Regeringens proposition

1995/96:121

Vissa bestämmelser om tillämpningen av

dubbelbeskattningsavtal

Regeringen överlämnar denna proposition till riksdagen.

Stockholm den 21 december 1995

Ingvar[REDACTED_EFTERNAMN]

 Göran[REDACTED_EFTERNAMN]

 (Finansdepartementet)

Propositionens huvudsakliga innehåll

I propositionen föreslås att en lag med vissa bestämmelser om tillämpningen av

dubbelbeskattningsavtal införs. På grund av den stora osäkerhet om rättsläget

och möjligheten till skatteundandraganden som numera föreligger då

dubbelbeskattningsavtal är tillämpligt föreslås de nya bestämmelserna enligt

2 kap. 10 § andra stycket regeringsformen bli tillämpliga på inkomst som

förvärvas efter utgången av 1995 och på förmögenhet som taxeras vid 1996 års

taxering eller senare.

 1

Innehållsförteckning

1 Förslag till riksdagsbeslut3

2 Lagtext 4

2.1 Förslag till lag med vissa bestämmelser om

tillämpningen

 av dubbelbeskattningsavtal 4

2.2 Förslag till lag om ändring i kommunalskattelagen

 (1928:370) 5

2.3 Förslag till lag om ändring i lagen (1947:576) om

statlig

 inkomstskatt 7

2.4 Förslag till lag om ändring i lagen (1991:1850) om

 upphävande av lagen (1947:577) om statlig

 förmögenhetsskatt 10

2.5 Förslag till lag om ändring i lagen (1991:586) om

särskild

 inkomstskatt för utomlands bosatta 11

2.6 Förslag till lag om ändring i lagen (1991:591) om

särskild

 inkomstskatt för utomlands bosatta artister m.fl.13

3 Ärendet och dess beredning14

4 Bakgrund 15

5 Förhållandet mellan bestämmelser i författningar om

 dubbelbeskattningsavtal och annan skattelagstiftning16

5.1 Inledning 16

5.2 Förslag till åtgärder 17

5.3 Vissa följdändringar 19

6 Författningskommentar 20

6.1 Lag med vissa bestämmelser om tillämpningen av

 dubbelbeskattningsavtal 20

Bilaga 1 Lagrådsremissens lagförslag 22

Bilaga 2 Lagrådets yttrande 32

Utdrag ur protokoll vid regeringssammanträde

den 21 december 1995 36

 2

1 Förslag till riksdagsbeslut

Regeringen föreslår att riksdagen antar regeringens förslag till

 1. lag med vissa bestämmelser om tillämpningen av dubbelbeskattningsavtal,

 2. lag om ändring i kommunalskattelagen (1928:370),

 3. lag om ändring i lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt,

 4. lag om ändring i lagen (1991:1850) om upphävande av lagen (1947:577) om

statlig förmögenhetsskatt,

 5. lag om ändring i lagen (1991:586) om särskild inkomstskatt för utomlands

bosatta,

 6. lag om ändring i lagen (1991:591) om särskild inkomstskatt för utomlands

bosatta artister m.fl.

 3

2 Lagtext

Regeringen har följande förslag till lagtext.

2.1 Förslag till lag med vissa bestämmelser om

 tillämpningen av dubbelbeskattningsavtal

 Härigenom föreskrivs följande.

 Ett dubbelbeskattningsavtals bestämmelser om hemvist, definitioner, uppdelning

i olika typer av inkomster respektive förmögenhetstillgångar och övriga

bestämmelser som rör beskattningsanspråk mot en fysisk eller juridisk person

skall användas endast vid tillämpningen av avtalets regler om och i vilken

utsträckning var och en av de avtalsslutande staterna får beskatta inkomst

respektive förmögenhetstillgångar, om hur internationell dubbelbeskattning skall

undanröjas och om förbud mot diskriminering. Om bestämmelserna i ett

dubbelbeskattningsavtal inte hindrar att en viss inkomst eller

förmögenhetstillgång helt eller delvis beskattas i Sverige, skall beskattning i

den delen ske enligt svensk lag med bortseende från avtalet.

 Denna lag träder i kraft den 1 april 1996 och tillämpas första gången på

inkomst som taxeras vid 1997 års taxering och på förmögenhet som taxeras vid

1996 års taxering. För beskattningsår som påbörjas före den 1 januari 1996 skall

dock äldre bestämmelser tillämpas på inkomst som hänför sig till tid före den 1

januari 1996. Såvitt avser arvsskatt och gåvoskatt tillämpas lagen i de fall då

skattskyldigheten inträtt efter ikraftträdandet.

 4

2.2 Förslag till lag om ändring i kommunalskattelagen

 (1928:370)

 Härigenom föreskrivs i fråga om kommunalskattelagen (1928:370)1

 dels att 72 och 73 §§ skall upphöra att gälla,

 dels att 53 § 1 mom. samt 71 och 74 §§ skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

 53 §

-------------------------------------------------------

 1 mom.2 Skyldighet att 1 mom. Skyldighet att

erlägga skatt för inkomst erlägga skatt för inkomst

åligger så framt ej annat åligger om ej annat

föreskrives i denna lag el- föreskrivs i denna lag:

ler i särskilda bestämmelser,

meddelade på grund av

överenskommelse eller be-

slut, varom i 72 och 73 §§

sägs:

 a) fysisk person:

 för tid, under vilken han varit här i riket bosatt:

 för all inkomst, som förvärvats inom eller utom riket; samt

 för tid, under vilken han ej varit här i riket bosatt:

 för inkomst av näringsverksamhet som hänför sig till fastighet eller fast

driftställe här i riket;

 för inkomst av näringsverksamhet som utgör intäkt när egendom som avses i 26 §

lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt och som innefattar nyttjanderätt till

ett hus eller en del av ett hus här i riket övergår till privatbostad eller

avyttras;

 för inkomst vid avyttring dels av aktier och andelar i andra svenska

aktiebolag, handelsbolag och ekonomiska föreningar än sådana som avses i 2 §

7 mom. lagen om statlig inkomstskatt, dels av konvertibla skuldebrev och

konvertibla vinstandelsbevis som utgetts av svenska aktiebolag, dels av sådana

av svenska aktiebolag utfästa optionsrätter som avser rätt till nyteckning eller

köp av aktie och blivit utfästa i förening med skuldebrev och dels optioner och

terminer som avser något av nu nämnda finansiella instrument, om överlåtaren vid

något tillfälle under de tio kalenderår som närmast föregått det år då

avyttringen skedde haft sitt egentliga bo och hemvist här i riket eller

stadigvarande vistats här;

 för återfört avdrag för egenavgifter enligt lagen (1981:691) om

socialavgifter, för egenavgifter som har fallit bort i den mån avdrag har

medgetts för avgifterna samt för avgifter som avses i 46 § 2 mom. första stycket

3 och som satts ned genom ändrad debitering i den mån avdrag har medgetts för

avgifterna och dessa hänför sig till näringsverksamhet;

1 Senaste lydelse av

72 § 2 mom. 1974:769

72 § 3 mom. 1974:769

73 § 1986:1113.

2 Senaste lydelse 1994:487.

 5

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

 b) dödsbo:

 för all inkomst som förvärvats inom eller utom riket.

 (Se vidare anvisningarna.)

 71 §3

-------------------------------------------------------

 Skatt, som enligt bestäm- Skatt, som enligt bestäm-

melserna i 56 § och 72 § melserna i 56 § tas ut för

1 mom. utgöres för gemensamt gemensamt kommunalt ändamål,

kommunalt ändamål, skall skall användas till utjäm-

användas till utjämning av ning av skattetrycket

skattetrycket olika mellan olika kommuner

kommuner eller andra eller andra menigheter.

menigheter emellan.

 74 §4

-------------------------------------------------------

 Skall, på grund av överen- Skall på grund av

skommelse eller beslut som bestämmelse i avtal om und-

avses i 72 eller 73 §, in- vikande av dubbelbeskatt-

täkt, som är skattepliktig ning, intäkt, som är skatte-

enligt denna lag, inte be- pliktig enligt denna lag,

skattas här i riket, medges inte beskattas här i

inte heller avdrag för kost- landet, medges inte heller

nader som är hänförliga till avdrag för kostnader som är

intäkten. hänförliga till intäkten.

 Denna lag träder i kraft den 1 april 1996 och tillämpas första gången vid 1997

års taxering. För beskattningsår som påbörjas före den 1 januari 1996 skall dock

äldre bestämmelser tillämpas på inkomst som hänför sig till tid före den 1

januari 1996.

