15 Redovisning av koncern- och intresseföretag

15.1 Koncernbegreppet

Regeringens förslag: En ny - med aktiebolagslagen och nya årsredovisningslagen

gemensam - koncerndefinition införs i försäkringsrörelselagen och ÅRFL. Enligt

denna skall en koncern föreligga i följande fall.

 1. Ett företag innehar mer än hälften av rösterna för samtliga aktier eller

andelar i en annan juridisk person.

 2. Ett företag äger aktier eller andelar i en annan juridisk person och

förfogar på grund av avtal med andra delägare i denna över mer än hälften av

rösterna för samtliga aktier eller andelar.

 3. Ett företag äger aktier eller andelar i en annan juridisk person och har

rätt att utse eller avsätta mer än hälften av ledamöterna i dess styrelse eller

motsvarande ledningsorgan.

 4. Ett företag äger aktier eller andelar i en annan juridisk person och har

rätt att utöva ett bestämmande inflytande över denna på grund av avtal med den

juridiska personen eller på grund av föreskrift i dess bolagsordning,

bolagsavtal eller därmed jämförbara stadgar.

 I dessa situationer utgör företaget moderföretag och den andra juridiska

personen dotterföretag.

 Om ett dotterföretag, eller ett moderföretag och ett eller flera dotterföretag

tillsammans, eller flera dotterföretag tillsammans har sådana rättigheter som

avses i 1-3 över en annan juridisk person, är även denna juridiska person

dotterföretag i koncernen.

 Om ett dotterföretag har sådana rättigheter som avses i 4 över en annan

juridisk person, i vilket det äger aktier eller andelar, skall även denna

juridiska person anses som dotterföretag i koncernen.

 Kommitténs förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag (se

betänkandet del I s. 159-166 och 168-171 samt del II s. 367 och 387-389).

 Remissinstanserna: Flertalet remissinstanser har inte haft något att invända

mot kommitténs förslag. Bl.a. Finansinspektionen har dock efterlyst vissa

klargöranden. Finansinspektionen har även menat att koncerndefinitionen inte bör

tas in i både aktiebolagslagen och den nya årsredovisningslagen. Föreningen

Auktoriserade Revisorer har ansett att ett koncernförhållande inte skall kunna

grundas enbart på avtal mellan företagen. Sveriges Industriförbund har hävdat

att den i dag gällande s.k. sekundärregeln bör behållas. Svenska

Revisorsamfundet har ansett att den skatterättsliga koncerndefinitionen bör

anpassas till den civilrättsliga. Sveriges försäkringsförbund har ansett att det

bör övervägas om det alltjämt finns behov av en särskild koncerndefinition i

försäkringsrörelselagen när redovisningsreglerna förs över till en egen lag och

att det nuvarande koncernbegreppet i vart fall inte bör utvidgas innan klarhet

nåtts om hur EG:s regler om finansiella konglomerat kommer att se ut.

Gällande rätt:

Allmänt om koncernbegreppet

En koncern utgör en grupp om två eller flera företag, varav ett utgör moder-

företag och de övriga dotterföretag.

 I lagstiftningen ställs krav på en särskild koncernredovisning. Skälen för det

är bl.a. att det inte går att få en klar bild av koncernens ställning och

resultat enbart av de olika koncernföretagens årsredovisningar.

 I lagstiftningen har också uppställts särskilda regler om vinstutdelning i

koncerner. De allmänna reglerna om balansräkning och de därmed sammanhängande

vinstutdelningsbegränsningarna utgör nämligen inte något skydd mot att ett

koncernföretag delar ut den vinst som redovisas i dess balansräkning utan att

därvid ta hänsyn till förlust hos annat koncernföretag.

 Den grundläggande koncerndefinitionen i svensk rätt finns i 1 kap. 5 §

aktiebolagslagen (1975:1385). En motsvarande definition för försäkringsbolag

finns intagen i 1 kap. 9 § första-tredje styckena försäkringsrörelselagen

(1982:713), FRL.

Koncerndefinitionen i svensk rätt; huvudregeln

I 1 kap. 9 § första stycket FRL föreskrivs att om ett försäkringsbolag äger så

många aktier eller andelar i en svensk eller utländsk juridisk person att det

har mer än hälften av rösterna för samtliga aktier eller andelar, är

försäkringsbolaget moderföretag och den juridiska personen dotterföretag. Det är

alltså, enligt huvudregeln, röstandelens och inte kapitalandelens storlek som är

avgörande för om ett moder-dotterföretagsförhållande föreligger (jfr 1 kap. 5 §

första stycket aktiebolagslagen)

 Av 1 kap. 9 § första stycket andra meningen FRL framgår att indirekta dotter-

företagsförhållanden likställs med direkta sådana. Detta innebär att om ett

moderbolag har ett dotterföretag som i sin tur kontrollerar mer än hälften av

rösterna i ett annat företag är även det sistnämnda företaget dotterföretag till

moderbolaget. Detsamma gäller om moderbolaget tillsammans med ett eller flera

dotterföretag eller genom flera dotterföretag innehar röstmajoriteten i ett

företag (jfr 1 kap. 5 § första stycket andra meningen aktiebolagslagen).

