Regeringens proposition 1990/91:54

om kvarvarande frågor i reformeringen av inkomst- och företagsbeskattningen, m.m.

Prop. 1990/91:54

Regeringen föreslår riksdagen att anta de förslag som har tagits upp i bifo­gade utdrag ur regeringsprotokollet den 5 november 1990.

På regeringens vägnar Ingvar[REDACTED_EFTERNAMN]

Erik[REDACTED_EFTERNAMN]

Propositionens huvudsakliga innehåll

I propositionen läggs fram förslag som ingår i och kompletterar reforme­ringen av inkomst- och företagsbeskattningen.

Särskild löneskatt (22,2 %) tas ut på vissa ersättningar enligt s.k. avtalsför­säkringar En särskild skatt på premie för fri grupplivförsäkring införs. För­säkringsgivaren blir skattskyldig. Skattesatsen blir 42,7 %. Arbetsgivare som själva betalar ut belopp som motsvarar ersättning på grund av grupplivför­säkring blir också skattskyldiga. Skattesatsen blir då 74,6 %. Åven arbetsgi­vare och näringsidkare som tecknat försäkring utomlands blir skattskyldiga. Skattesatsen blir även då 74,6 %.

Stipendier och liknande bidrag skall vara skattefria i samma utsträckning som hittills. Barnpension blir skattefri till den del den inte överstiger 0,4 bas­belopp.

Avdraget för kostnader för bilresor mellan bostaden och arbetsplatsen höjs till 11 kr per mil vid 1991 års taxering och till 12 kr per mil vid 1992 års taxering. Beloppen gäller oavsett körsträckans längd. Reglerna för beskatt­ning av förmån av räntefritt eller lågförräntat lån justeras.

Det särskilda grundavdraget för pensionärer föreslås bl.a. trappas av mot kapitalinkomster endast till den del de överstiger 1 600 kr. vid 1992 och 1993 års taxeringar.

Sjömansskattelagen anpassas till det reformerade inkomstskattesystemet.

Justeringar görs av privatbostadsbegreppet. Bl.a. införs en tvåårsfrist inom vilken en privatbostad inte skall omklassificeras till att ingå i närings­verksamhet om inte ägaren yrkat det. Bostad för två familjer skall anses som privatbostad om den till väsentlig del används för ägarens eller närståendes boende.

På kapitalbeskattningens område föreslås följande åtgärder. Valutakurs­vinster på fordringar och skulder i utländsk valuta beskattas med 30 % som

1 Riksdagen 1990/91. 1 saml. Nr 54

inkomst av kapital. Valutakursförluster på sådana transaktioner är avdrags- Prop. 1990/91:54 gilla till 70%. Avdragsbegränsningen för ränteutgifter ändras så att kvitt-ningsrätten i huvudsak endast omfattar ränteinkomster på banktillgodoha­vanden i svenska kronor och ränta på obligationer i svenska kronor som ges ut till pari eller till en begränsad underkurs. Andelar i s.k. räntefonder rea-vinstbeskattas som fordringar i svenska kronor Skuldebrev med optionsrätt behandlas alltid som två separata värdepapper. Övergången till de nya reg­lerna för beskattning av delägare i fåmansföretag mjukas upp. Bedömningen om en vinst på andel i fåmansföretag skall betraktas som sparad arbetsin­komst förenklas.

Underskott i en förvärvskälla i näringsverksamhet skall kunna dras av mot vinst som uppkommit vid avyttring av en näringsfastighet som under det lö­pande innehavet redovisats i förvärvskällan. Förslaget tar också sikte på bo­stadsrätter som inte är privatbostäder. Vidare slopas beloppsgränsen 3 000 kr. i fråga om skyldigheten att återlägga medgivna värdeminskningsavdrag m.m. vid avyttring av en näringsfastighet. För reavinstbeskattningen av bo­stadsrätter föreslås att bostadsrättsinnehavaren skall få avdragsrätt för sin andel av föreningens utgifter för värdehöjande reparationer och underhåll som lagts ned på föreningens fastighet under de senaste fem åren före avytt-ringen.

Införandet av särskild löneskatt pä arbetsgivares pensionskostnader sena-reläggs till den 1 juli 1991. För att inte finansieringen av skattereformen skall urholkas genom senareläggningen höjs den allmänna löneavgiften tillfälligt underförstå halvåret 1991 med 1,3 procentenheter.

För arvs- och gävobeskattningen ändras bl.a. skatteskalor och grundav­drag. Justeringarna som görs mot bakgrund av bl.a. 1990 års allmänna fastighetstaxering - innebär väsentligen en anpassning till prisutvecklingen. Förslaget omfattar också ett antal ändringar som betingas av skatterefor­men. Ändringarna föreslås bli tillämpliga när skattskyldighet för arv eller gåva inträder fr.o.m. den 1 januari 1991.

Även på företagsskatteområdet föreslås ändringar i valutabeskattningen. I näringsverksamhet skall fordringar och skulder värderas till balansdagens kurs. Om en sådan värdering inte är förenlig med god redovisningssed skall de tas upp till det värde som följer av god redovisningssed. I stället skall en schablonintäkt beräknas för att neutralisera förmånen av skattekrediten.

Reglerna om särskild skatteberäkning för ackumulerad inkomst ändras. Den ackumulerade inkomsten skall delas med antalet fördelningsår, dock högst tio, och beräknas som ett tillägg till den genomsnittliga beskattnings­bara förvärvsinkomsten för samtliga fördelningsår. Hänför sig inkomsten till tre eller flera gångna beskattningsår skall den genomsnittliga beskattnings­bara förvärvsinkomsten justeras så att förändringar i skatteskalan beaktas. Beloppsgränsen för tillämpning av lagen höjs från 15000 kr. till 50 000 kr. Tillämpningsområdet omfattar i fortsättningen endast inkomst av tjänst och näringsverksamhet eftersom kapitalinkomster i det nya skattesystemet be­skattas proportionellt.

Lagen om utskiftningsskatt från år 1927 upphävs. Samtliga utbetalningar

från ett aktiebolag till aktieägarna (i denna deras egenskap) behandlas fort­

sättningsvis (fr.o.m. 1992 års taxering) som utdelning. Skatten tas ut direkt

7

av aktieägaren och inte som nu av aktiebolaget. Utbetalningen beskattas Prop. 1990/91:54 som inkomst av kapital för fysiska personer och som näringsverksamhet för aktiebolag och andra juridiska personer. När det utskiftande bolaget upplö­ses genom likvidation eller fusion får aktieägaren i princip avdrag med ett belopp motsvarande aktiernas anskaffningspris. Fusioner kommer även i det nya systemet att kunna genomföras utan skattekonsekvenser. Lagen om er­sättningsskatt från år 1933 upphävs också.

Skadeförsäkringsföretagen får som andra företag rätt att göra avsättning till skatteutjämningsreserv (surv) enligt i huvudsak generella regler. För att underlätta övergången föreslås dock vissa lättnader.

Beträffande avsättningsmöjligheten till surv görs ändringar. Schablonin­täkten för företag i intressegemenskap med negativt kapitalunderlag skärps något. Vidare justeras spärregeln vid beräkning av kapitalunderlaget när ett företag har andelar i en utländsk juridisk person.

För enskilda näringsidkare görs vissa ändringar i reserveringsreglerna. Survavsättning skall få göras med antingen 30 % på ingående eget kapital och 20% av inkomsten för beskattningsåret eller med 15 % av årets löne­summa. Vidare ges enskilda näringsidkare ökad avsättningsmöjlighet till re­sultatutjämningsfond vid 1991 års taxering för att motverka effekterna av övergången till kalenderår som räkenskapsår.

Fåmansföretagsreglerna (de s.k. stoppreglerna) utvidgas till att gälla även införsäljning av villafastigheter.

Skattesatsen för gemensamt kommunalt ändamål höjs från 10 till 25 % och en proportionell bruttobeskattning införs för utomlands bosatta personer som uppbär tjänsteinkomster från Sverige.

Reglerna i lagen om avräkning av utländsk skatt anpassas till det nya skat­tesystemet. Bl.a. införs en möjlighet att i vissa fall avräkna utländsk skatt från statlig fastighetsskatt och nya regler för beräkning av spärrbeloppet, det högsta belopp varmed avräkning av utländsk skatt får ske, för fysiska perso­ner. Förslaget innehåller också regler om avräkning från avkastningsskatten på pensionsmedel liksom regler om s.k. carry forward av inte avräknad ut­ländsk skatt. Det sistnämnda förslaget ger möjlighet att under de närmast efterföljande tre åren avräkna utländsk skatt som inte kunnat avräknas det år då sådan avräkning normalt skulle ha skett.

1 Förslag till

Prop. 1990/91:54

Lag om ändring i kommunalskattelagen (1928:370)

Härigenom föreskrivs i fråga om kommunalskattelagen (1928:370)'

dels att i punkt 3 av anvisningarna till 22 § ordet "aktiefonder" skall bytas ut mot "värdepappersfonder",

dels att nuvarande punkterna 4 och 5 av anvisningarna till 24 § skall be­tecknas punkt 5 respekfive 6,

dels att 5, 19, 26 och 33 §§, 53 § 1 mom., punkt 3 av anvisningarna till 19 §, punkterna 4 och 5 av anvisningarna till 20 §, punkterna 1, 2, 5 och 16 av an­visningarna till 22 §, punkterna 6, 7, 9, 10,12, 23 och 33 av anvisningarna till 23 §, punkt 1 av anvisningarna till 24 §, punkterna 10 och 14 av anvisningarna till 32 §, punkt 7 av anvisningarna till 33 §, punkt I av anvisningarna till 48 §, punkterna 2 och 10 av anvisningarna till 53 §, punkt 3 av anvisningarna till 54 § samt punkterna 12, 13, 26, 28 och 29 av övergångsbestämmelserna till lagen (1990:650) om ändring i kommunalskattelagen (1928:370) skall ha föl­jande lydelse,

dels att det i anvisningarna till 24 § skall införas en ny punkt, 4, av följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Fastighet  är  antingen  privatbo-

Fastighet  är  antingen  privatbo-

stadsfastighet eller näringsfastighet. stadsfastighet eller näringsfastighet.

Som privatbostadsfastighet räk- Som privatbostadsfastighet räk­

nas småhus med mark som utgör nas småhus med mark som utgör

småhusenhet, småhus på annans småhusenhet, småhus på annans

mark samt småhus med tillhörande mark samt sådant småhus som är in-

tomtmark på lantbruksenhet, om rättat till bostad åt en eller två famil-

småhuset är en privatbostad. Som jer med tillhörande tomtmark på

privatbostadsfastighet räknas även lantbruksenhet, om småhuset är en

tomtmark som avses bli bebyggd privatbostad. Som privatbostadsfas-

med sådan bostad. Annan fastighet tighet räknas även tomtmark som

är näringsfastighet.

avses bli bebyggd med sådan bostad.

Annan fastighet är näringsfastig­het.

Som privatbostad räknas småhus

Som privatbostad räknas småhus

som helt eller till övervägande del som helt eller till övervägande del,

används för permanent boende eller för tvåfamiljsbostad till väsentlig del,

som fritidsbostad för ägaren eller så- används för permanent boende eller

dan honom närstående som avses i som fritidsbostad för ägaren eller så-

punkt 14 sista stycket av anvisning- dan honom närstående som avses i

arna till 32 § eller är avsedd att an- punkt 14 sista stycket av anvisning­

vändas som sådan bostad.

arna till 32 § eller är avsedd att an­

vändas som sådan bostad.

Småhus, småhusenhet och lantbruksenhet har samma innebörd som i fas­tighetstaxeringslagen (1979:1152).

Som privatbostad räknas vidare bostad som används eller är avsedd att

'Senaste lydelse av

punkt 3 av anvisningarna till 22 § 1990:650

punkt 4 av anvisningarna till 24 § 1990:650

punkt 5 av anvisningarna till 24 § 1990:650.

-Senaste lydelse 1990:650.

A

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1990/91:54

användas på det sätt som anges i andra stycket och som innehas av medlem i bostadsrättsförening eller bostadsförening eller av delägare i bostadsaktie­bolag, om föreningens eller bolagets verksamhet är sådan som avses i 2§ 7mom. lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt.

I fråga om privatbostad som ingår i dödsbo gäller bestämmelserna i 53 § 3 mom.

Frågan om bostad skall räknas som privatbostad eller ingå i nä­ringsverksamhet skall för varje ka­lenderår bestämmas på grundval av förhållandena vid kalenderårets ut­gång eller, om bostaden överlåtits under året, förhållandena på överlå­telsedagen.

Frågan om bostad skall räknas som privatbostad eller ingå i nä­ringsverksamhet skall för varje ka­lenderår bestämmas på grundval av förhållandena vid kalenderårets ut­gång eller, om bostaden överlåtits under året, förhållandena på överlå­telsedagen. Har sådan omständighet inträffat som bör föranleda aU en bo­stad i samma ägares hand inte längre skall räknas som privatbostad utan anses ingå i näringsverksamhet (om-klassificering), skall omklassifice-ringen inte ske under detta och det därpå följande kalenderåret. Det­samma skall gälla om en bostad över­gått till ny ägare genom arv, testa­mente, bodelning eller gåva. Om skäl för omklassificering kvarstår vid ut­gången av andra kalenderåret efter det, då den omständighet inträffat som först utgjorde skäl för omklassi­ficering, skall omklassificering ske, såvida inte privatbostaden dessförin­nan har överlåtits. Om ägaren yrkar det skall dock bestämmelserna andra -fjärde meningarna inte till-lämpas.

19 §3 Till skattepliktig inkomst enligt denna lag räknas icke: vad som vid bodelning tillfallit make eller sambo eller vad som förvärvats genom arv, testamente, fördel av oskift bo eller gåva;

vinst i svenskt lotteri eller vinst vid vinstdragning på här i riket utfärdade premieobligationer och ej heller sådan vinst i utländskt lotteri eller vid vinstdragning på utländska premieobligafioner, som uppgår till högst 100 kronor;

ersättning, som på grund av försäkring jämlikt lagen (1962:381) om allmän försäkring, lagen (1954:243) om yrkesskadeförsäkring eller lagen (1976:380) om arbetsskadeförsäkring tillfallit den försäkrade, om icke ersättningen grundas på förvärvsinkomst eller utgör föräldrapenning, så ock sådan ersätt­ning enligt annan lag eller särskild författning, som utgått annorledes än på grund av sjukförsäkring, som nyss sagts, till någon vid sjukdom eller olycks­fall i arbete eller under militärtjänstgöring eller i fall som avses i lagen (1977:265) om statligt personskadeskydd eller lagen (1977:267) om krigs-

Senaste lydelse 1990:650.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1990/91:54

skadeersättning till sjömän om icke ersättningen grundas på förvärvsin­komst, ävensom ersättning, vilken vid sjukdom eller olycksfall tillfallit nå­gon på grund av annan försäkring, som icke tagits i samband med tjänst, dock att till skattepliktig inkomst räknas ersättning i form av pension eller i form av livränta i den mån livräntan är skattepliktig enligt 32 § 1 eller 2 mom., så ock ersättning som utgår på grund av trafikförsäkring eller annan ansvarighetsförsäkring eller på grund av skadeståndsförsäkring och avser förlorad inkomst av skattepliktig natur;

belopp, som till följd av försäk-

belopp, som till följd av försäk-

ringsfall  eller  återköp  av  försäk-     ringsfall  eller  återköp  av  försäk­

ringen utgått på grund av kapitalför-     ringen utgått på grund av kapitalför­

säkring;

säkring, samt belopp som arbetsgi­

vare utan att försäkring har tecknats

för anställdas räkning betalar ut och

som motsvarar ersättning på grund

av grupplivförsäkring, i den mån be­

loppet inte väsentligt överstiger vad

som utgår för befattningshavare i sta­

tens tjänst;

försäkringsersättning eller annan ersättning för skada på egendom, dock

att skatteplikt föreligger dels i den mån ersättningen avser annan byggnad

än privatbostad eller markanläggning, dels i den mån köpeskilling, som

skulle ha influtit om den försäkrade eller skadade egendomen i stället hade

såhs, hade varit att hänföra till intäkt av näringsverksamhet och dels i den

mån ersättningen eljest motsvarar skatteplikfig intäkt av eller avdragsgill

omkostnad för näringsverksamhet;

vinstandel, återbäring eller premieåterbetalning, som utgått på grund av annan personförsäkring än pensionsförsäkring eller sådan sjuk- eller olycks­fallsförsäkring som tagits i samband med tjänst, samt vinstandel, som utgått på grund av skadeförsäkring, och premieåterbetalning på grund av skadeför­säkring, för vilken rätt till avdrag för premie icke förelegat;

ersättning jämlikt lagen (1956:293) om ersättning åt smittbärare om icke ersättningen grundas på förvärvsinkomst;

periodiskt understöd eller därmed jämförlig periodisk intäkt, som icke ut­gör vederlag vid avyttring av egendom, i den mån givaren enUgt 20 § eller punkt 5 av anvisningarna till 46 § icke är berätfigad till avdrag för utgivet belopp;

stipendium som är avsett för mottagarens utbildning och inte utgör ersätt­ning för arbete som har utförts eller skall utföras för utgivarens räkning;

stipendium som är avsett för andra ändamål och som inte utgår perio­diskt och som inte utgör ersättning för arbete som har utförts eller skall utföras för utgivarens räkning; studiestöd enligt 3 eller 4 kap. studiestödslagen (1973:349), internatbi-drag, studielån och resekostnadsersättning enligt 6 och 7 kap. samma lag samt sådant särskilt bidrag vilket enligt av regeringen eller statlig myndighet meddelade bestämmelser utgår till deltagare i arbetsmarknadsutbildning samt med dem i fråga om sådant bidrag likställda, och äger i följd härav den bidragsberättigade icke göra avdrag för kostnader som avsetts skola bestri­das med bidrag av förevarande slag;

allmänt barnbidrag och förlängt

allmänt barnbidrag och förläiigt

barnbidrag;

barnbidrag, samt barnpension enligt

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1990/91:54

lagen om allmän försäkring till den del pensionen efter varje avliden för­älder inte överstiger 0,4 basbelopp;

lön eller annan gottgörelse, för vilken skall erläggas skatt enligt lagen (1958:295) om sjömansskatt;

kontantunderstöd, som utgives av arbetslöshetsnämnd med bidrag av statsmedel;

handikappersättning enligt 9 kap. 2 och 3 §§ lagen om allmän försäkring, sådari del av vårdbidrag enligt 9 kap. 4 och 4 a §§ samma lag som utgör ersätt­ning för merkostnader, ersättning för merutgifter för resor som enligt 3 kap. 7 a § samma lag eller enligt 3 kap. 5 d § lagen om arbetsskadeförsäkring eller 10 § lagen om statligt personskadeskydd samt hemsjukvårdsbidrag och hem­vårdsbidrag, som utgår av kommunala eller landstingskommunala medel till den vårdbehövande;

kommunalt bostadstillägg enligt lagen (1962:392) om hustrutillägg och kommunalt bostadstillägg till folkpension;

kommunalt bostadstillägg till handikappade;

bostadsbidrag som avses i lagen (1988:786) om bostadsbidrag;

bidrag enligt lagen (1988; 1463) om bidrag vid adoption av utländska barn;

ersättning som fastställts av allmän domstol eller utgått av allmänna medel till den som - utan att det skett yrkesmässigt - inställt sig inför domstol eller annan myndighet, om ersättningen avser reseersättning, traktamente eller ersättning för tidsspillan;

hittelön samt ersättning till den som i särskilt fall räddat person eller egen­dom i fara eller bidragit till avslöjande eller gripande av person som begått brott;

sedvanlig ersättning till den som lämnat organ, blod eller modersmjölk;

tävlingsvinst som inte hänför sig till anställning eller uppdrag och som ut­går i annan form än kontant eller därmed likställd ersättning, om vinsten avser minnesföremål eller värdet inte överstiger 0,01 basbelopp avrundat fill närmaste hundratal kronor;

sådan gottgörelse för utgift eller kostnad som arbetsgivare uppburit från personalstiftelse ur medel, för vilka avdrag icke medgivits vid taxering, vid första tillfälle dylika medel finnas i stiftelsen;

gottgörelse som arbetsgivare uppburit från pensionsstiftelse, till den del stiftelsen ej ägt andra medel för att lämna gottgörelsen än sådana för vilka avdrag icke åtnjutits vid avsättning fill stiftelsen;

intäkter av försäljning av vilt växande bär och svampar samt kottar som den skattskyldige själv plockat till den del intäkterna under ett beskatt­ningsår inte överstiger 5 000 kronor och inte kan hänföras till näringsverk­samhet som utgör rörelse eller fill lön eller liknande förmån;

ränta enligt 61 § lagen (1941:416) om arvsskatt och gåvoskatt, 69 § 1 och 2 mom., 69 a § tredje stycket eller 75 a § fjärde stycket uppbördslagen (1953:272), 36§ 3 mom. lagen (1958:295) om sjömansskatt, 22§ tullagen (1973:670), 20§ lagen (1982:1006) om avdrags- och uppgiftsskyldighet be­träffande vissa uppdragsersättningar, 5 kap. 13 § lagen (1984:151) om punkt­skatter och prisregleringsavgifter, 40 § lagen (1984:404) om stämpelskatt vid inskrivningsmyndigheter, 24 § lagen (1984:668) om uppbörd av socialavgifter från arbetsgivare eller 32 och 34 §§ tullagen (1987:1065);

ränta som enligt bestämmelserna i 3 kap. 23 § 4 och 5 lagen (1990:325) om självdeklaration och kontrolluppgifter inte redovisas i kontrolluppgift om så­dan ränta för den skattskyldige under ett beskattningsår sammanlagt inte uppgår till 500 kronor;

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1990/91:54

sådant statligt bostadsstöd som avses i punkt 3 av anvisningarna.

Beträffande ersättning som utfaller på grund av avtalsgruppsjukförsäkring gäller särskilda bestämmelser i 32 § 3 a mom. och punkt 12 av anvisningarna fill 22 §.

(Se vidare anvisningarna.)

26 § Uppkommer underskott vid beräkningen av inkomst av en förvärvskälla medges med de begränsningar som anges i anvisningarna - avdrag för underskottet i förvärvskällan närmast följande beskattningsår.

Avdrag enligt första stycket med-

Avdrag enligt första stycket med-

ges inte i den mån avdrag har med- ges inte i den mån avdrag har med-

getts enligt 33§ 3 mom.

getts  enligt  25 §  11   mom.   lagen

(1947:576) om statlig inkomstskau,

26 § 9 mom. nämnda lag eller 33 §

3 mom. denna lag.

Beträffande underskott vid för-

Beträffande underskott vid för-

värvskällans upphörande gäller vad värvskällans upphörande gäller vad som sägs i 3§ 13 mom. lagen somsägsi3§ 13mom. lagenomstat-fypZ.iZö) om statlig inkomstskatt.      lig inkomstskatt.

33 §

1 m o m.' Från intäkt av tjänst må

1 m o m. Från intäkt av tjänst får

avdrag göras för samtliga utgifter, fysisk person, för tid under vilken

vilka äro att anse som kostnader för han varit här i riket bosatt göra av­

fullgörande av tjänsten, såvitt icke dragför samtliga utgifter, vilka ä/-att

för samma kostnader anvisats sär- anse som kostnader för fullgörande

skilt anslag, som, på sätt i 32§ av tjänsten, såvitt inte för samma

3 mom. är sagt, ej skall upptagas så- kostnader anvisats särskilt anslag,

som intäkt.

som, på sätt i 32 § 3 mom. är sagt, ej

skall tas upp såsom intäkt.

Avdrag får i enlighet härmed ske för, bland annat:

avgifter som den skattskyldige i samband med tjänsten erlagt för egen eller efterlevandes pensionering annorledes än genom försäkring;

hyra eller annan kostnad för tjänste- eller arbetslokal, för vilken den skatt­skyldige haft att själv vidkännas utgift;

kostnad för arbetsbiträde, som den skattskyldige använt för tjänsts utför­ande och som han själv avlönat;

förlust å medel, för vilka den skattskyldige varit på grund av sin tjänst re-dovisningsskyldi;

ökad levnadskostnad vid resa i tjänsten utom den vanliga verksamhetsor­ten som varit förenad med övernattning;

färdkostnad vid resa i tjänsten;

kostnad för facklitteratur, instrument och dylikt, som varit nödigt för tjänstens fullgörande.

I fråga om en inkomstgivande självständigt bedriven verksamhet som ej skall hänföras fill näringsverksamhet gäller följande. Avdrag får göras för utgifter som är att anse som kostnader för intäktens förvärvande om de beta­lats under beskattningsåret. Avdrag får också ske för sådana kostnader om

Senaste lydelse 1990:650.

'Senaste lydelse 1990:650.

8

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1990/91:54

de betalats under året före beskattningsåret i den mån de översfiger det årets intäkter. Avdrag får inte ske med större belopp än som motsvarar beskatt­ningsårets intäkt av verksamheten. Underskott av en verksamhet får inte dras av mot överskott i en annan verksamhet.

Ränta på skuld som den skattskyldige ådragit sig för sin utbildning eller annars i och för tjänsten hänförs till inkomst av kapital enligt lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt.

2 m o m.° Skattskyldig, som haft intäkt av tjänst i form av kontant lön eller sådan annan ersättning, som enligt 11 kap. 2§ lagen (1962:381) om allmän försäkring skall anses som inkomst av anställning, dock inte intäkt av verksamhet som avses i 1 mom. tredje stycket, skall utöver kostnader som avses i 1 mom. tredje stycket och punkterna 3-3c och 7 av anvisningarna anses ha haft utgif­ter till ett belopp av minst 4 000 kro­nor. Avdraget får dock inte överstiga tio procent av intäkten avrundat till närmast högre hundratal kronor, och ej heller ensamt eller fillsam-mans med kostnader som avses i 1 mom. tredje stycket och nyss­nämnda anvisningspunkter över­stiga intäkten.

3 m o m.' Avdrag får göras för un­derskott av förvärvskälla som är hänförlig till akfiv näringsverksam­het avseende litterär, konstnärlig el­ler därmed jämförlig verksamhet i den mån underskottet överstiger av­drag för underskott från närmast föregående beskattningsår.

2

m o m. Skattskyldig, som någon gång under inkomståret varit här i ri­ket bosatt och som haft intäkt av tjänst i form av kontant lön eller så­dan annan ersättning, som enligt 11 kap. 2§ lagen (1962:381) om all­män försäkring skall anses som in­komst av anställning, dock inte in­täkt av verksamhet som avses i Imom. tredje stycket, skall utöver kostnader som avses i 1 mom. tredje stycket och punkterna 3-3 c och 7 av anvisningarna anses ha haft utgif­ter till ett belopp av minst 4 000 kro­nor. Avdraget får dock inte överstiga tio procent av intäkten avrundat till närmast högre hundratal kronor, och ej heller ensamt eller tillsam­mans med kostnader som avses i 1 mom. tredje stycket och nyss­nämnda anvisningspunkter över­stiga intäkten.

3

m o m. Avdrag får göras för un­derskott av förvärvskälla som är hänförlig till akfiv näringsverksam­het avseende litterär, konstnärlig el­ler därmed jämförlig verksamhet i den mån underskottet - sedan där­ifrån avräknats vad som i förekom­mandefall dragits av vid tillämpning av 25 § 11 mom. lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt eller 26 §9 mom. nämnda lag - överstiger avdrag för underskott från närmast föregående beskattningsår.

Ett villkor för avdrag är dock att den skattskyldige under den period som omfattas av beskattningsåret och de tre närmast föregående beskattnings­åren redovisat intäkter från verksamheten av någon betydenhet. Härvid beaktas även intäkter som hänförts till inkomstslaget tjänst.

53 § 7 mom. Skyldighet att erlägga skatt för inkomst åligger så framt ej annat föreskrives i denna lag eller i särskilda bestämmelser, meddelade på grund av överenskommelse eller beslut, varom i 72 och 73 §§ sägs:

''Senaste lydelse 1990:650. 'Senaste lydelse 1990:650. Senaste lydelse 1990:650.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1990/91:54

a) fysisk person:

för tid, under vilken han varit här i riket bosatt: för all inkomst, som förvärvats inom eller utom riket; samt för tid, under vilken han ej varit här i riket bosatt: för inkomst av näringsverksamhet som hänför sig till fastighet eller fast driftställe här i riket;

för inkomst av näringsverksamhet som utgör intäkt när egendom som av­ses i 26 § lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt och som innefattar nytt­janderätt till ett hus eller del av ett hus här i riket övergår till privatbostad eller avyttras;

för inkomst vid avyttring dels av aktier och andelar i andra svenska aktie­bolag, handelsbolag och ekonomiska föreningar än sådana som avses i 2§ 7 mom. lagen om statlig inkomstskatt, dels av konvertibla skuldebrev och konverfibla vinstandelsbevis som utgetts av svenska aktiebolag, dels av så­dana av svenska aktiebolag utfästa optionsrätter som avser rätt fill nyteck­ning eller köp av aktie och blivit utfästa i förening med skuldebrev och dels optioner och terminer som avser något av nu nämnda finansiella instrument, om överlåtaren vid något tillfälle under de tio kalenderår som närmast före­gått det år då avyttringen skedde haft sitt egentliga bo och hemvist här i riket eller stadigvarande vistats här;

för avlöning eller annan därmed jämförlig förmån, som utgått av anställ­ning eller uppdrag hos svenska staten eller svensk kommun;

för avlöning eller annan därmed jämförlig förmån, som utgått av annan anställning eller annat uppdrag än hos svenska staten eller svensk kommun, i den mån inkomsten förvärvats genom verksamhet här i riket;

för arvode och annan liknande ersättning som uppburits i egenskap av le­damot eller suppleant i styrelse eller annat liknande organ i svenskt aktiebo­lag eller annan svensk juridisk person, oavsett varverksamheten utövats;

för pension enligt lagen (1962:381) för pension enligt lagen (1962:381)

om allmän försäkring till den del be- om allmän försäkring till den del be­

loppet överstiger 0,32 basbelopp och loppet överstiger uppburen folkpen-

för annan ersättning enligt nämnda sion och pensionstillskott som upp­

lag;

burits enligt 2 § lagen (1969:205) om

pensionstillskott eller, för den som uppburit folkpension i form av för­tidspension, till den del beloppet överstiger uppburen folkpension och 52 procent av pensionstillskott som uppburits enligt2a§ sistnämnda lag, eller, om folkpension enligt bestäm­melserna i 17 kap. 2 § lagen om all­män försäkring samordnats med yr­kesskadelivränta eller annan i nämnda lagrum angiven livränta, till den del beloppet överstiger den pen­sion som skulle ha utgått om sådan samordning inte skett, och för annan ersättning enligt lagen om allmän försäkring; för pension på grund av anställning eller uppdrag hos svenska staten eller svensk kommun;

för belopp, som utgår på grund av annan pensionsförsäkring än tjänste­pensionsförsäkring, om försäkringen meddelats i här i riket bedriven försäk­ringsrörelse;

10

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1990/91:54

för ersättning enligt lagen (1954:243) om yrkesskadeförsäkring eller lagen (1976:380) om arbetsskadeförsäkring och lagen (1989:225) om ersättning till smittbärare samt enligt annan lag eller författning, som utgått till någon vid sjukdom eller olycksfall i arbete eller på grund av militärtjänstgöring eller i fall som avses i lagen (1977:265) om statligt personskadeskydd eller lagen (1977:267) om krigsskadeersättning till sjömän;

för dagpenning från erkänd arbetslöshetskassa enligt lagen (1973:370) om arbetslöshetsförsäkring och kontant arbetsmarknadsstöd enligt lagen (1973:371) om kontant arbetsmarknadsstöd;

för timstudiestöd och inkomstbidrag enligt studiestödslagen (1973:349);

för annan härifrån uppburen, genom verksamhet här i riket förvärvad in­komst av tjänst;

för återfört avdrag för egenavgifter enligt lagen (1981:691) om socialavgif­ter, för resfituérade, avkortade eller avskrivna egenavgifter i den mån avdrag har medgetts för avgifterna samt för avgifter som avses i 46§ 2 mom. första stycket 3 och som satts ned genom ändrad debitering i den mån avdrag har medgetts för avgifterna;

b) dödsbo;

för all inkomst som förvärvats inom eller utom riket.

(Se vidare anvisningarna.)

Anvisningar till 19 §

3. Som skattepliktig intäkt skall inte tas upp statliga räntebidrag för bostadsändamål såvitt avser

3.' Eftergivet belopp av ränta el­ler amortering på statliga lån fill bo­stadshus skall inte tas upp som skat­tepliktig intäkt. Detsamma gäller i fråga om sådant räntebidrag som av­ses i

a.    ränta på lån för ny- eller om­

 byggnad, förvärv, gatukostnadser­

 sättning eller energibesparande åt­

 gärder,

b.    underhåll, reparation eller an­

 nan förbättring, eller

c. tomträttsavgäld.

Detsamma gäller i fråga om efter­givet belopp av ränta eller amorte­ring på statliga lån till bostadshus.

a)     36-38§§ bostadsfinansierings­

förordningen (1974:946) och punkt 8

av övergångsbestämmelserna till

nämnda förordning,

b)

33 § bostadslånekungörelsen (1967:552),

c)

39 och 41 §§ nybyggnads-låneförordningen för bostäder (1986:692)

d)   38, 40 och 41 §§ ombyggnads-

låneförordningen för bostäder

(1986:693),

e)   3 § förordningen (1986:82) om

ränta och amortering m.m. i fråga

om vissa stadiga tilläggslån till kul­

turhistoriskt värdefulla byggnader,

f)    9 § förordningen (1984:614) om

lån för förvärv av vissa fastigheter

som har förköpts enligt förköpslagen

(1967:868),

g) 6 § förordningen (1985:352) om

'Senaste lydelse 1990:650.

11

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop, 1990/91:54

lån m.m. för gatukostnadsersättning i vissa fall,

h) 15 § förordningen (1987:258) om stöd för flerbarnsfamiljer för köp av egnahem,

i) förordningen (1983:974) om statligt räntestöd vid förbättring av bostadshus,

i) 15 § förordningen (1977:332) om statligt stöd till energibesparande åtgärder i bostadshus m.m.

fill 20 §

4,'" För erlagd utländsk skatt 4, För erlagd utländsk skatt med-medgives avdrag, oavsett om skat- gives avdrag, oavsett om skatten är ten är att anse såsom preliminär eller att anse såsom preliminär eller slut-slutlig, under förutsättning att skat- lig, under förutsättning att skatten ten enligt vad nedan sägs utgör om- enligfvad nedan sägs utgör omkost-kostnad i förvärvskälla, varotn i 18 § nad i förvärvskälla, förmäles.

Utländsk speciell skatt, hänförlig Utländsk speciell skatt, hänförlig

till förvärvskälla som nyss sagts, ut- till förvärvskälla, utgör omkostnad i

gör omkostnad i densamma,

densamma.

Allmän skatt till utländsk stat betraktas såsom omkostnad, om och i den mån skatten hänför sig fill intäkt av sådant slag, som är skattepliktigt i den utländska staten på grund av att den förvärvskälla från vilken intäkten här­flyter anses där lokaliserad, samt intäkten åtnjutes av fysisk person under fid då han är bosatt i Sverige eller av inländsk juridisk person. Med skatt till utländsk stat likställes skatt till utländsk elstat, provins eller kommun; med inkomstskatt likställes skatt å förmögenhet, vartill intäkt som ovan sagts hänför sig, dock ej sådan skatt å förmögenhet som huvudsakligen har karak­tär av engångsskatt.

Rätt till avdrag föreligger inte för utländsk skatt, om den hänför sig till intäkt som beskattas i den utländska staten och inte medtas vid taxeringen här i riket. Om enligt dubbelbeskattningsavtal inkomst skall undantas från beskattning men medtas vid taxeringen (alternativ exempt) föreligger inte heller rätt till avdrag för utländsk skatt som hänför sig till inkomsten,

5," Till kapitalförlust räknas förlust som inte har samband med någon för­värvskälla samt förlust som visserligen har sådant samband men inte kan an­ses normal för förvärvskällan i fråga.

Till kapitalförlust räknas dock inte

a)    genom brand, annan olyckshändelse eller brottslig handling uppkom­

men skada, förstörelse eller förlust, i den mån köpeskilling som skulle ha

influfit om den skadade eller förlorade egendomen i stället hade sålts hade

utgjort intäkt i förvärvskällan,

b)      genom brand eller annan

b) genom brand eller annan

olyckshändelse uppkommen skada

olyckshändelse uppkommen skada

på eller förstörelse av byggnad eller

på eller förstörelse av byggnad eller

av sådan del av markanläggning/ör

av markanläggning,

vilken   värdeminskningsavdrag kan

'»Senaste lydelse 1989:1039.

"Senaste lydelse 1981:295.

12

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1990/91:54

komma i fråga,

c) förlust i fall som avses ipunkt33 av anvisningarna till 23 §,

c)    förlust/7å lånefordringar, aktier,

andelar eller liknande tillgångar, om

innehavet betingas av näringsverk­

samhet som bedrivs av den skattskyl­

dige eller annan, som med hänsyn till

äganderättsförhållanden eller orga­

nisatoriska förhållanden kan anses

stå den skattskyldige nära,

d)   förlust på borgensförbindelse, om denna betingas av näringsverksam­

het som bedrivs av den skattskyldige eller annan, som med hänsyn till ägan­

derättsförhållanden eller organisatoriska förhållanden kan anses stå den

skattskyldige nära,

e)   utgifter för projektering av byggnader och markanläggningar, avsedda

för stadigvarande bruk i näringsverksamhet, även om byggnads- eller an­

läggningsarbetet inte genomförs.

till 22 §

1.'- Till intäkt av näringsverksamhet hänförs samtliga intäkter i pengar el­ler varor, som har influtit i verksamheten. Detta innebär, att intäkten skall vara av sådan beskaffenhet, att den normalt är att räkna med och ingår som ett led i verksamheten. Hit räknas inflytande betalning för varor, som den skattskyldige handlar med eller tillverkar. Det sagda gäller även då närings­idkaren vid överlåtelse av verksamheten låter befintliga varor ingå i överlå­telsen. Denna överlåtelse utgör då så att säga den sista affärshändelsen i verksamheten.

Till intäkt av näringsverksamhet hänförs också vad som inflyter vid avytt­ring av maskiner och andra för stadigvarande bruk avsedda inventarier eller av tillgångar som är likställda med dessa vid beräkning av värdeminsknings­avdrag. Åven ersättning som i fall som avses i 2 § andra och tredje styckena lagen (1990:663) om ersättningsfonder uppbärs av en fysisk person eller ett dödsbo utgör intäkt av näringsverksamhet om den skattskyldige begär det.

Till intäkt av näringsverksamhet

Till intäkt av näringsverksamhet

hänförs vidare vinst vid icke yrkes­mässig avyttring (realisationsvinst) av andel i sådan ekonomisk förening som avses i 2§ 8 mom. lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt såvida innehavet av andelen beting­ats av sådan verksamhet. I fråga om handelsbolag hänförs till intäkt av näringsverksamhet också realisa­tionsvinst vid avyttring av andra till­gångar som avses i 27§ 1 mom., av tillgångar som avses i 28 §, 29 § 1 mom. och 30 § samt av förpliktel­ser som avses i 3§ 1 mom. nämnda lag.

Har en tillgång tagits ut ur en för­värvskälla sker beskattning som om tillgången i stället hade avyttrats för

hänförs vidare vinst vid icke yrkes­mässig avyttring (realisationsvinst) av andel i sådan ekonomisk förening som avses i 2§ 8 mom. lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt såvida innehavet av andelen beting­ats av sådan verksamhet. I fråga om handelsbolag hänförs till intäkt av näringsverksamhet också realisa­tionsvinst vid avyttring av andra till­gångar som avses i 27§ 1 mom., av tillgångar som avses i 28 §, 29 § 1 mom., 30§ 1 mom. och 31 § samt av förpliktelser som avses i 3 § 1 mom. nämnda lag.

Har en tillgång tagits ut ur en för­värvskälla sker beskattning som om tillgången i stället hade avyttrats för

'-Senaste lydelse 1990:650.

13

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1990/91:54

ett vederlag motsvarande marknads­värdet (uttagsbeskattning). Vad nu sagts gäller dock endast om vederlag eller vinst vid en avyttring skulle ha tagits upp som intäkt av närings­verksamhet och särskilda skäl mot uttagsbeskattning inte föreligger. Uttag av vedbränsle ixån fastighet för uppvärmning av den skattskyldiges bostad beskattas ej.

ett vederlag motsvarande marknads­värdet (uttagsbeskattning). Vad nu sagts gäller dock endast om vederlag eller vinst vid en avyttring skulle ha tagits upp som intäkt av närings­verksamhet och särskilda skäl mot uttagsbeskattning   inte   föreligger. Uttag av bränsle från fastighet som är taxerad som lantbruksenhet för uppvärmning av den skattskyldiges privatbostad på denna beskattas ej. Uttagsbeskattning sker också vid uttag i mer än ringa omfattning av tjänst. Värdet av bilförmån beräknas enligt bestämmelserna i punkt 2 av anvisning­arna till 42 §.

2.' Ränta på baiiktillgodohavaridén som hör till näringsverksamhet och på kundfordringar utgör intäkt av näringsverksamhet. Detsamma gäller be­träffande ränta och utdelning på omsättningstillgångar samt utdelning som uppburits från aktiebolag eller ekonomiska föreningar i förhållande fill gjorda inköp (rabatt) eller försäljningar (pristillägg). Ränta och utdelning på sådan andel i ekonomisk förening som avses i 2 § 8 mom', lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt utgör intäkt av näringsverksamhet om innehavet av andelen betingas av sådan verksamhet.

Som intäkt av näringsverksamhet räknas i fråga om handelsbolag all ränta och utdelning samt lotterivinst som inte är frikallad från beskattning enligt 19§.

Med utdelning avses även sådana utbetalningar som anges i 3 § 1 mom. tredje stycket lagen om statlig in­komstskatt.

5.''' Vid avyttring av en närings­fastighet som inte utgör omsätt­ningstillgång tas som intäkt upp medgivna avdrag för värdeminsk­ning av byggnad eller av markan­läggning, dock inte för beskatt­ningsår då avdraget understigit 3 000 kronor, samt skogsavdrag och av­drag för substansminskning. Som in­täkt tas även upp belopp varmed byggnad eller markanläggning på fastigheten har skrivits av i samband med ianspråktagande av ersättnings­fond e.d. Vidare tas som intäkt upp ett belopp motsvarande avdragsgilla utgifter för värdehöjande reparation och underhåll av byggnad eller markanläggning på fastigheten un­der det aktuella beskattningsåret och medgivna avdrag avseende så­dana utgifter under de fem närmast föregående beskattningsåren.

''Senaste lydelse 1990:650. 'Senaste lydelse 1990:650.

5. Vid avyttring av en näringsfas­tighet som inte utgör omsättnings­tillgång tas som intäkt upp medgivna avdrag för värdeminskning av bygg­nad eller av markanläggning samt skogsavdrag och avdrag för sub­stansminskning. Som intäkt tas även upp belopp varmed byggnad eller markanläggning på fastigheten har skrivits av i samband med ianspråk-tagande av ersättningsfond e.d. Vi­dare tas som intäkt upp ett belopp motsvarande avdragsgilla utgifter för värdehöjande reparation och un­derhåll av byggnad eller markan­läggning på fastigheten under det aktuella beskattningsåret och med­givna avdrag avseende sådana utgif­ter under de fem närmast före­gående beskattningsåren.

14

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1990/91:54

Vid avyttring av en sådan bostadsrätt eller aktie eller andel som avses i 26 § 1 mom. lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt tas - om bostadsrätts­lägenheten eller den till aktien eller andelen knutna lägenheten inte utgör privatbostad eller omsättningstillgång - som intäkt upp ett belopp motsva­rande avdragsgilla utgifter för värdehöjande reparation och underhåll av lä­genheten under det aktuella beskattningsåret och medgivna avdrag av­seende sådana utgifter under de fem närmast föregående beskattningsåren.

Vid avyttring av del av fastighet skall beräkning av belopp som skall tas upp som intäkt grundas på förhållandena på den avyttrade fastighetsdelen.

Med avyttring jämställs sådan överföring av mark m.m. som avses i 25 § 2 mom. första stycket lagen om statlig inkomstskatt och sådan allframtids-upplåtelse mot engångsersättning som avses i andra stycket det nämnda mo­mentet om den innebär upplåtelse av mark, byggnad eller markanläggning.

Belopp som avses i första stycket första och andra meningarna tas inte upp som intäkt i den mån vederlaget för egendomen - efter avräkning för den del därav som belöper på tillgångar som behandlats som inventarier vid be­räkning av värdeminskningsavdrag understiger det vid beräkning av reali-safionsvinst enligt lagen om statlig inkomstskatt tillämpliga omkostnadsbe­loppet. Detta belopp beräknas vid tillämpning av bestämmelsen i första me­ningen med bortseende från bestämmelserna i 25§ 5 mom. och 8 mom. nämnda lag.

Reparation och underhåll anses som värdehöjande i den mån den avytt­rade egendomen på grund av åtgärderna befann «ig i bättre skick vid avytt­ringen än vid ingången av det femte året före beskattningsåret eller vid för­värvet om detta skedde senare.

Har i fall som avses i punkt 1 andra stycket andra meningen avdrag erhål­lits för avsättning till ersättningsfond för byggnader och markanläggningar gäller följande vid avyttring av fastighet med byggnad eller markanläggning som har skrivits av vid ianspråktagande av ersättningsfonden. Av det belopp som ianspråktagandet avser tas endast den del upp som intäkt som motsvarar det belopp som tagits upp som intäkt med stöd av bestämmelserna i första och tredjesjätte styckena vid avyttringen av ursprungsfastigheten.

Bestämmelserna i denna punkt tillämpas också när egendom som här av­ses övergår till ny ägare genom arv, testamente, bodelning eller gåva om egendomen i och med äganderättsövergången blir eller kan antas komma att bli privatbostadsfastighet eller privatbostad. Härvid skall anses att egendo­men avyttras för en köpeskilling motsvarande dess värde. Vad nu sagts gäller också om egendomen är omsättningstillgång och äganderättsövergången sker genom arv, testamente eller bodelning med anledning av makes död.

16.''' År för fysisk person eller

16.   År  för  fysisk  person   eller

dödsbo förvärvskällans kapitalun- dödsbo förvärvskällans kapitalun­

derlag, beräknat enligt 4 och 6 §§ la- derlag, beräknat enligt 4 och 6 §§ la­

gen (1990:654) om skatteutjäm- gen (1990:654) om skatteutjäm­

ningsreserv, negativt tas som intäkt ningsreserv, negativt tas som intäkt

upp ett belopp motsvarande stats- upp ett belopp motsvarande statslå-

låneräntan vid beskattningsårets neräntan vid utgången av november

ingång muUiplicerat med det nega- året före beskattningsåret multiplice-

tiva kapitalunderlaget (räntefördel- rad med det negativa kapitalunder-

ning).

laget (räntefördelning).

I fråga om dödsbon som behand-

I fråga om dödsbon som behand-

''Senaste lydelse 1990:650.

15

Nuvarande lydelse

las som handelsbolag beräknas först ett kapitalunderlag för dödsboet med tillämpning av bestämmelserna i 4 och 6§§ lagen om skatteutjäm­ningsreserv. År underlaget negativt fördelas intäkten enligt första stycket på delägarna efter storleken av varje delägares andel i boets in­komst.

Bestämmelserna i första stycket gäller också delägare i handelsbolag för vilken andelen i bolaget inte ut­gör omsättningstillgång. Till grund för beräkningen av underlaget för räntefördelning ligger dock inte ka­pitalunderlaget i bolaget utan han­delsbolagsandelens justerade in­gångsvärde vid beskattningsårets in­gång enligt 28 § lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt. Innehar han­delsbolaget direkt eller genom för­medling av annat eller andra han­delsbolag fastigheter eller tillgångar som avses i 26 § 1 mom. nämnda lag minskas det justerade ingångsvärdet i den mån en värdering av tillgång­arna enligt 6§ lagen om skatteut­jämningsreserv ger ett lägre värde än en värdering enligt 5 § samma lag. Av skillnadsbeloppet skall så stor del dras från det justerade ingångs­värdet som svarar mot delägarens andel av handelsbolagets inkomst. Redovisar delägare inkomst från bo­laget i flera förvärvskällor skall in­täkten i första hand tas upp i för­värvskälla som utgör aktiv närings­verksamhet.

Vid räntefördelningen bortses från negativt underlag upp till 50 000 kronor (fribeloppet). Skall för den skattskyldige beräknas mer än ett underlag för räntefördelning får det sammanlagda fribeloppet inte överstiga 50 000 kronor. I fråga om skattskyldiga som avses i första och tredje styckena bortses vidare från negativt underlag som motsva­ras av underskott i förvärvskällan föregående beskattningsår i den mån avdrag för underskottet inte har medgetts enligt 33 § 3 mom.

Att ett mot intäkten svarande avdra

Föreslagen lydelse

las som handelsbolag beräknas först ett kapitalunderlag för dödsboet med tillämpning av bestämmelserna i 4 och 6§§ lagen om skatteutjäm­ningsreserv. År underlaget negativt fördelas intäkten enligt första stycket på delägarna efter storleken av varje delägares andel i boet.

Bestämmelserna i första stycket gäller också delägare i handelsbolag för vilken andelen i bolaget inte ut­gör omsättningstillgång. Till grund för beräkningen av underlaget för räntefördelning ligger dock inte ka­pitalunderlaget i bolaget utan han­delsbolagsandelens justerade in­gångsvärde vid beskattningsårets in­gång enligt 28 § lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt. Innehar han­delsbolaget direkt eller genom för­medling av annat eller andra han­delsbolag fastigheter eller tillgångar som avses i 26§ 1 mom. nämnda lag minskas det justerade ingångsvärdet i den mån en värdering av tillgång­arna enligt 6§ lagen om skatteut­jämningsreserv ger ett lägre värde än en värdering enligt 5 § samma lag. Av skillnadsbeloppet skall så stor del dras från det justerade ingångs­värdet som svarar mot delägarens andel / handelsbolaget. Redovisar delägare inkomst från bolaget i flera förvärvskällor skall intäkten i första hand tas upp i förvärvskälla som ut­gör aktiv näringsverksamhet.

Vid räntefördelningen bortses från negativt underlag upp till 50 000 kronor (fribeloppet). Skall för den skattskyldige beräknas mer än ett underlag för räntefördelning får det sammanlagda fribeloppet inte överstiga 50 000 kronor. I fråga om skattskyldiga som avses i första stycket bortses vidare från negativt underlag som motsvaras av under­skott i förvärvskällan föregående be­skattningsår i den mån avdrag för underskottet inte har medgetts en­ligt 33 § 3 mom, g får göras vid beräkning av inkomst

Prop, 1990/91:54

16

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop, 1990/91:54

av kapital framgår av 3 § 4 mom, lagen om statlig inkomstskatt,

till 23 

§

6.'* Utgifter för anskaffande av en byggnad dras av genom årliga värde­minskningsavdrag. Avdraget beräknas enligt avskrivningsplan till viss pro­cent för år räknat av byggnadens anskaffningsvärde. Beräkningen görs från den tidpunkt då byggnaden har färdigställts, I fråga om en byggnad, som är avsedd att användas endast ett fåtal år, får dock anskaffningsutgifterna i sin helhet dras av det år då byggnaden anskaffades,

I anskaffningsvärdet för en byggnad som är avsedd för annat ändamål än bostadsändamål inräknas inte utgifter för sådana delar och tillbehör, som är avsedda att direkt tjäna driften (byggnadsinventarier), I enlighet härmed räknas som byggnadsinventarier i jordbruk sådana tillgångar som bås, box eller spilta, basavskiljare, foderbord, fodergrind, vattenkopp, spaltgolv, ut­rustning för skrap- och svämutgödsling med tillhörande urinbrunn eller gödselbehållare, gödselstad, mjölkningsanläggning, kylbassäng, pump, så­dan ledning för elektrisk ström, vatten eller avlopp som är avsedd för driften eller fläkt eller ventilationsanordning. Som byggnadsinventarier räknas också sådana tillgångar som silo- eller torkanläggning, fast transportör, hiss eller liknande, I en industribyggnad räknas som byggnadsinventarier till­gångar avsedda för den industriella driften, såsom maskiner, anordningar för godstransport som t,ex, räls, traversbanor och hissar, behållare, ställningar för lagring e,d., samt anordningar för användningen av dessa tillgångar som t,ex, särskilda fundament. Som byggnadsinventarier räknas vidare ledningar för vatten, avlopp m,m., avsedda att direkt tjäna den industriella driften, och speciella värmeanläggningar, ventilationsanordningar och särskilda skorstenar för avledande av gaser och annat som alstras vid produktionen. Som byggnadsinventarier i en byggnad som är avsedd för affärsändamål räk­nas exempelvis hyllor, diskar eller annan butiksinredning, rulltrappor m,m. Tjänstgör en konstruktion, för vilken ett byggnadsvärde har faststäUts vid fastighetstaxeringen, i sin helhet eller till viss del som maskin eller redskap, såsom kan vara fallet med oljecisterner och siloanläggningar, anses en sådan konstruktion som byggnadsinventarier. Däremot inräknas i anskaffningsvär­det för en byggnad utgifter för sådana anordningar som är nödvändiga för byggnadens allmänna användning, såsom ledning för vatten, avlopp, elekt­risk ström eller gas och annan liknande anordning. Anskaffningsvärdet för en ledning som är avsedd för såväl en byggnads användning i driften som byggnadens allmänna användning fördelas mellan byggnadsinventarier och byggnaden i förhållande till hur stor del av ledningen som tjänar driften re­spektive byggnadens allmänna användning. Ledningen skall dock i sin helhet hänföras till byggnadsinventarier om utgifterna för ledningen till minst tre fjärdedelar kan anses hänförliga till driften. Om utgifterna för ledningen till minst tre fjärdedelar kan anses hänförliga till byggnadens allmänna använd­ning skall ledningen i sin helhet hänföras till byggnaden,

I fråga om byggnadsinventarier tillämpas de föreskrifter som enligt punk­terna 12-14 gäller för maskiner och andra för stadigvarande bruk avsedda inventarier.

Av punkt 7 tredje stycket framgår att utgifter för vissa fill marken hörande anordningar inräknas i anskaffningsvärdet för en byggnad.

Har en byggnad uppförts av den skattskyldige, är byggnadens anskaff­ningsvärde den skattskyldiges utgifter för uppförande av byggnaden. Till an-

"Senaste lydelse 1990:650.

17

2 Riksdagen 1990/91. 1 saml. Nr 54

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1990/91:54

skaffningsvärdet hänförs även utgifter för till- eller ombyggnad samt värde av byggnad som enligt punkt 8 av anvisningarna till 22 § utgör intäkt av nä­ringsverksamhet för fastighetsägaren. Till anskaffningsvärdet hänförs vidare utgifter för reparation och underhåll för vilka avdrag inte medges på grund av föreskrifterna i punkt 4 eller 5 och för vilka bidrag inte har utgått. Har en byggnad förvärvats genom köp, byte eller därmed jämförligt fång, skall den verkliga utgiften utgöra anskaffningsvärdet. Har byggnader förvärvats till­sammans med den mark på vilka de är belägna, anses så stor del av vederla­get för fastigheten i förekommande fall efter avdrag för egendom som av­ses i 2 kap. 3 § jordabalken - belöpa på särskilda byggnader eller byggnads­bestånd som det vid fastighetstaxeringen fastställda eller med tillämpning härav beräknade värdet av skilda byggnader eller byggnadsbestånd utgör av fastighetens hela taxeringsvärde. Vad som enligt denna beräkning anses be­löpa på byggnader kan även innefatta byggnadsinventarier. Vederlaget för byggnadsinventarier skall avräknas, varefter anskaffningsvärdet för byggna­der erhålls. Det sammanlagda anskaffningsvärdet för byggnaderna får jäm­kas om den del av vederlaget för fastigheten som enligt denna beräkning inte anses belöpa på byggnaderna jämte byggnadsinventarier visas mera avsevärt över- eller understiga värdet av mark, växande skog, naturtillgångar, sär­skilda förmåner m.m. som har förvärvats. Har den skattskyldige eller någon, som står honom nära, vidtagit åtgärder för att den skattskyldige skall kunna tillgodoräkna sig ett högre anskaffningsvärde än som synes rimligt och kan det antas att detta har skett för att åt någon av dem bereda obehörig förmån i beskattningsavseende, skall anskaffningsvärdet i skälig mån jämkas.

Övergår en byggnad till en ny ägare på annat sätt än genom köp, byte eller därmed jämförligt fång, får den nye ägaren göra de värdeminskningsavdrag på byggnaden som skulle ha tillkommit den förre ägaren om denne fortfa­rande hade ägt byggnaden.

Procentsatsen för värdeminskningsavdrag i fråga om en byggnad bestäms med hänsyn till den tid byggnaden anses kunna utnyttjas. Därvid skall beak­tas även sådana omständigheter som att byggnadens användningstid kan an­tas komma att röna inflytande av framtida rationaliseringar, teknikens ut­veckling, omläggning av verksamhet och liknande förhållanden. År på grund av särskilda omständigheter av annan art än nyss nämnts byggnadens värde för verksamheten begränsat till förhållandevis kort tid, skall hänsyn tas även till detta. Så kan vara fallet exempelvis då fråga är om en byggnad för utnytt­jande av en begränsad malmfyndighet eller då en byggnad, som är belägen på annans mark och som används i verksamhet, vid nyttjanderättens upphö­rande inte skall lösas av fastighetsägaren.

Har en byggnad varit att hänföra

Har en byggnad varit att hänföra

till privatbostad under tidigare be- till privatbostad under tidigare be­

skattningsår skall avdrag för värde- skattningsår och sker inte avskatt-

minskning anses ha medgetts med ning enligt 3 § 1 mom. femte stycket

1,5 procent av anskaffningsvärdet lagen (1947:576) om statlig inkomst-

för varje sådant beskattningsår.

skatt skall avdrag för värdeminsk­

ning anses ha medgetts med 1,5 pro­

cent av anskaffningsvärdet för varje

sådant beskattningsår.

Utrangeras en byggnad, får avdrag göras för vad som återstår oavskrivet av anskaffningsvärdet i den mån beloppet överstiger vad som inflyter genom avyttring av byggnadsmaterial e.d. i samband med utrangeringen.

7. ' Utgifter för anskaffande av en markanläggning på en fastighet, avsedd

'Senaste lydelse 1990:650.

18

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1990/91:54

för användning i ägarens näringsverksamhet, dras - om annat inte följer av punkt 8 andra stycket - av genom årliga värdeminskningsavdrag. Avdrag medges, om inte annat följer av andra eller femte stycket, endast för sådana utgifter som har bestritts av den skattskyldige själv och endast om utgifterna avser arbeten som har utförts under tid då han har ägt fastigheten. Avdraget beräknas enligt avskrivningsplan till 10 procent för år räknat av anskaff­ningsvärdet av täckdiken och skogsvägar och till 5 procent för år räknat av anskaffningsvärdet av andra markanläggningar. Beräkningen görs från den tidpunkt då anläggningen har färdigställts. I fråga om en anläggning, som är avsedd att användas endast ett fåtal år, får dock anskaffningsutgifterna i sin helhet dras av det år då anläggningen anskaffades.

Till markanläggning hänförs sådant markarbete som behövs för att mar­ken skall göras plan eller fast, såsom röjning, schaktning, rivning av byggnad eller annat som tidigare har funnits på fastigheten, uppförande av stödmurar och torriäggning av marken. Till markanläggning hänförs också olika anord­ningar såsom vägar, kanaler, hamninlopp och andra tillfarter, körplaner, par­keringsplatser, fotbollsplaner och tennisbanor eller därmed jämförliga an­läggningar för personal, planteringar e.d., täckdike, öppet dike, invallnings-och vattenavledningsföretag, mark- eller skogsväg samt, i den mån de inte vid fastighetstaxering är att hänföra till byggnad, även brunnar, källare och tunnlar e.d. Till anskaffningsvärdet för markanläggning hänförs även värdet av en markanläggning som enligt punkt 8 av anvisningarna till 22 § utgör in­täkt av näringsverksamhet för fastighetsägaren. 1 anskaffningsvärdet får in­räknas utgifter för iståndsättande och omläggning av ett förut anlagt täck­dike. I täckdike inbegrips täckt avlopp i direkt anslutning till ett täckdike.

Till markanläggning hänförs inte sådana anordningar som är avsedda att användas tillsammans med vissa maskiner eller andra för stadigvarande bruk avsedda inventarier i näringsverksamhet eller sådana inventarier som an­vänds för viss verksamhet såsom fundament e.d., industrispår, traversbanor, gödselbassäng som är belägen utanför djurstall, urinbrunn eller liknande anordning samt ledningar för vatten, avlopp, elektrisk ström, gas m.m. (markinventarier). Till markinventarier hänförs också stängsel och andra jämförliga avspärrningsanordningar. Anskaffningsvärdet för en ledning som är avsedd för såväl den på fastigheten bedrivna verksamheten som en bygg­nads allmänna användning fördelas mellan markinventarier och byggnaden i förhållande till hur stor del av ledningen som tjänar den på fastigheten be­drivna verksamheten respekfive byggnadens allmänna användning. Led­ningen skall dock i sin helhet hänföras till markinventarier om utgifterna för ledningen till minst tre fjärdedelar kan anses hänförliga till den på fastighe­ten bedrivna verksamheten. Om utgifterna till minst tre fjärdedelar kan an­ses hänförliga till byggnadens allmänna användning skall ledningen i sin hel­het hänföras till byggnaden.

I fråga om markinventarier tillämpas de föreskrifter som enligt punkterna 12-14 gäller för maskiner och andra för stadigvarande bruk avsedda inven­tarier.

Övergår en fastighet till en ny ägare på annat sätt än genom köp, byte eller därmed jämförligt fång, får den nye ägaren göra de värdeminskningsavdrag för markanläggning som skulle ha tillkommit den förre ägaren om denne fortfarande hade ägt fastigheten.

Övergår en fastighet till en ny ägare genom köp, byte eller därmed jämför­ligt fång, får överlåtaren det år då överlåtelsen sker göra avdrag för den del av anskaffningsvärdet för vilken han inte tidigare har medgetts avdrag. Vad

19

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1990/91:54

nu sagts gäller även när den på fastigheten bedrivna verksamheten läggs ned och fastighetens markanläggningar på grund därav saknar värde för fastighe­tens ägare.

Har en markanläggning tillhört privatbostadsfastighet under tidi­gare beskattningsår och sker inle av-skattning enligt 3 § 1 mom. femte stycket lagen (1947:576) otn statlig inkomstskatt skall avdrag för värde­minskning ansetts ha medgetts för varje sådant beskattningsår.

9. Avdrag på grund av avyttring av skog på fastighet som är taxerad som lantbruksenhet (skogsavdrag) med­ges enligt bestämmelserna i denna anvisningspunkt. Bedömningen av rätten till avdrag sker med utgångs­punkt i skogens anskaffningsvärde och gällande ingångsvärde. Med anskaffningsvärde avses det värde som belöper på skog och skogsmark vid förvärv av fastighet som är taxerad som lantbruksenhet. Med gällande ingångsvärde avses anskaffningsvärdet minskat med avdrag som har medgetts enligt denna anvisningspunkt. 1 punkt 10 föreskrivs hur anskaffningsvärdet och det gällande ingångsvärdet be­räknas. Med avdragsgrun­dande skogsintäkt avses ett belopp som motsvarar summan av beskattningsårets hela intäkt på grund av upplåtelse av avverknings­rätt och 60 procent av beskattnings­årets intäkt på grund av avyttrade skogsprodukter eller på grund av att den skattskyldige har tillgodogjort sig skogsprodukter för eget bruk el-

Har en markanläggning tillhört privatbostadsfastighet under tidi­gare beskattningsår skall avdrag för värdeminskning ansetts ha medgetts för varje sådant beskattningsår.

9."* Avdrag på grund av avyttring av skog på jordbruksfastighet (skogs­avdrag) medges enligt bestämmel­serna i denna anvisningspunkt. Be­dömningen av rätten till avdrag sker med utgångspunkt i skogens an­skaffningsvärde och gällande in­gångsvärde. Med anskaffnings­värde avses det värde som belöper på skog och skogsmark vid förvärv av jordbruksfastighet. Med gäl­lande ingångsvärde avses an--skaffningsvärdet minskat med av­drag som har medgetts enligt denna anvisningspunkt. I punkt 10 före­skrivs hur anskaffningsvärdet och det gällande ingångsvärdet beräk­nas. Med avdragsgrundande skogsintäkt avses ett belopp som motsvarar summan av beskatt­ningsårets hela intäkt på grund av upplåtelse av avverkningsrätt och 60 procent av beskattningsårets intäkt på grund av avyttrade skogsproduk­ter eller på grund av att den skatt­skyldige har tillgodogjort sig skogs­produkter för eget bruk eller i annan förvärvskälla.

ler i annan förvärvskälla.

Fysisk person får under innehavstiden avdrag med högst 50 procent av an­skaffningsvärdet. Vid taxeringen för visst beskattningsår medges avdrag med högst halva den avdragsgrundande skogsintäkten.

Har fysisk person förvärvat fastigheten genom köp, byte eller därmed jämförligt fång eller genom fastighetsreglering eller klyvning och visar han genom intyg från lantbruksnämnd eller på annat sätt att förvärvet utgör ett led i jordbrukets eller skogsbrukets yttre rationalisering (rationaliseringsför­värv), medges avdrag med högst hela den avdragsgrundande skogsintäkten. Sådant avdrag medges endast vid taxeringen för det beskattningsår under vilket fastigheten har förvärvats och för de därpå följande fem beskattnings­åren. Vid fastighetsreglering och klyvning räknas som förvärvstidpunkt den tidpunkt för tillträde som gäller enligt fastighetsbildningslagen (1970:988) el-

'»Senaste lydelse 1990:650.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1990/91:54

ler, om den skattskyldige har yrkat det och fastighetsbildning sökts, den fid­punkt för tillträde som gäller enligt skriftligt avtal. Det sammanlagda av­dragsbeloppet enligt detta stycke får inte överstiga 50 procent av det anskaff­ningsvärde som belöper på rationaliseringsförvärvet.

Dödsbo får, såvitt gäller fastighet som vid dödsfallet ägdes av den avlidne, avdrag enligt de bestämmelser som skulle ha gällt för den avlidne.

Har fastigheten förvärvats av juridisk person medges avdrag under inne­havstiden med högst 25 procent av anskaffningsvärdet. Vid taxeringen för visst beskattningsår medges avdrag med högst halva den avdragsgrundande skogsintäkten. Vad som sägs i detta stycke gäller dock inte dödsbo i sådant fall som avses i det föregående stycket,

I fråga om handelsbolag och dödsbo, för vilket reglerna om handelsbolag skall tillämpas, beräknas avdraget för bolaget respektive boet.

Rätt till avdrag föreligger inte såvitt gäller intäkt som den skattskyldige tar upp till beskattning efter det att all skogsmark, som ingår i förvärvskällan, har förvärvats av ny ägare.

Avdrag medges vid taxeringen endast med helt hundratal kronor och inte med lägre belopp än 15 000 kronor. Bedrivs skogsbruk i form av enkelt bolag eller under samäganderätt får dock, såvida ett för hela den gemensamt be­drivna verksamheten beräknat avdrag hade uppgått till minst 15000 kronor, avdraget för varje delägare uppgå till lägst 3000 kronor,

lO,'** Har jordbruksfastighet för-

10, Har fastighet som är taxerad

värvats genom köp, byte eller där- som lantbruksenhet förvärvats ge-

med jämförligt fång anses - om an- nom köp, byte eller därmed jämför-

nat ej följer av detta stycke eller ligt fång anses - om annat ej följer

tredje stycket sista meningen - som av detta stycke eller tredje stycket

anskaffningsvärde enligt punkt 9 så sista meningen - som anskaffnings-

stor del av vederlaget för fastigheten värde enligt punkt 9 så stor del av ve-

som fastighetens skogsbruksvärde derlaget för fastigheten som fasfig-

utgör av hela taxeringsvärdet vid betens skogsbruksvärde utgör av

förvärvsfillfället. Kan detta beräk- hela taxeringsvärdet vid förvärvstill-

ningssätt inte tilläinpas eller är det fallet. Kan detta beräkningssätt inte

uppenbart att det skulle ge ett värde tillämpas eller är det uppenbart att

som avviker från det verkliga veder- det skulle ge ett värde som avviker

laget för skog och skogsmark, tas från det verkliga vederlaget för skog

som anskaffningsvärde upp ett be- och skogsmark, tas som anskaff-

lopp som kan anses svara mot det ningsvärde upp ett belopp som kan

verkliga vederlaget. Vad sist sagts anses svara mot det verkliga veder-

gäller också för vederlag som utgår laget. Vad sist sagts gäller också för

vid fastighetsreglering eller klyvning vederlag som utgår vid fastighetsreg-

på grund av att värdet av den skog lering eller klyvning på grund av att

och skogsmark som har tillagts den värdet av den skog och skogsmark

skattskyldige överstiger värdet av som har tillagts den skattskyldige

den skog och skogsmark som har överstiger värdet av den skog och

frångått honom,

skogsmark som har frångått honom,

I fråga om rationaliseringsförvärv får i anskaffningsvärdet, förutom veder­laget för skog och skogsmark, också inräknas den del av övriga kostnader med anledning av förvärvet som belöper på den förvärvade skogen och skogsmarken.

Har fastighet förvärvats genom annat fång än som sägs i första stycket gäl­ler följande. Omfattar förvärvet all skogsmark i den föregående ägarens för­värvskälla, övertar den nye ägaren den föregående ägarens anskaffnings-

'"Senaste lydelse 1990:650,

21

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop, 1990/91:54

värde och gällande ingångsvärde. Omfattar förvärvet endast en del av skogs­marken, anses som anskaffningsvärde och gällande ingångsvärde för den nye ägaren så stor del av den föregående ägarens anskaffningsvärde och gällande ingångsvärde som värdet av den förvärvade skogen och skogsmarken utgör av värdet av all skog och skogsmark i förvärvskällan vid förvärvstillfället. Omfattar förvärvet mindre än 20 procent av värdet av all skog och skogs­mark i förvärvskällan, och är inte fråga om ideell andel av fastighet, får den nye ägaren dock inte något anskaffningsvärde eller gällande ingångsvärde. Vad som sägs i detta stycke gäller också om ett företag har förvärvat fastighe­ten från ett annat företag inom samma koncern.

Skattskyldig, som har förvärvat fastighet på sätt som anges i det före­gående stycket, skall vid tillämpning av punkt 9 anses ha medgetts avdrag med det belopp varmed hans anskaffningsvärde vid förvärvsfillfället översti­git hans gällande ingångsvärde.

Har del av den skattskyldiges skogsmark förvärvats av ny ägare, anses den skattskyldiges anskaffningsvärde och gällande ingångsvärde ha minskat i samma proportion som minskningen av värdet av förvärvskällans skog och skogsmark. Omfattar förvärvet mindre än 20 procent av värdet av förvärvs­källans skog och skogsmark, och är inte fråga om ideell andel av fastighet, reduceras dock inte den skattskyldiges anskaffningsvärde och gällande in­gångsvärde. Vad som sägs i detta stycke gäller också om värdet av fastighe­tens skog och skogsmark minskas på grund av fastighetsreglering eller klyv­ning.

Har sådan ersättning som avses i 25 § 2 mom. andra eller tredje stycket lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt erhållits för skog och skogsmark, anses vid tillämpningen av det föregående stycket som om den ifrågavarande skogen och skogsmarken har förvärvats av ny ägare.

Något anskaffningsvärde eller gällande ingångsvärde beräknas inte för fastighet som utgör omsättningstillgång i näringsverksamhet. Bestämmel­serna i femte stycket gäller också i fall då fastighet enligt punkt 3 tredje stycket av anvisningarna till 21 § har blivit omsättningstillgång i en av den skattskyldige bedriven tomtrörelse. Sådan fastighet skall därvid anses ha för­värvats av ny ägare.

12.-° Utgifter för anskaffande av maskiner och andra för stadigvarande bruk avsedda inventarier dras i regel av genom århga värdeminskningsav­drag enligt bestämmelserna om räkenskapsenlig avskrivning i punkt 13 eller om restvärdeavskrivning i punkt 14. Kan inventariernas ekonomiska livs­längd antas uppgå till högst tre år, får emellertid hela utgiften för deras an­skaffande dras av under anskaffningsåret. Omedelbart avdrag får även ske i fråga om inventarier av mindre värde.

Regler om avdrag avseende beställda men inte levererade inventarier (kontraktsavskrivning) finns i punkt 2 femte stycket av anvisningarna fill 24 §.

Har den skattskyldige yrkat avdrag för värdeminskning av inventarier, skall avdraget anses medgivet i den mån det har medfört att den taxerade inkomsten har beräknats till lägre belopp än annars skulle ha skett eller med­fört en ökning av underskott. Inventariernas anskaffningsvärde minskat med medgivna värdeminskningsavdrag utgör det skattemässiga restvärdet.

Hör ett byggnads- eller markin-

Hör ett byggnads- eller markin-

ventarium fill fasfighet som utgjort ventarium till fasfighet som utgjort privatbostadsfastighet under det be- privatbostadsfastighet under det be­skattningsår som närmast föregått     skattningsår som närmast föregått

2iSenaste lydelse 1990:650.

22

Föreslagen lydelse

det aktuella beskattningsåret och sker inte avskattning enligt 3§ Imom. femte stycket lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt utgörs inventariets skattemässiga restvärde av anskaffningsvärdet minskat med 20 procent av samma värde för varje beskattningsår, dock högst fem, som den skattskyldige in­nehaft inventariet och fastigheten utgjort privatbostadsfastighet. Det­samma gäller i fråga om del av fas­tighet. 23.' Avdrag får göras för skogsvårdsavgift och fastighetsskatt och spe­ciella för näringsverksamheten utgående skatter och avgifter till det all­männa. Däremot får svenska allmänna skatter inte dras av (se 20§).

Premie   för   grupplivförsäkring.

Premie   för   grupplivförsäkring,

som tecknats av fysisk person i hans     som tecknats av fysisk person i hans

Nuvarande lydelse

det aktuella beskattningsåret utgörs inventariets skattemässiga restvärde av anskaffningsvärdet minskat med 20 procent av samma värde för varje beskattningsår, dock högst fem, som den skattsjcyldige innehaft inventa­riet och fastigheten utgjort privat­bostadsfastighet. Detsamma gäller i fråga om del av fastighet.

Avdrag medges för kostnader för egen hälsovård i den mån förmån av fri sådan vård för anställd är skattefri enligt 32 § 3 b mom. första stycket.

Bestämmelserna i punkt 6 av anvisningarna fill 33 § om avdrag för avgift fill erkänd arbetslöshetskassa gäller också beträffande inkomst av närings­verksamhet.

Bestämmelserna i punkt 4 av anvisningarna till 33 § om avdrag för kostna­der för resor till och från arbetsplatsen gäller också beträffande inkomst av näringsverksamhet.

egenskap av utövare av viss närings­verksamhet, utgör avdragsgill om­kostnad i näringsverksamheten. Om den ersättning, som kan komma att utfalla på grund av försäkringen, ut­går efter förmånligare grunder än vad som gäller enligt grupplivförsäk­ring för befattningshavare i statens tjänst, skall dock endast den del av premien som kan anses motsvara förmåner enligt grupplivförsäkring för nämnda befattningshavare räk­nas som omkostnad i näringsverk­samheten.

33.- Avdrag medges för förlust vid icke yrkesmässig avyttring (reali­sationsförlust) av tillgång i fråga om vilken, om reahsationsvinst i stället hade uppkommit, vinsten skulle ha utgjort intäkt av näringsverksamhet. Vid inkomstberäkningen i ett han­delsbolag begränsas avdraget för realisationsförlust på sätt anges i 3 § 2 mom. fjärde stycket lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt

2'Senaste lydelse 1990:650. Senaste lydelse 1990:650.

egenskap av utövare av viss närings­verksamhet, utgör avdragsgill om­kostnad i näringsverksamheten. Öm den ersättning, som kan komma att utfalla på grund av försäkringen, ut­går efter väsentligt förmånligare grunder än vad som gäller enligt grupplivförsäkring för befattnings­havare i statens tjänst, skall dock en­dast den del av premien som kan an­ses motsvara förmåner enligt grupp­livförsäkring för nämnda befatt­ningshavare räknas som omkostnad i näringsverksamheten.

33. Avdrag medges för förlust vid icke yrkesmässig avyttring (realisa­tionsförlust) av tillgäng eller förplik­telse i fråga om vilken, om realisa­tionsvinst i stället hade uppkommit, vinsten skulle ha utgjort intäkt av näringsverksamhet. Vid inkomstbe­räkningen i ett handelsbolag begrän­sas avdraget för realisationsförlust på sätt anges i 3§ 2 mom. femte stycket lagen (1947:576) om statlig

Prop. 1990/91:54

23

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1990/91:54

såvida annat inte följer av punkt 5 inkomstskatt såvida inte innehavet

andra stycket c av anvisningarna till av tillgången eller förpliktelsen be-

20 §.

tingas av näringsverksamhet som be-

drivs av den skattskyldige eller annan som med hänsyn till äganderättsför­hållanden eller organisatoriska för­hållanden kan anses stå den skatt­skyldige nära.

fill 24 §

1.- För skattskyldig som har haft ordnad bokföring skall beräkningen av inkomst ske på grundval av hans bokföring med iakttagande av bestämmel­serna i denna anvisningspunkt. Vid inkomstberäkningen tas hänsyn till in-och utgående lager av varor, däri inbegripet djur, råmaterial, hel- och halvfa­brikat m.m., till pågående arbeten samt fill fordrings- och skuldposter. Vär­det av utgående lager, pågående arbeten samt fordrings- och skuldposter be-stäms med hänsyn Ull förhållandena vid beskattningsårets utgång. Som värde av ingående lager, pågående arbeten samt fordrings- och skuldposter tas upp värdet av närmast föregående beskattningsårs utgående lager, på­gående arbeten samt fordrings- och skuldposter.

Har det bokförda resuhatet påverkats av att bland intäkterna har tagits upp belopp, som inte skall beskattas som inkomst, eller uteslufits belopp, som borde ha medräknats, eller bland kostnaderna har tagits upp belopp, som inte är avdragsgilla vid inkomstberäkningen, skall resultatet justeras så att det kan läggas fill grund för inkomstberäkningen enligt denfia lag. 1 de fall resultatet har påverkats av att lager, pågående arbeten eller fordrings­post har tagits upp med för lågt belopp eller skuldpost med för högt belopp skall dock på yrkande av den skattskyldige justering av det bokförda resulta­tet underlåtas i den mån det är uppenbart att denne - i överensstämmelse med reglerna för inkomstberäkning i denna lag - genom större avskriv­ningar på anläggningstillgångar än som skett eller större avsättning enhgt la­gen (1990:654) om skatteutjämningsreserv än som gjorts skulle ha kunnat redovisa ett lägre resultat än det som skulle framkomma efter justeringen. Om särskilda omständigheter föranleder det skall dock resuhatet justeras även i sådant fall.

Vid beräkning av inkomst enligt bokföringsmässiga grunder skall iakttas, att en inkomst skall anses ha åtnjutits under det år, då den enligt god redovis­ningssed eller enligt vad som beträffande jordbruk är allmänt brukligt bör tas upp som intäkt i räkenskaperna, även om inkomsten ännu inte har uppburits kontant eller eljest kommit den skattskyldige tillhanda t.ex. i form av levere­rade varor, fullgjorda prestationer eller på annat härmed jämförhgt sätt. Vad som gäller i fråga om inkomstposterna tillämpas också i fråga om utgiftspos­terna. I fråga om fiden för inkomst- och utgiftsposters upptagande enligt bokföringsmässiga grunder tillämpas i allmänhet det förfaringssättet, att fordringar tas upp som inkomst under det år, då de uppkommer, och att rän­tor hänförs till inkomsten för det år, på vilket de belöper, i bägge fallen obe­roende av om de verkligen har influtit under nämnda år eller inte. Å andra sidan bör förskottsvis influtna räntor, som till större eller mindre del belöper på ett kommande år, till denna del bokföringsmässigt hänföras till det sist­nämnda årets inkomst. Avdrag för ränta på lån ur statens lånefond för lån med uppskjuten ränta åtnjuts för det år då räntan har betalats.

"Senaste lydelse 1990:650,

24

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1990/91:54

Vid tillämpning av föregående stycke skall iakttas bl.a. att värdet av avytt­rade varor skall - även om fakturering inte skett - redovisas som fordran, såvida varorna levererats till den nye ägaren före årets utgång.

Har avverkningsrätt till skog upplåtits mot betalning, som skall erläggas under loppet av flera år, får som intäkt för varje år tas upp den del av köpe­skillingen som influtit under samma år.

I fråga om avdrag för kostnader för reparafion och underhåll av fastighet gäller även punkt 4 tredje och fjärde styckena av anvisningarna till 23 §.

Om beskattningsmyndighet, med frångående av den skattskyldiges på hans räkenskaper grundade inkomstberäkning, som inkomst för ett år be­skattat vinst, som i bokföringen framkommer som vinst först ett senare år, skall vid inkomstberäkningen för det följande år, då vinsten redovisas i bok­föringen, det sistnämnda årets bokförda resultat justeras på sådant sätt att den redan beskattade vinsten inte beskattas en gång till.

Motsvarande gäller för det fall, att beskattningsmyndighet ansett att en förlust, som är i och för sig avdragsgill, inte får beaktas vid inkomstberäk­ningen för det år då den redovisats i räkenskaperna ellej beskattningsmyn­dighet i annat fall visst år frångått den skattskyldiges bokföring på sådant sätt att det påverkar följande års inkomstberäkning.

Har intäkter eller utgifter avseende viss egendom vid den närmast före­gående taxeringen till statlig inkomstskatt hänförts till inkomstslaget kapital och sker beskattning vid den aktuella taxeringen i inkomstslaget närings­verksamhet skall den skattskyldige ta upp sådana ingående tillgångs- och skuldposter som erfordras för att någon intäkt eller utgift inte skall beskattas två gånger eller lämnas obeskattad på grund av skiftet av fillämpligt inkomst­slag.

3 § 7-11 mom. lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt har motsva­rande tillämpning vid beräkning av inkomst av näringsverksamhet. Vid beräkning av realisationsvinst eller realisationsförlust som är hänförlig till näringsverksamhet tillämpas 24 § 15mom., 27§ 14mom., 28§, 29 § 1 mom. och 30 § nämnda lag.

3§ 7-11 mom. lagen (1947:576) om stathg inkomstskatt har motsva­rande fillämpning vid beräkning av inkomst av näringsverksamhet. Vid beräkning av realisationsvinst eller realisafionsförlust som är hänförlig till näringsverksamhet tillämpas 24 § 1Smom., 27§ 14mom., 28§, 29 § Imom., 30.§ 1 mom. och J7 § nämnda lag.

4. Fordringar och skulder i ut­ländsk valuta värderas till kursen vid beskattningsårets utgång. Är en så­dan värdering inte förenlig med god redovisningssed tas dock posterna upp till det värde som följer av god redovisningssed. Om fordringar har tagits upp till lägre belopp eller skul­der till högre belopp än kursen vid beskattningsårets utgång tas 54 pro­cent av skillnaden multiplicerad med statslåneräntan vid beskattningsårets utgång upp som intäkt. Föreligger i fråga om sådan fordran eller skuld terminskontrakt eller annan liknande valutasäkringsåtgärd beräknas en in­täkt endast i den mån posten inte har

25

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

tagits upp till ett värde som motiveras av valutasäkringen.

Prop, 1990/91:54

fill 32 §

10, Har arbetsgivare eller upp­dragsgivare lämnat arbetstagare el­ler uppdragstagare förmån av ränte­fritt lån eller lån där räntan understi­ger marknadsräntan skall arbetsta­garen eller uppdragstagaren beskat­tas för värdet av förmånen som in­täkt av tjänst. Belopp motsvarande värdet av förmånen skall anses som en betald ränteutgift.

10,'' Har arbetsgivare eller upp­dragsgivare lämnat arbetstagare el­ler uppdragstagare räntefritt lån el­ler lån där räntan undersfiger en jämförelseränta, som uppgår till statslåneräntan i slutet av november året före beskattningsåret med tillägg av en procentenhet, skall arbetstaga­ren eller uppdragstagaren ta upp för­månen av lånet som intäkt av tjänst. Denna förmån utgörs av skillnaden mellan jämförelseräntan och avtalad ränta. Förmånsbeloppet skall anses som en betald ränteutgift.

Med lån från arbetsgivare eller uppdragsgivare likställs annat lån om det finns anledning anta att arbetsgivaren eller uppdragsgivaren förmedlat det.

Förmånens värde skall beräknas till skillnaden mellan å ena sidan statslåneräntan vid utgången av no­vember året före beskattningsåret med tillägg av en procentenhet och å andra sidan den avtalade räntan.

Såvitt avser lån som upptagits i ut­ländsk valuta skall förmånens värde beräknas till skillnaden mellan å ena sidan marknadsräntan i den aktuella valutan vid utgången av november året före beskattningsåret med tillägg av en procentenhet och å andra sidan den avtalade räntan. Det som sagts i denna punkt gäller ej i fall som avses i punkt 14 sjätte stycket av anvisningarna.

14. Anskaffar ett fåmansföretag från annan än delägare eller del­ägare närstående person egendom, som uteslutande eller så gott som uteslutande är avsedd för privat bmk för företagsledare i företaget eller företagsledare närstående per­son, skall ett belopp motsvarande anskaffningskostnaden för egendo­men tas upp som intäkt av tjänst hos företagsledaren. Vad nu sagts gäller inte anskaffning av bil som föranle­der beskattning av bilförmån.

14. Anskaffar ett fåmansföretag från annan än delägare eller del­ägare närstående person lös egen­dom, som uteslutande eller så gott som uteslutande är avsedd för privat bruk för företagsledare i företaget eller företagsledare närstående per­son, skall ett belopp motsvarande anskaffningskostnaden för egendo­men tas upp som intäkt av tjänst hos företagsledaren. Vad nu sagts gäller inte anskaffning av bil som föranle­der beskattning av bilförmån.

'Senaste lydelse 1990:650. "enaste lydelse 1990:650.

26

Nuvarande lydelse

Avyttrar delägare i fåmansföretag eller delägare närstående person egendom till företaget skall, om pri­set är högre än egendomens mark­nadsvärde, det överskjutande be­loppet beskattas hos överlåtaren som intäkt av tjänst. Av 24 § 6 mom. lagen (1947:576) om statlig inkomst­skatt framgår att återstående del av vederlaget skall beaktas vid beräk­ning av realisafionsvinst samt att vid denna beräkning särskilda undan­tagsregler gäller för fastighet och bo­stadsrätt. Avser avyttringen sådan egendom som avses i 30 § nämnda lag gäller dock, oavsett hur priset förhåller sig till marknadsvärdet, att hela vederlaget, utan avdrag för nå­got omkostnadsbelopp, skall beskat­tas hos överlåtaren som intäkt av tjänst, såvida inte egendomen är el­ler kan väntas bli till nytta för företa­get.

Föreslagen lydelse

Avyttrar delägare i fåmansföretag eller delägare närstående person egendom fill företaget skall, om pri­set är högre än egendomens mark­nadsvärde, det överskjutande be­loppet beskattas hos överlåtaren som intäkt av tjänst. Av 24 § 6 mom. lagen (1947:576) om statlig inkomst­skatt framgår att återstående del av vederlaget skall beaktas vid beräk­ning av realisationsvinst samt att vid denna beräkning särskilda undan­tagsregler gäller för fastighet och bo­stadsrätt. Avser avyttringen sådan egendom som avses i 31 § nämnda lag gäller dock, oavsett hur priset förhåller sig fill marknadsvärdet, att hela vederlaget, utan avdrag för nå­got omkostnadsbelopp, skall beskat­tas hos överlåtaren som intäkt av tjänst, såvida inte egendomen är el­ler kan väntas bli fill nytta för företa­get.

Vad som i andra stycket sägs om bostadsrätt gäller endast sådan bostads­rätt som avses i 26 § 1 mom. första stycket lagen om statlig inkomstskatt men fillämpas även i fråga om andel eller aktie som avses i andra stycket av samma moment.

Förvärvar delägare i fåmansföretag eller delägare närstående person egendom från företaget till lägre pris än egendomens marknadsvärde, skall ett belopp motsvarande skillnaden beskattas hos förvärvaren som intäkt av tjänst. Vad nu sagts gäller också när delägare i fåmansägt handelsbolag eller delägare närstående person förvärvar egendom från handelsbolaget, om egendomen omfattar sådant hus eller avser sådan lägenhet som i och med förvärvet blir eller kan antas komma att bli privatbostad enligt 5 § andra eller fjärde stycket eller tomtmark som avses bh bebyggd med sådan bostad. Första meningen tillämpas inte när det är företagsledaren som förvärvar egendomen och denne har beskattats enligt första stycket vid företagets för­värv av egendomen.

Har företagsledare i ett fåmansföretag eller ett fåmansägt handelsbolag eller företagsledare närstående person uppburit hyra eller annan ersättning från företaget för lokal, som ägs eller disponeras av företagsledaren eller den honom närstående, skall ersättningen, såvida den inte skall beskattas såsom intäkt av näringsverksamhet, hos mottagaren beskattas som intäkt av tjänst. Mottagaren får dock åtnjuta skäligt avdrag för den kostnad som han fått vid­kännas på grund av att företaget utnyttjat lokalen i fråga.

Har fåmansföretag lämnat före-

Har fåmansföretag lämnat före-

tagsledare eller företagsledare när-     tagsledare eller företagsledare när-

stående person förmån av räntefritt lån eller lån där räntan understiger marknadsräntan, skall låntagaren beskattas för värdet av förmånen som intäkt av tjänst. Förmånens värde skall beräknas till skillnaden

stående person räntefritt lån eller lån där räntan understiger en jäm­förelseränta, som uppgår till statslå­neräntan i slutet av november året före beskattningsåret med tillägg av en procentenhet, skall låntagaren ta

Prop. 1990/91:54

27

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1990/91:54

upp förmånen av lånet som intäkt av mellan å ena sidan statslåneräntan

tjänst. Denna förmån utgörs av skill- vid utgången av november året före

nåden mellan jämförelseräntan och beskattningsåret med tillägg av en

avtalad ränta.

procentenhet och å andra sidan den

avtalade räntan. Såvitt avser lån som upptagits i utländsk valuta skall för­månens värde beräknas till skillna­den mellan å ena sidan marknads­räntan i den aktuella valutan vid ut­gången av november året före be­skattningsåret med tillägg av en pro­centenhet och å andra sidan den avta­lade räntan. Har fåmansföretag lämnat lån fill företagsledare eller företagsledare när­stående person och har lånet skrivits ned i företagets räkenskaper, skall det nedskrivna beloppet beskattas hos låntagaren som intäkt av tjänst. Vad nu sagts gäller dock inte lån som avses i punkt 15. Som fåmansföretag räknas

a)

aktiebolag och ekonomisk förening, vari en fysisk person eller ett fåtal fysiska personer äger så många aktier eller andelar att dessa personer har mer än hälften av rösterna för aktierna eller andelarna i företaget; samt

b)

akfiebolag och ekonomisk förening vars verksamhet är uppdelad på verksamhetsgrenar, som är oberoende av varandra, såvida en person genom aktie- eller andelsinnehav, avtal eller på därmed jämförligt sätt har den re­ella bestämmanderätten över sådan verksamhetsgren och självständigt kan förfoga över dess resultat.

Som fåmansföretag räknas dock inte aktiemarknadsbolag enligt lagen (1985:571) om värdepappersmarknaden. Som fåmansföretag räknas inte heller bostadsföreningar och bostadsaktiebolag som avses i 2 § 7 mom. första stycket lagen om statlig inkomstskatt.

Som fåmansägt handelsbolag räknas

a)

handelsbolag, vari en fysisk person eller ett fåtal fysiska personer ge­nom sitt andelsinnehav eller på annat sätt har ett bestämmande inflytande; samt

b)

handelsbolag, vars verksamhet är uppdelad på verksamhetsgrenar som är oberoende av varandra, såvida en person genom andelsinnehav, avtal el­ler på därmed jämförligt sätt har den reella bestämmanderätten över sådan verksamhetsgren.

Med ägare enligt åttonde och tionde styckena avses den som - direkt eller genom förmedling av juridisk person - äger eller på därmed jämförhgt sätt innehar aktie eller andel i företaget.

Som företagsledare i fåmansföretag eller fåmansägt handelsbolag skall an­ses den eller de personer som till följd av eget eller närstående persons aktie-eller andelsinnehav i företaget eller annan liknande grund har ett väsentligt inflytande i företaget eller - där fråga är om företag som avses i åttonde stycket b eller tionde stycket b - den som har den reella bestämmanderätten över viss verksamhetsgren och självständigt kan förfoga över dess resultat.

Vid tillämpning av denna anvisningspunkt skall såsom närstående person räknas föräldrar, far- och morföräldrar, make, avkomling eller avkomlings make, syskon eller syskons make eller avkomling samt dödsbo vari den skattskyldige eller någon av nämnda personer är delägare. Med avkomling avses jämväl styvbarn och fosterbarn.

28

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1990/91:54

till 33 § 7.-* Avdrag medges för påförda egenavgifter enligt lagen (1981:691) om socialavgifter i den mån avgifterna hänför sig till sådan intäkt av tjänst som enligt 11 kap. 3§ lagen (1962:381) om allmän försäkring utgör inkomst av annat förvärvsarbete.

Från sådan intäkt av tjänst med­ges dessutom avdrag med 18 procent av ett underlag beräknat enligt nästa stycke. Medgivet avdrag skall åter­föras till beskattning nästföljande beskattningsår.

Från sådan intäkt av tjänst med­ges dessutom avdrag med 25 procent eller, om den skattskyldige vid in­gången av året före taxeringsåret fyllt 65 år eller avlidit under året före taxe­ringsåret, med 18 procent av ett un­derlag beräknat enligt nästa stycke. Medgivet avdrag skall återföras till beskattning   nästföljande   beskatt­ningsår. Underlaget utgörs av sådan intäkt av tjänst som avses i första stycket mins­kad med andra från intäkten avdragsgilla kostnader än som avses i före­gående stycke och med inkomst som avses i 11 kap. 3 § första stycket d lagen om allmän försäkring.

Avdrag enligt andra stycket med­ges emellertid inte skattskyldig som vid ingången av året före taxerings­året har fyllt 65 år eller som för hela året före taxeringsåret har åtnjutit hel ålderspension enligt lagen om allmän försäkring eller som vid utgången av året före taxeringsåret inte var inskri­ven hos allmän försäkringskassa en­ligt nämnda lag.

fill 48 §

1.-' Vid tillämpningen av 48 § 4 mom. och denna anvisningspunkt iakttas följande. Som folkpension räknas inte barnpension eller vård­bidrag. Folkpension skall anses ut­göra en inte obetydlig del av den skattskyldiges inkomst, om den upp­gått till minst 6 000 kronor eller minst en femtedel av den samman­räknade inkomsten. Som folkpen­sion behandlas även tilläggspension i den mån den enligt lagen (1969:205) om pensionstillskott för­anlett avräkning av pensionstill­skott.

För gift skattskyldig, som uppbu­rit folkpension med belopp som till­kommer gift vars make uppbär folk­pension, uppgår det särskilda grund-

1. Vid tillämpningen av 48 § 4 mom. och denna anvisningspunkt samt 53 § 1 mom. a iakttas följande. Som folkpension räknas inte barn­pension eller vårdbidrag. Folkpen­sion skall anses utgöra en inte obe­tydlig del av den skattskyldiges in­komst, om den uppgått till minst 6000 kronor eller minst en femtedel av den sammanräknade inkomsten. Som folkpension behandlas även tilläggspension i den mån den enligt lagen (1969:205) om pensionsfill-skott föranlett avräkning av pen­sionstillskott.

För gift skattskyldig, som uppbu­rit folkpension med belopp som till­kommer gift vars make uppbär folk­pension, uppgår det särskilda grund-

-"Senasie lydelse 1985:1017. -'Senaste lydelse 1990:650.

29

Nuvarande lydelse

avdraget till 1,325 basbelopp. För övriga skattskyldiga uppgår avdra­get fill 1,5 basbelopp. För gift skatt­skyldig, som under viss del av be­skattningsåret uppburit folkpension med belopp som fillkommer gift vars make uppbär folkpension och under återstoden av året uppburit folkpen­sion med belopp som tillkommer gift vars make saknar folkpension, upp­går avdraget till 1,5 basbelopp.

Föreslagen lydelse

avdraget till 1,325 basbelopp. För övriga skattskyldiga uppgår avdra­get fill 1,5 basbelopp. För gift skatt­skyldig, som under viss del av be­skattningsåret uppburit folkpension med belopp som tillkommer gift vars make uppbär folkpension och under återstoden av året uppburit folkpen­sion med belopp som fillkommer gift vars make saknar folkpension, upp­går avdraget tiU 1,5 basbelopp. Har folkpension enligt bestämmelserna i 17 kap. 2 § lagen (1962:381) om all­män försäkring samordnats med yr­kesskadelivränta eller annan i nämnda lagrum angiven livränta skall det särskilda grundavdraget be­räknas med ledning av den folkpen­sion som skulle ha utgått om sådan samordning inte skett.

Det särskilda grundavdraget får dock inte överstiga uppburen folk­pension och pensionstillskott som uppburits enligt 2§ lagen om pen­sionstillskott. För den som uppburit folkpension i form av förtidspension gäller att det särskilda grundavdra­get inte får överstiga uppburen folk­pension och hälften av pensionstill­skott som uppburits enligt 2 a nämnda lag.

Det särskilda grundavdraget får dock inte överstiga uppburen folk­pension och pensionstillskott som uppburits enligt 2§ lagen om pen­sionstillskott. För den som uppburit folkpension i form av förtidspension gäller att det särskilda grundavdra­get inte får översfiga uppburen folk­pension och 52 procent av pensions­tillskott som uppburits enligt 2 a nämnda lag. Det särskilda grundavdraget reduceras med 65 procent av den del av upp­buren pension som överstiger det för den skattskyldige enligt andra stycket gällande avdragsbeloppet. Pension som utgår på grund av annan pensions­försäkring än tjänstepensionsförsäkring reducerar dock inte det särskilda grundavdraget.

För den som vid utgången av året före beskattningsåret inte uppbar folk­pension reduceras det särskilda grundavdraget i stället med 65 procent av den del av taxerad inkomst som överstiger det för den skattskyldige enligt andra stycket gällande avdragsbeloppet.

Oavsett vad som i det föregående sagts om reducering föreligger alltid rätt till särskilt grundavdrag med så stort belopp som den skattskyldige skulle ha fått i grundavdrag enligt 48 § 2 eller 3 mom. om dessa bestämmelser i stället hade tillämpats.

Prop. 1990/91:54

fill 53 §

2.-* Verksamhet på grund av anställning i svenskt företag anses utövad här i riket även om tjänsteinnehavaren i och för sin tjänst måste göra tillfälliga besök utomlands eller under längre tid uppehålla sig därstädes under kring­resande (t.ex. handelsresande).

Person, som icke är bosatt eller stadigvarande vistas i Sverige, beskattas

»Senaste lydelse 1989:1039.

30

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1990/91:54

här för pension, som utgår enligt lagen om allmän försäkring eller på grund av förutvarande anställning eller uppdrag hos svenska staten eller svensk kommun, eller på grund av annan pensionsförsäkring än tjänstepensionsför­säkring, om försäkringen meddelats i här i landet bedriven försäkringsrö­relse. Pension på grund av tjänstepensionsförsäkring samt annan pension el­ler förmån beskattas i Sverige, om förmånen utgår härifrån till sådan person på grund av förutvarande tjänst och den fidigare verksamheten huvudsakli­gen utövats här. För sådan person föreligger däremot ej skattskyldighet för annan pension än nu sagts eller för livränta eller andra enligt 31 § med in­komst av tjänst likställda förmåner, som icke åtnjutas på grund av något tjänsteförhållande.

Bestämmelsen i 53§ 1 mom. första stycket a) om skattskyldighet för den som ej varit bosatt här i riket för avlöning eller annan därmed jämföriig för­mån eller pension, som utgått på grund av anställning eller uppdrag hos svenska staten, gäller beträffande den som anställts av svensk utlandsmyn­dighet eller utomlands för fältprojekt för bilateral biståndsverksamhet (lo­kalanställd) blott om han icke är medborgare i anställningslandet. Rege­ringen äger medgiva befrielse från skattskyldighet, som här nämnts, för så­dan lokalanställd i utomeuropeiskt land som icke är svensk medborgare.

Bestämmelsen i 53§ 1 mom. första stycket a om skattskyldighet för den som ej varit bosatt här i riket för avlöning eller annan därmed jämförlig för­mån, som utgått av annan anställning eller annat uppdrag än hos svenska staten eller svensk kommun, gäller inte om

a)

mottagaren av inkomsten vistas här i riket, under fidrymd eller tidrym­der, som sammanlagt inte överstiger 183 dagar under en tolvmånaderspe­riod, och

b)

ersättningen betalas av arbetsgivare, som inte har hemvist här i riket eller på dennes vägnar, samt

c)

ersättningen inte belastar fast driftställe, som arbetsgivaren har här i riket.

Bestämmelserna i 53 § 1 mom. första stycket a om skattskyldighet för den som ej varit bosatt här i riket för avlöning eller annan därmed jäm­förlig förmån som utgått av anställ­ning eller uppdrag gäller inte ersätt­ning som vid tillfällig anställning i Sverige betalats av arbetsgivare för kostnad

1)

för resa till respektive från Sve­rige vid anställningens början respek­tive slut och

2)

för logi för den tid under vilken arbetet utförts i Sverige.

Bestämmelsen i53§ 1 mom. första stycket a om skattskyldighet för den som ej varit bosatt här i riket för ar­vode och annan liknande ersättning som uppburits i egenskap av ledamot eller suppleant i styrelse eller annat liknande organ i svenskt aktiebolag eller annan svensk juridisk person

31

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1990/91:54

gäller inte ersättning som i samband med förrättning i Sverige betalats av bolaget eller den juridiska personen för kostnad

1)

för resa till respektive från för­rättningen och

2)

för logi i samband med förrätt­ningen.

10.' Delägare i vanligt handelsbolag, kommanditbolag, enkeh bolag eller rederi beskattas för den del av bolagefs eller rederiets vinst, som å honom belöper, huru denna än må hava av bolaget eller rederiet använts, och obe­roende av vad han må hava lyftat av bolagets eller rederiets under beskatt­ningsåret eller fidigare förvärvade vinst.

Vad som föreskrivs i första stycket

Vad som föreskrivs i första stycket

a) om delägaren beskattas i den stat där den utländska juridiska personen är hemmahörande för den del av den utländska juridiska personens vinst som belöper på delägaren, eller

gäller också beträffande här i riket bosatt eller hemmahörande del­ägare i fråga om den på delägaren belöpande delen av vinsten i annan utländsk juridisk person än sådan som enhgt 3 § tredje stycket eller 16 § 2 mom. andra stycket lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt skall betraktas som svensk ekono­misk förening eller utländskt bolag

b) om vid utgången av året när­mast före taxeringsåret dels minst tio procent av den utländska juri­diska personens kapital eller röstetal för dess samtliga andelar innehas an­tingen av delägaren själv eller av en krets av personer i vilken delägaren ingår och vilken består av en fysisk eller juridisk person (moderföreta­get), av om moderföretaget är en fysisk person - sådana närstående som avses i 35§ la mom. nionde stycket samt av juridiska personer som direkt eller genom förmedling av annan juridisk person innehas av denna person och de närstående, dels minst hälften av den utländska juridiska personens kapital eller rös­tetal för dess samtliga andelar inne­has eller kontrolleras, direkt eller genom förmedling av juridisk per­son, av här i riket bosatta eller hem­mahörande personer.

gäller också beträffande här i riket bosatt eller hemmahörande del­ägare i fråga om den på delägaren belöpande delen av vinsten i annan utländsk juridisk person än sådan som enligt 2 § 12 mom. eller 16 § 2 mom, andra stycket lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt skall betraktas som svensk ekono­misk förening eller utländskt bolag

b) om vid utgången av året när­mast före taxeringsåret dels minst tio procent av den utländska juri­diska personens kapital eller röstetal för dess samtliga andelar innehas an-fingen av delägaren själv eller av en krets av personer i vilken delägaren ingår och vilken består av en fysisk eller juridisk person (moderföreta­get), av - om moderföretaget är en fysisk person - sådana närstående som avses i punkt 14 trettonde stycket av anvisningarna till 32 § samt av ju­ridiska personer som direkt eller ge­nom förmedling av annan juridisk person innehas av denna person och de närstående, dels minst hälften av den utländska juridiska perso­nens kapital eller röstetal för dess samtliga andelar innehas eller kon­trolleras, direkt eller genom förmed­ling av juridisk person, av här i riket bosatta eller hemmahörande perso­ner

29'

Senaste lydelse 1989:1039.

32

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1990/91:54

till 54 §

3,° Skattefrihet enligt 54 § första stycket f föreligger om anställningen och vistelsen utomlands varat minst sex månader i den mån inkomsten beskattats i verksamhetslandet. Om anställningen och vistelsen utomlands varat minst ett år i samma land och avsett anställning hos annan än svenska staten, svensk kommun, svensk landstingskommun eller svensk församling medges dock sådan befrielse även om inkomsten inte beskattats i verksamhetslandet på grund av lagstiftning eller administrativ praxis i detta land eller annat av­tal än avtal för undvikande av dubbelbeskattning som detta land ingått.

Vad nu sagts gäller dock inte vid

Vad nu sagts gäller dock inte vid

anställning ombord på utländskt far- anställning ombord på utländskt far­

tyg, I fråga om sådan anställning gäl- tyg, I fråga om sådan anställning gäl­

ler vid 1986-7997 års taxeringar att ler vid 1986-7992 års taxeringar att

skattefrihet föreligger om anställ- skattefrihet föreligger om anställ­

ningen och vistelsen utomlands va- ningen och vistelsen utomlands va­

rat minst sex månader och avsett an- rat minst sex månader och avsett an­

ställning hos arbetsgivare, som är en ställning hos arbetsgivare, som är en

inländsk juridisk person eller en här inländsk juridisk person eller en här

i riket bosatt fysisk person, och an- i riket bosatt fysisk person, och an­

ställningen utövats ombord på ut- ställningen utövats ombord på ut­

ländskt fartyg som huvudsakligen ländskt fartyg som huvudsakligen

går i sådan oceanfart som avses i går i sådan oceanfart som avses i

1 kap, 7§ 8 fartygssäkerhetsförord- 1 kap, 7§ 8 fartygssäkerhetsförord-

ningen (1988:594),

ningen (1988:594),

1 tid för vistelse som avses i första och andra styckena får inräknas kortare avbrott för semester, tjänsteuppdrag eller liknande, som inte är förlagda till början eller slutet av anställningen utomlands. Uppehåll i Sverige för här avsedda ändamål får inte sträcka sig längre än som motsvarar högst sex dagar för varje hel månad som anställningen utomlands varar eller under ett och samma anställningsår till mer än 72 dagar.

Har den skattskyldige påbörjat anställningen och kunde det därvid på goda grunder antas att inkomsten av anställningen skulle komma att undan­tas från skatt i Sverige enligt 54 § första stycket f men inträffar under anställ­ningstiden ändrade förhållanden som medför att villkoren för att undanta inkomsten från skatt i Sverige inte föreligger, skall inkomsten likväl undan­tas från beskattning i Sverige om de ändrade förhållandena beror på omstän­digheter över vilka den skattskyldige inte kunnat råda och en beskattning skulle te sig uppenbart oskälig.

12,   I fråga om intäkt enligt punkt

12, I fråga om intäkt enligt punkt

16 av anvisningarna till 22 § gäller 16 av anvisningarna till 22 § gäller

vid 1993-1995 års taxeringar att un- vid 1993-1995 års taxeringar att un­

derlaget för räntefördelning multi- derlaget för räntefördelning multi­

pliceras med 55, 70 respekfive 85 pliceras med 55, 70 respekfive 85

procent av statslåneräntan vid be- procent av statslåneräntan vid ut-

skattningsårets ingång. gängen av november året före be­

skattningsåret.

13,   Vid tillämpning av bestämmelserna om räntefördelning i punkt 16

tredje stycket av anvisningarna till 22 § skall vid 1992-1999 års taxeringar i

fråga om delägare i handelsbolag, utöver vad som följer av fjärde stycket i

nämnda punkt, bortses från en övergångspost. Övergångsposten är ett be-

-"Senaste lydelse 1990:650,

33

3 Riksdagen 1990/91. 1 saml. Nr 54

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1990/91:54

lopp motsvarande ett negativt underlag för räntefördelning vid 1992 års taxe­ring, eller, om delägaren på grund av förlängt räkenskapsår inte skall taxeras för inkomst från handelsbolaget detta år, vid 1993 års taxering, till den del detta negativa underlag överstiger fribeloppet. Vid beräkning av skillnads­beloppet enligt tredje stycket tredje och fjärde meningarna i nämnda punkt skall tillgångar som avses där tas upp till det högsta av de värden som följer av 6 § andra stycket lagen om skatteutjämningsreserv.

Övergångsposten skall reduceras i

Övergångsposten skall reduceras i

den mån delägarens nettouttag från     den mån delägarens nettouttag från

bolaget (uttag utöver tillskott) under beskattningsår som taxerats år 1991 överstigit såväl hans skattepliktiga nettoinkomst från bolaget (skatte­pliktiga inkomster utöver avdrags­gilla underskott) som hans andel av bolagets resultat.

bolaget (uttag utöver tillskott) under beskattningsår som taxerats år 1991 överstigit såväl hans skattepliktiga nettoinkomst från bolaget (skatte­pliktiga inkomster utöver avdrags­gilla underskott) som hans andel av bolagets resultat. Någon ränteför­delning skall dock inte ske vid 1992 års taxering, eller, om delägaren på grund av förlängt räkenskapsår inte skall taxeras för inkomst av handels­bolaget detta år, vid 1993 års taxe­ring.

26. Åldre föreskrifter i 32 § 1 mom. tredje stycket och punkt 11 av anvisningarna till 32 § tillämpas fortfarande om anställningen har upphört före ikraftträdandet.

28.

De nya föreskrifterna i 32 § 3 a mom. och punkt 12 av anvisning­arna till 22 § om skatteplikt för er­sättning på grund av gruppsjukför­säkring tillämpas inte om försäk­ringsfallet har inträffat före ikraftträ­dandet.

29.

Vid 1992 och 1993 års taxe­ringar skall vid reduktion av det sär­skilda grundavdraget enligt punkt 1 fjärde stycket av anvisningarna till 48 § med pension likställas inkomst av passiv näringsverksamhet enligt 25 § och inkomst av kapital enligt 3 § 14 mom. lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt. Vidare skall vid re­duktion enligt punkt 1 femte stycket av nämnda anvisningar med taxerad förvärvsinkomst likställas inkomst av kapital enligt nämnda moment.

26, Åldre föreskrifter i 32 § 1 mom. tredje stycket och punkt 11 av anvisningarna till 32 § tillämpas fortfarande om anställningen har upphört före den 1 januari 1991.

28.

De nya föreskrifterna i 32 § 3 a mom. och punkt 12 av anvisning­arna till 22 § om skatteplikt för er­sättning på grund av gruppsjukför­säkring tillämpas inte om försäk­ringsfallet har inträffat före den 1 ja­nuari 1991.

29.

Vid 1992 och 1993 års taxe­ringar skall vid reduktion av det sär­skilda grundavdraget enligt punkt 1 fjärde stycket av anvisningarna till 48 § med pension likställas inkomst av passiv näringsverksamhet enligt 25 § och inkomst av kapital enligt 3 § 14 mom. lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt, till den del inkomsten av kapital överstiger 1 600 kronor. Vidare skall vid redukfion enligt punkt 1 femte stycket av nämnda an­visningar med taxerad förvärvsin­komst likställas inkomst av kapital enligt nämnda moment.

Vid 1992 och 1993 års taxeringar skall det särskilda grundavdraget även reduceras på grund av förmögenhet enligt de äldre bestämmelserna av­seende avdrag för nedsatt skatteförmåga i punkt 2 av anvisningarna till 50 § och - i fråga om makar - 52 § 1 mom. andra stycket. Vad som där sägs om

34

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop, 1990/91:54

fastighet, som avses i den äldre lydelsen av 24 § 2 mom, samt sådan bostads­byggnad med tillhörande tomt på jordbruksfastighet som används som bo­stad av den skattskyldige, skall avse sådan privatbostadsfastighet som anges i 5§ första stycket.

Bestämmelserna i första och andra styckena får inte leda till lägre särskilt grundavdrag än vad den skattskyldige skulle ha medgetts i grundavdrag en­ligt 48 § 2 mom, första-femte styckena och 48 § 3 mom, om dessa regler i stället hade tillämpats för denne.

1,

Denna lag träder i kraft den 1 januari 1991 och tillämpas första gången vid 1992 års taxering i den mån inte annat följer av punkterna 2-5 nedan,

2,

Åldre bestämmelser skall vid 1992 och senare års taxeringar tillämpas i fråga om likvidation och fusion som föranlett utskiftning till aktieägare före ikraftträdandet,

3,

Åldre föreskrifter i punkt 23 av anvisningarna till 23 § om avdrag för premie för grupplivförsäkring tillämpas på premie som betalas före ikraftträ­dandet.

4,

Åldre föreskrifter i punkt 1 av anvisningarna till 22 § tillämpas vid 1992 års taxering i fråga om uttag av vedbränsle före ikraftträdandet.

5,

De nya bestämmelserna i punkt 4 av anvisningarna fill 24 § tillämpas inte i fråga om beskattningsår som påbörjats före ikraftträdandet.

35

2 Förslag till

Prop. 1990/91:54

Lag om ändring i lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt

Härigenom föreskrivs i fråga om lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt'

dels att i 3 § 9 mom. 6 § 5 mom. samt punkt 7 av övergångsbestämmelserna till lagen (1990:651) om ändring i lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt ordet "aktiefond" skall bytas ut mot "värdepappersfond",

dels att nuvarande 30 § skall betecknas 31 §,

dels att 1 § 3 mom., 2§ 4, 6, 10 och 14 mom., 3 § 1, 2, 4, 10 och 12 mom., 6§ 1 mom., 24§ 1, 2och 4mom., 26§ 5 mom., 27§ 1, 3 och 5 mom., den nya 31 § samt punkterna 8 och 10 av övergångsbestämmelserna till lagen (1990:651) om ändring i lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt skall ha följande lydelse,

dels att det i lagen skall införas nya bestämmelser, 25§ 11 mom., 26§ 9mom., 27§ 6mom. och 30§, av följande lydelse,

dels att det i övergångsbestämmelserna till lagen (1990:651) om ändring i lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt skall införas en ny punkt, 12 a, av följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

1§

3   m o m.- Juridiska personer utom

3 m o m. Juridiska personer utom

dödsbon   skall   erlägga   statlig  in-     dödsbon   skall   erlägga   statlig   in­

komstskatt för inkomst av närings-     komstskatt för inkomst av närings­

verksamhet,                                             verksamhet. Svenska värdepappers­

fonder skall vid tillämpning av denna

lag anses som juridiska personer.

2§

4   mom. Bestämmelserna i andra-åttonde styckena nedan gäller i fråga

om fusioner enligt

K 14 kap. 8§ aktiebolagslagen (1975:1385),

2.      12 kap. 1 och 3§§ lagen

2. 12 kap. 1, 3 och §§§ lagen

(1987:667) om ekonomiska före- (1987:667) om ekonomiska före­

ningar,                                                   ningar,

3.

11 kap. 1 och 2§§ bankaktiebo-

3. 11 kap. 1, 2 och 9§§ bankaktie-lagslagen (1987:618),

bolagslagen (1987:618),

4.

7 kap. 1 och 2§§ sparbanksla-

4. 7 kap. 1, 2 oc/i 5 §§ sparbanksla­gen (1987:619),

gen (1987:619),

5.

10 kap. 1 och 2§§ förenings-

5. 10 kap. 1, 2 oc/j 9 §§ förenings-bankslagen (1987:620).

bankslagen (1987:620).

Har lager, fordringar och liknande tillgångar hos det övertagande företa­get tagits upp till högre värde än det värde som i beskattningsavseende gäller för det överlåtande företaget, skall det övertagande företaget ta upp mellan­skillnaden som intäkt.

Har byggnad, markanläggning, maskin eller annat inventarium, patent-

' Senaste lydelse av

lagens rubrik 1974:770

3§9mom. 1990:651

6§5mom. 1974:995

30 § 1990:651.

- Senaste lydelse 1990:651.

 Senaste lydelse 1990:651.

36

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1990/91:54

rätt, hyresrätt eller tillgång av goodwills natur övertagits skall vid beräkning av värdeminskningsavdrag och av vad som återstår oavskrivet av tillgångens anskaffningsvärde anses som om överlåtande och övertagande företag ut­gjort en skattskyldig.

Har inventarier eller andra tillgångar som får skrivas av enligt reglerna för räkenskapsenlig avskrivning övertagits och har dessa tillgångar i räkenska­perna tagits upp till högre värde än vad som följer av tredje stycket, har det övertagande företaget rätt att även efter fusionen tillämpa räkenskapsenlig avskrivning. Som förutsättning gäller att mellanskillnaden tas upp som intäkt under det beskattningsår då fusionen genomförs eller med en tredjedel för nämnda beskattningsår och vart och ett av de två närmast följande åren.

Har skog övertagits skall beträffande skogens anskaffningsvärde och gäl­lande ingångsvärde anses som om överlåtande och övertagande företag ut­gjort en skattskyldig.

Har betalningsansvaret för framtida utgifter övertagits och har det överlå­tande företaget medgetts avdrag för utgifterna skall ett belopp som motsva­rar avdraget tas upp som intäkt hos det övertagande företaget. Avdragsrät­ten för det övertagande företaget prövas med utgångspunkt i de förhållan­den som gäller vid utgången av beskattningsåret.

Fusionen skall inte leda till någon skattepliktig realisafionsvinst eller av­dragsgill realisationsförlust för något av de deltagande företagen. Avyttras tillgångar som övertagits vid fusionen skall vid bedömandet av frågan om skattepliktig realisationsvinst eller avdragsgill realisafionsförlust uppkommit anses som om överlåtande och övertagande företag utgjort en skattskyldig. Vad nu sagts gäller också vid fusion mellan stadshypoteksföreningar samt då ett försäkringsföretags hela försäkringsbestånd övertagits av ett annat för­säkringsföretag.

Det övertagande företaget har samma rätt fill avdrag för underskott som avses i 26 § kommunalskattelagen (1928:370) och i 14 mom. som det överlå­tande företaget skulle ha haft om fusionen inte ägt rum. Om moderbolaget var ett fåmansföretag enligt punkt 14 av anvisningarna till 32 § nämnda lag vid utgången av beskattningsåret eller dotterbolaget var ett sådant företag vid ingången av det närmast föregående beskattningsåret krävs dock att mo­derbolaget ägde mer än nio tiondelar av aktierna i dotterbolaget vid den sist­nämnda tidpunkten. Vid fusion mellan ekonomiska föreningar krävs att båda föreningarna är att anse som kooperativa enligt 8 mom.

Bestämmelserna i sjunde stycket

Bestämmelserna i sjunde stycket

första och andra meningarna gäller första och andra meningarna gäller

också då en juridisk person icke yr- också då en juridisk person icke yr­

kesmässigt överlåter egendom eller kesmässigt överlåter egendom eller

rättighet som avses i 25-50 §§ till en rättighet som avses i 25-57 §§ till en

annan juridisk person såvida överlä- annan juridisk person såvida överlå­

telsen sker med förlust och företa- telsen sker med förlust och företa­

gen är moderföretag och dotterföre- gen är moderföretag och dotterföre­

tag eller står under i huvudsak ge- tag eller står under i huvudsak ge­

mensam ledning. Vidare gäller i nu mensam ledning. Vidare gäller i nu

avsedda fall bestämmelserna om avsedda fall bestämmelserna om

värdeminskningsavdrag m.m. i värdeminskningsavdrag m.m. i

tredje och femte styckena.

tredje och femte styckena.

Bestämmelserna i sjunde stycket Bestämmelserna i sjunde stycket första och andra meningarna gäller första och andra meningarna gäller vidare utöver vad som anges i     vidare - utöver vad som anges i

nionde stycket om akfie i aktiebo-     nionde stycket om aktie i akfiebo-

37

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1990/91:54

lag eller andel i handelsbolag, eko- lag eller andel i handelsbolag, eko­

nomisk förening eller utländsk juri- nomisk förening eller utländsk juri­

disk person överlåts till ett svenskt disk person överlåts till ett svenskt

företag inom samma koncern såvida företag inom samma koncern såvida

moderföretaget i koncernen är ett moderföretaget i koncernen är ett

aktiebolag eller en ekonomisk för- aktiebolag, en ekonomisk förening,

ening och den överlåtna aktien eller en sparbank eller ett ömsesidigt

andelen innehas som ett led i kon- skadeförsäkringsföretag och den

cernens verksamhet. Sker överlåtel- överlåtna aktien eller andelen inne-

sen till ett utländskt företag, kan re- has som ett led i koncernens verk-

geringen eller myndighet som rege- samhet. Sker överlåtelsen till ett ut-

ringen bestämmer medge befrielse ländskt företag, kan regeringen eller

från beskattning för vinst.

myndighet som regeringen bestäm-

mer medge befrielse från beskatt­ning för vinst.

Vid utskiftning av tillgångar i sam-

7 samband med sådan fusion som

band med sådan fusion som avses i     avses i första stycket skall uttagsbe-första  stycket  skall  uttagsbeskatt-     skattning   enligt   punkt   1   fjärde ning enligt punkt 1 fjärde stycket av     stycket  av  anvisningarna till  22 § anvisningarna till 22 § kommunal-     kommunalskattelagen inte ske. skattelagen inte ske.

Har en tillgång delats ut till ett företag som är frikallat från skattskyldighet för utdelningen enligt 7§ 8 mom. tillämpas bestämmelserna i andra, tredje och femte styckena samt sjunde stycket första och andra meningarna om det utdelande företaget inte uttagsbeskattas enligt punkt 1 fjärde stycket av an­visningarna till 22 § kommunalskattelagen.

6 mom.'* Med livförsäkringsföretag förstås i denna lag företag vars försäk­ringsrörelse uteslutande eller så gott som uteslutande avser personförsäkring (livförsäkring, sjuk- och olycksfallsförsäkring, avgångsbidragsförsäkring samt arbetslöshetsförsäkring).

Med skadeförsäkringsföretag förstås annat försäkringsföretag än livför­säkringsföretag. Utländskt försäkringsföretag, som drivit försäkringsrörelse här i riket, bedöms med hänsyn endast fill den rörelse som företaget drivit här.

Understödsförening, vilken enligt sina stadgar får meddela annan kapital­försäkring än sådan som omfattar kapitalunderstöd på högst 1000 kronor för medlem, anses i denna lag som livförsäkringsföretag i fråga om verksamhet som är hänförlig fill livförsäkring.

Såsom nettointäkt av försäkringsrörelse, som drivits av inländskt livför­säkringsföretag, anses nettointäkten av företagets kapital- och fastighetsför­valtning med undantag för den del av intäkten som belöper på dels pensions­försäkringar, vilka företaget meddelat direkt eller meddelat i återförsäkring åt inländskt försäkringsföretag, dels avgångsbidragsförsäkringar meddelade enligt grunder som fastställts i kollektivavtal mellan arbetsmarknadens hu­vudorganisationer.

Nettointäkt som inte undantagits från beskattning enligt tredje stycket skall beräknas enligt reglerna för näringsverksamhet enligt denna lag. För den del av nettointäkten som undantagits från beskattning enligt nämnda stycke och som avser pensionsförsäkringar gäller särskilda regler i lagen (1990:661) om avkastningsskatt på pensionsmedel.

Såsom nettointäkt av försäkringsrörelse, som drivits av inländskt skade­försäkringsföretag, anses överskottet av försäkringsrörelsen.

." Senaste lydelse 1990:651.

38

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1990/91:54

Vid beräkning av överskottet av försäkringsrörelse, som drivits av in­ländskt skadeförsäkringsföretag, får från bruttointäkten avdrag göras för­utom för driftkostnader, som avses i 23 § kommunalskattelagen, för avgifter och bidrag, som utgivits till kommun, förening eller sammanslutning och som avser att understödja verksamhet med syfte att förebygga skador, vilka faller inom ramen för den av företaget bedrivna rörelsen, för ökning av för­säkringstekniska skulder för egen räkning, för ökning av säkerhetsreserv samt för utbetald återbäring och verkställd premieåterbetalning.

Med försäkringstekniska skulder för egen räkning förstås sådana skulder enligt 7 kap. 1 § första stycket försäkringsrörelselagen (1982:713) (premiere­serv, ersättningsreserv, skadebehandlingsreserv och tilldelad återbäring) minskade med värdet av återförsäkringsgivares ansvarighet.

Med säkerhetsreserv förstås den reserv skadeförsäkringsföretag får redo­visa enligt en av regeringen eller efter regeringens bemyndigande av försäk­ringsinspektionen fastställd normalplan.

Minskning av försäkringstekniska

Minskning av försäkringstekniska

skulder för egen räkning, av säker-     skulder för egen räkning, av säker­hetsreserv, av regleringsfond för tra-     hetsreserv, av regleringsfond för tra­fikförsäkring och av minskning av     fikförsäkring och av minskning av utjämningsfonderna skall anses som     utjämningsfonderna av säkerhetsre-intäkt. Sker ändring av bolagsord-     serv skall anses som intäkt. ningen, varigenom företaget får rätt att på annat sätt än ovan sagts dispo­nera en den 1 januari 1929 befintlig utjämningsfond, för vilken bestäm­melser om inskränkt dispositionsrätt funnits, eller utjämningsfond, som bildats efter nämnda dag, skall fon­den anses härigenom undergå minsk­ning med hela det belopp vartill den uppgick före ändringen.

Utöver vad ovan stadgas får avdrag inte ske för avsättning till omedelbar eller framfida vinstutdelning till försäkringstagare.

Bestämmelserna i detta moment om inländskt livförsäkringsföretag har motsvarande tillämpning på försäkringsrörelse som utländskt livförsäkrings­företag drivit här i riket.

Beträffande försäkringsrörelse, som här drivits av utländskt skadeförsäk­ringsföretag, anses som här i riket skattepliktig nettointäkt ett belopp mot­svarande två procent av företagets premieinkomst av här bedriven försäk­ringsrörelse. Med premieinkomst förstås bruttobeloppet av årets försäk­ringspremier, dvs. utan avdrag för återförsäkringspremier.

Blir det på grund av bestämmelserna i detta moment nödvändigt att dela upp intäkt eller avdrag mellan olika delar av ett försäkringsföretags verk­samhet, skall fördelningen av intäkten eller avdraget göras på skäligt sätt.

7öwo/n.-Vid inkomstberäkningen för ett investmentföretag gäller, utöver vad som följer av övriga bestämmelser i denna lag,

1.

att hänsyn inte tas till vinst eller förlust vid avyttring av aktier och andra värdepapper som avses i 27 § 1 mom., ,-

2.

att som intäkt tas upp 2 procent för år räknat av värdet vid ingången av beskattningsåret av egendom som avses i 27§ 1 mom.,

3.

att avdrag får göras för utdelning som företaget har beslutat för beskatt­ningsåret, dock inte med så stort belopp att det föranleder underskott.

5 Senaste lydelse 1990:651.

39

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1990/91:54

Förlust som uppkommit genom att aktie förlorat sitt värde tillföljd av au bolaget upplösts genom likvidation eller genom fusion enligt 14 kap. 1 el­ler 2§ aktiebolagslagen (1975:1385) eller 11 kap. 1 eller 2 § bankaktiebo­lagslagen (1988:618) är, utan hinder av vad som sägs i första stycket 1, av­dragsgill till den del förlusten svarar mot utdelning från bolaget under be­skattningsåret   och   närmast  före­gående beskattningsår. Med investmentföretag avses ett svenskt aktiebolag eller en svensk ekono­misk förening som uteslutande eller så gott som uteslutande förvaltar värde­papper eller likartad lös egendom och vars uppgift väsentligen är att genom ett välfördelat värdepappersinnehav erbjuda aktie- eller andelsägare riskför­delning och vari ett stort antal fysiska personer äger aktier eller andelar.

Vad som föreskrivits för invest-

Vad som föreskrivits för invest-

mentföretag gäller också för aktie-     mentföretag gäller också för värde-

fonder. För aktiefonder utgör intäk­ten enligt första stycket 2 dock 1,5 procent,

1 4 m o m,* I fråga om juridiska personer utom dödsbon medges av­drag för förlust vid avyttring av till­gång som avses i 27§ 1 mom, endast mot vinst vid avyttring av sådan till­gång. Uppkommer underskott be­handlas det vid taxeringen för det närmast följande beskattningsåret som förlust vid avyttring av tillgång som avses i första meningen.

pappersfonder. För värdepappers­fonder utgör intäkten enligt första stycket 2 dock 1,5 procent,

1 4 m o m, 1 fråga om juridiska personer utom dödsbon medges av­drag för förlust vid avyttring av tiU-gång som avses i 27 § 1 mom, endast mot vinst vid avyttring av sådan till­gång. Uppkommer underskott be­handlas det vid taxeringen för det närmast  följande  beskattningsåret som förlust vid avyttring av tillgång som avses i första meningen. Förlust som uppkommit genom att aktie för­lorat sitt värde tillföljd av an bolaget upplösts genom likvidation eller ge­nom fusion enligt 14 kap. 1 eller 2 § aktiebolagslagen (1975:1385) eller 11 kap. 1 eller 2 § bankaktiebolagslagen (1987:618) är, utan hinder av vad nu sagts, avdragsgill till den del förlus­ten svarar mot utdelning från bolaget under beskattningsåret och närmast föregående beskattningsår. Begränsningen i första stycket gäller inte om innehavet av den avyttrade tillgången betingats av verksamhet som bedrivs av den skattskyldige eller av företag som med hänsyn till äganderättsförhållanden eller organisatoriska förhållanden kan anses stå den skattskyldige nära. Den gäller inte heller om ett sådant företag som avses i 7§ 8 mom. tredje stycket avyttrat aktie eller andel med röstetal som anges i det nämnda stycket vid a.

Senaste lydelse 1990:651.

40

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1990/91:54

3§ 7 mom.'' Till intäkt av kapital räknas löpande avkastning, vinster och an­nan intäkt som härrör från egendom, i den mån intäkten inte är att hänföra till näringsverksamhet. Till intäkt av kapital hör bland annat ränta på bankfillgodohavanden, obligationer och andra fordringar, utdelning på aktier och andelar,

vinst (realisationsvinst) vid icke yrkesmässig avyttring av fillgångar och åtaganden enligt avtal om optioner och terminer samt andra därmed jämför­liga förpliktelser, ersättning vid upplåtelse av privatbostad,

lotterivinst som inte är frikallad från beskattning enligt 19 § kommunal­skattelagen (1928:370).

Till realisationsvinst hänförs även valutakursvinst på fordringar och skulder i utländsk valuta.

Med utdelning avses även utbetal­ning till aktieägare enligt 12 kap. 1 § aktiebolagslagen (1975:1385) och 9 kap. 1 § bankaktiebolagslagen (1987:618) vid nedsättning av aktie­kapitalet eller reservfonden eller vid bolagets likvidation. Till utdelning hänförs vidare utbetalning av fu­sionsvederlag till aktieägare enligt 14 kap. 6§ aktiebolagslagen och 11 kap. 7§ bankaktiebolagslagen. Som utdelning anses även utbetalning från utländskt bolag om utbetalningen är jämförlig med sådan utbetalning från svenskt bolag som avses i första eller andra meningen. Att utdelning och vinst vid försäljning av aktier i vissa fall skall hänföras fill inkomst av tjänst framgår av 12 mom.

Gäller i fråga om en fillgång att vinst vid en avyttring skall tas upp som intäkt av kapital och inträffar i samma ägares hand en händelse som medför att vederlaget eller vinst vid en avyttring i stället skall tas upp som intäkt av näringsverksamhet (karaktärsbyte) sker beskattning som om fillgången hade avyttrats för ett vederlag motsvarande marknadsvärde (avskattning). Till­gången anses härefter ha anskaffats vid karaktärsbytet för marknadsvärdet. På den skattskyldiges yrkande sker dock inte avskattning. I sådant fall behål­ler tillgången sitt anskaffningsvärde.

2 m o m. Från intäkt av kapital

2 m o m. Från intäkt av kapital får

får avdrag göras för omkostnader avdrag göras för omkostnader för in­för intäkternas förvärvande samt för takternas förvärvande samt, såvitt ränteutgift och förlust (realisations- gäller fysisk person som har varit bo-förlust) vid icke yrkesmässig avytt- san i Sverige under beskattningsåret ring av tillgångar och sådana förplik- och svenskt dödsbo, för ränteutgift telser som anges i Imom., i den mån och föriust (realisationsförlust) vid inte annat anges i 50 § femte stycket,     icke yrkesmässig avyttring av till-

' Senaste lydelse 1990:651. * Senaste lydelse 1990:651.

41

Nuvarande lydelse

allt under förutsättning att avdrag inte skall göras från intäkt av nä­ringsverksamhet.

Om ränteutgifterna överstiger ränteintäkterna med mer än 100000 kronor eller - om den skattskyldige inte fyllt 18 år eller fråga är om dödsbo som behandlas som handels­bolag - 10000 kronor medges dock avdrag med endast 70 procent av det överskjutande beloppet om inte an­nat framgår av tredje stycket eller 4 mom. andra stycket. Till räntein­täkter hänförs därvid inte löpande avkastning på tillgångar som avses i 27 § 1 mom.

Delägare i fåmansföretag, som av­ses i 12 mom. nionde stycket, får göra fullt avdrag för ränteutgifter ut­över vad som följer av föregående stycke, med högst så stor procent av den skattskyldiges anskaffningskost­nad för akfierna eller andelarna och lämnade ovillkorliga kapitaltillskott som svarar mot statslåneräntan vid beskattningsårets ingång med tillägg av fem procentenheter. Som an­skaffningskostnad räknas även arvs-och gåvoskatt som den skattskyldige har betalat i anledning av förvärv av aktierna eller andelarna. Har ak­tierna eller andelarna förvärvats på annat sätt än genom köp, byte eller därmed jämförligt fång, skall an­skaffningskostnaden beräknas med tillämpning av 24§ Imom. tredje

Föreslagen lydelse

gångar och sådana förpliktelser som anges i 1 mom., i den mån inte annat anges i 57 § femte stycket, allt under förutsättning att avdrag inte skall göras från intäkt av näringsverksam­het. Avdrag för realisationsförlust får dock göras av annan fysisk per­son om skattskyldighet skulle ha förelegat för realisationsvinst på den avyttrade egendomen.

Om ränteutgifterna överstiger ränteintäkterna med mer än 100000 kronor eller - om den skattskyldige inte fyllt 18 år eller fråga är om dödsbo som behandlas som handels­bolag - 10000 kronor medges dock avdrag med endast 70 procent av det överskjutande beloppet om inte an­nat framgår av tredje stycket eller 4 mom. andra stycket. Till räntein­täkter hänförs därvid endast ränta på

1.    banktillgodohavanden i svenska

kronor och likvärdiga fordringar

som betalas varje år med hela det vid

beskattningsårets utgång upplupna

beloppet,

2.    skuldebrev i svenska kronor

som emitterats till en kurs som inte

understiger 90 procent av skuldebre­

vets nominella belopp under förut­

sättning att ränta betalas varje år och

beräknas efter samma räntesats un­

der hela löptiden.

Delägare i fåmansföretag, som av­ses i 12 mom. nionde stycket, får göra fullt avdrag för ränteutgifter ut­över vad som följer av föregående stycke, med högst så stor procent av den skattskyldiges anskaffningskost­nad för akfierna eller andelarna och lämnade ovillkorliga kapitalfillskott som svarar mot statslåneräntan vid utgången av november året före be­skattningsåret med tillägg av fem procentenheter. Som anskaffnings­kostnad räknas även arvs- och gåvo­skatt som den skattskyldige har be­talat i anledning av förvärv av ak­tierna eller andelarna. Har akfierna eller andelarna förvärvats på annat sätt än genom köp, byte eller där­med jämförligt fång, skall anskaff­ningskostnaden beräknas med till-

Prop. 1990/91:54

42

Nuvarande lydelse stycket.

Föreslagen lydelse

lämpning   av   24§   Imom.   tredje stycket.

Till realisationsförlust hänförs även valutakursförlust på fordringar och skulder i utländsk valuta.

Avdrag    för    realisafionsförlust medges med 70 procent av förlusten, i den mån inte annat anges i 27 § 5 och 6 mom. eller 29 § 2 mom. Förvaltningskostnader får dras av endast fill den del de översfiger 1 000 kronor under beskattningsåret.

Avdrag medges inte för utgifter för inköp av lottsedlar eller för andra lik­nande insatser i lotteri.

4 mom.' Avdrag såsom för ränta får göras vid återbetalning av sådant stat­ligt bidrag som avses i punkt 3 av anvisningarna till 19 § kommunalskattela­gen (1928:370). Avdrag får inte göras med större belopp än som tidigare har avräknats från erlagd ränta.

Avdrag för realisationsförlust medges med 70 procent av förlusten, i den mån inte annat anges i 27 § 5 mom. eller 29 § 2 mom.

ningsbeloppet. Med ränteutgift jämställs även tomträttsavgäld och vederlag vid återbetal­ning av lån i förtid. Motsvarande gäller för sådan ränteförmån som enligt punkt 10 av anvisningarna till 32 § nyss nämnda lag skall anses som betald ränta.

Vid räntefördelning enligt punkt 16 av anvisningarna till 22 § kommu­nalskattelagen får avdrag göras som för ränta med samma belopp som skall tas upp som intäkt i närings­verksamhet enligt anvisningspunk­ten. En skattskyldig som är berätfi­gad till sådant avdrag får, utöver vad som följer av 2 mom. andra stycket, göra fullt avdrag för ränteutgifter med högst ett belopp som motsvarar statslåneräntan vid årets ingång mul-fiplicerad med reduceringen av vär­det på fastigheter och andra fill­gångar enhgt 6 § andra stycket lagen (1990:654) om skatteutjämningsre­serv eller, såvitt gäller delägare i handelsbolag, punkt 16 tredje stycket av anvisningarna till 22 § kommunalskattelagen. Gränsen för full avdragsrätt får dock inte höjas med större belopp än räntefördel­ningsbeloppet.

1 O m o m.'" Vad som gäller om ut­delning från utländskt bolag skall även tillämpas på utdelning från an­nan utländsk juridisk person. Sådan utdelning skall dock inte beskattas i den mån delägare i utländsk juridisk

' Senaste lydelse 1990:651. '" Senaste lydelse 1990:651.

Vid räntefördelning enhgt punkt 16 av anvisningarna fill 22 § kommu­nalskattelagen får avdrag göras som för ränta med samma belopp som skall tas upp som intäkt i närings­verksamhet enligt anvisningspunk­ten. En skattskyldig som är berätti­gad fill sådant avdrag får, utöver vad som följer av 2 mom. andra stycket, göra fullt avdrag för ränteutgifter med högst ett belopp som motsvarar statslåneräntan vid utgången av no­vember året före beskattningsåret multiplicerad med reduceringen av värdet på fastigheter och andra till­gångar enhgt 6 § andra stycket lagen (1990:654) om skatteutjämningsre­serv eller, såvitt gäller delägare i handelsbolag, punkt 16 tredje stycket av anvisningarna till 22 § kommunalskattelagen. Gränsen för full avdragsrätt får dock inte höjas med större belopp än räntefördel-

1 O m o m. Vad som gäller om an­nan utdelning från utländskt bolag än som avses i 3§ Imom. tredje stycket skall även tillämpas på utdel­ning från annan utländsk juridisk person. Sådan utdelning skall dock

Prop. 1990/91:54

43

Föreslagen lydelse

inte beskattas i den mån delägare i utländsk juridisk person enligt punkt 10 andra stycket av anvisning­arna till 53 § kommunalskattelagen (1928:370) har beskattats för den del av den utländska personens vinst som belöper på delägaren. Utdel­ning från dödsbo efter person, som vid sitt frånfälle inte varit bosatt el­ler stadigvarande vistats här i riket, till i Sverige bosatt delägare av in­komst, som förvärvats under den fid delägarna suttit i oskift bo - men gi­vetvis ej utskiftning av den avlidnes efterlämnade tillgångar - skall här i riket bli föremål för beskattning. Från denna föreskrift meddelas lik-

Nuvarande lydelse

person enligt punkt 10 andra stycket av anvisningarna till 53 § kommunal­skattelagen (1928:370) har beskat­tats för den del av den utländska personens vinst som belöper på del­ägaren. Utdelning från dödsbo efter person, som vid sitt frånfälle inte va­rit bosatt eller stadigvarande vistats här i riket, till i Sverige bosatt del­ägare av inkomst, som förvärvats under den tid delägarna sutfit i oskift bo men givetvis ej utskiftning av den avlidnes efterlämnade tillgångar skall här i riket bli föremål för be­skattning. Från denna föreskrift meddelas likväl ett undantag i 7§ 9 mom.

väl ett undantag i 7 § 9 mom.

