Regeringens proposition

1998/99:130

Ny bokföringslag m.m.

Prop.

1998/99:130

Regeringen överlämnar denna proposition till riksdagen.

Stockholm den 3 juni 1999

Lena Hjelm-Wallén

 Laila Freivalds

 (Justitiedepartementet)

Propositionens huvudsakliga innehåll

Redovisningslagstiftningens struktur

I propositionen föreslås att bestämmelserna om vem som är bok-

föringsskyldig och om räkenskapsår, löpande bokföring och arkivering

samlas i en ny bokföringslag.

Årsredovisningslagens tillämpningsområde utsträcks så att lagen

kommer att omfatta samtliga företag som är skyldiga att avsluta den

löpande bokföringen med en årsredovisning. Bestämmelserna om

finansiella företags offentliga redovisning skall dock liksom hittills

finnas i de särskilda årsredovisningslagarna för kreditinstitut och värde-

pappersbolag respektive för försäkringsföretag.

Kompletterande normgivning

Det föreslås att Finansinspektionen liksom i dag skall kunna meddela

bindande föreskrifter för de finansiella företagens bokföring och

offentliga redovisning. Finansinspektionen skall också kunna utfärda

allmänna råd för finansiella företag, i den mån sådana är påkallade av

dessa företags särart.

Utvecklingen av god redovisningssed skall i övrigt ske genom annan

kompletterande normgivning. Staten skall genom Bokföringsnämnden

bära huvudansvaret för denna. Huvudansvaret skall emellertid till väsent-

lig del kunna utövas genom en kontroll av att annan kompletterand

normgivning fungerar. Bokföringsnämnden skall i första hand anförtro

utvecklandet av god redovisningssed avseende den offentliga redovis-

ningen till Redovisningsrådet. Endast om Redovisningsrådet inte agerar

eller om den normutveckling som sker från allmänna synpunkter framstår

som otillfredsställande skall Bokföringsnämnden behöva ingripa.

Bokföringsnämnden skall ensam ha ansvaret för utvecklandet av god

redovisningssed i frågor om löpande bokföring och arkivering.

En ny bokföringslag

Den nya bokföringslagen skall enligt förslaget reglera kretsen av

bokföringsskyldiga, räkenskapsår, löpande bokföring, avslutande av den

löpande bokföringen och arkivering av räkenskapsinformation.

Lagen syftar till att tillgodose behovet av skydd för det bokförings-

skyldiga företagets borgenärer och det allmänna samt företagets ägare,

medlemmar och anställda. Den skall vara utformad som en ramlag och

kunna tillämpas oberoende av vilken teknik som används vid bok-

föringen.

Kretsen av bokföringsskyldiga

Enligt förslaget skall kretsen bokföringsskyldiga utvidgas till i princip

alla juridiska personer oavsett om de bedriver näringsverksamhet eller

inte. Undantag görs för sådana ideella föreningar, samfällighetsförening-

ar, registrerade trossamfund och stiftelser som har endast begränsade

tillgångar. Fysiska personer och dödsbon skall vara bokföringsskyldiga

endast om de bedriver näringsverksamhet. Jordbrukare som tidigare har

varit skyldiga att upprätta räkenskaper enligt jordbruksbokföringslagen

(1979:141) skall enligt förslaget vara bokföringsskyldiga enligt den nya

bokföringslagen.

Räkenskapsår

Enskilda näringsidkare, dödsbon och sådana handelsbolag vars inkomst

skall beskattas hos fysiska personer eller dödsbon skall enligt förslaget

liksom i dag ha ett räkenskapsår som motsvarar kalenderår. Övriga bok-

föringsskyldiga skall kunna ha s.k. brutet räkenskapsår.

Verksamhet som omfattas av bokföringsskyldigheten

Enligt förslaget skall en juridisk persons bokföringsskyldighet omfatta all

verksamhet som bedrivs av den juridiska personen. Fysiska personer och

dödsbon skall vara bokföringsskyldiga endast för den näringsverksamhet

som de bedriver.

Gemensam och separat bokföring

Bokföringsskyldiga som bedriver verksamhet tillsammans föreslås få

organisera bokföringen gemensamt om det är förenligt med god

redovisningssed. En bokföringsskyldig som bedriver flera verksamheter

skall som huvudregel ha en enda bokföring för samtliga verksamheter.

Ett mindre utrymme lämnas för avsteg från huvudregeln.

Juridiska personer anknutna till Svenska kyrkan ges särskilda

möjligheter att upprätta gemensam bokföring.

Information och informationsbärare

Uttrycket räkenskapsinformation föreslås som beteckning för vissa i

bokföringen förekommande sammanställningar av information. Räken-

skapsinformation skall bevaras i vanlig läsbar form, i format som kan

läsas med förstoringshjälpmedel eller i annan form som kan läsas,

avlyssnas eller på annat sätt uppfattas med tekniskt hjälpmedel.

Löpande bokföring

När den bokföringsskyldige har tagit emot en uppgift om en affärs-

händelse, skall denna enligt förslaget användas som verifikation.

Verifikationen skall förvaras i det skick den hade när den bokförings-

skyldige fick den.

Det föreslås att kontanta in- och utbetalningar skall bokföras senast

nästföljande arbetsdag och andra affärshändelser så snart det kan ske.

Om det finns särskilda skäl och det är förenligt med god redovisningssed,

skall dock avsteg kunna göras från dessa huvudregler.

Det föreslås vidare att bokföringsskyldiga vars nettoomsättning inte

överstiger tjugo prisbasbelopp och som inte är skyldiga att upprätta

årsbokslut eller årsredovisning skall kunna dröja med att bokföra vissa

affärshändelser tills betalning sker (den s.k. kontantmetoden). Också

andra bokföringsskyldiga skall kunna tillämpa kontantmetoden, om det

förekommer endast ett mindre antal fakturor och andra handlingar och

om fordringarna och skulderna enligt dessa inte uppgår till avsevärda

belopp.

Arkivering av räkenskapsinformation

Kravet på att varannan länk i bokföringskedjan skall vara i vanlig läsbar

form (den s.k. varannanlänksprincipen) skall enligt förslaget upphävas.

Varje länk i bokföringen skall således kunna föreligga i maskinläsbar

form.

Dokument, mikroskrift och maskinläsbart medium med räkenskaps-

information som den bokföringsskyldige har tagit emot från någon annan

skall enligt förslaget bevaras i det skick materialet hade när det kom den

bokföringsskyldige tillhanda. Informationsbärare som den bokförings-

skyldige själv har upprättat skall bevaras i det skick de fick när räken-

skapsinformationen sammanställdes.

Arkiveringstiden skall även fortsättningsvis vara tio år. Förslaget

lämnar dock vissa möjligheter till förtida förstörande av räkenskaps-

information.

Som huvudregel skall all bokföring bevaras inom landet. Om

bokföringen är datoriserad, skall emellertid maskinutrustningen efter sär-

skilt myndighetstillstånd få placeras utomlands. En förutsättning för detta

skall dock vara att den bokföringsskyldige har terminalåtkomst till

bokföringssystemet och kan ta fram räkenskapsinformationen i vanlig

läsbar form i Sverige.

Avslutande av den löpande bokföringen

Det föreslås att den löpande bokföringen som huvudregel skall avslutas

med en årsredovisning eller ett årsbokslut. Bl.a. enskilda näringsidkare

och handelsbolag med enbart fysiska personer som delägare skall dock

inte behöva avsluta den löpande bokföringen om omsättningen under-

stiger tjugo prisbasbelopp.

Förkortad resultaträkning

Det föreslås att den nuvarande regeln om att företag får upprätta s.k. för-

kortad resultaträkning endast om Patent- och registreringsverket har

lämnat tillstånd till det skall tas bort. I stället skall företag som använder

sig av förkortad resultaträkning normalt redovisa uppgift om netto-

omsättningen.

Koncernredovisning

Enligt förslaget skall mindre koncerner undantas från kravet på upp-

rättande av koncernredovisning. Ett moderföretag skall vara skyldigt att

upprätta en koncernredovisning endast om antalet anställda är fler än tio

eller nettovärdet av koncernföretagens tillgångar överstiger 24 miljoner

kronor. Ett moderföretag som inte upprättar en koncernredovisning skall

i sin årsredovisning lämna upplysningar om internvinster på transak-

tioner inom koncernen.

Finansiella företag skall vara skyldiga att upprätta koncernredovisning

under samma förutsättningar som i dag.

Bokföringsbrott

Den som är bokföringsskyldig skall kunna dömas för bokföringsbrott

under samma förutsättningar som i dag. Vissa tidigare inte bokförings-

skyldiga grupper undantas dock från bestämmelserna om bokförings-

brott. Även sådana brister i en årsredovisning som medför att rörelsens

resultat och ställning inte kan bedömas i huvudsak skall kunna leda till

ansvar för bokföringsbrott.

Vissa redovisningsfrågor för finansiella företag

Understödsföreningar skall enligt förslaget upprätta års- och koncern-

redovisningar enligt lagen om årsredovisning i försäkringsföretag.

Dispens från lagen skall kunna ges dels för understödsföreningar som

meddelar försäkringar för dödsfall där försäkringsersättningen under-

stiger ett prisbasbelopp eller utgår som naturaförmån, dels för föreningar

med bestämmelser om uttaxering eller nedsättning av förmåner i sina

stadgar och där premieinkomsten inte överstiger 500 000 euro.

Samtliga finansiella holdingföretag som skall upprätta koncernredovis-

ning enligt de särskilda lagarna för kreditinstitut och värdepappersbolag

respektive för försäkringsföretag skall vara skyldiga att upprätta

årsredovisning samt upprätta minst en delårsrapport oavsett företagets

storlek.

Kreditinstitut och värdepappersbolag föreslås bli skyldiga att upprätta

en finansieringsanalys i årsredovisningen och koncernredovisningen

oavsett företagets respektive koncernens storlek.

En ny lag om revision

Det föreslås en ny lag om revision, tillämplig på alla företag som är

skyldiga att avsluta bokföringen med en årsredovisning och som inte

omfattas av regler om revision i annan lag. Den nya lagen har, med några

undantag, utformats med bestämmelserna om revision i aktiebolagslagen

som förebild.

Övrigt

I propositionen behandlas också bl.a. frågan om det i årsredovis-

ningslagen bör införas en s.k. avstegsregel, dvs. en regel om att företagen

skall göra avsteg från lagens regler om det fordras för att att åstadkomma

en rättvisande bild av företagets resultat och ställning. Något förslag

lämnas dock inte. Propositionen behandlar också frågan om redovisning

av intellektuellt kapital samt personalekonomisk redovisning men inte

heller i dessa delar föreslås några lagändringar.

Ikraftträdande

Enligt förslaget skall de nya bestämmelserna träda i kraft den 1 januari

2000. De grupper som i dag inte behöver tillämpa bokföringslagens

regler men som till följd av förslaget blir bokföringsskyldiga bl.a.

enskilda jordbrukare och icke näringsdrivande ideella föreningar skall

inte vara skyldiga att tillämpa de nya reglerna förrän fr.o.m. år 2001.

Detsamma föreslås gälla för registrerade trossamfund enligt lagen

(1998:1593) om trossamfund samt för understödsföreningar.

Innehållsförteckning

1 Förslag till riksdagsbeslut 12

2 Lagtext 14

2.1 Förslag till bokföringslag 14

2.2 Förslag till revisionslag 28

2.3 Förslag till lag om ändring i föräldrabalken 36

2.4 Förslag till lag om ändring i brottsbalken 38

2.5 Förslag till lag om ändring i kommunalskattelagen

(1928:370) 39

2.6 Förslag till lag om ändring i lagen (1947:576) om statlig

inkomstskatt 45

2.7 Förslag till lag om ändring i lagen (1955:257) om

inventering av varulager för inkomsttaxeringen 47

2.8 Förslag till lag om ändring i lagen (1967:531) om

tryggande av pensionsutfästelse m.m. 49

2.9 Förslag till lag om ändring i lagen (1972:262) om

understödsföreningar 51

2.10 Förslag till lag om ändring i lagen (1975:417) om

sambruksföreningar 54

2.11 Förslag till lag om ändring i aktiebolagslagen

(1975:1385) 55

2.12 Förslag till lag om ändring i lagen (1980:1102) om

handelsbolag och enkla bolag 57

2.13 Förslag till lag om ändring i försäkringsrörelselagen

(1982:713) 60

2.14 Förslag till lag om ändring i lagen (1984:151) om

punktskatter och prisregleringsavgifter 61

2.15 Förslag till lag om ändring i lagen (1984:409) om

skatt på gödselmedel 64

2.16 Förslag till lag om ändring i sparbankslagen (1987:619) 65

2.17 Förslag till lag om ändring i lagen (1987:667) om

ekonomiska föreningar 66

2.18 Förslag till lag om ändring i konkurslagen (1987:672) 70

2.19 Förslag till lag om ändring i taxeringslagen (1990:324) 72

2.20 Förslag till lag om ändring i lagen (1990:325) om

självdeklaration och kontrolluppgifter 73

2.21 Förslag till lag om ändring i lagen (1990:663) om

ersättningsfonder 76

2.22 Förslag till lag om ändring i bostadsrättslagen

(1991:614) 77

2.23 Förslag till lag om ändring i lagen (1992:160) om

utländska filialer m.m. 78

2.24 Förslag till lag om ändring i lagen (1992:1300) om

krigsmateriel 79

2.25 Förslag till lag om ändring i lagen (1993:1538) om

periodiseringsfonder 80

2.26 Förslag till lag om ändring i mervärdesskattelagen

(1994:200) 81

2.27 Förslag till lag om ändring i lagen (1994:466) om

särskilda tvångsåtgärder i beskattningsförfarandet 83

2.28 Förslag till lag om ändring i lagen (1994:566) om lokal

försöksverksamhet med finansiell samordning mellan

socialförsäkring, hälso- och sjukvård och socialtjänst 84

2.29 Förslag till lag om ändring i stiftelselagen (1994:1220) 85

2.30 Förslag till lag om ändring i lagen (1994:1563) om

tobaksskatt 97

2.31 Förslag till lag om ändring i lagen (1994:1564) om

alkoholskatt 98

2.32 Förslag till lag om ändring i lagen (1994:1776) om

skatt på energi 99

2.33 Förslag till lag om ändring i lagen (1994:1927) om

europeiska ekonomiska intressegrupperingar 100

2.34 Förslag till lag om ändring i lagen (1994:2004) om

kapitaltäckning och stora exponeringar för kreditinstitut

och värdepappersbolag 101

2.35 Förslag till lag om ändring i årsredovisningslagen

(1995:1554) 102

2.36 Förslag till lag om ändring i lagen (1995:1559) om

årsredovisning i kreditinstitut och värdepappersbolag 142

2.37 Förslag till lag om ändring i lagen (1995:1560) om

årsredovisning i försäkringsföretag 152

2.38 Förslag till lag om ändring i lagen (1999:000) om

ändring i lagen (1995:1560) om årsredovisning i

försäkringsföretag 160

2.39 Förslag till lag om ändring i lagen (1995:1570) om

medlemsbanker 163

2.40 Förslag till lag om ändring i lagen (1995:1623) om

skattereduktion för riskkapitalinvesteringar 164

2.41 Förslag till lag om ändring i lagen (1997:239) om

arbetslöshetskassor 165

2.42 Förslag till lag om ändring i skattebetalningslagen

(1997:483) 166

2.43 Förslag till lag om ändring i lagen (1998:514) om särskild

skattekontroll av torg- och marknadshandel m.m. 168

3 Ärendet och dess beredning 168

4 Begreppet redovisning 171

5 Redovisningslagstiftningens struktur 172

5.1 Nuvarande lagstiftning 172

5.2 Den nya lagstiftningens struktur 174

6 Kompletterande normgivning 177

6.1 Nuvarande ordning 177

6.2 Lagstiftningen om bokföring och annan redovisning

utformas som ramlagar 179

6.3 De kompletterande normernas rättsliga form 180

6.4 Bör utvecklandet av god redovisningssed ske i statlig

eller privat regi? 185

6.5 Förhållandet mellan statlig och privat normutveckling 187

6.6 Vilket statligt organ skall svara för utvecklandet av

god redovisningssed? 189

6.7 Domstolsprövning av företagens offentliga redo-

 visning 191

7 En ny bokföringslag 195

7.1 Nuvarande lagstiftning och annan normgivning 195

7.2 Allmänna utgångspunkter för en ny bokföringslag 195

7.2.1 Syftet med reglerna om löpande bokföring

och arkivering 195

7.2.2 Vilka krav skall ställas på löpande

bokföring och arkivering? 197

7.2.3 En anpassning till modern teknik 199

7.2.4 En ny ramlag 200

8 Kretsen av bokföringsskyldiga 202

8.1 Allmänna utgångspunkter 202

8.2 Fysiska personer och dödsbon 203

8.3 Jordbrukare 206

8.4 Juridiska personer 209

8.4.1 Huvudregeln; aktiebolag, ekonomiska

föreningar m.m. 209

8.4.2 Ideella föreningar och samfällighetsföre-

 ningar 210

8.4.3 Registrerade trossamfund 214

8.4.4 Stiftelser 216

9 Räkenskapsår 220

10 Frågor om bokföringens omfattning 227

10.1 Verksamhet som omfattas av bokföringsskyldigheten 227

10.2 En skattebaserad bokföring? 228

10.3 Gemensam och separat bokföring 229

10.3.1 Gemensam bokföring för flera

bokföringsskyldiga 229

10.3.2 Gemensam bokföring i Svenska kyrkan 232

10.3.3 Kan bokföringsskyldigheten fullgöras genom

flera separata bokföringar? 235

11 Information och informationsbärare 241

11.1 Räkenskapsinformation 241

11.2 Informationsbärarna 244

12 Löpande bokföring 246

12.1 Verifikationer som underlag för bokföringen 246

12.2 Grundbokföring och huvudbokföring 250

12.3 Tidpunkten för bokföring 253

12.3.1 Kontanta in- och utbetalningar 253

12.3.2 Andra affärshändelser än kontanta in- och

utbetalningar 255

12.3.3 Kontantmetoden 256

12.4 Bokslutstransaktioner 258

12.5 Sidoordnad bokföring 259

13 Förvaring av räkenskapsinformation 260

13.1 Informationssäkerhet 260

13.1.1 Varaktig och lätt åtkomlig

räkenskapsinformation 260

13.1.2 Förvaring i ordnat skick och på betryggande

och överskådligt sätt 261

13.1.3 Varannanlänksprincipen 262

13.2 Arkivering av räkenskapsinformation 263

13.2.1 Tiden för bevarande av räkenskapsinfor-

mation 263

13.2.2 Platsen för förvaring 265

13.2.3 Överföring av räkenskapsinformation från

maskinläsbart medium till annan tillåten

form för bevarande 270

13.2.4 Förtida förstöring av räkenskapsinfor-

mation 272

14 Avslutande av den löpande bokföringen 274

14.1 Allmänt om årsbokslut och årsredovisning 274

14.2 Nuvarande bestämmelser om den offentliga redovis-

ningen 274

14.2.1 Skyldighet att upprätta årsredovisning 274

14.2.2 Innehållet i årsredovisningen 275

14.2.3 Revision av årsredovisningen 276

14.2.4 Offentliggörande av årsredovisningen 276

14.3 Årsredovisning eller årsbokslut 277

14.4 Undantag från skyldigheten att avsluta den löpande

bokföringen 281

14.5 Avslutande av den löpande bokföringen i stiftelser 285

14.6 Avslutande av den löpande bokföringen i registrerade

trossamfund 287

14.7 Sammanställning över privata tillgångar och skulder 287

14.8 Kravet på bunden årsbok 288

15 Årsredovisningsfrågor 290

15.1 Rättvisande bild 290

15.1.1 Bakgrund 290

15.1.2 Bör en avstegsregel införas? 292

15.1.3 Värdering av omsättningstillgångar 293

15.2 Redovisning av ekonomiska förpliktelser 294

15.2.1 Avsättningar 294

15.2.2 Skall oåterkalleliga åtaganden redovisas

inom linjen? 298

15.3 Förkortad resultaträkning 300

15.3.1 Förutsättningarna för att resultaträkningen

skall få upprättas i förkortad form 300

15.3.2 Kretsen av företag som skall få använda sig

av förkortad resultaträkning 307

15.4 Finansieringsanalys 309

16 Koncernredovisningsfrågor 311

16.1 Skyldighet att upprätta koncernredovisning 311

16.2 Tilläggsupplysningar i moderbolagens årsredo-

visningar 316

16.3 Sambandet mellan årsredovisning och koncernredo-

visning 318

16.4 Kapitalandelsfonden 322

17 Skyldigheten att upprätta delårsrapport 324

18 Straffsanktioner vid försummelser av bokföringsskyldigheten 326

18.1 Bakgrund 326

18.2 Överväganden 327

19 Personalekonomisk redovisning 330

19.1 Förslagen i Ds 1991:45 330

19.2 Redovisning av intellektuellt kapital 334

20 Vissa redovisningsfrågor för finansiella företag 342

20.1 Redovisning i understödsföreningar 342

20.2 Upplysningar om arvoden till revisorer i finansiella

företag 351

20.3 Delårsrapporter i vissa finansiella holdingföretag 352

20.4 Finansieringsanalys i kreditinstitut och värdepappers-

bolag 353

21 Frågor om överklagande 357

21.1 Överklaganden av beslut i bokföringsärenden 357

21.2 Överklagande av vissa beslut enligt årsredovisnings-

lagen 357

21.2.1 Instansordning 357

21.2.2 Tiden för överklagande 358

22 En ny lag om revision 362

23 Ikraftträdande 366

24 Kostnader m.m. 368

25 Författningskommentar 369

25.1 Förslaget till bokföringslag 369

25.2 Förslaget till revisionslag 410

25.3 Förslaget till lag om ändring i brottsbalken 425

25.4 Förslaget till lag om ändring i lagen (1967:531) om

tryggande av pensionsutfästelse m.m. 426

25.5 Förslaget till lag om ändring i lagen (1972:262) om

understödsföreningar 427

25.6 Förslaget till lag om ändring i lagen (1975:417) om

sambruksföreningar 431

25.7 Förslaget till lag om ändring i aktiebolagslagen

(1975:1385) 431

25.8 Förslaget till lag om ändring i lagen (1980:1102) om

handelsbolag och enkla bolag 432

25.9 Förslaget till lag om ändring i försäkringsrörelselagen

(1982:713) 434

25.10 Förslaget till lag om ändring i lagen (1987:667) om

ekonomiska föreningar 435

25.11 Förslaget till lag om ändring i konkurslagen

(1987:672) 437

25.12 Förslaget till lag om ändring i bostadsrättslagen

(1991:614) 439

25.13 Förslaget till lag om ändring i lagen (1992:160) om

utländska filialer m.m. 440

25.14 Förslaget till lag om ändring i stiftelselagen

(1994:1220) 441

25.15 Förslaget till lag om ändring i lagen (1994:1927) om

europeiska ekonomiska intressegrupperingar 451

25.16 Förslaget till lag om ändring i årsredovisningslagen

(1995:1554) 451

25.17 Förslaget till lag om ändring i lagen (1995:1559) om

årsredovisning i kreditinstitut och värdepappersbolag 493

25.18 Förslaget till lag om ändring i lagen (1995:1560) om

årsredovisning i försäkringsföretag 502

25.19 Förslaget till lag om ändring i lagen (1999:000) om

ändring i lagen (1995:1560) om årsredovisning i

försäkringsföretag 509

25.20 Övriga förslag till lagändringar 512

1 Förslag till riksdagsbeslut

Regeringen föreslår att riksdagen

antar regeringens förslag till

1. bokföringslag,

2. revisionslag,

3. lag om ändring i föräldrabalken,

4. lag om ändring i brottsbalken,

5. lag om ändring i kommunalskattelagen (1928:370),

6. lag om ändring i lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt,

7. lag om ändring i lagen (1955:257) om inventering av varulager för

inkomsttaxeringen,

8. lag om ändring i lagen (1967:531) om tryggande av pensions-

utfästelse m.m.,

9. lag om ändring i lagen (1972:262) om understödsföreningar,

10. lag om ändring i lagen (1975:417) om sambruksföreningar,

11. lag om ändring i aktiebolagslagen (1975:1385),

12. lag om ändring i lagen (1980:1102) om handelsbolag och enkla

bolag,

13. lag om ändring i försäkringsrörelselagen (1982:713),

14. lag om ändring i lagen (1984:151) om punktskatter och prisregle-

ringsavgifter,

15. lag om ändring i lagen (1984:409) om skatt på gödselmedel,

16. lag om ändring i sparbankslagen (1987:619),

17. lag om ändring i lagen (1987:667) om ekonomiska föreningar,

18. lag om ändring i konkurslagen (1987:672),

19. lag om ändring i taxeringslagen (1990:324),

20. lag om ändring i lagen (1990:325) om självdeklaration och

kontrolluppgifter,

21. lag om ändring i lagen (1990:663) om ersättningsfonder,

22. lag om ändring i bostadsrättslagen (1991:614),

23. lag om ändring i lagen (1992:160) om utländska filialer m.m.,

24. lag om ändring i lagen (1992:1300) om krigsmateriel,

25. lag om ändring i lagen (1993:1538) om periodiseringsfonder,

26. lag om ändring i mervärdesskattelagen (1994:200),

27. lag om ändring i lagen (1994:466) om särskilda tvångsåtgärder i

beskattningsförfarandet,

28. lag om ändring i lagen (1994:566) om lokal försöksverksamhet

med finansiell samordning mellan socialförsäkring, hälso- och sjukvård

och socialtjänst,

29. lag om ändring i stiftelselagen (1994:1220),

30. lag om ändring i lagen (1994:1563) om tobaksskatt,

31. lag om ändring i lagen (1994:1564) om alkoholskatt,

32. lag om ändring i lagen (1994:1776) om skatt på energi,

33. lag om ändring i lagen (1994:1927) om europeiska ekonomiska

intressegrupperingar,

34. lag om ändring i lagen (1994:2004) om kapitaltäckning och stora

exponeringar för kreditinstitut och värdepappersbolag,

35. lag om ändring i årsredovisningslagen (1995:1554),

36. lag om ändring i lagen (1995:1559) om årsredovisning i kredit-

institut och värdepappersbolag,

37. lag om ändring i lagen (1995:1560) om årsredovisning i

försäkringsföretag,

38. lag om ändring i lagen (1999:000) om ändring i lagen (1995:1560)

om årsredovisning i försäkringsföretag,

39. lag om ändring i lagen (1995:1570) om medlemsbanker,

40. lag om ändring i lagen (1995:1623) om skattereduktion för risk-

kapitalinvesteringar,

41. lag om ändring i lagen (1997:239) om arbetslöshetskassor,

42. lag om ändring i skattebetalningslagen (1997:483),

43. lag om ändring i lagen (1998:514) om särskild skattekontroll av

torg- och marknadshandel m.m.

2 Lagtext

2.1 Förslag till bokföringslag

Härigenom föreskrivs följande.

1 kap. Inledande bestämmelser

Lagens innehåll

1 § I denna lag finns bestämmelser om bokföringsskyldighet för vissa

fysiska och juridiska personer. Lagen innehåller bestämmelser om

 kretsen av bokföringsskyldiga (2 kap.),

 räkenskapsår (3 kap.),

 bokföringsskyldighetens innebörd (4 kap.),

 löpande bokföring och verifikationer (5 kap.),

 hur den löpande bokföringen avslutas (6 kap.),

 arkivering av räkenskapsinformation m.m. (7 kap.),

 utvecklandet av god redovisningssed (8 kap.), samt

 överklagande (9 kap.).

Definitioner

2 § I denna lag betyder

1. företag: en fysisk eller juridisk person som är bokföringsskyldig

enligt denna lag,

2. bokslutsföretag: företag som tillhör någon eller några av följande

kategorier

a) aktiebolag,

b) ekonomiska föreningar,

c) handelsbolag i vilka en eller flera juridiska personer är delägare,

d) företag som omfattas av lagen (1995:1559) om årsredovisning i

kreditinstitut och värdepappersbolag eller lagen (1995:1560) om årsredo-

visning i försäkringsföretag,

e) stiftelser som är bokföringsskyldiga enligt denna lag,

f) företag som är moderföretag i en koncern,

g) företag i vilka den årliga nettoomsättningen normalt uppgår till mer

än ett belopp motsvarande tjugo prisbasbelopp enligt lagen (1962:381)

om allmän försäkring som gällde under den sista månaden av räken-

skapsåret.

3. verksamhet: näringsverksamhet eller annan verksamhet som

omfattas av bokföringsskyldighet enligt denna lag,

4. moderföretag: företag som utgör moderföretag enligt definitionen i

1 kap. 4 § årsredovisningslagen (1995:1554),

5. koncern: vad som utgör koncern enligt definitionen i 1 kap. 4 §

årsredovisningslagen,

6. bokföringspost: varje enskild notering i grundbokföringen eller

huvudbokföringen,

7. affärshändelser: alla förändringar i storleken och sammansättningen

av ett företags förmögenhet som beror på företagets ekonomiska rela-

tioner med omvärlden, såsom in- och utbetalningar, uppkomna fordringar

och skulder samt egna tillskott till och uttag ur verksamheten av pengar,

varor eller annat,

8. verifikation: de uppgifter som dokumenterar en affärshändelse eller

en vidtagen justering i bokföringen,

9. räkenskapsinformation:

a) sådana sammanställningar av uppgifter som avses i

 4 kap. 3 § (balansräkning),

 5 kap. 1 § (grundbokföring och huvudbokföring),

 5 kap. 4 § (sidoordnad bokföring),

 5 kap. 6 § (verifikation),

 5 kap. 7 § (handling m.m. som en verifikation hänvisar till),

 5 kap. 11§ (systemdokumentation och behandlingshistorik),

 6 kap. 2 § (årsredovisning),

 6 kap. 4 § (årsbokslut),

 6 kap. 5 § (noter till balansräkning och resultaträkning), samt

 6 kap. 11 § (specifikation av balansräkningspost).

b) avtal och andra handlingar av särskild betydelse för att belysa

verksamhetens ekonomiska förhållanden, samt

c) sådana uppgifter i övrigt som är av betydelse för att det skall gå att

följa och förstå de enskilda bokföringsposternas behandling i bok-

föringen.

Trots bestämmelsen i första stycket 2 g skall en bokföringsskyldig

fysisk person inte anses som bokslutsföretag om han eller hon med stöd

av 4 kap. 4 § andra stycket har olika bokföringar och nettoomsättningen

enligt varje enskild bokföring normalt inte uppgår till mer än tjugo

prisbasbelopp.

3 § Vad som sägs i denna lag om juridiska personer tillämpas inte på

dödsbon. I fråga om dödsbon gäller i stället vad som sägs om fysiska

personer.

2 kap. Kretsen av bokföringsskyldiga

När juridiska personer är bokföringsskyldiga

1 § En juridisk person är bokföringsskyldig, om inte annat anges i 2

5 §§.

2 § Följande juridiska personer är bokföringsskyldiga i den utsträckning

som anges i andra fjärde styckena:

1. ideella föreningar,

2. registrerade trossamfund och registrerade organisatoriska delar av

sådana samfund enligt lagen (1998:1593) om trossamfund,

3. samfällighetsföreningar enligt 17 § lagen (1973:1150) om förvalt-

ning av samfälligheter,

4. jaktvårdsområdesföreningar enligt 1 § lagen (1980:894) om jakt-

vårdsområden,

5. fiskevårdsområdesföreningar enligt 1 § lagen (1981:533) om

fiskevårdsområden.

Juridiska personer som anges i första stycket är bokföringsskyldiga,

om värdet av tillgångarna, beräknat enligt 4 §, överstiger ett gränsbelopp

som motsvarar trettio prisbasbelopp enligt lagen (1962:381) om allmän

försäkring. Bokföringsskyldigheten inträder

1. från och med tidpunkten för den juridiska personens bildande, om

tillgångarna då överstiger det angivna gränsbeloppet, eller

2. från och med det kalenderår vid vars ingång värdet av tillgångarna

överstiger gränsbeloppet.

Bokföringsskyldigheten enligt andra stycket upphör, om tillgångarnas

värde vid utgången av de tre senaste räkenskapsåren har varit lägre än det

angivna gränsbeloppet.

 Om den juridiska personen bedriver näringsverksamhet eller är

moderföretag i en koncern, är den bokföringsskyldig även om förutsätt-

ningarna enligt andra stycket inte är uppfyllda.

3 § Stiftelser är bokföringsskyldiga, om värdet av tillgångarna, beräknat

enligt 4 §, överstiger ett gränsbelopp som motsvarar tio prisbasbelopp

enligt lagen (1962:381) om allmän försäkring. Bokföringsskyldigheten

inträder

1. från och med tidpunkten för stiftelsens bildande, om tillgångarna då

överstiger det angivna gränsbeloppet, eller

2. från och med det kalenderår vid vars ingång värdet av tillgångarna

överstiger gränsbeloppet.

Bokföringsskyldigheten enligt första stycket upphör, om tillgångarnas

värde vid utgången av de tre senaste åren har varit lägre än det angivna

gränsbeloppet.

Följande stiftelser är dock bokföringsskyldiga även om förutsättningar-

na enligt första stycket inte är uppfyllda:

1. stiftelser som bedriver näringsverksamhet,

2. stiftelser som är moderstiftelser,

3. insamlingsstiftelser enligt 11 kap. 1 § stiftelselagen (1994:1220),

4. kollektivavtalsstiftelser enligt 11 kap. 3 § samma lag,

5. stiftelser som har bildats av eller tillsammans med staten, en

kommun eller ett landsting,

6. pensionsstiftelser enligt 9 § lagen (1967:531) om tryggande av

pensionsutfästelse m.m.,

7. personalstiftelser enligt 27 § samma lag.

4 § När värdet på tillgångarna enligt 2 § andra stycket och 3 § första

stycket bestäms, skall varje tillgång tas upp till ett värde som motsvarar

vad tillgången kan anses betinga vid en försäljning under normala

förhållanden. Fastigheter och byggnader som är lös egendom tas dock

upp till taxeringsvärdet, om ett sådant värde finns.

5 § Följande juridiska personer är inte bokföringsskyldiga enligt denna

lag:

1. staten, kommunerna, landstingen, kommunalförbunden och region-

förbunden,

2. konkursbon, samt

3. stiftelser vars tillgångar enligt stiftelseförordnandet får användas

endast till förmån för bestämda fysiska personer.

När fysiska personer är bokföringsskyldiga

6 § En fysisk person som bedriver näringsverksamhet är bokförings-

skyldig för denna.

Vid tillämpningen av första stycket skall uthyrning av en fastighet som

enligt 5 § kommunalskattelagen (1928:370) räknas som privatbostads-

fastighet inte anses som näringsverksamhet. Ägande eller brukande av en

fastighet som enligt 5 § kommunalskattelagen räknas som näringsfastig-

het skall alltid anses som näringsverksamhet.

Bokföringsskyldighet för utländska filialer m.m.

7 § I lagen (1992:160) om utländska filialer m.m. finns bestämmelser om

bokföringsskyldighet för näringsverksamhet som bedrivs i Sverige av

utländska företag och utomlands bosatta svenska eller utländska

medborgare.

3 kap. Räkenskapsår

Normalt räkenskapsår

1 § Ett räkenskapsår skall omfatta tolv månader.

Fysiska personer, handelsbolag där en fysisk person skall beskattas för

hela eller en del av bolagets inkomst och sådana samfällighetsförvaltande

juridiska personer som avses i 53 § 2 mom. kommunalskattelagen

(1928:370) skall ha kalenderåret som räkenskapsår.

Andra företag får tillämpa annat räkenskapsår än kalenderår (brutet

räkenskapsår). Brutet räkenskapsår skall omfatta tiden den 1 maj den 30

april, den 1 juli den 30 juni eller den 1 september den 31 augusti.

Annat tolvmånaders räkenskapsår

2 § Om det med hänsyn till det allmännas ekonomiska intresse eller

andra omständigheter finns synnerliga skäl, kan Riksskatteverket medge

att annan period av tolv hela månader än som följer av 1 § får utgöra

räkenskapsår.

Förkortat eller förlängt räkenskapsår

3 § När bokföringsskyldigheten inträder eller räkenskapsåret läggs om,

får räkenskapsåret omfatta kortare tid än tolv månader eller utsträckas att

omfatta högst arton månader. Räkenskapsåret får också kortas av om

bokföringsskyldigheten upphör.

Gemensamt räkenskapsår för flera verksamheter

4 § Om ett företag bedriver flera verksamheter, skall det tillämpa samma

räkenskapsår för dessa.

Gemensamt räkenskapsår för koncernföretag

5 § Företag som ingår i samma koncern skall ha gemensamt räkenskaps-

år.

Om det finns synnerliga skäl, kan Riksskatteverket medge att olika

räkenskapsår får tillämpas.

Om en fysisk person som bedriver jordbruksverksamhet också äger ett

aktiebolag, som också bedriver jordbruksverksamhet, utan att han är

skyldig att upprätta koncernredovisning, får aktiebolaget, trots bestäm-

melsen i första stycket, ha brutet räkenskapsår.

Omläggning av räkenskapsår

6 § Räkenskapsår får läggas om endast om skattemyndigheten ger

tillstånd till det. Tillstånd behövs dock inte

1. för omläggning från brutet räkenskapsår till kalenderår,

2. för omläggning till gemensamt räkenskapsår i fall som avses i 4 §

och 5 § första stycket.

Föreläggande om rättelse

7 § Om ett företag tillämpar brutet räkenskapsår i strid med 1 § andra

stycket, får skattemyndigheten förelägga företaget att lägga om

räkenskapsåret till kalenderår. Ett sådant föreläggande får förenas med

vite.

Räkenskapsår i finansiella företag

8 § I 1 kap. 7 § lagen (1995:1559) om årsredovisning i kreditinstitut och

värdepappersbolag och i 1 kap. 6 § lagen (1995:1560) om årsredovisning

i försäkringsföretag finns bestämmelser om räkenskapsår i vissa företag.

4 kap. Bokföringsskyldighetens innebörd

Allmänt om vad bokföringsskyldigheten innebär

1 § Ett företag skall

1. löpande bokföra alla affärshändelser enligt bestämmelserna i 5 kap.

1 5 §§,

2. se till att det finns verifikationer enligt 5 kap. 6 9 §§ för alla bok-

föringsposter samt systemdokumentation och behandlingshistorik enligt

5 kap. 11 §,

3. bevara all räkenskapsinformation och sådan utrustning och sådana

system som behövs för att presentera räkenskapsinformationen i den

form som anges i 7 kap. 1 § 1 eller 2.

Ett bokslutsföretag skall dessutom

1. upprätta en balansräkning enligt 3 §, och

2. avsluta den löpande bokföringen enligt bestämmelserna i 6 kap.

God redovisningssed

2 § Bokföringsskyldigheten skall fullgöras på ett sätt som överens-

stämmer med god redovisningssed.

Upprättande av balansräkning när bokföringsskyldigheten inträder

eller när grunden för denna ändras

3 § Bokslutsföretag skall utan dröjsmål upprätta en balansräkning, när

bokföringsskyldighet inträder eller när grunden för sådan skyldighet

ändras.

Vid upprättandet av balansräkningen gäller 6 kap. 4 § andra stycket i

tillämpliga delar.

Bokföring för flera verksamheter

4 § Om ett företag bedriver flera verksamheter, skall det ha en bokföring

som omfattar samtliga verksamheter.

Trots bestämmelsen i första stycket får ett företag som bedriver flera

verksamheter ha en bokföring för varje enskild verksamhet, om det finns

särskilda skäl och det är förenligt med god redovisningssed. Företag som

avses i 6 kap. 1 § skall i så fall löpande arkivera uppgifter om ställning

och resultat i de olika verksamheterna på en gemensam plats. Om före-

taget bedriver verksamhet på egen hand, skall arkiveringen ske i

anslutning till bokföringen för en sådan verksamhet.

Gemensam bokföring för flera bokföringsskyldiga

5 § Ett företag får ha gemensam bokföring med någon annan

bokföringsskyldig endast för gemensamt bedriven verksamhet och endast

om det är förenligt med god redovisningssed.

Trots bestämmelsen i första stycket får församlingar i Svenska kyrkan

som ingår i en kyrklig samfällighet enligt 3 § andra stycket lagen

(1998:1591) om Svenska kyrkan ha en gemensam bokföring som

omfattar församlingarnas och samfällighetens verksamheter. Vidare får

prästlönetillgångar enligt 10 § lagen (1998:1592) om införande av lagen

(1998:1591) om Svenska kyrkan ha gemensam bokföring, om de

förvaltas tillsammans.

5 kap. Löpande bokföring och verifikationer

Grundbokföring och huvudbokföring

1 § Affärshändelserna skall bokföras så att de kan presenteras i

registreringsordning (grundbokföring) och i systematisk ordning (huvud-

bokföring). Detta skall ske på ett sådant sätt att det är möjligt att

kontrollera fullständigheten i bokföringsposterna och överblicka verk-

samhetens förlopp, ställning och resultat.

Tidpunkten för bokföring

2 § Kontanta in- och utbetalningar skall bokföras senast påföljande

arbetsdag. Andra affärshändelser skall bokföras så snart det kan ske.

Affärshändelserna får bokföras senare än som anges i första stycket,

om det finns särskilda skäl och det är förenligt med god redovisningssed.

Andra företag än bokslutsföretag får dröja med att bokföra

affärshändelserna tills betalning sker, under förutsättning att detta är

förenligt med god redovisningssed. Vid räkenskapsårets utgång skall

dock samtliga då obetalda fordringar och skulder bokföras.

Vad som sägs i tredje stycket gäller också bokslutsföretag, om det

endast förekommer ett mindre antal fakturor eller andra handlingar i

verksamheten och fordringarna och skulderna enligt dessa inte uppgår till

avsevärda belopp.

Bokslutstransaktioner

3 § I samband med att den löpande bokföringen avslutas skall sådana

poster som är nödvändiga för att bestämma räkenskapsårets intäkter och

kostnader och den finansiella ställningen på balansdagen bokföras.

Sidoordnad bokföring

4 § Vid bokföringen skall konton över tillgångar, avsättningar och

skulder specificeras i en sidoordnad bokföring i den utsträckning det

behövs för att ge en tillfredsställande kontroll och överblick.

Rättelse av bokföringspost

5 § Om en bokföringspost rättas, skall det anges när rättelsen har skett

och vem som har gjort den. Sker rättelsen genom en särskild rättelsepost,

skall det samtidigt säkerställas att det vid en granskning av den rättade

bokföringsposten utan svårighet går att få kännedom om rättelsen.

Verifikationer

6 § För varje affärshändelse skall det finnas en verifikation. Om företaget

har tagit emot en uppgift om affärshändelsen i den form som anges i

7 kap. 1 § första stycket, skall denna uppgift, i förekommande fall

kompletterad med uppgifter enligt 7 och 8 §§, användas som verifikation.

Om det behövs med hänsyn till arten av den mottagna verifikationen,

får bokföringen grundas på en särskilt upprättad hänvisningsverifikation.

Flera likartade affärshändelser får dokumenteras genom en gemensam

verifikation. Vid försäljning av varor och tjänster mot kontant betalning

får även inbetalningarna under en dags försäljning dokumenteras genom

en gemensam verifikation, om det skulle vara förenat med svårigheter att

upprätta verifikationer för de olika affärshändelserna. Den gemensamma

verifikationen får då utgöras av uppgifter från en kassaapparat, kassa-

rapport eller annan uppgift som anger summan av mottagna betalningar.

7 § Verifikationen skall innefatta uppgift om när den har sammanställts,

när affärshändelsen har inträffat, vad denna avser, vilket belopp den

gäller och vilken motpart den berör. I förekommande fall skall

verifikationen även innefatta upplysning om handlingar eller andra

uppgifter som har legat till grund för affärshändelsen samt var dessa

finns tillgängliga.

I verifikationen skall det ingå ett verifikationsnummer eller annat iden-

tifieringstecken samt sådana övriga uppgifter som är nödvändiga för att

sambandet mellan verifikationen och den bokförda affärshändelsen utan

svårighet skall kunna fastställas.

8 § Uppgifter enligt 7 § första stycket får utelämnas, om det är förenat

med svårigheter att låta uppgiften ingå i verifikationen och ett

utelämnande är förenligt med god redovisningssed.

9 § Om en verifikation rättas, skall det anges när rättelsen har skett och

vem som har gjort den.

Andra bokföringsposter än sådana som avser affärshändelser

10 § Vad som föreskrivs i 1 9 §§ gäller även andra bokföringsposter än

sådana som avser affärshändelser.

Systemdokumentation och behandlingshistorik

11 § Företaget skall upprätta sådana beskrivningar över bokförings-

systemets organisation och uppbyggnad som behövs för att ge överblick

över systemet (systemdokumentation). Företaget skall också upprätta

sådana beskrivningar över genomförda bearbetningar inom systemet som

gör det möjligt att utan svårighet följa och förstå de enskilda bok-

föringsposternas behandling (behandlingshistorik).

Om företaget har flera separata bokföringar, skall det av system-

dokumentationen för varje bokföring framgå var uppgifter ur övriga

bokföringar kan erhållas.

6 kap. Hur den löpande bokföringen avslutas

När den löpande bokföringen skall avslutas med en årsredovisning

1 § Företag som tillhör någon eller några av följande kategorier skall för

varje räkenskapsår avsluta bokföringen med en årsredovisning och

offentliggöra den enligt 2 §:

1. aktiebolag,

2. ekonomiska föreningar,

3. handelsbolag i vilka en eller flera juridiska personer är delägare,

4. företag som omfattas av lagen (1995:1559) om årsredovisning i

kreditinstitut och värdepappersbolag eller lagen (1995:1560) om

årsredovisning i försäkringsföretag,

5. stiftelser som är bokföringsskyldiga enligt denna lag, dock inte

stiftelser som får använda sina tillgångar uteslutande till förmån för

medlemmar av en viss eller vissa släkter och som är bokföringsskyldiga

endast på grund av 2 kap. 3 § första stycket,

6. företag som är moderföretag i en koncern,

7. bokslutsföretag i vilka

a) antalet anställda i verksamheten under de senaste två räkenskapsåren

i medeltal har uppgått till mer än tio, eller

b) nettovärdet av tillgångarna i verksamheten enligt en balansräkning

för räkenskapsåret uppgår till mer än 24 miljoner kronor.

Årsredovisningens innehåll m.m.

2 § En årsredovisning skall upprättas och offentliggöras enligt

bestämmelserna i årsredovisningslagen (1995:1554) eller, i förekom-

mande fall, lagen (1995:1559) om årsredovisning i kreditinstitut och

värdepappersbolag eller lagen (1995:1560) om årsredovisning i

försäkringsföretag.

När den löpande bokföringen får avslutas med ett årsbokslut i stället

för en årsredovisning

3 § Andra bokslutsföretag än sådana som avses i 1 § skall, om de inte

upprättar årsredovisning, för varje räkenskapsår avsluta den löpande

bokföringen med ett årsbokslut enligt 4 §.

Årsbokslutets innehåll

4 § Ett årsbokslut skall bestå av en resultaträkning och en balansräkning.

När årsbokslutet upprättas, skall följande bestämmelser i årsredo-

visningslagen (1995:1554) tillämpas:

1 kap. 3 § om vad som avses med andelar,

1 kap. 4 6 §§ om koncern- och intresseföretagsdefinitioner,

2 kap. 2 § om överskådlighet och god redovisningssed,

2 kap. 4 § om andra grundläggande redovisningsprinciper,

2 kap. 5 § om språk och form,

2 kap. 6 § om valuta,

2 kap. 7 § om undertecknande,

3 kap. 1 och 2 §§ om balans- och resultaträkningarnas innehåll,

3 kap. 3 och 4 §§ om uppställningsformer,

3 kap. 9 § om avsättningar,

3 kap. 12 § och 13 § första stycket om nettoomsättning och

extraordinära poster,

4 kap. 1 och 2 §§ om vad som är anläggningstillgångar och omsätt-

ningstillgångar,

4 kap. 3 § om anskaffningsvärdet för anläggningstillgångar,

4 kap. 4 § om avskrivning av anläggningstillgångar,

4 kap. 5 § om nedskrivning av anläggningstillgångar,

4 kap. 9 § om värdering av omsättningstillgångar,

4 kap. 10 § om värdering av pågående arbeten,

4 kap. 11 § om varulagrets anskaffningsvärde,

4 kap. 12 § om redovisning till bestämd mängd och fast värde,

4 kap. 13 § om omräkning av fordringar och skulder i utländsk valuta,

och

4 kap. 15 § om periodisering av vissa belopp vid upptagande av lån.

Tilläggsupplysningar i årsbokslutet

5 § I årsbokslutet skall företaget lämna de ytterligare upplysningar som

anges i 6 9 §§.

Upplysningarna skall lämnas i noter. Om det inte står i strid med

kravet på överskådlighet i 2 kap. 2 § årsredovisningslagen (1995:1554),

får upplysningarna i stället lämnas i balansräkningen eller resultat-

räkningen.

Lämnas upplysningarna i noter, skall hänvisning göras vid de poster i

balansräkningen eller resultaträkningen som upplysningarna hänför sig

till.

6 § Principerna för värdering av tillgångar, avsättningar och skulder skall

anges.

För poster i balansräkningen som avser tillgångar, avsättningar eller

skulder i utländsk valuta skall det anges enligt vilka principer beloppen

har räknats om till svenska kronor.

7 § För varje post som tas upp som anläggningstillgång i balansräkningen

eller i sådana noter som avses i 3 kap. 4 § fjärde stycket 2 årsredo-

visningslagen (1995:1554) skall uppgift lämnas om

1. tillgångarnas anskaffningsvärde,

2. årets avskrivningar enligt 4 kap. 4 § årsredovisningslagen,

3. årets nedskrivningar, med särskild uppgift om nedskrivningar som

har gjorts med stöd av 4 kap. 5 § andra stycket årsredovisningslagen,

4. ackumulerade avskrivningar enligt 4 kap. 4 § årsredovisningslagen,

5. ackumulerade nedskrivningar, med särskild uppgift om nedskriv-

ningar som har gjorts med stöd av 4 kap. 5 § andra stycket årsredo-

visningslagen.

Grunderna för avskrivning av anläggningstillgångarnas olika poster

skall anges.

8 § För varje skuldpost i balansräkningen eller i sådana noter som avses i

3 kap. 4 § fjärde stycket 2 årsredovisningslagen (1995:1554) skall den

del som förfaller till betalning senare än ett år efter balansdagen anges.

9 § Om företaget har ändrat redovisningsprinciper, skall upplysning

lämnas om detta. Skälen för ändringen skall anges.

Tidpunkten för färdigställande av årsbokslutet

10 § Årsbokslutet skall färdigställas så snart det kan ske, dock senast sex

månader eller, i stiftelser, fyra månader efter räkenskapsårets utgång.

Specifikation till årsredovisning eller årsbokslut

11 § För varje sammandragen post i den balansräkning som skall ingå i

årsredovisningen eller årsbokslutet skall, om inte postens samman-

sättning klart framgår av bokföringen i övrigt, de belopp som ingår i

posten specificeras i en särskild förteckning, som inte behöver

offentliggöras.

7 kap. Arkivering av räkenskapsinformation m.m.

Former för bevarande

1 § Räkenskapsinformation skall bevaras i

1. vanlig läsbar form (dokument),

2. mikroskrift som kan läsas med förstoringshjälpmedel, eller

3. annan form som kan läsas, avlyssnas eller på annat sätt uppfattas

endast med tekniskt hjälpmedel (maskinläsbart medium) och som genom

omedelbar utskrift kan tas fram i sådan form som avses i 1 eller 2.

Dokument, mikroskrift och maskinläsbart medium med räkenskaps-

information som företaget har tagit emot från någon annan skall bevaras i

det skick materialet hade när det kom till företaget. Dokument,

mikroskrift och maskinläsbart medium med räkenskapsinformation som

företaget självt har upprättat skall bevaras i det skick materialet fick när

räkenskapsinformationen sammanställdes.

Tid och plats för förvaring

2 § Dokument, mikroskrift och maskinläsbara medier som används för

att bevara räkenskapsinformation skall vara varaktiga och lätt åtkomliga.

De skall bevaras fram till och med det tionde året efter utgången av det

kalenderår då räkenskapsåret avslutades. De skall förvaras i Sverige, i

ordnat skick och på betryggande och överskådligt sätt.

Maskinutrustning och system som behövs för att presentera räken-

skapsinformationen i den form som anges i 1 § första stycket 1 eller 2

skall hållas tillgängliga i Sverige under hela den tid som anges i första

stycket.

Tillfällig förvaring av verifikation utomlands

3 § Om det finns särskilda skäl och är förenligt med god redovisningssed,

får ett dokument som innefattar en verifikation, trots bestämmelserna i

2 §, tillfälligt förvaras utomlands.

Utomlands placerad utrustning m.m.

4 § Om det finns särskilda skäl, får skattemyndigheten tillåta att ett

företag, trots bestämmelserna i 2 §, förvarar maskinläsbara medier

utomlands. I sådana fall får maskinutrustning och system som avses i 2 §

andra stycket hållas tillgängliga i samma land. Tillståndet får förenas

med villkor och begränsas till viss tid. Även om tillstånd ges, skall

företaget genom omedelbar utskrift kunna ta fram räkenskaps-

informationen i Sverige i sådan form som avses i 1 § 1 eller 2.

Tillstånd enligt första stycket ges av Finansinspektionen när det gäller

företag som står under inspektionens tillsyn.

Förvaring av dokument m.m. som hör till en filial utomlands

5 § Bestämmelserna i 2 § om förvaring i Sverige gäller inte dokument,

mikroskrift, maskinläsbara medier, utrustning och system som avser

verksamhet som företaget bedriver genom en filial utomlands, om

företaget är bokföringsskyldigt i det landet.

Överföring av räkenskapsinformation på maskinläsbart medium till

annan form

6 § Ett företag får förstöra ett maskinläsbart medium som används för att

bevara räkenskapsinformation, om räkenskapsinformationen på ett be-

tryggande sätt överförs till dokument, mikroskrift eller annat maskin-

läsbart medium. Om räkenskapsinformationen består av uppgifter som

företaget har tagit emot från någon annan, får det maskinläsbara mediet

dock förstöras först från och med det fjärde året efter utgången av det

kalenderår då räkenskapsåret avslutades.

När räkenskapsinformation får förstöras

7 § Om det finns särskilda skäl, får skattemyndigheten för visst fall tillåta

att dokument, mikroskrift och maskinläsbara medier som används för att

bevara räkenskapsinformation förstörs före utgången av den tid som

anges i 2 §.

Tillstånd enligt första stycket ges av Finansinspektionen när det gäller

företag som står under inspektionens tillsyn.

8 kap. Utvecklandet av god redovisningssed

1 § Bokföringsnämnden ansvarar för utvecklandet av god

redovisningssed. Finansinspektionen ansvarar för utvecklandet av god

redovisningssed i sådana företag som omfattas av lagen (1995:1559) om

årsredovisning i kreditinstitut och värdepappersbolag och lagen

(1995:1560) om årsredovisning i försäkringsföretag i den utsträckning

det är påkallat av dessa företags särart.

Av 1 kap. 5 § lagen om årsredovisning i kreditinstitut och värde-

pappersbolag, 1 kap. 4 § lagen om årsredovisning i försäkringsföretag

och 11 kap. 2 § lagen (1992:543) om börs- och clearingverksamhet följer

att regeringen får bemyndiga Finansinspektionen att meddela föreskrifter

om redovisning för finansiella företag.

9 kap. Överklagande

1 § En myndighets beslut enligt denna lag får överklagas hos allmän

förvaltningsdomstol.

Prövningstillstånd krävs vid överklagande till kammarrätten.

1. Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första

gången för det räkenskapsår som inleds närmast efter den 31 december

1999. I fråga om juridiska personer som avses i 2 kap. 2 § första stycket

och som inte bedriver näringsverksamhet skall dock lagen tillämpas först

från och med det räkenskapsår som inleds närmast efter den 31 december

2000. Detsamma gäller fysiska personer som vid utgången av år 1999

inte var bokföringsskyldiga enligt bokföringslagen (1976:125) och som

skulle vara bokföringsskyldiga enligt den nya lagen endast därför att de

äger eller brukar en näringsfastighet.

2. Bokföringslagen (1976:125) skall upphöra att gälla vid utgången av

år 1999. Lagen skall dock fortfarande tillämpas för räkenskapsår som har

inletts före nämnda tidpunkt. Lagen skall vidare tillämpas på understöds-

föreningar som med stöd av punkten 3 i övergångsbestämmelserna till

lagen (1999:000) om ändring i lagen (1995:1560) om årsredovisning i

försäkringsföretag alltjämt tillämpar 29 och 30 §§ lagen (1972:262) om

understödsföreningar.

Bestämmelsen i 16 § andra stycket bokföringslagen får tillämpas även

för det räkenskapsår som inleds närmast efter den 31 december 1999.

3. Jordbruksbokföringslagen (1979:141) skall upphöra att gälla vid

utgången av år 2000. Lagen skall dock fortfarande tillämpas för räken-

skapsår som har inletts före nämnda tidpunkt.

4. Om det i en lag eller i en annan författning hänvisas till någon

föreskrift i bokföringslagen (1976:125) eller jordbruksbokföringslagen

(1979:141) som har ersatts av en föreskrift i denna lag, tillämpas i stället

den nya föreskriften.

2.2 Förslag till revisionslag

Härigenom föreskrivs följande.

Allmänna bestämmelser

1 § I denna lag finns bestämmelser om revision för vissa fysiska och

juridiska personer.

I denna lag betyder

1. företag: fysisk eller juridisk person som är bokföringsskyldig enligt

bokföringslagen (1999:000),

2. moderföretag: företag som utgör moderföretag enligt definitionen i

1 kap. 4 § årsredovisningslagen (1995:1554),

3. dotterföretag: vad som utgör dotterföretag enligt definitionen i

1 kap. 4 § årsredovisningslagen,

4. koncern: vad som utgör koncern enligt definitionen i 1 kap. 4 §

årsredovisningslagen,

5. koncernföretag: vad som utgör koncernföretag enligt definitionen i

1 kap. 4 § årsredovisningslagen,

6. företagsledning: den eller de som svarar för företagets organisation

och förvaltningen av företagets angelägenheter samt den eller de som har

hand om den löpande förvaltningen.

2 § Lagen är tillämplig på företag som enligt 6 kap. 1 § bokföringslagen

(1999:000) är skyldiga att avsluta bokföringen med en årsredovisning,

dock inte företag för vilka regler om revision finns i någon annan lag.

Antalet revisorer

3 § Ett företag skall ha minst en revisor.

4 § För en revisor får en eller flera revisorssuppleanter utses. Vad som

sägs i denna lag om revisor skall i tillämpliga delar även gälla suppleant.

Revisorns uppgifter

5 § Revisorn skall granska företagets årsredovisning och bokföring samt

företagsledningens förvaltning. Granskningen skall vara så ingående och

omfattande som god revisionssed kräver.

Om företaget är moderföretag, skall revisorn även granska koncern-

redovisningen och koncernföretagens inbördes förhållanden.

6 § Revisorn skall efter varje räkenskapsår lämna en revisionsberättelse

till företaget. Bestämmelser om berättelsens innehåll och den tidpunkt då

den skall lämnas till företagsledningen finns i 27 32 §§.

Om företaget är ett moderföretag, skall revisorn även lämna en

koncernrevisionsberättelse enligt bestämmelserna i 33 §. Detta gäller inte

om moderföretaget enligt 7 kap. 2 eller 3 § årsredovisningslagen

(1995:1554) inte behöver upprätta koncernredovisning.

7 § I samband med revisionen skall revisorn till företagsledningen fram-

föra de erinringar och göra de påpekanden som följer av god

revisionssed. Bestämmelser om erinringar finns i 34 §.

Tillhandahållande av upplysningar m.m.

8 § Företagsledningen skall ge revisorn tillfälle att genomföra gransk-

ningen i den omfattning revisorn anser vara nödvändig. Den skall lämna

de upplysningar och den hjälp som revisorn begär.

Samma skyldigheter har företagsledningen och revisorn i ett dotter-

företag gentemot en revisor i moderföretaget.

Hur revisor utses

9 § En revisor utses av företaget.

Företaget får bestämma att någon annan skall utse revisor.

I 25 § finns bestämmelser om att länsstyrelsen i vissa fall skall utse

revisor.

Obehörighetsgrunder

10 § Den som är underårig, i konkurs eller har fått näringsförbud eller

har förvaltare enligt 11 kap. 7 § föräldrabalken kan inte vara revisor.

Bosättningskrav

11 § En revisor som inte är auktoriserad eller godkänd skall vara bosatt i

en stat inom Europeiska unionen eller Europeiska ekonomiska

samarbetsområdet, om inte regeringen eller den myndighet som

regeringen bestämmer för ett särskilt fall tillåter något annat. Detta gäller

inte om även en auktoriserad eller godkänd revisor deltar i revisionen.

Kompetenskrav

12 § En revisor skall ha den insikt i och erfarenhet av redovisning och

ekonomiska förhållanden som med hänsyn till arten och omfattningen av

företagets verksamhet fordras för att fullgöra uppdraget.

Endast den som är auktoriserad eller godkänd revisor kan vara revisor i

1. ett handelsbolag som en eller flera juridiska personer är delägare i,

och

2. ett hypoteksinstitut som är skyldigt att upprätta årsredovisning enligt

lagen (1995:1559) om årsredovisning i kreditinstitut och värdepappers-

bolag.

13 § Minst en revisor skall vara auktoriserad revisor om

1. nettovärdet av företagets tillgångar enligt balansräkningarna för de

två senaste räkenskapsåren överstiger ett gränsbelopp som motsvarar 1

000 gånger det prisbasbelopp enligt lagen (1962:381) om allmän

försäkring som gällde under den sista månaden av respektive

räkenskapsår, eller

2. antalet anställda hos företaget under de två senaste räkenskapsåren i

medeltal har överstigit 200.

14 § Bestämmelserna i 13 § gäller även för moderföretag i en koncern

om

1. nettovärdet av koncernföretagens tillgångar enligt koncern-

balansräkningarna för de två senaste räkenskapsåren överstiger det

gränsbelopp som anges i 13 § 1,

2. antalet anställda hos koncernföretagen under de två senaste

räkenskapsåren i medeltal har överstigit 200, eller

3. moderföretaget inte upprättar koncernredovisning och nettovärdet av

koncernföretagens tillgångar, enligt balansräkningar för koncernföre-

tagens två senaste räkenskapsår, på moderföretagets balansdag överstiger

det gränsbelopp som anges i 13 § 1.

15 § För ett företag som omfattas av bestämmelserna i 13 eller 14 § får

regeringen eller den myndighet som regeringen bestämmer besluta att

företaget får utse en viss godkänd revisor i stället för en auktoriserad

revisor. Ett sådant beslut gäller i högst fem år.

16 § För ett företag som inte omfattas av bestämmelserna i 12 § andra

stycket, 13 eller 14 § får länsstyrelsen, om särskilda omständigheter

kräver det, besluta att minst en revisor skall vara auktoriserad eller

godkänd.

Jäv

17 § Den får inte vara revisor som

1. är ägare till eller delägare i företaget eller annat företag i samma

koncern,

2. ingår i företagsledningen för företaget eller dess dotterföretag eller

biträder vid företagets bokföring eller medelsförvaltning eller företagets

kontroll däröver,

3. är anställd hos eller på annat sätt har en underordnad eller beroende

ställning till företaget eller någon som avses under 1 eller 2,

4. är verksam i samma rörelse som den som yrkesmässigt biträder

företaget vid grundbokföringen eller medelsförvaltningen eller företagets

kontroll däröver,

5. är gift eller sambo med eller är syskon eller släkting i rätt upp- eller

nedstigande led till en person som avses under 1 eller 2 eller är besvågrad

med en sådan person i rätt upp- eller nedstigande led eller så att den ene

är gift med den andres syskon, eller

6. står i låneskuld till företaget eller ett annat företag i samma koncern

eller har en förpliktelse som ett sådant företag har ställt säkerhet för.

Den som enligt första stycket inte är behörig att vara revisor i ett

moderföretag får inte vara revisor i dess dotterföretag.

Anlitande av biträde

18 § En revisor får vid revisionen inte anlita någon som enligt 17 § inte

är behörig att vara revisor. Om företaget eller dess moderföretag i sin

tjänst har anställda med uppgift att uteslutande eller huvudsakligen sköta

den interna revisionen, får revisorn dock vid revisionen anlita sådana

anställda i den utsträckning det är förenligt med god revisionssed.

Revisionsbolag

19 § Till revisor får även ett registrerat revisionsbolag utses.

Bestämmelser om vem som får vara huvudansvarig för revisionen när

ett revisionsbolag utses att vara revisor och om underrättelseskyldighet

finns i 12 § lagen (1995:528) om revisorer. Följande bestämmelser i detta

kapitel tillämpas på den huvudansvarige:

17 § om jäv, och

18 § om anlitande av biträde.

Revisor i dotterföretag

20 § Till revisor i ett dotterföretag bör minst en av moderföretagets

revisorer utses.

Revisorns mandattid

21 § Uppdraget som revisor gäller för bestämd tid eller tills vidare.

Ett uppdrag att tills vidare vara revisor upphör när ny revisor har

utsetts.

Förtida avgång m.m.

22 § Ett uppdrag att vara revisor för bestämd tid upphör i förtid, om

revisorn eller den som har utsett revisorn anmäler att uppdraget skall

upphöra.

Ett uppdrag som gäller tills vidare upphör, om revisorn eller den som

har utsett revisorn anmäler att uppdraget skall upphöra utan att ny revisor

utses.

Anmälan skall göras hos företagsledningen. Om revisorn har utsetts av

någon annan än företaget, skall anmälan också göras hos den som har

utsett revisorn.

23 § En revisor vars uppdrag upphör i förtid skall genast anmäla detta till

Patent- och registreringsverket för registrering. Han skall lämna en kopia

av anmälan till företagsledningen.

Revisorn skall i anmälan lämna en redogörelse för vad han har funnit

vid den granskning som han har utfört under den del av löpande

räkenskapsår som uppdraget har omfattat. För anmälan gäller vad som

föreskrivs i 29 §, 30 § första stycket och 31 § om revisionsberättelse.

Patent- och registreringsverket skall sända en kopia av anmälan till

skattemyndigheten.

Första och andra styckena gäller även när ett uppdrag att tills vidare

vara revisor upphör.

24 § Om en revisors uppdrag upphör i förtid eller om bestämmelserna i

10 15 §§ eller i 17 § hindrar honom att vara revisor och det inte finns

någon suppleant, skall företagsledningen vidta åtgärder för att en ny

revisor utses för den återstående mandattiden.

Länsstyrelsen utser revisor i vissa fall

25 § Efter anmälan skall länsstyrelsen utse revisor,

1. när någon revisor inte är utsedd,

2. när auktoriserad revisor eller godkänd revisor inte är utsedd enligt

12 § andra stycket eller 13 16 §§,

3. när revisorn är obehörig enligt 10, 11 eller 17 § och det inte finns

någon behörig revisorssuppleant, eller

4. när beslut av företaget om antalet revisorer eller om revisorns

behörighet har åsidosatts.

Anmälan enligt första stycket kan göras av var och en. Företags-

ledningen är skyldig att göra anmälan, om inte rättelse utan dröjsmål sker

genom den som utser revisor.

26 § Länsstyrelsen skall ge företagsledningen tillfälle att yttra sig innan

den utser en revisor enligt 25 §. Förordnandet skall avse tiden till dess att

annan revisor har blivit utsedd.

Vid förordnande enligt 25 § första stycket 3 skall länsstyrelsen

entlediga den obehöriga revisorn.

Revisionsberättelsen

27 § Revisionsberättelsen skall lämnas till företagsledningen senast fem

och en halv månader efter räkenskapsårets utgång.

Revisorn skall på årsredovisningen teckna en hänvisning till revisions-

berättelsen.

Revisionsberättelsen skall innehålla uppgift om företagets firma,

organisationsnummer eller personnummer och den räkenskapsperiod

som revisionsberättelsen avser.

28 § Revisionsberättelsen skall innehålla ett uttalande om huruvida

årsredovisningen har upprättats i överensstämmelse med tillämplig lag

om årsredovisning.

Om det i årsredovisningen inte har lämnats sådana upplysningar som

skall lämnas enligt tillämplig lag om årsredovisning, skall revisorn ange

detta och, om det kan ske, lämna behövliga upplysningar i sin berättelse.

29 § Om revisorn vid sin granskning har funnit att någon som ingår i

företagsledningen har företagit någon åtgärd eller gjort sig skyldig till

någon försummelse som kan föranleda ersättningsskyldighet, skall det

anmärkas i berättelsen.

30 § I revisionsberättelsen skall revisorn anmärka om han har funnit att

företaget inte har fullgjort sin skyldighet

1. att göra skatteavdrag enligt skattebetalningslagen (1997:483),

2. att anmäla sig för registrering enligt 3 kap. 2 § skattebetalnings-

lagen,

3. att lämna skattedeklaration enligt 10 kap. 9 eller 10 § skattebetal-

ningslagen, eller

4. att i rätt tid betala skatter och avgifter som omfattas av 1 kap. 1 och

2 §§ skattebetalningslagen.

Om revisionsberättelsen innehåller en anmärkning om att företaget inte

har fullgjort en skyldighet som avses i första stycket 1 3, skall revisorn

genast sända en kopia av revisionsberättelsen till skattemyndigheten.

31 § Utöver vad som följer av 28 30 §§ får en revisor i revisions-

berättelsen lämna sådana upplysningar som han anser att tredje man bör

få kännedom om.

32 § Om en tidigare revisor har gjort en anmälan enligt 23 §, skall en

kopia av den fogas till revisionsberättelsen.

Koncernrevisionsberättelsen

33 § I fråga om koncernrevisionsberättelsen gäller 27 § första stycket om

tidpunkten för lämnande av revisionsberättelsen samt 28, 31 och 32 §§

om revisionsberättelsens innehåll.

Revisorn skall på koncernredovisningen teckna en hänvisning till

koncernrevisionsberättelsen.

Koncernrevisionsberättelsen skall innehålla uppgift om moderföre-

tagets firma, organisationsnummer eller personnummer och den

räkenskapsperiod som revisionsberättelsen avser.

Erinringar

34 § Om revisorn har framfört en erinran till företagsledningen, skall den

antecknas i ett protokoll eller i en annan handling. Handlingen skall

lämnas till företagsledningen och företaget skall förvara den på ett

betryggande sätt.

Revisorns tystnadsplikt

35 § En revisor får inte till den som saknar rätt att få kännedom om

företagets angelägenheter lämna upplysningar om sådana företagets

angelägenheter som han får kännedom om när han fullgör sitt uppdrag,

om det kan vara till skada för företaget.

Revisorns upplysningsplikt

36 § Revisorn är skyldig att lämna medrevisor, ny revisor och, om

företaget har försatts i konkurs, konkursförvaltaren de upplysningar som

behövs om företagets angelägenheter.

Revisorn är dessutom skyldig att på begäran lämna upplysningar om

företagets angelägenheter till undersökningsledaren under förunder-

sökning i brottmål.

Revisorn i ett handelsbolag som omfattas av 1 kap. 9 § sekretesslagen

(1980:100) är även skyldig att på begäran lämna upplysningar om

bolagets angelägenheter till de förtroendevalda revisorerna i kommunen

eller landstinget.

Revisorns skadeståndsansvar

37 § En revisor som när han fullgör sitt uppdrag uppsåtligen eller av

oaktsamhet skadar företaget skall ersätta skadan. Detsamma gäller när

skadan tillfogas någon annan genom överträdelse av denna lag eller

tillämplig lag om årsredovisning. En revisor skall även ersätta skada som

uppsåtligen eller av oaktsamhet vållas av hans medhjälpare.

Om ett registrerat revisionsbolag är revisor, är det detta bolag och den

för revisionen huvudansvarige som är ersättningsskyldiga.

Jämkning

38 § Om någon är ersättningsskyldig enligt 37 §, kan skadeståndet

jämkas efter vad som är skäligt med hänsyn till handlingens art, skadans

storlek och omständigheterna i övrigt.

Gemensamt skadeståndsansvar

39 § Om flera skall ersätta samma skada, svarar de solidariskt för skade-

ståndet i den mån inte skadeståndsskyldigheten har jämkats för någon av

dem enligt 38 §. Vad någon av dem har betalat i skadestånd får han

återkräva av de andra efter vad som är skäligt med hänsyn till om-

ständigheterna.

Tiden för väckande av talan

40 § Talan för företagets räkning enligt 37 § som inte grundas på brott

får inte väckas mot en revisor sedan tre år har förflutit från det att

revisionsberättelsen överlämnades till företagsledningen.

Överklagande

41 § Myndighets beslut i tillståndsärenden enligt 11 eller 15 § får över-

klagas hos regeringen.

Länsstyrelsens beslut enligt denna lag får överklagas hos allmän

förvaltningsdomstol.

Prövningstillstånd krävs vid överklagande till kammarrätten.

1. Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första

gången för det räkenskapsår som inleds närmast efter den 31 december

1999.

2. Om det i en lag eller i en annan författning hänvisas till någon före-

skrift i lagen (1980:1103) om årsredovisning m.m. i vissa företag som

har ersatts av en föreskrift i denna lag, tillämpas i stället den nya

föreskriften.

2.3 Förslag till lag om ändring i föräldrabalken

Härigenom föreskrivs att 13 kap. 13 § och 14 kap. 14 § föräldrabalken1

skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

13 kap.

13 §

Föräldrar får inte låta den som är under sexton år driva rörelse.

Om den omyndige har fyllt

sexton år, får föräldrarna endast

med överförmyndarens samtycke

låta honom eller henne driva en

rörelse som medför bokförings-

skyldighet enligt bokföringslagen

(1976:125) eller jordbruksbok-

föringslagen (1979:141). Utan

överförmyndarens samtycke får

föräldrarna inte själva driva en

sådan rörelse för den omyndiges

räkning. Samtycke får lämnas

endast om den omyndiges ekono-

miska och personliga förhållanden

är sådana att det med beaktande av

rörelsens art är lämpligt att

samtycke ges.

Om den omyndige har fyllt

sexton år, får föräldrarna endast

med överförmyndarens samtycke

låta honom eller henne driva en

rörelse som medför bokförings-

skyldighet enligt bokföringslagen

(1999:000). Utan överförmyn-

darens samtycke får föräldrarna

inte själva driva en sådan rörelse

för den omyndiges räkning.

Samtycke får lämnas endast om

den omyndiges ekonomiska och

personliga förhållanden är sådana

att det med beaktande av rörelsens

art är lämpligt att samtycke ges.

14 kap.

14 §

En god man eller förvaltare får

endast med överförmyndarens

samtycke låta den enskilde driva

en rörelse som medför bokförings-

skyldighet enligt bokföringslagen

(1976:125) eller jordbruksbok-

föringslagen (1979:141). Utan

överförmyndarens samtycke får

den gode mannen eller förvaltaren

inte driva en sådan rörelse för den

enskildes räkning. Samtycke får

lämnas endast om den enskildes

ekonomiska och personliga för-

hållanden är sådana att det med

beaktande av rörelsens art är

lämpligt att samtycke ges.

En god man eller förvaltare får

endast med överförmyndarens

samtycke låta den enskilde driva

en rörelse som medför bokförings-

skyldighet enligt bokföringslagen

(1999:000). Utan överförmyn-

darens samtycke får den gode

mannen eller förvaltaren inte driva

en sådan rörelse för den enskildes

räkning. Samtycke får lämnas

endast om den enskildes ekono-

miska och personliga förhållanden

är sådana att det med beaktande av

rörelsens art är lämpligt att

samtycke ges.

I fråga om förordnade förmyndare tillämpas 13 kap. 13 §.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000. Vad som sägs i 13 kap.

13 § och 14 kap. 14 § i deras äldre lydelse om drivande av rörelse som

medför bokföringsskyldighet enligt jordbruksbokföringslagen (1979:141)

gäller dock även därefter till och med utgången av år 2000.

2.4 Förslag till lag om ändring i brottsbalken

Härigenom föreskrivs att 11 kap. 5 § brottsbalken skall ha följande

lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

11 kap.

5 §1

Den som uppsåtligen eller av

oaktsamhet åsidosätter bok-

föringsskyldighet enligt bok-

föringslagen (1976:125), stiftelse-

lagen (1994:1220) eller lagen

(1967:531) om tryggande av

pensionsutfästelse m. m. genom att

underlåta att bokföra affärs-

händelser eller bevara räken-

skapsmaterial eller genom att

lämna oriktiga uppgifter i bok-

föringen eller på annat sätt, döms,

om rörelsens förlopp, ekonomiska

resultat eller ställning till följd

härav inte kan i huvudsak bedömas

med ledning av bokföringen, för

bokföringsbrott till fängelse i

högst två år eller, om brottet är

ringa, till böter. Är brottet grovt

skall han dömas till fängelse i

lägst sex månader och högst fyra

år.

Den som uppsåtligen eller av

oaktsamhet åsidosätter bokfö-

ringsskyldighet enligt bokförings-

lagen (1999:000) genom att under-

låta att bokföra affärshändelser

eller bevara räkenskapsinforma-

tion eller genom att lämna oriktiga

uppgifter i bokföringen eller på

annat sätt, döms, om rörelsens

förlopp, ekonomiska resultat eller

ställning till följd härav inte kan i

huvudsak bedömas med ledning av

bokföringen, för bokföringsbrott

till fängelse i högst två år eller, om

brottet är ringa, till böter. Är

brottet grovt döms till fängelse i

lägst sex månader och högst fyra

år.

Första stycket gäller inte om

bokföringsskyldigheten avser en

juridisk person som anges i 2 kap.

2 § bokföringslagen och som inte

bedriver näringsverksamhet.

1. Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första

gången för det räkenskapsår som inleds närmast efter den 31 december

1999.

2. I fråga om understödsföreningar som med stöd av punkten 3 i

övergångsbestämmelserna till lagen (1999:000) om ändring i lagen

(1995:1560) om årsredovisning i försäkringsföretag alltjämt tillämpar 29

och 30 §§ lagen (1972:262) om understödsföreningar gäller 11 kap. 5 §

fortfarande i sin äldre lydelse.

2.5 Förslag till lag om ändring i kommunalskattelagen

(1928:370)

Härigenom föreskrivs att 3 § samt punkten 19 av anvisningarna till

23 § och punkterna 1 och 2 av anvisningarna till 24 § kommunal-

skattelagen (1928:370) skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

3 §1

Med taxeringsår förstås i denna lag det kalenderår, under vilket

taxeringsbeslut rörande årlig taxering enligt 4 kap. 2 § taxeringslagen

(1990:324) skall meddelas, och med beskattningsår det kalenderår, som

närmast föregått taxeringsåret, eller, där räkenskapsår inte sammanfaller

med kalenderår (brutet räkenskapsår), det räkenskapsår, som gått ut

närmast före taxeringsåret.

För skattskyldiga som är bok-

föringsskyldiga enligt 1 § bok-

föringslagen (1976:125) räknas

brutet räkenskapsår som beskatt-

ningsår för näringsverksamhet

under förutsättning att föreskrif-

terna i 12 § nämnda lag iakttagits.

För skattskyldiga som är bok-

föringsskyldiga enligt bok-

föringslagen (1999:000) räknas

brutet räkenskapsår som beskatt-

ningsår för näringsverksamhet

under förutsättning att föreskrif-

terna i 3 kap. nämnda lag iakt-

tagits.

Inkomst hos ett handelsbolag tas upp vid den taxering då handels-

bolaget skulle ha taxerats om det hade varit skattskyldigt.

Anvisningar

till 23 §

192. Avdrag medges för påförda egenavgifter enligt lagen (1981:691)

om socialavgifter i den mån avgifterna hänför sig till näringsverksamhet.

Fysisk person får dessutom

avdrag för belopp som har avsatts

för att täcka på beskattningsåret

belöpande egenavgifter avseende

näringsverksamhet här i riket. Den

som enligt bokföringslagen

(1976:125) eller jordbruksbok-

föringslagen (1979:141) är skyldig

att upprätta årsbokslut skall ha satt

av ett mot avdraget svarande

belopp i räkenskaperna för

beskattningsåret. Medgivet avdrag

skall återföras till beskattning

nästföljande beskattningsår.

Fysisk person får dessutom

avdrag för belopp som har avsatts

för att täcka på beskattningsåret

belöpande egenavgifter avseende

näringsverksamhet här i riket. Den

som enligt bokföringslagen

(1999:000) är skyldig att upprätta

årsbokslut eller årsredovisning

skall ha satt av ett mot avdraget

svarande belopp i räkenskaperna

för beskattningsåret. Medgivet

avdrag skall återföras till beskatt-

ning nästföljande beskattningsår.

 Avdrag enligt andra stycket beräknas på ett underlag som motsvarar

den skattskyldiges inkomst av förvärvskällan, beräknad enligt lagen

(1947:576) om statlig inkomstskatt, före avdraget, minskad med

1) sjukpenning eller annan ersättning som avses i punkt 11 av

anvisningarna till 22 §,

2) intäkt som är att hänföra till inkomst av anställning enligt 2 kap. 3

5, 15 och 16 §§ lagen (1998:674) om inkomstgrundad ålderspension.

Avdrag enligt andra stycket får uppgå till högst 25 procent av

underlaget, beräknat enligt tredje stycket. I fråga om sådana inkomster

eller skattskyldiga som avses i 2 § lagen (1990:659) om särskild

löneskatt på vissa förvärvsinkomster får dock avdraget uppgå till högst

20 procent.

Vad som har sagts i första fjärde styckena gäller också för en fysisk

person, som är delägare i ett handelsbolag, under förutsättning att bolaget

har haft inkomst av näringsverksamhet här i riket. Avdrag enligt första

och andra styckena skall därvid göras av delägaren.

Beskattas enligt tredje stycket av anvisningarna till 52 § en med-

hjälpande make för del av inkomst av en verksamhet, som bedrivs av den

andra maken, skall avdrag enligt första och andra styckena göras särskilt

för envar av makarna.

Skattskyldig som har gjort avdrag enligt andra stycket skall vid

självdeklarationen foga uppgifter om avdragets beräkning. Uppgifterna

skall lämnas på blankett enligt fastställt formulär.

Anvisningar

till 24 §

13. För skattskyldig som har haft ordnad bokföring skall beräkningen

av inkomst ske på grundval av hans bokföring med iakttagande av

bestämmelserna i denna anvisningspunkt. Vid inkomstberäkningen tas

hänsyn till in- och utgående lager av varor, däri inbegripet djur,

råmaterial, hel- och halvfabrikat m.m., till pågående arbeten samt till

fordrings- och skuldposter samt avsättningar. Reserv i lager o.d. får

beaktas endast vid tillämpning av punkt 2 tredje och fjärde styckena.

Värdet av utgående lager, pågående arbeten samt fordrings- och

skuldposter samt avsättningar bestäms med hänsyn till förhållandena vid

beskattningsårets utgång. Som värde av ingående lager, pågående arbeten

samt fordrings- och skuldposter och avsättningar tas upp värdet av

närmast föregående beskattningsårs utgående lager, pågående arbeten

samt fordrings- och skuldposter och avsättningar.

Har det bokförda resultatet påverkats av att bland intäkterna har tagits

upp belopp, som inte skall beskattas som inkomst, eller uteslutits belopp,

som borde ha medräknats, eller bland kostnaderna har tagits upp belopp,

som inte är avdragsgilla vid inkomstberäkningen, skall resultatet justeras

så att det kan läggas till grund för inkomstberäkningen enligt denna lag. I

de fall resultatet har påverkats av att lager, pågående arbeten eller

fordringspost har tagits upp med för lågt belopp eller skuldpost eller

avsättningar med för högt belopp skall dock på yrkande av den

skattskyldige justering av det bokförda resultatet underlåtas i den mån det

är uppenbart att denne i överensstämmelse med reglerna för inkomst-

beräkning i denna lag genom större avskrivningar på anläggnings-

tillgångar än som skett skulle ha kunnat redovisa ett lägre resultat än det

som skulle framkomma efter justeringen.

Vid beräkning av inkomst enligt

bokföringsmässiga grunder skall

iakttas, att en inkomst skall anses

ha åtnjutits under det år, då den

enligt god redovisningssed eller

enligt vad som beträffande jord-

bruk är allmänt brukligt bör tas

upp som intäkt i räkenskaperna,

även om inkomsten ännu inte har

uppburits kontant eller eljest

kommit den skattskyldige till-

handa t.ex. i form av levererade

varor, fullgjorda prestationer eller

på annat härmed jämförligt sätt.

Vad som gäller i fråga om

inkomstposterna tillämpas också i

fråga om utgiftsposterna. I fråga

om tiden för inkomst- och

utgiftsposters upptagande enligt

bokföringsmässiga grunder tilläm-

pas i allmänhet det förfarings-

sättet, att fordringar tas upp som

inkomst under det år, då de upp-

kommer, och att räntor hänförs till

inkomsten för det år, på vilket de

belöper, i bägge fallen oberoende

av om de verkligen har influtit

under nämnda år eller inte. Å

andra sidan bör förskottsvis

influtna räntor, som till större eller

mindre del belöper på ett kom-

mande år, till denna del bok-

föringsmässigt hänföras till det

sistnämnda årets inkomst. Avdrag

för ränta på lån ur statens lånefond

för lån med uppskjuten ränta

åtnjuts för det år då räntan har

betalats.

Vid beräkning av inkomst enligt

bokföringsmässiga grunder skall

iakttas, att en inkomst skall anses

ha åtnjutits under det år, då den

enligt god redovisningssed bör tas

upp som intäkt i räkenskaperna,

även om inkomsten ännu inte har

uppburits kontant eller eljest

kommit den skattskyldige till-

handa t.ex. i form av levererade

varor, fullgjorda prestationer eller

på annat härmed jämförligt sätt.

Vad som gäller i fråga om

inkomstposterna tillämpas också i

fråga om utgiftsposterna. I fråga

om tiden för inkomst- och

utgiftsposters upptagande enligt

bokföringsmässiga grunder tilläm-

pas i allmänhet det förfarings-

sättet, att fordringar tas upp som

inkomst under det år, då de

uppkommer, och att räntor hänförs

till inkomsten för det år, på vilket

de belöper, i bägge fallen obe-

roende av om de verkligen har

influtit under nämnda år eller inte.

Å andra sidan bör förskottsvis

influtna räntor, som till större eller

mindre del belöper på ett kom-

mande år, till denna del bok-

föringsmässigt hänföras till det

sistnämnda årets inkomst. Avdrag

för ränta på lån ur statens lånefond

för lån med uppskjuten ränta

åtnjuts för det år då räntan har

betalats.

Vid tillämpning av föregående stycke skall iakttas bl.a. att värdet av

avyttrade varor skall även om fakturering inte skett redovisas som

fordran, såvida varorna levererats till den nye ägaren före årets utgång.

Har avverkningsrätt till skog upplåtits mot betalning, som skall

erläggas under loppet av flera år, får som intäkt för varje år tas upp den

del av köpeskillingen som influtit under samma år.

I fråga om avdrag för kostnader för reparation och underhåll av

fastighet gäller även punkt 4 tredje och fjärde styckena av anvisningarna

till 23 §.

Om beskattningsmyndighet, med frångående av den skattskyldiges på

hans räkenskaper grundade inkomstberäkning, som inkomst för ett år

beskattat vinst, som i bokföringen framkommer som vinst först ett senare

år, skall vid inkomstberäkningen för det följande år, då vinsten redovisas

i bokföringen, det sistnämnda årets bokförda resultat justeras på sådant

sätt att den redan beskattade vinsten inte beskattas en gång till.

Motsvarande gäller för det fall, att beskattningsmyndighet ansett att en

förlust, som är i och för sig avdragsgill, inte får beaktas vid inkomst-

beräkningen för det år då den redovisats i räkenskaperna eller beskatt-

ningsmyndighet i annat fall visst år frångått den skattskyldiges bokföring

på sådant sätt att det påverkar följande års inkomstberäkning.

Har intäkter eller utgifter avseende viss egendom vid den närmast

föregående taxeringen till statlig inkomstskatt hänförts till inkomstslaget

kapital och sker beskattning vid den aktuella taxeringen i inkomstslaget

näringsverksamhet skall den skattskyldige ta upp sådana ingående

tillgångs- och skuldposter samt avsättningar som erfordras för att någon

intäkt eller utgift inte skall beskattas två gånger eller lämnas obeskattad

på grund av skiftet av tillämpligt inkomstslag.

3 § 7 11 mom. lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt har

motsvarande tillämpning vid beräkning av inkomst av närings-

verksamhet. Vid beräkning av realisationsvinst eller realisationsförlust

som är hänförlig till näringsverksamhet tillämpas 24 § 1 5 mom., 27 §

1 3 mom., 28 §, 29 § 1 mom., 30 § 1 mom. och 31 § nämnda lag.

24. Tillgångar avsedda för

omsättning eller förbrukning

(lager) får inte tas upp till lägre

värde än det lägsta av anskaff-

ningsvärdet och verkliga värdet.

Begreppen anskaffningsvärde och

verkligt värde har den innebörd

som anges i 13 § andra stycket och

14 § andra stycket bokförings-

lagen (1976:125) eller, i före-

kommande fall 4 kap. 9 § andra

fjärde styckena årsredovisnings-

lagen (1995:1554), 4 kap. 5 §

lagen (1995:1559) om årsredo-

visning i kreditinstitut och värde-

pappersbolag eller 4 kap. 4 § lagen

(1995:1560) om årsredovisning i

försäkringsföretag.

2. Tillgångar avsedda för

omsättning eller förbrukning

(lager) får inte tas upp till lägre

värde än det lägsta av anskaff-

ningsvärdet och verkliga värdet.

Begreppen anskaffningsvärde och

verkligt värde har den innebörd

som anges i 4 kap. 9 § andra

fjärde styckena årsredovisnings-

lagen (1995:1554) eller, i före-

kommande fall 4 kap. 5 § lagen

(1995:1559) om årsredovisning i

kreditinstitut och värdepappers-

bolag eller 4 kap. 4 § lagen

(1995:1560) om årsredovisning i

försäkringsföretag.

Vid bestämmande av lagrets anskaffningsvärde skall de lager-

tillgångar, som ligger kvar i den skattskyldiges lager vid

beskattningsårets utgång, anses som de av honom senast anskaffade eller

tillverkade.

Utan hinder av vad som sägs i första stycket får annat varulager än

lager av fastigheter och liknande tillgångar och lager av aktier, obliga-

tioner, lånefordringar och liknande tillgångar tas upp till lägst 97 procent

av det samlade anskaffningsvärdet.

Djur i jordbruk och renskötsel skall alltid anses som lager. Sådant lager

får inte tas upp till lägre belopp än 85 procent av den genomsnittliga

produktionskostnaden för djur av det slag och den ålderssammansättning

som det är fråga om. Djuren behöver dock inte i något fall tas upp till ett

högre belopp än som motsvarar djurens sammanlagda allmänna

saluvärde. Regeringen eller myndighet som regeringen bestämmer

fastställer för varje taxeringsår föreskrifter för beräkning av produktions-

kostnaden. Har denna kostnad inte fastställts, t. ex. i fråga om särskilt

dyrbara avelsdjur, får djuret tas upp lägst till 85 procent av det lägsta av

anskaffningsvärdet och allmänna saluvärdet.

Nedskrivning av värdet på rättigheter till leverans av lagertillgångar

enligt ej fullgjorda köpekontrakt (kontraktsnedskrivning) får godkännas

endast i den mån det visas, att inköpspriset för tillgångar av samma slag

på balansdagen understiger det kontraherade priset. Beträffande värdet på

rättigheter till leverans av maskiner och andra för stadigvarande bruk

avsedda inventarier enligt ej fullgjorda köpekontrakt kan avskrivning

(kontraktsavskrivning) godkännas endast i den mån den skattskyldige

visar, att inköpspriset för tillgångar av samma slag på balansdagen

understiger det kontraherade priset.

Förvärvas aktie i svenskt aktiebolag av skattskyldig, som driver bank-

eller annan penningrörelse eller försäkringsrörelse, eller av annan

skattskyldig, för vilken aktien utgör omsättningstillgång, och är det inte

uppenbart att den skattskyldige därigenom erhåller tillgång av verkligt

och särskilt värde för honom med hänsyn till hans näringsverksamhet, får

sådan nedgång i aktiens värde som beror på utdelning till den

skattskyldige av medel, vilka fanns hos det utdelande bolaget vid

förvärvet och inte motsvarar tillskjutet belopp, inte föranleda att aktien

vid inkomstberäkningen för den skattskyldige tas upp till lägre belopp än

som motsvarar hans anskaffningskostnad för aktien. Har denna, innan

sådan utdelning skett, tagits upp till lägre belopp än den skattskyldiges

anskaffningskostnad, får aktien vid utgången av det beskattningsår, under

vilket utdelningen äger rum, inte tas upp till lägre belopp än aktiens

värde i beskattningshänseende vid ingången av samma år med tillägg av

ett belopp, som motsvarar skillnaden mellan den skattskyldiges

anskaffningskostnad för aktien och nämnda värde, dock högst av det

utdelade beloppet. Sker utdelning utan att det värde för aktien, som ligger

till grund för beräkningen av den skattskyldiges inkomst, påverkas och

medför detta att den skattskyldige efter överlåtelse av aktien eller

upplösning av bolaget redovisar förlust, skall därifrån avräknas det

belopp som motsvarar utdelningen. Utdelning som avses i detta stycke

anses i första hand gälla andra medel än sådana som motsvarar tillskjutet

belopp. Vad som sägs om aktie i detta stycke gäller även beträffande

andel i ekonomisk förening. Med tillskjutet belopp avses därvid inbetald

insats. Bestämmelserna gäller också vid förvärv av aktie eller andel i

utländsk juridisk person. I detta fall saknar det betydelse om den

skattskyldige genom förvärvet erhåller en tillgång av verkligt och särskilt

värde.

I fråga om aktier som utgör lager gäller vidare följande. Har aktier

erhållits genom sådan utdelning som avses i 3 § 7 a mom. lagen

(1947:576) om statlig inkomstskatt skall som anskaffningsvärde för

dessa aktier anses så stor del av anskaffningsvärdet för aktierna i det

utdelande bolaget som svarar mot förändringen i marknadsvärdet på

dessa aktier till följd av utdelningen. Anskaffningsvärdet för aktierna i

det utdelande bolaget skall minskas i motsvarande mån. För sådana

mottagare som inte äger aktier i det utdelande bolaget skall, om vederlag

erlagts för rätten till utdelning, vederlaget anses som anskaffningsvärde. I

annat fall skall de utdelade aktierna anses anskaffade utan kostnad. Har

aktier erhållits genom sådan utskiftning som avses i 3 § 8 mom. tredje

stycket nämnda lag skall som anskaffningsvärde för dessa aktier anses

anskaffningsvärdet för andelarna i den förening som skiftat ut aktierna.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första gången

vid 2001 års taxering. Äldre bestämmelser skall dock tillämpas i fråga

om räkenskapsår som har påbörjats före ikraftträdandet. Äldre bestäm-

melser skall tillämpas även därefter av den som är skyldig att föra

räkenskaper enligt jordbruksbokföringslagen (1979:141).

2.6 Förslag till lag om ändring i lagen (1947:576) om

statlig inkomstskatt

Härigenom föreskrivs att 2 § 1 mom. lagen (1947:576) om statlig

inkomstskatt skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

2 §

1 mom.1 Bestämmelserna i 3 6, 18 25, 27, 31 34, 41 43, 65 och 66 §§

kommunalskattelagen (1928:370) tillämpas också vid taxeringen till

statlig inkomstskatt i den mån inte annat följer av denna lag.

I den mån bestämmelserna i kommunalskattelagen eller i denna lag

meddelade, med stadganden i kommunalskattelagen likartade bestäm-

melser är tillämpliga vid taxeringen till statlig inkomstskatt, skall även

anvisningarna till kommunalskattelagen i motsvarande delar tillämpas.

För juridiska personer utom dödsbon gäller bestämmelserna i fjärde

tionde styckena.

Beskattningsåret utgörs av det

räkenskapsår som slutat närmast

före taxeringsåret. I fråga om

verksamhet på vilken bokförings-

lagen (1976:125) inte är tillämplig

skall beskattningsåret avse kalen-

derår. Vid en sådan fusion eller

fission som anges i 4 respektive

5 § lagen (1998:1603) om beskatt-

ningen vid fusioner, fissioner och

verksamhetsöverlåtelser gäller

om villkoren i 9 och 10 §§ den

lagen är uppfyllda följande:

Beskattningsåret för det över-

tagande företaget utgörs såvitt

avser den övertagna verksamheten

av tiden från ingången av räken-

skapsåret för det överlåtande före-

taget till utgången av räkenskaps-

året för det övertagande företaget.

Beskattningsåret utgörs av det

räkenskapsår som slutat närmast

före taxeringsåret. I fråga om

verksamhet på vilken bokförings-

lagen (1999:000) inte är tillämplig

skall beskattningsåret avse kalen-

derår. Vid en sådan fusion eller

fission som anges i 4 respektive

5 § lagen (1998:1603) om beskatt-

ningen vid fusioner, fissioner och

verksamhetsöverlåtelser gäller

om villkoren i 9 och 10 §§ den

lagen är uppfyllda följande:

Beskattningsåret för det över-

tagande företaget utgörs såvitt

avser den övertagna verksamheten

av tiden från ingången av räken-

skapsåret för det överlåtande före-

taget till utgången av räkenskaps-

året för det övertagande företaget.

All inkomst hänförs till samma förvärvskälla. För kommanditdelägare

medges avdrag för underskott i bolaget i den mån avdraget och avdrag

som medgetts vid tidigare års taxeringar inte överstiger ett belopp som

svarar mot vad delägaren satt in i bolaget eller, om det belopp som

delägaren åtagit sig sätta in är högre, detta senare belopp. För sådana

delägare i handelsbolag som i förhållande till övriga delägare i bolaget

förbehållit sig ett begränsat ansvar för bolagets förbindelser medges

avdrag med sammanlagt högst ett belopp motsvarande det han ansvarar

för. För överskjutande underskott medges avdrag vid beräkning av

inkomsten från bolaget närmast följande beskattningsår.

Till intäkt av näringsverksamhet räknas utöver vad som följer av

första och andra styckena löpande kapitalavkastning, vinst (realisa-

tionsvinst) vid icke yrkesmässig avyttring av tillgångar och sådana

förpliktelser som avses i 3 § 1 mom. samt lotterivinst som inte är

frikallad från beskattning enligt 19 § kommunalskattelagen.

Ränteutgift och med den begränsning som anges i 14 mom. förlust

(realisationsförlust) vid icke yrkesmässig avyttring av tillgångar och

förpliktelser räknas som omkostnad i näringsverksamhet även när detta

inte följer av första och andra styckena. Avdrag medges inte för utgifter

för inköp av lottsedlar eller för andra liknande insatser i lotteri.

Vid beräkning av realisationsvinst eller realisationsförlust tillämpas

utöver vad som följer av första stycket 25 § 1 9 mom. och 26 § 1 8

mom.

Det värde som tillgångar som avses i 6 a mom. tas upp till vid

inkomsttaxeringen skall höjas i den mån den skattskyldige delat ut medel

eller på annat sätt förfogat över uppkommen vinst i en omfattning som

inte lagligen kunnat ske om tillgångarna tagits upp till det skattemässiga

värdet i räkenskaperna.

Upplöses ett företag som anges i 2 § lagen (1998:1603) om beskatt-

ningen vid fusioner, fissioner och verksamhetsöverlåtelser genom en

sådan fusion eller fission som anges i 4 respektive 5 § den lagen och är

villkoren i 9 och 10 §§ den lagen uppfyllda gäller följande: Innehar det

övertagande företaget aktier eller andra andelar i det överlåtande

företaget som utgör lagertillgångar, skall andelarna anses ha avyttrats för

en ersättning som motsvarar det värde som gäller för dem vid

beskattningen.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första gången

vid 2001 års taxering. Äldre bestämmelser skall dock tillämpas för

räkenskapsår som har påbörjats före ikraftträdandet.

2.7 Förslag till lag om ändring i lagen (1955:257) om

inventering av varulager för inkomsttaxeringen

Härigenom föreskrivs att 1 § lagen (1955:257) om inventering av

varulager för inkomsttaxeringen skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

1 §1

Skattskyldig som är bok-

föringsskyldig enligt bokförings-

lagen (1976:125) skall inventera

varje i lagret ingående post av

tillgångar avsedda för omsättning

eller förbrukning. Vid inven-

teringen skall upprättas en för-

teckning som för varje post anger

det lägsta av anskaffningsvärdet

och verkliga värdet. Begreppen

anskaffningsvärde och verkligt

värde har den innebörd som anges

i 13 § andra stycket och 14 §

andra stycket bokföringslagen

eller, i förekommande fall 4 kap.

9 § andra fjärde styckena årsredo-

visningslagen (1995:1554), 4 kap.

5 § lagen (1995:1559) om årsredo-

visning i kreditinstitut och värde-

pappersbolag eller 4 kap. 4 § lagen

(1995:1560) om årsredovisning i

försäkringsföretag. Vid bestäm-

mande av lagrets anskaffnings-

värde skall de lagertillgångar, som

ligger kvar i den skattskyldiges

lager vid beskattningsårets utgång,

anses som de av honom senast

anskaffade eller tillverkade. Om

den skattskyldige yrkar att lagret

skall värderas i enlighet med punkt

2 tredje stycket av anvisningarna

till 24 § kommunalskattelagen

(1928:370) skall anskaffnings-

värdet på varje post anges i

förteckningen.

Skattskyldig som är bok-

föringsskyldig enligt bokförings-

lagen (1999:000) skall inventera

varje i lagret ingående post av

tillgångar avsedda för omsättning

eller förbrukning. Vid invente-

ringen skall upprättas en för-

teckning som för varje post anger

det lägsta av anskaffningsvärdet

och verkliga värdet. Begreppen

anskaffningsvärde och verkligt

värde har den innebörd som anges

i 4 kap. 9 § andra fjärde styckena

årsredovisningslagen (1995:1554),

4 kap. 5 § lagen (1995:1559) om

årsredovisning i kreditinstitut och

värdepappersbolag eller 4 kap. 4 §

lagen (1995:1560) om årsredo-

visning i försäkringsföretag. Vid

bestämmande av lagrets anskaff-

ningsvärde skall de lagertillgångar,

som ligger kvar i den skattskyl-

diges lager vid beskattningsårets

utgång, anses som de av honom

senast anskaffade eller tillverkade.

Om den skattskyldige yrkar att

lagret skall värderas i enlighet med

punkt 2 tredje stycket av anvis-

ningarna till 24 § kommunal-

skattelagen (1928:370) skall an-

skaffningsvärdet på varje post

anges i förteckningen.

Första stycket gäller inte tillgångar som värderats med tillämpning av

4 kap. 12 § årsredovisningslagen.

Om inventeringen sker före balansdagen skall värdet på lager-

tillgångarna vid inventeringstillfället kunna korrigeras på ett tillfreds-

ställande sätt med hänsyn till lagerutvecklingen fram till och med

balansdagen.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och skall tillämpas första

gången vid 2001 års taxering. Äldre bestämmelser skall dock tillämpas

för räkenskapsår som har påbörjats före ikraftträdandet.

2.8 Förslag till lag om ändring i lagen (1967:531) om

tryggande av pensionsutfästelse m.m.

Härigenom föreskrivs att 15 och 17 a §§ lagen (1967:531) om

tryggande av pensionsutfästelse m.m. skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

15 §1

Gottgörelse sker ur överskott på

kapitalet. Sådant överskott före-

ligger när pensionsstiftelses till-

gångar, värderade med tillämpning

av 3 kap. 6 § stiftelselagen

(1994:1220), överstiger den skuld

stiftelsen ådragit sig samt upp-

lupen del av den utfästa pension,

som tryggas av stiftelsen, eller, om

stiftelsen tryggar utfästelser enligt

allmän pensionsplan, pensions-

reserven enligt denna.

Gottgörelse sker ur överskott på

kapitalet. Sådant överskott före-

ligger när pensionsstiftelses till-

gångar, värderade med tillämpning

av 3 kap. 3 § stiftelselagen

(1994:1220), överstiger den skuld

stiftelsen ådragit sig samt upp-

lupen del av den utfästa pension,

som tryggas av stiftelsen, eller, om

stiftelsen tryggar utfästelser enligt

allmän pensionsplan, pensions-

reserven enligt denna.

För utgift, som avses i 14 § första stycket a) och som omfattas av

stiftelsens ändamål, äger arbetsgivaren gottgöra sig ur årets avkastning,

även om stiftelsen saknar överskott på kapitalet.

Gottgörelse får avse löpande utgifter eller utgifter som arbetsgivaren

haft under närmast föregående räkenskapsår.

Beräknar arbetsgivare vid taxering till beskattning sin inkomst enligt

bokföringsmässiga grunder, skall gottgörelse avse kostnad i stället för

utgift.

Gottgörelse för avgift till försäkring för allmän tilläggspension får avse

den del av avgiften som kan anses hänföra sig till lön eller annan

ersättning åt person vilken omfattas av stiftelsens ändamål.

17 a §2

En pensionsstiftelse är bok-

föringsskyldig. Bokföringsskyl-

digheten skall fullgöras enligt

bestämmelserna i bokföringslagen

(1976:125). En stiftelse skall

upprätta årsredovisning, som skall

bestå av den resultaträkning och

den balansräkning som har tagits

in i årsbokslutet samt av en

förvaltningsberättelse med uppgift

om hur stiftelsens ändamål har

främjats under räkenskapsåret.

Årsredovisningen skall under-

tecknas av samtliga styrelseleda-

möter.

Bestämmelser om bokföring och

annan redovisning för en pen-

sionsstiftelse finns i bokförings-

lagen (1999:000) och årsredovis-

ningslagen (1995:1554).

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första gången

för det räkenskapsår som inleds närmast efter den 31 december 1999.

2.9 Förslag till lag om ändring i lagen (1972:262) om

understödsföreningar

Härigenom föreskrivs i fråga om lagen (1972:262) om understöds-

föreningar1

dels att 30 § skall upphöra att gälla,

dels att 29, 51, 67 och 74 §§ samt rubriken närmast före 29 § skall ha

följande lydelse,

dels att rubriken närmast före 76 § skall lyda Skadestånd m.m. ,

dels att det i lagen skall införas fyra nya paragrafer, 31 a, 53 a, 53 b

och 76 a §§, av följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Räkenskaper och årsredovisning

Bokföringsskyldighet och års-

redovisning

29 §2

Bestämmelserna i 38 § första

och fjärde-sjätte styckena lagen

(1951:308) om ekonomiska före-

ningar tillämpas också på under-

stödsföreningar. Vad som sägs där

om skyldighet att sända in

handlingar till länsstyrelse gäller

dock ej. Resultaträkning och

balansräkning i årsredovisning

och i årsbokslut enligt bokförings-

lagen (1976:125) skall upprättas

enligt bestämmelserna i sist-

nämnda lag, om annat inte följer

av 30 § denna lag eller av

föreskrift som har meddelats med

stöd av nämnda paragraf.

Bestämmelser om bokföring och

annan redovisning finns i bok-

föringslagen (1999:000) och lagen

(1995:1560) om årsredovisning i

försäkringsföretag.

31 a §

Revisorernas revisionsberättelse

skall upprättas med beaktande av

att understödsföreningar skall

tillämpa lagen (1995:1560) om

årsredovisning i

försäkringsföretag.

51 §3

Bestämmelserna i 81 § lagen (1951:308) om ekonomiska föreningar

tillämpas också på understödsförening med undantag av hänvisningen till

38 § andra, tredje och sjunde styckena samt till 39 43 §§.

Bestämmelserna i 30 § denna

lag om årsredovisning tillämpas

också på slutredovisning.

Bestämmelserna i lagen

(1995:1560) om årsredovisning i

försäkringsföretag tillämpas på

slutredovisning.

53 a §

Lagen (1995:1560) om års-

redovisning i försäkringsföretag

skall tillämpas i fråga om

likvidatorernas redovisning och

slutredovisning. Bestämmelserna i

5 kap. 18 25 §§ och 6 kap. 2 §

årsredovisningslagen (1995:1554)

samt 5 kap. 2 § 7 och 8 samt 6

kap. 2 och 3 §§ lagen om års-

redovisning i försäkringsföretag

tillämpas dock inte.

53 b §

Vad som föreskrivs i 31 a §

tillämpas även på likvidations-

revisorernas revisionsberättelse.

67 §4

Det åligger understödsförenings styrelse att på tid och sätt som

Finansinspektionen bestämmer

1. hålla föreningens kassa och övriga tillgångar samt böcker,

räkenskaper och andra handlingar tillgängliga för granskning av

inspektionen,

2. för varje räkenskapsår till

inspektionen insända avskrift av

dels förvaltningsberättelsen jämte

resultaträkning och balansräk-

ning, dels revisionsberättelsen

med tillhörande handlingar, dels

protokoll fört vid föreningsstämma

över beslut i fråga om dessa

berättelser, dels en redogörelse för

föreningen och dess verksamhet,

2. för varje räkenskapsår till

inspektionen insända bestyrkt

kopia av protokoll fört vid före-

ningsstämma över beslut i fråga

om års- och koncernredovisningen

eller revisionsberättelsen samt en

redogörelse för föreningen och

dess verksamhet,

3. meddela de upplysningar och uppgifter i övrigt rörande föreningen

som inspektionen begär.

74 §5

Finansinspektionen kan vid vite förelägga styrelsen att fullgöra sina

skyldigheter enligt denna lag eller andra författningar att

1. till Finansinspektionen sända

in behöriga redovisningshand-

lingar, revisionsberättelser eller

andra handlingar enligt 67 § 2

eller försäkringsteknisk utredning

enligt 21 § första stycket,

1. till Finansinspektionen sända

in handlingar enligt 67 § 2 eller

försäkringsteknisk utredning enligt

21 § första stycket,

2. hos inspektionen göra behöriga anmälningar för registrering.

Förelägganden enligt första stycket 2 får inte meddelas, om

underlåtenhet att göra anmälan medför att föreningsstämmans eller

styrelsens beslut förfaller eller föreningen blir skyldig att träda i

likvidation.

Finansinspektionen kan förena annat föreläggande enligt denna lag än

som avses i första stycket med vite.

Har Finansinspektionen förelagt vite skall den mot vilken

föreläggandet riktas genast skriftligen underrättas om detta.

Följs inte ett sådant vitesföreläggande som avses i första stycket kan

Finansinspektionen döma ut vitet.

76 a §

Vad som föreskrivs i 32, 33, 69

och 106 109 §§ lagen (1951:308)

om ekonomiska föreningar om

överträdelse av samma lag gäller

även överträdelser av lagen

(1995:1560) om årsredovisning i

försäkringsföretag.

1. Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000.

2. De nya föreskrifterna skall tillämpas första gången för det

räkenskapsår som inleds närmast efter den 31 december 1999.

3. Äldre föreskrifter gäller för understödsföreningar som tillämpar

punkten 3 i övergångsbestämmelserna till lagen (1999:000) om ändring i

lagen (1995:1560) om årsredovisning i försäkringsföretag.

2.10 Förslag till lag om ändring i lagen (1975:417) om

sambruksföreningar

Härigenom föreskrivs att 14 § lagen (1975:417) om sambruks-

föreningar skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

14 §1

Bestämmelserna i 8 och 9 kap.

lagen (1987:667) om ekonomiska

föreningar gäller i tillämpliga delar

i fråga om sambruksföreningar.

Vad som sägs i 9 kap. 9 § andra

stycket 4 om insatsbelopp skall i

stället avse lösenbelopp för med-

lems andel. Sambruksföreningar är

inte skyldiga att upprätta finansi-

eringsanalys, koncernredovisning

eller delårsrapport eller att, i

annat fall än som avses i 8 kap.

6 §, utse auktoriserad revisor.

Bestämmelserna i 8 kap. lagen

(1987:667) om ekonomiska för-

eningar gäller i tillämpliga delar i

fråga om sambruksföreningar.

Sambruksföreningar är dock inte

skyldiga att, utom i fall som avses

i 8 kap. 6 § nämnda lag, utse

auktoriserad revisor. Bestämmel-

ser om bokföring och annan redo-

visning finns i bokföringslagen

(1999:000) och årsredovisnings-

lagen (1995:1554).

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första gången

för det räkenskapsår som inleds närmast efter den 31 december 1999.

2.11 Förslag till lag om ändring i aktiebolagslagen

(1975:1385)

Härigenom föreskrivs i fråga om aktiebolagslagen (1975:1385)1

dels att 8 kap. 38 § skall upphöra att gälla,

dels att 4 kap. 20 § och 13 kap. 12 § skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

4 kap.

20 §2

Emissionsprospekt skall inne-

hålla balansräkningar avseende

utgången av de tre senaste räken-

skapsår, för vilka årsredovisning

och revisionsberättelse avgivits,

resultaträkningar för dessa tre

räkenskapsår samt ett sammandrag

av de uppgifter som bolaget varit

skyldigt att ta in i förvalt-

ningsberättelserna för de tre räken-

skapsåren. Om handlingarna inte

innehåller finansieringsanalys som

avses i 2 kap. 1 § tredje stycket

årsredovisningslagen (1995:1554),

skall de kompletteras med en

sådan analys. Om bolaget är

skyldigt att upprätta en kapital-

täckningsanalys enligt 2 kap. 1 §

tredje stycket lagen (1995:1559)

om årsredovisning i kreditinstitut

och värdepappersbolag skall

handlingarna också innehålla en

sådan.

Emissionsprospekt skall inne-

hålla balansräkningar avseende

utgången av de tre senaste räken-

skapsår, för vilka årsredovisning

och revisionsberättelse avgivits,

resultaträkningar för dessa tre

räkenskapsår samt ett sammandrag

av de uppgifter som bolaget varit

skyldigt att ta in i förvaltnings-

berättelserna för de tre räkenskaps-

åren. Om handlingarna inte inne-

håller finansieringsanalys som

avses i 2 kap. 1 § andra stycket

årsredovisningslagen (1995:1554),

skall de kompletteras med en

sådan analys. Om bolaget är

skyldigt att upprätta en kapital-

täckningsanalys enligt 2 kap. 1 §

andra stycket lagen (1995:1559)

om årsredovisning i kreditinstitut

och värdepappersbolag skall

handlingarna också innehålla en

sådan.

Bestämmelserna i 3 kap. 5 § andra stycket och tredje stycket första

meningen årsredovisningslagen skall tillämpas på emissionsprospekt.

Om bolaget är moderbolag, skall bolaget i emissionsprospektet intaga

koncernresultaträkning och koncernbalansräkning för de tre senaste

räkenskapsåren. När redovisningshandlingar och andra uppgifter för

koncern intages i prospektet får häremot svarande uppgifter för bolaget

utelämnas i den mån de kan anses sakna väsentlig betydelse för

bedömningen av bolagets aktier. Dock får bolagets resultaträkning och

balansräkning för det senaste räkenskapsåret enligt första stycket ej

utelämnas.

13 kap.

12 §3

Likvidatorerna skall för varje

räkenskapsår avge en årsredo-

visning, som läggs fram på ordina-

rie bolagsstämma för godkän-

nande. I fråga om stämman och

redovisningen skall 9 kap. 7 §

andra stycket 1 och 2 denna lag

samt 5 kap. 17 23 §§, 6 kap. 2 §

och bestämmelserna om finansi-

eringsanalys i 2 kap. 1 § tredje

stycket och 6 kap. 3 §

årsredovisningslagen (1995:1554)

inte tillämpas. I förekommande

fall behöver inte heller bestämmel-

serna i 5 kap. 2 § 3 och 6 kap. 3 §

lagen (1995:1559) om årsredo-

visning i kreditinstitut och värde-

pappersbolag tillämpas.

Likvidatorerna skall för varje

räkenskapsår avge en årsredo-

visning, som läggs fram på ordina-

rie bolagsstämma för godkän-

nande. I fråga om stämman och

redovisningen skall 9 kap. 7 §

andra stycket 1 och 2 denna lag

samt 5 kap. 18 25 §§, 6 kap. 2 §

och bestämmelserna om finansi-

eringsanalys i 2 kap. 1 § andra

stycket och 6 kap. 5 § årsredo-

visningslagen (1995:1554) inte

tillämpas. I förekommande fall

behöver inte heller bestämmel-

serna i 5 kap. 2 § 3 och 6 kap. 3 §

lagen (1995:1559) om årsredo-

visning i kreditinstitut och värde-

pappersbolag tillämpas.

I balansräkningen upptages det egna kapitalet i en post, varvid

aktiekapitalet anges inom linjen, i förekommande fall fördelat på olika

aktieslag.

Tillgång får ej upptagas till högre värde än den beräknas inbringa efter

avdrag för försäljningskostnaderna. Om tillgång kan beräknas inbringa

väsentligt högre belopp än det i balansräkningen upptagna värdet eller

om för skuld och likvidationskostnad kan beräknas åtgå ett belopp som

väsentligt avviker från redovisad avsättning eller skuld, skall det

beräknade beloppet anges inom linjen vid tillgångs-, avsättnings- eller

skuldposten.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000. De nya föreskrifterna skall

dock tillämpas första gången för det räkenskapsår som inleds närmast

efter den 31 december 1999. Föreskriften i 8 kap. 38 § skall fortfarande

tillämpas för det räkenskapsår som har inletts före lagens ikraftträdande.

2.12 Förslag till lag om ändring i lagen (1980:1102) om

handelsbolag och enkla bolag

Härigenom föreskrivs i fråga om lagen (1980:1102) om handelsbolag

och enkla bolag

dels att 2 kap. 9, 15, 16, 34 och 42 §§ skall ha följande lydelse,

dels att det i lagen skall införas en ny paragraf, 2 kap. 3 a §, av följande

lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

2 kap.

3 a §

I bokföringslagen (1999:000)

finns bestämmelser om när ett

handelsbolag skall upprätta en

årsredovisning eller ett årsbokslut.

Är handelsbolaget enligt 4 kap.

1 § bokföringslagen (1999:000)

inte skyldigt att avsluta den

löpande bokföringen, skall ett

sådant årsbokslut som avses i

6 kap. 4 § nämnda lag ändå upp-

rättas, om någon av bolagsmän-

nen begär det. Årsbokslutet skall

upprättas inom sex månader från

det att begäran framställdes.

9 §

Sedan årsbokslutet har

upprättats, har bolagsmännen rätt

att få ut vad som har tillgodoförts

dem enligt 6 och 8 §§. Om en

bolagsmans behållna insats är

lägre än den skall vara enligt vad

som avtalats mellan bolags-

männen, skall dock så mycket av

vad som tillkommer honom hållas

inne som behövs för att fylla

bristen.

Sedan årsredovisningen eller

årsbokslutet har upprättats, har

bolagsmännen rätt att få ut vad

som har tillgodoförts dem enligt 6

och 8 §§. Om en bolagsmans

behållna insats är lägre än den

skall vara enligt vad som avtalats

mellan bolagsmännen, skall dock

så mycket av vad som tillkommer

honom hållas inne som behövs för

att fylla bristen.

15 §

Talan för bolagets räkning mot

en bolagsman om skadestånd på

grund av beslut eller åtgärd under

ett räkenskapsår skall väckas, om

talan förs i en bolagsmans namn,

senast ett år från det årsbokslutet

blev tillgängligt för sistnämnde

bolagsman eller, om talan förs i

bolagets namn, senast ett år från

det årsbokslutet blev tillgängligt

för samtliga bolagsmän.

Har tiden för talan försuttits, kan

talan ändå väckas, om det inte i

årsbokslutet eller på annat sätt till

bolagsmännen har lämnats i

väsentliga hänseenden riktiga och

fullständiga uppgifter om det

beslut eller den åtgärd som ligger

till grund för talan. Talan som

avses i detta stycke kan dock inte

väckas sedan tre år har förflutit

från utgången av det räkenskapsår

då beslutet fattades eller åtgärden

vidtogs.

Talan för bolagets räkning mot

en bolagsman om skadestånd på

grund av beslut eller åtgärd under

ett räkenskapsår skall väckas, om

talan förs i en bolagsmans namn,

senast ett år från det årsredo-

visningen eller årsbokslutet blev

tillgängligt för sistnämnde bolags-

man eller, om talan förs i bolagets

namn, senast ett år från det

årsredovisningen eller årsbok-

slutet blev tillgängligt för samtliga

bolagsmän.

Har tiden för talan försuttits

eller har årsredovisning eller

årsbokslut inte upprättats, kan

talan ändå väckas, om det inte i

årsredovisningen eller årsbok-

slutet eller på annat sätt till

bolagsmännen har lämnats i

väsentliga hänseenden riktiga och

fullständiga uppgifter om det

beslut eller den åtgärd som ligger

till grund för talan. Talan som

avses i detta stycke kan dock inte

väckas sedan tre år har förflutit

från utgången av det räkenskapsår

då beslutet fattades eller åtgärden

vidtogs.

Utan hinder av första eller andra stycket kan skadeståndstalan som

grundas på brott föras mot en bolagsman.

16 §

En bolagsman som vill klandra

ett årsbokslut skall väcka talan

senast ett år efter det att

årsbokslutet blev tillgängligt för

honom.

En bolagsman som vill klandra

en årsredovisning eller ett års-

bokslut skall väcka talan senast ett

år efter det att årsredovisningen

eller årsbokslutet blev tillgängligt

för honom.

34 §

Om inte något annat har avtalats mellan bolagsmännen, får tillgångarna

inte skiftas innan alla kända skulder har blivit betalda eller behövliga

medel har avsatts för sådan betalning.

Varje bolagsman har rätt att ur

de behållna tillgångarna få tillbaka

sin behållna insats enligt det

senaste årsbokslutet eller, om inget

årsbokslut har gjorts, vad han har

betalat in till bolaget som insats.

Om inte behållningen räcker till,

räknas bristen som förlust. Uppstår

ett överskott, utgör detta den

slutliga vinsten.

Varje bolagsman har rätt att ur

de behållna tillgångarna få tillbaka

sin behållna insats enligt den

senaste årsredovisningen eller det

senaste årsbokslutet. Om varken

årsredovisning eller årsbokslut

har upprättats, har varje

bolagsman rätt att få ut vad han

har betalat in till bolaget som

insats. Om inte behållningen

räcker till, räknas bristen som

förlust. Uppstår ett överskott,

utgör detta den slutliga vinsten.

42 §

Bestämmelserna i 14 och 15 §§

gäller även i fråga om skade-

ståndsskyldighet för likvidatorer.

Bestämmelserna i 15 § om års-

bokslut skall i stället gälla

slutredovisningen.

Bestämmelserna i 14 och 15 §§

gäller även i fråga om skade-

ståndsskyldighet för likvidatorer.

Bestämmelserna i 15 § om års-

redovisning och årsbokslut skall i

stället gälla slutredovisningen.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första gången

för det räkenskapsår som inleds närmast efter den 31 december 1999.

2.13 Förslag till lag om ändring i försäkringsrörelselagen

(1982:713)

Härigenom föreskrivs i fråga om försäkringsrörelselagen (1982:713)1

dels att 8 kap. 9 § skall upphöra att gälla,

dels att 14 kap. 13 § skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

14 kap.

13 §2

Likvidatorerna skall för varje

räkenskapsår avge en årsredo-

visning, som skall läggas fram på

den ordinarie bolagsstämman för

godkännande. I fråga om stämman

och redovisningen skall 9 kap. 5 §

andra stycket 1 och 2 denna lag

inte tillämpas. Bestämmelserna i 5

kap. 17 23 §§ och 6 kap. 2 §

årsredovisningslagen (1995:1554)

samt 5 kap. 2 § 7 8 och 6 kap. 2

och 3 §§ lagen (1995:1560) om

årsredovisning i försäkringsföretag

behöver inte heller tillämpas.

Likvidatorerna skall för varje

räkenskapsår avge en årsredo-

visning, som skall läggas fram på

den ordinarie bolagsstämman för

godkännande. I fråga om stämman

och redovisningen skall 9 kap. 5 §

andra stycket 1 och 2 denna lag

inte tillämpas. Bestämmelserna i

5 kap. 18 25 §§ och 6 kap. 2 §

årsredovisningslagen (1995:1554)

samt 5 kap. 2 § 7 och 8 samt

6 kap. 2 och 3 §§ lagen

(1995:1560) om årsredovisning i

försäkringsföretag behöver inte

heller tillämpas.

I balansräkningen tas det egna kapitalet upp i en post. I försäkrings-

aktiebolag tas aktiekapitalet upp inom linjen, i förekommande fall

fördelat på olika aktieslag.

Tillgångarna får inte tas upp till ett högre värde än de beräknas

inbringa efter avdrag för försäljningskostnaderna. Om en tillgång kan

beräknas inbringa ett väsentligt högre belopp än det i balansräkningen

upptagna värdet eller om för en skuld och en likvidationskostnad kan

beräknas åtgå ett belopp som väsentligt avviker från den redovisade

avsättningen eller skulden, skall vid tillgångs-, avsättnings- eller

skuldposten det beräknade beloppet anges inom linjen.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000. De nya föreskrifterna skall

dock tillämpas första gången för det räkenskapsår som inleds närmast

efter den 31 december 1999. Föreskriften i 8 kap. 9 § skall fortfarande

tillämpas för räkenskapsår som har inletts före den 1 januari 2000.

2.14 Förslag till lag om ändring i lagen (1984:151) om

punktskatter och prisregleringsavgifter

Härigenom föreskrivs att 1 kap. 9 §, 2 kap. 5 § samt 3 kap. 5 och 7 §§

lagen (1984:151) om punktskatter och prisregleringsavgifter skall ha

följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

1 kap.

9 §

Beskattningsår enligt denna lag

utgörs av beskattningsåret enligt

kommunalskattelagen (1928:370).

Om den verksamhet som redo-

visningen avser inte medför

skattskyldighet enligt den lagen

utgörs beskattningsåret av kalen-

deråret. Förs i verksamheten

räkenskaper som avslutas med

årsbokslut, får dock räkenskaps-

året utgöra beskattningsår om det

sammanfaller med räkenskapsår

som är tillåtet enligt bokförings-

lagen (1976:125).

Beskattningsår enligt denna lag

utgörs av beskattningsåret enligt

kommunalskattelagen (1928:370).

Om den verksamhet som redo-

visningen avser inte medför skatt-

skyldighet enligt den lagen, utgörs

beskattningsåret av kalenderåret.

Förs i verksamheten räkenskaper

som avslutas med årsbokslut eller

årsredovisning, får dock räken-

skapsåret utgöra beskattningsår

om det sammanfaller med räken-

skapsår som är tillåtet enligt

bokföringslagen (1999:000).

2 kap.

5 §

Till varje redovisningsperiod skall hänföras den skatt för vilken

redovisningsskyldighet har inträtt under perioden.

Redovisningsskyldigheten in-

träder när affärshändelser, som

grundar skattskyldighet, enligt god

redovisningssed bokförs eller

borde ha bokförts. Är den

skattskyldige varken bokförings-

skyldig enligt bokföringslagen

(1976:125) eller skyldig att föra

räkenskaper enligt jordbruks-

bokföringslagen (1979:141) in-

träder redovisningsskyldigheten

samtidigt med skattskyldigheten.

Detsamma gäller om skatt-

skyldigheten inträder vid händel-

ser som inte föranleder någon

bokföringsåtgärd.

Redovisningsskyldigheten in-

träder när affärshändelser, som

grundar skattskyldighet, enligt god

redovisningssed bokförs eller

borde ha bokförts. Är den

skattskyldige inte bokförings-

skyldig enligt bokföringslagen

(1999:000) inträder redovisnings-

skyldigheten samtidigt med skatt-

skyldigheten. Detsamma gäller om

skattskyldigheten inträder vid

händelser som inte föranleder

någon bokföringsåtgärd.

Vid försäljning mot kredit kan beskattningsmyndigheten, om

principerna för den skattskyldiges bokföring föranleder det, medge att

redovisningsskyldigheten inträder vid beskattningsårets utgång, dock inte

senare än när betalning inflyter eller fordran diskonteras eller överlåts.

Om en skattskyldig försätts i konkurs inträder redovisningsskyldighet

genast för de affärshändelser för vilka skattskyldighet har inträtt före

konkursbeslutet.

3 kap.

5 §1

Beskattningsmyndigheten får

förelägga den som är eller kan

antas vara bokföringsskyldig

enligt bokföringslagen (1976:125)

eller skyldig att föra räkenskaper

enligt jordbruksbokföringslagen

(1979:141) eller som är annan

juridisk person än dödsbo att

lämna uppgift, visa upp handling

eller lämna över en kopia av

handling som rör rättshandling

mellan den som föreläggs och den

med vilken han ingått rätts-

handlingen (kontrolluppgift).

Föreläggande får meddelas, om

kontrolluppgiften har betydelse för

beskattning enligt denna lag.

Beskattningsmyndigheten får

förelägga den som är eller kan

antas vara bokföringsskyldig

enligt bokföringslagen (1900:000)

eller som är annan juridisk person

än dödsbo att lämna uppgift, visa

upp handling eller lämna över en

kopia av handling som rör

rättshandling mellan den som

föreläggs och den med vilken han

ingått rättshandlingen (kontroll-

uppgift). Föreläggande får med-

delas, om kontrolluppgiften har

betydelse för beskattning enligt

denna lag.

Om det finns särskilda skäl får även någon annan person än som avses

i första stycket föreläggas att lämna kontrolluppgift.

Ett föreläggande får förenas med vite om det finns anledning att anta

att det annars inte följs.

7 §2

Beskattningsmyndigheten får besluta om skatterevision för att

kontrollera att deklarations- och annan uppgiftsskyldighet fullgjorts

riktigt och fullständigt eller, att förutsättningar finns att fullgöra uppgifts-

skyldighet som kan antas uppkomma.

Beskattningsmyndigheten får besluta om skatterevision också för att

inhämta uppgifter av betydelse för kontroll enligt första stycket av någon

annan än den som revideras.

Skatterevision får göras hos den

som är eller kan antas vara

bokföringsskyldig enligt bok-

föringslagen (1976:125) eller

skyldig att föra räkenskaper enligt

jordbruksbokföringslagen

(1979:141) och hos annan juridisk

person än dödsbo.

Skatterevision får göras hos den

som är eller kan antas vara

bokföringsskyldig enligt bok-

föringslagen (1900:000) och hos

annan juridisk person än dödsbo.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första gången

för det räkenskapsår som inleds närmast efter den 31 december 1999. I

fråga om den som är skyldig att föra räkenskaper enligt jord-

bruksbokföringslagen (1979:141) skall 2 kap. 5 § samt 3 kap. 5 och 7 §§

även därefter tillämpas i sin äldre lydelse.

2.15 Förslag till lag om ändring i lagen (1984:409) om

skatt på gödselmedel

Härigenom föreskrivs att 8 b § lagen (1984:409)1 om skatt på

gödselmedel skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

8 b §2

Beskattningsmyndigheten får

förelägga den som är eller kan

antas vara bokföringsskyldig

enligt bokföringslagen (1976:125)

eller skyldig att föra räkenskaper

enligt jordbruksbokföringslagen

(1979:141) eller som är annan

juridisk person än dödsbo att

lämna uppgift, visa upp handling

eller lämna över en kopia av

handling som rör rättshandling

mellan den som föreläggs och den

med vilken han ingått rätts-

handlingen (kontrolluppgift).

Föreläggande får meddelas, om

kontrolluppgiften har betydelse för

kontroll av en ansökan om

återbetalning av skatt enligt denna

lag.

Beskattningsmyndigheten får

förelägga den som är eller kan

antas vara bokföringsskyldig

enligt bokföringslagen (1999:000)

eller som är annan juridisk person

än dödsbo att lämna uppgift, visa

upp handling eller lämna över en

kopia av handling som rör

rättshandling mellan den som

föreläggs och den med vilken han

ingått rättshandlingen (kontroll-

uppgift). Föreläggande får med-

delas, om kontrolluppgiften har

betydelse för kontroll av en

ansökan om återbetalning av skatt

enligt denna lag.

Om det finns särskilda skäl får även någon annan person än som avses

i första stycket föreläggas att lämna kontrolluppgift.

Ett föreläggande får förenas med vite om det finns anledning att anta

att det annars inte följs.

Bestämmelserna i 3 kap. 15 15 d §§ lagen (1984:151) om punktskatter

och prisregleringsavgifter gäller i fråga om föreläggande enligt första

eller andra stycket.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första gången

för det räkenskapsår som inleds närmast efter den 31 december 1999. I

fråga om den som är skyldig att föra räkenskaper enligt jord-

bruksbokföringslagen (1979:141) skall 8 b § även därefter tillämpas i sin

äldre lydelse.

2.16 Förslag till lag om ändring i sparbankslagen

(1987:619)

Härigenom föreskrivs att 6 kap. 11 § sparbankslagen (1987:619)1 skall

ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

6 kap.

11 §2

Likvidatorerna skall för varje

räkenskapsår avge en årsredo-

visning, som skall läggas fram på

den ordinarie sparbanksstämman

för godkännande. I fråga om

likvidatorernas redovisning och

dess behandling på stämman

tillämpas inte 4 kap. 6 § andra

stycket 1 och 2 denna lag. Bestäm-

melserna i 5 kap. 17 23 §§,

6 kap. 2 § årsredovisningslagen

(1995:1554) samt 5 kap. 2 § 3 och

6 kap. 3 § lagen (1995:1559) om

årsredovisning i kreditinstitut och

värdepappersbolag behöver inte

heller tillämpas.

Likvidatorerna skall för varje

räkenskapsår avge en årsredo-

visning, som skall läggas fram på

den ordinarie sparbanksstämman

för godkännande. I fråga om

likvidatorernas redovisning och

dess behandling på stämman

tillämpas inte 4 kap. 6 § andra

stycket 1 och 2 denna lag. Bestäm-

melserna i 5 kap. 18 25 §§ och

6 kap. 2 § årsredovisningslagen

(1995:1554) samt 2 kap. 1 §,

5 kap. 2 § 3 och 6 kap. 3 § lagen

(1995:1559) om årsredovisning i

kreditinstitut och värdepappers-

bolag behöver inte heller till-

lämpas.

Ingen tillgång får i balansräkningen tas upp till ett högre värde än den

beräknas inbringa efter avdrag för försäljningskostnaderna. Om en

tillgång kan beräknas inbringa ett väsentligt högre belopp än det värde

som har tagits upp i balansräkningen eller om för en skuld eller en

likvidationskostnad kan beräknas åtgå ett belopp som väsentligt avviker

från den redovisade avsättningen eller skulden, skall vid tillgångs-,

avsättnings- eller skuldposten det beräknade beloppet anges inom linjen.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första gången

för det räkenskapsår som inleds närmast efter den 31 december 1999.

2.17 Förslag till lag om ändring i lagen (1987:667) om

ekonomiska föreningar

Härigenom föreskrivs i fråga om lagen (1987:667) om ekonomiska

föreningar1

dels att 6 kap. 7 § samt 9 kap. skall upphöra att gälla,

dels att 8 kap. 13 §, 11 kap. 12 §, 13 kap. 1 § och 16 kap. 2 § skall ha

följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

8 kap.

13 §2

Revisorerna skall för varje räkenskapsår avge en revisionsberättelse till

föreningsstämman. Berättelsen skall överlämnas till föreningens styrelse

senast två veckor före den ordinarie föreningsstämman. Revisorerna skall

inom samma tid till styrelsen återlämna de redovisningshandlingar som

har överlämnats till dem.

Revisionsberättelsen skall inne-

hålla ett uttalande om huruvida

årsredovisningen har upprättats

enligt denna lag eller, i fall som

avses i 9 kap. 15 17 §§, enligt

tillämplig årsredovisningslag.

Innehåller inte årsredovisningen

sådana upplysningar som skall

lämnas enligt 9 kap. eller, i fall

som avses i 9 kap. 15 17 §§, enligt

tillämplig årsredovisningslag, skall

revisorerna ange detta och lämna

behövliga upplysningar i sin

berättelse, om det kan ske.

Har revisorerna vid sin

granskning funnit att någon åtgärd

eller försummelse som kan

föranleda ersättningsskyldighet

ligger en styrelseledamot eller

verkställande direktören till last

eller att en styrelseledamot eller

verkställande direktören på annat

sätt har handlat i strid mot denna

lag eller, i fall som avses i 9 kap.

15 17 §§, mot tillämplig årsredo-

visningslag eller mot stadgarna,

skall det anmärkas i berättelsen.

Revisionsberättelsen skall även

innehålla ett uttalande i frågan om

ansvarsfrihet för styrelseleda-

möterna och verkställande direk-

tören. Revisorerna kan även i

övrigt i berättelsen anteckna de

upplysningar som de önskar

meddela medlemmarna.

Revisionsberättelsen skall inne-

hålla ett uttalande om huruvida

årsredovisningen har upprättats i

överensstämmelse med tillämplig

årsredovisningslag. Innehåller inte

årsredovisningen sådana upplys-

ningar som skall lämnas enligt

tillämplig årsredovisningslag, skall

revisorerna ange detta och lämna

behövliga upplysningar i sin berät-

telse, om det kan ske.

Har revisorerna vid sin

granskning funnit att någon åtgärd

eller försummelse som kan

föranleda ersättningsskyldighet

ligger en styrelseledamot eller

verkställande direktören till last

eller att en styrelseledamot eller

verkställande direktören på annat

sätt har handlat i strid mot till-

lämplig årsredovisningslag eller

mot stadgarna, skall det anmärkas

i berättelsen. Revisionsberättelsen

skall även innehålla ett uttalande i

frågan om ansvarsfrihet för styrel-

seledamöterna och verkställande

direktören. Revisorerna kan även i

övrigt i berättelsen anteckna de

upplysningar som de önskar med-

dela medlemmarna.

I revisionsberättelsen skall också anmärkas om revisorerna funnit att

föreningen inte har fullgjort sin skyldighet

1. att göra skatteavdrag enligt skattebetalningslagen (1997:483),

2. att anmäla sig för registrering enligt 3 kap. 2 § skattebetalnings-

lagen,

3. att lämna skattedeklaration enligt 10 kap. 9 eller 10 § skattebetal-

ningslagen, eller

4. att i rätt tid betala skatter och avgifter som omfattas av 1 kap. 1 och

2 §§ skattebetalningslagen.

Om revisionsberättelsen inne-

håller anmärkning om att före-

ningen inte har fullgjort någon

sådan skyldighet som avses i

fjärde stycket 1 4, skall reviso-

rerna genast sända in en avskrift

av den till skattemyndigheten.

Om revisionsberättelsen inne-

håller anmärkning om att före-

ningen inte har fullgjort någon

sådan skyldighet som avses i

fjärde stycket 1 3, skall reviso-

rerna genast sända in en avskrift

av den till skattemyndigheten.

Revisionsberättelsen skall innehålla särskilda uttalanden om

fastställande av balansräkningen och resultaträkningen samt om det

förslag till dispositioner beträffande föreningens vinst eller förlust som

har lagts fram i förvaltningsberättelsen.

I en moderförening skall revisorerna avge en särskild revisions-

berättelse beträffande koncernen. Härvid skall första tredje och sjätte

styckena tillämpas.

Om anmälan har gjorts enligt 8 § tredje eller femte stycket, skall

revisor till revisionsberättelsen foga avskrift av anmälningen.

11 kap.

12 §3

Likvidatorerna skall för varje

räkenskapsår avge en årsredo-

visning, som skall läggas fram på

den ordinarie föreningsstämman

för godkännande. I fråga om

likvidatorernas redovisning och

dess behandling på förenings-

stämman tillämpas inte 7 kap. 4 §

andra stycket 1 och 2, 9 kap. 9 §

andra stycket 7, 9 § tredje och

fjärde styckena samt 10 och 11 §§.

I förekommande fall skall inte

heller bestämmelserna i 2 kap. 1 §

tredje stycket, 5 kap. 17 23 §§, 6

kap. 3 § årsredovisningslagen

(1995:1554) eller 5 kap. 2 § 3 och

6 kap. 2 och 3 §§ lagen

(1995:1559) om årsredovisning i

kreditinstitut och värdepappers-

bolag tillämpas.

Likvidatorerna skall för varje

räkenskapsår avge en årsredo-

visning, som skall läggas fram på

den ordinarie föreningsstämman

för godkännande. I fråga om

likvidatorernas redovisning och

dess behandling på förenings-

stämman tillämpas inte 7 kap. 4 §

andra stycket 1 och 2 denna lag,

2 kap. 1 § andra stycket, 5 kap.

18 25 §§, 6 kap. 5 § årsredovis-

ningslagen (1995:1554) eller 2

kap. 1 §, 5 kap. 2 § 3 och 6 kap 3 §

lagen (1995:1559) om årsredo-

visning i kreditinstitut och värde-

pappersbolag.

I balansräkningen tas det egna kapitalet upp i en post, varvid

insatskapitalet anges inom linjen och i förekommande fall delas upp på

medlemsinsatskapital och förlagsinsatskapital.

Ingen tillgång får tas upp till ett högre värde än den beräknas inbringa

efter avdrag för försäljningskostnaderna. Om en tillgång kan beräknas

inbringa ett väsentligt högre belopp än det värde som har tagits upp i

balansräkningen eller om för en skuld eller en likvidationskostnad kan

beräknas åtgå ett belopp som väsentligt avviker från den redovisade

skulden eller avsättningen, skall vid tillgångs- eller skuld- eller

avsättningsposten det beräknade beloppet anges inom linjen.

13 kap.

1 §4

Om en styrelseledamot eller

verkställande direktören uppsåt-

ligen eller av oaktsamhet skadar

föreningen då han fullgör sitt

uppdrag, skall han ersätta skadan.

Detsamma gäller när skadan till-

fogas en föreningsmedlem eller

någon annan genom överträdelse

av denna lag eller, i fall som avses

i 9 kap. 15 17 §§, tillämplig

årsredovisningslag eller genom

överträdelse av stadgarna.

Om en styrelseledamot eller

verkställande direktören uppsåt-

ligen eller av oaktsamhet skadar

föreningen då han fullgör sitt

uppdrag, skall han ersätta skadan.

Detsamma gäller när skadan till-

fogas en föreningsmedlem eller

någon annan genom överträdelse

av denna lag eller tillämplig

årsredovisningslag eller genom

överträdelse av stadgarna.

16 kap.

2 §

Registreringsmyndigheten kan

vid vite förelägga verkställande

direktören eller styrelseledamot att

fullgöra skyldighet enligt denna lag

eller andra författningar att

1. till myndigheten sända in be-

höriga redovisningshandlingar,

revisionsberättelser eller delårs-

rapporter, samt

2. hos myndigheten göra be-

hörig anmälan för registrering

Ett föreläggande enligt första

stycket 2 får inte meddelas, om

underlåtenheten att göra anmälan

medför att föreningsstämmans

eller styrelsens beslut förfaller

eller föreningen blir skyldig att

träda i likvidation.

Registreringsmyndigheten kan

vid vite förelägga verkställande

direktören eller styrelseledamot att

fullgöra skyldighet enligt denna

lag eller andra författningar att hos

myndigheten göra behörig anmä-

lan för registrering.

Ett föreläggande enligt första

stycket får inte meddelas, om

underlåtenheten att göra anmälan

medför att föreningsstämmans

eller styrelsens beslut förfaller

eller föreningen blir skyldig att

träda i likvidation.

Registreringsmyndigheten skall pröva frågan om utdömande av ett vite

som har förelagts enligt första stycket.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000. De nya föreskrifterna skall

dock tillämpas första gången för det räkenskapsår som inleds närmast

efter den 31 december 1999. Föreskrifterna i 6 kap. 7 § och 9 kap. samt

16 kap. 2 § i sin äldre lydelse skall fortfarande tillämpas för räkenskapsår

som har inletts före den 1 januari 2000.

2.18 Förslag till lag om ändring i konkurslagen (1987:672)

Härigenom föreskrivs att 2 kap. 9 §, 6 kap. 1 § och 7 kap. 19 §

konkurslagen (1987:672) skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

2 kap.

9 §

En gäldenär, som är eller senare

än ett år före konkursansökningen

har varit bokföringsskyldig enligt

bokföringslagen (1976:125), skall

om inte annat visas anses

insolvent, om

1. gäldenären har uppmanats av

en borgenär att betala klar och

förfallen skuld men underlåtit att

göra detta inom en vecka och

2. borgenären begär gäldenären i

konkurs inom tre veckor därefter

och skulden då ännu inte är betald.

En gäldenär, som är eller senare

än ett år före konkursansökningen

har varit bokföringsskyldig enligt

bokföringslagen (1999:000), skall

om inte annat visas anses

insolvent, om

1. gäldenären har uppmanats av

en borgenär att betala klar och

förfallen skuld men underlåtit att

göra detta inom en vecka och

2. borgenären begär gäldenären i

konkurs inom tre veckor därefter

och skulden då ännu inte är betald.

Borgenärens uppmaning skall innehålla en upplysning om att en

konkursansökan kan följa. Uppmaningen skall delges gäldenären.

Delgivning enligt 12 § delgivningslagen (1970:428) får ske endast om

det finns anledning att anta att gäldenären har avvikit eller på annat sätt

håller sig undan.

Första och andra styckena

gäller inte sådana juridiska

personer som anges i 2 kap. 2 §

bokföringslagen och som inte

driver näringsverksamhet.

6 kap.

1 §1

En gäldenär som är en fysisk

person får inte under konkursen

driva näringsverksamhet som

medför bokföringsskyldighet en-

ligt bokföringslagen (1976:125).

Verksamhet som innebär utövning

av rättighet som avses i 2 kap. 1 §

regeringsformen eller 1 kap. 1 §,

4 kap. 1 §, 6 kap. 1 § eller 13 kap.

1 § tryckfrihetsförordningen eller

1 kap. 1 §, 3 kap. 1, 2 eller 8 §

eller 10 kap. 1 § yttrandefrihets-

grundlagen omfattas dock inte av

förbudet.

En gäldenär som är en fysisk

person får inte under konkursen

driva näringsverksamhet som

medför bokföringsskyldighet en-

ligt bokföringslagen (1999:000).

Verksamhet som innebär utövning

av rättighet som avses i 2 kap. 1 §

regeringsformen eller 1 kap. 1 §,

4 kap. 1 §, 6 kap. 1 § eller 13 kap.

1 § tryckfrihetsförordningen eller

1 kap. 1 §, 3 kap. 1, 2 eller 8 §

eller 10 kap. 1 § yttrandefrihets-

grundlagen omfattas dock inte av

förbudet. Inte heller omfattas jord-

bruksverksamhet.

Om näringsförbud efter särskild prövning finns det bestämmelser i

lagen (1986:436) om näringsförbud.

7 kap.

19 §

Förvaltaren skall, oavsett vad som gäller i fråga om bokföringsskyldig-

het för gäldenären, löpande bokföra in- och utbetalningar, om inte god

redovisningssed kräver att bokföringen sker på något annat sätt.

Förvaltaren skall bevara räken-

skapsmaterialet under minst tio år

från utgången av det kalenderår då

konkursen avslutades. I övrigt

tillämpas 22 § bokföringslagen

(1976:125).

Förvaltaren skall bevara räken-

skapsmaterialet under minst tio år

från utgången av det kalenderår då

konkursen avslutades. I övrigt till-

lämpas 7 kap. bokföringslagen

(1999:000).

Första stycket medför inte någon inskränkning i den bokförings-

skyldighet som kan vara särskilt föreskriven för att möjliggöra kontroll

över viss verksamhet.

Beträffande skyldighet att sörja för underlag för deklarations- och

uppgiftsskyldighet och för kontroll därav finns särskilda bestämmelser.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första gången

för det räkenskapsår som inleds närmast efter den 31 december 1999.

2.19 Förslag till lag om ändring i taxeringslagen

(1990:324)

Härigenom föreskrivs att 3 kap. 8 § taxeringslagen (1990:324) skall ha

följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

3 kap.

8 §1

Skattemyndigheten får besluta om taxeringsrevision för att kontrollera

att deklarations- och annan uppgiftsskyldighet enligt lagen (1990:325)

om självdeklaration och kontrolluppgifter fullgjorts riktigt och

fullständigt eller att förutsättningar finns att fullgöra uppgiftsskyldighet

som kan antas uppkomma.

Skattemyndigheten får besluta om taxeringsrevision också för att

inhämta uppgifter av betydelse för kontroll enligt första stycket av någon

annan än den som revideras.

Taxeringsrevision får göras hos

den som är eller kan antas vara

bokföringsskyldig enligt bok-

föringslagen (1976:125) eller

skyldig att föra räkenskaper enligt

jordbruksbokföringslagen

(1979:141) och hos annan juridisk

person än dödsbo.

Taxeringsrevision får göras hos

den som är eller kan antas vara

bokföringsskyldig enligt bok-

föringslagen (1999:000) och hos

annan juridisk person än dödsbo.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första gången

för det räkenskapsår som inleds närmast efter den 31 december 1999. I

fråga om den som är skyldig att föra räkenskaper enligt

jordbruksbokföringslagen (1979:141) skall 3 kap. 8 § även därefter

tillämpas i sin äldre lydelse.

2.20 Förslag till lag om ändring i lagen (1990:325) om

självdeklaration och kontrolluppgifter

Härigenom föreskrivs att 2 kap. 16 och 22 §§ samt 3 kap. 50 a § lagen

(1990:325) om självdeklaration och kontrolluppgifter skall ha följande

lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

2 kap.

16 §1

Fåmansföretag och företag, som enligt 3 § 12 a mom. tredje stycket

lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt skall behandlas som

fåmansföretag skall i självdeklarationen lämna uppgifter om delägares

eller honom närstående persons namn, personnummer och adress och i

förekommande fall aktie- eller andelsinnehav varvid, om det förekommer

olika röstvärden för innehavet, dessa skall anges; dock behöver uppgifter

inte lämnas för närstående person, som inte uppburit ersättning från,

träffat avtal med eller haft liknande förhållande med företaget.

Delägare i ett handelsbolag skall lämna de uppgifter som behövs för att

beräkna det justerade ingångsvärdet för andelen i bolaget såsom andelens

ursprungliga ingångsvärde, tillskott och uttag.

Skall den skattskyldige enligt 10 kap. 31 § skattebetalningslagen

(1997:483) redovisa mervärdesskatt i sin självdeklaration, skall han

lämna de uppgifter som behövs för att besluta om mervärdesskatten.

Dotterföretag enligt 1 kap. 5 §

aktiebolagslagen (1975:1385), 1

kap. 4 § lagen (1987:667) om

ekonomiska föreningar, 1 kap. 6 §

bankaktiebolagslagen (1987:618),

1 kap. 2 § sparbankslagen

(1987:619), 1 kap. 5 § lagen

(1995:1570) om medlemsbanker, 1

kap. 9 § försäkringsrörelselagen

(1982:713) eller 1 kap. 1 och

1 a §§ lagen (1980:1103) om

årsredovisning m.m. i vissa före-

tag, skall i självdeklarationen läm-

na uppgift om namn och orga-

nisationsnummer för moderföretag

jämte aktie- eller andelsinnehav

med angivande av röstvärde samt,

i förekommande fall, uppgifter om

namn och organisationsnummer

för dettas moderföretag. Ägarupp-

gifterna skall avse förhållandena

vid senast avslutade beskattnings-

år.

Dotterföretag enligt 1 kap. 5 §

aktiebolagslagen (1975:1385), 1

kap. 4 § lagen (1987:667) om

ekonomiska föreningar, 1 kap. 2 §

sparbankslagen (1987:619), 1 kap.

5 § lagen (1995:1570) om med-

lemsbanker, 1 kap. 9 § försäk-

ringsrörelselagen (1982:713) eller

1 kap. 4 § årsredovisningslagen

(1995:1554), skall i självdekla-

rationen lämna uppgift om namn

och organisationsnummer för

moderföretag jämte aktie- eller

andelsinnehav med angivande av

röstvärde samt, i förekommande

fall, uppgifter om namn och orga-

nisationsnummer för dettas moder-

företag. Ägaruppgifterna skall

avse förhållandena vid senast

avslutade beskattningsår.

22 §2

Om en revisionsberättelse för

den som har inkomst av närings-

verksamhet innehåller upplysning,

uttalande eller anmärkning enligt

10 kap. 28 32 §§ aktiebolagslagen

(1975:1385) eller 4 kap. 10 §

lagen (1980:1103) om årsredo-

visning m. m. i vissa företag skall

en kopia av revisionsberättelsen

fogas vid självdeklarationen.

Revisionsberättelsen skall dock

inte bifogas om den endast

innehåller uttalande att årsredo-

visningen uppgjorts enligt aktie-

bolagslagen, att styrelseledamöter

och den verkställande direktören

bör beviljas ansvarsfrihet eller ut-

talande som avses i 10 kap. 29 §

första stycket aktiebolagslagen.

För fåmansföretag skall lämnas

förteckning som avses i 12 kap.

9 § aktiebolagslagen samt för-

teckning över utbetald rörlig ränta

till personer som avses i 2 §

9 mom. sjätte stycket lagen

(1947:576) om statlig inkomst-

skatt.

Om en revisionsberättelse för

den som har inkomst av närings-

verksamhet innehåller upplysning,

uttalande eller anmärkning enligt

10 kap. 28 32 §§ aktiebolagslagen

(1975:1385) eller 28 31 §§ lagen

(1999:000) om revision skall en

kopia av revisionsberättelsen fogas

vid självdeklarationen. Revisions-

berättelsen skall dock inte bifogas

om den endast innehåller uttalande

att årsredovisningen uppgjorts

enligt tillämplig lag om årsredo-

visning, att styrelseledamöter och

den verkställande direktören bör

beviljas ansvarsfrihet eller uttalan-

de som avses i 10 kap. 29 § första

stycket aktiebolagslagen. För

fåmansföretag skall lämnas för-

teckning som avses i 12 kap. 9 §

aktiebolagslagen samt förteckning

över utbetald rörlig ränta till

personer som avses i 2 § 9 mom.

sjätte stycket lagen (1947:576) om

statlig inkomstskatt.

För inländskt skadeförsäkringsföretag skall lämnas en bestyrkt kopia

av protokoll eller annan handling, som visar hur resultaträkningen och

balansräkningen för beskattningsåret slutligt fastställts samt hur vinsten

för samma år disponerats.

3 kap.

50 a §3

Efter föreläggande av skatte-

myndigheten skall den, som är

eller kan antas vara bok-

föringsskyldig enligt bokförings-

lagen (1976:125) eller skyldig att

föra räkenskaper enligt jordbruks-

bokföringslagen (1979:141) eller

som är annan juridisk person än

dödsbo, lämna kontrolluppgift om

rättshandling mellan den som

föreläggs och den med vilken han

ingått rättshandlingen. Om det

finns särskilda skäl får även annan

person än som avses i första

meningen föreläggas att lämna så-

dan uppgift. Föreläggandet får

även avse rättshandling som före-

tagits under innevarande kalen-

derår.

Efter föreläggande av skatte-

myndigheten skall den, som är

eller kan antas vara bok-

föringsskyldig enligt bokförings-

lagen (1999:000) eller som är

annan juridisk person än dödsbo,

lämna kontrolluppgift om rätts-

handling mellan den som föreläggs

och den med vilken han ingått

rättshandlingen. Om det finns

särskilda skäl, får även annan

person än som avses i första

meningen föreläggas att lämna

sådan uppgift. Föreläggandet får

även avse rättshandling som

företagits under innevarande

kalenderår.

En kontrolluppgift enligt första stycket får även avse att visa upp

handling eller lämna över en kopia av handling.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första gången

vid 2001 års taxering. I fråga om den som är skyldig att föra räkenskaper

enligt jordbruksbokföringslagen (1979:141) skall 3 kap. 50 a § även där-

efter tillämpas i sin äldre lydelse.

2.21 Förslag till lag om ändring i lagen (1990:663) om

ersättningsfonder

Härigenom föreskrivs att 1 § lagen (1990:663) om ersättningsfonder

skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

1 §1

Vid beräkning av inkomst av näringsverksamhet enligt kommunal-

skattelagen (1928:370) och lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt får

avdrag göras enligt denna lag för belopp som har

avsatts till

1. ersättningsfond för inventarier,

2. ersättningsfond för byggnader och markanläggningar,

3. ersättningsfond för mark och

4. ersättningsfond för djurlager i jordbruk och renskötsel.

I fråga om handelsbolag beräknas avdraget för bolaget.

Vad gäller ersättningsfond för

inventarier, ersättningsfond för

byggnader och markanläggningar

samt ersättningsfond för djurlager

i jordbruk och renskötsel skall den

som enligt bokföringslagen

(1976:125) eller jordbruksbok-

föringslagen (1979:141) är skyldig

att upprätta årsbokslut ha satt av

ett mot avdraget svarande belopp i

räkenskaperna för beskattnings-

året.

Vad gäller ersättningsfond för

inventarier, ersättningsfond för

byggnader och markanläggningar

samt ersättningsfond för djurlager

i jordbruk och renskötsel skall den

som enligt bokföringslagen

(1999:000) är skyldig att upprätta

årsredovisning eller årsbokslut ha

satt av ett mot avdraget svarande

belopp i räkenskaperna för

beskattningsåret.

Med inventarier, byggnader, markanläggningar och djurlager i

jordbruk och renskötsel förstås vid tillämpning av denna lag tillgångar

som vid inkomsttaxeringen behandlas enligt de bestämmelser som gäller

för maskiner och andra inventarier, byggnader, markanläggningar

respektive djurlager i jordbruk och renskötsel. Som inventarier anses inte

tillgångar som avses i punkterna 16 och 17 av anvisningarna till 23 §

kommunalskattelagen.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första gången

för det räkenskapsår som inleds närmast efter den 31 december 1999. I

fråga om den som är skyldig att upprätta årsbokslut enligt

jordbruksbokföringslagen (1979:141) skall dock även därefter 1 §

tillämpas i sin äldre lydelse.

2.22 Förslag till lag om ändring i bostadsrättslagen

(1991:614)

Härigenom föreskrivs att 9 kap. 26 § bostadsrättslagen (1991:614)

skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

9 kap.

26 §

Bestämmelserna i 8 och 9 kap.

lagen (1987:667) om ekonomiska

föreningar gäller i tillämpliga delar

i fråga om bostadsrättsföreningar.

Vad som sägs där om insats skall

för en bostadsrättsförening också

gälla upplåtelseavgift. Bostads-

rättsföreningar är inte skyldiga att

upprätta finansieringsanalys, kon-

cernredovisning eller delårs-

rapport eller att, i annat fall än

som avses i 8 kap. 6 § nämnda lag,

utse auktoriserad revisor.

Bestämmelserna i 8 kap. lagen

(1987:667) om ekonomiska före-

ningar gäller i tillämpliga delar i

fråga om bostadsrättsföreningar.

Bostadsrättsföreningar är dock inte

skyldiga att, utom i fall som avses

i 8 kap. 6 § nämnda lag, utse

auktoriserad revisor. Bestämmel-

ser om bokföring och annan redo-

visning finns i bokföringslagen

(1999:000) och årsredovisnings-

lagen (1995:1554).

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första gången

för det räkenskapsår som inleds närmast efter den 31 december 1999.

2.23 Förslag till lag om ändring i lagen (1992:160) om

utländska filialer m.m.

Härigenom föreskrivs att 14 § lagen (1992:160) om utländska filialer

m.m. skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

14 §1

För filialens bokföring och revision gäller, utöver vad som föreskrivits

i 11 13 §§, i tillämpliga delar detsamma som för ett svenskt företag av

motsvarande slag.

Skyldighet att upprätta årsredovisning gäller inte om företaget lyder

under lagstiftningen i en stat inom Europeiska ekonomiska samarbets-

området och

1. har en rättslig form som är jämförbar med aktiebolaget,

2. är ett kreditinstitut eller värdepappersbolag av motsvarande slag som

de företag som omfattas av lagen (1995:1559) om årsredovisning i

kreditinstitut och värdepappersbolag, eller

3. är ett försäkringsföretag av motsvarande slag som de företag som

omfattas av lagen (1995:1560) om årsredovisning i försäkringsföretag.

Om filialen är skyldig att

avsluta den löpande bokföringen

men till följd av bestämmelsen i

andra stycket inte upprättar någon

årsredovisning, skall den i stället

upprätta ett årsbokslut enligt

bestämmelserna i bokföringslagen

(1999:000).

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första gången

för det räkenskapsår som inleds närmast efter den 31 december 1999.

2.24 Förslag till lag om ändring i lagen (1992:1300) om

krigsmateriel

Härigenom föreskrivs att 23 § lagen (1992:1300) om krigsmateriel1

skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

23 §2

Om en revisor i sin gransk-

ningsverksamhet har anmärkt på

ett företags efterlevnad av bestäm-

melserna enligt denna lag och

anmärkningen har framförts i en

sådan revisionsberättelse som sägs

i 10 kap. 5 § aktiebolagslagen

(1975:1385) eller 4 kap. 10 §

lagen (1980:1103) om årsredo-

visning m.m. i vissa företag, skall

han genast sända in en kopia av

revisionsberättelsen till Inspek-

tionen för strategiska produkter.

En revisor vid en svensk statlig

myndighet har motsvarande skyl-

dighet.

Om en revisor i sin gransknings-

verksamhet har anmärkt på ett

företags efterlevnad av bestäm-

melserna enligt denna lag och

anmärkningen har framförts i en

sådan revisionsberättelse som sägs

i 10 kap. 5 § aktiebolagslagen

(1975:1385) eller 6 § revisions-

lagen (1999:000), skall han genast

sända in en kopia av revisions-

berättelsen till Inspektionen för

strategiska produkter. En revisor

vid en svensk statlig myndighet

har motsvarande skyldighet.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första gången

för det räkenskapsår som inleds närmast efter den 31 december 1999.

2.25 Förslag till lag om ändring i lagen (1993:1538) om

periodiseringsfonder

Härigenom föreskrivs att 2 § lagen (1993:1538) om periodise-

ringsfonder skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

2 §1

Avsättning till periodiseringsfond för ett beskattningsår bildar en

särskild fond.

Juridisk person som enligt

bokföringslagen (1976:125) är

skyldig att upprätta årsbokslut

skall göra avsättningen till perio-

diseringsfond i räkenskaperna.

Vad som sagts nu gäller dock ej

dödsbo.

Juridisk person som enligt

bokföringslagen (1999:000) är

skyldig att upprätta årsbokslut

skall göra avsättningen till perio-

diseringsfond i räkenskaperna.

Vad som sagts nu gäller dock ej

dödsbo.

I fråga om handelsbolag görs avsättning till periodiseringsfond hos

delägarna. Avsättningen görs i bokslutet för det räkenskapsår

(avsättningsåret) som omfattar utgången av handelsbolagets räkenskapsår

(beskattningsåret). Avdrag medges redan vid taxeringen för beskatt-

ningsåret även om taxeringen för avsättningsåret sker vid en senare

taxering.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första gången

vid 2001 års taxering. Äldre bestämmelser skall dock tillämpas för

räkenskapsår som har påbörjats före ikraftträdandet.

2.26 Förslag till lag om ändring i mervärdesskattelagen

(1994:200)

Härigenom föreskrivs att 1 kap. 14 § samt 13 kap. 7 och 17 §§

mervärdesskattelagen (1994:200) skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

1 kap.

14 §

Med beskattningsår förstås beskattningsår enligt kommunalskattelagen

(1928:370) eller lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt.

Om skatt enligt denna lag hänför sig till en verksamhet för vilken

skattskyldighet inte föreligger enligt någon av de nämnda lagarna, förstås

med beskattningsår:

1. kalenderåret, eller

2. räkenskapsåret, om detta är

brutet och överensstämmer med

vad som anges i 12 § bokförings-

lagen (1976:125).

2. räkenskapsåret, om detta är

brutet och överensstämmer med

vad som anges i 3 kap. bok-

föringslagen (1999:000).

13 kap.

7 §

Om den skattskyldige varken är

bokföringsskyldig enligt bok-

föringslagen (1976:125) eller

skyldig att föra räkenskaper enligt

jordbruksbokföringslagen

(1979:141), skall den utgående

skatten redovisas för den redo-

visningsperiod under vilken skatt-

skyldigheten har inträtt.

Om den skattskyldige inte är

bokföringsskyldig enligt bok-

föringslagen (1999:000), skall den

utgående skatten redovisas för den

redovisningsperiod under vilken

skattskyldigheten har inträtt.

17 §

Om den skattskyldige varken är

bokföringsskyldig enligt bok-

föringslagen (1976:125) eller

skyldig att föra räkenskaper enligt

jordbruksbokföringslagen

(1979:141), skall den ingående

skatten redovisas för den redo-

visningsperiod under vilken varan

har levererats till den skattskyldige

eller tjänsten har tillhandahållits

honom.

Om den skattskyldige inte är

bokföringsskyldig enligt bok-

föringslagen (1999:000), skall den

ingående skatten redovisas för den

redovisningsperiod under vilken

varan har levererats till den

skattskyldige eller tjänsten har

tillhandahållits honom.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första gången

för det räkenskapsår som inleds närmast efter den 31 december 1999. I

fråga om den som är skyldig att föra räkenskaper enligt jordbruksbok-

föringslagen (1979:141) skall dock även därefter 13 kap. 7 och 17 §§

tillämpas i sin äldre lydelse.

2.27 Förslag till lag om ändring i lagen (1994:466) om

särskilda tvångsåtgärder i beskattningsförfarandet

Härigenom föreskrivs att 3 § lagen (1994:466) om särskilda

tvångsåtgärder i beskattningsförfarandet skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

3 §

I denna lag förstås med

granskningsledare: den som särskilt förordnats att vara gransk-

ningsledare enligt lagen,

handling: framställning i skrift eller bild samt upptagning som kan

läsas, avlyssnas eller på annat sätt uppfattas endast med tekniskt

hjälpmedel,

 verksamhetslokal: utrymmen

som huvudsakligen används i

verksamhet som medför eller kan

antas medföra bokföringsskyldig-

het enligt bokföringslagen

(1976:125) eller skyldighet att

föra räkenskaper enligt jordbruks-

bokföringslagen (1979:141) eller

som bedrivs av annan juridisk

person än dödsbo. Med verksam-

hetslokal avses också markom-

råden, transportmedel, förvarings-

platser och andra utrymmen som

är eller kan antas vara disponerade

i verksamheten.

verksamhetslokal: utrymmen

som huvudsakligen används i

verksamhet som medför eller kan

antas medföra bokföringsskyldig-

het enligt bokföringslagen

(1999:000) eller som bedrivs av

annan juridisk person än dödsbo.

Med verksamhetslokal avses också

markområden, transportmedel, för-

varingsplatser och andra utrym-

men som är eller kan antas vara

disponerade i verksamheten.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första gången

för det räkenskapsår som inleds närmast efter den 31 december 1999.

Vad som sägs i 3 § i dess äldre lydelse om utrymmen som huvudsakligen

används i verksamhet som medför eller kan antas medföra skyldighet att

föra räkenskaper enligt jordbruksbokföringslagen (1979:141) gäller dock

även därefter till och med utgången av år 2000.

2.28 Förslag till lag om ändring i lagen (1994:566) om

lokal försöksverksamhet med finansiell samordning

mellan socialförsäkring, hälso- och sjukvård och

socialtjänst

Härigenom föreskrivs att 23 § lagen (1994:566) om lokal försöks-

verksamhet med finansiell samordning mellan socialförsäkring, hälso-

och sjukvård och socialtjänst skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

23 §

Förbundsstyrelsen skall fort-

löpande föra räkenskaper över

beställarförbundets medel. Bok-

föringslagen (1976:125) skall där-

vid gälla i tillämpliga delar.