3 Senaste lydelse 1986:1113.

4 Senaste lydelse 1986:465.

 6

2.3 Förslag till lag om ändring i lagen (1947:576) om

 statlig inkomstskatt

 Härigenom föreskrivs i fråga om lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt1

 dels att 20 § skall upphöra att gälla,

 dels att 6 § 1 mom. och 22 § skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

 6 §

-------------------------------------------------------

 1 mom.2 Skyldighet att 1 mom. Skyldighet att

erlägga skatt för inkomst erlägga skatt för inkomst

åligger, såframt ej annat åligger, om ej annat

föreskrivs i denna lag eller föreskrivs i denna lag

i särskilda bestämmelser, eller i särskilda bestämmel-

meddelade på grund av överen-ser, meddelade på grund av

skommelse eller beslut, beslut, varom i 21 § sägs:

varom i 20 och 21 §§ sägs:

 a) fysisk person:

 för tid under vilken han varit bosatt här i riket:

 för all inkomst som förvärvats inom eller utom riket; samt

 för tid under vilken han ej varit bosatt här i riket:

 för inkomst av näringsverksamhet som hänför sig till fastighet eller fast

driftställe här i riket;

 för inkomst av näringsverksamhet som utgör intäkt när egendom som avses i 26 §

och som innefattar nyttjanderätt till ett hus eller del av ett hus här i riket

övergår till privatbostad eller avyttras;

 för inkomst genom utdelning på andelar i svenska ekonomiska föreningar;

 för löpande inkomster som hänför sig till privatbostadsfastighet och

privatbostad här i riket;

 för vinst vid avyttring av fastighet här i riket eller av egendom som avses i

26 § och som innefattar nyttjanderätt till ett hus eller del av ett hus här i

riket;

 för vinst vid avyttring dels av aktier och andelar i andra svenska aktiebolag,

handelsbolag och ekonomiska föreningar än sådana som avses i 2 § 7 mom., dels av

konvertibla skuldebrev och konvertibla vinstandelsbevis som utgivits av svenska

aktiebolag, dels av sådana av svenska aktiebolag utfästa optionsrätter som avser

rätt till nyteckning eller köp av aktie och blivit utfästa i förening med

skuldebrev och dels optioner och terminer som avser något av nu nämnda

finansiella instrument, om

1 Senaste lydelse av

lagens rubrik 1974:770

20 § 1 mom. 1974:770

20 § 2 mom. 1986:508

20 § 3 mom. 1974:770.

2 Senaste lydelse 1994:1861.

 7

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

överlåtaren vid något tillfälle under de tio kalenderår som närmast föregått det

år då avyttringen skedde haft sitt egentliga bo och hemvist här i riket eller

stadigvarande vistats här;

 för återfört avdrag för egenavgifter enligt lagen (1981:691) om

socialavgifter, för egenavgifter som har fallit bort i den mån avdrag har

medgetts för avgifterna samt för avgifter som avses i 46 § 2 mom. första stycket

3 kommunalskattelagen (1928:370) och som har satts ned genom ändrad debitering i

den mån avdrag har medgetts för avgifterna och dessa hänför sig till

näringsverksamhet;

 b) svenska aktiebolag och sådana bolag, som enligt särskild författning äro

skyldiga att avstå sin vinst, ekonomiska föreningar, samebyar, samfund,

stiftelser, verk, inrättningar och andra inländska juridiska personer, dock

såvitt gäller sådana juridiska personer som enligt författning eller på därmed

jämförligt sätt bildats för att förvalta samfällighet endast om samfälligheten

taxerats såsom särskild taxeringsenhet och avser marksamfällighet eller

regleringssamfällighet:

 för all inkomst, som av dem här i riket eller å utländsk ort förvärvats;

 c) utländska bolag:

 för inkomst av näringsverksamhet som hänför sig till fastighet eller fast

driftställe här i riket;

 för inkomst av näringsverksamhet vid avyttring av egendom som avses i 26 § och

som innefattar nyttjanderätt till ett hus eller del av ett hus här i riket;

 för slutlig skatt eller tillkommande skatt, som fallit bort, i den mån avdrag

därför av bolaget åtnjutits vid tidigare års taxeringar; samt

 för inkomst genom utdelning å andelar i svenska ekonomiska föreningar;

 d) andra utländska juridiska personer än utländska bolag:

 för inkomst som anges under c med avdrag för delägares inkomst som avses i

punkt 10 andra stycket av anvisningarna till 53 § kommunalskattelagen.

 I fråga om vad som avses med fast driftställe gäller vad som sägs i punkt 3 av

anvisningarna till 53 § kommunalskattelagen.

 I fråga om sådan realisationsvinst som avses i 23 § andra stycket lagen

(1994:1854) om inkomstbeskattningen vid gränsöverskridande omstruktureringar

inom EG, skall med ordet avyttring i första stycket a näst sista ledet förstås

avyttring eller överlåtelse genom arv, testamente, bodelning eller gåva av

mottagen andel i det förvärvande bolaget eller, i fall som avses i tredje

stycket den nämnda paragrafen, vederlagsandel som avses där.

 8

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

 22 §3

-------------------------------------------------------

 Skall, på grund av överen- Skall på grund av

skommelse eller beslut som bestämmelse i avtal om und-

avses i 20 eller 21 §, in- vikande av dubbelbe-

täkt, som är skattepliktig skattning eller beslut som

enligt denna lag, inte be- avses i 21 §, intäkt, som är

skattas här i riket, medges skattepliktig enligt denna

inte heller avdrag för kost- lag, inte beskattas här i

nader som är hänförliga till landet, medges inte heller

intäkten. Detta gäller dock avdrag för kostnader som är

inte i fråga om utdelning hänförliga till intäkten.

från utländskt bolag till Detta gäller dock inte i

svenskt företag i fall då fråga om utdelning från ut-

utdelningen skulle ha varit ländskt bolag till svenskt

undantagen från beskattning företag i fall då utdelning-

om båda företagen varit en skulle ha varit

svenska. undantagen från beskattning

 om båda företagen varit

 svenska.

 Denna lag träder i kraft den 1 april 1996 och tillämpas första gången vid 1997

års taxering. För beskattningsår som påbörjas före den 1 januari 1996 skall dock

äldre bestämmelser tillämpas på inkomst som hänför sig till tid före den 1

januari 1996.

3 Senaste lydelse 1994:1859.

 9

2.4 Förslag till lag om ändring i lagen (1991:1850) om

 upphävande av lagen (1947:577) om statlig

 förmögenhetsskatt

 Härigenom föreskrivs i fråga om lagen (1991:1850) om upphävande av lagen

(1947:577) om statlig förmögenhetsskatt1

 dels att lagen skall ha följande lydelse,

 dels att det i övergångsbestämmelserna skall införas en ny punkt, 7, av

följande lydelse.

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

-------------------------------------------------------

 Enligt riksdagens beslut Enligt riksdagens beslut

föreskrivs att lagen föreskrivs att lagen

(1947:577) om statlig (1947:577) om statlig

förmögenhetsskatt skall förmögenhetsskatt skall

upphöra att gälla vid utgångenupphöra att gälla vid

av år 1991. Den upphävda utgången av år 1991. Den

lagen tillämpas dock alltjämtupphävda lagen tillämpas

vid 1997 och tidigare års dock alltjämt vid 1997 och

taxeringar. Vid 1992-1997 tidigare års taxeringar.

års taxeringar tillämpas den Vid 1992-1997 års

upphävda lagen med de änd- taxeringar tillämpas den

ringar som framgår av upphävda lagen med de änd-

punkterna 1-6 nedan. ringar som framgår av

 punkterna 1-7 nedan.

 7. Föreskrifterna i 20 §

 skall inte gälla. Detsamma

 gäller hänvisningen till

 dessa föreskrifter i 6 §

 1 mom.

 Denna lag träder i kraft den 1 april 1996. Den nya punkten 7 tillämpas första

gången vid 1996 års taxering.

1 Lagen omtryckt 1994:1897.

Lydelse enligt prop. 1995/96:97.

 10

2.5 Förslag till lag om ändring i lagen (1991:586) om

 särskild inkomstskatt för utomlands bosatta

 Härigenom föreskrivs att 6 § lagen (1991:586) om särskild inkomstskatt för

utomlands bosatta skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

 6 §

 Från skatteplikt enligt denna lag undantas utomlands bosatt person för:

 1. avlöning eller annan därmed jämförlig förmån, som utgått av annan

anställning eller annat uppdrag än hos svenska staten eller svensk kommun, om

 a) mottagaren av inkomsten vistas här i riket, under tidrymd eller tidrymder,

som sammanlagt inte överstiger 183 dagar under en tolvmånadersperiod, och

 b) ersättningen betalas av arbetsgivare, som inte har hemvist här i riket

eller på dennes vägnar, samt

 c) ersättningen inte belastar fast driftställe, som arbetsgivaren har här i

riket;

 2. ersättning som vid tillfällig anställning i Sverige betalats av arbetsgiva-

re för kostnad

 a) för resa till respektive från Sverige vid anställningens början respektive

slut och

 b) för logi för den tid under vilken arbetet utförts i Sverige;

 3. ersättning som sådan person i sin egenskap av ledamot eller suppleant i

styrelse eller annat liknande organ i svenskt aktiebolag eller annan svensk

juridisk person uppburit i samband med förrättning i Sverige och som betalats av

bolaget eller den juridiska personen för kostnad

 a) för resa till respektive från förrättningen och

 b) för logi i samband med förrättningen;

 4. sådan inkomst för vilken avgift enligt lagen (1908:128 s. 1) om

bevillningsavgifter för särskilda förmåner och rättigheter skall betalas eller

beträffande vilken befrielse från sådan avgift skall medges enligt särskilt

stadgande i samma lag eller för sådan inkomst för vilken skatt enligt lagen

(1991:591) om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta artister m.fl. skall

betalas;

 5. avlöning eller därmed jämförlig förmån eller pension, som utgått på grund

av anställning eller uppdrag hos svenska staten, om mottagaren är medborgare i

anställningslandet och anställts av svensk utlandsmyndighet eller utomlands för

fältprojekt för bilateral biståndsverksamhet (lokalanställd);

-------------------------------------------------------

 6. inkomst som är undanta- 6. inkomst som är

gen från beskattning på grundundantagen från beskattning

av överenskommelse eller på grund av bestämmelse i

beslut som avses i 72 § kom- dubbelbeskattningsavtal.

munalskattelagen

(1928:370).