Koncerndefinitionen i svensk rätt; sekundärregeln

Den s.k. sekundärregeln finns i 1 kap. 9 § andra stycket FRL (jfr 1 kap. 5 §

andra stycket aktiebolagslagen).

 Enligt denna föreligger en koncern om ett försäkringsbolag på grund av aktie-

eller andelsinnehav i ett annat företag eller på grund av avtal ensamt har såväl

ett bestämmande inflytande över ett annat företag som en betydande andel i

resultatet av dess verksamhet (se vidare den redogörelse för koncernbegreppet

som lämnats beträffande aktiebolag i avsnitt 15.1 i del 2).

Förhållanden som faller utanför det gällande koncernbegreppet

Såsom framhållits i avsnitt 15.1 i del 2 lär ett koncernförhållande i dag inte

kunna grundas enbart på ett avtal mellan två företag. Inte heller anses något

koncernförhållande normalt föreligga i fråga om s.k. 50/50-företag (se prop.

1979/80:143 s. 71-74 och prop. 1981/82 s 141-142). Med 50/50-företag avses

företag som ägs av två företag till lika delar (se vidare beskrivningen i nyss

nämnda avsnitt i del 2).

Koncernbegreppets betydelse

Koncerndefinitionen har framför allt betydelse för redovisningsreglerna. Ett

moderföretag måste sålunda upprätta en koncernredovisning. Den skall bl.a.

innehålla en balansräkning och en resultaträkning avseende hela koncernen.

Dessutom skall moderföretaget i sin årsredovisning lämna vissa särskilda

uppgifter rörande dotterföretag. Moderföretaget skall vidare i sin

förvaltningsberättelse lämna upplysningar bl.a. om viktiga förhållanden och

händelser av väsentlig betydelse för koncernen.

 Det förhållande att ett skadeförsäkringsbolag utgör moderföretag i en koncern

medför också att en särskild begränsning kommer att gälla i fråga om rätten till

vinstutdelning. Av 12 kap. 2 § andra stycket FRL följer nämligen att

skadeförsäkringsbolag som är moderbolag inte får dela ut mer än vad som är

utdelningsbar vinst enligt koncernbalansräkningen för skadebolagsgruppen (jfr 12

kap. 2 § första stycket aktiebolagslagen).

 Koncernförhållandet medför också begränsningar i dotterföretags möjligheter

att förvärva eller som pant motta aktier i moderföretaget (se 6 kap. 9 § FRL och

7 kap. 2 § aktiebolagslagen).

 Koncernreglerna påverkar dessutom tillämpningsområdet för det s.k. låne-

förbudet i 12 kap. 12 § FRL (jfr 12 kap. 7 § aktiebolagslagen). Låneförbudet

gäller lån till styrelseledamöter m.m. och till vissa dem närstående. I viss

utsträckning kan dock förekomsten av ett koncernförhållande även utvidga

tillämpningsområdet för låneförbudet. Kretsen av de personer till vilka lån inte

får lämnas omfattar sålunda också styrelseledamöter eller verkställande direktör

i annat företag inom samma koncern jämte dem närstående fysiska eller juridiska

personer.

 Vidare får koncernbegreppet betydelse för den s.k. fem-procentsregeln. Ett

försäkringsbolag får nämligen, med vissa undantag, inte utan Finansinspektionens

medgivande äga större andel av aktierna i ett svenskt eller utländskt aktiebolag

än som svarar om högst fem procent av röstetalet för samtliga aktier (se 7 kap.

17 § FRL). Dessutom gäller att ett försäkringsbolag som är moderbolag till ett

bankbolag inte får vara dotterföretag till något annat företag än ett bankbolag

(se 17 kap. 17 a § FRL). Koncernreglerna har även betydelse för tillämpning av

regler om ägarprövning (se 3 kap. 2 § FRL).

 Slutligen kan nämnas att koncernreglerna får betydelse även på andra områden,

t.ex. för utformningen av emissionsprospekt från moderföretag (se 4 kap. 20 och

22 §§ FRL), för styrelsens och verkställande direktörens upplysningsplikt

gentemot bolagsstämman (se 9 kap. 12 § FRL), för reglerna om revisorsjäv (se 10

kap. 5 § FRL och för reglerna om inlösen av aktier i dotterföretag (se 15 kap. 8

-12 §§ FRL). Motsvarande bestämmelser finns också för aktiebolag enligt

aktiebolagslagen (se vidare avsnitt 15.1 i del 2).

 Direktivet: EG-rätten innehåller inte någon allmän bolagsrättslig koncern-

definition. I det sjunde bolagsrättsliga direktivet (83/349/EEG) om sammanställd

redovisning (det sjunde direktivet) anges emellertid ett antal situationer då

ett företag skall vara skyldigt att upprätta s.k. sammanställd redovisning och

sammanställt årsbokslut, dvs. vad som i svensk rätt motsvarar

koncernredovisningen. Dessa bestämmelser kan därför sägas innefatta en

koncerndefinition. Det bör dock understrykas att direktivet inte ger denna

koncerndefinition betydelse annat än på redovisningsrättens område.