I samband med utdelning på andel i bolag i utländsk stat fillgodoföres i vissa fall utdelningsmottagaren särskilt belopp (skattetillgodohavande) som betalas ut genom den utländska statens försorg inom ramen för ett system för nedsättning av skatt på utdelad bolagsvinst. Exempel på sådant skattefill-godohavande är "avoir fiscal" i Frankrike och "tax credit" i Storbritannien. Vad som gäller om utdelning från utländskt bolag skall fillämpas även på skattetillgodohavande.

Sådant skattetillgodohavande hänförs till samma beskattningsår som den utdelning på vilken skattetillgodohavandet är grundat.

12 m o m."  Överstiger utdel-

1 2mom. Översfigerutdelningen

ningen på aktier i ett fåmansföretag     på aktier i ett fåmansföretag så stor

procent av den skattskyldiges an­skaffningskostnad för akfierna och lämnade ovillkorliga kapitaltillskott som svarar mot statslåneräntan vid utgången av november året före be­skattningsåret med tillägg av fem procentenheter, skall överskjutande belopp tas upp som intäkt av tjänst. Har aktierna förvärvats på annat sätt än genom köp, byte eller där­med jämförligt fång, skall anskaff­ningskostnaden beräknas med till-lämpning av 24§ 1 mom. tredje stycket.

Understiger utdelningen visst år det högsta belopp som på grund av första stycket får tas upp som intäkt av kapital, ökas det belopp som se­nare år får tas upp som intäkt av ka­pital i motsvarande mån (sparad ut­delning) för den som ägde aktierna vid utdelningstillfället eller, om utdel­ning inte förekommit, för den som

så stor procent av den skattskyldiges anskaffningskostnad för aktierna och lämnade ovillkorliga kapitaltill­skott som svarar mot statslåneräntan vid beskattningsårets ingång med till-lägg av fem procentenheter, skall överskjutande belopp tas upp som intäkt av tjänst. Har aktierna förvär­vats på annat sätt än genom köp, byte eller därmed jämförligt fång, skall anskaffningskostnaden beräk­nas med tillämpning av 24 § 1 mom. tredje stycket.

Understiger utdelningen visst år det högsta belopp som på grund av första stycket får tas upp som intäkt av kapital, ökas det belopp som se­nare år får tas upp som intäkt av ka­pital i motsvarande mån (sparad ut­delning). Belopp som svarar mot kvarstående sparad utdelning läggs för varje år till anskaffningskostna-

Prop. 1990/91:54

" Senaste lydelse 1990:651.

44

Nuvarande lydelse

den   vid   beräkning   enligt   första stycket.

Vid avyttring av aktier i ett få­mansföretag skall hälften av den del av realisationsvinsten som överstiger kvarstående sparad utdelning tas upp som intäkt av tjänst.

Bestämmelserna i första-tredje styckena gäller även under de när­maste tio åren efter det att ett företag upphört att vara fåmansföretag i fråga om utdelning eller realisations­vinst på aktier som den skattskyldige eller någon honom närstående ägde när företaget upphörde att vara få­mansföretag eller har förvärvat med stöd av sådana aktier.

Bestämmelserna i första-tredje styckena tillämpas endast om den skattskyldige eller någon honom närstående varit verksam i företaget i betydande omfattning under någon del av den senaste tioårsperioden. Bestämmelserna gäller dock även om den skattskyldige eller den ho­nom närstående under någon del av den senaste tioårsperioden varit verksam i ett annat fåmansföretag, som bedriver samma eller likartad verksamhet, under förutsättning att

Föreslagen lydelse

äger aktierna vid beskattningsårets utgång. Belopp som svarar mot kvarstående sparad utdelning läggs för varje år fill anskaffningskostna­den vid beräkning enligt första stycket.

Uppkommer realisationsvinst vid avyttring av aktier i ett fåmansföre­tag skall hälften av den del av vinsten som överstiger kvarstående sparad utdelning tas upp som intäkt av tjänst. Uppkommer realisationsför­lust genom att aktierna förlorat sitt värde till följd av an företaget upp­lösts genom likvidation eller genom fusion enligt 14 kap. 1 eller 2 § aktie­bolagslagen (1975:1385) skall vid till-lämpning av första stycket det över­skjutande beloppet minskas medför­lusten.

I fråga om aktier som förvärvats före år 1990 får vid tillämpningen av första-tredje styckena anskaffnings­kostnaden räknas upp med hänsyn till yförändringarna i det allmänna prisläget från och med förvärvsåret, dock tidigast från och med år 1970, till år 1990. Motsvarande gäller för ovillkorliga kapitahillskott som gjorts före år 1990. Bestämmelserna i första-tredje styckena gäller även för utdelning och avyttring under tio beskattningsår efter det år då ett företag upphört att vara fåmansföre­tag i fråga om utdelning eller realisa­tionsvinst på aktier som den skatt­skyldige eller någon honom närstå­ende ägde när företaget upphörde att vara fåmansföretag eller har för­värvat med stöd av sådana aktier.

Bestämmelserna i första-tredje styckena tillämpas endast om den skattskyldige eller någon honom närstående varit verksam i företaget i betydande omfattning under be­skattningsåret eller något av de tio be­skattningsår som närmast föregått beskattningsåret. Bestämmelserna gäller dock även om den skattskyl-dige eller den honom närstående un­der någon del av denna tidsperiod varit verksam i ett annat fåmans­företag, som bedriver samma eller

Prop. 1990/91:54

45

Föreslagen lydelse

hkartad verksamhet, under förut­sättning att denna verksamhet inte påbörjades senare än under det tionde beskattningsåret efter det år då verksamheten i det först avsedda företaget upphörde.

Om den skattskyldige visar att ut­omstående i betydande omfattning äger del i företaget och har rätt till utdelning, skall bestämmelserna i första-tredje styckena inte filläm­pas, om inte särskilda skäl förelig­ger. Härvid beaktas även förhållan­dena under de tio beskattningsår som närmast föregått beskattningsåret. Med utomstående avses sådana per­soner på vilka bestämmelserna i för­sta-tredje styckena till följd av femte stycket inte skall tillämpas. I fråga om realisafionsvinst fillämpas reglerna inte heller på den del av den sammanlagda vinsten utöver kvarstå­ende sparad utdelning för den skatt­skyldige och honom närstående un­der samma tidsperiod som överstiger 200 basbelopp för avyttringsåret en­ligt lagen (1962:381) om allmän för-

Nuvarande lydelse

denna verksamhet inte påbörjades senare än tio år efter det an verk­samheten i det först avsedda företa­get upphörde.

Om den skattskyldige visar att ut­omstående i betydande omfattning äger del i företaget och har rätt till utdelning, skall bestämmelserna i första-tredje styckena inte tilläm­pas, om inte särskilda skäl förelig­ger. Härvid beaktas även förhållan­dena under den senaste tioårsperio­den. Med utomstående avses sådana personer på vilka bestämmelserna i första-tredje styckena till följd av femte stycket inte skall tillämpas, I fråga om realisafionsvinst tillämpas reglerna inte heller / den mån den skattskyldige visar att vinsten med hänsyn till gjorda löneuttag, antalet anställda, företagets verksamhet och tillgångar samt övriga omständighe­ter inte är hänförlig till den skattskyl­diges eller någon honom närståendes arbetsinsats.

säkring.

Om den skattskyldiges make eller - såvitt gäller skattskyldig under 18 år förälder är eller under någon del av den senaste tioårsperioden har varit verksam i företaget i betydande omfattning och om den skattskyldiges be­skattningsbara förvärvsinkomst, med bortseende från det belopp som enligt bestämmelserna i första-tredje styckena skall tas upp som intäkt av tjänst, understiger makens eller förälderns beskattningsbara förvärvsinkomst, skall vid beräkning enligt 10 § av skatt på tjänsteintäkten den skattskyldiges be­skattningsbara förvärvsinkomst, innan tjänsteintäkten beaktas, anses mot­svara makens eller förälderns beskattningsbara förvärvsinkomst.

Med verksamhet eller innehav av aktier i ett fåmansföretag likställs verk­samhet eller aktieinnehav i ett annat företag inom samma koncern.

Vad som förstås med fåmansföre-

Vad som förstås med fåmansföre-

tag och närstående framgår av punkt     tag och närstående framgår av punkt

14 av anvisningarna till 32 § kommu­nalskattelagen (1928:370), Vid be­dömningen av om ett fåtal personer äger aktierna i ett fåmansföretag skall dock sådana delägare anses som en person, som själva eller ge­nom någon närstående är eller un­der någon del av den senaste tioårs­perioden har varit verksamma i före­taget i betydande omfattning.

Vad som i detta moment sägs om

14 av anvisningarna fill 32 § kommu­nalskattelagen (1928:370), Vid be­dömningen av om ett fåtal personer äger aktierna i ett fåmansföretag skall dock sådana delägare anses som en person, som själva eller ge­nom någon närstående är eller un­der något av de tio beskattningsår som närmast föregått beskattnings­året har varit verksamma i företaget i betydande omfattning. Vad som i detta moment sägs om

Prop, 1990/91:54

46

Nuvarande lydelse

aktier i ett fåmansföretag gäller också andelar i ett sådant företag. Med aktier och andelar likställs andra sådana av företaget utgivna fi­nansiella instrument som avses i 27 § Imom,

Föreslagen lydelse

aktier i ett fåmansföretag gäller också andelar i ett sådant företag. Med aktier och andelar hkställs andra sådana av företaget utgivna fi­nansiella instrument som avses i 27 § 1 mom. Vid tillämpningen av be­stämmelserna i första-tredje styck­ena på sistnämnda finansiella instru­ment skall dock tillägget till statslåne­räntan begränsas till en procentenhet och sådan uppräkning som avses i fjärde stycket inte medges.

Prop, 1990/91:54

6§ 7 mom.- Skyldighet att erlägga skatt för inkomst åligger, såframt ej annat föreskrivs i denna lag eller i särskilda bestämmelser, meddelade på grund av överenskommelse eller beslut, varom i 20 och 21 §§ sägs:

a)      fysisk person;

d e I s för inkomst som avses i        för tid under vilken han varit bo-

denna lag enligt de grunder som an-     satt här i riket:

ges i 53 § 1 mom. a kommunalskatte-        för all inkomst som förvärvats

lagen (1928:370),

inom eller utom riket; samt

d e I s såvitt avser tid under vilken för tid under vilken han ej varit

han ej varit bosatt här i riket,

bosatt här i riket,'

för inkomst av näringsverksamhet som hänför sig till fastighet eller fast driftställe här i riket;

för inkomst av näringsverksamhet som utgör intäkt när egendom som avses i 26 § och som innefattar nytt­janderätt till ett hus eller del av ett hus här i riket övergår till privatbostad el­ler avyttras; för inkomst genom utdelning pä andelar i svenska ekonomiska föreningar; för löpande inkomster som hänför sig till privatbostadsfastighet och pri­vatbostad här i riket;

för vinst vid avyttring av fastighet här i riket eller av egendom som avses i 26 § och som innefattar nyttjanderätt till ett hus eller del av ett hus här i riket; för vinst vid avyttring dels av aktier och andelar i andra svenska aktiebo­lag, handelsbolag och ekonomiska föreningar än sådana som avses i 2§ 7 mom,, dels av konvertibla skuldebrev och konvertibla vinstandelsbevis som utgivits av svenska aktiebolag, dels av sådana av svenska aktiebolag ut­fästa optionsrätter som avser rätt till nyteckning eller köp av aktie och blivit utfästa i förening med skuldebrev och dels optioner och terminer som avser något av nu nämnda finansiella instrument, om överlåtaren vid något tillfälle under de tio kalenderår som närmast föregått det år då avyttringen skedde haft sitt egentliga bo och hemvist här i riket eller stadigvarande vistats här;

b)   svenska aktiebolag och sådana bolag, som enligt särskild författning äro

skyldiga att avstå sin vinst, ekonomiska föreningar, samebyar, samfund, stif­

telser, verk, inrättningar och andra inländska juridiska personer, dock såvitt

'- Senaste lydelse 1990:651.

47

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1990/91:54

gäller sådana juridiska personer som enligt författning eller på därmed jäm­förligt sätt bildats för att förvalta samfällighet endast om samfälligheten tax­erats såsom särskild taxeringsenhet och avser marksamfällighet eller regle-ringssamfällighet: för all inkomst, som av dem här i riket eller å utländsk ort förvärvats;

c) utländska bolag:

för inkomst av näringsverksamhet som hänför sig till fastighet eller fast driftställe här i riket; för inkomst av näringsverksamhet vid avyttring av egendom som avses i

26     § och som innefattar nyttjanderätt fill ett hus eller del av ett hus här i riket;

för slutlig skatt eller tillkommande skatt, som restituerats, avkortats eller

avskrivits, i den mån avdrag därför av bolaget åtnjutits vid tidigare års taxe­ringar; samt

för inkomst genom utdelning å andelar i svenska ekonomiska föreningar;

d)      andra utländska juridiska personer än utländska bolag:

för inkomst som anges under c med avdrag för delägares inkomst som av­ses i punkt 10 andra stycket av anvisningarna till 53 § kommunalskattelagen.

I fråga om vad som avses med fast driftställe gäller vad som sägs i punkt 3 av anvisningarna till 53 § kommunalskattelagen.

24 §

7 mom.' Vid beräkning av realisationsvinst skall såsom intäkt tas upp det vederlag som överenskommits för den avyttrade egendomen med avdrag för försäljningsprovision och hknande kostnader Avdrag får - i den mån inte annat anges - ske för alla omkostnader för egendomen (omkostnadsbelop­pet), således för erlagd köpeskilling jämte inköpsprovision, stämpelskatt o.d. (ingångsvärdet) och för vad som nedlagts på förbättring av egendomen (förbättringskostnad) m.m. I omkostnadsbeloppet får inte inräknas utgifter som täckts genom bidrag från stat eller kommun eller genom näringsbidrag.

I fråga om förpliktelser som avses i 3 § 1 mom. skall om inte annat anges som intäkt tas upp vad som erhållits vid ingåendet av förpliktelsen, medan avdrag får ske för vad som utgivits för upphörandet av förpliktelsen.

Har  den   avyttrade   egendomen

Har  den   avyttrade  egendomen

förvärvats av den skattskyldige ge- förvärvats av den skattskyldige ge­nom arv, testamente, gåva, bödel- nom arv, testamente, gåva, bodel­ning eller annat fång som icke är ning eller annat fång som icke är jämförligt med köp eller byte, anses jämförligt med köp eller byte, anses egendomen förvärvad genom det egendomen förvärvad genom det köp, byte eller därmed jämförliga köp, byte eller därmed jämförliga fång som skett närmast dessförin- fång som skett närmast dessförin­nan. Har den skattskyldige förvärvat nan. Har den skattskyldige förvärvat ett finansiellt instrument som avses i     ett finansiellt instrument som avses i

27        § 1 mom, eller 29 § 1 mom, genom 27 § 1 mom, eller 29 § 1 mom, genom

ett sådant fång, får han som anskaff- ett sådant fång, får han som anskaff­

ningsvärde tillgodoräkna sig ett be- ningsvärde tillgodoräkna sig ett be­

lopp motsvarande det avdrag, som lopp motsvarande det avdrag, som

överlåtaren med tillämpning av den överlåtaren med tillämpning av den

i 27 § 2 mom, angivna genomsnitts- i 27 § 2 mom, angivna genomsnitts­

metoden eller 27 § 3 mom, skulle ha metoden eller 27 § 3 mom, skulle ha

fått göra om han avyttrat instrumen- fått göra om han avyttrat instrumen­

tet   på   överlåtelsedagen.   Motsva-     tet   på  överlåtelsedagen,   Motsva-

'' Senaste lydelse 1990:651.

48

Nuvarande lydelse

rande gäller vid förvärv av sådan egendom som avses i 30 § fjärde stycket. Har den skattskyldige ge­nom arv, testamente eller bodelning med anledning av makes död förvär­vat egendom som har utgjort om-sättningsfiUgång hos den avlidne och utgör egendomen enligt bestämmel­serna i punkt 5 av anvisningarna till 21 § kommunalskattelagen (1928: 370) inte omsättningstillgång hos den skattskyldige gäller - i stället för vad som stadgas i första me­ningen - att egendomen skall anses anskaffad till det bokförda värdet.

Vad som sägs om vinstberäkning vid avyttring av fastighet gäller oav­sett om fasfigheten är belägen inom eller utom riket och äger tillämpning även på tomträtt, strömfall och rät-fighet till vattenkraft. Om byggnad finns bestämmelser i 4 § kommunal­skattelagen (1928:370).

Föreslagen lydelse

rande gäller vid förvärv av sådan egendom eller skuld som avses i 30 § och 31 § fjärde stycket. Har den skattskyldige genom arv, testamente eller bodelning med anledning av makes död förvärvat egendom som har utgjort omsättningstillgång hos den avlidne och utgör egendomen enligt bestämmelserna i punkt 5 av anvisningarna till 21 § kommunal­skattelagen (1928:370) inte omsätt­ningstillgång hos den skattskyldige gäller - i stället för vad som stadgas i första meningen - att egendomen skall anses anskaffad till det bok­förda värdet.

Vad som sägs om vinstberäkning vid avyttring av fasfighet gäller oav­sett om fastigheten är belägen inom eller utom riket och äger tillämpning även på tomträtt, strömfall och rät­tighet fill vattenkraft. Om byggnad finns bestämmelser i 4 § kommunal­skattelagen.

Om ersättningen för den avyttrade egendomen växlas till svenska kro­nor inom 30 dagar från avyttringen tillämpas den vid växlingen använda kursen vid beräkning av värdet på er­sättningen.

2 m o m,''* Med avyttring av egen­dom avses försäljning, byte eller därmed jämföriig överlåtelse av egendom. Med avyttring jämställs det fallet att ett finansiellt instru­ment definifivt förlorar sitt värde ge­nom att det bolag som givit ut instru­mentet upplöses genom konkurs el­ler likvidafion. Med avyttring jäm­ställs också att tiden för utnyttjande av en opfion löpt ut utan att opfio-nen har utnyttjats. Med avyttring avses däremot inte utlåning av egen­dom för blankning.

2 m o m. Med avyttring av egen­dom avses försäljning, byte eller därmed jämförlig överlåtelse av egendom. Med avyttring jämställs det fallet att ett finansieUt instru­ment definitivt förlorar sitt värde genom att det bolag som givit ut in­strumentet upplöses genom konkurs eller likvidation eller genom fusion enligt 14 kap. 1 eller 2§ aktiebo­lagslagen (1975:1385) eller 11 kap. 1 eller 2§ bankaktiebolagslagen (1987:618). Med avyttring jämställs också att tiden för utnyttjande av en option löpt ut utan att optionen har utnyttjats. Med avyttring avses där­emot inte ut}åning av egendom för blankning. En delägare i ett handelsbolag skall anses ha avyttrat sin andel i bolaget om andelen inlöses eller bolaget upplöses. Har andelen övergått till någon annan på annat sätt än genom köp, byte

Prop. 1990/91:54

'" Senaste lydelse 1990:651.

4 Riksdagen 1990/91. 1 saml. Nr 54

49

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1990/91:54

eller därmed jämförligt fång och är det justerade ingångsvärdet enligt 28 § negativt, skall beskattning ske som om andelen avyttrats.

Inlöses andel i aktiefond eller ut-

Inlöses andel i värdepappersfond

skiftas fondens behållna tillgångar eller utskiftas fondens behållna till­

till fondandelsägare i samband med gångar till fondandelsägare i sam-

att fonden upplöses, skall avyttring band med att fonden upplöses, skall

av andelen anses ha skett mot veder- avyttring av andelen anses ha skett

lag motsvarande vad fondandelsäga- mot vederlag motsvarande vad fond-

ren uppbär vid inlösen eller utskift- andelsägaren uppbär vid inlösen el-

ning.

ler utskiftning.

Utnyttjas ett finansiellt instrument, som avser teckningsrätt, delrätt, före­trädesrätt till teckning av vinstandelslån, köpoption, termin, optionsrätt, konvertibelt skuldebrev eller konvertibelt vinstandelsbevis, för förvärv av aktier eller annan egendom, anses detta inte som en avyttring av det utnytt­jade instrumentet. Anskaffningsvärdet för den förvärvade egendomen är summan av anskaffningsvärdet för instrumentet och annat vederlag.

4 mom. Skattskyldighet för vinst respektive avdragsrätt för förlust vid avyttring av egendom inträder det beskattningsår då egendomen avyttras. Vinst och förlust beräknas därvid på grundval av alla intäkter och kostnader som är hänförliga till avyttringen. Avdrag för realisationsförlust medges en­dast om förlusten är definitiv.

År intäktens storlek beroende av viss framtida händelse och kan till följd härav intäktens totala belopp inte fastställas vid den taxering som är i fråga, skall tillkommande belopp beskattas vid taxeringen för det eller de år då detta belopps storlek blir känd. Därvid skall beskattningen ske på grundval av förhållandena vid avyttringen och med tillämpning av de beskattningsreg­ler som gällde vid taxeringen för avyttringsåret.

Skattskyldighet för vinst respektive avdragsrätt för förlust i samband med utfärdande av en köp- eller säljoption med en löptid på högst ett år inträder för det beskattningsår då utfärdaren frigörs från sina åtaganden. Om utfär­daren på grund av optionen säljer den underliggande egendomen skall han öka försäljningspriset med den tidigare uppburna ersättningen (premien) vid beräkning av vinst. Om utfärdaren på grund av optionen köper egendom, dras premien av från anskaffningsvärdet för egendomen, om denna avyttras senast under det beskattningsår då premien skall tas upp till beskattning. I fråga om option med längre löptid än ett år, inträder skattskyldighet för det beskattningsår då optionen utfärdas. Det som nyss sagts om behandlingen av premien gäller även beträffande optioner med den längre löptiden, om försäljning på grund av optionen respektive avyttring av egendom som köpts på grund av optionen sker samma år som optionen utfärdats. Med option avses ett finansiellt instrument som ger innehavaren rätt att köpa eller sälja aktier, obligationer eller annan egendom till ett visst pris eller en rätt att er­hålla betalning, vars storlek beror på värdet av egendomen, aktieindex eller liknande.

Skattskyldighet för vinst respek-

Skattskyldighet för vinst respek-

tive avdragsrätt för förlust på grund tive avdragsrätt för förlust på grund av en termin inträder för det be- av en termin inträder för det be­skattningsår då fullgörandet enligt skattningsår då fullgörandet enligt terminsavtalet skall ske. Med termin terminsavtalet skall ske. Med termin avses ett avtal om köp av aktier, ob- avses ett finansiellt instrument i form hgationer eller annan egendom vid av ett avtal om köp av aktier, obliga-en viss framtida tidpunkt och till ett     tioner eller annan egendom vid en

" Senaste lydelse 1990:651.

50

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1990/91:54

bestämt pris eller en rätt att erhålla betalning, vars storlek beror på vär­det av egendomen, aktieindex eller liknande.

viss framtida tidpunkt och till ett be­stämt pris eller en rätt att erhålla be­talning, vars storlek beror på värdet av egendomen, aktieindex eller lik­nande. 1 fråga om avyttring som avsett lånad aktie (blankningsaffär) inträder, om inte den skattskyldige vid tidpunkten för avyttringen äger akfie av samma slag och sort, skattskyldighet för det beskattningsår då en motsvarande aktie förvärvats och återställts till långivaren, dock senast året efter det beskatt­ningsår då avyttring av den lånade aktien skedde.

25 §

7 Imom. Från vinst vid avyttring av en näringsfastighet, beräknad en­ligt bestämmelserna i 1-10 mom., skall för fysisk person och dödsbo dras av ett belopp motsvarande det underskott som för det år fastigheten avyttrats redovisas i den förvärvs­källa vartill fastigheten varit att hän­föra. Avdraget får inte överstiga vins­ten före avdraget.

26 §

5 m o m.' Som förbättringskost­nad räknas

a)

utgift som den skattskyldige har lagt ned på förbättringsarbeten i lä­genheten, och

b)

utgift som han har lagt ned på reparation och underhåll av lägen­heten i den mån lägenheten på grund av arbetet har kommit i bättre skick än vid förvärvet.

5 m o m. Som förbättringskostnad räknas

a)

utgift som den skattskyldige har lagt ned på förbättringsarbeten i lä­genheten,

b)

utgift som han har lagt ned på reparation och underhåll av lägen­heten i den mån lägenheten på grund av arbetet har kommit i bättre skick än vid förvärvet,

c)

den på bostadsrätten belöpande andelen av sådana utgifter för ny-, till- eller ombyggnad som föreningen lagt ned på fastigheten under den skattskyldiges innehavstid och

d)    den på bostadsrätten belöpande

andelen av sädana utgifter för repa­

ration och underhåll som föreningen

lagt ned på fastigheten under den

skattskyldiges innehavstid i den mån

fastigheten på grund av arbetet har

kommit i bättre skick än vid förvärvet

av lägenheten.

Som förbättringskostnad räknas inte utgift som vid inkomsttaxe­ringen har behandlats som omkost-

Som förbättringskostnad enligt a eller b räknas inte utgift som vid in­komsttaxeringen    har    behandlats

Senaste lydelse 1990:651.

51

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop, 1990/91:54

nad i näringsverksamhet,

som omkostnad i näringsverksam-

het. Som förbättringskostnad räknas även utgifter för värdehöjande reparatio­ner och underhåll som enligt punkt 5 andra stycket av anvisningarna fill 22 § kommunalskattelagen (1928:370) skall tas upp som intäkt av näringsverk­samhet. Som förbättringskostnader räknas också utgifter av nu nämnt slag som enligt punkt 6 av anvisningarna till 22 § nämnda lag tagits upp som intäkt av näringsverksamhet när bostadsrätt i näringsverksamhet övergått till pri­vatbostad.

Utgifter enligt första stycket a och

Utgifter enligt första stycket som

b som hänför sig till ett visst år räk- hänför sig till ett visst år räknas som

nas som förbättringskostnader en- förbättringskostnader endast under

dast under förutsättning att de sam- förutsättning att de sammanlagt har

manlagt har uppgått till minst 5 000 uppgått till minst 5 000 kronor och,

kronor och, om de avser annat än om de är av det slag som avses i b el-

ny-, till- eller ombyggnad, dessutom ler d, dessutom nedlagts under de se-

nedlagts under senaste fem åren före naste fem åren före avyttringen. Ut-

avyttringen. Utgifterna hänförs nor- gifterna hänförs normalt till det år

malt till det år då en faktura eller då en faktura eller räkning har erhål-

räkning har erhållits som visar vilka lits som visar vilka arbeten som har

arbeten som har utförts. I fråga om utförts. I fråga om utgifter som avses

utgift som avses i första stycket b gäl- i första stycket b och d gäller vidare

ler vidare att utgiften får dras av en- att utgifterna får dras av endast till

dast till den del arbetet har medfört den del arbetet har medfört att lä-

att lägenheten vid avyttringen allt- genheten eller fastigheten vid avytt-

jämt är i bättre skick än vid förvar- ringen av lägenheten alltjämt är i

vet.

bättre skick än vid förvärvet av lä-

genheten . Som förbättringskostnad räknas även den på bostadsrätten belöpande andelen av sådana utgifter för ny-, till- eller ombyggnad som nedlagts på föreningens fastighet under inne­havstiden.

Av 3 mom. första stycket framgår att ersättning för föremål som ägts av den skattskyldige i vissa fall skall räknas in i vederlaget för bostadsrätten. I sådana fall skall utgiften för anskaffning av föremålen räknas in i bostadsrät­tens ingångsvärde, om föremålen har förvärvats tillsammans med bostads­rätten. Har föremålen anskaffats under innehavet, anses utgiften - allt efter omständigheterna - som en utgift för förbättring eller för reparation och underhåll av lägenheten. Frågan om utgiften får räknas in i omkostnadsbe­loppet avgörs enligt första - tredje styckena.

9 m o m. Från vinst vid avyttring av en bostadsrätt som inte är privat­bostad, beräknad enligt bestämmel­serna i 1 - 8 mom., skall för fysisk person och dödsbo dras av ett belopp motsvarande det underskott som för det år bostadsrätten avyttrats redovi­sas i den förvärvskälla vartill bo­stadsrätten varit au hänföra. Vad nu sagts gäller inte i den mån underskot­tet tagits i anspråk för sådant avdrag

52

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

som avses i 25 § 11 mom. Avdraget får inte överstiga vinsten före avdra­get.

Prop. 1990/91:54

27 

§

1 m o m.' Vid avyttring av aktie, interimsbevis, andel i aktiefond, an­del i ekonomisk förening, tecknings­rättsbevis, delbevis, vinstandelsbe­vis, konvertibelt skuldebrev, skulde­brev som är eller varit förenat med optionsrätt, optionsbevis, samt ter­min och köp- eller säljoption av­seende akfie eller akfieindex samt andra finansiella instrument, som fill konstruktion eller verkningssätt lik­nar tidigare angivna finansiella in­strument, tillämpas utöver 24 § be­stämmelserna i 25 mom.

3 m o m. '* Har optionsbevis erhål­lits genom teckning av skuldebrev förenat med optionsrätt, skall an­skaffningsvärdet för optionsbeviset beräknas som anskaffningsvärdet för skuldebrevet jämte optionsrätten minskat med skuldebrevets mark­nadsvärde vid förvärvet.

5 m o m." Realisationsförlust vid avyttring av marknadsnoterad fill­gång som avses i 1 mom. får dras av från realisationsvinst på marknads-noterad sådan tillgång utan den be­gränsning av avdragsrätten som framgår av 3 § 2 mom. fjärde stycket.

Detta gäller dock i fråga om andel i aktiefond endast om värdet av fon­dens innehav av aktier inte annat än fillfälligtvis undersfigit tre fjärdede­lar av fondförmögenheten.

Imom. Vid avyttring av aktie, interimsbevis, andel i värdepappers­fond, andel i ekonomisk förening, teckningsrättsbevis, delbevis, vinst­andelsbevis avseende lån i svenska kronor, konvertibelt skuldebrev i svenska kronor, samt termin och köp-, sälj- eller teckningsoption av­seende aktie eller aktieindex samt andra finansiella instrument, som till konstruktion eller verkningssätt lik­nar tidigare angivna finansiella in­strument, tillämpas utöver 24 § be­stämmelserna i 2-6 mom.

3 m o m. Har köp- eller tecknings­option erhållits genom förvärv av skuldebrev förenat med opr/on, skall anskaffningsvärdet för optionen be­räknas som anskaffningsvärdet för skuldebrevet jämte optionen mins­kat med skuldebrevets marknads­värde vid förvärvet.

5 m o m. Realisationsförlust vid avyttring av marknadsnoterad fill­gång som avses i 1 mom. får dras av från realisafionsvinst på marknads­noterad sådan tillgång utan den be­gränsning av avdragsrätten som framgår av 3 § 2 mom. femte stycket.

Detta gäller dock i fråga om andel i värdepappersfond endast om vär­det av fondens innehav av aktier inte annat än tillfälligtvis understigit tre fjärdedelar av fondförmögenheten.

Realisationsförlust som uppkom­mit genom au aktie förlorat sitt värde till följd av att bolaget upplösts ge­nom likvidation eller genom fusion enligt 14 kap. 1 eller 2 § aktiebolags­lagen (1975:1385) eller 11 kap. 1 eller 2§ bankaktiebolagslagen (1987:618) är avdragsgill utan den begränsning av avdragsrätten som framgår av 3 §

" Senaste lydelse 1990:651. '8 Senaste lydelse 1990:651. " Senaste lydelse 1990:651.

53

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1990/91:54

2 mom. femte stycket till den del för­lusten svarar mot utdelning från bo­laget under beskattningsåret och när­mast föregående beskattningsår

6 m o m. Består en värdepappers­fond endast av sådana värdepapper som avses i 29 § och är andelarna marknadsnoterade behandlas reali­sationsvinst och realisationsförlust som ränteintäkt respektive ränteut­gift-

50 §

Imom. Realisationsvinst vid av­yttring av utländsk valuta eller en fordran i utländsk valuta beräknas med tillämpning av 24 § och den ge­nomsnittsmetod som anges i 27§ 2 mom. första stycket. Detsamma gäl­ler realisationsvinst vid avyttring av ett finansiellt instrument vars under­liggande egendom är utländsk valuta eller en fordran i utländsk valuta eller är hänförlig till ett index beroende av sådan valuta. Vid avyttringen tilläm­pas även bestämmelserna i 2 mom. femte stycket sista meningen.

2 mom. Vid betalning av en skuld i utländsk valuta beräknas vinst re­spektive förlust på grund av valuta­kursförändring för långivare och lån­tagare på följande sätt.

Långivaren skall som intäkt ta upp värdet av det återbetalade beloppet vid återbetalningen och medges av­drag för beloppets värde vid utlå­ningstillfället. Låntagaren skall som intäkt ta upp värdet av det återbeta­lade beloppet vid utlåningstillfället och medges avdrag för beloppets värde vid återbetalningen. Värdet av det återbetalade beloppet vid utlå­ningstillfället beräknas med tillämp­ning av genomsnittsmetoden enligt 27§ 2 mom. första stycket. Med an­skaffningsvärde avses därvid avdra­get för långivaren och intäkten för låntagaren.

Skattskyldighet för kursvinst re­spektive avdragsrätt för kursförlust på en fordran eller skuld i utländsk valuta inträder för det beskattningsår då återbetalning sker.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Med betalning av skuld jämställs att skulden mot vederlag övertas av annan låntagare.

Kursvinst eller kursförlust beräk­nas inte för tid mellan avyttring och växling till svenska kronor ifall som avses i 24§ Imom. sista stycket. Kursvinst eller kursförlust på ut­ländsk valuta som är avsedd för den skattskyldiges personliga levnads­kostnader under tillfällig vistelse i ut­landet är inte skattepliktig respektive avdragsgill.

50§

57 §

Vid avyttring av annan egendom

Vid avyttring av annan egendom

än sådan som avses i 25-29 §§ gäller än sådan som avses i 25-30 §§ gäller utöver 24 § följande bestämmelser.       utöver 24 § följande bestämmelser.

Om den skattskyldige innehaft egendomen för personligt bruk (personligt lösöre) får

1.

anskaffningsvärdet bestämmas till 25 procent av ersättningen för egen­domen efter avdrag för kostnaden för avyttringen,

2.

avdrag göras med 50 000 kronor från summan av vinster på grund av avyttringar av sådan egendom under beskattningsåret.

Om den skattskyldige tidigare har medgetts avdrag helt eller delvis för egendomens anskaffning, värdeminskning e.d. skall ingångsvärdet minskas med detta avdrag.

När en avyttring av egendom som inte innehafts för personligt bruk avser en del av ett samlat innehav av egendom med enhetligt värde skall realisa-fionsvinsten beräknas med tillämpning av genomsnittsmetoden enligt 27 § 2 mom.

Avdrag för realisationsförlust medges inte för egendom som innehafts för personligt bruk.

Prop. 1990/91:54

8. För andel i allemansfond som förvärvats före den 1 januari 1991 skall som anskaffningsvärde tas upp andelens marknadsvärde den 31 de­cember 1990.

10. Har förvärvare av ett skulde­brev före utgången av år 1990 läm­nat överlåtaren kompensation för upplupen men inte förfallen ränta tillämpas vid 1992 års taxering be­stämmelserna i punkt 2 av anvis­ningarna till 39 § kommunalskattela­gen {1928:370) i dess lydelse intill den 1 juli 1990.

Har förvärvare medgetts avdrag

8. För andel i allemansfond som förvärvats före den 1 januari 1991 får som anskaffningsvärde tas upp andelens marknadsvärde den 31 de­cember 1990.

10. Har förvärvare av ett skulde­brev eller andel i sådan värdepap­persfond som avses i punkt 10 av an­visningarna till 38 § kommunalskat­telagen (1928:370) i dess lydelse intill den 1 juli 1990 före utgången av år 1990 lämnat överlåtaren kompensa­tion för upplupen men inte förfallen ränta tillämpas vid 1992 års taxering bestämmelserna i punkt 2 av anvis­ningarna fill 39 § kommunalskattela­gen i dess lydelse infill den 1 juli 1990.

Har förvärvare medgetts avdrag

55

Nuvarande lydelse

för räntekompensation enligt nämnda anvisningspunkt skall kom­pensationen inte inräknas i anskaff­ningsvärdet vid beräkning av realisa­tionsvinst när skuldebrevet avyttras.

Föreslagen lydelse

för räntekompensation enligt nämnda anvisningspunkt skall kom­pensationen inte inräknas i anskaff­ningsvärdet vid beräkning av realisa­tionsvinst när skuldebrevet eller an­delen avyttras.

72 a. 1 fråga om vad som förstås med utjämningsfond samt vad som skall anses utgöra en minskning av sådan fond tillämpas äldre föreskrif­ter i 2§ 6 mom. vid 1992 och senare års taxeringar.

Prop. 1990/91:54

Denna lag träder i kraft den 1 januari 1991 och tillämpas första gången vid 1992 års taxering.

Åldre bestämmelser skall dock fillämpas vid 1992 och senare års taxe­ringar i fråga om likvidation eller fusion som föranlett utskiftning till aktie­ägare före ikraftträdandet.

56

3 Förslag till

Prop. 1990/91:54

Lag om ändring i lagen (1990:000) om ändring i taxeringslagen (1990:324)

Härigenom föreskrivs att 1 kap. 1 § lagen (1990:000) om ändring i taxe­ringslagen (1990:324) skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

1 kap. 1§' Denna lag gäller vid fastställelse av underlaget för att ta ut skatt eller avgift (taxering) enhgt

1.

kommunalskattelagen (1928:370),

2.

lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt,

3.

lagen (1947:577) om statlig förmögenhetsskatt,

4.

lagen (1984:1052) om stadig fastighetsskatt,

5.

lagen       (1927:321)      om utskiftningsskatt,

6.

lagen       (1933:395)      om ersättningsskatt,

7.

lagen (1946:324) om skogs-

5. lagen (1946:324) om skogs­vårdsavgift,

vårdsavgift,

8.

lagen (1990:661) om avkast-

6. lagen (1990:661) om avkast­ningsskatt på pensionsmedel.

ningsskatt på pensionsmedel.

Lagen gäller även vid handläggning av ärenden om särskilda avgifter (skattefillägg och förseningsavgift) om inte annat följer av 5 kap.

Lagen innehåller bestämmelser som skall gälla vid handläggning av mål om taxering och särskilda avgifter i allmän förvaltningsdomstol.

Att bestämmelserna i denna lag gäller även i fråga om förfarandet för fast­ställelse av mervärdeskatt i vissa fall framgår av 21 § lagen (1968:430) om mervärdeskatt.

' Lydelse enligt prop. 1990/91:5.

57

4 Förslag till

Lag om ändring i lagen (1990:000) om ändring i lagen

(1990:325) om självdeklaration och kontrolluppgifter

Härigenom föreskrivs att 2 kap. 17 § samt 3 kap. 22, 27 och 60 §§ lagen (1990:000) om ändring i lagen (1990:325) om självdeklaration och kontroll­uppgifter samt punkt 2 av övergångsbestämmelserna till nämnda lag skall ha följande lydelse.

Prop. 1990/91:54

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Om den skattskyldige under be­skattningsåret har avyttrat fast eller lös egendom eller betalat eller överlå­tit lån i utländsk valuta, skall han i självdeklarationen lämna de uppgif­ter som behövs för att beräkna skat­tepliktig realisationsvinst. Det­samma gäller, om den skattskyldige under beskattningsåret överfört el­ler upplåtit egendom under sådana förhållanden att överföringen eller upplåtelsen enligt 25 § 2 mom. lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt skall jämställas med avyttring av fas­tighet. Kan intäktens totala belopp inte fastställas på grund av att den är beroende av viss framtida händelse, skall uppgift lämnas om detta i själv-deklarafionen.

2 kap 

17 §1 

Om den skattskyldige under be­skattningsåret har avyttrat fast eller lös egendom, skall han i självdekla­rationen lämna de uppgifter som be­hövs för att beräkna skattepliktig realisationsvinst. Detsamma gäller, om den skattskyldige under beskatt­ningsåret överfört eller upplåfit egendom under sådana förhållanden att överföringen eller upplåtelsen enligt 25 § 2 mom. lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt skall jäm­ställas med avyttring av fastighet. Kan intäktens totala belopp inte fastställas på grund av att den är be­roende av viss framtida händelse, skall uppgift lämnas om detta i själv­deklarationen.

3 kap. 

22 §2 

Kontrolluppgift om ränta och fordran skall lämnas av

1.

Värdepapperscentralen VPC Aktiebolag,

2.

den som yrkesmässigt bedrivit inlåning eller på annat sätt yrkesmässigt ombesörjt att pengar blivit räntebärande,

3.

den som gett ut skuldförbindelse för den allmänna marknaden,

4.

förening som från medlemmar mottagit pengar för förräntning,

5.

riksgäldskontoret i fråga om statens sparobligationer,

6.

valutahandlare och fondkommissionär hos vilka utländsk aktie eller an­nat utländskt värdepapper förvaras i depå eUer kontoförs enligt bestämmel­serna i lagen (1990:750) om betalningar till och från utlandet m.m.

Kontrolluppgift skall lämnas för

Kontrolluppgift skall lämnas för

den som gottskrivits ränta eller fill vilken ränta betalats ut (borgenär) och den som har varit antecknad som innehavare av utländskt ränte­bärande  värdepapper oavsett om

den som gottskrivits ränta eller till vilken ränta betalats ut (borgenär) och den som har varit antecknad som innehavare av utländskt ränte­bärande  värdepapper oavsett om

' Lydelse enligt prop. 1990/91:5. 2 Lydelse enligt prop. 1990/91:5.

58

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1990/91:54

ränta utgått. Kontrolluppgiften skall ränta utgått. Kontrolluppgiften skall

ta upp den ränta som den uppgifts- ta upp den ränta som den uppgifts­

skyldige sammanlagt gottskrivit el- skyldige sammanlagt gottskrivit el­

ler betalat ut fill borgenären, dennes ler betalat ut fill borgenären med

sammanlagda fordran på den upp- uppgift om i vad mån räntan är att

giftsskyldige vid årets utgång och av- hänföra till sådan kvittningsgill rän-

dragen preliminär skatt. I fall som teintäktsom avses i 3 § 2 mom. andra

avses i första stycket 6 skall uppgift stycket lagen (1947:576) om statlig

lämnas om ränta som utbetalats eller inkomstskatt, dennes sammanlagda

gottskrivits samt om innehavet i de- fordran på den uppgiftsskyldige vid

pån eller den kontoförda fordringen årets utgång och avdragen prelimi-

vid årets utgång.

när skatt. I fall som avses i första

stycket 6 skall uppgift lämnas om ränta som utbetalats eller gottskri­vits samt om innehavet i depån eller den kontoförda fordringen vid årets utgång. Innehas ett konto av mer än en person skall ränta och fordran fördelas lika meUan innehavarna, om inte annat förhållande är känt för den uppgiftsskyl­dige. 1 fråga om konto för vilket samtliga innehavare inte redovisas enligt bestämmelserna i 57 § andra stycket skall dock den totala räntan och fordran redovisas utan fördelning.

Avser en utbetalning också annat än ränta och kan den uppgiftsskyldige inte ange hur stor del därav som utgör ränta, skall i stället för ränta det sam­manlagt utbetalda beloppet redovisas.

27 §3 Kontrolluppgift om utdelning och innehav skall lämnas av

1.

den som utbetalt utdelning på aktie i svenskt akfiebolag som är avstäm-ningsbolag enligt 3 kap. 8§ aktiebolagslagen (1975:1385), 3 kap. 8§ försäk­ringsrörelselagen (1982:713) eller 3 kap. 8§ bankakfiebolagslagen (1987:618),

2.

förvaringsinsfitut som avses i 1 § lagen (1990:00) om värdepappersfon­der och som utbetalt utdelning på andel i svensk värdepappersfond,

3.

fondbolag som avses i 1 § lagen om värdepappersfonder och som förval­tar svensk värdepappersfond,

4.

den som utbetalt utdelning från ufiändsk juridisk person, om utdel­ningen utbetalats genom Värdepapperscentralen VPC Akfiebolags försorg,

5.

valutahandlare och fondkommissionär hos vilka utländsk akfie eller an­nat utländskt värdepapper förvaras i depå eller kontoförs enligt bestämmel­serna i lagen (1990:750) om betalningar till och från utlandet m.m.

Kontrolluppgift skall lämnas för

a)

fysisk eller juridisk person som är berättigad att lyfta utdelning för egen del vid utdelningsfillfället och

b)

fysisk person som hos den uppgiftsskyldige varit antecknad som inneha­vare av akfie eller andel i värdepappersfond eller utländsk juridisk person eller utländsk aktie eller annat utländskt värdepapper.

Kontrolluppgift enligt andra

Kontrolluppgift enligt andra

stycket a skall ta upp utbetald utdel-

stycket a skall ta upp utbetald utdel­

ning och avdragen preliminär skatt.

ning och avdragen preliminär skatt

Kontrolluppgift enligt andra stycket

samt i förekommande fall uppgift om

3 Lydelse enligt prop. 1990/91:5.

59

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1990/91:54

b skall ta upp innehavet vid årets ut-     utdelningen avser sådan utbetalning

gång.

som avses i punkt 2 tredje stycket av

anvisningarna till 22 § kommunal­skattelagen (1928:370) eller 3§ Imom. tredje stycket lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt. Kontrolluppgift enligt andra stycket b skall ta upp innehavet vid årets ut­gång. Uppgiftsskyldighet enligt denna paragraf föreligger inte för utdelning som

inte utgör skatteplikfig inkomst enligt lagen (1988:847) om skattelättnader

för allemanssparande och ungdomsbosparande.

60 §"

Vid en kontrolluppgift som läm­nas enligt 4,13,14, 22 eller 27 § skall fogas särskild uppgift (sammandrag av kontrolluppgifter). I sådant sam­mandrag skall anges namn, postad­ress och personnummer eller organi­sationsnummer för den uppgiftsskyl­dige, antalet lämnade kontrollupp­gifter samt det sammanlagda belop­pet av de skatteavdrag som har verk­ställts för preliminär A-skatt under året före taxeringsåret. Om den uppgiftsskyldige har tilldelats sär­skilt redovisningsnummer enligt 53 § 1 mom. uppbördslagen (1953:272), skaU detta anges i stället för person­nummer eller organisationsnummer. Om den uppgiftsskyldige har gjort avdrag för en arbetstagares kostna­der enligt 2 kap. 4§ första stycket 6 lagen (1981:691) om socialavgifter, skall denna kostnad också anges i sammandraget. I sammandraget skall också anges det sammanlagda beloppet av semestermedel som har betalts in till en semesterkassa och som den uppgiftsskyldige inte skall redovisa i någon kontrolluppgift.

Vid en kontrolluppgift som läm­nas enligt 4,13,14,22 eller 27 § skall fogas särskild uppgift (sammandrag av kontrolluppgifter). I sådant sam­mandrag skall anges namn, postad­ress och personnummer eller organi­sationsnummer för den uppgiftsskyl­dige, antalet lämnade kontrollupp­gifter samt det sammanlagda belop­pet av de skatteavdrag som har verk­ställts för preliminär A-skatt under året före taxeringsåret. Om den uppgiftsskyldige har tilldelats sär­skilt redovisningsnummer enhgt 53 § 1 mom. uppbördslagen (1953:272), skall detta anges i stället för person­nummer eller organisationsnummer. Om den uppgiftsskyldige har gjort avdrag för en arbetstagares kostna­der enligt 2 kap. 4 § första stycket 6 lagen (1981:691) om socialavgifter, skall denna kostnad också anges i sammandraget. I sammandraget skall också anges det sammanlagda beloppet av semestermedel som har betaUs in fill en semesterkassa och som den uppgiftsskyldige inte skall redovisa i någon kontrolluppgift samt det sammanlagda skatteunder­lag för särskild löneskatt som har re­dovisats enligt lagen (1984:668) om uppbörd av socialavgifter från ar­betsgivare. Redovisning av konto som avses i 57 § andra stycket tredje meningen skall lämnas i särskild uppgiftshandling för varje konto.

2.5 Vid 1992 och 1993 års taxe-

" Lydelse enligt prop. 1990/91:5. 5 Lydelse enligt prop. 1990/91:5.

2. Vid 1992 och 1993 års taxe-

60

Nuvarande lydelse

ringar gäller, förutom vad som före­skrivs om deklarationsskyldighet i 2kap. 4 och 6§§, att folkpensionär är skyldig att lämna självdeklaration när han under beskattningsåret har uppburit inkomst av kapital eller när värdet av hans förmögenhetstill­gångar vid beskattningsårets utgång överstiger 100000 kronor eller - be­träffande en gift person - om ma­karnas gemensamma skattephktiga förmögenhetstillgångar översfiger 200000 kronor. Vidare skall folk­pensionär lämna uppgift om hur stor del av de redovisade skulderna som vid beskattningsårets utgång var nedlagda i privatbostadsfasfighet.

Föreslagen lydelse

ringar gäller, förutom vad som före­skrivs om deklarafionsskyldighet i 2 kap. 4 och 6§§, att folkpensionär är skyldig att lämna självdeklaration när han under beskattningsåret har uppburit inkomst av kapital översti­gande 1600 kronor eller när värdet av hans förmögenhetstillgångar vid beskattningsårets utgång överstiger 100000 kronor eller - beträffande en gift person - om makarnas ge­mensamma skattepliktiga förmö-genhetsfillgångar överstiger 200000 kronor. Vidare skall folkpensionär lämna uppgift om hur stor del av de redovisade skulderna som vid be­skattningsårets utgång var nedlagda i privatbostadsfastighet.

Prop. 1990/91:54

61

5 Förslag till

Lag om ändring i uppbördslagen (1953:272)

Härigenom föreskrivs att 1§, 2§ 4mom., 3§ Imom. samt 10 och 14§§ uppbördslagen (1953:272)' skall ha följande lydelse.

Prop, 1990/91:54

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Med skatt avses i denna lag, om inte annat anges:

1,

kommunal inkomstskatt,

2,

statlig inkomstskatt,

3,

statlig förmögenhetsskatt,

4,

stathg fastighetsskatt,

5,

utskiftningsskatt,

6,

ersättningsskatt,

7,

skogsvårdsavgift,

8,

egenavgifter enligt lagen (1981:691) om socialavgifter,

9,

avkastningsskatt,

70, skattetillägg och förseningsav­gift enligt taxeringslagen (1990:324),

II. mervärdeskatt i fall som avses i 21 § lagen (1968:430) om mer­värdeskatt,

72, annuitet på avdikningslån.

1,

kommunal inkomstskatt,

2,

statlig inkomstskatt,

3,

statlig förmögenhetsskatt,

4,

statlig fasfighetsskatt.

5,

skogsvårdsavgift,

6,

egenavgifter enligt lagen (1981:691) om socialavgifter,

7,

avkastningsskatt,

8,

skattetillägg och förseningsav­gift enligt taxeringslagen (1990:324),

9,

mervärdeskatt i fall som avses i 21 § lagen (1968:430) om mervärde­skatt,

70, annuitet på avdikningslån.

2§

4 m o m,3 Skattereduktion medges skattskyldig för underskott av kapi­tal enligt 3§ 14 mom, lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt. Skattereduktionen uppgår till 30 procent av underskottet.

4 m o m, Skatteredukfion medges skattskyldig för underskott av kapi­tal enligt 3§ 14 mom, lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt. Skattereduktionen uppgår fill 30 procent av underskottet. Har skatt­skyldig under beskattningsåret varit skyldig att betala sjömansskatt enligt lagen (1958:295) om sjömansskatt och har denna nedsatts enligt 12 § 4 mom. samma lag på grund av un­derskott av kapital skall skattereduk­tionen dock minskas med det belopp varmed nedsättning har skett. Skattereduktion sker endast i fråga om statlig inkomstskatt, kommunal in­komstskatt, skogsvårdsavgift och statlig fastighetsskatt.

Bestämmelserna om skattereduktion iakttagas vid debitering av slutlig skatt, tillkommande skatt och preliminär B-skatt samt vid fastställande av preliminär A-skatt, Öretal som uppkommer vid beräkning av skattereduk­tion bortfaller.

' Lagen omtryckt 1972:75,

Senaste lydelse av lagens rubrik 1974:771.

- Lydelse enligt prop. 1990/91:5.

3 Senaste lydelse 1990:653.

62

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1990/91:54

3§

1 m o m."* I den omfattning nedan

1 m o m. I den omfattning nedan

anges skall skattskyldig betala preli-

anges skall skattskyldig betala preli­

minär skatt med belopp, vilket så

. minär skatt med belopp, vilket så

nära som möjligt kan antas motsvara

nära som möjligt kan antas motsvara

i den slutliga skatten ingående statlig

i den slutliga skatten ingående stadig

inkomstskatt, statlig förmögenhets-

inkomstskatt, statlig förmögenhets­

skatt, vinstdelningsskatt, särskild

skatt, avkastningsskatt, egenavgif-

vinstskatt, egenavgifter, kommunal

ter, kommunal inkomstskatt, skogs­

inkomstskatt, skogsvårdsavgift och

vårdsavgift och statlig fasfighets-

statlig fastighetsskatt.

skatt.

10 §5

Preliminär A-skatt skall beräknas på ersättningar för ökade levnadskost­nader som lämnas vid sådan tjänsteresa inom riket som avses i punkt 3 av anvisningarna till 33 § kommunalskattelagen (1928:370) endast till den del ersättningarna översfiger de schablonbelopp som anges i nämnda lagrum el­ler, såvitt gäller kostnad för logi, den fakfiska utgiften. På ansökan av den som betalar ut ersättning får skattemyndigheten besluta att i den mån tjäns­teresa varar mer än tre månader motsvarande skall gälla till den del ersätt­ningarna inte överstiger vad som anges i punkt 3 a av anvisningarna till nämnda paragraf.

På ersättning för ökade levnadskostnader vid sådan tjänsteresa utom riket som avses i punkt 3 sista stycket av anvisningarna till 33 § kommunalskattela­gen skall preliminär A-skatt beräknas endast till den del ersättningen över­stiger avdragsgillt belopp enligt nämnda lagrum.

I fråga om ersättning för resa med egen bil i tjänsten gäller att preliminär A-skatt beräknas på ersättningen endast fill den del den överstiger det i punkt 3 c av anvisningarna till 33 § kommunalskattelagen angivna beloppet.

Beträffande annan skattepliktig ersättning för kostnader som är förenade med tjänsten beräknas preliminär A-skatt endast om det är uppenbart att ersättningen avser kostnader som inte är avdragsgilla vid mottagarens in­komsttaxering eller att den översfiger avdragsgillt belopp. I sådant fall be­räknas skatten på hela ersättningen respektive den del av ersättningen som överstiger det avdragsgilla beloppet.

Preliminär A-skatt skall inte utgå för:

a)

folkpension och tilläggspension enligt lagen (1962:381) om allmän för­säkring, om inte annat följer av bestämmelserna i lagen (1990:326) om skat­teavdrag i vissa fall från folkpension m.m. eller den skattskyldige begär att avdrag för sådan skatt skall göras;

b)

familjebidrag enligt familjebidragslagen (1978:520);

c)

sådan pension, livränta eller från försäkringsföretag utgående annan skattepliktig ersättning, som uppgår till högst hälften av det basbelopp som enligt lagen om allmän försäkring gällde för året före det år under vilket er­sättningen utges. Vad nu har sagts skall dock inte tillämpas på pension och vårdbidrag, som utgår på grund av lagen om allmän försäkring, delpension enligt lagen (1979:84) om delpensionsförsäkring och på yrkesskadelivränta eller livränta enligt lagen (1976:380) om arbetsskadeförsäkring eller lagen (1977:265) om statligt personskadeskydd;

d)    ränta eller utdelning som tillkommer en annan juridisk person än

svenskt dödsbo eller en fysisk person som inte är bosatt i Sverige;

 Senaste lydelse 1989:349.

' Lydelse enligt prop. 1990/91:5.

63

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop, 1990/91:54

e)   ränta eller utdelning som enligt dubbelbeskattningsavtal är helt undan­

tagen från beskattning i Sverige;

f)   ränta på förfogarkonto som avses i 3 kap. 57 § lagen (1990:325) om själv­

deklaration och kontrolluppgifter, om räntan inte uppgår fill 1000 kronor;

g) ränta på konto för klientmedel eller

h) ränta som ingår i belopp som redovisas enhgt 3 kap. 22 § sista stycket lagen om självdeklaration och kontrolluppgifter.

g) ränta på konto för klientmedel;

h) ränta som ingår i belopp som redovisas enligt 3 kap. 22 § sista stycket lagen om självdeklaration och kontrolluppgifter eller

i) utdelning som avses i punkt 2 tredje stycket av anvisningarna till 22§ kommunalskattelagen eller 3§ 1 mom. tredje stycket lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt.

14 §*

1 den slutliga skatt som avses i 13 § Imom, första stycket, 13§ 2mom, andra stycket och 17 § 1 mom, 2 skall inte inräknas utskiftningsskatt, er­sättningsskatt, skattetillägg eller för­seningsavgift enligt taxeringslagen (1990:324), mervärdeskatt enligt la­gen (1968:430) om mervärdeskatt el­ler sådan i denna lag inte omnämnd skatt eller avgift, vilken har påförts enligt bestämmelse i annan författ­ning.

I den slutliga skatt som avses i 13 § Imom, första stycket, 13§ 2mom, andra stycket och 17 § 1 mom. 2 skall inte inräknas skattefillägg eller för­seningsavgift enligt taxeringslagen (1990:324), mervärdeskatt enligt la­gen (1968:430) om mervärdeskatt el­ler sådan i denna lag inte omnämnd skatt eller avgift, vilken har påförts enligt bestämmelse i annan författ­ning.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 1991 och tillämpas första gången vid uppbörd av skatt på inkomst som skall taxeras 1992.

Lydelse enligt prop. 1990/91:5.

64

6 Förslag till

Lag om ändring i lagen (1990:659) om särskild löneskatt

Härigenom föreskrivs att 1 och 2 §§ lagen (1990:659) om särskild löneskatt skall ha följande lydelse.

Prop. 1990/91:54

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

1§

En arbetsgivare skall varje år be­tala särskild löneskatt till staten med 22,2 procent på lön eller annan er­sättning till arbetstagare som vid årets ingång är 65 år eller äldre.

Vid bestämmande av skatteun­derlaget tillämpas bestämmelserna i 2 kap. 3-5 §§ lagen (1981:691) om socialavgifter med undantag av 4§ första stycket 2.

Särskild löneskatt skall för varje år betalas till staten med 22,2 pro­cent på

7. lön eller annan ersättning till ar­betstagare som vid årets ingång är 65 år eller äldre,

2.     ersättning som utfaller enligt

kollektivavtalsgrundad avgångsbi­

dragsförsäkring som tecknas av ar­

betsgivare till förmån för arbetsta­

gare,

3.

avgångsersättning som annorle­des än på grund av kollektivavtals-grundad avgångsbidragsförsäkring utbetalas av staten eller kommun som arbetsgivare,

4.

avgångsersättning som omfattas av s.k. trygghetsavtal,

5.     ersättning som utgår enligt

gruppsjukförsäkring som åtnjuts en­

ligt grunder som fastställts i kollektiv­

avtal mellan arbetsmarknadens hu­

vudorganisationer till den del ersätt­

ningen utgör komplement till förtids­

pension eller till sjukbidrag,

6.    ersättning som utgår på grund

av ansvarighetsförsäkring som åt­

njuts enligt grunder som fastställts i

kollektivavtal mellan arbetsmarkna­

dens huvudorganisationer till den del

ersättningen utgår i form av engångs­

belopp som inte utgör kompensation

för mistad inkomst.

Skattskyldig är den som utgett så­dan ersättning som avses i första stycket.

Vid bestämmande av skatteun­derlaget tillämpas bestämmelserna i 2 kap. 3-5 §§ lagen (1981:691) om socialavgifter med undantag av 4§ första stycket 2 och 13.

2

§

En enskild person eller ett dödsbo skall för varje år betala särskild lö-

En enskild person eller ett dödsbo skall för varje år till staten betala

65

5 Riksdagen 1990/91. 1 saml. Nr 54

Nuvarande lydelse

neskatt med 22,2 procent på in­komst av passiv näringsverksamhet här i riket samt, om den skattskyl­dige före årets början fyllt 65 år eller avlidit under året, på inkomst som avses i 3 kap. 4 § andra stycket lagen (1981:691) om socialavgifter.

Föreslagen lydelse

särskild löneskatt med 22,2 procent på inkomst av passiv näringsverk­samhet här i riket samt, om den skattskyldige före årets början fyllt 65 år eller avlidit under året, på in­komst som avses i 3 kap. 4§ andra stycket lagen (1981:691) om social­avgifter samt vidare på ersättning som utgår enligt sådan avtalsgrupp­sjukförsäkring som avses i punkt 12 av anvisningarna till22 § kommunal­skattelagen (1928:370) eller enligt så­dan trygghetsförsäkring som avses i nämnda anvisningspunkt till den del ersättningen utgår i form av engångs­belopp som inte utgör kompensation för mistad inkomst. Skatt beräknas inte på sådana inkomster för vilka den skattskyldige skall betala egenavgifter enligt 3 kap. 4§ lagen om socialavgifter.

Skatt beräknas inte heller på ersättning för ett uppdrag där avtal har träf­fats om att ersättningen för uppdraget skall likställas med inkomst av anställ­ning enligt 3 kap. 2 § lagen (1962:381) om allmän försäkring.

Vid beräkning av skatteunderlaget gäller i tillämpliga delar bestämmel­serna i 3 kap. 5 § lagen om socialavgifter.

Prop. 1990/91:54

1,

Denna lag träder i kraft den 1 januari 1991,

2,

Särskild löneskatt skall inte utgå på avgångsersättning som avses i 1 § första stycket 24 i fråga om anställning som har upphört före ikraftträdan­det och inte heller på ersättning enligt gruppsjukförsäkring eller ansvarig­hetsförsäkring som avses i 1 § första stycket 5 och 6 eller sådan gruppsjukför­säkring eller trygghetsförsäkring som avses i 2 § första stycket, om försäk­ringsfallet inträffat före ikraftträdandet.

66

7 Förslag till

Prop. 1990/91:54

Lag om särskild premieskatt för grupplivförsäkring, m.m.

Härigenom föreskrivs följande.

1 § Till staten betalas skatt på premie för grupplivförsäkring och för utgivet belopp som motsvarar ersättning på grund av sådan försäkring enligt be­stämmelserna i denna lag.

2§ Skattskyldiga är svenska försäkringsföretag, utländska försäkringsföre­tag i fråga om verksamhet som drivs här i landet, arbetsgivare och näringsid­kare.

3§ För försäkringsföretag föreligger skatteplikt för premie för grupplivför­säkring i den mån enligt punkt 12 av anvisningarna till 22 § eller enligt 32 §

3        a mom. kommunalskattelagen (1928:370) förmånen av försäkringen inte

utgör skattepliktig intäkt eller i den mån enligt punkt 23 andra stycket av

anvisningarna till 23 § samma lag försäkringstagaren medges avdrag för pre­

mien.

För staten föreligger skatteplikt för belopp som utan att försäkring teck­nats betalas ut i ersättning enligt avtal som motsvarar försäkringsavtal som avses i första stycket.

För annan arbetsgivare föreligger skatteplikt för belopp som utan att för­säkring tecknats betalas ut i ersättning, i den mån ersättningen utgår enligt villkor och med belopp som i huvudsak motsvarar utbetalning av staten en­ligt andra stycket.

För arbetsgivare och näringsidkare föreligger skatteplikt för premie för grupplivförsäkring som meddelats i en utomlands bedriven försäkringsrö­relse i den mån betalning av premie på motsvarande försäkring till svenskt försäkringsföretag hade föranlett skatteplikt för det svenska försäkringsföre­taget enligt första stycket.

4        § För skattskyldiga som avses i 3 § första stycket inträder skatteplikt när

premie mottas. Beskattningsunderlaget utgörs av 95 procent av mottagen

premie. Skatten uppgår till 42,7 procent av underlaget.

Har ett försäkringsföretag för visst år tagit ut för hög preliminär premie för försäkring som avses i 3 § första stycket, skall beskattningsunderlaget för nästföljande år sättas ned med belopp som motsvarar för högt uttagen pre-

5 § För skattskyldiga som avses i 3 § andra och tredje styckena inträder skat­teplikt vid utbetalning som där sägs. Beskattningsunderlaget utgörs av utbe­talt belopp. Skatten uppgår till 74,6 procent av underlaget.

6§ För skattskyldiga som avses i 3§ fjärde stycket inträder skatteplikt vid betalning av premie. Beskattningsunderlaget utgörs av 95 procent av betald premie. Skatten uppgår till 74,6 procent av underlaget.

7§ Regler om förfarandet vid beskattningen finns i lagen (1984:151) om punktskatter och prisregleringsavgifter.

8§ Den som är skattskyldig skall anmäla sig för registrering hos riksskatte­verket.

9§ Regeringen eller den myndighet regeringen bestämmer kan, om det be-

7

hövs med hänsyn till uppbörden av skatt enligt denna lag, medge att en skatt-     Prop. 1990/91:54 skyldig får tillämpa en annan redovisningsperiod än vad som anges i 2 kap. 3§ första stycket lagen (1984:151) om punktskatter och prisregleringsavgif­ter.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 1991 och tillämpas

1.

för skattskyldiga som avses i 3§ första stycket på premie som mottas och avser tid efter ikraftträdandet,

2.

för skattskyldiga som avses i 3§ andra och tredje styckena på belopp som utbetalas och avser tid efter ikraftträdandet,

3.

för skattskyldiga som avses i 3§ fjärde stycket på premie som betalas och avser tid efter ikraftträdandet.

Med avvikelse från vad som sägs i 2 kap. 3 § första stycket lagen (1984:151) om punktskatter och prisregleringsavgifter skall den första redovisningspe­rioden för skatt enligt de nya föreskrifterna omfatta tiden den 1 januari-den 30 juni 1991.

68

8 Förslag till

Lag om ändring i lagen (1962:381) om allmän försäkring

Härigenom  föreskrivs att 3 kap.  2§ samt  11 kap.  2 och 3§§  lagen (1962:381) om allmän försäkring' skall ha följande lydelse.

Prop. 1990/91:54

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

3 kap.

2f

Sjukpenninggrundande in­komst är den årliga inkomst i pengar eller andra skattepliktiga för­måner som en försäkrad kan antas komma att tills vidare få för eget ar­bete, antingen såsom arbetstagare i allmän eller enskild tjänst (in­komst av anställning) eller på annan grund (inkomst av annat förvärvsarbete). Med inkomst av anställning likställs kostnadser­sättning som inte enligt 10 § upp­bördslagen (1953:272) undantas vid beräkning av preliminär A-skatt. Som inkomst av anställning räknas dock inte ersättning från en arbetsgi­vare som är bosatt utomlands eller en utländsk juridisk person, om ar­betet har utförts i arbetsgivarens verksamhet utom riket. I fråga om arbete som utförs utomlands av den som av en statlig arbetsgivare sänts fill ett annat land för arbete för ar­betsgivarens räkning bortses vid be­räkningen av sjukpenninggrun­dande inkomst från sådana lönetill-lägg som betingas av ökade levnads­kostnader och andra särskilda för­hållanden i sysselsättningslandet. Som inkomst av anställning räknas inte heller intäkt som avses i 32 § Imom. första stycket h och i kom­munalskattelagen (1928:370). Den sjukpenninggrundande inkomsten fastställs av försäkringskassan. In­komst av anställning och inkomst av annat förvärvsarbete skall därvid var för sig avrundas till närmast lägre hundratal kronor.

Sjukpenninggrundande in­komst är den årliga inkomst i pengar eller andra skattepliktiga för­måner som en försäkrad kan antas komma att fills vidare få för eget ar­bete, antingen såsom arbetstagare i allmän eller enskild tjänst (in­komst av anställning) eller på annan grund (inkomst av annat förvärvsarbete). Med inkomst av anställning likställs kostnadser­sättning som inte enligt 10 § upp­bördslagen (1953:272) undantas vicl beräkning av preliminär A-skatt. Som inkomst av anställning räknas dock inte ersättning från en arbetsgi­vare som är bosatt utomlands eller en utländsk juridisk person, om ar­betet har utförts i arbetsgivarens verksamhet utom riket. I fråga om arbete som utförs utomlands av den som av en statlig arbetsgivare sänts till ett annat land för arbete för ar­betsgivarens räkning bortses vid be­räkningen av sjukpenninggrun­dande inkomst från sådana lönetill-lägg som betingas av ökade levnads­kostnader och andra särskilda för­hållanden i sysselsättningslandet. Som inkomst av anställning eller in­komst av annat förvärvsarbete räk­nas inte heller intäkt som avses i 32 § 1 mom. första stycket h och i kom­munalskattelagen (1928:370) eller sådan ersättning som enligt 1 § första stycket 2-6 lagen (1990:659) om sär­skild löneskaU utgör underlag för nämnda skatt. Som inkomst av annat förvärvsarbete räknas inte sådan er­sättning enligt gruppsjukförsäkring eller trygghetsförsäkring vid arbets­skada som enligt 2 § första stycket la-

' Lagen omtryckt 1982:120. - Senaste lydelse 1990:657.

69

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1990/91:54

gen om särskild löneskatt utgör un­derlag för nämnda skatt. Den sjuk­penninggrundande inkomsten fast­ställs av försäkringskassan. Inkomst av anställning och inkomst av annat förvärvsarbete skall därvid var för sig avrundas till närmast lägre hund­ratal kronor. Vid beräkning av sjukpenninggrundande inkomst bortses från sådan in­komst av anställning och annat förvärvsarbete som överstiger sju och en halv gånger basbeloppet. Det belopp som sålunda skall undantas skall i första hand räknas av från inkomst av annat förvärvsarbete. Ersättning i pengar eller andra skattepliktiga förmåner för utfört arbete i annan form än pension räknas som inkomst av anställning, såvida ersättningen under ett år uppgår till minst 1 000 kronor, även om mottagaren inte är anställd hos den som utger ersättningen. 1 fråga om ersättning som utgör inkomst av näringsverk­samhet, gäller vad nu har sagts endast under förutsättning att den försäkrade och den som utger ersättningen är ense om detta. I nu angivna fall skall den som utför arbetet anses såsom arbetstagare och den som utger ersättningen såsom arbetsgiväre. Kan ersättning för arbete för någon annans räkning un­der året inte antas uppgå till minst 1 000 kronor, skall ersättningen från denne inte tas med vid beräkningen av den sjukpenninggrundande inkoms­ten i annat fall än då den utgör inkomst av näringsverksamhet.

Beräkningen av den sjukpenninggrundande inkomsten skall, där förhål­landena inte är kända för försäkringskassan, grundas på de upplysningar som kassan kan inhämta av den försäkrade eller dennes arbetsgivare eller som kan framgå av den uppskattning, som vid taxering gjorts av den försäk­rades inkomst. Inkomst av arbete för egen räkning får ej beräknas högre än som motsvarar skälig avlöning för liknande arbete för annans räkning. Om inkomsten helt eller delvis utgörs av skatteplikfiga förmåner skall de tas upp till ett värde som bestäms i enlighet med 8§ första-fjärde styckena upp­bördslagen (1953:272).

11 kap.

2 §3

Med inkomst av anställning

Med inkomst av anställning

avses den lön i pengar eller andra

avses den lön i pengar eller andra

skattepliktiga förmåner, som en för-

skatteplikfiga förmåner, som en för­

säkrad har fått såsom arbetstagare i

säkrad har fått såsom arbetstagare i

allmän eller enskild tjänst. Med lön

allmän eller enskild tjänst. Med lön

likställs kostnadsersättning som inte

likställs kostnadsersättning som inte

enligt 10 § uppbördslagen

enligt 10 § uppbördslagen

(1953:272) undantas vid beräkning

(1953:272) undantas vid beräkning

av preliminär A-skatt. Till sådan in-

av preliminär A-skatt. Till sådan in­

komst räknas dock inte från en och

komst räknas dock inte från en och

samme arbetsgivare utgiven lön som

samme arbetsgivare utgiven lön som

under ett år ej uppgått till 1 000 kro-

under ett år ej uppgått till 1 000 kro­

nor. Till sådan inkomst räknas inte

nor. Till sådan inkomst räknas inte

heller intäkt som avses i 32 § 1 mom.

heller intäkt som avses i 32 § 1 mom.

första stycket h och i kommunalskat-

första stycket h och i kommunalskat­

telagen (1928:370). I fråga om ar-

telagen (1928:310) eller sådan ersätt-

3 Senaste lydelse 1990:657.

70

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1990/91:54

bete som har utförts utomlands bort- ning som enligt 1 § första stycket 2-6

ses vid beräkningen av pensions- lagen (1990:659) om särskild /ö/ie-

grundande inkomst från sådana lö- skaU utgör underlag för nämnda

nefillägg som betingas av ökade lev- skatt. I fråga om arbete som har ut-

nadskostnader och andra särskilda förts utomlands bortses vid beräk-

förhållanden i sysselsättningslandet. ningen av pensionsgrundande in-

Såsom inkomst av anställning anses komst från sådana lönetillägg som

även

betingas av ökade levnadskostnader

och andra särskilda förhållanden i sysselsättningslandet. Såsom in­komst av anställning anses även

a)

sjukpenning enligt denna lag eller lagen (1976:380) om arbetsskadeför­säkring eller motsvarande ersättning som utgår enligt annan författning eller på grund av regeringens förordnande, i den mån ersättningen träder i stället för försäkrads inkomst såsom arbetstagare i allmän eller enskild tjänst,

b)

föräldrapenningförmåner,

c)

vårdbidrag enligt 9 kap. 4§, i den mån bidraget inte är ersättning för merkostnader,

d)    dagpenning från erkänd arbetslöshetskassa,

e)   kontant arbetsmarknadsstöd enligt lagen (1973:371) om kontant arbets­

marknadsstöd,

f)   utbildningsbidrag under arbetsmarknadsutbildning och yrkesinriktad

rehabilitering i form av dagpenning,

g)   korttidsstudiestöd, vuxenstudiebidrag och utbildningsarvode enligt stu­

diestödslagen (1973:349),

h) delpension enligt lagarna (1975:380) och (1979:84) om delpensionsför­säkring,

i) dagpenning fill värnplikfiga och vapenfria tjänstepliktiga under repeti-fionsutbildning, frivilliga som genomgår utbildning under krigsförbandsöv-ning eller särskild övning inom värnpliktsutbildningen, läkare under för-svarsmedicinsk tjänstgöring samt civilförsvarspliktiga,

j) utbildningsbidrag för doktorander,

k) fimersättning vid grundutbildning för vuxna (grundvux), vid vuxenut­bildning för psykiskt utvecklingsstörda (särvux) och vid grundläggande svenskundervisning för invandrare,

1) livränta enligt 4 kap. lagen (1976:380) om arbetsskadeförsäkring eller motsvarande livränta som bestäms med tillämpning av sagda lag,

m) från Sveriges författarfond och konstnärsnämnden utgående bidrag som ej är att hänföra fill inkomst av annat förvärvsarbete enligt 3§, i den mån regeringen så förordnar,

n) statsbidrag fill arbetslösa som nllskott till deras försörjning när de star­tar egen rörelse,

o) värdet av vad den försäkrade tillgodoförs som följd av att en arbetsgi­vare lämnar sådant bidrag som likställs med lön enligt 2 kap. 3§ andra stycket lagen (1981:691) om socialavgifter,

p) ersättning enligt lagen (1988:1465) om ersättning och ledighet för när­ståendevård,

q) tillfälliga förvärvsinkomster av verksamhet som inte bedrivs självstän­digt.

I fråga om ersättning i pengar eller

I fråga om ersättning i pengar eller

naturaförmåner som sägs i första andra skattepliktiga förmåner för ut-stycket för arbete som någon utfört    fört arbete i annan form än pension

71

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1990/91:54

för någon annans räkning utan att     gäller i tillämpliga delar bestämmel-vara anställd i dennes tjänst gäller i     serna i 3 kap. 2 § andra stycket, fillämpliga delar bestämmelserna i 3 kap. 2 § andra stycket.

Vid beräkning av inkomst av anställning skall hänsyn tas till lön eller an­nan ersättning, som den försäkrade har fått från en arbetsgivare, som är bo­satt utom riket eller är utländsk juridisk person, endast i fall då den försäk­rade sysselsatts här i riket och överenskommelse inte träffats enligt 3 kap. 2a § eller då han tjänstgjort som sjöman ombord på svenskt handelsfartyg. Vad som sägs här skall inte gälla beträffande lön till svenska medborgare, om svenska staten eller, där lönen härrör från utländsk juridisk person, en svensk juridisk person, som äger ett bestämmande inflytande över den ut­ländska juridiska personen, enligt av riksförsäkringsverket godtagen förbin­delse har att svara för tilläggspensionsavgiften.

Hänsyn skall ej heller tas till lön eller annan ersättning från främmande makts beskickning eller lönade konsulat här i riket eller från arbetsgivare, som tillhör sådan beskickning eller sådant konsulat och som inte är svensk medborgare. Vad som sägs här skall inte gälla beträffande lön till svensk medborgare eller till den som utan att vara svensk medborgare är bosatt i riket, om en utländsk beskickning här i riket enligt av riksförsäkringsverket godtagen förbindelse har att svara för filläggspensionsavgiften.

Den som åtagit sig förbindelse enligt tredje eller fjärde stycket skall anses såsom arbetsgivare.

sr

Med inkomst av annat förvärvsarbete avses

a)

inkomst av aktiv näringsverksamhet här i riket;

b)

tillfälliga förvärvsinkomster av självständigt bedriven verksamhet;

c)

ersättning för arbete för någon annans räkning i pengar eller andra skat­tepliktiga förmåner;

d)  sjukpenning enligt denna lag eller lagen (1976:380) om arbetsskadeför­

säkring eller motsvarande ersättning som utgår enligt annan författning eller

på grund av regeringens förordnande, i den mån ersättningen träder i stället

för inkomst som ovan nämnts samt

e)  ersättning som utgör skattepliktig inkomst av tjänst enligt kommunal­

skattelagen (1928:370) och som, utan att anställningsförhållande förelegat,

utbetalats av fysisk person bosatt utomlands eller utländsk juridisk person;

allt i den mån inkomsten inte enligt

2 § är att hänföra till inkomst av an­

ställning.

Har inkomst som avses i första

Har inkomst som avses i första

stycket a) eller b) inte uppgått till

stycket a) eller b) inte uppgått till

1000 kronor för år, tas den inte i be-

1000 kronor för år, tas den inte i be­

räkning. Ej heller tas sådan ersätt-

räkning. Ej heller tas sådan ersätt­

ning som avses i första styckete) i

ning som avses i första styckete) i

beräkning, om ersättningen från

beräkning, om ersättningen från

den, för vilken arbetet utförts, un-

den, för vilken arbetet utförts, un­

der året inte uppgått till 1000 kro-

der året inte uppgått till 1000 kro­

nor. Intäkt som avses i 32§ Imom.

nor. Intäkt som avses i 32§ Imom.

första stycket h och i kommunalskat-

första stycket b och i kommunalskat­

telagen (1928:370) räknas inte som

telagen {1928:210) eller sådan ersatt-

inkomst av annat förvärvsarbete.

ning enligt gruppsjukförsäkring eller

" Senaste lydelse 1990:657.

72

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1990/91:54

trygghetsförsäkring vid arbetsskada som enligt 2§ första stycket lagen (1990:659) om särskild löneskatt ut­gör underlag för nämnda skatt räk­nas inte som inkomst av annat för­värvsarbete.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 1991.

73

9 Förslag till

Prop. 1990/91:54

Lag om ändring i lagen (1981:691) om socialavgifter

Härigenom föreskrivs att Ikap. 2§ och 2kap. 4§ lagen (1981:691) om socialavgifter' skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

1          kap.

2§

Avgifterna skall betalas av arbetsgivare samt av den som är försäkrad en­ligt lagen (1962:381) om allmän försäkring och har inkomst av annat för­värvsarbete som avses i 3kap. 2 eller 2a§ eller 11 kap. 3§ nämnda lag.

Vid tillämpning av denna lag skall

Vid   fillämpning   av   denna   lag

den som har utgett sådant bidrag skall, även om en anställningsförhål-

som avses i 11 kap. 2 § första stycket lande inte föreligger, den som har ut-

m) lagen om allmän försäkring anses gett sådan ersättning som enligt be-

som arbetsgivare. Vid tillämpning slämmelserna i 3 kap. 2§ andra

av denna lag gäller vidare vad som i stycket eller 11 kap. 2 § första stycket

22 c § lagen (1984:668) om uppbörd m), andra stycket och femte stycket

av socialavgifter från arbetsgivare lagen om allmän försäkring är an

sägs om iakttagande av förhandsbe- hänföra till inkomst av anställning

sked.

anses som arbetsgivare. Vid tillämp-

ning av denna lag gäller vidare vad som i 22c§ lagen (1984:668) om uppbörd av socialavgifter från ar­betsgivare sägs om iakttagande av förhandsbesked. Bestämmelser om betalning av avgifter vid vissa uppdrag finns i lagen (1983:850) om undantag från vissa bestämmelser i uppbördslagen (1953:272) m.m.

Bestämmelser om betalning av arbetsgivaravgifter finns också i 23 § lagen (1989:425) om särskilda inskolningsplatser hos offentliga arbetsgivare.

2          kap.

4 §2

Vid bestämmande av avgiftsunderlaget skall bortses från

1.

ersättning till en och samme arbetstagare om den under året inte upp­gått till 1000 kronor,

2.

ersättning till arbetstagare som vid årets ingång fyllt 65 år,

3.

ersättning tiU arbetstagare vid sjukdom eller ledighet för vård av barn eller med anledning av barns födelse, till den del ersättningen motsvarar sjukpenning eller föräldrapenning som arbetsgivare får uppbära enligt 3 kap. 16 § eller 4 kap. 18 § lagen (1962:381) om allmän försäkring,

4.

uppdragsersättning för vilken bevillningsavgift har erlagts enligt lagen (1908:128) om bevillningsavgifter för särskilda förmåner och rätfigheter,

5.

ersättning som en arbetsgivare utgett till barn för arbete som utförts i hans förvärvsverksamhet i de fall avdrag för ersättningen inte får göras vid inkomsttaxeringen,

6.

ersättning fill den del denna motsvarar kostnader i arbetet som arbetsta­gare haft att täcka med ersättningen,

' Lagen omtryckt 1989:633.

2 Senaste lydelse 1990:658.

74

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1990/91:54

7.

ersättning för tjänstgöring i verkskydd enligt 47 § tredje stycket civilför­svarslagen (1960:74), i den mån ersättningen utgör eller motsvarar dagpen­ning,

8.

ersättning för arbete som har utförts utomlands, till den del denna inte räknas som lön enligt 11 kap. 2 § första stycket lagen om aUmän försäkring,

9.

ersättning för skiljemannauppdrag i fall där parterna i skiljeförfarandet är av utländsk nafionalitet,

10.

ersättning som på grund av bestämmelserna i 5 § lagen (1984:947) om beskattning av utländska forskare vid fillfälligt arbete i Sverige inte utgör skatteplikfig intäkt,

11.

ersättning som avses i 3kap. 2a§ lagen om allmän försäkring,

12.

intäkt som avses i 32 § 1 mom.

12. intäkt som avses i 32 § 1 mom. första stycket h och i kommunalskat- första stycket h och i kommunalskat­telagen (1928:370).                                telagen (1928:370),

75. sådan ersättning som enligt 1 § första stycket 2-6 lagen (1990:659) om särskild löneskatt utgör underlag för nämnda skatt. Bestämmelsen i första stycket 6 är tillämplig endast om kostnaderna kan beräknas uppgå fill minst 10 procent av arbetstagarens ersättning från ar­betsgivaren under utgiftsåret. Regeringen eller den myndighet som rege­ringen bestämmer får fastställa schablon för beräkning av arbetstagares kost­nader i viss verksamhet.

I fråga om inkomst från fåmansföretag och fåmansägt handelsbolag skall föreskrifterna i punkt 13 av anvisningarna till 32 § kommunalskattelagen (1928:370) tillämpas vid bestämmande av avgiftsunderlaget.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 1991. Åldre föreskrifter gäller fortfa­rande i fråga om avgifter som avser tid före ikraftträdandet.

75

10 Förslag till

Lag om ändring i lagen (1941:416) om arvsskatt och

gåvoskatt

Härigenom föreskrivs att 22 § 2 och 3 mom., 23 § B och F samt 28, 39 och 43 §§ lagen (1941:416) om arvsskatt och gåvoskatt' skall ha följande lydelse.

Prop. 1990/91:54

Nuvarande lydelse

Föreslägen lydelse

22 

§

Fast egendom som inte har särskilt taxeringsvärde skall också värderas av skattemyndigheten till ledning för arvsskattens bestämmande. Det åligger skattskyldig, boutredningsman eller testamentsexekutör att ansöka om detta. Värdering behövs dock inte om det är uppenbart att egendomens värde inte överstiger 50 000 kronor. Skattemyndigheten skall vidare göra värdering om beskattningsmyndigheten begär det.

Vid värdering enligt detta moment skall hänsyn tas till egendomens be­skaffenhet vid den fidpunkt som avses i 21 §. Värdet skall uppskattas enligt de grunder som gäller för bestämmande av taxeringsvärde året före det år

2 m o m.- Har fast egendom efter den tidpunkt, som näst föregående årets taxeringsvärde avsett, nedgått i värde genom eldsvåda, vattenflöde eller annan dylik tilldragelse eller genom borttagande av byggnad eller annan anläggning å egendomen eller av tillbehör därtill eller genom skogsavverkning eller genom ned­läggning eller väsentlig förändring av rörelse, i vilken egendomen varit använd, eller av annan hknande an­ledning, skall skattemyndigheten i det län där egendomen är belägen på ansökan av skattskyldig, boutred­ningsman eller testamentsexekutör, efter verkställd utredning, åsätta egendomen särskilt värde fill led­ning för beräkning av på egendomen belöpande arvsskatt.

Där efter tidpunkt som nyss nämnts fortsatt bebyggelse skett å fast egendom eller dess värde eljest förhöjts till följd av ny-, till- eller ombyggnad eller väsentlig föränd­ring av rörelse, vari egendomen varit använd, eller annan liknande anled­ning, äger beskattningsmyndigheten hos skattemyndigheten påkalla att egendomen för ändamål, som i före­gående stycke sägs, åsättes särskilt värde.

2 m o m. Har fast egendom efter den tidpunkt, som näst föregående årets taxeringsvärde avsett, nedgått i värde genom eldsvåda, vattenflöde eller annan dylik tilldragelse eller genom borttagande av byggnad eller annan anläggning å egendomen eller av tillbehör därfill eller genom skogsavverkning eller genom ned­läggning eller väsentlig förändring av verksamhet i vilken egendomen varit använd, eller av annan lik­nande anledning, skall skattemyn­digheten i det län där egendomen är belägen på ansökan av skattskyldig, boutredningsman eller testaments­exekutör, efter verkställd utredning, åsätta egendomen särskilt värde till ledning för beräkning av på egendo­men belöpande arvsskatt.

Där efter tidpunkt som nyss nämnts fortsatt bebyggelse skett å fast egendom eller dess värde eljest förhöjts fill följd av ny-, till- eller ombyggnad eller väsentlig föränd­ring av verksamhet, vari egendomen varit använd, eller annan liknande anledning, äger beskattningsmyn­digheten hos skattemyndigheten på­kalla att egendomen för ändamål, som i föregående stycke sägs, åsättes särskilt värde.

Senaste lydelse av lagens rubrik 1974:857. Senaste lydelse 1990:337.

76

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1990/91:54

då denna tidpunkt inföll. Föreskrifterna i 22 § 1 mom. andra och tredje me­ningarna skall därvid fillämpas. Skattskyldig, boutredningsman eller testa­mentsexekutör skall lämna skattemyndigheten de upplysningar som behövs för prövning av ansökningen. Skattemyndigheten får i ärendet inhämta ytt­rande från ordföranden i fastighetstaxeringsnämnd för det distrikt, inom vil­ket egendomen är belägen. Skattemyndigheten får även besluta om besikt­ning av egendomen. Har ärendet tagits upp på ansökan av annan än beskatt­ningsmyndigheten, får dock sådant beslut fattas endast om sökanden åtar sig att betala kostnaderna för besiktningen. Har värderingen begärts av beskatt­ningsmyndigheten skall kostnaderna betalas av allmänna medel.

Skattemyndighetens beslut enligt detta moment får inte överklagas.

3 m o m. Ingår fast egendom en-

3 m o m. Ingår fast egendom en-

ligt   kommunalskattelagen   (1928:     ligt   kommunalskattelagen   (1928:

370) i en förvärvskälla inom in­komstslagen jordbruksfastighet eller rörelse, tillämpas bestämmelserna i 4§ och, med undantag av femte stycket sista meningen, punkt 2 av anvisningarna till 3 och 4 §§ lagen (1947:577) om statlig förmögenhets­skatt. Vad nu har sagts gäller även egendom som enligt sjunde och åt­tonde styckena i nämnda anvisnings­punkt skall anses som en särskild förvärvskälla inom inkomstslaget rörelse.

370) i en förvärvskälla inom in­komstslaget näringsverksamhet till-lämpas bestämmelserna i 4§ och, med undantag av femte stycket sista meningen, punkt 2 av anvisningarna fill 3 och 4 §§ lagen (1947:577) om statlig förmögenhetsskatt. Vad nu har sagts gäller endast förvärvskälla eller del av förvärvskälla inom in­komstslaget näringsverksamhet som enligt bestämmelserna i 18 § kommu­nalskattelagen jämte anvisningarna till 18 § nämnda lag i dess lydelse in­till den 1 juU 1990 skulle hänförts till förvärvskälla inom inkomstslagen jordbruksfastighet eller rörelse eller sådan egendom som enligt punkt 2 sjunde och åttonde styckena av an­visningarna till 3 och 4 §§ lagen om stalig förmögenhetsskatt skall anses som en särskild förvärvskälla inom inkomstslaget rörelse.

Vid tillämpning av bestämmel­serna i 4§ och, med undantag av femte stycket sista meningen, punkt 2 av anvisningarna till 3 och 4 §§ lagen om statlig förmögenhetsskatt skall vad där stadgas om förvärvskälla inom inkomstslagen jordbruksfastig­het och rörelse i stället äga tillämp­ning på förvärvskälla eller del avför-värvskälla inom inkomstslaget nä­ringsverksamhet. Härutöver skall vid tillämpning av punkt 2 av anvisning­arna till 3 och 4 §§ lagen om stadig förmögenhetsskatt iakttas vad som stadgas i tredje -sjätte styckena ne­dan.

Hänvisningen i tredje stycket till

Senaste lydelse 1981:634.

77

Nuvarande lydelse

Vid tillämpningen av de bestäm­melser som anges i första stycket skall som taxeringsvärde anses det värde som enligt 1 eller 2 mom. skall ligga till grund för beräkningen av arvsskatt.

Föreslagen lydelse

punkt 2 femte stycket av anvisning­arna till 41 § kommunalskattelagen skall i stället gälla punkt 2 fjärde stycket av anvisningarna till 24 § nämnda lag.

I stället för vad som i sjätte stycket stadgas om bostadsbyggnader på jordbruksfastighet och tomtmark för byggnaderna skall gälla att småhus som är inrättat till bostad åt en eller två familjer med tillhörande tomt­mark på lantbruksenhet inte skall be­handlas som en tillgång i en förvärvs­källa inom inkomstslaget närings­verksamhet om småhuset med tillhö­rande tomtmark är att anse som en privatbostadsfastighet enligt 5 § kom­munalskattelagen .

Bestämmelsen i åttonde stycket a tillämpas med bortseende från vad där sägs om att egendomen skall ha beskattningsnaturen annan fastighet.

Hänvisningen i nionde stycket till 35§ 1 a mom. kommunalskattelagen skall i stället gälla punkt 14 trettonde stycket av anvisningarna till 32 § nämnda lag.

Vid tillämpningen av de bestäm­melser som anges i första - sjätte styckena skall som taxeringsvärde anses det värde som enligt 1 eller 2 mom. skall ligga fill grund för beräk­ningen av arvsskatt.

Prop. 1990/91:54

23 

§

B." Aktier som noteras på in­ländsk eller utländsk börs, andelar i aktiefonder samt andra värdepapper än aktier som omsätts marknads­mässigt och är av det slag som anges i 35 § 3 mom. första stycket kommu­nalskattelagen (1928:370) tas upp till 75 procent av det noterade värdet.

B. Aktier som noteras på inländsk eller utländsk börs, andelar i värde­pappersfonder samt andra värde­papper än aktier som omsätts mark­nadsmässigt och är av det slag som anges i27§ 1 mom. lagen (1947:576) om statlig inkomstskau tas upp till 75 procent av det noterade värdet.

Aktier som, utan att vara börsnoterade, är föremål för marknadsmässig omsättning med regelbundna noteringar om avslut tas upp till 30 procent av det noterade värdet.

Finns i ett bolag skilda aktieslag av vilka ett eller flera är börsnoterade eller föremål för sådan notering som avses i andra stycket, skall de aktier i bolaget som inte är noterade tas upp till samma värde som de noterade ak­tierna. År flera aktieslag noterade, skall de icke noterade aktierna tas upp till samma värde som de noterade aktier som har den lägsta kursen.

Senaste lydelse 1986:1198.

78

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop, 1990/91:54

Om det vid värdering enligt de föregående styckena bedöms att det note­rade värdet inte motsvarar vad som skulle kunna påräknas vid en försäljning under normala förhållanden, får i stället priset vid en sådan försäljning läg­gas till grund för värderingen.

Aktier som inte omfattas av be­stämmelserna i första tredje styckena samt andelar i ekonomiska föreningar och handelsbolag.tas upp till det pris som kan påräknas vid en försäljning under normala förhållan­den, varvid dock följande skall iakt­tas, 1 den mån uppskattningen grun­das på värdet av tillgångar som ingår i förvärvskälla inom inkomstslagen jordbruksfastighet och rörelse, be­räknas tillgångarnas värde med till-lämpning av reglerna i F tredje stycket; vid gåva dock under den yt­terligare förutsättningen att de i 43 § andra stycket angivna kraven iaktta­gits, I den mån uppskattningen grundas på värdet av tillgångar som avses i första - tredje styckena, skall värdet av dessa fillgångar anses motsvara vad som skulle tas upp vid en tillämpning av bestämmelserna i första - fjärde styckena.

Aktier som inte omfattas av be­stämmelserna i första - tredje styckena samt andelar i ekonomiska föreningar och handelsbolag tas upp till det pris som kan påräknas vid en försäljning under normala förhållan­den, varvid dock följande skall iakt­tas, I den mån uppskattningen grun­das på värdet av tillgångar som ingår i förvärvskälla inom inkomstslaget näringsverksamhet beräknas un­derförutsättning anförhållandena är sådana som avses i 22 § 3 mom. första stycket sista meningen till­gångarnas värde med tillämpning av reglerna i F tredje stycket; vid gåva dock under den ytterligare förutsätt­ningen att de i 43 § andra stycket an­givna kraven iakttagits, I den mån uppskattningen grundas på värdet av fillgångar som avses i första -tredje styckena, skall värdet av dessa tillgångar anses motsvara vad som skulle tas upp vid en tillämpning av bestämmelserna i första - fjärde styckena. Värdepapper som inte omfattas av bestämmelserna i första - tredje och femte styckena tas upp till det pris som kan påräknas vid en försäljning under normala förhållanden,

F, Andel i bostadsförening eller bostadsaktiebolag tas upp till ett värde som motsvarar medlemmens eller delägarens andel i föreningens eller bola­gets behållna förmögenhet beräknad med utgångspunkt i det värde som föreningens eller bolagets fastighet skall tas upp till enligt 22 § och med hän­syn till föreningens eller bolagets övriga tillgångar och skulder enligt senaste bokslut.

Annan lös egendom än förut nämnts uppskattas till vad den kan antas ha betingat vid en med tillbörlig omsorg skedd försäljning, som föranletts av boets avveckling.

Vid värderingen av förvärvskälla eller del av förvärvskälla som enligt kommunalskattelagen (1928:370) ingår i inkomstslaget näringsverk­samhet tillämpas - under förutsätt­ning att förhållandena är sådana som avses i 22 §3 mom. första stycket sista meningen - bestämmelserna i 4§ och, med undantag av femte stycket sista meningen, punkt 2 av anvis-

Vid värderingen av förvärvskälla som enligt kommunalskattelagen (1928:370) ingår i inkomstslagen jordbruksfastighet eller rörelse till-lämpas bestämmelserna i 4§ och, med undantag av femte stycket sista meningen, punkt 2 av anvisningarna fill 3 och 4§§ lagen (1947:577) om statlig förmögenhetsskatt,

' Senaste lydelse 1986:1198,

79

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop, 1990/91:54

ningarna till 3 och 4§§ lagen (1947:577) om statlig förmögenhets­skatt. Härvid skall iakttas vad som stadgas i22§ 3 mom. andra sjätte styckena.

28 §«

Till k 1 a s s I hänföras efterlevande make, sambo, barn, avkomling fill barn, make och sambo till barn och efterlevande make eller sambo fill avlidet barn. Detta gäller även om barnet eller avkomlingen till följd av adoption förlorat sin arvsrätt efter arvlåtaren.

Som skattefritt avdrages från lott

Som skattefritt avdrages från lott

som fillkommer den avlidnes efterle- som tillkommer den avlidnes efterle­

vande make eller sambo 200 000 vande make eller sambo 280 000

kronor, från vad som tillkommer an- kronor, från vad som tillkommer an­

nan i klass I 50 000 kronor och från nan i klass I 70 000 kronor och från

lott, som beskattas enligt klass 

II 

el- lott, som beskattas enligt klass II el­

ler klass III, 75 000 kronor. Har ler klass III, 27 000 kronor. Har barn

barn eller avkomling till avlidet barn eller avkomhng fill avlidet barn vid

vid skattskyldighetens inträde ej skattskyldighetens inträde ej fyllt 18

fyllt 18 år, avdrages ytteriigare 5 000 år, avdrages ytterligare 70 000 kro-

kronor för varje helt år eller del nor för varje helt år eller del därav,

därav, som då återstod till dess sagda som då återstod till dess sagda ålder

ålder uppnås,

uppnås.

Styvbarns- och fosterbarnsförhållande räknas lika med skyldskap. Med fosterbarn avses barn, som före fyllda 16 år stadigvarande vistats i den avlid­nes hem och därvid erhållit vård och fostran som eget barn.

Högre avdrag än enligt andra stycket får ej åtnjutas i fråga om vad som erhålles från samme arvlåtare eller testator, även om det erhålles vid skilda fillfällen.

Till k 1 a s s 

II 

hänföres annan arvinge eller testamentstagare än sådan som avses i klass I eller III.

Till k 1 a s s III hänföras

landstingskommun, kommun eller annan menighet ävensom hushållnings­sällskap med stadgar som fastställts av regeringen eller myndighet som rege­ringen bestämmer;

stiftelse med huvudsakligt syfte att främja religiösa, välgörande, sociala, politiska, konstnärliga, idrottsliga eller andra därmed jämförliga kulturella eller eljest allmännyttiga ändamål;

stiftelse med huvudsakligt ändamål att främja landets näringsliv;

registrerad understödsförening;

sådan sammanslutning, som, utan att hava till syfte att i sin verksamhet tillgodose medlemmarnas ekonomiska intressen, huvudsakligen fullföljer ovan angivet ändamål;

folketshusförening, bygdegårdsförening eller annan liknande samman­slutning, som har till främsta syfte att anordna eller tillhandahålla allmän samlingslokal,

där fråga är om svensk juridisk person och skattebefrielse ej åtnjutes jäm­likt 3 §.

För skattelott, som i 11 § 2 mom. sägs, beräknas skatten efter den klass, gällande för arvinge eller universell testamentstagare i dödsboet eller för

« Senaste lydelse 1987:1206.

80

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1990/91:54

mottagaren av det legat varom fråga är, som medför lägst skatt. Från skatte­lott medgives icke avdrag enligt andra stycket.

Vad som återstår, sedan avdrag enligt andra stycket gjorts, utgör skatte­pliktig lott. Denna skall jämnas till närmast lägre hundratal kronor. Om öre­tal uppkommer vid beräkning av skatt, skall skatten jämkas nedåt till när­mast hela krontal.

Skatten beräknas enligt följande skalor.

Nuvarande lydelse Klass 1

Skattepliktig lott, kr. - 700 000 100 000 - 200 000 200 000 - 400 000 400 000 - 800 000 800 000 - 8 000 000

8 000 000 -

Arvsskatt, kr.

10%

70 000 + 20 %

30 000 + 30 %

90 000 + 40 %

250 000 + 50 %

5 850 000 + 60 %

inom skiktet;

Klass

II

Skattephkfig

lott, kr.

-

25 000

25 000 -

50 000

50 000 -

100 000

100 000 -

200 000

200 000 - 2 000 000

2 000 000 -

Arvsskatt, kr.

15%

5 750 + 25 %

70 000 + 35 %

27 500 + 45 %

72 500 -1- 55 %

7 062 500 + 65 %

inom skiktet;

Klass Hl

Skattepliktig lott, kr. -      30 000 30 000 -      60 000 60 000 -

Arvsskatt, kr.

10% 5 000 + 20 % 9 000 -I- 30 %

inom skiktet;

Föreslagen lydelse Klass I

Skatteplikfig lott, kr.

-      140 000

140 000 -     280 000

280 000 -      560 000

560 000-1 120 000

1 120 000 - 11 200 000

11 200 000 -

Arvsskatt, kr.

10%

14 000 + 20 %

42 000 -\- 30 %

726 000 -\- 40 %

350 000 + 50 %

5 390 000 + 60 %

inom skiktet;

6 Riksdagen 1990/91. 1 saml. Nr 54

81

Föreslagen lydelse

Klass 77

Skattephktig lott, kr.

Arvsskatt, kr.

-      35 000

15%

inom skiktet

35 000 -      70 000

5 250 -f 25 %

n            II

70 000 -    140 000

14 000 -1- 35 %

II            II

140 000 -    280 000

38 500 -1- 45 %

II            II

280 000 - 2 800 000

707 500 4- 55 %

II            

II

2 800 000 -

7 487 500 + 65 % Klass IH

r»              

II

Skatteplikfig lott, kr.

Arvsskatt, kr.

-      42 000

10%

inom skiktet

42 000 -      84 000

4 200 + 20 %

T

84 000 -

12 600    .30%

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1990/91:54

39 §'

Skattefrihet åtnjutes:

a)

för gåva av möbler, husgeråd och andra lösören, som äro avsedda för gåvotagarens eller hans familjs personliga bruk och vars värde för samme mottagare under ett och samma kalenderår icke översfiger 10 000 kronor;

b)

för periodiskt understöd i den mån understödet skall inräknas i gåvota­garens skattepliktiga inkomst;

c)

för vad make eller sambo vid bodelning, som förrättas av annan anled­ning än makes eller sambos död, erhållit utöver honom enligt lag tillkom­mande andel, i den mån värdet av vad maken eller sambon bekommit icke överstiger värdet av hans i bodelningen ingående egendom eller, om äldre giftermålsbalken är fillämplig, värdet av samfälld egendom, som av maken i boet vid äktenskapets ingående eller därefter införts;

d)                                      för annan än under a), b) och

d) för annan än under a), b) och

c) omförmäld fullbordad gåva, i den mån värdet av gåvan eller, om gåvo-tagaren under samma kalenderår av samme givare erhåller flera sådana gåvor som här avses, det samman­lagda värdet av dessa gåvor icke överstiger 70 000 kronor.

c) omförmäld fullbordad gåva, i den mån värdet av gåvan eller, om gåvo-tagaren under samma kalenderår av samme givare erhåller flera sådana gåvor som här avses, det samman­lagda värdet av dessa gåvor icke överstiger 2 000 kronor.

43

§

*'

Vid beskattning av gåva gäller i tillämpliga delar, förutom ovan särskilt angivna bestämmelser i 6 - 9,12,19, 21 och 30§§, vad i fråga om arvsskatt vidare är stadgat i 4§ tredje stycket, 13§ 2 mom., 14 och 20§§, 22§ med undantag av 3 mom., 23 § med undantag av F tredje stycket, 24 - 27 §§, 28 § med undantag av andra och fjärde styckena samt 32 §. Därvid skall hänvis-

' Senaste lydelse 1987:1206. ' Senaste lydelse 1988:1516.

82

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1990/91:54

ningen i 32 § f) till 19 § i stället gälla 41 § samt 28 § första och tredje styckena tillämpas som om gåvan utgjorde arv efter givaren.

Har gåva lämnats utan förbehåll fill förmån för givaren eller annan och avser gåvan all givarens rätt till förvärvskälla enligt kommunalskat­telagen (1928:370) i jordbruk med binäringar, skogsbruk eller rörelse, som han äger direkt eller genom ju­ridisk person, skall, utöver bestäm­melserna i första stycket, även 22 § 3 mom. och 23 § F tredje stycket till-lämpas när gåvoskatten bestäms. Vad nu har sagts om förvärvskälla gäller även egendom som enligt de bestämmelser som anges i 22 § 3 mom. skall anses som en särskild förvärvskälla inom inkomstslaget rörelse. Har gåvotagaren inom fem år efter det att skattskyldighet för gåvan inträtt genom köp, byte eller något därmed jämförligt fång eller genom gåva eller bodelning av an­nan anledning än makes död avhänt sig egendomen eller väsentlig del därav, skall ny gåva anses föreligga med det värde varmed den ur­sprungliga gåvan nedsatts.

Har gåva lämnats utan förbehåll fill förmån för givaren eller annan och avser gåvan förvärvskälla eller del av förvärvskälla inom inkomst­slaget näringsverksamhet enligt kommunalskattelagen (1928:370) som han äger direkt eller genom ju­ridisk person, skall, utöver bestäm­melserna i första stycket - under förutsättning att förhållandena är så­dana som avses i22§ 3 mom. första stycket sista meningen - även 22 § 3 mom. och 23 § F tredje stycket fill-lämpas när gåvoskatten bestäms. Vad nu har sagts gäller endast om gå­van avser all givarens rätt till för­värvskälla eller del av förvärvskälla inom inkomstslaget näringsverksam­het som enligt 18 § kommunalskatte­lagen jämte anvisningar till 18 § nämnda lag i dess lydelse intill den 1 juU 1990 skulle utgjort en egen för­värvskälla inom inkomstslaget jord­bruksfastighet eller rörelse eller så­dan egendom som enligt punkt 2 sjunde och åttonde styckena av anvis­ningarna till 3 och 4 §§ lagen om stat­lig förmögenhetsskatt (1947:577) skall anses som en särskild förvärvs­källa inom inkomstslaget rörelse. Har gåvotagaren inom fem år efter det att skattskyldighet för gåvan in­trätt genom köp, byte eller något därmed jämförligt fång eller genom gåva eller bodelning av annan anled­ning än makes död avhänt sig egen­domen eller väsentlig del därav, skall ny gåva anses föreligga med det värde varmed den ursprungliga gå­van nedsatts.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 1991 och tillämpas i de fall skattskyl­dighet inträder efter utgången av år 1990.

83

11 Förslag till

Lag om ändring i lagen (1951:763) om beräkning av statlig

inkomstskatt för ackumulerad inkomst

Härigenom föreskrivs att rubriken till lagen samt 1-3 och 7 §§, punkterna 1 och 2 av anvisningarna till 1 §, anvisningarna till 2§ och anvisningarna fill 3 § lagen (1951:763) om beräkning av statlig inkomstskatt för ackumulerad inkomst skall ha följande lydelse.

Lag om statlig inkomstskatt på ackumulerad inkomst

Prop. 1990/91:54

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

1§'

Har fysisk person eller dödsbo un­der visst beskattningsår åtnjutit in­komst, som hänför sig till minst två beskattningsår, (ackumulerad inkomst), skall under de förut­sättningar, som anges i denna lag, statlig inkomstskatt på denna in­komst beräknas enligt följande. In­komsten antas ha åtnjutits med lika belopp under de år, dock högst tio, till vilka den hänför sig. Skatten på ettvart av dessa belopp utgörs av den skatt som skulle ha utgått för belop­pet om det lagts till den genomsnitt­liga beskattningsbara inkomsten och det genomsnittliga underlaget för till-läggsbelopp för de tre senaste taxe­ringsåren eller, om inkomsten hänför sig bara till två år, de två senaste taxe­ringsåren och därvid det tillagda be­loppet utgjort den högst beskattade delen. Vid genomsnittsberäkningen bortses från den ackumulerade in­komsten. Skatten beräknas enligt de skatteskalor som gäller för det taxe­ringsår då den ackumulerade in­komsten tas upp till beskattning.

Har fysisk person eller dödsbo un­der visst beskattningsår haft inkomst av tjänst eller sådan inkomst av nä­ringsverksamhet som avses i 3 §, och hänför sig inkomsten till minst två beskattningsår (ackumulerad inkomst), skall under de förut­sättningar som anges i denna lag, statlig inkomstskatt på denna in­komst beräknas enligt följande.

Inkomsten antas ha åtnjutits med lika belopp under de år, dock högst tio, till vilka den hänför sig. Skatten på ettvart av dessa belopp utgörs av den skatt som skulle ha utgått för be­loppet om det lagts till den genom­snittliga beskattningsbara förvärvs­inkomsten för taxeringsåret och så många av de närmast föregående tax­eringsåren som är ifråga, efter juste­ring med ett belopp motsvarande skiktgränsens förändring mellan

1.

taxeringsåret och närmast före­gående taxeringsår om den ackumu­lerade inkomsten hänför sig till tre el­ler fyra beskattningsår,

2.

taxeringsåret och andra taxe­ringsåret före taxeringsåret om den ackumulerade inkomsten hänför sig till fem eller sex beskattningsår,

3.

taxeringsåret och tredje taxe­ringsåret före taxeringsåret om den ackumulerade inkomsten hänför sig till sju eller åtta beskattningsår eller

4.

taxeringsåret och fjärde taxe­ringsåret före taxeringsåret om den ackumulerade inkomsten hänför sig till nio eller tio beskattningsår

'Senaste lydelse 1984:1062.

84

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1990/91:54

Hänför sig inte hela den ackumule­rade inkomsten till tid före taxerings­året, skall - på sätt följer av punkt 2 av anvisningarna hänsyn tas härtill vid bedömningen i vad mån justering för skiktgränsens förändring skall göras.

Vid        genomsnittsberäkningen bortses från den ackumulerade in­komsten. Skatten beräknas enligt den skatteskala som gäller för det taxeringsår då den ackumulerade in­komsten tas upp till beskattning. Kan tillförlitlig utredning inte förebringas om det antal år, varfill ackumu­lerad inkomst hänför sig, skall skatteberäkningen ske, om inte särskilda om­ständigheter föranleder annat, som om inkomsten hänfört sig till tre år.

Föreligger förutsättningar för såväl skatteberäkning enligt denna lag som nedsättning av skatt enligt lagen (1970:172) om begränsning av skatt i vissa fall tillämpas den av lagarna som leder till lägst skatt.

(Se vidare anvisningarna.)

Till grund för skatteberäkning en­hgt 1 § skall ligga den ackumulerade inkomsten minskad med avdrags­gilla kostnader för dess förvärvande (nettobeloppet av den acku­mulerade inkomsten) eller, om den skattskyldiges sammanlagda fill statlig inkomstskatt beskattnings­bara inkomst respektive underlag för tilläggsbelopp är lägre, denna in­komst respektive detta underlag.

Skatteberäkning enligt 1 § får ske endast under förutsättning att den in­komst, som skall ligga till grund för skatteberäkningen, uppgår till minst 15000 kronor och dessutom utgör minst en femtedel av den skattskyldi­ges till statlig inkomstskatt taxerade inkomst.

(Se vidare anvisningarna,)

2f

Till grund för skatteberäkning en­ligt 1 § skall ligga den ackumulerade inkomsten minskad med avdrags­gilla kostnader för dess förvärvande (nettobeloppet av den acku­mulerade inkomsten) eller, om den skattskyldiges sammanlagda till statlig inkomstskatt beskattnings­bara förvärvsinkomst är lägre, denna inkomst.

Som förutsättning för skatteberäk­ning enligt 1 § gäller att den inkomst som skall ligga till grund för skatte­beräkningen, uppgår fill minst 50 000 kronor samt att den beskatt­ningsbara förvärvsinkomsten, inklu­sive den ackumulerade inkomsten, överstiger skiktgränsen enligt 10 § andra stycket lagen (1947:576) om statlig inkomstskau med minst samma belopp.

(Se vidare anvisningarna.)

Senaste lydelse 1983:445.

85

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1990/91:54

3§

7 mom. VadJ denna lag sägs gäl­ler, med den begränsning som följer av vad nedan i 2 - 5 mom. stadgas, beträffande all ackumulerad in­komst.

2 mom."* 7 fråga om inkomst av jordbruksfastighet skola lagens bestämmelser gälla endast följande intäkter, nämligen:

1)     intäkt genom ersättning för

skada å växande skog på grund av

brand eller annan därmed jämförlig

av den skattskyldiges åtgöranden

oberoende anledning samt intäkt ge­

nom avyttring av skog och skogspro­

dukter, om avverkningen framtving­

ats av brand, stormfällning, torka,

insektsskador eller dylikt eller av vat­

tenuppdämning eller framdragande

av kraftledning, alh under förutsätt­

ning att intäkten icke föranlett avdrag

för insättning å skogskonto;

2)

intäkt i form av engångsersätt­ning vid upplåtelse eller upphörande av nyttjanderätt eller servitutsrätt och vid överlåtelse av nyttjanderätt, in­täkt i form av ersättning som utgår vid avräkning enligt 9 kap. 23 § jor­dabalken samt intäkt för jordägare avseende värde av förbättring som nyttjanderättshavare bekostat;

3)

intäkt i form av försäkringser­sättning eller annan ersättning för skada på byggnader eller markan­läggningar, som har förstörts eller skadats genom brand eller annan olyckshändelse, eller intäkt, som har uppkommit genom att egendom har tagits i anspråk genom expropriation eller liknande förfarande eller eljest har avyttrats under sådana förhållan­den att sådan tvångsförsäljning måste anses föreligga, alh under förutsätt­ning att intäkten inte har föranlett av­drag för insättning på skogskonto el­ler för avsättning till eldsvådefond;

4)

intäkt i form av skadestånd eller annan ersättning avseende inkomst­bortfall till följd av skador och in-

'Senaste lydelse 1981:297.

Senaste lydelse 1981:297.

86

Nuvarande lydelse

trång å fastigheten, som föranletts av industriell eller därmed jämförlig verksamhet;

5)

intäkt vid avyttring av djur i samband med upphörande av djur­skötsel;

6)

intäkt vid avyttring i samband med upphörande av jordbruksdrift av för stadigvarande bruk i jord­bruksfastigheten avsedda maskiner eller andra inventarier, vilka icke vid beräkning av värdeminskningsav­drag äro att hänföra till byggnad, ävensom av varor och produkter i jordbruksfastigheten; samt

7)

intäkt, som har uppkommit ge­nom att eldsvådefond har återförts till beskattning på grund av att jord­bruksdriften har upphört eller - så­vitt avser eldsvådefond för lagertill­gångar - på grund av att djursköt­seln har upphört, dock att särskilt till-lägg på det återförda beloppet inte skall anses utgöra sådan inkomst.

3   mom. Ifråga om inkomst av an­

nanfastighet skall lagens bestämmel­

ser endast gälla följande intäkter,

nämligen:

1)

intäkt i form av försäkringser­sättning eller annan ersättning för skada på byggnader eller markan­läggningar, som har förstörts eller skadats genom brand eller annan olyckshändelse, under förutsättning att intäkten inte har föranlett avdrag för avsättning till eldsvådefond;

2)

intäkt - i samband med avytt­ring av fastighet genom avyttring av maskiner och andra för stadigva­rande bruk avsedda inventarier, vilka i avskrivningshänseende inte hänförs till byggnad; samt

3)

intäkt, som har uppkommit ge­nom att eldsvådefond har återförts till beskattning på grund av att hela eller den huvudsakliga delen av för­värvskällan har avvecklats, dock att särskilt tillägg på det återförda belop­pet inte skall anses utgöra sådan in­komst.

4 mom.'' 1 fråga om inkomst av

'Senaste lydelse 1981:297. 'Senaste lydelse 1982:6.

Föreslagen lydelse

I fråga om inkomst av nä rings-

Prop. 1990/91:54

87

Nuvarande lydelse

rörelse skall lagens bestämmelser gälla endast följande intäkter, näm­ligen:

1)

intäkt genom vetenskaplig, lit­terär, konstnärlig eller därmed jäm­förlig verksamhet, under förutsätt­ning att intäkten inte föranlett upp­skov med beskattning enligt lagen (1979:611) om upphovsmannakonto eller enligt lagen (1982:2) om uppfin-narkonto;

2)

intäkt vid överlåtelse av hyres­rätt samt av varumärke, firmanamn och andra liknande rättigheter av goodwills natur;

3) intäkt i form av engångsersätt­ning, som har erhållits på grund av avbrottsförsäkring eller som skade­stånd eller dylikt för inkomstbortfall i rörelsen till följd av expropriation, rekvisition eller annat liknande för­farande eller intäkt i form av försäk-

Föreslagen lydelse

verksamhet skall lagens bestäm­melser gälla endast följande intäk­ter, nämligen:

1. intäkt genom vetenskaplig, lit­terär, konstnärlig eller därmed jäm­förlig verksamhet;

2. intäkt vid överiåtelse av hyres­rätt samt av varumärke, firmanamn och andra liknande rättigheter av goodwills natur;

5. intäkt i samband med att en näringsfastighet avyttras eller över­går till privatbostadsfastighet av­seende återförda avdrag för värde­minskning m.m. och utgifter för värdehöjande reparationer och un­derhåll enligt bestämmelserna i punkts första stycket av anvisning­arna till 22 § kommunalskattelagen (1928:370);

4.

intäkt i samband med att en bostadsrätt eller en aktie eller andel som avses i 26 § 1 mom. lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt, i fall då den därtill hörande lägenheten inte är privatbostad, avyttras eller övergår till privatbostad - avseende återförda avdrag för utgifter för vär­dehöjande reparationer och under­håll enligt bestämmelserna i punkt 5 andra stycket av anvisningarna till 22 § kommunalskattelagen;

5.

intäkt i form av engångsersätt­ning vid upplåtelse eller upphörande av nyttjanderätt eller servitutsrätt och vid överlåtelse av nyttjanderätt, in­täkt i form av ersättning som utgår vid avräkning enligt 9 kap. 23 § jor­dabalken samt intäkt för fastighets­ägare avseende värde av förbättring som nyttjanderättshavare bekostat;

6.

intäkt i form av försäkringser­sättning, skadestånd eller dylikt för inkomstbortfall eller ersättning för att egendom tagits i anspråk genom expropriafion eller under sådana förhållanden att tvångsförsäljning måste anses föreligga;

Prop. 1990/91:54

Nuvarande lydelse

ringsersättning eller annan ersätt­ning för skada på byggnader eller markanläggningar, som har förstörts eller skadats genom brand eller an­nan olyckshändelse, allt under förut­sättning att intäkten inte har föranlett avdrag för avsättning till eldsvåde­fond;

4)

intäkt i form av engångsersätt­ning vid avyttring av patenträtt eller liknande rättighet samt vid avyttring eller avlösning av rätt till royalty, allt under förutsättning att avyttringen eller avlösningen skett i samband med överlåtelse, upplåtelse eller nedläggande av rörelse;

5)

intäkt vid avyttring, i samband med överlåtelse, upplåtelse eller nedläggande av rörelse, av för sta­digvarande bruk i rörelsen avsedda maskiner eller andra inventarier, vUka icke vid beräkning av värde­minskningsavdrag hänföras till bygg­nad, samt av andra varor och pro­dukter i rörelsen än ovan vid 4) av­ses; samt

6) intäkt, som har uppkommit ge­nom att eldsvådefond, särskild inve­steringsfond för avyttrat fartyg eller särskild nyanskaffningsfond har återförts till beskattning på grund av att rörelsen har överlåfits eller ned-

Föreslagen lydelse

7. intäkt i form av försäkringser­sättning eller annan ersättning för skada på byggnader eller markan­läggningar, som har förstörts eller skadats genom brand eller annan olyckshändelse;

8.   intäkt i form av skadestånd eller

annan ersättning avseende inkomst­

bortfall till följd av skador och in­

trång på fastighet, som föranletts av

industriell eller därmed jämförlig

verksamhet;

9.

intäkt genom ersättning för skada på växande skog på grund av brand eller annan därmed jämförlig anledning som är oberoende av den skattskyldiges åtgöranden samt in­täkt genom avyttring av skog och skogsprodukter, om avverkningen framtvingats av brand, stormfäll­ning, torka, insektsskador eller lik­nande eller av vattenuppdämning el­ler framdragande av kraftledning;

10.

intäkt i form av engångsersätt­ning vid avyttring av patenträtt eller liknande rättighet samt vid avyttring eller avlösning av rätt till royalty, allt under förutsättning att avyttringen eUer avlösningen skett i samband med överlåtelse, upplåtelse eller nedläggande av näringsverksamhet;

11.

intäkt vid avyttring, i samband med överlåtelse, upplåtelse eller nedläggande av näringsverksamhet, av maskiner och andra för stadigva­rande bruk i verksamheten avsedda inventarier;

72. intäkt vid avyttring av djur i jordbruk och renskötsel i samband med upphörande av djurskötsel samt;

13. intäkt som har uppkommit ge­nom att ersättningsfond har återförts fill beskattning på grund av att nä­ringsverksamheten har överlåtits el­ler nedlagts, dock att särskih fillägg på det återförda beloppet inte skall

Prop. 1990/91:54

89

Nuvarande lydelse

lagts, dock att särskilt tillägg eller ränta på det återförda beloppet inte skall anses utgöra sådan inkomst.

Vad i denna lag stadgas om överiå­telse, upplåtelse eller nedläggande av rörelse skall äga motsvarande till-lämpning beträffande rörelsefilial och rörelsegren.

5 mom. 1 fråga om inkomst av tillfällig förvärvsverksamhet gäller lagens bestämmelser, såvitt av­ser realisationsvinst, vinst vid avytt­ring av fastighet samt vinst vid avytt­ring av aktie eller andel i bolag vars aktier eller andelar vid tiden för av­yttringen till huvudsaklig del ägdes eller på därmed jämförligt sätt inne­hades - direkt eller genom förmed­ling av juridisk person - av en fysisk person eller ett fåtal fysiska personer och förvärvats tidigare än två år före avyttringen.

Föreslagen lydelse

anses utgöra sådan inkomst.

Vad i denna lag sägs om överlå­telse, upplåtelse eller nedläggande av näringsverksamhet skall gälla även beträffande en av flera verk­samheter i en förvärvskälla.

Prop. 1990/91:54

Andras den beskattningsbara in­komsten eller det underlag för till-läggsbelopp varpå skatten har be­räknats skall skattemyndigheten be­sluta om den ändring av skattebe­räkningen som föranleds härav.

7 §8

Andras den beskattningsbara för­värvsinkomsten varpå skatten har beräknats skall skattemyndigheten besluta om den ändring av skattebe­räkningen som föranleds härav.

Anvisningar fill 1 § 1.' Inkomst skall enligt denna lag anses hänförlig fill visst beskattningsår, om intäkten exempelvis intjänats eller eljest motprestation för densamma i någon form lämnats under ifrågavarande år.

För att en inom visst beskattningsår åtnjuten inkomst skall anses utgöra ackumulerad inkomst enligt denna lag fordras, att inkomsten hänför sig till minst två beskattningsår.

Engångsbelopp, som uppbäres så­

som ersättning för årlig pension,

skall i allmänhet anses hänföra sig

till tio år. Engångsbelopp, som be­

skattas med fillämpning av bestäm­

melserna i punkt 1 fjärde stycket av

anvisningarna

till

19 §

kommunalskattelagen( 1928:370), skall icke anses såsom ackumulerad inkomst.

'Senaste lydelse 1981:297. Senaste lydelse 1990:343. 'Senaste lydelse 1983:314.

Engångsbelopp, som erhållits så­som ersättning för årlig pension, skall i allmänhet anses hänföra sig till tio år. Engångsbelopp, som be­skattas med tillämpning av bestäm­melserna i punkt 1 fjärde stycket av anvisningarna till 19 § kommunal­skattelagen (1928:370) eller intäkt som beskattas med tillämpning av punkt 14 av anvisningarna till 32 §

90

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

nämnda lag, skall inte anses såsom ackumulerad inkomst.

Ackumulerad inkomst, som avses i 3§ 5mom., skall anses hänföra sig till det antal år den skattskyldige in­nehaft den avyttrade egendomen. Realisationsvinst vid avyttring av fas­tighet får dock inte fördelas på mer än fyra år i andra fall än då vinsten har uppkommit vid sådan avyttring som avses i2§ lagen (1978:970) om uppskov med beskattning av realisa­tionsvinst eller då vinsten till mer än hälften utgörs av återvunna avdrag för värdeminskning av den avyttrade fastigheten.

Intäkt av skogsbruk skaU anses hänförlig till det antal år som motsvarar förhållandet mellan intäkten, minskad med vederbörliga avdrag, och värdet av ett års skogsfillväxt å fastigheten.

Ackumulerad inkomst, som avses i 3§2mom. vid 5) 7) samt i 3§ 4 mom. vid 2), 5) och 6), skall anses hänföra sig till det antal år den skatt­skyldige bedrivit jordbruket eller rö­relsen. Ackumulerad inkomst, som avses i3§3mom. vid2) och3), skall anses hänföra sig till det antal år den skattskyldige innehaft fastigheten. Har skattskyldig åtnjutit ackumule­rad inkomst som nu sagts i egenskap av delägare i handels- eller komman­ditbolag, skall inkomsten anses hän­förlig till den tid han varit delägare i bolaget. Inkomsten skall dock anses hänförlig till kortare tid än den skatt­skyldige bedrivit jordbruket eller rö­relsen eller innehaft fastigheten eller varit delägare i bolaget, därest han så yrkar och företer utredning om det antal år vartill inkomsten hänför sig, eller om det eljest framstår såsom uppenbart att inkomsten hänför sig till kortare tid.

Har näringsverksamhet eller andel i handels- eller kommanditbolag i samband med makes död övertagits av den andra maken som ensam dödsbodelägare skall efterlevande make, om denne så yrkar, anses ha bedrivit näringsverksamheten eller innehaft andelen även under den förstnämnda makens innehav av för­värvskällan, under förutsättning att

War jordbruk eller rörelse, som be­drivits av den ena av två makar, över­tagits av den andra maken, skall denne, om han så yrkar, anses hava bedrivit jordbruket eller rörelsen jämväl under den förstnämnda ma­kens innehav av förvärvskällan, un­der förutsättning att makarna då voro taxerade med tillämpning av 11 §   Imom.   lagen  om statlig in-

Prop. 1990/91:54

91

Nuvarande lydelse

komstskatt eller, därest andra ma­ken haft inkomst, skulle hava taxe­rats med tillämpning av nämnda be­stämmelse. Vad nu sagts skall äga motsvarande tillämpning när andel i handels- eller kommanditbolag, som ägts av den ena av två makar, överta­gits av den andra maken samt när jordbruk, rörelse eller andel i bolag i samband med den ena makens död övertagits av den andra maken, och denne var ensam dödsbodelägare. Inkomst, som enligt tredje stycket av anvisningarna till 52 § kommunal­skattelagen (1928:370) taxeras hos make, skall icke till någon del anses utgöra ackumulerad inkomst.

Vad i nästföregående stycke stad­gas om makar skall i fiUämpliga de­lar gälla även andra skattskyldiga, vilka taxeras med tillämpning av där angivna bestämmelse.

Vid skatteberäkning enligt 1 § skall en och samma skattskyldig.

2.'° Till ledning för skatteberäk­ningen ges följande exempel:

En ensamstående skattskyldig uppbär under år 1985 en ackumule­rad inkomst på 84000 kronor. Ut­redning förebringas om att inkoms­ten hänför sig till sju år, vilket inne­bär att årsbeioppen blir 72 000 kro­nor.

Vid 1984, 1985 och 1986 års taxe­ringar antas den beskattningsbara inkomsten ha bestämts till 90000 kronor, 120000 kronor respektive 150000 kronor. Underlaget för till-läggsbelopp har för motsvarande år bestämts till 145000 kronor, 165000 kronor respektive 200000 kronor I den beskattningsbara inkomsten och underlaget för tilläggsbelopp vid 7986 års taxering ingår ovan angivna 84000 kronor; beloppet skall undan­tas vid genomsnittsberäkningen.

Den genomsnittliga beskattnings­bara inkomsten respektive det ge­nomsnittliga underlaget för tilläggs­belopp blir då 92000 kronor respek-

Föreslagen lydelse

makarna då taxerades med tillämp­ning av 11 § 1 mom. lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt eller, om andra maken haft inkomst, skulle ha taxerats med tillämpning av nämnda bestämmelse.

Vad i föregående stycke sägs om makar skall i fillämpliga delar gälla även andra skattskyldiga, vilka taxe­ras med tillämpning av där angivna bestämmelse,

den avlidne och dödsboet anses som

2, TiU ledning för skatteberäk­ningen ges följande exempel:

A. En skattskyldig uppbär under år 1998 en ackumulerad inkomst på 500000 kronor, Hans utredning vi­sar att inkomsten hänför sig till fem år, vilket innebär att årsbeioppen blir 700 000 kronor.

Vid 7995 - 7999 års taxeringar an­tas den beskattningsbara förvärvsin-komsten ha bestämts till 750 000 kronor, 160 000 kronor, 170000 kro­nor, 180 000 kronor respektive 690 000 kronor. I den beskattnings­bara/övärwsjnfcomfen vid 7999 års taxering ingår ovan angivna 500 000 kronor; beloppet skall undantas vid genomsnittsberäkningen,

Den genomsnittliga beskattnings­bara förvärvsinkomsten blir då 170000 kronor. Eftersom den acku­mulerade inkomsten hänför sig till

Prop. 1990/91:54

'"Senaste lydelse 1986:511,

92

Nuvarande lydelse

tive 142000 kronor Grundbelopp skall således beräknas i skiktet 92 000 104000 kronor och tilläggsbelopp i skiktet 142000 - 154000 kronor Med tillämpning av skatteskalorna för taxeringsåret 1986 blir grundbe­loppet 2400 kronor och'tilläggsbe­loppet 890 kronor Dessa belopp skall sedan multipliceras med sju. Grundbeloppet på den ackumule­rade inkomsten blir då 76 800 kronor och tilläggsbeloppet blir 6230 kro­nor

Vid 1986 års taxering utgör i övrigt den beskattningsbara inkomsten 66 000 kronor och underlaget för till-läggsbelopp 116000 kronor

Föreslagen lydelse

fem beskattningsår, varav inget avser tid efter beskattningsåret, skall den genomsnittligt beskattningsbara för­värvsinkomsten justeras med ett be­lopp motsvarande skiktgränsens för­ändring mellan taxeringsåret och 'andra taxeringsåret före taxerings­året. Skiktgränsen antas vid 1999 års taxering vara 239000 kronor och vid 1997 års taxering 217 000 kronor Den genomsnittliga beskattningsbara förvärvsinkomsten skall därför juste­ras med 22 000 kronor

Till den justerade genomsnittliga beskattningsbara förvärvsinkoms­ten om 192000 kronor skall läggas årsbeloppet 100 000 kronor Skatten kan härefter beräknas på ett underlag om 292 000 kronor Med tillämpning av skatteskalanför taxeringsåret 1999 blir den stadiga inkomstskatten 20 procent av skillnaden mellan 292 000 kronor och skiktgränsen 239 000 kro­nor, dvs. 10 600 kronor Detta be­lopp skall sedan multipliceras med fem varefter skatten på den ackumu­lerade inkomsten blir 53 000 kronor

Otn exemplet ändras så att den ackumulerade inkomsten i sin helhet hänför sig till beskattningsåret och tid efter beskattningsåret skall ingen ju­stering för skiktgränsförändring gö­ras. Underlaget för skatteberäk­ningen blir i stället för 292 000 kro­nor 270000 kronor och skatten (5 x 6 200 =) 31 000 kronor

B. En annan skattskyldig uppbär under år 1998 en ackumulerad in­komst om 350 000 kr Hans utredning visar att inkomsten hänför sig till åren 1994-2000, dvs. fem år före och två år efter taxeringsårets ingång.

Skatten på den ackumulerade in­komsten skall oavsett vilka för­flutna eller kommande år inkomsten hänför sig till beräknas med ut­gångspunkt från de beskattningsbara förvärvsinkomsterna för taxerings­året och de närmast föregående taxe­ringsåren. Vid justering för skikt­gränsens förändring skall dock hän­syn tas till att hela inkomsten inte hänför sig till tid före taxeringsåret.

Prop, 1990/91:54

93

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop, 1990/91:54

Eftersom inkomsten inte hänför sig till fler än tio år skall den ackumule­rade inkomsten anses belöpa på så många förflutna år som överstiger antalet kommande år. Inkomsten skall därför endast anses hänförlig till (5-2=) tre gångna år Justering skall således ske med ett belopp mot­svarande skiktgränsens förändring mellan taxeringsåret och året före taxeringsåret.

Den genomsnittliga beskattnings­bara förvärvsinkomsten, beräknad på grundval av de beskattningsbara förvärvsinkomsterna vid 19931999 års taxeringar, antas uppgå till 200 000 kronor. Skiktgränsen antas vid 1999 års taxering vara 239 000 kronor och vid 1998 års taxering 228 000 kronor

Till den justerade genomsnittliga beskattningsbara förvärvsinkoms­ten om 211000 kr skall läggas årsbe­loppet 50 000 kronor Skatten kan härefter beräknas till 20 procent av skillnaden mellan 261 000 kronor och skiktgränsen 239000 kronor, dvs. 4 400 kronor Detta belopp skall sedan multipliceras med sju varefter skatten på den ackumulerade in­komsten blir 30 800 kronor

C. En tredje skattskyldig uppbär år 1998 en ackumulerad inkomst om 800000 kronor Hans utredning visar att inkomsten hänför sig till år 19812005, dvs. arton år före och sju år efter taxeringsårets ingång.

Den genomsnittliga beskattnings­bara förvärvsinkomsten, beräknad på grundval av de beskattningsbara förvärvsinkomsterna vid 19901999 års taxeringar, antas uppgå till 170 000 kronor Vid justering för skiktgränsens förändring skall dock hänsyn tas till att hela inkomsten inte hänför sig till tid före taxeringsåret. Eftersom inkomsten hänför sig till fler än tio år skall proportionering ske över en tioårsperiod varefter in­komsten anses belöpa på så många förflutna år som överstiger antal kommande år. Skillnaden avrundas till närmaste antal år. Skiktgränsen

94

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

skall därför justeras som om det vore fråga om fyra gångna år

Prop. 1990/91:54

Skiktgränsen antas vid 1999 års taxering vara 239 000 kronor och vid 1997 års taxering 217 000 kronor

Till den justerade genomsnittliga beskattningsbara    förvärvsinkoms­ten om 192000 kronor skall läggas årsbeloppet 80 000 kronor Skatten kan härefter beräknas till 20 procent av skillnaden mellan 272 000 kronor och  skiktgränsen  239000  kronor, dvs. 6 600 kronor Detta belopp skall sedan multipliceras med tio varefter skatten på  den  ackumulerade in­komsten blir 66 000 kronor. Den genomsnittliga beskattnings­bara inkomsten och det genomsnitt­liga  underlaget för tilläggsbelopp, liksom den del av den ackumulerade inkomsten som hänförs till varje år, skall avrundas nedåt till helt hundra­tal kronor.

Beskattningsbar förvärvsinkomst skall tas upp till O kronor för sådant taxeringsår, då taxering inte åsatts på grund av att den skattskyldige änd­rat räkenskapsår eller inte varit bo­satt här i riket.

Beskattningsbar inkomst och un­derlag för tilläggsbelopp skall tas upp till O kronor för sådant taxe­ringsår, då taxering ej åsatts på grund av att den skattskyldige änd­rat räkenskapsår eller inte varit bo­satt här i riket.

Har skattskyldig under ett taxeringsår på grund av omläggning av räken­skapsår åsatts taxeringar för två beskattningsår, skall vid fördelning av den ackumulerade inkomsten så anses som om de båda taxeringarna hänföra sig till skilda taxeringsår.

Om skatteberäkning enligt 1 § på­kallas för ackumulerad inkomst i viss förvärvskälla, skall skatteberäk­ningen omfatta all ackumulerad in­komst som uppkommit i förvärvs­källan. Däremot får skattskyldig från skatteberäkningen undanta ackumulerad inkomst i annan för­värvskälla.

Om en skattskyldig under ett och samma beskattningsår kommer i åt­njutande av flera intäkter, vilka var för sig är att anse såsom ackumule­rade inkomster och vilka hänför sig

Om skatteberäkning enligt 1 § på­kallas för ackumulerad inkomst i viss förvärvskälla, skall skatteberäk­ningen omfatta all ackumulerad in­komst, som uppkommit i förvärvs­källan. Däremot äger skattskyldig från skatteberäkningen undantaga ackumulerad inkomst i annan för­värvskälla.

Om en skattskyldig under ett och samma beskattningsår kommer i åt­njutande av flera intäkter, vilka var för sig är att anse såsom ackumule­rade inkomster och vilka hänför sig

95

Nuvarande lydelse

till olika antal år, skall intäkterna fördelas oberoende av varandra på de år, till vilka de hänför sig, dock minst tre år. Skatteberäkningen skall ske på grundval av ett gemensamt årsbelopp.

Föreslagen lydelse

till ohka antal år, skall intäkterna fördelas oberoende av varandra på de år, till vilka de hänför sig. Skatte­beräkningen skall ske i sådan ord­ning att skatten först beräknas för den intäkt som hänför sig till tio eller fler år och sist för den intäkt som hänför sig till minst antal år Vid be­räkning av skatten för varje intäkt skall till den genomsnittliga beskatt­ningsbara förvärvsinkomsten läggas ett belopp motsvarande årsbeloppet av de tidigare fördelade ackumule­rade intäkterna. Vad nu sagts gäller även beträffande intäkt som hänför sig till tid efter taxeringsårets ingång.

Prop. 1990/91:54

tin2§"

Vid beräkning av nettobeloppet av ackumulerad inkomst skall intäkt av skogsbruk i förekommande fall minskas med till intäkten hänförligt avdrag enligt punkt 9 av anvisning­arna fill 23 § kommunalskattelagen {1928:370), i den mån sådant avdrag medgetts vid inkomsttaxeringen.

I fråga om intäkt genom avyttring av tillgång vilken kan vara föremål för värdeminskningsavdrag, skall så­som nettobeloppet av ackumulerad inkomst i regel anses köpeskillingen efter avdrag för fillgångens i beskatt­ningsavseende oavskrivna värde.

Vid beräkning av nettobeloppet av ackumulerad inkomst skall intäkt av skogsbruk i förekommande fall minskas med fill intäkten hänförligt avdrag enligt punkt 7 av anvisning­arna till 22 § kommunalskattelagen, i den mån sådant avdrag medgetts vid inkomsttaxeringen.

I fråga om intäkt genom avyttring av tillgång, vilken kan vara föremål för värdeminskningsavdrag, skall så­som nettobeloppet av ackumulerad inkomst i regel anses köpeskillingen efter avdrag för tillgångens i beskatt­ningsavseende oavskrivna värde. Motsvarande skall gälla vid avyttring av sådan patenträtt eller liknande rättighet, som är att anse såsom vara i rörelse.