 Denna lag träder i kraft den 1 april 1996 och tillämpas på inkomst som uppbärs

efter utgången av 1995.

 11

2.6 Förslag till lag om ändring i lagen (1991:591) om

 särskild inkomstskatt för utomlands bosatta artister m.fl.

 Härigenom föreskrivs att 8 § lagen (1991:591) om särskild inkomstskatt för

utomlands bosatta artister m.fl. skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

 8 §

 Från skatteplikt enligt denna lag undantas

 1. frivilliga betalningar som gatumusikanter och liknande får,

 2. inkomst av näringsverksamhet som hänför sig till fast driftställe i

Sverige,

 3. inkomst av royalty eller periodiskt utgående avgift för utnyttjande av

materiella eller imateriella tillgångar,

-------------------------------------------------------

 4. inkomst som är undanta- 4. inkomst som är

gen från beskattning på grundundantagen från beskattning

av överenskommelse eller på grund av bestämmelse i

beslut som avses i 72 § kom- dubbelbeskattningsavtal,

munalskattelagen

(1928:370),

 5. vederlag för nödvändig resa eller transport samt förmån av kost och logi i

samband med inkomsternas förvärvande eller för styrkta kostnader härför,

 6. ersättning i annan form än kontanter och därmed likställt vederlag, om det

sammanlagda värdet från en utbetalare under en redovisningsperiod uppgår till

högst 0,03 basbelopp enligt lagen (1962:381) om allmän försäkring, avrundat till

närmaste hundratal kronor.

 Vid tillämpning av första stycket 3 skall ersättning från ljudradio eller

television anses som inkomst av royalty eller periodvis utgående avgift till den

del den inte avser förstagångssändning från sändare här i riket.

 Denna lag träder i kraft den 1 april 1996 och tillämpas på inkomst som uppbärs

efter utgången av 1995.

 12

3 Ärendet och dess beredning

I en den 22 november 1995 avkunnad dom (mål nr 3942-1992) har Regeringsrättens

majoritet funnit att en fysisk person som haft väsentlig anknytning till Sverige

och därigenom enligt punkt 1 av anvisningarna till 53 § kommunalskattelagen

(1928:370), KL, varit bosatt här i landet och därför oinskränkt skattskyldig,

men som enligt ett dubbelbeskattningsavtal ansetts ha hemvist i annan

avtalsslutande stat, inte har kunnat beskattas i Sverige för en inkomst som

betalats från Sverige och som enligt Regeringsrättens uppfattning enligt avtalet

utgjorde ränta, trots att källstaten enligt avtalet fick beskatta ränta

härrörande därifrån med högst 15 % av räntans bruttobelopp.

 Denna dom har skapat stor osäkerhet om rättsläget. Det går inte att med någon

större säkerhet ange exakt vilka konsekvenser domen kan medföra. En konsekvens

skulle kunna bli att gjorda åtaganden i dubbelbeskattningsavtal får en helt

annan innebörd än den avsedda vilket skulle kunna medföra ett bortfall av

skatteintäkter i vidare mån än vad som följer av bestämmelserna i avtalen.

 En i Sverige oinskränkt skattskyldig fysisk person får enligt 3 § 2 mom. lagen

(1947:576) om statlig inkomstskatt, SIL, göra avdrag för ränteutgifter även om

dessa inte utgör omkostnader för intäkternas förvärvande och enligt 46 § 2 mom.

KL göra vissa allmänna avdrag för t.ex. periodiskt understöd och avgift för

annan pensionsförsäkring än tjänstepensionsförsäkring. Motsvarande avdrag får

inte göras av fysisk person som inte är oinskränkt skattskyldig i Sverige. En

fysisk person som är oinskränkt skattskyldig i Sverige enligt reglerna i KL och

SIL men som enligt ett dubbelbeskattningsavtal anses ha hemvist i annan

avtalsslutande stat bör inte av denna anledning förlora rätten till nämnda

avdrag. Detta är ytterligare en möjlig konsekvens av Regeringsrättens dom.

 Denna osäkerhet nödvändiggör ett snabbt lagstiftningsingripande. Ett förslag

till lagstiftning har därför upprättats inom Finansdepartementet.

 Synpunkter på lagförslaget har under hand inhämtats från Riksskatteverket.

 Den angivna osäkerheten om rättsläget och den möjlighet till skatteundandra-

gande - hur stort detta undandragande kan bli, är emellertid beroende på hur

Regeringsrättens dom skall tolkas - som en tillämpning av bestämmelser i

dubbelbeskattningsavtal kan resultera i är inte godtagbar. Ett klarläggande bör

göras genom att berörd lagstiftning ändras. Enligt regeringens mening föreligger

på grund av möjligheten till skatteundandragande särskilda skäl att med stöd av

undantagsbestämmelsen i 2 kap. 10 § andra stycket regeringsformen låta de nya

reglerna tillämpas på inkomst som förvärvas efter utgången av 1995 och på

förmögenhet som taxeras vid 1996 års taxering eller senare.

 13

Lagrådet

Regeringen beslutade den 7 december 1995 att inhämta Lagrådets yttrande över de

lagförslag som finns i bilaga 1. Lagrådets yttrande finns i bilaga 2. Regeringen

har i allt väsentligt följt Lagrådets förslag. Endast smärre redaktionella

ändringar har skett.

4 Bakgrund

Sverige har ingått dubbelbeskattningsavtal avseende skatt på inkomst (och i

vissa fall förmögenhet) med ett sjuttiotal stater. Vidare har Sverige ingått

cirka 15 dubbelbeskattningsavtal avseende arvsskatt. I dubbelbeskattningsavtalen

har vårt beskattningsanspråk beträffande vissa inkomster och förmögenhetstill-

gångar (i det följande bortses från förmögenhets- och arvsbeskattningen såvida

inte dessa särskilt kommenteras), såsom det kommit till uttryck i annan

skattelagstiftning, helt eller delvis eftergivits i avsikt att undanröja in-

ternationell dubbelbeskattning.

 Dessa eftergifter av skatt görs både beträffande i Sverige hemmahörande

personer som förvärvar inkomst från den andra avtalsslutande staten och

beträffande personer hemmahörande i den andra staten som förvärvar inkomst från

Sverige. Fördelningen av beskattningsrätten mellan staterna sker genom att en

stat utpekas som "hemviststat" och, i de flesta fall, en stat utpekas som

"källstat". I vissa fall härrör emellertid en inkomst från en tredje stat varför

någon särskild källstat inte pekas ut. Denna uppdelning i hemviststat och

källstat är av rent avtalsteknisk natur och görs därför att avtalens systematik

bygger på att en stats åtagande att begränsa sitt skatteanspråk avseende en viss

inkomst avgörs av var den skattskyldige vid tillämpningen av avtalet skall anses

ha hemvist resp. från vilken stat en viss inkomst skall anses härröra.

 I många fall behåller Sverige som källstat helt eller delvis beskattnings-

rätten till en inkomst som förvärvas av person som vid tillämpningen av avtalet

skall anses ha hemvist i den andra staten. I de fall då denna beskattningsrätt

endast delvis kvarstår föreskriver avtalen regelmässigt att källstatens rätt att

beskatta är begränsad till en viss procent av inkomstens bruttobelopp.

Kopplingen till bruttobeloppet görs därför att detta belopp oftast är lätt att

fastställa och skiljer sig normalt sett inte åt beroende på vilken av de två

staterna som beräknar beloppets storlek, så som t.ex. ofta är fallet då ett

nettobelopp skall fastställas.

 Hur beräkningen av skattens storlek görs i källstaten saknar emellertid

betydelse. Regelmässigt föreskrivs i avtal, och anges också i OECD:s

(Organisationen för ekonomiskt samarbete och utveckling) modellavtal, att

beskattningen skall ske "enligt lagstiftningen i denna stat" (se t.ex. artikel

11 punkt 2 i OECD:s modellavtal).

 I punkt 9 i kommentaren till artikel 11 i OECD:s modellavtal beträffande denna

fråga anges följande.

 14

 Punkten anger inte hur beskattning skall ske i källstaten. Den lämnar alltså

 denna stat fritt att tillämpa sin egen lagstiftning och då särskilt att ta ut

 skatten antingen genom avdrag vid källan eller genom särskild taxering.

 Frågor om förfarandet behandlas inte i denna artikel. Varje stat bör kunna

 tillämpa det förfarande som föreskrivs i dess egen lagstiftning.

5 Förhållandet mellan bestämmelser i författningar

 om dubbelbeskattningsavtal och annan

 skattelagstiftning

5.1 Inledning

Ett dubbelbeskattningsavtals primära syfte är att fördela beskattningsrätten

till olika inkomster (och i vissa fall förmögenhetstillgångar) mellan de av-

talsslutande staterna. Systematiken i avtalen vid denna fördelning bygger, som

tidigare nämnts, på att en stat utpekas som hemviststat och den andra oftast

utpekas som källstat (situsstat). Vid fastställandet av denna fördelning av

beskattningsrätten enligt avtalets olika artiklar används ett antal termer och

uttryck som i flera fall definieras i avtalet för att uttryckligen användas "vid

tillämpningen av detta avtal". Om dessa termer eller uttryck över huvud taget

existerar i de två staternas interna lagstiftning kan de ha en helt annan och

helt olika innebörd i dessa stater.