 I det sjunde direktivets artikel 1.1 anges när en koncernredovisning skall

upprättas. Enligt artikeln skall en medlemsstat föreskriva att varje företag som

lyder under dess lagstiftning skall upprätta en sammanställd redovisning och ett

sammanställt årsbokslut, om något av följande är tillämpligt på företaget

(moderföretaget):

 a) Det innehar en majoritet av rösterna för aktierna eller andelarna i ett

annat företag (dotterföretaget).

 b) Det har rätt att utse eller entlediga en majoritet av ledamöterna i ett

annat företags (dotterföretagets) förvaltnings-, lednings- eller tillsynsorgan

och samtidigt är aktieägare eller delägare i detta företag.

 c) Det har rätt att utöva ett bestämmande inflytande över ett företag

(dotterföretaget) i vilket det är aktieägare eller delägare enligt ett avtal som

är slutet med det sistnämnda företaget eller enligt en bestämmelse i det

företagets statuter, om den lagstiftning som dotterföretaget lyder under

tillåter sådana avtal eller bestämmelser. En medlemsstat behöver inte föreskriva

att moderföretaget skall vara aktieägare eller delägare i dotterföretaget. De

medlemsstater vilkas lagstiftning inte innehåller föreskrifter om sådana avtal

eller bestämmelser i statuterna som här avses behöver inte tillämpa denna regel.

 d) Det är aktieägare eller delägare i ett företag, och

 aa) en majoritet av de ledamöter i företagets (dotterföretagets) förvaltnings-

, lednings- eller tillsynsorgan som har utfört sitt uppdrag under räken-

skapsåret, under det föregående räkenskapsåret och fram till tidpunkten för

upprättandet av den sammanställda redovisningen, har utsetts enbart på grund av

den nämnde aktieägarens eller delägarens sätt att utöva sin rösträtt, eller

 bb) till följd av avtal med andra aktieägare eller delägare i företaget

(dotterföretaget) ensam förfogar över en majoritet av rösterna för aktierna

eller andelarna i det företaget; medlemsstaterna får införa mer detaljerade

föreskrifter angående form och innehåll för sådana avtal.

 Medlemsstaterna skall enligt artikeln åtminstone införa den i bb angivna ord-

ningen. De får låta tillämpningen av aa bero på ett innehav av aktier eller

andelar som representerar 20 procent eller mer av rösterna för aktierna eller

andelarna i företaget. Bestämmelserna i aa skall dock inte tillämpas, om något

annat företag innehar sådana rättigheter i dotterföretaget som avses i a, b

eller c.

 Enligt artikel 1.2 i samma direktiv gäller att en medlemsstat, utöver de fall

som anges i punkt 1 och i avvaktan på en senare samordning, får kräva att ett

företag som lyder under dess lagstiftning skall upprätta en sammanställd

redovisning och ett sammanställt årsbokslut, om företaget (moderföretaget) har

ett ägarintresse enligt artikel 17 i direktiv 78/660/ EEG i ett annat företag

(dotterföretaget) och

 a) moderföretaget faktiskt utövar ett bestämmande inflytande över dotter-

företaget, eller

 b) moderföretaget och dotterföretaget står under moderföretagets gemensamma

ledning.

 I artikel 2 finns bestämmelser om vilka röster som i detta avseende skall dras

från eller läggas till.

 I artikel 2.1 föreskrivs att vid tillämpningen av artikel 1.1 a, b och d skall

till moderföretagets röster läggas sådana röster som tillkommer någon som

handlar i eget namn men för moderföretagets eller något av dess dotterföretags

räkning. Röstinnehavet skall samtidigt, enligt artikel 2.2, reduceras med sådana

röster som tillkommer moderföretaget eller något av dess dotterföretag till

följd av aktier eller andelar som innehas för annans räkning. Detsamma gäller om

aktierna innehas som säkerhet och rösträtten skall utövas enligt mottagna

instruktioner eller, om aktierna eller andelarna innehas som ett led i en

löpande transaktion i en låneverksamhet, rösträtten utövas i dens intresse som

har ställt säkerheten. Slutligen skall, enligt artikel 2.3, vid tillämpning av

artikel 1.1 a och d, aktieägarnas eller andelsägarnas samlade rösträtt i ett

dotterföretag reduceras med den rösträtt som är förenad med aktier eller andelar

som innehas av dotterföretaget självt eller av ett dotterföretag till detta

eller av någon som handlar i eget namn men på dessa dotterföretags vägnar.

 Artikel 12 behandlar vad som brukar benämnas s.k. oäkta koncerner. I artikel

12.1 sägs att en medlemsstat får, utan inskränkning i vad som gäller enligt

artikel 1-10, kräva att ett företag som lyder under dess lagstiftning upprättar

sammanställd redovisning och sammanställd förvaltningsberättelse, om

 a) detta företag och ett eller flera andra företag med vilka det förstnämnda

företaget inte har något sådant samband som avses i artikel 1.1 eller artikel

1.2, står under enhetlig ledning på grund av avtal med det förstnämnda företaget

eller på grund av bestämmelser i företagens statuter, eller

 b) förvaltnings-, lednings- eller tillsynsorganen i detta företag och ett

eller flera andra företag med vilka det förstnämnda företaget inte har något

sådant samband som avses i artikel 1.1 eller artikel 1.2, till större delen

består av samma personer vilka har fullgjort sitt uppdrag under räkenskapsåret

och fram till dess att den sammanställda redovisningen upprättas.

