådant bi-

drag som avses i första stycket. I

fråga om sådan för mottagaren

skattepliktig intäkt av tjänst i

form av rabatt, bonus eller annan

förmån, som ges ut på grund av

kundtrohet eller liknande, skall

den som slutligt har stått för de

kostnader som ligger till grund för

förmånen anses som skattskyldig

enligt denna lag, om inte denne är

den som är skattskyldig till in-

komstskatt för förmånen.

Skattskyldig är den som utgett

sådan ersättning eller sådant bi-

drag som avses i första stycket. I

fråga om sådan för mottagaren

skattepliktig intäkt i form av ra-

batt, bonus eller annan förmån,

som ges ut på grund av kundtrohet

eller liknande, skall den som slut-

ligt har stått för de kostnader som

ligger till grund för förmånen an-

ses som skattskyldig enligt denna

lag, om inte denne är den som är

skattskyldig till inkomstskatt för

förmånen. I fråga om sådan för

mottagaren skattepliktig intäkt

av tjänst i form av en förmån

eller ersättning som getts ut

eller anses utgiven av fysisk

person som är bosatt utomlands

eller av utländsk juridisk

person, skall den hos vilken

mottagaren är anställd i Sve-

rige anses som skattskyldig

enligt denna lag, om förmånen

eller ersättningen kan anses ha

sin grund i anställningen i

Sverige och det inte finns något

anställningsförhållande mellan

utgivaren av förmånen eller er-

sättningen och mottagaren.

Vid bestämmande av skatteunderlaget tillämpas bestämmelserna i

2 kap. 3-5 §§ lagen (1981:691) om socialavgifter med undantag av 4 §

första stycket 2 och 13.

Vid bestämmande av skatteunderlaget enligt första stycket 6 skall

bortses från ersättning för arbetsskada som inträffat före utgången av

juni 1993 om ersättningen avser tid därefter samt från ersättning för

arbetsskada som inträffat före utgången av år 1992 om skadan anmälts

till allmän försäkringskassa efter utgången av juni 1993. Detta gäller

dock endast ersättning som för en och samme arbetstagare beräknas på

lönedelar som inte överstiger sju och en halv gånger basbeloppet enligt

1 kap. 6 § lagen om allmän försäkring.

1. Denna lag träder i kraft den 1 juli 1998.

2. Föreskrifterna i andra stycket tredje meningen tillämpas på lön

eller annan ersättning som getts ut eller anses utgiven efter ikraftträ-

dandet.

2.6 Förslag till lag om ändring i skattebetalningslagen

(1997:483)

Härigenom föreskrivs att 8 kap. 14 § skattebetalningslagen

(1997:483) skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

8 kap.

14 §

Om en arbetstagare, förutom kontant ersättning för arbete, får andra

förmåner, skall skatteavdraget beräknas efter förmånernas sammanlagda

värde.

Om arbetstagaren har betalat ersättning för en förmån, skall ersätt-

ningen beaktas vid beräkningen av förmånsvärdet.

I fråga om intäkt i form av ra-

batt, bonus eller annan förmån,

som utges på grund av kundtrohet

eller liknande, skall den som slut-

ligt har stått för de kostnader som

ligger till grund för förmånen an-

ses som arbetsgivare. Sådan

intäkt skall räknas med först när

arbetsgivaren har fått kännedom

om att arbetstagaren åtnjutit

sådan intäkt.

I fråga om intäkt i form av ra-

batt, bonus eller annan förmån,

som utges på grund av kundtrohet

eller liknande, skall den som slut-

ligt har stått för de kostnader som

ligger till grund för förmånen an-

ses som arbetsgivare. I fråga om

intäkt i form av en förmån eller

ersättning, som getts ut eller

anses utgiven av en fysisk

person som är bosatt utomlands

eller en utländsk juridisk

person, skall den hos vilken den

skattskyldige är anställd i

Sverige anses som arbetsgivare,

om förmånen eller ersättningen

kan anses ha sin grund i anställ-

ningen i Sverige och det inte

finns något anställ-

ningsförhållande mellan

utgivaren av förmånen eller

ersättningen och den skatt-

skyldige.

Intäkter som avses i tredje

stycket skall räknas med först

när arbetsgivaren har fått

kännedom om dem.

Denna lag träder i kraft den 1 juli 1998 och tillämpas på förmån eller

ersättning som getts ut eller anses utgiven efter ikraftträdandet.

3 Ärendet och dess beredning

I samband med att regeringen i juni 1996 lämnade förslag till vissa

åtgärder för att halvera arbetslösheten till år 2000 aviserades att det

fanns skäl att överväga en ändring av gällande beskattningsregler för

personaloptioner (prop. 1995/96:222 s. 18). Behovet av en översyn av

beskattningsreglerna för personaloptioner är också något som vid flera

tillfällen begärts bl.a. av multinationella företagsgrupper som är

verksamma i landet och organisationer som främjar internationella

handelsintressen och investeringar i Sverige. I framställningarna har

också påpekats behovet av en översyn av de regler som gäller ansvaret

för socialavgifter när en förmån i form av en personaloption som

beskattas i inkomstslaget tjänst hos mottagaren utbetalas av en fysisk

person bosatt utomlands eller en utländsk juridisk person utan att ett

anställningsförhållande föreligger mellan parterna. Vidare har frågan om

även detta slags förmån bör omfattas av kontrolluppgiftsskyldighet

aktualiserats.

Under hösten 1997 utarbetades inom Finansdepartementet promemo-

rian Beskattning av personaloptioner (Ds 1997:83). En sammanfattning

av promemorian finns i bilaga 1 och promemorians lagförslag i bilaga

2. Promemorian har remissbehandlats. En förteckning över

remissinstanserna finns i bilaga 3. En sammanställning av

remissyttrandena finns tillgänglig i lagstiftningsärendet (dnr

Fi97/3636). Regeringen tar i detta ärende upp de skatte- och

avgiftsförslag som behandlats i promemorian.

Lagrådet

Regeringen beslutade den 12 mars 1998 att inhämta Lagrådets yttrande

över de lagförslag som finns i bilaga 4.

Lagrådets yttrande finns i bilaga 5.

Regeringen har följt Lagrådets förslag. Dessutom har vissa redaktio-

nella ändringar gjorts i lagtexten.

4 Bakgrund

En personaloption (employee stock option) är en standardiserad

rättighet som riktar sig enbart till anställda inom ett företag eller en

företagsgrupp. Den innebär att den anställde får en rätt att förvärva aktier

till ett förmånligt pris. I flertalet fall erhåller den anställde

personaloptionen utan att betala någon ersättning till utställaren.

Personaloptionen kännetecknas av att den inte är överlåtbar och att den

kan utnyttjas först efter en viss kvalifikationstid på så sätt att ett bestämt

antal aktier får förvärvas efter en viss anställningstid. Det är inte ovanligt

att optionen är uppdelad i "etapper" med olika kvalifikationstider, vilket

ger den anställde möjlighet att förvärva fler aktier sedan ytterligare

tidsperioder förflutit. Löptiden är lång, ofta tio år. Vanligtvis förfaller

personaloptionen, eventuellt efter en kortare karenstid, om

anställningen upphör på grund av uppsägning, avskedande eller dödsfall.

Som en reaktion på ett avgörande från Regeringsrätten (RÅ 1986 ref.

36) genomfördes år 1990 en lagändring rörande anställdas tjänsteförmå-

ner i form av förvärv av värdepapper (prop. 1989/90:50 s. 72 ff). Inne-

börden av lagstiftningen är att sådana tjänsteförmåner skall beskattas

redan vid förvärvet, även om de har förenats med villkor om inskränk-

ningar i förfoganderätten. Vidare innebär lagstiftningen att värdet av en

rätt att vid ett framtida tillfälle få förvärva egendom till ett i förväg be-

stämt pris, det s.k. förväntningsvärdet, skall beaktas när värdet av förmå-

nen fastställs.

Efter ikraftträdandet av 1990 års lagstiftning har Regeringsrätten i två

rättsfall (RÅ 1994 not. 41 och not. 733) uttalat att en personaloption,

enligt de allmänna reglerna i anvisningarna till 41 och 42 §§ kommunal-

skattelagen (1928:370), KL, skall beskattas vid första möjliga utnyttjan-

dedag och detta oberoende av om personaloptionen faktiskt utnyttjas

eller inte. En personaloption ansågs i rättsfallen inte utgöra ett värde-

papper och inte heller ett sådant finansiellt instrument som nämns i 24 §

4 mom. tredje stycket eller 27 § 1 mom. respektive 2 mom. lagen

(1947:576) om statlig inkomstskatt, SIL.

5 Beskattningstidpunkt och värdering

5.1 Gällande rätt

5.1.1 Beskattning av innehavaren av en marknadsmässigt

omsatt option

I 24 § 4 mom. tredje stycket SIL finns en definition av vad som avses

med begreppet option vid inkomstbeskattningen. Enligt bestämmelsen

avses med option ett finansiellt instrument som ger innehavaren rätt att

köpa eller sälja aktier, obligationer eller annan egendom till ett visst

pris eller en rätt att erhålla betalning, vars storlek beror på värdet av

egendomen, aktieindex eller liknande.

De marknadsmässigt omsatta optionerna har standardiserade villkor i

särskilda optionskontrakt för att möjliggöra handel. De optioner som

finns på marknaden avser alla rätt att köpa eller sälja värdepapper inom

viss tid och till visst pris eller rätt att erhålla ett kontantbelopp vid viss

kursförändring. De standardiserade optionerna har i allmänhet kortare

löptid än ett år. Det finns dock optioner som har längre löptid.

En köpoption utfärdas mot betalning, s.k. premie. Den kan avslutas på

olika sätt och villkoren för avsluten varierar beroende på optionsslag.

Innehavaren kan välja att lösa den egendom som optionen avser, dvs.

köpa den underliggande egendomen av utfärdaren. Innehavaren kan också

sälja optionen, s.k. kvittning. Slutligen kan optionen avslutas genom att

den får löpa tiden ut utan lösen eller kvittning. Beträffande vissa

optioner sker en s.k. stängning genom kontantavräkning om förändringen

av den underliggande egendomens värde fallit ut till innehavarens fördel.

Om värdeförändringen under löptiden på den underliggande egendomen i

stället fallit ut till utställarens fördel utslocknar optionen, s.k. förfall.

Den som förvärvar en option på kapitalmarknaden beskattas inte i

samband med förvärvet. Däremot reavinstbeskattas innehavaren av op-

tionen vid kvittning, stängning genom kontantavräkning och förfall. Rea-

vinster och reaförluster beräknas då på vanligt sätt enligt 24 § 1 mom.

första stycket SIL. Kvittnings- eller stängningslikviden tas upp som för-

säljningspris. Vid förfall tas försäljningspriset upp till 0 kr. Avdrag görs

för förvärvskostnaden för optionen (premien) jämte andra kostnader för

förvärv och avyttring. Vid beräkning av anskaffningskostnaden skall ge-

nomsnittsmetoden i 27 § 2 mom. första stycket SIL tillämpas. Scha-

blonregeln i 27 § 2 mom. andra stycket SIL får inte användas.

Om innehavaren väljer att utnyttja optionen genom att begära leverans

anses han inte ha avyttrat själva optionen och skall därför enligt 24 §

2 mom. femte stycket SIL inte reavinstbeskattas. Kostnaden för

förvärvet av optionen läggs till anskaffningskostnaden för den förvärvade

egendomen. Reavinstbeskattning sker när den förvärvade egendomen

avyttras. Vinsten beräknas då enligt de regler som gäller för det slags

egendom som förvärvet avsett.

Är optionen en säljoption utlöses reavinstbeskattning vid

försäljningen av den egendom som anges i optionen.

Reavinstbeskattningen sker enligt de regler som gäller vid försäljning i

övrigt av den underliggande egendomen. Kostnaden för förvärvet av

optionen får dras av som en försäljningskostnad vid reavinstberäkningen.

5.1.2 Allmänt om beskattningstidpunkt och värdering vid

tjänstebeskattning

Till intäkt av tjänst hänförs enligt 32 § 1 mom. a KL avlöning, arvode

och kostnadsersättning samt annan förmån i pengar, bostad eller annat

som utgått för tjänsten. Enligt bestämmelserna i 41 § andra stycket KL

skall en intäkt anses ha åtnjutits det beskattningsår, under vilket intäkten

har blivit tillgänglig för lyftning för den skattskyldige. Enligt punkt 4

första stycket första meningen av anvisningarna till paragrafen gäller i

fråga om inkomst av tjänst att inkomsten skall anses ha åtnjutits under

det år då densamma från den skattskyldiges synpunkt är att anse som

verkligen förvärvad och till sitt belopp känd. I samma stycke anges att

om den skattskyldige på grund av sin tjänst har fått förvärva värdepapper

på förmånliga villkor tas förmånen upp till beskattning det år förvärvet

skedde.

Enligt 42 § andra stycket KL skall värdet av en förmån beräknas till

marknadsvärdet. I punkt 1 andra stycket av anvisningarna till paragrafen

stadgas att med marknadsvärde avses det pris som betalas på orten. Om

ett sådant pris inte direkt kan anges, skall värdet tas upp till det belopp

som med hänsyn till rådande förhållanden kan beräknas vid en betalning

med kontanta medel. Det saknas lagregler för hur en marknadsvärdering

skall gå till. I förarbetena sägs dock att värdet skall bestämmas utan be-

aktande av försiktighetsprinciper eller subjektiva bedömningar. Värde-

ringen skall ske efter strikt marknadsmässiga grunder (prop.

1989/90:110 s. 319 f och 655, se även RÅ 1996 ref. 75).

I punkt 5 av anvisningarna till 42 § KL finns en specialbestämmelse

som avser värdering av en skattepliktig förmån att få förvärva värdepap-

per. I anvisningspunkten anges att även det s.k. förväntningsvärdet skall

beaktas, dvs. värdet av rätten att till ett i förväg bestämt pris få förvärva

egendom vid en senare tidpunkt.

Specialbestämmelserna avseende värdepapper innebär att beskattning

alltid skall ske vid tidpunkten för förvärvet och detta oberoende av om

det föreligger några inskränkningar i förfoganderätten över värdepappe-

ret. Vid värderingen skall man ta hänsyn till förväntningsvärdet, som

räknas fram genom olika på marknaden förekommande värderingsmo-

deller. Bestämmelserna tillkom år 1990 för att förhindra att beskatt-

ningstidpunkten sköts på framtiden och att oönskade skattekrediter där-

igenom skulle uppkomma. För tillämpningen av bestämmelserna är det

alltså avgörande huruvida det som förvärvas utgör ett värdepapper eller

inte. Begreppet värdepapper är vare sig i lag eller rättspraxis skatterätts-

ligt definierat utan det har överlämnats till tillämpande myndigheter att i

enskilda fall närmare bestämma tillämpningsområdet.

5.1.3 Personaloptioner

Definition

En personaloption är en rättighet som riktar sig enbart till anställda

inom ett företag eller en företagsgrupp. Rättigheten består i att den

anställde erhåller en rätt att under vissa förutsättningar i framtiden

förvärva aktier till ett i förväg bestämt pris. Det är fråga om en

standardiserad rättighet, vilket betyder att optionsvillkoren är bestämda

på ett enhetligt sätt för samtliga anställda som får del av förmånen. Ofta

är villkoren bestämda i en av företaget beslutad optionsplan. I flertalet

fall erhåller den anställde personaloptionen utan att betala någon

ersättning till utställaren. Personaloptionerna kännetecknas av att de är

förenade med förfoganderättsinskränkningar, t.ex. att de inte får

överlåtas eller pantsättas, och att de kan utnyttjas först efter en viss

kvalifikationstid. Det är inte ovanligt att optionen är uppdelad i "etapper"

med olika kvalifikationstider. Den anställde ges t.ex. en rätt att efter

tidigast en viss tid förvärva en angiven andel av det totala antalet aktier

som optionsplanen medger och därefter ytterligare andelar efter vissa i

optionsplanen angivna tidsintervall under optionens löptid. Optionens

löptid är lång, ofta tio år. Vanligtvis förfaller personaloptionen,

eventuellt efter en kortare karenstid om anställningen upphör på grund

av uppsägning, avskedande eller dödsfall.

Beskattning av förmån i form av en personaloption

Beskattningstidpunkt

Regeringsrätten har i två fall (RÅ 1994 not. 41 och not. 733) intagit den

ståndpunkten att anställdas förvärv av personaloptioner inte är att anse

som ett förvärv av värdepapper eller sådana finansiella instrument som

nämns i 24 § 4 mom. tredje stycket eller 27 § 1 mom. respektive 2

mom. SIL. Regeringsrättens inställning synes vara att personaloptioner

aldrig, vare sig före eller efter kvalifikationstidens utgång, utgör

värdepapper eller finansiella instrument.

Den allmänt rådande uppfattningen är att Regeringsrättens avgöranden

innebär att de särskilda bestämmelserna om förmånsbeskattning av vär-

depapper inte är tillämpliga på personaloptioner. Uppenbart är

emellertid att en personaloption efter kvalifikationstiden utgör någon

form av självständig rättighet som skall förmånsbeskattas i

inkomstslaget tjänst. Detta sker genom att de allmänna reglerna för

förmånsbeskattning tillämpas och förmånen tas upp till beskattning det

år en kvalifikationstid har löpt ut. Beskattning skall ske oavsett om

personaloptionen utnyttjas eller inte.

Värderingsregler

För värdepapper finns den genom 1990 års lagstiftning intagna värde-

ringsregeln, enligt vilken ett s.k. förväntningsvärde skall beaktas. Be-

stämmelsen har tolkats så att den inte är tillämplig på personaloptioner,

eftersom dessa inte utgör värdepapper. Regeringsrätten har dock inte

prövat frågan hur en personaloption skall värderas. Om bestämmelsen

inte är tillämplig torde en personaloption i stället värderas till

marknadsvärdet enligt de allmänna reglerna i punkt 1 av anvisningarna

till 42 § KL. Personaloptioner förekommer inte på marknaden och

saknar därför ett egentligt marknadspris eller marknadsvärde. Det kan

därför förefalla motsägelsefullt att värdera en egendom till ett

marknadsvärde när egendomen inte förekommer och inte heller på grund

av förfoganderättsinskränkningar kan förekomma på marknaden. Det

saknas lagregler som anger hur en marknadsvärdering skall gå till. I

förarbetena till skattereformen sägs dock att värdet skall bestämmas

utan beaktande av försiktighetsprinciper eller subjektiva bedömningar

(prop. 1989/90:110 s. 319 - 320 och 655). Värderingen skall ske efter

strikt marknadsmässiga grunder. Detta bekräftas också av

Regeringsrätten i RÅ 1996 ref. 75, som avser värdering av en inte

utnyttjad resa som vunnits i en pristävling.

Det råder stor osäkerhet om hur värderingen av en personaloption

skall ske. Diskussionerna har till stor del rört frågan om man vid värde-

ringen skall ta hänsyn till något slags förväntningsvärde. Riksskattever-

ket (RSV) har i en promemoria "Angående värdering av s.k. personal-

optioner" den 15 februari 1996 anfört att alla omständigheter som på-

verkar en förmåns marknadsvärde skall medräknas (dnr 8940-95/200).

RSV anser att det inte går att bortse från ett förväntningsvärde vid för-

månsbeskattningen av en personaloption, men att även eventuella in-

skränkningar i förfoganderätten över optionen skall beaktas.

Det bör tilläggas, att den förmån som den anställde erhåller i samband

med ett förvärv av en personaloption inte vare sig vid förvärvet av

personaloptionen eller den underliggande egendomen torde kunna

undantas från beskattning med stöd av den bestämmelse i punkt 3 a av

anvisningarna till 32 § KL som reglerar anställdas förvärv av aktier e.d.

Förvärven faller utanför bestämmelsens tillämpningsområde.

Värdestegringen efter utställandet och fram till tidpunkten för för-

månsbeskattningen tas upp till beskattning i inkomstslaget tjänst. Ut-

nyttjas optionen för förvärv av aktie kommer värdestegringen att be-

skattas i inkomstslaget kapital vid avyttring av aktien.