Styrelsen skall årligen och inom

tre månader från räkenskapsårets

slut sammanfatta och avsluta

räkenskaperna.

Förbundsstyrelsen skall fort-

löpande föra räkenskaper över

beställarförbundets medel. Bok-

föringslagen (1999:000) skall där-

vid gälla i tillämpliga delar.

Styrelsen skall årligen och inom

tre månader från räkenskapsårets

slut sammanfatta och avsluta

räkenskaperna.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första gången

för det räkenskapsår som inleds närmast efter den 31 december 1999.

2.29 Förslag till lag om ändring i stiftelselagen

(1994:1220)

Härigenom föreskrivs i fråga om stiftelselagen (1994:1220)

dels att 3 kap. 2 4 och 7 12 §§ skall upphöra att gälla,

dels att 3 kap 5 och 6 §§ skall betecknas 3 kap. 2 och 3 §§,

dels att 1 kap. 5 och 7 §§, 2 kap. 8 §, 3 kap. 1, nya 2 och 3 §§, 4 kap. 4,

6, 7, 9 12 §§, 6 kap. 5 §, 9 kap. 10 §, 10 kap. 1 §, 11 kap. 2 och 4 §§

skall ha följande lydelse,

 dels att rubrikerna närmast före 3 kap. 5 och 6 §§ skall sättas före

3 kap. 2 och 3 §§,

dels att det i lagen skall införas två nya paragrafer, 1 kap. 5 a och

5 b §§, av följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

1 kap.

5 §

Om en stiftelse äger så många

aktier eller andelar i en svensk

eller utländsk juridisk person att

den har mer än hälften av rösterna

för samtliga aktier eller andelar,

är stiftelsen moderstiftelse och den

andra juridiska personen dotter-

företag.

Äger ett dotterföretag eller äger

en moderstiftelse och ett eller flera

dotterföretag tillsammans eller

äger flera dotterföretag tillsam-

mans så många aktier eller

andelar i en juridisk person som

nyss har sagts, är även den

sistnämnda juridiska personen

dotterföretag till moderstiftelsen.

Om en stiftelse i annat fall på

grund av aktie- eller andels-

innehav eller avtal ensam har ett

bestämmande inflytande över en

juridisk person och en betydande

andel i resultatet av dess verk-

samhet, är stiftelsen moderstiftelse

och den juridiska personen

dotterföretag.

Moderstiftelse och dotterföretag

utgör tillsammans en koncern.

En stiftelse är moderstiftelse och

en annan juridisk person är

dotterföretag, om stiftelsen

1. innehar mer än hälften av

rösterna för samtliga andelar i

den juridiska personen,

2. äger andelar i den juridiska

personen och på grund av avtal

med andra delägare i denna

förfogar över mer än hälften av

rösterna för samtliga andelar,

3. äger andelar i den juridiska

personen och har rätt att utse eller

avsätta mer än hälften av leda-

möterna i dess styrelse eller

motsvarande ledningsorgan, eller

4. äger andelar i den juridiska

personen och har rätt att ensamt

utöva ett bestämmande inflytande

över denna på grund av avtal med

den juridiska personen eller på

grund av föreskrift i dess bolags-

ordning, bolagsavtal eller därmed

jämförbara stadgar.

Vidare är en juridisk person

dotterföretag till moderstiftelsen,

om ett annat dotterföretag till

moderstiftelsen eller moder-

stiftelsen tillsammans med ett eller

flera andra dotterföretag eller

flera andra dotterföretag till-

sammans

1. innehar mer än hälften av

rösterna för samtliga andelar i

den juridiska personen,

2. äger andelar i den juridiska

personen och på grund av avtal

med andra delägare i denna

förfogar över mer än hälften av

rösterna för samtliga andelar,

eller

3. äger andelar i den juridiska

personen och har rätt att utse eller

avsätta mer än hälften av

ledamöterna i dess styrelse eller

motsvarande ledningsorgan.

Om ett dotterföretag äger

andelar i en juridisk person och på

grund av avtal med den juridiska

personen eller på grund av

föreskrift i dess bolagsordning,

bolagsavtal eller därmed jämför-

bara stadgar har rätt att ensamt

utöva ett bestämmande inflytande

över den juridiska personen, är

även denna dotterföretag till

moderstiftelsen.

Moderstiftelse och dotterföretag

utgör tillsammans en koncern.

Med koncernföretag avses i

denna lag företag i samma

koncern.

5 a §

I de fall som avses i 5 § första

stycket 1 3 och andra stycket skall

sådana rättigheter som tillkommer

någon som handlar i eget namn

men för en annan fysisk eller

juridisk persons räkning anses

tillkomma den personen.

Vid bestämmandet av antalet

röster i ett dotterföretag beaktas

inte de andelar i dotterföretaget

som innehas av det företaget självt

eller av dess dotterföretag. Det-

samma gäller andelar som innehas

av den som handlar i eget namn

men för dotterföretagets eller dess

dotterföretags räkning.

5 b §

Vid tillämpningen av 5 och 5 a

§§ avses med andelar aktier och

andra andelar i juridiska

personer.

7 §

Bestämmelserna i 5 § och 6 §

första stycket och 2 10 kap. gäller

inte i fråga om stiftelser vilkas

tillgångar enligt stiftelseförord-

nandet får användas endast till

förmån för bestämda fysiska

personer.

Bestämmelserna i 5 5 b §§, 6 §

första stycket och 2 10 kap. gäller

inte i fråga om stiftelser vilkas

tillgångar enligt stiftelseför-

ordnandet får användas endast till

förmån för bestämda fysiska

personer.

2 kap.

8 §

Styrelsen eller förvaltaren svarar

för att stiftelsen fullgör sin

bokföringsskyldighet m.m. enligt

3 kap.

Styrelsen eller förvaltaren svarar

för att stiftelsen fullgör sin bok-

föringsskyldighet m.m. enligt

bokföringslagen (1999:000) eller,

i förekommande fall, sin skyldighet

att föra räkenskaper enligt 3 kap.

2 § denna lag.

Styrelsen eller förvaltaren svarar för att stiftelseförordnandet och

övriga handlingar avseende stiftelsen förvaras på ett ordnat och

betryggande sätt.

3 kap.

1 §

En stiftelse som utövar

näringsverksamhet eller är moder-

stiftelse är bokföringsskyldig.

Om en stiftelse hyr ut en

byggnad eller del av en byggnad,

är den dock bokföringsskyldig på

grund av detta endast om

verksamheten är att anse som

hotell- eller pensionatrörelse eller

omfattar mer än två lägenheter

som regelmässigt hyrs ut.

En stiftelse som har bildats av

eller tillsammans med staten, en

kommun, ett landsting, eller en

kyrklig kommun är alltid bok-

föringsskyldig.

I bokföringslagen (1999:000)

finns bestämmelser om när en

stiftelse är bokföringsskyldig och

om den skall avsluta den löpande

bokföringen med en årsredo-

visning eller med ett årsbokslut.

Om bokföringsskyldigheten upp-

hör, skall detta anmälas till

tillsynsmyndigheten.

5 §

Stiftelser som inte är bok-

föringsskyldiga enligt denna lag

skall fortlöpande föra räkenskaper

över belopp som har inbetalats till

eller utbetalats av stiftelsen. Det

skall finnas verifikationer för in-

och utbetalningar. En stiftelse som

har sin förmögenhet gemensamt

placerad med en annan stiftelses

förmögenhet, får beträffande den

gemensamt placerade förmögen-

heten ha räkenskaper som är

gemensamma med den andra

stiftelsen.

2 §

Stiftelser som inte är

bokföringsskyldiga enligt bok-

föringslagen (1999:000) skall

fortlöpande föra räkenskaper över

belopp som har inbetalats till eller

utbetalats av stiftelsen. Det skall

finnas verifikationer för in- och

utbetalningar. En stiftelse som har

sin förmögenhet gemensamt pla-

cerad med en annan stiftelses för-

mögenhet, får beträffande den

gemensamt placerade förmögen-

heten ha räkenskaper som är

gemensamma med den andra

stiftelsen.

Räkenskaperna skall avslutas med en sammanställning för varje

räkenskapsår. Av sammanställningen skall framgå tillgångar och skulder

vid räkenskapsårets början och slut samt inkomster och utgifter under

räkenskapsåret. I sammanställningen skall även anges värdet av

stiftelsens tillgångar vid räkenskapsårets slut.

Räkenskapsmaterialet skall bevaras i ordnat skick och på betryggande

sätt inom landet under minst tio år från utgången av det räkenskapsår

som räkenskapsmaterialet avser.

6 §

Vid bestämmandet av det värde

av stiftelsens tillgångar som avses

i 2 §, 4 § 3 och 5 § skall varje

tillgång tas upp till ett värde som

motsvarar vad tillgången kan anses

betinga vid en försäljning under

normala förhållanden. Fastigheter

och byggnader som är lös

egendom tas dock upp till

taxeringsvärdet om ett sådant

värde finns.

3 §

Vid bestämmandet av värdet på

stiftelsens tillgångar enligt 2 §

andra stycket skall varje tillgång

tas upp till ett värde som

motsvarar vad tillgången kan anses

betinga vid en försäljning under

normala förhållanden. Fastigheter

och byggnader som är lös egen-

dom tas dock upp till taxe-

ringsvärdet om ett sådant värde

finns.

4 kap.

4 §

Minst en revisor skall vara

auktoriserad eller godkänd revisor,

om stiftelsen är skyldig att

upprätta årsredovisning enligt

denna lag.

Stiftelsen skall ha auktoriserad

revisor om stiftelsens tillgångar

eller, om stiftelsen är moder-

stiftelse, koncernens tillgångar,

värderade med tillämpning av

3 kap. 6 §, vid utgången av de två

senaste räkenskapsåren haft ett

värde överstigande ett gräns-

belopp som motsvarar 1 000

gånger det basbelopp enligt lagen

(1962:381) om allmän försäkring

som gällde vid utgången av

respektive räkenskapsår. Minst en

revisor skall vara auktoriserad

också om stiftelsen eller koncernen

under vart och ett av de två

senaste räkenskapsåren i medeltal

haft mer än 200 anställda.

Minst en revisor skall vara

auktoriserad eller godkänd revisor,

om stiftelsen enligt bokförings-

lagen (1999:000) är skyldig att

upprätta årsredovisning.

Minst en revisor skall vara

auktoriserad revisor om

1. nettovärdet av stiftelsens till-

gångar enligt balansräkningarna

för de två senaste räkenskapsåren

överstiger ett gränsbelopp som

motsvarar 1 000 gånger det

prisbasbelopp enligt lagen

(1962:381) om allmän försäkring

som gällde under den sista

månaden av respektive räken-

skapsår, eller

2. antalet anställda i stiftelsen

under de två senaste räken-

skapsåren i medeltal har överstigit

200.

Bestämmelserna i andra stycket

gäller även för moderstiftelse i en

koncern om

1. nettovärdet av koncernföre-

tagens tillgångar enligt koncern-

balansräkningarna för de två

senaste räkenskapsåren överstiger

det gränsbelopp som anges i

andra stycket 1,

2. antalet anställda hos

koncernföretagen under den tid

som anges i 1 i medeltal har

överstigit 200, eller

3. moderstiftelsen inte upprättar

koncernredovisning och netto-

värdet av koncernföretagens till-

gångar, enligt balansräkningar för

koncernföretagens två senaste

räkenskapsår, på moderstiftelsens

balansdag överstiger det gräns-

belopp som anges i andra stycket

1.

Regeringen eller den myndighet

som regeringen bestämmer kan i

fall som avses i andra stycket

besluta att en viss godkänd revisor

får utses i stället för en

auktoriserad revisor. Sådana beslut

meddelas för högst fem år i följd.

Regeringen eller den myndighet

som regeringen bestämmer kan i

fall som avses i andra och tredje

styckena besluta att en viss

godkänd revisor får utses i stället

för en auktoriserad revisor. Sådana

beslut meddelas för högst fem år i

följd.

6 §1

Den får inte vara revisor som

1. är stiftelsens stiftare eller förvaltare,

2. ensam eller tillsammans med andra företräder stiftelsen enligt 2 kap.

16 eller 23 § eller företräder förvaltaren eller, om stiftelsen förvaltas av

ett handelsbolag, är bolagsman i bolaget,

3. ensam eller tillsammans med andra har rätt att företräda ett

dotterföretag till stiftelsen eller till förvaltaren eller, om dotterföretaget

är

ett handelsbolag, är bolagsman i företaget,

4. biträder vid förandet av stiftelsens räkenskaper eller vid stiftelsens

förmögenhetsförvaltning eller stiftelsens kontroll däröver,

5. är anställd hos eller på annat sätt intar en underordnad eller beroende

ställning till stiftelsen eller till förvaltaren eller till någon annan som

avses i 1-4,

6. är verksam i samma företag

som den som yrkesmässigt bi-

träder stiftelsen vid grundbok-

föringen eller förandet av räken-

skaper enligt 3 kap. 5 § eller vid

stiftelsens förmögenhetsförvalt-

ning eller stiftelsens kontroll där-

över,

6. är verksam i samma företag

som den som yrkesmässigt bi-

träder stiftelsen vid grundbok-

föringen eller förandet av räken-

skaper enligt 3 kap. 2 § eller vid

stiftelsens förmögenhetsförvalt-

ning eller stiftelsens kontroll

däröver,

7. är gift eller sambo med eller är syskon eller släkting i rätt upp- eller

nedstigande led till en person som avses i 1 4 eller är besvågrad med en

sådan person i rätt upp- eller nedstigande led eller så att den ene är gift

med den andres syskon, eller

8. står i låneskuld till stiftelsen eller förvaltaren eller till ett

dotterföretag till stiftelsen eller till förvaltaren eller har förpliktelser för

vilka stiftelsen, förvaltaren eller dotterföretag till stiftelsen eller

förvaltaren har ställt säkerhet.

I ett dotterföretag får inte den vara revisor som enligt första stycket

inte är behörig att vara revisor i moderstiftelsen.

En revisor får vid revisionen inte anlita någon som enligt första och

andra styckena inte är behörig att vara revisor. Har stiftelsen, stiftaren,

förvaltaren eller ett dotterföretag någon anställd i sin tjänst med uppgift

att uteslutande eller huvudsakligen ha hand om intern revision eller

granskning av liknande slag, får revisorn dock anlita en sådan anställd i

den utsträckning som det är förenligt med god revisionssed.

7 §

En revisor utses för bestämd tid eller tills vidare.

Ett uppdrag att tills vidare vara revisor upphör när en ny revisor har

utsetts.

Ett uppdrag som revisor för bestämd tid upphör i förtid, om revisorn

anmäler det hos den som har utsett honom eller om han entledigas av

någon som enligt 1 § andra stycket har rätt att göra det.

Upphör ett uppdrag att vara

revisor för bestämd tid i förtid,

skall revisorn genast anmäla detta

till tillsynsmyndigheten, om

uppdraget har gällt en stiftelse som

är skyldig att upprätta årsredo-

visning enligt denna lag. Revisorn

skall i anmälan lämna en redo-

görelse för iakttagelserna vid den

granskning som han har utfört

under den del av löpande räken-

skapsår som hans uppdrag har

omfattat. För anmälan gäller i

tillämpliga delar vad som före-

skrivs i 11 § tredje och fjärde

styckena om revisionsberättelse.

Kopia av anmälan skall över-

lämnas till stiftelsens styrelse eller

förvaltare.

Upphör ett uppdrag att vara

revisor för bestämd tid i förtid,

skall revisorn genast anmäla detta

till tillsynsmyndigheten, om

uppdraget har gällt en stiftelse som

enligt bokföringslagen (1999:000)

är skyldig att upprätta årsredo-

visning. Revisorn skall i anmälan

lämna en redogörelse för iakt-

tagelserna vid den granskning som

han har utfört under den del av

löpande räkenskapsår som hans

uppdrag har omfattat. För anmälan

gäller i tillämpliga delar vad som

föreskrivs i 11 § tredje och fjärde

styckena om revisionsberättelse.

Kopia av anmälan skall över-

lämnas till stiftelsens styrelse eller

förvaltare.

Bestämmelsen i fjärde stycket tillämpas inte om uppdraget har gällt en

sådan stiftelse som avses i 9 kap. 10 § första stycket.

9 §

Revisorerna skall i den

omfattning som följer av god

revisionssed granska stiftelsens

räkenskaper och årsredovisning,

årsbokslut eller sammanställning

enligt 3 kap. 5 § andra stycket

samt styrelsens eller förvaltarens

förvaltning.

Revisorerna skall i den

omfattning som följer av god

revisionssed granska stiftelsens

räkenskaper och årsredovisning,

årsbokslut eller sammanställning

enligt 3 kap. 2 § andra stycket

samt styrelsens eller förvaltarens

förvaltning.

Om stiftelsen är en moderstiftelse som skall upprätta koncern-

redovisning, skall revisorerna även granska koncernredovisningen och

koncernföretagens inbördes förhållanden i övrigt.

Innehåller stiftelseförordnandet föreskrifter om revision skall dessa

iakttas, om de inte strider mot första eller andra stycket eller mot någon

annan bestämmelse i denna lag.

10 §

Styrelsen eller förvaltaren skall ge revisorerna tillfälle att verkställa

granskningen i den omfattning som dessa finner behövligt samt lämna de

upplysningar och den hjälp som revisorerna begär. Samma skyldighet har

företagsledningen och revisorerna i ett dotterföretag gentemot en revisor

i moderstiftelsen.

I 8 kap. 2 och 16 §§ årsredo-

visningslagen (1995:1554) finns

bestämmelser om vid vilken tid-

punkt årsredovisningen och, i

förekommande fall, koncernredo-

visningen senast skall lämnas till

revisorn.

Om stiftelsen inte är skyldig att

upprätta årsredovisning enligt

bokföringslagen (1999:000), skall

årsbokslutet eller den samman-

ställning över räkenskaperna som

anges 3 kap. 2 § andra stycket

lämnas till revisorn inom fyra

månader efter räkenskapsårets

utgång.

11 §

Revisorerna skall avge en revisionsberättelse för varje räkenskapsår.

I fråga om stiftelser som är

skyldiga att upprätta årsredo-

visning enligt denna lag skall

revisionsberättelsen innehålla ett

uttalande om huruvida årsredo-

visningen har gjorts upp enligt

denna lag. Innehåller inte årsredo-

visningen sådana upplysningar

som skall lämnas enligt 3 kap. 7 §

tredje stycket eller 8 §, skall detta

anges och behövliga upplysningar

lämnas i revisionsberättelsen, om

det kan ske.

I fråga om stiftelser som enligt

bokföringslagen (1999:000) är

skyldiga att upprätta årsredo-

visning skall revisionsberättelsen

innehålla ett uttalande om huru-

vida årsredovisningen har gjorts

upp enligt årsredovisningslagen

(1995:1554). Innehåller inte

årsredovisningen sådana upplys-

ningar som skall lämnas enligt

årsredovisningslagen, skall detta

anges och behövliga upplysningar

lämnas i revisionsberättelsen, om

det kan ske.

I revisionsberättelsen skall det också anmärkas om revisorerna vid sin

granskning har funnit att

1. stiftelsens tillgångar har använts i strid med stiftelsens ändamål eller

att dess förmögenhet är placerad i strid med stiftelseförordnandet eller

med 2 kap. 4 eller 6 §,

2. någon annan åtgärd eller

försummelse innebär att före-

skrifterna i stiftelseförordnandet

eller bestämmelserna i denna lag

inte har följts, eller

2. någon annan åtgärd eller

försummelse innebär att före-

skrifterna i stiftelseförordnandet

eller bestämmelserna i denna lag

eller årsredovisningslagen inte har

följts, eller

3. vad som enligt 1 eller 2 ligger en styrelseledamot eller förvaltaren

till last eller annan åtgärd eller försummelse kan föranleda

ersättningsskyldighet enligt 5 kap. 1 § första meningen eller entledigande

enligt 9 kap. 6 §.

Om stiftelsen har utövat

näringsverksamhet under räken-

skapsåret, skall revisionsberä-

ttelsen upprättas med iakttagande

av även 4 kap. 10 § fjärde stycket

lagen (1980:1103) om årsredo-

visning m.m. i vissa företag.

Om stiftelsen har utövat

näringsverksamhet under räken-

skapsåret, skall även 30 § första

stycket revisionslagen (1999:000)

iakttas när revisionsberättelsen

upprättas.

I en moderstiftelse skall revisorerna avge en särskild

revisionsberättelse för koncernen. Härvid skall andra stycket och tredje

stycket 2 och 3 tillämpas.

12 §

Sedan revisorerna i en stiftelse

som är skyldig att upprätta

årsredovisning enligt denna lag

har slutfört granskningen, skall de

skriva en hänvisning till revisions-

berättelsen på årsredovisningen

och, i en moderstiftelse, på

koncernredovisningen. Finner

revisorerna att balansräkningen

eller resultaträkningen är oriktig,

skall de därvid anteckna även

detta. I en moderstiftelse gäller

detsamma i fråga om koncern-

balansräkningen och koncern-

resultaträkningen.

Sedan revisorerna i en stiftelse

som enligt bokföringslagen

(1999:000) är skyldig att upprätta

årsredovisning har slutfört gransk-

ningen, skall de skriva en hänvis-

ning till revisionsberättelsen på

årsredovisningen och, i en moder-

stiftelse, på koncernredovisningen.

Finner revisorerna att balans-

räkningen eller resultaträkningen

är oriktig, skall de anteckna även

detta. I en moderstiftelse gäller

detsamma i fråga om koncern-

balansräkningen och koncern-

resultaträkningen.

6 kap.

5 §

Styrelsen eller förvaltaren får besluta om att förbruka stiftelsens

tillgångar för det ändamål vartill de är bestämda eller för ett ändamål som

så nära som möjligt motsvarar detta, om

1. stiftelsen bildades för mer än 50 år sedan,

2. stiftelsen inte har kunnat främja sitt ändamål under de senaste fem

åren,

3. värdet av tillgångarna,

värderade med tillämpning av

3 kap. 6 §, vid utgången av de tre

senaste räkenskapsåren har under-

stigit det då gällande basbeloppet

enligt lagen (1962:381) om allmän

försäkring, samt

3. värdet av tillgångarna, vär-

derade med tillämpning av 3 kap.

3 §, vid utgången av de tre senaste

räkenskapsåren har understigit det

då gällande prisbasbeloppet enligt

lagen (1962:381) om allmän för-

säkring, samt

4. stiftelsen saknar skulder.

Bestämmelserna i 4 § tillämpas på beslut enligt första stycket.

9 kap.

10 §

Bestämmelserna i 3 § första

stycket, 4 § samt 5 § första stycket

2 och 3 gäller inte i fråga om

1. stiftelser som bildats av eller

tillsammans med staten, en kom-

mun, ett landsting eller en kyrklig

kommun,

Bestämmelserna i 3 § första

stycket, 4 § samt 5 § första stycket

2 och 3 gäller inte i fråga om

1. stiftelser som bildats av eller

tillsammans med staten, en

kommun eller ett landsting,

2. stiftelser som förvaltas av en statlig myndighet, eller

3. stiftelser som enligt stiftarens förordnande skall vara undantagna

från tillsyn enligt denna lag och som varken under innevarande eller de

tre närmast föregående räkenskapsåren har utövat näringsverksamhet

eller varit moderstiftelse.

I fråga om stiftelser som avses i första stycket gäller dock

bestämmelserna i 3 § första stycket, 4 § första stycket 1 och 2 samt 5 §

första stycket 2 och 3 om det kan antas att

1. stiftelsen saknar namn,

2. stiftelsen inte har upprättat års- eller koncernredovisning eller inte

har avlämnat års- eller koncernredovisning, årsbokslut eller samman-

ställning över räkenskaperna till revisorn,

3. stiftelsen inte håller års- eller koncernredovisning eller revisions-

eller koncernrevisionsberättelse tillgänglig för var och en,

4. stiftelsen saknar behörig revisor, eller om

5. fråga uppkommer om sådant beslut som avses i 4 kap. 5 §.

10 kap.

1 §

En stiftelse skall vara registrerad om

1. den är skyldig att upprätta

årsredovisning enligt denna lag,

eller

1. den enligt bokföringslagen

(1999:000) är skyldig att upprätta

årsredovisning, eller

2. det följer av de av stiftaren i stiftelseförordnandet meddelade

föreskrifterna att den skall vara registrerad.

Registreringsmyndighet för en stiftelse är den länsstyrelse som med

tillämpning av bestämmelserna i 9 kap. 1 § första stycket skall vara till-

synsmyndighet för stiftelsen.

Ett stiftelseregister skall föras hos registreringsmyndigheten för

registreringar enligt denna lag.

Regeringen eller den myndighet som regeringen bestämmer får

meddela föreskrifter om avgifter för registrering i stiftelseregistret.

11 kap.

2 §

För en insamlingsstiftelse gäller

följande bestämmelser i

1 kap. (inledande bestäm-

melser): 4 och 5 §§ samt 6 § första

stycket första meningen,

För en insamlingsstiftelse gäller

följande bestämmelser i

1 kap. (inledande bestäm-

melser): 4 5 b §§ samt 6 § första

stycket första meningen,

2 kap. (förvaltning): samtliga bestämmelser,

3 kap. (bokföring och årsredo-

visning m. m.): 4 § 1 och 2, 7 §

första och tredje styckena och 8-

11 §§,

3 kap. (bokföring och årsredo-

visning m.m.): 1 §,

4 kap. (revision): 1-4 §§, 6 §, 7 § första fjärde styckena, 8-14 §§,

15 § första och andra styckena samt 16 §,

5 kap. (skadestånd): 1-3 §§, 4 § första tredje styckena samt 5 §,

6 kap. (ändring m. m. av föreskrifter i ett stiftelseförordnande):

samtliga bestämmelser,

7 kap. (likvidation och upplösning): samtliga bestämmelser,

8 kap. (stiftelses firma): samtliga bestämmelser,

9 kap. (tillsyn m. m.): 1-9 §§ och 11 §, samt

10 kap. (registrering): samtliga bestämmelser.

En insamlingsstiftelses namn skall innehålla ordet insamlingsstiftelse.

En insamlingsstiftelse är bok-

föringsskyldig.

En insamlingsstiftelse är upplöst om den har saknat tillgångar under en

sammanhängande tid av två år.

Bestämmelserna i 1 kap. 5 § och

6 § första stycket, 2 10 kap. samt

andra och tredje styckena i denna

paragraf gäller inte i fråga om

insamlingsstiftelser vilkas till-

gångar enligt stiftelseförordnandet

får användas endast till förmån för

bestämda fysiska personer.

Bestämmelserna i 1 kap. 5

5 b §§, 6 § första stycket, 2 10

kap. samt andra stycket i denna

paragraf gäller inte i fråga om

insamlingsstiftelser vilkas till-

gångar enligt stiftelseförordnandet

får användas endast till förmån för

bestämda fysiska personer.

4 §

För en kollektivavtalsstiftelse

gäller följande bestämmelser i

1 kap. (inledande bestäm-

melser): 4 och 5 §§ och 6 § första

stycket första meningen,

För en kollektivavtalsstiftelse

gäller följande bestämmelser i

1 kap. (inledande bestäm-

melser): 4 5 b §§ och 6 § första

stycket första meningen,

2 kap. (förvaltning): samtliga bestämmelser,

3 kap. (bokföring och årsredo-

visning m.m.): 4 § 1 och 2, 7 §

första och tredje styckena, 8 10 §§

och 12 §,

3 kap. (bokföring och årsredo-

visning m.m.): 1 §,

4 kap. (revision): 1-4 §§, 6 §, 7 § första tredje styckena och 8-16 §§,

5 kap. (skadestånd): 1-3 §§, 4 § första stycket 1-4, andra och tredje

styckena och 5 §,

6 kap. (ändring m.m. av föreskrifter i ett stiftelseförordnande):

samtliga bestämmelser,

7 kap. (likvidation och upplösning): samtliga bestämmelser,

8 kap. (stiftelses firma): samtliga bestämmelser,

9 kap. (tillsyn m.m.): 1 och 2 §§, 3 § andra stycket, 5 § första stycket 1,

6 § första och andra styckena, 7 och 8 §§, 10 § andra stycket och 11 §,

samt

10 kap. (registrering): samtliga bestämmelser.

Utan hinder av bestämmelserna i 6 kap. får stiftarna och stiftelsen

genom skriftlig överenskommelse ändra eller upphäva stiftelse-

förordnandet. Vad som anges i 2-10 kap. om föreskrifter i ett stiftelse-

förordnande skall i fråga om en kollektivavtalsstiftelse gälla även

föreskrifter för stiftelsen som har meddelats genom en sådan överens-

kommelse.

En kollektivavtalsstiftelses namn skall innehålla ordet kollektiv-

avtalsstiftelse.

En kollektivavtalsstiftelse är

bokföringsskyldig. Vid tillämpning

av 3 kap. 12 § och 4 kap. 15 §

skall en kollektivavtalsstiftelse

behandlas som en sådan stiftelse

som avses i 9 kap. 10 § första

stycket.

Vid tillämpning av 4 kap. 15 §

skall en kollektivavtalsstiftelse

behandlas som en sådan stiftelse

som avses i 9 kap. 10 § första

stycket.

En kollektivavtalsstiftelse är upplöst om den har saknat tillgångar

under en sammanhängande tid av två år.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första gången

för det räkenskapsår som inleds närmast efter den 31 december 1999.

2.30 Förslag till lag om ändring i lagen (1994:1563) om

tobaksskatt

Härigenom föreskrivs att 31 a § lagen (1994:1563) om tobaksskatt

skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

31 a §1

Beskattningsmyndigheten får

förelägga den som är eller kan

antas vara bokföringsskyldig

enligt bokföringslagen (1976:125)

eller skyldig att föra räkenskaper

enligt jordbruksbokföringslagen

(1979:141) eller som är annan

juridisk person än dödsbo att

lämna uppgift, visa upp handling

eller lämna över en kopia av

handling som rör rättshandling

mellan den som föreläggs och den

med vilken han ingått rättshand-

lingen (kontrolluppgift). Före-

läggande får meddelas, om

kontrolluppgiften har betydelse för

kontroll av en ansökan om

återbetalning av skatt enligt 29

eller 30 §.

Beskattningsmyndigheten får

förelägga den som är eller kan

antas vara bokföringsskyldig

enligt bokföringslagen (1999:000)

eller som är annan juridisk person

än dödsbo att lämna uppgift, visa

upp handling eller lämna över en

kopia av handling som rör

rättshandling mellan den som

föreläggs och den med vilken han

ingått rättshandlingen (kontroll-

uppgift). Föreläggande får med-

delas, om kontrolluppgiften har

betydelse för kontroll av en

ansökan om återbetalning av skatt

enligt 29 eller 30 §.

Om det finns särskilda skäl får även någon annan person än som avses

i första stycket föreläggas att lämna kontrolluppgift.

Ett föreläggande får förenas med vite om det finns anledning att anta

att det annars inte följs.

Bestämmelserna i 3 kap. 15 15 d §§ lagen (1984:151) om punktskatter

och prisregleringsavgifter gäller i fråga om föreläggande enligt första

eller andra stycket.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första gången

för det räkenskapsår som inleds närmast efter den 31 december 1999. I

fråga om den som är skyldig att föra räkenskaper enligt jord-

bruksbokföringslagen (1979:141) skall 31 a § även därefter tillämpas i

sin äldre lydelse.

2.31 Förslag till lag om ändring i lagen (1994:1564) om

alkoholskatt

Härigenom föreskrivs att 31 a § lagen (1994:1563) om alkoholskatt

skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

31 a §1

Beskattningsmyndigheten får

förelägga den som är eller kan

antas vara bokföringsskyldig

enligt bokföringslagen (1976:125)

eller skyldig att föra räkenskaper

enligt jordbruksbokföringslagen

(1979:141) eller som är annan

juridisk person än dödsbo att

lämna uppgift, visa upp handling

eller lämna över en kopia av

handling som rör rättshandling

mellan den som föreläggs och den

med vilken han ingått

rättshandlingen (kontrolluppgift).

Föreläggande får meddelas, om

kontrolluppgiften har betydelse för

kontroll av en ansökan om

återbetalning av skatt enligt 28 30

§.

Beskattningsmyndigheten får

förelägga den som är eller kan

antas vara bokföringsskyldig

enligt bokföringslagen (1999:000)

eller som är annan juridisk person

än dödsbo att lämna uppgift, visa

upp handling eller lämna över en

kopia av handling som rör

rättshandling mellan den som

föreläggs och den med vilken han

ingått rättshandlingen (kontroll-

uppgift). Föreläggande får

meddelas, om kontrolluppgiften

har betydelse för kontroll av en

ansökan om återbetalning av skatt

enligt 28 30 §.

Om det finns särskilda skäl får även någon annan person än som avses

i första stycket föreläggas att lämna kontrolluppgift.

Ett föreläggande får förenas med vite om det finns anledning att anta

att det annars inte följs.

Bestämmelserna i 3 kap. 15 15 d §§ lagen (1984:151) om punktskatter

och prisregleringsavgifter gäller i fråga om föreläggande enligt första

eller andra stycket.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första gången

för det räkenskapsår som inleds närmast efter den 31 december 1999. I

fråga om den som är skyldig att föra räkenskaper enligt jord-

bruksbokföringslagen (1979:141) skall 31 a § även därefter tillämpas i

sin äldre lydelse.

2.32 Förslag till lag om ändring i lagen (1994:1776) om

skatt på energi

Härigenom föreskrivs att 9 kap. 13 § lagen (1994:1776) om skatt på

energi skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

9 kap.

13 §1

Beskattningsmyndigheten får

förelägga den som är eller kan

antas vara bokföringsskyldig

enligt bokföringslagen (1976:125)

eller skyldig att föra räkenskaper

enligt jordbruksbokföringslagen

(1979:141) eller som är annan

juridisk person än dödsbo att

lämna uppgift, visa upp handling

eller lämna över en kopia av

handling som rör rättshandling

mellan den som föreläggs och den

med vilken han ingått rättshand-

lingen (kontrolluppgift). Före-

läggande får meddelas, om

kontrolluppgiften har betydelse för

kontroll av en ansökan om

återbetalning av, nedsättning av

eller kompensation för skatt enligt

2 6, 8 a, 9 eller 9 b 11 §.

Beskattningsmyndigheten får

förelägga den som är eller kan

antas vara bokföringsskyldig

enligt bokföringslagen (1999:000)

eller som är annan juridisk person

än dödsbo att lämna uppgift, visa

upp handling eller lämna över en

kopia av handling som rör

rättshandling mellan den som

föreläggs och den med vilken han

ingått rättshandlingen (kontroll-

uppgift). Föreläggande får med-

delas, om kontrolluppgiften har

betydelse för kontroll av en an-

sökan om återbetalning av, ned-

sättning av eller kompensation för

skatt enligt 2 6, 8 a, 9 eller 9 b

11 §.

Om det finns särskilda skäl får även någon annan person än som avses

i första stycket föreläggas att lämna kontrolluppgift.

Ett föreläggande får förenas med vite om det finns anledning att anta

att det annars inte följs.

Bestämmelserna i 3 kap. 15 15 d §§ lagen (1994:151) om punktskatter

och prisregleringsavgifter gäller i fråga om föreläggande enligt första

eller andra stycket.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första gången

för det räkenskapsår som inleds närmast efter den 31 december 1999. I

fråga om den som är skyldig att föra räkenskaper enligt jord-

bruksbokföringslagen (1979:141) skall 9 kap. 13 § även därefter

tillämpas i sin äldre lydelse.

2.33 Förslag till lag om ändring i lagen (1994:1927) om

europeiska ekonomiska intressegrupperingar

Härigenom föreskrivs att 5 § lag (1994:1927) om europeiska

ekonomiska intressegrupperingar skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

5 §

En intressegruppering är

bokföringsskyldig enligt vad som

föreskrivs i 1 § bokföringslagen

(1976:125). En bokföringsskyldig

intressegruppering som inte har

sitt säte i Sverige skall för

näringsverksamhet som bedrivs

här ha en egen bokföring som är

skild från grupperingens bokföring

i övrigt.

Av lagen (1980:1103) om

årsredovisning m.m. i vissa före-

tag följer att en intressegruppering

kan vara skyldig att upprätta

årsredovisning m.m.

En intressegruppering är

bokföringsskyldig enligt bok-

föringslagen (1999:000). En bok-

föringsskyldig intressegruppering

som inte har sitt säte i Sverige

skall för näringsverksamhet som

bedrivs här ha en egen bokföring

som är skild från grupperingens

bokföring i övrigt.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första gången

för det räkenskapsår som inleds närmast efter den 31 december 1999.

2.34 Förslag till lag om ändring i lagen (1994:2004) om

kapitaltäckning och stora exponeringar för

kreditinstitut och värdepappersbolag

Härigenom föreskrivs att 6 kap. 7 och 8 §§ lagen (1994:2004) om

kapitaltäckning och stora exponeringar för kreditinstitut och värde-

pappersbolag skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

6 kap.

7 §1

Ett företag som det finns

ägarintresse i enligt 1 § första

stycket 2 skall konsolideras med

tillämpning av klyvningsmetoden

enligt 7 kap. 29 § årsredo-

visningslagen (1995:1554).

Ett företag som det finns

ägarintresse i enligt 1 § första

stycket 2 skall konsolideras med

tillämpning av klyvningsmetoden

enligt 7 kap. 30 § årsredo-

visningslagen (1995:1554).

8 §2

När det finns ägarintresse i ett

anknutet företag enligt 1 § andra

stycket och i de fall som avses i

2 § får Finansinspektionen medge

antingen att konsolidering sker på

det sätt som anges i 7 § eller med

tillämpning av kapitalandels-

metoden enligt 7 kap. 24 28 §§

årsredovisningslagen (1995:1554).

När det finns ägarintresse i ett

anknutet företag enligt 1 § andra

stycket och i de fall som avses i

2 § får Finansinspektionen medge

antingen att konsolidering sker på

det sätt som anges i 7 § eller med

tillämpning av kapitalandels-

metoden enligt 7 kap. 25 29 §§

årsredovisningslagen (1995:1554).

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första gången

för det räkenskapsår som inleds närmast efter den 31 december 1999.

2.35 Förslag till lag om ändring i årsredovisningslagen

(1995:1554)

Härigenom föreskrivs i fråga om årsredovisningslagen (1995:1554)

dels att 4 kap. 16 och 17 §§ samt bilaga 1 skall upphöra att gälla,

dels att nuvarande 5 kap. 15 24 §§ skall betecknas 5 kap. 16 26 §§, att

nuvarande 6 kap. 3 § skall betecknas 6 kap. 5 § samt att bilagorna 2 4

skall betecknas bilagorna 1 3,

dels att 1 kap. 1 6 §§, 2 kap. 1, 3, 4 och 7 §§, 3 kap., 4 kap. 1, 2, 6, 7,

9, 11, 12 och 14 §§, 5 kap. 1, 6 9 och 11 13, nya 16 18, nya 20 och nya

23 26 §§, 6 kap. 1, 2 och nya 5 §§, 7 kap. , 8 kap. 1 4 och 13 16 §§,

9 kap. 1 3 §§, 10 kap. samt nya bilaga 1 till lagen skall ha följande

lydelse,

dels att rubrikerna närmast före 5 kap. 15, 17, 18 och 20 24 §§ skall

sättas närmast före 5 kap. 16, 18, 19 och 22 26 §§ och att rubriken

närmast före 6 kap. 3 § skall sättas närmast före 6 kap. 5 §,

dels att det i lagen skall införas fyra nya paragrafer, 1 kap. 7 §, 5 kap.

15 §, 6 kap. 3 och 4 §§ samt närmast före 5 kap. 15 § en ny rubrik av

följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

1 kap.

1 §

Denna lag är, om inte annat

föreskrivs, tillämplig på

1. aktiebolag,

2. handelsbolag i vilka samtliga

obegränsat ansvariga delägare är

aktiebolag,

3. handelsbolag i vilka samtliga

obegränsat ansvariga delägare är

aktiebolag eller sådana handels-

bolag som avses i 2,

4. handelsbolag som ingår i en

koncern där moderbolaget är ett

aktiebolag eller ett sådant han-

delsbolag som avses i 2 eller 3,

5. handelsbolag som tidigare

har omfattats av 2 4.

Vid tillämpningen av första

stycket 2 och 3 skall med aktie-

bolag jämställas

1. utländska företag som avses i

avsnitt 1 i bilaga 1, och

2. utländska företag som inte

lyder under lagstiftningen i någon

stat inom Europeiska ekonomiska

samarbetsområdet men som har en

rättslig form som är jämförbar

med aktiebolaget eller med de

företag som avses i avsnitt 1 i

bilaga 1.

Vid tillämpningen av första

stycket 3 5 skall med sådana

handelsbolag som avses i första

stycket 2 jämställas utländska

företag som avses i avsnitt 2 i

bilaga 1 under förutsättning att

samtliga obegränsat ansvariga

delägare är aktiebolag eller

sådana utländska företag som

avses i andra stycket.

Denna lag innehåller bestäm-

melser om upprättande och offen-

liggörande av årsredovisning,

koncernredovisning och delårs-

rapport.

Lagen är, om inte annat före-

skrivs i 2 §, tillämplig på sådana

företag som avses i 6 kap. 1 §

bokföringslagen (1999:000).

2 §

Lagen är inte tillämplig på bolag

som avses i 1 kap. 1 § första

stycket lagen (1995:1559) om

årsredovisning i kreditinstitut och

värdepappersbolag eller 1 kap. 1 §

första stycket lagen (1995:1560)

om årsredovisning i försäkrings-

företag, om inte annat är särskilt

föreskrivet i dessa lagar.

Bolag som enligt 1 kap. 1 §

andra stycket lagen om årsredo-

visning i kreditinstitut och värde-

pappersbolag eller 1 kap. 1 § andra

stycket lagen om årsredovisning i

försäkringsföretag är skyldiga att

upprätta koncernredovisning enligt

de lagarna är inte skyldiga att

upprätta koncernredovisning enligt

denna lag.

Lagen är inte tillämplig på

företag som avses i 1 kap. 1 §

första stycket lagen (1995:1559)

om årsredovisning i kreditinstitut

och värdepappersbolag eller 1 kap.

1 § första stycket lagen

(1995:1560) om årsredovisning i

försäkringsföretag, om inte annat

är särskilt föreskrivet i dessa lagar.

Företag som enligt 1 kap. 1 §

andra stycket lagen om års-

redovisning i kreditinstitut och

värdepappersbolag eller 1 kap. 1 §

andra stycket lagen om årsredo-

visning i försäkringsföretag är

skyldiga att upprätta koncern-

redovisning enligt de lagarna är

inte skyldiga att upprätta koncern-

redovisning enligt denna lag.

3 §

Med bolag avses aktiebolag och

handelsbolag.

Med företag avses i denna lag

fysiska eller juridiska personer

som direkt eller indirekt omfattas

av en årsredovisning, en kon-

cernredovisning eller en delårs-

rapport.

Med andelar avses aktier och andra andelar i juridiska personer.

4 §

Ett bolag är moderbolag och en

annan juridisk person är dotter-

företag, om bolaget

Ett företag är moderföretag och

en juridisk person är dotterföretag,

om företaget

1. innehar mer än hälften av rösterna för samtliga andelar i den

juridiska personen,

2. äger andelar i den juridiska personen och på grund av avtal med

andra delägare i denna förfogar över mer än hälften av rösterna för

samtliga andelar,

3. äger andelar i den juridiska personen och har rätt att utse eller

avsätta mer än hälften av ledamöterna i dess styrelse eller motsvarande

ledningsorgan, eller

4. äger andelar i den juridiska personen och har rätt att ensamt utöva

ett bestämmande inflytande över denna på grund av avtal med den

juridiska personen eller på grund av föreskrift i dess bolagsordning,

bolagsavtal eller därmed jämförbara stadgar.

Vidare är en juridisk person

dotterföretag till moderbolaget,

om ett annat dotterföretag till

moderbolaget eller moderbolaget

tillsammans med ett eller flera

andra dotterföretag eller flera

andra dotterföretag tillsammans

Vidare är en juridisk person

dotterföretag till moderföretaget,

om ett annat dotterföretag till

moderföretaget eller moderföre-

taget tillsammans med ett eller

flera andra dotterföretag eller flera

andra dotterföretag tillsammans

1. innehar mer än hälften av rösterna för samtliga andelar i den

juridiska personen,

2. äger andelar i den juridiska personen och på grund av avtal med

andra delägare i denna förfogar över mer än hälften av rösterna för

samtliga andelar, eller

3. äger andelar i den juridiska personen och har rätt att utse eller

avsätta mer än hälften av ledamöterna i dess styrelse eller motsvarande

ledningsorgan.

Om ett dotterföretag äger

andelar i en juridisk person och på

grund av avtal med den juridiska

personen eller på grund av

föreskrift i dess bolagsordning,

bolagsavtal eller därmed jämför-

bara stadgar har rätt att ensamt

utöva ett bestämmande inflytande

över den juridiska personen, är

även denna dotterföretag till

moderbolaget.

Moderbolag och dotterföretag

utgör tillsammans en koncern.

Om ett dotterföretag äger

andelar i en juridisk person och på

grund av avtal med den juridiska

personen eller på grund av

föreskrift i dess bolagsordning,

bolagsavtal eller därmed jämför-

bara stadgar har rätt att ensamt

utöva ett bestämmande inflytande

över den juridiska personen, är

även denna dotterföretag till

moderföretaget.

Moderföretag och dotterföretag

utgör tillsammans en koncern.

Med koncernföretag avses i denna lag företag i samma koncern.

5 §

Om ett bolag äger andelar i en

juridisk person som inte är

dotterföretag och utövar ett

betydande inflytande över den

juridiska personens driftsmässiga

och finansiella styrning samt

ägandet utgör ett led i en varaktig

förbindelse mellan bolaget och

den juridiska personen, är den

juridiska personen intresseföretag

till bolaget.

Innehar ett bolag minst tjugo

procent av rösterna för samtliga

andelar i en annan juridisk person,

skall det anses ha sådant

inflytande över och sådan för-

bindelse med denna som avses i

första stycket, om inte annat

framgår av omständigheterna.

Detsamma gäller om bolagets

dotterföretag eller bolaget till-

sammans med ett eller flera

dotterföretag eller flera dotter-

företag tillsammans innehar minst

tjugo procent av rösterna för

samtliga andelar i den juridiska

personen.

Om ett företag äger andelar i en

juridisk person som inte är

dotterföretag och utövar ett

betydande inflytande över den

juridiska personens driftsmässiga

och finansiella styrning samt

ägandet utgör ett led i en varaktig

förbindelse mellan företaget och

den juridiska personen, är den

juridiska personen intresseföretag

till företaget.

Innehar ett företag minst tjugo

procent av rösterna för samtliga

andelar i en juridisk person, skall

det anses ha sådant inflytande över

och sådan förbindelse med denna

som avses i första stycket, om inte

annat framgår av omständig-

heterna. Detsamma gäller om före-

tagets dotterföretag eller företaget

tillsammans med ett eller flera

dotterföretag eller flera dotter-

företag tillsammans innehar minst

tjugo procent av rösterna för

samtliga andelar i den juridiska

personen.

6 §

I de fall som avses i 4 § första stycket 1 3 och andra stycket samt 5 §

skall sådana rättigheter som tillkommer någon som handlar i eget namn

men för en annan fysisk eller juridisk persons räkning anses tillkomma

den personen.

Vid bestämmandet av antalet

röster i ett dotterföretag eller

intresseföretag beaktas inte de

andelar i dotterföretaget eller

intresseföretaget som innehas av

företaget självt eller av dess

dotterföretag. Detsamma gäller

andelar som innehas av den som

handlar i eget namn men för

dotterföretagets eller intresse-

företagets eller dess dotterföretags

räkning.

Vid bestämmandet av antalet

röster i ett dotterföretag eller

intresseföretag beaktas inte de

andelar i dotterföretaget eller

intresseföretaget som innehas av

det företaget självt eller av dess

dotterföretag. Detsamma gäller

andelar som innehas av den som

handlar i eget namn men för

dotterföretagets eller intresse-

företagets eller dess dotterföretags

räkning.

7 §

Om ett företag har blivit

moderföretag, skall ledningen för

företaget meddela detta till

dotterföretagets ledning. Dotter-

företagets ledning skall lämna

ledningen för moderföretaget de

upplysningar som behövs för att

en koncernredovisning skall kunna

upprättas.

2 kap.

1 §1

Utöver årsbokslut enligt 11 §

bokföringslagen (1976:125) skall

bolag för varje räkenskapsår

upprätta årsredovisning enligt

denna lag.

Årsredovisningen skall bestå av

1. balansräkning,

2. resultaträkning,

3. noter, och

4. förvaltningsberättelse.

Om bolaget är ett sådant bolag

som avses i 10 kap. 12 §

aktiebolagslagen (1975: 1385)

eller 4 kap. 3 § första stycket lagen

(1980:1103) om årsredovisning

m.m. i vissa företag, skall det i

årsredovisningen även ingå en

finansieringsanalys.

En årsredovisning skall bestå av

1. en balansräkning,

2. en resultaträkning,

3. noter, och

4. en förvaltningsberättelse.

I följande fall skall det i

årsredovisningen även ingå en

finansieringsanalys:

1. företaget bedriver närings-

verksamhet och nettovärdet av

tillgångarna i företaget enligt

balansräkningarna för de två

senaste räkenskapsåren överstiger

ett gränsbelopp som motsvarar

1 000 gånger det prisbasbelopp

enligt lagen (1962:381) om allmän

försäkring som gällde under den

sista månaden av respektive

räkenskapsår,

2. antalet anställda hos före-

taget har under de två senaste

räkenskapsåren i medeltal över-

stigit 200, eller

3. företagets aktier eller skulde-

brev är noterade vid en börs eller

auktoriserad marknadsplats.

3 §

Balansräkningen, resultaträk-

ningen och noterna skall upprättas

som en helhet och ge en

rättvisande bild av bolagets

ställning och resultat. Om det

behövs för att en rättvisande bild

skall ges, skall det lämnas

tilläggsupplysningar.

Balansräkningen, resultaträk-

ningen och noterna skall upprättas

som en helhet och ge en

rättvisande bild av företagets

ställning och resultat. Om det

behövs för att en rättvisande bild

skall ges, skall det lämnas

tilläggsupplysningar.

Om avvikelse görs från vad som följer av allmänna råd eller

rekommendationer från normgivande organ, skall upplysning om detta

och om skälen för avvikelsen lämnas i en not.

4 §

Vid upprättandet av balansräkningen, resultaträkningen och noterna

skall följande iakttas:

1. Bolaget skall förutsättas

fortsätta sin verksamhet.

1. Företaget skall förutsättas

fortsätta sin verksamhet.

2. Samma principer för värdering, klassificering och indelning av de

olika posterna och, i förekommande fall, delposterna skall konsekvent

tillämpas från ett räkenskapsår till ett annat.

3. Värderingen av de olika posterna och, i förekommande fall, delpos-

terna skall göras med iakttagande av rimlig försiktighet. Detta innebär

särskilt att

a) endast under räkenskapsåret konstaterade intäkter får tas med i

resultaträkningen,

b) hänsyn skall tas till alla förutsebara och möjliga förluster och

ekonomiska förpliktelser som är hänförliga till räkenskapsåret eller

tidigare räkenskapsår, även om dessa förluster eller förpliktelser blir

kända först efter räkenskapsårets utgång men före upprättandet av

årsredovisningen, och att

c) hänsyn skall tas till värdenedgångar oavsett om resultatet för räken-

skapsåret är en vinst eller en förlust.

4. Intäkter och kostnader som är hänförliga till räkenskapsåret skall tas

med oavsett tidpunkten för betalningen.

5. De olika beståndsdelar som balansräkningens poster och, i förekom-

mande fall, delposter består av skall värderas var för sig.

6. Tillgångar och avsättningar eller skulder får inte kvittas mot var-

andra. Inte heller får intäkter och kostnader kvittas mot varandra.

7. Den ingående balansen för ett räkenskapsår skall stämma överens

med den utgående balansen för det närmast föregående räkenskapsåret.

Om det finns särskilda skäl och

det är förenligt med 2 och 3 §§, får

avvikelse göras från vad som

föreskrivs i första stycket. I så fall

skall upplysning om skälen för

avvikelsen och en bedömning av

dess effekt på bolagets ställning

och resultat lämnas i en not.

Om det finns särskilda skäl och

det är förenligt med 2 och 3 §§, får

avvikelse göras från vad som

föreskrivs i första stycket. I så fall

skall upplysning om skälen för

avvikelsen och en bedömning av

dess effekt på företagets ställning

och resultat lämnas i en not.

7 §

I aktiebolag skall årsredovis-

ningen skrivas under av samtliga

styrelseledamöter och av verk-

ställande direktören. Har en

avvikande mening om årsredo-

visningen antecknats till styrelsens

protokoll, skall yttrandet fogas till

redovisningen.

I handelsbolag skall årsredo-

visningen skrivas under av samt-

liga obegränsat ansvariga delägare.

Har en sådan delägare anmält av-

vikande mening om årsredo-

visningen, skall yttrandet fogas till

redovisningen.

I aktiebolag, ekonomiska

föreningar och andra företag, som

företräds av en styrelse, skall

årsredovisningen skrivas under av

samtliga styrelseledamöter. Om en

verkställande direktör är utsedd,

skall även denne skriva under

årsredovisningen.

I handelsbolag skall årsredo-

visningen skrivas under av samt-

liga obegränsat ansvariga delägare.

I stiftelser med anknuten för-

valtning skall årsredovisningen

skrivas under av förvaltaren eller,

om ett handelsbolag är stiftelsens

förvaltare, av samtliga bolagsmän

som företräder bolaget.

I övriga företag skall årsredo-

visningen skrivas under av den

redovisningsskyldige eller dennes

ställföreträdare.

Om någon av dem som

undertecknar årsredovisningen

har anmält en avvikande mening,

skall yttrandet fogas till redo-

visningen. I fall som avses i första

stycket gäller detta dock endast om

den avvikande meningen har

antecknats till styrelsens protokoll.

Årsredovisningen skall innehålla uppgift om den dag då den under-

tecknades.

3 kap. Balansräkning och resultaträkning

Balansräkningens innehåll

1 § Balansräkningen skall i sammandrag redovisa företagets samtliga

tillgångar, avsättningar och skulder samt eget kapital på balansdagen.

Ställda panter och ansvarsförbindelser skall tas upp inom linjen.

Resultaträkningens innehåll

2 § Resultaträkningen skall i sammandrag redovisa företagets samtliga

intäkter och kostnader under räkenskapsåret.

Uppställningsformer

3 § Balansräkningen skall upprättas enligt den uppställningsform som

anges i bilaga 1 till denna lag. Resultaträkningen skall upprättas enligt

någon av de uppställningsformer som anges i bilagorna 2 och 3.

Byte av uppställningsform för resultaträkningen får ske endast om det

finns särskilda skäl och är förenligt med 2 kap. 2 och 3 §§. Vid sådant

byte skall upplysning om skälen för bytet lämnas i en not.

4 § Posterna i balansräkningen och resultaträkningen skall tas upp var för

sig i den ordningsföljd som anges för respektive uppställningsform.

I fråga om poster som föregås av arabiska siffror skall de avvikelser

göras som är betingade av verksamhetens särskilda inriktning.

Andra poster än de som finns upptagna i uppställningsformerna får tas

upp, om de nya posternas innehåll inte täcks av uppställningsformernas

poster. Posterna får delas in i delposter. Om delar av en post har

tillkommit på ett sådant sätt eller är av sådan storlek att det är av

betydelse med hänsyn till kravet i 2 kap. 3 § på en rättvisande bild att de

redovisas särskilt, skall de tas upp i delposter. Kompletterande poster

skall ges beteckningar som tydligt anger vad som ingår i posten.

Poster som föregås av arabiska siffror får slås samman,

1. om de är av ringa betydelse med hänsyn till kravet i 2 kap. 3 § på

rättvisande bild, eller

2. om sammanslagningen främjar överskådligheten och posterna och, i

förekommande fall, delposterna anges i not.

Jämförelsetal

5 § För varje post eller delpost i balansräkningen, resultaträkningen och

sådana noter som avses i 4 § fjärde stycket 2 skall beloppet av

motsvarande post för det närmast föregående räkenskapsåret anges.

Om företaget har ändrat principerna för värdering, klassificering eller

indelning i poster eller delposter, skall posterna för det närmast

föregående räkenskapsåret räknas om eller ändras på det sätt som behövs

för att de skall kunna jämföras med räkenskapsårets poster på ett

meningsfullt sätt.

Om det finns särskilda skäl och det är förenligt med 2 kap. 2 och 3 §§,

får avvikelse från vad som föreskrivs i andra stycket göras. I så fall skall

upplysning om skälen för avvikelsen anges i en not.

Särskilda poster i en ekonomisk förenings balansräkning och

resultaträkning

6 § Fordran på insats i en ekonomisk förening får inte tas upp som

tillgång. Redovisningen av fullgjorda insatser får göras så att i

balansräkningen anges hela insatskapitalet samt hur mycket därav som

inte har fullgjorts, varefter skillnaden - de betalda insatserna - utförs

som en särskild post under eget kapital.

Första stycket gäller även vid redovisningen av fullgjorda upp-

låtelseavgifter i en bostadsrättsförening.

7 § I resultaträkningen för en ekonomisk förening skall sådan över-

skottsutdelning som avses i 10 kap. 1 § andra stycket 1 lagen (1987:667)

om ekonomiska föreningar tas upp som en särskild kostnadspost.

Större periodiseringsposter

8 § Större belopp som ingår i posterna Förutbetalda kostnader och upp-

lupna intäkter och Upplupna kostnader och förutbetalda intäkter skall

specificeras i balansräkningen eller i en not.

Första stycket gäller inte i fråga om företag, i vilka

1. antalet anställda under de senaste två räkenskapsåren i medeltal

uppgått till högst tio, och

2. tillgångarnas nettovärde enligt fastställd balansräkning för det

senaste räkenskapsåret uppgår till högst 24 miljoner kronor.

Avsättningar

9 § Som avsättningar skall sådana förpliktelser redovisas som är

hänförliga till räkenskapsåret eller tidigare räkenskapsår och som på

balansdagen är säkra eller sannolika till sin förekomst men ovissa till

belopp eller till den tidpunkt då de skall infrias.

Avskrivningar och nedskrivningar får inte redovisas som avsättningar.

10 § Större avsättningar som i balansräkningen har tagits upp under

posten Övriga avsättningar skall specificeras i balansräkningen eller i en

not.

Första stycket gäller inte företag som avses i 8 § andra stycket.

Resultaträkning i förkortad form

11 § Om det är motiverat av konkurrensskäl, får posterna 1 6 i bilaga 2

respektive posterna 1 3 och 6 i bilaga 3 slås samman till en post

benämnd bruttovinst eller bruttoförlust. Detta gäller dock inte om

företaget är ett sådant företag som avses i 2 kap. 1 § andra stycket.

Ett företag som slår samman poster enligt första stycket skall i

resultaträkningen, i anslutning till posten bruttovinst eller bruttoförlust,

lämna uppgift om nettoomsättningen. Företaget skall i en not upplysa om

skälen för sammanslagningen. Uppgift om nettoomsättningen får dock

utelämnas om det är motiverat och Patent- och registreringsverket

medger det.

Nettoomsättningen

12 § Nettoomsättningen skall omfatta intäkter från försålda varor och

utförda tjänster som ingår i företagets normala verksamhet. Avdrag skall

göras för lämnade rabatter, mervärdesskatt och annan skatt som är direkt

knuten till omsättningen.

Extraordinära intäkter och kostnader

13 § Intäkter och kostnader i annan verksamhet än företagets normala

verksamhet skall redovisas som extraordinära intäkter och kostnader.

Extraordinära intäkter och kostnader skall specificeras till storlek och

art i en not.

Andra stycket gäller inte företag som avses i 8 § andra stycket.

4 kap.

1 §

Med anläggningstillgång förstås

tillgång som är avsedd att stadig-

varande brukas eller innehas i

rörelsen. Med omsättningstillgång

förstås annan tillgång.

Med anläggningstillgång förstås

tillgång som är avsedd att stadig-

varande brukas eller innehas i

verksamheten. Med omsättnings-

tillgång förstås annan tillgång.

Om företaget drivs av en fysisk

person eller ett dödsbo, får djur i

jordbruk eller renskötsel anses

som omsättningstillgång oavsett

avsikten med innehavet.

2 §

Utgifter för forsknings- och utvecklingsarbeten och liknande arbeten

som är av väsentligt värde för rörelsen under kommande år får tas upp

som immateriell anläggningstillgång. Detsamma gäller utgifter för

koncessioner, patent, licenser, varumärken, hyresrätter och liknande

rättigheter och tillgångar samt ersättning som vid förvärv av rörelse

överstiger det behållna värdet av de tillgångar som förvärvats och de

skulder som övertagits (goodwill).

Utgifter för bolagsbildning,

ökning av aktiekapitalet eller bola-

gets förvaltning får inte tas upp

som tillgång.

Utgifter för företagsbildning,

ökning av aktiekapitalet eller mot-

svarande eller för företagets för-

valtning får inte tas upp som

tillgång.

6 §

Ett aktiebolags materiella eller

finansiella anläggningstillgångar

som har ett tillförlitligt och

bestående värde som väsentligt

överstiger bokfört värde enligt 3 §,

4 § första stycket, 5 § första tredje

styckena och 12 § får skrivas upp

till högst detta värde, om uppskriv-

ningsbeloppet används för ökning

av aktiekapitalet genom fond-

emission eller nyemission eller för

avsättning till en uppskrivnings-

fond.

Ett aktiebolags eller en ekono-

misk förenings materiella eller

finansiella anläggningstillgångar

som har ett tillförlitligt och be-

stående värde som väsentligt över-

stiger bokfört värde enligt 3 §, 4 §

första stycket, 5 § första tredje

styckena och 12 § får skrivas upp

till högst detta värde. Upp-

skrivning får dock ske endast om

uppskrivningsbeloppet används för

avsättning till en uppskrivnings-

fond eller, i aktiebolag, för ökning

av aktiekapitalet genom fond-

emission eller nyemission.

I samband med uppskrivningar skall det i en not lämnas upplysning om

hur uppskrivningsbeloppet har behandlats skattemässigt.

Avskrivningar och nedskrivningar av den tillgång som har skrivits upp

skall efter uppskrivningen beräknas med utgångspunkt i det uppskrivna

värdet.

7 §

Uppskrivningsfonden får tas i

anspråk för

Ett aktiebolag får ta uppskriv-

ningsfonden i anspråk för

1. ökning av aktiekapitalet genom fondemission eller nyemission,

2. täckning av förlust enligt fastställd balansräkning när förlusten inte

kan täckas av fritt eget kapital.

Ett beslut att ta uppskrivningsfonden i anspråk för att täcka en förlust

enligt första stycket 2 får fattas endast efter revisorernas hörande. Innan

tre år har förflutit från beslutet får vinstutdelning beslutas endast om

rätten ger tillstånd till det eller om aktiekapitalet har ökats med minst ett

belopp som motsvarar den förlust som har blivit täckt med upp-

skrivningsbelopp. I fråga om rättens tillstånd gäller 6 kap. 6 § tredje

femte styckena aktiebolagslagen (1975:1385).

9 §

Omsättningstillgångar skall, om inte annat följer av 10 eller 12 §, tas

upp till det lägsta av anskaffningsvärdet och det verkliga värdet på

balansdagen.

Med anskaffningsvärde förstås, om inte annat följer av 11 §, utgifterna

för tillgångens förvärv eller tillverkning. Vid bestämmandet av anskaff-

ningsvärdet tillämpas 3 § andra fjärde styckena.

Med det verkliga värdet avses försäljningsvärdet efter avdrag för

beräknad försäljningskostnad. Om det finns särskilda skäl, får det

verkliga värdet bestämmas till återanskaffningsvärdet, i förekommande

fall med avdrag för inkurans, eller något annat värde som är förenligt

med 2 kap. 2 och 3 §§.

Med återanskaffningsvärde

avses det belopp som motsvarar

den utgift för anskaffandet som

bolaget skulle ha haft, om till-

gången anskaffats på balansdagen.

Med återanskaffningsvärde av-

ses det belopp som motsvarar den

utgift för anskaffandet som före-

taget skulle ha haft, om tillgången

anskaffats på balansdagen.

Om företaget drivs av en fysisk

person eller ett dödsbo, får djur i

jordbruk eller renskötsel värderas

till det värde som fastställs av

Riksskatteverket.

11 §

Anskaffningsvärdet för varulager av likartade tillgångar får beräknas

enligt först-in-först-ut-principen, enligt vägda genomsnittspriser eller

enligt någon annan liknande princip. Sist-in-först-ut-principen får inte

tillämpas.

Om det värde som framkommer vid en sådan beräkning väsentligt

avviker från varulagrets verkliga värde på balansdagen, skall skillnads-

beloppet anges i en not med fördelning på de i balansräkningen upptagna

posterna. Det verkliga värdet skall därvid beräknas enligt 9 § tredje

stycket första meningen.

Bestämmelsen i andra stycket

gäller inte bolag som avses i 3

kap. 6 § andra stycket.

Bestämmelsen i andra stycket

gäller inte företag som avses i 3

kap. 8 § andra stycket.

12 §

Materiella anläggningstillgång-

ar, råvaror och förnödenheter som

omsätts och vilkas sammantagna

värde är av underordnad betydelse

för bolaget, får tas upp till en

bestämd mängd och ett fast värde,

om deras kvantitet, värde och

sammansättning inte varierar

väsentligt.

Materiella anläggningstillgång-

ar, råvaror och förnödenheter som

omsätts och vilkas sammantagna

värde är av underordnad betydelse

för företaget, får tas upp till en

bestämd mängd och ett fast värde,

om deras kvantitet, värde och

sammansättning inte varierar

väsentligt.

14 §

Tillgångsposten Egna aktier får inte tas upp till något värde.

Vid värdering av ett moder-

bolags andelar i ett dotterföretag

skall andelar som dotterföretaget

äger i moderbolaget inte anses ha

något värde.

Vid värdering av ett moder-

företags andelar i ett dotterföretag

skall andelar som dotterföretaget

äger i moderföretaget inte anses ha

något värde.

5 kap.

1 §

Utöver vad som följer av övriga

bestämmelser i denna lag skall

årsredovisningen innehålla de

upplysningar som anges i 2 24 §§.

Upplysningarna skall lämnas i

noter. Om det inte står i strid med

kravet på överskådlighet i 2 kap.

2 §, får upplysningarna i stället

lämnas i balansräkningen eller

resultaträkningen.

Utöver vad som följer av övriga

bestämmelser i denna lag skall

årsredovisningen innehålla de

upplysningar som anges i 2 26 §§.

Upplysningarna skall lämnas i

noter. Om det inte står i strid med

kravet på överskådlighet i 2 kap.

2 §, får upplysningarna i stället

lämnas i balansräkningen eller

resultaträkningen.

Lämnas upplysningarna i noter, skall hänvisning göras vid de poster i

balansräkningen eller resultaträkningen till vilka de hänför sig.

6 §

Om bolagets rörelsegrenar eller

geografiska marknader avviker

betydligt från varandra, skall

uppgift lämnas om netto-

omsättningens fördelning på

rörelsegrenarna och marknaderna.

Bedömningen av om bolagets

rörelsegrenar och marknader

avviker betydligt från varandra

skall göras med hänsyn till hur

bolaget normalt organiserar för-

säljningen av varor och tjänster.

Första stycket gäller inte bolag

som tillämpar 3 kap. 7 §. Bestäm-

melsen om nettoomsättningens

fördelning på geografiska mark-

nader gäller inte heller bolag som

avses i 3 kap. 6 § andra stycket.

Om företagets verksamhets-

grenar eller geografiska mark-

nader avviker betydligt från

varandra, skall uppgift lämnas om

nettoomsättningens fördelning på

verksamhetsgrenarna och mark-

naderna. Bedömningen av om

företagets verksamhetsgrenar och

marknader avviker betydligt från

varandra skall göras med hänsyn

till hur företaget normalt orga-

niserar försäljningen av varor och

tjänster.

Första stycket gäller inte företag

som tillämpar 3 kap. 11 §.

Bestämmelsen om nettoomsätt-

ningens fördelning på geografiska

marknader gäller inte heller före-

tag som avses i 3 kap. 8 § andra

stycket.

7 §

Moderbolag och dotterföretag

skall ange hur stor del av

räkenskapsårets inköp och försälj-

ningar som avser andra koncern-

företag.

Moderföretag och dotterföretag

skall ange hur stor del av räken-

skapsårets inköp och försäljningar

som avser andra koncernföretag.

Moderföretag som med stöd av

bestämmelserna i 7 kap. 3 § inte

upprättar någon koncernredovis-

ning, skall lämna upplysningar om

internvinster på transaktioner

inom koncernen.

8 §2

För varje dotterföretag och

intresseföretag, i vilket bolaget

självt äger eller i fall som anges i

1 kap. 6 § innehar andelar, skall

det lämnas uppgift om:

1. namn, organisationsnummer,

säte och eget kapital,

2. resultatet för det senaste

räkenskapsår för vilket årsbokslut

har upprättats,

3. bolagets kapitalandel i före-

taget, beräknad med tillämpning

av 1 kap. 6 §, och

4. antalet andelar och dessas

värde enligt balansräkningen.

Första stycket gäller också i

fråga om andra företag vari

bolaget självt eller på det sätt som

anges i 1 kap. 6 § innehar en

kapitalandel på minst 20 procent.

Ett bolag som är obegränsat

ansvarig delägare i ett annat

företag skall ange detta företags

namn, organisationsnummer, säte

och rättsliga form.

Om bolagets rösträttsandel i

sådana företag som avses i första

och andra styckena avviker från

kapitalandelen, skall även röst-

rättsandelen anges.

Om företaget äger eller i fall

som anges i 1 kap. 6 § innehar

andelar i ett dotterföretag eller ett

intresseföretag, skall det lämna

uppgift om:

1. det andra företagets namn,

organisationsnummer, säte och

eget kapital,

2. det andra företagets resultat

för det senaste räkenskapsår för

vilket årsredovisning eller årsbok-

slut har upprättats,

3. företagets kapitalandel i det

andra företaget, beräknad med

tillämpning av 1 kap. 6 §, och

4. antalet andelar som företaget

äger och dessas värde enligt före-

tagets balansräkning.

Första stycket gäller också om

företaget äger eller i fall som

anges i 1 kap. 6 § innehar en

kapitalandel på minst tjugo

procent i ett annat företag.

Ett företag som är obegränsat

ansvarig delägare i ett annat

företag skall ange detta företags

namn, organisationsnummer, säte

och rättsliga form.

Om det redovisningsskyldiga

företagets rösträttsandel i sådana

företag som avses i första och

andra styckena avviker från

kapitalandelen, skall även röst-

rättsandelen anges.

9 §3

En uppgift enligt 8 § får utelämnas, om den är av ringa betydelse med

hänsyn till kravet på rättvisande bild i 2 kap. 3 §.

Under förutsättning att tillstånd

ges av regeringen eller den myn-

dighet som regeringen bestämmer,

får uppgift enligt 8 § också

utelämnas, om den har sådan

karaktär att den kan vålla allvarlig

skada för något av de i 8 § angivna

företagen.

Under förutsättning att tillstånd

ges av Patent- och registrerings-

verket, får uppgift enligt 8 § också

utelämnas, om den har sådan

karaktär att den kan vålla allvarlig

skada för något av de i 8 § angivna

företagen.

Om en uppgift har utelämnats enligt första eller andra stycket, skall

upplysning lämnas om detta.

Uppgift om eget kapital och resultat får också utelämnas, om

1. bolaget äger andelar som

motsvarar mindre än hälften av det

andra företagets eget kapital och

detta företag inte offentliggör sin

balansräkning, eller

2. dotterföretaget eller intresse-

företaget omfattas av en av bolaget

upprättad koncernredovisning eller

av en sådan koncernredovisning

som avses i 7 kap. 2 § första

stycket.

1. företaget äger andelar som

motsvarar mindre än hälften av det

andra företagets eget kapital och

det företaget inte offentliggör sin

balansräkning, eller

2. dotterföretaget eller intresse-

företaget omfattas av en av

företaget upprättad koncernredo-

visning eller av en sådan koncern-

redovisning som avses i 7 kap. 2 §

första stycket.

11 §

För varje skuldpost i balansräkningen eller i sådana noter som avses i

3 kap. 4 § fjärde stycket 2 skall, om säkerhet har ställts, omfattningen av

säkerheterna anges med uppgift om deras art och form.

Om bolaget har ställt säkerhet

eller ingått ansvarsförbindelse till

förmån för koncernföretag, skall

särskild upplysning lämnas om

detta.

Om företaget har ställt säkerhet

eller ingått ansvarsförbindelse till

förmån för koncernföretag, skall

särskild upplysning lämnas om

detta.

12 §

Om ett bolag har lämnat lån till

en styrelseledamot, verkställande

direktör eller en motsvarande

befattningshavare i bolaget eller i

ett annat koncernföretag, skall

upplysning lämnas om detta.

Detsamma gäller om bolaget har

ställt pant eller annan säkerhet

eller har ingått ansvarsförbindelse

till förmån för en sådan befatt-

ningshavare. Med styrelse-

ledamöter jämställs suppleanter

för dessa och med verkställande

direktör jämställs vice verk-

ställande direktör.

Uppgift skall lämnas om stor-

leken av lämnade lån, huvud-

sakliga lånevillkor, räntesatser,

under räkenskapsåret återbetalda

belopp, arten av ställda säkerheter

och ingångna ansvarsförbindelser

samt beloppet av de lån för vilka

säkerhet ställts. Uppgift skall även

lämnas om vilken anknytning till

bolaget den har som bolaget har

lämnat lån till, ställt säkerhet för

eller ingått ansvarsförbindelse till

förmån för.

Andra stycket tillämpas också,

om bolaget har lämnat lån till eller

ställt säkerhet till förmån för

någon annan med stöd av tillstånd

enligt 12 kap. 8 § aktiebolagslagen

(1975:1385).

Om ett företag har lämnat lån

till en styrelseledamot, en verk-

ställande direktör eller en mot-

svarande befattningshavare i

företaget eller i ett annat koncern-

företag, skall upplysning lämnas

om detta. Detsamma gäller om

företaget har ställt pant eller annan

säkerhet eller har ingått ansvars-

förbindelse till förmån för en

sådan befattningshavare. Med

styrelseledamöter jämställs supple-

anter för dessa och med verk-

ställande direktör jämställs vice

verkställande direktör.

Uppgift skall lämnas om stor-

leken av lämnade lån, huvud-

sakliga lånevillkor, räntesatser,

under räkenskapsåret återbetalda

belopp, arten av ställda säkerheter

och ingångna ansvarsförbindelser

samt beloppet av de lån för vilka

säkerhet ställts. Uppgift skall även

lämnas om vilken anknytning till

företaget den har som företaget

har lämnat lån till, ställt säkerhet

för eller ingått ansvarsförbindelse

till förmån för.

Andra stycket tillämpas också,

om ett aktiebolag har lämnat lån

till eller ställt säkerhet till förmån

för någon annan med stöd av

tillstånd enligt 12 kap. 8 §

aktiebolagslagen (1975:1385).

13 §

Om bolaget har utelöpande lån

som är konvertibla eller förenade

med optionsrätt till nyteckning,

skall för varje lån eller liknande

rättighet anges utestående låne-

belopp samt tid och villkor för

utbyte eller för nyteckning. För

varje lån mot vinstandelsbevis

skall utestående lånebelopp och

räntebestämmelserna anges.

Om företaget har utelöpande lån

som är konvertibla eller förenade

med optionsrätt till nyteckning,

skall för varje lån eller liknande

rättighet anges utestående låne-

belopp samt tid och villkor för

utbyte eller för nyteckning. För

varje lån mot vinstandelsbevis

skall utestående lånebelopp och

räntebestämmelserna anges.

Ekonomisk förenings eget

kapital

15 §

En ekonomisk förenings eget

kapital skall delas upp i bundet

eget kapital och fritt eget kapital

eller ansamlad förlust. Under

bundet eget kapital skall tas upp

inbetalda eller genom insats-

emission tillgodoförda insatser,

uppskrivningsfond och reservfond.

Medlemsinsatser och förlags-

insatser skall redovisas var för

sig. Under fritt eget kapital eller

ansamlad förlust skall tas upp fria

fonder, var för sig, balanserad

vinst eller förlust samt nettovinst

eller förlust för räkenskapsåret.

Balanserad förlust och förlust för

räkenskapsåret tas därvid upp som

avdragsposter.

Förändringar i eget kapital

jämfört med föregående års

balansräkning skall specificeras.

Vad som sägs i första stycket om

insats gäller också upplåtelse-

avgift i en bostadsrättsförening.

15 §

16 §

Uppgift skall lämnas om skillnaden mellan å ena sidan den inkomst-

skatt som har redovisats i resultaträkningen under räkenskapsåret och

tidigare räkenskapsår samt å andra sidan den inkomstskatt som belöper

sig på verksamheten för dessa år. Uppgift behöver dock inte lämnas om

skillnaden är obetydlig.

Första stycket gäller inte bolag

som avses i 3 kap. 6 § andra

stycket.

Första stycket gäller inte företag

som avses i 3 kap. 8 § andra

stycket.

16 §

17 §

Uppgift skall lämnas om hur den för räkenskapsåret redovisade

inkomstskatten fördelar sig på ordinärt och extraordinärt resultat.

Första stycket gäller inte bolag

som avses i 3 kap. 6 § andra

stycket.

Första stycket gäller inte företag

som avses i 3 kap. 8 § andra

stycket.

17 §

Uppgift skall lämnas om medel-

antalet under räkenskapsåret an-

ställda personer med uppgift om

fördelningen mellan kvinnor och

män. Om bolaget har anställda i

flera länder, skall medelantalet an-

ställda och fördelningen mellan

kvinnor och män i varje land

anges.

18 §

Uppgift skall lämnas om medel-

antalet under räkenskapsåret an-

ställda personer med uppgift om

fördelningen mellan kvinnor och

män. Om företaget har anställda i

flera länder, skall medelantalet

anställda och fördelningen mellan

kvinnor och män i varje land

anges.

19 §

20 §

Det sammanlagda beloppet av räkenskapsårets löner och andra ersätt-

ningar skall anges för var och en av följande grupper:

1. styrelseledamöter, verkställande direktören och motsvarande befatt-

ningshavare, och

2. anställda som inte omfattas av 1.

Tantiem och därmed jämställd ersättning till styrelseledamöter,

verkställande direktören och motsvarande befattningshavare skall anges

särskilt.

Har bolaget anställda i flera

länder, skall uppgifter som anges i

första och andra styckena lämnas

särskilt för varje land.

Har företaget anställda i flera

länder, skall uppgifter som anges i

första och andra styckena lämnas

särskilt för varje land.

21 §

Vad som enligt 19 och 20 §§

gäller för styrelseledamöter och

verkställande direktören gäller

även tidigare styrelseledamöter

och tidigare verkställande direktör.

23 §

Vad som enligt 20 och 22 §§

gäller för styrelseledamöter och

verkställande direktören gäller

även tidigare styrelseledamöter

och tidigare verkställande direktör.

22 §

Vid tillämpning av 19 21 §§

jämställs med styrelseledamöter

suppleanter för dessa och med

verkställande direktören vice verk-

ställande direktör.

24 §

Vid tillämpning av 20, 22 och

23 §§ jämställs med styrelse-

ledamöter suppleanter för dessa

och med verkställande direktören

vice verkställande direktör.

23 §

Om bolaget har träffat avtal om

avgångsvederlag eller liknande

förmåner till styrelseledamöter,

verkställande direktören eller

andra personer i bolagets ledning,

skall uppgift lämnas om avtalen

och om de väsentligaste villkoren i

avtalen.

25 §

Om företaget har träffat avtal

om avgångsvederlag eller liknande

förmåner till styrelseledamöter,

verkställande direktören eller

andra personer i företagets

ledning, skall uppgift lämnas om

avtalen och om de väsentligaste

villkoren i avtalen.

24 §

Ett bolag som är dotterbolag

skall lämna uppgift om namn,

organisationsnummer och säte för

de moderföretag som upprättar

koncernredovisning för den största

och minsta koncern som bolaget

ingår i som dotterbolag. Uppgift

skall också lämnas om var det går

att få tillgång till utländska moder-

företags koncernredovisningar.

26 §

Ett företag som är dotterföretag

skall lämna uppgift om namn,

organisationsnummer eller, i före-

kommande fall, personnummer

samt säte för de moderföretag som

upprättar koncernredovisning för

den största och minsta koncern

som företaget ingår i som

dotterföretag. Uppgift skall också

lämnas om var det går att få

tillgång till utländska moder-

företags koncernredovisningar.

6 kap.

1 §4

Förvaltningsberättelsen skall

innehålla en rättvisande översikt

över utvecklingen av bolagets

verksamhet, ställning och resultat.

Upplysningar skall även lämnas

om

1. sådana förhållanden som inte

skall redovisas i balansräkningen,

resultaträkningen eller noterna,

men som är viktiga för bedöm-

ningen av bolagets ställning och

resultat,

2. sådana händelser av väsentlig

betydelse för bolaget som har

inträffat under räkenskapsåret eller

efter dess slut,

3. bolagets förväntade framtida

utveckling,

4. bolagets verksamhet inom

forskning och utveckling, och

5. bolagets filialer i utlandet.

Utöver sådan information om

verksamhetens miljöpåverkan som

skall lämnas enligt första och

andra styckena skall bolag som

bedriver verksamhet som är

tillstånds- eller anmälningspliktig

enligt 9 kap. 6 § miljöbalken

(1998:808) lämna upplysningar i

övrigt om verksamhetens påverkan

på den yttre miljön.

Andra stycket 3 och 5 gäller inte

bolag som avses i 3 kap. 6 § andra

stycket.

Förvaltningsberättelsen skall

innehålla en rättvisande översikt

över utvecklingen av företagets

verksamhet, ställning och resultat.

Upplysningar skall även lämnas

om

1. sådana förhållanden som inte

skall redovisas i balansräkningen,

resultaträkningen eller noterna,

men som är viktiga för bedöm-

ningen av företagets ställning och

resultat,

2. sådana händelser av väsentlig

betydelse för företaget som har

inträffat under räkenskapsåret eller

efter dess slut,

3. företagets förväntade fram-

tida utveckling,

4. företagets verksamhet inom

forskning och utveckling, och

5. företagets filialer i utlandet.

Utöver sådan information om

verksamhetens miljöpåverkan som

skall lämnas enligt första och

andra styckena skall företag som

bedriver verksamhet som är

tillstånds- eller anmälningspliktig

enligt 9 kap. 6 § miljöbalken

(1998:808) lämna upplysningar i

övrigt om verksamhetens påverkan

på den yttre miljön.

Andra stycket 3 och 5 gäller inte

företag som avses i 3 kap. 8 §

andra stycket.

2 §

I aktiebolag skall i förvaltnings-

berättelsen lämnas förslag till

dispositioner beträffande bolagets

vinst eller förlust. I aktiebolag som

är moderbolag skall dessutom

uppgift lämnas om belopp som

enligt årsredovisningarna för

företag inom koncernen skall föras

över från fritt eget kapital i

koncernen till bundet eget kapital.

I aktiebolag och ekonomiska

föreningar skall i förvaltnings-

berättelsen även lämnas förslag till

dispositioner beträffande bolagets

eller föreningens vinst eller

förlust. Om bolaget eller före-

ningen är moderföretag, skall det

dessutom lämnas uppgift om

belopp som enligt årsredovis-

ningarna för företag inom

koncernen skall föras över från

fritt eget kapital i koncernen till

bundet eget kapital.

3 §

Ekonomiska föreningar skall i

förvaltningsberättelsen även

lämna upplysningar om

1. väsentliga förändringar i

medlemsantalet,

2. summorna av insatsbelopp

som skall återbetalas under nästa

räkenskapsår enligt bestämmel-

serna i 4 kap. 1 och 3 §§ lagen

(1987:667) om ekonomiska före-

ningar,

3. den rätt till utdelning som

gjorda förlagsinsatser medför, och

4. summan av de förlagsinsatser

som har sagts upp och skall

inlösas under de nästföljande två

räkenskapsåren.

Vad som sägs i första stycket 2

gäller också lösenbelopp för med-

lems andel i en sambruksförening

enligt lagen (1975:417) om

sambruksföreningar.

4 §

Stiftelser skall i förvaltnings-

berättelsen även lämna uppgift om

hur stiftelsens ändamål har främ-

jats under räkenskapsåret.

3 §

I finansieringsanalysen skall

redovisas bolagets finansiering

och kapitalinvesteringar under

räkenskapsåret.

5 §

I finansieringsanalysen skall

redovisas företagets finansiering

och kapitalinvesteringar under

räkenskapsåret.

7 kap. Koncernredovisning

Allmänna bestämmelser

Skyldighet att upprätta koncernredovisning

1 § Ett moderföretag skall för varje räkenskapsår upprätta koncern-

redovisning enligt denna lag, om inte annat följer av 2 eller 3 §.

2 § Ett moderföretag som är dotterföretag behöver inte upprätta

koncernredovisning, om

1. företaget och dess samtliga dotterföretag omfattas av en

koncernredovisning som upprättas av ett överordnat moderföretag,

2. det överordnade moderföretaget lyder under lagstiftningen i en stat

inom Europeiska ekonomiska samarbetsområdet, och

3. det överordnade moderföretagets koncernredovisning har upprättats

och reviderats enligt den lagstiftning som i den staten har tillkommit i

enlighet med Europeiska gemenskapernas direktiv av den 13 juni 1983

om sammanställd redovisning (83/349/EEG).

Första stycket gäller även om något dotterföretag av skäl som anges i

5 § andra eller tredje stycket inte omfattas av den upprättade koncern-

redovisningen.

Ett moderföretag som med stöd av första stycket inte självt har

upprättat någon koncernredovisning skall ge in det överordnade moder-

företagets koncernredovisning och koncernrevisionsberättelse till regist-

reringsmyndigheten enligt bestämmelserna i 8 kap. 3 §. Registre-

ringsmyndigheten skall på det sätt som anges i 8 kap. 4 § kungöra att

handlingarna har getts in. Om handlingarna inte är avfattade på svenska,

får registreringsmyndigheten förelägga moderföretaget att ge in en

bestyrkt översättning till svenska. Sådant föreläggande skall utfärdas om

någon begär det. Om moderföretaget, i fall det hade upprättat en

koncernredovisning, enligt 8 kap. 3 och 16 §§ inte skulle ha varit skyldigt

att ge in denna och koncernrevisionsberättelsen till registrerings-

myndigheten, skall vad som i nämnda paragrafer sägs om att

handlingarna skall hållas tillgängliga i stället tillämpas på det

överordnade moderföretagets koncernredovisning och koncern-

revisionsberättelse.

Första stycket gäller inte,

1. om delägare som har en kapitalandel i moderföretaget på minst tio

procent senast sex månader före räkenskapsårets utgång hos

moderföretagets styrelse eller motsvarande ledningsorgan har krävt att

koncernredovisning skall upprättas, eller

2. om andelarna i moderföretaget eller skuldebrev som moderföretaget

har utfärdat är inregistrerade på en börs inom Europeiska ekonomiska

samarbetsområdet.

Den som enligt första stycket inte upprättar någon koncernredovisning

skall upplysa om detta i en not till årsredovisningen samt lämna uppgift

om namn, organisationsnummer eller, i förekommande fall, person-

nummer samt säte för det överordnade moderföretag som upprättar den i

stycket nämnda koncernredovisningen.

3 § Ett moderföretag behöver inte upprätta koncernredovisning, om

1. antalet anställda hos koncernföretagen under de två senaste

räkenskapsåren i medeltal har uppgått till högst tio, och

2. nettovärdet av koncernföretagens tillgångar, enligt balansräkning-

arna för koncernföretagens senaste räkenskapsår, på moderföretagets

balansdag uppgår till högst 24 miljoner kronor.

Första stycket gäller inte om andelar i moderföretaget eller något av

dotterföretagen eller skuldebrev som moderföretaget eller något av

dotterföretagen har utfärdat är inregistrerade vid en börs inom Euro-

peiska ekonomiska samarbetsområdet.

Koncernredovisningens delar

4 § Koncernredovisningen skall bestå av

1. en koncernbalansräkning,

2. en koncernresultaträkning,

3. noter, och

4. en förvaltningsberättelse.

I följande fall skall det i koncernredovisningen även ingå en

finansieringsanalys:

1. något av koncernföretagen bedriver näringsverksamhet och

nettovärdet av koncernföretagens tillgångar enligt koncern-

balansräkningar för de två senaste räkenskapsåren överstiger ett gräns-

belopp som motsvarar 1 000 gånger det prisbasbelopp enligt lagen

(1962:381) om allmän försäkring som gällde under den sista månaden av

respektive räkenskapsår, eller

2. antalet anställda hos koncernföretagen har under de två senaste

räkenskapsåren i medeltal överstigit 200, eller

3. moderföretagets aktier eller skuldebrev är noterade vid en börs eller

auktoriserad marknadsplats.

Dotterföretag som skall omfattas av koncernredovisningen

5 § Koncernredovisningen skall omfatta samtliga dotterföretag, om inte

annat följer av andra eller tredje stycket.

Ett dotterföretag behöver inte omfattas av koncernredovisningen, om

företaget är av ringa betydelse med hänsyn till kravet i 6 § på rättvisande

bild. Om flera dotterföretag tillsammans har mer än sådan ringa

betydelse, skall de dock omfattas av koncernredovisningen.

Ett dotterföretag behöver inte heller omfattas av koncernredo-

visningen, om

1. betydande och varaktiga hinder i väsentlig grad begränsar

moderföretagets möjligheter att utöva sitt inflytande över dotterföretaget,

2. nödvändig information för att upprätta koncernredovisningen inte

kan fås utan oskälig kostnad eller inom rimlig tid, eller

3. andelarna i dotterföretaget innehas tillfälligt och uteslutande i avsikt

att säljas vidare.

Ett företag som tillämpar andra eller tredje stycket skall i en not

upplysa om skälen för detta.

Principer för upprättande av koncernredovisning

Överskådlighet, god redovisningssed och rättvisande bild

6 § Koncernredovisningen skall upprättas på ett överskådligt sätt och i

enlighet med god redovisningssed.

Koncernbalansräkningen, koncernresultaträkningen och noterna skall

upprättas som en helhet och ge en rättvisande bild av ställningen och

resultatet för de företag, betraktade som en enhet, som omfattas av

koncernredovisningen. Bestämmelserna i 2 kap. 3 § första stycket andra

meningen och andra stycket tillämpas också på koncernredovisningen.

Andra grundläggnde redovisningsprinciper m.m.

7 § För koncernredovisningen tillämpas följande bestämmelser i 2 kap.:

4 § om andra grundläggande redovisningsprinciper,

5 § om språk och form,

6 § om valuta, och

7 § om undertecknande.

Koncernbalansräkningen och koncernresultaträkningen

8 § Koncernbalansräkningen och koncernresultaträkningen skall var för

sig utgöra en sammanställning av balansräkningarna respektive

resultaträkningarna för moderföretaget och de dotterföretag som omfattas

av koncernredovisningen. Sammanställningen skall göras med

tillämpning av 9 13 §§ och 18 24 §§. Vid redovisningen av andelar i

andra företag än dotterföretag skall 25 30 §§ beaktas. I övrigt tillämpas

3 kap.

Vad som i ett aktiebolag har avsatts till kapitalandelsfonden enligt 28 §

andra stycket skall redovisas som en särskild post under Andra fonder i

koncernbalansräkningen. Sådant belopp skall anses som bundet eget

kapital.

När 3 kap. 8 § andra stycket tillämpas skall vad som där sägs om

antalet anställda och tillgångarnas nettovärde avse koncernen som helhet.

Bestämmelsen i 3 kap. 11 § gäller inte om koncernen är en sådan

koncern som avses i 4 § andra stycket.

Minoritetsandelar

9 § Den del av eget kapital och årets resultat i ett dotterföretag som

belöper sig på andelar ägda av någon annan än de koncernföretag som

omfattas av koncernredovisningen skall redovisas som särskilda poster i

koncernbalansräkningen och koncernresultaträkningen.

Balansdag

10 § Koncernredovisningen skall hänföra sig till moderföretagets balans-

dag.

Om ett dotterföretags balansdag ligger mer än tre månader före

moderföretagets balansdag, skall dotterföretaget omfattas av koncern-

redovisningen på grundval av en balansräkning som hänför sig till

moderföretagets balansdag och en resultaträkning som avser moder-

företagets räkenskapsår.

Om ett dotterföretags balansdag ligger högst tre månader före

moderföretagets balansdag, skall upplysning lämnas om sådana händelser

som är viktiga för att bedöma dotterföretagets ställning och resultat och

som har inträffat mellan dotterföretagets och moderföretagets

balansdagar.

Värderingsregler

11 § Bestämmelserna i 4 kap. tillämpas även på koncernredovisningen.

12 § Moderföretaget skall tillämpa samma principer för värderingen av

tillgångar, avsättningar och skulder i koncernredovisningen som i

årsredovisningen. Andra värderingsprinciper får användas i koncern-

redovisningen, om det finns särskilda skäl. I sådant fall skall upplysning

om detta lämnas i not med angivande av skälen för avvikelsen.

Har något av de koncernföretag som omfattas av koncern-

redovisningen tillämpat andra principer för värderingen av tillgångar,

avsättningar och skulder än dem som tillämpas i koncernbalans-

räkningen, skall dessa tillgångar, avsättningar och skulder räknas om

enligt sistnämnda principer.

Om det finns särskilda skäl och det är förenligt med 6 §, får avvikelse

göras från vad som föreskrivs i andra stycket. Sådan avvikelse får även

göras, om en omräkning med hänsyn till kravet på rättvisande bild är av

ringa betydelse. I dessa fall skall upplysning om skälen för avvikelsen

anges i en not.

Elimineringar mellan koncernföretag

13 § Fordringar och skulder mellan koncernföretag, liksom internvinster,

skall elimineras i koncernbalansräkningen.

Intäkter och kostnader, som hänför sig till transaktioner mellan

koncernföretag, liksom förändring av internvinst under räkenskapsåret,

skall elimineras i koncernresultaträkningen.

Vad som sägs i första och andra styckena om eliminering av fordringar

och skulder, intäkter och kostnader samt internvinster gäller inte om

beloppen är av ringa betydelse med hänsyn till kravet i 6 § på rättvisande

bild.

Med internvinst avses antingen en vinst vid överlåtelse av en tillgång

inom koncernen eller den på moderföretaget belöpande andelen av en

sådan vinst, i den utsträckning tillgången inte därefter har överlåtits till

en köpare utanför koncernen eller har förbrukats eller dess värde har satts

ned hos det företag inom koncernen som har förvärvat tillgången.

Upplysning om det internvinstbegrepp som har tillämpats skall lämnas i

en not.

Tilläggsupplysningar

Allmänna tilläggsupplysningar

14 § Bestämmelserna om tilläggsupplysningar i 5 kap. 2 7 och 10 25 §§

tillämpas även på koncernredovisningen. Tilläggsupplysningarna skall

lämnas på det sätt som anges i 5 kap. 1 § första stycket andra och tredje

meningarna och andra stycket.

Förändringar i koncernens sammansättning

15 § Om sammansättningen av de företag som omfattas av koncernredo-

visningen har ändrats väsentligt under räkenskapsåret, skall sådana

upplysningar lämnas som gör det möjligt att jämföra de på varandra

följande koncernredovisningarna.

Uppgifter om dotterföretag och vissa andra företag

16 § För varje dotterföretag och intresseföretag skall dess namn,

organisationsnummer och säte anges. Vidare skall anges den

kapitalandel, beräknad med tillämpning av 1 kap. 6 §, som koncern-

företag innehar i företaget.

Bestämmelserna i första stycket skall tillämpas även i fråga om andra

företag i vilka ett koncernföretag självt eller på det sätt som anges i

1 kap. 6 § innehar en kapitalandel på minst 20 procent. Uppgifter om

dessa företag behöver dock inte lämnas om uppgifterna med hänsyn till

kravet på rättvisande bild är av ringa betydelse.

I koncernredovisningen skall grunden för att ett företag har klassi-

ficerats som dotterföretag anges. Denna uppgift får utelämnas, om

moderföretaget innehar mer än hälften av rösterna för samtliga andelar

och kapitalandelen i dotterföretaget är lika stor som rösträttsandelen.

17 § Patent- och registreringsverket får medge att uppgifter inte behöver

lämnas enligt 16 § första och andra styckena, om uppgifterna är av sådant

slag att de kan vålla allvarlig skada för moderföretaget eller för något av

de angivna företagen.

Hur dotterföretag skall räknas in i koncernredovisningen

18 § Sammanställning avseende moderföretag och dotterföretag skall

göras enligt någon av de metoder som anges i 19 22 §§, 23 eller 24 §.

Förvärvsmetoden

19 § I koncernbalansräkningen skall det bokförda värdet av moder-

företagets andelar i ett dotterföretag elimineras genom att avräknas mot

den andel av dotterföretagets eget kapital som belöpte på andelarna vid

förvärvet.

20 § Vid förvärv av andelar i ett företag som är eller genom förvärvet blir

dotterföretag skall moderföretaget upprätta en förvärvsanalys för att

fastställa andelarnas anskaffningsvärde för koncernen samt anskaffnings-

värdet för koncernen av dotterföretagets tillgångar, avsättningar och skul-

der.

21 § Om anskaffningsvärdet för koncernen av dotterföretagets tillgångar,

avsättningar eller skulder enligt förvärvsanalysen avviker från deras

bokförda värden i dotterföretagets balansräkning, skall värdena i

koncernbalansräkningen justeras med hänsyn till detta. Summan av dessa

justeringar skall avräknas från det skillnadsbelopp som uppkommit vid

avräkningen enligt 19 §.

22 § Om det efter en avräkning enligt 21 § föreligger ett positivt skill-

nadsbelopp, skall detta redovisas som goodwill i koncernbalans-

räkningen. Bestämmelserna i 4 kap. 4 och 5 §§ gäller även för sådan

goodwill.

Om det efter en avräkning enligt 21 § föreligger ett negativt skill-

nadsbelopp som motsvarar en vid förvärvstidpunkten förväntad

ogynnsam resultatutveckling eller förväntade utgifter i dotterföretaget,

skall detta skillnadsbelopp redovisas som en avsättning i koncern-

balansräkningen. En sådan avsättning får upplösas och intäktsföras i takt

med att förväntningarna infrias.

Poolningsmetoden

23 § Det bokförda värdet av moderföretagets andelar i ett dotterföretag

får elimineras i koncernbalansräkningen genom avräkning mot den andel

av dotterföretagets eget kapital som belöpte på moderföretagets andelar i

dotterföretaget vid förvärvet utan att 20 22 §§ tillämpas, om

1. moderföretagets andelar i dotterföretaget representerar mer än

90 procent av det nominella värdet av samtliga andelar i dotterföretaget,

2. andelarna har förvärvats genom att moderföretaget har emitterat

andelar vilka har lämnats som vederlag för andelarna i dotterföretaget,

3. den kontanta betalningen för de förvärvade andelarna inte överstiger

tio procent av de emitterade andelarnas nominella värde, och

4. det i övrigt är förenligt med kravet på god redovisningssed och

kravet i 6 § på rättvisande bild.

Det skillnadsbelopp som uppkommer vid tillämpning av första stycket

skall läggas till eller dras ifrån eget kapital i koncernbalansräkningen.

Upplysning om att första stycket har tillämpats skall lämnas i en not.

Där skall också lämnas upplysning om de förändringar i eget kapital som

åtgärden har medfört och om namn, organisationsnummer och säte för de

berörda dotterföretagen.

Kapitalandelsmetoden

24 § Om verksamheten i ett dotterföretag skiljer sig så mycket från övrig

verksamhet i koncernen att en tillämpning av vad som föreskrivs i 19

23 §§ skulle vara oförenlig med kravet i 6 § på rättvisande bild, skall

andelarna i dotterföretaget i stället redovisas i koncernbalansräkningen

och koncernresultaträkningen enligt 26 29 §§. Vad som sägs om

intresseföretag skall därvid avse dotterföretag.

Ett företag som tillämpar första stycket skall i en not upplysa om

skälen för detta.

Om dotterföretagets årsredovisning eller, i förekommande fall,

koncernredovisning inte offentliggörs enligt bestämmelserna i 8 kap.

eller annan författning, skall handlingen ges in till registrerings-

myndigheten tillsammans med moderföretagets koncernredovisning.

Hur andelar i intresseföretag och vissa andra företag skall räknas in i

koncernredovisningen

Kapitalandelsmetoden

25 § Andelar i intresseföretag skall redovisas i koncernbalansräkningen

och koncernresultaträkningen med tillämpning av bestämmelserna i 26

29 §§, om inte annat följer av tredje stycket eller 30 §.

Vid tillämpning av första stycket skall bestämmelserna i 12 § om

värdering och 13 § om internvinsteliminering tillämpas, om det inte finns

särskilda hinder mot detta. Med internvinst skall därvid avses den andel i

vinst som belöper på moderföretaget vid överlåtelse mellan intresse-

företag och koncernföretag.

Ett intresseföretag behöver inte redovisas enligt första stycket, om

1. företaget har ringa betydelse med hänsyn till kravet i 6 § på

rättvisande bild, eller

2. förhållandena motsvarar dem som anges i 5 § tredje stycket.

Den som tillämpar tredje stycket skall i en not upplysa om skälen för

detta.

26 § Första gången andelarna i ett intresseföretag redovisas i kon-

cernbalansräkningen skall moderföretaget först göra en beräkning av

deras värde enligt 4 kap. 3 § första och andra styckena, 5 § första tredje

styckena och 6 § första stycket.

Skillnaden mellan det värde som följer av första stycket och den andel

av intresseföretagets eget kapital som belöper på andelarna skall anges

särskilt i balansräkningen eller i en not. Skillnadsbeloppet skall beräknas

med utgångspunkt i förhållandena vid förvärvstidpunkten. Om det finns

särskilda skäl, får skillnadsbeloppet beräknas med utgångspunkt i

förhållandena vid den tidpunkt då kapitalandelsmetoden tillämpas första

gången.

Om det vid en beräkning enligt andra stycket finns ett positivt

skillnadsbelopp, skall det belopp som har räknats fram enligt första

stycket minskas med avskrivningar eller nedskrivningar enligt 4 kap. 4

och 5 §§, beräknade på grundval av det angivna skillnadsbeloppet. Den

del av skillnadsbeloppet som inte kan hänföras till något särskilt slag av

tillgång, avsättning eller skuld skall därvid anses som goodwill.

Det belopp som har räknats fram enligt första stycket skall vidare

justeras med tillägg eller avdrag för den andel av intresseföretagets vinst

eller förlust för räkenskapsåret som belöper på andelarna. Vidare skall

avdrag göras för mottagen utdelning från intresseföretaget. Hänsyn skall

också tas till andra förändringar i intresseföretagets eget kapital.

Andelarna skall i koncernbalansräkningen tas upp till det värde som

motsvarar återstående belopp.

27 § När ett intresseföretag är moderföretag i en koncern, avses med

företagets eget kapital i 26 § andra stycket vad som i en av intresse-

företaget upprättad koncernredovisning redovisas som sådan post.

28 § I efterföljande koncernbalansräkningar skall de andelar som avses i

25 § tas upp till det värde som de är upptagna till i närmast föregående

koncernbalansräkning. Detta värde skall justeras med tillämpning av

26 §.

Om andelarna vid en tillämpning av 26 § första, tredje och fjärde

styckena tas upp till ett högre värde än i närmast föregående koncern-

balansräkning, skall skillnadsbeloppet sättas av till en kapitalandelsfond.

29 § Vid redovisning enligt 26 28 §§ skall den andel av intresse-

företagets vinst eller förlust som belöper på andelarna redovisas som

intäkt eller kostnad i koncernresultaträkningen. Mottagen utdelning från

intresseföretaget får inte redovisas som intäkt.

Klyvningsmetoden

30 § Ett företag som omfattas av en koncernredovisning och som

tillsammans med ett eller flera företag, som inte omfattas av koncern-

redovisningen, leder ett annat företag som inte är dotterföretag, får

redovisa sin ägarandel i det sistnämnda företaget enligt andra stycket.

I koncernbalansräkningen får tas upp en så stor andel av det under-

ordnade företagets tillgångar, avsättningar och skulder som belöper på

ägarandelen. I koncernresultaträkningen får tas upp en så stor andel av

det underordnade företagets intäkter och kostnader som belöper på

ägarandelen. Vid redovisning enligt detta stycke skall 10 13, 15 och 19

22 §§ tillämpas. Ett företag som tilllämpar denna paragraf skall i en not

upplysa om skälen för detta. Uppgift enligt 5 kap. 18 § skall anges

särskilt för varje företag för vilket ägarandelar redovisas med tillämpning

av denna paragraf.

Förvaltningsberättelse och finansieringsanalys

31 § Förvaltningsberättelse och finansieringsanalys för koncernen skall

upprättas med tillämpning av 6 kap. 1 och 3 5 §§.

8 kap.

1 §

Med registreringsmyndigheten

avses i denna lag Patent- och

registreringsverket.

Med registreringsmyndigheten

avses i denna lag Patent- och

registreringsverket, om inte annat

följer av andra stycket.

I fråga om stiftelser skall vid

tillämpningen av denna lag till-

synsmyndigheten enligt 9 kap. 1 §

stiftelselagen (1994:1220) anses

som registreringsmyndighet.

2 §5

I ett aktiebolag skall årsredovis-

ningen för det förflutna räken-

skapsåret lämnas till revisorerna

och lekmannarevisorerna senast

sex veckor före den ordinarie

bolagsstämma där årsredovis-

ningen skall behandlas. I ett

handelsbolag skall årsredovis-

ningen lämnas till revisorerna

senast fyra månader efter räken-

skapsårets utgång.

I ett aktiebolag skall årsredovis-

ningen för det förflutna räken-

skapsåret lämnas till revisorerna

och lekmannarevisorerna senast

sex veckor före den ordinarie

bolagsstämma där årsredovis-

ningen skall behandlas. I en

ekonomisk förening skall årsredo-

visningen lämnas till revisorerna

senast en månad före ordinarie

föreningsstämma. Övriga företag

skall lämna årsredovisningen till

revisorerna senast fyra månader

efter räkenskapsårets utgång.

3 §

Sedan resultaträkningen och ba-

lansräkningen har blivit fast-

ställda, skall aktiebolag ge in

bestyrkta kopior av årsredovis-

ningen och revisionsberättelsen

för det förflutna räkenskapsåret

till registreringsmyndigheten.

Handlingarna skall ha kommit in

till registreringsmyndigheten inom

en månad från fastställelse-

beslutet.

På kopian av årsredovisningen

skall en styrelseledamot eller

verkställande direktören teckna

bevis om att resultaträkning och

balansräkning har fastställts med

uppgift om fastställelsedagen.

Beviset skall även innehålla

uppgift om bolagsstämmans beslut

beträffande bolagets vinst eller

förlust.

Även handelsbolag skall ge in

bestyrkta kopior av årsredovis-

ningen och revisionsberättelsen

till registreringsmyndigheten.

Handlingarna skall ha kommit in

till registreringsmyndigheten inom

sex månader från räkenskapsårets

utgång.

Den skyldighet att offentliggöra

årsredovisningen som följer av

6 kap. 2 § bokföringslagen

(1999:000) skall fullgöras på föl-

jande sätt. På samma sätt skall

även revisionsberättelsen offent-

liggöras.

1. Aktiebolag

Bestyrkta kopior av handlingarna

skall ha kommit in till registre-

ringsmyndigheten inom en månad

efter det att bolagsstämman fast-

ställde balansräkningen och resul-

taträkningen.

På kopian av årsredovisningen

skall en styrelseledamot eller den

verkställande direktören teckna

bevis om att balansräkningen och

resultaträkningen har fastställts.

Uppgift skall också lämnas om

fastställelsedagen. Beviset skall

även innehålla uppgift om bolags-

stämmans beslut beträffande

bolagets vinst eller förlust.

2. Ekonomiska föreningar

Kopior av handlingarna skall hål-

las tillgängliga för alla som är

intresserade senast från en månad

efter det att föreningsstämman

fastställde balansräkningen och

resultaträkningen. Efter särskilt

föreläggande av registrerings-

myndigheten skall bestyrkta ko-

pior av handlingarna ges in dit.

Sådant föreläggande skall utfär-

das när någon begär det. Före-

ningar av det slag som avses i

2 kap. 1 § andra stycket eller, i

fråga om moderföreningar, 7 kap.

4 § andra stycket är skyldiga att

ge in handlingarna till registre-

ringsmyndigheten även om något

föreläggande inte har utfärdats.

Handlingarna skall i dessa fall ha

kommit in till myndigheten inom

en månad från fastställelse-

beslutet.

På kopian av årsredovisningen

skall en styrelseledamot eller den

verkställande direktören teckna

bevis om att balansräkningen och

resultaträkningen har fastställts.

Uppgift skall också lämnas om

fastställelsedagen. Beviset skall

även innehålla föreningsstämmans

beslut beträffande föreningens

vinst eller förlust.

3. Handelsbolag i vilka en eller

flera juridiska personer är

delägare.

Kopior av handlingarna skall ha

kommit in till registrerings-

myndigheten inom sex månader

efter räkenskapsårets utgång.

4. Stiftelser

Kopior av handlingarna skall ha

kommit in till registrerings-

myndigheten inom sex månader

efter räkenskapsårets utgång.

Beträffande kollektivavtalsstif-

telser samt stiftelser som avses i

9 kap. 10 § första stycket

stiftelselagen (1994:1220) gäller i

stället att bestyrkta kopior skall

hållas tillgängliga för alla som är

intresserade senast från sex

månader efter räkenskapsårets

utgång.

5. Övriga företag

Kopior av handlingarna skall

hållas tillgängliga för alla som är

intresserade senast från sex

månader efter räkenskapsårets

utgång. Efter särskilt före-

läggande av registreringsmyndig-

heten skall bestyrkta kopior av

handlingarna ges in dit. Sådant

föreläggande skall utfärdas när

någon begär det. Företag som

avses i 2 kap. 1 § andra stycket

eller, i fråga om moderföretag,

7 kap. 4 § andra stycket är

skyldiga att ge in handlingarna till

registreringsmyndigheten även om

något föreläggande inte har

meddelats. Handlingarna skall i

dessa fall ha kommit in till

myndigheten inom sex månader

från räkenskapsårets utgång.

4 §

När årsredovisning och revi-

sionsberättelse har getts in till

registreringsmyndigheten enligt

3 §, skall myndigheten kungöra

detta i en tidning som myndigheten

ger ut.

När årsredovisning och revi-

sionsberättelse för aktiebolag eller

handelsbolag har getts in till regi-

streringsmyndigheten, skall myn-

digheten kungöra detta. Kun-

görandet skall ske i en tidning som

myndigheten ger ut.

Regeringen eller den myndighet som regeringen bestämmer får

meddela närmare föreskrifter om sådant kungörande.

13 §

Var och en som i egenskap av

ställföreträdare för handelsbolag

eller verkställande direktör eller

styrelseledamot i aktiebolag enligt

denna lag eller annan författning är

skyldig att ensam eller gemensamt

med någon annan till registrerings-

myndigheten ge in redovisnings-

handling eller revisionsberättelse,

kan av registreringsmyndigheten

föreläggas vid vite att fullgöra

denna skyldighet.

Var och en som enligt denna lag

eller annan författning är skyldig

att ensam eller gemensamt med

någon annan till registrerings-

myndigheten ge in redovisnings-

handling eller revisionsberättelse,

kan av registreringsmyndigheten

föreläggas vid vite att fullgöra

denna skyldighet.

Fråga om utdömande av vite prövas av registreringsmyndigheten.

I fråga om stiftelser tillämpas

9 kap. 5 § stiftelselagen

(1994:1220) i stället för första och

andra styckena.

14 §

Om ett bolag publicerar sin

årsredovisning i dess helhet, skall

publiceringen avse årsredovis-

ningen i den form och med den

ordalydelse som har legat till

grund för revisionsberättelsen.

Revisionsberättelsen skall därvid

åtfölja årsredovisningen. Om

någon revisionsberättelse inte har

lämnats, skall årsredovisningen i

stället innehålla uppgift om detta

förhållande och om skälen för det.

Om ett företag publicerar sin

årsredovisning i dess helhet, skall

publiceringen avse årsredovis-

ningen i den form och med den

ordalydelse som har legat till

grund för revisionsberättelsen.

Revisionsberättelsen skall därvid

åtfölja årsredovisningen. Om

någon revisionsberättelse inte har

lämnats, skall årsredovisningen i

stället innehålla uppgift om detta

förhållande och om skälen för det.

15 §6

Om ett bolag publicerar sin

årsredovisning i ofullständigt

skick, skall det av publikationen

framgå att den inte är fullständig.

Det skall också anges om den

fullständiga årsredovisningen har

getts in till registreringsmyndig-

heten.

En årsredovisning får, när den

publiceras i ofullständigt skick,

inte åtföljas av revisionsberättel-

sen. Publikationen skall i stället

innehålla revisorns uttalande om

att den fullständiga årsredovis-

ningen har upprättats enligt lag,

liksom uppgift om anmärkningar

enligt 10 kap. 28, 30 och 31 §§

aktiebolagslagen (1975: 1385) och

4 kap. 10 § andra fjärde styckena

lagen (1980:1103) om årsredo-

visning m.m. i vissa företag. Om

revisionsberättelse inte har

lämnats, skall detta förhållande

liksom skälen för det anges.

Trots bestämmelserna i andra

stycket får en ofullständig års-

redovisning publiceras till-

sammans med revisions-

berättelsen, om ofullständigheten

består i att upplysningar enligt

5 kap. 17 eller 19 § har lämnats

utan uppgift om fördelningen

mellan kvinnor och män eller utan

uppgift om fördelningen mellan

olika länder.

Om ett företag publicerar sin

årsredovisning i ofullständigt

skick, skall det av publikationen

framgå att den inte är fullständig.

Det skall också anges om den

fullständiga årsredovisningen har

getts in till registreringsmyndig-

heten.

En årsredovisning får, när den

publiceras i ofullständigt skick,

inte åtföljas av revisionsberät-

telsen. Publikationen skall i stället

innehålla revisorns uttalande om

att den fullständiga årsredo-

visningen har upprättats enligt lag,

liksom uppgift om anmärkningar

enligt

1. 10 kap. 28, 30 och 31 §§

aktiebolagslagen (1975: 1385),

2. 8 kap. 13 § andra fjärde

styckena lagen (1987:667) om

ekonomiska föreningar,

3. 28 30 §§ revisionslagen

(1999:000), och

4. 4 kap. 11 § andra och tredje

styckena stiftelselagen

(1994:1220).

Om någon revisionsberättelse

inte har lämnats, skall detta

förhållande liksom skälen för det

anges.

Trots bestämmelserna i andra

stycket får en ofullständig årsredo-

visning publiceras tillsammans

med revisionsberättelsen, om

ofullständigheten består i att upp-

lysningar enligt 5 kap. 18 eller

20 § har lämnats utan uppgift om

fördelningen mellan kvinnor och

män eller utan uppgift om för-

delningen mellan olika länder.

16 §7

Detta kapitel tillämpas också på

koncernredovisning och koncern-

revisionsberättelse.

Trots bestämmelserna i 15 §

andra stycket får en ofullständig

koncernredovisning, förutom i fall

som avses i 15 § tredje stycket,

publiceras tillsammans med kon-

cernrevisionsberättelsen, om ofull-

ständigheten består i att uppgifter

som anges i 7 kap. 15 § och som är

av ringa betydelse med hänsyn till

kravet på rättvisande bild har

utelämnats.

Detta kapitel tillämpas också på

koncernredovisning och koncern-

revisionsberättelse med följande

avvikelser:

1. Trots bestämmelserna i 3 § 2

och 5 är moderföretag alltid

skyldiga att ge in koncern-

redovisningen och koncernrevi-

sionsberättelsen till registre-

ringsmyndigheten.

2. Trots bestämmelserna i 15 §

andra stycket får en ofullständig

koncernredovisning, förutom i fall

som avses i 15 § fjärde stycket,

publiceras tillsammans med kon-

cernrevisionsberättelsen, om ofull-

ständigheten består i att uppgifter

som anges i 7 kap. 16 § och som är

av ringa betydelse med hänsyn till

kravet på rättvisande bild har

utelämnats.

9 kap.

1 §8

Ett bolag skall minst en gång

under ett räkenskapsår som

omfattar mer än tio månader lämna

en särskild redovisning (delårs-

rapport), om bolaget är skyldigt att

ha auktoriserad revisor enligt

10 kap. 12 eller 13 § aktie-

bolagslagen (1975:1385) eller

4 kap. 3 § första eller andra

stycket lagen (1980:1103) om

årsredovisning m.m. i vissa

företag.

Delårsrapporten skall avse

bolagets verksamhet från räken-

skapsårets början. Minst en

rapport skall omfatta en period av

minst hälften och högst två

tredjedelar av räkenskapsåret.

I ett aktiebolag skall delårs-

rapporten lämnas av styrelsen

eller, om styrelsen bestämmer det,

av verkställande direktören.

Följande företag skall minst en

gång under ett räkenskapsår som

omfattar mer än tio månader lämna

en särskild redovisning (delårs-

rapport):

1. företag som avses i 2 kap. 1 §

andra stycket eller 7 kap. 4 §

andra stycket, och

2. företag som enligt 1 kap. 1 §

andra stycket lagen (1995:1559)

om årsredovisning i kreditinstitut

och värdepappersbolag eller

1 kap. 1 § andra stycket lagen

(1995:1560) om årsredovisning i

försäkringsföretag är skyldiga att

upprätta koncernredovisning en-

ligt de lagarna.

Delårsrapporten skall avse

företagets verksamhet från räken-

skapsårets början. Minst en

rapport skall omfatta en period av

minst hälften och högst två

tredjedelar av räkenskapsåret.

Delårsrapporten skall avfattas på svenska i vanlig läsbar form.

2 §

En delårsrapport skall hos bo-

laget hållas tillgänglig för var och

en som vill ta del av den och

genast sändas till aktieägare eller

bolagsman som begär det. En

bestyrkt kopia av en sådan delårs-

rapport som avses i 1 § andra

stycket andra meningen skall

senast två månader efter rapport-

periodens utgång sändas in till

registreringsmyndigheten.

En delårsrapport skall hållas

tillgänglig hos företaget för var

och en som vill ta del av den. En

kopia skall genast sändas till en

sådan aktieägare, bolagsman eller

medlem som begär det och uppger

sin postadress. En delårsrapport

som avses i 1 § andra stycket

andra meningen skall senast två

månader efter rapportperiodens

utgång offentliggöras i enlighet

med bestämmelserna i 8 kap. 3 §.

Om delårsrapport inte ges in till registreringsmyndigheten i rätt tid,

tillämpas 8 kap. 13 §.

3 §9

I en delårsrapport skall det översiktligt redogöras för verksamheten

och resultatutvecklingen samt för investeringar och förändringar i

likviditet och finansiering sedan föregående räkenskapsårs utgång.

Vidare skall det lämnas beloppsuppgifter om nettoomsättningen och

resultatet före bokslutsdispositioner och skatt under rapportperioden. Om

det finns särskilda skäl, får en ungefärlig beloppsuppgift om resultatet

lämnas. Bestämmelserna i 6 kap. 1 § andra stycket 1 och 2 gäller också i

fråga om delårsrapport.

Om en koncern är av sådan

storlek som anges i 10 kap. 13 §

aktiebolagslagen (1975:1385)

eller 4 kap. 3 § andra stycket

lagen (1980:1103) om årsredo-

visning m.m. i vissa företag, skall

moderbolaget i delårsrapporten,

utöver uppgifter om moderbolaget,

lämna uppgifter för koncernen

motsvarande vad som sägs i första

stycket. Uppgifter om netto-

omsättning och resultat skall avse

beloppen efter avdrag för interna

poster inom koncernen och vara

beräknade med hänsyn tagen till

internvinsteliminering.

Sådana uppgifter om koncernen

som anges i andra stycket behöver

inte lämnas, om

1. bolaget i enlighet med 7 kap.

2 § inte har upprättat någon

koncernredovisning för närmast

föregående räkenskapsår,

2. det moderföretag vars kon-

cernredovisning har getts in till

registreringsmyndigheten enligt

7 kap. 2 § har upprättat en delårs-

rapport som omfattar samma

rapportperiod som bolagets delårs-

rapport,

3. moderföretagets delårsrapport

innehåller likvärdiga uppgifter

som omfattar även koncernen, och

4. bolaget i sin egen delårs-

rapport lämnar uppgift om moder-

företagets namn, organisa-

tionsnummer och säte.

Om en koncern är av det slag

som anges i 7 kap. 4 § andra

stycket, skall moderföretaget i del-

årsrapporten, utöver uppgifter om

moderföretaget, lämna uppgifter

för koncernen motsvarande vad

som sägs i första stycket. Upp-

gifter om nettoomsättning och

resultat skall avse beloppen efter

avdrag för interna poster inom

koncernen och vara beräknade

med hänsyn tagen till intern-

vinsteliminering.

Sådana uppgifter om koncernen

som anges i andra stycket behöver

inte lämnas, om

1. företaget i enlighet med

7 kap. 2 § inte har upprättat någon

koncernredovisning för närmast

föregående räkenskapsår,

2. det moderföretag vars kon-

cernredovisning har getts in till

registreringsmyndigheten enligt

7 kap. 2 § har upprättat en delårs-

rapport som omfattar samma

rapportperiod som företagets

delårsrapport,

3. moderföretagets delårsrapport

innehåller likvärdiga uppgifter

som omfattar även koncernen, och

4. företaget i sin egen delårs-

rapport lämnar uppgift om moder-

företagets namn, organisations-

nummer eller, i förekommande

fall, personnummer samt säte.

Om uppgifter utelämnas enligt

tredje stycket, gäller vad som sägs

i 2 § också den delårsrapport som

avses i tredje stycket 2. Är den

delårsrapporten inte avfattad på

svenska, får registreringsmyndig-

heten, om rapporten skall sändas

in till registreringsmyndigheten,

förelägga bolaget att sända in

också en bestyrkt översättning till

svenska. Ett sådant föreläggande

skall utfärdas om någon begär det.

Om uppgifter utelämnas enligt

tredje stycket, gäller vad som sägs

i 2 § också den delårsrapport som

avses i tredje stycket 2. Är den

delårsrapporten inte avfattad på

svenska, får registreringsmyndig-

heten, om rapporten skall sändas

in till registreringsmyndigheten,

förelägga företaget att sända in

också en bestyrkt översättning till

svenska. Ett sådant föreläggande

skall utfärdas om någon begär det.

10 kap. Överklagande

1 § Beslut av registreringsmyndigheten enligt denna lag får överklagas

hos allmän förvaltningsdomstol. I fråga om beslut som avses i 8 kap. 6, 9

och 13 §§ gäller att överklagande skall ske inom två månader från dagen

för beslutet.

Prövningstillstånd krävs vid överklagande till kammarrätten.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Bilaga 2

Bilaga 1

Uppställningsform för balansräkningen (kontoform)

TILLGÅNGAR

A. Tecknat men ej inbetalt kapital

B. Anläggningstillgångar

I. Immateriella anläggningstillgångar

1. Balanserade utgifter för forsknings- och utvecklingsarbeten och

liknande arbeten

2. Koncessioner, patent, licenser, varumärken samt liknande rättigheter

3. Hyresrätter och liknande rättigheter

4. Goodwill

5. Förskott avseende immateriella anläggningstillgångar

II. Materiella anläggningstillgångar

1. Byggnader och mark

2. Maskiner och andra tekniska anläggningar

3. Inventarier, verktyg och installationer

4. Pågående nyanläggningar och förskott avseende materiella anlägg-

ningstillgångar

III. Finansiella anläggningstillgångar

1. Andelar i koncernföretag

2. Fordringar hos koncernföretag

3. Andelar i intresseföretag

4. Fordringar hos intresseföretag

5. Andra långfristiga värdepappersinnehav

6. Lån till delägare eller till personer som vid tillämpning av 12 kap. 7 §

första och sjunde styckena aktiebolagslagen (1975:1385) är att anse som

närstående

7. Andra långfristiga fordringar

C. Omsättningstillgångar

I. Varulager m.m.

1. Råvaror och förnödenheter

2. Varor under tillverkning

3. Färdiga varor och handelsvaror

4. Pågående arbete för annans räkning

5. Förskott till leverantörer

II. Fordringar

1. Kundfordringar

2. Fordringar hos koncernföretag

3. Fordringar hos intresseföretag

4. Övriga fordringar

5. Förutbetalda kostnader och upplupna intäkter

III. Kortfristiga placeringar

1. Andelar i koncernföretag

2. Egna aktier

3. Övriga kortfristiga placeringar

IV. Kassa och bank

EGET KAPITAL, AVSÄTTNINGAR OCH SKULDER

A. Eget kapital, med uppgift om vad som utgör fritt eget kapital och

bundet eget kapital

Aktiebolag:

I. Aktiekapital

II. Överkursfond

III. Uppskrivningsfond

IV. Andra fonder

1. Reservfond

2. Övrigt

V. Balanserad vinst eller förlust

VI. Årets resultat

Handelsbolag:

I. Eget kapital vid räkenskapsårets

början

II. Insättningar eller uttag under

året

III. Årets resultat

IV. Eget kapital vid räkenskaps-

årets slut

Ekonomiska föreningar:

I. Inbetalda insatser och

emissionsinsatser

1. Medlemsinsatser

2. Förlagsinsatser

II. Uppskrivningsfond

III. Andra fonder

1. Reservfond

2. Övrigt

IV. Balanserad vinst eller förlust

V. Årets resultat

Övriga företag:

I. Eget kapital vid räkenskapsårets

början

II. Insättningar eller uttag under

året

III. Årets resultat

IV. Eget kapital vid räkenskaps-

årets slut

B. Obeskattade reserver

C. Avsättningar

1. Avsättningar för pensioner och liknande förpliktelser

2. Avsättningar för skatter

3. Övriga avsättningar

D. Skulder

1. Obligationslån

2. Skulder till kreditinstitut

3. Förskott från kunder (får även redovisas som avdragspost under

Varulager m.m.)

4. Leverantörsskulder

5. Växelskulder

6. Skulder till koncernföretag

7. Skulder till intresseföretag

8. Skatteskulder

9. Övriga skulder

10. Upplupna kostnader och förutbetalda intäkter

Poster inom linjen

Ställda säkerheter och ansvarsförbindelser

1. Panter och därmed jämförliga säkerheter som har ställts för egna

skulder och för förpliktelser som redovisas såsom avsättningar, varje slag

för sig

2. Övriga ställda panter och därmed jämförliga säkerheter, varje slag för

sig

3. Ansvarsförbindelser

a. Pensionsförpliktelser som inte har upptagits bland skulderna eller

avsättningarna och som inte heller har täckning i pensionsstiftelses

förmögenhet

b. Övriga ansvarsförbindelser

1. Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första

gången för det räkenskapsår som inleds närmast efter den 31 december

1999.

2. Föreskriften i 4 kap. 5 § tredje stycket gäller inte nedskrivning som

har gjorts innan ett företag, för vilket årsredovisningslagen (1995:1554)

inte har gällt tidigare, första gången tillämpar lagen.

3. Belopp som har satts av till uppskrivningsfond med stöd av 9 kap.

4 § första stycket lagen om ekonomiska föreningar (1987:667) får

användas även för nödvändiga nedskrivningar av anläggningstillgångar.

Om detta görs, skall upplysning om detta lämnas i en not.

4. Lagen (1980:1103) om årsredovisning m.m. i vissa företag skall

upphöra att gälla vid utgången av år 1999. Lagen skall dock fortfarande

tillämpas för räkenskapsår som har inletts före nämnda tidpunkt.

2.36 Förslag till lag om ändring i lagen (1995:1559) om

årsredovisning i kreditinstitut och värdepappersbolag

Härigenom föreskrivs att 1 kap. 2, 4 och 7 §§, 2 kap. 1 och 2 §§, 3 kap.

2 §, 4 kap. 1 §, 5 kap. 1 och 2 §§, 6 kap. 1 och 2 §§, 7 kap. 1 4 §§, 8 kap.

1 och 2 §§, 9 kap. 1 3 §§ samt rubriken närmast före 6 kap. 2 § i lagen

(1995:1559) om årsredovisning i kreditinstitut och värdepappersbolag

skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

1 kap.

2 §

När det i denna lag hänvisas till

en bestämmelse i årsredovisnings-

lagen (1995:1554) skall bestäm-

melsen tillämpas utan hinder av att

den anges gälla för bolag eller

aktiebolag, om inte annat särskilt

föreskrivs. Bestämmelser i årsre-

dovisningslagen som gäller

moderbolag och dotterbolag skall

tilllämpas på moderföretag och

dotterföretag.

När det i denna lag hänvisas till

en bestämmelse i årsredovisnings-

lagen (1995:1554) skall bestäm-

melsen tillämpas utan hinder av att

den anges gälla för aktiebolag, om

inte annat särskilt föreskrivs.

Bestämmelser i årsredovisnings-

slagen som gäller ekonomiska

föreningar skall tillämpas på

medlemsbanker och kreditmark-

nadsföreningar, om inte annat

särskilt föreskrivs.

Om bestämmelsen i årsredovisningslagen hänvisar till en annan

bestämmelse i årsredovisningslagen eller till årsredovisningslagen i dess

helhet, skall även hänvisningen tillämpas, om inte annat följer av

bestämmelserna i denna lag eller i föreskrifter som meddelats med stöd

av denna lag.

4 §

Följande bestämmelser i 1 kap. årsredovisningslagen (1995:1554) skall

tillämpas:

3 § andra stycket om definition

av andelar,

4 och 5 §§ om koncern- och

intresseföretagsdefinitioner, samt

6 § om hänsynstagande till vissa

rättigheter hos mellanman m.m.

3 § andra stycket om definition

av andelar,

4 och 5 §§ om koncern- och

intresseföretagsdefinitioner,

6 § om hänsynstagande till vissa

rättigheter hos mellanman m.m.,

samt

7 § om skyldighet för moder-

företag och dotterföretag att lämna

varandra upplysningar.

7 §

För banker och hypoteksinstitut

är kalenderår räkenskapsår om inte

annat följer av 12 § tredje stycket

bokföringslagen (1976:125).

För banker och hypoteksinstitut

är kalenderår räkenskapsår om inte

annat följer av 3 kap. 3 § bok-

föringslagen (1999:000).

2 kap.

1 §

Utöver årsbokslut enligt 11 §

bokföringslagen (1976:125) skall

kreditinstitut och värdepappers-

bolag för varje räkenskapsår upp-

rätta årsredovisning enligt denna

lag.

I kreditinstitut eller värde-

pappersbolag som enligt 10 kap.

12 § aktiebolagslagen

(1975:1385), 4 kap. 3 § första

stycket lagen (1980:1103) om

årsredovisning i vissa företag

m.m. eller 8 kap. 5 § första stycket

lagen (1987:667) om ekonomiska

föreningar är skyldiga att ha

auktoriserad revisor, skall även en

finansieringsanalys ingå i års-

redovisningen.

I banker, kreditmarknads-

företag, hypoteksinstitut och

värdepappersbolag skall en

finansieringsanalys ingå i års-

redovisningen. Detsamma skall

gälla för övriga aktiebolag som

omfattas av denna lag i fall som

avses i 2 kap. 1 § andra stycket

årsredovisningslagen

(1995:1554).

I kreditinstitut och värdepappersbolag som omfattas av lagen

(1994:2004) om kapitaltäckning och stora exponeringar för kreditinstitut

och värdepappersbolag, skall även en kapitaltäckningsanalys ingå i

årsredovisningen.

2 §

Följande bestämmelser om

årsredovisningens innehåll i 2 kap.

årsredovisningslagen (1995:1554)

skall tillämpas:

1 § andra stycket om årsredo-

visningens delar,

2 § om överskådlighet och god

redovisningssed,

3 § om rättvisande bild,

4 § om andra grundläggande

redovisningsprinciper,

5 § om språk och form,

6 § om valuta, samt

7 § första och tredje stycket om

årsredovisningens undertecknande.

Följande bestämmelser om

årsredovisningens innehåll i 2 kap.

årsredovisningslagen (1995:1554)

skall tillämpas:

1 § första stycket om årsredo-

visningens delar,

2 § om överskådlighet och god

redovisningssed,

3 § om rättvisande bild,

4 § om andra grundläggande

redovisningsprinciper,

5 § om språk och form,

6 § om valuta, samt

7 § första, femte och sjätte

styckena om årsredovisningens

undertecknande.

3 kap.

2 §

Med beaktande av vad som föreskrivs i 3 § skall följande

bestämmelser om balansräkningen och resultaträkningen i 3 kap. årsredo-

visningslagen (1995:1554) tillämpas:

1 § om balansräkningens innehåll,

2 § om resultaträkningens innehåll,

4 § första, tredje och fjärde styckena om uppställning och samman-

slagning av poster m.m.,

5 § om jämförelsetal,

6 § första stycket om speci-

ficering av större periodiserings-

poster, samt

9 § första och andra styckena

om extraordinära intäkter och

kostnader.

8 § första stycket om speci-

ficering av större periodiserings-

poster,

9 § om avsättningar,

10 § första stycket om

specificering av vissa större

avsättningar, samt

13 § första och andra styckena

om extraordinära intäkter och

kostnader.

4 kap.

1 §

Med beaktande av vad som föreskrivs i 2 § skall följande

bestämmelser om värderingen i 4 kap. årsredovisningslagen (1995:1554)

tillämpas:

1 och 2 §§ om vad som är

anläggningstillgångar och om-

sättningstillgångar,

1 § första stycket och 2 § om

vad som är anläggningstillgångar

och omsättningstillgångar,

3 § om anskaffningsvärde för anläggningstillgångar,

4 § om avskrivning av anläggningstillgångar,

5 § om nedskrivning av anläggningstillgångar,

6 8 §§ om uppskrivning av anläggningstillgångar,

9 § om värdering av om-

sättningstillgångar,

9 § första fjärde styckena om

värdering av omsättningstillgång-

ar,

10 § om värdering av pågående arbeten,

11 § första och andra styckena om varulagrets anskaffningsvärde,

12 § om redovisning till bestämd mängd och fast värde,

14 § om egna aktier,

15 § om periodisering av vissa

belopp vid upptagande av lån,

16 § om avsättningar, samt

17 § första stycket om speci-

ficering av vissa större avsätt-

ningar.

14 § om egna aktier, samt

15 § om periodisering av vissa

belopp vid upptagande av lån.

5 kap.

1 §

Utöver vad som följer av övriga bestämmelser i denna lag skall

årsredovisningen innehålla de upplysningar som anges i 3 6 §§ nedan.

Upplysningarna skall lämnas i noter. Om det inte står i strid med kravet

på överskådlighet, får upplysningarna i stället lämnas i balansräkningen

eller resultaträkningen. Vidare skall, med beaktande av vad som före-

skrivs i 2 §, följande bestämmelser om tilläggsupplysningar i 5 kap.

årsredovisningslagen (1995:1554) tillämpas:

1 § andra stycket om hänvisningar till noter,

2 § om värderings- och omräkningsprinciper,

3 § om anläggningstillgångar,

4 § om uppgifter om taxeringsvärden,

5 § om uppskrivningsfond,

8 och 9 §§ om uppgifter om dotterföretag och vissa andra företag,

12 § om lån till ledande befattningshavare,

13 § om konvertibla lån,

14 § andra och tredje styckena om förändringar i eget kapital m.m.,

15 § första stycket och 16 §

första stycket om upplysningar om

skatt,

17 § om medelantalet anställda

under räkenskapsåret,

18 och 19 §§ om löner, andra

ersättningar och sociala kostnader,

20 § om pensioner och liknande

förmåner,

21 § om tidigare styrelse och

verkställande direktör,

22 § om suppleanter och vice

verkställande direktör,

23 § om avtal om avgångs-

vederlag, samt

24 § om uppgift om moder-

företag.

16 § första stycket och 17 §

första stycket om upplysningar om

skatt,

18 § om medelantalet anställda

under räkenskapsåret,

19 21 §§ om löner, andra

ersättningar och sociala kostnader,

22 § om pensioner och liknande

förmåner,

23 § om tidigare styrelse och

verkställande direktör,

24 § om suppleanter och vice

verkställande direktör,

25 § om avtal om avgångs-

vederlag, samt

26 § om uppgift om moder-

företag.

2 §

De i 1 § angivna bestämmelserna i 5 kap. årsredovisningslagen

(1995:1554) skall tillämpas med följande avvikelser:

1. Fråga om tillstånd enligt 9 § andra stycket att utelämna uppgifter om

dotterföretag och vissa andra företag prövas av Finansinspektionen.

2. Vid tillämpningen av 12 § andra stycket första meningen om lån till

ledande befattningshavare får upplysning om huvudsakliga lånevillkor,

räntesatser samt under räkenskapsåret återbetalda belopp utelämnas.

3. Uppgifter som skall lämnas

enligt 19 § första stycket 2 om lö-

ner och ersättningar till anställda,

skall även omfatta löner och

ersättningar till delegater i bank.

3. Uppgifter som skall lämnas

enligt 20 § första stycket 2 om lö-

ner och ersättningar till anställda,

skall även omfatta löner och

ersättningar till delegater i bank.

6 kap.

1 §

Följande bestämmelser i 6 kap. årsredovisningslagen (1995:1554) skall

tillämpas:

1 § första tredje styckena om förvaltningsberättelsens innehåll,

2 § om förslag till dispositioner av

vinst eller förlust m.m., samt

3 § om finansieringsanalys.

2 § om förslag till dispositioner av

vinst eller förlust m.m.,

3 § första stycket om vissa upp-

lysningar om ekonomiska före-

ningar, samt

5 § om finansieringsanalys.

Särskilda upplysningar i med-

lemsbanker och kreditmark-

nadsföreningar

Särskilda upplysningar i med-

lemsbanker

2 §

En medlemsbank och en

kreditmarknadsförening skall i

förvaltningsberättelsen även ange

1. väsentliga förändringar i

medlemsantalet och summorna av

insatsbelopp som skall återbetalas

under nästa räkenskapsår enligt

4 kap. 1 och 3 §§ lagen

(1995:1570) om medlemsbanker

eller 4 kap. 1 och 3 §§ lagen

(1987:667) om ekonomiska

föreningar,

2. den rätt till utdelning som

gjorda förlagsinsatser medför,

samt

3. summan av de förlagsinsatser

som har sagts upp och skall lösas

in under de två närmast följande

räkenskapsåren.

En medlemsbank skall i

förvaltningsberättelsen även ange

summorna av insatsbelopp som

skall återbetalas under nästa räken-

skapsår enligt 4 kap. 1 och 3 §§

lagen (1995:1570) om medlems-

banker.

7 kap.

1 §

Kreditinstitut och värdepappersbolag som är moderföretag och sådana

finansiella holdingföretag som avses i 1 kap. 1 § andra stycket skall för

varje räkenskapsår upprätta koncernredovisning enligt denna lag, om inte

annat följer av 5 §.

För moderföretag som enligt

10 kap. 13 § aktiebolagslagen

(1975:1385), 4 kap. 3 § andra

stycket lagen (1980:1103) om

årsredovisning m.m. i vissa

företag eller 8 kap. 5 § tredje

stycket lagen (1987:667) om

ekonomiska föreningar är skyldiga

att ha auktoriserad revisor, skall

även en finansieringsanalys ingå i

koncernredovisningen.

För finansiella holdingföretag

som avses i 1 kap. 1 § andra

stycket och omfattas av lagen

(1994:2004) om kapitaltäckning

och stora exponeringar för kredit-

institut och värdepappersbolag,

skall även en kapitaltäcknings-

analys enligt 6 kap. 3 § ingå i

koncernredovisningen.

I banker, kreditmarknadsföre-

tag, hypoteksinstitut, värde-

pappersbolag och finansiella

holdingföretag skall en finansie-

ringsanalys ingå i koncernredo-

visningen. Detsamma skall gälla

för övriga aktiebolag som omfattas

av denna lag i fall som avses i

7 kap. 4 § andra stycket årsredo-

visningslagen (1995:1554).

För finansiella holdingföretag

som omfattas av lagen

(1994:2004) om kapitaltäckning

och stora exponeringar för kredit-

institut och värdepappersbolag,

skall en kapitaltäckningsanalys

enligt 6 kap. 3 § ingå i koncern-

redovisningen.

2 §

Med beaktande av vad som föreskrivs i 3 § skall följande

bestämmelser om koncernredovisning i 7 kap. årsredovisningslagen

(1995:1554) tillämpas:

3 § första stycket om koncern-

redovisningens delar,

4 § om dotterföretag som skall

omfattas av koncernredovisningen,

5 § om överskådlighet, god

redovisningssed och rättvisande

bild,

7 § första stycket första

meningen om allmänna krav på

koncernbalansräkningen och kon-

cernresultaträkningen,

8 § om minoritetsandelar,

9 § om balansdag,

11 § om enhetliga principer för

koncernredovisningen och års-

redovisningen,

12 § om elimineringar mellan

koncernföretag,

14 § om förändringar i

koncernens sammansättning,

15 och 16 §§ om uppgifter om

dotterföretag och vissa andra före-

tag,

17 23 §§ om hur dotterföretag

skall räknas in i koncernredo-

visningen, samt

24 29 §§ om hur andelar i

intresseföretag och vissa andra

företag skall räknas in i koncern-

redovisningen.

4 § första stycket om koncern-

redovisningens delar,

5 § om dotterföretag som skall

omfattas av koncernredovisningen,

6 § om överskådlighet, god

redovisningssed och rättvisande

bild,

8 § första stycket första

meningen om allmänna krav på

koncernbalansräkningen och kon-

cernresultaträkningen,

9 § om minoritetsandelar,

10 § om balansdag,

12 § om enhetliga principer för

koncernredovisningen och års-

redovisningen,

13 § om elimineringar mellan

koncernföretag,

15 § om förändringar i

koncernens sammansättning,

16 och 17 §§ om uppgifter om

dotterföretag och vissa andra

företag,

18 24 §§ om hur dotterföretag

skall räknas in i koncernredo-

visningen, samt

25 30 §§ om hur andelar i

intresseföretag och vissa andra

företag skall räknas in i koncern-

redovisningen.

3 §

De i 2 § angivna bestämmelserna i 7 kap. årsredovisningslagen

(1995:1554) skall tillämpas med följande avvikelser:

1. Tillämpas 4 § tredje stycket 3

om utelämnande av vissa dotter-

företag för andelar som innehas

som ett led i en finansiell

stödaktion för en rekonstruktion

eller räddning av ett dotterföretag

som är ett kreditinstitut eller

värdepappersbolag, skall moder-

företaget

 i en not upplysa om arten av

och villkoren för den finansiella

stödaktionen, samt

 till sin koncernredovisning

foga dotterföretagets årsredovis-

ning.

2. Fråga om tillstånd enligt 16 §

att utelämna uppgifter om

dotterföretag och vissa andra

företag prövas av Finans-

inspektionen.

3. Vad som sägs i 23 § första

stycket om tillämpningen av

kapitalandelsmetoden gäller inte

dotterföretag vars verksamhet har

direkt samband med ett kredit-

instituts eller värdepappersbolags

verksamhet eller avser tjänster

knutna till sådan verksamhet.

1. Tillämpas 5 § tredje stycket 3

om utelämnande av vissa dotter-

företag för andelar som innehas

som ett led i en finansiell

stödaktion för en rekonstruktion

eller räddning av ett dotterföretag

som är ett kreditinstitut eller

värdepappersbolag, skall moder-

företaget

 i en not upplysa om arten av

och villkoren för den finansiella

stödaktionen, samt

 till sin koncernredovisning

foga dotterföretagets årsredovis-

ning.

2. Fråga om tillstånd enligt 17 §

att utelämna uppgifter om

dotterföretag och vissa andra

företag prövas av Finans-

inspektionen.

3. Vad som sägs i 24 § första

stycket om tillämpningen av

kapitalandelsmetoden gäller inte

dotterföretag vars verksamhet har

direkt samband med ett kredit-

instituts eller värdepappersbolags

verksamhet eller avser tjänster

knutna till sådan verksamhet.

4 §

För koncernredovisningen gäller i tillämpliga delar

1. de allmänna bestämmelserna om årsredovisningen i 2 kap. 2 §, med

undantag för hänvisningarna till 2 kap. 1 3 §§ årsredovisningslagen

(1995:1554),

2. bestämmelserna om balansräkning och resultaträkning i 3 kap., med

det tillägget att vad som avsatts till kapitalandelsfonden skall tas upp som

bundet kapital under Andra fonder (post 12) i koncernbalansräkningen,

3. bestämmelserna om värderingsregler i 4 kap.,

4. bestämmelserna om tilläggs-

upplysningar i 5 kap., med undan-

tag för 2 § 1 och hänvisningarna

till 5 kap. 8, 9 och 24 §§ årsredo-

visningslagen, samt

5. bestämmelserna om för-

valtningsberättelse och finansie-

ringsanalys i 6 kap. 1 §, med

undantag för hänvisningen till

6 kap. 2 § årsredovisningslagen.

4. bestämmelserna om tilläggs-

upplysningar i 5 kap., med undan-

tag för 2 § 1 och hänvisningarna

till 5 kap. 8, 9 och 26 §§ årsredo-

visningslagen, samt

5. bestämmelserna om förvalt-

ningsberättelse och finansierings-

analys i 6 kap. 1 §, med undantag

för hänvisningen till 6 kap. 2 och

3 §§ årsredovisningslagen.

8 kap

1 §

Finansinspektionen är registreringsmyndighet för banker och

hypoteksinstitut.

Patent- och registreringsverket

är registreringsmyndighet för

övriga företag som omfattas av

denna lag. För dessa skall 8 kap.

årsredovisningslagen (1995:1554)

tillämpas i stället för 2-8 §§

nedan.

Patent- och registreringsverket

är registreringsmyndighet för

övriga företag som omfattas av

denna lag. För dessa skall 8 kap.

årsredovisningslagen (1995:1554)

tillämpas, i stället för 2 8 §§

nedan, med följande avvikelser:

Vid tillämpningen av 8 kap. 6 §

årsredovisningslagen om för-

seningsavgifter skall kreditmark-

nadsföretag och värdepappers-

bolag alltid anses som publika

företag.

1. Vid tillämpningen av 8 kap. 3

och 4 §§ årsredovisningslagen om

offentliggörande skall kredit-

marknadsföreningar omfattas av

bestämmelserna för aktiebolag.

2. Vid tillämpningen av 8 kap.

6 § årsredovisningslagen om

förseningsavgifter skall kredit-

marknadsföretag och värde-

pappersbolag alltid anses som

publika företag.

2 §

Följande bestämmelser i 8 kap. årsredovisningslagen (1995:1554) skall

tillämpas:

14 och 15 §§ om publicering av årsredovisningen, samt

16 § andra stycket om uteläm-

nande av uppgift i koncern-

redovisningen.

16 § 2 om utelämnande av upp-

gift i koncernredovisningen.

9 kap.

1 §7

Banker, kreditmarknadsföretag,

hypoteksinstitut och värdepappers-

bolag skall minst en gång under ett

räkenskapsår som omfattar mer än

tio månader avge en särskild

redovisning (delårsrapport) enligt

denna lag. Detsamma skall gälla

övriga aktiebolag som omfattas av

denna lag, om bolaget är skyldigt

att ha auktoriserad revisor enligt

10 kap. 12 eller 13 §

aktiebolagslagen (1975:1385).

Banker, kreditmarknadsföretag,

hypoteksinstitut och värdepappers-

bolag skall minst en gång under ett

räkenskapsår som omfattar mer än

tio månader avge en särskild

redovisning (delårsrapport) enligt

denna lag. Detsamma skall gälla

för övriga aktiebolag som omfattas

av denna lag i fall som avses i

2 kap. 1 § andra stycket eller

7 kap. 4 § andra stycket årsredo-

visningslagen (1995:1554).

2 §8

Med beaktande av vad som föreskrivs i 3 § skall följande

bestämmelser om delårsrapport i 9 kap. årsredovisningslagen

(1995:1554) tillämpas:

1 § andra, tredje och fjärde

styckena om den period rapporten

skall avse m.m.,

2 § första stycket om tillhanda-

hållande av delårsrapport, samt

1 § andra och tredje styckena

om den period rapporten skall avse

m.m.,

2 § första stycket om tillhanda-

hållande av delårsrapport m.m.,

samt

3 och 4 §§ om delårsrapportens innehåll.

3 §9

De i 2 § angivna bestämmelserna i 9 kap. årsredovisningslagen

(1995:1554) skall tillämpas med följande avvikelser:

1. Utöver vad som följer av 2 §

första stycket om tillhandahållande

av delårsrapport skall delårs-

rapporten

 i banker, kreditmarknads-

föreningar och hypoteksinstitut

genast lämnas även till de

huvudmän och medlemmar som

begär det, samt

 i banker och hypoteksinstitut

sändas in till Finansinspektionen

så snart det kan ske.

1. Utöver vad som följer av 2 §

första stycket om tillhandahållande

av delårsrapport m.m. skall

delårsrapporten

 i sparbanker genast lämnas

även till de huvudmän som begär

det, samt

 i banker och hypoteksinstitut

ges in till Finansinspektionen

enligt 8 kap. 5 § denna lag så snart

det kan ske och allra senast inom

två månader efter rapport-

periodens utgång.

2. Uppgifter för koncern enligt 3 § andra stycket skall lämnas av ett

moderföretag som är bank, kreditmarknadsföretag, hypoteksinstitut eller

värdepappersbolag, även om koncernen inte är av sådan storlek som

anges i det stycket.

3. Utelämnande av uppgifter om koncernen enligt 3 § tredje stycket får

ske endast om förutsättningarna enligt 7 kap. 5 § första stycket 1 och 2

denna lag föreligger.

4. I delårsrapporten skall, utöver vad som anges i 3 §, uppgifter lämnas

om utvecklingen av inlåningen och utlåningen sedan föregående räken-

skapsårs utgång.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första gången

för det räkenskapsår som inleds närmast efter den 31 december 1999.

2.37 Förslag till lag om ändring i lagen (1995:1560) om

årsredovisning i försäkringsföretag

Härigenom föreskrivs att 1 kap. 1 3 och 6 §§, 2 kap. 1 och 2 §§, 3 kap.

2 §, 4 kap. 1 §, 5 kap. 1 och 2 §§, 7 kap. 2 och 3 §§ samt 8 kap. 2 § lagen

(1995:1560) om årsredovisning i försäkringsföretag skall ha följande

lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

1 kap.

1 §1

Denna lag är tillämplig på

försäkringsföretag. Med för-

säkringsföretag avses sådana

försäkringsaktiebolag och ömse-

sidiga försäkringsbolag som

omfattas av försäkringsrörelse-

lagen ( 1982:713).

Denna lag är tillämplig på

försäkringsföretag. Med försäk-

ringsföretag avses försäkrings-

aktiebolag och ömsesidiga försäk-

ringsbolag som omfattas av för-

säkringsrörelselagen (1982:713)

samt understödsföreningar som

omfattas av lagen (1972:262) om

understödsföreningar. Vid till-

lämpningen av denna lag skall en

understödsförening anses som ett

livförsäkringsföretag.

Bestämmelserna om koncernredovisning i 7 kap. skall tillämpas på

finansiella holdingföretag som uteslutande eller huvudsakligen förvaltar

andelar i dotterföretag som är försäkringsföretag eller utländska företag

av motsvarande slag. Med finansiellt holdingföretag avses ett aktiebolag,

ett handelsbolag eller en ekonomisk förening vars verksamhet

uteslutande eller så gott som uteslutande består i att i vinstsyfte förvärva

och förvalta andelar i dotterföretag.

Från denna lag får medges

undantag för sådana försäkrings-

företag som får undantas från

försäkringsrörelselagen enligt 1

kap. 10 § samma lag. Frågor om

sådana undantag prövas av

Finansinspektionen. Ärenden som

är av principiell betydelse eller av

synnerlig vikt prövas dock av

regeringen.

Från denna lag får medges

undantag för sådana försäkrings-

företag som får undantas från

försäkringsrörelselagen enligt 1

kap. 10 § samma lag. Undantag

får även medges för understöds-

föreningar som meddelar kapital-

försäkring för dödsfall, om försäk-

ringsförmånerna uppgår till be-

lopp som inte överstiger ett pris-

basbelopp enligt lagen (1962:381)

om allmän försäkring som gällde

under den sista månaden av

respektive räkenskapsår eller

utgår som naturaförmån. Det-

samma gäller för understöds-

föreningar som meddelar annan

livförsäkring, om stadgarna med-

ger uttaxering eller nedsättning av

förmåner och premieinkomstens

storlek normalt inte överstiger 500

000 euro. Frågor om sådana

undantag prövas av Finans-

inspektionen. Ärenden som är av

principiell betydelse eller av

synnerlig vikt prövas dock av

regeringen.

För sådana företag som medgivits undantag från denna lag skall i

stället sådana föreskrifter som meddelats med stöd av 4 § andra stycket

gälla.

2 §

När det i denna lag hänvisas till

en bestämmelse i årsredovis-

ningslagen (1995:1554) skall

bestämmelsen tillämpas utan

hinder av att den anges gälla för

bolag eller aktiebolag, om inte

annat särskilt föreskrivs.

Bestämmelser i årsredovis-

ningslagen som gäller moderbolag

och dotterbolag skall tilllämpas på

moderföretag och dotterföretag.

När det i denna lag hänvisas till

en bestämmelse i årsredovis-

ningslagen (1995:1554) skall

bestämmelsen tillämpas utan

hinder av att den anges gälla för

aktiebolag, om inte annat särskilt

föreskrivs.

Bestämmelser i årsredovis-

ningslagen som gäller ekonomiska

föreningar skall tillämpas på

understödsföreningar, om inte

annat särskilt föreskrivs.

Om bestämmelsen i årsredovisningslagen hänvisar till en annan

bestämmelse i årsredovisningslagen eller till årsredovisningslagen i dess

helhet, skall även hänvisningen tillämpas, om inte annat följer av

bestämmelserna i denna lag eller föreskrifter som meddelats med stöd av

denna lag.

3 §

Följande bestämmelser i 1 kap. årsredovisningslagen (1995:1554) skall

tillämpas:

3 § andra stycket om definition

av andelar,

4 och 5 §§ om koncern- och

intresseföretagsdefinitioner, samt

6 § om hänsynstagande till vissa

rättigheter hos mellanman m.m.

3 § andra stycket om definition

av andelar,

4 och 5 §§ om koncern- och

intresseföretagsdefinitioner,

6 § om hänsynstagande till vissa

rättigheter hos mellanman m.m.,

samt

7 § om skyldighet för moder-

företag och dotterföretag att lämna

varandra upplysningar.

6 §

För försäkringsföretag är

kalenderår räkenskapsår om inte

annat följer av 12 § tredje stycket

bokföringslagen (1976:125).

För försäkringsföretag är kalen-

derår räkenskapsår om inte annat

följer av 3 kap. 3 § bok-

föringslagen (1999:000).

2 kap.

1 §

Utöver årsbokslut enligt 11 §

bokföringslagen (1976:125) skall

försäkringsföretag för varje räken-

skapsår upprätta årsredovisning

enligt denna lag.

Om rörelsen omfattar flera

försäkringsgrenar, skall även en

resultatanalys ingå i årsredo-

visningen.

Om rörelsen i ett försäkrings-

aktiebolag eller ett ömsesidigt

försäkringsbolag omfattar flera

försäkringsgrenar eller om rörel-

sen i en understödsförening

omfattar flera verksamhetsgrenar,

skall även en resultatanalys ingå i

årsredovisningen.

2 §

Följande bestämmelser om

årsredovisningens innehåll i 2 kap.

årsredovisningslagen (1995:1554)

skall tillämpas:

1 § andra stycket om årsredo-

visningens delar,

2 § om överskådlighet och god

redovisningssed,

3 § om rättvisande bild,

4 § om andra grundläggande

redovisningsprinciper,

5 § om språk och form,

6 § om valuta, samt

7 § första och tredje stycket om

årsredovisningens undertecknande.

Följande bestämmelser om

årsredovisningens innehåll i 2 kap.

årsredovisningslagen (1995:1554)

skall tillämpas:

1 § första stycket om årsredo-

visningens delar,

2 § om överskådlighet och god

redovisningssed,

3 § om rättvisande bild,

4 § om andra grundläggande

redovisningsprinciper,

5 § om språk och form,

6 § om valuta, samt

7 § första, femte och sjätte

styckena om årsredovisningens

undertecknande.

3 kap.

2 §

Med beaktande av vad som föreskrivs i 3 § skall följande bestäm-

melser om balansräkningen och resultaträkningen i 3 kap. årsredo-

visningslagen (1995:1554) tillämpas:

1 § om balansräkningens innehåll,

2 § om resultaträkningens innehåll,

4 § första, tredje och fjärde styckena om uppställning och samman-

slagning av poster m.m.,

5 § om jämförelsetal,

6 § första stycket om speci-

ficering av större periodiserings-

poster, samt

9 § första och andra styckena

om extraordinära intäkter och

kostnader.

8 § första stycket om speci-

ficering av större periodiserings-

poster,

9 § om avsättningar,

10 § första stycket om speci-

ficering av vissa större avsät-

tningar, samt

13 § första och andra styckena

om extraordinära intäkter och

kostnader.

4 kap.

1 §

Med beaktande av vad som föreskrivs i 2 § skall följande

bestämmelser om värderingen i 4 kap. årsredovisningslagen (1995:1554)

tillämpas:

2 § om immateriella anläggningstillgångar,

3 § om anskaffningsvärde för anläggningstillgångar,

4 § om avskrivning av anläggningstillgångar,

5 § om nedskrivning av anläggningstillgångar,

6 8 §§ om uppskrivning av anläggningstillgångar,

9 § om värdering av omsätt-

ningstillgångar,

9 § första fjärde styckena om

värdering av omsättningstill-

gångar,

10 § om värdering av pågående arbeten,

11 § första och andra styckena om varulagrets anskaffningsvärde,

12 § om redovisning till bestämd mängd och fast värde,

13 § om omräkning av fordringar och skulder i utländsk valuta,

14 § om egna aktier,

15 § om periodisering av vissa

belopp vid upptagande av lån,

16 § om avsättningar, samt

17 § första stycket om

specificering av vissa större

avsättningar.

14 § om egna aktier, samt

15 § om periodisering av vissa

belopp vid upptagande av lån.

5 kap.

 1 §

Utöver vad som följer av övriga bestämmelser i denna lag skall

årsredovisningen innehålla de upplysningar som anges i 3 6 §§ nedan.

Upplysningarna skall lämnas i noter. Om det inte står i strid med kravet

på överskådlighet, får upplysningarna i stället lämnas i balansräkningen

eller resultaträkningen. Vidare skall, med beaktande av vad som

föreskrivs i 2 §, följande bestämmelser om tilläggsupplysningar i 5 kap.

årsredovisningslagen (1995:1554) tillämpas:

1 § andra stycket om hänvisningar till noter,

2 § om värderings- och omräkningsprinciper,

3 § om anläggningstillgångar,

4 § om uppgifter om taxeringsvärden,

5 § om uppskrivningsfond,

7 § om inköp och försäljning mellan koncernföretag,

8 och 9 §§ om uppgifter om dotterföretag och vissa andra företag,

10 § andra stycket om kort- och långfristiga balansposter,

11 § om ställda säkerheter,

12 § om lån till ledande befattningshavare,

13 § om konvertibla lån,

14 § andra och tredje styckena om förändringar i eget kapital m.m.,

15 § första stycket och 16 §

första stycket om upplysningar om

skatt,

17 § om medelantalet anställda

under räkenskapsåret,

18 och 19 §§ om löner, andra

ersättningar och sociala kostnader,

20 § om pensioner och liknande

förmåner,

21 § om tidigare styrelse och

verkställande direktör,

22 § om suppleanter och vice

verkställande direktör,

23 § om avtal om avgångs-

vederlag, samt

24 § om uppgift om moder-

företag.

16 § första stycket och 17 §

första stycket om upplysningar om

skatt,

18 § om medelantalet anställda

under räkenskapsåret,

19 21 §§ om löner, andra

ersättningar och sociala kostnader,

22 § om pensioner och liknande

förmåner,

23 § om tidigare styrelse och

verkställande direktör,

24 § om suppleanter och vice

verkställande direktör,

25 § om avtal om avgångs-

vederlag, samt

26 § om uppgift om moder-

företag.

2 §

De i 1 § angivna bestämmelserna i 5 kap. årsredovisningslagen

(1995:1554) skall tillämpas med följande avvikelser:

1. a) 3 § första stycket skall tillämpas på dels immateriella tillgångar

(B), dels byggnader och mark (C.I), dels placeringar i koncernföretag och

intresseföretag (C.II).

b) 3 § andra och tredje styckena skall tillämpas på dels immateriella

tillgångar (B), dels placeringstillgångar (C), dels sådana materiella

tillgångar och varulager (G.I) och övriga tillgångar (G.IV) som stadig-

varande skall brukas eller innehas.

2. 4 § skall tillämpas på byggnader och mark (C.I).

3. 7 § skall i stället för inköp och försäljning gälla mottagen och

avgiven återförsäkring.

4. Fråga om tillstånd enligt 9 § andra stycket att utelämna uppgifter om

dotterföretag och vissa andra företag prövas av Finansinspektionen.

5. 10 § andra stycket om kort- och långfristiga balansposter skall

tillämpas endast beträffande de skulder som förfaller till betalning senare

än fem år efter balansdagen.

6. 12 § tredje stycket om lån till ledande befattningshavare skall

tillämpas om företaget lämnat lån till eller ställt säkerhet till förmån för

någon annan med stöd av tillstånd enligt 12 kap. 13 § försäkrings-

rörelselagen (1982:713).

7. Utöver upplysningar enligt

17 § skall även uppgift lämnas om

medelantalet anställda uppdelat på

kontorstjänstemän, fälttjänstemän

och övriga anställda i Sverige.

Dessutom skall medelantalet

fritidsombud och specialombud i

Sverige anges var för sig.

8. Uppgift enligt 19 § första

stycket 2 om löner och ersätt-

ningar till anställda skall delas upp

på kontorstjänstemän, fälttjänste-

män och övriga anställda i

Sverige. Dessutom skall ersätt-

ningsbeloppen för fritidsombud

och specialombud i Sverige anges

för varje grupp.

7. Utöver upplysningar enligt

18 § skall även uppgift lämnas om

medelantalet anställda uppdelat på

kontorstjänstemän, fälttjänstemän

och övriga anställda i Sverige.

Dessutom skall medelantalet

fritidsombud och specialombud i

Sverige anges var för sig.

8. Uppgift enligt 20 § första

stycket 2 om löner och ersätt-

ningar till anställda skall delas upp

på kontorstjänstemän, fälttjänste-

män och övriga anställda i

Sverige. Dessutom skall ersätt-

ningsbeloppen för fritidsombud

och specialombud i Sverige anges

för varje grupp.

7 kap.

2 §

Med beaktande av vad som föreskrivs i 3 § skall följande

bestämmelser om koncernredovisning i 7 kap. årsredovisningslagen

(1995:1554) tillämpas:

2 § om när koncernredovisning inte behöver upprättas,

3 § första stycket om koncern-

redovisningens delar,

4 § om dotterföretag som skall

omfattas av koncernredovisningen,

5 § om överskådlighet, god

redovisningssed och rättvisande

bild,

7 § första stycket första

meningen om allmänna krav på

koncernbalansräkningen och

koncernresultaträkningen,

8 § om minoritetsandelar,

9 § om balansdag,

11 § om enhetliga principer för

koncernredovisningen och års-

redovisningen,

12 § om elimineringar mellan

koncernföretag,

14 § om förändringar i koncer-

nens sammansättning,

15 och 16 §§ om uppgifter om

dotterföretag och vissa andra

företag,

17 23 §§ om hur dotterföretag

skall räknas in i koncernredo-

visningen, samt

24 29 §§ om hur andelar i

intresseföretag och vissa andra

företag skall räknas in i koncern-

redovisningen.

4 § första stycket om koncern-

redovisningens delar,

5 § om dotterföretag som skall

omfattas av koncernredovisningen,

6 § om överskådlighet, god

redovisningssed och rättvisande

bild,

8 § första stycket första

meningen om allmänna krav på

koncernbalansräkningen och

koncernresultaträkningen,

9 § om minoritetsandelar,

10 § om balansdag,

12 § om enhetliga principer för

koncernredovisningen och års-

redovisningen,

13 § om elimineringar mellan

koncernföretag,

15 § om förändringar i kon-

cernens sammansättning,

16 och 17 §§ om uppgifter om

dotterföretag och vissa andra

företag,

18 24 §§ om hur dotterföretag

skall räknas in i koncernredo-

visningen, samt

25 30 §§ om hur andelar i

intresseföretag och vissa andra

företag skall räknas in i koncern-

redovisningen.

3 §

De i 2 § angivna bestämmelserna i 7 kap. årsredovisningslagen

(1995:1554) skall tillämpas med följande avvikelser:

1. a) I stället för vad som sägs i 2 § första stycket 3 skall gälla att

moderföretagets koncernredovisning har upprättats och reviderats enligt

den lagstiftning som i den staten har tillkommit i enlighet med

Europeiska gemenskapernas direktiv av den 19 december 1991

(91/674/EEG).

b) I stället för den hänvisning som i 2 § tredje stycket görs till

bestämmelser om ingivande och kungörande gäller en hänvisning till 8

kap. 5 och 6 §§ denna lag.

2. I stället för den i 9 §

föreskrivna tiden gäller en tid om

sex månader.

3. Vad som anges i 11 § första

och tredje styckena om att andra

värderingsprinciper får användas

än i moderföretagets års-

redovisning och att koncern-

företagens tillgångar, avsättningar

och skulder inte behöver räknas

om, gäller även tillgångar vars

värdering påverkar eller bestäm-

mer försäkringstagarnas rättigheter

och avsättningar som värderas

med regler specifika för

försäkringsrörelse. I sådant fall

skall upplysning härom lämnas i

en not.

4. Fråga om tillstånd enligt 16 §

att utelämna uppgifter om dotter-

företag och vissa andra företag

prövas av Finansinspektionen.

2. I stället för den i 10 §

föreskrivna tiden gäller en tid om

sex månader.

3. Vad som anges i 12 § första

och tredje styckena om att andra

värderingsprinciper får användas

än i moderföretagets års-

redovisning och att koncern-

företagens tillgångar, avsättningar

och skulder inte behöver räknas

om, gäller även tillgångar vars

värdering påverkar eller bestäm-

mer försäkringstagarnas rättigheter

och avsättningar som värderas

med regler specifika för

försäkringsrörelse. I sådant fall

skall upplysning härom lämnas i

en not.

4. Fråga om tillstånd enligt 17 §

att utelämna uppgifter om dotter-

företag och vissa andra företag

prövas av Finansinspektionen.

8 kap.

2 §2

Följande bestämmelser i 8 kap. årsredovisningslagen (1995:1554) skall

tillämpas

14 och 15 §§ om publicering av årsredovisningen, samt

16 § andra stycket om ute-

lämnande av uppgift i koncern-

redovisningen.

16 § 2 om utelämnande av

uppgift i koncernredovisningen.

1. Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000.

2. De nya föreskrifterna skall tillämpas första gången för det

räkenskapsår som inleds närmast efter den 31 december 1999.

3. Understödsföreningar får tillämpa äldre föreskrifter i 29 och 30 §§

lagen (1972:262) om understödsföreningar för det första räkenskapsår

som inleds närmast efter den 31 december 1999. En sådan tillämpning

skall anmälas till Finansinspektionen före den 1 januari 2000.

4. Regeringen eller den myndighet som regeringen bestämmer får för

den första årsredovisning som en understödsförening upprättar enligt

lagen (1995:1560) om årsredovisning i försäkringsföretag föreskriva att 3

kap. 5 § andra stycket årsredovisningslagen (1995:1554) och 6 kap. 2 §

lagen om årsredovisning i försäkringsföretag inte skall tillämpas samt

meddela närmare föreskrifter om vilka jämförande upplysningar som i

stället skall lämnas.

5. Föreskrifterna i 4 kap. 5 § tredje stycket årsredovisningslagen skall

inte tillämpas på nedskrivning som en understödsförening har gjort före

ikraftträdandet av denna lag.

2.38 Förslag till lag om ändring i lagen (1999:000) om

ändring i lagen (1995:1560) om årsredovisning i

försäkringsföretag

Härigenom föreskrivs att 5 kap. 4 §, 6 kap. 3 §, 7 kap. 4 § och 8 kap.

4 § lagen (1995:1560) om årsredovisning i försäkringsföretag i stället för

dess lydelse enligt lagen (1999:000) om ändring i nämnda lag skall ha

följande lydelse.

Lydelse enligt prop. 1998/99:87,

bet. 1998/99:FiU28, rskr.

1998/99:227

Föreslagen lydelse

5 kap.

4 §

Utöver vad som följer av 1 § skall följande uppgifter lämnas om eget

kapital och avsättningar:

1. I livförsäkringsföretag som inte får dela ut vinst skall som bundet

eget kapital tas upp Aktiekapital, Garantikapital, Överkursfond, Konsoli-

deringsfond, Fond för orealiserade vinster och vinst eller förlust för

räkenskapsåret. Förlust för räkenskapsåret tas därvid upp som avdrags-

post.

2. I skadeförsäkringsföretag och livförsäkringsföretag som får dela ut

vinst skall eget kapital delas upp i bundet eget kapital och fritt eget

kapital eller ansamlad förlust. Under bundet eget kapital skall tas upp

Aktiekapital, Garantikapital, Överkursfond, Uppskrivningsfond, Reserv-

fond och Fond för orealiserade vinster. Under fritt eget kapital eller

ansamlad förlust skall tas upp fria fonder, var för sig, balanserad vinst

eller förlust samt vinst eller förlust för räkenskapsåret. Balanserad förlust

och förlust för räkenskapsåret tas därvid upp som avdragsposter.

3. I understödsföreningar skall

som eget kapital tas upp Fond för

orealiserade vinster, Övriga fon-

der och vinst eller förlust för

räkenskapsåret. Förlust för räken-

skapsåret tas därvid upp som

avdragspost.

3. Om avsättningen för kvar-

dröjande risker i posten Ej

intjänade premier och kvar-

dröjande risker (DD.1) uppgår till

väsentligt belopp, skall beloppet

anges.

4. Om garanterad återbäring i

posten livförsäkringsavsättning

(DD.2) uppgår till väsentligt be-

lopp, skall beloppet anges.

5. Om avvecklingsresultat upp-

går till väsentligt belopp skall det

anges i en not med fördelning på

kategori av skada och belopp. Med

avvecklingsresultat avses skillna-

den mellan å ena sidan avsätt-

ningen för oreglerade skador från

föregående år vid räkenskapsårets

ingång, efter avdrag för under

räkenskapsåret gjorda utbetal-

ningar av ersättningar för skador

från föregående år, och å andra

sidan avsättningen för oreglerade

skador från föregående år vid

räkenskapsårets slut.

6. Villkorad återbäring (EE.1)

skall delas upp på avsättningar för

vilka försäkringstagaren direkt

respektive indirekt bär risk.

7. Skadeförsäkringsföretag och

livförsäkringsföretag som får dela

ut vinst skall lämna närmare upp-

lysningar om det belopp av fritt

eget kapital som inte kan anses ut-

delningsbart med hänsyn till

bestämmelserna i 1 kap. 1 a §

första stycket och 12 kap. 2 §

tredje stycket försäkringsrörelse-

lagen (1982:713) och om de

förhållanden som motiverar

bedömningen.

8. Livförsäkringsföretag skall

lämna upplysning om belopp som

inte får användas för vinst-

utdelning eller förlusttäckning

enligt bolagsordningen.

4. Om avsättningen för kvar-

dröjande risker i posten Ej

intjänade premier och kvar-

dröjande risker (DD.1) uppgår till

väsentligt belopp, skall beloppet

anges.

5. Om garanterad återbäring i

posten Livförsäkringsavsättning

(DD.2) uppgår till väsentligt be-

lopp, skall beloppet anges.

6. Om avvecklingsresultat upp-

går till väsentligt belopp skall det

anges i en not med fördelning på

kategori av skada och belopp. Med

avvecklingsresultat avses skill-

naden mellan å ena sidan avsätt-

ningen för oreglerade skador från

föregående år vid räkenskapsårets

ingång, efter avdrag för under

räkenskapsåret gjorda utbetal-

ningar av ersättningar för skador

från föregående år, och å andra

sidan avsättningen för oreglerade

skador från föregående år vid

räkenskapsårets slut.

7. Villkorad återbäring (EE.1)

skall delas upp på avsättningar för

vilka försäkringstagaren direkt

respektive indirekt bär risk.

8. Skadeförsäkringsföretag och

livförsäkringsföretag som får dela

ut vinst skall lämna närmare upp-

lysningar om det belopp av fritt

eget kapital som inte kan anses ut-

delningsbart med hänsyn till

bestämmelserna i 1 kap. 1 a §

första stycket och 12 kap. 2 §

tredje stycket försäkringsrörelse-

lagen (1982:713) och om de

förhållanden som motiverar

bedömningen.

9. Livförsäkringsaktiebolag och

ömsesidiga livförsäkringsbolag

skall lämna upplysning om belopp

som inte får användas för

vinstutdelning eller förlusttäckning

enligt bolagsordningen.

6 kap.

3 §

I resultatanalysen skall, fördelat

på försäkringsgrenar, upplys-

ningar lämnas om försäkrings-

tekniska avsättningar (DD och

EE), återförsäkrares andel av

försäkringstekniska avsättningar

(E), intäkter, kostnader och

rörelseresultat.

Försäkringsaktiebolag och

ömsesidiga försäkringsbolag skall

i resultatanalysen, fördelat på

försäkringsgrenar, lämna upplys-

ningar om försäkringstekniska

avsättningar (DD och EE),

återförsäkrares andel av försäk-

ringstekniska avsättningar (E),

intäkter, kostnader och rörelse-

resultat. Understödsföreningar

skall lämna upplysningar om

intäkter och kostnader fördelade

på verksamhetsgrenar.

7 kap.

4 §

För koncernredovisningen gäller i tillämpliga delar

1. de allmänna bestämmelserna om årsredovisningen i 2 kap. 2 §, med

undantag för hänvisningarna till 2 kap. 1 3 §§ årsredovisningslagen

(1995:1554),

2. bestämmelserna om balansräkning och resultaträkning i 3 kap., med

det tillägget att vad som avsatts till kapitalandelsfonden skall tas upp i

koncernbalansräkningen som bundet eget kapital under Andra fonder

(AA.V),

3. bestämmelserna om värderingsregler i 4 kap.,

4. bestämmelserna om tilläggs-

upplysningar i 5 kap., med undan-

tag för 2 § 4 och hänvisningarna

till 5 kap. 8, 9 och 24 §§ års-

redovisningslagen, samt

4. bestämmelserna om tilläggs-

upplysningar i 5 kap., med undan-

tag för 2 § 4 och hänvisningarna

till 5 kap. 8, 9 och 26 §§ års-

redovisningslagen, samt

5. bestämmelserna om upplysningarna i förvaltningsberättelsen i 6 kap.

1 och 2 §§, med undantag för hänvisningen till 6 kap. 2 §

årsredovisningslagen.

8 kap.

4 §

Årsredovisningen för det

förflutna räkenskapsåret skall

lämnas till revisorerna och

lekmannarevisorerna senast en

månad före ordinarie bolags-

stämma.

Årsredovisningen för det

förflutna räkenskapsåret skall

lämnas till revisorerna och lek-

mannarevisorerna senast en månad

före ordinarie stämma.

2.39 Förslag till lag om ändring i lagen (1995:1570) om

medlemsbanker

Härigenom föreskrivs att 9 kap. 13 § lagen (1995:1570) om

medlemsbanker skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

9 kap.

13 §

Likvidatorerna skall för varje

räkenskapsår lämna en års-

redovisning, som skall läggas fram

på den ordinarie förenings-

stämman för godkännande. I fråga

om likvidatorernas redovisning

och dess behandling på stämman

tillämpas inte 7 kap. 5 § andra

stycket 1 och 2 denna lag.

Bestämmelserna i 5 kap. 17 23 §§

och 6 kap. 2 § årsredovisnings-

lagen (1995:1554) samt 5 kap. 2 §

3 och 6 kap. 2 och 3 §§ lagen

(1995:1559) om årsredovisning i

kreditinstitut och värdepappers-

bolag behöver inte heller

tillämpas.

Likvidatorerna skall för varje

räkenskapsår lämna en års-

redovisning, som skall läggas fram

på den ordinarie förenings-

stämman för godkännande. I fråga

om likvidatorernas redovisning

och dess behandling på stämman

tillämpas inte 7 kap. 5 § andra

stycket 1 och 2 denna lag.

Bestämmelserna i 5 kap. 18 25 §§

och 6 kap. 2 § årsredovisnings-

lagen (1995:1554) samt 2 kap. 1 §,

5 kap. 2 § 3 och 6 kap. 2 och 3 §§

lagen (1995:1559) om årsredo-

visning i kreditinstitut och värde-

pappersbolag behöver inte heller

tillämpas.

I balansräkningen tas det egna kapitalet upp i en post, varvid

insatskapitalet anges inom linjen och i förekommande fall delas upp på

medlemsinsatskapital och förlagsinsatskapital.

Ingen tillgång får tas upp till ett högre värde än den beräknas inbringa

efter avdrag för försäljningskostnaderna. Om en tillgång kan beräknas

inbringa ett väsentligt högre belopp än det värde som har tagits upp i

balansräkningen eller om det för en skuld eller en likvidationskostnad

kan beräknas gå åt ett belopp som väsentligt avviker från den redovisade

avsättningen eller skulden, skall vid tillgångs-, avsättnings- eller

skuldposten det beräknade beloppet anges inom linjen.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första gången

för det räkenskapsår som inleds närmast efter den 31 december 1999.

2.40 Förslag till lag om ändring i lagen (1995:1623) om

skattereduktion för riskkapitalinvesteringar

Härigenom föreskrivs att 6 § lagen (1995:1623) om skattereduktion för

riskkapitalinvesteringar skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

6 §

Med företag i samma koncern

förstås juridisk person som ingår i

samma koncern enligt 1 kap. 5 §

aktiebolagslagen (1975:1385), 1

kap. 4 § lagen (1987:667) om

ekonomiska föreningar, 1 kap. 1 §

lagen (1980:1103) om årsredo-

visning m.m. i vissa företag eller,

för det fall den sist nämnda lagen

inte längre skall tillämpas,

1 kap. 4 § årsredovisningslagen

(1995:1554). Vidare anses ett

utländskt bolag ingå i samma

koncern som ett svenskt företag

om bolaget, för det fall att bolaget

hade varit ett svenskt aktiebolag,

skulle ha varit ett moderföretag till

det svenska företaget.

Med företag i samma koncern

förstås juridisk person som ingår i

samma koncern enligt 1 kap. 4 §

årsredovisningslagen

(1995:1554). Vidare anses ett

utländskt bolag ingå i samma

koncern som ett svenskt företag

om bolaget, för det fall att bolaget

hade varit ett svenskt aktiebolag,

skulle ha varit ett moderföretag till

det svenska företaget.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första gången

för det räkenskapsår som inleds närmast efter den 31 december 1999.

2.41 Förslag till lag om ändring i lagen (1997:239) om

arbetslöshetskassor

Härigenom föreskrivs att 67 och 71 §§ lagen (1997:239) om

arbetslöshetskassor skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

67 §

Styrelsen skall avge årsredo-

visning för varje verksamhetsår.

Årsredovisningen skall bestå av

resultaträkning, balansräkning

och förvaltningsberättelse.

Resultaträkningen och balans-

räkningen skall upprättas i

enlighet med bestämmelserna i

bokföringslagen (1976:125). För-

valtningsberättelsen skall upp-

rättas med iakttagande av god

redovisningssed.

Styrelsen skall avse årsredo-

visning för varje räkenskapsår.

Bestämmelser om bokföring och

annan redovisning finns i övrigt,

förutom i 68-71 §§ denna lag, i

bokföringslagen (1999:000) och

årsredovisningslagen

(1995:1554).

71 §

Regeringen eller efter rege-

ingens bemyndigande Arbets-

marknadsstyrelsen får utfärda

närmare föreskrifter om arbetslös-

hetskassans bokföring, årsbokslut

och årsredovisning. Om det finns

särskilda skäl, får föreskrifterna

avvika från vad som följer av

bokföringslagen (1976:125).

Regeringen eller efter regering-

ens bemyndigande Arbetsmark-

nadsstyrelsen får utfärda närmare

föreskrifter om arbetslöshets-

kassans bokföring och årsredo-

visning. Om det finns särskilda

skäl, får föreskrifterna avvika från

vad som följer av bokföringslagen

(1999:000) och årsredovisnings-

lagen (1995:1554).

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första gången

för det räkenskapsår som inleds närmast efter den 31 december 1999.

2.42 Förslag till lag om ändring i skattebetalningslagen

(1997:483)

Härigenom föreskrivs att 14 kap. 4 och 7 §§ skattebetalningslagen

(1997:483) skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

14 kap.

4 §

Skattemyndigheten får förelägga

den som är eller kan antas vara

bokföringsskyldig enligt bok-

föringslagen (1976:125) eller skyl-

dig att föra räkenskaper enligt

jordbruksbokföringslagen

(1979:141) eller som är annan

juridisk person än dödsbo att

lämna uppgift, visa upp handling

eller lämna över en kopia av

handling som rör rättshandling

mellan den som föreläggs och den

med vilken han har ingått

rättshandlingen (kontrolluppgift).

Föreläggande får meddelas, om

kontrolluppgiften har betydelse för

beskattning enligt denna lag.

Skattemyndigheten får förelägga

den som är eller kan antas vara

bokföringsskyldig enligt bok-

föringslagen (1999:000) eller som

är annan juridisk person än dödsbo

att lämna uppgift, visa upp

handling eller lämna över en kopia

av handling som rör rättshandling

mellan den som föreläggs och den

med vilken han har ingått

rättshandlingen (kontrolluppgift).

Föreläggande får meddelas, om

kontrolluppgiften har betydelse för

beskattning enligt denna lag.

Om det finns särskilda skäl, får även någon annan person än som avses

i första stycket föreläggas att lämna kontrolluppgift.

7 §

Skattemyndigheten får besluta om skatterevision för att kontrollera att

deklarations- och annan uppgiftsskyldighet fullgjorts riktigt och

fullständigt eller, att förutsättningar finns att fullgöra uppgiftsskyldighet

som kan antas uppkomma.

Skattemyndigheten får besluta om skatterevision också för att inhämta

uppgifter av betydelse för kontroll enligt första stycket av någon annan

än den som revideras.

Skatterevision får göras hos

1. den som är eller kan antas

vara bokföringsskyldig enligt bok-

föringslagen (1976:125) eller skyl-

dig att föra räkenskaper enligt

jordbruksbokföringslagen

(1979:141),

1. den som är eller kan antas

vara bokföringsskyldig enligt

bokföringslagen (1999:000),

2. någon annan juridisk person än dödsbo,

3. den som har anmält sig för registrering enligt 3 kap. 1 §,

4. den som ansökt om eller fått en F-skattsedel enligt 4 kap., och

5. sådan representant för en utländsk företagare som avses i 23

kap. 4 §.

I övrigt gäller för skatterevision bestämmelserna om taxeringsrevision

i 3 kap. 9 14 c §§ taxeringslagen (1990:324).

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första gången

för det räkenskapsår som inleds närmast efter den 31 december 1999. I

fråga om den som är skyldig att föra räkenskaper enligt jord-

bruksbokföringslagen (1979:141) skall 14 kap. 4 och 7 §§ även därefter

tillämpas i sin äldre lydelse.

2.43 Förslag till lag om ändring i lagen (1998:514) om

särskild skattekontroll av torg- och marknadshandel

m.m.

Härigenom föreskrivs att 3 § lagen (1998:514) om särskild skatte-

kontroll av torg- och marknadshandel m.m. skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

3 §

Skattemyndigheten får besluta om revision hos den som har eller kan

antas ha upplåtit plats för torg- och marknadshandel för att kontrollera att

denne fullgjort sina skyldigheter enligt 2 §.

Revision enligt första stycket får

göras hos den som är eller kan

antas vara bokföringsskyldig

enligt bokföringslagen (1976:125)

eller skyldig att föra räkenskaper

enligt jordbruksbokföringslagen

(1979:141) och hos annan juridisk

person än dödsbo.

Revision enligt första stycket får

göras hos den som är eller kan

antas vara bokföringsskyldig

enligt bokföringslagen (1999:000)

och hos annan juridisk person än

dödsbo.

I övrigt gäller bestämmelserna i 3 kap. 9 14 c §§ taxeringslagen

(1990:324) i tillämpliga delar.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första gången

för det räkenskapsår som inleds närmast efter den 31 december 1999. I

fråga om den som är skyldig att föra räkenskaper enligt jord-

bruksbokföringslagen (1979:141) skall 3 § även därefter tillämpas i sin

äldre lydelse.

3 Ärendet och dess beredning

Regeringen bemyndigade i augusti 1991 chefen för Justitiedepartementet

att tillkalla en kommitté med uppgift att göra en översyn av redovisnings-

lagstiftningen (dir. 1991:71). Den kommitté som därefter tillsattes antog

namnet Redovisningskommittén.

Kommitténs huvuduppgift var att överväga vilka lagändringar och

andra åtgärder som är påkallade för att anpassa lagstiftningen till utveck-

lingen på redovisningsområdet. Arbetet skulle avse såväl frågor om före-

tagens löpande bokföring som frågor om upprättande av årsbokslut, års-

redovisning och koncernredovisning. I kommitténs uppdrag ingick vidare

att behandla en rad övergripande frågor på redovisningsområdet, såsom

lagstiftningens struktur, kompletterande normgivning och sambandet

mellan redovisning och beskattning. Kommitténs uppdrag utvidgades

sedermera genom flera tilläggsdirektiv.

Kommittén har avgett delbetänkandena Års- och koncernredovisning

enligt EG-direktiv (SOU 1994:17) och Sambandet Redovisning

Beskattning (SOU 1995:43) samt slutbetänkandet Översyn av redovis-

ningslagstiftningen (SOU 1996:157). Det första betänkandet har lett till

lagstiftning (se prop. 1995/96:10, bet. 1995/96:LU4, rskr. 1995/96:91).

Delbetänkandet Sambandet Redovisning Beskattning (SOU 1995:43)

bereds fortfarande inom Regeringskansliet.

Sammanfattningen och lagförslagen i slutbetänkandet finns i bilagorna

1 och 2. Förslagen har remissbehandlats. En förteckning över remiss-

instanserna finns i bilaga 3. En sammanställning av remissvaren finns

tillgänglig i lagstiftningsärendet (dnr Ju 96/4095).

I slutbetänkandet behandlas bl.a. frågan om miljöredovisning. I den

delen har lagstiftning redan kommit till stånd (se prop. 1996/97:167, bet.

1997/98:JoU8, rskr. 1997/98:56). Vi kommer nu att ta upp de övriga

frågor som behandlas i slutbetänkandet. Vissa skatterättsliga frågor tas

dock inte upp utan kommer att beredas vidare inom Finansdepartementet.

Under beredningen av slutbetänkandet har det inom Justitiedeparte-

mentet utarbetats en promemoria med ett utkast till en lagrådsremiss.

Promemorian innehåller ett förslag till en ny bokföringslag, se bilaga 4..

Promemorian (i fortsättningen promemorian 1 ) har varit föremål för

remissbehandling. Remissinstanserna finns förtecknade i bilaga 5.

Remissvaren har sammanställts och finns tillgängliga i lagstift-

ningsärendet (dnr Ju 96/4095). Under beredningen har även upprättats

kompletterande förslag till ändringar i stiftelselagen. Förslagen över-

ensstämmer i huvudsak med de förslag som framläggs i denna

proposition. De har diskuterats vid ett möte den 23 mars 1999 med

företrädare för Kammarkollegiet, Länsstyrelsen i Stockholms län, Före-

ningen Auktoriserade Revisorer FAR, Svenska Revisorsamfundet SRS

och Föreningen Stiftelser i Samverkan. Anteckningar från mötet finns

tillgängliga i lagstiftningsärendet.

Inom Justitiedepartementet har även upprättats promemorian Förkortad

resultaträkning enligt 3 kap. 7 § årsredovisningslagen (1995:1554).

Förslagen i promemorian finns i bilaga 6. Promemorian (i fortsättningen

 promemorian 2 ) har remissbehandlats. En förteckning över remiss-

instanserna finns i bilaga 7. En sammanställning av remissvaren finns

tillgänglig i ärendet (dnr Ju98/1785). Vi avser att i det följande ta upp

även de frågor som behandlas i den promemorian.

Vissa frågor med redovisningsanknytning har behandlats i en prome-

moria från Finansdepartementet (i fortsättningen promemorian 3 ),

Ändrade regler för revisorer i sparbanker och medlemsbanker, m.m. (Ds

1999:8). I promemorian behandlas bl.a. en fråga om finansieringsanalys

för kreditinstitut och värdepappersbolag. Promemorians förslag i denna

del finns i bilaga 8. En förteckning av remissinstanserna som yttrat sig

över promemorian finns i bilaga 9. En sammanställning av remissvaren

finns tillgängliga i ärendet (dnr Fi99/744). I förevarande proposition

behandlas även denna fråga.

Vissa ändringar av redovisningsreglerna för försäkringsbolag har

nyligen föreslagits i proposition 1998/99:87, Ändrade försäkringsrörelse-

regler (bet. 1998/88:FiU28). Ändringarna, som träder i kraft den 1

januari 2000, har beaktats i denna proposition.

Lagrådet

Regeringen beslutade den 15 april 1999 att inhämta Lagrådets yttrande

över de lagförslag som finns i bilaga 10.

Lagrådets yttrande finns i bilaga 11.

Regeringen kommer att behandla Lagrådets synpunkter i avsnitten 5.2,

6.3, 14.5 och 20.1 samt i författningskommentaren till de berörda para-

graferna. Det kan dock redan här sägas att regeringen i propositionen i

allt väsentligt har följt Lagrådets förslag. I förhållande till lagråds-

remissen har också gjorts vissa andra ändringar av väsentligen redak-

tionell natur.

De under avsnitt 2.3, 2.5 2.8, 2.10, 2.14 2.16, 2.19 2.21, 2.24 2.28,

2.30 2.34 och 2.39 2.43 angivna lagförslagen har inte granskats av

Lagrådet. Det rör sig i dessa fall om konsekvensändringar, föranledda av

de lagförslag som har granskats av Lagrådet, och i några fall mindre

justeringar av redaktionell art. Med hänsyn till ändringarnas enkla

beskaffenhet har det inte ansetts nödvändigt att höra Lagrådet i dessa

delar.

Regeringen beslutade vidare den 22 april 1999 att inhämta Lagrådets

yttrande över de lagförslag som finns i bilaga 12.

I förhållande till förslagen i lagrådsremissen den 22 april 1999 har

vissa justeringar gjorts i bestämmelserna om finansieringsanalys i 2 kap.

1 § och 7 kap. 1 § lagen (1995:1559) om årsredovisning i kreditinstitut

och värdepappersbolag. Lagrådet har inte yttrat sig över dessa bestäm-

melser, bl.a. med hänsyn till den samordning som krävdes av förslagen i

de båda lagrådsremisserna. Justeringarna innebär att vissa aktiebolag som

fortfarande omfattas av viss övergångslagstiftning skall upprätta

finansieringsanalys under samma förutsättningar som gäller för

aktiebolag i allmänhet. För övriga kreditinstitut och värdepappersbolag

följs däremot lagrådsremissens förslag att finansieringsanalys skall upp-

rättas oavsett företagets storlek. Detsamma föreslås i fråga om finansiella

holdingföretag som skall upprätta koncernredovisning enligt samma lag.

Motsvarande ordning gäller för övrigt redan i dag i fråga om delårs-

rapporter. Justeringen kan alltså väsentligen utformas enligt förebild från

gällande regler. Den samordning som behövs i övrigt innebär att hän-

visningar till bl.a. aktiebolagslagen ersätts av hänvisningar till årsredo-

visningslagen. Även bestämmelserna om delårsrapporter i 9 kap. 1 §

ÅRKL har justerats på samma sätt i förhållande till lagrådsremissen.

Ändringarna är av enkel beskaffenhet och Lagrådets hörande i dessa

delar har därför inte ansetts erforderligt.

4 Begreppet redovisning

Begreppet redovisning ges ibland en mycket vid innebörd. Ibland får

begreppet även innefatta s.k. intern redovisning. Med intern redovisning

avses åtgärder som företas inom ett företag för att underlätta företags-

ledningens planering och kontroll. Den interna redovisningen är inte

lagreglerad. I detta lagstiftningsärende kommer endast den externa

redovisningen att behandlas. Den externa redovisningen omfattar den

löpande bokföringen, årsbokslutet, års- och koncernredovisningarna samt

delårsrapporterna.

Genom den löpande bokföringen insamlas och sammanställs löpande

information om ett företags affärshändelser. Denna information ligger

sedan till grund för årsbokslutet och års- och koncernredovisningarna.

Årsbokslutet sammanfattar de affärshändelser som har ägt rum under

året. Års- och koncernredovisningarna har liknande karaktär men syftar

framför allt till att ge information till företagets intressenter.

Delårsrapporter kan beskrivas som bokslut för en del av ett räkenskapsår.

I det följande används begreppet redovisning för att beteckna olika

slag av extern redovisning.

Redovisningen har bl.a. till syfte att utgöra grundval för framtida

ekonomiska beslut, för företaget självt eller för dess utomstående intres-

senter. Den kan också utgöra underlag för kontroll och uppföljning av

företagets verksamhet och medelsförvaltning. I ett aktiebolag eller en

ekonomisk förening är årsredovisningen och dess granskning viktig för

aktieägarnas respektive medlemmarnas beslut om ansvarsfrihet för

styrelsen och den verkställande direktören. Bokföring och annan

redovisning kan också vara av stor vikt vid utredandet av misstankar om

ekonomiska oegentligheter, t.ex. skatte- och borgenärssbrott. Enligt

svensk rätt har redovisningen också en direkt betydelse för borgenärernas

skydd. I den associationsrättsliga lagstiftningen är nämligen möjligheten

till vinstutdelning kopplad till vilket fritt eget kapital som har redovisats i

årsredovisningen (se bl.a. 12 kap. aktiebolagslagen [1975:1385]).

Slutligen har redovisningen stor betydelse för beskattningen av närings-

verksamhet. Vid taxeringen sker nämligen bedömningen av intäkter och

kostnader på grundval av innehållet i redovisningen, i den mån särskilda

skatteregler inte föreskriver något annat.

Vad som nu har sagts gäller redovisningen inom den privata sektorn av

samhället. Redovisning fyller en viktig funktion också inom stat och

kommun, såväl som underlag för beslut som för efterföljande kontroll

och uppföljning. I detta lagstiftningsärende behandlas emellertid inte

redovisning inom offentlig verksamhet.

5 Redovisningslagstiftningens struktur

5.1 Nuvarande lagstiftning

I dag är lagreglerna om redovisning spridda på flera olika lagar. Upp-

delningen beror dels på att olika delar av redovisningen (icke offentlig

respektive offentlig redovisning) behandlas i olika lagar, dels på att olika

verksamhetsformers redovisning regleras på skilda ställen i

lagstiftningen.

Regler om bokföring och årsbokslut

De centrala lagreglerna avseende företagens icke-offentliga redovisning

finns i bokföringslagen (1976:125). Lagen innehåller bestämmelser om

löpande bokföring, upprättande av årsbokslut och arkivering av räken-

skapsmaterial. Den skall tillämpas av i stort sett alla bokföringsskyldiga,

oavsett verksamhetens form och art. Huruvida en stiftelse är bokförings-

skyldig regleras visserligen inte i bokföringslagen utan i stiftelselagen

(1994:1220) eller lagen (1967:531) om tryggande av pensionsutfästelse

m.m. (tryggandelagen). Om stiftelsen är bokföringsskyldig, är den

emellertid skyldig att följa bestämmelserna i bokföringslagen.

Bokföringslagens regler om årsbokslut är dock varken uttömmande

eller generella. För det första finns det både i lagen (1980:1103) om års-

redovisning m.m. i vissa företag (1980 års årsredovisningslag) och i

lagen (1987:667) om ekonomiska föreningar (föreningslagen) vissa

särregler om årsbokslut. För det andra har tillämpningsområdet för bok-

föringslagens bestämmelser om årsbokslut nyligen minskat. Numera

gäller att de företag som omfattas av årsredovisningslagen (1995:1554),

lagen (1995:1559) om årsredovisning i kreditinstitut och värdepappers-

bolag (ÅRKL) eller lagen (1995:1560) om årsredovisning i försäkrings-

företag (ÅRFL) i stället skall tillämpa vissa av den lagens regler vid

årsbokslutets upprättande.

En grupp av näringsidkare, nämligen jordbrukare, är över huvud taget

inte skyldiga att följa bokföringslagens regler. De omfattas i stället av

jordbruksbokföringslagen (1979:141). Enligt den lagen skall de föra

räkenskaper som underlag för taxeringen, dvs. de har ålagts ett slags

begränsad bokföringsskyldighet.

Det bör slutligen påpekas att bokföringslagens regler om t.ex. löpande

bokföring inte är uttömmande. Lagen har i stället fått karaktär av ramlag.

Den innehåller i huvudsak endast de grundläggande normerna för

redovisningen. Dessa normer måste sedan fyllas ut genom komp-

letterande normgivning. I lagen kommer detta till uttryck genom en hän-

visning till god redovisningssed (se 2 §). God redovisningssed har i

förarbetena till lagen beskrivits som en faktiskt förekommande praxis hos

en kvalitativt representativ krets av bokföringsskyldiga. Särskild

betydelse måste därvid tillmätas allmänna råd och rekommendationer av

auktoritativa organ såsom Bokföringsnämnden, Redovisningsrådet och i

förekommande fall Finansinspektionen. Lagens hänvisning till god

redovisningssed innebär att företagen är skyldiga att anpassa sig till den

praxis som utvecklas för att fylla ut och tolka lagens regler.

Den offentliga redovisningen

Reglerna om företagens offentliga redovisning (årsredovisning, koncern-

redovisning och delårsrapporter) är spridda på flera lagar. Vilken lag som

skall tillämpas beror främst på vilken form verksamheten drivs i.

Aktiebolag och vissa handelsbolag omfattas av 1995 års årsredovis-

ningslag. Andra handelsbolag än de som omfattas av 1995 års årsredo-

visningslag omfattas av 1980 års årsredovisningslag men kan välja att i

stället upprätta sin offentliga redovisning enligt 1995 års

årsredovisningslag. I den mån enskild näringsidkare eller ideella

föreningar är skyldiga att upprätta en offentlig redovisning, skall detta

göras enligt 1980 års årsredovisningslag. Ekonomiska föreningar skall

följa de regler om redovisning som finns i föreningslagen men kan,

liksom handelsbolag, välja att upprätta den offentliga redovisningen

enligt 1995 års årsredovisningslag. Under vilka förutsättningar stiftelser

skall upprätta en offentlig redovisning och vad denna i så fall skall

innehålla regleras i 3 kap. stiftelselagen och i tryggandelagen. Banker,

andra kreditinstitut och värdepappersbolag skall upprätta sin offentliga

redovisning enligt ÅRKL, medan försäkringsaktiebolag och ömsesidiga

försäkringsbolag skall upprätta sin enligt ÅRFL.

Även de lagar som reglerar den offentliga redovisningen har karaktär

av ramlagar. Det har förutsatts att det vid sidan av lagreglerna skall ut-

vecklas kompletterande normer. I lagarna uttrycks detta genom

hänvisningar till god redovisningssed (om innebörden i det begreppet, se

ovan). De företag som omfattas av ÅRKL eller ÅRFL måste därutöver

iaktta särskilda av Finansinspektionen utfärdade föreskrifter.

Tidigare har redovisningsbestämmelserna, trots uppsplittringen på

olika lagar, varit förhållandevis enhetliga, i vart fall på så sätt att alla

företag har tillämpat likartade värderings- och klassificeringsregler. Med

tillkomsten av årsredovisningslagen, ÅRKL och ÅRFL har denna enhet-

lighet minskat. Dessa lagar, vilka trädde i kraft den 1 januari 1996,

innebär en anpassning till EG:s regelverk på redovisningsområdet (de

fjärde och sjunde bolagsrättsliga direktiven respektive två särskilda redo-

visningsdirektiv för finansiella företag). Lagarna avviker i flera hänseen-

den från vad som tidigare har gällt i Sverige. Särskilt påtagliga är dessa

skillnader i fråga om resultat- och balansräkningarnas uppställning. Men

även en del värderings- och klassificeringsregler är annorlunda och kra-

ven på tilläggsupplysningar om företagens förhållanden är mera omfat-

tande. Som en följd av de särskilda redovisningsdirektiven för finansiella

företag finns det också betydande skillnader mellan de tre nya lagarna.

ÅRKL och ÅRFL innehåller bl.a. delvis annorlunda värderingsregler och

kräver dessutom flera tilläggsupplysningar av företagen.

1980 års årsredovisningslag, föreningslagen och stiftelselagen har inte

ändrats på motsvarande sätt. Skälet till det är att de företag som är

skyldiga att följa dessa lagar inte omfattas av EG:s redovisningsdirektiv.

Vid införlivandet av direktiven fanns det inte underlag för att bedöma om

EG-reglerna trots detta borde gälla fullt ut för dessa företag. Som nyss

har nämnts har handelsbolag och ekonomiska föreningar sedermera fått

möjlighet att frivilligt gå över till årsredovisningslagens regelverk.

Fortfarande finns det emellertid många företag som tillämpar det äldre

regelverk som kommer till uttryck i de tre nämnda lagarna.

Det som nu har sagts innebär sammanfattningsvis att det i dag finns

flera parallella regelverk avseende företagens offentliga redovisning. Ett

regelverk har sin utgångspunkt i bokföringslagens regler om årsbokslut

och kompletteras med särskilda regler i 1980 års årsredovisningslag,

föreningslagen eller stiftelselagen. Ett annat regelverk finns i 1995 års

årsredovisningslag. I dessa regelverk föreskrivs sinsemellan olika

uppställningsformer för resultaträkningen och balansräkningen. Även

värderings- och klassificeringsreglerna skiljer sig åt i vissa avseenden.

Kraven på tilläggsupplysningar är olika. Vid sidan av dessa båda regel-

verk finns det ytterligare två regelverk, ett för företag som omfattas av

ÅRKL och ett för företag som omfattas av ÅRFL. Båda kännetecknas av

särskilda värderings- och klassificeringsregler och särskilda krav på

tilläggsupplysningar.

5.2 Den nya lagstiftningens struktur

Regeringens förslag: Bestämmelserna om kretsen av bokförings-

skyldiga, löpande bokföring och arkivering samlas i en ny bokföringslag.

Årsredovisningslagens tillämpningsområde utsträcks så att den kom-

mer att omfatta samtliga företag som är skyldiga att avsluta den löpande

bokföringen med en årsredovisning. Bestämmelserna om finansiella

företags offentliga redovisning skall dock liksom hittills finnas i ÅRKL

och ÅRFL.

Kommitténs förslag: Överensstämmer med regeringens.

Remissinstanserna: De flesta remissinstanserna har tillstyrkt eller inte

haft något att invända mot kommitténs förslag att bestämmelserna om

kretsen av bokföringsskyldiga, bokföring och arkivering tas in i en

särskild ny bokföringslag. Riksskatteverket och Svenska Revisor-

samfundet SRS har dock menat att bokföringslagen och årsredovisnings-

lagen bör slås samman till en generell redovisningslag.

De flesta remissinstanserna har tillstyrkt eller inte haft något att in-

vända mot kommitténs förslag att årsredovisningslagen utsträcks till att

omfatta samtliga företag som är skyldiga att avsluta den löpande

bokföringen. Föreningen Stiftelser i Samverkan har ansett att de grund-

läggande bestämmelserna om stiftelsers redovisning bör meddelas i

stiftelselagen.

Skälen för regeringens förslag:

Reglerna om bokföring samlas i en gemensam lag

Reglerna om bokföring bör enligt vår mening så långt möjligt vara

desamma oavsett i vilken form en viss verksamhet drivs. Sålunda bör

bokföringen av en näringsverksamhet ske enligt samma regler, oavsett

om verksamheten drivs av ett aktiebolag, en stiftelse eller en fysisk

person. Detta ger bäst förutsättningar för att jämföra olika företag med

varandra. Det ger också bäst förutsättningar för en enhetlig utveckling av

praxis. En annan fördel med gemensamma bokföringsregler är att ett byte

av verksamhetsform inte leder till att andra regler blir tillämpliga på

verksamheten.

Intresset av gemensamma bokföringsregler talar också för att reglerna

samlas i en gemensam lag. Det ger bättre förutsättningar för att löpande

bibehålla enhetligheten i regelverket. Det underlättar en gemensam

utveckling av god redovisningssed. Det garanterar också att de som

reglerna riktar sig till lätt kan skaffa sig en överblick över regelverket.

Enligt vår mening bör därför reglerna om företagens bokföring tas in i en

gemensam bokföringslag.

Vårt förslag innebär att frågor om stiftelsers bokföring skall regleras i

bokföringslagen i stället för, som hittills, i stiftelselagen och tryggande-

lagen. En remissinstans har avstyrkt en sådan förändring under

hänvisning till att det skulle leda till en uppsplittring av stiftelselagens

sammanhållna och lättöverskådliga regelsystem. Vi kan för vår del inte

se några särskilda olägenheter med att flytta bestämmelserna om stiftel-

sers bokföring till bokföringslagen. Det bör framhållas att stiftelselagens

regler om bokföring redan i dag är ofullständiga, så att ledning till stor

del måste sökas i 1976 års bokföringslag.

Bokföringslag - årsredovisningslag

Kommittén har i sitt arbete övervägt att sammanföra bestämmelserna om

löpande bokföring och arkivering av räkenskapsmaterial med bestämmel-

serna om upprättande och offentliggörande av årsredovisning, dvs. en

sammanslagning av bokföringslagen och årsredovisningslagen. Några av

remissinstanserna har förordat en sådan ordning. Vi kan hålla med om att

den skulle ha vissa fördelar. De olika moment som ett företags redovis-

ning består av (löpande bokföring, avslutande av den löpande bok-

föringen, offentliggörande, förvaring och arkivering) skulle då kunna

presenteras på ett naturligt sätt, steg för steg.

Mot en sammanslagning av lagarna om bokföring och årsredovisning

talar emellertid att årsredovisningslagen redan i dag är omfångsrik och att

bestämmelserna om löpande bokföring och arkivering skulle utgöra en

ganska liten del av lagens totala antal bestämmelser. En sådan

omfångsrik lag skulle bli svåröverskådlig, inte minst för de företag som

enligt vårt förslag inte behöver avsluta den löpande bokföringen över-

huvudtaget eller i vart fall endast behöver upprätta en balansräkning och

en resultaträkning.

Den nuvarande uppdelningen av redovisningslagstiftningen på å ena

sidan en bokföringslag och å andra sidan en eller flera lagar om den

offentliga redovisningen bör alltså behållas.

Tillämpningsområdet för årsredovisningslagen

Reglerna om redovisning bör, som vi redan tidigare har uttalat, så långt

möjligt vara desamma oavsett i vilken form en viss verksamhet drivs.

Genom att samla redovisningsregler för olika verksamhetsformer i en

enda lag åstadkommer man bättre förutsättningar för en bestående

enhetlighet i regelverket och en gemensam utveckling av god redovis-

ningssed. Normalt leder det också till att regelverket blir mera

överskådligt. Den nuvarande uppsplittringen av reglerna om företagens

offentliga redovisning är mot den bakgrunden inte tillfredsställande. Vi

föreslår därför att tillämpningsområdet för årsredovisningslagen utsträcks

till att omfatta samtliga företag som är skyldiga att avsluta den löpande

bokföringen med en årsredovisning. Bestämmelserna om offentlig

redovisning i föreningslagen, 1980 års årsredovisningslag och stiftelse-

lagen bör alltså utmönstras. De enstaka särregler som kan motiveras med

en viss verksamhetsforms särart bör tas in i årsredovisningslagen.

Såsom kommer att framgå av det följande har vi dock när det gäller

stiftelser funnit att det för närvarande är motiverat med ett flertal

särregler. Ett skäl till det är att det i en stiftelse ofta inte finns några

intressenter som kritiskt kan granska skötseln av stiftelsen. Ett annat skäl

är att reglerna om stiftelser är förhållandevis nya och inte bör ändras på

något mera genomgripande sätt innan de har hunnit utvärderas. Lagrådet

har ansett att förenklingen av lagstiftningen i denna del skulle kunna

drivas längre och att bestämmelserna bör ses över i samband med en

kommande utvärdering av lagstiftningen. Vi delar uppfattningen att en

utvärdering av stiftelselagen på sikt är motiverad och avser att inom de

närmaste åren ta initiativ till en sådan. I samband med det får behovet av

särregler för stiftelsers redovisning övervägas på nytt.

De finansiella företagens offentliga redovisning regleras sedan år 1996

av ÅRKL och ÅRFL. I samband med lagarnas tillkomst diskuterades om

också reglerna för de finansiella företagens offentliga redovisning borde

finnas i årsredovisningslagen. Regeringen ansåg då att vissa skäl talade

för en gemensam lag men att en gemensam lag utan en översyn av

mängden specialregler skulle bli svåröverskådlig för det stora flertalet

företag. Vi gör samma bedömning i dag. Reglerna för finansiella företags

offentliga redovisning bör alltså även fortsättningsvis finnas i ÅRKL

respektive ÅRFL.

6 Kompletterande normgivning

6.1 Nuvarande ordning

De lagregler om bokföring och redovisning som finns i dag främst

bokföringslagen, årsredovisningslagen och de särskilda årsredovisnings-

lagarna för de finansiella företagen, ÅRKL och ÅRFL har ramlags-

karaktär. Inom de ramar som lagreglerna anger sker en kompletterande

normgivning. Detta kommer i bokföringslagen och årsredovisningslagen

till uttryck genom bestämmelser om att den bokföringsskyldige har att

iaktta god redovisningssed (se 2 § bokföringslagen och 2 kap. 2 §

årsredovisningslagen). I propositionen till bokföringslagen beskrev

föredragande statsrådet god redovisningssed som en faktiskt förekom-

mande praxis hos en kvalitativt representativ krets av

bokföringsskyldiga och tillade bl.a.: Stor betydelse för innebörden av

begreppet har givetvis de uttalanden i redovisningsfrågor som görs av

den praktiskt och teoretiskt verksamma expertisen på redovisnings-

området (se prop. 1975:104 s. 148). I dag torde god redovisningssed

kunna beskrivas som de normer som grundas på utöver lag och

föreskrifter redovisningspraxis och rekommendationer och uttalanden

från vissa myndigheter och organisationer, framför allt Bokförings-

nämnden, Finansinspektionen och Redovisningsrådet (jfr prop.

1995/96:10 del 2 s. 11 och 181).

Bokföringsnämnden

Bokföringsnämnden är en statlig myndighet. Enligt sin instruktion har

nämnden till uppgift att främja utvecklandet av god redovisningssed i

företagens bokföring och offentliga redovisning. Nämndens huvud-

uppgift är att närmare konkretisera innebörden av begreppet god

redovisningssed och att utöva inflytande över hur frågan om god

redovisningssed skall bedömas i olika situationer.

Nämnden saknar normgivningsmakt i regeringsformens mening. Dess

rekommendationer och uttalanden i redovisningsfrågor har status av

allmänna råd. De kan emellertid indirekt få rättslig betydelse när ett

enskilt fall som innefattar en bedömning av god redovisningssed prövas

av domstol eller förvaltningsmyndighet. Även om nämndens uttalanden

och rekommendationer därvid inte är formellt bindande har de i praktiken

ofta avgörande betydelse vid bedömningen av vad som utgör god

redovisningssed (jfr prop. 1975:104 s. 205).

Finansinspektionen

Finansinspektionen är en statlig myndighet med uppgift att utöva tillsyn

över bl.a. finansiella marknader, kreditinstitut och det enskilda för-

säkringsväsendet. Finansinspektionen har genom olika författningar be-

myndigats att utfärda föreskrifter på redovisningsområdet. Enligt 1 kap. §

ÅRKL och 1 kap. 4 § ÅRFL får inspektionen bemyndigas att lämna

föreskrifter om kreditinstituts, värdepappersbolags och försäkrings-

företags löpande bokföring, årsbokslut och årsredovisning. Regeringen

har utnyttjat denna rätt att delegera föreskriftsrätt till Finansinspektionen.

Inspektionen har en liknande föreskriftsrätt i fråga om börser,

auktoriserade marknadsplatser och clearingorganisationer samt i fråga

om understödsföreningar. Föreskriftsrätten utgör normgivning i

regeringsformens bemärkelse. Därutöver utfärdar inspektionen allmänna

råd som inte är bindande men som får betydelse vid bedömningen av vad

som utgör god redovisningssed för de finansiella företagen.

Redovisningsrådet

År 1989 bildades efter en överenskommelse mellan staten genom

Bokföringsnämnden, Föreningen Auktoriserade Revisorer FAR och

Sveriges Industriförbund en stiftelse med ändamål att främja

utvecklandet av god redovisningssed i publika företag. Stiftelsen har

sedermera ersatts av en ideell förening. Stockholms Fondbörs är medlem

i denna förening med däremot inte Bokföringsnämnden. I den ideella

föreningen är också näringslivsorganisationer, såsom Svenska Bank-

föreningen och Sydsvenska Handelskammaren medlemmar.

Till föreningen, tidigare stiftelsen, är knutet ett råd, Redovisningsrådet,

som har till uppgift att utfärda rekommendationer och sprida information

om redovisningsfrågor. Rådets ambition är att så långt som möjligt

anpassa rekommendationerna till internationell praxis, i första hand

rekommendationer från International Accounting Standards Committee

(IASC).

Tillskapandet av Redovisningsrådet var inte avsett att innebära någon

inskränkning i Bokföringsnämndens auktoritet som normutvecklare på

redovisningsområdet. Avsikten var emellertid att nämnden i stort sett

skulle kunna upphöra med att utfärda rekommendationer avseende frågor

som tar sikte på de publika företagen. I stället skulle nämnden få bättre

möjligheter att ge information och vägledning i bokföringsfrågor som rör

icke-publika företag.

Ekonomistyrningsverket

Ekonomistyrningsverket är central förvaltningsmyndighet för statlig

revision och redovisning. Verket har utarbetat detaljerade föreskrifter om

myndigheternas löpande bokföring och årsredovisningar. Inom verket

sker arbetet i dessa frågor i ett särskilt redovisningsråd som har till

uppgift att främja utvecklingen av god redovisningssed i myndigheternas

redovisning.

Verket meddelar inte några föreskrifter om företagens redovisning.

6.2 Lagstiftningen om bokföring och annan redovisning

utformas som ramlagar

Regeringens bedömning: Lagarna om bokföring och redovisning bör i

väsentliga delar utformas som ramlagar.

Kommitténs bedömning: Överensstämmer med regeringens bedöm-

ning.

Remissinstanserna: Det stora flertalet remissinstanser har instämt i

bedömningen eller har inte haft några invändningar mot den. Riksåkla-

garen har dock menat att redovisningslagstiftningen inte bör göras

mindre detaljerad än i dag.

Skälen för regeringens bedömning: Det finns starka samhälls-

ekonomiska motiv för att företagens externa redovisningsinformation

avlämnas i standardiserade former. Standardisering bidrar till att den

information som kapitalplacerare, kreditgivare och andra externa

intressenter erhåller via redovisningen lättare kan användas som underlag

för olika typer av ekonomiska beslut.

Standardiseringen måste ske i organiserade former, dvs. genom något

slag av normgivning. Att denna i vart fall till viss del måste ske genom

lagstiftning torde vara självklart. Åtminstone de yttersta ramarna för

redovisningens fullgörande måste anges, däribland de mest grund-

läggande principerna om redovisningens utformning och innehåll. Frågan

är emellertid i vilken omfattning också de mera detaljerade reglerna

måste komma till uttryck i lag. Normgivningen kan också ske på annat

sätt. Ett tänkbart alternativ är att de kompletterande normerna ges formen

av bindande föreskrifter som utfärdas av någon myndighet. Ett annat

alternativ är att man låter de kompletterande normerna utvecklas genom

praxis eller genom vägledande uttalanden från redovisningsexpertis.

Enligt vår mening kan det inte komma i fråga att ta in alla redovis-

ningsnormer i lag. Till att börja med kan konstateras att de frågeställ-

ningar som uppkommer på redovisningsområdet är mycket olikartade

och att lagregler som reglerar dem alla måste bli synnerligen omfattande.

Till detta kommer behovet av anpassning till omvärldens förändringar.

Näringslivet omstruktureras och internationaliseras. Nya avtalstyper

utvecklas. Informationstekniken förändras. Utvecklingen på redovis-

ningsområdet präglas också i hög grad av internationalisering, bl.a.

genom det arbete som bedrivs inom International Accounting Standards

Committee. Dessa utvecklingstendenser gör att det befintliga regel-

beståndet ständigt måste kunna omprövas, anpassas till omvärldens

förhållanden och kompletteras med normer på tidigare oreglerade om-

råden. Enligt vår mening är sådana anpassningar knappast möjliga inom

ramen för den förhållandevis långsamma lagstiftningsprocessen.

Vad som nu sagts talar för att lagreglerna på redovisningsområdet så

långt möjligt begränsas till mera allmänna principer för rapportering och

dokumentation av räkenskapsmaterial. Lagstiftningen bör alltså utformas

som en ramlagstiftning.

6.3 De kompletterande normernas rättsliga form

Regeringens förslag: Liksom hittills skall en statlig myndighet kunna

meddela bindande föreskrifter avseende de finansiella företagens

bokföring och offentliga redovisning.

I övrigt skall god redovisningssed främst utvecklas på grundval av

uttalanden från normgivande organ.

Kommitténs förslag: Överensstämmer delvis med regeringens

förslag. Kommittén har dock ansett att bindande föreskrifter om

redovisning bör få förekomma endast såsom verkställighetsföreskrifter

enligt 8 kap. 13 § regeringsformen.

Remissinstanserna: De flesta remissinstanser har tillstyrkt kommit-

téns förslag eller har inte haft några invändningar mot det.

Finansinspektionen har dock starkt ifrågasatt om förslaget är förenligt

med de krav som ställs på stabilitet och genomlysning i finansiella

företag. Inspektionen har därför, i likhet med Riksåklagaren, förordat en

mera långtgående föreskriftsrätt för Finansinspektionen.

Bakgrund:

Normgivning enligt regeringsformen

I 8 kap. regeringsformen finns bestämmelser om hur lagar och andra

föreskrifter som härrör från den offentliga makten meddelas. I det

följande används begreppet föreskrift som en samlande benämning på

de rättsregler vars tillkomst 8 kap. regeringsformen reglerar.

I 8 kap. 2 § regeringsformen regleras vad som brukar kallas privat-

rättsliga normer, dvs. föreskrifter om enskildas personliga ställning samt

om deras personliga och ekonomiska förhållanden inbördes. Med

enskilda avses såväl fysiska som juridiska personer. Till föreskrifter om

enskildas personliga ställning hänförs regler om enskildas rättskapacitet

och rättsliga handlingsförmåga och även regler om bildande och

upplösning av juridiska personer. Såvitt gäller juridiska personer avses

med föreskrifter om den personliga ställningen bl.a. de grundläggande

föreskrifterna om aktiebolag och föreningar av skilda slag och om andra

slag av juridiska personer.

Föreskrifter som faller in under 8 kap. 2 § regeringsformen skall

meddelas genom lag. Något utrymme för riksdagen att delegera

normgivningsmakten finns, såvitt nu är av intresse, inte.

I 8 kap. 3 § regeringsformen behandlas betungande offentligrättsliga

föreskrifter, dvs. föreskrifter som gäller förhållandet mellan enskilda och

det allmänna och avser ingrepp i enskildas personliga eller ekonomiska

förhållanden. Också detta slag av föreskrifter skall meddelas genom lag.

Såsom framgår av 8 kap. 7 § regeringsformen kan emellertid riksdagen

på detta område i viss omfattning delegera normgivningskompetensen till

regeringen eller myndighet som regeringen bestämmer. Det gäller bl.a. i

fråga om föreskrifter om kreditgivning och näringsverksamhet.

Möjligheten att delegera normgivningsmakten skiljer sig alltså åt

mellan det privaträttsliga respektive det offentligrättsliga området.

Gränsen mellan de båda områdena är ofta vansklig att dra. Ett sätt att

bestämma gränsen är att se till det syfte och ändamål som en viss

rättsregel har. En sådan metod är dock inte alltid genomförbar i ett

samhälle där det privaträttsliga regelsystemet ibland genomsyras av olika

samhälleliga hänsyn. Enligt ett annat synsätt bör en regel som kan

åberopas och göras gällande i tvister mellan enskilda vara att anse som

privaträttslig, medan en regel som kan åberopas endast av eller mot en

representant för det allmänna anses som offentligrättslig.

Oavsett om en regel är av det ena eller andra slaget har regeringen

enligt 8 kap. 13 § regeringsformen möjlighet att utan riksdagens bemyn-

digande meddela s.k. verkställighetsföreskrifter. Regeringen kan också

bemyndiga en förvaltningsmyndighet att meddela sådana föreskrifter.

Med verkställighetsföreskrifter avses i första hand föreskrifter av rent

administrativ karaktär. I viss utsträckning kan visserligen verkställighets-

föreskrifter användas för att fylla ut de bestämmelser som finns i en lag.

Det förutsätter emellertid att den lagbestämmelse som skall kompletteras

är så detaljerad att regleringen inte tillförs något väsentligt nytt genom

verkställighetsföreskriften (se prop. 1973:90 s. 211). Vilken grad av

precision hos lagbestämmelsen som krävs är oklart. Det torde i vart fall

vara nödvändigt att lagen anger en princip som är vägledande vid

utformningen av verkställighetsföreskriften.

Sådan normgivningsmakt som behandlas i 8 kap. regeringsformen kan

inte delegeras till enskilda. Detta hindrar dock inte att ett normgivande

offentligt organ i lag eller annan bindande föreskrift hänvisar till s.k.

standarder, dvs. regler som har utarbetats av ett internationellt eller

svenskt standardiseringsorgan. En hänvisning till en sådan standard torde

dock inte kunna omfatta framtida ändringar av denna.

Nuvarande förhållanden

Bokföringsnämnden bidrar i dag till utvecklandet av god redovisningssed

genom att utfärda allmänna råd (rekommendationer och uttalanden) som

inte är formellt bindande för företagen. Betydelsen av denna verksamhet

ligger i att nämndens avgöranden normalt anses slå fast vad som är god

redovisningssed. Nämndens verksamhet utgör dock inte normgivning i

regeringsformens mening.

Finansinspektionens verksamhet på detta område är delvis av annan

karaktär än Bokföringsnämndens. För det första är den inriktad på

finansiella företag. För det andra använder sig inspektionen därvid delvis

av bindande föreskrifter. Med stöd av 1 kap. 5 § ÅRKL, 1 kap. 4 § ÅRFL

och 11 kap. 2 § lagen (1992:543) om börs- och clearingverksamhet har

regeringen bemyndigat Finansinspektionen att utfärda föreskrifter på

vissa områden. Inspektionen har utnyttjat bemyndigandena i ganska stor

utsträckning. Föreskrifterna omfattar regler om uppställningsformer för

resultat- och balansräkningarna, om värdering, om tilläggsupplysningar

m.m. Dessa föreskrifter faller in under regeringsformens bestämmelser om

normgivning. Finansinspektionen har också utfärdat allmänna råd om

redovisning i finansiella företag. I den delen är det inte fråga om norm-

givning i regeringsformens mening.

Redovisningsrådets rekommendationer har givetvis inte karaktär av i

vanlig mening bindande föreskrifter och utgör därför inte heller

normgivning i regeringsformens mening. I inregistreringskontraktet för

Stockholms fondbörs ingår emellertid en bestämmelse om att de vid

börsen inregistrerade företagen skall lämna upplysningar om de avviker

från redovisningsrådets rekommendationer.

Skälen för regeringens förslag:

Behovet av bindande föreskrifter om redovisning för finansiella företag

De finansiella företagen främst banker, andra kreditinstitut och

försäkringsbolag spelar en nyckelroll i varje ekonomiskt system. Kriser

i deras verksamhet kan få allvarliga återverkningar på samhället i stort.

Det är därför särskilt angeläget att deras förhållanden genomlyses noga

och att normerna är tydliga och bindande. Behovet av god redovisning

går hand i hand med samhällets behov av tillsyn över de finansiella

företagen. Också för själva tillsynsverksamheten är det av stor betydelse

att företagens redovisningar bygger på enhetliga och för företagen

bindande regler.

Vad som nu har sagts talar för att det på de finansiella företagens om-

råde inte är tillräckligt att låta den kompletterande normgivningen ske

genom allmänna råd. Ytterligare ett skäl för detta är att det på de

finansiella företagens område finns en omfattande och i långa stycken

detaljerad EG-reglering. Denna måste införlivas i svensk rätt genom

bindande föreskrifter.

Av skäl som vi har angett i avsnitt 6.2 ovan är det å andra sidan knap-

past lämpligt att ta in alla de finansiella företagens redovisningsnormer i

lag. Bland annat skulle det då bli nödvändigt med en mycket omfattande

lagreglering. Det behov som ibland kan uppkomma att snabbt åstad-

komma en anpassning av regelverket till utvecklingen på redovisnings-

området kan inte heller tillgodoses inom ramen för den förhållandevis

långsamma lagstiftningsprocessen. En sådan tröghet skulle inte sällan

vara menlig för företagen på området.

Mot den bakgrunden finns det enligt regeringens mening ett påtagligt

behov av att på detta område kunna meddela i regeringsformens mening

bindande föreskrifter om redovisning.

Det konstitutionella utrymmet för bemyndiganden på redovisningsområdet

Frågan om reglerna om redovisning är att anse som privaträttsliga eller

offentligrättsliga är svårbedömbar och föremål för skilda meningar. Klart

är att reglerna har mycket påtagliga offentligrättsliga inslag och att de

bl.a. bärs upp av allmänna intressen såsom skyddet för betalnings- och

kreditväsendet.

Särskilt tydligt är de allmänna intressena bakom reglerna om finan-

siella företags bokföring och redovisning. I likhet med många andra

offentligrättsliga föreskrifter kan visserligen dessa regler ibland åberopas

i civilrättsliga tvister. Reglernas huvudsakliga betydelse ligger emellertid

på ett annat plan. Reglerna är sålunda starkt kopplade till de lagstadgade

kraven på finansiell stabilitet och genomlysning av finansiella företag.

Här dominerar således det offentligrättsliga inslaget i reglerna. Det

förhållandet att Finansinspektionen sedan lång tid har haft norm-

givningsrätt på detta område kan ses som ett tecken på att reglerna

traditionellt har uppfattats som väsentligen offentligrättsliga.

Enligt vår mening finns det därför redan i dag utrymme för norm-

givningsbemyndiganden avseende finansiella företags bokföring och

redovisning.

Det kan tilläggas att Lagrådet utförligt har diskuterat frågan om

normgivning på detta område. Lagrådet pekar bl.a. på att bemyndiganden

av det aktuella slaget har getts av riksdagen vid upprepade tillfällen och

att detta klart talar mot tanken att de skulle vara oförenliga med

grundlagen. Lagrådet hänvisar också till ett tidigare principuttalande av

Lagrådet där det markerades att kravet på en grundlagstillämpning i strikt

överensstämmelse med lagtexten gör sig gällande med olika styrka. En

strikt tillämpning var befogad t.ex. i fråga om de absoluta fri- och

rättigheterna (se prop. 1977/78:75 s. 144 f.). Lagrådet har i förevarande

ärende sagt sig inte ha någon erinran mot det sätt på vilket frågan nu

hanteras. Lagrådet har dock förordat en allmän översyn av 8 kap.

regeringsformen.

I lagrådsremissen uttalade vi vår avsikt att tillsätta en utredning med

uppdrag att lägga fram förslag till mera begränsade ändringar i 8 kap.

regeringsformen. Syftet med dessa skulle vara att tydliggöra att det är

möjligt att bemyndiga regeringen eller myndighet under regeringen att

meddela föreskrifter om redovisning för finansiella företag. Lagrådet har

å sin sida uttalat att det knappast är önskvärt att 8 kap. regeringsformen

belastas med ytterligare kasuistiska bestämmelser. Enligt vår mening

finns det fortfarande argument för ett utredningsarbete inriktat på

begränsade ändringar. Mot bakgrund av Lagrådets uttalande anser vi

emellertid att behovet och lämpligheten av mera begränsade ändringar i

8 kap. regeringsformen bör övervägas ytterligare innan något utrednings-

arbete påbörjas.

Annan normbildning

När det gäller företag utanför det finansiella området är behovet av att

kunna meddela bindande föreskrifter om redovisning inte lika starkt.

Enligt vår mening talar övervägande skäl för att den kompletterande

normgivningen på detta område främst bör ske på grundval av allmänna

råd och andra uttalanden från normgivande organ. Innan vi utvecklar

argumenten för och emot detta, vill vi något närmare beröra vad vi avser

med god redovisningssed .

Det sägs ibland att innebörden i begreppet god redovisningsed är oklar.

Ibland hävdas det att god redovisningssed enbart kan utgöras av den

praxis som faktiskt förekommer. Andra hävdar att god redovisningssed

bestäms genom de uttalanden som görs av normgivande organ såsom

Bokföringsnämnden och Redovisningsrådet. Enligt vår mening bör inte

något av dessa synsätt godtas fullt ut. Det är å ena sidan inte lämpligt att

godta endast de synsätt och standarder som kommer till uttryck i redan

förekommande praxis som god redovisningssed. Å andra sidan är det

från grundlagssynpunkt inte möjligt att låta varje uttalande från ett

normgivande organ konstituera god redovisningssed; en sådan ordning

skulle i själva verket innebära att det normgivande organet gavs en egen

föreskriftsrätt.

Vad som utgör god redovisningssed måste enligt vår mening så långt

möjligt bestämmas genom en traditionell tolkning av föreskrifter i lag

och andra författningar på området, en tolkning som främst bör grundas

på föreskrifternas ordalydelse lästa i ljuset av deras syften och de

allmänna principer som reglerna ger uttryck för. När en traditionell

lagtolkning inte räcker för att besvara en viss fråga, måste en utfyllande

tolkning göras.

En sådan utfyllande tolkning bör lämpligen ha en förankring i faktiskt

förekommande bokföring eller redovisning och alltså i någon mån ge

uttryck för en redovisningssed hos bokföringsskyldiga. Som vi har angett

ovan är det visserligen enligt vår mening inte lämpligt att tillmäta enbart

faktiskt förekommande praxis betydelse. Den kompletterande normering-

en måste från tid till annan utvecklas och en låsning till den praxis som

råder vore olycklig. Det kan också vara svårt att avgöra hur praxis ser ut.

Även bokförings- eller redovisningsmetoder som ännu inte har fått

genomslag i praxis men som utgör en vidareutveckling av redovisnings-

principer som anges i lag eller som godtas i praxis bör alltså tillmätas stor

betydelse.

För att en på detta sätt definierad redovisningssed skall kunna an-

vändas för att fylla ut lagens regler bör den dock uppfylla vissa allmänna

kvalitetskrav. Huruvida den gör det, bör bedömas mot bakgrund av de

ändamål som bär upp lagstiftningen. Härvid bör inte bara bokförings-

och redovisningsaspekter vägas in utan också exempelvis civilrättsliga

och skattemässiga aspekter bör beaktas. Också den internationella ut-

vecklingen på redovisningsområdet normeringen inom EG och Inter-

national Accounting Standards Committee kan här nämnas som de för

närvarande viktigaste exemplet måste tillmätas betydelse.

I några fall kan det utifrån sådana allmänna överväganden vara ganska

okomplicerat att slå fast hur lagens regler skall tolkas och fyllas ut, dvs.

vad som utgör god redovisningssed. I många andra fall behövs det klar-

görande uttalanden. Det behövs därför ett eller flera normgivande

organ som kan identifiera de normer som bör användas när lagens regler

fylls ut. Ett sådant normgivande organ bör visserligen inte ges norm-

givningsmakt i regeringsformens mening. Vad som utgör god redovis-

ningssed bör alltså i sista hand bestämmas av domstol genom en själv-

ständig prövning. Enligt vår mening är det emellertid naturligt att de

uttalanden som ett kvalificerat normgivande organ gör tillmäts mycket

stor betydelse när man tar ställning till vad som utgör god redovisnings-

sed.

Valet mellan bindande föreskrifter och normbildning genom annan

kompletterande normgivning

En kompletterande normgivning, grundad på bindande föreskrifter, har

den fördelen att regelverket blir tydligare än ett normsystem som har

utvecklats på annat sätt. Det råder inte någon oklarhet om vad som gäller.

Det kan också antas att bindande föreskrifter får större genomslag i

tillämpningen än ett system som huvudsakligen kommer till uttryck i

allmänna råd och liknande uttalanden. Bindande föreskrifter är också det

enda alternativet till lagregler vid införlivandet av EG-regler om

redovisning.

En normutveckling, grundad främst på uttalanden från normgivande

organ, ger å andra sidan, generellt sett, större flexibilitet. Normsystemet

kan snabbare anpassas till förändringar i omvärlden. Det blir lättare att

utveckla riktlinjer för särpräglade redovisningssituationer. En norm-

utveckling av detta slag ger också bäst förutsättningar att ta tillvara den

kunskap i redovisningsfrågor som finns inom näringslivet.

Enligt vår mening talar därför övervägande skäl för att den

kompletterande normeringen vad gäller icke-finansiella företags

bokföring och redovisning bör grundas framför allt på normgivande

organs uttalanden.

Det hindrar inte att det i enskilda frågor kan vara motiverat med

bindande föreskrifter på detaljnivå. Vi har redan nämnt att EG-regler om

redovisning alltid måste införlivas genom bindande regler. En del av

dessa ligger på detaljnivå. På vissa områden kan det också vara sakligt

motiverat att regleringen på detaljnivå ges formen av bindande

föreskrifter. Det gäller t.ex. vissa frågor om löpande bokföring (se

avsnitt 7). Vad gäller icke-finansiella företag föreslår vi dock inte något

bemyndigande motsvarande det som Finansinspektionen har på de

finansiella företagens område. De bokförings- och redovisningsnormer

som skall ha i regeringsformens mening bindande natur bör i stället alltid

tas in i lagen.

6.4 Bör utvecklandet av god redovisningssed ske i statlig

eller privat regi?

Regeringens bedömning: Staten bör bära huvudansvaret för den komp-

letterande normgivningen. Detta huvudansvar bör emellertid till väsentlig

del kunna utövas genom en kontroll av att annan kompletterande

normgivning fungerar.

Kommitténs förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens

förslag.

Remissinstanserna: Flertalet remissinstanser har tillstyrkt förslaget

eller har lämnat det utan erinran. Statsåklagaren för speciella mål har

dock avstyrkt förslaget att den faktiska normgivningen normalt skall

handhas av privata organ. Finansinspektionen har avstyrkt förslaget,

såvitt gäller normgivning för finansiella företag. Svenska Revisorsam-

fundet SRS har förordat att normgivningen samlas hos en särskild

stiftelse. Redovisningsrådet har ställt sig tveksam till förslaget med hän-

visning till att ett privat organ med stark förankring i näringslivet och

revisorskåren har större möjligheter än ett statligt att åstadkomma accep-

tans för normer om offentlig redovisning.

Skälen för regeringens bedömning: Vi har i föregående avsnitt be-

skrivit hur normeringen på redovisningsområdet kan utvecklas genom,

framför allt, normgivande organs verksamhet. De normgivande organen

bör visserligen inte ensamma bestämma vad som utgör god redovis-

ningssed. Normalt bör det emellertid föreligga alldeles särskilda om-

ständigheter för att man skall gå ifrån den bestämning av god redovis-

ningssed som har gjorts av ett av samhället utpekat normgivande organ.

Med detta synsätt blir det givetvis av största betydelse vilket eller vilka

organ som anförtros uppgiften att uttala sig i fråga om god redovisnings-

sed. Det är viktigt att verksamheten organiseras så att den förmår balan-

sera mellan olika statliga och enskilda intressen. Det är därför nödvändigt

att verksamheten handhas av organ som kan agera självständigt i kontro-

versiella redovisningsfrågor där motstridiga intressen ofta gör sig

gällande. Det är också viktigt att verksamheten organiseras på ett så

effektivt sätt att den kan tillgodose behoven av klargörande uttalanden i

skilda redovisningsfrågor. Därför måste det organ som bär huvudansvaret

för verksamheten ha inte endast en rätt att utfärda uttalanden utan också

en skyldighet att ingripa med de uttalanden som behövs.

Detta medför enligt vår uppfattning att det inte kan komma i fråga att

överlåta huvudansvaret för verksamheten på privata organ. I stället bör

staten ta detta ansvar. I lagen bör detta komma till uttryck genom att en

utpekad statlig myndighet anges som ansvarig för utvecklandet av god

redovisningssed.

Att staten bär huvudansvaret för utvecklandet av god redovisningssed

bör enligt vår mening förstås så att staten tillhandahåller en yttersta

garanti för att verksamheten i praktiken fungerar och att de normgivande

organens uttalanden ligger i linje med lagar eller andra föreskrifter. Detta

bör emellertid inte utgöra något hinder mot att privata organ deltar i det

praktiska arbetet med att utarbeta vägledande uttalanden. På flera om-

råden bör det inte vara nödvändigt att det statliga organet självt utfärdar

uttalanden om innebörden i god redovisningssed. Sådana uttalanden bör i

stället kunna komma till stånd genom privata organ. Till detta

återkommer vi i avsnitt 6.5.

Med det statliga huvudansvaret för utvecklandet av god redovisnings-

sed bör dock följa en skyldighet att ägna vissa frågor en särskild upp-

märksamhet. Så är det t.ex. givet att staten måste ta ett aktivt ansvar för

att klargörande uttalanden kommer till stånd i de frågor som de privata

organen inte har tillräckligt intresse för eller av resursbrist inte kan ägna

sig åt. Särskilt tydligt är detta i fråga om löpande bokföring och arkive-

ring samt i frågor som rör de mindre och medelstora företagen. Det nära

samband som i Sverige råder mellan företagens redovisning och beskatt-

ning gör det också naturligt att staten ägnar sådana redovisningsfrågor

som har betydelse för beskattningen särskild uppmärksamhet. Som vi har

varit inne på i avsnitt 6.3 gör sig också särskilda hänsyn gällande i fråga

om finansiella företag. Det är mot bakgrund av dessa företags särskilda

betydelse för det finansiella systemet naturligt att staten tar en mera

aktiv del i utvecklandet av god redovisningssed för dessa företag.

6.5 Förhållandet mellan statlig och privat norm-

utveckling

Regeringens bedömning: Det statliga organet på redovisningsområdet

bör kunna överlämna till ett privat organ, i första hand Redovisnings-

rådet, att utarbeta uttalanden avseende den offentliga redovisningen. Det

statliga organet bör emellertid ingripa om det privata organet inte agerar

eller om den normutveckling som sker genom Redovisningsrådet från

allmänna synpunkter framstår som otillfredsställande. Vidare finns det

anledning för det statliga organet att särskilt bevaka redovisningsfrågor

som aktualiseras i mindre och medelstora företag.

Det statliga organet bör ensamt ha ansvaret för frågor om löpande bok-

föring och arkivering.

Kommitténs förslag: Överensstämmer väsentligen med regeringens

förslag. Kommittén har dock förordat att det statliga organet skall ingripa

enbart när Redovisningsrådet överhuvudtaget inte agerar eller när dess

normer står i strid med lag.

Remissinstanserna: Flertalet remissinstanser har tillstyrkt kommitténs

förslag eller inte haft några invändningar mot det. Bland andra Statsåkla-

garen för speciella mål och Riksskatteverket har dock menat att kommit-

téns förslag ger den statliga normgivaren en alltför underordnad roll.

Landsorganisationen har framfört en liknande uppfattning. Juridiska

fakultetsnämnden vid Uppsala universitet har å andra sidan hävdat att

den kompletterande normgivningen bör koncentreras till Redovisnings-

rådet. Bland andra Handelshögskolan i Stockholm och Föreningen

Auktoriserade Revisorer FAR har uttryckt liknande uppfattningar.

Skälen för regeringens bedömning: Regeringen har i föregående

avsnitt uttalat att staten bör ha huvudansvaret för utvecklandet av god

redovisningssed. Såsom där har sagts innebär emellertid detta inte att

verksamhet som avser utfärdande av rekommendationer och liknande

uttalanden alltid behöver ligga på ett statligt organ. I själva verket synes

det ha klara fördelar att överlåta en del av denna verksamhet på privata

organ. En sådan fördel är att en privat normgivare sannolikt har lättare att

ta tillvara den omfattande redovisningskompetens som finns inom den

privata sektorn. En annan fördel är att en privat normgivare kan antas

befinna sig ett steg närmare den företagsvärld som redovisningen skall

spegla. Detta kan bidra till en större flexibilitet och en större lyhördhet

för de behov som finns i näringslivet. Frågan har också en resursaspekt;

genom att lägga verksamheten på ett privat organ avlastas staten kost-

nader som rätteligen bör bäras av de redovisningsskyldiga.

Det finns visserligen också argument för att lägga det totala ansvaret

på ett statligt organ. Ett sådant argument är att en uppdelning av ansvaret

kan leda till en viss oklarhet om respektive organs ansvar. Ett annat

argument är att ett statligt organ kan antas stå starkare gentemot olika

särintressen. Enligt vår mening kan dock sådana argument inte tillmätas

avgörande vikt så länge det står klart att det statliga organet har rätt till

sista ordet . Om oklarhet uppkommer eller om det privata organets

uttalanden får en från allmänna utgångspunkter otillfredsställande

innehåll, bör nämligen enligt vår mening det statliga organet kunna gripa

in.

Vi anser alltså att en viss arbetsfördelning bör kunna göras mellan det

eller de privata organen på området och det statliga. Den arbetsfördel-

ningen bör kunna ske enligt förebild av den nuvarande uppdelningen

mellan å ena sidan Bokföringsnämnden och Finansinspektionen och å

andra sidan Redovisningsrådet.

Det är sålunda enligt vår uppfattning lämpligt att Redovisningsrådet

fortsätter att utarbeta uttalanden avseende företagens års- och koncern-

redovisningar. Sådana uttalanden kommer naturligen främst att ta sikte

på frågor om värdering, periodisering och klassificering liksom därtill

anknytande tilläggsupplysningar.

På andra områden, såsom i frågor om löpande bokföring och arkive-

ring, kan det inte antas att den verksamhet som Redovisningsrådet bedri-

ver kommer att vara tillfyllest. Motsvarande gäller värderingsfrågor etc.

som är specifika för mindre och medelstora företag. Sannolikt kommer

utfärdandet av rekommendationer på dessa områden i allt väsentligt att

bli ett arbete för det statliga organ som anförtros huvudansvaret för

redovisningsfrågor.

Den nu angivna arbetsfördelningen torde emellertid inte kunna upp-

rätthållas strikt. För det första bör det statliga organet kunna ingripa om

Redovisningsrådet inte skulle tillhandahålla behövliga uttalanden eller

om de rekommendationer som rådet utfärdar från allmänna utgångs-

punkter skulle leda till otillfredsställande resultat. För det andra är det

naturligt att ett statligt organ löpande tillhandahåller allmänna råd och

som vi har behandlat i avsnitt 6.3 föreskrifter för redovisningen i de

finansiella företagen. För det tredje torde ett statligt organ ha en särskild

uppgift att fylla i fråga om mindre och medelstora företag. Det sista sam-

manhänger med att Redovisningsrådets rekommendationer hittills har

varit och även fortsättningsvis torde vara inriktade på publika företag.

I den mån samma redovisningsfrågor aktualiseras i mindre och medel-

stora företag eller i särskilda verksamhetsformer som stiftelser och före-

ningar uppkommer frågan om rådets rekommendationer skall tillämpas

även av dessa. Det kan då bli nödvändigt för det statliga organ som har

huvudansvaret för redovisningsfrågor att göra ett särskilt uttalande om i

vilken utsträckning Redovisningsrådets rekommendation utgör god

redovisningssed även för mindre och medelstora företag.

En särskild fråga är hur uttalanden om god redovisningssed från andra

privata organ än Redovisningsrådet skall bedömas. Sådana uttalanden

förekommer inte minst inom särskilda branscher. Liksom hittills bör de

också kunna ligga till grund för bedömningen av vad som utgör god

redovisningssed. Här torde det dock finnas ett praktiskt behov av att det

statliga organet i efterhand gör ett klargörande uttalanden om vilken vikt

som enligt dess mening bör fästas vid det privata organets uttalande.

Det kan inte uteslutas att det kommer att uppstå olika meningar på den

statliga respektive privata sidan om behovet av uttalanden och om inne-

hållet i dessa. I och med att det övergripande ansvaret för utvecklandet av

god redovisningssed läggs på staten måste, som vi nyss har antytt, det

statliga organet ha möjlighet att reagera mot att Redovisningsrådet under-

låter att utfärda behövliga uttalanden. Det måste kunna ske genom att det

statliga organet själv utfärdar uttalanden. Det statliga organet måste på

liknande sätt kunna reagera mot uttalanden som från ett allmänt sam-

hällsperspektiv framstår som otillfredsställande. En ordning som bygger

på att det finns både statliga och privata organ på detta område förutsätter

emellertid att de olika aktörerna har en ömsesidig respekt för varandras

kompetens. Systemet skulle inte fungera om något av organen gång efter

annan tog avstånd från uttalanden som någon annan har utfärdat. För

statens vidkommande bör rekommendationer som Redovisningsrådet har

utarbetat normalt kunna godtas så länge de inte står i strid med lag eller

andra bindande föreskrifter. Att som kommittén har förordat helt

begränsa det statliga organets verksamhet till en laglighetsprövning är

visserligen inte förenligt med vår grundsyn att huvudansvaret för

utvecklandet av god redovisningssed skall ligga på staten. Det statliga

organet bör således kunna inskrida även när det privata organets uttalan-

den står i överensstämmelse med lag men från ett allmänt samhälls-

perspektiv framstår som olämpliga.

I linje med vad vi nu har sagt anser vi det inte heller lämpligt att som

en remissinstans har föreslagit uppställa ett krav på att Redovisnings-

rådets rekommendationer alltid skall underställas det statliga organet.

Redovisningsrådets uttalanden bör alltså, så länge det statliga organet

inte har uttalat något annat, ha samma valör som ett uttalande som det

statliga organet själv har gjort.

6.6 Vilket statligt organ skall svara för utvecklandet av

god redovisningssed?

Regeringens förslag: Ansvaret för utvecklandet av god redovisningssed

skall på det statliga området samlas hos Bokföringsnämnden. Finans-

inspektionen skall dock fortfarande kunna utfärda allmänna råd för

finansiella företag, i den mån sådana allmänna råd är påkallade av dessa

företags särart.

Kommitténs förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: De flesta remissinstanser har anslutit sig till kom-

mitténs förslag eller har inte haft några invändningar mot det. Kammar-

rätten i Stockholm och Finansinspektionen har dock hävdat att Finans-

inspektionen även i fortsättningen bör ha det övergripande ansvaret för

finansiella företags normgivning. Statskontoret har efterlyst en tydligare

arbetsfördelning mellan Bokföringsnämnden och Finansinspektionen.

Skälen för regeringens förslag: Enligt vår mening är det väsentligt att

åstadkomma en enhetlig reglering på redovisningsområdet med ett såvitt

möjligt gemensamt regelsystem för olika företag. Ansvaret för utveck-

landet av god redovisningssed utöver sådan normgivning som sker

genom lag eller andra bindande föreskrifter bör därför på den statliga

sidan så långt möjligt samlas i ett enda organ. När det gäller utfärdandet

av uttalanden i redovisningsfrågor av mera allmän natur, är det därför

principiellt sett mindre lämpligt att Finansinspektionen utfärdar dessa för

de finansiella företagens redovisning, medan Bokföringsnämnden

utfärdar motsvarande uttalanden för företag i allmänhet. Syftet med de

finansiella företagens redovisningar är i huvudsak detsamma som det

som gäller beträffande årsredovisningar för företag i allmänhet. Det

förhållandet att Finansinspektionen har till uppgift att verka för stabilitet

och sundhet i det finansiella systemet medför inte nödvändigtvis att de

finansiella företagens redovisning måste upprättas enligt regler som mera

generellt avviker från vad som gäller för vanliga företag.

Ytterligare ett skäl för att det statliga ansvaret för utvecklandet av god

redovisningssed bör samlas i ett enda organ är att traditionella industri-

företag och tjänsteföretag utanför den finansiella sektorn i en ökande om-

fattning bedriver finansiell verksamhet Det förekommer också koncerner

som består av både industriföretag och finansiella företag.

Mot den bakgrunden är det enligt vår mening svårt att motivera en

generell uppdelning av ansvaret för normutvecklingen mellan Finans-

inspektionen och Bokföringsnämnden. En sådan uppdelning skulle

riskera att leda till att två statliga myndigheter utfärdade motstridande

uttalanden i snarlika redovisningsfrågor utan att det skulle gå att ge det

ena uttalandet ett givet företräde framför det andra. Inte minst effek-

tivitetsskäl talar för en samordning av inspektionens och nämndens

resurser på redovisningsområdet. En sådan samordning ökar möjlig-

heterna att åstadkomma redovisningsnormer som är enhetliga för

samtliga företag.

Denna samordning bör genomföras så att en enda myndighet ges det

övergripande ansvaret för den kompletterande normutvecklingen på

redovisningsområdet.

I valet mellan Bokföringsnämnden och Finansinspektionen fäster vi

stor vikt vid det förhållandet att inspektionen är tillsynsmyndighet för de

finansiella företagen. Denna funktion kan naturligen leda till att inspek-

tionens verksamhet för utvecklandet av god redovisningssed inriktas på

sådana företag. Till detta kommer att det i huvudsak är av mindre intresse

för Finansinspektionen att hantera frågor som rör t.ex. företagens löpande

bokföring och arkivering av räkenskapshandlingar samt bokslutsfrågor

som är specifika för små och medelstora icke-finansiella företag.. Enligt

vår mening är det därför lämpligast att Bokföringsnämnden ges

huvudansvaret för redovisningsfrågorna. Det är givetvis lämpligt att

Bokföringsnämnden samråder med Finansinspektionen i frågor av

betydelse för de finansiella företagen och att inspektionen löpande

uppmärksammar nämnden på de behov av kompletterande uttalanden

som den uppmärksammar i sin verksamhet.

Även om vi således förordar att huvudansvaret för utvecklandet av god

redovisningssed på den statliga sidan bör ligga hos Bokföringsnämnden

är det enligt vår mening lämpligt att Finansinspektionen fortsätter att

sköta vissa uppgifter av detta slag på de finansiella företagens område.

För det första är det mest ändamålsenligt att inspektionen även i fram-

tiden har ansvaret för sådana föreskrifter som utfärdas med stöd av

ÅRKL och ÅRFL (se avsnitt 6.3). Sådana föreskrifter torde dock inte

behövas i frågor som förekommer även i icke-finansiella företag, om det

inte är motiverat av de finansiella företagens särart. För det andra bör

inspektionen lämpligen svara för sådana allmänna råd som är motiverade

av de finansiella företagens särart. Det ger de bästa möjligheterna att

tillvarata den särskilda sakkunskap som inspektionen har i fråga om

dessa företag Vidare bör inspektionen kunna förena av inspektionen

utfärdade bindande föreskrifter med motiv som ger vägledning för

föreskrifternas tillämpning.

Enligt vår uppfattning bör Ekonomistyrningsverket liksom hittills

enbart befatta sig med sådan normutveckling som avser redovisning i

offentlig verksamhet. Verket bör alltså inte ges någon roll för normut-

vecklingen på företagsområdet.

6.7 Domstolsprövning av företagens offentliga redo-

visning

Regeringens bedömning: Det bör inte införas något särskilt system för

prövning av redovisningsfrågor.

Kommitténs förslag: Kommittén har föreslagit att Bokföringsnämn-

den ges till uppgift att granska enskilda företags bokföring och redo-

visning och, om nämnden anser att bokföringen eller redovisningen är

oriktig eller olämplig, meddela föreläggande om rättelse. Ett sådant före-

läggande skall, enligt kommittén, kunna förenas med vite. Kommittén

har också föreslagit att föreläggandet skall kunna överklagas till allmän

domstol. Kommittén har slutligen föreslagit en särskild ordning för

prövning i Högsta domstolen av frågor som avser bokföring och redovis-

ning och som är av prejudikatintresse.

Remissinstanserna: Flertalet remissinstanser har avstyrkt kommitténs

förslag eller har uttryckt tveksamhet till det. Till dem hör Kammarrätten

i Stockholm, Riksåklagaren, Riksrevisionsverket, Föreningen Auktorise-

rade Revisorer FAR, Svenska Revisorsamfundet SRS, Redovisningsrådet

och Sveriges Industriförbund. Bland dem som har tillstyrkt förslaget eller

inte har haft några invändningar mot det kan nämnas Hovrätten över

Skåne och Blekinge, Bokföringsnämnden, Riksskatteverket och Sveriges

Redovisningskonsulters Förbund SRF. Patent- och registreringsverket

har ifrågasatt förslaget om prejudikatprövning i Högsta domstolen men

har i övrigt inte haft några invändningar mot kommitténs förslag.

Bakgrund:

Extern granskning av bokföring och redovisning

Ett företags bokföring och redovisning kan i dag komma att granskas

inom ramen för en taxeringsrevision eller en förundersökning i brottmål.

Ibland leder denna granskning fram till en domstolsprövning. Försum-

melser av bokföringsskyldigheten kan under vissa förutsättningar utgöra

bokföringsbrott och alltså, efter domstolsprövning, föranleda straffrätts-

ligt ansvar (se avsnitt 18). Frågor om vad som utgör korrekt redovisning

prövas också ibland av domstol i en skattetvist eller en associations-

rättslig tvist. Det är dock förhållandevis ovanligt att en domstol prövar

vad som utgör god redovisningssed.

Viss granskning och kontroll sker genom myndighets försorg. Patent-

och registreringsverket gör en stickprovsvis granskning, väsentligen av

formell natur, av om de årsredovisningar som har kommit in till verket

uppfyller årsredovisningslagens krav. Verkets möjligheter att ingripa mot

felaktiga redovisningsmetoder är dock mycket begränsade. Finansinspek-

tionen gör inom ramen för sin tillsynsverksamhet mera ingående gransk-

ningar av de finansiella företagens redovisningar och inspektionen har

också vissa möjligheter att ingripa mot de försummelser som därvid upp-

märksammas. Någon samlad myndighetstillsyn över svenska företags

redovisning förekommer däremot inte.

Stockholms Fondbörs gör en viss granskning av redovisningarna i de

företag som är inregistrerade vid börsen. Fondbörsen ger också i

samarbete med Bokföringsnämnden årligen ut en genomgång av

tendenserna i börsbolagens årsredovisningar.

Kommitténs argument för ett nytt sanktionssystem

Redovisningskommittén har pekat på svårigheterna att inom dagens

system få klarlagt vad som utgör god redovisningssed. Inte minst det

förhållandet att redovisningsfrågor så sällan prövas av domstol bidrar till

detta.

Kommittén har också ifrågasatt om de nuvarande möjligheterna att

kontrollera företagens externredovisning och att ingripa mot icke önsk-

värda, eller rent av lagstridiga, redovisningsmetoder är tillräckliga. Det

är, enligt kommittén, i och för sig sannolikt att Stockholms Fondbörs be-

vakning av externredovisningen i de företag som är registrerade eller

noterade vid börsen kommer att bidra till en höjning av dessa bolags

redovisningsstandard. Det är emellertid endast en mycket liten del av de

svenska företagen som omfattas av detta övervakningssystem och något

motsvarande system, bortsett från Finansinspektionens tillsyn på det fi-

nansiella området, finns inte för övriga företag. Fondbörsens övervak-

ning avser dessutom endast bolagens offentliga redovisning års-

redovisning, koncernredovisning och delårsrapport och inte frågor som

gäller t.ex. löpande bokföring.

Genom ett mera heltäckande system, med förankring i domstols-

väsendet, för kontroll av företagens redovisning skulle man, enligt kom-

mittén, bl.a. kunna åstadkomma att principiellt viktiga redovisningsfrågor

blir föremål för prövning

Skälen för regeringens bedömning: En ordning av det slag som kom-

mittén har föreslagit skulle ha vissa fördelar. Möjligheterna att få frågor

om innebörden i god redovisningssed klarlagda genom domstolsavgöran-

den skulle förbättras. Också förutsättningarna att komma till rätta med

dem som inte följer redovisningsreglerna på ett korrekt sätt skulle bli

bättre.

Mot detta måste emellertid vägas att ett system av detta slag skulle

kräva särskilda resurser, såväl till Bokföringsnämnden som till domstols-

väsendet. Enligt vår mening är det tveksamt om det föreslagna systemet

har sådana stora fördelar att det motiverar att sådana resurser tillskjuts.

Redan nuvarande ordning ger sålunda utrymme för att få frågor om

innebörden i god redovisningssed prövade i domstol. Förvisso skulle

detta utrymme vidgas om kommitténs förslag genomfördes. Det är

emellertid knappast troligt att man ens då skulle kunna få domstolsavgö-

randen annat än beträffande ett mindre antal redovisningsfrågor. Någon

heltäckande bild av vad som utgör god redovisningssed skulle inte er-

hållas. Från detta perspektiv torde därför värdet av att införa en särskild

ordning för domstolsprövning alltså vara begränsat.

När det gäller behovet av att få till stånd en granskning av företagens

bokföring och offentliga redovisning sker på ett korrekt sätt kan följande

sägas. Samtliga aktiebolag och ekonomiska föreningar samt även andra

medelstora och större företag är föremål för revision. Revisionen om-

fattar såväl den löpande bokföringen som den offentliga redovisningen.

Revisorns skyldighet att uttala sig om resultatet av granskningen i en

revisionsberättelse, som senare offentliggörs, torde vanligtvis motverka

felaktigheter på ett nog så effektivt sätt. De nyligen införda reglerna om

att revisorn vid misstanke om brott i bolaget (t.ex. bokföringsbrott) måste

agera på visst sätt, i sista hand genom anmälan till åklagare torde också

ha effekt i detta avseende. Redan reglerna om revision ger alltså vissa

garantier för att det gällande regelverket följs. Revisorernas granskning

kompletteras av den formella granskning som sker genom Patent- och

registreringsverkets försorg. På de områden där det från tredjemans-

synpunkt är särskilt viktigt att redovisningen håller en hög standard,

nämligen i de publika företagen, sker en särskild övervakning genom

fondbörsens försorg. Försumliga företag kan drabbas av börsrättsliga

sanktioner. De från samhällssynpunkt särskilt viktiga finansiella

företagen står dessutom under Finansinspektionens tillsyn och kan, om

redovisningen försummas, bli föremål för disciplinära åtgärder från

inspektionens sida. För samtliga slag av företag gäller att rent lagstridiga

bokföringsåtgärder kan leda till att den ansvarige döms för bok-

föringsbrott.

Sammantaget finns det därför enligt regeringens mening redan i dag

tillräckliga möjligheter att upptäcka och sanktionera försummelser i

företagens bokföring och redovisning.

Regeringen är mot den bakgrunden inte beredd att nu förorda införan-

det av ett system av det slag som kommittén har föreslagit. Skulle det

framdeles visa sig att ansvarsfördelningen på redovisningsområdet inte

fungerar och att den ordning som har förordats i avsnitten 6.4 och 6.5

inte ger tillfredsställande klarhet om vad som utgör god redovisningssed,

får man emellertid på nytt överväga införandet av en särskild ordning för

prövning av vad som utgör god redovisningssed.

7 En ny bokföringslag

7.1 Nuvarande lagstiftning och annan normgivning

Bokföringslagen (1976:125) innehåller bestämmelser om företagens

bokföring. Lagen ställer krav på att det skall hållas en löpande bokföring

och att det varje år skall upprättas ett årsbokslut. Den ställer också krav

på att verifikationer skall sparas och att dessa jämte annat

räkenskapsmaterial skall bli föremål för arkivering.

Lagen skall tillämpas av i stort sett alla näringsidkare oavsett

verksamhetens form eller art. Den gäller dock inte vissa särskilda

näringsidkare, främst sådana som är bokföringsskyldiga enligt

jordbruksbokföringslagen (1979:141). Till detta kommer att lagens

bestämmelser om årsbokslut inte gäller för samtliga företag (se avsnitt

5.1). Den offentliga redovisningen årsredovisningar, koncernredovis-

ningar och delårsrapporter regleras helt av andra lagar. Fortfarande

framstår dock bokföringslagen som en av de mest centrala

författningarna på redovisningsområdet.

Som tidigare har nämnts (se avsnitt 6.1) innehåller lagen en

bestämmelse om att den boföringsskyldige skall iaktta god redovis-

ningssed. I lagen förutsätts alltså att det vid sidan av lagreglerna finns

andra, för den bokföringsskyldige bindande, normer för hur bokförings-

skyldigheten skall fullgöras.

7.2 Allmänna utgångspunkter för en ny bokföringslag

7.2.1 Syftet med reglerna om löpande bokföring och arkivering

Regeringens bedömning: Bestämmelserna om löpande bokföring och

arkivering bör utformas så att de kan tillgodose behovet av skydd för det

bokföringsskyldiga företagets borgenärer och det allmänna samt

företagets ägare, medlemmar och anställda.

Bedömningen i promemorian 1: Överensstämmer med regeringens.

Remissinstanserna: Ingen har invänt mot promemorians bedömning.

Några remissinstanser har dock framhållit att bokföringen för vissa

grupper av näringsidkare huvudsakligen har betydelse för beskattningen.

Bakgrund: När man överväger behovet och utformningen av lagregler

om bokföring är det naturligt att man frågar sig vilka intressen som

reglerna skall tillgodose. Bokföringslagen ger inte något uttryckligt

besked om det. Vid bokföringslagens tillkomst uttalades emellertid att

lagstiftningen måste inriktas både på den bokföringsskyldiges egna

behov och på de behov av information som kan finnas hos anställda, hos

andra nära intressenter och hos företagets omvärld (se prop. 1975:104

s. 23). Det ansågs vara ett framträdande allmänt intresse att den

information som kan erhållas har hög tillförlitlighet.

Skälen för regeringens bedömning: I all ekonomisk verksamhet finns

det ett behov av någon form av dokumentation som återspeglar

verksamhetens förlopp. Det räcker dock inte med att löpande spara på de

dokument som förekommer i verksamheten. Handlingar som verifierar

inträffade affärshändelser måste också struktureras, noteras och arkiveras

för att det skall vara möjligt att överblicka verksamhetens förlopp,

resultat och ställning och i efterhand finna uppgifter om enskilda

affärshändelser.

Det kan synas som att det i första hand är verksamhetsutövaren

(företagaren) själv som har nytta av detta. Först genom att ta del av

sammanställningar av den löpande bokföringen kan han skaffa sig en bild

av om verksamheten uppfyller de krav som han har uppställt. Olika slag

av bokföringsåtgärder är nödvändiga för att han skall kunna följa och

påverka företagets framtida utveckling.

Det finns emellertid inte anledning att lagstifta om bokförings-

skyldighet i syfte att tillgodose företagarens egna intressen. Hur dessa

skall tillgodoses torde företagaren själv vara den bäste att bedöma.

Behovet av lagstiftning måste i stället bedömas från utomstående

intressenters perspektiv. Det är då lätt att konstatera att en fungerande

och enhetlig bokföring kan vara av betydande värde för vissa grupper

som själva inte tar aktiv del i bokföringen. Det gäller särskilt företagets

borgenärer, delägare, medlemmar och anställda samt det allmänna

(främst skattemyndigheterna). Även om företagets intressentgrupper inte

har direkt och generell tillgång till bokföringen har de regelmässigt ett

allmänt intresse av att dokumentation rörande företagets ekonomiska

verksamhet löpande sparas och struktureras så att det i efterhand går att

kontrollera vad som har inträffat i verksamheten. För att sådana

kontroller skall kunna utföras på ett meningsfullt sätt är det närmast en

förutsättning att det finns adekvata och enhetliga regler om löpande

bokföring och att dessa, i vart fall i sina väsentliga delar, är lagfästa.

Genom en lagreglering av den löpande bokföringen ökar också

möjligheterna att reparera följderna av en felaktig användning av

verksamhetens tillgångar. Det blir också lättare att utkräva civilrättsligt

eller straffrättsligt ansvar, t.ex. genom bestämmelserna om återvinning i

konkurs, reglerna om skadestånd för bolagsfunktionärer och den straff-

rättsliga regleringen om borgenärsbrott. Behovet av en effektiv

skattekontroll kan också tillgodoses bättre.

Sammantaget är det alltså regeringens uppfattning att bestämmelser

om löpande bokföring och arkivering skall utformas i syfte att skydda

framförallt borgenärer, företagets delägare, medlemmar och anställda

samt det allmänna.

Det kan tilläggas att flera av de nu nämnda kategorierna också av andra

skäl kan ha ett intresse av att det finns fungerande bokföringsregler.

Företagets borgenärer är ofta intresserade av sådan information som

lämnas i balansräkningen, resultaträkningen och övriga delar av den

offentliga redovisningen. De berörs härigenom indirekt av reglerna om

löpande bokföring. Den löpande bokföringen är nämligen länken mellan

affärshändelserna och den offentliga redovisningen och säkerställer att en

riktig och fullständig information kan lämnas i den redovisningen.

Bokföringen har en liknande betydelse för andra grupper, t.ex.

finansanalytiker och andra av finansmarknadens aktörer. Dessa kan

genom tillgången på relevant och tillförlitlig information fatta sådana

beslut om investeringar som möjliggör en effektiv fördelning av kapital i

samhällsekonomin. När man tar ställning till hur reglerna om den

löpande bokföringen bör utformas, bör också denna bokföringens

indirekta betydelse beaktas.

7.2.2 Vilka krav skall ställas på löpande bokföring och

arkivering?

Regeringens bedömning: Lagreglerna om löpande bokföring och

arkivering bör liksom hittills vara inriktade på att åstadkomma samband,

fullständighet, åtkomst och bevarande.

Bedömningen i promemorian 1: Överensstämmer med regeringens.

Remissinstanserna: Remissinstanserna har tillstyrkt eller inte haft

några invändningar mot promemorians bedömning.

Bakgrund: De grundläggande krav som bokföringslagen uppställer på

såväl manuell som datorbaserad redovisning kan sammanfattas med be-

greppen samband, fullständighet, åtkomst och bevarande.

Med kravet på samband avses att bokföringen skall säkerställa

kopplingarna mellan olika länkar i bokföringssystemet. Kravet på

samband kommer särskilt till uttryck i bestämmelserna om verifikationer,

grundbokföring, huvudbokföring och årsbokslut. Verifikationer är det

särskilda räkenskapsmaterial som härrör från affärshändelsen eller som

särskilt har upprättats i anledning av denna (se 5 § bokföringslagen).

Med grundbokföring avses en uppställning av affärshändelserna i

kronologisk ordning (se 8 § första stycket). Huvudbokföring innebär att

affärshändelserna bokförs systematiskt, dvs. bokföringsposterna

registreras och ordnas beroende på transaktionens art (se 9 §). Den

löpande bokföringen avslutas sedan vid räkenskapsårets utgång med ett

årsbokslut (se 11 §). Man brukar tala om att bokföringen skall innefatta

en verifieringskedja. Verifieringskedjan utgörs av hänvisningar och

identifieringstecken som gör att man kan följa bokföringsposterna från

verifikationen av affärshändelsen via grundbokföringen till huvudboken

och årsbokslutet eller omvänt. Härigenom kan resultat och ställning

stämmas av mot enskilda affärshändelser.

Behovet av tydliga verifieringskedjor gör sig framför allt gällande vid

datorbaserad bokföring. Det sammanhänger med den varierande

utformningen av olika förekommande datorbaserade bokföringssystem

och den ökade komplexitet i bokföringen som den tekniska utvecklingen

har medfört. För att det skall vara möjligt att följa enskilda posters

behandling och företagna bearbetningar i datorbaserade system

innehåller bokföringslagen bestämmelser om att bokföringen skall

innefatta beskrivningar över bokföringssystemet (systemdokumentation

och behandlingshistorik, se 7 § bokföringslagen).

Kravet på att räkenskapsmaterialet skall vara fullständigt innebär att

alla affärshändelser skall bokföras, att det skall finnas en verifikation för

varje affärshändelse och att verifikationerna skall innehålla samtliga

obligatoriska bokföringsuppgifter (se 2 § andra stycket 1, 4 § samt 5 §

första och andra styckena bokföringslagen).

Kravet på åtkomst kommer till uttryck i bl.a. arkiveringsföreskrifterna.

Dessa innebär bl.a. att allt räkenskapsmaterial skall arkiveras inom landet

i ordnat skick och på betryggande sätt. Om material i vanlig läsbar form

mikrofilmas eller kopieras till annat material, skall kopiorna ordnas så att

bokförda uppgifter lätt kan återfinnas (se 22 § bokföringslagen).

Kravet på bevarande innebär att allt räkenskapsmaterial skall bevaras

säkert och att registrerade bokföringsuppgifter skall vara beständiga.

Bokföringen skall sålunda ske på varaktigt sätt i ett betryggande system

och bokförda uppgifter får inte utplånas eller göras oläsliga (se 6 § första

stycket bokföringslagen). Vidare skall verifikationerna förvaras på

betryggande sätt och de skall på varaktigt sätt vara försedda med vissa i

lagen angivna uppgifter (se 5 § andra och fjärde styckena). Maskinläsbart

räkenskapsmaterial och material i mikroformat får användas endast om

det är säkerställt att registreringarna är varaktiga och att materialet

bevaras på betryggande sätt (se 10 § tredje stycket). Slutligen finns det

anledning att peka på de tidigare nämnda arkiveringsreglerna, som kräver

att allt räkenskapsmaterial bevaras i ordnat skick och på betryggande sätt

i minst tio år (se 22 § första stycket bokföringslagen).

Skälen för regeringens bedömning: Vi har ovan redogjort för vår

uppfattning att bestämmelserna om löpande bokföring bör utformas så att

de först och främst kan tillgodose de skyddsintressen som företagets

borgenärer, ägare, medlemmar eller anställda samt det allmänna kan ha.

För att detta skall vara möjligt är det nödvändigt att skapa regler vilka ger

den löpande bokföringen en viss gemensam struktur. Den löpande

bokföringen bör sålunda ha en sådan förutbestämd uppbyggnad att en

utomstående granskare kan förstå dess innebörd utan förkunskaper om

den specifika verksamheten. Det bör vidare ställas krav på att

bokföringen finns åtkomlig under en viss tid efter de affärshändelser som

den skall spegla. Det bör slutligen krävas att bokföringen sker i sådana

former och på ett sådant medium att dess informationsvärde förblir

oförändrat under hela bevarandetiden.

De nuvarande bestämmelserna om löpande bokföring i bokförings-

lagen bygger bl.a. på kriterierna samband, fullständighet, åtkomst och

bevarande. Vi anser att lagen även i fortsättningen måste vara utformad

så att dessa grundläggande krav kan tillgodoses. Lagen bör därför ställa

krav på bokföringssystem som utvisar samtliga bokföringstransaktioner

och innefattar en fullständig verifieringskedja från affärshändelse till

årsbokslut/årsredovisning.

Enligt vår mening bör alltså de allmänna kraven på redovisningen även

fortsättningsvis sammanfattas i begreppen samband, fullständighet,

åtkomst och bevarande. Häri ligger också att redovisningen måste

utformas så att den alltid kan tillhandahålla tillförlitlig information om

företagets förhållanden.

7.2.3 En anpassning till modern teknik

Regeringens förslag: Den bokföringsskyldige skall ges möjlighet att

fullgöra bokföringsskyldigheten med modern teknik.

Förslaget i promemorian 1: Överensstämmer med regeringens.

Remissinstanserna: De stora flertalet remissinstanser har tillstyrkt

förslaget eller har inte haft några invändningar mot förslaget. Ekobrotts-

myndigheten har dock ansett att det i alltför stor utsträckning tillgodoser

företagens önskemål om förenklingar och att detta har fått gå ut över det

allmännas och andras intresse av kontroll.

Bakgrund: Enligt uttalanden i förarbetena till bokföringslagen skulle

bokföringsarbetet även efter bokföringslagens tillkomst bygga på att

grundläggande uppgifter fördes in i böcker och annat räkenskapsmaterial.

Vidare borde de traditionella huvudinslagen i bokföringsarbetet

verifikationshantering, kronologisk bokföring, systematisk bokföring,

upprättande av årsbokslut och arkivering alltjämt läggas till grund för

bokföringsskyldigheten (se prop. 1975:104 s. 148). Både av lagen och av

förarbetena framgår visserligen att också maskinläsbart material i viss

utsträckning kan komma till användning i bokföringen. Väsentligen

bygger emellertid bokföringslagen på en äldre teknik.

Skälen för regeringens förslag: Under de decennier som har gått

sedan bokföringslagen trädde i kraft har utvecklingen inom informations-

teknologin i grunden förändrat förutsättningarna för bokföringsarbetet.

Gamla rutiner har ibland ersatts med elektroniska operationer där

informationen har frikopplats från traditionella medier. Numera

förekommer det endast i undantagsfall manuell bokföring på papper.

Utvecklingen har gått mot bokföringssystem där transaktioner överförs

och bearbetas elektroniskt.

Den reglering som avsågs i förarbetena till bokföringslagen, byggd på

böcker och andra (fysiska) informationsbärare, har mot den bakgrunden

kommit att framstå som alltmera föråldrad och kan lätt leda tanken fel.

Den datorbaserade redovisningen som i verkligheten har kommit att bli

det normala beskrivs i lagen närmast som ett särfall. Den bristande

samstämmigheten mellan lagens regler om hur bokföringen skall ske och

faktiskt förekommande bokföringsteknik har medverkat till att det är

oklart vad som utgör god redovisningssed på IT-området.

En del av bokföringslagens formella krav kan vidare hindra en

bokföringsskyldig att ta tillvara de möjligheter som den tekniska

utvecklingen har skapat. Det gäller bl.a. den s.k. varannanlänksprincipen

(se avsnitt 13.1.3).

Vi anser därför att regelverket rörande löpande bokföring måste

moderniseras och anpassas till modern teknik.

Denna modernisering måste emellertid ske på ett sådant sätt att lagen

fortfarande kan tillgodose de skyddsintressen som borgenärerna, det

allmänna och företagets ägare eller medlemmar har. En rationell bok-

föringshantering med modern teknik måste alltså förenas med sådana

grundläggande bokföringsprinciper som t.ex. samband, åtkomst och

bevarande. Till de avvägningar som vi har gjort i dessa avseenden åter-

kommer vi i följande avsnitt (se främst avsnitten 12 och 13). Vi vill

emellertid redan här betona att det med vårt förslag kommer att ställas

samma grundläggande krav på den löpande bokföringen och arkiveringen

oavsett vilken teknik som används vid bokföringen.

7.2.4 En ny ramlag

Regeringens förslag: Den nuvarande bokföringslagen ersätts med en ny

bokföringslag.

Den nya bokföringslagen skall i väsentliga delar utformas som en

ramlag. Den skall ställa samma krav på bokföringen oberoende av vilken

teknik som används när bokföringsskyldigheten fullgörs.

Kommitténs förslag: Överensstämmer väsentligen med regeringens

förslag. Kommitténs förslag till ny bokföringslag har dock i vissa

avseenden en mera utpräglad ramlagskaraktär än regeringens förslag.

Remissinstanserna: De flesta remissinstanserna har tillstyrkt förslaget

eller har inte haft några invändningar mot det. Riksåklagaren har

emellertid uttalat att förslaget inte i tillräcklig omfattning beaktar

samhällets behov av kontrollmöjligheter. Statsåklagaren för speciella

mål har hävdat att de föreslagna reglerna inte torde kunna ligga till grund

för utdömande av ansvar för bokföringsbrott.

Förslaget i promemorian 1: Överensstämmer med regeringens

förslag.

Remissinstanserna: Flertalet remissinstanser har inte haft några

invändningar mot förslaget. Ekobrottsmyndigheten har dock riktat stark

kritik mot förslaget.

Skälen för regeringens förslag: De ändringar i dagens regelverk som

bl.a. den tekniska utvecklingen föranleder blir så omfattande att den nu-

varande bokföringslagen lämpligen bör ersättas med en ny bokföringslag.

Enligt vår mening måste en utgångspunkt vid utformningen av den nya

lagen vara att samma krav skall ställas på bokföringens kvalitet vare sig

bokföringen sker manuellt eller är datorbaserad. Lagen bör därför inte ut-

formas så att den ger intryck av att det är en manuell bokföring som be-

skrivs. Lika lite bör den inriktas på en högt utvecklad datorbaserad

bokföring.

Vi anser vidare att det är nödvändigt att utforma också den nya lagen

som en ramlag. En detaljreglering skulle kräva ett stort antal

bestämmelser för att reglera olika i praktiken förekommande alternativ,

t.ex. särskilda regler för manuell bokföring respektive datorbaserad

bokföring. Det skulle göra lagen svåröverskådlig. Reglerna skulle snabbt

bli föråldrade och utvecklingen på området skulle hämmas. Lagreglerna

om företagens löpande bokföring och räkenskapsmaterialets arkivering

bör i stället utformas med en tydligare betoning av de ändamål som

bokföringen skall tillgodose och de kvalitativa krav som den bör

uppfylla. Lagen bör framför allt innehålla vissa övergripande principer,

såsom att den bokföringsskyldige skall kunna presentera bokförings-

uppgifterna på visst sätt och att alla handlingar, oavsett om de utgörs av

traditionella pappersdokument eller maskinläsbart medium, måste vara

varaktiga och lätt åtkomliga under hela arkiveringstiden. Dessa regler bör

sedan fyllas ut med de kompletterande normer som successivt kan

utvecklas inom ramen för god redovisningssed.

De fördelar som kan uppnås genom generella och övergripande

bestämmelser måste emellertid vägas mot de kontrollbehov som

bokföringens intressenter, däribland det allmänna, har. Det är såsom

har uttalats från åklagarhåll nödvändigt att säkerställa att utredning av

ekonomisk brottslighet kan ske på ett effektivt sätt. För ekobrotts-

bekämpningen är det av central betydelse att företagens bokföring är

upprättad enligt allmänt accepterade regler. En författningsreglering ger

tydligare signaler om de krav som samhället i detta hänseende ställer på

företagen och det blir också lättare att bedöma om kraven är uppfyllda.

Det är också angeläget att normsystemet utformas så att adekvata

sanktioner kan användas mot dem som försummar bokförings-

skyldigheten. Den som inte iakttar bokföringsskyldigheten kan i dag i

viss utsträckning dömas för bokföringsbrott enligt 11 kap. 5 §

brottsbalken. Det finns olika uppfattningar om huruvida bokföringsbrott

kan föreligga också vid överträdelser av normer som inte är reglerade i

författning utan enbart kommer till uttryck i god redovisningssed (se

SOU 1996:30 s. 129 och Petter[REDACTED_EFTERNAMN], Bokföringsbrott och legalitet,

Svensk Juristtidning 1/99). Enligt vår mening talar övervägande skäl för

att också överträdelser av icke författningsreglerad men på annat sätt

dokumenterad god redovisningssed kan leda till ansvar för bokförings-

brott, under förutsättning att överträdelsen i det enskilda fallet får till

följd att rörelsens förlopp, resultat och ställning inte kan i huvudsak

bedömas (jfr även Lagrådets uttalande, bilaga 11). Enbart behovet av att

vidmakthålla straffrättsliga sanktioner gör det därför inte absolut

nödvändigt att ta in alla redovisningsnormer i lag eller annan författning.

Icke desto mindre utgör bokföringsreglernas samband med bestäm-

melserna om bokföringsbrott ett starkt argument för att precisera reglerna

i författning. Det gäller särskilt som det från rättssäkerhetssynpunkt är

angeläget att straffsanktionerade regler har en hög grad av klarhet och

tydlighet, något som man vanligen bäst åstadkommer om reglerna

preciseras i lag eller annan författning.

Vi anser därför att det i åtskilliga avseenden bör ställas mer precisa

krav på bokföringens utformning än vad kommittén har föreslagit.

Sammanfattningsvis är det vår uppfattning att en ny bokföringslag bör

ha karaktären av ramlag. Lagen bör framför allt innehålla den generella

normeringen på bokföringsområdet. Den generella normeringen måste

emellertid i vissa centrala avseenden kompletteras med lagbestämmelser

av mera detaljerad karaktär. Vi återkommer till detta i följande avsnitt.

8 Kretsen av bokföringsskyldiga

8.1 Allmänna utgångspunkter

Regeringens bedömning: Alla bokföringsskyldiga bör, så långt det är

möjligt, omfattas av gemensamma bokföringsregler. Intresset av

enhetlighet får dock inte förhindra sådana särbestämmelser som är

nödvändiga med hänsyn till ett företags juridiska form, omfattningen på

den bedrivna verksamheten eller andra förhållanden. Reglerna bör inte

heller vara så generella att de träffar andra kategorier än dem för vilka

det finns ett allmänt intresse av att bokföring sker.

Bedömningen i promemorian 1: Överensstämmer med regeringens.

Remissinstanserna: Remissinstanserna har genomgående varit

positiva till promemorians bedömning.

Bakgrund m.m.: Enligt 1 § bokföringslagen är näringsidkare bok-

föringsskyldiga. Begreppet näringsidkare skall enligt förarbetena till

lagen (se prop. 1975:104 s. 203 f.) fattas i vidsträckt mening. Det

omfattar sålunda varje fysisk eller juridisk person som yrkesmässigt

driver verksamhet av ekonomisk art. Viss näringsverksamhet är dock

undantagen från bokföringsskyldighet. Bokföringslagen gäller sålunda

inte för enskilda jordbrukare (som i stället har att tillämpa jordbruks-

bokföringslagen). Den gäller inte heller för enskilda personer, dödsbon

eller ideella föreningar som bedriver näring i form av uthyrningsverk-

samhet av viss mindre omfattning.

Vissa juridiska personer är bokföringsskyldiga oavsett om de bedriver

näringsverksamhet eller ej. Detta gäller samtliga aktiebolag, handels-

bolag och ekonomiska föreningar samt europeiska ekonomiska intresse-

grupperingar som har sitt säte i Sverige.

I vilka fall stiftelser är bokföringsskyldiga regleras i stiftelselagen

(1994:1220) och lagen (1967:531) om tryggande av pensionsutfästelse

m.m. (tryggandelagen). Reglerna innebär att stiftelser med tillgångar

överskridande visst gränsvärde samt vissa särskilda slag av stiftelser är

bokföringsskyldiga.

 Skälen för regeringens bedömning: Den nuvarande lagstiftningen

brister på flera punkter i överskådlighet. Det beror inte minst på att

regelverket är spritt på olika lagar. Men det sammanhänger också med att

kriterierna för när bokföringsskyldighet inträder ger upphov till en del

gränsdragningssvårigheter. Ett exempel på det sista är innebörden i

begreppet näringsverksamhet .

En utgångspunkt vid utformningen av bokföringsreglerna bör enligt

vår mening vara att bestämmelserna skall vara enhetliga och generella.

Enhetliga och generella regler leder till ökad överskådlighet och under-

lättar tillämpningen. Gränsdragningar som leder till tveksamhet om

huruvida bokföringsskyldighet verkligen föreligger bör så långt möjligt

undvikas. Det finns därför, såsom kommittén har framhållit, mycket som

talar för att samma regelsystem bör gälla för alla slag av verksamhet,

oavsett vilken omfattning eller inriktning verksamheten i det enskilda

fallet har eller vilken juridisk form den bedrivs i.

Fördelarna med en enhetlig lagstiftning måste emellertid vägas mot

andra omständigheter. Det är inte rimligt att företagen åläggs en mera

omfattande bokföringsskyldighet än som är motiverat utifrån de intressen

som bokföringen skall tillgodose. Hänsyn måste tas till att behovet av en

fullt utvecklad redovisning ofta är mindre ju mindre företaget är. De

mindre företagen bör inte tvingas att följa regler som framstår som

besvärliga och byråkratiska och som medför omotiverade kostnader för

dem. Å andra sidan är det uppenbart att de enklare regler som kan vara

tillräckliga för ett litet företag oftast inte är betryggande såvitt gäller

särskilt stora företag eller företag som har ett särskilt samhällsintresse,

t.ex. vissa finansiella företag. Även de särdrag som olika associa-

tionsformer uppvisar och andra förhållanden kan motivera olika slag av

särregler.

Olika intressen måste alltså vägas mot varandra. Såsom framgår av det

följande har vi vid denna avvägning stannat för att förorda mindre

ingripande ändringar i nuvarande regler än kommittén har föreslagit.

Våra förslag innebär dock, liksom kommitténs, en utvidgning av

kretsen av bokföringsskyldiga. För att detta i enskilda fall inte skall få

olämpliga konsekvenser finns det anledning att överväga gränserna för

det straffbara området när det gäller bokföringsbrott. De övervägandena

kommer dock att göras i annat sammanhang. Vi återkommer till det i

avsnitt 18.

8.2 Fysiska personer och dödsbon

Regeringens förslag: Fysiska personer och dödsbon skall vara

bokföringsskyldiga endast om de bedriver näringsverksamhet. Uthyrning

av fastighet som enligt 5 § kommunalskattelagen (1928:370) räknas som

privatbostadsfastighet skall dock aldrig anses utgöra näringsverksamhet.

Ägande eller brukande av en fastighet som enligt 5 § kommunal-

skattelagen (1928:370) är taxerad som näringsfastighet skall alltid anses

som näringsverksamhet.

Förslagen i kommitténs betänkande och i promemorian 1:

Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: De flesta remissinstanserna har tillstyrkt

kommitténs förslag eller har inte haft något att invända. Kammarrätten i

Stockholm har dock kritiserat förslaget i den del det avser bokföring av

uthyrningsverksamhet. Sveriges Fastighetsägareförbund har förordat att

nuvarande regler om bokföring av uthyrningsverksamhet bibehålls.

Bakgrund m.m.:

Bokföringsskyldighet

Som tidigare har nämnts är huvudregeln att bokföringsskyldighet inträder

när en fysisk person yrkesmässigt bedriver verksamhet av ekonomisk art.

Fysiska personer och dödsbon som hyr ut en byggnad eller en del av en

byggnad är dock bokföringsskyldiga på grund av detta endast om verk-

samheten är att anse som hotell- eller pensionatsrörelse eller omfattar

mer än två lägenheter som regelmässigt hyrs ut och inte utgör del av egen

bostad. Till följd av bestämmelsen faller bl.a. uthyrning av enstaka en-

och tvåfamiljsfastigheter och affärslokaler utanför bokföringsreglernas

tillämpningsområde. Om mer än två lägenheter hyrs ut, saknar ändamålet

med uthyrningen betydelse för frågan om bokföringsskyldighet. Vid

sådan uthyrning föreligger därför alltid bokföringsskyldighet, oavsett om

uthyrningen sker för stadigvarande bostadsändamål eller för närings-

eller fritidsändamål (se 1 § andra stycket bokföringslagen).

Som skäl för att undanta uthyrningsverksamhet av mindre omfattning

från bokföringsskyldigheten hänvisades i förarbetena till bokföringslagen

bl.a. till det förhållandet att inkomst av annan fastighet taxerades enligt

den s.k. kontantprincipen. Det innebär att intäkter och kostnader tas upp

det år de betalas i stället för det år de intjänats eller uppstått (det senare

brukar benämnas redovisning enligt bokföringsmässiga grunder). En

bokföringsskyldighet med krav på redovisning enligt bokföringsmässiga

grunder kombinerad med ett skattesystem baserat på kontantprincipen

ansågs kunna medföra betydande praktiska svårigheter både för den

bokföringsskyldige vid upprättandet av deklarationen och för taxerings-

myndigheten vid granskningen av denna. Det föreslogs därför att endast

sådan uthyrningsverksamhet som var att hänföra till hotell- eller

pensionatsrörelse skulle omfattas av bokföringsskyldigheten (se SOU

1973:57 s. 79 f.).

Gränsdragningen mellan bokföringspliktig och icke bokföringspliktig

uthyrningsverksamhet skiljer sig härigenom från den gränsdragning som

nu gäller inom skatterätten i fråga om vad som utgör näringsfastighet

respektive privatbostadsfastighet. Som privatbostadsfastighet avses enligt

5 § kommunalskattelagen (1928:370) i huvudsak småhus som utgör

privatbostad samt tomtmark som är avsedd att bebyggas med privat-

bostad. Med privatbostad avses normalt småhus som till övervägande del

används eller är avsedda att användas för permanent boende eller som

fritidsbostad åt ägaren eller åt någon som är att anse som närstående till

denne.

Fastigheter som inte räknas som privatbostadsfastigheter utgör

näringsfastigheter. Det innebär bl.a. att samtliga fastigheter som ägs av

juridiska personer samt en- och tvåfamiljsfastigheter, som inte till någon

del används eller är avsedda att användas av ägaren eller dennes

närstående, utgör näringsfastigheter.

Skälen för regeringens förslag:

Fysiska personer och dödsbon bör vara bokföringsskyldiga endast om de

bedriver näringsverksamhet

Som vi har uttalat ovan bör bokföringsskyldigheten inte göras mer

omfattande än som är motiverat med hänsyn till de intressen som

bokföringen skall tillgodose.

Mot den bakgrunden är det naturligt att bokföringsskyldigheten inte

bör omfatta fysiska personer och dödsbon annat än om de bedriver

näringsverksamhet. Bedriver de å andra sidan näringsverksamhet, talar

framför allt olika slag av borgenärsskyddsaspekter för att lagstiftaren bör

ställa krav på bokföring.

Bland borgenärerna intar staten, såsom skatteborgenär, en särställning.

För staten är det av särskild vikt att det finns en bokföring som kan ligga

till grund för beskattningen av näringsverksamheten. Det kan rentav

hävdas att bokföringens främsta funktion i många små och enskilt

bedrivna näringsverksamheter är att tjäna som underlag för taxeringen,

medan det allmänna borgenärsintresset av bokföring i sådana verksam-

heter är mindre påtagligt. Enligt vår mening gör sig emellertid det

allmänna borgenärsintresset gällande i stort sett i all näringsverksamhet,

också den som är av mindre omfattning, och är i sig ett tillräckligt motiv

för att låta bokföringsskyldigheten omfatta alla näringsidkare.

Vi anser därför att det saknas anledning att frångå nuvarande regler om

när fysiska personer och dödsbon skall vara bokföringsskyldiga. Som vi

strax återkommer till föreslår vi emellertid en mindre förändring vad

gäller bokföringsskyldigheten vid uthyrning av fastighet.

Uthyrningsverksamhet

Bokföringslagens avgränsning av bokföringsskyldighet för uthyrnings-

verksamhet sammanfaller inte med den avgränsning som görs i

skattelagstiftningen beträffande vad som är inkomst av näringsfastighet

och vad som är inkomst av privatbostadsfastighet. Detta är enligt vår

mening inte ändamålsenligt, särskilt som beräkningen av inkomst av

näringsfastighet numera sker enligt bokföringsmässiga grunder. Det talar

för att bokföringsskyldigheten bör anpassas till vad som gäller i fråga om

taxering.

Sveriges Fastighetsägareförbund har ansett att en sådan anpassning

skulle föra för långt. Vi vill för vår del påpeka att anpassningen enbart

berör en mindre krets av fastighetsägare och att den inte heller för dessa

torde medföra något egentligt merarbete; den skattemässiga inkomst-

beräkningen måste ändå ske enligt bokföringsmässiga grunder och

fastighetsägaren måste redan i dag föra något slag av räkenskaper. Det

förhållande att såsom Kammarrätten i Stockholm har påpekat

anpassningen skulle innebära att begreppet näringsverksamhet i

bokföringssammanhang får en något annorlunda innebörd än det hittills

har haft utgör enligt vår uppfattning inte skäl att avstå från en reform.

Vi föreslår därför att verksamhet som består i uthyrning av fastighet

som enligt 5 § kommunalskattelagen är att anse som näringsfastighet

alltid skall medföra bokföringsskyldighet. Verksamhet som består i

uthyrning av privatbostadsfastighet bör däremot inte om verksamheten

inte är av sådan omfattning att den föranleder omklassificering av

fastigheten till näringsfastighet föranleda bokföringsskyldighet.

8.3 Jordbrukare

Regeringens förslag: Jordbruksbokföringslagen (1979:141) upphävs.

Bokföringsskyldigheten för den som äger eller brukar en jordbruks-

fastighet skall i stället regleras i den nya bokföringslagen.

Särskilda bestämmelser som underlättar värdering av djur i enskilt

bedriven jordbruksverksamhet tas in i årsredovisningslagen.

Förslagen i kommitténs betänkande och i promemorian 1:

Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Remissinstanserna har i allmänhet inte haft något

att invända mot kommitténs förslag. Lantbrukarnas Riksförbund har

dock ifrågasatt om jordbrukare bör omfattas av en straffsanktionerad

bokföringsplikt. Förbundet har ansett att enskilda näringsidkare enbart

bör vara skyldiga att föra räkenskaper för beskattningsändamål (se vidare

avsnitt 10.2). LRF Konsult har uttalat att, om inte begärda förenklingar i

bokföringsreglerna genomförs, jordbruksbokföringslagen bör fortsätta

gälla för jordbrukare.

Bakgrund: Som tidigare har nämnts gäller inte bokföringslagen för

den som är skyldig att föra räkenskaper enligt jordbruksbokföringslagen,

dvs. för enskilda personer och dödsbon som äger eller brukar en jord-

bruksfastighet. Om ett jordbruk däremot drivs av t.ex. ett aktiebolag eller

ett handelsbolag, omfattas verksamheten av reglerna i bokföringslagen.

Reglerna i jordbruksbokföringslagen är uppbyggda i huvudsak enligt

samma mönster som bokföringslagens regler. Syftet med jordbruks-

bokföringslagens regler är emellertid mera begränsat, nämligen att skapa

underlag för taxeringen av jordbruksverksamheten. I 1 § sägs sålunda att

enskild person och dödsbo som driver eller brukar jordbruksfastighet är

skyldig att som underlag för taxeringen föra räkenskaper för inkomsten

från fastigheten enligt bestämmelserna i lagen. Skyldigheten att föra

räkenskaper enligt jordbruksbokföringslagen är inte straffsanktionerad.

Ansvar för bokföringsbrott kan alltså inte ådömas.

Inkomst av jord- och skogsbruk hänförs till inkomstslaget närings-

verksamhet. Sådan inkomst skall enligt 24 § kommunalskattelagen

beräknas enligt bokföringsmässiga grunder. Fram till år 1972 fanns

emellertid en möjlighet att redovisa inkomst av jordbruksfastighet enligt

kontantmetoden.

I det utredningsbetänkande som låg till grund för bokföringslagen före-

slogs att bokföringsskyldigheten skulle omfatta även jordbrukarna. Som

skäl för detta åberopades att hänsynen till beskattningen för med sig krav

på att alla rörelseidkare skall föra räkenskaper eftersom varje

rörelseidkare, även jordbrukare, skall taxeras efter bokföringsmässiga

grunder (se SOU 1973:57 s. 77 f). Remissinstanserna hade ingen invänd-

ning mot utredningens förslag. Däremot framfördes önskemål om

förenklade regler för mindre jordbruk och andra mindre rörelser. Dessa

önskemål tillgodosågs genom att enskilda näringsidkare med begränsad

verksamhet undantogs från kravet på att upprätta årsbokslut. Trots detta

undantogs jordbrukarna från bokföringslagens tillämpningsområde. Som

skäl åberopades bl.a. det förhållandet att den då nyligen beslutade

skattereformen ännu inte hade trätt i kraft fullt ut och att bokförings-

plikten för jordbrukare därmed inte kunde anses ligga på den nivå som

gällde för näringsidkare i allmänhet (se prop. 1975:104 s. 138 f., bet. LU

1975/76:15 s. 22 och prop. 1978/79:44 s. 98 f.).

Jordbruksbokföringslagen föregicks av en särskild utredning (se Ds B

1977:8). Utredningen ifrågasatte i och för sig behovet av en särskild

bokföringslag för jordbrukare med hänsyn bl.a. till att riksdagen hade

undantagit mindre näringsidkare från skyldigheten att upprätta

årsbokslut. Emellertid pekade utredningen på vissa speciella förhållanden

inom jordbruket, t.ex. de regler som i beskattningshänseende gäller i

fråga om djur i jordbruk. Det avgörande skälet för en särskild

bokföringslag för jordbrukare var dock, enligt utredningen, att

räkenskaperna uteslutande var avsedda som underlag för taxeringen och

att jordbrukarnas bokföringsskyldighet inte skulle medföra de civil-

rättsliga verkningar som följde av bokföringslagen (se prop. 1978/79:44

s. 103). Samma synsätt återkom i senare led av förarbetena till lagen (se

prop. 1978/79:44 s. 31).

Skälen för regeringens förslag:

Jordbrukares bokföringsskyldighet

Som vi tidigare har framhållit finns det mycket som talar för ett enhetligt

regelsystem som gäller för all näringsverksamhet, oavsett verksamhetens

art och omfattning. För ett sådant system talar bl.a. att man undgår prob-

lemet med att fastställa vilken art en viss verksamhet har, något som i det

enskilda fallet kan vara förenat med svårigheter. Så kan t.ex. djur-

uppfödning i det ena fallet vara en del av eller en binäring till traditionellt

jordbruk och i det andra fallet mera ha industriell karaktär. Enligt vår

mening gör sig dessutom de intressen som ligger bakom bokförings-

reglerna normalt gällande med samma styrka oavsett vilken art verksam-

heten har.

Jordbruksverksamhet kan inte längre på något avgörande sätt anses

skilja sig från andra former av näringsverksamhet. Visserligen torde

jordbruksföretag ofta präglas av att de har en förhållandevis begränsad

omfattning. Detta gäller emellertid för många slag av verksamheter och

utgör knappast något skäl för att ha särskilda bokföringsregler för

gruppen enskilda jordbrukare. Enligt vår uppfattning bör därför enskilda

jordbrukare omfattas av samma bokföringsskyldighet som andra enskilda

näringsidkare. En remissinstans har ansett att jordbrukares bok-

föringsskyldighet i vart fall inte bör vara straffsanktionerad. Såsom vi

återkommer till i avsnitt 18 anser vi inte att det finns skäl att göra något

sådant undantag. Vi avser dock att i ett senare sammanhang se över

frågan om gränserna för det straffbara området när det gäller

bokföringsbrott. En sådan översyn bör givetvis kunna få betydelse även i

fråga om jordbrukare.

Jordbruksbokföringslagen bör alltså upphävas och den nya bokförings-

lagen utformas så att dess regler omfattar även enskilda jordbrukare.

Särregler för jordbrukare?

Såväl jordbruk som skogsbruk uppvisar flera särdrag som det kan finnas

behov av att ta hänsyn till vid redovisningen. Som regel kan emellertid

sådana särdrag beaktas inom ramen för befintliga regler. Exempelvis får,

enligt 3 kap. 4 § tredje stycket årsredovisningslagen, i årsredovisningen

tas upp andra poster än de som finns upptagna i lagens uppställ-

ningsformer, om posternas innehåll inte täcks av uppställningsformerna.

I ett avseende är det dock enligt vår uppfattning lämpligt med en viss

särreglering för enskilda jordbrukare. Detta gäller redovisningen av djur i

jordbruksverksamheten. En tillämpning av allmänna redovisnings-

principer leder till att djur ibland är att klassificera som anläggnings-

tillgångar och i andra fall som omsättningstillgångar (jfr 4 kap. 1 §

årsredovisningslagen). I praktiken kan den gränsdragningen vara svår att

göra. I jordbruksbokföringslagen finns därför en bestämmelse om att djur

som ingår i en enskilt bedriven jordbruksverksamhet alltid skall

klassificeras som omsättningstillgångar. En liknande klassificeringsregel

bör införas i årsredovisningslagen. Bestämmelsen bör emellertid inte

vara tvingande. En sådan ordning medför att jordbrukaren får möjlighet

att klassificera djuren på det sätt som framstår som mest ändamålsenligt

från ett företagsekonomiskt perspektiv. I jordbruksbokföringslagen finns

också en till skattereglerna knuten regel om att djur i enskilt bedriven

jordbruksverksamhet inte får tas upp till ett lägre värde än som

överensstämmer med de vid taxeringen gällande lägsta värdena. Enligt

regeringens nyligen lagda förslag till ny inkomstskattelag skall värdet i

skattesammanhang sättas till 85 procent av produktionskostnaden.

Motsvarande värderingsprincip bör av förenklingsskäl vara möjlig att

använda i redovisningssammanhang.

En remissinstans har framfört önskemål om att den nyss angivna

klassificeringsregeln bör få tillämpas även av aktiebolag som bedriver

jordbruk. Att låta även aktiebolag redovisa djur som omsättnings-

tillgångar, oavsett avsikten med innehavet, skulle emellertid strida mot

EG:s redovisningsdirektiv.

8.4 Juridiska personer

8.4.1 Huvudregeln; aktiebolag, ekonomiska föreningar m.m.

Regeringens förslag: Juridiska personer skall som huvudregel vara

bokföringsskyldiga även om de inte bedriver näringsverksamhet.

Huvudregeln skall omfatta bl.a. alla handelsbolag, aktiebolag och

ekonomiska föreningar.

Kommitténs förslag: Kommittén har föreslagit att samtliga juridiska

personer utom dödsbon skall vara bokföringsskyldiga även om de inte

bedriver näringsverksamhet.

Remissinstanserna: De flesta remissinstanser har inte haft några

invändningar mot kommitténs förslag. Flera remissinstanser har

emellertid menat att små ideella föreningar inte bör omfattas av en

ovillkorlig bokföringsskyldighet.

Förslaget i promemorian 1: Överensstämmer med regeringens.

Remissinstanserna: Ingen av de remissinstanser som har yttrat sig

över promemorians förslag har haft några invändningar i denna del.

Bakgrund: Enligt 1 § bokföringslagen är samtliga aktiebolag, handels-

bolag, ekonomiska föreningar och sådana europeiska ekonomiska

intressegrupperingar som har sitt säte i Sverige bokföringsskyldiga

oavsett om de bedriver näringsverksamhet eller inte. Flertalet övriga

juridiska personer är bokföringsskyldiga endast om de bedriver

näringsverksamhet. Särskilda regler gäller dock bl.a. för stiftelser.

Skälen för regeringens förslag: Näringsdrivande juridiska personer

bör givetvis, likaväl som näringsdrivande fysiska personer, alltid vara

bokföringsskyldiga.

Det finns mycket som talar för att vissa slag av juridiska personer

alltid bör vara bokföringsskyldiga, dvs. även om de inte bedriver någon

näringsverksamhet.

De särskilda borgenärsskyddsaspekter som gör sig gällande i fråga om

sådana associationer som drivs utan personligt ansvar för delägarna eller

medlemmarna talar starkt för att dessa associationer bör vara bokförings-

pliktiga också om de undantagsvis inte bedriver näringsverksamhet. För

aktiebolag och ekonomiska föreningar och liknande associationer finns

det särskilda regler till skydd för borgenärerna. Dessa regler bygger på

att det i associationen skall finnas ett visst bundet eget kapital. För att

sådana regler skall kunna tillämpas måste associationens ställning och

resultat löpande kunna beräknas, något som i sin tur förutsätter att det

finns en bokföring. Både aktiebolag och ekonomiska föreningar

kännetecknas dessutom av att delägarna eller medlemmarna har ställt ett

kapital till associationens förfogande, samtidigt som de ofta saknar en

direkt och löpande insyn i associationens verksamhet. Bokföringen kan

här bidra till att skydda delägarnas och medlemmarnas intressen.

Aktiebolag och ekonomiska föreningar bör mot den här bakgrunden utan

undantag vara bokföringspliktiga. Detsamma bör gälla särskilda asso-

ciationsformer, inriktade på finansiell verksamhet, t.ex. sparbanker och

ömsesidiga försäkringsföretag.

Att en sådan generell bokföringsskyldighet bör föreligga också i fråga

om handelsbolag är naturligt redan med hänsyn till att handelsbolag som

sådana skall vara inriktade på näringsverksamhet.

Enligt vår mening finns det anledning att ha bokföringsskyldighet som

huvudregel också beträffande andra slag av associationer. En sådan

huvudregel är naturlig med hänsyn till det skydd som bokföringen kan ge

borgenärerna. Vi vill också i likhet med Riksåklagaren framhålla

bokföringens betydelse för motverkande av och upptäckt av brott.

Frånsett de nyss nämnda associationerna anser vi emellertid att det skulle

vara att gå för långt att ålägga juridiska personer bokföringsskyldighet

oavsett deras art och omfattning. I juridiska personer med okomplicerad

ekonomisk struktur och begränsade tillgångar torde nämligen de intres-

sen som normalt bär upp bokföringsplikten såsom borgenärsintresset

och hänsynen till delägare eller medlemmar inte göra sig gällande med

någon nämnvärd styrka. Ett skäl att likväl ålägga alla juridiska personer

bokföringsskyldighet är att man därigenom undgår en del av de

gränsdragningsproblem som annars uppstår. Det skulle t.ex. inte vara

nödvändigt att i det enskilda fallet ta ställning till om en viss verksamhet

är att anse som näringsverksamhet eller ej. Det skulle inte heller vara

nödvändigt att använda sig av sådana storlekskriterier som annars behövs

för att skilja de minsta juridiska personerna från de större,

bokföringspliktiga. Enligt vår mening väger argument av detta slag ändå

inte så tungt att de ger anledning att ålägga juridiska personer en

bokföringsskyldighet som i det enskilda fallet kan uppfattas som onödigt

besvärlig eller kostsam.

Som vi återkommer till i följande avsnitt bör det därför göras vissa

undantag från den föreslagna huvudregeln om bokföringsskyldighet för

juridiska personer, undantag som medför att ideella föreningar, regist-

rerade trossamfund, samfälligheter och stiftelser med begränsade till-

gångar undantas från bokföringsskyldighet.

8.4.2 Ideella föreningar och samfällighetsföreningar

Regeringens förslag: Ideella föreningar och samfällighetsföreningar,

som inte bedriver näringsverksamhet eller är moderföretag, skall vara

bokföringsskyldiga först från och med ingången av det kalenderår då

marknadsvärdet av tillgångarna översteg ett gränsbelopp motsvarande

trettio prisbasbelopp. Bokföringsskyldigheten skall - utom när det gäller

arkivering - upphöra att gälla om tillgångarna vid utgången av de senaste

tre räkenskapsåren har understigit det angivna gränsbeloppet.

Kommitténs förslag: Kommitténs förslag innebär att samtliga ideella

föreningar och samfällighetsföreningar skall vara bokföringsskyldiga.

Remissinstanserna: Flertalet av de remissinstanser som särskilt har

berört frågan har menat att små ideella föreningar inte bör omfattas av

någon bokföringsskyldighet. Bokföringsnämnden har uttalat att en utökad

bokföringsskyldighet för denna grupp inte kan motiveras av ett allmänt

borgenärs- eller kontrollintresse. Bl.a. Kammarrätten i Stockholm,

Föreningen Auktoriserade Revisorer FAR och Svenska Revisorsamfundet

SRS har framfört liknande uppfattningar. Sveriges Frikyrkosamråd m.fl.

har ifrågasatt bokföringsskyldighet för de allra minsta föreningarna och

har pekat på risken för att det blir svårare att rekrytera människor till

bokföringsuppdrag m.m. i föreningarna. Organisationerna har dock tillagt

att föreningar som får statsbidrag alltid bör omfattas av bokförings-

skyldighet.

Förslagen i promemorian 1: Överensstämmer med regeringens

förslag, med den skillnaden att det tillgångsvärde vid vilket en ovillkorlig

bokföringsskyldighet skall inträda föreslogs vara tio prisbasbelopp.

Remissinstanserna: De flesta remissinstanser, däribland Bokförings-

nämnden, Riksidrottsförbundet och IOGT-NTO, har tillstyrkt eller inte

haft några invändningar mot promemorians förslag. Föreningen

Auktoriserade Revisorer FAR har däremot ställt sig tveksam till

förslaget. Konstnärliga och Litterära Yrkesutövares Samarbetsnämnd har

ansett att gränsvärdet bör sättas högre än tio prisbasbelopp. Ekonomi-

styrningsverket har framhållit att marknadsvärdet av den juridiska

personens tillgångar kan vara ett svårhanterligt instrument för att avgöra

om bokföringsskyldighet föreligger.

Bakgrund m.m.: Svensk lag saknar bestämmelser om hur en ideell

förening uppkommer. För att det skall föreligga en ideell förening fordras

enligt rättspraxis att ett antal fysiska eller juridiska personer har träffat

avtal om att samverka för en gemensam målsättning. Den överens-

kommelse som har träffats att samverka för ett gemensamt ändamål skall

formaliseras i stadgar (jfr NJA 1973 s. 341). Stadgarna skall innehålla

föreningens namn och ändamål samt bestämmelser om hur beslut i

föreningens angelägenheter åstadkommes (se NJA 1987 s. 394).

Bestämmelserna i bokföringslagen innebär att en ideell förening är

bokföringsskyldig endast om den utövar näringsverksamhet. Det anses

att bokföringsskyldigheten i så fall omfattar endast själva näringsverk-

samheten och inte annan verksamhet som föreningen bedriver (se prop.

1975:104 s. 204 och Bokföringsnämndens cirkulär C 4/6).

Att bokföringslagen fick detta innehåll berodde bl.a. på bristen på

grundläggande civilrättslig lagreglering för ideella föreningar. Borge-

närsintresset och intresset från det allmännas sida av en bokförings-

skyldighet ansågs inte heller vara särskilt starka. Föredragande statsrådet

ansåg att det i och för sig kunde ifrågasättas om inte de större förening-

arna alltid borde vara bokföringsskyldiga. Bl.a. med hänvisning till att

dessa föreningar ofta bedrev rörelse och således var bokföringsskyldiga

på den grunden fann han dock att övervägande skäl talade mot en

generell bokföringsplikt (se prop. 1975:104 s. 141 f.).

En organisationsform som inte uttryckligen nämns i bokföringslagen är

samfällighetsföreningar. Samfälligheter kan vara av tre slag; marksam-

fälligheter, anläggningssamfälligheter och s.k. rättighetssamfälligheter.

Samfällighetsföreningar som förvaltar marksamfälligheter eller anlägg-

ningssamfälligheter bildas enligt lagen (1973:1150) om förvaltning av

samfälligheter genom att de fastighetsägare som ingår i samfällig-

hetsföreningen vid sammanträde antar stadgar och utser en styrelse. De

viktigaste slagen av rättighetssamfälligheter torde vara jaktvårdsområden

(se lagen [1980:894] om jaktvårdsområden) och fiskevårdsområden (se

lagen [1981:533] om fiskevårdsområden). Jaktvårdsområdesföreningar

och fiskevårdsområdesföreningar bildas genom beslut av länsstyrelsen,

som också fastställer stadgar för föreningen.

Eftersom samfällighetsföreningar inte regleras särskilt i bokförings-

lagen, är de bokföringsskyldiga endast om de driver näringsverksamhet.

Enligt uttalanden från Bokföringsnämnden är samfällighetsföreningar

som förvaltar marksamfälligheter normalt att anse som näringsidkare och

därmed också bokföringsskyldiga. Föreningar som förvaltar villasam-

fälligheter och liknande anläggningssamfälligheter är åtminstone så

länge verksamheten är inriktad på de egna medlemmarna som regel inte

bokföringsskyldiga. Vägföreningar och samfällighetsföreningar som för-

valtar vägsamfälligheter blir att anse som näringsidkare endast om för-

eningen driver ekonomisk verksamhet, t.ex. grusning eller snöskottning

av andra vägar än de samfällda (se Bokföringsnämndens cirkulär C 3/3).

Föreningar som förvaltar de viktigaste slagen av rättighetssamfälligheter,

dvs. jaktvårdsområdesföreningar och fiskevårdsområdesföreningar, dri-

ver som regel inte någon näringsverksamhet och är därmed inte heller

bokföringsskyldiga. I den mån en fiskevårdsområdesförening driver

ekonomisk verksamhet, t.ex. försäljning av fiskekort, kan emellertid

föreningens verksamhet bli att betrakta som näringsverksamhet. Före-

ningen blir då bokföringsskyldig. I så fall skall, enligt Bokförings-

nämnden, bokföringen omfatta all den verksamhet som föreningen be-

driver.

Skälen för regeringens förslag: Som vi tidigare har uttalat bör, som

huvudregel, alla juridiska personer vara bokföringsskyldiga. För detta

talar såväl borgenärsintresset, delägarnas eller medlemmarnas intressen

som samhällets behov av att i efterhand kunna spåra och upptäcka brott.

Dessa intressen utgör skäl för att bokföringsskyldigheten för ideella

föreningar och samfällighetsföreningar inte bör vara begränsad till de fall

då föreningen bedriver näringsverksamhet.

I fråga om de föreningar som bedriver verksamhet i någon större

omfattning eller har mera betydande tillgångar torde en utvidgning av

bokföringsskyldigheten inte heller innebära någon större praktisk för-

ändring. Dessa föreningar torde redan i dag regelmässigt föra räken-

skaper på ett sätt som motsvarar bokföringslagens krav.

Annorlunda förhåller det sig sannolikt med det stora flertalet mindre

föreningar med endast begränsade tillgångar. Som bl.a. Bokförings-

nämnden har framfört väger borgenärsintresset här inte särskilt tungt.

Inte heller skattemyndigheterna torde ha något mera påtagligt intresse av

att mindre föreningar är bokföringsskyldiga. Inte heller medlemmarnas

intresse av bokföring torde vara så stort att det motiverar en generell

bokföringsskyldighet. Det gäller åtminstone i föreningar med liten

omsättning och begränsade tillgångar. Medlemmarna har normalt goda

möjligheter att själva påverka beslut och granska den löpande förvalt-

ningen. I de fall de anser sig ha behov av bokföring kan de själva besluta

om formerna för denna genom stadgebestämmelser eller liknande.

En generell bokföringsskyldighet för juridiska personer skulle visser-

ligen medföra en viss förenkling vid tillämpningen av bokföringsbestäm-

melserna. Såsom kommittén har påpekat skulle det exempelvis inte

längre vara nödvändigt att ta ställning till om den juridiska personen

bedriver näringsverksamhet.

Enligt vår mening bör det emellertid inte fästas avgörande vikt vid

detta. Det nu nämnda gränsdragningsproblemet kommer att finnas kvar

för fysiska personer och dödsbon som föreslås vara bokföringsskyldiga

endast om de bedriver näringsverksamhet. Den förenkling av bestämmel-

serna som en generell bokföringsskyldighet i vissa avseenden skulle

medföra måste också vägas mot det förhållandet att en sådan ordning

avsevärt skulle öka antalet bokföringsskyldiga ideella föreningar och

samfällighetsföreningar. Värdet av kontroll- och insynsmöjligheten i de

allra minsta ideella föreningarna och samfällighetföreningarna torde i de

flesta fall inte uppväga den ökade administrativa bördan och de kostnader

som kan följa med bokföringsplikten.

Det finns också, som några remissinstanser har påpekat, en risk för att

en ökad reglering med åtföljande straffansvar motverkar människors vilja

att åta sig uppdrag i det ideella föreningslivet.

Vid en samlad bedömning anser vi därför att ideella föreningar och

samfällighetsföreningar bör vara bokföringsskyldiga endast om de

bedriver näringsverksamhet eller om tillgångarnas värde uppgår till ett

visst värde.

Ett par remissinstanser har pekat på det särskilda behov av bokföring

som kan finnas i organisationer som tar emot statsbidrag. Enligt vår

mening finns det emellertid inte anledning att ålägga heller denna grupp

av organisationer en generell bokföringsskyldighet; en sådan regel skulle

sannolikt träffa många organisationer där det inte är motiverat med

bokföringsskyldighet. Om staten som bidragsgivare vill ha insyn i

användningen av lämnade bidrag, kan detta åstadkommas genom sär-

skilda överenskommelser eller föreskrifter om redovisning gentemot

staten.

Vad gäller valet av det gränsvärde som skall utlösa bokförings-

skyldighet för en icke-näringsdrivande förening har vi övervägt det

gränsvärde som enligt vårt förslag i avsnitt 8.4.4 bör gälla i stiftelser,

nämligen tillgångar med ett marknadsvärde om tio prisbasbelopp. Det har

bl.a. den fördelen att man uppnår en mera enhetlig reglering. Vi har dock

 bl.a. mot bakgrund av de synpunkter som Konstnärliga och Litterära

Yrkesutövares Samarbetsnämnd har framfört kommit fram till att ett

sådant gränsvärde, om än ändamålsenligt för stiftelser, är onödigt lågt för

föreningar. I en förening kan medlemmarna löpande hålla kontroll över

föreningens förhållanden och ta initiativ till stadgeföreskrifter om

bokföring. Behovet av en lagstadgad bokföringsskyldighet framträder

alltså inte med samma styrka. Vi föreslår därför i stället en regel om att

bokföringsskyldigheten för en förening, som inte bedriver närings-

verksamhet, utlöses först om tillgångarnas värde överstiger trettio

prisbasbelopp, dvs. f.n. cirka en miljon kronor.

En remissinstans har uttalat att en bestämmelse som anknyter

bokföringsskyldigheten till tillgångarnas marknadsvärde kan vara svår att

tillämpa. Vi vill inte heller bestrida att så ibland kan vara fallet, t.ex. då

en förening innehar mer svårvärderade tillgångar. För att åstadkomma en

avgränsning mellan å ena sidan föreningar, där bokföring är motiverad,

och å andra sidan föreningar, som inte bör åläggas bokföringsskyldighet

är det emellertid nödvändigt att använda något slag av gränsvärde. Vi har

övervägt andra slag av gränsvärden, såsom omsättningens storlek, men

har funnit att de troligen skulle leda till ännu större avgränsningsproblem.

Den ordning vi har valt torde alltså vara den bästa. Bestämmelserna bör

dock givetvis utvärderas när de har varit i kraft några år.

Vi anser att det är angeläget att de som arbetar i ideella föreningar

tillförsäkras god information om innebörden i bokföringsskyldigheten.

Särskilda informationsinsatser, inriktade framför allt på ideella före-

ningar, kommer därför att vidtas.

8.4.3 Registrerade trossamfund

Regeringens förslag: Registrerade trossamfund och registrerade organi-

satoriska delar av trossamfund skall vara bokföringsskyldiga enligt

samma principer som skall gälla för ideella föreningar och sam-

fällighetsföreningar.

Kommitténs förslag: Kommittén har föreslagit att samtliga juridiska

personer utom dödsbon skall vara bokföringsskyldiga även om de inte

bedriver näringsverksamhet. Kommittén har dock inte särskilt uttalat sig

om trossamfund.

Remissinstanserna: Svenska kyrkans församlings- och pastorats-

förbund har ansett att Svenska kyrkan bör omfattas av samma regelverk

som andra i samhället. Förbundet har dock också uttalat att det kan finnas

anledning att beakta den särart som kyrkan representerar. Samarbets-

nämnden för statsbidrag till trossamfund SST och Sveriges Frikyrko-

samråd FSR har menat att det inte är motiverat med några särregler för

de fria trossamfunden. Däremot kan det finnas skäl att viss ideell

verksamhet - t.ex. sådan som bedrivs i mycket små församlingar och

ungdomsföreningar - skall undantas från bokföringsskyldighet.

Förslagen i promemorian 1: Överensstämmer med regeringens

förslag.

Remissinstanserna: Promemorians förslag har inte mött några

invändningar. Svenska kyrkans församlings- och pastoratsförbund och

Svenska Kyrkans Centralstyrelse har tillstyrkt förslaget.

Bakgrund: Bland svenska trossamfund har Svenska kyrkan hittills

intagit en särställning. Den är knuten till staten, har en offentligrättslig

ställning och regleras i lag, framför allt kyrkolagen (1992:300). I den

kyrkliga organisationen har församlingen en grundläggande betydelse.

Församlingen är en kyrklig kommun (se 4 kap. 3 § kyrkolagen). För

vården av gemensamma ekonomiska angelägenheter kan flera för-

samlingar tillsammans bilda en kyrklig samfällighet. Också dessa utgör

kyrkliga kommuner (se 4 kap. 9 § kyrkolagen). De församlingar som

regeringen bestämmer ingår i ett stift (se 4 kap. 8 § kyrkolagen).

Församlingarna inom ett stift bildar tillsammans en s.k. stiftssamfällighet

(se 23 kap. 1 § kyrkolagen). Även denna är en kyrklig kommun. Kyrko-

lagen reglerar i detalj hur ledningen för de kyrkliga kommunerna skall

utövas. Kyrkans högsta beslutande organ är kyrkomötet (se 2 kap. 3 §

kyrkolagen). Kyrkomötets verkställande organ är Svenska kyrkans

centralstyrelse (se 29 kap. 6 § kyrkolagen). I 19 kap. kyrkolagen finns

bestämmelser om förande av räkenskaper och om upprättande av

årsbokslut och årsredovisning. Reglerna överensstämmer nära med vad

som tidigare har gällt för de borgerliga kommunerna.

Övriga trossamfund torde i dag som regel vara att anse som ideella

föreningar och för dem gäller därmed samma regler om bokföring och

redovisning som för övriga ideella föreningar.

Under år 1995 fattade riksdagen ett principbeslut om ändrade rela-

tioner mellan staten och Svenska kyrkan (se prop. 1995/96:80, bet.

1995/96:KU12, rskr. 1995/96:84). Därefter har regeringen genom

propositionen 1997/98:49 föreslagit vissa grundlagsändringar för att

möjliggöra genomförandet av principbeslutet. I en senare proposition

(prop. 1997/98:116) har regeringen lagt fram förslag till lagar om

registrerade trossamfund och om Svenska kyrkan. Lagarna har under år

1998 beslutats av riksdagen (lag [1998:1591 om Svenska kyrkan, lag

[1998:1592]om införande av lagen [1998:1592]om Svenska kyrkan

och lag [1998:1593]om trossamfund). Det innebär att Svenska kyrkan

fr.o.m. den 1 januari 2000 kommer att ha en helt ny relation till staten.

Församlingar, stift och samfälligheter kommer därmed att förlora sin

kommunala karaktär och blir i juridiskt hänseende att anse som

privaträttsliga rättssubjekt. I lagen om Svenska kyrkan preciseras

grunderna för kyrkans organisation och verksamhet samt lämnas vissa

bestämmelser om den kyrkliga egendomen. Enligt 3 § i lagen skall

Svenska kyrkan vara ett registrerat trossamfund (se nedan). Försam-

lingar, kyrkliga samfälligheter och stift skall vara registrerade organisa-

toriska delar av Svenska kyrkan. Såväl Svenska kyrkan som de

organisatoriska delarna inom kyrkan skall vara egna juridiska personer.

Genom lagen om trossamfund införs det fr.o.m. den 1 januari 2000 en

ny associationsform, registrerat trossamfund. Dagens fria trossamfund

kan genom att låta registrera sig som trossamfund förvärva den nya

rättsliga formen, som i väsentliga delar påminner om den ideella

föreningen. Inom ett registrerat trossamfund kan det finnas organi-

satoriska delar, motsvarande trossamfundets församlingar. Såväl ett

registrerat trossamfund som dess registrerade organisatoriska delar skall

utgöra egna juridiska personer.

Skälen för regeringens förslag: Ett registrerat trossamfund kommer

framför allt att kännetecknas av att det bedriver religiös verksamhet. Det

kan visserligen antas att verksamheten också kommer att rymma ange-

lägenheter med ekonomisk betydelse. Verksamheten kommer emellertid

inte att vara ekonomiskt inriktad på det sätt som gäller för exempelvis

aktiebolag och ekonomiska föreningar. Den nya associationsformen

kommer i stället att stå de ideella föreningarna nära. Enligt vår mening är

det därför naturligt att bestämmelserna om registrerade trossamfunds

bokföringsskyldighet utformas på samma sätt som motsvarande bestäm-

melser för ideella föreningar. Bokföringsskyldighet bör alltså föreligga

enligt lag när det registrerade trossamfundet har tillgångar på mer än

trettio prisbasbelopp eller när det bedriver något slag av närings-

verksamhet. Som regel torde bestämmelser med den utformningen

tillgodose de behov av bokföring som kan föreligga i fråga om de

registrerade trossamfunden. Registrerade trossamfund med mera be-

tydande tillgångar eller med mera komplexa eller omfattande ekono-

miska förhållanden kommer regelmässigt att bli bokföringsskyldiga.

Detsamma gäller registrerade trossamfund i vilka det ingår något slag av

näringsverksamhet.

I registrerade trossamfund med begränsade förmögenhetstillgångar

torde det däremot som regel inte lika lite som i fråga om ideella före-

ningar med begränsad förmögenhet finnas något allmänt intresse av att

samfundet har en bokföring. Givetvis kan det tänkas att medlemmarna

ändå önskar att sådan bokföring sker. De kan i så fall ta in bestämmelser

om detta i trossamfundets stadgar. Något skäl att i lag ålägga också de

minsta registrerade trossamfunden bokföringsskyldighet finns det

däremot inte.

Det kan möjligen hävdas att det med hänsyn till den lagreglerade redo-

visningstradition som finns inom Svenska kyrkan kunde vara naturligt att

ålägga Svenska kyrkan och dess olika delar en generell bokförings-

skyldighet även i framtiden. Frågan torde ha praktisk betydelse enbart

beträffande de minsta församlingarna inom kyrkan, eftersom såväl

Svenska kyrkan som sådan som stiften och de större församlingarna har

så stora förmögenhetstillgångar att de enligt den prisbasbeloppsregel

som vi har förordat redan på den grunden kommer att vara bokförings-

skyldiga. Enligt vår mening finns det inte anledning att i detta hänseende

behandla Svenska kyrkans församlingar på annat sätt än församlingar i

andra trossamfund. Det bör därför inte föreskrivas någon allmän

bokföringsskyldighet för Svenska kyrkans organisatoriska enheter.

Ingenting hindrar emellertid Svenska kyrkan från att besluta om att det i

normalstadgar e.d. för kyrkans församlingar tas in bestämmelser om

bokföringsskyldighet.

I några hänseenden kan det emellertid med hänsyn till de särskilda

förhållandena inom Svenska kyrkan finnas anledning att ha särregler

för Svenska kyrkan. Vi återkommer till detta i avsnitt 10.3.2.

8.4.4 Stiftelser

Regeringens förslag: Stiftelser skall vara bokföringsskyldiga i huvudsak

i samma utsträckning som tidigare. Det innebär att bokföringsskyldighet

skall föreligga för

 stiftelser som har tillgångar med ett marknadsvärde som överstiger tio

prisbasbelopp,

 stiftelser som utövar näringsverksamhet,

 moderstiftelser,

 stiftelser som helt eller delvis har bildats av staten, en kommun eller ett

landsting,

 insamlingsstiftelser,

 kollektivavtalsstiftelser,

 pensionsstiftelser,

 personalstiftelser.

 Stiftelser vars tillgångar får användas endast till förmån för bestämda

fysiska personer skall, liksom hittills, inte vara bokföringsskyldiga.

Stiftelser som inte är bokföringsskyldiga skall föra räkenskaper i

samma utsträckning som i dag.

Kommitténs förslag: Kommittén har föreslagit att samtliga stiftelser

skall vara bokföringsskyldiga.

Remissinstanserna: Flertalet remissinstanser har inte haft några

invändningar mot kommitténs förslag. Bl. a. Kammarrätten i Stockholm,

Statskontoret, Kammarkollegiet och Länsstyrelsen i Stockholms län har

dock avstyrkt eller uttryckt tveksamhet till förslaget.

Förslagen i promemorian 1: Överensstämmer delvis med regeringens

förslag. Enligt promemorians förslag skall dock även stiftelser vars

tillgångar får användas endast till förmån för bestämda fysiska personer

vara bokföringsskyldiga om värdet på tillgångarna överstiger tio

prisbasbelopp.

Remissinstanserna: Promemorians förslag har i huvudsak inte mött

några invändningar. Föreningen Stiftelser i Samverkan har emellertid

ställt sig tveksam till promemorians förslag om bokföringsskyldighet för

stiftelser vilkas tillgångar får användas endast till förmån för bestämda

fysiska personer.

Bakgrund m.m.: I samband med införandet av stiftelselagen den 1

januari 1996 utökades bokföringsskyldigheten för stiftelser. Bl.a. blev

stiftelser som utövar näringsverksamhet bokföringsskyldiga för all sin

verksamhet. Även moderstiftelser är numera alltid bokföringsskyldiga

(se 3 kap. 1 § första stycket stiftelselagen). Samma krav ställs på stiftel-

ser som har bildats av staten, en kommun, ett landsting eller en kyrklig

kommun (se 3 kap. 1 § tredje stycket stiftelselagen). Även kollektiv-

avtalsstiftelser och insamlingsstiftelser är bokföringsskyldiga (se 11 kap.

2 § tredje stycket och 4 § fjärde stycket stiftelselagen). I övrigt är

stiftelser bokföringsskyldiga om de har tillgångar med ett sammanlagt

marknadsvärde överstigande tio prisbasbelopp (se 3 kap. 2 § första

stycket). För stiftelser som är bokföringsskyldiga endast av den

anledningen att tillgångarnas värde överstiger eller har överstigit tio

prisbasbelopp kan dock tillsynsmyndigheten medge undantag från bok-

föringsskyldigheten (se 3 kap. 2 § andra stycket och 3 §). Stiftelser och

insamlingsstiftelser vars tillgångar enligt stiftelseförordnandet får

användas endast till förmån för bestämda fysiska personer är helt

undantagna från bokföringsskyldighet (jfr 1 kap. 7 § och 11 kap. 2 §

femte stycket) även om de undantagsvis skulle bedriva närings-

verksamhet. Detsamma gäller de stiftelseliknande rättssubjekt som

domkyrkorna och prästlönetillgångarna utgör (se 4 § lagen (1994:1221)

om införande av stiftelselagen (1994:1220).

Stiftelser som är bokföringsskyldiga skall fullgöra denna skyldighet

enligt bokföringslagens bestämmelser. Enligt 3 kap. 4 § 1 stiftelselagen

omfattar bokföringsskyldigheten all verksamhet som stiftelsen bedriver.

Stiftelser som inte är bokföringspliktiga skall föra räkenskaper över

inbetalningar och utbetalningar. Räkenskaperna skall avslutas med en

sammanställning av vilken skall framgå tillgångar och skulder vid

räkenskapsårets början och slut samt inkomster och utgifter under året

(se 3 kap. 5 § stiftelselagen). Sådana stiftelser och insamlingsstiftelser

vars tillgångar enligt stiftelseförordnandet får användas endast till förmån

för bestämda fysiska personer är undantagna från skyldigheten att föra

räkenskaper.

Stiftelselagens avgränsning av vilka stiftelser som är bok-

föringsskyldiga sammanhänger med de bestämmelser om tillsyn som

lagen innehåller (se 9 kap.). För vissa stiftelser, bl.a. stiftelser med

tillgångar vars värde uppgår till minst tio prisbasbelopp, sker tillsynen

bl.a. genom en viss återkommande kontroll. Vid lagens tillkomst

konstaterades att denna kontroll borde grundas bl.a. på en skriftlig

redovisning och att skyldigheten att lämna en sådan redovisning borde

vara samordnad med skyldigheten att följa bokföringslagen och att

upprätta årsredovisning (se prop. 1993/94:9 s. 74 f. och 88).

Även pensions- och personalstiftelser är bokföringsskyldiga (se 17 a

och 30 §§ tryggandelagen).

Skälen för regeringens förslag: En generell bokföringsskyldighet för

juridiska personer av det slag som kommittén har föreslagit skulle

innebära en betydande utvidgning av antalet bokföringsskyldiga

stiftelser. Mot en sådan utvidgning kan anföras i huvudsak samma skäl

som mot en generell bokföringsskyldighet för små ideella föreningar och

samfällighetsföreningar. Nyttan av en generell bokföringsskyldighet

torde inte kunna uppväga det administrativa merarbetet. I sammanhanget

bör särskilt framhållas att behovet av lagregler om bokföring i stiftelser

ganska nyligen har övervägts i samband med stiftelselagens tillkomst.

Det har inte framkommit något som ger anledning att redan nu, ett fåtal

år efter lagens ikraftträdande, göra några mera betydande ändringar i

reglerna om när en stiftelse skall vara bokföringsskyldig.

Vi anser alltså att mindre stiftelser inte heller i fortsättningen bör om-

fattas av bokföringsskyldighet. Gränsen för bokföringsskyldigheten bör

liksom hittills gå vid ett förmögenhetsvärde motsvarande tio pris-

basbelopp.

Stiftelser vars tillgångar får användas endast till förmån för bestämda

fysiska personer (se 1 kap. 7 § stiftelselagen) är i dag generellt undan-

tagna från all bokföringsskyldighet. Vi har övervägt om detta undantag

borde utmönstras. Det skulle innebära att dessa stiftelser blev bokförings-

skyldiga om de bedrev näringsverksamhet eller annars så snart till-

gångarnas värde översteg tio prisbasbelopp. Ett skäl för det är att man då

skulle erhålla ett mera enhetligt regelsystem. Stiftelser av detta slag är

emellertid av mycket speciell natur. Stiftelselagen gäller i mycket

begränsad utsträckning för dessa stiftelser. Ofta innebär det bakom-

liggande stiftelseförordnandet att en förmögenhets löpande avkastning

skall uppbäras av en viss person så länge han lever varefter förmögen-

heten skall tillkomma någon annan med äganderätt. Såsom en remiss-

instans har påpekat torde det inte finnas något behov av att låta reglerna

om bokföring omfatta sådana stiftelser. Dessa stiftelser bör alltså även i

fortsättningen undantas från bokföringsskyldighet.

I några avseenden föreslår vi mindre ändringar i bestämmelserna om

stiftelsers bokföringsskyldighet.

Det första förslaget gäller stiftelser som hyr ut byggnader.