 Enligt 12.2 skall, vid tillämpningen av punkt 1, de företag som står i ett så-

dant förhållande till varandra som där avses och dessa företags dotterföretag

omfattas av en sammanställd redovisning enligt detta direktiv, om ett eller

flera av företagen är sådana bolag som anges i artikel 4.

 I likhet med vad som är fallet i svensk rätt likställs enligt direktivet

direkta och indirekta dotterföretagsförhållanden (artiklarna 2.1 och 3.2).

 Motsvarande bestämmelser som i det sjunde direktivet om skyldighet att

upprätta koncernredovisning gäller även för försäkringsföretag. Enligt artikel

65.1 i direktiv (91/674/EEG) om årsbokslut och sammanställd redovisning för

försäkringsföretag (försäkringsredovisningsdirektivet) skall nämligen försäk-

ringsföretag upprätta en sammanställd redovisning och en sammanställd för-

valtningsberättelse enligt det sjunde direktivet, i den mån inte annat före-

skrivs i artikel 66 eller artikel 67.

 I den mån en medlemsstat inte tillämpar artikel 5 i det sjunde direktivet -

dvs. möjligheten att undanta vissa s.k. finansiella holdingföretag från krav på

sammanställd redovisning - skall detsamma även gälla moderföretag som inte har

annat ändamål än att förvärva och förvalta innehav i dotterföretag och att göra

dem vinstbringande, såvitt dotterföretagen uteslutande eller huvudsakligen är

försäkringsföretag (se artikel 65.2). Bestämmelsen reglerar alltså frågan om

koncernredovisning i finansiella holdingföretag.

 Skälen för regeringens förslag: De skäl som anförts i avsnitt 15.1 i del 2 är

av betydelse även här. Detta innebär - med beaktande av försäkrings-

redovisningsdirektivets särskilda föreskrifter - följande.

 De regler om koncernredovisning som i dag finns i FRL bör anpassas till

föreskrifterna i det sjunde direktivet. Bl.a. måste reglerna bringas i överens-

stämmelse med den koncerndefinition som direktivets redovisningsregler bygger

på. En sådan anpassning fordrar i och för sig inte att den allmänna

associationsrättsliga koncerndefinitionen förändras. Övervägande skäl talar ändå

för att det koncernbegrepp som genom anpassningen till EG:s redovisningsregler

introduceras i den svenska redovisningslagstiftningen ges en mer generell

tillämpning.

 I den nuvarande lagstiftningen återfinns koncerndefinitionen i FRL och där-

utöver bl.a. i aktiebolagslagen och 1980 års årsredovisningslag. Det kan anföras

skäl för att den nya koncerndefinitionen bör komma till uttryck på ett enda

ställe i lagstiftningen. Regeringen väljer dock även här att föreslå att den nya

koncerndefinitionen skall införas i var och en av de berörda lagarna utanför

lagen om årsredovisning i försäkringsföretag (ÅRFL). I ÅRFL bör däremot den

teknik för hänvisningar som etablerats gälla även i fråga om bestämmelserna om

när en koncern föreligger. I ÅRFL bör därför hänvisas till årsredovisningslagens

koncernbegrepp.

 Koncernbegreppet bör i den nya lagstiftningen omfatta endast sådana fall där

"moderföretaget" är ett svenskt företag.

 Såväl i direktivet som i gällande rätt är det först och främst röstmajoritet

som kan konstituera ett koncernförhållande. En bestämmelse om detta bör givetvis

införas i den nya lagstiftningen.

 I den nu gällande huvudregeln beaktas dock endast rösträtt som är förenad med

äganderätt till aktierna eller andelarna. Regeringen föreslår att det nuvarande

kravet på att aktierna eller andelarna skall innehas med äganderätt utmönstras.

Denna förändring får visserligen ingen betydelse i förhållandet mellan svenska

företag eftersom rösträtten i sådana företag även i fortsättningen kan utövas

enbart av aktieägare. Däremot kan det få betydelse i fråga om innehav i

utländska företag i vilka äganderätt eller rösträtt kan skiljas åt genom

exempelvis pantsättning.

 För att ett koncernförhållande skall föreligga enligt den nuvarande sekundär-

regeln krävs att moderföretaget ensamt har ett bestämmande inflytande i

dotterföretaget på grund av aktie- eller andelsinnehav eller avtal och dessutom

en betydande andel i dotterföretagets resultat. Regeringen förordar att

sekundärregeln i sin nuvarande form upphävs även för försäkringsföretag.

 En del av de situationer som brukar anses falla in under sekundärregeln

regleras emellertid uttryckligen i direktiven.

 Föreskriften i artikel 1.1 b innebär sålunda att en juridisk person skall

anses som dotterföretag till ett annat företag om detta har rätt att utse eller

avsätta mer än hälften av ledamöterna i ledningsorganen samt äger aktier eller

andelar i detta företag. Föreskriften bör tas in i den nya lagstiftningen. Något

skäl att - såsom är fallet i dag - uppställa ett krav på att moderföretaget även

skall ha en betydande andel i dotterföretagets resultat finns inte.