Kostnad för förvärv av en option

Den som förvärvar en personaloption har i vissa fall betalat en premie

till utställaren av optionen eller i övrigt haft kostnader för förvärvet av

rätt-en. Enligt punkt 4 sista stycket av anvisningarna till 41 § KL får ut-

gift och omkostnad för förvärv av en inkomst dras av det år då de verk-

ligen blivit betalda av den skattskyldige. Så skall ske även om inkomsten

har förvärvats ett tidigare år eller den beräknas inflyta ett senare år.

5.2 Tidigare behandling av beskattningstidpunkt för

tjänsteförmåner

Frågan om tidpunkten för beskattning av förmåner i anställningsförhåll-

anden har tidigare varit föremål för omfattande behandling.

I samband med 1990 års skattereform ändrades bestämmelsen i

punkt 3 första stycket av anvisningarna till 32 § KL. Före

skattereformen angavs att som intäkt skulle tas upp värdet av andra av

den skattskyldige "åtnjutna" förmåner, t.ex. fri kost m.m. som

arbetsgivaren betalat för den anställdes räkning. Efter skattereformen

angavs att som intäkt skall tas upp exempelvis fri kost och fria resor

m.m., som arbetsgivaren betalat för den anställdes räkning "eller eljest

tillhandahållit". Av förarbetena (prop. 1989/90:110 s. 314 ff) framgår

inte att någon saklig ändring var avsedd med den nya lydelsen. I fråga om

bostadsförmån, som före skattereformen reglerades i samma stycke,

används även efter skattereformen uttrycket "åtnjuter".

I rättsfallet RÅ 1992 ref. 108, som gällde tolkning av anvisningspunk-

tens lydelse före 1990 års skattereform, anförde Regeringsrätten att den

som inte har utnyttjat tillhandahållen fri kost inte heller skall beskattas

för den. Enligt praxis torde huvudprincipen ha varit den att det är det

faktiska utnyttjandet av en förmån som utlöser beskattning.

I betänkandet Översyn av tjänsteinkomstbeskattningen (SOU 1993:44)

föreslogs att tidpunkten för beskattning av en naturaförmån skulle ändras

från "tillhandahållit" till "åtnjutit". Utredningen uttalade att en strikt till-

lämpning av lagtextens dåvarande ordalydelse uppenbarligen skulle leda

till orimliga konsekvenser. Som exempel angavs att om en arbetsgivare

skulle erbjuda sin personal en viss förmån, fri bil, aktie till förmånligt

värde, ett förmånligt lån etc. även arbetstagare som avstår från erbjudan-

det skulle komma att beskattas. Utredningen menade att det mot bak-

grund av detta var tydligt att "tillhandahållit" inte gav ett riktigt uttryck

för vad som avsetts med regleringen. Utredningen konstaterade att det

inte finns en klar, för alla fall gemensam tidpunkt för skattepliktens in-

trädande för naturaförmåner. Beskattning torde i vissa fall ske när

förmånens adressat på något sätt fått inflytande eller bestämmanderätt

över förmånens användning eller utnyttjande och i andra fall först vid ett

faktiskt utnyttjande eller användande av förmånen. En fullständig

reglering ansågs emellertid inte möjlig utan det anfördes att man fick

nöja sig med en allmänt hållen lagtext som får fyllas ut av rättspraxis.

Detta godtogs i prop. 1993/94:90 varvid det åsyftade uttrycket i punkt 3

första stycket av anvisningarna till 32 § KL ändrades till "åtnjutit".

Genom prop. 1996/97:173 (s. 44-46) föreslogs ändrade beskattnings-

regler beträffande drivmedelsförmån på så sätt att denna förmån skulle

anses åtnjuten först månaden efter det att drivmedlet kommit den skatt-

skyldige till godo. I propositionen anfördes att olika slag av förmåner så

långt det är möjligt bör inordnas i det nuvarande systemet utan särlös-

ningar. Förmån av drivmedel ansågs dock skilja sig något från de flesta

andra förmåner dels genom att den åtnjuts löpande och med varierande

storlek, dels genom att det kan röra sig om stora värden.

5.3 Överväganden och förslag

Regeringens förslag: Har en skattskyldig på grund av sin tjänst fått

en rätt som i sig inte utgör ett värdepapper men innebär en rätt att i

framtiden förvärva värdepapper till ett i förväg bestämt pris eller

eljest på förmånliga villkor, skall förmånen anses åtnjuten under det

år då rätten utnyttjas eller överlåts.

Sådan ersättning som den skattskyldige har betalat för rätten skall

dras av i samband med att förmånen beskattas. Avdraget skall dock

inte få överstiga förmånens värde. Om rätten inte utnyttjas skall av-

drag göras när rätten inte längre kan utnyttjas. Avdragsrätten skall

hänföras till inkomstslaget tjänst.

Förmånen skall värderas till sitt marknadsvärde.

Promemorieförslaget överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Majoriteten av remissinstanserna tillstyrker

förslaget om ändring av beskattningstidpunkt för förmåner i form av per-

sonaloptioner. Riksskatteverket menar att för att öka förutsebarheten

bör sådan rätt där förmånen i sig utgör ett värdepapper behandlas på

samma sätt som de som inte utgör ett värdepapper. Om så inte sker bör

begreppet personaloption definieras i lagtexten. En majoritet av

remissinstanserna anser att en sådan definition bör införas.

Kammarrätten i Göteborg påpekar risken för att optioner kan komma

att utfärdas med villkor som innebär att de vid förvärvet inte är att anse

som värdepapper och därför inte beskattas då, men övergår till att bli ett

värdepapper vid ett senare tillfälle som inträffar före ett faktiskt

utnyttjande. Svenska Revisorsamfundet SRS anser att förmånen i

inkomstslaget tjänst bör beräknas till det värde den har när förmånen er-

hålls. Den värdestegring som kan ske under innehavstiden bör i stället

beskattas i inkomstslaget kapital. Företagarnas Riksorganisation

hävdar att personaloptionerna bör kunna ses som en kapitalinsats i syfte

att underlätta företagets riskkapitalförsörjning och att en sådan syn

medför att optionerna bör kunna beskattas som inkomst av kapital.

Svenska Bankföreningen motsätter sig förslaget, eftersom det medför

en utökad tjänstebeskattning. Vad gäller frågan om rätten att dra av en

kostnad som uppkommit vid förvärv av förmånen anför Riksskatteverket

att det av lagtext bör framgå att avdrag inte får ske till den del kostnaden

överstiger förmånens värde. Kammarrätten i Göteborg anser att de skäl

som anförts till stöd för förslaget om rätt till avdrag inte är tillräckliga

för att den föreslagna särregleringen skall införas. Hovrätten för Övre

Norrland påpekar att den i promemorian föreslagna lagtexten ger

intryck av att den skattskyldige får välja vilket år han vill göra avdraget.

Skälen för regeringens förslag

Inledningsvis kan konstateras att ett förvärv av en personaloption enligt

gällande praxis beskattas i inkomstslaget tjänst. Detta förklaras av att

förvärvet är starkt knutet till anställningen. Förutsättningen för att någon

skall erbjudas att förvärva en personaloption är att denne är anställd i ett

företag eller en företagsgrupp. Anledning saknas att nu se annorlunda på

frågan. Förmån i form av en personaloption bör således även i fortsätt-

ningen beskattas i inkomstslaget tjänst. Detta följer av de allmänna

skattepliktsreglerna i 32 § 1 mom. KL. Någon särskild bestämmelse om

detta behövs således inte.

Olika slag av förmåner beskattas redan i dag vid olika tidpunkter. Hu-

vudregeln är att förmåner beskattas när de åtnjuts, men det har i vissa fall

ansetts vara mindre lämpligt med en sådan beskattningstidpunkt. Såvitt

avser förmåner i form av personaloptioner har negativ kritik framförts

om lämpligheten av att beskatta dessa vid den tidpunkt då de anses åt-

njutna, dvs. när de kan utnyttjas. För dessa typer av tjänsteförmåner kan i

huvudsak tre beskattningstidpunkter komma i fråga, nämligen vid för-

värvet av rätten, vid första möjliga utnyttjandetillfälle eller vid ett fak-

tiskt utnyttjande.

Tidig beskattning

Inledningsvis bör behandlas frågan om personaloptionerna skattemässigt

borde jämställas med värdepapper och därmed beskattas vid förvärvet,

den s.k. får-tidpunkten. En fördel med ett sådant förfarande är att alla

personalförmåner i form av optioner skattemässigt kommer att

behandlas lika. Skattekrediter i inkomstslaget tjänst undviks också

genom en tidig beskattning. Regelsystemet skulle bli mindre

komplicerat och mer lättöverskådligt. Vad som talar mot en sådan

lösning är att personaloptionerna skulle komma att beskattas redan innan

de kan utnyttjas för förvärv av aktier. Beskattning skulle t.o.m. kunna

aktualiseras i sådana situationer där de aldrig kommer att kunna

utnyttjas, t.ex. på grund av att anställningen upphör innan någon av de i

optionen angivna kvalifikationstiderna har gått till ända. En

personaloption kan i allmänhet inte heller på grund av förfoganderättsin-

skränkningar utnyttjas vid den angivna tidpunkten för att frigöra kapital

till betalning av skatten. Det kan för övrigt ifrågasättas om en personal-

option vid tidpunkten för förvärvet överhuvudtaget har något ekonomiskt

värde.

En annan möjlighet är att beskattning sker vid den tidpunkt som fast-

slagits i praxis, dvs. vid det första tillfälle optionen kan utnyttjas, den

s.k. kan-tidpunkten. Vad som enligt promemorian talar för denna

beskattningstidpunkt är att en intäkt så som anges i 41 § andra stycket

KL anses åtnjuten det beskattningsår då den blivit tillgänglig för

lyftning. Mot en sådan beskattningstidpunkt kan anföras att många

skattskyldiga skulle vara tvingade att utnyttja optionen för förvärv av den

underliggande egendomen och därefter omedelbart sälja den för att på så

sätt få medel till att betala skatten. Skattereglerna skulle således i många

fall komma att framtvinga ett utnyttjande. Så som de flesta per-

sonaloptioner är konstruerade skulle en och samma optionsplan dess-

utom få flera beskattningstidpunkter vartefter de olika

kvalifikationsperioderna löper ut. Administrativt skulle det bli

svårhanterligt. Även för den skattskyldige skulle systemet bli

komplicerat.

Värderingsproblem vid en tidig beskattning

Om en förmån i form av en personaloption skall beskattas redan vid för-

värvet uppkommer problem med hur förmånen skall värderas. För värde-

papper finns den genom 1990 års lagstiftning i punkt 5 av anvisningarna

till 42 § KL intagna värderingsregeln enligt vilken ett s.k. förväntnings-

värde skall beaktas. Den rådande uppfattningen om hur bestämmelsen

skall tolkas synes vara att denna inte är tillämplig på personaloptioner,

eftersom dessa inte utgör värdepapper. Det pris som den anställde enligt

optionsavtalet skall betala när han förvärvar en aktie bestäms i allmänhet

med ledning av det pris som aktien har på börsen den dag då optionen

ges ut. Om något slag av förväntningsvärde inte beaktas i dessa fall

skulle det innebära att något beskattningsbart förmånsvärde inte upp-

kommer. Om en personaloption i stället skall värderas enligt allmänna

regler, dvs. till marknadsvärdet, innebär också det problem. Personalop-

tioner är som ovan beskrivits förenade med inskränkningar i förfogande-

rätten och kan därför inte omsättas på marknaden. Något egentligt mark-

nadsvärde kan därför aldrig avläsas.

Situationen blir annorlunda om beskattning sker vid kan-tidpunkten.

Vid en sådan beskattning torde till grund för värderingen i och för sig

kunna läggas aktiens marknadsvärde vid den tidpunkten. Om optionen

också utnyttjas den dagen blir värderingen riktig. Skulle optionen emel-

lertid utnyttjas vid en senare tidpunkt kan en sådan värdering medföra att

förmånen i vissa delar undgår tjänstebeskattning. Under andra förhållan-

den kan en tidig värdering medföra ett högre värde än vad aktien har vid

ett senare utnyttjande av optionen om förväntningsvärdet beaktas.

På marknaden finns olika värderingsmodeller för optioner o.d. Dessa

värderingsmodeller är emellertid avsedda för marknadsmässigt omsatta

optioner med kort löptid och således inte anpassade till

personaloptioner, som vare sig är marknadsmässigt omsatta eller har

kort löptid. Ingen av modellerna är därför särskilt väl lämpad för det

slags värdering som krävs i de nu diskuterade fallen.

En annan modell är att i stället beräkna förväntningsvärdet för hela

löptiden efter en viss, fast angiven räntesats. Detta torde, om

förmånsbeskattningen skall ske vid får- respektive kan-tidpunkterna, vara

den lämpligaste modellen. Det kan emellertid ifrågasättas om inte en

sådan modell skulle medföra en alltför osäker värdering. Alternativet

skulle vara att för varje taxeringsår fastställa en räntesats för varje

bransch. Räntesatsen torde också behöva göras beroende av vilken löptid

optionen har.

En förmånsbeskattning vid får-tidpunkten torde i normalfallet

medföra ett lägre förmånsvärde än om beskattning sker vid kan-

tidpunkten. På motsvarande sätt kan antas att skatteutfallet vid kan-

tidpunkten blir mindre än vid beskattning i samband med det faktiska

utnyttjandet. Vid en tidig beskattningstidpunkt förskjuts således

beskattningen i större utsträckning till inkomstslaget kapital, vilket inte

är lämpligt eftersom det är fråga om en löneförmån.

Beskattning vid ett faktiskt utnyttjade

I stället för beskattning vid får- respektive kan-tidpunkterna kan beskatt-

ningen förläggas till tidpunkten för det faktiska utnyttjandet av optionen.

Med ett faktiskt utnyttjande avses att ett värdepapper förvärvas med stöd

av optionen. En beskattning vid utnyttjandet skulle emellertid kunna

medföra ökade möjligheter till skatteplanering. Skatteprogressionen kan

komma att undvikas, t.ex. genom att personaloptionen utnyttjas under ett

år då innehavaren har en lägre årsinkomst. Vidare kommer den som,

efter intjänandetidpunkten men före ett faktiskt utnyttjande av optionen,

flyttat utomlands att i många fall undgå förmånsbeskattning i Sverige.

Även vid beskattning vid ett faktiskt utnyttjande skulle en och samma

personaloption kunna komma att beskattas vid flera tillfällen. Till

skillnad från vad som gäller för beskattning vid kan-tidpunkten är det

dock lättare att överblicka konsekvenserna av detta alternativ eftersom

det för att skatteplikt skall inträda krävs att innehavaren av optionen age-

rar. Även ur administrativ synvinkel blir en sådan beskattningsregel en-

klare. En beskattning vid tidpunkten för ett faktiskt utnyttjande har också

den fördelen att ett utnyttjande av optionen inte framtvingas vid ett för

den anställde mindre lägligt tillfälle.

Värdering vid ett faktiskt utnyttjande

Om en förmån i form av en personaloption eller annan liknande förmån

anses åtnjuten vid det faktiska utnyttjandet undviker man de beskrivna

problemen med värderingen av förmånen, vilket sannolikt medför att

beskattningen uppfattas som mer korrekt och rättvis. Det skattepliktiga

förmånsvärdet utgörs av skillnaden mellan det marknadsvärde som det

underliggande värdepapperet har vid den tidpunkt förmånen anses åtnju-

ten, dvs. vid tiden för utnyttjandet och det pris som innehavaren av op-

tionen betalar för värdepapperet inklusive eventuell ersättning som kan

ha betalats för rätten.

Förmånsbeskattning vid det faktiska utnyttjandet innebär att värdesteg-

ringen på aktien i tiden efter utställandet av optionen och fram till ut-

nyttjandet kommer att tjänsteinkomstbeskattas. Detta kommer, i jämfö-

relse med nuvarande praxis, i många fall att medföra ett högre skatte-

pliktigt belopp. Reavinsten vid avyttring av en aktie som förvärvas ge-

nom optionen kommer däremot att bli lägre, eftersom aktien får ett

högre ingångsvärde.

Överväganden beträffande beskattningstidpunkt och värdering

En grundläggande princip är att det bör råda likformighet i beskattningen

av kontant lön och naturaförmåner. Kontanta ersättningar skall beskattas

när de är tillgängliga för lyftning. Naturaförmåner beskattas när de kom-

mit den anställde till godo. Så långt möjligt bör olika tjänsteförmåner

inordnas i det befintliga systemet för beskattning. Personaloptioner

skiljer sig emellertid från de flesta andra tjänsteförmåner så till vida att

det faktiska värdet på förmånen är okänt fram till dess att den utnyttjas.

Det rör sig inte sällan om stora värden. Fördelarna med en beskattning

vid utnyttjandetidpunkten är så stora, såväl för skatteförvaltningen som

för den skattskyldige, att detta alternativ framstår som det mest

ändamålsenliga. Regeringen föreslår därför att beskattningen skall ske

vid den tidpunkten.

Det är emellertid nödvändigt att i lagen skilja personaloptioner från

förvärv av rättigheter att i framtiden förvärva värdepapper, som beskattas

i samband med förvärvet och som skall värderas med beaktande av det

s.k. förväntningsvärdet. Särregleringen skulle kunna åstadkommas t.ex.

genom att personaloptioner definieras i skattelagstiftningen. Emellertid

är det inte klart vilka rekvisit som borde ställas upp för att definiera en

personaloption. En sådan definition torde även medföra gränsdragnings-

problem i olika avseenden. Den kan också påverka utformningen av op-

tioner i en oönskad riktning. I promemorian har föreslagits att bestäm-

melsen görs tillämplig på sådana rätter som i sig inte utgör ett värdepap-

per. Med den utgångspunkten kan regleringen göras mer generell, vilket

regeringen anser vara en fördel. Riksskatteverket m.fl. remissinstanser

har emellertid mot en sådan lösning anfört, att det inte av befintlig

rättspraxis framgår vad som omfattas av begreppet värdepapper. Dessa

remissinstanser anser det därför inte lämpligt att bestämningen av

tillämpningsområdet för den nya bestämmelsen sker med användning av

detta begrepp.

Begreppet värdepapper förekommer sedan tidigare i skattelagstift-

ningen. T.ex. tar den i punkt 4 av anvisningarna till 41 § KL gällande

bestämmelsen sikte på att den anställde i tjänsten förvärvar värdepapper.

Om den nu föreslagna bestämmelsen utformas så att den endast omfattar

en viss definierad rätt kan det resultera i att en rätt av liknande slag inte

omfattas av någon av bestämmelserna i punkt 4 av anvisningarna till 41 §

KL, eftersom den inte är ett värdepapper men inte heller en personalop-

tion. Den nu föreslagna bestämmelsen bör därför komplettera den sedan

tidigare gällande bestämmelsen om förvärv av värdepapper. Begreppet

värdepapper är visserligen inte helt klart men ger trots det en relativt

god bild av vad som avses. Även i Skattelagskommitténs förslag till ny

inkomstskattelag (SOU 1997:2) har begreppet värdepapper behållits.

Det bör också framhållas att det normalt inte är något problem att avgöra

huruvida en option är av sådant slag att bestämmelsen är tillämplig eller

ej.

Bestämmelsen bör därför ta sikte på förmåner av aktuellt slag som i

sig inte utgör ett värdepapper men där den underliggande egendomen

utgörs av värdepapper. Detta får till följd att alla förmåner att i framtiden

förvärva värdepapper kommer att omfattas av bestämmelsen om rätten i

sig inte är att anse som ett värdepapper.

Som Kammarrätten i Göteborg anfört bör, för att bestämmelserna

inte skall kunna kringgås, beskattning utlösas inte enbart om optionen

utnyttjas utan även om den överlåts. I annat fall finns en risk för att

någon beskattningstidpunkt aldrig inträffar. I undantagsfall kan nämligen

en option, som vid förvärvstidpunkten inte är att anse som ett

värdepapper efter viss tid eller under vissa förutsättningar överlåtas.