Såsom nettobeloppet av ackumule­rad inkomst genom avyttring av andra varor eller produkter i rörelse än i nästföregående stycke sista punkten sägs skall anses dold reserv i lagertillgångarna vid beskattnings­årets ingång. Den dolda reserven skall i regel beräknas till skillnaden mellan, å ena sidan, det lägsta av till­gångarnas anskaffningsvärde och återanskaffningsvärde efter avdrag i förekommande fall för inkurans samt, å andra sidan, deras bokförda värde vid nämnda tidpunkt. Vid av-

"Senaste lydelse 1981:297.

96

Nuvarande lydelse

veckling av byggnadsrörelse, tomt-styckningsrörelse eller annan rörelse avseende yrkesmässig handel med fastigheter ävensom penningrörelse skall dock såsom dold reserv i regel anses skillnaden mellan tillgångarnas verkliga värde vid beskattningsårets ingång och deras bokförda värde vid samma tidpunkt.

Såsom nettobeloppet av ackumu­lerad inkomst genom avyttring av varor (inklusive djur) och produkter i jordbruksfastighet skall anses dold reserv i tillgångarna vid beskattnings­årets ingång. Den dolda reserven skall i regel beräknas till skillnaden mellan tillgångarnas verkliga värde och deras bokförda värde vid nämnda tidpunkt.

Har den i räkenskaperna gjorda värdesättningen å lagret frångåtts vid inkomsttaxeringen, skall vid beräk­ning av dold reserv i stället för bok­fört värde användas det i beskatt­ningsavseende gällande värdet.

Föreslagen lydelse

Som nettobeloppet av ackumule­rad inkomst genom avyttring av djur i jordbruk och renskötsel skall anses skillnaden mellan tillgångarnas all­männa saluvärde vid beskattnings­årets ingång och de värden som gäller vid inkomsttaxeringen avseende det föregående beskattningsåret.

Prop. 1990/91:54

tm3

§

'2

Vad i 3 § 2 mom. vid 2) sägs angå­ende intäkt av jordbruksfastighet ge­nom upplåtelse av nyttjanderätt skall icke gälla beträffande upplå­telse av rätt att avverka skog.

Såsom ersättning vid överlåtelse av hyresrätt anses jämväl vad skatt­skyldig erhåller för att han flyttar från lokal, använd i rörelsen.

Med ersättning på grund av av­brottsförsäkring eller skadestånd e. d. enligt 3 § 4 mom. vid 3) avses i första hand sådan ersättning för inkomst­bortfall som erhålls med anledning av exempelvis detaljplaneläggning el­ler gatureglering. Härmed likställs frivilligt överenskommen ersättning, vilken avtalats under sådana förhål­landen att möjlighet till tvångsåtgär­der förelegat om frivillig uppgörelse inte träffats.

Vad i 3 § första stycket 5 sägs om intäkt vid upplåtelse av nyttjande­rätt skall inte gälla beträffande upp­låtelse av rätt att avverka skog.

Som ersättning vid överlåtelse av hyresrätt anses även vad skattskyldig erhåller för att han flyttar från lokal, använd i näringsverksamheten.

Bestämmelserna i 3 § första stycket 1, 6, 7 och 9 får tillämpas endast un­derförutsättning att intäkten inte har

'Senaste lydelse 1987:150,

97

7 Riksdagen 1990/91. 1 saml. Nr 54

Nuvarande lydelse

Vid tillämpning av bestämmel­serna i 3 § 2 mom. vid 5) och 6), 3 § 3mom. vid2) och3S4mom. vid5) skall med avyttring likställas förlust av tillgång, om ersättning på grund av skadeförsäkring eller annan er­sättning för skada har utgått och er­sättningen inte har föranlett avdrag för avsättning till eldsvådefond.

Skatteberäkning för ackumulerad inkomst enligt 3 § 2 mom. vid6) samt 3§ 4 mom. vid 4) och 5) får ske en­dast under förutsättning

att vid beskattningsårets utgång kvarvarande, inte avyttrade inventa­rier och varor - frånsett tillgångar som vid upplåtelse av rörelse har ut­arrenderats är av endast obetydlig omfattning,

att vid nämnda tidpunkt inte kvarstår avsättning, som har skett till lagerregleringskonto, särskild ny­anskaffningsfond, särskild investe­ringsfond för avyttrat fartyg eller eldsvådefond,

samt att, såvitt avser rörelse, den skattskyldige inte under beskatt­ningsåret har börjat ny rörelse, som med hänsyn till varusortiment eller liknande kan anses utgöra fortsätt­ning av den tidigare rörelsen.

Utöver vad i nästföregående stycke sägs skall som förutsättning för skatteberäkning för ackumule­rad inkomst vid upplåtelse av rörelse gälla, att upplåtelsen utgör ett led i rörelsens avveckling.

Föreslagen lydelse

föranlett uppskov med beskattningen genom insättning på upphovsmanna­konto, avsättning till ersättningsfond eller uppskov med beskattningen ge­nom insättning på skogskonto.

Vid tillämpning av bestämmel­serna i 3§ första stycket 11 och 12 skall med avyttring likställas föriust av tillgång, om ersättning på grund av skadeförsäkring eller annan er­sättning för skada utgått och ersätt­ningen inte har föranlett avdrag för avsättning till ersättningsfond.

Skatteberäkning för ackumulerad inkomst enligt 3 § första stycket 10 och 11 får ske endast under förut­sättning

att vid beskattningsårets utgång kvarvarande, inte avyttrade inventa­rier - frånsett tillgångar som vid upplåtelse av näringsverksamhet har utarrenderats - är av endast obe­tydlig omfattning,

samt att vid nämnda fidpunkt inte kvarstår avsättning, som har skett till ersättningsfond.

Utöver vad i föregående stycke sägs skall som förutsättning för skatteberäkning för ackumulerad in­komst vid upplåtelse av näringsverk­samhet gälla, att upplåtelsen utgör ett led i verksamhetens avveckling.

Prop, 1990/91:54

1,

Denna lag träder i kraft den 1 januari 1991 och tillämpas första gången vid 1992 års taxering om inte annat följer av punkterna 2-5,

2,

Vid beräkning av genomsnittlig beskattningsbar förvärvsinkomst vid 19922000 års taxeringar skall som beskattningsbar förvärvsinkomst anses den beskattningsbara inkomsten vid 1983-1991 års taxeringar,

3,

Bestämmelserna i 1 § andra stycket om justering för förändring av skikt­gräns skall inte tillämpas vid 1992 års taxering. Vid 1993, 1994 och 1995 års

98

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1990/91:54

taxeringar skall 1 § andra stycket punkterna 2-4, 3 och 4 respektive 4 inte tillämpas,

4,   Åldre föreskrifter i 3 § 2 mom, 7, 3 mom. 3 och 4 mom. 6 tillämpas fort­

farande för intäkt som nämns i berörda lagrum och som kan uppkomma vid

1992 års taxering eller senare.

5.   Bestämmelsen i femte stycket av anvisningarna till 3§ om kvarstående

avsättning fill ersättningsfond skall avse även kvarstående avsättning fill sär­

skild nyanskaffningsfond, särskild investeringsfond för avyttrat fartyg och

eldsvådefond.

99

12 Förslag till

Lag om ändring i lagen (1955:257) om inventering av

varulager för inkomsttaxeringen

Härigenom föreskrivs i fråga om lagen (1955:257) om inventering av varu­lager för inkomsttaxeringen' dels att 1-3 §§ skall ha följande lydelse, dels att anvisningarna till 1 och 3 §§ skall upphöra att gälla.

Prop. 1990/91:54

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

1§-

Skattskyldig, som är bokförings­skyldig enligt bokföringslagen (1976:125), skall ( inventariet för varje i lagret ingående post av till­gångar, avsedda för omsättning eller förbrukning i rörelse, angiva an­skaffningsvärdet eller dagspriset å balansdagen (återanskaffningsvär-det); dock att skattskyldig som så önskar i stället må angiva utförsälj­ningspriset, .under förutsättning att anskaffnings- eller återanskaffnings-värdet kan på godtagbart sätt fram-räknas med utgångspunkt från det sålunda angivna priset.

Tillämpar skattskyldig regelmäs­sigt annan tillförlitlig värderingsme­tod än i första stycket sägs, må den skattskyldige angiva värderna enligt nämnda metod, under förutsättning att anskaffnings- eller återanskaff-ningsvärdet å inneliggande varulager kan på tillförlitligt sätt framräknas med utgångspunkt från de i inventa­riet angivna värdena.

{Se vidare anvisningarna.)

Skattskyldig som är bokförings­skyldig enligt bokföringslagen (1976:125) skall inventera varje i lag­ret ingående post av tillgångar av­sedda för omsättning eller förbruk­ning. Vid inventeringen skall upp­rättas en förteckning som för varje post anger det högsta värde som är tillåtet enligt 14 § första och andra styckena bokföringslagen. Vid be­stämmande av lagrets anskaffnings­värde skall de lagertillgångar, som ligger kvar i den skattskyldiges lager vid beskattningsårets utgång, anses som de av honom senast anskaffade eller tillverkade. Om den skattskyl­dige yrkar att lagret skall värderas i enlighet med punkt 2 tredje stycket av anvisningarna till 24 § kommunal­skattelagen (1928:370) skall anskaff­ningsvärdet på varje post anges iför­teckningen.

Om inventeringen sker före ba­lansdagen skall värdet på lagertill­gångarna vid inventeringstillfället kunna korrigeras på ett tillfredsstäl­lande sätt med hänsyn till lagerut­vecklingen fram till och med balans­dagen.

2

§

Å inventarium, som i 1 § avses, skola, därest hinder härför icke mö­ter, två i inventeringen deltagande personer teckna en på heder och sam-

'Senaste lydelse av lagens rubrik 1979:144. Senaste lydelse 1979:144.

Den skattskyldige skall på förteck­ningen som avses i 1 § teckna en på heder och samvete avgiven försäkran att ingen lagertillgång undantagits vid

100

Nuvarande lydelse

vete avgiven försäkran att vid inven­teringen icke någon lagertillgång uppsåtligen undantagits. Har den skattskyldige ensam företagit inven­teringen, må försäkran som nu sagts undertecknas av honom ensam.

Föreslagen lydelse inventeringen.

Prop. 1990/91:54

Har skattskyldig icke vid upprät­tandet av inventarium iakttagit före­skrifterna i denna förordning, skall hans till ledning för taxering lämnade uppgifter angående varulagrets värde icke äga vitsord.

Då fråga är om sådan skattskyldig, som med hänsyn fill de speciella för­utsättningar, varunder verksamheten bedrives, icke utan avsevärda svårig­heter kan vid inventeringen iakttaga föreskrifterna i denna förordning, skall den skattskyldiges utredning angående värdet dock äga vitsord, därest det icke framstår såsom san­nolikt att värdet är ett annat.

(Se vidare anvisningarna.)

3

§

Har den skattskyldige inte iakttagit föreskrifterna i denna lag skall de lämnade uppgifterna om varulagrets värde inte äga vitsord vid taxeringen.

Om den skattskyldige, med hän­syn till att verksamheten bedrivs un­der speciella förutsättningar, inte utan avsevärda svårigheter kan iaktta föreskrifterna i denna lag skall hans egen utredning angående vär­det äga vitsord om det inte framstår som sannolikt att värdet är ett annat.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 1991 och fillämpas första gången vid 1992 års taxering.

101

13 Förslag till

Lag om ändring i lagen (1958:295) om sjömansskatt

Härigenom föreskrivs i fråga om lagen (1958:295) om sjömansskatt' dels att 10§ 2 och 3mom., 37§ 2mom. samt anvisningarna fill 10§ skall upphöra att gälla,

dels att 7§ loch 2 mom., 9§ 2 mom., 10 § Imom., 12 § 1 och 4 mom., an­visningarna till 12 § samt bilagan till lagen skall ha följande lydelse.

Prop. 1990/91:54

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

1 mom. Här i riket bosatt sjöman samt sjöman bosatt i Danmark, Fin­land, Island eller Norge skall erlägga sjömansskatt på beskattningsbar må­nadsinkomst.

a)

vid anställning ombord på far­tyg, som huvudsakligast användes i fjärrfart, enligt vid denna lag fogad tabell F, kolumn S, samt

b)

vid anställning ombord på an­nat fartyg enligt vid denna lag fogad tabell N, kolumn S.

a)

vid anställning ombord på far­tyg, som huvudsakligast användes i fjärrfart, enligt vid denna lagfogade tabellerna F och FT, samt

b)

vid anställning ombord på an­nat fartyg enligt vid denna lagfogade tabellerna N och NT.

Därvid erlägger

1.

ogift sjöman utan barn skatt en­ligt kolumn 1 samt

2.

gift sjöman och ogift sjöman med barn skatt enligt kolumn 2.

Skattebelopp enligt tabellerna utgår i heh krontal, varvid öretal över fem­tio avrundas uppåt och annat öretal bortfaller.

Bestämmelserna i 65 § kommunalskattelagen (1928:370) äga motsvarande tillämpning i fråga om sjömansskatt.

2 m o m. I särskilda fall får sjö­mansskattenämnden besluta, att sjömansskatt skall erläggas enligt ta­bell F även vid anställning ombord på fartyg, som huvudsakligast an­vänds i närfart.

Nämnden får i särskilda fall medge, att denna lag tillämpas vid anställning ombord på lastfartyg, som huvudsakligast används i inre fart, om fartyget har certifikat för stor kustfart och tidvis även nyttjas i sådan fart. Därvid skall sjömans­skatt erläggas enligt tabell N.

(Se vidare anvisningarna.)

2 m o m. I särskilda fall får sjö­mansskattenämnden besluta, att sjömansskatt skall erläggas enligt ta­bellerna F och FT även vid anställ­ning ombord på fartyg, som huvud­sakligast används i närfart.

Nämnden får i särskilda fall medge, att denna lag fillämpas vid anställning ombord på lastfartyg, som huvudsakligast används i inre fart, om fartyget har certifikat för stor kustfart och tidvis även nyttjas i sådan fart. Därvid skall sjömans­skatt erläggas enligt tabellerna N och NT.

(Se vidare anvisningarna.)

' Lagen omtryckt 1970:933. Senaste lydelse av lagens rubrik 1974:777. Senaste lydelse 1984:347. -'Senaste lydelse 1984:842.

102

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1990/91:54

9§

2 m o m."* Skatten på engångsbe-

2 m o m. Skatten på engångsbe­

lopp beräknas för sig och utgår med

lopp beräknas för sig och utgår med

den procentandel, som skatten på

den procentandel, som skatten på

den beskattningsbara månadsin-

den beskattningsbara månadsin­

komsten under den månad, när en-

komsten under den månad, när en­

gångsbeloppet avräknas, utgör av

gångsbeloppet avräknas, utgör av

månadsinkomsten jämte värdet av

månadsinkomsten jämte värdet av

fri kost. Beräkningen skall i före-

fri kost. Har sjömannen icke varit

kommande fall ske särskilt för skatt

anställd i redarens tjänst under

enligt tabell F och skatt enligt tabell

nämnda månad, bestämmes pro-

FT eller skatt enligt tabell N och skatt

centtalet med hänsyn fill hans när-

enligt tabell NT. Har sjömannen icke

mast dessförinnan uppburna må-

varit anställd i redarens tjänst under

nadsinkomst och värdet av fri kost.

nämnda månad, bestämmes pro-

Ojämnt procenttal jämnas uppåt fill

centtalet med hänsyn till hans när-

närmast hela tal. Skatten på en-

mast dessförinnan uppburna må-

gångsbelopp erlägges i helt antal

nadsinkomst och värdet av fri kost.

kronor, varvid överskjutande öretal

Ojämnt procenttal jämnas uppåt till

bortfaller.

närmast hela tal.  Skatten på en-

(Se vidare anvisningarna.)

gångsbelopp erlägges i  helt antal

kronor, varvid överskjutande öretal

bortfaller.

(Se vidare anvisningarna.)

10 §

7 mom. Det åligger sjöman, som är bosatt här i riket, att omedelbart efter mottagandet av skattsedel på preliminär A-skatt uppvisa densamma för re­daren. Uppvisar sjömannen inte sådan skattsedel åligger det redaren att från skattemyndighet införskaffa skattsedeln eller erforderliga uppgifter om dess innehåll.

Skatteavdrag skall verkställas med ledning av anteckningarna på skatt­sedeln för det löpande året angående den kolumn, som jämlikt uppbörds­lagen skall tillämpas vid avdrag för gäldande av preliminär A-skatt.

Har sjöman inte fått skattsedel, som nu sagts, eller har redare inte kunnat införskaffa skattsedeln eller erforderliga uppgifter om dess inne­håll, får skatteavdrag under januari och februari månader ske enligt den kolumn som senast tillämpats under nästföregående beskattningsår Om det senare av skattsedeln eller på an­nat sätt tillfö/litligen framgår, att av­drag rätteligen bort ske enligt annan kolumn skall det åligga redaren att

"Senaste lydelse 1982:420.

5 Senaste lydelse 1990:347.

103

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1990/91:54

vid därnäst följande löneavräkning företaga erforderlig rättelse. Har skatteavdrag under januari och feb­ruari skett enligt kolumn 2 med led­ning av skattsedeln för nästföre­gående beskattningsår, skall rättelse till kolumn 1 alltid företagas, om inte skattsedeln uppvisas eller om det inte på annat sätt kan utrönas vilken ko­lumn som skall tillämpas. Rättelse skall ske senast vid löneavräkningen för aprU månad.

Sjöman får också med intyg från skattemyndighet eller beslut från sjö­mansskattenämnden eller pä annat sätt som bestämts av sjömansskatte­nämnden visa enligt vilken kolumn i sjömansskattetabell avdrag skall ske. Besked om sålunda tillämplig ko­lumn skall av redaren iakttagas från och med den löneavräkning, som sker näst efter det att beskedet uppvi­sats för redaren.

12 § 7 mom. Gör sjöman, som har att erlägga sjömansskatt enligt 7§, sanno­likt att han året efter beskattningsåret vid taxering enligt lagen om stathg inkomstskatt skulle kunna påräkna avdrag för

a) underskott i förvärvskälla,

b)     utbetalning av periodiskt un-

b) utbetalning av periodiskt un­

derstöd,                                                 derstöd eller

c)    avgift för sådan pensionsförsäk- c) avgift för sådan pensionsförsäk­

ring, som avses i 46 § 2 mom. första ring, som avses i 46 § 2 mom. första

stycket 6) kommunalskattelagen stycket 6) kommunalskattelagen

(1928:370),

(1928:370)

d)    sådant underhåll av icke hem­

mavarande barn, som avses i 46 §

2 mom. första stycket 4) kommunal­

skattelagen, eller

e)      nedsatt skatteförmåga

må genom beslut om jämkning föreskrivas, att den eljest beskattningsbara inkomsten skall minskas med belopp motsvarande vad av sådant avdrag kan antagas icke bliva utnyttjat vid nu nämnd taxering.

Jämkning (fall som avses vid a)-        Jämkning må dock endast medgi-d) må dock endast medgivas, om     vas, om den till sjömansskatt he­den till sjömansskatt beskattnings-     skattningsbara   inkomsten   därige-bara inkomsten därigenom nedsät-     nom nedsättes med minst 600 kro-tes med minst 600 kronor. Ifall som     nor. avses vid a) skall minskning av in­komsten inte ske vid bestämmande av skatt enligt tabell FT eller NT.

Senaste lydelse 1986:512.

104

Nuvarande lydelse

4 m o m.' Sjömansskatt enligt 7§ får genom beslut om jämkning ned­sättas i den mån förutsättningarna för skatteredukfion enligt lagen (1978:423) om skattelättnader för vissa sparformer eller lagen (1982:1193) om skattereduktion för fackföreningsavgift är uppfyllda. Bosättning eller stadigvarande vis­telse här i riket krävs dock inte för jämkning enligt detta moment.

Föreslagen lydelse

4 m o m. Sjömansskatt enligt 7§ får genom beslut om jämkning ned­sättas i den mån förutsättningarna för skatteredukfion enligt lagen (1982:1193) om skatteredukfion för fackföreningsavgift är uppfyllda.

Jämkning får vidare ske om förut­sättningar för skattereduktion för un­derskott av kapital enligt 3 §14 mom. lagen (1947:576) om statlig inkomst­skatt föreligger

Jämkning enligt detta moment får dock endast medges i den mån skatte­reduktion ej kan antas ha skett ifråga om statlig inkomstskatt, kommunal inkomstskatt, skogsvårdsavgift eller statlig fastighetsskatt.

Bosättning eller stadigvarande vistelse här i riket krävs dock inte för jämkning enligt detta moment.

Prop. 1990/91:54

Anvisningar till 12 §8

Jämkning i fall som avses i 12§ 1 mom. vid e) får för år räknat med­givas med högst ett belopp, som mot­svarar summan av icke utnyttjat grundavdrag och det belopp, med vilket avdrag för väsentligen nedsatt skatteförmåga högst skulle ha kunnat medgivas vid taxering till statlig in­komstskatt.

I fråga om sjöman, som utan att vara bosatt i Sverige har att betala sjö­mansskatt enligt 7§, må vid jämkning enligt 12§ Imom. hänsyn tagas till sådana i sistnämnda författningsrum omförmälda avdrag, vilka sjömannen med tillämpning av grunderna för lagen om stathg inkomstskatt skulle hava kunnat påräkna vid taxering i det land, där sjömannen är bosatt. Har vid nämnda taxering avdrag kunnat utnyttjas av sjömannen själv eller hans make skall jämkning dock ej medgivas.

Vid jämkning enligt 12 § 3 och 5 mom. för i Sverige icke bosatt sjöman skall slutlig skatt beräknas med tillämpning av svenska beskattningsregler.

'Senaste lydelse 1982:1197. * Senaste lydelse 1986:512.

105

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1990/91:54

Sjöman som betalar sjömansskatt enligt 7§ men som inte är bosatt i Sverige har rätt till jämkning på grund av skattereduktion enligt 4 mom. för underskott av kapital. Underskottet beräknas med tillämp­ning av svenska beskattningsregler. Med delfidstjänstgöring enligt 12 § 5 mom. förstås tjänstgöring som enligt anställningsavtal skall fullgöras på kortare fid än helfid.

106

Prop. 1990/91:54

Nuvarande lydelse

Tabeller för beräkning av sjömansskatt'

Fjärrfart

Tabell F kolumn 1

(Ogift sjöman utan barn)

Bilaga

Beskattningsbar månadsinkomst, kr.

Skatt på inkomst vid skiktets nedre gräns, kr.

Skatt på inkomst utöver skiktets nedre gräns

2 260- 5 400

5  400- 6 000

6  000- 6 600

6 600-11400 11 400-13 400 13 400-

10,80 1 047 1 284

1566

3   918

4   978

+ 33,0% + 39,5% H- 47,0%

-1- 49,0% -t- 53,0% + 49,0%

Tabell F kolumn 2

(Gift sjöman och ogift sjöman med barn)

Beskattningsbar månadsinkomst, kr.

Skatt på inkomst vid skiktets nedre gräns, kr.

Skatt på inkomst utöver skiktets nedre gräns

2 720- 5 400

5   400- 6 000

6   000- 6 600

6 600-11400 11400-13 400 13 400-

12,60 897 1 134

1 416

3   768

4   828

-1- 33,0% + 39,5% -1- 47,0%

-1- 49,0% + 53,0% + 49,0%

'Senaste lydelse 1984:347.

107

Nuvarande lydelse

Prop. 1990/91:54

Tabell F kolumn U

(Utländsk sjöman))

Beskattningsbar

Skatt på inkomst vid

Skatt på inkomst

månadsinkomst, kr.

skiktets nedre

utöver skiktets

gräns, kr.

nedre gräns

2 310- 3 000

10,20

-1-

12,0%

3 000- 3 600

93

-1-

30,0%

3 600- 4 200

273

-1-

29,5 %

4 200- 4 800

450

-1-

30,0%

4 800- 5 400

630

-1-

29,5 %

5 400- 6 000

807

+

35,5%

6 000- 6 600

1020

+

42,0%

6 600- 7 200

1272

-

44,5 %

7 200- 9 600

1 539

-{-

44,0%

9 600-10 200

2 595

-1-

44,5 %

10 200-11 400

2 862

-H

48,5 %

11400-12 200

3 444

-1-

52,5 %

12 200-13 400

3 864

-1-

56,5 %

13 400-14 800

4 542

+

58,0%

14 800-16 600

5 354

+

62,0%

16 600-29 000

6 470

-1-

66,5 %

29 000-

14 716

-1-

71,0%

Tabell FT

(Ogift sjöman samt gift sjöman)

Beskattningsbar månadsinkomst, kr.

Skatt på inkomst vid skiktets nedre gräns, kr.

Skatt på inkomst utöver skiktets nedre gräns

10 200-12 200

12 200-13 400

13 400-14 800

14 800-16 600

 16 600-29 000

 29 000-

0 100 226

436

796

3 896

-1- 5,0% -1- 10,5% -1- 15,0%

-1- 20,0% - 25,0% -1- 30,0%

108

Nuvarande lydelse

Prop. 1990/91:54

N

ä

rfart

Tabell N kolumn 1

(Ogift sjöman utan barn)

Beskattningsbar

Skatt på inkomst vid

Skatt på inkomst

månadsinkomst, kr.

skiktets nedre

utöver skiktets

gräns, kr.

nedre gräns

1 030- 4 800

11,90

-1- 33,0%

4 800- 5 400

1256

+ 33,5%

5 400- 6 000

1457

-1- 44,0%

6 000- 6 600

1 721

+ 48,5%

6 600-11 200

2 012

+ 49,0%

11200-13 200

4 266

-H 53,0%

13 200-

5 326

4- 49,0%

Tabell N kolumn 2

(Gift sj

ö

man och ogift sj

ö

man med barn)

Beskattningsbar

Skatt pä inkomst vid

Skatt på inkomst

månadsinkomst, kr.

skiktets nedre

utöver skiktets

gräns, kr.

nedre gräns

1 480- 4 800

10,40

+ 33,0%

4 800- 5 400

1 106

+ 33,5%

5 400- 6 000

1 307

H- 44,0%

6 000- 6 600

1 571

-1- 48,5%

6 600-11 200

1 862

+ 49,0%

11 200-13 200

4 116

-h 53,0%

13 200-

5 176

-1- 49,0%

Tabell N kolumn U

(Utländsk sjöman)

Beskattningsbar

Skatt på inkomst vid

Skatt på inkomst

månadsinkomst, kr.

skiktets nedre

utöver skiktets

gräns, kr.

nedre gräns

1 040- 3 000

10.20

-1- 23,0%

3 000- 3 600

461

-1- 29,5%

3 600- 4 200

638

-1- 30,0%

4 200- 4 800

818

-H 29,5%

4 800- 5 400

995

+ 30,0%

5 400- 6 000

1 175

+ 39,5%

6 000- 7 800

1 412

-1- 44,0%

7 800- 8 400

2 204

-1- 44,5%

8 400- 9 600

2 471

+ 44,0%

9 600-10 000

2 999

+ 45,0%

10 000-11 200

3 179

+ 48,5%

11 200-11 800

3 761

+ 52,0%

11 800-13 200

4 073

+ 56,5%

13 200-14 400

4 864

+ 57,5%

14 400-16 400

5 554

+ 62,0%

16 400-28 800

6 794

+ 66,5%

28 800-

15 040

+ 71,0%

109

Nuvarande lydelse

pp  1990/91.54

Tabell NT

(Ogift sjöman samt gift sjöman)

Beskattningsbar månadsinkomst, kr.

Skatt på inkomst vid skiktets nedre gräns, kr.

Skatt på inkomst utöver skiktets nedre gräns

9 600-10 000

10 000-11 800

11 800-13 200

0

4

94

H-   1,0% -1- 5,0% + 9,5%

13 200-14 400

14 400-16 400

 16 400-28 800

227 407 807

-1-  15,0% -1- 20,0% -1- 25,0%

28 800-

3 907

+ 30,0%

110

Prop. 1990/91:54

Föreslagen lydelse

Tabeller för beräkning av sjömansskatt

Fjärrfart

Tabell F kolumn S

(Beskattning enligt 7§ SjL)

Bilaga

Beskattningsbar

Skatt på inkomst vid

Skatt pä inkomst

månadsinkomst, kr.

skiktets nedre

utöver skiktets

gräns, kr.

nedre gräns

2 650- 4 800

11,00

30,0

4 800- 7 200

656

22,5

7 200- 7 800

1 196

26,0

7 800- 8 400

1 352

32,0

8 400-14 800

1 544

33,0

14 800-

3 656

50,0

Tabell F kolumn U

(Beskattning enligt 8 § SjL)

Beskattningsbar månadsinkomst, kr.

Skatt på inkomst vid Skatt på inkomst

skiktets nedre

utöver skiktets

gräns, kr.

nedre gräns

2 650- 4 800

9,50

27,0

4 800- 5 400

590

20,5

5 400- 6 000

713

20,0

6 000- 6 600

833

20,5

6 600- 7 200

956

20,0

7 200- 7 800

1 076

23,5

7 800- 8 400

1 217

29,0

8 400-14 800

1 391

29,5

14 800-

3 279

45,0

111

Föreslagen lydelse

Prop. 1990/91:54

Närfart

Tabell N kolumn S

(Beskattning enligt 7 § SjL)

Beskattningsbar

Skatt på inkomst vid

Skatt på inkomst

månadsinkomst, kr.

skiktets nedre

utöver skiktets

gräns, kr.

nedre gräns

1 310- 1 800

11,45

29,5

1 800- 4 200

156

30,0

4 200- 4 800

876

26,5

4 800- 7 200

1 035

22,5

7 200- 7 800

1 575

30,0

7 800- 8 400

1 755

32,5

8 400- 9 600

1950

33,0

9 600-10 000

2 346

33,5

10 000-14 600

2 480

33,0

14 600-

3 998

50,0

Tabell N kolumn V

(Beskattning enligt 8 § SjL)

Beskattningsbar månadsinkomst, kr.

Skatt på inkomst vid Skatt på inkomst

skiktets nedre

utöver skiktets

gräns, kr.

nedre gräns

1 310-  1 800

10,15

26,5

1 800- 4 200

140

27,0

4 200- 4 800

788

24,0

4 800- 5 400

932

20,5

5 400- 6 000

1055

20,0

6 000- 6 600

1 175

20,5

6 600- 7 200

1 298

20,0

7 200- 7 800

1 418

27,0

7 800- 0 600

1 580

29,5

'9 600-14 600

2 111

30,0

14 600-

3 611

45,0

Denna lag träder i kraft den 1 januari 1991. Äldre bestämmelser gäller beträffande sjömansskatt som erlagts eller skulle erlagts före ikraftträ­dandet

112

14 Förslag till

Lag om ändring i kupongskattelagen (1970:624)

Prop. 1990/91:54

Härigenom föreskrivs att 1, 2, 4, (1970:624)' skall ha följande lydelse.

12, 13 och 27 §§ kupongskattelagen

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

If

Kupongskatt erlägges enligt denna lag till staten för utdelning på aktie i svenskt aktiebolag.

Vad i denna lag sägs om aktie i

Vad i denna lag sägs om aktie i

svenskt akfiebolag gäller även andel svenskt akfiebolag gäller även andel

i svensk aktiefond.

i svensk värdepappersfond.

2 §3

I denna lag förstås med

avstämningsbolag: aktiebolag som är avstämningsbolag enligt 3 kap. 8 § aktiebolagslagen (1975:1385), 3 kap. 8 § försäkringsrörelselagen (1982:713) eller 3 kap. 8 § bankaktiebolagslagen (1987:618),

värdepapperscentralen: Värdepapperscentralen VPC Aktiebolag,

fondbolag: aktiebolag som utövar fondbolag: akfiebolag som utövar

aktiefondsverksamhet enligt aktie- fondverksamhet enligt lagen

fondslagen (1974:931),

(1990:000) om värdepappersfonder,

registrerande fondbolag: fondbo­lag som enligt 31 § aktiefondslagen för register över innehav av andelar i aktiefond som bolaget förvaltar

förvaringsinstitut: en bank eller ett annat kreditinstitut som enligt lagen om värdepappersfonder förvarar en värdepappersfonds tillgångar och som sköter in- och utbetalningar av­seende fonden,

utdelningsfillfälle: för avstäm­ningsbolag den i 3 kap. 8 § aktiebo­lagslagen, 3 kap. 8§ försäkringsrö­relselagen eller 3 kap. 8§ bankak­fiebolagslagen avsedda dagen för av­stämning och för andra aktiebolag liksom i fråga om värdepappersfond den dag då utdelningen blir tillgäng­lig för lyftning,

förvaringsbank: bank som enligt aktiefondslagen förvarar tillgång­arna i aktiefond samt mottager inbe­talningar och ombesörjer utbetal­ningar som avser fonden,

utdelningstillfälle: för avstäm­ningsbolag den i 3 kap. 8 § akfiebo-lagslagen, 3 kap. 8§ försäkringsrö­relselagen eller 3 kap. 8 § bankaktie­bolagslagen avsedda dagen för av­stämning och för andra aktiebolag liksom i fråga om aktiefond den dag då utdelningen blir tillgänglig för lyftning,

utdelningsberättigad: den som är berättigad att lyfta utdelning för egen del vid utdelningstillfället.

Med utdelning avses även utbetal­ning till aktieägare enligt 12 kap. 1 § aktiebolagslagen (1975:1385) och 9 kap. 1§ bankaktiebolagslagen (1987:618) vid nedsättning av aktie-

'Senaste lydelse av lagens rubrik 1974:996. Senaste lydelse 1974:996. Senaste lydelse 1987:636.

113

8 Riksdagen 1990/91. 1 saml. Nr 54

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

kapitalet eller reservfonden eller vid bolagels Ukvidation. Till utdelning hänförs vidare utbetalning av fu­sionsvederlag till aktieägare enligt 14 kap.6§ aktiebolagslagen eller 11 kap. 7§ bankaktiebolagslagen.

Prop. 1990/91:54

vistas här.

Skattskyldighet föreligger vidare för utdelningsberättigad, om denne ge­nom annat fång än arv eller testamente innehar rätt till utdelningen utan att ha förvarvat även aktien. Detta gäller dock ej om den utdelningsberättigade enligt 7 § lagen (1947:577) om statlig förmögenhetsskatt skall likställas med ägare i fråga om skyldighet att erlägga skatt för förmögenhet för den aktie, på vilken utdelningen belöper, eller, i fall han ej är underårig, genom gåva erhållit rätten till utdelningen för en tid icke understigande tio år eller för sin återstående livstid.

Skattskyldighet föreligger slutligen för utdelningsberättigad, som innehar aktie under sådana förhållanden, att annan därigenom obehörigen beredes förmån vid taxering till inkomstskatt eller vinner befrielse från kupongskatt.

Skattskyldighet föreligger icke för person, som avses i 17 § eller 18 § 1 mom. lagen om statlig inkomstskatt

4

§

''

Skattskyldighet föreligger för ut­delningsberättigad, om denne är fy­sisk person, som ej är bosatt eller stadigvarande vistas här i riket, dödsbo efter sådan person eller ut­ländsk juridisk person, och utdel­ningen ej är hänförlig till inkomst av rörelse som bedrivits från fast drift­ställe här i riket. Skattskyldighet fö­religger dock inte för utdelningsbe­rättigad utländsk juridisk person för den del av utdelningen som enligt punkt 10 andra stycket av anvisning­arna till 53 § kommunalskattelagen (1928:370) har beskattats hos del­ägaren.

För handelsbolag, kommanditbo­lag, rederi och dödsbo, på vilket en­ligt 53 § 3 mom. tredje stycket kom­munalskattelagen skall tillämpas be­stämmelserna om handelsbolag, fö­religger skattskyldighet för den del av utdelningen som ej är hänförlig till inkomst av rörelse som bedrivits från fast driftställe här i riket och som belöper på delägare som ej är bosatt eller stadigvarande vistas här.

Skattskyldighet förehgger för ut­delningsberättigad, om denne är fy­sisk person, som ej är bosatt eller stadigvarande vistas här i riket, dödsbo efter sådan person eller ut­ländsk juridisk person, och utdel­ningen ej är hänförlig till inkomst av näringsverksamhet som bedrivits från fast driftställe här i riket. Skatt­skyldighet föreligger dock inte för utdelningsberättigad utländsk juri­disk person för den del av utdel­ningen som enligt punkt 10 andra stycket av anvisningarna till 53 § kommunalskattelagen (1928:370) har beskattats hos delägaren.

För handelsbolag, kommanditbo­lag, rederi och dödsbo, på vilket en­ligt 53 § 3 mom. tredje stycket kom­munalskattelagen skall tillämpas be­stämmelserna om handelsbolag, fö­religger skattskyldighet för den del av utdelningen som ej är hänförlig till inkomst av näringsverksamhet som bedrivits från fast driftställe här i riket och som belöper på delägare som ej är bosatt eller stadigvarande

5enaste lydelse 1989:1041.

114

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

12 §5

Vid förvaltarregistrering enligt 3 kap. 10 § andra stycket första me­ningen aktiebolagslagen (1975: 1385), 3 kap. 10 § andra stycket första meningen försäkringsrörelse­lagen (1982:713) eller 3 kap. 11 § första stycket bankaktiebolagslagen (1987:618) gäller bestämmelserna i 7§, 8§ första och andra styckena, 911, 20 samt 22 §§ denna lag om värdepapperscentralen i stället för­valtaren. Är fråga om utdelning på andel i aktiefond, som förvaltas av registrerande fondbolag, gäller be­stämmelserna i 7§, 8§ första och andra styckena, 911, 20 samt 22§§ denna lag om värdepapperscentra­len i stallet förvaringsbanken. Upp­gift enligt 7 § första stycket skall läm­nas på sätt som föreskrivs i 7 § andra stycket i samband med registre­ringen av andelsinnehavet samt i öv­rigt når förvaringsbanken begär det, av den som registreringen avser en­ligt aktiefondslagen (1974:931). Re­gistrerande fondbolag är skyldigt att omedelbart lämna/ö/-vari«g5Öan/ce/j upplysning om förhållande som är av betydelse för frågan om innehål-

Vid förvaltarregistrering enligt 3 kap. 10 § andra stycket första me­ningen aktiebolagslagen (1975: 1385), 3 kap. 10 § andra stycket första meningen försäkringsrörelse­lagen (1982:713) eller 3 kap. 11 § första stycket bankaktiebolagslagen (1987:618) gäller bestämmelserna i 7§, 8§ första och andra styckena, 9-11, 20 samt 22 §§ denna lag om värdepapperscentralen i stället för­valtaren. Är fråga om utdelning på andel i värdepappersfond gäller be­stämmelserna i 7§, 8§ första och andra styckena, 9-11,20 samt 22 §§ denna lag om värdepapperscentra­len i stallet förvaringsinstitutet. Upp­gift enligt 7 § första stycket skall läm­nas på sätt som föreskrivs i 7 § andra stycket i samband med registre­ringen av andelsinnehavet samt i öv­rigt när förvaringsinstitutet begär det, av den som registreringen avser enligt lagen (1990:000) om värde­pappersfonder. Fondbolaget år skyl­digt att omedelbart lämna förva­ringsinstitutet upplysning om förhål­lande som är av betydelse för frågan om innehållande av kupongskatt, lande av kupongskatt.

Värdepapperscentralen skall vid redovisning enligt 8 § lämna uppgift till riksskatteverket om förvaltning enligt 3 kap. 10 § andra stycket första me­ningen aktiebolagslagen, 3 kap. 10 § andra stycket första meningen försäk­ringsrörelselagen eller 3 kap. 11 § första stycket bankaktiebolagslagen.

Prop. 1990/91:54

13 §ö

För aktiebolag, som icke är av­stämningsbolag, gäller 1417§§ vid utbetalning av utdelning.

För aktiebolag, som icke är av­stämningsbolag, liksom i fråga om aktiefonder som förvaltas av icke re­gistrerande fondbolag gäller vid ut­betalning av utdelning 1417§§. Är fråga om utdelning på andel i aktie­fond som nyss nämnts tillämpas före­skrifterna i 1524§§ om aktiebolag i stället på det fondbolag, som förval­tar fonden. Har fondbolags förvalt­ning övertagits av förvaringsbank gäller vad som nu sagts om fondbo­lag i stället förvaringsbanken.

'Senaste lydelse 1987:636. ''Senaste lydelse 1975:1383.

115

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1990/91:54

21 f

Har i annat fall än som avses i 9 el-

Har i annat fall än som avses i 9 el-

ler 16 § kupongskatt innehållits ler 16 § kupongskatt innehållits

fastän skattskyldighet ej förelegat fastän skattskyldighet ej förelegat

eller har kupongskatt innehållits eller har kupongskatt innehållits

med högre belopp än vad som skall med högre belopp än vad som skall

erläggas enligt avtal för undvikande erläggas enligt avtal för undvikande

av dubbelbeskattning, har den ut- av dubbelbeskattning, har den ut­

delningsberättigade rätt till restitu- delningsberättigade rätt till restitu­

tion av vad som innehållits för tion av vad som innehållits för

mycket.

mycket.

Rätt till restitution föreligger även om aktie förlorat sitt värde till följd av att bolaget upplösts genom likvi­dation   eller  genom fusion   enligt 14 kap. 1 eller 2 S aktiebolagslagen (1975:1385) eller 11 kap. 1 eller 2 § bankaktiebolagslagen      (1987:618) och upplösning skett inom ett år efter det att sådan utbetalning som avses i 2 § andra stycket blivit tillgänglig för lyftning. Underlaget för kupongskatt skall i sådant fall beräknas på ett be­lopp som svarar mot skillnaden mel­lan utbetalningen till aktieägaren och dennes anskaffningskostnad för ak­tierna. Ansökan om restitution skall göras skriftligen hos riksskatteverket senast vid utgången av femte kalenderåret efter utdelningstillfället. Vid ansök­ningshandlingen skall fogas intyg eller annan utredning om att kupongskatt innehållits för sökanden liksom utredning till styrkande av att skattskyldig­het ej föreligger för honom.

Beslut rörande restitution får anstå intill dess fråga om skattskyldighet för utdelningen enligt lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt slutligen prö­vats,

Förehgger de förutsättningar för restitution som anges i första stycket först sedan länsrätt, kammarrätt eller regeringsrätten meddelat beslut angående utdelningsbeloppet eller efter det att utdelningsberättigad åsatts eftertaxe-ring för detsamma, kan ansökan om restitution göras hos riksskatteverket senast inom ett år efter det beslutet meddelades eller eftertaxeringen skedde.

Är den som har rätt till restitution av kupongskatt skyldig att erlägga skatt enligt denna lag eller uppbördslagen (1953:272), gäller 68 § 3 och 4 mom, uppbördslagen i tillämpliga delar.

1,

Denna lag träder i kraft den 1 januari 1991 och tillämpas första gången vid 1992 års taxering i den mån inte annat följer av punkterna 2 och 3 nedan,

2,

De äldre bestämmelserna i 13 § om aktiefond skall till och med 1993 års taxering gälla värdepappersfond i fråga om andelsägare som inte har regi­strerats,

3,

Äldre bestämmelser skall alltjämt tillämpas på utbetalningar som hän-

'Senaste lydelse 1986:1320,

116

för sig till nedsättning av aktiekapitalet som skett före utgången av år 1990     Prop, 1990/91:54 och till likvidation och fusion som föranlett utskiftning av medel till aktie­ägare före utgången av år 1990,

117

15 Förslag till

Lag om ändring i skattebrottslagen (1971:69)

Härigenom föreskrivs att 1 § skattebrottslagen (1971:69) skall ha följande lydelse.

Prop, 1990/91:54

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

If Denna lag gäller i fråga om skatt eller avgift enligt

1, lagen (1908:128) om bevill­ningsavgifter för särskilda förmåner och rättigheter, lagen (1927:321) om skatt vid utskiftning av aktiebolags tillgångar, kommunalskattelagen (1928:370), lagen (1933:395) om er­sättningsskatt, lagen (1941:416) om arvsskatt och gåvoskatt, lagen (1946:324) om skogsvårdsavgift, lagen (1947:576) om statlig inkomst­skatt, lagen (1947:577) om statlig förmögenhetsskatt, lagen (1958: 295) om sjömansskatt, lagen (1983:219) om fillfällig vinstskatt, la­gen (1983:1086) om vinstdelnings­skatt, lagen (1984:1052) om statlig fastighetsskatt, lagen (1986:1225) om tillfällig förmögenhetsskatt för livförsäkringsbolag, understödsföre­ningar och pensionsstiftelser, lagen (1989:346) om särskild vinstskatt, la­gen (1989:471) om investeringsskatt för vissa byggnadsarbeten.

2, lagen (1928:376) om skatt på lotterivinster, lagen (1941:251) om särskild varuskatt, lagen (1957:262) om allmän energiskatt, lagen (1961:372) om bensinskatt, lagen (1961:394) om tobaksskatt, stäm­pelskattelagen (1964:308), lagen (1968:430) om mervärdeskatt, lagen (1972:266) om skatt på annonser och reklam, lagen (1972:820) om skatt på spel, lagen (1973:37) om avgift på vissa dryckesförpackningar, vägtra­fikskattelagen (1973:601), lagen (1973:1216) om särskild skatt för ol­jeprodukter och kol, bilskrot-ningslagen (1975:343), lagen (1976:338)   om   vägtrafikskatt   på

1,    lagen (1908:128) om bevill­

ningsavgifter för särskilda förmåner

och rättigheter, lagen (1927:321) om

skatt vid utskiftning av aktiebolags

tillgångar, kommunalskattelagen

(1928:370), lagen (1933:395) om er­

sättningsskatt, lagen (1941:416) om

arvsskatt och gåvoskatt, lagen

(1946:324) om skogsvårdsavgift, la­

gen (1947:576) om statlig inkomst­

skatt, lagen (1947:577) om statlig

förmögenhetsskatt, lagen (1958:

295) om sjömansskatt, lagen

(1983:219) om fillfähig vinstskatt, la­

gen (1983:1086) om vinstdelnings­

skatt, lagen (1984:1052) om statlig

fasfighetsskatt, lagen (1986:1225)

om tiUfällig förmögenhetsskatt för

livförsäkringsbolag, understödsföre­

ningar och pensionsstiftelser, lagen

(1989:346) om särskild vinstskatt, la­

gen (1989:471) om investeringsskatt

för vissa byggnadsarbeten, lagen

(1990:661) om avkastningsskatt på

pensionsmedel,

2.    lagen (1928:376) om skatt på

lotterivinster, lagen (1941:251) om

särskild varuskatt, lagen (1957:262)

om allmän energiskatt, lagen

(1961:372) om bensinskatt, lagen

(1961:394) om tobaksskatt, stäm­

pelskattelagen (1964:308), lagen

(1968:430) om mervärdeskatt, lagen

(1972:266) om skatt på annonser och

reklam, lagen (1972:820) om skatt

på spel, lagen (1973:37) om avgift på

vissa dryckesförpackningar, vägtra­

fikskattelagen (1973:601), lagen

(1973:1216) om särskild skatt för ol­

jeprodukter och kol, bilskrotnings-

lagen (1975:343), lagen (1976:338)

om vägtrafikskatt på vissa fordon.

'Med nuvarande lydelse avses lydelsen enligt prop. 1990/91:19. -Senaste lydelse 1990:589.

118

Nuvarande lydelse

vissa fordon, som icke är registre­rade i riket, lagen (1977:306) om dryckesskatt, lagen (1978:69) om försäljningsskatt på motorfordon, lagen (1978:144) om skatt på vissa resor, lagen (1982:691) om skatt på vissa kassettband, lagen (1982:1200) om skatt på videobandspelare, lagen (1982:1201) om skatt på viss elek­trisk kraft, lagen (1983:1053) om skatt på omsättning av vissa värde­papper, lagen (1983:1104) om sär­skild skatt för elektrisk kraft från kärnkraftverk, lagen (1984:351) om totalisatorskatt, lagen (1984:355) om skatt på vissa dryckesförpack­ningar, lagen (1984:404) om stäm­pelskatt vid inskrivningsmyndighe­ter, lagen (1984:405) om stämpel­skatt på aktier, lagen (1984:409) om avgift på gödselmedel, lagen (1984:410) om avgift på bekämp­ningsmedel, lagen (1984:852) om la­gerskatt på viss bensin, vägtrafik­skattelagen (1988:327), lagen (1988:328) om vägtrafikskatt på ut­ländska fordon, lagen (1988:1567) om miljöskatt på inrikes flygtrafik, lagen (1990:582) om koldioxidskatt, lagen (1990:587) om svavelskatt, la­gen (1990:000) om lagerskatt på vissa oljeprodukter.

Föreslagen lydelse

som icke är registrerade i riket, la­

gen (1977:306) om dryckesskatt, la­

gen (1978:69) om försäljningsskatt

på motorfordon, lagen (1978:144)

om skatt på vissa resor, lagen

(1982:691) om skatt på vissa kassett­

band, lagen (1982:1200) om skatt på

videobandspelare, lagen (1982:

1201) om skatt på viss elektrisk

kraft, lagen (1983:1053) om skatt på

omsättning av vissa värdepapper, la­

gen (1983:1104) om .särskild skatt

för elektrisk kraft från kärnkraft­

verk, lagen (1984:351) om totalisa-

torskatt, lagen (1984:355) om skatt

på vissa dryckesförpackningar, la­

gen (1984:404) om stämpelskatt vid

inskrivningsmyndigheter, lagen

(1984:405) om stämpelskatt på ak-

fier, lagen (1984:409) om avgift på

gödselmedel, lagen (1984:410) om

avgift på bekämpningsmedel, lagen

(1984:852) om lagerskatt på viss

bensin,

vägtrafikskattelagen

(1988:327), lagen (1988:328) om vägtrafikskatt på utländska fordon, lagen (1988:1567) om miljöskatt på inrikes flygtrafik, lagen (1990:582) om koldioxidskatt, lagen (1990:587) om svavelskatt, lagen (1990:662) om skatt på vissa premiebetalningar la­gen (1990:000) om lagerskatt på vissa oljeprodukter, lagen (1990:000) om särskild premieskatt för grupplivförsäkring, m.m., 3. lagen (1981:691) om socialavgifter. Lagen gäller även preliminär skatt, kvarstående skatt och tillkommande

skatt som avses i uppbördslagen (1953:272). Lagen tillämpas inte om skatten eller avgiften fastställs eller uppbärs i den

ordning som gäller för tull och inte heller beträffande restavgift, skattetillägg

eller liknande avgift.

Prop. 1990/91:54

Denna lag träder i kraft den 1 januari 1991.

119

16 Förslag till

Lag om ändring i lagen (1971:1072) om förmånsberättigade

skattefordringar m.m.

Härigenom föreskrivs att 1§ lagen (1971:1072) om förmånsberättigade skattefordringar m.m. skall ha följande lydelse.

Prop. 1990/91:54

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

1§2 

Förmånsrätt enligt 11 § förmånsrättslagen (1970:979) följer med fordran

pensionsmedel, 2. skatt enligt lagen (1968:430) om mervärdeskatt.

pa

1, skatt och avgift, som anges i 1 § första stycket uppbördslagen (1953:272), samt skatt enligt lagen (1908:128) om bevillningsavgifter för särskilda förmåner och rättighe­ter, lagen (1958:295) om sjömans­skatt, kupongskattelagen (1970: 624), lagen (1983:219) om tillfällig vinstskatt och lagen (1986:1225) om tillfällig förmögenhetsskatt för liv­försäkringsbolag, understödsföre­ningar och pensionsstiftelser.

3, skatt eller avgift enligt lagen (1928:376) om skatt på lotterivins­ter, lagen (1941:251) om särskild va­ruskatt, lagen (1957:262) om aUmän energiskatt, lagen (1961:372) om bensinskatt, lagen (1961:394) om tobaksskatt, stämpelskattelagen (1964:308), lagen (1972:266) om skatt på annonser och reklam, lagen (1972:820) om skatt på spel, lagen (1973:37) om avgift på vissa dryckes­förpackningar, lagen (1973:1216) om särskild skatt för oljeprodukter och kol, bilskrotningslagen (1975:343), lagen (1977:306) om dryckesskatt, lagen (1978:69) om försäljningsskatt på motorfordon, lagen (1978:144) om skatt på vissa resor, lagen (1982:691) om skatt på vissa kassettband, lagen (1982:1200) om skatt på videobandspelare, lagen (1982:1201) om skatt på viss elek­trisk kraft, lagen (1983:1053) om skatt på omsättning av vissa värde-

1, skatt och avgift, som anges i 1 §

första stycket uppbördslagen

(1953:272), samt skatt enligt lagen

(1908:128) om bevillningsavgifter

för särskilda förmåner och rättighe­

ter, lagen (1958:295) om sjömans­

skatt, kupongskattelagen (1970:

624), lagen (1983:219) om fillfällig

vinstskatt, lagen (1986:1225) om fill­

fällig förmögenhetsskatt för livför­

säkringsbolag,

understödsföre­

ningar, pensionsstiftelser och lagen

(1990:661) om avkastningsskatt på

3, skatt eller avgift enligt lagen (1928:376) om skatt på lotterivins­ter, lagen (1941:251) om särskild va­ruskatt, lagen (1957:262) om allmän energiskatt, lagen (1961:372) om bensinskatt, lagen (1961:394) om tobaksskatt, stämpelskattelagen (1964:308), lagen (1972:266) om skatt på annonser och reklam, lagen (1972:820) om skatt på spel, lagen (1973:37) om avgift på vissa dryckes­förpackningar, lagen (1973:1216) om särskild skatt för oljeprodukter och kol, bilskrotningslagen (1975:343), lagen (1977:306) om dryckesskatt, lagen (1978:69) om försäljningsskatt på motorfordon, lagen (1978:144) om skatt på vissa resor, lagen (1982:691) om skatt på vissa kassettband, lagen (1982:1200) om skatt på videobandspelare, lagen (1982:1201) om skatt på viss elek­trisk kraft, lagen (1983:1053) om skatt på omsättning av vissa värde-

' Med nuvarande lydelse avses lydelsen enligt prop. 1990/91:19. 2 Senaste lydelse 1990:590.

120

Nuvarande lydelse

papper, lagen (1983:1104) om sär­skild skatt för elektrisk kraft från kärnkraftverk, lagen (1984:351) om totalisatorskatt, lagen (1984:355) om skatt på vissa dryckesförpack­ningar, lagen (1984:404) om stäm­pelskatt vid inskrivningsmyndighe­ter, lagen (1984:405) om stämpel­skatt på akfier, lagen (1984:410) om avgift på bekämpningsmedel, lagen (1984:852) om lagerskatt på viss bensin, lagen (1988:1567) om miljö­skatt på inrikes flygtrafik, lagen (1990:582) om koldioxidskatt, lagen (1990:587) om svavelskatt, lagen (1990:000) om lagerskatt på vissa ol­jeprodukter.

Föreslagen lydelse

papper, lagen (1983:1104) om sär­skild skatt för elektrisk kraft från kärnkraftverk, lagen (1984:351) om totalisatorskatt, lagen (1984:355) om skatt på vissa dryckesförpack­ningar, lagen (1984:404) om stäm­pelskatt vid inskrivningsmyndighe­ter, lagen (1984:405) om stämpel­skatt på akfier, lagen (1984:410) om avgift på bekämpningsmedel, lagen (1984:852) om lagerskatt på viss bensin, lagen (1988:1567) om miljö­skatt på inrikes flygtrafik, lagen (1990:582) om koldioxidskatt, lagen (1990:587) om svavelskatt, lagen (1990:662) om skatt på vissa premie­betalningar, lagen (1990:000) om la­gerskatt på vissa oljeprodukter, la­gen (1990:000) om särskild premie­skatt för grupplivförsäkring, m.m.,

4.

skatt enhgt vägtrafikskattelagen (1973:601), lagen (1976:339) om salu-vagnsskatt, vägtrafikskattelagen (1988:327), lagen (1988:328) om vägtrafik­skatt på ufiändska fordon,

5.

tull, särskild avgift enligt 39 § tullagen (1973:670) och avgift enligt lagen (1968:361) om avgift vid införsel av vissa bakverk,

6.

avgift enligt lagen (1967:340) om prisreglering på jordbrukets område, lagen (1974:266) om prisreglering på fiskets område och lagen (1984:409) om avgift på gödselmedel,

7.

avgift som uppbärs med tillämpning av lagen (1984:668) om uppbörd av socialavgifter från arbetsgivare.

Förmånsrätten omfattar ej restavgift och liknande avgift som utgår vid för­summelse att redovisa eller betala fordringar och ej heller skatte- eller av-giftsfillägg och förseningsavgift.

Prop. 1990/91:54

Denna lag träder i kraft den 1 januari 1991.

121

17 Förslag till

Lag om ändring i lagen (1972:78) om skatt för gemensamt

kommunalt ändamål

Prop. 1990/91:54

Nuvarande lydelse

Enligt riksdagens beslut före­skrivs att skatt, som enligt bestäm­melserna i kommunalskattelagen (1928:370) skall utgå för gemensamt kommunalt ändamål, skall utgöras med tio öre för varje skatteöre, som påförts för den till sådan skatt be­skattningsbara inkomsten.

Föreslagen lydelse

Härigenom föreskrivs att skatt, som enligt bestämmelserna i kom­munalskattelagen (1928:370) skall utgå för gemensamt kommunalt än­damål, skall utgöras med 25 öre för varje skatteöre, som påförts för den till sådan skatt beskattningsbara in­komsten.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 1991 och fillämpas första gången vid 1992 års taxering. Äldre bestämmelser skall dock fortfarande tillämpas vid 1992 års taxering i fråga om den som taxeras för beskattningsår som har på­börjats före den 1 januari 1991.

Senaste lydelse 1978:930.

122

18 Förslag till

Prop. 1990/91:54

Lag om ändring i lagen (1972:266) om skatt på annonser och

reklam

Härigenom föreskrivs att anvisningarna till 9 § lagen (1972:266) om skatt på annonser och reklam' skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Anvisningar fill 9 §

Verksamhet anses som yrkesmäs- Verksamhet anses som yrkesmäs­

sig när inkomsten därav utgör in- sig när inkomsten utgör inkomst av

komst av rörelse, jordbruksfastighet näringsverksamhet enligt kommu-

eller annan fastighet enligt kommu- nalskattelagen (1928:370) eller lagen

nalskattelagen (1928:370). Verk- (1947:576) om statlig inkomstskatt.

samhet som ej utgör rörelse enligt Verksamhet som ej utgör närings-

kommunalskattelagen anses som yr- verksamhet enligt kommunalskatte-

kesmässig, när den innefattar ej en- lagen eller lagen om statlig inkomst-

bart enstaka fillhandahållande av 5/caff anses som yrkesmässig, när den

skattepliktig annons eller skatteplik- innefattar ej enbart enstaka fiUhan-

tig reklam.

dahållande av skattepliktig annons

eller skattepliktig reklam.

Har innehavare av publikation träffat avtal med annan om rätt för denne att upplåta utrymme i publikationen för annons och uppbära vederlaget här­för, är endast den sistnämnde skattskyldig. Motsvarande gäher i fråga om reklam enligt 5§.

Har tryckeri åtagit sig att för annans räkning framställa reklamtrycksak och anlitas underleverantör för uppdraget, är underleverantören ej skatt­skyldig. Den som självständigt utför bokbinderiarbete är skattskyldig för så­dant arbete.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 1991.

' Lagen omtryckt 1984:156.

Senaste lydelse av lagens rubrik 1975:117.

123

19 Förslag till

Prop. 1990/91:54

Lag om ändring i bokföringslagen (1976:125)

Härigenom föreskrivs att 23 § bokföringslagen (1976:125) skall ha föl­jande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

23 §'

Skattemyndighetens beslut i aren-

Skattemyndighetens beslut i ären-

den enligt 12 § tredje stycket får den enhgt 12 § fjärde stycket får

överklagas hos riksskatteverket ge- överklagas hos riksskatteverket ge­

nom besvär. Riksskatteverkets be- nom besvär. Riksskatteverkets be­

slut i sådana ärenden får inte över- slut i sådana ärenden får inte över­

klagas,

klagas.

Myndigheters beslut enligt denna lag får i övriga faU överklagas hos rege­ringen genom besvär.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 1991.

Senaste lydelse 1990:368.

124

20 Förslag till

Prop. 1990/91:54

Lag om ändring i jordbruksbokföringslagen (1979:141)

Härigenom föreskrivs att 19 § jordbruksbokföringslagen (1979:141) skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

19 §'

Skattemyndighetens beslut i ären­den enligt 8 § tredje stycket får över­klagas hos riksskatteverket genom besvär Riksskatteverkets beslut i så­dana ärenden får inte överklagas.

Myndigheters beslut enligt denna Myndigheters beslut enligt denna

lag får (' övriga fall överklagas hos re- lag får överklagas hos regeringen ge-

geringen genom besvär.

nom besvär.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 1991.

' Senaste lydelse 1990:374.

125

21 Förslag till

Prop. 1990/91:54

Lag om ändring i utsökningsbalken

Härigenom    föreskrivs    att    ikraftträdandebestämmelsen    till    lagen (1990:669) om ändring i utsökningsbalken skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Denna lag träder i kraft den 1 juli 1990. Äldre bestämmelser i 15 kap. 14 § gäller fill den 1 januari 1991.

Vid bestämmande av normalbe­lopp för år 1991 skall ett tillägg göras som motsvarar tre procent av det be­lopp som beräknats enligt 15 kap. 6a§.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 1991.

126

22 Förslag till

Lag om ändring i lagen (1984:151) om punktskatter och

prisregleringsavgifter

Härigenom föreskrivs att 1 kap. 1 § lagen (1984:151) om punktskatter och prisregleringsavgifter skall ha följande lydelse.

Prop. 1990/91:54

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

1 kap. 

If 

Denna lag gäller för skatter och avgifter som tas ut enligt

1. lagen (1928:376) om skatt på lotterivinster, lagen (1941:251) om särskild varuskatt, lagen (1957:262) om allmän energiskatt, lagen (1961:372) om bensinskatt, lagen (1961:394) om tobaksskatt, lagen (1972:266) om skatt på annonser och reklam, lagen (1972:820) om skatt på spel, lagen (1973:37) om avgift på vissa dryckesförpackningar, lagen (1973:1216) om särskild skatt för ol­jeprodukter och kol, bilskrotnings­lagen (1975:343), lagen (1977:306) om dryckesskatt, lagen (1978:69) om försäljningsskatt på motorfor­don, lagen (1978:144) om skatt på vissa resor, lagen (1982:691) om skatt på vissa kassettband, lagen (1982:1200) om skatt på videoband­spelare, lagen (1982:1201) om skatt på viss elektrisk kraft, lagen (1983:1053) om skatt på omsättning av vissa värdepapper, lagen (1983:1104) om särskild skatt för elektrisk kraft från kärnkraftverk, lagen (1984:351) om totalisator­skatt, lagen (1984:355) om skatt på vissa dryckesförpackningar, lagen (1984:405) om stämpelskatt på ak­tier, lagen (1984:410) om avgift på bekämpningsmedel, lagen (1988: 1567) om miljöskatt på inrikes flyg­trafik, lagen (1990:582) om kol­dioxidskatt, lagen (1990:587) om svavelskatt, lagen (1990:000) om la­gerskatt på vissa oljeprodukter.

1. lagen (1928:376) om skatt på lotterivinster, lagen (1941:251) om särskild varuskatt, lagen (1957:262) om allmän energiskatt, lagen (1961:372) om bensinskatt, lagen (1961:394) om tobaksskatt, lagen (1972:266) om skatt på annonser och reklam, lagen (1972:820) om skatt på spel, lagen (1973:37) om avgift på vissa dryckesförpackningar, lagen (1973:1216) om särskild skatt för ol­jeprodukter och kol, bilskrotnings­lagen (1975:343), lagen (1977:306) om dryckesskatt, lagen (1978:69) om försäljningsskatt på motorfor­don, lagen (1978:144) om skatt på vissa resor, lagen (1982:691) om skatt på vissa kassettband, lagen (1982:1200) om skatt på videoband­spelare, lagen (1982:1201) om skatt på viss elektrisk kraft, lagen (1983:1053) om skatt på omsättning av vissa värdepapper, lagen (1983:1104) om särskild skatt för elektrisk kraft från kärnkraftverk, lagen (1984:351) om totalisator­skatt, lagen (1984:355) om skatt på vissa dryckesförpackningar, lagen (1984:405) om stämpelskatt på ak­tier, lagen (1984:410) om avgift på bekämpningsmedel, lagen (1988: 1567) om miljöskatt på inrikes flyg­trafik, lagen (1990:582) om kol­dioxidskatt, lagen (1990:587) om svavelskatt, lagen (1990:662) om skatt på vissa premiebetalningar la­gen (1990:000) om lagerskatt på vissa oljeprodukter, lagen (1990:000) om särskild premieskatt

Med nuvarande lydelse avses lydelsen enligt prop. 1990/91:19. Senaste lydelse 1990:588.

127

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1990/91*54

för grupplivförsäkring, m.m., 2.  lagen  (1967:340) om prisreglering på jordbrukets område, lagen

(1974:226) om prisreglering på fiskets område, lagen (1984:409) om avgift

på gödselmedel. Har i författning som anges i första stycket eller i författning som utfärdats

med stöd av sådan författning lämnats bestämmelse som avviker från denna

lag gäller dock den bestämmelsen.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 1991.

128

23 Förslag till

Prop. 1990/91:54

Lag om ändring i lagen (1984:1052) om statlig

fastighetsskatt

Härigenom föreskrivs att 2 och 3§§ lagen (1984:1052) om stadig fasfig­hetsskatt och övergångsbestämmelserna fill lagen (1990:652) om ändring i nämnda lag skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

2§' Skattskyldig till fastighetsskatt är ägaren fill fastigheten eller den som en­ligt 1 kap. 5 § fastighetstaxeringslagen (1979:1152) skall anses som ägare.

I fråga om handelsbolag och dödsbon som vid inkomsttaxeringen behand­las som handelsbolag åvilar skattskyldigheten dock delägarna.

Såvitt gäller sådan privatbostad som avses i 1 § andra stycket föreligger skattskyldighet endast för tid under vilken ägaren varit bosatt i Sverige.

7 det fall inkomst av eller förmö­genhetstillgång som består av sådan privatbostad som avses i 1 § andra stycket är undantagen från beskatt­ning i Sverige på grund av dubbelbe­skattningsavtal,  skall statlig fastig­hetsskatt avseende sådan privatbo­stad inte tas ut. Fastighetsskatt beräknas för beskattningsår. Omfattar beskattningsåret kortare eller längre tid än tolv månader eller har fastigheten förvärvats eller avyttrats under beskattningsåret, skall underlaget för fastighetsskatten jäm­kas med hänsyn härtill.

3 §2 Fastighetsskatten utgör för varje beskattningsår

a)     1,5 procent av:

taxeringsvärdet avseende småhusenhet,

bostadsbyggnadsvärdet och tomtmarksvärdet avseende småhus på lant­bruksenhet,

75 procent av marknadsvärdet avseende privatbostad i utlandet,

b)     2,5 procent av:

taxeringsvärdet avseende hyreshusenhet.

Innehåller byggnaden på en fas-

Innehåller byggnaden på en fas-

tighet, som är belägen i Sverige, hu-     fighet, som är belägen i Sverige, hu­vudsakligen bostäder och har bygg-     vudsakligen bostäder och har bygg­naden beräknat värdeår som utgör     nåden beräknat värdeår som utgör året före taxeringsåret, utgår dock     året   före  det fastighetstaxeringsår ingen fastighetsskatt under de fem     som föregått inkomsttaxeringsåret, första åren och halv fastighetsskatt     utgår dock ingen fastighetsskatt un-under de därpå följande fem åren.        der de fem första åren och halv fas­tighetsskatt under de därpå följande fem åren. Det samma gäller färdig­ställd eller ombyggd sådan byggnad, för vilken värdeår inte har åsatts vid

'Senaste lydelse 1990:652.

Lydelse enligt prop. 1990/91:47.

129

9 Riksdagen 1990/91. 1 saml. Nr 54

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1990/91:54

ny fastighetstaxering, men som skulle ha åsatts ett värdeår motsvarande året före   det fastighetstaxeringsår som föregått inkomsttaxeringsåret, om  ny fastighetstaxering då hade företagits. För fastighet, som avses i 5 § kommunalskattelagen (1928:370), skall fas­tighetens andel av taxeringsvärdet på sådan samfällighet som avses i 41 a § nämnda lag inräknas i underlaget för fastighetsskatten om samfälligheten ut­gör en särskild taxeringsenhet.

Har byggnad, som är avsedd för användning under hela året, på grund av eldsvåda eller därmed jämförlig händelse inte kunnat utnyttjas under viss tid eller har i sådan byggnad för uthyrning avsedd lägenhet inte kunnat uthyras, får fastighetsskatten nedsättas med hänsyn till den omfattning, vari byggna­den inte kunnat användas eller uthyras. Har så varit fallet under endast kor­tare tid av beskattningsåret, skall någon nedsättning dock inte ske.

Om fastighetsskatt skall beräknas enligt olika grunder för skilda delar av fastigheten skall underlaget för beräkningen av fastighetsskatten för dessa delar utgöras av den del av värdet som belöper på respektive fastighetsdel.

1.    Denna lag- träder i kraft den

1. Denna lag träder i kraft den

Ijuli   1990   och   tillämpas   första     Ijuli   1990   och   tillämpas   första

gången vid 1992 års taxering.                gången vid 1992 års taxering. Be­

stämmelserna i 3 § andra stycket till-

lämpas dock först vid 1993 års taxe­

ring.

2.    Äldre bestämmelser i 3 § första stycket gäller i fråga om fastighetsskatt

för beskattningsår som har påbörjats före utgången av år 1990.

3.1 stället för det procenttal som föreskrivs i 3 § första stycket skall, i fråga om småhusenhet samt småhus och tomtmark för småhus på lantbruksenhet med beräknat värdeår före år 1991, procenttalet vid 1992 och 1993 års taxe­ringar utgöra 1,2.

4.'' I stället för vad som följer av 3 § första stycket och punkt 3 skall vid följande års taxeringar endast halv fastighetsskatt utgå i fråga om fastigheter, bebyggda med byggnader med nedan angivna värdeår, om fastigheterna ut­gör småhusenhet eller småhus och tomtmark för småhus på lantbruksenhet. Detta gäller dock inte i ifråga om sådant småhus som är inrättat till bostad åt minst tre och högst tio familjer och som ingår i lantbruksenhet:

Taxerings

å

r

V

ä

rde

å

r

1992

1986 -

- 1990

1993

1987 -

- 1990

1994

1988 -

- 1990

1995

1989 -

- 1990

1996

1990

5. I stället för vad som följer av 3 § första stycket skall vid följande års taxeringar fastighetsskatt inte utgå eller endast halv fastighetsskatt utgå för fastigheter, bebyggda med byggnader vilka huvudsakligen innehåller bostä­der och har nedan angivna värdeår, om fastigheterna utgör hyreshusenheter

'1990:652.

Lydelse enligt prop. 1990/91:47.

'Lydelse enligt prop. 1990/91:47.

130

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1990/91:54

eller hyreshus och tomtmark för hyreshus på lantbruksenhet. Detsamma gäl­ler i fråga om sådant småhus som är inrättat till bostad åt minst tre och högst fio familjer och som ingår i lantbruksenhet:

Taxerings

å

r

Halv fastighe

V

ä

rde

å

r

1992

1973 - 1976

1993

1975 - 1978

1994

1977 - 1980

1995

1979 - 1982

1996

1981 - 1984

1997

1983 - 1986

1998

1985 - 1988

1999

1987 - 1990

2000

1989 - 1990

att     Ingen fastighetsskatt

Värdeår 1977 - 1990 1979 - 1990 1981 - 1990 1983 - 1990 1985 - 1990 1987 - 1990 1989 - 1990

Denna lag* träder i kraft den 1 januari 1991 och fillämpas första gången vid 1992 års taxering.

'1990:000.

131

24 Förslag till

Lag om ändring i lagen (1986:468) om avräkning av utländsk

skatt

Härigenom föreskrivs i fråga om lagen (1986:468) om avräkning av ut­ländsk skatt'

dels att 1316§§ skall upphöra att gälla,

dels att rubriken närmast före 11 § skall utgå,

dels att nuvarande 17 och 18 §§ skall betecknas 13 respektive 14 §,

dels att rubriken närmast före 17 § skall sättas närmast före nya 13 §,

dels att 1-4, 6, 7, 11,12 och nya 14 §§ samt rubriken närmast före 1 § skall ha följande lydelse,

dels att det närmast före 12 § skall införas en ny rubrik av följande lydelse.

Prop. 1990/91:54

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Nedsättning av statlig inkomstskatt och kommunal inkomstskatt

Nedsättning av statlig inkomstskatt, statlig fastighetsskatt och kommunal inkomstskatt

1§ Om fysisk person, under tid då han varit bosatt här i riket, eller inländsk juridisk person har haft intäkt

a)

som medtagits vid taxering enligt kommunalskattelagen (1928:370) el­ler lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt,

b)

för vilken han beskattats i utländsk stat och

c)

som enligt skattelagstiftningen i den utländska staten anses härröra där­ifrån,

har han - med den inskränkning som följer av 2 § genom avräkning av den del av den utländska skatten som belöper på intäkten rätt att er­hålla nedsättning av statlig inkomst­skatt och kommunal inkomstskatt i enlighet med vad som framgår av 4-7Ö§§.

har han - med den inskränkning som följer av 2 § genom avräkning av den del av den utländska skatten som belöper på intäkten rätt att er­hålla nedsättning av statlig inkomst­skatt och kommunal inkomstskatt i enlighet med vad som framgår av 4-77 §§.

Motsvarande gäller i tillämpliga delar i fall då fysisk person enligt la­gen (1984:1052) om statlig fastighets­skatt har att erlägga fastighetsskatt för en i utlandet belägen privatbo­stad.

Rätt till avräkning enligt 1 § före­ligger inte om statlig inkomstskatt, kommunal inkomstskatt, den ut­ländska skatten samt den utländska

' Senaste lydelse av förutvarande 13 § 1989:348

15

§1989:348

16

§1989:348

rubriken närmast före 11 § 1989:348.

2

§

Rätt till avräkning enligt 1 § första stycket föreligger inte om statlig in­komstskatt, kommunal inkomst­skatt, den utländska skatten samt

132

Nuvarande lydelse

intäkten omfattas av dubbelbeskatt­ningsavtal. Vid avräkning med stöd av dubbelbeskattningsavtal tilläm­pas dock bestämmelserna i 47S§§. 7 det fall statlig inkomstskatt, den utländska skatten samt den utländska intäkten men inte kommunal in­komstskatt omfattas av dubbelbe­skattningsavtal, får avräkning enligt 1 § ske med så mycket av den ut­ländska skatten som motsvarar den andel som den kommunala inkomst­skatten, beräknad utan avräkning, på den utländska intäkten, efter av­drag för kostnader, utgör av summan av denna skatt och den statliga in­komstskatt som skulle ha utgått på den utländska intäkten, efter avdrag för kostnader, om åtgärd för undvi­kande av dubbelbeskattning inte vid­tagits.

Föreslagen lydelse

den utländska intäkten omfattas av dubbelbeskattningsavtal. Med att den utländska intäkten omfattas av dubbelbeskattningsavtal avses även fall då någon intäkt av i utlandet be­lägen privatbostad inte uppburits men, om sådan intäkt hade uppbu­rits, denna omfattats av dubbelbe­skattningsavtal. Rätt till avräkning enligt 1 § andra stycket föreligger inte om statlig fastighetsskatt omfattas av dubbelbeskattningsavtal. Vid avräk­ning med stöd av dubbelbeskatt­ningsavtal tillämpas dock bestäm­melserna i 4-74 §§.

Prop. 1990/91:54

Med utländsk skatt i 1 och 2 §§ av­ses sådan allmän slutlig skatt på in­komst som erlagts till utländsk stat, delstat eller lokal myndighet samt, i fråga om skattskyldig som bedrivit sjöfart eller luftfart i internationell trafik, även annan skatt som erlagts i utländsk stat, i den mån skatten be­räknats på grundval av fraktintäkter eller biljettintäkter, som uppburits i nämnda stat, eller efter därmed jäm­förlig grund.

3

§

Med utländsk skatt i 1 och 2 §§ av­ses allmän slutlig skatt på inkomst samt skatt jämförlig med den statliga fastighetsskatten och skatt som be­räknats på schablonintäkt eller lik­nande på privatbostad i utlandet, som erlagts till utländsk stat, delstat eller lokal myndighet samt, i fråga om skattskyldig som bedrivit sjöfart eller luftfart i internationell trafik, även annan skatt som erlagts i ut­ländsk stat, i den mån skatten beräk­nats på grundval av frakfintäkter el­ler biljettintäkter, som uppburits i nämnda stat, eller efter därmed jäm­förlig grund.

Avräkning sker från statlig in­komstskatt som utgår på grund av taxering det år då den intäkt som be­skattats i utländsk stat medtagits vid denna taxering eller vid taxering till kommunal inkomstskatt.

I den män den / första stycket an­givna stadiga inkomstskatten under­stiger vad som enligt 170 §§ får av­räknas, får avräkning ske från kom­munal inkomstskatt som utgår på

4

§

Avräkning skall ske från statlig in­komstskatt. 7 den mån den statliga inkomstskatten understiger vad som enligt 1-11 §§får avräknas, skallav-räkning ske från statlig fastighets­skatt. 1 den mån den stathga in­komstskatten och den stadiga fastig­hetsskatten sammanlagt understiger vad som enligt 1-77 §§ får avräknas, skall avräkning ske från kommunal inkomstskatt.

133

Nuvarande lydelse

grund av taxering det år då den in­täkt som beskattats i utländsk stat medtagits vid taxering här.

Föreslagen lydelse

Avräkning skall ske från svensk skatt som tas ut på grund av taxering det år då den intäkt som beskattats i utländsk stat medtagits vid taxering här. När fråga är om avräkning av en utländsk skatt som är jämförlig med den statliga fastighetsskatten eller som beräknats på schablonintäkt el­ler liknande skall avräkning ske från svensk skatt som tas ut på grund av taxering samma år som den ut­ländska skatten fastställts.

Prop. 1990/91:54

6§

Avräkning får dock ske med högst ett på följande sätt beräknat spärr­belopp. Spärrbeloppet utgör sum­man av den statliga inkomstskatt och den kommunala inkomstskatt som, beräknad utan sådan avräk­ning, hänför sig fill

Avräkning får dock ske med högst ett på följande sätt beräknat spärr­belopp. Spärrbeloppet utgör sum­man av den statliga fastighetsskatt som tagits ut på i utlandet belägen privatbostad samt den statliga in­komstskatt och den kommunala in­komstskatt som, beräknad utan så­dan avräkning, hänför sig till

a)

de inkomster på vilka de utländska skatterna utgått och

b)

andra inkomster som medtagits vid taxeringen och som är hänförliga till fast driftställe eller fasfighet i utlandet eller som utgör ränta, royalty eller utdelning i det fall utbetalaren är utländsk stat, fysisk person med hemvist i utländsk stat eller ufiändsk juridisk person.

Den statliga inkomstskatt som hänför sig till de utländska inkoms­terna (intäkterna efter avdrag för kostnader) skall anses utgöra så stor del av den skattskyldiges hela stat­liga inkomstskatt, beräknad utan av­räkning, som dessa inkomster utgör av den skattskyldiges sammanlagda inkomst av olika förvärvskällor före allmänna avdrag (sammanräknad inkomst). Motsvarande gäller ifråga om kommunal inkomstskatt.

7

§

Vid beräkning av den statliga in­komstskatt som hänför sig till de ut­ländska inkomsterna skall den del av den statliga inkomstskatten som hän­för sig till de utländska förvärvsin­komsterna (inkomst av tjänst och nä­ringsverksamhet) respektive den del som hänför sig till de utländska kapi­talinkomsterna (inkomst av kapital) beräknas var för sig. Den statliga re­spektive kommunala inkomstskatt som hänför sig till de utländska för­värvsinkomsterna (intäkterna efter avdrag för kostnader) skall anses ut­göra så stor del av den skattskyldiges hela statliga respektive kommunala inkomstskatt på förvärvsinkomst, beräknad utan avräkning, som dessa inkomster utgör av den skattskyldi­ges sammanlagda förvärvsinkomst

- Senaste lydelse 1986:1116.

134

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1990/91:54

av olika förvärvskällor före all­männa avdrag (sammanräknad för­värvsinkomst). Motsvarande gäller i tillämpliga delar vid beräkning av den del av den statliga inkomstskat­ten som hänför sig till de utländska kapitalinkomsterna.

Vid tillämpningen av första stycket skall, i de fall då skattskyldig erhållit skattereduktion enligt 2§ 4 mom. uppbördslagen (1953:272), sådan re­duktion anses ha skett från statlig in­komstskatt, kommunal inkomst­skatt, skogsvårdsavgift respektive statlig fastighetsskatt med så stor del av reduktionen som respektive skatt utgör av det sammanlagda beloppet av nämnda skatter före sådan reduk­tion. Om skattskyldig har att erlägga fastighetsskatt såväl för fastighet i Sverige som för privatbostad i ut­landet skall reduktionen av statlig fastighetsskatt enligt första meningen anses ha skett från statlig fastighets­skatt som hänför sig till privatbostad i utlandet med så stor del som den statliga fastighetsskatten på privat­bostad i utlandet utgör av det sam­manlagda beloppet av statlig fastig­hetsskatt före sådan reduktion.

I de fall då skattskyldig enligt 2 § 5 lagen (1990:661) om avkastnings­skatt på pensionsmedel har att betala avkastningsskatt som tas ut på skatte­underlag som anges i 3§ fjärde stycket samma lag skall följande gälla. Vid beräkningen av spärrbe­loppet skall, vid bestämmande enligt första stycket av den statliga inkomst­skatt som hänför sig till de utländska inkomsterna, sådan avkastningsskatt jämställas med statlig inkomstskatt på förvärvsinkomst.

11 §

/ den mån avräkning inte kunnat

erhållas vid den taxering då avräk­

ning enligt 4 § andra stycket skall ske

därför att summan avräkningsbar ut­

ländsk skatt som enligt 4§ andra

stycket skall avräknas vid denna

taxering överstiger det enligt 6 § be­

räknade spärrbeloppet är den skatt-

135

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1990/91:54

skyldige efter yrkande om detta be­rättigad att senast tredje taxeringsåret därefter erhålla avräkning av det överskjutande beloppet.

För ett visst taxeringsår får dock det sammanlagda belopp för vilket avräkning högst får medges inte överstiga det för det året enligt 6 § be­räknade spärrbeloppet. Yrkar skatt­skyldig avräkning för avräknings-bara utländska skatter som enligt be­stämmelserna i 4§ andra stycket är hänförliga till olika år gäller föl­jande. Avräkning skall ske så att ut­ländska skatter hänförliga till tidigare år alltid skall avräknas före ut-. ländska skatter hänförliga till senare år

Nedsättning av avkastningsskatt på pensionsmedel

12 §

Skattskyldig enligt 2§ 1-4 lagen (1990:661) om avkastningsskatt på pensionsmedel har genom avräkning av utländsk skatt rätt att erhålla ned­sättning av sådan avkastningsskatt. Dock skall i tillämpliga delar bestäm­melserna i 1 ~3§§, 4§ andrastycket, 59, 11, 13 och 14 §§ äga motsva­rande tillämpning.

Skattskyldig enligt 2§ 5 lagen om avkastningsskatt på pensionsmedel har till den del den statliga inkomst­skatten, den statliga fastighetsskatten och den kommimala inkomstskatten sammanlagt understiger vad som en­ligt 111 §§får avräknas, genom av­räkning av utländsk skatt rätt att till denna del erhålla nedsättning av så­dan avkastningsskatt.

14 §3 Det åligger den skattskyldige att förebringa den utredning som behövs för prövning av fråga om avräkning av utländsk skatt.

Har den skattskyldige visat att förutsättningar för avräkning föreligger men förmår han inte lämna samtliga de uppgifter som erfordras för tillämp­ning av ovan angivna bestämmelser, får avräkning medges med skäligt be­lopp.

Avräkning enligt 11 § får dock en-

' Senaste lydelse av förutvarande 14 § 1989:348.

136

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1990/91:54

dast ske för sådant avräkningsbart överskjutande belopp vars storlek den skattskyldige kan visa.

1.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 1991 och fillämpas första gången vid 1992 års taxering om inte annat följer av punkterna 2-4.

2.

Äldre bestämmelser skall dock fortfarande fillämpas vid 1992 års taxe­ring såvitt avser särskild vinstskatt enligt lagen (1989:346) om särskild vinst­skatt som påförs vid denna taxering.

3.

Avräkning av utländsk skatt jämförlig med den statliga fastighetsskat­ten får endast avse skatt som fastställts efter den 31 december 1990.

4.

Avräkning av överskjutande belopp enligt 11 § får endast avse överskju­tande belopp som uppkommit vid 1992 eller senare års taxeringar.

137

25 Förslag till

Prop. 1990/91:54

Lag om ändring i lagen (1984:668) om uppbörd av socialavgifter från arbetsgivare

Härigenom föreskrivs att 9 § lagen (1984:668) om uppbörd av socialavgif­ter från arbetsgivare skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

9§i

Månadsavgiften skall betalas fill den skattemyndighet fill vilken uppbörds-deklarafion skall lämnas och inom den tid som gäller för deklarationens av­lämnande. I övrigt skall bestämmelserna i 52 § uppbördslagen (1953:272) om inbetalning tillämpas. Vad där sägs om inbetalning från landsfingskommun och kommun av preliminär A-skatt som innehålhts genom skatteavdrag gäl­ler också i fråga om månadsavgift.

Har en arbetsgivare betalat in ett

Har en arbetsgivare betalat in ett

lägre belopp än som enligt upp- lägre belopp än som enligt upp­

bördsdeklarationen skall betalas bördsdeklarationen skall betalas

som arbetsgivaravgifter och innehål- som arbetsgivaravgifter, särskild lö-

len skatt skall beloppet i första hand neskatt och innehållen skatt skall be­

räknas som betalning av den inne- loppet i första hand räknas som be­

hållna skatten.

talning av den innehållna skatten

och därefter som betalning av arbets­givaravgifterna.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 1991.

' Senaste lydelse 1990:332.

138

26 Förslag till

Prop. 1990/91:54

Lag om ändring i lagen (1990:326) om skatteavdrag i vissa fall från folkpension m.m.

Härigenom föreskrivs att 1 § lagen (1990:326) om skatteavdrag i vissa fall från folkpension m.m. skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

1§ Prehminär A-skatt skall betalas för

1.  filläggspension och vårdbidrag        1. filläggspension och vårdbidrag

enligt lagen (1962:381) om allmän     enligt lagen (1962:381) om allmän

försäkring,

försäkring, dock inle för barnpen­

sion till den del pensionen efter varje

avliden förälder understiger 0,4 bas­

belopp,

2.

delpension enligt lagen (1975:380) om delpensionsförsäkring,

3.

livränta enligt

a)

lagen (1954:243) om yrkesskadeförsäkring,

b)

lagen (1976:380) om arbetsskadeförsäkring,

c)

lagen (1977:265) om stafiigt personskadeskydd och

d)  lagen (1977:267) om krigsskadeersättning fill sjömän,

4.  folkpension som fillsammans med annan pension, livränta eller lik­

nande förmån utbetalas av

a)

riksförsäkringsverket,

b)

allmän försäkringskassa,

c)

statens löne- och pensionsverk, eller

d)  kommunernas pensionsanstalt, samt

5.  folkpension i annat faU, om det är sannohkt att slutlig skatt kommer att

påföras.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 1991.

139

27 Förslag till

Lag om ändring i lagen (1990:654) om

skatteutjämningsreserv

Härigenom föreskrivs att 1,3,4, 5, 6, 8-12 och 15 §§ lagen (1990:654) om skatteutjämningsreserv samt punkt 4 av övergångsbestämmelserna till nämnda lag skall ha följande lydelse.

Prop. 1990/91:54

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Vid beräkning av inkomst av näringsverksamhet enligt kommunalskatte­lagen (1928:370) och lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt får avdrag gö­ras enligt denna lag för belopp som har avsatts till skatteutjämningsreserv av

1.

svenska aktiebolag,

2.

svenska ekonomiska föreningar,

3.

svenska sparbanker,

3. svenska sparbanker och spar-

bankernas säkerhetskassa,

4.

sådana juridiska personer som enligt författning eller på därmed jämföriigt sätt bildats för att förvalta samfällighet och som skall erlägga skatt för inkomst,

5.

utländska juridiska personer,

6.     fysiska personer och dödsbon.

 Sådana företag som avses i 2§

6mom., 7mom., 8 mom. åttonde stycket och 10 mom. samt 7§ 4 mom. och 8 mom. andra stycket la­gen om statlig inkomstskatt är inte berätfigade till avdrag. Detsamma' gäller i fråga om dödsbon som be­handlas som handelsbolag. Att sär­skilda regler gäller i fråga om han­delsbolag framgår av 11 §.

4.

svenska ömsesidiga skadeför­säkringsföretag,

5.

sådana juridiska personer som enligt författning eller på därmed jämförligt sätt bildats för att förvalta samfällighet och som skall erlägga skatt för inkomst,

6.

utländska juridiska personer,

7.

fysiska personer och dödsbon.

Livförsäkringsföretag och under­stödsföreningar som avses i 2§ 6 mom. och sådana företag som av­ses i 2§ 7mom., 8 mom. åttonde stycket och 10 mom. samt 7§ 4 mom. och 8 mom. andra stycket la­gen om statlig inkomstskatt är inte berätfigade tiU avdrag. Detsamma gäller i fråga om dödsbon som be­handlas som handelsbolag. Att sär­skilda regler gäller i fråga om han­delsbolag framgår av 11 §.

Den som enligt bokföringslagen (1976:125) eller jordbruksbokföringsla­gen (1979:141) är skyldig att upprätta årsbokslut skall ha satt av ett mot av­draget svarande belopp i räkenskaperna för beskattningsåret. Avdraget skall återföras till beskattning närmast följande beskattningsår.

Kapitalunderlaget för juridiska personer som avses i 1 § första stycket 1-5 är skillnaden vid be­skattningsårets utgång mellan fill­gångar och skulder. Vid beräkning av underlaget anses beskattnings­årets inkomstskatt utgöra 30 procent av den vid taxeringen till statlig in-

3

§

Kapitalunderlaget för juridiska personer som avses i 1 § första stycket 1-6 är skillnaden vid be­skattningsårets utgång mellan fill­gångar och skulder. Vid beräkning av underlaget anses beskattnings­årets inkomstskatt utgöra 30 procent av den vid taxeringen till statlig in-

140

Nuvarande lydelse

komstskatt beräknade inkomsten före återföring av föregående års av­sättning fill skatteutjämningsreserv, avdrag för årets avsättning till skat­teutjämningsreserv, avdrag enhgt la­gen (1967:94) om avdrag vid in­komsttaxeringen för viss aktieutdel­ning och avdrag enligt 2§ Smom. andra stycket lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt för utdelning på andra inbetalda insatser än förlags­insatser.

Föreslagen lydelse

komstskatt beräknade inkomsten före återföring av föregående års av­sättning till skatteutjämningsreserv, avdrag för årets avsättning tiU skatteutjämningsreserv, avdrag en­ligt lagen (1967:94) om avdrag vid inkomsttaxeringen för viss aktieut­delning och avdrag enligt 2 § 8 mom. andra stycket lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt för utdelning på andra inbetalda insatser än förlags­insatser. 7 den beräknade inkomsten ingår inte heller intäkt enligt 12 § fjärde stycket och intäkt enligt punkt 4 av anvisningarna till 24 § kommu­nalskattelagen (1928:370). Som tillgång räknas inte

1.

aktier i svenska aktiebolag och andelar i svenska ekonomiska före­ningar om företagets röstetal för aktierna eller andelarna är så stort som an­ges i 7 § 8mom. tredje stycket a lagen om stafiig inkomstskatt eller om före­taget är frikallat från skattskyldighet för utdelning på aktierna eller ande­larna enligt tredje stycket b nämnda moment,

2.

andra tillgångar som avses i 27 § 1 mom. nämnda lag än aktier eller an­delar om den underliggande egendomen är aktie eller andel i svenskt företag och innehavet av tillgångarna betingas av näringsverksamhet som bedrivs av företaget eller av annan som med hänsyn till äganderättsförhållanden eller organisatoriska förhållanden kan anses stå företaget nära,

3.

en fordran på ett företag i intressegemenskap i den mån det andra före­tagets kapitalunderlag inte har reducerats med motsvarande belopp vid samma års taxering.

Som skuld räknas även

1.

en skuldreservering i den mån avdrag för reserveringen medges vid in­komsttaxeringen,

2.

insatskapital i en ekonomisk förening i form av förlagsinsatser,

3.

belopp som har avsatts till ersättningsfond,

4.

kapitalunderlag hos ett företag i intressegemenskap i den utsträckning som anges i 12 § tredje stycket.

Som skuld räknas inte belopp som har avsatts till skatteutjämningsre­serv.

Som skuld räknas inte belopp som har avsatts till skatteutjämningsre­serv. Som skuld räknas inte heller i fråga om skadeförsäkringsföretag belopp som har avsatts till reglerings­fond för trafikförsäkring eller utjäm­ningsfond.

Prop. 1990/91:54

4§ Kapitalunderlaget för fysiska personer och dödsbon är skillnaden vid be­skattningsårets ingång mellan tillgångar och skulder i förvärvskällan.

Som tillgång räknas inte egendom som avses i 27§ 1 mom., 28§, 29§ Imom. och 30§ lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt såvida inte vederlag eller realisationsvinst vid

Som tillgång räknas inte egendom som avses i 27§ 1 mom., 28§, 29§ 1 mom., 30§ 1 mom. och 31 § lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt såvida inte vederlag eller realisa-

141

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1990/91:54

avyttring utgör intäkt av närings-     fionsvinst vid avyttring utgör intäkt

verksamhet,

av näringsverksamhet.

Som skuld räknas även

1,   en skuldreservering i den mån avdrag för reserveringen medges vid in­

komsttaxeringen,

2,     belopp som har avsatts fill ersättningsfond.

Som skuld räknas inte

1,   lån för anskaffande av tillgångar som enligt andra stycket inte räknas in

i kapitalunderlaget,

2,     belopp som har avsatts till skatteutjämningsreserv.

Statlig inkomstskatt, statlig förmögenhetsskatt, kommunal inkomstskatt, egenavgifter enligt lagen (1981:691) om socialavgifter och särskild löneskatt enligt lagen (1990:659) om särskild löneskatt samt skattefillägg och förse­ningsavgift enligt taxeringslagen (1990:324) räknas inte som tillgång eller skuld,

5§

Vid värderingen av fillgångarna

Vid värderingen av tillgångarna

hos juridiska personer som avses i     hos juridiska personer som avses i

1 § första stycket 1-5 skall

1 § första stycket 1-6 skall

1,

fastighet som utgör omsättningstillgång tas upp till värdet enligt räken­skaperna minskat med sådana värdeminskningsavdrag och liknande avdrag som inte har gjorts i räkenskaperna,

2,

andra lagertillgångar än som avses i punkt 1 och kundfordringar tas upp till de värden som gäller vid inkomsttaxeringen,

3,

sådana tillgångar för vilka avdrag medges enligt punkterna 12-14 av anvisningarna till 23 § kommunalskattelagen (1928:370) tas upp fill skatte­mässiga restvärden,

4,

annan fastighet än som avses i punkt 1 tas upp till anskaffningsvärdet för mark, byggnad och markanläggning minskat med medgivna värdeminsk­ningsavdrag och liknande avdrag,

5,

aktier i svenska aktiebolag och andelar i svenska ekonomiska före­ningar tas upp till de värden som anges i 27§ 2 mom, första stycket lagen (1947:576) om stathg inkomstskatt och andelar i utländska juridiska perso­ner till 65 procent därav,

6,

andra tillgångar som avses i 27 § 1 mom, nämnda lag än aktier och ande­lar tas upp till de värden som anges i 27 § 2 mom, första stycket och 3 mom. samma lag eller, om den underliggande egendomen är andel i utländsk juri­disk person, till 65 procent därav,

7. fordringar i utländsk valuta tas upp till de värden som gäller vid in­komsttaxeringen,

7,  andra tillgångar än som avses i

8. andra tillgångar än som avses i

punkterna 1-6 tas upp till anskaff- punkterna 1-7 tas upp fill anskaff­

ningsvärdet,                                           ningsvärdet minskat med medgivna

värdeminskningsavdrag och hk­

nande avdrag.

Har fastighet som avses i första stycket 4 förvärvats före ingången av år

1991 får som anskaffningsvärde i stället anses viss del av det för år 1991 gäl­

lande taxeringsvärdet minskat med vid 1982-1991 års taxeringar medgivna

värdeminskningsavdrag och liknande avdrag om avdragen för år räknat upp­

gått fill sammanlagt minst 10 procent av nämnda värde. Med del av taxe­

ringsvärdet avses i fråga om

142

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1990/91:54

1.

småhusenheter 70 procent av taxeringsvärdet,

2.

hyreshusenheter 60 procent av taxeringsvärdet,

3.

industrienheter 75 procent av taxeringsvärdet,

4.

lantbruksenheter 100 procent av taxeringsvärdet.

Värdet enligt andra stycket skall i skälig mån jämkas om marknadsvärdet vid beskattningsårets ingång på fastighetens byggnader, mark och markan­läggningar inte överstiger 75 procent av värdet enligt andra stycket.

Vid tillämpning av första och Vid tiUämpning av första och andra styckena avses med värde-     andra styckena avses med värde-

minskningsavdrag också belopp var­med ersättningsfond e.d. tagits i an­språk.

minskningsavdrag också belopp var­med ersättningsfond, investeringsre­serv e.d. tagits i anspråk.

6§ Vid värderingen av tillgångarna hos fysiska personer och dödsbon tilläm­pas 5 § med de undantag som anges nedan.

Fastighet, som inte utgör omsätt­ningstillgång, tas upp till 70 procent av det värde som anges i 5 § första stycket 4 eller till 70 procent av den del av taxeringsvärdet som anges i andra stycket, dock att fastighet som avses i andra stycket 4 tas upp till 70 procent av den del av det för år 1991 gällande taxeringsvärdet som inte ut­gör bostadsbyggnadsvärde och tomtmarksvärde för sådan privat­bostadsfastighet som avses i 5§ kommunalskattelagen (1928:370). Tillgångar som avses i 26§ 1 mom. lagen (1947:576) om statlig inkomst­skatt tas upp till 70 procent av an­skaffningsvärdet om det inte är fråga om sådana tillgångar som avses i 5 § första stycket 2.

Fastighet, som inte utgör omsätt­

ningstillgång, tas upp till 70 procent

av det värde som anges i 5 § första

stycket 4 eller till 70 procent av den

del av det värde som anges i andra

stycket, dock att fastighet som avses

i andra stycket 4 tas upp till 70 pro­

cent av det värde som anges i andra

stycket och som inte avser den del av

det för år 1991 gällande taxerings­

värdet som utgör bostadsbyggnads­

värde och tomtmarksvärde för sådan

privatbostadsfastighet som avses i

5 §

kommunalskattelagen

(1928:370). Tillgångar som avses i 26 § 1 mom. lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt tas upp till 70 procent av anskaffningsvärdet om det inte är fråga om sådana till­gångar som avses i 5 § första stycket 2. Medel på skogskonto, skogsskadekonto och upphovsmannakonto tas upp till halva beloppet.

8§ Inkomstunderlaget är den vid taxeringen till statlig inkomstskatt beräknade inkomsten av förvärvs­källan före avdrag för underskott från föregående år, avdrag för upp­skov enligt lagen (1979:611) om upphovsmannakonto, avdrag för av­sättning för egenavgifter enligt lagen (1981:691) om socialavgifter och la­gen (1990:659) om särskild löneskatt samt avdrag för årets avsättning till

Inkomstunderiaget är den vid taxeringen till statlig inkomstskatt beräknade inkomsten av förvärvs­källan före avdrag för underskott från föregående år, avdrag för upp­skov enligt lagen (1979:611) om upphovsmannakonto, avdrag för av­sättning för egenavgifter enligt lagen (1981:691) om socialavgifter och la­gen (1990:659) om särskild löneskatt samt avdrag för årets avsättning fill

143

Nuvarande lydelse

skatteutjämningsreserv. Intäkt en­

ligt punkt 16 av anvisningarna fill

22 §

kommunalskattelagen

(1928:370) ingår inte i underlaget.

Föreslagen lydelse

skatteutjämningsreserv beräknad på inkomstunderlaget. Intäkt enligt punkt 16 av anvisningarna till 22 § kommunalskattelagen (1928:370) ingår inte i underlaget.

Prop. 1990/91:54

Avdrag för avsättning på kapitalunderlaget får uppgå till högst 30 procent av underlaget.

Avdrag för avsättning på löneunderlaget får uppgå till högst 15 procent av underlaget.

Juridiska personer som avses i 1 § första stycket 1 5 får avdrag för av­sättning till skatteutjämningsreserv på antingen kapitalunderlaget eller löneunderlaget med den begräns­ning som följer av 12 §.

9§

Juridiska personer som avses i 1 § första stycket 1-6 får avdrag för av­sättning till skatteutjämningsreserv på antingen kapitalunderlaget eller löneunderlaget med den begräns­ning som följer av 12 §.

10 §

Fysiska personer och dödsbon får i en och samma förvärvskälla avdrag för avsättning till skatteutjämnings­reserv på antingen kapitalunderla­get och inkomstunderlaget eller löne­underlaget.

Fysiska personer och dödsbon får i en och samma förvärvskälla avdrag för avsättning till skatteutjämnings­reserv på antingen kapitalunderla­get och löneunderlaget eller inkomst­underlaget.

Avdrag för avsättning på kapitalunderlaget får uppgå till högst 30 procent av detta underlag.

Avdrag för avsättning på löneun­derlaget får uppgå till högst 75 pro­cent av detta underlag.

Avdrag för avsättning på inkomst­underlaget får uppgå till högst 20 procent av detta underlag.

Avdrag för avsättning på löneun­derlaget får uppgå till högst 20 pro­cent av detta underlag.

Avdrag för avsättning på inkomst­underlaget får uppgå till högst 75 procent av detta underlag.

11§

I fråga om handelsbolag beräknas avdrag för avsättning till skatteutjäm­ningsreserv för bolaget.

Avdrag medges inte om mer än tio procent av bolagets egna kapital eller mer än tio procent av bolagets inkomst belöper på personer som inte är be­rättigade till avdrag enligt 1 §.

I övriga fall skall

a)

avdraget beräknas med tillämp­ning av 3, 5, 7 och 9 §§ om ingen del av bolagets inkomst beskattas hos personer som är berättigade till av­drag enligt 1 § första stycket 6,

b)

avdraget beräknas med tillämp­ning av 4, 6, 7, 8 och 10 §§ om ingen del av bolagets inkomst beskattas hos personer som är berättigade till avdrag enligt 1 § första stycket 1-5,

I övriga fall skall

a)

avdraget beräknas med tillämp­ning av 3, 5, 7 och 9 §§ om ingen del av bolagets inkomst beskattas hos personer som är berättigade till av­drag enligt 1 § första stycket 7,

b)

avdraget beräknas med tillämp­ning av 4, 6, 7, 8 och 10 §§ om ingen del av bolagets inkomst beskattas hos personer som är berättigade till avdrag enligt 1 § första stycket 1-6,

144

Nuvarande lydelse

c) avdraget begränsas till det lägsta av de maximala avdragsbelop­pen enligt a och b om bolagets in­komst beskattas såväl hos personer som är berättigade till avdrag enligt 1 § första stycket 1 -5 som hos perso­ner som är berättigade fill avdrag en­ligt 1 § första stycket 6.

Föreslagen lydelse

c) avdraget begränsas fill det lägsta av de maximala avdragsbelop­pen enligt a och b om bolagets in­komst beskattas såväl hos personer som är berätfigade till avdrag enligt 1 § första stycket 1-6 som hos perso­ner som är berätfigade till avdrag en­ligt 1 § första stycket 7. Vid tillämpning av tredje stycket räknas delägares kapitalbehållning i bo­laget som skuld i den mån behållningen ingår i delägarens kapitalunderlag. Bedriver bolaget flera verksamheter beräknas ett gemensamt kapitalun­derlag, ett gemensamt löneunderlag och ett gemensamt inkomstunderlag för bolaget. 1 fråga om varje verksamhet i bolaget får avdrag inte göras med större belopp än som belöper på verksamheten.

Prop. 1990/91:54

Bestämmelserna i andrafemte styckena gäller för företag i intresse­gemenskap om något av företagen yrkat avdrag enligt 9 § för avsättning på kapitalunderlaget. Intressege­menskap anses råda mellan juridiska personer som vid utgången av året före taxeringsåret är moder- och dotterföretag eller står under i hu­vudsak gemensam ledning. I en in­tressegemenskap kan ingå sådana företag som avses i 1 § första stycket 1-5 och är berättigade till avdrag, handelsbolag och sådana företag som avses i 7 § 8 mom. andra stycket lagen (1947:576) om statlig inkomst­skatt.

Övriga företag i intressegemen­skapen får inte avdrag för avsättning på löneunderlaget. För varje företag i intressegemenskapen beräknas ett kapitalunderlag.

Är två eller flera företag i intresse­gemenskap och innehar ett av före­tagen andelar i en utländsk juridisk person som i sin tur Å direkt eller in­direkt Å innehar aktier eller andelar i det andra eller de andra företagen gäller följande. Vid beräkning av kapitalunderlaget i det förstnämnda företaget tas som skuld upp ett be­lopp motsvarande kapitalunderlaget i det andra företaget eller summan

12 §

Bestämmelserna i andrafemte styckena gäller för företag i intresse­gemenskap om något av företagen yrkat avdrag enligt 9 § för avsättning på kapitalunderlaget. Intressege­menskap anses råda mellan juridiska personer som vid utgången av året före taxeringsåret är moder- och dotterföretag eller står under i hu­vudsak gemensam ledning. I en in­tressegemenskap kan ingå sådana företag som avses i 1 § första stycket 1-6 och är berättigade till avdrag, handelsbolag och sådana företag som avses i 7 § 8 mom. andra stycket lagen (1947:576) om statlig inkomst­skatt.

Övriga företag i intressegemen­skapen får inte avdrag för avsättning på löneunderlaget. 1 fråga om han­delsbolag gäller att avdrag för avsätt­ningfår beräknas på kapitalunderla­get och i förekommande fall även på inkomstunderlaget. För varje före­tag i intressegemenskapen beräknas ett kapitalunderlag.

Är två eller flera företag i intresse­gemenskap och innehar ett av före­tagen andelar i en utländsk juridisk person som i sin tur- direkt eller in­direkt - innehar aktier eller andelar i det andra eller de andra företagen gäller följande. Vid beräkning av kapitalunderlaget i det förstnämnda företaget tas som skuld upp ett be­lopp motsvarande 65 procent av ka­pitalunderlaget i det andra företaget

145

10 Riksdagen 1990/91. 1 saml. Nr 54

underlaget.

I fråga om handelsbolag tillämpas 3 §, 5 § och 11 § fjärde stycket vid beräk­ningen av kapitalunderlag enligt fjärde stycket. Är kapitalunderlaget nega­tivt beräknas en intäkt för de företag som beskattas för handelsbolagets in­komst. Som intäkt tas för vart och ett av företagen upp ett belopp motsva­rande intäkten enligt fjärde stycket multiplicerad med företagets andel av handelsbolagets inkomst.

Nuvarande lydelse

av kapitalunderlagen i de andra företagen till den del beloppet över­stiger 35 procent av värdet av ande­larna i den utländska juridiska perso­nen. Som skuld tas dock inte upp större belopp än 65 procent av vär­det av dessa andelar Med aktier och andelar likställs andra tillgångar som avses i 27§ 1 mom. lagen om statlig inkomstskatt. Vad nu sagts äger motsvarande tillämpning om den ut­ländska juridiska personen bedriver verksamhet från fast driftställe här i riket eller har bestämmande infly­tande över annan utländsk juridisk person som bedriver sådan verksam­het.

För företag med negativt kapital­underlag beräknas en intäkt motsva­rande 30 procent av underlaget mul­tiplicerat med 70 procent av statslå­neräntan vid beskattningsårets ut­gång. Någon intäkt beräknas inte i den mån det negativa underlaget täcks genom att ett positivt kapital­underlag överförts från ett annat företag om såväl givare som motta­gare redovisar överföringen öppet vid samma års taxering. Om företa­gens sammantagna kapitalunderlag (summan av de positiva och de nega­tiva underlagen) är negativt får ett motsvarande belopp vid tillämpning av detta stycke behandlas som ett positivt underlag hos det företag som har det högsta negativa under­laget.

Föreslagen lydelse

eller av summan av kapitalunderla­gen i de andra företagen. Som skuld tas dock inte upp större belopp än 65 procent av värdet av andelarna i den utländska juridiska personen. Om särskilda skäl föreligger får skulden jämkas till ett lägre belopp. Med ak­tier och andelar likställs andra till­gångar som avses i 27 § 1 mom. lagen om statlig inkomstskatt. Vad nu sagts äger motsvarande tillämpning om den utländska juridiska perso­nen bedriver verksamhet från fast driftställe här i riket eller har be­stämmande inflytande över annan utländsk juridisk person som bedri­ver sådan verksamhet.

För företag med negativt kapital­underlag beräknas en intäkt motsva­rande 23 procent av underlaget mul­tiplicerat med en räntesats som sva­rar mot statslåneräntan vid beskatt­ningsårets utgång med tillägg av fem procentenheter Någon intäkt beräk­nas inte i den mån det negativa un­derlaget täcks genom att ett positivt kapitalunderlag överförts från ett annat företag om såväl givare som mottagare redovisar överföringen öppet vid samma års taxering. Öm företagens sammantagna kapitalun­derlag (summan av de positiva och de negativa underlagen) är negativt får ett motsvarande belopp vid till-lämpning av detta stycke behandlas som ett positivt underlag hos det företag som har det högsta negativa

Prop. 1990/91:54

15 §

Juridiska personer som avses i 1 § första stycket 1 -5 och som yrkar av­drag för avsättning till skatteutjäm­ningsreserv skall i självdeklaration lämna de uppgifter som behövs för att beräkna underlag på vilket av-

Juridiska personer som avses i 1 § första stycket 1-6 och som yrkar av­drag för avsättning till skatteutjäm­ningsreserv skall i självdeklaration lämna de uppgifter som behövs för att beräkna underlag på vilket av-

146

Nuvarande lydelse

sättning beräknas.

Juridiska personer som enligt 1 § första stycket 1 ~5 har rätt till avdrag för avsättning och företag som avses i 7§ 8 mom. andra stycket lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt skall i sina självdeklarationer lämna uppgifter som kan läggas till grund för en prövning av om det råder in­tressegemenskap med annat eller andra företag. Motsvarande gäller i fråga om handelsbolag.

Föreslagen lydelse

sättning beräknas.

Juridiska personer som enligt 1 § första stycket 1-6 har rätt till avdrag för avsättning och företag som avses i 7§ 8 mom. andra stycket lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt skall i sina självdeklarationer lämna uppgifter som kan läggas till grund för en prövning av om det råder in­tressegemenskap med annat eller andra företag. Motsvarande gäller i fråga om handelsbolag.

Prop. 1990/91:54

4. Vid beräkning av kapitalunder­laget för sådana juridiska personer som avses i 1 § första stycket 1 -5 skall vid 1992 års taxering eller, om företaget på grund av förlängt räken­skapsår inte skall taxeras detta år, vid 1993 års taxering, 15 procent av sådana obeskattade reserver som av­ses i 1 § lagen (1990:655) om återfö­ring av obeskattade reserver räknas som skuld. Vid följande års taxe­ringar skall 30 procent av det upp­skovsbelopp som vid beskattnings­årets ingång ännu inte återförts till beskattning räknas som skuld. Där­emot skall uppskovsbelopp vid be­skattningsårets utgång inte räknas som skuld.

4. Vid beräkning av kapitalunder­laget för sådana juridiska personer som avses i 1§ första stycket 1-6 skall vid 1992 års taxering eller, om företaget inte skall taxeras detta år, vid 1993 års taxering, 15 procent av sådana obeskattade reserver som av­ses i 1 § lagen (1990:655) om återfö­ring av obeskattade reserver räknas som skuld. Vid följande års taxe­ringar skall 30 procent av det upp­skovsbelopp som vid beskattnings­årets ingång ännu inte återförts till beskattning räknas som skuld. Har uppskovsbelopp övertagits med stöd av 5 § fjärde stycket nämnda lag skall även 30 procent av detta belopp räk­nas som skuld. Däremot skall upp­skovsbelopp  vid  beskattningsårets utgång inte räknas som skuld. Beräkning av beskattningsårets inkomstskatt enligt 3 § första stycket andra meningen sker utan hänsyn till dels återföring av sådana obeskattade reserver som avses i första stycket denna punkt, dels den del av det upp­skovsbelopp som enligt 5 § lagen om återföring av obeskattade reserver tas upp till beskattning.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 1991.

147

28 Lag

Prop. 1990/91:54

om ändring i lagen (1990:655) om återföring av obeskattade

reserver

Härigenom föreskrivs att 1, 2 och 5§§ lagen (1990:655) om återföring av obeskattade reserver skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

1§

Ett företag som vid utgången av

Ett företag som har obeskattade

det beskattningsår som avslutats reserver vid utgången av det beskatt-

närmast före den 1 januari 1991 har ningsår som avslutats närmast före

obeskattade reserver kan i den om- den 1 mars 1991 och som taxeras år

fattning som anges i denna lag få 7997 kan i den omfattning som anges

uppskov med beskattningen vid i denna lag få uppskov med beskatt-

återföringen av reserverna. Med ningen vid återföringen av reser-

företag avses i denna lag fysiska och verna. Med företag avses i denna lag

juridiska personer med undantag för fysiska och juridiska personer med

dödsbon som behandlas som han- undantag för dödsbon som behand-

delsbolag.

las som handelsbolag.

Med obeskattade reserver avses resultatutjämningsfond, avsättning till in­tern vinstkonto samt reserver i lager och pågående arbeten. Reserv i lager och pågående arbeten skall anses föreligga om tillgångarna vid inkomsttaxe­ringen har tagits upp till lägre värde än som skulle ha följt vid en tillämpning av 24 § kommunalskattelagen (1928:370).

Att särskilda regler gäller för bankaktiebolag, sparbanker, föreningsban­ker, finansbolag, fondkommissionsbolag och kreditaktiebolag framgår av 6§.

2§

Uppskov skall beslutas och upp-

Uppskov skall beslutas och upp­

skovsbeloppet bestämmas vid 1992

skovsbeloppet bestämmas vid 1992

års taxering eller, om företaget på

års ta.xering eller, om företaget inte

grund av förlängt räkenskapsår inte

skall taxeras detta år, vid 1993 års

skall taxeras detta år, vid 1993 års

taxering. I fråga om handelsbolag

taxering. I fråga om handelsbolag

skall uppskovsbeloppet avse han­

skall uppskovsbeloppet avse han-

delsbolaget,

delsbolaget.

5§

Beskattning av uppskovsbeloppet skall fördelas så att

minst 25 procent av beloppet tas upp vid 1992 års taxering,

sammanlagt minst 50 procent av beloppet tas upp vid 1992 och 1993 års taxeringar,

sammanlagt minst 75 procent av beloppet tas upp vid 1992-1994 års taxe­ringar,

hela beloppet tas upp vid 1992-1995 års taxeringar eller, om taxering inte sker år 1995, vid 1992-1996 års taxeringar.

En fysisk person behöver vid 1992 års taxering inte ta upp någon del av uppskovsbeloppet. Ett handelsbolag behöver vid 1992 års taxering inte ta upp mer än 25 procent av uppskovsbeloppet multiplicerat med den andel av

148

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1990/91:54

bolagets inkomst som belöper på andra delägare än fysiska personer. Vid följande års taxeringar gäller bestämmelserna i första stycket.

Taxeras inte företaget ett visst år skall vid taxeringen det följande året till det uppskovsbelopp som då återförs läggas ett tillägg om tio procent av det uppskovsbelopp som lägst skulle ha tagits upp till beskattning vid taxeringen det förstnämnda året.

Vid fusion som avses i 2 § 4 mom. första stycket lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt får uppskovsbe­lopp överläs. Därvid skall anses som om   överlåtande   och   övertagande företag utgjort en skattskyldig. Har den förvärvskälla fill vilken de obeskattade reserverna hänför sig upp­hört, skall återstående del av uppskovsbeloppet omedelbart tas upp till be­skattning. Detta gäller inte om en fysisk person överför sin näringsverksam­het eller driften av denna fill ett akfiebolag om intressegemenskap råder mel­lan företagen. Äterstående del av uppskovsbeloppet skall i sådana fall tas upp till beskattning hos aktiebolaget enligt bestämmelserna i denna lag. Vid fillämpning av detta stycke anses intressegemenskap råda mellan företag som står under i huvudsak gemensam ledning.

I fråga om dödsbon gäller att återstående del av uppskovsbeloppet ome­delbart skall tas upp fill beskattning det beskattningsår då reglerna om han­delsbolag tillämpas första gången.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 1991.

149

29 Förslag till

Lag om ändring i lagen (1990:661) om avkastningsskatt på

pensionsmedel

Härigenom föreskrivs att 6 § lagen (1990:661) om avkastningsskatt på pen­sionsmedel skall ha följande lydelse.

Prop. 1990/91:54

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Skattskyldiga som avses i 2 § 5 får

utan hinder av bestämmelserna i

20 §

kommunalskattelagen

(1928:370) göra avdrag för avkast­ningsskatt i förvärvskällan.

6§

Skattskyldiga som avses i 2 § 5 får

utan hinder av bestämmelserna i

20 §

kommunalskattelagen

(1928:370) i förvärvskällan göra av­drag för sådan avkastningsskatt som tas ut på i 3§ fjärde stycket angivet underlag. Avdrag skall därvid med­ges för avkastningsskatten före even­tuell nedsättning genom avräkning av utländsk skatt.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 1991.

150

30 Förslag till

Prop. 1990/91:54

Lag om ändring i lagen (1990:668) om nedsättning av vissa underhållsbidrag

Härigenom föreskrivs att 2 § lagen (1990:668) om nedsättning av vissa un­derhållsbidrag skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

2§ Ett underhållsbidrag som avses i 1 § skall den 1 februari 1991 sättas ned med 75 kronor per månad, om bidraget uppgår till minst 250 kronor per må­nad eller 3000 kronor för helt år.

Uppgår underhållsbidraget fill lägre belopp, skall det sättas ned med 30 procent av det belopp som utgår. Om bidraget efter ändringen slutar på öre­tal, skall det avrundas nedåt till helt krontal.

Om nedsättningen skulle understiga 25 kronor per månad eller 300 kronor för helt år, skall underhållsbidraget kvarstå oförändrat.

Skall underhållsbidraget vid i första stycket angiven tidpunkt änd­ras enligt lagen (1966:680) om änd­ring av vissa underhållsbidrag skall nedsättning enligt förstatredje styckena ske innan sådan ändring görs.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 1991.

151

31 Förslag till

Prop. 1990/91:54

Lag om särskilda regler för avsättning till resultatutjämningsfond vid 1991 års taxering

Härigenom föreskrivs följande.

Vid tillämpning av reglerna om resultatutjämningsfond i 41 § d första stycket kommunalskattelagen (1928:370) i dess lydelse intill den 1 juli 1990 skall för fysisk person gälla att avdraget vid taxeringen för räkenskapsår som avslutas den 31 december 1990 får uppgå fill högst 30 procent av lönekostna­den och 35 procent av den enligt nämnda lagrum beräknade egna inkomsten om följande förutsättningar är uppfyllda, nämhgen

1.

att den skattskyldige till ledning för 1991 års taxering redovisar inkomst avseende två räkenskapsår och

2.

att det ena räkenskapsåret förkortats i enlighet med övergångsbestäm­melserna fill lagen (1990:665) om ändring i bokföringslagen eller lagen (1990:666) om ändring i jordbruksbokföringslagen.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 1991 och tillämpas vid 1991 års taxe­ring.

152

32 Förslag till

Prop. 1990/91:54

Lag om avdrag för kostnader för bilresor till och från arbetsplatsen vid 1991 och 1992 års taxeringar

Härigenom föreskrivs följande.

Avdrag för kostnad för resa med egen bil till och från arbetsplatsen enligt punkt 4 av anvisningarna till 33 § kommunalskattelagen (1928:370) skall medges, i stället för enligt schablon som anges i andra stycket nämnda anvis­ningspunkt, vid 1991 års taxering med 1 krona 10 öre per kilometer och vid 1992 års taxering med 1 krona 20 öre per kilometer

Denna lag träder i kraft den 1 januari 1991.

153

33 Förslag till

Prop. 1990/91:54

Lag om upphävande av lagen (1927:321) om

utskiftningsskatt

Härigenom föreskrivs att lagen (1927:321) om utskiftningsskatt skall upp­höra att gälla vid utgången av år 1990. Den upphävda lagen tillämpas dock alltjämt vid 1991 och tidigare års taxeringar. Har efter beslut om likvidation eller fusion medel utskiftats fill aktieägare före utgången av år 1990 fillämpas lagen även vid senare års taxeringar.

154

34 Förslag till

Prop. 1990/91 :.M

Lag om upphävande av lagen (1933:395) om

ersättningsskatt

Härigenom föreskrivs att lagen (1933:395) om ersättningsskatt skall upp­höra att gälla vid utgången av år 1990. Den upphävda lagen tillämpas dock alltjämt vid 1991 och tidigare års taxeringar.

155

35 Förslag till

Prop. 1990/91:54

Lag om höjning av den allmänna löneavgiften intill utgången av juni 1991

Härigenom föreskrivs följande.

1 § Allmän löneavgift skall, i stället för vad som sägs i 3 § första stycket lagen (1982:423) om allmän löneavgift, tas ut med 1,64 procent av avgiftsunderla­get i fråga om

1.

ersättning som omfattas av 1 § nämnda lag och som utges under perio­den januari-juni 1991 samt

2.

inkomst av annat förvärvsarbete som avses i 11 kap. 3 § lagen (1962:381) om allmän försäkring och som hänför sig till perioden januari-juni 1991.

2§ Omfattar beskattningsåret såväl perioden januarijuni 1991 eller del därav som annan tid, skall om den avgiftsskyldige inte visar annat så stor del av beskattningsårets inkomst anses hänförlig till perioden januari-juni 1991 eller del därav som svarar mot förhållandet mellan den del av be­skattningsåret som infaller under ifrågavarande period och hela beskatt­ningsåret.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 1991.

156

Finansdepartementet

Prop. 1990/91:54

Utdrag ur protokoll vid regeringssammanträde den 5 november 1990

Närvarande: statsministern[REDACTED_EFTERNAMN], ordförande, och statsråden Hjelm-Wallén,[REDACTED_EFTERNAMN],[REDACTED_EFTERNAMN],[REDACTED_EFTERNAMN], Freivalds,[REDACTED_EFTERNAMN],[REDACTED_EFTERNAMN],[REDACTED_EFTERNAMN],[REDACTED_EFTERNAMN]

Föredragande: statsrådet[REDACTED_EFTERNAMN]

Proposition om kvarvarande frågor i reformeringen av inkomst- och företagsbeskattningen, m.m.

1 Inledning

Under flera år har ett mycket omfattande reformarbete bedrivits i syfte att förbättra och förenkla skattesystemet. Efter ett första steg under hösten 1989 antog riksdagen i juni i år regeringens förslag till reformerad inkomst-och företagsbeskattning (prop. 1989/90:110, SkU30, rskr. 356, SFS 1990:650-696).

Förslaget som grundades på betänkandena från inkomstskatteutred­ningen (RINK) och utredningen om reformerad företagsbeskattning (URF) innebar att den genomgripande omläggningen av inkomstskatten i allt vä­sentligt fick sin reglering. Det nya systemet får full verkan fr.o.m. inkomst­året 1991.

Riksdagsbeslutet i juni om en skattereform lämnade emellertid vissa lag-sfiftningsfrågor olösta. På dessa punkter krävs nu kompletterande lagstift­ning för att reformen skall var helt genomförd den 1 januari 1991. De kvar­stående frågorna har utretts vidare under olika former och resultaten har re­dovisats i ett antal betänkanden och promemorior. Jag redovisar detta be­redningsunderlag i anslutning till behandlingen av de olika frågorna i de föl­jande avsnitten. Betänkandena och promemoriorna har remissbehandlats. En förteckning över de remissinstanser som har yttrat sig bör fogas som bilaga 1 till protokollet.

Lagrådet

Regeringen beslutade den 18 oktober 1990 att inhämta lagrådets yttrande över vissa lagförslag. De till lagrådet remitterade lagförslagen bör fogas till protokollet som bilaga 2.

Lagrådets yttranden bör fogas till protokollet som bilaga 3. Jag återkom­mer till lagrådets synpunkter i den allmänna motiveringen (avsnitt 3.1-3 och 5.4) och i specialmotiveringen (avsnitt 9).

Jag kommer nu att redovisa mina förslag till kompletteringar och juste-

157

ringar av den reformerade inkomst- och företagsbeskattningen. Jag kommer     Prop, 1990/91:54 också att föreslå ändringar i fråga om sjömansbeskattningen samt arvs- och gåvobeskattningen

Min redovisning är disponerad på följande sätt. Efter mina aUmänna syn­punkter (avsnitt 2) tar jag upp den särskilda löneskatten, ett antal frågor som rör inkomstslaget tjänst samt sjömansbeskattningen (avsnitt 3), Därefter be­handlar jag inkomst av kapital samt arvs- och gåvobeskattningen (avsnitt 4), företagsbeskattningen (avsnitt 5) och vissa internationella skattefrågor (av­snitt 6), Jag redovisar också vissa budgeteffekter (avsnitt 7), Författningsför­slagen kommenteras i specialmotiveringen (avsnitt 9),

2 Allmänna synpunkter

Genom beslut av riksdagen hösten 1989 och i våras åstadkoms en synnerli­gen genomgripande förändring av de mest väsentliga delarna av det svenska skattesystemet. Det grundläggande syftet bakom reformen är att åstad­komma en samhällsekonomiskt effektiv beskattning samfidigt som fördel­ningspolitiska mål för beskattningen uppfylls.

Stora förväntningar knyts till de posifiva effekter som skattereformen kan ge för den svenska ekonomins funktionssätt. Reformen är i själva verket ett av de mest betydelsefulla inslagen - måhända det mest betydelsefulla inom det långsiktiga arbetet på det ekonomisk-politiska området,

Mina förslag i denna proposition kan karakteriseras som det tredje steget i besluten om skattereformen. Förslagen är en del av den överenskommelse om skattereformen som träffats mellan socialdemokraterna och folkpartiet. Mitt förslag till ny arvs- och gåvoskatteskala ligger dock utanför skatterefor­men.

De förslag som nu läggs fram kan indelas i fyra olika grupper. För det första är det fråga om att lagförslag presenteras i frågor där riksdagen under förra riksmötet i princip tagit ställning. Ett exempel på detta är förslaget om särskild löneskatt på vissa avtalsförsäkringar. För det andra behandlas några områden där förslag tidigare aviserats. Det är t.ex. fallet beträffande be­skattningen av valutavinster. För det tredje har i några hänseenden de beslut som fattades under föregående riksmöte omprövats och föranlett förslag om sakliga justeringar. Detta gäller t.ex. beskattningen av utdelning och vinster på aktier i fåmansbolag. Slutligen föreslås ett relafivt stort antal justeringar av närmast lagtekniskt slag. Behovet av sådana ändringar är att se mot bak­grund av den närmast unika omfattningen av den lagstiftning som reformen föranlett.

Med de förslag som omfattas av detta lagstiftningsärende slutförs skattere­

formen. Jag vill emellertid innan jag övergår till att i detalj behandla försla­

gen peka på att några områden är föremål för ytterligare utredningsarbete.

Så är t.ex. fallet när det gäller den lagtekniska utformningen av mervärdes­

kattelagstiftningen. I några hänseenden bör också ytterligare utredningsar­

bete påbörjas. Jag syftar då främst på den lagtekniska översyn av de centrala

inkomstskatteförfattningarna som redan tidigare aviserats. Detta angelägna

arbete bör när de materiella reglerna lagts fast påbörjas utan ytterligare

.o

dröjsmål.

Vidare krävs, som jag angav i vårens proposition om skattereformen (s. Prop. 1990/91:54 518 f.) ytterligare överväganden och utredningsinsatser innan slufiig ställ­ning tas till beskattningen av enskilda näringsidkare och handelsbolag. Dessa frågor som främst gäller om en s.k. särskild redovisningsmetod för enskilda näringsidkare skall införas och om handelsbolaget skall göras till skattesubjekt har efter vårens riksdagsbeslut beretts vidare. Enligt min me­ning krävs emellertid en mera ingående analys av dessa frågeställningar. En särskild utredare bör därför tillkallas med uppdrag att utforma förslag till den slutliga utformningen av regelsystemet för enskilda näringsidkare och handelsbolag. Även frågan om s.k. nuvärdeavdrag och s.k. periodiserings-fonder lämnades öppen vid vårens lagsfiftning. En ekonomisk utvärdering av detta system har på uppdrag av finansdepartementet gjorts av professorn Jan[REDACTED_EFTERNAMN]. Rapporten över utvärderingen som nyligen avlämnats kom­mer nu att remissbehandlas.

3 Särskild löneskatt, m.m.

I avsnitt 3 har samlats de förslag som rör den utvidgade särskilda löneskat­ten, den nya särskilda premieskatten för grupplivförsäkring och förslag i fråga om tjänsteinkomstbeskattningen. Dessutom finns här bl.a. förslag till justeringar av privatbostadsbegreppet och förslag beträffande fastighets­skatten. Avsnittet avslutas med mina förslag på sjömansbeskattningsområ-det.

3.1 Särskild löneskatt på vissa pensionsförmåner

3.1.1 Inledning

En allmän princip i skattereformen är att alla förvärvsinkomster skall beläg­gas med socialavgifter eller med en särskild löneskatt. Motivet är att alla ty­per av förvärvsinkomster bör behandlas likvärdigt. Beträffande inkomster som inte ger socialförsäkringsförmåner bör emellertid skatteuttaget begrän­sas till den s.k. skattedelen av socialavgifterna. Riksdagen har, med utgångs­punkt i nämnda principer, den 13 juni 1990 beslutat om uttag av en särskild löneskatt om 22,2 % på förvärvsinkomster som inte till någon del grundar rätt till socialförsäkringsförmåner (prop. 1989/90:110 s. 378 ff., SkU30 s. 61 ff.,SFS 1990:659).

RINK föreslog (SOU 1989:33 I s. 200 ff. och 

II 

s. 209 f.) att s.k. grundav­gift skulle utgå bl.a. vid pensionsutbetalningar som tryggats genom avdrags­gilla premiebetalningar eller avsättningar till stiftelse resp. konto.

I den tidigare nämnda propositionen (s. 491 ff.) föreslogs att skattedelen av socialavgifterna, så långt detta är möjligt, skall tas ut som en särskild löne­skatt när pensionen tjänas in och inte vid utbetalningen. Den föreslagna lös­ningen krävde emellertid ytterligare överväganden när det gäller den tek­niska utformningen. Något författningsförslag lades därför inte fram.

En promemoria med förslag till en sådan reglering, daterad den 12 sep­

tember 1990 har utarbetats inom finansdepartementet och remissbehand­

lats. I bilaga 1 finns en förteckning över remissinstanserna. En sammanställ-

159

ning av remissyttrandena har upprättats och finns fillgänglig i lagsfiftnings-     Prop. 1990/91:54 ärendet (dnr 4047/90).

3.1.2 Genomförandet senareläggs

Regeringen beslutade den 18 oktober 1990 att inhämta lagrådets yttrande över förslag till lag om ändring i lagen (1990:659) om särskild löneskatt. Lag­förslaget omfattade bl.a. en reglering av uttaget av särskild löneskatt på pen­sionsförmåner. Den föreslagna lösningen innebar främst tekniska avvikelser från den som lagts fram i den tidigare nämnda promemorian.

Lagrådet riktar i sitt yttrande, bilaga 3, betydande krifik mot förslaget. Enligt lagrådet kan den valda lösningen i vissa avseenden inte anses fylla kra­ven på likformighet i beskattningen. Krifiken i den delen tar bl.a. sikte på att förslaget i fråga om otryggade pensionssystem innebär att skatten även kommer att träffa pensionsutbetalningar som intjänats före ikraftträdandet av de nya reglerna. Även i övrigt pekar lagrådet på inslag i den föreslagna lösningen som enligt lagrådets uppfattning måste korrigeras för att undvika olämpliga effekter från likformighets- och rättvisesynpunkt.

Förslaget krifiseras också när det gäller skatteuttaget i samband med byte av arbetsgivare och här efterlyser lagrådet justeringar som säkerställer att dubbelbeskattning kan undvikas.

Lagrådet gör gällande att bristerna i förslaget kräver ändringar av så ge­nomgripande natur att det inte av tidsskäl varit möjligt för lagrådet att lämna ett tillräckligt övervägt förslag till ny lagtext.

De påtalade bristerna i förening med farhågor för praktiska och andra svå­righeter för skattskyldiga och myndigheter att klara en anpassning till de nya reglerna under den tid som återstår till årsskiftet leder lagrådet till uppfatt­ningen att ikraftträdandet bör senareläggas.

För egen del gör jag bedömningen att den av lagrådet framförda kritiken sammantagen har sådan styrka att det, särskilt i ljuset av den korta tid som står till buds för nödvändiga justeringar, inte är lämpligt att nu genomföra förslaget. Jag lägger därför inte fram förslaget till särskild löneskatt på pen­sionsförmåner. Den ytterligare beredning av frågan som krävs måste dock ske så att beskattningen kan genomföras fr.o.m. den 1 juli nästa år.

Mitt ställningstagande leder till en betydande försvagning av finansie­ringen av skattereformen år 1991. När lagrådet diskuterar ett senareläg-gande av löneskatteuttaget på pensioner görs bl.a. uttalandet att det inte skulle framgå att det förslaget har ett sådant samband med skatteomlägg­ningen i stort att ikraftträdandet måste samordnas. I den delen vill jag dock framhålla att det finns ett uppenbart och starkt samband såtillvida att bort­fallet av skatteintäkter uppgår till ett nettobelopp på ca 2 miljarder kr. En sådan urholkning av reformens finansiering är inte försvarbar vare sig från statsfinansiella eller samhällsekonomiska utgångspunkter. En ansvarsfull fi­nansiering av skattereformen är i själva verket grundläggande för hela re­formarbetet. Det krävs därför en alternativ finansiering. I det följande av­snittet redovisar jag mitt förslag till en sådan finansiering.

160

3.1.3 Alternativ finansiering

Prop. 1990/91:54

Mitt förslag: Den allmänna löneavgiften höjs med 1,3 procentenheter fill 1,64 % under första halvåret 1991.

Skälen för mitt förslag: Den alternativa tillfälliga finansieringen bör ha samma inriktning som den särskilda löneskatten på pensionsförmåner. Skat­ten bör således träffa arbetsgivarna, såväl privata som offentliga. En lämplig lösning kan åstadkommas genom en tillfällig höjning av den s.k. allmänna löneavgiften. Den allmänna löneavgiften är en skatt med underlaget för ar­betsgivaravgifter och egenavgifter som bas. En tillfällig höjning av avgiften under första halvåret 1991 innebär ingen ökning av arbetskraftskostnaderna jämfört med om planerna på att per den 1 januari 1991 införa särskild löne­skatt på pensionsförmåner fullföljts. En sådan åtgärd innebär självfallet inte heller att skattetrycket höjs.

För att uppfylla kravet på en ansvarsfull finansiering av skattereformen bör därför enligt min mening den allmänna löneavgiften höjas fillfälligt un­der första halvåret 1991. Det extra skatteuttag som krävs medför en höjning av skattesatsen med 1,3 procentenheter. Det förhöjda uttaget bör gälla för såväl arbetsgivare som enskilda näringsidkare.

3.2 Uttag av socialavgifter alternativt särskild löneskatt på vissa ersättningar enligt avtalsförsäkringar

3.2.1 Inledning

1 proposition 1989/90:110 lade regeringen fram förslag rörande beskatt­ningen av vissa s.k. avtalsförsäkringar (s. 333 ff.).

Förslaget godtogs av riksdagen och innebar i korthet att utfallande belopp för dessa försäkringar, med något undantag, i sin helhet bhr skattephktig in­komst av tjänst eller i förekommande fall näringsverksamhet.

Vad gäller uttag av socialavgifter alternativt särskild löneskatt på ersätt­ningar som utgår enligt dessa försäkringar lades det inte fram några författ­ningsförslag i propositionen. Vissa principuttalanden gjordes emellertid om hur dessa frågor borde lösas samt i vad mån ersättningarna borde vara för­månsgrundande enligt lagen (1962:381) om allmän försäkring, AFL. Dessa principer innebär i korthet följande. Utfallande belopp från AGB och mot­svarande beläggs med särskild löneskatt och blir inte förmånsgrundande. Ut­betalningar från AGS och motsvarande beläggs med socialavgifter och bhr förmånsgrundande. I de fall utbetalningarna avser att komplettera förtids­pension tas endast särskild löneskatt ut och ersättningarna blir i dessa fall inte förmånsgrundande. Ersättningar från TFA beläggs med socialavgifter och blir förmånsgrundande. I de fall invaliditetsersättning utbetalas bör i re­gel endast särskild löneskatt utgå och ersättningarna bör inte vara förmåns­grundande.

I den tidigare nämnda promemorian av den 12 september 1990 har ett mer utförligt förslag redovisats och blivit föremål för remissbehandling.

161

11 Riksdagen 1990/91. 1 saml. Nr 54

Jag kommer i det följande att redovisa mitt förslag till reglering av de be­rörda frågorna. Förslaget ansluter i allt väsentligt till promemorieförslaget. Jag kommer också att ta upp några andra frågor av främst lagteknisk art.

Som framgått av föregående avsnitt har förslaget till ändringar i lagen om särskild löneskatt varit föremål för lagrådets granskning. Lagrådet har i sak inte haft någonting att erinra mot det remitterade förslaget såvitt avser utta­get av särskild löneskatt på ersättningar enligt ifrågavarande avtalsförsäk­ringar. Förslaget i denna del bör därför genomföras från och med år 1991. Med hänsyn härtill finns det inte anledning att företa den av lagrådet före­slagna justeringen i övergångsbestämmelserna till lagen (1990:657) om änd­ring i AFL.

Prop. 1990/91:54

3.2.2 Uttag av socialavgifter alt. särskild löneskatt på vissa ersättningar enligt avtalsförsäkringar m.m.

Mitt förslag: Utfallande belopp från AGB och motsvarande anord­ningar skall beläggas med enbart särskild löneskatt.

På ersättningar från AGS och motsvarande skall särskild löneskatt tas ut i de fall ersättningarna avser att komplettera förtidspension.

För ersättningar från TFA skall särskild löneskatt tas ut i de fall er­sättningen utgår i form av engångsbelopp som inte avser kompensa­tion för mistad inkomst.

De ersättningar som utgör underlag för särskild löneskatt skall inte vara förmånsgrundande enligt AFL.

Vissa ändringar av lagteknisk natur företas i AFL, SAL, lagen om uppbörd av socialavgifter från arbetsgivare samt i lagen om självde­klaration och kontrolluppgifter.

Promemorians förslag: Överensstämmer med mitt frånsett vissa lagtek­niska justeringar.

Remissinstanserna: Flertalet remissinstanser har i allt väsentligt tillstyrkt förslaget eller lämnat det utan erinran. Däribland kan nämnas RFV, RSV, SPV, Landstingsförbundet och LO. Några remissinstanser framför emeller­tid kritik mot förslaget. AFA anser inte att det har skett en analys av om en skattemässig likabehandling uppnås av liknande anställningsförmåner eller av konsekvenserna av förslagens genomförande. Liknande synpunkter har anförts av SAF. AFA hävdar bl.a. att vissa sektorer, särskilt den offentliga, kommer att drabbas mindre av de föreslagna förändringarna. Vidare anförs att någon analys av risken för att försäkring i stället tecknas utomlands inte har gjorts. SAF påpekar att löneskatt enligt förslaget skall utgå på AGS-er-sättning som kompletterar sjukpension. Motsvarande förmån för tjänste­män, ITP:s sjukpension, synes däremot inte berörd i förslaget. Enligt SAF bör förmåner från ITP resp. AGS/STP behandlas på samma sätt. Svenska Försäkringsbolags Riksförbund anför att bl.a. AGS bygger på avtal som inte förutsätter och därmed inte heller reglerar uttag av skatt. Det är inte redovi-: at i promemorian hur detta skall lösas om särskild löneskatt skall införas 1 nder löpande avtalstid.