 Uttrycket "hemvist" definieras regelmässigt i dubbelbeskattningsavtal

(vanligen i artikel 4). Denna definition gäller enligt ordalydelsen "vid

tillämpningen av detta avtal". Även andra uttryck definieras i dubbelbe-

skattningsavtal. Detta sker beträffande inkomst- och förmögenhetsskatteavtal

vanligen dels i artikel 3, Allmänna definitioner, där uttryck som "person",

"bolag", "internationell trafik", "medborgare" etc. brukar definieras, dels i de

artiklar som reglerar en viss fråga eller en viss typ av inkomst, t.ex.

uttrycken "fast driftställe" i artikel 5, "utdelning" i artikel 10, "ränta" i

artikel 11 och "royalty" i artikel 12. Gemensamt för alla dessa definitioner är

att de gäller endast vid tillämpningen av dubbelbeskattningsavtalet eller i

vissa fall enbart vid tillämpningen av en enstaka artikel i avtalet. Inte i

något fall är avsikten att definitionen av ett uttryck i ett dubbel-

beskattningsavtal skall få genomslag vid tillämpning av intern lagstiftning i

övrigt.

 Definitionerna av uttrycken "utdelning" och "ränta" kan tjäna som exempel.

Ofta är källstatens beskattningsrätt till en viss inkomst annorlunda om

inkomsten vid tillämpningen av avtalet skall anses som utdelning i stället för

t.ex. ränta. I avtal som följer OECD:s modellavtal får källstaten beskatta en

utdelning som uppbärs av en person med hemvist i den andra avtalsslutande staten

med 5 eller 15 % av utdelningens bruttobelopp, beroende på storleken på

mottagarens innehav i det utdelande bolaget, medan inkomsten får beskattas med

högst 10 % av bruttobetalningen om den vid tillämpningen av avtalet skall anses

som ränta.

 Vid bestämmandet av det högsta belopp varmed beskattningen får ske i

källstaten är således definitionerna av uttrycken "utdelning" och "ränta" helt

avgörande. Hur beskattningsanspråket fastställs i intern lagstiftning saknar

däremot i detta sammanhang helt betydelse.

 Vid antagandet att inkomsten enligt dubbelbeskattningsavtalet utgör ränta är

alltså beskattningsrätten i Sverige som källstat begränsad till högst 10 % av

inkomstens bruttobelopp. Prövningen huruvida ett svenskt beskattningsanspråk

över huvud taget föreligger beträffande denna inkomst skall göras med

utgångspunkt i andra skatteförfattningar än författningar om

dubbelbeskattningsavtal. Både av artikel 10 och artikel 11 framgår att

beskattningen i den stat som enligt avtalet är utpekad som källstat skall ske

"enligt lagstiftningen i denna stat". Hur denna stat internt enligt sin egen

lagstiftning väljer att beskatta en viss inkomst eller definiera olika uttryck

och begrepp påverkas inte av ett dubbelbeskattningsavtals regler. Om den

skattskyldige är oinskränkt skattskyldig enligt reglerna i KL och SIL, t.ex.

därför att han anses ha väsentlig anknytning hit, skall han således så förbli

oavsett förekomsten av ett dubbelbeskattningsavtal och oavsett var han enligt

avtalet skall anses ha hemvist. Han är då naturligtvis bibehållen rätten till

avdrag för ränteutgifter enligt 3 § 2 mom. SIL. Om Sveriges beskattningsanspråk

såvitt avser denna ränteinkomst enligt intern skattelagstiftning uppgår till

högst 10 % av räntans bruttobelopp - t.ex. beroende på stora avdragsgilla

realisationsförluster - medför därför inte förekomsten av dubbelbeskatt-

ningsavtal någon förändring av den svenska beskattningen. Om däremot Sveriges

beskattningsanspråk avseende räntan enligt intern lagstiftning uppgår till mer

än 10 % av räntans bruttobelopp måste svensk skatt på räntan sättas ned till ett

belopp motsvarande just 10 % av bruttobeloppet.

5.2 Förslag till åtgärder

Regeringens förslag: En lag med vissa bestämmelser om tillämpningen av

dubbelbeskattningsavtal införs. Lagen avser att reglera förhållandet mellan

bestämmelser i dubbelbeskattningsavtal och bestämmelser i andra

skatteförfattningar.

 Skälen för regeringens förslag: På grund av den uppkomna osäkerheten är det

angeläget att förhållandet mellan reglerna i författningar om

dubbelbeskattningsavtal och reglerna i övriga skatteförfattningar (de interna

reglerna) fastställs. Bestämmelserna bör tas in i en särskild lag.

 Åtaganden i dubbelbeskattningsavtal innebär att beskattningen av viss inkomst

eller förmögenhet skall lindras eller helt efterges. Avtalens regler om förbud

mot diskriminering uppställer också krav på likabehandling. I övrigt saknas

anledning att förekomsten av ett dubbelbeskattningsavtal skall påverka

tillämpningen av de interna reglerna. Förslaget innebär därför följande.

Definitionerna och uppdelningen i olika typer av inkomst resp. tillgångar i

avtalet, skall endast användas för att med tillämpning av avtalets regler

fastställa om och i vilken utsträckning Sverige får beskatta viss inkomst eller

förmögenhet, om och i så fall hur Sverige enligt avtalet skall undanröja

dubbelbeskattning samt om avtalets regler om förbud mot diskriminering skall

påverka den svenska beskattningen.

 Avtalens begrepp skall med andra ord inte påverka tillämpningen av de interna

reglerna. Frågan om en person skall anses skatterättsligt bosatt eller

hemmahörande i Sverige skall avgöras utan beaktande av dubbelbe-

skattningsavtalets bestämmelser. På samma sätt skall avtalets uppdelning av

inkomster inte påverka de interna reglernas uppdelning av inkomster i olika

inkomstslag. Detsamma gäller givetvis beträffande avtalets uppdelning av

tillgångar i olika slag av tillgångar. Beskattningen i Sverige skall ske enligt

den ordning och på det sätt som föreskrivs i de interna reglerna. Föreligger ett

åtagande enligt avtalet att lindra eller efterge beskattningen av viss inkomst

eller förmögenhet skall dock detta åtagande iakttas vid bestämmandet av den

skatt som skall debiteras. Vid tillämpning av undantagandemetoden skall därvid

enligt reglerna i vissa författningar om dubbelbeskattningsavtal detta ske genom

att viss inkomst eller viss tillgång inte skall medtas vid fastställandet av

beskattningsbar inkomst resp. beskattningsbar förmögenhet. I andra fall skall

denna metod användas så att den svenska skatt som belöper på den undantagna

inkomsten eller tillgången skall fastställas genom proportionering. Den

beräknade svenska skatten sätts i detta fall ned med den del av den svenska

skatten som fastställts belöpa på den undantagna inkomsten eller tillgången

(s.k. alternativ exempt). Vid tillämpning av avräkningsmetoden nedsätts den

beräknade svenska skatten med hänsyn till erlagd utländsk skatt. Enligt avtalens

regler skall den beräknade svenska skatten i vissa fall begränsas till viss

procent av en betalnings bruttobelopp. Tillämpningen av ett avtals regler om

förbud mot diskriminering kan också resultera i att svensk skatt skall utgå med

lägre belopp än vad som annars hade varit fallet. Reglerna kan också innebära

krav på beskattningens form både beträffande underlaget för beskattningen och

sättet för taxeringen.

 Förhållandet mellan bestämmelser i dubbelbeskattningsavtal och annan

skattelagstiftning kan lämpligen belysas med två exempel. I dessa exempel antas

att dubbelbeskattningsavtalet är utformat enligt OECD:s modellavtal för inkomst-

och förmögenhetsskatt utom såvitt avser definitionerna av uttrycken "utdelning"

och "ränta". Detta innebär att källskatt på ränta får uppgå till högst 10 % av

räntans bruttobelopp och källskatt på utdelning får uppgå till högst 15 % av

utdelningens bruttobelopp.

 Exempel 1. En fysisk person som har väsentlig anknytning till Sverige enligt

 bestämmelserna i punkt 1 av anvisningarna till 53 § KL och som därigenom är

 oinskränkt skattskyldig här i landet har hemvist i annan avtalsslutande stat

 vid tillämpningen av dubbelbeskattningsavtalet. Han antas vara skattemässigt

 bosatt i den andra staten enligt dess interna regler och också ha sitt

 "centrum för levnadsintressen" i denna andra stat enligt artikel 4 punkt 2 a)

 i dubbelbeskattningsavtalet. Han uppbär 100 000 kr i ränteinkomster från

 Sverige och har haft ränteutgifter uppgående till 10 000 kr. I övrigt har han

 bara inkomst av tjänst i utlandet som är undantagen från beskattning i

 Sverige enligt den s.k. sexmånadersregeln i 54 § första stycket f KL. Han

 taxeras enligt SIL i inkomstslaget kapital för 90 000 kr. Skatt, före

 tillämpning av dubbelbeskattningsavtalet, uppgår till 27 000 kr. Hela denna

 skatt belöper på ränteintäkten. Enligt reglerna i avtalet är emellertid

 Sveriges rätt att beskatta ränteinkomsten inskränkt till 10 % av räntans

 bruttobelopp, dvs. till 10 000 kr. Svensk skatt skall därför sättas ned med

 17 000 kr.