Värderingen av förmånen bör ske i enlighet med de allmänna reglerna

i 42 § andra stycket KL och punkt 1 av anvisningarna till bestämmelsen,

dvs. till marknadsvärdet när förmånen åtnjuts.

Bestämmelsen om beskattningstidpunkt bör tas in i punkt 4 av anvis-

ningarna till 41 § KL.

Avdrag för betald premie o.d.

Såvitt avser förvärv av en personaloption eller annan liknande tjänste-

förmån kan en premie eller annan ersättning ha utgått till utgivaren av

förmånen. Förhållandet torde i och för sig vara mindre vanligt vid för-

värv av personaloptioner. Denna omkostnad skall enligt gällande rätt

dras av det år då den skattskyldige betalat ersättningen. Anledning finns

att närmare diskutera om avdragsrätten även i fortsättningen skall upp-

komma det år premien eller ersättningen har betalats när beskatt-

ningstidpunkten för förmånen förläggs till en senare tidpunkt.

Om förvärvet av rätten hade skett i en situation utanför ett

anställningsförhållande skulle en intäkt av en sådan rätt beskattats i

inkomstslaget kapital. Enligt de regler som gäller för kapitalinkomster

skall den kostnad som uppkommer när en marknadsmässigt omsatt

option förvärvas beaktas först i samband med reavinstberäkningen, alltså

när en genom optionen förvärvad aktie säljs, när kontantavräkning sker,

när optionen säljs eller när optionen förfallit. Den kostnad som

uppkommer i samband med förvärvet av en personaloption eller annan

liknande tjänsteförmån utgör i likhet med ett förvärv av en

marknadsmässigt omsatt option en kostnad för en framtida intäkt.

Mycket talar för att samma princip som gäller i inkomstslaget kapital

även bör gälla när nu aktuella rättigheter förvärvas i ett

anställningsförhållande. Det är inte tillräckligt att enbart på den grunden

att värdestegringen fram till utnyttjandet skall beskattas i inkomstslaget

tjänst medge att kostnaden får dras av omedelbart. En sådan regel skulle

för övrigt innebära att ytterligare skattekrediter i inkomstslaget tjänst

skulle uppkomma.

Regeringen anser i likhet med vad som anförts i promemorian att

skatteplikten för förmånen och avdragsrätten för eventuell ersättning

bör anses uppkomma samtidigt. Den ersättning som kan ha erlagts till

utställ-aren av en personaloption eller andra liknande tjänsteförmåner

bör därför få dras av först när skatteplikten inträtt. Detsamma gäller

andra kostnader som kan hänföras till optionen. Kostnaden bör alltså

inte omfattas av den rätt till direktavdrag som finns enligt punkt 4 andra

stycket anvisningarna till 41 § KL. Någon möjlighet för den

skattskyldige att välja tidpunkt för avdraget bör inte finnas. Den kostnad

som har uppkommit skall fördelas på antalet aktier e.d. som kan

förvärvas enligt optionen.

Om det vid utnyttjandet och därmed vid värderingen av förmånen upp-

kommer ett negativt värde, dvs. om förvärvskostnaden för det underlig-

gande värdepapperet (eventuell premie vid förvärvet av optionen eller

annan kostnad för optionen inklusive lösenpriset för den underliggande

egendomen enligt avtalet) är högre än värdepapperets marknadsvärde vid

lösentidpunkten, bör detta inte medföra att innehavaren av optionen får

göra avdrag motsvarande underskottet i inkomstslaget tjänst. Skälet till

detta är att det inte bör förekomma några negativa förmånsvärden i det

inkomstslaget. Regeringen delar Riksskatteverkets bedömning att detta

bör framgå av lagtexten. Förmånen skall i dessa fall tas upp till 0 kr, dvs.

det uppkommer inte någon beskattningsbar förmån. Den "förlust" som

uppkommit får i stället beaktas vid reavinstbeskattningen när värde-

papperet säljs. Värdepapperet anses även i de fallen förvärvat till ett pris

motsvarande summan av premien och lösenpriset.

Det måste emellertid finnas en möjlighet för innehavaren av optionen

att, när optionen inte utnyttjas, dra av premien eller annan kostnad som

kan ha uppstått i samband med förvärvet. För att avdragsrätt skall före-

ligga måste dock möjligheten att utnyttja optionen definitivt ha gått

förlorad. Om optionen utnyttjats skulle avdraget för förvärvskostnaden

ha skett i inkomstslaget tjänst. Anledning saknas att i de situationer

optionen inte utnyttjats se annorlunda på saken. Kostnaden har

uppkommit i inkomstslaget tjänst och avdraget bör därför också ske där.

Riksskatteverket har i sitt remissvar anfört att fråga uppkommer om

det bolag som utfärdat optionen har rätt till avdrag för denna.

Regeringen konstaterar att frågan om när en lönekostnad uppkommer

beror på hur optionen är utformad. En lönekostnad uppkommer normalt

när optionen utnyttjas av den anställde. Huruvida en avdragsgill

lönekostnad har uppkommit dessförinnan beror på utformningen av

optionsplanen.

Bestämmelsen om rätten till avdrag för premie o.d. bör tas in i punkt 4

sista stycket av anvisningarna till 41 § KL.

6 Beskattning när förmånshavare flyttar till

eller från Sverige

6.1 Gällande rätt

Tjänstebeskattning

Den tid under vilken en fysisk person är eller har varit bosatt i Sverige är

han, enligt 53 § 1 mom. a KL och 6 § 1 mom. första stycket a SIL, skatt-

skyldig för all inkomst som han har förvärvat inom eller utom landet,

dvs. obegränsat skattskyldig. Av punkt 1 av anvisningarna till 53 § KL

framgår att som bosatt här räknas den, som här har sitt egentliga bo och

hemvist. Vidare likställs den som stadigvarande vistas här med här bosatt

person. En person som inte stadigvarande vistas i Sverige men som tidi-

gare haft sitt egentliga hemvist här skall, enligt anvisningspunkten, ändå

anses bosatt här om han har väsentlig anknytning till Sverige, varvid olika

omständigheter skall beaktas. En svensk medborgare bosatt i Sverige

eller en person som under sammanlagt minst tio år haft sitt egentliga bo

och hemvist här eller stadigvarande vistats här och som flyttat från

Sverige skall anses bosatt i Sverige under en tid av fem år från dagen för

avresan från Sverige om han inte visar att han inte haft väsentlig anknyt-

ning till Sverige. Frågan om en sådan person anses ha väsentlig anknyt-

ning till Sverige prövas varje år under femårsperioden. Det ankommer på

den enskilde att varje år visa att han under beskattningsåret inte har haft

väsentlig anknytning till Sverige. Enligt de s.k. sex- respektive tolvmå-

nadersreglerna i 54 § f KL jämte anvisningar och 7 § 11 mom. första

stycket SIL föreligger emellertid ett undantag från den obegränsade

skattskyldigheten för "avlöning eller därmed jämförlig förmån", som en i

Sverige bosatt fysisk person åtnjutit under vistelse utomlands för tjänst-

göring där.

Förmån i form av en personaloption beskattas enligt gällande rätt vid

utgången av en kvalifikationstid. Detta medför att om en innehavare av

en personaloption flyttar utomlands är optionen redan vid tidpunkten för

utflyttningen beskattad i den utsträckning som den kan utnyttjas. Efter-

som en personaloptions fortsatta giltighet är beroende av anställningen

kan det förutsättas att personaloptionen i den omfattning den därefter

kan utnyttjas är en förmån grundad på anställning utomlands och därför

skulle kunna beskattas där. Är inkomsten av anställningen undantagen

från beskattning i Sverige enligt sex- respektive tolvmånadersreglerna

blir även personaloptioner undantagna från beskattning här i den mån de

intjänas och beskattas i källstaten. Däremot torde inte sex- respektive

tolvmånadersreglerna medföra att personaloptioner i den utsträckning

de intjänats i Sverige undantas från beskattning. Emellertid kan tillämp-

ningsproblem uppkomma om förmånen anses intjänad såväl i Sverige

som utomlands.

I det motsatta fallet, dvs. om en person som i utlandet förvärvat en

personaloption flyttar till Sverige för att arbeta här skulle med gällande

praxis beskattning ske här för förmånen först i samband med att en

kvalifikationstid löpt ut.

Reavinstbeskattning

Enligt 6 § 1 mom. första stycket a SIL är en fysisk person som är bosatt

utomlands skattskyldig i Sverige för vinst vid avyttring av aktier och an-

delar i svenska aktiebolag, handelsbolag och ekonomiska föreningar

samt vissa andra i bestämmelsen uppräknade finansiella instrument.

Förutsättningen för sådan skattskyldighet är dock att han eller hon haft

sitt egentliga bo och hemvist här eller stadigvarande vistats här vid något

tillfälle under de tio år som närmast föregått det år då avyttringen

skedde. Skattskyldigheten är dock begränsad i tiden till utgången av det

tionde kalenderåret efter utflyttningen från Sverige. Utöver de ovan

nämnda egendomsslagen omfattar bestämmelsen även konvertibla

skuldebrev och konvertibla vinstandelsbevis, som utgetts av svenska

aktiebolag. Vidare omfattar skattskyldigheten optionsrätter, utfästa av

svenska aktiebolag, som avser rätt till nyteckning eller köp av aktier. En

förutsättning för skattskyldighet är dock att optionsrätten är utfäst i

förening med skuldebrev. Slutligen omfattar skattskyldigheten också

optioner och terminer, som omfattar något av de nu nämnda finansiella

instrumenten. Bestämmelsen gäller oberoende av om det finansiella

instrumentet har köpts under tid, då den skattskyldige varit bosatt

utomlands eller dessförinnan.

Om en personaloptions underliggande egendom utgörs av aktie i ett

svenskt aktiebolag eller annat finansiellt instrument som omfattas av

bestämmelsen och innehavaren förvärvar egendomen samt därefter

inom en tioårsperiod från utflyttningen avyttrar denna kommer reavinst-

beskattning att ske i Sverige enligt 6 § 1 mom. första stycket a SIL.

6.2 Överväganden och förslag

Regeringens förslag: Har en person på grund av sin tjänst fått en

rätt som i sig inte utgör ett värdepapper men innebär en rätt att i

framtiden förvärva värdepapper till ett i förväg bestämt pris eller i öv-

rigt på förmånliga villkor och har rätten kunnat utnyttjas men ännu

inte utnyttjats, skall skattskyldighet för förmånen i denna del anses

uppkomma när den skattskyldige upphör att ha sitt egentliga bo och

hemvist i Sverige eller att stadigvarande vistas här. Förmånen skall

värderas med ledning av den underliggande egendomens marknads-

värde vid tidpunkten för beskattningen.

Har en person flyttat till Sverige och under anställning utomlands

fått en rätt att i framtiden förvärva värdepapper till ett i förväg

bestämt pris eller i övrigt på förmånliga villkor, skall förmånen inte

tas upp till beskattning i den del som hade kunnat utnyttjas i tiden

före det att den skattskyldige fick sitt egentliga bo och hemvist i

Sverige eller stadigvarande vistas här. Den del av rätten som tjänats in

genom verksamhet utomlands skall anses utnyttjad först.

Om den som beskattats i samband med utflyttningen flyttar tillbaka

till Sverige skall inte de tidigare beskattade delarna av förmånen be-

skattas på nytt om de utnyttjas eller överlåts i Sverige.

Promemorieförslaget stämmer överens med regeringens med vissa

undantag. Vid utflyttning föreslås i promemorian att skatteplikten skall

inträda när den obegränsade skattskyldigheten upphör, varvid förmånen

också skall värderas.

Remissinstanserna: Riksskatteverket anför att avskattning bör ske

vid tidpunkten för utflyttningen i stället för vid tidpunkten för den

obegränsade skattskyldighetens upphörande för att på så sätt undvika den

inkongruens som kan uppstå när sexmånadersregeln är tillämplig.

Näringslivets Skattedelegation påpekar att uttrycket intjänats genom

verksamhet i Sverige är oklart, då det inte ger besked huruvida skatt

skall utgå på den faktiska värdestegringen mellan tidpunkten för

inflyttning och utnyttjande eller på den proportionella del av

värdestegringen som skett mellan dessa tidpunkter och att samma

problem uppstår när optionsinnehavaren har betalat en ersättning för

optionen. Invest in Sweden Agency menar att endast optioner som

erhållits efter inflyttning till Sverige och kunnat utnyttjas under

vistelsen här skall betraktas som intjänade i Sverige.

Skälen för regeringens förslag

Enligt den praxis som gäller idag beskattas en personaloption när

kvalifikationstiden har gått ut och den kan utnyttjas. Om beskattning så

som föreslås sker vid tidpunkten för det faktiska utnyttjandet innebär det

att en optionsinnehavare som utnyttjar optionen under en tid när han inte

längre är obegränsat skattskyldig i landet kan komma att undgå beskatt-

ning av förmånen. Det är emellertid angeläget, att en ändring beträffande

beskattningstidpunkten inte leder till möjligheter att undandra sig be-

skattning i Sverige. Eftersom förmånen har intjänats under arbete här i

landet bör den också beskattas här. Det är av den anledningen nödvändigt

med kompletterande skatteregler för det fallet att den skattskyldige

efter förvärvet men före ett faktiskt utnyttjande av en personaloption

flyttar från Sverige.

Om i stället en person som redan är innehavare av en personaloption

flyttar till Sverige kan förslaget om beskattningstidpunkt komma att

medföra att innehavaren beskattas när optionen utnyttjas i Sverige. Det

kan därför föreligga en risk för att Sverige kommer att beskatta en

förmån som redan har beskattats i det tidigare bosättningslandet. Den

risken föreligger främst i de fall den tidigare hemviststaten beskattar

denna typ av förmån i samband med förvärvet av optionen eller vid en

annan tidpunkt som inträffat före ett faktiskt utnyttjande.

För de redovisade situationerna finns det ett behov av bestämmelser

som anger hur beskattningen skall ske om en person flyttar till

respektive från Sverige och vid den tidpunkten innehar en

personaloption. I det följande redovisas två olika lösningar, en

tioårsregel och en avskattningsregel.

Tioårsregel

En tioårsregel skulle innebära att tjänsteinkomster från aktuella rättighe-

ter beskattas i Sverige under en tid av tio år efter utflyttningen. Detta kan

förklaras av dels att personaloptionen ofta har en löptid på tio år, dels att

situationen i viss mån anknyter till den gällande tioårsregeln i 6 § 1

mom. första stycket a SIL. Beskattningen av förmånen skulle vid

tillämpningen av en sådan bestämmelse ske i samband med att optionen

utnyttjas för förvärv av den underliggande egendomen. Om innehavaren

av personaloptionen även efter utflyttningen är anställd i samma

företagsgrupp, varvid personaloptionen fortfarande är gällande kan

emellertid en sådan bestämmelse komma att medföra att innehavaren

beskattas i två länder för samma inkomst. En tioårsregel skulle nämligen

kunna medföra att sådana tjänsteförmåner som har intjänats utomlands

även beskattas i Sverige, vilket kan verka stötande. I och för sig kan ett

sådant resultat undvikas genom att beskattningsunderlaget enbart utgörs

av förmånen i den omfattning den hade kunnat utnyttjas vid tidpunkten

för utflyttningen. Även då skulle dock risk för dubbelbeskattning före-

ligga, nämligen om det nya bosättningslandet beskattar förmånen vid ett

faktiskt utnyttjande. Vad som emellertid kan sägas tala starkast mot en

tioårsregel är svårigheterna att kontrollera när en option faktiskt

utnyttjas. Eftersom det inte är en framkomlig väg att ålägga utländska

subjekt en kontrolluppgiftsskyldighet torde möjligheten att beskatta

inkomsten i Sverige vara beroende av att den skattskyldige själv anmäler

till svenska skattemyndigheter att optionen har utnyttjats.

Artikel 15 i OECD:s modellavtal om dubbelbeskattning avser ersätt-

ning som uppburits på grund av anställning inom den privata sektorn.

Enligt huvudregeln beskattas inkomst i den skattskyldiges hemviststat.

Utförs arbetet i den andra avtalsslutande staten får emellertid den in-

komst som är hänförlig till sådant arbete beskattas i denna andra stat. I

artikelns andra punkt finns emellertid ett undantag. Undantaget tar sikte

på det fall att arbetstagaren vistas högst 183 dagar under

beskattningsåret i fråga i källstaten, att arbetsgivaren inte har hemvist i

den stat där arbetet utförts och att, om arbetsgivaren har ett fast

driftställe i den stat där arbetet utförs, ersättningen inte belastar det

fasta driftstället som arbetsgivaren har i källstaten. Om dessa tre

förutsättningar är uppfyllda skall beskattning i stället ske i

hemviststaten. Någon ledning för bedömning av frågan om vad som

anses som ersättning på grund av anställning finns inte i modellavtalet. I

de situationer där det kan uppkomma risk för internationell

dubbelbeskattning får därför i varje enskilt fall avgöras huruvida förmån

i form av en personaloption utgör sådan ersättning på grund av

anställning som får beskattas i källstaten.

Avskattning

Det andra alternativet innebär att förmånen avskattas om en innehavare

av aktuella rättigheter flyttar utomlands. Beskattningen bör endast om-

fatta de delar där kvalifikationstiden har gått ut vid tidpunkten för utflytt-

ningen. Det är endast i dessa delar som förmånen kan anses ha intjänats

under anställning i Sverige. I promemorian föreslogs att avskattningen

skulle ske det beskattningsår då innehavaren av förmånen upphörde att

vara obegränsat skattskyldig i Sverige. Riksskatteverket har mot

förslaget i promemorian anfört att avskattning i stället bör ske vid

tidpunkten för utflyttningen för att på så sätt undvika den inkongruens

som kan uppstå när sexmånadersregeln är tillämplig. Sexmånadersregeln

innebär dock att skattebefrielse medges för den tjänsteinkomst som

tjänas in i utlandet om den inkomsten beskattas i utlandet. Den förmån

som skall avskattas torde emellertid inte omfattas av

sexmånadersregeln, eftersom förmånen är intjänad i Sverige.

Regeringen är dock medveten om att det kan uppstå

gränsdragningsproblem huruvida förmånen är intjänad i Sverige eller

utomlands, men det måste i så fall lösas vid tillämpningen av den interna

rätten och eventuellt tillämpligt dubbelbeskattningsavtal. Till skillnad

från vad som har anförts i promemorian anser dock regeringen i likhet

med Riksskatteverket att avskattningen bör ske vid den tidpunkt då inne-

havaren av en option flyttar utomlands. Skälet för det är främst att det

även vid den i promemorian föreslagna avskattningsregeln uppkommer

kontrollsvårigheter liknande dem vid en tioårsregel.

Liksom vid en tioårsregel uppkommer vid avskattning en risk för att

innehavaren av personaloptionen blir dubbelbeskattad. Så är fallet om

det nya bosättningslandet beskattar en förmån i form av personaloption

vid utnyttjandet. Den enskilde har dock en möjlighet att undvika att

inkomsten dubbelbeskattas, nämligen genom att utnyttja optionen före

utflyttningen. I vissa fall torde dock innehavaren av personaloptionen

avsluta sin anställning inom företagsgruppen för att flytta utomlands.

Om personaloptionen omedelbart upphör att gälla bör innehavaren

naturligtvis inte förmånsbeskattas i annat fall än om han faktiskt utnyttjar

den. En del optionsplaner ger innehavaren rätt att under viss karenstid

utnyttja optionen vid avslutad anställning. Optionen bör då avskattas när

den skattskyldige upphör att ha sitt egentliga bo och hemvist i Sverige

eller att stadigvarande vistas här.

I jämförelse med den i promemorian föreslagna lösningen inträffar

skatteplikt och beskattningstidpunkt samtidigt vilket får anses vara en

fördel. Med den i promemorian föreslagna lösningen uppstår nämligen

en del andra problem, t.ex. hur beskattning skall ske när den

skattskyldige under en tid då han är obegränsat skattskyldig utnyttjar

optionen för förvärv av värdepapper men där han under vistelsen

utomlands har tjänat in ytterligare aktier. Mot bakgrund av detta och bl.a.

de kontrollsvårigheter som uppkommer är det regeringens bedömning

att detta alternativ är bättre än den tidigare diskuterade tioårsregeln. Det

innebär således att förmånen bör avskattas vid den tidpunkt då den som

fått förmånen inte längre har sitt egentliga bo och hemvist i Sverige

eller stadigvarande vistas här, dvs. vid den faktiska utflyttningen.