162

Några remissinstanser har vidare anfört vissa synpunkter på den lagtek-     Prop. 1990/91:54 niska utformningen.

Skälen för mitt förslag

Allmänna synpunkter

Med avtalsförsäkringar avses försäkringar som grundar sig på kollektivavtal och vars premier i regel bestäms efter schablonmässiga grunder De försäk­ringar som berörs av det förslag jag nu lägger fram är försäkring om avgångs­bidrag (AGB m.fl.), avtalsgruppsjukförsäkring (AGS m.fl.) och trygghets­försäkring vid arbetsskada (TFA).

De förändringar som redan företagits i AFL och lagen (1981:691) om soci­alavgifter, SAL, på grundval av förslagen i prop. 1989/90:110 om reformerad inkomst- och företagsbeskattning medför att de här aktuella ersättningarna i den mån de är inkomstskattepliktiga kommer att utgöra förmånsgrundande inkomst samt underlag för uttag av socialavgifter såvida det inte genom ut­tryckliga regler anges att så inte skall vara fallet. Endast för den del av ersätt­ningarna som skall bli föremål för särskild löneskatt och därför inte skall ut­göra förmånsgrundande inkomst behövs således särskilda regler.

Jag har inledningsvis angett de principer som bör vara vägledande för utta­get av socialavgifter resp. särskild löneskatt. Jag skall i det följande precisera mitt förslag i denna del. Först skall jag emellertid ta upp de erinringar av mer generell karaktär mot förslaget som anförts av AFA och Svenska Försäk­ringsbolags Riksförbund.

AFA har anfört att det inte synes ha skett någon analys av om skattemässig likabehandling uppkommer av liknande anställningsförmåner Jag vill med anledning härav framhålla att de av riksdagen i samband med skatterefor­men beslutade reglerna om beskattning av förmåner som utgår enligt de nu aktuella avtalsförsäkringarna just syftar till att uppnå en likformig behand­ling i skattehänseende av dessa. De tidigare reglerna har nämligen kraftigt avvikit frän en likformig beskattning. I den proposition som låg till grund för riksdagens beslut (prop. 1989/90:110) angavs också principerna för uttag av socialavgifter resp. särskild löneskatt. Till grund för propositionens förslag har legat de överväganden RINK presenterat i sitt betänkande. I detta har utförligt analyserats olikformigheter i det tidigare skattesystemet bl.a. vad avser de nu aktuella ersättningarna. Genom de tidigare företagna och nu föreslagna förändringarna uppnås enligt min mening en betydligt mer likfor­mig beskattning än som var fallet enligt äldre regler

Jag kan inte heller finna att vissa sektorer, t.ex. den offentliga, skulle sär­behandlas i gynnande riktning av förslaget. AFA:s farhågor rörande risken att arbetsgivaren i stället för nuvarande system med kollektivavtalsgrundade försäkringar skulle välja försäkringslösningar utomlands saknar enligt min mening grund. Beskattningen beträffande de här aktuella avtalsförsäkring­arna sker av utfallande belopp och några fördelar uppkommer därigenom inte för utländska försäkringar Beträffande EG-aspekten hänvisar jag till vad jag anför i den frågan beträffande förslaget rörande TGL (avsnitt 3.3.6).

Svenska Försäkringsbolags Riksförbund påpekar att bl.a. AGS bygger på

163

avtal som inte reglerar uttag av skatt och att det inte är redovisat hur detta     Prop. 1990/91:54 skall lösas om särskild löneskatt införs under löpande avtalstid. Detta pro­blem är emellertid enligt min mening helt en fråga för de avtalsslutande par­terna.

Avgångsbidrag

Ersättningar enligt AGB och motsvarande anordningar har karaktär av en­gångsbelopp och betalas ut sedan anställningen upphört, såsom vid pension. Med hänsyn härtill bör endast särskild löneskatt tas ut på dessa ersättningar Ersättningarna bör därmed inte heller bli förmånsgrundande. De avgångsbi­drag jag åsyftar är sådana som enligt den lagstiftning som gällde fram till den 1 juli 1990 enligt tidigare lydelse av 32 § 1 mom. tredje stycket KL delvis var skattebefriade. Både de s.k. A- och B- beloppen bör omfattas av särskild löneskatt.

Beträffande andra avgångsvederlag än de i det föregående nämnda finns enligt min mening inte tillräckliga skäl till särbehandling i förhållande till andra anställningsinkomster Eftersom avgångsvederlag så gott som alltid torde ha sin grund i ett anställningsförhållande kommer de regelmässigt att utgöra inkomst av tjänst. Med hänsyn till de tidigare nämnda förändringarna som företagits i AFL och SAL kommer de dessutom normalt att utgöra un­derlag för fulla socialavgifter samt bli förmånsgrundande.

Trygghetsrådet SAF-PTK har i sitt yttrande anfört att enligt bestämmel­ser i flera trygghetsavtal på såväl det statliga som det privata området utbeta­las även annat stöd än avgångsersättningar till enskilda arbetslösa personer. Dessa andra bidrag har inte försäkringskaraktär. I stället är det den individu­ella situationen och behovet av t.ex utbildning som leder till ett beslut om visst bidrag, som syftar till att återföra arbetslösa till arbetsmarknaden. De ersättningar som nämns är utbildningsbidrag och bidrag till arbetslösa. I lik­formighetens och tydlighetens intresse bör därför enligt trygghetsrådet vissa tillägg göras till 11 kap. 2§ första stycket AFL så att det klart framgår att dessa ersättningar anses som inkomst av anställning.

Med hänsyn till de förändringar som företagits i 11 kap. 2 § AFL i samband med skattereformen bör det enligt min bedömning emellertid inte råda nå­gon tvekan om att de ersättningar trygghetsrådet nämner utgör inkomst av anställning. Tillräckliga skäl att undanta ersättningarna från uttag av social­avgifter anser jag däremot inte föreligga. Jag anser det därför inte erforder­ligt att av denna anledning företa någon förändring i stadgandet.

Gruppsjukförsäkring

Ersättningar enligt gruppsjukförsäkring som avses i 32 § 3 a mom. KL (AGS m.fl.) bör inte vara förmånsgrundande när de utges som ett komplement till förtidspension. Endast särskild löneskatt bör då tas ut.

KPA har i sitt remissyttrande framhållit att med förtidspension i detta sam­manhang bör jämställas sjukbidrag.

Sjukbidrag enligt AFL utgör folkpension (7 kap. 1 §) eller tilläggspension (13 kap. 1 §). Ersättning som utgör komplement till sjukbidrag bör med hän­syn härtill enligt min mening inte vara förmånsgrundande och därför bli före-

164 mål för särskild löneskatt.

Trygghetsförsäkring

Prop. 1990/91:54

Ersättningar på grund av ansvarighetsförsäkring enligt grunder som fastställs i kollektivavtal mellan arbetsmarknadens huvudorganisationer (TFA) bör i de flesta fall vara förmånsgrundande. Detta bör gälla för ersättningar som avser att täcka inkomstbortfall under akut sjukdomstid. Motsvarande bör gälla ersättning för bestående arbetsoförmåga om beloppet avser att täcka inkomstförlust och utgår som periodisk livränta. Sådan ersättning får anses utgöra kompensation för mistad inkomst. 1 de fall ersättningen utgår i form av engångsbelopp och inte avser kompensation för mistad inkomst bör er­sättningen dock inte vara förmånsgrundande och endast särskild löneskatt tas ut.

Det kan i sammanhanget påpekas att viss ersättning enligt TFA och mot­svarande är skattefri. (Jfr. punkt 1 av anvisningarna till 19 § KL). I dessa fall utgår givetvis inte heller någon särskild löneskatt eftersom en arbetsgivare skall betala särskild löneskatt, liksom socialavgifter, endast på lön eller an­nan ersättning som är inkomstskattepliktig. (1 § andra stycket lagen om sär­skild löneskatt enligt nuvarande lydelse jämförd med 2 kap. 3 § SAL.)

Det bör vara den som betalar ut de här aktueUa ersättningarna som skall betala den särskilda löneskatten. I propositionen om reformerad inkomst-och företagsbeskattning uttalades beträffande skyldigheten att betala arbets­givaravgifter att den som betalat ut ersättning som utgör underlag för social­avgifter skall vara skyldig att också betala socialavgifterna även om något anställnings- eller uppdragsförhållande inte kan anses föreligga. Denne får således i dessa fall anses som arbetsgivare i enlighet med vad som anges i 3 kap. 2 § AFL. Någon ändring motsvarande den som företagits i sistnämnda lagrum gjordes dock inte i SAL. Jag anser emellertid det befogat att av tyd­lighetsskäl i 1 kap. 2 § SAL införa en hänvisning fill AFL om att den som utger ersättning som är att hänföra till inkomst av anställning i vissa fall skall anses som arbetsgivare, även om mottagaren inte är anställd hos den som utgett ersättningen. Motsvarande bör gälla även beträffande uttaget av sär­skild löneskatt. I promemorieförslaget uttalades att någon särskild reglering av detta i lagen om särskild löneskatt inte behövdes med hänsyn till det sam­band som finns mellan den lagen och SAL. För att någon oklarhet inte skall föreligga på denna punkt anser emellertid jag att ett tillägg i detta hänseende bör göras i 1 § lagen om särskild löneskatt.

Förslagen rörande ersättningar enligt vissa avtalsförsäkringar föranleder ändringar i 1 och 2§§ lagen om särskild löneskatt samt 1 kap. 2§ SAL.

Vissa lagtekniska justeringar

I detta sammanhang vill jag också ta upp ett par lagtekniska justeringar i AFL.

Den första gäller vissa ersättningar m.m. från fåmansföretag enligt 32 § 1 mom. första stycket h och i KL. Sådana ersättningar skall inte vara förmåns­grundande (se bl.a. prop. 1989/90: 110, s. 471 och 596). Bestämmelser härom har tagits in i 2 kap. 4 § SAL samt 3 kap. 2§ och 11 kap. 2 och 3§§ AFL. Bestämmelsen i 3 kap. 2 § AFL har emellertid fått en sådan utform­ning att de här aktuella ersättningarna endast undantas från underlaget för

den sjukpenninggrundade inkomsten såvitt avser inkomst av anställning och     Prop. 1990/91:54 inte från underlaget beträffande inkomst av annat förvärvsarbete. Bestäm­melsen bör därför ändras så att ersättningar m.m. av detta slag också undan­tas från underlaget för sjukpenninggrundande inkomst beträffande inkomst av annat förvärvsarbete.

Den andra ändringen gäller 11 kap. 2§ AFL. 1 samband med skatterefor­men fick andra stycket av 3 kap. 2§ AFL ny lydelse. Ändringen syftade till att fånga upp vissa förmåner som utges av annan än arbetsgivare. Till dessa bestämmelser hänvisar 11 kap. 2§ andra stycket AFL. Med hänsyn till det samband som finns mellan dessa stadganden bör i klarläggande syfte en ju­stering ske i sistnämnda bestämmelse i enlighet med den förändring som företagits i 3 kap 2 § AFL.

En ändring bör också företas i 9 § lagen (1984:668) om uppbörd av social­avgifter från arbetsgivare rörande fördelningen av inbetalda belopp mellan källskatt, arbetsgivaravgifter och särskild löneskatt. Slutligen bör ett tillägg göras i 3 kap. 60 § lagen (1990:325) om självdeklaration och kontrolluppgif­ter rörande redovisning av underlaget för särskild löneskatt.

Förslagen föranleder ändringar i 3 kap. 2§, 11 kap. 2 och 3 §§ AFL, 2kap. 4 § SAL, 9 § lagen om uppbörd av socialavgifter från arbetsgivare samt 3 kap. 60 § lagen om självdeklaration och kontrolluppgifter (i dess lydelse enligt prop. 1990/91:5).

Övergångsbestämmelser

Reglerna om uttag av särskild löneskatt för ersättningar enligt AGB m.fl. bör inte gälla för ersättningar som utbetalas på grund av en anställning som upphört före de nya reglernas ikraftträdande, även om ersättningen utbeta­las efter den 31 december 1990. Särskild löneskatt bör inte heller tas ut för ersättningar enligt AGS och TFA och motsvarande när ersättningen föran­leds av sjukfall som inträffat före den 1 januari 1991.

3.3 Den skattemässiga behandlingen av grupplivförsäkring i tjänsten eller yrket

Till de tidigare berörda avtalsförsäkringarna hör även den s.k. tjänstegrupp­livförsäkringen. Beträffande den försäkringen föreslogs inga ändringar i pro­position 1989/90:110. Det uttalades emellertid att beskattningsfrågan skulle utredas vidare. Ett förslag om särskild premieinkomstskatt m.m avseende tjänstegrupplivförsäkring har presenterats i en inom finansdepartementet den 5 juli 1990 upprättad promemoria, dnr 3515/90. Promemorian har re­missbehandlats. Remissinstanserna framgår av bilaga 1.

3.3.1 Närmare om tjänstegruppliv m.m.

Förmånen av fri grupplivförsäkring tillkommer de allra flesta arbetstagare och andra yrkesverksamma. Försäkringen är utformad så att ersättning kan utges till efterlevande vid dödsfall. Ersättning kan utgå i form av begrav­ningshjälp, grundbelopp och barnbelopp. Omfattningen av försäkringsskyd­det varierar beroende på om skilda förutsättningar uppfyllts enhgt villkoren.

166

Inom SAF-LO-området gäller TGL (tjänstegrupplivförsäkring). TGL     Prop. 1990/91:54 grundar sig på kollektivavtal och premierna bestäms efter schablonmässiga grunder De betalas av arbetsgivaren med en viss procentsats av lönesum­man, för närvarande 0,35 %.

Även för enskilt anställda tjänstemän gäller tjänstegruppliv, för de flesta enligt avtal mellan SAF och Privattjänstemannakartellen PTK. Försäk­ringen handhas av SPP - Förenade Liv - Folksam samt Ränte - och Kapi-talförsäkringsanstalten, ömsesidigt livförsäkringsbolag (RKA). Premie ut­går i form av ett fast krontal.

På det kommunala området handhas tjänstegrupplivförsäkringen av KFA (Kommunernas försäkringsaktiebolag). Försäkringen överensstämmer i allt väsentligt med TGL.

På det statliga området gäller ett med tjänstegruppliv jämförbart skydd utan samband med tecknad försäkring. Ersättning betalas i förekommande fall ut av statens löne- och pensionsverk (SPV) och belastar pensionsansla­get. Vissa huvudmän, t.ex. postverket och SJ, står slutligt själva för kostna­derna. Några huvudmän, exempelvis riksmarskalkämbetet och riksdagens förvaltningskontor, betalar premier för vissa kategorier arbetstagare. I dessa fall uppgår premierna för varje arbetstagare för närvarande till 300 kr.

För lantbrukare och skogsbrukare gäller ett särskilt försäkringsskydd, grupplivförsäkring genom avtal (GLA). För lantbrukare sker finansieringen inom ramen för de belopp som tillerkänns jordbruket som kompensation till följd av kostnadsutvecklingen och anpassningen av jordbrukarnas inkomster till den allmänna inkomstutvecklingen. För skogsbrukarna sker finansie­ringen genom skogsvårdsavgifterna. Medlen handhas av statens jordbruks­nämnd och skogsstyrelsen. De betalas ut till Lantbrukarnas Riksförbund resp. Skogsägarnas Riksförbund, som i sin tur svarar för premiebetalning­arna. Försäkringsgivare är försäkringsakfiebolaget Agria.

Även för yrkesfiskare och renskötare finns ett motsvarande försäkrings­skydd. För yrkesfiskarnas del finansieras detta genom medel från prisregle­ringskassan för fisk och, såvitt gäller renskötare, genom medel från anslaget till främjande av rennäringen. Dessa medel handhas av jordbruksnämnden och lantbruksstyrelsen. De betalas ut till Sveriges Fiskares Riksförbund och till Svenska Samernas Riksförbund. Resp. förbund svarar i sin tur för pre­miebetalningarna till Förenade Liv och Folksam, som är försäkringsgivare.

Även egenföretagare har möjlighet att teckna försäkring avseende bl.a. tjänstegruppliv hos AFA. För dessa skall premier betalas i form av ett fast krontalsbelopp, som grundar sig på genomsnittlig premie för TGL.

Det bör nämnas att samtliga nu behandlade försäkringsformer för grupp­liv är grundade på kollektivavtal eller på kollektiva försäkringslösningar för lantbrukare m.fl. För samtliga försäkringsskydd gäller att den anställde eller yrkesverksamme inte själv står för kostnaden. För egenföretagare gäller dock att dessa själva måste betala en premie. Egenföretagarens kostnad är enligt särskilda bestämmelseren avdragsgill omkostnad i näringsverksamhe­ten.

Från de berörda försäkringarna skall alltså skiljas sådan grupplivförsäk­

ring som helt saknar samband med tjänsten eller yrket. Motsvarande gäller

även grupplivförsäkring som visserligen kan ha samband med tjänsten, men

167

där premien betalas av den enskilde. De frågeställningar som uppkommer     Prop. 1990/91:54 om en grupplivförsäkring som inte är kollektivavtalsgrundad bekostas av ar­betsgivaren kommer att behandlas i det följande.

3.3.2   Skatte- och avgiftsregler

Premieförmånen eller intjänad förmån avseende grupplivförsäkring tas inte upp fill beskattning hos arbetstagaren eller den yrkesverksamme. Endast om förmånen åtnjuts på grund av enskild tjänst och utgår efter väsentligt för­månligare grunder än som gäller för befattningshavare i statens tjänst, skall förmånen tas upp som intäkt och då till den del den utgått efter förmånhgare grunder än de som gäller för nämnda befattningshavare (32 § 3 a mom, KL),

Inte heller för de särskilda kategorierna lantbrukare, skogsbrukare, yrkes­fiskare och renskötare tas premieförmånen upp fill beskattning (punkt 12 av anvisningarna till 22 § KL i lydelse enligt SFS 1990:650),

För egenföretagare gäller att premie för grupplivförsäkring, som tecknats av fysisk person i hans egenskap av utövare av viss näringsverksamhet, utgör avdragsgill omkostnad i verksamheten. Om den ersättning, som kan komma att utfalla på grund av försäkringen, utgår efter förmånligare grunder än vad som gäller enligt grupplivförsäkring för befattningshavare i statens tjänst, skall dock endast den del av premien som kan anses motsvara förmånen en­ligt grupplivförsäkring för nämnda befattningshavare räknas som omkostnad i näringsverksamheten (punkt 23 av anvisningarna till 23 § KL enligt SFS 1990:650),

Tjänstegruppliv är närmast att betrakta som en form av kapitalförsäkring. Enligt allmänna regler för sådana försäkringar sker inte någon inkomstbe­skattning av utfallande belopp.

Även om s.k, förmånstagareförordnande inte föreligger enligt lagen (1927:77) om försäkringsavtal, skall vad som utfaller på grund av statens grupplivförsäkring eller jämförbar av kommunal eller enskild arbetsgivare avtalad grupplivförsäkring, anses som arvfallen egendom. Som skattefritt belopp skall därvid enligt nuvarande bestämmelser avräknas ett belopp som motsvarar sex gånger basbeloppet enligt lagen om allmän försäkring, för närvarande ca 178 000 kr (12 § lagen (1941:416) om arvsskatt och gåvoskatt).

Eftersom premieförmånen eller intjänad förmån inte är skattephktig be­läggs den inte med socialavgifter och är inte heller förmånsgrundande i soci­alförsäkringshänseende ,

3.3.3   Tidigare behandling

För att TGL och motsvarande anordningar skulle behandlas likformigt i skattehänseende, krävdes det enligt RINK en beskattning av den förmån det innebär att arbetsgivaren fillhandahåller försäkringsskydd genom premiebe­talning eller på annat sätt,

RINK föreslog därför att premieförmånen togs upp till beskattning och att

den i princip värderades till arbetsgivarens kostnad. Som allmän vägledning

för värdering av förmånen borde kunna gälla den genomsnittliga kostnaden

per anställd, RINK föreslog vidare att socialavgifter på ett underlag motsva­

rande förmånsvärdet skulle tas ut,

168

RlNK:s förslag mötte en relafivt kraffig kritik från remissinstanserna, Kri- Prop, 1990/91:54 tiken riktade främst in sig på svårigheterna att i det enskilda fallet få fram ett rättvisande förmånsvärde. Bl,a, framhölls svagheten i sambandet mellan den schablonmässigt bestämda premiekostnaden och försäkringsskyddet i det enskilda fallet. Vidare uttrycktes farhågor för att en förmånsbeskattning skulle kunna hota solidariteten mellan olika försäkrade grupper,

I lagrådsremissen om reformerad inkomst- och företagsbeskattning full­följdes i princip RINK:s förslag.

För tjänstegrupplivförsäkringen utgick förslaget från att beskattningen borde ske på ett starkt schablonmässigt sätt. Dåvarande departementsche­fen anförde bl,a. följande.

För dem som omfattas av TGL bör den procentsats på lönesumman som

arbetsgivaren betalar i avgift fördelas på den anställde. Av förenklingsskäl

bör procentsatsen inte anknyta till den enskildes månads- eller årsinkomst,

utan förmånsvärdet bör grundas på en fillämpning av denna procentsats på

genomsnittlig inkomst för den kategori som berörs. Det bör ankomma på

regeringen eller den myndighet regeringen bestämmer, att utfärda verkstäl­

lighetsföreskrifter härom, 

Lagrådet avstyrkte emellertid förslaget mot bakgrund av att den före­slagna formen för reglering inte ansågs förenlig med kravet på lagform i rege­ringsformen. Enligt lagrådet fordrades det att förutsättningarna för skatt­skyldighet och de principer som skall iakttas vid utformningen av schablo­nerna anges i lagtexten med fillräcklig precision,

I den efterföljande propositionen om reformerad inkomst- och företags­beskattning föreslogs inga ändringar i den skattemässiga behandlingen be­träffande tjänstegruppliv. Frågan borde i stället övervägas ytterligare. Det anfördes bl,a, följande ( s, 338 f,).

Starka neutralitetsskäl talar i och för sig för att en beskattning av premie­

förmån beträffande TGL m,m, kommer till stånd enligt de rikthnjer kom­

mittén angett. Jag vill här också skjuta in att samtliga försäkringar alltefter

de tillkommit givits en icke-neutral förmånsbehandling vid beskattningen.

När nu beskattningen av arbetsinkomster reformeras med den övergripande

målsättningen att åstadkomma neutralitet är det av vikt för framtiden att det

klargörs att förmåner vid sidan av kontant lön som fillkommit genom avtal

mellan arbetsmarknadens parter inte skall behandlas annorlunda än andra

anställningsförmåner. Även det talar i sak för att premieförmånen avseende

TGL beskattas,-- 

Jag ansluter mig till de skäl lagrådet anför mot den föreslagna lösningen. Ändringsförslagen i lagrådsremissen bör alltså inte genomföras.

Det anförda innebär emellertid ett avsteg från grundregeln att förmåner på grund av tjänsten, innefattande förmåner vid sidan av kontant lön utgör skattepliktig intäkt. Avsteget mofiveras av de svårigheter som på grund av den speciella uppbyggnaden av tjänstegrupplivförsäkringen är förenade med att uppnå en likformig och neutral förmånsbeskattning hos den enskilde.

Mitt ställningstagande innebär alltså att en förmånsbeskattning inkl. uttag

av socialavgifter enligt de riktlinjer som föreslogs i lagrådsremissen inte bör

komma till stånd. Det finns emellertid anledning att söka finna ett alternativt

system för beskattning som tillgodoser den typ av krav på avgränsningar och

169

preciseringar som lagrådet nämner i sitt yttrande. Jag avser att i höst åter-     Prop. 1990/91:54 komma med förslag i denna fråga.

3.3.4 Promemorieförslaget

Inom finansdepartementet har som nämnts inledningsvis upprättats en pro­memoria med förslag till ändrad skatte- och avgiftsmässig behandling av tjänstegrupplivförsäkring (Dnr 3515/1990). Förslaget omfattar tjänstegrupp­liv för arbetstagare i enskild och offentlig verksamhet och vissa andra kate­gorier yrkesverksamma som t.ex. lantbrukare.

Förslaget innebär att de försäkringsföretag som handhar försäkringen skall betala en särskild premieinkomstskatt avseende tjänstegruppliv till sta­ten. För dem som omfattas av statligt tjänstegruppliv - vilket gäller utan samband med tecknad försäkring - föreslås att den myndighet som betalar ut ersättning (SPV) skall betala en motsvarande skatt. Den föreslagna skat­ten uppgår till 45 % av underlaget.

Vissa ändringar föreslås dessutom i de regler som gäller för egenföretaga-res avdragsrätt för premie för grupplivförsäkring. De föreslagna ändringarna föreslås träda i kraft den 1 januari 1991.

Remissinstansernas inställning i stort

Förslaget har fått ett blandat mottagande. RFV, SPV och Kommunernas för­säkringsaktiebolag; KFA, har ingen erinran mot förslaget. Försäkringsin­spektionen anser bl.a. att såväl konkurrenspolitiska som praktiska och so­ciala aspekter talar för att tjänstegrupplivförsäkringen liksom hittills undan­tas från skatteplikt. Hovrätten för Nedre Norrland ifrågasätter om inte samma beskattningsmetod är att föredra för alla former av tjänstegruppliv. Kammarrätten i Stockholm anser att förslaget är svårförståeligt mot bak­grund av att lagrådets kritik mot det ursprungliga förslaget om förmånsbe­skattning främst var av formellt slag.

Företrädare för försäkringsbranschen framhåller bl.a. att förslaget kom­mer att öka kostnaderna och drabba redan tidigare hårt ekonomiskt belas­tade grupper. Utöver ett antal tekniska synpunkter på förslaget anförs också att TGL måste ses som en viktig del av det sociala trygghetsnätet. SPP och Förenade Liv t.ex. anser att skattens storlek av denna anledning bör reduce­ras väsentligt. AFA framhåller, utöver tekniska synpunkter, bl.a. att försla­get inte är kostnadsneutralt och att skattesatsen bör sänkas fill 30 %. Bolaget åberopar därvid vad som gäller för tjänstepensionsförsäkring jämfört med annan pensionsförsäkring enligt lagen om avkastningsskatt på pensionsme­del.

LO tillstyrker förslaget men har synpunkter på bl.a. avgränsningsfrågor

LRF kritiserar förslaget både från materiella och tekniska utgångspunkter

SAF anser att det skydd mot ekonomiska påfrestningar som TGL ger vid

dödsfall är särskilt angeläget med hänsyn till att direkt motsvarighet saknas

inom socialförsäkringen. Genom att premierna ingår i förhandlingarna om

löneutrymmet på den privata arbetsmarknaden men normalt inte på det stat­

liga området blir skatten inte kostnadsneutral mellan sektorerna. Enbart

premieinkomstskatten innebär att de utfallande beloppen måste nära nog

halveras vid bibehållen premienivå. Sveriges Fiskares Riksförbund SFR av-

170

styrker förslaget och anför bl.a. att det utgör ett hot mot systemet med trygg­hetsförsäkring. TCO anser att förändringarna i den allmänna försäkringen av efterlevandeskyddet närmast förstärkt behovet av en kollektiv tjänste­grupplivförsäkring. 5/lF framför liknande synpunkter

Prop. 1990/91:54

3.3.5 Allmänna utgångspunkter för ett alternativt system

Det är mot bakgrund av de strävanden som kännetecknar skattereformen i stort och som omfattar även de s.k. avtalsförsäkringarna angeläget att åstad­komma en neutral skatte- och avgiftsmässig behandling även vad gäller tjänstegrupplivförsäkringen. Jag anser inte att de skäl som anförs mot en be­skattning av just denna försäkringsform är av sådan tyngd att den nuvarande särbehandlingen bör gälla även framdeles.

Från principiell synpunkt borde förmånen av fri grupplivförsäkring tas upp till beskattning med ett förmånsvärde hos den anställde eller yrkesverk­samme. Jag delar alltså den grundsyn som kommer till uttryck i kammarrät­tens i Stockholm remissyttrande. Mot bakgrund av de betydande tekniska svårigheter som är förenade med att åstadkomma en i prakfiken fungerande och rättvis förmånsbeskattning hos den enskilde finner jag dock inte skäl att frångå mitt tidigare ställningstagande i den frågan.

En annan lösning bör alltså eftersträvas. Jag anser därvid att den remissbe-handlade promemorian tillsammans med synpunkterna frän remissinstan­serna bör kunna tjäna som underlag för de åtgärder jag kommer att föreslå i det följande.

Även grunduppbyggnaden av förslaget i promemorian är sådan att försla­get bör kunna ligga till grund för lagstiftning. Däremot finns det skäl att i vissa delar avvika från och komplettera förslaget. Till dessa frågor och fill remissinstansernas synpunkter återkommer jag mer i detalj i det följande.

3.3.6 Särskild premieskatt för försäkringsföretag

Mitt förslag: Försäkringsföretag som handhar grupplivförsäkring blir skyldiga att betala en särskild premieskatt till staten.

Skattskyldigheten omfattar alla typer av grupplivförsäkring som ut­går på grund av tjänsten eller yrket, oavsett om förmånen har sin grund i kollektivavtal eller annat avtal.

Promemorieförslaget: Överensstämmer i huvudsak med mitt, dock att promemorieförslaget inte omfattade s.k. individuell men av arbetsgivaren betald grupplivförsäkring.

Remissinstanserna: De flesta remissinstanserna avstyrker förslaget. För­säkringsinspektionen befarar att försäkring kan komma att av kostnadsskäl tecknas i utlandet. Flera remissinstanser, däribland kammarrätten i Stock­holm och RRV anser att förslaget saknar underlag för bedömning av om de alternativa beskattningsmetoderna för försäkringsgivare resp. staten är lik­värdiga. Hovrätten för Nedre Norrland ifrågasätter om inte samma beskatt­ningsmetod bör gälla för alla former av tjänstegrupplivförsäkring. Företrä-

171

dåre för försäkringsbranschen anser att förslaget inte är neutralt mellan pri- Prop. 1990/91:54 vat och statlig sektor och har tekniska synpunkter på förslaget. Vidare fram­hålls risken för att försäkring tecknas i utlandet och för att vissa arbetsgivare själva övergår till att betala ut ersättning utan att försäkring tecknats. AFA framhåller att förslagets förhåUande till EG-aspekten inte har utretts i pro­memorian. LO tillstyrker i huvudsak. Övriga organisationer på arbetsmark­naden, däribland SAF, LRF och TCO avstyrker förslaget.

Skälen för mitt förslag: Som fidigare framhållits anser jag att grundupp­byggnaden av promemorieförslaget är sådan att förslaget med vissa juste­ringar kan ligga till grund för lagstiftning.

I den senare framställningen kommer jag att behandla några av de syn­punkter som remissinstanserna lämnat angående konsekvenserna av ett för­slag med den inriktning som ges i promemorian. Jag syftar bl. a. på möjlighe­ten att vissa arbetsgivare kan komma att övergå till att själva betala ut ersätt­ning i stället för att teckna försäkring samt på att försäkring kan komma att tecknas i utlandet.

Ett grundläggande syfte med en alternativ beskattningsmetod är att den bör ersätta en individueU förmånsbeskattning avseende grupplivförsäkring med ett mer lätthanterligt beskattningssystem som ger i stort sett samma skattebelastning som en individuell förmånsbeskattning. Ett system med premieinkomstskatt hos försäkringsgivaren har den fördelen att antalet skattskyldiga blir litet. Skatteuttaget kan också avvägas så att en neutral be­skattning av premieförmånen kan uppnås.

En godtagbar lösning åstadkoms därför om en särskild premieskatt för försäkringföretag baserad på influtna premier införs. Frågorna om skattesats och underlaget för den särskilda premieskatten kommer att behandlas i ett senare avsnitt. I sammanhanget vill jag nämna att de förslag jag lämnar i det avsnittet om skattesatser och beskattningsunderlag vid olika typer av försäk­ringslösningar bör vara ägnade att åstadkomma likformighet mellan olika sektorer. Jag vill vidare framhålla, att tjänstegrupplivförsäkringen måste an­ses påverka löneutrymmet i stort även inom den statliga sektorn. Den före­slagna beskattningen kan därför inte anses innebära någon diskriminerande särbehandling av tjänstégrupplivförsäkringen inom den privata sektorn.

Vad gäller EG-aspekten synes någon enhetlig lösning av beskattningsfrå­gor beträffande försäkringar som kan sägas komplettera allmänna försäk­ringssystem i vart fall inte föreligga för närvarande. Mot denna bakgrund kan det inte anses föreligga något hinder för ett förslag med den inriktning jag nu lägger fram. Skulle en enhetlig lösning av hithörande frågor komma fill stånd inom EG finns möjlighet att i framtiden överväga härav eventuellt föranledda frågor.

Promemorieförslaget omfattar till följd av sin utformning endast vissa hu­

vudfall av kollektivavtalsgrundad grupplivförsäkring samt den grupplivför­

säkring som finns för lantbrukare, yrkesfiskare, skogsbrukare samt renskö­

tare och som finansieras i särskild ordning. Vissa tekniska brister vidlåder

därför förslaget. En annan följd av promemorieförslaget är att individuell av

arbetsgivare betald grupplivförsäkring inte omfattas av den särskilda pre­

mieinkomstskatten. Även om det torde finnas något större förutsättningar

att för sådana fall kunna individualisera premieförmånen talar övervägande

172

skäl för att även dessa bör omfattas. En sådan lösning innebär att den nuva­rande regeln i 32 § 3 a mom. KL om principiell skattefrihet för den enskildes förmån av fri grupplivförsäkring bör kvarstå oförändrad.

En annan följd av promemorieförslagets utformning torde vara att egen­företagare som för egen del ansluter sig fill tjänstegrupplivförsäkring knap­past omfattas av särskild premieinkomstskatt. Så bör emellerfid vara fallet och promemorieförslaget bör därför kompletteras så att detta framgår. För egenföretagares del innehåller vidare promemorieförslaget en ändring av punkt 23 av anvisningarna fill 23 § KL som innebär att avdragsrätten uttryck­ligen begränsas till att avse premie för kollektivavtalsgrundad grupplivför­säkring. En sådan åtgärd är emellertid inte motiverad med hänsyn till försla­gets räckvidd för anställda i allmänhet och den föreslagna ändringen bör där­för inte vidtas. Däremot bör bestämmelsen justeras något för att åstad­komma en neutral skattemässig behandling av anställda och egenföretagare. Ändringen behandlas i samband med övriga frågor i ett senare avsnitt.

De fill lagrådet remitterade lagförslagen innefattade en reglering som syf­tade till att undanröja de nyss påtalade bristerna i promemorieförslaget. Som lagrådet framhållit i sitt yttrande är emellertid förslaget fill lag om sär­skild inkomstskatt för premie för grupplivförsäkring i vissa faU, m.m. onö­digt invecklat och har dessutom fått en mindre adekvat benämning med hän­syn bl a. till att skatteplikten enligt den föreslagna lagen för vissa skattskyl­diga tar sikte på utbetalade belopp. Även i övrigt innehåller det fiU lagrådet remitterade förslaget vissa brister Lagrådet har fill sitt yttrande fogat ett för­slag till lag om särskild premieskatt för grupplivförsäkring, m.m., som inne­fattar betydande förenklingar och bättre överskådlighet. Lagrådets förslag bör därför godtas och läggas till grund för lagsfiftning. Förslaget kommente­ras närmare i specialmotiveringen.

De synpunkter lagrådet i övrigt tar upp i sitt yttrande kommer att beröras i det följande.

Prop. 1990/91:54

3.3.7 Skattskyldighet för arbetsgivare som själva betalar ut ersättning som motsvarar ersättning på grund av grupplivförsäkring

Mitt förslag: En skyldighet att betala skatt som motsvarar särskild premieskatt införs för vissa arbetsgivare.

Skattskyldighet föreligger om en arbetsgivare utan att försäkring tecknats för anställdas räkning betalar ut ersättning som motsvarar er­sättning på grund av fri grupplivförsäkring.

Promemorieförslaget: Skattskyldighet föreslås för staten som arbetsgivare och utbetalare.

Remissinstanserna: Några remissinstanser bl.a. AFA pekar på att en följd av ett system med premieinkomstskatt kan bli att vissa arbetsgivare kommer att välja att själva betala ut ersättning som motsvarar försäkring.

SUalen fö»- mitt förslag: Den i promemorian förordade alternativa beskatt­ningsmetoden för staten innebär att staten - eftersom staten inte tecknar försäkring utan själv betalar ut ersättning motsvarande grupplivförsäkring -görs skattskyldig.

173

Som framhållits vid remissbehandlingen kan emellerfid en premiein­komstskatt av det förordade slaget leda till att andra arbetsgivare än staten övergår till att själva utan samband med någon tecknad försäkring betala ut dödsfallsersättningar som motsvarar grupplivförsäkring.

Av likformighetsskäl krävs att det för sådana arbetsgivare införs en skyl­dighet att, i likhet med vad som bör gälla för staten, betala en skatt som mot­svarar särskild premieskatt.

Mitt förslag innebär följande. För staten föreligger skatteplikt för belopp som utan att försäkring tecknats betalas ut i ersättning enligt avtal som mot­svarar avtal om grupplivförsäkring. Skatteplikt föreligger i den mån förmå­nen av försäkringen inte utgör skattepliktig intäkt enligt bestämmelserna i 32§ 3a mom. KL. I övrigt hänvisas till specialmotiveringen till 3§ andra stycket i förslaget till lag om särskild premieskatt för grupplivförsäkring, m.m.

För annan arbetsgivare än staten föreligger skatteplikt för belopp som utan att försäkring tecknats betalas ut i ersättning, i den mån ersättningen utgår enligt villkor och med belopp som i huvudsak motsvarar utbetalning av staten. Som lagrådet framhåller i sitt yttrande saknas det stöd i lag för att utbetalningar, som inte har samband med någon tecknad försäkring, inte utgör skattepliktig intäkt. Jag delar härvid lagrådets bedömning att en änd­ring i KL behövs för att klargöra att utbetalningar i de nu avsedda fallen inte skall medföra skatteplikt enligt KL för mottgaren. Skattefrihet bör dock en­dast föreligga bara i den mån utfallande belopp inte väsenfiigt överstiger vad som kan utgå för befattningshavare i statens tjänst. Överskjutande belopp bör alltså medföra skatteplikt. En ändring bör vidtas i 19 § KL med denna innebörd. I övrigt hänvisas till specialmotiveringen.

Frågan om skattesats och underlaget för skatten i de nu berörda fallen be­handlas senare.

Prop. 1990/91:54

3.3.8 Skattskyldighet för arbetsgivare och näringsidkare som tecknar försäkring som motsvarar grupplivförsäkring utomlands

Mitt förslag: För arbetsgivare och näringsidkare som tecknar försäk­ring som motsvarar grupplivförsäkring utomlands införs en skyldighet att betala en skatt som motsvarar särskild premieskatt.

Promemorieförslaget: Motsvarighet saknas.

Remissinstanserna: Några remissinstanser åår\b\and försäkringsinspektio­nen och AFA anser att en följd av förslaget om premieinkomstskatt kan bli att försäkring i stället tecknas utomlands.

Skälen för mitt förslag: Som berörts i föregående avsnitt kan en premiein­komstskatt hos försäkringsföretag innebära incitament till lösningar som syf­tar till att undvika en skattebelastning på grupplivförsäkring i tjänsten. Ut­över möjligheten att vissa arbetsgivare kan komma att själva betala ut ersätt­ning motsvarande försäkring är det således inte otänkbart att vissa arbetsgi­vare och näringsidkare väljer att teckna försäkring utomlands som motsvarar grupplivförsäkring.

174

Eftersom utländska försäkringsföretag inte kan omfattas av en svensk pre­mieskatt bör åtgärder vidtas som säkerställer en skattemässigt neutral be­handling för utlandstecknade försäkringar

Den naturligaste lösningen är att arbetsgivare och näringsidkare som teck­nar försäkring utomlands motsvarande grupplivförsäkring för anställda eller för egen del blir skyldiga att betala en skatt som motsvarar särskild premie­skatt.

I sammanhanget kan nämnas att premie som betalas till utländska försäk­ringsföretag i de nu berörda fallen även kan komma att träffas av skatteplikt enligt lagen (1990:662) om skatt på vissa premiebetalningar 1 denna del har lagrådet vissa synpunkter. Jag återkommer till detta i nästa avsnitt. Där be­handlas även frågor om skattesats och beskattningsunderlaget i dessa fall.

Prop. 1990/91:54

3.3.9 Skattesats och beskattningsunderlag m.m.

Mitt förslag: För försäkringsföretag skall skattesatsen vara 42,7 % av beskattningsunderlaget. Underlaget utgörs av 95 % av de premiein­komster som inkommer och avser grupplivförsäkring i tjänsten eller yrket. Skatteplikt inträder när premie mottas.

För arbetsgivare som utan att försäkring har tecknats för anställdas räkning betalar ut ersättning som motsvarar ersättning på grund av grupplivförsäkring skall skattesatsen vara 74,6 % av beskattningsun­derlaget. Underlaget utgörs av utbetalt belopp. Skatteplikt inträder vid utbetalning.

För arbetsgivare eller näringsidkare som tecknar försäkring utom­lands som motsvarar grupplivförsäkring i tjänsten eller yrket skall skattesatsen vara 74,6% av beskattningsunderlaget. Underlaget ut­görs av 95 % av betald premie. Skatteplikt inträder vid premiebetal­ning.

Promemorieförslaget: Överensstämmer endast delvis med mitt.

Remissinstanserna: Företrädare för försäkringsbranschen anser att försla­gets tekniska utformning leder till bristande neutralitet mellan enskild och statlig sektor om skattesatsen 45 % skall gälla för båda sektorerna. Flera re­missinstanser, exempelvis AFA, Förenade Liv och L7?F anser att skattesat­sen bör sättas lägre än vad som motsvarar 45%. Från branschen framförs vidare tekniska synpunkter vad gäller beskattningsunderlaget.

Skälen för mitt förslag: Som tidigare anförts syftar den föreslagna regle­ringen i princip till att ersätta individuell förmånsbeskattning avseende pre­mieförmån för grupplivförsäkring med ett system där beskattningen i stället bör träffa försäkringsföretaget eller arbetsgivaren. En individuell förmåns­beskattning skulle i princip innebära ett betydligt högre genomsnittligt skat­teuttag inkl. socialavgifter än det som förs fram i promemorian.

Enligt min mening bör skattesatsen bestämmas på följande sätt.

Normen för skatteuttaget bör vara den sammanlagda skatten för kontant-lön som beläggs med särskild löneskatt. En kontantlön på 100 kr. ger därvid en särskild löneskatt på 22,2 % samt för flertalet endast kommunal inkomst-

175

skatt om ca 30 %, Arbetsgivarens bruttokostnad för en kontantlön på 100 kr     Prop, 1990/91:54 uppgår till 122,2 kr, medan lönen efter skatt uppgår till 70 kr. Skillnadsbe­loppet, (122,2 - 70) 52,2 kr, utgör den antagna skatt som kan ligga fill grund för beräkningen av skattesats för de skilda fall som omfattas av förslaget.

Oberoende av hur försäkringsskyddet har anordnats bör en antagen er­sättning om 70 kr bli föremål för en sammanlagd skatt på 52,2 kr,

1 de fall försäkringsskydd föreligger genom att försäkring tecknas i Sverige skall skattskyldighet åvila försäkringsföretaget. Arbetsgivarens premie, eller dennes bruttokostnad, uppgår i dessa fall fill 122,2 kr Den avsedda skatten om 52,2 kr erhålls då genom att beskattningsunderlaget, som består i den premie som försäkringföretaget tar emot, beläggs med en skatt på 42,7 %,

Om en arbetsgivare själv, utan något samband med tecknad försäkring, betalar ut en för mottagaren skattefri ersättning som motsvarar ersättning som utgår på grund av försäkring, skall skattskyldigheten åvila arbetsgivaren och därvid baseras på utbetalt belopp. Detta belopp uppgår i det redovisade exemplet fill 70 kr. och den avsedda skatten om 52,2 kr. erhålls genom att det utbetalda beloppet beläggs med en skatt på 74,6 %.

Om en arbetsgivare eller en näringsidkare betalar premie för försäkring i utlandet bör skattesatsen bestämmas utifrån det antagandet att inkomstbe­skattning sker varken i utlandet eller hos den som mottar utfallande ersätt­ning. I dessa fall skall skattskyldigheten åvila arbetsgivaren eller näringsid­karen. Premiekostnaden, liksom beskattningsunderlaget, uppgår till 70 kr i exemplet och den avsedda skatten om 52,2 kr. erhålls genom att premien beläggs med en skatt på 74,6 %.

I sammanhanget vill jag framhålla att det för den händelse den särskilda löneskatten justeras med hänsyn till förändringar av socialavgifterna - kan finnas anledning att justera även de nu angivna skattesatserna.

Frän försäkringsgivarhåll har framförts att skatteunderlaget blir för stort för dem jämfört med statlig sektor vid samma skattesats. Det har därvid åbe­ropats att premierna vid en oförändrad förmånsnivå måste höjas så att de även inkluderar den föreslagna skatten. Enligt försäkringsgivarna måste där­för skattesatsen sänkas eller alternafivt underlaget begränsas för dem.

Även lagrådet har vissa synpunkter på frågan om skattesats. I sitt yttrande anger lagrådet att procenttalet för uttag av skatt vid premiebetalning har be­räknats med utgångspunkt bl. a. i en särskild löneskatt om 22,2 procent. Lag­rådet hänvisar till vad lagrådet anför i sitt yttrande om löneskatt på pensioner i fråga om procentsats för den särskilda löneskatten vid tryggande i förtid av ett pensionsåtagande. Enligt lagrådet har de därvid anförda synpunkterna samma giltighet beträffande premiebetalningar vid den nu diskuterade skat­ten. 1 fråga om löneskatt på pensioner anför lagrådet att en inbetalning för att trygga ett åtagande som sker en väsentlig tidsrymd före pensionsutbetalning förefaller böra beläggas med särskild löneskatt efter en lägre procentsats.

I denna fråga vill jag framhålla följande. Den nu föreslagna beskattningen

har som grundläggande syfte att ersätta en individuell förmånsbeskattning

med ett enklare system där skattskyldigheten i de flesta fall kan antas komma

att åvila försäkringsföretag. Vid en individuell förmånsbeskattning är princi­

pen den att skattskyldighet uppkommer för arbetstagaren samtidigt som för­

månen, dvs. premieförmånen åtnjuts. Detta bör vara utgångspunkten för

176

den nu föreslagna beskattningsmetoden. Denna utgångspunkt har också le-     Prop. 1990/91:54 gat till grund för de förordade skattesatserna. Enligt min mening bör de skat­tesatser jag föreslår för skilda underlag och skattskyldiga i fillräcklig ut­sträckning anses uppfylla kraven på likformighet.

Vad gäller de nyss berörda synpunkterna från försäkringsgivarhåll vill jag säga att den föreslagna beskattningen givetvis kommer att innebära att kost­naderna för försäkringen höjs vid en oförändrad förmånsnivå. Detta kan emellertid inte anses utgöra ett tillräckligt skäl att reducera skattesatsen för försäkringsföretag.

Från försäkringsgivarhåll har vidare framförts en del synpunkter med an­knytning till speciella rutiner för premiebestämning och betalnings- samt av-räkningstidpunkt. Synpunkterna rör bl.a. frågor med anknytning till s.k. preliminär premie och definitiv premie, bruttopremie och återbäring samt s.k. fiktiv premie som redovisas i vissa fall. Förenade Liv föreslår att skatte­underlaget definieras som den av arbetsgivaren faktiskt inbetalda premien under beskattningsåret. AFA anser att de premieförändringar som sker i samband med slutavräkning lämpligen bör påverka skatteunderlaget det år avräkningen sker

För egen del vill jag framhålla att den föreslagna beskattningen hos försäk­ringsföretagen av förenklingsskäl bör ske på ett relafivt schabloniserat sätt. Jag delar härvid de synpunkter som framförts från Förenade Liv och AFA. Beskattningsunderlaget bör alltså i princip bestämmas av de premieinkoms­ter som inflyter dvs. som kommer försäkringsföretagen fill del under be­skattningsåret. 1 detta ligger att underlaget löpande kommer att påverkas av årliga slutavräkningar. De eventuella hanteringsproblem som kan uppstå torde därför främst uppstå vid övergången under år 1991.

I vissa fall kan det emellertid inträffa att beskattningsunderlaget blir för stort exempelvis på grund av att preliminärt inbetald premie blivit för hög med anledning av att försäkringsföretagets debiteringsunderlag för en viss arbetsgivare varit felaktigt. En särskild regel som tar sikte på att reducera försäkringsföretagets beskattningsunderlag för nästföljande beskattningsår bör införas för liknande fall. Denna regel kommenteras närmare i special­motiveringen.

Influtna premier avser till en del att täcka omkostnader hos försäkrings­företaget vid sidan av försäkringsutbetalningar Beskattningsunderlaget bör därför begränsas för försäkringföretag. Med ledning av inhämtade uppgifter och beräkningar bör omkostnadsdelen schablonmässigt kunna bestämmas till ca 5%. Beskattningsunderlaget för försäkringsföretag bör utgöras av 95 % av influtna premier.

För arbetsgivare som själva utan samband med tecknad försäkring betalar ut dödsfallsersättningar bör underlaget för beskattningen utgöras av utbetalt belopp.

För arbetsgivare eller näringsidkare som tecknar försäkring utomlands

bör beskattningsunderlaget utgöras av 95 % av betald, premie. Lagrådet

framhåller att en premiebetalning till en utländsk försäkringsrörelse belastas

även av skatt med 15 procent av hela premiebeloppet enligt lagen (1990:662)

om skatt på vissa premiebetalningar. Detta innebär, anför lagrådet, att hela

beskattningsunderlaget för den nu diskuterade skatten blir ojämkat under-

177

12 Riksdagen 1990/91. 1 saml. Nr 54

lag även för annan skatt och denna dubbelbeskattning leder till ett skatteut­tag om ca 90 procent.

Med anledning av vad lagrådet anför i denna del vill jag framhålla att den påtalade dubbelbeskattningen endast är skenbar Den nu föreslagna beskatt­ningen av premie för grupplivförsäkring syftar till att ersätta en individuell förmånsbeskattning hos den anställde. Den beskattning som sker enligt la­gen (1990:662) om skatt på vissa premiebetalningar har ett helt annat syfte, nämligen att ersätta den beskattning som eljest sker av avkastningen på kapi­talförsäkring.

För försäkringsföretag bör skatteplikt inträda när premie tas emot. För arbetsgivare som själv betalar ut ersättning som motsvarar ersättning på grund av grupplivförsäkring bör skatteplikt inträda vid utbetalning. För ar­betsgivare och näringsidkare som tecknar försäkring utomlands bör skatte­plikt inträda vid premiebetalning.

Prop. 1990/91:54

3.3.10 Förfaranderegler

Mitt förslag: Administration och uppbörd av den särskilda premie­skatten sker enligt de regler som finns i lagen (1984:151) om punkt­skatter och prisregleringsavgifter

Den som är skattskyldig skall anmäla sig för registrering hos riks­skatteverket, som blir beskattningsmyndighet.

Kalendermånad blir redovisningsperiod. En dispensmöjlighet före­slås vad gäller redovisningsperioder och en särskild övergångsregel fö­reslås som innebär att den första redovisningsperioden för år 1991 för­längs till att omfatta tiden den 1 januari den 30 juni.

Promemorieförslaget: Överensstämmer i sina grunddrag med mitt.

Remissinstanserna: De flesta remissinstanserna berör inte frågan. RSV an­ser att samma redovisnings- och deklarationsförfarande är att föredra för samtliga skattskyldiga och ifrågasätter därmed ett förslag i promemorian att särskilda bestämmelser om förfarandet skulle gälla för statens tjänstegrupp­liv. Verket har vidare en del tekniska synpunkter på förslagets utformning. AFA framhåller att det för bolagets del är lämpligt att den föreslagna skatten betalas i samma takt som debitering sker eller sex gånger per år

Skälen för mitt förslag: 1 promemorian föreslås att en premieinkomstskatt enligt förslaget administreras av RSV och att det regelsystem som finns i la­gen (1984:151) om punktskatter och prisregleringsavgifter skall styra förfa­randet.

Jag instämmer i promemorieförslaget men anser i likhet med RSV att det finns anledning att i vissa hänseenden avvika härifrån. Detta innebär bl.a, att någon särbestämmelse vad gäller förfarandet inte bör gälla för statens tjänstegrupplivförsäkring. Kalendermånad blir därmed redovisningsperiod för den särskilda inkomstskatten. En dispensmöjlighet bör dock införas för vissa speciella fall. Som lagrådet framhåller bör en sådan dispensregel bättre än vad som är fallet enligt förslaget i lagrådsremissen ange förutsättningarna för en dispens. Det bör således anges i bestämmelsen att undantag från vad

178

som gäller enligt 2 kap. 3 § lagen (1984:151) om punktskatter och prisregle- Prop. 1990/91:54 ringsavgifter om redovisningsperioder får medges, om det behövs med hän­syn till uppbörden av premieskatt. Jag syftar härvid exempelvis på den typ av situation som AFA redovisar i sitt yttrande. Det bör således inte ound­gängligen krävas att ett försäkringsföretag tvingas att fill följd av den nu före­slagna beskattningen lägga om sitt redovisningssystem.

RSV har mot bakgrund av de administrativa frågor som uppkommer med anledning av skattereformen, innefattande bl.a. redan beslutade nya punkt­skatter och ändringar på området, framställt önskemål om att den första re­dovisningsperioden för den föreslagna skatten utsträcks till att omfatta i första hand sex kalendermånader. Ett tillgodoseende av verkets önskemål framstår som rimligt. Därigenom underlättas också övergångsfrågorna för främst försäkringsföretag.

3.3.11 Övriga frågor

Som jag tidigare redogjort för bör den i promemorieförslaget förordade be­gränsningen av näringsidkares avdragsrätt för premie för grupplivförsäkring till att avse endast kollektivavtalsgrundad försäkring inte genomföras.

Däremot bör det övervägas att anpassa lydelsen av punkt 23 av anvisning­arna till 23 § KL så att avdragsbestämmelsen harmonierar med skattefrihets­regeln för anställda i 32§ 3a mom.

Bakgrunden härtill är ett önskemål från AFA, som påtalat att formule­ringen av begreppet "efter förmånligare grunder" i punkt 23 av anvisning­arna till 23 § inte ger något utrymme för smärre förändringar av försäk­ringen.

För egen del vill jag framhålla det angelägna i att skattereglerna är så neu­tralt utformade som möjligt för anställda och näringsidkare. På arbetsmark­naden i stort dvs. för anställda i allmänhet gäller således att variationer i för­säkringsskyddet som inte väsentligt skiljer sig från vad som gäller för statligt anställda är tillåtna från skattesynpunkt. Mot denna bakgrund gör jag den bedömningen att den nuvarande bestämmelsen i punkt 23 av anvisningarna till 23 § KL är onödigt restriktivt formulerad. Jag föreslår därför att anvis­ningspunkten anpassas så att samma regler får gälla för näringsidkare som för anställda.

I övrigt föranleder den föreslagna regleringen att vissa följdändringar görs i lagen (1984:151) om punktskatter och prisregleringsavgifter, skattebrotts­lagen (1971:69) och i lagen (1971:1072) om förmånsberätfigade skatteford­ringar. I de nämnda lagarna görs vidare vissa följdändringar med anledning av lagen (1990:661) om avkastningsskatt på pensionsmedel samt lagen (1990:662) om skatt på vissa premiebetalningar De sistnämnda följdänd­ringarna har samband med riksdagsbeslutet i våras beträffande det andra steget i skattereformen.

3.3.12 Ikraftträdande- och övergångsbestämmelser

Den nya lagstiftningen bör träda i kraft den 1 januari 1991 och för försäk­

ringsföretagens del tillämpas på premieinkomster som avser tiden därefter

Som RSV framhållit bör det dock klart anges att inkomsterna skall avse för-

179

säkring för fid efter ikraftträdandet för att beskattning skall bh aktuell. Det     Prop. 1990/91:54 tidigare redovisade förslaget att utsträcka den första redovisningsperioden fill att avse det första halvåret 1991 bör vara ägnat att underlätta för försäk­ringsföretagen att skilja ut de premieinkomster som avser tidigare år

För arbetsgivare som själva betalar ut ersättning motsvarande grupplivför­säkring utan att sådan försäkring tecknats bör de nya reglerna tillämpas på utbetalningar som sker efter den 1 januari 1991 om utbetalningen avser åta­gande för tid häreftCL Detta bör innebära att utbetalning med anledning av dödsfall som inträffat före den 1 januari 1991 skall undantas från beskatt­ning.

För arbetsgivare och näringsidkare som tecknar försäkring utomlands bör de nya reglerna tillämpas på premiebetalningar som sker och avser tid efter ikraftträdandet.

Vad beträffar ändringen i punkt 23 av anvisningarna till 23 § KL bör gälla att den träder i kraft den 1 januari 1991 men att äldre föreskrifter om avdrag alltjämt bör tillämpas för beskattningsår som påbörjats före ikraftträdandet.

Ändringarna i de specialförfattningar som tidigare berörts bör träda i kraft den 1 januari 1991.

3,4 Beskattning av stipendier

Inledning

Enligt 19 § KL är stipendier skattefria under förutsättning att de utgått för mottagarens utbildning och inte utgjort ersättning för arbete som utförts el­ler skall utföras för utgivarens räkning. RINK behandlade frågan om skatte­frihet för stipendier. Utredningen fann att såväl fackliga stipendier som bi­drag till utbildning m.m. borde bli föremål för beskattning av främst neutra­litetsskäl. Frågan om beskattning av stipendier ansågs emellerfid så komplex att den hänsköts till stiftelse- och föreningsskattekommittén (Fi 1988:03) för vidare utredning.

Stiftelse- och föreningsskattekommittén har redovisat sitt betänkande, Beskattning av stipendier (SOU 1990:47). Betänkandet har remissbehand­lats. Remissinstanserna framgår av bilaga 1. En sammanställning av remiss­yttrandena har upprättats i finansdepartementet och finns tillgänglig i lag­stiftningsärendet (dnr 3338/90).

Gällande rätt

Med stipendium avses ett bidrag till en fysisk person som utges för mottaga­rens utbildning eller för att stödja en verksamhet som mottagaren bedriver eller planerar att starta. Det kan vara fråga om en litterär, konstnärlig eller därmed jämförlig verksamhet, en idrottslig verksamhet eller en verksamhet som forskare eller uppfinnare. Till bidrag som likställs med stipendier, s.k. liknande bidrag, hänförs bidrag till fysiska personer för att stödja en verk­samhet av annat slag än de nu nämnda samt dessutom priser och belöningar som ges för att premiera redan utförda prestationer Begreppet "stipendier och liknande bidrag" omfattar inte vad som skatterättsligt är gåva och inte

heller ersättning för arbete för utgivarens räkning eller s.k. näringsbidrag.

_

180

Stipendier och liknande bidrag härrör nästan uteslutande från staten, kommuner, stiftelser, föreningar och andra juridiska personer Beträffande bidrag från sådana utgivare anses gåva normalt sett inte föreligga. När bidrag lämnas av staten eller av en kommun sker det för att fullfölja eller tillgodose allmänna intressen. När t.ex, en stiftelse delar ut ett stipendium sker det i normalfallet för att främja det ändamål som enligt stadgarna styr stiftelsens verksamhet.

För att ett förmögenhetstillskott skall kunna inkomstbeskattas krävs att det kan inordnas under något av de särskilda inkomstslagen som efter skatte­reformens genomförande är tre, nämligen näringsverksamhet, tjänst och ka­pital. Brister denna förutsättning är fillskottet inte skattepliktigt. Är den uppfylld, måste undersökas om tillskottet ändå på grund av någon undan­tagsregel är skattefritt. Flertalet sådana undantagsregler finns i 19 § KL,

Bestämmelsen i 19 § KL om skattefrihet för sfipendier i sin nuvarande ly­delse tillämpades första gången vid 1988 års taxering (prop, 1986/87:45, SkU 15, SFS 1986:1245), Bestämmelsen innebar en permanentning av en tidsbe­gränsad lagstiftning som gällde vid 1984 - 1987 års taxeringar Regeln tog sikte på stipendier som utgick för deltagande i fackliga kurser men omfattade även andra utbildningsstipendier.

Stipendier och liknande bidrag som utgår periodiskt, dvs, under mer än två år, är skattepliktiga för mottagaren om utgivaren har avdragsrätt. Enligt punkt 5 av anvisningarna till 46 § KL har utgivaren inte avdragsrätt om un­derstödet utgått till mottagare i utgivarens hushåll eller, om understödet inte utgör skadestånd, till mottagare under 18 år eller till mottagare vars utbild­ning inte är avslutad. Enligt 19 § KL är periodiskt understöd eller därmed jämförlig periodisk intäkt, som inte utgör vederlag vid avyttring av egen­dom, skattefritt i den mån utgivaren inte är berättigad till avdrag för det ut­givna beloppet. Är utgivaren en sfiftelse eller ideell förening med sådant kvahficerat allmännyttigt ändamål som avses i 7 § 6 mom, SIL anses inte bi­draget som ett periodiskt understöd om utbetalningen sker fill fullföljande av ändamålet i fråga.

Prop, 1990/91:54

Beskattning av stipendier

Mitt förslag: Sfipendier och liknande bidrag skall även i fortsättningen vara skattefria i den utsträckning som de varit tidigare.

Kommitténs förslag om beskattning av stipendier genomförs inte.

Kommitténs förslag: Kommittéförslaget innebär att i princip alla stipen­dier blir skatteplikfiga med undantag för dem som utgår till mottagarens grundutbildning. Som grundutbildning räknas sådan utbildning som kan be­rättiga till studiestöd enligt 3 eller 4 kap, studiestödslagen (1973:349), Be­greppet omfattar dock inte utbildning utöver akademisk grundexamen eller därmed jämförlig utbildningsnivå. Fulla socialavgifter skulle enligt förslaget tas ut i form av arbetsgivaravgifter på ersättningar som uppgår till minst 2 000 kr. Ett skattefritt grundbelopp om 1 000 kr per utgivare och år föreslås också. En utvidgad avdragsrätt föreslås för kostnader som är hänförhga fill bidrag som utgått för ett bestämt ändamål.

181

Remissinstanserna: En stor majoritet av remissinstanserna har avstyrkt Prop, 1990/91:54 kommitténs förslag. Däribland kan nämnas: LO, TCO, SACO, Sveriges in­dustriförbund, Torsten och Ragnar Söderbergs stiftelser, Svenska akademien, Handelshögskolan i Stockholm, Crafordska stiftelsen, Forskningsrådsnämn­den och Konstnärernas riksorganisation. RSV, socialstyrelsen, riksförsäk­ringsverket samt kammarrätten i Göteborg har tillstyrkt förslaget. Centrala studiestödsnämnden har tillstyrkt att utbildningsstipendier blir skatteplik­tiga. Ett flertal remissinstanser anser att forskningen och den högre utbild­ningen kommer att skadas allvarligt om kommitténs förslag genomförs. Fö­reträdare för kulturlivet har också pekat på de negafiva konsekvenser som ett genomförande av förslaget skulle ha för utövare av konstnärlig och htte-rär verksamhet. Andra remissinstanser anser att förslaget strider mot kraven på enkelhet och likformighet i beskattningen, att ett genomförande av för­slaget skulle medföra administrafivt merarbete samt att de ekonomiska kon­sekvenserna inte belysts tillräckligt.

Skälen för mitt förslag: Stiftelse- och föreningsskattekommittén har före­slagit att alla stipendier som inte utgår till mottagarens grundutbildning skall beskattas. Förslaget ligger i linje med en av grundtankarna bakom skattere­formen, nämligen strävan efter en hkformig beskattning. Förslaget har dock mötts av en mycket kraftig kritik från remissinstanserna. Oro har uttalats för att både forskningen och kulturlivet skulle påverkas negafivt om förslaget genomfördes. Jag har tagit intryck av denna kritik. Kommitténs förslag bör inte genomföras. Dagens praxis för beskattning av stipendier och liknande bidrag bör i allt väsentligt behållas,

I och med skattereformen reduceras antalet inkomstslag från sex fill tre. Samtidigt utvidgas inkomstslaget tjänst något, så att det i framfiden omfattar alla ersättningar som kan anses hänförliga till eget arbete eller egen presta­tion. Överskott av hobbyverksamhet t,ex,, som fidigare varit skattefritt ef­tersom det inte kunnat hänföras fill något inkomstslag, kommer i framtiden att beskattas i inkomstslaget tjänst.

Med hänsyn till utformningen av den bestämmelse i 31 § KL som reglerar omfattningen av inkomstslaget tjänst skulle vissa sfipendier, som har sam­band med egen prestation, efter skattereformens genomförande kunna komma att hänföras till inkomst av tjänst och därmed vara skattephktiga.

En ny bestämmelse bör därför införas i 19 § KL så att en gränsdragning sker mellan skattepliktiga inkomster som är hänförliga fill inkomstslaget tjänst och skattefria stipendier Den praxis som vuxit fram angående beskatt­ningen av stipendier och liknande bidrag bör stå fast. De bestämmelser som reglerar beskattningen av stipendier som utgår periodiskt (19 och 20 §§ KL, punkt 2 av anvisningarna till 31 § KL, punkt 5 av anvisningarna till 46 § KL) kvarstår oförändrade. Det är dock vikfigt att understryka att inkomster som utgör ersättning för prestation som har kommit utgivaren av ersättningen el­ler någon med utgivaren närstående fysisk eller juridisk person fill nytta bör utgöra skattepliktig inkomst för mottagaren även om ersättningen skulle ha betecknats som sfipendium.

182

3.5 Viss skattefrihet för barnpension

Prop. 1990/91:54

Mitt förslag: Barnpension till den del den inte överstiger 40 % av bas­beloppet (garantinivån) skall vara skattefri.

Bakgrunden till mitt förslag: Som en del i folkpensioneringen och tilläggs­pensioneringen ingår efterlevandepensionen. Folkpension i form av efterle­vandepension utgörs bl.a. av barnpension till ett barn, vars far eller mor eller båda föräldrar har avlidit. Rätt till barnpension har barn som inte har fyllt 18 år. Under studier kan dock i vissa fall rätt till sådan pension föreligga längst till och med juni månad det år då barnet fyller 20 år. Denna typ av barnpension uppgår till 25% av basbeloppet (7425 kr år 1990) efter varje avliden förälder (grundnivån). Pensionen skall emellertid allfid utges med sådant belopp att den, tillsammans med barnets tilläggspension i form av barnpension, utgör 40 % av basbeloppet efter varje avliden förälder (garan-finivån).

Som framgått ingår även efterlevandepension i form av barnpension i för­säkringen för tilläggspension. Samma åldersgräns som vid folkpensione­ringen gäller i detta fall. Barnpension utges här med 30 % av hel förfidspen-sion enligt tilläggspensioneringen, som den avlidne var berätfigad fill eller skulle ha erhållit om rätt till sådan pension hade inträtt vid fidpunkten för dödsfallet. Var den avlidne berättigad till ålderspension utgör barnpension i stället 30 % av sådan förmån. Är flera barn berättigade fill barnpension efter den avlidne, ökas det nämnda procenttalet med 20 för varje barn utöver det första. Det sammanlagda barnpensionsbeloppet fördelas därvid lika mellan barnen.

Barnpensioneringens principer bygger på den familjerättsliga underhålls­skyldigheten. Denna innebär att föräldrarna skall svara för underhåll åt bar­net efter vad som är skäligt med hänsyn till barnets behov och föräldrarnas samlade ekonomiska förmåga. Underhållsskyldigheten upphör när barnet fyller 18 år. Denna skyldighet kan utsträckas i fiden till dess barnet avslutat sina studier, dock längst fill dess barnet fyllt 21 år. Om en förälder inte har vårdnaden om barnet kan underhållsskyldigheten fullgöras genom att föräl­dern betalar underhållsbidrag till barnet. Om föräldern inte fullgör sin un­derhållsskyldighet eller om det fastställda underhållsbidraget understiger en viss nivå erhåller barnet bidragsförskott. Detta utgör högst 40 % av basbe­loppet i förhållande fill en förälder.

Mottaget underhållsbidrag för barn eller bidragsförskott är inte skatte-plikfigt. Den underhållsskyldige har enligt de regler som tillämpas från och med 1992 års taxering inte heller någon avdragsrätt vid inkomsttaxeringen för utgivet underhållsbidrag.

För mottagen barnpension, liksom för övriga pensionsförmåner, förelig­ger emellertid skatteplikt. Det särskilda grundavdrag som vissa folkpensio­närer är berättigade fill från och med 1992 års taxering gäller ej för den som uppbär barnpension. Med hänsyn till det allmänna grundavdraget uppkom­mer skatt endast om barnpensionen ensam eller fillsammans med annan in­komst överstiger nivån för grundavdraget.

183

Det förhållandet att erhållen barnpension utöver grundavdraget är skatte- Prop. 1990/91:54 pliktig inkomst har vid återkommande tillfällen varit föremål för debatt. Bl.a. har det hävdats att det är orättvist och svårförklarligt att barn som upp­bär barnpension skall behandlas hårdare i beskattningshänseende än andra barn. Förslag har därför framförts i syfte att undanröja de påtalade olikhe­terna. Förslagen har präglats av synsättet att barnpensionen är en ersättning från samhället för det underhåll som barnet skulle ha fått av föräldrarna om dessa hade levat.

Frågan om barnpensionens beskattning har behandlats i utredningssam­manhang sedan 1970-talet. Senast frågan gavs en utförlig belysning var i pen­sionsberedningens delbetänkande (SOU 1987:55) Efterlevandepension, re­formering av den allmänna försäkringens efterlevandeförmåner. Enligt be­tänkandet anses de tidigare ställningstaganden som ligger fill grund för att barnpensionen skall vara skattepliktig inkomst fortfarande äga giltighet.

I riksdagen har vid flera tillfällen motionsyrkanden angående skattefrihet för barnpensioner avslagits bl.a. med hänvisning till ovan anförda utred­ningsöverväganden. Även efter det att efterlevandepensioneringen reforme­rats genom lagsfiftning år 1988 (SFS 1988:881) har frågan aktualiserats. Vid den senaste riksdagsbehandlingen anförde skatteutskottet med anledning av motioner om att helt eller delvis undanta barnpension från beskattning att utskottet i sin behandling av denna fråga tidigare haft stora betänkligheter mot att inom ramen för nuvarande system ändra på reglerna på det sätt som föreslagits i motionerna. Samfidigt har utskottet pekat på att skattereformen kan leda till att frågan kommer i ett nytt läge. Enligt utskottets uppfattning borde det vara möjligt att åstadkomma en rimlig lösning genom att helt eller delvis undanta barnpension från beskattning (1989/90:SkU30).

Skälen för mitt förslag: De i olika sammanhang framställda kraven om lik­artade beskattningsregler för barnpension resp. underhållsbidrag har som framgått av den tidigare redogörelsen mött viss förståelse. Frågan är emel­lertid inte så odiskutabel som den kan förefalla att vara vid en första anblick.

Rent principiellt är det nämligen så att underhållsbidrag till barn, frånsett ett avdrag på högst 3 000 kr. per år, inte har varit avdragsgillt för den under­hållsskyldige och följaktligen i huvudsak betalas av beskattad inkomst. Barnpension - liksom övriga pensionsförmåner från den allmänna pensio­neringen - finansieras däremot främst genom arbetsgivaravgifter och egen­avgifter. Samstämmighet i detta avseende skulle således inte uppkomma om barnpension helt undantogs från beskattning. Vidare beskattas barnpension i regel lindrigare än den inkomst som pensionen ersätter, nämligen den av­lidne förälderns.

Om däremot hänsyn enbart tas till barnpension från folkpensioneringen

kommer frågan i ett delvis annat läge. Denna pension finansieras endast del­

vis genom arbetsgivaravgifter och egenavgifter och har stor likhet med bi­

dragsförskottet genom att det i båda dessa fall ges en garantinivå för barnets

försörjning. Det kan därför hävdas att det vore rimligt att också vid beskatt­

ningen behandla barnpension på garantinivån på samma sätt som bidragsför­

skottet. Jag kan även för egen del ansluta mig till denna åsikt. Det bör såle­

des enligt min mening kunna utgöra en rimlig avvägning i denna fråga att

undanta barnpension till den del den inte överstiger garantinivån från skatte-

184

plikt. I de fall båda föräldrarna har avlidit bör från pensionen efter varje för­älder från beskattning undantas den del av barnpensionen som inte översti­ger garantinivån. En bestämmelse härom bör tas in i 19 § KL.

Resultatet av en sådan lösning innebär i och för sig att barn som har de högsta barnpensionerna vinner mest på skattelättnaden. Också ett system där all barnpension gjordes skattefri, oavsett storlek, skulle medföra ett gyn­nande av de barn som uppbär höga tilläggspensioner. Dessutom skulle skat­teintäkterna minska väsentligt.

De nu nämnda effekterna skulle visserligen kunna undvikas med ett sys­tem där skattelättnaden är störst vid låga pensioner med avtrappning vid sfi-gande inkomster Jag är emellerfid inte beredd att föreslå en sådan lösning med hänsyn till att den skulle innebära avsevärda komplikafioner av regel­systemet samt ökad administrativ belastning för skattemyndigheterna och försäkringskassorna. Dessutom skulle kraffiga marginaleffekter kunna upp­stå vid förekommande beskattning av inkomster av feriearbete, vilket skulle strida mot ett av huvudsyftena med den föreslagna förändringen samt mot en av skattereformens grundläggande intenfioner

I detta sammanhang vill jag slutligen beröra frågan om kompensafion fill ensamföräldrarna med anledning av den slopade skattereduktionen för en­samstående med barn. Jag har erfarit att statsrådet[REDACTED_EFTERNAMN] efter beredning av underhållsbidragskommitténs förslag kommer att lägga fram förslag om ekonomiska insatser för ensamföräldrarna med hänsyn fill de ekonomiska effekterna för dessa av slopandet av skatteredukfionen för ensamstående med barn.

Prop. 1990/91:54

3.6 Avdrag för kostnader för bilresor mellan bostad och arbetsplats

Mitt förslag: Avdrag för kostnader för resor mellan bostad och arbets­plats med bil medges vid 1991 års taxering med 11 kr. per mil och vid 1992 års taxering med 12 kr. per mil. Beloppen skall gälla oavsett kör­sträckans längd.

Skälen för mitt förslag: Reglerna om avdrag för kostnader för resor med bil mellan bostad och arbetsplats finns i punkt 4 av anvisningarna till 33 § KL. Avdraget skall enligt dessa regler bestämmas enligt schablon på grundval av genomsnittliga kostnader för mindre bil och med hänsyn till de kostnader som är direkt beroende av körd vägsträcka. RSV beräknar för varje år det aktuella avdragsbeloppet. För taxeringsåret 1990 har RSV fastställt belop­pen per mil till 10 kr. 20 öre för resor som inte översfiger 1000 mil och 7 kr. 70 öre för körsträckor till den del de överstiger 1000 mil.

Att avdraget är högre för de första 1000 milen hänger samman med en lagändring som gjordes år 1983. De nuvarande reglerna för beräkning av av­draget som bygger på de milbundna kostnaderna fick då sin utformning (prop. 1983/84:68, SkU 16, SFS 1983:1051). Begränsningen av avdraget fill de milbundna kostnaderna skulle emellertid ske successivt. Under en över-

185

gångstid har avdrag medgetts även för vissa fasta kostnader Avdraget per mil för körsträckor t.o.m. 1000 mil har låsts vid högst den nivå som gällde vid 1984 års taxering (10 kr 20 öre per mil) så länge de av RSV beräknade rörliga kostnaderna per mil inte översfiger detta belopp.

Den senaste tidens prishöjningar på bensin innebär påfrestningar för dem som måste använda bilen mycket. Särskilt stora är problemen för dem som har långa resor meUan bostad och arbetsplats. Att åstadkomma en påtaghg sänkning av kostnaderna för bilresor genom en generell bensinskattesänk­ning är enligt mm bedömning uteslutet av statsfinansiella skäl. En sådan åt­gärd medför dessutom att även de som inte har så stort behov av bil utan huvudsakligen använder bilen för andra privata resor än mellan bostad och arbetsplats också får skattelindring. Regionalt differentierade bensinskatte­sänkningar är vidare enligt min"bedömning av prakfiska skäl inte genomför­bart. För att motverka effekterna av bensinprishöjningarna anser jag det därför mest ändamålsenligt att höja avdraget för kostnader för resor med bil meUan bostad och arbetsplats. Härigenom riktas lindringen främst mot den kategori som har långa arbetsresor och som det därför är mest angeläget att stödja. Avdraget för kostnader för resor mellan bostad och arbetsplats bör därför höjas. En lämpligt avvägd nivå är enligt min bedömning därvid att beloppet bestäms till 11 kr per mil under inkomståret 1990 och fill 12 kr. per mil under inkomståret 1991. Dessa belopp bör gälla oavsett körsträckans längd.

De föreslagna förändringarna är av tillfällig karaktär De bör därför tas in i en särskild lag. Jag anser emellertid att en utredare bör tillkallas med upp­gift att se över grunderna för det aktuella avdragets utformning på längre sikt.

Med hänsyn till att det ekonomiska läget inte medger några lättnader i finanspolitiken måste det skattebortfall som de ändrade avdragsreglerna in­nebär finansieras fullt ut.

Prop. 1990/91:54

3.7 Förmån av räntefritt eller lågförräntat lån

Mitt förslag: Bestämmelsen i punkt 10 av anvisningarna fill 32 § KL kompletteras för att förtydliga att det måste föreligga en förmån, som utgår på grund av tjänsten, för att beskattning skall bli aktuell.

Såvitt avser lån som upptagits i utländsk valuta skall förmånens värde beräknas till skillnaden mellan marknadsräntan i den aktuella valutan vid utgången av november året före beskattningsåret med till-lägg av en procentenhet och den avtalade räntan.

Bakgrunden till mitt förslag: Bestämmelserna om förmån av räntefria eller lågförräntade lån från arbetsgivare återfinns i punkt 10 av anvisningarna till 32 § KL (prop 1989/90:110, SkU30, SFS 1990:650). De nya bestämmelserna, som är en del av 1991 års skattereform, ersätter ett tidigare system med rän­tetillägg som enbart beaktades vid beräkningen av underlaget för tilläggsbe­lopp enligt SIL. De nya reglerna innebär att värdet av förmån av räntefritt

186

eller lågförräntat lån från arbetsgivare skall tas upp fill beskattning av arbets-     Prop. 1990/91:54 tagaren i inkomstslaget tjänst. Detta medför att sociala avgifter skall tas ut på förmånen. Det beskattade beloppet blir avdragsgillt för arbetstagaren en­ligt de bestämmelser som gäller för ränteutgifter

Förmånens värde skall beräknas till skillnaden mellan statslåneräntan vid utgången av november året före beskattningsåret med fillägg av en procent­enhet, och den avtalade räntan.

Skatteplikten skall inträda när ränteförmånen åtnjuts, dvs. löpande under kredittiden. Varje år skall således, när förmånens värde beräknas, en jämfö­relse ske mellan statslåneräntan vid utgången av november året före beskatt­ningsåret med tillägg av en procentenhet och den avtalade räntan.

De lån som vanligtvis kommer i fråga vid bedömandet av huruvida en rän­teförmån föreligger är lån som är löpande över tiden och där räntan är rörlig. Beträffande t.ex. bostadsfinansiering förekommer dock även kreditgivning som innebär att lånen är bundna under en längre fidsperiod, s.k. bundna lån, där räntan är fast under bindningsfiden, dvs. är oberoende av marknadsrän­tornas utveckling. Om en arbetstagare upptar ett lån av sin arbetsgivare till marknadsmässig ränta där räntan är bunden under den tid kreditavtalet lö­per och till i övrigt helt marknadsmässiga villkor föreligger naturligtvis inte någon förmån. Med hänsyn till statslåneräntans utveckling kan dock efter en tid, med hänsyn till bestämmelsens utformning, en förmån anses ha upp­kommit.

Skälen för mitt förslag: Ränteförmån är en förmånstyp som utgår på grund av tjänsten. Arbetstagaren skall ta upp värdet av förmånen som inkomst av tjänst och motsvarande belopp får dras av som räntekostnad i inkomstslaget kapital. Arbetsgivaren skall betala sociala avgifter avseende förmånen. I be­greppet förmån ligger naturligtvis den bedömningen att arbetstagaren be­handlats mer gynnsamt än andra som arbetsgivaren erbjuder sina varor eller tjänster. Den gynnsamma behandlingen skaU också ha sin grund i anställ­ningsförhållandet. Om den anställde åtnjuter arbetsgivarens varor eller tjänster till samma villkor som de allmänheten erbjuds föreligger naturligtvis inte någon förmån. Ett lån som upptas fill marknadsmässig ränta och till i övrigt marknadsmässiga villkor är inte en förmån. Någon förmånsbeskatt­ning skall således inte bli aktuell.

Bestämmelsen i punkt 10 av anvisningarna till 32 § KL bör därför komplet­teras för att förtydliga att det måste röra sig om en förmån som utgår på grund av tjänsten för att beskattning skall bli aktuell. Vid bedömningen av om en förmån föreligger får en jämförelse göras mellan marknadsräntan den dag då kreditavtalet ingicks och den avtalade räntan. Ändras villkoren däref­ter får ett nytt kreditavtal anses ha ingåtts och en ny bedömning göras av förmånsfrågan. För det fall en förmån anses föreligga måste förmånens värde beräknas. Värdet skall beräknas fill skillnaden mellan statslåneräntan vid utgången av november året före beskattningsåret med fillägg av en pro­centenhet och den avtalade räntan.

Även beträffande bundna lån skall det således också först konstateras hu­

ruvida en förmån föreligger eller ej. Om så icke är fallet uppkommer inte

någon skatteplikfig förmån. Om det föreligger en förmån, dvs. lånet uppta­

gits fill villkor som är mer förmånliga än de marknadsmässiga, skall förmå-

187

nen värderas. Värderingen får ske löpande över kredittiden, dvs. en jämfö­relse får göras mellan statslåneräntan vid utgången av november året före beskattningsåret med fillägg av en procentenhet och den avtalade räntan. Detta medför att värdet av förmånen kan variera beroende på statslånerän­tans utveckling.

Såvitt avser lån som tagits upp i utländsk valuta och som även återbetalas i samma valuta, kan inte förmånens värde beräknas med ledning av den svenska statslåneräntan. En annan jämförelseränta måste således fastställas för att förmånens värde skall kunna beräknas i dessa fall. Denna bör utgöras av marknadsräntan vid utgången av november året före beskattningsåret för lån i den aktuella valutan med tillägg av en procentenhet. Lagtexten måste därför kompletteras med en bestämmelse med detta innehåll. Det bör an-kornrna på RSV att i erforderlig omfattning lämna rekommendationer i frå­gan.

3.8 Justeringar i privatbostadsbegreppet m.m.

Vid såväl den löpande inkomstbeskattningen som reavinstbeskattningen görs en åtskillnad mellan privatbostads- resp. näringsfastighet. Definitio­nerna av dessa begrepp återfinns i 5 § KL. Som privatbostad räknas småhus som helt eller till övervägande del används för permanent boende eller som fritidsbostad för ägaren eller vissa denne närstående eller är avsedd att an­vändas som sådan bostad. Även bostadsrätt i s.k. äkta bostadsföretag räknas som privatbostad.

Jag avser att i det följande föreslå vissa justeringar i nämnda paragraf.

Prop. 1990/91:54

3.8.1 Småhus som ingår i en lantbruksenhet

Mitt förslag: Småhus som ingår i en lantbruksenhet skall kunna räknas som privatbostad endast om de är inrättade till bostad åt högst två fa­miljer.

Skälen för mitt förslag: I den tidigare denna höst fill riksdagen överläm­nade propositionen om vissa frågor inför allmän fastighetstaxering år 1992 av lantbruksenheter (prop. 1990/91:47) föreslås några ändringar i fastighets­taxeringslagen (1979:1152). En av dessa rör en ändrad indelning i byggnads­typen småhus. Enligt den hittillsvarande definitionen hör fill småhus i hu­vudsak sådan byggnad som är inrättad till bostad åt en eller två familjer I nämnda proposition föreslås emellerfid att byggnadstypen småhus även skall innefatta byggnad som är inrättad till bostad åt minst tre och högst tio famil­jer om byggnaden ingår i en lantbruksenhet.

Utvidgningen av småhusbegreppet vid fastighetstaxeringen nödvändiggör en motsvarande inskränkning i 5 § KL. Som privatbostadsfastighet bör även i fortsättningen i huvudsak räknas enbart en- och tvåfamiljsfastigheter Jag föreslår därför att den ändringen görs i 5 § första stycket KL att sådant små­hus med tomtmark som ingår i lantbruksenhet hänförs till privatbostadsfas­fighet endast om småhuset är inrättat till bostad åt en eller två familjer.

188

3.8.2 Tvåårsfrist vid vissa omklassificeringar

Prop. 1990/91:54

Mitt förslag: En tvåårsfrist införs inom vilken en privatbostad inte skall omklassificeras till att anses ingå i näringsverksamhet utan att ägaren yrkat det.

Skälen för mitt förslag: Bedömningen av om en fastighet är privatbostads­fastighet eller näringsfastighet görs på grundval av de förhållanden som rå­der vid varje kalenderårs utgång (5 § sista stycket KL). För det fall bostaden överlåtits under året är emellertid förhållandena på överlåtelsedagen avgö­rande.

Normalt skall bestämmelsen i 5 § KL inte behöva föranleda att en fastighet ändrar karaktär från privatbostadsfastighet till näringsfastighet på ett inte avsett sätt. Men eftersom det nya systemet fäster avgörande vikt vid använd­ningssättet kan situationer uppstå då det finns en risk för att en omklassifice­ring inträder även när detta inte är sakligt mofiverat. Jag avser här närmast sådana situationer som när en person flyttar från en bostad som dittills varit hans permanentbostad och denna en tid därefter står tom i avvaktan på för­säljning eller när en person ärvt eller genom testamente eller annat benefikt förvärv erhållit en bostadsfastighet och han inte bor eller avser att bosätta sig på fastigheten.

I detta sammanhang vill jag nämna att en avflyttning från en permanent­bostad inte i alla lägen bör leda till omklassificering om den därefter upplåts under längre tid till någon som inte är närstående till ägaren eller står tom en tid. Diplomater och personer som tjänstgör på annan ort torde normalt kunna hävda att de avser att använda en i Sverige belägen bostadsfastighet som privatbostad vid semestrar och andra tillfälliga besök samt vid åter­komsten till Sverige, oavsett om de avflyttat med bohaget och oavsett om de hyr ut bostaden under bortovaron. En annan situation där en omklassifice­ring inte bör komma i fråga är när ägaren på grund av tvingande omständig­heter inte kan bebo sin permanentbostad och därför hyr ut den, exempelvis vid långvarig sjukhusvistelse.

Enligt de tidigare i år av riksdagen beslutade ändringarna i KL och SIL gäller en rad olika bestämmelser för inkomstbeskattningen av fastigheter be­roende på om dessa har klassificerats som privatbostadsfastighet eller nä­ringsfastighet. För privatbostadsfastigheter aktualiseras i normalfallet en­dast inkomstbeskattning för eventuella hyresintäkter Härutöver förekom­mer uttag av fastighetsskatt för innehav av småhusenhet. För näringsfastig­heternas del är skattereglerna mer komplicerade. En näringsfastighet redo­visas i inkomstslaget näringsverksamhet för vilket gäller att inkomsterna skall beräknas enligt bokföringsmässiga grunder Beskattning i inkomstsla­get näringsverksamhet ger rätt till värdeminskningsavdrag och rätt att göra avsättning till en skatteutjämningsreserv. Om en fastighet byter karaktär från näringsfastighet till privatbostadsfastighet under innehavstiden aktuali­seras dessutom vissa avskattningsregler. Vidare är reglerna för reavinstbe­skattning av privatbostäder förmånligare än för näringsfastigheter Avdrags-

189

rätten för ränteutgifter är begränsad på olika sätt för dessa två fastighetska-     Prop. 1990/91:54 tegorier

Omklassificeringar i båda riktningarna kan således orsaka en del kompli­kationer samt i vissa fall oskäliga effekter. Mot denna bakgrund är det ange­läget att införa en slags "tröghetsregel" som ger ägaren en tids rådrum innan en omklassificering sker Regeln bör gälla när en privatbostad bör omklassi­ficeras till att anses som ingående i näringsverksamhet.

En liknande regel finns redan i 53 § 3 mom. KL såvitt avser dödsbon. Denna innebär bl.a, följande. Trots att dödsboet såsom juridisk person inne­har en byggnad som var privatbostad för den avlidne kvarblir bostaden så­som privatbostad för dödsboet under maximalt en fyraårsperiod efter döds­fallet om förutsättningarna i övrigt är uppfyllda för att den skall räknas som privatbostad. Såsom uttalas i prop, 1989/90:110 s, 657 får privatbostadskrite­riet anses uppfyllt om t,ex, en av dödsbodelägarna använder byggnaden som sin permanentbostad.

Nämnda regel har införts för den särskilda situation som gäller vid döds­fall. Den regel som jag nu avser bör tas in i 5 § KL och ges en generell tillämp­ning. Den rådrumstid som kan behövas bör dock inte göras så lång som för dödsbofallen. Jag anser att en tvåårsfrist innebär en lämplig respittid inom vilken ägaren normalt bör kunna ha ordnat sina förhållanden så att det inte uppkommer en omklassificering eller hunnit överväga en mer bestående för­ändring i sitt sätt att nyttja bostadsbyggnaden som bör leda till en omklassifi­cering. Har en privatbostad överlåtits under denna rådrumstid bör således detta inte leda till att bostaden skall räknas som näringsfastighet.

Denna tvåårsfrist bör inte tillämpas undantagslöst, I de fall ägaren verkli­gen önskar en omklassificering och skäl för en sådan föreligger bör den göras omedelbart. Härför bör krävas ett uttryckligt yrkande från fastighetsägaren. Som jag redan påpekat bör vissa förhållanden inte leda till omklassificering även om dessa föreligger under längre tid än två år.

Mitt förslag föranleder en ändring i sista stycket i 5 § KL, Såsom detta för närvarande är utformat är det förhållandena vid varje kalenderårs utgång -vid överlåtelse förhållandena på överlåtelsedagen - som bestämrner bosta­dens ifrågavarande karaktär Regeln har alltså en slags retroaktiv effekt för varje kalenderår (beskattningsår). Enligt mitt förslag kompletteras denna regel så att omklassificeringen får anstå viss tid för att prövas på nytt vid ett senare tillfälle.

Hur nämnda rådrumstid fungerar kan åskådliggöras med följande exem­pel:

Har under kalenderår 1 omständighet inträffat, exempelvis avflyttning, och föreligger i princip förutsättningar vid utgången av det året för att räkna bo­staden som näringsfastighet, görs ingen sådan omklassificering vid utgången av detta kalenderår och ej heller vid utgången av kalenderår 2 om förhållan­dena då är liknande. Först vid utgången av kalenderår 3 tas slutlig ställning till om förhållandena fortfarande påkallar en omklassificering. Det uppställs inget krav om att det skall vara exakt samma förhållanden utan det bör vara tillräckligt att skäl då också föreligger för omklassificering. Skulle en om­klassificering då beslutas får den verkan från början av kalenderår 3, Råd­rummet för ägaren har emellertid varat under minst två år En försäljning

190

under kalenderår 3 under pågående rådrumstid innebär inte att bostaden skall anses som näringsfastighet för ägaren under den del av kalenderår 3 som löper fram till försäljningen.

Jag vill här också beröra det förhållandet att till privatbostad även räknas småhus som är "avsett" att användas som ägarens permanent- eller fritidsbo­stad, I motiven till denna bestämmelse angav jag bl,a, att en bostadsbyggnad inte bör behandlas som privatbostad om det av omständigheterna framgår att ägaren eller innehavaren inte har för avsikt att inom överskådlig tid bo­sätta sig på fastigheten eller använda den för permanent boende eller för fri­tidsändamål. Vidare framhöll jag att det är omständigheterna i det enskilda fallet som här får bli avgörande (prop, 1989/90:110 s, 500 och 645), Riksda­gen delade denna uppfattning. Det räcker således inte med endast ett påstå­ende av ägaren om vilken avsikt han har i detta avseende. Dennes avsikt måste därutöver framgå på något sätt. Om exempelvis en bostadsbyggnad under längre tid står tom eller uthyrs bör det av omständigheterna också framgå av ägarens familje-, tjänste- eller andra förhållanden att den inom överskådlig tid kan förväntas bli ianspråktagen av ägaren för egen del eller av någon honom närstående. Härvid kan det t.ex. inte vara tillräckligt om ägaren uppger att avsikten är att ett honom närstående yngre barn skall flytta in i bostaden när det uppnår vuxen ålder

Vad jag nu anfört gäller i tillämpliga delar också sådan privatbostad som är en bostadsrättslägenhet.

Prop. 1990/91:54

3.8.3   Särregel för tvåfamiljsbostäder

Mitt förslag: En tvåfamiljsbostad skall räknas som privatbostad om den till väsentlig del används för ägarens eget och närståendes boende.

Skälen för mitt förslag: Nuvarande regler innebär att bostaden helt eller till övervägande del skall användas för t.ex. permanent boende för att den skall kunna räknas som privatbostad. Det är således det ändamål som den till mer än hälften används för som är avgörande.

Oavsett var en sådan ytgräns dras föranleder den självklart en viss anpass­ning. Såsom bestämmelsen nu är utformad kan den emellertid i fråga om en tvåfamiljsbostad med två lika stora lägenheter dels leda till många gräns­dragningsfall, dels innebära ett visst mått av opåkallad valmöjlighet för äga­ren att bestämma hur bostaden skall klassificeras. Vid en tidpunkt skulle ägaren genom ett minimum av anpassning kunna uthyra så stor del av villan att den kom att räknas som näringsfastighet. Avdragsmöjlighet för repara­tions- och underhållskostnader skulle därvid finnas. Vid en annan tidpunkt skulle en något mindre del kunna hyras ut så att fastigheten blev betraktad som privatbostad och därmed kunna säljas med tillämpning av förmånligare reavinstregler

Jag anser att just tvåfamiljsbostäderna bör särregleras i detta avseende. Övervägandeprincipen bör således inte gälla för dessa. 1 stället bör det vara tillräckligt om byggnaden till väsentlig del används för ägarens boende för

191

att den skall räknas som privatbostad. Med väsentlig del avser jag en så stor del att det är rimligt att fortfarande räkna byggnaden som ägarens privatbos­tad men ändå så mycket mindre att de gränsdragningsproblem som utmärker tvåfamiljsbostäderna i princip skall vara undanröjda. Jag anser att en gräns bör dras vid en yta om 40 %. Mitt förslag föranleder en ändring i 5 § andra stycket KL.

Prop. 1990/91:54

3.9 Fastighetsskatten från och med år 1991

Mitt förslag: Om en bostadsbyggnad inte åsatts något värdeår efter det att den färdigställts, skall, för beräkning av nedsättning av fastig­hetsskatt, ledning ändå kunna tas av ett med utgångspunkt från fastig­hetstaxeringsreglerna beräknat värdeår. Vidare skall vissa klarläg­gande ändringar göras i fastighetsskattelagen med övergångsbestäm­melser.

Skälen för mitt förslag: I samband med den förändring i lagen (1984:1052) om statlig fastighetsskatt som beslutades av riksdagen tidigare i år (SFS 1990:652) infördes en regel i 3 § andra stycket nämnda lag som innebär en nedsättning av fastighetsskatten under en tioårsperiod räknat från den tid­punkt då en bostadsbyggnad har uppförts. Genom denna regel debiteras ägare till nyuppförda bostadshus ingen fastighetsskatt under de fem första åren och enbart halv fastighetsskatt för de därpå följande fem åren. Efter­som denna nedsättning enbart är avsedd för ägare till bostäder som nyprodu-ceras under år 1991 och framdeles har bestämmelsen måst knytas till en fak­tor som på ett enhetligt sätt fastslår det år som är nybyggnadsåret. Lagstifta­ren har därvid valt det värdeår som varje bostadsbyggnad åsatts vid fastig­hetstaxeringen.

I enlighet med den nämnda regeln skulle exempelvis en byggnad som ny-uppförs under år 1991 och som är färdigställd vid ingången av år 1992 åsättas ett värdeår vid den särskilda fastighetstaxeringen det sist nämnda året som är detsamma som nybyggnadsåret, dvs. 1991. Det vid 1992 års särskilda fas­tighetstaxering åsätta taxeringsvärdet ligger då också till grund för den fas­tighetsskatt som beräknas för beskattningsåret 1992, för vilket sedan in­komsttaxering sker år 1993.

Det kan här nämnas att en byggnad som börjat uppföras under år 1991 inte ingår i underlaget för den fastighetsskatt som fastställs vid inkomsttaxe­ringen år 1992 eftersom den då ännu inte har åsatts något taxeringsvärde. Det finns av det skälet inte heller anledning att då föreskriva om någon ned­sättning av fastighetsskatten såvitt avser denna byggnad.

Den nu nämnda regeln i 3 § andra stycket fastighetsskattelagen behöver kompletteras i visst avseende. Det kan nämligen till följd av bestämmelsen i 16 kap. 3§ fastighetstaxeringslagen (FTL) uppstå en situation som, om än ovanlig, innebär att en fastighet med färdigställd byggnad inte alltid åsatts en ny taxering ett år trots att den ett tidigare år bara har taxerats som fastig­het med byggnad under uppförande. Detta skulle kunna bli fallet om bygg-

192

nåden är nästan färdigställd då den skall fastighetstaxeras och det endast Prop. 1990/91:54 återstår mindre åtgärder och kostnader för att få den färdigställd. När en byggnad i sådant fall fastighetstaxeras värderas den till hälften av nedlagda kostnader Kostnaderna omräknas dessutom till det genomsnitfiiga kost­nadsläge som gällde under andra året före taxeringsåret (jfr 7 kap. 12 § FTL).

TiU bilden hör dock att en byggnad skall anses färdigställd om den är så färdig att den kan tas i bruk eller om den tagits i bruk (jfr prop. 1979/80:40 s. 120). Har således byggnaden kunnat tas i anspråk för avsett ändamål skall den fastighetstaxeras som färdig. Denna omständighet bidrar således till att förhindra att så gott som färdigställda byggnader enbart kommer att åsättas ett taxeringsvärde motsvarande hälften av nedlagda kostnader, vilket taxe­ringsvärde senare inte kommer att kunna ändras på grund av beloppsgrän­serna i 16 kap. 3§ FTL.

För att fastigheten med den färdigställda byggnaden skall bli föremål för ny taxering enligt 16 kap. 3 § nämnda lag fordras bl.a. en sådan värdeföränd­ring att taxeringsvärdet bör ändras med minst en femtedel, dock minst 25 000 kr Ny taxering skall dock allfid ske om kostnader som har uppgått fill minst en miljon kr har lagts ned på taxeringsenheten eller, för småhus och even­tuellt tillhörande tomtmark, om det sammanlagda värdet på grund av för­ändringen bör höjas eller sänkas med minst 100000 kr

En jämförelse av bestämmelserna i 7 kap. 12 § och 16 kap. 3 § FTL ger vid handen att ett taxeringsvärde som bestämts fill hälften av nedlagda kostna­der kan påräknas bli ersatt av ett nytt taxeringsvärde efter färdigställandet av en byggnad under förutsättning att nybyggnationen slutförts som planerat.

Skulle den beskrivna situationen ändå inträffa och taxeringsvärdet således inte ändras efter färdigställandet erhålls ej heller något värdeår som kan ut­göra utgångspunkt för den tioåriga nedsättningen av fastighetsskatten. I det fallet anser jag att man bör kunna utgå från ett värdeår som skulle ha åsatts med tillämpning av reglerna vid fastighetstaxeringen om en ny fastighets­taxering hade företagits. Som framgår av uttalandena i prop. 1982/83:50 s. 11 har det även tidigare ansetts möjligt att vid inkomsttaxeringen självstän­digt göra en prövning när en fastighet tilldelats ett felaktigt värdeår

Jag föreslår således att lagtexten i 3 § andra stycket fastighetsskattelagen kompletteras med en bestämmelse med detta innehåll.

I lagtexten i detta stycke bör vidare klargöras att det är det beräknade vär­deår, som utgör året före det fastighetstaxeringsår som föregått inkomsttaxe­ringsåret, som är avgörande. Detta innebär dock ingen saklig förändring av den kategori byggnader som bestämmelsen syftar på.

Slutligen bör i punkt 1 av övergångsbestämmelserna till lagen (1990:652) om ändring i nämnda lag föreskrivas att bestämmelsen i 3 § andra stycket tillämpas första gången vid 1993 års inkomsttaxering. Motiven härför har jag tidigare berört vad avser grunderna för uttaget av fastighetsskatt.

Genom propositionen 1990/91:47 om vissa frågor inför allmän fastighets­taxering år 1992 har också föreslagits ändringar i 3 § fastighetsskattelagen samt i övergångsbestämmelserna till lagen (1990:652) om ändring i nämnda lag. Frågorna bör samordnas vid utskottsbehandlingen.

193

13 Riksdagen 1990/91. 1 saml. Nr 54

3.10 Det särskilda grundavdraget för pensionärer

Prop. 1990/91:54

Mitt förslag: För den som uppburit folkpension i form av förtidspen­sion skall det särskilda grundavdraget inte få överstiga uppburen folk­pension och 52 % av pensionstillskott som uppburits enligt 2 a § lagen (1969:205) om pensionsfillskott.

För pensionär som uppburit yrkesskadelivränta eller annan livränta som anges i 17 kap. 2 § AFL och vilken enligt nämnda lagrum samord­nas med folkpension skall det särskilda grundavdraget beräknas med ledning av den folkpension som skulle ha utgått om sådan samordning inte skett.

Det särskilda grundavdraget för pensionärer avtrappas vid 1992 och 1993 års taxeringar mot kapitalinkomster endast till den del de över­stiger 1 600 kr.

Skälen för mitt förslag: Enligt punkt 1 tredje stycket av anvisningarna till 48 8 KL gäller för den som uppburit folkpension i form av förtidspension att det särskilda grundavdraget inte får överstiga uppburen folkpension och hälften av pensionstillskott som uppburits enligt 2a§ lagen (1969:205) om pensionstillskott. Pensionstillskottet uppgår för år 1991 till 54% av basbe­loppet för ålderspensionärer och till 104% för förtidspensionärer (prop. 1989/90:117, SfU20, SFS 1990:775). Detta medför att det särskilda grundav­draget kommer att bli något lägre för förtidspensionärer än för folkpensionä­rer, 1,48 basbelopp i stället för 1,5. Stadgandet bör därför justeras så att även förtidspensionärer får ett extra avdrag på högst 1,5 basbelopp. Detta kan lämpligen ske genom att särskilt grundavdrag för förtidspensionärer medges med högst uppburen folkpension samt 52% av pensionstillskottet.

Enligt 17 kap. 2§ AFL skall pension samordnas med yrkesskadelivränta eller annan i detta stadgande omnämnd livränta. Samordningen innebär att livräntan utgår ograverad medan pensionen reduceras på olika sätt beroende på art av pension och skadetillfälle.

När samordningen innebär att folkpension reduceras kommer den skatt­skyldige att få ett lägre särskilt grundavdrag än han skulle ha erhållit om han inte uppburit någon livränta.

För att undvika denna effekt bör det i punkt 1 av anvisningarna till 48 § KL införas en bestämmelse om att särskilt grundavdrag skall beräknas med ledning av den folkpension som skulle ha utgått om samordning inte skett med livränta enligt bestämmelserna i 17 kap. 2 § AFL. I de fall samordningen innebär att tilläggspensionen reduceras kan det motsatta förhållandet in­träffa. Den skattskyldiges särskilda grundavdrag kan bli större än det skulle ha varit om han inte varit berättigad till livränta. Detta beror på att ATP i motsats till livräntan kan reducera det särskilda grundavdraget.

Även i detta fall är det motiverat att beräkna det särskilda grundavdraget med ledning av den pension som skulle ha utgått om samordning inte skett med livräntan. Enligt vad jag inhämtat är det emellertid av administrativa ikäl f.n. inte möjligt att företa en sådan beräkning. Jag är därför inte beredd

194

att nu lägga fram ett förslag som beaktar att tilläggspensionen reducerats.     Prop. 1990/91:54 Frågan bör emellertid övervägas ytteriigare med inriktning på att ett förslag med denna innebörd på sikt kan genomföras.

Enligt punkt 29 av övergångsbestämmelserna till lagen (1990:650) om änd­ring i KL avtrappas det särskilda grundavdraget för pensionärer vid 1992 och 1993 års taxeringar mot kapitalinkomster, inkomster av s.k. passiv närings­verksamhet och förmögenhet. Från och med 1994 års taxering avtrappas det särskilda grundavdraget inte mot inkomster av nämnt slag eller mot förmö­genhet. Den nuvarande utformningen av avtrappningsreglerna innebär att även pensionärer som endast har små ränte- eller utdelningsinkomster och relativt låga pensionsinkomster får ett minskat särskilt grundavdrag under åren 1991 och 1992 på grund av kapitalinkomsterna. Detta medför också att den ytterligare skatt som uppkommer på grund av kapitalinkomsterna kom­mer att överstiga det belopp som avdragits i preliminärskatt av banker m.fl. enligt det förslag som lagts fram i prop. 1990/91:5.1 många fall skulle därige­nom kvarstående skatt uppkomma.

För att undvika dessa effekter bör det särskilda grundavdraget avtrappas mot kapitalinkomster endast till den del de överstiger 1600 kr. Gränsen mot­svarar storleken av det s.k, sparavdrag som har funnits till och med 1991 års taxering. Punkt 29 av övergångsbestämmelserna bör därför ändras i enlighet med vad jag nu har anfört.

Folkpensionärer, vars inkomster under året inte överstiger ett belopp mot­svarande ålderspension enligt 6 kap, 2 § första stycket AFL och pensionstill­skott enligt 2§ lagen om pensionstillskott, behöver i stor utsträckning inte lämna självdeklaration. Enligt punkt 2 av övergångsbestämmelserna till den i prop, 1990/91:5 föreslagna lagen om ändring i lagen (1990:325) om självde­klaration och kontrolluppgifter föreslås emellerfid beträffande 1992 och 1993 års taxeringar bl,a, att folkpensionär skall vara skyldig att avlämna självdeklaration när han under beskattningsåret uppburit inkomst av kapi­tal. För att inte folkpensionärer som eljest inte skulle behöva avlämna själv­deklaration skall bli tvungna att göra detta så snart de har kapitalinkomster bör en ändring göras i förslaget till nämnda övergångsbestämmelse så att deklarationsskyldighet inträder bara om kapitalinkomsterna översfiger 1 600 kr.

Förslagen föranleder ändringar i punkt 1 av anvisningarna till 48 § KL, punkt 29 av övergångsbestämmelserna till lagen (1990:650) om ändring i KL samt i punkt 2 av övergångsbestämmelserna till den i prop, 1990/91:5 före­slagna lagen om ändring i lagen (1990:325) om självdeklaration och kontroll­uppgifter.

195

3,11 Schablonavdrag för egenavgifter i inkomstslaget tjänst       Prop, 1990/91:54

Mitt förslag: Schablonavdraget för egenavgifter i inkomstslaget tjänst höjs fill 25%,

Ett schablonavdrag på 18 % införs för särskild löneskatt på tjänste­inkomster

Skälen för mitt förslag: Enligt punkt 7 första stycket av anvisningarna till 33 § KL medges avdrag för påförda egenavgifter enligt SAL i den mån avgif­terna hänför sig till sådan intäkt av tjänst som enligt 11 kap, 3§ AFL utgör inkomst av annat förvärvsarbete. Från sådan intäkt medges enligt andra stycket i anvisningspunkten dessutom ett schablonavdrag på 18 % på ett på visst sätt beräknat underlag. Avdraget återförs till beskattning nästföljande beskattningsår.

Det har hittills varit relativt sällan förekommande att inkomster som skall taxeras som inkomst av tjänst gett upphov till skyldighet att betala egenavgif­ter enligt SAL, Genom den utvidgning av inkomstslaget tjänst som skett ge­nom skattereformen kommer detta emellertid att bli vanligare i framtiden.

Reglerna om schablonavdrag infördes år 1985 och tillämpades första gången vid 1986 års taxering (prop, 1985/86:45, SkU 9, SFS 1985:1017), Syf­tet med schablonavdraget är att undvika den s,k. avgift-på-avgifteffekten (avgifterna beräknas på ett underlag som inte reducerats med påförda egen­avgifter) och den eftersläpning i avdragsrätten som uppstår om avdrag bara skulle medges för debiterade avgifter. Storleken av schablonavdraget grun­dades på det uttag av vissa socialavgifter som skulle betalas av sjömän i sär­skilda fall. Schablonavdraget bör emellertid nu anpassas till det avgiftsuttag som avser fulla egenavgifter jämte allmän löneavgift, 34,19%, Detta mot­svarar ca 25 % av ett underlag som har ökats med avgifterna. Schablonavdra­get bör därför höjas till sistnämnda belopp.

Av 3 § lagen (1990:659) om särskild löneskatt följer att särskild löneskatt är avdragsgill på samma sätt som socialavgifter. Särskild löneskatt kan enligt 2 § lagen om särskild löneskatt i vissa fall utgå i form av en "egenavgift" på tjänsteinkomster Detta gäller om den skattskyldige före årets början fyllt 65 år eller avlidit under året och haft sådan inkomst av annat förvärvsarbete som avses i 11 kap, 3§ AFL, i den mån den är att hänföra till inkomst av tjänst. Även i dessa fall får det anses motiverat att ett schablonavdrag med­ges vid taxeringen. Med hänsyn till den särskilda löneskattens storlek bör emellertid schablonavdraget i detta fall bestämmas till 18 % av underlaget. Förslaget föranleder ändringar i första och andra styckena av den aktuella anvisningspunkten,

Enligt fjärde stycket av anvisningspunkten medges inte schablonavdrag för skattskyldig som vid ingången av året före taxeringsåret har fyllt 65 år eller som för hela året före taxeringsåret har åtnjutit hel ålderspension enligt AFL eller som vid utgången av året före taxeringsåret inte var inskriven hos allmän försäkringskassa. Anledningen till denna begränsning är att egenav­gifter enhgt 3 kap. 3 § SAL inte beräknas för år efter det då den försäkrade

196

fyllt 65 år Andra avgifter än tilläggspensionsavgift betalas inte av den som vid utgången av inkomståret ej var inskriven hos allmän försäkringskassa, frånsett visst undantag. Sådana avgifter betalas inte heller av den som för hela året uppburit hel ålderpension enligt nämnda lag.

Med hänsyn till vad jag i det föregående föreslagit rörande schablonav­drag för särskild löneskatt är det inte befogat att ha kvar bestämmelsen i fjärde stycket. Den bör således upphävas.

Prop. 1990/91:54

3.12 Förbehållsbelopp vid införsel och avdrag för kvarstående skatt under år 1991

Mitt förslag: Vid bestämmande av normalbelopp för år 1991 skall ett tillägg göras till det belopp som räknats fram enligt 15 kap. 6 a § utsök­ningsbalken motsvarande tre procentenheter av detta belopp.

Skälen för mitt förslag: 1 kronofogdemyndighetens beslut om införsel be­stäms ett förbehållsbelopp, som anger vad gäldenären minst skall få behålla för egen del av sin lön. Förbehållsbelopp kan också fastställas genom beslut av skattemyndigheten för att begränsa avdraget för kvarstående skatt. 1 för­behållsbeloppet ingår ett normalbelopp, som skall anses innefatta alla van­liga levnadskostnader utom bostadskostnad.

Normalbeloppet bestäms med ledning av bl.a. ett s.k, jämförelsetal som anger förhållandet mellan det allmänna prisläget i oktober månad före­gående år och prisläget i oktober 1985 (15 kap, 6  § utsökningsbalken). Be­räkningsmetoden innebär att förändringar som inträffar efter oktober må­nad inte beaktas och att någon justering av förtmhållsbeloppet i princip inte görs med anledning av förändringar i prisläget under ett kalenderår

1 fråga om levnadskostnaderna under år 1991 gäller att de, utöver den ök­ning som normalt sker successivt under årets gång, kommer att öka redan från årets början som en följd av vissa redan beslutade ändringar i den indi­rekta beskattningen. Med den beräkningsmetod som föreskrivs i 15 kap. 6 a § beaktas inte denna ökning.

Samtidigt minskar uttaget av direkt skatt fr.o.m. år 1991. För den som har införsel eller kvarstående skatt kan emellertid det ekonomiska utrymme som härigenom frigörs komma att tas i anspråk i sin helhet genom införseln eller avdraget för kvarstående skatt.

För att inte vissa gäldenärer och skattskyldiga skall råka i en alltför besvär­lig situafion bör vid bestämmande av normalbelopp för år 1991 ett tillägg göras till det belopp som räknats fram enligt 15 kap. 6 a § utsökningsbalken. Tillägget bör motsvara tre procentenheter av detta belopp. En bestämmelse om tillägget kan lämpligen tas in i ikraftträdandebestämmelsen fill den änd-

197

ringsförfattning genom vilken bestämmelserna om beräkning av normalbe-     Prop. 1990/91:54 lopp fördes över till utsökningsbalken (SFS 1990:669).

3.13 Vissa lagtekniska justeringar

Ändringar i övergångsbestämmelserna till KL

Mitt förslag: Punkterna 26 och 28 av övergångsbestämmelserna till la­gen (1990:650) om ändring i KL ändras på så sätt att de nya reglerna skall tillämpas från och med den 1 januari 1991.

Skälen för mitt förslag: I samband med skattereformen ändrades reglerna för beskattning av avgångsbidrag (AGB m.m.) och ersättning enligt grupp­sjukförsäkring (AGS och motsvarande). De nya reglerna innebär bl.a. att utfallande belopp från AGB och AGS och motsvarande i sin helhet skall ut­göra skattepliktig inkomst av tjänst resp. i förekommande fall näringsverk­samhet. Regeländringarna trädde i kraft den 1 juh 1990 och skall tillämpas första gången vid 1992 års taxering. Enligt punkt 26 av övergångsbestämmel­serna till lagen (1990:650) om ändring i KL anges att äldre föreskrifter rö­rande avgångsbidrag i 32§ 1 mom. tredje stycket och punkt 11 av anvisning­arna till 32 § fortfarande skall tillämpas om anställningen upphört före ikraft­trädandet, alltså den 1 juli 1990. I punkt 28 stadgas vidare att de nya före­skrifterna i 32 § 3 a mom. och punkt 12 av anvisningarna till 22 § om skatte­plikt för ersättningar på grund av gruppsjukförsäkring inte skall tillämpas om försäkringsfallet har inträffat före ikraftträdandet.

De äldre reglerna rörande avgångsbidrag och gruppsjukförsäkring bör emellertid gälla för hela år 1990. De aktuella punkterna av övergångsbe­stämmelserna bör således ändras i enlighet härmed.

VLssa andra ändringar i KL

I övrigt företas några ändringar av i huvudsak redaktionell karaktär. Dessa är av så enkel beskaffenhet att det får anses fillräckligt att kommentera dessa i specialmotiveringen.

Ändring i lagen om nedsättning av vissa underhållsbidrag

Mitt förslag: Nedsättning av underhållsbidrag enligt lagen (1990:668) om nedsättning av vissa underhållsbidrag skall ske innan uppräkning sker enligt lagen (1966:680) om om ändring av vissa underhållsbidrag.

Skälen för mitt förslag: Riksdagen beslöt våren 1990 i samband med skat­tereformen att avskaffa avdragsrätten för underhåll till icke hemmavarande barn. De nya reglerna trädde i kraft den 1 juli 1990 och tillämpas från och med 1992 års taxering. Samtidigt antog riksdagen lagen (1990:668) om ned­sättning av vissa underhållsbidrag. Avsikten med sistnämnda lag är att kom­pensera de underhållsskyldiga för effekten av den slopade avdragsrätten.

198

Nedsättning av underhållsbidrag enligt denna lag skall ske den 1 februari 1991. Vid samma tidpunkt skall emellertid i ett stort antal fall underhållsbi­dragen också räknas upp enligt lagen (1966:680) om ändring av vissa under­hållsbidrag. Det framgår emellertid inte av lagen om nedsättning av vissa underhållsbidrag huruvida nedsättningen enligt den lagen skall ske före eller efter uppräkningen enligt lagen om ändring av vissa underhållsbidrag. Det har viss betydelse för underhållsbidragens storlek vilken ordning som tilläm­pas. Enligt min mening är det lämpligast att nedsättning först sker enligt la­gen om nedsättning av vissa underhållsbidrag innan en eventuell uppräkning sker enligt den andra lagen, 1 lagen om nedsättning av vissa underhållsbidrag bör därför tas in en regel med denna innebörd,

3.14 Sjömansbeskattningen

3.14.1 Anpassning av sjömansskattelagen till skattereformen

Prop. 1990/91:54

Mitt förslag: Sjömansskattelagen anpassas till det reformerade skatte­systemet.

Rätt till jämkning av sjömansskatt på grund av avdrag för underhåll till icke hemmavarande barn samt för nedsatt skatteförmåga upphör

Rätt till skattereduktion på grund av underskott i inkomstslaget ka­pital införs.

Möjlighet att förordna om s.k. "barnbidragsjämkning"enligt 37 § 2 mom. sjömansskattelagen upphör

Skattereduktionen för gifta sjömän och för ogifta sjömän med barn avskaffas.

Den kommunala utdebiteringen höjs fill 30 kr. Skatteskalan ändras efter skattereformens regler. Bestämmelserna om beräkning av till-läggsbelopp mönstras ut. Nya tabeller fastställs för beräknande av sjö­mansskatten.

Skälen för mitt förslag: Sjömän som tjänstgör ombord på svenska handels­fartyg beskattas enligt en särskild lag, sjömansskattelagen (1958:295), SjL, för sin inkomst ombord. Sjömansskatten är en i princip definitiv källskatt som tas ut i stället för statlig och kommunal inkomstskatt. Sjömannen behö­ver inte deklarera och någon taxering sker inte heller av sjömannens inkoms­ter Om en sjöman har inkomster även i land beskattas de efter reglerna i landskattesystemet. Någon sammanläggning görs ej av land- och sjöinkoms­ter vid beskattningen. Sjömännen tillerkänns även ett särskilt omkostnads­avdrag samt en speciell extra skattereduktion. Även beskattningen av natu­raförmåner är förmånlig.

Den reformering av inkomst- och företagsbeskattningen som riksdagen beslutat om medför att ändringar måste göras även i sjömansskattelagen så att en anpassning sker fill skattereformens regler

I 12§ 1 mom. SjL regleras möjligheten fill jämkning av sjömansskatten. Genom skattereformen har rätten fill avdrag för underhåll av icke hemmava­rande barn och avdrag för nedsatt skatteförmåga tagits bort. Dessa jämk-

199

ningsgrunder bör därför inte heller finnas kvar i sjömansskattesystemet. Be-     Prop. 1990/91:54 stämmelserna i 12 § 1 mom. d och e samt första stycket av anvisningarna till 12 § kan därför upphävas.

Kapitalbeskattningen förändras i och med skattereformens genomfö­rande. Kapitalinkomster skall hädanefter beskattas i ett inkomstslag som ut­gör en förvärvskälla och beläggas med en separat stathg inkomstskatt om 30 %. Underskott i inkomstslaget ger rätt till skattereduktion med 30 % som får räknas av från statlig och kommunal inkomstskatt samt skogsvårdsavgift och fastighetsskatt samma beskattningsår, 2§ 4 mom. uppbördslagen (1953:272).

Även i SjL måste införas en möjlighet till jämkning av sjömansskatt i den mån förutsättningarna för skattereduktion på grund av underskott i inkomst­slaget kapital är för handen. Bestämmelserna i 12 § 4 mom. SjL måste därför kompletteras. Jämkning får dock medges endast i den mån skatteredukfion inte kan antas kunna tillgodoräknas i fråga om stadig eller kommunal in­komstskatt, skogsvårdsavgift eller statlig fastighetsskatt. I 2§ 4 mom. upp­bördslagen införs en motsvarande bestämmelse, dvs. att skattereduktion inte kan medges för belopp som redan fillgodoräknats vid fastställande av sjömansskatt.

Enligt 37 § 2 mom. SjL får regeringen föreskriva att sjöman som inte är bosatt i Sverige men som erlägger skatt enligt 7 §, kan erhålla nedsättning av sjömansskatten genom jämkning, om sjömannen visar att hans skatteför­måga till följd av underhållsskyldighet mot barn är nedsatt. Denna s.k. "barnbidragsjämkning" kan således fillerkännas sjöman som är svensk med­borgare men inte bosatt här i riket samt sjöman som är bosatt i Danmark, Finland, Island eller Norge. Förutsättningen är den att sjömannen vid bo­sättning i Sverige skulle haft rätt till allmänt barnbidrag men att barnbidrag inte utgår eller utgår med lägre belopp i bosättningslandet. Denna jämk-ningsgrund regleras närmare i 16 § sjömansskattekungörelsen (1958:301).

Bestämmelserna om jämkning på grund av underhållsskyldighet mot hem­mavarande barn i hemlandet har minskat i betydelse. De sociala välfärdssy­stemen har byggts ut även i vår omvärld. Dessutom har reglerna varit admi­nistrafivt besvärliga att tillämpa. Tiden är därför mogen att avskaffa denna bestämmelse. Jag föreslår därför att 37 § 2 mom. SjL upphävs.

Skattereduktionen för ensamstående med barn samt för gift vars make saknar eller har låg inkomst har avskaffats genom skattereformen. Vid be­skattning enligt SjL har samtliga gifta tillerkänts denna skattereduktion. Som en anpassning till reglerna i landskattesystemet bör även denna skatte­reduktion tas bort ur sjömansskattesystemet. Detta medför att alla bestäm­melser angående indelning i kolumnerna 1 och 2 enligt 7 § SjL kan mönstras ut. Detta föranleder ändringar i 7§ 1 mom. och 10§ 1 mom. SjL. Dessutom kan 10 § 2-3 mom. samt anvisningarna till 10 § SjL upphävas.

Sjömansskatten bestäms i dag med utgångspunkt i en kommunal skatte­

sats om 29 %. Denna var den genomsnittliga skattesatsen för de relativt ty­

piska sjömanskommunerna år 1983. Sedan dess har den kommunala skatte­

satsen i sjömanskommunerna stigit utan att någon justering skett av skatte­

skalan för sjömännen. För år 1990 är motsvarande skattesats 31,03 %. Den

kommunala utdebiteringen enligt sjömansskattelagen bör därför justeras för

200

att anpassas till den kommunala utdebiteringen i land. Jag väljer dock att för år 1991 föreslå en kommunal utdebitering om 30 kr, för att inte skatteskärp­ningen för sjömännen skall bli alltför kraftig. Som jämförelse kan nämnas att den genomsnittliga skattesatsen för hela riket uppgår fill 31,16%, I och med skattereformen ändras skatteskalan radikalt. För dem som har arbetsin­komster som uppgår till högst 170 000 kr,, beskattningsbar inkomst, utgår, med undantag från ett statligt grundbelopp om 100 kr,, endast kommunal skatt. För beskattningsbara inkomster som översfiger 170 000 kr utgår stat­lig skatt om 20%, Ett nytt grundavdrag införs som knyts till basbeloppet. Grundavdraget varierar beroende på inkomstens storlek och utgår med lägst ca 10 000 kr, och högst med ca 18 000 kr för år 1991, Detta innebär bl,a, att systemet med grundbelopp och tilläggsbelopp vid beräknandet av skatten försvinner. Även i SjL kan således alla bestämmelser som behandlar uppdel­ningen i grund- och tilläggsbeloppstabeller mönstras ut. Detta föranleder ändringar i 7 § 1 mom, första stycket, 7 § 2 mom,, 9 § 2 mom, och 12 § 1 mom, SjL,

RSV har enligt 9 a § SjL befogenhet att fastställa de sjömansskattetabeller som används i de enskilda fallen med beaktande av de ändringar som sker i fråga om uttaget av statlig inkomstskatt och storleken av grundavdraget.

De ändringar jag nu föreslår är emellerfid sådana att riksdagen måste fatta beslut om dem.

Nya tabeller för sjömansskatten har upprättats i enlighet med vad jag nu anfört. Grundavdraget har därvid beräknats ufifrån ett basbelopp om 32 200 kr

Prop. 1990/91:54

3.14.2 Anställda ombord på utländska fartyg

Mitt förslag: Den särskilda sexmånadersregeln för sjömän på ut­ländska fartyg ges fortsatt gilfighet t.o.m. 1992 års taxering.

Skälen för mitt förslag: Inkomster som åtnjutits under vistelse utomlands och som uppburits vid anställning hos arbetsgivare som bedriver närings­verksamhet från fast driftställe i det land där arbetet utförs är t.o.m 1991 års taxering skattefria om anställningen och vistelsen utomlands varat minst sex månader och inkomsten belastat driftstället som omkostnad. Sådan skatte­frihet gäller normalt inte vid anställning ombord på utländskt fartyg. Från denna huvudregel infördes dock genom lagstiftning år 1985 ett tidsbegränsat undantag (prop. 1984/85:175, SkU 59, SFS 1985:362). Undantaget tar sikte på ombordanställda på utländska fartyg, vilka huvudsakligen går i sådan oceanfart som avses i 1 kap. 7§ 8 fartygssäkerhetsförordningen (1988:594) och där anställningen och vistelsen utomlands varat minst sex månader hos arbetsgivare, som är inländsk juridisk person eller en här i riket bosatt fysisk person. Regeln avsågs gälla enbart taxeringsåren 1986 1988. Bakgrunden fill bestämmelsen var det s.k. internationaliseringsavtalet som kom fill för att stärka svensk sjöfarts konkurrenskraft. Regelns giltighetstid har dock förlängts till att gälla även taxeringsåren 1989 t.o.m 1991.

Avsikten har varit att arbetet med att förändra sjömännens beskattning

201

skulle slutföras i samband med inkomstskattereformen som tillämpas fr.o.m. 1992 års taxering. Arbetet har dock ännu inte kunnat slutföras. Jag föreslår därför att giltighetstiden för den särskilda sexmånadersregeln för sjömän förlängs till att avse också taxeringsåret 1992. Mitt förslag föranleder en änd­ring i punkt 3 av anvisningarna fill 54 § KL.

3.14.3 Sjömansbeskattningen i framtiden

Prop, 1990/91:54

Min bedömning: Sjömansskattelagen upphävs och sjömännen beskat­tas fro.m. 1993 års taxering enligt landskattesystemet. Särskilda sjöarbetsinkomstavdrag införs.

Skälen för min bedömning: Arbete -har pågått med att förändra sjömän­nens beskattning så att en eventuell övergång till beskattning av sjömännen enhgt allmänna regler i landskattesystemet skulle kunnat ske i samband med skattereformens genomförande. Arbetet har emellertid inte hunnit slutföras varför jag nu begränsar mig till att endast föreslå att vissa anpassningar görs av SjL till skattereformens regler.

En utgångspunkt för arbetet med att reformera sjömännens beskattning är att en övergång till landskattesystemet skaU ske fro,m den 1 januari 1992, dvs, med verkan fr o,m, 1993 års taxering. För att inte övergången skall med­föra en påtaglig skärpning av sjömännens beskattning är avsikten att ett sys­tem med särskilda sjöarbetsinkomstavdrag för inkomster ombord på svenska handelsfartyg skall införas i samband med övergången.

4 Inkomst av kapital, m.m. 

4.1 Beskattning av utländsk valuta

4.1.1 Inledning

Den ökande internationaliseringen av kapitalmarknaden och företagens om­fattande handel med utlandet gör att en klar och entydig reglering av valuta­beskattningen framstår som nödvändig. För utbytet av ekonomiska transak­tioner med utlandet kan förändringar i valutakurserna ha stor betydelse.

Ett grundläggande mål för reformeringen av skattesystemet är att beskatt­ningen skall vara likformig och neutral. Likvärdiga inkomster skall beskattas lika och beskattningen skall inte påverka rangordningen av ohka ekono­miska handlingsalternafiv. Fordringar och skulder i ufiändsk valuta bör där­för behandlas på samma sätt vid beskattningen som fordringar och skulder i svenska kronor En på detta sätt utformad beskattning är också bäst förenlig med Sveriges åtaganden gentemot utlandet och anpassning till EG. Beskatt­ningsreglerna bör samtidigt utformas så att skatteplanering och skatteflykt motverkas.

Företagens handel och möjligheter att löpande redovisa kursvinster skiljer sig starkt från vad som gäller för hushållen. Det torde därför vara nödvändigt

202

att ha skilda system för företagssektorn (inkomst av näringsverksamhet) och Prop. 1990/91:54 hushållssektorn (inkomst av kapital). Det är dock viktigt att beskattningen konstrueras så att skattskyldiga inte kan skaffa sig obehöriga skatteförmåner genom skillnaderna i system. Önskvärt är vidare att reglerna för beskattning av valutakursvinster och valutakursförluster blir enkla att tillämpa och kon­trollera. Hushållssektorn behandlas i avsnitt 4.1 och näringsverksamhet tas upp i avsnitt 5.1.

4.1.2 Bakgrund

Reglerna före skattereformen

De senaste decenniernas valutareglering har gjort att det inte har funnits nå­got större behov av skatteregler för privatpersoners fordringar och skulder i utländsk valuta. Det har i princip varit förbjudet för privatpersoner att för­värva räntebärande tillgångar eller andra fordringar - eller att ta upp lån -i utländsk valuta. Det huvudsakliga undantaget i restriktionerna för privat­personer har varit rätten att inneha resevaluta till begränsade belopp.

Under senare år har emellertid valutaregleringen i allt väsenfiigt avveck­lats. Riksbanken har successivt minskat antalet valutarestriktioner Den 1 juli 1989 upphävdes i stort sett alla resterande restriktioner. Valutalagen (1939:350) och valutaförordningen (1959:264) upphörde vidare att gäUa vid halvårsskiftet i år I stället för den upphävda lagstiftningen gäller dels en lag om valutareglering som är en ren beredskapslag - dels en lag om betal­ningar till och från utlandet m.m. (prop. 1989/90:135, FiU37, SFS 1990:749 och 750). Sistnämnda lag har fill syfte att fillgodose behovet av skattekon­troll och stafistikinsamhng. Lagen ställer bl.a. i princip krav på att utländska fondpapper skall förvaras i depå hos en auktoriserad valutahandlare. Även köp och försäljning av fondpapper skall ske genom en sådan valutahandlare. Det råder vidare ett principiellt förbud mot att göra betalningar fill eller via eget inlåningskonto i utlandet.

Avregleringen innebär att privatpersoner och företag kan genomföra valu­tatransaktioner i betydande omfattning.

KL innehåller inte några uttryckliga regler om hur valutakursförändringar skall beaktas vid beskattningen. Vissa principer för beskattningen har ut­vecklats i praxis.

Det kan först konstateras att praxis inte jämställer valutakursförändringar med ränta. Vid köp och försäljning av kapitaltillgångar i utländsk valuta, t.ex. aktier, obligafioner eller fasfigheter, skall en valutakursförändring beaktas i samma reavinstberäkning som marknadsvärdeförändringen på egendomen. Tillgångens anskaffningspris resp. försäljningsintäkt i svenska kronor skall beräknas med hänsyn tiU den utländska valutakursen vid an­skaffnings- och avyttringstillfället.

Rättsläget är mer osäkert beträffande egentliga valutakursvinster och va­

lutakursförluster, dvs. vinster resp. förluster på fordringar och skulder i ut­

ländsk valuta. Valutakursvinster på en fordran torde kunna beskattas som

reavinst i den omfattning som följer av 35 § 4 mom. KL i den t.o.m. 1991 års

taxering tillämpliga lydelsen. Även här beskattas kursförändringen tillsam­

mans med annan värdeförändring.

203

Valutakursförluster avseende en enskild persons skulder i utländsk valuta Prop. 1990/91:54 är inte avdragsgilla (RÅ 1980 Aa 195, RÅ 1986 ref 166). Praxis anger inte om en valutakursförlust på privat fordran kan anses utgöra en avdragsgill reaförlust. Kursvinster på skulder kan inte reavinstbeskattas med stöd av 35 § 4 mom, KL i dess äldre lydelse. Eventuellt kan en sådan kursvinst be­skattas enligt bestämmelserna i 35 § 1 mom. 1) KL i dess äldre lydelse.

Tidigare utredningsarbete m.m.

RINK föreslog i sitt betänkande (SOU 1989:33) att den s.k. portföljmetoden skulle tillämpas vid beskattning av valutakursvinster på utländska fordringar och utländska skulder. Med fordringar avsåg RINK såväl obligationer i ut­ländsk valuta som utländska kontotillgodohavanden och kontanter

Portföljmetoden utarbetades främst för beskattning av marknadsnoterade akfier Metoden innebär att beskattning sker av en andel av den genomsnitt­liga värdeökningen på hela innehavet vid varje avyttring. RINK föreslog att fordringar i utländsk valuta skulle beskattas i en särskild valutafillgångsport-följ. Skulder i utländsk valuta skulle beskattas i en särskild valutaskuldport-följ. Enligt RINK skulle även reavinster vid avyttring (amortering och över­låtelse) av skulder utställda i svenska kronor beskattas.

1 propositionen om reformerad inkomst- och företagsbeskattning föreslog jag en aktievinstbeskattning enligt den s.k. genomsnittsmetoden i stället för portföljmetoden (prop. 1989/90:110 s. 426). Portfölj metoden var därför inte heller lämplig att införa för beskattning av kursvinster på utländsk valuta. Jag betonade dock det angelägna i att finna ett fungerande system för be­skattning av valutavinster hos fysiska personer (s. 466 f.).

En arbetsgrupp tillsatt av finansdepartementet lade i juni i år fram depar­tementspromemorian (Ds 1990:38) Beskattning av utländsk valuta och ut­skiftade medel. Promemorian har remissbehandlats, jfr bilaga 1.

Det nya skattesystemet

En central utgångspunkt för de nya skattereglerna är att beskattningen skall göras likformig. Beskattningen av kapitalinkomster sker genom en propor-fionell statlig skatt på 30 %. För att uppnå strikt likformighet krävs egentli­gen att alla värdeändringar beskattas efter hand som de uppkommer Av prakfiska skäl beskattas dock värdeändringar först när de realiseras även i det nya skattesystemet. Beskattningen av en värdeökning uppskjuts därmed till dess den realiseras, vilket ger en ur likformighetssynvinkel opåkallad skattekredit. För att uppnå en godtagbar grad av likformighet finns det där­för särskilda regler i det nya skattesystemet som avser att motverka skatte­krediter.

I inkomstslaget kapital förebyggs uppkomsten av skattekrediter genom att avdrag medges endast för 70 % av ränteutgifter utöver 100 000 kr Därige­nom begränsas möjligheten att skjuta upp beskattningen genom lånefinan-sierade placeringar i tillgångar med låg löpande avkastning. Därtill medges avdrag för endast 70 % av reaföriuster På så sätt inskränks utrymmet för skattekrediter genom omsättning av tillgångar som sjunkit i värde utan mot­svarande omsättning av fillgångar som stigit i värde. Dessa avdragsbegräns-

ningar utgör således schablonmässiga metoder för att motverka att skatte­krediter uppkommer eller, generellt uttryckt, för att uppnå en godtagbar grad av likformighet med hänsyn fill att värdeökningar beskattas först när de realiseras. Det finns dock tre väsentliga undantag från avdragsbegränsning­arna.

Ränteutgifter är fullt ut avdragsgilla mot ränteinkomster och därutöver mot andra kapitalinkomster upp till ett tak på 100000 kr. Ränteutgifter ut­över denna nivå är som nyss nämnts avdragsgilla endast till 70%.

Reaförluster på marknadsnoterade fordringar utställda i svensk valuta be­handlas som ränteutgifter, vilket ger fullt avdrag för reaförluster inom ramen för fullt avdragsgilla ränteutgifter på normalt 100 000 kr Undantaget moti­veras av att reaförluster är förhållandevis begränsade för sådana tillgångar, vilket innebär att det ändå inte är möjligt att uppnå några mera betydande skattekrediter

Kvittning medges mellan reaförluster och reavinster på marknadsnote­rade aktier och liknande finansiella instrument med hänsyn fill att detta ökar näringslivets fillgång fill riskvilligt kapital.

Prop. 1990/91:54

4.1.3 Ränteinkomster och ränteutgifter

Mitt förslag: Ränteinkomster och ränteutgifter på fordringar resp. lån i utländsk valuta beskattas i inkomstslaget kapital på i princip samma sätt som motsvarande inkomster och utgifter i svenska kronor Ränte­inkomster på fordringar i utländsk valuta höjer inte taket för full av­dragsrätt för ränteutgifter.

Promemorieförslaget: Överensstämmer med mitt såvitt gäller räntein­komster. 1 promemorian föreslås att ränteutgifter på lån i utländsk valuta endast skall vara omedelbart avdragsgilla till den del räntan inte överstiger en jämförelseränta.

Remissinstanserna: Förslaget tillstyrks av bl.a. Kammarrätten i Stockholm och LO. Riksbanken, Juridiska fakulletsstyrelsen vid Uppsala universitet samt näringslivets och bankernas företrädare är kritiska till en särbehandling av ränteinkomster och ränteutgifter på fordringar resp. skulder i ufiändsk valuta. Det anförs att särbehandlingen av dessa ränteinkomster diskrimine­rar placeringar i fordringar i utländsk valuta jämfört med annan lågavkas-tande egendom där vinstbeskattningen skjuts på framtiden. Remissinstan­serna pekar på den sammantagna effekten av att avdragsrätten för reaförlus­ter på utländska fordringar är begränsad till 70 % och att avkastningen inte likt svenska räntor höjer ränteavdragstaket. RSV framhåller att begräns­ningarna i avdragsrätten för ränteutgifter i utländsk valuta medför administ­rativa problem med en i många fall krävande beräkning. En komplikation som förs fram av några remissinstanser är att uppgifter om den del som inte är avdragsgill vid den tidpunkt då en ränta betalas ut måste sparas ända till dess skulden återbetalas.

Skalen för mitt förslag: En fordran i svenska kronor ger i princip avkast­ning endast genom räntan. Fordringar i utländsk valuta kan däremot ge av-

205

kastning både genom ränta och genom valutakursvinst. En utländsk fordran Prop. 1990/91:54 kan också medföra en kursförlust. Genom valutaförändringen kan den skatt­skyldige i viss mån förfoga över fidpunkten för beskattningen genom att välja valuta. Placeringen kan ske i en valuta som förväntas stiga i värde och där räntan är låg eller i en valuta med hög ränta och en förväntad värde­minskning på fordringen. Utan särskilda regler skulle den enskilde därige­nom kunna skjuta upp beskattningen genom att välja en lågavkastande va­luta eller skaffa sig ett stort kvittningsunderlag för eventuella ränteutgifter genom att välja en högavkastande.

Jag delar remissinstansernas uppfattning att risken för skatteplanering ge­nom valutaaffärer i många fall är liten med hänsyn bl.a. till den osäkerhet som kan råda om kursutvecklingen. Enligt min mening bör dock även ett begränsat men avancerat utnyttjande av kursrörelser i syfte att nå skatteför­måner motverkas.

Ett sätt att minska möjligheterna att utnyttja utländsk valuta för skattepla­nering är att löpande beskatta hela värdeförändringen, dvs. både ränta och valutakursvinst. Det finns även andra vägar att skattemässigt neutralisera ef­fekten av sådana placeringar, t.ex. genom att inte låta ränteinkomster på fordringar i utländsk valuta utgöra fullt kvittningsunderlag för ränteutgifter.

En kontinuerlig avskattning av en beräknad vinst skulle bli komplicerad eftersom det fortlöpande måste ske en dokumentation av vad som har be­skattats så att dubbelbeskattning undviks när fordringen väl realiseras. Den löpande beskattningen bör således inte avse orealiserade värdeökningar utan enbart ränta som blivit fillgänglig för lyftning.

Effekten av skatteanpassning genom valutaplaceringar bör i stället neutra­liseras genom de allmänna reglerna om begränsad avdragsrätt för reaförlus­ter och ränteutgifter. Reglerna om kvittning mellan inkomst- och utgiftsrän­tor bör därvid utformas så att kvittning inte medges mot ränteinkomster på tillgångar som ger skattekrediter.