 Exempel 2. En fysisk person som inte är bosatt i Sverige enligt reglerna i KL

 och SIL men som enligt lagstiftningen i en stat med vilken Sverige ingått

 dubbelbeskattningsavtal är bosatt där, uppbär sådan utdelning på andel i

 svensk värdepappersfond som avses i 1 § kupongskattelagen (1970:624). Han är

 således inskränkt skattskyldig i Sverige och oinskränkt skattskyldig i den

 andra avtalsslutande staten. Vid tillämpning av dubbelbeskattningsavtalet har

 han då naturligtvis hemvist i denna andra stat. Vid tillämpningen av avtalet

 antas emellertid utdelningen från värdepappersfonden vara ränta och inte

 utdelning på grund av definitionen av uttrycket "ränta" i avtalet.

 Källstatens, dvs. Sveriges, rätt att beskatta betalningen är därför begränsad

 till högst 10 % av bruttobeloppet. Kupongskatt skall därför tas ut på

 betalningen men skatten skall sättas ned till 10 % av bruttobeloppet i

 stället för de 30 % som eljest skulle ha gällt enligt kupongskattelagens

 regler.

 Den stora osäkerheten om rättsläget medför risk för skatteundandragande och

risk för att personer som enligt de interna reglerna är bosatta här förlorar

rätten till de avdrag som endast medges personer som är oinskränkt

skattskyldiga. Lagen föreslås därför bli tillämplig på inkomst som förvärvas

efter utgången av 1995 och på förmögenhet som taxeras vid 1996 års taxering

eller senare. Enligt regeringens mening föreligger på grund av den stora

osäkerheten om rättsläget och risken för skatteundandragande sådana särskilda

skäl som avses i 2 kap. 10 § andra stycket regeringsformen.

 Såvitt gäller arvsskatt och gåvoskatt föreslås lagen bli tillämplig på fall då

skattskyldigheten inträtt efter ikraftträdandet.

5.3 Vissa följdändringar

I KL, SIL och den upphävda - men fortfarande tillämpliga - lagen (1947:577) om

statlig förmögenhetsskatt, SFL, finns några mycket gamla bestämmelser som är

föranledda av förekomsten av dubbelbeskattningsavtal. I några fall finns

bestämmelser som i princip kvarstått oförändrade sedan dessa lagars tillkomst.

 De bestämmelser som åsyftas är 72 och 73 §§ KL som innehåller vissa

bestämmelser om förhållandet mellan dubbelbeskattningsavtal och annan lag, om

beskattningsort då dubbelbeskattningsavtal skall tillämpas, om rätt för

regeringen att ingå dubbelbeskattningsavtal med främmande stats regering och

förordna att viss inkomst skall vara fri från beskattning här i riket, om

upphävandet av dubbelbeskattningsavtal och om rätt för regeringen att meddela

vissa föreskrifter med anledning av dubbelbeskattningsavtal samt motsvarande

bestämmelser i 20 § SIL och 20 § SFL. I de två sistnämnda paragraferna finns

därutöver bestämmelser om s.k. progressionsuppräkning som saknar motsvarighet i

KL. I 53 § 1 mom. KL som inleds med orden "Skyldighet att erlägga skatt för

inkomst åligger så framt ej annat föreskrives i denna lag eller i särskilda

bestämmelser, meddelade på grund av överenskommelse eller beslut, varom i 72 och

73 §§ sägs" finns med andra ord en hänvisning till bestämmelser i författningar

rörande dubbelbeskattningsavtal. Motsvarande hänvisning finns i 6 § 1 mom. SIL

och i 6 § 1 mom. SFL.

 Föreskrifterna i 72 och 73 §§ KL, 20 § SIL och 20 § SFL samt hänvisningarna

till dessa paragrafer i 53 § 1 mom. KL, 6 § 1 mom. SIL och 6 § 1 mom. SFL är

onödiga varför de föreslås upphävda. Förhållandet mellan bestämmelser i

dubbelbeskattningsavtal och annan lag regleras i de lagar genom vilka bestämmel-

serna i dubbelbeskattningsavtal införlivas med svensk rätt och i den föreslagna

lagen, frågan om beskattningsort regleras uttömmande i 56 § KL, rätten för

regeringen att ingå dubbelbeskattningsavtal med annan stat regleras i 10 kap.

regeringsformen, rätten för regeringen att förordna att viss inkomst eller

förmögenhet skall vara fri från beskattning här i riket kan bara utnyttjas i

fall då 7 kap. 4 § taxeringslagen (1990:324) är tillämplig varför någon särskild

föreskrift inte är behövlig i KL, SIL eller SFL. Frågor om upphävande av

dubbelbeskattningsavtal behöver inte särskilt regleras i skattelagstiftningen

och rätten för regeringen att meddela närmare föreskrifter för tillämpningen av

dubbelbeskattningsavtal behöver inte annat lagstöd än vad som följer av 8 kap.

13 § regeringsformen angående s.k. verkställighetsföreskrift. Frågan huruvida

Sverige skall utnyttja s.k. progressionsuppräkning prövas alltid av riksdagen

varför något bemyndigande i skattelagstiftningen om denna fråga är obehövlig.

 De följdändringar som berör förmögenhetsbeskattningen föreslås göras genom att

en ny punkt införs i lagen (1991:1850) om upphävande av lagen (1947:577) om

statlig förmögenhetsskatt.

 Förslaget föranleder även vissa följdändringar i 71 och 74 §§ KL, 22 § SIL,

6 § lagen (1991:586) om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta och 8 §

lagen (1991:591) om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta artister m.fl.

6 Författningskommentar

6.1 Lag med vissa bestämmelser om tillämpningen av

 dubbelbeskattningsavtal

I den inledande meningen fastslås att ett dubbelbeskattningsavtals bestämmelser

om hemvist, definitioner, uppdelningen i olika typer av inkomster resp.

förmögenhetstillgångar samt övriga bestämmelser som berör beskattningsanspråk

mot enskild skall användas endast vid fördelningen av beskattningsrätten mellan

staterna, dvs. om resp. i vilken utsträckning en stat får beskatta en viss

inkomst eller tillgång, om hur internationell dubbelbeskattning skall

undanröjas, t.ex. genom avräkning av utländsk skatt, och när frågor om eventuell

diskriminering av den andra statens skattesubjekt skall avgöras. I förtydligande

syfte har i andra meningen föreskrivits att i de fall bestämmelser i ett

dubbelbeskattningsavtal inte hindrar att en viss inkomst eller tillgång helt

eller delvis beskattas i Sverige, skall beskattningen i den delen ske enligt

svensk lag med bortseende från avtalet. Beskattning sker med andra ord aldrig

med stöd av ett dubbelbeskattningsavtal. Om rätten att beskatta viss inkomst

eller förmögenhetstillgång har inskränkts genom bestämmelse i dubbelbeskatt-

ningsavtal skall givetvis sådan begränsning iakttas. Detta sker genom att svensk

skatt sätts ned så att skatteuttaget inte överskrider vad som enligt avtalet får

tas ut i Sverige.

 15

Finansdepartementet

Utdrag ur protokoll vid regeringssammanträde den 21 december 1995

Närvarande: statsministern[REDACTED_EFTERNAMN], ordförande, och statsråden Hjelm-Wallén,
[REDACTED_EFTERNAMN],[REDACTED_EFTERNAMN],[REDACTED_EFTERNAMN], Freivalds,[REDACTED_EFTERNAMN],[REDACTED_EFTERNAMN], Tham,[REDACTED_EFTERNAMN],
[REDACTED_EFTERNAMN], Heckscher, Hedborg,[REDACTED_EFTERNAMN],[REDACTED_EFTERNAMN],[REDACTED_EFTERNAMN],[REDACTED_EFTERNAMN],[REDACTED_EFTERNAMN],
[REDACTED_EFTERNAMN],[REDACTED_EFTERNAMN]

Föredragande: statsrådet[REDACTED_EFTERNAMN]

Regeringen beslutar proposition 1995/96:121 Vissa bestämmelser om tillämpningen

av dubbelbeskattningsavtal.

 36

Lagrådsremissens lagförslag

1 Förslag till lag med vissa bestämmelser om

 tillämpningen av dubbelbeskattningsavtal

 Härigenom föreskrivs följande.

1 § Har det i en författning föreskrivits att bestämmelser i ett dubbelbeskatt-

ningsavtal skall tillämpas, gäller, oavsett förekomsten av ett dubbelbe-

skattningsavtal, vad som föreskrivs i kommunalskattelagen (1928:370), lagen

(1947:576) om statlig inkomstskatt, lagen (1993:1536) om räntefördelning vid be-

skattning, lagen (1993:1537) om expansionsmedel, lagen (1984:1052) om statlig

fastighetsskatt, kupongskattelagen (1970:624), lagen (1991:586) om särskild

inkomstskatt för utomlands bosatta och lagen (1991:591) om särskild inkomstskatt

för utomlands bosatta artister m.fl. om skattepliktig inkomst, beräkning av

inkomst och om skattskyldighet.