Skatteplikten bör i likhet med vad som föreslagits i promemorian

omfatta endast de delar av förmånen som kunde utnyttjas vid tiden för

utflyttningen. Till grund för värderingen vid avskattningen bör läggas det

marknadsvärde som det underliggande värdepapperet har vid den tid-

punkten. Detta innebär alltså att skattepliktens omfattning fastställs vid

tidpunkten för utflyttningen och att vad som då har intjänats skall be-

skattas.

Om den som avskattats flyttar tillbaka till Sverige och då utnyttjar op-

tionen i de redan avskattade delarna skall beskattning inte ske vid ut-

nyttjandet.

Avskattning i ett EU- perspektiv

Innan slutlig ställning tas till frågan om en avskattningsregel bör emel-

lertid övervägas om en sådan bestämmelse skulle innebära en överträ-

delse av Romfördragets bestämmelser till skydd för kapitalets fria

rörlighet. Gemenskapsrätten kan kortfattat beskriven sägas ge de

enskilda medlemsländerna rätt att göra skillnad i skattereglerna mellan

skattebetalare med hänsyn till bostadsort och den ort där deras kapital

investerats under förutsättning att reglerna inte har

diskrimineringskaraktär eller syftar till annan förtäckt begränsning av de

rättigheter till fri rörlighet som regleras i gemenskapsrätten. Denna

princip har kodifierats såvitt gäller kapitalets fria rörlighet i artikel 73 d

i Romfördraget i dess lydelse enligt Maastrichtfördraget.

Av intresse kan vara att undersöka huruvida andra medlemsländer har

någon form av reglering motsvarande den nu diskuterade avskattningsre-

geln.

I Danmark t.ex. har man en form av avskattning av värdestegring på

aktier när en aktieägare flyttar från Danmark. Såväl danska som utländska

aktier omfattas. Bestämmelserna går i huvudsak ut på följande.

Aktievinstbeskattningen sker på grundval av aktiernas värde vid tid-

punkten för skattepliktens upphörande eller bytet av skatterättsligt hem-

vist. Under vissa förutsättningar kan anstånd med betalning av påförd

skatt beviljas. När aktierna realiseras eller aktieägaren dör, kan skatten

som huvudregel begäras omräknad på grundval av överlåtelsesum-

man/marknadsvärdet och innehavstiden vid överlåtelsen respektive döds-

fallet. Avdrag medges från den danska skatten för eventuell utländsk

skatt på samma inkomst. Om aktieägaren åter får skattemässigt hemvist i

Danmark faller den påförda avflyttningsskatten bort och aktierna omfat-

tas därefter av de allmänna bestämmelserna om aktievinstbeskattning.

Några avgöranden i EG-domstolen som skulle kunna ge vägledning vid

bedömning av huruvida en avskattningsregel skulle strida mot ge-

menskapsrätten finns såvitt bekant inte. Den föreslagna avskattningsre-

geln saknar diskrimineringskaraktär och syftar inte till någon begräns-

ning av den fria rörligheten inom EU. Regelns utformning medför dess-

utom att endast sådan inkomst som har tjänats in under arbete i Sverige

blir föremål för avskattning, vilket inte torde strida mot EG-rätten.

Inflyttning

För att undvika att en person som är innehavare av en personaloption och

som flyttar till Sverige beskattas för de delar av personaloptionen som

kunnat utnyttjas före inflyttningen bör i 41 § KL tas in en bestämmelse

som begränsar skatteplikten i detta avseende. Begränsningen bör på

samma sätt som föreslås i avflyttningsfallen innebära att beskatt-

ningen endast träffar sådan inkomst som kan anses intjänad i Sverige.

Regeln bör utformas så att beskattning sker för de delar av en personal-

option som den skattskyldige utnyttjar efter inflyttningen till Sverige

och som också har tjänats in i Sverige. I promemorian har dock frågan

om hur beskattningen skall ske i dessa situationer inte behandlats. Dessa

regler bör göras så enkla som möjligt, varför varje form av proportione-

ring bör undvikas. Detta innebär att om innehavaren vid tiden för inflytt-

ningen har outnyttjade optioner som tjänats in under anställning utom-

lands dessa skall anses utnyttjade först. För att tydligare åskådliggöra

regeringens förslag i detta avseende kan följande exempel illustrera.

X har under en anställning utomlands erhållit en option som berättigar

honom att förvärva sammanlagt 1 000 aktier. Enligt villkoren i options-

planen kan X förvärva aktier i poster om 100 st den 1 juni respektive den

1 december varje år. Optionen löper under 10 år och efter 5 års löptid

har X rätt att förvärva alla de aktier som optionen omfattar. År 3 efter

förvärvet av optionen flyttar X till Sverige. Han har vid den tidpunkten

tjänat in 500 aktier på grund av sin anställning utomlands. Av dessa 500

aktier har X tidigare förvärvat 300 aktier. X kan således när han flyttar

till Sverige förvärva resterande 200 aktier utan att han beskattas här. X

arbetar under ett år i Sverige och under den tiden har han tjänat in

ytterligare 200 aktier. X förvärvar därefter 200 aktier. Han skall då

anses ha förvärvat de aktier som han har tjänat in under anställning

utomlands. Förmånsbeskattning skall alltså inte ske. Om X i stället hade

förvärvat 400 aktier skulle X ha förmånsbeskattats för 200 aktier i

Sverige.

Förslagen föranleder en komplettering av punkt 4 av anvisningarna till

41 § KL

7 Socialavgifter och

kontrolluppgiftsskyldighet

7.1 Gällande rätt

Socialförsäkringarna finansieras av socialavgifter, allmän pensionsavgift

och allmänna skattemedel. Socialavgifter tas ut enligt lagen (1981:691)

om socialavgifter, SAL. Avgifterna tas ut som arbetsgivaravgifter eller

egenavgifter. Arbetsgivaravgifter betalas av arbetsgivare och beräknas på

ett underlag som består av lön och andra skattepliktiga förmåner som en

arbetsgivare utger till sina anställda. Egenavgifter beräknas på ett under-

lag som består av inkomst av annat förvärvsarbete. Som inkomst av annat

förvärvsarbete räknas främst inkomst av aktiv näringsverksamhet här i

landet men även olika ersättningar för arbete för någon annans räkning,

under förutsättning att inkomsten inte räknas som inkomst av

anställning. Som exempel kan nämnas ersättning från en arbetsgivare

som är bosatt utomlands eller är en utländsk juridisk person, om

ersättningen avser arbete inom Sverige samt arbetsgivaren och

arbetstagaren kommit överens om att ersättningen skall hänföras till

sådan inkomst, s.k. omvänt likställighetsavtal. Dit räknas också

ersättning som enligt KL beskattas som inkomst av tjänst och som, utan

att anställningsförhållande förelegat, har utbetalats av en fysisk person

bosatt utomlands eller av en utländsk juridisk person.

För lön, arvode, andra ersättningar eller förmåner som utgör skatte-

pliktig intäkt av tjänst skall enligt 3 kap. 4 § lagen (1990:325) om själv-

deklaration och kontrolluppgifter, LSK, kontrolluppgift lämnas av den

som har betalat ut beloppet eller gett ut förmånen. Kontrolluppgiften

skall lämnas för den som av den uppgiftsskyldige har fått skattepliktigt

belopp eller skattepliktig förmån. Uppgiftsskyldighet föreligger också i

fråga om ersättning eller förmån som mottagaren får för arbete och som

för honom utgör intäkt av näringsverksamhet om inte mottagaren an-

tingen har enbart en F-skattsedel eller en F-skattsedel med villkor och

skriftligen åberopat F-skattsedeln.

Kontrolluppgift skall ta upp utgiven ersättning eller förmån samt av-

dragen preliminär skatt. Utgiven förmån skall tas upp oavsett om den

utgått kontant eller på annat sätt eller utgjort ersättning för kostnader

som mottagaren har betalat. Om mottagaren har betalat ersättning för en

förmån skall förmånsvärdet sättas ned med ersättningens belopp. Värdet

av förmåner som har utgått i annat än pengar skall beräknas i enlighet

med bestämmelserna i KL.

I samband med 1990 års skattereform behandlades frågan om vem

som skulle ansvara för socialavgifter som skall tas ut på ersättningar

som helt klart hade sin grund i tjänsten men som kommer från annan än

arbetsgivaren. RSV framförde som sin uppfattning att arbetsgivaren

borde åläggas en skyldighet att betala arbetsgivaravgifter på sådana

förmåner (prop. 1989/90:110 s. 376). Regeringen var emellertid då inte

beredd att genomföra RSV:s förslag utan anförde att det är den som har

betalat ersättningen eller förmånen som också skulle betala avgiften

även om något direkt anställningsförhållande inte föreligger.

Arbetsgivarbegreppet i socialförsäkringssystemet kom därigenom att

utvidgas. Ersättningar som betalas ut av en fysisk person bosatt

utomlands eller en utländsk juridisk person som inte är att anse som

arbetsgivare undantogs dock. I sådana fall skall socialavgifter betalas i

form av egenavgifter.

Skyldighet att betala socialavgifter vid s.k. frequent flyer-rabatter

Rabatter som lämnas för visad kundtrohet finns bl.a. inom flyg- och ho-

tellbranschen, s.k. frequent flyer-rabatter. Sådana rabatter är skatteplik-

tiga om de har sin grund i resor i tjänsten och sedan utnyttjas för privat

bruk. Den 1 januari 1992 undantogs frequent flyer-rabatter vid utrikes

flygresor från skatteplikt. Bakgrunden till att skattefriheten infördes var

bl.a. att möjligheten för svenska skattemyndigheter att beskatta de

frequent flyer-rabatter som lämnats av utländska bolag ansågs i det när-

maste obefintlig, om inte den skattskyldige själv redovisade förmånen.

Flygbolaget var som utgivare av rabatten skyldig att lämna kontrollupp-

gift enligt 3 kap. 4 § LSK. Det innebar dock svårigheter för de kontroll-

uppgiftsskyldiga bolagen att veta om rabatten faktiskt kommit att utnytt-

jas och i sådant fall vilken del av rabatten som grundade sig på av arbets-

givaren betalda resor.

Fr.o.m. den 1 januari 1997 är förmåner i form av frequent flyer-rabat-

ter inte längre undantagna från skatteplikt. Skyldigheten att betala arbets-

givaravgift på skattepliktig rabatt, bonus eller annan förmån, som ges ut

på grund av kundtrohet eller liknande, åligger numera den som slutligt

har stått för de kostnader som ligger till grund för förmånen om denne

är någon annan än den som är skattskyldig för förmånen. Motsvarande

gäller i fråga om skyldighet att lämna kontrolluppgift. Detta innebär att

arbetsgivaren skall betala arbetsgivaravgifter och lämna kontrolluppgift

på sådana skattepliktiga förmåner som grundar sig på kostnader som

arbetsgivaren har stått för.

När skattskyldighet för frequent flyer-rabatter föreslogs invändes från

flera remissinstanser bl.a. att det var orimligt att arbetsgivaren under

straffansvar skulle åläggas en kontrolluppgiftsskyldighet och ansvar för

arbetsgivaravgifter för en förmån som arbetsgivaren inte hade utgett och

som ligger utanför arbetsgivarens kontroll. Regeringen anförde dock att

svårigheten att kontrollera när en förmån åtnjuts inte var något specifikt

för den aktuella typen av förmån. Som ett skäl för att ålägga arbetsgiva-

ren denna skyldighet anförde regeringen att det är möjligt för

arbetsgivaren att undvika det merarbete den ökade administrationen

medförde genom att antingen inte tillåta att tjänsteresor läggs till grund

för bonuspoäng eller att se till att eventuella trohetsrabatter eller andra

förmåner används i tjänsten (prop. 1996/97:19 s. 77).

Vidare ålades den som är skattskyldig för en skattepliktig rabatt,

bonus eller annan förmån, som utges på grund av kundtrohet eller

liknande för vilken kontrolluppgiftsskyldighet föreligger, att till den

kontrolluppgiftsskyldige på annat sätt än muntligen lämna uppgift om

förmånens art och omfattning och under vilken månad denna åtnjutits. I

anställningsförhållanden skall en arbetstagare alltså lämna sådan uppgift

till sin arbetsgivare. Arbetsgivarens redovisningsskyldighet i

skattedeklarationen inträder först månaden efter det att arbetsgivaren

fått kännedom om att förmånen åtnjutits. Något straffansvar för

arbetsgivaren för underlåtet uppgiftslämnande kan således inte komma i

fråga förrän efter den tidpunkt då han fick kännedom om förmånen och

ändå underlåtit att redovisa den. Samma sak gäller frågan om oriktig

uppgift i avgiftshänseende.

7.2 Överväganden och förslag

Regeringens förslag: Om en förmån eller ersättning getts ut eller

anses utgiven av en fysisk person som är bosatt utomlands eller en ut-

ländsk juridisk person och det inte finns något

anställningsförhållande mellan utbetalaren och den som får

ersättningen eller förmånen, skall arbetsgivaravgifter betalas av den

svenska arbetsgivaren om förmånen eller ersättningen har getts ut på

grund av tjänsten hos denne. Arbetsgivaren skall på motsvarande sätt

betala särskild löneskatt. Arbetsgivaren skall vidare lämna

kontrolluppgift om ersättningen eller förmånen och göra avdrag för

preliminär A-skatt på grundval av dess värde.

Den som är skattskyldig för en förmån eller ersättning som getts ut

eller anses utgiven av en fysisk person bosatt utomlands eller en ut-

ländsk juridisk person utan att det finns ett anställningsförhållande

skall på annat sätt än muntligen lämna uppgifter om förmånens eller

ersättningens omfattning till den kontrolluppgiftsskyldige. Den an-

ställde skall även lämna uppgift om vilken månad förmånen åtnjutits

eller anses åtnjuten respektive ersättningen erhållits. Uppgifterna

skall lämnas senast månaden efter det att förmånen åtnjutits eller

anses åtnjuten respektive ersättningen erhållits.

Promemorieförslaget stämmer i huvudsak överens med regeringens.

Remissinstanserna: Majoriteten av remissinstanserna har inte något

att erinra mot förslaget. Riksskatteverket påpekar emellertid att det bör

klargöras att även inkomst av uppdrag anses som skattepliktig intäkt.

Näringslivets Skattedelegation anför att den föreslagna lagstiftningen

gör att ansvaret för kontrolluppgifter och arbetsgivaravgifter blir mycket

oklart och gränsdragningsproblem kan uppstå. Svenska

Revisorsamfundet SRS menar att regleringen att förmånen kan anses

ha sin grund i anställningen i Sverige är för vid och behöver preciseras.

Skälen för regeringens förslag: Personaloptioner ges ofta ut av ett

utländskt moderföretag till den svenske arbetsgivaren. De nu gällande

bestämmelserna om ansvar för socialavgifter har bl.a. fått till följd att

den arbetstagare som erhåller en personaloption har att betala

egenavgifter på förmånsvärdet. En arbetstagare kan normalt förutsättas

sakna erfarenheter av att betala egenavgifter. Det är därför sannolikt att

många arbetstagare på grund av okunnighet underlåter att betala

egenavgifter på den förmån som uppkommit. Eftersom det inte heller

föreligger någon skyldighet att lämna kontrolluppgift innebär den

nuvarande situationen uppenbara kontrollsvårigheter för skattemyn-

digheterna.

Regeringen delar den i promemorian framförda synpunkten att det

förhållandet att en förmån eller ersättning har sin grund i en anställning i

Sverige starkt talar för att den svenske arbetsgivaren skall betala social-

avgifter i form av arbetsgivaravgifter även om ersättningen har getts ut av

ett utländskt rättssubjekt. En sådan ordning borde vara möjlig och

dessutom medföra mer enhetliga och enklare regler. Det torde av bl.a.

praktiska skäl vara mindre lämpligt att kräva socialavgifter av en fysisk

person bosatt utomlands eller en utländsk juridisk person som inte är ar-

betsgivare åt den person som t.ex. får en personaloption på grund av sin

anställning i Sverige. Man bör i stället sträva efter att ålägga den svenske

arbetsgivaren ett ansvar för arbetsgivaravgifterna när detta är praktiskt

möjligt. Det förhållandet att viss inkomst av en anställning beläggs med

egenavgifter medan en annan inkomst av samma anställning beläggs med

arbetsgivaravgifter är något som bör undvikas. Övervägande skäl talar

sålunda för att den svenske arbetsgivaren skall åläggas ansvar för arbets-

givaravgifter i de nu aktuella fallen. Till skillnad från vad som gäller i

fråga om t.ex. frequent flyer-rabatter bör det emellertid i dessa fall

sakna betydelse vem som slutligt stått för kostnaden för förmånen eller

ersättningen. Det avgörande bör i stället vara att förmånen eller

ersättningen har sin grund i tjänsten. De föreslagna reglerna skall

således komplettera de regler som gäller för arbetsgivaravgifter vid för-

måner som ges ut på grund av kundtrohet o.d. och som arbetsgivaren

slutligt stått kostnaden för. De nya reglerna innebär därför inte någon

ändring av gällande regler i de situationer där t.ex. ett svenskt bolag, som

inte är arbetsgivare, ger rabatt och står för kostnaderna till anställda i ett

annat företag. Det är då det rabattgivande bolaget och inte arbetsgivaren

som skall betala arbetsgivaravgifterna under förutsättning att förmånen

har sin grund i anställningen. Om däremot det rabattgivande bolaget är

utländskt skall den svenske arbetsgivaren, enligt de nya reglerna, ansvara

för arbetsgivaravgifterna om rabatten har sin grund i tjänsten.

Huvudregeln bör således även i fortsättningen vara att den som betalat

förmånen eller ersättningen också skall betala arbetsgivaravgifter.

En förutsättning för att den svenske arbetsgivaren skall vara ansvarig

för arbetsgivaravgifterna i de nu aktuella fallen bör emellertid vara att

denne på något sätt medverkat till uppkomsten av förmånen eller ersätt-

ningen. Förmånen eller ersättningen bör ha sin grund i tjänsten. Något

generellt svar på när en förmån skall anses ha sin grund i tjänsten kan

naturligtvis inte ges utan det måste bedömas från fall till fall. I flertalet

fall torde det inte föreligga några problem att fastställa. När det gäller

personaloptioner och liknande förmåner är situationen ofta mer kompli-

cerad att bedöma. Att ersättningen eller förmånen har getts ut på uppdrag

från den svenske arbetsgivaren till det utländska bolaget eller den utom-

lands bosatte fysiska personen, dvs. att förmånen är ett utflöde av ett av-

tal om t.ex. personaloptioner mellan arbetsgivaren och utställaren kan

tillmätas betydelse. Om arbetstagaren och den svenske arbetsgivaren är

överens om att förmånen eller ersättningen har sin grund i tjänsten bör

även detta tillmätas betydelse.