Kvittningsbegränsningen skulle i och för sig kunna inskränkas till att gälla lågräntevalutor, eller med andra ord sådana valutor med stark värdestegring som medför att den skattskyldige kan skjuta upp beskattningen av avkast­ningen. Denna inskränkning för dock med sig en alltför krånglig reglering.

Jag anser därför att det krävs en ändring i ränteavdragstakets utformning för behandlingen av ränteinkomster i utländsk valuta. Flera remissinstanser har pekat på möjligheten att uppnå skattekrediter genom placeringar i svenska skuldebrev med liten eller ingen löpande avkastning men med en stor värdestegring (underkursskuldebrev). Det framhålls att utländska ford­ringar diskrimineras i förhållande till sådana svenska skuldebrev. Jag delar denna bedömning och föreslår därför en förändring i bestämmelserna för ränteavdragstaket för att uppnå neutralitet och för att reglerna skall före­bygga skattekrediter så som avsetts. Förändringen innebär att bl.a. räntein­komster i utländsk valuta inte höjer ränteavdragstaket. Jag återkommer till denna fråga senare (avsnitt 4.2).

I fråga otn ränteutgifter gör jag följande bedömning.

I promemorian föreslås att ränteutgifter för lån i utländsk valuta får dras av med högst ett belopp som motsvarar en jämförelseränta (statslåneräntan

206

med tillägg av fem procentenheter). Resterande del får dras av vid kursvinst­beräkningen när skulden betalas av eller löses in.

Som vissa remissinstanser har påpekat har promemorieförslaget den nack­delen att avdraget kan begränsas även i fall när den höga räntan inte är för­enad med någon värdeminskning på skulden. RSV har framhållit att en sena-reläggning av avdragsrätten kan föra med sig tillämpnings- och kontrollpro­blem vid den följande kursvinstberäkningen.

Det finns, särskilt mot bakgrund av de påtalade tillämpningsproblemen, starka skäl att avstå från särregler för utgiftsräntor på lån i utländsk valuta. Jag lägger därför inte fram något förslag om särskilda avdragsbegränsningar för sådana ränteutgifter

Mitt förslag i fråga om ränteinkomster föranleder ändringar i 3 § 2 mom. SIL.

Prop. 1990/91:54

4.1.4 Kursvinster på fordringar

Mitt förslag: Kursvinster på fordringar i utländsk valuta beskattas som reavinster när fordringen betalas eller avyttras genom försäljning, byte e.d.

Vinster och förluster på resevaluta och liknande innehav undantas från beskattning.

Promemorieförslaget: Överensstämmer i huvudsak med mitt. Enligt pro­memorieförslaget skall dock i princip även kursvinst på resevaluta o.d. be­skattas.

Remissinstanserna: Förslaget att beskatta kursförändringar i vanlig turist­valuta möter genomgående stark kritik och anses prakfiskt ogenomförbart. De flesta remissinstanserna förordar att resevaluta uttryckligen undantas från beskattning eller att ett grundavdrag införs.

Skälen för mitt förslag: För de flesta växlingsbara valutor noteras dagliga kurser Varje fordran eller skuld i utländsk valuta träffas så gott som dagligen av värdeförändringar, mätt i svenska kronor. Växelkursförändringarna med­för att i princip varje amortering på en skuld eller lösen av en fordran i ut­ländsk valuta ger upphov till en kursvinst eller kursförlust.

För den som gjort en vinst på t.ex. en obligation i utländsk valuta är det inte alltid möjligt att skilja mellan den del av resultatet som beror på kursut­vecklingen och den del av resultatet som beror på andra faktorer. Starka skäl talar för att hela värdeökningen beskattas på ett enhetligt sätt och att någon uppdelning på olika typer av kapitalinkomster inte kommer till stånd. Kurs­förändringar på valutan bör således vid beskattningen hänföras till obligatio­nen och inte till valutan som sådan. Detta förfarande överensstämmer också med nuvarande praxis. Reglerna om kursvinstbeskattning skall enligt pro­memorieförslaget tillämpas inte bara på långfristiga privata fordringar såsom banksparande, utan också på mer rörliga placeringar, t.ex. resevaluta och tillgodohavanden på kontokort. Det är givet att avsevärda praktiska pro­blem kan uppkomma vid fastställandet av kursvinsten eller kursförlusten på fordringar av detta slag. Förslaget har mött stark kritik i denna del. Jag delar

207

remissinstansernas bedömning att en beskattning av resevaluta och hknande     Prop. 1990/91:54 valutainnehav möter hinder av praktiska skäl.

För att underlätta tillämpningen kan därför övervägas att införa regler om att bankkonton eller kontantinnehav under en viss nivå generellt skall un­dantas från beskattning. En skattefrihet för belopp av mindre storlek strider emellertid mot önskemålet om en likformig och neutral beskattning. Skatte­friheten ger vidare - såvida den inte konstrueras som ett grundavdrag -upphov till olyckliga tröskeleffekter Utformas å andra sidan lättnaden som ett grundavdrag blir resultatet ett avdrag - exklusivt för placeringar i ut­ländsk valuta av samma karaktär som det nyligen slopade sparavdraget. Förekomsten av asymmetrier i form av exempelvis sparavdrag lockar ound­vikligen till transaktioner som huvudsakligen är skattemässigt betingade. Ett grundavdrag för valutakursvinster,bör därför undvikas. .

Tillämpningsproblemen i fråga om valutakursvinster som hänför sig till re­sevaluta, kontokort, checkräkning eller liknande tillgodohavanden måste lö­sas på annat sätt. 1 promemorian har föreslagits en regel som lämnar ut­rymme för en skönsmässig uppskattning av vinstens storlek.

Enligt min mening bör det uttryckligen anges att kursvinster på valuta som innehas under en begränsad period och som är avsedd för personliga lev­nadskostnader i utlandet undantas från beskattning. Denna undantagsregel innebär skattefrihet för vinster resp. ingen avdragsrätt för förluster på valuta som utnyttjas för sedvanliga reseutgifter Den period som skattefriheten av­ser bör normalt begränsas till vistelser upp fill sex månader i utlandet. Vid vissa utlandstjänstgöringar beskattas inkomsten i Sverige även vid längre vis­telser Detta gäller t.ex. för svenska diplomater I sådana fall bör undantags­regeln omfatta även en längre vistelse i utlandet.

Skattskyldigheten inträder vid en avyttring av ufiändsk valuta. När valu­tan är anknuten till en kapitaltillgång är det avyttringen av denna tillgång som utlöser beskattningen. 1 praxis har, såvitt gäller långivaren, även en amortering på fordran ansetts som avyttring (jfr rättsfallet R77 1:20). Vid innehav av kontanter i utländsk valuta avyttras innehavet när valutan utnytt­jas för betalning eller när växling sker till annan valuta. Detta gäller således även växling mellan skilda utländska valutor

Omsättning av lån i utländsk valuta bör normalt inte utlösa en kursvinstbe­räkning. Om en fordran eller ett lån avser flera valutor, ett s.k. korglån, be­handlas korglånet eller motsvarande fordran söm en skuld resp. tillgång. Detta innebär att det skall göras en gemensam vinstberäkning för valutorna i "korgen".

Beräkningen av vinst resp. förlust vid amortering på fordran i utländsk valuta bör gå till på följande sätt.

Det utlånade beloppet eller det belopp som eriades när fordringen förvär­vades, omräknat i svenska kronor vid den tidpunkt då fordringen uppkom, blir en avdragspost. Som intäktspost redovisas det belopp som gäldenären återbetalat eller det belopp som erhölls när fordringen överläts omräknat i svenska kronor vid betalningstillfället resp. avyttringstillfället. Avser återbe­talningen bara en del av fordringen får den på den utlånade summan belö­pande andelen av återbetalat belopp proportioneras fram. Har fordringen

208

uppkommit genom utlåning vid olika tillfällen får kursen på utlånat belopp beräknas med tillämpning av en genomsnittsmetod.

Den föreslagna bestämmelsen finns i 30 § SIL och föranleder även änd­ringar i 3 § 1 mom. SIL.

4.1.5 Kursförluster på fordringar

Prop. 1990/91:54

Mitt förslag: Förluster på såväl marknadsnoterade som icke mark­nadsnoterade fordringar i utländsk valuta är avdragsgilla till 70 %.

Promemorieförslaget: Överensstämmer med mitt.

Remissinstanserna: Förslaget tillstyrks av Kammarrätten i Stockholm och LO. Riksbanken och företrädare för näringsliv och bankväsende anser att det inte framkommit tillräckliga skäl för att generellt begränsa avdragsrätten för förluster på skuldebrev i utländsk valuta mot bakgrund av att förluster på marknadsnoterade aktier i utländsk valuta resp. marknadsnoterade skul­debrev i svensk valuta är avdragsgilla i sin helhet. Riksbanken framhåller att de depositions- och rapportkrav som föreligger för utländska marknadspap­per gäller i samma utsträckning för obligationer som för aktier. Näringslivets skattedelegation, Svenska Bankföreningen m.fl. anför att kursvinster och kursförluster bör anses som ränta och inte som reavinst. Förluster skall där­vid kunna kvittas fullt ut.

Skälen för mitt förslag: En huvudregel i den nya kapitalbeskattningen är att reaförluster är avdragsgilla till 70 %. Skälen för denna begränsning är att en skattskyldig som har såväl vinster som förluster och som därför totalt sett inte drabbats av någon förmögenhetsminskning - annars skulle kunna få en skattekredit genom att tidigarelägga reahsering av förluster och senare-lägga realisering av vinster Det skattemässiga utfallet blir neutralt vid ett antal års senareläggning av vinsterna om förluster är avdragsgilla tiU 70 %.

Marknadsnoterade svenska och utländska aktier och hknande värdepap­per samt marknadsnoterade svenska obligationer och hknande fordringar undantas från 70-procentskvoteringen. Undantagen har motiverats dels med ett önskemål att åstadkomma full kvittning mellan vinster och förluster på sådana akfier som fortlöpande omsätts på marknaden, dels önskemålet att undvika problemen med gränsdragning mellan ränta och reavinster på ford­ringarna. För marknadsnoterade fordringar som är utställda i svenska kro­nor gäller således att ränta och reavinst behandlas på samma sätt och att rän­teutgifter och reaförluster behandlas lika. Som ytterligare motiv för denna utökade avdragsrätt för reaförluster på marknadsnoterade fordringar i svenska kronor har angetts att värdeförändringarna på dem är förhållandevis små.

Ett flertal remissinstanser har ansett att utökad avdragsrätt bör medges för förluster på utländska marknadsnoterade obligationer på motsvarande sätt som medges för förluster på utländska marknadsnoterade aktier

Utländska obligationer är utsatta för betydligt större kursvariafioner än fordringar i svenska kronor Detta kan utnyttjas för skatteplanering, vilket motiverar mer restrikfiva avdragsregler

209

14 Riksdagen 1990/91. 1 saml. Nr 54

Den utökade avdragsrätten för förluster på marknadsnoterade aktier syf­tar till att underlätta företagens riskkapitalförsörjning. Detta argument har inte samma tyngd i fråga om fordringar i utländsk valuta.

Mot denna bakgrund finns det inte tillräckliga skäl att avvika från den ge­nerella regeln om kvoterade avdrag för reaförluster Den förlust som kan uppkomma när en fordran i utländsk valuta löses in eller avyttras bör således inte vara avdragsgill till mer än 70%.

Vad gäller själva beräkningen av resultatet av ett innehav av utländsk va­luta bör ingen åtskillnad göras mellan kursförluster och kursvinster

Förslaget finns i 30 § SIL och har även föranlett ett nytt fjärde stycke i 3 § 2 mom. SIL.

Prop. 1990/91:54

4.1.6 Valutaterminer m.m.

Mitt förslag: Derivatinstrument (optioner och terminer) med under­liggande egendom som utgörs av utländsk valuta resp. fordringar i ut­ländsk valuta beskattas enligt samma regler som den underliggande egendomen. Detsamma gäller finansiella instrument vars värdeut­veckling är beroende av ett index som är knutet till utländsk valuta.

Promemorieförslaget: Överensstämmer med mitt.

Remissinstanserna: Bl.a. Stockholms Optionsmarknad OM Fondkommis­sion AB (OM) motsätter sig förslaget och anför att vinster och förluster vid handel i valuta eller derivatinstrument som avser utländsk valuta i vart fall bör vara fullt kvittningsbara mot den delen av en aktievinst eller förlust som är hänförlig till valutakursförändring. Riksbanken konstaterar att ett visst kvittningsutrymme skulle kunna skapas om förluster på valutaoptioner och valutaterminer fick kvittas mot reavinster på sådana instrument. En ägare av utländska aktier skulle därigenom kunna säkra sådana aktier mot valuta­kursfall med hjälp av terminerna och optionerna.

Skälen för mitt förslag: Kvittningsreglerna i det nya inkomstslaget kapital är utformade så att full kvittning inte medges mellan en förlust på aktier och vinst på en fordran eller t.ex. en räntetermin.

De i promemorian föreslagna reglerna innebär att aktieförluster får kvit­tas till 70 % mot en kursvinst på utländsk valuta. En konsekvens av den valda linjen är att en aktieförlust inte heller får kvittas fullt ut mot t.ex. vinst på en valutatermin. En grundläggande princip för den nya kapitalbeskattningen är nämligen att derivatinstrument, som optioner och terminer, beskattas enligt samma regler som instrumentens underliggande egendom.

I enlighet med denna uppdelning bör således alla finansiella instrument vars underliggande egendom är en fordran i utländsk valuta beskattas på samma sätt som fordringar i utländsk valuta. Hit räknas även finansiella in­strument vars värdeutveckling är beroende av ett index som är knutet fill utländsk valuta. De derivatinstrument som bör beskattas bland de utländska fordringarna är därför valutaterminer, valutaoptioner och valutaindexopfio-ner.

De av några remissinstanser efterlysta möjligheterna till kurssäkring av ut-

210

ländska akfier kommer därmed inte att finnas i full utsträckning, eftersom akfieföriusterna blir avdragsgilla mot vinster på valutaterminer endast till 70%. Riksbanken framhåller att valutaopfioner och valutaterminer inte är formelh knutna fill ett bestämt individuelh värdepapper och att det inte hel­ler går att på formella grunder urskilja om derivatinstrumentet är samman­kopplat med placering i aktier eller räntebärande fordringar Det är därför olämpligt med en sådan kvittning som OM förordar Riksbanken pekar på en möjlighet att tillskapa en särskild "kvittningsfålla" för de aktuella instru­menten. En sådan kvittningsregel skulle emellertid ytterligare komplicera regelverket och bör inte införas.

En aktieägare torde även med de föreslagna reglerna ha möjlighet att i inte obetydlig utsträckning säkra aktier mot valutakursfall med hjälp av ak­tieterminer eller aktieoptioner

De nya reglerna har tagits in i 30 § 1 mom. SIL.

Prop. 1990/91:54

4.1.7 Konvertibla skuldebrev m.m.

Mitt förslag: Konvertibla skuldebrev utställda i utländsk valuta be­handlas i reavinsthänseende inte som akfieliknande instrument utan som fordringar Skuldebrev i utländsk valuta med optionsrätt behand­las generellt som två separata värdepapper

Promemorieförslaget: Konvertibla skuldebrev och skuldebrev med op­tionsrätt utställda i utländsk valuta behandlas i reavinsthänseende inte som akfieliknande instrument utan som fordringar i utländsk valuta. Ett avskilt utländskt optionsbevis beskattas på samma sätt som akfier.

Remissinstanserna: Den föreslagna avgränsningen har i huvudsak lämnats utan erinran.

Skälen för mitt förslag: Konvertibla skuldebrev utställda i utländsk valuta för med sig särskilda gränsdragningsproblem. I det nya inkomstslaget kapital beskattas konvertibla skuldebrev i svensk valuta på samma sätt som akfier Det innebär under förutsättning att skuldebreven är marknadsnoterade -att förluster kan kvittas fullt ut mot vinster på marknadsnoterade aktier m.m. Avkastningen höjer inte ränteavdragstaket.

I propositionen om reformerad inkomst- och företagsbeskattning uttalade jag att såväl svenska som ufiändska finansiella instrument av akfiekaraktär skulle beskattas som aktier. Akfievinstreglerna skuUe dock inte fillämpas om fordringar i utländsk valuta utgjorde en del av instrumentet (prop. 1989/90:110 s. 433).

Fordringar i utländsk valuta är som jag tidigare framhållit ofta utsatta för stora värdeförändringar. Till viss del är dessa förändringar också förutse­bara. Detta gör att det, i betydligt större utsträckning än vad som gäller för fordringar i svenska kronor, går att använda dem för skatteplanering. Av den anledningen bör konvertibla skuldebrev i utländsk valuta inte räknas fill gruppen aktierelaterade värdepapper inom vilken gäller rätt fill fuU kvittning mellan vinster och förluster Konvertibla skuldebrev som är utställda i ut-

211

ländsk valuta bör således beskattas enligt huvudregeln på samma sätt som andra fordringar i utländsk valuta.

En särskild sorts konvertibla skuldebrev är konvertibla vinstandelsbevis. Bevisets avkastning är knuten till storleken på utdelningen i ett visst företag. Vinstandelsbevis kan också förekomma utan konverteringsrätt. Även dessa typer av skuldebrev bör behandlas som de utländska obligationerna under förutsättning att skuldebreven ställts ut i utländsk valuta.

Förslagen föranleder ändringar i 27§ 1 mom. SIL.

För skuldebrev förenade med optionsrätt föreslår jag senare (avsnitt 4.4) vissa förändringar av de nyligen beslutade kapitalbeskattningsreglerna. Mina förslag i den delen innebär att skuldebrev med optionsrätt i såväl svensk som utländsk valuta kommer att beskattas som separata värdepap­per.

Prop. 1990/91:54

4.1.8 Kursvinster och kursförluster på skulder

Mitt förslag: Vinster och förluster som är hänförliga till valutakursför­ändringar och som realiseras vid betalning eller överlåtelse av skuld är skattepliktiga resp. avdragsgilla för låntagaren i likhet med vad som gäller för långivaren.

Promemorieförslaget: Överensstämmer med mitt. Promemorian innehål­ler dock särregler om avdragsrätt för vissa ränteutgifter vid kursvinstberäk­ningen.

Remissinstanserna: Förslaget att skuld- och fordringsfallen skall likabe-handlas möter i sak ingen invändning. Några remissinstanser framhåller att överlåtelse av en skuld bara kan föranleda valutabeskattning om överlåtel­sen sker mot vederlag.

Skälen för mitt förslag: RINK föreslog att skulder i svenska kronor skulle reavinstbeskattas. Detta förslag avvisades (prop. 1989/90:110 s. 465).

En annan sak är frågan om beskattning av vinster på lån i utländsk valuta som uppkommer genom valutakursförändringar.

En skuld i utländsk valuta ger samma typ av kursvinster och kursförluster som en placering i utländsk valuta. Valutakursvinster och valutakursförlus­ter på sådana skulder bör därför skattemässigt behandlas på samma sätt som motsvarande poster avseende fordringar Beskattning av kursvinster på skuldsidan krävs således för att beskattningen skall bli symmetrisk. Om en privatperson lånar i utländsk valuta av en annan privatperson bör således långivarens skatteplikt för en kursvinst i princip motsvaras av ett avdrag för kursförlust hos låntagaren och vice versa.

Kursvinster på en skuld i utländsk valuta uppkommer då värdet av det ur­sprungligen lånade beloppet (omräknat i svenska kronor) är högre än det belopp (omräknat i svenska kronor) låntagaren betalar tillbaka när lånet lö­ses. Med inlösen av ett lån likställs det fallet att ansvaret för skulden övertas mot vederlag av en ny gäldenär

I undantagsfall kan låntagarens vinst på ett lån i utländsk valuta bero på andra faktorer än ändrade valutakurser Förändringar i den allmänna ränte-

212

nivån under låneperioden kan exempelvis få till konsekvens att långivaren erbjuder viss kapitalrabatt för det fall låntagaren går med på att inlösa lånet i förtid. Här bör emellertid i likhet med vad som gäller för svenska skulder reavinstbeskattning inte ske av värdeförändring som inte är hänföriig fill va­lutakursförändringar.

Som framgått tidigare har jag, av förenklingsskäl valt att avstå från en sär­reglering av avdragsrätten vid den löpande beskattningen för ränteutgifter på lån i utländsk valuta. Därmed bortfaller också behovet av särskilda regler för utgiftsräntor vid beräkningen av kursvinst.

Kursförluster på skulder i utländsk valuta bör liksom kursförluster på ut­ländska fordringar vara avdragsgilla fill 70 %.

De nya reglerna är intagna i 3 § 1 och 2 mom. samt 30 § 2 mom. SIL.

Prop. 1990/91:54

4.1.9 Kontrollfrågan

Mitt förslag: Uppgifter i självdeklarafionen för vinstbeskattningsän-damål skall även lämnas av skattskyldiga som betalat eller överlåtit lån i ufiändsk valuta. I kontrolluppgift om ränta och fordran skall läm­nas uppgift om räntan är av det slag som höjer ränteavdragstaket.

Promemorieförslaget: Innehåller en mer långtgående reglering av upp­giftsskyldigheten i självdeklaration men tar inte upp uppgiftsskyldigheten i kontrolluppgift.

Remissinstanserna: Uppgiftsskyldigheten möter ingen invändning. Några instanser tar upp frågor om den lagstiftningstekniska regleringen.

Skälen för mitt förslag: Placeringar och lån i utländsk valuta medför sär­skilda kontrollproblem. Lagen (1990:750) om betalningar fill och från ut­landet ställer dock i princip krav på att utländska fondpapper skall förvaras i depå hos en auktoriserad valutahandlare. Vidare gäller ett principiellt för­bud mot betalningar fill eller via eget inlåningskonto i uUandet. Dessa krav ger möjlighet fill kontroll vid beskattningen.

Uppgiftsskyldigheten i självdeklarafion och kontrolluppgift bör svara mot de avvikelser från förslagen i promemorian som jag förslagit samt mitt för­slag i fråga om ränteavdragstaket (avsnitt 4.2). Enligt min mening bör försla­gen till ändringar i inkomstbeskattningen föranleda en komplettering av be­stämmelserna i 2 kap. 17 § och 3 kap. 22 § lagen (1990:325) om självdeklara­tion och kontrolluppgifter Kompletteringen innebär att uppgiftsskyldighet för reavinstberäkning även gäller skattskyldiga som betalat eller överlåtit lån i utländsk valuta. Vidare införs en skyldighet att i kontrolluppgift om ränta och fordran lämna uppgift om i vad mån räntan är att hänföra fill en sådan ränteinkomst för den skattskyldige som höjer ränteavdragstaket enligt 3 § 2 mom. andra stycket SIL.

Kursvinstberäkningen kan i många fall bli komplicerad. Ett sätt att för­enkla tillämpningen är att utvidga kontrolluppgiftslämnandet utöver vad jag nu föreslår. Dessa frågor kräver emellertid ytterligare överväganden.

213

4.2 Ränteavdragsbegränsningar

Prop. 1990/91:54

Mitt förslag: Rätten att kvitta ränteutgifter över 100 000 kr. mot ränte­inkomster begränsas ytterligare. Ränteavdragstaket höjs inte för ränta på inlåningskonton med uppskjuten räntebetalning och ford­ringar i utländsk valuta. Detsamma gäller för ränta på skuldebrev med varierande räntesats under löptiden eller med ränta som inte betalas årligen samt ränta på skuldebrev som getts ut till underkurs.

Bakgrunden till mitt förslag: I 3 § 2 mom. SIL i nuvarande lydelse finns bestämmelser om begränsningar i avdragsrätten för räntor Bestämmelserna syftar fill att förebygga skatteplanering och motverka skattekrediter genom lånefinansierade placeringar som ger en låg löpande avkastning. Bestämmel­serna avser att ge en likformig beskattning med hänsyn till att värdeökningar beskattas först när de realiseras.

Ränteavdragsbegränsningen innebär att ränteutgifter får kvittas fuUt ut mot ränteinkomster Ränteutgifterna får dock inte kvittas mot ränta på kon­vertibla skuldebrev och andra aktieliknande tillgångar. Om ränteutgifterna överstiger ränteinkomsterna med mer än 100 000 kr får 70 % av det över­skjutande beloppet dras av. För barn och ungdomar under 18 år och för han-delsbolagsbeskattade dödsbon är gränsen 10 000 kr Skatteredukfionen för det överskjutande räntebeloppet begränsas således till 21 %.

Skälen för mitt förslag: I samband med remissbehandlingen av departe­mentspromemorian (Ds 1990:38) Beskattning av utländsk valuta och Be­skattning av utskiftade medel har det särskilt uppmärksammats att reglerna för ränteavdragstaket medför kvittningsrätt för ränteinkomster på vissa fordringar som ger skattekrediter Det rör sig om inlåningskonton med upp­skjuten ränteutbetalning och skuldebrev med liten eller ingen löpande av­kastning men med en stor värdestegring. Det finns även tecken från kapital­marknaden på en framväxt av sådana placeringsinstrument.

Jag kan således konstatera att problemen med skattekrediter för ford­ringar med uppskjuten avkastning trätt i förgrunden under den senaste ti­den. Det står, enligt min mening, också klart att full kvittning för räntein­komster på nyss nämnda slag av tillgångar med uppskjuten avkastning stri­der mot målen om-en likformig beskattning. Utöver det allmänna utrymmet för fulla ränteavdrag på 100000 kr bör ränteutgifter vara fullt avdragsgilla endast mot ränta på tillgångar med en avkastning som inte är senarelagd.

Ränta på inlåningskonton med uppskjuten räntebetalning samt ränta och realisationsvinst på underkursobligationer bör därför behandlas på samma sätt som bl.a. aktieutdelning. Detsamma gäller ränteinkomster på fordringar i utländsk valuta eftersom en placering i utländsk valuta kan ge samma effekt som en underkursobligafion (jfr avsnitt 4.1.3).

Det till lagrådet remitterade lagförslaget i denna del innebar att i huvud­sak endast ränta på inlåningskonton i bank o.d. skulle kunna höja avdragsta­ket. Jag konstaterade därvid att ur likformighetssynvinkel borde egenfiigen även ränta på obligationer där det inte förekommer skattekrediter höja av­dragstaket.

214

Jag anser att skälen för att undanta flertalet obligationer från den förmån­ligare behandlingen inte väger tillräckligt tungt med hänsyn till behovet av en väl fungerande obligafionsmarknad. Särbehandlingen i fråga om rän­teavdragstaket bör därför inskränkas till framtidskonton o,d,, obligationer som emitterats fill underkurs samt fordringar i utländsk valuta. Ett skulde­brev bör anses som emitterat till pari (ej underkurs) om emissionskursen inte understiger 90 % av skuldebrevets nominella värde. För att motverka skatte­krediter bör det också krävas att räntan på skuldebrevet betalas årligen och är konstant under löptiden. Det bör understrykas att även reavinst på en ob-ligafion av detta slag som emitterats till pari höjer avdragstaket om reavins­ten anses som ränta enligt 29 § 2 mom, SIL,

Ingen ändring är avsedd för ränta på konvertibla skuldebrev o,d. Sådan ränta höjer inte ränteavdragstaket. Detsamma gäller den avkastning på an­del i räntefond som anses som ränta (jfr avsnitt 4,3),

Mitt förslag föranleder ändringar i 3 § 2 mom, SIL.

Prop. 1990/91:54

4.3 Andelar i räntefonder

Mitt förslag: Om en värdepappersfonds värdepappersinnehav uteslu­tande består av fordringar i svenska kronor skall en andel i fonden reavinstbeskattas på samma sätt som fordringar i svenska kronor

Bakgrunden till mitt förslag: Enligt de numera upphävda bestämmelserna i punkt 10 av anvisningarna fill 38 § KL räknades vinst på andel i akfiefond (värdepappersfond) vars förmögenhet bestod av skuldebrev som intäkt av kapital i stället för tillfällig förvärvsverksamhet. En sådan fond benämns av­kastningsfond eller räntefond.

De nya reglerna för inkomstslaget kapital innebär att reaförluster på ande­lar i räntefonder är avdragsgilla fill endast 70 % (3 § 2 mom. och 27 § 5 mom. SIL). Reaförluster på marknadsnoterade fordringar i svensk valuta behand­las däremot som ränteutgifter och blir därmed fullt avdragsgilla inom ramen för ränteavdragstaket på 100.000 kr Andelar i fonder som till minst tre fjär­dedelar innehåller aktier behandlas dock på samma sätt som marknadsnote­rade akfier.

Under vårens lagstiftningsarbete konstaterade jag att fonder med stor an­del skuldebrev regelmässigt ger större löpande avkastning än fonder vars förmögenhet är placerad i aktier. Jag pekade på att om fonder med bety­dande andel fordringar beskattas enligt akfievinstreglerna, skulle skatteför­delar kunna uppnås genom att andelar säljs med vinst strax före utdelning. Ett kvittningsunderlag skulle därigenom kunna tas fram för att utnyttja en reaförlust på marknadsnoterade aktier (prop. 1989/90:110 s. 431). Beskatt­ningen utformades mot denna bakgrund.

Skälen för mitt förslag: De nya bestämmelserna för räntefonder har den nackdelen att de i viss mån kan sägas diskriminera ett indirekt ägande av svenska räntebärande värdepapper i förhållande till ett direkt ägande. Reg­lerna om kvoterade reaförluster kan också medföra otillfredsställande be-

215

skattningskonsekvenser i samband med att det utgår s.k. räntekompensation till den som överlåter andel i räntefond.

När kvittningsrätten enligt mitt tidigare förslag (avsnitt 4.2) inskränks för ränteinkomster vid tillämpning av bestämmelserna om ränteavdragsbe­gränsning talar övervägande skäl för att reaförluster på andelar i räntefonder skall behandlas som reaförluster på fordringar Marknadsnoterade andelar i räntefonder som enbart består av skuldebrev i svenska kronor bör därför reavinstbeskattas på samma sätt som en marknadsnoterad fordran i svenska kronor. Det innebär att vinsten respekfive förlusten behandlas som ränta. Räntan höjer inte ränteavdragstaket.

Av författningstekniska skäl och med hänsyn till omläggningen av rätten fill kvittning mellan ränteintäkter och räntekostnader bör löpande avkast­ning från fonden alltjämt anses som utdelning.

Mitt förslag föranleder ändringar i 3§ 2 mom. femte stycket och 27§ 1 mom. SIL samt ett nytt sjätte moment fill samma paragraf.

Prop. 1990/91:54

4.4 Skuldebrev förenade med optionsrätt

Mitt förslag: Vid avyttring av ett skuldebrev förenat med optionsrätt beskattas skuldebrevet enligt fordringsreglerna i 29 § och optionsde­len enligt aktiereglerna i 27 § SIL.

Restvärdemetoden behålls för fördelning av anskaffningsvärdet mellan skuldebrevet och optionsrätten och utvidgas till att gälla alla fall där ett skuldebrev förvärvats i förening med en optionsrätt.

Skälen för mitt förslag: Enligt 27 § 1 mom. SIL skaU skuldebrev som är eller har varit förenade med optionsrätt, beskattas enligt akfievinstreglerna. Även om skuldebrevet och optionsbeviset har skilts åt skall således bägge delarna behandlas som en aktie. Det innebär att vinster och förluster på så­dana marknadsnoterade värdepapper får kvittas mot förluster och vinster på marknadsnoterade aktier o.d.

Skälet till att skuldebrev förenade med optionsrätt hänfördes till aktierna var att de utgör värdepapper vars värdeutveckling på samma sätt som en ak­fie är beroende av ett företags resultat. Grundtanken var att sådana värde­papper som typiskt sett har samma värdeutveckling som en aktie inte skulle få en gynnsammare skattebehandling än en vanlig aktie.

För att undvika gränsdragningsproblem som påtalades av bl.a. lagrådet utformades bestämmelsen så att dessa skuldebrev både före och efter ett eventuellt avskiljande av optionsbeviset skulle beskattas som akfier

Med de nya skattereglerna har intresset för förvärv av optionsrätter ökat. De är nämligen inte förenade med samma kapitalbindning som exempelvis konverfibla skuldebrev. Ett av syftena med det nya skattesystemet har varit att motverka låntagande. Hög upplåning kan vara skattemässigt ofördelak­tig fill följd av ränteavdragsbegränsningarna. Det har redan resulterat i att företag i vissa fall låter anställda förvärva köpoptioner i stället för konver­tibla skuldebrev. Därmed undviks en samhällsekonomiskt omotiverad rund­gång i form av att berörda anställda tar lån för att ge lån till företaget.

216

Det har visat sig att det uppkommer svårigheter att avgöra när skuldebrev Prop. 1990/91:54 förenade med opfionsrätt skall beskattas bland akfierna resp. när skuldebre­vet skall beskattas bland fordringarna och opfionsrätten som en akfie. Gränsdragningen har bl.a. betydelse för att skilja ut i vilka fall restvärdeme­toden enligt 27 § 3 mom. SIL skall användas för att bestämma de olika delar­nas anskaffningsvärde.

Ett fall där dessa svårigheter uppkommer är när ett skuldebrev har före­nats med en teckningsoption avseende aktier i ett annat bolag än det som emitterat skuldebrevet. (Bolag A ger ut ett skuldebrev förenat med en teck­ningsoption i bolag B. Den optionen har bolag A fått genom förvärv av ett skuldebrev förenat med en optionsrätt till teckning av akfier i bolag B. Op­tionsbeviset har därefter avskiljts och förenats med det skuldebrev som bo­lag A ger ut). Ett annat fall är när ett skuldebrev förenats med en köpoption.

Lagsfiftningen har i detta hänseende utformats på ett sätt som innebär tolkningssvårigheter. Den är inte heller flexibel i den meningen att det ge­nast går att förutsäga hur anskaffningsvärdet skall beräknas för ett utländskt värdepapper som liknar ett skuldebrev förenat med opfionsrätt. Bestämmel­serna tar sikte endast på skuldebrev förenade med rätt till teckning av aktie eller aktieliknande instrument i det utgivande bolaget utfärdat med stöd av 5 kap. aktiebolagslagen.

Det kan i detta sammanhang anmärkas att regeringen nyligen har beslutat om direktiv (dir 1990:46) till en utredning om översyn av akfiebolagslagen. I uppdraget ingår bl.a. att pröva om optionsrätter bör få utfärdas av ett aktie­bolag utan bindning till ett skuldebrev.

Med tanke på den ökade användningen av optionsrätter och behovet av tydliga regler i det nya skattesystemet som även kan omfatta utländska före­teelser finns det redan nu skäl att välja en annan lösning än den som presen­terades i prop. 1989/90:110. Därvid bör även övervägandena om en ändring av den civilrättsliga regleringen i akfiebolagslagen beaktas.

Jag föreslår att skuldebrev förenade med optionsrätt alltid beskattas som två separata delar på samma sätt som en "enhet" bestående av en aktie och en obligation beskattas som två separata delar redan enligt nuvarande regler. Optionsrätten beskattas enligt de regler som gäller för opfioner av denna typ medan skuldebrevet beskattas enligt de regler som gäller för en fordran av denna typ. Den som säljer ett skuldebrev förenat med optionsrätt avseende aktier skall alltså dela upp anskaffningsvärdet och beskatta optionsdelen som en aktie och skuldebrevsdelen som en fordran. Skuldebrev förenade med optionsrätt skall därför slopas i uppräkningen av de aktiebeskattade fi­nansiella instrumenten i 27§ Imom. SIL.

Behovet av att kunna fördela anskaffningsvärdet mellan de två delarna accentueras när dessa skall beskattas enligt olika regler.

Regeringsrättens avgörande RÅ 1983 1:77 gav upphov till den lagregle­

ring av restvärdemetoden som infördes år 1985. Målet gällde bl.a. fördelning

av anskaffningsvärde mellan olika tillgångar samt förbrukning av anskaff­

ningsvärde. 1 detta fall hänfördes anskaffningsvärdet för ett skuldebrev och

en optionsrätt till teckning av aktier som förvärvats tillsammans enbart till

skuldebrevet. Resultatet blev att skuldebrevet kunde säljas omedelbart med

en avdragsgill reaförlust och att ett motsvarande värde kom att beskattas

217

som en reavinst på optionsrätten när denna avyttrades. Genom uttrycklig     Prop. 1990/91:54 lagsfiftning ändrades rättsläget så att anskaffningsvärdet fördelades mellan skuldebrevet och optionsrätten enligt den s.k. restvärdemetoden. En mot­svarande regel finns nu i 27 § 3 mom. SIL.

Denna regel tar sikte på skuldebrev med optionsrätt till teckning av aktie e.d. i det emitterande bolaget. Den begränsas också till de fall där själva skuldebrevet erhållits genom teckning. De äldre reglerna tog sikte även på skuldebrev förenat med optionsrätt fill köp av aktie.

Restvärdemetoden behövs främst för att beräkna anskaffningskostnaden vid teckning men den skulle kunna tillämpas även när ett skuldebrev förenat med optionsrätt har förvärvats genom köp eller byte. Restvärdemetoden ut­gör i de sistnämnda fallen en hjälpregel som i princip leder till samma resul­tat som om en proportionering hade skett mellan skuldebrevets och options­rättens marknadsvärden. Metoden bör gälla både för optionsrätter som av­ser rätt till teckning och sådana som avser rätt till köp. Jag föreslår därför att restvärdemetoden tillämpas beträffande skuldebrev som förvärvats i för­ening med köp- eller teckningsopfion.

När skuldebreven och optionsrätterna skall beskattas enligt separata reg­ler bör det göras klart i vilka fall de ohka delarna skall anses marknadsnote­rade. Marknadsnoteringen har betydelse för vilka kvittningsregler som skall gälla vid avyttringen. Därvid bör gälla att om det finns en marknadsnotering för ett skuldebrev förenat med optionsrätt bör bägge delarna anses mark­nadsnoterade vare sig de säljs tillsammans eller var för sig. Om det däremot bara finns marknadsnotering för den ena delen skall inte den andra anses som marknadsnoterad. Det krävs enligt min mening ingen ändring av lagtex­ten för att uppnå detta.

Mitt förslag föranleder ändringar i 27 § 1 och 3 mom. SIL.

4.5 Särskilda regler för beskattning av delägare i fåmansföretag

4.5.1 Inledning

Enligt de nya skattereglerna beskattas kapitalinkomster med en proporfio-nell skatt på 30 % medan förvärvsinkomster beskattas progressivt med en högsta marginalskatt på ca 50 %. Skillnaden i skattesats nödvändiggör regler varigenom kapitalinkomster särskiljs från förvärvsinkomster I de flesta fall är detta inget problem. När det däremot gäller aktieutdelning och reavinster avseende fåmansföretag där ägaren arbetar i företaget är situationen annor­lunda. Anledningen är att ägaren kan välja mellan att ta ut inkomster från företaget i form av lön, utdelning eller reavinst. Saknas särskilda regler kan ägaren därigenom undvika den progressiva skatten för förvärvsinkomster genom att ta ut arbetsinkomster i form av utdelning eller reavinst i stället för i form av lön. Av likformighets- och rättviseskäl krävs därför särskilda regler som upprätthåller den progressiva beskattningen av arbetsinkomster även i dessa fall. De särskilda regler för beskattning av delägare i fåmansföretag som i somras antogs av riksdagen syftar till att nå ett sådant resultat.

Utgångspunkten för dessa regler är att en person som äger och arbetar i

218

ett fåmansföretag i största möjliga utsträckning skall få samma skatt som en Prop. 1990/91:54 löntagare som äger aktier i t.ex. ett börsnoterat bolag vid samma faktiska arbetsinkomst och samma faktiska kapitalinkomst. Utdelning och reavinst på aktier i fåmansföretag skall således beskattas i inkomstslaget kapital i den mån inkomsten utgör kapitalavkastning medan eventuell överskjutande ut­delning och reavinst skall behandlas på samma sätt som lön.

I prakfiken är det emellerfid omöjligt att avgöra vad som egentligen är arbetsinkomst och vad som egentligen är kapitalinkomst för en person som arbetar i ett fåmansföretag som han själv kontrollerar Den skattemässiga uppdelningen måste därför göras på ett schablonmässigt sätt.

De nya reglerna innebär således att normal kapitalavkastning beskattas i inkomstslaget kapital medan överskjutande utdelning och reavinst beskattas på ett sätt som är hkvärdigt med beskattningen av löneuttag.

Bestämmelserna - som återfinns i 3 § 12 mom. SIL - innebär samman­fattningsvis följande. Normal kapitalavkastning preciseras som summan av anskaffningskostnaden och lämnade ovillkorliga kapitaltillskott multiplice­rad med statslåneräntan ökad med fem procentenheter 1 den mån aktieut­delningen överstiger den sålunda beräknade normala kapitalavkastningen för det aktuella året skall det överskjutande beloppet redovisas i inkomstsla­get tjänst medan utdelning upp fill normal kapitalavkastning redovisas i in­komstslaget kapital. Skatten på utdelningen utöver normal kapitalavkast­ning blir därmed ca 50 % i stället för 30 % för personer med höga förvärvsin­komster. Sådan överskjutande utdelning inkomstbeskattas därmed på samma sätt som lön. Även det totala skatteuttaget bhr hkvärdigt för över­skjutande utdelning och lön för personer med höga förvärvsinkomster när man förutom ägarens inkomstskatt även beaktar att utdelningar avser medel som belagts med bolagsskatt medan löner avser medel som belagts med ar­betsgivaravgifter

Vid lägre faktisk utdelning än vad som för året skall anses som normal kapitalavkastning får utrymmet för kapitalbeskattad inkomst sparas. Det sparade utrymmet läggs till underlaget för beräkning av utrymmet för kapi­talbeskattad inkomst nästa år och ger därmed, utöver sparandet, utrymme för en högre kapitalbeskattad utdelning senare år.

Vid försäljning av aktier kan det ackumulerade sparade utrymmet för ka­pitalbeskattad inkomst användas för att erhålla kapitalbeskattning för rea­vinster Eventuell reavinst utöver detta sparade utrymme redovisas till hälf­ten i inkomstslaget tjänst.

Reglerna är i huvudsak ändamålsenliga men ger vissa oavsedda effekter som påpekats bl.a. av skatteförvaltningen vid det fortsatta arbetet med reg­lerna. Jag föreslår därför att reglerna justeras i några avseenden.

219

4.5.2 Uppräkning av anskaffningskostnader före 1990

Prop. 1990/91:54

Mitt förslag: Vid tillämpning av de särskilda reglerna för beskattning av utdelning och reavinst hos delägare i fåmansföretag får anskaff­ningskostnader för aktier i företaget liksom lämnade ovillkorhga ak­tieägartillskott räknas upp med hänsyn till den allmänna prisutveck­lingen från och med 1970 till 1990.

Skälen för mitt förslag: För att reglerna skall ge avsedda effekter krävs att enbart normal kapitalavkastning beskattas i inkomstslaget kapital. För ak­tier som anskaffas 1990 eller senare uppnås detta genom att kapitalavkast­ning upp till statslåneräntan plus fem procentenheter beskattas i inkomstsla­get kapital med långtgående sparanderegler Aktier som köps för 1 miljon kr. år 1990 kan därmed, vid normal utdelning, säljas för t.ex. 1,5 miljoner kr år 1995 utan att någon de! av reavinsten beskattas i inkomstslaget tjänst.

För aktier som anskaffats före 1990 finns det emellertid inga sparande- el­ler uppräkningsregler för tiden fram till 1990. Utrymmet för kapitalbeskat­tad inkomst bestäms i stället av de historiska anskaffningskostnaderna utan beaktande av i företaget sparad kapitalavkastning och de förändringar av penningvärdet som skett före 1990. Enligt dessa regler skulle även reahse-rade värdeökningar för aktierna som endast motsvarar inflationen komma att beskattas i inkomstslaget tjänst, vilket inte står i överensstämmelse med normen att normal kapitalavkastning skall beskattas i inkomstslaget kapital.

Mot den bakgrunden bör enligt min mening historiska anskaffningskost­nader för aktier i fåmansföretag få uppräknas med hänsyn fill den allmänna prisutvecklingen fram till år 1990 vid fillämpning av de särskilda reglerna för beskattning av utdelning och reavinst för delägare i fåmansföretag. Uppräk­ning bör ske till år 1990 och inte till år 1991 med hänsyn fill att de sålunda uppräknade anskaffningskostnaderna ger ett utrymme för kapitalbeskattad inkomst på 18 % redan år 1991 vid en statslåneränta i slutet av november 1990 på 13%. Den allmänna prisutvecklingen fram tiU år 1990 bör mätas på samma sätt som för fastigheter vid reavinstberäkningen enligt de gamla reglerna. Den serie omräkningstal som är tillämplig för beräkning av vinst på fastighetsavyttringar i år kan användas. Uppräkningsfaktorerna är alltså kända redan nu, vilket innebär att den enskildes utrymme för kapitalbeskat­tad inkomst år 1991 kan beräknas redan vid ingången av år 1991.

Det bör finnas en bakre tidsgräns för uppräkningen av anskaffningskost­naden för aktier i fåmansföretag. En lämplig avvägning, bl.a. med hänsyn till att anskaffningskostnaderna kan vara svåra bestämma och kontrollera avseende belopp och fidpunkt när de ligger långt tillbaka i tiden, är därvid att medge uppräkning av anskaffningskostnader för akfier i fåmansföretag med hänsyn till den allmänna prisutveckhngen under d renaste 20 åren.

Den uppräknade anskaffningskostnaden skall tillämpas vid beräkning av utrymmet för kapitalbeskattad inkomst från och med år 1991. Vid aktieför­säljningar får ett belopp motsvarande skillnaden mellan den uppräknade och den ouppräknade anskaffningskostnaden redovisas i inkomstslaget kapital utöver eventuellt sparat utrymme för kapitalbeskattad inkomst för de sålda

220

aktierna. Realisationsvinst utöver dessa två poster skall till hälften redovisas i inkomstslaget tjänst.

Vid delförsäljningar skall det uppräknade anskaffningsvärdet liksom spa­rat utrymme för kapitalbeskattad inkomst proportioneras mellan aktierna på samma sätt som anskaffningskostnaderna proportioneras vid reavinstberäk­ning enligt genomsnittsmetoden. Även i övriga avseenden skall samma prin­ciper tillämpas som vid övrig reavinstbeskattning av aktier som t.ex. att sepa­rata beräkningar görs för aktier av samma slag och sort.

Prop. 1990/91:54

4.5.3 Undantagsregeln ersätts med beloppstak

Mitt förslag: Den undantagsregel som gör det möjligt för den skatt­skyldige att visa att en reavinst inte bör hänföras till arbetsinsatser i företaget ersätts med ett beloppstak som maximerar den reavinst som skall redovisas som inkomst av tjänst.

Skälen för mitt förslag: Ett annat inslag i de nya reglerna som ifrågasatts är regeln om att den skattskyldige får möjlighet att visa att en reavinst up­penbarligen inte kan hänföras till avkastning av hans eller någon närståendes arbetsinsats. Beviskravet är mycket strängt i enlighet med min i detta sam­manhang deklarerade avsikt att regeln skall vara mycket restriktiv i sin ut­formning.

En tidigare version av denna undantagsregel fanns med i det förslag som remitterades till lagrådet i januari. Lagrådet ansåg att undantagsregeln i dess dåvarande utformning skulle vara svår att tillämpa samt ge utrymme för skönsmässiga bedömningar Lagrådet ifrågasatte också om möjligheten att undanta reavinst från extra beskattning skulle få någon betydelse i den prak­tiska tillämpningen med hänsyn till den bevisbörda som läggs på den en­skilde.

Vid det fortsatta arbetet med dessa regler har det framkommit att dessa problem i huvudsak kvarstår även efter de justeringar som gjorts med anled­ning av lagrådets kritik. Det har också ifrågasatts om reglerna kommer att fungera som avsett eller om det åter efter några år kommer att finnas behov av kompletterande speciallagstiftning avseende interntransaktioner, skalbo­lag o.d.

Jag har mot denna bakgrund tagit upp frågan om undantagsregeln till för­nyad prövning och då konstaterat att undantagsregeln fortfarande inte är preciserad på ett godtagbart sätt. Detta beror ytterst på att varken den skatt­skyldige eller skattemyndigheterna har möjlighet att avgöra vad som egentli­gen är arbets- resp. kapitalinkomst. Den bristande precisionen i undantags­regeln skapar en betydande osäkerhet om hur bestämmelsen skulle fungera i praktiken i allmänhet och i ännu högre grad i enskilda fall. Om undantags­regeln skulle komma att tillämpas mycket sällan kan huvudresultatet bli att regeln skapar ett stort antal först osäkra och sedan besvikna skattskyldiga. Om undantagsregeln däremot i praktiken skulle få en mera allmän tillämp­ning finns det risk för att det åter uppkommer oacceptabla skillnader i be­skattningen av arbetsinkomster i fåmansföretag jämfört med beskattning av

221

vanliga löntagares arbetsinkomster I så fall skulle det uppkomma ett behov     Prop. 1990/91:54 av en skärpning av regeln eller kompletterande speciallagstiftning som skulle göra skattereglerna mer komplicerade och svåröverskådliga.

Osäkerheten om hur undantagsregeln skulle komma att fungera i enskilda fall är också påtaglig och besvärande för berörda skattskyldiga. Detta är en allvarlig nackdel med hänsyn till skattereformens mål om enkla och över­skådliga regler Problemet accentueras av att undantagsregeln av förenk­lingsskäl endast gäller vid aktieförsäljning, som för fåmansföretag ofta avser större belopp, medan regeln inte skulle prövas vid beskattningen av utdel­ningar. I många fall skulle därför osäkerheten kvarstå under hela den tid som näringsverksamheten bedrivs. Full klarhet om skatteeffekten avseende för den enskilde ofta betydande belopp skulle skapas först efter det att verksam­heten och därefter rättsprövningen avslutats.

Mot denna bakgrund föreslår jag att undantagsregeln slopas och ersätts med en enkel och begriplig regel som i största möjliga utsträckning elimine­rar osäkerheten om hur framtida reavinster skall beskattas.

Ett av motiven för undantagsregeln var att reavinster inte skulle beskattas som arbetsinkomst i sin helhet när vinsten var så stor att den uppenbarligen inte kan utgöra sparad arbetsinkomst. En mera hanterbar regel som ger av­sedda effekter bl.a. i sådana fall är att införa en övre gräns för hur stor in­komst som skall redovisas i inkomstslaget tjänst vid försäljning av aktier i fåmansföretag.

Jag har därvid övervägt att anknyta ett sådant beloppstak fill den skatt­skyldiges och närståendes arbetsinsatser och löneuttag. Om faktiska löneut­tag skall beaktas bör dessa rimligtvis ställas i relation till marknadsmässig ersättning för varje persons arbetsinsats med hänsyn till arbetstid, arbetets kvalifikationsnivå, individuell kompetens m.m. under den tid personerna varit verksamma i bolaget. Detta är i praktiken ogörligt för den i dessa av­seenden mycket heterogena grupp personer som arbetar, eller som vid de nya reglerna skulle finna det skattemässigt fördelaktigt att arbeta, i bolag som de själva kontrollerar. Därtill skulle det knappast uppkomma någon för­enkling jämfört med den bl.a. ur förenklingssynvinkel kritiserade undan­tagsregeln.

En annan möjlighet är att beräkna beloppstaket som ett visst belopp per år som den skattskyldige eller närstående varit verksam i bolaget oberoende av arbetstid, kvalifikationskrav, kompetensnivå och faktiska löneuttag. Även en sådan lösning leder emellertid till komplikationer och kontrollpro­blem genom att det krävs en gränsdragning avseende vilken aktivitetsnivå som skall beaktas. Om beloppet per verksamhetsmanår väljs så högt att det överstiger faktisk arbetsinkomst även för exempelvis framgångsrika konsul­ter, läkare och advokater så skulle medhjälpande makes/makas eller barns insatser i fåmansföretag i många fall leda till närmast för sådana insatser pro-hibitiva skatteeffekter.

Mot denna bakgrund samt med särskild hänsyn till att detta regelkomplex

inte bör göras ännu mera komplicerat föreslår jag ett beloppstak för den rea­

vinst som skall redovisas i inkomstslaget tjänst som är oberoende av faktiska

löneuttag och oberoende av den skattskyldiges och närståendes verksamhet

i företaget. Däremot kvarstår bestämmelsen om att de särskilda reglerna

222

inte skall tillämpas över huvud taget om varken den skattskyldige eller ho-     Prop. 1990/91:54 nom närstående varit verksam i företaget i betydande omfattning under nå­gon del av den senaste tioårsperioden.

Nivån för det belopp som maximalt skall redovisas i inkomstslaget tjänst bör väljas med hänsyn till att en alltför hög gräns kan leda fill överbeskatt­ning vid höga faktiska kapitalinkomster medan en alltför låg gräns kan leda till att personer med höga faktiska arbetsinkomster, som t.ex. framgångsrika advokater, mäklare och läkare, kan få en ur hkformighets- och rättvisesyn­vinkel alltför låg skatt när arbetet utförs inom ett fåmansföretag.

En omständighet som bör beaktas vid denna avvägning är att de särskilda reglerna i princip leder till högre skatt för aktier i fåmansföretag endast för personer som har ca 50 % marginalskatt, dvs. för personer som har en taxe­rad förvärvsinkomst på minst ca 180000 kr år 1991. Övriga personer inkl. flertalet småföretagare har en marginalskatt på ca 30 % både för inkomstsla­get tjänst och för inkomstslaget kapital, samtidigt som övrigt skatteuttag i företaget är ganska likvärdigt, vilket leder till att fördelningen mellan de två inkomstslagen har mindre betydelse. Taket avseende det belopp som maxi­malt skall redovisas i inkomstslaget tjänst bör därför i första hand utformas med tanke på personer som har förhållandevis höga förvärvsinkomster.Be­loppstaket bör uttryckas i basbelopp då reglerna bör bli bestående under en lång tid. Ett beloppstak uttryckt i basbelopp är rimligt även när det gäller arbetsinkomster som ligger långt tillbaka i tiden eftersom arbetsinkomster som sparas i bolaget i princip växer med ränta på ränta och således normalt ökar något snabbare än basbeloppet.

Ett beloppstak motsvarande sparade arbetsinkomster på sammanlagt 200 basbelopp täcker in årliga sparade arbetsinkomster på upp till 20 basbelopp (594000 kr år 1990) vid 10 års arbete i bolaget, på upp till 10 basbelopp (297000 kr.) vid 20 års arbete i bolaget samt på upp till ca 6,67 basbelopp (198 099 kr) vid 30 års arbete i bolaget. Om endast en person i närstående­kretsen arbetar i företaget motsvarar detta en förhållandevis hög sparad ar­betsinkomst medan gränsen kan vara förhållandevis låg när flera närstående arbetar i företaget.

Som nämnts ovan redovisas hälften av reavinsten utöver normal kapitalav­kastning i inkomstslaget tjänst. Ett beloppstak motsvarande sparade arbets­inkomster på sammanlagt 200 basbelopp innebär således ett tak för den rea­vinst som redovisas i inkomstslaget tjänst på 100 basbelopp (2,97 miljoner kr. år 1990).

Ett beloppstak med innebörden att realisationsvinster på maximalt 100 basbelopp redovisas i inkomstslaget tjänst är lämpligt med hänsyn till ovan nämnda omständigheter Ett lägre beloppstak skulle leda till ett ur likformig­hets- och rättvisesynvinkel alltför lågt skatteuttag vid höga sparade arbetsin­komster medan ett högre beloppstak skulle leda till ett ur likformighets- och rättvisesynvinkel alltför högt skatteuttag vid höga faktiska kapitalinkomster

En kvarvarande fråga är hur beloppstaket skall tillämpas vid flera försälj­

ningar inom en närståendekrets. Den enklaste lösningen är givetvis att till-

lämpa taket vid varje avyttring. Detta kan dock ge oskäliga effekter vid flera

försäljningar inom samma närståendekrets som t.ex. när en ägare säljer ak­

tier vid olika tillfällen eller när aktierna är fördelade mellan olika personer

223

inom närståendekretsen. För att ta hänsyn till dessa fall bör beloppstaket gälla det högsta belopp som behöver redovisas i inkomstslaget tjänst för en närståendekrets under en tioårsperiod avseende akfier i samma bolag.

En generell proporfionering av takbeloppet på 100 basbelopp med hänsyn till de närståendes aktieinnehav är olämplig då akfier av olika slag och sort i samma företag kan ha olika värden samt då den sista delförsäljningen alltid avser hela det återstående aktieinnehavet. Jag föreslår i stället att beloppsta­ket på 100 basbelopp nedsätts vid en aktieförsäljning i den mån den skatt­skyldige visar att reavinster avseende samma bolag redovisats i inkomstsla­get tjänst inom närståendekresten under den senaste tioårsperioden.

Prop. 1990/91:54

4.5.4 Andra finansiella instrument än aktier

Mitt förslag: För andra finansiella instrument än aktier och andelar i ett fåmansföretag bör beräkningen av den kapitalbeskattade delen gö­ras ufifrån statslåneräntan med fillägg av endast en procentenhet. Nå­gon uppräkning med hänsyn till inflafionen fram fill år 1990 skall inte medges för sådana instrument.

Skälen för mitt förslag: De särskilda reglerna om maximal skattemässig kapitalinkomst från fåmansföretag bör omfatta inte bara aktier och andelar i fåmansföretag utan även andra instrument som är anknutna till företagets vinstutveckling som t.ex. konvertibla skuldbevis, vinstandelsbevis, optioner och terminer. I annat fall skulle reglerna kunna kringgås genom att vad som egentligen är arbetsinkomster tas ut som kapitalbeskattad inkomst för dessa instrument.

Regeln om en skattemässigt godtagbar normal kapitalavkastning på stats­låneräntan plus fem procentenheter är anpassad med hänsyn till att avkast­ningen på aktier inkluderar riskersättning samt med hänsyn till att arbetsin­komster som tas ut i form av utdelning eller reavinst vid försäljning av ak­tierna beskattas både i företaget och hos ägarna. Denna dubbelbeskattning reducerar i hög grad skillnaden mellan det sammanlagda skatteuttaget för lön och det sammanlagda skatteuttaget för aktieutdelning och reavinst. Även andelar i fåmansföretag, som t.ex. andelar i ekonomisk förening som utgör fåmansföretag, omfattas av dubbelbeskattning och bör därför likställas med aktier i fåmansföretag vid tillämpning av de särskilda reglerna för del­ägare i fåmansföretag.

En gräns för skattemässigt godtagbar kapitalinkomst motsvarande statslå­neräntan ökad med fem procentenheter är emellerfid alltför hög för bl.a. konvertibla skuldebrev och vinstandelsbevis med hänsyn till att risken ofta är mera begränsad samt med hänsyn till att räntan på konverfibla skuldebrev och vinstandelsbevis är avdragsgill för företaget, vilket leder till ett samman­lagt skatteuttag som är väsentligt lägre än för lön när man beaktar både ar­betsgivaravgifter och inkomstskatt. Den skattemässigt godtagbara normala kapitalavkastningen för andra tillgångar än aktier och andelar i fåmansföre­tag bör därför uppgå till statslåneräntan plus en procentenhet. Denna gräns

224

överensstämmer med den gräns som gäller vid löntagares förmånsbeskatt­ning av lån med låg ränta från arbetsgivare.

Den uppräkning av anskaffningskostnader före år 1990 som jag föreslagit bör emellertid endast gälla aktier och andelar i fåmansföretag av förenk­lingsskäl samt då reglerna är anpassade fill de förhållanden som gäller för sådana aktier och andelar Anskaffningskostnader för t.ex. konvertibla skul­debrev bör således inte få räknas upp med hänsyn till inflationen fram till år 1990 då den löpande avkastningen som utbetalats under tidigare år i många fall motsvarar huvuddelen av den faktiska nominella avkastningen.

Här vill jag också skjuta in att det inte krävs några kompletterande regler för att komma till rätta med kringgåenden av reglerna genom att arbetsin­komster tas ut som kapitalbeskattad inkomst genom en hög ränta på lån från delägare till bolaget. En sådan överränta behandlas nämligen som förtäckt utdelning redan enligt gällande regler

Prop. 1990/91:54

4.6 Sparade underskott och realisationsvinstbeskattning av näringsfastigheter

Mitt förslag: Underskott i förvärvskälla inom inkomstslaget närings­verksamhet skall - med vissa begränsningar - dras av mot vinst vid avyttring av näringsfastighet som varit att hänföra till förvärvskällan. Motsvarande skall gälla i fråga om bostadsrätter i näringsverksamhet.

Bakgrunden till mitt förslag: Reglerna i skattereformen om hur ett under­skott skall behandlas innebär sammanfattningsvis följande. Uppkommer un­derskott i en förvärvskälla i inkomstslaget näringsverksamhet gäller enligt 26 § första stycket KL att avdrag medges för underskottet i samma förvärvs­källa närmast följande beskattningsår För underskott i förvärvskälla vari be­drivits litterär, konstnärlig eller därmed jämförlig verksamhet gäller dock särskilda regler enligt 33 § 3 mom. KL. Ett sådant underskott får under vissa förutsättningar dras av från intäkt av tjänst. Avdrag kan ske i den mån un­derskottet överstiger avdrag för underskott från närmast föregående be­skattningsår. Av 26 § andra stycket KL framgår att i den mån avdrag för un­derskottet har medgetts enligt 33 § 3 mom. KL skall det underskott som förs över till ett senare år minskas.

Särskilda regler gäller i det fallet att en förvärvskälla upphör visst år och att det vid taxeringen för det året föreligger ett underskott i förvärvskällan. I så fall skall underskottet vid den därpå följande taxeringen eller, om den skattskyldige yrkar det, denna och de två närmast därefter följande taxering­arna, behandlas som en reaförlust (26 § tredje stycket KL och 3 § 13 mom. SIL). Enligt 3 § 2 mom. fjärde stycket SIL är innebörden av detta att 70 % av underskottet får dras av i inkomstslaget kapital.

Skälen till mitt förslag: Tanken bakom bestämmelsen om att ett under­skott fullt ut får kvittas mot framtida vinster i samma förvärvskälla är att skattemässiga underskott under löpande innehav ofta uppkommer därige­nom att värdeökningen beskattas först i och med att egendomen avyttras och

225

15 Riksdagen 1990/91. 1 saml. Nr 54

reavinst uppkommer Det kanske viktigaste exemplet på egendom som kan     Prop. 1990/91:54 föranleda underskott under löpande innehav och där vinst uppkommer först i samband med avyttring torde vara näringsfastigheter.

RINK föreslog att näringsfastigheter skulle reavinstbeskattas i inkomstsla­get näringsverksamhet. Privatbostadsfastigheter föreslogs bh reavinstbe-skattade i inkomstslaget kapital.Förslaget avseende näringsfastigheterna ut­sattes för remisskritik - i första hand mot bakgrund av den högre skattebe­lastningen i inkomstslaget näringsverksamhet. 1 prop. 1989/90:110 föreslogs sålunda att även näringsfastigheter som inte utgör omsättningstillgångar skulle reavinstbeskattas i inkomstslaget kapital. Mot bakgrund av den lägre skattesatsen i inkomstslaget kapital företogs samtidigt vissa justeringar i vinstberäkningsmetoden. Sålunda gäller enligt punkt 5 av anvisningarna till 22 § KL att värdeminskningsavdrag m.m. skall återläggas i inkomstslaget nä­ringsverksamhet (jfr följande avsnitt). Detsamma gäller - med vissa tids­mässiga begränsningar - kostnader för värdehöjande reparationer och un­derhåll som lagts ned på fastigheten.

Om vinstbeskattningen av näringsfastigheter skulle skett i samma in­komstslag som den löpande beskattningen skulle detta ha inneburit att full kvittningsrätt hade förelegat mellan löpande underskott och reavinster Att så nu inte är fallet kan alltså sägas vara en konsekvens av att reavinstbeskatt­ningen av näringsfastigheter flyttats till inkomstslaget kapital. I vissa fall kan detta emellertid leda till betydande nackdelar för den skattskyldige. Några exempel kan anföras för att illustrera detta. Antag att en förvärvskälla upp­visar ett utgående underskott om 100 000 kr och att den i förvärvskällan in­gående fastigheten avyttrats vilket efter återläggning av värdeminsknings­avdrag etc. gett en vinst på 100 000 kr Verksamheten avslutas inte. Un­derskottet kan inte utnyttjas mot annat än framtida överskott i samma för­värvskälla. Skatten på fastighetsvinsten uppgår till 30 000 kr. Hade full kvitt­ningsrätt förelegat skulle vinsten däremot helt ha kunnat kvittas mot under­skottet.

Om det i stället antas att verksamheten avslutas i samband med att fastig­heten avyttras kommer underskottet att kunna utnyttjas. Detta sker dock enligt huvudregeln med ett års förskjutning och efter det att underskottet reducerats till 70 % och det förutsätter dessutom att den skattskyldige vid den taxeringen har andra inkomster mot vilka underskottet kan avräknas. Reavinsten i detta exempel skall sålunda tas upp till beskattning vid taxe­ringen året efter det år avyttringen skedde. Vid taxeringen året därpå kom­mer underskottet i förvärvskällan att behandlas som en reaförlust i inkomst­slaget kapital. Den skattskyldige får därigenom rätt att göra ett avdrag om 70 000 kr. 1 den mån den skattskyldige inte har häremot svarande kapitalin­komster har han rätt att reducera skatten på tjänste- och näringsverksam­hetsinkomster med 30 % av det underskott han redovisar i inkomstslaget ka­pital.

Under vissa förutsättningar kan frånvaron av full kvittningsrätt å andra

sidan leda till omotiverade fördelar för den skattskyldige. Antag att förhål­

landena är som i det första exemplet ovan. Om den skattskyldige året därpå

redovisar ett överskott i förvärvskällan med 100 000 kr. kan detta helt kvittas

bort mot underskottet även om underskottet beror på det tidigare fastighets-

226

innehavet. Full kvittningsrätt mellan det löpande fasfighetsunderskottet och     Prop. 1990/91:54 reavinsten hade i det fallet inneburit att vinsten inte föranlett någon beskatt­ning medan andra årets överskott hade beskattas med högst ca 64 %.

Enligt min uppfattning leder det sagda till slutsatsen att underskott i viss förvärvskälla i inkomstslaget näringsverksamhet skall kvittas mot vinst vid avyttring av näringsfastighet som varit att hänföra till förvärvskällan. Vad jag tidigare sagt är också tillämpligt med avseende på bostadsrätter i närings­verksamhet. De nya bestämmelserna bör därför också omfatta bostadsrätter av sådant slag.

Oavsett hur en regel härom lämpligen utformas bör utgångspunkten vara att skatteutfallet i den mån det föreligger ett underskott skall bli det­samma som om vinstbeskattningen skedde i samma förvärvskälla som under­skottet redovisas i och endast överskjutande vinst gjordes till föremål för ka­pitalbeskattning.

Det finns enligt min uppfattning ingen anledning att mitt ändringsförslag skall ges en vidare omfattning än den jag nu antytt. Mitt förslag omfattar därför inte den situationen att en näringsfastighet eller motsvarande bostads­rätt - som under löpande innehav redovisats i en förvärvskälla med under­skott - genom ett karaktärsbyte övergår fill att vara privatbostadsfasfighet eller privatbostad för att därefter avyttras med vinst.

En i och för sig tänkbar materiell lösning för att åstadkomma den avsedda kvittningen är en regel om att vinst vid avyttring av näringsfastigheter och bostadsrätter som inte är privatbostäder i första hand skall kvittas mot un­derskott i den förvärvskällan vari de redovisats under innehavet och att en­dast överskjutande vinst skall beskattas i inkomstslaget kapital. En sådan lösning - som ju i sak motsvarar det skatteresultat som skall åstadkommas - skulle i lagteknisk mening dock innebära ett tämligen omfattande ingrepp i den grundläggande systematik som ligger i att fysiska personers och döds­bons näringsfastigheter och motsvarande bostadsrätter i nu avsedda faU all­tid vinstbeskattas i inkomstslaget kapital.

Det ligger enligt min uppfattning därför närmare till hands att ansluta till den inledningsvis redovisade metod som kommit till användning när det gäl­ler behandlingen av ett underskott i en litterär, konstnärlig eller därmed jäm­förlig verksamhet. Bestämmelsen i 33§ 3 mom. KL innebär att ett sådant underskott behandlas som ett avdrag vid inkomstberäkningen i inkomstsla­get tjänst.

För näringsfastigheternas och bostadsrätternas del skulle en sådan lösning kunna innebära att ett belopp motsvarande det aktuella underskottet lades till omkostnadsbeloppet vid vinstberäkningen enligt 25 resp. 26 § SIL. En bestämmelse med denna utformning är emellertid inte alldeles enkel att kombinera med de schablonregler som finns för näringsfastigheter och mot­svarande bostadsrätter (25 § 9 mom. fjärde stycket och 26 § 7 mom. andra stycket SIL). Skälet till detta är att schablonreglerna innebär att vinsten -inte omkostnadsbeloppet beräknas utifrån vederlaget.

Jag föreslår därför en bestämmelse som för fysiska personers och döds­

bons näringsfastigheter innebär följande. Som en sista åtgärd sedan reavins­

ten beräknats enligt 25§ 1 - 10 mom. SIL skall ett belopp som motsvarar

det underskott som redovisas i den aktuella förvärvskällan för samma år dras

227

av från vinsten. Ett sådant avdrag bör aldrig få vara större än vinsten före avdraget. Är underskottet större än vinsten skall återstoden vara kvar som ett underskott i inkomstslaget näringsverksamhet. I den mån underskottet utnyttjas på detta sätt skall detta minskas innan det enligt 26 § första stycket eller tredje stycket KL antingen dras av i förvärvskällan året därpå eller be­handlas som ett förlustavdrag i samband med att förvärvskällan upphör

Motsvarande bestämmelse för bostadsrätter som inte är privatbostäder bör utformas på samma sätt.

Ett regelverk av nu antytt slag fordrar en del ytterligare preciseringar Om den skattskyldige vid en och samma taxering redovisar dels ett underskott, dels en reavinst och dels har möjlighet att dra av underskottet mot intäkt av tjänst bör underskottet först dras av mot reavinsten. Om något av underskot­tet därefter finns kvar bör bestämmelserna i 33 § 3 mom. KL kunna tilläm­pas.

Förhållandena kan också vara sådana att den skattskyldige inom en och samma förvärvskälla under ett år avyttrar såväl en näringsfastighet som en bostadsrätt av här avsett slag. I princip torde det sakna betydelse om han väljer att dra av underskottet mot den ena eller andra vinsten. Just mot bak­grund av detta och i syfte att inte tynga lagtexten med alternativa avdrags­möjligheter bör ett underskott i förekommande fall först dras av mot vinst hänförlig till en näringsfastighet och därefter mot vinst hänförlig till en bo­stadsrätt.

Mina förslag innebär att ett nytt sista moment tillkommer i såväl 25 som 26 § SIL samt att vissa justeringar görs i 26 § andra stycket KL och i 33 § 3 mom. första stycket KL. I 26 § tredje stycket KL är det nödvändigt med en redaktionell förändring.

Prop. 1990/91:54

4.7 Återläggning av värdeminskningsavdrag vid avyttring av näringsfastighet

Mitt förslag: Beloppsgränsen 3 000 kr när det gäller skyldigheten att återföra värdeminskningsavdrag avseende byggnad eller markanlägg­ning vid avyttring av en näringsfastighet tas bort.

Skälen för mitt förslag: Under löpande innehav görs avdrag för värde­minskning av byggnad och markanläggning i inkomstslaget näringsverksam­het. Vinst vid avyttring av en näringsfastighet beskattas däremot i inkomst­slaget kapital. Om gjorda värdeminskningsavdrag på sätt som skedde i äldre rätt - därvid skulle återföras till beskattning genom en motsvarande minskning av omkostnadsbeloppet skulle detta innebära en icke acceptabel asymmetri. Avdraget skulle ske mot den högre skattesatsen i inkomstslaget näringsverksamhet och återläggningen mot den lägre i inkomstslaget kapi­tal,

I det nya systemet skall därför värdeminskningsavdrag m,m. återläggas vid sidan av vinstberäkningen. Enligt punkt 5 första stycket av anvisningarna till 22 § KL gäller således att vid avyttring av en näringsfastighet skall med-

228

givna värdeminskningsavdrag avseende byggnader och markanläggningar samt skogsavdrag och substansminskningsavdrag tas upp som en intäkt i in­komstslaget näringsverksamhet, I fråga om värdeminskningsavdrag för byggnad eller markanläggning gäller dock att återläggning inte skall ske för år då avdraget understigit 3 000 kr

Beloppsgränsen har i första hand tillkommit av förenklingsskäl. Detta måste dock ställas mot den orättvisa mellan olika skattskyldiga som kan ligga i tröskelregler av detta slag. Skillnaderna i beskattning i samband med en fastighetsavyttring blir betydande om man jämför den fastighetsägare som varje år under tio eller tjugo års tid dragit av ett belopp strax under 3 000 kr, med en annan fastighetsägare som under motsvarande tid dragit av ett be­lopp strax över 3 000 kr Enligt min uppfattning kan en sådan skillnad inte försvaras med hänvisning till förenklingsvinster Jag föreslår därför att be­loppsgränsen när det gäller skyldigheten att återföra medgivna avdrag för värdeminskning av byggnad och markanläggning tas bort.

Prop. 1990/91:54

4.8 Bostadsrättsinnehavares avdragsrätt vid vinstberäkningen för föreningens kostnader för värdehöjande reparationer och underhåll.

Mitt förslag: Vinst vid avyttring av bostadsrätt skall beräknas med beaktande av lägenhetens andel av föreningens kostnader för värde­höjande reparafioner och underhåll av föreningens fastighet.

Skälen för mitt förslag: Vid reavinstberäkningen avseende en bostadsrätt har den skattskyldige rätt till avdrag för förbättringskostnader som han lagt ned på lägenheten. Bestämmelser om detta finns i 26§ 5 mom, SIL, Som förbättringskostnad räknas dels utgift som den skattskyldige lagt ned på för­bättringsarbeten i lägenheten, dels utgifter som han lagt ned på reparation och underhåll av lägenheten i den mån lägenheten därigenom kommit i bättre skick än vid förvärvet.

Utgifter avseende nu avsedda förbättringsarbeten som hänför sig fill ett visst år är avdragsgilla endast under förutsättning att de sammanlagt uppgår till minst 5 000 kr och - om de avser annat än ny-, till- eller ombyggnad -dessutom nedlagts under de fem senaste åren före avyttringen,

I fråga om utgifter för reparafioner och underhåll gäller vidare att avdrag får ske endast i den mån lägenheten vid avyttringen alltjämt är i bättre skick än vid förvärvet.

Nu beskrivna regler för hur utgifter för förbättringsarbeten på den egna lägenheten - s,k, inre åtgärder - skall behandlas i reavinstsammanhang överensstämmer med vad som gäller egnahem enligt 25 § 4 mom, SIL,

Vid vinstberäkningen avseende bostadsrätter skall vidare hänsyn tas fill förändringar i föreningens på visst sätt beräknade nettoförmögenhet som in­träffat under bostadsrättsinnehavarens innehavstid. Detta sker därigenom att vederlaget resp, anskaffningspriset justeras med hänsyn fill förmögen­hetsförhållandena vid försäljnings- resp, anskaffningstillfället. Vederlaget

229

skall sålunda ökas med den andel av föreningens nettoskuld som belöper på     Prop, 1990/91:54 lägenheten vid avyttringsfillfället. Utgörs den del av föreningsförmögenhe­ten som belöper på lägenheten av en posifiv nettoförmögenhet skall vederia-get minskas i motsvarande mån. På samma sätt skall anskaffningspriset jus­teras.

Som en konsekvens av att förändringar i föreningens förmögenhetsförhål­landen skall beaktas har den skattskyldige rätt att göra avdrag för sin andel av föreningens utgifter för ny-, till- och ombyggnad av föreningens fasfighet som lagts ned under hans innehavstid. Enligt 26 § 5 mom, femte stycket SIL skall sådana kostnader behandlas som förbättringskostnader vid vinstberäk­ningen. Någon beloppsgräns motsvarande den som finns i fråga om utgifter för inre åtgärder finns inte.

Innebörden av att lägenhetsinnehavaren har rätt att göra avdrag för sin andel av föreningens utgifter för ny-, till- och ombyggnad är att den skatte­pliktiga vinsten inte påverkas om en ökning av föreningens skulder eller en minskning av föreningsförmögenheten i sin helhet motsvaras av utgifter av detta slag. Någon motsvarande avdragsrätt finns däremot inte för den skatt­skyldiges andel i föreningens utgifter avseende värdehöjande reparationer och underhåll som lagts ned på föreningsfastigheten.

Avsaknad av en sådan avdragsrätt innebär att det kan vara skattemässigt ogynnsamt för föreningsmedlemmarna om föreningens skuld ökar eller för­mögenhet minskar därför att föreningen genomfört reparafioner och under­håll på fastigheten som varit värdehöjande. Detta är en icke önskvärd konse­kvens. Härtill kommer att en uttalad avsikt bakom de nya reglerna om rea­vinstbeskattning av bostadsrätter och egnahem är att reglerna skall vara så enhetliga som möjligt. Enligt min uppfattning bör därför bestämmelserna om hur föreningens utgifter för ny-, till- och ombyggnad skaU behandlas vid vinstberäkningen kompletteras med en avdragsrätt avseende den avyttrade. lägenhetens andel av föreningens utgifter för värdehöjande reparafioner och underhåll på fastigheten. På samma sätt som när det gäller inre värdehö­jande reparationer och underhåll och motsvarande utgifter för egnahem bör avdragsrätten för föreningens utgifter av detta slag gälla endast under förut­sättning att de lagts ned under de senaste fem åren före avyttringen.

Den beloppsgräns som uppställts som en förutsättning för avdragsrätt för den skattskyldiges egna utgifter under ett visst år bör enligt min uppfattning gälla den sammanlagda summan av lägenhetsinnehavarens egna utgifter för inre åtgärder och hans andel av föreningens utgifter av nu avsett slag. Be­loppsgränsen som sådan bör inte ändras.

Inom den uppställda tidsramen på fem år bör därför- efter mönster av vad som gäller i fråga om lägenhetsinnehavarens egna åtgärder - det kravet uppställas att de sammanlagda utgifterna under ett visst år för inre värdehö­jande reparafioner och underhåll och lägenhetens andel av föreningens åt­gärder av detta slag skall uppgå fill minst 5 000 kr,, häri inbegripet den skatt­skyldiges egna utgifter för inre förbättringsarbeten och hans andel i förening­ens utgifter för åtgärder av detta slag på fastigheten. Om detta villkor upp­fylls bör - också det efter mönster av vad som redan gäller för lägenhetsin­nehavarens utgifter för värdehöjande reparationer och underhåll -avdrags-

230

rätt föreligga i den mån lägenheten resp, fastigheten alltjämt befinner sig i     Prop. 1990/91:54 bättre skick än vid förvärvet av lägenheten.

Mina ändringsförslag föranleder justeringar i 26§ 5 mom. första stycket SIL.

4.9 Arvs- och gåvobeskattningen

4.9.1 Inledning

Inför 1990 års allmänna fastighetstaxering (prop. 1987/88:164, SkU41, SFS 1988:544) genomfördes under hösten 1989 vissa justeringar i lagen (1947:577) om statlig förmögenhetsskatt, SFL (prop. 1989/90:50, SkUlO, SFS 1989:1026). Ändringarna tog sikte bl.a. på förmögenhetsbeskattningen av fysiska personer De nya bestämmelserna i 11 § 1 mom. SFL innebär att såväl skattepliktsgränsen som skiktgränserna höjts. Bestämmelserna skall tillämpas första gången vid 1991 års taxering. Den nya skatteskalan som ut­över fysiska personer också gäller dödsbon, ufiändska bolag och vissa famil­jestiftelser har utformats mot bakgrund av dels de förväntade genomsnittliga höjningarna av taxeringsvärdena på småhus och dels den allmänna prisut­vecklingen under 80-talet. Motsvarande förändringar i lagen (1941:416) om arvsskatt och gåvoskatt, AGL, föreslogs dock inte. Bakgrunden var att Arvs-och gåvoskattekommitténs slutbetänkande (SOU 1987:62) med förslag fill ny arvs- och gåvoskattelag hade remissbehandlats och var under beredning i departementet. Utöver kommitténs förslag kunde förutses vissa föränd­ringar i arvs- och gåvobeskattningen i syfte att samordna beskattningsreg­lerna med nya regler för uttag av förmögenhetsskatt och en justering av skat­teskalorna i AGL kunde aktualiseras i det sammanhanget.

1 ytterligare ett lagstiftningsärende har frågan om justeringar i arvs- och gåvoskattelagstiftningen aktualiserats men skjutits på framfiden med hänvis­ning till det pågående arbetet med en ny arvs- och gåvoskattelag. Genom lagstiftning under våren 1990 avskaffas fro.m. den 1 januari 1991 16-års-gränsen för att få ansluta sig fill allemanssparandet (prop. 1989/90:150, FiU40, SFS 1990:814). Ändringen fillkom mot bakgrund av de förändringar i fråga om beskattningen av ränta från allemanssparandet som i slutet på mars 1990 föreslogs i propositionen om den reformerade inkomst- och före­tagsbeskattningen. Dessa förändringar innebär att ränta på medel avsatta till allemanssparkonto - som tidigare varit helt skattefri- skall beskattas. Av 2 § första stycket lagen (1988:847) om skattelättnader för allemanssparande och ungdomdbosparande framgår dock att endast två tredjedelar av räntan på ett allemanssparkonto utgör skattepliktig inkomst. Eftersom skattesatsen i inkomstslaget kapital är 30 % innebär detta att ränta på medel på aUemans-sparkonto beskattas med 20 %.

Att slopa åldersgränsen i allemanssparandet bedömdes få den effekten att föräldrar skulle kunna låta sina barn under 16 år komma i åtnjutande av denna sparform. I propositionen konstaterade jag att nivån på grundavdra­get vid gåvobeskattningen är en av de frågor som ingår i det pågående arbe­tet med en ny arvs- och gåvoskattelag och jag klargjorde min avsikt att se­nare återkomma till dessa frågor Jag vill i sammanhanget erinra om att rege-

ringen i oktober 1990 till riksdagen överlämnat proposition 1990/91:45 om ändringar i allemanssparandet. Där föreslås bl.a. att gränsen för högsta fill-låtna månadsinsättning höjs från 800 kr. fill 1 200 kr

Beredningen av Arvs- och gåvoskattekommitténs fidigare nämnda slutbe­tänkande har ännu inte avslutats. Lagstiftningsåtgärder avseende de nu ak­tualiserade frågorna bör emellertid inte ytterligare anstå. Reglerna vid arvs-och gåvobeskattningen är så utformade att de nya taxeringsvärdena på små­hus kommer att slå igenom i de fall skattskyldighet inträder efter 1990 års utgång. Det är därför nödvändigt att redan nu ta upp frågan om en justering av skatteskalorna och därmed sammanhängande frågor. Också när det gäller frågan om ett höjt grundavdrag vid gåvobeskattningen gör jag den bedöm­ningen att frågan redan nu bör tas upp.

Ytterligare några frågor aktualiseras i sammanhanget. När det gäller vär­dering av s.k. företagsförmögenhet vid arvs- och gåvobeskattningen hänvi­sar AGL till motsvarande värderingsregler i SFL avsedda för förmögenhets­beskattningen. Värderingsreglerna i SFL innehåller emellertid hänvisningar till KL som efter skattereformen inte längre är aktuella. Även i materiellt hänseende jag tänker i första hand på det förändrade förvärvskällebegrep­pet - borde reglerna i SFL anpassas till skattereformen. Utan sådana för­ändringar är det inte möjligt att för värderingen av s.k. företagsförmögenhet i AGL hänvisa till reglerna om detta i SFL. Arbetet på en ny förmögenhets­skattelag är dock ännu inte avslutat. För arvs- och gåvobeskattningens del måste det emellertid finnas regler om värdering av s.k. företagsförmögenhet redan fro.m. den 1 januari 1991. Jag kommer därför i det följande att föreslå en tillfällig lösning som innebär att hänvisningarna i AGL till SFL komplette­ras med bestämmelser som för arvs- och gåvobeskattningens del möjliggör att de oförändrade bestämmelserna i SFL likväl skall kunna användas vid värderingen av s.k. företagsförmögenhet. Några sakliga ändringar av arvs-och gåvobeskattningen - bortsett från förslagen avseende skatteskalorna och grundavdragen - är inte aktuella. Skattereformen nödvändiggör härut­över vissa redaktionella justeringar i AGL. Det är min avsikt att återkomma till frågan om en ny arvs- och gåvoskattelag.

Prop. 1990/91:54

4.9.2 Ändrade skatteskalor, m.m.

Mitt förslag: Skatteskalorna vid arvs- och gåvobeskattningen ändras genomgående på så sätt att skiktgränserna i alla klasser höjs med 40 %. Motsvarande höjning genomförs också när det gäller de grund­avdrag som gäller vid arvsbeskattningen. Det s.k. 18-årsavdraget höjs från 5 000 kr till 10 000 kr

Skälen för mitt förslag: Arvs- och gåvoskatten är progressiv och tas ut en­ligt olika skalor beroende på vem som ärver eller får egendom. Tre klasser av arv-och gåvotagare finns.

Till klass 1, som har den lindrigaste skalan, hänförs t.ex. efterlevande make, sambo och barn. I det lägsta skiktet upp till 100 000 kr - är skatte­uttaget 10%.. I skiktet mellan 100 000 kr och 200 000 kr är skatteuttaget

232

20%). 1 det högsta skiktet -8 000 000 kr och däröver - utgår skatt med     Prop. 1990/91:54 60%,.

Till klass 11 hör bl.a. föräldrar och syskon men också mer avlägsna släk-fingar, obesläktade personer och sådana organisationer som inte är allmän­nyttiga. Här är den lägsta skattesatsen 15 % och den gäller för lotter upp tiU 25 000 kr. I skiktet 200 000 - 2 000 000 kr är skatten 55 %. Skalan går upp fill ett skatteuttag på 65 % och avser då den del av lotten som överstiger 2 000 000 kr.

Klass III avser främst vissa allmännyttiga stiftelser och ideella föreningar som inte är helt befriade från arvsskatt. Skalan är progressiv upp fill 60 000 kr. Därutöver utgår skatten konstant med 30 %. Mottagare som hör fill klass III är fria från gåvoskatt. Vid arvsbeskattningen medges skattefria grundav­drag med 200 000 kr. för efterlevande make eller sambo, 50 000 kr för an­nan mottagare i klass I och 15 000 kr. för mottagare som hör fill klass II eller III. Om barn eller avkomling till avlidet barn ännu inte fyllt 18 år vid skatt­skyldighetens inträde dras - utöver nämnda grundavdrag - ytterligare av 5 000 kr för varje år eller del av år som återstår till denna ålder uppnås. Vid gåvobeskattningen medges ett enhetligt grundavdrag på 2 000 kr (jfr föl­jande avsnitt).

När man skall bedöma vilka ändringar i fråga om arvsskatten som är mofi-verade får man hålla i minnet att arvsskattens storlek i det enskilda fallet påverkas av en del ytterligare faktorer än grundavdrag och skatteskala. Var den avlidne gift och förelåg giftorättsgemenskap utgörs normalt hälften av det sammanlagda giftorättsgodset av den efterlevande makens skattefria gif­torättsandel. Återstoden ärvs av den efterlevande om den avlidne inte hade s.k. särkullbarn eller förordnat över kvarlåtenskapen genom testamente. I vissa fall kan mer än hälften undantas från beskattning. Genom att åberopa 12 kap. 2 § äktenskapsbalken kan den efterlevande maken som sin skattefria giftorättsandel behålla en andel av det gemensamma boet som motsvarar dennes giftorättsandel. Om den efterlevandes giftorättsgods uppgår till t.ex. tre fjärdedelar av det sammanlagda giftorättsgodset kommer dennes skatte­pliktiga arv att avse en fjärdedel av egendomsmassan.

Skiktindelningen liksom skattesatserna i de nuvarande skatteskalorna fastställdes genom lagstiftning som trädde i kraft den 1 januari 1987 (prop. 1986/87:54, SkU12, SFS 1986:1198). Detsamma gäller de grundavdrag som vid arvsbeskattningen tillämpas i klasserna 

II 

och III. De grundavdrag som gäller arvinge eller testamentstagare i klass I fillkom i samband med de juste­ringar som företogs i AGL med anledning av familjerättsreformen (prop. 1987/88:61, SkU 1986/87:14, SFS 1987:1206). Dessa senare ändringar trädde i kraft den 1 januari 1988.

På grund av de höjda taxeringsvärdena och med hänsyn fill den allmänna prisutveckling som skett sedan motsvarande åtgärder senast företogs bör nu en justering av skiktgränserna genomföras. Också de grundavdrag som gäl­ler vid arvsbeskattningen bör justeras. En rimlig avvägning mellan å ena si­dan den genomsnittliga ökningen av taxeringsvärdena på småhus - ca 50 % ~ och å andra sidan den allmänna prisutvecklingen under de aktuella åren leder till slutsatsen att skiktgränserna i samtliga klasser liksom grundavdra-

233

gen vid arvsbeskattningen bör höjas med 40%. När det gäller det s.k. 18-     Prop. 1990/91:54 årsavdraget förordar jag att det höjs från 5 000 kr, till 10 000 kr

4.9.3 Förhöjt grundavdrag vid gåvobeskattningen

Mitt förslag: Grundavdraget vid gåvobeskattningen höjs från 2 000 kr till 10 000 kr per år

Skälen för mitt förslag: Enligt 39 § a AGL gäller att gåvor avseende lösöre avsett för gåvotagarens eller hans familjs personliga bruk är skattefria om värdet av sådana gåvor under ett och samma år inte överstiger 10 000 kr Om detta värde överskrids är hela gåvan skatteplikfig. Enligt 39 § d AGL gäller vidare att för andra gåvor än sådana som avses under a har gåvotagaren rätt till ett grundavdrag om 2 000 kr, avseende gåvor under ett och samma år från samme givare. Enligt 39 § b och c AGL gäller skattefrihet för vissa periodiska understöd resp, s,k, bodelningsgåvor.

Arvs- och gåvoskattekommittén har i sitt tidigare nämnda betänkande fö­reslagit att gränsbeloppet avseende lösöresgåvor skall höjas till 15 000 kr och att grundavdraget skall höjas till 5 000 kr Vid remissbehandhngen har ett flertal remissinstanser förordat att grundavdraget i stället skall höjas till 10 000 kr

Beloppet 2 000 kr har varit oförändrat sedan den 1 januari 1959, Beloppet utgjorde då ett gränsbelopp men gjordes fr,o,m, den 1 januari 1971 om till ett grundavdrag. Att beloppet varit oförändrat under så lång tid i förening med vad jag uttalat i samband med slopandet av 16-årsgränsen i allemans­sparandet leder till att jag föreslår en höjning av grundavdraget vid gåvobe­skattningen. Det finns i sammanhanget ingen anledning att ta upp det gräns­belopp som gäller för lösöresgåvor Enligt min uppfattning utgör en höjning till 10 000 kr en rimlig avvägning mellan å ena sidan behovet av en höjning och å andra sidan de skatteflyktsmöjligheter en alltför kraftig höjning skulle kunna medföra.

4.9.4 Justeringar med anledning av skattereformen

Vid värderingen av förvärvskälla som ingår i inkomstslagen jordbruksfastig­het eller rörelse (företagsförmögenhet) gäller särskilda lättnadsregler för arvs- och gåvobeskattningen. För arvsbeskattningens del finns bestämmel­serna om detta i 22 § 3 mom. och i 23 § F tredje stycket AGL. Den förra bestämmelsen tar sikte på den situationen att fast egendom ingår i förvärvs­källa i något av de nämnda inkomstslagen medan den senare regeln avser lös egendom som ingår i en sådan förvärvskälla.

De aktuella bestämmelserna hänvisar i fråga om värderingen fill motsva­rande bestämmelser för förmögenhetsbeskattningen, 4 § och, med undantag för femte stycket sista meningen, punkt 2 av anvisningarna till 3 och 4§§ SFL. Den sakliga innebörden av detta är att den lättnadsregel som skall till-lämpas vid förmögenhetsbeskattningen också blir tillämplig vid arvsbeskatt­ningen.

234

143 § andra stycket AGL finns för gåvobeskattningens del en motsvarande     Prop. 1990/91:54 hänvisning fill förmögenhetsskattereglerna. För att lättnadsreglerna skall vara tillämpliga vid gåva av företagsförmögenhet krävs dock att gåvan har skett utan förbehåll för givaren eller annan samt att gåvan avser all givarens rätt till förvärvskällan i fråga.

Lättnadsregeln innebär att den skattepliktiga egendomen beskattas efter ett på visst sätt reducerat värde. Det lägre värde som sålunda skall läggas till grund för beskattningen motsvarar 30 % av förvärvskällanas substansvärde. Med substansvärde avses skillnaden meUan värdet på tillgångar och skulder i förvärvskällan.

Av skäl som redovisats i det föregående (avsnitt 4.9.1) är det för arvs- och gåvobeskattningens del inte längre möjligt att utan vidare använda förmö­genhetsskattereglerna vid värderingen av företagsförmögenhet. Mitt förslag - som också det berörts i det föregående - innebär att bestämmelserna i AGL skall byggas ut med de justeringar och kompletteringar som är nödvän­diga för att värderingsreglerna avseende s.k. företagsförmögenhet i SFL skall kunna tillämpas vid arvs- och gåvobeskattningen.

En utgångspunkt för en anpassning till de förändringar som skett genom skattereformen är att lättnadsreglerna skaU ha samma sakliga omfattning som tidigare. Utifrån den förutsättningen måste hänsyn tas fill det förhållan­det att inkomstslaget näringsverksamhet har en vidare omfattning än in­komstslagen jordbruksfastighet och rörelse. Det är också nödvändigt att be­akta det förhållandet att det nya förvärvskällebegreppet i 18 § KL innebär att vad som tidigare varit skilda förvärvskällor inom inkomstslagen jord­bruksfastighet och rörelse kan vara att hänföra till samma förvärvskälla inom inkomstslaget näringsverksamhet.

Det sagda leder fill följande slutsats. AGL bör innehålla en regel om att vad som i de aktuella bestämmelserna i SFL sägs om förvärvskälla i inkomst­slagen jordbruksfastighet eller rörelse i stället skall avse förvärvskälla eller del av förvärvskälla inom inkomstslaget näringsverksamhet som - enligt äldre förvärvskälleregler skulle ha varit att hänföra till förvärvskälla inom inkomstslagen jordbruksfasfighet eller rörelse. Hänsyn måste också tas till det förhållandet att lättnadsreglerna också omfattar viss egendom som hör till inkomstslaget annan fastighet men som vid tiUämpningen av lättnadsreg­lerna skall anses utgöra en särskild förvärvskälla i inkomstslaget rörelse.

Den redan nämnda omständigheten att lättnadsreglerna vid gåva endast är fillämpliga under förutsättning att gåvan omfattar all givarens rätt till för­värvskällan och det förhållandet att förvärvskällebegreppet nu getts en an­nan utformning måste också beaktas.

Utöver vad jag nu tagit upp är det nödvändigt med vissa mindre juste­ringar i lagtexten. Mina ändringsförslag omfattar bestämmelserna i 22§ 2 och 3 mom., 23 § B och F samt 43 § AGL.

235

5 Företagsbeskattning

5,1 Beskattning av utländsk valuta

Prop, 1990/91:54

Mitt förslag: Värdering av fordringar och skulder i utländsk valuta skall ske till balansdagens kurs. Om en sådan värdering inte är fören­lig med god redovisningssed skall värdering ske till det värde som föl­jer av god redovisningssed, I det fallet skall en schablonintäkt tas upp till beskattning. Föreligger terminskontrakt eller annan liknande va­lutasäkringsåtgärd skall schablonintäkt beräknas endast i den mån posterna inte har tagits upp fill ett värde som mofiveras av valutasäk­ringen.

Promemorieförslaget: Alternativa modeller redovisas utan att någon mo­dell förordas. Den första innebär att värderingen sker strikt till balansdagens kurs. Den andra anknyter till bokföringsnämndens (BEN) rekommendation om värdering av fordringar och skulder i utländsk valuta (BFN R 7) och in­nebär att om god redovisningssed inte tillåter att oreahserade kursvinster på­verkar det redovisade resultatet så skall de inte heller beaktas vid beskatt­ningen. Metoden kompletteras med en skatteflyktsregel för att motverka obehöriga skattelättnader inom koncerner. Ett alternativ redovisas där mo­dellen med värdering enligt god redovisningssed kombineras med en regel om schablonintäkt.

Remissinstanserna: Modellen att all värdering sker till balansdagens kurs förordas av BFN och LO. Övriga remissinstanser anser att skattereglerna bör anpassas fill god redovisningssed. Förutom att det är en fördel om be­skattningsreglerna inte avviker från vad som gäller i den civilrättsliga redo­visningen framhålls att beskattning av orealiserade kursvinster på fordringar och skulder skulle kunna leda till likviditetsproblem för många företag. Riks­banken och bank- och försäkringsinspektionerna har ingen erinran mot för­slaget om schablonintäkt på valutakursreserven, 7?5K ifrågasätter av admi­nistrativa skäl om en sådan regel bör införas. Företrädare för näringslivet anser att det är ologiskt och systemfrämmande att beskatta en "obeskattad reserv". Juridiska fakulletsstyrelsen vid Uppsala universitet föreslår att oreali­serade kursvinster aldrig beskattas och att avdrag för oreahserade kursför­luster medges först sedan kvittning skett mot oreahserade kursvinster

Bakgrunden till mitt förslag: URF presenterade inte något förslag rörande behandlingen av kursvinster och kursförluster på utländsk valuta. Frågan togs i avvaktan på ytterligare utredningsarbete rörande utländsk valuta -inte heller upp i vårens lagsfiftningsarbete. En arbetsgrupp tillsatt av finans­departementet redovisade i juni i år en promemoria med förslag fill bl,a, nya regler för beskattning av utländsk valuta (Ds 1990:38), Promemorian har re­missbehandlats. Remissinstanserna framgår av bilaga 1, En sammanställning av remissyttrandena över promemorian finns tillgänglig i lagstiftningsären­det (dnr 3467/90),

Regeringen beslutade den 18 oktober 1990 att inhämta lagrådets yttrande

236

över förslag till ändring i KL, Det remitterade lagförslaget finns i bilaga 2,     Prop, 1990/91:54 Lagrådets yttrande bifogas som bilaga 3, Lagrådet har inte haft någon erin­ran mot förslaget.

Nuvarande praxis beträffande kursvinster och kursförluster avseende ut­ländsk valuta har sin utgångspunkt i att inkomst av rörelse och annan nä­ringsverksamhet skall såvida annat inte är särskilt föreskrivet beräknas enligt bokföringsmässiga grunder Av detta följer att kursvinster och kurs­förluster är i sin helhet skattepliktiga resp, avdragsgilla vid inkomstberäk­ningen. Huruvida vinsten eller förlusten hänför sig till företagens egen kre­ditgivning (exempelvis varufordringar) eller till obligationer eller andra fordringar som företaget förvärvat saknar betydelse. Kursförändringar på skulder behandlas på samma sätt som kursförändringar på fordringar

Den grundläggande skatteplikten och avdragsrätten vållar således inte några tekniska svårigheter i företagssektorn. De problem som kursvinster och kursförluster i näringsverksamhet för med sig gäller till vilken period vinsten eller förlusten skall hänföras.

Vid beräkning av inkomst av näringsverksamhet gäller som allmän princip att den skattemässiga periodiseringen av inkomster och utgifter skall över­ensstämma med den periodisering som gäller enligt god redovisningssed. Vad som är god redovisningssed framgår i första hand av bokföringslagen (1976:125), BFL, och den kompletterande normgivning som lämnas av BFN och det nybildade Redovisningsrådet, Även faktisk förekommande praxis hos en kvalitafivt representativ krets bokföringsskyldiga har betydelse vid bedömningen av vad som utgör god redovisningssed,

BFL innehåller inte några särskilda regler om värdering av fordringar i utländsk valuta, BFLs allmänna värderingsregler för omsättningstillgångar och anläggningstillgångar skall därför tillämpas, BFN har i maj 1989 utfärdat en rekommendation om värdering av fordringar och skulder i utländsk va­luta (BFN R 7), Rekommendationen har trätt i kraft den 1 januari 1990 och tillämpas på räkenskapsår som påbörjas fro,m, nämnda dag,

I sin rekommendation har BFN försökt kombinera önskemålet om en an­passning till internationella värderingsprinciper, vilka allmänt bygger på att utländsk valuta skall tas upp till balansdagens kurs, med den i BFL före­skrivna lägsta värdets princip. Enligt rekommendationen gäller således som huvudregel att fordringar och skulder i utländsk valuta skall värderas enligt kursen på balansdagen. Skillnaden mellan anskaffningsvärdet och balansda­gens värde avseende kursförlusten skall resultatföras. Kursförluster skall i enlighet härmed omedelbart påverka resultatet och inte fördelas över flera år.

Principen om balansdagens kurs gäller dock inte undantagslöst. Om en fordran eller skuld är effektivt skyddad av en motpost i utländsk valuta (hed-ging/valutasäkring) skall enligt rekommendationen förändringar i växelkur­serna inte påverka värderingen. En sådan valutasäkring kan föreligga exem­pelvis om utländska fastigheter eller aktier finansierats med lån i lokal va­luta. Balansdagens kurs skall naturligt nog inte heller tillämpas om företaget genom ett terminskontrakt eller liknande åtgärd garderat sig mot växelkurs­förändringar I detta fall skall terminskursen användas vid värderingen.

Ett tredje och viktigare undantag från principen om värdering till balans-

237

dagens kurs gäller vinster på långfristiga fordringar och skulder För sådana Prop, 1990/91:54 poster tillåter BFL inte en värdering som leder till en resultatredovisning av orealiserade vinster. Enligt BFN bör därför orealiserade kursvinster på lång­fristiga poster sättas av till en valutakursreserv. Vid beräkningen av avsätt­ningens storlek skall hänsyn tas till andra poster i samma valuta eller i en valuta som är starkt anknuten till den aktuella valutan. Skyldighet att göra avsättning till valutakursreserv föreligger således först sedan företagets samtliga poster i samma (eller anknuten) valuta kvittats mot varandra.

Avsättningen till valutakursreserven skall enligt rekommendationen redo­visas som en bokslutsdisposition i resultaträkningen och som en obeskattad reserv i balansräkningen. Valutakursreserven anges vara en företagsekono­miskt erforderlig reserv.

Skälen för mitt förslag: Regeringsrättens praxis vad gäller den skattemäs­siga periodiseringen av kursvinster och kursförluster torde inte i alla avseen­den överensstämma med vad BFN uttalat i sin rekommendation. Det är ex­empelvis osäkert om nuvarande praxis innebär att balansdagens kurs bör till-lämpas fullt ut på kortfristiga fordringar och skulder Vidare är det möjligt att vad BFN förordat om kvittning mellan olika valutaposter går längre än vad som kan utläsas av praxis.

Det finns emellerfid skäl att utgå från att de värderingsprinciper som BFN rekommenderat kommer att ligga till grund även för den skattemässiga be­dömningen av kursvinster och kursförluster Såvitt inte annat särskilt före­skrivs torde därför företag som i bokslut avseende räkenskapsår 1990 eller senare värderar sina utländska fordringar och skulder i enlighet med BFNs rekommendation kunna räkna med att värderingen kommer att följas vid inkomsttaxeringen, I detta ligger bl,a, att avdrag i förekommande fall med­ges för avsättning till valutakursreserv.

En skattemässig anpassning till den nya redovisningsmässiga behand­lingen av utländska fordringar och skulder har praktiska fördelar En sådan värdering är emellertid inte invändningsfri från en strikt ekonomiskt ut­gångspunkt. Rekommendationen innebär nämligen att redovisningen av vinster på långfristiga poster skiljer sig från redovisningen av förluster på så­dana poster Ett företag kan exempelvis ha en orealiserad kursvinst avseende en långfristig fordran i dollar och en lika stor kursföriust avseende en lång­fristig fordran i finska mark. Med tillämpning av BFNs rekommendation be­lastar kursförlusten i finska mark årets resultat medan kursvinsten i dollar balanseras framåt genom avsättningen till valutakursreserv. Trots att vinsten och förlusten tar ut varandra får företaget avdrag för kursförlusten medan kursvinsten beskattas först vid ett senare tillfälle.

Ett lån i dollar från ett svenskt företag till ett annat leder på samma sätt till att det företag som gör en kursförlust får dra av denna omedelbart medan beskattningen av kursvinsten i det andra företaget skjuts på framtiden. Före­tagens sammanlagda skatt skulle därför temporärt reduceras genom att lå­neavtalet skrivs i utländsk i stället för i svensk valuta.

Ett ytterligare exempel är att företag A ger företag B ett lån som består av

en del dollar och en del tyska mark. Med den svenska valutakorgens kon­

struktion leder detta normalt till att om en av kurserna ökar så sjunker den

andra. Långivaren kommer då att få en kursvinst i den valuta som ökat och

238

en kursförlust i den valuta som sjunkit. För låntagaren gäller det motsatta Prop. 1990/91:54 förhållandet. Reglerna i BFNs rekommendafion medför därför att båda företagen skall göra avsättning till valutakursreserv med ett belopp som mot­svarar resp. bolags orealiserade kursvinst. Om en sådan avsättning även god­tas skattemässigt innebär det att båda företagen får en skattekredit som de inte skulle ha fått vid lån i svenska kronor

En skattemässig anpassning till BFNs rekommendation skulle alltså ge flera negativa effekter. Dessa problem skulle kunna undvikas om en metod med strikt värdering till balansdagens kurs i stället väljs. En sådan värdering ger neutrala regler vid beskattningen. Dessutom diskrimineras inte använd­ningen av svensk valuta jämfört med användning av utländsk valuta. Det kan också nämnas att värdering till balansdagens kurs harmonierar med interna­tionella redovisningsrekommendationer

Värdering till balansdagens kurs har emellertid den nackdelen att beskatt­ning av orealiserade vinster skulle kunna leda till likviditetssvårigheter för de skattskyldiga. Anta att en enskild näringsidkare tar upp ett långfristigt lån på 100 000 dollar när kursen är sex kronor Vid balansdagen har dollarkursen sjunkit till fem kronor Med tillämpning av balansdagens kurs har näringsid­karen gjort en kursvinst på 100000 kr Det kan framstå som egendomligt att denna kursvinst som kanske förvandlas till en kursförlust innan lånet är betalat skall utlösa inkomstskatt och egenavgifter

En metod där orealiserade kursvinster beskattas kan leda till besvärande beskattningseffekter även om likviditetsproblemen normalt borde kunna be­mästras med en fungerande kreditmarknad. Det finns emellertid även andra skäl som talar för att man i vart fall för närvarande inte bör välja en värde­ringsmetod strikt enligt balansdagens kurs. Jag syftar närmast på den kopp­ling som finns mellan redovisning och beskattning. Flertalet remissinstanser betonar att det med hänsyn till denna anknytning är angeläget att en motsva­rande lösning väljs även i det här sammanhanget.

Samtidigt är det uppenbart att den olikformighet vid värderingen av ut­ländska fordringar och skulder som en värdering enligt god redovisningssed innebär och den påverkan en sådan beskattningsmetod skulle kunna få på alternativa placeringar i utländsk eller svensk valuta inte är godtagbar. 1 stäl­let måste en alternativ metod väljas.

Ett av arbetsgrupppens förslag var att kombinera en värdering enligt BFNs rekommendation med en särskild skatteflyktsregel. Regeln innebär att ett företag som ingår i en företagsgrupp skall tillämpa balansdagens kurs beträffande viss valuta i den mån en sådan värdering skulle ha varit motive­rad om alla valutaposter funnits hos ett och samma företag. En förutsättning för att en sådan regel skall vara meningsfull är att hänsyn tas även till ut­ländska företags valutapositioner. Regeln skulle därför sannolikt medföra svårbemästrade kontrollproblem. Olikabehandlingen av svensk och ut­ländsk valuta skulle dessutom ändå kvarstå i betydande omfattning. Vid lån i utländsk valuta mellan företag som tillhör olika företagsgrupper skulle be­skattningen senareläggas jämfört med om lånet tagits i svensk valuta.

Det alternativ till en skatteflyktsregel som arbetsgruppen anvisar innebär

ett helt annat sätt att lösa problemet med den olikformiga skattemässiga be­

handlingen. Utgångspunkten är att de orealiserade kursvinster som avsatts

239

fill valutakursreserv bör beskattas på motsvarande sätt som orealiserade Prop. 1990/91:54 kursförluster är omedelbart avdragsgilla. En beskattningsmetod som bygger på BFNs rekommendation leder emellertid fill att orealiserade kursvinster på långfristiga fordringar och skulder inte beskattas. Det för med sig att före­tagen får en räntefri skattekredit motsvarande den uteblivna skattebetal­ningen. Den förmån som företaget därigenom erhåller motsvarar räntan på detta belopp.

Alternativet innebär att företag som gör avsättning till valutakursreserv påförs en intäkt för att neutralisera förmånen av att beskattningen skjutits upp. Beräkningar visar att detta förhållande uppnås om schablonintäkten bestäms som ett belopp motsvarande 54 % av valutakursreserven multiplice­rat med statslåneräntan vid beskattningsårets utgång.

Ett räkneexempel förklarar den valda procentsatsen. En avsättning till va­lutakursreserv med 100 ger vid en skattesats på 30 % en skattekredit på 23,1 när hänsyn tas till att företaget, vid strikt värdering till balansdagens kurs, skulle kunna ha avsatt en del av kursvinsten till K-surv. Då räntor är avdrags­gilla ger skattekrediten en förmån värd 23,1 multiplicerat med 70 % av ak­tuell räntesats, som här sätts hka med statslåneräntan. För att skatten skall balansera denna förmån krävs en schablonintäkt på 54 (= 23,1 x 0,7 / 0,3) motsvarande 54 % av valutakursreserven.

Den nu redovisade metoden - värdering enligt god redovisningssed kom­pletterad med en schablonintäkt - leder även den till skattemässig neutrali­tet mellan fordringar och skulder i olika valutor dock utan de besvärande likviditetseffekter som metoden med balansdagens kurs kan medföra. Den nu föreslagna schablonintäkten bör knappast ge upphov till några nämn­värda tillämpningsproblem. En liknande regel finns i 12 § fjärde stycket la­gen (1990:654) om skatteutjämningsreserv. Jag anser att denna metod bör användas för att reglera beskattningen av fordringar och skulder i utländsk valuta.

Förslag till lagtext är intaget i punkt 4 av anvisningarna till 24 § KL.

5.2 Beskattning av utskiftade medel

5.2.1  Inledning

I prop. 1989/90:110 berörs inte frågan om beskattning av utskiftade medel. Med hänsyn till att den beslutade reformen innebär helt nya förutsättningar för behandlingen av utskiftade medel tillsatte finansdepartementet en ar­betsgrupp som bl.a skulle överväga frågan om beskattning av utskiftning. Arbetsgruppen redovisade i juni 1990 sina överväganden i en promemoria (Ds 1990:38). Promemorian har remissbehandlats. Remissinstanserna fram­går av bilaga 1. En sammanställning av remissyttrandena över promemorian finns tillgänglig i lagstiftningsärendet (dnr 3467/90).

240

5.2.2 Beskattningsunderlaget

Prop. 1990/91:54

Mitt förslag: Lagen om utskiftningsskatt slopas. Utskiftade belopp be­skattas hos aktieägaren. Inom hushållssektorn sker beskattning inom ramen för kapitalbeskattningen. Utskiftat belopp behandlas som ut­delning. Upphör bolaget att existera till följd av likvidation eller fu­sion anses aktien avyttrad utan vederlag vid den tidpunkt då bolaget upplöses. Aktieägaren får avdrag med ett belopp motsvarande aktier­nas anskaffningspris. Förlusten är fullt avdragsgill till den del den motsvaras av utdelning från bolaget under beskattningsåret och året dessförinnan under förutsättning att mottagaren varit skattskyldig för utdelningsinkomsterna. Utskiftning från utländska bolag behandlas på motsvarande sätt.

Promemorieförslaget: Överensstämmer med mitt med den avvikelsen att full kvittning mellan utbetalat belopp och reaförlust medges endast om utbe­talningen och likvidationen skett under samma beskattningsår Utskiftning från utländska bolag omfattas inte av förslaget.

Remissinstanserna: Samtliga remissinstanser är positiva till förslaget att beskatta utskiftat belopp inom ramen för kapitalbeskattningen. RSV ifråga­sätter emellertid om inte utskiftat belopp av systematiska skäl bör behandlas som reavinst i stället för utdelning. Många remissinstanser anser att möjlig­heten till full kvittning mellan utbetalat belopp och reaförlust bör medges även då utbetalning och likvidation skett under olika beskattningsår En kvittningsmöjlighet bör också finnas när utbetalning sker i samband med nedsättning av aktiekapitalet. En bedömning är att det annars i många fall inte kommer att vara möjligt att genomföra en nedsättning av aktiekapitalet.

Bakgrunden till mitt förslag: Den svenska bolagsbeskattningen bygger på principen om ekonomisk dubbelbeskattning. Aktiebolagens vinster beskat­tas först hos bolaget och därefter i den mån utdelning sker hos aktie­ägarna. Utskiftning betraktas skatterättsligt inte som utdelning. För att sä­kerställa andra ledet i dubbelbeskattningen utgår i stället utskiftningsskatt på utskiftade medel.

De grundläggande bestämmelserna om i vilka fall vederlagsfria utbetal­ningar till aktieägarna kan göras finns i akfiebolagslagen (1975:1385, ABL). En utgångspunkt är att bolagets medel i viss utsträckning måste bindas i bo­laget och undandras aktieägarnas dispositionsrätt. ABL innehåller därför bestämmelser till skydd för det bundna egna kapitalet. I 12 kap. 1 § första stycket ABL regleras i vilken utsträckning bolagets medel får utbetalas till aktieägarna. Utbetalning i annan form än utdelning får förekomma endast vid nedsättning av aktiekapitalet eller reservfonden eller vid likvidation av bolaget.

Reglerna i 12 kap. ABL om skydd för det egna kapitalet avser såväl storle­ken av utdelningsbart belopp som i vilken ordning beslut om utbetalningen till aktieägarna skall fattas. Skyddsreglerna omfattar inte bara utbetalningar i pengar utan även överföring av annan egendom.

Skatterättsligt hänförs vederlagsfria utbetalningar fill aktieägarna (i denna

241

16 Riksdagen 1990/91. 1 saml. Nr 54

deras egenskap) antingen till utdelning eller till utskiftning. Någon precise-     Prop. 1990/91:54 ring av begreppet utdelning finns inte i skattelagstiftningen, I praxis torde bedömningen av vad som skatterättsligt är att betrakta som utdelning grun­das på de regler som finns i ABL,

Den skatterättsliga definitionen av begreppet utskiftning finns i 2 § lagen om utskiftningsskatt.

Med utskiftat belopp förstås vad bolaget i samband med nedsättning av ak­tiekapital eller vid bolagets upplösning utgiver i penningar eller annat till del­ägare i förhållande till hans andel eller efter annan i bolagsordningen eller i anslutning till beslutet om nedsättningen bestämd grund, i den mån vad så­lunda utgivits icke enligt lagen om statlig inkomstskatt är att hänföra till ut­delning från bolaget. Om bolag mot vederlag förvärvat egen aktie annorle­des än i samband med nedsättning av aktiekapitalet eller vid inrop å auktion av för bolagets fordran utmätt aktie eller om dotterbolag annorledes än vid inrop, som nyss sagts, mot vederlag förvärvat aktie i moderbolaget, skall så­dant vederlag, i den mån det icke hänföres till utdelning, likaledes anses så­som utskiftat belopp.

Av det anförda framgår att utskiftningsbeskattning är sekundär i förhållande till utdelningsbeskattning. Utgör en utbetalning civilrättsligt sett utdelning träffas den endast av inkomstskatt (normalt inkomst av kapital) och någon utskiftningsskatt kommer inte i fråga,

Utskiftningsskattesatsen är 40%, Skatten tas ut av bolaget. Vid utskift­ning i samband med upplösning av bolaget beräknas beskattningsunderlaget som skillnaden mellan utskiftat belopp och tillskjutet kapital. Vid utskiftning i samband med nedsättning av aktiekapitalet anses utskiftat belopp i första hand utgöra utbetalning av vinstmedel i bolaget.

När lagen om utskiftningsskatt infördes var avsikten att skatteuttaget skulle motsvara den skatt aktieägaren i genomsnitt skulle ha betalat om bola­get fortlöpande delat ut sina vinstmedel, Utskiftningsskatt hänför sig nor­malt till medel som intjänats under ett antal år och skäl ansågs därför förligga att ha en proportionell skattesats. För att motsvara den genomsnittliga mar­ginalskatten för fysiska personer har skattesatsen efterhand höjts fill 40 %,

I praxis har utskiftning jämställts med avyttring av aktierna vilket innebär att aktieägaren kan reavinstbeskattas. Vid reavinstberäkningen anses ak­tierna avyttrade för ett vederlag motsvarande det belopp som betalats ut till aktieägaren på grund av utskiftningen, I bolaget ackumulerade vinstmedel träffas alltså först av utskiftningsbeskattning i bolaget och därefter av realisa­tionsvinstbeskattning hos aktieägaren (om utbetalat belopp överstiger aktie­ägarens anskaffningspris för aktierna).

Kombinationen av utskiftningsbeskattning och realisationsvinstbeskatt­ning innebar till en början inte några större problem. När den eviga reavinst­beskattningen infördes förändrades emellertid situationen. Den totala skat­tebelastningen mildras dock av att utskiftningsskattesatsen är proportionell och av de hittillsvarande förmånliga reglerna för reavinstbeskattningen av tvåårsaktier Mot ett upphävande av den kombinerade effekten av utskift­ningsskatt och reavinstbeskattning har även anförts att den genomsnittliga marginalskatten på utdelningsinkomster för många aktieägare varit väsent-igt högre än utskiftningsskattesatsen. 1 praktiken kan reavinstbeskattningen

därför sägas ha inneburit att skillnaden i skattebelastning mellan utskiftning     Prop. 1990/91:54 och utdelning utjämnats.

En särskild fråga i sammanhanget är inkomstbeskattningen av juridiska personer Dubbelbeskattningsprincipen innebär att beskattning sker i både företagsledet och ägarledet. När ett aktiebolag innehar aktier i ett annat ak­tiebolag uppkommer en kedjebeskattning om skatt tas ut flera gånger i bo­lagssektorn innan utdelningen tillfaller den slutlige ägaren. För att undvika kedjebeskattning är ägarbolaget under vissa förutsättningar inte skattskyl-digt för utdelningar (7 § 8 mom. tredje stycket SIL). Normalt krävs ett aktie­innehav motsvarande ett röstetal på minst 25 % för att skattefrihet skall före­ligga. Den omständigheten att ägarbolaget skulle ha varit frikallat från skatt­skyldighet för utdelat belopp leder dock inte till någon lättnad vad gäller ut-skiftningsskatten. Även reavinster vid avyttring av aktier beskattas enligt vanliga regler utan hänsyn till kedjebeskattningseffekten.

Förutom den inkomstbeskattning som kan ske hos aktieägarna i form av reavinstbeskattning kan även det utskiftande bolaget - förutsatt att utskift­ningen avser materiella tillgångar i stället för kontanta medel - träffas av inkomstskatt. Skillnaden mellan tillgångarnas marknadsvärde och deras skattemässiga värde skall då beskattas. 1 praxis har dock s.k. förtäckt rea­vinstbeskattning inte ansetts kunna komma i fråga. Det har därför varit möj­ligt att överföra fastigheter och aktier till underpris utan att det utskiftande bolaget träffats av inkomstskatt.

Skattereformen innebär att förutsättningarna för utskiftningsbeskatt-ningen ändras. För fysiska personer kommer bl.a. inkomstslagen tillfällig förvärvsverksamhet och kapital att slås samman till ett inkomstslag, inkomst av kapital. Kapitalinkomster beskattas med en proporfionell skattesats på 30 %. Till kapitalinkomst hänförs - oavsett innehavsfiden - den nominella reavinsten vid försäljning av aktier För fysiska personer gäller som huvudre­gel att reaförluster vid försäljning av aktier är avdragsgilla till 70% (3 §2 mom. SIL). Reaförluster på marknadsnoterade aktier och liknande fi­nansiella instrument får dock kvittas fullt ut mot reavinster på finansiella in­strument av samma kategori (27 § 5 mom. SIL).

Juridiska personer beskattas för alla inkomster i inkomstslaget närings­verksamhet med en skattesats på 30 %. Inkomst av näringsverksamhet skall beskattas enligt bokföringsmässiga grunder I princip skall alla uttag av egen­dom från näringsverksamheten utlösa s.k. uttagsbeskattning, dvs. föranleda samma skatteeffekt som om egendomen sålts till marknadspris (punkt 1 av anvisningarna till 22 § KL). Uttagsbeskattning kan dock underlåtas i vissa särskilda fall (jfr prop. 1989/90:110 s.557).

I fråga om förlust på kapitalplaceringsaktier gäller en särskild avdragsbe­gränsning. Förlust vid avyttring av sådana aktier får dras av endast mot vinst vid avyttring av egendom av samma slag (2§ 14 mom. SIL). För aktier där innehavet betingats av verksamhet som bedrivs av den skattskyldige eller av närstående företag gäller inte denna begränsning.

Skälen för mitt förslag: Det har under en längre tid framstått som angelä­

get att göra en översyn av utskiftningsbeskattningen. Den beskattning som

sker med stöd av lagen om utskiftningsskatt hade redan före genomförandet

av skattereformen avgörande brister Den valda skattesatsen, 40 %, har se-

243

dan lång tid tillbaka väsentligt understigit den normala marginella beskatt-     Prop. 1990/91:54

ningen av fysiska personers utdelningsinkomster Såvitt gäller aktiebolags

och andra juridiska personers aktieinnehav föreligger ingen koppling mellan

kedjebeskattningsreglerna och utskiftningsskatten. Utskiftning av medel

från ett aktiebolag till ett annat aktiebolag kan medföra utskiftningsskatt

trots att samma medel hade kunnat delas ut skattefritt. Kombinationen av

utskiftningsskatt och reavinstbeskattning kan även leda till slumpartade

skatteeffekter

Skattereformen kan sägas rubba själva grunden för utskiftningsskatten i dess nuvarande utformning. Med en skattesats på 30 % för utdelningar i hus­hållssektorn kan det rimligen inte komma i fråga att låta utskiftade medel dels träffas av utskiftningsskatt på 40%, dels utlösa reavinstbeskattning. Önskemålet om neutralitet och likformig beskattning av transaktioner som är ekonomiskt likvärdiga skulle närmast leda till en sänkning av skattesatsen vid utskiftning från 40% till 30% och en total omarbetning av kombinatio­nen utskiftningsskatt/reavinstskatt. En sådan omläggning skulle emellertid inte avhjälpa bristen på samordning mellan utskiftningsbeskattningen och kedjebeskattningen av aktiebolagens utdelningar

Det anförda visar att en genomgripande översyn av lagen om utskiftnings­skatt skulle vara nödvändig om den nuvarande tekniken skulle behållas även när det nya skattesystemet börjar tillämpas vid 1992 års taxering. Min be­dömning är att en alternativ lösning i stället bör väljas. Mycket talar nämli­gen för att ett betydligt bättre system kan åstadkommas om kapital- och före­tagsbeskattningsreglerna anpassas så att utskiftat belopp träffas av ett rimligt skatteuttag. Det innebär att lagen om utskiftningsskatt kan upphävas.

En utgångspunkt för en anpassning av reglerna för beskattning av utskif­tade medel till det nya skattesystemet bör vara att skatten tas ut direkt hos aktieägaren. Den nuvarande ordningen med aktiebolaget som skattesubjekt bör alltså överges. Beskattningen i hushållssektorn bör ske inom ramen för kapitalbeskattningen, dvs. som inkomst av kapital. Innehas aktier som grun­dar rätt till utskiftning av ett aktiebolag eller annan juridisk person som är skattesubjekt skall utskiftat belopp tas upp som inkomst av näringsverksam­het.

I fråga om val av beskattningsmetod är det angeläget att reglerna görs så enkla och handfasta som möjligt. En metod som uppfyller dessa krav är att behandla samtliga utbetalningar från ett aktiebolag till dess aktieägare (i denna deras egenskap) som utdelning. Någon uppdelning mellan vad som kan anses utgöra återbetalning av tillskjuten kapitalinsats och vad som kan betecknas som vinstutdelning behöver då inte göras. Hänsyn till aktieäga­rens anskaffningspris för aktierna tas först om bolaget till följd av likvidation eller fusion upphör att existera. Tekniskt kan en sådan avdragsrätt konstrue­ras så att aktien anses avyttrad utan vederlag vid den tidpunkt då bolaget upplöses.

För fysiska personer är avdragsrätten för reaförluster normalt kvoterad till

70 % (förluster på marknadsnoterade aktier och liknande finansiella till­

gångar får kvittas fullt ut mot reavinster på marknadsnoterade tillgångar).

Den omständigheten att utskiftade belopp behandlas som utdelning och att

avdrag medges i form av reaförlust bör emellertid inte förhindra att full kvitt-

244

ning medges. En reaförlust till följd av likvidation bör därför vara fullt av- Prop, 1990/91:54 dragsgill mot belopp som bolaget betalar ut till aktieägaren, oavsett om utbe­talningen bolagsrättsligt utgör utdelning eller utskiftning. Är reaförlusten större än utbetalat belopp bör överskjutande belopp kvoteras enligt huvud­regeln. Det får ankomma på den skattskyldige att visa i vad mån förutsätt­ningarna för den utvidgade kvittningsmöjligheten är uppfyllda.

Skattskyldighet för utbetalat belopp inträder när beloppet är tillgängligt för lyftning (eller när det enligt god redovisningssed skall tas upp i den skatt­skyldiges räkenskaper). Detta får anses vara fallet när likvidatorerna enligt 13 kap, 13 § ABL skiftar bolagets behållna tillgångar Enligt 13 kap, 15 § ABL anses bolaget upplöst när likvidatorerna framlagt slutredovisning vil­ket också får anses vara den tidpunkt då aktierna skall anses avyttrade.

Den nu redovisade modellen som överensstämmer med promemorie­förslaget - innebär att full kvittning mellan utbetalat belopp och reaförlust medges endast om utbetalning och likvidation skett under samma beskatt­ningsår. Denna begränsning av kvittningsrätten har lett till kritik med hänsyn till att ett likvidafionsförfarande kan dra ut över tiden. Bl,a, mot denna bak­grund väcker RSV frågan om det av systematiska skäl kan vara bättre att beskatta utskiftning enligt reavinstreglerna. Kritik har även framförts mot förslagets konsekvenser när det gäller nedsättning av aktiekapitalet. Vid återbetalning till aktieägaren i samband med att aktiekapitalet sätts ned ge­nom minskning av aktiernas nominella belopp anses aktien inte avyttrad (jfr Ds 1990:38 s, 118 f,). Det utbetalade beloppet kommer därför att beskattas i sin helhet.

För egen del vill jag anföra följande. Metoden att beskatta utskiftade be­lopp enligt reavinstreglerna skulle innebära att man varje gång utskiftning sker måste göra en reavinstberäkning. En utbetalning till aktieägaren skulle normalt påverka det anskaffningspris för akfierna som skall ligga till grund för reavinstberäkningen vid en framtida avyttring av dessa. Motsvarande be­räkning skulle behöva göras om utskiftning sker mer än en gång under ett likvidationsförfarande. Vidare skulle särskilda regler krävas för att sam­ordna utskiftnings- och kedjebeskattningen.

Den föreslagna metoden att skattemässigt hänföra alla benefika utbetal­ningar till aktieägarna till utdelning har stora praktiska fördelar Mot det får ställas att aktieägaren i vissa fall kan komma att beskattas för utskiftat be­lopp och först under ett senare beskattningsår få avdrag motsvarande an­skaffningspriset för aktierna. Det gäller även vid återbetalning till aktieäga­ren i samband med nedsättning av aktiekapitalet, Samma effekt kan emeller­tid uppkomma vid utdelningsbeskattningen. Detta blir särskilt markant om aktierna anskaffats strax före utdelningsfillfället. Det utdelade beloppet kan från akfieägarens synpunkt ses som en återbetalning av en del av anskaff­ningspriset. Aktieägaren blir trots detta beskattad för hela utdelningen. Enda möjligheten för den skattskyldige att begränsa skatteeffekten är att sälja aktierna. En på grund av försäljningen uppkommen förlust kan - efter kvotering till 70 % - dras av mot utdelningen.

Min bedömning är att här väger praktiska hänsyn tyngst. Promemorieför­

slaget bör därför genomföras, 1 ett avseentle är jag emellertid beredd att fö­

reslå en justering. Reaförlusten skall vara fullt avdragsgill till den del den

245

motsvaras av utbetalning från bolaget under beskattningsåret och närmast föregående beskattningsår

Genom skattereformen infördes i 24§ 2 mom, första stycket SIL en be­stämmelse att med avyttring jämställs det fall att en aktie definitivt förlorat sitt värde genom att aktiebolaget upplösts genom konkurs eller likvidation. Några remissinstanser har påpekat att det i förarbetena till bestämmelsen (prop, 1989/90:110 s, 392) uttalas att "om utdelning erhållits bör det finan­siella instrumentet anses avyttrat för det utdelade beloppet". Mitt förslag att eventuellt utskiftat belopp i sin helhet skall behandlas som utdelning innebär emellertid att nämnda belopp inte till någon del kan anses utgöra vederlag för aktien. Aktien skall därför anses avyttrad för noU kronor Innebörden av detta är att reaförlusten beloppsmässigt överensstämmer med anskaffnings-priset för aktien.

En särskild fråga rör juridiska personers rätt till avdrag för reaförluster. Juridiska personer bör ha rätt till full kvittning för förlust som uppkommit i samband med likvidation av ett aktiebolag till den del förlusten motsvaras av utbetalning från bolaget under likvidafionsåret och året dessförinnan. Är förlusten större än det utbetalade beloppet gäller vanliga avdragsregler för överskjutande belopp. Ägs aktierna i det likviderade bolaget av exempelvis ett aktiebolag som är frikallat från skattskyldighet för utdelning skall avdrag inte medges för den del av reaförlusten som svarar mot skattefria utbetal­ningar om det inte är fråga om en verklig förlust (jfr prop, 1989/90:110 s, 393 ff,).

Förslaget i promemorian avsåg endast utskiftning från svenska bolag, I praxis jämställs utskiftning från utländska bolag med avyttring av aktierna. Från industrins sida framförs önskemål om att även utskiftning från ut­ländska bolag skall ses som utdelning. Enligt min mening bör de föreslagna reglerna kompletteras i det här avseendet.

Mitt förslag innebär att lagen om utskiftningsskatt upphävs och att det i 3 § 1 mom, SIL införs en bestämmelse som anger att vissa utbetalningar från ett bolag till dess aktieägare skall hkställas med utdelning. Vidare tas be­stämmelser om utvidgad kvittningsrätt in i 2 § 14 mom, och 27 § 5 mom, SIL,

Prop. 1990/91:54

5.2.3 Särskilda företagsformer

Fåmansföretag

Mitt förslag: De särskilda bestämmelserna om fördelning av utdel­ningsinkomster från fåmansföretag mellan inkomstslagen kapital och tjänst tillämpas även på utskiftade belopp. Har reaförlust uppkommit till följd av att bolaget upplösts genom likvidation eller fusion skall den del av det utbetalade beloppet som skall hänföras fill intäkt av tjänst minskas med ett belopp motsvarande reaförlusten.

Promemorieförslaget: Överensstämmer med mitt. Remissinstanserna: RSV anför att den föreslagna beskattningen torde leda till att det blir gynnsammare att sälja aktierna i stället för att utskifta tillgång-

246

arna och upplösa bolaget genom likvidation. Det kan leda till att det kommer att tillhandahållas möjligheter att sälja aktier i bolag som inte bedriver någon verksamhet.

Skälen för mitt förslag: För fåmansföretag finns regler som skall motverka att aktieägare som är verksamma i bolaget tar ut värdet av sin arbetsinsats som utdelning eller som reavinst i samband med försäljning av aktier i stället för som lön (jfr avsnitt 4.5).

De särskilda bestämmelserna om fördelningen av utdelningsinkomster från fåmansföretag mellan inkomstslagen kapital och tjänst kommer med mitt förslag att bli tillämpliga även på utskiftat belopp. I det fall då fråga är om utskiftning i samband med likvidafion synes det rimligt att minska den del av utdelningen (utskiftat belopp) som enligt de särskilda reglerna skall hänföras till intäkt av tjänst med reaförlusten. Här kan inskjutas att jag i samband med redovisningen av reglerna för ackumulerad inkomst (avsnitt 5.4.5) avser att föreslå att det skall vara möjligt att fillämpa bestämmelserna om ackumulerad inkomst på den del av det utbetalade beloppet som skall beskattas i inkomstslaget tjänst.

Om en försäljning av aktier i ett fåmansföretag kan ske till ett försäljnings­pris motsvarande det belopp som skulle ha utbetalats vid en likvidafion kan de nu föreslagna reglerna innebära att en aktieförsäljning skattemässigt ger ett gynnsammare resultat jämfört med en upplösning av bolaget genom likvi­dation. I normalfallet kommer emellertid en eventuell köpare av aktierna inte vara beredd att betala fullt pris. I situationer där det sparade utrymmet för kapitalbeskattad inkomst är stort och därmed en förhållandevis stor del av det utskiftade beloppet kommer att beskattas som inkomst av kapital kan utskiftningsalternativet komma att föredras redan vid låga rabattnivåer

Mitt förslag föranleder ändring i 3 § 12 mom. tredje stycket SIL.

Prop. 1990/91:54

Investment- och förvaltningsförelag

Mitt förslag: Investmentföretag medges avdrag för förlust om aktien anses avyttrad på grund av att bolaget försatts i likvidation, dock högst med ett belopp motsvarande utbetalning från bolaget under likvida­fionsåret och året dessförinnan. För förvaltningsföretagen gäller all­männa regler för beskattning av utbetalat belopp respekfive avdrag för reaförlust.

Promemorieförslaget: Samma som mitt.

Remissinstanserna: Förslaget lämnas utan erinran.

Skälen för mitt förslag: För investment- och förvaltningsföretag gäller sär­skilda skatteregler Enligt 2 § 10 mom. SIL är mottagen utdelning skatteplik­tig för investmentföretag medan avdrag medges för utdelning som beslutats för samma beskattningsår

Investmentföretagen beskattas inte för reavinster och i konsekvens där­med medges inte avdrag för reaförluster

I och med att utskiftat belopp likställs med utdelning kommer investment­företagen att beskattas för mottaget belopp. För att kompensera för denna

247

beskattning bör företagen i detta särskilda fall ha rätt till avdrag för den för­lust som uppkommer om aktien anses avyttrad, dock högst med ett belopp motsvarande under året och året dessförinnan från bolaget utbetalat belopp. I den mån beslut fattas om vidareutdelning medges därutöver avdrag enligt vanliga regler. Enligt 2 § 10 mom. första stycket 3 SIL får dock sådant avdrag inte föranleda underskott.

Förvaltningsföretagens situation finns reglerad i 7§ 8 mom. andra stycket SIL. Mottagna utdelningsinkomster är inte skattepliktiga i den mån de mot­svaras av utdelning som företaget har beslutat för samma beskattningsår

Några särskilda regler för beskattning av utskiftat belopp synes inte erfor­derliga när det gäller förvaltningsföretagen. Det innebär att utskiftat belopp inte beskattas om det motsvaras av utdelning som beslutats för samma be­skattningsår Förlust som uppkommit till följd av att akfierna anses avyttrade är, under förutsättning att det är fråga om en verklig förlust, avdragsgill en­ligt de allmänna reglerna. I den mån vidareutdelning inte sker är det utskif­tade beloppet skattepliktigt och full kvittning medges för ett belopp motsva­rande uppkommen förlust, dock högst med ett belopp motsvarande under året och året dessförinnan erhållen utbetalning. Även här är en förutsättning att det är fråga om en verklig förlust.

Mitt förslag avseende investmentföretagen föranleder ändring i 2§ lOmom. SIL.

Prop. 1990/91:54

5.2.4 Utskiftning i samband med fusion

Mitt förslag: En fusion mellan moderbolag och helägt dotterbolag en­ligt 14 kap. 8 § ABL skall även fortsättningsvis kunna ske utan skatte­mässiga konsekvenser Motsvarande möjlighet införs vid fusioner mellan moderföretag och helägt dotterbolag när moderföretaget är bankaktiebolag, sparbank, föreningsbank eller ekonomisk förening. Vid fusion mellan fristående aktiebolag anses fusionsvederlaget skat­temässigt utgöra utdelning. Samtidigt får aktieägaren med de be­gränsningar som är föreslagna vid likvidation - avdrag med ett be­lopp motsvarande anskaffningspriset för aktien. Motsvarande gäller vid fusion mellan fristående bankaktiebolag.

Promemorieförslaget: Överensstämmer med mitt.

Remissinstanserna: Förslaget tillstyrks eller lämnas utan erinran.

Bakgrunden till mitt förslag: Fusion utgör ett förfarande för samgående av två eller flera bolag. Vid fusion överför ett eller flera bolag sina tiUgångar till ett annat bolag och de överlåtande bolagen upplöses utan likvidation.

1 14 kap. ABL finns de aktiebolagsrättsliga reglerna om fusion. Bestäm­melserna avser fusion mellan svenska aktiebolag. De är alltså inte tillämpliga på fusioner mellan svenska aktiebolag och utländska bolag eller andra juri­diska personer.

Fusion kan ske enligt två huvudalternativ. Vid absorption upplöses ett el­ler flera bolag och tillgångar och skulder övertas av ett annat bolag (14 kap. 1 § ABL). Det kan här vara fråga om fusion mellan fristående bolag. Fu-

248

sionsvederlaget kan utgöras av aktier i det övertagande bolaget eller utgå i     Prop. 1990/91:54

annan form. Det andra huvudalternativet för fusion är kombination (14 kap.

2 § ABL). Två eller flera bolag överför då sina tillgångar och skulder till ett

nybildat bolag och erhåller som vederlag aktier i det övertagande bolaget. I

båda fallen övergår tillgångar och skulder till det övertagande bolaget vid

den tidpunkt då rättens lagakraftvunna beslut om tillstånd till fusionen har

registrerats. Fusionsvederlaget skall därefter skiftas ut till aktieägarna i det

eller de överlåtande bolagen. Dessa bolag anses upplösta när slutredovisning

har lagts fram på bolagsstämman (14 kap. 6 och 7 §§ ABL).

En variant av absorption är en s.k. 14:8-fusion (14 kap. 8 § ABL) som in­nebär ett förenklat förfarande för samgående mellan moderbolag och helägt dotterbolag. I detta fall behöver något fusionsvederlag inte bestämmas. När rättens beslut om tillstånd till fusionen har registrerats anses dotterbolaget upplöst.

Bestämmelser motsvarande aktiebolagslagens regler om fusion genom ab­sorption och kombination finns även för bankaktiebolag (11 kap. 1 och 2 §§ bankakfiebolagslagen 1987:618). 1 banklagstiftningen finns också bestäm­melser motsvarande aktiebolagslagens regler för fusion meUan moderföre­tag och belagda dotterbolag. Moderföretaget kan i dessa fall vara bankakfie-bolag (11 kap. 9 § bankaktiebolagslagen), sparbank (7 kap. 8 § sparbanksla­gen 1987:619), eller föreningsbank (10 kap. 9§ föreningsbankslagen 1987:620). En motsvarande bestämmelse finns även för ekonomiska före­ningar (12 kap. 8§ lagen (1987:667) om ekonomiska föreningar).

Enligt 1 § 2 mom. första stycket lagen om utskiftningsskatt medges befri­else från utskiftningsskatt vid fusion enligt 14 kap. 8 § ABL under förutsätt­ning att moderbolaget självt äger mer än 90 % av dotterbolagets akfier (en ägarandel som ger moderbolaget rätt att lösa in återstående aktier) och detta äganderättsförhållande har bestått alltsedan den 1 januari 1940 eller, om koncernförhållandet uppstått senare, sedan den dag dotterbolaget började bedriva verksamhet av något slag.