 Vad som sägs i första stycket gäller på motsvarande sätt vid tillämpning av

lagen (1941:416) om arvsskatt och gåvoskatt och lagen (1991:1850) om upphävande

av lagen (1947:577) om statlig förmögenhetsskatt.

2 § Ett dubbelbeskattningsavtals bestämmelser om hemvist, definitioner,

uppdelning i olika typer av inkomster respektive förmögenhetstillgångar och

övriga bestämmelser som rör beskattningsanspråk mot fysisk eller juridisk

person, skall endast användas vid tillämpningen av avtalets regler om och i

vilken utsträckning var och en av de avtalsslutande staterna får beskatta

inkomst respektive förmögenhetstillgångar, om hur internationell

dubbelbeskattning skall undanröjas och om förbud mot diskriminering. Om

bestämmelser i ett dubbelbeskattningsavtal skall tillämpas beträffande viss

inkomst eller viss förmögenhetstillgång, skall beskattning alltid ske med stöd

av tillämplig lag i 1 §. Har rätten att beskatta viss inkomst eller

förmögenhetstillgång inskränkts genom avtalets bestämmelser, skall dock denna

begränsning iakttas. Föranleder avtalets bestämmelser om förbud mot

diskriminering att undantag från bestämmelse i lag eller annan författning skall

göras även i annat fall, skall sådant undantag också iakttas.

 Denna lag träder i kraft den 1 mars 1996 och tillämpas på inkomst som

förvärvas efter utgången av 1995 och på förmögenhet som taxeras vid 1996 års

taxering eller senare. Såvitt avser arvsskatt och gåvoskatt tillämpas lagen i de

fall då skattskyldigheten inträtt efter ikraftträdandet.

 22

2 Förslag till lag om ändring i kommunalskattelagen

 (1928:370)

 Härigenom föreskrivs i fråga om kommunalskattelagen (1928:370)1

 dels att 72 § skall upphöra att gälla,

 dels att 53 § 1 mom. samt 71 och 74 §§ skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

 53 §

-------------------------------------------------------

 1 mom.2 Skyldighet att 1 mom. Skyldighet att

erlägga skatt för inkomst erlägga skatt för inkomst

åligger så framt ej annat åligger så framt ej annat

föreskrives i denna lag el- föreskrives i denna lag el-

ler i särskilda bestämmelser,ler i särskilda bestämmel-

meddelade på grund av ser, meddelade på grund av

överenskommelse eller be- beslut, varom i 73 § sägs:

slut, varom i 72 och 73 §§

sägs:

 a) fysisk person:

 för tid, under vilken han varit här i riket bosatt:

 för all inkomst, som förvärvats inom eller utom riket; samt

 för tid, under vilken han ej varit här i riket bosatt:

 för inkomst av näringsverksamhet som hänför sig till fastighet eller fast

driftställe här i riket;

 för inkomst av näringsverksamhet som utgör intäkt när egendom som avses i 26 §

lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt och som innefattar nyttjanderätt till

ett hus eller en del av ett hus här i riket

övergår till privatbostad eller avyttras;

 för inkomst vid avyttring dels av aktier och andelar i andra svenska

aktiebolag, handelsbolag och ekonomiska föreningar än sådana som avses i 2 §

7 mom. lagen om statlig inkomstskatt, dels av konvertibla skuldebrev och

konvertibla vinstandelsbevis som utgetts av svenska aktiebolag, dels av sådana

av svenska aktiebolag utfästa optionsrätter som avser rätt till nyteckning eller

köp av aktie och blivit utfästa i förening med skuldebrev och dels optioner och

terminer som avser något av nu nämnda finansiella instrument, om överlåtaren vid

något tillfälle under de tio kalenderår som närmast föregått det år då

avyttringen skedde haft sitt egentliga bo och hemvist här i riket eller

stadigvarande vistats här;

 för återfört avdrag för egenavgifter enligt lagen (1981:691) om

socialavgifter, för egenavgifter som har fallit bort i den mån avdrag har

medgetts för avgifterna samt för avgifter som avses i 46 § 2 mom. första stycket

3 och som satts ned genom ändrad debitering i den mån avdrag har medgetts för

avgifterna och dessa hänför sig till näringsverksamhet;

 b) dödsbo:

 för all inkomst som förvärvats inom eller utom riket.

 (Se vidare anvisningarna.)

 23

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

 71 §3

-------------------------------------------------------

 Skatt, som enligt bestäm- Skatt, som enligt bestäm-

melserna i 56 § och 72 § melserna i 56 § tas ut för

1 mom. utgöres för gemensamt gemensamt kommunalt ändamål,

kommunalt ändamål, skall skall användas till utjäm-

användas till utjämning av ning av skattetrycket

skattetrycket olika olika kommuner eller andra

kommuner eller andra menigheter emellan.

menigheter emellan.

 74 §4

-------------------------------------------------------

 Skall, på grund av överen- Skall på grund av

skommelse eller beslut som bestämmelse i avtal om und-

avses i 72 eller 73 §, in- vikande av dubbelbeskatt-

täkt, som är skattepliktig ning eller beslut som

enligt denna lag, inte be- avses i 73 §, intäkt, som är

skattas här i riket, medges skattepliktig enligt denna

inte heller avdrag för kost- lag, inte beskattas här i

nader som är hänförliga till landet, medges inte heller

intäkten. avdrag för kostnader som är

 hänförliga till intäkten.

 Denna lag träder i kraft den 1 mars 1996 och tillämpas på inkomst som

förvärvas efter utgången av 1995.

1 Senaste lydelse av

72 § 2 mom. 1974:769

72 § 3 mom. 1974:769

73 § 1986:1113.

2 Senaste lydelse 1994:487.

3 Senaste lydelse 1986:1113.

4 Senaste lydelse 1986:465.

 24

3 Förslag till lag om ändring i lagen (1947:576) om

 statlig inkomstskatt

 Härigenom föreskrivs i fråga om lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt1

 dels att 20 § skall upphöra att gälla,

 dels att 6 § 1 mom. och 22 § skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

 6 §

-------------------------------------------------------

 1 mom.2 Skyldighet att 1 mom. Skyldighet att

erlägga skatt för inkomst erlägga skatt för inkomst

åligger, såframt ej annat åligger, såframt ej annat

föreskrivs i denna lag eller föreskrivs i denna lag

i särskilda bestämmelser, eller i särskilda

meddelade på grund av överen-bestämmelser, meddelade på

skommelse eller beslut, grund av beslut, varom i

varom i 20 och 21 §§ sägs: 21 § sägs:

 a) fysisk person:

 för tid under vilken han varit bosatt här i riket:

för all inkomst som förvärvats inom eller utom riket; samt

 för tid under vilken han ej varit bosatt här i riket:

 för inkomst av näringsverksamhet som hänför sig till fastighet eller fast

driftställe här i riket;

 för inkomst av näringsverksamhet som utgör intäkt när egendom som avses i 26 §

och som innefattar nyttjanderätt till ett hus eller del av ett hus här i riket

övergår till privatbostad eller avyttras;

 för inkomst genom utdelning på andelar i svenska ekonomiska föreningar;

 för löpande inkomster som hänför sig till privatbostadsfastighet och

privatbostad här i riket;

 för vinst vid avyttring av fastighet här i riket eller av egendom som avses i

26 § och som innefattar nyttjanderätt till ett hus eller del av ett hus här i

riket;

 för vinst vid avyttring dels av aktier och andelar i andra svenska aktiebolag,

handelsbolag och ekonomiska föreningar än sådana som avses i 2 § 7 mom., dels av

konvertibla skuldebrev och konvertibla vinstandelsbevis som utgivits av svenska

aktiebolag, dels av sådana av svenska aktiebolag utfästa optionsrätter som avser

rätt till nyteckning eller köp av aktie och blivit utfästa i förening med

skuldebrev och dels optioner och terminer som avser något av nu nämnda

finansiella instrument, om överlåtaren vid något tillfälle under de tio

kalenderår som närmast föregått det år då avyttringen skedde haft sitt egentliga

bo och hemvist här i riket eller stadigvarande vistats här;

 för återfört avdrag för egenavgifter enligt lagen (1981:691) om

socialavgifter, för egenavgifter som har fallit bort i den mån avdrag har

medgetts för avgifterna samt för avgifter som avses i 46 § 2 mom. första stycket

3 kommunalskattelagen (1928:370) och som har satts ned genom ändrad debitering i

den mån avdrag har medgetts för avgifterna och dessa hänför sig till

näringsverksamhet;

 b) svenska aktiebolag och sådana bolag, som enligt särskild författning äro

skyldiga att avstå sin vinst, ekonomiska föreningar, samebyar, samfund,

stiftelser, verk, inrättningar och andra inländska juridiska personer, dock

såvitt gäller sådana juridiska personer som enligt författning eller på därmed

jämförligt sätt bildats för att förvalta samfällighet endast om samfälligheten

taxerats såsom särskild taxeringsenhet och avser marksamfällighet eller

regleringssamfällighet:

 för all inkomst, som av dem här i riket eller å utländsk ort förvärvats;

 c) utländska bolag:

 för inkomst av näringsverksamhet som hänför sig till fastighet eller fast

driftställe här i riket;

 för inkomst av näringsverksamhet vid avyttring av egendom som avses i 26 § och

som innefattar nyttjanderätt till ett hus eller del av ett hus här i riket;

 för slutlig skatt eller tillkommande skatt, som fallit bort, i den mån avdrag

därför av bolaget åtnjutits vid tidigare års taxeringar; samt

 för inkomst genom utdelning å andelar i svenska ekonomiska föreningar;

 d) andra utländska juridiska personer än utländska bolag:

 för inkomst som anges under c med avdrag för delägares inkomst som avses i

punkt 10 andra stycket av anvisningarna till 53 § kommunalskattelagen.