Ytterligare en förutsättning för att arbetsgivaren skall kunna åläggas

en skyldighet att betala arbetsgivaravgifter för aktuella förmåner eller

ersättningar är att arbetsgivaren också på något sätt får information om

att den anställde fått sådan förmån eller ersättning. Detta har också

betydelse för skyldigheten att lämna kontrolluppgift. Denna skyldighet

är liksom skyldigheten att redovisa arbetsgivaravgifter

straffsanktionerad. Mot en skyldighet för arbetsgivaren att betala

arbetsgivaravgifter och lämna kontrolluppgifter kan därför invändas att

det inte är rimligt att arbetsgivaren åläggs ansvar för något som möjligen

kan påstås ligga utanför hans möjlighet att kontrollera. Emellertid kan

mot ett sådant argument anföras att arbetsgivaren i dessa situationer på

ett eller annat sätt har bidragit till att förmånen getts ut och att det därför

får ankomma på denne att hålla reda på detta. Svårigheten med att

kontrollera när en förmån har åtnjutits är inte specifik för denna typ av

förmån (jfr även här reglerna för frequent flyer-rabatter). Det kan

emellertid finnas skäl att, på samma sätt som gäller vid åtnjutandet av en

frequent flyer-rabatt, ålägga någon en skyldighet att upplysa

arbetsgivaren om när förmånen har åtnjutits. De som skulle kunna

åläggas en sådan skyldighet är antingen den som gett ut förmånen eller

den som uppgiften avser, dvs. den anställde. Att det i många fall kan

antas vara ett utländskt rättssubjekt som har gett ut förmånen talar mot

att lägga upplysningsskyldigheten på utställaren. Det är därför mer

praktiskt att den anställde åläggs en skyldighet att upplysa arbetsgivaren

om att förmånen eller ersättningen åtnjutits. Om den anställde

uppsåtligen eller genom grov oaktsamhet lämnar oriktig uppgift eller

underlåter att lämna uppgift till arbetsgivaren kan detta föranleda

straffansvar enligt 7 § första stycket 2 och 8 § skattebrottslagen

(1971:69). Det bör därför klart anges i LSK att mottagaren av den

skattepliktiga förmånen har en uppgiftsskyldighet gentemot den som

skall lämna kontrolluppgift. Uppgiftsskyldigheten bör avse såväl

förmånens eller ersättningens storlek som under vilken månad den åt-

njutits respektive erhållits. Den som åtnjutit förmånen eller erhållit

ersättningen bör upplysa arbetsgivaren om detta senast månaden efter

det att förmånen åtnjutits. Något straffansvar kan därför inte komma

ifråga för arbetsgivaren förrän efter den tidpunkten och i så fall endast

om han ändå underlåter att redovisa den eller lämnar oriktig uppgift. I de

situationer då en förmån i form av en personaloption skall avskattas i

samband med att den skattskyldige upphör att ha sitt egentliga bo eller

hemvist i Sverige eller att stadigvarande vistas här skall den

skattskyldige lämna sådana uppgifter vid den tidpunkt då förmånen anses

åtnjuten, dvs. vid utflyttningen. Förmånen skall då på motsvarande sätt

anses utgiven.

Om en förmån eller ersättning som getts ut av en fysisk person bosatt

utomlands eller en utländsk juridisk person och förmånen eller ersätt-

ningen inte har sin grund i ett anställningsförhållande i Sverige skall i

fortsättningen utbetalaren betala arbetsgivaravgifter (3 kap. 2 § andra

stycket och 11 kap. 2 § andra stycket lagen (1962:381) om allmän

försäkring och 1 kap. 2 § andra stycket lagen (1981:691) om social-

avgifter).

I samband med skattereformen uttalades att inom avgiftsområdet lik-

ställs arbetsgivar/arbetstagarförhållande med uppdragsgivar/uppdrags-

tagarförhållande (prop. 1989/90:110 s. 752). De nu föreslagna bestäm-

melserna kommer således även att omfatta uppdragsförhållanden.

Förslaget föranleder ändring i 1 kap. 2 § lagen (1981:691) om social-

avgifter, 8 kap. 14 § skattebetalningslagen (1997:483), 1 § lagen

(1990:659) om särskild löneskatt på vissa förvärvsinkomster, 3 kap. 4

och 4 a §§ lagen (1990:325) om självdeklaration och kontrolluppgifter

samt 3 kap. 2 a § och 11 kap. 2 och 3 §§ lagen (1962:381) om allmän

försäkring.

8 Förslagens konsekvenser och genomförande

8.1 Ekonomiska effekter

Förslaget om senarelagd beskattningstidpunkt medför allmänt sett en

höjning av de skattepliktiga förmånsbeloppen som uppkommer på grund

av personaloptioner o.d. Samtidigt medför den senarelagda beskattnings-

tidpunkten att den offentliga sektorn går miste om ränteinkomster och

att statens inkomster från skattepliktiga reavinster på förvärvade

värdepapper minskar. Att beskattningstidpunkten flyttas fram till den

tidpunkt då optionen faktiskt utnyttjas medför även en ökad möjlighet

för den skattskyldige att utnyttja optionen vid den tidpunkt när han har en

lägre årsinkomst och därigenom en ökad möjlighet att undvika

skatteprogression. Det är inte möjligt att närmare ange hur stor

förändringen av skatteintäkterna blir. Motsvarande gäller för

arbetsgivaravgifterna.

De nya reglerna torde innebära betydande administrativa förenklingar.

8.2 Ikraftträdande och övergångsfrågor

Det är angeläget att de nya bestämmelserna börjar tillämpas så snart det

är möjligt. De nya bestämmelserna såvitt avser skatt och socialavgifter

föreslås därför träda i kraft vid halvårsskiftet 1998, varvid de också

omedelbart skall börja tillämpas.

Vad som ytterst avgör hur övergången från de gamla till de nya reg-

lerna bör ske är att det inte får uppkomma någon retroaktiv verkan till

nackdel för de skatt- och avgiftsskyldiga. Som tidigare har framgått

kommer en senareläggning av beskattningstidpunkten i många fall att

medföra ett högre skattepliktigt förmånsvärde i jämförelse med det

skattemässiga förmånsvärdet enligt nu gällande rätt. Av det sagda följer

att de optioner som redan har beskattats inte får omfattas av de nya reg-

lerna. Gränsen måste därför dras vid sådana optioner eller delar av

optioner som vid ikraftträdandet av de nya beskattningsreglerna ännu

inte passerat tidpunkten för skattskyldighetens inträde. De nya

beskattningsreglerna bör således tillämpas på en personaloption enbart i

de delar kvalifikationstiden inte ännu har löpt ut den 30 juni 1998.

På avgifts- och kontrolluppgiftssidan skall de nya bestämmelserna

tillämpas på sådana förmåner som getts ut eller anses utgivna efter

ikraftträdandet.

I den omfattning en personaloption har beskattats vid ikraftträdandet

av de nya bestämmelserna skall beskattning inte ske när optionen utnytt-

jas för förvärv av aktie.

9 Författningskommentar

9.1 Förslaget till lag om ändring i kommunalskattelagen

(1928:370)

Anvisningar

till 41 §

punkt 4

Punkten har delats in i stycken.

I bestämmelsens fjärde stycke andra mening införs en ny

bestämmelse för beskattning av tjänsteförmån i form av en

personaloption eller liknande förmån som innebär en rätt att i framtiden

förvärva värdepapper till ett i förväg bestämt pris eller i övrigt på

förmånliga villkor. Sådan förmån skall anses ha åtnjutits det år den

utnyttjas för förvärv av aktie eller annat värdepapper eller när rätten att

förvärva värdepapper överlåts. Förmånen skall således beskattas i

samband med utnyttjandet eller överlåtelsen. En förutsättning för att

bestämmelsen skall vara tillämplig är att den rätt som förvärvas i sig inte

utgör ett värdepapper. Om rätten utgör ett värdepapper vid tiden för

förvärvet skall beskattning i stället ske enligt första meningen.

Fjärde stycket tredje meningen reglerar det förhållandet att den som

erhållit en sådan förmån flyttar utomlands. Om rätten hade kunnat ut-

nyttjas för förvärv av värdepapper men ännu inte utnyttjats, skall förmå-

nen anses åtnjuten det år den skattskyldige upphör att ha sitt egentliga bo

och hemvist i Sverige eller att stadigvarande vistas här. Förmånen skall

då på motsvarande sätt anses utgiven. Beskattningen skall avse endast vad

som hade kunnat utnyttjas vid den tidpunkten. Till grund för värderingen

skall läggas det värde som den underliggande egendomen hade på

utflyttningsdagen.

I femte stycket införs en ny bestämmelse som tar sikte på de

situationer där den som har en sådan förmån som nämns i fjärde stycket

andra meningen, dvs. en personaloption eller liknande förmån, flyttar till

Sverige. Om förmånen har tjänats in under anställning utomlands skall

den inte beskattas om den åtnjuts i den delen i Sverige. Vidare införs en

turordningsregel som innebär att om förmånshavaren vid tiden för

inflyttningen har outnyttjade optioner som tjänats in under anställning

utomlands skall dessa anses utnyttjade först. Bestämmelsen har utförligt

kommenterats och illustrerats i avsnitt 6.2.

Om den som avskattats för en personaloption i samband med att han

flyttat ut från Sverige flyttar tillbaka till Sverige skall han enligt sjätte

stycket inte beskattas i den delen om han efter återinflyttningen utnyttjar

optionen.

I ett nytt sista stycke tas in ett undantag från rätten att dra av en utgift

eller omkostnad för inkomstförvärvet det år då den betalats. Undantaget

omfattar sådan utgift som kan ha uppkommit för en personaloption eller

liknande tjänsteförmån. Denna kostnad skall dras av först i samband med

att tjänsteförmånen beskattas. Avdraget får dock inte överstiga

förmånens värde. Förmånen skall i dessa fall tas upp till 0 kr, dvs. det

uppkommer inte någon beskattningsbar förmån. Den "förlust" som

uppkommit får i stället beaktas vid reavinstbeskattningen när värde-

papperet säljs. Värdepapperet anses även i de fallen förvärvat till ett pris

motsvarande summan av premien och lösenpriset. Om rätten inte utnytt-

jas skall kostnaden dras av det år då rätten inte längre kan utnyttjas. Av-

draget sker i inkomstslaget tjänst.

Övergångsbestämmelser

Ändringarna föreslås träda i kraft den 1 juli 1998. För att undvika en ne-

gativ retroaktiv skatteeffekt skall de nya beskattningsreglerna tillämpas

på förmåner i den utsträckning som förmånen ännu inte kunnat utnyttjas

vid ikraftträdandet.

9.2 Förslaget till lag om ändring i lagen (1962:381) om

allmän försäkring

3 kap.

2 a §

Det andra stycket upphävs parallellt med att bestämmelsen i 11 kap. 3 §

första stycket punkt e) upphävs. Bestämmelsen kommer att sakna

tillämpningsområde. I de situationer en fysisk person bosatt utomlands

eller en utländsk juridisk person utgett förmån eller annan ersättning

utan att anställningsförhållande förelegat kommer utbetalaren med

tillämpning av det s.k. utvidgade arbetsgivarbegreppet vara skyldig att

betala arbetsgivaravgifter (3 kap. 2 § andra stycket och 11 kap. 2 § andra

stycket lagen (1962:381) om allmän försäkring samt 1 kap. 2 § andra

stycket lagen (1981:691) om socialavgifter). Finns det emellertid en

svensk arbetsgivare och förmånen eller ersättningen har sin grund i det

svenska anställningsförhållandet är i stället den svenske arbetsgivaren

skyldig att betala arbetsgivaravgifter.

I samband med skattereformen uttalades att inom avgiftsområdet lik-

ställs arbetsgivar/arbetstagarförhållande med uppdragsgivar/uppdrags-

tagarförhållande (prop. 1989/90:110 s. 752).

11 kap.

2 §

I andra stycket görs en redaktionell ändring till följd av att 3 kap. 2 a §

enligt förslaget får en annan styckeindelning.

3 §

Punkten e) upphävs i första stycket eftersom den kommer att sakna till-

lämpningsområde. Om en ersättning betalas ut av fysisk person bosatt

utomlands eller av utländsk juridisk person utan att anställ-

ningsförhållande förelegat skall arbetsgivaravgifter utgå i fortsättningen.

Om ersättningen har sin grund i ett anställningsförhållande i Sverige

skall den svenske arbetsgivaren betala arbetsgivaravgifter. I annat fall

skall utbetalaren enligt 3 kap. 2 § andra stycket och 11 kap. 2 § andra

stycket lagen (1962:381) om allmän försäkring och 1 kap. 2 § andra

stycket lagen (1981:691) om socialavgifter betala arbetsgivaravgifter

som belöper på ersättningen.

20 kap.

2 §

I femte stycket görs endast en redaktionell ändring, eftersom andra

stycket i 3 kap. 2 a § upphävs.

9.3 Förslaget till lag om ändring i lagen (1981:691) om

socialavgifter

1 kap.

2 §

I andra stycket tas begränsningen av tjänst bort. Sådan intäkt som en-

ligt kommunalskattelagen skall taxeras som intäkt av näringsverksamhet

kan inte inrymmas under bestämmelsen annat än i de fall den som

åtnjuter förmånen av någon anledning saknar F-skattsedel, t.ex. på grund

av att den återkallats.

I ett tillägg i andra stycket anges vem som skall anses som

arbetsgivare vad gäller skattepliktig intäkt av tjänst som uppkommer när

en fysik person bosatt utomlands eller en utländsk juridisk person utger

eller anses utge en ersättning eller en förmån till en i Sverige

skattskyldig person men inte är arbetsgivare till denne. I ett sådant fall

skall den skattskyldiges arbetsgivare i Sverige även anses som

arbetsgivare beträffande ersättningen eller förmånen, om denna kan

anses ha sin grund i anställningen. Huruvida förmånen eller ersättningen

har sin grund i anställningen får avgöras i varje enskilt fall. Emellertid

torde förutsättas att den svenske arbetsgivaren i viss utsträckning verkat

för att förmånen eller ersättningen getts ut av det utländska subjektet. I

allmänmotiveringen har som exempel nämnts att ersättningen eller

förmånen har getts ut på uppdrag från den svenske arbetsgivaren till det

utländska bolaget eller den utomlands bosatte fysiska personen, dvs. att

förmånen är ett utflöde av ett avtal om t.ex. personaloptioner mellan ar-

betsgivaren och utställaren. Om arbetstagaren och den svenske

arbetsgivaren är överens om att förmånen eller ersättningen har sin

grund i tjänsten bör även detta tillmätas betydelse.

I de fall en anställd som har erhållit en personaloption eller liknande

förmån flyttar från Sverige innan han faktiskt har utnyttjat förmånen

skall han enligt punkt 4 fjärde stycket tredje meningen av anvisningarna

till 41 § KL avskattas i de delar han vid den tidpunkten kunde utnyttja

förmånen, dvs. förmånen skall vid den tidpunkten anses åtnjuten. På

motsvarande sätt skall förmånen vid den tidpunkten anses utgiven.

Om förmånen eller ersättningen inte har sin grund i ett

anställningsförhållande i Sverige skall utbetalaren betala

arbetsgivaravgifter (3 kap. 2 § andra stycket och 11 kap. 2 § andra

stycket lagen (1962:381) om allmän försäkring och 1 kap. 2 § andra

stycket lagen (1981:691) om socialavgifter).

I övrigt stämmer ändringen överens med den föreslagna lydelsen av

3 kap. 4 § lagen (1990:325) om självdeklaration och kontrolluppgifter.

I samband med skattereformen uttalades att inom avgiftsområdet lik-

ställs arbetsgivar/arbetstagarförhållande med uppdragsgivar/uppdrags-

tagarförhållande (prop. 1989/90:110 s. 752). Den nu föreslagna bestäm-

melsen kommer således även att omfatta uppdragsförhållanden.

9.4 Förslaget till lag om ändring i lagen (1990:325) om

självdeklaration och kontrolluppgifter

3 kap.

4 §

Genom ett tillägg i första stycket klargörs att den svenske arbetsgivaren

är skyldig att lämna kontrolluppgift avseende sådan skattepliktig intäkt

av tjänst som getts ut eller anses utgiven av en fysisk person bosatt ut-

omlands eller en utländsk juridisk person som inte är arbetsgivare om

ersättningen har sin grund i det svenska anställningsförhållandet.

I de fall en anställd som har erhållit en personaloption eller liknande

förmån flyttar från Sverige innan han faktiskt har utnyttjat förmånen

skall han enligt punkt 4 fjärde stycket tredje meningen av anvisningarna

till 41 § KL avskattas i de delar han vid den tidpunkten kunnat utnyttja

förmånen, dvs. förmånen skall vid den tidpunkten anses åtnjuten. På

motsvarande sätt skall förmånen vid den tidpunkten anses utgiven, varför

den svenske arbetsgivaren skall lämna kontrolluppgift även i de fallen.

Bestämmelsen har i övrigt kommenterats i avsnitt 7.2.

4 a §

Genom tillägget i bestämmelsen kommer den uppgiftsskyldighet som en

anställd som utnyttjar en s.k. frequent flyer-rabatt har gentemot kon-

trolluppgiftsskyldig arbetsgivare även att omfatta sådan skattepliktig in-

täkt av tjänst som getts ut eller anses utgiven av en fysisk person bosatt

utomlands eller en utländsk juridisk person som inte är arbetsgivare om

förmånen eller ersättningen har sin grund i det svenska

anställningsförhållandet.

Uppgift skall lämnas om förmånens eller ersättningens art och

omfattning och under vilken månad den åtnjutits. Uppgiften skall lämnas

senast månaden efter det att förmånen åtnjutits. I de situationer då en

förmån i form av en personaloption skall avskattas i samband med att

den skattskyldige upphör att ha sitt egentliga bo eller hemvist i Sverige

eller att stadigvarande vistas här skall den skattskyldige lämna sådana

uppgifter månaden efter den tidpunkt då förmånen anses åtnjuten, dvs.

månaden efter utflyttningen.

9.5 Förslaget till lag om ändring i lagen (1990:659) om

särskild löneskatt på vissa förvärvsinkomster

1 §

Ändringen motsvarar den ändring som föreslås i 1 kap. 2 § lagen

(1981:691) om socialavgifter.

9.6 Förslaget till lag om ändring i skattebetalningslagen

(1997:483)

8 kap.

14 §

Värdet av sådana förmåner eller ersättningar som getts ut eller anses ut-

givna av en fysisk person bosatt utomlands eller en utländsk juridisk per-

son som inte är arbetsgivare och där förmånen eller ersättningen har sin

grund i ett anställningsförhållande i Sverige skall räknas med hos den

svenske arbetsgivaren först när arbetsgivaren av arbetstagaren fått sådan

uppgift som framgår av 3 kap. 4 a § lagen (1990:325) om självdeklara-

tion och kontrolluppgifter.

Sammanfattning av betänkandet Beskattning av

personaloptioner

I promemorian föreslås att en förmån som någon har fått på grund av sin

tjänst och som innebär en rätt att i framtiden förvärva värdepapper till ett

i förväg bestämt pris eller i övrigt på förmånliga villkor, skall beskattas i

samband med att rätten utnyttjas för förvärv av värdepapperet. Förmånen

värderas till skillnaden mellan marknadsvärdet på det förvärvade värde-

papperet och det avräkningspris som kan vara avtalat i optionen. Be-

skattningen skall ske i inkomstslaget tjänst. En förutsättning för att be-

stämmelsen om beskattningstidpunkt skall vara tillämplig är att den rätt

som förvärvas inte utgör ett värdepapper.

Bestämmelsen tar främst sikte på s.k. personaloptioner, men även

andra typer av liknande förmåner som uppfyller de angivna förutsätt-

ningarna omfattas av bestämmelsen. En personaloption kännetecknas av

att den ger innehavaren en rätt att förvärva aktier i arbetsgivarbolaget

eller i annat bolag i samma företagsgrupp, t.ex. moderbolaget. Rätten att

förvärva aktier är uppdelad under optionens löptid, som ofta uppgår till

tio år. Den som förvärvar en personaloption har inte rätt att förfoga över

optionen på annat sätt än för förvärv av aktie. Optionen kan t.ex. inte

överlåtas eller pantsättas. Om anställningen upphör av någon anledning

förlorar innehavaren av optionen all rätt att förvärva ytterligare aktier.

Den värdestegring som kan uppkomma i tiden efter förmånsbeskatt-

ningen beskattas i inkomstslaget kapital i samband med att den genom

optionen förvärvade egendomen avyttras.

Såvitt avser förvärv av en personaloption eller annan liknande tjänste-

förmån kan en premie ha betalats av den skattskyldige till utgivaren av

förmånen. Förhållandet torde i och för sig vara mindre vanligt vid för-

värv av personaloptioner. I promemorian föreslås att kostnaden för för-

värvet inte bör omfattas av den rätt till direktavdrag som normalt gäller i

sådana fall. Avdrag bör i stället ske i samband med förmånsbeskatt-

ningen av optionen.