Näringsverksamhet i form av uthyrning är i dag enligt 3 kap. 1 § andra

stycket stiftelselagen undantagen från bokföringsskyldighet enligt

kriterier motsvarande dem som gäller för fysiska personer och dödsbon

(jfr avsnitt 8.2). Enligt vår mening är det lämpligt att det i detta avseende

gäller samma regler för stiftelser som för andra juridiska personer (utom

dödsbon). Vi föreslår därför att en stiftelses näringsverksamhet i form av

uthyrning i fortsättningen skall föranleda bokföring på samma vis som

annan näringsverksamhet.

Det andra förslaget avser upphörandet av bokföringsskyldighet i

sådana fall då bokföringsskyldigheten enbart grundar sig på att stiftelsens

tillgångar överstiger tio prisbasbelopp. Om värdet av tillgångarna i ett

sådant fall kommer att understiga tio prisbasbelopp leder det inte

automatiskt till att bokföringsskyldigheten upphör. Enligt 3 kap. 2 §

tredje stycket stiftelselagen kan emellertid tillsynsmyndigheten undanta

en stiftelse från bokföringsskyldighet om tillgångarnas värde de tre

senaste åren har understigit det tidigare nämnda gränsvärdet. Vi föreslår

en enklare ordning, nämligen att en stiftelses bokföringsskyldighet skall

upphöra utan vidare om tillgångarnas värde de tre senaste åren har

understigit tio prisbasbelopp.

Slutligen föreslår vi att bestämmelsen i 3 kap. 3 § stiftelselagen ut-

mönstras. Den bestämmelsen innebär att en stiftelse genom tillsyns-

myndighetens tillstånd kan undantas från bokföringsskyldighet. En sådan

bestämmelse är knappast förenlig med den ordning som vi i övrigt

förordar. Den torde dessutom redan i dag sakna större praktisk betydelse.

De nu föreslagna ändringarna innebär en viss utvidgning av stiftelser-

nas bokföringsskyldighet. För den enskilda stiftelsen kommer ändring-

arna i de flesta fall att ha begränsad betydelse, eftersom stiftelsen redan

nu normalt är skyldig att föra räkenskaper (se 3 kap. 5 § stiftelselagen).

Givetvis kan det också i de minsta stiftelserna finnas ett behov av

skriftlig dokumentation över den ekonomiska förvaltningen. De

nuvarande bestämmelserna om att det i sådana stiftelser som inte är

bokföringsskyldiga skall föras räkenskaper bör därför finnas kvar.

9 Räkenskapsår

Regeringens förslag: Fysiska personer och dödsbon som är bok-

föringsskyldiga, sådana handelsbolag vars inkomst skall beskattas hos

fysiska personer eller dödsbo samt sådan samfällighetsförvaltande

juridisk person som avses i 52 § 2 mom. kommunalskattelagen skall även

i framtiden ha kalenderår som räkenskapsår.

Andra företag skall liksom hittills få ha brutna räkenskapsår.

Om ett företag tillämpar brutet räkenskapsår utan att ha rätt till det, får

skattemyndigheten förelägga företaget att lägga om räkenskapsåret till

kalenderår. Ett sådant föreläggande får förenas med vite.

Kommitténs förslag: Kommittén har föreslagit att samtliga

företagsformer skall få tillämpa de brutna år som accepteras enligt

gällande rätt. Samma räkenskapsår skall enligt kommitténs förslag

tillämpas för all näringsverksamhet som den skattskyldige bedriver.

Såvitt avser möjligheten för skattemyndigheten att förelägga ett företag

att lägga om räkenskapsåret till kalenderår överensstämmer regeringens

förslag med kommitténs förslag.

Remissinstanserna: Remissutfallet är blandat. Flertalet av de

myndigheter som har yttrat sig har avstyrkt förslaget. Riksskatteverket

har bl.a. uttalat att skattekontrollen skulle försvåras avsevärt. Stats-

åklagarmyndigheten för speciella mål har anfört att personer som ägnar

sig åt ekonomisk brottslighet ofta sätter i system att utnyttja regler som

försvårar kontrollen och att brutet räkenskapsår är klassiskt i detta

sammanhang. Statistiska centralbyrån har hävdat att förslaget skulle

medföra betydande försämringar för det statistiska informationsunder-

laget. De övriga myndigheter som har avstyrkt förslaget har gjort detta

med hänsyn till de problem som uppkommer för skatteförvaltningen.

Samtliga näringslivsorganisationer som har yttrat sig och några

myndigheter (bl.a. Bokföringsnämnden och Patent- och registrerings-

verket) har tillstyrkt förslaget. Vissa har ansett att det bör finnas en

dispensmöjlighet beträffande kravet på samma räkenskapsår för all

verksamhet.

Ingen remissinstans har yttrat sig över förslaget att skattemyndigheten

skall få rätt att förelägga ett företag att lägga om räkenskapsår till

kalenderår.

Bakgrund: Enligt 12 § bokföringslagen skall räkenskapsåret omfatta

tolv månader. I samband med att bokföringsskyldighet inträder eller

räkenskapsåret läggs om får både kortare och längre tid än tolv månader

tillämpas, dock längst arton månader. Även när bokföringsskyldigheten

upphör, får räkenskapsåret kortas av.

För enskilda näringsidkare, dödsbon och sådana handelsbolag vars

inkomst skall beskattas hos fysisk person skall kalenderår utgöra räken-

skapsår. Detsamma gäller sådan samfällighetsförvaltande juridisk person

som avses i 53 § 2 mom. kommunalskattelagen samt sådana enskilda

jord- och skogsbrukare som omfattas av jordbruksbokföringslagen. För

handelsbolagens del innebär kopplingen till beskattningen att regeln blir

tillämplig även på ett handelsbolag som inte har några fysiska personer

eller dödsbon som delägare men väl ett annat handelsbolag med sådana

delägare. I undantagsfall kan Riksskatteverket medge att annan period av

tolv månader än kalenderår skall utgöra räkenskapsår. För sådant tillstånd

krävs att det med hänsyn till det allmännas ekonomiska intresse eller

andra omständigheter finns synnerliga skäl.

För övriga bokföringsskyldiga gäller enligt bokföringslagen att brutet

räkenskapsår får tillämpas. Brutet räkenskapsår skall omfatta tiden den 1

maj den 30 april, den 1 juli den 30 juni, eller den 1 september den 31

augusti. Riksskatteverket kan under samma förutsättningar som har

angetts i föregående stycke medge att annan tolvmånadersperiod får

tillämpas som brutet räkenskapsår.

För företag som ingår i en koncern föreskrivs i 12 § sjätte stycket

bokföringslagen att samma räkenskapsår som huvudregel skall tillämpas.

Någon motsvarande begränsning finns inte i jordbruksbokföringslagen. I

en jordbrukskoncern bestående av en enskild jordbrukare som moder-

företag och ett aktiebolag som dotterbolag kan således dotterbolaget

tillämpa brutet räkenskapsår trots att moderföretaget har kalenderår som

räkenskapsår.

Kravet på att enskild näringsidkare och handelsbolag med fysiska

personer bland delägarna skall ha kalenderår som räkenskapsår infördes i

samband med 1990 års skattereform (se SOU 1989:34 s. 320 och prop.

1989/90:110 s 589 f.). Som motiv anfördes kontrollskäl från skatte-

synpunkt. I motiven diskuterades den ökade arbetsbelastning under viss

tid av året som kravet kunde medföra. Det föredragande statsrådet

erinrade med anledning därav om möjligheten att få anstånd med att av-

lämna självdeklaration. Möjligheten till anstånd har sedan dess förbätt-

rats ytterligare. Numera kan bokföringsbyråer m.fl. få tillstånd att lämna

klienters deklarationer enligt tidsplan under tiden den 1 april den 15 juni

under taxeringsåret.

Skälet för regeringens förslag: Rent företagsekonomiskt kan det ofta

vara motiverat att välja en annan period än kalenderår som räkenskapsår.

Det kan exempelvis vara lämpligt att låta räkenskapsåret sluta när den

ekonomiska aktiviteten i verksamheten är låg eller att låta räkenskapsåret

omfatta en obruten säsong. Ibland verkar också bokföringsbyråer och

revisionsbyråer för att klienten skall välja ett brutet räkenskapsår.

Därigenom kan arbetsbelastningen för byrån spridas jämnare över året än

om samtliga klienter skulle ha kalenderår som räkenskapsår. Eftersom

det ofta är skattemässigt fördelaktigt att ha brutet räkenskapsår, kan det

inte heller uteslutas att skattemässiga överväganden får påverka valet av

räkenskapsår.

För att i viss mån tillmötesgå kraven på flexibilitet har flertalet juri-

diska personer däribland samtliga aktiebolag och ekonomiska förening-

ar samt handelsbolag utan fysiska personer eller dödsbon som delägare

fått rätt att tillämpa något av de brutna räkenskapsår som särskilt anges i

bokföringslagen. Kommittén ansåg att lagstiftaren därigenom har beaktat

sådana förhållanden som säsongsvariationer och arbetsbelastning på

bokföringsbyråer. De nuvarande uppräknade brutna räkenskapsåren till-

godoser behovet av flexibilitet och det saknas därför skäl att utöka antalet

tillåtna brutna räkenskapsår. Regeringen delar denna bedömning.

När det gäller enskilda näringsidkare och handelsbolag vars inkomst

helt eller delvis skall beskattas hos fysiska personer ansåg kommittén att

samma skäl som för övriga företag (säsongsvariationer och arbets-

anhopning på bokföringsbyråer) kan anföras för att tillåta att även dessa

skall få tillämpa brutet räkenskapsår. Vidare anfördes att förslaget att

upphäva jordbruksbokföringslagen i viss mån ökar behovet av en

möjlighet att tillämpa brutna räkenskapsår. Inom jordbruksnäringen

förekommer det koncernbildningar med en enskild jordbrukare som

moderföretag och ett eller flera aktiebolag som dotterföretag. Eftersom

bokföringslagen kräver att samtliga företag i en koncern skall tillämpa

samma räkenskapsår så kommer förbudet för enskilda näringsidkare att

tillämpa brutet räkenskapsår att medföra att dotterbolagen i en sådan

koncern tvingas använda kalenderår som räkenskapsår.

Mot detta skall ställas intresset av en effektiv och ändamålsenlig

kontroll vid beskattningen. Kommitténs bedömning var att de skäl som

anfördes när rätten till brutet räkenskapsår slopades i samband med 1990

års skattereform fortfarande har bärkraft. Skälen har dessutom enligt

kommittén ytterligare förstärkts genom införandet av lagen (1993:1536)

om räntefördelning vid beskattningen och lagen (1993:1537) om

expansionsmedel. Även tillämpningen av andra skatteregler förenklas om

räkenskapsåret utgörs av kalenderår. Vidare är skattemyndigheternas

rutiner för taxerings- och revisionsarbetet i stor utsträckning uppbyggda

med utgångspunkt i att beskattningsåren för näringsidkaren personligen

och för näringsverksamheten sammanfaller.

När kommittén sammanvägde dessa argument fann man att rätten till

brutet räkenskapsår borde återinföras. Det främsta argumentet för detta

var att det skulle öka möjligheterna för redovisnings- och revisions-

byråerna att fördela sitt arbete under året och slippa koncentrationen till

det första halvåret. En sådan ökad spridning skulle förbättra möjlig-

heterna för en enskild näringsidkare eller ett handelsbolag att erhålla

kvalificerad hjälp med bokföringsarbetet, vilket i sin tur skulle befrämja

kvaliteten i såväl själva bokföringen som rapporteringen till skatte-

myndigheter och andra berörda intressenter. Visserligen skulle skatte-

kontrollen försvåras, men enligt kommitténs bedömning var det ändå inte

osannolikt att skattemyndigheternas arbete skulle underlättas, eftersom

det skulle bli lättare att anlita redovisnings- och skatteexperter om dessa

experters arbete inte försvåras och fördyras av starka säsongsvariationer.

Vi delar inte kommitténs uppfattning i denna del. Som både kommittén

och den efterföljande remissbehandlingen har visat finns det starka skäl

både för och emot en rätt för enskilda näringsidkare och handelsbolag

vars inkomst helt eller delvis skall beskattas hos fysiska personer att ha

brutet räkenskapsår. Enligt vår bedömning har dock kommittén starkt

underskattat de problem som skulle uppkomma hos skatteförvaltningen.

Såväl de materiella skattereglerna som skatteförvaltningens kontroll-

system är konstruerade utifrån att enskilda näringsidkare inte får ha

brutet räkenskapsår. Nedan skall ett antal sådana problem behandlas.

ADB-systemen har konstruerats för kalenderår

Sedan 1993 har skatteförvaltningens ADB-system både vad gäller

grundhantering och kontrollsystem utformats mot bakgrund av att

enskilda näringsidkare och handelsbolag vars inkomst helt eller delvis

beskattas hos fysiska personer har kalenderår som räkenskapsår. ADB-

teknik används för att genomlysa deklarationsuppgifterna för att på så

sätt upptäcka de deklarationer som kan antas innehålla väsentliga fel.

Dessa deklarationer djupgranskas sedan manuellt. Övriga deklarationer

kan anses i huvudsak godkända efter genomlysningen. Om brutna

räkenskapsår återigen skulle tillåtas, skulle ett antal problem uppkomma

vid den maskinella kontrollen.

Kontrolluppgifter lämnas per kalenderår

Ett speciellt problem som berör den maskinella kontrollen gäller han-

teringen av kontrolluppgifter. För näringsidkare lämnas olika typer av

kontrolluppgifter såsom sjukpenning, pensionsförsäkringspremier,

näringsbidrag, slakt- och livdjursförsäljningar samt inkomst- och utgifts-

räntor. Kontrolluppgifterna avser kalenderår och är en väsentlig del av

det kontrollsystem som har byggts upp inom förvaltningen. Vid brutna år

skulle avstämningar mellan kontrolluppgifter och deklarerade intäkter

eller kostnader ge felaktiga signaler. Detta skulle i sin tur medföra att

deklarationerna måste hanteras manuellt. Problemet skulle naturligtvis gå

att åtgärda genom att föreskriva att kontrolluppgifterna skall avse det

brutna år som näringsidkaren tillämpar. Detta är emellertid en orimlig

lösning, eftersom det skulle kräva att den som lämnar kontrolluppgifter

dels vet om vilket räkenskapsår som näringsidkaren tillämpar, dels

bygger upp rutiner för att kunna lämna kontrolluppgifter för utbetal-

ningar under de olika brutna år som kan förekomma. Ett annat sätt skulle

vara att föreskriva att beloppen på samtliga kontrolluppgifter som lämnas

avseende näringsidkare skall delas upp på utbetalningar under tiden

januari april, maj juni, juli augusti och september december för att på

så sätt fånga in transaktioner under de tillåtna brutna åren. Även en sådan

lösning är orimligt betungande för uppgiftslämnarna. Såvitt avser

kontrolluppgifter för inkomst- och utgiftsräntor kan det dessutom anföras

att uppgiftslämnaren inte vet om räntan tillhör näringsverksamheten eller

privatsfären. Dessa kontrolluppgifter skulle därför bli i det närmaste

meningslösa beträffande fysisk person som bedriver näringsverksamhet.

Försäljning av näringsfastighet skulle kunna beskattas under två

taxeringsår

När en fysisk person säljer en näringsfastigheter, beskattas reavinsten i

inkomstslaget kapital samtidigt som gjorda värdeminskningsavdrag m.m.

återförs till beskattning i inkomstslaget näringsverksamhet. Eftersom

kapitalinkomster beskattas på kalenderårsbasis skulle en återgång till

brutna år för enskilda näringsidkare kunna medföra att reavinsten

beskattas vid en taxering samtidigt som värdeminskningsavdragen

återläggs vid en annan taxering. Detta är ett materiellt otillfredsställande

resultat.

Fastighetsskatt skulle inte kunna förtryckas

Taxeringsvärden fastställs för kalenderår. Om olika taxeringsvärden

gäller för ett beskattningsår (som blir fallet beträffande brutna år) så skall

underlaget för fastighetsskatten proportioneras. Uppgifter om fastighets-

skatt skall vidare förtryckas på deklarationsblanketten. Om de förtryckta

uppgifterna är felaktiga, skall den skattskyldige fylla i de korrekta

siffrorna. En fysisk person kan både ha fastigheter som ingår i närings-

verksamheten och fastigheter som inte gör det. När taxeringsvärdena

ändras vid kalenderårsskiftena skall underlaget för de fastigheter som

ingår i näringsverksamheten proportioneras om näringsidkaren tillämpar

brutet år. Eftersom skattemyndigheternas maskinella system inte kan

särskilja fastigheter i respektive utanför näringsverksamheten, blir det

omöjligt att förtrycka uppgifterna för en enskild näringsidkare som har

brutet räkenskapsår. Detta leder i sin tur till att ett stort antal uppgifter

måste registreras och granskas manuellt.

Släpande F-skatt

En enskild näringsidkare betalar preliminär skatt i form av F-skatt eller

särskild A-skatt. Skatten skall betalas i lika delar under månaderna

februari januari det uppbördsår då bokslutsdagen infaller. För

skattskyldiga med kalenderår som räkenskapsår sammanfaller således

räkenskapsåret i stort sett med uppbördsåret. Den preliminära skatten för

år 1 är alltså i sin helhet inbetald i februari år 2. För skattskyldiga med

brutet räkenskapsår betalas den preliminära skatten med större

eftersläpning. Företag med räkenskapsår som börjar den 1 maj år 1 och

slutar den 30 april år 2 betalar inte någon preliminär skatt för år 1 under

detta år. I stället betalas skatten för hela räkenskapsåret under år 2.

Härigenom får dessa företag en skattekredit på åtta månader. Längden på

skattekrediten varierar beroende på när under året som räkenskapsåret

börjar. Skattskyldiga med räkenskapsår som börjar den 1 maj får den

längsta skattekrediten. De företag vilkas räkenskapsår börjar den 1 juli

får en kredittid på sex månader och de med räkenskapsår med början den

1 september får fyra månaders kredit. Vid brutna räkenskapsår varierar

således skattekrediten mellan åtta och fyra månader. Om rätten till brutna

räkenskapsår återinförs för enskilda näringsidkare, medför det alltså en

statsfinansiell kostnad i form av senarelagda preliminär- och slutskatte-

betalningar.

Dubbla taxeringar

Om enskilda näringsidkare återigen får tillämpa brutet räkenskapsår,

skulle detta medföra att antalet dubbla taxeringar ökar. I samband med

omläggning av räkenskapsår skulle näringsidkaren kunna beskattas för

två räkenskapsår vid samma taxering. Detta är administrativt betungande

för skatteförvaltningen.

Kontantberäkningar försvåras

Kontantberäkningar används av skatteförvaltningen som ett medel för att

kontrollera att den skattskyldige inte undanhåller intäkter från

beskattning. Dessa beräkningar blir avsevärt svårare att genomföra om

brutna räkenskapsår återigen tillåts. Till viss del kan detta åtgärdas

genom att deklarationen kompletteras med uppgift om insättningar och

uttag mellan bokslutsdagen och den 31 december. Detta förutsätter dock

en utökad och betungande uppgiftsskyldighet för den skattskyldige.

Andra nackdelar

Förutom de skatterättsliga skäl som talar mot en återinförd rätt till brutet

räkenskapsår för enskilda näringsidkare och handelsbolag, vars inkomst

helt eller delvis skall beskattas hos fysiska personer, skulle en sådan

reform riskera att försvåra bekämpningen av ekobrott. Statsåklagar-

myndigheten för speciella mål har anfört att personer som ägnar sig åt

ekonomisk brottslighet ofta sätter i system att utnyttja regler som

försvårar kontrollen och att brutet räkenskapsår är klassiskt i detta sam-

manhang. Vidare har Statistiska centralbyrån hävdat att förslaget skulle

medföra betydande försämringar för det statistiska informations-

underlaget.

Vår samlade bedömning

Vid en sammanvägning av argumenten för och emot en återinförd rätt till

brutet räkenskapsår anser vi att argumenten mot en sådan rätt har

betydligt större tyngd än argumenten för. Det främsta argumentet för

rätten att tillämpa brutet räkenskapsår gäller bokföringsbyråernas

arbetssituation. Vi vill i detta sammanhang återigen erinra om de

generösa möjligheter till anstånd med avlämnande av deklarationen som

gäller. Numera kan bokföringsbyråer m.fl. få tillstånd att lämna klienters

deklarationer enligt tidsplan under tiden den 1 april den 15 juni under

taxeringsåret.

Enskilda näringsidkare och handelsbolag vars inkomst helt eller delvis

skall beskattas hos fysiska personer bör därför även i fortsättningen

endast tillåtas att ha kalenderår som räkenskapsår.

Detta förslag i kombination med förslaget att upphäva jordbruks-

bokföringslagen skulle kunna leda till besvärande effekter för vissa

lantbruksföretag. Det förekommer nämligen koncernbildningar med en

lantbrukare som moderföretag och hans aktiebolag där verksamheten

bedrivs som dotterföretag. Enligt hittillsvarande regler har produk-

tionsbolaget kunnat ha brutet räkenskapsår trots att lantbrukaren har haft

kalenderår som räkenskapsår. Jordbruksbokföringslagen har nämligen

inte till skillnad från bokföringslagen innehållit någon bestämmelse

om att samma räkenskapsår skall tillämpas av alla företag i en koncern. I

och med att jordbruksbokföringslagen upphävs skulle samtliga produk-

tionsbolag tvingas ha kalenderår som räkenskapsår. Enligt vår mening

finns det dock starka skäl till att den hittillsvarande ordningen bör tillåtas

även i framtiden. Om en jordbrukare äger ett produktionsbolag, bör alltså

bolaget kunna ha brutet räkenskapsår trots att jordbrukaren måste ha

kalenderår som räkenskapsår. Om jordbrukaren är skyldig att upprätta

koncernredovisning (se 7 kap. 3 § ÅRL), bör dock bolagets räkenskapsår

alltid vara kalenderår. Upprättandet av koncernredovisningen skulle

avsevärt försvåras om moder- och dotterföretag hade olika räkenskapsår.

Felaktig användning av brutet räkenskapsår

Enligt vårt förslag skall ett handelsbolag som har fysiska personer som

delägare även fortsättningsvis ha kalenderår som räkenskapsår. Om en

fysisk person inträder som bolagsman i ett handelsbolag som har brutet

räkenskapsår, måste handelsbolaget därför lägga om räkenskapsåret till

kalenderår.Detta gäller redan idag. För att säkerställa att byte av

räkenskapsår verkligen sker i dessa och liknande fall ansåg kommittén att

det behövs en regel som säger att skattemyndigheten vid vite kan

förelägga ett företag som felaktigt tillämpar brutet räkenskapsår att lägga

om räkenskapsåret till kalenderår. Vi delar denna bedömning.

10 Frågor om bokföringens omfattning

10.1 Verksamhet som omfattas av bokföringsskyldigheten

Regeringens förslag: En enskild näringsidkares bokföring skall avse

enbart hans eller hennes näringsverksamhet. Åtskillnad måste därför

göras mellan näringsidkarens privata ekonomi och näringsverksamhetens

ekonomi. De närmare förutsättningarna för hur åtskillnaden skall

upprätthållas får utvecklas inom ramen för god redovisningssed.

Bokföringsskyldigheten för andra juridiska personer än dödsbon skall

avse all verksamhet som bedrivs inom den juridiska personen.

Kommitténs bedömning: Kommittén har inte föreslagit några

lagregler i denna del men har förutsatt att en juridisk persons bokföring

skall omfatta all verksamhet som den juridiska personen bedriver och att

fysiska personers bokföring skall omfatta enbart den näringsverksamhet

som de bedriver. Kommittén har även uttalat att enskilda näringsidkare

måste göra en åtskillnad mellan privat ekonomi och näringsverksamhet

och har gjort vissa principiella uttalanden om vilka principer som skall

tillämpas när denna åtskillnad görs.

Remissinstanserna: De flesta remissinstanserna har inte närmare

berört frågan. Svenska Revisorsamfundet SRS, Lantbrukarnas Riks-

förbund och Skogsägarnas Riksförbund har dock ansett att kommitténs

förslag inte helt kan förenas med de förhållanden som råder i praktiken.

Förslaget i promemorian 1: Överensstämmer med regeringens

förslag.

Remissinstanserna: Remissinstanserna har inte haft något att invända

mot förslaget.

Skälen för regeringens förslag:

Fysiska personer och dödsbon

Som vi tidigare har uttalat anser vi att fysiska personer och dödsbon bör

vara bokföringsskyldiga endast när de bedriver näringsverksamhet. En-

ligt vår mening är det naturligt att en enskild näringsidkares bokföring

omfattar endast sådant som hör till näringsverksamheten och att således

förhållanden som hör till privat verksamhet lämnas utanför. Det tyngst

vägande skälet för att en sådan åtskillnad upprätthålls är att inkomster

som härrör från en enskilt bedriven näringsverksamhet i regel beskattas

separat från andra inkomster som näringsidkaren uppbär.

Principen om att näringsverksamhet och privat ekonomi inte får

sammanblandas får anses vara av så grundläggande betydelse att den bör

återspeglas i lagen. Lagen bör alltså ange att bokföringen skall avse

näringsverksamheten.

Om en sådan regel uppställs, är det naturligtvis viktigt att det går att

avgränsa vilka tillgångar och skulder respektive intäkter och kostnader

som hör till det ena respektive det andra området. Att göra sådana av-

gränsningar kan ibland vara komplicerat. Det är uppenbart att det därvid

kan uppstå särskilda och ibland svårlösta redovisningsproblem, t.ex. som

en följd av att tillgångar används både i rörelsen och privat. Det framstår

inte som ändamålsenligt att söka reglera dessa avgränsningsproblem i

lagen. En uttömmande reglering i lag skulle bli alltför omfattande och

detaljerad. Såsom vi tidigare har föreslagit bör den nya bokföringslagen i

huvudsak utformas som en ramlag, kompletterad av god redovisningssed

som framkommer framför allt genom uttalanden från normgivande

organ. Frågan om hur gränsen mellan privatekonomi och närings-

verksamhet närmare skall dras i samband med bokföring bör bestämmas

med hänsyn till vad som anses vara god redovisningssed (jfr Bokförings-

nämndens rekommendation BFN R 11).

Andra juridiska personer än dödsbon

Beträffande vissa juridiska personer, såsom aktiebolag eller ekonomiska

föreningar, har det hittills ansetts självklart att bokföringen bör avse all

verksamhet. Detta är särskilt naturligt i de fall då bokföringen är inriktad

på att ta fram den juridiska personens resultat och fria egna kapital,

uppgifter som sedan skall läggas till grund för beslut om utdelning m.m.

Men även i juridiska personer där sådana förhållanden inte alltid

föreligger t.ex. ideella föreningar talar övervägande skäl för att

bokföringsskyldigheten bör omfatta all verksamhet. Detta ger den bästa

överblicken över den juridiska personens resultat och ställning. En sådan

ordning innebär också att den bokföringsskyldige undviker de ibland

svåra gränsdragningsproblem som i dag kan uppstå när det gäller att

avgränsa den bokföringsskyldiga delen av verksamheten.

10.2 En skattebaserad bokföring?

Regeringens förslag: En enskild näringsidkares bokföring skall omfatta

samtliga affärshändelser i näringsverksamheten.

Kommitténs förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Sveriges Fastighetsägares Förbund har ansett att

redovisningen för enskilda näringsidkare bör utformas med skatte-

reglerna som förebild. Lantbrukarnas Riksförbund och Skogsägarnas

Riksförbund har framfört en liknande uppfattning.

Hemställan från Lantbrukarnas Riksförbund m.fl.: Lantbrukarnas

Riksförbund, Sveriges Fastighetsägareförbund och Företagarnas Riks-

organisation har begärt att enskilda näringsidkare befrias från skyl-

digheten att bokföra affärshändelser som saknar betydelse för beskatt-

ningen av näringsverksamheten.

Remissinstanserna: De remissinstanser som har yttrat sig i sak över

hemställan, däribland Riksåklagaren, Ekobrottsmyndigheten, Bokförings-

nämnden, Riksskatteverket, Svenska Revisorsamfundet SRS och Sveriges

Redovisningskonsulters Förbund SRF, har avstyrkt eller ställt sig tvek-

samma till organisationernas förslag.

Skälen för regeringens förslag: Som vi tidigare har uttalat bör alla

bokföringsskyldiga så långt möjligt omfattas av gemensamma bok-

föringsbestämmelser. Att ett bolag, en ekonomisk förening eller någon

annan juridisk person som är bokföringsskyldig bör bokföra samtliga

ekonomiska transaktioner, oavsett hur transaktionen behandlas skatte-

mässigt, är enligt vår mening en självklarhet. Vi anser inte att det finns

tillräckliga skäl att tillämpa en annan princip beträffande enskilda

näringsidkare. Det bör alltså inte vara möjligt för en enskild närings-

idkare att underlåta att bokföra affärshändelser av den anledning att de

saknar betydelse för beskattningen.

Vi kan i och för sig dela den uppfattning som kommer till uttryck i

hemställan att det ofta är en mycket begränsad krets som har intresse av

en enskild näringsidkares bokföring. Ibland inskränker sig denna krets

till näringsidkaren själv och skatteförvaltningen. Även i mindre verk-

samheter utan extern finansiering och med endast löpande leverantörs-

krediter finns det emellertid oftast ett borgenärsintresse. Från borgenärs-

skyddssynpunkt är det därför angeläget att samtliga affärshändelser

kommer till uttryck i bokföringen. Såsom flera remissinstanser har

påpekat är det också tveksamt om en ordning där bokföringen begränsas

till poster med skattemässig betydelse skulle innebära någon särskild

förenkling för näringsidkaren. De affärshändelser som näringsidkaren

skulle slippa att bokföra torde vara ganska få. För näringsidkaren skulle

den föreslagna ordningen dessutom innebära bl.a. att han i samband med

varje affärshändelse måste ta ställning till dess betydelse från skatte-

synpunkt. Möjligheterna att bedriva taxeringskontroll och att i samband

med taxeringen göra rättelser till den skattskyldiges fördel skulle minska

i och med att redovisningen inte längre skulle ge någon helhetsbild av

näringsverksamheten. Också förutsättningarna för att utreda förekomsten

av ekonomisk brottslighet skulle försämras.

10.3 Gemensam och separat bokföring

10.3.1 Gemensam bokföring för flera bokföringsskyldiga

Regeringens förslag: Bedriver flera bokföringsskyldiga gemensam

verksamhet, skall de få organisera verksamhetens bokföring gemensamt,

om det är förenligt med god redovisningssed.

Kommitténs förslag: Kommittén har föreslagit att enskilda närings-

idkare som bedriver en näringsverksamhet gemensamt skall kunna ha en

gemensam bokföring för denna. Kommittén har vidare föreslagit att den

nuvarande bestämmelsen om gemensam bokföring i stiftelser utmönstras.

Remissinstanserna: Remissinstanserna har inte haft några invänd-

ningar mot kommitténs förslag. Bokföringsnämnden, Riksskatteverket

och Svenska Revisorsamfundet SRS har dock efterlyst ett klarläggande av

vad som avses med gemensam verksamhet.

Förslaget i promemorian 1: Överensstämmer med regeringens för-

slag.

Remissinstanserna: Remissinstanserna har tillstyrkt promemorians

förslag eller har lämnat det utan erinran. Föreningen Auktoriserade

Revisorer FAR har framhållit att gemensam bokföring är något som

främst bör stå till buds för enskilda näringsidkare.

Bakgrund m.m.: Bokföringslagen innehåller inga regler om att flera

bokföringsskyldiga kan ha en gemensam bokföring. Likväl anses det

finnas ett visst utrymme för gemensam bokföring, särskilt när flera

enskilda näringsidkare gemensamt bedriver näringsverksamhet. De

närmare förutsättningarna för gemensam bokföring är emellertid inte helt

klara.

Frågan får framför allt betydelse när en verksamhet bedrivs av flera

tillsammans som enkelt bolag. Det finns emellertid också anledning att

fråga sig om det förekommer andra slag av gemensamt bedriven verk-

samhet där gemensam bokföring bör kunna tillåtas, t.ex. vid gemensam

medelsplacering. Det sista torde framför allt ha betydelse för stiftelser.

Två ytterligare frågor är hur den gemensamma bokföringen skall

fullgöras och vem eller vilka av verksamhetsutövarna som skall bära

ansvaret för att bokföringen sköts.

Enkelt bolag

Ett enkelt bolag uppkommer genom att två eller flera träffar en över-

enskommelse om att samverka för ett gemensamt ändamål (se 1 kap. 3 §

lagen [1980:1102] om handelsbolag och enkla bolag). Verksamheten

kan, men behöver inte, avse näringsverksamhet. Om bolaget bedriver

näringsverksamhet och låter registrera sig i handelsregistret, övergår det

till att bli ett handelsbolag. Ett handelsbolag är till skillnad från ett

enkelt bolag en juridisk person.

Eftersom ett enkelt bolag inte är en juridisk person, är bolaget inte

bokföringsskyldigt. Bedriver bolaget bokföringsskyldig verksamhet,

åvilar bokföringsskyldigheten i stället de enskilda delägarna. Frågan om

bolagsmännen därvid kan ha en gemensam redovisning berördes under

förarbetena till jordbruksbokföringslagen. Föredragande statsrådet mena-

de därvid att det inte skulle möta något hinder att ha en gemensam

redovisning, när verksamheten drevs av flera tillsammans (se prop.

1978/79:44 s. 34 och 146). Vidare synes lagutskottet under förarbetena

till 1980 års årsredovisningslag ha utgått från att företag som samverkar i

ett entreprenadkonsortium har möjlighet att ha en gemensam bokföring

för verksamheten (se bet. LU 1980/81:4 s.149 f.).

Även Bokföringsnämndens cirkulär ½ och nämndens uttalande BFN U

88:17 ger uttryck för att man i verksamhet som bedrivs av ett enkelt

bolag och den snarlika verksamhetsformen partrederi kan ha en

gemensam bokföring.

Annan gemensamt bedriven verksamhet

När flera personer äger egendom gemensamt och utnyttjar denna i

näringsverksamhet torde det normalt föreligga ett bolagsförhållande.

Men det kan förekomma situationer där så inte är fallet, t.ex. då en

jordbruksfastighet, tillhörande ett dödsbo, skiftas på delägarna utan att

man träffar någon särskild överenskommelse om fastighetens fortsatta

drift. Såsom tidigare har nämnts gjordes det under förarbetena till jord-

bruksbokföringslagen uttalanden som tyder på att det har ansetts att

delägarna i fastigheten i dylika fall får ha en gemensam bokföring.

Stiftelser

Att stiftelser kan ha en gemensam löpande bokföring framgår av bestäm-

melserna i 3 kap. 4 § 2 stiftelselagen. Den gemensamma bokföringen

förutsätter inte att stiftelserna bedriver någon näringsverksamhet till-

sammans. Förutsättningen för gemensam bokföring är i stället att

stiftelserna har gemensamt placerad förmögenhet (beträffande gemensam

placering, se 2 kap. 5 § stiftelselagen). Bokföringsnämnden har i sitt

uttalande BFN U 95:3 bl.a. tagit upp frågan om hur denna bestämmelse

skall tillämpas. Nämnden uttalar att varje stiftelse skall ta upp sin del i

den sammanlagda förmögenheten i balansräkningen. I stiftelsens resultat-

räkning skall andelen i avkastningen från den gemensamt placerade för-

mögenheten tas upp. Tillgångar i och intäkter från den gemensamt

placerade förmögenheten skall fördelas på respektive balanspost och

intäktsslag.

Hur gemensam bokföring går till

Eftersom bokföringslagen inte innehåller några regler om gemensam

bokföring, ger den inte heller något besked om hur gemensam bokföring

skall gå till och vem som ansvarar för den. Viss ledning kan hämtas från

Bokföringsnämndens uttalande BFN U 88:17 där nämnden i fråga om

bokföring i partrederi har uttalat att varje partredare ansvarar för att den

bokföring som avser hans näringsverksamhet sker enligt bokförings-

lagen.

Skälen för regeringens förslag: Enligt vår mening bör utgångs-

punkten vara att var och en som är bokföringsskyldig skall upprätta en

egen bokföring för verksamhet som han driver själv eller tillsammans

med annan. En sådan huvudregel ger de bästa möjligheterna att

tillgodose de ordnings- och kontrollintressen som bär upp bokförings-

reglerna.

Det förekommer emellertid fall då det från den bokföringsskyldiges

synpunkt är ändamålsenligt om bokföringsskyldigheten får fullgöras

gemensamt med någon annan och där detta inte heller går ut över de

intressen som bokföringsreglerna skall tillgodose. Så är framför allt fallet

när två eller flera enskilda näringsidkare bedriver verksamhet till-

sammans i enkelt bolag. Även i andra fall av gemensam verksamhet,

särskilt sådan som är förenad med samäganderätt till egendom t.ex. när

två personer äger en jordbruksfastighet tillsammans utan att något

bolagsavtal har träffats bör det finnas ett utrymme för gemensam

löpande bokföring och ett gemensamt bokslut. Såsom Föreningen

Auktoriserade Revisorer FAR har påtalat är gemensam bokföring något

som främst bör komma i fråga för enskilda näringsidkare. Att flera

juridiska personer har en gemensam bokföring kan vara förenat med

olägenheter och det bör därför förekomma endast undantagsvis. Det kan

dock förekomma gemensamt bedriven verksamhet i vilken det är

naturligt att i viss utsträckning acceptera att verksamhetsutövarna har en

gemensam löpande bokföring. Så kan vara fallet när två eller flera

stiftelser har sina medel gemensamt placerade. Också vid samverkan

mellan flera juridiska personer i ett enkelt bolag kan det någon enstaka

gång vara acceptabelt att bokföringsskyldigheten fullgörs genom en

gemensam bokföring. Det kan å andra sidan också förekomma fall då

gemensam bokföring överhuvud taget inte bör vara tillåten, inte ens för

gemensamt bedriven verksamhet. Ett grundläggande krav bör vara att

bokföringen ordnas på ett sådant sätt att varje näringsidkares ställning

kan bedömas utan svårighet. Om en gemensam bokföring inte kan ordnas

så att den ger underlag för en sådan bedömning, måste bokföringen

läggas upp på annat sätt.

Det är inte möjligt att i lagen avgränsa i vilka fall gemensam bokföring

bör tillåtas eller definiera hur den gemensamma bokföringen i olika fall

skall utformas. Lagregleringen bör därför begränsas till en bestämmelse

om att en bokföringsskyldig får ha gemensam bokföring med annan

endast i fråga om gemensamt bedriven verksamhet och endast i den

utsträckning det är förenligt med god redovisningssed. Det bör sedan

ankomma på domstolar och normgivande organ att närmare precisera när

gemensam bokföring bör få förekomma och utforma normer för den

gemensamma bokföringens utformning.

En väsentlig fråga i sammanhanget är vem som bär ansvaret för att

bokföringsskyldigheten fullföljs när flera bokföringsskyldiga har

överenskommit om att ha en gemensam bokföring. Enligt vår mening bör

möjligheten att upprätta en gemensam bokföring inte föranleda någon

inskränkning i det ansvar för bokföringen som åvilar varje part som

deltar i den gemensamma verksamheten. Var och en bör alltså vara

ansvarig för att bokföring sker.

En särskild fråga är hur bokföring av gemensamt bedriven verksamhet

skall samordnas med bokföring av annan verksamhet som någon av

verksamhetsutövarna bedriver på egen hand. Till detta återkommer vi i

avsnitt 10.3.3.

10.3.2 Gemensam bokföring i Svenska kyrkan

Regeringens förslag: Församlingar i Svenska kyrkan som ingår i en

kyrklig samfällighet skall få ha gemensam bokföring med övriga

församlingar som ingår i samfälligheten.

Prästlönetillgångar som förvaltas tillsammans skall få ha gemensam

bokföring.

Kommittén: Det har inte varit aktuellt för kommittén att särskilt

behandla frågor om bokföring inom Svenska kyrkan.

Remissinstanserna: Svenska kyrkans församlings- och pastorats-

förbund har anfört bl.a. att den särart som kyrkan representerar kan

motivera särskilda krav på redovisningen.

Förslagen i promemorian 1: Överensstämmer med regeringens för-

slag.

Remissinstanserna: Promemorians förslag har inte mött några

invändningar. Svenska kyrkans församlings- och pastoratsförbund och

Svenska Kyrkans Centralstyrelse har tillstyrkt förslaget.

Bakgrund m.m.:

Svenska kyrkans lokala och regionala organisatoriska enheter

Som vi tidigare har redogjort för ingår i Svenska kyrkan olika slag av

kyrkliga kommuner; församlingar och kyrkliga samfälligheter. I 19 kap.

11 14 §§ kyrkolagen finns bestämmelser om räkenskaper, årsbokslut

och årsredovisning. Av särskilt intresse i detta sammanhang är

bestämmelserna i 19 kap. 21 § kyrkolagen genom vilken skyldigheten att

föra räkenskaper överförs från församlingens kyrkoråd och övriga

nämnder till samfällighetens kyrkoråd och övriga nämnder.

Kyrkolagen upphör att gälla vid ingången av år 2000. Som har

redovisats i avsnitt 8.4.3 kommer Svenska kyrkan och de delar som ingår

i denna därefter att utgöra privaträttsliga rättssubjekt. Svenska kyrkan

kommer att utgöra ett registrerat trossamfund, medan församlingarna,

samfälligheterna och stiften kommer att utgöra registrerade organisa-

toriska delar av Svenska kyrkan.

Prästlönetillgångar

Prästlönetillgångar är en gemensam benämning på prästlönefastigheter

och prästlönefonder. Prästlönefastigheter är enligt 41 kap. 1 § första

stycket 1 kyrkolagen fast egendom eller tomträtt vars avkastning är

avsedd för avlöning åt kyrkoherde eller komminister i visst eller vissa

pastorat. Med prästlönefond avses enligt 41 kap. 23 § första stycket

kyrkolagen ersättning för prästlönefastighet på grund av försäljning,

expropriation, upplåtelse av naturtillgång eller liknande som enligt

41 kap. 21 § kyrkolagen skall fonderas. Egendomen har ofta varit i

kyrkans besittning under mycket lång tid och har vanligen tillförts kyrkan

genom gåvor och donationer från enskilda.

Egendomen samförvaltas i dag på stiftsnivå. Varken stiften eller

kyrkan som sådan anses emellertid vara ägare till egendomen. Ägare är i

stället de stiftelseliknande rättssubjekt som prästlönetillgångarna anses

utgöra (se prop. 1997/98:116 s. 98). Varje prästlönetillgång har en

ideell andel i den samförvaltade egendomen. Det går ofta inte att särskilja

vilka tillgångar i den gemensamt förvaltade egendomen som tillhör en

viss prästlönetillgång. På stiftsnivå upprättas en redovisning som visar

resultat och ställning för den egendom som de i stiftet ingående

prästlönetillgångarna utgör. Av redovisningen framgår hur de ideella

andelarna fördelar sig på de olika prästlönetillgångarna.

Enligt lagen (1998:1591) om Svenska kyrkan och lagen (1998:1592)

om införande av lagen (1998:1591) om Svenska kyrkan skall prästlöne-

tillgångarna även i framtiden utgöra särskilda rättssubjekt med egen rätts-

kapacitet. Förvaltningen skall omhänderhas av Svenska kyrkan. Svenska

kyrkans centralstyrelse har förutsatt att prästlönetillgångarna skall kunna

bokföras stiftsvis hos förvaltarna (se prop 1997/98:116 s. 103).

Skälen för regeringens förslag: Som vi tidigare har uttalat bör det i

framtiden gälla samma bokföringsregler för Svenska kyrkan som för

andra registrerade trossamfund. Vi anser emellertid att det med hänsyn

till Svenska kyrkans särskilda organisation och övriga förhållanden inte

går att undvika vissa särregler för kyrkans del.

Till den Svenska kyrkans särskilda karaktär hör att kyrkan omfattar ett

mycket stort antal församlingar. Församlingarna samverkar ofta i

samfälligheter. Församlingarnas verksamhet har i en del fall förlagts till

samfälligheterna och i dessa och andra fall har det överlämnats till sam-

fälligheterna att omhänderha församlingarnas räkenskaper. I sådana fall

kan det synas lämpligt att de i samfälligheterna ingående församlingarna

 som i och för sig kommer att utgöra egna juridiska personer får ha en

gemensam bokföring. De ändamål som bär upp bokföringsreglerna får

normalt anses tillgodosedda också med en sådan gemensam bokföring.

En bokföring ordnad på detta sätt ryms inte inom de regler vi i övrigt

föreslår beträffande gemensam bokföring. Visserligen har vi i föregående

avsnitt föreslagit att flera bokföringsskyldiga som bedriver gemensam

verksamhet skall få organisera verksamhetens bokföring gemensamt om

det är förenligt med god redovisningssed. I allmänhet torde det emellertid

inte stå i överensstämmelse med god redovisningssed att flera juridiska

personer har en gemensam bokföring som även innefattar upprättande av

årsbokslut och årsredovisning. Till detta kommer att det kan finnas ett

praktiskt behov av gemensam bokföring mellan församlingarna även i

fall då någon del av verksamheten inte är gemensam. Den allmänna re-

geln om gemensam bokföring tillgodoser alltså inte de behov som finns

inom Svenska kyrkan. Vi föreslår därför en särskild regel om att försam-

lingar som ingår i kyrkliga samfälligheter får ha en gemensam bokföring.

Närmast av historiska skäl kommer prästlönetillgångarna i framtiden

att vara uppdelade på ett stort antal juridiska personer samtidigt som

förvaltningen torde komma att vara knuten till ett antal stift. En särskild

bokföring för varje prästlönetillgång framstår inte som ändamålsenlig.

Även beträffande prästlönetillgångarna föreslår vi därför att det skall

finnas ett utrymme för gemensam bokföring. Prästlönetillgångar som

förvaltas tillsammans, t.ex. stiftsvis, bör ges rätt att ha en gemensam

bokföring.

10.3.3 Kan bokföringsskyldigheten fullgöras genom flera

separata bokföringar?

Regeringens förslag: Om en fysisk eller juridisk person bedriver flera

verksamheter, skall det finnas en enda bokföring för samtliga verk-

samheter som omfattas av bokföringsskyldighet.

Om det finns särskilda skäl och är förenligt med god redovisningssed,

skall dock den bokföringsskyldige få ha en bokföring för varje enskild

verksamhet. Om företaget är ett sådant företag som skall upprätta

årsredovisning, skall det i anslutning till en av företaget självständigt förd

bokföring löpande arkiveras uppgifter om ställning och resultat i de olika

verksamheterna.

Kommitténs bedömning: Kommittén har ansett att det inte är för-

enligt med god redovisningssed att en enskild näringsidkare, som

bedriver flera verksamheter vilka är till arten olika och saknar egentligt

inre sammanhang, har en gemensam löpande bokföring för dessa verk-

samheter.

Remissinstanserna: De flesta remissinstanser har inte haft något att

invända mot kommitténs bedömning. Svenska Revisorsamfundet SRS har

ansett att företaget ofta använder resurser gemensamt vilket innebär att

det inte är möjligt att särredovisa tillgångar eller kostnader på olika

verksamhetsgrenar. Sveriges Redovisningskonsulters Förbund SRF har

invänt mot kommitténs uppfattning och har hävdat att enskilda

näringsidkares redovisning bör ske enligt samma principer som i

aktiebolag.

Förslagen i promemorian 1: Överensstämmer delvis med regeringens

förslag. Enligt promemorians förslag skall dock alla företag, som har

separat bokföring för skilda verksamheter, tillföra den bokföring som

omfattar företagets huvudsakliga verksamhet upplysningar om hur bok-

föringsskyldigheten för annan verksamhet fullföljs jämte uppgifter om

ställning och resultat i de andra verksamheterna.

Remissinstanserna: Flertalet remissinstanser har inte berört prome-

morians förslag. Bokföringsnämnden och Riksskatteverket har tillstyrkt

förslaget. Bokföringsnämnden har emellertid ansett att kravet på att

företag som har flera bokföringar skall lämna tilläggsinformation endast

skall omfatta sådana företag som skall upprätta årsredovisning. LRF

Konsult har menat att enskilda näringsidkare som har flera bokföringar

inte skall behöva lämna annan tilläggsinformation än att det finns flera

bokföringar. Sveriges Fastighetsägareförbund har förklarat sig dela

kommitténs uppfattning (se ovan).

Bakgrund m.m.: Bokföringslagen innehåller inte någon bestämmelse

som reglerar hur bokföringen skall organiseras när en fysisk person

bedriver flera verksamheter. Vid lagens tillkomst utgick dock lagstiftaren

från att en enskild näringsidkare skall upprätta en bokföring för varje

särskild rörelse och att en uppdelning i flera bokföringar bör ske i de fall

skatterätten godtar att flera förvärvskällor föreligger (se prop. 1975:104

s. 152 och 241). Av 21 § andra stycket bokföringslagen framgår också att

när en enskild näringsidkare som driver mer än en rörelse upprättar ett

bokslut, skall uppgift om balansomslutning, årsresultat, och eget kapital i

varje annan rörelse uppges i bilaga till årsbokslutet.

När det gäller bokföring av olika verksamheter som bedrivs inom

ramen för en och samma juridiska person, anses det att samtliga

verksamheter skall redovisas i en och samma bokföring. Den löpande

bokföringen skall därvid ske så att huvudbokföringen ger en samlad bild

över verksamhetens gång, ställning och resultat (jfr Bokföringsnämndens

uttalande U 90:4). Principen om en enda bokföring gäller dock inte

undantagslöst. Det synes nämligen finnas visst utrymme för separata

bokföringar när en bokföringsskyldig driver såväl en egen verksamhet

som en verksamhet tillsammans med någon annan samt bokföringen för

den senare verksamheten fullgörs genom en gemensam bokföring

(beträffande gemensam bokföring, se avsnitt 10.3.1). Om en stiftelse har

sin förmögenhet gemensamt placerad med en annan stiftelses

förmögenhet och därvid upprättar en gemensam löpande bokföring för

den gemensamt placerade förmögenheten, gäller enligt Bokförings-

nämndens uttalande om redovisning i avkastningsstiftelser BFN U 95:3

att stiftelsen skall ha en separat bokföring för de affärshändelser som inte

avser den gemensamma förmögenheten. Under förarbetena till 1980 års

årsredovisningslag synes lagutskottet ha utgått från att en juridisk person

som deltar i ett entreprenadkonsortium får ha en gemensam löpande

bokföring för den verksamheten och samtidigt bokföra övrig verksamhet

i en egen bokföring (se bet. LU 1980/81:4 s. 13 och 149 f.). En juridisk

person måste dock alltid upprätta ett årsbokslut och en årsredovisning

som avser den juridiska personens samlade verksamhet. En annan sak är

att det inom ramen för en årsredovisning kan vara nödvändigt med viss

särredovisning av olika rörelsegrenar. I årsredovisningslagen och

1980 års årsredovisningslag finns sålunda krav på att uppgift skall

lämnas om omsättningens fördelning på olika rörelsegrenar (se 5 kap. 6 §

årsredovisningslagen och 2 kap. 7 § 1980 års årsredovisningslag).

Endast undantagsvis kan det bli aktuellt att avsluta en separat del av en

juridisk persons verksamhet i ett särskilt bokslut. Ett sådant särskilt bok-

slut kan vara nödvändigt om flera juridiska personer bedriver verksamhet

tillsammans i ett enkelt bolag och vinstuttagen är beroende av att ett

gemensamt bokslut upprättats (se 2 kap. 9 § och 4 kap. 2 § lagen

[1980:1102] om handelsbolag och enkla bolag). Även i dessa mycket

speciella fall skall dock den juridiska personens eget årsbokslut eller

egen årsredovisning omfatta hela den bedrivna verksamheten, inklusive

andelen i det enkla bolaget.

Skälen för regeringens förslag:

Juridiska personer; huvudregeln

Det har hittills ansetts naturligt att juridiska personer som bedriver flera

verksamheter har en enda bokföring för dessa. Det sammanhänger med

att bokföringen i juridiska personer som regel är särskilt inriktad på att ta

fram den juridiska personens samlade resultat och egna kapital. Vi anser

att denna ordning bör bestå även i framtiden. Liksom tidigare bör alltså

huvudregeln vara att en juridisk person skall fullgöra sin bok-

föringsskyldighet genom en enda bokföring för samtliga verksamheter.

Enskilda näringsidkare; huvudregeln

Vi har tidigare varit inne på att bokföringsskyldigheten inte bör vara så

omfattande att kostnaderna och det administrativa arbete som den

innebär för den bokföringsskyldige överstiger den nytta bokföringen kan

antas medföra för företagets intressenter. Det finns anledning att vara

särskilt försiktig när det gäller regler för mindre företag.

Ett generellt krav på att enskilda näringsidkare som bedriver flera

åtskilda verksamheter skall ha separata bokföringar för dessa kan uppen-

barligen ofta vara betungande. Såsom Svenska Revisorsamfundet SRS har

påpekat leder det också ofta till problem, eftersom det ofta inte går att

med säkerhet avgöra hur stor del av tillgången eller kostnaden för en

gemensamt nyttjad resurs som skall hänföras till den ena eller andra

verksamheten. Till detta kommer att såsom har redovisats ovan

nuvarande lag inte fordrar att juridiska personer på motsvarande sätt skall

upprätta separata redovisningar för skilda verksamheter; för juridiska

personer finns endast ett krav på att det i årsredovisningen skall lämnas

tilläggsupplysningar om omsättningssumman för varje separat rörelse-

gren (se t.ex. 5 kap. 6 § årsredovisningslagen). Frågan är då om det finns

anledning att ställa upp mer långtgående krav på bokföringens innehåll i

enskilt bedriven näringsverksamhet. Är det överhuvudtaget från kontroll-

synpunkt en fördel att dela upp bokföringen på olika verksamheter?

Från allmän borgenärsskyddssynpunkt synes en uppdelning av bok-

föringen på olika verksamheter inte vara mera motiverad såvitt gäller

enskilda näringsidkare än i fråga om juridiska personer. Borgenärskollek-

tivet har normalt inte något intresse av att det inom ramen för löpande

bokföring och annan icke offentlig redovisning görs en detaljerad

uppdelning av kostnader, intäkter, tillgångar och skulder mellan en en-

skild näringsidkares olika verksamheter. En efterföljande granskning av

näringsidkarens förhållanden torde rentav försvåras genom en sådan upp-

delning och medföra extrakostnader för granskande myndigheter. Be-

hovet av särskild rörelsegrensrapportering i den offentliga redovisningen

kan tillgodoses genom årsredovisningslagens regler.

Intresset av att ha separata bokföringar för skilda verksamheter måste

visserligen också bedömas från beskattningssynpunkt. I den delen kan

emellertid konstateras att enligt 18 § andra stycket kommunalskattelagen

(1928:370) all inkomst av näringsverksamhet som bedrivs av en fysisk

person hänförs till en och samma förvärvskälla och att skatteuttaget där-

för grundar sig på verksamheternas samlade resultat. Beskattningsregler-

na utgör därför i normala fall inte anledning att ha separata bokföringar

för åtskilda verksamheter. Visserligen hänförs självständigt bedriven

näringsverksamhet i utlandet alltid till en särskild förvärvskälla. Det

innebär bl.a. att förluster som uppstår i den utländska verksamheten inte

kan kvittas mot vinster genererade i inhemsk verksamhet. Det kan alltså

vara nödvändigt med separata bokföringar eller, i vart fall, en särskild

organisation av bokföringen, om näringsidkaren bedriver utländsk verk-

samhet vid sidan av den inhemska verksamheten. Detta utgör emellertid

inte skäl för att uppställa något generellt krav på separata bokföringar för

skilda verksamheter.

Vi förordar därför att även enskilda näringsidkare som huvudregel

skall upprätta en enda bokföring för de verksamheter som de bedriver.

Undantagsregeln; separat bokföring för skilda verksamheter

Ibland kan det enligt vår mening finnas anledning att tillåta avsteg från

den nu angivna regeln om en enda bokföring. Detta gäller t.ex. den

situationen då en näringsidkare vid sidan av en egen verksamhet bedriver

annan verksamhet tillsammans med annan och bokföringsskyldigheten

avseende den senare verksamheten fullgörs genom en gemensam

bokföring.

Här gör sig motstridande intressen gällande. Å ena sidan kan det vara

praktiskt och rimligt att flera näringsidkare som bedriver viss verksamhet

tillsammans utan förmedling av juridisk person har möjlighet att fullgöra

bokföringsskyldigheten för denna verksamhet genom en gemensam

bokföring. Ett krav på att affärshändelserna parallellt skall bokföras i

respektive näringsidkares egen bokföring skulle leda till att vinsterna

med den gemensamma bokföringen gick förlorade. Å andra sidan talar

kontroll- och ordningsskäl för att det fortlöpande bör finnas tillgång till

en bokföring som omfattar envar av näringsidkarnas samlade verksam-

het. Det finns annars en viss risk att t.ex. konkursutredningar och

skatterevisioner fördyras eller försvåras genom att utredaren har svårare

att i efterhand skapa sig en bild över verksamhetens samlade förlopp,

ställning och resultat avseende en viss fysisk eller juridisk person.

Behovet av en bokföring som omfattar de samlade verksamheterna gör

sig särskilt gällande när det är fråga om juridiska personer. Det gäller i

synnerhet aktiebolag, ekonomiska föreningar och liknande associationer,

där särskilda vinstutdelningsregler m.m. gör det nödvändigt att mäta

resultatet och det egna kapitalet.

Vid en avvägning mellan dessa intressen har vi gjort följande

bedömning. Det är rimligt att enskilda näringsidkare som deltar i en

verksamhet som omfattas av en gemensam bokföring har en separat

bokföring för den verksamhet som de bedriver på egen hand. Det är

också rimligt att stiftelser som har en gemensam bokföring för

gemensamt placerade medel har en separat bokföring för medel som inte

ingår i den gemensamma placeringen. Vidare bör föreningar som

samverkar i bokföringspliktig verksamhet och har en gemensam

bokföring för denna ha en separat bokföring för verksamhet som

respektive förening bedriver självständigt.

Vi har som vi tidigare har antytt funnit det mera tveksamt om

separata bokföringar bör tillåtas inom ramen för aktiebolag, ekonomiska

föreningar och liknande associationer. I fråga om sådana företagsformer

torde behovet vara begränsat till dels det fallet då ett företag bedriver

verksamhet i filialform och dels det fallet då två eller flera företag

bedriver en verksamhet tillsammans (och därvid fullgör sin

bokföringsskyldighet genom en gemensam bokföring) och en annan

verksamhet på egen hand.

Behovet av en separat bokföring är i det senare fallet knutet till

företagets intresse av att kunna använda sig av en gemensam bokföring.

Det kan möjligen hävdas att de deltagande företagen utan större besvär

skulle kunna fullgöra bokföringsskyldigheten för den gemensamma

verksamheten inom ramen för den egna bokföringen; den tekniska

utvecklingen torde numera ge möjligheter till detta. Vi har mot den

bakgrunden övervägt ett förbud mot gemensam bokföring i verksamhet

där aktiebolag, ekonomiska föreningar och liknande associationer deltar

och, som en följd därav, också ett undantagslöst krav på att sådana

associationer skall ha en enda bokföring för den samlade verksamheten.

Vi har emellertid bedömt att en sådan ordning skulle kunna innebära

alltför stora olägenheter och kostnader för företagen och bl.a. medföra

problem vid hanteringen av verifikationer.

Enligt vår mening bör det därför även i dessa fall finnas ett utrymme

för gemensam bokföring vid gemensamt bedriven verksamhet och i

samband därmed separat bokföring för övrig verksamhet som en

juridisk person bedriver.

Det går knappast att i lagen klart avgränsa samtliga situationer då det

kan vara befogat med separata bokföringar. I lagen bör föreskrivas att

separata bokföringar får förekomma endast när det finns särskilda skäl

och är förenligt med god redovisningssed. Genom hänvisningen till god

redovisningssed lämnas det till domstolspraxis och normgivande organ

att utveckla närmare riktlinjer för när separata bokföringar bör få

förekomma.

För att användandet av separata bokföringar inte skall förhindra

bokföringsintressenterna från att skaffa sig en överblick över den

bokföringsskyldiges samlade verksamheter bör det uppställas ett krav på

att bokföringen tillförs särskild information om att det förekommer flera

bokföringar. Vi har övervägt en bestämmelse om att den bokföring som

omfattar företagets huvudsakliga verksamhet alltid skall tillföras

upplysningar om hur bokföringsskyldigheten för annan verksamhet

fullgörs samt upplysningar om ställning och resultat i de andra

verksamheterna. Detta skulle ge de bästa förutsättningarna för en

utomstående bedömare att när som helst skaffa sig en samlad överblick

över verksamheterna. Enligt vår mening talar också övervägande skäl för

att alla företag som har flera bokföringar lämnar upplysning om detta i

den systemdokumentation som ingår i respektive bokföring. Ett generellt

krav på att alla företag med flera bokföringar löpande skall foga

upplysningar om resultat och ställning i de olika verksamheterna till en

av bokföringarna skulle däremot enligt vår mening vara alltför

långtgående. I likhet med Bokföringsnämnden föreslår vi att upplysnings-

skyldigheten begränsas till sådana företag som är skyldiga att upprätta

årsredovisning, dvs. främst aktiebolag, ekonomiska föreningar,

finansiella företag, stiftelser och vissa andra större företag. Dessa företag

bör vara skyldiga att löpande arkivera uppgifter om ställning och resultat

i de olika verksamheterna tillsammans med en av företaget självt

upprättad bokföring.

11 Information och informationsbärare

11.1 Räkenskapsinformation

Regeringens förslag: Begreppet räkenskapsinformation skall

användas som gemensam beteckning för vissa vid bokföringen

förekommande sammanställningar av information.

Kommitténs förslag: Kommittén har föreslagit att begreppet

räkenskapsmaterial utmönstras ur lagen och ersätts med ett handlings-

begrepp som i huvudsak knyter an till handlingsbegreppet i tryckfrihets-

förordningen.

Remissinstanserna: De flesta remissinstanserna har inte haft några

invändningar mot kommitténs förslag. Göteborgs tingsrätt, Riksåkla-

garen, Bokföringsnämnden och Finansbolagens förening har riktat kritik

mot förslaget bl. a. med hänvisning till att det skulle innebära att olika

handlingsbegrepp infördes inom näraliggande rättsområden. Stats-

åklagaren för speciella mål har avstyrkt förslaget och har kritiserat det

därför att det innebär ökad fokusering på bokföringsprodukter i stället för

på bokföringsprocessen.

Förslaget i promemorian 1: Överensstämmer med regeringens

förslag.

Remissinstanserna: Remissinstanserna har inte särskilt kommenterat

promemorians förslag.

Gällande rätt: I bokföringslagen förekommer begreppet räkenskaps-

material. Lagen innehåller dock inte någon definition av begreppet. I

förarbetena sägs att allt material som enligt bokföringslagens föreskrifter

skall ingå i en komplett bokföring räknas som räkenskapsmaterial och att

materialet skall vara så fullständigt, specificerat och samordnat att det ger

tillfredsställande underlag för kontroll och revision (se prop. 1975:104

s. 194).

God redovisningssed inom området kommer närmast till uttryck i

Bokföringsnämndens rekommendation R 3, Räkenskapsmaterial och

dess arkivering . I rekommendationen sägs att en handling utgör

räkenskapsmaterial om dess innehåll är av betydelse för att man skall

kunna förstå bokföringssystemets uppläggning eller kunna följa en

affärshändelse och förstå dess innebörd . Till räkenskapsmaterial hänförs

därmed inte bara verifikationerna, grundbokföringen och huvudbok-

föringen utan även t.ex. instruktioner om redovisningsprinciper, attest-

regler, kontokuranter och inventeringslistor.

Enligt 10 § första stycket bokföringslagen kan räkenskapsmaterial

utgöras av material i vanlig läsbar form. Det kan också utgöras av film

eller annat material med registreringar i mikroskrift som kan läsas med

förstoringshjälpmedel. Slutligen får det utgöras av hålkort, hålremsa,

magnetband eller annat material med registreringar som endast på

maskinell väg kan tas fram i vanlig läsbar form eller i form av mikro-

material.

Bakgrund m.m.: Pappersbaserade handlingar kan sägas bestå av tre

delar med varsin urskiljbar funktion vilka tillsammans utgör en helhet:

 bäraren (papperet)

 texten (uppgifterna)

 utställarangivelsen (t.ex. en underskrift)

Sambandet mellan bärare, text och utställarangivelse framstår som så

självklara att endast bäraren (papperet) nämns, t.ex. en faktura. Papperet

avgränsar och strukturerar på ett varaktigt sätt en sammanställning av

vissa uppgifter. De pappersbaserade handlingarnas utseende är alltid

detsamma när de framställs (den lagrade formen) och när de läses (den

läsbara formen). De kännetecknas också av att de vanligen utgör unika

fysiska exemplar.

Maskinläsbara (elektroniska) handlingar saknar en del av de

egenskaper som utmärker pappersbaserade handlingar. Bäraren, upp-

gifterna och utställarangivelsen när det finns en sådan är inte knutna

till varandra i samma låsta och varaktiga form som i en pappershandling.

Elektroniska handlingar är inte heller identiska i lagrad och läsbar form.

Beskrivningar av elektroniska handlingar tar därför i stället ofta själva in-

formationen till utgångspunkt såsom den avses att presenteras för

läsaren. Elektroniska handlingar utgör inte heller unika fysiska exemplar.

Det går i själva verket inte att på ett naturligt sätt finna ett fysiskt föremål

som kan sägas utgöra själva dokumentet; det enda som finns är ett

originalinnehåll. I ett ADB-baserat redovisningssystem söker systemet på

kommando upp vissa grunduppgifter och sammanställer dessa till t.ex. en

resultaträkning eller ett kontoutdrag från huvudbokföringen. Den fram-

tagna handlingen är unik endast såvitt avser innehållet men inte som sak.

Visserligen torde de grunduppgifter (den lagrade formen) som kan

sammanställas till en viss handling (den läsbara formen) kunna definieras

oavsett vilken bärare till uppgifterna som används. I redovisnings-

lagstiftningen saknas emellertid särskilda begrepp för i bokförings-

sammanhang förekommande grunduppgifter respektive sammanställ-

ningar av grunduppgifter. Begreppet räkenskapsmaterial används i stället

för att beteckna den lagrade formen (t ex. pappersarket eller disketten).

Skälen för regeringens förslag:

Hänsyn måste tas till utvecklingen på IT-området

Det är enligt vår mening nödvändigt att vid utformningen av den nya

lagen ta hänsyn till de särskilda förutsättningar som gäller i en modern

IT-miljö. Gällande reglering bygger i stor utsträckning på synen att

räkenskapshandlingar är identiska i lagrad och läsbar form. I en modern

IT-miljö framstår detta synsätt som föråldrat, eftersom så inte är fallet

med elektroniska handlingar. Tvärtom är det ett utmärkande drag för

elektroniska handlingar att informationen är frikopplad från det fysiska

underlaget. Samma grunduppgifter kan ofta användas för att presentera

olika räkenskapsmaterial.

En inriktning på bokföringens produkter

Vid en sådan anpassning av bokföringsreglerna till IT-utvecklingen är

det nödvändigt att ta ställning till vad reglerna skall inriktas på;

bokföringens produkter eller bokföringens processer. I det första fallet

sätts bokföringsinformationen som sådan (dess art, kvalitet m.m.) i

centrum för regleringen, medan regleringen i det andra fallet snarare

kommer att avse hur olika slag av bokföringsprodukter skall tas fram.

Enligt regeringens mening är det naturligt att lagstiftningen inriktas på

bokföringens produkter och deras tillhandahållande. Det primära syftet

med bokföringen är ju att tillhandahålla information. En sådan inriktning

på produkter i stället för processer är särskilt given i en modern IT-miljö.

Processerna utgör där endast medel för att sammanställa information ur

de elektroniskt lagrade uppgifterna. Det är ytterst tillgången till räken-

skapsmaterialet i oförvanskat skick som måste säkras.

Riksåklagaren har mot det nu angivna synsättet invänt att bevisvärdet

av en maskinellt framtagen slutprodukt inte är särskilt stort; ur bevis- och

kontrollsynpunkt är det i stället viktigt att kunna följa hur en viss produkt

har tillkommit. Vi vill med anledning därav understryka att en fokusering

på den slutliga bokföringsprodukten inte får medföra att möjligheterna

till kontroll av bokföringsprocessen försvinner. Liksom hittills bör lagen

därför uppställa ett krav på att det i bokföringen ingår sådan system-

dokumentation och behandlingshistorik som gör att det alltid är möjligt

att granska verifieringskedjan och sambandet mellan å ena sidan

affärshändelserna och å andra sidan de balans- och resultaträkningar i

vilka räkenskapsårets affärshändelser slutligen sammanfattas.

Begreppet räkenskapsinformation

Om bokföringsreglerna inriktas på bokföringsprodukterna, blir det

särskilt viktigt att man kan avgränsa dessa och finna en ändamålsenlig

begreppsapparat för dem.

Enligt vår uppfattning bör begreppet räkenskapsinformation i fort-

sättningen användas för att beteckna vissa sammanställningar av

grunduppgifter som har tillförts bokföringen. Om begreppet definieras på

det sättet, fokuseras regelsystemet på det som är det centrala i

bokföringen, nämligen information och sammanställningar av

information. Om man i stället använder ett begrepp som fokuserar på

bärarna av informationen, dvs. de media på vilka informationen lagras,

finns det en risk för att reglerna så småningom blir föråldrade genom den

tekniska utvecklingen.

Det kan anföras skäl för att såsom kommittén har föreslagit de

sammanställningar av information som lagen skall fokusera på i stället

borde benämnas räkenskapshandlingar. Begreppet handling leder

emellertid lätt tanken till t.ex. legaldefinitionen av handling i 2 kap.

tryckfrihetsförordningen. Begreppet räkenskapshandling såsom det

skulle behöva definieras i bokföringslagen skulle dock inte helt och hållet

överensstämma med vare sig tryckfrihetsförordningens handlingsbegrepp

eller de handlingsbegrepp som förekommer på andra näraliggande

rättsområden. På det straffrättsliga området torde sålunda begreppet

handling vara att uppfatta som något som kommer till uttryck i bestämd

form i skrift eller på ett därmed likvärdigt sätt, t.ex. i tryck. Det finns

därför anledning att avstå från att i detta sammanhang införa ett särskilt

handlingsbegrepp. I vilken utsträckning uppgifter, sammanställningar

och annat material i datarättslig eller straffrättslig mening utgör hand-

lingar får avgöras inom ramen för lagstiftningen på dessa områden.

En definition av begreppet räkenskapsinformation

Enligt vår uppfattning bör alltså begreppet räkenskapsinformation

introduceras i lagen. Begreppets innebörd bör klargöras i lagtexten. I

lagen bör sålunda tas in en uppräkning av de olika slag av

sammanställningar av uppgifter som skall anses som räkenskaps-

information och därmed omfattas av de särskilda regler som bör gälla för

exempelvis bevarande och arkivering av sådant material. Hit hör bl.a.

verifikationer, grundbokföring, huvudbokföring, systemdokumentation,

behandlingshistorik samt årsbokslut och årsredovisningar. Det är dock

inte möjligt att fullt ut avgränsa vilka uppgifter och sammanställningar av

uppgifter som skall utgöra räkenskapsinformation. Vi föreslår därför att

också uppgifter och sammanställningar av uppgifter som i det enskilda

fallet är av betydelse för att det skall gå att följa och förstå de enskilda

bokföringsposternas behandling i bokföringen skall anses som

räkenskapsinformation. Detsamma bör gälla avtal och andra handlingar

av särskild betydelse för att belysa verksamhetens ekonomiska

förhållanden. Det sistnämnda slaget av material utgör enligt 1976 års

bokföringslag inte räkenskapsmaterial men omfattas av samma krav på

arkivering som gäller för räkenskapsmaterial (se 22 § första stycket andra

meningen bokföringslagen).

11.2 Informationsbärarna

Regeringens förslag: Räkenskapsinformation skall bevaras i vanlig

läsbar form, i mikroformat som kan läsas med förstoringshjälpmedel

eller i annan form som kan läsas, avlyssnas eller på annat sätt uppfattas

med tekniskt hjälpmedel.

Om räkenskapsinformationen bevaras i sådan form som endast kan

uppfattas med tekniskt hjälpmedel, skall informationen genom omedelbar

utskrift kunna tas fram i vanlig läsbar form eller i mikroskrift.

Kommitténs förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Remissinstanserna har inte haft några invänd-

ningar mot förslaget.

Skälen för regeringens förslag: Vårt förslag innebär att begreppet

räkenskapsinformation används för att beteckna den information som

samlas, struktureras och bevaras inom ramen för bokföringen. Enligt vår

mening bör lagen också på samma sätt som nuvarande lag gör ställa

krav på att denna information lagras på visst sätt. De lagringsmedia som

enligt vår mening kan komma i fråga är i princip desamma som i

nuvarande bokföringslag. Det är självklart att räkenskapsinformationen

även i fortsättningen bör få komma till uttryck i olika slag av pappers-

baserade och omedelbart läsbara dokument. Liksom tidigare bör det

också vara möjligt att lagra informationen i mikroskrift som kan läsas

med förstoringshjälpmedel. Slutligen bör informationen kunna lagras i

annan maskinläsbar form, under förutsättning att det är möjligt att

omedelbart ta fram utskrifter i vanlig läsbar form eller i mikroskrift.

En särskild fråga är vilka krav som i detta sammanhang skall ställas på

elektroniskt lagrad räkenskapsinformation som används i bokföringen.

Såsom kommittén har konstaterat skulle det vara av värde om

elektroniskt lagrad information alltid uppfyllde kriterierna för ett

elektroniskt dokument, dvs. upptagningen borde vara sådan att dess

innehåll och utställare alltid kan verifieras genom ett visst tekniskt

förfarande. Enligt vår mening är det emellertid för närvarande inte

realistiskt att uppställa ett sådant krav.

Vi återkommer längre fram till de krav som bör ställas i fråga om

förvaring och arkivering (se avsnitt 13). Redan nu skall sägas att objekten

för lagens regler om förvaring och arkivering måste vara informations-

bärarna och den utrustning som fordras för att ta fram informationen i

vanlig läsbar form.

12 Löpande bokföring

12.1 Verifikationer som underlag för bokföringen

Regeringens förslag: För varje affärshändelse skall det finnas en

verifikation. För likartade affärshändelser får dock en gemensam veri-

fikation användas.

Om den bokföringsskyldige har tagit emot en uppgift om affärs-

händelsen, skall denna användas som verifikation. Verifikationen skall

bevaras i det skick den hade när den kom den bokföringsskyldige

tillhanda.

En verifikation skall kunna utgöras av en hänvisningsverifikation.

Kommitténs förslag: Kommittén har föreslagit att det för varje

affärshändelse skall finnas en verifikation som tillgodoser behovet av

bevis för affärshändelsen. Kommittén har ansett att behovet av

gemensamma verifikationer och hänvisningsverifikationer kan tillgodo-

ses inom ramen för den allmänna regeln och har därför inte lämnat några

förslag rörande sådana verifikationer.

Remissinstanserna: Flertalet remissinstanser har inte haft några

invändningar mot kommitténs förslag. Bl.a. Bokföringsnämnden och

Finansinspektionen har tillstyrkt förslagen. Några remissinstanser har

emellertid invänt mot kommitténs ställningstagande att den nya lagen

inte bör innehålla ett uttryckligt krav på att mottagen handling skall

användas som verifikation. Riksåklagaren och Rikspolisstyrelsen har

avstyrkt det förslaget med hänvisning till att det skulle försvåra

utredningar om ekonomisk brottslighet. Riksskatteverket har avstyrkt

förslaget med motiveringen att mottagna fakturor har en central betydelse

i mervärdesskattehänseende. Kammarrätten i Stockholm har förordat att

nuvarande reglering behålls såvitt avser pappersbaserade handlingar.

Förslagen i promemorian 1: Överensstämmer med regeringens

förslag.

Remissinstanserna: Flertalet remissinstanser som yttrat sig över

promemorian har inte särskilt berört förslaget i denna del.

Skattemyndigheten i Stockholms län har tillstyrkt förslaget. Sveriges

Industriförbund har menat att kommitténs förslag bör genomföras.

Gällande rätt: Enligt 5 § första stycket bokföringslagen skall bok-

föringen för varje affärshändelse grundas på en särskild verifikation. Ett

av syftena med detta är att det skall vara möjligt att identifiera affärshän-

delsen och kontrollera att den blir grund- och huvudbokförd samt

slutligen också ingår i den officiella årsredovisningen när sådan skall

upprättas. Andra syften är att säkerställa att det finns bevis för att en viss

affärshändelse har inträffat och tillförlitlig dokumentation om

affärshändelsens innebörd.

Lagen föreskriver att handling som härrör från affärshändelsen eller

handling som särskilt upprättas med uppgifter om affärshändelsen skall

användas som verifikation. Har den bokföringsskyldige tagit emot

handling om affärshändelsen, skall denna användas som verifikation.

Syftet med bestämmelsen om att särskilt upprättad handling får användas

som verifikation är att säkerställa att det finns en verifikation även i de

fall då den bokföringsskyldige inte kan få en sådan utifrån.

Kravet på att mottagen handling skall användas som verifikation gör

ingen skillnad mellan handlingar i vanlig läsbar form och maskinläsbara

handlingar. Med maskinläsbar (elektronisk) handling avses att

registreringarna lagras på sådant sätt att det krävs dator med program för

att omvandla dem till vanlig läsbar form. Bestämmelsen i 5 § innebär

därför att, om den bokföringsskyldige har tagit emot en maskinläsbar

handling, denna skall användas som verifikation i sin maskinläsbara

form. Av 10 § andra stycket (varannanlänksprincipen) och 22 § andra

stycket bokföringslagen framgår dock att den bokföringsskyldige alltid

äger rätt, och i vissa fall är skyldig, att använda en utskrift av den

maskinläsbara handlingen som verifikation. Den bokföringsskyldige kan

vidare av tekniska skäl behöva anpassa den mottagna maskinläsbara

handlingen till sitt informationssystem. En sådan åtgärd anses vara

tillåten under förutsättning att den genomförs så att handlingens innehåll

inte förändras (se Bokföringsnämndens uttalande U 94:2, EDI och annan

elektronisk överföring av uppgifter om affärshändelser).

Under vissa förutsättningar får bokföringen även grundas på en särskilt

upprättad hänvisningsverifikation. Detta får ske om handlingen är av

sådan art att den inte bör förvaras bland det övriga räkenskapsmaterialet

(se 5 § första stycket bokföringslagen). I sådant fall skall hänvisnings-

verifikationen innehålla uppgift om var orginalverifikationen förvaras.

Bestämmelsen avser situationer då en mottagen handling utgörs av ett

skuldebrev eller en annan handling som är av sådant slag att den

bokföringsskyldige inte vill låta den ingå bland verifikationerna utan i

stället önskar förvara den på mera betryggande sätt.

För likartade affärshändelser får en gemensam verifikation användas,

om den innehåller eller hänvisar till uppgifter om affärshändelsen.

Gemensam verifikation får även användas för inbetalningarna under en

dag vid kontant försäljning av varor och tjänster, om försäljningen sker

under sådana förhållanden att enskild verifikation med uppgifter om

affärshändelsen inte kan upprättas utan svårighet (se 5 § tredje stycket).

Skälen för regeringens förslag:

Allmänt om behovet av verifikationer

De syften som bär upp bokföringslagens regler om verifikationer gör sig

fortfarande gällande. Det finns alltså fortfarande behov av att

sammanställa och bevara uppgifter som kan identifiera och dokumentera

affärshändelserna i verksamheten. Också i den nya lagen bör det därför

uppställas ett krav på att det för varje affärshändelse skall finnas en

verifikation.

Vad skall användas som verifikation?

Som vi flera gånger tidigare har varit inne på tar bokföringslagen sin

utgångspunkt i ett pappersbaserat förfarande. IT-utvecklingen har emel-

lertid medfört att affärshändelser i allt större utsträckning tillkännages

och dokumenteras elektroniskt. Vedertagna administrativa åtgärder har i

vissa fall kunnat rationaliseras bort. De traditionella möjligheterna till

kontroll av att bokföringen inte har manipulerats har som en följd därav

försvagats. Ibland kan verifikationer som framställs av den bokförings-

skyldige själv i vissa fall kan ha lika gott informations- och bevisvärde

som de uppgifter som har kommit utifrån. Så kan t.ex. vara fallet om den

bokföringsskyldige i samband med affärshändelsen har erhållit endast

enstaka elektroniskt överförda uppgifter vilka i sig själva inte innehåller

tillräcklig information för att kunna utgöra en tillfredsställande

verifikation. Den nödvändiga kompletteringen av de erhållna uppgifterna

kan bli så omfattande att det huvudsakliga innehållet i verifikationen

följer av uppgifter som den bokföringsskyldige själv har tillfört. Det kan

synas som att det i ett sådant fall saknas egentlig anledning att använda

de utifrån erhållna uppgifterna som verifikation.

Icke desto mindre torde mottagna uppgifter, vare sig det handlar om

pappersbaserade fakturor eller elektroniskt överförda uppgifter, fort-

farande i de flesta fall ha ett högre bevisvärde än uppgifter som den

bokföringsskyldige själv tillför bokföringen. Detta är visserligen av-

hängigt av förhållandena i det enskilda fallet. Det kunde därför övervägas

att som kommittén har förordat överlämna till den

bokföringsskyldige att själv välja vad som skall utgöra verifikation uti-

från en bedömning av vad som utgör det bästa beviset för affärshändel-

sen. Bestämmelser som helt överlämnar till den bokföringsskyldige att

avgöra vilken handling som skall användas till verifikation kan emel-

lertid - som har framhållits från åklagarhåll - leda till missbruk. Stats-

åklagaren för speciella mål har i sitt remissvar uttalat att det, om kom-

mitténs förslag genomförs, torde bli mycket svårt, eller rentav omöjligt,

att lagföra den som själv tillverkar helt grundlösa verifikationer, eftersom

förfarandet i sig då blivit accepterat. Kommittén har visserligen inte

avsett någon saklig ändring i förhållande till gällande rätt. Enligt vår

uppfattning går det ändå inte att bortse från den kritik som har framförts

mot kommitténs förslag. Att i efterhand visa att då inte längre existerande

information skulle ha haft ett bättre bevisvärde än den egenframställda

verifikationen är mycket svårt. De kontroll- och bevisintressen som bär

upp bokföringslagstiftningen tillgodoses därför bäst med den ordning

som gäller i dag.

Vi anser därför att den bokföringsskyldige även fortsättningsvis bör

vara skyldig att använda en mottagen uppgift som verifikation när det

förekommer en sådan.

Det kan tilläggas att det även för företagen själva ofta torde vara mest

naturligt att använda en utifrån mottagen uppgift som verifikation. Det

sammanhänger med reglerna i mervärdesskattelagen (1994:200). Den

som är skattskyldig enligt den lagen är skyldig att i samband med

omsättning av varor och tjänster mot ersättning utfärda en faktura eller

jämförlig handling (se 11 kap. 2 § mervärdesskattelagen). Handlingen

(vilken även får utgöras av upptagning som kan läsas, avlyssnas eller på

annat sätt uppfattas endast med tekniskt hjälpmedel) skall innehålla

uppgifter om bl.a. ersättningsbeloppet samt utställarens och mottagarens

namn (se 11 kap. 5 §). Uppgifterna skall tjäna som underlag för

redovisning av säljarens och köparens mervärdesskatt. Köparen måste för

att kunna få avdrag för ingående mervärdesskatt styrka sin avdragsrätt

med en motsvarande handling. Rutiner som innebär att den bokförings-

skyldige själv upprättar verifikationer över inköp av mervärdesskatte-

pliktiga varor och tjänster kan alltså i de flesta fall inte förenas med

mervärdesskattelagens bestämmelser.

Om det inte förekommer några mottagna uppgifter (handlingar) i

samband med affärshändelsen, måste självfallet verifikationen tillskapas

på annat sätt. I en sådan situation är det nödvändigt att överlämna till den

bokföringsskyldige att själv sammanställa verifikationen. Det ligger i

sakens natur att denne därvid bör tillse att verifikationen, såvitt möjligt,

kan tjäna som bevis om affärshändelsen. Detta fordrar inte någon särskild

lagreglering.

En särskild fråga är hur man skall förfara när de uppgifter som den

bokföringsskyldige har mottagit utifrån är så ofullständiga att de inte har

något självständigt innehåll eller bevisvärde. Enligt vår uppfattning bör

verifikationen även i detta fall utgöras av den utifrån mottagna uppgiften

men det bör åligga den bokföringsskyldige att komplettera uppgiften på

ett sådant sätt att den kan förstås. Hur en sådan komplettering skall ske

kan knappast regleras närmare. Vi föreslår därför inte någon lagreglering.

Det är emellertid klart att kompletteringen bör ske så att den slutliga

verifikationen kan tjäna som bevis om affärshändelsen.

Hänvisningsverifikation

Som tidigare har nämnts har kommittén föreslagit att lagen, vad gäller

valet av handling som skall användas som verifikation, inte skall

uppställa någon annan begränsning än att handlingen skall tillgodose

behovet av bevis för affärshändelsen. Förslaget innebär att behovet av

bevis för affärshändelsen kan anses vara tillgodosett även i det fall den

bokföringsskyldige väljer att använda en hänvisningsverifikation.

Som vi nyss har redogjort för föreslår vi en annan lösning vad gäller

valet av verifikation. Det förslaget ger i sig inte utrymme för

användandet av hänvisningsverifikationer. Enligt vår mening finns det

emellertid inte anledning att i denna fråga göra någon ändring i gällande

rätt. Möjligheten att upprätta hänvisningsverifikation bör alltså finnas

kvar och komma till uttryck i en särskild bestämmelse.

Gemensam verifikation

Enligt vår mening bör det även i fortsättningen finnas ett visst utrymme

för användandet av gemensamma verifikationer. Särskilt naturligt är

detta i fråga om visst slag av kontanthandel, där det bör vara tillåtet att

som gemensam verifikation använda sådana uppgifter som sammanställs

med hjälp av ett kassaregister. Möjligheten att använda sig av gemensam

verifikation bör komma till uttryck i lagtexten.

12.2 Grundbokföring och huvudbokföring

Regeringens förslag: Bokförda affärshändelser skall kunna presenteras i

den ordning de har tillförts bokföringen (grundbokföring) och i

systematisk ordning (huvudbokföring) så att det är möjligt att kontrollera

fullständigheten i bokförda poster samt överblicka verksamhetens

förlopp, ställning och resultat.

Kommitténs förslag: Överensstämmer i väsentliga delar med

regeringens förslag.

Remissinstanserna: De flesta av de remissinstanser som särskilt har

berört frågorna har tillstyrkt kommitténs förslag. Riksåklagaren har dock

kritiserat förslaget och ansett att det alltför mycket fokuserar på

bokföringsprodukterna i stället för på bokföringsprocessen. Riksidrotts-

förbundet har å sin sida avstyrkt förslaget, eftersom det skulle innebära

ökade kostnader för förbundets medlemmar. Programbyrån AB har

ansett att begreppet kronologisk ordning är svårtolkat.

Förslaget i promemorian 1: Överensstämmer med regeringens

förslag.

Remissinstanserna: Promemorians förslag har inte mött några

invändningar.

Bakgrund: Enligt 8 § första stycket bokföringslagen skall affärs-

händelserna bokföras i kronologisk ordning post för post efter verifika-

tionsnummer eller andra identifieringstecken som åsatts verifikationerna

(grundbokföring). Grundbokföringen gör det möjligt att finna

bokföringsposterna i den ordning de har tillförts bokföringssystemet och

därigenom kontrollera fullständigheten i den upprättade bokföringen.

Grundbokföringen gör det också möjligt att i efterhand kontrollera

enskilda affärshändelser. Bestämmelsen är slutligen avsedd att

säkerställa den s.k. verifieringskedjan (se avsnitt 7.2.2).

Enligt 9 § första stycket bokföringslagen skall affärshändelserna

bokföras också i systematisk ordning (huvudbokföring). Huvudbok-

föringen är avsedd att göra det möjligt att överblicka verksamhetens

gång, ställning och resultat. Den fungerar som en förbindelselänk mellan

grundbokföringen och årsbokslutet (se prop. 1975:104 s. 165).

Även om grundbokföringen och huvudbokföringen regleras separat är

det inget som hindrar att den bokföringsskyldige kombinerar de båda

bokföringarna genom att låta samma grundnoteringar utgöra både grund-

och huvudbokföring. I datorbaserad bokföring är det ofta bara en fråga

om på vilket sätt systemet sammanställer grundnoteringarna.

Skälen för regeringens förslag:

Bokföring i kronologisk ordning

Det nuvarande kravet på bokföring i kronologisk ordning är otydligt.

Det ligger nära till hands att förstå begreppet kronologisk ordning såsom

syftande på den tidsföljd i vilken affärshändelserna har inträffat. En i

denna mening kronologisk ordning är emellertid i praktiken svår att

åstadkomma, eftersom kontanta affärshändelser normalt skall bokföras

dagligen medan fordringar och skulder normalt skall bokföras först efter

fakturering. I andra sammanhang kan begreppet förstås som den ordning

i vilken företagets bokföringsåtgärder har vidtagits. Med kronologisk

bokföring kan också avses t.ex. en bokföring som struktureras efter det

datum då verifikationen sammanställs eller det datum då verifikationen

registreras i bokföringssystemet.

Det är inte heller alldeles klart om användandet av s.k. hierarkiska

bokföringssystem är förenligt med kravet på bokföring i kronologisk

ordning. Kännetecknande för sådana system är att vissa likartade

affärshändelser bokförs i separata journaler där varje journal motsvaras

av en - för de relativt likartade affärshändelserna - detaljerad grundbok

för en begränsad period. Grundboken används därefter som underlag vid

huvudbokföringen. Det är därför endast journalens sammanlagda summa

som blir föremål för huvudbokföring. I sådana bokföringssystem kan det

vara meningslöst att tala om faktiskt kronologisk grundbokföring,

eftersom det inte existerar någon sådan. Kravet på att affärshändelserna

skall bokföras post för post i kronologisk ordning tillgodoses i stället

genom flera separata grundbokföringar. Inom ramen för varje separat

grundbokföring kan likartade transaktionstyper (t.ex. försäljning eller

betalning av leverantörsskulder) utläsas i viss kronologisk ordning.

System av detta slag får ur bokföringssynpunkt anses tillfredställande

men illustrerar väl att krav på kronologisk bokföring ibland inte kan

upprätthållas.

Mot denna bakgrund bör den nya lagen inte innehålla något krav på

 bokföring i kronologisk ordning . För att det skall vara möjligt att

kontrollera fullständigheten i bokförda poster bör det emellertid

fortfarande ställas ett krav på en kronologisk strukturering av

affärshändelserna. Kravet bör dock utformas på annat sätt.

När det nya kravet utformas, måste utvecklingen på teknikområdet

beaktas. Nuvarande bestämmelser ger intryck av att bokföring i grundbok

respektive huvudbok sker genom två separata bokföringsåtgärder. När

räkenskapsinformation presenteras med datorteknik, kan det emellertid

ofta vara så att grunduppgifterna har tillförts systemet genom en och

samma åtgärd. Någon färdig grund- eller huvudbok i traditionell mening

finns inte. I stället finns det tekniska förutsättningar för att systemet från

de registrerade grunduppgifterna skall kunna söka fram och

sammanställa en grund- eller huvudbok för en viss period. Intresset är i

sådana system främst knutet till vilka möjligheter som finns att ta fram

och presentera sammanställningar av information i läsbar form. Enligt

vår mening bör därför dagens regler, som återspeglar en faktisk men

föråldrad bokföringsprocess, ersättas av regler som fokuserar på

möjligheterna att presentera bokföringsinformationen på visst sätt.

Reglerna bör vara teknikneutrala och sålunda kunna användas vare sig

den bokföringsskyldige tillämpar manuella eller datorbaserade rutiner.

Vi föreslår därför att det i den nya lagen tas in ett krav på att

affärshändelserna skall kunna presenteras i den ordning de har tillförts

bokföringen.

Vi anser inte att det är nödvändigt att i lagen lämna några föreskrifter

om vilken process som skall tillämpas när bokföringsskyldigheten

fullgörs. Det ligger i sakens natur att grunduppgifterna alltid måste

tillföras bokföringssystemet med någon tillförlitlig teknik så att det går

att ta del av dem fram till arkiveringstidens slut; detta följer emellertid av

regeln om att uppgifterna måste kunna presenteras. Det kan visserligen

såsom har gjorts från åklagarhåll hävdas att det vid en efterföljande

kontroll av bokföringen ofta också är av stort intresse hur posterna har

kommit till. En sådan kontroll förutsätter emellertid inte föreskrifter om

hur processen skall gå till, enbart föreskrifter om att processen skall

beskrivas. Med vårt förslag kommer processen att beskrivas i den

systemdokumentation och den behandlingshistorik som alltid skall ingå i

bokföringssystemet (se 5 kap. 11 § förslaget till bokföringslag).

Bokföring i systematisk ordning

Det är naturligt att affärshändelserna också blir föremål för en sortering

utifrån affärshändelsernas art. Detta är nödvändigt för att man skall

kunna överblicka verksamhetens förlopp och skapar också nödvändiga

länkar till årsbokslutet eller årsredovisningen.

Den nuvarande bokföringslagen ger närmast bilden av att det måste

finnas en huvudbokföring som är åtskild från grundbokföringen. Detta

överensstämmer emellertid, som vi redan har nämnt, i de flesta fall inte

med det sätt på vilket affärshändelser i praktiken bokförs. Efter det att

verifikationerna har registrerats, är presentationen av grundboken eller

huvudboken endast en fråga om hur de bokförda posterna sorteras.

Det kan mot den bakgrunden möjligen hävdas att det inte finns

anledning att lagstifta om en särskild huvudbokföring; bokföringen sker

regelmässigt ändå med sådan teknik att bokföringsuppgifterna kommer

att kunna tas fram både i den ordning registrering har skett och i

systematisk ordning. Enligt vår mening är det emellertid naturligt att det i

lagen klargörs att affärshändelserna måste bli föremål för en systematisk

sortering. I det teknikoberoende regelverk som vi förordar bör emellertid

kravet på huvudbokföring utformas som ett krav på att bokföringen skall

ske så att affärshändelserna kan presenteras i systematisk ordning.

Huvudregeln bör därför vara att affärshändelserna skall bokföras så att

de kan presenteras i den ordning de har tillförts bokföringssystemet

(grundbokföring) och i systematisk ordning (huvudbokföring).

12.3 Tidpunkten för bokföring

12.3.1 Kontanta in- och utbetalningar

Regeringens förslag: Kontanta in- och utbetalningar skall som

huvudregel bokföras senast påföljande arbetsdag. Om det finns särskilda

skäl och det är förenligt med god redovisningssed, skall dock avsteg

kunna göras från denna regel.

Kommitténs förslag: Kommittén har föreslagit att lagen inte skall

innehålla några särregler om den tidpunkt då kontanta in- och

utbetalningar skall bokföras. I stället har kommittén föreslagit att god

redovisningssed skall vara vägledande i detta avseende.

Remissinstanserna: Flertalet remissinstanser har inte haft några

invändningar mot kommitténs ställningstagande. Bl.a. Riksåklagaren,

Rikspolisstyrelsen, Riksrevisionsverket och Bokföringsnämnden har

avstyrkt kommitténs förslag eller har betonat att det inte kan vara aktuellt

med någon uppluckring av nuvarande krav på bokföringstidpunkt. Även

Svenska Revisorsamfundet SRS har uttalat att det nuvarande kravet som

huvudregel bör bestå men har ansett att vissa undantag från huvudregeln

bör kunna göras, särskilt för de allra minsta näringsidkarna.

Förslagen i promemorian 1: Överensstämmer delvis med regeringens

förslag. I promemorian föreslås dock att kontanta in- och utbetalningar

skall bokföras senast nästföljande vardag.

Remissinstanserna: Bl.a. Bokföringsnämnden och Riksskatteverket

har avstyrkt eller ifrågasatt promemorians förslag om att kontanta in- och

utbetalningar skall bokföras senast nästföljande vardag . Remissinstan-

serna har menat att bestämmelsen, såsom i dag, bör knytas till

nästföljande arbetsdag . Bokföringsnämnden har förordat att kravet på

att kontanta in- och utbetalningar skall bokföras senast påföljande vardag

i vart fall endast bör gälla grundbokföringen. Nämnden har vidare

avstyrkt förslaget att bokföringen skall kunna få ske senare om det finns

särskilda skäl och är förenligt med god redovisningssed.

Gällande rätt: Enligt 8 § andra stycket bokföringslagen skall kontanta

in- och utbetalningar bokföras senast arbetsdagen efter den dag då kon-

tanttransaktionen inträffade (kassabokföring). Begreppet arbetsdag utgår

från förhållandena i det enskilda fallet och avser den nästföljande dag då

det bedrivs arbete i verksamheten. Bokföring anses ha skett när den bok-

föringsskyldige antecknar summan av en dags kontanttransaktioner i en

kassajournal. Det vanligaste förfarandet torde vara att en kassakontroll-

remsa från en kassaapparat utgör samlingsverifikation till noteringen i

kassajournalen.

Begreppet kontanta in- och utbetalningar omfattar inte endast betalning

med sedlar och mynt utan också betalningar med användande av checkar,

postväxlar och andra betalningsanvisningar som omedelbart kan omsättas

i pengar (se bl. a. Bokföringsnämndens uttalande BFN U 89:11). In- och

utbetalningar som sker över bank- eller postgiro omfattas däremot inte

utan skall bokföras enligt de regler som gäller för övriga affärs-

transaktioner (se prop. 1975:104 s. 164).

Den uttryckliga tidsbestämmelsen avser endast den kronologiska bok-

föringen (grundbokföringen). För den systematiska bokföringen (huvud-

bokföringen) gäller enligt 9 § tredje stycket att den skall hållas aktuell .

Skälen för regeringens förslag: De nya handelsmönster som

successivt utvecklas kan medföra nya definitioner av när en viss

affärshändelse har inträffat. En sådan utveckling kan på sikt leda till att

andra redovisningsrutiner än de nuvarande bör komma till användning.

Detta talar för att man bör undvika en detaljreglering av särskilt angivna

transaktioner i lagen. Den bokföringsskyldiges möjligheter att fastställa

när en affärshändelse vilken har reglerats genom kontant betalning har

inträffat, torde emellertid inte förändras i framtiden. När det gäller

tidpunkten för bokföring av kontanttransaktioner är därför skälen mot en

detaljreglering mindre starka.

Inte minst i kontantintensiva branscher finns det ett starkt behov av att

kunna kontrollera vad som har förts in i bokföringen. Kontrollen skulle

avsevärt försvåras om den bokföringsskyldige gavs rätt att dröja en

obestämd tid med att föra in in- och utbetalningar i bokföringen. Det är

dessutom, såsom flera remissinstanser har understrukit, ett grund-

läggande ordningskrav att kontanta affärer bokförs utan dröjsmål. Några

särskilda praktiska svårigheter torde inte heller den nuvarande ordningen

 dvs. grundbokföring senast arbetsdagen efter betalningen vara

förenad med. Enligt regeringens uppfattning bör därför ett motsvarande

krav kvarstå i lagen, i vart fall som huvudregel. Lagregeln bör, såsom

flera remissinstanser har påtalat, även i fortsättningen knyta an till

begreppet påföljande arbetsdag .

Kan det då finnas skäl att frångå det absoluta kravet på att kontanta in-

och utbetalningar skall bokföras senast nästföljande arbetsdag? Såsom

ovan har angetts är kravet på grundbokföring i dag uppfyllt om en

näringsidkare för in summan av en dags kontantförsäljning i en

kassajournal. Underlaget kan utgöras av en gemensam verifikation (t.ex.

en kassakontrollremsa från en kassaapparat). Det kan hävdas att den

information som i ett sådant fall kan hämtas från de enskilda gemen-

samma verifikationerna inte har något påtagligt sämre bevisvärde än

grundnoteringarna i kassajournalen. Enligt vår uppfattning kan så vara

fallet i vissa mycket små verksamheter där det inte framstår som

motiverat att bokföra affärshändelserna omedelbart med hänsyn till att

antalet transaktioner är så få att rörelsens utveckling kan följas genom

verifikationsunderlagen. Förutsatt att verifikationerna uppfyller de krav

som enligt vårt förslag skall ställas på verifikationer och förvaras i ordnat

skick och på betryggande och överskådligt sätt kan det i dessa fall inte

antas vara förenat med några egentliga nackdelar från kontrollsynpunkt

om bokföringen får anstå någon kortare tid. En annan situation då det

torde kunna motiveras att avvakta något med att fullgöra bokförings-

skyldigheten är om affärshändelserna grundbokförs (kassabokförs)

nästföljande arbetsdag och huvudbokförs vid ett något senare tillfälle.

Den nya lagen bör därför utformas så att avsteg från huvudregeln kan ske

om det finns särskilda skäl och är förenligt med god redovisningssed.

Härigenom lämnas det till praxis och normgivande organ att närmare

definiera de situationer då en fördröjd bokföring kan accepteras.

12.3.2 Andra affärshändelser än kontanta in- och utbetalningar

Regeringens förslag: Andra affärshändelser än kontanta in- och

utbetalningar skall bokföras så snart det kan ske. Om det finns

särskilda skäl och är förenligt med god redovisningssed, skall avsteg

dock kunna göras från huvudregeln.

Kommitténs förslag: Överensstämmer väsentligen med regeringens

förslag.

Förslaget i promemorian 1: Överensstämmer med regeringens

förslag.

Remissinstanserna: Remissinstanserna har lämnat förslaget utan

erinran.

Gällande rätt m.m.: I 8 § andra stycket bokföringslagen regleras

tidpunkten för grundbokföring. Av bestämmelsen framgår bl.a. att andra

affärshändelser än kontanta in- och utbetalningar skall bokföras så snart

kan ske. I fråga om uppkomna fordringar och skulder gäller att de skall

bokföras sedan faktura eller annan handling, som tillkännager anspråk på

vederlag, har utfärdats eller mottagits eller sådan handling hade bort

föreligga enligt god affärssed. Vad gäller tidpunkten för huvudbokföring

sägs endast att huvudbokföringen skall hållas aktuell (se 9 § tredje

stycket bokföringslagen).

Enligt förarbetena till bokföringslagen borde bokföringstidpunkten

tidigast kunna inträffa vid tiden för uppkomsten av en fordran eller en

skuld, avgjord med ledning av civilrättens regler. Av praktiska skäl

ansågs det emellertid nödvändigt att tillåta en viss fördröjning. Ford-

ringar och skulder borde därför som huvudregel bokföras så snart det kan

ske efter det att faktura eller annan handling som tillkännager anspråk på

vederlag har utfärdats eller mottagits (se prop. 1975:104 s. 168 f.). En

sådan regel kan emellertid inte vara utan undantag, eftersom en säljare

härigenom skulle få alltför stora möjligheter att själv bestämma när

bokföringsskyldigheten inträder genom att dröja med faktureringen. På

grund härav ansågs det att skyldigheten att bokföra i vart fall borde

inträda när fakturering bort ske enligt god affärssed. Vilken denna

tidpunkt var fick enligt uttalanden i lagens förarbeten bestämmas med

ledning av praxis för den aktuella typen av affär.

Inom ramen för god redovisningssed har utvecklats olika riktlinjer för

när bokföring senast skall ske. I Bokföringsnämndens uttalande U 89:5

 När grundbokföring senast skall ske anges att möjligheten att dröja

med bokföringen främst har tillkommit för att möjliggöra ett rationellt

utnyttjande av redovisningsbyråers tjänster. Andra uttalanden, som BFN

U 94:2 EDI och annan elektronisk överföring av uppgifter om

affärshändelser , inriktas mer på tolkning av när sådana omständigheter

föreligger att bokföring över huvud taget kan ske. Kännetecknande för

det förstnämnda uttalandet är att bokföringstidpunkten i vissa fall kan

skjutas fram trots att alla förutsättningar för att kunna bokföra vissa

affärshändelser föreligger. Det senare uttalandet tar upp frågan om när

tillräcklig information finns för att kunna bokföra vissa affärshändelser.

Skälen för regeringens förslag: Såsom vi flera gånger har varit inne

på har den tekniska utvecklingen medfört utvecklandet av nya handels-

mönster. Sålunda kan parterna ingå avtal om rutiner för t.ex. leverans och

betalning så att åtgärder som bokföring och betalning knyts till varuflödet

i stället för till utväxling av handlingar. Att som i den nuvarande

bokföringslagen koppla bokföringsskyldigheten till den tidpunkt då en

faktura borde ha förelegat ter sig främmande inom ramen för rutiner där

faktura inte alltid upprättas.

Nya handelsmönster kan därmed ge upphov till en ny syn på när

affärshändelser skall bokföras. Detta återspeglas i flera redovisnings-

rekommendationer, t.ex. Bokföringsnämndens uttalanden U 89:11 För-

säljning mot kontokort och U 94:2 EDI och annan elektronisk

överföring av uppgifter om affärshändelser . Med hänsyn till den

utveckling som sker framförallt inom IT-området och det behov som

ibland kan finnas av att avvika från gängse bedömning av när en viss

affärshändelse senast skall bokföras bör en detaljreglering i lagen

undvikas. I stället bör ett grundläggande och allmänt krav ställas vilket

medger en utveckling av god redovisningssed.

I lagen bör därför tas in ett krav på att affärshändelserna skall bokföras

så snart det kan ske. Det innebär att bokföringen skall ske så snart det

finns tillräckliga uppgifter för att upprätta en riktig bokföring (jfr BFN U

94:2). På samma sätt som vi har föreslagit i fråga om grundbokföring av

kontanta in- och utbetalningar bör lagen emellertid även beträffande

andra affärshändelser ge ett visst utrymme att dröja med bokföringen

trots att alla uppgifter för att kunna fullgöra bokföringsskyldigheten finns

tillgängliga. Det kan t.ex. vara befogat att något senarelägga tidpunkten

för bokföring för att kunna utnyttja bokföringsbyråers tjänster rationellt

(jfr BFN U 89:5).

12.3.3 Kontantmetoden

Regeringens förslag: Företag vars nettoomsättning normalt inte

överstiger tjugo prisbasbelopp och som inte är skyldiga att upprätta

årsbokslut eller årsredovisning skall kunna dröja med att bokföra

fordringar och skulder som kommer till uttryck i upprättade eller

mottagna fakturor till dess att betalning sker, under förutsättning att det

står i överensstämmelse med god redovisningssed (kontantmetoden).

Också andra företag skall kunna dröja med att bokföra fordringar och

skulder till dess att betalning sker, om det förekommer endast ett mindre

antal fakturor och andra handlingar och fordringarna och skulderna enligt

dessa inte uppgår till avsevärda belopp.

Senast i samband med räkenskapsårets utgång skall samtliga obetalda

fordringar och skulder bokföras.

Kommitténs förslag: Kommittén har föreslagit en generell regel för

företag vars fordringar och skulder är begränsade till antalet och inte

uppgår till avsevärda belopp. Sådana företag skall, enligt kommitténs

förslag, kunna dröja med bokföring av affärshändelserna till dess

betalning sker, under förutsättning att det är förenligt med god redo-

visningssed.

Remissinstanserna: De remissinstanser som har yttrat sig över

kommitténs betänkande har inte berört frågan.

Förslaget i promemorian 1: Överensstämmer delvis med regeringens

förslag. I promemorian uppställdes dock, såvitt gäller företag som inte är

skyldiga att avsluta den löpande bokföringen med ett årsbokslut eller en

årsredovisning, inte något krav på bokföring i samband med räken-

skapsårets utgång.

Remissinstanserna: Flertalet remissinstanser har inte haft några

invändningar mot promemorians förslag. Företagarnas Riksorgansiation

har dock ansett att gränsen för när kontantmetoden skall kunna användas

bör sättas högre.

Bakgrund: Utgångspunkten i bokföringslagen är att affärshändelser

skall bokföras så snart det kan ske. S.k. kontantredovisning skall alltså

inte ske utan bokföringen skall enligt lagens förarbeten ske enligt

bokföringsmässiga grunder (se prop. 1975:104 s. 149). Detta gäller

emellertid inte undantagslöst. Om endast ett mindre antal fakturor o.d.

förekommer i rörelsen och fordringarna eller skulderna enligt dessa

verifikationer ej uppgår till avsevärda belopp, får nämligen bokföringen

av dessa fordringar och skulder dröja tills betalning sker, under

förutsättning att detta är förenligt med god redovisningssed (se 8 § tredje

stycket bokföringslagen). Vid räkenskapsårets utgång skall dock samtliga

då obetalda fordringar och skulder bokföras. Bestämmelsen, som brukar

kallas för kontantmetoden eller pärmmetoden, har berörts bl.a. i

Bokföringsnämndens rekommendation R 6 Bokföring av fakturor.

Nämnden har där uttalat att kontantmetoden får tillämpas av närings-

idkare vars årliga bruttomsättningssumma exklusive mervärdesskatt

understiger 20 prisbasbelopp. Även annan näringsidkare får enligt

nämnden använda kontantmetoden under förutsättning att det endast

förekommer ett fåtal fakturor i rörelsen och dessa sammanlagt inte

uppgår till större belopp.

Skälen för regeringens förslag: Enligt vår mening bör det även

framdeles finnas ett visst utrymme för det förenklade slag av bokföring

som kontantmetoden utgör. Metoden bör för det första kunna tillämpas

av företag med mindre omsättning. Dessa företag bör lämpligen

avgränsas på liknande sätt som i den ovannämnda rekommendationen

från Bokföringsnämnden, dvs. metoden bör kunna användas av företag

vars omsättning normalt understiger 20 prisbasbelopp. Om ett sådant

företag inte är skyldigt att upprätta årsbokslut eller årsredovisning, bör

det normalt ha möjlighet att tillämpa kontantmetoden även om antalet

fakturor i verksamheten inte är helt begränsat. Metoden bör dessutom

liksom i nuvarande lagstiftning få användas av andra företag men i

deras fall endast under förutsättning att antalet fakturor eller andra

handlingar i verksamheten är litet och fordringarna och skulderna enligt

dessa inte uppgår till avsevärda belopp.

En remissinstans har förordat att gränsvärdet för när kontantmetoden

skall få tillämpas sätts högre. Enligt vår mening är det rimligt att

näringsidkare som har en inte obetydlig omfattning på verksamheten

tillämpar bokföringsprinciper som gör det möjligt att med någorlunda

precision följa verksamhetens ekonomiska förlopp, ställning och resultat.

Vi anser dock inte att det är självklart att gränsvärdet skall bestämmas till

20 prisbasbelopp. Det finns skäl som talar både för den nuvarande nivån

och för en viss höjning av beloppsgränsen. Den fortsatta beredningen av

Förenklingsutredningens betänkande (SOU 1999:28) kommer att ge ett

bättre underlag för ett ställningstagande. I det sammanhanget kommer ett

antal frågor av såväl civilrättslig som skatterättslig natur att analyseras.

Frågan om vilken beloppsgräns som skall gälla för rätten att tillämpa

kontantmetoden avgörs bäst i det lagstiftningsärendet. Vi avstår därför

från att nu ta slutlig ställning i frågan. I avvaktan på ett slutligt

ställningstagande till Förenklingsutredningens förslag bör de nuvarande

reglerna fortsätta att gälla.

Det kan finnas anledning att fastställa närmare förutsättningarna för

när kontantmetoden skall kunna komma till användning samt dra upp

vissa riktlinjer för vad den bokföringsskyldige skall iaktta när metoden

används. Sådana förutsättningar och riktlinjer kan emellertid utformas

inom ramen för god redovisningssed. Någon reglering i lag är därför inte

nödvändig.

12.4 Bokslutstransaktioner

Regeringens förslag: Sådana tillgångar, avsättningar och skulder som är

nödvändiga för att bestämma räkenskapsårets intäkter, kostnader och

finansiella ställning skall bokföras i samband med att den löpande

bokföringen avslutas.

Kommitténs förslag och förslaget i promemorian 1: Överens-

stämmer i huvudsak med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Finansinspektionen har uttalat att skyldigheten att

bokföras bokslutstransaktioner även bör omfatta bokslutstransaktioner

som inte har påverkan på räkenskapsårets intäkter och kostnader.

Bakgrund: Som tidigare har nämnts är grundtanken i bokföringslagen

att bokföring skall ske enligt s.k. bokföringsmässiga grunder (i stället för

kontantredovisning). Detta återspeglas också i lagens 4 § tredje

meningen, där det föreskrivs att bokföringen inför bokslut skall tillföras

de fordrings- och skuldposter som behövs för att bestämma de intäkter

och kostnader som rätteligen hör till räkenskapsåret. Det kan t.ex. vara så

att en utgift som har bokförts under år 1 avser verksamhet under både år

1 och år 2; den bör i så fall delvis utgöra en kostnad för år 2. Genom s.k.

bokslutstransaktioner fördelas kostnaden mellan räkenskapsåren (perio-

disering).

Eftersom bokslutstransaktioner skall göras inför bokslut, är företag

som inte är skyldiga att upprätta årsbokslut inte heller skyldiga att

bokföra bokslutstransaktioner.

Skälen för regeringens förslag: Bokslutstransaktioner är nödvändiga

för att bokslutet på ett rättvisande sätt skall återge företagets resultat för

räkenskapsåret och dess ställning vid räkenskapsårets utgång (balans-

dagen). Också den nya lagen bör därför innehålla regler om att sådana

poster, som är nödvändiga för att bestämma räkenskapsårets intäkter och

kostnader, skall bokföras i samband med räkenskapsårets utgång.

Såsom Finansinspektionen har påtalat förekommer det bokförings-

poster som inte påverkar vare sig intäkterna eller kostnaderna men som

ändå är av betydelse för bilden av verksamhetens finansiella ställning.

Det kan t.ex. vara fråga om uppskrivningar av tillgångars värde eller

omföringar inom eget kapital. Också poster som är av betydelse för att

bestämma verksamhetens finansiella ställning bör därför bokföras i

samband med att den löpande bokföringen avslutas.

12.5 Sidoordnad bokföring

Regeringens förslag: Konton över tillgångar, avsättningar och skulder

skall specificeras i en sidoordnad bokföring i den utsträckning det behövs

för att ge tillfredsställande kontroll och överblick.

Regeringens bedömning: Det bör inte införas något krav på en

sidoordnad bokföring av sådan poster som i balansräkningen skall

redovisas inom linjen.

Kommitténs förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Kommittén har dock föreslagit att också sådana poster som skall tas upp

inom linjen skall bokföras i en särskild sidoordnad bokföring.

Remissinstanserna: Riksskatteverket har tillstyrkt kommitténs förslag.

Bokföringsnämnden har, utan att motsätta sig förslaget, ifrågasatt

behovet av att lagstifta om sidoordnad bokföring av poster inom linjen.

Svenska Revisorsamfundet SRS och Sveriges Redovisningskonsulters

Förbund SRF har avstyrkt förslaget, såvitt gäller sidoordnad bokföring

av poster inom linjen.

Bakgrund: Enligt 9 § andra stycket bokföringslagen skall konton över

tillgångar och skulder, vilka i huvudbokföringen förs i sammandrag,

ytterligare specificeras i en sidoordnad redovisning i den mån det behövs

för att ge tillfredsställande överblick och kontroll. Sådana poster som

skall redovisas inom linjen i balansräkningen omfattas dock inte av

kravet på sidoordnad redovisning.

Skälen för regeringens förslag: Kraven på överblick över och

kontroll av bokföringen bör inte sättas lägre än i dag. Om ett företag inte

specificerar tillgångar, avsättningar och skulder utan använder sig av

sammansatta konton, bör det därför även fortsättningsvis vara skyldigt att

ha en sidoordnad bokföring där de ingående posterna specificeras.

Liksom hittills bör detta dock inte gälla om en tillfredsställande överblick

och kontroll ändå kan erhållas.

En särskild fråga är om också sammansatta poster inom linjen bör spe-

cificeras i en sidoordnad bokföring. Såsom flera remissinstanser har

framfört kan det ifrågasättas om det är motiverat att införa ett krav på en

sidoordnad bokföring av inom linjen-poster, eftersom det i majoriteten av

de svenska företagen inte förekommer sådana poster i någon omfattning.

Till detta kommer att inom EU förbereds en ändring i det fjärde

bolagsrättsliga direktivet avseende värdering av finansiella instrument.

En sådan ändring torde bl.a. leda till att åtskilliga poster som i dag endast

tas upp inom linjen i stället skall redovisas i själva balansräkningen.

Behovet av bestämmelser om sidoordnad bokföring är mera tydligt för

finansiella företag. I sådana företag är poster som lämpligen tas upp i

sidoordnad bokföring, frekvent förekommande. Ifråga om dessa företag

finns emellertid utrymme för att meddela bestämmelser om en

sidoordnad bokföring av inom linjen-poster genom föreskrifter av

regeringen eller av Finansinspektionen. Ett lagkrav på sidoordnad

bokföring avseende inom linjen-poster bör därför inte uppställas förrän

lagstiftaren har tagit ställning till hur en eventuell framtida direktiv-

ändring bör införas i svensk rätt. Från kontrollsynpunkt torde detta inte

heller innebära några egentliga nackdelar. I vårt förslag finns nämligen

också bestämmelser som syftar till att tillse att all nödvändig information

om uppkomna åtaganden arkiveras i ordnat skick på ett betryggande och

överskådligt sätt.

13 Förvaring av räkenskapsinformation

13.1 Informationssäkerhet

13.1.1 Varaktig och lätt åtkomlig räkenskapsinformation

Regeringens förslag: Nuvarande bestämmelser om att bokförings-

information skall vara varaktig och lätt åtkomlig samlas i en generell

bestämmelse av innebörd att all räkenskapsinformation skall bevaras i

varaktig form och lätt åtkomligt. Den bokföringsskyldige skall ha

sådan utrustning och sådana system, som behövs för att presentera

räkenskapsinformationen i läsbar form, tillgängliga i Sverige.

Förslagen i kommitténs betänkande och i promemorian 1:

Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Remissinstanserna har tillstyrkt förslaget eller

inte haft några invändningar mot det.

Gällande rätt: Kraven på att räkenskapshandlingars varaktighet och

lättåtkomlighet kommer i bokföringslagen till uttryck på ett flertal

ställen. Som exempel kan nämnas 5 § andra och fjärde styckena där det

föreskrivs att verifikationerna på ett varaktigt sätt skall förses med vissa

uppgifter och 6 § första stycket där det sägs att bokföringen skall ske på

ett varaktigt sätt. Vidare framgår av 10 § tredje stycket att handlingar i

mikroformat och maskinläsbara handlingar får användas som räken-

skapsmaterial endast under förutsättning att registreringarna är varaktiga

och registrerade uppgifter lätt åtkomliga.

Skälen för regeringens förslag: Bokföring innebär att man samlar

och sparar information bl.a. i syfte att det skall vara möjligt att i

efterhand kontrollera inträffade affärshändelser. För att detta syfte skall

kunna tillgodoses på ett ändamålsenligt sätt måste bokföringen givetvis

ske så att informationen senare kan tas fram utan större besvär. Ett

grundläggande krav är därför att all räkenskapsinformation under hela

arkiveringstiden bevaras i varaktig och lätt åtkomlig form. Att som i den

nuvarande bokföringslagen ställa sådana krav huvudsakligen när det

gäller utförandet av olika moment i bokföringen är enligt vår mening inte

tillräckligt. I den nya lagen bör det i stället tas in en generell bestämmelse

om varaktighet och åtkomst som omfattar alla delar av bokföringen

(verifikationer, grund- eller huvudbokföring etc.). Bestämmelsen bör

alltså omfatta all räkenskapsinformation och vara tillämplig oavsett i

vilken form uppgifterna lagras. Den är också naturligt att det uppställs ett

krav på att företaget håller utrustning och system, som behövs för att

presentera räkenskapsinformation i läsbar form, tillgängliga i Sverige.

13.1.2 Förvaring i ordnat skick och på betryggande och

överskådligt sätt

Regeringens förslag: Den nya lagen skall innehålla en generell

bestämmelse om att de medier på vilka räkenskapsinformationen

bevaras skall förvaras i ordnat skick och på betryggande och

överskådligt sätt.

Förslaget i kommitténs betänkande och i promemorian 1: Överens-

stämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Remissinstanserna har tillstyrkt förslaget eller

lämnat det utan erinran.

Gällande rätt: I 5 § fjärde stycket bokföringslagen föreskrivs att

verifikationerna skall förvaras ordnade på betryggande och överskådligt

sätt. Enligt 8 § tredje stycket skall verifikationerna för obetalda

fordringar och skulder ordnas och förvaras för sig så att betryggande

överblick finns över dem. I 6 § första stycket sägs att bokföringen skall

ske i ett ordnat och betryggande system av böcker, kort, lösblad och

andra hjälpmedel. Slutligen sägs det i 10 § tredje stycket att exempelvis

mikrofilm och maskinläsbara handlingar får användas som räkenskaps-

material endast om det kan anses säkerställt att de bevaras på betryggan-

de sätt.

Skälen för regeringens förslag: Den ökande IT-användningen inom

handel och administration har medfört att nya aspekter rörande

informationssäkerhet måste beaktas. Ett grundläggande krav - förutom

varaktighet och lätt åtkomst - måste vara att räkenskapsinformationen

finns tillgänglig under hela arkiveringstiden och att den bevaras i ordnat

skick och på ett betryggande sätt. Enligt vår mening är det lämpligast

med en generell bestämmelse som slår fast att de media på vilka

räkenskapsinformationen bevaras skall förvaras i ordnat skick och på

betryggande och överskådligt sätt.

13.1.3 Varannanlänksprincipen

Regeringens förslag: Bestämmelsen om att varannan länk i bok-

föringskedjan måste finnas i vanlig läsbar form eller mikroskrift tas

bort.

Förslaget i kommitténs betänkande och i promemorian 1:

Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: De flesta remissinstanser har inte haft några

invändningar mot förslaget. Av de remissinstanser som särskilt har berört

frågan har bl.a. Bokföringsnämnden och Riksskatteverket tillstyrkt

förslaget. Riksåklagaren har avstyrkt förslaget med hänvisning till att det

skulle medföra en generell sänkning av räkenskapernas bevisvärde.

Riksrevisionsverket har godtagit förslaget men har tillagt att det innebär

nya risker i bokföringen.

Bakgrund: Enligt 10 § andra stycket bokföringslagen får verifika-

tioner och grundbokföring inte samtidigt utgöras av maskinläsbar

handling. Bestämmelsen benämns vanligen varannanlänksprincipen.

Varannanlänksprincipen motiverades i förarbetena till bokföringslagen

av kravet på enkel och säker åtkomst till räkenskapsmaterialet (se SOU

1973:57 s. 232 och prop. 1975:104 s. 190 f.). Från säkerhetssynpunkt

ansågs pappersbaserade handlingar vara att föredra framför maskin-

läsbara sådana. Bestämmelsen skulle därför säkerställa läsbar åtkomst till

bokföringsuppgifterna i minst ett steg i verifieringskedjan.

Skälen för regeringens förslag: De senare årens utveckling på IT-

området har lett till att det inte längre går att generellt påstå att en

pappersbaserad handling från säkerhetssynpunkt är att föredra framför

exempelvis en elektroniskt lagrad handling.

Inte heller har pappersbaserade dokument som har tagits fram till följd

av varannanlänksprincipen något givet företräde från bevissynpunkt.

Tvärtom kan varannanlänksprincipen i dag innebära negativa konse-

kvenser från bevis- och säkerhetssynpunkt i och med att den bokförings-

skyldige i vissa fall kan bli skyldig att ersätta maskinläsbart material

med material i vanlig läsbar form eller mikroskrift även om en sådan

åtgärd innebär att räkenskapsmaterialets bevisvärde reduceras. Så blir

fallet om de uppgifter som den bokföringsskyldige mottar uppgifter

som enligt vårt förslag skall utgöra verifikationsunderlag har lämnats i

form av en elektronisk handling. För den bokföringsskyldige som har en

datorbaserad bokföring blir det då nödvändigt att överföra den

elektroniskt lagrade orginalverifikationen till en verifikation i läsbar form

eller tillse att grundbokföringen finns i läsbar form.

En annan sak som talar för att varannanlänksprincipen bör tas bort ur

lagen är att datorbaserade kontrollåtgärder (ADB-revision) i flera fall kan

ske mer effektivt om det finns en obruten elektroniskt lagrad veri-

fieringskedja.

Såsom vi har uttalat i föregående avsnitt anser vi att de dokument eller

media på vilket räkenskapsinformationen finns lagrade generellt bör

förvaras i varaktig form och lätt åtkomligt. Så länge dessa kriterier är

uppfyllda bör det inte finnas något hinder mot att räkenskapsinformation

lagras på maskinläsbart medium. I kravet på lättåtkomlighet ligger att

uppgifterna måste kunna läsas med kort varsel. För tydlighet skull bör

det därför i den nya lagen klargöras att räkenskapsinformation får

bevaras på maskinläsbart medium enbart om informationen genom

omedelbar utskrift kan tas fram i läsbar form. Om detta inte är möjligt,

bör uppgifterna föras över till ett direkt läsbart material, t.ex. genom en

utskrift på papper.

Vi föreslår alltså att varannanlänksprincipen utmönstras. Varje länk i

bokföringen bör således kunna föreligga i maskinläsbar form.

13.2 Arkivering av räkenskapsinformation

13.2.1 Tiden för bevarande av räkenskapsinformation

Regeringens förslag: Dokument, mikroskrift och maskinläsbara

medier som används för att lagra räkenskapsinformation skall bevaras

fram till det tionde året efter utgången av det kalenderår då

räkenskapsåret avslutades. Detsamma skall gälla för sådan utrustning

och sådana system som behövs för att presentera räkenskaps-

informationen i läsbar form.

Kommitténs förslag: Kommittén har föreslagit att arkiveringstiden

förkortas till sex år.

Remissinstanserna: Flertalet remissinstanser har tillstyrkt kommitténs

förslag eller har lämnat det utan erinran. Bl. a. Riksåklagaren, Göteborgs

tingsrätt, Rikspolisstyrelsen, Riksskatteverket och Finansbolagens före-

ning har avstyrkt förslaget och hävdat att arkiveringstiden bör bibehållas

vid tio år. Bl.a. Sveriges frikyrkosamråd har hävdat att den föreslagna

arkiveringstiden får orimliga konsekvenser för små ideella

organisationer. Sveriges Ackordscentral har förordat att arkiveringstiden,

i vart fall efter konkurs, bestäms till fem år.

Förslaget i promemorian 1: Överensstämmer med regeringens för-

slag.

Remissinstanserna: Bl.a. Föreningen Auktoriserade Revisorer FAR

och Sveriges Advokatsamfund har avstyrkt promemorians förslag om att

tiden för bevarande skall vara tio år. Stiftelsen Ackordcentralen har

uttalat att det vid arkivering av en gäldenärs räkensapsinformation efter

konkurs bör gälla en kortare arkiveringstid. Bland de remissinstanser

som har tillstyrkt förslaget finns Riksrevisionsverket och Riksskatte-

verket.

Bakgrund: I 22 § bokföringslagen föreskrivs att allt räkenskaps-

material skall bevaras under minst tio år. Den utredning som föregick

bokföringslagen föreslog en sexårig arkiveringstid och hänvisade därvid

till de svårigheter som kunde uppstå när svällande mängder räkenskaps-

material skulle arkiveras. I propositionen uttalades emellertid att arkive-

ringstiden borde vara tio år. Av betydelse var härvid att preskrip-

tionstiden för grovt skattebedrägeri var tio år och att eftertaxering kunde

ske även efter utgången av den femårstid som normalt gällde för

eftertaxering om den skattskyldige blir åtalad för skattebrott (se prop.

1975:104 s. 194 f.)

Skälen för regeringens förslag: Syftet med bestämmelserna om

bevarande av räkenskapsinformation är att säkerställa framtida åtkomst

av informationen när tidigare affärshändelser i verksamheten behöver

kontrolleras eller på annat vis följas upp. De tekniska och praktiska prob-

lem som i de enskilda fallen kan tala för att räkenskapsinformationen

bevaras enbart under en kortare tid måste därför vägas mot behovet av att

ha tillgång till erforderlig räkenskapsinformation i samband med olika

slag av kontroll, exempelvis taxeringsrevision eller utredning om miss-

tänkt brott.

Flera omständigheter talar härvid för att tiden för bevarande av räken-

skapsinformation liksom i dag bör vara tio år. En sådan omständighet är

att vanliga fordringar preskriberas först efter tio år. Av särskild betydelse

är det förhållandet att ekonomisk brottslighet ofta tar lång tid att utreda

och att t.ex. grova skattebedrägerier preskriberas först efter tio år. Av

betydelse är också att, om en skattskyldig blir åtalad för skattebrott,

eftertaxering kan ske också efter utgången av den femårstid som normalt

gäller för eftertaxering. Vid utredning av skatte- och förmögenhetsbrott

kan det också visa sig vara av vikt att ha räkenskapsinformation

tillgänglig även för tiden innan det att brottet inträffade. Det torde

visserligen vara endast mera sällan som äldre bokföringsmaterial

efterfrågas; kortare arkiveringstider skulle likväl få allvarliga verkningar

i fråga om möjligheterna att beivra mera allvarlig ekonomisk brottslighet.

Långa arkiveringstider leder i och för sig till merkostnader för de

bokföringsskyldiga. Särskilt brukar det hävdas att de svällande arkiv-

mängderna utgör ett problem. Problemet torde dock numera vara mindre

än tidigare, eftersom den tekniska utvecklingen har lett till att stora

mängder data i dag kan arkiveras säkert och utrymmessnålt. Även vårt

förslag om slopande av varannanlänksprincipen medför ett minskat

behov av fysisk lagringskapacitet. Visserligen har den nya tekniken

föranlett ett annat slag av arkiveringsproblem. Om bokföringen är

datorbaserad, måste nämligen den bokföringsskyldige bevara också

sådana program och sådan teknisk utrustning som krävs för att det skall

vara möjligt att under hela arkiveringstiden bearbeta och skriva ut de

bokföringsuppgifter som har arkiverats i maskinläsbar form. Detta kan

medföra kostnader. Dessa bör dock kunna begränsas genom att man i

samband med t.ex. maskin- eller programbyte anpassar registreringarna

till någon annan lagringsform eller överför dem till något annat

maskinläsbart medium.

Vi anser därför att de skäl som talar för en tioårig arkiveringstid väger

tyngre än de skäl som kan anföras för en förkortad arkiveringstid. Den

nuvarande regeln om hur länge räkenskapsinformationen skall bevaras

bör alltså behållas.

Bestämmelsen om tioårig arkiveringsskyldighet bör gälla även för

bokföringsskyldiga ideella organisationer. En remissinstans har menat att

arkiveringsskyldigheten kan medföra särskilda problem för dessa. Vårt

förslag innebär att det i huvudsak endast är föreningar och samfund med

något större tillgångar som kommer att vara bokföringsskyldiga (se

avsnitt 8.4.2 och 8.4.3). Det är enligt vår mening rimligt att man i

organisationer som hanterar förmögenhetsmassor av någon betydelse

sparar bokföringen under tio år. Av skäl som vi nyss har angett torde

detta som regel inte heller innebära några större problem.

En remissinstans har tagit upp frågan om arkiveringen av en

konkursgäldenärs räkensapsinformation efter det att konkursen har

avslutats. Regeringen har gett Konkurstillsynsutredningen (dir. 1998:77)

i uppdrag att ta ställning till frågan om kostnader för förvaring av

gäldenärens räkenskapsmaterial. Utredningsuppdraget aktualiserar också

frågan om arkiveringstiden längd. Uppdraget skall redovisas senast den

30 september 1999. I avvaktan på utredningens ställningstagande är vi

inte beredda att föreslå någon särskild regel om arkivering efter konkurs.

13.2.2 Platsen för förvaring

Regeringens förslag: Det material på vilket räkenskapsinformation

bevaras skall som huvudregel förvaras inom Sverige. Om bokföringen är

datorbaserad, skall också maskinutrustning och system som huvudregel

finnas i Sverige.

Efter särskilt myndighetstillstånd skall dock maskinläsbara media som

används för att bevara räkenskapsinformation samt maskinutrustning och

system få placeras utomlands under förutsättning att den bokförings-

skyldige har terminalåtkomst till sitt bokföringssystem och kan ta fram

räkenskapsinformationen i vanlig läsbar form i Sverige.

Verifikationer i vanlig läsbar form skall tillfälligt få förvaras

utomlands, om det finns särskilda skäl och är förenligt med god redo-

visningssed.

Bestämmelserna om förvaring i Sverige skall inte gälla bokföring som

avser verksamhet som företaget bedriver genom en filial utomlands, om

företaget är bokföringsskyldigt där.

Kommitténs förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens

förslag. Enligt kommitténs förslag skall dock arkivering genom

maskinutrustning som är placerad utomlands inte vara beroende av myn-

dighets tillstånd.

Remissinstanserna: De flesta remissinstanser har tillstyrkt eller inte

haft några invändningar mot kommitténs förslag. Riksåklagaren, Riks-

polisstyrelsen, Riksrevisionsverket och Riksskatteverket har dock avstyrkt

förslaget om arkivering genom maskinutrustning som är placerad

utomlands. Riksåklagaren har även avstyrkt förslaget om tillfällig för-

varing av verifikationer utomlands

Förslaget i promemorian 1: Överensstämmer med regeringens

förslag.

Remissinstanserna: Flertalet remissinstanser har inte haft några

invändningar mot promemorians förslag. Ekobrottsmyndigheten har

avstyrkt förslaget på den grund att bokföring utomlands över huvud taget

inte bör tillåtas. Föreningen Auktoriserade Revisorer FAR har å andra

sidan hävdat att bokföring på en i utlandet placerad dator inte bör vara

beroende av dispens. Sveriges Industriförbund, som har godtagit

kommitténs förslag, har betonat att dispensprövningen bör utgå från

säkerhet och kontrollaspekter.

Bakgrund m.m.: I 22 § bokföringslagen regleras att allt

räkenskapsmaterial skall bevaras i ordnat skick och på betryggande sätt

inom landet under minst tio år. Kravet på bevarande inom landet har

tillkommit för att möjliggöra revision och skattekontroll av företagens

räkenskaper (se prop 1975:104 s. 193).

Sedan bokföringslagen tillkom har företagen kommit att bli allt mer

internationellt verksamma. Bl. a. har det utländska ägandet av svenska

företag ökat samtidigt som svenska företag i ökande grad har etablerat

filialer utomlands. Det har ibland framförts önskemål om att räken-

skapsmaterialet skall kunna arkiveras med användande av datautrustning

som är placerad utomlands. Det har därvid hävdats att detta skulle

möjliggöra en effektivare administrativ hantering för företagen. Bok-

föringsnämnden har emellertid i rekommendationen R 3 Räkenskaps-

material och dess arkivering uttalat att det inte är förenligt med

bokföringslagen att lagra bokföringsnoteringar enbart på datamedium

som är placerat utomlands. Nämnden har också i uttalandet U 89:8

 Bokföring utomlands diskuterat vilken betydelse kravet på arkivering

inom landet får när bokföringen sker med hjälp av ADB. Enligt nämnden

måste det, om det skall finnas en reell möjlighet till kontroll av att ADB-

systemet verkligen arbetar på det sätt som anges i systemdokumen-

tationen, krävas att den dator och det program som används för

bokföringen finns tillgängliga inom landet.

Fråga har också uppkommit om tillfällig förvaring utomlands av

verifikation. I BFN U 89:8 Bokföring utomlands uttalade Bokförings-

nämnden på fråga om näringsidkare som är bokföringsskyldig i Sverige

får fullgöra bokföringsskyldigheten utomlands att räkenskapsmaterial

inte vid någon tidpunkt får föras ut ur Sverige, exempelvis för att

bokföras. I ett senare uttalande (BFN U 93:3 Utförsel av verifikationer

ur landet ) har nämnden särskilt behandlat frågan om det kan anses

tillåtet att tillfälligtvis föra en orginalverifikation ut ur Sverige och

ersätta den med kopia (t.ex. för att möjliggöra återbetalning av utländsk

mervärdesskatt). Nämnden har därvid, under hänvisning till 5 § första

stycket bokföringslagen, funnit att det kan vara förenligt med god

redovisningssed att föra en orginalverifikation ut ur Sverige under

förutsättning att handlingen ersätts med fullgod hänvisningsverifikation

och företagets rutiner är utformade så att originalet snarast kan återföras

till det övriga räkenskapsmaterialet.

I fråga om räkenskapsmaterial som avser rörelse som ett svenskt

företag bedriver utomlands (filial) har Bokföringsnämnden uttalat att

arkivering inte behöver ske i Sverige om rörelsen är bokföringsskyldig i

det land där den bedrivs. Enligt nämndens uppfattning skall dock

rapporter och dylikt avseende filialen som behövs för företagets gemen-

samma redovisning arkiveras i Sverige (se BFN R3, Räkenskapsmaterial

och dess arkivering).

Skälen för regeringens förslag:

Huvudregel förvaring inom Sverige

Syftet med bestämmelserna om bevarande av räkenskapsinformation är

att det i efterhand skall gå att få fram information om tidigare inträffade

affärshändelser. Bestämmelserna tillgodoser, utöver näringsidkarens

egna behov, främst borgenärernas och det allmännas intresse. Informa-

tionen skall kunna tas fram exempelvis vid framtida konkursförfaranden,

vid skatterevisioner eller i förundersökningar i brottmål.

För att tillgodose dessa syften är det mest ändamålsenligt att de medier

på vilket räkenskapsinformationen bevaras vare sig det är pappers-

dokument, mikroskrift eller maskinläsbara medier förvaras inom

Sverige. Det är uppenbart att möjligheterna att tillgodose de kontroll- och

bevisintressen som bär upp bokföringsreglerna allvarligt skulle försvagas

om materialet utan begränsningar fick föras utomlands. Enligt vår

mening måste därför huvudregeln även i framtiden vara att media på

vilket räkenskapsinformationen lagras skall förvaras inom Sverige.

Förvaring genom maskinutrustning som är placerad utanför Sverige

Om den maskinutrustning med vars hjälp räkenskapsinformationen kan

tas fram förvaras utomlands, försämrar det ofta möjligheterna att ta del

av informationen eller granska dess riktighet. Modern datateknik gör det

visserligen förhållandevis enkelt att i Sverige ta del av information som

är lagrad med hjälp av maskinutrustning i utlandet. Som några remiss-

instanser har påpekat torde dock tillgängligheten av sådan information

ändå vara sämre än om informationen lagras med hjälp av utrustning som

finns i Sverige. Risken för att det inträffar tekniska fel vid överföringen

är större. Möjligheterna för en svensk konkursförvaltare, skatterevisor

eller förundersökningsledare att ta del av uppgifterna och granska

systemets uppbyggnad är mindre. Även om det finns direktåtkomst till

uppgifterna via en i Sverige stående terminal kan man inte vara säker på

att företagsledningen kommer att ge polis och åklagare tillgång till

denna. För åklagaren återstår då att genom beslut om husrannsakan

skaffa sig tillgång till den i utlandet befintliga utrustningen. Såsom

Riksåklagaren har påtalat kan det emellertid vara förenat med en inte

oväsentlig tidsutdräkt att få till stånd en husrannsakan utomlands. Också

ett intrång, företaget mot företagsledningens vilja, som rent fysiskt sker

från en terminal i Sverige kan förutsätta att en myndighet i det land där

maskinutrustningen är belägen går med på åtgärden. Möjligheterna för

polis och åklagare att genom snabba, överraskande åtgärder skaffa sig

tillgång till bokföringsmaterial, innan en brottslig företagsledning har

hunnit skaffa undan eller förstöra det, skulle alltså minska. Ekobrotts-

myndigheten har även hävdat att, om maskinutrustningen får förvaras

utomlands, företagsledningen skulle kunna göra ett stort antal

invändningar mot ett misstänkt brott vilka polis och åklagare skulle få

svårt att vederlägga, t.ex. att det har inträffat ett datorhaveri och att bok-

föringen av den anledningen inte finns tillgänglig. Visserligen kan det

ändå i ett enskilt fall vara möjligt att styrka att företagsledningen har

gjort sig skyldig till bokföringsbrott. Genom undanhållandet av infor-

mationen blir det emellertid omöjligt att utreda och styrka andra brott än

bokföringsbrott, t.ex. grova förmögenhetsbrott.

Vi kan alltså konstatera att det finns tungt vägande skäl för den

nuvarande ordningen där den maskinutrustning med vilken räkenskaps-

informationen bevaras måste finnas inom landet.

Samtidigt talar den fortgående tekniska utvecklingen liksom den

internationella integrationen med ökad styrka för att det bör finnas ett

visst utrymme för att bevara räkenskapsinformation med hjälp av

maskinell utrustning som är placerad utomlands, i vart fall om den

lagrade räkenskapsinformationen samtidigt finns tillgänglig via terminal i

Sverige. För en del företag t.ex. dotterföretag i utländska koncerner

eller filialer till utländska företag kan det finnas påtagliga och fullt

legitima skäl att sköta bokföringen och arkiveringen med hjälp av

utrustning som är placerad utomlands. Vid ett möte som

Justitiedepartementet anordnat med Sveriges Industriförbund och

Ekobrottsmyndigheten har från näringslivshåll upplysts att internationellt

verksamma koncerner numera i allt större utsträckning samordnar

administrationen för koncernens olika företag till gemensamma enheter

med gemensam placering i något av de länder där koncernen är verksam.

En sådan enhet kan ha till uppgift att sköta koncernföretagens faktura-

hantering, bokföring m.m. Samordningen anses ge upphov till betydande

rationaliseringsvinster. Enligt uppgift har de svenska bestämmelserna vid

flera tillfällen tvingat fram kostsamma särlösningar i koncerner där något

av företagen är svenskt. Från näringslivshåll har också framhållits att de

svenska bestämmelserna är internationellt kända för att vara särskilt

restriktiva. Det har hävdats att bestämmelserna bidragit till att inter-

nationellt verksamma koncerner har valt att inte etablera företag i Sverige

och i stället har valt att sälja sina produkter direkt från ett utländskt

företag. I sammanhanget kan inte heller bortses från att, såsom kom-

mittén har påpekat, motsvarande regler i andra nordiska länder är mindre

restriktiva.

Trots de nackdelar som ur kontrollsynpunkt kan anföras mot förslaget

talar därför enligt vår uppfattning övervägande skäl för att det nuvarande

förbudet mot att bevara räkenskapsinformationen med hjälp av utom-

lands placerad maskinutrustning bör mjukas upp. Viss arkivering av detta

slag bör vara tillåten under förutsättning att det finns möjlighet att inom

Sverige ta fram omedelbar utskrift av den lagrade informationen.

Eftersom det finns en viss risk för missbruk, vill vi inte gå så långt som

kommittén och generellt tillåta att räkenskapsinformation bevaras på

detta sätt. Däremot bör det införas en möjlighet för företag att, när det

föreligger särskilda skäl, få dispens för att sköta förvaringen av räken-

skapsinformationen på detta sätt. Genom ett dispensförfarande blir det

möjligt att pröva tyngden i de skäl som företaget åberopar. Kriterierna för

när dispens skall ges bör tills vidare vara restriktiva. Dispens bör kunna

ges framför allt i sådana fall då företaget har sådan anknytning till

utlandet att detta slag av förvaring framstår som naturlig, främst i

utlandsägda företag och filialer. En grundläggande förutsättning bör

alltid vara att något missbruk inte kan befaras. Dispensfrågan bör prövas

av skattemyndigheten eller, i fråga om företag som står under Finansin-

spektionens tillsyn, av inspektionen.

Vi föreslår alltså att det skall fordras särskild dispens för att kravet på

bevarande av räkenskapsinformation skall få fullgöras med hjälp av

maskinutrustning som är placerad utomlands. Dispens bör kunna komma

i fråga endast när det finns särskilda skäl.

Tillfällig förvaring av verifikationer utomlands

Mot bakgrund av den ökade internationaliseringen finns det enligt vår

mening också anledning att överväga ett ytterligare avsteg från huvud-

regeln om förvaring inom Sverige.

Som vi tidigare har redogjort för har Bokföringsnämnden gett uttryck

för att det under vissa särskilda situationer kan anses acceptabelt att

orginalverifikationer, dvs. originalhandling som innefattar uppgifter om

affärshändelser, tillfälligtvis förs ut ur landet. En sådan situation uppstår

när en handling samtidigt fyller flera funktioner för företaget t.ex. både

som bevis om en affärshändelse och som bevis för en fordran; den

bokföringsskyldige måste tillfälligtvis föra handlingen ut ur landet för att

dess andra funktion skall kunna nyttjas. Enligt vår mening bör lagen ge

utrymme för detta.

En annan situation då det kan vara motiverat att föra verifikationer ut

ur landet är i samband med bokföring. Det kan t.ex. av organisatoriska

skäl vara naturligt att bokföring sker utanför Sverige. Så kan vara fallet

när den bokföringsskyldige är en filial till ett utländskt företag. Lagen

bör alltså ge utrymme för att föra verifikationer ut ur landet även i dylika

fall. Även i dessa fall bör dock verifikationerna få förvaras utomlands

endast helt tillfälligt. Så snart bokföring har skett eller handlingen på

annat sätt har tjänat sitt syfte utomlands, bör verifikationerna återföras till

Sverige för att bevaras här under den resterande arkiveringstiden. Detta

överensstämmer i allt väsentligt med dansk och finsk rätt.

För att förhindra missbruk är det enligt vår mening nödvändigt att

förena de nu nämnda undantagen med vissa restriktioner. Detta bör

komma till uttryck i lagen på det sättet att handlingarna får föras

utomlands endast om det finns särskilda skäl och är förenligt med god

redovisningssed. Av lagen bör också framgå att handlingarna får förvaras

utomlands endast tillfälligtvis. Utformas bestämmelsen på detta sätt torde

risken för missbruk vara mycket begränsad.

Förvaring av bokföring som tillhör en verksamhet som bedrivs utomlands

När det gäller bokföring som avser en verksamhet som ett svenskt

företag bedriver utomlands är det enligt regeringens mening inte lämpligt

att ställa ett ovillkorligt krav på förvaring i Sverige. I det land där filialen

är belägen kan det nämligen finnas krav på att filialens bokföring skall

förvaras där. Skyldigheten att förvara bokföring i Sverige bör därför inte

gälla verksamhet som företaget bedriver genom filial i ett annat land, om

företaget är bokföringsskyldigt för verksamheten i det landet.

13.2.3 Överföring av räkenskapsinformation från maskinläsbart

medium till annan tillåten form för bevarande

Regeringens förslag: Maskinläsbart medium som används för förvaring

av räkenskapsinformation skall få förstöras, om räkenskapsinformationen

på ett betryggande sätt i stället överförs till annan tillåten form för

bevarande. Har företaget tagit emot räkenskapsinformation från någon

annan, skall detta dock gälla först från och med det fjärde året efter

utgången av det kalenderår då räkenskapsåret avslutades.

Kommitténs förslag: Kommittén har föreslagit att räkenskaps-

handlingar i form av upptagning för automatisk databehandling skall få

förstöras efter tre år, förutsatt att de ersätts med handlingar i vanlig läsbar

form eller mikroskrift som kan läsas med förstoringshjälpmedel.

Remissinstanserna: Flertalet remissinstanser har inte närmare berört

förslaget. Riksåklagaren har tillstyrkt avskaffandet av den ovillkorliga

rätten för bokföringsskyldiga att före arkiveringstidens utgång förstöra

räkenskapsmaterial i maskinläsbar form under förutsättning att de

registrerade uppgifterna överförs till vanlig läsbar form. Bl. a. Riks-

skatteverket har avstyrkt förslaget med motivering att samma regler bör

gälla för arkivering av maskinläsbart material som för övrigt räken-

skapsmaterial. Bokföringsnämnden har avstyrkt förslaget, eftersom det

medför arkiveringsproblem för sådana företag som anlitar bokförings-

byrå.

Förslaget i promemorian 1: Överensstämmer med regeringens

förslag.

Remissinstanserna: Flertalet remissinstanser har inte haft några

invändningar mot promemorians förslag. Ekobrottsmyndigheten och

Riksskatteverket har dock varit kritiska till förslaget. Riksskatteverket har

bl.a. ansett att det inte finns anledning att göra skillnad på räken-

skapsinformation som har mottagits från annan och räkenskaps-

information som sammanställts av företaget självt.

Gällande rätt: Enligt 22 § andra stycket bokföringslagen upphör

skyldigheten att bevara maskinläsbart material som räkenskapsmaterial

om de registrerade uppgifterna på ett betryggande sätt förs över till

vanlig läsbar form eller mikroskrift.

Under förarbetena till bokföringslagen ansågs det att det i vissa fall

kunde innebära problem att bevara maskinläsbart räkenskapsmaterial.

Bl.a. framhöll man att arkivering av sådant räkenskapsmaterial kunde bli

kostnadskrävande. Lagstiftaren kom därför fram till att detta slag av

räkenskapsmaterial borde få förstöras om det samtidigt överfördes till

annan läsbar form. En förutsättning för detta borde emellertid vara att

överföringen gjordes på ett så betryggande sätt att förvanskning av

uppgifterna förhindrades (se prop. 1975:104 s. 197).

Att bokföringslagen inte uppställer något krav på bevarande av

maskinläsbart räkenskapsmaterial efter det att informationen har förts

över till papper eller mikromaterial torde också sammanhänga med att

frågan om datorbaserat materials användbarhet i bokföringen i för-

arbetena till bokföringslagen behandlades i huvudsak som en fråga om

vilka risker som finns för att maskinläsbara handlingar förstörs eller inte

längre kan tas fram i läsbar form. Traditionella pappersbaserade hand-

lingar och handlingar i mikroskrift sågs därvid som överlägsna maskin-

läsbara handlingar.

Skälen för regeringens förslag: Den nuvarande ovillkorliga rätten att

förstöra räkenskapshandlingar i maskinläsbar form under förutsättning att

registrerade uppgifter förs över till handlingar i läsbar form, dvs. papper

eller mikromaterial kan innebära en viss risk för att räkenskapsinforma-

tionens kvalitet försämras. När en uppgift som lagras i maskinläsbar form

skrivs ut, kan en del av dess bevisvärde gå förlorat.

Mot den bakgrunden finns det anledning att uppställa vissa slag av

restriktioner vad gäller förstörandet av sådant maskinläsbart medium som

används för lagring av räkenskapsinformation.

Räkenskapsinformation som har tillkommit eller sammanställts på grundval

av utifrån mottagna uppgifter

Vad först gäller räkenskapsinformation som har tillkommit eller

sammanställts på grundval av utifrån mottagna uppgifter (hit hör framför

allt verifikationer som består av uppgifter som har mottagits på

elektronisk väg) bör huvudregeln vara att räkenskapsinformationen skall

sparas i sitt ursprungliga skick.

Ett krav på att räkenskapsinformation som har lagrats på maskinläsbart

medium skall bevaras i samma skick under hela den tioåriga arki-

veringstid kan emellertid innebära höga kostnader för den bokförings-

skyldige. Denne tvingas ju att under hela arkiveringstiden ha tillgång till

sådan utrustning och sådana system som behövs för att omedelbart kunna

presentera räkenskapsinformationen i läsbar form. Uppenbarligen måste

det allmänna intresset av att räkenskapsinformationens bevisvärde upp-

rätthålls vägas mot dylika praktiska problem för de bokföringsskyldiga.

Intresset av att bevisvärdet upprätthålls torde vara störst under de första

åren efter affärshändelsen. Vi anser därför att den bokföringsskyldige när

det har gått tre år från utgången av det kalenderår då räkenskapsåret

avslutades fritt bör kunna välja på vilket sätt räkenskapsinformationen

därefter skall lagras. Den bokföringsskyldige bör således ha rätt att

förstöra den maskinläsbara formen av räkenskapsinformationen under

förutsättning att det i stället överförs till annan form.

Räkenskapsinformation som den bokföringsskyldige själv har sammanställt

Vi anser att räkenskapsinformation i maskinläsbar form som den

bokföringsskyldige själv har sammanställt (framför allt registreringar

gjorda i syfte att kunna presentera en grund- och huvudbokföring) även

fortsättningsvis bör få förstöras omedelbart efter bokföringen under

förutsättning att den samtidigt överförs till annan tillåten lagringsform

och överföringen kan ske på betryggande sätt. För detta talar bl.a. de

svårigheter som annars skulle uppstå för företag som anlitar

bokföringsbyrå. Om det fordrades att maskinläsbara uppgifter alltid

skulle arkiveras i sin ursprungliga form, skulle den bokföringsskyldige

hamna i ett beroendeförhållande till bokföringsbyrån, eftersom han

vanligtvis saknar egna möjligheter att bevara den räkenskapsinformation

som bokföringsbyrån har upprättat åt honom.

De skäl som talar för att maskinläsbara handlingar även i fortsätt-

ningen bör få ersättas av pappersbaserade dokument måste visserligen

ställas mot skatteförvaltningens intresse av att med rimliga arbetsinsatser

kunna utföra taxeringskontroll. I dag använder sig skattemyndigheterna i

sin revisionsverksamhet ofta av företagens ADB-material och kan däri-

genom på maskinell väg göra granskningar som annars om materialet i

stället hade varit i vanlig läsbar form hade krävt omfattande manuella

insatser. Skattemyndigheternas arbete skulle därför kunna försvåras om

stora mängder maskinläsbara räkenskapshandlingar ersattes av hand-

lingar i vanlig läsbar form.

Det bör emellertid understrykas att de nuvarande bestämmelserna ger

företagen en ovillkorlig rätt att föra över alla maskinläsbara handlingar

till handlingar i vanlig läsbar form eller mikroskrift. Vårt förslag innebär

därför inte någon försämring av skatteförvaltningens möjligheter till

taxeringskontroll. Det finns inte heller anledning att anta att förslaget

leder till minskad lagring på maskinläsbart medium. Tvärtom torde våra

förslag om ett avskaffande av varannanlänksprincipen (se avsnitt 13.1.3)

och om ett bevarande av den tioåriga arkiveringsskyldigheten (se avsnitt

13.2.1) medföra att räkenskapsinformation i större utsträckning än i dag

kommer att bevaras på maskinläsbara media.

13.2.4 Förtida förstöring av räkenskapsinformation

Regeringens förslag: Räkenskapsinformation skall efter särskilt tillstånd

få förstöras före arkiveringstidens utgång, om det finns särskilda skäl.

Kommitténs förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Flertalet remissinstanser har inte haft några

invändningar mot förslaget. Riksskatteverket har dock ansett att

bestämmelsen inte fyller något syfte. Riksåklagaren har ansett att ett

tillstånd att förstöra räkenskapsmaterial alltid måste förenas med en

skyldighet att bevara materialet på mikrofilm eller papperskopior.

Bakgrund: Enligt 22 § tredje stycket bokföringslagen får skatte-

myndigheten, om det finns särskilda skäl, för visst fall tillåta att

räkenskapsmaterial i vanlig läsbar form förstörs före utgången av den

tioåriga arkiveringstiden. Materialet måste emellertid i så fall under

betryggande former mikrofilmas eller kopieras på likvärdigt sätt och

kopiorna skall bevaras under återstoden av arkiveringstiden.

Skälen för regeringens förslag: Det material som enligt vårt förslag

måste arkiveras kan komma att få stor omfattning. Normalt måste detta

accepteras. Det kan likväl förekomma situationer då intresset av att

materialet bevaras inte står i proportion till de kostnader som en fortsatt

arkivering innebär. Så kan exempelvis vara fallet när en verksamhet har

gått i konkurs och såväl konkursen som eventuella brottsutredningar med

anknytning till verksamheten har avslutats. Med hänsyn härtill bör det

liksom hittills finnas en möjlighet att utöver i de fall som vi har

behandlat i föregående avsnitt förstöra det material på vilka uppgifterna

har lagrats före den i lagen angivna arkiveringstidens utgång. Den

möjligheten bör emellertid enbart stå öppen när det finns särskilda skäl

som gör det motiverat att avbryta arkiveringen. Möjligheten bör

dessutom vara beroende av ett särskilt dispensbeslut från en myndighet.

Genom ett sådant dispensförfarande kan man förhindra att möjligheten

kommer till användning för att försvåra skatte- eller brottsutredningar.

Den motsvarande bestämmelsen i gällande rätt fordrar att man i

samband med en sådan förstöring av räkenskapsmaterial tar fram och

bevarar kopior på materialet. I likhet med Riksåklagaren anser vi att det

finns mycket som talar för att ett sådant krav uppställs även i framtiden.

Enligt vår mening är det emellertid inte nödvändigt att reglera detta i

lagen. Om det finns skäl att förstöra materialet men samtidigt är

motiverat att bevara uppgifterna på något annat sätt, kan tillstånds-

myndigheten villkora dispensen med att uppgifterna skall sparas på annat

lämpligt sätt, t.ex. i mikroformat eller på maskinläsbart medium. Vi vill

inte heller utesluta att det kan förekomma fall då det över huvud taget

inte är motiverat att spara uppgifterna. En ordning där frågan om

uppgifterna skall bevaras i annan form prövas inom ramen för

tillståndsärendet är mera flexibel än ett i lag intaget krav på att

uppgifterna alltid skall bevaras i kopior

14 Avslutande av den löpande bokföringen

14.1 Allmänt om årsbokslut och årsredovisning

I en bokföringsskyldig verksamhet avslutas den löpande bokföringen

normalt med att det upprättas ett årsbokslut. Ett sådant bokslut omfattar

en balansräkning och en resultaträkning, eventuellt kompletterade med

noter och bilagor. I vissa fall måste också en årsredovisning upprättas. I

förhållande till årsbokslutet innehåller årsredovisningen i regel även

sådan information som inte har omedelbar anknytning till företagets

balansräkning och resultaträkning. En del sådan information redovisas i

den förvaltningsberättelse som normalt ingår i årsredovisningen. Enligt

årsredovisningslagen skall företaget i förvaltningsberättelsen bl.a. lämna

information om sådana förhållanden som inte skall redovisas i

balansräkningen eller resultaträkningen men som är viktiga för bedöm-

ningen av bolagets resultat och ställning (se 6 kap. 1 § årsredovisnings-

lagen). Större företag, särskilt de vars aktier är noterade vid en börs,

lämnar ofta mer långtgående information än vad som krävs enligt lag. En

annan viktig skillnad mellan årsbokslut och årsredovisning är att den

sistnämnda alltid är offentlig. Den ekonomiska information som lämnas i

årsredovisningen görs alltså tillgänglig för intressenter utanför företaget.

Också årsbokslutet kan visserligen komma att användas i syfte att lämna

information till externa intressenter. Ett sådant utlämnande av årsbok-

slutet grundas emellertid endast på företagets egen vilja att offentliggöra

informationen.

Eftersom den offentliga redovisningen upprättas i syfte att informera

intressenterna om företagets ekonomiska utveckling, är det naturligt att

det är deras intressen som styr redovisningens utformning och innehåll.

De intressenter som oftast nämns i dessa sammanhang är ägare,

investerare, borgenärer, anställda och kunder. Borgenärerna kan i sin tur

delas in i olika grupper, t.ex. det allmänna, leverantörer och banker.

För att intressenterna skall kunna förlita sig på den ekonomiska

information som lämnas i årsredovisningen måste det finnas vissa

garantier för att informationen är riktig. Detta tillgodoses genom att de

flesta bokföringsskyldiga juridiska personer skall utse minst en revisor

som bl.a. har att granska redovisningen.

14.2 Nuvarande bestämmelser om den offentliga

redovisningen

14.2.1 Skyldighet att upprätta årsredovisning

Samtliga aktiebolag, vissa handelsbolag och samtliga ekonomiska

föreningar är enligt årsredovisningslagen eller lagen (1987:667) om

ekonomiska föreningar (föreningslagen) skyldiga att upprätta en

årsredovisning. Detsamma gäller enligt ÅRKL och ÅRFL för bl.a.

banker och försäkringsbolag.

Enligt lagen (1980:1103) om årsredovisning m.m. i vissa företag (1980

års årsredovisningslag) är de företag som omfattas av lagen skyldiga att

upprätta årsredovisning om antalet anställda i företaget eller, om

företaget är moderföretag i en koncern, antalet anställda i koncernen

under räkenskapsåret i medeltal har varit minst tio eller om tillgångarnas

nettovärde i rörelsen överstiger 1 000 prisbasbelopp. Lagen gäller bl.a.

för enskilda näringsidkare, ideella föreningar och sådana handelsbolag

som faller utanför tillämpningsområdet för årsredovisningslagen.

I stiftelselagen föreskrivs att samtliga bokföringsskyldiga stiftelser

med några undantag skall upprätta en årsredovisning. Det innebär att

bl.a. näringsdrivande stiftelser, moderstiftelser, kollektivavtalsstiftelser

och insamlingsstiftelser, oavsett storlek, alltid skall upprätta en årsredo-

visning. Att även pensions- och personalstiftelser utan undantag skall

upprätta en årsredovisning framgår av tryggandelagen. Vidare skall

med några mindre undantag övriga stiftelser som har tillgångar med ett

marknadsvärde överstigande tio prisbasbelopp upprätta årsredovisning.

14.2.2 Innehållet i årsredovisningen

En årsredovisning skall alltid innehålla en balansräkning, en resultat-

räkning och noter (tilläggsupplysningar). När det gäller innehållet i dessa

handlingar kan en skiljelinje dras mellan bokföringslagen, 1980 års

årsredovisningslag och föreningslagen å ena sidan samt årsredovis-

ningslagen å den andra sidan. Bestämmelserna i respektive lagstiftnings-

system skiljer sig åt i väsentliga delar. Som exempel kan nämnas att

uppställningsformerna för resultaträkningen och balansräkningen är helt

olika och att kraven på tilläggsupplysningar är mera omfattande i

årsredovisningslagen än i övrig redovisningslagstiftning. Att de två

systemen på ett så markant sätt skiljer sig från varandra hänger samman

med att årsredovisningslagen bygger på EG:s redovisningsregler, medan

de andra lagarna har sitt ursprung i äldre, helt svensk lagstiftning.

Även inom ramen för årsredovisningslagen finns det vissa skillnader

mellan olika bolag vad gäller den föreskrivna informationens innehåll.

Omfattningen på informationslämnandet har framför allt knutits till

storleken på företaget, sådan den framträder i tillgångarnas värde och

antal anställda. För företag i vilka tillgångarnas nettovärde enligt balans-

räkningen under de senaste två räkenskapsåren har överstigit minst 1 000

prisbasbelopp eller där antalet anställda under de senaste två

räkenskapsåren i medeltal har överstigit 200 gäller sålunda särskilda

regler, t.ex. krav på upprättande av finansieringsanalys. Denna gräns-

dragning är väl etablerad i svensk redovisningslagstiftning. Årsredovis-

ningslagen innehåller även en definition av små bolag, nämligen

sådana som har högst tio anställda och en balansomslutning på högst 24

miljoner kronor (cirka 700 prisbasbelopp). Denna kategori av bolag är

undantagna från vissa av lagens krav på tilläggsupplysningar.

Samtliga aktiebolag, ekonomiska föreningar och sådana handelsbolag

som omfattas av årsredovisningslagen måste i sina årsredovisningar

infoga en förvaltningsberättelse. Detsamma gäller enligt stiftelselagen

och tryggandelagen för stiftelser. För övriga företag gäller däremot enligt

1980 års årsredovisningslag att årsredovisningen måste innehålla en

förvaltningsberättelse endast om företaget eller, om företaget är

moderföretag i en koncern, koncernen överskrider något av de tidigare

två angivna gränsvärdena, 1 000 prisbasbelopp i nettoomsättning och 200

anställda.

Som vi nyss har varit inne på skall större företag som regel upprätta en

finansieringsanalys. Detta gäller dock inte bostadsrättsföreningar, sam-

bruksföreningar samt pensions- och personalstiftelser, oavsett hur stora

de är.

14.2.3 Revision av årsredovisningen

Bokföringsskyldiga som enligt lag skall upprätta en årsredovisning skall i

regel utse minst en revisor som på ett oberoende sätt skall granska

verksamhetens räkenskaper och dess förvaltning. Revisorerna utses i de

flesta fall av företagets ägare. Den som utses till revisor skall ha den

insikt i och erfarenhet av redovisning och ekonomiska förhållanden som

med hänsyn till arten och omfattningen av den granskade verksamheten

fordras för att fullgöra uppdraget (se t.ex. 10 kap. 11 § andra stycket

aktiebolagslagen). I vissa fall skall minst en revisor vara auktoriserad

eller godkänd enligt bestämmelserna i 4 § lagen (1995:528) om revisorer.

Detta gäller vid val av revisor i aktiebolag (se 10 kap. 11 § första stycket

aktiebolagslagen). Liknande bestämmelser gäller för stiftelser som är

skyldiga att upprätta årsredovisning (se 4 kap. 4 § stiftelselagen).

Efter utgången av varje räkenskapsår lämnar revisorn en rapport

(revisionsberättelse) över sin granskning. I revisionsberättelsen uttalar

han sig bl.a. om huruvida den bokföringsskyldige har upprättat årsredo-

visningen enligt gällande lag.

Regler om revision kommer att beröras närmare i avsnitt 22.

14.2.4 Offentliggörande av årsredovisningen

Årsredovisningen och revisionsberättelsen skall utan undantag offent-

liggöras. Offentliggörandet sker antingen genom att handlingarna ges in

till föreskriven myndighet eller genom att de hålls tillgängliga hos

företaget.

Aktiebolag och sådana handelsbolag som omfattas av årsredovisnings-

lagen skall undantagslöst ge in årsredovisningen och revisionsberättelsen

till Patent- och registreringsverket. Ifråga om aktiebolag skall hand-

lingarna ha kommit in till myndigheten inom en månad efter det att

resultaträkningen och balansräkningen har blivit fastställda på bolags-

stämma. För de handelsbolag som omfattas av lagen är motsvarande

tidsfrist sex månader från räkenskapsårets utgång (se 8 kap. 3 §

årsredovisningslagen).

Ekonomiska föreningar skall låta offentliggöra sina årsredovisningar

inom en månad från det att balans- och resultaträkningarna fastställdes på

föreningsstämma. De företag som omfattas av 1980 års årsredovis-

ningslag skall göra sina årsredovisningar offentliga inom samma tidsfrist

som gäller för handelsbolag som omfattas av årsredovisningslagen, dvs.

sex månader efter räkenskapsårets utgång. För både ekonomiska

föreningar och de företag som omfattas av 1980 års årsredovisningslag är

huvudregeln att offentliggörandet skall ske genom att handlingarna hålls

tillgängliga hos företaget och att de först efter särskilt föreläggande av

Patent- och registreringsverket behöver sändas in dit. Sådant förläggande

utfärdas när någon begär det. Företag som är skyldiga att ha auktoriserad

revisor skall dock utan särskilt föreläggande sända in handlingarna till

Patent- och registreringsverket inom de tider som nyss har angetts.

Stiftelser skall sända in årsredovisningen och revisionsberättelsen till

tillsynsmyndigheten inom sex månader efter räkenskapsårets utgång (se

3 kap. 11 § stiftelselagen samt 17 b och 30 §§ tryggandelagen). Med

tillsynsmyndighet avses som regel länsstyrelsen i det län där stiftelsens

styrelse har sitt säte eller, om säte inte är bestämt, där förvaltningen

huvudsakligen utövas (se 9 kap. 1 § stiftelselagen samt, beträffande

pensions- och personalstiftelser, 31 § tryggandelagen). För vissa stiftelser

är det tillräckligt att årsredovisningen hålls tillgänglig (se 3 kap. 12 §

stiftelselagen). Det gäller stiftelser som omfattas av stiftelselagen och

som har bildats av något offentligt organ eller står under förvaltning av

en statlig myndighet eller som enligt stiftarens förordnande skall vara

undantagen tillsyn och som inte utövar näringsverksamhet eller är

moderstiftelse.