 I fråga om vad som avses med fast driftställe gäller vad som sägs i punkt 3 av

anvisningarna till 53 § kommunalskattelagen.

 I fråga om sådan realisationsvinst som avses i 23 § andra stycket lagen

(1994:1854) om inkomstbeskattningen vid gränsöverskridande omstruktureringar

inom EG, skall med ordet avyttring i första stycket a näst sista ledet förstås

avyttring eller överlåtelse genom arv, testamente, bodelning eller gåva av

mottagen andel i det förvärvande bolaget eller, i fall som avses i tredje

stycket den nämnda paragrafen, vederlagsandel som avses där.

 22 §3

-------------------------------------------------------

 Skall, på grund av överen- Skall på grund av

skommelse eller beslut som bestämmelse i avtal om und-

avses i 20 eller 21 §, in- vikande av dubbelbe-

täkt, som är skattepliktig skattning eller beslut som

enligt denna lag, inte be- avses i 21 §, intäkt, som är

skattas här i riket, medges skattepliktig enligt denna

inte heller avdrag för kost- lag, inte beskattas här i

nader som är hänförliga till landet, medges inte heller

intäkten. Detta gäller dock avdrag för kostnader som är

inte i fråga om utdelning hänförliga till intäkten.

från utländskt bolag till Detta gäller dock inte i

svenskt företag i fall då fråga om utdelning från ut-

utdelningen skulle ha varit ländskt bolag till

 svenskt företag i fall då

undantagen från beskattning

om båda företagen varit

svenska. utdelningen skulle ha

 varit undantagen från

 beskattning om båda

 företagen varit svenska.

 Denna lag träder i kraft den 1 mars 1996 och tillämpas på inkomst som

förvärvas efter utgången av 1995.

1 Senaste lydelse av

lagens rubrik 1974:770

20 § 1 mom. 1974:770

20 § 2 mom. 1986:508

20 § 3 mom. 1974:770.

2 Senaste lydelse 1994:1861.

3 Senaste lydelse 1994:1859.

 25

4 Förslag till lag om ändring i lagen (1991:1850) om

 upphävande av lagen (1947:577) om statlig

 förmögenhetsskatt

 Härigenom föreskrivs i fråga om lagen (1991:1850) om upphävande av lagen

(1947:577) om statlig förmögenhetsskatt1

 dels att lagen skall ha följande lydelse,

 dels att det i övergångsbestämmelserna skall införas en ny punkt, 7, av

följande lydelse.

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

-------------------------------------------------------

 Enligt riksdagens beslut Enligt riksdagens beslut

föreskrivs att lagen föreskrivs att lagen

(1947:577) om statlig (1947:577) om statlig

förmögenhetsskatt skall förmögenhetsskatt skall

upphöra att gälla vid utgångenupphöra att gälla vid

av år 1991. Den upphävda utgången av år 1991. Den

lagen tillämpas dock alltjämtupphävda lagen tillämpas

vid 1997 och tidigare års dock alltjämt vid 1997 och

taxeringar. Vid 1992-1997 tidigare års taxeringar.

års taxeringar tillämpas den Vid 1992-1997 års

upphävda lagen med de änd- taxeringar tillämpas den

ringar som framgår av upphävda lagen med de änd-

punkterna 1-6 nedan. ringar som framgår av

 punkterna 1-7 nedan.

 7. Föreskrifterna i 20 §

 skall inte gälla. Detsamma

 gäller hänvisningen till

 dessa föreskrifter i 6 §

 1 mom.

 Denna lag träder i kraft den 1 mars 1996. Den nya punkten 7 tillämpas första

gången vid 1996 års taxering.

1 Lagen omtryckt 1994:1897.

Lydelse enligt prop. 1995/96:97.

 26

5 Förslag till lag om ändring i lagen (1991:586) om

 särskild inkomstskatt för utomlands bosatta

 Härigenom föreskrivs att 6 § lagen (1991:586) om särskild inkomstskatt för

utomlands bosatta skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

 6 §

 Från skatteplikt enligt denna lag undantas utomlands bosatt person för:

 1. avlöning eller annan därmed jämförlig förmån, som utgått av annan

anställning eller annat uppdrag än hos svenska staten eller svensk kommun, om

 a) mottagaren av inkomsten vistas här i riket, under tidrymd eller tidrymder,

som sammanlagt inte överstiger 183 dagar under en tolvmånadersperiod, och

 b) ersättningen betalas av arbetsgivare, som inte har hemvist här i riket

eller på dennes vägnar, samt

 c) ersättningen inte belastar fast driftställe, som arbetsgivaren har här i

riket;

 2. ersättning som vid tillfällig anställning i Sverige betalats av arbetsgiva-

re för kostnad

 a) för resa till respektive från Sverige vid anställningens början respektive

slut och

 b) för logi för den tid under vilken arbetet utförts i Sverige;

 3. ersättning som sådan person i sin egenskap av ledamot eller suppleant i

styrelse eller annat liknande organ i svenskt aktiebolag eller annan svensk

juridisk person uppburit i samband med förrättning i Sverige och som betalats av

bolaget eller den juridiska personen för kostnad

 a) för resa till respektive från förrättningen och

 b) för logi i samband med förrättningen;

 4. sådan inkomst för vilken avgift enligt lagen (1908:128 s. 1) om

bevillningsavgifter för särskilda förmåner och rättigheter skall betalas eller

beträffande vilken befrielse från sådan avgift skall medges enligt särskilt

stadgande i samma lag eller för sådan inkomst för vilken skatt enligt lagen

(1991:591) om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta artister m.fl. skall

betalas;

 5. avlöning eller därmed jämförlig förmån eller pension, som utgått på grund

av anställning eller uppdrag hos svenska staten, om mottagaren är medborgare i

anställningslandet och anställts av svensk utlandsmyndighet eller utomlands för

fältprojekt för bilateral biståndsverksamhet (lokalanställd);

-------------------------------------------------------

 6. inkomst som är undanta- 6. inkomst som är

gen från beskattning på grundundantagen från beskattning

av överenskommelse eller på grund av bestämmelse i

beslut som avses i 72 § kom- dubbelbeskattningsavtal.

munalskattelagen

(1928:370).

 Denna lag träder i kraft den 1 mars 1996 och tillämpas på inkomst som

förvärvas efter utgången av 1995.

 27

6 Förslag till lag om ändring i lagen (1991:591) om

 särskild inkomstskatt för utomlands bosatta artister m.fl.

 Härigenom föreskrivs att 8 § lagen (1991:591) om särskild inkomstskatt för

utomlands bosatta artister m.fl. skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

 8 §

 Från skatteplikt enligt denna lag undantas

 1. frivilliga betalningar som gatumusikanter och liknande får,

 2. inkomst av näringsverksamhet som hänför sig till fast driftställe i

Sverige,

 3. inkomst av royalty eller periodiskt utgående avgift för utnyttjande av

materiella eller imateriella tillgångar,

-------------------------------------------------------

 4. inkomst som är undanta- 4. inkomst som är

gen från beskattning på grundundantagen från beskattning

av överenskommelse eller på grund av bestämmelse i

beslut som avses i 72 § kom- dubbelbeskattningsavtal,

munalskattelagen

(1928:370),

 5. vederlag för nödvändig resa eller transport samt förmån av kost och logi i

samband med inkomsternas förvärvande eller för styrkta kostnader härför,

 6. ersättning i annan form än kontanter och därmed likställt vederlag, om det

sammanlagda värdet från en utbetalare under en redovisningsperiod uppgår till

högst 0,03 basbelopp enligt lagen (1962:381) om allmän försäkring, avrundat till

närmaste hundratal kronor.

 Vid tillämpning av första stycket 3 skall ersättning från ljudradio eller

television anses som inkomst av royalty eller periodvis utgående avgift till den

del den inte avser förstagångssändning från sändare här i riket.

 Denna lag träder i kraft den 1 mars 1996 och tillämpas på inkomst som

förvärvas efter utgången av 1995.

 28

Lagrådet

Utdrag ur protokoll vid sammanträde 1995-12-14

Närvarande: justitierådet Staffan[REDACTED_EFTERNAMN], f.d. presidenten i

Försäkringsöverdomstolen Leif[REDACTED_EFTERNAMN], regeringsrådet Leif Lindstam.