Är villkoren för befrielse inte uppfyllda finns möjlighet för moderbolaget att få dispens av RSV (rättsnämnden) att överta dotterbolagets utskiftnings-skatteskuld (1§ 2 mom. andra stycket). Förutsättningarna för att dispens skall medges är att fusionen syftar till att åstadkomma en mer ändamålsenlig organisation och att betalning av utskiftningsskatten kan utgöra ett väsent­ligt hinder för fusionen. Ytterligare en förutsättning är att fusionen inte kan antas leda till en obehörig skatteförmån för något av bolagen eller för något närstående bolag.

De nu angivna bestämmelserna gäller inte om moder- eller dotterbolaget bedriver penningrörelse eller handel med fastigheter

Genom lagstiftning år 1987 infördes en möjlighet för det övertagande företaget att efter dispens få överta utskiftningsskatteskulden vid fusion en­hgt 11 kap. 1 och 2 §§ bankakfiebolagslagen. Dispens medges av regeringen. Förutsättningarna för sådan dispens är desamma som gäller för fusion enligt 14kap. 8§ ABL.

En grundläggande princip är att fusioner som ger rätt till lättnader vid ut­

skiftningsbeskattningen, exempelvis fusioner mellan moderbolag och helägt

dotterbolag, skall kunna genomföras utan att utlösa någon inkomstbeskatt-

249

ning hos de deltagande företagen och utan att i övrigt medföra någon ändring Prop. 1990/91:54 i deras inkomstskattemässiga situation. För att i dessa fall säkerställa konti­nuiteten i beskattningen finns särskilda bestämmelser i 2 § 4 mom. SIL. Mo­derbolaget övertar i princip dotterbolagets skatterättsliga ställning. Värde­minskningsavdrag på anläggningstillgångar skall exempelvis beräknas som om bolagen utgjort en skattskyldig. Befrielse från uttagsbeskattning hos dot­terbolaget är således kombinerad med regler som förhindrar att överförda tillgångar åsatts högre värden i moderbolaget än vad som motsvarat dotter­bolagets skattemässiga restvärden.

Även vid utskiftning i samband med fusion anses enligt praxis akfierna av­yttrade. Enligt 2 § 4 mom. sjunde stycket SIL skall emellertid en 14:8-fusion inte leda till någon skattepliktig reavinst eller avdragsgill förlust för något av de deltagande företagen. En fusion mellan moderbolag och helägt dotterbo­lag kan därför ske utan skattemässiga konsekvenser Detsamma gäller vid fusion mellan fristående bankaktiebolag enligt 11 kap. 1 och 2 §§ bankaktie­bolagslagen.

Lättnaderna vid inkomstbeskattningen omfattar endast de i fusionen del­tagande företagen. När det är fråga om fusion mellan andra företag än mo­derföretag och helägt dotterföretag anses aktieägarna i det eller de överiå-tande bolagen ha avyttrat aktierna i och med att fusionsvederlaget skiftas. Där kan reavinstbeskattning kan i fråga.

För fusioner enligt 14 kap. 1 och 2 §§ ABL finns inte några särskilda in­komstskatteregler Det innebär att det/de överlåtande bolagen i princip ut­tagsbeskattas för de överlåtna tillgångarna (skillnaden mellan marknadsvär­den och skattemässiga restvärden utgör inkomst av rörelse). Aktieägarna blir föremål för reavinstbeskattning vid utskiftning av fusionsvederlaget.

De nuvarande bestämmelserna i 2§ 4 mom. SIL för fusion enligt 14 kap. 8 § ABL gäller inte om något av bolagen bedriver handel med fastigheter eller penningrörelse. Detta undantag hänger samman med att tillgångarna i sådana företag kan ändra skattemässig karaktär genom fusionen. I och med skattereformen har - med smärre undantag - samma skatteregler för om­sättnings- och anläggningstillgångar införts. Det nämnda undantaget i 2§ 4 mom. SIL har därför slopats.

Även beträffande reglerna om skattefrihet för utdelningsinkomster har vissa ändringar genomförts. De fidigare kedjebeskattningsreglerna omfat­tade inte skattefrihet för utdelning på rörelsebefingade aktier om ägarföreta­get bedrev bank- eller annan penningrörelse eller försäkringsrörelse. För att sådana företag skulle vara skattebefriade för utdelning fordrades att aktierna innehades som ett led i organisationen av företagets verksamhet. Dessa sär­regler har slopats fr.o.m. 1992 års taxering. Vidare har införts möjlighet att med skattemässig verkan lämna koncernbidrag mellan sparbank och helägt dotterföretag.

Skälen för mitt förslag: En fusion enligt 14 kap. 8 § ABL medför - om

förutsättningar för befrielse från utskiftningsskatt föreligger eller moderbo­

laget får dispens att överta dotterbolagets utskiftningsskatteskuld - inte

några skattemässiga konsekvenser Den här föreslagna omläggningen av be­

skattningen av utskiftade medel är inte avsedd att innebära någon materiell

ändring. Utskiftat belopp - vilket egenfiigen är en fiktion vid 14:8-fusioner

250

bör således inte träffas av utdelningsbeskattning. Avdrag bör i konsekvens härmed inte medges för förlust till följd av att dotterbolaget upphör att exi­stera. De nya bestämmelserna bör gäUa alla fusioner enligt 14 kap. 8 § ABL.

Vad nu sagts om fusion enligt 14 kap. 8 § ABL bör gälla också i fråga om fusioner enligt 11 kap. 9 § bankaktiebolagslagen mellan moderbolag som är bankaktiebolag och helägt dotterbolag. Detsamma bör gälla vid fusioner meUan moderföretag och helägt dotterbolag när moderföretaget är spar­bank, föreningsbank eller ekonomisk förening.

Vid fusion mellan fristående akfiebolag enligt 14 kap. 1 och 2 §§ ABL finns för närvarande inga lättnadsregler vad gäller utskiftningsskatt. Bolaget på­förs utskiftningsskatt enligt lagen om utskiftningsskatt och därutöver kan ut­betalat belopp föranleda reavinstbeskattning hos aktieägaren. En fusion av detta slag bör framdeles behandlas på samma sätt som en hkvidafion. Det belopp som betalas ut fill akfieägaren bör således skattemässigt anses utgöra utdelning. Samtidigt bör aktieägaren - med de begränsningar som är före­slagna vid likvidation få avdrag med ett belopp som motsvarar anskaff­ningspriset för aktien. Genom att bolaget till följd av fusionen upphör att existera skall alltså aktien anses avyttrad utan vederlag.

Vad nu föreslagits om beskattning av aktieägaren vid fusion enligt 14 kap. 1 och 2 §§ ABL bör äga tillämpning även på fusioner mellan fristående bank-akfiebolag enligt 11 kap. 1 och 2§§ bankakfiebolagslagen. En skillnad vid inkomstbeskattningen gentemot fusion enhgt 14 kap. 1 och 2 §§ ABL är att fusioner enligt 11 kap. 1 och 2 §§ bankakfiebolagslagen omfattas av konfinui-tetsreglerna i 2 § 4 mom. SIL.

Mitt förslag föranleder bl.a. ändring i 2§ 4 mom. SIL.

Prop. 1990/91:54

5.2.5 Förvärv av egna aktier

Mitt förslag: När ett bolag förvärvar egna akfier gäller särskilda regler endast då förvärvet sker i samband med nedsättning av aktiekapitalet. I övriga fall beräknas vinsten eller förlusten enligt de allmänna reg­lerna.

Promemorieförslaget: Överensstämmer med mitt.

Remissinstanserna: Förslaget lämnas utan erinran.

Skälen för mitt förslag: Ett aktiebolag får endast i undantagsfall förvärva egna aktier. Förbudet utgör i första hand ett skydd för bolagets fordrings­ägare. Skulle ett bolag tillåtas köpa egna aktier får detta samma verkan som en återbetalning fill aktieägarna i samband med en nedsättning av akfiekapi-talet.

Enligt 7 kap. 1 § ABL finns vissa undantag från förbudet. Ett undantag gäller om bolaget förvärvar egna akfier i samband med övertagande av af­färsrörelse. Ett bolag har också möjlighet att på aukfion ropa in aktier som blivit utmätta för bolagets fordran. Akfie som förvärvats med stöd av dessa undantagsbestämmelser skall - om den inte indragits genom nedsättning av aktiekapitalet - avyttras så snart det kan ske utan förlust. Aktie som förvär­vats vid övertagande av affärsrörelse skall avyttras inom två år om inte bola-

251

get får tillstånd att behålla aktien under längre tid. Förvärv av egen aktie kan också ske om rätten enligtl3 kap. 3 § ABL, på yrkande av bolaget, ålägger bolaget att lösa in minoritetsägaraktier.

Enligt 2 § lagen om utskiftningsskatt anses utskiftning föreligga om bola­get mot vederiag förvärvat egen akfie på annat sätt än i samband med ned­sättning av aktiekapitalet eller vid inrop på auktion av för bolagets fordran utmätt aktie eller om dotterbolaget vid annat inrop än som nyss sagts mot vederlag förvärvat aktie i moderbolaget.

I de nya systemet kommer en aktieägare som avyttrar en aktie att beskat­tas enligt allmänna regler för vinsten eller förlusten anfingen som inkomst av kapital eller som inkomst av näringsverksamhet. Dessa regler gäller även om avyttring sker till det egna bolaget. Ett undantag gäller dock när ett bolag förvärvar egna aktier i samband med nedsättning av aktiekapitalet. Återbe­talningen till aktieägaren skall då anses utgöra utdelning. Aktieägaren anses därefter ha avyttrat aktien för noll kronor Även i det fall då aktiekapitalet sätts ned genom indragning av aktier anses dessa avyttrade för ett belopp motsvarande noll kronor.

Prop. 1990/91:54

5.2.6 Över gängen

Mitt förslag: Äldre bestämmelser tillämpas om kontanta medel eller annan egendom utskiftas till aktieägaren före den 1 januari 1991 till följd av likvidation eller fusion.

Promemorieförslaget: Överensstämmer med mitt.

Remissinstanserna: Förslaget lämnas utan erinran.

Skälen för mitt förslag: Den nya ordningen för beskattning av belopp som utskiftats från ett aktiebolag i samband med likvidation, nedsättning av ak­tiekapitalet, fusion m.m. bör i princip gälla fr.o.m. 1992 års taxering, dvs. på belopp som utskiftas efter utgången av år 1990. Det kan emellertid inträffa att ett bolag vars tillgångar skiftats ut under år 1990 eller tidigare inte upplö­ses förrän år 1991 eller senare. Eftersom taxeringen fill utskiftningsskatt tids­mässigt anknyter till bolagets upplösning medan den föreslagna utdelnings­beskattningen är kopplad till tidpunkten för utskiftningen krävs särskilda övergångsbestämmelser för att klargöra vilka regler som skall tillämpas.

Den lämpligaste lösningen synes vara att föreskriva att de äldre bestäm­melserna alltid skall tillämpas såvida kontanta medel eller annan egendom fill följd av en påbörjad likvidation eller fusion utskiftas till aktieägaren före den 1 januari 1991. Härigenom undviks att den nya regelsystemet tillämpas på en likvidation eller fusion som praktisk taget avslutats innan systemet trätt i kraft.

Det går inte att med säkerhet uttala sig om hur länge de äldre bestämmel­serna kommer att tillämpas. I 6 § andra stycket lagen om utskiftningsskatt finns emellertid en bestämmelse som ger skattemyndigheterna möjlighet att taxera bolaget innan det är upplöst såvida likvidationen fördröjs oskäligt. Detta talar för att äldre bestämmelser bara i undantagsfall torde komma att tillämpas senare än 1992 års taxering. Det förhållandet att de föreslagna reg-

252

lerna i de flesta fall är fördelaktigare än äldre regler lär också medverka till att de nya reglerna får snabb genomslagskraft.

En annan fråga som bör tas upp i samband med övergången till de nya reglerna för utskiftningsbeskattning är hur de situationer då moderbolaget i samband med fusion fått dispens att överta dotterbolagets utskiftningsskat­teskuld skall behandlas. Enligt de nuvarande reglerna skall moderbolagets fillskjutna belopp minskas med ett belopp motsvarande skillnaden mellan dotterbolagets till utskiftningsskatt beskattningsbara belopp och den skatt som skulle ha erlagts vid fusionen om dispens inte hade medgivits (3§ 4 mom. lagen om utskiftningsskatt).

I den förslagna lösningen är beskattningen av utskiftade medel inte till nå­gon del kopplad till begreppet tillskjutet belopp. Bl.a. av det skälet synes det inte finnas någon anledning att beakta förekomsten av övertagen skuld avseeende dotterbolagets utskiftningsskatt. Även för ett moderbolag som i samband med fusion fått dispens till sådant övertagande bör således de före­slagna reglerna gälla utan undantag.

Prop. 1990/91:54

5.2.7 Lagen om ersättningsskatt

Mitt förslag: Lagen om ersättningsskatt slopas.

Promemorieförslaget: Överensstämmer med mitt.

Remissinstanserna: Remissinstanserna är positiva till förslaget.

Skälen för mitt förslag: Lagen om ersättningsskatt kom till år 1933. Den generella skattefrihet för akfieutdelningar som då gällde för aktiebolag med­förde vissa ej åsyftade skatteförmåner En fysisk person kunde exempelvis överlåta sitt privata aktieinnehav till ett av honom helägt förvaltningsbolag. Detta bolag kunde - fill skillnad från akfieägaren - skattefritt lyfta utdel­ning på innehavda aktier På så sätt erhölls en snabbare kapitalfillväxt än om aktieägaren direkt innehaft aktierna. Eftersom någon reavinstbeskattning inte förekom om aktierna avyttrades efter fem år kunde ägaren realisera vinsten utan beskattning.

Lagen om ersättningsskatt har således avsett att förhindra att fåmansägda företag används för att ackumulera utdelningsinkomster o.d. Bestämmel­serna i lagen gäller svenskt aktiebolag eller svensk ekonomisk förening som väsentligen bedriver förvaltning av fastighet, värdepapper eller annan där­med likartad lös egendom. Har företaget inte beslutat om en med hänsyn till dess ställning skälig utdelning påförs en särskild skatt med 25 % av det be­lopp som skäligen kunnat utdelas. En förutsättning för lagens tillämpning är att ett väsentligt syfte med att underlåta utdelning varit att "bereda fysiska personer, vilka ägt del i företaget, lindring i deras beskattning här i riket". Lagen har tillämpats ytterst sällan och veterligen inte under de senaste tjugo åren.

I det skattesystem som kommer att gälla fro.m. 1992 års taxering har la-

253

gen om ersättningsskatt inte någon funktion att fylla. Den bör därför upphä-     Prop. 1990/91:54 vas,

5.3 Skadeförsäkringsföretag

5.3.1 Inledning

Reformeringen av företagsbeskattningen innebär att bolagsskattesatsen sänks till 30 %, Sänkningen av skattesatsen möjliggörs bl,a, genom att rätten till skattemässig konsolidering generellt tas bort vid värdering av lager och liknande tillgångar Lager av värdepapper och fastigheter får i det nya syste­met inte tas upp till lägre värde än det lägsta av anskaffningsvärdet eller det verkliga värdet, lägsta värdets princip (punkt 2 av anvisningarna fill 24 § KL), Samtidigt införs en ny reserveringsmöjlighet, skatteutjämningsreserv (surv). Denna reserv är knuten till det egna kapitalet. Mofivet för denna re­serv är att åstadkomma en utjämning mellan kostnaderna för finansiering med eget och främmande kapital. Reserven kan även användas för förlustut­jämning genom att underskott kan kvittas mot tidigare års vinster

För skadeförsäkringsföretagens del kvarstår vissa frågor att behandla. Det gäller först och främst skadeförsäkringsföretagens rätt fill survavsättning. En sammanhängande fråga är vilka avskattningsregler som vid övergången till det nya systemet skall gälla för återföring av regleringsfond för trafikförsäk­ring och utjämningsfond. Jag avser nu att ta upp dessa frågor.

Samtidigt som lagrådsremissen om reformerad inkomst- och företagsbe­skattning beslutades den 25 januari 1990 uppdrog regeringen åt försäkrings-inspekfionen att redovisa grunderna för avsättning fill säkerhetsreserv samt att utreda konsekvenserna för försäkringsföretagen av att återföra regle­ringsfond för trafikförsäkring och utjämningsfond till beskattning. Om de generella avskattningsreglerna enligt inspektionens bedömning skulle leda fill oönskade effekter borde möjligheterna till och konsekvenserna av aher-nativa lösningar utredas.

Försäkringsinspektionen redovisade uppdraget i en promemoria den 21 maj 1990. Promemorian tillsammans med tre skrivelser daterade den 5 och den 6 juni 1990 till inspektionen från Ansvar, Folksam, Länsförsäkringsbola­gen och Wasa Försäkring, från företrädarna för försäkringsbranschen i den referensgrupp inspektionen under utredningsarbetet samrått med samt från Trygg-Hansa har remitterats fill RSV, Folksam och Svenska försäkringsbo­lags riksförbund. Yttranden har kommit in från förutom remissinstanserna ABB Financial Services AB.

Propositionen har i denna del föregåtts av en promemoria som utarbetats inom finansdepartementet. Promemorian har remissbehandlats. Remissin­stanserna framgår av bilaga 1. Sammanställningar av remissyttrandena över promemorian och försäkringsinspektionens promemoria har upprättats och finns tillgängliga i lagsfiftningsärendet (dnr 3080/90).

254

5.3.2 Survavsättning och avskattning av befintliga reserver

Prop. 1990/91:54

Mitt förslag: Skadeförsäkringsföretagen medges rätt fill survavsätt­ning. Survunderlaget beräknas enligt generella regler med det undan­taget att utjämningsfond och regleringsfond för trafikförsäkring inte räknas som skuld. En minskning av dessa fonder utgör skattepliktig intäkt men fonderna behöver inte lösas upp vid övergången.

URFs förslag: Överensstämmer med mitt med den skillnaden att utjäm­ningsfond och regleringsfond för trafikförsäkring återförs till beskattning vid övergången till det nya systemet.

Remissinstanserna: Försäkringsinspeklionen och Svenska försäkringsbo­lags riksförbund anser att en reserv grundad på det egna kapitalet är otill­räcklig för skadeförsäkringsföretagen. Inspektionen förordar att 70 % av sä­kerhetsreserven också får ingå i underlaget. RSV ifrågasätter om möjlighet till survavsättning alls bör medges med hänsyn till rätten till avsättning till säkerhetsreserv. Svenska försäkringsbolags riksförbund och Folksam fram­håller att i fråga om ömsesidiga bolag tillhör utjämningsfonden och regle­ringsfonden för trafikförsäkring försäkringstagarna och är avsedda att redu­cera behovet av omedelbara premieförändringar vid resultatsvängningar i försäkringsrörelsen. Enligt Folksam skulle den föreslagna avskattningen in­nebära en mycket stor påfrestning för dess konsolideringskapital och för­sämra de ömsesidiga bolagens konkurrensmöjlighet. En lösning skulle enligt Folksam och riksförbundet vara att utjämningsfonden och regleringsfonden för trafikförsäkring får överföras till reservfonden utan beskattning. Svenska försäkringsbolags riksförbund förutsätter att genomsnittsmetoden liksom hitintills skall få fillämpas på försäkringsföretagens lager av värdepapper i stället för FlFU-metoden.

Försäkringsinspektionens förslag: Basen för försäkringsföretagens survav­sättning utvidgas till att omfatta även 70% av säkerhetsreserven. Med en sådan lösning föreslås inga särregler för avskattning av utjämningsfond eller regleringsfond för trafikförsäkring. Alternativt föreslås att vid övergången till det nya systemet obeskattade reserver helt eller delvis skall få upplösas utan avskattning. Vid detta alternativ föreslås att surven beräknas enligt ge­nerella regler. Vid avvägningen av hur stora reserver som vid den alternativa lösningen skall få upplösas utan skattekonsekvenser bör utgångspunkten vara att beskattningen skall bli likvärdig med vad som följer av det första alternativet.

Remissinstanserna: RSV tar inte ställning till hur stora de obeskattade re­serverna skäligen bör vara i försäkringsbranschen. Svenska försäkringsbo­lags riksförbund och Folksam delar bedömningen av behovet av en vidgad survbas. Riksförbundet instämmer i att vid avvägningen av hur stora reser­ver som vid den alternativa lösningen skall få upplösas utan skattekonsek­venser bör utgångspunkten vara att beskattningen skall bli likvärdig med vad som följer av inspektionens första alternativ. 1 fråga på vilket sätt basen för surven bör breddas konstaterar riksförbundet att det inte finns någon ge­mensam uppfattning bland medlemmarna. ABB Financial Services AB

255

(ABB) är starkt kritiskt mot de begränsningar till ianspråktagande av säker- Prop, 1990/91:54 hetsreserven inpektionen överväger nämligen att en upplösning av säker­hetsreserven - utöver en minskning till maximalt tillåten reserv i princip endast skall få göras för att täcka ett negafivt resultat på försäkringsrörelsen. Enligt ABB har säkerhetsreserven karaktär av en sedvanlig obeskattad re­serv, som skapats genom att aktieägaren avstått från utdelningar och i stället konsoliderat bolaget och som hitintills kunnat upplösas och tas fram till be­skattning i likhet med alla andra obeskattade reserver Folksam anser att möjligheten för ömsesidiga bolag att vid byte av företagsform fill aktiebolag transformera obeskattade reserver till eget kapital i förening med de före­slagna förändringarna av reserveringsmöjligheterna innebär att konkurrens­läget inom branschen förändras på ett oacceptabelt sätt. Enligt Folksam in­nebär inspektionens första alternativ inte en tillräcklig förbättring av kon­kurrensläget, Folksam förordar i stället inspekfionens alternafiva lösning, I vart fall bör enligt Folksam utjämningsfonden, regleringsfonden för trafik­försäkring samt 70 % av den vid övergången befintliga säkerhetsreserven få föras över till eget kapital utan avskattning.

Promemorieförslaget: Överensstämmer med mitt med den skillnaden att en minskning av utjämningsfond eller regleringsfond för trafikförsäkring inte beskattas.

Remissinstanserna: Försäkringsinspeklionen och Svenska försäkringsbo­lags riksförbund år positiva fill förslaget att skadeförsäkringsföretagen skall få rätt till survavsättning och understryker att säkerhetsreserven inte ger ut­rymme för skattekonsolidering, RSV ifrågasätter om rätt till survavsättning bör medges under hänvisning till konsolideringsmöjligheterna i säkerhetsre­serven, RSV pekar vidare på att de begränsningar inspektionen överväger att införa för ianspråktagande av säkerhetsreserven nämligen att en upplös­ning - utöver en minskning till maximalt tillåten reserv - i princip endast skall få ske för att täcka förluster i själva försäkringsrörelsen bör komplette­ras med bestämmelser som förhindrar att en inte avsedd reservupplösning kan åstadkommas i samband med en koncernintern överlåtelse av t,ex, en försäkringsgren.

Försäkringsinspektionen vidhåller att 70 % av säkerhetsreserven bör få

ingå i survunderlaget. Om befintliga utjämningsfonder och regleringsfonder

för trafikförsäkring inte skall skattas av vid övergången till det nya systemet

anser inspektionen att en upplösning bör utgöra skatteplikfig intäkt så att

dessa fonder så länge de finns kvar kan utgöra reserver för förluster på själva

försäkringsrörelsen. Svenska försäkringsbolags riksförbund framhåller att

inspektionens förslag innebär en bättre utjämning av skillnaderna i det egna

kapitalets storlek mellan bolagen samt bättre tillgodoser behovet av täckning

för de särskilda riskerna i kapitalförvaltningen och inflationskänsligheten.

Om förslaget genomförs måste dessa risker i stället få täckas av säkerhetsre­

serven. Enligt riksförbundet bör åtminstone 70% av säkerhetsreserven vid

utgången av år 1990 eller alternativt 1989 ingå i survbasen så länge den inte

överskrider 70 % av aktuell säkerhetsreserv. Enligt Folksam lindrar förslaget

något effekterna av skatteomläggningen men inte tillräckligt för att undan­

röja snedvridningar i konkurrenshänseende. Folksam anser att en överföring

av säkerhetsreserven till beskattat eget kapital eller åtminstone en breddning

256

av survbasen till att omfatta säkerhetsreserven - helt eller delvis - är nöd-     Prop. 1990/91:54 vändig.

Bakgrunden till mitt förslag: Enligt försäkringsrörelselagen (1982:713) får försäkringsverksamhet bedrivas i två former, ömsesidiga bolag och försäk­ringsaktiebolag.

De ömsesidiga bolagen ägs av försäkringstagarna. Försäkringstagarna är både fordringsägare och ansvariga för bolagets förpliktelser Ansvaret be­gränsas ofta beloppsmässigt till några årspremier Eventuella överskott skall i princip tilldelas försäkringstagarna i form av återbäring eller lägre premier

Vissa industrikoncerner har egna försäkringsaktiebolag, s.k. captivebo-lag. Ett sådant bolag försäkrar industriföretagets/koncernens risker

En försäkringskoncern som tillhandahåller både liv- och sakförsäkringar skall enligt försäkringsrörelselagen delas upp i två separata bolag. Försäk­ringsföretagens kapitalförvaltning kan också vara placerad i ett separat bo­lag.

Finansiella koncerner bestående av både bankverksamhet och försäk­ringsrörelse är inte tillåtna här i landet. Denna typ av koncerner finns utom­lands. 1 en inom finansdepartementets finansmarknadsavdelning upprättad promemoria (Ds 1990:57) Branschglidning i den finansiella sektorn föreslås att det skall bli möjligt att bilda sådana koncerner Promemorian har nyligen sänts ut på remiss.

Skadeförsäkringsföretag beskattas för överskott av försäkringsrörelsen (2 §6mom. SIL). Det är alltså fråga om en nettovinstbeskattning. Försäk­ringsföretagens placeringstillgångar i form av värdepapper och fastigheter utgör lager.

De allmänna nedskrivningsregler som gäller t.o.m. 1991 års taxering om­fattar inte lager av värdepapper (punkt 2 av anvisningarna till 41 § KL). För värdepapperslager (aktier, obligationer, lånefordringar och liknande till­gångar) gäller i stället att det inte "får tas upp till lägre värde än vad som med hänsyn till risk för prisfall m.m. framstår som skäligt" (punkt 3 av anvisning­arna till 41 § KL). RSV har utfärdat anvisningar för värdering av lager hos banker försäkringsföretag och andra finansiella företag (RSV Dt 1984:23).

För försäkringsföretag gäller enligt RSVs anvisningar att lånefordringar får tas upp till lägst 97 % av utestående belopp för kommunlån och inteck­ningslån samt till lägst 96 % av utestående belopp för övriga lån. Har lånen bundits till en fast ränta för minst ett år finns alternativregler Är bindningsti­den högst fyra år får lånen tas upp till lägst marknadsvärdet. Är bindningsfi­den längre får lånen värderas enligt vad som gäller för obligationer

Svenska obligationer får lägst tas upp till 85 % av antingen summa anskaff­ningsvärden eller summa marknadsvärden. Med obligationer jämställs bl.a. statsskuldväxlar, kapitalmarknadsreverser, bankcertifikat och förlagslån.

För utländska valutor och värdehandlingar i utländska valutor gäller att värderingen i räkenskaperna skall frångås endast om och i den mån nedskriv­ningarna framstår som oskäliga. En nedskrivning som inte överstiger 30 % av marknadsvärdet skall därvid inte anses oskälig.

Aktier i ett visst företag får tas upp till summa anskaffningsvärden eller

lägst 60% av summa marknadsvärden. Övriga värdepapper får tas upp till

summa anskaffningsvärden eller lägst 95 % av summa marknadsvärden.

257

17 Riksdagen 1990/91. 1 saml. Nr 54

Vid 1990 och 1991 års taxeringar gäller generellt att lager i form av omsätt-     Prop. 1990/91:54 ningsfastigheter får tas upp till lägst 90 % av anskaffningsvärdet (punkt 3 tredje stycket av anvisningarna till 41 § KL och 1 § lagen (1989:1021) om sär­skilda regler för nedskrivning av lager m.m.).

Skadeförsäkringsföretagens sammanlagda avsättningar till värderegle-ringsreserver (skillnaden mellan placeringstillgångarnas bokförda värde en­ligt lägsta värdets princip och utnyttjat lägsta skattemässiga värde) uppgick vid utgången av år 1988 till ca 4,9 miljarder kr, varav ca 4,3 miljarder kr avsåg riksbolag.

Genomförandet av skattereformen innebär att möjligheten att bygga upp en obeskattad värderegleringsreserv slopas för skadeförsäkringsföretagen liksom för banker och andra finansiella företag. Vid beskattningen får i fort­sättningen lager av värdepapper och fastigheter inte tas upp till lägre värde än det lägsta av anskaffningsvärdet eller det verkliga värdet, lägsta värdets princip (punkt 2 av anvisningarna till 24 § KL).

Nu liksom tidigare anvisar KL den s.k. FlFU-metoden (först in - först ut) generellt för den skattemässiga värderingen av lager (punkt 2 av anvisning­arna fill 24 § KL, tidigare punkt 3 av anvisningarna till 41 § KL). FlFU-meto­den innebär att man vid värderingen skall anta att de tillgångar som finns kvar i lagret är de som anskaffats senast.

Övergången till det nya skattesystemet innebär att obeskattade lagerreser­ver skall skattas av. Bestämmelser om detta finns i lagen (1990:665) om åter­föring av obeskattade reserver Det återförda beloppet beskattas med den nya skattesatsen på 30 %. Med hänsyn fill de stora belopp det i många fall kan vara fråga om medges uppskov med beskattningen med ett belopp mot­svarande skillnaden mellan det återförda beloppet och årets survavsättning. Uppskovsbeloppet utgör en intäkt som skall tas upp till beskattning med minst 25 % per år vid 1992-1995 års taxeringar.

Underlag för surv är företagets eget kapital (tillgångar - skulder) varvid tillgångarna värderas till skattemässiga värden. Som skuld räknas, förutom vanliga låneskulder, bl.a. skuldreserveringar i den mån avdrag för reserve­ringen medgetts vid inkomsttaxeringen. Avdrag för avsättning medges med högst 30 % av underlaget (K-surv). Företaget kan alternativt beräkna reser­ven på ett underlag motsvarande lönesumman (L-surv). I detta fall medges avdrag med högst 15 % av underiaget.

För banker och andra finansiella företag gäller att de återförda reserverna efter avdrag för survavsättning omedelbart skall tas upp till beskattning. Den skatt som belöper på detta belopp debiteras under en fyraårsperiod med 25 % per är

Lagen om återföring av obeskattade reserver omfattar även skadeförsäk­ringsföretagen. 1 nuläget innebär regleringen att skadeförsäkringsföretagen, som ännu inte fått rätt till survavsättning, kommer att få ett uppskovsbelopp som är identiskt med värderegleringsreserven vid 1991 års taxering.

Särpräglande för skadeförsäkringsföretagens beskattning är avdragsgilla avsättningar till vad man brukar kalla försäkringstekniska skulder.

De försäkringstekniska skulderna utgörs av följande poster

Premiereserven utgör värdet av företagets ansvarighet för kommande -

ännu inte inträffade - försäkringsfall på grund av löpande försäkringar Be-

258

räkningen av premiereserven kan bygga på den del av premieinkomsterna     Prop. 1990/91:54 vid bokslutet som hänför sig till kommande år.

Ersättningsreserven utgör det beräknade värdet av ännu inte utbetalda för­säkringsersättningar avseende redan inträffade skador. Ersättningsreserven skall även täcka inträffade men ännu ej inrapporterade skador

Skadebehandlingsreserven är reserveringen för de förvaltningskostnader som skadorna i ersättningsreserven kan medföra.

Härtill kommer reservering för tilldelad återbäring som inte förfallit till be­talning, i den mån sådan återbäring förekommer inom skadeförsäkring.

Utgångspunkten för dessa avsättningar är den av försäkringsinspektionen fastställda normalplanen. I normalplanen föreskrivs hur uppskattningar av förväntade skadeutfall skall göras för de olika försäkringsområdena. Den slutgiltiga skaderegleringen kan i vissa fall göras lång tid efter skadans inträf­fande. Normalplanen innebär därför att hänsyn skall tas till utgiftsstegringar på grund av lönehöjningar, inflation m.m. Bedömningen av utgiftsstegring­arnas storlek görs av respekfive försäkringsföretag. Normalplanen syftar fill att försäkringsföretagen gör tillräckligt stora avsättningar så att förpliktel­serna kan fullgöras.

Det främsta särdraget i försäkringsverksamhet ligger i svårigheten att för­utsäga framtida skadeutfall och kostnaderna för dessa, vilket kan leda till stora oförutsedda variationer i årsresultatet. Mot bakgrund av dessa särdrag har försäkringsföretagen fått särskilda resultatreglerande möjligheter

En sådan reserveringsmöjlighet utgörs a\ säkerhetsreserven. Den utgör ett komplement till de försäkringstekniska skulderna och syftar också till att ut­jämna ett skadeförsäkringsföretags stora resultatvariationer från år till år

Maximala avsättningar till säkerhetsreserven enligt normalplanen beräk­nas genom att premieinkomsten för egen räkning inom de olika verksam­hetsgrenarna multipliceras med vissa fastställda procentsatser. I dag ligger denna procentsats för flera av de viktigaste försäkringsgrenarna på 50%. För premier på återförsäkringskontrakt ligger procentsatsen på 200 %. Det finns vissa återförsäkringskontrakt där procentsatsen kan uppgå till 1000 %. Maximal avsättning till säkerhetsreserven syftar, enligt försäkringsinspekfio-nens bedömning, till att ett företag skall kunna ha två svåra förlustår i följd och ändå kunna fullgöra sina förpliktelser mot försäkringstagarna.

De sammanlagda avsättningarna till säkerhetsreserv uppgick vid utgången av år 1988 till ca 19,7 miljarder kr, varav ca 17,9 miljarder kr avsåg riksbo­lag. Avsättning till säkerhetsreserven har ökat markant under senare år För­säkringsföretagen hade vid utgången av år 1988 utnyttjat drygt 60 % av maxi­mal avsättning till säkerhetsreserven. Försäkringsföretagen har i princip haft möjligheter att fullt ut reglera sina resultat. För försäkringsföretag i aktiebo­lagsform innebär dock aktieägarnas krav på utdelning i praktiken en be­gränsning.

Avsättning till utjämningsfond är en annan reservering med skattemässig

verkan. Den kan utnyttjas för att utjämna resultatet mellan goda och dåliga

år Avsättning får göras endast när det uppstått en vinst på själva försäkrings­

rörelsen. Vinsten skall beräknas på ett särskilt och från redovisningsmässig

synpunkt främmande sätt. Den största skillnaden jämfört med den normala

vinstberäkningen är det mycket försiktiga antagandet om en förräntning på

259

4 % på de försäkringstekniska skulderna. Fonden får tas i anspråk endast för     Prop. 1990/91:54 att täcka förluster på försäkringsrörelsen. Utjämningsfonderna uppgick vid utgången av år 1988 till sammanlagt ca 2 miljarder kr., varav ca 1,4 miljar­der kr avsåg riksbolag.

Avsättning till regleringsfond för trafikförsäkring är obligatorisk. Avsätt­ning och ianspråktagande regleras i trafikförsäkringsförordningen (1976:359). Regleringsfonden får användas endast för att täcka förluster inom trafikförsäkring. De svenska försäkringföretagens regleringsfonder uppgick vid utgången av år 1988 till sammanlagt ca 0,9 miljarder kr. Hela beloppet avsåg riksbolag.

Avdragsrätten för avsättningar till utjämningsfond och regleringsfond för trafikförsäkring har avskaffats fr.o.m. 1992 års taxering genom ändringar i 2§ 6 mom. SIL (SFS 1990:651). I det lagstiftningsärendet togs inte ställning till frågan om avskattningen av dessa reserver Slutlig ställning togs inte hel­ler till att avskaffa den obligatoriska avsättningsskyldigheten till reglerings­fond.

De nyligen beslutade förändringarna medför en viss breddning av skatte­basen för skadeförsäkringsföretagen. En kvarstående oklarhet har dock gällt eventuella inslag av skattekonsolidering i säkerhetsreserven. URF föreslog att en närmare granskning skulle göras av grunderna för denna avsättning. Skadeförsäkringsföretagen föreslogs likväl få möjlighet till survavsättning. Mot bakgrund av oklarheter kring säkerhetsreserven föreslog URF att för­slaget efter den förordade granskningen skulle omprövas i den delen.

En granskning kunde inte komma till stånd före lagrådsremiss och propo­sition. Försäkringsinspektionen framhöll i sitt remissvar över URF att den föreslagna granskningen utgjorde ett naturligt led i inspektionens normala tillsynsverksamhet samt att en redan tidigare planerad översyn till följd av skattereformen behövde göras mer allsidig än som ursprungligen avsetts. Bl.a. borde enligt inspektionen striktare regler övervägas för säkerhetsreser­ven med hänsyn till möjligheten till survavsättning.

Kravet på enhetlighet i skattereglerna talar för att survavsättning skall få göras även av skadeförsäkringsföretag (prop. 1989/90:110 s. 575). Mot den bakgrunden ansågs inspektionens förslag välmotiverat. Samtidigt som lag­rådsremissen om reformerad inkomst- och företagsbeskattning beslutades den 25 januari 1990 uppdrog regeringen därför åt försäkringsinspektionen att redovisa grunderna för avsättning till säkerhetsreserv med angivande av värderingen av enskilda försäkringsslag.

URF redovisade översiktliga beräkningar dels beträffande effekterna av en avskattning i samband med övergången till de nya skattereglerna, dels beträffande den löpande beskattningen enligt de nya reglerna för några av de större skadeförsäkringsföretagen.

Den löpande beskattningen skulle öka något genom slopandet av avdrags­rätten för avsättningar till utjämningsfond och regleringsfond för trafikför­säkring samt genom att värderegleringsreserven slopades. Svårigheter vi­sade sig dock i att bedöma hur mycket skattebelastningen skulle öka efter­som många skadeförsäkringsföretag har möjlighet till ytterligare avsätt­ningar till säkerhetsreserven. Skadeförsäkringsföretagen ansågs följaktligen

260

även med de av URF föreslagna nya skattereglerna till stor del kunna reglera     Prop. 1990/91:54 resultaten.

Effekterna av URFs förslag till avskattning av de upplösta reserverna skulle dock bli mycket varierande från bolag till bolag. Det finns företag med ett beskattat eget kapital som är fyra gånger så högt som de upplösta reser­verna. I detta fall skulle en möjlighet till survavsättning helt och hållet elimi­nera avskattningen. För andra företag uppgår det beskattade egna kapitalet till endast 3 % av de upplösta reserverna. I sådana fall skulle avskattningen av de upplösta reserverna bli stor eftersom möjligheten till survavsättning är liten på grund av lågt beskattat eget kapital. I det avseendet var remisskriti­ken mot URF hård. I lagrådsremissen anfördes att frågan borde övervägas ytterligare.

Regeringens uppdrag till försäkringsinspektionen omfattade därför även att - mot bakgrund av de i remissen föreslagna förändringarna - utreda konsekvenserna för försäkringsföretagen av att återföra regleringsfond för trafikförsäkring och utjämningsfond till beskattning. Om de generella av­skattningsreglerna enligt inspektionens bedömning skulle kunna leda till oönskade effekter borde inspektionen även utreda möjligheterna till och konsekvenserna av alternativa lösningar.

Med hänvisning till utredningsuppdraget begränsades propositionens för­slag till att avse endast slopad avdragsrätt för avsättning till värdereglerings­reserv, utjämningsfond och regleringsfond för trafikförsäkring samt avskatt­ning av värderegleringsreserv vid övergången. Det utfästes att snarast möj­ligt återkomma med förslag i survfrågan och i fråga om övriga övergångsvisa avskattningsfrågor samt till frågan om slopad avsättningsskyldighet till regle­ringsfond för trafikförsäkring.

Skälen för mitt förslag: Ett av de mål som ställts upp för reformeringen av skattesystemet har varit att införa så enhetliga regler som möjligt. På före­tagsbeskattningens område innebär det bl.a. att flera olika reserveringsmöj-ligheter ersatts med en rätt att göra avsättning till surv. För skadeförsäkrings­företagens del har ett beslut om rätten att göra avdrag för avsättning till surv dröjt. Ett skäl till dröjsmålet är att tveksamhet har rått om möjligheten till avsättning till säkerhetsreserven rymmer inslag av skattekonsolidering. Vi­dare har det varit angeläget att få vissa från försäkringsbranschen framförda synpunkter ytterligare belysta.

Till att börja med behandlas frågan om säkerhetsreserven. Försäkringsin­spektionen har gjort en omfattande redovisning av grunderna för säkerhets­reserven och en ny normalplan. De motiv som inspektionen anför för säker­hetsreserven är dels den rena variationen i skadeutfallet, dels den trendmäs­siga ökning i skadekostnader som gäller i en inflationsekonomi i kombina­tion med eftersläpning i premiesättningen.

Några invändningar kan enligt min mening knappast göras mot att reser­

vera för trendtillväxten i kostnaderna, givet ett visst skadeutfall, även om

den förväntade tillväxten i princip borde kunna föregripas vid premiesätt­

ningen. Det kan framstå som mer tveksamt om det är motiverat att reserve­

ring för variationer i skadeutfallet skall medges. Risken för sådana variatio­

ner kan i princip synas ha samma karaktär som vanliga affärsrisker eller pris­

fallsrisker på lager. Som försäkringsinspektionen framhåller får dock frågan

261

en annan dimension i försäkringsföretag vars verksamhet går ut just på att     Prop. 1990/91:54 hantera risker.

Effekterna på det totala reserveringsutrymmet av förslaget avgörs - för­utom av förändrade procenttal - av förändringar i själva avsättningsbasen. I nu gällande normalplan utgörs basen av premieinkomsten för egen räkning. Enligt förslaget skall därutöver 15 % av ersättningsreserven för de flesta för­säkringsslagen få räknas in i basen.

Beräkningar som utförts inom finansdepartementet ger vid handen att de föreslagna förändringarna i normalplanen ökar det maximala reserveringsut­rymmet med ungefär 9 %. Därvid kan noteras att det enda procenttal som justerats ned mer påtagligt avser Transportförsäkringar, som svarar för unge­fär 4 % av total premieinkomst, medan uppjusteringarna avser bl.a. Egen­doms- och Trafikförsäkringar (de senare inkl. Motorfordon) som vardera svarar för ungefär 25 % av totala premieinkomsten.

Omprövningen av normalplanen grundas till betydande del på en statistisk analys av skadeutfallet under de senaste 15 åren. De föreslagna procenttalen för reserver i enskilda försäkringsslag bygger på en analys av variafionen i skadekvot - förhållandet mellan skadekostnader och premieinkomster -mellan olika år. Till grund för analysen ligger bl.a. ett antagande om en viss grad av positivt samband mellan skadeutfallen för två på varandra följande år, där exempelvis ett år med högt skadeutfall i allmänhet antas följas av ett år med likaledes högt utfall. Inspektionen framhåller med hänvisning till sambandets styrka för olika enskilda försäkringsslag - att det gjorda anta­gandet torde innebära en underskattning av den faktiska styrkan i samvaria­tionen.

Normalplanen måste med nödvändighet utformas på grundval av bedöm­ningar som framstår som osäkra. Med hänsyn till syftet med säkerhetsreser­ven ligger det i sakens natur att de uppskattningar som görs präglas av försik­tighet. Det innebär i sin tur att det därigenom kan skapas ett inte helt obetyd­ligt inslag av konsolideringsutrymme. Det bör dock tilläggas att de regler för ianspråktagande av reserven som försäkringsinspektionen överväger att in­föra bör kunna begränsa företagens vilja att utnyttja säkerhetsreserven i en­bart skattekonsoliderande syfte. Till skillnad från nuvarande föreskrifter in­nebär dessa nämligen en ansats till restrikfivare regler för ianspråktagande av reserven. Upplösning utöver en minskning till maximalt tillåten reserv skall i princip få göras endast för att täcka ett negafivt resultat på försäk­ringsrörelsen.

Med hänsyn till bl.a. önskemålet om enhetliga skatteregler bör skadeför­säkringsföretagen få rätt till survavsättning. Detta får bilda utgångspunkten för mina fortsatta överväganden. En avvägning måste emellertid göras mot att möjligheten till avsättning fill säkerhetsreserven kan ge försäkringsföre­tagen visst ytterligare konsolideringsutrymme. Samtidigt måste också beak­tas de krav och synpunkter som både försäkringsinspektionen och försäk­ringsbranschen framfört om behovet av särskilda regler för försäkringsföre­tagen.

Ett sådant förslag är att basen för surv utvidgas till att omfatta även 70 %

av säkerhetsreserven, det s.k. huvudalternativet. Detta innebär lika stora re-

serveringsmöjligheter i jämförelse med hittillsvarande regler - med nu gäl-

262

lande normalplan. De alternativa förslag som förs fram - att företagens obe- Prop. 1990/91:54 skattade reserver helt eller delvis skall få upplösas utan avskattning - inne­bär t.o.m. utvidgade reserveringsmöjligheter Som motiv för dessa lättnader framhålls vid sidan av det förhållandet att skadeförsäkringsföretagen har ett litet eget kapital - särskilda risker i kapitalförvaltningen, inflationskäns­lighet avseende skadekostnader och konkurrensförhållandena inom bran­schen.

I jämförelse med icke-finansiella företag utmärks de finansiella företagen av att de har större delen av sina tillgångar placerade monetärt. Risker är knutna till kreditgivningen, såväl den inhemska som utlåningen fill utlandet - s.k. länderrisker Verksamheten innebär också ränterisker, kursrisker och valutarisker Därutöver finns likviditetsrisker - bristande omsättningsbar-het och administrativa risker. Från bankerna och övriga finansiella insti­tuts sida framhölls under lagstiftningsarbetet ett särskilt reserveringsbehov för de risker som är förknippade med verksamheten. I propositionen gjordes dock det ställningstagandet att det saknades anledning att medge en riskrela-terad nedskrivning för framtida potenfiella - risker, dvs. vid sidan av det hänsynstagande fill alla förekommande förlustrisker som följer av värde­ringen enligt lägsta värdets princip enligt bokföringslagen (prop. 1989/90:110 s. 571).

Vid sidan av de nu nämnda mer generella riskerna för finansiella företag framhålls en för skadeförsäkringsföretag speciell risk i samband med s.k. storskador, nämligen att storskador kan tvinga fram en realisafion av till­gångar till oförmånliga priser 1 sammanhanget nämns också att skadeförsäk­ringsföretag enligt gällande regler skulle vara förhindrade att ta upp lån även i en sådan situation.

För egen del vill jag anföra följande. Ett utmärkande drag för försäkrings­branschen är onekligen risken för storskador Risken för storskador i sig lik­som även inflafionsrisken i skadekostnadsutvecklingen torde dock beaktas inom ramen för säkerhetsreserven. 1 försäkringsrörelselagen finns inte några allmänna regler som förbjuder ett försäkringsföretag att ta upp lån. Ett för­säkringsföretag får emellertid inte driva annan rörelse än försäkringsrörelse och detta kan sägas innebära en begränsning av möjligheterna att ta upp lån. I cirkulär 1987:4 har försäkringsinspektionen uttalat bl.a. att korttidslån för att möta tillfälliga likviditetsbehov i verksamheten bör godtas. Tilläggas kan att regeringen nyligen filisatt en utredning som har till uppgift att se över bl.a. försäkringsföretagens möjligheter att ta upp lån (dir 1990:56).

Utmärkande för de finansiella företagen är att de generellt sett har förhål­landevis blygsamt eget kapital. Detta förhållande har inte i fråga om banker och andra finansiella insfitut ansetts motivera några särregler. Även i fråga om riskerna i kapitalförvaltningen är skadeförsäkringsföretagens situation i stort likartad med andra finansiella företags. Det kan dock sägas att det egna kapitalets relativa litenhet är särskilt framträdande hos vissa skadeförsäk­ringsföretag.

Tidigare har betydelsen av enhetliga regler inom företagsbeskattningen betonats. Med hänsyn till de stora krav på försiktighet som ställs på skade­försäkringsföretagen i olika avseenden anser jag det ändå motiverat att dessa

263

företag får något generösare regler än övriga företag. Lättnader av den om-     Prop. 1990/91:54 fattning som man från försäkringshåll fört fram är emellertid inte aktuella.

I första hand anser jag att skadeförsäkringsföretagen bör få möjlighet till surv trots att avsättning till säkerhetsreserven kan ge ett ytterligare konsoli­deringsutrymme. Det kan naturligtvis bli aktuellt att ompröva denna lösning om det på sikt visar sig att skadeförsäkringsföretagen får en alltför gynnad ställning. En annan åtgärd som jag anser befogad är att ytterligare underlätta övergången till det nya systemet. Förslaget knyter an till ett förslag från branschen vid remissbehandlingen av URFs förslag. Enligt detta skulle ut­jämningsfond och regleringsfond för trafikförsäkring inte behöva återföras till beskattning och inte heller betraktas som skuld vid bestämmande av sur­vunderlaget. Den lösningen förordades också i promemorieförslaget. Enhgt min mening bör dock som försäkringsinspektionen framhåller i sitt remiss­svar en minskning av dessa fonder även fortsättningsvis vara skattepliktig så att fonderna övergångsvis kan utgöra reserver för förluster på själva för­säkringsrörelsen. Jag vill här inskjuta att följdändringar i trafikförsäkrings-förordningen behöver övervägas ytterligare och att chefen för justitiedepar­tementet avser att senare återkomma till regeringen med förslag i ämnet.

Beräkningar som gjorts inom finansdepartementet på basis av de boksluts­uppgifter inspektionen lämnat i sin utredning för samtliga skadeförsäkrings­företag vid utgången av år 1988 visar att den av mig föreslagna lösningen skulle ungefär halvera avskattningsbeloppet i jämförelse med generella reg­ler samtidigt som möjligheten att ta upp skattekredit skulle öka något.

De farhågor som yppats beträffande konkurrensförskjutningar inom bran­schen, som en följd av ombildning från ömsesidigt bolag till försäkringsakfie-bolag i förening med de ändrade skattereglerna, anser jag vara överdrivna. En sådan ombildning innebär att obeskattade reserver transformeras fill eget kapital, Ombildningen leder dock till beskattningskonsekvenser för de för­säkringstagare/aktieägare som är näringsidkare. Dessutom innebär aktie­ägarnas utdelningskrav i praktiken en begränsning av att utnyttja de vidgade reserveringsmöjligheterna fullt ut. Till bilden hör också att skadeförsäk­ringsföretagen - sedda som grupp - vid utgången av år 1988 använt endast drygt 60% av maximal avsättningsmöjlighet till säkerhetsreserv. Härtill kommer som nämnts att utrymmet för avsättning enligt den föreslagna nor­malplanen kan beräknas öka med ungefär 9 %,

De särskilda regler som enligt lagen om återföring av obeskattade reserver gäller för uppskovsbeloppets beskattning för banker och andra kreditinstitut har sin bakgrund i de särskilda kapitaltäckningskrav som gäller dessa före­tag. För skadeförsäkringsföretagen bortfaller detta motiv för särregler Upp­skovsbeloppets beskattning "bör i stället för skadeförsäkringsföretagen följa reglerna för icke-finansiella företag. Den konstruktionen innebär att ett se­nare uppkommet underskott kan kvittas mot det återförda beloppet.

Avslutningsvis skall jag ta upp den av inspektionen och branschen väckta frågan om värderingsmetod för värdepapperslagret.

Skattereformen har inneburit att lagervärderingsreglerna har förändrats radikalt. När det gäller användningen av den s,k, FlFU-metoden har emel­lertid inte någon förändring skett. Denna metod har tillämpats alltsedan rät-

264

ten till den fria lagervärderingen upphörde i mitten av 1950-talet (prop,     Prop, 1990/91:54 1955:100, BevU 45, SFS 1955:255),

Från försäkringsföretagens sida är man ändå orolig för att skattereformen skall medföra någon förändring även på denna punkt. En strikt tillämpning av FlFU-metoden skulle leda till stora praktiska problem för hela bran­schen. Man har framhållit att skattemyndigheterna godtagit att genomsnitts­beräkningar använts vid värderingen av värdepapperslagren.

För egen del vill jag anföra följande. Någon ändring av gällande regler om värderingsmetod har inte gjorts. Frågan tycks inte ha prövats vid taxering­arna av skadeförsäkringsföretagen. 1 sitt remissyttrande över försäkringsin­spektionens promemoria har RSV framhållit att gällande rätt innebär att in­slag av genomsnittsberäkningar av prakfiska skäl kan godtas inom ramen för FlFU-metoden. Samtidigt har verket understrukit att praktiska svårigheter att tillämpa FlFU-metoden minskar med dagens teknik. Mot den bakgrun­den finner jag ingen anledning att behandla frågan närmare. I den mån det råder osäkerhet om vad som kan godtas inom ramen för FlFU-metoden bör det i första hand ankomma på RSV att efter överläggningar med branschen ge sin uppfattning tillkänna.

5.4 Ackumulerad inkomst

5.4.1 Gällande rätt

Inledning

Regler om särskild skatteberäkning finns i lagen (1951:763) om beräkning av statlig inkomstskatt för ackumulerad inkomst (SAIL). Lagen syftar fill att mildra verkningarna av den statliga inkomstskattens progression beträffande ackumulerade inkomster, dvs. inkomster som hänför sig till flera beskatt­ningsår men som på grund av beskattningsårets slutenhet beskattas det år de flutit in. Inkomsten skall ha intjänats eller motprestafion i någon form ha lämnats under minst två år Som en yttersta gräns gäller dock att inkomsten kan hänföras till högst tio år

Inkomsten kan hänföra sig till år som ligger före eller efter det aktuella beskattningsåret. Lagen gäller alltså för både inkomst som erhållits i efter­skott och för en i förskott uppburen inkomst, t.ex. en med engångsbelopp avlöst pensionsförmån.

Sedan lagstiftningen kom fill år 1951 (prop. 1951:170, BeU62, SFS 1951:763) har flera ändringar gjorts. Här kan nämnas att år 1962 utvidgades tillämpningsområdet vad gäller inkomstslagen rörelse och jordbruksfastig­het (prop. 1962:114, BeU47, SFS 1962:193). År 1970 anpassades lagstift­ningen fill samma års skattereform (prop. 1970:170, SkU 35, SFS 1971:411). De nuvarande reglerna för själva skatteberäkningen tillkom år 1983 och gäl­ler fr.o.m. 1986 års taxering (prop. 1982/83:157, SkU50, SFS 1983:445).

Det reformförslag som jag nu lägger fram har föregåtts av en promemoria som utarbetats inom finansdepartementet. Promemorian har remissbehand­lats. Remissinstanserna framgår av bilaga 1. En sammanställning av remiss­yttrandena finns fillgänglig i lagstiftningsärendet (dnr 4048/90).

265

Regeringen beslutade den 18 oktober 1990 att inhämta lagrådets yttrande     Prop. 1990/91:54 över förslag fill ändring i lagen om beräkning av statlig inkomstskatt för ack­umulerad inkomst. Det remitterade lagförslaget finns i bilaga 2.

Lagrådets yttrande bifogas som bilaga 3. Lagrådet har i allt väsentligt god­tagit förslaget. Mina synpunkter på vad lagrådet anfört framgår av special-mofiveringen till 1 § tredje stycket lagen om beräkning av statlig inkomst­skatt för ackumulerad inkomst (avsnitt 9.11).

Fördelningslid och beräkningsmetod

En ackumulerad inkomst skall antas ha åtnjutits med lika stort belopp under de år till vilka den hänför sig. Fördelningstiden är dock begränsad fill tio år

Saknas fillförlitlig utredning om det antal år en ackumulerad inkomst i det enskilda fallet hänför sig till skall skatteberäkningen ske om inte särskilda omständigheter föranleder annat - som om inkomsten hänfört sig till tre år

SAIL innehåller dessutom vissa specialregler avseende fördelningstiden, bl.a. för engångsbelopp som ersätter en årlig pension och ersättning för in­ventarier m.m. För reavinst vid avyttring av fastighet och vinst vid avyttring av aktier och andelar i fåmansföretag skall den ackumulerade inkomsten an­ses hänföra sig till det antal år egendomen innehafts. Reavinst vid avyttring av fastighet får dock inte fördelas på mer än fyra år i andra fall än då vinsten har uppkommit vid expropriation eller liknande eller då vinsten till mer än hälften utgörs av återvunna avdrag för värdeminskning på den avyttrade fas­tigheten.

Det belopp som skall hgga fill grund för skatteberäkningen är nettobelop­pet av den ackumulerade inkomsten dock högst den beskattningsbara in­komsten resp. underlaget för tiUäggsbelopp. Avdragsgilla kostnader som hänför sig till intäkten skall alltså räknas bort först. För vissa typer av acku­mulerade inkomster inom inkomstslaget rörelse innehåller SAIL hjälpregler för beräkning av nettobeloppet.

Själva skatteberäkningen tillgår i grova drag på följande sätt. Den acku­mulerade inkomsten delas med antalet fördelningsår så att man får fram ett årsbelopp. Detta årsbelopp beskattas ovanpå ett genomsnitt av de tre se­naste årens inkomster Skatteberäkningen sker med ledning av skatteskalan för taxeringsåret. Skatten på årsbeloppet i form av grundbelopp och i före­kommande fall tilläggsbelopp multipliceras därefter med fördelningsfiden. På detta sätt erhålls skatten på hela den ackumulerade inkomsten. Till denna skatt läggs sedan skatten på årets övriga inkomster

Tillämpningsområdet

SAIL är tillämplig på fysiska personer och dödsbon.En förutsättning för sär­skild skatteberäkning är att den inkomst som skall ligga till grund för skatte­beräkningen uppgår till minst 15 000 kr Inkomsten skall vidare utgöra minst en femtedel av den skattskyldiges till statlig inkomstskatt taxerade inkomst. För inkomst av tjänst och kapital är SAILs bestämmelser tillämpliga i fråga om all ackumulerad inkomst. I det enskilda fallet får bedömas om en intäkt inom något av dessa inkomstslag är att anse som ackumulerad eller

inte.

266

I inkomstslaget tillfällig förvärvsverksamhet gäller SAIL reavinster vid av-     Prop. 1990/91:54 yttring av fastighet och aktier eller andelar i fåmansföretag. Lagen gäller inte för andra reavinster

För inkomst av annan fastighet, inkomst av jordbruksfastighet och in­komst av rörelse är SAILs bestämmelser begränsade fill vissa typer av intäk­ter Gemensamt gäller att SAIL kan fillämpas på intäkter avseende försäk­ringsersättningar, vissa skadestånd, intäkter avseende avyttrade inventarier och varor i samband med upphörande av verksamheten samt intäkter på grund av att vissa fonder återförs fill beskattning vid överlåtelse av verksam­heten.

För inkomst av jordbruksfastighet tiUkommer främst ersättning vid skador på skog, vissa ersättningar för nyttjanderätter och expropriationsersätt-ningar För inkomst av rörelse gäller SAIL även intäkt av fria yrken och in­täkt vid överlåtelse av hyresrätt, varumärke och liknande rätfigheter av goodwills natur, expropriationsersättningar samt engångsersättning vid av­yttring av patenträtt eller avlösning av royahy.

Förfaranderegler

Riksdagen beslutade i våras om en genomgripande reformering av taxerings­förfarandet. En ny taxeringslag antogs (prop. 1989/90:74, SkU32, SFS 1990:324). Därigenom avskaffas taxeringsnämnderna. Taxeringsbeslut skall fro.m. 1991 års taxering fattas av skattemyndigheterna. Beslutskompeten­sen i ärenden om särskild skatteberäkning enligt SAIL flyttas samtidigt över fill skattemyndigheterna (SFS 1990:343).

I fortsättningen utgör ett beslut enhgt SAIL ett taxeringsbeslut. Ansökan görs hos den skattemyndighet som skall besluta om taxering fill stafiig in­komstskatt. Ansökan bör göras redan i självdeklarationen. Försummas detta har den skattskyldige ändå möjlighet att enligt 4 kap. 9 § taxeringslagen (1990:324) före utgången av femte året efter taxeringsåret ansöka om sär­skild skatteberäkning genom att begära omprövning av taxeringen.

Beslut om särskild skatteberäkning får fattas även om de tidigare taxering­arna inte vunnit laga kraft. Ändras förutsättningarna för skatteberäkning ef­ter beslut av skattemyndighet eller domstol skall skattemyndigheten göra den ändring av den särskilda skatteberäkningen som föranleds därav.

Skaltereformen

I det nya skattesystemet slås inkomstslagen fillfälhg förvärvsverksamhet och kapital samman fill ett inkomstslag - kapital. Inkomstslagen jordbruk, rö­relse och (konventionellt beskattad) annan fasfighet slås samman fiU ett an­nat inkomstslag - näringsverksamhet. En viss utvidgning av inkomstslaget tjänst sker så att det i framtiden omfattar aUa ersättningar som kan anses hänförliga till eget arbete eller egen prestation. Inkomstslaget tjänst har fått en sådan utformning att det i högre grad än i dag kommer att fungera som en uppsamhngspost. Definitionen av inkomstslagen näringsverksamhet och kapital har gjorts uttömmande för att undvika gränsdragningsproblem.

Inkomst av tjänst och inkomst av näringsverksamhet benämns gemensamt förvärvsinkomster och beskattas enligt en progressiv skala. Kapitahnkoms-ter beskattas enbart stathgt med ett proportionellt skatteuttag på 30 %.

För förvärvsinkomster utgår såväl statlig som kommunal inkomstskatt. Den statliga inkomstskatten utgår med ett grundbelopp om 100 kr. plus 20 % av den beskattningsbara förvärvsinkomsten över en viss skiktgräns. Vid 1992 års taxering är gränsen 170 000 kr. Skiktgränsen skall i fortsättningen juste­ras i förhållande till förändringar i det allmänna prisläget med ett tillägg av två procentenheter (10 § SIL). Den beskattningsbara förvärvsinkomsten ut­görs av den taxerade inkomsten minskad med ett basbeloppsanknutet in-komstrelaterat grundavdrag (48 § 2 mom. KL och 8 § SIL). Vid 1992 års taxe­ring beräknas grundavdraget uppgå fill cirka 10 000 kr i inkomstlägen nära skiktgränsen.

I det nya skattesystemet försvinner de nuvarande lagerreserverna. Lager värderas antingen enligt lägsta värdets princip eller till 97 % av det totala anskaffningsvärdet. För lager av djur i jordbruk och renskötsel gäller i stället att lagret får tas upp till 85 % av den genomsnittliga produktionskostnaden.

En ny reserveringsmöjlighet - skatteutjämningsreserv (surv) - införs. In­vesteringsreserverna och uppfinnarkontona avskaffas. Däremot behålls skogs- och upphovsmannakontona. Fartygs-, återanskaffnings- och nyan­skaffningsfonderna avskaffas. Eldsvådefonderna ersätts med ersättningsfon­der.

Prop. 1990/91:54

5.4.2 Allmänna utgångspunkter

Mitt förslag: En möjlighet till särskild skatteberäkning för ackumule­rad inkomst skall finnas även i det nya skattesystemet.

Promemorieförslaget: Överensstämmer med mitt.

Remissinstanserna: Förslaget tillstyrks eller lämnas utan erinran.

Skälen för mitt förslag: Skattereformen ändrar förutsättningarna för sär­skild skatteberäkning för ackumulerad inkomst. Det progressiva inslaget minskar På beskattningsbara förvärvsinkomster upp fill en viss nivå (skikt­gränsen) utgår endast proportionell kommunalskatt och 100 kr i statsskatt. Till bilden hör dock att grundavdragets konstrukfion kan ge en viss begrän­sad progressionseffekt. För inkomster över skiktgränsen tillkommer ytterli­gare statsskatt med 20 % av överskjutande belopp. Reglerna om ackumule­rad inkomst bör kunna tillämpas endast om den skattskyldige något av de år som ligger fill grund för den särskilda skatteberäkningen haft en beskatt­ningsbar förvärvsinkomst som undersfiger skiktgränsen och den beskatt­ningsbara förvärvsinkomsten, vari den ackumulerade inkomsten ingår, över­stiger skiktgränsen. Det kan t.ex. vara fråga om en skattskyldig med en stor ackumulerad inkomst som belöper på flera år med låga eller måttliga in­komster. Varje tusental kronor i ackumulerad inkomst som med tillämpning av reglerna om särskild skatteberäkning hamnar under skiktgränsen medför en skatteminskning om 200 kronor Det är emellertid bl.a. av förenklingsskäl inte motiverat att beakta effekterna av grundavdragets utformning genom dessa regler.

Det anförda visar att behovet av regler om särskild skatteberäkning för ackumulerad inkomst minskar genom skattereformen. 1 vissa situationer

268

kommer det dock även i fortsättningen att behövas sådana regler Lagen bör därför behållas. De förändringar som skattesystemet genomgått medför att lagen måste bli föremål för en översyn.

En följd av en sådan översyn är att lagen kan göras överskådligare än tidi­gare. Vissa regler kan tas bort genom att kapitalinkomster blir proportionellt beskattade. Vidare kan fördelar uppnås genom att reglerna avseende nä­ringsverksamhet sammanförs.

Prop. 1990/91:54

5.4.3 Beräkningsmetoden

Mitt förslag: Den ackumulerade inkomsten delas med antalet fördel­ningsår och beräknas som ett tillägg till den genomsnittliga beskatt­ningsbara förvärvsinkomsten för samtliga fördelningsår Om den ac­kumulerade inkomsten hänför sig till fler än två år bakåt i tiden skall den genomsnittliga beskattningsbara förvärvsinkomsten justeras så att skiktgränsens förändringar beaktas. Taxeringsårets skatteskala skall tillämpas.

Promemorieförslaget: Beräkningsmetoden skall knyta an till de nuvarande reglerna. Den ackumulerade inkomsten delas med antalet fördelningsår Det årsbelopp som erhålls beskattas ovanpå ett genomsnitt av de tre senaste årens inkomster Skatteberäkningen sker med ledning av skatteskalan för taxeringsåret.

Remissinstanserna: Förslaget tillstyrks eller lämnas utan erinran. Närings­livsorganisationerna anser emellertid att vissa inkomster som inte omfattas av reglerna om ackumulerad inkomst bör tas med. Det gäller främst den del av reavinsten som vid en försäljning av aktier i ett fåmansföretag skall redo­visas i inkomstslaget tjänst (jfr avsnitt 5.4.5). Några remissinstanser pekar i det sammanhanget på möjligheten att i stället för att beakta endast de tre senaste årens inkomster ta hänsyn till flera år.

Skälen för mitt förslag: Vid en anpassning av SAIL till det nya skattesyste­met uppkommer bl.a. frågan på vilket sätt skatten lämpligen bör beräknas. De regler som gällde t.o.m. 1985 års taxering innebar att den statliga in­komstskatten på den ackumulerade inkomsten beräknades på ett tillägg till resp. års beskattningsbara inkomst samt - vid 1984 och 1985 års taxeringar underlag för tilläggsbelopp. Skatten beräknades med tillämpning av skat­teskalan för det senaste taxeringsåret. Fr.o.m. 1986 års taxering ändrades metoden eftersom systemet med grundbelopp och tilläggsbelopp ansågs kräva förenklingar (prop. 1982/83:157).

De nuvarande beräkningsreglerna innebär att endast en skatteberäkning görs i stället för en för vart och ett av beskattningsåren. Först beräknas ett genomsnitt av de tre senaste årens beskattningsbara inkomst resp. underlag för tilläggsbelopp. Den ackumulerade inkomsten divideras med det antal år som den hänförs till. Det erhållna beloppet läggs sedan vid skattens beräk­ning ovanpå de nyssnämnda genomsnitten. Det grundbelopp resp. tilläggs­belopp som därvid beräknas med ledning av det senaste arets skatteskalor får sedan multipliceras med det antal år till vilka inkomsten hänför sig.

269

Eftersom systemet med grundbelopp och tilläggsbelopp har övergetts     Prop. 1990/91:54 krävs att beräkningsreglerna ändras. Den lagtekniskt minst ingripande åt­gärden är att så långt som möjligt knyta an till den nuvarande metoden. En sådan ändring förordas också i promemorian.

Enligt denna metod skall skatten beräknas med utgångspunkt i ett genom­snitt av de tre senaste årens beskattningsbara inkomster. Det innebär att be­räkningen blir förhållandevis enkel. Samtidigt ger den utrymme för skatte­planering. Det kan leda till avsevärda skattefördelar om man håller nere de löpande inkomsterna under en treårsperiod i samband med en förväntad ackumulerad inkomst. I promemorian ansågs denna möjlighet att utnyttja systemet vara ett skäl mot att vinster vid avyttring av aktier i fåmansföretag skulle omfattas av reglerna om ackumulerad inkomst.

Enligt min mening är det mindre lyckat om inkomst som till sin natur är ackumulerad inkomst inte kommer att omfattas av lagstiftningen. 1 stället bör - som framhållits vid remissbehandlingen - beräkningsreglerna kunna ändras så att möjligheterna till missbruk av systemet begränsas.

Av likformighets- och rättviseskäl bör reglerna för ackumulerad inkomst utformas så att det totala skatteuttaget i största möjliga utsträckning är lik­värdigt med det skatteuttag som skulle ha uppkommit om den ackumulerade inkomsten i stället hade beskattats successivt under de år som inkomsten hänför sig till. Den särskilda skatteberäkningen borde således i princip base­ras på beskattningsbara förvärvsinkomster och skatteskalor för vart och ett av de år som den ackumulerade inkomsten hänför sig till. En sådan metod skulle dock bli tungrodd. Frågan är då hur reglerna skall utformas för att uppfylla både kraven på enkelhet och kraven på ekonomisk rättvisa. Därvid diskuteras först det vanligaste fallet när inkomsten hänför sig till förflutna år.

Av förenklingsskäl bör skatten på den ackumulerade inkomsten beräknas genom att årsbeloppet av den ackumulerade inkomsten läggs till ett genom­snitt av de beskattningsbara förvärvsinkomsterna för taxeringsåret och så många år före taxeringsåret som tillsammans motsvarar det antal år mellan vilka inkomsten skall fördelas. En sådan metod bör leda till ett rättvisare resultat än den nu gällande treårsregeln. Vidare bör skatteskalans föränd­ring under de år på vilka inkomsten fördelas beaktas på ett schablonmässigt sätt vid inkomstberäkningen.

I det nya skattesystemet justeras skiktgränsen för stafiig inkomstskatt årii-gen med ett belopp motsvarande förändringen av det allmänna prisläget med tillägg för två procentenheter. En schablonmässig metod för att beakta för­ändringar i skatteskalan är att basera skatteberäkningen på den genomsnitt­liga beskattningsbara förvärvsinkomsten i kombination med skiktgränsen i mitten av fördelningsperioden. Vid en successivt ökande skiktgräns skulle tillämpning av det senaste årets höga skiktgräns ge en alltför låg skatt jämfört med den skatt som skulle uppkomma vid tillämpning av varje års förvärvsin­komst och skiktgräns. Tillämpning av den låga skiktgränsen för det första fördelningsåret skulle å andra sidan ge en alltför hög skatt jämfört med denna norm.

Om den ackumulerade inkomsten hänförs till t.ex. taxeringsåren 1995-

1999 och den genomsnittliga beskattningsbara förvärvsinkomsten för dessa

270

år exkl. ackumulerad inkomst uppgår till 170 000 kr så bör detta genomsnitt     Prop. 1990/91:54 således jämföras med skiktgränsen vid 1997 års taxering. Om denna skikt­gräns uppgår till 217 000 kr så leder ett årsbelopp på upp fill 47 000 kr inte till någon tillkommande statlig inkomstskatt.

Av tekniska skäl bör emellerfid skatteberäkningen baseras på skiktgrän­sen för aktuellt taxeringsår För att uppnå önskat resultat krävs då att den genomsnittliga beskattningsbara förvärvsinkomsten ökas med förändringen av skiktgränsen från mitten av fördelningsperioden fill aktuellt taxeringsår Om skiktgränsen i detta exempel ökat från 217 000 kr. taxeringsåret 1997 fill 239 000 kr taxeringsåret 1999 så skall den genomsnittliga förvärvsinkomsten ökas med 22 000 kr Den sålunda justerade inkomsten på 192 000 kr jämförs med taxeringsårets skiktgräns på 239 000 kr Även denna beräkningsmetod ger således utrymme för årsbelopp på upp till 47 000 kr utan tillkommande statlig skatt.

Tillägget till den genomsnittliga förvärvsinkomsten bör således i princip motsvara förändringen av skiktgränsen från mitten av fördelningsperioden till taxeringsåret. Detta skulle leda till justering med en halv skiktgränsför­ändring vid fördelning över två år, en skiktgränsförändring vid fördelning över tre år, en och en halv skiktgränsförändring vid fördelning över fyra år o.s.v. Av förenklingsskäl bör dock justeringarna begränsas något samt avse endast hela skiktgränsförändringar Vid fördelning över två år bör således någon justering inte göras. Vid fördelning över tre eller fyra år bör fillägg göras med det senaste årets skiktgränsförändring. Vid fördelning över fem-sex, sju-åtta och nio-tio år bör tillägg göras för två, tre resp. fyra års skikt­gränsförändringar Ju fler år bakåt i tiden inkomsten hänför sig till desto större tillägg behövs för att uppnå ungefär samma skatt som om skatten på den ackumulerade inkomsten i stället hade beräknats genom beaktande av faktiska skiktgränser och faktiska beskattningsbara förvärvsinkomster under de år inkomsten hänför sig till.

Om inkomsten hänför sig till framtida år är situationen mera komplicerad. En principiellt riktig lösning är att fördela den ackumulerade inkomsten över framtida år med beaktande av kommande förvärvsinkomster och skiktgrän­ser. Beräkningen måste emellertid även i dessa fall av praktiska skäl baseras på ett genomsnitt av förflutna års förvärvsinkomster Då de nominella för­värvsinkomsterna i allmänhet ökar över tiden - vilket för övrigt utgör moti­vet för att skiktgränsen årligen justeras med hänsyn till inflationen med ett tillägg av två procentenheter - kan användning av förflutna i stället för fram­tida års förvärvsinkomster motivera ett tillägg till den genomsnittliga in­komsten innan jämförelse görs med taxeringsårets skiktgräns. Å andra sidan överstiger normalt framtida skiktgränser taxeringsårets skiktgräns, vilket kan motivera en justering i motsatt riktning. Med hänsyn främst härtill bör inte någon skiktgränsjustering göras när den ackumulerade inkomsten hän­för sig till framtida år.

Därmed kvarstår de förhållandevis ovanliga fallen då en ackumulerad in­

komst hänför sig dels till förflutna, dels till framtida år Reglerna bör därvid

utformas med utgångspunkt i vad jag föreslår för fallen med enbart förflutna

respektive enbart framtida år En lämplig lösning, som bl.a. undviker

tröskeleffekter, är att jämföra antalet förflutna år och antalet framtida år

271

inkl. taxeringsåret som den ackumulerade inkomsten hänför sig till. Om den ackumulerade inkomsten hänför sig till sammanlagt högst tio år bör skikt­gränsjustering göras som om inkomsten belöper på så många förflutna år som överstiger antalet framtida år Om inkomsten t.ex. hänför sig till be­skattningsåren 1995-2004 och den ackumulerade inkomsten redovisas be­skattningsåret 2000 bör skiktgränsjustering göras som om inkomsten belöper sig på två (=6-4) förflutna år, dvs. någon skiktgränsförändring skall ej beak­tas.

Om den ackumulerade inkomsten hänför sig till mer än tio år bör den nu redovisade metoden föregås av en proportionering till en tioårsperiod. Om t.ex. inkomsten hänför sig till 18 förflutna och 7 framtida år så motsvarar detta efter proporfionering 7,20 förflutna och 2,80 kommande år Antalet förflutna år överstiger då antalet kommande år med 4,40. Skiktgränsjuste­ring bör då ske som om inkomsten belöper på 4 förflutna år, dvs. den senaste skiktgränsförändringen skall beaktas.

Prop. 1990/91:54

5.4.4 Ändrad beloppsgräns

Mitt förslag: Som förutsättning för särskild skatteberäkning skall gälla att den ackumulerade inkomsten uppgår till minst 50 000 kr samt att den beskattningsbara förvärvsinkomsten inklusive den ackumulerade inkomsten överstiger skiktgränsen för statlig inkomstskatt med minst samma belopp.

Promemorieförslaget: Överensstämmer med mitt.

Remissinstanserna: Företagarnas Riksorganisation förordar att belopps­gränsen bestäms till 30 000 kr. Övriga remissinstanser tillstyrker förslaget el­ler lämnar det utan erinran.

Skälen för mitt förslag: En allmän förutsättning för särskild skatteberäk­ning enligt nuvarande regler är att den ackumulerade inkomsten uppgår till minst 15 000 kr. samt dessutom till minst en femtedel av den statligt taxerade inkomsten. Nuvarande beloppsgräns tillkom år 1983 efter att ha varit 5000 kr. alltsedan år 1962.

Det grundläggande syftet med de särskilda beräkningsreglerna är att und­vika obilliga progressionseffekter. Eftersom den statliga inkomstskatteska­lan bara innehåller ett skikt om 20 % kommer progressionseffekten allmänt sett att lindras avsevärt i förhållande till vad som gäller för närvarande. Detta, liksom ett önskemål att begränsa antalet fall av särskild skatteberäk­ning, talar för en justering av beloppsgränsen. Vid remissbehandlingen har framförts att höjningen med hänsyn till penningvärdets förändring bör be­gränsas till 30 000 kr. Enligt min mening bör beloppsgränsen höjas så mycket att regeln att den ackumulerade inkomsten också skall överstiga en viss an­del av den taxerade inkomsten kan tas bort. Jag anser att 50 000 kr är en lämplig nivå.

Den särskilda skatteberäkningen kan ge lägre skatt endast när den be­skattningsbara förvärvsinkomsten inklusive den ackumulerade inkomsten överstiger årets skiktgräns. Med hänsyn till den ovan föreslagna belopps-

272

gränsen samt av förenklingsskäl bör emellertid särskild skatteberäkning fill-lämpas endast under det något strängare villkoret att den beskattningsbara inkomsten överstiger skiktgränsen med minst samma belopp eller 50 000 kr

5.4.5 Tillämpningsområdet

Inkomst av tjänst

Prop. 1990/91:54

Mitt förslag: Reglerna behålls i princip oförändrade. SAIL bör vara tillämplig även på sådan utdelning på och vinst vid avyttring av aktier i fåmansföretag som i det nya skattesystemet skall beskattas som in­komst av tjänst förutsatt att inkomsten kan anses som ackumulerad. De särskilda fåmansföretagsreglerna (stoppreglerna), som också för­anleder beskattning i inkomstslaget tjänst, skall dock inte medföra rätt till särskild skatteberäkning.

Promemorieförslaget: I promemorian föreslogs att SAIL inte skulle göras tillämplig på sådan utdelning på och vinst vid avyttring av aktier i fåmans­företag som beskattas i inkomstslaget tjänst. Promemorian behandlade inte frågan om inkomst av tjänst vid tillämpning av stoppreglerna.

Remissinstanserna: De som företräder näringslivet anser att lagen bör om­fatta även den del av reavinsten som vid försäljning av akfier i ett fåmans­företag skall beskattas i inkomstslaget tjänst.

Skälen för mitt förslag: SAIL är för närvarande tillämplig i fråga om all inkomst av tjänst förutsatt att det rör sig om en ackumulerad inkomst. Möj­ligheten att tillämpa SAIL för ackumulerade tjänsteintäkter bör i princip be­hållas oförändrad. 1 promemorian ifrågasätts om SAIL bör omfatta också sådan utdelning på och vinst vid avyttring av aktier i fåmansföretag som i det nya skattesystemet skall beskattas som inkomst av tjänst.

1 det nya skattesystemet kan enligt 32§ 1 mom. h KL jämförd med 3§ 12 mom. SIL en del av utdelningen på och vinsten vid försäljning av aktier i ett fåmansföretag bli beskattad som inkomst av tjänst i stället för som in­komst av kapital (jfr avsnitt 4.5).

Översfiger utdelningen på aktier i ett fåmansföretag så stor procent av den skattskyldiges anskaffningskostnad för aktierna och lämnade ovillkorliga ka­pitaltillskott som svarar mot statslåneräntan med tillägg för fem procenten­heter, skall överskjutande belopp tas upp till beskattning som inkomst av tjänst. Om utdelningen för ett visst år understiger denna nivå ökas utrymmet för kapitalbeskattad inkomst senare år. Som utdelning räknas även inkomst avseende utdelning i samband med nedsättning av akfiekapitalet eller re­servfonden i ett bolag eller utbetalning vid bolagets likvidation samt fusions­vederlag (jfr avsnitt 5.2), I den mån de under ett år utdelade vinstmedlen som redovisas i inkomstslaget tjänst kan anses hänförliga till flera års arbets­insatser framstår inkomsten som ackumulerad, SAIL bör då kunna filläm­pas.

Vid avyttring av aktier i ett fåmansföretag skall - om den skattskyldige eller någon honom närstående varit verksam i företaget i betydande omfatt-

273

18 Riksdagen 1990/91. 1 saml. Nr 54

ning hälften av den del av realisationsvinsten som överstiger sparat ut­rymme för kapitalbeskattad inkomst tas upp som intäkt av tjänst. Den del av reavinsten som beskattas i inkomstslaget tjänst framstår också som en ackumulerad inkomst om den kan anses hänförlig till arbetsinsatser under flera år Reavinsten kan delvis vara föranledd av att företagsledarens löneut­tag under innehavstiden varit begränsade. Avsikten bakom bestämmelsen att reavinster vid försäljning av aktier i fåmansföretag skall beskattas delvis i tjänst är, som framgått av mina tidigare förslag (avsnitt 4,5), att förhindra att den progressiva skatten för förvärvsinkomster kringgås genom att arbets­ersättning tas ut som proportionellt beskattad kapitalinkomst, I promemo­rian anges att det skulle stå i strid med syftet med de nya bestämmelserna att göra SAIL tillämplig på den del av reavinsten som beskattas i inkomslaget tjänst. En fåmansföretagare skulle inför en försäljning av aktierna kunna be­gränsa sina löneuttag och genom särskild skatteberäkning få hela eller större delen av vinsten undantagen från statlig inkomstskatt.

Som jag tidigare anförde (avsnitt 5,4,3) bör beräkningsmetoden utformas på ett annat sätt än som föreslås i promemorian. Syftet med denna föränd­ring är bl,a, att reavinsten vid försäljning av aktier i fåmansföretag skall kunna omfattas av reglerna om ackumulerad inkomst. Lagtexten bör därför justeras med hänsyn till detta.

Enligt punkt 14 av anvisningarna till 32 § KL kan företagsledare i fåmans­företag, delägare i sådant företag eller dessa närstående personer beskattas för intäkt av tjänst vid vissa transaktioner med företaget. Man kan tänka sig situationer då det kan hävdas att intäkten är att anse som en ackumulerad inkomst, t,ex, vid införsäljning av en fastighet till ett pris som överstiger marknadsvärdet. På grund av reglernas karaktär av stoppregler bör inkomst som kan uppkomma genom tillämpning av denna anvisningspunkt undantas från möjligheten till särskild skatteberäkning.

Prop, 1990/91:54

Inkotnst av näringsverksamhet

Mitt förslag: Tillämpningsområdet skall i stort överensstämma med vad som gällt för inkomstslagen jordbruksfastighet, rörelse och (kon­ventionellt beskattad) annan fastighet. En viss utvidgning sker till följd av att inkomstslagen slagits samman. Vidare görs lagen fillämp­lig på sådana återförda värdeminskningsavdrag m,m, och utgifter för värdehöjande reparationer och underhåll som vid försäljning av nä­ringsfastigheter beskattas i inkomstslaget näringsverksamhet. På mot­svarande sätt bör lagen kunna tillämpas i fråga om återläggning av ut­gifter för värdehöjande reparationer och underhåll m,m, avseende bostadsrätter Särskild skatteberäkning för intäkt vid avyttring av va­rulager avskaffas. SAIL förblir tillämplig för inkomst avseende bl.a. vissa skogsintäkter samt försäljning av djur i jordbruk och renskötsel vid upphörande av djurhållning.

Promemorieförslaget: Överensstämmer med mitt utom vad gäller skogsin-:äkter och återförda värdeminskningsavdrag m.m.

274

Remissinstanserna: Näringslivsorganisationerna anser att SAIL bör göras Prop. 1990/91:54 tillämplig också på de belopp som vid försäljning av näringsfastigheter skall tas upp som inkomst av näringsverksamhet, dvs. bl.a. återförda värdeminsk­ningsavdrag och kostnader för värdehöjande reparationer 7,7?F anser vidare att nuvarande möjligheter att tillämpa lagen på vissa skogsintäkter bör be­hållas. Sveriges Fastighetsägareförbund anser att lagen bör förbli tillämplig också på vinst som framkommer vid avyttring av fastighet som ingår i bygg­nadsrörelse, handel med fastigheter eller tomtrörelse.

Skälen för mitt förslag: Beträffande annan förvärvsinkomst än tjänst, dvs. näringsverksamhet, bör lagen alltjämt endast gälla vissa särskilt angivna in­komster. Jag skall här endast beröra vissa skogsintäkter, och intäkter vid av­yttring av vissa inventarier och omsättningstillgångar En genomgång av la­gens tillämpningsområde görs i specialmotiveringen.

1 fråga om skogsinläkter har skogsägare för närvarande i vissa fall valrätt att tillämpa reglerna om skogskonto eller reglerna om ackumulerad inkomst. Särskild skatteberäkning kan komma i fråga för ersättningar för skada på växande skog på grund av brand eller annan jämförlig orsak samt intäkt ge­nom avyttring av skog eller skogsprodukter om avverkningen framtvingats av brand, stormfällning eller liknande eller av vattenuppdämning eller framdragande av kraftledning, allt under förutsättning att insättning på skogskonto inte skett.

Mot bakgrund av att skogskontoreglerna normalt är fördelaktigare än möjligheten till särskild skatteberäkning föreslogs i promemorian att reg­lerna för skogsintäkter skulle tas bort ur SAIL. LRF anser att reglerna bör behållas. De skogsskadefall som möjliggör utnyttjande av SAIL kan inträffa nära i tiden före en planerad avveckling av verksamheten. I andra fall kan skogsskadorna leda till en önskan att snabbt avsluta verksamheten. 1 sådana situationer ger SAIL möjlighet att minska progressionen genom en fördel­ning av inkomsterna bakåt i fiden. Den behållna ersättningen kan disponeras för andra ändamål. En insättning på skogskadekonto tvingar kontohavaren att genom årliga uttag från kontot fördela inkomsten under många år framåt i tiden. Argumenten har enligt min mening tyngd. Nuvarande möjligheter att tillämpa SAIL för skogsintäkter bör behållas.

SAIL är tillämplig på vissa intäkter vid avyttring av tillgångar i samband med att verksamheten överlåts, upplåts eller läggs ned. Detta gäller intäkt i form av engångsersättning vid avyttring av patenträtt eUer liknande rättighet samt vid avyttring eller avlösning av rätt till royalty (3 § 4 mom. 4). Det gäller också intäkt vid avyttring av maskiner och andra inventarier, samt intäkt vid avyttring av andra varor och produkter (3§ 2 mom. 6, 3 mom. 2 och 4mom. 5).

Vid avyttring av maskiner och andra inventarier samt patenträtt och lik­nande rättigheter skall intäkten beräknas fill köpeskillingen efter avdrag för tillgångens i beskattningshänseende oavskrivna restvärde.

Det nya skattesystemet innebär ingen ändring av avskrivningsreglerna för maskiner och andra inventarier Möjligheten att tillämpa SAIL för intäkter vid avyttring av sådana tillgångar bör därför behållas.

Vid avyttring av andra varor och produkter skall nettobeloppet av den

ackumulerade inkomsten - enligt anvisningarna till 2 § SAIL - i regel be-

275

räknas till skillnaden vid beskattningsårets ingång mellan å ena sidan det Prop. 1990/91:54 lägsta av tillgångarnas anskaffningsvärde och återanskaffningsvärde efter av­drag för inkurans samt å andra sidan tillgångarnas skattemässiga restvärde. Vid avyttring av byggnadsrörelse, tomtstyckningsrörelse eller annan rörelse avseende yrkesmässig handel med fastigheter eller penningrörelse gäller i stället att nettointäkten av den ackumulerade inkomsten i regel skall anses som skillnaden mellan tillgångarnas allmänna saluvärde och deras skatte­mässiga restvärde.

Enligt de regler som gäller t.o.m. 1991 års taxering får en fysisk person inte ta upp sitt varulager till lägre belopp än 50 % av lagrets anskaffnings­värde eller, om återanskaffningsvärdet på balansdagen är lägre, sistnämnda värde. Omsättningsfastighet i byggnadsrörelse m.m. får tas upp till lägst 85 % av anskaffningsvärdet. I det nya skattesystemet skall lagret värderas antingen enligt lägsta värdets princip eller till 97 % av det sammanlagda an­skaffningsvärdet. För värdepapper i penningrörelse resp. omsättningsfastig­heter gäller inte 97-procentsregeln utan enbart lägsta värdets princip.

Genom de nya värderingsreglerna tas den generella rätten till nedskriv­ning av lager bort. Det innebär att reglerna om ackumulerad inkomst i fort­sättningen inte längre skulle få någon betydelse vid försäljning av lager Möj­ligheten till särskild skatteberäkning bör därför avskaffas.

I fråga om lager av fastigheter och lager i penningrörelse syns den nuva­rande möjligheten till ackumulerad inkomst inte tillämpas i praktiken. Med hänsyn härtill och då generella lagervärderingsregler införts bör möjligheten slopas.

Särskilda regler gäller enligt SAIL för lager avseende djur i jordbruk. La­gen får tillämpas för intäkt vid avyttring av djur i samband med upphörande av djurskötsel (3 § 2 mom. 4). Nettobeloppet av den ackumulerade inkoms­ten skall även här beräknas till skillnaden mellan allmänna saluvärdet och det skattemässiga restvärdet vid beskattningsårets ingång.

Enligt de regler som gäller t.o.m. 1991 års taxering får djur i lager värderas till lägst 50 % av den genomsnittliga produktionskostnaden. I det nya skatte­systemet skall djur i jordbruk och renskötsel alltid anses som lager och i regel värderas till lägst 85 % av produktionskostnaden. Djuren behöver dock ald­rig tas upp till högre belopp än som motsvarar djurens sammanlagda all­männa saluvärde.

Även i framtiden kan således en betydande reservupplösning ske vid för­säljning av djurlager i de nämnda fallen. Det är därför motiverat med en fortsatt möjlighet till särskild skatteberäkning för de fall intäkten uppkom­mer i samband med upphörande av djurskötsel. Bestämmelsen bör omfatta djur i jordbruk och renskötsel. Särskild skatteberäkning bör medges endast i den mån avsättning till ersättningsfond inte skett.

För närvarande är SAIL tillämplig på reavinst vid försäljning av fastighet.

Eftersom reavinster i framtiden beskattas proportionellt i inkomstslaget ka­

pital behövs inga regler som fördelar sådana reavinster över innehavstiden.

Vid en försäljning och då en näringsfastighet blir privatbostadsfastighet skall

dock enligt bestämmelser i kommunalskattelagen vissa under innehavstiden

gjorda avdrag återföras till beskattning i inkomstslaget näringsverksamhet.

Det gäller bl.a. avdrag för värdeminskning och de senaste årens kostnader

276

för värdehöjande reparationer Anledningen till att avdragen skall återföras i näringsverksamhet är de skilda skattesatserna. Om återläggningen fick ske i kapital skulle de återförda beloppen bara beskattas med 30 % trots att av­dragen när de gjordes gav en skattelättnad på upp till 64 % när även egenav­gifter beaktas. De återförda avdragen hänför sig ofta till hela innehavstiden och är därför att anse som en ackumulerad inkomst. SAIL bör därför göras tillämplig även på denna typ av inkomst.

För bostadsrättslägenhet inom näringsverksamhet finns i kommunalskatte­lagen regler om återföring i inkomstslaget näringsverksamhet av utgifter för värdehöjande reparationer motsvarande dem som gäller för näringsfastighe­ter. Även i övrigt råder en stor överensstämmelse av beskattningsreglerna för fastigheter och bostadsrätter Samma möjligheter till särskild skattebe­räkning bör därför gälla för bostadsrätter som för fastigheter Detta bör gälla även för lägenhet som är knuten till sådan aktie eller andel som avses i 26 § 1 mom. SIL.

Prop. 1990/91:54

5.4.6   Övriga frågor

De åtgärder som i övrigt bör vidtas beträffande ackumulerad inkomst utgör närmast en teknisk anpassning till det nya skattesystemet. Hit hör sådana ändringar som har att göra med den nya indelningen i inkomstslag, slopandet av möjligheterna att göra avsättning till vissa fonder m.m.

Särbeskattningen av makar är nu i stort sett helt genomförd. Med hänsyn till detta finns det anledning att företa vissa inskränkningar i möjligheterna till särskild skatteberäkning när näringsverksamhet som bedrivits av en make övertas av den andre maken.

5.4.7   Ikraftträdande

De föreslagna ändringarna bör träda i kraft den 1 januari 1991 och tillämpas första gången vid 1992 års taxering. De nya reglerna som innebär att hänsyn skall tas till att skiktgränsen för statlig inkomstskatt justeras årligen bör suc­cessivt föras in i systemet. Reglerna bör tillämpas fullt ut först vid 1996 års taxering.

5,5 Skatteutjämningsreserv (surv)

Mitt förslag: Företag i intressegemenskap som har ett negativt kapitalunderlag påförs en intäkt svarande mot 23 % av det negafiva underlaget multiplicerat med en räntesats motsvarande statslånerän­tan vid beskattningsårets utgång med ett fillägg av 5 procentenheter. Vidare justeras spärregeln vid beräkning av kapitalunderlaget när ett företag innehar andelar i en utländsk 

juridi.sk

person.

Skälen för mitt förslag: Om företag i en koncern - och företag mellan vilka intressegemenskap råder - gör maximal K-survavsättning trots att nå­got eller några företag redovisar negativa kapitalunderlag får koncernen som helhet en för stor avsättning. För att korrigera för detta skall negafiva under-

277

lag beaktas (jfr prop. 1989/90.110 s. 527 f.). Företag med negativa underlag Prop. 1990/91:54 skall ta upp en intäkt motsvarande 30 % av det negativa underlaget multipli­cerat med 70 % av statslåneräntan. Intäkten är definitiv och påförs varje år så länge det negativa underlaget består Beskattning kan undvikas om företa­gen jämnar ut kapitalunderlagen genom att ett företag med positivt underlag överför underlag till ett företag med negativt underlag. Skatten på den på­förda intäkten kan sägas motsvara en ränta på den extra skattekredit före­tagsgruppen erhållit genom att den totalt sett kunnat göra för stor avsätt­ning.

Utgångspunkten för att dimensionera schablonintäkten var förslaget i lag­rådsremissen om reformerad inkomst- och företagsbeskattning (jfr prop. 1989/90:110 s. 528). Ett företag med negativt kapitalunderlag skulle påföras en intäkt med 30 % av underlaget. Schablonintäkten utformades så att de ekonomiska effekterna skulle bli likvärdiga med att företaget hade lånat pengar för att betala den på intäkten - enligt förslaget i lagrådsremissen -belöpande skatten.

Ett likvärdigt resultat förutsätter att upplåningsräntan sammanfaller med statslåneräntan. I normalfallet är emellertid upplåningsräntan högre än statslåneräntan. Företag i en koncern e.d. skulle genom att göra större reser­veringar än det sammanlagda kapitalunderlaget mofiverar få möjlighet att låna upp medel till en lägre kostnad än vad som gäller om verksamheten skulle bedrivas i ett företag. Möjligheten att "överutnyttja" avsättningsreg­lerna skulle vara särskilt förmånlig om den kunde användas för att under ett eller flera senare år kvittas mot en väntad förlust. Ett ytterligare inslag i en skatteplanering kring dessa regler skulle kunna gå ut på att man i en koncern placerar skulder i vissa företag för att få större positiva underlag i andra före­tag i koncernen. En betydande skattemässig likviditetsvinst skulle kunna gö­ras om en engångsintäkt redovisas i ett företag med stort, förhöjt positivt kapitalunderlag.

Mot bakgrund av det anförda anser jag att regeln om schablonintäkt bör justeras. En sammanvägning av olika faktorer inkl. beaktande av neutrah-tetsaspekten - talar för att räntan skall bestämmas till statslåneräntan med ett tillägg om 5 procentenheter. Ytteriigare en ändring bör göras. Enhgt nu­varande regler är schablonintäkten 30 % av det negafiva underlaget multipli­cerat med 70% av statslåneräntan. Annorlunda uttryckt innebär detta en intäkt om 21 % av det negativa underlaget multiplicerat med statslånerän­tan. Emellertid bör hänsyn tas till den initiala skattelättnad som skulle upp­komma och ge utrymme för ytterligare reserveringar på ungefär 3% (30x0,3x0,3) av underiaget under påföljande år Den sammanlagda extra reserven kan beräknas uppgå till 33 % av underlaget och skattekrediten fill 10 % (0,3x33) av detsamma. Den årliga räntevinsten på denna skattekredit uppgår till skattekrediten multiplicerad med 70 % av en viss ränta. En balan­serande skatteeffekt uppnås om 23 % (0,7 x 10/0,3) av det negativa underla­get beaktas vid beräkningen av intäkten. Jag föreslår därför att intäkten i stället bestäms till 23 % av det negativa underlaget multiplicerat med statslå­neräntan jämte ett tillägg på 5 procentenheter

En annan fråga gäller spärregeln vid beräkning av kapitalunderlag när ett

företag har andelar i en utländsk juridisk person. Spärregeln skall förhindra

278

att en koncerns totala kapitalunderlag ökar genom att svenska dotterföretag förvärvas via ett utländskt företag. Bakgrunden är att innehav av andelar i utländska företag får ingå i kapitalunderlaget till 65 % medan bl.a. aktier i svenska dotterbolag inte får ingå i underlaget. Utformningen av spärregeln leder emellertid i vissa fall till att det åsyftade resultatet inte uppnås. Därför bör vissa justeringar av regeln göras. Förslagets närmare innebörd redovisas i specialmotiveringen.

Utöver det förslag jag närmast kommer att redovisa (avsnitt 5.6.2) före­slår jag ytterligare ett antal justeringar i survlagen. Justeringarna framgår av specialmofiveringen om fråga inte är om enbart redaktionella ändringar Ändringar görs i 3, 5, 8-12 §§ samt punkt 4 av övergångsbestämmelserna.

Prop. 1990/91:54

5.6 Beskattning av enskild näringsverksamhet

5.6.1 Inledning

Jag har tidigare redogjort för visst utredningsarbete som pågår och som rör beskattningen av enskilda näringsidkare (avsnitt 2). 1 det följande kommer jag att redovisa förslag till vissa ändringar av nuvarande beskattningsregler En fråga som kräver ytterligare åtgärder är enskilda näringsidkares rätt att göra avdrag för pensionsförsäkringspremie i förvärvskällan. I vårens lagstift­ningsarbete infördes en bestämmelse om en sådan avdragsrätt i punkt 21 av anvisningarna till 23 § KL. Vissa ytterligare överväganden krävs emellertid. Bl.a. ger den nuvarande kopplingen till punkt 6 av anvisningarna fill 46 § KL upphov till tolkningssvårigheter Det är min avsikt att under våren åter­komma med förslag till kompletteringar.

5.6.2 Skatteutjämningsreserv

Mitt förslag: Enskilda näringsidkare får rätt att göra avsättning till surv med antingen 30 % på ingående eget kapital och 20 % av inkoms­ten för beskattningsåret eller med 15 % av årets lönesumma.

Skälen för mitt förslag: Enligt nuvarande regler får enskilda näringsidkare göra avsättning till surv med högst 30 % av ingående eget kapital och 20 % av lönesumman eller med högst 15 % av inkomsten för beskattningsåret. Aktiebolag och andra juridiska personer kan välja mellan att göra avsättning med 30 % av utgående eget kapital eller 15 % av lönesumman.

För enskilda näringsidkare med verksamhet över en viss storlek torde nor­malt alternativet med samtidig avsättning till K- och L-surv framstå som för­månligast. Avsättning till K-surv grundas på det ingående egna kapitalet. Det ger den nackdelen att stora engångsintäkter i inkomstslaget näringsverk­samhet inte kan neutraliseras genom survavsättning utan skuUe belastas med egenavgifter eller särskild löneskatt och, i förekommande fall, full progressiv inkomstskatt. För aktiebolagen m.fl. uppkommer inte motsvarande problem eftersom basen för survavsättning är det utgående egna kapitalet.

Enligt min mening bör en justering av reglerna om avsättning till surv för

279

enskilda näringsidkare göras för att bättra anpassa dem till reglerna för ak­tiebolagen m.fl. Det är angeläget att reglerna för olika företagsformer ger så lika beskattningsresultat som möjligt. En nackdel med reglerna för enskilda näringsidkare vid nuvarande utformning är anknytningen till det ingående kapitalet vid användning av K-surv. En ändring till beskattningsårets utgång även för enskilda näringsidkare är emellertid mindre lämplig. Det skulle få konsekvenser för räntefördelningsreglerna samtidigt som beräkningen av survunderlaget skulle kompliceras.

Att införa en möjlighet för företag att göra parallell avsättning till K-surv och I-surv är enligt min mening bättre än att förändra basen för K-surv. Det maximala skatteuttaget på stora engångsintäkter kan begränsas till drygt hälften av intäkten om en avsättning till l-surv kan göras med 20 % av in­komsten. Ändringen bör därför genomföras.

En följd av förslaget är att avsättning till L-surv bör utgöra en alternativ avsättningsmöjlighet. Enligt gällande regler medges avsättning med maxi­malt 20 % av lönesumman. Samtidigt är aktiebolagens möjligheter till L-survavsättning begränsad till 15 %. Önskvärdheten av enhetliga regler talar även i detta sammanhang för att reglerna för enskilda näringsidkare anpas­sas till vad som gäller för aktiebolag.

Prop. 1990/91:54

5.6.3 Övergången från brutet räkenskapsår till kalenderår

Mitt förslag: Enskilda näringsidkare som vid 1991 års taxering går över från brutet räkenskapsår till kalenderår som räkenskapsår skall medges förhöjt avdrag för avsättning till resultatutjämningsfond.

Skälen för mitt förslag: I det nya skattesystemet är huvudregeln att en­skilda näringsidkare skall ha kalenderår som räkenskapsår Brutna räken­skapsår, som börjar före den 1 juli 1990, skall avkortas så att de slutar den 31 december 1990. Brutna räkenskapsår, som börjar den 1 juli 1990 eller se­nare, skall antingen avkortas så att de slutar den 31 december 1990 eller för­längas så att de slutar den 31 december 1991.

Näringsidkare med exempelvis den 30 april som bokslutsdag skall alltså till ledning för 1991 års taxering redovisa såväl inkomst för räkenskapsåret den 1 maj 1989den 30 april 1990 som inkomst för räkenskapsåret den 1 majden 31 december 1990. Uppbördsreglerna fillämpas så att preliminär B-skatt ett uppbördsår debiteras för det räkenskapsår då bokslutsdagen in­faller Preliminär B-skatt som debiterats för innevarande uppbördsår avser därför i regel endast det räkenskapsår som avslutats den 30 april 1990. Detta innebär att slutlig skatt för perioden 1 maj-31 december 1990 i många fall kommer att betalas utan att någon prehminär inbetalning av skatt har gjorts. Man kan något förenklat säga att näringsidkare med bokslut den 30 april som går över till kalenderår haft en åtta månaders skattekredit och att denna skattekredit nu förfaller till betalning. På motsvarande sätt kan en näringsid­kare med bokslut den 30 juni eller den 31 augusti - som väljer att till 1991 års taxering gå över till kalenderår som räkenskapsår sägas ha haft en sex resp. fyra månaders skattekredit.

280

Det är ofrånkomligt att den beslutade övergången från brutet räken- Prop. 1990/91:54 skapsår till kalenderår medför en tillfällig likviditetspåfrestning. 1 syfte att mildra denna effekt bör de näringsidkare som i bokslut till ledning för 1991 års taxering förkortar innevarande räkenskapsår ges möjlighet till en förhöjd avsättning till resultatutjämningsfond. Avsättning bör få göras med upp fill 30 % av lönekostnaden och 35 % av inkomsten i förvärvskällan i stället för 20 resp. 15 %. Jag vill samtidigt erinra om att hela resultatutjämningsfonden kommer att ingå i det uppskovsbelopp som enligt lagen (1990:655) om åter­föring av obeskattade reserver skall fastställas vid 1992 års taxering. Avsätt­ningen kan därigenom återföras fill beskattning successivt vid 1992-1995 års taxeringar.

Förslaget bör tas in i en särskild lag.

5.6.4 Räntefördelning vid subventionerade bostadslån

Enligt gällande regler skall vid beräkningen av underlaget för K-surv för en­skild näringsverksamhet fastigheter medräknas fill 70 % av det skattemäs­siga värdet. Regeln syftar till att ge rättvisande totalt skatteuttag för närings­fastigheter eftersom försäljningsvinster beskattas som inkomst av kapital med skattesatsen 30 %. Genom att fastighetens värde reduceras vid beräk­ningen av kapitalunderlaget motverkas den olikformighet i beskattningen som ligger i att ränteutgifter är avdragsgilla i inkomstslaget näringsverksam­het - mot egenavgifter eller särskild löneskatt och mot full inkomstskatt -samtidigt som försäljningsvinsterna beskattas som inkomst av kapital.

För enskild näringsverksamhet skall också fillämpas de särskilda reglerna om räntefördelning. Dessa innebär att om kapitalunderlaget är negativt -efter justering med ett fribelopp om 50000 kr - skall ett belopp motsva­rande det negativa underlaget multiplicerat med statslåneräntan tas upp som intäkt i förvärvskällan. Ett avdrag av motsvarande storlek medges i inkomst­slaget kapital. Reglerna om räntefördelning syftar fill att begränsa avdrags­rätten för utgiftsräntor av privat karaktär så att skattelättnaden inte översti­ger 30%).

Reduktionen av fastigheternas skattemässiga värde i survsammanhang kan emellertid i kombination med reglerna om räntefördelning i ett visst faU ge ett icke önskat resultat. Detta gäller då en enskild näringsidkare finansie­rat en fasfighet med statligt subventionerade lån. I detta fall är näringsidka­rens faktiska ränteavdrag och därmed skatte- och avgiftslättnaden-mindre än vid icke-subvenfionerade iån. Vid nuvarande regier för ränteför­delning skulle det påförda beloppet komma att överstiga vad som krävs för att ge den åsyftade balansen.

Enligt min mening bör reglerna om räntefördelning justeras i det här av­seendet. En ändring bör emellertid göras först när regeringens förslag om bostadsfinansiering, m.m. (prop. 1990/91:34) behandlats av riksdagen.

281

5.7 Beskattning av fåmansföretag (stoppreglerna)

Prop. 1990/91:54

Mitt förslag: De särskilda fåmansföretagsreglerna (stoppreglerna) ut­vidgas till att gälla även införsäljning av villafastighet. Klargörande bestämmelser avseende ränteförmån från fåmansföretag införs.

Skälen för mitt förslag: De särbestämmelser som gäller för beskattning av fåmansföretag, de s.k. stoppreglerna, återfinns numera i punkt 14 av anvis­ningarna till 32 § KL. Bestämmelserna riktar sig mot vissa slag av transaktio­ner mellan fåmansföretag och dess ägare. Förmånerna av dessa transaktio­ner skall i det nya skattesystemet beskattas som en särskild intäktspost i in­komstslaget tjänst.

Av anvisningspunktens första stycke framgår att ett fåmansföretags köp av lös egendom som uteslutande eller så gott som uteslutande är avsedd för privat bruk för företagsledare eller företagsledare närstående person skall föranleda beskattning av företagsledaren. Ett belopp som motsvarar företa­gets anskaffningskostnad för egendomen skall tas upp intäkt av tjänst. Re­geln gäller endast i fråga om egendom som företaget köper från någon utom­stående. Införsäljning av onyttig lös egendom från delägare behandlas i an­visningspunktens andra stycke. Anskaffning av bil som föranleder beskatt­ning av bilförmån har uttryckligen undantagits från fillämpning av första stycket.

Bestämmelsen om beskattning vid köp från utomstående gäller alltså lös egendom. Av detta följer att beskattning skall ske om företaget anskaffar en bostadsrätt som skall användas som bostad av företagsledaren. Om företaget däremot köper en villafastighet för sådant ändamål sker inte någon beskatt­ning,

I det nya skattesystemet är strävandena att likabehandla bostadsrätter och villor i alla avseenden, Mot denna bakgrund kan den lösning som valts beträf­fande utformningen av stoppreglerna i nu aktuellt hänseende anses som mindre tillfredsställande. Villafastigheter bör därför omfattas av bestämmel­serna i punkt 14 första stycket av anvisningarna till 32 § KL,

I den nu nämnda anvisningspunktens sjätte stycke finns bestämmelser om beskattning av räntefritt eller lågförräntat lån som lämnats till företagsledare i ett fåmansföretag. Det har även i det nya skattesystemet ansetts nödvändigt att ha kvar särreglerna om ränteförmån i fåmansföretag vid sidan av de all­männa reglerna om ränteförmån vid ufiåning till anställd (punkt 10 av anvis­ningarna till 32 § KL), Till skillnad mot vad som gäller för anställd får före­tagsledare inte avdrag för ränteförmånen som för räntekostnad. Ränteför­månen ligger inte till grund för uttag av socialavgifter Förmånen, som be­stäms på samma sätt som för anställd, utgör skillnaden mellan jämförelse­räntan och avtalad ränta. Med jämförelseränta avses statslåneräntan i slutet av november året före beskattningsåret med tillägg av en procentenhet.

Som redovisats tidigare (avsnitt 3,7) är nuvarande lagtext inte klart utfor­mad när det gäller beskattningen av ränteförmån. Den korrigering av lagtex­ten jag föreslagit för räntefritt eller lågförräntat lån från arbetsgivare (punkt

282

10 första stycket av anvisningarna till 32 § KL) bör göras även för lån från fåmansföretag. Det skall alltså klart framgå att fråga skall vara om en förmån för att beskattning över huvud taget skall bli aktuell. Om så är fallet skall vid värderingen av denna förmån statslåneräntan användas som jämförelse-ränta. Även den kompletteringen av lagtexten som föreslagits för anställd som erhållit lån i utländsk valuta bör genomföras för företagsledare.

Prop, 1990/91:54

5.8 Inventering av varulager

Mitt förslag: Inventeringslagen anpassas till de lagervärderingsregler som genomfördes tidigare i år

Skälen för mitt förslag: Genom skattereformen har reglerna för värdering av varulager ändrats. Reglerna innebär att lager inte får tas upp fill ett lägre värde än det högsta värde som är tillåtet enligt BFL, En schablonregel har också införts som innebär att värdering får ske till lägst 97 % av det samlade anskaffningsvärdet. Schablonregeln gäller inte lager av fastigheter, aktier, obligafioner och liknande tillgångar

Lagen (1955:257) om inventering av varulager för inkomsttaxeringen föl­jer inte systemafiken i de nya lagervärderingsreglerna. En anpassning av in­venteringsreglerna bör därför göras,

5.9 Vissa lagtekniska justeringar

Jag föreslår dessutom utöver redakfionella ändringar - ett antal juste­ringar som enbart kommenteras i specialmotiveringen. Det gäller punkten 5 av anvisningarna till 20§, punkterna 1 och 16 av anvisningarna till 22§, punkterna 6, 7 och 12 av anvisningarna till 23 § KL, punkterna 12 och 13 av övergångsbestämmelserna till lagen (1990:650) om ändring i KL, 1 § 3 mom.och 2§ 4mom. SIL, 23 § BFL, 19 § jordbruksbokföringslagen (1979:141) samt 1, 2 och 5 §§ lagen om återföring av obeskattade reserver

6 Vissa internationella skattefrågor

I en promemoria som upprättats inom finansdepartementet (Ds 1990:51) Beskattning av inkomst av tjänst från Sverige m.m. har som en följd av den reformering av inkomst- och företagsbeskattningen, som beslutats av riksda­gen (prop. 1989/90:110, SkU30, rskr 356) tidigare i år, föreslagits vissa änd­ringar i bestämmelserna om beskattning av i utlandet bosatta fysiska perso­ner samt i reglerna om avräkning av utländsk skatt.

Promemorian har remissbehandlats. Till protokollet i detta ärende har som bilaga 1 fogats en förteckning över remissinstanserna. Sammanställning av remissyttrandena har upprättats inom finansdepartementet och finns till­gänglig i lagstiftningsärendet (dnr 3807/90).

283

6.1 Beskattning av utomlands bosatta

Prop. 1990/91:54

Taxering till kommunal skatt för gemensamt kommunalt ändamål sker bl.a. beträffande inkomst av tjänst för vilken skattskyldighet föreligger i Sverige för person bosatt utomlands. Den nu gällande utdebiteringen i det för riket gemensamma taxeringsdistriktet är 10 % medan den för riket genomsnittliga utdebiteringen till kommunal inkomstskatt är31,16 %. Inkomst som taxeras fill kommunal inkomstskatt för gemensamt kommunalt ändamål taxeras även till statlig inkomstskatt. Fro.m. inkomståret 1991 tas i princip endast kommunal inkomstskatt ut på en beskattningsbar inkomst upp till 170 000 kr Detta aktualiserar en höjning av skattesatsen för gemensamt kommunalt ändamål.

6.1.1 Skatt för gemensamt kommunalt ändamål

Mitt förslag: Skattesatsen för gemensamt kommunalt ändamål höjs till 25%. Skattskyldigheten till statlig inkomstskatt för inkomst av tjänst slopas och rätten till kostnadsavdrag för utgifter hänförliga till inkomst av tjänst upphör för den som är bosatt utomlands. Förmånen av fri resa till och från Sverige vid anställningens början och slut resp. i samband med styrelsemöte och av fritt logi under vistelsen här un­dantas dock från skatteplikt.

Promemorieförslaget: Överensstämmer med mitt. I promemorian före­slogs dock inte skattefrihet för förmånen av fri resa till och från Sverige och för fritt logi i Sverige.

Remissinstanserna: Remissinstanserna är genomgående positiva till för­slaget att införa en definitiv proportionell källskatt i fråga om inkomst av tjänst. Småföretagens Riksorganisation, Svensk Industriförening, Svenska Arbetsgivarföreningen, Svenska Bankföreningen, Svenska Försäkringsbo­lags Riksförbund och Sveriges Industriförbund (organisationerna) är dock tveksamma till den föreslagna skattesatsens höjd och föreslår att skattesat­sen sätts till 20%. Organisationerna tillstyrker förslaget avseende inkomst av tjänst endast under förutsättning att utgivet traktamente till inskränkt skattskyldiga motsvarande det fro.m. den 1 januari 1991 gällande avdrags­beloppet för ökade levnadskostnader vid tjänsteresa, liksom ersättning för verklig bostadskostnad, görs skattefria.

Skälen för mitt förslag: Fr.o.m. inkomståret 1991 tas i princip endast kom­munal inkomstskatt ut på beskattningsbara förvärvsinkomster upp fill 170 000 kr. Detta aktualiserar en höjning av skatteuttaget för gemensamt kommunalt ändamål. Nu gällande skattesats, 10 %, för gemensamt kommu­nalt ändamål fastställdes 1972. Därvid frångicks den tidigare normen för be­stämmande av skattesatsen och höjningen begränsades med motiveringen att inte alltför mycket skärpa beskattningen av vissa utlandstjänstgörande svenskar i statens tjänst. Detta skäl att begränsa utdebiteringen har numera bortfallit eftersom här bosatta offentliganställda beskattas i hemortskommu­nen även vid utlandstjänstgöring.

284

I princip bör samma slags inkomster träffas av samma skatt oavsett var Prop. 1990/91:54 mottagaren av inkomsten är bosatt. Det bör således inte vara någon skillnad på skatteuttaget om den anställde är bosatt i Sverige eller bosatt utomlands. En differentiering av skatteuttaget grundat på bosättningen snedvrider kon­kurrensen bland de arbetssökande genom att arbetsgivaren naturligen är mer benägen att anställa den som blir billigast ur lönekostnadssynpunkt. En jämförelse bör även ske med beskattningen i våra nordiska grannländer med hänsyn till den gemensamma arbetsmarknaden. 1 såväl Danmark, Norge som Finland beskattas löneinkomst vid tillfällig vistelse i resp. land med ca 35 %. I Danmark och Norge beskattas de som vistas tillfälligt där på samma sätt som de som är bosatta i resp. land. Kommunalskatt tas ut med en pro­centsats som motsvarar riksgenomsnittet. För de utomlands bosatta gäller dock vissa inskränkningar i rätten till avdrag. I Danmark omräknas inkoms­ten till årsinkomst när fråga är om anställning på heltid. Detta innebär att progressiviteten i skatteskalan får full effekt och det genomsnittliga skatteut­taget blir detsamma för den som vistas tillfälligt i Danmark och som endast har en månadsinkomst därifrån som för den som är bosatt i Danmark och förvärvar hela sin årsinkomst där. I Finland tas en definitiv källskatt ut på löneinkomster som förvärvas i Finland av utomlands bosatta. Skatten utgår för närvarande med 35 %. Till lön hänförs även naturaförmåner och ersätt­ning för kostnader för fullgörande av tjänsten samt för vistelsekostnader Från skatteplikt har dock undantagits ersättning för styrkta kostnader för resa till Finland och ersättning för logikostnad som kan styrkas med kvitto. Skatteuttaget i Danmark, Finland och Norge är således ganska likartat i fråga om inkomst vid tillfällig vistelse medan skatteuttaget vid tillfällig vis­telse i Sverige för närvarande är knappt 15 % vid en inkomst på upp till 100 000 kr En sådan skillnad är enligt min mening inte motiverad. Utgångs­punkten vid bestämmandet av skattesatsen för gemensamt kommunalt ända­mål bör liksom i Norden i övrigt vara den kommunala medelutdebiteringen i landet, dvs. 31,16%.

Ett annat skäl att höja skattesatsen för gemensamt kommunalt ändamål är att därigenom uppnås en större neutralitet vid beskattningen av närings­verksamhet som från fast driftställe bedrivs i Sverige av näringsidkare som är bosatt här och sådan verksamhet som bedrivs av den som är bosatt utom­lands.

1 promemorian föreslås att en definitiv källskatt tas ut på inkomst av

tjänst. Jag delar uppfattningen att en sådan skatt bör införas. Att införa en

definitiv källskatt redan vid 1991 års taxering är dock inte möjligt. Jag finner

därför att, såsom föreslagits i promemorian, införandet bör ske i två steg.

Förslaget innebär att, för inkomståret 1991, taxeringen av utomlands bosatta

liksom hittills sker i det för riket gemensamma distriktet men att beträffande

inkomst av tjänst en proportionell skatt tas ut och rätten till kostnadsavdrag

slopas. De kostnadsavdrag som kan komma i fråga för en utomlands bosatt

är främst det s.k. schablonavdraget från intäkt av tjänst och avdrag för dub­

bel bosättning. Avdrag för ökade levnadskostnader vid tjänsteresa torde

däremot förekomma i mycket begränsad omfattning för dessa personer ef­

tersom det förutsätter tjänsteresor som varit förenade med övernattning

utom den vanliga verksamhetsorten. Jag finner det därför fullt tillräckligt att

285

som föreslås i promemorian medge en kompensation för de slopade avdra-     Prop. 1990/91:54 gen genom en skatterabatt på ca 5 %. Skatteuttaget för gemensamt kommu­nalt ändamål bör därför höjas till 25 %.

När det gäller utomlands bosatta är det viktigt att inte bortse från det fak­tum att skattemyndigheterna här omöjligen kan överblicka den skattskyldi­ges totala ekonomiska situafion, varken alla intäkter och tillgångar eller alla utgifter och skulder Det enda man har kännedom om här är de inkomster för vilka skattskyldighet föreligger i Sverige. Viss försiktighet är därför till­rådlig vid beskattningen av dessa inkomster som ofta blir föremål för be­skattning även i hemlandet. Jag föreslår därför att utomlands bosatta undan­tas från skattskyldighet till statlig inkomstskatt för inkomster hänförliga fill inkomst av tjänst.

Jag avser att senare framlägga ett förslag om en definitiv källskatt på in­komst av tjänst till utomlands bosatta fro.m. inkomståret 1992. Jag kommer därvid att, i enlighet med promerjjorieförslaget, föreslå att skatteuttaget bhr 25 %. I ett sådant system är det inte möjligt att differentiera skatteuttaget i olika inkomstlägen eftersom samma person inte sällan har flera utbetalare eller arbetsgivare. Detta gäller framför allt i utlandet bosatta pensionärer som uppbär pension från Sverige. Genomförs de båda förslagen innebär det att skatteuttaget i princip blir lika stort inkomståren 1991 och 1992.

Den som är bosatt i utlandet och bedriver näringsverksamhet här blir där­emot skattskyldig till såväl statlig som kommunal inkomstskatt. Han medges dock, till skillnad mot dem som uppbär inkomst av tjänst, avdrag för kostna­der hänförliga till verksamheten. Vid taxeringen här tas emellertid inte hän­syn till hans övriga inkomster eller utgifter En i utlandet bosatt person som bedriver näringsverksamhet här medges t.ex. inte skattereduktion för räntor som han har att erlägga för sin bostad i hemlandet vilket han bör kompense­ras för genom en lägre kommunal utdebitering. Han bör därför även fortsätt­ningsvis taxeras i det för riket gemensamma distriktet vilket innebär en kom­munal utdebitering på 25 %.

De som kommer hit från utlandet för korttidsuppdrag torde inte sällan vara särskilt kvalificerade personer som kontrakterats just för sina speciella färdigheter eller kunskaper Det torde därvid inte vara ovanligt att arbetsgi­varen står för kostnader för resan hit och härifrån och även kostnaden för bostaden här Jag anser att sådana ersättningar bör undantas från skatteplikt i dessa fall. Inte heller bör förmånsbeskattning ske om arbetsgivaren kost­nadsfritt tillhandahåller logi och färdmedel eller biljetter för sådana resor Jag avser här endast resan hit när arbetet påbörjas och härifrån när arbetet avslutas och således inte hemresor under pågående vistelse här Det sagda bör även gälla för utomlands bosatta ledamöter eller suppleanter i styrelse eller annat liknande organ i svenskt aktiebolag eller annan svensk juridisk person.

Förslagen föranleder ändring av 33 § 1 och 2 mom. och punkt 2 av anvis­ningarna till 53 § KL samt 6 § 1 mom. SIL.

286

6.1.2 Beskattningen av pensioner som betalas till i utlandet bosatta personer

Prop, 1990/91:54

Mitt förslag: Den som är bosatt utomlands är skattskyldig för pension enligt lagen om allmän försäkring endast till den del pensionen över­stiger uppburen folkpension och pensionsfillskott eller tilläggspension som föranlett avräkning av pensionstillskottet. När det gäller den som uppbär förtidspension undantas den del som överstiger folkpension och 52 % av pensionstillskottet från skattskyldighet här Har folkpen­sionen samordnats med yrkesskadelivränta och annan livränta är en­dast den del som överstiger den folkpension som annars skulle ha upp­burits skattepliktig.

Promemorieförslaget: Överensstämmer med mitt. Remissinstanserna: Samtliga remissinstanser tillstyrker förslaget. Skälen för mitt förslag: För närvarande föreligger skattskyldighet för pen­sion som uppbärs enligt lagen (1962:381) om allmän försäkring till den del den överstiger 10 000 kr, dvs, motsvarande grundavdraget för här bosatta. Extra avdrag för nedsatt skatteförmåga för folkpensionärer medges inte den som är bosatt utomlands, Fro,m, inkomståret 1991 får den som är bosatt i Sverige ett särskilt grundavdrag som motsvarar folkpension och pensionstill­skott eller motsvarande allmän tilläggspension som avräknats mot pensions­tillskottet. Det särskilda grundavdraget reduceras nästa år med 65 % av öv­riga pensionsinkomster utom inkomster från privata pensionsförsäkringar och för senare år även av andra inkomster. Den som är bosatt utomlands medges inte sådant särskilt grundavdrag.

För att undvika att skatten på pensioner till utomlands bosatta pensionä­rer blir högre än skatten på pensioner till dem som är här bosatta föreslås att skattskyldigheten för pension enligt lagen om allmän försäkring begränsas till att endast avse belopp som överstiger uppburen folkpension och pen­sionstillskott. För förtidspensionärer inskränks skattskyldigheten till att gälla den del som överstiger uppburen folkpension och 52 % av pensionsfill-skottet på samma sätt som det särskilda grundavdraget endast avser dessa belopp. Om folkpensionen samordnats med yrkesskadelivränta eller annan livränta som anges i 17 kap. 2 § lagen (1962:381) om allmän försäkring före­ligger skatteplikt endast för den del som överstiger den folkpension som skulle ha utgått utan sådan samordning. Däremot är det, enligt min mening, inte lämpligt att låta det skattefria beloppet avtrappas på det sätt som sker med det särskilda grundavdraget. En sådan regel skulle missgynna den som får samtliga inkomster härifrån jämfört med den som uppbär inkomster från andra länder eftersom man som ovan sagts inte har kännedom om den skatt­skyldiges samtliga inkomster Som jag redan tidigare uttalat avser jag att lägga fram förslag om en definitiv källskatt för inkomståret 1992.1 ett sådant system är det inte möjligt att ens tillämpa avtrappningsregler i fråga om in­komster från Sverige om den skattskyldige har flera utbetalare.

En kombination av ett helt skattefritt belopp och ett skatteuttag på 25 % på övriga i Sverige skattepliktiga pensioner torde tillgodose rimliga fiskala

287

anspråk samtidigt som den enskilde skyddas från en beskattning som med beaktande av hela hans ekonomiska situation annars skulle kunna bli orim­ligt betungande.

6.2 Avräkning av utländsk skatt m.m.

Det svenska skattesystemet genomgår för närvarande genomgripande för­ändringar vilket bl.a. medför att avräkningslagens regler måste ändras. Här­vid krävs att regler rörande avräkning från den statliga fastighetsskatten in­förs med hänsyn till att denna skatt utvidgas till att också omfatta i utlandet belägna privatbostäder som i nuvarande skattesystem beskattas inom ramen för inkomstbeskattningen. Bestämmelserna om spärrbeloppsberäkning måste anpassas bl.a. till att fysiska personers förvärvsinkomster skall sam­manräknas och beskattas progressivt medan övrig inkomst beskattas propor­tionellt. Genom skattereformen ökar också behovet av att under efterföl­jande år få avräkna sådan utländsk skatt som inte kunnat avräknas det år då detta normalt skall ske varför bestämmelser rörande carry forward bör införas. Även införandet av en avkastningsskatt på pensionsmedel medför att behov uppkommer av särregler i avräkningslagen. Vad däremot avser den särskilda löneskatten är den inte en skatt av sådant slag som omfattas av dubbelbeskattningsavtal. Då det inte heller är rimligt att avräkning skall få ske från denna skatt för skatt som i utlandet erlagts på inkomst anser jag inte att någon ändring i avräkningslagen är påkallad i denna del. Slutligen bör de bestämmelser i avräkningslagen som avser skattenedsättning med beaktande av vinstdelningsskatten och den särskilda vinstskatten samt rörande avräk­ning i fall då den kommunala inkomstskatten inte omfattas av dubbelbe­skattningsavtal upphävas.

6.2.1 Avräkning med beaktande av statlig fastighetsskatt

Prop. 1990/91:54

Mitt förslag: Avräkning av utländsk skatt medges från statlig fastig­hetsskatt.

Avräkning medges förutom för skatt på inkomst även för utländsk skatt som är jämförlig med den statliga fastighetsskatten och för skatt som beräknats på schablonintäkt eller liknande på privatbostad i ut­landet.

Statlig fastighetsskatt tas inte ut i de fall då inkomst av eller förmö­genhetstillgång bestående av i utlandet belägen privatbostad på grund av dubbelbeskattningsavtal är undantagen från beskattning i Sverige.

Promemorieförslaget: Överensstämmer i huvudsak med mitt.

Remissinstanserna: Remissinstanserna är genomgående positivt inställda.

Skälen för mitt förslag: Fr.o.m. 1992 års taxering tas i vissa fall fastighets­skatt ut på i utlandet belägen privatbostad. Då i princip alla stater har någon form av löpande beskattning av fastigheter belägna i den egna staten anser jag att sådana utländska skatter bör - i syfte att undvika dubbelbeskattning - få avräknas från den statliga fastighetsskatt som tas ut för sådan privat­bostad.

288

För att dubbelbeskattning skall kunna undvikas bör såväl utländska skat­ter som är jämförbara med den statliga fastighetsskatten (dvs. objektskatter) som sådana utländska skatter som beräknats på schablonintäkt eller lik­nande få avräknas. I promemorian har föreslagits att avräkning från statlig fastighetsskatt resp. avräkning av utländska skatter på privatbostäder bör ske integrerat med avräkningen av mer traditionella inkomstskatter Jag de­lar denna uppfattning och anser att de i promemorian föreslagna bestämmel­serna, efter vissa redaktionella ändringar i förtydligande syfte av förslagen fill 2 och 4 §§, bör införas i avräkningslagen.

En integrerad avräkning innebär att ett enda spärrbelopp skall beräknas. Jag återkommer till detta i samband med min redovisning av mitt förslag till ny spärrbeloppsberäkning.

I likhet med vad som föreslagits i promemorian anser jag att avräkning från fastighetsskatt skall ske först efter det att den statliga inkomstskatten helt satts ned. Skulle de statliga inkomst- och fastighetsskatterna inte förslå till full avräkning för de avräkningsbara utländska skatterna anser jag att av­räkning - i linje med nuvarande regler - i sista hand skall få ske från den kommunala inkomstskatten.

Enligt nuvarande ordning skall avräkning ske från inkomstskatt som tas ut på grund av taxering det år då den intäkt som beskattats i utländsk stat med­tagits vid taxering här På motsvarande sätt bör avräkning ske från statlig fastighetsskatt som tas ut på grund av taxering det år då den intäkt som be­skattats i utländsk stat medtagits vid taxering här

När fråga är om utländsk skatt jämförlig med den statliga fastighetsskatten eller som beräknats på schablonintäkt eller liknande, medtas ingen intäkt vid inkomsttaxeringen i Sverige. Beträffande sådan skatt bör avräkning ske från svensk skatt som tas ut på grund av taxering det år som den utländska skatten fastställts.

För att skapa klarhet och för att inte riskera att komma i konflikt med våra åtaganden i ingångna dubbelbeskattningsavtal bör på sätt föreslagits i promemorian statlig fastighetsskatt inte tas ut i fall dubbelbeskattningsavtal föreskriver undantagande (exempt) av inkomst resp. förmögenhetsfillgång avseende fastighet i den betydelse som uttrycket har i resp. avtal - belä­gen i den andra avtalsslutande staten.

Prop. 1990/91:54

6.2.2 Beräkning av spärrbeloppet

Mitt förslag: Spärrbeloppet skall bestå av summan av fyra olika delbe­lopp. Dessa delbelopp utgörs av dels den statliga resp. den kommu­nala inkomstskatt som hänför sig till utländska förvärvsinkomster, dels den statliga inkomstskatt som hänför sig till utländska kaphahn-komster samt dels också den statliga fastighetsskatt som hänför sig till i utlandet belägna privatbostäder

Promemorieförslaget: Överensstämmer i huvudsak med mitt. Remissinstanserna: Remissinstanserna är genomgående positivt inställda. Skälen för mitt förslag: Nu gällande avräkningslag bygger bl.a. på att

289

19 Riksdagen 1990/91. 1 saml. Nr 54

samtliga inkomster oavsett inkomstslag sammanräknas och att man därefter beräknar den därpå belöpande inkomstskatten. Detta innebär bl.a. att man vid beräkning av spärrbeloppet ser till förhållandet mellan samtliga ut­ländska inkomster som ingår i beskattningsunderlaget och den sammanräk­nade inkomsten av samtliga inkomstslag. Såsom framhållits i promemorian kommer någon sådan sammanräkning av inkomsterna av de olika inkomst­slagen, förutom förvärvsinkomst som skall beskattas efter den progressiva skatteskalan, inte att ske i det nya systemet. De nu beskrivna förändringarna medför således att de interna avräkningsreglerna även i denna del måste ses över och anpassas till detta nya skattesystem.

1 promemorian har redovisats två alternativa sätt för spärrbeloppsberäk­ning, en "separatmetod" och en integrerad metod. För att bibehålla samma principer som i dag ligger till grund för overallberäkningen av spärrbeloppet, dvs. att utländska skatteuttag som överstiger resp. understiger det svenska skatteuttaget skall kunna utjämnas oavsett inkomstslag, anser jag - i likhet med vad som föreslagits i promemorian att den integrerade metoden bör väljas. I förtydligande syfte bör dock vissa justeringar göras i det i promemo­rian lämnade förslaget till ny 7 §. Även den redan föreslagna möjligheten att erhålla avräkning av utländsk skatt från avkastningsskatten på pensionsme­del föranleder ett tillägg i 7§. Jag återkommer till detta i specialmofive­ringen.

Som jag tidigare nämnt bör avräkning från den statliga fastighetsskatten ske integrerat med avräkning från statlig och kommunal inkomstskatt. Detta innebär att ett enda spärrbelopp skall beräknas. I nuvarande system för av­räkning består spärrbeloppet som bekant av två delbelopp, dels den statliga inkomstskatt och dels den kommunala inkomstskatt som hänför sig till de utländska inkomsterna. En följd av de av mig framlagda förslagen blir att spärrbeloppet kommer att bestå av fyra delbelopp, dels den statliga resp. den kommunala inkomstskatt som hänför sig till de utländska förvärvsin­komsterna, dels den statliga inkomstskatt som hänför sig till de utländska kapitalinkomsterna och dels den statliga fastighetsskatt som hänför sig till i utlandet belägna privatbostäder.

Prop. 1990/91:54

6.2.3 Carry forward

Mitt förslag: Utländsk skatt som inte kunnat avräknas det år då sådan avräkning enligt huvudregeln i 4 § avräkningslagen skall ske får avräk­nas under de närmast efterföljande tre åren (carry forward).

Promemorieförslaget: Överensstämmer i huvudsak med mitt.

Remissinstanserna: Remissinstanserna är genomgående positivt inställda till införandet av carry forward. RSV har dock i sitt yttrande anfört att lagtex­ten måste förtydligas då det av denna inte klart framgår att den skattskyldige själv får välja om det är den till det aktuella inkomståret hänförliga skatten eller tidigare års skatter som skall avräknas först. Vidare har Småföretagens Riksorganisation, Svensk Industriförening, Svenska Arbetsgivareföreningen, Svenska Bankföreningen, Svenska Försäkringsbolags Riksförbund och Sveri-

290

ges Industriförbund (organisationerna) i ett gemensamt yttrande, till vilket     Prop. 1990/91:54 Förelagareförbundet anslutit sig, framfört att någon fidsgräns inte bör finnas eller om en sådan anses nödvändig att den i vart fall bestäms fill fem år

Skälen för mitt förslag: Frågan om införande av carry forward har tidigare behandlats av skatteavräkningssakkunniga. I betänkandet Ds B 1982:5 Av­räkning av utländsk skatt, föreslogs att sådana regler skulle införas. Mot bakgrund av den kritik som vissa remissinstanser riktade mot förslaget så­som det då utformats och med beaktande av de övriga förslag som då lades fram föranledde utredningens förslag inte någon lagstiftningsåtgärd i denna del. Föredragande statsrådet framhöll emellertid (prop. 1982/83:14 s. 14) att han var beredd att på nytt överväga frågan om införande av bestämmelser om carry forward om övriga då föreslagna åtgärder skulle visa sig otillräck­liga.

Som bekant innebär det nya skattesystemet bl,a, att skattesatserna sänks och att reserveringsmöjligheterna minskar Detta innebär att möjligheterna för företag att inom relativt vida ramar själva bestämma beskattningsunder­laget för ett individuellt beskattningsår beskärs. Även för fysiska personer kan det förhållandet att skattesatserna sänks komma att minska möjHghe-terna att för ett visst beskattningsår erhålla avräkning för hela den avräk­ningsbara utländska skatten.

Dessa ändringar i skattesystemet medför ett ökat behov av att under efter­följande år kunna avräkna sådan utländsk skatt som det år då avräkning en­ligt huvudregeln i 4 § andra stycket avräkningslagen skall ske inte rymts inom spärrbeloppet (överskjutande belopp). Med hänsyn härfill och då de pro­blem som var förenade med det tidigare förslaget nu bättre kan bemästras anser jag i likhet med vad som föreslagits i promemorian - att bestämmel­ser om carry forward bör tas in i avräkningslagen.

Såsom RSV framhållit är den i promemorian föreslagna lagtexten inte helt klarläggande vad avser de skattskyldigas möjlighet att välja om det är den till det aktuella året hänförliga utländska skatten eller tidigare års utländska skatter som skall avräknas först, I förtydligande syfte har därför denna be­stämmelse omarbetats varvid det i 11 § andra stycket klargörs dels att avräk­ning ett visst år högst får medges med ett belopp motsvarande spärrbeloppet för just detta år, dels att om avräkning yrkas för utländska skatter som är hänförliga till olika år så skall avräkningen ske i kronologisk ordning, dvs, att utländska skatter som är hänförliga till tidigare år allfid skall avräknas före sådana som är hänförliga fill senare år

Som tidigare nämnts har organisationerna i sitt yttrande anfört att den i promemorian föreslagna tiden om tre år är för kort. De har därvid hänvisat till att det nya svenska skattesystemet innehåller regler av innebörd att för­luster blir "evigt" avdragsgilla och anser därför att någon fidsgräns inte heller bör finnas vad gäller avräkning av överskjutande belopp, 1 andra hand anser de att tidsperioden i vart fall bör bestämmas till fem år vilket enligt dem skulle vara en rimlig avvägning med hänsyn till konjunkturcykelns längd.

Vad gäller den tidsperiod under vilken avräkning för överskjutande be­

lopp skall få ske måste den bestämmas genom en avvägning mellan de skatt­

skyldigas intresse av att erhålla avräkning av hela den i utlandet erlagda av­

räkningsbara skatten och det administrativa merarbete som införandet av

291

carry forward otvivelaktigt medför för skatteadministrationen. Såsom vissa remissinstanser anförde i sina yttranden över skatteavräkningssakkunnigas tidigare nämnda betänkande (prop. 1982/83:14 s. 96 ff.) medför ett system med carry forward bl.a. en ökad arbetsbelastning för skatteadministrationen genom de krav på registrering och bevakning av information rörande över­skjutande belopp som uppkommer Vidare bör beaktas att det föreslagna systemet innebär att den skattskyldige fritt kan välja att yrka avräkning ett visst år för överskjutande belopp hänförligt till tidigare år eller för den till detta år hänförliga avräkningsbara utländska skatten. Det nu föreslagna sys­temet bygger således i likhet med vad som i det nya skattesystemet kom­mer att gälla beträffande underskott på att det skall vara möjligt att inom vissa ramar "rulla" överskjutande belopp framåt.

Jag finner således det i promemorian framlagda förslaget rörande carry forward vara väl avvägt och är därför i dagsläget inte beredd att föreslå en längre tidsperiod än tre år. Skulle det emellertid i framtiden visa sig att den nu valda tidsperioden är otillräcklig är jag givetvis beredd att på nytt ta denna fråga under övervägande.

Prop. 1990/91:54

6.2.4 Nedsättning av avkastningsskatt på pensionsmedel

Mitt förslag: Avräkning av utländsk skatt medges från avkastnings­skatt på pensionsmedel.

Promemorieförslaget: Överensstämmer i huvudsak med mitt.

Remissinstanserna: Remissinstanserna är genomgående posifivt inställda till att avräkning av utländsk skatt medges från avkastningsskatt på pensions­medel. Försäkringsbolaget Pensionsgaranti, ömsesidigt har dock i sitt ytt­rande framhållit att ett klarläggande erfordras i lagtexten av att arbetsgivare, som är skattskyldig enligt 2 § 5 lagen (1990:661) om avkastningsskatt på pen­sionsmedel, har rätt att erhålla nedsättning av avkastningsskatten genom av­räkning av utländsk skatt, i den mån den utländska skatten ej kunnat avräk­nas från statlig eller kommunal inkomstskatt. Vidare har Småföretagens Riksorganisation, Svensk Industriförening, Svenska Arbetsgivareföreningen, Svenska Bankföreningen, Svenska Försäkringsbolags Riksförbund och Sveri­ges Industriförbund (organisationerna) i ett gemensamt yttrande, till vilket Företagareförbundet anslutit sig, framfört att det enligt deras mening måste vara tillräckligt att intäkten beskattats i den utländska staten för att rätt till avräkning från avkastningsskatt skall föreligga. Sålunda anser de att det inte är rimligt att som ytterligare förutsättning för avräkning uppställa krav på att intäkten skall anses härröra från den utländska staten enligt dess lagstiftning. Synpunkter motsvarande de som organisationerna har framfört har även in­kommit från Svenska Livförsäkringsföreningars Riksförbund.