14.3 Årsredovisning eller årsbokslut

Regeringens förslag: Den löpande bokföringen skall avslutas med en

årsredovisning eller ett årsbokslut.

En årsredovisning skall upprättas enligt årsredovisningslagen eller, i

finansiella företag, enligt de särskilda lagarna för kreditinstitut och

värdepappersbolag respektive försäkringsföretag.

 Följande företag skall alltid upprätta en årsredovisning:

1. aktiebolag, ekonomiska föreningar och sådana handelsbolag i vilka

en eller flera juridiska personer är delägare,

2. sådana företag som omfattas av lagen (1995:1559) om årsredovis-

ning i kreditinstitut och värdepappersbolag eller lagen (1995:1560) om

årsredovisning i försäkringsföretag,

3. andra företag som är moderföretag i en koncern,

4. andra företag i vilka antalet anställda under de senaste två räken-

skapsåren i medeltal har varit fler än tio eller tillgångarnas nettovärde

enligt balansräkning för det senaste räkenskapsåret har uppgått till mer än

24 miljoner kronor.

Årsbokslutet skall bestå av en balansräkning och en resultaträkning till

vilka skall fogas vissa tilläggsupplysningar.

Förslagen i kommitténs betänkande och i promemorian 1:

Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Flertalet remissinstanserna har tillstyrkt förslagen

eller har lämnat dem utan erinran. Riksrevisionsverket har dock ansett att

den löpande bokföringen alltid bör avslutas med ett årsbokslut och att

vissa bokföringsskyldiga därutöver bör upprätta en årsredovisning.

Sveriges Redovisningskonsulters Förbund SRF har yrkat att förslaget i

den del som avser krav på tilläggsupplysningar inte genomförs.

Lantbrukarnas Riksförbund och Skogsägarnas Riksförbund har uttalat att

förbunden saknar förståelse för att vissa enskilda näringsidkare skall bli

skyldiga att upprätta årsredovisning endast av den anledningen att

tillgångarna i verksamheten överstiger ett visst gränsbelopp.

Skälen för regeringens förslag: Vi har tidigare, som en allmän

utgångpunkt, uttalat att bokföringsreglerna så långt möjligt bör vara

generella. I linje med detta bör också reglerna för den löpande

bokföringens avslutande utformas på liknande sätt för olika slag av

företag. Huvudregeln bör vara att den löpande bokföringen avslutas med

en resultaträkning som visar företagets ekonomiska resultat för räken-

skapsåret och en balansräkning som visar dess ställning vid räkenskaps-

årets utgång. Det är naturligt att resultaträkningen och balansräkningen

alltid upprättas enligt de principer som anges i årsredovisningslagen.

Flera skäl talar för att balansräkningen och resultaträkningen alltid bör

byggas ut till en årsredovisning enligt årsredovisningslagens eller, i fråga

om finansiella företag, ÅRKL:s och ÅRFL:s regler. Årsredovisningen

ger en mera strukturerad bild av företagets resultat och ställning än den

löpande bokföringen kan göra. Årsredovisningen tillgodoser härigenom

och genom sin offentlighet externa intressenters behov av information på

ett helt annat sätt än den löpande bokföringen eller andra

sammanställningar av redovisningsinformation. Det gäller särskilt som

årsredovisningen till skillnad från andra slag av räkenskapsinformation

 är föremål för en systematisk revision.

Mot det sagda måste vägas att ett företags intressenter i många fall

torde kunna skaffa sig tillräcklig information på annat sätt än genom att

ta del av årsredovisningen. Upprättandet av en årsredovisning är också

förenat med kostnader för företaget. Mot den bakgrunden anser vi att ett

krav på upprättande av årsredovisning bör uppställas enbart för vissa slag

av företag.

Vissa juridiska personer bör alltid upprätta årsredovisning

Vissa slag av juridiska personer bör, oavsett storlek, alltid vara skyldiga

att upprätta en årsredovisning.

Beträffande aktiebolag och vissa finansiella företag är detta nödvändigt

redan på grund av EG:s redovisningsdirektiv. Enligt vår mening är det

också naturligt att verksamhet som bedrivs med begränsat personligt

ansvar för delägarna såsom är fallet i fråga om aktiebolag och

ekonomiska föreningar blir föremål för en sådan offentlig genom-

lysning som en årsredovisning kan ge. Det är tydligt att samma behov

finns i fråga om företag som bedriver finansiell verksamhet och därför

står under Finansinspektionens tillsyn.

Enligt EG:s redovisningsdirektiv måste också handelsbolag med en

särskild ägarstruktur i huvudsak sådana handelsbolag där samtliga

obegränsat ansvariga delägare är aktiebolag upprätta årsredovisning (se

1 kap. 1 § årsredovisningslagen jämte bilaga 1 till lagen). Vi anser att det

finns skäl att låta samma regel gälla för samtliga handelsbolag i vilka en

eller flera juridiska personer ingår som delägare. I flertalet sådana

situationer föreligger i praktiken en begränsning i det personliga ansvar

som i övrigt kännetecknar handelsbolagsformen och det är därför befogat

att ställa särskilda krav på att företagets förhållanden redovisas öppet.

Från lagteknisk synpunkt framstår det också som avsevärt enklare att låta

skyldigheten att upprätta årsredovisning gälla alla handelsbolag med en

eller flera juridiska personer som bolagsmän.

Moderföretag i koncerner bör alltid upprätta årsredovisning

När det gäller kretsen av företag som bör omfattas av det föreslagna

undantaget från skyldigheten att upprätta en årsredovisning finns det

också anledning att beakta de speciella förhållanden som utmärker

koncernen som organisationsform. Genom koncerninterna transaktioner

av olika slag kan koncernföretagens resultat i viss utsträckning fördelas

mellan de enskilda koncernföretagen (se prop. 1979/80:143 s. 67). För att

underlätta bedömningen av sådana koncerninterna förhållanden är det

enligt vår mening nödvändigt att i vart fall moderföretaget upprättar en

offentlig redovisning som redogör för koncerns uppbyggnad och

mellanhavanden. En sådan redovisning kan vara en förutsättning för att

man på ett korrekt sätt skall kunna bedöma ett annat koncernföretags

redovisning.

Större företag bör alltid upprätta årsredovisning

Ju större företagets tillgångsmassa är och ju större antal anställda det har,

desto starkare är skälen för att företagets förhållanden skall redovisas i en

offentlig årsredovisning. Företag som i fråga om tillgångsvärde och antal

anställda överskrider vissa i lagen givna värden bör därför alltid vara

skyldiga att upprätta en årsredovisning. Gränsvärdena bör dock sättas

förhållandevis högt så att det stora flertalet näringsidkare som bedriver

verksamhet under personligt ansvar i den mån de inte över huvud taget

bör undantas från kravet på avslutande av den löpande bokföringen (se

avsnitt 14.5) inte behöver upprätta årsredovisning. De gränsvärden som

enligt vår mening bör gälla för årsredovisningsskyldighetens inträde bör

ansluta till de gränsvärden som har etablerats i samband med införandet

av årsredovisningslagen, nämligen mer än tio anställda och en

balansomslutning på mer än 24 miljoner kronor.

Några remissinstanser har velat att skyldigheten att upprätta

årsredovisning bestäms efter andra kriterier. De har påtalat att den

föreslagna ordningen innebär att en enskild näringsidkare med ett större

fastighetsinnehav kan bli skyldig att upprätta en årsredovisning och utse

en revisor utan att antalet affärshändelser eller verksamhetens

lånesituation prövas. Vi vill för vår del framhålla att vårt förslag för de

flesta näringsidkare inte innebär någon principiell skillnad i förhållande

till de regler som gäller i dag. Ett system där skyldigheten att upprätta

årsredovisning i stället knyts till antalet affärstransaktioner, belånings-

grad eller liknande förefaller knappast mera lämpligt, eftersom inte heller

sådana mått alltid speglar företagets ekonomiska och sociala betydelse.

Uppenbarligen skulle det också leda till svåra avgränsningsproblem.

En annan sak är att det gränsvärde som är bestämmande för när års-

redovisningsskyldigheten skall inträda p.g.a. tillgångarnas värde bör

sänkas från 1 000 prisbasbelopp (36,4 miljoner kronor år 1999) till 24

miljoner kronor. Detta innebär i och för sig en viss skärpning i förhållan-

de till gällande rätt. Ett företag med mer än 24 miljoner kronor i

tillgångar får emellertid anses vara så viktigt för sina intressenter att en

årsredovisning alltid bör upprättas och revideras. En anpassning till de

gränsvärden som årsredovisningslagen använder sig av för att beskriva

vad som är att anse som ett litet företag torde enligt vår mening dessutom

främja överskådligheten i regelverket och öka jämförbarheten mellan

olika företagsformer.

Bör årsredovisningen kompletteras av en särskild bokslutshandling?

En särskild fråga är om såsom en remissinstans har menat företag

som upprättar en årsredovisning därutöver bör vara skyldigt att upprätta

en särskild bokslutshandling som är omedelbart avstämbar mot bok-

föringens konton. Enligt vår mening finns det inte tillräckliga skäl för

detta. Det är emellertid angeläget att posterna i bokslutet, även om detta

upprättas direkt som en årsredovisning, alltid kan härledas till

bokföringens konton. Vi föreslår därför en särskild bestämmelse om att

företaget för varje sammandragen post i årsredovisningens balansräkning

skall upprätta en specifikation med angivande av de belopp som ingår i

posten, om inte postens sammansättning klart framgår av bokföringen i

övrigt.

Årsbokslut

Andra företag än de som vi nu har nämnt bör ha möjlighet att avsluta den

löpande bokföringen med en balansräkning och en resultaträkning, upp-

rättade i huvudsak enligt årsredovisningslagens regler, i stället för med

en årsredovisning.

En särskild fråga är i vilken utsträckning balansräkningen och resultat-

räkningen bör kompletteras med tilläggsupplysningar. En remissinstans

har anfört att, om en förenkling i denna riktning skall vara verksam, det

inte bör ställas några krav alls på att företaget skall lämna tilläggs-

upplysningar. Vi delar i och för sig uppfattningen att antalet tilläggsupp-

lysningar bör vara så begränsat som möjligt. Vissa grundläggande

uppgifter om exempelvis principerna för värdering av tillgångar, avsätt-

ningar och skulder samt om ändringar i dessa principer måste dock läm-

nas. I annat fall skulle redovisningen förlora en stor del av sitt informa-

tionsvärde. För att kvaliteten på informationen skall hållas på en godtag-

bar nivå bör balansräkningen och resultaträkningen dessutom innehålla

tilläggsupplysningar om avskrivningar och nedskrivningar på anlägg-

ningstillgångarna samt om vilka skulder som är långfristiga respektive

kortfristiga.

Enligt vår mening är det en fördel om de nu aktuella balans- och

resultaträkningarna med därtill fogade tilläggsupplysningar ges en

gemensam beteckning. Materialet är i huvudsak identiskt med de

årsbokslut som i dag måste upprättas. Vi föreslår därför att handlingen

ges beteckningen årsbokslut.

14.4 Undantag från skyldigheten att avsluta den löpande

bokföringen

Regeringens förslag: Företag som inte är skyldiga att upprätta

årsredovisning skall inte heller behöva avsluta den löpande bokföringen

med ett årsbokslut, om företagets omsättning normalt inte överstiger 20

prisbasbelopp.

Kommitténs förslag: Kommittén har föreslagit att företag som inte är

skyldiga att upprätta årsredovisning inte heller skall behöva upprätta

något årsbokslut, om verksamheten omsätter mindre än 20 prisbasbelopp

och värdet av tillgångarna understiger samma belopp. När det gäller

enskilda näringsidkare har kommittén föreslagit att möjligheten att

underlåta att upprätta årsredovisning eller årsbokslut skall stå öppen även

om värdet av tillgångarna överstiger det angivna beloppet.

Remissinstanserna: De flesta remissinstanser har inte haft några

invändningar mot kommitténs förslag. Riksrevisionsverket har dock

ansett att samtliga bokföringsskyldiga bör avsluta den löpande

bokföringen med en resultaträkning och en balansräkning. Riksåklagaren

och Riksskatteverket har hävdat att undantaget från skyldigheten att

avsluta den löpande bokföringen bör omfatta endast enskilda

näringsidkare.

Svenska Revisorsamfundet SRS har ansett att endast omsättnings-

summan bör ligga till grund för avgränsningen av de företag som inte

behöver upprätta bokslut. Företagarnas Riksorganisation och Sveriges

Köpmannaförbund har föreslagit att det gränsvärde som skall vara

bestämmande för om den löpande bokföringen måste avslutas eller ej

skall sättas till 30 prisbasbelopp.

Förslagen i promemorian 1: Överensstämmer med regeringens.

Remissinstanserna: Riksskatteverket har vidhållit att handelsbolag

alltid bör vara skyldiga att avsluta den löpande bokföringen. Bok-

föringsnämnden har förordat att regleringen av när ett handelsbolag eller

en ideell förening är skyldig att avsluta den löpande bokföringen knyts

till utöver omsättningens storlek värdet av bolagets eller föreningens

tillgångar.

Bakgrund: Enligt 1 § fjärde stycket bokföringslagen undantas

enskilda näringsidkare i vars verksamhet den årliga bruttoomsätt-

ningssumman normalt understiger tjugo prisbasbelopp från skyldigheten

att upprätta årsbokslut. Om en enskild näringsidkare driver flera verk-

samheter är denne enligt Bokföringsnämndens tolkning av bestämmelsen

skyldig att upprätta årsbokslut om den samlade verksamheten omsätter

minst tjugo prisbasbelopp (Bokföringsnämndens uttalande U 90:3, När

enskild näringsidkare skall upprätta årsbokslut).

Det förslag till bokföringslag som lades fram i prop. 1975:104 innehöll

inte några bestämmelser om undantag från eller lättnader i kravet på

bokföringsskyldighet för mindre näringsidkare. Vid utskottsbehandlingen

framfördes emellertid ett antal yrkanden som i första hand gick ut på att

små enskilda näringsidkare med ingen eller högst två anställda skulle

undantas från bokföringsskyldighet. Som motivering för de olika

motionsyrkandena framhölls bl.a. att den föreslagna generella

bokföringsplikten skulle komma att bli alltför betungande för de mindre

företagen (se LU 1975/76:15 s. 19). Lagutskottet ansåg det inte möjligt

att göra några generella undantag från den föreslagna kretsen av

bokföringsskyldiga. Utskottet hänvisade bl.a. till svårigheterna att

åstadkomma en lämplig gränsdragning mellan bokföringsskyldiga

respektive icke bokföringsskyldiga näringsidkare. Dessa svårigheter

kunde leda till att även företag beträffande vilka ett krav på

bokföringsskyldighet kunde te sig motiverat kom att undantas från denna

skyldighet. I stället föreslog utskottet att mindre företagare skulle

undantas från kravet på att upprätta årsbokslut. Som motivering anfördes

bl.a. att bestämmelserna om årsbokslut i alltför stor utsträckning hade

utformats med de stora och medelstora företagen i blickfånget och att de

mindre näringsidkarna kunde få svårt att följa dessa bestämmelser.

Utskottets förslag, som sedermera antogs av riksdagen, innebar att en

enskild näringsidkare med högst två årsanställda och en årlig

bruttoomsättningssumma understigande 200 000 kronor undantogs från

skyldigheten att upprätta årsbokslut.

I samband med införandet av jordbruksbokföringslagen ändrades

undantagsregeln (se SFS 1979:142 och 1979:1065) så att antalet

anställda helt kom att sakna betydelse samtidigt som beloppsgränsen

ändrades till tjugo prisbasbelopp. Skälet till att beloppsgränsen ändrades

var att man ville undvika att en omsättningsökning som enbart åter-

speglade penningvärdets fall utlöste en mer omfattande redovisnings-

skyldighet (se prop. 1978/79:44 s. 37).

Skälen för regeringens förslag:

Allmänt

Som vi tidigare har uttalat bör huvudregeln vara att den löpande

bokföringen avslutas med en årsredovisning. Vidare bör mindre och

medelstora företag av vissa slag få avsluta den löpande bokföringen med

ett årsbokslut i stället för en årsredovisning under förutsättning att antalet

anställda inte överstiger tio personer och tillgångarnas nettovärde inte

överstiger 24 miljoner kronor. I det här avsnittet tar vi upp frågan om det

finns anledning att låta de minsta företagen helt slippa att avsluta den

löpande bokföringen. Det bör understrykas att de företag som vi talar om

i det följande inte innefattar sådana som enligt vårt förslag alltid bör

upprätta en årsredovisning, framför allt aktiebolag, ekonomiska

föreningar, finansiella företag och moderföretag i koncerner.

Enskilda näringsidkare

Ett ovillkorligt krav på att den löpande bokföringen alltid skall avslutas i

någon form av bokslut skulle vara onödigt betungande för de allra minsta

bokföringsskyldiga. Ibland är skattemyndigheten den enda utomstående

som har något påtagligt intresse av närmare information om företagets

ekonomiska förhållanden. Skattemyndigheten får den informationen som

den behöver genom de uppgifter som lämnas i deklarationen. I den mån

det finns andra intressenter, t.ex. kreditgivare, har de ofta möjlighet att

genom direkta kontakter med företaget ta del av den redovisnings-

information som de anser vara nödvändig. I samband med utredning av

ekonomisk brottslighet har årsbokslutet som regel mindre betydelse; i

sådana sammanhang är det i stället den löpande bokföringen som är av

störst vikt. Enligt vår mening bör därför på samma sätt som i dag

enskilda näringsidkare med begränsad omsättning undantas från

skyldigheten att avsluta den löpande bokföringen.

Handelsbolag

Det kan synas mindre naturligt att undanta juridiska personer från kravet

på ett avslutande av den löpande bokföringen. I dag gäller sålunda att

samtliga handelsbolag är skyldiga att avsluta den löpande bokföringen

med ett årsbokslut. Bl.a. Riksskatteverket har förordat att så blir fallet

även i fortsättningen och har bl.a. hänvisat till att handelsbolag ofta

används för olika slag av skatteplanering. Vi kan instämma i att

lättnadsregler av detta slag inte är befogade i bolagskonstruktioner där

någon av bolagsmännen är en juridisk person. Sådana handelsbolag skall

emellertid, enligt vad vi tidigare föreslagit, alltid vara skyldiga att

upprätta en årsredovisning. I fråga om andra handelsbolag handels-

bolag där samtliga bolagsmän är fysiska personer finns däremot inte

anledning att ställa motsvarande krav. I sådana bolag bär samtliga

bolagsmän själva ett direkt personligt ansvar för bolagets skulder och här

bör kraven därför inte vara strängare än beträffande fysiska personer som

bedriver näringsverksamhet under enskild firma.

Vi anser därför att små handelsbolag med enbart fysiska personer som

bolagsmän inte bör vara skyldiga att upprätta årsbokslut. En sådan

ordning bör emellertid kompletteras med en bestämmelse i lagen

(1980:1102) om handelsbolag och enkla bolag om att var och en av

bolagsmännen har rätt att påkalla att ett årsbokslut upprättas. Det främsta

skälet för det är att fördelningen av vinstmedel mellan bolagsmännen kan

vara beroende av att det finns ett årsbokslut. Enligt 2 kap. 9 § lagen om

handelsbolag och enkla bolag har bolagsmännen nämligen rätt att ta ut

ränta på insats, förvaltningsarvode och överskott först sedan årsbokslut

har upprättats.

Ideella föreningar och samfällighetsföreningar

Enligt vår uppfattning bör även vissa andra slag av juridiska personer i

den utsträckning de inte är skyldiga att upprätta årsredovisning

undantas från kravet på avslutande av bokföring.

Beträffande ideella föreningar framstår sålunda ett absolut krav på att

den löpande bokföringen skall avslutas med ett bokslut som omotiverat

strängt. Det kan antas att ett krav på löpande bokföring är tillräckligt för

att medlemmarna i exempelvis en mindre båtklubb eller idrottsförening

skall ha möjlighet att erhålla den insyn i föreningens verksamhet som de

är berättigade till. I vilken utsträckning det därutöver skall krävas ett

bokslut bör överlämnas till medlemmarna själva att avgöra. Detsamma

kan sägas i fråga om samfällighetsföreningar.

Gränsvärden

För att avgränsa de minsta företagen som inte skall behöva avsluta den

löpande bokföringen från övriga företag är det nödvändigt att uppställa

något eller några gränsvärden.

Det nuvarande undantaget i bokföringslagen från kravet på avslutande

av den löpande bokföringen vilket uteslutande gäller enskilda

näringsidkare är beroende enbart av bruttoomsättningssumman. Enligt

vår uppfattning bör omsättningen även fortsättningsvis vara

bestämmande för om de enskilda näringsidkarna skall vara skyldiga att

avsluta den löpande bokföringen. När det gäller andra verksamhets-

former kan det anföras skäl för att välja ett annat eller kompletterande

gränsvärde. I ett handelsbolag, en ideell förening eller ett registrerat

trossamfund som har tillgångar av någon betydelse kan det från

bolagsmännens eller medlemmarnas utgångspunkt vara motiverat med ett

bokslut även om omsättningen är liten. Enligt vår mening torde

fördelarna med ett ytterligare gränsvärde emellertid inte uppväga den

ökade komplexiteten. Vad gäller handelsbolag har vi nyss förordat att

bolagsmännen skall ha en lagstadgad rätt att påkalla att årsbokslut

upprättas. I föreningen eller samfundet kan medlemmarnas eget behov av

att årsbokslut kommer till stånd vanligen tillgodoses genom stadge-

föreskrifter o.d. Även i fråga om andra företag än enskilda näringsidkare

bör därför skyldigheten att avsluta den löpande bokföringen göras

beroende av enbart storleken på företagets omsättning.

När det gäller gränsvärdets storlek har kommittén föreslagit att det

nuvarande gränsvärdet, tjugo prisbasbelopp (728 000 kr i 1999 års

penningvärde), behålls oförändrat. Det stora flertalet remissinstanser har

instämt i detta eller inte haft några invändningar. En remissinstans har

bl.a. under hänvisning till de deklarationsbestämmelser som gäller för

mervärdesskatt ansett att gränsvärdet bör höjas till 30 prisbasbelopp för

enskilda näringsidkare. Vi är f.n. inte beredda att föreslå någon sådan

höjning utan ansluter oss till kommitténs förslag. Det kan emellertid

finnas anledning att återkomma till denna fråga i samband med den

fortsatta beredningen av förenklingsutredningens betänkande (SOU

1999:28).

14.5 Avslutande av den löpande bokföringen i stiftelser

Regeringens förslag: Bokföringsskyldiga stiftelser skall upprätta

årsredovisning enligt bestämmelserna i årsredovisningslagen.

Stiftelser som får använda sina tillgångar uteslutande till förmån för

medlemmar av en viss eller vissa släkter och som är bokföringsskyldiga

endast på grund av att tillgångarna överstiger tio prisbasbelopp skall

om de inte upprättar en årsredovisning avsluta den löpande bokföringen

med ett årsbokslut.

Kommitténs förslag: Kommittén har föreslagit att stiftelser skall vara

skyldiga att avsluta den löpande bokföringen i samma utsträckning och

på samma sätt som företag i allmänhet.

Remissinstanserna: Bl. a. Kammarrätten i Stockholm, Statskontoret,

Kammarkollegiet och Länsstyrelsen i Stockholms län har avstyrkt eller

uttryckt tveksamhet inför kommitténs förslag. Länsstyrelsen i Stockholms

län har bl.a. påtalat att kommitténs förslag helt förändrar tillämpningen

av stiftelselagen.

Förslagen i promemorian 1: Överensstämmer delvis med prome-

morians förslag. Enligt promemorians förslag skall även sådana stiftelser

vars tillgångar får användas endast till förmån för bestämda fysiska

personer i vissa fall vara skyldiga att avsluta den löpande bokföringen.

Remissinstanserna: Föreningen Stiftelser i Samverkan har uttalat att

sådana stiftelser vars tillgångar får användas endast till förmån för be-

stämda fysiska personer bör vara undantagna från bokföringsskyldighet

och därmed också undantagna från skyldighet att upprätta en årsredo-

visning eller ett årsbokslut. I övrigt har förslagen inte mött några

invändningar.

Bakgrund: Såsom tidigare har redovisats (se avsnitt 14.2.1) måste i

dag samtliga bokföringsskyldiga stiftelser - näringsdrivande stiftelser,

moderstiftelser, insamlingsstiftelser, kollektivavtalsstiftelser, pensions-

stiftelser, personalstiftelser samt övriga stiftelser med tillgångar vars

värde överstiger tio prisbasbelopp upprätta en årsredovisning. Det finns

några mindre undantag, främst stiftelser som får använda sina tillgångar

endast till förmån för viss eller vissa släkter och som är bokförings-

skyldiga enbart på grund av tillgångarnas storlek.

Skälen för förslaget: Om stiftelserna infogas i det generella regelverk

som här föreslås om när bokföringen skall avslutas och en årsredovisning

upprättas, skulle antalet årsredovisningspliktiga stiftelser minska

drastiskt. Även om en sådan förändring skulle innebära en i och för sig

önskvärd förenkling måste i sammanhanget beaktas de särskilda hänsyn

som ligger bakom de nuvarande reglerna i stiftelselagen om när

årsredovisning skall upprättas. Lagstiftaren har ansett att stiftelser bör stå

under tillsyn. Reglerna om bokföring och årsredovisning skall inte bara

tillgodose borgenärers, anställdas m.fl. intresse utan de utgör också en

del av systemet för tillsynen över stiftelser. Dessutom utgör dessa regler

grunden för stiftelselagens krav på kvalificerad revision och registrering.

Det kan i och för sig hävdas att den nu aktuella översynen av

redovisningslagstiftningen med dess strävan att skapa mera överskådliga

redovisningsregler ger anledning att ompröva också redovisningens roll

vid tillsynen över stiftelser. Det framstår emellertid för närvarande, ett

fåtal år efter stiftelselagens ikraftträdande, som alltför tidigt att utvärdera

redovisningsreglernas betydelse för stiftelselagens regelsystem och till-

synens upprätthållande. Till detta kommer att det kan antas att ett stort

antal stiftelser nyligen har genomfört administrativa anpassningar för att

uppfylla stiftelselagens krav.

Mot den nu angivna bakgrunden är det enligt vår mening inte lämpligt

att nu ändra reglerna om när en stiftelse skall upprätta årsredovisning.

I ett avseende föreslår vi dock en ändring. Vissa stiftelser har hittills

behövt avsluta den löpande bokföringen endast med ett årsbokslut. Det

gäller stiftelser till förmån för viss eller vissa släkter (se 3 kap. 7 § andra

stycket stiftelselagen) under förutsättning att de har varit bok-

föringsskyldiga endast p.g.a. att tillgångarnas värde har överstigit tio

prisbasbelopp. Enligt vår mening bör emellertid dessa slag av stiftelser

vara skyldiga att avsluta den löpande bokföringen med en årsredovisning

enligt samma kriterier som gäller för företag i allmänhet. De bör sålunda

vara skyldiga att upprätta en årsredovisning om antalet anställda

överstiger tio eller balansomslutningen överstiger 24 miljoner. Om en

stiftelse till förmån för viss eller vissa släkter inte upprättar någon

årsredovisning därför att den inte överskrider något av dessa

gränsvärden, bör den i stället vara skyldig att som hittills avsluta den

löpande bokföringen med ett årsbokslut.

Såsom tidigare har framgått föreslår vi att årsredovisningslagens

tillämpningsområde utsträcks så att lagen i princip kommer att omfatta

alla årsredovisningsskyldiga företag. Också när en stiftelse upprättar en

årsredovisning bör det alltså ske enligt årsredovisningslagens regler. Det

medför i och för sig att stiftelserna kommer att omfattas av ett mer

omfattande regelverk än vad som är fallet i dag. Så är t.ex. årsredo-

visningslagens bestämmelser om vilka tilläggsupplysningar som skall

lämnas och om förvaltningsberättelsens innehåll mera omfattande än

nuvarande bestämmelser för stiftelser. Flertalet tillkommande

bestämmelser är emellertid sådana att de inte annat än undantagsvis torde

få praktisk betydelse i stiftelser.

En ändring av lagstiftningens struktur på det sätt som nu diskuteras

låter sig inte göras utan att vissa särbestämmelser för stiftelser bör föras

över från stiftelselagen till bl.a. årsredovisningslagen. Det gäller t.ex.

särbestämmelser om upprättande och offentliggörande av en stiftelses

årsredovisning. Såsom vi tidigare har varit inne på kan det dock i sam-

band med en kommande utvärdering av stiftelselagen bli aktuellt att

ompröva olika slag av särbestämmelser för stiftelser.

14.6 Avslutande av den löpande bokföringen i registrerade

trossamfund

Regeringens förslag: Bokföringsskyldiga registrerade trossamfund skall

avsluta den löpande bokföringen i samma utsträckning och på samma sätt

som övriga företag.

Regeringens bedömning: Det bör inte införas några särskilda bestäm-

melser om hur balansräkningar och resultaträkningar skall vara utforma-

de i registrerade trossamfunds redovisning.

Kommitténs förslag: Kommittén har inte haft anledning att behandla

frågorna särskilt.

Remissinstanserna: Svenska kyrkans församlings- och pastorats-

förbund har påpekat att bl.a. bestämmelserna i förslaget till årsredo-

visningslag om koncernredovisning, tilläggsupplysningar och scheman

för resultaträkningens och balansräkningens uppställningsformer i många

delar saknar motsvarighet i kyrkans nuvarande årsredovisning. Svenska

Kyrkans Centralstyrelse har gett uttryck för en liknande uppfattning.

Förslaget i promemorian 1: Överensstämmer med regeringens

förslag.

Remissinstanserna: Ingen av remissinstanserna har invänt mot

promemorians förslag. Svenska kyrkans församlings- och pastorats-

förbund och Svenska Kyrkans Centralstyrelse har tillstyrkt förslaget.

Skälen för regeringens förslag: Svenska kyrkan och övriga

trossamfund har en i förhållande till många andra bokföringsskyldiga

särpräglad verksamhet. Särdragen är dock inte sådana att det finns

anledning att ställa andra krav vad gäller avslutande av den löpande

bokföringen på trossamfunden än på t.ex. ideella föreningar. Vad vi

föreslagit om årsbokslut och årsredovisning bör därför gälla även

registrerade trossamfund.

Ett par remissinstanser har varit inne på att det bör utformas särskilda

uppställningsformer för samfundens balans- och resultaträkningar. Vi an-

ser inte att detta är nödvändigt. Redan nu gällande bestämmelser ger

nämligen ett ganska gott utrymme för att anpassa de grunduppställningar

som finns i årsredovisningslagen till den verksamhet som bedrivs. Enligt

3 kap. 4 § årsredovisningslagen får det beträffande poster i resultat-

räkningen och balansräkningen som föregås av arabiska siffror göras

sådana avvikelser som är betingade av verksamhetens särskilda

inriktning. Andra poster än de som anges i lagens scheman får tas upp

under förutsättning att de nya posternas innehåll inte täcks av de

ursprungliga posterna.

14.7 Sammanställning över privata tillgångar och skulder

Regeringens förslag: Bestämmelsen om att enskilda näringsidkare och

varje delägare som är obegränsat ansvarig för rörelsens förbindelser till

årsbokslutet skall foga en sammanställning över sina privata tillgångar

och skulder tas bort.

Kommitténs förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Förslaget har inte mött några invändningar.

Bakgrund: I 21 § bokföringslagen föreskrivs att enskilda närings-

idkare samt varje delägare som är obegränsat ansvarig för rörelsens

förbindelser till årsbokslutet skall foga en sammanställning över sina

privata tillgångar och skulder. Bestämmelsen har tillkommit som ett

skydd för borgenärskollektivet. Genom att rörelsen redovisas separat,

trots att den inte drivs av ett särskilt rättssubjekt, ger kapitalbehållningen

inte en helhetsbild av näringsidkarens betalningsförmåga. Härtill kommer

att den bokföringsskyldige genom egna tillskott och uttag inom vida

ramar själv kan bestämma storleken av rörelsekapitalet.

Enligt lagtexten kan sammanställningen bestå av förmögenhetsbilagan

till den skattskyldiges deklaration. Det innebär att sammanställningen

inte behöver föras in i årsboken (se prop. 1975:104 s. 180). I stället kan

förmögenhetsbilagan fogas till årsbokslutet som en bilaga.

Sammanställningen får utelämnas i årsredovisningen (se 2 kap. 5 § 1

1980 års årsredovisningslag). Detta undantag är motiverat av att ett

offentliggörande skulle innebära ett långtgående intrång i näringsid-

karens privata förhållanden. Det skulle i praktiken innebära att

förmögenhetsbilagan till näringsidkarens allmänna självdeklaration blev

en offentlig handling (se prop. 1979/80:143 s. 153).

Skälen för regeringens förslag: I dag behöver sammanställningen

över privata tillgångar och skulder inte offentliggöras. Den behöver inte

heller tas in i näringsidkarens årsbok. Mot den bakgrunden saknar

bestämmelsen i 21 § bokföringslagen om sammanställning av privata

tillgångar och skulder större praktisk betydelse. Den bör därför upphävas.

14.8 Kravet på bunden årsbok

Regeringens förslag: Bokföringslagens krav på att årsbokslutet skall

tas in i bunden bok överförs inte till den nya lagen.

Kommitténs förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Remissinstanserna har inte haft några invänd-

ningar mot förslaget.

Bakgrund: Enligt 11 § andra stycket bokföringslagen skall årsbok-

slutet tas in i bunden bok (årsbok). Årsboken skall enligt förarbetena till

bokföringslagen sörja för kontinuitet och möjlighet till jämförelser

mellan olika år (se prop. 1975:104 s. 172). Ett annat syfte torde vara

möjligheten till kontroll av att uppgifterna i årsbokslutet inte ändras i

efterhand (jfr Bokföringsnämndens uttalande U 93:4, Utformning och

användning av årsbok).

Skälen för regeringens förslag: Även med det delvis annorlunda

system för avslutande av den löpande bokföringen som vi har föreslagit

kan man givetvis tänka sig att kravet på bunden årsbok behålls och att

företagen åläggs att i denna ta in sina årsredovisningar respektive

årsbokslut.

För de företag som skall offentliggöra sin årsredovisningen genom att

ge in den till någon viss myndighet (t.ex. Patent- och registreringsverket)

torde emellertid kravet på bunden årsbok sakna betydelse. De syften som

årsboken skall tillgodose uppfylls i sådana fall genom offentliggörandet.

Inte heller i övriga företag har årsboken någon egentlig funktion att

fylla. De syften som den skall tillgodose kan på ett tillfredsställande sätt

tillgodoses genom de arkiveringsregler som vi tidigare har föreslagit. Till

detta kommer att kontrollaspekten i väsentlig mån tillgodoses genom

skattelagstiftningens krav på att företagen inger standardiserade räken-

skapsutdrag (SRU) som underlag för taxeringen och genom den

arkivering som skatteförvaltningen svarar för.

Kravet på bunden årsbok bör därför upphävas.

15 Årsredovisningsfrågor

15.1 Rättvisande bild

15.1.1 Bakgrund

Bestämmelserna i EG:s fjärde bolagsrättsliga direktiv

Enligt artikel 2.3 i det fjärde bolagsrättsliga direktivet skall årsbokslutet,

dvs. balansräkningen, resultaträkningen och noterna, ge en rättvisande

bild av bolagets tillgångar, skulder, ekonomiska ställning och resultat.

När tillämpningen av övriga bestämmelser i direktivet inte räcker till för

att ge en rättvisande bild, skall ytterligare upplysningar lämnas (se artikel

2.4). Om tillämpningen av en föreskrift i direktivet undantagsvis är

oförenlig med skyldigheten att ge en rättvisande bild, skall enligt artikel

2.5 avsteg göras från den föreskriften så att en rättvisande bild kan ges

(fortsättningsvis benämns bestämmelsen avstegsregeln). Varje sådant

avsteg skall enligt artikeln anmärkas i en not med upplysning om skälen

för avsteget och om den inverkan som detta kan ha på bolagets tillgångar,

skulder, ekonomiska ställning och resultat. Medlemsstaterna får dock

bestämma när avsteg kan ske och får föreskriva de undantags-

bestämmelser som behövs.

I artikel 16.3 16.5 i det sjunde bolagsrättsliga direktivet finns bestäm-

melser som motsvarar de nämnda bestämmelserna i det fjärde direktivet.

Tolkningen av artikel 2.5

Innebörden i artikel 2.3-5 har diskuterats inom EG:s kontaktkommitté

för redovisningsfrågor. Enligt kommittén skall principen om rättvisande

bild tillämpas i förhållande till ett enskilt företag och inte i förhållande

till alla företag eller en viss kategori av företag. Kommittén har vidare

uttalat att avsteg från tillämpningen av en särskild bestämmelse i direk-

tivet kan göras endast om det inte är tillräckligt att genom tilläggs-

upplysningar uppnå en rättvisande bild (se The Accounting Harmoni-

zation in the European Communities s. 2).

Frågan om innebörden i den aktuella artikeln har också behandlats av

kommissionen i ett tolkningsmeddelande (XV/7009/97). Där anges att

principen om rättvisande bild måste tillämpas av bolagen själva. Det sägs

också att avsteg från en bestämmelse i direktivet får göras endast om det

inte går att uppnå en rättvisande bild genom att lämna ytterligare

upplysningar. Enligt uttalandet uppkommer sådana situationer endast

undantagsvis.

I tolkningsmeddelandet understryks också att medlemsstaterna inte

med stöd av artikel 2.5 får införa allmänna redovisningsregler som strider

mot direktivets bestämmelser eller införa valmöjligheter som tillåter

redovisningshandlingar som är oförenliga med direktivet.

Artikelns införande i svensk rätt

Artiklarna 2.3 och 2.4 i det fjärde direktivet har införlivats med svensk

rätt. Enligt 2 kap. 3 § första stycket årsredovisningslagen skall balans-

räkningen, resultaträkningen och noterna ge en rättvisande bild av

bolagets ställning och resultat. Vidare måste företaget lämna sådana

tilläggsupplysningar som behövs för att en rättvisande bild skall uppnås.

Däremot har det inte införts någon avstegsregel av det slag som finns i

artikel 2.5. Motiven för det har utvecklats på följande sätt i förarbetena

till lagen:

 Det är helt klart att direktivet genom artikel 2.5 ger medlemsstaterna

rätt att föreskriva att det i vissa fall skall göras avsteg från direktivets

föreskrifter. Huruvida det även föreligger en skyldighet för medlems-

staterna att ge sådana föreskrifter är däremot inte alldeles säkert. Ett par

medlemsstater - Tyskland och Portugal - torde inte ha ansett att någon

sådan skyldighet föreligger, eftersom man i dessa länder inte har tagit in

någon sådan bestämmelse i sin lagstiftning. Direktivet talar visserligen

om att avsteg skall göras. Samtidigt medger direktivet emellertid att

medlemsstaterna får bestämma när avsteg skall göras. Det har hävdats

att den sistnämnda bestämmelsen ger medlemsstaterna rätt att begränsa

det område där avsteg från lag får göras. (se prop. 1995/96:10 del II s.

10)

Mot denna bakgrund konstaterade regeringen att artikel 2.5 torde få

tolkas så att den ger medlemsstaterna en möjlighet att införa en avstegs-

regel, generellt eller på begränsade områden (se prop. 1995/96:10 del II

s. 13). Därefter diskuterades huruvida Sverige borde utnyttja denna

möjlighet. I det sammanhanget framfördes bl.a. följande:

 Det finns skäl som talar för kommitténs förslag. Ett sådant är att

flertalet EU-stater har införlivat den aktuella artikeln med sin

redovisningslagstiftning. Ett svenskt införlivande ligger väl i linje med

en önskvärd harmonisering av svensk och utländsk redovisning.

Det måste också beaktas att den nya lagstiftningen till följd av direktiv-

anpassningen kommer att bli mera omfattande och detaljerad än den

lagstiftning som finns i dag. Flera frågor som hittills har överlämnats åt

redovisningspraxis måste lagregleras. När normsystemet flyttas över till

lagstiftningen, får det med nödvändighet en mindre flexibel struktur. För

att detta inte skall leda till mindre rättvisande redovisningar kan det

finnas ett behov av en ventil , en möjlighet att i särpräglade fall avvika

från lagen.

En bestämmelse av detta slag ger emellertid också upphov till ett antal

frågor. Det finns sålunda anledning att fråga sig vilka materiella effekter

en sådan bestämmelse skulle få, vilka risker för missbruk som finns och

hur sådana missbruk skulle kunna förebyggas. De konsekvenser som en

bestämmelse av detta slag skulle kunna få i fråga om exempelvis

kapitaltäckning, rätt till utdelning och beskattning kan aktualisera viss

följdlagstiftning.

Regeringen har mot denna bakgrund stannat för att för närvarande inte

lägga fram något förslag om rätt eller skyldighet att med hänvisning till

kravet på rättvisande bild göra avsteg från uttryckliga föreskrifter i

lagen. (se prop. 1995/96:10 Del II s. 13)

Frågan om en avstegsregel borde införas överlämnades i stället till

Redovisningskommittén att utreda.

15.1.2 Bör en avstegsregel införas?

Regeringens bedömning: Någon generell avstegsregel bör inte införas.

Kommitténs förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: De flesta remissinstanser, däribland Bokförings-

nämnden, Sveriges Industriförbund och Stockholms Fondbörs, har

tillstyrkt förslaget eller inte haft några invändningar mot det. Bland andra

Juridiska fakultetsnämnden vid Uppsala Universitet och Sydsvenska

Handelskammarens Redovisningskommitté har menat att Sverige är

skyldigt att införa en avstegsregel.

Skälen för regeringens bedömning: Regeringen och riksdagen gjorde

vid tillkomsten av årsredovisningslagen bedömningen att Sverige inte har

någon skyldighet, men väl en möjlighet, att införa något slag av avstegs-

regel. Vi finner inte någon anledning att frångå detta ställningstagande.

En bestämmelse som innebär en skyldighet för företagen att avvika

från lagens bestämmelser framstår som alltför ingripande och skulle

innebära avsevärda tillämpningssvårigheter. Särskilt i små och

medelstora företag skulle en sådan bestämmelse medföra en större

redovisningsinsats än vad som kan motiveras av informationens värde.

Till detta kommer de tilllämpningsproblem som en avstegsregel kan

medföra i beskattnings- och vinstudelningssammanhang. Hur skall

vinster som uppkommer vid tillämpning av en avstegsregel beskattas och

vad skall gälla i fråga om utdelning av vinster som framkommit genom

tillämpning av en sådan regel? Från rättssäkerhetssynpunkt framstår det i

stället som rimligt att ett företag kan lita på att en årsredovisning som är

upprättad enligt lagens bestämmelser inte kommer att ifrågasättas i olika

sammanhang. Företagsledningen skall inte heller behöva riskera att ådra

sig skadeståndsskyldighet eller ansvar för bokföringsbrott eller att

utsättas för ingripande från det allmännas sida i form av t.ex. höjd

taxering. Till detta kommer att en avstegsregel skulle medföra merarbete

för myndigheterna och därigenom vara mer resurskrävande. Inte minst

torde detta gälla i samband med fastställande av beskattningsunderlag

och utredning av ekonomisk brottslighet.

Vi anser därför att det inte bör införas någon bestämmelse som ålägger

företagen att i särpräglade situationer avvika från lagens bestämmelser.

En bestämmelse som ger företagen en möjlighet att avvika från lagens

bestämmelser inger inte samma betänkligheter från rättssäkerhets-

synpunkt. En generell möjlighet att i undantagsfall avvika från bestäm-

melser i årsredovisningslagen skulle innebära att företagen på ett smidigt

sätt kunde hantera sådana redovisningsfrågor där en strikt tillämpning av

lagens regler ger ett otillfredställande eller missvisande resultat.

Samtidigt bör det påpekas att en avstegsregel inte kan användas som

ett instrument för att förändra en allmän redovisningspraxis i en i och för

sig önskvärd riktning som står i strid med direktivets bestämmelser.

Avstegsregeln syftar endast till att åstadkomma en rättvisande bild i ett

enskilt företag med särpräglade förhållanden.

Mot ett införande av en generell avstegsregel kan anföras att den kan

ge utrymme för manipulationer av redovisningen. Detta innebär i sin tur

en risk för att förtroendet för företagens redovisningsinformation

minskar. En annan effekt är att jämförbarheten mellan olika företags

redovisningar kan försämras. I stor utsträckning kvarstår också de till-

lämpnings- och myndighetsproblem som har tagits upp ovan.

Mot denna bakgrund är vi inte beredda att nu förorda vare sig en

skyldighet eller en möjlighet att i vissa särpräglade situationer avvika

från årsredovisningslagarnas bestämmelser.

15.1.3 Värdering av omsättningstillgångar

Regeringens bedömning: Det bör inte införas någon avstegsregel som

ger möjlighet att värdera omsättningstillgångar till belopp som överstiger

anskaffningvärdet.

Kommitténs förslag: Kommittén har föreslagit att det införs en av-

stegsregel som ger möjlighet att värdera omsättningstillgångar till ett

belopp som överstiger anskaffningsvärdet. En förutsättning för sådan

värdering skall, enligt kommittén, vara att det finns särskilda skäl och att

det står i överensstämmelse med kravet på god redovisningssed och rätt-

visande bild.

Remissinstanserna: Bland andra Riksskatteverket, Svenska

Revisorsamfund SRS, Sveriges Redovisningskonsulters Förbund SRF,

Sveriges Industriförbund och Företagarnas Riksorganisation har till-

styrkt kommitténs förslag. Finansinspektionen, Bokföringsnämnden och

Föreningen Auktoriserade Revisorer FAR har uttalat att förslaget bör

genomföras endast om det är förenligt med redovisningsdirektiven.

Juridiska fakultetsnämnden vid Uppsala universitet har påtalat att det är

osäkert om förslaget står i överensstämmelse med redovisningsdirek-

tiven.

Skälen för regeringens bedömning: Kommitténs förslag får anses

syfta till att i svensk rätt etablera en ny värderingsprincip, nämligen

värdering av omsättningstillgångar till verkligt värde. Denna värderings-

princip är inte förenlig med direktiven, sådana dessa i dag är utformade.

Frågan är då om en medlemsstat likväl äger lämna utrymme för en sådan

värderingsprincip med hänvisning till avstegsregeln i det fjärde

direktivet.

Kommissionen har i det tidigare nämnda tolkningsmeddelandet (se

avsnitt 15.1.1) uttalat att artikel 2.5 inte ger medlemsstaterna möjlighet

att införa ytterligare valmöjligheter som tillåter redovisningshandlingar

som inte är förenliga med direktivet. Avstegsregeln är i stället avsedd att

tillämpas i särpräglade undantagsfall. Vi saknar anledning att ifrågasätta

kommissionens tolkning.

Mot den bakgrunden får det anses som mycket osäkert om direktivet

ger utrymme för en bestämmelse av det slag som kommittén har

föreslagit. Det av kommittén uppställda kravet på att det skall finnas

särskilda skäl för att omsättningstillgångar skall få värderas över

anskaffningsvärdet torde inte vara tillräckligt för att ge bestämmelsen

den inriktning på enstaka särpräglade situationer som direktivets

avstegsregel är avsedd för. Till detta kommer att direktivets avstegsregel

skall tillämpas först när möjligheterna att lämna tilläggsupplysningar är

uttömda; inte heller denna förutsättning torde vara uppfylld.

Hänsyn bör också tas till det arbete avseende direktivets värderings-

regler som pågår inom kommissionen. Kommissionen förbereder en

direktivändring som skall möjliggöra att finansiella instrument värderas

över anskaffningsvärdet. En sådan ändring skulle ganska väl överens-

stämma med det förslag som kommittén har lagt fram. Medlemsstaterna

har vid diskussioner i EG:s kontaktkommitté för redovisningsfrågor ställt

sig bakom kommissionens arbete och ett direktivförslag förväntas inom

en snar framtid. Kommissionens arbete är emellertid inriktat på införan-

det av en ny värderingsprincip i direktivet och grundas inte på att avsteg

skall göras endast under vissa förhållanden.

Mot denna bakgrund framstår det som lämpligast att invänta den

förväntade direktivändringen. En avstegsregel av det slag som kommittén

har föreslagit skulle, sedan en sådan direktivändring införlivats med

svensk rätt, bli överflödig. Samtidigt kommer direktivändringen under

alla förhållanden att göra det nödvändigt med vissa anpassningar av

svensk lagstiftning.

15.2 Redovisning av ekonomiska förpliktelser

15.2.1 Avsättningar

Regeringens bedömning: Möjligheten att i balansräkningen göra

avsättningar för framtida utgifter bör inte ändras. Avsättningar för

framtida utgifter bör därför få ske endast om utgiften har samband med

ett åtagande mot tredje man.

Kommitténs förslag: Kommittén har föreslagit att frågan om vad som

skall redovisas som avsättning skall avgöras inom ramen för god

redovisningssed.

Remissinstanserna: Bokföringsnämnden, Svenska arbetsgivareföre-

ningen, Sveriges Industriförbund och Byggentreprenörerna har tillstyrkt

kommitténs förslag. Föreningen Auktoriserade Revisorer FAR och Redo-

visningsrådet har ansett att lagstiftningen bör utformas så att redovis-

ningen kan anpassas till International Accounting Standards (IAS). Bl.a.

Finansinspektionen, Riksskatteverket och Sydsvenska Handelskamma-

rens Redovisningskommitté har invänt mot kommitténs förslag i den del

det innebär att avsättningar kan göras för utgifter som saknar samband

med åtagande mot tredje man.

Bakgrund:

Det fjärde bolagsrättsliga direktivet

Av artikel 31.1 i det fjärde bolagsrättsliga direktivet framgår bl.a. att det

vid värderingen per balansdagen skall tas hänsyn till alla förutsebara

risker eller möjliga förluster som har uppkommit under det gångna eller

tidigare räkenskapsår.

Härav följer en skyldighet att i balansräkningen redovisa företagets

förpliktelser. Detta sker huvudsakligen genom att man på balans-

räkningens passivsida tar upp olika skulder och avsättningar. Med skuld

avses sådana förpliktelser beträffande vilka det föreligger säkerhet såväl

med avseende på belopp som tidpunkt då utgiften uppkommer. I artikel

20.1 och 20.2 definieras begreppet avsättningar så här.

 1. Avsättningar skall ha till syfte att täcka förluster eller skulder som

till sin karaktär är klart bestämda och som på balansdagen är antingen

sannolika eller säkra beträffande sin förekomst, men som är obestämda i

fråga om belopp eller tidpunkten då de uppkommer.

2. Medlemsstaterna får även tillåta att avsättningar görs i avsikt att

täcka sådana kostnader som hör till det aktuella räkenskapsåret eller till

ett tidigare räkenskapsår och som till sin karaktär är klart bestämda samt

på balansdagen är antingen sannolika eller säkra beträffande sin före-

komst, men som är obestämda i fråga om belopp eller tidpunkten då de

uppkommer.

Enligt ett uttalande i EG:s kontaktkommitté för redovisningsfrågor

behandlar punkten 1 förpliktelser mot tredje man, vilket inte är fallet med

punkten 2. Kontaktkommittén har som exempel på sådana kostnader som

avses i punkten 2 nämnt stora och återkommande underhållskostnader

samt stora reparationskostnader (se The Accounting Harmonization in

the European Communities s. 17). I ett tolkningsmeddelande från

kommissionen sägs beträffande artikel 20 bl.a. följande:

 Avsättningar enligt artikel 20.1 skall täcka sannolika förluster (som

uppstår till följd av ännu ej avslutade transaktioner) och sannolika

skulder. Grundsynen bakom dessa avsättningar är att det finns ett

samband med tredje man (t.ex. ett leverans- eller servicekontrakt, ett

rättsligt förfarande osv.). /...../ Avsättningar enligt artikel 20.2 skall

emellertid inte täcka avsättningar för förluster och skulder utan endast

avsättningar för kostnader. Det är fråga om utgifter som hör till det

aktuella räkenskapsåret eller till ett tidigare räkenskapsår och som till sin

karaktär är klart bestämda samt på balansdagen är antingen sannolika

eller säkra beträffande sin förekomst, men som är obestämda i fråga om

belopp eller tidpunkten då de uppkommer. Även om det inte finns någon

skyldighet gentemot tredje man, innebär möjligheten att göra en

avsättning i detta fall att bolagen kan beräkna räkenskapsperiodens

resultat med större noggrannhet. Detta är avsett att exempelvis täcka

större och återkommande underhållskostnader för flera år och utgifter för

större reparationer.

Årsredovisningslagen

Av 2 kap. 4 § första stycket 3 årsredovisningslagen följer bl.a. att ett

bolag vid värderingen per balansdagen skall ta hänsyn till alla förutsebara

och möjliga förluster och ekonomiska förpliktelser som är hänförliga till

räkenskapsåret eller tidigare räkenskapsår (se prop. 1995/96:10 del II s.

184). Det balansräkningsschema som föreskrivs i lagen fordrar att

förpliktelser redovisas som skulder eller avsättningar på balans-

räkningens passivsida. Därutöver skall s.k. ansvarsförbindelser redovisas

inom linjen. Någon definition av begreppet skuld finns inte i lagen. Vad

gäller begreppet avsättning sägs i 4 kap. 16 § första stycket att avsättning

skall göras för förpliktelser som är hänförliga till räkenskapsåret eller

tidigare räkenskapsår och som på balansdagen är säkra eller sannolika till

sin förekomst men ovissa till belopp eller till den tidpunkt då de skall

infrias. Bestämmelsen, som motsvarar artikel 20.1 i direktivet, torde

kunna tillämpas för att göra avsättningar för t.ex. pensioner, skatter,

tvistiga skulder eller riskfyllda kontrakt (se prop. 1995/96:10 del II s.

84 f. och 212).

I förarbetena till årsredovisningslagen behandlades även frågan

huruvida Sverige borde införa sådana regler om avsättningar som anges i

artikel 20.2, dvs. om avsättningar för vissa kostnader. Lagstiftaren valde

dock att inte göra det (se prop. 1995/96:10 del II s. 84 f.). I stället fick

Redovisningskommittén i uppdrag att se över frågan.

Frågan är alltså om ett företag bör ges möjlighet att såsom avsättning

ta upp vissa framtida kostnader av det slag som avses i artikel 20.2 i

direktivet, dvs. kostnader som inte sammanhänger med skyldigheter mot

tredje man.

När man tar ställning till denna fråga finns det skäl att beakta

årsredovisningslagens periodiseringsprinciper. Av 2 kap. 4 § första

stycket 4 får anses följa att företagets inkomster och utgifter skall

fördelas mellan olika räkenskapsår, så att den del som avser ett visst

räkenskapsår redovisas som intäkt eller kostnad för det året (se prop.

1995/96:10 del II s. 184). Ett tänkbart sätt att periodisera en utgift som

uppkommer om några år men som anses hänförlig till åren dessförinnan

skulle kunna vara att skuldföra den aktuella delen av utgiften för

respektive år såsom avsättning; kostnaden belastar då dessa år och inte

det år då företaget faktiskt måste betala utgiften. Ett annat tänkbart sätt

att periodisera en återkommande utgift är att aktivera utgiften när den

betalas, dvs. utgiften tas upp som en tillgång och denna skrivs sedan av

under de följande åren. Frågor av detta slag har diskuterats i ett flertal

uttalanden och rekommendationer från normgivande organ. Bokförings-

nämnden har i uttalandet Periodisering av utgifter för nedläggning och

försäljning av verksamhet (BFN U 90:8) uttalat sig om utgifter för en

påbörjad nedläggning av en verkstadsrörelse. Nämnden har ansett att

vissa framtida utgifter skall skuldföras. Skälet torde vara att verksam-

heten i framtiden inte kommer att generera några nya intäkter och att de

framtida utgifterna därför bör matchas mot tidigare uppkomna intäkter.

Redovisningsrådets Akutgrupp har berört frågor av detta slag i uttalandet

Redovisning av utgifter för att anpassa dataprogram till år 2000. Akut-

gruppen har bedömt att utgifterna skall redovisas som en löpande rörelse-

kostnad när kostnaden uppkommer. Utgifter för anpassning av dator-

program kan dock aktiveras och skrivas av över sin ekonomiska livs-

längd om de förväntas ge upphov till framtida betalningsöverskott eller

andra ekonomiska fördelar. Enligt Akutgruppen är det inte möjligt att i

detta fall göra en avsättning för framtida utgifter, eftersom någon hän-

delse som ger upphov till ett åtagande för företaget ännu inte har

inträffat.

International Accounting Standards Committee (IASC)

IASC skiljer i rekommendationen IAS 37 (Provisions, Contingent

Liabilities and Contingent Assets) bl.a. på avsättningar (provisions) och

eventualförpliktelser (contingent liabilities). Med begreppet avsättning

avses en skuld för vilken det råder osäkerhet beträffande tidpunkten för

betalning eller med vilket belopp betalning skall ske.

För att ett åtagande över huvudtaget skall anses föreligga skall det vara

riktat mot en utomstående part. Det är emellertid inte nödvändigt att den

utomstående parten går att identifiera. Enligt IASC kan denna utgöras av

allmänheten. I rekommendationen anges särskilt att avsättning inte skall

göras för framtida utgifter i form av reparations- och underhållskostna-

der. I stället hänvisas till en annan rekommendation IAS 16, Property,

Plant and Equipment som ger vägledning för hur avskrivningsplanen

kan anpassas för att reparations- och underhållskostnader skall kunna

fördelas jämnare över flera år. Avsättning skall inte heller ske för fram-

tida förluster i rörelsen (jfr Rolf Rundfelt, Tendenser i börsbolagens

årsredovisningar 1998, s. 215). En förväntad framtida förlust anses i

stället utgöra en indikation på att det föreligger ett nedskrivningsbehov i

vissa av företagets tillgångar. Nedskrivning skall då beaktas inom ramen

för IAS 36, Impairment of Assets.

Skälen för regeringens bedömning: Nuvarande lagstiftning måste

förstås så att det inte är möjligt att göra avsättningar för framtida utgifter

som saknar samband med åtagande mot tredje man.

Det kan hävdas att en sådan möjlighet i vissa fall skulle vara av värde

och att man därför bör ge utrymme för avsättningar som avses i artikel

20.2 i direktivet. Framför allt skulle det göra det möjligt att på ett bättre

sätt fördela vissa slag av utgifter på flera år än utgiftsåret. Praktiskt mest

betydelsefullt är detta för sådana företag i vilka reparationer och

underhåll görs endast med ett visst antal års mellanrum. Så måste t.ex. ett

rederi med vissa års intervall låta reparera och underhålla sina fartyg i

syfte att fartygens standard och sjövärdighet skall motsvara vad som

krävs för en viss klassning.

Enligt vår mening väger detta fördelningsargument inte så tungt. En

viss fördelning av detta slag av kostnader kan uppnås redan i dag. I den

mån en utgift har haft en värdehöjande effekt kan utgiften nämligen

aktiveras som en anläggningstillgång och kostnaden sedan fördelas över

de år då tillgången förbrukas. Genom en sådan redovisning kan utgiften

fördelas på de år kostnaderna rätteligen uppkommer.

En remissinstans har framfört ett annat argument för att införa en

möjlighet att göra avsättningar av det aktuella slaget, nämligen att man i

så fall i balansräkningen kan beakta vissa framtida belastningar på

företaget t.ex. i samband med befarade förluster och beslutade omstruk-

tureringar i företag.

Värdet av detta skulle dock, enligt vår mening, vara begränsat. Ett visst

slag av befarade förluster får redan i dag redovisas som avsättningar. Det

gäller sådana befarade förluster som har uppkommit genom ett åtagande

mot en utomstående part, dvs. den befarade förlusten kan härledas till en

särskild händelse som bidrar till förlusten och som leder till att ett

åtagande mot en utomstående part uppkommer. När det gäller andra typer

av befarade förluster torde dessa i allt väsentligt kunna hanteras inom

ramen för bestämmelserna om värdering av tillgångar. Sålunda bör

befarade förluster på omsättningstillgångar till följd av bestämmelserna

om värdering i 4 kap. 9 § årsredovisningslagen belasta resultatet redan

innan de har uppstått. När det gäller förluster på anläggningstillgångar

finns det i årsredovisningslagen en uttrycklig bestämmelse om att

avskrivningar och nedskrivningar inte får redovisas som avsättningar (se

4 kap. 16 § andra stycket). Förluster som uppkommer på anlägg-

ningstillgångar skall i stället kostnadsföras som nedskrivningar enligt

bestämmelserna i 4 kap. 5 § årsredovisningslagen. Sammanfattningsvis

bör alltså framtida belastningar på företaget för omstruktureringar i

tillräcklig omfattning kunna hanteras inom ramen för de i dag gällande

bestämmelserna om avsättningar och värdering av tillgångar.

I sammanhanget bör också beaktas att det förhärskande synsättet i

praxis sedan länge synes ha varit att framtida utgifter som inte har

karaktären av förpliktelse mot utomstående inte får tas upp på

balansräkningens passivsida. Flera remissinstanser har sålunda uttalat att

det är tveksamt om det i dag är förenligt med god redovisningssed att

göra avsättningar för förpliktelser som företaget inte har mot en

utomstående part. Även den utveckling som har skett inom ramen för den

internationella normgivningen talar för att möjligheten att göra

avsättningar inte bör utvidgas till att omfatta förpliktelser som företaget

s.a.s. enbart har mot sig själv.

Vi föreslår därför inte någon materiell ändring i reglerna om avsätt-

ningar. Däremot förordar vi att bestämmelserna om avsättningar flyttas

från 4 kap. 16 § årsredovisningslagen till 3 kap. samma lag.

Bestämmelsen i 4 kap. 16 § syftar nämligen närmast till att avgränsa

vilka slags förpliktelser som skall redovisas under rubriken avsättningar

i balansräkningen. Det framstår därför som mer ändamålsenligt att

bestämmelsen utformas som en klassificeringsregel som reglerar under

vilka förutsättningar en förpliktelse skall tas upp som en avsättning.

15.2.2 Skall oåterkalleliga åtaganden redovisas inom linjen?

Regeringens bedömning: Nuvarande bestämmelser om vilka poster som

skall redovisas inom linjen i balansräkningen ändras inte.

Kommitténs förslag: Kommittén har föreslagit en lagbestämmelse om

att oåterkallerliga åtaganden som innebär ett risktagande skall tas upp

inom linjen i balansräkningen.

Remissinstanserna: Bl.a. Finansinspektionen, Riksrevisionsverket,

Riksskatteverket och Finansbolagens förening har tillstyrkt förslaget.

Svenska Revisorsamfundet SRS och Sydsvenska Handelskammarens

Redovisningskommitté har ansett att frågan inte bör regleras i lag.

Bakgrund: I förarbetena till årsredovisningslagen framhölls att en

utgångspunkt borde vara att alla åtaganden som innebär en belastning i

någon form på bolagets tillgångar skall framgå av balansräkningen eller i

vart fall redovisas inom linjen som ställd pant eller ansvarsförbindelse

(se prop. 1995/96:10 del II s. 87 och 212). Om det framstår som möjligt,

men inte säkert eller sannolikt, att en viss förpliktelse kommer att

resultera i en framtida förmögenhetsöverföring till följd av en på

balansdagen föreliggande förpliktelse, skall detta förhållande alltså

redovisas inom linjen (se prop. 1995/96:10 del II s. 212).

Förutom anvarsförbindelser förekommer det olika slag av åtaganden

som inte omfattas av årsredovisningslagens bestämmelser om redovis-

ning av poster inom linjen. Även om ett åtagande inte är av sådan karak-

tär att det bör redovisas inom linjen kan det vara lämpligt att det

omnämns i not eller i förvaltningsberättelsen. Av 6 kap. 1 § årsredovis-

ningslagen framgår att förvaltningsberättelsen skall innehålla upplys-

ningar om sådana förhållanden som inte skall redovisas i balansräk-

ningen, resultaträkningen eller noterna, men som är viktig för bedöm-

ningen av bolagets ställning och resultat. Om årsredovisningen i övrigt

inte ger tillräcklig information om ställning och resultat, kan det alltså

vara nödvändigt att lämna upplysningar om speciella omständigheter som

berör bolaget. Det kan röra sig om t.ex. leasing av anläggningstillgångar,

statliga och andra offentliga stöd eller förekomsten av fordringar och

skulder i utländsk valuta (se prop. 1995/96:10 del II s. 231 och Bok-

föringsnämndens uttalande U 96:6, Förvaltningsberättelsens innehåll).

I ÅRKL och ÅRFL finns regler för redovisningen av poster inom

linjen som avviker något från de krav som ställs på företag i allmänhet.

Finansiella företag måste nämligen redovisa åtaganden som särskild post

inom linjen. En viss begränsning i uppgiftsskyldigheten följer av att en-

dast oåterkalleliga åtaganden som innebär ett risktagande behöver anges.

Kravet på redovisning av åtaganden som särskild post har sin grund i

artikel 25 i EG:s bankredovisningsdirektiv (86/635/EEG). Något mot-

svarande krav finns inte intaget i EG:s försäkringsredovisningsdirektiv

(91/674/EEG). När den svenske lagstiftaren ändå införde detta krav för

försäkringsföretagen motiverades det med att det med värdet av att ha

gemensamma regler för redovisning av poster inom linjen för i vart fall

företag verksamma inom den finansiella sektorn (se prop. 1995/96:10 del

4 s. 101). Någon närmare precisering av vilka åtaganden som omfattas av

upplysningsskyldigheten görs inte i lagtexten utan en sådan har i stället

skett i form av kompletterande normgivning av Finansinspektionen (se

FFFS 1998:27 och FFFS 1998:28). Med åtaganden avses där till stor del

olika typer av finansiella instrument, såsom olika ränte-, aktie- och

valutakursrelaterade instrument.

Skälen för regeringens bedömning: Det finns enligt vår mening goda

skäl som talar för en lösning i den riktning som kommittén har föreslagit.

Det förekommer allt oftare att företag i allmänhet har sådana mellan-

havanden av finansiell natur som enligt de särskilda årsredovisnings-

lagarna för finansiella företag skall redovisas inom linjen som åtaganden.

I detta sammanhang måste emellertid beaktas den debatt som under

senare tid har förts om redovisning av finansiella instrument. De

åtaganden som här är aktuella torde rymmas inom begreppet finansiellt

instrument . Som vi redan har varit inne på (se avsnitt 15.1.3) har

Europeiska kommissionen kommit långt i sitt arbete med ett förslag till

ändring av det fjärde bolagsrättsliga direktivet. Arbetet syftar bl.a. till att

företagen i större utsträckning skall redovisa finansiella instrument i

balansräkningen. Enligt vår mening är detta ett tungt vägande skäl för att

Sverige bör avvakta med att införa bestämmelser om redovisning av

åtaganden inom linjen. Frågan bör i stället övervägas i samband med

införlivandet av den förväntade direktivändringen. På det sättet kan man

åstadkomma en mer långsiktig ordning för redovisning av åtaganden av

det aktuella slaget, dvs. oåterkalleliga åtaganden som innebär ett

risktagande.

Enligt vår uppfattning torde det inte heller vara förenat med några

egentliga nackdelar att invänta en direktivändring innan slutlig ställning

tas i frågan. Att det ändå föreligger en skyldighet att lämna viss infor-

mation om olika typer av åtaganden framgår av 2 kap. 3 § och 6 kap. 1 §

årsredovisningslagen. Om företaget har sådana åtaganden som inte skall

redovisas i balansräkningen eller i noterna, skall uppgifter ändå lämnas

om det behövs för att årsredovisningen skall ge en rättvisande bild av

företagets ställning och resultat. Det finns alltså inget som hindrar en

utveckling av god redovisningssed när det gäller vilka upplysningar som

bör lämnas när ett företag innehar olika typer av finansiella instrument.

En sådan utveckling är enligt vår mening både naturlig och önskvärd.

15.3 Förkortad resultaträkning

15.3.1 Förutsättningarna för att resultaträkningen skall få

upprättas i förkortad form

Regeringens förslag: Liksom hittills skall vissa företag kunna upprätta

resultaträkningen i förkortad form, om det är motiverat av konkurrens-

skäl. Det nuvarande kravet på att förkortad resultaträkning får användas

endast om Patent- och registreringsverket har lämnat tillstånd till det tas

bort. I stället införs ett krav på att bolag som upprättar resultaträkningen i

förkortad form skall lämna särskild uppgift om nettoomsättningen i

anslutning till posten bruttovinst eller bruttoförlust. Patent- och

registreringsverket skall kunna ge dispens från kravet på särredovisning

av nettoomsättningen, om det är motiverat av konkurrensskäl.

Förslagen i promemorian 2: Överensstämmer delvis med regeringens

förslag. Enligt promemorian skall det dock inte vara någon förutsättning

för sammanslagning att det föreligger konkurrensskäl.

Remissinstanserna: Flera remissinstanser, såsom Riksskatteverket,

Konkurrensverket och NUTEK, har tillstyrkt promemorians förslag eller

har inte haft några invändningar mot det. Flertalet remissinstanser har

dock, från olika utgångspunkter, varit negativa till förslaget. Bl.a. Bok-

föringsnämnden, Statistiska Centralbyrån, Föreningen Auktoriserade

Revisorer FAR, Svenska Revisorsamfundet SRS, BAS-gruppen och

Svenska Kreditmannaföreningen har avstyrkt lagändringar. Av dessa

remissinstanser har flera förordat att nuvarande dispensregler i stället

tillämpas mera generöst. Andra remissinstanser, däribland Sveriges

Industriförbund, har menat att de föreslagna ändringarna inte går

tillräckligt långt och har särskilt vänt sig mot kravet på särredovisning av

nettoomsättningen.

Industriförbundet m.fl. har ansett att man bör kunna behålla kravet på

att det skall föreligga konkurrensskäl för att resultaträkningen skall få

upprättas i förkortad form.

Bl.a. Ekonomihögskolan vid Lunds universitet har ansett att dispens-

prövningen, om den behålls, bör anförtros Konkurrensverket.

Bakgrund m.m.: Enligt årsredovisningslagen skall det i en årsredo-

visning ingå bl.a. en resultaträkning. Resultaträkningen skall i samman-

drag redovisa bolagets samtliga intäkter och kostnader under räkenskaps-

året (se 3 kap. 2 §). Den skall upprättas i någon av två i lagen angivna

uppställningsformer, den ena med en kostnadsslagsindelning och den

andra med en funktionsindelning (se 3 kap. 3 § samt bilagorna 3 och 4

till lagen). Båda uppställningsformerna är förhållandevis detaljerade

(med 22 respektive 19 poster).

I en resultaträkning med kostnadsslagsindelning måste bolaget ta upp

bl.a. följande poster:

 1) nettoomsättning,

 2) förändring av varulager,

 3) aktiverat arbete för egen räkning,

 4) övriga rörelseintäkter,

 5) råvaror och förnödenheter,

 6) övriga externa kostnader, och

 7) personalkostnader.

I en resultaträkning med funktionsindelning ser motsvarande poster i

stället ut så här:

 1) nettoomsättning,

 2) kostnad för sålda varor,

 3) bruttoresultat,

 4) försäljningskostnader,

 5) administrationskostnader,

 6) övriga rörelseintäkter,

 7) övriga rörelsekostnader.

Normalt måste lagens uppställningsscheman följas. Vissa möjligheter

finns att göra avvikelser som är betingade av rörelsens särskilda

inriktning. Det är vidare tillåtet att lägga till ytterligare poster, om de nya

posternas innehåll inte täcks av uppställningsformernas poster. Utrymmet

för att slå samman poster är däremot begränsat. Poster får slås samman

om de är av ringa betydelse. Det är också tillåtet att göra samman-

slagningar som främjar överskådligheten under förutsättning att posterna

i stället anges i not (se 3 kap. 4 § årsredovisningslagen).

Sammantagna kan uppgifterna i resultaträkningen vara känsliga från

konkurrenssynpunkt, eftersom de kan avslöja exempelvis bolagets

prissättningspolitik och vinstmarginaler. Är det t.ex. känt att ett bolag

producerar enbart en viss vara i en viss mängd, går det att utifrån

uppgifterna om nettoomsättning och kostnad för försålda varor dra

slutsatser om bolagets vinstmarginal. Detta kan i ett enskilt fall utnyttjas

av en ekonomiskt starkare konkurrent för utprisning av bolaget.

I 3 kap. 7 § årsredovisningslagen finns därför bestämmelser om

 förkortad resultaträkning . Bestämmelserna ger viss möjlighet att slå

samman posterna 1 6 i den kostnadsslagsindelade resultaträkningen

respektive posterna 1 3 och 6 i den funktionsindelade resultaträkningen.

Den sammanslagna posten skall benämnas bruttovinst eller bruttoförlust.

Utrymmet för att tillämpa denna bestämmelse är dock ganska begrän-

sat. För det första får bestämmelsen över huvud taget inte tillämpas av

bolag, i vilka nettovärdet av tillgångarna enligt fastställda balans-

räkningar för de två senaste räkenskapsåren har överstigit 1 000

prisbasbelopp (36,4 miljoner kronor 1999), bolag som under de senaste

två räkenskapsåren har haft i medeltal mer än 200 anställda och bolag

vars aktier eller skuldebrev är noterade vid börs eller auktoriserad

marknadsplats. För det andra måste sammanslagningen vara motiverad

av konkurrensskäl. Slutligen krävs det att Patent- och registreringsverket

eller, efter överklagande, regeringen har gett tillstånd till samman-

slagningen.

Av 7 kap. 7 § årsredovisningslagen följer att det finns ett visst

utrymme för att tillämpa bestämmelserna i 3 kap. 7 § också när koncern-

resultaträkningen upprättas. Förutsättningarna för sammanslagning är i

huvudsak desamma som vid sammanslagning av poster i årsredovis-

ningen. Reglerna anknyter dock inte bara till moderbolagets utan också

till koncernens förhållanden. Det innebär att tillstånd att slå samman

poster inte heller kan ges om nettovärdet av tillgångarna enligt fastställda

balansräkningar för de två senaste räkenskapsåren i koncernen har

överstigit 1 000 prisbasbelopp eller om medelantalet anställda under

samma period i koncernen har överstigit 200.

De nu angivna bestämmelserna tillkom i samband med att de svenska

redovisningsreglerna anpassades till EG:s fjärde och sjunde bolagsrätts-

liga direktiv.

Enligt artiklarna 22 26 i det fjärde direktivet är medlemsstaterna

skyldiga att föreskriva att en eller flera av fyra i direktivet angivna

uppställningsformer skall användas vid upprättandet av resultat-

räkningen. Sverige har valt att använda sig av två av direktivets uppställ-

ningsformer, de som anges i artikel 23 (kostnadsslagsindelning) respek-

tive artikel 25 (funktionsindelning).

Enligt artikel 27 får medlemsstaterna tillåta att bolag slår samman

vissa poster till en post Bruttoresultat. Detta gäller dock endast för bolag

som inte överskrider vissa i direktivet angivna gränsvärden. Vi åter-

kommer till dessa gränsvärden i avsnitt 15.3.2. Eftersom det inte finns

någon skyldighet för den nationelle lagstiftaren att utnyttja sig av

artikeln, står det varje medlemsstat fritt att uppställa olika begränsande

villkor för att sammanslagning skall få ske.

I motiven till de svenska bestämmelserna sades bl.a. följande.

 En redovisning helt i enlighet med det uppställningsschema som

anges i artikel 25 (rapportform med funktionsindelning) innebär /...../ att

bolagen tvingas redovisa förhållandet mellan nettoomsättningen och

bruttoresultatet, definierat som skillnaden mellan nettoomsättningen och

kostnaden för försålda varor. Även en redovisning enligt det uppställ-

ningsschema som anges i artikel 23 (rapportform med kostnadsslags-

indelning) ger upplysning om förhållandet mellan nettoomsättningen och

bruttoresultatet. Dessa uppgifter kan vara känsliga från konkurrens-

synpunkt, eftersom de i viktiga delar avslöjar bolagets prissättnings-

politik och vinstmarginaler. Särskilt för nystartade företag eller företag

med endast en eller ett fåtal produkter skulle en öppen redovisning därför

kunna få allvarliga följder. Enligt regeringens mening talar därför

övervägande skäl för att lagstiftningen bör ge ett begränsat utrymme för

att uppgifter av detta slag utelämnas. Uppgifterna bör dock inte få

utelämnas annat än om det är befogat av konkurrensskäl. /...../ Ett krav på

tillståndsprövning har från kostnads- och effektivitetssynpunkt vissa

nackdelar. De uppgifter som har lämnats om hur den motsvarande danska

regeln tillämpas inger emellertid farhågor för att möjligheten att upprätta

förkortad resultaträkning kan komma att missbrukas. Ett system för

tillståndsprövning ger också bättre garantier för en enhetlig tillämpning

av bestämmelsen. Regeringen föreslår därför att rätten att slå samman

uppgifter om bl.a. nettoomsättning liksom den nuvarande möjligheten

att utelämna uppgift om bruttoomsättningen skall vara beroende av

tillstånd från regeringen eller den myndighet regeringen bestämmer.

Patent- och registreringsverket har prövat frågan om dispens i 88 fall. I

flertalet fall har ansökan lämnats utan bifall. I 13 fall har verkets beslut

överklagats till regeringen. I 3 fall har regeringen ändrat Patent- och

registreringsverkets beslut och gett tillstånd till sammanslagning. I några

beslut har regeringen, efter att ha gått igenom lagens förarbeten, uttalat

att .....tillstånd att slå samman vissa poster bör ges endast när det dels

föreligger en särskilt utsatt konkurrenssituation dels finns påtagligt stöd i

utredningen för att offentliggörandet av de aktuella posterna på grund av

denna konkurrenssituation kan skada bolaget ekonomiskt. Det måste an-

ses ankomma på bolaget att visa att dessa förutsättningar är för handen.

Skälen för regeringens förslag:

Nuvarande bestämmelser bör ses över

Enligt vår mening bör bestämmelserna om resultaträkningens

uppställning vara utformade så att för bolagets intressenter väsentlig

information tas fram. Bestämmelserna bör samtidigt inte vara mer

betungande för företagen än vad som är absolut nödvändigt. De bör så

långt möjligt inte leda till att företagen försätts i konkurrenssituationer

som riskerar att skada dem. Bestämmelserna bör inte heller utsätta

svenska företag för konkurrensnackdelar gentemot utländska konkur-

renter. Slutligen bör bestämmelserna vara lätt att tillämpa, såväl för före-

tagen som för tillämpande myndigheter.

Trots att bestämmelserna om förkortad resultaträkning ännu inte har

varit i kraft någon längre tid måste det enligt vår uppfattning konstateras

att bestämmelserna inte i alla hänseenden motsvarar de nyss angivna

kraven. Beaktansvärd kritik har också riktats mot bestämmelserna från

bl.a. Småföretagsdelegationen (se SOU 1998:94), Sveriges Industri-

förbund och Konkurrensverket. Särskilt synes det nuvarande dispens-

kravet ha gett upphov till nackdelar för företagen. Enligt vår mening

finns det därför anledning att omedelbart se över bestämmelserna.

Nuvarande dispenskrav bör tas bort

Det ligger ett stort värde i att företagens redovisningar upprättas utifrån

enhetliga och likformiga principer. Normalt är det endast därigenom som

en tillfredsställande jämförbarhet kan garanteras. För ett sunt affärsliv är

det av stor betydelse att redovisningarna innehåller fullödig information.

Särskilt bör understrykas att minskad information i årsredovisningarna

går ut över de intressenter som inte är i den förhandlingspositionen att de

på egen hand kan tvinga fram information om företaget. Möjligheterna

att bedöma det redovisande företagets kreditvärdighet och liknande

förhållanden försämras. Utvecklingen har också under de senaste

decennierna gått mot allt mer ingående specifikationer i redovisningarna.

Detta har delvis kommit till uttryck i lagstiftningen men i ännu högre

grad i god redovisningssed, sådan denna kommer till uttryck i

rekommendationer från normgivande organ. Företagen bedöms ofta efter

s.k. nyckeltal, vilka grundar sig på sammanställningar och jämförelser

mellan olika redovisningsposter. Bland dessa nyckeltal finns resultatmått

(t.ex. nettoresultat i procent av omsättningen), effektivitetsmått (omsätt-

ning per anställd) och tillväxtmått (omsättningsförändring).

Slås posterna i resultaträkningen samman på det sätt som sägs i 3 kap.

7 § årsredovisningslagen, kan det alltså leda till sämre inblick i företaget

och försämrade möjligheter att använda sig av vedertagna nyckeltal.

Mot detta måste man emellertid väga de nackdelar som följer med krav

på omfattande informationsgivning. Den främsta nackdelen är att det kan

vara känsligt för företagen att behöva lämna ut vissa slag av uppgifter,

särskilt sådana uppgifter som andra kan utnyttja för att räkna fram

företagets vinstmarginaler, kostnadsstrukturer m.m. Det kan störa en

bestående affärsrelation eller utgöra ett hinder under en pågående

prisförhandling. Den olägenhet som detta innebär för företaget väger i

och för sig från allmän synpunkt inte särskilt tungt, eftersom den fria

konkurrensen inte sätts ur spel. Mera allvarligt är att konkurrerande

företag kan utnyttja kunskapen om företagets vinstmarginaler m.m. för

att vidta särskilda konkurrensåtgärder, såsom utprisning m.m. Detta

var såsom tidigare har framgått det huvudsakliga skälet till att be-

stämmelserna om förkortad resultaträkning infördes.

Till en del kan dessa nackdelar motverkas inom ramen för de nu-

varande reglerna. Vi kan emellertid konstatera att dispensförfarandet är

betungande för företagen, eftersom det tvingar dem att ta fram och

presentera en omfattande information om sin konkurrenssituation.

Dispensprövningen är också ett trubbigt instrument för att bedöma i vilka

fall en förkortad resultaträkning är befogad. Det beror på att den

tillämpande myndigheten ofta kan ha svårt att göra en allsidig prövning

av de skäl som företaget har uppgett. Den prövningen förutsätter en

överblick av bolagets förhållanden som är svår att få fram i

dispensärendet. Flera remissinstanser, däribland Bokföringsnämnden, har

som alternativ till lagändring förordat en mera generös dispensgivning.

Enligt vår uppfattning skulle detta inte undanröja de problem med

dispensförfarandet som vi nyss har angett.

Vi förordar i stället att reglerna ges en annan utformning och att

dispenskravet i sin nuvarande form tas bort.

Enligt vår mening bör det dock inte införas någon generell rätt att slå

samman de aktuella posterna i resultaträkningen. Såsom flera remiss-

instanser har påtalat skulle det leda till en försämrad redovisning. I

promemorian har föreslagits att det inte längre skall krävas konkurrens-

skäl för att poster skall få slås samman. I likhet med bl.a. Sveriges

Industriförbund anser vi dock att ett krav på konkurrensskäl fortfarande

fyller ett syfte. Prövningen av om det finns konkurrensskäl bör emellertid

kunna göras inom företaget och av dess revisorer.

En nackdel med att ta bort dispenskravet är att det inte längre finns

någon myndighetskontroll av hur företagen tillämpar bestämmelserna.

Enligt vår mening bör dock revisorskontrollen av årsredovisningen i

erforderlig grad motverka att förkortad resultaträkning kommer till

användning i större utsträckning än som är önskvärt. En annan nackdel är

att risken för att bestämmelserna inte kommer att tillämpas på enhetligt

sätt. Vi utgår emellertid från att revisorskåren på sikt kommer att ut-

veckla gemensamma riktlinjer i dessa frågor.

Statistiska centralbyrån har ansett att den föreslagna ordningen kan få

till följd att den officiella företagsstatistiken på sikt försämras. Vi noterar

för vår del att Statistiska centralbyrån i dag framför allt baserar företags-

statistiken på enkäter till större företag och på de standardiserade

räkenskapsutdrag som företag lämnar i samband med deklaration.

Utformningen av resultaträkningen i årsredovisningen har alltså inte

någon central betydelse för företagsstatistiken. Det finns alltså inte

anledning att med hänsyn till statistiska behov avstå från en från andra

utgångspunkter önskvärd lagändring.

Uppgift om nettoomsättningens storlek bör normalt alltid lämnas

Även om företagsrevisionen torde innebära en viss garanti för att kravet

på konkurrensskäl fortfarande som regel kommer att upprätthållas kan ett

borttagande av dispenskravet ändå leda till att resultaträkningsposter i

framtiden slås samman i större utsträckning än vad som är motiverat. När

det gäller kostnadsposter, anser vi att denna nackdel måste accepteras.

Däremot skulle det såsom bl.a. Bokföringsnämnden har varit inne på

vara mycket olyckligt om uppgifter om nettoomsättning kom att

redovisas i mindre utsträckning än vad som är fallet i dag. Information

om nettoomsättning är från intressentperspektiv särskilt viktig och har i

synnerhet betydelse för uppställandet av olika nyckeltal. Samtidigt är

sådan information så länge den inte presenteras tillsammans med kost-

nadsposter inte lika konkurrenskänslig som kostnadsposterna. Enligt

vår mening bör därför de företag som slår samman poster i resultat-

räkningen alltid särredovisa nettoomsättningen. För att sådan särredo-

visning skall få underlåtas bör det krävas dispensbeslut från en

myndighet. Dispens bör ges endast om det finns påvisade konkurrens-

skäl. Nackdelarna med en dylik dispensregel torde vara avsevärt mindre

än de nackdelar som den nuvarande dispensregeln är förenad med,

särskilt som den torde behöva åberopas endast rent undantagsvis. Det

kan nämnas att den nu föreslagna ordningen nära överensstämmer med

vad som gällde enligt de regler som föregick årsredovisningslagen (se 11

kap. 6 § aktiebolagslagen i dess lydelse före den 1 januari 1996).

Industriförbundet och några andra remissinstanser har invänt mot

kravet på angivande av nettoomsättning. De har menat att förslaget

innebär att Sverige väljer en nationell lösning i stället för den som anges i

direktivet. Invändningen är så till vida riktig som att den lösning som vi

förordar inte har någon direkt motsvarighet i direktivet. Vi vill emellertid

framhålla att direktivets regler om förkortad resultaträkning inte syftar

till att åstadkomma en gemensam europeisk reglering utan endast en

lägsta godtagbara standard. Flertalet EU-länder har också valt antingen

att inte utnyttja direktivets regler fullt ut eller att inte utnyttja dem alls.

De förenklingsmöjligheter som direktivet ger bör Sverige givetvis ta till

vara, om det leder till sakligt sett lämpliga lösningar. Att utmönstra

kravet på redovisning av uppgift om nettoomsättningen skulle emellertid

leda till en från redovisningssynpunkt mindre lämplig lösning.

Bl.a. Ekonomihögskolan vid Lunds universitet har förordat att frågan

om dispens från kravet på särredovisning av nettoomsättningen skall prö-

vas av Konkurrensverket i stället för Patent- och registreringsverket. En-

ligt vår uppfattning finns det inte skäl att flytta detta ärendeslag från

Patent- och registreringsverket. Ärendena har ett nära samband med ver-

kets hantering av företagens redovisningar. Liknande ärenden har under

en längre tid handlagts av verket utan att detta har gett upphov till några

särskilda nackdelar.

Andra frågor

Ett par remissinstanser har förespråkat att det i lagen också tas in ett krav

på särredovisning av posten Övriga rörelseintäkter. Härmed avses

intäkter från sekundära aktiviteter inom företagets ordinarie verksamhet.

Enligt vår mening är behovet av särredovisning av denna post inte så

stort att det motiverar en sådan lagreglering.

Bl.a. Bokföringsnämnden och Föreningen Auktoriserade Revisorer

FAR har menat att den föreslagna ordningen kan innebära en olycklig

styrning bort från den funktionsindelade resultaträkningen. Bland

posterna i denna resultaträkning finns den ibland känsliga uppgiften om

kostnad för sålda varor. Den posten behöver med vårt förslag inte anges

särskilt utan man kan låta den ingå i den sammanslagna posten

Bruttovinst. Med ledning av uppgiften om företagets nettoomsättning

jämte de övriga poster som enligt det fjärde direktivet alltid måste

specificeras går det emellertid att dra vissa slutsatser om kostnaderna.

Enligt vår mening måste det nu angivna förhållandet accepteras, särskilt

som de företag som använder sig av den funktionsindelade

resultaträkningen oftast är något större företag, vilka är mindre känsliga

för konkurrenternas åtgärder. Det torde därför vara ganska sällan som

företaget över huvud taget har anledning att dölja sina kostnadsposter.

Om så ändå skulle vara fallet, kommer det med vårt förslag alltid att

finnas ett visst utrymme att få dispens från kravet på upplysning om

nettoomsättning.

15.3.2 Kretsen av företag som skall få använda sig av förkortad

resultaträkning

Regeringens bedömning: Liksom hittills bör förkortad resultaträkning

inte få användas av företag i vilka nettovärdet av tillgångarna enligt

balansräkningar för de senaste två räkenskapsåren har överstigit 1 000

prisbasbelopp eller som under de senaste två räkenskapsåren har haft i

medeltal mer än 200 anställda eller vars aktier eller skuldebrev är

noterade på börs eller auktoriserad marknadsplats.

Förslaget i promemorian 2: I promemorian föreslås att förkortad

resultaträkning skall få förekomma i alla bolag utom sådana som har en

balansomslutning på mer än 50 miljoner kronor eller en nettoomsättning

på mer än 100 miljoner kronor eller vars aktier eller skuldebrev är

noterade vid börs eller auktoriserad marknadsplats.

Remissinstanserna: Bland de remissinstanser som har uttalat sig i

denna del har några förordat att man väljer några av de gränsvärden som

redan finns i årsredovisningslagen. Bokföringsnämnden och Patent- och

registreringsverket har förordat de gränsvärden som anges i 3 kap. 6 §

årsredovisningslagen. Andra, däribland Sveriges Industriförbund, har

ansett att man bör använda de gränsvärden som finns i artikel 27 i det

fjärde bolagsrättsliga direktivet. Statistiska Centralbyrån har förordat ett

gränsvärde som anknyter enbart till nettoomsättningens storlek.

Bakgrund: Som tidigare har nämnts är det endast mindre och medel-

stora bolag som har rätt att använda sig av reglerna om förkortad resultat-

räkning. Bolag som under de senaste två räkenskapsåren har haft i

medeltal mer än 200 anställda eller en balansomslutning på mer än 1 000

prisbasbelopp eller vars aktier eller skuldebrev är noterade vid börs eller

auktoriserad marknadsplats får inte använda sig av reglerna.

Denna begränsning går delvis tillbaka på EG-direktivet. Artikel 27 i

direktivet tillåter sammanslagning av de aktuella posterna endast i fråga

om bolag som överskrider högst ett av följande gränsvärden;

 1) 10 miljoner euro i balansomslutning,

 2) 20 miljoner euro i nettoomsättning, och

 3) i medeltal 250 anställda.

Sverige har valt andra och lägre gränsvärden. Bakgrunden är att direk-

tivets gränsvärdena är så högt satta att endast någon procent av de

svenska företagen skulle falla utanför. I motiven till årsredovisningslagen

uttalades med hänsyn till den betydelse som uppgifter om nettoom-

sättning och kostnaden för försålda varor har för utomståendes möj-

ligheter att skaffa sig en rättvisande bild av företagets resultat att det

inte borde komma i fråga att ge alla de företag som avsågs i direktivet

möjlighet att slå samman posterna.

Skälen för regeringens bedömning: Vi har ovan framhållit att

reglerna om sammanslagning av poster i resultaträkning bör utformas så

att bolagets intressenter garanteras tillfredsställande information om

bolaget. Vad som utgör tillfredsställande information kan givetvis bero

på företagets omfattning. Ju större företaget är, desto större är vanligen

dess betydelse för omvärlden och därmed också behovet av specificerade

uppgifter. Det kan därmed vara mera tveksamt att släppa kravet på en

fullständig resultaträkning när det gäller något större företag.

När man avgränsar de företag som bör få tillämpa reglerna om

förkortad resultaträkning, måste hänsyn också tas till de krav som ställs

på jämförbara företag i andra länder. Det gränsvärde som anknyter till

balansomslutningen är i Sverige 36,4 miljoner kronor. Detta är i och för

sig högre än vad en del andra EU-stater tillåter. Artikel 27 i det fjärde

direktivet tillåter emellertid att gränsen sätts ungefär dubbelt så högt (tio

miljoner euro, motsvarande knappt 90 miljoner kronor) och flera länder

har också valt att närma sig den gränsen. Ett annat förhållande som

skiljer de svenska reglerna från andra länders motsvarande regler är att

den svenska gränsdragningen baseras på två faktorer, tillgångarnas

nettovärde och antalet anställda, och att av dessa får inte något

överskridas. Det stora flertalet andra medlemsstater använder sig av tre

gränsvärden men tillåter samtidigt att ett av dessa överskrids.

Frågan är då om man, såsom Sveriges Industriförbund har förespråkat,

bör välja gränsvärden som till storlek och struktur motsvarar direktivets

gränsvärden.

Enligt vår uppfattning bör den frågan besvaras med nej. Som kons-

taterades i förarbetena till årsredovisningslagen skulle ett generellt ut-

nyttjande av artikel 27, upp till de gränser som anges i artikeln, innebära

ett steg tillbaka i förhållande till nuvarande redovisningspraxis. Bland de

företag som omfattas av artikel 27 finns också en del förhållandevis stora

företag, vars intressenter regelmässigt torde ha behov av mer långtgående

information i dessa delar än enbart bruttoresultat och nettoomsättning.

Det hindrar inte att det kan vara motiverat att, för att närma de svenska

reglerna till en del andra europeiska länders, höja nuvarande gränsvärden

något. I promemorian har föreslagits att företag vars balansomslutning

inte överstiger 50 miljoner och vars nettoomsättning inte överstiger 100

miljoner kronor skall kunna tillämpa reglerna om förkortad resultat-

räkning. En sådan gränsdragning skulle, vid en jämförelse med andra

europeiska länder, ligga ganska mitt i skalan .

Enligt vår mening talar emellertid övervägande skäl för att nu inte göra

någon ändring i gällande gränsdragningsregler. Möjligheten att upprätta

resultaträkning i förkortad form bör alltså liksom hittills inte stå öppen

för företag som under de senaste två räkenskapsåren har haft i medeltal

mer än 200 anställda eller vars balansomslutning enligt balansräkningar

för de senaste två räkenskapsåren har överskridit 1 000 prisbasbelopp.

Det kan visserligen, såsom bl.a. Statistiska centralbyrån och Svenska

Market Management har varit inne på, anföras goda argument för att

välja andra gränsvärden, t.ex. storleken på nettoomsättningen. Vi anser

emellertid att man bör inhämta ytterligare erfarenhet om reglernas

funktion och de större företagens behov av att använda sig av förkortad

resultaträkning innan någon ändring görs i gränsvärdena. Till detta

kommer att nya gränsvärden, utöver dem som redan förekommer i redo-

visningslagstiftningen, skulle göra det svenska regelverket på detta

område mera svåröverskådligt. Enligt vår uppfattning bör man i stället

såsom flera remissinstanser också har förordat och även Lagrådet har

varit inne på göra en samlad översyn av förekommande gränsvärden i

bokförings- och årsredovisningslagarna. Den bör göras i samband med

en framtida utvärdering av den nya lagstiftningen.

15.4 Finansieringsanalys

Regeringens förslag: Företag som bedriver näringsverksamhet och

under de senaste två räkenskapsåren har haft en balansomslutning på

minst 1 000 prisbasbelopp skall foga en finansieringsanalys till årsredo-

visningen. Detsamma skall gälla andra företag som under de senaste två

räkenskapsåren haft i medeltal minst 200 anställda samt företag vars

aktier eller skuldebrev är noterade vid en börs eller auktoriserad mark-

nadsplats.

Kommitténs förslag: Kommittén har inte särskilt berört frågan utan

endast föreslagit att alla bokföringsskyldiga skall omfattas av

gemensamma redovisningsregler.

Remissinstanserna: Remissinstanserna har inte berört frågan.

Bakgrund m.m.: Av årsredovisningslagen framgår att större aktie-

bolag och handelsbolag till årsredovisningen skall foga en finansierings-

analys (se 2 kap. 1 § årsredovisningslagen). Det gäller bolag som enligt

fastställda balansräkningar för de senaste två räkenskapsåren har haft en

balansomslutning på minst 1 000 prisbasbelopp. Det gäller vidare bolag

som under de senaste två räkenskapsåren har haft i medeltal minst 200

anställda. Det gäller också börsnoterade bolag. Om bolaget är moder-

bolag i en koncern, är det balansomslutningen respektive antalet anställda

i koncernen som avgör om bolaget skall upprätta en finansieringsanalys;

gränsvärdena är i övrigt desamma.

Motsvarande bestämmelser gäller för ekonomiska föreningar och

sådana företag som omfattas av 1980 års årsredovisningslag (se 9 kap.

9 § fjärde stycket föreningslagen 2 kap. 8 § fjärde stycket 1980 års års-

redovisningslag). Av 9 kap. 26 § bostadsrättslagen (1991:614) följer

dock att bostadsrättsföreningar aldrig behöver finansieringsanalys.

Detsamma gäller enligt 14 § lagen (1975:417) om sambruksföreningar.

Bestämmelserna i 1980 års årsredovisningslag gäller i detta hänseende

även för sådana stiftelser som skall tillämpa den lagen.

De flesta företag som omfattas av ÅRKL är skyldiga att upprätta en

finansieringsanalys under samma förutsättningar som aktiebolag i all-

mänhet. Medlemsbanker och sparbanker omfattas däremot inte av be-

stämmelserna om finansieringsanalys (se 2 kap. 1 § ÅRKL).

I finansieringsanalysen skall företagets finansiering och kapital-

investeringar under räkenskapsåret anges (se bl.a. 6 kap. 3 § årsredo-

visningslagen). Några närmare riktlinjer om finansieringsanalysens inne-

håll har lagstiftaren inte lämnat. Riktlinjer för utformningen finns i stället

i Redovisningsrådets rekommendation RR 7, Redovisning av kassa-

flöden.

Skälen för regeringens förslag: Vi anser inte att det finns skäl att

sätta kraven på upprättande av finansieringsanalys lägre än i dag. Bl.a.

aktiebolag, handelsbolag och ekonomiska föreningar bör vara skyldiga

att upprätta finansieringsanalys enligt i huvudsak samma kriterier som

gäller i dag.

En annan fråga är om kravet på finansieringsanalys bör utvidgas till att

gälla även sådana verksamhetsformer där en sådan skyldighet hittills inte

har funnits. Som vi tidigare har uttalat bör man som regel inte ha skilda

redovisningsregler beroende på vilken juridisk form en viss verksamhet

bedrivs i. I vissa juridiska personer, som skulle bli skyldiga att upprätta

finansieringsanalys därför att de har en hög balansomslutning, framstår

emellertid ett krav på finansieringsanalys som alltför långtgående. Det

gäller framför allt ideella föreningar, registrerade trossamfund och andra

juridiska personer som normalt inte bedriver näringsverksamhet. Värdet

av kontroll- och insynsmöjligheten i dessa juridiska personer torde i de

flesta fall inte uppväga det ökade administrativa arbetet. En enligt vår

mening lämplig avgränsning är att behålla det gränsvärde som gäller i

dag men tillämpa det endast i fråga om näringsidkare.

Även med en sådan begränsning till näringsidkare innebär vårt förslag

en utökad skyldighet att upprätta finansieringsanalys. Det gäller främst

bostadsrättsföreningar och sambruksföreningar. Mot bakgrund av att

skyldigheten endast inträder om tillgångarnas värde överstiger 1 000

prisbasbelopp (36,4 miljoner kronor 1999) eller antalet anställda är fler

än 200 torde förändringen i praktiken ha mycket begränsad betydelse.

I Ds 1999:8, Ändrade regler för revisorer i sparbanker och

medlemsbanker m.m., föreslås att samtliga kreditinstitut och värde-

pappersbolag skall lämna en finansieringsanalys oavsett företagets

storlek. Det finns alltså anledning att återkomma till frågorna om finan-

sieringsanalys för banker m.fl. i den fortsatta beredningen av den

promemorian.

16 Koncernredovisningsfrågor

16.1 Skyldighet att upprätta koncernredovisning

Regeringens förslag: Ett moderföretag skall vara skyldigt att upprätta en

koncernredovisning endast om antalet anställda i koncernen under de två

senaste räkenskapsåren i medeltal har varit flera än tio eller nettovärdet

av koncernföretagens tillgångar enligt balansräkningarna överstiger 24

miljoner kronor.

En koncernredovisning skall dock alltid upprättas om andelar i

moderföretaget eller något av dotterföretagen eller skuldebrev som

moderföretaget eller något av dotterföretagen har utfärdat är inregist-

rerade vid en börs inom Europeiska ekonomiska samarbetsområdet.

Finansiella företag skall vara skyldiga att upprätta koncernredovisning

under samma förutsättningar som i dag.

Kommitténs förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: De flesta remissinstanserna, däribland Uppsala

Universitet, Sveriges Redovisningskonsulters Förbund SRF och Finans-

bolagens Förening, har tillstyrkt eller har inte haft något att invända mot

förslaget. Bl.a. Bokföringsnämnden, Riksskatteverket, Föreningen Aukto-

riserade Revisorer FAR och Svenska Revisorsamfundet SRS har avstyrkt

förslaget. Patent- och registreringsverket har ansett att de föreslagna

gränsvärdena är alltför höga. Sydsvenska Handelskammarens Redo-

visningskommitté har menat att gränsvärdena bör sättas högre och

utformas i enlighet med den modell som finns i det sjunde bolagsrättsliga

direktivet.

Bakgrund m.m.:

Koncernredovisningens syfte och intressenter

Att svenska bolag är skyldiga att upprätta koncernredovisning samman-

hänger bl.a. med att lagstiftaren har velat skapa en spärr mot alltför stora

vinstutdelningar. I förarbetena till aktiebolagslagen anförde föredragande

statsråd bl.a. följande:

 För egen del vill jag understryka att ändamålet med en

koncernredovisning i första hand är att klarlägga koncernens årsresultat.

Det är sålunda nödvändigt att utreda vad som är den realiserade vinsten i

koncernen som helhet. Endast sådan vinst är disponibel för utdelning.

För att kunna fatta riktiga beslut om koncernens bundna och fria egna

kapital är det enligt min mening av utomordentlig betydelse att man har

ett så fullständigt material som möjligt till sitt förfogande. Koncernredo-

visningen har emellertid betydelse inte endast som underlag för bedöm-

ning av vinstutdelningen. För bl.a. de anställda och för borgenärer måste

det vara ett vitalt intresse att få en så långt möjligt rättvisande bild av

transaktioner inom en koncern och varje koncernföretags förhållande till

koncernen som helhet. (se prop. 1975:103 s. 282).

Detta utvecklades ytterligare i förarbetena till 1980 års årsredovis-

ningslag. I det sammanhanget anfördes att i de fall en verksamhet

organiseras som en koncern, skulle det, om koncernregler saknades, ges

möjligheter att manipulera med koncernföretagens ekonomiska ställning

och rörelseresultat. Därigenom skulle bokföringslagens mål, att främja en

fullständig, korrekt och överskådlig ekonomisk redovisning, motverkas

(se prop. 1979/80:143 s. 67).

Koncernredovisningen skall innehålla samma slag av information som

skall lämnas i en årsredovisning. Den skall sålunda bestå av en balans-

räkning, en resultaträkning, noter och en förvaltningsberättelse samt, i

vissa fall, en finansieringsanalys. Företag som skall tillämpa de särskilda

lagarna för kreditinstitut och värdepappersbolag respektive för försäk-

ringsföretag (ÅRKL och ÅRFL) kan därutöver vara skyldiga att foga

andra särskilda analyser till koncernredovisningen. När koncernredovis-

ningen upprättas måste hänsyn tas till förekomsten av s.k. interna

transaktioner inom koncernen. Med interna transaktioner avses t.ex. att

ett koncernföretag säljer en vara till ett annat koncernföretag. Den vinst

som därvid uppkommer i det säljande företaget är i förhållande till

koncernen inte realiserad och skall därför inte beaktas i koncernredo-

visningen. Först när varan sålts utanför koncernen beaktas den

förändrade finansiella ställningen i koncernredovisningen.

Att koncernen skall betraktas som en ekonomisk enhet framgår av

bestämmelserna om vinstutdelning i 12 kap. 2 § aktiebolagslagen.

Vinstutdelning till aktieägarna får inte överstiga det fria kapital som är

tillgängligt enligt fastställd balansräkning och, i fråga om moderbolag

som skall upprätta koncernredovisning, i fastställd koncernbalans-

räkning. Vinstutdelning får inte heller ske med så stort belopp att

utdelningen med hänsyn till bolagets eller koncernens konsoliderings-

behov, likviditet eller ställning i övrigt står i strid mot god affärssed.

Liknande bestämmelser finns i 10 kap. 2 och 3 §§ föreningslagen.

Skyldighet att upprätta koncernredovisning

Enligt 7 kap. 1 § årsredovisningslagen är samtliga moderbolag, oavsett

storlek, skyldiga att upprätta koncernredovisning. Av 2 § framgår dock

att ett moderbolag som självt är dotterbolag under vissa förutsättningar

inte behöver upprätta någon koncernredovisning.

En ekonomisk förening som är moderförening skall enligt 9 kap. 10 §

första stycket lagen om ekonomiska föreningar upprätta en koncern-

redovisning. Denna regel har några undantag. Sålunda behöver bostads-

rättsföreningar och sambruksföreningar aldrig upprätta koncern-

redovisning (se 9 kap. 26 § bostadsrättslagen [1991:614] och 14 § lagen

[1975:417] om sambruksföreningar). Också andra ekonomiska före-

ningar får, om de tillämpar årsredovisningslagen och uppfyller kraven i

7 kap. 2 § den lagen, låta bli att upprätta koncernredovisning (se 11 c §

bokföringslagen och 9 kap. 15 § föreningslagen).

För företag som omfattas av 1980 års årsredovisningslag gäller att

koncernredovisningsskyldighet inträder om koncernen har minst tio

anställda (se 3 kap. 1 §). Detsamma gäller enligt 3 kap. 7 § första stycket

stiftelselagen för i stort sett samtliga stiftelser. Pensionsstiftelser och

personalstiftelser (jfr 17 a § och 30 § lagen [1967:531] om tryggande av

pensionsutfästelser m.m.) samt stiftelser vilkas tillgångar enligt

stiftelseförordnandet får användas endast till förmån för bestämda fysiska

personer (jfr 1 kap. 7 § och 11 kap. 11 § stiftelselagen) behöver dock

aldrig upprätta någon koncernredovisning.

Finansiella företag skall upprätta en koncernredovisning under samma

förutsättningar som gäller för företag som omfattas av årsredovisnings-

lagen (se 7 kap. 1 och 5 §§ ÅRKL samt 7 kap. 1 och 2 §§ ÅRFL).

EG:s sjunde bolagsrättsliga direktiv m.m.

Enligt artikel 6.1 i det sjunde bolagsrättsliga direktivet får medlems-

staterna medge undantag från skyldigheten att upprätta koncern-

redovisning. Ett sådant undantag får dock inte avse koncerner där de

ingående företagen tillsammans överskrider mer än ett av de tre

gränsvärden som anges i artikel 27 i det fjärde bolagsdirektivet. Dessa

gränsvärden är:

 balansomslutning 10 000 000 ecu,

 nettoomsättning 20 000 000 ecu,

 medelantalet under räkenskapsåret anställda 250.

Det nu angivna undantaget får inte tillämpas om något av de företag

som skulle ingå i koncernredovisningen är ett bolag vars värdepapper

noteras officiellt på en fondbörs i någon medlemsstat (se artikel 6.4).

Av en undersökning utförd 1993 av Féderation des Experts

Comptables Européens (FEE) framgår att samtliga dåvarande medlems-

stater i någon utsträckning hade infört undantagsregeln i nationell lag.

Undantagsregeln har i dessa länder införts efter den princip som anges i

direktivet, dvs. skyldigheten att upprätta koncernredovisning uppkommer

när mer än ett av tre gränsvärden har överskridits.

Undantaget i artikel 6 i det sjunde bolagsrättsliga direktivet gäller inte

för finansiella företag (se artikel 43 i bankredovisningsdirektivet och

artikel 66 i försäkringsredovisningsdirektivet).

Skälen för regeringens förslag:

Utgångspunkter

Enligt vår mening har de skäl som ligger bakom de nuvarande

bestämmelserna om koncernredovisning fortfarande bärkraft. Det finns

därför fortfarande anledning att som huvudregel kräva att ett

moderföretag i en koncern upprättar en koncernredovisning.

Nyttan av en koncernredovisning måste dock vägas mot kostnaden för

företaget för att ta fram den. Eftersom det sjunde bolagsrättsliga

direktivet ger möjlighet att undanta mindre och medelstora företag från

skyldigheten att upprätta koncernredovisning och andra medlemsstater

har utnyttjat denna möjlighet, finns det anledning att överväga liknande

undantag i svensk rätt.

Undantag för mindre koncerner

Det är angeläget att mindre företag inte omfattas av regler som är onödigt

betungande och byråkratiska. Den nuvarande skyldigheten att upprätta

koncernredovisning innebär inte obetydliga kostnader för företagen. I

synnerhet för mindre företag kan dessa kostnader blir betungande. I

andra västeuropeiska länder har man därför begränsat de mindre

företagens skyldighet att upprätta koncernredovisning. Redan detta talar

med styrka för att det slaget av begränsningar bör göras även i Sverige.

Mot intresset av förenkling och anpassning till rättsläget i omvärlden

måste vägas den nytta som koncernredovisningen kan ha för företagets

intressenter. Denna nytta ligger främst i den genomlysning av hela

koncernen som redovisningen ger. Men i sammanhanget måste också

beaktas att koncernredovisningen kan ha betydelse för vad som får delas

ut till företagets ägare.

Vad först gäller koncernredovisningens betydelse i informations-

hänseende kan det konstateras att, om ett företag ingår i en koncern,

företagets egen årsredovisning många gånger har ett något begränsat

informationsvärde. Den ställning och det resultat som redovisas där beror

ofta på förhållanden som är hänförliga till andra koncernföretag.

Exempelvis påverkas resultatet av koncerninterna transaktioner, trots att

dessa, från koncernens synpunkt, ännu inte är realiserade. Det enskilda

företagets resultat kan också ha påverkats av medvetna omdispositioner

mellan koncernföretagen. Koncernredovisningen ökar därmed också

möjligheten av att avslöja ekonomiska manipulationer inom koncernen.

För koncernföretagens intressenter finns det därför ofta ett påtagligt

intresse av att kunna ta del av en koncernredovisning. Detta intresse är i

allmänhet mindre ju mindre koncernen är. Informationsbehovet kan

också som regel tillgodose på annat sätt, nämligen genom tilläggs-

upplysningar i årsredovisningen.

Vad sedan gäller koncernredovisningens betydelse för företagets

utdelningskapacitet kan det konstateras att Sverige är ett av de få länder

där koncernredovisningen har denna betydelse. Aktiebolagskommittén

har lämnat förslag till nya regler om vinstutdelning i aktiebolag (se

betänkandet Vinstutdelning i aktiebolag [SOU 1997:168]). Enligt det

förslaget skall utrymmet för vinstutdelning inte längre vara beroende av

vad som i koncernredovisningen redovisas som fritt eget kapital. Även

om regering och riksdag ännu inte har tagit ställning till det förslaget

visar det liksom rättsläget i andra länder att upprättandet av en

koncernredovisning inte är någon nödvändig förutsättning för

ändamålsenliga regler om vinstutdelning. Enligt vår mening är det

visserligen fortfarande naturligt att ett moderföretags vinstutdelnings-

kapacitet bestäms med beaktande av bl.a. koncernens konsoliderings-

behov. Detta fordrar emellertid inte en särskild koncernredovisning.

Alternativt kan information om koncernens förhållanden tas fram genom

en särskild intern beräkning av koncernens fria egna kapital, upprättad

vid de tillfällen då vinstutdelning aktualiseras.

Vi anser därför att övervägande skäl talar för att moderföretag i mindre

koncerner bör undantas från skyldigheten att upprätta koncernredovis-

ning. Detta bör gälla samtliga företagsformer. Moderföretag som

utnyttjar lättnadsregeln bör dock åläggas att i sina årsredovisningar

lämna viss annan information om koncernen. Vi återkommer till det i

avsnitt 16.2.

Finansiella företag

För företag som omfattas av ÅRKL eller ÅRFL talar intresset av en god

genomlysning för att inte införa någon undantagsregel för mindre

koncerner. I sådana företag torde också förhållandena vara sådana att de

gränsvärden som nyss föreslagits i praktiken får en mindre betydelse.

Bank- och försäkringsredovisningsdirektiven torde under alla

förhållanden förhindra en motsvarande undantagsregel för de företag som

omfattas av dessa direktiv. Nuvarande bestämmelser om skyldighet att

upprätta koncernredovisning i finansiella företag bör alltså inte ändras.

Gränsvärden

Hur skall då gränsen dras mellan de företag som måste upprätta

koncernredovisning och övriga företag, dvs. vilket eller vilka gräns-

värden skall väljas? En remissinstans har förordat att man använder sig

av de gränsvärden som anges i artikel 27 i det fjärde bolagsrättsliga

direktivet. Där används tre gränsvärden avseende omsättning, balans-

omslutning respektive antal anställda; om mer än ett av dessa tre

gränsvärden överskrids inträder en skyldighet att upprätta koncern-

redovisning. Mot bakgrund av den betydelse som koncernredovisningen

sedan länge har i Sverige anser vi att gränsvärdena i direktivet är alltför

höga. Vi anser vidare att det är en fördel att redovisningslagstiftningen

innehåller så få gränsvärden som möjligt. Det bör därför inte införas

något nytt gränsvärde.

Lättnadsregeln bör i stället knytas till någon av de gränsvärdesregler

som redan finns i årsredovisningslagen.

Den ena av dessa gäller skyldigheten att upprätta finansieringsanalys

och delårsrapport (se bl.a. 2 kap. 1 § årsredovisningslagen). Vi anser

dock att även dessa gränsvärden 200 anställda och en balansomslutning

om 1 000 prisbasbelopp ligger alltför högt för att kunna utnyttjas i detta

sammanhang.

Den andra gränsvärdesregeln gäller skyldigheten att lämna vissa

tilläggsupplysningar (se bl.a. 3 kap. 6 § årsredovisningslagen). Gräns-

värdena ligger här på tio anställda och 24 miljoner i balansomslutning.

Enligt vår mening bör denna gränsvärdesregel tillämpas också i nu

aktuellt avseende.

I samband med den utvärdering av årsredovisningslagen som bör göras

inom några få år bör det göras en allmän prövning av behovet av

lättnadsregler för mindre och medelstora företag. Därvid kan det finnas

skäl att på nytt ta ställning till vilka företag som bör omfattas av

lättnadsreglerna, däribland om det är motiverat med ett ytterligare

utvidgat undantag från koncernredovisningsskyldigheten. Som vi tidigare

har angett anser vi det också önskvärt med en samlad översyn av de olika

gränsvärden som förekommer i redovisningslagstiftningen.

Företag som är registrerade på börs inom Europeiska ekonomiska

samarbetsområdet

Enligt artikel 6.4 i det sjunde direktivet gäller inte undantaget från

skyldighet att upprätta koncernredovisning om moderföretaget eller

något av dess dotterföretag är officiellt noterat på en fondbörs i en

medlemsstat. Denna begränsning i lättnadsregelns räckvidd bör komma

till direkt uttryck i lagtexten.

Bostadsrättsföreningar m.m.

I ett avseende innebär vårt förslag en viss utvidgning av skyldigheten att

upprätta koncernredovisning. Utvidgningen av årsredovisningslagens

tillämpningsområde för nämligen med sig att lagen kommer att omfatta

vissa verksamhetsformer som i dag är helt eller delvis undantagna från

skyldigheten att upprätta koncernredovisning (t.ex. bostadsrätts-

föreningar, sambruksföreningar och pensionsstiftelser). Behovet av

koncernredovisningar kan inte generellt sett anses vara mindre i dessa

slag av verksamhetsformer än i andra och vi ser därför inte anledning att

undanta dem från skyldigheten att upprätta koncernredovisning. På grund

av lättnadsregeln för mindre koncerner kan det emellertid antas att denna

utvidgning av koncernredovisningsskyldigheten i praktiken har mycket

begränsad betydelse.

16.2 Tilläggsupplysningar i moderbolagens årsredo-

visningar

Regeringens förslag: Ett moderföretag som till följd av undantags-

bestämmelserna för små koncerner inte upprättar någon koncernredo-

visning skall i sin årsredovisning lämna upplysning om internvinster på

transaktioner inom koncernen.

Kommitténs förslag: Kommittén har inte behandlat frågan.

Remissinstanserna: Sveriges Redovisningskonsulters Förbund SRF

har föreslagit att skyldigheten att upprätta koncernredovisning ersätts

med en bestämmelse om att det i årsredovisningen skall lämnas vissa

tilläggsupplysningar om eget kapital.

Sydsvenska Handelskammarens Redovisningskommitté har menat att

koncernredovisning i små koncerner skulle kunna ersättas med en

 koncernredogörelse i de fall moderföretaget skall lämna utdelning.

Gällande rätt: Årsredovisningslagen ställer ett allmänt krav på att alla

moderbolag, oavsett om de upprättar koncernredovisning eller inte, skall

lämna vissa uppgifter om dotterföretag och intresseföretag.

Av 5 kap. 7 § årsredovisningslagen framgår att moderbolag och dotter-

företag skall ange hur stor del av räkenskapsårets inköp och försäljningar

som avser andra koncernföretag. Vidare framgår av 5 kap. 24 § att ett

bolag som är dotterbolag skall lämna uppgift om namn, organisations-

nummer för de moderbolag som upprättar koncernredovisning för den

största och minsta koncern som bolaget ingår i som dotterbolag. Upp-

giftsskyldigheten behandlas närmare i Bokföringsnämndens uttalande

BFN U 96:4.

 Enligt bestämmelserna i 5 kap. 8 § skall ett moderbolag för varje

dotterföretag, i vilket bolaget självt äger andelar, lämna uppgift om bl.a.

 namn, organisationsnummer, säte och eget kapital,

 resultatet för det senaste räkenskapsår för vilket årsbokslut

har upprättats,

 bolagets kapitalandel i företaget, och

 antalet andelar och dessas värde enligt balansräkningen.

Uppgiftsskyldigheten i 5 kap. 8 § behandlas närmare i BFN U 99:1,

Tilläggsupplysningar om andelsinnehav.

I 5 kap. 9 § finns slutligen bestämmelser om att uppgifter enligt 5 kap.

8 § under vissa förhållanden kan utelämnas.

Skälen för regeringens förslag: Som vi har varit inne på tidigare bör

skyldigheten att upprätta koncernredovisning i små koncerner ersättas

med ett krav på att annan information skall lämnas i moderföretagets

årsredovisning. Detta kan antingen göras genom en utvecklad

redovisning i moderföretagets resultat- och balansräkningar eller genom

upplysningar i noter eller förvaltningsberättelse.

Ett krav på utökad redovisning direkt i moderföretagets resultat- och

balansräkningar enligt de metoder som brukar tillämpas i en koncern-

redovisning framstår som alltför långtgående och svårt att förena med

EG-direktiven. En sådan ordning skulle kunna omintetgöra de efter-

strävade förenklingarna för små koncerner.

En mindre ingripande ordning är att ersätta koncernredovisningen med

tilläggsupplysningar i noterna till moderföretagets årsredovisning. Enligt

Sveriges Redovisningskonsulters Förbund SRF kan behovet av att

bedöma moderföretagets utdelningskapacitet tillgodoses genom en

utvidgad tilläggsupplysning om eget kapital. En annan remissinstans har

påtalat att en särskild koncernredogörelse kan vara ett alternativ till

koncernredovisning när storleken på moderbolagets vinstutdelning skall

bestämmas. Gemensamt för förslagen är att de syftar till att ge

information om koncernens egna kapital efter justering för internvinster

och liknande poster.

Enligt vår mening är ett upplysningskrav i denna riktning motiverat.

Det bör vara utformat så att informationen belyser de områden inom

vilka det finns störst risk för missbruk, nämligen koncerninterna inköp

och försäljningar och resultatet av dessa. Tilläggsupplysningar avseende

koncerninterna transaktioner kan visserligen inte helt ersätta den

information som framkommer i en fullständig koncernredovisning.

Upplysningarna tillgodoser emellertid delvis ett av koncernredovisningen

huvudsakliga syften, nämligen att klarlägga koncernens årsresultat och

att förhindra utdelning av kapital som bör vara bundet i företaget.

Intresset av informationen är inte lika stort i koncernbildningar, där

moderföretaget utgörs av ett företag utan bundet eget kapital (t.ex. ett

handelsbolag eller en ideell förening). Även i detta slag av koncerner bör

dock årsredovisningen kompletteras med uppgifter om koncerninterna

transaktioner, eftersom sådana uppgifter främjar en genomlysning av de

ekonomiska förhållandena i koncernen.

Vi föreslår därför en generell regel om att moderföretag skall lämna

upplysningar om internvinster på transaktioner med och mellan dotter-

företag. Upplysningsskyldigheten bör dock begränsas till sådana moder-

företag som inte själva är dotterföretag. För övriga moderföretag kommer

upplysningsskyldigheten - till följd av bestämmelserna i nuvarande 7

kap. 2 § - att tillgodoses genom att det överordnade moderföretaget

upprättar en koncernredovisning som omfattar den underordnade

koncernen.

16.3 Sambandet mellan årsredovisning och koncern-

redovisning

Regeringens bedömning: Bestämmelsen om att ett moderföretag som

huvudregel skall tillämpa samma värderingsprinciper i koncernredovis-

ningen och i årsredovisningen bör inte ändras.

Kommitténs förslag: Kommittén har föreslagit att kravet på att det

skall finnas särskilda skäl för att olika värderingsprinciper skall få

tillämpas i koncernredovisningen och årsredovisningen slopas.

Remissinstanserna: Flertalet remissinstanser som har yttrat sig i

frågan har tillstyrkt förslaget. Flera av de remissinstanser som har

tillstyrkt förslaget har emellertid uttryckt uppfattningen att det vore mer

önskvärt med en frikoppling mellan redovisning och beskattning.

Bakgrund m.m.:

Årsredovisningslagen

Enligt 7 kap. 11 § årsredovisningslagen skall ett moderbolag som

huvudregel tillämpa samma principer för värderingen av tillgångar,

avsättningar och skulder i koncernredovisningen som i årsredovisningen.

Andra värderingsprinciper får dock användas, om det finns särskilda skäl

för det. I förarbetena till årsredovisningslagen sägs att bestämmelsen kan

antas få särskild betydelse i de fall då skattemässiga skäl har påverkat

årsredovisningen i moderbolaget. Sådana skattemässiga justeringar kan

elimineras i koncernredovisningen, eftersom koncernen inte utgör ett

eget skattesubjekt och särskilda skattemässiga dispositioner i koncern-

redovisningen därför inte fyller något syfte (se prop 1995/96:10 del II s.

243).

Vad som anses vara god redovisningssed på detta område framkommer

närmast genom Redovisningsrådets rekommendation RR 1:96 Koncern-

redovisning. Rekommendationen motsvaras i allt väsentligt av vad som

uttalas i International Accounting Standards Committee s (IASC:s)

rekommendationer IAS 22 Business Combinations och IAS 27

Consolidated Financial Statements and Accounting for Investments i

Subsidiaries. I punkten 8 i rekommendationen uttalas att koncernredovis-

ningen skall upprättas enligt enhetliga redovisningsprinciper och att

utgångspunkten är att de koncernmässiga redovisningsprinciperna skall

överensstämma med dem som moderbolaget tillämpar i sin årsredo-

visning. Det konstateras sedan att de redovisningar för dotterbolagen som

utgör underlag för koncernredovisningen i vissa fall kan behöva justeras i

enlighet med de koncernmässiga redovisningsprinciperna. Om detta i

undantagsfall inte låter sig göras, skall det lämnas upplysning om detta.

I punkten 9 i rekommendationen görs bl.a. följande uttalande: De

redovisningsprinciper som tillämpas i årsredovisningen för moderbolaget

kan i vissa fall vara påverkade exempelvis av skattemässiga

överväganden. Enligt ÅRL (7 kap. 11 §) får andra redovisningsprinciper

användas i koncernredovisningen om det finns särskilda skäl. Härigenom

möjliggörs en redovisning som bättre tillgodoser informationsmot-

tagarnas, främst kapitalmarknadens, behov.

EG-rätten och utvecklingen inom EU

Enligt artikel 29.1 i det sjunde bolagsrättsliga direktivet skall vid

upprättandet av en sammanställd redovisning (koncernredovisning)

tillgångar och skulder värderas enligt enhetliga principer och i

överensstämmelse med artiklarna 31 42 och 60 i det fjärde direktivet.

Moderbolaget skall därvid tillämpa samma värderingsbestämmelser som

i sitt eget årsbokslut. Medlemsstaterna får dock enligt artikel 29.2 a tillåta

eller fordra att andra värderingsprinciper tillämpas i koncernredovis-

ningen, om dessa principer står i överensstämmelse med de tidigare

nämnda artiklarna i det fjärde direktivet.

Av en undersökning utförd år 1997 av Fédération des Experts

Comptables Européens (FEE) framgår att samtliga medlemsstater utom

Grekland och Portugal i större eller mindre utsträckning tillåter att andra

värderingsprinciper används i koncernredovisningen än i moderbolagets

årsredovisning. Några av medlemsstaterna, såsom Storbritanien och

Irland, uppställer inte några särskilda förutsättningar för detta. I några

andra medlemsstater, såsom Spanien och Belgien, får skilda värderings-

principer användas endast undantagsvis (se FEE: Comparative Study on

Conceptual Accounting Frameworks in Europe - May 1997 s. 23 f).

En sammanhängande fråga är i vilken utsträckning det i medlems-

staterna finns ett samband mellan redovisning och beskattning. Finns det

inte något sådant samband, torde incitamenten för att tillämpa olika

redovisningsprinciper i årsredovisningen och koncernredovisningen vara

mindre. När det gäller denna fråga framgår av den tidigare nämnda

undersökningen att det i samtliga medlemsstater finns någon länk mellan

redovisning och beskattning; skattebasen härleds alltid från redovis-

ningen. I Danmark, Nederländerna, Irland och Storbritannien anses

emellertid länken mellan redovisning och beskattning ha en liten eller

ingen påverkan på den finansiella redovisningen. De nu nämnda länderna

tillåter emellertid trots det att olika värderingsprinciper tillämpas i

årsredovisningen och koncernredovisningen. I övriga medlemsstater med

undantag för Spanien finns det en sådan nära koppling mellan

redovisning och beskattning att gjorda skatteöverväganden påverkar den

finansiella redovisningen (se FEE: Comparative Study on Conceptual

Accounting Frameworks in Europe - May 1997 s. 32 f).

Det har under senare år konstaterats att de fjärde och sjunde direktiven

inte fullt ut motsvarar de krav som ställs på redovisningen i

internationella sammanhang. Detta har ansetts vara särskilt påtagligt för

företag som introduceras på den amerikanska marknaden. Ett företag som

söker notering på New York-börsen måste upprätta sin redovisning enligt

US GAAP (US Generally Accepted Accounting Principles). Ett företag

som är hemmahörande inom EU måste till följd av detta upprätta två

uppsättningar av redovisningshandlingar, en enligt EG-direktivens regler

och en som motsvarar kraven i US GAAP. Ett sådant förfarande kan

upplevas som både kostsamt och konkurrensbegränsande (se Meddelande

från kommissionen; Harmonisering av redovisningsystemet: En ny

strategi i förhållande till det internationella harmoniseringssystemet

KOM[95] 508).

Mellan kommissionen och medlemsstaterna pågår diskussioner om hur

man skall kunna lösa dessa problem. Kommissionen har sagt sig stå

bakom det harmoniseringsarbete på redovisningsområdet som bedrivs av

IASC (se KOM[95] 508). Den s.k. kontaktkommittén för redovisnings-

frågor har därför i ett första steg undersökt om de rekommendationer som

IASC har antagit, de s.k. IAS, är förenliga med direktiven. Det har också

inletts ett arbete som syftar till ytterligare harmonisering av direktiven

och IAS. Detta arbete har inriktats på koncernredovisningen.

I bl.a. Tyskland och Frankrike tillåts vissa större företag att upprätta

koncernredovisningen enligt internationella redovisningsprinciper. En

förutsättning för att företagen därvid skall få avvika från nationell

lagstiftning är dock att redovisningshandlingarna upprättas på ett sätt

som är förenligt med direktiven.

Den nu angivna utvecklingen torde få till följd att behovet av att

upprätta årsredovisning och koncernredovisning efter skilda principer

kan komma att öka inom EU.

Skälen för regeringens bedömning:

Utgångspunkt

Koncernredovisningen skall bl.a. ge en samlad bild av de företag som

ingår i koncernen. För att den skall kunna ge en rättvisande bild av

koncernens ekonomiska resultat och ställning fordras i allmänhet att

samtliga koncernföretag har upprättat sina årsredovisningar enligt samma

principer. Utgångspunkten bör därför vara att samma värderingsprinciper

tillämpas i årsredovisningen som i koncernredovisningen.

En sådan regel kan emellertid inte alltid upprätthållas. Utländska

dotterföretag kan vara skyldiga att tillämpa redovisningsprinciper som är

annorlunda än de som används i koncernen. Skattemässiga justeringar

kan ha påverkat koncernföretagens årsredovisningar. I sammanhanget

kan också nämnas årsredovisningslagens krav på att intresseföretag skall

redovisas med tillämpning av den s.k. kapitalandelsmetoden i koncern-

redovisningen vilket inte är tillåtet i årsredovisningen. Det finns alltså i

dag en del situationer där upprättandet av koncernredovisningen leder till

att det uppstår skillnader mellan de enskilda årsredovisningarna och

koncernredovisningen.

Vilka skäl finns för ett minskat samband mellan moderföretagets

årsredovisning och koncernredovisning?

Att koncernredovisningen i redovisningspraxis har kommit att bli mer

självständig i förhållande till moderföretagets årsredovisning beror

främst på den nuvarande kopplingen mellan redovisning och beskattning.

Företagen vill å ena sidan ge en så öppen och rättvisande bild av

koncernens ställning och resultat som möjligt. Å andra sidan finns

ambitionen att utforma årsredovisningen så att skattekostnaden

minimeras. De två önskemålen är ibland oförenliga, eftersom en viss

värderingsprincip i regel måste tillämpas i redovisningen för att den

eftersträvade skatteeffekten skall uppnås.

En annan omständighet som bidrar till att koncernredovisningspraxis i

viss utsträckning kan komma att utvecklas fritt från årsredovisnings-

praxis är det pågående internationella harmoniseringsarbetet och dess

inriktning på koncernredovisningen. De skillnader som till följd därav

kan uppstå mellan årsredovisning och koncernredovisning torde dock

vara ganska begränsade och snarast vara betingade av att det nationella

genomförandet av direktiven i det enskilda landet är mer begränsat än

vad direktiven ger utrymme för.

Frikoppling redovisning - beskattning

Ett sätt att förbättra förutsättningarna för en likformig redovisning vore

att frikoppla redovisningen från beskattningen. En lösning i den

riktningen har föreslagits av Redovisningskommittén i betänkandet

Sambandet redovisning - beskattning (SOU 1995:43). Flera av de

remissinstanser som har yttrat sig över förslaget i SOU 1996:157 om

frikoppling mellan årsredovisning och koncernredovisning har i första

hand förespråkat att de förslag som kommittén lade fram i det förra

betänkandet genomförs.

Vi kan för vår del konstatera att ett slopande av sambandet mellan

redovisning och beskattning skulle kunna leda till vissa tillämpnings-

problem, framförallt för de mindre företagen. Företagens redovisning

skulle inte längre kunna utgöra direkt underlag för beskattningen. Det är

därför inte sannolikt att det nu föreliggande förslaget om ett slopat

samband mellan redovisning och beskattning kommer att leda till

lagstiftning. Vi avser emellertid att återkomma i denna frågan i ett annat

sammanhang.

Finns det behov av större utrymme för att tillämpa skilda

redovisningsprinciper i årsredovisningen och koncernredovisningen?

Redan i dag ger lagen ett visst utrymme för att använda andra

värderingsprinciper i koncernredovisningen än i årsredovisningen. Skilda

värderingsprinciper får sålunda användas om det finns särskilda skäl. I

förarbetena anges att denna bestämmelse torde få störst betydelse i de fall

då skattemässiga skäl har påverkat årsredovisningen i moderbolaget (se

prop. 1995/96:10 del II s. 243 och SOU 1994:17 del I s. 314). Enligt

förarbetena till lagen finns alltså ett visst utrymme för att olika värde-

ringsprinciper skall få tillämpas i koncernredovisningen än i årsredovis-

ningen. Frågan är därför om årsredovisningslagens bestämmelser i någon

egentlig omfattning begränsar en utveckling av god redovisningssed.

Enligt vår mening är så inte fallet. De situationer där det finns legitima

skäl att välja olika principer kan omhändertas inom ramen för nu

gällande regler. Att helt släppa kravet på att samma värderingsprinciper

skall användas skulle kunna få negativa effekter. Sannolikt skulle

möjligheterna att göra en helhetsanalys av koncernen och däri ingående

företag minska. Som tidigare har framgått avspeglas ett liknande synsätt i

Redovisningsrådets rekommendation RR:1. Enligt rekommendationens

punkt 8 skall nämligen - som utgångspunkt - de koncernmässiga

redovisningsprinciperna överensstämma med de redovisningsprinciper

som moderbolaget tillämpar i sin årsredovisning. Vid en samlad

bedömning anser vi därför att kravet på att det skall finnas särskilda skäl

för att skilda värderingsprinciper skall få komma till användning bör

kvarstå i lagen.

16.4 Kapitalandelsfonden

Regeringens bedömning: Frågan om hur kapitalandelsfonden skall

kunna tas i anspråk bör anstå till dess att Aktiebolagskommitténs

betänkande om vinstutdelning (SOU 1997:168) har behandlats.

Kommitténs förslag: Kommittén har föreslagit att särskilda

bestämmelser om kapitalandelsfondens användning tas in i

årsredovisningslagen.

Remissinstanserna: Bl.a. Bokföringsnämnden, Föreningen Auktori-

serade Revisorer FAR, Redovisningsrådet, Sveriges Industriförbund,

Stockholms Fondbörs, Sydsvenska Handelskammarens Redovisnings-

kommitté och Kooperativa Förbundet har avstyrkt eller kritiserat

förslaget. Det har ifrågasatts om det finns något behov av att separat

redovisa den del av det bundna egna kapitalet som är hänförlig till

orealiserade vinster på andelar i intresseföretag.

Finansinspektionen och Skattemyndigheten i Stockholms län har

tillstyrkt förslaget.

Gällande rätt: I 7 kap. årsredovisningslagen finns bestämmelser om

hur andelar i intresseföretag och vissa andra företag skall räknas in i

koncernredovisningen. Enligt 7 kap. 24 § skall som huvudregel andelar i

intresseföretag redovisas i koncernredovisningen med tillämpning av

kapitalandelsmetoden.

Kapitalandelsmetoden innebär en partiell konsolidering. Kapitalvärdet

av andelen i intresseföretaget tas upp i en post i koncernbalansräkningen,

medan andelen i intresseföretagets resultat tas upp i en post i koncern-

resultaträkningen. Det redovisade värdet av andelen i intresseföretaget

ökas respektive minskas i samma mån som intresseföretagets eget kapital

ändras.

Om en tillämpning av kapitalandelsmetoden resulterar i att värdet av

andelarna tas upp till ett högre belopp än i föregående års koncern-

balansräkning, skall skillnadsbeloppet sättas av till en kapitalandelsfond

(se 7 kap. 27 § andra stycket). Denna fond utgör i aktiebolag en bundet

kapital och skall redovisas som en särskild post i koncernbalansräk-

ningen (se 7 kap. 7 § andra stycket).

Skälen för regeringens bedömning: Aktiebolagskommittén har i

december år 1997 avgett ett betänkande om vinstutdelning i aktiebolag

(SOU 1997:168). Kommittén föreslår att den uttryckliga kopplingen

mellan vinstudelningsutrymmet i moderbolaget och koncernredovis-

ningen avskaffas. Enligt förslaget skall vinstutdelningen i stället

bestämmas på ett och samma sätt för alla moderbolag, nämligen med

utgångspunkt i moderbolagets egen balansräkning. Utöver det föreslås att

alla moderbolag även framgent skall vara skyldig att inom ramen för den

s.k. försiktighetsregeln beakta den samlade ekonomiska ställningen i

koncernen. Försiktighetsregeln skall enligt kommittén utformas så att

vinstutdelning och annan värdeöverföring får ske endast i den mån det

med hänsyn till bolagets och, om bolaget är moderbolag, koncernens

konsolideringsbehov, likviditet och bolagets ställning i övrigt framstår

som försvarligt.

Om Aktiebolagskommitténs förslag leder till lagstiftning, torde det inte

längre finnas skäl att i koncernredovisningen skilja mellan fritt och

bundet eget kapital. Regeringen anser därför att beredningen av

Redovisningskommitténs förslag i denna del bör anstå till dess att

Aktiebolagskommitténs betänkandet om vinstutdelning har behandlats.

Mot den bakgrunden är det också naturligt att bestämmelserna om

kapitalandelsfond i 7 kap. 7 § andra stycket årsredovisningslagen tills

vidare inte heller görs tillämpliga på andra företag än som omfattas av

bestämmelserna i dag, dvs. aktiebolag

17 Skyldigheten att upprätta delårsrapport

Regeringens förslag: Företag som bedriver näringsverksamhet och

under de senaste två räkenskapsåren har haft en balansomslutning på

minst 1 000 prisbasbelopp skall varje år upprätta minst en delårsrapport.

Detsamma skall gälla andra företag som under de senaste två

räkenskapsåren har haft i medeltal minst 200 anställda samt företag vars

aktier eller skuldebrev är noterade vid en börs eller auktoriserad

marknadsplats.

Kommitténs förslag: Kommittén har inte särskilt tagit upp frågan utan

endast föreslagit att alla bokföringsskyldiga skall omfattas av

gemensamma redovisningsregler.

Remissinstanserna: Komrev Aktiebolag har ifrågasatt om stiftelser

skall omfattas av skyldigheten att upprätta delårsrapport. Övriga

remissinstanser har inte berört frågan.

Gällande rätt: Av årsredovisningslagen framgår att vissa aktiebolag

och handelsbolag skall upprätta minst en delårsrapport varje år. Detta

gäller för bolag som enligt balansräkningarna för de senaste två

räkenskapsåren har haft en balansomslutning enligt fastställda

balansräkningar på minst 1 000 prisbasbelopp. Det gäller vidare för bolag

som under de senaste två räkenskapsåren har haft i medeltal minst 200

anställda. Det gäller också för bolag vars aktier eller skuldebrev är

noterade vid en börs eller en auktoriserad marknadsplats. Om bolaget är

moderbolag i en koncern, är det balansomslutningen respektive antalet

anställda i koncernen som avgör om bolaget skall upprätta delårs-

rapporter; gränsvärdena är i övrigt desamma.

Samma krav ställs i föreningslagen på ekonomiska föreningar och i

1980 års årsredovisningslag på övriga bokföringsskyldiga juridiska och

fysiska personer. Bostadsrättsföreningar är dock undantagna från

skyldigheten att upprätta delårsrapporter.

Stiftelser är inte skyldiga att upprätta delårsrapporter.

En delårsrapport skall innehålla en översiktlig redogörelse för

verksamheten och resultatutvecklingen och för investeringar och

förändringar i likviditet och finansiering sedan föregående räkenskapsårs

utgång. Där skall också finnas uppgifter om nettoomsättningen och

resultatet före bokslutsdispositioner och skatt (se bl.a. 9 kap. 3 §

årsredovisningslagen).

Skälen för regeringens förslag: Vi anser inte att det finns skäl att

sätta kraven på upprättande av delårsrapport lägre än i dag. Bl.a.

aktiebolag, handelsbolag och ekonomiska föreningar bör vara skyldiga

att upprätta delårsrapporter enligt i huvudsak samma kriterier som gäller

i dag.

En annan fråga är om kravet på delårsrapporter bör utvidgas till att

gälla även sådana verksamhetsformer där en sådan skyldighet hittills inte

har funnits. Som vi tidigare har uttalat bör man som regel inte ha skilda

redovisningsregler beroende på vilken juridisk form en viss verksamhet

bedrivs i. I vissa juridiska personer, som med en tillämpning av

nuvarande regler för t.ex. aktiebolag skulle bli skyldiga att upprätta

delårsrapporter därför att de har en hög balansomslutning, framstår

emellertid ett krav på upprättande av delårsrapporter som alltför

långtgående. Det gäller framför allt ideella föreningar, registrerade

trossamfund och andra juridiska personer som normalt inte bedriver

näringsverksamhet. Värdet av delårsrapporter torde i dessa juridiska

personer inte uppväga det ökade administrativa arbetet som upprättandet

av delårsrapporten medför. En enligt vår mening lämplig avgränsning är

att behålla det gränsvärde som gäller i dag men tillämpa det endast i

fråga om näringsidkare.

Även med en sådan begränsning till näringsidkare innebär vårt förslag

en utökad skyldighet att upprätta delårsrapporter. Det gäller främst

stiftelser som bedriver näringsverksamhet och bostadsrättsföreningar.

Mot bakgrund av att skyldigheten endast inträder om tillgångarnas värde

överstiger 1 000 prisbasbelopp (36,4 miljoner kronor 1999) eller antalet

anställda är fler än 200 torde förändringen i praktiken ha mycket

begränsad betydelse.

Angående frågan om skyldigheten att lämna delårsrapporter för vissa

finansiella holdingföretag, se avsnitt 20.3.

18 Straffsanktioner vid försummelser av bok-

föringsskyldigheten

18.1 Bakgrund

1976 års bokföringslag innehåller inte några sanktionsbestämmelser.

Sådana finns i stället i brottsbalken och skattebrottslagen (1971:69).

Bokföringsbrott

Den som uppsåtligen eller av oaktsamhet åsidosätter bokförings-

skyldighet enligt bokföringslagen, stiftelselagen eller tryggandelagen

genom att underlåta att bokföra affärshändelser eller bevara

räkenskapsmaterial eller genom att lämna oriktiga uppgifter i

bokföringen eller på annat sätt, döms enligt 11 kap. 5 § brottsbalken för

bokföringsbrott. Orden på annat sätt innebär att i princip samtliga

bestämmelser i bokföringslagen liksom samtliga bestämmelser om

löpande bokföring och årsbokslut i stiftelselagen och tryggandelagen är

straffsanktionerade. Straffbarheten har dock begränsats till de fall där

rörelsens förlopp, ekonomiska resultat eller ställning inte kan i huvudsak

bedömas med ledning av bokföringen. Sådana fel eller ofullkomligheter i

bokföringen som närmast har karaktär av ordningsförseelser liksom

tekniska brister föranleder alltså inte straffansvar. Finns det en mängd

smärre fel, kan det dock medföra att bokföringens värde är så förringat

att ansvar för bokföringsbrott skall ådömas.

Påföljden för bokföringsbrott är fängelse i högst två år eller, om brottet

är ringa, böter. Om brottet är grovt, är påföljden fängelse i lägst sex

månader och högst fyra år.

 Bestämmelserna om bokföringsbrott omfattar inte den offentliga redo-

visningen, dvs. årsredovisning, koncernredovisning och delårsrapporter.

Borgenärsbrottsutredningen har i betänkandet Borgenärsbrotten (SOU

1996:30) föreslagit vissa ändringar i borgenärsbrottets konstruktion.

Försvårande av skattekontroll

I 10 § skattebrottslagen finns bestämmelser om försvårande av skatte-

kontroll. Det brottet föreligger om någon uppsåtligen eller av grov

oaktsamhet åsidosätter bokföringsskyldighet eller sådan skyldighet att

föra och bevara räkenskaper som föreskrivs för vissa uppgiftsskyldiga

och därigenom ger upphov till fara för att myndighets kontrollverksam-

het vid beräkning av skatt eller avgift allvarligt försvåras. Påföljden är

böter eller fängelse i högst två år eller, om brottet är grovt, fängelse i

lägst sex månader och högst fyra år. I ringa fall skall ansvar inte ådömas.

18.2 Överväganden

Regeringens förslag: Den som är bokföringsskyldig men försummar

bokföringsskyldigheten skall, under samma förutsättningar som i dag,

kunna dömas för bokföringsbrott. Även brister i en årsredovisning som

medför att rörelsens resultat och ställning inte kan i huvudsak bedömas

skall kunna föranleda ansvar för bokföringsbrott.

Bestämmelserna om bokföringsbrott skall tills vidare inte tillämpas på

ideella föreningar, samfällighetsföreningar och registrerade trossamfund

som inte bedriver näringsverksamhet.

Regeringens bedömning: Det bör övervägas ytterligare om de

föreslagna bokföringsbestämmelserna motiverar att bestämmelserna om

bokföringsbrott utformas på något annat sätt än idag

Kommitténs förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Kommittén har dock inte uttalat sig i frågan om ansvarsfrihet i ringa fall.

Remissinstanserna: Några remissinstanser, däribland Sveriges

advokatsamfund och Lantbrukarnas Riksförbund, har ifrågasatt om

ansvar för bokföringsbrott skall kunna komma i fråga vid försummelser

av skyldigheten att upprätta förvaltningsberättelse.

Förslaget i promemorian 1: Överensstämmer delvis med regeringens.

Promemorian innehåller dock inte något förslag om att bestämmelserna

om bokföringsbrott inte skall tillämpas på ideella föreningar m.fl.

Remissinstanserna: Flertalet remissinstanser har inte berört frågan.

Ekobrottsmyndigheten har förordat att en utvidgning av kretsen av

bokföringsskyldiga kompletteras med en avkriminalisering av vissa ringa

fall av överträdelser av bokföringsskyldigheten.

Skälen för regeringens förslag:

Bör bestämmelserna om bokföringsbrott ändras?

Enligt vår mening är det nödvändigt att bokföringslagens regler även i

framtiden kompletteras med det slag av sanktionsregel som i dag finns i

11 kap. 5 § brottsbalken.

Frågan om den framtida utformningen av 11 kap. 5 § brottsbalken

bereds f.n. inom Justitiedepartementet på grundval av Borgenärsbrottsut-

redningens betänkande. Innan den beredningen har hunnit avslutas är vi

inte beredda att föreslå några mera ingripande förändringar i paragrafen.

Den utvidgning av kretsen av bokföringsskyldiga som vi föreslår ger

emellertid anledning att överväga ytterligare ändringar i bestämmelsen

om bokföringsbrott. Utvidgningen kan medföra att ansvar för bokförings-

brott aktualiseras i flera situationer än hittills. Det kan inte uteslutas att

det bland dessa kommer att finnas sådana där straffvärdet av försum-

melsen i det enskilda fallet är ganska begränsat. Bl.a. mot denna

bakgrund finns det anledning att ytterligare analysera utformningen av

bestämmelserna om bokföringsbrott. Det bör därvid övervägas om de

föreslagna nya bokföringsbestämmelserna motiverar att bestämmelserna

om bokföringsbrott i något hänseende utformas på något annat sätt än

idag. Dessa överväganden bör lämpligen ske i samband med den fortsatta

beredningen av Borgenärsbrottsutredningens förslag.

I avvaktan på att dessa överväganden sker bör ideella föreningar,

samfällighetsföreningar och registrerade trossamfund som inte bedriver

näringsverksamhet dvs. de slag av juridiska personer som hittills inte

har varit bokföringsskyldiga undantas från bestämmelserna om bok-

föringsbrott.

Vi har övervägt ett liknande undantag för de enskilda jordbrukarna.

Enligt vår mening finns det emellertid inte skäl för detta, särskilt inte

som bestämmelserna om bokföring och bokföringsbrott sedan länge

gäller fullt ut för andra näringsidkare som verkar under snarlika

förhållanden. När det gäller fysiska personer som är bokföringsskyldiga

enbart därför att de äger eller innehar en näringsfastighet torde

visserligen straffvärdet av en försummad bokföring vara begränsat.

Eftersom ansvar för bokföringsbrott förutsätter att rörelsens förlopp,

resultat och ställning inte kan ens i huvudsak bedömas, torde emellertid

frågan om ansvar för bokföringsbrott endast undantagsvis komma att

aktualiseras för denna grupp av bokföringsskyldiga.

Bör årsredovisningen omfattas av bestämmelserna om bokföringsbrott?

Vi har tidigare föreslagit att årsredovisningen integreras i bokföringen.

En följd av detta blir att också årsredovisningen i princip kommer att

omfattas av bestämmelserna om bokföringsbrott och försvårande av

skattekontroll i 11 kap. 5 § brottsbalken respektive 10 § skattebrotts-

lagen. I praktiken innebär detta, såvitt gäller balansräkning, resultat-

räkning och noter, knappast någon förändring i förhållande till i dag,

eftersom dessa delar av årsredovisningen i det närmaste är identiska med

det årsbokslut som redan i dag omfattas av straffbestämmelserna. En

integrering av årsredovisningen i begreppet bokföring medför emeller-

tid att också förvaltningsberättelsen och finansieringsanalysen och,

såvitt gäller finansiella företag, kapitaltäckningsanalys och resultatanalys

 kommer att ingå i det straffsanktionerade området.

Under remissbehandlingen har några remissinstanser ifrågasatt om det

är lämpligt att låta förvaltningsberättelsen ingå i det straffsanktionerade

området. Det måste också konstateras att den upplysningsskyldighet som

skall fullgöras i förvaltningsberättelsen lämnar utrymme för subjektiva

värderingar, något som i det praktiska rättslivet kan göra det svårt att dra

en skarp gräns mellan sådant som utgör bokföringsbrott och sådant som

inte är det. Det gäller t.ex. kravet på att företaget skall ange förhållanden

som är viktiga för bedömningen av företagets resultat och ställning. Mot

detta kan emellertid anföras att även informationen i förvaltnings-

berättelsen är av stor betydelse för att utomstående intressenter skall

kunna bilda sig en korrekt uppfattning om företagets resultat och

ställning och att gränsdragningar av det nyss angivna slaget ändå aldrig

kan undvikas.

Vi anser därför att övervägande skäl talar för att även skyldigheten att

upprätta årsredovisning, däribland skyldigheten att upprätta en förvalt-

ningsberättelse, bör omfattas av bestämmelserna om bokföringsbrott. För

att straffansvar skall komma i fråga bör dock i likhet med vad som i

dag gäller i fråga om bokföringsbrott som avser årsbokslut krävas att

bristerna är av den omfattning att rörelsens förlopp, ekonomiska resultat

och ställning inte kan bedömas i huvudsak.

19 Personalekonomisk redovisning

19.1 Förslagen i Ds 1991:45

Regeringens bedömning: Det bör inte införas några nya bestämmelser

om personalekonomisk redovisning i redovisningslagarna.

Kommitténs bedömning: Överensstämmer med regeringens.

Remissinstanserna: De flesta remissinstanser som särskilt har yttrat

sig i frågan har inte haft några invändningar mot kommitténs bedömning.

Bakgrund:

Vad är personalekonomisk redovisning?

I traditionell företagsekonomi har för såväl privat som offentligt driven

verksamhet främst ingått att ta ställning till investeringar, drift och

underhåll av anläggningar, maskiner och processer. Vanligtvis har det

inte gjorts några motsvarande ställningstaganden i fråga om den resurs

som de anställda utgör.

Under senare år har emellertid intresset ökat för att också anlägga ett

redovisningsmässigt perspektiv på de mänskliga tillgångarna. Från

samhällets sida har de stigande kostnaderna för förtidspensioneringar,

långtidssjukskrivningar och arbetsskador uppmärksammats. Även inom

företag samt statliga och kommunala förvaltningar har medvetenheten

om de kostnader som hög sjukfrånvaro och personalomsättning för med

sig vuxit. Det finns också en ökande insikt om betydelsen av att bättre ta

till vara och utveckla de enskilda människornas resurser i arbetet.

Mot denna bakgrund har det blivit allt vanligare att den traditionella

ekonomiska redovisningen kompletteras med en redovisning av hur

personalresurserna tas tillvara. Den personalekonomiska redovisningen

brukar vanligtvis vara uppdelad på fem kostnadsposter. Förutom direkt

lön redovisas kostnader för sjukfrånvaro och övrig frånvaro, personal-

omsättning, kompetensutveckling och personalsociala åtgärder. Även

andra kostnadsposter kan förekomma. Också rent statistiska uppgifter är

vanliga i personalekonomiska redovisningar. Dessa uppgifter kan gälla

produktionsresultatet uttryckt i antal eller volym som underlag för att

bedöma verksamhetens produktivitet och effektivitet.

I första hand kan den personalekonomiska redovisningen användas

som ett internt styrinstrument. Redovisningen kan tjäna som underlag för

företagsledningens beslut om satsningar för att förbättra arbetsmiljön och

om var sådana investeringar är mest ändamålsenliga. Kostnader för t.ex.

sjukfrånvaro och personalomsättning kan ställas mot aktiva insatser för

personalen i form av t.ex. investeringar i arbetsmiljön, utveckling av

arbetsorganisation och kompetenshöjande åtgärder. Styrelsen och den

verkställande ledningen blir därvid redovisningens viktigaste målgrupp

och informationen blir en viktig beståndsdel i arbetet med verksamhetens

interna kontroll av arbetsmiljön. Informationen medverkar också till att

lyfta fram den betydelse en god arbetsmiljöhar för att verksamhetens

mål.

Den personalekonomiska redovisningen kan också ge information till

t.ex. aktieägare, borgenärer, leverantörer och andra externa intressenter

samt till vissa myndigheter. I vissa företag, särskilt i kunskapsföretag och

i företag i tjänstesektorn kan sålunda en utförlig personalekonomisk

redovisning bidra till att ge en bild av företagets resultat och ställning.

Gällande rätt

I dag saknas det lagregler som uttryckligen tar sikte på personal-

ekonomisk redovisning. I vissa fall kan dock skilda regler i

årsredovisningslagen ändå få till följd att en årsredovisning måste

innehålla viss personalrelaterad information.

Enligt en av årsredovisningslagens uppställningsformer för resultat-

räkningen måste sålunda personalkostnader redovisas som en särskild

post. I den andra uppställningsformen skall personalkostnaderna i stället

fördelas på tillverkning, försäljning och administration. Oavsett vilken

uppställningsform som används skall beloppen för löner och ersättningar

samt sociala kostnader anges särskilt (se 5 kap. 18 §).

Härutöver föreskrivs det i 2 kap. 3 § första stycket att ett företag är

skyldigt att lämna sådana tilläggsupplysningar som erfordras för att

redovisningen skall ge en rättvisande bild av företagets ställning och

resultat. Till följd av den bestämmelsen kan det vara nödvändigt att

specificera personalkostnader som har särskild betydelse för bolagets

resultat och ställning.

Enligt 6 kap. 1 § andra stycket 1 och 2 skall förvaltningsberättelsen

innehålla upplysning dels om sådana förhållanden som inte skall

redovisas i balansräkningen, resultaträkningen eller i noterna men som är

viktiga för bedömningen av företagets ställning och resultat, dels om

sådana händelser av väsentlig betydelse för företaget som har inträffat

under räkenskapsåret eller efter dess slut. Vissa större företag skall även

lämna upplysningar om bolagets förväntade framtida utveckling (se

6 kap. 1 § andra stycket 3).

Generella bestämmelser om arbetsmiljöns beskaffenhet och om

arbetsgivares skyldigheter att systematiskt planera, leda och kontrollera

arbetsmiljöarbetet i sin verksamhet finns i arbetsmiljölagen (1977:1160).

Alla arbetsgivare, både privata och offentliga, är skyldiga att bedriva

intern kontroll av arbetsmiljö. De närmare bestämmelserna om sådan

intern kontroll finns i föreskrifter som Arbetarskyddsstyrelsen har

meddelat (AFS 1996:6).

Tidigare lagförslag

Regeringen uttalade i prop. 1990/91:140, Arbetsmiljö och rehabilitering,

sitt stöd för att företag och förvaltningar åläggs laglig skyldighet att

upprätta personalekonomisk redovisning (se prop. s. 127). Därefter

tillkallades en arbetsgrupp med uppdrag att utarbeta förslag till lagregle-

ring av personalekonomisk redovisning. Arbetsgruppen överlämnade

sedermera en rapport med förslag till lagstiftning (Ds 1991:45).

Arbetsgruppen konstaterade att personalekonomisk redovisning an-

vänds som styrinstrument på flera håll inom såväl det privata näringslivet

som den offentliga sektorn. För att regler om redovisning inte skall

motverka sitt syfte eller låsa pågående utveckling borde, enligt arbets-

gruppen, en lagstiftning vara generell och fri från specificerade krav.

De framlagda förslagen innebär, såvitt gäller näringslivet, i huvudsak

följande. Den som är bokföringsskyldig enligt bokföringslagen och under

räkenskapsåret i medeltal har sysselsatt minst 100 anställda skall lämna

uppgift om personalkostnaderna (personalekonomisk redovsning).

Uppgiften skall lämnas i resultaträkningen eller i not till denna eller i

särskild bilaga till resultaträkningen. Sådana näringsidkare som är

skyldiga att upprätta förvaltningsberättelse skall dessutom i denna lämna

upplysning dels om sådana för bedömningen av företagets verksamhets-

resultat och ställning viktiga personalförhållanden för vilka redovisning

inte skall lämnas i resultaträkningen, dels om händelser inom personal-

området av väsentlig betydelse för företaget som inträffat under räken-

skapsåret eller efter dettas slut.

De föreslagna lagändringarna innehöll inte något krav på att

personalkostnaderna skall specificeras. Avsikten var emellertid att

kostnaderna skall fördelas på mindre kostnadsposter efter vad som är

lämpligt med hänsyn till verksamhetens art, inriktning m.m. Arbets-

gruppen förutsatte att bl.a. Bokföringsnämnden skall utfärda närmare

riktlinjer avseende den personalekonomiska redovisningen.

En utgångspunkt för förslagen var att personalen och dess kompetens

borde ses som en tillgång som behöver underhållas och utvecklas. Perso-

nalens utbildningsnivå, yrkesskicklighet och närvaro liksom arbetsmiljö-

förhållandena har betydelse för produktivitet och verksamhetsresultat i en

organisation. Huvudsyftet med en lagreglering av den personal-

ekonomiska redovisningen var att främja en utveckling i riktning mot att

personalekonomiska aspekter får ökad tyngd i styrningen av en verksam-

het. Det var följaktligen de interna behoven av information som stod i

fokus för förslagen.

Vid sidan av det nu angivna huvudsyftet borde dock enligt arbets-

gruppens förslag den personalekonomiska redovisningen kunna

tillgodose också vissa externa intressenters informationsbehov. Som

exempel nämnde arbetsgruppen aktieägare och borgenärer. För dessa

intressenter skulle den personalekonomiska redovisningen kunna ge

underlag för bedömningar av ett företags ställning och vinstkapacitet och

dess möjligheter att i övrigt uppfylla sina uppgifter och åligganden.

Remissinstanserna delade i stort det synsätt på personal och personal-

ekonomi som kom till uttryck i arbetsgruppens rapport och ansåg att

personalekonomisk redovisning i någon form var ett bra medel att rikta

större uppmärksamhet på frågor som rör personalen. Flera ansåg också

att en lagreglering skulle vara positiv. En lagstiftning skulle, sades det,

tydliggöra behovet av en ny syn på de anställdas betydelse för företagens

överlevnadsförmåga och möjligheter till utveckling. En remissinstans

pekade på att en lagstiftning kunde utgöra stöd för en nödvändig satsning

på kompetensutveckling och för att få faktaunderlag för ett aktivt

arbetsmiljöarbete. Den personalekonomiska redovisningen var ett

utmärkt redskap både för arbetsgivare och arbetstagarorganisationer i den

interna kontrollen. Ytterligare skäl som fördes fram var att det ofta

saknades insikt om vilka ekonomiska fördelar som satsningar på

förebyggande åtgärder, såsom rehabilitering och utbildning, innebär.

Denna brist ansågs kunna leda till att investeringar i arbetsmiljön och

andra personalåtgärder inte betraktas som lönsamma.

Flertalet remissinstanser, däribland Bokföringsnämnden, Föreningen

Auktoriserade Revisorer FAR, Sveriges Industriförbund och Riksskatte-

verket, avstyrkte dock eller var tveksamma till en lagreglering på

området. Det framhölls att en lagreglering av redovisningen kan leda till

en olycklig låsning av redovisningsformer och en ej avsedd

formalisering. Flera remissinstanser var också tveksamma till lagregler

som ställer krav på den interna informationshanteringen och på

informationsunderlag för interna investeringsbeslut och styrningsfrågor i

en verksamhet. Det hävdades att företagen ändå torde framställa den

information som behövs som underlag för interna beslut och för att före-

tagets mål skall uppnås. I det sammanhanget framhölls särskilt att den

föreslagna lagstiftningen genom sin inriktning på företagens interna

behov var främmande för de syften som i övrigt påverkar redovis-

ningslagstiftningen.

Rapporten överlämnades sedermera till Redovisningskommittén.

Skälen för regeringens bedömning: För att en verksamhet skall

kunna uppfylla verksamhetsmålen är det viktigt att företagets ledning har

tillgång till sådan information som gör det möjligt att ta till vara

tillgängliga resurser. Det är därför nödvändigt att ledningen har

kännedom om de faktiska kostnader som belöper på personalen i

samband med t.ex. frånvaro och nyrekrytering så att dessa kostnader kan

ställas mot alternativa kostnader för t.ex. investeringar i arbetsmiljö och

kompetenshöjande åtgärder. För att åstadkomma detta behöver frågor

som rör personalkostnader åskådliggöras på ett tydligt sätt i det interna

budget- och redovisningsarbetet. Detta kan i sin tur leda till beslut om

satsningar på förbättringar i arbetsmiljön och utveckling av arbetsorgani-

sationen.

En personalekonomisk redovisning av det slag som arbetsgruppens

förslag syftar till att åstadkomma är i första hand tänkt att användas som

ett internt styrmedel. Den interna redovisningen är i dag inte lagreglerad.

Som vi tidigare har påtalat anser vi inte att det ligger i redovisnings-

lagstiftningens syfte att tillgodose företagets eget behov av intern

kontroll. Hur detta skall tillgodoses bör företagets ledning bäst kunna

bedöma. För utvecklandet av arbetsmiljön kan företaget därvid få ledning

av den information som ändå måste tas fram till följd av arbetsmiljö-

lagstiftningens krav. Syftet med reglerna om upprättande och

offentliggörande av årsredovisningar är i första hand något annat än att

åstadkomma intern kontroll, nämligen att bolagets intressenter av skilda

slag skall kunna få upplysningar som är av betydelse för bedömningen av

företagets ekonomiska förhållanden och utvecklingsmöjligheter (jfr bet.

1995/96:LU4 s. 16).

Det kan visserligen hävdas att den information som avses att ingå i den

personalekonomiska redovisningen även har ett intresse för verksam-

hetens externa intressenter, t.ex. aktieägare och borgenärer, och att det

därför trots allt kan finnas anledning att i lagen ställa krav på att

informationen redovisas i årsredovisningen. Enligt vår uppfattning torde

emellertid numera en sådan markering i lagen inte få någon större

betydelse. Det sammanhänger med att personalekonomiska förhållanden

av större betydelse för bedömningen av företaget måste redovisas redan

enligt nuvarande lagregler. Årsredovisningslagen ställer som vi tidigare

har redogjort för redan krav på att personalkostnaderna skall anges

samt att det i förvaltningsberättelsen skall lämnas uppgift om bl.a. viktiga

förhållanden för bedömningen av företagets ställning och resultat samt

uppgift om sådana händelser av väsentlig betydelse för företaget som har

inträffat under räkenskapsåret eller efter dess slut. Lagens krav på att

redovisningen skall ge en rättvisande bild av företagets resultat och

ställning medför också att personalrelaterade upplysningar som behövs

för att förmedla en sådan bild måste tillfogas redovisningen.

Vi har därför kommit till slutsatsen att det inte bör införas lagregler om

personalekonomisk redovisning.

19.2 Redovisning av intellektuellt kapital

Regeringens bedömning: Det bör inte göras någon lagändring som ökar

utrymmet för att ta upp mjuka tillgångar som tillgångar i balans-

räkningen.

Kommitténs bedömning: Överensstämmer med regeringens.

Remissinstanserna: Remissinstanserna har inte haft något att erinra

mot kommitténs bedömning. Riksrevisionsverket har emellertid ansett att

kommittén inte i tillräcklig omfattning utrett frågan om redovisning av

humankapital.

Bakgrund:

Begreppet intellektuellt kapital

Med redovisning av intellektuellt kapital (ibland benämnt humankapital)

avses att olika former av immateriella tillgångar med anknytning till

personalens kompetens tas upp som tillgångar i balansräkningen. Man

brukar i detta sammanhang tala om mjuka tillgångar till skillnad från

traditionella slag av anläggningstillgångar såsom maskiner och

fastigheter vilka beskrivs som hårda tillgångar . Exempel på mjuka

tillgångar är sådant mervärde i företaget som beror på utbildning och

kompetensutveckling, informationslösningar, såsom kommunikations-,

ekonomi- och produktionsplaneringssystem, samt forskning och

utveckling.

Praxis har länge varit restriktiv ifråga om att redovisa dessa slag av

värden i företagens års- och koncernredovisningar. Värdena tas endast i

begränsad utsträckning upp som tillgångar. Vanligen gäller det endast

sådant som har samband med forskning och utveckling inom företaget.

När värdena tas in i balansräkningen, görs det vanligen så att utgifterna

för viss verksamhet, t.ex. forskning, aktiveras , dvs. utgifterna tas upp

som en tillgång. Tillgången skrivs sedan av under en begränsad period.

Förfarandet ger möjlighet att sprida kostnaden för en immateriell inves-

tering över flera år. Det förekommer även att s.k. organisationskostnader

aktiveras som tillgångar. Som exempel på organisationskostnader kan

nämnas teknisk hjälp, provdrift och marknadsundersökningar.

Hos många företag finns det ett ökande intresse för att ta upp dessa

slag av värden som tillgångar. Anledningen till detta torde vara att

 mjuka tillgångar i dag står för en betydande del av företagens

förädlingsvärde. Detta gäller i särskilt hög grad de s.k. kunskaps- och

tjänsteföretagen. I sådana företag baseras verksamheten främst på

affärsidéer och personalens kompetens, medan materiella tillgångar,

såsom maskiner, byggnader och inventarier, är av underordnad vikt. Men

kunskap och kompetensutveckling har fått en ökad betydelse i alla slag

av företag och även bland traditionella industriföretag finns därför ett

ökat intresse av att få ta upp mjuka tillgångar i redovisningen.

Det har mot den här bakgrunden ifrågasatts om inte dagens lagstiftning

och redovisningspraxis är alltför restriktiv ifråga om redovisning av

 mjuka tillgångar . Det har hävdats att en redovisning som inte tar

hänsyn till mjuka tillgångar inte ger en rättvisande bild av ett företags

samlade produktionsapparat. Det har också hävdats att ett företag som

investerar i mjuka tillgångar missgynnas i förhållande till sådana som

satsar på hårda tillgångar . Frågan har flera gånger berörts av riksdagen,

senast i lagutskottets betänkande 1997/98:LU11.