Om en innehavare av aktuell förmån flyttar utomlands och förmånen

vid den tidpunkten har kunnat utnyttjas för förvärv av värdepapper men

ännu inte har utnyttjats, skall beskattning för förmånsvärdet ske under

det beskattningsår då innehavaren inte längre är obegränsat skattskyldig i

Sverige. Skatteplikten skall omfatta endast den del av förmånen som vid

tiden för utflyttningen hade kunnat utnyttjas. På motsvarande sätt

begränsas skatteplikten för en sådan förmån som någon som har flyttat

till Sverige förvärvat under anställning utomlands, dvs. skatteplikten

omfattar den del av förmånens värde som har intjänats genom

verksamhet i Sverige.

Utredningens lagförslag

Förslag till lag om ändring i kommunalskattelagen (1928:370)

Härigenom föreskrivs i fråga om kommunalskattelagen (1928:370)

dels att punkt 4 av anvisningarna till 41 § skall ha följande lydelse,

dels att det i lagen skall införas ett nytt moment, 53 § 5 mom., och en

ny punkt, 16, av anvisningarna till 32 §, av följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

53 §

5 mom. Har en skattskyldig på

grund av sin tjänst fått en rätt

att i framtiden förvärva värde-

papper till ett i förväg bestämt

pris eller i övrigt på förmånliga

villkor och har rätten kunnat

utnyttjas men ännu inte

utnyttjats skall skattskyldighet

för förmånen i denna del anses

uppkomma när innehavaren av

rätten upphör att vara obe-

gränsat skattskyldig i Sverige.

En förutsättning är att det inte

är fråga om en rätt som utgör ett

värdepapper.

Anvisningar

till 32 §

16. Har en skattskyldig på

grund av sin tjänst fått en rätt

att i framtiden förvärva

värdepapper till ett i förväg

bestämt pris eller i övrigt på

förmånliga villkor föreligger

skatteplikt för den del av förmå-

nens värde som vid tidpunkten

för utflyttning från Sverige hade

kunnat utnyttjas men ännu inte

har utnyttjats.

Har en skattskyldig under an-

ställning utomlands fått en rätt

att i framtiden förvärva

värdepapper till ett i förväg

bestämt pris eller i övrigt på

förmånliga villkor föreligger

skatteplikt för den del av

förmånens värde som har

intjänats genom verksamhet i

Sverige.

En förutsättning för att första

eller andra stycket skall vara

tillämpligt är att det inte är

fråga om en rätt som utgör ett

värdepapper

till 41 §

4. I fråga om inkomst av tjänst

gäller som allmän regel, att in-

komst skall anses hava åtnjutits

under det år, då densamma från

den skattskyldiges synpunkt är att

anse som verkligen förvärvad och

till sitt belopp känd. Detta är

framför allt förhållandet, då

inkomsten av den skattskyldige

uppburits eller blivit för honom

tillgänglig för lyftning eller,

såsom i fråga om bostadsförmån

och andra förmåner in natura, då

den på annat sätt kommit den

skattskyldige till godo, detta

oberoende av huruvida inkomsten

intjänats under året eller tidigare.

Förmån av fri eller delvis fri resa

på tåg som värderas enligt punkt 6

av anvisningarna till 42 § skall

dock anses åtnjuten redan när den

skattskyldige disponerar över

handling eller dylikt som

berättigar till resa. Förmån av fritt

eller delvis fritt drivmedel skall

anses åtnjuten månaden efter det

att drivmedlet har kommit den

skattskyldige till godo. Har den

skattskyldige på grund av sin tjänst

fått förvärva värdepapper på

förmånliga villkor, tas förmånen

upp till beskattning det år förvär-

vet skedde. I fall då behållning på

pensionssparkonto skall avskattas

enligt 32 § 1 mom. första stycket

j inträder skattskyldigheten när

pensionssparavtalet upphör att

gälla för de tillgångar som skall

avskattas. Vid sådan överlåtelse av

pensionsförsäkring till ny

försäkringsgivare som avses i

punkt 1 av anvisningarna till 31 §

anses pensionskapitalet utbetalt

när ansvaret för en överlåten

försäkring övergår på den

övertagande försäkringsgivaren

eller, i fråga om pensions-

försäkring som överförs till sådan

del av försäkringsgivarens verk-

samhet som inte avser pensions-

försäkring, när överföringen äger

rum. Å andra sidan skall utgifterna

och omkostnaderna för inkomst-

förvärvet avdragas från intäkten

under det år, då de verkligen blivit

av den skattskyldige bestridda,

även om de avser inkomst, som ti-

digare förvärvats eller först under

ett senare år beräknas inflyta.

4. I fråga om inkomst av tjänst

gäller som allmän regel, att in-

komst skall anses hava åtnjutits

under det år, då densamma från

den skattskyldiges synpunkt är att

anse som verkligen förvärvad och

till sitt belopp känd. Detta är

framför allt förhållandet, då

inkomsten av den skattskyldige

uppburits eller blivit för honom

tillgänglig för lyftning eller,

såsom i fråga om bostadsförmån

och andra förmåner in natura, då

den på annat sätt kommit den

skattskyldige till godo, detta

oberoende av huruvida inkomsten

intjänats under året eller tidigare.

Förmån av fri eller delvis fri

resa på tåg som värderas enligt

punkt 6 av anvisningarna till 42 §

skall dock anses åtnjuten redan när

den skattskyldige disponerar över

handling eller dylikt som berätti-

gar till resa.

Förmån av fritt eller delvis fritt

drivmedel skall anses åtnjuten må-

naden efter det att drivmedlet har

kommit den skattskyldige till

godo.

Har den skattskyldige på grund

av sin tjänst fått förvärva värde-

papper på förmånliga villkor, tas

förmånen upp till beskattning det

år förvärvet skedde.

Har den skattskyldige på

grund av sin tjänst fått en rätt

att i framtiden förvärva värde-

papper till ett i förväg bestämt

pris eller i övrigt på förmånliga

villkor, anses förmånen åtnjuten

under det år då rätten utnyttjas.

En förutsättning är att det inte

är fråga om en rätt som utgör ett

värdepapper. I fall som avses i

53 § 5 mom. anses förmånen

åtnjuten det beskattningsår

skattskyldigheten för förmånen

uppkommer.

I fall då behållning på pensions-

sparkonto skall avskattas enligt

32 § 1 mom. första stycket j inträ-

der skattskyldigheten när pen-

sionssparavtalet upphör att gälla

för de tillgångar som skall avskatt-

as. Vid sådan överlåtelse av pen-

sionsförsäkring till ny

försäkringsgivare som avses i

punkt 1 av anvisningarna till 31 §

anses pensionskapitalet utbetalt

när ansvaret för en överlåten

försäkring övergår på den

övertagande försäkringsgivaren

eller, i fråga om pensions-

försäkring som överförs till sådan

del av försäkringsgivarens verk-

samhet som inte avser pensions-

försäkring, när överföringen äger

rum.

Å andra sidan skall utgifterna

och omkostnaderna för inkomst-

förvärvet avdragas från intäkten

under det år, då de verkligen blivit

av den skattskyldige bestridda,

även om de avser inkomst, som ti-

digare förvärvats eller först under

ett senare år beräknas inflyta.

Har en skattskyldig på grund

av sin tjänst fått en sådan rätt

som avses i femte stycket och vid

förvärvet av rätten betalat en

ersättning för denna får

kostnaden dras av under det år

då förmånen tas upp till

beskattning. Om rätten inte

utnyttjas får kostnaden dras av

under det år då rätten att

förvärva värdepapper inte

längre kan göras gällande.

1. Denna lag träder i kraft den 1 juli 1998 och tillämpas första gången

vid 1999 års taxering.

2. I den omfattning en rätt, som inte är ett värdepapper, att i

framtiden förvärva värdepapper till ett i förväg bestämt pris eller i övrigt

på förmånliga villkor har beskattats före ikraftträdandet skall beskattning

inte ske när rätten att förvärva värdepapper utnyttjas respektive

skattskyldighet för förmånen inträder enligt 53 § 5 mom.

Förslag till lag om ändring i lagen (1947:576) om statlig

inkomstskatt

Härigenom föreskrivs att det i fråga om lagen (1947:576) om statlig

inkomstskatt skall införas ett nytt moment, 6 § 6 mom., av följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

6 §

6 mom. Har en skattskyldig på

grund av sin tjänst fått en rätt

att i framtiden förvärva

värdepapper till ett i förväg

bestämt pris eller i övrigt på

förmånliga villkor och rätten

har kunnat utnyttjas men ännu

inte har utnyttjats skall skatt-

skyldighet för förmånen i denna

del anses uppkomma när

innehavaren av rätten upphör

att vara obegränsat skattskyldig

i Sverige. En förutsättning är att

det inte är fråga om en rätt som

utgör ett värdepapper.

1. Denna lag träder i kraft den 1 juli 1998 och tillämpas första gången vid

1999 års taxering.

2. I den omfattning en rätt, som inte är ett värdepapper, att i framtiden

förvärva värdepapper till ett i förväg bestämt pris eller i övrigt på förmånliga

villkor har beskattats före ikraftträdandet skall beskattning inte ske när

skattskyldighet för förmånen inträder enligt 6 § 6 mom.

Förslag till lag om ändring i lagen (1962:381) om allmän försäkring

Härigenom föreskrivs att 3 kap. 2 a § och 11 kap. 2 § i lagen

(1962:281) om allmän försäkring skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

3 kap.

2 a §

Vid beräkning av sjukpenninggrundande inkomst skall ersättning från

en arbetsgivare som är bosatt utomlands eller är en utländsk juridisk

person anses som inkomst av annat förvärvsarbete, om ersättningen

avser arbete som utförts inom riket samt arbetsgivaren och

arbetstagaren träffat överenskommelse om att ersättningen skall

hänföras till sådan inkomst.

Vid beräkning av sjukpenning-

grundande inkomst skall som in-

komst av annat förvärvsarbete

också anses ersättning som utgör

skattepliktig inkomst av tjänst en-

ligt kommunalskattelagen

(1928:370) och som, utan att an-

ställningsförhållande förelegat,

utbetalas av fysisk person bosatt

utomlands eller utländsk juridisk

person. Detta gäller dock inte i

fråga om sådan skattepliktig intäkt

som avses i 11 kap. 2 § första

stycket tredje meningen.

Vid beräkning av sjukpenning-

grundande inkomst skall som in-

komst av annat förvärvsarbete

också anses ersättning som utgör

skattepliktig inkomst av tjänst en-

ligt kommunalskattelagen

(1928:370) och som, utan att an-

ställningsförhållande förelegat,

utbetalas av fysisk person bosatt

utomlands eller utländsk juridisk

person. Detta gäller dock inte i

fråga om sådan skattepliktig intäkt

som avses i 11 kap. 2 § första

stycket tredje och fjärde me-

ningen.

Som inkomst av annat förvärvsarbete räknas dessutom ersättning för

arbete under förutsättning att ersättningen betalas ut

1. till mottagare som har en F-skattesedel antingen när ersättningen

bestäms eller när den betalas ut,

2. till mottagare som har en A-skattesedel eller som saknar skattsedel

på preliminär skatt om ersättningen tillsammans med annan ersättning

för arbete från samma utbetalare under inkomståret kan antas komma att

understiga 10 000 kronor och utbetalaren är en fysisk person eller ett

dödsbo samt vad som utbetalats inte utgör utgift i en av utbetalaren be-

driven näringsverksamhet,

3. till delägare i handelsbolag av bolaget,

4. till medlem i europeisk ekonomisk intressegruppering av gruppe-

ringen.

Om i fall som avses i tredje stycket 1 mottagaren har både en F-

skattesedel och en A-skattesedel, räknas ersättningen som inkomst av

annat förvärvsarbete bara om F-skattesedeln skriftligen åberopas.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

11 kap.

2 §

Med inkomst av anställning av-

ses lön eller annan ersättning i

pengar eller andra skattepliktiga

förmåner, som en försäkrad har

fått såsom arbetstagare i allmän

eller enskild tjänst. Med lön lik-

ställs kostnadsersättning som inte

enligt 8 kap. 19 eller 20 § skatte-

betalningslagen (1997:483) un-

dantas vid beräkning av skatteav-

drag. Sådan skattepliktig intäkt i

form av rabatt, bonus eller annan

förmån som utgår på grund av

kundtrohet eller liknande, skall

också anses som inkomst av an-

ställning, om den som slutligt har

stått för de kostnader som ligger

till grund för förmånen är någon

annan än den som är skattskyldig

för förmånen. Till sådan inkomst

räknas dock inte från en och

samma arbetsgivare utgiven lön

som under ett år ej uppgått till

1 000 kronor. Till sådan inkomst

räknas inte heller intäkt som avses

i 32 § 1 mom. första stycket h och

i kommunalskattelagen

(1928:370) eller sådan ersättning

som anges i 1 § första stycket 2-6

och fjärde stycket lagen

(1990:659) om särskild löneskatt

på vissa förvärvsinkomster. I fråga

om arbete som har utförts

utomlands bortses vid beräkningen

av pensionsgrundande inkomst

från sådana lönetillägg som

betingas av ökade lev-

nadskostnader och andra särskilda

förhållanden i sysselsättningslan-

det. Såsom inkomst av anställning

anses även

Med inkomst av anställning av-

ses lön eller annan ersättning i

pengar eller andra skattepliktiga

förmåner, som en försäkrad har

fått såsom arbetstagare i allmän

eller enskild tjänst. Med lön lik-

ställs kostnadsersättning som inte

enligt 8 kap. 19 eller 20 § skatte-

betalningslagen (1997:483) un-

dantas vid beräkning av skatteav-

drag. Sådan skattepliktig intäkt i

form av rabatt, bonus eller annan

förmån som utgår på grund av

kundtrohet eller liknande, skall

också anses som inkomst av an-

ställning, om den som slutligt har

stått för de kostnader som ligger

till grund för förmånen är någon

annan än den som är skattskyldig

för förmånen. Skattepliktig

intäkt som uppkommit vid

åtnjutandet av en förmån eller

annan ersättning skall anses

som inkomst av anställning om

förmånen eller ersättningen har

getts ut av en fysisk person

bosatt utomlands eller en

utländsk juridisk person till

vilken den skattskyldige inte har

ett anställningsförhållande, om

intäkten kan anses ha sin grund

i en anställning i Sverige. Till

sådan inkomst räknas dock inte

från en och samma arbetsgivare

utgiven lön som under ett år ej

uppgått till 1 000 kronor. Till

sådan inkomst räknas inte heller

intäkt som avses i 32 § 1 mom.

första stycket h och i

kommunalskattelagen (1928:370)

eller sådan ersättning som anges i

1 § första stycket 2-6 och fjärde

stycket lagen (1990:659) om sär-

skild löneskatt på vissa för-

värvsinkomster. I fråga om arbete

som har utförts utomlands bortses

vid beräkningen av pensionsgrun-

dande inkomst från sådana löne-

tillägg som betingas av ökade lev-

nadskostnader och andra särskilda

förhållanden i sysselsättningslan-

det. Såsom inkomst av anställning

anses även

a) sjukpenning och rehabiliteringspenning enligt denna lag samt sjuk-

penning enligt lagen (1976:380) om arbetsskadeförsäkring eller

motsvarande ersättning som utgår enligt annan författning eller på grund

av regeringens förordnande, i den mån ersättningen träder i stället för

försäkrads inkomst såsom arbetstagare i allmän eller enskild tjänst,

b) föräldrapenningförmåner,

c) vårdbidrag enligt 9 kap. 4 §, i den mån bidraget inte är ersättning för

merkostnader,

d) dagpenning från arbetslöshetskassa,

f) utbildningsbidrag under arbetsmarknadsutbildning och yrkesinriktad

rehabilitering i form av dagpenning,

g) korttidsstudiestöd och vuxenstudiebidrag enligt studiestödslagen

(1973:349) eller lagen (1983:1030) om särskilt vuxenstudiestöd för ar-

betslösa samt särskilt utbildningsbidrag,

h) delpension enligt lagarna (1975:380) och (1979:84) om

delpensionsförsäkring,

i) dagpenning till totalförsvarspliktiga som tjänstgör enligt lagen

(1994:1809) om totalförsvarsplikt och andra som erhåller dagpenning

enligt de för totalförsvarspliktiga gällande grunderna,

j) utbildningsbidrag för doktorander,

k) timersättning vid vuxenutbildning för utvecklingsstörda (särvux)

och vid svenskundervisning för invandrare (sfi),

l) livränta enligt 4 kap. lagen (1976:380) om arbetsskadeförsäkring

eller motsvarande livränta som bestäms med tillämpning av sagda lag,

m) från Sveriges författarfond och Konstnärsnämnden utgående bidrag

som ej är att hänföra till inkomst av annat förvärvsarbete enligt 3 §, i den

mån regeringen så förordnar,

n) statsbidrag till arbetslösa som tillskott till deras försörjning när de

startar egen rörelse,

p) ersättning enligt lagen (1988:1465) om ersättning och ledighet för

närståendevård,

q) tillfälliga förvärsinkomster av verksamhet som inte bedrivs själv-

ständigt,

r) ersättning som en allmän försäkringskassa utger enligt 20 § lagen

(1991:1047) om sjuklön,

s) ersättning från semesterkassa.

I fråga om ersättning i pengar eller andra skattepliktiga förmåner för

utfört arbete i annan form än pension och ersättning från semesterkassa,

i fråga om ersättning till idrottsutövare från visst slag av ideell förening

samt i fråga om ersättning från vinstandelsstiftelse eller annan juridisk

person med motsvarande ändamål gäller i tillämpliga delar bestämmel-

serna i 3 kap. 2 § andra stycket samt 2 a § tredje och fjärde styckena.

Vid beräkning av inkomst av anställning skall hänsyn tas till lön eller

annan ersättning, som den försäkrade har fått från en arbetsgivare, som

är bosatt utom riket eller är utländsk juridisk person, endast i fall då den

försäkrade sysselsatts här i riket och överenskommelse inte träffats

enligt 3 kap. 2 a § första stycket eller då han tjänstgjort som sjöman

ombord på svenskt handelsfartyg. Vad som sägs här skall inte gälla

beträffande lön till svenska medborgare, om svenska staten eller, där

lönen härrör från utländsk juridisk person, en svensk juridisk person,

som äger ett bestämmande inflytande över den utländska juridiska

personen, enligt av Riksförsäkringsverket godtagen förbindelse har att

svara för tilläggspensionsavgiften.

Hänsyn skall ej heller tas till lön eller annan ersättning från

främmande makts beskickning eller lönade konsulat här i riket eller från

arbetsgivare, som tillhör sådan beskickning eller sådant konsulat och

som inte är svensk medborgare. Vad som sägs här skall inte gälla

beträffande lön till svensk medborgare eller till den som utan att vara

svensk medborgare är bosatt i riket, om en utländsk beskickning här i

riket enligt av Riksförsäkringsverket godtagen förbindelse har att svara

för tilläggspensionsavgiften.

Den som åtagit sig förbindelse enligt tredje eller fjärde stycket skall

anses som arbetsgivare.

Denna lag träder i kraft den 1 juli 1998.

Förslag till lag om ändring i lagen (1981:691) om socialavgifter

Härigenom föreskrivs att 1 kap. 2 § lagen (1981:691) om socialav-

gifter skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

1 kap.

2 §

Avgifterna utgörs av arbetsgivaravgifter och egenavgifter. Arbetsgi-

varavgifter skall betalas av den som är arbetsgivare och egenavgifter av

den som är försäkrad enligt lagen (1962:381) om allmän försäkring och

har inkomst av annat förvärvsarbete som avses i 3 kap. 2 eller 2 a § eller

11 kap. 3 § nämnda lag. Med inkomst av annat förvärvsarbete enligt

3 kap. 2 § och 2 a § lagen om allmän försäkring skall även likställas in-

komst för eget arbete i form av andra skattepliktiga förmåner än pengar.