Skälen för mitt förslag: Enligt lagen om avkastningsskatt på pensionsme­del är svenska livförsäkringsföretag, utländska livförsäkringsföretag som be­driver försäkringsrörelse i Sverige, understödsföreningar som bedriver till livförsäkring hänförlig verksamhet, pensionsstiftelser enligt lagen (1967:531) om tryggande av pensionsutfästelse m.m. samt arbetsgivare som

292

i sin balansräkning redovisar skuld under rubriken Avsatt till pensioner en-     Prop. 1990/91:54 ligt 5 § lagen om tryggande av pensionsutfästelse m.m. skattskyldiga fill av­kastningsskatt.

Med hänsyn till att avkastningsskatten normalt är en skatt på inkomster som kan komma att beskattas också i utlandet i den mån inkomsterna upp­bärs därifrån bör i enlighet med vad som föreslagits i promemorian i utlandet erlagd skatt på avkastning av pensionsmedel få avräknas från denna skatt.

Det i promemorian lämnade förslaget innebär att avräkning från avkast­ningsskatt på pensionsmedel bör ske enligt samma principer som gäller för avräkning från andra svenska skatter Enligt promemorieförslaget skall såle­des övriga regler i avräkningslagen t.ex. om vilka utländska skatter som kan avräknas, spärrbeloppsberäkningen och om möjligheten att avräkna ut­ländsk skatt ett senare år därvid äga motsvarande tillämpning. I fråga om sådana skattskyldiga som avses i 2 § 1-4 lagen om avkastningsskatt på pen­sionsmedel, dvs. de skattskyldiga som har att erlägga avkastningsskatt på en nettointäkt, delar jag denna uppfattning.

När det gäller sådana skattskyldiga som avses i 2 § 5 lagen om avkastnings­skatt på pensionsmedel tas emellertid avkastningsskatten enligt 3 § fjärde stycket samma lag ut inte på någon nettointäkt utan på pensionsskuldens be­lopp vid ingången av beskattningsåret. Vidare är enligt 6 § samma lag sådan skatt som tas ut på i 3 § fjärde stycket angivet underlag avdragsgill i arbetsgi­varens förvärvskälla. Med beaktande av att någon utländsk eller svensk in­täkt inte direkt kan hänföras till det underlag på vilket avkastningsskatt tas ut av nu ifrågavarande skattskyldiga framstår enligt min mening det i prome­morian framlagda lagförslaget som mindre lämpligt i denna del. Enligt min mening bör i stället en uttrycklig bestämmelse införas vilken klargör att så­dan avkastningsskatt som tas ut på underlag enligt 3 § fjärde stycket lagen om avkastningsskatt på pensionsmedel får tas i anspråk för avräkning i de fall då den statliga inkomstskatten, den statliga fastighetsskatten och den kommunala inkomstskatten sammanlagt understiger vad som enligt 1 11 §§ avräkningslagen får avräknas. Ett förslag av denna innebörd - vilket också ligger i linje med vad Försäkringsbolaget Pensionsgaranti, ömsesidigt öns­kat - har tagits in som ett nytt andra stycke i förslaget fill 12 § avräkningsla­gen.

Som jag tidigare nämnt är avkastningsskatt som tas ut på sådant i 3 § fjärde

stycket lagen om avkastningsskatt på pensionsmedel angivet underlag av­

dragsgill i den skattskyldiges förvärvskälla. Detta avdrag kommer således att

inverka på spärrbeloppsberäkningen enligt 6 och 7§§ avräkningslagen. För

att en spärrbeloppsberäkning över huvud taget skall vara möjlig krävs därvid

att storleken på den avdragsgilla avkastningsskatten är känd innan beräk­

ningen görs, dvs. att avdragets storlek inte får vara beroende av om avkast­

ningsskatten sätts ned genom avräkning. Med anledning härav föreslår jag

att 6§ lagen om avkastningsskatt på pensionsmedel ändras så att det av

denna klart framgår att avdrägsrätt vid inkomsttaxeringen föreligger för av­

kastningsskatt före eventuell nedsättning genom avräkning av utländsk

skatt. 1 förtydligande syfte bör i nämnda lagrum också klart uttalas att av­

dragsrätt givetvis endast föreligger för avkastningsskatt som tas ut på sådant

293

i 3 § fjärde stycket lagen om avkastningsskatt på pensionsmedel angivet un­derlag.

Vad sedan avser den av organisationerna framförda kritiken mot det i pro­memorian framlagda förslaget får jag anföra följande. För att rätt fill avräk­ning av utländsk skatt skall föreligga uppställs i 1 § avräkningslagen vissa vill­kor Ett av dessa villkor är att fråga är om en intäkt som enligt skattelagstift­ningen i den utländska staten i fråga anses härröra därifrån. Såsom dåva­rande statsrådet anförde i prop. 1985/86:131 (s. 19) är avsikten med detta villkor att klargöra att om en intäkt har blivit beskattad i den utländska sta­ten endast därför att den som uppbär intäkten anses ha hemvist eller är med­borgare där, skall avräkning inte medges. Om däremot en intäkt visserligen beskattats i den utländska staten redan på den grund att personen anses ha hemvist eller är medborgare i denna stat, men intäkten ändock skulle ha be­skattats där även om den uppburits av person som har hemvist eller inte är medborgare där, skall rätt till avräkning föreligga. Det nu redovisade villko­ret gäller generellt vid all avräkning och är uttryck för en internationellt ve­dertagen princip. Något skäl varför en annan ordning skulle tillämpas just vid nedsättning av avkastningsskatt på pensionsmedel har inte redovisats. Jag finner således inte att det föreligger några skäl att i denna del frångå det i promemorian framlagda förslaget.

Prop. 1990/91:54

6.2.5 Övriga frågor

Mitt förslag: Bestämmelserna i 2 § andra stycket och 11 16 §§ avräk­ningslagen rörande avräkning i fall då den kommunala inkomstskat­ten inte omfattas av dubbelbeskattningsavtal resp. skattenedsättning med beaktande av vinstdelningsskatt och särskild vinstskatt upphävs.

Promemorieförslaget: Överensstämmer med mitt.

Remissinstanserna: Ingen av remissinstanserna har berört dessa frågor

Skälen för mitt förslag: I 2 § andra stycket avräkningslagen finns en sär­skild bestämmelse som behandlar det fall att stafiig men inte kommunal in­komstskatt omfattas av dubbelbeskattningsavtal. Denna bestämmelse till­kom med anledning av 1949 års dubbelbeskattningsavtal med Storbritannien som, efter det att det upphört att gäUa gentemot Storbritannien, under många år var gällande gentemot ett antal f.d. britfiska kolonier Då detta avtal numera helt upphört att gälla och då Sverige med största säkerhet i framtiden inte kommer att ingå avtal där den kommunala inkomstskatten inte omfattas finns inte längre något behov av denna bestämmelse. Nämnda bestämmelse bör därför i enlighet med det i promemorian framlagda försla­get upphävas.

Genom den beslutade skattereformen upphör lagen (1983:1086) om vinst­delningsskatt att gälla vid utgången av juni 1990, dock att den alltjämt skall tillämpas vid 1991 och tidigare års taxeringar Vidare skall bestämmelserna om vinstdelningsunderlag i lagen om vinstdelningsskatt fillämpas vid 1992 års taxering i de undantagsfall då särskild vinstskatt skall tas ut vid denna taxering enligt lagen (1989:346) om särskild vinstskatt. I konsekvens härmed

294

anser jag att de i 11-16§§ avräkningslagen intagna bestämmelserna bör     Prop. 1990/91:54 upphävas och upphöra att gälla vid utgången av år 1990. De upphävda be­stämmelserna bör dock alltjämt tillämpas vid 1991 och tidigare års taxeringar såvitt avser vinstdelningsskatten samt vid 1992 och tidigare års taxeringar så­vitt avser den särskilda vinstskatten.

7 Budgeteffekter m.m.

De här föreslagna kompletteringarna av 1991 års skattereform ger samman­taget ett neutralt budgetmässigt utfall för den konsoliderade offentliga sek­torn.

Tillkommande budgetförstärkningar uppkommer i första hand genom in­förande av skatt på grupplivförsäkring i tjänsten eller yrket samt genom skärpta regler för beskattning av fordringar och skulder i utländsk valuta inom näringsverksamhet. Budgetförsvagningar uppkommer i första hand ge­nom höjda avdrag för bilresor till och från arbetet, genom att pensionärernas särskilda grundavdrag inte längre avtrappas mot kapitalinkomster mellan O och 1 600 kr, genom att barnpension blir delvis skattefri samt genom ökade reserveringar för enskilda näringsidkare. Övriga förändringar ger förhållan­devis begränsade budgetförstärkningar och budgetförsvagningar Särskild lö­neskatt på pensionsförmåner och motsvarande ger en mycket betydande budgetförstärkning. En sådan budgetförstärkning har dock redan beaktats vid redovisningen av skattereformens budgeteffekter i prop. 1989/90:110 och ger således inte någon fillkommande budgetförstärkning. Den fillfälliga höj­ningen av den allmänna löneavgiften i avvaktan på införandet av särskild lö­neskatt på pensionsförmåner är anpassad så att den ger samma budgeteffekt som löneskatten skulle ha gett.

Som framhållits i två tidigare propositioner med anledning av skatterefor­men (prop. 1989/90:50 samt prop. 1989/90:110) bör den sammantagna skat­tereformen ge ett budgetmässigt neutralt utfall i förhållandet mellan stat och kommun. För att uppnå sådan neutrahtet har riksdagen beslutat om en sär­skild avräkningsskatt för kommunerna, lagen (1990:609) om avräknings-skatt, med utgångspunkt i de förslag som redovisas i tidigare propositioner med anledning av skattereformen.

De här föreslagna kompletteringarna påverkar balansen mellan stat och kommun genom att bl.a. skatten på gruppliv fillfaller staten medan kommu­nerna bär huvuddelen av skattebortfallet genom högre reseavdrag, högre särskilda grundavdrag för pensionärer samt delvis skattefri barnpension. Den särskilda löneskatten för pensionspremier m.m. är däremot redan beak­tad vid beräkningen av den balanserande avräkningsskatten och bör därför inte föranleda några ytterligare åtgärder Den fillfälliga höjningen av den all­männa löneavgiften är likvärdig med det senarelagda uttaget av särskild lö­neskatt på pensionsförmåner också i fråga om balansen mellan stat och kom­mun.

Jag avser att i annat sammanhang återkomma med förslag som, med fill-

lämpning av samma beräkningsmetoder som fidigare, återställer balansen

mellan stat och kommun med anledning av här föreslagna kompletteringar

-,

8 Upprättade lagförslag

Prop. 1990/91:54

I enlighet med vad jag nu anfört har inom finansdepartementet upprättats förslag till

1.

lag om ändring i kommunalskattelagen (1928:370),

2.

lag om ändring i lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt,

3.

lag om ändring i taxeringslagen (1990:324),

4.

lag om ändring i lagen (1990:000) om ändring i lagen (1990:325) om självdeklaration och kontrolluppgifter,

5.

lag om ändring i uppbördslagen (1953:272),

6.

lag om ändring i lagen (1990:659) om särskild löneskatt,

7.

lag om särskild premieskatt för grupplivförsäkring, m.m.,

8.

lag om ändring i lagen (1962:381) om allmän försäkring,

9.

lag om ändring i lagen (1981:691) om socialavgifter,

10.   lag om ändring i lagen (1941:416) om arvsskatt och gåvoskatt,

11.  lag om ändring i lagen (1951:763) om beräkning av statlig inkomstskatt

för ackumulerad inkomst,

12.

lag om ändring i lagen (1955:257) om inventering av varulager för in­komsttaxeringen,

13.

lag om ändring i lagen (1958:295) om sjömansskatt,

14.

lag om ändring i kupongskattelagen (1970:624),

15.

lag om ändring i skattebrottslagen (1971:69),

16.

lagom ändring i lagen (1971:1072) om förmånsberättigade skatteford­ringar,

17.

lag om ändring i lagen (1972:78) om skatt för gemensamt kommunalt ändamål,

18.

lag om ändring i lagen (1972:266) om skatt på annonser och reklam,

19.

lag om ändring i bokföringslagen (1976:125),

20.

lag om ändring i jordbruksbokföringslagen (1979:141),

21.

lag om ändring i utsökningsbalken,

22.

lag om ändring i lagen (1984:151) om punktskatter och prisreglerings­avgifter,

23.

lag om ändring i lagen (1984:1052) om statlig fastighetsskatt,

24.

lag om ändring i lagen (1986:468) om avräkning av utländsk skatt,

25.

lag om ändring i lagen (1984:668) om uppbörd av socialavgifter från arbetsgivare,

26.

lag om ändring i lagen (1990:326) om skatteavdrag i vissa fall från folkpension,

27.

lag om ändring i lagen (1990:654) om skatteutjämningsreserv,

28.

lag om ändring i lagen (1990:656) om återföring av obeskattade reser­ver,

29.

lag om ändring i lagen (1990:661) om avkastningsskatt på pensionsme­del,

30.

lag om ändring i lagen (1990:668) om nedsättning av vissa underhålls­bidrag,

31.

lag om särskilda regler för avsättning till resultatutjämningsfond vid 1991 års taxering,

32.

lag om avdrag för kostnader för bilresor till och från arbetsplatsen vid

296 1991 och 1992 års taxeringar.

33,

lag om upphävande av lagen (1927:321) om utskiftningsskatt,

Prop, 1990/91:54

34,

lag om upphävande av lagen (1933:395) om ersättningsskatt,

35,

lag om höjning av den allmänna löneavgiften intill utgången av juni 1991,

Förslagen under punkterna 19, 21 och 30 har upprättats i samråd med che­fen för justitiedepartementet.

Förslagen under punkterna 8, 9 och 25 har upprättats i samråd med chefen för socialdepartementet.

Lagrådets yttrande har i vissa delar inhämtats beträffande förslagen under punkterna 1, 2 och 4,

Förslagen under punkterna 3, 5, 10, 1214, 17-21 samt 23-35 har inte granskats av lagrådet. De inte remitterade förslagen är i vissa fall av sådan beskaffenhet att lagrådets hörande skulle sakna betydelse medan de i andra fall är sådana att lagrådets yttrande bör inhämtas. Ett remissförfarande skulle emellertid fördröja lagstiftningsfrågornas behandling så att avsevärt men skulle uppkomma. Förslagen är nämligen avsedda att utgöra en integre­rad del av det nya inkomstskattesystemet som skall tillämpas första gången vid 1992 års taxering. Huvuddelen av de nya skattereglerna beslutades av riksdagen i juni i år (prop, 1989/90:110, SkU30, SFS 1990:650-696), Beslut avseende de nu aktuella förslagen bör fattas i höst. Med hänsyn fill det an­förda bör inte yttrande från lagrådet inhämtas.

9 Specialmotivering

9,1 Kommunalskattelagen (1928:370)

5§

1 paragrafen görs vissa justeringar i privatbostadsbegreppet m,m. Dessa re­dovisas närmare i den allmänna mofiveringen, avsnitt 3,8,

19 §

I första stycket fjärde ledet enligt gällande lydelse finns en regel av innebörd att belopp, som till följd av försäkringsfall eller återköp av försäkringen ut­gått på grund av kapitalförsäkring inte räknas som skattepliktig inkomst. Genom ett fillägg klargörs att belopp som arbetsgivare utan att försäkring har tecknats för anställdas räkning betalar ut och som motsvarar grupplivför­säkring inte heller skall räknas som skattepliktig inkomst. Skattefrihet gäller dock bara i den mån utfaUande belopp inte väsentligt överstiger vad som kan utgå för befattningshavare i statens tjänst (jfr, 32 § 3 a mom.). Högre utbetal­ningar blir alltså skatteplikfiga. Tillägget har samband med förslaget om sär­skild premieskatt för grupplivförsäkring, m.m. och har berörts i den all­männa motiveringen, avsnitt 3.3.7.

Inkomstslaget tjänst som regleras i 31-34§§ KL har i och med skattere­

formens genomförande utvidgats till att omfatta alla ersättningar som kan

anses hänförliga till eget arbete eller egen prestation. Eftersom fråga kan

inställa sig huruvida stipendier och liknande bidrag skulle kunna hänföras

297

till inkomstslaget tjänst är regleringen i 19 § första stycket tionde ledet i den     Prop. 1990/91:54 föreslagna lydelsen ett klargörande av förhållandet att sfipendier och lik­nande bidrag som hitfills enligt praxis varit skattefria skall vara det även i fortsättningen.

I bestämmelsen anges att stipendium som inte utgår periodiskt inte utgör skattepliktig inkomst. Därmed är inte sagt att stipendium som utgår perio­diskt skulle vara skattepliktigt. Så är det i vissa fall, dock inte i alla. Skatt­skyldigheten för mottagaren avseende periodiska understöd är anknuten till utgivarens avdragsrätt. Huvudregeln är den att bidraget är skattepliktigt hos mottagaren om utgivaren har avdragsrätt. För det fall utgivaren av ett perio­diskt understöd är en kvalificerat allmännyttig stiftelse eller allmännytfig förening behandlas bidraget enligt punkt 2 av anvisningarna till 31 § KL inte som periodiskt understöd om understödet utgått för att fullfölja stiftelsens eller föreningens ändamål. Ett sådahtbidrag är därför inte skattephktigt för mottagaren.

Det bidrag som betecknas som stipendium får inte vara ersättning för en prestation som kommit utgivaren av ersättningen direkt eller indirekt tiU-handa. 1 sådant fall skall ersättningen beskattas som inkomst av tjänst.

I tolfte ledet har ett tillägg gjorts enligt vilket barnpension till viss del inte skall vara skattepliktig. Har båda föräldrarna avlidit skall från pensionen ef­ter en var av föräldrarna ett belopp på 0,4 basbelopp undantas från beskatt­ning.

26 §

I paragrafen behandlas frågan om hur ett underskott i förvärvskälla inom inkomstslaget näringsverksamhet skall behandlas. Av första stycket framgår att om ett underskott redovisas i viss förvärvskälla medges avdrag för under­skottet närmast följande beskattningsår I den mån ett sådant underskott -hänförligt till litterär, konstnärlig eller därmed jämföriig verksamhet en­ligt bestämmelserna i 33 § 3 mom. KL dragits av mot inkomst av tjänst gäller dock enligt andra stycket att avdraget vid följande beskattningsår skaU mins­kas i motsvarande mån.

De nya bestämmelserna i 25 § 11 mom. SIL och i 26 § 9 mom. SIL om att ett belopp motsvarande ett underskott i viss förvärvskälla skall dras mot vinst vid avyttring av en näringsfastighet eller en bostadsrätt som inte är per­manentbostad är i princip utformade på samma sätt som bestämmelsen i 33 § 3 mom KL. Andra stycket har byggts ut med en hänvisning fill de nämnda bestämmelserna i 25 och 26 §§ SIL vilket innebär att i den mån dessa bestäm­melser tillämpas begränsas möjligheten att utnyttja ett underskott som ett avdrag ett följande år

Av skäl som beskrivits i den allmänna motiveringen skall ett underskott först gå i avräkning mot reahsafionsvinst - och då i första hand mot vinst vid avyttring av näringsfasfighet och därefter mot vinst vid avyttring av bostads­rätt som inte är privatbostad - innan bestämmelsen i 33 § 3 mom. KL skall tillämpas. Att de olika bestämmelserna - i förekommande fall - skall till-lämpas i en viss turordning framgår av de skilda lagrummen. För tydlighe­tens skull bör anmärkas att bestämmelsen i 33§ 3 mom. KL - om att ett

298

underskott kan dras av mot inkomst av tjänst - innebär en valrätt för den     Prop. 1990/91:54 skattskyldige. När det däremot gäller 25 § 11 mom. och 26 § 9 mom. SIL fö­religger ingen motsvarande valrätt. I sådana fall skall ett underskott allfid dras av mot realisationsvinsten. Ändringen i tredje stycket är redaktionell.

33 § 1 och 2 mom.

Bestämmelserna innebär ett förbud för den som inte under någon del av året varit bosatt här i riket att dra av kostnader hänförliga fill inkomst av tjänst, såväl faktiska kostnader som schablonavdrag.

33 § 3 mom.

I momentet stadgas att skattskyldig har rätt att ifrån intäkt av tjänst göra avdrag för underskott av förvärvskälla som är hänförlig till aktiv närings­verksamhet avseende litterär, konstnärhg eller därmed jämförhg verksam­het. Av bestämmelsen framgår att sådant avdrag kan ske i den mån under­skottet överstiger avdrag för underskott från närmast föregående beskatt­ningsår Av skäl som berörts i den allmänna motiveringen skall ett under­skott - i förekommande fall - först dras av mot vinst vid avyttring av nä­ringsfastighet eller bostadsrätt och sedan kan vad som återstår av underskot­tet dras av mot intäkt av tjänst. För att beräkna hur stor del av ett underskott som kan dras av i inkomstslaget tjänst måste - vilket framgår av ett fillägg till första stycket - från underskottet räknas av vad som av detta utnyttjats vid fillämpning av bestämmelserna i 25 § 11 mom. och 26 § 9 mom. SIL.

53 § 1 mom.

Ändringen innebär att den som inte är bosatt i Sverige är skattskyldig för pension enligt lagen (1962:381) om allmän försäkring endast tiU den del pen­sionen överstiger erhållen folkpension och pensionstillskott eller ATP som föranlett avräkning av pensionsfillskott, dvs endast fill den del sådan pension översfiger maxbeloppet för särskilt grundavdrag för här bosatta. Den som uppbär folkpension i form av förtidspension är skattskyldig för den del som överstiger uppburen folkpension och 52 % av pensiontillskottet. Har folk­pensionen samordnats med yrkesskadelivränta eller annan livränta som an­ges i 17 kap. 2 § lagen (1962:381) om aUmän försäkring föreligger skattskyl­dighet endast för den del av uppburet belopp som översfiger den folkpension som skulle ha utgått utan sådan samordning.

Anvisningar

till 19 §

punkt 3

Enligt 19 § KL räknas sådant statligt bostadsstöd som avses i punkt 3 av an­

visningarna till paragrafen inte till skattepliktig inkomst. 1 nämnda anvis­

ningspunkt räknas en rad stödformer upp.

Av framför allt praktiska skäl bör denna anvisningspunkt omarbetas så att

299

den inte måste ändras vid varje tillfälle en stödform tillkommer eller bortfal-     Prop. 1990/91:54 ler. Jag föreslår således att bestämmelsen omarbetas redaktionellt så att den ges en generell utformning. Någon saklig ändring är således inte avsedd.

till 20 §

punkt 4

Bestämmelsen justeras så att begreppet förvärvskälla även syftar på in­komstslaget kapital (jfr hänvisningen i 2 § SIL till bl.a. 20 § KL).

punkt 5

I anvisningspunkten, som reglerar vad som är att hänföra till ej avdragsgill kapitalförlust, görs ett par anpassningar till de fidigare i år beslutade änd­ringarna.

Enligt nuvarande bestämmelser i andra stycket b räknas skada eller förstö­relse av avskrivningsbar del av en markanläggning på grund av t.ex. brand inte som kapitalförlust utan som driftförlust. Ändringen är en konsekvens av att markanläggningar fortsättningsvis är avskrivningsbara oavsett använd­ningssätt och av att avskrivningsunderlaget utgörs av hela anskaffningsvär­det (punkt 7 av anvisningarna till 23 §).Enligt nuvarande bestämmelser i andra stycket c är förlust på näringsbetingade aktier m.m. avdragsgill från bl.a. intäkt av rörelse. Bestämmelsen ändras så att i stället en direkt hänvis­ning görs till punkt 33 av anvisningarna till 23 § som innebär att en reaförlust är avdragsgill i näringsverksamhet endast om en motsvarande vinst skulle beskattas i näringsverksamhet (jfr punkt 1 tredje stycket av anvisningarna fill22§).

till 22 §

punkt 1

Ändringen i andra stycket är en följd dels av att nuvarande 30 § SIL beteck­nas 31 § samma lag, dels av att en ny 30 § införts i SIL. Det första momentet i sist nämnda paragraf behandlar avyttringar av fordringar o.d. i utländsk valuta.

Ändringen i tredje stycket avser en hänvisning till en bestämmelse som flyt­tas. Det nuvarande undantaget från uttagsbeskattning i fjärde stycket omfat­tar endast vedbränsle. Den nu företagna justeringen innebär en återgång till tidigare regler (jfr prop. 1983/84:28 s.26). Att begreppet lantbruksenhet an­vänds utgör en anpassning fill förslaget i propositionen om vissa frågor inför allmän fasfighetstaxering år 1992 (prop. 1990/91:47) att utmönstra begreppet jordbruksfastighet ur fastighetstaxeringslagen. Uttagsbeskattning skall alltså inte ske för uttag av bränsle från en lantbruksenhet (jordbruksfastig­het) för uppvärmning av den skattskyldiges privatbostad på fastigheten. I det nya systemet kan en privatbostad inte ingå i en näringsfastighet. Med ut­trycket "privatbostad på denna" avses att privatbostadsfastigheten rent geo­grafiskt ligger inom den brukningsenhet som utgör lantbruksenhet.

300

punkt 2

Prop. 1990/91:54

I det nya tredje stycket anges att med utdelning jämställs även vissa andra utbetalningar från ett bolag till dess aktieägare. Vilka utbetalningar som av­ses framgår av 3 § 1 mom. tredje stycket SIL.

punkt 3

Ändringen är en redaktionell anpassning till förslaget till lag om värdepap­persfonder (prop. 1989/90:153) som ersätter aktiefondslagen (1974:931).

punkt 5

Ändringen i första stycket innebär att beloppsgränsen i fråga om skyldighe­ten att vid avyttring av en näringsfastighet återföra värdeminskningsavdrag avseende byggnad och markanläggning tagits bort.

punkt 16

I anvisningspunkten som innehåller regler om räntefördelning görs bl.a. ju­steringar i fråga om hur intäkten skall fördelas i handelsbolagsbeskattade dödsbon och i handelsbolag. För att få mer enhetliga regler i de fall statslåne­räntan läggs till grund för olika beräkningar görs dessutom i första stycket en justering som innebär att statslåneräntan vid utgången av november året före beskattningsåret skall vara avgörande (jfr anvisningspunkterna 10 och 14 till 32§, punkten 12 övergångsbestämmelserna till lagen (1990:650) om ändring i KL samt 3 § 4 och 12 mom. SIL).

Bestämmelserna om räntefördelning för handelsbolagsbeskattade döds­bon finns i andra stycket. Reglerna innebär att först beräknas ett underlag för boet i enlighet med de regler som gäller för fysiska personers kapitalun­derlag för survavsättning (4 och 6§§ survlagen). Om underlaget är negativt skall ett belopp motsvarande det negativa underlaget - bortsett från ett fri­belopp på 50 000 kr - multiplicerat med statslåneräntan tas upp som intäkt. Denna intäkt skall enligt de nu gällande reglerna fördelas efter storleken av varje delägares andel i boets inkomst. En sådan fördelning kan ge ett mate­riellt otillfredsställande resultat i de fall en eller flera delägare beroende på egen arbetsinsats har större andel i resultatet än som följer av andelen i själva boet. Ändringen innebär att intäkten i stället skall fördelas efter an­delstal i boet.

Tredje stycket gäller för delägare i handelsbolag. Räntefördelningen görs då på delägarnivå. Utgångspunkten är inte K-survunderlaget utan andelens justerade ingångsvärde enligt 28 § SIL. Om handelsbolaget direkt eller indi­rekt genom handelsbolag innehar fastigheter eller bostadsrätter m.m. skall ingångsvärdet minskas om en värdering av fastigheterna etc. enligt 6 § survlagen ger ett lägre värde än vid en värdering enligt 5 § survlagen. En­ligt de nuvarande bestämmelserna skall en så stor del av skillnadsbeloppet som svarar mot delägarens andel i handelsbolagets inkomst dras från det jus­terade ingångsvärdet. Ändringen innebär att skillnadsbeloppet i stället skall fördelas enligt andelstalet.

Enligt de nu gällande bestämmelserna i fjärde stycket skall underlaget för

räntefördelning minskas med ackumulerade underskott i förvärvskällan i

301

den mån inte avdrag medgetts enligt 33 § 3 mom. (underskott avseende litte- Prop. 1990/91:54 rär, konstnärlig eller därmed jämförlig verksamhet). Genom hänvisningarna i styckets sista mening gäller bestämmelserna för både enskilda näringsid­kare med egen firma och delägare i handelsbolag. Underskott i förvärvskäl­lan påverkar emellertid normalt inte det justerade ingångsvärdet och ger alltså inte upphov till räntefördelning för delägare i handelsbolag (jfr prop. 1989/90:110 s. 725). Ett undantag gäller för faktiskt utnyttjade underskön enligt 33 § 3 mom. Ändringen innebär att bestämmelserna slopas för del­ägare i handelsbolag.

/(// 23 §

punkt 6

Har en byggnad i näringsverksamhet tidigare varit privatbostad skall enligt de nuvarande bestämmelserna i åttonde stycket värdeminskningsavdrag an­ses ha åtnjutits med 1,5% av anskaffningsvärdet för varje beskattningsår fastigheten eller fastighetsdelen utgjort privatbostad. Genom ändringen klargörs att detta inte gäller i de fall karaktärsbytet föranleder avskattning enligt 3 § 1 mom. SIL, dvs. då den tidigare privatbostaden blir omsättnings­tillgång (lager). 1 sådant fall utgörs anskaffningsvärdet av marknadsvärdet vid karaktärsbytet och några värdeminskningsavdrag skall alltså inte anses ha åtnjutits (jfr anvisningspunkterna 7 och 12 med specialmotivering).

punkt 7

Ändringen utgör i fråga om markanläggningar en motsvarighet fill ändringen i föregående anvisningspunkt (jfr anvisningspunkten 12 med specialmotive­ring).

punkterna 9 och 10

Ändringen utgör en redaktionell anpassning fill förslaget att utmönstra be­greppet jordbruksfastighet ur fastighetstaxeringslagen (prop. 1990/91:47).

punkt 12

Det skattemässiga restvärdet för byggnads- eller markinventarium som hör till en fastighet som tidigare varit privatbostadsfastighet utgörs enligt de nu­varande bestämmelserna i fjärde stycket a\ det ursprungliga anskaffningsvär­det minskat med 20 % per år, högst fem, som den skattskyldige haft inventa­riet och fastigheten varit privatbostadsfastighet. Genom ändringen klargörs att detta inte gäller i de fall karaktärsbytet föranleder avskattning enligt 3 § 1 mom. SIL, dvs. då den tidigare privatbostadsfastigheten blir omsättnings­tillgång (lager). I sådant fall utgörs anskaffningsvärdet av marknadsvärdet vid karaktärsbytet och någon minskning av avskrivningsunderlaget skall inte ske (jfr anvisningpunkterna 6 och 7 med specialmotivering).

punkt 23

Ändringen syftar till att uppnå större likformighet mellan anställda och nä­

ringsidkare vad gäller grupplivförsäkring och har närmare behandlats i den

302

allmänna motiveringen, avsnitt 3.3.11.

punkt 33

Prop. 1990/91:54

1 anvisningspunkten regleras avdragsrätten för reaförluster En komplette­ring görs för reaförluster på förpliktelser Den ändrade hänvisningen till 3 § 2mom. SIL föranleds av att momentet kompletterats med ett nytt stycke som behandlar valutakursförluster Ändringarna i övrigt föranleds av en samordning med bestämmelsen i punkt 5 andra stycket c till 20 §.

till 24 §

punkt 1

1 anvisningspunkten har gjorts en konsekvensändring med anledning att be­stämmelserna om beskattning av utländsk valuta skjutits in som en ny 30 § i SIL.

punkt 4

I anvisningspunkten regleras värdering av fordringar och skulder i utländsk valuta. Reglerna omfattar all inkomst av näringsverksamhet och skall därför tillämpas även för skattskyldiga som inte är redovisningsskyldiga (t.ex. ut­hyrning av privatbostadsfastighet). Regeln gäller för alla slags fordringar och skulder (företagens egen kreditgivning, banktillgodohavande etc).

Enligt första stycket är balansdagens kurs utgångspunkten för värde­ringen. 1 de fall god redovisningssed föreskriver en annan värdering filläm­pas denna även vid beskattningen. Av bestämmelserna följer att avdrag medges för den avsättning till valutakursreserv som är nödvändig för att vär­deringen skall vara förenlig med god redovisningssed. I fråga om valutasäk­ring skall den utländska posten värderas till det belopp som är motiverat med tanke på terminskontrakt e.d. Ett företag som följer BFNs rekommendation kan i princip utgå från att värderingen godtas vid beskattningen.

I andra stycket finns en bestämmelse om en schablonintäkt. Intäkten skall beräknas som ett belopp motsvarande 54% av valutakursreserven multipli­cerat med statslåneräntan vid årets utgång. I de fall en fordring eller skuld är föremål för valutasäkringsåtgärd skall intäkt beräknas endast till den del som fordringen eller skulden inte är effektivt säkrad.

till 32 §

punkt 10

Bestämmelsen innehåller regler om förmån av räntefria eller lågförräntade

 lån som arbetsgivare lämnat arbetstagare. Bestämmelsen kompletteras på så

sätt att det klart framgår att reglerna skall tillämpas endast när det gäller en

förmån. Såvitt avser arbetsgivare som i sin ordinarie verksamhet erbjuder

lån till allmänheten uppstår en skattepliktig löneförmån om de anställda er­

bjuds lån till mer fördelaktiga villkor än de som allmänheten erbjuds. För

övriga arbetsgivare, som inte sysslar med kreditgivning, får vid bedömandet

huruvida en förmån utgått eller ej jämförelse göras med de marknadsmäs­

siga villkor avseende kreditgivning som gällde vid tiden för lånets uppta­

gande.

303

När det sålunda konstaterats huruvida en förmån föreligger eller ej skall     Prop. 1990/91:54 förmånen värderas. Förmånens värde beräknas till skillnaden mellan statslå­neräntan vid utgången av november året före beskattningsåret med tillägg av en procentenhet och den avtalade räntan.

Bestämmelsen har även kompletterats med en regel som anger hur förmå­nens värde skall beräknas vid lån upptagna i utländsk valuta. Värdet skall beräknas till skillnaden mellan marknadsräntan vid utgången av november året före beskattningsåret för lån i den aktuella valutan med tillägg av en procentenhet och den avtalade räntan. Med marknadsränta avses den ränte­sats som utgår vid riskfria långsiktiga placeringar, dvs. en räntesats som mot­svarar statslåneräntan.

punkt 14

1 första stycket har den ändringen gjorts att stycket omfattar ett fåmansföre­tags förvärv av all egendom från utomstående. Undantag görs endast för bilar Ändringen i andra stycket är av redaktionell natur Sjätte stycket har anpassats till den nya lydelsen av punkt 10 av anvisning­arna till 32 §,

//// 33 

§

punkt 7

I andra stycket har procentsatsen för schablonavdraget för egenavgifter höjts till 25 % för skattskyldiga som vid ingången av året före taxeringsåret inte fyllt 65 år. Vidare har införts en bestämmelse om att den som vid ingången av året före taxeringsåret fyllt 65 är eller som har avlidit under året före taxe­ringsåret skall medges schablonavdrag med 18%. Den lägre procentsatsen beror på att det endast är särskild löneskatt som blir aktuell i sistnämnda fall. Fjärde stycket har upphävts med anledning av de förändringar som företa­gits i andra stycket.

till 48 §

punkt 1

För att klargöra att vad som räknas som folkpension enligt denna anvisnings­punkt utgör folkpension även vid tillämpning av 53 § 1 mom. a har en hänvis­ning till detta senare lagrum tagits in i denna punkt. 1 övrigt har ändringarna kommenterats i allmänmotiveringen, avsnitt 3.10.

till 53 §

punkt 2

Erhåller utomlands bosatt person, som på grund av anställning eller uppdrag

eller som i sin egenskap av styrelseledamot eller liknande vistas här tillfälligt,

ersättning för sina utlägg för kostnad för logi eller kostnad för resor till och

från Sverige utgör inte sådan ersättning skattepliktig inkomst för mottaga­

ren. Inte heller skall sådan person beskattas om arbetsgivaren direkt betalar

304

eller faktureras för sådana kostnader eller om arbetsgivaren resp. bolaget Prop. 1990/91:54 eller den juridiska personen disponerar lägenhet och kostnadsfritt tillhanda­håller sådan lägenhet för den period under vilken arbetet utförs eller förrätt­ningen pågår När det gäller kostnader för resor avses endast ersättning för kostnad för resan till resp. från Sverige vid anställningens början eller slut eller i samband med förrättningen och således inte för hemresor under på­gående anställningsperiod. Det sagda gäller oavsett om resan företas med allmänna kommunikationer eller med egen eller arbetsgivarens bil.

punkt 10

Ändringarna är redaktionella och avser två hänvisningar som blivit inak­tuella till följd av de tidigare i år beslutade ändringarna.

till 54 §

punkt 3

Specialregeln i andra stycket avseende anställning ombord på utländskt far­tyg med svenskt driftsintresse som går i oceanfart, den så kallade sexmåna­dersregeln, avsågs gälla enbart taxeringsåren 1986 - 1988 men har förlängts till att gälla t.o.m. 1991 års taxering. Denna ändring innebär att regeln för­längs att gälla ytterligare ett år, dvs. t.o.m. 1992 års taxering.

Övergångsbestämmelserna till lagen (1990:650) om ändring i KL

punkt 12

Ändringen är en konsekvensändring till den ändrade avläsningstidpunkten för statslåneräntan i punkt 16 av anvisningarna till 22 § KL.

punkt 13

Vid 1992 års eller vid förlängt räkenskapsår 1993 års taxering skall någon räntefördelning inte ske. Detta följer av punkten och punkt 6 övergångsbe­stämmelserna till survlagen. Underlaget för räntefördelning är ju vid över­gången identiskt med övergångsposterna enligt nämnda bestämmelser I andra stycket punkten finns en bestämmelse av skatteflyktskaraktär för att förhindra att delägare i handelsbolag framkallar ett negativt underlag eller med andra ord en stor övergångspost genom överuttag inför övergången. Bestämmelsen innebär att övergångsposten skall minskas för det fall deläga­ren under beskattningsår som taxeras år 1991 gjort uttag som överstiger såväl hans skattemässiga nettoinkomst från bolaget som hans andel i bolagets (ci­vilrättsliga) resultat. Ändringen klargör att någon räntefördelning inte heller i sådana fall skall ske vid 1992 års taxering eller - om på grund av förlängt räkenskapsår delägaren inte skall taxeras för inkomst av handelsbolaget då - vid 1993 års taxering.

punkt 26

Ändringen har kommenterats i allmänmotiveringen, avsnitt 3.13.

305 20 Riksdagen 1990/91. 1 saml. Nr 54

punkt 28

Prop. 1990/91:54

Ändringen har kommenterats i allmänmotiveringen, avsnitt 3.13.

punkt 29

Ändringen har kommenterats i allmänmotiveringen, avsnitt 3.10.

Övergångsbestämmelser

punkt 1

De nya reglerna träder i kraft den 1 januari 1991 och tillämpas första gången vid 1992 års taxering i den mån inte annat följer av övergångsbestämmel­serna.

punkt 2

Äldre regler skall gälla fullt ut om medel till följd av beslut om likvidation eller fusion skiftats ut redan under år 1990 eller tidigare även om bolaget upplöses föcst år 1991 eller senare. Utbetalningar som är hänförliga till så­dana likvidationer eller fusioner skall således aldrig beskattas som utdelning. Däremot kan reavinstbeskattning komma i fråga om utskiftat belopp översti­ger anskaffningspriset på aktierna. De nya reglerna om att en aktie skall an­ses avyttrad utan vederlag när bolaget upplösts är givetvis inte heller tillämp­liga i sådana fall.

punkt 3

Övergångsbestämmelsen har kommenterats i avsnitt 3.3.12.

punkt 4

Den nya regleringen i punkt 1 av anvisningarna till 22 § innebär såväl en ut­vidgning som en begränsning av uttagsbeskattningen. En tillämpning av de nya reglerna fullt ut vid 1992 års taxering skulle därför i vissa fall komma i konflikt med retroaktivitetsförbudet. I punkten anges därför att de äldre föreskrifterna då skall tillämpas för uttag av vedbränsle före ikraftträdandet.

punkt 5

1 punkten anges att de nya reglerna om värdering av fordringar och skulder i utländsk valuta inte skall tillämpas för beskattningsår som börjat före ikraftträdandet.

9.2 Lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt

7 § 3 mom.

1 momentet anges för närvarande att andra juridiska personer än dödsbon

skall betala statlig inkomstskatt för inkomst av näringsverksamhet. Svenska

aktiefonder är inte juridiska personer men väl skattesubjekt (jfr 2 § 10 mom.

Dch 6§ 5 mom.). Genom ändringen klargörs att aktiefondernas inkomst är

länförlig till näringsverksamhet. Ändringen säkerställer också att inkomst-

306

beräkningen görs enligt bokföringsmässiga grunder. I enlighet med förslaget     Prop. 1990/91:54 till lag om värdepappersfonder (prop. 1989/90:153) som ersätter akfiefonds-lagen (1974:931) används benämningen värdepappersfonder

2 § 4 mom.

Ändringarna i första stycket innebär att fusion enligt banklagstiftningen mel­lan moderföretag och helägt dotterbolag kommer att omfattas av kontinui­tetsreglerna. Detsamma gäller fusion mellan ekonomisk förening och helägt dotterbolag.

Ändringen i nionde stycket beror på att 30 § ändrat beteckning fill 31 §.

I tionde stycket finns en uppskovsregel. Den innebär att vinst vid en kon­cernintern avyttring av organisationsakfier eller -andelar inte utlöser någon beskattning. Vid en senare avyttring beräknas i gengäld vinsten med ut­gångspunkt i överlåtarens anskaffningskostnad. Den nuvarande regelns fill-lämplighet förutsätter bl.a, att moderföretaget är aktiebolag eller ekono­misk förening. Genom ändringen utvidgas uppskovsregelns fillämphghet fill att omfatta även de fall då moderföretaget är sparbank eller ömsesidigt skadeförsäkringsföretag,

I elfte stycket har en redaktionell ändring gjorts,

2 § 6 mom.

Avdragsrätten för avsättning fill utjämningsfond liksom avsättning till regle­ringsfond har redan slopats (prop, 1989/90:110, SkU30, SFS 1990:651). Sam­tidigt upphävdes bl.a. bestämmelser om vad som förstås med utjämningsfod (sextonde stycket i lagrummets lydelse intill den 1 juli 1990). En minskning av utjämningsfond - hksom en minskning av regleringsfond för trafikförsäk­ring - utgör även fortsättningsvis skattephktig intäkt (åttonde stycket). De nuvarande bestämmelserna i åttonde stycket andra meningen om vad som skall anses utgöra en minskning av en utjämningsfond upphävs nu. Att äldre föreskrifter i momentet skall tillämpas i fråga om vad som skall förstås med utjämningsfond samt vad som skall anses utgöra en minskning av en sådan fond anges i den nu föreslagna punkt 12 a övergångsbestämmelserna till la­gen (1990:561) om ändring i lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt.

2§ 10 mom.

I det nya andra stycket har införts en bestämmelse som innebär att invest­mentföretag får avdrag för förlust som uppkommit till följd av att akfier, som företaget äger, blir värdelösa därför att ifrågavarande bolag upplösts genom likvidation eller vissa i lagtexten angivna fusionsfall. Avdragsrätten är be­gränsad till ett belopp motsvarande utbetalning från bolaget under likvida­tionsåret och året dessförinnan. Denna utbetalning kan utgöras av såväl sed­vanlig utdelning som utskiftning från bolaget.

Ändringen i sista stycket år en följd av att benämningen akfiefond ändrats till värdepappersfond (jfr prop. 1989/90:153).

2§ 14 mom.

Enligt första stycket är avdragsrätten för juridiska personer utom dödsbon

307

begränsad när det gäller förlust vid avyttring av kapitalplaceringsaktier och

andra finansiella instrument. Tillägget i tredje meningen innebär att denna     Prop. 1990/91:54 begränsning inte gäller förlust som uppkommit till följd av att aktier blir vär­delösa på grund av att bolaget upplöses genom likvidation eller vissa fusio­ner Sådan förlust är avdragsgill till den del förlusten motsvaras av utdelning från bolaget under likvidationsåret och året dessförinnan.

3 § 1 mom.

1        ett nytt andra stycke har införts en regel som anger att valutakursvinst på

fordringar och skulder i utländsk valuta hänförs till reavinst. Eftersom be­

greppet avyttring endast kan avse en tillgång krävs det ett sådant tillägg för

att reavinstbeskatta en kursvinst på skuld. Det kan anmärkas att vinst på

skulder inte ingår i den uppräkning av skattepliktiga vinster som görs i första

stycket. Reavinstbeskattningen kan i fråga om vinst på skuld enbart avse

vinst som är hänförlig till valutakursförändring.

1 det nya tredje stycket anges att vissa utbetalningar från bolaget till aktie­ägare skall likställas med utdelning. Med utdelning avses således även utbe­talning från aktiebolag eller bankaktiebolag i samband med nedsättning av aktiekapitalet eller reservfonden eller vid bolagets likvidation. Utbetalning kan omfatta såväl utbetalningar i pengar som överföring av annan egendom. Någon ändring i nuvarande praxis i fråga om återbetalning av villkorliga ak­tieägartillskott är inte avsedd. Som utdelning behandlas enligt andra me­ningen även utbetalning av fusionsvederlag vid sådana fusioner som avses i 14 kap. 1 och2§§ ABL samt 11 kap. 1 och2§§ bankakfiebolagslagen. Där­emot anses inte fusion enligt 14 kap. 8 § ABL mellan moderbolag och helägt dotterbolag samt fusioner mellan moderföretag och helägda dotterbolag på bank- och föreningsområdet innebära att skattepliktig utbetalning till aktie­ägare anses ha skett. 1 tredje meningen finns en regel som innebär att även utbetalning från ett utländskt bolag i samband med nedsättning av bolagets kapital eller upplösning av bolaget behandlas som utdelning. Skillnader i ci­vilrättslig lagstiftning mellan Sverige och andra länder kan medföra problem vid tillämpningen när det gäller att ta ställning till om en sådan utbetalning skall anses utgöra utdelning. Utgångspunkten är att bedömningen skall base­ras på de principer som ligger till grund för reglerna om utdelning från svenska bolag.

3§ 2 mom.

Första stycket har justerats i fråga om avdragsrätten för inskränkt skattskyl­diga. Inskränkt skattskyldiga har hitintills inte haft avdragsrätt för ränteut­gifter och reaförluster som inte kan hänföras till förvärvskälla i Sverige. 13 §

2        mom. anges att ränteutgifter är avdragsgilla även om de inte utgör kostna­

der för att förvärva intäkterna. Regeln innebär att ränteutgifter för konsum­

tionslån är avdragsgilla. Samma reglering gäller för reaförluster. Dessa be­

stämmelser i det nya inkomstslaget kapital skulle emellertid kunna tolkas

som att ränteutgifter och reaförluster även för inskränkt skattskyldiga blir

generellt avdragsgilla. Det skulle innebära att den som är bosatt utomlands

och arbetar i Sverige en viss tid får möjlighet att göra avdrag i kapital för alla

sina ränteutgifter, dvs. även sådana räntor som inte är hänförliga till kapital

i Sverige. Tjänsteinkomsten skulle, med en sådan fillämpning, i många fall Prop. 1990/91:54 bli helt skattefri såväl i Sverige som utomlands. Detta är självfallet inte en avsedd effekt. Andra momentet ändras därför så att den generella avdrags­rätten för ränteutgifter och reaförluster begränsas. Om ränteutgiften inte är en omkostnad för intäkternas förvärvande får en inskränkt skattskyldig inte dra av utgiften. En reaförlust är endast avdragsgill om skattskyldighet hade förelegat i Sverige för motsvarande reavinst.

1 praxis har avdrag vägrats för kostnader för bankgaranti (RÅ 84 1:37). Bankgarantiavgiften har inte jämställts med ränta och har inte heller ansetts som förvaltningskostnad, 1 propositionen om reformerad inkomst- och före­tagsbeskattning uttalades att det inte fanns skäl att frångå denna praxis (prop, 1989/90:110 s,404). Följande kan tilläggas. En grundläggande be­stämmelse i andra momentet anger att från intäkt av kapital får avdrag göras för omkostnader för intäkternas förvärvande. Om en bankgarantiavgift ut­gör en kostnad för att förvärva intäkterna är avgiften således avdragsgill i kapital.

Andra stycket, som innehåller regler om ränteavdragsbegränsningar, har kompletterats med bestämmelser som innebär att endast vissa ränteinkoms­ter höjer utrymmet för fullt avdragsgilla ränteutgifter

Den nya ränteavdragsbegränsningsregeln medger inte aU avdragstaket höjs pä grund av ränteinkomster på framfidskonton o,d,, fordringar i ut­ländsk valuta, obligationer som emitterats till underkurs, obligationer med varierande räntesats under löptiden eller ränta som inte betalas årligen, kon­vertibla skuldebrev, vinstandelsbevis och andelar i räntefonder Med obliga­tion som emitterats till underkurs avses skuldebrev som getts ut till en kurs som understiger 90 % av skuldebrevets nominella belopp. Med begreppet likvärdiga fordringar avses inlåningskonton hos andra kreditgivare än bank,Den kvittningsgilla räntan på banktillgodohavanden och liknande inlå­ningskonton skall vara tillgänglig för lyftning senast den 31 december be­skattningsåret och avse hela den fram till årets utgång upplupna räntan, 1 fråga om obligationer krävs att den upplupna räntan skall betalas ut varje år vid en eller flera tidpunkter Den årliga kupongen kan således vara fillgäng­lig för lyftning även efter årets utgång, t,ex, i mars månad. Även reavinst enligt 29 § 2 mom, på sådan tillgång höjer ränteavdragstaket. Det förhållan­det att ränteinkomster mottas i förskott hindrar självfallet inte att räntein­komsterna höjer ränteavdragstaket.

För att uppnå enhetlighet i fråga om tidpunkten för att bestämma statslå­neräntan har det gjorts en ändring i tredje stycket.

I ett nytt fjärde stycke sägs att som realisafionsförlust räknas också valuta­kursförlust på skulder och fordringar i utländsk valuta. Dessa förluster är liksom andra reaföriuster enligt huvudregeln avdragsgilla fill 70 %,

Ändringen i femte stycket är föranledd av de nya reglerna för beskattning av reavinst på andel i räntefond (jfr 27 § 1 och 6 mom,),

3§ 4 mom.

Ändringen är en konsekvens av den ändrade avläsningsfidpunkten för stats­låneräntan i punkt 16 av anvisningarna till 22 § KL,

309

3§9mom.

Prop. 1990/91:54

Ändringen ar en redaktionell anpassning till förslaget till lag om värdepap­persfonder (prop, 1989/90:153) som ersätter aktiefondslagen (1974:931),

3§ 10 mom.

Enligt första stycket första meningen skall vad som gäller om utdelning från utländskt bolag tillämpas även på utdelning från annan utländsk juridisk per­son. Detta gäller dock inte sådana utbetalningar som enligt 3 § 1 mom, tredje stycket skall jämställas med utdelning. Sådana utbetalningar från en annan utländsk juridisk person än ett utländskt bolag beskattas inom reavinstsyste­met, I första stycket andra meningen har gjorts en redakfionell ändring.

3§ 12 mom.

I syfte att skapa enhetliga regler i de fall då statslåneräntan läggs till grund för olika beräkningar har i första stycket gjorts en justering som innebär att statslåneräntan vid utgången av november året före beskattningsåret skall vara avgörande.

Andra stycket har kompletterats med en regel som klargör vem som får fillgodoräkna sig sparad utdelning för det fall att aktierna bytt ägare under beskattningsåret.Om det finansiella instrumentet ger avkastning flera gånger under ett år, vilket kan förekomma bl.a. för konvertibla skuldebrev, skall den som äger instrumentet vid det första betalningstillfället tillgodo­räkna sig sparad utdelning.

I tredje stycket har en särskild bestämmelse införts för det fall att aktie i fåmansföretag förlorat sitt värde till följd av att företaget upplösts genom likvidation eller fusion. Enligt första stycket skall utdelning utöver viss nivå (överskjutande belopp) tas upp som intäkt av tjänst. Eftersom begreppet ut­delning enligt 3 § 1 mom. tredje stycket innefattar bl.a. utskiftning kommer dessa bestämmelser även att bli fillämpliga på utskiftade belopp. Det över­skjutande beloppet, beräknat enligt bestämmelserna i första stycket, skall då minskas med den reaförlust som uppkommit. Detta innebär att ett mot­svarande belopp skall tas upp som inkomst av kapital (jfr emellerfid bestäm­melsen i 27 § 5 mom. tredje stycket SIL enhgt vilken reaförlusten får kvittas fullt ut till den del beloppet motsvaras av utdelning från bolaget under året och året dessförinnan).

I fjärde stycket har tagits in de nya bestämmelserna för den särskilda upp­räkning som ökar det kapitalbeskattade utrymmet i fråga om aktier och an­delar som har anskaffats före år 1990. Uppräkningen går som längst tillbaka till år 1970 och grundas på förändringar i konsumentprisindex. Vid nyemis­sion skall anskaffningskostnaden hänföras till emissionsåret när uppräkning görs. Aktiernas anskaffningskostnader räknas upp med de omräkningstal som RSV fastställt för beräkning av reavinster på fastigheter under beskatt­ningsåret 1990. Uppräkningsregeln är också fillämplig på ovillkorliga kapi­taltillskott som gjorts före år 1990.

Det nya undantaget från tjänsteinkomstbeskattning av reavinster i form

av ett beloppstak har tagits in i sjätte stycket. Bestämmelsen skall tillämpas

310

så att man lägger ihop närståendekretsens sammanlagda reavinster utöver Prop. 1990/91:54 kvarstående sparad utdelning under tio beskattningsår. När dessa vinster överstiger 200 basbelopp skall överskjutande vinst i sin helhet beskattas som inkomst av kapital. När flera närstående säljer under samma beskattningsår skall den tjänstebeskattade delen av vinsten proportioneras mellan dem. När de däremot säljer under olika beskattningsår inom tioårsperioden kan det hända att den som säljer senare tjänar på detta. Eftersom reglerna tillämpas inom en krets av närstående måste detta godtas. Vid tillämpning av belopps­taket beaktas inte vinster som redovisats i inkomstslaget tjänst för avytt­ringar som ligger mer än tio beskattningsår före det aktuella beskattnings­året. I nionde stycket anges att vid bedömningen av om ett fåtal personer äger aktierna i ett fåmansföretag skall sådana delägare anses som en person, som själva eller genom någon närstående är eller under någon del av den senaste tioårsperioden har varit verksamma i företaget i betydande omfatt­ning. Syftet är att företag som drivs gemensamt av många obesläktade del­ägare, som alla arbetar i företaget, skall behandlas som fåmansföretag. Om t.ex. 20 konsulter säljer sitt företag blir beloppstaket således tillämplig en­dast i den mån vinsten överstiger 200 basbelopp för resp. konsult. Om när­stående till konsulterna också äger aktier blir reglerna om närståendekretsen tillämpliga på resp. konsult.

I sista stycket har tagits in en bestämmelse som begränsar uppräkningen av kapitalbeskattat utrymme i fråga om andra finansiella instrument i företaget än aktier och andelar. Till statslåneräntan läggs i dessa fall endast en procent­enhet (jfr avsnitt 4.5.4). Här anges också att den nya uppräkningen av an­skaffningskostnader för akfier som förvärvats före år 1990 inte medges för ifrågavarande finansiella instrument.

Momentet har också justerats så att de tidsgränser som i lika avseenden påverkar tillämpningen av bestämmelserna anknyts fill beskattningsår

6§ 1 mom.

Lagrummet har, fill följd av att skattskyldigheten till statlig inkomstskatt för inkomst av tjänst föreslås slopad för utomlands bosatt, omredigerats så att det innefattar en uttömmande uppräkning av de inkomster för vilka skatt­skyldighet till statlig inkomstskatt föreligger för person som är begränsat skattskyldig.

6§ 5 mom.

Ändringen är en redaktionell anpassning fiU förslaget fill lag om värdepap­persfonder (prop. 1989/90:153) som ersätter aktiefondslagen (1974:931).

24 § 1 mom.

I tredje stycket har förts in en komplettering som anger att anskaffningsvär­det, i förekommande fall beräknat enligt genomsnittsmetoden, övertas i samband med förvärv av fordran eller skuld i utländsk valuta genom arv,, testamente, gåva, bodelning eller annat fång som inte är jämförligt med köp eller byte.

Ett nytt femte stycke har införts. Stycket har följande innebörd. När en

311

avyttring resulterat i en fordran i utländsk valuta och försäljningsintäkten Prop. 1990/91:54 växlas till svenska kronor inom 30 dagar från avyttringen fillämpas den fak­tiska växlingskursen på växlingsdagen när intäktens värde beräknas. I gen­gäld sker ingen särskild kursvinstberäkning enligt 30 § 2 mom. för fiden efter avyttringen (jfr 30 § 2 mom. femte stycket första meningen). Om endast en del av försäljningsintäkten växlas till inhemsk valuta inom 30 dagar skall den faktiska växlingskursen tillämpas för denna del. För övrig del tillämpas av-yttringsdagens kurs. Beskattning av kursvinst för denna del för tid efter av-yttringsdagen sker normalt vid senare tillfälle.

24 § 2 mom.

Momentet innehåller bestämmelser om vad som skall anses som en avytt­ring. I samband med skattereformen infördes i första stycket andra meningen en bestämmelse om att det förhållandet att aktier eller andra finansiella in­strument blir definitivt värdelösa genom upplösning av ifrågavarande bolag genom konkurs eller likvidation jämställs med avyttring. Det innebär bl.a. att vid nedsättning av aktiekapitalet skall avyttring inte anses förehgga i andra fall än när nedsättningen genomförs på så sätt att ägaren definitivt av-hänts aktierna. En indragning eller inlösen av aktierna skall således alltjämt anses innebära en avyttring.Bestämmelsen att avyttring skall anses föreligga när bolaget upplöses genom likvidation har här kompletterats med en regel som tar sikte på fusionsfallen. Eftersom alla utbetalningar fill aktieägaren vid likvidation eller fusion skall behandlas som utdelning kan utbetalat be­lopp inte till någon del anses utgöra vederlag för själva aktien. Bolagets upp­lösning kommer därför alltid att leda till en reaförlust motsvarande anskaff­ningspriset på aktien. När det gäller utländska bolag är det utan betydelse på vilket sätt bolaget upplösts. Det avgörande är att det är fråga om en slutlig och verklig förlust.

Bestämmelserna i detta moment är inte tillämpliga på omsättningsaktier Utskiftning på grund av innehav av aktier som utgör omsättningstillgång be­skattas på sedvanligt sätt som inkomst av näringsverksamhet. Den värdened­gång som uppkommer på akfierna genom utskiftningen får betydelse för la­gervärderingen vid beskattningsårets utgång.

I fjärde stycket har benämningen aktiefond ändrats till värdepappersfond (jfr prop. 1989/90:153).

24 § 4 mom.

Momentets fjärde stycke förtydligas så att det framgår att stycket endast tar sikte på terminsavtal som utgör finansiella instrument. Sistnämnda begrepp behandlas i prop. 1989/90:110 s. 722 i specialmotiveringen fill 27 § 1 mom. Innebörden av förtydligandet är att särregleringen i fråga om skattskyldighe­tens inträde endast tillämpas på sådana terminer som är avsedda att omsättas på kapitalmarknaden. Samma ordning gäller för optioner De särskilda reg­lerna för optioner resp. terminer i tredje och fjärde styckena i momentet kan således inte tillämpas på avtal som fått etiketten opfions- eller terminsavtal men som rent faktiskt utgör ett vanligt försäljningsavtal. Det sagda följer för övrigt redan av den allmänna principen att beskattningen skall grundas på den verkliga innebörden av en transaktion (jfr prop. 1989/90:110 s. 395 f.).

25§llmom.

Prop. 1990/91:54

Momentet som uteslutande gäller fysiska personer och dödsbon är nytt. Av bestämmelsen framgår att vinst vid avyttring av en näringsfastighet under vissa förutsättningar skall minskas med ett belopp motsvarande ett under­skott som redovisats i en förvärvskälla i inkomstslaget näringsverksamhet. Det saknar betydelse om vinsten - beräknad enligt bestämmelserna i 25 § 1-10 mom. - skett enligt en konvenfionell metod eller enhgt den särskilda schablonregeln i 25 § 9 mom. fjärde stycket SIL. Bestämmelsen tar sikte på den situationen att en näringsfastighet avyttras med vinst samfidigt som den förvärvskälla vartill fastigheten varit att hänföra redovisar ett underskott. I så fall skall underskottet räknas av mot vinsten. Åtgärden är den sista som sker vid vinstberäkningen. Sådan avräkning skall ske innan motsvarande av­räkning skall ske mot vinst vid avyttring av bostadsrätt som inte är privatbo­stad och som avyttrats samma år och som hört fill samma förvärvskälla. Nu aktuell avräkning skall också ske innan bestämmelserna i 33§ 3 mom. KL kan tillämpas. Ett belopp som dras av från vinst vid tillämpning av denna bestämmelse får aldrig vara större än vinsten före avdraget.

26 § 5 mom.

I första stycket regleras frågan om vad som skall anses som förbättringskost­nader Stycket har utökats med c och d, 1 c - motsvarande det borttagna femte stycket- stadgas att såsom förbättringskostnader skall räknas bo­stadsrättens andel i föreningens kostnader för ny-, till- och ombyggnad av fastigheten som skett under lägenhetshavarens innehavsfid. Av d framgår att bostadsrättens andel i föreningens utgifter för reparation och underhåll av fastigheten också skall räknas som förbättringskostnader i den mån fastighe­ten på grund av arbetet har kommit i bättre skick än vid förvärvet av lägenhe­ten.

Av andra stycket framgår att en utgift som vid inkomsttaxeringen behand­lats som en omkostnad i näringsverksamhet inte räknas som förbättrings­kostnad. Av ett tillägg framgår att denna bestämmelse endast avser utgifter för lägenhetsinnehavarens egna åtgärder på lägenheten, dvs, sådana förbätt­ringskostnader som avses i första stycket a och b,

I fjärde stycket uppställs vissa ytterligare villkor för att utgifter enligt första stycket skall anses som förbättringskostnader Av bestämmelsen framgår att beloppsgränsen 5 000 kr för visst år avser lägenhetsinnehavarens egna utgif­ter för förbättringsarbeten på lägenheten, hans andel av föreningens kostna­der för ny-, till- och ombyggnad av föreningsfastigheten, lägenhetsinnehava­rens egna utgifter för värdehöjande reparafioner och underhåll samt hans andel av föreningens utgifter av detta slag som lagts ned på fasfigheten. Vi­dare framgår - om åtgärderna avser värdehöjande inre eller yttre reparation och underhåll - att avdragsrätten endast gäller utgifter som har lagts ned de senaste fem åren före avyttringen, 1 fråga om sådana utgifter gäller vidare att avdragsrätt endast föreligger i den mån lägenheten resp. fastigheten vid avyttringen alltjämt befinner sig i bättre skick än vid lägenhetsförvärvet.

313

26                                                                               §9 mom.

Prop. 1990/91:54

Beträffande detta moment - som är nytt - kan hänvisas fill vad som anförts beträffande näringsfastigheter i specialmotiveringen till 25 § 11 mom. Härut­över kan anmärkas av vinst vid avyttring av en bostadsrätt som inte är privat­bostad skall minskas med underskott i förvärvskälla i inkomstslaget närings­verksamhet sedan underskottet justerats med hänsyn till vad som redan kan ha utnyttjats enligt 25 § 11 mom.

27      § 1 mom.

1        momentet har angetts att vissa finansiella instrument som delvis består av

fordringar skall beskattas enligt aktievinstreglerna endast om fordringen är

utställd i svenska kronor Ändringen innebär att finansiella instrument som

till någon del består av en fordran i ufiändsk valuta skall beskattas enligt be­

stämmelserna i 30 §. Det gäller konvertibla skuldebrev och konverfibla vinst­

andelsbevis som är utställda i utländsk valuta. Det gäller också optioner och

terminer vars underliggande egendom är nyssnämnda typ av fordran. Skul­

debrev med optionsrätt beskattas dock som två separata instrument även om

opfionsrätten inte avskiljts (jfr avsnitt 4.4).

Ändringen i fråga om skuldebrev som emitterats förenade med opfionsrätt har föranlett ändringar i momentet. Skuldebrev som är eller har varit för­enade med optionsrätt samt opfionsbevis ingår inte längre i uppräkningen av instrument som avses i bestämmelsen. Uttrycket teckningsoption har fill­kommit i denna uppräkning. Ändringen medför att ett sådant skuldebrev i svenska kronor alltid reavinstbeskattas enligt 29 §. Opfionsrätten reavinstbe­skattas aUtid enligt 27 § vare sig den avskiljts eller ej.

Ett skuldebrev i utländsk valuta förenat med opfionsrätt beskattas således enligt 30 § och optionsrätten beskattas enligt 27 §. De värdepapper som be­skattas enligt valutareglerna i 30 § får inte en utökad kvittning på det sätt som gäller för aktier

27§ 3 mom.

Momentet innehåller bestämmelser om den s.k. restvärdemetoden. Bestäm­melserna tillämpas på såväl köp- som teckningsoption som den skattskyldige erhållit genom förvärv av skuldebrev förenat med sådan option. Med förvärv avses även annat förvärv än förvärv genom teckning av skuldebrev förenat med optionsrätt.

Om ett skuldebrev löses in till sitt nominella belopp leder restvärdemeto­den i allmänhet till att skuldebrevet visar en vinst. Anskaffningsvärdet för optionsrätten får dras av som en reaförlust om optionen inte utnyttjas (24 §

2        mom. första stycket SIL). Denna förlust är avdragsgill tiU endast 70 % om

marknadsnotering inte föreligger. Om opfionsrätten i ett sådant fall är mark­

nadsnoterad och det inte finns några kvittningsgilla vinster enhgt 27 §

5 mom. SIL får förlusten bara dras av till 70 % mot vinsten på skuldebrevet.

27§ 5 mom.

Ändringen i första stycket är redakfionell.

I andra stycket är benämningen aktiefond ändrad fill värdepappersfond

314

(jfr prop. 1989/90:153).

I nuvarande första och andra styckena finns ett undantag från den gene- Prop. 1990/91:54 rella avdragsbegränsningen till 70 % för reaförluster Tredje stycket år nytt och innehåller ytterligare ett undantag från den generella avdragsbegräns­ningen. Full kvittning medges för förlust som uppkommit genom att aktie förlorat sitt värde till följd av att bolaget upplösts genom likvidation eller fusion till den del förlusten svarar mot utdelning som erhållits från bolaget under beskattningsåret och året dessförinnan. I den mån förlusten är större gäller de vanliga kvittningsreglerna i 3§ 2 mom. femte stycket.

27§ 6 mom.

Av momentet framgår att vinst eller förlust vid avyttring av marknadsnote­rad andel i värdepappersfond med ett värdepappersinnehav som enbart ut­görs av skuldebrev i svenska kronor skall beskattas som ränta. Utdelning på andelar i fonden anses dock inte som ränta (jfr 3§ 9 mom. sista stycket). Benämningen aktiefond ändras fill värdepappersfond (jfr prop. 1989/90:153).

30 

§

.

Nuvarande bestämmelser har flyttats fill 31 §. 130 § har införts nya regler om valutakursvinster och valutakursförluster m.m.

30 

§

 1 mom.

Momentet utgör för utländska fordringar motsvarigheten fill 29 §. 129 § reg­leras reavinstberäkning vid avyttring av fordringar utställda i svenska kronor och i 30§ Imom. finns regler för beräkning av reavinst vid avyttringar av fordringar i utländsk valuta. Här regleras även reavinstberäkningen för fi­nansiella instrument (optioner och terminer) vars underliggande egendom till någon del består av utländsk valuta eller en fordran i utländsk valuta eller är relaterad fill ett index för utländsk valuta. Bestämmelserna gäller även innehav av sedlar och mynt i utländsk valuta. Begreppet avyttring har be­rörts i avsnitt 4.1.4. Här kan anmärkas att även en amortering på fordran i praxis ansetts som (del)avyttring för fordringsägarens del. En återbetalning på lån innebär dock inte att gäldenären avyttrat sin skuld i skatterättslig me­ning. 1 momentet anges att genomsnittsmetoden enligt 27 § 2 mom. första stycket skall tillämpas vid vinstberäkningen. Metoden beskrivs i specialmoti­veringen fill 27 § 2 mom. (prop. 1989/90:110 s. 722).

Enligt den allmänna princip som gäller vid beskattningen skall anskaff­

ningsvärde och försäljningsintäkt räknas om fill svenska kronor Därmed

kommer även den valutakursvinst eller valutakursförlust som kan ha upp­

kommit vid innehavet att beskattas tillsammans med marknadsvärdeänd­

ringen på fordringen. Eftersom kursvinsten beskattas i samband med denna

reavinstberäkning skall det inte göras någon separat kursvinstberäkning när

en fordran avyttras. Om växhng skett till eller från svenska kronor vid avytt-

rings- resp. förvärvstillfället fillämpas den faktiskt använda växelkursen vid

reavinstberäkningen. När det inte skett en sådan växling bör det tillämpas en

genomsnittskurs mellan transakfionsdagens köp- och säljkurs enligt officiell

kurslista. Om endast en kurs finns noterad används denna. Om ingen kurs

315

finns noterad på avyttringsdagen används de senast noterade kurserna. Vid     Prop, 1990/91:54 reavinstberäkningen skall varje transaktion och tillgång behandlas för sig.

Bestämmelsen i momentets sista mening innebär att en vinst på valuta­kursförändring inte är skatteplikfig för turister m,fl, som utnyttjar utländska betalningsmedel som sedvanlig resevaluta. Av kommentaren till andra mo­mentet framgår att skattefriheten avser även annat än resevaluta för turister

30 § 2 mom.

I momentet finns regler om beskattning av valutakursvinster som uppkom­mer för borgenär resp, gäldenär vid återbetalning av skuld. Momentet rör således inte överlåtelser av fordringsrätter på borgenärssidan. Ett gäldenärs-byte på onerös grund jämställs med betalning av skiild. Trots att avyttring inte skett skall gäldenärens kursvinst beskattas som realisationsvinst. Detta är en nyhet i förhållande till gällande rätt. För borgenärens del medför en återbetalning på fordringen en avyttring enligt praxis. Detta gäller även så­dana fordringar som inte omsätts eller är avsedda för marknadsmässig om­sättning. Eftersom amortering i praxis ansetts som en avyttring täcker regle­ringen i första momentet i och för sig även borgenärens kursvinstberäkning vid amortering. Borgenärens kursvinstberäkning behandlas dock av syste­matiska skäl i andra momentet tillsammans med gäldenärens kursvinstbe­räkning. När en borgenär realiserar såväl en valutakursförändring som an­nan värdeförändring genom avyttring av fordran i utländsk valuta skall av­yttringen dock beskattas enligt första momentet i paragrafen och inte enligt andra momentet. När det gäher inlåningskonton i valutabank är insättaren borgenär och banken gäldenär

I andra stycket anges närmare hur kursvinstberäkningen skall gå till när det inte är fråga om överlåtelse av fordran. Genomsnittsmetoden skall till-lämpas vid beräkning av avdragsgillt ingångsvärde för en fordran. Metoden skall även tillämpas vid gäldenärens kursvinstberäkning. Det är därvid gäl­denärens intäktsbelopp som beräknas med genomsnittsmetoden. Varje in­sättning på konto i utländsk valuta behandlas som ett förvärv för insättaren (borgenären) och varje uttag utgör en avyttring för honom. Om borgenä­ren inte lyfter den ränta som är tillgänglig för lyftning utgör detta en insätt­ning. Gäldenärens kursvinstberäkning är i princip en spegelbild av motsva­rande beräkning för borgenären. Värdet på det amorterade beloppet vid aniorteringstillfället jämförs med värdet på motsvarande belopp vid upplå­ningstillfället. Värdet erhålls genom en omräkning till svenska kronor Om ett lån på 500 000 DEM lånats upp vid två fillfällen med dels posten 200 000 DEM till en kurs på 4 kr, dels posten 300 000 DEM till en kurs på 5 kr beräknas gäldenärens intäkt fill [(200 000 x 4) + (300 000 x 5) =] 2 300 000 kr

Vinstberäkningen för en skuld utgör ett nytt inslag i svensk beskattnings­

rätt. Det är endast den vinst som är hänförlig till valutakursförändringen som

skall reavinstbeskattas. Om någon t.ex. lånar 100000 USD till en kurs på

7 kr. per USD och bara behöver betala tiUbaka 90000 USD när kursen är

5 kr, räknas kursvinsten på 90000 USD och kursvinsten är 180000 kr

[90 000 x (7-5) = 180 000]. Man går således tillbaka och räknar ut hur många

svenska kronor gäldenären fick för det antal dollar som har amorterats.

316

I tredje och fjärde styckena regleras fidpunkten för skattskyldighetens in- Prop. 1990/91:54 trade. För såväl borgenär som gäldenär inträder skattskyldigheten vid betal­ning av hela eller del av lånet. Skattskyldigheten inträder självfallet bara för den återbetalade delen. Det gäller t.ex. uttag av pengar från ett bankkonto. Med återbetalning jämställs för gäldenären en onerös överlåtelse av skuld till en annan gäldenär.

I femte stycket första meningen finns en bestämmelse som anknyter till den allmänna regeln i 24§ 1 mom. sista stycket om tillämplig valutakurs efter växling fill svenska kronor inom 30 dagar från avyttringen. Stadgandet i första meningen anger att det inte skall göras en särskild beräkning enligt andra momentet av valutakursvinst resp. valutakursförlust för ifrågavarande tid när reglerna i 24 § 1 mom. sista stycket är tillämpliga.

I femte styckets andra mening finns en bestämmelse om skattefrihet för vanlig resevaluta o.d. (jfr avsnitt 4,1.4). Bestämmelsen gäller valutakurs­vinster och valutakursförluster på såväl tillgångar som.skulder i utländsk va­luta. Regeln gäller både första och andra momentet i paragrafen. Det bör anmärkas att bestämmelsen inte skall tillämpas på kursvinster av betydelse vid inköp i utlandet av mer värdefulla kapitalfillgångar. En kursvinst är skat­tefri endast när utländsk valuta utnyttjas för sedvanliga löpande reseutgifter under en begränsad period. Denna period är normalt högst ett halvår men bör utsträckas för den som på grund av svensk offentlig tjänst o.d. är oin­skränkt skattskyldig i Sverige.

31 §

Ändringen beror på att nuvarande 30 § betecknas 31 §.

Övergångsbestämmelserna till lagen (1990:651) om ändring i lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt

punkt 7

Ändringen är en redaktionell anpassning till förslaget till lag om värdepap­persfonder (prop. 1989/90:153) som ersätter aktiefondslagen (1974:931).

punkt 8

Bestämmelsen justeras så att det klart framgår att den skattskyldige som an­skaffningsvärde får utnyttja endera marknadsvärdet vid årsskiftet eller det faktiska anskaffningspriset.

punkt 10

Bestämmelsen förtydligas så att det framgår att den tillämpas även på äldre förvärv av andel i räntefond.

punkt 12 a

1 punkten anges att äldre föreskrifter i 2 § 6 mom SIL skall tillämpas i fråga om vad som skall förstås med utjämningsfond och vad som skall anses utgöra en minskning av sådan fond.

317

Övergångsbestämmelser

Prop. 1990/91:54

De nya bestämmelserna träder i kraft den 1 januari 1991 och tillämpas första gången vid 1992 års taxering. Detta innebär bl.a. följande. För äldre avytt­ringar av fordringar i utländsk valuta tillämpas de nya bestämmelserna i 30 §

1 mom. endast om ersättningen för fordringen betalas efter utgången av år

1990. Därvid gäller punkterna 2 och 3 av övergångsbestämmelserna till lagen

(1990:651) om ändring i lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt. De nya

reglerna i 30§ 2 mom. tillämpas för återbetalningar fro.m. den 1 januari

1991 på utländska lån. Även valutakursförändringar under lånets löptid före

ikraftträdandet beskattas när kursvinsten realiseras först efter ikraftträdan­

det.

Vad gäller likvidation och fusion som föranlett utskiftning före utgången av år 1990 hänvisas till specialmotiveringen avseende punkt 2 av övergångs­bestämmelserna i KL.

9.3    Lagen (1990:000) om ändring i taxeringslagen

(1990:324)

Ändringen i första stycket är en konsekvens av att lagen om utskiftningsskatt

och lagen om ersättningsskatt förslås slopade.

9.4 Lagen (1990:325) om självdeklaration och

kontrolluppgifter

2          kap.

17§

Ett tillägg har gjorts i paragrafen så att uppgiftsskyldigheten svarar mot skattskyldigheten för valutakursvinster enligt 30 § SIL. Tillägget har utfor­mats mot bakgrund av det förhållandet att en betalning av skuld utlöser be­skattning av valutakursvinst trots att betalningen inte faller in under begrep­pet avyttring för gäldenärens del. Återbetalningen utgör däremot en avytt­ring av fordringsrätt för borgenärens del. Tillägget omfattar även det fall då

3          kap.

22 §

I andra stycket har införts en skyldighet att i kontrolluppgift om ränta och fordran lämna uppgift om i vad mån räntan är att hänföra till en sådan rän­teintäkt för den skattskyldige som höjer hans ränteavdragstak enligt 3 § 2 mom. andra stycket SIL.

27§

Tillägget i tredje stycket är en följd av att sådana utbetalningar som avses i

de angivna lagrummen skall jämställas med utdelning.

318

§

Prop. 1990/91:54

Ur kontrollsynpunkt bör det sammanlagda underlaget för den allmänna lö­neskatten anges i sammandraget av kontrolluppgifter En bestämmelse om detta har tagits in sist i paragrafens första stycke.

Övergångsbestämmelser till lagen (1990:000) om ändring i lagen (1990:325) om självdeklaration och kontrolluppgifter

punkt 2

Ändringen har kommenterats i allmänmotiveringen, avsnitt 3.10.

9.5 Uppbördslagen (1953:272)

l§

I första stycket punkterna 5 och 6 har hänvisningarna slopats som en konse­kvens av att lagen om utskiftningsskatt och lagen om ersättningsskatt förslås slopade.

2§ 4 mom.

Första stycket kompletteras med en bestämmelse av innebörd att skattere­duktion ej kan medges för belopp som redan fillgodoräknats vid faststäl­lande av sjömansskatt.

3 § 1 mom.

Momentet har ändrats med hänsyn till att lagen om vinstdelningsskatt har upphävts, att en avkastningsskatt på pensionsmedel införts samt att särskild vinstskatt enligt 1 § lagen (1989:346) om särskild vinstskatt endast skall tas ut på grundval av vinsten för det räkenskapsår som inleds närmast efter den 31 december 1988.

10 §

Enligt femte stycket i skall preliminär A-skatt inte tas ut på sådana utbetal­ningar som enligt angivna lagrum skall jämställas med utdelning.

14§

Ändringarna är en direkt följd av förslaget att utskiftningsskatten och ersätt­ningsskatten skall slopas.

9.6 Lagen (1990:659) om särskild löneskatt

l§

Regleringen i första stycket första meningen av vem som är skattskyldig har

flyttats till ett nytt andra stycke. Vidare har en redaktionell ändring gjorts.

I punkterna 2-4 anges att löneskatt skall tas ut på vissa avgångsbidrag. De

avgångsbidrag som omfattas är dels sådana som även tidigare varit fullt skat-

319

tepliktiga och dels sådana som delvis var skattebefriade enligt 32 § 1 mom.     Prop. 1990/91:54 tredje stycket KL i dess lydelse före den 1 juli 1990.

Med kollektivavtalsgrundad avgångsbidragsförsäkring avses sådan försäk­ring som meddelas av AFA. Vidare avses ersättning på grund av sådan kol­lektiv avgångsbidragsförsäkring i annan försäkringsanstah som beträffande ersättningens storlek och övriga villkor motsvarar kollektiv avgångsbidrags­försäkring hos AFA.

Med avgångsersättning som utgår annorledes än på grund av kollektiv av­gångsbidragsförsäkring avses sådan avgångsersättning som staten betalar ut fill arbetstagare och som utgår enligt motsvarande grunder som ersäUning på grund av kollektiv avgångsbidragsförsäkring i AFA. Även ersättningar som utbetalas via den trygghetssfiftelse som numera finns på det statliga om­rådet får anses omfattade av bestämmelsen. Likaså omfattas avgångsersätt­ningar enligt kollektivavtalet om avgångsförmåner för kommuner och lands­ting (AGF-KL).

Avgångsersättning till arbetstagare som omfattas av s.k. trygghetsavtal av­ser sådan ersättning som utgår enligt trygghetsavtal slutet mellan organisa­tioner av arbetsgivare och arbetstagare, exempelvis trygghetsavtalet meUan Privattjänstemannakartellen och arbetsgivarorganisation, och som fastställs under ledning av ett s.k. trygghetsråd.

1 punkterna 5 och 6 anges att vissa ersättningar som utgår enligt gruppsjuk­försäkring som åtnjuts enligt grunder som fastställs i kollektivavtal mellan arbetsmarknadens huvudorganisationer (jfr 32 § 3 a mom. KL) samt ersätt­ning på grund av ansvarighetsförsäkring enligt grunder som fastställts i kol­lektivavtal mellan arbetsmarknadens huvudorganisationer skall bli föremål för särskild löneskatt. Till den förutnämnda kategorin får också anses höra sjukersättning enligt ITP-planen i den mån ersättningen utgår efter likartade grunder som ersättning enligt AGS.

I andra stycket anges vem som är skyldig att erlägga den särskilda löneskat­ten.

I tredje stycket har en konsekvensändring till ändringen i 2 kap. 4 § lagen om socialavgifter gjorts.

2§

I första stycket har ett tillägg gjorts enligt vilket löneskatt skall tas ut på viss ersättning som utgår enligt trygghetsförsäkring vid arbetsskada samt avtals­gruppsjukförsäkring när ersättning utgör intäkt i näringsverksamhet. Be­stämmelsen motsvarar de i 1 § första stycket 5 och 6. Dessutom har tillagts att den särskilda löneskatten skall betalas fill staten.

Övergångsbestämmelserna

I övergångsbestämmelserna anges att särskild löneskatt inte skall utgå på i

1 § första stycket 2-4 angivna avgångsersättningar om de avser en anställ­

ning som har upphört före den 1 januari 1991. Särskild löneskatt skall inte

heller utgå på de aktuella ersättningarna enligt gruppsjuk- eller ansvarighets­

försäkringar när ersättningen avser ett försäkringsfall som inträffat före den

1 januari 1991.

-q

9.7 Lag om särskild premieskatt för grupplivförsäkring,

Prop. 1990/91:54

m.m.

Lagförslaget har rubricerats och utformats i enlighet med lagrådets synpunk­ter Den lagtekniska lösning som lagrådet förordar är, vilket framhållits i den allmänna mofiveringen, att föredra framför förslaget i lagrådsremissen.

1§

Paragrafens utformning antyder på ett enklare sätt de fall i vilka skatt skall betalas än vad som angavs i det till lagrådet remitterade förslaget.

2§

I paragrafen anges att svenska försäkringsföretag, utländska försäkrings­företag i fråga om verksamhet som drivs här i landet, arbetsgivare och nä­ringsidkare är skattskyldiga. 1 det till lagrådet remitterade förslaget använ­des uttrycket försäkringsgivare i stället för försäkringsföretag. Uttrycket för­säkringsföretag innebär inte någon saklig förändring. Den föreslagna pre­mieskatten bör omfatta även utländska försäkringsföretag om de driver verksamhet här

3

§

Paragrafen anger på ett enklare och mer kortfattat sätt än 2 § i det till lagrå­det remitterade förslaget de situationer som föranleder skattskyldighet. Lag­rådets förslag innebär bl. a. att en uppräkning av exempelvis kollektiva för­säkringslösningar för lantbrukare m. fl. kan undvikas. Genom att i första stycket anknyta till reglerna i KL om skattefrihet för förmånen av fri grupp­livförsäkring resp. om avdragsrätt enligt den i förslaget ändrade lydelsen av punkt 23 av anvisningarna till 23 § KL täcks de fall in då skattephkt föreligger för svenskt försäkringsföretag för mottagen premie. Såväl grupplivförsäk­ring som grundas på kollektivavtal mellan en arbetsgivarorganisation och en arbetstagarorganisation som s. k. individuell av arbetsgivare betald gruppliv­försäkring omfattas av förslaget. Den närmare innebörden av förslaget är att premie för sådan grupplivförsäkring som inte väsentligt skiljer sig från vad som gäller för befattningshavare i statens tjänst omfattas av skatteplikt enligt de nya föreskrifterna. Till den del försäkringsskyddet är väsentligt förmånli­gare än vad som gäller för nyssnämnda befattningshavare, föreligger inte skatteplikt för försäkringsföretaget. I dessa fall är emellertid den"överskju-tande" förmånen enligt 32 § 3 a mom. KL skattepliktig intäkt av tjänst. För näringsidkare gäller på motsvarande sätt att rätt till avdrag inte föreligger för premiekostnaden till den del den avser"överskjutande" förmåner (punkt 23 av anvisningarna till 23 § KL).

För staten föreslås i andra stycket skatteplikt föreligga för belopp som utan att försäkring tecknats betalas ut i ersättning enligt avtal som motsvarar för­säkringsavtal som avses i första stycket. Bakgrunden fill att en särskild be­stämmelse med den föreslagna lydelsen bör införas här är den särskilda upp­byggnaden av statens s.k. tjänstegrupplivförsäkring, som i huvudsak gäller utan att " tecknad försäkring " kan anses föreligga. Med den föreslagna ly-

321

21 Riksdagen 1990/91. 1 saml. Nr 54

delsen klargörs att de allmänna begränsningar som gäller enligt första Prop. 1990/91:54 stycket även utgör en förutsättning för att utbetalningar från staten omfattas av skatteplikt. Vidare omfattas - vilket även varit avsikten i det remitterade promemorieförslaget och i lagrådsremissen - de undantagsfall som anges i 3 och 5§§ förordningen (1988:242) om tillämpningen av avtalet om statens tjänstegrupplivförsäkring. 1 de nu nämnda bestämmelserna finns regler om att vissa huvudmän själva svarar för kostnaderna för statens tjänstegruppliv­försäkring och att vissa huvudmän betalar premie för denna försäkring. Av förenklingsskäl bör huvudregeln för vad som bör gälla för utbetalningar från staten tillämpas även för de nu berörda kategorierna.

Tredje stycket tar sikte på andra arbetsgivare som själva utan samband med tecknad försäkring betalar ut ersättning. Skatteplikt föreslås föreligga för ut­betalt belopp, i den mån ersättningen utgår enligt villkor och med belopp som i huvudsak motsvarar utbetalning av staten enligt andra stycket. In­skränkningen motsvarar i princip vad som gäller enligt 32§ 3a mom. KL. För att klargöra att utbetalningar som faller in under denna begränsning inte skall utgöra skattepliktig inkomst enligt KL krävs det ett undantag i 19 § samma lag. På grund av det sistnämnda förslaget, som närmare kommente­ras i specialmotiveringen till KL, kommer"överskjutande" utbetalningar att utgöra skattepliktig intäkt av tjänst.

I fjärde stycket anges att det för arbetsgivare och näringsidkare föreligger skatteplikt för premie för grupplivförsäkring som meddelats i en utomlands bedriven försäkringsrörelse i den mån betalning av premie på motsvarande försäkring till svenskt försäkringsföretag hade föranlett skatteplikt för det svenska försäkringsföretaget för mottagen premie. Av bestämmelsens ut­formning följer att skatteplikten inte omfattar premie till den del den even­tuellt avser försäkring som ger väsentligt högre förmåner än vad som är fallet för befattningshavare i statens tjänst. Den" överskjutande " delen är emel­lertid skattepliktig som en förmån hos den anställde resp. icke avdragsgill för näringsidkaren.

4§

Första stycket innehåller bestämmelser om skattepliktens inträde, beskatt­

ningsunderlag och skattesats för försäkringsföretag som avses i 3§ första

stycket. Dessa frågor har berörts i den allmänna motiveringen, avsnitt 3.3.9.

1 andra stycket tas in en regel om att beskattningsunderlaget för dessa för­

säkringsföretag skall sättas ned i vissa fall. Denna bestämmelse har berörts i

den allmänna motiveringen, avsnitt 3.3.9. De fall som avses är exempelvis

sådana där det visar sig att den preliminärt bestämda årslönesumman för en

viss arbetsgivare och som legat till grund för debiteringen varit för hög. 1

dylika fall har den inbetalda skatten blivit för hög och försäkringsföretaget

skall då enligt den föreslagna regeln sätta ned beskattningsunderlaget för det

påföljande året med ett lika stort belopp som motsvarar för högt inbetald

premie. I första hand bör det bli fråga om att sätta ned beskattningsunderla­

get för den redovisningsperiod som inträder närmast efter det att försäk­

ringsföretaget gjort slutavräkning. Skulle inte beskattningsunderlaget för

ä.2r. redovisningsperioden räcka till för nedsättningen, bör påföljande redo­

visningsperioder kunna bli aktuella.

'22

5§

Prop. 1990/91:54

Paragrafen innehåller regler om skattepliktens inträde, beskattningsunder­lag och skattesats för staten och andra arbetsgivare som utan att försäkring tecknats betalar ut ersättning som motsvarar ersättning på grund av grupp­livförsäkring. Dessa frågor har behandlats i den allmänna motiveringen, av­snitt 3.3.9.

6§

Paragrafen innehåller regler om skattepliktens inträde, beskattningsunder­lag och skattesats för arbetsgivare och näringsidkare som betalar premie för grupplivförsäkring i utomlands bedriven försäkringsrörelse och har kom­menterats i avsnitt 3.3.9.

7§

För samtliga skattskyldiga föreslås att lagen (1984:151) om punktskatter och prisregleringsavgifter skall styra förfarandet för den föreslagna beskatt­ningen. Se vidare avsnitt 3.3.10.

8§

En motsvarande regel finns i olika punktskatteförfattningar

9§

Den föreslagna dispensregeln, som har byggts ut efter synpunkter från lagrå­det, har berörts i den allmänna motiveringen, avsnitt 3.3.10.

Ikraftträdande- och övergångsbestämmelser.

Dessa har kommenterats i avsnitt 3.3.12.

9.8 Lagen (1962:318) om allmän försäkring

I 3 kap. 2 § samt 11 kap. 2 och 3 §§ har tagits in bestämmelser om att sådana ersättningar enligt vissa avtalsförsäkringar som avses i 1 § första stycket 2-6 och 2 § första stycket lagen om särskild löneskatt-inte skall ingå i den sjuk­penninggrundande resp. pensionsgrundande inkomsten.

13 kap. 2 § har vidare gjorts en ändring för att ange att sådana ersättningar m.m. från fåmansföretag som avses i 32 § 1 mom. första stycket h och i KL inte skall utgöra sjukpenninggrundande inkomst.

1 11 kap. 2§ andra stycket har vidare en ändring gjorts i syfte att uppnå överensstämmelse med lydelsen i 3 kap. 2 § beträffande förmåner som utges av annan än arbetsgivaren.

9.9 Lagen (1981:691) om socialavgifter

I 1 kap. 2 § har ett tillägg gjorts om att den som utgett sådan ersättning som

enligt bestämmelserna i 3 kap. 2§ andra stycket eller 11 kap. 2§ första

stycket m), andra stycket och femte stycket AFL är att hänföra till inkomst

av anställning skall anses som arbetsgivare även om ett anställningsförhål-

323

lande inte föreligger

I 2 kap. 4§ första stycket har i en ny punkt 13 tagits in en regel om att     Prop. 1990/91:54 sådana ersättningar enligt vissa avtalsförsäkringar som avses i 1 § första stycket 26 lagen om särskild löneskatt inte skall ingå i underlaget för beräk­ning av arbetsgivaravgifter

9.10 Lagen (1941:416) om arvsskatt och gåvoskatt

22 S 2 mom.

I första och andra styckena används ordet "rörelse" som en allmän beteck­ning på en viss verksamhet. Ordet syftar i och för sig inte på inkomstslaget rörelse men har ändå ersatts med det i sammanhanget mer passande och lika­ledes neutrala ordet "verksamhet", vilket också anknyter till terminologien i 18§KL.

22.? 3 mom.

I momentet finns värderingsregler för det fallet att fast egendom ingår i för­värvskälla inom inkomstslaget jordbruksfastighet eller rörelse. 1 så fall skall de särskilda värderingsreglerna för företagsförmögenhet i 4§ och, med un­dantag av femte stycket sista meningen, punkt 2 av anvisningarna till 3 och 4§§ SFL tillämpas. Värderingsreglerna tar också sikte på sådan egendom, t.ex, fastigheter som används för s,k, fritidsuthyrning, som enligt sjunde och åttonde stycket i den nämnda anvisningspunkten skall anses som en för­värvskälla inom inkomstslaget rörelse.

Första stycket har justerats på det sättet att därav framgår att de särskilda värderingsreglerna i SFL skall tillämpas i det fallet att fast egendom ingår i förvärvskälla i inkomstslaget näringsverksamhet. Värderingsreglerna skall emellertid inte tillämpas på all egendom som ingå i det nya inkomstslaget näringsverksamhet. Begränsningen framgår av sista meningen i stycket. Därav framgår att de särskilda värderingsreglerna endast skall omfatta för­värvskälla eller del av förvärvskälla i inkomstslaget näringsverksamhet som enligt äldre förvärvskälleregler skulle ha hänförts till förvärvskälla inom in­komstslagen jordbruksfastighet eller rörelse eller sådan egendom som enligt punkt 2 sjunde och åttonde styckena av anvisningarna till 3 och 4§§ SFL skall anses som en särskild förvärvskälla inom inkomstslaget rörelse.

Bestämmelserna i tredje-sjätte styckena innehåller -av skäl som beskri­vits i den allmänna motiveringen -regler som vid tillämpningen av värde­ringsreglerna i SFL ersätter eller kompletterar vad där sägs. Detta framgår av andra stycket.

Av tredje stycket framgår att den hänvisning som sker i punkt 2 tredje stycket av anvisningarna till 3 och 4 §§ SFL skall gälla punkt 2 fjärde stycket av anvisningarna till 24 § KL, Bestämmelsen avser värderingen av djur i jordbruk och renskötsel,

I punkt 2 sjätte stycket av anvisningarna till 3 och 4§§ SFL finns bestäm­melser som tar sikte på behandlingen av bostadsbyggnader med tillhörande tomtmark på en jordbruksfastighet. Sådana byggnader med tillhörande tomtmark skall behandlas som en tillgång i förvärvskällan - och därmed om­fattas av lättnadsreglerna - endast under förutsättning att byggnaderna an-

vänds som bostad för ägarens eller arrendatorns arbetskraft, I de fall ägaren Prop, 1990/91:54 använder bostaden för egen del skall byggnaden med tillhörande tomtmark alltså ej anses ingå i förvärvskällan. Gränsdragningen mellan privatbostads­fastigheter och näringsfastigheter i 5 § KL jämte den justering som föreslås beträffande småhus på lantbruksenheter innebär följande. Småhus som är inrättat till bostad åt en eller två familjer med tillhörande tomtmark på lant­bruksenhet skall behandlas som en privatbostadsfastighet under förutsätt­ning att ägaren eller någon anhörig bor där eller att han avser att använda bostaden på det sättet, Afjärde stycket framgår att om ett småhus av nu avsett slag på lantbruksenhet är att hänföra till kategorien privatbostadsfas­tighet skall småhuset jämte tomtmark inte behandlas som en fillgång i för­värvskällan,

I punkt 2 sjunde och åttonde styckena av anvisningarna till 3 och 4 §§ SFL finns bestämmelser som tar sikte på viss egendom som ingår i inkomstslaget annan fastighet. Reglerna avser viss täktmark, exploateringsmark och egen­dom som används för s,k, fritidsuthyrning. Bestämmelserna innebär att egendomen vid förmögenhetsbeskattningen - och därigenom vid arvs- och gåvobeskattningen under vissa förutsättningar skall anses som en för­värvskälla inom inkomstslaget rörelse. Konsekvensen av detta är att lätt­nadsreglerna skall tillämpas. Bestämmelsen i femte stycket tar sikte på åt­tonde stycket a i den nämnda anvisningspunkten och har sin grund i att be­greppet "beskattningsnatur" inte längre är aktuellt (jfr prop, 1990/91:47 om vissa frågor inför allmän fastighetstaxering år 1992),

Av sjätte stycket framgår att den hänvisning som görs i punkt 2 nionde stycket av anvisningarna till 3 och 4 §§ SFL i stället skall gälla punkt 14 tret­tonde stycket av anvisningarna till 32 § KL. Bestämmelsen avser närståen­dekretsen.

Sjunde stycket motsvarar nuvarande andra stycket. Ändringen är av re­daktionell natur och betingas av det utökade antalet stycken.

23 § B

Två ändringar har skett i första stycket. Dels har ordet "aktiefond" ersatts av "värdepappersfond" (jfr prop. 1989/90:153 om värdepappersfonder). Dels har när det gäller värderingen av aktier m.m. hänvisningen till 35 § 3 mom. första stycket KL tagits bort och ersatts av en hänvisning till 27 § 1 mom. SIL.

Ändringen i fjärde stycket innebär att orden "inkomstslagen jordbruksfas­tighet och rörelse" ersatts av "inkomstslaget näringsverksamhet". Vidare framgår att den avgränsning inom inkomstslaget näringsverksamhet som gjorts i 22 § 3 mom. första stycket sista meningen också skall beaktas i före­varande sammanhang.

23 §F

I tredje stycket har tre ändringar skett. För det första anges på samma sätt som i 23§ 3 mom. att bestämmelsen tar sikte på förvärvskälla eller del av förvärvskälla inom inkomstslaget näringsverksamhet. För det andra framgår vidare att den avgränsning inom inkomstslaget näringsverksamhet som

gjorts i 22 § 3 mom. första stycket sista meningen också skall beaktas i före-     Prop. 1990/91:54 varande sammanhang. För det tredje har anmärkts att vid tillämpning av värderingsreglerna i SFL skall iakttas de kompletteringar som framgår av bestämmelserna i 22§ 3 mom. andra - sjätte styckena.

28 §

Förslagen avseende skatteskalorna och grundavdragen m.m. vid arvsbe­skattningen har behandlats i den allmänna motiveringen (avsnitt 4.9.2).

39 §

Ändringen i 39 § d innebär att grundavdraget vid gåvobeskattningen höjts från 2 000 kr. till 10 000 kr

43 §

1        paragrafen regleras de s.k. lättnadsreglernas tillämpning i fråga om gåva

av företagsförmögenhet. I andra stycket har ett antal ändringar företagits.

Inledningsvis framgår att bestämmelsen avser förvärvskälla eller del av för­

värvskälla inom inkomstslaget näringsverksamhet. Vidare framgår att re­

gelns tillämpningsområde inom inkomstslaget näringsverksamhet begränsas

på sätt som framgår av 22 § 3 mom. första stycket sista meningen.

Som framhållits i den allmänna motiveringen kan den nya förvärvskällein­delningen i 18 § KL innebära att vad som tidigare varit skilda förvärvskällor inom inkomstslaget jordbruksfasfighet eller rörelse kan komma att hänföras till samma förvärvskälla inom inkomstslaget näringsverksamhet. Eftersom lättnadsreglernas fillämplighet vid gåvobeskattningen förutsätter att gåvan omfattar hela förvärvskällan har - för att bestämmelserna skall överens­stämma med vad som tidigare gällt angetts att lättnadsreglerna endast gäl­ler under förutsättning att gåvan omfattar all givarens rätt till förvärvskälla eller del av förvärvskälla inom inkomstslaget näringsverksamhet som enligt äldre förvärvskälleindelning skulle utgjort en egen förvärvskälla inom in­komstslagen jordbruksfastighet eller rörelse eller egendom som enligt punkt

2        sjunde och åttonde styckena av anvisningarna fill 3 och 4 §§ SFL skall anses

som en särskild förvärvskälla inom inkomstslaget rörelse.

9.11 Lagen (1951:763) om beräkning av statlig inkomstskatt för ackumulerad inkomst

Lagen bör i fortsättningen benämnas Lagen om statlig inkomstskatt på acku­mulerad inkomst.

1§

Lagrummet, som för närvarande består av tre stycken, behandlar dels vissa allmänna förutsättningar för särskild skatteberäkning och dels beräknings­reglerna i stort. Nuvarande första stycket har delats upp i fyra stycken.

Av första stycket framgår att endast inkomst av tjänst eller inkomst av nä­

ringsverksamhet kan bli föremål för särskild skatteberäkning. Av 3 § samt

anvisningarna till lagrummet framgår att särskild skatteberäkning endast

326

kan komma i fråga för vissa inkomster av näringsverksamhet. I anvisning-     Prop. 1990/91:54 arna till 1 § finns en begränsning avseende särskild skatteberäkning vid in­komst av tjänst.

I andra stycket finns grundläggande regler för hur den särskilda skattebe­räkningen skall gå till. Som tidigare gäller att den ackumulerade inkomsten skall antas ha åtnjutits med lika belopp under de år till vilka den hänför sig. Inkomsten får inte fördelas på mer än tio år Årsbeloppet av den sålunda fördelade inkomsten skall läggas till den genomsnittliga beskattningsbara in­komsten - dvs. förvärvsinkomsten enligt SIL:s nya terminologi (1 § SIL). I övrigt har ett par väsentliga förändringar företagits.

Den första ändringen avser genomsnittsberäkningen. Enligt nuvarande regler skall den genomsnitfiiga beskattningsbara inkomsten beräknas på grundval av ett genomsnitt av endast de tre senaste årens beskattningsbara inkomster Den ändringen görs nu att den genomsnittliga beskattningsbara förvärvsinkomsten skall beräknas på grundval av de beskattningsbara för­värvsinkomsterna för taxeringsåret och så många år närmast före taxerings­året att inkomsten därigenom blir fördelad på lika många år som den hänför sig till enligt första meningen. För genomsnittsberäkningen kan således -om inkomsten hänför sig till fio år - behövas tillgång till skattelängderna för de nio föregående taxeringsåren.

Den andra ändringen avser justering för skiktgränsens förändring. Med skiktgräns avses gränsen för procentuell stafiig inkomstskatt enligt 10 § andra stycket SIL. Skiktgränsen är vid 1992 års taxering 170 000 kr. Vid föl­jande taxeringsår skall skiktgränsen omräknas med hänsyn till förändringar i det allmänna prisläget med tillägg för två procentenheter Hänför sig den ackumulerade inkomsten till tre eller fler beskattningsår skall enligt punk­terna 1 4 hänsyn tas tiU mellan ett och fyra års förändringar av skiktgränsen vid beräkning av den genomsnittliga beskattningsbara förvärvsinkomsten.

Enligt tredje stycket skall avsteg göras från tillämpningen av bestämmel­serna om skiktgränsjustering för det fall inte hela den ackumulerade inkoms­ten hänför sig till tid före taxeringsåret. Såsom lagrådet uttalat kan för dessa fall lämphgen inte ges annat än en mera aUmänt hållen jämkningsregel, vil­ken bör kompletteras med beskrivningar i anvisningarna. Till ledning för till-lämpningen av regeln ges därför några exempel i punkt 2 av anvisningarna (exempel A sista stycket och exempel B och C).

Till fjärde stycket har de två sista meningarna i nuvarande första stycket flyttats. Eftersom systemet med underlag för filläggsbelopp övergivits kan man i fortsättningen tala om en skatteskala. I lagrådsremissen hade fill detta stycke också överförts en mening om att den ackumulerade inkomsten skall anses ha utgjort den högst beskattade delen av förvärvsinkomsten. Den me­ningen uttryckte en självklarhet och har därför strukits.

Nuvarande andra och tredje styckena bildar utan ändringar femte och sjätte styckena.

2§

Ändringen i första stycket beror på att systemet med tilläggsbelopp slopats. I andra stycket anges, som förutsättning för särskild skatteberäkning, dels

327

att nettobeloppet av den ackumulerade inkomsten uppgår till minst 50000     Prop. 1990/91:54 kr., dels att den, tillsammans med övriga förvärvsinkomster, överstiger skikt­gränsen för statlig inkomstskatt med minst motsvarande belopp.

3

§

Tekniska förändringar har företagits i denna paragraf bl.a. till följd av den ändrade indelningen i inkomstslag. Den nya lydelsen omfattar i stort sett samma intäkter som enligt gällande lydelse. Några begränsningar och ut­vidgningar har dock gjorts.

Den nuvarande indelningen i fem moment med upp till sju punkter i varje moment ersätts av tretton punkter

1 nuvarande 2 mom. (inkomst av jordbruksfastighet)har punkterna 1-7 ersatts efter huvudsakligen redaktionella ändringar av punkterna 9, 5, 7, 6, 8, 12, 11 resp. 13.

I nuvarande 3 mom. (inkomst av annan fastighet) har punkterna 1, 2 och

3 ersatts av punkterna 7, 11 resp. 13.

Nuvarande 4 mom. punkterna 1 6 (inkomst av rörelse) motsvaras av punkterna 1, 2, 6, 7, 10, 11 resp. 13.

Nuvarande 5 mom. (inkomst av tillfällig förvärvsverksamhet) har tagits bort eftersom reavinster skall beskattas proporfionellt som kapitalinkomster i det nya skattesystemet. Reglerna om särskild skatteberäkning tillämpas dock på värdeminskningsavdrag m.m. som återförs till beskattning enligt punkt 5 första stycket av anvisningarna till 22 § KL (se vidare kommentaren tiU punkt 3).

De tretton nya punkterna har disponerats med utgångspunkt från fidigare

4 mom. Punkterna 15 behandlar ackumulerade intäkter som kan upp­

komma i den löpande verksamheten. Punkterna 6-9 har samband med för­

säkrings-, skade- och expropriationsersättningar Punkterna 10-13 behand­

lar intäkter i samband med att näringsverksamheten avyttras.

Punkt 1 behandlar intäkter genom vetenskaplig, litterär, konstnärlig eller därmed jämförlig verksamhet och motsvarar nuvarande 4 mom. 1. Undan­tagsregeln för kontoinsättningar har såvitt gäller upphovsmannakonto -överförts till anvisningarna (lagstiftningen om uppfinnarkonton har tidigare upphävts).

Punkt 2 avser intäkt vid överlåtelse av hyresrätt samt av varumärke, firma­namn och andra liknande rätfigheter av goodwills natur Punkten motsvarar utan ändringar nuvarande 4 mom. 2.

Punkt 3 avser intäkter som skall tas upp till beskattning som inkomst av

näringsverksamhet vid avyttring av näringsfasfighet som inte utgör omsätt­

ningstillgång (punkt 5 första stycket av anvisningarna till 22 § KL). De intäk­

ter som här kan komma i fråga är återförda avdrag för värdeminskning av

byggnad eller av markanläggning, återförda skogsavdrag och återförda av­

drag för substansminskning, återförda avdrag för värdehöjande reparation

och underhåll av byggnad eller markanläggning samt belopp varmed bygg­

nad eller markanläggning skrivits av i samband med ianspråktagande av er­

sättningsfond e.d. Särskild skatteberäkning enligt denna punkt får också ske

i de fall en näringsfastighet eller del därav övergått fill att bli privatbostads­

fastighet.

328

Punkt 4 avser intäkter som skall tas upp till beskattning som inkomst av Prop. 1990/91:54 näringsverksamhet när en bostadsrätt i näringsverksamhet avyttras (punkt 5 andra stycket av anvisningarna fill 22 § KL). Vad som under där angivna för­utsättningar skall återläggas är - med vissa tidsmässiga begränsningar - ut­gifter för värdehöjande reparationer och underhåll. Särskild skatteberäk­ning kan också komma i fråga enligt denna punkt när sådan återläggning skett efter det att bostadsrättslägenheten övergår fill privatbostad (jfr punkt 5 sista stycket och punkt 6 andra stycket av anvisningarna till 22 § KL). Vad nu sagts gäller även sådan lägenhet som är knuten fill sådan akfie eller andel som avses i 26 § 1 mom. SIL.

Punkt 5 motsvarar nuvarande 2 mom. 2.

Punkt 6 avser försäkringsersättning, skadestånd e.d. för inkomstbortfall i näringsverksamheten eller ersättning för att egendom tagits i anspråk genom expropriation eller andra tvångsliknande förhållanden. Punkten ersätter del­vis nuvarande 2 mom. 3 och 4 mom. 3. Den i dessa lagrum angivna förutsätt­ningen att intäkten inte skall ha föranlett avdrag för avsättning till eldsvåde­fond (i det nya skattesystemet ersättningsfond) har flyttats fill anvisningarna.

Punkt 7 avser försäkringsersättning eller annan ersättning för skada på byggnader eller markanläggningar till följd av brand eller annan olyckshän­delse. Punkten motsvarar nuvarande 3 mom. 1 samt 2 mom. 3 och 4 mom. 3 i de delar dessa punkter inte omfattas av punkt 6.

Punkt 8 avser skadeersättning som föranletts av industriell eller därmed jämförlig verksamhet och motsvarar nuvarande 2 mom. 4.

Punkt 9 motsvarar nuvarande 2 mom. 1 och avser skogsintäkter i vissa skogsskadefall. Den i momentet angivna förutsättningen att intäkten inte skall ha föranlett avdrag för insättning på skogskonto har flyttats till anvis­ningarna.

Punkt 10 motsvarar nuvarande 4 mom. 4 och avser intäkt i form av en­gångsersättning vid avyttring av patent eller liknande rättighet samt vid av­yttring eller avlösning av royalty.

Punkt 11 avser intäkt vid avyttring av maskiner och andra för stadigva­rande bruk avsedda inventarier i samband med överlåtelse, upplåtelse eUer nedläggande av verksamheten. Punkten ersätter nuvarande 2 mom. 6,3 mom. 2 och 4 mom. 5. En anpassning har skett till KL:s nuvarande termino­logi.

Möjligheten att fillämpa särskild skatteberäkning för intäkt vid avyttring av "varor och andra produkter" har avskaffats (avsnitt 5.4.5).

I förhållande till nuvarande 3 mom. 2 (annan fastighet) innebär ändringen en anpassning med hänsyn till vad som gäller för näringsverksamhet i övrigt. För att få särskild skatteberäkning räcker det inte längre med att en enstaka hyresfasfighet avyttrats, såvida inte fastigheten kan betraktas som en i för­värvskällan ingående särskild verksamhet.

Punkt 12 motsvarar nuvarande 2 mom. 5 men utsträcks till att omfatta också renskötsel.

Punkt 13 ersätter nuvarande 2 mom. 7,3 mom. 3 och 4 mom. 6. Ändringen sammanhänger med att eldsvådefonderna ersatts av ersättningsfonder och att övriga fondförfattningar tidigare upphävts. Beträffande återföringar av

329

belopp som avsatts fill de i nuvarande lagrum nämnda fonderna hänvisas till     Prop. 1990/91:54 punkt 4 av övergångsbestämmelserna nedan.

1 sista stycket anges att vad som i lagen (närmast punkterna 10-13) sagts om överlåtelse, upplåtelse eller nedläggande av näringsverksamhet skall äga motsvarande tillämpning beträffande en i förvärvskällan ingående verksam­het (jfr 18 § KL).

7§

Lagrummet ändrades senast i samband med reformeringen av förfarande­reglerna. Den nu föreslagna ändringen föranleds av att underlag för filläggs­belopp inte längre skall beräknas.

Anvisningar

/(// 7 §

punkt 1

I anvisningspunkten behandlas bl.a. vilka slags intäkter som skall anses vara ackumulerade i lagens mening samt fördelningstiden i vissa skilda fall.

I tredje stycket har ett tillägg gjorts som anger att sådan intäkt som enhgt punkt 14 av anvisningarna till 32 § KL (stoppreglerna avseende företagsle­dare och delägare i fåmansföretag) skall beskattas som inkomst av tjänst inte skall anses som ackumulerad inkomst.

Nuvarande fjärde stycket bortfaller eftersom reavinster beskattas i in­komstslaget kapital.

Schablonregeln i nuvarande sjätte stycket infördes år 1962 i syfte att und­vika tvister om fördelningsfidens längd. Vissa intäkter skall hänföras fill det antal år varunder den skattskyldige bedrivit jordbruket eller rörelsen eller varit delägare i bolaget, andra intäkter fill det antal år han innehaft fastighe­ten. Schablonregeln skall frångås om den skattskyldige så yrkar och företer viss utredning eller om det framstår som uppenbart att inkomsten hänför sig fill kortare tid. Det skulle vara förenat med tekniska svårigheter att flytta över regeln fill det nya systemet. Det är vidare osäkert om regeln fyllt något egentligt syfte. Regeln har därför upphävts.

Nuvarande sjunde stycket rör det fallet att verksamhet (jordbruk eller rö­relse) som bedrivits av den ena maken övertagits av den andra maken. Ma­karnas sammanlagda innehavstid får beaktas när fördelningstiden bestäms. I konsekvens med att särbeskattning av makar nu är i det närmaste helt ge­nomförd bör dessa bestämmelser tas bort.

Däremot bör möjlighet till särskild skatteberäkning och sammanläggning av innehavstiden finnas kvar för efterlevande make som övertagit närings­verksamheten i samband med makens död och är ensam dödsbodelägare (jfr prop. 1988/89:141 s. 9 och 12).

Övriga ändringar är följdändringar eller av redakfionell natur

punkt 2

Räkneexemplet i nuvarande första-femte styckena har ersatts med tre nya

exempel numrerade A-C där de nya reglerna om beräkning av den genom-

330

snittliga beskattningsbara förvärvsinkomsten med justering för skiktgräns-     Prop, 1990/91:54 förändringar i olika situationer åskådliggörs.

Nuvarande sjätte stycket bortfaller då avrundningsregler med nuvarande beräkningshjälpmedel snarare försvårar än förenklar förfarandet,

I det nya skattesystemet skall enskild näringsverksamhet ha kalenderår som beskattningsår En möjlighet till dispens från kalenderårskravet har dock införts. Bestämmelsen i nuvarande åttonde stycket har därför behållits även om den torde bli tillämplig endast i något enstaka fall.

Sista stycket har ändrats efter lagrådsföredragningen. Stycket behandlar det fall en skattskyldig under ett år uppbär flera intäkter, vilka var för sig är att anse som ackumulerade inkomster och vilka hänför sig till olika antal år För närvarande gäller att intäkterna skall fördelas oberoende av varandra på de år till vilka de hänför sig, dock minst tre, och att skatteberäkningen skall ske på grundval av ett gemensamt årsbelopp,Med hänsyn fill de nya reglerna för genomsnittsberäkningen går det inte längre att beräkna ett gemensamt årsbelopp. Skatteberäkning för de olika ackumulerade inkomsterna måste i stället ske enligt en viss turordning enligt vilken resp. årsbelopp läggs fill den genomsnittliga beskattningsbara förvärvsinkomsten för den ackumulerade inkomst som står i tur för skatteberäkning.

Turordningsregeln innebär följande. För de fall inkomsterna hänför sig fill olika antal år skall skatteberäkning först ske för den inkomst som hänför sig fill tio eller flera år Därefter görs en ny skatteberäkning för den inkomst som hänför sig till näst flest antal år osv. Sist görs skatteberäkning för den inkomst som hänför sig till minst antal år Vid beräkning av den genomsnitt­liga beskattningsbara förvärvsinkomsten för varje ackumulerad inkomst skall tillägg göras för det årsbelopp som den föregående genomsnittsberäk­ningen gett upphov till. Detta gäller även inkomst som hänför sig till fram­fida år Följande exempel får belysa beräkningssättet.

Anta att en skattskyldig år 1998 uppbär två ackumulerade inkomster på 500 000 kr. och 400 000 kr. hänförliga till tio år resp. fem gångna år Den genomsnittliga beskattningsbara förvärvsinkomsten, beräknad på grundval av de beskattningsbara förvärvsinkomsterna vid 19901999 års taxeringar, antas uppgå till 150 000 kr. Skiktgränsen antas vid 1995 års taxering ha upp­gått fill 197 000 kr, vid 1997 års taxering fill 217 000 kr och vid 1999 års taxering till 239 000 kr. Skiktgränsjustering skall således ske med (239 000 -197 000=) 42 000 kr. för den inkomst som hänför sig till fio gångna år och med (239 000 - 217 000 =) 22 000 kr för den inkomst som hänför sig till fem gångna år. Vid den första skatteberäkningen skall fill den justerade ge­nomsnittliga beskattningsbara förvärvsinkomsten om (150 000 -I- 42 000=) 192 000 kr läggas årsbeloppet 50 000 kr (en tiondel av 500 000). Skatten på den ackumulerade inkomsten kan härefter beräknas fill 20 % av skiUnaden mellan 242 000 kr. och skiktgränsen 239 000 kr, dvs 600 kr. DeUa belopp skall sedan multipliceras med fio varefter skatten på den ackumulerade in­komsten blir 6 000 kr

Härefter görs skatteberäkningen för beloppet 400 000 kr Den genom­

snittliga beskattningsbara förvärvsinkomsten, beräknad på grundval av de

beskattningsbara förvärvsinkomsterna vid 1995-1999 års taxeringar, antas

uppgå till 160 000 kr. Till detta belopp skall läggas det i den föregående skat-

331

teberäkning ingående årsbeloppet om 50 000 kr, skiktgränsjustering om Prop. 1990/91:54 22000 kr. och det nya årsbeloppet om 80 000 kr. (en femtedel av 400 000). Skatten på denna ackumulerade inkomst kan härefter beräknas till 20 pro­cent av skillnaden mellan 312 000 kr och 239 000 kr, dvs. 14 600 kr. Detta belopp skall sedan multipliceras med fem varefter skatten på den ackumule­rade inkomsten blir 73 000 kr Övriga ändringar i anvisningspunkten utgör följdändringar

till 2 §

Ändringen i första stycket är av redakfionell natur Sista meningen i andra stycket är obehövlig. Nuvarande tredje stycket bortfaller eftersom lagerned-skrivningsreglerna tagits bort (jfr avsnitt 5.4.5). Nuvarande femte stycket är överflödigt (jfr nya tredje stycket).

Nya tredje stycket ersätter nuvarande fjärde stycket och behandlar hur den ackumulerade inkomsten (nettobeloppet) skall beräknas vid avyttring av djurlager i jordbruk och renskötsel. Ändringen innebär en anpassning till KL (punkt 2 fjärde stycket av anvisningarna till 24 § KL).

till 3 §

Exemplifieringen i nuvarande tredje stycket över vissa tvångsavyttringsfall har tagits bort. Enligt nya tredje stycket är paragrafens första stycke punk­terna 1, 6, 7 och 9 endast tillämpliga under förutsättning att intäkten inte har föranlett uppskov med beskattningen genom insättning på upphovsmanna­konto, avsättning fill ersättningsfond eller uppskov med beskattningen ge­nom insättning på skogskonto. Liknande bestämmelser fanns tidigare i lag­rummet under resp. moment och punkt.

Den sista att-satsen i nuvarande femte stycket har slopats med hänsyn till utformningen av 18 § KL.

1 övrigt är det endast fråga om följdändringar till de fidigare föreslagna ändringarna.

Ikraftträdande- och övergångsbestämmelser

De föreslagna ändringarna träder enligt punkt 1 i kraft den 1 januari 1991. De nya bestämmelserna skall tillämpas även vid särskild skatteberäkning för sådan ackumulerad inkomst som uppbärs efter den 1 januari 1991 men som hänför sig fill tid före ikraftträdandet. De nya reglerna för beräkning av stat­lig inkomstskatt i SIL skall tillämpas även vid beräkning av ackumulerad in­komst för de år före ikraftträdandet som den ackumulerade inkomsten i förekommande fall kan fördelas på.

Av punkt 2 framgår att man vid beräkning av den genomsnittligt beskatt­ningsbara förvärvsinkomsten vid 1992-2000 års taxeringar i förekommande fall skall använda sig av de beskattningsbara inkomsterna sOm gäller för 1983-1991 års taxeringar Tidigare fastställda underlag för tilläggsbelopp saknar betydelse.

Av punkt 3 framgår att bestämmelserna om justering för förändring av

skiktgräns inte skall tillämpas vid 1992 års taxering och att vid 1993-1995

års taxeringar justering endast skall ske med belopp motsvarande ett-tre års

332

förändringar av skiktgränsen.

övergångsbestämmelserna i p«n/:/4 syftar fill att särskild skatteberäkning     Prop. 1990/91:54 även skall kunna komma i fråga för intäkter som uppkommer på grund av att vissa fonder återförs till beskattning på grund av förhållanden som kan inträffa vid 1992 års taxering eller senare.

Bestämmelsen i punkt 5 anger att villkoret i femte stycket av anvisning­arna fill 3 § om att det inte skall kvarstå avsättning till ersättningsfond skall gälla även avsättning som skett till särskild nyanskaffningsfond, särskild in­vesteringsfond för avyttrat fartyg eller eldsvådefond. Denna typ av avsätt­ningar kommer att finnas kvar under ett antal år

9.12

Lagen (1955:257) om inventering av varulager 

Ändringarna i lagen är i huvudsak av redaktionell art.

9.13

Lag (1958:295) om sjömansskatt

7§ 1 mom.

Bestämmelserna i första stycket om tilläggsbeloppstabellerna NT och FT kan mönstras ut eftersom systemet med grundbelopp och tilläggsbelopp har upp­hävts i och med skattereformen. För att tabell F och N enligt 7 § skall kunna särskiljas från tabell F och N, kolumn U, enligt 8§ (för utländska sjömän) bör läggas till att beskattning enligt 7 § sker enligt tabellerna N och F, kolumn S. Kolumn S gäller således samtliga sjömän som beskattas enligt 7 § och ko­lumn U gäller samtliga som beskattas enhgt 8 §.

Skattereduktionen för ensamstående med barn och för gift vars make sak­nar eller har låg inkomst har avskaffats genom skattereformen. Några be­stämmelser om indelning i kolumn 1 och 2 behövs därför inte längre varför ifrågavarande regler i andra stycket kan utgå.

7§ 2 mom.

Ändringarna är konsekvensändringar.

9§ 2 mom.

Hänvisningen till tilläggsbeloppstabellerna NT och FT kan utgå ur även denna bestämmelse (se kommentaren till 7§ 1 mom. första stycket). Be­stämmelsen om särskild skatteberäkning kan även den utgå.

70 7 mom.

Bestämmelserna 12-- styckena rör regler om indelning i kolumn 1 och 2 varför de kan upphävas.

10 § 2 mom.

Reglerna om indelning i kolumn 1 och 2 har upphävts varför bestämmelsen kan mönstras ut.

10 § 3 mom.

Även denna bestämmelse behandlar indelning i kolumn 1 och 2 varför den

333

kan mönstras ut.

12 § Imom.

Prop. 1990/91:54

Första stycket reglerar möjligheten fill jämkning av sjömansskatt för sjöman som erlägger sjömansskatt enligt 7 §.

Möjligheten till jämkning på grund av underskott i förvärvskälla har för­ändrats i och med skattereformen. Underskott i förvärvskällan kapital med­ges således hädanefter i form av en skattereduktion (3§ 14 mom. SIL). Fjärde momentet har därför kompletterats med en bestämmelse som ger rätt fill jämkning av sjömansskatt med hänsyn till att förutsättningar för medgi­vande av skattereduktion på grund av underskott i förvärvskällan kapital är för handen. Det enda underskott i förvärvskällan näringsverksamhet som i fortsättningen kommer att kunna kvittas mot inkomst av tjänst är underskott avseende aktiv litterär, konstnärlig och därmed jämförhg verksamhet (33 § 3 mom. KL).

1 och med skattereformen har reglerna öm rätten till avdrag för underhåll av icke hemmavarande barn enligt 46 § 2 mom. KL upphävts. Hänvisningen till denna bestämmelse i d kan därför mönstras ut.

Rätten till avdrag på grund av nedsatt skatteförmåga har även den upphört i och med skattereformen. Bestämmelsen i e kan således också mönstras ut,

1 andra stycket görs en redaktionell ändring eftersom punkten d upphävts. Hänvisningen till tilläggsbeloppstabellerna kan även den utgå,

12 § 4 mom.

Efter skattereformens genomförande skall kapitalinkomster beskattas i ett inkomstslag som utgör en förvärvskälla och beläggas med en separat statlig inkomstskatt om 30%, Underskott i inkomstslaget ger rätt fill en skattere­duktion med 30 % som får räknas av från statlig och kommunal inkomstskatt samt skogsvårdsavgift och fastighetsskatt samma beskattningsår, 3§ 14mom, SIL och 2§ 4 mom, uppbördslagen (1953:272).

Bestämmelserna i detta moment utvidgas således till att omfatta rätt fill jämkning av sjömansskatt enligt 7 § i den mån den skattskyldige har rätt till skattereduktion på grund av underskott i förvärvskällan kapital. Denna skat­tereduktion får dock endast medges i den mån sådan icke kan antas kunna tillgodoräknas i fråga om inkomster som beskattas enligt landskattesyste­met.

Bestämmelsen om jämkning på grund av skattereduktion enligt lagen (1978:423) om skattelättnader för vissa sparformer kan även den upphävas eftersom förutsättningar för lagens tillämpning inte längre föreligger

37§ 2 mom.

Rätt till så kallad "barnbidragsjämkning" gäller sjöman som inte är bosatt i Sverige men som erlägger skatt enligt bestämmelserna i 7§. Bestämmelsen upphävs.

Anvisningar

till 10 §

Skattereduktionen för ensamstående med barn och för gift vars make saknar

334

eller har låg inkomst avskaffas genom skattereformen. Samtliga gifta sjömän

har tillerkänts denna skattereduktion. Anvisningspunkten kan upphävas ef-     Prop. 1990/91:54 tersom bestämmelserna om indelning i kolumn 1 och 2 enligt 7 § har upp­hävts.

till 12 §

Första stycket kan mönstras ut eftersom 12 § 1 mom. e har upphävts.

Bestämmelsen har kompletterats med ett fjärde stycke. I detta stycke fast­ställs att även sjöman som betalar skatt enligt 7 § men som inte är bosatt i Sverige har rätt till jämkning på grund av skatteredukfion för underskott av kapital enligt 4 mom. Underskottet skall beräknas efter svenska beskatt­ningsregler

9.14 Kupongskattelagen (1970:624)

l§

Benämningen aktiefond har ändrats till värdepappersfond som en följd av förslaget till ny lag om värdepappersfonder (prop. 1989/90:153).

2

§

I första stycket har anpassningar gjorts till nyssnämnda lagförslag.

Kupongskatt skall i princip erläggas av fysiska och juridiska personer som uppbär utdelning från svenskt aktiebolag men som inte är skattskyldiga i Sverige. Utskiftning från svenska aktiebolag beskattas för närvarande enligt lagen om utskiftningsskatt oavsett var aktieägaren är bosatt. I och med att denna lag slopas bör kupongskatt påföras oberoende av om utbetalningen sker i form av vinstutdelning eller i form av utskiftning. 1 andra stycket har angivits vilka utbetalningar som skall jämställas med utdelning (jfr kommen­taren till 3§ 1 mom. tredje stycket SIL).

4§

Ändringarna är redaktionella och föranledda av den nya indelningen i in­komstslag.

12-13 §§

1 paragraferna har följdändringar genomförts till förslaget till ny lag om vär­depappersfonder Enligt den nya lagen får endast registrerande fonder driva fondverksamhet. De fonder som ger ut andelsägarbevis i dag får dock två år på sig att registrera sina andelsägare.

27§

För oinskränkt skattskyldiga begränsas skatteeffekten vid utbetalning från

bolaget i samband med likvidation eller fusion genom att aktien anses avytt­

rad utan att något vederlag erhållits. För att uppnå motsvarande resultat i de

fall då kupongskatt tas ut på utskiftningsbeloppet skall underlaget för ku­

pongskatt minskas med ett belopp motsvarande aktieägarens anskaffnings­

pris för aktierna. Kupongskattelagen bygger på att skatten innehålls av VPC

335

eller av det utbetalande bolaget. Den reduktion av underiaget för kupong-     Prop. 1990/91:54 skatt som skall göras i nu avsedda fall bör ske genom det resfitufionsförfa-rande som redan finns i lagen. En sådan bestämmelse har införts i det nya andra stycket. En förutsättning för restitufion är att bolaget upplösts inom ett år efter det att utbetalning till aktieägaren blivit tillgänglig för lyftning.

Övergångsbestämmelser

De nya reglerna tillämpas i princip första gången vid 1992 års taxering. Äldre bestämmelser för s.k. icke registrerande fondbolag fillämpas t.o.m. 1993 års taxering i fråga om andelsägare som inte har registrerats. Vad gäller över­gångsbestämmelsernas närmare utformning i övrigt hänvisas till specialmofi­veringen avseende punkt 2 av övergångsbestämmelserna till KL.

9.15. Skattebrottslagen (1971:69)

7 § första stycket 1

Tillägget utgör en följdändring med anledning av lagen. (1990:661) om av­kastningsskatt på pensionsmedel.

7 § första stycket 2

Tillägg görs för lagen (1990:662) om skatt på vissa premiebetalningar och för lagen (1990:000) om särskild premieskatt för grupplivförsäkring,m.m.

9.16  Lagen (1971:1072) om förmånsberättigade

skattefordringar, m.m

7 J första stycket 1

Tillägget utgör en följdändring med anledning av lagen (1990:661) om av­kastningsskatt på pensionsmedel.

7 J första stycket 3

Tillägg görs för lagen (1990:662) om skatt på vissa premiebetalningar och för den i avsnitt 3 föreslagna lagen (1990:000) om särskild premieskatt för grupplivförsäkring,m.m.

9.17  Lagen (1972:78) om skatt för gemensamt kommunalt

ändamål

Ändringen har kommenterats i allmänmotiveringen, avsnitt 6.1.

9.18  Lagen (1972:266) om skatt på annonser och reklam

Anvisningar

till 9 §

Ändringarna avser två hänvisningar till KL som blivit inaktuella till följd av

den tidigare i år beslutade ändringen beträffande inkomstslagen. Yrkesmäs-

336

sigheten skall således fr.o.m. den 1 januari 1991 knytas till in|comstslaget nä-     Prop. 1990/91:54 ringsverksamhet.

9.19

Bokföringslagen (1976:125)

9.20

Jordbruksbokföringslagen (1979:141)

Ändringarna i lagarna utgör följdändringar till tidigare beslutade ändringar av 12 § bokföringslagen och 8§ jordbruksbokföringslagen (prop. 1989/90:110, SkU30, SFS 1990:665 och 666).

9.21  Lagen om ändring i utsökningsbalken

Beträffande skälen för den föreslagna ändringen i utsökningsbalken hänvi­sas till vad som har anförts i den allmänna mofiveringen, avsnitt 3.12.

9.22  Lagen (1984:151) om punktskattef och

prisregleringsavgifter

7 Kap 1 § första stycket 1

Tillägg görs för lagen (1990:662) om skatt på vissa premiebetalningar och för lagen (1990:000) om särskild premieskatt för grupphvförsäkring,m.m.

9.23  Lagen (1984:1052) om statlig fastighetsskatt

2§

I denna paragraf har ett nytt fjärde stycke tillagts i vilket anges att statlig fastighetsskatt inte skall tas ut för i utlandet belägen privatbostad i de fall då sådan privatbostad enligt dubbelbeskattningsavtal är undantagen från in­komst- eller förmögenhetsbeskattning i Sverige.

3

§

Ändringarna i 3 § samt i övergångsbestämmelserna är närmare kommente­rade i avsnitt 3.9.

9.24  Lagen (1986:468) om avräkning av utländsk skatt

l§

1 denna paragraf har tillagts ett nytt andra stycke. Tillägget innebär att fysisk person framdeles kan erhålla avräkning av utländsk skatt även från statlig fastighetsskatt.

2§

Bestämmelserna i denna paragraf anger att rätt till avräkning enligt denna

lag inte föreligger i de fall dubbelbeskattning skall undvikas med tillämpning

av dubbelbeskattningsavtal. I paragrafens första stycke första mening anges

att rätt till avräkning enligt 1 § första stycket inte föreligger om de fyra an-

337

22 Riksdagen 1990/91. 1 saml. Nr 54

givna kriterierna är för handen. Ändringen är en följd av att ett nytt andra Prop. 1990/91:54 stycke har tillagts i 1 §. I detta andra stycke anges, som tidigare nämnts, att rätt till avräkning föreligger också i de fall fysisk person har att erlägga fastig­hetsskatt för en i utlandet belägen privatbostad. Liksom tidigare kommer avräkning enligt 1 § från statlig och kommunal inkomstskatt att vara uteslu­ten då dessa skatter tillsammans med den utländska skatten samt den ut­ländska intäkten omfattas av dubbelbeskattningsavtal. Undvikande av dub­belbeskattning sker precis som tidigare i dessa fall med stöd av dubbelbe­skattningsavtal.

Införandet av en rätt till avräkning från statlig fastighetsskatt innebär att reglerna i 2 § kompliceras. Uttagandet av statlig fastighetsskatt för privatbo­städer belägna i utlandet ersätter den nuvarande inkomstbeskattningen som bl. a. innebär att en fastighetsägare som själv brukar fastigheten beskattas för ett bostadsförmånsvärde. Om detta förmånsvärde, "intäkten", omfattas av ett dubbelbeskattningsavtal är det fjärde kriteriet i första stycket, att den utländska intäkten omfattas av dubbelbeskattningsavtal, uppfyllt. Fastig­hetsskatt beräknas på ett underlag som motsvarar 75 % av marknadsvärdet. Någon "utländsk intäkt" av en i utlandet belägen privatbostad kommer där­för inte att föreligga vid inkomsttaxeringen såvida inte privatbostaden ut­hyrs. Det har därför tillagts i en ny andra mening att med att den utländska intäkten omfattas av dubbelbeskattningsavtal avses även fall då någon intäkt av i utlandet belägen privatbostad inte uppburits men, om sådan intäkt hade uppburits, denna omfattats av dubbelbeskattningsavtal.

I en ny tredje mening har vidare föreskrivits att rätt till avräkning enligt 1 § andra stycket inte föreligger om statlig fastighetsskatt omfattas av dub­belbeskattningsavtal. Då det kan inträffa att den statliga fastighetsskatten inte omfattas av ett dubbelbeskattningsavtal som omfattar både den statliga och den kommunala inkomstskatten är det nödvändigt att denna fråga regle­ras särskilt.

I paragrafens andra stycke finns särskilda bestämmelser i fall då statlig men inte kommunal inkomstskatt omfattas av dubbelbeskattningsavtal. Dessa bestämmelser föranleddes av 1949 års dubbelbeskattningsavtal med Storbritannien som vid avräkningslagens tillkomst alltjämt gällde i förhål­lande till ett antal tidigare brittiska besittningar Avtalet har nu helt upphört att gälla varför den särskilda regleringen i andra stycket föreslås upphävd.

1 denna paragraf anges vilka utländska skatter som får avräknas. Efter års­skiftet kommer beskattningen av privatbostad i utlandet som innehas av fy­sisk person bosatt i Sverige huvudsakligen att ske genom uttagande av statlig fastighetsskatt. Det framstår därför som rimligt att även motsvarande ut­ländska skatter får avräknas. I paragrafen har därför tillagts att med utländsk skatt i 1 och 2§§ avses även skatt jämförlig med den statliga fastighetsskat­ten. Även utländska skatter som beräknas på schablonintäkt eller liknande på privatbostad i utlandet bör kunna avräknas. 1 många fall torde dessa skat­ter, framför allt på s.k. imputed income, kunna jämställas med skatter på nkomst. I vissa fall kan emellertid dylika utländska skatter inte anses som

338

skatter på inkomst. I lagtexten har därför också uttryckligen angivits att ut-     Prop. 1990/91:54 ländska skatter som beräknas på schablonintäkt eller liknande är avräk­ningsbara.

4§

I denna paragraf anges i vilken ordning avräkning skall ske från svenska skat­ter samt vid vilken taxering en utländsk skatt som huvudregel skall avräknas. I första stycket anges att avräkning skall ske i första hand från statlig in­komstskatt. Om denna skatt understiger vad som får avräknas skall avräk­ning ske från statlig fastighetsskatt. Skulle inte heller denna skatt räcka till för avräkning skall avräkning i tredje hand ske från kommunal inkomstskatt. I andra stycket första meningen anges att avräkning skall ske från svensk skatt som tas ut på grund av taxering det år då den intäkt som beskattats i utländsk stat medtagits vid taxering här I de fall då vid inkomsttaxeringen någon intäkt av en i utlandet belägen privatbostad inte har medtagits och en utländsk skatt uttagits som är jämförlig med den statliga fastighetsskatten eller som beräknats på schablonintäkt eller liknande, kan tidpunkten för av­räkningen av dessa utländska skatter inte utläsas av bestämmelserna i första meningen. Någon utländsk intäkt av privatbostaden som beskattats i ut­ländsk stat har i dessa fall inte medtagits vid inkomsttaxering i Sverige. 1 andra meningen har därför föreskrivits att dessa utländska skatter skall av­räknas från svensk skatt som tas ut på grund av taxering samma år som den utländska skatten fastställts.

6§

I denna paragraf anges att avräkning får ske med högst ett visst angivet spärr­belopp. Detta spärrbelopp består i dag dels av statlig inkomstskatt och dels av kommunal inkomstskatt. Det tillägg som gjorts innebär att till detta be­lopp skall även läggas den statliga fasfighetsskatt som tagits ut på i utlandet belägen privatbostad.

7§

I denna paragraf anges hur stor del av den svenska skatten som hänför sig till de utländska inkomsterna (intäkterna efter avdrag för kostnader). 1 det nuvarande systemet görs en beräkning avseende den statliga inkomstskatten och en beräkning avseende den kommunala inkomstskatten. Dessa två del­belopp summeras sedan i enlighet med bestämmelserna i 6§.

I det nya systemet kommer spärrbeloppet att bestå av summan av fyra del­belopp, dels den statliga resp. den kommunala inkomstskatt som hänför sig till utländska förvärvsinkomster, dels den statliga inkomstskatt som hänför sig till utländska kapitalinkomster samt dels den statliga fastighetsskatt som hänför sig till i utlandet belägna privatbostäder

I paragrafens första stycke anges att beräkningen av den statliga resp.

kommunala inkomstskatt som hänför sig till de utländska förvärvsinkoms­

terna och den statliga inkomstskatt som hänför sig fill de utländska kapitalin­

komsterna skall göras var för sig. Principerna för dessa beräkningar är de

samma som i nuvarande system.