Gällande rätt

Av 4 kap. 2 § årsredovisningslagen framgår att utgifter för forsknings-

och utvecklingsarbeten och liknande arbeten får tas upp som immateriell

anläggningstillgång. Detsamma gäller koncessioner, panter, licenser,

varumärken, hyresrätter och liknande rättigheter och tillgångar samt

förvärvad goodwill. Vad som avses med forsknings- och utvecklings-

arbeten anges inte närmare. Som exempel på liknande arbeten nämns

dock i förarbetena teknisk hjälp, provdrift och marknadsundersökningar

(se prop. 1995/96:10 del 2 s. 197). Beträffande samtliga slag av utgifter

gäller som ett grundläggande villkor för att de skall få tas upp som

tillgång att de är av väsentligt värde för rörelsen under kommande år.

Det innebär att utgifterna kan tas upp som tillgång endast om det kan

förutses att de kommer att generera intäkter eller kostnadsbesparingar för

företaget under kommande år.

Bestämmelsen gör det möjligt att undvika direkt kostnadsföring av

utgifterna. I stället för att ta upp utgifterna som kostnad i resultat-

räkningen, redovisar företaget dem som en tillgång i balansräkningen.

Kostnaden fördelas sedan genom återkommande avskrivningar på flera

år. Avskrivningstiden skall normalt vara högst fem år (se 4 kap. 4 § andra

stycket).

 I 17 § andra stycket 1976 års bokföringslag finns en i huvudsak

motsvarande bestämmelse.

God redovisningssed

God redovisningssed på detta område torde främst komma till uttryck i

Bokföringsnämndens rekommendationen R 1, Redovisning av forsk-

nings- och utvecklingskostnader. Nämnden har där definierat vad som

utgör forskning och vad som är hänförligt till utvecklingsarbete. Enligt

nämnden avses med forskning att systematiskt och metodiskt söka efter

ny kunskap och nya idéer med eller utan någon bestämd tillämpning i

sikte. Med utvecklingsarbete avses att systematiskt och metodiskt

utnyttja forskningsresultat och vetenskaplig kunskap och nya idéer för att

åstadkomma nya produkter, nya processer, nya system eller väsentliga

förbättringar i redan existerande sådana. Huvudregeln är att forsknings-

och utvecklingsutgifter skall kostnadsföras direkt. Om vissa särskilt an-

givna förutsättningar är uppfyllda, anses dock lagens väsentlighetskrav

vara uppfyllt och utgifterna får då tas upp som tillgång. För att utgifter

som har lagts ned på ett forsknings- och utvecklingsprojekt skall få tas

upp som tillgång fordras bl.a. att forsknings- och utvecklingsarbetet och

de utgifter som har lagts ned på detta är klart avgränsade. Det fordras

också att den produkt eller den process som arbetet förväntas leda fram

till är avsedd för försäljning eller för direkt användning i den egna

verksamheten. Det skall vidare vara sannolikt att en på förhand

kalkylerad intäkt eller kostnadsbesparing kommer att uppstå till följd av

att den tänkta produkten eller processen marknadsförs. Om den skall

användas internt, skall dess användbarhet för verksamheten kunna visas.

Slutligen skall det finnas resurser för att arbetet skall kunna slutföras.

Utgifter som aktiveras enligt de i rekommendationen uppställda

villkoren får inte överstiga vad som kan förväntas bli täckt av de

merintäkter eller kostnadsbesparingar som forsknings- och utvecklings-

arbetet beräknas ge upphov till.

EG:s fjärde bolagsrättsliga direktiv

I artiklarna 9, 34 och 37 i det fjärde bolagsrättsliga direktivet finns regler

om hur olika immateriella tillgångar skall redovisas.

Av uppställningsschemat i artikel 9 framgår bl.a. att såsom tillgångs-

post skall tas upp

1. kostnader för bolagsbildning såsom de definieras i nationell

lagstiftning,

2. forsknings- och utvecklingskostnader,

3. koncessioner, patent, licenser, varumärken samt liknande rättigheter

och tillgångar om de har förvärvats mot vederlag och inte skall redovisas

som goodwill,

4. koncessioner, patent, licenser, varumärken samt liknande rättigheter

och tillgångar som har utvecklats av företaget själv.

I fråga om punkterna 1, 2 och 4 gäller dock detta endast i den

utsträckning nationell lagstiftning tillåter det. Varje medlemsstat

bestämmer alltså själv om dessa slag av utgifter skall få aktiveras.

I artiklarna 34 och 37 finns regler om avskrivning av aktiverade

utgifter för bolagsbildning och forsknings- och utvecklingskostnader.

Andra slag av immateriella tillgångar omfattas inte uttryckligen av

reglerna om avskrivning i artiklarna 34 och 37.

International Accounting Standards

International Accounting Standards Committee (IASC) har under år 1998

fastställt en rekommendation om immateriella tillgångar (IAS 38,

Intangible Assets). I rekommendationen - som omfattar alla förekom-

mande slag av immateriella tillgångar - definieras en immateriell tillgång

som en identifierbar icke-monetär tillgång utan fysisk substans som

innehas för produktion eller för förmedling av varor eller tjänster, för

uthyrning till andra eller i administrativt syfte. Med tillgång avses en

resurs som kontrolleras av företaget som en följd av inträffade händelser

och som förväntas ge upphov till framtida ekonomiska fördelar.

I kravet på att tillgången skall vara identifierbar ligger att den normalt

skall kunna särskiljas från ett allmänt goodwillvärde. I kravet på att

företaget skall ha kontroll över den immateriella tillgången ligger att

företaget skall kunna se till att framtida ekonomiska fördelar kommer

företaget tillgodo och förhindra att någon annan får tillgång till de

fördelar som innehavet av den immateriella tillgången ger.

En immateriell tillgång, oavsett om den har förvärvats genom köp eller

har tagits fram av företaget självt, får inte tas upp i balansräkningen annat

än om två särskilda villkor är uppfyllda. För det första skall det vara

sannolikt att tillgången kommer att ge upphov till framtida ekonomiska

fördelar för företaget. För det andra skall kostnaden för tillgången kunna

mätas på ett tillförlitligt sätt.

Om de angivna förutsättningarna är för handen, är företaget skyldigt att

ta upp utgifterna som tillgång.

Enligt IASC följer det av de kriterier som uppställs i rekommenda-

tionen att alla utgifter för forskning skall redovisas som kostnad; de får

således inte aktiveras. I forskningsfasen antas de framtida ekonomiska

fördelarna vara alltför osäkra för att det skall vara motiverat att ta upp

utgifterna som tillgång. Inte heller utgifter i samband med etablering av

ett företag, utgifter för utbildning, utgifter för reklam och PR samt

utgifter i samband med omlokalisering och omorganisation av ett företag

får tas upp som tillgång. Kopplingen till framtida inbetalningar anses

vara för svag. Samma synsätt gäller för bl.a. goodwill och varumärken

som har upparbetats internt (se Rolf Rundfelt, Tendenser i börsbolagens

årsredovisningar 1998 s. 221 f.). Rekommendationen utesluter dock inte

att vissa internt upparbetade immateriella tillgångar tas upp i balans-

räkningen.

En immateriell tillgång skall skrivas av över sin ekonomiska livslängd.

Normalt anses denna inte överstiga 20 år.

Skälen för regeringens bedömning:

Allmänt

Vi kan konstatera att flera förhållanden talar för att de mjuka till-

gångarna bör ges ett större utrymme i års- och koncernredovisningarna.

För det första har investeringarna i mjuka tillgångar under de senaste

åren ökat dramatiskt. För det andra kan det i många företag vara svårt att

mäta resultatet och ställning på ett rättvist sätt om inte också de mjuka

tillgångarna beaktas. För det tredje förmår traditionell redovisning inte

alltid förmedla en fullständig bild av ett sådant företags framtidsmöjlig-

heter och tillgodoser därför inte fullt ut intressenternas informations-

behov. Till detta kommer att ett begränsat utrymme för att aktivera

utgifter för kompetensutveckling o.d. kan leda till försämrad soliditet för

företaget. För en näringsidkare innebär detta sämre möjligheter att erhålla

krediter och för en företagare som bedriver verksamheten i ett aktiebolag,

i värsta fall, att bolaget blir likvidationspliktigt (se 13 kap. 2 § aktie-

bolagslagen).

Det finns emellertid enligt vår mening flera skäl som talar för att man

även i fortsättningen bör iaktta viss försiktighet vad gäller redovisning av

 mjuka tillgångar i balansräkningen. Balansräkningens primära syfte är

att tjäna som underlag för en bedömning av vad som utgör företagets eget

kapital och, såvitt gäller aktiebolag, vad som utgör fritt resp. bundet eget

kapital. Balansräkningen spelar därmed en viktig roll för kapitalskyddet i

aktiebolag. För att något skall redovisas som tillgång bör det därför

krävas att det verkligen representerar ett värde för företaget och att detta

värde låter sig kontrolleras eller mätas på ett någorlunda objektivt sätt.

Dessa förutsättningar brister ofta när det gäller mjuka tillgångar .

I fråga om mjuka tillgångar i form av t.ex. personalens kompetens

torde det sålunda som regel vara mycket svårt att objektivt fastställa om

en viss utgift för kompetenshöjning kommer att generera något av värde

för företaget. Visserligen har det under senare år börjat bedrivas forsk-

ning på detta område och vissa företag har tagit fram modeller som syftar

till möjliggöra en mätning av det intellektuella kapitalet. Fortfarande

torde dock osäkerheten på detta område vara stor. Det stora inslaget av

subjektivitet riskerar att leda till att samma förhållande värderas på skilda

sätt i olika företag. Svårigheten att konstatera ett bestående värde för

företaget understryks av det förhållandet att personalen kan komma att

lämna företaget med kort varsel. Liknande svårigheter kan visserligen

ibland förekomma i fråga om t.ex. materiella tillgångar. När det gäller

fysiska tillgångar, torde det emellertid ofta föreligga en större möjlighet

att utifrån allmänna marknadsvärden och etablerade värderingsmodeller

åsätta tillgångarna ett säkert värde.

Eftersom det är så förhållandevis svårt att objektivt fastställa och

kontrollera om den mjuka tillgången har ett bestående värde, skulle ett

vidgat utrymme för mjuka tillgångar i balansräkningen kunna leda till

att företag med dålig ekonomi sökte dölja detta bakom uppblåsta

tillgångar. Riskerna för företagets borgenärer skulle därmed öka avsevärt.

Vidare skulle möjligheterna till jämförelse mellan olika företag

försämras.

Det kan vidare konstateras att internationell utveckling på redo-

visningsområdet, såsom den kommer till uttryck i IASC:s arbete, ger

uttryck för en viss restriktivitet när det gäller redovisning av immateriella

tillgångar.

Sammantaget talar detta enligt vår mening mot att nu generellt utvidga

möjligheterna att ta upp utgifter för utveckling o.d. som tillgångar i

balansräkningen. Vi vill samtidigt understryka att företagen redan i dag

är oförhindrade att lämna kompletterande information vid sidan av

balansräkningen, antingen i noterna eller i förvaltningsberättelsen. Detta

ger möjlighet att tillgodose det ömsesidiga behov som företagen och

deras intressenter kan ha av att information om företagens intellektuella

kapital offentliggörs.

Tillgodoser den nuvarande lagstiftningen behovet av att kunna redovisa

intellektuellt kapital i redovisningen?

Vi vill alltså inte förorda någon generell utvidgning av vad som får tas

upp som immateriella tillgångar. Det hindrar inte att det kan finnas

anledning att överväga om den närmare avgränsningen av nuvarande

regler om vad som får aktiveras som tillgång är ändamålsenligt

utformade och om de uppfyller de krav på tydlighet som bör ställas.

Det kan då till att börja med konstateras att årsredovisningslagen

tillåter aktivering av utgifter för forsknings- och utvecklingsarbeten och

därmed liknande arbeten. Lagen ger också utrymme för att som tillgång

ta upp utgifter för koncessioner, patent, licenser, varumärken, hyresrätter

och liknande rättigheter samt förvärvad goodwill. De immateriella till-

gångsslag som nu har räknats upp torde inrymma merparten av det som

brukar betraktas som mjuka tillgångar , däribland även utgifter för

sådan utbildning och kompetensutveckling som syftar till att komma

verksamheten tillgodo. Enligt vår mening finns det därför inte något

behov av att i lagen utvidga kretsen av utgiftsposter som kan aktiveras

som immateriella tillgångar.

Det hade i och för sig varit värdefullt om man i lagen närmare hade

kunnat avgränsa de utgifter som kan aktiveras som immateriella till-

gångar utgifter för forskning, utveckling eller verksamhetens förbätt-

rande i annat hänseende från sådana utgifter som enbart avser för-

valtandet av verksamheten och därför inte kan aktiveras. En uttömmande

avgränsning skulle emellertid bli mycket omfattande. Enligt vår mening

bör frågan därför inte lagregleras utan överlämnas till god redovisnings-

sed och domstolspraxis. Detta ger de bästa möjligheterna att utveckla

riktlinjer för de skilda situationer som förekommer och att successivt

anpassa praxis till utvecklingen på redovisningsområdet. Vi föreslår

därför inte någon förändring i detta avseende.

Lagens krav på att den immateriella tillgången måste representera ett

väsentligt värde för företaget innebär i och för sig en betydelsefull

inskränkning i möjligheterna att ta upp den i balansräkningen. Det

hävdas ibland att detta ställer omotiverat höga krav på investeringar i

forskning och utveckling förhållande till vad som gäller för s.k. hårda

investeringar , vilka får redovisas oavsett deras faktiska värde för

företaget. Vi vill emellertid understryka att skillnaden i praktiken är liten.

Av 4 kap. 5 § årsredovisningslagen framgår nämligen att en materiell

anläggningstillgång måste skrivas ner om värdet har gått ner och

värdenedgången kan antas vara bestående. Vid denna bedömning utgår

man normalt från tillgångens värde för företaget i fråga, t.ex. genom att

göra en bedömning av storleken på framtida inbetalningsöverskott.

Också vid värderingen av en materiell tillgång är således tillgångens

verkliga värde av avgörande betydelse. En materiell tillgång kan lika lite

som en immateriell tillgång tas upp till ett värde i balansräkningen om

det inte kan förutses att den genererar intäkter eller kostnadsbesparingar

för företaget under kommande år.

Vi är inte heller beredda att förorda någon uppmjukning av kravet på

att tillgången skall representera ett väsentligt värde för företaget. En

sådan förändring skulle kunna få negativa följder. Informationsvärdet av

de immateriella tillgångsposterna skulle minska. Det kan rentav antas att

posterna skulle förlora mycket av sin betydelse för redovisningens

avnämare.

Enligt vår mening bör det alltså även i fortsättningen vara ett villkor

för aktivering att den immateriella tillgången representerar ett väsentligt

värde för företaget. I detta ligger att man med viss grad av säkerhet kan

fastställas att t.ex. forsknings- eller utvecklingsarbetet kommer att ge

upphov till framtida merintäkter eller kostnadsbesparingar (jfr prop.

1995/96:10 del 2 s. 197). De övriga förutsättningarna för att kriteriet

 väsentligt värde skall vara uppfyllt bör liksom hittills formuleras av

domstolar och normgivande organ.

Vi anser sammanfattningsvis att de ramar som lagstiftningen i dag

tillhandahåller när det gäller aktivering av immateriella tillgångar är

ändamålsenligt utformade. De ger utrymme för en successiv anpassning

till den internationella utvecklingen på redovisningsområdet. En sådan

anpassning är enligt vår mening både naturlig och önskvärd.

Särskilda bestämmelser för kunskaps- och tjänsteföretag?

Lagutskottet har i betänkande 1997/98:LU 11 förutsatt att regeringen vid

beredningen av Redovisningskommitténs förslag beaktar de synpunkter

som förts fram vid den offentliga utfrågning som utskottet hållit och

överväger om några åtgärder som är direkt inriktade på kunskaps- och

tjänsteföretagens särskilda behov bör komma till stånd. Vi har därför

övervägt om det är lämpligt med regler som särskilt beaktar dessa före-

tags situation.

Enligt vår mening är det emellertid inte önskvärt att införa särskilda

redovisningsregler för en särskild kategori av företag. Samma regler bör

tillämpas oavsett verksamhetsinriktning eller storlek på företaget. Redo-

visningsregler som är uppbyggda på det sättet främjar en jämförbarhet

mellan olika företag och gör att läsaren av redovisningen kan förlita sig

på att det har gjorts likartade bedömningar i företag som tillämpar

årsredovisningslagen. Regler som medger olika slag av redovisning

beroende på vilket företag som har gjort en investering kan också leda till

en snedvriden konkurrens. Till det kommer svårigheterna att införa en

lämplig gränsdragning mellan kunskaps- och tjänsteföretag respektive

övriga företag.

20 Vissa redovisningsfrågor för finansiella

företag

20.1 Redovisning i understödsföreningar

Regeringens förslag: Understödsföreningar skall upprätta års- och

koncernredovisning enligt lagen om årsredovisning i försäkringsföretag

(ÅRFL).

Undantag från ÅRFL får medges; dels för understödsföreningar som

meddelar försäkringar för dödsfall om försäkringsersättningen under-

stiger ett prisbasbelopp eller utgår som naturaförmån, dels för föreningar

som meddelar andra livförsäkringar om föreningen har bestämmelser om

uttaxering eller nedsättning av förmåner i stadgarna och om premie-

inkomsten inte överstiger 500 000 euro.

Reglerna i lagen om understödsföreningar anpassas till följd av att

ÅRFL skall tillämpas.

Förslagen i promemorian 1: Överensstämmer väsentligen med

regeringens förslag. I promemorian föreslås dock att vissa dispens-

grunder i försäkringsrörelselagen skall tillämpas på föreningarna.

Remissinstanserna: Remissinstanserna har tillstyrkt förslaget eller

lämnat detta utan erinran.

Bakgrund:

Allmänt

Understödföreningar är föreningar för inbördes bistånd med uppgift att

lämna sjukhjälp, begravningshjälp, pension eller liknande understöd åt

sina medlemmar eller deras anhöriga. Föreningarna bedriver försäkrings-

verksamhet men är i princip uppbyggda som andra ekonomiska

föreningar. En understödsförening kan meddela pensionsförsäkring,

kapitalförsäkring eller sjukförsäkring. Allt efter verksamhetens art

indelas understödsföreningar i pensionskassor, sjukkassor, begravnings-

kassor samt sjuk- och begravningskassor. Verksamheten regleras i lagen

(1972:262) om understödsföreningar (LUF) som i stora delar fortfarande

hänvisar till 1951 års lag om ekonomiska föreningar (1951:308). En

understödsförening skall vara registrerad hos Finansinspektionen och står

under dess tillsyn.

Redovisning i understödsföreningar

Understödsföreningar omfattas i likhet med andra ekonomiska föreningar

av 1976 års bokföringslag. De skall därför ha en löpande bokföring och

arkivera räkenskapsmaterial i enlighet med den lagen. För årsbokslutet

och årsredovisningen gäller däremot vissa från bokföringslagen

avvikande bestämmelser i 29 och 30 §§ LUF.

Enligt 29 § första stycket första meningen LUF skall bestämmelserna i

38 § första och fjärde-sjätte styckena 1951 års lag om ekonomiska

föreningar tillämpas även på understödsföreningar. Det betyder att

styrelsen för varje räkenskapsår skall avge en årsredovisning. Denna

skall bestå av en balansräkning, en resultaträkning och en förvaltnings-

berättelse (38 § första stycket).

Årsredovisningen skall skrivas under av samtliga styrelseledamöter.

Har beträffande årsredovisningen avvikande mening tecknats till

protokollet skall yttrandet bifogas handlingarna (38 § fjärde stycket).

Minst en månad före ordinarie föreningsstämma skall årsredovisnings-

handlingarna för det förflutna räkenskapsåret avlämnas till revisorerna

(38 § femte stycket). Senast en månad efter att resultat- och

balansräkningarna blivit fastställda skall avskrift av årsredovisningen och

revisionsberättelsen hållas tillgängliga hos föreningen för alla som är

intresserade samt efter särskilt föreläggande av länsstyrelsen sändas in

dit. Sådant föreläggande utfärdas när någon begär det. Vissa större

föreningar är dock skyldiga att sända in handlingarna även utan särskilt

föreläggande (38 § sjätte stycket). Enligt 29 § första stycket andra

meningen LUF undantas dock understödsföreningar från skyldigheten att

sända in handlingarna till länsstyrelsen. I stället gäller enligt 67 § 2 att

understödsföreningar för varje räkenskapsår till Finansinspektionen skall

sända in förvaltningsberättelsen jämte resultat- och balansräkning,

revisionsberättelsen med tillhörande handlingar, protokoll fört vid

föreningsstämma över beslut i fråga om dessa delar samt en redogörelse

för föreningen och dess verksamhet.

Av 29 § första stycket tredje meningen följer att resultaträkning och

balansräkning i årsredovisningen och i årsbokslut enligt bokföringslagen

skall upprättas enligt bestämmelserna i bokföringslagen, om inte annat

följer av 30 § LUF eller föreskrifter som meddelats med stöd av denna

lag.

Enligt 30 § skall räkenskapsårsavslutning ske för kalenderåret (första

stycket). Har föreningen flera verksamhetsgrenar skall intäkter och

kostnader redovisas särskilt för varje verksamhetsgren (andra stycket).

I LUF finns inga bestämmelser om skyldighet för understödsföreningar

att upprätta koncernredovisning.

Regeringen eller, efter regeringens bemyndigande, Finansinspektionen

får utfärda närmare föreskrifter om en understödsförenings löpande

bokföring, årsbokslut och årsredovisning (30 § tredje stycket LUF). Om

det föreligger särskilda skäl, får det utfärdas föreskrifter som avviker från

bokföringslagen.

Finansinspektionens föreskrifter om understödsförenings räkenskaper

och årsredovisning (BFFS 1988:28, F 5) behandlas i den äldre Under-

stödsföreningsutredningens betänkande, Försäkringsföreningar, SOU

1990:101, s. 228 230.

Understödsföreningar och EG:s försäkringsdirektiv

Genom lagen (1995:1560) om årsredovisning i försäkringsföretag

(ÅRFL) har EG-harmoniserade års- och koncernredovisningsregler

införts för försäkringsaktiebolag och ömsesidiga försäkringsbolag. De

nya redovisningsreglerna skiljer sig i flera avseenden från de i äldre rätt

(se prop. 1995/96:10 del 4, s. 14 19, 21 25, 29, 38 43, 63 75, 88 90,

102 110 och 122 127). ÅRFL är i dag inte tillämplig på understöds-

föreningar.

Understödsföreningar berörs av flera EG-direktiv. Av störst betydelse

för understödsföreningar är första skadeförsäkringsdirektivet

(73/239/EEG), första livförsäkringsdirektivet (79/267/EEG), tredje

skadeförsäkringsdirektivet (92/49/EEG), tredje livförsäkringsdirektivet

(92/96/EEG) och försäkringsredovisningsdirektivet (91/674/EEG).

I det första skadeförsäkringsdirektivet anges vilka försäkringsgivare

som omfattas av EG:s skadeförsäkringsdirektiv, bl.a. med en hänvisning

till de försäkringsklasser som anges i bilagan till direktivet. En utredning

på området, Försäkringsföreningsutredningen, har i sitt betänkande

Försäkringsföreningar ett reformerat regelsystem (SOU 1998:82)

analyserat vilka slag av understödsföreningar som omfattas av direktivet

(se s. 93 101). Enligt utredningen omfattas endast sådana försäkrings-

givare som meddelar s.k. kort sjuk- och olycksfallsförsäkring utan

anknytning till livförsäkring (artikel 1 och 2). Undantagna från direktivet

är bl.a. sådana ömsesidiga institut som uppfyller vissa villkor (artikel 3).

De villkor som skall vara uppfyllda är att bolagsordningen innehåller

bestämmelser som medger uttag av extra bidrag eller minskning av

förmåner. Verksamheten får med visst undantag för underordnad

försäkring inte heller omfatta ansvarsförsäkring eller kredit- och

borgensförsäkring. Den årliga premieinkomsten från de verksam-

hetsgrenar som omfattas av direktivet får inte överstiga en miljon ecu.

Slutligen skall minst hälften av premieinkomsten avseende verksamhets-

grenarna komma från medlemmarna i det ömsesidiga institutet.

I det första livförsäkringsdirektivet anges vilka försäkringsgivare som

omfattas av EG:s livförsäkringsdirektiv. Direktivet tillämpas, förutom på

direkt livförsäkring, bl.a. på livräntor samt sjuk- och olycksfalls-

försäkring som utgör tillägg till livförsäkring i livförsäkringsbolag

(artikel 1). Direktivet inskränks ytterligare i vissa fall. Det gäller

försäkringsgivare som har till uppgift att tillhandahålla förmåner för

anställda eller näringsidkare inom ett företag, en företagsgrupp, en

bransch eller en branschorganisation, om förmånerna utgår i händelse av

döds- eller livfall eller nedläggning eller neddragning av verksamhets-

källan och om förmånen utgår oavsett om åtagandena motsvaras av

premiereserven (artikel 3). Undantagna från första livförsäkringsdirek-

tivet är också sådana försäkringsgivare som tillhandahåller försäkrings-

förmåner endast vid dödsfall och där storleken av förmånerna inte

överstiger den genomsnittliga begravningskostnaden för en avliden eller

där förmånerna utgå i natura. Undantagna är också ömsesidiga institut

vars stadgar medger uttag av extra bidrag eller minskning av förmåner

eller uttag från andra personer som förbundit sig till detta och vars årliga

verksamhet för de verksamheter som hänför sig till direktivet inte

överstiger 500.000 ecu (numera euro) under tre på varandra följande år

(artikel 4).

De försäkringsgivare som är undantagna från första skadeförsäkrings-

direktivet och första livförsäkringsdirektivet är som huvudregel också

undantagna från försäkringsredovisningsdirektivet (artikel 2). Försäk-

ringsredovisningsdirektivet gäller dock för företag som driver

återförsäkringsrörelse.

Beaktande av understödsföreningar i senare års lagstiftningsärenden m.m.

I samband med tillkomsten av ÅRFL diskuterades om inte den lagen

borde göras tillämplig även på understödsföreningar. Frågan ansågs dock

kräva ytterligare beredning. Det hänvisades i sammanhanget till den

utredning (jfr SOU 1998:82) som regeringen då avsåg att tillsätta med

uppgift att göra en allmän översyn av verksamhets- och tillsynsreglerna

för understödsföreningar (se prop. 1995/96:10 del 1 s. 183).

Under år 1996 infördes de regler som ger ekonomiska föreningar i

allmänhet en möjlighet att tillämpa års- och koncernredovisningsreglerna

i årsredovisningslagen (1995:1554) i stället för motsvarande bestämmel-

ser i lagen om ekonomiska föreningar. I samband med initierandet av

detta lagstiftningsärende remitterades under våren 1996 en promemoria

som innehöll liknande förslag för understödsföreningarnas del. I

promemorian föreslogs att understödsföreningar skulle ges en möjlighet

att frivilligt tillämpa ÅRFL i årsbokslut och årsredovisning (Finans-

departementets promemoria 1996-05-24 med utkast till lagrådsremiss om

finansieringsverksamhet i ekonomisk förening samt vissa ändringar i

redovisningslagstiftningen på det finansiella området). Vidare lämnades

förslag till vissa särregler för redovisningen och en anpassning av de

associationsrättsliga reglerna i lagen om understödsföreningar med

anledning av att ÅRFL kunde tillämpas. Däremot lämnades inget förslag

beträffande koncernredovisningen. Det ansågs i stället att dessa frågor

borde övervägas närmare inom ramen för den aviserade utredningen om

understödsföreningar (s. 66 f.). Förslagen i promemorian resulterade

emellertid inte i någon lagstiftning i denna del. Skälen för en tidigare

frivillig tillämpning av den nya redovisningslagstiftningen på

understödsföreningar ansågs inte lika starka som för allmänna

ekonomiska föreningar (se prop. 1996/97:32 s. 48 f.).

Så som tidigare nämnts har Försäkringsföreningsutredningen nu

avlämnat betänkandet Försäkringsföreningar ett reformerat regelsystem

(SOU 1998:82). Enligt utredningen måste under alla förhållanden sådana

föreningar som omfattas av EG:s försäkringsredovisningsdirektiv följa

de svenska regler som anpassats till direktivet. För andra föreningar

anses det viktigt att de olika föreningarnas redovisning kan jämföras i så

stor utsträckning som möjligt. Samtliga understödsföreningar bör därför

enligt utredningen som huvudregel åläggas att följa reglerna i ÅRFL. De

föreningar som bör kunna få dispens från de krav som EG:s allmänna

försäkringsdirektiv ställer upp bör dock enligt utredningen även kunna

undantas från reglerna om redovisning i ÅRFL. På samma sätt som för

försäkringsbolagen föreslås att regeringen eller Finansinspektionen får

meddela redovisningsföreskrifter beträffande dessa föreningar.

Försäkringsföreningsutredningens förslag innebär också att understöds-

föreningar skall upprätta en koncernredovisning under samma förutsätt-

ningar som försäkringsbolag (s. 155).

Frågan om den fortsatta beredningen av försäkringsförenings-

utredningens förslag, bl.a. samordningen med nya försäkrings-

rörelseregler för försäkringsaktiebolag och ömsesidiga försäkringsbolag

(prop. 1998/99:87, bet. 1998/99:FiU28 och rskr. 1998/99:227) övervägs

för närvarande inom Finansdepartementet och betänkandet har ännu inte

remitterats.

Vissa justeringar görs i ÅRFL med anledning av de nya rörelsereglerna

för försäkringsbolagen i försäkringsrörelselagen (1982:712), FRL. För-

slagen innebär bl.a. att ordningen med redovisning av återbäringsmedel

utgår. Sådana livförsäkringsbolag som inte får dela ut vinst skall inrätta

en konsolideringsfond för medel som får användas för förlusttäckning.

Livförsäkringsbolag som får dela ut vinst skall redovisa fritt och bundet

eget kapital enligt samma regler som skadeförsäkringsbolag (se prop.

1998/99:87 s. 279 f.).

Undantag från ÅRFL för försäkringsbolag

Undantag från ÅRFL får medges för sådana försäkringsbolag som får

undantas från försäkringsrörelselagen enligt 1 kap. 10 § samma lag.

Sådana undantag meddelas genom beslut i enskilt fall och ankommer i

första hand på Finansinspektionen (se 1 kap. 1 § ÅRFL). De undan-

tagsfall som föreskrivs i försäkringsrörelselagen är av olika slag.

Undantag kan bl.a. medges för ömsesidiga försäkringsbolag som driver

skadeförsäkringsrörelse som inte omfattar kredit- och borgensförsäkring,

om premieinkomsten inte överstiger 1 miljon euro och minst hälften av

premieinkomsten härrör för delägarna. Detsamma gäller för lokala

försäkringsbolag som meddelar försäkringar i form av assistans om

verksamheten inte överstiger vissa beloppsgränser. Vidare kan undantag

medges för företag som fullt ut återförsäkrar sina försäkringsavtal hos ett

annat bolag (se 1 kap. 10 § FRL).

Skälen för regeringens förslag:

Tillämplig årsredovisningslag för understödsföreningar

De förslag som lämnats i det föregående innebär att ekonomiska

föreningar i allmänhet skall tillämpa årsredovisningslagen i års- och

koncernredovisningen. En ordning där understödsföreningar, till skillnad

från alla andra föreningar, fortsätter att tillämpa 1976 års bokföringslag

bör undvikas. Försäkringsföreningsutredningens förslag till ändrade

verksamhets- och tillsynsregler för understödsföreningar har inte sådant

samband med redovisningsreglerna att ändringarna av sakliga skäl är

nödvändiga att genomföra samtidigt.

ÅRFL är särskilt anpassad för försäkringsverksamhet. En tillämpning

av ÅRFL på understödsföreningar förbättrar jämförbarheten såväl mellan

olika understödsföreningar som mellan sådana föreningar och

försäkringsbolagen. Samtliga understödsföreningar bör därför oavsett

storlek vara skyldiga att upprätta årsredovisning enligt ÅRFL. Detta är

också den ordning som gäller för de ömsesidiga försäkringsbolagen. En

annan sak är att det finns utrymme för att beakta verksamhetens

omfattning inom ramen för ÅRFL:s dispensförfarande och de redovis-

ningsföreskrifter som kan meddelas med stöd av lagen.

I och med att understödsföreningar skall upprätta en årsredovisning

enligt ÅRFL bör de även omfattas av bestämmelserna om koncern-

redovisning i 7 kap. samma lag. En sådan ordning har också föreslagits

av Försäkringsföreningsutredningen. Understödsföreningar bör även om-

fattas av ÅRFL:s bestämmelser om offentliggörande av års- och koncern-

redovisningen.

Understödsföreningar bör således ingå bland de företag som omfattas

av ÅRFL. Detta innebär att nuvarande bestämmelser i 29 och 30 §§ LUF

om understödsföreningars årsbokslut och årsredovisning skall utmönstras

(angående det särskilda normgivningsbemyndigandet, se nedan). Vidare

måste bestämmelserna i 67 § LUF om insändande av årsredovisning och

revisionsberättelse justeras eftersom dessa frågor regleras i ÅRFL.

Någon mera genomgripande bearbetning av bestämmelserna i 67 § för att

anpassa reglerna till 19 kap. 3 § bör inte göras nu, utan först i samband

med utformningen av nya rörelse- och tillsynsregler för understöds-

föreningarna.

De konsekvenser som en övergång till en ny redovisningslagstiftning

kan få för understödsföreningar bör beaktas genom övergångsregler till

den nya lagstiftningen. För små understödsföreningar finns också

möjlighet att underlätta övergången inom ramen för dispensförfarandet i

1 kap. 1 § ÅRFL.

Undantag från ÅRFL för understödsföreningar

Det finns inte anledning att i detta sammanhang ta ställning till vilka

understödsföreningar som omfattas av EG:s försäkringsdirektiv. Som

tidigare angetts bör av jämförbarhetsskäl utgångspunkten i stället vara att

ÅRFL gäller för såväl stora som små försäkringsföretag. Eventuella

lättnader för mindre företag bör i stället prövas inom ramen för ÅRFL:s

dispensordning. Det kan anmärkas att lättnader också kan följa av

enskilda lagbestämmelser som anknyter till väsentlighetskriterier. Vidare

kan lättnader medges genom att vissa understödsföreningar helt eller

delvis undantas från Finansinspektionens redovisningsföreskrifter. Frå-

gan är därför närmast om det finns anledning att justera det utrymme för

undantag som i dag gäller enligt ÅRFL med anledning av att lagen skall

omfatta understödsföreningar.

Såsom nämnts ansluter möjligheterna att föreskriva undantag från

ÅRFL till de undantag som kan medges från försäkringsrörelselagen

enligt 1 kap. 10 § FRL. Bestämmelserna justerades med hänsyn till EG:s

regler i samband med införlivandet av första och andra generationen av

EG:s försäkringsdirektiv. Det konstaterades då att bl.a. institut som mot-

svarade de svenska begravningskassorna samt ömsesidiga försäkrings-

bolag vilkas årliga premieinkomst inte överstiger 500 000 euro kunde

undantas från FRL med stöd av artikel 3. Någon undantagsbestämmelse

för begravningskassor var dock inte aktuell i detta sammanhang eftersom

begravningskassorna inte bedrev försäkringsrörelse enligt FRL. Vidare

ansågs en undantagsbestämmelse med hänsyn till verksamhetens storlek

sakna praktisk betydelse för de ömsesidiga försäkringsbolagen (se prop.

1992/93:257 s. 186).

Genom att ÅRFL skall tillämpas på understödsföreningar blir en

undantagsbestämmelse för begravningskassor och mindre livförsäkrings-

företag av betydelse. En undantagsbestämmelse med stöd i artikel 3 i

första livförsäkringsdirektivet har också föreslagits av Försäkrings-

föreningsutredningen. En sådan bestämmelse bör alltså tas in i ÅRFL.

Av praktiska skäl bör en lätt bestämbar gräns föreskrivas för storleken av

begravningskassornas ersättningsbelopp och storleken av premiein-

komsten vara avgörande för det undantag som kan medges för föreningar

som har föreskrifter om medlemsansvar i stadgarna.

Däremot bör det inte införas någon särskild undantagsregel för försäk-

ringar med anknytning till arbetsmarknaden, vilket har föreslagits av

Försäkringsföreningsutredningen. Detta överensstämmer med bedöm-

ningen som ligger till grund för nya försäkringsrörelseregler; att det som

regel inte bör införas några särregler för kollektivavtalsgrundad eller

annan kollektiv försäkring (se prop. 1998/99:87 s. 319 324). Det finns

inte heller någon sådan undantagsmöjlighet för försäkringsbolagen.

Lagrådet har ifrågasatt lagrådsremissens förslag till undantagsregel för

understödföreningar såvitt avsåg hänvisningen till undantagsfallen för

försäkringsbolagen i 1 kap. 10 § FRL.

Vi delar Lagrådet bedömning att förutsättningarna hellre bör framgå

direkt av 1 kap. 1 § ÅRFL. Mera detaljerade undantagsregler anpassade

för understödsföreningar i nu diskuterade fall kräver emellertid en

ytterligare kartläggning av vilka försäkringar som understödsföreningar

meddelar. Ett mera definitivt ställningstagande kan också avvakta med

hänsyn till den ettåriga övergångsfrist som föreslagits för föreningarna

och att de särskilda undantagsregler som föreslagits i vart fall torde

beakta huvuddelen av de fall där en dispensrätt är angelägen. Vi kommer

under alla förhållanden att ta initiativ till en närmare kartläggning av

behovet av ytterligare sådana undantagsregler som i dag föreskrivs för

försäkringsbolagen och återkomma med förslag i de delar som

försäkringsrörelselagens undantagsfall är relevanta för understöds-

föreningar. I avvaktan på denna översyn bör det inte tas in en sådan

hänvisning till undantagsreglerna i 1 kap. 10 § FRL som föreslagits i

lagrådsremissen.

Särregler för understödsföreningarnas årsredovisning

I promemorian 1 har föreslagits att understödsföreningar skall tillämpa

vissa särregler i förhållande till vad som gäller för försäkringsbolagen.

För det första angavs att understödsföreningar vid tillämpningen av

ÅRFL skall betraktas som livförsäkringsföretag. En sådan bestämmelse

klargör att alla understödsföreningar skall, även om de skulle bedriva en

verksamhet som hänförs till skadeförsäkring i EG:s mening, tills vidare

följa redovisningsreglerna för livförsäkringsbolag. En sådan bestämmelse

bör alltså tas in i ÅRFL.

I den tidigare remitterade promemorian (Finansdepartementets prome-

moria 1996-05-24 med utkast till lagrådsremiss om finansieringsverk-

samhet i ekonomisk förening samt vissa ändringar i redovisningslag-

stiftningen på det finansiella området) föreslogs att en understöds-

förening som tillämpade ÅRFL skall i en not lämna upplysningar om

försäkringsfonder bestämda enligt 23 § LUF. Det konstaterades att

begreppet "försäkringsfonder" används i LUF för att beteckna vad som

utgör försäkringstekniska avsättningar enligt ÅRFL och att värderingen

av skuldposten var mera utförligt reglerad i ÅRFL än i LUF. För att

beakta den eventuella skillnad som tillämpningen av de olika reglerna

kunde ge föreslogs i promemorian att ÅRFL:s regler om värderingen av

försäkringstekniska avsättningar tillämpas i balansräkningen men att

upplysningar om försäkringsfonder beräknade enligt 23 § LUF anges i en

not.

Enligt vårt förslag kommer dock samtliga understödsföreningar att

tillämpa ÅRFL:s regler om försäkringstekniska avsättningar i balans-

räkningen. En tilläggsupplysning om storleken av försäkringsfonder

bestämda enligt 23 § LUF får därmed mindre betydelse. Eventuella

övergångsproblem som kan uppkomma i detta avseende för de allra

minsta understödsföreningarna bör beaktas inom ramen för ÅRFL:s

dispensförfarande.

I nyss nämnda promemoria föreslogs också att understödsföreningar

som tillämpade ÅRFL i balansräkningen skall redovisa överskottsmedel

under rubriken återbäringsmedel, men på ett delvis annat sätt än

livförsäkringsbolagen. Motsvarande förslag har återupprepats i prome-

morian 1.

Som tidigare nämnts skall livförsäkringsbolagens redovisning av åter-

bäringsmedel upphöra (se prop. 1998/99:87). Även understödsföreningar

bör därför redovisa årets resultat och sådana överskottsfonder som skall

förekomma enligt lag eller föreningens stadgar som eget kapital. En

särskild bestämmelse om detta bör tas in i 5 kap. 4 § ÅRFL.

Finansinspektionen har föreslagit att understödsföreningar, i likhet

med livförsäkringsbolag som inte får dela ut vinst (jfr prop. 1998/99:87),

skall redovisa posten konsolideringsfond vid sidan av fonden för

orealiserade vinster och årets resultat.

Konsolideringsfonden bygger på nya överskottsregler för livförsäk-

ringsbolag i 12 kap. 9 § FRL. Det kan därför inte utan vidare anses

lämpligt att understödsföreningar skall redovisa fonder under mot-

svarande benämning. Föreningarna bör i stället redovisa sådana över-

skottsfonder som skall förekomma enligt stadgarna inom ramen för

balansposten övriga fonder (AA.IV.3). Det finns emellertid anledning att

återkomma till dessa frågor i översynen av verksamhetsreglerna för

understödsföreningar (jfr prop. 1998/99:87 s. 121).

Understödsföreningar skall i dag redovisa intäkter och kostnader på

verksamhetsgrenar. Försäkringsbolagen skall lämna en redovisning av

försäkringstekniska avsättningar, återförsäkrares andel av försäkrings-

tekniska avsättningar, intäkter, kostnader och rörelseresultat på

försäkringsgrenar. I de remitterade promemoriorna föreslås att denna

ordning behålls. Förslaget har motiverats med att en indelning i verk-

samhetsgrenar kan ha betydelse för tillämpningen av vissa rörelseregler i

LUF. Denna lösning har tillstyrkts eller lämnats utan erinran av

remissinstanserna. En bestämmelse för understödsföreningar om att deras

resultatanalys skall redovisa intäkter och kostnader på verksamhetsgrenar

bör tas in i ÅRFL.

Till följd av tidigare ställningstaganden blir det inte aktuellt för

understödsföreningar att redovisa återbäringsmedel uppdelat på verksam-

hetsgrenar. Frågan om upplysningar om överskottsfonder uppdelat på

olika verksamhetsgrenar bör i första hand bedömas i praxis och vid

behov kunna regleras genom föreskrifter från regeringen eller

Finansinspektionen (jfr prop. 1998/99:87 s. 284 f.).

I det föregående har föreslagits vissa nya bestämmelser i årsredo-

visningslagen när den lagen görs tillämplig på ekonomiska föreningar i

allmänhet. Ändringarna avser bl.a. nya upplysningsregler som hämtats

från lagen om ekonomiska föreningar (1987:667). Dessa bestämmelser

passar dock mindre väl för understödsföreningar som alltjämt tillämpar

1951 års föreningslag som associationsrättslig grund. Reglerna bör därför

inte nu göras tillämpliga på understödsföreningar. Det kan emellertid

finnas anledning att återkomma till frågan i samband med översynen av

rörelse- och tillsynsreglerna för understödsföreningarna.

Normgivningsbemyndigandet

I LUF finns ett bemyndigande för regeringen eller Finansinspektionen att

meddela föreskrifter för understödsföreningars redovisning. Om det finns

särskilda skäl får det även meddelas sådana föreskrifter som avviker från

bokföringslagen. Sådana föreskrifter har också utfärdats (se BFFS

1988:28, F 5 om understödsförenings räkenskaper och årsredovisning).

Föreskrifterna innebär bl.a. att förfallna obetalda avgifter och ersättningar

för försäkringsfall inte behöver bokföras löpande under året, att

balansräkningen och resultaträkningen skall upprättas enligt särskilda

uppställningsformer som avviker från uppställningsformerna i BFL, att

föreningen skall redovisa en resultaträkning för varje verksamhetsgren

och att föreningen kan välja mellan att upprätta en balansräkning för

föreningen eller varje verksamhetsgren.

Ett liknande bemyndigande att meddela från lag avvikande föreskrifter

upphävdes i samband med införandet av ÅRFL. Enligt regeringen kunde

det sättas i fråga om ordningen var lämplig. Behovet av avvikande

föreskrifter bedömdes som begränsat, eftersom de nya reglerna innehåller

mera utförliga bestämmelser och i högre grad anpassats till de finansiella

företagens särart (se prop. 1995/96:10 del 1 s. 193 f.).

Ett undantag från skyldigheten att löpande bokföra fordringar eller

skulder är mindre relevant i dag. Även understödsföreningar bör alltså

kunna löpande bokföra premiefordringar och skulder enligt allmänna

regler i bokföringslagen samt redovisa verksamheten samlat i en för

föreningen gemensam resultat- och balansräkning. En uppdelning av

föreningens resultat på olika verksamheter bör i förekommande fall ske

inom ramen för resultatanalysen.

Något bemyndigande att meddela från lag avvikande föreskrifter för

understödsföreningars redovisning bör alltså inte behållas.

Övergångsfrågor

De nya redovisningsreglerna för understödsföreningar bör träda i kraft

samtidigt med ändringarna i redovisningsreglerna för övriga företag, dvs.

den 1 januari 2000. Understödsföreningar bör medges en rimlig tid för en

övergång till ÅRFL. De understödsföreningar som vill bör därför kunna

tillämpa äldre redovisningsbestämmelser under det första räkenskapsåret

efter ikraftträdandet.

20.2 Upplysningar om arvoden till revisorer i finansiella

företag

Regeringens förslag: Sådana tilläggsupplysningar om arvoden till

revisorer som i dag skall lämnas av aktiebolag som omfattas av

årsredovisningslagen skall lämnas även av de företag som omfattas av

ÅRKL och ÅRFL.

Förslaget i promemorian 1: Överensstämmer med regeringens

förslag.

Remissinstanserna: Remissinstanserna har godtagit promemorians

förslag. Sveriges Försäkringsförbund har dock rent allmänt ifrågasatt

nyttan med tilläggsupplysningen.

Bakgrund: Riksdagen har nyligen beslutat att aktiebolag skall vara

skyldiga att lämna upplysningar om revisionsarvoden (SFS 1998:761,

prop. 1997/98:99, bet. 1997/98:LU26, rskr. 1997/98:257). Bestämmel-

serna har intagits i årsredovisningslagen och innebär att aktiebolag skall

lämna upplysning om den sammanlagda på räkenskapsåret belöpande

ersättningen till var och en av bolagets revisorer och de revisionsföretag

där revisorerna verkar. Särskild uppgift skall lämnas om hur stor del av

ersättningen som avser andra uppdrag än revisionsuppdraget. Bestäm-

melserna gäller för räkenskapsår som påbörjas från och med den 1

januari 1999. I lagstiftningsärendet behandlades aldrig i vad mån

bestämmelserna borde gälla för finansiella företag.

Skälen för regeringens förslag: De företag som omfattas av de

särskilda redovisningslagarna för finansiella företag bör omfattas av

samma redovisningsregler som de allmänna företagen, om det inte finns

särskilda skäl för avvikelser med hänsyn till de finansiella företagens

särart. De skäl som åberopats för tilläggsupplysningar om arvoden till

revisorer i aktiebolag gör sig inte mindre gällande i banker, försäk-

ringsbolag och andra finansiella företag än i aktiebolag i allmänhet. De

bestämmelser om tilläggsupplysningar om ersättningar till revisorer m.m.

som nyligen har införts i årsredovisningslagen bör därför gälla även för

företag som omfattas av ÅRKL eller ÅRFL. Bestämmelserna bör gälla

för räkenskapsår som påbörjas den 1 januari 2000.

20.3 Delårsrapporter i vissa finansiella holdingföretag

Regeringens förslag: Samtliga finansiella holdingföretag som skall

upprätta koncernredovisning enligt ÅRKL eller ÅRFL skall avge minst

en delårsrapport oavsett om en sådan skyldighet föreskrivs för företag i

allmänhet.

Förslaget i promemorian 1: Överensstämmer med regeringens

förslag.

Remissinstanserna: Remissinstanserna har tillstyrkt eller inte haft

några erinringar mot förslaget.

Bakgrund: Redovisningslagstiftningen innebär att vissa aktiebolag,

ekonomiska föreningar eller handelsbolag skall upprätta en koncern-

redovisning enligt ÅRKL eller ÅRFL även om företaget i övrigt skall

tillämpa årsredovisningslagen i årsredovisningen. Detta gäller under

förutsättning att företaget klassificeras som ett finansiellt holdingföretag,

dvs. verksamheten består uteslutande eller så gott som uteslutande i att i

vinstsyfte förvärva och förvalta andelar i dotterföretag, och företaget

innehar uteslutande eller huvudsakligen dotterföretag som är kredit-

institut eller värdepappersbolag respektive försäkringsföretag (se 1 kap. 1

§ andra stycket ÅRKL respektive 1 kap. 1 § andra stycket ÅRFL). I båda

fallen beaktas även innehav i utländska företag av motsvarande slag.

Bestämmelserna om skyldigheten för finansiella holdingföretag att

upprätta koncernredovisning enligt ÅRKL eller ÅRFL har sin bakgrund i

EG:s redovisningsdirektiv. En tillämpning av ÅRKL eller i före-

kommande fall ÅRFL ansågs också i dessa fall ge en bättre bild av

koncernens verksamhet (se prop. 1995/96:10 del 3 s. 121 och del 4 s.

151).

För de ekonomiska föreningar och handelsbolag som träffas av

nämnda bestämmelser föreskrivs strängare krav på delårsrapporter och

årsredovisning än för andra föreningar respektive handelsbolag. Till

skillnad från andra ekonomiska föreningar och handelsbolag skall sådana

finansiella företag upprätta delårsrapporter oavsett företagets storlek.

Vidare skall sådana handelsbolag till skillnad från vanliga handelsbolag

alltid upprätta årsredovisning (se 9 kap. 16 § lagen om ekonomiska

föreningar (1987:667) [LEF] och 1 kap. 3 § 1980 års årsredovisningslag).

Skälen för regeringens förslag: För sådana ekonomiska föreningar

och handelsbolag som skall upprätta koncernredovisning enligt ÅRKL

eller ÅRFL bör det även fortsättningsvis finnas bestämmelser som inne-

bär att delårsrapporter och årsredovisning skall upprättas oavsett före-

tagets storlek. Som tidigare har föreslagits skall moderföretag enligt nya

bokföringslagen alltid upprätta årsredovisning vilket innebär att det inte

behövs några särskilda bestämmelser om att årsredovisning skall upp-

rättas oavsett storlek i handelsbolag som är finansiella holdingföretag.

För ett aktiebolag som träffas av skyldigheten att upprätta en

koncernredovisning enligt ÅRKL eller ÅRFL gäller i dag samma

bestämmelserna om delårsrapporter som för aktiebolag i allmänhet.

Skyldigheten att avge delårsrapport är alltså villkorad av företagets

storlek. Även om berörda holdingföretag oftast torde vara av sådan

storlek som innebär att minst en delårsrapport måste upprättas för varje

räkenskapsår bör lagstiftningen göras enhetlig mellan berörda aktiebolag,

ekonomiska föreningar och handelsbolag. Även för ett aktiebolag som är

ett finansiellt holdingsföretag och som skall upprätta koncernredovisning

enligt ÅRKL eller ÅRFL bör bestämmelser finnas om skyldighet att avge

delårsrapport oavsett företagets storlek.

20.4 Finansieringsanalys i kreditinstitut och

värdepappersbolag

Regeringens förslag: Kreditinstitut och värdepappersbolag skall

upprätta en finansieringsanalys i årsredovisningen och koncern-

redovisningen oavsett företagets storlek. För aktiebolag som driver

verksamhet enligt vissa övergångsregler skall dock gälla samma

förutsättningar som för aktiebolag i allmänhet.

Förslaget i promemorian 3: Överensstämmer väsentligen med

regeringens förslag.

Remissinstanserna: Det stora flertalet remissinstanser tillstyrker

förslaget eller lämnar det utan erinran. Finansinspektionen anser att en

finansieringsanalys har störst värde i icke-finansiella företag och att

nuvarande gränser för skyldigheten att upprätta finansieringsanalys, av

kostnadsskäl, bör behållas. Konkurrensverket ifrågasätter om de i prome-

morian anförda motiven är tillräckliga för att utvidga den krets som skall

lämna finansieringsanalys samt om ordningen kan innebära ett etab-

leringshinder för mindre företag och att mindre företags finansiering och

kapitalinvesteringar i onödan avslöjas för konkurrenter. Svenska Fond-

handlareföreningen framhåller att värdepappersbolagens balansräkningar

starkt påverkas av den exponering i egna värdepappersportföljer som

förekommer. Enligt föreningen är det därför tveksamt om finansierings-

analys skall behöva upprättas oavsett företagets storlek.

Bakgrund: Vissa kreditinstitut och värdepappersbolag är i dag

skyldiga att ha en finansieringsanalys i årsredovisningen och koncern-

redovisningen. Finansieringsanalysen skall redovisa företagets finansie-

ring och kapitalinvesteringar under räkenskapsåret (6 kap. 3 § års-

redovisningslagen jämförd med 6 kap. 1 § ÅRKL). Lagen innehåller inga

bestämmelser om hur finansieringsanalysen närmare skall utfomas. Med

förebild i internationella rekommendationer har utvecklingen i praxis

under senare år gått mot en finansieringsanalys vari sammanställs upp-

gifter om företagets in- och utbetalningar under en period uppdelade på

löpande verksamhet, investeringsverksamhet och finansieringsverk-

samhet (jfr Redovisningsrådets rekommendation RR 7 Redovisning av

kassaflöden).

Kravet på finansieringsanalys i årsredovisningen gäller kreditinstitut

och värdepappersbolag som uppfyller de förutsättningar som anges i

10 kap. 12 § aktiebolagslagen, 8 kap. 5 § första stycket lagen om

ekonomiska föreningar eller 4 kap. 3 § första stycket lagen (1980:1103)

om årsredovisning i vissa företag och som av det skälet måste ha en

auktoriserad revisor (2 kap. 1 § ÅRKL). Det bör här påpekas att bank-

aktiebolag på grund av bestämmelsen i 9 kap. 15 § bankrörelselagen

visserligen alltid skall ha minst en auktoriserad revisor. Det förhållandet

saknar emellertid betydelse för frågan om skyldigheten för ett

bankaktiebolag att ha en finansieringsanalys i årsredovisningen.

Som framgår av föregående stycke omfattas bankaktiebolag, hypoteks-

institut, kreditmarknadsföretag och värdepappersbolag av skyldigheten

att upprätta finansieringsanalys såvida de förutsättningar föreligger som

anges i respektive lagrum och som anknyter till bl.a. värdet av ett

företags tillgångar och antalet anställda i företaget. Skyldigheten att upp-

rätta finansieringsanalys föreligger sålunda om tillgångarnas nettovärde

enligt fastställda balansräkningar för de två senaste räkenskapsåren över-

stiger ett gränsbelopp som motsvarar 1 000 gånger det basbelopp enligt

lagen om allmän försäkring som gällde under den sista månaden av

respektive räkenskapsår eller om antalet anställda under de två senaste

räkenskapsåren i medeltal har överstigit 200 eller, för aktiebolagens del,

om bolagets aktier eller skuldebrev är noterade vid en börs eller en

auktoriserad marknadsplats.

Något motsvarande krav på finansieringsanalys gäller däremot inte för

sparbanker och medlemsbanker, eftersom dessa inte har att tillämpa de

bestämmelser om auktoriserad revisor som det hänvisas till i 2 kap. 1 §

ÅRKL.

Kravet på finansieringsanalys i koncernredovisningen är på mot-

svarande sätt kopplat till frågan om de förutsättningar för moderfö-

retagets vidkommande föreligger som anges i 10 kap. 13 § aktie-

bolagslagen, 8 kap. 5 § tredje stycket lagen om ekonomiska föreningar

eller 4 kap. 3 § andra stycket lagen om årsredovisning m.m. i vissa

företag (7 kap. 1 § ÅRKL). Skyldigheten gäller således om nettovärdet

av koncernföretagens tillgångar enligt fastställda koncernbalansräkningar

för de två senaste räkenskapsåren överstiger ovannämnda gränsbelopp

eller om antalet anställda vid koncernföretagen under de två senaste

räkenskapsåren i medeltal har överstigit 200 eller, för aktiebolagens del,

om viss annan förutsättning föreligger.

Redan i samband med införandet av bankredovisningsdirektivet

(86/635/EEG) anfördes att skyldigheten att upprätta en finansierings-

analys lämpligen borde gälla för alla företag som omfattas av lagen om

årsredovisning i kreditinstitut och värdepappersbolag. Regeringen sak-

nade dock tillfredsställande beredningsunderlag för att då gå längre än

vad äldre regler föreskrev (se prop. 1995/96:10 del 3 s. 95).

I samband med införandet av en möjlighet att bedriva finansie-

ringsverksamhet i föreningsform behandlades frågan på nytt. Regeringen

konstaterade då bl.a. att en finansieringsanalys bör kunna utformas för att

anpassas till särdragen i finansiell verksamhet och ge värdefull

information om de finansiella företagens verksamhet. Det ansågs

emellertid att ett slutligt ställningstagande i frågan om finansierings-

analys borde upprättas oavsett företagets storlek borde anstå ytterligare

(se prop. 1996/97:114 s. 60). Kreditmarknadsföreningar ålades därför att

upprätta finansieringsanalys under samma förutsättningar som kredit-

marknadsbolagen.

Nya regler om emissionsprospekt har nyligen införts för bank-

aktiebolag. Enligt dessa regler skall ett emissionsprospekt innehålla en

finansieringsanalys för de tre senaste räkenskapsåren (4 kap. 20 §

aktiebolagslagen, jfr prop. 1997/98:166 s. 91). Enligt bestämmelsen skall

emissionsprospektet innehålla en finansieringsanalys oavsett företagets

storlek. Bestämmelsen får också betydelse för kreditmarknadsbolag och

värdepappersbolag som omfattas av aktiebolagslagen.

Skälen för regeringens förslag: För finansiella företag gör sig

särskilda krav på god genomlysning gällande. Frågan om värdet av en

finansieringsanalys i finansiella företag har, som Finansinspektionen

påpekat, tidigare ifrågasatts. Det kan emellertid konstateras att Redo-

visningsrådet har utfärdat en rekommendation beträffande utformningen

av finansieringsanalyser (RR 7 Redovisning av kassaflöden, antagen i

oktober 1998). Rekommendationen tar sikte på såväl företag i allmänhet

som finansiella företag. I rekommendationen ges ett exempel på en

uppställningsform för en finansieringsanalys i finansiella företag

(banker). Finansieringsanalysen torde således kunna utgöra ett

användbart underlag för att bedöma företagets finansiella ställning och

framtida kassaflöden oavsett verksamhetens art. Detta gäller följaktligen

även finansiella företag. Som tidigare nämnts har det också nyligen

införts regler som innebär att bankaktiebolag skall ha en finan-

sieringsanalys i emissionsprospektet liksom i årsredovisningen. Ett krav

på finansieringsanalys kan inte anses mindre värdefullt för andra banker

än bankaktiebolag. Som regeringen tidigare konstaterat kan informa-

tionen inom ramen för de allmänna bestämmelser om finansieringsanalys

som finns i lagen om årsredovisning i kreditinstitut och värdepappers-

bolag anpassas med hänsyn till särdragen i finansiell verksamhet (jfr

prop. 1996/97:114 s. 60). Därmed kan bl.a. hänsyn tas till att det i

värdepappersbolag förekommer egna värdepappersportföljer som kan

förändras kraftigt från tid till annan. Såväl banker som andra kredit-

institut och värdepappersbolag bör sålunda upprätta en finansierings-

analys.

Frågan blir då närmast om mindre kredinstitut och värdepappersbolag

skall undantas från kravet på finansieringsanalys. Mot bakgrund av den

nyss gjorda bedömningen kan det konstateras att en lämpligt utformad

finansieringsanalys tillsammans med andra redovisningshandlingar kan

ge värdefull information även i mindre kreditinstitut och värde-

pappersbolag. En enhetlig reglering i fråga om finansieringsanalys är

också konsekvent med lagen om årsredovisning i kreditinstitut och

värdepappersbolag i övrigt, där gemensamma bestämmelser gäller för

kreditinstitut och värdepappersbolag oavsett storlek. Därtill kommer att

de nuvarande storleksgränserna är mindre ändamålsenliga i detta

sammanhang, eftersom nettovärdet av tillgångarna i ett nystartat finan-

siellt företag relativt snart kommer att uppgå till 1 000 basbelopp och då

en gräns på 200 anställda inte är meningsfull i sammanhanget. Det kan

därför vara lämpligt att ett nystartat finansiellt företag redan när

verksamheten påbörjas utformar sin redovisning med hänsyn till att

finansieringsanalys skall finnas. Av sådana skäl har också reglerna om

delårsrapporter i 9 kap. 1 § lagen om årsredovisning i kreditinstitut och

värdepappersbolag, som tidigare anknutit till motsvarande storleks-

gränser, ändrats (SFS 1997:454, prop. 1996/97:114 s. 64 och 65).

Som tidigare redovisats är bestämmelserna om finansieringsanalys

allmänt hållna. För att uppfylla lagens krav behöver analysen i realiteten

inte innehålla annan information än vad som ändå behöver tas fram för

att upprätta företagets års- och koncernredovisning. Den särskilda

information som sammanställs i en finansieringsanalys torde ofta också

vara information som kan rekonstrueras genom särskilda beräkningar och

justeringar av företagets offentliga redovisning. Som tidigare nämnts gör

sig också särskilda krav på genomlysning gällande på det finansiella

området. Finansiella företag omfattas t.ex. inte av bestämmelsen i 3 kap.

7 § årsredovisningslagen om resultaträkning i förkortad form som

motiveras av sådana aspekter som Konkurrensverket fört fram. Vad vissa

remissinstanser anfört om kostnadsaspekter eller risk för etable-

ringshinder som skäl mot en ordning med finansieringsanalys för berörda

företag ger alltså inte heller anledning till annan bedömning. Även i

kostnadsfrågan måste beaktas att ett nystartat finansiellt företag i

praktiken efter något år oftast kommer att uppnå storleksgränser som

innefattar krav på finansieringsanalys. De särskilda förutsättningar som

lagen om årsredovisning i kreditinstitut och värdepappersbolag i dag

uppställer för skyldigheten att upprätta en finansieringsanalys i års-

respektive koncernredovisningen bör därför tas bort för banker,

kreditmarknadsföretag, hypoteksinstitut, värdepappersbolag och sådana

finansiella holdingföretag som skall upprätta koncernredovisning enligt

denna lag. När det gäller sådana finansbolag och kreditaktiebolag som

fortfarande kan bedriva verksamhet med stöd av viss övergångsreglering

saknas dock skäl för att ha andra bestämmelser än för aktiebolag i

allmänhet. Detta överensstämmer med den bedömning som tidigare

gjorts i fråga om delårsrapporter i sådana aktiebolag (jfr prop.

1996/97:114 s. 65).

Sammanfattningsvis bör således bestämmelserna om att en finansi-

eringsanalys skall ingå i årsredovisningen och koncernredovisningen nu

utvidgas så att de omfattar samtliga banker, kreditmarknadsföretag,

hypoteksinstitut, värdepappersbolag och finansiella holdingföretag

oavsett storlek.

21 Frågor om överklagande

21.1 Överklaganden av beslut i bokföringsärenden

Regeringens förslag: Överklaganden av myndigheters beslut enligt

bokföringslagen skall prövas av allmän förvaltningsdomstol.

Kommitténs förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Remissinstansern har inte haft något att invända

mot förslaget.

Bakgrund: Enligt 23 § bokföringslagen får skattemyndighetens beslut

i ärenden som rör omläggning av räkenskapsår överklagas till Riksskatte-

verket. Verkets beslut får inte överklagas. Andra myndighetsbeslut enligt

bokföringslagen, t.ex. skattemyndighetens eller Finansinspektionens be-

slut om förstöring av räkenskapsmaterial, överklagas till regeringen.

Skälen för regeringens förslag: Förvaltningsbeslut överklagas i vissa

fall till förvaltningsdomstol och i andra fall hos regeringen. Under senare

år har överprövningen av förvaltningsbeslut i allt flera målgrupper

förlagts till förvaltningsdomstol i stället för regeringen. Strävandena har

inriktats på att från regeringen lyfta bort sådana ärenden som inte kräver

ställningstaganden från regeringen som politiskt organ. Enligt riktlinjer

som riksdagen har fastställt bör det i allmänhet ankomma på regeringen

att pröva överklaganden i frågor där försvars-, ordnings-, säkerhets,

allmänekonomiska och andra statsnyttosynpunkter är särskilt fram-

trädande, medan förvaltningsdomstolarna huvudsakligen bör befatta sig

med sådana mål av rättslig natur vilka rör förhållandet mellan enskilda

inbördes eller mellan enskilda och det allmänna och vilkas avgörande

kan vara av väsentlig betydelse för den enskilde (se prop. 1983/84:120).

Det är mot den bakgrunden naturligt att myndigheters beslut i olika

bokföringsfrågor frågor om förläggning av räkenskapsår, om tillstånd

till att ha bokföringsutrustning utomlands och om tillstånd att förstöra

material som används för förvaring av räkenskapsinformation i

fortsättningen överklagas till förvaltningsdomstol i stället för till

Riksskatteverket eller regeringen. Vi föreslår därför att beslut som

skattemyndigheten eller Finansinspektionen fattar enligt bokföringslagen

i fortsättningen får överklagas till länsrätten. För att ett mål skall tas upp

av kammarrätten bör det krävas att domstolen meddelar prövnings-

tillstånd.

21.2 Överklagande av vissa beslut enligt årsredovis-

ningslagen

21.2.1 Instansordning

Regeringens förslag: Överklaganden av Patent- och registreringsverkets

beslut enligt årsredovisningslagen skall prövas av allmän förvaltnings-

domstol.

Förslaget i promemorian 2: Överensstämmer med regeringens

förslag.

Remissinstanserna: Förslaget har inte mött några invändningar.

Bakgrund: Som tidigare har nämnts kan Patent- och registrerings-

verkets beslut i fråga om dispens enligt 3 kap. 7 § årsredovisningslagen

överklagas. Överklagandet prövas av regeringen. På motsvarande sätt

kan enligt 10 kap. 1 § årsredovisningslagen verkets beslut i vissa andra

frågor som regleras i årsredovisningslagen överklagas hos regeringen.

Det gäller beslut om tillstånd att utelämna vissa upplysningar om dotter-

företag och vissa andra företag (se 5 kap. 9 § andra stycket och 7 kap. 16

§). Motsvarande ärendetyper fanns också i den lagstiftning som föregick

årsredovisningslagen (se 11 kap. aktiebolagslagen, 1975:1385, i dess

lydelse före den 1 januari 1996) och överklagande skulle även då ske hos

regeringen.

I årsredovisningslagen regleras också andra slag av överklagbara

beslut, såsom beslut om förseningsavgifter och viten (se vidare avsnitt

21.2.2). Dessa beslut överklagas hos allmän förvaltningsdomstol.

Skälen för regeringens förslag: Vi har i föregående avsnitt redogjort

för hur överprövningen av förvaltningsbeslut under senare år för allt flera

ärendegrupper har förlagts till förvaltningsdomstol i stället för hos

regeringen. Såsom där har framgått bör sådana mål av rättslig natur vilka

rör förhållandet mellan enskilda inbördes eller mellan enskilda och det

allmänna och vilkas avgörande kan vara av väsentlig betydelse för den

enskilde handhas av domstol (se prop. 1983/84:120).

Bestämmelserna om överklagande av beslut enligt 3 kap. 7 §, 5 kap.

9 § och 7 kap. 16 § årsredovisningslagen har sitt ursprung i 1975 års

aktiebolagslag och således i ett regelverk från tiden före de riktlinjer som

numera gäller för när ett överklagande bör prövas av allmän

förvaltningsdomstol respektive regeringen. En tillämpning av de nya

riktlinjerna leder naturligen till att de aktuella besluten liksom beslut

om förseningsavgifter och viten i fortsättningen bör överklagas till

länsrätt i stället för hos regeringen. På samma sätt som när det gäller de

ärenden som vi har behandlat i avsnitt 21.1 bör det krävas prövnings-

tillstånd för att länsrättens beslut skall kunna prövas i kammarrätten.

21.2.2 Tiden för överklagande

Regeringens förslag: Patent- och registreringsverkets beslut om

förseningsavgift och beslut att vägra efterge förseningsavgift får

överklagas inom två månader från dagen för beslutet. Detsamma skall

gälla för överklagande av verkets beslut om vite enligt årsredovis-

ningslagen.

Förslaget i promemorian 1: Överensstämmer med regeringens.

Remissinstanserna: Patent- och registreringsverket har tillstyrkt

förslaget. Övriga remissinstanser har inte haft något att erinra mot det.

Bakgrund: Om ett aktiebolag inte ger in årsredovisning och revisions-

berättelse till Patent- och registreringsverket i föreskriven tid, skall det

betala en eller flera förseningsavgifter till staten. Förseningsavgifter skall

också betalas, om bolaget är ett moderbolag och inte ger in koncern-

redovisning och koncernrevisionsberättelse i föreskriven tid. Bestäm-

melser om detta finns i 8 kap. årsredovisningslagen.

Patent- och registreringsverket skall besluta om en första försenings-

avgift, om bolaget inte har gett in handlingarna till verket inom sju

månader från räkenskapsårets utgång. En ny avgift skall debiteras, om

handlingarna inte har kommit in till verket ännu två månader efter det att

bolaget tillsändes underrättelse om den första förseningsavgiften. En

tredje avgift skall debiteras, om bolaget inte har gett in handlingarna

inom två månader från det att bolaget underrättades om den andra

förseningsavgiften. Vad gäller privata aktiebolag skall den första och den

andra förseningsavgiften uppgå till 5 000 kr, medan den tredje för-

seningsavgiften skall uppgå till 10 000 kr. Är bolaget ett publikt aktie-

bolag, skall förseningsavgifterna vara dubbelt så höga (se 8 kap. 6 §).

Patent- och registreringsverket skall efterge avgiften, om underlåten-

heten att ge in handlingen framstår som ursäktlig med hänsyn till omstän-

digheter som bolaget inte har kunnat råda över. Avgiften skall också

efterges om det framstår som uppenbart oskäligt att ta ut den (se 8 kap.

9 §).

I fråga om båda slagen av beslut beslut om förseningsavgift och

beslut att vägra eftergift gäller att Patent- och registreringsverket genast

skall underrätta bolaget om beslutet (se 5 § förordningen [1995:1633] om

vissa årsredovisningsfrågor). Besluten kan överklagas till allmän

förvaltningsdomstol. Av 23 § andra stycket förvaltningslagen (1986:223)

följer att överklagande måste ske inom tre veckor från det att klaganden

 fick del av beslutet . Därmed avses inte nödvändigtvis att klaganden har

delgetts beslutet enligt delgivningslagen (1970:428); dock måste han som

regel ha fått del av beslutet skriftligen.

I årsredovisningslagen finns också regler som ger Patent- och regist-

reringsverket möjlighet att meddela vitesföreläggande om att redo-

visningshandlingar m.m. skall ges in till verket. Verket beslutar också om

utdömande av förelagt vite (se 8 kap. 13 §). Också dessa slag av beslut

kan överklagas till allmän förvaltningsdomstol inom tre veckor från det

att beslutet erhölls.

Skälen för regeringens förslag: I dåvarande 11 kap. aktiebolagslagen

infördes den 1 januari 1995 nya regler om förseningsavgifter för

aktiebolag, som försummade att i tid ge in årsredovisning m.m. till

Patent- och registreringsverket. Enligt den ursprungliga lydelsen gällde

samma regler för överklagande av beslut om förseningsavgift som för

överklagande av ett flertal andra beslut av verket, t.ex. beslut att vägra

registrering samt att förelägga och döma ut vite. Enligt reglerna var

Patent- och registreringsverket skyldigt att, efter det att beslut fattats,

skicka en underrättelse om detta till bolaget. Bolaget kunde överklaga

beslutet hos kammarrätten inom två månader från beslutets dag. Något

krav på delgivning fanns således inte.

När reglerna om förseningsavgifter den 1 januari 1996 överfördes till

1995 års årsredovisningslag kom överklagandebestämmelserna i den

lagen endast att innehålla en regel om att Patent- och registreringsverkets

beslut får överklagas hos allmän förvaltningsdomstol. På grund av av-

saknaden av särreglering gäller alltså i fråga om beslut om försenings-

avgift förvaltningslagens bestämmelser om överklagande av beslut. Det

innebär att ett sådant beslut får överklagas inom tre veckor från den dag

klaganden fick del av beslutet. Att förvaltningslagens regler om över-

klagande av beslut blev tillämpliga på de beslut som här är aktuella

motiverades inte särskilt i förarbetena.

Patent- och registreringsverket har under hand framfört önskemål om

återinförande av en ordning som tidigare gällde vid överklagande av

beslut om förseningsavgift.

Inom förvaltningsprocessen gäller som huvudregel att beslut mot

enskild kan överklagas inom tre veckor från det att klaganden fick del av

beslutet. Att tiden för överklagande beräknas på detta sätt garanterar att

den som beslutet rör alltid har kännedom om beslutet innan tiden för

överklagande går ut.

Patent- och registreringsverket fattar f.n. cirka 20 000 beslut om för-

seningsavgift per år. Att använda sig av delgivning i alla dessa fall, vilket

i praktiken är nödvändigt för att besluten skall vinna laga kraft, är

kostnadskrävande och medför betydande besvär. En återgång till den

ordning som gällde enligt aktiebolagslagen, som innebar att ett beslut om

förseningsavgift vann laga kraft efter två månader från beslutets dag,

skulle underlätta Patent- och registreringsverkets arbete avsevärt. Mot

bakgrund av att det aktuella förfarandet tillämpats tidigare och såvitt känt

inte har föranlett några invändningar från rättssäkerhetssynpunkt, kan

starka skäl anföras för en återgång till denna ordning.

Vid bedömningen av om 10 kap. 2 § årsredovisningslagen bör ändras

på det sätt som föreslagits bör även följande beaktas. Ett bolag som

debiteras en förseningsavgift är normalt inte oförberett på detta. Patent-

och registreringsverket underrättar senast en månad innan ett beslut om

förseningsavgift kan bli aktuellt bolaget om skyldigheten att ge in

redovisningshandlingar till verket (jfr 4 § förordningen om vissa

årsredovisningsfrågor). Till detta kommer att verket omedelbart efter

beslutet skickar ut en underrättelse till bolaget (se 5 § förordningen om

vissa årsredovisningsfrågor). Det finns inte anledning anta annat än att

denna underrättelse som alltid skickas till den adress som bolaget har

anmält till aktiebolagsregistret normalt når fram till bolaget. Det finns

därför knappast heller anledning anta att en återgång till den ordning som

gällde enligt aktiebolagslagen skulle innebära några risker från

rättssäkerhetssynpunkt.

Vi anser således att en återgång bör ske till en ordning som innebär att

ett beslut om förseningsavgift får överklagas inom två månader från

beslutets dag.

Vad som nu har sagts beträffande beslut om förseningsavgift har

relevans också för beslut att vägra efterge förseningsavgift. Det gäller

möjligen inte i samma grad för beslut om vitesförelägganden och beslut

att döma ut vite, eftersom dessa beslut är av ännu mer ingripande

karaktär (jfr också 2 § fjärde stycket lagen [1985:206] om viten). Det kan

dock noteras att Patent- och registreringsverkets beslut om vitesföre-

läggande enligt aktiebolagslagen och verkets beslut att döma ut sådana

viten får överklagas inom två månader från beslutets dag (se 18 kap. 7 §

tredje stycket och 19 kap. 2 § aktiebolagslagen). Det ligger ett värde i att

ha enhetliga överklaganderegler för likartade ärendetyper som handläggs

av en och samma myndighet. Mot den bakgrunden bör även för beslut

om vitesföreläggande och beslut om utdömande av vite enligt årsredo-

visningslagen gälla att de får överklagas inom två månader från beslutets

dag.

22 En ny lag om revision

Regeringens förslag: Bestämmelserna om revision i 1980 års årsredo-

visningslag flyttas till en ny lag om revision.

 Den nya lagens bestämmelser skall tillämpas på alla företag som är

skyldiga att avsluta bokföringen med en årsredovisning och som inte

omfattas av regler om revision i annan lag. Bestämmelserna i den nya

lagen anpassas med några undantag till bestämmelserna om revision i

aktiebolagslagen.

Det införs inte något generellt krav på att en kvalificerad revisor skall

delta i revisionen. I större företag skall det dock, liksom i dag, finnas en

auktoriserad revisor. I handelsbolag med en eller flera juridiska personer

som bolagsmän skall revisionen ske genom auktoriserade eller godkända

revisorer.

Kommitténs förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens

förslag. Kommittén tog dock inte upp frågan om vilken kompetens en

revisor i ett handelsbolag skall ha.

Remissinstanserna: Inte någon remissinstans har haft invändningar

mot en särskild lag om revision. Svenska Revisorsamfundet SRS har

förutsatt att en samordning skall ske i förhållande till aktiebolagslagens

bestämmelser. Samfundet har vidare ansett att en godkänd eller

auktoriserad revisor alltid skall delta vid revisionen. Dessutom bör, enligt

samfundet, godkända revisorer ha samma behörighet som auktoriserade

revisorer att revidera företag.

Bakgrund: Bestämmelserna om revision i 4 kap. 1980 års årsredo-

visningslag motsvarar i stora delar bestämmelserna om revision i 10 kap.

aktiebolagslagen.

Enligt 1980 års årsredovisningslag skall alla företag som är skyldiga

att upprätta årsredovisning utse revisor. Skyldigheten att upprätta års-

redovisning gäller den som enligt bokföringslagen skall upprätta års-

bokslut och har visst antal anställda eller vars tillgångars nettovärde

överstiger visst belopp. Härutöver är även vissa handelsbolag och

kreditinstitut skyldiga att utse revisor (se 2 kap. 1 § och 4 kap. 1 §

1980 års årsredovisningslag).

En skillnad i förhållande till aktiebolagslagen är att det inte finns

någon generell bestämmelse om att revisorerna skall vara auktoriserade

eller godkända. Gällande rätt ställer krav på revisorer med särskild

kompetens endast för företag som är av viss storlek eller har ett visst

antal anställda. Då skall en auktoriserad revisor delta i revisionen (se 4

kap. 3 § 1980 års årsredovisningslag). Härtill kommer att vissa handels-

bolag och hypoteksinstitut endast får ha godkända eller auktoriserade

revisorer som revisorer (se 4 kap. 1 a §).

För övriga företag som omfattas av revisionsplikten enligt 1980 års

årsredovisningslag är det tillräckligt om den som utses till revisor upp-

fyller lagens allmänna krav. Bland dessa krav märks att revisorn måste ha

den insikt i och erfarenhet av redovisning och ekonomiska förhållanden

som behövs med hänsyn till företagets verksamhet (se 4 kap. 2 §). Läns-

styrelsen kan dock besluta att minst en revisor skall vara godkänd eller

auktoriserad (se 4 kap. 3 §).

Utöver vad som nu har sagts finns bl.a. följande skillnader mellan

aktiebolagslagen och 1980 års årsredovisningslag. Revisorns mandattid i

ett aktiebolag skall alltid vara fyra år (se 10 kap. 20 § aktiebolagslagen),

medan revisorsuppdraget i andra företag antingen kan vara bestämt till

viss tid eller löpa tills vidare (se 4 kap. 1 § 1980 års årsredovisningslag).

En revisor i ett aktiebolag är skyldig att vid misstanke om vissa slag av

brott i bolaget agera på visst sätt och, i sista hand, göra anmälan till

åklagare (se 10 kap. 38 40 §§ aktiebolagslagen). Någon sådan skyldighet

finns inte i för revisorer i andra företag. En talan om skadestånd mot

revisorn i ett aktiebolag måste väckas inom fem år från utgången av det

räkenskapsår som revisionsberättelsen avser (se 15 kap. 13 § aktiebolags-

lagen). Enligt 1980 års årsredovisningslag skall en sådan talan väckas

inom tre år från det att revisionsberättelsen överlämnades till

företagsledningen (se 4 kap. 16 §).

Skälen för regeringens förslag: I vårt förslag får lagstiftningen om

års- och koncernredovisning en ny struktur (se avsnitt 5). Bestämmel-

serna om redovisning i 1980 års årsredovisningslag upphävs och de

företag som i dag omfattas av 1980 års årsredovisningslag kommer i

stället att omfattas av årsredovisningslagen.

Återstoden av bestämmelserna i 1980 års årsredovisningslag avser

frågor om revision. Dessa bestämmelser bör flyttas till en ny revisions-

lag.

Vilka företag skall omfattas av revisionsplikt?

Bestämmelserna om revision fyller en viktig funktion i det regelverk som

är grunden för företagen. Revision ger vissa garantier för att företagets

externa redovisning den löpande bokföringen såväl som bokslutet

avspeglar företagets förhållanden på ett korrekt sätt. En generell revi-

sionsplikt för samtliga bokföringsskyldiga skulle emellertid bli betung-

ande för de minsta företagen. Revisionsplikten bör därför begränsas till

att gälla de företag där de yttre intressenternas intresse av att företaget

blir föremål för revision är mera påtagligt. Så får typiskt sett anses vara

fallet i fråga om de företag som enligt vad vi redovisat i avsnitt 14

skall vara skyldiga att upprätta årsredovisning. Att dessa företag blir

föremål för revision är också naturligt med hänsyn till att årsredo-

visningen är offentlig; det är därför särskilt viktigt att den har granskats

av någon utomstående.

Det är mot den bakgrunden lämpligt att knyta revisionsplikten till den

föreslagna bokföringslagens regler om vilka företag som skall upprätta

årsredovisning (se 6 kap. 1 §).

Vem skall vara behörig att utföra revision i företag som omfattas av

revisionslagen?

En annan fråga är vilka formella kompetenskrav som skall ställas på revi-

sorn. Enligt 1980 års årsredovisningslag måste en kvalificerad revisor

utses om nettovärdet av företagets tillgångar överstiger 1 000

prisbasbelopp eller om företaget har minst 200 anställda. I dessa fall skall

en auktoriserad revisor utses. Utöver detta krav gäller att vissa

handelsbolag och hypoteksinstitut endast får ha godkända eller

auktoriserade revisorer som revisorer. Detta är en följd av

bestämmelserna i det åttonde bolagsrättsliga direktivet, det s.k.

revisorsdirektivet (se prop. 1997/98:99 s. 168 f.). De handelsbolag det är

fråga om är sådana bolag i vilka samtliga obegränsat ansvariga

bolagsmän är aktiebolag eller motsvarande utländska juridiska personer.

Detsamma gäller om de obegränsat ansvariga bolagsmännen är

handelsbolag som själva uppfyller de nu nämnda förutsättningarna (se 1

kap. 1 § årsredovisningslagen).

I övrigt ställer inte lagen några särskilda krav på revisorns formella

kompetens. Länsstyrelsen har dock möjlighet att besluta att en godkänd

eller auktoriserad revisor skall delta i revisionen (se 4 kap. 3 §).

Svenska Revisorsamfundet SRS har förordat att det alltid skall delta en

godkänd eller auktoriserad revisor i revisionen.

Värdet av en sådan regel måste givetvis vägas mot de ökade

kostnaderna som den skulle medföra. Att revision genom en auktoriserad

eller godkänd revisor normalt har högre kvalitet än annan revision torde

stå helt klart. Vi har emellertid inte stöd för att hävda att det mera allmänt

förekommer brister i den granskning som utförs av andra än

kvalificerade revisorer. Om det i ett enskilt fall uppenbaras sådana

brister, har länsstyrelsen möjlighet att besluta att minst en revisor skall

vara godkänd eller auktoriserad revisor.

Mot denna bakgrund lämnar vi inte några förslag om att det alltid skall

delta en auktoriserad eller godkänd revisor i revisionen. Vi avser emeller-

tid att följa utvecklingen av förhållandena i de associationsformer för

vilka det inte finns något krav på att en kvalificerad revisor skall delta i

revisionen. Som exempel kan nämnas att regeringen mot bakgrund av de

senaste årens finansiella problem för många bostadsrättsföreningar har

gett Bostadsrättsutredningen tilläggsdirektiv att se över behovet av

kvalificerad revision i bostadsrättsföreningar (dir. 1997:116).

Liksom hittills bör lagen dock ställa krav på medverkan av kvalificerad

revisor när det gäller de allra största företagen och de företag som

omfattas av EG:s revisionsbestämmelser.

Vi föreslår inte någon ändring när det gäller avgränsningen av de

företag som på grund av sin storlek skall ha kvalificerad revisor. Kravet

på kvalificerad revision bör alltså gälla företag där nettovärdet av

företagets tillgångar under två år överstiger 1 000 prisbasbelopp och

företag som under två år haft i medeltal 200 anställda.

I dag gäller att det i de nu nämnda företagen alltid måste finnas en

auktoriserad revisor. Svenska Revisorsamfundet SRS har ansett att

godkända och auktoriserade revisorer bör likställas i den nya lagen och

således ha samma behörighet att revidera företag oberoende av företagets

storlek.

Revisionsbolagsutredningen hade i uppdrag att se över bl.a. behörig-

hetsbegränsningar för godkända revisorer. Utredningen har nyligen

lämnat förslag i bl.a. denna fråga i betänkandet Oberoende, ägande och

tillsyn i revisionsverksamhet (SOU 1999:43). Något förslag i den nu

aktuella frågan lämnas därför inte.

De företag som omfattas av EG:s revisionsbestämmelser utgörs, såvitt

nu är av intresse, av handelsbolag där någon eller några av delägarna är

direkt eller indirekt, ett aktiebolag eller motsvarande utländsk juridisk

person. För denna grupp av företag måste det givetvis även framdeles

gälla att enbart kvalificerade revisorer får delta i revisionen. Vi föreslår

dock att detsamma får gälla en något större grupp av företag, nämligen

alla handelsbolag där en eller flera bolagsmän är juridiska personer. Det

främsta skälet är att man därigenom undgår en lagtekniskt komplicerad

avgränsning. Nackdelarna med en sådan utvidgning torde också vara

begränsade.

Andra avvikelser i förhållande till aktiebolagslagens bestämmelser om

revision

En allmän strävan i lagstiftningsarbete bör vara att bestämmelser som rör

likartade rättsområden utformas på samma sätt. En naturlig utgångspunkt

är därför att bestämmelserna i revisionslagen skall följa den utformning

som bestämmelserna om revision av aktiebolag har sedan den 1 januari

1999 (prop. 1997/98:99, bet. 1997/98:LU26, SFS 1998:760).

Avvikelser från aktiebolagslagens bestämmelser bör som regel komma

i fråga endast om förhållandena i de associationer och andra ägarformer

som omfattas av revisionslagen skiljer sig från förhållandena i

aktiebolag. Ett sådant förhållanden är att det inte alltid i de

företagsformer som skall tillämpa bestämmelserna finns någon

motsvarighet till aktiebolagets bolagsstämma.

Vi har också funnit anledning att avvika från aktiebolagslagens

bestämmelser i vissa andra fall, nämligen i vissa fall då tillräckligt

beredningsunderlag saknas. Sådana avvikelser måste sålunda göras när

det gäller revisorns mandattid, revisors anmälningsskyldighet vid

misstanke om brott och tid för väckande av skadeståndstalan. Vi avser

emellertid att återkomma i dessa frågor i lämpligt sammanhang.

23 Ikraftträdande

De nya reglerna bör träda i kraft den 1 januari 2000

Vårt förslag syftar bl.a. till att åstadkomma en ökad enhetlighet inom

svensk redovisning. Vi föreslår att det äldre regelsystemet, bestående av

framför allt 1976 års bokföringslag, 9 kap. föreningslagen, 1980 års

årsredovisningslag och 3 kap. stiftelselagen, ersätts av en i huvudsak

enhetlig reglering, bestående av en ny bokföringslag och 1995 års

årsredovisningslagar.

Vi bedömer att det ligger ett stort värde i att förslagen i dessa delar

träder i kraft så snart som möjligt. För enskilda företag, redovisnings-

konsulter, revisorer, skattemyndigheter m.fl. berörda intressenter riskerar

den nuvarande splittringen av regelverket att skapa förvirring och

osäkerhet. Med de nya reglerna kommer också jämförbarheten mellan

olika verksamheter att förbättras och det blir lättare att upprätta

koncernredovisning i de fall koncernföretagen har olika juridisk form.

De föreslagna bestämmelserna om löpande bokföring och arkivering

av räkenskapshandlingar innebär ökade möjligheter att använda modern

teknik vid bokföringen. Företagen ges ett större mått av frihet att själva

välja ändamålsenliga bokföringsrutiner. Som exempel kan nämnas

upphävandet av varannanlänksprincipen och uppmjukningen av det

generella förbudet mot bokföring och arkivering utomlands. Förslagen

kan alltså leda till angelägna rationaliseringar och effektiviseringar av

bokföringsarbetet, i synnerhet för företag som redan har en högt

utvecklad ADB-baserad bokföring.

Vad som nu har sagts talar för att de nya reglerna bör träda i kraft så

snart som möjligt. Vi utgår från att riksdagen kommer att kunna fatta

beslut i anledning av propositionen under hösten 1999. Mot den

bakgrunden föreslår vi att lagreglerna får träda i kraft den 1 januari 2000

och att de skall tillämpas på det första räkenskapsår som inleds efter

utgången av år 1999.

Det är givetvis viktigt att företagen får erforderlig tid för information

och utbildningsinsatser om det nya regelverket. Det kan synas som att ett

ikraftträdande per den 1 januari 2000 inte skulle ge tillräcklig tid för

företagen att förbereda sig på de nya reglerna. I allt väsentligt kommer

dock de nya reglerna att tillåta företagen att fortsätta tillämpa samma

bokföringsrutiner som tillämpas i dag. Vad gäller bestämmelserna om

årsredovisning har dessa redan varit i kraft i några år och torde vid det

här laget vara väl kända för det stora flertalet företag som skall upprätta

årsredovisning eller årsbokslut. Vi bedömer därför att någon särskild

övergångstid inte är nödvändig.

Fysiska och juridiska personer som tidigare inte har varit

bokföringsskyldiga bör inte vara skyldiga att tillämpa de nya reglerna

förrän fr.o.m. 2001

För de grupper som i dag inte behöver tillämpa bokföringslagens regler

men som blir bokföringsskyldiga med vårt förslag bl.a. enskilda

jordbrukare och icke näringsdrivande ideella föreningar är behovet av

en anpassningstid mera påtagligt. Detsamma gäller de registrerade

trossamfund enligt lagen (1998:1593) om registrerade trossamfund som

kommer att finnas efter utgången av år 1999. I dessa fall har de berörda

personerna ofta mindre erfarenhet av bokföring. Det kan antas att de

regelmässigt behöver tid för att informera sig om de regler som de

fortsättningsvis skall följa. Vi föreslår därför att den nya lagen skall gälla

för dessa nya bokföringsskyldiga först fr.o.m. det räkenskapsår som

inleds efter den 31 december år 2000.

Det kan i och för sig antas att det förekommer verksamheter där en

omedelbar bokföringsskyldighet i och för sig skulle vara önskvärd.

Sådana önskemål kan emellertid tillgodoses genom att verksamhets-

utövaren själv beslutar om att verksamheten skall vara föremål för

bokföring.

24 Kostnader m.m.

Våra förslag innebär en genomgripande förändring av redovisnings-

lagstiftningen i Sverige. Förändringarna får stor betydelse för enskilda

företag, revisions- och redovisningsbyråer, branschorganisationer, skatte-

myndigheter m.fl. Det går inte att undvika att en reform av detta slag

under en övergångstid kommer att innebära merkostnader för många av

dessa för bl.a. utbildning och omläggning av rutiner. Framför allt för

enskilda näringsidkare, ideella föreningar och stiftelser innebär förslagen

att det praktiska redovisningsarbetet kommer att påverkas på flera sätt.

Som exempel kan nämnas att kontoplaner och redovisningssystem måste

anpassas till årsredovisningslagens regelverk. Detta medför kostnader för

information, interna utbildningsinsatser och extern specialisthjälp. Det

bör dock framhållas att en stor del av de utbildningsinsatser och andra

åtgärder som aktualiseras redan har företagits som en följd av att

årsredovisningslagen har tillämpas av bl.a. flertalet aktiebolag redan från

och med år 1997. Det kan därför antas att många företag och det stora

flertalet revisorer och redovisningskonsulter samt skatte- och andra

myndigheter redan har den kompetens som är nödvändig för att tillämpa

det nya regelverket. Det är mot den bakgrunden rimligt att anta att den

privata sektorn kommer att åsamkas relativt begränsade merkostnader på

sikt om förslagen genomförs.

Dessa temporära kostnadsökningar kommer att balanseras av sådana

mera långsiktiga kostnadsbesparingar som kan uppnås genom den ADB-

baserade bokföring som förslagen ger ökat utrymme för och genom den

lättnad som införs när det gäller skyldigheten att upprätta koncern-

redovisning i små koncerner. Övergången till gemensamma redovis-

ningsregler för samtliga näringsidkare är vidare på sikt ägnad att minska

kostnaderna för redovisningens användare.

För det allmänna kan kostnadskonsekvenserna antas bli begränsade.

Förslaget att utvidga årsredovisningslagens tillämpningsområde så att det

omfattar samtliga företag som skall upprätta någon form av bokslut med-

för på sikt en förenkling för myndigheterna. Även en del av de

förändringar som föreslås på bokföringsområdet kan antas komma det

allmänna tillgodo. Som exempel kan nämnas att förslagen att slopa

varannanlänksprincipen och att delvis upphäva den hittills ovillkorliga

rätten att ersätta ADB-baserade räkenskapshandlingar med pappers-

utskrifter underlättar för myndigheterna att utföra taxeringsrevisioner.

Vårt förslag beträffande organisationen av den kompletterande

normgivningen innebär att Bokföringsnämnden måste tilldelas ökade

resurser. Resursförstärkningen har beräknats uppgå till ca 1 miljon

kronor per år i varaktig finansiering och en temporär treårig budget-

förstärkning på totalt 1,5 miljoner kronor. De merkostnader som förslaget

innebär bör finansieras genom en överföring från utgiftsområde 4 Rätts-

väsendet till utgiftsområde 2 Samhällsekonomi och finansförvaltning.

Genom vårt förslag om ändrad instansordning vid överklagande av

vissa myndighetsbeslut enligt bokföringslagen (se avsnitt 21) tillförs

förvaltningsdomstolarna en ny målgrupp vilket marginellt kan antas leda

till ökade kostnader. Överklaganden till Riksskatteverket respektive

regeringen i de aktuella ärendena är dock mycket sällsynta. Några ytter-

ligare resurser behöver därför inte tillföras domstolarna.

25 Författningskommentar

25.1 Förslaget till bokföringslag

1 kap. Inledande bestämmelser

Lagens innehåll

1 kap. 1 §

I denna lag finns bestämmelser om bokföringsskyldighet för vissa

fysiska och juridiska personer. Lagen innehåller bestämmelser om

 kretsen av bokföringsskyldiga (2 kap.),

 räkenskapsår (3 kap.),

 bokföringsskyldighetens innebörd (4 kap.),

 löpande bokföring och verifikationer (5 kap.),

 hur den löpande bokföringen avslutas (6 kap.),

 arkivering av räkenskapsinformation m.m. (7 kap.),

 utvecklandet av god redovisningssed (8 kap.), samt

 överklagande (9 kap.).

(Paragrafen saknar motsvarighet i kommitténs förslag. Jfr 1 kap. 1 §

promemorian 1)

Paragrafen innehåller en översikt över lagens bestämmelser.

Definitioner

1 kap. 2 §

I denna lag betyder

1. företag: en fysisk eller juridisk person som är bokföringsskyldig

enligt denna lag,

2. bokslutsföretag: företag som tillhör någon eller några av följande

kategorier

a) aktiebolag,

b) ekonomiska föreningar,

c) handelsbolag i vilka en eller flera juridiska personer är delägare,

d) företag som omfattas av lagen (1995:1559) om årsredovisning i

kreditinstitut och värdepappersbolag eller lagen (1995:1560) om

årsredovisning i försäkringsföretag,

e) stiftelser som är bokföringsskyldiga enligt denna lag,

f) företag som är moderföretag i en koncern,

g) företag i vilka den årliga nettoomsättningen normalt uppgår till mer

än ett belopp motsvarande tjugo prisbasbelopp enligt lagen (1962:381)

om allmän försäkring som gällde under den sista månaden av

räkenskapsåret.

3. verksamhet: näringsverksamhet eller annan verksamhet som

omfattas av bokföringsskyldighet enligt denna lag,

4. moderföretag: företag som utgör moderföretag enligt definitionen i

1 kap. 4 § årsredovisningslagen (1995:1554),

5. koncern: vad som utgör koncern enligt definitionen i 1 kap. 4 §

årsredovisningslagen,

6. bokföringspost: varje enskild notering i grundbokföringen eller

huvudbokföringen,

7. affärshändelser: alla förändringar i storleken och sammansättningen

av ett företags förmögenhet som beror på företagets ekonomiska

relationer med omvärlden, såsom in- och utbetalningar, uppkomna for-

dringar och skulder samt egna tillskott till och uttag ur verksamheten av

pengar, varor eller annat,

8. verifikation: de uppgifter som dokumenterar en affärshändelse eller

en vidtagen justering i bokföringen,

9. räkenskapsinformation:

a) sådana sammanställningar av uppgifter som avses i

 4 kap. 3 § (balansräkning),

 5 kap. 1 § (grundbokföring och huvudbokföring),

 5 kap. 4 § (sidoordnad bokföring),

 5 kap. 6 § (verifikation),

 5 kap. 7 § (handling m.m. som en verifikation hänvisar till),

 5 kap. 11§ (systemdokumentation och behandlingshistorik),

 6 kap. 2 § (årsredovisning),

 6 kap. 4 § (årsbokslut),

 6 kap. 5 § (noter till balansräkning och resultaträkning), samt

 6 kap. 11 § (specifikation av balansräkningspost).

b) avtal och andra handlingar av särskild betydelse för att belysa

verksamhetens ekonomiska förhållanden, samt

c) sådana uppgifter i övrigt som är av betydelse för att det skall gå att

följa och förstå de enskilda bokföringsposternas behandling i bok-

föringen.

Trots bestämmelsen i första stycket 2 g skall en bokföringsskyldig

fysisk person inte anses som bokslutsföretag om han eller hon med stöd

av 4 kap. 4 § andra stycket har olika bokföringar och nettoomsättningen

enligt varje enskild bokföring normalt inte uppgår till mer än tjugo

prisbasbelopp.

(Jfr 3, 4 och 29 §§ i kommitténs förslag.)

Paragrafen innehåller definitioner på några i lagen använda begrepp.

Av punkten 1 framgår att begreppet företag i lagen används för att

beteckna alla som är bokföringsskyldiga enligt lagen. Begreppet har

därmed en vidare innebörd än det har i dagligt tal och omfattar även

verksamhet som helt saknar karaktär av affärsverksamhet. Det innefattar

sålunda utöver enskilda näringsidkares näringsverksamhet all verk-

samhet som bedrivs i handelsbolag, aktiebolag, ekonomiska föreningar

och liknande företagsformer samt även verksamhet i stiftelser, ideella

föreningar och registrerade trossamfund i den mån dessa juridiska

personer är bokföringsskyldiga enligt lagen.

I punkten 2 anges vilka företag som omfattas av begreppet boksluts-

företag. I lagen används begreppet för att avgränsa den grupp av företag

som alltid är skyldiga att avsluta den löpande bokföringen med ett års-

bokslut eller en årsredovisning.

Av punkten 2 g framgår att alla företag som normalt har en årlig

nettoomsättning på minst 20 prisbasbelopp som huvudregel utgör

bokslutsföretag (i andra stycket finns ett undantag från denna huvud-

regel). Begreppet nettoomsättning är avsett att ha samma innebörd som

i 3 kap. 12 § årsredovisningslagen. Det innebär att nettoomsättningen

omfattar intäkter från försålda varor och utförda tjänster som ingår i

företagets normala verksamhet. Avdrag skall göras för lämnade rabatter,

mervärdesskatt och annan skatt som är direkt knuten till omsättningen.

I punkten 3 definieras begreppet verksamhet. Vad som faller under

begreppet näringsverksamhet utvecklas närmare i kommentaren till

2 kap. 6 §.

I punkterna 4 och 5 hänvisas, såvitt gäller begreppen moderföretag och

koncern, till 1 kap. 4 § årsredovisningslagen. Det innebär att vid

prövningen av om ett koncernförhållande föreligger eller om ett företag

utgör moderföretag skall de kriterier som anges i den paragrafen i

årsredovisningslagen tillämpas. Det är däremot inte nödvändigt att de

berörda företagen omfattas av årsredovisningslagen.

Av punkten 6 framgår vad som avses med begreppet bokföringspost.

Punkten 7 innehåller en definition och en exemplifiering av begreppet

affärshändelse. Eftersom bokföringsskyldigheten kan omfatta också

verksamhet utan affärsmässigt inslag, faller även ekonomiska händelser

utan anknytning till näringsverksamhet in under begreppet.

Enligt den definition av begreppet affärshändelser som har getts i

förarbetena till bokföringslagen (se SOU 1973:57 s. 102 och 103 och

prop. 1975:104 s. 156) och som väsentligen överensstämmer med före-

varande förslag omfattar begreppet även den bokföringsskyldiges till-

skott till och uttag ur verksamheten.

Av punkten 8 framgår att med begreppet verifikation avses uppgifter

som dokumenterar varje enskild affärshändelse eller annan vidtagen

justering. Med andra vidtagna justeringar avses olika slag av

bokslutstransaktioner samt rättelser av bokföringsposter. Verifikations-

begreppet har behandlats i avsnitt 12.1.

I punkten 9 definieras begreppet räkenskapsinformation. Begreppet har

behandlats i avsnitt 11.1. Såsom där har framgått är begreppet inriktat på

vissa slag av information eller sammanställningar av information. Det

syftar däremot inte på informationsbäraren (pappersdokumentet, mikro-

filmen eller det elektroniska mediet). I stället finns det i 7 kap. 1 § regler

om på vilka media som räkenskapsinformationen får bevaras.

Med räkenskapsinformation förstås för det första vissa särskilt upp-

räknade sammanställningar av uppgifter (punkten 9 a). Den räkenskaps-

information som särskilt anges är årsredovisning (inklusive förvaltnings-

berättelse och, i förekommande fall, finansieringsanalys eller andra sär-

skilda analyser som krävs enligt lag), årsbokslut, öppningsbalansräk-

ning, noter till balansräkning och resultaträkning samt specifikationer av

balansräkningsposter. Vidare anges grundbokföring och huvudbokföring,

verifikationer, uppgifter i sådana handlingar som verifikationer hänvisar

till, sidoordnad bokföring, samt systemdokumentation och behandlings-

historik.

Till räkenskapsinformation räknas även avtal och andra handlingar

som är av särskild betydelse för att belysa verksamhetens förhållanden

(punkten 9 b). Det kan vara fråga om viktigare skriftväxling samt

beslutsprotokoll, tillståndsbevis m.m. som är av betydelse för en

bedömning av företagets förhållanden.

De avslutande orden i definitionen (uppgifter i övrigt som är av

betydelse för att det skall gå att följa och förstå de enskilda bokförings-

posternas behandling i bokföringen) syftar framför allt på instruktioner

om redovisningsprinciper, attestregler, instruktioner och program till pro-

grammerbara kassaapparater, värderingsnormer, kontokuranter, lager-

inventeringslistor (jfr Bokföringsnämndens rekommendation R 3, Räken-

skapsmaterial och dess arkivering) samt EDI-avtal och prisöverenskom-

melser (punkten 9 c).

Andra stycket har tillkommit efter synpunkter från Lagrådet. I stycket

har intagits en begränsning i definitionen av bokslutsföretag. Begräns-

ningen tar sikte på det fallet då en fysisk person bedriver flera

verksamheter. I sådana fall kan enligt 4 kap. 4 § andra stycket den bok-

föringsskyldige undantagsvis få ha olika bokföringar för de olika verk-

samheterna. När det gäller fysiska personer kan det i sådana situationer,

såsom Bokföringsnämnden har uttalat, vara befogat att se till netto-

omsättningen i de olika bokföringarna så att skyldighet att upprätta

årsbokslut uppkommer först om nettoomsättningen i någon eller några av

dessa normalt uppgår till minst 20 prisbasbelopp. I lagrådsremissen

uttalades att denna fråga inte borde regleras närmare i lagen utan lösas i

den kompletterande normgivningen. Lagrådet har påpekat att en sådan

ståndpunkt inte synes vara förenlig med den i lagrådsremissen föreslagna

lagtexten. Med anledning därav har ett uttryckligt undantag tagits in i

lagen.

1 kap. 3 §

Vad som sägs i denna lag om juridiska personer tillämpas inte på

dödsbon. I fråga om dödsbon gäller i stället vad som sägs om fysiska

personer.

(Paragrafen saknar motsvarighet i kommitténs förslag. Jfr 1 kap. 3 § i

promemorian 1.)

I flera avseenden, särskilt när det gäller kretsen av bokföringsskyldiga,

gör lagen åtskillnad på fysiska personer och juridiska personer. Ett

dödsbo är en juridisk person men har i bokföringshänseende ansetts böra

behandlas på samma sätt som en fysisk person. Denna paragraf

innehåller därför en bestämmelse om att det i fråga om dödsbon gäller

samma regler som för fysiska personer. Det får bl.a. till följd att ett

dödsbo är bokföringsskyldigt enbart om det bedriver näringsverksamhet

(jfr 2 kap. 6 §).

2 kap. Kretsen av bokföringsskyldiga

När juridiska personer är bokföringsskyldiga

2 kap. 1 §

En juridisk person är bokföringsskyldig, om inte annat anges i 2 5 §§.

(Jfr 1 § i kommitténs förslag och 2 kap. 1 § i promemorian 1.)

Av paragrafen följer att juridiska personer som huvudregel är

bokföringsskyldiga. Huvudregeln omfattar bl.a. samtliga aktiebolag,

ekonomiska föreningar och handelsbolag. Några juridiska personer är

emellertid såsom framgår av de följande paragraferna i viss

utsträckning undantagna från bokföringsskyldighet. Det gäller bl.a.

ideella föreningar, registrerade trossamfund och samfälligheter (se 2 §)

samt vissa stiftelser (se 3 §). Andra juridiska personer är helt undantagna

från bokföringsskyldighet. Det gäller offentligrättsliga rättsubjekt,

konkursbon och sådana stiftelser som avses i 1 kap. 7 § stiftelselagen (se

5 §).

Såsom framgår av 1 kap. 3 § faller i detta sammanhang dödsbon

utanför begreppet juridisk person.

För bokföringsskyldiga juridiska personer gäller att bokföringen skall

omfatta all verksamhet som den juridiska personen bedriver. Så är fallet

även om, till följd av bestämmelserna i 2 och 3 §§, bokförings-

skyldigheten enbart beror på att den juridiska personen bedriver visst

slag av verksamhet; bokföringsskyldigheten avser då även annan

verksamhet än denna.

2 kap. 2 §

Följande juridiska personer är bokföringsskyldiga i den utsträckning som

anges i andra fjärde styckena:

1. ideella föreningar,

2. registrerade trossamfund och registrerade organisatoriska delar av

sådana samfund enligt lagen (1998:1593) om trossamfund,

3. samfällighetsföreningar enligt 17 § lagen (1973:1150) om förvalt-

ning av samfälligheter,

4. jaktvårdsområdesföreningar enligt 1 § lagen (1980:894) om jakt-

vårdsområden,

5. fiskevårdsområdesföreningar enligt 1 § lagen (1981:533) om

fiskevårdsområden.

Juridiska personer som anges i första stycket är bokföringsskyldiga,

om värdet av tillgångarna, beräknat enligt 4 §, överstiger ett gränsbelopp

som motsvarar trettio prisbasbelopp enligt lagen (1962:381) om allmän

försäkring. Bokföringsskyldigheten inträder

1. från och med tidpunkten för den juridiska personens bildande, om

tillgångarna då överstiger det angivna gränsbeloppet, eller

2. från och med det kalenderår vid vars ingång värdet av tillgångarna

överstiger gränsbeloppet.

Bokföringsskyldigheten enligt andra stycket upphör, om tillgångarnas

värde vid utgången av de tre senaste räkenskapsåren har varit lägre än det

angivna gränsbeloppet.

 Om den juridiska personen bedriver näringsverksamhet eller är

moderföretag i en koncern, är den bokföringsskyldig även om förutsätt-

ningarna enligt andra stycket inte är uppfyllda.

(Paragrafen saknar motsvarighet i kommitténs förslag. Jfr 2 kap. 2 § i

promemorian 1.)

Paragrafen reglerar såsom framgår av första stycket bokförings-

skyldigheten för ideella föreningar och vissa uppräknade samfällighets-

föreningar. Den frågan har behandlats i avsnitt 8.4.2. Paragrafen reglerar

också i vilken omfattning bokföringsskyldighet föreligger för regist-

rerade trossamfund och registrerade organisatoriska delar av sådana tros-

samfund enligt lagen (1998:1593) om trossamfund, däribland Svenska

kyrkan och de i kyrkan ingående församlingarna, kyrkliga samfällig-

heterna och stiften. Den frågan har behandlats i avsnitt 8.4.3.

Bland de omnämnda samfällighetsföreningarna nämns jaktvårds-

områdesföreningar enligt lagen om jaktvårdsområden. Lagrådet har

erinrat om att regeringen har lämnat en lagrådsremiss med förslag till en

lag om viltvårdsområden avsedd att ersätta lagen om jaktvårdsområden.

Lagrådet har menat att förevarande paragraf bör anpassas till det nämnda

förslaget. Lagrådsremissen med förslag till lag om viltvårdsområden

kommer emellertid inte att leda till lagstiftning inom den tid som nu är

aktuell. En sådan anpassning som Lagrådet har föreslagit fordras därför

för närvarande inte.

Av andra stycket som har utformats i enlighet med Lagrådets förslag

 framgår att de uppräknade juridiska personerna är bokföringsskyldiga

om tillgångarnas värde överstiger ett visst gränsbelopp, nämligen trettio

prisbasbelopp enligt lagen (1962:381) om allmän försäkring. En nystar-

tad juridisk person blir omedelbart bokföringsskyldig, om den redan vid

den tidpunkt då den förvärvar rättskapacitet förfogar över tillgångar med

ett värde överstigande gränsbeloppet. I övriga fall får avstämningen göras

mot gränsbeloppet i samband med kalenderårsskifte. En juridisk person

som tidigare inte har varit bokföringsskyldig blir bokföringsskyldig från

det första kalenderårsskiftet vid vilket gränsbeloppet överskrids.

I 4 § regleras hur tillgångarna skall värderas vid prövningen av om

gränsvärdet har överskridits.

Enligt tredje stycket upphör bokföringsskyldigheten om tillgångarnas

värde vid utgången av de tre senaste räkenskapsåren har understigit

trettio prisbasbelopp. Beräkningen av tillgångsvärdet skall därvid ske på

samma sätt som enligt första stycket. Har alltså tillgångsvärdet, beräknat

enligt 4 §, vid utgången av åren 3, 4 och 5 understigit trettio prisbas-

belopp, behöver den juridiska personen fr.o.m. år 6 inte längre löpande

bokföra och arkivera inträffade affärshändelser. Arkiveringsskyldigheten

avseende tidigare år kvarstår dock.

Såsom framgår av fjärde stycket omfattas de aktuella juridiska per-

sonerna av en ovillkorlig bokföringsskyldighet om de bedriver närings-

verksamhet eller är moderföretag i en koncern. Beträffande begreppet

näringsverksamhet, se kommentaren till 6 §. Vid prövningen av om ett

företag är att betrakta som moderföretag skall bestämmelserna i 1 kap. 4

§ årsredovisningslagen tillämpas.

Det förhållande att en ideell förening eller annan juridisk person som

avses i denna paragraf till följd av paragrafens bestämmelser inte

omfattas av den lagstadgade bokföringsskyldigheten hindrar givetvis inte

att det i stadgarna tas in bestämmelser om att något slag av bokföring

ändå skall ske. En bokföringsskyldighet som följer av sådana stadge-

föreskrifter omfattas dock inte av lagens bestämmelser eller av straff-

bestämmelsen i 11 kap. 5 § brottsbalken.

2 kap. 3 §

Stiftelser är bokföringsskyldiga, om värdet av tillgångarna, beräknat

enligt 4 §, överstiger ett gränsbelopp som motsvarar tio prisbasbelopp

enligt lagen (1962:381) om allmän försäkring. Bokföringsskyldigheten

inträder

1. från och med tidpunkten för stiftelsens bildande, om tillgångarna då

överstiger det angivna gränsbeloppet, eller

2. från och med det kalenderår vid vars ingång värdet av tillgångarna

överstiger gränsbeloppet.

Bokföringsskyldigheten enligt första stycket upphör, om tillgångarnas

värde vid utgången av de tre senaste åren har varit lägre än det angivna

gränsbeloppet.

Följande stiftelser är dock bokföringsskyldiga även om förutsättningar-

na enligt första stycket inte är uppfyllda:

1. stiftelser som bedriver näringsverksamhet,

2. stiftelser som är moderstiftelser,

3. insamlingsstiftelser enligt 11 kap. 1 § stiftelselagen (1994:1220),

4. kollektivavtalsstiftelser enligt 11 kap. 3 § samma lag,

5. stiftelser som har bildats av eller tillsammans med staten, en

kommun eller ett landsting,

6. pensionsstiftelser enligt 9 § lagen (1967:531) om tryggande av

pensionsutfästelse m.m.,

7. personalstiftelser enligt 27 § samma lag.

 (Paragrafen saknar motsvarighet i kommitténs förslag. Jfr 2 kap. 3 § i

promemorian 1.)

Paragrafen reglerar i vilken utsträckning stiftelser är bokföringsskyl-

diga. Detta har behandlats i avsnitt 8.4.4.

Första stycket har utformats på det sätt som Lagrådet har föreslagit.

Huvudregeln, som kommer till uttryck i första och andra styckena, är

konstruerad på samma sätt som för de juridiska personer som anges i 2 §;

bokföringsskyldigheten inträder först om tillgångarnas värde, beräknat

enligt 4 §, överstiger visst gränsvärde. Bokföringsskyldigheten upphör

om värdet av tillgångarna under tre år i sträck har understigit det angivna

gränsbeloppet. Gränsvärdet är dock ett annat och uppgår till tio pris-

basbelopp.

Denna huvudregel modifieras i hög grad genom bestämmelserna i

tredje stycket. Enligt dessa bestämmelser gäller en ovillkorlig bok-

föringsskyldighet för vissa stiftelser. Bland dessa stiftelser märks först

och främst stiftelser som bedriver näringsverksamhet (beträffande be-

greppet näringsverksamhet, se kommentaren till 6 §). Hit hör vidare

stiftelser som är moderstiftelser (beträffande begreppet moderstiftelse, se

1 kap. 5 5 b §§ stiftelselagen) samt insamlingsstiftelser, kollektivavtals-

stiftelser, pensionsstiftelser och personalstiftelser såsom dessa slag av

stiftelser definieras i stiftelselagen respektive lagen om tryggande av

pensionsutfästelse m.m. (tryggandelagen).

Sammantagna innebär paragrafens bestämmelser att stiftelser är

bokföringsskyldiga i väsentligen samma utsträckning som de hittills har

varit enligt stiftelselagen och tryggandelagen. På några punkter avviker

dock de nya reglerna från de gamla. Enligt hittills gällande rätt har

näringsverksamhet bestående av viss mindre uthyrningsverksamhet varit

undantagen från bokföringsskyldighet. Det undantaget saknar helt mot-

svarighet i de nya bestämmelserna. Det innebär att all uthyrnings-

verksamhet leder till att stiftelsen i sin helhet blir bokföringsskyldig.

Vidare har en särregel, som hittills har gällt för stiftelser vilka har bildats

av eller under medverkan av en kyrklig kommun, utmönstrats. Sådana

stiftelser har hittills varit ovillkorligt bokföringsskyldiga. Med de nya

reglerna kommer de att vara bokföringsskyldiga endast i den omfattning

som gäller för stiftelser i allmänhet.

En annan skillnad mellan de nya bestämmelserna och stiftelselagens

bestämmelser är att de nya bestämmelserna saknar motsvarighet till den

regel i 3 kap. 3 § stiftelselagen som har gett tillsynsmyndigheten möjlig-

het att i vissa fall befria stiftelsen från bokföringsskyldighet. De nya

bestämmelserna innebär slutligen en viss ändring vad gäller upphörande

av bokföringsskyldighet. Enligt stiftelselagens regler har stiftelser som

har varit bokföringsskyldiga därför att tillgångarnas värde har överstigit

tio prisbasbelopp inte automatiskt befriats från denna bokförings-

skyldighet i och med att tillgångsvärdet gått ned under tio prisbasbelopp.

Bokföringsskyldigheten har upphört först sedan tillsynsmyndigheten har

fattat ett särskilt beslut om det (se 3 kap. 2 § andra stycket stiftelselagen i

dess hittills gällande lydelse). Den nya ordningen innebär i stället att

bokföringsskyldigheten upphör automatiskt, om tillgångsvärdet vid

utgången av de tre senaste räkenskapsåren har understigit tio

prisbasbelopp. När bokföringsskyldigheten upphör, skall detta - enligt 3

kap. 1 § stiftelselagen - anmälas till tillsynsmyndigheten. En sådan

anmälan är dock inte någon förutsättning för att bokföringsskyldigheten

skall upphöra.

Om en stiftelse inte är bokföringsskyldig, är den ändå, enligt 3 kap. 2 §

stiftelselagen, normalt skyldig att föra räkenskaper. Härutöver kan en

sådan stiftelses styrelse eller förvaltare vara skyldig att hålla viss

bokföring till följd av föreskrifter i stiftelseförordnandet. En dylik

bokföringsskyldighet omfattas dock inte av vare sig bokföringslagens

bestämmelser eller bestämmelserna om bokföringsbrott i 11 kap. 5 §

brottsbalken.

Såsom framgår av 5 § är stiftelser vilkas tillgångar får användas endast

till förmån för bestämda fysiska personer (jfr 1 kap. 7 § och 11 kap. 2 §

femte stycket stiftelselagen) helt undantagna från bokföringsskyldighet.

2 kap. 4 §

När värdet på tillgångarna enligt 2 § andra stycket och 3 § första stycket

bestäms, skall varje tillgång tas upp till ett värde som motsvarar vad

tillgången kan anses betinga vid en försäljning under normala för-

hållanden. Fastigheter och byggnader som är lös egendom tas dock upp

till taxeringsvärdet, om ett sådant värde finns.

(Paragrafen saknar motsvarighet i kommitténs förslag. Jfr 2 kap. 4 § i

promemorian 4 §.)

Av paragrafen, som har sin förebild i den bestämmelse som hittills har

funnits i 3 kap. 6 § stiftelselagen, framgår att, när tillgångarnas värde

enligt 2 § andra stycket och 3 § första stycket bestäms, varje tillgång

skall tas upp till ett beräknat marknadsvärde. Paragrafen innehåller även

en specialregel, avsedd att förenkla värderingen när den bokförings-

skyldige innehar en fastighet eller en byggnad. I så fall skall taxerings-

värdet läggas till grund för värderingen.

2 kap. 5 §

Följande juridiska personer är inte bokföringsskyldiga enligt denna lag:

1. staten, kommunerna, landstingen, kommunalförbunden och region-

förbunden,

2. konkursbon, samt

3. stiftelser vars tillgångar enligt stiftelseförordnandet får användas

endast till förmån för bestämda fysiska personer.

(Jfr 1 § tredje stycket i kommitténs förslag och 2 kap. 5 § i promemorian

1.)

I paragrafen anges de juridiska personer som inte omfattas av lagen.

Hit hör främst de offentliga rättssubjekten staten, kommunerna, lands-

tingen, kommunalförbunden och regionförbunden. För dessa rättsubjekt

finns i stället särskilda bestämmelser om redovisning (se främst bok-

föringsförordningen [1979:1212] samt 8 kap. kommunallagen [1991:900]

och lagen [1997:1614] om kommunal redovisning). Församlingar och

kyrkliga samfälligheter i Svenska kyrkan, som hittills har utgjort kyrkliga

kommuner och därmed också har varit undantagna från allmänna regler

om bokföring kommer dock i egenskap av registrerade trossamfund i

fortsättningen att vara bokföringsskyldiga enligt 2 § 2. Att en viss

särreglering även fortsättningsvis kommer att gälla för vissa rättssubjekt

inom Svenska kyrkan framgår av 4 kap. 5 §.

Av punkten 2 framgår att konkursbon inte är bokföringsskyldiga enligt

bokföringslagen. För konkursbon finns det särskilda bestämmelser om

räkenskaper i 7 kap. 19 § konkurslagen.

I punkten 3 undantas sådana stiftelser som avses i 1 kap. 7 § och 11

kap. 2 § femte stycket stiftelselagen från bokföringsskyldighet. Bestäm-

melsen motsvarar vad som hittills har gällt enligt stiftelselagen. För detta

slag av stiftelser finns över huvud taget inte några bestämmelser om

bokföring eller räkenskaper. För övriga stiftelser som inte är bokförings-

skyldiga finns i 3 kap. 2 § stiftelselagen bestämmelser om räkenskaper.

Lagrådet har ifrågasatt om det inte i lagtexten borde tas in en erinran

om var i lagstiftningen som det finns bestämmelser om räkenskaper för

de juridiska personer som berörs i paragrafen. För vissa av de nämnda

juridiska personerna saknas dock, som nyss har framgått, detta slag av

bestämmelser och för andra återfinns bestämmelserna i förordning. Det

slag av erinringar som Lagrådet har förordat skulle därför inte kunna

göras fullständiga. Regeringen har därför inte följt Lagrådets förslag i

denna del.

När fysiska personer är bokföringsskyldiga

2 kap. 6 §

En fysisk person som bedriver näringsverksamhet är bokföringsskyldig

för denna.

Vid tillämpningen av första stycket skall uthyrning av en fastighet som

enligt 5 § kommunalskattelagen (1928:370) räknas som privatbostads-

fastighet inte anses som näringsverksamhet. Ägande eller brukande av en

fastighet som enligt 5 § kommunalskattelagen räknas som näringsfastig-

het skall alltid anses som näringsverksamhet.

(Jfr 1 § andra stycket i kommitténs förslag.)

I paragrafen regleras kretsen av bokföringsskyldiga fysiska personer.

Av 1 kap. 3 § följer att paragrafen också blir bestämmande för när ett

dödsbo är bokföringsskyldigt.

Enligt första stycket är fysiska personer som bedriver en närings-

verksamhet skyldiga att upprätta en bokföring för denna. Detta överens-

stämmer med hittills gällande rätt.

Uttrycket näringsverksamhet är avsett att ha väsentligen den

innebörd som motsvarar begreppet näringsidkare i hittills gällande rätt.

Begreppet skall fattas i vidsträckt mening, såsom är fallet i t.ex.

konsumentköplagen (1990:932). Det innebär att näringsverksamhet skall

anses omfatta all verksamhet som är av ekonomisk natur och av sådan

karaktär att den kan betecknas som yrkesmässig (se prop. 1989/90:89 s.

60). Till näringsverksamhet räknas därmed också sådan verksamhet som

bedrivs av advokater, arkitekter, fotografer m.fl. Verksamhetens omfatt-

ning har inte någon avgörande betydelse för bokföringsskyldigheten. En

hantverkare som driver sin verksamhet i liten skala blir ändå bokförings-

skyldig, om det yrkesmässiga momentet är uppfyllt. Kravet på yrkes-

mässighet innebär å andra sidan att den som vid sidan av sin egentliga

sysselsättning åtar sig smärre hantverkssysslor för annans räkning som

regel inte kan anses bedriva näringsverksamhet. Detsamma gäller om

någon, som i allt väsentligt sysslar med annat, ger ut en eller några

böcker. Andra omständigheter som kan vägas in i bedömningen av om en

person är bokföringsskyldig är omsättningshastigheten på försålda varor

eller tjänster och förekomsten av omkostnader i verksamheten. En hel-

hetsbedömning måste alltså ske i det enskilda fallet. Härvid kan ledning

ofta hämtas från hur verksamheten bedöms skattemässigt; skall verksam-

heten beskattas i inkomstslaget näringsverksamhet är den normalt

bokföringspliktig.

Bokföringssskyldigheten avser näringsverksamheten, däremot inte

annan verksamhet som näringsidkaren bedriver. Det innebär å ena sidan

att allt som ingår i näringsverksamheten skall tas med i bokföringen och

å andra sidan att endast de tillgångar och skulder samt intäkter och

kostnader som hör till verksamheten skall tas med i bokföringen.

Näringsidkaren måste till följd därav upprätthålla en åtskillnad mellan

näringsverksamhetens ekonomi och sin privata ekonomi. Ledning för hur

bokföring skall ske i enskilt bedriven näringsverksamhet torde även i

framtiden kunna hämtas från Bokföringsnämndens rekommendation R

11 Enskild näringsidkares bokföring.

Av andra stycket framgår att viss verksamhet som kan ha

näringsliknande natur vid lagens tillämpning skall anses falla utanför

begreppet näringsverksamhet. Verksamhet som består i att en fysisk

person eller ett dödsbo hyr ut en sådan fastighet som enligt 5 §

kommunalskattelagen räknas som privatbostadsfastighet utgör nämligen

inte näringsverksamhet i bokföringslagens mening.

Enligt andra styckets andra mening gäller å andra sidan att ägande

eller brukande av näringsfastighet alltid skall anses som näringsverk-

samhet och därmed alltid föranleda bokföringsskyldighet. Det är alltså

fastighetens taxering som är avgörande för om bokföringsskyldighet

föreligger, oavsett om fastighetsinnehavet i det enskilda fallet är förenat

med en faktisk näringsverksamhet. Detta innebär en ändring i förhållande

till vad som hittills har gällt. Skälen till ändringen har angetts i avsnitt

8.2.

I sammanhanget bör uppmärksammas att paragrafen reglerar även

bokföringsskyldigheten för enskild person som äger eller brukar en

jordbruksfastighet. Tidigare har dessa personer omfattats av jordbruks-

bokföringslagen. Denna fråga har behandlats i avsnitt 8.3.

Bokföringsskyldighet för utländska filialer m.m.

2 kap. 7 §

I lagen (1992:160) om utländska filialer m.m. finns bestämmelser om

bokföringsskyldighet för näringsverksamhet som bedrivs i Sverige av

utländska företag och utomlands bosatta svenska eller utländska

medborgare.

(Paragrafen saknar motsvarighet i kommitténs förslag. Jfr 2 kap. 7 § i

promemorian 1.)

I paragrafen finns en erinran om att bestämmelser om bokförings-

skyldighet för näringsverksamhet som bedrivs i Sverige av utländskt

företag eller utomlands bosatta personer finns i lagen (1992:160) om

utländska filialer m.m. Sådan näringsverksamhet skall enligt 11 och

26 §§ nämnda lag ha en egen bokföring skild från verksamheten i

utlandet. I övrigt gäller i huvudsak bokföringslagens regler. Vissa

särregler gäller dock beträffande avslutande av den löpande bokföringen

(se 14 § filiallagen).

3 kap. Räkenskapsår

Normalt räkenskapsår

3 kap. 1 §

Ett räkenskapsår skall omfatta tolv månader.

Fysiska personer, handelsbolag där en fysisk person skall beskattas för

hela eller en del av bolagets inkomst och sådana samfällighetsförvaltande

juridiska personer som avses i 53 § 2 mom. kommunalskattelagen

(1928:370) skall ha kalenderåret som räkenskapsår.

Andra företag får tillämpa annat räkenskapsår än kalenderår (brutet

räkenskapsår). Brutet räkenskapsår skall omfatta tiden den 1 maj den 30

april, den 1 juli den 30 juni eller den 1 september den 31 augusti.

(Jfr 4 § första stycket i kommitténs förslag.)

Lagrummet överensstämmer med 12 § första stycket 1976 års

bokföringslag. Frågan om räkenskapsårets förläggning i tiden har

behandlats i avsnitt 9.

Av 1 kap. 3 § framgår att det som sägs i denna lag om fysiska personer

även skall tillämpas av dödsbon. Det innebär vid en tillämpning av

andra stycket att också ett handelsbolag där ett dödsbo skall beskattas

för bolagets inkomst skall ha kalenderår som räkenskapsår.

Annat tolvmånaders räkenskapsår

3 kap. 2 §

Om det med hänsyn till det allmännas ekonomiska intresse eller andra

omständigheter finns synnerliga skäl, kan Riksskatteverket medge att

annan period av tolv hela månader än som följer av 1 § får utgöra

räkenskapsår.

(Jfr 4 § andra stycket i kommitténs förslag.)

Paragrafen, som motsvarar 12 § andra stycket 1976 års bokföringslag,

ger Riksskatteverket möjlighet att i ett enskilt fall tillåta annat brutet

räkenskapsår om tolv månader än vad som följer av 1 §.

Riksskatteverkets beslut i tillståndsärenden enligt denna paragraf får

enligt 9 kap. 1 § överklagas hos allmän förvaltningsdomstol.

Förkortat eller förlängt räkenskapsår

3 kap. 3 §

När bokföringsskyldigheten inträder eller räkenskapsåret läggs om, får

räkenskapsåret omfatta kortare tid än tolv månader eller utsträckas att

omfatta högst arton månader. Räkenskapsåret får också kortas av om

bokföringsskyldigheten upphör.

(Jfr 4 § tredje stycket i kommitténs förslag.)

Paragrafen motsvarar 12 § tredje stycket 1976 års bokföringslag.

Gemensamt räkenskapsår för flera verksamheter

3 kap. 4 §

Om ett företag bedriver flera verksamheter, skall det tillämpa samma

räkenskapsår för dessa.

(Jfr 6 § andra stycket i kommitténs förslag.)

Paragrafen överensstämmer med 12 § femte stycket första meningen

1976 års bokföringslag och innebär att samma räkenskapsår måste

tillämpas för all verksamhet som den bokföringsskyldige bedriver.

Gemensamt räkenskapsår för koncernföretag

3 kap. 5 §

Företag som ingår i samma koncern skall ha gemensamt räkenskapsår.

Om det finns synnerliga skäl, kan Riksskatteverket medge att olika

räkenskapsår får tillämpas.

Om en fysisk person som bedriver jordbruksverksamhet också äger ett

aktiebolag, som också bedriver jordbruksverksamhet, utan att han är

skyldig att upprätta koncernredovisning, får aktiebolaget, trots

bestämmelsen i första stycket, ha brutet räkenskapsår.

(Jfr 7 § i kommitténs förslag.)

Av första stycket, som närmast överensstämmer med 12 § sjätte

stycket första meningen 1976 års bokföringslag, framgår att företag som

tillhör samma koncern skall ha samma räkenskapsår.

Om det finns synnerliga skäl, kan dock Riksskatteverket enligt andra

stycket medge att olika räkenskapsår får tillämpas. Riksskatteverkets

beslut i sådana ärenden får enligt 9 kap. 1 § överklagas hos allmän

förvaltningsdomstol.

Bestämmelsen i tredje stycket är ny och har utformats i enlighet med

Lagrådets synpunkter. Koncernanpassning behöver inte ske när en jord-

brukare bedriver verksamhet i ett direktägt produktionsbolag. Motiven

till bestämmelsen har behandlats i avsnitt 9.

Omläggning av räkenskapsår

3 kap. 6 §

Räkenskapsår får läggas om endast om skattemyndigheten ger tillstånd

till det. Tillstånd behövs dock inte

1. för omläggning från brutet räkenskapsår till kalenderår,

2. för omläggning till gemensamt räkenskapsår i fall som avses i 4 §

och 5 § första stycket.

(Jfr 6 § första och andra styckena i kommitténs förslag.)

Enligt paragrafen, som närmast har sin motsvarighet i 12 § fjärde och

femte stycket i de äldre bestämmelserna, får ett företag ändra räken-

skapsår endast om skattemyndigheten ger tillstånd till det. Ett företag

som tillämpar brutet räkenskapsår får emellertid utan särskilt tillstånd

lägga om detta till kalenderår. Detsamma gäller om en samordning av

räkenskapsåren skall ske till följd av bestämmelserna i 4 § och 5 § första

stycket.

Föreläggande om rättelse

3 kap. 7 §

Om ett företag tillämpar brutet räkenskapsår i strid med 1 § andra

stycket, får skattemyndigheten förelägga företaget att lägga om räken-

skapsåret till kalenderår. Ett sådant föreläggande får förenas med vite.

(Jfr 6 § tredje stycket i kommitténs förslag.)

Bestämmelsen, som har utformats i enlighet med Lagrådets förslag,

saknar motsvarighet i 1976 års bokföringslag. Av bestämmelsen framgår

att skattemyndigheten får förelägga ett företag som i strid med

bestämmelserna i 1 § andra stycket tillämpar brutet räkenskapsår att

lägga om räkenskapsåret till kalenderår.

Räkenskapsår i finansiella företag

3 kap. 8 §

I 1 kap. 7 § lagen (1995:1559) om årsredovisning i kreditinstitut och

värdepappersbolag och i 1 kap. 6 § lagen (1995:1560) om årsredovisning

i försäkringsföretag finns bestämmelser om räkenskapsår i vissa företag.

(Jfr 8 § i kommitténs förslag.)

Paragrafen innehåller en erinran om att det gäller särskilda regler

beträffande räkenskapsårets förläggning i tiden för vissa företag. De

företag som avses är sådana kreditinstitut och värdepappersbolag

respektive försäkringsföretag som skall tillämpa de särskilda årsredo-

visningslagarna för finansiella företag. Sådana företag måste ha

kalenderår som räkenskapsår utom i fall som avses i 3 §.

4 kap. Bokföringsskyldighetens innebörd

Allmänt om vad bokföringsskyldigheten innebär

4 kap. 1 §

Ett företag skall

1. löpande bokföra alla affärshändelser enligt bestämmelserna i 5 kap.

1 5 §§,

2. se till att det finns verifikationer enligt 5 kap. 6 9 §§ för alla

bokföringsposter samt systemdokumentation och behandlingshistorik

enligt 5 kap. 11 §,

3. bevara all räkenskapsinformation och sådan utrustning och sådana

system som behövs för att presentera räkenskapsinformationen i den

form som anges i 7 kap. 1 § 1 eller 2.

Ett bokslutsföretag skall dessutom

1. upprätta en balansräkning enligt 3 §, och

2. avsluta den löpande bokföringen enligt bestämmelserna i 6 kap.

 (Jfr 9 § i kommitténs förslag och 4 kap. 1 § i promemorian 1.)

Lagrummet, som i huvudsak motsvarar 2 § första stycket 1976 års bok-

föringslag, innehåller en sammanfattande beskrivning av bokförings-

skyldighetens innebörd. Skillnaderna i förhållande till den äldre lagen är

främst av redaktionell och språklig art.

Enligt första stycket 1 skall affärshändelserna bokföras löpande.

Begreppet affärshändelse definieras i 1 kap. 2 §. Innebörden i löpande

bokföra beskrivs närmare i 5 kap. 1 5 §§, där det bl.a. sägs att

bokföringen skall ske på sådant sätt att affärshändelserna kan presenteras

i såväl den ordning posterna har registrerats som i systematisk ordning.

Av första stycket 2 framgår bl.a. att det skall finnas verifikationer till

alla bokföringsposter. Begreppen bokföringspost och verifikation

definieras i 1 kap. 2 §.

Enligt första stycket 3 skall den bokföringsskyldige bevara all räken-

skapsinformation och alla handlingar som är av särskild betydelse för att

belysa verksamhetens ekonomiska förhållanden samt sådan utrustning

och sådana system som behövs för att presentera räkenskapsinformatio-

nen i läsbar form. Begreppet räkenskapsinformation definieras i 1 kap.

2 §.

Enligt andra stycket innefattar bokföringsskyldigheten också en skyl-

dighet att upprätta en öppningsbalansräkning och avsluta den löpande

bokföringen. Reglerna om öppningsbalansräkning finns i 4 kap. 3 § och

innebär att ett företag skall upprätta en balansräkning när bokförings-

skyldigheten inträder eller när grunden för bokföringsskyldigheten för-

ändras. I 6 kap. finns bestämmelser om skyldigheten att avsluta den

löpande bokföringen med en årsredovisning eller ett årsbokslut. Denna

skyldighet är dock inte generell utan omfattar endast s.k. bokslutsföretag.

Härmed avses vissa i 1 kap. 2 § första stycket 2 uppräknade slag av

företag, däribland alla företag i vilka den årliga nettoomsättningen

normalt uppgår till minst 20 prisbasbelopp (med den begränsning som

följer av 1 kap. 2 § andra stycket).

God redovisningssed

4 kap. 2 §

Bokföringsskyldigheten skall fullgöras på ett sätt som överensstämmer

med god redovisningssed.

(Jfr 9 § andra stycket i kommitténs förslag och 4 kap. 2 § i promemorian

1.)

Paragrafen som motsvarar 2 § andra stycket 1976 års bokföringslag

innehåller den viktiga bestämmelsen att bokföringsskyldigheten skall

fullgöras på sätt som överensstämmer med god redovisningssed.

I avsnitt 6.3 har redogjorts för hur god redovisningssed bör bestämmas.

Av det som där har sagts framgår att det vid bestämmandet av vad som

utgör god redovisningssed måste fästas stor vikt vid uttalanden från

Bokföringsnämnden och, i andra hand, Redovisningsrådet samt, såvitt

gäller sådan normutveckling som särskilt avser finansiella företag,

Finansinspektionen. Vad som utgör god redovisningssed bestäms dock i

sista hand av domstol med utgångspunkt från bokföringslagens och

årsredovisningslagens regler.

Upprättande av balansräkning när bokföringsskyldigheten inträder

eller när grunden för denna ändras

4 kap. 3 §

Bokslutsföretag skall utan dröjsmål upprätta en balansräkning, när

bokföringsskyldighet inträder eller när grunden för sådan skyldighet

ändras.

Vid upprättandet av balansräkningen gäller 6 kap. 4 § andra stycket i

tillämpliga delar.

(Jfr 13 § och 23 § första stycket i kommitténs förslag och 4 kap. 3 § i

promemorian 1.)

Bestämmelsen i första stycket överensstämmer i huvudsak med 11 §

tredje stycket 1976 års bokföringslag. Tillämpningsområdet har dock be-

gränsats till företag som är skyldiga att avsluta den löpande bokföringen.

För en enskild näringsidkare inträder bokföringsskyldigheten och

därmed skyldigheten att upprätta en öppningsbalans när näringsidkaren

faktiskt börjar sina förbindelser med omvärlden, träffar avtal m.m. i och

för rörelsen. För sådana juridiska personer som alltid är bokförings-

skyldiga (jfr 2 kap. 1-3 §§) inträffar motsvarande tidpunkt i och med att

personen förvärvar rättskapacitet, dvs. kan förvärva rättigheter och ikläda

sig skyldigheter (jfr Bokföringsnämndens cirkulär C 23/3). I fråga om

aktiebolag, ekonomiska föreningar och handelsbolag är detta detsamma

som tidpunkten för registrering. Andra juridiska personer blir bok-

föringsskyldiga först sedan någon särskild omständighet har tillkommit

näringsverksamhet, koncernförhållande m.m. och de blir därför skyl-

diga att upprätta öppningsbalansräkning när denna omständighet har

inträtt. För den grupp av juridiska personer som blir bokföringsskyldiga

på grund av tillgångarnas värde inträder skyldigheten att upprätta öpp-

ningsbalansräkning vid ingången av det räkenskapsår då värdet av till-

gångarna första gången översteg trettio eller, såvitt gäller stiftelser, tio

prisbasbelopp.

Skyldigheten att upprätta en öppningsbalansräkning inträder också då

en rörelse, som drivs av en enskild näringsidkare, byter ägare eller då en

bokföringsskyldig rörelse byter identitet och fortsätter exempelvis i

bolagsform (jfr prop. 1975:104 s. 218).

Bestämmelsen är, som redan har påpekats, avgränsad till sådana före-

tag som är skyldiga att avsluta den löpande bokföringen. Det får till följd

att en bokföringsskyldig fysisk person inte behöver upprätta någon öpp-

ningsbalansräkning i samband med bokföringsskyldighetens uppkomst

om det därvid står klart att nettoomsättningen i verksamheten normalt

inte kommer att överstiga 20 prisbasbelopp. Han blir dock skyldig att

upprätta en öppningsbalansräkning så snart det finns anledning anta att

den årliga nettoomsättningen i framtiden kommer att överstiga 20

prisbasbelopp.

Av andra stycket framgår att de i 6 kap. 4 § andra stycket nämnda

bestämmelserna i årsredovisningslagen skall gälla i tillämpliga delar när

ett företag upprättar en sådan balansräkning som sägs i första stycket.

Bokföring för flera verksamheter

4 kap. 4 §

Om ett företag bedriver flera verksamheter, skall det ha en bokföring som

omfattar samtliga verksamheter.

Trots bestämmelsen i första stycket får ett företag som bedriver flera

verksamheter ha en bokföring för varje enskild verksamhet, om det finns

särskilda skäl och det är förenligt med god redovisningssed. Företag som

avses i 6 kap. 1 § skall i så fall löpande arkivera uppgifter om ställning

och resultat i de olika verksamheterna på en gemensam plats. Om

företaget bedriver verksamhet på egen hand, skall arkiveringen ske i

anslutning till bokföringen för en sådan verksamhet.

(Jfr 2 § i kommitténs förslag och 4 kap. 4 § i promemorian 1.)

Paragrafen innehåller bestämmelser om vad som gäller när ett företag

bedriver flera verksamheter. Frågan har behandlats i avsnitt 10.3.

Huvudregeln är enligt första stycket att företaget måste ha en enda

bokföring som avser all verksamhet som bedrivs av företaget. Det skall

finnas en enda löpande bokföring. Om företaget är ett bokslutsföretag (jfr

1 kap. 2 §), skall den samlade verksamheten omfattas av ett gemensamt

årsbokslut eller en gemensam årsredovisning. Inte ens om företaget

bedriver flera verksamheter som är fristående från varandra, är det tillåtet

att dela upp bokföringen. En annan sak är att det enligt 5 kap. 6 §

årsredovisningslagen kan vara nödvändigt att i årsredovisningen

särredovisa olika rörelsegrenar.

Det förhållandet att företaget enligt huvudregeln i första stycket skall

ha en enda bokföring för samtliga verksamheter utesluter emellertid inte

att företaget i bokföringen använder sig av journaler, listor m.m. som

avser olika verksamheter eller verksamhetsgrenar. När olika verksam-

heter är organisatoriskt åtskilda och saknar naturligt samband, torde det

också få accepteras att verifikationerna för de skilda verksamheterna

numreras för sig. Men det får aldrig göras så stor åtskillnad på olika

verksamheter att det inte går att överblicka den samlade verksamhetens

gång, resultat och ställning (jfr BFN U 90:4).

Som framgår av andra stycket kan dock en bokföringsskyldig som

bedriver flera verksamheter i vissa fall ändå få upprätta separata bok-

föringar för de skilda verksamheterna. Sådana separata bokföringar är

avsedda att förekomma endast undantagsvis. För att bokföringen skall få

läggas upp på det viset fordras sålunda att det finns särskilda skäl och är

förenligt med god redovisningssed. Särskilda skäl kan föreligga när en

bokföringsskyldig bedriver dels en verksamhet på egen hand, dels en

annan verksamhet tillsammans med annan. Om bokföringsskyldigheten

för den gemensamt bedrivna verksamheten fullgörs genom en gemensam

bokföring, motiverar detta en separat bokföring för den övriga verksam-

heten. En enskild näringsidkare bör i en sådan situation kunna ha såväl

en separat löpande bokföring för den verksamhet som han bedriver på

egen hand som ett separat årsbokslut för den verksamheten. Det kan inte

uteslutas att det, såvitt gäller enskilda näringsidkare, någon gång kan vara

motiverat med separat bokföring även i andra fall.

Vad som nu har sagts gäller även vissa bokföringsskyldiga juridiska

personer. En ideell förening, som bedriver verksamhet tillsammans med

annan och fullgör bokföringsskyldigheten för denna verksamhet genom

en gemensam bokföring, bör alltså ha en separat löpande bokföring för

annan verksamhet som den bedriver självständigt. Också stiftelser som

har medel gemensamt placerade med en annan stiftelse och som fullgör

bokföringsskyldigheten för dessa medel genom en med den andra

stiftelsen gemensam bokföring, bör bokföra övriga medel i en separat

löpande bokföring. Även andra situationer kan förekomma.

När det gäller aktiebolag, ekonomiska föreningar och liknande

associationer, är utrymmet för att tillämpa bestämmelsen i andra stycket

avsett att vara mera begränsat. Även beträffande dessa associationer bör

visserligen förekomsten av flera verksamheter, varav en är föremål för

gemensam bokföring, utgöra ett särskilt skäl att ha separata bokföringar.

Här kan den emellertid endast komma i fråga att ha separata löpande

bokföringar. Årsbokslutet eller årsredovisningen måste sålunda omfatta

den samlade verksamheten.

Det har inte ansetts möjligt att i lagen precisera de förutsättningar som

bör vara uppfyllda för att separat bokföring skall få förekomma. Av hän-

visningen till god redovisningssed följer att det får bli en sak för dom-

stolspraxis och normgivande organ att ange de närmare förutsättningarna.

För att möjligheten att undantagsvis ha separata bokföringar inte skall

gå ut över möjligheterna till granskning av den samlade verksamheten

har det i 5 kap. 11 § andra stycket föreskrivits att den bokföringsskyldige

i systemdokumentationen skall ange att företaget har flera separata

bokföringar och lämna upplysning om var uppgifter ur dessa kan

erhållas. Ytterligare krav ställs enligt förevarande paragrafs andra stycke

andra och tredje meningarna på sådana företag som är skyldiga att

avsluta den löpande bokföringen med en årsredovisning (jfr 6 kap. 1 §).

Dessa företag skall löpande arkivera uppgifter om ställning och resultat i

de verksamheter som omfattas av separat bokföring på en gemensam

plats.I första hand skall uppgifterna samlas till en bokföring som avser

endast företagets egen verksamhet. Om den bokföringsskyldige inte

bedriver någon egen verksamhet utan endast en eller flera verksamheter

tillsammans med andra, måste arkiveringsskyldigheten fullgöras genom

att uppgifterna förvaras separat från annan bokföring. Syftet med

bestämmelsen är att det fortlöpande skall vara möjligt att utan besvär

erhålla underlag för en bedömning av den bokföringsskyldiges samlade

verksamhet. En sådan överblick bör kunna åstadkommas exempelvis

genom att kopior av huvudbokföringen från den separata verksamheten

arkiveras tillsammans med företagets andra bokföring. Hur ofta uppgifter

om ställning och resultat i verksamhet som omfattas av separat bokföring

skall fogas till företagets övriga bokföring måste bestämmas från fall till

fall enligt de riktlinjer som utvecklas inom ramen för god

redovisningssed.

Gemensam bokföring för flera bokföringsskyldiga

4 kap. 5 §

Ett företag får ha gemensam bokföring med någon annan bokförings-

skyldig endast för gemensamt bedriven verksamhet och endast om det är

förenligt med god redovisningssed.

Trots bestämmelsen i första stycket får församlingar i Svenska kyrkan

som ingår i en kyrklig samfällighet enligt 3 § andra stycket lagen

(1998:1591) om Svenska kyrkan ha en gemensam bokföring som

omfattar församlingarnas och samfällighetens verksamheter. Vidare får

prästlönetillgångar enligt 10 § lagen (1998:1592) om införande av lagen

(1998:1591) om Svenska kyrkan ha gemensam bokföring, om de

förvaltas tillsammans.

(Paragrafen saknar motsvarighet i kommitténs förslag. Jfr 4 kap. 5 § i

promemorian 1.)

Paragrafen behandlar frågan om två eller flera bokföringsskyldiga kan

fullgöra bokföringsskyldigheten gemensamt. Detta har behandlats i

avsnitten 10.3.1 och 10.3.2.

Den outtalade utgångspunkten i lagen är att var och en som är

bokföringsskyldig är skyldig att hålla sig med en egen bokföring för

verksamhet som han bedriver. Från denna utgångspunkt gör förevarande

paragraf några undantag.

Av första stycket framgår att en bokföringsskyldig kan få organisera

bokföringen gemensamt såvitt avser gemensamt bedriven verksamhet.

Den gemensamma verksamheten torde i dessa fall normalt ske inom

ramen för ett enkelt bolag. Begreppet gemensam verksamhet har

emellertid en vidare innebörd och kan omfatta även annan gemensam

verksamhet än sådan som bedrivs inom ramen för ett bolagsavtal, t.ex.

om syskon har erhållit en jordbruksfastighet i arv och inte har ingått

någon särskild överenskommelse om den fortsatta driften. Också gemen-

sam medelsplacering kan vara att betrakta som gemensam verksamhet.

För att bokföringen skall få organiseras gemensamt är det dock inte

tillräckligt att verksamheten bedrivs gemensamt. Det förutsätts även att

det är förenligt med god redovisningssed att företagen har en gemensam

bokföring. Bestämmelsen är inte avsedd att förändra den praxis som

hittills har utvecklats. Viss ledning kan därför hämtas från äldre

bestämmelser, däribland 3 kap. 4 § 2 stiftelselagen (jfr BFN U 95:3) om

bokföring av gemensam placerad förmögenhet, samt äldre uttalanden om

bokföring av gemensamt bedriven jordbruksverksamhet och om bok-

föring i partrederi.

I andra stycket fastslås att sådana församlingar som ingår i en kyrklig

samfällighet får ha en gemensam bokföring tillsammans med de övriga

församlingarna som ingår i samfälligheten. Bestämmelsen - som har

behandlats i avsnitt 10.3.2 - gör det möjligt för de juridiska personer som

församlingarna utgör att upprätta såväl den löpande bokföringen som

årsbokslutet eller årsredovisningen gemensamt. Det fordras alltså inte -

såsom är fallet vid gemensam bokföring enligt första stycket - att det är

fråga om gemensamt bedriven verksamhet och att förfarandet har stöd i

god redovisningssed. Även s.k. prästlönetillgångar (prästlönefastigheter

och prästlönefonder) får ha gemensam bokföring, dock endast i den

utsträckning de är föremål för samförvaltning. Prästlönetillgångar är ett

särskilt slag av juridisk person av stiftelseliknande karaktär (se 10 §

lagen (1998:1592) om införande av lagen (1998:1591) om Svenska

kyrkan). Enligt 9 § andra stycket lagen (1998:1591) om Svenska kyrkan

skall prästlönetillgångar förvaltas av Svenska kyrkan. Förvaltningen

torde liksom i dag komma att ske på stiftsnivå. Det innebär i så fall

att den till prästlönetillgångarna knutna bokföringsskyldigheten kan

fullgöras genom en gemensam bokföring på stiftsnivå.

5 kap. Löpande bokföring och verifikationer

Grundbokföring och huvudbokföring

5 kap. 1 §

Affärshändelserna skall bokföras så att de kan presenteras i

registreringsordning (grundbokföring) och i systematisk ordning (huvud-

bokföring). Detta skall ske på ett sådant sätt att det är möjligt att kontrol-

lera fullständigheten i bokföringsposterna och överblicka verksamhetens

förlopp, ställning och resultat.

(Jfr 19 § i kommitténs förslag.)

Paragrafen innehåller bestämmelser om grundbokföring och huvud-

bokföring (jfr avsnitt 12.2).

Av paragrafen framgår att bokförda affärshändelser skall kunna

presenteras i registreringsordning och i systematisk ordning. Bestäm-

melsen motsvarar närmast 8 § första stycket första meningen och 9 §

första stycket första meningen i 1976 års bokföringslag.

Vad gäller grundbokföringen har begreppet kronologisk ordning ersatts

med begreppet registreringsordning, dvs. den ordning i vilken affärs-

händelserna har bokförts. Det tidigare uttrycket har fört tanken till att

affärshändelserna skulle presenteras i den ordning de har inträffat. Det

har ansetts att det från bevis- och kontrollsynpunkt är viktigare att affärs-

händelserna presenteras i den ordning de har bokförts. Till följd av be-

stämmelserna i 2 § om när bokföring skall ske kommer dock grund-

bokföringen som regel ganska väl att återspegla också den ordningsföljd i

vilken affärshändelserna har inträffat.

Grundbokföringen skall ske på ett sådant sätt att det blir möjligt att i

efterhand kontrollera bokförda poster mot verifikationerna.

Huvudbokföringens huvudsakliga syfte är att utgöra en länk mellan å

ena sidan grundbokföringen och å andra sidan årsbokslutet eller årsredo-

visningen. Den löpande systematiska sammanställning av affärshändel-

serna som skall göras inom ramen för huvudbokföringen är emellertid

också avsedd att möjliggöra en överblick av verksamhetens ställning och

resultat under löpande år. Däremot kan huvudbokföringen knappast för-

väntas ge någon exakt avspegling av verksamhetens resultat och ställning

under räkenskapsåret. Precisionen i den bild som huvudbokföringen kan

ge ifråga om verksamhetens ställning och resultat måste dessutom vara

beroende av en rad omständigheter, såsom verksamhetens karaktär och

vad som i det enskilda fallet är en godtagbar organisation av bokföringen.

I ett företag som tillämpar kontantmetoden, dvs. bokför fordringar och

skulder först när de betalas, får det godtas att huvudbokföringen ibland

ger en ganska begränsad överblick över verksamhetens ställning och

resultat.

Grundbokföringen och huvudbokföringen skall tillsammans göra det

möjligt att överblicka också verksamhetens förlopp . Med begreppet

förlopp avses här hur verksamhetens ställning och resultat vid ett visst

tillfälle har framkommit, dvs. när de olika affärshändelserna har inträffat

och hur de har påverkat verksamhetens ställning och resultat under

räkenskapsåret. Inte heller när det gäller verksamhetens förlopp kan det

alltid ställas så långtgående krav på precision. Framförallt gäller det

företag som tillämpar kontantmetoden.

Kravet på kronologisk och systematisk presentation omfattar samtliga

affärshändelser. Det innebär dock inte att varje affärshändelse måste

kunna presenteras separat. Såsom framgår av 6 § kan likartade affärs-

händelser dokumenteras genom en gemensam verifikation. Den gemen-

samma verifikationen ligger då grund för en bokföringspost.

Bestämmelsen är inte heller avsedd att utesluta bokföring i sammandrag,

dvs. att grundbokförda affärshändelser i huvudboken registreras i

sammandrag. Detta torde framförallt vara aktuellt vid användandet av sk.

hierarkiska bokföringssystem (se avsnitt 10.2). I den utsträckning det

behövs för att ge tillfredsställande kontroll och överblick skall konton

över tillgångar, avsättningar och skulder dock specificeras i en

sidoordnad bokföring (se 4 §).

Tidpunkten för bokföring

5 kap. 2 §

Kontanta in- och utbetalningar skall bokföras senast påföljande arbets-

dag. Andra affärshändelser skall bokföras så snart det kan ske.

Affärshändelserna får bokföras senare än som anges i första stycket,

om det finns särskilda skäl och det är förenligt med god redovisningssed.

Andra företag än bokslutsföretag får dröja med att bokföra affärs-

händelserna tills betalning sker, under förutsättning att detta är förenligt

med god redovisningssed. Vid räkenskapsårets utgång skall dock samt-

liga då obetalda fordringar och skulder bokföras.

Vad som sägs i tredje stycket gäller också bokslutsföretag, om det

endast förekommer ett mindre antal fakturor eller andra handlingar i

verksamheten och fordringarna och skulderna enligt dessa inte uppgår till

avsevärda belopp.

(Jfr 18 § första tredje styckena i kommitténs förslag)

Paragrafen behandlar tidpunkten för bokföring (se avsnitt 12.3).

Av första stycket, som närmast motsvarar 8 § andra stycket i 1976 års

bokföringslag, framgår att kontanta in- och utbetalningar skall bokföras

senast nästföljande arbetsdag. Beträffande andra affärshändelser gäller i

stället att de skall bokföras så snart det kan ske .

Bestämmelsen om att andra affärshändelser än kontanta in- och

utbetalningar skall bokföras så snart det kan ske innebär att bokföring

måste ske så snart företaget har tillgång till tillräckliga uppgifter för att

kunna bokföra affärshändelserna på ett godtagbart sätt. När denna

tidpunkt inträder måste bedömas från fall till fall. En lämplig tumregel

kan dock vara att, när företaget använder sig av rutiner som innebär att en

faktura eller motsvarande skall upprättas, bokföringen av fordringar och

skulder får dröja till dess faktura eller motsvarande handling har utfärdats

eller mottagits eller sådan handling enligt god affärssed hade bort

föreligga. I de fall tidpunkten för bokföringen inte kan knytas till någon

faktura eller motsvarande handling får bokföringstidpunkten bestämmas

på annat sätt (jfr Bokföringsnämndens uttalande U 94:2, EDI och annan

elektronisk överföring av uppgifter om affärshändelser).

Om det finns särskilda skäl och är förenligt med god redovisningssed,

kan enligt andra stycket en fördröjning i bokföringen av affärs-

händelserna godtas. Under vissa förhållanden behöver bokföring alltså

inte ske trots att alla förutsättningar för att kunna bokföra affärs-

händelserna finns. I förarbetena till 1976 års bokföringslag nämndes

vissa exempel på omständigheter då tidsförskjutningar borde kunna

beaktas (semester, sjukdom, arbetsbelastning vid bokföringsbyrå m.m.;

se prop. 1975:104 s. 163). Dessa uttalanden torde fortfarande ha relevans.

Särskilt stor praktisk betydelse får bestämmelsen i andra stycket anses

ha när ett företag har överlämnat delar av bokföringsarbetet till en

bokföringsbyrå. Det måste accepteras att bokföringen av andra

affärshändelser än kontanta in- och utbetalningar i sådana fall får anstå

någon kortare tid. Detsamma gäller huvudbokföringen av kontanta in-

och utbetalningar. Huvudbokföringen bör i sådana fall kunna anstå en

kortare tid under förutsättning att en grundbokföring (kassabok) kan

presenteras senast nästföljande arbetsdag.

I undantagsfall såsom i mycket små, icke-näringsdrivande verksam-

heter bör också kravet på omedelbar grundbokföring av kontanta in-

och utbetalningar kunna frångås enligt andra stycket. Det bör överlämnas

till normgivande organ att närmare utveckla vilka dessa undantagsfall är.

Av tredje och fjärde styckena som, med vissa ändringar, motsvarar 8 §

tredje stycket i 1976 års bokföringslag framgår att bokföringsskyldiga

med okomplicerade förhållanden får bokföra affärshändelserna enligt den

s.k. kontantmetoden. Detta innebär att uppkomna fordringar och skulder

inte behöver bokföras och att affärshändelserna får bokföras först när

betalning sker. Hänvisningen till god redovisningssed innebär att be-

gränsningar och villkor kan komma att uppställas i redovisningspraxis.

Av tredje stycket sista meningen framgår dock att företagen på samma

sätt som i dag skall bokföra obetalda fordringar och skulder vid

räkenskapsårets utgång.

Den verksamhet som bedrivs i företag som inte utgör bokslutsföretag

(se 1 kap. 2 §) är regelmässigt okomplicerad. Det har därför ansetts

godtagbart att generellt låta sådana företag dvs. enskilda näringsidkare,

handelsbolag med endast fysiska personer som delägare och ideella

föreningar med en årlig omsättning understigande 20 prisbasbelopp

tillämpa kontantmetoden.

Även sådana företag som är skyldiga att avsluta den löpande

bokföringen får under vissa förhållanden tillämpa kontantmetoden. De

förutsättningar som då gäller är att endast ett mindre antal fakturor eller

andra handlingar förekommer i verksamheten och att fordringarna och

skulderna enligt dessa inte uppgår till avsevärda belopp.

Det förhållandet att ett företag enligt andra fjärde styckena i vissa fall

kan dröja med själva bokföringen innebär inte att alla bokföringsåtgärder

kan anstå. Av 6 § följer att det för varje affärshändelse skall finnas en

verifikation. Skyldigheten att spara de uppgifter som skall ingå i en

verifikation uppkommer redan innan affärshändelsen har bokförts (se 1

kap. 2 § 9 och 7 kap. 1 §).

Bokslutstransaktioner

5 kap. 3 §

I samband med att den löpande bokföringen avslutas skall sådana poster

som är nödvändiga för att bestämma räkenskapsårets intäkter och

kostnader och den finansiella ställningen på balansdagen bokföras.

(Jfr 18 § fjärde stycket i kommitténs förslag.)

Paragrafen behandlar s.k. bokslutstransaktioner (se avsnitt 12.4). Med

begreppet bokslutstransaktion avses främst periodiseringar av inkomster

och utgifter som hänför sig till två eller flera räkenskapsår. I begreppet

inryms emellertid även andra typer av transaktioner som skall bokföras

när ett årsbokslut eller en årsredovisning upprättas, t.ex. avskrivningar,

uppskrivningar och omföringar inom eget kapital. Av 10 § framgår att

det skall finnas verifikationer till alla bokslutstransaktioner.

Företag som inte är skyldiga att avsluta den löpande bokföringen

behöver inte beakta bestämmelsen.

Sidoordnad bokföring

5 kap. 4 §

Vid bokföringen skall konton över tillgångar, avsättningar och skulder

specificeras i en sidoordnad bokföring i den utsträckning det behövs för

att ge en tillfredsställande kontroll och överblick.

(Jfr 19 § andra stycket i kommitténs förslag.)

Bestämmelsen, som behandlar s.k. sidoordnad bokföring, motsvarar i

huvudsak 9 § andra stycket i 1976 års bokföringslag. Den har behandlats

i avsnitt 12.5.

Rättelse av bokföringspost

5 kap. 5 §

Om en bokföringspost rättas, skall det anges när rättelsen har skett och

vem som har gjort den. Sker rättelsen genom en särskild rättelsepost,

skall det samtidigt säkerställas att det vid en granskning av den rättade

bokföringsposten utan svårighet går att få kännedom om rättelsen.

(Jfr 19 § tredje stycket i kommitténs förslag.)

Bestämmelsen motsvarar i huvudsak 6 § andra stycket i 1976 års

bokföringslag. En rättelsepost utgör en ny bokföringspost och förutsätter

därför en särskild verifikation (jfr 10 §).

Den bokföringsskyldige bör ha i förväg fastställda rättelserutiner.

Dessa bör framgå av företagets systemdokumentation (jfr 11 §).

Verifikationer

5 kap. 6 §

För varje affärshändelse skall det finnas en verifikation. Om företaget har

tagit emot en uppgift om affärshändelsen i den form som anges i 7 kap.

1 § första stycket, skall denna uppgift, i förekommande fall kompletterad

med uppgifter enligt 7 och 8 §§, användas som verifikation.

Om det behövs med hänsyn till arten av den mottagna verifikationen,

får bokföringen grundas på en särskilt upprättad hänvisningsverifikation.

Flera likartade affärshändelser får dokumenteras genom en gemensam

verifikation. Vid försäljning av varor och tjänster mot kontant betalning

får även inbetalningarna under en dags försäljning dokumenteras genom

en gemensam verifikation, om det skulle vara förenat med svårigheter att

upprätta verifikationer för de olika affärshändelserna. Den gemensamma

verifikationen får då utgöras av uppgifter från en kassaapparat, kassa-

rapport eller annan uppgift som anger summan av mottagna betalningar.

(Jfr 15 § i kommitténs förslag.)

I första stycket föreskrivs att det skall finnas verifikationer till alla

affärshändelser och att den bokföringsskyldige skall använda mottagen

uppgift som verifikation när sådan föreligger. Bestämmelsen har

behandlats i avsnitt 12.1.

Med verifikation avses uppgifter som dokumenterar förändringar i

storleken och sammansättningen av ett företags förmögenhet (se 1 kap.

2 §). Uppgifterna kan vara lagrade i olika form, t.ex. på papper eller på

diskett. Det är emellertid inte själva informationsbäraren utan de lagrade

uppgifterna som utgör verifikationen. Detta är bakgrunden till att orden

 tagit emot handling i 5 § första stycket i 1976 års bokföringslag har

ersatts med ordvalet tagit emot en uppgift .

I situationer då affärshändelserna kommer till uttryck i pappers-

baserade dokument, såsom vid traditionell fakturahantering i pappers-

format, innebär den nya bestämmelsen i praktiken ingen ändring i

förhållande till hittills gällande rätt. Visserligen är det till skillnad från

tidigare inte handlingen i sig utan de därå lagrade uppgifterna som

utgör verifikationen. Det är emellertid liksom tidigare den mottagna

handlingen som skall sparas och arkiveras (se 7 kap. 1 § andra stycket).

Med mottagen uppgift avses också uppgifter som har tagits emot på

elektronisk väg. Även uppgifter som har utväxlats mellan parterna och

som successivt har kompletterats kan utgöra i lagens mening mottagna

uppgifter . Detta kan illustreras enligt följande. Ett företag har i samband

med tillkomsten av ett leveransavtal tagit emot en datafil med

leverantörens prislista. Datafilen har sedan legat till grund för en på

elektronisk väg gjord beställning, vilken leverantören i sin tur har använt

sig av när han på elektronisk väg har bekräftat och fakturerat

beställningen. I denna situation kan de uppgifter som företaget hämtar

från prislistan i syfte att komplettera verifikationen ingå i denna trots att

uppgifterna inte har mottagits i samband med den aktuella

affärshändelsen. I ett annat fall kan den information som företaget har

tagit emot utgöras av endast någon enstaka uppgift med begränsat infor-

mationsvärde, vilken företaget självt kompletterar med erforderliga

uppgifter från egna system. Även i detta fall är det den mottagna

uppgiften som skall användas som verifikation, låt vara att denna måste

kompletteras så att den uppfyller de krav som uppställs i 7 §.

Bestämmelserna i andra och tredje styckena om hänvisnings-

verifikation och gemensam verifikation överensstämmer i allt väsentligt

med 5 § första stycket tredje meningen respektive 5 § tredje stycket i

1976 års bokföringslag. Vissa tidigare detaljföreskrifter om gemen-

samma verifikationer har dock inte överförts till den nya lagen. Hänvis-

ningsverifikationer och gemensamma verifikationer skall innefatta sam-

ma information som andra slag av verifikationer (se 7 §). I vilken

utsträckning information får utelämnas från hänvisningsverifikationer

och gemensamma verifikationer får bedömas enligt samma kriterier som

gäller för andra verifikationer (se 8 § ).

5 kap. 7 §

Verifikationen skall innefatta uppgift om när den har sammanställts, när

affärshändelsen har inträffat, vad denna avser, vilket belopp den gäller

och vilken motpart den berör. I förekommande fall skall verifikationen

även innefatta upplysning om handlingar eller andra uppgifter som har

legat till grund för affärshändelsen samt var dessa finns tillgängliga.

I verifikationen skall det ingå ett verifikationsnummer eller annat

identifieringstecken samt sådana övriga uppgifter som är nödvändiga för

att sambandet mellan verifikationen och den bokförda affärshändelsen

utan svårighet skall kunna fastställas.

 (Jfr 16 § i kommitténs förslag.)

I första stycket regleras vilka uppgifter en verifikation skall innehålla.