Vid tillämpning av denna lag

skall, även om ett anställningsför-

hållande inte föreligger, den som

har utgett sådan ersättning som

enligt bestämmelserna i 3 kap. 2 §

andra stycket eller 11 kap. 2 §

första stycket m, andra stycket

och femte stycket lagen om

allmän försäkring är att hänföra

till inkomst av anställning anses

som arbetsgivare. Med inkomst av

anställning enligt 3 kap. 2 § lagen

om allmän försäkring skall i denna

lag likställas inkomst i form av

andra skattepliktiga förmåner än

pengar samt kostnadsersättning

som inte enligt 8 kap. 19 eller 20

§ skattebetalningslagen

(1997:483) undantas vid

beräkning av skatteavdrag. I fråga

om skattepliktig intäkt av tjänst

enligt kommunalskattelagen

(1928:370) i form av rabatt,

bonus eller annan förmån som ges

ut på grund av kundtrohet eller

liknande, skall den som slutligt

har stått för de kostnader som

ligger till grund för förmånen, an-

ses som arbetsgivare, om denne är

någon annan än den som är skatt-

skyldig för förmånen.

Vid tillämpning av denna lag

skall, även om ett anställningsför-

hållande inte föreligger, den som

har utgett sådan ersättning som

enligt bestämmelserna i 3 kap. 2 §

andra stycket eller 11 kap. 2 §

första stycket m, andra stycket

och femte stycket lagen om

allmän försäkring är att hänföra

till inkomst av anställning anses

som arbetsgivare. Med inkomst av

anställning enligt 3 kap. 2 § lagen

om allmän försäkring skall i denna

lag likställas inkomst i form av

andra skattepliktiga förmåner än

pengar samt kostnadsersättning

som inte enligt 8 kap. 19 eller 20

§ skattebetalningslagen

(1997:483) undantas vid

beräkning av skatteavdrag. I fråga

om skattepliktig intäkt av tjänst

enligt kommunalskattelagen

(1928:370) i form av rabatt,

bonus eller annan förmån som ges

ut på grund av kundtrohet eller

liknande, skall den som slutligt

har stått för de kostnader som

ligger till grund för förmånen, an-

ses som arbetsgivare, om denne är

någon annan än den som är skatt-

skyldig för förmånen. Den hos

vilken den skattskyldige är an-

ställd i Sverige skall anses som

arbetsgivare i fråga om skatte-

pliktig intäkt av tjänst enligt

kommunalskattelagen om

1. en förmån eller ersättning

utgetts av en fysisk person

bosatt utomlands eller en

utländsk juridisk person, och

2. det inte finns något anställ-

ningsförhållande mellan

utgivaren av förmånen eller

ersättningen och den

skattskyldige, samt

3. förmånen eller ersättningen

kan anses ha sin grund i

anställningen i Sverige.

Denna lag träder i kraft den 1 juli 1998.

Förslag till lag om ändring i lagen (1990:325) om självdeklaration

och kontrolluppgifter

Härigenom föreskrivs att 3 kap. 4 och 4 a §§ lagen (1990:325) om

självdeklaration och kontrolluppgifter skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

3 kap.

4 §

Kontrolluppgifter om lön, ar-

vode, andra ersättningar eller för-

måner som utgör skattepliktig in-

täkt av tjänst skall lämnas av den

som betalat ut beloppet eller gett

ut förmånen. Kontrolluppgift av-

seende skattepliktig intäkt av

tjänst i form av rabatt, bonus eller

annan förmån, som ges ut på grund

av kundtrohet eller liknande, skall

dock lämnas av den som slutligt

har stått för de kostnader som lig-

ger till grund för förmånen, om

denne är någon annan än den som

är skattskyldig för förmånen.

Kontrolluppgifter om lön, ar-

vode, andra ersättningar eller för-

måner som utgör skattepliktig in-

täkt av tjänst skall lämnas av den

som betalat ut beloppet eller gett

ut förmånen. Kontrolluppgift av-

seende skattepliktig intäkt av

tjänst i form av rabatt, bonus eller

annan förmån, som ges ut på grund

av kundtrohet eller liknande, skall

dock lämnas av den som slutligt

har stått för de kostnader som lig-

ger till grund för förmånen, om

denne är någon annan än den som

är skattskyldig för förmånen.

Kontrolluppgift avseende skatte-

pliktig intäkt av tjänst skall

lämnas av den hos vilken den

skattskyldige är anställd i

Sverige, om

1. en förmån eller ersättning

utgetts av en fysisk person

bosatt utomlands eller en

utländsk juridisk person, och

2. det inte finns något anställ-

ningsförhållande mellan

utgivaren av förmånen eller

ersättningen och den

skattskyldige, samt

3. förmånen eller ersättningen

kan anses ha sin grund i anställ-

ningen i Sverige.

Kontrolluppgifter skall lämnas för den som har fått skattepliktigt be-

lopp eller skattepliktig förmån som avses i första stycket.

Uppgiftsskyldighet enligt första och andra styckena föreligger även i

fråga om ersättning eller förmån som mottagaren får för arbete och som

för honom utgör intäkt av näringsverksamhet om inte mottagaren an-

tingen har enbart en F-skattsedel eller både en F-skattsedel och en A-

skattsedel och skriftligen åberopat F-skattsedeln samt för sådan ersätt-

ning från arbetsgivare som enligt 3 § 3 mom. lagen (1947:576) om

statlig inkomstskatt beskattas som inkomst av kapital.

Uppgiftsskyldighet föreligger inte i fråga om ersättning eller förmån

som enligt 2 kap. 24 § skall redovisas i självdeklaration.

Kontrolluppgift skall ta upp utgiven ersättning eller förmån samt av-

dragen preliminär skatt. I 6-12 §§ lämnas närmare föreskrifter om vad

som skall iakttas när kontrolluppgift lämnas.

4 a §

Om kontrolluppgiftsskyldighet

föreligger enligt 4 § första stycket

andra meningen, skall den som

kontrolluppgiften avser till den

kontrolluppgiftsskyldige på annat

sätt än muntligen lämna uppgift

om förmånens art och omfattning

och under vilken månad denna

åtnjutits. Uppgifterna skall lämnas

senast månaden efter det att för-

månen åtnjutits.

Om kontrolluppgiftsskyldighet

föreligger enligt 4 § första stycket

andra och tredje meningen, skall

den som kontrolluppgiften avser

till den kontrolluppgiftsskyldige

på annat sätt än muntligen lämna

uppgift om förmånens eller

ersättningens art och omfattning

och under vilken månad denna

åtnjutits. Uppgifterna skall lämnas

senast månaden efter det att

förmånen eller ersättningen

åtnjutits.

Denna lag träder i kraft den 1 juli 1998 och tillämpas första gången

vid 1999 års taxering.

Förslag till lag om ändring i lagen (1990:659) om särskild löneskatt

på vissa förvärvsinkomster

Härigenom föreskrivs att 1 § lagen (1990:659) om särskild löneskatt på

vissa förvärvsinkomster skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

1 §

Särskild löneskatt skall för varje år betalas till staten med 23,52 pro-

cent på

1. lön eller annan ersättning till arbetstagare som vid årets ingång är

65 år eller äldre,

2. ersättning som utfaller enligt kollektivavtalsgrundad avgångsbi-

dragsförsäkring som tecknas av arbetsgivare till förmån för arbetstagare,

3. avgångsersättning som annorledes än på grund av kollektivavtals-

grundad avgångsbidragsförsäkring utbetalas av staten, kommun eller

kommunalförbund som arbetsgivare eller av Svenska

Kommunförbundet, Landstingsförbundet, Svenska kyrkans församlings-

och pastoratsförbund, det för kommunerna och landstingen

gemensamma organet för administration av personalpension eller

Sjukvårdens och socialvårdens planerings- och rationaliseringsinstitut,

under förutsättning att arbetsgivaren tillämpar kommunalt pensionsavtal

eller av annan arbetsgivare, under förutsättning att arbetsgivaren

tillämpar kommunalt pensionsavtal och att borgen tecknats i enlighet

med vad som anges i punkt 20 e första stycket b av anvisningarna till 23

§ kommunalskattelagen (1928:370),

4. avgångsersättning som omfattas av s.k. trygghetsavtal,

5. ersättning som utgår enligt gruppsjukförsäkring som åtnjuts enligt

grunder som fastställts i kollektivavtal mellan arbetsmarknadens huvud-

organisationer till den del ersättningen utgör komplement till

förtidspension eller till sjukbidrag,

6. ersättning som utgår på grund av ansvarighetsförsäkring som åtnjuts

enligt grunder som fastställts i kollektivavtal mellan arbetsmarknadens

huvudorganisationer till den del ersättningen utgår i form av engångsbe-

lopp som inte utgör kompensation för mistad inkomst,

7. bidrag som en arbetsgivare lämnar till en sådan vinstandelsstiftelse

som avses i 3 kap. 2 § andra stycket lagen (1962:381) om allmän

försäkring eller en annan juridisk person med motsvarande ändamål med

undantag för bidrag som lämnas till en pensions- eller personalstiftelse

enligt lagen (1967:531) om tryggande av pensionsutfästelse m.m.

Skattskyldig är den som utgett

sådan ersättning eller sådant bi-

drag som avses i första stycket. I

fråga om sådan för mottagaren

skattepliktig intäkt av tjänst i form

av rabatt, bonus eller annan för-

mån, som ges ut på grund av

kundtrohet eller liknande, skall

den som slutligt har stått för de

kostnader som ligger till grund för

förmånen anses som skattskyldig

enligt denna lag, om inte denne är

den som är skattskyldig till in-

komstskatt för förmånen.

Skattskyldig är den som utgett

sådan ersättning eller sådant bi-

drag som avses i första stycket. I

fråga om sådan för mottagaren

skattepliktig intäkt av tjänst i form

av rabatt, bonus eller annan för-

mån, som ges ut på grund av

kundtrohet eller liknande, skall

den som slutligt har stått för de

kostnader som ligger till grund för

förmånen anses som skattskyldig

enligt denna lag, om inte denne är

den som är skattskyldig till in-

komstskatt för förmånen. Den till

vilken en person har ett anställ-

ningsförhållande i Sverige skall

anses som skattskyldig enligt

denna lag i fråga om för

mottagaren skattepliktig förmån

eller ersättning, om

1. förmånen eller ersättningen

getts ut av en fysisk person

bosatt utomlands eller en

utländsk juridisk person, och

2. det inte finns något anställ-

ningsförhållande mellan

utgivaren av förmånen eller

ersättningen och den som

åtnjutit den, samt

3. förmånen eller ersättningen

kan anses ha sin grund i anställ-

ningen i Sverige.

Vid bestämmande av skatteunderlaget tillämpas bestämmelserna i

2 kap. 3-5 §§ lagen (1981:691) om socialavgifter med undantag av 4 §

första stycket 2 och 13.

Vid bestämmande av skatteunderlaget enligt första stycket 6 skall

bortses från ersättning för arbetsskada som inträffat före utgången av

juni 1993 om ersättningen avser tid därefter samt från ersättning för

arbetsskada som inträffat före utgången av år 1992 om skadan anmälts

till allmän försäkringskassa efter utgången av juni 1993. Detta gäller

dock endast ersättning som för en och samme arbetstagare beräknas på

lönedelar som inte överstiger sju och en halv gånger basbeloppet enligt

1 kap. 6 § lagen om allmän försäkring.

Denna lag träder i kraft den 1 juli 1998.

Förslag till lag om ändring i skattebetalningslagen (1997:483)

Härigenom föreskrivs att 8 kap. 14 § skattebetalningslagen

(1997:483) skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

8 kap.

14 §

Om en arbetstagare, förutom kontant ersättning för arbete, får andra

förmåner, skall skatteavdraget beräknas efter förmånernas sammanlagda

värde.

Om arbetstagaren har betalat ersättning för en förmån, skall ersätt-

ningen beaktas vid beräkningen av förmånsvärdet.

I fråga om intäkt i form av ra-

batt, bonus eller annan förmån,

som utges på grund av kundtrohet

eller liknande, skall den som slut-

ligt har stått för de kostnader som

ligger till grund för förmånen an-

ses som arbetsgivare. Sådan intäkt

skall räknas med först när arbets-

givaren har fått kännedom om att

arbetstagaren åtnjutit sådan intäkt.

I fråga om intäkt i form av ra-

batt, bonus eller annan förmån,

som utges på grund av kundtrohet

eller liknande, skall den som slut-

ligt har stått för de kostnader som

ligger till grund för förmånen an-

ses som arbetsgivare. Sådan intäkt

skall räknas med först när arbets-

givaren har fått kännedom om att

arbetstagaren åtnjutit sådan intäkt.

Skattepliktig intäkt av tjänst

skall räknas med först när den

hos vilken den skattskyldige är

anställd i Sverige fått kännedom

om att arbetstagaren har åtnjutit

sådan intäkt, om

1. förmånen eller ersättningen

getts ut av en fysisk person

bosatt utomlands eller en

utländsk juridisk[REDACTED_EFTERNAMN], och

2. det inte finns något anställ-

ningsförhållande mellan

utgivaren av förmånen eller

ersättningen och den

skattskyldige, samt

3. förmånen eller ersättningen

kan anses ha sin grund i anställ-

ningen i Sverige.

Denna lag träder i kraft den 1 juli 1998

Förteckning över de remissinstanser som avgett

yttrande över Finansdepartementets promemoria

(Ds 1997:83) Beskattning av personaloptioner

Efter remiss har yttrande över promemorian kommit in från Riksskatte-

verket, Riksförsäkringsverket, Delegationen för utländska investeringar

i Sverige ISA, Hovrätten för Övre Norrland, Kammarrätten i Göteborg,

Landsorganisationen i Sverige LO, Svenska Arbetsgivareföreningen

SAF, Svenska Revisorsamfundet SRS, Sveriges Industriförbund, Före-

ningen Auktoriserade Revisorer FAR, Företagarnas Riksorganisation

och American Chamber of Commerce in Sweden.

Yttranden har också kommit in från Svensk Handel, Näringslivets

Skattedelegation, Svenska Bankföreningen, Microsoft AB, Coca-Cola

AB, Kraft Freia Marabou AB, International General Electric AB,

Procter 

b) tillfälliga förvärvsinkomster av självständigt bedriven verksamhet;

c) ersättning för arbete för någon annans räkning i pengar eller andra

skattepliktiga förmåner;

d) sjukpenning och rehabilite-

ringspenning enligt denna lag samt

sjukpenning enligt lagen

(1976:380) om

arbetsskadeförsäkring eller

motsvarande ersättning som utgår

enligt annan författning eller på

grund av regeringens förordnande,

i den mån ersättningen träder i

stället för inkomst som ovan

nämnts;

e) ersättning som utgör skatte-

pliktig inkomst av tjänst enligt

kommunalskattelagen

(1928:370) och som, utan att

anställningsförhållande

förelegat, utbetalats av fysisk

person bosatt utomlands eller av

utländsk juridisk person samt

d) sjukpenning och rehabilite-

ringspenning enligt denna lag samt

sjukpenning enligt lagen

(1976:380) om

arbetsskadeförsäkring eller

motsvarande ersättning som utgår

enligt annan författning eller på

grund av regeringens förordnande,

i den mån ersättningen träder i

stället för inkomst som ovan

nämnts samt

f) stipendium som enligt punkt 12 sjunde stycket av anvisningarna till

32 § kommunalskattelagen skall tas upp som intäkt av tjänst;

allt i den mån inkomsten inte enligt 2 § är att hänföra till inkomst av

anställning.

Bedömningen i första stycket a) görs för sig för varje förvärvskälla

enligt kommunalskattelagen (1928:370). Har inkomst som avses i

första stycket a) eller b) inte uppgått till 1 000 kronor för år, tas den

inte i beräkningen. Ej heller tas sådan ersättning som avses i första

stycket c) i beräkning, om ersättningen från den, för vilken arbetet

utförts, under året inte uppgått till 1 000 kronor. Intäkt som avses i 32 §

1 mom. första stycket h och i nämnda lag eller sådan ersättning enligt

gruppsjukförsäkring eller trygghetsförsäkring vid arbetsskada som enligt

2 § första stycket lagen (1990:659) om särskild löneskatt på vissa

förvärvsinkomster utgör underlag för nämnda skatt räknas inte som

inkomst av annat förvärvsarbete.

20 kap.

2 §

Vid tillämpningen av bestämmelserna i 11 kap. 6 a § om försäkrad,

som vårdar barn, skall med barn som där sägs likställas fosterbarn.

Med förälder skall vid tillämpningen av bestämmelserna i 9 kap.4 §

och 11 kap. 6 a § likställas den, med vilken förälder är eller varit gift

eller har eller har haft barn, om de stadigvarande sammanbor.

Med förälder skall vid tillämpningen av bestämmelserna i 9 kap. 4 §

likställas den som med socialnämndens tillstånd har tagit emot ett ut-

ländskt barn för vård och fostran i syfte att adoptera det.

Har någon med socialnämndens medgivande tagit emot ett utländskt

barn i sitt hem här i landet för vård och fostran i adoptionssyfte, skall vid

tillämpning av bestämmelserna i 8 och 14 kap. om rätt till barnpension

barnet anses som barn till denne. I sådana fall anses barnet bosatt i Sve-

rige, om den blivande adoptivföräldern var bosatt här i landet vid den

tidpunkt då han avled.

Vid tillämpning av bestämmel-

serna i 3 kap. 2 a § tredje stycket

skall den som lämnat uppgift om

innehav av en F-skattsedel i en

anbudshandling, en faktura eller

någon därmed jämförlig handling,

som även innehåller uppgifter om

utbetalarens och betalningsmot-

tagarens namn och adress eller

andra för identifiering godtagbara

uppgifter samt uppgift om betal-

ningsmottagarens personnummer

eller organisationsnummer anses

ha en sådan skattsedel. Uppgiften

om innehav av en F-skattsedel

gäller även som sådant skriftligt

åberopande av F-skattsedeln som

avses i 3 kap. 2 a § fjärde stycket.

Det som nu sagts gäller dock inte

om den som betalar ut

ersättningen känner till att

uppgiften om innehav av en F-

skattsedel är oriktig.

Bestämmelser om påföljd för den

som lämnar oriktig uppgift finns i

skattebrottslagen (1971:69).

Vid tillämpning av bestämmel-

serna i 3 kap. 2 a § andra stycket

skall den som lämnat uppgift om

innehav av en F-skattsedel i en

anbudshandling, en faktura eller

någon därmed jämförlig handling,

som även innehåller uppgifter om

utbetalarens och betalningsmot-

tagarens namn och adress eller

andra för identifiering godtagbara

uppgifter samt uppgift om betal-

ningsmottagarens personnummer

eller organisationsnummer anses

ha en sådan skattsedel. Uppgiften

om innehav av en F-skattsedel

gäller även som sådant skriftligt

åberopande av F-skattsedeln som

avses i 3 kap. 2 a § tredje stycket.

Det som nu sagts gäller dock inte

om den som betalar ut

ersättningen känner till att

uppgiften om innehav av en F-

skattsedel är oriktig.

Bestämmelser om påföljd för den

som lämnar oriktig uppgift finns i

skattebrottslagen (1971:69).

Denna lag träder i kraft den 1 juli 1998.

Förslag till lag om ändring i lagen (1981:691) om socialavgifter

Härigenom föreskrivs att 1 kap. 2 § lagen (1981:691) om socialav-

gifter skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

1 kap.

2 §

Avgifterna utgörs av arbetsgivaravgifter och egenavgifter. Arbetsgi-

varavgifter skall betalas av den som är arbetsgivare och egenavgifter av

den som är försäkrad enligt lagen (1962:381) om allmän försäkring och

har inkomst av annat förvärvsarbete som avses i 3 kap. 2 eller 2 a § eller

11 kap. 3 § nämnda lag. Med inkomst av annat förvärvsarbete enligt

3 kap. 2 § och 2 a § lagen om allmän försäkring skall även likställas in-

komst för eget arbete i form av andra skattepliktiga förmåner än pengar.