339

I paragrafens andra stycke behandlas fall då den skattskyldige erhållit Prop. 1990/91:54 skattereduktion enligt reglerna i 2§ 4 mom, uppbördslagen. Enligt första stycket skall vid beräkningen av spärrbeloppet en sådan skattereduktion an­ses ha skett från statlig inkomstskatt, kommunal inkomstskatt, skogsvårds­avgift resp, statlig fastighetsskatt med så stor del av reduktionen som resp, skatt utgör av det sammanlagda beloppet av nämnda skatter före sådan re­duktion, I andra meningen föreskrivs vidare att motsvarande proportione­ring skall göras i de fall då skattskyldig har att erlägga fastighetsskatt såväl för fastighet i Sverige som för privatbostad i utlandet,

I paragrafens tredje stycke finns en specialregel för det fall att en arbetsgi­vare enligt 2 § 5 lagen om avkastningsskatt på pensionsmedel har att erlägga sådan avkastningsskatt som tas ut med 1,1 % av vad arbetsgivaren i sin ba­lansräkning redovisar som skuld under rubriken Avsatt till pensioner (pen­sionsskuldens belopp) enligt 5 § lagen om tryggande av pensionsutfästelse m,m, I 12 § anges att avräkning av utländska skatter även kan ske från av­kastningsskatten,

I normalfallet utgör avkastningsskatten en traditionell inkomstskatt och avräkning av utländska inkomstskatter på avkastningen kan enligt de nyå bestämmelserna i 12 § första stycket därför ske från den svenska avkastnings­skatten enligt sedvanliga principer för avräkning. Detta gäller emellertid inte den speciella avkastningsskatten på 1,1 % av pensionsskuldens belopp. Om arbetsgivaren har erlagt utländska skatter på utländska intäkter i förvärvs­källan kan dessa enligt vanliga regler avräknas från svensk statlig och kom­munal inkomstskatt. Om dessa skatter emellertid inte räcker till för avräk­ning av hela det avräkningsbara beloppet bör avräkning jämväl kunna ske från denna typ av avkastningsskatt. Detta kan emellertid inte ske genom till-lämpning av vanliga regler för avräkning eftersom någon utländsk intäkt el­ler motsvarande inte går att fastställa vid uttagandet av denna typ av avkast­ningsskatt. Något spärrbelopp kan härigenom inte beräknas, 1 stället anges att denna typ av avkastningsskatt vid spärrbeloppsberäkningen skall jämstäl­las med den statliga inkomstskatten på förvärvsinkomst. Det bråktal som skall användas vid beräkningen av hur stor del av den statliga inkomstskatten som hänför s\g till de utländska förvärvsinkomsterna skall därför multiplice­ras med summan av svensk statlig skatt på förvärvsinkomst och sådan avkast­ningsskatt som skattskyldig enligt 2§ 5 lagen om avkastningsskatt på pen­sionsmedel har att erlägga,

11§

I denna paragrafs första stycke anges att i de fall avräkning av utländsk skatt inte kunnat erhållas vid den taxering då sådan avräkning enligt huvudregeln i 4 § andra stycket skall ske, därför att summan avräkningsbar utländsk skatt vid denna taxering överstiger dét enligt 6§ beräknade spärrbeloppet, kan den skattskyldige efter yrkande härom medges avräkning av denna överskju­tande skatt senast tredje taxeringsåret därefter

I andra stycket anges ramen för avräkningen av det sammanlagda belop­pet av utländska skatter för vilket avräkning får ske ett visst taxeringsår. Av­räkning får vid ett visst års taxering aldrig ske med större sammanlagt belopp

340

är vad som ryms inom spärrbeloppet för denna taxering. Yrkar en skattskyl-     Prop, 1990/91:54 dig avräkning för ett sammanlagt belopp som överstiger det aktuella årets spärrbelopp skall avräkning av utländska skatter hänförliga till tidigare år alltid ske före avräkning av utländska skatter hänförliga till senare år,

12 §

1 denna paragraf anges att avräkning av utländska skatter även kan ske från avkastningsskatt som tas ut med stöd av lagen om avkastningsskatt på pen­sionsmedel.

I paragrafens första stycke regleras det fall då den skattskyldige enligt 2 § 1-4 lagen om avkastningsskatt på pensionsmedel har att eriägga avkastnings­skatt. I dessa fall utgör avkastningsskatten en traditionell inkomstskatt som tas ut på nettobasis. Avräkning av utländska skatter på avkastningen medges då med motsvarande tillämpning av de allmänna reglerna om avräkning av utländsk skatt. Detta innebär exempelvis att avräkningslagens allmänna reg­ler om vilka utländska skatter som kan avräknas, spärrbeloppets beräkning och möjligheten att avräkna utländsk skatt ett senare år äger motsvarande tillämpning. I stycket har uttryckligen stadgats att bestämmelserna i 1-3 §§, 4§ andra stycket, 5-9, 11, 13 och 14 §§ skall äga motsvarande tillämpning.

I paragrafens andra stycke regleras det fall då arbetsgivare enligt 2 § 5 la­gen om avkastningsskatt på pensionsmedel har att erlägga avkastningsskatt med 1,1 % av vad som i balansräkningen redovisats under rubriken Avsatt till pensioner (pensionsskuldens belopp). 1 detta fall utgörs skatteunderlaget inte av en intäkt utan av en skuldpost i balansräkningen. Denna typ av av­kastningsskatt kan på grund av avräkning komma att nedsättas till den del arbetsgivarens statliga inkomstskatt, statliga fastighetsskatt och kommunala inkomstskatt sammanlagt understiger vad som enligt 1-11 §§ får avräknas.

14 §

I denna paragraf har ett nytt tredje stycke tillagts i enlighet med vilket avräk­ning enligt 11 § (carry forward) endast får ske för sådant avräkningsbart överskjutande belopp vars storlek den skattskyldige kan visa.

9,25 Lagen (1984:668) om uppbörd av socialavgifter från arbetsgivare

9§

I paragrafens andra stycke regleras för närvarande hur inbetalda belopp

skall fördelas mellan källskatt och arbetsgivaravgifter när arbetsgivaren be­

talat in ett lägre belopp än som redovisats i uppbördsdeklarationen, Fro,m,

den 1 januari 1991 skall även särskild löneskatt uppbäras enligt de regler som

gäller för innehållen skatt och arbetsgivaravgifter Det behövs då en regel

som i nu aktuella fall anger i vilken mån influtna medel skall anses vara sär­

skild löneskatt. 1 andra stycket föreslås en regel som innebär att inbetalda

belopp i första hand skall anses vara betalning för den innehållna skatten och

i andra hand för arbetsgivaravgifterna. Resterande del av inbetalda belopp

skall anses vara särskild löneskatt.

341

9.26                                                              Lagen (1990:326) om skatteavdrag i vissa fall från

Prop. 1990/91:54

folkpension m.m.

l§

Ändringen är en direkt följd av förslaget att barnpension till den del den inte överstiger 40 % av basbeloppet skall vara skattefri. Givetvis skall då inte hel­ler avdrag göras för betalning av preliminär skatt.

9.27  Lagen (1990:654) om skatteutjämningsreserv

l§

Kompletteringarna i första stycket innebär att sparbankernas säkerhetskassa och svenska ömsesidiga skadeförsäkringsföretag har rätt till survavsättning. Ändringen i andra stycket är en följd av att ömsesidiga skadeförsäkrings­företag fått rätt till survavsättning.

3

§

Justeringen i första stycket första meningen är redaktionell.

I första stycket andra meningen anges att vid beräkning av underlaget skall beskattningsårets inkomstskatt beräknas schablonmässigt. Underlag för schablonskatten är den vid taxeringen till statlig inkomstskatt beräknade in­komsten före återföring av föregående års survavsättning, avdrag för årets survavsättning och före eventuella Annellavdrag och avdrag för insatsutdel­ning. Den nya tredje meningen innebär att i underlaget för schablonskatt skall inte heller ingå den schablonintäkt som enligt punkt 4 av anvisningarna till 24 § KL kan påföras vid värdering av fordringar och skulder i utländsk valuta. I klargörande syfte har även angivits att inte heller den schablonin­täkt vid negativt kapitalunderlag som ett företag i intressegemenskap i vissa fall skall ta upp (12 § fjärde stycket) skall ingå i underlaget.

Bestämmelsen i fjärde stycket att en survavsättning inte räknas som skuld har kompletterats med att för skadeförsäkringsföretag räknas inte heller reg­leringsfond för trafikförsäkring eller utjämningsfond som skuld.

4§

Ändringen i andra stycket beror på att 30 § SIL numera ändrat beteckning till 31 §. Hänvisningen till den nya lydelsen av 30 § 1 mom. nämnda lag inne­bär att fordringar i utländsk valuta räknas som fillgång endast om beskatt­ning sker i näringsverksamhet.

5§

Ändringen i första stycket första meningen är en följd av ändringen i 1 §.

Bestämmelsen i punkt 4 av anvisningarna till 24 § KL om värdering av

fordringar och skulder i utländsk valuta har föranlett en särskild bestäm­

melse i andra stycket 7. Sådana fordringar skall tas upp till de värden som

gäller vid inkomsttaxeringen, dvs. värdet enligt god redovisningssed. En av­

sättning till valutakursreserv skall således räknas av eftersom den utgör en

del av värderingen. Även när det gäller skulder i utländsk valuta utgör

342

avsättning till valutakursreserv ett moment i värderingen. En sådan avsätt- Prop. 1990/91:54 ning utgör alltså en del av skulden. Enligt andra stycket 8 (nuvarande andrastycket 7) skall anläggningstillgångar i form av fordringar m.m. tas upp till anskaffningsvärdet. Om avdrag medges vid inkomsttaxeringen för ned­skrivning på en fordran exempelvis på grund av ackord skall fordringen vid beräkning av kapitalunderlaget tas upp till anskaffningsvärdet med av­drag för nedskrivet belopp. Detta framgår av ett tillägg i andra stycket 8. \ fjärde stycket har vidtagits en redakfionell justering.

6§

Vid beräkning av kapitalunderlaget skall fysiska personers och dödsbons in­nehav av näringsfastigheter som inte utgör omsättningstillgångar - tas upp till 70 % av de värden som gäller för juridiska personer Reglerna för värde­ring a v tillgångar hos juridiska personer finns i 5 §. Av 5 § andra stycket fram­går att vid värdering enligt taxeringsvärdealteriiativet skall under vissa förut­sättningar hänsyn tas till värdeminskningsavdrag och liknande avdrag (jfr prop. 1989/90:110 s.739). Motsvarande gäller givetvis i fråga om näringsfas­tigheter som innehas av fysiska personer och dödsbon. Ett förtydligande på den punkten har gjorts i första meningen andra stycket. Eftersom del av taxe­ringsvärdet anses utgöra anskaffningsvärde skall också värdeminskningsav­drag och liknande avdrag vid 19Q2 års taxering och senare i sin helhet minska det angivna värdet.

8§

En samfidig ändring av 10 § innebär att fysiska personer och dödsbon skall samtidigt kunna få avdrag för avsättning på kapitalunderlaget och inkomst­underlaget. Beräkning av inkomstunderlaget görs i förvärvskällan. Av defi­nitionen följer att återföring av föregående års survavsättning ingår i under­laget. Detta gäller såväl föregående års K-survavsättning som I-survavsätt-ning. Ändringen av paragrafeb innebär att årets avdrag för K-survavsättning skall reducera inkomstunderlaget.

9§

Ändringen i första stycket år en följd av ändringen i 1 §.

10        §

Fysiska personer och dödsbon får avdrag för avsättning till surv på antingen kapitalunderlaget och inkomstunderlaget eller på löneunderlaget. Det maxi­mala avdraget för avsättning på inkomstunderlaget har höjts till 20 % och sänkts till 15 % när det gäller avsättning på löneunderlaget.

11        §

I paragrafen har gjorts ett antal konsekvensändringar

12        §

Paragrafen innehåller särskilda bestämmelser för företag i intressegemen­skap.

343

Ändringen i första stycket är redaktionell.

Prop. 1990/91:54

Av andra stycket första meningen framgår att om ett företag i intressege­menskapen har yrkat avdrag för avsättning på kapitalunderlaget får övriga företag inte avdrag för avsättning på löneunderlaget. Av tillägget i andra stycket andra meningen följer att detta gäller även för handelsbolag som in­går i en intressegemenskap. Ändringen får alltså betydelse för tillämpningen av de bestämmelser som enligt 11 § tredje stycket c gäller för handelsbolag om bolagets inkomst beskattas hos såväl fysiska som juridiska personer (1989/90:110 s. 741). För handelsbolag som ingår i en intressegemenskap får det maximala avdraget inte beräknas på löneunderlaget. Det innebär att av­draget inte får översfiga det lägsta av avdrag på kapitalunderlaget enligt bo­lagsreglerna och summan av avdrag på inkomstunderlaget och kapitalunder­laget enligt reglerna för fysiska personer

I tredje stycket finns en särskild regel för beräkning av kapitalunderlaget när ett företag (här kallat moderföretaget) innehar andelar i en utländsk juri­disk person som i sin tur direkt eller indirekt innehar aktier eller andelar i ett eller flera svenska företag (här kallat dotterföretag).

De nu gällande reglerna innebär att kapitalunderlaget i det svenska mo­derföretaget beräknas på följande sätt. Som skuld tas upp ett belopp motsva­rande kapitalujiderlaget i det svenska dotterföretaget eller summan av ka­pitalunderlagen om det är fråga om innehav i flera företag - fill den del be­loppet överstiger 35 % av värdet på andelarna i den utländska juridiska per­sonen. Som skuld tas inte upp ett större belopp än 65 % av värdet av dessa andelar. Skulden kan således aldrig överstiga den del av andelarna som får tas upp som tillgång vid beräkning av moderföretagets kapitalunderlag (jfr prop. 1989/90:110 S.742).

Ändringen innebär att vid beräkning av kapitalunderlaget i moderföreta­get skall som skuld tas upp 65 % av kapitalunderlaget i dotterföretaget -eller 65 % av summan av kapitalunderlagen om det är fråga om flera företag. Det belopp som tas upp som skuld skaU dock aldrig överstiga den del av de utländska aktierna som tas upp som tillgång.

Ett exempel får illustrera.

Det svenska moderföretaget A har andelar i det utländska företaget B. An­skaffningsvärdet för andelarna - bestämt enligt genomsnittsmetoden är 450 000 och vid beräkning av kapitalunderlaget tas andelarna upp till 292 500. Företaget B äger akfier i det svenska dotterföretaget C som har ett kapitalunderlag på 500000. 65% av detta kapitalunderlag utgör 325 000. Detta belopp överstiger 65 % av värdet på A:s andel i B och vid beräkning av kapitalunderlaget i A tas som skuld upp 292500.

Spärregeln skall förhindra att kapitalunderlaget för företagsgruppen som

helhet ökar genom att aktier i svenska dotterföretag förvärvas via utländska

företag. Om särskilda skäl föreligger kan emellertid skulden beräknad enligt

huvudregeln jämkas till ett lägre belopp. En situafion då fråga om jämkning

kan bli aktuell är när det utländska företaget inte äger samtliga aktier i det

svenska dotterföretaget. Survavsättningen i dotterföretaget - med tillhö­

rande skattekredit - kommer då inte moderföretaget tillgodo i sin helhet.

Jämkningen kan grundas på det utländska företagets - direkta eller indi-

344

rekta - andel av aktierna i det svenska dotterföretaget och därigenom andel     Prop. 1990/91:54 i dotterföretagets tillgångar och vinst. Kravet på särskilda skäl innebär bl.a. att det skall vara fråga om inte obetydliga belopp.Ändringen i fjärde stycket innebär en höjning av den schablonintäkt som ett företag med negativt kapi­talunderlag skall ta upp (jfr avsnitt 5.5).

75

Ändringarna i paragrafen är redaktionella.

Övergångsbestämmelser

punkt 4

I första stycket första meningen har, utöver en redaktionell justering, en änd­ring gjorts så att förhållandena vid 1993 års taxering kan beaktas oberoende av skälet fill att ett företag inte taxeras år 1992 (jfr specialmofiveringen till 1 § lagen om återföring av obeskattade reserver).

Tillägget i första stycket (den nya tredje meningen) reglerar det förhållan­det att uppskovsbelopp övertagits vid fusion som avses i 2 § 4 mom. SIL. Av bestämmelsen i första stycket andra meningen framgår att 30 % av det upp­skovsbelopp som redovisas vid beskattningsårets ingång skall tas upp som skuld vid beräkning av kapitalunderlaget. Eftersom bestämmelsen utgår från förhållandena vid beskattningsårets ingång fordras en särskild regel om uppskovsbelopp har övertagits vid fusion. Bestämmelsen avser beräkning av kapitalunderlaget det år övertagandet sker

9.28 Lagen (1990:656) om återföring av obeskattade reserver

l§

I första stycket regleras vilket bokslut söm skall ligga till grund för beslutet om uppskovsbelopp. Övergångsbestämmelserna fill 3 § lagen (1990:335) om ändring i kommunalskattelagen innebär att företag med räkenskapsår som avslutats under januari eller februari 1991 skall taxeras vid 1991 års taxering. För dessa företag skall bokslutet för detta räkenskapsår ligga fill grund för beslutet om uppskovsbelopp. Ändringen i första stycket innebär ett klargö­rande i detta hänseende.

2§

Ändringen i paragrafen följer av vad som sagts i kommentaren till 1 §.

5§

Avsikten är att sådana fusioner som avses i 2 § 4 mom. SIL skall kunna ge­

nomföras utan skattekonsekvenser. Möjlighet finns därför att överta skatte­

utjämningsreserv enligt 13 § survlagen. Enligt det nya fjärde stycket finns

motsvarande möjlighet att överta ett uppskovsbelopp i det överlåtande före­

taget. Vid sådant övertagande skall det överlåtande och övertagande företa­

gen behandlas som en skattskyldig. Det innebär bl.a. att om bestämmelsen

345

i tredje stycket om fillägg skulle ha varit tillämplig på det företag som överlå-     Prop. 1990/91:54 ter sitt uppskovsbelopp kommer bestämmelsen även att fillämpas på det övertagande företaget.

9.29  Lagen (1990:661) om avkastningsskatt på

pensionsmedel

6§

I denna paragraf har i en ny andra mening tillagts att avdrag för avkastnings­skatt, som erlagts av arbetsgivare som anges i 2§ 5, vid inkomsttaxeringen medges för avkastningsskatten före eventuell nedsättning genom avräkning av utländsk skatt. I första meningen har i förtydligande syfte även tillagts att avdrag för avkastningsskatt endast medges för sådan avkastningsskatt som tas ut på underlag som utgörs av vad arbetsgivaren i sin balansräkning redo­visar såsom skuld under rubriken Avsatt fill pensioner enligt 5§ lagen (1967:531) om tryggande av pensionsutfästelse m.m.

9.30  Lagen om ändring i lagen (1990:668) om nedsättning

av vissa underhållsbidrag

Ändringen har kommenterats i allmänmotiveringen, avsnitt 3.13.

9.31  Lagen om särskilda regler för avsättning till

resultatutjämningsfond

Genom lagen ges de flesta enskilda näringsidkare med brutet räkenskapsår rätt att göra ett högre avdrag för avsättning till resultatutjämningsfond om de under år 1990 går över till kalenderår som räkenskapsår. Avdrag för av­sättning till resultatutjämningsfond får i bokslutet per den 31 december 1990 göras med högst 30 % (i stähet för 20 %) av lönekostnaden och 35 % (i stället för 15 %) av "den enligt nämnda lagrum beräknade egna inkomsten". Med detta uttryck förstås, som framgår av 41 d § första stycket KL, den vid taxe­ringen till statlig inkomstskatt beräknade inkomsten av förvärvskällan efter avdrag för den lönebaserade men före avdrag för den inkomstbaserade fond­avsättningen och före - i förekommande fall - uppskov enligt lagen (1979:611) om upphovsmannakonto, uppskov enligt lagen (1982:2) om upp-finnarkonto samt avdrag för avsättning för egenavgifter enligt lagen (1981:619) om socialavgifter

9.32  Lagen om avdrag för kostnader för bilresor till och

från arbetsplatsen vid 1991 och 1992 års taxeringar

Lagförslaget har kommenterats i allmänmotiveringen, avsnht 3.6.

9.33  Lagen (1927:321) om utskiftningsskatt

Den upphävda lagen tillämpas vid 1991 och tidigare års taxeringar. Som

framhållits i den allmänna mofiveringen (avsnitt 5.2.6) behövs en särskild

bestämmelse för det fall att medel utskiftats fill aktieägarna före utgången

346

av år 1990 men där bolaget inte upplöses förrän år 1991 eller senare. I ett     Prop. 1990/91:54 sådant fall skall likvidationen eller fusionen i sin helhet behandlas enligt de äldre bestämmelserna. Detta innebär bl.a. att eventuell filläggsutskiftning som sker efter utgången av år 1990 inte skall behandlas som utdelning.

9.34  Lagen (1933:395) om ersättningsskatt

Den upphävda lagen tillämpas sista gången vid 1991 års taxering. Några sär­skilda övergångsbestämmelser är inte erforderliga.

9.35  Lagen om höjning av den allmänna löneavgiften intill

utgången av juni 1991

l§

Den allmänna löneavgiften höjs tillfälligt med 1,3 procentenheter till 1,64%. Den höjda skattesatsen gäller ersättningar som betalas ut och in­komster som hänför sig till tiden januari - juni 1991. En hänvisning ges till lagen (1982:423) om allmän löneavgift som innehåller de närmare reglerna om löneavgiften.

Uppbörden av den högre löneavgiften kommer att göras inom ramen för det ordinarie uppbördssystemet. För enskilda näringsidkare kan motsva­rande anpassning till ordinarie uppbörd inte göras utan avgiftsbetalningarna måste jämkas uppåt under år 1991 eller bristen eriäggas genom en fyllnadsin­betalning i januari 1992.

2§

Höjningen av löneavgiften medför att enskilda näringsidkare måste dela upp sin avgiftsgrundade inkomst i självdeklarationen. Normalfallet är avgifts-skyldiga som har kalenderår som räkenskapsår För sådana skall hälften av inkomsten anses belöpa på den fid som omfattas av den högre löneavgiften.

Ett annat vanligt fall gäller avgiftsskyldiga med brutet räkenskapsår som påbörjas under andra halvåret 1990 och som går ut den 31 december 1991. Dessa måste fördela sin inkomst mellan de sex månader som omfattas av den högre avgiften och hela beskattningsåret. Om beskattningsåret är 18 måna­der skall 6/18 av inkomsten anses belöpa på perioden för den högre löneav­giften.

Proportioneringsregeln kan frångås om den avgiftsskyldige kan visa att en sådan inkomstuppdelning ger ett högre skatteuttag än vad som svarar mot verkliga förhållanden.

10 Hemställan

Jag hemställer att regeringen föreslår riksdagen att anta förslagen till

1.

lag om ändring iITommunalskattelagen (1928:370),

2.

lag om ändring i lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt,

3.

lag om ändring i taxeringslagen (1990:324),

4.

lag om ändring i lagen (1990:000) om ändring i lagen (1990:325) om

34-7 självdeklaration och kontrolluppgifter.

1.

lag om ändring i uppbördslagen (1953:272),

Prop. 1990/91:54

2.

lag om ändring i lagen (1990:659) om särskild löneskatt,

3.

lag om särskild premieskatt för grupplivförsäkring, m.m.,

4.

lag om ändring i lagen (1962:381) om allmän försäkring,

5.

lag om ändring i lagen (1981:691) om socialavgifter,

10.   lag om ändring i lagen (1941:416) om arvsskatt och gåvoskatt,

11.  lag om ändring i lagen (1951:763) om beräkning av statlig inkomstskatt

för ackumulerad inkomst,

12.

lag om ändring i lagen (1955:257) om inventering av varulager för in­komsttaxeringen,

13.

lag om ändring i lagen (1958:295) om sjömansskatt,

14.

lag om ändring i kupongskattelagen (1970:624),

15.

lag om ändring i skattebrottslagen (1971:69),

16.

lag om ändring i lagen (1971:1072) om förmånsberättigade skatteford­ringar,

17.

lag om ändring i lagen (1972:78) om skatt för gemensamt kommunalt ändamål,

18.

lag om ändring i lagen (1972:266) om skatt på annonser och reklam,

19.

lag om ändring i bokföringslagen (1976:125),

20.

lag om ändring i jordbruksbokföringslagen (1979:141),

21.

lag om ändring i utsökningsbalken,

22.

lag om ändring i lagen (1984:151) om punktskatter och prisreglerings­avgifter,

23.

lag om ändring i lagen (1984:1052) om statlig fastighetsskatt,

24.

lag om ändring i lagen (1986:468) om avräkning av utländsk skatt,

25.

lag om ändring i lagen (1984:668) om uppbörd av socialavgifter från arbetsgivare,

26.

lag om ändring i lagen (1990:326) om skatteavdrag i vissa fall från folkpension,

27.

lag om ändring i lagen (1990:654) om skatteutjämningsreserv,

28.

lag om ändring i lagen (1990:656) om återföring av obeskattade reser­ver,

29.

lag om ändring i lagen (1990:661) om avkastningsskatt på pensionsme­del,

30.

lag om ändring i lagen (1990:668) om nedsättning av vissa underhålls­bidrag,

31.

lag om särskilda regler för avsättning till resultatutjämningsfond vid 1991 års taxering,

32.

lag om avdrag för kostnader för bilresor till och från arbetsplatsen vid 1991 och 1992 års taxeringar,

33.

lag om upphävande av lagen (1927:321) om utskiftningsskatt,

34.

lag om upphävande av lagen (1933:395) om ersäftningsskatt,

35.

lag om höjning av den allmänna löneavgiften intill utgången av juni 1991.

11 Beslut

Regeringen beslutar i enlighet med hemställan.

348

Förteckning över remissinstanser som avgett ytttrande över betänkandet

Prop. 1990/91:54

(Ds 1990:51) Beskattning av inkomst av tjänst från Sverige m.m.

Bilaea 1

Efter remiss har yttrande över promemorian avgetts av riksförsäkringsver­ket (RFV), riksskatteverket (RSV), statens löne- och pensionsverk, kam­marrätten i Göteborg, kammarrätten i Jönköping, Centralorganisationen SACO/SR, Företagareförbundet, Företagens Uppgiftslämnardelegation, Försäkringsbolaget Pensionsgaranti, ömsesidigt (FPG), Landsorganisatio­nen i Sverige (LO), Landstingsförbundet, Pensionärernas riksorganisation. Småföretagens Riksorganisation, Svensk Industriförening, Svenska Arbets­givareföreningen (SAF), Svenska Bankföreningen, Svenska försäkringsbo­lagens riksförbund. Svenska kommunförbundet. Svenska Livförsäkringsför­eningars Riksförbund samt Sveriges industriförbund. Yttrande har också inkommit från Föreningen Sveriges Uppbördschefer.

Förteckning över remissinstanser som avgett yttrande över betänkandet (Ds 1990:38) Beskattning av utländsk valuta och beskattning av utskiftade medel

Efter remiss har yttrande över promemorian avgetts av bankinspektionen, försäkringsinspektionen, riksskatteverket (RSV), statskontoret, riksrevi­sionsverket (RRV), kammarrätten i Stockholm, Bokföringsnämnden (BFN), riksbanken, riksgäldskontoret. Aktiefrämjandet, Centralorganisa­tionen SACO/SR, Entreprenörföreningen, Finansbolagens Förening, Före­ningen Auktoriserade Revisorer (FAR), Företagareförbundet, Grossistför­bundet Svensk Handel, Juridiska fakulteten v;d Uppsala universitet. Koope­rativa förbundet (KF). Landsorganisationen i Sverige (LO), Lantbrukarnas Riksförbund (LRF), Småföretagens Riksorganisation, Stockholms Handels­kammare, Stockholms Optionsmarknad OM Fondkommission AB (OM), Svensk Industriförening, Svenska Arbetsgivareföreningen (SAF), Svenska Bankföreningen, Svenska fondhandlareföreningen. Svenska försäkringsbo­lagens riksförbund. Svenska sparbanksföreningen, Sveriges advokatsam­fund, Sveriges Aktiesparares Riksförbund, Sveriges fastighetsägareförbund, Sveriges Föreningsbankers Förbund, Sveriges Köpmannaförbund, Sveriges industriförbund, Sveriges redovisningskonsulters förbund och Värdepap­perscentralen VPC AB.

Stockholms handelskammare. Svensk Industriförening, SAF, Svenska försäkringsbolagens riksförbund och Sveriges industriförbund har åberopat ett yttrande från Näringslivets skattedelegation. Sveriges Föreningsbankers Förbund har åberopat Svenska Bankföreningens yttrande. LRF har såsom sitt yttrande hänvisat till yttrande från Lantbrukarnas skattedelegation.

Förteckning över remissinstanser som avgett yttrande över finansdepartementets promemoria, dnr 4048/90, om ändringar i .lagstiftningen om ackumulerad inkomst.

Efter remiss har yttrande över promemorian avgetts av riksförsäkringsver­ket (RFV), riksskatteverket (RSV). Företagareförbundet, Småföretagens Riksorganisation, Lantbrukarnas Riksförbund (LRF), Pensionärernas Riks­organisation (PRO), Sveriges Fastighetsägareförbund och Sveriges industri­förbund.

Småföretagens Riksorganisation och Företagareförbundet har avgett ett     Prop. 1990/91:54 gemensamt yttrande genom Företagarnas Riksorganisation. LRF har såsom     Bilaga 1 sitt yttrande hänvisat till yttrande från Lantbrukarnas skattedelegation.

Förteckning över remissinstanser som avgett yttrande över fmansdepartementets promemoria, dnr 3515/90, om särskild premieinkomstskatt m.m. för tjänstegrupplivförsäkring

"Efter remiss har yttrande över promemorian avgetts av riksförsäkringsver­ket (RFV), försäkringsinspektionen, riksskatteverket (RSV), statens löne-och pensionsverk, hovrätten för Nedre Norrland, kammarrätten i Stock­holm, riksrevisionsverket (RRV), Agria Försäkringar AB, Arbetsmarkna­dens Försäkrings AB, Folksam, Förenade Liv, Kommunernas Försäkrings-akfiebolag (KFA), Lantbrukarnas Riksförbund (LRF), Landsorganisatio­nen i Sverige (LO), RKA ömsesidigt livförsäkringsbolag. Skogsägarnas Riksförbund, Försäkringsbolaget SPP, ömsesidigt. Svenska Arbetsgivare­föreningen (SAF), Svenska Försäkringsbolagens Riksförbund, Svenska Liv­försäkringsföreningars Riksförbund (SLR), Svenska Samernas Riksför­bund, Sveriges Fiskares Riksförbund (SFR) och Tjänstemännens Centralor­ganisation (TCO).

Lantbrukarnas Riksförbund och Skogsägarnas Riksförbund har åberopat ett inom Lantbrukarnas skattedelegation upprättat yttrande.

Förteckning över remissinstanser som avgett yttrande över finansdepartementets promemoria, dnr 4047/90, om särskild löneskatt på vissa pensionsförmåner m.m.

Efter remiss har yttrande över promemorian avgetts av riksskatteverket (RSV), statens löne- och pensionsverk. Arbetsmarknadens Försäkrings AB (AFA), Folksam, Försäkringsbolaget Pensionsgaranti (FPG), Fösäkringsbo-laget SPP, ömsesidigt. Kommunernas Pensionsanstalt (KPA), Landsorgani­sationen i Sverige (LO), Landstingsförbundet, Lantbrukarnas Riksförbund (LRF), Pensionsregistreringsinstitutet PRI, Svenska Arbetsgivareföre­ningen (SAF), Svenska Försäkringsbolags Riksförbund, Svenska kommun­förbundet, Svenska Livförsäkringsföreningars Riksförbund.

Yttrande har också inkommit från Svenska Bankföreningen, Trygghetsrå­det, Sveriges författarfond, Stockholms handelskammare. Pensionsrådet, Pensions- och Försäkringskonsult AB.

Förteckning över remissinstanser som avgett yttrande över finansdepartementets promemoria om skadeförsäkringsföretagens beskattning, dnr 3080/1990

Efter remiss har yttrande över promemorian avgetts av försäkringsinspektio­nen, riksskatteverket, Folksam och Svenska försäkringsbolagens riksför­bund.

Förteckning över remissinstanser som avgett yttrande över betänkandet (SOU 1990:47) Beskattning av stipendier

Efter remiss har yttranden över betänkandet avgetts av socialstyrelsen, riks­försäkringsverket (RFV), riksskatteverket (RSV), centrala studiestöds-

350

nämnden (CSN), styrelsen för teknisk utveckling (STU), kammarkollegiet, Prop. 1990/91:54 riksrevisionsverket (RRV), statens löne- och pensionsverk, hovrätten över Bilaga 1 Skåne och Blekinge, kammarrätten i Göteborg, Stiftelsen svenska institutet (SI), Uppsala universitet, Lunds universitet. Handelshögskolan i Stock­holm, Forskningsrådsnämnden (FRN), Konstnärsnämnden, Sveriges förfat­tarfond. Svenska akademien. Kungliga vetenskapsakademien, SACO, Cra­fordska stiftelsen. Föreningen Auktoriserade Revisorer (FAR), Företagar­nas Riksorganisation, Konstnärliga och Litterära Yrkesutövares Samarbets-nämnd (KLYS), Konstnärernas Riksorganisation (KRO), Landsorganisatio­nen i Sverige (LO), Landstingsförbundet, Landstinget i Malmöhus län. Pu­blicistklubben, Riddarhusdirektionen, Statsanställdas Förbund, Stockholms Handelskammare, Svenska Uppfinnareföreningen, Sveriges advokatsam­fund, Sveriges Författarförbund, Sveriges industriförbund,Torsten och Rag­nar Söderbergs stiftelser, Knut och Alice Wallenbergs stiftelse samt Tjänste­männens Centralorganisation (TCO).

Yttrande har också inkommit från Judiska församlingars i Sverige Central­råd, Nobelstiftelsen, Stockholms Universitets Studentkår, Kungliga Vitter­hetsakademien, Sveriges Förenade Studentkårer (SFS), Samarbetsnämnden för statsbidrag till trossamfund, Sveriges Frikyrkoråd, De Fria Kristna Sam­fundens Råd, Naturhistoriska museers samarbetsorganaisation - NAMSA, Folkens museum - Etnografiska, Naturhistoriska riksmuseet. Nordiska mu­seet. Statens historiska museum. Statens konstmuseer, Svenska akademiska rektorskonferensen. Naturvetenskapliga forskningsrådet. Kungliga tekniska högskolan. Svenska Läkaresällskapet, Sverige-Amerika stiftelsen, Apote-karesociteten. Föreningen Svenska Tonsättare, Swepark, Svenska Fornmin­nesföreningen, Musikaliska akademien, Uppsala Studentkår, Kungliga Fy-siografiska Sällskapet i[REDACTED_EFTERNAMN], Vetenskapssociteten i[REDACTED_EFTERNAMN] samt Kungliga Humanistiska Vetenskapssamfundet i[REDACTED_EFTERNAMN].

Småföretagens Riksorganisation och Sveriges industriförbund har avgivit ett gemensamt yttrande. Statsanställdas Förbund ställer sig bakom det av LO avgivna yttrandet. Folkens museum - Etnografiska, Naturhistoriska riksmuseet. Nordiska museet. Statens historiska museum samt Statens konstmuseer har avgivit ett gemensamt yttrande. Kungliga Fysiografiska Sällskapet i[REDACTED_EFTERNAMN], Vetenskapssociteten i[REDACTED_EFTERNAMN] samt Kungliga Humanistiska Vetenskapssamfundet i[REDACTED_EFTERNAMN] har avgivit ett gemensamt yttrande.

351

Lagrådsremissernas lagförslag*

Prop. 1990/91:54

Bilaga 2 

1 Förslag till

Lag om ändring i lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt

Härigenom föreskrivs i fråga om lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt'

dels att nuvarande 30 § skall betecknas 31 §,

dels att 3§ 1, 2 och 12 mom., 24 § 1 mom., 27 § 1,3 och 5 mom. samt den nya 31 § skall ha följande lydelse,

dels att det i lagen skall införas en ny paragraf, 30§, av följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

3§   

7 mom.' Till intäkt av kapital räknas löpande avkastning, vinster och an­nan intäkt som härrör från egendom, i den mån intäkten inte är att hänföra till näringsverksamhet. Hit hör bland annat

ränta på banktillgodohavanden, obligationer och andra fordringar, utdelning på aktier och andelar,

vinst (realisationsvinst) vid icke yrkesmässig avyttring av fillgångar och åtaganden enligt avtal om optioner och terminer samt andra därmed jämför­liga förpliktelser, ersättning vid upplåtelse av privatbostad,

lotterivinst som inte är frikallad från beskattning enligt 19 § kommunal­skattelagen (1928:370).

Till realisationsvinst hänförs även kursvinst på fordringar och skulder i utländsk valuta.

Att utdelning och vinst vid försäljning av aktier i vissa fall skall hänföras till inkomst av tjänst framgår av 12 mom.

Gäller i fråga om en tillgång att vinst vid en avyttring skall tas upp som intäkt av kapital och inträffar i samma ägares hand en händelse som medför att vederlaget eller vinst vid en avyttring i stället skall tas upp som intäkt av näringsverksamhet (karaktärsbyte) sker beskattning som om tillgången hade avyttrats för ett vederlag motsvarande marknadsvärde (avskattning). Till­gången anses härefter ha anskaffats vid karaktärsbytet för marknadsvärdet. På den skattskyldiges yrkande sker dock inte avskattning. I sådant fall behål­ler tillgången sitt anskaffningsvärde.

2 m o m. Från intäkt av kapital får 2 m o m. Från intäkt av kapital får avdrag göras för omkostnader för in- avdrag göras för omkostnader för in­täkternas förvärvande samt för rän- takternas förvärvande samt för rän­teutgift och förlust (realisationsför- teutgift och förlust (realisationsför­lust) vid icke yrkesmässig avyttring lust) vid icke yrkesmässig avyttring av tillgångar och sådana förpliktel- av tillgångar och sådana förpliktel­ser som anges i Imom., i den mån ser som anges i Imom., i den mån inte annat anges i 30 § femte stycket, inte annat anges i 31 § femte stycket, allt under förutsättning att avdrag allt under förutsättning att avdrag inte skall göras från intäkt av nä-     inte skall göras från intäkt av nä-

*De här utelämnade lagförslagen är. frånsett redaktionella ändringar, likalydande

med de till propositionen fogade lagförslagen (lagförslag 1, 4, 8-9, 15-16 och 22).

' Senaste lydelse av

lagens rubrik 1974:770

30§ 1990:651.

- Senaste lydelse 1990:651.

'Senaste lydelse 1990:651.

352

Nuvarande lydelse

ringsverksamhet.

Om ränteutgifterna överstiger ränteintäkterna med mer än 100000 kronor eller - om den skattskyldige inte fyllt 18 år eller fråga är om dödsbo som behandlas som handels­bolag - 10000 kronor medges dock avdrag med endast 70 procent av det överskjutande beloppet om inte an­nat framgår av tredje stycket eller 4 mom. andra stycket. Till räntein­täkter hänförs därvid inte löpande avkastning på tillgångar som avses i 27§ 1 mom.

Föreslagen lydelse

ringsverksamhet.

Om ränteutgifterna överstiger ränteintäkterna med mer än 100000 kronor eller - om den skattskyldige inte fyllt 18 år eller fråga är om dödsbo som behandlas som handels­bolag - 10000 kronor medges dock avdrag med endast 70 procent av det överskjutande beloppet om inte an­nat framgår av tredje stycket eller 4 mom. andra stycket. Till sådana kvittningsgilla ränteintäkter hänförs därvid endast ränta

1.     på   banktillgodohavanden

svenska kronor och likvärdiga ford­

ringar,

2.   som betalas varje år med hela

det upplupna beloppet eller i för­

skott.

Delägare i fåmansföretag, som avses i 12 mom. nionde stycket, får göra fullt avdrag för ränteutgifter utöver vad som följer av föregående stycke, med högst så stor procent av den skattskyldiges anskaffningskostnad för ak­tierna eller andelarna och lämnade ovillkorliga kapitaltillskott som svarar mot statslåneräntan vid beskattningsårets ingång med tillägg av fem procent­enheter. Som anskaffningskostnad räknas även arvs- och gåvoskatt som den skattskyldige har betalat i anledning av förvärv av aktierna eller andelarna. Har aktierna eller andelarna förvärvats på annat sätt än genom köp, byte eller därmed jämförligt fång, skall anskaffningskostnaden beräknas med till-lämpning av 24 § 1 mom. tredje stycket.

Till realisationsförlust hänförs även kursförlust på fordringar och skulder i utländsk valuta.

Avdrag för realisationsförlust medges med 70 procent av förlusten, i den mån inte annat anges i 27 § 5 mom. eller 29 § 2 mom.

Förvaltningskostnader får dras av endast till den del de överstiger 1 000 kronor under beskattningsåret.

Avdrag medges inte för utgifter för inköp av lottsedlar eller för andra lik­nande insatser i lotteri.

1 2 m o m. Överstiger utdelningen på aktier i ett fåmansföretag så stor procent av den skattskyldiges an­skaffningskostnad för akfierna och lämnade ovillkorliga kapitaltillskott som svarar mot statslåneräntan vid utgången av november året före be­skattningsåret med tillägg av fem procentenheter, skall överskjutande belopp tas upp som intäkt av tjänst. Har aktierna förvärvats på annat sätt än genom köp, byte eller där­med jämförligt fång, skall anskaff­ningskostnaden beräknas med fill-

12 mom,"* Överstiger utdel­ningen på aktier i ett fåmansföretag så stor procent av den skattskyldiges anskaffningskostnad för aktierna och lämnade ovillkorliga kapitaltill­skott som svarar mot statslåneräntan vid beskattningsårets ingång med till-lägg av fem procentenheter, skall överskjutande belopp tas upp som intäkt av tjänst. Har aktierna förvär­vats på annat sätt än genom köp, byte eller därmed jämförligt fång, skall anskaffningskostnaden beräk­nas med tillämpning av 24§ 1 mom.

* Senaste lydelse 1990:651.

Prop, 1990/91:54 Bilaga 2

353

23 Riksdagen 1990/91. 1 saml. Nr 54

Nuvarande lydelse tredje stycket.

Understiger utdelningen visst år det högsta belopp som på grund av första stycket får tas upp som intäkt av kapital, ökas det belopp som se­nare år får tas upp som intäkt av ka­pital i motsvarande mån (sparad ut­delning). Belopp som svarar mot kvarstående sparad utdelning läggs för varje år till anskaffningskostna­den vid beräkning enligt första stycket.

Föreslagen lydelse

lämpning av 24 §   1  mom.  tredje stycket.

Understiger utdelningen visst år det högsta belopp som på grund av första stycket får tas upp som intäkt av kapital, ökas det belopp som se­nare år får tas upp som intäkt av ka­pital i motsvarande mån (sparad ut­delning) för den som ägde aktierna vid utdelningstillfället eller, om utdel­ning inte förekommit, för den som äger aktierna vid beskattningsårets utgång. Belopp som svarar mot kvarstående sparad utdelning läggs för varje år till anskaffningskostna­den vid beräkning enligt första stycket. Vid avyttring av aktier i ett fåmansföretag skall hälften av den del av reali­sationsvinsten som överstiger kvarstående sparad utdelning tas upp som in­täkt av tjänst.

Prop. 1990/91:54 Bilaga 2

Bestämmelserna i första-tredje styckena gäller även under de när­maste tio åren efter det att ett företag upphört att vara fåmansföretag i fråga om utdelning eller realisations­vinst på aktier som den skattskyldige eller någon honom närstående ägde när företaget upphörde att vara få­mansföretag eller har förvärvat med stöd av sådana aktier

Bestämmelserna i första-tredje styckena tillämpas endast om den skattskyldige eller någon honom närstående varit verksam i företaget i betydande omfattning under någon del av den senaste tioårsperioden. Bestämmelserna gäller dock även om den skattskyldige eller den ho­nom närstående under någon del av den senaste tioårsperioden varit verksam i ett annat fåmansföretag, som bedriver samma eller likartad

7 fråga om aktier som förvärvats före år 1990 får vid tillämpningen av förstatredje styckena anskaffnings­kostnader räknas upp med hänsyn till förändringarna i det allmänna prisläget från förvärvsåret, dock tidi­gast från år 1970, till år 1990. Mot­svarande gäller för ovdlkorliga kapi­taltillskott som gjorts före år 1990. Bestämmelserna i första-tredje styckena gäller även för utdelning och avyttring under tio beskatt­ningsår efter det år då ett företag upphört att vara fåmansföretag i fråga om utdelning eller realisations­vinst på aktier som den skattskyldige eller någon honom närstående ägde när företaget upphörde att vara få­mansföretag eller har förvärvat med stöd av sådana aktier.

Bestämmelserna i första-tredje styckena tillämpas endast om den skattskyldige eller någon honom närstående varit verksam i företaget i betydande omfattning under ndgof av de tio beskattningsår som närmast föregått det aktuella beskattnings­året. Bestämmelserna gäller dock även om den skattskyldige eller den honom närstående under någon del av denna tidsperiod varit verksam i ett annat fåmansföretag, som bedri-

354

Nuvarande lydelse

verksamhet, under förutsättning att denna verksamhet inte påbörjades senare än tio år efter det att verk­samheten i det först avsedda företa­get upphörde.

Om den skattskyldige visar att ut­omstående i betydande omfattning äger del i företaget och har rätt till utdelning, skall bestämmelserna i förstatredje styckena inte tilläm­pas, om inte särskilda skäl förelig­ger Härvid beaktas även förhållan­dena under den senaste tioårsperio­den. Med utomstående avses sådana personer på vilka bestämmelserna i första-tredje styckena till följd av femte stycket inte skall tillämpas, I fråga om realisationsvinst tillämpas reglerna inte heller / den mån den skatfskyldige visar att vinsten med hänsyn till gjorda löneuttag, antalet anställda, företagets verksamhet och tillgångar samt övriga omständighe­ter inte är hänförlig till den skattskyl­diges eller någon honom närståendes arbetsinsats.

Föreslagen lydelse

ver samma eller likartad verksam­het, under förutsättning att denna verksamhet inte påbörjades senare än under det tionde beskattningsåret efter det år då verksamheten i det först avsedda företaget upphörde.

Om den skattskyldige visar att ut­omstående i betydande omfattning äger del i företaget och har rätt fill utdelning, skall bestämmelserna i första-tredje styckena inte tilläm­pas, om inte särskilda skäl förelig­ger Härvid beaktas även förhållan­dena under de tio beskattningsår som närmast föregått det aktuella beskatt­ningsåret. Med utomstående avses sådana personer på vilka bestäm­melserna i första-tredje styckena till följd av femte stycket inte skall tillämpas, 1 fråga om realisafions­vinst tillämpas reglerna inte heller på den del av den sammanlagda vins­ten utöver kvarstående sparad utdel­ning för den skattskyldige och ho­nom närstående undersamma tidspe­riod som överstiger 200 basbelopp för avyttringsåret enligt lagen (1962:381) om allmän försäkring. Om den skattskyldiges make eller - såvitt gäller skattskyldig under 18 år - förälder är eller under någon del av den senaste tioårsperioden har varit verksam i företaget i betydande omfattning och om den skattskyldiges be­skattningsbara förvärvsinkomst, med bortseende från det belopp som enligt bestämmelserna i förstatredje styckena skall tas upp som intäkt av tjänst, understiger makens eller förälderns beskattningsbara förvärvsinkomst, skall vid beräkning enligt 10 § av skatt på tjänsteintäkten den skattskyldiges be­skattningsbara förvärvsinkomst, innan tjänsteintäkten beaktas, anses mot­svara makens eller förälderns beskattningsbara förvärvsinkomst.

Med verksamhet eller innehav av akfier i ett fåmansföretag likställs verk­samhet eller aktieinnehav i ett annat företag inom samma koncern.

Vad som förstås med fåmansföre-

Vad som förstås med fåmansföre-

tag och närstående framgår av punkt     tag och närstående framgår av punkt

14 av anvisningarna till 32 § kommu­nalskattelagen (1928:370), Vid be­dömningen av om ett fåtal personer äger aktierna i ett fåmansföretag skall dock sådana delägare anses som en person, som själva eller ge­nom någon närstående är eller un­der någon del av den senaste tioårs­perioden har varit verksamma i före­taget i betydande omfattning.

Vad som i detta moment sägs om

14 av anvisningarna till 32 § kommu­nalskattelagen (1928:370), Vid be­dömningen av om ett fåtal personer äger aktierna i ett fåmansföretag skall dock sådana delägare anses som en person, som själva eller ge­nom någon närstående är eller un­der något av de tio beskattningsår som närmast föregått det aktuella be­skattningsåret har varit verksamma i företaget i betydande omfattning. Vad som i detta moment sägs om

Prop. 1990/91:54 Bilaga 2

355

Nuvarande lydelse

aktier i ett fåmansföretag gäller också andelar i ett sådant företag. Med aktier och andelar likställs andra sådana av företaget utgivna fi­nansiella instrument som avses i 27 § 1 mom.

Föreslagen lydelse

aktier i ett fåmansföretag gäller också andelar i ett sådant företag. Med aktier och andelar likställs andra sådana av företaget utgivna fi­nansiella instrument som avses i 27 § 1 mom. Vid tillämpningen av be­stämmelserna i förstatredje styck­ena på sistnämnda finansiella instru­ment skall dock tillägget till statslåne­räntan begränsas till en procentenhet och sådan uppräkning som avses i fjärde stycket inte medges.

Prop, 1990/91:54 Bilaga 2

24 §

7 mom.'' Vid beräkning av realisationsvinst skall såsom intäkt tas upp det vederlag som överenskommits för den avyttrade egendomen med avdrag för försäljningsprovision och liknande kostnader Avdrag får - i den mån inte annat anges ske för alla omkostnader för egendomen (omkostnadsbelop­pet), således för erlagd köpeskilling jämte inköpsprovision, stämpelskatt o,d, (ingångsvärdet) och för vad som nedlagts på förbättring av egendomen (förbättringskostnad) m,m, I omkostnadsbeloppet får inte inräknas utgifter som täckts genom bidrag från stat eller kommun eller genom näringsbidrag,

I fråga om förpliktelser som avses i 3 § 1 mom, skall - om inte annat anges som intäkt tas upp vad som erhållits vid ingåendet av förpliktelsen, medan avdrag får ske för vad som utgivits för upphörandet av förpliktelsen.

Har  den   avyttrade  egendomen

Har  den   avyttrade  egendomen

förvärvats av den skattskyldige ge-     förvärvats av den skattskyldige ge-

nom arv, testamente, gåva, bodel­ning eller annat fång som icke är jämförligt med köp eller byte, anses egendomen förvärvad genom det köp, byte eller därmed jämförliga fång som skett närmast dessförin­nan. Har skattskyldig förvärvat ett finansiellt instrument som avses i 27 § 1 mom, eller 29 § 1 mom, genom ett sådant fång, får han som anskaff­ningsvärde tillgodoräkna sig ett be­lopp motsvarande det avdrag, som överlåtaren med tillämpning av den i 27 § 2 mom, angivna genomsnitts­metoden eller 27 § 3 mom. skulle ha fått göra om han avyttrat instrumen­tet på överlåtelsedagen. Motsva­rande gäller vid förvärv av sådan egendom som avses i 30 § fjärde stycket. Har den skattskyldige ge­nom arv, testamente eller bodelning med anledning av makes död förvär­vat egendom som har utgjort om­sättningstillgång hos den avlidne och

nom arv, testamente, gåva, bodel­ning eller annat fång som icke är jämförligt med köp eller byte, anses egendomen förvärvad genom det köp, byte eller därmed jämförliga fång som skett närmast dessförin­nan. Har skattskyldig förvärvat ett finansiellt instrument som avses i 27 § 1 mom, eller 29 § 1 mom, genom ett sådant fång, får han som anskaff­ningsvärde tillgodoräkna sig ett be­lopp motsvarande det avdrag, som överlåtaren med tillämpning av den i 27 § 2 mom, angivna genomsnitts­metoden eller 27 § 3 mom, skulle ha fått göra om han avyttrat instrumen­tet på överiåtelsedagen. Motsva­rande gäller vid förvärv av sådan egendom som avses i 30 § och 31 § fjärde stycket. Har den skattskyl­dige genom arv, testamente eller bo­delning med anledning av makes död förvärvat egendom som har ut­gjort  omsättnignstillgång hos den

' Senaste lydelse 1990:651,

356

Nuvarande lydelse

utgör egendomen enligt bestämmel­

serna i punkt 5 av anvisningarna till

21 §

kommunalskattelagen

(1928:370) inte omsättningstillgång hos den skattskyldige gäller i stäl­let för vad som stadgas i första me­ningen - att egendomen skall anses anskaffad till det bokförda värdet.

Vad som sägs om vinstberäkning vid avyttring av fasfighet gäller oav­sett om fasfigheten är belägen inom eller utom riket och äger tillämpning även på tomträtt, strömfall och rät-fighet till vattenkraft. Om byggnad finns bestämmelser i 4§ kommunal­skattelagen (1928:370).

Föreslagen lydelse

avliden och utgör egendomen enligt bestämmelserna i punkt 5 av anvis­ningarna till 21 § kommunalskattela­gen (1928:370) inte omsättningstill­gång hos den skattskyldige gäller - i stället för vad som stadgas i första meningen - att egendomen skall an­ses anskaffad fill det bokförda vär­det.

Vad som sägs om vinstberäkning vid avyttring av fastighet gäller oav­sett om fastigheten är belägen inom eller utom riket och äger tillämpning även på tomträtt, strömfall och rät-fighet till vattenkraft. Om byggnad finns bestämmelser i 4§ kommunal­skattelagen.

Prop. 1990/91:54 Bilaga 2

27 

§

1 mom.'' Vid avyttring av

akfie, interimsbevis, andel i aktie­fond, andel i ekonomisk förening, teckningsrättsbevis, delbevis, vinst­andelsbevis, konvertibelt skulde­brev, skuldebrev som är eller varit förenat med optionsrätt, optionsbe­vis, samt termin och köp- eller säl­joption avseende aktie eller aktiein­dex samt andra finansiella instru­ment, som till konstruktion eller verkningssätt liknar tidigare angivna finansiella instrument, tillämpas ut­över 24 § bestämmelserna i 25 mom.

3 mom. Har opfionsbevis erhål­lits genom teckning av skuldebrev förenat med optionsrätt, skall an­skaffningsvärdet för optionsbeviset beräknas som anskaffningsvärdet för skuldebrevet jämte optionsrät­ten minskat med skuldebrevets marknadsvärde vid förvärvet.

5 mom. Realisationsförlust vid avyttring av marknadsnoterad till­gång som avses i 1 mom. får dras av från realisafionsvinst på marknads­noterad sådan tillgång utan den be­gränsning av avdragsrätten som framgår av 3 § 2 mom. fjärde stycket.

'Senaste lydelse 1990:651. ' Senaste lydelse 1990:651. * Senaste lydelse 1990:651.

Imom. Vid avyttring av

akfie, interimsbevis, andel i vär­depappersfond, andel i ekonomisk förening, teckningsrättsbevis, del­bevis, vinstandelsbevis avseende lån i svenska kronor, konverfibeh skul­debrev / svenska kronor, samt ter­min och köp-, sälj- eller teckningsop­tion avseende aktie eller aktieindex samt andra finansiella instrument, som fill konstruktion eller verk­ningssätt liknar tidigare angivna fi­nansiella instrument tillämpas ut­över 24 § bestämmelserna i 25 mom.

3 mom. Har optionsbevis erhål­lits genom förvärv av skuldebrev förenat med opfionsrätt, skall an­skaffningsvärdet för optionsbeviset beräknas som anskaffningsvärdet för skuldebrevet jämte optionsrät­ten minskat med skuldebrevets marknadsvärde vid förvärvet.

5 mom. Realisationsförlust vid avyttring av marknadsnoterad till­gång som avses i 1 mom. får dras av från realisafionsvinst på marknads­noterad sådan tillgång utan den be­gränsning av avdragsrätten som framgår av 3 § 2 mom. femte stycket.

357

Nuvarande lydelse

Detta gäller dock i fråga om andel i aktiefond endast om värdet av fon­dens innehav av aktier inte annat än fillfälligtvis understigit tre fjärdede­lar av fondförmögenheten.

Föreslagen lydelse

Detta gäller dock i fråga om andel i värdepappersfond endast om värdet av fondens innehav av aktier inte an­nat än tillfälligtvis undersfigit tre fjärdedelar av fondförmögenheten. Om fonden består endast av sådana värdepapper som avses i29§ 1 mom. skall 29 § 2 mom. tillämpas vid avytt­ring av andel i fonden.

30 §

Imom. Realisationsvinst vid av­yttring av utländsk valuta eller en fordran i utländsk valuta beräknas med tillämpning av 24 § och den ge­nomsnittsmetod som anges i 27§ 2 mom. första stycket. Detsamma gäl­ler realisationsvinst vid avyttring av ett finansiellt instrument vars under­liggande egendom är en fordran i ut­ländsk valuta eller är hänförlig till ett index beroende av sådan valuta. Om ersättningen för den avyttrade egen­domen växlas till svenska kronor inom 30 dagar från avyttringen till-lämpas denna växelkurs vid beräk­ning av värdet på ersättningen. Vid avyttring av utländsk valuta tillämpas även bestämmelserna i 2 mom. femte stycket sista meningen.

2 mom. Vid betalning av en ford­ran i utländsk valuta beräknas vinst respektive förlust på grund av valuta­kursförändring för långivare och lån­tagare på följande sätt.

Långivaren skall som intäkt ta upp värdet av det återbetalade beloppet vid återbetalningen och medges av­drag för beloppets värde vid utlå­ningstillfället. Låntagaren skall som intäkt ta upp värdet av det återbeta­lade beloppet vid utlåningstillfället och medges avdrag för beloppets värde vid återbetalningen. Värdet av det återbetalade beloppet vid utlå­ningstillfället beräknas med tillämp­ning av genomsnittsmetoden enligt 27 § 2 mom. första stycket. Med an­skaffningsvärde avses därvid avdra­get för långivaren och intäkten för låntagaren.

Skattskyldighet för kursvinst re­spektive avdragsrätt för kursförlust

Prop. 1990/91:54 Bilaga 2

358

Nuvarande lydelse

30 §

Vid avyttring av annan egendom än sådan som avses i 2529 §§ gäller utöver 24 § följande bestämmelser

Föreslagen lydelse

på en fordran eller skuld i utländsk valuta inträder för det beskattningsår då återbetalning sker

Med återbetalning av skuld jäm­ställs en överlåtelse av skulden till an­nan låntagare.

Kursvinst eller kursförlust beräk­nas inte för tid mellan avyttring och växling till svenska kronor i fall som avses i 1 mom. tredje meningen. Kursvinst eller kursförlust på ut­ländsk valuta som utnyttjas för den skattskyldiges personliga levnads­kostnader under tillfällig vistelse i ut­landet är inte skattepliktig respektive avdragsgill.

31 §

Vid avyttring av annan egendom än sådan som avses i 25-50 §§ gäller utöver 24 § följande bestämmelser.

Prop. 1990/91:54 

Bilaga 2

Om den skattskyldige innehaft egendomen för personligt bruk (personligt lösöre) får

1.

anskaffningsvärdet bestämmas till 25 procent av ersättningen för egen­domen efter avdrag för kostnaden för avyttringen,

2.

avdrag göras med 50 000 kronor från summan av vinster på grund av avyttringar av sådan egendom under beskattningsåret.

Om den skattskyldige tidigare har medgetts avdrag helt eller delvis för egendomens anskaffning, värdeminskning e. d. skall ingångsvärdet minskas med detta avdrag.

När en avyttring av egendom som inte innehafts för personligt bruk avser en del av ett samlat innehav av egendom med enhetligt värde skall reahsa-fionsvinsten beräknas med fillämpning av genomsnittsmetoden enhgt 27 § 2 mom.

Avdrag för realisationsförlust medges inte för egendom som innehafts för personligt bruk.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 1991 och tillämpas första gången vid 1992 års taxering.

Punkterna 2 och 3 av övergångsbestämmelserna fill lagen (1990:651) om ändring i lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt tillämpas även i fråga om de nya bestämmelserna i lagen.

359

2 Förslag till

Lag om ändring i lagen (1951:763) om beräkning av statlig

inkomstskatt för ackumulerad inkomst

Härigenom föreskrivs att rubriken till lagen samt 1-3 och 7§§, punkterna 1 och 2 av anvisningarna till 1 §, anvisningarna till 2§ och anvisningarna till 3§ lagen (1951:763) om beräkning av statlig inkomstskatt för ackumulerad inkomst skall ha följande lydelse. Lag om skatt på ackumulerad inkomst

Prop. 1990/91:54 Bilaga 2

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Ii Har fysisk person eller dödsbo un­der visst beskattningsår åtnjutit in­komst, som hänför sig till minst två beskattningsår, (ackumulerad inkomst), skall under de förut­sättningar, som anges i denna lag, statlig inkomstskatt på denna in­komst beräknas enligt följande. In­komsten antas ha åtnjutits med lika belopp under de år, dock högst fio, fill vilka den hänför sig. Skatten på ettvart av dessa belopp utgörs av den skatt som skulle ha utgått för belop­pet om det lagts till den genomsnitt-hga beskattningsbara inkomsten och det genomsnittliga underlaget för till-läggsbelopp för de tre senaste taxe­ringsåren eller om inkomsten hänför sig bara till två år, de två senaste taxe­ringsåren och därvid det tillagda be­loppet utgjort den högst beskattade delen. Vid genomsnittsberäkningen bortses från den ackumulerade in­komsten. Skatten beräknas enligt de skatteskalor som gäller för det taxe­ringsår då den ackumulerade in­komsten tas upp till beskattning.

Har fysisk person eller dödsbo un­der visst beskattningsår haft inkomst av tjänst eller sådan inkomst av nä­ringsverksamhet som avses i 3 §, och hänför sig inkomsten till minst två beskattningsår (ackumulerad inkomst), skall under de förutsätt­ningar som anges i denna lag, statlig inkomstskatt på denna inkomst be­räknas enligt följande.

Inkomsten antas ha åtnjufits med lika belopp under de år, dock högst tio, fill vilka den hänför sig. Skatten på ettvart av dessa belopp utgörs av den skatt som skulle ha utgått för be­loppet om det lagts till den genom­snittliga beskattningsbara förvärvs­inkomsten för taxeringsåret och så många av de närmast föregående tax­eringsåren som är i fråga, efter juste­ring med ett belopp motsvarande skiktgränsens förändring mellan

1.

taxeringsåret och närmast före­gående taxeringsår om den ackumu­lerade inkomsten hänför sig till tre el­ler fyra beskattningsår,

2.

taxeringsåret och andra taxe­ringsåret före taxeringsåret om den ackumulerade inkomsten hänför sig till fem eller sex beskattningsår,

3.

taxeringsåret och tredje taxe­ringsåret före taxeringsåret om den ackumulerade inkomsten hänför sig till sju eller åtta beskattningsår eller

4.

taxeringsåret och fjärde taxe­ringsåret före taxeringsåret om den ackumulerade inkomsten hänför sig till nio eller tio beskattningsår

Beräkning av belopp motsvarande

' Senaste lydelse 1984:1062.

360

Föreslagen lydelse

Nuvarande lydelse

skiktgränsens förändring görs inte om den ackumulerade inkomsten i sin helhet hänför sig till tid efter be­skattningsåret. Om inkomsten delvis hänför sig till tid efter beskattnings­året skall skälig hänsyn tas därtill vid beräkningen.

Vid        genomsnittsberäkningen bortses från den ackumulerade in­komsten. Skatten beräknas enligt den skatteskala som gäller för det taxeringsår då den ackumulerade in­komsten tas upp till beskattning. Därvid skall de belopp som skatten skall beräknas för anses ha utgjort den högst beskattade delen av för­värvsinkomsten. Kan tillförlithg utredning inte förebringas om det antal år, varfill ackumu­lerad inkomst hänför sig, skall skatteberäkningen ske, om inte särskilda om­ständigheter föranleder annat, som om inkomsten hänfört sig fill tre år

Föreligger förutsättningar för såväl skatteberäkning enligt denna lag som nedsättning av skatt enligt lagen (1970:172) om begränsning av skatt i vissa fall tillämpas den av lagarna som leder till lägst skatt.

(Se vidare anvisningarna.)

Prop. 1990/91:54 Bilaga 2

2

§

2

Till grund för skatteberäkning en­ligt 1 § skall ligga den ackumulerade inkomsten minskad med avdrags­gilla kostnader för dess förvärvande (nettobeloppet av den acku­mulerade inkomsten) eller, om den skattskyldiges sammanlagda till stathg inkomstskatt beskattnings­bara inkomst respektive underlag för tilläggsbelopp är lägre, denna in­komst respektive detta underlag.

Skatteberäkning enligt 1 § får ske endast under förutsättning att den in­komst, som skall ligga till grund för skatteberäkningen, uppgår fill minst 15000 kronor och dessutom utgör minst en femtedel av den skattskyldi­ges till statlig inkomstskatt taxerade inkomst.

Till grund för skatteberäkning en­ligt 1 § skall ligga den ackumulerade inkomsten minskad med avdrags­gilla kostnader för dess förvärvande (nettobeloppet av den acku­mulerade inkomsten) eller, om den skattskyldiges sammanlagda fill statlig inkomstskatt beskattnings­bara förvärvsinkomst är lägre, denna inkomst,

5o/n/örMteflrm/>ig/ör skatteberäk­ning enligt 1 § gäller att den inkomst som skall hgga till grund för skatte­beräkningen, uppgår till minst 50 000 kronor samt att den beskatt­ningsbara förvärvsinkomsten, inklu­sive den ackumulerade inkomsten, överstiger skiktgränsen enligt 10 § andra stycket lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt med minst samma belopp.

 Senaste lydelse 1983:445.

361

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1990/91:54

3§

Bilaga 2

7 mom. Vad i denna lag sägs gäl­ler med den begränsning som följer av vad nedan i 2 5 mom. stadgas, beträffande all ackumulerad in­komst.

2 mom.'* I fråga om inkomst av jordbruksfastighet skola lagens be­stämmelser gälla endast följande in­täkter, nämligen:

1)     intäkt genom ersättning för

skada å växande skog på grund av

brand eller annan därmed jämförlig

av den skattskyldiges åtgöranden

oberoende anledning samt

intäkt genom avyttring av skog och skogsprodukter, om avverkningen framtvingats av brand, stormfäll­ning, torka, insektsskador eller dylikt eller av vattenuppdämning eller framdragande av kraftledning, alh under förutsättning att intäkten icke föranlett avdrag för insättning å skogskonto;

2)

intäkt i form av engångsersätt­ning vid upplåtelse eller upphörande av nyttjanderätt eller servitutsrätt och vid överlåtelse av nyttjanderätt, in­täkt i form av ersättning som utgår vid avräkning enligt 9 kap. 23 § jor­dabalken samt intäkt för jordägare avseende värde av förbättring som nyttjanderättshavare bekostat;

3)

intäkt i form av försäkringser­sättning eller annan ersättning för skada på byggnader eller markan­läggningar, som har förstörts eller skadats genom brand eller annan olyckshändelse, eller intäkt, som har uppkommit genom att egendom har tagits i anspråk genom expropriation eller liknande förfarande eller eljest har avyttrats under sådana förhållan­den att sådan tvångsförsäljning måste anses föreligga, allt under förutsätt­ning att intäkten inte har föranlett av­drag för insättning på skogskonto el­ler för avsättning till eldsvådefond;

4)

intäkt i form av skadestånd eller annan ersättning avseende inkomst­bortfall till följd av skador och in-

5 Senaste lydelse 1981:297.

" Senaste lydelse 1981:297.

362

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1990/91:54

trång å fastigheten, som föranletts av

Bilaga 2

industriell  eller  därmed jämförlig

verksamhet;

5)

intäkt vid avyttring av djur i samband med upphörande av djur­skötsel;

6)

intäkt vid avyttring i samband med upphörande av jordbruksdrift av för stadigvarande bruk i jord­bruksfastigheten avsedda maskiner eller andra inventarier, vilka icke vid beräkning av värdeminskningsav­drag äro att hänföra till byggnad, ävensom av varor och produkter i jordbruksfastigheten; samt

7)

intäkt, som har uppkommit ge­nom att eldsvådefond har återförts till beskattning på grund av att jord­bruksdriften har upphört eller - så­vitt avser eldsvådefond för lagertill­gångar på grund av att djursköt­seln har upphört, dock att särskih till-lägg pä det återförda beloppet inte skall anses utgöra sådan inkomst.

3 mom. Ifråga om inkomst av an­nan fastighet skall lagens bestämmel­ser endast gälla följande intäkter, nämligen:

1)

intäkt i form av försäkringser­sättning eller annan ersättning för skada på byggnader eller markan­läggningar, som har förstörts eller skadats genom brand eller annan olyckshändelse, under förutsättning att intäkten inte har föranlett avdrag för avsättning till eldsvådefond;

2)

intäkt - i samband med avytt­ring av fastighet genom avyttring av maskiner och andra för stadigva­rande bruk avsedda inventarier, vilka i avskrivningshänseende inte hänförs till byggnad; samt

3)

intäkt, som har uppkommit ge­nom att eldsvådefond har återförts till beskattning på grund av att hela eller den huvudsakliga delen av för­värvskällan har avvecklats, dock att särskih tillägg på det återförda belop­pet inte skall anses utgöra sådan in­komst.

5 Senaste lydelse 1981:297.

363

Nuvarande lydelse

4 mom. I fråga om inkomst av rö­relse skall lagens bestämmelser gälla endast följande intäkter, nämligen:

1)

intäkt genom vetenskaplig, lit­terär, konstnärlig eller därmed jäm­förlig verksamhet, under förutsätt­ning att intäkten inte föranlett upp­skov med beskattning enligt lagen (1979:611) om upphovsmannakonto eller enligt lagen (1982:2) om uppfin-narkonto;

2)

intäkt vid överlåtelse av hyres­rätt samt av varumärke, firmanamn och andra liknande rättigheter av goodwills natur;

3) intäkt i form av engångser­sättning, som har erhållits på grund av    avbrottsförsäkring    eller   som

Föreslagen lydelse

I fråga om inkomst av närings­verksamhet skall lagens bestämmel­ser gälla endast följande intäkter, nämligen:

1. intäkt genom vetenskaphg, lit­terär, konstnärlig eller därmed jäm­förlig verksamhet;

2.

intäkt vid överlåtelse av hyres­rätt samt av varumärke, firmanamn och andra liknande rättigheter av goodwills natur;

3.

intäkt i samband med att en näringsfastighet avyttras eller över­går till privatbostadsfastighet - av­seende återförda avdrag för värde­minskning m.m. och utgifter för vär­dehöjande reparationer och under­håll enligt bestämmelserna i punkt 5 första stycket av anvisningarna till 22 §

kommunalskattelagen (1928:370);

4.

intäkt i samband med att en till bostadsrätt eller aktie eller andel som avses i 26§ 1 mom. lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt hörande lägenhet som inte är privat­bostad avyttras eller övergår till pri­vatbostad avseende återförda av­drag för utgifter för värdehöjande re­parationer och underhåll enligt be­stämmelserna i punkt 5 andra stycket av anvisningarna till22 § kommunal­skattelagen;

5.

intäkt i form av engångsersätt­ning vid upplåtelse eller upphörande av nyttjanderätt eller servitutsrätt och vid överlåtelse av nyttjanderätt, in­täkt i form av ersättning som utgår vid avräkning enligt 9 kap. 23 § jor­dabalken samt intäkt för fastighets­ägare avseende värde av förbättring som nyttjanderättshavare bekostat;

6.

intäkt i form av försäkringser­sättning, skadestånd eller dylikt för inkomstbortfall eller för att egendom

Prop. 1990/91:54 Bilaga 2

' Senaste lydelse 1982:6,

364

Nuvarande lydelse

skadestånd eller dylikt för inkomst­bortfall ( rörelsen tillföljd av expro­priation, rekvisition eller annat lik­nande förfarande eller intäkt i form av försäkringsersättning eller annan ersättning för skada på byggnader eller markanläggningar, som har för­störts eller skadats genom brand el­ler annan olyckshändelse, allt under förutsättning att intäkten inte har för­anlett avdrag för avsättning till elds­vådefond;

4)

intäkt i form av engångsersätt­ning vid avyttring av patenträtt eller liknande rättighet samt vid avyttring eller avlösning av rätt till royalty, allt under förutsättning att avyttringen eller avlösningen skett i samband med överlåtelse, upplåtelse eller nedläggande av rörelse;

5)

intäkt vid avyttring, i samband med överlåtelse, upplåtelse eller nedläggande av rörelse, av för sta­digvarande bruk i rörelsen avsedda maskiner eller andra inventarier vilka icke vid beräkning av värde­minskningsavdrag hänföras till bygg­nad, samt av andra varor och pro­dukter i rörelsen än ovan vid 4) av­ses; samt

6) intäkt, som har uppkommit ge­nom att eldsvådefond, särskild inve-

Föreslagen lydelse

tagits i anspråk genom expropriation eller under sådana förhållanden att tvångsförsäljning måste anses före­ligga;

7. intäkt i form av försäkringser­sättning eller annan ersättning för skada på byggnader eller markan­läggningar, som har förstörts eller skadats genom brand eller annan olyckshändelse;

8.   intäkt i form av skadestånd eller

annan ersättning avseende inkomst­

bortfall till följd av skador och in­

trång på fastighet, som föranletts av

industriell eller därmed jämförlig

verksamhet;

9.

intäkt genom ersättning för skada på växande skog på grund av brand eller annan därmed jämförlig anledning som är oberoende av den skattskyldiges åtgöranden samt in­täkt genom avyttring av skog och skogsprodukter, om avverkningen framtvingats av brand, stormfäll­ning, torka, insektsskador eller lik­nande eller av vattenuppdämning el­ler framdragande av kraftledning;

10.

intäkt i form av engångsersätt­ning vid avyttring av patenträtt eller hknande rättighet samt vid avyttring eller avlösning av rätt till royalty, allt under förutsättning att avyttringen eller avlösningen skett i samband med överlåtelse, upplåtelse eller nedläggande av näringsverksamhet;

11.

intäkt vid avyttring, i samband med överlåtelse, upplåtelse eller nedläggande av näringsverksamhet, av maskiner och andra för stadigva­rande bruk i verksamheten avsedda inventarier;

72, intäkt vid avyttring av djur i jordbruk och renskötsel i samband med upphörande av djurskötsel samt;

13. intäkt som har uppkommit ge­nom att ersättningsfond har återförts

Prop, 1990/91:54 Bilaga 2

365

Nuvarande lydelse

steringsfond för avyttrat fartyg eller särskild nyanskaffningsfond har återförts till beskattning på grund av att rörelsen har överlåtits eller ned­lagts, dock att särskilt tillägg eller ränta på det återförda beloppet inte skall anses utgöra sådan inkomst.

Vad i denna lagstadgas om överlå­telse, upplåtelse eller nedläggande av rörelse skall äga motsvarande till-lämpning beträffande rörelsefilial och rörelsegren.

5 mom.' I fråga om inkomst av till­fällig förvärvsverksamhet gäller la­gens bestämmelser, såvitt avser reali­sationsvinst, vinst vid avyttring av fastighet samt vinst vid avyttring av aktie eller andel i bolag vars aktier el­ler andelar vid tiden för avyttringen till huvudsaklig del ägdes eller på därmed jämförligt sätt innehades direkt eller genom förmedling av ju­ridisk person av en fysisk person eller ett fåtal fysiska personer och för­värvats tidigare än två år före avytt­ringen.

Föreslagen lydelse

till beskattning på grund av att nä­ringsverksamheten har överlåtits el­ler nedlagts, dock att särskilt tillägg på det återförda beloppet inte skall anses utgöra sådan inkomst.

Vad i denna lag sägs om överlå­telse, upplåtelse eller nedläggande av näringsverksamhet skall gälla även beträffande en av flera verk­samheter i en förvärvskälla.

Prop. 1990/91:54 

Bilaga 2

7 §8

Ändras den beskattningsbara in­komsten eller det underlag för till-läggsbelopp varpå skatten har be­räknats skall skattemyndigheten be­sluta om den ändring av skattebe­räkningen som föranleds härav.

Ändras den beskattningsbara för­värvsinkomsten varpå skatten har beräknats skall skattemyndigheten besluta om den ändring av skattebe­räkningen som föranleds härav.

Anvisningar

fill 1 §

1.' Inkomst skall enligt denna lag anses hänförlig till visst beskattningsår, om intäkten exempelvis intjänats eller eljest motprestation för densamma i någon form lämnats under ifrågavarande år

För att en inom visst beskattningsår åtnjuten inkomst skall anses utgöra ackumulerad inkomst enligt denna lag fordras, att inkomsten hänför sig till minst två beskattningsår

Engångsbelopp, som erhållits så­som ersättning för årlig pension, skall i allmänhet anses hänföra sig till tio år Engångsbelopp, som be-

Engångsbelopp, som uppbäres så­som ersättning för årlig pension, skall i allmänhet anses hänföra sig till tio år Engångsbelopp, som be-

' Senaste lydelse 1981:297. ** Senaste lydelse 1990:343. ' Senaste lydelse 1983:314.

366

Nuvarande lydelse

skattas med tillämpning av bestäm­melserna i punkt 1 fjärde stycket av anvisningarna till 19 § kommunal­skattelagen (1928:370), skall icke anses såsom ackumulerad inkomst.

Föreslagen lydelse

skattas med fillämpning av bestäm­melserna i punkt 1 fjärde stycket av anvisningarna till 19 § kommunal­skattelagen (1928:370) eller intäkt som beskattas med tillämpning av punkt 14 av anvisningarna till 32 § nämnda tag, skall inte anses såsom ackumulerad inkomst.

Ackumulerad inkomst, som avses i 3§ 5mom., skall anses hänföra sig till det antal år den skattskyldige in­nehaft den avyttrade egendomen. Realisationsvinst vid avyttring av fas­tighet får dock inte fördelas på mer än fyra år i andra fall än då vinsten har uppkommit vid sådan avyttring som avses i 2 § lagen (1978:970) om uppskov med beskattning av realisa­tionsvinst eller då vinsten till mer ån hälften utgörs av återvunna avdrag för värdeminskning av den avyttrade fastigheten.

Intäkt av skogsbruk skall anses hänförlig till det antal år som motsvarar förhållandet mellan intäkten, minskad med vederbörliga avdrag, och värdet av ett års skogstillväxt å fastigheten.

Ackumulerad inkomst, som avses i 3§2mom. vid 5) 7) samt i 3§ 4mom. vid 2), 5) och 6), skall anses hänföra sig till det antal år den skatt­skyldige bedrivit jordbruket eller rö­relsen. Ackumulerad inkomst, som avses 13 §3 mom. vid 2) och 3), skall anses hänföra sig ull det antal år den skattskyldige innehaft fastigheten. Har skattskyldig åtnjutit ackumule­rad inkomst som nu sagts i egenskap av delägare i handels- eller komman­ditbolag, skall inkomsten anses hän­förlig till den tid han varit delägare i bolaget. Inkomsten skall dock anses hänförlig till kortare tid än den skatt­skyldige bedrivit jordbruket eller rö­relsen eller innehaft fastigheten eller varit delägare i bolaget, därest han så yrkar och företer utredning om det antal år vartill inkomsten hänför sig, eller om det eljest framstår såsom up­penbart att inkomsten hänför sig till kortare tid.

Har näringsverksamhet eller andel i handels- eller kommanditbolag i samband med makes död övertagits av den  andre maken som  ensam

Har jordbruk eller rörelse, som be­drivits av den ena av två makar, över­tagits av den andra maken, skall denne, om han så yrkar, anses hava

Prop. 1990/91:54 Bilaga 2

367

Nuvarande lydelse

bedrivit jordbruket eller rörelsen jämväl under den förstnämnda ma­kens innehav av förvärvskällan, un­der förutsättning att makarna då voro taxerade med tillämpning av 11 § Imom. lagen om statlig in­komstskatt eller, därest andra ma­ken haft inkomst, skulle hava taxe­rats med tillämpning av nämnda be­stämmelse. Vad nu sagts skall äga motsvarande tillämpning när andel i handels- eller kommanditbolag, som ägts av den ena av två makar, överta­gits av den andra maken samt när jordbruk, rörelse eller andel i bolag i samband med den ena makens död övertagits av den andra maken, och denne var ensam dödsbodelägare. Inkomst, som enhgt tredje stycket av anvisningarna till 52 § kommunal­skattelagen (1928:370) taxeras hos make, skall icke till någon del anses utgöra ackumulerad inkomst.

Vad i nästföregående stycke stad­gas om makar skall i tillämpliga de­lar gälla även andra skattskyldiga, vilka taxeras med tillämpning av där angivna bestämmelse.

Vid skatteberäkning enligt 1 § skall en och samma skattskyldig.

2.'O Till ledning för skatteberäk­ningen ges följande exempel:

En ensamstående skattskyldig uppbär under år 7985 en ackumule­rad inkomst på 84000 kronor. Ut­redning förebringas om att inkoms­ten hänför sig till sju år, vilket inne­bär att årsbeioppen blir 72 000 kro­nor

Vid 1984, 1985 och 1986 års taxe­ringar antas den beskattningsbara inkomsten ha bestämts till 90000 kronor 120000 kronor respektive 150000 kronor Underlaget för till-

Föreslagen lydelse

dödsbodelägare skall efterlevande make, om denne så yrkar, anses ha bedrivit näringsverksamhet även un­der den förstnämnda makens inne­hav av förvärvskällan, under förut­sättning att makarna då taxerades med tillämpning av 11 § 1 mom. la­gen om stathg inkomstskatt (1947:576) eller, om andra maken haft inkomst, skulle ha taxerats med fillämpning av nämnda bestäm­melse. Inkomst som enligt tredje stycket av anvisningarna till 52 § kommunalskattelagen taxeras hos make, skall inte till någon del anses utgöra ackumulerad inkomst.

Vad i nästföregående stycke sägs om makar skall i tillämpliga delar gälla även andra skattskyldiga, vilka taxeras med tillämpning av där an­givna bestämmelse, den avlidne och dödsboet anses som

2. Till ledning för skatteberäk­ningen ges följande exempel:

En skattskyldig uppbär under år 7998 en ackumulerad inkomst på 500 000 kronor. Hans utredning vi­sar att inkomsten hänför sig till fem år, vilket innebär att årsbeioppen blir 700 000 kronor

Skatten på den ackumulerade in­komsten skall - oavsett vilka för­flutna eller kommande år inkomsten hänför sig till beräknas med ut­gångspunkt från de beskattningsbara förvärvsinkomsterna för taxerings­året och de närmast föregående taxe­ringsåren.

Vid 7995 - 7999 års taxeringar an­tas den beskattningsbara/öwärw/n-komsten ha bestämts till 750 000 kronor 160 000 kronor 170000 kro­nor,    180 000    kronor    respektive

Prop. 1990/91:54 Bilaga 2

'Senaste lydelse 1986:511.

368

Nuvarande lydelse

läggsbelopp har för motsvarande år bestämts till 145000 kronor 165000 kronor respektive 200000 kronor 1 den beskattningsbara inkomsten och underlaget för tilläggsbelopp vid 7986 års taxering ingår ovan angivna 84 000 kronor; beloppet skall undan­tas vid genomsnittsberäkningen.

Den genomsnittliga beskattnings-bära inkomsten respektive det ge­nomsnittliga underlaget för tilläggs­belopp blir då 92000 kronor respek­tive 142000 kronor Grundbelopp skall således beräknas i skiktet 92 000 - 104 000 kronor och tilläggsbelopp i skiktet 142000 - 154000 kronor Med tillämpning av skatteskalorna för taxeringsåret 1986 blir grundbe­loppet 2400 kronor och tilläggsbe­loppet 890 kronor Dessa belopp skall sedan multipliceras med sju. Grundbeloppet på den ackumule­rade inkomsten blir då 16800 kronor och tilläggsbeloppet blir 6230 kro­nor

Vid 1986 års taxering utgör i övrigt den beskattningsbara inkomsten 66 000 kronor och underlaget för till-läggsbelopp 116000 kronor

Den genomsnittliga beskattnings­bara inkomsten och det genomsnitt­liga underlaget för tilläggsbelopp, liksom den del av den ackumulerade inkomsten som hänförs till varje år, skall avrundas nedåt till helt hundra­tal kronor

Föreslagen lydelse

690 000 kronor. I den beskattnings­bara/ö/'vörv5(>jÄ:om,s/e« vid 7999 års taxering ingår ovan angivna 500 000 kronor; beloppet skall undantas vid genomsnittsberäkningen.

Den genomsnittliga beskattnings­bara förvärvsinkomsten blir då 170000 kronor. Eftersom den acku­mulerade inkomsten hänför sig till fem beskattningsår, varav inget avser tid efter beskattningsåret, skall den genomsnittligt beskattningsbara för­värvsinkomsten justeras med ett be­lopp motsvarande skiktgränsens för­ändring mellan taxeringsåret och andra taxeringsåret före taxerings­året. Skiktgränsen antas vid 1999 års taxering vara 239 000 kronor och vid 1997 års taxering 217 000 kronor Den genomsnittliga beskattningsbara förvärvsinkomsten skall därför juste­ras med 22 000 kronor

Till den justerade genomsnittliga beskattningsbara förvärvsinkoms­ten om 192000 kronor skall läggas årsbeloppet 100 000 kronor Skatten kan härefter beräknas på ett underlag om 292 000 kronor Med tillämpning av skatteskalanför taxeringsåret 1999 blir den statliga inkomstskatten 20 procent av skillnaden mellan 292 000 kronor och skiktgränsen 239 000 kro­nor dvs. 10 600 kronor Detta be­lopp skall sedan multipliceras med fem varefter skatten på den ackumu­lerade inkomsten blir 53100 kronor inklusive grundbeloppet om 100 kro­nor.

Den genomsnittliga beskattnings­bara/örvörvi/nOAnireAi, liksom den del av den ackumulerade inkomsten som hänförs till varje år, skall avrun­das nedåt till helt hundratal kronor

Prop. 1990/91:54 Bilaga 2

Beskattningsbar inkomst och un­derlag för tilläggsbelopp skall tas upp till O kronor för sådant taxe­ringsår   då   taxering  ej åsatts  på

Beskattningsbar förvärvsinkomst skall tas upp till O kronor för sådant taxeringsår, då taxering inte åsatts på grund av att den skattskyldige änd-

369

24 Riksdagen 1990/91. 1 saml. Nr 54

Föreslagen lydelse

Nuvarande lydelse

rat räkenskapsår eller inte varit bo­satt här i riket.

grund av att den skattskyldige änd rat räkenskapsår eller inte varit bo satt här i riket.

Har skattskyldig under ett taxeringsår på grund av omläggning av räken­skapsår åsatts taxeringar för två beskattningsår, skall vid fördelning av den ackumulerade inkomsten så anses som om de båda taxeringarna hänföra sig fill skilda taxeringsår

Om skatteberäkning enligt 1 § på­kallas för ackumulerad inkomst i viss förvärvskälla, skall skatteberäk­ningen omfatta all ackumulerad in­komst, som uppkommit i förvärvs­källan. Däremot äger skattskyldig från skatteberäkningen undantaga ackumulerad inkomst i annan för­värvskälla.

Om en skattskyldig under ett och samma beskattningsår kommer i åt­njutande av flera intäkter, vilka var för sig är att anse såsom ackumule­rade inkomster och vilka hänför sig till olika antal år, skall intäkterna fördelas oberoende av varandra på de år, till vilka de hänför sig, dock minst tre år. Skatteberäkningen skall ske på grundval av ett gemensamt årsbelopp.

Om skatteberäkning enligt 1 § på­kallas för ackumulerad inkomst i viss förvärvskälla, skall skatteberäk­ningen omfatta all ackumulerad in­komst som uppkommit i förvärvs­källan. Däremot får skattskyldig från skatteberäkningen undanta ac­kumulerad inkomst i annan för­värvskälla.

Om en skattskyldig under ett och samma beskattningsår kommer i åt­njutande av flera intäkter, vilka var för sig är att anse såsom ackumule­rade inkomster och vilka hänför sig fill olika antal år, skall intäkterna fördelas oberoende av varandra på de år, till vilka de hänför sig.

Prop, 1990/91:54 

Bilaga 2

till2§"

Vid beräkning av nettobeloppet av ackumulerad inkomst skall intäkt av skogsbruk i förekommande fall minskas med till intäkten hänförligt avdrag enligt punkt 7 av anvisning­arna till 22 kommunalskattelagen, i den mån sådant avdrag medgetts vid inkomsttaxeringen,

I fråga om intäkt genom avyttring av tillgång, vilken kan vara föremål för värdeminskningsavdrag, skall så­som nettobeloppet av ackumulerad inkomst i regel anses köpeskillingen efter avdrag för fillgångens i beskatt­ningsavseende oavskrivna värde. Motsvarande skall gälla vid avyttring av sådan patenträtt eller liknande rät­tighet, som är att anse såsom vara i rörelse.

Såsom nettobeloppet av acku­mulerad inkomst genom avyttring av andra varor eller produkter i rörelse

Vid beräkning av nettobeloppet av ackumulerad inkomst skall intäkt av skogsbruk i förekommande fall minskas med till intäkten hänförligt avdrag enligt punkt 9 av anvisning­arna till 25 § kommunalskattelagen, i den mån sådant avdrag medgetts vid inkomsttaxeringen.

1 fråga om intäkt genom avyttring av fillgång vilken kan vara föremål för värdeminskningsavdrag, skall så­som nettobeloppet av ackumulerad inkomst i regel anses köpeskillingen efter avdrag för tillgångens i beskatt­ningsavseende oavskrivna värde.

" Senaste lydelse 1981:297.

370

Nuvarande lydelse

än i nästföregående stycke sista punkten sägs skall anses dold reserv i lagertillgångarna vid beskattnings­årets ingång. Den dolda reserven skall i regel beräknas till skillnaden mellan, å ena sidan, det lägsta av till­gångarnas anskaffningsvärde och återanskaffningsvärde efter avdrag i förekommande fall för inkurans samt, å andra sidan, deras bokförda värde vid nämnda tidpunkt. Vid av­veckling av byggnadsrörelse, tomt­styckningsrörelse eller annan rörelse avseende yrkesmässig handel med fastigheter ävensom penningrörelse skall dock såsom dold reserv i regel anses skillnaden mellan tillgångarnas verkliga värde vid beskattningsårets ingång och deras bokförda värde vid samma tidpunkt.

Såsom nettobeloppet av ackumu­lerad inkomst genom avyttring av varor (inklusive djur) och produkter i jordbruksfastighet skall anses dold reserv i tillgångarna vid beskattnings­årets ingång. Den dolda reserven skall i regel beräknas till skillnaden mellan tillgångarnas verkliga värde och deras bokförda värde vid nämnda tidpunkt.

Har den i räkenskaperna gjorda värdesättningen å lagret frångåtts vid inkomsttaxeringen, skall vid beräk­ning av dold reserv i stället för bok­fört värde användas det i beskatt­ningsavseende gällande värdet.

Föreslagen lydelse

Som nettobeloppet av ackumule­rad inkomst genom avyttring av djur i jordbruk och renskötsel skall anses skillnaden meUan tillgångarnas all­männa saluvärde vid beskattnings­årets ingång och de värden som gäller vid inkomsttaxeringen vid nämnda fidpunkt.

Prop. 1990/91:54 Bilaga 2

tin3§'2

Vad i 3 § 2 mom. vid 2) sägs angå­ende intäkt av jordbruksfastighet ge­nom upplåtelse av nyttjanderätt skall icke gälla beträffande upplå­telse av rätt att avverka skog.

Såsom ersättning vid överlåtelse av hyresrätt anses jämväl vad skatt-skyldig erhåller för att han flyttar från lokal, använd i rörelsen.

Med ersättning på grund av av­brottsförsäkring eller skadestånd e. d. enligt 3§ 4 mom. vid 3) avses i första hand sådan ersättning för inkomst-

Vad i 3 § första stycket 5 sägs om intäkt vid upplåtelse av nyttjande­rätt skall inte gälla beträffande upp­låtelse av rätt att avverka skog.

Som ersättning vid överlåtelse av hyresrätt anses även vad skattskyldig erhåller för att han flyttar från lokal, använd i näringsverksamheten.

'2 Senaste lydelse 1987:150.

371

Nuvarande lydelse

bortfall som erhålls med anledning av exempelvis detaljplaneläggning el­ler gatureglering. Härmed dikställs frivilligt överenskommen ersättning, vilken avtalats under sådana förhål­landen att möjlighet till tvångsåtgär­der förelegat om frivillig uppgörelse inte träffats.

Vid tillämpning av bestämmel­serna i 3 § 2 mom. vid 5) och 6), 3§ 3 mom. vid 2) och 3§ 4 mom. vid 5) skall med avyttring likställas förlust av tillgång, om ersättning på grund av skadeförsäkring eUer annan er­sättning för skada har utgått och er­sättningen inte har föranlett avdrag för avsättning till eldsvådefond.

Skatteberäkning för ackumulerad inkomst enligt 3 § 2 mom. vid 6) samt 3§ 4mom. vid 4) och 5) får ske en­dast under förutsättning

att vid beskattningsårets utgång kvarvarande, inte avyttrade inventa­rier och varor frånsett tillgångar som vid upplåtelse av rörelse har ut­arrenderats är av endast obetydhg omfattning,

att vid nämnda tidpunkt inte kvarstår avsättning, som har skett till lagerregleringskonto, särskild ny­anskaffningsfond, särskild investe­ringsfond för avyttrat fartyg eller eldsvådefond,

samt att, såvitt avser rörelse, den skattskyldige inte under beskatt-ning.såret har börjat ny rörelse, som med hänsyn till varusortiment eller liknande kan anses utgöra fortsätt­ning av den tidigare rörelsen.

Utöver vad i nästföregående stycke sägs skall som förutsättning för skatteberäkning för ackumule­rad inkomst vid upplåtelse av rörelse gälla, att upplåtelsen utgör ett led i rörelsens avveckling.

Föreslagen lydelse

Bestämmelserna i 3 § första stycket 1, 6,7 och 9 får tillämpas endast un­derförutsättning att intäkten inte har föranlett uppskov med beskattningen genom insättning på upphovsmanna­konto, avsättning till ersättningsfond eller uppskov med beskattningen ge­nom insättning på skogskonto.

Vid tillämpning av bestämmel­serna i 3 § första stycket 11 och 12 skall med avyttring likställas förlust av fillgång, om ersättning på grund av skadeförsäkring eller annan er­sättning för skada utgått och ersätt­ningen inte har föranlett avdrag för avsättning till ersättningsfond.

Skatteberäkning för ackumulerad inkomst enligt 3 § första stycket 10 och 11 får ske endast under förut­sättning

att vid beskattningsårets utgång kvarvarande, inte avyttrade inventa­rier - frånsett tillgångar som vid upplåtelse av näringsverksamhet har utarrenderats är av endast obe­tydlig omfattning,

samt att vid nämnda tidpunkt inte kvarstår avsättning, som har skett till ersättningsfond.

Utöver vad i nästföregående stycke sägs skall som förutsättning för skatteberäkning för ackumule­rad inkomst vid upplåtelse av nä­ringsverksamhet gälla, att upplåtel­sen utgör ett led i verksamhetens av-

Prop. 1990/91:54 Bilaga 2

372

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1990/91:54

veckling.

Bilaga 2

1,

Denna lag träder i kraft den 1 januari 1991 och tillämpas första gången vid 1992 års taxering,

2,

Vid beräkning av genomsnittlig beskattningsbar förvärvsinkomst vid 1992-2000 års taxeringar skall som beskattningsbar förvärvsinkomst anses den beskattningsbara inkomsten vid 1983-1991 års taxeringar

3,

Bestämmelserna i 1 § andra stycket om justering för förändring av skikt­gräns skall inte tillämpas vid 1992 års taxering. Vid 1993-1995 års taxeringar skall andra stycket punkterna 2-4, 3 och 4 respektive 4 inte tillämpas,

4,

Äldre föreskrifter i 3 § 2 mom, 7, 3 mom, 3 och 4 mom, 6 tillämpas fort­farande för intäkt som nämns i berörda lagrum och som kan uppkomma vid 1992 års taxering eller senare.

5,

Bestämmelsen i femte stycket av anvisningarna till 3 § om kvarstående avsättning till ersättningsfond skaU avse även avsättning fill särskild nyan­skaffningsfond, särskild investeringsfond för avyttrat fartyg och eldsvåde­fond.

373

3 Förslag till

Lag om ändring i lagen (1990:659) om särskild löneskatt

Prop. 1990/91:54 Bilaga 2

Härigenom föreskrivs att loch 2§§ lagen (1990:659) om särskild löneskatt skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

En arbetsgivare skall varje år be­tala särskild löneskatt till staten med 22,2 procent på lön eller annan er­sättning till arbetstagare som vid årets ingång är 65 år eller äldre.

Ii

Särskild löneskatt skall för varje år betalas till staten med 22,2 pro­cent på

7, lön eller annan ersättning tiU ar­betstagare som vid årets ingång är 65 år eller äldre,

2.    kostnad för pensionsutfästelse,

beräknad som skillnaden mellan

å ena sidan summan av följande poster:

a)

avgift för tjänstepensionsförsäk­ring,

b)

avsättning till pensionsstiftelse,

c)

ökning av konto Avsatt till pen­sioner,

d)    utbetalda pensioner som inte ut­

går enligt lag;

å andra sidan summan av följande poster:

e)    gottgörelse från pensionsstif­

telse,

f)     minskning av konto Avsatt till

pensioner

g)    9,9 procent av bokförd skuld på

konto Avsatt till pensioner vid be­

skattningsårets ingång.

3.    ersättning som utfaller enligt

kollektivavtalsgrundad avgångsbi­

dragsförsäkring som tecknas av ar­

betsgivare till förmån för arbetsta­

gare,

4.

avgångsersättning som annorle­des än på grund av kollektivavtals­grundad avgångsbidragsförsäkring utbetalas av staten eller kommun som arbetsgivare,

5.

avgångsersättning som omfattas av det s.k. trygghetsavtalet,

6. ersättning som utgår enligt grupp­

sjukförsäkring som avses i 32 §

3 a mom.

kommunalskattelagen

(1928:370) till den del ersättningen utgör komplement till förtidspension eller till sjukbidrag.

374

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1990/91:54

7, ersättning som utgår på grund Bilaga 2 av ansvarighetsförsäkring enligt grunder som fastställs i kollektivavtal mellan arbetsmarknadens huvudor­ganisationer till den del ersättningen utgår i form av engångsbelopp som inte utgör kompensation för mistad inkomst.

Skatt enligt första stycket 2 beräk­nas inte vid övertagande av tryggad pensionsutfästelse i samband med att näringsverksamhet helt eller delvis övergår till annan näringsidkare som samtidigt tryggar utfästelsen. Skatt beräknas inte heller vid tryggande som görs för att ersätta en ekono­miskt likvärdig utfästelse som tidi­gare har medfört uttag av särskild lö­neskatt eller som har tryggats före den 1 januari 1991.

Skattskyldig är den som utgett så­dan ersättning som avses i första stycket.  Beträffande löneskatt som utgår på underlag som avses i första stycket 2 är dock arbetsgivaren skatt­skyldig. Vid bestämmande av skatteunderlaget tillämpas bestämmelserna i 2 kap, 3-5 §§ lagen (1981:691) om socialavgifter med undantag av 4§ första stycket 2,

2§

En enskild person eller ett dödsbo En enskild person eller ett dödsbo

skall för varje år betala särskild lö- skall för varje år t;//5to/ert betala sär-

neskatt med 22,2 procent på in- skild löneskatt med 22,2 procent på

komst av passiv näringsverksamhet inkomst av passiv näringsverksam-

här i riket samt, om den skattskyl- het här i riket, om den skattskyldige

dige före årets början fyllt 65 år eller före årets början fyllt 65 år eUer avli-

avlidit under året, på inkomst som dit under året, på inkomst som avses

avses i 3kap, 4§ andrastycket lagen i 3kap, 4§ andra stycket lagen

(1981:691) om socialavgifter

(1981:691) om socialavgifter 5fl/nfpå

ersättning som utgår enligt sådan av­talsgruppsjukförsäkring som avses i punkt 12 av anvisningarna till 22 § kommunalskattelagen (1928:370) el­ler enligt sådan trygghetsförsäkring som avses i nämnda anvisningspunkt till den del ersättningen utgår i form av engångsbelopp som inte utgör kompensation för mistad inkomst.

En enskild person eller ett dödsbo

skall för varje år till staten betala sär­

skild löneskatt med 11,1 % på för­

säkringspremie för tryggande av pen-

375

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1990/91:54

sion för vilken avdrag enligt punkt 21     Bilaga 2 av anvisningarna till 23 § kommunal­skattelagen har medgetts. Skatt beräknas inte på sådana inkomster för vilka den skattskyldige skaU betala egenavgifter enligt 3 kap. 4§ lagen om socialavgifter.

Skatt beräknas inte heller på ersättning för ett uppdrag där avtal har träf­fats om att ersättningen för uppdraget skall likställas med inkomst av anställ­ning enligt 3 kap. 2§ lagen (1962:381) om allmän försäkring.

Vid beräkning av skatteunderiaget gäller i tillämpliga delar bestämmel­serna i 3 kap. 5 § lagen om socialavgifter

1.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 1991.

2.

Särskild löneskatt skall inte utgå på avgångsbidrag som avses i 1 § första stycket 35 i fråga om anställning som har upphört före ikraftträdandet och inte heller på ersättning enligt gruppsjuk- eller ansvarighetsförsäkring som avses i 1 § första stycket 6 och 7 samt sådan trygghets- eller gruppsjukförsäk­ring som avses i 2 § första stycket, om försäkringsfallet inträffat före ikraft­trädandet.

376

4 Förslag till

Prop. 1990/91:54

Lag om särskild inkomstskatt för premie för

Bilaga 2

grupplivförsäkring i vissa fall, m.m.

Härigenom föreskrivs följande.

1

§ Till staten skall betalas särskild inkomstskatt för premie som mottagits för sådan grupplivförsäkring som avses i 2§ 1. Om försäkring inte har teck­nats, skall särskild inkomstskatt betalas för belopp som arbetsgivare utger om beloppet motsvarar ersättning på grund av sådan försäkring. Särskild in­komstskatt skall också betalas för erlagd premie för försäkring som har med­delats i en utomlands bedriven försäkringsrörelse, om försäkringen motsva­rar sådan försäkring som avses i 2 § 1.

2

§ Skattskyldig är

1. försäkringsgivare för grupplivförsäkring som grundas på

a)

kollekfivavtal mellan en arbetsgivarorganisafion och en arbetstagaror­ganisation,

b)

avtal mellan Lantbrukarnas riksförbund och vederbörande försäkrings­anstalt,

c)

avtal mellan Sveriges Fiskares riksförbund och vederbörande försäk­ringsanstalt,

d)  avtal mellan Lantbrukarnas riksförbund och Sveriges skogsägareföre­

ningars riksförbund på ena sidan och vederbörande försäkringsanstah på

den andra sidan,

e)  avtal mellan Svenska Samernas riksförbund och vederbörande försäk­

ringsanstalt,

f)   annat avtal, om försäkringen i huvudsak följer de villkor som gäller för

försäkring som grundas på kollektivavtal,

g)  annat avtal, om försäkringen utgår för tjänsten,i den mån förmånen inte

utgör skattepliktig intäkt enligt bestämmelserna i 32 § 3 a mom. kommunal­

skattelagen (1928:370), eller, såvitt gäller näringsidkare, i den mån avdrag

för premiekostnaden medges enligt bestämmelserna i punkt 23 av anvisning­

arna till samma lag,

2.

arbetsgivare som utan att försäkring har tecknats för anställdas räk­ning betalar ut ersättning som motsvarar försäkring enligt 1,

3.

arbetsgivare eller näringsidkare som betalar premie för försäkring som har meddelats i en utomlands bedriven försäkringsrörelse, om försäk­ringen motsvarar försäkring enhgt 1.

3       § För skattskyldiga som avses i 2 § 1 utgörs beskattningsunderlaget av 95

procent av influten premie för försäkringen.

För skattskyldiga som avses i 2 § 2 utgörs beskattningsunderlaget av utbetalt belopp på grund av vad som motsvarar försäkringsfall.

För skattskyldiga som avses i 2 § 3 utgörs beskattningsunderlaget av 95 procent av betald premie för försäkringen.

4       § Skattskyldighet inträder för skattskyldiga som avses i 2 § 1 när premie

mottas.

För skattskyldiga som avses i 2 § 2 inträder skattskyldighet vid utbetalning av ersättning som där sägs.

För skattskyldiga som avses i 2 § 3 inträder skattskyldighet vid betalning av premie.

5       § För skattskyldiga som avses i 2 § 1 uppgår skatten till 42,7 procent av be­

skattningsunderlaget.

För skattskyldiga som avses i 2 § 2 och 3 uppgår skatten fill 74,6 procent

3-7-7

av beskattningsunderlaget.

25 Riksdagen 1990/91. 1 saml. Nr 54

6§ Regler om förfarandet vid beskattningen finns i lagen (1984:151) om     Prop, 1990/91:54

punktskatter och prisregleringsavgifter

Bilaea 2

7

§ Den som är skattskyldig skall anmäla sig för registrering hos riksskatte­verket,

8

§ Regeringen eller den myndighet regeringen bestämmer kan medge att en skattskyldig får tillämpa en annan redovisningsperiod än vad som anges i 2 kap, 3 § första stycket lagen (1984:151) om punktskatter och prisreglerings­avgifter.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 1991 och tillämpas för skattskyldiga som avses i 2 § 1 på premie som inflyter och avser tid efter ikraftträdandet.

För skattskyldiga som avses i 2 § 2 tillämpas lagen på belopp som utbetalas och avser försäkringsskydd för tid efter ikraftträdandet.

För skattskyldiga som avses i 2 § 3 tillämpas lagen på premie som betalas och avser försäkring för tid efter ikraftträdandet.

Med avvikelse från vad som sägs i 2 kap, 3 § första stycket lagen (1984:151) om punktskatter och prisregleringsavgifter gäller vidare att den första redo­visningsperioden för skatt enligt denna lag skall, för år 1991, omfatta tiden den 1 januari - den 30 juni.

378

Prop. 1990/91:54 Bilaga 3

Lagrådet

Utdrag ur protokoll vid sammanträde 1990-10-29

Närvarande: f.d. regeringsrådet Bengt O. Hamdahl, regeringsrådet Bertil Werner, justitierådet Hans-Gunnar Solerud.

Enligt protokoll vid regeringssammanträde den 18 oktober 1990 har rege­ringen på hemställan av statsrådet[REDACTED_EFTERNAMN] beslutat inhämta lagrådets ytt­rande över förslag till lag om ändring i kommunalskattelagen (1928:370), m.m.

Förslagen har inför lagrådet föredragits av departementsrådet Per Anders[REDACTED_EFTERNAMN], kammarrättsassessorerna Lars Bergendal och Olle Halldorf samt departementssekreteraren Bo Linden.

Förslagen föranleder följande yttrande av lagrådet.

Förslaget till lag om ändring i lagen (1951:763) om beräkning av statlig inkomstskatt för ackumulerad inkomst

1 §

För det fall att ackumulerad inkomst inte i sin helhet hänför sig fill fid före taxeringsåret kan lämpligen ej ges annat än en mera allmänt hållen jämk­ningsregel. Till ledning för tillämpningen av regeln bör dock i anvisningarna till paragrafen tas in beskrivningar motsvarande dem som lämnats i special­motiveringen till paragrafen.

Övriga lagförslag lämnas utan erinran.

Lagrådet

Utdrag ur protokoll vid sammanträde 1990-11-05

Närvarande: justitierådet[REDACTED_EFTERNAMN][REDACTED_EFTERNAMN], regeringsrådet Sigvard Berglöf, justi-fierådet Lars K[REDACTED_EFTERNAMN].

Enligt protokoll vid regeringssammanträde den 18 oktober 1990 har rege­ringen på hemställan av statsrådet Erik[REDACTED_EFTERNAMN] beslutat inhämta lagrådets yttrande över förslag till

1.

lag om ändring i lagen (1990:659) om särskild löneskatt,

2.

lag om ändring i lagen (1962:381) om allmän försäkring,

3.

lag om ändring i lagen (1981:691) om socialavgifter,

4.

lag om särskild inkomstskatt för premie för grupplivförsäkring i vissa fall, m.m.,

5.

lag om ändring i kommunalskattelagen (1928:370),

6.

lag om ändring i skattebrottslagen (1971:69),

7.

lag om ändring i lagen (1971:1072) om förmånsberätfigade skatteford-

-yfQ ringar m.m..

8. lagom ändring i lagen (1984:151) om punktskatter och prisregleringsav-     Prop. 1990/91:54

gifter

Bilaga 3

Förslagen har inför lagrådet föredragits av departementsrådet Carl Gustav Fernlund samt kammarrättsassessorerna Christer[REDACTED_EFTERNAMN] och Per-Olof[REDACTED_EFTERNAMN]. Förslagen föranleder följande yttrande av lagrådet.

Förslaget till lag om ändring i lagen (1990:659) om särskild löneskatt

1§

Det är en allmän princip i 1990 års skattereform att alla förvärvsinkomster skall beläggas med socialavgifter eller med en särskild löneskatt. Motivet härför är attfinria i tanken att alla förvärvsinkomster skall i inkomstskatte­hänseende behandlas likvärdigt. I de socialavgifter en arbetsgivare genom arbetsgivaravgiften betalar för sin personal kan anses ingå delar, som saknar samband med någon förmån. Denna s.k. skattedel har i den hittills genom­förda lagstiftningen om särskild löneskatt upptagits till 22,2 %.

Det i lagrådsremissen framlagda förslaget innebär att särskild löneskatt skall tas ut bl.a. på en arbetsgivares kostnader för tryggande av pensionsför­måner och för pensionsutbetalningar och på egenföretagarens kostnader för tryggande av den egna pensionen. Enligt förslaget skall denna skatt, såvitt avser arbetsgivarens pensionskostnader, tas ut med samma procentsats som redan gäller beträffande lön eller annan ersättning till arbetstagare som upp­nått 65-årsåldern, dvs. med 22,2 %. Riksdagens beslut om procentsatsen kan med hänsyn till principen om ett likvärdigt uttag inte utan vidare tilläm­pas för fall när skatt skall tas ut i ett annat skede än när ersättningar betalas ut. Föredragande statsrådet har ändå stannat för samma procentsats också för de pensionsförmåner där enligt förslaget skatt skall erläggas när pensio­nerna tryggas. Det har inte förebragts någon utredning som visar vilka be­räkningar som ligger till grund för detta ställningstagande.

Lagrådet kan i fråga om valet av procentsats bara anföra vissa allmänna synpunkter Syftet med den särskilda löneskatten är att i princip träffa utbe­talningen till den pensionerade arbetstagaren. En inbetalning för att trygga ett åtagande som sker en väsentlig tidsrymd före pensionsutbetalning före­faller därför böra beläggas med särskild löneskatt efter en lägre procentsats. Lagrådet är medvetet om att den fillväxt av pensionskapitalet som sker i ett försäkringsbolag och i en stiftelse kan åstadkomma viss kompensation för den tidiga inbetalningen. Detta kan emellertid inte leda till någon sådan lik­formighet som den antagna beskattningsprincipen kräver I remissen har en­dast konstaterats att arbetsgivarens kostnad för en given pensionsutfästelse ökar med 22,2 % beträffande såväl tryggade som otryggade pensioner Med hänsyn till de olika tidpunkterna för kostnadens uppkomst är det svårt att förstå detta. Det kan tilläggas att - även med bortseende från att någon till­växt inte sker vid kontoavsättningar - de tre tryggandeformerna inbördes inte är helt jämförliga.

Underlaget för beräkning av den särskilda löneskatten såvitt avser arbets­givares pensionsanordningar utgör enligt första stycket 2 skillnaden mellan

380

å ena sidan summan av posterna a-d och å andra sidan summan av posterna Prop. 1990/91:54 eg, dvs. det belopp varmed summan av posterna a-d överstiger summan Bilaga 3 av posterna eg. De under a-c angivna posterna avser de olika formerna för tryggande av pensionsutfästelser och posten d pensionsutbetalningar till följd av såväl tryggade som otryggade löften. Arbetsgivarens betalningar av tryggade pensioner medför i princip en motsvarande gottgörelse från stiftel­sen eller minskning av kontot. Sådan gottgörelse avses i posterna e och f och eliminerar således det underlag som uppkommer genom att pensionsutbetal­ningen ökar underlaget för skatten. Enligt förslaget saknar det härvid bety­delse om tryggandet skett efter det att den nya lagen börjat tillämpas eller ej, dvs. avseende fästs inte vid om tryggandet föranlett uttag av särskild löne­skatt eller ej. Tryggade pensioner intjänade före lagens ikraftträdande är alltså undantagna från löneskatt.

Otryggade pensionsutfästelser är enligt uppgift den vanliga formen vid statliga och kommunala anställningar men torde även i viss omfattning före­komma inom det privata näringslivet. En privat företagare som lämnar en utfästelse om pension men inte tryggar den är skyldig att i sin bokföring re­dovisa kapitalvärdet av den intjänade delen av utfästelsen. Någon motsva­rande redovisning synes inte föreligga inom staten och kommunerna. Enligt förslaget skall särskild löneskatt tas ut på hela beloppet vid en utbetalning av en otryggad pension utan avdrag för vad som tjänats in före ikraftträdan­det av bestämmelserna. I remissprotokollet motiveras detta dels av att det inte är möjligt att i framtiden avgöra hur stor del av de årliga pensionsutbe­talningarna som avser intjänande före den 1 januari 1991, dels av att ett skat­teuttag enbart på pension som intjänats efter nämnda dag skulle innebära att endast tryggade pensionssystem skulle få en omedelbar kostnadshöjning, något som skulle vara till nackdel för dessa jämfört med de otryggade syste­men.

Förslaget i denna del måste anses strida mot den åsyftade likformigheten. Det föreslagna systemet är i så väsentliga avseenden i övrigt grundat på scha­bloniserade antaganden att också frågan vilken del av utbetalningen av en otryggad pension som intjänats före lagens ikraftträdande borde kunna lösas schablonmässigt. I de fall pensionsåldern uppnåtts före nämnda tidpunkt kan schablonen för intjänad del givetvis bestämmas till 100 % av den fakfiskt betalda pensionen. Synpunkten i remissprotokollet, om den ojämna kost­nadsbelastningen för arbetsgivare med tryggade pensionsutfästelser gent­emot dem med otryggade, gäller enbart för ett övergångsskede och kan inte vara avgörande för ett bestående system. Lagrådet förordar att otryggade utfästelser intjänade före ikraftträdandet undantas från löneskatt och att be­räkningen görs schablonmässigt men har inte underlag för att ange närmare hur en sådan bestämmelse bör utformas.

Utformningen av punkten d i förening med innehållet i det föreslagna lag­

rummets tredje stycke har efter orden den innebörden att arbetsgivaren skall

i underlaget för skatten ta upp även utbetald pension på grund av tjänstepen­

sionsförsäkring. Vid erläggandet av premie för sådan försäkring skall pre­

mien redovisas under posten a. Det finns inte i avräkningsschemat någon

post som eliminerar ökning av underlaget genom utbetalning på grund av

tjänstepensionsförsäkringen. För att undvika en dubbelbeskattningseffekt

381

bör sådan utbetalning uttryckligen undantas från punkten d i avräknings-     Prop. 1990/91:54

schemat.

Bilaga 3

Enligt posten f i förslaget får en minskning av kontot Avsatt till pensioner tas upp som en negativ post i avräkningsschemat. Lagrådet vill här peka på att detta innebär bl.a. att s.k. disponibla pensionsmedel (jfr punkt 15 tredje och fjärde styckena av anvisningarna till 22 § kommunalskattelagen) kom­mer att utgöra en negafiv post. 1 mindre företag kan en företagares eller an­nan ledande persons bortgång föranleda att disponibla pensionsmedel till be­tydande belopp uppkommer Visserligen torde den avlidne i de flesta fall för­hållandevis snabbt ersättas av en nyanställd som tillförsäkras en pensionsut­fästelse som minskar de disponibla pensionsmedlen eller utesluter att de uppkommer Om det dröjer med anställandet kan emellerfid avräknings­schemat tillfälligt ge negativt resultat. Med hänsyn fill att restitufion av sär­skild löneskatt inte får ske bör det enligt lagrådets mening övervägas att komplettera schemat med en post, som möjliggör att i fall av denna karaktär disponibla underskott får utnyttjas fill avdrag i vart fall det följande året.

Uttrycket "varje år" i ingressen till 1 § första stycket måste avse kalen­derår Med beskattningsår i punkten g) torde däremot åsyftas också brutet räkenskapsår Någon skillnad i beräkningshänseende torde inte uppstå om den avgående posten g) för konsekvensens skull får hänföra sig fill kalender­årets ingång.

Enligt andra stycket i förslaget skall skatt inte utgå vid tryggande av en övertagen tryggad pensionsutfästelse i samband med att en arbetsgivare helt eller delvis tar över en näringsverksamhet. Skatt skall enligt förslaget heller inte utgå vid tryggande som görs för att ersätta en ekonomiskt hkvärdig ut­fästelse som tidigare har medfört uttag av löneskatt eller som har tryggats före den 1 januari 1991. Bestämmelsen tar sikte på fallen att en arbetsgivare ändrar tryggandeform för en utfästelse och att en arbetsgivare övertar en an-ställdtrån en annan.

Det framgår av specialmotiveringen att det för villkoret att den nya utfäs­telsen skall vara ekonomiskt hkvärdig inte krävs att överensstämmelse råder beträffande kostnadssidan och inte att förmånerna är identiska. Självfallet kan det visa sig ogörligt att åstadkomma full idenfitet mellan förmånerna om arbetsgivaren exempelvis ändrar tryggandeform från kontoavsättning fill en individuell tjänstepensionsförsäkring. För att undvika svårbedömda situa-fioner anser lagrådet att kravet för att skatt inte skall utgå bör vara att förmå­nerna skall vara i huvudsak motsvarande.

I lagrådsremissen behandlas inte situationen att en arbetsgivare, som övertar en anställd, gör en pensionsutfästelse som inte är ekonomiskt likvär­dig med den tidigare arbetsgivarens. Den nye arbetsgivaren skaU enligt för­slaget i sådant fall ta upp en tryggandekostnad under någon av posterna a-c i avräkningsschemat men får därifrån inte avräkna något belopp fastän den föregående arbetsgivaren erlagt skatt för sin tryggandekostnad. Därmed uppstår alltså en viss dubbelbeskattning. Lagrådet anser att en avräkning i sådana fall bör få ske.

Principen att arbetsgivaren skaU svara för den särskilda löneskatten får

anses innebära att den arbetsgivare hos vilken pension under en viss tid tjä­

nats in svarar för den skatt som belöper på den tidsperioden beträffande så-

382

väl tryggade som otryggade pensioner Ett övertagande av en tryggad pen- Prop. 1990/91:54 sionsutfästelse föranleder, som framgår av det föregående, inte löneskatt vid Bilaga 3 det förnyade tryggandet. I samband med att den tidigare arbetsgivaren be­frias från motsvarande pensionsförpliktelse friställs normalt för denne medel på ett sätt som kan föranleda avdrag enligt posterna e) eller f) i punkten 2. För att neutralisera detta bör enligt lagrådet en sådan befrielse tekniskt ses som en pensionsutbetalning enligt punkten d. Det bör vidare enligt lagrådets mening övervägas om inte, när en anställd med otryggad pensionsutfästelse övergår fill ny arbetsgivare, löneskatt för den tidigare arbetsgivaren bör utlö­sas i samband med att han befrias från att svara för sin utfästelse.

De olika ändringsförslag lagrådet här har lagt fram är såpass ingripande att det med hänsyn till tidpunkten för en riksdagsbehandling inte är praktiskt möjligt för lagrådet att lämna ett tillräckligt övervägt förslag till ny lagtext.

2

§

Enligt det föreslagna andra stycket skall egenföretagare betala särskild löne­skatt med 11,1 % på de premier för egen försäkring som enligt punkt 21 av anvisningarna till 23 § kommunalskattelagen får dras av i inkomstslaget nä­ringsverksamhet. Procenttalet 11,1 får givetvis justeras, om procenttalet för arbetsgivares tryggandekostnader ändras. Lagrådet vill peka på det förhål­landet att det inte av det angivna lagrummet i kommunalskattelagen entydigt kan utläsas vilka avdrag som får göras i inkomstslaget näringsverksamhet. Detta sammanhänger med att punkt 6 av anvisningarna till 46 § kommunal­skattelagen - vartill det tidigare nämnda lagrummet hänvisar- även innehål­ler avdragsregler som är knutna till tjänsteinkomster Egenföretagare som uppbär såväl tjänsteinkomst som inkomst av näringsverksamhet kan därför låta inkomsterna av båda inkomstslagen utgöra underlag för beräkning av avdragsgill premie för pensionsförsäkring. Det framstår emellertid som oklart om avdrag för hela detta premiebelopp kan göras i inkomstslaget nä­ringsverksamhet. För lagrådet framstår det som osannolikt att avsikten varit att avdrag till den del det beräknas med utgångspunkt i en tjänsteinkomst skall få göras i inkomstslaget näringsverksamhet.

Slutligen bör den särskilda löneskatten leda till en justering i det s.k. scha­blonavdraget för egenavgifter i punkt 19 av anvisningarna fill 23 § kommu­nalskattelagen.

Ikraftträdande och övergångsbestämmelser

När riksdagen i juni detta år antog principbeslutet om löneskatt förelåg inte något tekniskt förslag om hur uttaget skall ske i fråga om pensionerna. Ut­redningsförslaget om ett uttag i samband med pensionsutbetalningarna hade avvisats redan i propositionen och statsmakterna beslöt i stället att beskatt­ningen så långt möjligt skall ske vid intjänandet. Promemorieförslaget med en lösning efter denna linje, som lades fram i mitten av september, har efter remissbehandling fått ett på flera väsentliga punkter ändrat innehåll i lag­rådsremissen. Lagrådet har dessutom i det föregående förordat en rad änd­ringsförslag, som om de beaktas måste föranleda ytterligare överväganden

och kontakter med berörda intressenter Även om man bortser från dessa

383

ändringsförslag, blir den tid som kommer att stå myndigheter och enskilda Prop. 1990/91:54 fill buds efter en riksdagsbehandling helt otillräcklig för en anpassning, om Bilaga 3 lagstiftningen - så som föreslås - skall träda i kraft redan vid årsskiftet. Riks­skatteverket har också påtalat svårigheten med ett snabbt genomförande. Enligt sitt remissyttrande räknar verket med ett betydande behov av infor­mation fill arbetsgivarna och med att det dessförinnan måste anordnas ut­bildning, främst på lokal nivå, av berörd personal inom skatteförvaltningen.

Det framgår inte att reformen när det gäller löneskatt har sådant samband med skatteomläggningen i stort att ikraftträdandet måste samordnas. Lagrå­det förordar av de skäl som anförts att ikraftträdandet av de nya bestämmel­serna senareläggs. När det gäller löneskatt på avtalsförsäkringar får därmed göras en justering i övergångsbestämmelserna till lagen (1990:657) om änd­ring i lagen (1962:381) om allmän försäkring så att behandlingen av utbetal­ningar från dessa försäkringar fills vidare inte förändras.

Lagrådet har vid 1 § tagit upp frågan om tillämpning av bestämmelserna om löneskatt på otryggade pensionsförmåner som tjänats in före lagens ikraftträdande. Följs lagrådets förslag i den delen, torde den ändring som behövs böra vidtas i 1 § med hänsyn till att bestämmelsen blir aktuell under så lång tid att den inte kan anses ha karaktär av en övergångsregel.

Förslaget till lag om särskild inkomstskatt för premie för grupplivförsäkring i vissa fall, m.m.

Inledningsvis vill lagrådet framhålla att beteckningen särskild inkomstskatt inte framstår som adekvat med hänsyn till att skatten vid direktutbetalning av ersättning eller vid premieutbetalning till utländsk försäkringsrörelse av­ser att träffa den utbetalande. Lagrådet förordar att lagens rubrik får föl­jande utformning:

"Lag om särskild premieskatt för grupphvförsäkring, m.m."

Som framgår av remissprotokollet har lagrådet tidigare avstyrkt ett förslag som avsåg att beskatta förmånen av fri grupplivförsäkring och belägga för­månen med socialavgifter Förmånsvärdet skulle härvid enligt den före­slagna lagtexten tas upp till belopp som motsvarade "avgiften eller intjänad förmån per anställd enligt schablon". Lagrådet fann den då föreslagna for­men för reglering inte vara förenlig med kravet på lagform i 8 kap. 3 och 5 §§ regeringsformen (prop. 1989/90:110 del 2 s. 113).

Enligt det nu framlagda förslaget skall beskattningen träffa viss del av pre­mier för fri grupplivförsäkring. Har försäkring inte tagits skall beskattningen träffa belopp som betalas ut i ersättning i de fall ersättning eljest skulle utgå på grund av fri grupplivförsäkring. Lagrådet finner en lagstiftning utformad enligt denna princip godtagbar

Procenttalet för uttag av skatt vid premiebetalning har beräknats med ut­gångspunkt bl.a. i en särskild löneskatt om 22,2 %. Lagrådet vill hänvisa till vad som i det föregående anförts i fråga om procentsats för den särskilda löneskatten vid tryggande i förtid av ett pensionsåtagande. Där anförda syn­punkter har samma giltighet beträffande premiebetalningar vid den nu dis­kuterade skatten.

Beskattningsunderlaget utgör såvitt avser premiebetalningar 95 % av pre-

384

miebeloppet. En premiebetalning till en utländsk försäkringsrörelse belastas     Prop, 1990/91:54 även av skatt med 15 % av hela premiebeloppet enligt lagen (1990:662) om     Bilaga 3 skatt på vissa premiebetalningar Detta innebär att hela beskattningsunder­laget för den nu diskuterade skatten blir ojämkat underlag även för annan skatt. Denna dubbelbeskattning leder till ett skatteuttag om ca 90 %.

Grupplivförsäkringen utgör en kapitalförsäkring. Belopp som till följd bl.a. av försäkringsfall utgår på grund av sådan försäkring räknas enligt 19 § första stycket fjärde ledet kommunalskattelagen inte som skattepliktig in­komst. Vid beräkning av procenttalet för arbetsgivares beskattning vid en direktutbetalning av ersättning motsvarande det som utgår på grund av fri grupplivförsäkring synes beräkningen ha skett under förutsättningen att ut­givet belopp inte skall beskattas hos mottagaren. Ersättningar från staten synes i praxis vara undantagna från beskattning. Det framhålls emellertid i remissprotokollet att en premieinkomstskatt kan leda till att andra arbetsgi­vare än staten övergår till att själva utan försäkring betala ut dödsfallsersätt­ning som motsvarar grupplivförsäkringen. Lagrådet har inte kunnat finna något stöd i lag för att utbetalningar, som inte har samband med någon teck­nad försäkring, utgör icke skattepliktig intäkt. En ändring i kommunalskat­telagen synes för konsekvensens skull erforderlig.

Försäkringsgivare är enligt förslaget skattskyldig för mottagen premie. Av remissprotokollet framgår att försäkringsgivaren gör en årlig slutavräkning beträffande arbetsgivarens premieinbetalningar Denna slutavräkning synes kunna leda till en återbetalning av premier Med hänsyn till att en prelimi­närt inbetald premie skall ingå i underlaget för skatten är det nödvändigt att reglera att en återbetald premie minskar underlaget. En kompletterande bestämmelse härom bör tas in i lagen. Lagrådet har inte tillräckligt underlag för att avgöra hur en sådan bestämmelse närmare bör utformas.

Det remitterade lagförslaget har fått en enligt lagrådets mening onödigt invecklad utformning. Det innehåller också vissa bestämmelser som sakligt sett blivit missvisande. 1 det omarbetade lagförslag lagrådet här lägger fram har den avslutande paragrafen kompletterats med den grund för dispens som är skäl till att en särskild dispensregel behövs vid sidan av den i lagen (1984:151) om punktskatter och prisregleringsavgifter

Lagrådets förslag:

"Lag om särskild premieskatt för grupplivförsäkring, m.m.

1§

Till staten betalas skatt på premie för grupplivförsäkring och för utgivet be­lopp som motsvarar ersättning på grund av sådan försäkring enligt bestäm­melserna i denna lag

2

§

Skattskyldiga är svenska försäkringsföretag, utländska försäkringsföretag i fråga om verksamhet som drivs här i landet, arbetsgivare och näringsidkare.

385

3 §

Prop. 1990/91:54

För försäkringsföretag föreligger skatteplikt för premie för grupplivförsäk- Bilaga 5 ring i den mån enligt punkt 12 av anvisningarna till 22 § eller enligt 32 § 3 a mom. kommunalskattelagen (1928:370) förmånen av försäkringen inte utgör skattepliktig intäkt eller i den mån enligt punkt 23 andra stycket av anvisningarna till 23 § samma lag försäkringstagaren medges avdrag för pre­mien.

För staten föreligger skatteplikt för belopp som utan att försäkring teck­nats betalas ut i ersättning enligt avtal som motsvarar försäkringsavtal som avses i första stycket.

För annan arbetsgivare föreligger skatteplikt för belopp som utan att för­säkring tecknats betalas ut i ersättning, i den mån ersättningen utgår enligt villkor och med belopp som i huvudsak motsvarar utbetalning av staten en­ligt andra stycket.

För arbetsgivare och näringsidkare föreligger skattephkt för premie för grupplivförsäkring som meddelats i en utomlands bedriven försäkringsrö­relse i den mån betalning av premie på motsvarande försäkring till svenskt försäkringsföretag hade föranlett skatteplikt för det svenska försäkringsföre­taget enligt första stycket.

4

§

För skattskyldiga som avses i 3 § första stycket inträder skatteplikt när pre­mie mottas. Beskattningsunderlaget utgörs av 95 procent av mottagen pre­mie. Skatten uppgår fill 42,7 procent av underlaget.

5§

För skattskyldiga som avses i 3 § andra och tredje styckena inträder skatte­phkt vid utbetalning som där sägs. Beskattningsunderlaget utgörs av utbetalt belopp. Skatten uppgår till 74,6 procent av underlaget.

6§

För skattskyldiga som avses i 3 § fjärde stycket inträder skattephkt vid betal­ning av premie. Beskattningsunderlaget utgörs av 95 procent av betald pre­mie. Skatten uppgår till 74,6 procent av underlaget.

7

§

Regler om förfarandet vid beskattningen finns i lagen (1984:151) om punkt­skatter och prisregleringsavgifter.

Den som är skattskyldig skall anmäla sig för registrering hos riksskattever­ket.

9§

Regeringen eller den myndighet regeringen bestämmer kan, om det behövs

med hänsyn till uppbörden av skatt enligt denna lag, medge att en skattskyl-

386

dig får tillämpa en annan redovisningsperiod än vad som anges i 2 kap. 3 §     Prop, 1990/91:54 första stycket lagen (1984:151) om punktskatter och prisregleringsavgifter       Bilaga 3

Denna lag träder i kraft den 1 januari 1991 och fillämpas

1,

för skattskyldiga som avses i 3 § första stycket på premie som mottas och avser tid efter ikraftträdandet,

2,

för skattskyldiga som avses i 3 § andra och tredje styckena på belopp som utbetalas och avser tid efter ikraftträdandet,

3,

för skattskyldiga som avses i 3 § fjärde stycket på premie som betalas och avser tid efter ikraftträdandet.

Med avvikelse från vad som sägs i 2 kap, 3 § första stycket lagen (1984:151) om punktskatter och prisregleringsavgifter skall den första redo­visningsperioden för skatt enligt de nya föreskrifterna omfatta tiden den 1 januari-den 30 juni 1991,"

Övriga lagförslag

Lagrådet har ingen annan erinran än att i de förslag, i vilka lagen om särskild inkomstskatt för premie för grupplivförsäkring i vissa faU, m,m, fogats till uppräkningen av lagar, lagens namn bör ändras i enlighet med lagrådets för­slag i det föregående.

387

Innehåll

Prop. 1990/91:54

Propositionens huvudsakliga innehåll .................... 

1

Propositionens lagförslag

1

Lag om ändring i kommunalskattelagen(1928:370)        

4

2

Lag om ändring i lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt,,,

36

3

Lag om ändring i taxeringslagen (1990:324)...... 

57

4

Lag  om  ändring  i   lagen  (1990:000)  om  ändring  i  lagen (1990:325) om självdeklaration och kontrolluppgifter .............. 

58

5

Lag om ändring i uppbördslagen (1953:272)  .... 

62

6

Lag om ändring i lagen (1990:659) om särskild löneskatt       

65

7

Lag om särskild premieskatt för   grupplivförsäkring, m,m, ,,

67

8

Lag om ändring i lagen (1962:381) om allmän försäkring ,,.,

69

9

Lag om ändring i lagen (1981:691) om socialavgifter     

74

10

Lagom ändring i lagen (1941:416) om arvsskatt och gåvoskatt

76

11

Lag om ändring i lagen (1951:763) om beräkning av statlig in­komstskatt för ackumulerad inkomst..................................................... 

84

12

Lagom ändring i lagen (1955:257) om inventering av varulager

100

13

Lag om ändring i lagen (1958:295) om sjömansskatt     

102

14

Lag om ändring i kupongskattelagen (1970:624) 

113

15

Lag om ändring i skattebrottslagen (1971:69) .. 

118

16

Lag om ändring i lagen (1971:1072) om förmånsberättigade skattefordringar    

120

17

Lag om ändring i lagen (1972:78) om skatt för gemensamt kom­munalt ändamål 

122

18

Lag om ändring i lagen (1972:266) om skatt på annonser och reklam     

123

19

Lag om ändring i bokföringslagen (1976:125) .... 

124

20

Lagom ändring i jordbruksbokföringslagen (1979:141)    

125

21

Lag om ändring i utsökningsbalken.................. 

126

22

Lag om ändring i lagen (1984:151) om punktskatter och pris­regleringsavgifter 

127

23

Lag om ändring i lagen (1984:1052) om statlig fastighetsskatt,

129

24

Lag om ändring i lagen (1986:468) om avräkning av utländsk

skatt  ...................................................... 

132

25

Lag om ändring i lagen (1984:668) om uppbörd av socialavgif­ter från arbetsgivare      

............................................................... 

138

26

Lag om ändring i lagen (1990:326) om skatteavdrag i vissa fall

från folkpension ......................................... 

139

27

Lag om ändring i lagen (1990:654) om skatteutjämningsreserv

140

28

Lag om ändring i lagen (1990:655) om återföring av obeskat­tade reserver       

148

29

Lag om ändring i lagen (1990:661) om avkastningsskatt på pen­sionsmedel       

150

388

30

Lagom ändring i lagen (1990:668) om nedsättning av vissa un-

Prop, 1990/91:54 derhållsbidrag      

151

31

Lag om särskilda regler för avsättning tiU resultatutjämnings­fond vid 1991 års taxering 

152

32

Lag om avdrag för kostnader för bilresor till och från arbets­platsen vid 1991 och 1992 års taxeringar.................................................. 

.... 

153

33

Lag om upphävande av lagen (1927:321) om utskiftningsskatt

154

34

Lag om upphävande av lagen (1933:395) om ersättningsskatt.

155

35

Lag om höjning av den allmänna löneavgiften intill utgången

av juni 1991............................................... 

.... 

156

Utdrag ur regeringsprotokollet den 5 november 1990 

157

1

Inledning.............................................. 

157

2

Allmänna synpunkter .............................. 

158

3

Särskild löneskatt, m,m............................ 

159

3.1

Särskild löneskatt på vissa pensionsförmåner     

159

3.2

Uttag av socialavgifter alternafivt särskild löneskatt på er­sättningar enligt vissa avtalsförsäkringar .................................. 

161

3.3

Den skattemässiga behandhngen av grupplivförsäkring i tjänsten eller yrket     

166

3.4

Beskattning av stipendier......................... 

180

3.5

Viss skattefrihet för barnpension............... 

183

3.6

Avdrag för kostnader för bilresor mellan bostad och ar­betsplats 

185

3.7

Förmån av räntefritt eller lågförräntat lån.... 

.... 

186

3.8

Justeringar i privatbostadsbegreppet m,m... 

.... 

188

3.9

Fastighetsskatten från och med år 1991 .... 

.... 

192

3.10

Det särskilda grundavdraget för pensionärer 

.... 

194

3.11

Schablonavdraget för egenavgifter i inkomstslaget tjänst

196

3.12

Förbehållsbelopp vid införsel och avdrag för kvarstående

skatt under år 1991................................ 

.... 

197

3.13

Vissa lagtekniska justeringar .................... 

.... 

198

3.14

Sjömansbeskattningen............................. 

199

4         Inkomst av kapital, m,m........................... 

202

4.1

Beskattning av utländsk valuta................. 

.... 

202

4.2

Ränteavdragsbegränsningar...................... 

.... 

214

4.3

Andelar i räntefonder.............................. 

215

4.4

Skuldebrev förenade med optionsrätt......... 

.... 

216

4.5

Särskilda regler för beskattning av delägare i fåmansföre­tag      

218

4.6

Sparade underskott och reavinstbeskattning av närings­fastighet         

225

4.7

Återläggning av värdeminskningsavdrag vid avyttring av

näringsfastighet..................................... 

.... 

228

389

4,8

4,9

5

5,1

5,2

5,3

5,4

5,5

5,6

5,7

5,8

5,9

6

6,1

6,2

9

9,1

9,2

9,3

9,4

9,5 9,6 9.7

9.8 9.9 9.10 9.11

9.12

9.13 9.14 9.15 9.16

9.17

Bostadsrättsinnehavares avdragsrätt vid vinstberäkningen för föreningenskostnader för värdehöjande reparationer

och underhåll ....................................... 

... 

229

Arvs- och gåvobeskattningen................... 

... 

231

Företagsbeskattning............................... 

... 

236

Beskattning av utländsk valuta................. 

... 

236

Utskiftningsskatt.................................... 

240

Skadeförsäkringsföretagens beskattning..... 

254

Ackumulerad inkomst.............................. 

... 

265

Skatteutjämningsreserv (surv).................. 

... 

277

Beskattning av enskild näringsverksamhet... 

... 

279

Beskattning av fåmansföretag (stoppreglerna)       

282

Inventering av varulager.......................... 

... 

283

Vissa lagtekniska justeringar..................... 

... 

283

Internationella skattefrågor ..................... 

... 

283

Beskattning av utomlands bosatta............. 

... 

284

Avräkning av utländsk skatt..................... 

... 

288

Budgeteffekter....................................... 

295

Upprättade lagförslag ............................. 

296

Specialmotivering................................... 

297

Kommunalskattelagen (1928:370).............. 

297

Lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt .. 

... 

306

Lagen (1990:000) om ändring i taxeringslagen (1990:324)

318

Lagen (1990:325) om självdeklaration och kontrolluppgif­

ter ..................................................... 

318

Uppbördslagen (1953:272)....................... 

319

Lagen (1990:659) om särskild löneskatt...... 

319

Lagen om särskild premieskatt för grupplivförsäkring,

m.m..................................................... 

321

Lagen (1962:381) om allmän försäkring....... 

323

Lagen (1981:691) om socialavgifter........... 

323

Lagen (1941:416) om arvsskatt och gåvoskatt      

324

Lagen (1951:763) om beräkning av statlig inkomstskatt för

ackumulerad inkomst............................... 

326

Lagen (1955:257) om inventering av varulager för in­

komsttaxeringen ................................... 

... 

333

Lagen (1958:295) om sjömansskatt........... 

... 

333

Kupongskattelagen (1970:624)................. 

... 

335

Skattebrottslagen (1971:69) ................... 

... 

336

Lagen  (1971:1072) om förmånsberättigade skatteford­

ringar .................................................. 

336

Lagen (1972:78) om skatt för gemensamt kommunalt än­

damål ................................................. 

... 

336

Prop. 1990/91:54

390

9.18

Lagen (1972:266) om skatt på annonser och reklam        

336     Prop. 1990/91:54

9.19

Bokföringslagen (1976:125) ... .'............... 

.... 

337

9.20

Jordbruksbokföringslagen (1979:141).......... 

.... 

337

9.21

Lagen om ändring i utsökningsbalken.......... 

.... 

337

9.22

Lagen (1984:1151) om punktskatter och prisregleringsav­gifter   

337

9.23

Lagen (1984:1052) om statlig fastighetsskatt    

337

9.24

Lagen (1986:468) om avräkning av ufiändsk skatt          

337

9.25

Lagen (1984:668) om uppbörd av socialavgifter från ar­betsgivare        

341

9.26

Lagen (1990:326) om skatteavdrag i vissa fall ftån folkpen­sion m.m      

342

9.27

Lagen (1990:654) om skatteutjämningsreserv    

342

9.28

Lagen (1990:655) om återföring av obeskattade reserver

345

9.29

Lagen (1990:661) om avkastningsskatt på pensionsmedel

346

9.30

Lagen om ändring i lagen (1990:668) om nedsättning av

vissa underhållsbidrag............................. 

.... 

346

9.31

Lagen om särskilda regler för avsättning fill resultatutjäm­ningsfond       

346

9.32

Lagen om avdrag för kostnader för bilresor till och från arbetsplatsen vid 1991 och 1992 års taxeringar................................. 

.... 

346

9.33

Lagen (1927:321) om utskiftningsskatt....... 

346

9.34

Lagen (1933:395) om ersättningsskatt........ 

.... 

347

9.35

Lagen om "höjning av den allmänna löneavgiften infill den

30 juni 1991.......................................... 

.... 

347

10

Hemställan............................................ 

.... 

347

11

Beslut.................................................. 

348

Bilaga 1 Förteckningar över remissinstanser........... 

.... 

349

Bilaga 2 De remitterade lagförslagen..................... 

.... 

352

Bilaga 3 Lagrådets yttranden.............................. 

.... 

379

391

90to*

9'''28, Stockholm 1990