Verifikationen skall bl.a. innehålla upplysningar om de handlingar eller

andra uppgifter som ligger till grund för affärshändelsen. Med hand-

lingar och andra uppgifter avses såväl traditionella pappersbaserade

handlingar som uppgifter lagrade i mikroformat eller elektroniskt.

Om en gemensam verifikation används, måste denna innehålla de

angivna upplysningarna för var och en av de affärshändelser som verifi-

kationen avser.

I andra stycket anges att verifikationen skall innehålla även vissa andra

uppgifter som gör det möjligt att fastställa sambandet mellan

verifikationen och den bokförda affärshändelsen. Den lämpligaste ord-

ningen torde vara att verifikationerna identifieras genom att de åsätts

nummer i löpande följd i en eller flera serier för varje bokföringsskyldig

(jfr BFN C 20/6).

Om en gemensam verifikation används, är det sambandet mellan

verifikationen och de olika bokförda affärshändelserna som skall kunna

fastställas. Något särskilt förtydligande av lagtexten i denna del har inte

ansetts nödvändigt.

5 kap. 8 §

Uppgifter enligt 7 § första stycket får utelämnas, om det är förenat med

svårigheter att låta uppgiften ingå i verifikationen och ett utelämnande är

förenligt med god redovisningssed.

(Jfr 17 § första stycket i kommitténs förslag.)

Om företaget varje dag gör ett stort antal kontantaffärer som rör

mindre belopp och kundkretsen är anonym, är det inte rimligt att kräva

att verifikationen innefattar samtliga uppgifter enligt 7 §. Paragrafen

innehåller därför en undantagsregel som innebär att uppgifterna får

utelämnas om det är förenat med svårigheter att infoga uppgiften i

verifikationen samt ett utelämnande av uppgiften är förenligt med god

redovisningssed. De fall som i första hand kan rymmas under denna

bestämmelse är sådana där verifikationen kommer till uttryck i uppgifter

från ett kassaregister, en kassarapport eller annan handling som endast

anger summan av erhållna betalningar vid kontanta försäljningar av varor

och tjänster. Det har emellertid inte ansetts lämpligt att genom

lagstiftning begränsa undantagsregelns tillämpningsområde till de nu

nämnda fallen. I stället får det inom ramen för god redovisningssed

avgöras när det är godtagbart att utelämna uppgifter som kan vara

praktiskt besvärliga att infoga i verifikationen.

5 kap. 9 §

Om en verifikation rättas, skall det anges när rättelsen har skett och vem

som har gjort den.

(Jfr 17 § andra stycket i kommitténs förslag.)

Paragrafen motsvarar 5 § fjärde stycket sista meningen 1976 års

bokföringslag och innehåller bestämmelser om rättelse av verifikation.

Andra bokföringsposter än sådana som avser affärshändelser

5 kap. 10 §

Vad som föreskrivs i 1 9 §§ gäller även andra bokföringsposter än

sådana som avser affärshändelser.

(Jfr 20 § i kommitténs förslag.)

Huvuddelen av posterna i den löpande bokföringen utgörs normalt av

affärshändelser. Därutöver kan det emellertid förekomma andra bok-

föringsposter, såsom bokslutstransaktioner och rättelseposter. I denna

paragraf föreskrivs att även sådana poster omfattas av bestämmelserna i

1-9 §§. Detta innebär bl.a. att det skall finnas verifikationer också för

dessa poster och att verifikationerna skall uppfylla kraven i 6-9 §§.

Vidare innebär paragrafen att reglerna i 3 § om bokföringstidpunkt och

kraven i 1 § på presentation i registreringsordning och i systematisk ord-

ning gäller även dessa övriga bokföringsposter. Också bestämmelserna i

5 § om rättelse av bokförd post är tillämplig.

Systemdokumentation och behandlingshistorik

5 kap. 11 §

Företaget skall upprätta sådana beskrivningar över bokföringssystemets

organisation och uppbyggnad som behövs för att ge överblick över

systemet (systemdokumentation). Företaget skall också upprätta sådana

beskrivningar över genomförda bearbetningar inom systemet som gör det

möjligt att utan svårighet följa och förstå de enskilda bokföringsposternas

behandling (behandlingshistorik).

Om företaget har flera separata bokföringar, skall det av system-

dokumentationen för varje bokföring framgå var uppgifter ur övriga

bokföringar kan erhållas.

(Jfr 21 § i kommitténs förslag.)

Bestämmelserna i paragrafens första stycke har i huvudsak hämtats

från 7 § andra stycket 1976 års bokföringslag och ställer krav på att det

finns behövlig dokumentation om bokföringssystemet. Även om de nya

bestämmelserna torde få störst betydelse för datorbaserad bokföring, är

de till skillnad från tidigare bestämmelser inte begränsade till sådan utan

gäller även vid manuell bokföring.

Med systemdokumentation avses beskrivningar, instruktioner och

annan dokumentation som gör det möjligt att förstå hur bokförings-

systemet är uppbyggt. Dokumentationen kan bestå av en kontoplan och

en beskrivning av bokföringssystemet vilka utvisar sambanden mellan

bokföringssystemets olika delar. Den måste dock anpassas till förhållan-

dena det enskilda företaget. I en mycket liten verksamhet är det i bland

inte nödvändigt att upprätta någon särskild systemdokumentation,

eftersom den överblick den skall ge framkommer direkt av bokföringen. I

andra mer komplexa system kan det fordras en ganska ingående

beskrivning av bl.a. behandlingsregler och verifieringskedjor.

Med behandlingshistorik avses information om hur enskilda

bokföringsposter har behandlats och vilka behandlingsregler som därvid

har gällt. Behandlingsregler utgörs av instruktioner som har skapats för

beräkning av bokförda belopp, kontering, sammanställning av bokslut

eller rättelser m.m.

Bokföringsnämndens rekommendation R 10, Systemdokumentation

och behandlingshistorik, torde även fortsättningsvis kunna ge vägledning

för hur detta slag av information bör vara utformad.

Av bestämmelsen i andra stycket framgår vilka krav som ställs när ett

företag med stöd av bestämmelsen i 4 kap. 4 § andra stycket har upprättat

flera separata bokföringar. Företaget skall i dessa fall tillse att det av

varje bokföring, som omfattar de olika verksamheterna, framgår var

uppgifter om de övriga bokföringarna kan erhållas.

6 kap. Hur den löpande bokföringen avslutas

När den löpande bokföringen skall avslutas med en årsredovisning

6 kap. 1 §

Företag som tillhör någon eller några av följande kategorier skall för

varje räkenskapsår avsluta bokföringen med en årsredovisning och

offentliggöra den enligt 2 §:

1. aktiebolag,

2. ekonomiska föreningar,

3. handelsbolag i vilka en eller flera juridiska personer är delägare,

4. företag som omfattas av lagen (1995:1559) om årsredovisning i

kreditinstitut och värdepappersbolag eller lagen (1995:1560) om

årsredovisning i försäkringsföretag,

5. stiftelser som är bokföringsskyldiga enligt denna lag, dock inte

stiftelser som får använda sina tillgångar uteslutande till förmån för

medlemmar av en viss eller vissa släkter och som är bokföringsskyldiga

endast på grund av 2 kap. 3 § första stycket,

6. företag som är moderföretag i en koncern,

7. bokslutsföretag i vilka

a) antalet anställda i verksamheten under de senaste två räkenskapsåren

i medeltal har uppgått till mer än tio, eller

b) nettovärdet av tillgångarna i verksamheten enligt en balansräkning

för räkenskapsåret uppgår till mer än 24 miljoner kronor.

(Jfr 12 § i kommitténs förslag.)

Av uppräkningen i första stycket följer att aktiebolag och ekonomiska

föreningar alltid måste avsluta den löpande redovisningen med en

årsredovisning. Detsamma gäller för handelsbolag i vilka en eller flera

juridiska personer är delägare; i det sammanhanget skall dock dödsbon

inte behandlas som juridisk person (se 1 kap. 3 §). Samma skyldighet att

alltid upprätta en fullständig årsredovisning åvilar alla företag som skall

tillämpa de särskilda årsredovisningslagarna för kreditinstitut och

värdepappersbolag respektive försäkringsföretag (se 1 kap. 1 § ÅRFL

och 1 kap. 1 § ÅRFL). Bestämmelsen innebär också att handelsbolag

som är finansiella holdingföretag alltid skall upprätta en årsredovisning.

Som huvudregel är alla bokföringsskyldiga stiftelser skyldiga att upp-

rätta en årsredovisning. Från denna huvudregel är dock undantagna stif-

telser vars tillgångar enligt stiftelseförordnandet får användas endast för

viss eller vissa släkter och som är bokföringsskyldiga endast av den an-

ledningen att värdet på tillgångarna överstiger tio prisbasbelopp (jfr

2 kap. 3 § första stycket). Sådana familjestiftelser är inte föremål för

samma löpande tillsyn som andra stiftelser. De är dock skyldiga att upp-

rätta årsredovisning om de överskrider något av gränsvärdena i punkten

7.

Vidare skall företag som är moderföretag i en koncern alltid upprätta

en årsredovisning.

Slutligen framgår att även andra företag kan vara skyldiga att upprätta

en årsredovisning därför att antalet anställda eller nettovärdet av

tillgångarna överstiger vissa gränsvärden.

En årsredovisning måste sålunda upprättas, om företaget under de

senaste två åren har haft i medeltal mer än tio anställda. I begreppet i

medeltal ligger att det måste göras en sammanvägning av antalet

anställda under de senaste två åren och att hänsyn måste tas till

anställningarnas omfattning. Om beräkningen visar att antalet sysselsatta

i företaget under den aktuella perioden i snitt motsvarar mer än tio

heltidsanställda, skall en årsredovisning upprättas.

En årsredovisning måste också upprättas om nettovärdet av

tillgångarna enligt en balansräkning för räkenskapsåret överstiger 24

miljoner. Beräkningen av tillgångarnas värde skall därvid göras enligt

årsredovisningslagens regler.

Det torde undantagsvis kunna inträffa att ett bokföringsskyldigt rätts-

subjekt har en omsättning som är mindre än tjugo prisbasbelopp sam-

tidigt som tillgångarnas värde överstiger 24 miljoner kr. I fråga om vissa

företag, t.ex. ideella föreningar och registrerade trossamfund, får en så

begränsad omsättning till följd att den löpande bokföringen inte behöver

avslutas (jfr 3 § och 1 kap. 2 § 2). I sådana fall uppkommer det alltså inte

någon skyldighet att upprätta årsredovisning. Givetvis kan det i sådana

fall ändå ofta vara i medlemmarnas intresse att ett bokslut upprättas.

Detta kan emellertid medlemmarna själva reglera genom föreningens

eller samfundets stadgar. Någon lagreglering har inte ansetts vara

nödvändig.

Årsredovisningens innehåll m.m.

6 kap. 2 §

En årsredovisning skall upprättas och offentliggöras enligt bestämmel-

serna i årsredovisningslagen (1995:1554) eller, i förekommande fall,

lagen (1995:1559) om årsredovisning i kreditinstitut och värdepappers-

bolag eller lagen (1995:1560) om årsredovisning i försäkringsföretag.

(Jfr 22 § i kommitténs förslag.)

Hänvisningen till årsredovisningslagarna innebär dels att årsredovis-

ningen skall innehålla en balansräkning, en resultaträkning, noter, en för-

valtningsberättelse och, i vissa fall, en finansieringsanalys (härutöver

ställer de särskilda lagarna för årsredovisning i kreditinstitut och värde-

pappersbolag respektive för försäkringsföretag vissa krav på kapital-

täckningsanalys och resultatanalys), dels att årsredovisningen skall

offentliggöras på visst sätt.

När den löpande bokföringen får avslutas med ett årsbokslut i stället

för en årsredovisning

6 kap. 3 §

Andra bokslutsföretag än sådana som avses i 1 § skall, om de inte

upprättar årsredovisning, för varje räkenskapsår avsluta den löpande

bokföringen med ett årsbokslut enligt 4 §.

(Jfr 11 § i kommitténs förslag)

Paragrafen erbjuder ett alternativt sätt att avsluta den löpande

bokföringen. Om företaget inte är av det slag som enligt 1 § måste

upprätta årsredovisning, kan det välja mellan att upprätta en års-

redovisning och upprätta ett årsbokslut. Bestämmelser om årsbokslutets

innehåll finns i 4 §; där framgår bl.a. att årsbokslutet skall bestå av en

resultaträkning och en balansräkning.

Bestämmelserna om årsbokslut får självfallet betydelse enbart för de

företag som är skyldiga att avsluta den löpande bokföringen. Företag som

inte är av de slag som omfattas av begreppet bokslutsföretag (jfr 1 kap.

2 § 2) behöver inte upprätta vare sig årsredovisning eller årsbokslut.

Årsbokslutets innehåll

6 kap. 4 §

Ett årsbokslut skall bestå av en resultaträkning och en balansräkning.

När årsbokslutet upprättas, skall följande bestämmelser i årsredovis-

ningslagen (1995:1554) tillämpas:

1 kap. 3 § om vad som avses med andelar,

1 kap. 4 6 §§ om koncern- och intresseföretagsdefinitioner,

2 kap. 2 § om överskådlighet och god redovisningssed,

2 kap. 4 § om andra grundläggande redovisningsprinciper,

2 kap. 5 § om språk och form,

2 kap. 6 § om valuta,

2 kap. 7 § om undertecknande,

3 kap. 1 och 2 §§ om balans- och resultaträkningarnas innehåll,

3 kap 3 och 4 §§ om uppställningsformer,

3 kap. 9 § om avsättningar,

3 kap. 12 § och 13 § första stycket om nettoomsättning och extraordi-

nära poster,

4 kap. 1 och 2 §§ om vad som är anläggningstillgångar och omsätt-

ningstillgångar,

4 kap. 3 § om anskaffningsvärdet för anläggningstillgångar,

4 kap. 4 § om avskrivning av anläggningstillgångar,

4 kap. 5 § om nedskrivning av anläggningstillgångar,

4 kap. 9 § om värdering av omsättningstillgångar,

4 kap. 10 § om värdering av pågående arbeten,

4 kap. 11 § om varulagrets anskaffningsvärde,

4 kap. 12 § om redovisning till bestämd mängd och fast värde,

4 kap. 13 § om omräkning av fordringar och skulder i utländsk valuta,

och

4 kap. 15 § om periodisering av vissa belopp vid upptagande av lån.

(Jfr 23 § i kommitténs förslag.)

Enligt paragrafen skall årsbokslutet bestå av en resultaträkning och en

balansräkning samt upprättas med motsvarande tillämpning av ett antal

särskilt angivna bestämmelser i årsredovisningslagen.

Tilläggsupplysningar i årsbokslutet

6 kap. 5 §

I årsbokslutet skall företaget lämna de ytterligare upplysningar som

anges i 6 9 §§.

Upplysningarna skall lämnas i noter. Om det inte står i strid med

kravet på överskådlighet i 2 kap. 2 § årsredovisningslagen (1995:1554),

får upplysningarna i stället lämnas i balansräkningen eller resultat-

räkningen.

Lämnas upplysningarna i noter, skall hänvisning göras vid de poster i

balansräkningen eller resultaträkningen som upplysningarna hänför sig

till.

(Jfr 24 § i kommitténs förslag.)

Bestämmelsen innebär att årsbokslutet måste kompletteras med vissa

tilläggsupplysningar. Vilka dessa är framgår av 6 9 §§. Principerna för

placeringen av tilläggsupplysningarna överensstämmer med vad som

gäller enligt 5 kap. 1 § årsredovisningslagen.

6 kap. 6 §

Principerna för värdering av tillgångar, avsättningar och skulder skall

anges.

För poster i balansräkningen som avser tillgångar, avsättningar eller

skulder i utländsk valuta skall det anges enligt vilka principer beloppen

har räknats om till svenska kronor.

(Jfr 25 § i kommitténs förslag.)

Paragrafen överensstämmer med 5 kap. 2 § årsredovisningslagen och

har närmast sin motsvarighet i 20 § första stycket 1 i 1976 års bok-

föringslag.

6 kap. 7 §

För varje post som tas upp som anläggningstillgång i balansräkningen

eller i sådana noter som avses i 3 kap. 4 § fjärde stycket 2 årsredo-

visningslagen (1995:1554) skall uppgift lämnas om

1. tillgångarnas anskaffningsvärde,

2. årets avskrivningar enligt 4 kap. 4 § årsredovisningslagen,

3. årets nedskrivningar, med särskild uppgift om nedskrivningar som

har gjorts med stöd av 4 kap. 5 § andra stycket årsredovisningslagen,

4. ackumulerade avskrivningar enligt 4 kap. 4 § årsredovisningslagen,

5. ackumulerade nedskrivningar, med särskild uppgift om nedskriv-

ningar som har gjorts med stöd av 4 kap. 5 § andra stycket årsredo-

visningslagen.

Grunderna för avskrivning av anläggningstillgångarnas olika poster

skall anges.

(Jfr 26 § i kommitténs förslag.)

I första stycket föreskrivs att ett antal huvudsakligen beloppsmässiga

uppgifter skall lämnas beträffande de poster i balansräkningen som

hänför sig till anläggningstillgångar. Paragrafen överensstämmer i stort

med 5 kap. 3 § årsredovisningslagen. Upplysningskraven är dock inte

lika långtgående.

Såsom framgår av andra stycket skall grunderna för avskrivning av

anläggningstillgångarnas olika poster anges. Av hänvisningen till 2 kap.

4 § årsredovisningslagen i 4 § följer att betydelsefulla ändringar i dessa

grunder skall anges. Innebär ändringen ett byte av redovisningsprincip,

skall 9 § tillämpas.

6 kap. 8 §

För varje skuldpost i balansräkningen eller i sådana noter som avses i

3 kap. 4 § fjärde stycket 2 årsredovisningslagen (1995:1554) skall den

del som förfaller till betalning senare än ett år efter balansdagen anges.

(Jfr 27 § i kommitténs förslag.)

Enligt paragrafen skall upplysning lämnas om de skulder som förfaller

till betalning senare än ett år efter balansdagen.

En likadan bestämmelse finns i 5 kap. 10 § andra stycket årsredo-

visningslagen. I 1976 års bokföringslag motsvaras den närmast av det

krav på uppdelning i långfristiga och kortfristiga skulder som uppställs i

lagens uppställningsschema för balansräkningen.

6 kap. 9 §

Om företaget har ändrat redovisningsprinciper, skall upplysning lämnas

om detta. Skälen för ändringen skall anges.

(Jfr 28 § i kommitténs förslag.)

Paragrafen har närmast sin motsvarighet i 20 § första stycket 1 och 2

1976 års bokföringslag. Motsvarande krav finns också i 2 kap. 19 § andra

stycket 6 lagen (1990:325) om självdeklaration och kontrolluppgifter.

Vad som utgör ett byte av redovisningsprincip - och inte enbart en

ändring av en uppskattning eller en bedömning - har behandlats i Redo-

visningsrådets rekommendation RR 5, Redovisning av byte av redo-

visningsprincip. Med redovisningsprincip avses enligt rekommenda-

tionen sådana grundläggande principer, redovisningskonventioner och

regler som tillämpas vid upprättande av bl.a. årsredovisning. Sådana

antaganden som görs som underlag för mätning inom ramen för de

fastställda redovisningsprinciperna utgör däremot enbart uppskattningar

eller bedömningar; ändras dessa, utgör det inte byte av redovisnings-

principer.

Tidpunkten för färdigställande av årsbokslutet

6 kap. 10 §

Årsbokslutet skall färdigställas så snart det kan ske, dock senast sex

månader eller, i stiftelser, fyra månader efter räkenskapsårets utgång.

(Jfr 23 § i kommitténs förslag)

Paragrafen överensstämmer i huvudsak med 11 § andra stycket första

meningen 1976 års bokföringslag. Den har dock kompletterats med en

särskild reglering om tidpunkten för upprättande av årsbokslut i stiftelser.

Denna utgör en anpassning till stiftelselagens regler om när årsbokslutet

skall lämnas till revisorn (jfr 4 kap. 10 § stiftelselagen).

Specifikation till årsredovisning eller årsbokslut

6 kap. 11 §

För varje sammandragen post i den balansräkning som skall ingå i

årsredovisningen eller årsbokslutet skall, om inte postens sammansätt-

ning klart framgår av bokföringen i övrigt, de belopp som ingår i posten

specificeras i en särskild förteckning, som inte behöver offentliggöras.

(Jfr 3 kap. 1 § andra stycket årsredovisningslagen i kommitténs förslag.)

Paragrafen, som har utformats i huvudsak i enlighet med Lagrådets

förslag, motsvarar 19 § tredje stycket tredje meningen 1976 års

bokföringslag. Den i paragrafen angivna specifikationen måste upprättas

i samband med att den löpande bokföringen avslutas men utgör inte en

del av själva årsredovisningen eller årsbokslutet. Den behöver därför inte

offentliggöras på det sätt som gäller för själva årsredovisningen.

7 kap. Arkivering av räkenskapsinformation m.m.

Former för bevarande

7 kap. 1 §

Räkenskapsinformation skall bevaras i

1. vanlig läsbar form (dokument),

2. mikroskrift som kan läsas med förstoringshjälpmedel, eller

3. annan form som kan läsas, avlyssnas eller på annat sätt uppfattas

endast med tekniskt hjälpmedel (maskinläsbart medium) och som genom

omedelbar utskrift kan tas fram i sådan form som avses i 1 eller 2.

Dokument, mikroskrift och maskinläsbart medium med räkenskaps-

information som företaget har tagit emot från någon annan skall bevaras i

det skick materialet hade när det kom till företaget. Dokument,

mikroskrift och maskinläsbart medium med räkenskapsinformation som

företaget självt har upprättat skall bevaras i det skick materialet fick när

räkenskapsinformationen sammanställdes.

(Jfr 30 § i kommitténs förslag.)

Paragrafen, som i vissa delar motsvarar 10 § första stycket 1976 års

bokföringslag, innehåller bestämmelser om i vilken form räkenskaps-

informationen skall bevaras. Dessa frågor har behandlats i avsnitt 13.1.

Såsom framgår av första stycket kan räkenskapsinformation bevaras i

direkt läsbar form (pappersdokument eller mikroformat) eller i maskin-

läsbar form. Det skall alltid finnas en representation av räkenskapsinfor-

mationen, t.ex. text och siffror som har skrivits på papper eller

elektroniskt lagrade data på en diskett. Det skall också alltid vara möjligt

att omedelbart avläsa denna representation. Det måste alltså alltid vara

möjligt att ta fram elektroniskt eller optiskt lagrade data i utskrift på

papper (se punkten 3). Utskriften måste kunna ske omedelbart . Kravet

på omedelbar utskrift får dock något anpassas till förhållandena i det

enskilda fallet. När det är fråga om räkenskapsinformation som avser

tidigare och avslutade räkenskapsår och som har lagrats med äldre

teknik, torde det få accepteras att utskrifter kan tas fram först med en

sådan kortare fördröjning som beror på att äldre programversioner och

filer måste föras över till modern utrustning.

Innehåller dokument, mikroskrift eller maskinläsbart medium sådan

räkenskapsinformation som företaget har tagit emot från någon annan

(eller har upprättat för eget bruk), skall informationsbärarna - enligt

andra stycket - bevaras i det skick de hade när informationen kom

företaget tillhanda. Räkenskapsinformationen skall alltså i princip

bevaras i sin ursprungliga form. Om en verifikation från början kom till

uttryck i ett pappersbaserat dokument, avser kravet på bevarande således

just detta dokument. Det dokumentet får inte ersättas med något annat

dokument, t.ex. en fotokopia. Det får inte heller ersättas med lagring i

annan form, såsom elektronisk lagring åstadkommen genom scanning.

Samma princip gäller om företaget har erhållit en optisk skiva som

innehåller en verifikation; kravet på bevarande avser den mottagna

skivan.

Har företaget i stället tagit emot en elektronisk faktura som vid

överföringstillfället inte hade antagit någon fysisk form, skall informa-

tionen bevaras i elektronisk form så att den kan presenteras på det sätt

som det från början var tänkt. Bestämmelsen är dock inte avsedd att

förhindra företaget från att anpassa (konvertera) på detta sätt mottagen

maskinläsbar räkenskapsinformation till sitt eget informationssystem. En

förutsättning för detta är naturligtvis att räkenskapsinformationen inte

förändras (jfr BFN U 94:2). Bestämmelsen ställer inte heller något krav

på bevarande av den maskinella utrustning och de andra fysiska föremål

som ursprungligen användes för att spara informationen. Tillgången på

maskinvara kan göra det nödvändigt att använda annan utrustning än den

som användes från början.

Det som nu sagts gäller i motsvarande mån sådan räkenskaps-

information som har upprättats inom företaget. Sådan räkenskaps-

information skall bevaras i det skick den fick när den sammanställdes.

Har sålunda en grund- och huvudbokföring upprättats i pappersbaserad

form, är det orginalet som skall bevaras. När det gäller bokföring som

upprättas och bevaras i maskinläsbar form, är huvudregeln att den skall

bevaras på sådant sätt att den kan presenteras så som den från början var

tänkt att kunna presenteras.

I 6 § finns ett undantag från de nu angivna huvudreglerna. Enligt detta

undantag får maskinläsbart medium, som används för förvaring av

räkenskapsinformation, förstöras om räkenskapsinformationen på ett

betryggande sätt överförs till annan tillåten form för bevarande. Om

räkenskapsinformationen består av uppgifter som har erhållits från någon

annan, gäller detta dock först från och med det fjärde året efter utgången

av det kalenderår då räkenskapsåret avslutades. En sådan överföring från

ett maskinläsbart medium till annan form för bevarande kan i vissa fall

vara nödvändig för att kravet på omedelbar utskrift av räkenskaps-

informationen skall vara uppfyllt.

Det finns inte något som hindrar att varje länk i bokföringen utgörs av

räkenskapsinformation lagrad i maskinläsbar form. Den s.k. varannan-

länksprincipen i 10 § andra stycket i 1976 års bokföringslag har således

utmönstrats. Genom kravet på att räkenskapsinformation som bevaras i

elektronisk form alltid skall kunna tas fram i läsbar form genom

omedelbar utskrift är behovet av tillgänglighet ändå alltid uppfyllt. Dock

måste årsredovisningen respektive årsbokslutet såsom följer av 2 kap.

5 § årsredovisningslagen alltid upprättas i vanlig läsbar form.

Tid och plats för förvaring

7 kap. 2 §

Dokument, mikroskrift och maskinläsbara medier som används för att

bevara räkenskapsinformation skall vara varaktiga och lätt åtkomliga. De

skall bevaras fram till och med det tionde året efter utgången av det

kalenderår då räkenskapsåret avslutades. De skall förvaras i Sverige, i

ordnat skick och på betryggande och överskådligt sätt.

Maskinutrustning och system som behövs för att presentera räken-

skapsinformationen i den form som anges i 1 § första stycket 1 eller 2

skall hållas tillgängliga i Sverige under hela den tid som anges i första

stycket.

(Jfr 31 § i kommitténs förslag.)

Paragrafen innehåller bestämmelser om bevarande och förvaring av de

fysiska föremål med anknytning till räkenskapsinformationen, främst

sådana föremål i vilka räkenskapsinformationen kommer till uttryck och

sådana föremål med vars hjälp räkenskapsinformationen kan presenteras.

Skälen bakom bestämmelsen har behandlats i avsnitt 13.1.

Enligt 1 § skall räkenskapsinformation bevaras såsom dokument (dvs. i

vanlig läsbar form), i form av mikrofilm eller i maskinläsbar form. Av

första stycket i förevarande paragraf framgår att dessa informations-

bärare skall vara varaktiga och lätt åtkomliga och att de skall förvaras i

ordnat skick och på betryggande och överskådligt sätt. Dessa krav har

delvis sina motsvarigheter i 10 § tredje stycket och 22 § första stycket

1976 års bokföringslag (jfr prop. 1975:104 s. 194).

Kravet på varaktighet medför att företaget i vissa fall måste framställa

och arkivera en åldersbeständig kopia av den ursprungliga informations-

bäraren (jfr BFN U 95:1). Av 1 § andra stycket framgår emellertid att

även i dessa fall skall orginalet sparas oavsett skick.

I stycket föreskrivs vidare att informationsbärarna skall bevaras i

Sverige under minst tio år efter utgången av det kalenderår då

räkenskapsåret avslutades.

Av andra stycket framgår att företaget också måste se till att det under

hela bevarandetiden har tillgång till den utrustning och de system som

fordras för att avläsa räkenskapsinformationen. Det innebär inte att en

och samma utrustning måste sparas under hela bevarandetiden. Företaget

är sålunda oförhindrat att byta ut äldre utrustning mot ny utrustning av

liknande slag.

Utrustningen skall finnas i Sverige. Såsom framgår av 4 § kan dock

skattemyndigheten ge tillstånd till att utrustningen förvaras utomlands.

Tillfällig förvaring av verifikation utomlands

7 kap. 3 §

Om det finns särskilda skäl och är förenligt med god redovisningssed, får

ett dokument som innefattar en verifikation, trots bestämmelserna i 2 §,

tillfälligt förvaras utomlands.

(Jfr 31 § tredje stycket i kommitténs förslag.)

Av 2 § följer att alla föremål som omfattas av förvaringsbestämmelsen

som huvudregel skall förvaras i Sverige. Detta gäller såväl själva

informationsbäraren som den utrustning som fordras för att presentera

räkenskapsinformationen i vanlig läsbar form eller mikroskrift.

Förevarande paragraf innehåller emellertid ett undantag från kravet på

förvaring i Sverige. Enligt bestämmelsen får en verifikation i pappers-

format tillfälligt förvaras utomlands, om det finns särskilda skäl och det

kan anses förenligt med god redovisningssed. Frågan har behandlats i

avsnitt 13.2.2.

Bestämmelsen är i första hand avsedd för två typsituationer. Den ena

är när en handling tillfälligt förs ut ur landet för att bokföras där. Den

andra är när en handling, som inte bara tjänar som verifikation utan också

har någon annan funktion, tillfälligt förs ut ur landet för att denna andra

funktion skall kunna utnyttjas (jfr Bokföringsnämndens uttalande U

93:3). Så snart bokföring har skett eller handlingen på annat sätt har

tjänat sitt syfte utomlands, måste dock verifikationerna återföras till

Sverige för att bevaras här under den resterande arkiveringstiden.

Utomlands placerad utrustning m.m.

7 kap. 4 §

Om det finns särskilda skäl, får skattemyndigheten tillåta att ett företag,

trots bestämmelserna i 2 §, förvarar maskinläsbara medier utomlands. I

sådana fall får maskinutrustning och system som avses i 2 § andra

stycket hållas tillgängliga i samma land. Tillståndet får förenas med

villkor och begränsas till viss tid. Även om tillstånd ges, skall företaget

genom omedelbar utskrift kunna ta fram räkenskapsinformationen i

Sverige i sådan form som avses i 1 § 1 eller 2.

Tillstånd enligt första stycket ges av Finansinspektionen när det gäller

företag som står under inspektionens tillsyn.

(Jfr 31 § i kommitténs förslag.)

Huvudregeln är att all räkenskapsinformation samt den utrustning och

de system som behövs för att presentera räkenskapsinformationen i

läsbar form skall finnas i Sverige (se 2 §). Enligt första stycket i

förevarande paragraf kan dock skattemyndigheten tillåta att ett företag

förvarar maskinläsbara medier utomlands. Om företaget har fått en sådan

dispens får även den maskinutrustning och de system som används för att

bevara räkenskapsinformation i maskinläsbar form placeras utomlands.

Möjligheten att förvara maskinläsbara medier jämte maskinutrustning

och system utomlands är avsedd för sådana fall då företaget har en

organisatorisk anknytning till utlandet, antingen därför att det ingår i en

gränsöverskridande koncern eller därför att det utgör filial till ett

utländskt företag. Omständigheterna måste också i övriga vara sådana att

detta slag av arkivering m.m. utomlands framstår som naturlig. Så kan

vara fallet när en internationell koncern har organiserat sin verksamhet så

att redovisningen för företag från olika länder sköts från en gemensam

plats. Det är självklart att tillstånd att ha utrustningen placerad utomlands

inte skall ges annat än då det står klart att något missbruk inte kan

befaras. Normalt bör det inte komma i fråga att ge tillstånd att förvara

maskinläsbara medier, maskinutrustning m.m. i ett land med vilket

Sverige inte har avtal om internationell rättshjälp i brottmål. En annan

naturlig förutsättning för tillstånd är att det står klart att företaget i

tillräcklig utsträckning beaktar de säkerhetsaspekter som kan finnas.

Också ett företag som har fått tillstånd att förvara maskinläsbara

medier m.m. utomlands måste kunna ta fram räkenskapsinformationen i

läsbar form med hjälp av maskinutrustning placerad i Sverige. Detta

gäller även om tillståndsmyndigheten inte har angett detta särskilt i

beslutet. Myndigheten kan också förena tillståndet med de villkor som

den anser vara nödvändiga för att möjliggöra en betryggande granskning

av företagets räkenskapsinformation. Ett sådant villkor kan vara att

företaget vid anmodan skall ge skattemyndigheten tillgång till räken-

skapsinformationen i annan lämplig form (t.ex. en datafil med de

grundregistrerade uppgifterna).

Tillståndet kan tidsbegränsas men löper annars tills vidare.

Oavsett tillståndet måste företaget givetvis fortfarande iaktta bestäm-

melserna i 2 § om varaktighet, lättåtkomlighet och förvaring i ordnat

skick och om förvaring på betryggande och överskådligt sätt.

Såsom framgår av andra stycket är det Finansinspektionen som prövar

frågor om tillstånd att förvara maskinläsbara medier och ha

maskinutrustning placerad utomlands när det gäller företag som står

under inspektionens tillsyn.

Förvaring av dokument m.m. som hör till en filial utomlands

7 kap. 5 §

Bestämmelserna i 2 § om förvaring i Sverige gäller inte dokument,

mikroskrift, maskinläsbara medier, utrustning och system som avser

verksamhet som företaget bedriver genom en filial utomlands, om

företaget är bokföringsskyldigt i det landet.

(Jfr 32 § i kommitténs förslag.)

Av paragrafen framgår att kravet på förvaring i Sverige inte gäller de

föremål med anknytning till räkenskapsinformationen som avser en

verksamhet som företaget bedriver utomlands i form av en filial om

denna är bokföringsskyldig i det landet. Bestämmelsen innebär i övrigt

inte någon lättnad i de krav som ställs upp i 2 §. Alla informationsbärare

skall således, oavsett var de fysiskt befinner sig, vara varaktiga och lätt

åtkomliga samt förvaras i ordnat skick och på betryggande och

överskådligt sätt.

Till följd av bestämmelserna i 4 kap. 4 § andra stycket skall den

bokföring som omfattar företagets huvudsakliga verksamhet innehålla

upplysningar om hur bokföringsskyldigheten för filialens verksamhet

fullgörs och uppgifter om filialens ställning och resultat.

Överföring av räkenskapsinformation på maskinläsbart medium till

annan form

7 kap. 6 §

Ett företag får förstöra ett maskinläsbart medium som används för att

bevara räkenskapsinformation, om räkenskapsinformationen på ett

betryggande sätt överförs till dokument, mikroskrift eller annat

maskinläsbart medium. Om räkenskapsinformationen består av uppgifter

som företaget har tagit emot från någon annan, får det maskinläsbara

mediet dock förstöras först från och med det fjärde året efter utgången av

det kalenderår då räkenskapsåret avslutades.

(Jfr 33 § i kommitténs förslag.)

Paragrafen behandlar överföring av räkenskapsinformation från

maskinläsbart medium till annan bevarandeform. Skälen till bestäm-

melsen har behandlats i avsnitt 13.2.3.

Av 7 § framgår att det som huvudregel krävs särskilt tillstånd för

förtida förstöring av det medium som räkenskapsinformation bevaras på.

För handlingar i läsbar form gäller detta undantagslöst. Enligt 6 § kan

dock maskinläsbart medium, som används för att bevara räkenskaps-

informationen, förstöras om det ersätts med utskrift på papper, en

handling i mikroformat eller annat maskinläsbart medium. För

räkenskapsinformation i maskinläsbar form som består av uppgifter som

företaget har tagit emot från någon annan, gäller detta dock först från och

med det fjärde året efter utgången av det kalenderår då räkenskapsåret

avslutades. Överföringen måste ske på betryggande sätt , dvs. över-

föringen får inte innebära någon risk för att informationen förvanskas

eller förstörs.

När räkenskapsinformation får förstöras

7 kap. 7 §

Om det finns särskilda skäl, får skattemyndigheten för visst fall tillåta att

dokument, mikroskrift och maskinläsbara medier som används för att

bevara räkenskapsinformation förstörs före utgången av den tid som

anges i 2 §.

Tillstånd enligt första stycket ges av Finansinspektionen när det gäller

företag som står under inspektionens tillsyn.

(Jfr 33 § i kommitténs förslag.)

Paragrafen innehåller bestämmelser om förstörande av räkenskaps-

uppgifter och motsvarar närmast 22 § andra fjärde styckena 1976 års

bokföringslag. Frågan har behandlats i avsnitt 13.2.4.

Av första stycket framgår att det medium som räkenskaps-

informationen bevaras på får förstöras före utgången av den tioåriga

arkiveringstiden om det finns särskilda skäl och skattemyndigheten ger

tillstånd till det. Något krav på att de uppgifter som förstörs skall

kopieras eller på annat sätt ersättas av räkenskapsinformation lagrad i

annan form har inte uppställts. Det finns emellertid inte något som

hindrar att skattemyndigheten som villkor för förstöring uppställer ett

sådant krav.

Av andra stycket framgår att beslut i ärenden som avser företag som

står under tillsyn av Finansinspektionen meddelas av inspektionen.

8 kap. Utvecklandet av god redovisningssed

8 kap. 1 §

Bokföringsnämnden ansvarar för utvecklandet av god redovisningssed.

Finansinspektionen ansvarar för utvecklandet av god redovisningssed i

sådana företag som omfattas av lagen (1995:1559) om årsredovisning i

kreditinstitut och värdepappersbolag och lagen (1995:1560) om årsredo-

visning i försäkringsföretag i den utsträckning det är påkallat av dessa

företags särart.

Av 1 kap. 5 § lagen om årsredovisning i kreditinstitut och värde-

pappersbolag, 1 kap. 4 § lagen om årsredovisning i försäkringsföretag

och 11 kap. 2 § lagen (1992:543) om börs- och clearingverksamhet följer

att regeringen får bemyndiga Finansinspektionen att meddela föreskrifter

om redovisning för finansiella företag.

(Jfr 35 § i kommitténs förslag.)

I paragrafens första stycke slås fast att det är Bokföringsnämndens som

ansvarar för utvecklandet av god redovisningssed. Det innebär bl.a. en

skyldighet att utarbeta vägledande uttalanden i redovisningsfrågor.

Finansinspektionen har motsvarande ansvar för de finansiella företagen,

dock endast i den utsträckning det är påkallat av de finansiella företagens

särart. Frågor om Bokföringsnämndens och Finansinspektionens roller

vid utvecklandet av god redovisningssed har behandlats i avsnitt 6.

Vad gäller Finansinspektionens ansvar har detta avgränsats till frågor

som har att göra med finansiella företags särart. Det innebär bl.a. att

inspektionen skall handha sådana frågor som uppkommer på grund av

den särskilda redovisningslagstiftningen och de särskilda EG-direktiv

som gäller för de finansiella företagen. Men inspektionens ansvar kan

också aktualiseras när finansiella företags särskilda verksamhet motiverar

en mera ingående genomlysning än vad som är motiverat för företag i

allmänhet eller när särregler erfordras på grund av verksamhetens

särskilda inriktning, t.ex. när det i verksamhet som avser meddelande av

försäkring uppkommer särskilda behov av redovisningsnormering. Av

begreppet påkallat i lagtexten framgår dock att inspektionen skall

utfärda agera endast när det finns ett beaktansvärt behov med hänsyn till

de finansiella företagens särart.

Andra stycket innehåller en erinran om de möjligheter att bemyndiga

Finansinspektionen att meddela föreskrifter om redovisning som finns i

annan lagstiftning. Det kan givetvis inte komma ifråga att med

hänvisning till den ansvarsfördelning som första stycket ger uttryck för

bortse från föreskrifter som Finansinspektionen har meddelat med stöd

av sådana bemyndiganden.

9 kap. Överklagande

9 kap. 1 §

En myndighets beslut enligt denna lag får överklagas hos allmän

förvaltningsdomstol.

Prövningstillstånd krävs vid överklagande till kammarrätten.

(Jfr 34 § i kommitténs förslag.)

Paragrafen innehåller bestämmelser om överklagande av skattemyn-

dighetens och Finansinspektionens beslut enligt lagen. Frågor om över-

klagande har behandlats i avsnitt 21.1.

Av 7 a § förvaltningsprocesslagen (1971:291) framgår att den beslu-

tande myndigheten är motpart till företaget när målet prövas i förvalt-

ningsdomstol. Av 33 § samma lag följer att myndigheten har rätt att

överklaga domstolens beslut om domstolen ändrar i myndighetens beslut.

Ikraftträdande- och övergångsbestämmelser

1. Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första gången

för det räkenskapsår som inleds närmast efter den 31 december 1999. I

fråga om juridiska personer som avses i 2 kap. 2 § första stycket och som

inte bedriver näringsverksamhet skall dock lagen tillämpas först från och

med det räkenskapsår som inleds närmast efter den 31 december 2000.

Detsamma gäller fysiska personer som vid utgången av år 1999 inte var

bokföringsskyldiga enligt bokföringslagen (1976:125) och som skulle

vara bokföringsskyldiga enligt den nya lagen endast därför att de äger

eller brukar en näringsfastighet.

Frågor kring ikraftträdande av den nya lagen har behandlats i avsnitt 23.

Av andra och tredje meningarna följer bl.a. att juridiska personer som

inte har omfattats av 1976 års bokföringslag inte behöver tillämpa den

nya lagen förrän från och med räkenskapsår som inleds närmast efter den

31 december 2000. Såsom Lagrådet har påpekat talar övervägande skäl

för att fysisk person som bedriver renskötsel i princip har varit

bokföringsskyldig enligt 1976 års bokföringslag och att han eller hon

därför skall tillämpa den nya bokföringslagen redan från och med det

räkenskapsår som inleds närmast efter lagens ikraftträdande.

2. Bokföringslagen (1976:125) skall upphöra att gälla vid utgången av år

1999. Lagen skall dock fortfarande tillämpas för räkenskapsår som har

inletts före nämnda tidpunkt. Lagen skall vidare tillämpas på under-

stödsföreningar som med stöd av punkten 3 i övergångsbestämmelserna

till lagen (1999:000) om ändring i lagen (1995:1560) om årsredovisning i

försäkringsföretag alltjämt tillämpar 29 och 30 §§ lagen (1972:262) om

understödsföreningar.

Bestämmelsen i 16 § andra stycket bokföringslagen får tillämpas även

för det räkenskapsår som inleds närmast efter den 31 december 1999.

Den nya bokföringslagen ersätter 1976 års bokföringslag. Den lagen

upphävs (se första stycket). Företag med brutet räkenskapsår skall dock

fortsätta att tillämpa äldre lag till utgången av det räkenskapsår som löper

vid ikraftträdandet av den nya lagen. Av tredje meningen framgår vidare

att understödsföreningar i vissa fall fortfarande skall tillämpa 1976 års

bokföringslag. Det gäller sådana understödsföreningar som med stöd av

övergångsbestämmelserna i lagen (1999:000) om ändring i lagen

(1995:1560) om årsredovisning i försäkringsföretag har utnyttjat

möjligheten att tillämpa de äldre bestämmelserna i 29 och 30 §§ lagen

(1972:262) om understödsföreningar.

I 16 § andra stycket 1976 års bokföringslag har föreskrivits ett slags

reverseringsförfarande beträffande fordringar som är anläggningstill-

gångar. Bestämmelsen innebär att en fordran får tas upp till sitt

beräknade värde även om den såsom osäker eller värdelös tagits upp till

lägre belopp eller utelämnats i föregående års balansräkning. I andra

stycket föreskrivs att denna bestämmelse får tillämpas även för det

räkenskapsår som inleds närmast efter den 31 december 1999, trots att

detta bokslut skall upprättas enligt årsredovisningslagen. Ett företag som

i bokslutet per den 31 december 1999 skriver ner en osäker fordran får

således för det fall fordringen därefter stiger i värde i bokslutet per

den 31 december 2000 ta upp fordringen till det värde den då kan

beräknas uppgå till. Övergångsregeln som enbart får tillämpas i det

första bokslutet som görs enligt årsredovisningslagen skall ses mot

bakgrund av att reverseringsregeln i 4 kap. 5 § tredje stycket årsredo-

visningslagen inte gäller nedskrivningar som görs innan lagen tillämpas

första gången, se punkten 3 av övergångsbestämmelserna till lagen om

ändring i årsredovisningslagen.

3. Jordbruksbokföringslagen (1979:141) skall upphöra att gälla vid

utgången av år 2000. Lagen skall dock fortfarande tillämpas för

räkenskapsår som har inletts före nämnda tidpunkt.

Bestämmelsen, som har utformats med beaktande av Lagrådets

synpunkter, innebär att jordbruksbokföringslagen upphävs den 31 decem-

ber 2000. Jordbrukare som hittills har upprättat räkenskaper enligt

jordbruksbokföringslagen skall efter utgången av det räkenskapsår som

har inletts närmast före den 1 januari 2001 i stället upprätta bokföring

enligt den nya bokföringslagen.

4. Om det i en lag eller i en annan författning hänvisas till någon

föreskrift i bokföringslagen (1976:125) eller jordbruksbokföringslagen

(1979:141) som har ersatts av en föreskrift i denna lag, tillämpas i stället

den nya föreskriften.

I denna punkt har tagits in en bestämmelse av innebörd att i lag eller

annan författning kvarstående hänvisningar till bestämmelser i 1976 års

bokföringslag eller jordbruksbokföringslagen skall läsas som om de

avser de nya bestämmelser i den nya bokföringslagen som träder i stället

för de äldre bestämmelserna.

25.2 Förslaget till revisionslag

Förslaget till revisionslag har behandlats i avsnitt 22. Bestämmelserna

motsvarar i huvudsak bestämmelserna i 4 kap. 1980 års årsredovisnings-

lag. Avsikten är att de nya bestämmelserna, om inte något annat framgår

av den nya lagtexten, skall ha samma innebörd som motsvarande bestäm-

melser i 1980 års årsredovisningslag. Bestämmelserna i 1980 års årsredo-

visningslag har behandlats i bl.a. prop. 1979/80:143 och prop.

1983/84:30.

Allmänna bestämmelser

1 §

I denna lag finns bestämmelser om revision för vissa fysiska och

juridiska personer.

I denna lag betyder

1. företag: fysisk eller juridisk person som är bokföringsskyldig enligt

bokföringslagen (1999:000),

2. moderföretag: företag som utgör moderföretag enligt definitionen i 1

kap. 4 § årsredovisningslagen (1995:1554),

3. dotterföretag: vad som utgör dotterföretag enligt definitionen i 1

kap. 4 § årsredovisningslagen,

4. koncern: vad som utgör koncern enligt definitionen i 1 kap. 4 §

årsredovisningslagen,

5. koncernföretag: vad som utgör koncernföretag enligt definitionen i 1

kap. 4 § årsredovisningslagen,

6. företagsledning: den eller de som svarar för företagets organisation

och förvaltningen av företagets angelägenheter samt den eller de som har

hand om den löpande förvaltningen.

 (Jfr 1 och 2 §§ i kommitténs förslag.)

Paragrafen innehåller definitioner på några i lagen använda begrepp.

Av andra stycket punkten 1 framgår att begreppet företag används för

att beteckna alla som är bokföringsskyldiga enligt bokföringslagen.

I punkterna 2 5 hänvisas, när det gäller begreppen moderföretag,

dotterföretag, koncern och koncernföretag, till 1 kap. 4 § årsredovis-

ningslagen.

Punkten 6 om företagsledning motsvarar bestämmelsen i 4 kap 7 §

tredje stycket 1980 års årsredovisningslag.

2 §

Lagen är tillämplig på företag som enligt 6 kap. 1 § bokföringslagen

(1999:000) är skyldiga att avsluta bokföringen med en årsredovisning,

dock inte företag för vilka regler om revision finns i någon annan lag.

(Jfr 1 § i kommitténs förslag.)

Paragrafen anger att lagens bestämmelser om revision är tillämpliga på

företag som enligt bokföringslagen är skyldiga att upprätta års-

redovisning, om det inte i annan lag finns regler om revision av företaget.

Med företag avses fysisk eller juridisk person som är bokföringsskyldig

enligt bokföringslagen (se 1 § andra stycket 1). Särskilda bestämmelser

om revision finns i bl.a. 10 kap. aktiebolagslagen, 8 kap. föreningslagen

och 4 kap. stiftelselagen. Följaktligen omfattas inte aktiebolag, ekono-

miska föreningar, av stiftelselagen reglerade stiftelser m.m. av före-

varande lag.

En bestämmelse om revision finns även för pensions- och

personalstiftelser (se 17 b § lagen, 1967:531, om tryggande av pensions-

utfästelse m.m.). Bestämmelsen ger dock endast en knapphändig

reglering av revisionen i sådana stiftelser. Regeringen har för avsikt att

behandla frågan om revision i samband med en planerad översyn av

tryggandelagen.

Vilka företag som är skyldiga att avsluta bokföringen med en

årsredovisning framgår av 6 kap. 1 § bokföringslagen. I och med att

skyldigheten av avsluta bokföringen med en årsredovisning genom den

bestämmelsen har kommit att omfatta fler företag än tidigare, har det

också skett en motsvarande utvidgning av revisionsplikten. Av lag-

rummet följer att handelsbolag i vilka en eller flera juridiska personer är

delägare alltid måste avsluta den löpande redovisningen med en års-

redovisning. Detsamma gäller för alla företag som skall tillämpa de

särskilda årsredovisningslagarna för kreditinstitut och värdepappersbolag

respektive för försäkringsföretag. De nu nämnda företagen omfattas dock

i allmänhet av bestämmelser om revision i annan lag, t.ex. aktiebolags-

lagen eller föreningslagen, och skall i så fall inte tillämpa bestäm-

melserna i förevarande lag.

Skyldigheten att upprätta en årsredovisning åvilar även företag som är

moderföretag i en koncern.

Slutligen kan även andra företag vara skyldiga att upprätta en

årsredovisning om företaget under de senaste två åren har haft i medeltal

mer än tio anställda eller nettovärdet av tillgångarna enligt en balans-

räkning för räkenskapsåret överstiger 24 miljoner (se 6 kap. 1 § 2

bokföringslagen).

Antalet revisorer

3 §

Ett företag skall ha minst en revisor.

(Jfr 3 § i kommitténs förslag.)

Paragrafen motsvarar i sak 4 kap. 1 § första stycket 1980 års årsredo-

visningslag.

4 §

För en revisor får en eller flera revisorssuppleanter utses. Vad som sägs i

denna lag om revisor skall i tillämpliga delar även gälla suppleant.

(Jfr 4 § i kommitténs förslag.)

Paragrafen motsvarar 4 kap. 1 § andra stycket 1980 års årsredovis-

ningslag.

Revisorns uppgifter

5 §

Revisorn skall granska företagets årsredovisning och bokföring samt

företagsledningens förvaltning. Granskningen skall vara så ingående och

omfattande som god revisionssed kräver.

Om företaget är moderföretag, skall revisorn även granska koncern-

redovisningen och koncernföretagens inbördes förhållanden.

(Jfr 20 och 31 §§ i kommitténs förslag.)

Paragrafen, som i sak motsvarar 4 kap. 7 § första och andra styckena

1980 års årsredovisningslag, anger revisorns granskningsuppgifter.

6 §

Revisorn skall efter varje räkenskapsår lämna en revisionsberättelse till

företaget. Bestämmelser om berättelsens innehåll och den tidpunkt då

den skall lämnas till företagsledningen finns i 27 32 §§.

Om företaget är ett moderföretag, skall revisorn även lämna en

koncernrevisionsberättelse enligt bestämmelserna i 33 §. Detta gäller inte

om moderföretaget enligt 7 kap. 2 eller 3 § årsredovisningslagen

(1995:1554) inte behöver upprätta koncernredovisning.

(Jfr 23 och 32 §§ i kommitténs förslag.)

Paragrafen motsvarar i huvudsak 4 kap. 10 § första och sjätte styckena

1980 års årsredovisningslag.

Enligt första stycket skall revisorn efter varje räkenskapsår avge en

revisionsberättelse. Finns det flera revisorer, kan de om de är ense om

innehållet i revisionsberättelsen avge den tillsammans. I annat fall får de

upprätta olika berättelser eller avge skiljaktiga yttranden.

Av andra stycket följer att revisorn skall lämna en koncernrevi-

sionsberättelse om företaget är ett moderföretag. I likhet med vad som

gäller för revision i bl.a. aktiebolag finns det ingenting som hindrar att

revisorn i ett moderföretag upprättar revisionsberättelsen och koncern-

revisionsberättelsen som en gemensam handling.

Vissa moderföretag behöver inte upprätta koncernredovisning (se

7 kap. 2 och 3 §§ årsredovisningslagen). En koncernrevisionsberättelse

fyller då inte heller något syfte. Som en följd härav behöver revisorn i

dessa fall inte lämna någon koncernrevisionsberättelse.

7 §

I samband med revisionen skall revisorn till företagsledningen framföra

de erinringar och göra de påpekanden som följer av god revisionssed.

Bestämmelser om erinringar finns i 34 §.

(Paragrafen saknar motsvarighet i kommitténs förslag.)

Paragrafen klargör att det i revisorns uppgifter ingår att framställa de

erinringar och påpekanden som revisionen föranleder.

Tillhandahållande av upplysningar m.m.

8 §

Företagsledningen skall ge revisorn tillfälle att genomföra granskningen i

den omfattning revisorn anser vara nödvändig. Den skall lämna de

upplysningar och den hjälp som revisorn begär.

Samma skyldigheter har företagsledningen och revisorn i ett dotter-

företag gentemot en revisor i moderföretaget.

(Jfr 21 och 31 §§ i kommitténs förslag.)

Paragrafen överensstämmer i sak med 4 kap. 8 § första stycket 1980

års årsredovisningslag.

Hur revisor utses

9 §

En revisor utses av företaget.

Företaget får bestämma att någon annan skall utse revisor.

I 25 § finns bestämmelser om att länsstyrelsen i vissa fall skall utse

revisor.

(Jfr 3 § i kommitténs förslag.)

Första och andra styckena motsvarar i sak 4 kap. 1 § första stycket

1980 års årsredovisningslag. Om företaget är en juridisk person, upp-

kommer frågan vem inom denna som kan fatta beslutet om att utse

revisor. Svaret beror på vilken associationsform det är fråga om. I ett

handelsbolag måste beslutet fattas av bolagsmännen gemensamt, om de

inte har kommit överens om annat. I en ideell förening är det normalt

föreningsstämman, såvida inte annat anges i stadgarna.

I tredje stycket finns, med 10 kap. 8 § aktiebolagslagen som förebild,

en erinran om att länsstyrelsen i vissa fall skall förordna revisor.

Obehörighetsgrunder

10 §

Den som är underårig, i konkurs eller har fått näringsförbud eller har

förvaltare enligt 11 kap. 7 § föräldrabalken kan inte vara revisor.

(Jfr 6 § i kommitténs förslag.)

Paragrafen motsvarar 4 kap. 2 § första stycket tredje meningen 1980

års årsredovisningslag.

Bosättningskrav

11 §

En revisor som inte är auktoriserad eller godkänd skall vara bosatt i en

stat inom Europeiska unionen eller Europeiska ekonomiska

samarbetsområdet, om inte regeringen eller den myndighet som

regeringen bestämmer för ett särskilt fall tillåter något annat. Detta gäller

inte om även en auktoriserad eller godkänd revisor deltar i revisionen.

(Jfr 7 § i kommitténs förslag.)

I paragrafen finns bestämmelser om bosättningskrav för en revisor i

vissa fall. I förhållande till motsvarande bestämmelser i 1980 års

årsredovisningslag (se 4 kap. 2 § första stycket första och andra

meningarna) har den ändringen gjorts att Europeiska unionen anges

jämte Europeiska ekonomiska samarbetsområdet. Ändringen har ingen

saklig betydelse i dag, eftersom hela EU är en del av EES, men medför

att inga särskilda ändringar behöver göras om EU utvidgas till att omfatta

länder som inte tillhör EES.

Kompetenskrav

12 §

En revisor skall ha den insikt i och erfarenhet av redovisning och

ekonomiska förhållanden som med hänsyn till arten och omfattningen av

företagets verksamhet fordras för att fullgöra uppdraget.

Endast den som är auktoriserad eller godkänd revisor kan vara revisor i

1. ett handelsbolag som en eller flera juridiska personer är delägare i,

och

2. ett hypoteksinstitut som är skyldigt att upprätta årsredovisning enligt

lagen (1995:1559) om årsredovisning i kreditinstitut och värdepappers-

bolag.

(Jfr 6 § i kommitténs förslag.)

Paragrafen motsvarar i huvudsak 4 kap. 1 a § och 2 § andra stycket

1980 års årsredovisningslag (jfr prop. 1997/98:99 s. 168 och 169). Den

har utformats i enlighet med Lagrådets förslag.

I andra stycket 1 har det gjorts en utvidgning när det gäller vilka

handelsbolag som omfattas av kravet att endast auktoriserade eller

godkända revisorer kan utföra revisionen av bolaget. Bestämmelsen inne-

bär att endast auktoriserade och godkända revisorer kan revidera

handelsbolag som har minst en juridisk person som bolagsman. Med

juridisk person avses såväl svenska som utländska juridiska personer.

13 §

Minst en revisor skall vara auktoriserad revisor om

1. tillgångarnas nettovärde enligt balansräkningarna för de två senaste

räkenskapsåren överstiger ett gränsbelopp som motsvarar 1 000 gånger

det prisbasbelopp enligt lagen (1962:381) om allmän försäkring som

gällde under den sista månaden av respektive räkenskapsår, eller

2. antalet anställda hos företaget under de två senaste räkenskapsåren i

medeltal har överstigit 200.

(Jfr 9 § i kommitténs förslag.)

Paragrafen motsvarar 4 kap. 3 § första stycket 1980 års årsredovis-

ningslag. I den äldre bestämmelsen talades det dock, såvitt gäller punkten

1, om fastställda balansräkningar . Det begreppet har nu ersatts med

ordet balansräkningarna . Skälet till det är att i de företag som omfattas

av revisionslagen är balansräkningen som regel inte föremål för något

fastställelseförfarande. Med balansräkningarna avses dock i huvudsak

detsamma som med det tidigare uttrycket, nämligen de balansräkningar

som ingår i vederbörligen upprättade och underskrivna årsredovisningar

eller årsbokslut.

14 §

Bestämmelserna i 13 § gäller även för moderföretag i en koncern om

1. nettovärdet av koncernföretagens tillgångar enligt koncernbalans-

räkningarna för de två senaste räkenskapsåren överstiger det gränsbelopp

som anges i 13 § 1,

2. antalet anställda hos koncernföretagen under de två senaste räken-

skapsåren i medeltal har överstigit 200, eller

3. moderföretaget inte upprättar koncernredovisning och nettovärdet av

koncernföretagens tillgångar, enligt balansräkningar för koncernföre-

tagens två senaste räkenskapsår, på moderföretagets balansdag överstiger

det gränsbelopp som anges i 13 § 1.

(Jfr 10 § i kommitténs förslag.)

Paragrafen motsvarar i huvudsak 4 kap. 3 § andra stycket 1980 års

årsredovisningslag.

15 §

För ett företag som omfattas av bestämmelserna i 13 eller 14 § får

regeringen eller den myndighet som regeringen bestämmer besluta att

företaget får utse en viss godkänd revisor i stället för en auktoriserad

revisor. Ett sådant beslut gäller i högst fem år.

(Jfr 11 § i kommitténs förslag.)

Paragrafen motsvarar 4 kap. 3 § tredje stycket 1980 års årsredovis-

ningslag.

16 §

För ett företag som inte omfattas av bestämmelserna i 12 § andra stycket,

13 eller 14 § får länsstyrelsen, om särskilda omständigheter kräver det,

besluta att minst en revisor skall vara auktoriserad eller godkänd.

(Jfr 12 § i kommitténs förslag.)

Paragrafen motsvarar i huvudsak 4 kap. 3 § fjärde stycket 1980 års

årsredovisningslag (jfr prop. 1984/85:30 s. 24). Företag som omfattas av

12 § första stycket har också undantagits från bestämmelsens

tillämpningsområde, eftersom det inte heller i dessa fall finns skäl att

kunna besluta att en revisor skall vara auktoriserad eller godkänd.

Jäv

17 §

Den får inte vara revisor som

1. är ägare till eller delägare i företaget eller annat företag i samma

koncern,

2. ingår i företagsledningen för företaget eller dess dotterföretag eller

biträder vid företagets bokföring eller medelsförvaltning eller företagets

kontroll däröver,

3. är anställd hos eller på annat sätt har en underordnad eller beroende

ställning till företaget eller någon som avses under 1 eller 2,

4. är verksam i samma rörelse som den som yrkesmässigt biträder

företaget vid grundbokföringen eller medelsförvaltningen eller företagets

kontroll däröver,

5. är gift eller sambo med eller är syskon eller släkting i rätt upp- eller

nedstigande led till en person som avses under 1 eller 2 eller är besvågrad

med en sådan person i rätt upp- eller nedstigande led eller så att den ene

är gift med den andres syskon, eller

6. står i låneskuld till företaget eller ett annat företag i samma koncern

eller har en förpliktelse som ett sådant företag har ställt säkerhet för.

Den som enligt första stycket inte är behörig att vara revisor i ett

moderföretag får inte vara revisor i dess dotterföretag.

(Jfr 8 och 13 §§ i kommitténs förslag.)

Bestämmelsen i första stycket 1 överensstämmer i huvudsak med

4 kap. 4 § första stycket 1 1980 års årsredovisningslag. Liksom hittills är

bl.a. den som är delägare i företagets dotterföretag på grund av jäv för-

hindrad att vara revisor i företaget. Jävsbestämmelsen har emellertid

utvidgats till att omfatta också delägare i andra koncernföretag än dotter-

företag. Detta innebär en anpassning till vad som numera gäller för

revisorer i aktiebolag.

Eftersom inte alla slag av företag som omfattas av lagen kan ha en sty-

relse, har detta uttryck ersatts med företagsledningen i första stycket 2.

I övrigt överensstämmer paragrafen i sak med hittills gällande rätt (se

4 kap. 4 § första och andra styckena 1980 års årsredovisningslag).

Anlitande av biträde

18 §

En revisor får vid revisionen inte anlita någon som enligt 17 § inte är

behörig att vara revisor. Om företaget eller dess moderföretag i sin tjänst

har anställda med uppgift att uteslutande eller huvudsakligen sköta den

interna revisionen, får revisorn dock vid revisionen anlita sådana

anställda i den utsträckning det är förenligt med god revisionssed.

(Jfr 14 § i kommitténs förslag.)

Paragrafen motsvarar 4 kap. 4 § tredje stycket 1980 års årsredovis-

ningslag.

Revisionsbolag

19 §

Till revisor får även ett registrerat revisionsbolag utses.

Bestämmelser om vem som får vara huvudansvarig för revisionen när

ett revisionsbolag utses att vara revisor och om underrättelseskyldighet

finns i 12 § lagen (1995:528) om revisorer. Följande bestämmelser i detta

kapitel tillämpas på den huvudansvarige:

17 § om jäv, och

18 § om anlitande av biträde.

(Jfr 5 § i kommitténs förslag.)

Paragrafen motsvarar med redaktionella justeringar 4 kap. 2 § tredje

stycket 1980 års årsredovisningslag.

Revisor i dotterföretag

20 §

Till revisor i ett dotterföretag bör minst en av moderföretagets revisorer

utses.

(Jfr 8 § i kommitténs förslag.)

Paragrafen motsvarar i sak 4 kap. 2 § fjärde stycket 1980 års årsredo-

visningslag.

Revisorns mandattid

21 §

Uppdraget som revisor gäller för bestämd tid eller tills vidare.

Ett uppdrag att tills vidare vara revisor upphör när ny revisor har

utsetts.

(Jfr 3 och 15 §§ i kommitténs förslag.)

I paragrafen finns bestämmelser som reglerar längden av revisorns

uppdrag. I sak motsvarande bestämmelser har hittills funnits i 4 kap. 1 §

första stycket första meningen och 4 kap. 5 § första stycket 1980 års

årsredovisningslag.

Förtida avgång m.m.

22 §

Ett uppdrag att vara revisor för bestämd tid upphör i förtid, om revisorn

eller den som har utsett revisorn anmäler att uppdraget skall upphöra.

Ett uppdrag som gäller tills vidare upphör, om revisorn eller den som

har utsett revisorn anmäler att uppdraget skall upphöra utan att ny revisor

utses.

Anmälan skall göras hos företagsledningen. Om revisorn har utsetts av

någon annan än företaget, skall anmälan också göras hos den som har

utsett revisorn.

(Jfr 15 § i kommitténs förslag.)

I paragrafen finns bestämmelser som reglerar när ett uppdrag som

revisor upphör.

Bestämmelserna i första och tredje styckena motsvarar i sak 4 kap. 5 §

andra stycket 1980 års årsredovisningslag.

Andra stycket behandlar de fall när uppdraget som revisor gäller tills

vidare. Av bestämmelsen följer att ett sådant uppdrag anses ha upphört i

förtid om antingen revisorn eller den som har utsett revisorn anmäler att

det skall upphöra utan att någon annan utses som revisor.

I likhet med vad som gäller för uppdrag för bestämd tid kommer

bestämmelserna i 23 § om anmälan till Patent- och registreringsverket,

24 § om företagsledningens skyldigheter att vidta åtgärder för att utse ny

revisor och 25 § om länsstyrelsens möjligheter att förordna revisor att

gälla i de fall ett tillsvidareuppdrag som revisor upphör i förtid.

23 §

En revisor vars uppdrag upphör i förtid skall genast anmäla detta till

Patent- och registreringsverket för registrering. Han skall lämna en kopia

av anmälan till företagsledningen.

Revisorn skall i anmälan lämna en redogörelse för vad han har funnit

vid den granskning som han har utfört under den del av löpande

räkenskapsår som uppdraget har omfattat. För anmälan gäller vad som

föreskrivs i 29 §, 30 § första stycket och 31 § om revisionsberättelse.

Patent- och registreringsverket skall sända en kopia av anmälan till

skattemyndigheten.

Första och andra styckena gäller även när ett uppdrag att tills vidare

vara revisor upphör.

(Jfr 17 § i kommitténs förslag.)

Bestämmelserna överensstämmer i sak med 4 kap. 5 § tredje och femte

styckena 1980 års årsredovisningslag.

24 §

Om en revisors uppdrag upphör i förtid eller om bestämmelserna i 10

15 §§ eller i 17 § hindrar honom att vara revisor och det inte finns någon

suppleant, skall företagsledningen vidta åtgärder för att en ny revisor

utses för den återstående mandattiden.

(Jfr 16 § i kommitténs förslag.)

Bestämmelsen överensstämmer med den bestämmelse som hittills har

funnits i 4 kap. 5 § fjärde stycket 1980 års årsredovisningslag.

Länsstyrelsen utser revisor i vissa fall

25 §

Efter anmälan skall länsstyrelsen utse revisor,

1. när någon revisor inte är utsedd,

2. när auktoriserad revisor eller godkänd revisor inte är utsedd enligt

12 § andra stycket eller 13 16 §§,

3. när revisorn är obehörig enligt 10, 11 eller 17 § och det inte finns

någon behörig revisorssuppleant, eller

4. när beslut av företaget om antalet revisorer eller om revisorns

behörighet har åsidosatts.

Anmälan enligt första stycket kan göras av var och en. Företags-

ledningen är skyldig att göra anmälan, om inte rättelse utan dröjsmål sker

genom den som utser revisor.

(Jfr 18 § i kommitténs förslag.)

Paragrafen, som i huvudsak motsvarar 4 kap. 6 § första och andra

styckena 1980 års årsredovisningslag, innebär att länsstyrelsen i vissa fall

skall förordna behörig revisor i företaget.

I samband med de ändringar som år 1998 gjordes i aktiebolagslagen

diskuterades om motsvarande uppgifter beträffande aktiebolag borde

överflyttas till Patent- och registreringsverket. Mot bakgrund av att

Patent- och registreringsverket i vissa fall när ett aktiebolag saknar

behörig revisor skall förordna att aktiebolaget skall träda i likvidation har

det ansetts att verket inte bör handlägga också denna fråga (se prop.

1997/98:99 s. 265). När det gäller företag som omfattas av förevarande

lag finns i och för sig inte någon motsvarande uppgift för Patent- och

registreringsverket att förordna om likvidation. Uppgiften att i vissa fall

förordna revisor skulle därför som Patent- och registreringsverket har

framhållit kunna handhas av verket. Emellertid har det ansetts att

bestämmelserna i denna lag i möjligaste mån bör följa aktiebolagslagens

bestämmelser om revision. Uppgiften att i vissa fall utse revisor har

därför fått stanna kvar hos länsstyrelsen.

Om ett företag inte följer ett beslut enligt 16 § minst en revisor skall

vara godkänd eller auktoriserad revisor, kan länsstyrelsen med stöd av

första stycket 2 förordna en sådan revisor. Bestämmelsen har sin förebild

i 4 kap. 3 § femte stycket första meningen 1980 års årsredovisningslag

Som en anpassning till vad som numera gäller beträffande aktiebolag i

motsvarande situation (se 10 kap. 24 § aktiebolagslagen) har i första

stycket 3 orden och det inte finns någon behörig revisorssuppleant lagts

till.

26 §

Länsstyrelsen skall ge företagsledningen tillfälle att yttra sig innan den

utser en revisor enligt 25 §. Förordnandet skall avse tiden till dess att

annan revisor har blivit utsedd.

Vid förordnande enligt 25 § första stycket 3 skall länsstyrelsen

entlediga den obehöriga revisorn.

(Jfr 12 § i kommitténs förslag.)

Bestämmelserna motsvarar i sak 4 kap. 3 § femte stycket andra

meningen och sjätte stycket samt 4 kap. 6 § tredje stycket 1980 års

årsredovisningslag.

Revisionsberättelsen

27 §

Revisionsberättelsen skall lämnas till företagsledningen senast fem och

en halv månader efter räkenskapsårets utgång.

Revisorn skall på årsredovisningen teckna en hänvisning till revisions-

berättelsen.

Revisionsberättelsen skall innehålla uppgift om företagets firma,

organisationsnummer eller personnummer och den räkenskapsperiod

som revisionsberättelsen avser.

(Jfr 22 och 23 §§ i kommitténs förslag.)

Första och andra styckena motsvarar 4 kap. 9 § första meningen och

10 § första stycket andra meningen 1980 års årsredovisningslag.

Det tredje stycket motsvarar de bestämmelser som finns för aktiebolag

i 10 kap 27 § tredje stycket aktiebolagslagen (se prop. 1997/98:99

s. 266). Genom de i stycket föreskrivna uppgifterna underlättas bl.a.

Patent- och registreringsverkets hantering av revisionsberättelsen.

28 §

Revisionsberättelsen skall innehålla ett uttalande om huruvida årsredo-

visningen har upprättats i överensstämmelse med tillämplig lag om

årsredovisning.

Om det i årsredovisningen inte har lämnats sådana upplysningar som

skall lämnas enligt tillämplig lag om årsredovisning, skall revisorn ange

detta och, om det kan ske, lämna behövliga upplysningar i sin berättelse.

(Jfr 24 § i kommitténs förslag.)

Paragrafen överensstämmer i sak med 4 kap. 10 § andra stycket

1980 års årsredovisningslag. Med tillämplig lag om årsredovisning avses

årsredovisningslagen (1995:1554) och lagen (1995:1559) om

årsredovisning i kreditinstitut och värdepappersbolag.

29 §

Om revisorn vid sin granskning har funnit att någon som ingår i

företagsledningen har företagit någon åtgärd eller gjort sig skyldig till

någon försummelse som kan föranleda ersättningsskyldighet, skall det

anmärkas i berättelsen.

(Jfr 25 § i kommitténs förslag.)

Paragrafen motsvarar 4 kap. 10 § tredje stycket första meningen

1980 års årsredovisningslag.

30 §

I revisionsberättelsen skall revisorn anmärka om han har funnit att

företaget inte har fullgjort sin skyldighet

1. att göra skatteavdrag enligt skattebetalningslagen (1997:483),

2. att anmäla sig för registrering enligt 3 kap. 2 § skattebetalnings-

lagen,

3. att lämna skattedeklaration enligt 10 kap. 9 eller 10 § skattebetal-

ningslagen, eller

4. att i rätt tid betala skatter och avgifter som omfattas av 1 kap. 1 och

2 §§ skattebetalningslagen.

Om revisionsberättelsen innehåller en anmärkning om att företaget inte

har fullgjort en skyldighet som avses i första stycket 1 3, skall revisorn

genast sända en kopia av revisionsberättelsen till skattemyndigheten.

(Jfr 26 § i kommitténs förslag.)

Paragrafens första stycke motsvarar 4 kap. 10 § fjärde stycket 1980 års

årsredovisningslag.

Andra stycket, som i huvudsak motsvarar 4 kap. 10 § femte stycket

1980 års årsredovisningslag, innehåller en bestämmelse om när en kopia

av revisionsberättelsen skall tillställas skattemyndigheten. Till skillnad

från kommitténs förslag men i likhet med vad som nu gäller för revisorer

i aktiebolag (se 10 kap. 31 § aktiebolagslagen) omfattar inte längre denna

skyldighet de fall när revisorn endast har anmärkt på att vissa skatter och

avgifter inte har betalats i rätt tid (första stycket 4). Ändringen hänger

samman med att skattemyndigheterna numera genom uppbördssystemet

har tillräcklig information om huruvida företaget har betalat skatterna

och avgifterna i rätt tid (jfr prop. 1997/98:99 s. 149).

31 §

Utöver vad som följer av 28 30 §§ får en revisor i revisionsberättelsen

lämna sådana upplysningar som han anser att tredje man bör få

kännedom om.

(Jfr 25 § i kommitténs förslag.)

I paragrafen, som delvis motsvarar 4 kap. 10 § tredje stycket andra

meningen 1980 års årsredovisningslag, finns en bestämmelse som ger

revisorn möjlighet att i revisionsberättelsen lämna även andra upplys-

ningar än de som han enligt föregående paragraf är skyldig att lämna.

32 §

Om en tidigare revisor har gjort en anmälan enligt 23 §, skall en kopia av

den fogas till revisionsberättelsen.

(Jfr 23 § i kommitténs förslag.)

Paragrafen motsvarar 4 kap. 10 § sjunde stycket 1980 års årsredo-

visningslag.

Koncernrevisionsberättelsen

33 §

I fråga om koncernrevisionsberättelsen gäller 27 § första stycket om

tidpunkten för lämnande av revisionsberättelsen samt 28, 31 och 32 §§

om revisionsberättelsens innehåll.

Revisorn skall på koncernredovisningen teckna en hänvisning till kon-

cernrevisionsberättelsen.

Koncernrevisionsberättelsen skall innehålla uppgift om moderföre-

tagets firma, organisationsnummer eller personnummer och den räken-

skapsperiod som revisionsberättelsen avser.

(Jfr 32 § i kommitténs förslag.)

Första och andra styckena motsvarar 4 kap. 9 § tredje meningen och

10 § sjätte stycket 1980 års årsredovisningslag.

Bestämmelsen i tredje stycket är ny och av samma slag som 27 §. Den

är avsedd att underlätta bl.a. Patent- och registreringsverkets hantering av

koncernrevisionsberättelsen.

Erinringar

34 §

Om revisorn har framfört en erinran till företagsledningen, skall den

antecknas i ett protokoll eller i en annan handling. Handlingen skall

lämnas till företagsledningen och företaget skall förvara den på ett

betryggande sätt.

(Jfr 28 § i kommitténs förslag.)

Paragrafen motsvarar i sak 4 kap. 11 § 1980 års årsredovisningslag.

Revisorns tystnadsplikt

35 §

En revisor får inte till den som saknar rätt att få kännedom om företagets

angelägenheter lämna upplysningar om sådana företagets angelägenheter

som han får kännedom om när han fullgör sitt uppdrag, om det kan vara

till skada för företaget.

(Jfr 29 § i kommitténs förslag.)

Paragrafen motsvarar i huvudsak 4 kap. 13 § första stycket 1980 års

årsredovisningslag.

Revisorns upplysningsplikt

36 §

Revisorn är skyldig att lämna medrevisor, ny revisor och, om företaget

har försatts i konkurs, konkursförvaltaren de upplysningar som behövs

om företagets angelägenheter.

Revisorn är dessutom skyldig att på begäran lämna upplysningar om

företagets angelägenheter till undersökningsledaren under förunder-

sökning i brottmål.

Revisorn i ett handelsbolag som omfattas av 1 kap. 9 § sekretesslagen

(1980:100) är även skyldig att på begäran lämna upplysningar om

bolagets angelägenheter till de förtroendevalda revisorerna i kommunen

eller landstinget.

(Jfr 30 § i kommitténs förslag.)

Paragrafens första och andra stycken, som behandlar inskränkningar i

revisorns tystnadsplikt, motsvarar i sak 4 kap. 13 § andra stycket 1980

års årsredovisningslag.

I tredje stycket finns en bestämmelse om att revisorn i vissa

handelsbolag är skyldig att lämna upplysningar till förtroendevalda

revisorer i kommuner och landsting (jfr prop. 1998/99:66).

Revisors skadeståndsansvar

37 §

En revisor som när han fullgör sitt uppdrag uppsåtligen eller av

oaktsamhet skadar företaget skall ersätta skadan. Detsamma gäller när

skadan tillfogas någon annan genom överträdelse av denna lag eller

tillämplig lag om årsredovisning. En revisor skall även ersätta skada som

uppsåtligen eller av oaktsamhet vållas av hans medhjälpare.

Om ett registrerat revisionsbolag är revisor, är det detta bolag och den

för revisionen huvudansvarige som är ersättningsskyldiga.

(Jfr 33 § i kommitténs förslag.)

Paragrafen, som behandlar revisorns skadeståndsansvar, överens-

stämmer med vissa redaktionella ändringar med 4 kap. 14 § 1980 års

årsredovisningslag.

Jämkning

38 §

Om någon är ersättningsskyldig enligt 37 §, kan skadeståndet jämkas

efter vad som är skäligt med hänsyn till handlingens art, skadans storlek

och omständigheterna i övrigt.

(Jfr 34 § i kommitténs förslag.)

Paragrafen motsvarar i sak 4 kap. 15 § första stycket 1980 års

årsredovisningslag.

Gemensamt skadeståndsansvar

39 §

Om flera skall ersätta samma skada, svarar de solidariskt för skade-

ståndet i den mån inte skadeståndsskyldigheten har jämkats för någon av

dem enligt 38 §. Vad någon av dem har betalat i skadestånd får han

återkräva av de andra efter vad som är skäligt med hänsyn till om-

ständigheterna.

(Jfr 34 § i kommitténs förslag.)

Paragrafen motsvarar i sak 4 kap. 15 § andra stycket 1980 års

årsredovisningslag.

Tiden för väckande av talan

40 §

Talan för företagets räkning enligt 37 § som inte grundas på brott får inte

väckas mot en revisor sedan tre år har förflutit från det att revisions-

berättelsen överlämnades till företagsledningen.

(Jfr 35 § i kommitténs förslag.)

Paragrafen innehåller bestämmelser om den tid inom vilken en talan

för företagets räkning om ersättningsskyldighet måste väckas. Bestäm-

melsen motsvarar 4 kap. 16 § 1980 års årsredovisningslag

Överklagande

41 §

Myndighets beslut i tillståndsärenden enligt 11 eller 15 § får överklagas

hos regeringen.

Länsstyrelsens beslut enligt denna lag får överklagas hos allmän

förvaltningsdomstol.

Prövningstillstånd krävs vid överklagande till kammarrätten.

(Jfr 36 § i kommitténs förslag.)

I sak motsvarande bestämmelser har hittills funnits i 5 kap. 2 § 1980

års årsredovisningslag.

Lagrådet har uttalat att det bör övervägas om inte frågor rörande

myndighets beslut i tillståndsärenden enligt 11 eller 15 § skall flyttas från

regeringen till allmän förvaltningsdomstol. Lagrådets uttalande har i och

för sig goda skäl för sig. Liknande bestämmelser om överklagande till

regeringen finns emellertid också i aktiebolagslagen och föreningslagen.

Det har därför ansetts att frågan om en överflyttning av detta slag av

ärenden till allmän förvaltningsdomstol bör övervägas gemensamt i ett

senare sammanhang.

Ikraftträdande och övergångsbestämmelser

1. Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första gången

för det räkenskapsår som inleds närmast efter den 31 december 1999.

2. Om det i en lag eller i en annan författning hänvisas till någon

föreskrift i lagen (1980:1103) om årsredovisning m.m. i vissa företag

som har ersatts av en föreskrift i denna lag, tillämpas i stället den nya

föreskriften.

Genom den nya lagen ersätts en del äldre bestämmelser av nya

bestämmelser. I andra fall flyttas bestämmelserna, utan någon ändring i

sak, till nya paragrafer. Detta medför att ett stort antal paragrafer i annan

lagstiftning som hänvisar till 1980 års årsredovisningslag måste justeras.

I punkten 2 har därför upptagits en bestämmelse som innebär att

hänvisningar i lag eller annan författning till 1980 års årsredovisningslag

skall läsas som om de avser de nya bestämmelser som träder i stället för

de direkt angivna lagrummen.

25.3 Förslaget till lag om ändring i brottsbalken

11 kap. 5 §

Den som uppsåtligen eller av oaktsamhet åsidosätter bokförings-

skyldighet enligt bokföringslagen (1999:000) genom att underlåta att

bokföra affärshändelser eller bevara räkenskapsinformation eller genom

att lämna oriktiga uppgifter i bokföringen eller på annat sätt, döms, om

rörelsens förlopp, ekonomiska resultat eller ställning till följd härav inte

kan i huvudsak bedömas med ledning av bokföringen, för bokförings-

brott till fängelse i högst två år eller, om brottet är ringa, till böter. Är

brottet grovt döms till fängelse i lägst sex månader och högst fyra år.

Första stycket gäller inte om bokföringsskyldigheten avser en juridisk

person som anges i 2 kap. 2 § bokföringslagen och som inte bedriver

näringsverksamhet.

(Paragrafen saknar motsvarighet i kommitténs förslag.)

Ändringarna är föranledda av tillkomsten av en ny bokföringslag.

Hänvisningen till 1976 års bokföringslag har ersatts med en hänvisning

till den nya bokföringslagen (se första stycket). Hittills har det funnits

bestämmelser om bokföring och annan redovisning också i stiftelselagen

och tryggandelagen. Den nya bokföringslagen reglerar emellertid även

bokföring i stiftelser. De tidigare hänvisningarna till stiftelselagen och

tryggandelagen har därför tagits bort.

Eftersom den nya bokföringslagen har ett mera vidsträckt

tillämpningsområde än den tidigare, medför ändringen i paragrafen också

en viss utvidgning av det område där ansvar för bokföringsbrott kan

komma ifråga. Den nya bokföringslagen innehåller också bestämmelser

om att vissa företag skall upprätta årsredovisning. Ansvar för

bokföringsbrott kan därför komma ifråga också vid försummelser som är

hänförliga till årsredovisningen. Också här gäller dock givetvis att det

grundläggande rekvisitet för bokföringsbrott måste vara förhanden,

nämligen att rörelsens förlopp, resultat och ställning inte kan ens i

huvudsak bedömas av bokföringen.

Begreppet räkenskapsmaterial har ersatts med det i den nya bok-

föringslagen använda begreppet räkenskapsinformation (se 1 kap. 2 §

första stycket 8 bokföringslagen). Begreppet tar sikte på informationen

som sådan i stället för de media på vilka informationen har lagrats. I

förevarande sammanhang torde ändringen dock sakna praktisk betydelse.

Av andra stycket följer att bestämmelserna om bokföringsbrott inte är

tillämpliga i fråga om bokföringsskyldighet som åvilar de juridiska

personer som anges i 2 kap. 2 § bokföringslagen annat än om den

juridiska personen bedriver näringsverksamhet. De juridiska personer

som avses är följande; ideella föreningar, registrerade trossamfund,

registrerade organisatoriska delar av trossamfund, samfällighets-

föreningar enligt lagen (1973:1150) om förvaltning av samfälligheter,

jaktvårdsområdesföreningar och fiskevårdsområdesföreningar. Skälen till

bestämmelsen har behandlats i avsnitt 18.2.

Ikraftträdande och övergångsbestämmelser

1. Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första gången

för det räkenskapsår som inleds närmast efter den 31 december 1999.

2. I fråga om understödsföreningar som med stöd av punkten 3 i

övergångsbestämmelserna till lagen (1999:000) om ändring i lagen

(1995:1560) om årsredovisning i försäkringsföretag alltjämt tillämpar 29

och 30 §§ lagen (1972:262) om understödsföreningar gäller 11 kap. 5 §

fortfarande i sin äldre lydelse.

Såsom framgår av punkten 1 skall de nya bestämmelserna träda i kraft

den 1 januari år 2000 och tillämpas på det första räkenskapsår som

påbörjas närmast efter detta datum. Av punkten 2 följer dock att den

äldre lydelsen av 11 kap. 5 § brottsbalken i vissa fall alltjämt skall

tillämpas på understödsföreningar. Det gäller sådana understöds-

föreningar som med stöd av övergångsbestämmelserna i lagen

(1999:000) om ändring i lagen (1995:1560) om årsredovisning i försäk-

ringsföretag har utnyttjat möjligheten att tillämpa de äldre

bestämmelserna i 29 och 30 §§ lagen (1972:262) om understöds-

föreningar.

25.4 Förslaget till lag om ändring i lagen (1967:531) om

tryggande av pensionsutfästelse m.m.

15 §

Gottgörelse sker ur överskott på kapitalet. Sådant överskott föreligger när

pensionsstiftelses tillgångar, värderade med tillämpning av 3 kap. 3 §

stiftelselagen (1994:1220), överstiger den skuld stiftelsen ådragit sig

samt upplupen del av den utfästa pension, som tryggas av stiftelsen, eller,

om stiftelsen tryggar utfästelser enligt allmän pensionsplan, pensions-

reserven enligt denna.

För utgift, som avses i 14 § första stycket a) och som omfattas av

stiftelsens ändamål, äger arbetsgivaren gottgöra sig ur årets avkastning,

även om stiftelsen saknar överskott på kapitalet.

Gottgörelse får avse löpande utgifter eller utgifter som arbetsgivaren

haft under närmast föregående räkenskapsår.

Beräknar arbetsgivare vid taxering till beskattning sin inkomst enligt

bokföringsmässiga grunder, skall gottgörelse avse kostnad i stället för

utgift.

Gottgörelse för avgift till försäkring för allmän tilläggspension får avse

den del av avgiften som kan anses hänföra sig till lön eller annan

ersättning åt person vilken omfattas av stiftelsens ändamål.

(Paragrafen saknar motsvarighet i kommitténs förslag.)

Ändringen i första stycket beror på att stiftelselagen har fått en ny

paragrafindelning.

17 a §

Bestämmelser om bokföring och annan redovisning för en pensions-

stiftelse finns i bokföringslagen (1999:000) och årsredovisningslagen

(1995:1554).

(Paragrafen saknar motsvarighet i kommitténs förslag.)

Den nya bokföringslagen omfattar även pensions- och personal-

stiftelser (jfr 2 kap. 3 § bokföringslagen). Av lagen följer bl.a. att sådana

stiftelser skall upprätta årsredovisning enligt årsredovisningslagen (se 6

kap. 1 §). Den reglering om bokföringsskyldighet och annan redovisning

som hittills har funnits i 17 a § förevarande lag har därför kunnat ersättas

av en erinran om bokföringslagens och årsredovisningslagens bestäm-

melser.

25.5 Förslaget till lag om ändring i lagen (1972:262) om

understödsföreningar

I lagen har 29 § ändrats och 30 § upphävts som en följd av att under-

stödsföreningar skall omfattas av lagen (1995:1560) om årsredovisning i

försäkringsföretag (ÅRFL).

Vad som tidigare gällt enligt hänvisningen i 29 § till 38 § lagen

(1951:308) om ekonomiska föreningar om avgivande av årsredovisning,

årsredovisningens delar, underskrift av årsredovisningen, avvikande

mening till årsredovisningen och överlämnande av årsredovisningen till

revisorerna, gäller dock i allt väsentligt fortsättningsvis enligt 6 kap. 1

och 2 §§ nya bokföringslagen samt 2 kap. 2 § och 8 kap. 4 § ÅRFL. Det

tidigare undantaget i 29 § LUF om att understödsföreningar inte behöver

sända in årsredovisningen till länsstyrelsen är inte längre nödvändigt,

eftersom hänvisningen till 38 § 1951 års lag om ekonomiska föreningar

utgått och föreningen enligt 8 kap. 1 och 5 §§ ÅRFL skall sända in års-

och koncernredovisningar enbart till Finansinspektionen. Det kan vidare

erinras om att balans- och resultaträkningarna i fortsättningen skall

upprättas enligt de uppställningsformer som finns i bilaga 1 och 2 till

ÅRFL (se 3 kap. 1 § ÅRFL).

Vad som tidigare har gällt genom 30 § första stycket LUF, dvs. att

räkenskapsårsavslutning skall ske för kalenderår, förändras inte. Av 1

kap. 6 § ÅRFL följer att kalenderår skall vara räkenskapsår samt att

avvikelse endast får ske i samband med rörelsens påbörjande eller av-

slutande. Vidare skall understödsföreningar även fortsättningsvis redo-

visa intäkter och kostnader på verksamhetsgrenar (se 2 kap. 1 § och

6 kap. 3 § ÅRFL).

Med anledning av att understödsföreningar skall tillämpa ÅRFL har

några nya paragrafer tillkommit och vissa bestämmelser justerats. Dessa

ändringar kommenteras närmare i det följande.

29 §

Bestämmelser om bokföring och annan redovisning finns i bokförings-

lagen (1999:000) och lagen (1995:1560) om årsredovisning i

försäkringsföretag.

(Paragrafen saknar motsvarighet i förslagen i promemorian 1 och

lagrådsremissen.)

Paragrafen har ändrats som en följd av att understödsföreningar skall

tillämpa nya redovisningsregler. I nya 29 § har på förslag av Lagrådet

tagits in en erinran om att understödsföreningar omfattas av bestäm-

melser i bokföringslagen om bokföringsskyldighet och skyldighet att

upprätta årsredovisning. I paragrafen erinras också om att understöds-

föreningar omfattas av bestämmelser i ÅRFL om årsredovisning och

koncernredovisning.

31 a §

Revisorernas revisionsberättelse skall upprättas med beaktande av att

understödsföreningar skall tillämpa lagen (1995:1560) om årsredo-

visning i försäkringsföretag.

(Jfr 31 a § i förslaget i promemorian 1.)

I den nya paragrafen erinras om att revisionsberättelsens innehåll skall

upprättas med beaktande av att ÅRFL skall tillämpas. Detta innebär att

vad som i 51 § andra och tredje stycket 1951 års lag om ekonomiska

föreningar föreskrivs om innehållet i revisionsberättelsen, skall iakttas

med beaktande av ÅRFL.

51 §

Bestämmelserna i 81 § lagen (1951:308) om ekonomiska föreningar

tillämpas också på understödsförening med undantag av hänvisningen till

38 § andra, tredje och sjunde styckena samt till 39 43 §§.

Bestämmelserna i lagen (1995:1560) om årsredovisning i försäkrings-

företag tillämpas på slutredovisning.

(Jfr 51 § i förslaget i promemorian 1.)

Paragrafen, som avser slutredovisning, har ändrats som en följd av att

ÅRFL skall tillämpas i årsredovisningen.

53 a §

Lagen (1995:1560) om årsredovisning i försäkringsföretag skall

tillämpas i fråga om likvidatorernas redovisning och slutredovisning.

Bestämmelserna i 5 kap. 18 25 §§ och 6 kap. 2 § årsredovisningslagen

(1995:1554) samt 5 kap. 2 § 7 och 8 samt 6 kap. 2 och 3 §§ lagen om

årsredovisning i försäkringsföretag tillämpas dock inte.

(Jfr 51 a § i förslaget i promemorian 1.)

Den nya paragrafen slår fast att ÅRFL skall med vissa undantag

tillämpas även på likvidatorernas redovisning och slutredovisning.

Motsvarande bestämmelser finns för försäkringsbolag i 14 kap. 13 §

försäkringsrörelselagen (1982:713).

53 b §

Vad som föreskrivs i 31 a § tillämpas även på likvidationsrevisorernas

revisionsberättelse.

(Jfr 53 a § i förslaget i promemorian 1.)

I paragrafen, som är ny, erinras om att även likvidationsrevisorernas

revisionsberättelse skall ta sikte på ÅRFL.

67 §

Det åligger understödsförenings styrelse att på tid och sätt som

Finansinspektionen bestämmer

1. hålla föreningens kassa och övriga tillgångar samt böcker, räken-

skaper och andra handlingar tillgängliga för granskning av inspektionen,

2. för varje räkenskapsår till inspektionen insända bestyrkt kopia av

protokoll fört vid föreningsstämma över beslut i fråga om års- och

koncernredovisningen eller revisionsberättelsen samt en redogörelse för

föreningen och dess verksamhet,

3. meddela de upplysningar och uppgifter i övrigt rörande föreningen

som inspektionen begär.

(Jfr 67 § i förslaget i promemorian 1.)

Den andra punkten i paragrafen har ändrats med hänsyn till att

bestämmelser om insändande av års- och koncernredovisning och

revisionsberättelse finns i 8 kap. 5 § ÅRFL. Nuvarande bestämmelser om

skyldighet att sända in stämmoprotokoll med beslut avseende års-

redovisningen och revisonsberättelsen samt särskilda redogörelser för

verksamheten utöver vad som skall lämnas i förvaltningsberättelsen skall

dock alltjämt gälla (se den allmänna motiveringen, avsnitt 20.1).

Bestämmelserna har dock kompletterats med hänsyn till att understöds-

föreningar kan komma att upprätta koncernredovisning.

74 §

Finansinspektionen kan vid vite förelägga styrelsen att fullgöra sina

skyldigheter enligt denna lag eller andra författningar att

1. till Finansinspektionen sända in handlingar enligt 67 § 2 eller

försäkringsteknisk utredning enligt 21 § första stycket,

2. hos inspektionen göra behöriga anmälningar för registrering.

Förelägganden enligt första stycket 2 får inte meddelas, om under-

låtenhet att göra anmälan medför att föreningsstämmans eller styrelsens

beslut förfaller eller föreningen blir skyldig att träda i likvidation.

Finansinspektionen kan förena annat föreläggande enligt denna lag än

som avses i första stycket med vite.

Har Finansinspektionen förelagt vite skall den mot vilken

föreläggandet riktas genast skriftligen underrättas om detta.

Följs inte ett sådant vitesföreläggande som avses i första stycket kan

Finansinspektionen döma ut vitet.

(Jfr 74 § i förslaget i promemorian 1.)

Första stycket andra punkten har ändrats med hänsyn till att

vitessanktionen vid underlåtenhet att sända in års- och koncern-

redovisning eller revisonsberättelse finns i 8 kap. 7 § ÅRFL.

76 a §

Vad som föreskrivs i 32, 33, 69 och 106 109 §§ lagen (1951:308) om

ekonomiska föreningar om överträdelse av samma lag gäller även

överträdelser av lagen (1995:1560) om årsredovisning i försäk-

ringsföretag.

(Jfr 76 a § i förslaget i promemorian 1.)

I paragrafen, som är ny, erinras om att vad som gäller enligt 1951 års

lag om ekonomiska föreningar vid överträdelse av lag skall tillämpas

även vid överträdelse av ÅRFL.

Ikraftträdande- och övergångsbestämmelser

1. Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000.

2. De nya föreskrifterna skall tillämpas första gången för det

räkenskapsår som inleds närmast efter den 31 december 1999.

3. Äldre föreskrifter gäller för understödsföreningar som tillämpar

punkten 3 i övergångsbestämmelserna till lagen (1999:000) om ändring i

lagen (1995:1560) om årsredovisning i försäkringsföretag.

Lagens ikraffträdande har samordnats med ikraffträdande av nya

bokföringslagen och ändringarna i ÅRFL. Understödsföreningar skall

som huvudregel tillämpa de nya föreskrifterna för räkenskapsår som

påbörjas från och med den 1 januari 2000, då föreningen skall övergå till

att tillämpa ÅRFL i sin externa redovisning. Föreningen kan dock enligt

punkten 3 i övergångsbestämmelserna till ÅRFL fortsätta att tillämpa

äldre redovisningsbestämmelser i lagen om understödsföreningar under

det första räkenskapsåret efter ikraftträdandet. Av punkten 3 följer att

övriga äldre föreskrifter i lagen om understödsföreningar i så fall skall

tillämpas. Av punkten 2 i övergångsbestämmelserna till den nya

bokföringslagen följer att föreningen då fortfarande skall tillämpa 1976

års bokföringslag.

25.6 Förslaget till lag om ändring i lagen (1975:417) om

sambruksföreningar

14 §

Bestämmelserna i 8 kap. lagen (1987:667) om ekonomiska föreningar

gäller i tillämpliga delar i fråga om sambruksföreningar. Sambruks-

föreningar är dock inte skyldiga att, utom i fall som avses i 8 kap. 6 §

nämnda lag, utse auktoriserad revisor. Bestämmelser om bokföring och

annan redovisning finns i bokföringslagen (1999:000) och årsredovis-

ningslagen (1995:1554).

(Jfr 14 § i kommitténs förslag.)

Paragrafen har hittills innehållit en hänvisning till 9 kap. förenings-

lagen. Då det kapitlet nu upphör att gälla, har denna hänvisning tagits

bort. I stället kommer sambruksföreningar att omfattas av de bestäm-

melser om bokföring och årsredovisning som finns i bokföringslagen och

årsredovisningslagen. En erinran om detta har tagits in i paragrafen.

Tidigare särbestämmelser vad gäller skyldighet att upprätta finansierings-

analys, koncernredovisning och delårsrapport har tagits bort. I dessa

avseenden skall sambruksföreningar därför tillämpa samma regler som

ekonomiska föreningar i övrigt.

25.7 Förslaget till lag om ändring i aktiebolagslagen

(1975:1385)

Lagen innebär bl.a. att 8 kap. 38 § aktiebolagslagen upphör att gälla. Den

paragrafen har innehållit en bestämmelse om att styrelsen i ett aktiebolag

som har blivit moderbolag skall meddela detta till dotterföretagets

ledning och att dotterföretagets ledning skall lämna moderbolagets

styrelse vissa upplysningar. En motsvarande bestämmelse har tagits in i 1

kap. 7 § årsredovisningslagen.

4 kap. 20 §

Emissionsprospekt skall innehålla balansräkningar avseende utgången av

de tre senaste räkenskapsår, för vilka årsredovisning och revisions-

berättelse avgivits, resultaträkningar för dessa tre räkenskapsår samt ett

sammandrag av de uppgifter som bolaget varit skyldigt att ta in i för-

valtningsberättelserna för de tre räkenskapsåren. Om handlingarna inte

innehåller finansieringsanalys som avses i 2 kap. 1 § andra stycket års-

redovisningslagen (1995:1554), skall de kompletteras med en sådan ana-

lys. Om bolaget är skyldigt att upprätta en kapitaltäckningsanalys enligt 2

kap. 1 § andra stycket lagen (1995:1559) om årsredovisning i kreditin-

stitut och värdepappersbolag skall handlingarna också innehålla en

sådan.

Bestämmelserna i 3 kap. 5 § andra stycket och tredje stycket första

meningen årsredovisningslagen skall tillämpas på emissionsprospekt.

Om bolaget är moderbolag, skall bolaget i emissionsprospektet intaga

koncernresultaträkning och koncernbalansräkning för de tre senaste

räkenskapsåren. När redovisningshandlingar och andra uppgifter för

koncern intages i prospektet får häremot svarande uppgifter för bolaget

utelämnas i den mån de kan anses sakna väsentlig betydelse för

bedömningen av bolagets aktier. Dock får bolagets resultaträkning och

balansräkning för det senaste räkenskapsåret enligt första stycket ej

utelämnas.

(Paragrafen saknar motsvarighet i kommitténs förslag.)

Ändringarna i första stycket beror på att det hittilsvarande första

stycket i 2 kap. 1 § årsredovisningslagen har utmönstrats.

13 kap. 12 §

Likvidatorerna skall för varje räkenskapsår avge en årsredovisning, som

läggs fram på ordinarie bolagsstämma för godkännande. I fråga om

stämman och redovisningen skall 9 kap. 7 § andra stycket 1 och 2 denna

lag samt 5 kap. 18 25 §§, 6 kap. 2 § och bestämmelserna om

finansieringsanalys i 2 kap. 1 § andra stycket och 6 kap. 5 § års-

redovisningslagen (1995:1554) inte tillämpas. I förekommande fall

behöver inte heller bestämmelserna i 5 kap. 2 § 3 och 6 kap. 3 § lagen

(1995:1559) om årsredovisning i kreditinstitut och värdepappersbolag

tillämpas.

I balansräkningen upptages det egna kapitalet i en post, varvid

aktiekapitalet anges inom linjen, i förekommande fall fördelat på olika

aktieslag.

Tillgång får ej upptagas till högre värde än den beräknas inbringa efter

avdrag för försäljningskostnaderna. Om tillgång kan beräknas inbringa

väsentligt högre belopp än det i balansräkningen upptagna värdet eller

om för skuld och likvidationskostnad kan beräknas åtgå ett belopp som

väsentligt avviker från redovisad avsättning eller skuld, skall det

beräknade beloppet anges inom linjen vid tillgångs-, avsättnings- eller

skuldposten.

(Paragrafen saknar motsvarighet i kommitténs förslag.)

Ändringarna i första stycket beror dels på en ny paragrafindelning i

årsredovisningslagen, dels på att 2 kap. 1 § första stycket samma lag har

utmönstrats.

Ikraftträdande och övergångsbestämmelser

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000. De nya föreskrifterna skall

dock tillämpas första gången för det räkenskapsår som inleds närmast

efter den 31 december 1999. Föreskriften i 8 kap. 38 § skall fortfarande

tillämpas för det räkenskapsår som har inletts före lagens ikraftträdande.

Ikraftträdandebestämmelsen har, med hänsyn till det nära sambandet med

ändringarna i redovisningslagstiftningen, utformats på samma sätt som

bestämmelserna om ikraftträdande i den lagstiftningen.

25.8 Förslaget till lag om ändring i lagen (1980:1102) om

handelsbolag och enkla bolag

2 kap. 3 a §

I bokföringslagen (1999:000) finns bestämmelser om när ett handels-

bolag skall upprätta en årsredovisning eller ett årsbokslut.

Är handelsbolaget enligt 4 kap. 1 § bokföringslagen (1999:000) inte

skyldigt att avsluta den löpande bokföringen, skall ett sådant årsbokslut

som avses i 6 kap. 4 § nämnda lag ändå upprättas, om någon av

bolagsmännen begär det. Årsbokslutet skall upprättas inom sex månader

från det att begäran framställdes.

(Paragrafen saknar motsvarighet i kommitténs förslag.)

Av paragrafen, som är ny, framgår att ett årsbokslut skall upprättas, om

någon av bolagsmännen begär det, även om handelsbolaget är ett sådant

handelsbolag som enligt bokföringslagen inte är skyldigt att upprätta

årsbokslut eller årsredovisning. När årsbokslut upprättas, skall

bestämmelserna i 6 kap. 4 9 §§ bokföringslagen tillämpas. Motiven för

den nya bestämmelsen har behandlats i avsnitt 14.4.

Bestämmelsen är dispositiv, se 2 kap. 1 § andra stycket.

2 kap. 9 §

Sedan årsredovisningen eller årsbokslutet har upprättats, har bolags-

männen rätt att få ut vad som har tillgodoförts dem enligt 6 och 8 §§. Om

en bolagsmans behållna insats är lägre än den skall vara enligt vad som

avtalats mellan bolagsmännen, skall dock så mycket av vad som

tillkommer honom hållas inne som behövs för att fylla bristen.

(Paragrafen saknar motsvarighet i kommitténs förslag.)

Hittills har ett handelsbolag alltid varit tvunget att avsluta den löpande

bokföringen med ett årsbokslut. Årsbokslutet har därmed alltid kunnat

läggas till grund för fördelningen av resultatet mellan bolagsmännen.

Den nya bokföringslagen bygger på att ett handelsbolag, när det skall

avsluta den löpande bokföringen, skall göra det antingen med en

årsredovisning eller ett årsbokslut (jfr 3 a §). Paragrafen har

kompletterats för att klargöra att upprättandet av en årsredovisning i detta

sammanhang har samma verkan som upprättandet av ett årsbokslut.

2 kap. 15 §

Talan för bolagets räkning mot en bolagsman om skadestånd på grund av

beslut eller åtgärd under ett räkenskapsår skall väckas, om talan förs i en

bolagsmans namn, senast ett år från det årsredovisningen eller

årsbokslutet blev tillgängligt för sistnämnde bolagsman eller, om talan

förs i bolagets namn, senast ett år från det årsredovisningen eller

årsbokslutet blev tillgängligt för samtliga bolagsmän.

Har tiden för talan försuttits eller har årsredovisning eller årsbokslut

inte upprättats, kan talan ändå väckas, om det inte i årsredovisningen

eller årsbokslutet eller på annat sätt till bolagsmännen har lämnats i

väsentliga hänseenden riktiga och fullständiga uppgifter om det beslut

eller den åtgärd som ligger till grund för talan. Talan som avses i detta

stycke kan dock inte väckas sedan tre år har förflutit från utgången av det

räkenskapsår då beslutet fattades eller åtgärden vidtogs.

Utan hinder av första eller andra stycket kan skadeståndstalan som

grundas på brott föras mot en bolagsman.

2 kap. 16 §

En bolagsman som vill klandra en årsredovisning eller ett årsbokslut

skall väcka talan senast ett år efter det att årsredovisningen eller

årsbokslutet blev tillgängligt för honom.

2 kap. 34 §

Om inte något annat har avtalats mellan bolagsmännen, får tillgångarna

inte skiftas innan alla kända skulder har blivit betalda eller behövliga

medel har avsatts för sådan betalning.

Varje bolagsman har rätt att ur de behållna tillgångarna få tillbaka sin

behållna insats enligt den senaste årsredovisningen eller det senaste

årsbokslutet. Om varken årsredovisning eller årsbokslut har upprättats,

har varje bolagsman rätt att få ut vad han har betalat in till bolaget som

insats. Om inte behållningen räcker till, räknas bristen som förlust.

Uppstår ett överskott, utgör detta den slutliga vinsten.

2 kap. 42 §

Bestämmelserna i 14 och 15 §§ gäller även i fråga om skadestånds-

skyldighet för likvidatorer. Bestämmelserna i 15 § om årsredovisning

och årsbokslut skall i stället gälla slutredovisningen.

(Paragraferna saknar motsvarighet i kommitténs förslag.)

Ändringarna i 2 kap. 15, 16, 34 och 42 §§ är av samma slag som

ändringen i 2 kap. 9 § första stycket.

25.9 Förslaget till lag om ändring i försäkrings-

rörelselagen (1982:713)

Lagen innebär bl.a. att 8 kap. 9 § försäkringsrörelselagen upphör att

gälla. Den upphävda paragrafen har innehållit en bestämmelse om att

styrelsen i ett försäkringsbolag som har blivit moderbolag skall meddela

detta till dotterföretagets ledning och att dotterföretagets ledning skall

lämna moderbolagets styrelse vissa upplysningar. En motsvarande

bestämmelse har tagits in i 1 kap. 7 § årsredovisningslagen till vilken

hänvisas i 1 kap. 3 § ÅRFL.

14 kap. 13 §

Likvidatorerna skall för varje räkenskapsår avge en årsredovisning, som

skall läggas fram på den ordinarie bolagsstämman för godkännande. I

fråga om stämman och redovisningen skall 9 kap. 5 § andra stycket 1 och

2 denna lag inte tillämpas. Bestämmelserna i 5 kap. 18 25 §§ och 6 kap.

2 § årsredovisningslagen (1995:1554) samt 5 kap. 2 § 7 och 8 samt 6 kap.

2 och 3 §§ lagen (1995:1560) om årsredovisning i försäkringsföretag

behöver inte heller tillämpas.

I balansräkningen tas det egna kapitalet upp i en post. I

försäkringsaktiebolag tas aktiekapitalet upp inom linjen, i förekommande

fall fördelat på olika aktieslag.

Tillgångarna får inte tas upp till ett högre värde än de beräknas

inbringa efter avdrag för försäljningskostnaderna. Om en tillgång kan

beräknas inbringa ett väsentligt högre belopp än det i balansräkningen

upptagna värdet eller om för en skuld och en likvidationskostnad kan

beräknas åtgå ett belopp som väsentligt avviker från den redovisade

avsättningen eller skulden, skall vid tillgångs-, avsättnings- eller

skuldposten det beräknade beloppet anges inom linjen.

(Paragrafen saknar motsvarighet i kommitténs förslag.)

Första stycket har ändrats som en följd av ny paragrafindelning i

årsredovisningslagen. I övrigt är ändringarna av redaktionell art.

25.10 Förslaget till lag om ändring i lagen (1987:667) om

ekonomiska föreningar

Lagen innebär bl.a. att 6 kap. 7 § föreningslagen upphör att gälla. Den

paragrafen har innehållit en bestämmelse om att styrelsen i en ekonomisk

förening som har blivit moderförening skall meddela detta till dotter-

företagets ledning och att dotterföretagets ledning skall lämna moder-

föreningens styrelse vissa upplysningar. En motsvarande bestämmelse

har tagits in i 1 kap. 7 § årsredovisningslagen.

Vidare upphör 9 kap. föreningslagen att gälla. Bestämmelser om

ekonomiska föreningars offentliga redovisning kommer i stället att finnas

i årsredovisningslagen eller, för vissa slag av föreningar, ÅRKL eller

ÅRFL.

8 kap. 13 §

Revisorerna skall för varje räkenskapsår avge en revisionsberättelse till

föreningsstämman. Berättelsen skall överlämnas till föreningens styrelse

senast två veckor före den ordinarie föreningsstämman. Revisorerna skall

inom samma tid till styrelsen återlämna de redovisningshandlingar som

har överlämnats till dem.

Revisionsberättelsen skall innehålla ett uttalande om huruvida årsredo-

visningen har upprättats i överensstämmelse med tillämplig årsredo-

visningslag. Innehåller inte årsredovisningen sådana upplysningar som

skall lämnas enligt tillämplig årsredovisningslag, skall revisorerna ange

detta och lämna behövliga upplysningar i sin berättelse, om det kan ske.

Har revisorerna vid sin granskning funnit att någon åtgärd eller

försummelse som kan föranleda ersättningsskyldighet ligger en styrelse-

ledamot eller verkställande direktören till last eller att en styrelseledamot

eller verkställande direktören på annat sätt har handlat i strid mot

tillämplig årsredovisningslag eller mot stadgarna, skall det anmärkas i

berättelsen. Revisionsberättelsen skall även innehålla ett uttalande i

frågan om ansvarsfrihet för styrelseledamöterna och verkställande direk-

tören. Revisorerna kan även i övrigt i berättelsen anteckna de upp-

lysningar som de önskar meddela medlemmarna.

I revisionsberättelsen skall också anmärkas om revisorerna funnit att

föreningen inte har fullgjort sin skyldighet

1. att göra skatteavdrag enligt skattebetalningslagen (1997:483),

2. att anmäla sig för registrering enligt 3 kap. 2 § skattebetal-

ningslagen,

3. att lämna skattedeklaration enligt 10 kap. 9 eller 10 § skatte-

betalningslagen, eller

4. att i rätt tid betala skatter och avgifter som omfattas av 1 kap. 1 och

2 §§ skattebetalningslagen.

Om revisionsberättelsen innehåller anmärkning om att föreningen inte

har fullgjort någon sådan skyldighet som avses i fjärde stycket 1 3, skall

revisorerna genast sända in en avskrift av den till skattemyndigheten.

Revisionsberättelsen skall innehålla särskilda uttalanden om fast-

ställande av balansräkningen och resultaträkningen samt om det förslag

till dispositioner beträffande föreningens vinst eller förlust som har lagts

fram i förvaltningsberättelsen.

I en moderförening skall revisorerna avge en särskild revisions-

berättelse beträffande koncernen. Härvid skall första tredje och sjätte

styckena tillämpas.

Om anmälan har gjorts enligt 8 § tredje eller femte stycket, skall

revisor till revisionsberättelsen foga avskrift av anmälningen.

(Paragrafen saknar motsvarighet i kommitténs förslag.)

Ändringarna i andra stycket beror på att 9 kap. föreningslagen har

utmönstrats. Bestämmelserna om en ekonomisk förenings offentliga

redovisning finns numera i årsredovisningslagen eller, i vissa fall, i

ÅRKL eller ÅRFL.

Femte stycket innehåller en bestämmelse om när en kopia av

revisionsberättelsen skall sändas in till skattemyndigheten. Till skillnad

från kommitténs förslag men i likhet med vad som nu gäller för revisorer

i aktiebolag (se 10 kap. 31 § aktiebolagslagen) omfattar inte längre denna

skyldighet de fall när revisorn endast har anmärkt på att vissa skatter och

avgifter inte har betalats i rätt tid (fjärde stycket 4). Ändringen hänger

samman med att skattemyndigheterna numera genom uppbördssystemet

har tillräcklig information om huruvida företaget har betalat skatterna

och avgifterna i rätt tid (jfr prop. 1997/98:99 s. 149).

11 kap. 12 §

Likvidatorerna skall för varje räkenskapsår avge en årsredovisning, som

skall läggas fram på den ordinarie föreningsstämman för godkännande. I

fråga om likvidatorernas redovisning och dess behandling på förenings-

stämman tillämpas inte 7 kap. 4 § andra stycket 1 och 2 denna lag, 2 kap.

1 § andra stycket, 5 kap. 18 25 §§, 6 kap. 5 § årsredovisningslagen

(1995:1554) eller 2 kap. 1 §, 5 kap. 2 § 3 och 6 kap. 3 § lagen

(1995:1559) om årsredovisning i kreditinstitut och värdepappersbolag.

I balansräkningen tas det egna kapitalet upp i en post, varvid

insatskapitalet anges inom linjen och i förekommande fall delas upp på

medlemsinsatskapital och förlagsinsatskapital.

Ingen tillgång får tas upp till ett högre värde än den beräknas inbringa

efter avdrag för försäljningskostnaderna. Om en tillgång kan beräknas

inbringa ett väsentligt högre belopp än det värde som har tagits upp i

balansräkningen eller om för en skuld eller en likvidationskostnad kan

beräknas åtgå ett belopp som väsentligt avviker från den redovisade

skulden eller avsättningen, skall vid tillgångs- eller skuld- eller

avsättningsposten det beräknade beloppet anges inom linjen.

(Paragrafen saknar motsvarighet i kommitténs förslag.)

Ändringarna i första stycket beror dels på att 9 kap. föreningslagen har

utmönstrats och dels på att bestämmelserna i årsredovisningslagen har

fått en förändrad indelning. I paragrafen har också förtydligats att

bestämmelserna om finansieringsanalys i 2 kap. 1 § ÅRKL inte behöver

tillämpas.

13 kap. 1 §

Om en styrelseledamot eller verkställande direktören uppsåtligen eller av

oaktsamhet skadar föreningen då han fullgör sitt uppdrag, skall han

ersätta skadan. Detsamma gäller när skadan tillfogas en föreningsmedlem

eller någon annan genom överträdelse av denna lag eller tillämplig

årsredovisningslag eller genom överträdelse av stadgarna.

(Paragrafen saknar motsvarighet i kommitténs förslag.)

Ändringarna är av samma slag som i 8 kap. 13 §.

16 kap. 2 §

Registreringsmyndigheten kan vid vite förelägga verkställande direktören

eller styrelseledamot att fullgöra skyldighet enligt denna lag eller andra

författningar att hos myndigheten göra behörig anmälan för registrering.

Ett föreläggande enligt första stycket får inte meddelas, om under-

låtenheten att göra anmälan medför att föreningsstämmans eller styrel-

sens beslut förfaller eller föreningen blir skyldig att träda i likvidation.

Registreringsmyndigheten skall pröva frågan om utdömande av ett vite

som har förelagts enligt första stycket.

(Paragrafen saknar motsvarighet i kommitténs förslag.)

I första stycket har den tidigare punkten 1 om föreläggande att ge in

redovisningshandlingar, revisionsberättelse och delårsrapporter tagits

bort. Att en ekonomisk förening är skyldig att sända in redovisnings-

handlingar, revisionsberättelser och delårsrapporter till registrerings-

myndigheten framgår numera av 8 kap. 3 § första stycket 2 och 9 kap. 2

§ årsredovisningslagen. Att registreringsmyndigheten har möjlighet att

förelägga styrelsen och den verkställande direktören att ge in

redovisningshandlingar, revisionsberättelse och delårsrapporter följer av

8 kap. 13 § och 9 kap. 2 § andra stycket årsredovisningslagen.

25.11 Förslaget till lag om ändring i konkurslagen

(1987:672)

2 kap. 9 §

En gäldenär, som är eller senare än ett år före konkursansökningen har

varit bokföringsskyldig enligt bokföringslagen (1999:000), skall om inte

annat visas anses insolvent, om

1. gäldenären har uppmanats av en borgenär att betala klar och

förfallen skuld men underlåtit att göra detta inom en vecka och

2. borgenären begär gäldenären i konkurs inom tre veckor därefter och

skulden då ännu inte är betald.

Borgenärens uppmaning skall innehålla en upplysning om att en

konkursansökan kan följa. Uppmaningen skall delges gäldenären. Del-

givning enligt 12 § delgivningslagen (1970:428) får ske endast om det

finns anledning att anta att gäldenären har avvikit eller på annat sätt

håller sig undan.

Första och andra styckena gäller inte sådana juridiska personer som

anges i 2 kap. 2 § bokföringslagen och som inte driver näringsverk-

samhet.

(Paragrafen saknar motsvarighet i kommitténs förslag.)

Första stycket innehåller en presumtion om att en gäldenär som

underlåter att betala klar och förfallen skuld inom en vecka från betal-

ningsuppmaning och som begärs i konkurs inom tre veckor därefter skall

anses insolvent. Presumtionen har i paragrafens hittills gällande lydelse

enbart gällt den som är bokföringsskyldig enligt 1976 års bokföringslag.

I lagrådsremissen föreslogs, i syfte att undvika sakliga ändringar, att

presumtionen fortsättningsvis borde anknyta till om gäldenären skulle ha

varit bokföringsskyldig enligt 1976 års bokföringslag i dess lydelse vid

utgången av år 1999. Lagrådet har understrukit att bestämmelsen är av

central betydelse och att det måste krävas att den som behöver sätta sig in

i dess innehåll utan omgång skall kunna få information om vad den

innebär. Lagrådet har med hänsyn därtill ansett att hänvisningarna till

bokföringslagen bör ändras till att avse den nya lagen och har förordat att

det i bestämmelsen i stället görs uttryckliga undantag för de gäldenärer

och den verksamhet som efter övervägande anses komma i beaktande.

Med anledning av Lagrådets synpunkter har presumtionsregelns ut-

formning övervägts på nytt. Det har då mot bakgrund av att det numera

måste ställas samma krav på ordnad bokföring av en jordbrukare som på

andra näringsidkare ansetts att presumtionen fortsättningsvis bör omfatta

också gäldenär som bedriver jordbruksverksamhet. Däremot har det

ansetts föra för långt att utsträcka presumtionen även till icke närings-

drivande ideella föreningar, trossamfund och samfällighetsföreningar. Ett

uttryckligt undantag för dessa kategorier har därför tagits in i det nya

tredje stycket.

6 kap. 1 §

En gäldenär som är en fysisk person får inte under konkursen driva

näringsverksamhet som medför bokföringsskyldighet enligt bokförings-

lagen (1999:000). Verksamhet som innebär utövning av rättighet som

avses i 2 kap. 1 § regeringsformen eller 1 kap. 1 §, 4 kap. 1 §, 6 kap. 1 §

eller 13 kap. 1 § tryckfrihetsförordningen eller 1 kap. 1 §, 3 kap. 1, 2 eller

8 § eller 10 kap. 1 § yttrandefrihetsgrundlagen omfattas dock inte av

förbudet. Inte heller omfattas jordbruksverksamhet.

Om näringsförbud efter särskild prövning finns det bestämmelser i

lagen (1986:436) om näringsförbud.

(Paragrafen saknar motsvarighet i kommitténs förslag.)

I paragrafens första stycke finns ett förbud för den som är försatt i

konkurs att driva näringsverksamhet. Förbudet har hittills gällt endast

näringsverksamhet som medför bokföringsskyldighet enligt 1976 års

bokföringslag. Skälet till den begränsningen har framför allt varit att man

inte har velat att konkursen skall förhindra konkursgäldenären från att

bedriva enskild jordbruksverksamhet. Tillkomsten av en ny bok-

föringslag som omfattar även enskilda jordbrukare har inte gett

anledning att ompröva det ställningstagandet. I lagrådsremissens förslag

hade den hittills gällande lagtexten jämkats på så sätt att den förbjöd en

konkursgäldenär att utöva näringsverksamhet som skulle ha medfört

bokföringsskyldighet enligt 1976 års bokföringslag i dess lydelse vid

utgången av år 1999. Lagrådet har mot detta riktat samma slag av

invändningar som mot lagrådsremissens förslag till ny lydelse av 2 kap.

9 § konkurslagen. Med anledning härav har lagtexten getts en något

annan utformning.

7 kap. 19 §

Förvaltaren skall, oavsett vad som gäller i fråga om bokföringsskyldighet

för gäldenären, löpande bokföra in- och utbetalningar, om inte god

redovisningssed kräver att bokföringen sker på något annat sätt.

Förvaltaren skall bevara räkenskapsmaterialet under minst tio år från

utgången av det kalenderår då konkursen avslutades. I övrigt tillämpas 7

kap. bokföringslagen (1999:000).

Första stycket medför inte någon inskränkning i den bokförings-

skyldighet som kan vara särskilt föreskriven för att möjliggöra kontroll

över viss verksamhet.

Beträffande skyldighet att sörja för underlag för deklarations- och

uppgiftsskyldighet och för kontroll därav finns särskilda bestämmelser.

(Paragrafen saknar motsvarighet i kommitténs förslag.)

I andra stycket har den tidigare hänvisningen till 22 § 1976 års

bokföringslag ersatts med en hänvisning till motsvarande bestämmelser i

den nya bokföringslagen.

Ikraftträdande och övergångsbestämmelser

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första gången

för det räkenskapsår som inleds närmast efter den 31 december 1999.

Av föreskriften framgår att de nya bestämmelserna skall träda i kraft den

1 januari år 2000 och tillämpas från och med det första räkenskapsår som

börjar detta datum eller senare.

25.12 Förslaget till lag om ändring i bostadsrättslagen

(1991:614)

9 kap. 26 §

Bestämmelserna i 8 kap. lagen (1987:667) om ekonomiska föreningar

gäller i tillämpliga delar i fråga om bostadsrättsföreningar. Bostadsrätts-

föreningar är dock inte skyldiga att, utom i fall som avses i 8 kap. 6 §

nämnda lag, utse auktoriserad revisor. Bestämmelser om bokföring och

annan redovisning finns i bokföringslagen (1999:000) och årsredovis-

ningslagen (1995:1554).

(Jfr 9 kap. 26 § i kommitténs förslag.)

Bostadsrättsföreningar har hittills varit undantagna från vissa redovis-

ningsbestämmelser som har gällt för andra ekonomiska föreningar.

Sålunda har bostadsrättsföreningar inte varit skyldiga att upprätta finan-

sieringsanalys, koncernredovisning eller delårsrapport. Ändringarna i

paragrafen innebär att denna särregel har tagits bort. Detta har behandlats

i avsnitten 15.4, 16.1 och 17. Skyldigheten att upprätta finanieringsanalys

och delårsrapport inträder dock endast om föreningen bedriver något slag

av näringsverksamhet och under de senaste två åren enligt fastställda

balanräkningar har haft tillgångar med ett nettovärde överstigande 1000

prisbasbelopp eller om föreningen under de senaste två åren har haft fler

än 200 anställda. Detta överensstämmer med vad som gäller för

ekonomiska föreningar i övrigt. En bostadsrättsförening som är

moderföretag blir i likhet med vad som gäller för alla moderföretag

skyldig att upprätta koncernredovisning när antalet anställda i koncernen

under de två senaste åren överstiger tio eller nettovärdet av koncernens

tillgångar överstiger 24 miljoner kronor.

I övrigt har paragrafen jämkats med hänsyn till att 9 kap. före-

ningslagen nu upphävs ersätts av bestämmelser i årsredovisningslagen.

25.13 Förslaget till lag om ändring i lagen (1992:160) om

utländska filialer m.m.

14 §

För filialens bokföring och revision gäller, utöver vad som föreskrivits i

11 13 §§, i tillämpliga delar detsamma som för ett svenskt företag av

motsvarande slag.

Skyldighet att upprätta årsredovisning gäller inte om företaget lyder

under lagstiftningen i en stat inom Europeiska ekonomiska samarbets-

området och

1. har en rättslig form som är jämförbar med aktiebolaget,

2. är ett kreditinstitut eller värdepappersbolag av motsvarande slag som

de företag som omfattas av lagen (1995:1559) om årsredovisning i

kreditinstitut och värdepappersbolag, eller

3. är ett försäkringsföretag av motsvarande slag som de företag som

omfattas av lagen (1995:1560) om årsredovisning i försäkringsföretag.

Om filialen är skyldig att avsluta den löpande bokföringen men till

följd av bestämmelsen i andra stycket inte upprättar någon årsredo-

visning, skall den i stället upprätta ett årsbokslut enligt bestämmelserna i

bokföringslagen (1999:000).

(Paragrafen saknar motsvarighet i kommitténs förslag.)

Av tredje stycket, som är nytt, framgår att en filial skall upprätta ett

årsbokslut om den till följd av bestämmelserna i andra stycket inte

behöver upprätta en årsredovisning. Årsbokslutet skall upprättas enligt de

bestämmelser som finns i bokföringslagen (1999:000).

25.14 Förslaget till lag om ändring i stiftelselagen

(1994:1220)

1 kap. 5 §

En stiftelse är moderstiftelse och en annan juridisk person är dotter-

företag, om stiftelsen

1. innehar mer än hälften av rösterna för samtliga andelar i den

juridiska personen,

2. äger andelar i den juridiska personen och på grund av avtal med

andra delägare i denna förfogar över mer än hälften av rösterna för

samtliga andelar,

3. äger andelar i den juridiska personen och har rätt att utse eller

avsätta mer än hälften av ledamöterna i dess styrelse eller motsvarande

ledningsorgan, eller

4. äger andelar i den juridiska personen och har rätt att ensamt utöva

ett bestämmande inflytande över denna på grund av avtal med den

juridiska personen eller på grund av föreskrift i dess bolagsordning,

bolagsavtal eller därmed jämförbara stadgar.

Vidare är en juridisk person dotterföretag till moderstiftelsen, om ett

annat dotterföretag till moderstiftelsen eller moderstiftelsen tillsammans

med ett eller flera andra dotterföretag eller flera andra dotterföretag

tillsammans

1. innehar mer än hälften av rösterna för samtliga andelar i den

juridiska personen,

2. äger andelar i den juridiska personen och på grund av avtal med

andra delägare i denna förfogar över mer än hälften av rösterna för

samtliga andelar, eller

3. äger andelar i den juridiska personen och har rätt att utse eller

avsätta mer än hälften av ledamöterna i dess styrelse eller motsvarande

ledningsorgan.

Om ett dotterföretag äger andelar i en juridisk person och på grund av

avtal med den juridiska personen eller på grund av föreskrift i dess

bolagsordning, bolagsavtal eller därmed jämförbara stadgar har rätt att

ensamt utöva ett bestämmande inflytande över den juridiska personen, är

även denna dotterföretag till moderstiftelsen.

Moderstiftelse och dotterföretag utgör tillsammans en koncern.

Med koncernföretag avses i denna lag företag i samma koncern.

(Paragrafen saknar motsvarighet i kommitténs förslag.)

Paragrafen innehåller stiftelselagens koncernbegrepp. Den nya lydel-

sen innebär en anpassning till det koncernbegrepp som tidigare har

införts i aktiebolagslagen, föreningslagen och årsredovisningslagen.

En koncern består av en moderstiftelse och ett eller flera dotterföretag.

Moderstiftelsen måste vara en svensk stiftelse, dvs. en självständig

förmögenhet som uppfyller stiftelselagens krav på stiftelse och har sitt

säte i Sverige. Dotterföretagen kan vara svenska eller utländska juridiska

personer av olika slag. Detta innebär ingen förändring i förhållande till

vad som gäller i dag. Däremot innebär den nya lydelsen förändringar vad

gäller den anknytning mellan företagen som ger upphov till ett

koncernförhållande.

Paragrafen anger i första stycket fyra situationer där en sådan anknyt-

ning föreligger. Beträffande bestämmelsernas närmare innebörd kan det

hänvisas till förarbetena till de motsvarande bestämmelserna i årsredo-

visningslagen (se prop. 1995/96:10 del 2 s. 176 och 177).

Av andra och tredje styckena framgår att även en indirekt anknytning

mellan en stiftelse och en annan juridisk person kan ge upphov till ett

koncernförhållande. Motsvarande bestämmelser finns också i årsredo-

visningslagen (se prop. 1995/96:10 del 2 s. 177 och 178), aktiebolags-

lagen och föreningslagen.

Lagrådet har förordat att begreppet andelar byts ut mot aktier och

andra andelar . Lagrådets synpunkt har tillgodosetts genom att det i en

ny 5 b § har klargjorts att med andelar avses såväl aktier som andra

andelar i juridiska personer.

1 kap. 5 a §

I de fall som avses i 5 § första stycket 1 3 och andra stycket skall sådana

rättigheter som tillkommer någon som handlar i eget namn men för en

annan fysisk eller juridisk persons räkning anses tillkomma den

personen.

Vid bestämmandet av antalet röster i ett dotterföretag beaktas inte de

andelar i dotterföretaget som innehas av det företaget självt eller av dess

dotterföretag. Detsamma gäller andelar som innehas av den som handlar

i eget namn men för dotterföretagets eller dess dotterföretags räkning.

(Paragrafen saknar motsvarighet i kommitténs förslag.)

Paragrafen innehåller bestämmelser som kompletterar koncern-

definitionen i 5 §. Den motsvarar 1 kap. 6 § aktiebolagslagen, 1 kap. 6 §

årsredovisningslagen och 1 kap. 5 § föreningslagen.

1 kap. 5 b

Vid tillämpningen av 5 och 5 a §§ avses med andelar aktier och andra

andelar i juridiska personer.

(Paragrafen saknar motsvarighet i kommitténs förslag.)

I paragrafen, som har utformats med 1 kap. 6 § föreningslagen som

förebild, slås fast att med begreppet andelar i 5 och 5 a §§ avses såväl

aktier som andra slag av andelar i juridiska personer.

1 kap. 7 §

Bestämmelserna i 5 § 5 b §§ och 6 § första stycket och 2 10 kap. gäller

inte i fråga om stiftelser vilkas tillgångar enligt stiftelseförordnandet får

användas endast till förmån för bestämda fysiska personer.

(Paragrafen saknar motsvarighet i kommitténs förslag.)

Ändringen innebär att sådana stiftelser som avses i paragrafen inte

heller omfattas av de nya bestämmelserna i 5 a och 5 b §§.

2 kap. 8 §

Styrelsen eller förvaltaren svarar för att stiftelsen fullgör sin bok-

föringsskyldighet m.m. enligt bokföringslagen (1999:000) eller, i

förekommande fall, sin skyldighet att föra räkenskaper enligt 3 kap. 2 §

denna lag.

Styrelsen eller förvaltaren svarar för att stiftelseförordnandet och

övriga handlingar avseende stiftelsen förvaras på ett ordnat och

betryggande sätt.

(Paragrafen saknar motsvarighet i kommitténs förslag.)

Ändringarna i första stycket beror på att bestämmelserna om när en

stiftelse är bokföringsskyldig och när en stiftelse skall avsluta bokföring-

en med en årsredovisning eller ett årsbokslut numera återfinns i den nya

bokföringslagen. Av 3 kap. 2 § stiftelselagen framgår att en stiftelse som

inte är bokföringsskyldig är skyldig att föra räkenskaper.

3 kap. 1 §

I bokföringslagen (1999:000) finns bestämmelser om när en stiftelse är

bokföringsskyldig och om den skall avsluta den löpande bokföringen med

en årsredovisning eller med ett årsbokslut.

Om bokföringsskyldigheten upphör, skall detta anmälas till tillsyns-

myndigheten.

(Paragrafen saknar motsvarighet i kommitténs förslag.)

Paragrafen har i sin tidigare lydelse tillsammans med bestämmelsen i

3 kap. 2 § reglerat när stiftelser är bokföringsskyldiga, medan 3 kap. 7 §

har innehållit bestämmelser om när årsredovisning skall upprättas. Dessa

bestämmelser har sedan kompletterats av bestämmelser i 11 kap. samt av

bestämmelser i tryggandelagen. Regleringen av stiftelsers bokförings-

skyldighet och skyldighet att upprätta årsredovisning har nu i sin helhet

flyttats över till den nya bokföringslagen. Paragrafens nya lydelse inne-

håller endast en erinran om bokföringslagens bestämmelser.

De nya bestämmelserna om när stiftelser är bokföringsskyldiga finns i

2 kap. 3 § bokföringslagen. Att stiftelser och insamlingsstiftelser som

avses i 1 kap. 7 § och 11 kap. 2 § femte stycket stiftelselagen över huvud

taget inte är bokföringsskyldiga framgår av 2 kap. 5 § bokföringslagen.

Bokföringsskyldiga stiftelser skall som regel avsluta den löpande

bokföringen med en årsredovisning. Särskilda regler gäller dock för

stiftelser vars tillgångar enligt stiftelseförordnandet får användas endast

till förmån för medlemmar av en viss eller vissa släkter; sådana stiftelser

får avsluta den löpande bokföringen med ett årsbokslut under förut-

sättning att stiftelsen är bokföringsskyldig endast på grund av bestäm-

melserna i 2 kap. 3 § första stycket nya bokföringslagen.

Det ligger i sakens natur att när årsredovisningslagens bestämmelser

tillämpas på stiftelser måste detta ske med beaktande av stiftelsernas

särart och med hänsyn tagen till vad som utgör god redovisningssed för

stiftelser. Så torde t.ex. särskilda hänsyn behöva tas vid upprättandet av

stiftelsens balans- och resultaträkningar (jfr 3 kap. 4 § årsredovis

ningslagen). Vidare torde de uttalanden från normgivande organ som

finns på detta område fortfarande ha relevans (jfr BFN 95:3).

Enligt andra stycket skall en stiftelse anmäla till tillsynsmyndigheten

om bokföringsskyldigheten upphör. Denna bestämmelse torde få störst

betydelse för sådana stiftelser som har varit bokföringsskyldiga endast på

den grunden att tillgångarnas värde har överstigit tio prisbasbelopp enligt

lagen (1962:381) om allmän försäkring. I så fall upphör bokförings-

skyldigheten såsom framgår av 2 kap. 2 § tredje stycket och 3 §

bokföringslagen om värdet på stiftelsens tillgångar under tre år har

understigit tio prisbasbelopp.

3 kap. 2 §

Stiftelser som inte är bokföringsskyldiga enligt bokföringslagen

(1999:000) skall fortlöpande föra räkenskaper över belopp som har

inbetalats till eller utbetalats av stiftelsen. Det skall finnas verifikationer

för in- och utbetalningar. En stiftelse som har sin förmögenhet gemen-

samt placerad med en annan stiftelses förmögenhet, får beträffande den

gemensamt placerade förmögenheten ha räkenskaper som är gemen-

samma med den andra stiftelsen.

Räkenskaperna skall avslutas med en sammanställning för varje

räkenskapsår. Av sammanställningen skall framgå tillgångar och skulder

vid räkenskapsårets början och slut samt inkomster och utgifter under

räkenskapsåret. I sammanställningen skall även anges värdet av stiftel-

sens tillgångar vid räkenskapsårets slut.

Räkenskapsmaterialet skall bevaras i ordnat skick och på betryggande

sätt inom landet under minst tio år från utgången av det räkenskapsår

som räkenskapsmaterialet avser.

(Paragrafen saknar motsvarighet i kommitténs förslag.)

Paragrafen har tidigare betecknats 3 kap. 5 §. Någon saklig ändring är

inte avsedd.

3 kap. 3 §

Vid bestämmandet av värdet på stiftelsens tillgångar enligt 2 § andra

stycket skall varje tillgång tas upp till ett värde som motsvarar vad till-

gången kan anses betinga vid en försäljning under normala förhållanden.

Fastigheter och byggnader som är lös egendom tas dock upp till

taxeringsvärdet om ett sådant värde finns.

(Paragrafen saknar motsvarighet i kommitténs förslag.)

Paragrafen har tidigare betecknats 3 kap. 6 §. Ändringarna är en följd

av att vissa bestämmelser, till vilka paragrafen har hänvisat, utmönstras

från stiftelselagen.

4 kap. 4 §

Minst en revisor skall vara auktoriserad eller godkänd revisor, om

stiftelsen enligt bokföringslagen (1999:000) är skyldig att upprätta

årsredovisning.

Minst en revisor skall vara auktoriserad revisor om

1. nettovärdet av stiftelsens tillgångar enligt balansräkningarna för de

två senaste räkenskapsåren överstiger ett gränsbelopp som motsvarar 1

000 gånger det prisbasbelopp enligt lagen (1962:381) om allmän

försäkring som gällde under den sista månaden av respektive

räkenskapsår, eller

2. antalet anställda i stiftelsen under de två senaste räkenskapsåren i

medeltal har överstigit 200.

Bestämmelserna i andra stycket gäller även för moderstiftelse i en

koncern om

1. nettovärdet av koncernföretagens tillgångar enligt koncernbalans-

räkningarna för de två senaste räkenskapsåren överstiger det gräns-

belopp som anges i andra stycket 1,

2. antalet anställda hos koncernföretagen under den tid som anges i 1 i

medeltal har överstigit 200, eller

3. moderstiftelsen inte upprättar koncernredovisning och nettovärdet

av koncernföretagens tillgångar, enligt balansräkningar för koncern-

företagens två senaste räkenskapsår, på moderstiftelsens balansdag

överstiger det gränsbelopp som anges i andra stycket 1.

Regeringen eller den myndighet som regeringen bestämmer kan i fall

som avses i andra och tredje styckena besluta att en viss godkänd revisor

får utses i stället för en auktoriserad revisor. Sådana beslut meddelas för

högst fem år i följd.

(Paragrafen saknar motsvarighet i kommitténs förslag)

Ändringen i första stycket är föranledd av att bestämmelserna om

bokföring flyttas över till den nya bokföringslagen.

Med anledning av Lagrådets synpunkter har andra stycket getts en ny

utformning och ett nytt tredje stycke tillkommit. Bestämmelserna

behandlar när en stiftelse måste ha en auktoriserad revisor. De har nu

anpassats till vad som gäller för aktiebolag och ekonomiska föreningar

och enligt 13 och 14 §§ revisionslagen kommer att gälla även i flertalet

andra företag (jfr författningskommentaren till 13 § revisionslagen).

Enligt andra stycket 1 kan stiftelsen bli skyldig att ha en auktoriserad

revisor om värdet av tillgångarna överstiger ett gränsvärde om tusen

prisbasbelopp. Enligt den tidigare lydelsen skulle stiftelsens tillgångar

härvid tas upp till försäljningsvärdet. Enligt den nya lydelsen skall

prövningen av om gränsvärdet har överskridits i stället ske med hänsyn

till det värde till vilket stiftelsens tillgångar har redovisats i balans-

räkningarna för de två senaste räkenskapsåren.

4 kap. 6 §

Den får inte vara revisor som

1. är stiftelsens stiftare eller förvaltare,

2. ensam eller tillsammans med andra företräder stiftelsen enligt 2 kap.

16 eller 23 § eller företräder förvaltaren eller, om stiftelsen förvaltas av

ett handelsbolag, är bolagsman i bolaget,

3. ensam eller tillsammans med andra har rätt att företräda ett dotter-

företag till stiftelsen eller till förvaltaren eller, om dotterföretaget är ett

handelsbolag, är bolagsman i företaget,

4. biträder vid förandet av stiftelsens räkenskaper eller vid stiftelsens

förmögenhetsförvaltning eller stiftelsens kontroll däröver,

5. är anställd hos eller på annat sätt intar en underordnad eller beroende

ställning till stiftelsen eller till förvaltaren eller till någon annan som

avses i 1-4,

6. är verksam i samma företag som den som yrkesmässigt biträder

stiftelsen vid grundbokföringen eller förandet av räkenskaper enligt 3

kap. 2 § eller vid stiftelsens förmögenhetsförvaltning eller stiftelsens

kontroll däröver,

7. är gift eller sambo med eller är syskon eller släkting i rätt upp- eller

nedstigande led till en person som avses i 1 4 eller är besvågrad med en

sådan person i rätt upp- eller nedstigande led eller så att den ene är gift

med den andres syskon, eller

8. står i låneskuld till stiftelsen eller förvaltaren eller till ett dotter-

företag till stiftelsen eller till förvaltaren eller har förpliktelser för vilka

stiftelsen, förvaltaren eller dotterföretag till stiftelsen eller förvaltaren

har

ställt säkerhet.

I ett dotterföretag får inte den vara revisor som enligt första stycket

inte är behörig att vara revisor i moderstiftelsen.

En revisor får vid revisionen inte anlita någon som enligt första och

andra styckena inte är behörig att vara revisor. Har stiftelsen, stiftaren,

förvaltaren eller ett dotterföretag någon anställd i sin tjänst med uppgift

att uteslutande eller huvudsakligen ha hand om intern revision eller

granskning av liknande slag, får revisorn dock anlita en sådan anställd i

den utsträckning som det är förenligt med god revisionssed.

(Paragrafen saknar motsvarighet i kommitténs förslag.)

Ändringen i första stycket 6 beror på att bestämmelerna om bokföring

flyttas över till den nya bokföringslagen.

4 kap. 7 §

En revisor utses för bestämd tid eller tills vidare.

Ett uppdrag att tills vidare vara revisor upphör när en ny revisor har

utsetts.

Ett uppdrag som revisor för bestämd tid upphör i förtid, om revisorn

anmäler det hos den som har utsett honom eller om han entledigas av

någon som enligt 1 § andra stycket har rätt att göra det.

Upphör ett uppdrag att vara revisor för bestämd tid i förtid, skall

revisorn genast anmäla detta till tillsynsmyndigheten, om uppdraget har

gällt en stiftelse som enligt bokföringslagen (1999:000) är skyldig att

upprätta årsredovisning. Revisorn skall i anmälan lämna en redogörelse

för iakttagelserna vid den granskning som han har utfört under den del av

löpande räkenskapsår som hans uppdrag har omfattat. För anmälan gäller

i tillämpliga delar vad som föreskrivs i 11 § tredje och fjärde styckena

om revisionsberättelse. Kopia av anmälan skall överlämnas till stiftelsens

styrelse eller förvaltare.

Bestämmelsen i fjärde stycket tillämpas inte om uppdraget har gällt en

sådan stiftelse som avses i 9 kap. 10 § första stycket.

(Paragrafen saknar motsvarighet i kommitténs förslag.)

Ändringen i fjärde stycket beror på att bestämmelserna om när en stif-

telse är skyldig att upprätta årsredovisning har flyttats till den nya bok-

föringslagen.

4 kap. 9 §

Revisorerna skall i den omfattning som följer av god revisionssed

granska stiftelsens räkenskaper och årsredovisning, årsbokslut eller

sammanställning enligt 3 kap. 2 § andra stycket samt styrelsens eller

förvaltarens förvaltning.

Om stiftelsen är en moderstiftelse som skall upprätta koncern-

redovisning, skall revisorerna även granska koncernredovisningen och

koncernföretagens inbördes förhållanden i övrigt.

Innehåller stiftelseförordnandet föreskrifter om revision skall dessa

iakttas, om de inte strider mot första eller andra stycket eller mot någon

annan bestämmelse i denna lag.

(Paragrafen saknar motsvarighet i kommitténs förslag.)

Ändringen i första stycket är föranledd av att bestämmelserna om

sammanställning över tillgångar och skulder har flyttats till 3 kap. 2 §.

4 kap. 10 §

Styrelsen eller förvaltaren skall ge revisorerna tillfälle att verkställa

granskningen i den omfattning som dessa finner behövligt samt lämna de

upplysningar och den hjälp som revisorerna begär. Samma skyldighet har

företagsledningen och revisorerna i ett dotterföretag gentemot en revisor

i moderstiftelsen.

I 8 kap. 2 och 16 §§ årsredovisningslagen (1995:1554) finns bestäm-

melser om vid vilken tidpunkt årsredovisningen och, i förekommande fall,

koncernredovisningen senast skall lämnas till revisorn.

Om stiftelsen inte är skyldig att upprätta årsredovisning enligt bok-

föringslagen (1999:000), skall årsbokslutet eller den sammanställning

över räkenskaperna som anges 3 kap. 2 § andra stycket lämnas till

revisorn inom fyra månader efter räkenskapsårets utgång.

(Jfr 4 kap. 10 § i kommitténs förslag.)

Andra stycket innehåller en erinran om att det i 8 kap. 2 och 16 §§

årsredovisningslagen finns bestämmelser om vid vilken tidpunkt årsredo-

visningen och koncernredovisningen skall avlämnas till revisorn. Dessa

bestämmelser ersätter de bestämmelser som hittills har funnits i 3 kap.

10 § första stycket.

Bestämmelsen i tredje stycket överensstämmer i huvudsak med den

bestämmelse som tidigare har funnits i 3 kap. 10 § andra stycket.

4 kap. 11 §

Revisorerna skall avge en revisionsberättelse för varje räkenskapsår.

I fråga om stiftelser som enligt bokföringslagen (1999:000) är skyldiga

att upprätta årsredovisning skall revisionsberättelsen innehålla ett ut-

talande om huruvida årsredovisningen har gjorts upp enligt årsredovis-

ningslagen (1995:1554). Innehåller inte årsredovisningen sådana upplys-

ningar som skall lämnas enligt årsredovisningslagen, skall detta anges

och behövliga upplysningar lämnas i revisionsberättelsen, om det kan

ske.

I revisionsberättelsen skall det också anmärkas om revisorerna vid sin

granskning har funnit att

1. stiftelsens tillgångar har använts i strid med stiftelsens ändamål eller

att dess förmögenhet är placerad i strid med stiftelseförordnandet eller

med 2 kap. 4 eller 6 §,

2. någon annan åtgärd eller försummelse innebär att föreskrifterna i

stiftelseförordnandet eller bestämmelserna i denna lag eller årsredovis-

ningslagen inte har följts, eller

3. vad som enligt 1 eller 2 ligger en styrelseledamot eller förvaltaren

till last eller annan åtgärd eller försummelse kan föranleda ersättnings-

skyldighet enligt 5 kap. 1 § första meningen eller entledigande enligt

9 kap. 6 §.

Om stiftelsen har utövat näringsverksamhet under räkenskapsåret, skall

även 30 § första stycket revisionslagen (1999:000) iakttas när

revisionsberättelsen upprättas.

I en moderstiftelse skall revisorerna avge en särskild revisions-

berättelse för koncernen. Härvid skall andra stycket och tredje stycket 2

och 3 tillämpas.

(Paragrafen saknar motsvarighet i kommitténs förslag.)

Andra stycket har hittills innehållit hänvisningar till stiftelselagens

bestämmelser om årsredovisning. Dessa hänvisningar har nu ändrats,

eftersom stiftelser fortsättningsvis skall upprätta årsredovisning enligt

bestämmelserna i årsredovisningslagen. Av samma skäl har tredje stycket

fått en något ändrad lydelse.

I fjärde stycket har tidigare funnits en hänvisning till en bestämmelse i

1980 års årsredovisningslag. Eftersom den bestämmelsen nu har ersatts

av en bestämmelse i den nya revisionslagen, har hänvisningen ändrats.

4 kap. 12 §

Sedan revisorerna i en stiftelse som enligt bokföringslagen (1999:000) är

skyldig att upprätta årsredovisning har slutfört granskningen, skall de

skriva en hänvisning till revisionsberättelsen på årsredovisningen och, i

en moderstiftelse, på koncernredovisningen. Finner revisorerna att

balansräkningen eller resultaträkningen är oriktig, skall de anteckna även

detta. I en moderstiftelse gäller detsamma i fråga om koncernbalans-

räkningen och koncernresultaträkningen.

(Paragrafen saknar motsvarighet i kommitténs förslag.)

Ändringen beror på att bestämmelserna om när en stiftelse skall

upprätta årsredovisning har flyttats från stiftelselagen till den nya bok-

föringslagen.

6 kap. 5 §

Styrelsen eller förvaltaren får besluta om att förbruka stiftelsens

tillgångar för det ändamål vartill de är bestämda eller för ett ändamål som

så nära som möjligt motsvarar detta, om

1. stiftelsen bildades för mer än 50 år sedan,

2. stiftelsen inte har kunnat främja sitt ändamål under de senaste fem

åren,

3. värdet av tillgångarna, värderade med tillämpning av 3 kap. 3 §, vid

utgången av de tre senaste räkenskapsåren har understigit det då gällande

prisbasbeloppet enligt lagen (1962:381) om allmän försäkring, samt

4. stiftelsen saknar skulder.

Bestämmelserna i 4 § tillämpas på beslut enligt första stycket.

(Paragrafen saknar motsvarighet i kommitténs förslag.)

Ändringen i första stycket 3 är föranledd av att den värderingsbestäm-

melse som tidigare har funnits i 3 kap. 6 § har flyttats till 3 kap. 3 §.

9 kap. 10 §

Bestämmelserna i 3 § första stycket, 4 § samt 5 § första stycket 2 och 3

gäller inte i fråga om

1. stiftelser som bildats av eller tillsammans med staten, en kommun

eller ett landsting,

2. stiftelser som förvaltas av en statlig myndighet, eller

3. stiftelser som enligt stiftarens förordnande skall vara undantagna

från tillsyn enligt denna lag och som varken under innevarande eller de

tre närmast föregående räkenskapsåren har utövat näringsverksamhet

eller varit moderstiftelse.

I fråga om stiftelser som avses i första stycket gäller dock bestäm-

melserna i 3 § första stycket, 4 § första stycket 1 och 2 samt 5 § första

stycket 2 och 3 om det kan antas att

1. stiftelsen saknar namn,

2. stiftelsen inte har upprättat års- eller koncernredovisning eller inte

har avlämnat års- eller koncernredovisning, årsbokslut eller samman-

ställning över räkenskaperna till revisorn,

3. stiftelsen inte håller års- eller koncernredovisning eller revisions-

eller koncernrevisionsberättelse tillgänglig för var och en,

4. stiftelsen saknar behörig revisor, eller om

5. fråga uppkommer om sådant beslut som avses i 4 kap. 5 §.

(Paragrafen saknar motsvarighet i kommitténs förslag.)

I första stycket 1 har hittills nämnts även stiftelser som har bildats av

eller tillsammans med en kyrklig kommun. Detta slag av stiftelser har

därigenom varit undantagna bl.a. från vissa bestämmelser i 9 kap.

stiftelselagen. Med anledning av de ändrade relationerna mellan staten

och Svenska kyrkan har det ansetts naturligt att det bör gälla samma

bestämmelser för dessa stiftelser som för stiftelser i allmänhet.

10 kap. 1 §

En stiftelse skall vara registrerad om

1. den enligt bokföringslagen (1999:000) är skyldig att upprätta

årsredovisning, eller

2. det följer av de av stiftaren i stiftelseförordnandet meddelade

föreskrifterna att den skall vara registrerad.

Registreringsmyndighet för en stiftelse är den länsstyrelse som med

tillämpning av bestämmelserna i 9 kap. 1 § första stycket skall vara

tillsynsmyndighet för stiftelsen.

Ett stiftelseregister skall föras hos registreringsmyndigheten för

registreringar enligt denna lag.

Regeringen eller den myndighet som regeringen bestämmer får

meddela föreskrifter om avgifter för registrering i stiftelseregistret.

(Paragrafen saknar motsvarighet i kommitténs förslag.)

Ändringen i första stycket 1 är föranledd av att bestämmelserna om när

en stiftelse skall upprätta årsredovisning har flyttats från stiftelselagen till

den nya bokföringslagen.

11 kap. 2 §

För en insamlingsstiftelse gäller följande bestämmelser i

1 kap. (inledande bestämmelser): 4 5 b §§ samt 6 § första stycket

första meningen,

2 kap. (förvaltning): samtliga bestämmelser,

3 kap. (bokföring och årsredovisning m.m.): 1 §,

4 kap. (revision): 1-4 §§, 6 §, 7 § första-fjärde styckena, 8-14 §§,

15 § första och andra styckena samt 16 §,

5 kap. (skadestånd): 1-3 §§, 4 § första-tredje styckena samt 5 §,

6 kap. (ändring m. m. av föreskrifter i ett stiftelseförordnande): samt-

liga bestämmelser,

7 kap. (likvidation och upplösning): samtliga bestämmelser,

8 kap. (stiftelses firma): samtliga bestämmelser,

9 kap. (tillsyn m. m.): 1-9 §§ och 11 §, samt

10 kap. (registrering): samtliga bestämmelser.

En insamlingsstiftelses namn skall innehålla ordet insamlingsstiftelse.

En insamlingsstiftelse är upplöst om den har saknat tillgångar under en

sammanhängande tid av två år.

Bestämmelserna i 1 kap. 5 5 b §§, 6 § första stycket, 2 10 kap. samt

andra stycket i denna paragraf gäller inte i fråga om insamlingsstiftelser

vilkas tillgångar enligt stiftelseförordnandet får användas endast till

förmån för bestämda fysiska personer.

(Paragrafen saknar motsvarighet i kommitténs förslag.)

När det gäller bokföringsskyldigheten för insamlingsstiftelse har den

frågan hittills reglerats i tredje stycket genom en bestämmelse om gene-

rell bokföringsskyldighet. I förevarande förslag regleras i stället insam-

lingsstiftelsers bokföringsskyldighet och skyldighet att upprätta årsredo-

visning direkt i den nya bokföringslagen. Bestämmelserna i 3 kap.

stiftelselagen har ersatts med en erinran om bokföringslagens regler (se

3 kap. 1 §).

I första stycket hänvisas därför endast till 3 kap. 1 § medan bestäm-

melsen i det hittillsvarande tredje stycket har utmönstrats.

Ändringarna i 1 och 3 kap. har föranlett vissa följdändringar utan

saklig betydelse i fjärde stycket.

11 kap. 4 §

För en kollektivavtalsstiftelse gäller följande bestämmelser i

1 kap. (inledande bestämmelser): 4 5 b §§ och 6 § första stycket första

meningen,

2 kap. (förvaltning): samtliga bestämmelser,

3 kap. (bokföring och årsredovisning m.m.): 1 §,

4 kap. (revision): 1-4 §§, 6 §, 7 § första tredje styckena och 8-16 §§,

5 kap. (skadestånd): 1-3 §§, 4 § första stycket 1-4, andra och tredje

styckena och 5 §,

6 kap. (ändring m.m. av föreskrifter i ett stiftelseförordnande):

samtliga bestämmelser,

7 kap. (likvidation och upplösning): samtliga bestämmelser,

8 kap. (stiftelses firma): samtliga bestämmelser,

9 kap. (tillsyn m.m.): 1 och 2 §§, 3 § andra stycket, 5 § första stycket 1,

6 § första och andra styckena, 7 och 8 §§, 10 § andra stycket och 11 §,

samt

10 kap. (registrering): samtliga bestämmelser.

Utan hinder av bestämmelserna i 6 kap. får stiftarna och stiftelsen

genom skriftlig överenskommelse ändra eller upphäva stiftelse-

förordnandet. Vad som anges i 2-10 kap. om föreskrifter i ett stiftelse-

förordnande skall i fråga om en kollektivavtalsstiftelse gälla även före-

skrifter för stiftelsen som har meddelats genom en sådan överens-

kommelse.

En kollektivavtalsstiftelses namn skall innehålla ordet kollektivavtals-

stiftelse.

Vid tillämpning av 4 kap. 15 § skall en kollektivavtalsstiftelse behand-

las som en sådan stiftelse som avses i 9 kap. 10 § första stycket.

En kollektivavtalsstiftelse är upplöst om den har saknat tillgångar

under en sammanhängande tid av två år

(Paragrafen saknar motsvarighet i kommitténs förslag.)

I paragrafens första stycke anges vilka av stiftelselagens bestämmelser

som gäller för kollektivavtalsstiftelser. Eftersom stiftelselagens bestäm-

melser om bokföring och skyldighet att upprätta årsredovisning m.m. har

ersatts av bestämmelser i den nya bokföringslagen, har hänvisningarna

till 3 kap. ändrats på samma vis som har skett i 2 §.

I fjärde stycket har tidigare funnits en bestämmelse om att kollek-

tivavtalstiftelser är bokföringsskyldiga. Bestämmelsen har tagits bort,

eftersom frågan om bokföringsskyldighet i stället regleras i bok-

föringslagen. Av den lagen framgår att kollektivavtalsstiftelser är gene-

rellt bokföringsskyldiga och alltid skyldiga att upprätta årsredovisning.

 Från fjärde stycket har också utmönstrats en hänvisning till 3 kap.

12 §, eftersom den paragrafen upphävs och ersätts av motsvarande

bestämmelser i 8 kap. 3 § årsredovisningslagen (1995:1554).

Ikraftträdande och övergångsbestämmelser

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första gången

för det räkenskapsår som inleds närmast efter den 31 december 1999.

De nya föreskrifterna skall träda i kraft den 1 januari år 2000 och

tillämpas på det första räkenskapsår som påbörjas från och med detta

datum.

25.15 Förslaget till lag om ändring i lagen (1994:1927) om

europeiska ekonomiska intressegrupperingar

5 §

En intressegruppering är bokföringsskyldig enligt bokföringslagen

(1999:000). En bokföringsskyldig intressegruppering som inte har sitt

säte i Sverige skall för näringsverksamhet som bedrivs här ha en egen

bokföring som är skild från grupperingens bokföring i övrigt.

(Paragrafen saknar motsvarighet i kommitténs förslag)

Den tidigare hänvisningen till 1976 års bokföringslag har ersatts av en

hänvisning till den nya bokföringslagen. Vidare har en erinran om att en

intressegruppering enligt 1980 års årsredovisningslag kan vara skyldig

att upprätta årsredovisning fått utgå. I vilka fall en europeisk ekonomisk

intressegruppering är skyldig att upprätta en årsredovisning kommer i

stället att framgå av reglerna i den nya bokföringslagen.

25.16 Förslaget till lag om ändring i årsredovisningslagen

(1995:1554)

1 kap. 1 §

Denna lag innehåller bestämmelser om upprättande och offentlig-

görande av årsredovisning, koncernredovisning och delårsrapport.

Lagen är, om inte annat föreskrivs i 2 §, tillämplig på sådana företag

som avses i 6 kap. 1 § bokföringslagen (1999:000).

(Jfr 1 kap. 1 § i kommitténs förslag.)

Av första stycket framgår att lagen innehåller bestämmelser om

upprättande och offentliggörande av årsredovisning, koncernredovisning

och delårsrapport.

I andra stycket anges lagens tillämpningsområde. Lagen är sålunda

tillämplig på sådana företag som direkt eller indirekt anges i 6 kap. 1 §

bokföringslagen: aktiebolag, ekonomiska föreningar, handelsbolag i vilka

en eller flera juridiska personer är delägare, bokföringsskyldiga stiftelser

(dock inte stiftelser vars tillgångar enligt stiftelseförordnandet får

användas endast till förmån för medlemmar av en viss eller vissa släkter

och som är bokföringsskyldiga enbart på grund av att tillgångarnas värde

överstiger 10 prisbasbelopp) samt företag som är moderföretag i en

koncern. Härutöver är lagen tillämplig på alla fysiska eller juridiska

personer för vilka antalet anställda i verksamheten under de senaste två

räkenskapsåren i medeltal har uppgått till mer än än tio eller för vilka

nettovärdet av tillgångarna i verksamheten uppgår till mer än 24

miljoner.

Begreppet företag skall i detta sammanhang uppfattas i vid bemärkelse

såsom varje juridisk eller fysisk person som är bokföringsskyldig enligt

bokföringslagen och enligt den lagen skyldig att upprätta årsredovisning.

Liksom tidigare undantas i 2 § de företag som omfattas av lagen

(1995:1559) om årsredovisning i kreditinstitut och värdepappersbolag

och lagen (1995:1560) om årsredovisning i försäkringsföretag från

årsredovisningslagens tillämpningsområde.

1 kap. 2 §

Lagen är inte tillämplig på företag som avses i 1 kap. 1 § första stycket

lagen (1995:1559) om årsredovisning i kreditinstitut och värdepappers-

bolag eller 1 kap. 1 § första stycket lagen (1995:1560) om årsredovisning

i försäkringsföretag, om inte annat är särskilt föreskrivet i dessa lagar.

Företag som enligt 1 kap. 1 § andra stycket lagen om årsredovisning i

kreditinstitut och värdepappersbolag eller 1 kap. 1 § andra stycket lagen

om årsredovisning i försäkringsföretag är skyldiga att upprätta koncern-

redovisning enligt de lagarna är inte skyldiga att upprätta koncern-

redovisning enligt denna lag.

(Paragrafen saknar motsvarighet i kommitténs förslag.)

Ordet bolag har bytts ut mot företag . Det beror på att 1 kap. 1 §

lagen (1995:1560) om årsredovisning i kreditinstitut och värdepappers-

bolag innefattar även andra juridiska personer än sådana som är bolag.

1 kap. 3 §

Med företag avses i denna lag fysiska eller juridiska personer som direkt

eller indirekt omfattas av en årsredovisning, en koncernredovisning eller

en delårsrapport.

Med andelar avses aktier och andra andelar i juridiska personer.

(Jfr 1 kap. 3 § i kommitténs förslag.)

I första stycket har hittills funnits en definition av begreppet bolag .

Eftersom lagens tillämpningsområde har utvidgats till andra slag av

företag än bolag har denna definition utmönstrats och på Lagrådets

inrådan ersatts av en definition av begreppet företag .

Med företag avses i lagen varje fysisk eller juridisk person vars för-

hållanden direkt eller indirekt redovisas i en årsredovisning, en koncern-

redovisning eller en delårsrapport.

Vanligen använder lagen begreppet för att beteckna den fysiska eller

juridiska person som är skyldig att upprätta årsredovisning, koncernredo-

visning eller delårsrapport. När lagen ålägger ett företag att förfara på

visst sätt avses sålunda den fysiska eller juridiska person som enligt

vad som närmare föreskrivs i bokföringslagen och denna lag är skyldig

att upprätta sådan redovisning. Det bör understrykas att också icke

näringsdrivande juridiska personer kan vara skyldiga att upprätta års-

redovisning eller koncernredovisning. Det medför att begreppet företag

också omfattar juridiska personer som inte driver någon verksamhet av

näringsmässig karaktär. Också en årsredovisningsskyldig ideell förening

eller ett trossamfund är alltså i lagens mening att anse som ett företag.

Det har inte varit möjligt att begränsa användningen av begreppet

företag till enbart de rättssubjekt som är skyldiga att upprätta

årsredovisning, koncernredovisning eller delårsrapport enligt lagen. I

några sammanhang används begreppet också för att beteckna juridiska

personer i vilka ett redovisande företag direkt eller indirekt äger andelar

och vars förhållanden därigenom indirekt kommer att omfattas av

redovisningen (se t.ex. 5 kap. 8 §). Samma innebörd har begreppet i

sammansättningarna dotterföretag eller intresseföretag . I dessa

sammanhang kan begreppet företag också omfatta exempelvis utländska

juridiska personer som själva inte är skyldiga att upprätta årsredovisning

enligt årsredovisningslagen.

1 kap. 4 §

Ett företag är moderföretag och en juridisk person är dotterföretag, om

företaget

1. innehar mer än hälften av rösterna för samtliga andelar i den juri-

diska personen,

2. äger andelar i den juridiska personen och på grund av avtal med

andra delägare i denna förfogar över mer än hälften av rösterna för

samtliga andelar,

3. äger andelar i den juridiska personen och har rätt att utse eller

avsätta mer än hälften av ledamöterna i dess styrelse eller motsvarande

ledningsorgan, eller

4. äger andelar i den juridiska personen och har rätt att ensamt utöva

ett bestämmande inflytande över denna på grund av avtal med den

juridiska personen eller på grund av föreskrift i dess bolagsordning,

bolagsavtal eller därmed jämförbara stadgar.

Vidare är en juridisk person dotterföretag till moderföretaget, om ett

annat dotterföretag till moderföretaget eller moderföretaget tillsammans

med ett eller flera andra dotterföretag eller flera andra dotterföretag

tillsammans

1. innehar mer än hälften av rösterna för samtliga andelar i den juri-

diska personen,

2. äger andelar i den juridiska personen och på grund av avtal med

andra delägare i denna förfogar över mer än hälften av rösterna för

samtliga andelar, eller

3. äger andelar i den juridiska personen och har rätt att utse eller

avsätta mer än hälften av ledamöterna i dess styrelse eller motsvarande

ledningsorgan.

Om ett dotterföretag äger andelar i en juridisk person och på grund av

avtal med den juridiska personen eller på grund av föreskrift i dess

bolagsordning, bolagsavtal eller därmed jämförbara stadgar har rätt att

ensamt utöva ett bestämmande inflytande över den juridiska personen, är

även denna dotterföretag till moderföretaget.

Moderföretag och dotterföretag utgör tillsammans en koncern.

Med koncernföretag avses i denna lag företag i samma koncern.

(Jfr 1 kap. 4 § i kommitténs förslag).

Lagen har hittills varit direkt tillämplig enbart på aktiebolag och vissa

handelsbolag. Tillämpningsområdet har nu utvidgats så att lagen nu

gäller också andra företag av det slag som anges i 6 kap. 1 § bok-

föringslagen. Orden bolag och moderbolag har därför bytts ut mot

 företag och moderföretag .

1 kap. 5 §

Om ett företag äger andelar i en juridisk person som inte är dotterföretag

och utövar ett betydande inflytande över den juridiska personens

driftsmässiga och finansiella styrning samt ägandet utgör ett led i en

varaktig förbindelse mellan företaget och den juridiska personen, är den

juridiska personen intresseföretag till företaget.

Innehar ett företag minst tjugo procent av rösterna för samtliga andelar

i en juridisk person, skall det anses ha sådant inflytande över och sådan

förbindelse med denna som avses i första stycket, om inte annat framgår

av omständigheterna. Detsamma gäller om företagets dotterföretag eller

företaget tillsammans med ett eller flera dotterföretag eller flera dotter-

företag tillsammans innehar minst tjugo procent av rösterna för samtliga

andelar i den juridiska personen.

(Jfr 1 kap. 5 § i kommitténs förslag.)