 En annan direktivföreskrift som delvis ryms inom den svenska sekundärregeln är

föreskriften i artikel 1.1 c. Den innebär att ett koncernförhållande kan

uppkomma även genom att ett företag på grund av avtal med annat företag eller

bestämmelser i dess bolagsordning har ett bestämmande inflytande över det

sistnämnda företaget. Enligt regeringens mening är det rimligt att

koncernreglerna blir tillämpliga på det förhållande som därvid uppkommer mellan

det svenska och det utländska företaget. En bestämmelse motsvarande artikel 1.1

c bör därför införas i den nya lagstiftningen. En förutsättning för att regeln

skall kunna tillämpas bör vara att moderföretaget är aktie- eller andelsägare i

det andra företaget. Sveriges Industriförbund har menat att en ytterligare

förutsättning för att ett koncernförhållande skall föreligga i detta fall skall

vara att moderföretaget har en "betydande andel i resultatet" i det andra

företaget. Regeringen anser inte att det finns skäl för det.

 Artikel 1.1 d aa i direktivet rör s.k. praktisk majoritet. Föreskriften är

inte tvingande. Flertalet länder har valt att inte införa den i sin lagstift-

ning. Regeringen anser att den nya lagstiftningen inte bör innehålla någon

bestämmelse motsvarande artikel 1.1 d aa.

 I artikel 1.1 d bb regleras en situation som inte faller in under den svenska

sekundärregeln. Av artikeln följer att ett koncernförhållande uppkommer om ett

företag till följd av avtal med andra aktieägare eller delägare ensam förfogar

över en majoritet av aktierna eller andelarna i företaget. Den behandlar sålunda

s.k. konsortialavtal. Den är tvingande för medlemsstaterna och måste därför

införlivas med svensk rätt.

 De nu föreslagna reglerna torde täcka in de situationer där det normalt är be-

fogat att tillämpa koncernmässiga regler. Regeringen delar därför kommitténs

uppfattning att Sverige inte generellt bör utvidga koncernbegreppet på det sätt

som artiklarna 1.2 och 12 i och för sig medger.

 Såväl direktivet som gällande rätt likställer i detta sammanhang direkta och

indirekta innehav av aktier eller andra andelar. Regeringen föreslår därför att

bestämmelser med denna innebörd tas in i den nya lagstiftningen. Av

lagstiftningen bör alltså framgå att till koncernen räknas inte bara

moderföretag och dotterföretag utan även dotterföretags dotterföretag. Detta bör

gälla inte bara när moder-dotterföretagsförhållandet grundar sig på röstandel

utan även när det grundar sig på andra förhållanden. Av lagstiftningen bör också

framgå att koncernen även omfattar företag i vilka moderföretaget tillsammans

med sina dotterföretag har röstmajoritet eller motsvarande. Där bör även tas in

bestämmelser som motsvarar dem som finns i artikel 2 och behandlar de fall då

aktier innehas för annans räkning.

 Regeringen har inte funnit anledning att föreslå någon förändring beträffande

s.k. 50/50-företag. Enligt regeringens mening bör sådana inte heller i

fortsättningen behandlas som koncernföretag, såvida det inte föreligger sådana

särskilda förhållanden som anges i de nu föreslagna bestämmelserna.

 En remissinstans har menat att det skatterättsliga koncernbegreppet bör sam-

ordnas med det nu aktuella koncernbegreppet. Den nu aktuella EG-anpassningen av

koncernbegreppet i bl.a. aktiebolagsrätten ställer, enligt regeringens mening,

inte några krav på att också det skatterättsliga begreppet förändras. Regeringen

föreslår därför inte någon förändring i denna del.

 Frågan om skyldighet att upprätta koncernredovisning i finansiella

holdingföretag och i s.k. oäkta koncerner under vissa förutsättningar behandlas

i ett kommande avsnitt (se avsnitt 16.1).

15.2 Intresseföretag och ägarintressen

Regeringens förslag: En definition av begreppet intresseföretag införs:

 Om ett företag äger aktier eller andelar i en svensk eller utländsk juridisk

person som inte är dotterföretag till företaget och om företaget samtidigt

utövar ett betydande inflytande över den juridiska personens driftsmässiga och

finansiella styrning samt ägandet utgör ett led i en varaktig förbindelse mellan

företaget och den juridiska personen, skall den juridiska personen anses som in-

tresseföretag till företaget.

 Ett företag som innehar minst tjugo procent av rösterna för samtliga aktier

eller andelar i en annan juridisk person skall, om annat inte framgår av

omständigheterna, anses ha ett sådant inflytande över och en sådan förbindelse

med den juridiska personen som nyss har sagts.

 Ett intresseföretagsförhållande skall även föreligga, om ett dotterföretag,

eller ett moderföretag tillsammans med ett eller flera dotterföretag, eller

flera dotterföretag tillsammans står i ett sådant förhållande till en annan

juridisk person som har angivits ovan.

 Kommitténs förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag (se

betänkandet del I s. 167, 168, 171 och 172 samt del II s. 368). I kommitténs

förslag har dock inte uppställts något varaktighetsrekvisit.