Vid tillämpning av denna lag

skall, även om ett anställningsför-

hållande inte föreligger, den som

har utgett sådan ersättning som

enligt bestämmelserna i 3 kap. 2 §

andra stycket eller 11 kap. 2 §

första stycket m, andra stycket

och femte stycket lagen om

allmän försäkring är att hänföra

till inkomst av anställning anses

som arbetsgivare. Med inkomst av

anställning enligt 3 kap. 2 § lagen

om allmän försäkring skall i denna

lag likställas inkomst i form av

andra skattepliktiga förmåner än

pengar samt kostnadsersättning

som inte enligt 8 kap. 19 eller

20 § skattebetalningslagen

(1997:483) undantas vid

beräkning av skatteavdrag. I fråga

om skattepliktig intäkt av tjänst

enligt kommunalskattelagen

(1928:370) i form av rabatt,

bonus eller annan förmån som ges

ut på grund av kundtrohet eller

liknande, skall den som slutligt

har stått för de kostnader som

ligger till grund för förmånen, an-

ses som arbetsgivare, om denne är

någon annan än den som är skatt-

skyldig för förmånen.

Vid tillämpning av denna lag

skall, även om ett anställningsför-

hållande inte föreligger, den som

har utgett sådan ersättning som

enligt bestämmelserna i 3 kap. 2 §

andra stycket eller 11 kap. 2 §

första stycket m, andra stycket

och femte stycket lagen om

allmän försäkring är att hänföra

till inkomst av anställning anses

som arbetsgivare. Med inkomst av

anställning enligt 3 kap. 2 § lagen

om allmän försäkring skall i denna

lag likställas inkomst i form av

andra skattepliktiga förmåner än

pengar samt kostnadsersättning

som inte enligt 8 kap. 19 eller

20 § skattebetalningslagen

(1997:483) undantas vid

beräkning av skatteavdrag. I fråga

om skattepliktig intäkt enligt

kommunalskattelagen (1928:370)

i form av rabatt, bonus eller annan

förmån som ges ut på grund av

kundtrohet eller liknande, skall

den som slutligt har stått för de

kostnader som ligger till grund för

förmånen, anses som arbetsgivare,

om denne är någon annan än den

som är skattskyldig för förmånen.

I fråga om skattepliktig intäkt

enligt kommunalskattelagen i

form av en förmån eller

ersättning, som getts ut av en

fysisk person som är bosatt

utomlands eller en utländsk juri-

disk person, skall den hos vilken

den skattskyldige är anställd i

Sverige anses som arbetsgivare,

om förmånen eller ersättningen

har sin grund i anställningen i

Sverige och det inte finns något

anställningsförhållande mellan

utgivaren av förmånen eller er-

sättningen och den

skattskyldige.

Denna lag träder i kraft den 1 juli 1998 och skall tillämpas på förmån

eller ersättning som getts ut efter ikraftträdandet.

Förslag till lag om ändring i lagen (1990:325) om självdeklaration

och kontrolluppgifter

Härigenom föreskrivs att 3 kap. 4 och 4 a §§ lagen (1990:325) om

självdeklaration och kontrolluppgifter skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

3 kap.

4 §

Kontrolluppgifter om lön, ar-

vode, andra ersättningar eller för-

måner som utgör skattepliktig in-

täkt av tjänst skall lämnas av den

som betalat ut beloppet eller gett

ut förmånen. Kontrolluppgift av-

seende skattepliktig intäkt av

tjänst i form av rabatt, bonus eller

annan förmån, som ges ut på grund

av kundtrohet eller liknande, skall

dock lämnas av den som slutligt

har stått för de kostnader som lig-

ger till grund för förmånen, om

denne är någon annan än den som

är skattskyldig för förmånen.

Kontrolluppgifter om lön, ar-

vode, andra ersättningar eller för-

måner som utgör skattepliktig in-

täkt av tjänst skall lämnas av den

som betalat ut beloppet eller gett

ut förmånen. Kontrolluppgift av-

seende skattepliktig intäkt av

tjänst i form av rabatt, bonus eller

annan förmån, som ges ut på grund

av kundtrohet eller liknande, skall

dock lämnas av den som slutligt

har stått för de kostnader som lig-

ger till grund för förmånen, om

denne är någon annan än den som

är skattskyldig för förmånen.

Kontrolluppgift avseende skatte-

pliktig intäkt av tjänst i form av

en förmån eller ersättning, som

getts ut av en fysisk person som

är bosatt utomlands eller en

utländsk juridisk person, skall

lämnas av den hos vilken den

skattskyldige är anställd i

Sverige, om förmånen eller

ersättningen kan anses ha sin

grund i anställningen i Sverige

och det inte finns något anställ-

ningsförhållande mellan

utgivaren av förmånen eller

ersättningen och den

skattskyldige.

Kontrolluppgifter skall lämnas för den som har fått skattepliktigt be-

lopp eller skattepliktig förmån som avses i första stycket.

Uppgiftsskyldighet enligt första och andra styckena föreligger även i

fråga om ersättning eller förmån som mottagaren får för arbete och som

för honom utgör intäkt av näringsverksamhet om inte mottagaren an-

tingen har enbart en F-skattsedel eller både en F-skattsedel och en A-

skattsedel och skriftligen åberopat F-skattsedeln samt för sådan ersätt-

ning från arbetsgivare som enligt 3 § 3 mom. lagen (1947:576) om

statlig inkomstskatt beskattas som inkomst av kapital.

Uppgiftsskyldighet föreligger inte i fråga om ersättning eller förmån

som enligt 2 kap. 24 § skall redovisas i självdeklaration.

Kontrolluppgift skall ta upp utgiven ersättning eller förmån samt av-

dragen preliminär skatt. I 6-12 §§ lämnas närmare föreskrifter om vad

som skall iakttas när kontrolluppgift lämnas.

4 a §

Om kontrolluppgiftsskyldighet

föreligger enligt 4 § första stycket

andra meningen, skall den som

kontrolluppgiften avser till den

kontrolluppgiftsskyldige på annat

sätt än muntligen lämna uppgift

om förmånens art och omfattning

och under vilken månad denna

åtnjutits. Uppgifterna skall lämnas

senast månaden efter det att för-

månen åtnjutits.

Om kontrolluppgiftsskyldighet

föreligger enligt 4 § första stycket

andra eller tredje meningen, skall

den som kontrolluppgiften avser

till den kontrolluppgiftsskyldige

på annat sätt än muntligen lämna

uppgift om förmånens eller

ersättningens art och omfattning

och under vilken månad den åtnju-

tits eller anses åtnjuten

respektive erhållits. Uppgifterna

skall lämnas senast månaden efter

det att förmånen åtnjutits eller

anses åtnjuten respektive

ersättningen erhållits.

1. Denna lag träder i kraft den 1 juli 1998 och tillämpas första gången

vid 1999 års taxering.

2. Äldre bestämmelser gäller dock fortfarande för förmån eller ersätt-

ning som getts ut före lagens ikraftträdande.

Förslag till lag om ändring i lag om ändring i lagen (1990:659) om

särskild löneskatt på vissa förvärvsinkomster

Härigenom föreskrivs att 1 § lagen (1990:659) om särskild löneskatt på vissa

förvärvsinkomster i paragrafens lydelse enligt förslag till lag om ändring i

nämnda

lag samt ikraftträdande- och övergångsbestämmelserna till förslaget skall ha

följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

1 §

Särskild löneskatt skall för varje år betalas till staten med 24,26 pro-

cent på

1. lön eller annan ersättning till arbetstagare som vid årets ingång är

65 år eller äldre,

2. ersättning som utfaller enligt kollektivavtalsgrundad avgångsbi-

dragsförsäkring som tecknas av arbetsgivare till förmån för arbetstagare,

3. avgångsersättning som annorledes än på grund av kollektivavtals-

grundad avgångsbidragsförsäkring utbetalas av staten, kommun eller

kommunalförbund som arbetsgivare eller av Svenska

Kommunförbundet, Landstingsförbundet, Svenska kyrkans församlings-

och pastoratsförbund, det för kommunerna och landstingen

gemensamma organet för administration av personalpension eller

Sjukvårdens och socialvårdens planerings- och rationaliseringsinstitut,

under förutsättning att arbetsgivaren tillämpar kommunalt pensionsavtal

eller av annan arbetsgivare, under förutsättning att arbetsgivaren

tillämpar kommunalt pensionsavtal och att borgen eller liknande garanti

tecknats av kommun, kommunalförbund, Svenska Kommunförbundet,

landstingsförbundet eller Svenska kyrkans församlings- och

pastoratförbund,

4. avgångsersättning som omfattas av s.k. trygghetsavtal,

5. ersättning som utgår enligt gruppsjukförsäkring som åtnjuts enligt

grunder som fastställts i kollektivavtal mellan arbetsmarknadens huvud-

organisationer till den del ersättningen utgör komplement till

förtidspension eller till sjukbidrag,

6. ersättning som utgår på grund av ansvarighetsförsäkring som åtnjuts

enligt grunder som fastställts i kollektivavtal mellan arbetsmarknadens

huvudorganisationer till den del ersättningen utgår i form av engångsbe-

lopp som inte utgör kompensation för mistad inkomst,

7. bidrag som en arbetsgivare lämnar till en sådan vinstandelsstiftelse

som avses i 3 kap. 2 § andra stycket lagen (1962:381) om allmän

försäkring eller en annan juridisk person med motsvarande ändamål med

undantag för bidrag som lämnas till en pensions- eller personalstiftelse

enligt lagen (1967:531) om tryggande av pensionsutfästelse m.m.

Skattskyldig är den som utgett

sådan ersättning eller sådant bi-

drag som avses i första stycket. I

fråga om sådan för mottagaren

skattepliktig intäkt av tjänst i form

av rabatt, bonus eller annan för-

mån, som ges ut på grund av

kundtrohet eller liknande, skall

den som slutligt har stått för de

kostnader som ligger till grund för

förmånen anses som skattskyldig

enligt denna lag, om inte denne är

den som är skattskyldig till in-

komstskatt för förmånen.

Skattskyldig är den som utgett

sådan ersättning eller sådant bi-

drag som avses i första stycket. I

fråga om sådan för mottagaren

skattepliktig intäkt av tjänst i form

av rabatt, bonus eller annan för-

mån, som ges ut på grund av

kundtrohet eller liknande, skall

den som slutligt har stått för de

kostnader som ligger till grund för

förmånen anses som skattskyldig

enligt denna lag, om inte denne är

den som är skattskyldig till in-

komstskatt för förmånen. I fråga

om sådan för mottagaren skatte-

pliktig intäkt av tjänst i form av

en förmån eller ersättning som

getts ut av fysisk person som är

bosatt utomlands eller av

utländsk juridisk person, skall

den till vilken mottagaren har ett

anställningsförhållande i

Sverige anses som skattskyldig

enligt denna lag, om förmånen

eller ersättningen kan anses ha

sin grund i anställningen i

Sverige och det inte finns något

anställningsförhållande mellan

utgivaren av förmånen eller er-

sättningen och mottagaren.

Vid bestämmande av skatteunderlaget tillämpas bestämmelserna i

2 kap. 3-5 §§ lagen (1981:691) om socialavgifter med undantag av 4 §

första stycket 2 och 13.

Vid bestämmande av skatteunderlaget enligt första stycket 6 skall

bortses från ersättning för arbetsskada som inträffat före utgången av

juni 1993 om ersättningen avser tid därefter samt från ersättning för

arbetsskada som inträffat före utgången av år 1992 om skadan anmälts

till allmän försäkringskassa efter utgången av juni 1993. Detta gäller

dock endast ersättning som för en och samme arbetstagare beräknas på

lönedelar som inte överstiger sju och en halv gånger basbeloppet enligt

1 kap. 6 § lagen om allmän försäkring.

Denna lag träder i kraft den 1

juli 1998 och tillämpas första

gången vid 2001 års taxering.

De nya bestämmelserna skall

dock tillämpas vid 1998, 1999

och 2000 års taxeringar om den

skattskyldige har yrkat att de

nya bestämmelserna i lagen

(1998:000) om ändring i

kommunalskattelagen

(1928:370) skall tillämpas vid

dessa taxeringar.

1. Denna lag träder i kraft den

1 juli 1998.

2. Föreskrifterna i första

stycket 3 tillämpas första gången

vid 2001 års taxering. De nya

bestämmelserna skall dock

tillämpas vid 1998, 1999 och

2000 års taxeringar om den

skattskyldige har yrkat att de

nya bestämmelserna i lagen

(1998:000) om ändring i

kommunalskattelagen

(1928:370) skall tillämpas vid

dessa taxeringar.

3. Föreskrifterna i tredje

stycket andra meningen

tillämpas på lön eller annan

ersättning som getts ut efter

ikraftträdandet.

Förslag till lag om ändring i skattebetalningslagen (1997:483)

Härigenom föreskrivs att 8 kap. 14 § skattebetalningslagen

(1997:483) skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

8 kap.

14 §

Om en arbetstagare, förutom kontant ersättning för arbete, får andra

förmåner, skall skatteavdraget beräknas efter förmånernas sammanlagda

värde.

Om arbetstagaren har betalat ersättning för en förmån, skall ersätt-

ningen beaktas vid beräkningen av förmånsvärdet.

I fråga om intäkt i form av ra-

batt, bonus eller annan förmån,

som utges på grund av kundtrohet

eller liknande, skall den som slut-

ligt har stått för de kostnader som

ligger till grund för förmånen an-

ses som arbetsgivare. Sådan

intäkt skall räknas med först när

arbetsgivaren har fått kännedom

om att arbetstagaren åtnjutit

sådan intäkt.

I fråga om intäkt i form av ra-

batt, bonus eller annan förmån,

som utges på grund av kundtrohet

eller liknande, skall den som slut-

ligt har stått för de kostnader som

ligger till grund för förmånen an-

ses som arbetsgivare. I fråga om

intäkt i form av en förmån eller

ersättning, som getts ut av en

fysisk person som är bosatt

utomlands eller en utländsk

juridisk person, skall den hos

vilken den skattskyldige är

anställd i Sverige anses som

arbetsgivare, om förmånen eller

ersättningen kan anses ha sin

grund i anställningen i Sverige

och det inte finns något anställ-

ningsförhållande mellan

utgivaren av förmånen eller

ersättningen och den

skattskyldige. Intäkterna skall

räknas med först när arbetsgiva-

ren har fått kännedom om dem.

Denna lag träder i kraft den 1 juli 1998 och skall tillämpas på förmån

eller ersättning som getts ut efter ikraftträdandet.

Lagrådets yttrande

Utdrag ur protokoll vid sammanträde 1998-03-30

Närvarande: f.d. justitierådet Staffan Vängby, justitierådet

Gertrud Lennander, regeringsrådet Kjerstin[REDACTED_EFTERNAMN].

Enligt en lagrådsremiss den 12 mars 1998 (Finansdepartementet) har

regeringen beslutat inhämta Lagrådets yttrande över förslag till

1. lag om ändring i kommunalskattelagen (1928:370),

2. lag om ändring i lagen (1962:381) om allmän försäkring,

3. lag om ändring i lagen (1981:691) om socialavgifter,

4. lag om ändring i lagen (1990:325) om självdeklaration och

 kontrolluppgifter,

5. lag om ändring i lag om ändring i lagen (1990:659) om

 särskild löneskatt på vissa förvärvsinkomster,

6. lag om ändring i skattebetalningslagen (1997:483).

Förslagen har inför Lagrådet föredragits av hovrättsassessorn

Ewa Lindbäck.

Förslagen föranleder följande yttrande av Lagrådet:

Enligt förslag i fjärde stycket punkt 4 av anvisningarna till 41 § kom-

munalskattelagen inträder i samband med utflyttning vissa skatteeffekter

under förutsättning att en förmån "kunnat" utnyttjas. I lagstiftningen be-

aktas sålunda inte endast fall när en förmån åtnjutits respektive getts ut

utan också när den "anses åtnjuten" respektive "anses utgiven". Detta har

beaktats i följdlagstiftningen men inte konsekvent. Lagrådet har funnit

vissa lagrum där uttrycket "getts ut" synes böra kompletteras med orden

"eller anses utgiven". Detta gäller 1 kap. 2 § andra stycket förslaget till

lag om ändring i lagen om socialavgifter och övergångsbestämmelsen

till samma förslag, 3 kap. 4 § första stycket förslaget till lag om ändring

i lagen om självdeklaration och kontrolluppgifter och punkten 2 i över-

gångsbestämmelserna till samma förslag, 1 § andra stycket förslaget till

lag om ändring i lagen --- om särskild löneskatt på vissa förvärvsin-

komster och punkten 3 i övergångsbestämmelserna till samma förslag

samt 8 kap. 14 § tredje stycket förslaget till lag om ändring i

skattebetalningslagen och övergångsbestämmelsen till samma lag.

I 1 kap. 2 § andra stycket förslaget till lag om ändring i lagen om

socialavgifter föreslås att i fråga om vissa förmåner som utgör skatte-

pliktig intäkt enligt kommunalskattelagen inte som hittills görs någon

begränsning till intäkter "av tjänst". Om en sådan ändring är korrekt bör

den genomföras också i motsvarande bestämmelser i förslaget till lag

om ändring --- i lagen om särskild löneskatt på vissa förvärvsinkomster.

I övrigt lämnar Lagrådet de remitterade lagförslagen utan erinran.

Finansdepartementet

Utdrag ur protokoll vid regeringssammanträde den 6 april 1998

Närvarande: statsministern[REDACTED_EFTERNAMN], ordförande, och statsråden
[REDACTED_EFTERNAMN], Freivalds,[REDACTED_EFTERNAMN], Tham,[REDACTED_EFTERNAMN],[REDACTED_EFTERNAMN],[REDACTED_EFTERNAMN],
[REDACTED_EFTERNAMN],[REDACTED_EFTERNAMN], von[REDACTED_EFTERNAMN],[REDACTED_EFTERNAMN],[REDACTED_EFTERNAMN],[REDACTED_EFTERNAMN],[REDACTED_EFTERNAMN],

Engqvist.

Föredragande: statsrådet[REDACTED_EFTERNAMN]

Regeringen beslutar proposition 1997/98:133 Beskattning av

personaloptioner.

 Senaste lydelse 1997:770.

 Lagen omtryckt 1982:120.

 Senaste lydelse 1997:1040.

 Senaste lydelse 1997:1273.

 Senaste lydelse 1997:1274.

 Senaste lydelse 1997:485.

 Lagen omtryckt 1989:633.

 Senaste lydelse 1997:526.

 Senaste lydelse 1997:495.

 Senaste lydelse 1996:1210.

 Senaste lydelse av lagens rubrik 1991:668.

 Senaste lydelse 1997:940.

 Senaste lydelse 1997:770.

 Senaste lydelse av lagens rubrik 1974:770.

 Lagen omtryckt 1982:120

 Senaste lydelse 1996:1213.

 Senaste lydelse 1997:485.

 Lagen omtryckt 1989:633

 Senaste lydelse 1997:526.

 Senaste lydelse 1997:495.

 Senaste lydelse 1996:1210.

 Senaste lydelse av lagens rubrik 1991:668

 Senaste lydelse 1996:1215.

 Senaste lydelse 1997:483.

 Senaste lydelse 1997:770.

 Lagen omtryckt 1982:120.

 Senaste lydelse 1997:1040.

 Senaste lydelse 1997:1273.

 Senaste lydelse 1997:1274.

 Senaste lydelse 1997:485.

 Lagen omtryckt 1989:633.

 Senaste lydelse 1997:526.

 Senaste lydelse 1997:495.

 Senaste lydelse 1996:1210.

 Senaste lydelse av lagens rubrik 1991:668

 Lydelse enligt lagrådsremiss om förenklad avdragsrätt för pensionskostnader.

Prop. 1997/98:133

83

1

Prop. 1997/98:133

Bilaga 1

Prop. 1997/98:00

Bilaga 2

83

 Prop. 1997/98:00

 Bilaga 2

82

Prop. 1997/98:133

Bilaga 2

Prop. 1997/98:133

Bilaga 2

Prop. 1997/98:00

Bilaga 4

Prop. 1997/98:133

Bilaga 3

Prop. 1997/98:133

Bilaga 4

Prop. 1997/98:133

Bilaga 4

Prop. 1997/98:133

Prop. 1997/98:133

Bilaga 5