Ändringarna är av samma slag som ändringarna i 1 kap. 4 §.

1 kap. 6 §

I de fall som avses i 4 § första stycket 1 3 och andra stycket samt 5 §

skall sådana rättigheter som tillkommer någon som handlar i eget namn

men för en annan fysisk eller juridisk persons räkning anses tillkomma

den personen.

Vid bestämmandet av antalet röster i ett dotterföretag eller intresse-

företag beaktas inte de andelar i dotterföretaget eller intresseföretaget

som innehas av det företaget självt eller av dess dotterföretag. Detsamma

gäller andelar som innehas av den som handlar i eget namn men för

dotterföretagets eller intresseföretagets eller dess dotterföretags räkning.

(Jfr 1 kap. 6 § i kommitténs förslag.)

Ändringen i andra stycket är av redaktionell natur.

1 kap. 7 §

Om ett företag har blivit moderföretag, skall ledningen för företaget

meddela detta till dotterföretagets ledning. Dotterföretagets ledning skall

lämna ledningen för moderföretaget de upplysningar som behövs för att

en koncernredovisning skall kunna upprättas.

(Jfr 1 kap. 7 § i kommitténs förslag.)

Paragrafen, som är ny, innehåller upplysningsregler av det slag som

hittills har funnits i 3 kap. 11 § 1980 års årsredovisningslag, 8 kap. 38 §

aktiebolagslagen, 6 kap. 7 § föreningslagen och 8 kap. 9 § försäkrings-

rörelselagen (1982:713). Någon saklig ändring är inte åsyftad.

2 kap. 1 §

En årsredovisning skall bestå av

1. en balansräkning

2. en resultaträkning

3. noter, och

4. en förvaltningsberättelse.

I följande fall skall det i årsredovisningen ingå även en finansierings-

analys:

1. företaget bedriver näringsverksamhet och nettovärdet av tillgång-

arna i företaget enligt balansräkningarna för de två senaste räken-

skapsåren överstiger ett gränsbelopp som motsvarar 1 000 gånger det

prisbasbelopp enligt lagen (1962:381) om allmän försäkring som gällde

under den sista månaden av respektive räkenskapsår,

2. antalet anställda hos företaget har under de två senaste räken-

skapsåren i medeltal överstigit 200, eller

3. företagets aktier eller skuldebrev är noterade vid en börs eller

auktoriserad marknadsplats.

(Jfr 2 kap. 1 § i kommitténs förslag.)

I paragrafens första stycke har det tidigare funnits en bestämmelse om

skyldigheten att årligen upprätta en årsredovisning. Då denna fråga

numera regleras i 6 kap. 1 § bokföringslagen har den bestämmelsen ut-

mönstrats.

Första stycket (tidigare det andra) har jämkats redaktionellt.

I andra stycket (tidigare det tredje) regleras när det i årsredovisningen

skall ingå en finansieringsanalys. Bestämmelsen anknyter till samma

kriterier som avgör om ett företag är skyldigt att ha en auktoriserad

revisor (se bl.a. 10 kap. 12 § aktiebolagslagen [1975:1385]). Hittills har

det skett genom en hänvisning till bestämmelserna i bl.a. aktiebolags-

lagen. Den tekniken framstår emellertid som mindre lämplig i och med

att årsredovisningslagen blir tillämplig på flera olika slag av juridiska

personer. De aktuella kriterierna har i stället preciserats i paragrafen.

Dessa kriterier överensstämmer i stort med de kriterier som finns i 10

kap. 12 § aktiebolagslagen. En generell tillämpning av dessa kritierier på

alla de företagsformer som kan vara skyldiga att upprätta årsredovisning

har dock ansetts få alltför vittgående konsekvenser. Bl.a. skulle det leda

till att också större ideella föreningar som inte bedriver närings-

verksamhet tvingades att upprätta finansieringsanalys, trots att det

knappast torde finnas något egentligt behov av detta. Punkten 1 har

därför utformats så att det endast är i näringsdrivande verksamhetsformer

som företaget kan bli skyldigt att upprätta finansieringsanalys för det fall

att balansomslutningen överskrider det i lagen angivna gränsvärdet.

En annan skillnad i förhållande till aktiebolagslagen är att begreppet

 fastställda balansräkningar har ersatts med balansräkningarna . Skälet

till det är att det i vissa slag av företag, t.ex. handelsbolag och stiftelser,

inte förekommer någon fastställelse av balansräkningen. De balans-

räkningar som avses är dock fortfarande de balansräkningar som ingår i

företagets årsredovisningar eller årsbokslut.

2 kap. 3 §

Balansräkningen, resultaträkningen och noterna skall upprättas som en

helhet och ge en rättvisande bild av företagets ställning och resultat. Om

det behövs för att en rättvisande bild skall ges, skall det lämnas

tilläggsupplysningar.

Om avvikelse görs från vad som följer av allmänna råd eller rekom-

mendationer från normgivande organ, skall upplysning om detta och om

skälen för avvikelsen lämnas i en not.

(Jfr 2 kap. 3 § i kommitténs förslag.)

Ändringen i första stycket innebär att ordet bolagets har bytts ut mot

 företagets. Detta är en följd av att lagens tillämpningsområde har

utvidgats till att omfatta andra verksamhetsformer än aktiebolag och

vissa handelsbolag.

2 kap. 4 §

Vid upprättandet av balansräkningen, resultaträkningen och noterna skall

följande iakttas:

1. Företaget skall förutsättas fortsätta sin verksamhet.

2. Samma principer för värdering, klassificering och indelning av de

olika posterna och, i förekommande fall, delposterna skall konsekvent

tillämpas från ett räkenskapsår till ett annat.

3. Värderingen av de olika posterna och, i förekommande fall, delpos-

terna skall göras med iakttagande av rimlig försiktighet. Detta innebär

särskilt att

a) endast under räkenskapsåret konstaterade intäkter får tas med i

resultaträkningen,

b) hänsyn skall tas till alla förutsebara och möjliga förluster och

ekonomiska förpliktelser som är hänförliga till räkenskapsåret eller

tidigare räkenskapsår, även om dessa förluster eller förpliktelser blir

kända först efter räkenskapsårets utgång men före upprättandet av

årsredovisningen, och att

c) hänsyn skall tas till värdenedgångar oavsett om resultatet för räken-

skapsåret är en vinst eller en förlust.

4. Intäkter och kostnader som är hänförliga till räkenskapsåret skall tas

med oavsett tidpunkten för betalningen.

5. De olika beståndsdelar som balansräkningens poster och, i förekom-

mande fall, delposter består av skall värderas var för sig.

6. Tillgångar och avsättningar eller skulder får inte kvittas mot var-

andra. Inte heller får intäkter och kostnader kvittas mot varandra.

7. Den ingående balansen för ett räkenskapsår skall stämma överens

med den utgående balansen för det närmast föregående räkenskapsåret.

Om det finns särskilda skäl och det är förenligt med 2 och 3 §§, får

avvikelse göras från vad som föreskrivs i första stycket. I så fall skall

upplysning om skälen för avvikelsen och en bedömning av dess effekt på

företagets ställning och resultat lämnas i en not.

(Jfr 2 kap. 4 § i kommitténs förslag.)

Ändringarna är av samma slag som ändringen i 3 §.

2 kap. 7 §

I aktiebolag, ekonomiska föreningar och andra företag, som företräds av

en styrelse, skall årsredovisningen skrivas under av samtliga styrelse-

ledamöter. Om en verkställande direktör är utsedd, skall även denne

skriva under årsredovisningen.

I handelsbolag skall årsredovisningen skrivas under av samtliga obe-

gränsat ansvariga delägare.

I stiftelser med anknuten förvaltning skall årsredovisningen skrivas

under av förvaltaren eller, om ett handelsbolag är stiftelsens förvaltare,

av samtliga bolagsmän som företräder bolaget.

I övriga företag skall årsredovisningen skrivas under av den redo-

visningsskyldige eller dennes ställföreträdare.

Om någon av dem som undertecknar årsredovisningen har anmält en

avvikande mening, skall yttrandet fogas till redovisningen. I fall som

avses i första stycket gäller detta dock endast om den avvikande

meningen har antecknats till styrelsens protokoll.

Årsredovisningen skall innehålla uppgift om den dag då den under-

tecknades.

(Jfr 2 kap. 7 § i kommitténs förslag.)

I första stycket och de nya tredje och fjärde styckena har det tagits in

regler om hur årsredovisningen för ekonomiska föreningar, stiftelser och

de övriga företag som kan vara skyldiga att upprätta årsredovisning skall

undertecknas. Kompletteringarna överensstämmer i huvudsak med

hittills gällande rätt (jfr 9 kap. 2 § andra stycket föreningslagen, 3 kap.

9 § stiftelselagen och 2 kap. 2 § tredje stycket 1980 års årsredovis-

ningslag).

3 kap. Balansräkning och resultaträkning

Kapitlet motsvarar i väsentliga delar det tidigare 3 kap. En del tillägg och

ändringar har gjorts. Paragrafindelningen har också förändrats. Ändringar

i förhållande till kapitlets tidigare lydelse har markerats med kursiv text.

Balansräkningens innehåll

3 kap. 1 §

Balansräkningen skall i sammandrag redovisa företagets samtliga

tillgångar, avsättningar och skulder samt eget kapital på balansdagen.

Ställda panter och ansvarsförbindelser skall tas upp inom linjen.

(Jfr 3 kap. 1 § i kommitténs förslag.)

Ändringen är av samma slag som ändringen i 2 kap. 3 §.

Resultaträkningens innehåll

3 kap. 2 §

Resultaträkningen skall i sammandrag redovisa företagets samtliga

intäkter och kostnader under räkenskapsåret.

(Jfr 3 kap. 3 § i kommitténs förslag.)

Ändringen är av samma slag som ändringen i 2 kap. 3 §.

Uppställningsformer

3 kap. 3 §

Balansräkningen skall upprättas enligt den uppställningsform som anges

i bilaga 1 till denna lag. Resultaträkningen skall upprättas enligt någon av

de uppställningsformer som anges i bilagorna 2 och 3.

Byte av uppställningsform för resultaträkningen får ske endast om det

finns särskilda skäl och är förenligt med 2 kap. 2 och 3 §§. Vid sådant

byte skall upplysning om skälen för bytet lämnas i en not.

(Paragrafen saknar motsvarighet i kommitténs förslag.)

Som en följd av att 1 kap. 1 § har fått en ny lydelse har den tidigare

bilagan 1 till lagen kunnat utmönstras. De bilagor som tidigare har

betecknats 2 4 har därför erhållit beteckningarna 1 3. Detta har föranlett

ändringar i förevarande paragrafs första stycke.

3 kap. 4 §

Posterna i balansräkningen och resultaträkningen skall tas upp var för sig

i den ordningsföljd som anges för respektive uppställningsform.

I fråga om poster som föregås av arabiska siffror skall de avvikelser

göras som är betingade av verksamhetens särskilda inriktning.

Andra poster än de som finns upptagna i uppställningsformerna får tas

upp, om de nya posternas innehåll inte täcks av uppställningsformernas

poster. Posterna får delas in i delposter. Om delar av en post har

tillkommit på ett sådant sätt eller är av sådan storlek att det är av

betydelse med hänsyn till kravet i 2 kap. 3 § på en rättvisande bild att de

redovisas särskilt, skall de tas upp i delposter. Kompletterande poster

skall ges beteckningar som tydligt anger vad som ingår i posten.

Poster som föregås av arabiska siffror får slås samman,

1. om de är av ringa betydelse med hänsyn till kravet i 2 kap. 3 § på

rättvisande bild, eller

2. om sammanslagningen främjar överskådligheten och posterna och, i

förekommande fall, delposterna anges i not.

(Jfr 3 kap. 6 § i kommitténs förslag.)

Med hänsyn till att lagens tillämpningsområde inte längre är begränsat

till företagsformer som typiskt sett är inriktade på näringsverksamhet har

ordet rörelse i andra stycket bytts ut mot verksamhet .

Jämförelsetal

3 kap. 5 §

För varje post eller delpost i balansräkningen, resultaträkningen och

sådana noter som avses i 4 § fjärde stycket 2 skall beloppet av mot-

svarande post för det närmast föregående räkenskapsåret anges

Om företaget har ändrat principerna för värdering, klassificering eller

indelning i poster eller delposter, skall posterna för det närmast före-

gående räkenskapsåret räknas om eller ändras på det sätt som behövs för

att de skall kunna jämföras med räkenskapsårets poster på ett menings-

fullt sätt.

Om det finns särskilda skäl och det är förenligt med 2 kap. 2 och 3 §§,

får avvikelse från vad som föreskrivs i andra stycket göras. I så fall skall

upplysning om skälen för avvikelsen anges i en not.

(Jfr 3 kap. 7 § i kommitténs förslag.)

Ändringen i andra stycket är av samma slag som ändringen i 2 kap.

3 §.

Särskilda poster i en ekonomisk förenings balansräkning och

resultaträkning

3 kap. 6 §

Fordran på insats i en ekonomisk förening får inte tas upp som tillgång.

Redovisningen av fullgjorda insatser får göras så att i balansräkningen

anges hela insatskapitalet samt hur mycket därav som inte har fullgjorts,

varefter skillnaden de betalda insatserna utförs som en särskild post

under eget kapital.

Första stycket gäller även vid redovisningen av fullgjorda upplåtelse-

avgifter i en bostadsrättsförening.

(Jfr 3 kap. 2 § i kommitténs förslag.)

Paragrafen, som saknar tidigare motsvarighet i 3 kap., innehåller

bestämmelser om vissa särskilda poster i en ekonomisk förenings

balansräkning.

Bestämmelsen i första stycket motsvarar de bestämmelser som hittills

har funnits i 9 kap. 7 § tredje stycket första och andra meningen

föreningslagen.

Föreskriften i andra stycket motsvarar de bestämmelser som hittills har

funnits i 9 kap. 26 § andra meningen bostadsrättslagen (1991:614).

3 kap. 7 §

I resultaträkningen för en ekonomisk förening skall sådan överskotts-

utdelning som avses i 10 kap. 1 § andra stycket 1 lagen (1987:667) om

ekonomiska föreningar tas upp som en särskild kostnadspost.

(Jfr 3 kap. 4 § i kommitténs förslag.)

Bestämmelsen är ny och innehåller, liksom 6 §, en särskild bestäm-

melse avseende ekonomiska föreningar. Bestämmelsen har tidigare

funnits i 9 kap. 6 § andra stycket andra meningen föreningslagen.

Större periodiseringsposter

3 kap. 8 §

Större belopp som ingår i posterna Förutbetalda kostnader och upplupna

intäkter och Upplupna kostnader och förutbetalda intäkter skall

specificeras i balansräkningen eller i en not.

Första stycket gäller inte i fråga om företag, i vilka

1. antalet anställda under de senaste två räkenskapsåren i medeltal

uppgått till högst tio, och

2. tillgångarnas nettovärde enligt fastställd balansräkning för det

senaste räkenskapsåret uppgår till högst 24 miljoner kronor.

(Jfr 3 kap. 8 § i kommitténs förslag.)

Paragrafen har tidigare betecknats 3 kap. 6 §. Ändringen i andra

stycket är av samma slag som ändringen i 2 kap. 3 §.

Avsättningar

3 kap. 9 §

Som avsättningar skall sådana förpliktelser redovisas som är hänförliga

till räkenskapsåret eller tidigare räkenskapsår och som på balansdagen är

säkra eller sannolika till sin förekomst men ovissa till belopp eller till den

tidpunkt då de skall infrias.

Avskrivningar och nedskrivningar får inte redovisas som avsättningar.

(Jfr 3 kap. 9 § i kommitténs förslag.)

En motsvarande bestämmelse har tidigare funnits i 4 kap. 16 §. Den

har nu utformats som en klassificeringsregel med anknytning till balans-

räkningen och det har därför ansetts naturligt att ta in den i 3 kap. i stället

för i 4 kap. Någon saklig ändring när det gäller innebörden av begreppet

avsättning är inte avsedd (jfr avsnitt 15.2.1).

3 kap. 10 §

Större avsättningar som i balansräkningen har tagits upp under posten

Övriga avsättningar skall specificeras i balansräkningen eller i en not.

Första stycket gäller inte företag som avses i 8 § andra stycket.

(Jfr 3 kap. 10 § i kommitténs förslag.)

Bestämmelsen har flyttats från 4 kap. 17 §. Ändringen i andra stycket

är av samma slag som ändringen i 2 kap. 3 §.

Resultaträkning i förkortad form

3 kap. 11 §

Om det är motiverat av konkurrensskäl, får posterna 1 6 i bilaga 2

respektive posterna 1 3 och 6 i bilaga 3 slås samman till en post

benämnd bruttovinst eller bruttoförlust. Detta gäller dock inte om

företaget är ett sådant företag som avses i 2 kap. 1 § andra stycket.

Ett företag som slår samman poster enligt första stycket skall i

resultaträkningen, i anslutning till posten bruttovinst eller bruttoförlust,

lämna uppgift om nettoomsättningen. Företaget skall i en not upplysa om

skälen för sammanslagningen. Uppgift om nettoomsättningen får dock

utelämnas om det är motiverat och Patent- och registreringsverket

medger det.

(Jfr 3 kap. 11 § i kommitténs förslag.)

Paragrafen har tidigare betecknats som 3 kap. 7 §. Paragrafen

innehåller bestämmelser om s.k. förkortad resultaträkning. Skälen bakom

ändringen har behandlats i avsnitt 15.3.

Den nya lydelsen av paragrafens första stycke innebär att det inte

längre uppställs något krav på myndighetsdispens för att de aktuella

posterna skall få slås samman. Fortfarande måste det dock finnas kon-

kurrensskäl för att sammanslagning skall få ske. Det åligger revisorn att

inom ramen för granskningen av årsredovisningen prövas om så är fallet.

En remissinstans har förordat att begreppet konkurrensskäl ersätts med

begreppet väsentliga konkurrensskäl . Någon sådan ändring har inte

ansetts nödvändig. Det förtjänar emellertid att understrykas att begreppet

 konkurrensskäl i hittillsvarande praxis har tolkats förhållandevis rest-

riktivt. Någon förändring av begreppets innebörd är inte avsedd.

I andra stycket har uppställts ett nytt upplysningskrav. Bolag som slår

samman poster enligt första stycket skall lämna särskild uppgift om sin

nettoomsättning. Bestämmelsen innebär att den nettoomsättningsuppgift

som bakas in i posten bruttovinst eller bruttoresultat måste redovisas i

resultaträkningen i anslutning till den posten. Det räcker alltså inte att

redovisa uppgiften i en not.

Liksom tidigare måste företaget dessutom redovisa skälen för samman-

slagning av poster. Detta skall göras i en not.

Kravet på upplysning om nettoomsättning är förenat med en

dispensmöjlighet. Dispens förutsätter att det finns konkurrensskäl för att

utelämna uppgiften. Det handlar här om sådana situationer då ett

offentliggörande av uppgiften skulle göra det möjligt för bolagets

konkurrenter att vidta för bolaget skadliga åtgärder. Regeringens praxis

vid tillämpningen av paragrafen i dess hittillsvarande lydelse bör härvid

kunna tjäna till ledning.

Nettoomsättningen

3 kap. 12 §

Nettoomsättningen skall omfatta intäkter från försålda varor och utförda

tjänster som ingår i företagets normala verksamhet. Avdrag skall göras

för lämnade rabatter, mervärdesskatt och annan skatt som är direkt

knuten till omsättningen.

(Jfr 3 kap. 12 § i kommitténs förslag.)

Paragrafen har tidigare betecknats som 3 kap. 8 §. Ändringen är av

samma slag som i 2 kap. 3 §.

Extraordinära intäkter och kostnader

3 kap. 13 §

Intäkter och kostnader i annan verksamhet än företagets normala

verksamhet skall redovisas som extraordinära intäkter och kostnader.

Extraordinära intäkter och kostnader skall specificeras till storlek och

art i en not.

Andra stycket gäller inte företag som avses i 8 § andra stycket.

(Jfr 3 kap. 13 § i kommitténs förslag.)

Paragrafen har tidigare betecknats som 3 kap. 9 §. Ändringarna i första

och tredje styckena är av samma slag som ändringen i 2 kap. 3 §.

4 kap. 1 §

Med anläggningstillgång förstås tillgång som är avsedd att stadigvarande

brukas eller innehas i verksamheten. Med omsättningstillgång förstås

annan tillgång.

Om företaget drivs av en fysisk person eller ett dödsbo, får djur i

jordbruk eller renskötsel anses som omsättningstillgång oavsett avsikten

med innehavet.

(Jfr 4 kap. 1 § i kommitténs förslag.)

Ändringen i första stycket är av samma slag som ändringen i 3 kap.

4 §.

Bestämmelsen i andra stycket motsvarar närmast den bestämmelse

som tidigare har funnits i 10 § första stycket tredje meningen jordbruks-

bokföringslagen. Bestämmelsen är emellertid inte längre tvingande.

Skälen till bestämmelsen har behandlats i avsnitt 8.3.

4 kap. 2 §

Utgifter för forsknings- och utvecklingsarbeten och liknande arbeten som

är av väsentligt värde för rörelsen under kommande år får tas upp som

immateriell anläggningstillgång. Detsamma gäller utgifter för kon-

cessioner, patent, licenser, varumärken, hyresrätter och liknande rättig-

heter och tillgångar samt ersättning som vid förvärv av rörelse överstiger

det behållna värdet av de tillgångar som förvärvats och de skulder som

övertagits (goodwill).

Utgifter för företagsbildning, ökning av aktiekapitalet eller mot-

svarande eller för företagets förvaltning får inte tas upp som tillgång.

(Jfr 4 kap. 2 § i kommitténs förslag.)

Ändringarna i andra stycket sammanhänger med att lagens tillämp-

ningsområde har utvidgats.

4 kap. 6 §

Ett aktiebolags eller en ekonomisk förenings materiella eller finansiella

anläggningstillgångar som har ett tillförlitligt och bestående värde som

väsentligt överstiger bokfört värde enligt 3 §, 4 § första stycket, 5 §

första tredje styckena och 12 § får skrivas upp till högst detta värde.

Uppskrivning får dock ske endast om uppskrivningsbeloppet används för

avsättning till en uppskrivningsfond eller, i aktiebolag, för ökning av

aktiekapitalet genom fondemission eller nyemission.

I samband med uppskrivningar skall det i en not lämnas upplysning om

hur uppskrivningsbeloppet har behandlats skattemässigt.

Avskrivningar och nedskrivningar av den tillgång som har skrivits upp

skall efter uppskrivningen beräknas med utgångspunkt i det uppskrivna

värdet.

(Jfr 4 kap. 6 § i kommitténs förslag.)

Paragrafen innehåller bestämmelser om uppskrivning av materiella och

finansiella anläggningstillgångar. Enligt årsredovisningslagens hittills

gällande lydelse får endast aktiebolag göra uppskrivningar. Det

sammanhänger med att uppskrivningsbeloppet samtidigt måste avsättas

till bundet eget kapital, antingen genom avsättning till uppskrivningsfond

eller genom ökning av aktiekapitalet. Att de handelsbolag som sedan

tidigare omfattas av årsredovisningslagen inte har kunnat skriva upp sina

tillgångar beror på att ett handelsbolag saknar bundet eget kapital.

Enligt 9 kap. föreningslagen har det varit möjligt att göra uppskriv-

ningen för avsättning till uppskrivningsfond. Denna möjlighet har

överförts till årsredovisningslagen och kommer till uttryck i förevarande

paragrafs första stycke. Det nya regelverket skiljer sig dock från det

gamla vad gäller möjligheterna att upplösa uppskrivningsfonden. Enligt

föreningslagen fick belopp från uppskrivningsfonden tas i anspråk för

kvittning mot nedskrivning. Den möjligheten finns inte kvar. Upp-

skrivningsfonden i en ekonomisk förening kan i stället upplösas endast

enligt bestämmelserna i 8 §.

Andra företag än aktiebolag och ekonomiska föreningar har

överhuvudtaget inte någon möjlighet att göra uppskrivningar. Det

sammanhänger med att de saknar bundet eget kapital; någon i lag

reglerad möjlighet att binda uppskrivningsbeloppet i företaget finns alltså

inte. I 15 § 1976 års bokföringslag har funnits en bestämmelse om att

uppskrivning kan ske om uppskrivningsbeloppet kvittas mot en samtidigt

gjord nedskrivning. Den bestämmelsen saknar helt motsvarighet i

årsredovisningslagen.

4 kap. 7 §

Ett aktiebolag får ta uppskrivningsfonden i anspråk för

1. ökning av aktiekapitalet genom fondemission eller nyemission,

2. täckning av förlust enligt fastställd balansräkning när förlusten inte

kan täckas av fritt eget kapital.

Ett beslut att ta uppskrivningsfonden i anspråk för att täcka en förlust

enligt första stycket 2 får fattas endast efter revisorernas hörande. Innan

tre år har förflutit från beslutet får vinstutdelning beslutas endast om

rätten ger tillstånd till det eller om aktiekapitalet har ökats med minst ett

belopp som motsvarar den förlust som har blivit täckt med upp-

skrivningsbelopp. I fråga om rättens tillstånd gäller 6 kap. 6 § tredje

femte styckena aktiebolagslagen (1975:1385).

(Jfr 4 kap. 7 § i kommitténs förslag.)

Enligt den tidigare lydelsen av första stycket fick en uppskrivningsfond

alltid tas i anspråk på det sätt som anges i stycket. Eftersom uppskriv-

ningsfonder enligt årsredovisningslagen enbart kunde förekomma i

aktiebolag, fick dock bestämmelsen i praktiken betydelse enbart för

aktiebolag.

När lagens tillämpningsområde nu utsträcks till ekonomiska förening-

ar, uppkommer frågan hur belopp som en ekonomisk förening har avsatt

till uppskrivningsfonden (se 6 §) skall kunna tas i anspråk. Förenings-

lagen har inte medgett att föreningar använder uppskrivningsfonden för

ökning av aktiekapitalet eller för täckning av förlust. Den nya regleringen

av föreningars redovisningsskyldighet innebär i detta avseende ingen

ändring i sak.

Av detta följer att uppskrivningsfonden i en ekonomisk förening kan

tas i anspråk endast på det sätt som anges i 8 §, dvs. vid avskrivning eller

nedskrivning av den uppskrivna tillgången överförs ett belopp mot-

svarande avskrivningen eller nedskrivningen till fritt eget kapital och vid

avyttring av tillgången överförs den del av fonden som motsvarar

tillgången till fritt eget kapital.

4 kap. 9 §

Omsättningstillgångar skall, om inte annat följer av 10 eller 12 §, tas upp

till det lägsta av anskaffningsvärdet och det verkliga värdet på balansda-

gen.

Med anskaffningsvärde förstås, om inte annat följer av 11 §, utgifterna

för tillgångens förvärv eller tillverkning. Vid bestämmandet av anskaff-

ningsvärdet tillämpas 3 § andra fjärde styckena.

Med det verkliga värdet avses försäljningsvärdet efter avdrag för

beräknad försäljningskostnad. Om det finns särskilda skäl, får det

verkliga värdet bestämmas till återanskaffningsvärdet, i förekommande

fall med avdrag för inkurans, eller något annat värde som är förenligt

med 2 kap. 2 och 3 §§.

Med återanskaffningsvärde avses det belopp som motsvarar den utgift

för anskaffandet som företaget skulle ha haft, om tillgången anskaffats på

balansdagen.

Om företaget drivs av en fysisk person eller ett dödsbo, får djur i

jordbruk eller renskötsel värderas till det värde som fastställs av

Riksskatteverket.

(Jfr 4 kap. 9 § i kommitténs förslag.)

Ändringen i fjärde stycket är av samma slag som ändringen i 2 kap.

3 §.

Femte stycket, som är nytt, motsvarar närmast den bestämmelse som

hittills har funnits i 10 § andra stycket första meningen jordbruks-

bokföringslagen. En värdering av djur enligt de principer som eljest

gäller kan ibland vara komplicerad för den enskilde jordbrukaren. Det

har därför ansetts lämpligt att till årsredovisningslagen överföra den

möjlighet till schablonmässig värdering som jordbruksbokföringslagen

har gett. Schablonregeln kan endast tillämpas i fråga om djur som har

klassificerats som omsättningstillgång (jfr 4 kap. 1 §). Om den inte

utnyttjas, gäller de allmänna bestämmelserna om värdering av omsätt-

ningtillgångar. Bestämmelsen har i förhållande till bestämmelsen i

jordbruksbokföringslagen utvidgats till att omfatta även enskilt bedriven

renskötsel.

4 kap. 11 §

Anskaffningsvärdet för varulager av likartade tillgångar får beräknas

enligt först-in-först-ut-principen, enligt vägda genomsnittspriser eller

enligt någon annan liknande princip. Sist-in-först-ut-principen får inte

tillämpas.

Om det värde som framkommer vid en sådan beräkning väsentligt

avviker från varulagrets verkliga värde på balansdagen, skall skillnads-

beloppet anges i en not med fördelning på de i balansräkningen upptagna

posterna. Det verkliga värdet skall därvid beräknas enligt 9 § tredje

stycket första meningen.

Bestämmelsen i andra stycket gäller inte företag som avses i 3 kap. 8 §

andra stycket.

(Jfr 4 kap. 11 § i kommitténs förslag.)

Ändringen i tredje stycket är av samma slag som ändringen i 2 kap.

3 §.

4 kap. 12 §

Materiella anläggningstillgångar, råvaror och förnödenheter som omsätts

och vilkas sammantagna värde är av underordnad betydelse för företaget,

får tas upp till en bestämd mängd och ett fast värde, om deras kvantitet,

värde och sammansättning inte varierar väsentligt.

(Jfr 4 kap. 12 § i kommitténs förslag.)

Ändringen är av samma slag som ändringen i 2 kap. 3 §.

4 kap. 14 §

Tillgångsposten Egna aktier får inte tas upp till något värde.

Vid värdering av ett moderföretags andelar i ett dotterföretag skall

andelar som dotterföretaget äger i moderföretaget inte anses ha något

värde.

(Jfr 4 kap. 14 § i kommitténs förslag.)

Ändringarna i andra stycket är av samma slag som ändringen i 2 kap.

3 §.

5 kap. 1 §

Utöver vad som följer av övriga bestämmelser i denna lag skall

årsredovisningen innehålla de upplysningar som anges i 2 26 §§.

Upplysningarna skall lämnas i noter. Om det inte står i strid med kravet

på överskådlighet i 2 kap. 2 §, får upplysningarna i stället lämnas i

balansräkningen eller resultaträkningen.

Lämnas upplysningarna i noter, skall hänvisning göras vid de poster i

balansräkningen eller resultaträkningen till vilka de hänför sig.

(Jfr 5 kap. 1 § i kommitténs förslag.)

Ändringen i första stycket är föranledd av att vissa paragrafer, till vilka

texten hänvisar, har fått nya beteckningar.

5 kap. 6 §

Om företagets verksamhetsgrenar eller geografiska marknader avviker

betydligt från varandra, skall uppgift lämnas om nettoomsättningens

fördelning på verksamhetsgrenarna och marknaderna. Bedömningen av

om företagets verksamhetsgrenar och marknader avviker betydligt från

varandra skall göras med hänsyn till hur företaget normalt organiserar

försäljningen av varor och tjänster.

Första stycket gäller inte företag som tillämpar 3 kap. 11 §. Bestäm-

melsen om nettoomsättningens fördelning på geografiska marknader

gäller inte heller företag som avses i 3 kap. 8 § andra stycket.

(Jfr 5 kap. 6 § i kommitténs förslag.)

I första stycket har ordet rörelsegrenar bytts ut mot verksam-

hetsgrenar . Anledningen till detta är att lagen i sin nya lydelse är

tillämplig även på företag som i normala fall inte bedriver rörelse, t.ex.

ideella föreningar och registrerade trossamfund.

Ändringarna i andra stycket är av samma slag som ändringen i 2 kap.

3 §.

5 kap. 7 §

Moderföretag och dotterföretag skall ange hur stor del av räkenskaps-

årets inköp och försäljningar som avser andra koncernföretag.

Moderföretag som med stöd av bestämmelserna i 7 kap. 3 § inte

upprättar någon koncernredovisning, skall lämna upplysningar om

internvinster på transaktioner inom koncernen.

(Jfr 5 kap. 7 § i kommitténs förslag.)

Ändringen i första stycket är av samma slag som ändringen i 2 kap. 3 §

m.fl. paragrafer.

Av bestämmelserna i 7 kap. 3 § framgår att ett moderföretag under

vissa förhållanden inte behöver upprätta någon koncernredovisning. När

detta undantag utnyttjas, skall moderföretaget, enligt andra stycket,

lämna upplysning om internvinster på transaktioner som har företagits

inom koncernen. Frågan har behandlats i avsnitt 16.2. Med begreppet

 transaktioner inom koncernen förstås varje koncernintern överlåtelse

av varor, tjänster, anläggningstillgångar eller annat. Begreppet intern-

vinster har samma innebörd som i 7 kap. 13 §.

5 kap. 8 §

Om företaget äger eller i fall som anges i 1 kap. 6 § innehar andelar i ett

dotterföretag eller ett intresseföretag, skall det lämna uppgift om:

1. det andra företagets namn, organisationsnummer, säte och eget

kapital,

2. det andra företagets resultat för det senaste räkenskapsår för vilket

årsredovisning eller årsbokslut har upprättats,

3. företagets kapitalandel i det andra företaget, beräknad med

tillämpning av 1 kap. 6 §, och

4. antalet andelar som företaget äger och dessas värde enligt företagets

balansräkning.

Första stycket gäller också om företaget äger eller i fall som anges i 1

kap. 6 § innehar en kapitalandel på minst tjugo procent i ett annat företag.

Ett företag som är obegränsat ansvarig delägare i ett annat företag skall

ange detta företags namn, organisationsnummer, säte och rättsliga form.

Om det redovisningsskyldiga företagets rösträttsandel i sådana företag

som avses i första och andra styckena avviker från kapitalandelen, skall

även rösträttsandelen anges.

(Jfr 5 kap. 8 § i kommitténs förslag.)

Ändringarna i paragrafen utgör följdändringar till den nya bokförings-

lagen eller till andra ändringar i årsredovisningslagen. Ordet bolag har

bytts ut mot företag. Första stycket har också formulerats om för att dess

innebörd skall bli klarare. I första stycket 2 har ordet årsredovisning

lagts till, eftersom den nya bokföringslagen innebär att bokföringen kan

avslutas med ett årsbokslut eller en årsredovisning.

5 kap. 9 §

En uppgift enligt 8 § får utelämnas, om den är av ringa betydelse med

hänsyn till kravet på rättvisande bild i 2 kap. 3 §.

Under förutsättning att tillstånd ges av Patent- och registreringsverket,

får uppgift enligt 8 § också utelämnas, om den har sådan karaktär att den

kan vålla allvarlig skada för något av de i 8 § angivna företagen.

Om en uppgift har utelämnats enligt första eller andra stycket, skall

upplysning lämnas om detta.

Uppgift om eget kapital och resultat får också utelämnas, om

1. företaget äger andelar som motsvarar mindre än hälften av det andra

företagets eget kapital och det företaget inte offentliggör sin balans-

räkning, eller

2. dotterföretaget eller intresseföretaget omfattas av en av företaget

upprättad koncernredovisning eller av en sådan koncernredovisning som

avses i 7 kap. 2 § första stycket.

(Jfr 5 kap. 9 § i kommitténs förslag.)

I paragrafens andra stycke har orden regeringen eller den myndighet

som regeringen bestämmer bytts ut mot Patent- och registrerings-

verket . Patent- och registreringsverket har redan tidigare, med stöd av

ett bemyndigande i 6 § förordningen (1995:1633) om vissa årsredo-

visningsfrågor, prövat dessa tillståndsärenden. Det har nu ansetts att

prövningen av ärendena över huvud taget inte bör ligga hos regeringen

och såsom framgår av den nya 10 kap. 1 § att överklagande av beslut

i ärendena i fortsättningen skall ske till allmän förvaltningsdomstol. Det

har mot den bakgrunden ansetts naturligt att det redan av årsredovis-

ningslagen framgår att ärendena skall prövas av Patent- och regist-

reringsverket.

Ändringarna i fjärde stycket är av samma slag som ändringen i 2 kap.

3 §.

5 kap. 11 §

För varje skuldpost i balansräkningen eller i sådana noter som avses i

3 kap. 4 § fjärde stycket 2 skall, om säkerhet har ställts, omfattningen av

säkerheterna anges med uppgift om deras art och form.

Om företaget har ställt säkerhet eller ingått ansvarsförbindelse till

förmån för koncernföretag, skall särskild upplysning lämnas om detta.

(Jfr 5 kap. 11 § i kommitténs förslag.)

Ändringen i andra stycket är av samma slag som ändringen i 2 kap 3 §.

5 kap. 12 §

Om ett företag har lämnat lån till en styrelseledamot, verkställande

direktör eller en motsvarande befattningshavare i företaget eller i ett

annat koncernföretag, skall upplysning lämnas om detta. Detsamma

gäller om företaget har ställt pant eller annan säkerhet eller har ingått

ansvarsförbindelse till förmån för en sådan befattningshavare. Med

styrelseledamöter jämställs suppleanter för dessa och med verkställande

direktör jämställs vice verkställande direktör.

Uppgift skall lämnas om storleken av lämnade lån, huvudsakliga

lånevillkor, räntesatser, under räkenskapsåret återbetalda belopp, arten av

ställda säkerheter och ingångna ansvarsförbindelser samt beloppet av de

lån för vilka säkerhet ställts. Uppgift skall även lämnas om vilken

anknytning till företaget den har som företaget har lämnat lån till, ställt

säkerhet för eller ingått ansvarsförbindelse till förmån för.

Andra stycket tillämpas också, om ett aktiebolag har lämnat lån till

eller ställt säkerhet till förmån för någon annan med stöd av tillstånd

enligt 12 kap. 8 § aktiebolagslagen (1975:1385).

(Jfr 5 kap. 12 § i kommitténs förslag.)

Ändringarna i första och andra styckena är av samma slag som

ändringarna i 2 kap. 3 §.

I tredje stycket har det klargjorts att det endast är aktiebolag som

omfattas av stycket.

5 kap. 13 §

Om företaget har utelöpande lån som är konvertibla eller förenade med

optionsrätt till nyteckning, skall för varje lån eller liknande rättighet

anges utestående lånebelopp samt tid och villkor för utbyte eller för

nyteckning. För varje lån mot vinstandelsbevis skall utestående

lånebelopp och räntebestämmelserna anges.

(Jfr 5 kap. 13 § i kommitténs förslag.)

Ändringen är av samma slag som ändringen i 2 kap. 3 §.

5 kap. 15 §

En ekonomisk förenings eget kapital skall delas upp i bundet eget kapital

och fritt eget kapital eller ansamlad förlust. Under bundet eget kapital

skall tas upp inbetalda eller genom insatsemission tillgodoförda insatser,

uppskrivningsfond och reservfond. Medlemsinsatser och förlagsinsatser

skall redovisas var för sig. Under fritt eget kapital eller ansamlad förlust

skall tas upp fria fonder, var för sig, balanserad vinst eller förlust samt

nettovinst eller förlust för räkenskapsåret. Balanserad förlust och förlust

för räkenskapsåret tas därvid upp som avdragsposter.

Förändringar i eget kapital jämfört med föregående års balansräkning

skall specificeras.

Vad som sägs i första stycket om insats gäller också upplåtelseavgift i

en bostadsrättsförening.

(Jfr 5 kap. 15 § i kommitténs förslag.)

Paragrafen är ny och reglerar vad som är fritt respektive bundet eget

kapital i en ekonomisk förening.

Bestämmelserna i första stycket motsvarar de bestämmelser som

hittills har funnits i 9 kap. 7 § andra stycket föreningslagen, medan

bestämmelsen i andra stycket motsvarar 9 kap. 8 § första stycket 2

samma lag.

Föreskriften i tredje stycket har hittills funnits i 9 kap. 26 § bostads-

rättslagen.

5 kap. 16

Uppgift skall lämnas om skillnaden mellan å ena sidan den inkomstskatt

som har redovisats i resultaträkningen under räkenskapsåret och tidigare

räkenskapsår samt å andra sidan den inkomstskatt som belöper sig på

verksamheten för dessa år. Uppgift behöver dock inte lämnas om

skillnaden är obetydlig.

Första stycket gäller inte företag som avses i 3 kap. 8 § andra stycket.

(Jfr 5 kap. 16 § i kommitténs förslag.)

Paragrafen har tidigare betecknats 5 kap. 15 §. I andra stycket har det

dels gjorts samma slag av ändring som i 2 kap. 3 §, dels gjorts en

anpassning till den nya paragrafnumreringen i 3 kap.

5 kap. 17 §

Uppgift skall lämnas om hur den för räkenskapsåret redovisade

inkomstskatten fördelar sig på ordinärt och extraordinärt resultat.

Första stycket gäller inte företag som avses i 3 kap. 8 § andra stycket.

(Jfr 5 kap. 17 § i kommitténs förslag.)

Paragrafen har tidigare betecknats 5 kap. 16 §. I andra stycket har det

dels gjorts samma slag av ändring som i 2 kap. 3 §, dels gjorts en

anpassning till den nya paragrafnumreringen i 3 kap.

5 kap. 18 §

Uppgift skall lämnas om medelantalet under räkenskapsåret anställda

personer med uppgift om fördelningen mellan kvinnor och män. Om

företaget har anställda i flera länder, skall medelantalet anställda och

fördelningen mellan kvinnor och män i varje land anges.

(Jfr 5 kap.18 § i kommitténs förslag.)

Paragrafen har tidigare betecknats 5 kap. 17 §. Ändringen är av samma

slag som ändringen i 2 kap. 3 §.

5 kap. 20 §

Det sammanlagda beloppet av räkenskapsårets löner och andra ersätt-

ningar skall anges för var och en av följande grupper:

1. styrelseledamöter, verkställande direktören och motsvarande befatt-

ningshavare, och

2. anställda som inte omfattas av 1.

Tantiem och därmed jämställd ersättning till styrelseledamöter,

verkställande direktören och motsvarande befattningshavare skall anges

särskilt.

Har företaget anställda i flera länder, skall uppgifter som anges i första

och andra styckena lämnas särskilt för varje land.

(Jfr 5 kap. 20 § i kommitténs förslag)

Paragrafen har tidigare betecknats 5 kap. 19 §. Ändringen i tredje

stycket är av samma slag som ändringen i 2 kap. 3 §.

5 kap. 23 §

Vad som enligt 20 och 22 §§ gäller för styrelseledamöter och

verkställande direktören gäller även tidigare styrelseledamöter och

tidigare verkställande direktör.

(Jfr 5 kap. 22 § i kommitténs förslag.)

Paragrafen har tidigare betecknats 5 kap. 21 §. Ändringarna är endast

föranledda av en ändrad paragrafnumrering.

5 kap. 24 §

Vid tillämpning av 20, 22 och 23 §§ jämställs med styrelseledamöter

suppleanter för dessa och med verkställande direktören vice verk-

ställande direktör.

(Jfr 5 kap. 23 i kommitténs förslag.)

Paragrafen har tidigare betecknats 5 kap. 22 §. Ändringen är endast en

följd av ändrad paragrafnumrering.

5 kap. 25 §

Om företaget har träffat avtal om avgångsvederlag eller liknande

förmåner till styrelseledamöter, verkställande direktören eller andra

personer i företagets ledning, skall uppgift lämnas om avtalen och om de

väsentligaste villkoren i avtalen.

(Jfr 5 kap. 24 § i kommitténs förslag.)

Paragrafen har tidigare betecknats 5 kap. 23 §. Ändringarna är av

samma slag som ändringen i 2 kap. 3 §.

5 kap. 26 §

Ett företag som är dotterföretag skall lämna uppgift om namn,

organisationsnummer eller, i förekommande fall, personnummer samt

säte för de moderföretag som upprättar koncernredovisning för den

största och minsta koncern som företaget ingår i som dotterföretag.

Uppgift skall också lämnas om var det går att få tillgång till utländska

moder-företags koncernredovisningar.

(Jfr 5 kap. 25 § i kommitténs förslag.)

Paragrafen har tidigare betecknats 5 kap. 24 §. På Lagrådets förslag

har bestämmelsen kompletterats med ett krav på att ett dotterföretag vars

moderföretag är en fysisk person, skall lämna uppgift om dennes

personnummer. I övrigt är ändringarna är av samma slag som ändringen i

2 kap. 3 §.

6 kap. 1 §

Förvaltningsberättelsen skall innehålla en rättvisande översikt över

utvecklingen av företagets verksamhet, ställning och resultat.

Upplysningar skall även lämnas om

1. sådana förhållanden som inte skall redovisas i balansräkningen,

resultaträkningen eller noterna, men som är viktiga för bedömningen av

företagets ställning och resultat,

2. sådana händelser av väsentlig betydelse för företaget som har

inträffat under räkenskapsåret eller efter dess slut,

3. företagets förväntade framtida utveckling,

4. företagets verksamhet inom forskning och utveckling, och

5. företagets filialer i utlandet.

Utöver sådan information om verksamhetens miljöpåverkan som skall

lämnas enligt första och andra styckena skall företag som bedriver

verksamhet som är tillstånds- eller anmälningspliktig enligt 9 kap. 6 §

miljöbalken (1998:808) lämna upplysningar i övrigt om verksamhetens

påverkan på den yttre miljön.

Andra stycket 3 och 5 gäller inte företag som avses i 3 kap. 8 § andra

stycket.

(Jfr 6 kap. 1 § i kommitténs förslag.)

Ändringarna är av samma slag som ändringen i 2 kap. 3 §, dvs. ordet

 bolag i olika böjningsformer har bytts ut mot företag i motsvarande

böjningsformer.

6 kap. 2 §

I aktiebolag och ekonomiska föreningar skall i förvaltningsberättelsen

även lämnas förslag till dispositioner beträffande bolagets eller

föreningens vinst eller förlust. Om bolaget eller föreningen är

moderföretag, skall det dessutom lämnas uppgift om belopp som enligt

årsredovisningarna för företag inom koncernen skall föras över från fritt

eget kapital i koncernen till bundet eget kapital.

(Jfr 6 kap. 2 § första stycket i kommitténs förslag.)

Paragrafen, som innehåller bestämmelser om förslag till vinst-

dispositioner, har hittills enbart varit tillämplig på aktiebolag. Tillämp-

ningsområdet har nu vidgats till att även omfatta ekonomiska föreningar.

Motsvarande bestämmelser för ekonomiska föreningar har hittills funnits

i 9 kap. 9 § tredje stycket och 11 § fjärde stycket tredje meningen

föreningslagen.

6 kap. 3 §

Ekonomiska föreningar skall i förvaltningsberättelsen även lämna

upplysningar om

1. väsentliga förändringar i medlemsantalet,

2. summorna av insatsbelopp som skall återbetalas under nästa räken-

skapsår enligt bestämmelserna i 4 kap. 1 och 3 §§ lagen (1987:667) om

ekonomiska föreningar,

3. den rätt till utdelning som gjorda förlagsinsatser medför, och

4. summan av de förlagsinsatser som har sagts upp och skall inlösas

under de nästföljande två räkenskapsåren.

Vad som sägs i första stycket 2 gäller också lösenbelopp för medlems

andel i en sambruksförening enligt lagen (1975:417) om sambruks-

föreningar.

(Jfr 6 kap. 1 § fjärde stycket i kommitténs förslag.)

Paragrafen är ny.

Bestämmelserna i första stycket överensstämmer med de bestämmelser

som hittills har funnits i 9 kap. 9 § första stycket 3 6 föreningslagen.

Andra stycket motsvarar 14 § andra meningen lagen (1975:417) om

sambruksföreningar.

6 kap. 4 §

Stiftelser skall i förvaltningsberättelsen även lämna uppgift om hur stif-

telsens ändamål har främjats under räkenskapsåret.

(Jfr 6 kap. 2 § andra stycket i kommitténs förslag.)

Paragrafen, som är ny, ställer krav på att en stiftelses förvaltnings-

berättelse skall innehålla uppgift om hur stiftelsens ändamål har främjats

under året. Detta överensstämmer med vad som redan tidigare har gällt

enligt 3 kap. 7 § tredje stycket stiftelselagen samt enligt 17 a och 30 §§

tryggandelagen.

6 kap. 5 §

I finansieringsanalysen skall redovisas företagets finansiering och

kapitalinvesteringar under räkenskapsåret.

(Jfr 6 kap. 3 § i kommitténs förslag.)

Paragrafen har tidigare betecknats 6 kap. 3 §. Ändringen är av samma

slag som ändringen i 2 kap. 3 §.

7 kap. Koncernredovisning

Kapitlet motsvarar i väsentliga delar det tidigare 7 kap. Tillägg och

ändringar har markerats med kursiv text. Bestämmelserna i 6, 7, 9, 11

och 15 §§ motsvarar helt de tidigare 5, 6, 8, 10 och 14 §§ och kom-

menteras därför inte.

Allmänna bestämmelser

Skyldighet att upprätta koncernredovisning

7 kap. 1 §

Ett moderföretag skall för varje räkenskapsår upprätta koncern-

redovisning enligt denna lag, om inte annat följer av 2 eller 3 §.

(Jfr 7 kap. 1 § i kommitténs förslag.)

Ändringen av ordet bolag till företag är föranledd av att lagens

tillämpningsområde har vidgats.

Med anledning av att det i 3 § har tillkommit ett nytt undantag från

skyldigheten att upprätta koncernredovisning har orden eller 3 §

tillfogats i slutet av paragrafen.

7 kap. 2 §

Ett moderföretag som är dotterföretag behöver inte upprätta koncern-

redovisning, om

1. företaget och dess samtliga dotterföretag omfattas av en

koncernredovisning som upprättas av ett överordnat moderföretag,

2. det överordnade moderföretaget lyder under lagstiftningen i en stat

inom Europeiska ekonomiska samarbetsområdet, och

3. det överordnade moderföretagets koncernredovisning har upprättats

och reviderats enligt den lagstiftning som i den staten har tillkommit i

enlighet med Europeiska gemenskapernas direktiv av den 13 juni 1983

om sammanställd redovisning (83/349/EEG).

Första stycket gäller även om något dotterföretag av skäl som anges i

5 § andra eller tredje stycket inte omfattas av den upprättade koncern-

redovisningen.

Ett moderföretag som med stöd av första stycket inte självt har

upprättat någon koncernredovisning skall ge in det överordnade

moderföretagets koncernredovisning och koncernrevisionsberättelse till

registreringsmyndigheten enligt bestämmelserna i 8 kap. 3 §. Regist-

reringsmyndigheten skall på det sätt som anges i 8 kap. 4 § kungöra att

handlingarna har getts in. Om handlingarna inte är avfattade på svenska,

får registreringsmyndigheten förelägga moderföretaget att ge in en

bestyrkt översättning till svenska. Sådant föreläggande skall utfärdas om

någon begär det. Om moderföretaget, i fall det hade upprättat en

koncernredovisning, enligt 8 kap. 3 och 16 §§ inte skulle ha varit skyldigt

att ge in denna och koncernrevisionsberättelsen till registrerings-

myndigheten, skall vad som i nämnda paragrafer sägs om att hand-

lingarna skall hållas tillgängliga i stället tillämpas på det överordnade

moderföretagets koncernredovisning och koncernrevisionsberättelse.

Första stycket gäller inte,

1. om delägare som har en kapitalandel i moderföretaget på minst tio

procent senast sex månader före räkenskapsårets utgång hos moder-

företagets styrelse eller motsvarande ledningsorgan har krävt att

koncernredovisning skall upprättas, eller

2. om andelarna i moderföretaget eller skuldebrev som moderföretaget

har utfärdat är inregistrerade på en börs inom Europeiska ekonomiska

samarbetsområdet.

Den som enligt första stycket inte upprättar någon koncernredovisning

skall upplysa om detta i en not till årsredovisningen samt lämna uppgift

om namn, organisationsnummer eller, i förekommande fall, person-

nummer samt säte för det överordnade moderföretag som upprättar den i

stycket nämnda koncernredovisningen.

(Jfr 7 kap. 2 § i kommitténs förslag)

Flertalet ändringar är av samma slag som ändringen i 2 kap. 3 §.

Paragrafen ger möjlighet att i vissa fall underlåta att upprätta koncern-

redovisning om bolaget omfattas av ett överordnat moderföretags

koncernredovisning.

I tredje stycket finns bestämmelser om att det överordnade

moderföretagets koncernredovisning och koncernrevisionsberättelse i så

fall måste ges in till registreringsmyndigheten. Ett sådant krav har varit

naturligt att upprätthålla så länge lagen har varit tillämplig enbart på

bolag som alltid måste ge in upprättade års- och koncernredovisningar till

registreringsmyndigheten. Beträffande flera av de företagsformer som

lagen i fortsättningen kommer att omfatta gäller emellertid sedan tidigare

 och, som framgår av 8 kap. 3 och 16 §§, även fortsättningsvis att de

normalt inte behöver ge in års- och koncernredovisningar till registre-

ringsmyndigheten under förutsättning att de i stället håller handlingarna

tillgängliga hos företaget. För dessa företag har det ansetts att lagen inte

bör kräva mer än att det överordnande moderföretagets koncernredo-

visning och koncernrevisionsberättelse hålls tillgängliga hos företaget på

det sätt som föreskrivs i 8 kap. 3 och 16 §§. Detta kommer till uttryck i

tredje styckets sista mening.

Femte stycket har på Lagrådets förslag kompletterats med en

bestämmelse om att ett underordnat moderföretag som inte upprättar en

koncernredovisning skall lämna upplysning om det överordnade

moderföretagets personnummer, om det företaget bedrivs som en enskild

näringsverksamhet.

7 kap. 3 §

Ett moderföretag behöver inte upprätta koncernredovisning, om

1. antalet anställda hos koncernföretagen under de två senaste

räkenskapsåren i medeltal har uppgått till högst tio, och

2. nettovärdet av koncernföretagens tillgångar, enligt balansräkningar

för koncernföretagens senaste räkenskapsår, på moderföretagets

balansdag uppgår till högst 24 miljoner kronor.

Första stycket gäller inte om andelar i moderföretaget eller något av

dotterföretagen eller skuldebrev som moderföretaget eller något av

dotterföretagen har utfärdat är inregistrerade vid en börs inom

Europeiska ekonomiska samarbetsområdet.

(Jfr 7 kap. 3 § i kommitténs förslag.)

Paragrafen saknar motsvarighet i det tidigare 7 kap. och innehåller ett

viktigt undantag från skyldigheten att upprätta koncernredovisning. För

företag som hittills har omfattats av 1980 års årsredovisningslag eller

stiftelselagen innebär den att skyldigheten att upprätta koncern-

redovisning får i huvudsak samma omfattning som den hittills har haft

(jfr 3 kap. 1 § 1980 års årsredovisningslag och 3 kap. 7 § stiftelselagen).

För aktiebolag innebär bestämmelsen däremot en väsentlig förändring,

såtillvida att koncernredovisning inte behöver upprättas lika ofta som

hittills har varit fallet. Frågan har behandlats i avsnitt 16.1.

Enligt första stycket behöver ett moderföretag inte upprätta någon

koncernredovisning om omfattningen på koncernens verksamhet på

moderföretagets balansdag inte överstiger två särskilt angivna gräns-

värden. Dessa gränsvärden är tio anställda respektive 24 miljoner kronor

i balansomslutning. Båda värdena skall beräknas för koncernen som

helhet. Så snart ett av värdena överskrids, skall moderföretaget upprätta

en koncernredovisning.

Av bestämmelsen i andra stycket följer att undantaget i paragrafens

första stycke inte gäller om något av koncernföretagen har sina aktier

eller andra skuldebrev inregistrerade vid en börs i Sverige eller någon

annan stat inom EES. Företag som är noterade vid en börs utan att vara

inregistrerade t.ex. OTC-bolag omfattas inte av bestämmelsen (jfr

5 kap. 1 § och 6 kap. 1 § lagen [1992:543]om börs- och clearing-

verksamhet).

Koncernredovisningens delar

7 kap. 4 §

Koncernredovisningen skall bestå av

1. en koncernbalansräkning,

2. en koncernresultaträkning,

3. noter, och

4. en förvaltningsberättelse.

I följande fall skall det i koncernredovisningen även ingå en

finansieringsanalys:

1. något av koncernföretagen driver näringsverksamhet och netto-

värdet av koncernföretagens tillgångar enligt koncernbalansräkningarna

för de två senaste räkenskapsåren överstiger ett gränsbelopp som

motsvarar 1 000 gånger det prisbasbelopp enligt lagen (1962:381) om

allmän försäkring som gällde under den sista månaden av respektive

räkenskapsår, eller

2. antalet anställda hos koncernföretagen har under de två senaste

räkenskapsåren i medeltal överstigit 200, eller

3. moderföretagets aktier eller skuldebrev är noterade vid en börs eller

auktoriserad marknadsplats.

(Jfr 7 kap. 4 § i kommitténs förslag.)

Paragrafen har tidigare betecknats 7 kap. 3 §.

Av paragrafens andra stycke framgår vilka moderföretag som måste

upprätta en finansieringsanalys. Bestämmelsen anknyter till samma

kriterier som avgör om moderbolaget i en koncern är skyldigt att ha en

auktoriserad revisor (se 10 kap. 13 § aktiebolagslagen [1975:1385]).

Hittills har det skett genom en hänvisning till bestämmelsen i

aktiebolagslagen. Den tekniken framstår emellertid som mindre lämplig i

och med att årsredovisningslagens tillämpningsområde utsträcks till att

omfatta flera olika slag av juridiska personer. De aktuella kriterierna har i

stället preciserats i paragrafen. Av skäl som har återgetts i kommentaren

till den motsvarande bestämmelsen i 2 kap. 1 § har dock skyldigheten att

upprätta finansieringsanalys på grund av balansomslutningens storlek

begränsats till de fall då något av koncernföretagen bedriver närings-

verksamhet. Härigenom undantas bl.a. ideella föreningar som är

moderföreningar i större koncerner men som varken själva eller genom

sina dotterföretag bedriver någon näringsverksamhet från kravet på

finansieringsanalys.

En skillnad i förhållande till 10 kap. 13 § aktiebolagslagen är att, såvitt

gäller punkten 1, begreppet fastställda koncernbalansräkningar ersatts

av ordet balansräkningarna . Beträffande skälen till detta, se författ-

ningskommentaren till 2 kap. 1 §.

Punkten 3 innebär en saklig nyhet och har tillkommit efter synpunkter

från Lagrådet. Bestämmelsen medför att ett moderföretag vars aktier

eller skuldebrev är noterade vid en börs eller auktoriserad marknadsplats

alltid skall upprätta en finansieringsanalys för koncernen. Redan enligt

hittills gällande rätt har ett noterat företag varit skyldigt att ta in en

finansieringsanalys i årsredovisningen (jfr 2 kap. 1 §). Det har ansetts

naturligt att ett sådant företag, om det upprättar en koncernredovisning,

tar in en finansieringsanalys även där.

Dotterföretag som skall omfattas av koncernredovisningen

7 kap. 5 §

Koncernredovisningen skall omfatta samtliga dotterföretag, om inte

annat följer av andra eller tredje stycket.

Ett dotterföretag behöver inte omfattas av koncernredovisningen, om

företaget är av ringa betydelse med hänsyn till kravet i 6 § på rättvisande

bild. Om flera dotterföretag tillsammans har mer än sådan ringa

betydelse, skall de dock omfattas av koncernredovisningen.

Ett dotterföretag behöver inte heller omfattas av koncernredovis-

ningen, om

1. betydande och varaktiga hinder i väsentlig grad begränsar moder-

företagets möjligheter att utöva sitt inflytande över dotterföretaget,

2. nödvändig information för att upprätta koncernredovisningen inte

kan fås utan oskälig kostnad eller inom rimlig tid, eller

3. andelarna i dotterföretaget innehas tillfälligt och uteslutande i avsikt

att säljas vidare.

Ett företag som tillämpar andra eller tredje stycket skall i en not

upplysa om skälen för detta.

(Jfr 7 kap. 5 § i kommitténs förslag.)

Paragrafen har tidigare betecknats 7 kap. 4 §.

Ändringen i första stycket är en följd av den tidigare 5 § har fått en ny

beteckning.

Ändringarna i andra och tredje styckena är av samma slag som

ändringen i 2 kap. 3 §.

Koncernbalansräkningen och koncernresultaträkningen

7 kap. 8 §

Koncernbalansräkningen och koncernresultaträkningen skall var för sig

utgöra en sammanställning av balansräkningarna respektive resultat-

räkningarna för moderföretaget och de dotterföretag som omfattas av

koncernredovisningen. Sammanställningen skall göras med tillämpning

av 9 13 §§ och 18 24 §§. Vid redovisningen av andelar i andra företag

än dotterföretag skall 25 30 §§ beaktas. I övrigt tillämpas 3 kap.

Vad som i ett aktiebolag har avsatts till kapitalandelsfonden enligt 28 §

andra stycket skall redovisas som en särskild post under Andra fonder i

koncernbalansräkningen. Sådant belopp skall anses som bundet eget

kapital.

När 3 kap. 8 § andra stycket tillämpas skall vad som där sägs om

antalet anställda och tillgångarnas nettovärde avse koncernen som helhet.

Bestämmelsen i 3 kap. 11 § gäller inte om koncernen är en sådan

koncern som avses i 4 § andra stycket.

(Jfr 7 kap. 8 § i kommitténs förslag.)

Paragrafen har tidigare betecknats 7 kap. 7 §.

I första stycket har gjorts en ändring av samma slag som den som har

gjorts i bl.a. 2 kap. 3 §. Stycket har också liksom andra fjärde

styckena justerats med hänsyn till att andra paragrafer, till vilka texten

hänvisar, har fått ändrad beteckning.

I andra stycket har namnet på den rubrik under vilken

kapitalandelsfonden skall tas upp angetts mera fullständigt än hittills.

Någon ändring i sak är inte åsyftad.

Av paragrafens första stycke följer att bl.a. 3 kap. 11 § skall tillämpas

vid upprättandet av koncernresultaträkningen. Det finns alltså ett ut-

rymme för att med de begränsningar och under de villkor som anges i

3 kap. 11 § slå samman poster i resultaträkningen. Enligt fjärde stycket

gäller dock en begränsning för regelns användning utöver de begräns-

ningar som anges i 3 kap. 11 §. Sammanslagning av poster i koncern-

resultaträkningen får sålunda inte ske om balansomslutningen respektive

antalet anställda i koncernen överstiger de gränsvärden som anges i 4 §

andra stycket.

Balansdag

7 kap. 10 §

Koncernredovisningen skall hänföra sig till moderföretagets balansdag.

Om ett dotterföretags balansdag ligger mer än tre månader före moder-

företagets balansdag, skall dotterföretaget omfattas av koncernredovis-

ningen på grundval av en balansräkning som hänför sig till moderföreta-

gets balansdag och en resultaträkning som avser moderföretagets räken-

skapsår.

Om ett dotterföretags balansdag ligger högst tre månader före moder-

företagets balansdag, skall upplysning lämnas om sådana händelser som

är viktiga för att bedöma dotterföretagets ställning och resultat och som

har inträffat mellan dotterföretagets och moderföretagets balansdagar.

(Jfr 7 kap. 10 § i kommitténs förslag.)

Paragrafen har tidigare betecknats 7 kap. 9 §. Ändringarna är av

samma slag som ändringen i 2 kap. 3 §.

7 kap. 12 §

Moderföretaget skall tillämpa samma principer för värderingen av

tillgångar, avsättningar och skulder i koncernredovisningen som i

årsredovisningen. Andra värderingsprinciper får användas i koncern-

redovisningen, om det finns särskilda skäl. I sådant fall skall upplysning

om detta lämnas i not med angivande av skälen för avvikelsen.

Har något av de koncernföretag som omfattas av koncernredo-

visningen tillämpat andra principer för värderingen av tillgångar,

avsättningar och skulder än dem som tillämpas i koncernbalans-

räkningen, skall dessa tillgångar, avsättningar och skulder räknas om

enligt sistnämnda principer.

Om det finns särskilda skäl och det är förenligt med 6 §, får avvikelse

göras från vad som föreskrivs i andra stycket. Sådan avvikelse får även

göras, om en omräkning med hänsyn till kravet på rättvisande bild är av

ringa betydelse. I dessa fall skall upplysning om skälen för avvikelsen

anges i en not.

(Jfr 7 kap. 12 § i kommitténs förslag.)

Paragrafen har tidigare betecknats 7 kap. 11 §. Den ger uttryck för den

grundläggande principen om att samma värderingsprinciper skall

tillämpas i årsredovisningen som i koncernredovisningen. I avsnitt 16.3

har regeringen behandlat frågan om det bör ges större utrymme att

tillämpa skilda värderingsprinciper men har kommit till slutsatsen att

någon sådan ändring inte bör göras.

Ändringarna i paragrafen är därför endast av formell natur, den ena av

samma slag som ändringen i 2 kap. 3 §, den andra en följd av ändrad

paragrafnumrering.

Elimineringar mellan koncernföretag

7 kap. 13 §

Fordringar och skulder mellan koncernföretag, liksom internvinster, skall

elimineras i koncernbalansräkningen.

Intäkter och kostnader, som hänför sig till transaktioner mellan

koncernföretag, liksom förändring av internvinst under räkenskapsåret,

skall elimineras i koncernresultaträkningen.

Vad som sägs i första och andra styckena om eliminering av fordringar

och skulder, intäkter och kostnader samt internvinster gäller inte om

beloppen är av ringa betydelse med hänsyn till kravet i 6 § på rättvisande

bild. Med internvinst avses antingen en vinst vid överlåtelse av en

tillgång inom koncernen eller den på moderföretaget belöpande andelen

av en sådan vinst, i den utsträckning tillgången inte därefter har överlåtits

till en köpare utanför koncernen eller har förbrukats eller dess värde har

satts ned hos det företag inom koncernen som har förvärvat tillgången.

Upplysning om det internvinstbegrepp som har tillämpats skall lämnas i

en not.

(Jfr 7 kap. 13 i kommitténs förslag.)

Paragrafen har tidigare betecknats 7 kap. 12 §. Ändringen i andra

stycket utgör en anpassning till en ändrad paragrafnumrering, medan

ändringen i tredje stycket är av samma slag som ändringen i 2 kap. 3 §.

Tilläggsupplysningar

Allmänna tilläggsupplysningar

7 kap. 14 §

Bestämmelserna om tilläggsupplysningar i 5 kap. 2 7 och 10 25 §§

tillämpas även på koncernredovisningen. Tilläggsupplysningarna skall

lämnas på det sätt som anges i 5 kap. 1 § första stycket andra och tredje

meningarna och andra stycket.

(Jfr 7 kap. 14 § i kommitténs förslag.)

Paragrafen har tidigare betecknats 7 kap. 13 §. Ändringen är en följd

av de ändringar som har gjorts i 5 kap.

Uppgifter om dotterföretag och vissa andra företag

7 kap. 16 §

För varje dotterföretag och intresseföretag skall dess namn, organi-

sationsnummer och säte anges. Vidare skall anges den kapitalandel,

beräknad med tillämpning av 1 kap. 6 §, som koncernföretag innehar i

företaget.

Bestämmelserna i första stycket skall tillämpas även i fråga om andra

företag i vilka ett koncernföretag självt eller på det sätt som anges i

1 kap. 6 § innehar en kapitalandel på minst 20 procent. Uppgifter om

dessa företag behöver dock inte lämnas om uppgifterna med hänsyn till

kravet på rättvisande bild är av ringa betydelse.

I koncernredovisningen skall grunden för att ett företag har

klassificerats som dotterföretag anges. Denna uppgift får utelämnas, om

moderföretaget innehar mer än hälften av rösterna för samtliga andelar

och kapitalandelen i dotterföretaget är lika stor som rösträttsandelen.

(Jfr 7 kap. 16 § i kommitténs förslag.)

Paragrafen har tidigare betecknats 7 kap. 15 §. Ändringen i tredje

stycket är av samma slag som ändringen i 2 kap. 3 §.

7 kap. 17 §

Patent- och registreringsverket får medge att uppgifter inte behöver

lämnas enligt 16 § första och andra styckena, om uppgifterna är av sådant

slag att de kan vålla allvarlig skada för moderföretaget eller för något av

de angivna företagen.

(Jfr 7 kap. 17 § i kommitténs förslag.)

I paragrafen, som tidigare har betecknats 7 kap. 16 §, har fastslagits att

sådana dispensfrågor som avses i paragrafen skall prövas av Patent- och

registreringsverket. En motsvarande ändring har gjorts i 5 kap. 9 §.

Skälen till ändringen har behandlats i kommentaren till den paragrafen.

Paragrafen har också justerats med hänsyn till den ändrade paragraf-

numreringen i kapitlet.

Hur dotterföretag skall räknas in i koncernredovisningen

7 kap. 18 §

Sammanställning avseende moderföretag och dotterföretag skall göras

enligt någon av de metoder som anges i 19 22 §§, 23 eller 24 §.

(Jfr 7 kap. 18 § i kommitténs förslag.)

Paragrafen har tidigare haft beteckningen 7 kap. 17 §. Ändringarna är

av samma slag som ändringen i 2 kap. 3 § respektive en följd av ändrad

paragrafnumrering.

Förvärvsmetoden

7 kap. 19 §

I koncernbalansräkningen skall det bokförda värdet av moderföretagets

andelar i ett dotterföretag elimineras genom att avräknas mot den andel

av dotterföretagets eget kapital som belöpte på andelarna vid förvärvet.

(Jfr 7 kap. 19 § i kommitténs förslag)

Paragrafen har tidigare betecknats 7 kap. 18 §. Ändringen är av samma

slag som ändringen i 2 kap. 3 §.

7 kap. 20 §

Vid förvärv av andelar i ett företag som är eller genom förvärvet blir

dotterföretag skall moderföretaget upprätta en förvärvsanalys för att

fastställa andelarnas anskaffningsvärde för koncernen samt anskaff-

ningsvärdet för koncernen av dotterföretagets tillgångar, avsättningar och

skulder.

(Jfr 7 kap. 20 § i kommitténs förslag.)

Paragrafen har tidigare haft beteckningen 7 kap. 19 §. Ändringen är av

samma slag som ändringen i 2 kap. 3 §.

7 kap. 21 §

Om anskaffningsvärdet för koncernen av dotterföretagets tillgångar,

avsättningar eller skulder enligt förvärvsanalysen avviker från deras

bokförda värden i dotterföretagets balansräkning, skall värdena i

koncernbalansräkningen justeras med hänsyn till detta. Summan av dessa

justeringar skall avräknas från det skillnadsbelopp som uppkommit vid

avräkningen enligt 19 §.

(Jfr 7 kap. 21 § i kommitténs förslag.)

Paragrafen har hittills betecknats 7 kap. 20 §. Ändringen utgörs enbart

av en anpassning till den nya paragrafnumreringen i kapitlet.

7 kap. 22 §

Om det efter en avräkning enligt 21 § föreligger ett positivt skill-

nadsbelopp, skall detta redovisas som goodwill i koncernbalans-

räkningen. Bestämmelserna i 4 kap. 4 och 5 §§ gäller även för sådan

goodwill.

Om det efter en avräkning enligt 21 § föreligger ett negativt

skillnadsbelopp som motsvarar en vid förvärvstidpunkten förväntad

ogynnsam resultatutveckling eller förväntade utgifter i dotterföretaget,

skall detta skillnadsbelopp redovisas som en avsättning i koncern-

balansräkningen. En sådan avsättning får upplösas och intäktsföras i takt

med att förväntningarna infrias.

(Jfr 7 kap. 22 § i kommitténs förslag.)

Paragrafen har tidigare betecknats 7 kap. 21 §. Ändringarna beror på

den nya paragrafnumreringen i kapitlet.

Poolningsmetoden

7 kap. 23 §

Det bokförda värdet av moderföretagets andelar i ett dotterföretag får

elimineras i koncernbalansräkningen genom avräkning mot den andel av

dotterföretagets eget kapital som belöpte på moderföretagets andelar i

dotterföretaget vid förvärvet utan att 20 22 §§ tillämpas, om

1. moderföretagets andelar i dotterföretaget representerar mer än

90 procent av det nominella värdet av samtliga andelar i dotterföretaget,

2. andelarna har förvärvats genom att moderföretaget har emitterat

andelar vilka har lämnats som vederlag för andelarna i dotterföretaget,

3. den kontanta betalningen för de förvärvade andelarna inte överstiger

tio procent av de emitterade andelarnas nominella värde, och

4. det i övrigt är förenligt med kravet på god redovisningssed och

kravet i 6 § på rättvisande bild.

Det skillnadsbelopp som uppkommer vid tillämpning av första stycket

skall läggas till eller dras ifrån eget kapital i koncernbalansräkningen.

Upplysning om att första stycket har tillämpats skall lämnas i en not.

Där skall också lämnas upplysning om de förändringar i eget kapital som

åtgärden har medfört och om namn, organisationsnummer och säte för de

berörda dotterföretagen.

(Jfr 7 kap. 23 § i kommitténs förslag.)

Paragrafen har tidigare haft beteckningen 7 kap. 22. Ändringarna är

endast av formell natur, några av samma slag som ändringen i 2 kap. 3 §,

andra en följd av ändrad paragrafnumrering.

Kapitalandelsmetoden

7 kap. 24 §

Om verksamheten i ett dotterföretag skiljer sig så mycket från övrig

verksamhet i koncernen att en tillämpning av vad som föreskrivs i 19

23 §§ skulle vara oförenlig med kravet i 6 § på rättvisande bild, skall

andelarna i dotterföretaget i stället redovisas i koncernbalansräkningen

och koncernresultaträkningen enligt 26 29 §§. Vad som sägs om

intresseföretag skall därvid avse dotterföretag.

Ett företag som tillämpar första stycket skall i en not upplysa om

skälen för detta.

Om dotterföretagets årsredovisning eller, i förekommande fall,

koncernredovisning inte offentliggörs enligt bestämmelserna i 8 kap.

eller annan författning, skall handlingen ges in till registrerings-

myndigheten tillsammans med moderföretagets koncernredovisning.

(Jfr 7 kap. 24 § i kommitténs förslag.)

Paragrafen har tidigare betecknats 7 kap. 23 §. Ändringarna är endast

av formell natur; i första stycket en följd av ändrad paragrafnumrering, i

andra och tredje styckena av samma slag som ändringen i 2 kap. 3 §.

Hur andelar i intresseföretag och vissa andra företag skall räknas in i

koncernredovisningen

Kapitalandelsmetoden

7 kap. 25 §

Andelar i intresseföretag skall redovisas i koncernbalansräkningen och

koncernresultaträkningen med tillämpning av bestämmelserna i 26

29 §§, om inte annat följer av tredje stycket eller 30 §.

Vid tillämpning av första stycket skall bestämmelserna i 12 § om

värdering och 13 § om internvinsteliminering tillämpas, om det inte finns

särskilda hinder mot detta. Med internvinst skall därvid avses den andel i

vinst som belöper på moderföretaget vid överlåtelse mellan intresse-

företag och koncernföretag.

Ett intresseföretag behöver inte redovisas enligt första stycket, om

1. företaget har ringa betydelse med hänsyn till kravet i 6 § på

rättvisande bild, eller

2. förhållandena motsvarar dem som anges i 5 § tredje stycket.

Den som tillämpar tredje stycket skall i en not upplysa om skälen för

detta.

(Jfr 7 kap. 25 § i kommitténs förslag.)

Paragrafen har tidigare betecknats 7 kap. 24 §. Flertalet ändringar beror

på den förskjutna paragrafnumreringen i kapitlet. I andra stycket har

också gjorts en ändring av samma slag som ändringen i 2 kap. 3 §.

7 kap. 26 §

Första gången andelarna i ett intresseföretag redovisas i koncern-

balansräkningen skall moderföretaget först göra en beräkning av deras

värde enligt 4 kap. 3 § första och andra styckena, 5 § första tredje styck-

ena och 6 § första stycket.

Skillnaden mellan det värde som följer av första stycket och den andel

av intresseföretagets eget kapital som belöper på andelarna skall anges

särskilt i balansräkningen eller i en not. Skillnadsbeloppet skall beräknas

med utgångspunkt i förhållandena vid förvärvstidpunkten. Om det finns

särskilda skäl, får skillnadsbeloppet beräknas med utgångspunkt i för-

hållandena vid den tidpunkt då kapitalandelsmetoden tillämpas första

gången.

Om det vid en beräkning enligt andra stycket finns ett positivt skill-

nadsbelopp, skall det belopp som har räknats fram enligt första stycket

minskas med avskrivningar eller nedskrivningar enligt 4 kap. 4 och 5 §§,

beräknade på grundval av det angivna skillnadsbeloppet. Den del av

skillnadsbeloppet som inte kan hänföras till något särskilt slag av

tillgång, avsättning eller skuld skall därvid anses som goodwill.

Det belopp som har räknats fram enligt första stycket skall vidare

justeras med tillägg eller avdrag för den andel av intresseföretagets vinst

eller förlust för räkenskapsåret som belöper på andelarna. Vidare skall

avdrag göras för mottagen utdelning från intresseföretaget. Hänsyn skall

också tas till andra förändringar i intresseföretagets eget kapital. An-

delarna skall i koncernbalansräkningen tas upp till det värde som

motsvarar återstående belopp.

(Jfr 7 kap. 26 § i kommitténs förslag.)

Paragrafen har tidigare betecknats 7 kap. 25 §. Ändringen i första

stycket är av samma slag som ändringen i 2 kap. 3 §.

7 kap. 27 §

När ett intresseföretag är moderföretag i en koncern, avses med

företagets eget kapital i 26 § andra stycket vad som i en av intresse-

företaget upprättad koncernredovisning redovisas som sådan post.

(Jfr 7 kap. 27 § i kommitténs förslag.)

Paragrafen har tidigare betecknats 7 kap. 26 §. Ändringen utgör enbart

en anpassning till den ändrade paragrafnumreringen i kapitlet.

7 kap. 28 §

I efterföljande koncernbalansräkningar skall de andelar som avses i 25 §

tas upp till det värde som de är upptagna till i närmast föregående

koncernbalansräkning. Detta värde skall justeras med tillämpning av

26 §.

Om andelarna vid en tillämpning av 26 § första, tredje och fjärde

styckena tas upp till ett högre värde än i närmast föregående koncern-

balansräkning, skall skillnadsbeloppet sättas av till en kapitalandelsfond.

(Jfr 7 kap. 28 § i kommitténs förslag.)

Paragrafen har tidigare betecknats 7 kap. 27 §. Den har anpassats till

den nya paragrafnumreringen i kapitlet.

7 kap. 29 §

Vid redovisning enligt 26 28 §§ skall den andel av intresseföretagets

vinst eller förlust som belöper på andelarna redovisas som intäkt eller

kostnad i koncernresultaträkningen. Mottagen utdelning från intresse-

företaget får inte redovisas som intäkt.

(Jfr 7 kap. 30 § i kommitténs förslag.)

Paragrafen har tidigare betecknats 7 kap. 28 §. Ändringen utgörs

enbart av en anpassning till den nya paragrafnumreringen i kapitlet.

Klyvningsmetoden

7 kap. 30 §

Ett företag som omfattas av en koncernredovisning och som tillsammans

med ett eller flera företag, som inte omfattas av koncernredovisningen,

leder ett annat företag som inte är dotterföretag, får redovisa sin

ägarandel i det sistnämnda företaget enligt andra stycket.

I koncernbalansräkningen får tas upp en så stor andel av det

underordnade företagets tillgångar, avsättningar och skulder som belöper

på ägarandelen. I koncernresultaträkningen får tas upp en så stor andel

av det underordnade företagets intäkter och kostnader som belöper på

ägarandelen. Vid redovisning enligt detta stycke skall 10 13, 15 och 19

22 §§ tillämpas. Ett företag som tillämpar denna paragraf skall i en not

upplysa om skälen för detta. Uppgift enligt 5 kap. 18 § skall anges

särskilt för varje företag för vilket ägarandelar redovisas med tillämpning

av denna paragraf.

(Jfr 7 kap. 31 § i kommitténs förslag.)

Paragrafen har tidigare betecknats 7 kap. 29 §. Den har genomgått

vissa redaktionella ändringar. Därutöver har vissa formella justeringar

gjorts, dels ändringar av samma slag som ändringen i 2 kap. 3 §, dels

anpassningar till ändrad paragrafnumrering.

Förvaltningsberättelse och finansieringsanalys

7 kap. 31 §

Förvaltningsberättelse och finansieringsanalys för koncernen skall

upprättas med tillämpning av 6 kap. 1 och 3 5 §§.

(Paragrafen saknar motsvarighet i kommitténs förslag.)

Paragrafen har tidigare betecknats 7 kap. 30 §. Förändringen beror på

att det i 6 kap. har tillkommit två nya paragrafer med bestämmelser om

att ekonomiska föreningar och stiftelser skall lämna vissa särskilda

upplysningar i förvaltningsberättelsen.

8 kap. 1 §

Med registreringsmyndigheten avses i denna lag Patent- och regist-

reringsverket, om inte annat följer av andra stycket.

Ifråga om stiftelser skall vid tillämpningen av denna lag tillsynsmyn-

digheten enligt 9 kap. 1 § stiftelselagen (1994:1220) anses som regist-

reringsmyndighet.

(Jfr 8 kap. 1 § i kommitténs förslag.)

Av första stycket framgår att den i lagen angivna myndighet som är

registreringsmyndigheten enligt lagen normalt är Patent- och

registreringsverket. Lagrådet har ifrågasatt om inte denna bestämmelse

bättre har sin plats i 1 kap. 3 §. Med hänsyn till att innehållet i stycket har

en så nära anknytning till sakinnehållet i kapitlet har bestämmelsen dock

fått behålla samma placering som tidigare.

Av det nya andra stycket framgår att i fråga om stiftelser avses med

årsredovisningslagens begrepp registreringsmyndigheten den myndig-

het som enligt stiftelselagen utgör tillsynsmyndighet.

I 9 kap. 1 § stiftelselagen finns bestämmelser om vilken myndighet

som är tillsynsmyndighet. För en stiftelse med egen förvaltning är det

länsstyrelsen i det län där stiftelsens styrelse har sitt säte som är

tillsynsmyndighet. Om sätet inte är bestämt, är länsstyrelsen i det län där

stiftelsens förvaltning huvudsakligen utövas tillsynsmyndighet. För en

stiftelse med anknuten förvaltning utgörs tillsynsmyndigheten i stället av

länsstyrelsen i det län där förvaltaren har sitt säte. Om förvaltarens säte

inte är bestämt, är det länsstyrelsen i det län där förvaltarens egen

förvaltning huvudsakligen utövas som är tillsynsmyndighet. Om ett

handelsbolag är förvaltare, är det länsstyrelsen i det län där bolagets

huvudkontor finns som utövar tillsynen (se 9 kap. 1 § första stycket

stiftelselagen). Enligt 9 kap. 1 § andra stycket stiftelselagen kan

emellertid regeringen eller den myndighet som regeringen bestämmer

besluta att en annan myndighet skall vara tillsynsmyndighet.

Det bör observeras att den myndighet som är registreringsmyndighet

för en stiftelse vid tillämpningen av årsredovisningslagen inte alltid är

registreringsmyndighet enligt stiftelselagen (jfr 10 kap. 1 § stiftelse-

lagen).

8 kap. 2 §

I ett aktiebolag skall årsredovisningen för det förflutna räkenskapsåret

lämnas till revisorerna och lekmannarevisorerna senast sex veckor före

den ordinarie bolagsstämma där årsredovisningen skall behandlas. I en

ekonomisk förening skall årsredovisningen lämnas till revisorerna senast

en månad före ordinarie föreningsstämma. Övriga företag skall lämna

årsredovisningen till revisorerna senast fyra månader efter räkenskaps-

årets utgång.

(Jfr 8 kap. 2 § i kommitténs förslag.)

Paragrafen, som innehåller bestämmelser om årsredovisningens

avlämnande till revisorerna, har kompletterats med särskilda bestäm-

melser för ekonomiska föreningar samt bestämmelser för övriga

företag , t.ex. stiftelser och enskilda näringsidkare. Kompletteringarna

innebär inte någon saklig ändring i förhållande till vad som hittills har

gällt enligt stiftelselagen respektive 1980 års årsredovisningslag.

8 kap. 3 §

Den skyldighet att offentliggöra årsredovisningen som följer av 6 kap.

2 § bokföringslagen (1999:000) skall fullgöras på följande sätt. På

samma sätt skall även revisionsberättelsen offentliggöras.

1. Aktiebolag

Bestyrkta kopior av handlingarna skall ha kommit in till registrerings-

myndigheten inom en månad efter det att bolagsstämman fastställde

balansräkningen och resultaträkningen.

På kopian av årsredovisningen skall en styrelseledamot eller den

verkställande direktören teckna bevis om att balansräkningen och

resultaträkningen har fastställts. Uppgift skall också lämnas om fast-

ställelsedagen. Beviset skall även innehålla uppgift om bolagsstämmans

beslut beträffande bolagets vinst eller förlust.

2. Ekonomiska föreningar

Kopior av handlingarna skall hållas tillgängliga för alla som är

intresserade senast från en månad efter det att föreningsstämman fast-

ställde balansräkningen och resultaträkningen. Efter särskilt före-

läggande av registreringsmyndigheten skall bestyrkta kopior av hand-

lingarna ges in dit. Sådant föreläggande skall utfärdas när någon begär

det. Föreningar av det slag som avses i 2 kap. 1 § andra stycket eller, i

fråga om moderföreningar, 7 kap. 4 § andra stycket är skyldiga att ge in

handlingarna till registreringsmyndigheten även om något föreläggande

inte har utfärdats. Handlingarna skall i dessa fall ha kommit in till

myndigheten inom en månad från fastställelsebeslutet.

På kopian av årsredovisningen skall en styrelseledamot eller den

verkställande direktören teckna bevis om att balansräkningen och

resultaträkningen har fastställts. Uppgift skall också lämnas om

fastställelsedagen. Beviset skall även innehålla föreningsstämmans

beslut beträffande föreningens vinst eller förlust.

3. Handelsbolag i vilka en eller flera juridiska personer är delägare

Kopior av handlingarna skall ha kommit in till registreringsmyndigheten

inom sex månader efter räkenskapsårets utgång.

4. Stiftelser

Kopior av handlingarna skall ha kommit in till registreringsmyndigheten

inom sex månader efter räkenskapsårets utgång. Beträffande kollektiv-

avtalsstiftelser samt stiftelser som avses i 9 kap. 10 § första stycket

stiftelselagen (1994:1220) gäller i stället att bestyrkta kopior skall hållas

tillgängliga för alla som är intresserade senast från sex månader efter

räkenskapsårets utgång.

5. Övriga företag

Kopior av handlingarna skall hållas tillgängliga för alla som är

intresserade senast från sex månader efter räkenskapsårets utgång. Efter

särskilt föreläggande av registreringsmyndigheten skall bestyrkta kopior

av handlingarna ges in dit. Sådant föreläggande skall utfärdas när

någon begär det. Företag som avses i 2 kap. 1 § andra stycket eller, i

fråga om moderföretag, 7 kap. 4 § andra stycket är skyldiga att ge in

handlingarna till registreringsmyndigheten även om något föreläggande

inte har meddelats. Handlingarna skall i dessa fall ha kommit in till

myndigheten inom sex månader från räkenskapsårets utgång.

(Jfr 8 kap. 3 § i kommitténs förslag.)

Paragrafen innehåller bestämmelser om årsredovisningens och revi-

sionsberättelsens offentliggörande. Inledningen till första stycket har

utformats i enlighet med Lagrådets förslag. Som en följd av att lagens

tillämpningsområde har utsträckts till andra företagsformer än bolag har

paragrafen kompletterats med särskilda bestämmelser för bl.a.

ekonomiska föreningar, enskilda näringsidkare och stiftelser.

Bestämmelserna i första stycket 2 motsvarar de bestämmelser som

hittills har funnits i 9 kap. 3 § andra och tredje styckena föreningslagen.

I första stycket 3 regleras offentliggörandet i handelsbolag med

juridisk person i delägarkretsen. För sådana handelsbolag som redan

tidigare omfattas av årsredovisningslagen innebär bestämmelsen inte

någon förändring. För övriga handelsbolag med juridisk person bland

delägarna medför bestämmelsen att det inte längre räcker att

offentliggöra årsredovisningen genom att endast hålla den tillgänglig hos

företaget (jfr 2 kap. 2 § fjärde stycket 1980 års årsredovisningslag);

årsredovisningen måste alltid ges in till Patent- och registreringsverket.

Bestämmelserna i första stycket 4 om offentliggörande i stiftelser mot-

svarar hittills gällande bestämmelser i 3 kap. 11 och 12 §§ stiftelselagen.

Bestämmelserna i andra meningen är föranledda av att vissa årsredo-

visningsskyldiga stiftelser är undantagna från den återkommande kontroll

som består i att tillsynsmyndigheten årligen granskar årsredovisningen

och revisionsberättelsen. Detta gäller stiftelser som har bildats av staten,

en kommun eller ett landsting (se 9 kap. 10 § första stycket 1), stiftelser

som förvaltas av en statlig myndighet (se 9 kap. 10 § första stycket 2),

stiftelser som enligt stiftelseförordnandet skall vara undantagna från

tillsynen enligt stiftelselagen och som inte utövar näringsverksamhet

eller är moderstiftelse (se 9 kap. 10 § första stycket 3) och kollektiv-

avtalsstiftelser (se 11 kap. 4 § första stycket). För att inte principen om

offentlighet för alla årsredovisningsskyldiga stiftelser skall efterges

föreskrivs dock i enlighet med hittills gällande reglering att

kollektivavtalsstiftelser och sådana stiftelser som avses i 9 kap. 10 §

första stycket alltid skall hålla en kopia av årsredovisningen och

revisionsberättelsen tillgängliga för var och en som vill ta del av dem.

Slutligen innehåller första stycket 5 regler för offentliggörande i övriga

företag, främst enskilda näringsidkare och handelsbolag som uteslutande

har fysiska personer i delägarkretsen. Bestämmelserna motsvarar de

bestämmelser som hittills har funnits i 2 kap. 2 § fjärde stycket, 3 § och

4 § 1980 års årsredovisningslag.

8 kap. 4 §

När årsredovisning och revisionsberättelse för aktiebolag eller handels-

bolag har getts in till registreringsmyndigheten, skall myndigheten

kungöra detta. Kungörandet skall ske i en tidning som myndigheten ger

ut.

Regeringen eller den myndighet som regeringen bestämmer får med-

dela närmare föreskrifter om sådant kungörande.

(Jfr 8 kap. 4 § i kommitténs förslag.)

Paragrafen innehåller bestämmelser om kungörande i samband med att

registreringsmyndigheten har fått in årsredovisningen och revisions-

berättelsen från ett aktiebolag eller ett handelsbolag. Bestämmelsen går

tillbaka på en bestämmelse i det fjärde bolagsrättsliga direktivet och

skulle egentligen kunna begränsas till förutom aktiebolag den krets

av handelsbolag som omfattas av det direktivet. För att undvika den

mycket komplicerade gränsdragningen mellan sådana handelsbolag och

andra handelsbolag har bestämmelsen gjorts tillämplig på samtliga

handelsbolag.

8 kap. 13 §

Var och en som enligt denna lag eller annan författning är skyldig att

ensam eller gemensamt med någon annan till registreringsmyndigheten

ge in redovisningshandling eller revisionsberättelse, kan av registre-

ringsmyndigheten föreläggas vid vite att fullgöra denna skyldighet.

Fråga om utdömande av vite prövas av registreringsmyndigheten.

I fråga om stiftelser tillämpas 9 kap. 5 § stiftelselagen (1994:1220) i

stället för första och andra styckena.

(Jfr 8 kap. 13 § i kommitténs förslag.)

Paragrafen ger registreringsmyndigheten möjlighet att förelägga

företagets ställföreträdare vid vite att ge in redovisnings- och revisions-

handlingar. Den har hittills uttryckligen tagit sikte på ställföreträdare för

handelsbolag och verkställande direktör eller styrelseledamot i aktie-

bolag . En motsvarande bestämmelse för de företag som har omfattats av

1980 års årsredovisningslag har funnits i 5 kap. 1 § den lagen.

Som en följd av att årsredovisningslagens tillämpningsområde

utvidgats till andra företagsformer har paragrafens begränsning till

företrädare för handelsbolag och aktiebolag tagits bort. Någon ändring av

bestämmelsens innebörd i övrigt är inte avsedd.

Såsom framgår av det nya tredje stycket gäller särskilda bestämmelser

i fråga om stiftelser. Enligt 9 kap. 5 § första stycket 2 kan tillsyns-

myndigheten förelägga en eller flera styrelseledamöter eller förvaltaren

att fullgöra sina åligganden. Föreläggandet får enligt den paragrafens

tredje stycke förenas med vite. Ett sådant vitesföreläggande kan bl.a.

användas för att framtvinga ett ingivande av stiftelsens årsredovisning,

koncernredovisning och delårsrapporter.

8 kap. 14 §

Om ett företag publicerar sin årsredovisning i dess helhet, skall

publiceringen avse årsredovisningen i den form och med den ordalydelse

som har legat till grund för revisionsberättelsen. Revisionsberättelsen

skall därvid åtfölja årsredovisningen. Om någon revisionsberättelse inte

har lämnats, skall årsredovisningen i stället innehålla uppgift om detta

förhållande och om skälen för det.

(Jfr 8 kap. 14 § i kommitténs förslag.)

Ändringen är av samma slag som ändringen i 2 kap. 3 §.

8 kap. 15 §

Om ett företag publicerar sin årsredovisning i ofullständigt skick, skall

det av publikationen framgå att den inte är fullständig. Det skall också

anges om den fullständiga årsredovisningen har getts in till registrerings-

myndigheten.

En årsredovisning får, när den publiceras i ofullständigt skick, inte

åtföljas av revisionsberättelsen. Publikationen skall i stället innehålla

revisorns uttalande om att den fullständiga årsredovisningen har

upprättats enligt lag, liksom uppgift om anmärkningar enligt

1. 10 kap. 28, 30 och 31 §§ aktiebolagslagen (1975: 1385),

2. 8 kap. 13 § andra fjärde styckena lagen (1987:667) om ekonomiska

föreningar,

3. 28 30 §§ revisionslagen (1999:000), och

4. 4 kap. 11 § andra och tredje styckena stiftelselagen (1994:1220).

Om någon revisionsberättelse inte har lämnats, skall detta förhållande

liksom skälen för det anges.

Trots bestämmelserna i andra stycket får en ofullständig årsredo-

visning publiceras tillsammans med revisionsberättelsen, om ofullstän-

digheten består i att upplysningar enligt 5 kap. 18 eller 20 § har lämnats

utan uppgift om fördelningen mellan kvinnor och män eller utan uppgift

om fördelningen mellan olika länder.

(Jfr 8 kap. 15 § i kommitténs förslag.)

Ändringen i första stycket är av samma slag som ändringen i 2 kap.

3 §.

Av andra stycket framgår att en årsredovisning som publiceras i

ofullständigt skick skall bl.a. innehålla uppgift om vissa av de anmärk-

ningar som revisorn har gjort i revisionsberättelsen. Vilka anmärkningar

det är fråga om preciseras genom hänvisningar till tillämpliga revisions-

bestämmelser. Stycket har kompletterats med hänvisningar till de lagar

som reglerar revision för bl.a. ekonomiska föreningar, stiftelser och

enskilda näringsidkare.

Sista meningen i andra stycket har av redaktionella skäl brutits ut till

ett nytt tredje stycke.

Det fjärde (tidigare tredje) stycket har justerats med anledning av att de

paragrafer till vilka texten hänvisar fått nya beteckningar.

8 kap. 16 §

Detta kapitel tillämpas också på koncernredovisning och koncern-

revisionsberättelse med följande avvikelser:

1. Trots bestämmelserna i 3 § 2 och 5 är moderföretag alltid skyldiga

att ge in koncernredovisningen och koncernrevisionsberättelsen till

registreringsmyndigheten.

2. Trots bestämmelserna i 15 § andra stycket får en ofullständig

koncernredovisning, förutom i fall som avses i 15 § fjärde stycket,

publiceras tillsammans med koncernrevisionsberättelsen, om ofullstän-

digheten består i att uppgifter som anges i 7 kap. 16 § och som är av

ringa betydelse med hänsyn till kravet på rättvisande bild har utelämnats.

(Jfr 8 kap. 16 § i kommitténs förslag.)

Bestämmelsen i punkten 1 är ny och har tillkommit som en konsekvens

av att lagens tillämpningsområde utsträcks till andra företag är aktiebolag

och handelsbolag. Det sakliga innehållet överensstämmer med vad som

hittills har gällt (se 9 kap. 10 § andra stycket föreningslagen, 3 kap. 11 §

stiftelselagen och 3 kap. 6 § 1980 års årsredovisningslag). För vissa

juridiska personer, såsom bostadsrättsföreningar och personal- och

pensionsstiftelser, har det dock inte tidigare funnits några motsvarande

bestämmelser.

Punkten 2 motsvarar det tidigare andra stycket.

9 kap. 1 §

Följande företag skall minst en gång under ett räkenskapsår som

omfattar mer än tio månader lämna en särskild redovisning (del-

årsrapport):

1. företag som avses i 2 kap. 1 § andra stycket eller 7 kap. 4 § andra

stycket, och

2. företag som enligt 1 kap. 1 § andra stycket lagen (1995:1559) om

årsredovisning i kreditinstitut och värdepappersbolag eller 1 kap. 1 §

andra stycket lagen (1995:1560) om årsredovisning i försäkringsföretag

är skyldiga att upprätta koncernredovisning enligt de lagarna.

Delårsrapporten skall avse företagets verksamhet från räkenskapsårets

början. Minst en rapport skall omfatta en period av minst hälften och

högst två tredjedelar av räkenskapsåret.

Delårsrapporten skall avfattas på svenska i vanlig läsbar form.

(Jfr 9 kap. 1 § i kommitténs förslag.)

Ändringarna i första stycket beror på lagens utvidgade

tillämpningsområde. Också ekonomiska föreningar, stiftelser m.fl. kan

bli skyldiga att upprätta delårsrapporter. För samtliga verksamhetsformer

gäller att delårsrapporter måste upprättas om företaget uppfyller de

kriterier som anges i 2 kap. 1 § andra stycket eller, såvitt gäller

moderföretag, 7 kap. 4 § andra stycket (se punkten 1). Beträffande dessa

kriterier, se respektive paragraf. Om företaget är ett sådant finansiellt

holdingföretag som är skyldigt att upprätta koncernredovisning enligt

ÅRKL eller ÅRFL, är det skyldigt att upprätta delårsrapporter, även om

det inte uppfyller kriterierna i 2 kap. 1 § andra stycket eller 7 kap. 4 §

andra stycket (se punkten 2).

Ändringen i andra stycket är av samma slag som den i 8 kap. 16 §

punkt 1.

Det tidigare tredje stycket har utmönstrats. Det har ansetts lämpligare

att låta allmänna regler om kompetensfördelningen inom ett aktiebolag

vara bestämmande för vem inom företaget som skall avlämna en

delårsrapport.

9 kap. 2 §

En delårsrapport skall hållas tillgänglig hos företaget för var och en som

vill ta del av den. En kopia skall genast sändas till en sådan aktieägare,

bolagsman eller medlem som begär det och uppger sin postadress. En

delårsrapport som avses i 1 § andra stycket andra meningen skall senast

två månader efter rapportperiodens utgång offentliggöras i enlighet med

bestämmelserna i 8 kap. 3 §.

Om delårsrapport inte ges in till registreringsmyndigheten i rätt tid,

tillämpas 8 kap. 13 §.

(Jfr 9 kap. 2 § i kommitténs förslag.)

Ändringarna i första stycket är huvudsakligen av redaktionell art.

Eftersom bestämmelserna är avsedda att tillämpas även på andra företag

än bolag, har ordet bolaget bytts ut mot företaget . Av samma skäl har

bestämmelsen om att kopia av delårsrapporten skall sändas ut till

aktieägare m.fl. kompletterats med medlem . I andra meningen har

tidigare framgått att delårsrapporten skall sändas in till registrerings-

myndigheten. Bestämmelsen blir nu tillämplig även på sådana företag

som offentliggör årsredovisningshandlingar på annat sätt än genom att

sända in dem till registreringsmyndigheten. Hänvisningen till 8 kap. 3 §

innebär att ett sådant företag kan offentliggöra även delårsrapporten på

detta sätt.

9 kap. 3 §

I en delårsrapport skall det översiktligt redogöras för verksamheten och

resultatutvecklingen samt för investeringar och förändringar i likviditet

och finansiering sedan föregående räkenskapsårs utgång. Vidare skall det

lämnas beloppsuppgifter om nettoomsättningen och resultatet före bok-

slutsdispositioner och skatt under rapportperioden. Om det finns

särskilda skäl, får en ungefärlig beloppsuppgift om resultatet lämnas.

Bestämmelserna i 6 kap. 1 § andra stycket 1 och 2 gäller också i fråga om

delårsrapport.

Om en koncern är av det slag som anges i 7 kap. 4 § andra stycket,

skall moderföretaget i delårsrapporten, utöver uppgifter om moder-

företaget, lämna uppgifter för koncernen motsvarande vad som sägs i

första stycket. Uppgifter om nettoomsättning och resultat skall avse

beloppen efter avdrag för interna poster inom koncernen och vara

beräknade med hänsyn tagen till internvinsteliminering.

Sådana uppgifter om koncernen som anges i andra stycket behöver inte

lämnas, om

1. företaget i enlighet med 7 kap. 2 § inte har upprättat någon

koncernredovisning för närmast föregående räkenskapsår,

2. det moderföretag vars koncernredovisning har getts in till

registreringsmyndigheten enligt 7 kap. 2 § har upprättat en delårsrapport

som omfattar samma rapportperiod som företagets delårsrapport,

3. moderföretagets delårsrapport innehåller likvärdiga uppgifter som

omfattar även koncernen, och

4. företaget i sin egen delårsrapport lämnar uppgift om moder-

företagets namn, organisationsnummer eller, i förekommande fall,

personnummer samt säte.

Om uppgifter utelämnas enligt tredje stycket, gäller vad som sägs i 2 §

också den delårsrapport som avses i tredje stycket 2. Är den delårs-

rapporten inte avfattad på svenska, får registreringsmyndigheten, om

rapporten skall sändas in till registreringsmyndigheten, förelägga

företaget att sända in också en bestyrkt översättning till svenska. Ett

sådant föreläggande skall utfärdas om någon begär det.

(Jfr 9 kap. 3 § i kommitténs förslag.)

Flertalet ändringar i paragrafen är av samma slag som ändringen i

2 kap. 3 §.

De tidigare hänvisningarna i andra stycket till bl.a. aktiebolagslagen

har ersatts av en hänvisning till 7 kap. 4 § andra stycket. Någon ändring i

sak är inte åsyftad.

I tredje stycket punkt 4 har efter en synpunkt från Lagrådet ett nytt

upplysningskrav tagits in. Bestämmelsen innebär att uppgift skall lämnas

om moderföretagets personnummer om detta företag bedrivs som en

enskild näringsverksamhet.

10 kap. 1 §

Beslut av registreringsmyndigheten enligt denna lag får överklagas hos

allmän förvaltningsdomstol. I fråga om beslut som avses i 8 kap. 6, 9 och

13 §§ gäller att överklagande skall ske inom två månader från dagen för

beslutet.

Prövningstillstånd krävs vid överklagande till kammarrätten.

(Jfr 10 kap. 1 § i kommitténs förslag.)

Paragrafen reglerar frågor om överklagande. Dessa frågor har hittills

reglerats i två paragrafer, vilka nu har arbetats samman.

Första stycket har utformats i enlighet med Lagrådets förslag. Den nya

lydelsen innebär bl.a. att överklaganden av frågor som avses i 3 kap. 11 §

(tillstånd att utelämna uppgift om nettoomsättning), 5 kap. 9 § andra

stycket och 7 kap. 17 § (tillstånd att utelämna uppgifter om dotterföretag

m.m.), som hittills har prövats av regeringen, i fortsättningen skall prövas

av allmän förvaltningsdomstol. Frågan har behandlats i avsnitt 21.2.1.

Av den nya lydelsen följer vidare att Patent- och registreringsverkets

beslut om förseningsavgift och beslut att vägra efterge förseningsavgift

måste överklagas inom två månader från beslutet. Detsamma skall

slutligen gälla för överklagande av verkets beslut om vite enligt

årsredovisningslagen. Denna fråga har behandlats i avsnitt 21.2.2.

Bilaga 1

Uppställningsform för balansräkningen (kontoform)

EGET KAPITAL, AVSÄTTNINGAR OCH SKULDER

A. Eget kapital

(Jfr bilaga 2 i kommitténs förslag)

Bilagan har tidigare betecknats bilaga 2.

Under rubriken Eget kapital har angetts hur eget kapital i en

ekonomisk förening skall specificeras. Som en följd av att lagens

tillämpningsområde har utsträckts till att omfatta samtliga företag som

skall avsluta den löpande bokföringen med en årsredovisning har

rubriken Handelsbolag ändrats till Övriga företag.

Ikraftträdande och övergångsbestämmelser

1. Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första gången

för det räkenskapsår som inleds närmast efter den 31 december 1999.

Av punkten 1 framgår att lagändringarna träder i kraft den 1 januari 2000

och tillämpas första gången för det räkenskapsår som inleds närmast efter

den 31 december 1999. Ett företag som har kalenderår som räkenskapsår

skall således tillämpa de nya reglerna första gången på den årsredo-

visning som upprättas per den sista december 2000. Om företaget har

brutet räkenskapsår, skall det nya regelverket tillämpas första gången för

det räkenskapsår som inleds under år 2000 och löper ut under år 2001.

Omfattar räkenskapsåret tiden den 1 juli den 30 juni, innebär vad som

nu har sagts att lagens bestämmelser tillämpas första gången för det

räkenskapsår som inleds den 1 juli 2000 medan bokslutet per den 30 juni

samma år upprättas enligt äldre bestämmelser.

2. Föreskriften i 4 kap. 5 § tredje stycket gäller inte nedskrivning som har

gjorts innan ett företag, för vilket årsredovisningslagen (1995:1554) inte

har gällt tidigare, första gången tillämpar lagen.

Punkten 2 har utformats i enlighet med Lagrådets föreslag.

Reverseringsskyldigheten i 4 kap. 5 § tredje stycket årsredovis-

ningslagen innebär en nyhet för de företag som nu kommer att omfattas

av lagen. Beträffande fordringar tillåter bokföringslagen att gjorda

nedskrivningar återförs (se 16 § andra stycket) men för övriga slag av

anläggningstillgångar saknas denna möjlighet. Att låta samtliga tidigare

genomförda nedskrivningar omfattas av reverseringsskyldigheten skulle

göra det nödvändigt att första gången de nya bestämmelserna tillämpas

företa en omfattande omvärdering av sådana anläggningstillgångar som

en gång har blivit föremål för nedskrivning. Detta har inte ansetts

lämpligt. I förevarande punkt föreskrivs därför att bestämmelsen om

reversering inte gäller sådana nedskrivningar som har skett innan

årsredovisningslagen tillämpas första gången. Om ett företag, som hittills

inte har tillämpat årsredovisningslagen, i bokslutet per den 30 april 2000

har gjort en nedskrivning med stöd av bokföringslagen (1976:125), skall

det således inte ompröva nedskrivningen enligt reverseringsbestäm-

melsen när det upprättar bokslutet per den 30 april 2001.

3. Belopp som har satts av till uppskrivningsfond med stöd av 9 kap. 4 §

första stycket lagen om ekonomiska föreningar (1987:667) får användas

även för nödvändiga nedskrivningar av anläggningstillgångar. Om detta

görs, skall upplysning om detta lämnas i en not.

Bestämmelserna om uppskrivningsfondens användning innebär att det

inte längre är tillåtet att använda uppskrivningsfonden för att kvitta bort

erforderliga nedskrivningar. Det har emellertid ansetts att detta inte bör

gälla sådana fonder som har skapats innan årsredovisningslagen

tillämpas första gången. I förevarande punkt föreskrivs därför att belopp

som har satts av till uppskrivningsfond med stöd av 9 kap. 4 § första

stycket föreningslagen får användas även för erforderliga nedskrivningar

av anläggningstillgångar. Exempelvis kan en uppskrivningsfond som

skapas genom en avsättning i bokslutet per den 30 april 2000 i senare

bokslut användas för nedskrivningar av anläggningstillgångar.

4. Lagen (1980:1103) om årsredovisning m.m. i vissa företag skall

upphöra att gälla vid utgången av år 1999. Lagen skall dock fortfarande

tillämpas för räkenskapsår som har inletts före nämnda tidpunkt.

Enligt bestämmelsen upphör 1980 års årsredovisningslag att gälla vid

utgången av år 1999. Om ett företag har påbörjat ett räkenskapsår före

den 1 januari år 2000, skall lagen ändå tillämpas när årsredovisningen för

det räkenskapsåret upprättas.

25.17 Förslaget till lag om ändring i lagen (1995:1559) om

årsredovisning i kreditinstitut och värdepappersbolag

1 kap. 2 §

När det i denna lag hänvisas till en bestämmelse i årsredovisningslagen

(1995:1554) skall bestämmelsen tillämpas utan hinder av att den anges

gälla för aktiebolag, om inte annat särskilt föreskrivs.

Bestämmelser i årsredovisningslagen som gäller ekonomiska före-

ningar skall tillämpas på medlemsbanker och kreditmarknadsföreningar,

om inte annat särskilt föreskrivs.

Om bestämmelsen i årsredovisningslagen hänvisar till en annan

bestämmelse i årsredovisningslagen eller till årsredovisningslagen i dess

helhet, skall även hänvisningen tillämpas, om inte annat följer av

bestämmelserna i denna lag eller i föreskrifter som meddelats med stöd

av denna lag.

(Paragrafen saknar motsvarighet i kommitténs förslag.)

Eftersom årsredovisningslagens tillämpningsområde har utsträckts till

att omfatta andra företag är aktiebolag och handelsbolag, har begreppet

 bolag i den lagen ersatts med företag , medan begreppen moder-

bolag och dotterbolag ersatts med begreppen moderföretag och

 dotterföretag . Vissa tillämpningsbestämmelser som hittills har funnits i

förevarande paragraf och som har berott på att årsredovisningslagen

tidigare har omfattat endast bolag har därför kunnat tas bort från första

stycket. I stället erinras att de bestämmelser i årsredovisningslagen som

särskilt gäller för ekonomiska föreningar, t.ex. 6 kap. 3 §, skall tillämpas

på medlemsbanker och kreditmarknadsföreningar, vilka tillämpar lagen

om ekonomiska föreningar (1987:667) som associationsrättslig grund,

om inte annat särskilt föreskrivs.

1 kap. 4 §

Följande bestämmelser i 1 kap. årsredovisningslagen (1995:1554) skall

tillämpas:

3 § andra stycket om definition av andelar,

4 och 5 §§ om koncern- och intresseföretagsdefinitioner,

6 § om hänsynstagande till vissa rättigheter hos mellanman m.m., samt

7 § om skyldighet för moderföretag och dotterföretag att lämna

varandra upplysningar.

(Jfr 1 kap. 4 § i kommitténs förslag.)

I den uppräkning av de bestämmelser i 1 kap. årsredovisningslagen

som skall tillämpas av kreditinstitut och värdepappersbolag har

tillkommit en hänvisning till 7 §. Av denna paragraf, som är ny, framgår

att ledningen av ett företag som har blivit moderföretag skall meddela

detta till dotterföretaget samt att dotterföretaget skall lämna moder-

företagets ledning de upplysningar som behövs för redovisnings-

skyldigheten för koncernen.

Ändringarna i övrigt är av redaktionell art.

1 kap. 7 §

För banker och hypoteksinstitut är kalenderår räkenskapsår om inte annat

följer av 3 kap. 3 § bokföringslagen (1999:000).

(Jfr 1 kap. 6 § i kommitténs förslag.)

Hänvisningen i paragrafen har ändrats till följd av att 1976 års

bokföringslag ersätts med en ny bokföringslag.

2 kap. 1 §

I banker, kreditmarknadsföretag, hypoteksinstitut och värdepappers-

bolag skall en finansieringsanalys ingå i årsredovisningen. Detsamma

skall gälla för övriga aktiebolag som omfattas av denna lag i fall som

avses i 2 kap. 1 § andra stycket årsredovisningslagen (1995:1554).

(Jfr 2 kap. 1 § i promemorian 3.)

Det tidigare första stycket, som föreskrev att kreditinstitut och värde-

pappersbolag för varje räkenskapsår skall upprätta en årsredovisning har

tagits bort. Skyldigheten att upprätta årsredovisning följer nu av 6 kap.

1 § bokföringslagen.

Det nya första stycket reglerar när det skall ingå en finansieringsanalys

i kreditinstitutets eller värdepappersbolagets årsredovisning. Hittills har

finansieringsanalysen villkorats av vissa förutsättningar som framgått

genom hänvisningar till bestämmelser om krav på auktoriserad revisor i

andra lagar. Ändringen innebär att samtliga kreditinstitut och värde-

pappersbolag skall upprätta en finansieringsanalys som skall ingå i

årsredovisningen. Därmed omfattas inte bara bankaktiebolag utan även

övriga bankkategorier av kravet. De storlekskriterier som för närvarande

skall föreligga för att en finansieringsanalys skall behöva upprättas tas

bort för banker, kreditmarknadsföretag, hypoteksinstitut, värdepappers-

bolag och finansiella holdingföretag som skall upprätta koncernredo-

visning enligt förevarande lag. Däremot behålls nuvarande förutsätt-

ningar för övriga aktiebolag genom en hänvisning till årsredovis-

ningslagens regler i 2 kap. 1 §, där nuvarande storlekskriterier hämtade

från bestämmelserna om revison har tagits in. Med övriga aktiebolag

avses sådana finansbolag och kreditaktiebolag som fortfarande kan

förekomma enligt viss övergångsreglering (jfr 1 kap. 1 § första stycket

lagen om årsredovisning i kreditinstitut och värdepappersbolag samt

prop. 1995/96 del 3 s. 170-171).

2 kap. 2 §

Följande bestämmelser om årsredovisningens innehåll i 2 kap. årsredo-

visningslagen (1995:1554) skall tillämpas:

1 § första stycket om årsredovisningens delar,

2 § om överskådlighet och god redovisningssed,

3 § om rättvisande bild,

4 § om andra grundläggande redovisningsprinciper,

5 § om språk och form,

6 § om valuta, samt

7 § första, femte och sjätte styckena om årsredovisningens under-

tecknande.

(Paragrafen saknar motsvarighet i kommitténs förslag.)

Ändringarna beror på att årsredovisningslagen delvis har fått en

annorlunda disposition.

3 kap. 2 §

Med beaktande av vad som föreskrivs i 3 § skall följande bestämmelser

om balansräkningen och resultaträkningen i 3 kap. årsredovisningslagen

(1995:1554) tillämpas:

1 § om balansräkningens innehåll,

2 § om resultaträkningens innehåll,

4 § första, tredje och fjärde styckena om uppställning och samman-

slagning av poster m.m.,

5 § om jämförelsetal,

8 § första stycket om specificering av större periodiseringsposter,

9 § om avsättningar,

10 § första stycket om specificering av vissa större avsättningar, samt

13 § första och andra styckena om extraordinära intäkter och

kostnader.

(Jfr 3 kap. 2 § i kommitténs förslag.)

I uppräkningen av de bestämmelser i 3 kap. årsredovisningslagen som

skall tillämpas har tillkommit hänvisningar till 9 och 10 §§ som

behandlar avsättningar. I sak innebär detta dock ingen ändring, eftersom

4 kap. 1 § tidigare hänvisade till 4 kap. 16 och 17 § årsredovisningslagen,

där motsvarande bestämmelser om avsättningar då fanns. Hänvisningarna

till 8 och 13 §§ motsvarar tidigare hänvisningar till 6 och 9 §§.

4 kap. 1 §

Med beaktande av vad som föreskrivs i 2 § skall följande bestämmelser

om värderingen i 4 kap. årsredovisningslagen (1995:1554) tillämpas:

1 § första stycket och 2 § om vad som är anläggningstillgångar och

omsättningstillgångar,

3 § om anskaffningsvärde för anläggningstillgångar,

4 § om avskrivning av anläggningstillgångar,

5 § om nedskrivning av anläggningstillgångar,

6 8 §§ om uppskrivning av anläggningstillgångar,

9 § första fjärde styckena om värdering av omsättningstillgångar,

10 § om värdering av pågående arbeten,

11 § första och andra styckena om varulagrets anskaffningsvärde,

12 § om redovisning till bestämd mängd och fast värde,

14 § om egna aktier, samt

15 § om periodisering av vissa belopp vid upptagande av lån.

(Jfr 4 kap. 1 § i kommitténs förslag.)

Ändringarna innebär dels att hänvisningen till 4 kap. 1 och 9 §§

årsredovisningslagen har formulerats om p.g.a. att nya stycken har

tillkommit i årsredovisningslagen och dels att hänvisningarna till 4 kap.

16 och 17 §§ har utgått (jfr kommentaren till 3 kap. 2 § ovan).

5 kap. 1 §

Utöver vad som följer av övriga bestämmelser i denna lag skall

årsredovisningen innehålla de upplysningar som anges i 3 6 §§ nedan.

Upplysningarna skall lämnas i noter. Om det inte står i strid med kravet

på överskådlighet, får upplysningarna i stället lämnas i balansräkningen

eller resultaträkningen. Vidare skall, med beaktande av vad som

föreskrivs i 2 §, följande bestämmelser om tilläggsupplysningar i 5 kap.

årsredovisningslagen (1995:1554) tillämpas:

1 § andra stycket om hänvisningar till noter,

2 § om värderings- och omräkningsprinciper,

3 § om anläggningstillgångar,

4 § om uppgifter om taxeringsvärden,

5 § om uppskrivningsfond,

8 och 9 §§ om uppgifter om dotterföretag och vissa andra företag,

12 § om lån till ledande befattningshavare,

13 § om konvertibla lån,

14 § andra och tredje styckena om förändringar i eget kapital m.m.,

16 § första stycket och 17 § första stycket om upplysningar om skatt,

18 § om medelantalet anställda under räkenskapsåret,

19 21 §§ om löner, andra ersättningar och sociala kostnader,

22 § om pensioner och liknande förmåner,

23 § om tidigare styrelse och verkställande direktör,

24 § om suppleanter och vice verkställande direktör,

25 § om avtal om avgångsvederlag, samt

26 § om uppgift om moderföretag.

(Jfr 5 kap. 1 § i kommitténs förslag samt 5 kap. 1 § i förslaget i

promemorian 1.)

Ändringarna beror framför allt på att paragraferna i 5 kap. årsredo-

visningslagen har fått nya beteckningar. Därutöver har det tillkommit en

hänvisning till bestämmelsen i 5 kap. 21 § årsredovisningslagen.

Hänvisningen får till följd att kreditinstitut och värdepappersbolag skall

lämna vissa upplysningar om ersättningar till revisorerna och de

revisionsföretag där revisorerna verkar. Skälen för detta har behandlats i

avsnitt 20.2.

5 kap. 2 §

De i 1 § angivna bestämmelserna i 5 kap. årsredovisningslagen

(1995:1554) skall tillämpas med följande avvikelser:

1. Fråga om tillstånd enligt 9 § andra stycket att utelämna uppgifter om

dotterföretag och vissa andra företag prövas av Finansinspektionen.

2. Vid tillämpningen av 12 § andra stycket första meningen om lån till

ledande befattningshavare får upplysning om huvudsakliga lånevillkor,

räntesatser samt under räkenskapsåret återbetalda belopp utelämnas.

3. Uppgifter som skall lämnas enligt 20 § första stycket 2 om löner och

ersättningar till anställda, skall även omfatta löner och ersättningar till

delegater i bank.

(Jfr 5 kap. 2 § i kommitténs förslag.)

Ändringen är en konsekvens av en ändrad paragrafnumrering i 5 kap.

årsredovisningslagen.

6 kap. 1 §

Följande bestämmelser i 6 kap. årsredovisningslagen (1995:1554) skall

tillämpas:

1 § första tredje styckena om förvaltningsberättelsens innehåll,

2 § om förslag till dispositioner av vinst eller förlust m.m.,

3 § första stycket om vissa upplysningar om ekonomiska föreningar,

samt

5 § om finansieringsanalys.

(Paragrafen saknar motsvarighet i kommitténs förslag.)

I 6 kap. 2 § ÅRKL har det tidigare funnits krav på att medlemsbanker

och kreditmarknadsföreningar skall lämna särskilda upplysningar om

bl.a. väsentliga förändringar i medlemsantalet. Detta motsvarar vad som

enligt 9 kap. 9 § första stycket 3 6 föreningslagen har gällt för

ekonomiska föreningar i allmänhet.

Bestämmelserna i föreningslagen flyttas nu till 6 kap. 3 § årsredo-

visningslagen. De särskilda upplysningskraven i 6 kap. 2 § ÅRKL har

därför ersatts med en hänvisning i förevarande paragraf till 6 kap. 3 §

årsredovisningslagen.

Den andra ändringen i paragrafen beror på en ny paragrafindelning i

6 kap. årsredovisningslagen.

6 kap. 2 §

En medlemsbank skall i förvaltningsberättelsen även ange summorna av

insatsbelopp som skall återbetalas under nästa räkenskapsår enligt 4 kap.

1 och 3 §§ lagen (1995:1570) om medlemsbanker.

(Paragrafen saknar motsvarighet i kommitténs förslag.)

Paragrafen har justerats till följd av att samma upplysningskrav följer

av hänvisningen i 6 kap. 1 § ÅRKL. Bestämmelserna om upplysningar

om insatsbelopp i medlemsbanker har behållits med hänsyn till att

inlösenreglerna finns i lagen om medlemsbanker. Som en följd av

ändringarna har rubriken före paragrafen justerats.

7 kap. 1 §

Kreditinstitut och värdepappersbolag som är moderföretag och sådana

finansiella holdingföretag som avses i 1 kap. 1 § andra stycket skall för

varje räkenskapsår upprätta koncernredovisning enligt denna lag, om inte

annat följer av 5 §.

I banker, kreditmarknadsföretag, hypoteksinstitut, värdepappersbolag

och finansiella holdingföretag skall en finansieringsanalys ingå i

koncernredovisningen. Detsamma skall gälla för övriga aktiebolag som

omfattas av denna lag i fall som avses i 7 kap. 4 § andra stycket årsredo-

visningslagen (1995:1554).

För finansiella holdingföretag som omfattas av lagen (1994:2004) om

kapitaltäckning och stora exponeringar för kreditinstitut och värde-

pappersbolag, skall en kapitaltäckningsanalys enligt 6 kap. 3 § ingå i

koncernredovisningen.

(Jfr 7 kap. 1 § i promemorian 3.)

Ändringen i andra stycket är av samma slag som ändringen i 2 kap. 1 §

första stycket. Ändringen innebär att samtliga kreditinstitut och

värdepappersbolag som är moderföretag skall upprätta en finansierings-

analys i koncernredovisningen. Detsamma gäller för sådana finansiella

holdingföretag som omfattas av förevarande kapitel. Jämfört med vad

som nu gäller omfattas inte bara bankaktiebolag utan även övriga

bankkategorier av kravet på finansieringsanalys. De förutsättningar som

för närvarande skall föreligga för att en finansieringsanalys skall behöva

upprättas utmönstras om moderföretaget är en bank, ett kreditmarknads-

företag, ett hypoteksinstitut, ett värdepappersbolag eller ett finansiellt

holdingbolag som skall upprätta koncernredovisning enligt ÅRKL. För

det fall att moderföretaget är ett finansbolag eller kreditaktiebolag som

bedriver rörelse med stöd av viss övergångsreglering (jfr 2 kap. 1 §),

skall en finansieringsanalys upprättas under motsvarande förutsättningar

som föreskrivs för företag i allmänhet i 7 kap. 4 § årsredovisningslagen

(jfr författningskommentaren till den bestämmelsen).

I tredje stycket har tillägget att skyldigheten att upprätta en kapitaltäck-

ningsanalys gäller holdingbolag som avses i 1 kap. 1 § ÅRKL ut-

mönstrats såsom obehövligt. Ändringen i övrigt är också av redaktionellt

slag.

7 kap. 2 §

Med beaktande av vad som föreskrivs i 3 § skall följande bestämmelser

om koncernredovisning i 7 kap. årsredovisningslagen (1995:1554)

tillämpas:

4 § första stycket om koncernredovisningens delar,

5 § om dotterföretag som skall omfattas av koncernredovisningen,

6 § om överskådlighet, god redovisningssed och rättvisande bild,

8 § första stycket första meningen om allmänna krav på koncern-

balansräkningen och koncernresultaträkningen,

9 § om minoritetsandelar,

10 § om balansdag,

12 § om enhetliga principer för koncernredovisningen och

årsredovisningen,

13 § om elimineringar mellan koncernföretag,

15 § om förändringar i koncernens sammansättning,

16 och 17 §§ om uppgifter om dotterföretag och vissa andra företag,

18 24 §§ om hur dotterföretag skall räknas in i koncernredovisningen,

samt

25 30 §§ om hur andelar i intresseföretag och vissa andra företag skall

räknas in i koncernredovisningen.

(Jfr 7 kap. 2 § i kommitténs förslag.)

Ändringarna beror på att de paragrafer som det hänvisas till har fått

nya beteckningar.

7 kap. 3 §

De i 2 § angivna bestämmelserna i 7 kap. årsredovisningslagen

(1995:1554) skall tillämpas med följande avvikelser:

1. Tillämpas 5 § tredje stycket 3 om utelämnande av vissa dotter-

företag för andelar som innehas som ett led i en finansiell stödaktion för

en rekonstruktion eller räddning av ett dotterföretag som är ett

kreditinstitut eller värdepappersbolag, skall moderföretaget

 i en not upplysa om arten av och villkoren för den finansiella

stödaktionen, samt

 till sin koncernredovisning foga dotterföretagets årsredovisning.

2. Fråga om tillstånd enligt 17 § att utelämna uppgifter om

dotterföretag och vissa andra företag prövas av Finansinspektionen.

3. Vad som sägs i 24 § första stycket om tillämpningen av kapital-

andelsmetoden gäller inte dotterföretag vars verksamhet har direkt

samband med ett kreditinstituts eller värdepappersbolags verksamhet

eller avser tjänster knutna till sådan verksamhet.

(Jfr 7 kap. 3 § i kommitténs förslag.)

Ändringarna beror på att vissa paragrafer som det hänvisas till har fått

nya beteckningar.

7 kap. 4 §

För koncernredovisningen gäller i tillämpliga delar

1. de allmänna bestämmelserna om årsredovisningen i 2 kap. 2 §, med

undantag för hänvisningarna till 2 kap. 1 3 §§ årsredovisningslagen

(1995:1554),

2. bestämmelserna om balansräkning och resultaträkning i 3 kap., med

det tillägget att vad som avsatts till kapitalandelsfonden skall tas upp som

bundet kapital under Andra fonder (post 12) i koncernbalansräkningen,

3. bestämmelserna om värderingsregler i 4 kap.,

4. bestämmelserna om tilläggsupplysningar i 5 kap., med undantag för

2 § 1 och hänvisningarna till 5 kap. 8, 9 och 26 §§ årsredovisningslagen,

samt

5. bestämmelserna om förvaltningsberättelse och finansieringsanalys i

6 kap. 1 §, med undantag för hänvisningen till 6 kap. 2 och 3 §§

årsredovisningslagen.

(Jfr 7 kap. 2 § i kommitténs förslag.)

Ändringarna beror på att några av de paragrafer som det hänvisas till

har fått nya beteckningar.

8 kap. 1 §

Finansinspektionen är registreringsmyndighet för banker och hypoteks-

institut

Patent- och registreringsverket är registreringsmyndighet för övriga

företag som omfattas av denna lag. För dessa skall 8 kap.

årsredovisningslagen (1995:1554) tillämpas, i stället för 2-8 §§ nedan,

med följande avvikelser:

1. Vid tillämpningen av 8 kap. 3 och 4 §§ årsredovisningslagen om

offentliggörande skall kreditmarknadsföreningar omfattas av bestäm-

melserna för aktiebolag.

2. Vid tillämpningen av 8 kap. 6 § årsredovisningslagen om

förseningsavgifter skall kreditmarknadsföretag och värdepappersbolag

alltid anses som publika företag.

(Paragrafen saknar motsvarighet i kommitténs förslag.)

Ändringen i paragrafen är en följd av ändringar i årsredovisningslagen.

Den nya första punkten innebär att kreditmarknadsföreningar på samma

sätt som tidigare skall offentliggöra årsredovisningen och revisons-

berättelsen genom att ge in handlingar till Patent- och registreringsverket

enligt bestämmelserna för aktiebolag. Det är således inte tillräckligt att

kreditmarknadsföreningarna håller handlingarna tillgängliga hos

företaget för den som är intresserad. Denna avvikande ordning i

förhållande till ekonomiska föreningar i allmänhet har motiverats med

hänvisning till kreditmarknadsföreningars större externa intresse och

EG:s bankredovisningsdirektiv (jfr prop. 1996/97:114 s. 63).

8 kap. 2 §

Följande bestämmelser i 8 kap. årsredovisningslagen (1995:1554) skall

tillämpas

14 och 15 §§ om publicering av årsredovisningen, samt

16 § 2 om utelämnande av uppgift i koncernredovisningen.

(Paragrafen saknar motsvarighet i kommitténs förslag.)

Ändringen i paragrafen är en följd av ändringar i årsredovisningslagen

9 kap. 1 §

Banker, kreditmarknadsföretag, hypoteksinstitut och värdepappersbolag

skall minst en gång under ett räkenskapsår som omfattar mer än tio

månader avge en särskild redovisning (delårsrapport) enligt denna lag.

Detsamma skall gälla för övriga aktiebolag som omfattas av denna lag i

fall som avses i 2 kap. 1 § andra stycket eller 7 kap. 4 § andra stycket

årsredovisningslagen (1995:1554).

(Paragrafen saknar motsvarighet i kommitténs förslag och i utkastet till

lagrådsremiss.)

Ändringen i paragrafen har gjorts efter lagrådets hörande. Ändringen

avser sådana aktiebolag som fortfarande finns enligt viss övergång-

lagstiftning och innebär att hänvisningen till aktiebolagens regler om

auktoriserade revisorer ersatts av en hänvisning till årsredovisningslagen.

Ändringen är av samma slag som ändringen i 9 kap. 1 § årsredo-

visningslagen (jfr författningskommentaren till denna bestämmelse).

9 kap. 2 §

Med beaktande av vad som föreskrivs i 3 § skall följande bestämmelser

om delårsrapport i 9 kap. årsredovisningslagen (1995:1554) tillämpas:

1 § andra och tredje styckena om den period rapporten skall avse m.m.,

2 § första stycket om tillhandahållande av delårsrapport m.m., samt

3 och 4 §§ om delårsrapportens innehåll.

(Paragrafen saknar motsvarighet i kommitténs förslag.)

Ändringarna är av redaktionellt slag och föranleds av en ändrad

styckeindelning i årsredovisningslagen.

9 kap. 3 §

De i 2 § angivna bestämmelserna i 9 kap. årsredovisningslagen

(1995:1554) skall tillämpas med följande avvikelser:

1. Utöver vad som följer av 2 § första stycket om tillhandahållande av

delårsrapport m.m. skall delårsrapporten

- i sparbanker genast lämnas även till de huvudmän som begär det,

samt

- i banker och hypoteksinstitut ges in till Finansinspektionen enligt

8 kap. 5 § denna lag så snart det kan ske och allra senast inom två

månader efter rapportperiodens utgång.

2. Uppgifter för koncern enligt 3 § andra stycket skall lämnas av ett

moderföretag som är bank, kreditmarknadsföretag, hypoteksinstitut eller

värdepappersbolag, även om koncernen inte är av sådan storlek som

anges i det stycket.

3. Utelämnande av uppgifter om koncernen enligt 3 § tredje stycket får

ske endast om förutsättningarna enligt 7 kap. 5 § första stycket 1 och 2

denna lag föreligger.

4. I delårsrapporten skall, utöver vad som anges i 3 §, uppgifter lämnas

om utvecklingen av inlåningen och utlåningen sedan föregående räken-

skapsårs utgång.

(Paragrafen saknar motsvarighet i kommitténs förslag.)

Ändringen av första punkten första strecksatsen föranleds av att

skyldigheten att lämna delårsrapport till en medlemsbanks medlemmar

numera följer av 9 kap. 2 § årsredovisningslagen.

Ändringen av första punkten andra strecksatsen föranleds av att

liknande bestämmelser om offentliggörande av delårsrapporter tagits in i

årsredovisningslagen. Till skillnad från den lagen föreskrivs att banker

och hypoteksinstitut skall ge in samtliga under året upprättade

delårsrapporter till Finansinspektionen och att rapporterna skall ges in dit

så snart det kan ske. En sådan bestämmelse är motiverad att den större

externa betydelse som framförallt bankernas delårsrapporter har.

Ikraftträdande- och övergångsbestämmelser

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första gången

för det räkenskapsår som inleds närmast efter den 31 december 1999.

Föreskriften innebär att de nya bestämmelserna skall träda i kraft den 1

januari år 2000 och tillämpas på det första räkenskapsår som påbörjas

från och med detta datum.

25.18 Förslaget till lag om ändring i lagen (1995:1560) om

årsredovisning i försäkringsföretag

1 kap. 1 §

Denna lag är tillämplig på försäkringsföretag. Med försäkringsföretag

avses försäkringsaktiebolag och ömsesidiga försäkringsbolag som om-

fattas av försäkringsrörelselagen (1982:713) samt understödsföreningar

som omfattas av lagen (1972:262) om understödsföreningar. Vid till-

lämpningen av denna lag skall en understödsförening anses som ett

livförsäkringsföretag.

Bestämmelserna om koncernredovisning i 7 kap. skall tillämpas på

finansiella holdingföretag som uteslutande eller huvudsakligen förvaltar

andelar i dotterföretag som är försäkringsföretag eller utländska företag

av motsvarande slag. Med finansiellt holdingföretag avses ett aktiebolag,

ett handelsbolag eller en ekonomisk förening vars verksamhet ute-

slutande eller så gott som uteslutande består i att i vinstsyfte förvärva och

förvalta andelar i dotterföretag.

Från denna lag får medges undantag för sådana försäkringsföretag som

får undantas från försäkringsrörelselagen enligt 1 kap. 10 § samma lag.

Undantag får även medges för understödsföreningar som meddelar

kapitalförsäkring för dödsfall, om försäkringsförmånerna uppgår till

belopp som inte överstiger ett prisbasbelopp enligt lagen (1962:381) om

allmän försäkring som gällde under den sista månaden av respektive

räkenskapsår eller utgår som naturaförmån. Detsamma gäller för

understödsföreningar som meddelar annan livförsäkring, om stadgarna

medger uttaxering eller nedsättning av förmåner och premieinkomstens

storlek normalt inte överstiger 500 000 euro. Frågor om sådana undantag

prövas av Finansinspektionen. Ärenden som är av principiell betydelse

eller av synnerlig vikt prövas dock av regeringen.

För sådana företag som medgivits undantag från denna lag skall i

stället sådana föreskrifter som meddelats med stöd av 4 § andra stycket

gälla.

(Jfr 1 kap. 1 § i förslaget i promemorian 1.)

Paragrafen har nyligen ändrats till följd av en ny beslutsordning på

bank- och försäkringsområdet (prop. 1997/98:186, bet 1998/99:FiU14,

SFS 1999:228).

Ändringen i första stycket innebär att understödsföreningar har tagits

med bland de företag som omfattas av ÅRFL. Detta innebär bl.a. att

balans- och resultaträkningarna i sådana föreningar skall upprättas enligt

nya uppställningsformer. För understödsföreningar kommer också att

gälla nya värderingsregler som bl.a. innebär att flertalet placerings-

tillgångar får värderas till verkligt värde. Dessutom skall utförliga upp-

lysningar lämnas om tillgångar, försäkringstekniska avsättningar m.m.

Upplysningarna skall som huvudregel lämnas i not.

Redan tidigare används beteckningen försäkringsföretag i ÅRFL.

Termen omfattar även företag som bedrivs i föreningsform. Understöds-

föreningar kommer alltså att i tillämpliga delar omfattas av samma

bestämmelser som gäller för sådana försäkringsföretag som är bolag. I ett

tillägg till första stycket föreskrivs att understödsföreningar vid

tillämpningen av lagen skall anses som ett livförsäkringsföretag. Skälen

för detta har utvecklats i avsnitt 20.1. Understödsföreningar omfattas inte

i dag av några bestämmelser om vinstutdelning. Vid tillämpningen av

ÅRFL blir föreningarna därför att betrakta som ett livförsäkringsföretag

som inte får dela ut vinst.

I första stycket har också en språklig ändring gjorts.

I tredje stycket har möjligheten för regeringen eller Finansinspektionen

att meddela undantag från lagen ändrats som en konsekvens av att

understödsföreningar skall omfattas av ÅRFL. Undantaget för under-

stödsföreningar har stöd i artikel 3 i första livförsäkringsdirektivet.

Motiven för ändringen behandlas i avsnitt 20.1. Enligt bestämmelserna

kan undantag för understödföreningar under vissa förutsättningar

meddelas om verksamheten avser kapitalförsäkringar för dödsfall eller

avser livförsäkringar. I lagen (1972:262) om understödsföreningar (LUF)

finns särskilda bestämmelser för försäkringar av den förstnämnda kate-

gorin och gränsdragningen i dessa avseenden torde därför i allmänhet

inte vålla några problem vid tillämpningen. Gränsdragningen beträffande

livförsäkringar kan möjligen bli svårare i understödsföreningar, eftersom

en sådan generell indelning i skadeförsäkringar och skadeförsäkring som

föreskrivs i FRL för försäkringsbolagen, saknas i LUF för understöds-

föreningars del. Gränsdragningen i dessa avseenden bör bedömas med

hänsyn till de EG-regler som bestämmelserna bygger på. Sådana av

understödsföreningar meddelade försäkringar som kan betraktas som

livförsäkringar enligt FRL bör hänföras till livförsäkringar också i detta

sammanhang. Det gäller bl.a. sådana sjuk- och olycksfallsförsäkringar

som annars hänförs till skadeförsäkringar men som meddelas som tillägg

till livförsäkringar (jfr 2 kap. 3 b § försäkringsrörelselagen [1982:713]).

Genom att undantagsbestämmelserna för livförsäkringar bl.a. knyts till

att premieinkomsten normalt inte överstiger 500 000 euro kommer

tillfälliga förändringar av premieinkomsten inte att påverka

förutsättningarna för meddelade undantag.

1 kap. 2 §

När det i denna lag hänvisas till en bestämmelse i årsredovisningslagen

(1995:1554) skall bestämmelsen tillämpas utan hinder av att den anges

gälla för aktiebolag, om inte annat särskilt föreskrivs.

Bestämmelser i årsredovisningslagen som gäller ekonomiska förening-

ar skall tillämpas på understödsföreningar, om inte annat särskilt

föreskrivs.

Om bestämmelsen i årsredovisningslagen hänvisar till en annan

bestämmelse i årsredovisningslagen eller till årsredovisningslagen i dess

helhet, skall även hänvisningen tillämpas, om inte annat följer av

bestämmelserna i denna lag eller föreskrifter som meddelats med stöd av

denna lag.

(Paragrafen saknar motsvarighet i kommitténs förslag.)

Eftersom årsredovisningslagens tillämpningsområde har utsträckts till

att omfatta andra företag är aktiebolag och handelsbolag, har begreppet

 bolag i den lagen ersatts med företag , medan begreppen moder-

bolag och dotterbolag ersatts med begreppen moderföretag och

 dotterföretag . Vissa tillämpningsbestämmelser i förevarande paragraf

som berott på att årsredovisningslagen tidigare har omfattat endast bolag

har därför kunnat tas bort från första stycket.

I andra stycket erinras om att tillämpliga bestämmelser i

årsredovisningslagen som avser ekonomiska föreningar, t.ex. 2 kap. 7 §,

skall tillämpas på understödsföreningar, om inte annat särskilt föreskrivs.

Som framhållits i avsnitt 20.1 skall dock flertalet särbestämmelser för

ekonomiska föreningar i årsredovisningslagen tills vidare inte tillämpas

av understödsföreningar.

1 kap. 3 §

Följande bestämmelser i 1 kap. årsredovisningslagen (1995:1554) skall

tillämpas:

3 § andra stycket om definition av andelar,

4 och 5 §§ om koncern- och intresseföretagsdefinitioner,

6 § om hänsynstagande till vissa rättigheter hos mellanman m.m., samt

7 § om skyldighet för moderföretag och dotterföretag att lämna

varandra upplysningar.

(Jfr 1 kap. 3 § i kommitténs förslag.)

Paragrafen anger vilka bestämmelser i 1 kap. årsredovisningslagen

som skall tillämpas av försäkringsföretag. Bland dessa har tillkommit en

hänvisning till 7 §. Av denna paragraf, som är ny, framgår att ledningen

av ett företag som har blivit moderföretag skall meddela detta till dotter-

företaget samt att dotterföretaget skall lämna moderföretagets ledning

upplysningar som behövs för redovisningsskyldigheten för koncernen.

Motsvarande bestämmelse i 8 kap. 9 § försäkringsrörelselagen

(1982:713) upphör att gälla.

Ändringarna i övrigt är av redaktionell art.

1 kap. 6 §

För försäkringsföretag är kalenderår räkenskapsår om inte annat följer av

3 kap. 3 § bokföringslagen (1999:000).

(Jfr 1 kap. 5 § i kommitténs förslag.)

Hänvisningen i paragrafen har ändrats till följd av att 1976 års

bokföringslag ersätts med en ny bokföringslag.

2 kap. 1 §

Om rörelsen i ett försäkringsaktiebolag eller ett ömsesidigt försäkrings-

bolag omfattar flera försäkringsgrenar eller om rörelsen i en under-

stödsförening omfattar flera verksamhetsgrenar, skall även en resultat-

analys ingå i årsredovisningen.

(Paragrafen saknar motsvarighet i kommitténs förslag. Jfr 2 kap. 1 § i

förslaget i promemorian 1.)

Det tidigare första stycket, som föreskrev att försäkringsföretag för

varje räkenskapsår skall upprätta en årsredovisning har tagits bort. Skyl-

digheten att upprätta årsredovisning följer nu av 6 kap. 1 § bokförings-

lagen.

Ändringen i det kvarstående stycket innebär att understödsföreningar

som bedriver flera verksamhetsgrenar skall upprätta en resultatanalys.

Begreppet verksamhetsgren ansluter till den terminologi som används i

lagen (1972:262) om understödsföreningar. Skälet för ändringen och den

valda terminologin "verksamhetsgrenar" kommenteras i avsnitt 20.1 (se

även 6 kap. 3 §).

2 kap. 2 §

Följande bestämmelser om årsredovisningens innehåll i 2 kap. årsredo-

visningslagen (1995:1554) skall tillämpas:

1 § första stycket om årsredovisningens delar,

2 § om överskådlighet och god redovisningssed,

3 § om rättvisande bild,

4 § om andra grundläggande redovisningsprinciper,

5 § om språk och form,

6 § om valuta, samt

7 § första, femte och sjätte styckena om årsredovisningens under-

tecknande.

(Paragrafen saknar motsvarighet i kommitténs förslag.)

Ändringarna är föranledda av att vissa bestämmelser i årsredo-

visningslagen har fått ändrad placering.

3 kap. 2 §

Med beaktande av vad som föreskrivs i 3 § skall följande bestämmelser

om balansräkningen och resultaträkningen i 3 kap. årsredovisningslagen

(1995:1554) tillämpas:

1 § om balansräkningens innehåll,

2 § om resultaträkningens innehåll,

4 § första, tredje och fjärde styckena om uppställning och sammanslag-

ning av poster m.m.,

5 § om jämförelsetal,

8 § första stycket om specificering av större periodiseringsposter,

9 § om avsättningar,

10 § första stycket om specificering av vissa större avsättningar, samt

13 § första och andra styckena om extraordinära intäkter och

kostnader.

(Jfr 3 kap. 2 § i kommitténs förslag.)

I uppräkningen av de bestämmelser i 3 kap. årsredovisningslagen som

skall tillämpas av försäkringsföretag har tillkommit hänvisningar till 9

och 10 §§ som behandlar avsättningar. I sak innebär detta dock ingen

ändring, eftersom 4 kap. 1 § tidigare hänvisade till 4 kap. 16 och 17 §

årsredovisningslagen, där motsvarande bestämmelser om avsättningar då

fanns. Hänvisningarna till 8 och 13 §§ motsvarar tidigare hänvisningar

till 6 och 9 §§.

4 kap. 1 §

Med beaktande av vad som föreskrivs i 2 § skall följande bestämmelser

om värderingen i 4 kap. årsredovisningslagen (1995:1554) tillämpas:

2 § om immateriella anläggningstillgångar,

3 § om anskaffningsvärde för anläggningstillgångar,

4 § om avskrivning av anläggningstillgångar,

5 § om nedskrivning av anläggningstillgångar,

6 8 §§ om uppskrivning av anläggningstillgångar,

9 § första fjärde styckena om värdering av omsättningstillgångar,

10 § om värdering av pågående arbeten,

11 § första och andra styckena om varulagrets anskaffningsvärde,

12 § om redovisning till bestämd mängd och fast värde,

13 § om omräkning av fordringar och skulder i utländsk valuta,

14 § om egna aktier, samt

15 § om periodisering av vissa belopp vid upptagande av lån.

(Jfr 4 kap. 1 § i kommitténs förslag.)

Ändringarna innebär dels att hänvisningen till 4 kap. 9 § årsredovis-

ningslagen har formulerats om, dels att hänvisningarna till 4 kap. 16 och

17 §§ har utgått (jfr kommentaren till 3 kap. 2 § ovan).

5 kap. 1 §

Utöver vad som följer av övriga bestämmelser i denna lag skall

årsredovisningen innehålla de upplysningar som anges i 3 6 §§ nedan.

Upplysningarna skall lämnas i noter. Om det inte står i strid med kravet

på överskådlighet, får upplysningarna i stället lämnas i balansräkningen

eller resultaträkningen. Vidare skall, med beaktande av vad som

föreskrivs i 2 §, följande bestämmelser om tilläggsupplysningar i 5 kap.

årsredovisningslagen (1995:1554) tillämpas:

1 § andra stycket om hänvisningar till noter,

2 § om värderings- och omräkningsprinciper,

3 § om anläggningstillgångar,

4 § om uppgifter om taxeringsvärden,

5 § om uppskrivningsfond,

7 § om inköp och försäljning mellan koncernföretag,

8 och 9 §§ om uppgifter om dotterföretag och vissa andra företag,

10 § andra stycket om kort- och långfristiga balansposter,

11 § om ställda säkerheter,

12 § om lån till ledande befattningshavare,

13 § om konvertibla lån,

14 § andra och tredje styckena om förändringar i eget kapital m.m.,

16 § första stycket och 17 § första stycket om upplysningar om skatt,

18 § om medelantalet anställda under räkenskapsåret,

19 21 §§ om löner, andra ersättningar och sociala kostnader,

22 § om pensioner och liknande förmåner,

23 § om tidigare styrelse och verkställande direktör,

24 § om suppleanter och vice verkställande direktör,

25 § om avtal om avgångsvederlag, samt

26 § om uppgift om moderföretag.

(Jfr 5 kap. 1 § i kommitténs förslag och 5 kap. 1 § i förslaget i

promemorian 1.)

Ändringen innebär att en hänvisning till 5 kap. 21 § årsredovisnings-

lagen har tillkommit. Denna innebär att försäkringsföretagen skall lämna

vissa upplysningar om arvoden och ersättningar till revisorer. I övrigt är

ändringarna av redaktionell art.

5 kap. 2 §

De i 1 § angivna bestämmelserna i 5 kap. årsredovisningslagen

(1995:1554) skall tillämpas med följande avvikelser:

1. a) 3 § första stycket skall tillämpas på dels immateriella tillgångar

(B), dels byggnader och mark (C.I), dels placeringar i koncernföretag och

intresseföretag (C.II).

b) 3 § andra och tredje styckena skall tillämpas på dels immateriella

tillgångar (B), dels placeringstillgångar (C), dels sådana materiella till-

gångar och varulager (G.I) och övriga tillgångar (G.IV) som stadig-

varande skall brukas eller innehas.

2. 4 § skall tillämpas på byggnader och mark (C.I).

3. 7 § skall i stället för inköp och försäljning gälla mottagen och

avgiven återförsäkring.

4. Fråga om tillstånd enligt 9 § andra stycket att utelämna uppgifter om

dotterföretag och vissa andra företag prövas av Finansinspektionen.

5. 10 § andra stycket om kort- och långfristiga balansposter skall

tillämpas endast beträffande de skulder som förfaller till betalning senare

än fem år efter balansdagen.

6. 12 § tredje stycket om lån till ledande befattningshavare skall

tillämpas om företaget lämnat lån till eller ställt säkerhet till förmån för

någon annan med stöd av tillstånd enligt 12 kap. 13 § försäk-

ringsrörelselagen (1982:713).

7. Utöver upplysningar enligt 18 § skall även uppgift lämnas om

medelantalet anställda uppdelat på kontorstjänstemän, fälttjänstemän och

övriga anställda i Sverige. Dessutom skall medelantalet fritidsombud och

specialombud i Sverige anges var för sig.

8. Uppgift enligt 20 § första stycket 2 om löner och ersättningar till

anställda skall delas upp på kontorstjänstemän, fälttjänstemän och övriga

anställda i Sverige. Dessutom skall ersättningsbeloppen för fritidsombud

och specialombud i Sverige anges för varje grupp.

(Jfr 5 kap. 2 § i kommitténs förslag.)

Ändringarna är en följd av att en del av de paragrafer i årsredo-

visningslagen till vilka paragrafen hänvisar har fått nya beteckningar.

7 kap. 2 §

Med beaktande av vad som föreskrivs i 3 § skall följande bestämmelser

om koncernredovisning i 7 kap. årsredovisningslagen (1995:1554)

tillämpas:

2 § om när koncernredovisning inte behöver upprättas,

4 § första stycket om koncernredovisningens delar,

5 § om dotterföretag som skall omfattas av koncernredovisningen,

6 § om överskådlighet, god redovisningssed och rättvisande bild,

8 § första stycket första meningen om allmänna krav på koncern-

balansräkningen och koncernresultaträkningen,

9 § om minoritetsandelar,

10 § om balansdag,

12 § om enhetliga principer för koncernredovisningen och årsredo-

visningen,

13 § om elimineringar mellan koncernföretag,

15 § om förändringar i koncernens sammansättning,

16 och 17 §§ om uppgifter om dotterföretag och vissa andra företag,

18 24 §§ om hur dotterföretag skall räknas in i koncernredovisningen,

samt

25 30 §§ om hur andelar i intresseföretag och vissa andra företag skall

räknas in i koncernredovisningen.

(Jfr 7 kap. 2 § i kommitténs förslag.)

Ändringarna beror på att de bestämmelser till vilka paragrafen hänvisar

har fått ändrade beteckningar.

7 kap. 3 §

De i 2 § angivna bestämmelserna i 7 kap. årsredovisningslagen

(1995:1554) skall tillämpas med följande avvikelser:

1 a) I stället för vad som sägs i 2 § första stycket 3 skall gälla att

moderföretagets koncernredovisning har upprättats och reviderats enligt

den lagstiftning som i den staten har tillkommit i enlighet med Euro-

peiska gemenskapernas direktiv av den 19 december 1991 (91/674/EEG).

b) I stället för den hänvisning som i 2 § tredje stycket görs till

bestämmelser om ingivande och kungörande gäller en hänvisning till 8

kap. 5 och 6 §§ denna lag.

2. I stället för den i 10 § föreskrivna tiden gäller en tid om sex

månader.

3. Vad som anges i 12 § första och tredje styckena om att andra

värderingsprinciper får användas än i moderföretagets årsredovisning och

att koncernföretagens tillgångar, avsättningar och skulder inte behöver

räknas om, gäller även tillgångar vars värdering påverkar eller bestäm-

mer försäkringstagarnas rättigheter och avsättningar som värderas med

regler specifika för försäkringsrörelse. I sådant fall skall upplysning

härom lämnas i en not.

4. Fråga om tillstånd enligt 17 § att utelämna uppgifter om dotter-

företag och vissa andra företag prövas av Finansinspektionen.

(Jfr 7 kap. 3 § i kommitténs förslag.)

Ändringarna beror på att de bestämmelser till vilka paragrafen hänvisar

har fått ändrade beteckningar.

8 kap. 2 §

Följande bestämmelser i 8 kap. årsredovisningslagen (1995:1554) skall

tillämpas

14 och 15 §§ om publicering av årsredovisningen, samt

16 § 2 om utelämnande av uppgift i koncernredovisningen.

(Paragrafen saknar motsvarighet i kommitténs förslag.)

Ändringen i paragrafen är en följd av ändringar i årsredovisningslagen.

Ikraftträdande- och övergångsbestämmelser

1. Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000.

Ikraffträdandet av den nya lagen har samordnats med ikraffträdandet av

nya bokföringslagen och ändringarna i årsredovisningslagen.

2. De nya föreskrifterna skall tillämpas första gången för det

räkenskapsår som inleds närmast efter den 31 december 1999.

3. Understödsföreningar får tillämpa äldre föreskrifter i 29 och 30 §§

lagen (1972:262) om understödsföreningar för det första räkenskapsår

som inleds närmast efter den 31 december 1999. En sådan tillämpning

skall anmälas till Finansinspektionen före den 1 januari 2000.

Föreskrifterna innebär att understödsföreningar som huvudregel skall

tillämpa ÅRFL redan från och med det räkenskapsår som påbörjas år

2000. Enligt punkten 3 får dock föreningarna övergångsvis tillämpa äldre

bestämmelser under ytterligare ett räkenskapsår. En sådan tillämpning

skall enligt föreskriften anmälas till Finansinspektionen. En sådan

anmälan är av ordningskaraktär och därför inte en nödvändig förut-

sättning för att äldre bestämmelser skall kunna tillämpas.

4. Regeringen eller den myndighet som regeringen bestämmer får för den

första årsredovisning som en understödsförening upprättar enligt lagen

(1995:1560) om årsredovisning i försäkringsföretag föreskriva att 3 kap.

5 § andra stycket årsredovisningslagen (1995:1554) och 6 kap. 2 § lagen

om årsredovisning i försäkringsföretag inte skall tillämpas samt meddela

närmare föreskrifter om vilka jämförande upplysningar som i stället skall

lämnas.

Bestämmelsen har tillkommit för att underlätta understödsföreningarnas

anpassning till ÅRFL. En motsvarande övergångsbestämmelse före-

skrevs vid införandet av ÅRFL (jfr prop. 1995/96:10 del 4 s. 271).

5. Föreskriften i 4 kap. 5 § tredje stycket årsredovisningslagen skall inte

tillämpas på nedskrivning som en understödsförening har gjort före

ikraftträdandet av denna lag.

Föreskriften motsvarar punkten 2 i övergångsbestämmelserna till lagen

om ändring i årsredovisningslagen.

25.19 Förslaget till lag om ändring i lagen (1999:000) om

ändring i lagen (1995:1560) om årsredovisning i

försäkringsföretag

Lagen innehåller ändringar i bestämmelser som nyligen har ändrats till

följd av nya försäkringsrörelseregler och regler om lekmannarevisorer.

Dessa ändringar skall träda i kraft samtidigt med de nu aktuella

ändringarna (se prop. 1998/99:87, bet. 1998/99:FiU28, rskr.

1998/99:227). Till dessa bestämmelser är fogade övergångsbestämmelser

som gäller även för denna lag. Ändringarna nu beror dels på en ändrad

paragrafindelning i årsredovisningslagen, dels på att ÅRFL skall omfatta

understödsföreningar. Redovisningsfrågorna för understödsföreningar

har behandlats i avsnitt 20.1.

5 kap. 4 §

Utöver vad som följer av 1 § skall följande uppgifter lämnas om eget

kapital och avsättningar:

1. I livförsäkringsföretag som inte får dela ut vinst skall som bundet

eget kapital tas upp Aktiekapital, Garantikapital, Överkursfond, Konsoli-

deringsfond, Fond för orealiserade vinster och vinst eller förlust för

räkenskapsåret. Förlust för räkenskapsåret tas därvid upp som

avdragspost.

2. I skadeförsäkringsföretag och livförsäkringsföretag som får dela ut

vinst skall eget kapital delas upp i bundet eget kapital och fritt eget

kapital eller ansamlad förlust. Under bundet eget kapital skall tas upp

Aktiekapital, Garantikapital, Överkursfond, Uppskrivningsfond, Reserv-

fond och Fond för orealiserade vinster. Under fritt eget kapital eller

ansamlad förlust skall tas upp fria fonder, var för sig, balanserad vinst

eller förlust samt vinst eller förlust för räkenskapsåret. Balanserad förlust

och förlust för räkenskapsåret tas därvid upp som avdragsposter.

3. I understödsföreningar skall som eget kapital tas upp Fond för

orealiserade vinster, Övriga fonder och vinst eller förlust för räken-

skapsåret. Förlust för räkenskapsåret tas därvid upp som avdragspost.

4. Om avsättningen för kvardröjande risker i posten Ej intjänade

premier och kvardröjande risker (DD.1) uppgår till väsentligt belopp,

skall beloppet anges.

5. Om garanterad återbäring i posten Livförsäkringsavsättning (DD.2)

uppgår till väsentligt belopp, skall beloppet anges.

6. Om avvecklingsresultat uppgår till väsentligt belopp skall det anges

i en not med fördelning på kategori av skada och belopp. Med avveck-

lingsresultat avses skillnaden mellan å ena sidan avsättningen för

oreglerade skador från föregående år vid räkenskapsårets ingång, efter

avdrag för under räkenskapsåret gjorda utbetalningar av ersättningar för

skador från föregående år, och å andra sidan avsättningen för oreglerade

skador från föregående år vid räkenskapsårets slut.

7. Villkorad återbäring (EE.1) skall delas upp på avsättningar för vilka

försäkringstagaren direkt respektive indirekt bär risk.

8. Skadeförsäkringsföretag och livförsäkringsföretag som får dela ut

vinst skall lämna närmare upplysningar om det belopp av fritt eget

kapital som inte kan anses utdelningsbart med hänsyn till bestäm-

melserna i 1 kap. 1 a § första stycket och 12 kap. 2 § tredje stycket för-

säkringsrörelselagen (1982:713) och om de förhållanden som motiverar

bedömningen.

9. Livförsäkringsaktiebolag och ömsesidiga livförsäkringsbolag skall

lämna upplysning om belopp som inte får användas för vinstutdelning

eller förlusttäckning enligt bolagsordningen.

(Jfr 5 kap. 4 § i förslaget i promemorian 1.)

I paragrafen har en ny tredje punkt införts som avser indelning av eget

kapital i understödsföreningar. Enligt bestämmelsen skall understöds-

föreningar som eget kapital redovisa sådan fond för orealiserade vinster

som förekommer vid en värdering av placeringstillgångar till verkligt

värde (jfr 4 kap. 7 § ÅRFL). Utöver årets resultat skall som eget kapital

även redovisas övriga fonder. Vilka överskottsfonder som blir aktuella

att redovisa beror i första hand på vilka bestämmelser om fondbildning

som kan finnas i understödsföreningens stadgar. Som andra fonder skall

även redovisa sådan kapitalandelsfond som förekommer vid redovisning

av intresseföretag i koncernredovisningen (jfr 7 kap. 4 § 2). Såsom

angetts i den allmänna motiveringen avsnitt 20.1 skall däremot sådana

försäkringsfonder som avses i 23 § lagen om understödsföreningar

principiellt anses som en försäkringsteknisk avsättning.

I nionde punkten upptas vissa tilläggsupplysningar som motiveras av

ändrade försäkringsrörelseregler för försäkringsbolag (jfr prop.

1998/99:87 s. 286 och 444 f.). Bestämmelsen har begränsats till för-

säkringsaktiebolag och ömsesidiga försäkringsbolag eftersom upp-

lysningsskyldigheten inte kan anses relevant för understödsföreningar.

6 kap. 3 §

Försäkringsaktiebolag och ömsesidiga försäkringsbolag skall i resultat-

analysen, fördelat på försäkringsgrenar, lämna upplysningar om försäk-

ringstekniska avsättningar (DD och EE), återförsäkrares andel av försäk-

ringstekniska avsättningar (E), intäkter, kostnader och rörelseresultat.

Understödsföreningar skall lämna upplysningar om intäkter och kost-

nader fördelade på verksamhetsgrenar.

(Jfr 6 kap. 3 § i förslaget i promemorian 1.)

I paragrafen har införts en särregel för innehållet i understöds-

föreningarnas resultatanalys. Bestämmelsen överensstämmer med äldre

bestämmelser i 30 § LUF. Skälen för bestämmelsen behandlas i avsnitt

20.1. Ändringarna i övrigt är av redaktionell art.

7 kap. 4 §

För koncernredovisningen gäller i tillämpliga delar

1. de allmänna bestämmelserna om årsredovisningen i 2 kap. 2 §, med

undantag för hänvisningarna till 2 kap. 1 3 §§ årsredovisningslagen

(1995:1554),

2. bestämmelserna om balansräkning och resultaträkning i 3 kap., med

det tillägget att vad som avsatts till kapitalandelsfonden skall tas upp i

koncernbalansräkningen som bundet eget kapital under Andra fonder

(AA.V),

3. bestämmelserna om värderingsregler i 4 kap.,

4. bestämmelserna om tilläggsupplysningar i 5 kap., med undantag för

2 § 4 och hänvisningarna till 5 kap. 8, 9 och 26 §§ årsredovisningslagen,

samt

5. bestämmelserna om upplysningarna i förvaltningsberättelsen i 6 kap.

1 och 2 §§, med undantag för hänvisningen till 6 kap. 2 § årsredo-

visningslagen.

(jfr 7 kap. 4 § i kommittens förslag)

Ändringarna beror på att en bestämmelse som paragrafen hänvisar till

har fått en ändrad beteckning.

8 kap. 4 §

Årsredovisningen för det förflutna räkenskapsåret skall lämnas till

revisorerna och lekmannarevisorerna senast en månad före ordinarie

stämma.

(Jfr 8 kap. 4 § i förslaget i promemorian 1.)

I paragrafen har bolagsstämma ändrats till stämma . Ändringen är

en konsekvens av att understödsföreningar, där föreningsstämma före-

kommer, skall omfattas av ÅRFL.

25.20 Övriga förslag till lagändringar

Övriga förslag till lagändringar är följdändringar, flertalet föranledda av

att 1976 års bokföringslag ersätts av en ny bokföringslag. Några följd-

ändringar beror på att paragrafindelningen i årsredovisningslagen har

förändrats, medan andra beror på upphävandet av jordbruksbokförings-

lagen och 1980 års årsredovisningslag.

Justitiedepartementet

Utdrag ur protokoll vid regeringssammanträde den 3 juni 1999

Närvarande: statsministern[REDACTED_EFTERNAMN], ordförande, och statsråden Hjelm-
[REDACTED_EFTERNAMN], Freivalds,[REDACTED_EFTERNAMN],[REDACTED_EFTERNAMN],[REDACTED_EFTERNAMN],[REDACTED_EFTERNAMN],[REDACTED_EFTERNAMN],[REDACTED_EFTERNAMN],

von[REDACTED_EFTERNAMN],[REDACTED_EFTERNAMN],[REDACTED_EFTERNAMN],[REDACTED_EFTERNAMN],[REDACTED_EFTERNAMN], Engqvist,[REDACTED_EFTERNAMN],
[REDACTED_EFTERNAMN],[REDACTED_EFTERNAMN],[REDACTED_EFTERNAMN],[REDACTED_EFTERNAMN]

Föredragande:

Regeringen beslutar proposition 1998/99:130 Ny bokföringslag m.m.

Rättsdatablad

Författningsrubrik

Bestämmelser som

inför, ändrar, upp-

häver eller upprepar

ett normgivnings-

bemyndigande

Celexnummer för

bakomliggande EG-

regler

1 Balken omtryckt 1995:974.

1 Senaste lydelse 1994:1222.

1 Senaste lydelse 1993:1541.

2 Senaste lydelse 1998:684.

3 Senaste lydelse 1998:1604.

4 Senaste lydelse 1998:1671.

1 Senaste lydelse 1998:1606.

1 Senaste lydelse 1995:1615.

1 Senaste lydelse 1994:1223.

2 Senaste lydelse 1994:1223.

1 Senaste lydelse av 30 § 1992:1624 (jfr 1992:1639).

2 Senaste lydelse 1980:1108.

3 Senaste lydelse 1992:1624 (jfr 1992:1639).

4 Senaste lydelse 1992:1624 (jfr 1992:1639).

5 Senaste lydelse 1991:1624 (jfr 1992:1639).

1 Senaste lydelse 1987:671.

1 Lagen omtryckt 1993:150.

 Senaste lydelse av 8 kap. 38 § 1998:760.

2 Senaste lydelse 1995:1555.

3 Senaste lydelse 1998:760.

1 Lagen omtryckt 1995:1567.

2 Senaste lydelse 1995:1567.

1 Senaste lydelse 1997:492.

2 Senaste lydelse 1994:492.

1 Lagen omtryckt 1995:616.

2 Senaste lydelse 1998:1676.

1 Lagen omtryckt 1996:1005.

2 Senaste lydelse 1995:1562.

1 Senaste lydelse av

9 kap. 3 § 1992:1449

9 kap. 7 § 1997:914

9 kap. 9 § 1989:843

9 kap. 10 § 1992:1449

9 kap. 12 § 1992:1449

9 kap. 15 § 1998:768

9 kap. 16 § 1996:1142

9 kap. 17 § 1997:457.

2 Senaste lydelse 1997:914.

3 Senaste lydelse 1997:457.

4 Senaste lydelse 1997:457.

1 Senaste lydelse 1991:1562.

1 Senaste lydelse 1997:494.

1 Senaste lydelse 1997:495.

2 Senaste lydelse 1998:769.

3 Senaste lydelse 1997:495.

1 Senaste lydelse 1993:1569.

1 Senaste lydelse 1995:1558.

1 Lagen omtryckt 1997:689.

2 Senaste lydelse 1998:771.

1 Senaste lydelse 1994:785.

1 Senaste lydelse 1998:306.

1 Senaste lydelse 1998:1678.

1 Senaste lydelse 1998:1679.

1 Senaste lydelse 1998:1680.

1 Senaste lydelse 1995:1598.

2 Senaste lydelse 1995:1598.

1 Senaste lydelse 1998:761.

2 Senaste lydelse 1998:1554.

3 Senaste lydelse 1998:1548.

4 Senaste lydelse 1998:869.

5 Senaste lydelse 1998:761.

6 Senaste lydelse 1998:1549.

7 Senaste lydelse 1998:1548.

8 Senaste lydelse 1998:1549.

9 Senaste lydelse 1998:1549.

 Senaste lydelse 1998:1508.

 Senaste lydelse 1998:10.

 Senaste lydelse 1997:454.

 Senaste lydelse 1998:1508.

 Senaste lydelse 1997:454.

 Senaste lydelse 1998:1550.

7 Senaste lydelse 1998:1508.

8 Senaste lydelse 1998:1550.

9 Senaste lydelse 1998:1550.

1 Senaste lydelse 1999:228.

2 Senaste lydelse 1998:1551.

11

167

Prop. 1998/99:130

260

90

369

104

514

1