 Remissinstanserna: Flertalet remissinstanser har inte haft något att invända

mot kommitténs förslag. Bokföringsnämnden har dock ifrågasatt om inte

intresseföretagsdefinitionen också bör innehålla ett krav på att innehavet av

aktier eller andelar är varaktigt. Kooperativa Förbundet har gjort gällande

bl.a. att kommitténs definition av intresseföretag är för vag.

 Gällande rätt m.m: Begreppet intresseföretag saknas i svensk lagstiftning.

1974 års bolagskommitté diskuterade införandet av ett sådant begrepp men valde

att inte lägga fram något förslag om detta (se SOU 1979:46 s. 93 ff). Kommitténs

arbetsdefinition av begreppet innebar att ett intresseföretag förelåg om ett

annat företag, ensamt eller tillsammans med dotterföretag, ägde minst 20 procent

av kapitalet eller rösterna i företaget och innehavet representerade en varaktig

förbindelse mellan företagen.

 Bolagskommitténs definition torde överensstämma ganska väl med nuvarande

redovisningspraxis. I redovisningspraxis torde det dock vara endast ett innehav

av 20 procent av rösterna som ger upphov till ett intresseföretagsförhållande.

Enligt Föreningen Auktoriserade Revisorers utkast till rekommendation

Redovisning för andel i intresseföretag anges följande definition av

intresseföretag.

 Ett företag är ett intresseföretag till ett annat företag om det icke är dot-

terföretag till detta företag men detta eller den koncern, vari det är moder-

företag, äger aktier eller andelar i företaget i sådan omfattning att det

kontrollerar en andel av rösträtten i företaget som uppgår till minst 20

procent. Innehavet av aktierna eller andelarna förutsätts representera en var-

aktig förbindelse mellan företagen. Det skall inte vara fråga om en rent

finansiell placering.

 Direktivet: I det fjärde bolagsrättsliga direktivet (78/660/EEG) om årsbokslut

(i det fjärde direktivet) förekommer begreppet ägarintresse. I det sjunde

direktivet används begreppet intresseföretag. Begreppen har olika innebörd.

 Enligt artikel 17 i det fjärde direktivet utgör ägarintressen enligt detta

direktiv sådana andelar i andra företags kapital, oavsett om andelarna repre-

senteras av värdepapper eller inte, som genom att skapa en varaktig förbindelse

med dessa andra företag är avsedda att främja den egna verksamheten. En

kapitalandel i ett bolag skall anses utgöra ett ägarintresse, om andelen

överstiger en procentsats som medlemsstaterna skall bestämma men som inte får

överstiga 20 procent.

 Begreppet "ägarintresse" används i artikel 9 i det fjärde direktivet. Denna

artikel föreskriver att fordringar på respektive skulder till företag i vilka

det redovisande företaget har ägarintressen skall tas upp under särskilda poster

i balansräkningen. Enligt artikel 59 får begreppet också betydelse för när den

s.k. kapitalandelsmetoden får användas i årsredovisning för värdering av aktier

och andelar i andra företag (se avsnitt 15.4). Enligt artikel 33 i det sjunde

direktivet är det också av betydelse för när kapitalandelsmetoden måste användas

i koncernredovisningen.

 I artikel 33.1 i det sjunde direktivet sägs följande. Om ett företag som om-

fattas av en sammanställd redovisning utövar ett betydande inflytande över den

driftsmässiga och finansiella styrningen av ett annat företag som inte omfattas

av denna redovisning (ett intresseföretag) och i det senare företaget har ett

sådant ägarintresse som anges i artikel 17 i direktiv 78/660/EEG, skall ägar-

intresset redovisas i den sammanställda balansräkningen under en särskild post

med lämplig beteckning. Ett företag skall anses utöva ett betydande inflytande

över ett annat företag, om det innehar minst 20 procent av röstvärdet för

aktierna eller andelarna i det sistnämnda företaget. Artikel 2 skall tillämpas.

 I artikel 2 finns bestämmelser om vilka röster som i detta avseende skall dras

från eller läggas till de som ägarföretaget innehar (se de i avsnitt 15.1

behandlade reglerna).

 Intresseföretagsbegreppet har i direktivet sin största betydelse i

koncernredovisningen. Om det företag som utövar det betydande inflytandet har

ett ägarintresse i intresseföretaget, skall nämligen innehavet redovisas under

en särskild rubrik i koncernredovisningen (se artikel 33.1) och redovisas enligt

kapitalandelsmetoden (se artikel 33.2 och följande). Härutöver anknyter

bestämmelserna om användande av kapitalandelsmetoden i årsredovisningen (se

artikel 59 i det fjärde direktivet) till definitionen av intresseföretag.

 Försäkringsredovisningsdirektivet innehåller inga avvikande bestämmelser i

detta avseende.

 Skälen för regeringens förslag: De skäl som anförts i avsnitt 15.2 i del 2 är

även här av betydelse. Detta innebär följande.

Vilka begrepp bör införas i den svenska lagstiftningen?

Regeringen anser att begreppet "ägarintresse" inte bör tas in i den nya lagen. I

stället bör begreppet "intresseföretag" användas för att urskilja de företag

som, utan att vara dotterföretag, är värda särskild uppmärksamhet i ett annat

företags redovisning.