Enligt en lagrådsremiss den 7 december 1995 (Finansdepartementet) har regeringen

beslutat inhämta Lagrådets yttrande över förslag till

 1. lag med vissa bestämmelser om tillämpningen av dubbelbeskattningsavtal,

 2. lag om ändring i kommunalskattelagen (1928:370),

 3. lag om ändring i lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt,

 4. lag om ändring i lagen (1991:1850) om upphävande av lagen (1947:577) om

statlig förmögenhetsskatt,

 5. lag om ändring i lagen (1991:586) om särskild inkomstskatt för utomlands

bosatta,

 6. lag om ändring i lagen (1991:591) om särskild inkomstskatt för utomlands

bosatta artister m.fl.

 Förslagen har inför Lagrådet föredragits av kanslirådet Roland[REDACTED_EFTERNAMN].

 Förslagen föranleder följande yttrande av Lagrådet:

Allmänna synpunkter

De remitterade lagförslagen är föranledda av en dom av Regeringsrätten den 22

november 1995. Domen rörde frågan huruvida en fysisk person som under ett visst

år hade bott och arbetat i Kenya skulle eftertaxeras i Sverige för en

utbetalning som han hade erhållit härifrån under det aktuella året. Det var

ostridigt i målet att gällande dubbelbeskattningsavtal mellan Sverige och Kenya

(SFS 1974:69) var tillämpligt och att, vid tillämpningen av avtalet, personen

fick anses ha haft hemvist i Kenya. Regeringsrätten fann att han till följd

därav inte kunde beskattas här i landet för den ifrågavarande utbetalningen,

trots att det var fråga om en sådan inkomst (ränta) som enligt

dubbelbeskattningsavtalet kunde beskattas av källstaten - Sverige - med högst 15

procent av bruttobeloppet.

 I remissprotokollet framhålls att Regeringsrättens dom har skapat stor

osäkerhet om rättsläget. En följd av domen skulle enligt remissprotokollet kunna

bli att gjorda åtaganden i dubbelbeskattningsavtal får en helt annan innebörd än

den avsedda, vilket skulle kunna medföra ett bortfall av skatteintäkter även i

fall då detta inte alls är nödvändigt för att undanröja dubbelbeskattning.

Osäkerheten om rättsläget, sägs det vidare, nödvändiggör ett snabbt

lagstiftningsingripande. Enligt regeringens mening finns det på grund av risken

för skatteundandragande särskilda skäl att med stöd av undantagsbestämmelsen i

2 kap. 10 § andra stycket regeringsformen låta de nya reglerna tillämpas på

inkomst som förvärvas efter utgången av 1995 och på förmögenhet som taxeras vid

1996 års taxering eller senare.

 Lagrådet finner sig böra godta att det finns ett behov av lagstiftning för att

klargöra rättsläget när det gäller förhållandet mellan svensk skattelag och

bestämmelserna i olika dubbelbeskattningsavtal. Lagrådet finner inte anledning

ifrågasätta att det på grund av risken för skatteundandragande finns särskilda

skäl att låta de nya reglerna träda i kraft i enlighet med vad som sägs i

remissprotokollet.

 Det är emellertid att beklaga att de nya reglerna har fått utarbetas under en

sådan tidspress som det här har varit fråga om. Det hade varit önskvärt med en

mera grundlig analys av de problem som kan uppstå vid tillämpningen av

dubbelbeskattningsavtal, däribland i vilken utsträckning svensk skattelag sätts

ur spel. Det ligger nära till hands att anta att det finns behov av att

lagreglera även andra frågor än dem som direkt har aktualiserats av

Regeringsrättens dom. Från lagteknisk synpunkt kan det ifrågasättas om man inte,

i stället för att införa en särskild lag, hade bort göra ändringar i

kommunalskattelagen och annan berörd befintlig skattelagstiftning.

 På grund av tidspressen har de utarbetade lagförslagen inte kunnat bli föremål

för någon remissbehandling. Enligt vad som sägs i remissprotokollet har det

endast inhämtats synpunkter under hand från Riksskatteverket.

 Trots vad som nu har anförts vill Lagrådet inte motsätta sig att de

remitterade lagförslagen - i avvaktan på ett mera omfattande utredningsarbete -

läggs till grund för lagstiftning. Det finns emellertid anledning att vidta

ändringar i den föreslagna lagtexten.

Förslaget till lag med vissa bestämmelser om tillämpningen av

dubbelbeskattningsavtal

Det rubricerade lagförslaget innehåller två paragrafer som delvis överlappar

varandra. Den första paragrafen innehåller en uppräkning av en rad lagar, som

huvudsakligen gäller inkomstskatt. Vad som föreskrivs i dessa lagar "om

skattepliktig inkomst, beräkning av inkomst och om skattskyldighet" skall,

enligt vad som sägs i paragrafen, gälla oavsett förekomsten av ett dubbel-

beskattningsavtal.

 Enligt Lagrådets mening har den angivna paragrafen fått en alltför svepande

utformning. Invändningar kan framför allt riktas mot bestämmelsen om att ett

dubbelbeskattningsavtal inte påverkar föreskrifter om skattskyldighet i olika

svenska skattelagar. Denna formulering står i direkt strid mot vad som sägs i en

del lagar varigenom dubbelbeskattningsavtal sätts i kraft (se t.ex. lagen,

1994:281, om dubbelbeskattningsavtal mellan Sverige och Gambia och lagen,

1994:282, om dubbelbeskattningsavtal mellan Sverige och Bolivia, där det bl.a.

sägs att avtalens beskattningsregler skall tillämpas endast i den mån dessa

medför inskränkning av den "skattskyldighet" i Sverige som annars skulle

föreligga).

 I lagförslagets andra paragraf sägs till en början att sådana bestämmelser i

ett dubbelbeskattningsavtal som rör "beskattningsanspråk mot fysisk eller

juridisk person", däribland bestämmelser om hemvist, definitioner och uppdelning

i olika typer av inkomster respektive förmögenhetstillgångar, skall användas

endast vid tillämpningen av vissa angivna regler i avtalet. Regeln följs av en

andra mening, där det sägs att om bestämmelser i ett dubbelbeskattningsavtal

skall tillämpas beträffande viss inkomst eller viss förmögenhetstillgång, så

skall beskattning alltid ske med stöd av tillämplig lag i 1 §.

 Enligt Lagrådets mening är särskilt den andra meningen svårförståelig.

Meningen synes i stor omfattning sätta bestämmelserna i dubbelbeskattningsavtal

ur spel. En modifiering sker visserligen genom den därpå följande tredje

meningen, där det sägs att om rätten att beskatta viss inkomst eller

förmögenhetstillgång har inskränkts genom dubbelbeskattningsavtalets

bestämmelser, så skall denna begränsning iakttas. Som tredje meningen är

utformad innefattar den emellertid ett närmast självklart konstaterande.

 Andra paragrafen avslutas med ytterligare en mening, där det sägs att om

bestämmelserna i ett dubbelbeskattningsavtal om förbud mot diskriminering

föranleder att undantag från bestämmelse i lag eller annan författning skall

göras "även i annat fall", så skall sådant undantag också iakttas. Även denna

mening synes slå fast något som gäller oavsett vad som sägs i meningen.

 Syftet med lagförslaget är, enligt vad som framgår av remissprotokollet,

huvudsakligen att förhindra att svensk skattelagstiftning sätts ur spel genom

ett dubbelbeskattningsavtal i vidare utsträckning än som följer av gjorda

åtaganden i avtalet. I fall då bestämmelserna i ett dubbelbeskattningsavtal

innebär att en viss inkomst eller förmögenhetstillgång helt eller delvis får

beskattas i Sverige, skall beskattning i den delen kunna ske genom att svensk

skattelag tillämpas fullt ut. Detta syfte bör enligt Lagrådets mening komma till

klarare uttryck än som har skett i det remitterade lagförslaget.

 Lagrådet förordar sammanfattningsvis att lagförslagets paragrafer slås samman

till en paragraf med följande lydelse:

 "Ett dubbelbeskattningsavtals bestämmelser om hemvist, definitioner,

uppdelning i olika typer av inkomster respektive förmögenhetstillgångar och

övriga bestämmelser som rör beskattningsanspråk mot en fysisk eller juridisk

person skall användas endast vid tillämpningen av avtalets regler om och i

vilken utsträckning var och en av de avtalsslutande staterna får beskatta

inkomst respektive förmögenhetstillgångar, om hur internationell

dubbelbeskattning får undanröjas och om förbud mot diskriminering. Om

bestämmelserna i ett dubbelbeskattningsavtal inte hindrar att en viss inkomst

eller förmögenhetstillgång helt eller delvis beskattas i Sverige, sker

beskattning i den delen enligt svensk lag med bortseende från avtalet."

 32

Förslaget till lag om ändring i kommunalskattelagen

I remissen föreslås bl.a. att 72 § kommunalskattelagen skall upphöra att gälla.

Skälet är, enligt vad som anges i remissprotokollet, att paragrafen är onödig.

 Lagrådet har inte någon invändning mot förslaget i den delen. Det kan

emellertid ifrågasättas om inte också 73 § bör upphävas i detta sammanhang.

Paragrafen synes numera sakna betydelse.

 Upphävs såväl 72 som 73 §, bör inledningen till 53 § 1 mom. lyda på följande

sätt:

 "Skyldighet att erlägga skatt för inkomst åligger, om ej annat föreskrivs i

denna lag, ...".

 Vidare bör hänvisningen i 74 § till beslut som avses i 73 § utgå.

Övriga lagförslag

Lagrådet lämnar förslagen utan erinran.

 33

 34