Hur bör begreppet intresseföretag definieras?

Det är naturligt att begreppet "intresseföretag" bestäms med utgångspunkt från

den definition som finns i artikel 33 i det sjunde direktivet. Även ÅRFL bör ha

som utgångspunkt att med intresseföretag avses ett företag över vilket ett annat

företag utövar ett betydande inflytande. Det bör också fordras att detta

inflytande grundas på ett aktie- eller andelsinnehav som utgör ett led i en

varaktig förbindelse mellan företagen.

 Det kan visserligen, som en remissinstans har varit inne på, hävdas att be-

greppet "betydande inflytande" är vagt och oklart. För att uppnå större klarhet

bör det - i enlighet med direktivet - i lagen klargöras att det skall vara fråga

om betydande inflytande över företagets driftsmässiga och finansiella styrning.

 En presumtionsregel om när ett betydande inflytande av det angivna slaget

föreligger bör införas. Presumtionsregeln bör anknyta till storleken på ägar-

företagets röstandel i det andra företaget. Härvid bör indirekta innehav av

röster likställas med direkta innehav.

 Det finns anledning att tolka direktivet så att antagandet om betydande in-

flytande faller om det av omständigheterna i det enskilda fallet framgår att det

faktiskt inte föreligger något sådant inflytande.

 I anslutning till definitionen av intresseföretag bör därför föreskrivas att,

om ett företag innehar minst 20 procent av röstandelen i ett annat företag,

skall ett betydande inflytande och en varaktig förbindelse mellan företagen

anses föreligga, såvida annat inte framgår av omständigheterna.

 Om ett företags rösträttsandel i ett annat understiger 20 procent får frågan

om betydande inflytande bedömas helt och hållet med hänsyn till omständigheterna

i det enskilda fallet.

15.3 Redovisning av aktier och andelar i koncern- och intresseföretag m.m.

Regeringens förslag: Ett försäkringsföretags placeringar i intresseföretag och

koncernföretag (C.II) skall redovisas som särskilda poster i balansräkningen.

Som särskilda poster skall tas upp, dels aktier och andelar, dels värdepapper

emitterade av, dels lån till, koncern- respektive intresseföretag.

 För posterna Fordringar (F) och Skulder (II) skall särskilt anges de

fordringar respektive skulder som avser intresseföretag och de som avser

koncernföretag.

 I balansräkningen eller noterna skall för varje dotterföretag och intres-

seföretag samt för varje annat företag, i vilket bolaget innehar en kapitalandel

om minst 20 procent, anges dess namn, organisationsnummer, säte och eget

kapital, värde enligt balansräkningen samt resultatet för det senaste

räkenskapsår för vilket bokslut har upprättats. Därvid skall också lämnas

uppgift om bolagets kapitalandel i företaget. Om bolagets rösträttsandel i

företaget avviker från kapitalandelen, skall även rösträttsandelen anges.

 Ett företag som är obegränsat ansvarig delägare i ett annat företag skall ange

detta företags namn, organisationsnummer, säte och rättsliga form.

 Uppgifter av de nu angivna slagen får utelämnas från årsredovisningen om de är

av ringa betydelse med hänsyn till kravet på rättvisande bild. Vidare skall

Finansinspektionen kunna besluta att uppgifterna inte behöver lämnas under

förutsättning att de är av sådant slag att de kan vålla allvarlig skada för

något av de berörda företagen. Slutligen får uppgifterna om resultat och eget

kapital utelämnas under vissa särskilda förhållanden, bl.a. om uppgifterna om-

fattas av en koncernredovisning som det redovisande företaget har upprättat.

 Kommitténs förslag: Överensstämmer i huvudsakliga delar med regeringens

förslag. De särskilda kraven på upplysningar om företag i vilka bolaget äger

aktier och andelar gäller dock i kommitténs förslag endast dotter- och

intresseföretag (se betänkandet del I s.173-177 samt del II s. 239, 246 och

378).

 Remissinstanserna: Flertalet remissinstanser har lämnat kommitténs förslag

utan erinran. Statistiska centralbyrån och Närings- och teknikutvecklingsverket

har dock förordat att undantagen från skyldigheten att lämna upplysningar om

dotterföretags och intresseföretags eget kapital och resultat begränsas.

Riksskatteverket har ansett att det inte bör införas någon möjlighet att få

dispens från upplysningsskyldigheten. Redovisningsrådet och Sveriges

Industriförbund har förordat att de aktuella uppgifterna får utelämnas om de i

stället lämnas i en särskild rapport som deponeras hos registreringsmyndigheten.

Även Föreningen Auktoriserade Revisorer har varit inne på detta.

 Gällande rätt m.m: Aktier och andelar i dotterföretag skall enligt Finans-

inspektionens föreskrifter FFFS 1991:19-20 redovisas som särskild post i

balansräkningen i försäkringsföretag.

 I FRL finns inte några bestämmelser om att upplysningar skall kunna utelämnas

om de vållar skada.

 Direktivet: Enligt uppställningsformen för balansräkningen i artikel 6 i

försäkringsredovisningsdirektivet skall aktier och andelar liksom andra pla-

ceringar (C.II) i "anknutna företag" redovisas under särskilda poster. Mot-

svarande "Ägarintressen" måste också särredovisas. I båda fallen skall innehav i

sådana företag specificeras i balansräkningen såvida inte innehavet enligt

nationell lagstiftning skall anges i en not. Motsvarande krav på särredovisning

gäller även fordringar på (E) respektive skulder till (G) anknutna företag

respektive företag i vilka bolaget har ägarintressen (se även avsnitt 9.1.2).

 Bestämmelser om specifikation av aktie- och andelsinnehav finns också i

artikel 43.1.2 i det fjärde direktivet. Enligt denna artikel skall upplysning

lämnas i en not om namn och säte för varje företag i vilka den redovisnings-

skyldige själv eller någon som handlar i eget namn men för den redovisnings-

skyldiges räkning innehar en kapitalandel som överstiger 20 procent. Uppgift

skall lämnas om ägarföretagets kapitalandel samt om storleken av eget kapital

och årsresultat i det ägda företaget för det senaste räkenskapsåret. Vidare

skall uppgift lämnas om namn, säte och rättslig form för varje företag i vilket

det redovisningsskyldiga bolaget är obegränsat ansvarig delägare.

 Sådana uppgifter som avses i artikel 43.1.2 behöver inte lämnas om de är av

ringa betydelse med hänsyn till kravet på rättvisande bild. Inte heller behöver

det lämnas uppgift om eget kapital och resultat, om det berörda företaget inte

offentliggör sin balansräkning och bolaget, direkt eller indirekt, äger mindre

än 50 procent av företagets eget kapital.

 Enligt artikel 45.1 a får medlemsstaterna dessutom tillåta att uppgifterna

utelämnas från årsredovisningen om de i stället redovisas i en översikt som

deponeras hos registreringsmyndigheten. Medlemsstaterna får också, enligt

artikel 45.1 b, tillåta att uppgifterna utelämnas om de är av sådan karaktär att

de skulle kunna vålla allvarlig skada för något av de berörda företagen. Sådant

utelämnande får göras beroende av myndighets tillstånd.

 Av artikel 61 a följer att medlemsstaterna får medge att företag som är moder-

företag utelämnar uppgift om dotter- eller intresseföretagets eget kapital och

resultat, om företaget omfattas av en koncernredovisning som upprättas av

moderföretaget eller av ett moderföretag högre upp i koncernen. Vidare får,

enligt artikel 61 b, uppgifterna utelämnas om aktie- eller andelsinnehavet

redovisas enligt kapitalandelsmetoden (se avsnitt 15.4).

 Enligt artikel 1.1 i försäkringsredovisningsdirektivet skall artiklarna 43.1,

45.1 och 61 i det fjärde direktivet gälla för försäkringsföretag.

 Skälen för regeringens förslag: De skäl som anförts i avsnitt 15.3 i del 2 är

av betydelse även här. Detta innebär - med beaktande av bestämmelserna i

försäkringsredovisningsdirektivet - följande.

Redovisningen i balansräkningen

Vad först gäller redovisningen i balansräkningen kräver direktivet att aktie-

och andelsinnehav i koncernföretag och andra placeringstillgångar som hänförs

till sådana företag, skall redovisas som särskilda poster under C.II i

balansräkningen. Föreskriften gäller inte endast aktie- och andelsinnehav i

dotterföretag utan även aktier och andelar i andra företag i samma koncern.

Regeringen föreslår att den nya lagstiftningen utformas i enlighet härmed (se

bilaga 1 till ÅRFL).

 Direktivet fordrar även att aktier och andelar och andra placeringstillgångar

(C) hänförliga till "ägarintressen" redovisas under särskilda rubriker i

balansräkningen. Såsom regeringen tidigare har uttalat bör dock begreppet

ägarintressen inte införas i lagstiftningen utan ersättas av begreppet

intresseföretag. Kravet på särredovisning i balansräkningen bör därför gälla

intresseföretag, dvs. företag över vars driftsmässiga och finansiella styrning

det redovisande bolaget har ett varaktigt och betydande inflytande grundat på

ett aktie- eller andelsinnehav som utgör ett led i en varaktig förbindelse

mellan företagen. Normalt torde detta ge samma resultat som en särredovisning av

ägarintressen.

 I enlighet med försäkringsredovisningsdirektivet bör också intas bestämmelser

i lagen om att det för poster under Fordringar (F) och Skulder (II) skall lämnas

uppgift om de belopp som avser koncernföretag och de som avser intresseföretag.

Specifikation av aktie- och andelsinnehav i årsredovisningen

Vilka innehav skall specificeras?

Försäkringsredovisningsdirektivet fordrar genom hänvisningen till det fjärde

direktivet att det lämnas specificerade upplysningar i sådana fall då det

redovisande företaget har en kapitalandel på minst 20 procent. Upplysningskraven

i detta avseende bör begränsas till i huvudsak de innehav som direktivet avser.

 Det innebär att i den nya lagstiftningen bör föreskrivas att specificerade

upplysningar skall lämnas om aktie- och andelsinnehav i dotterföretag.

 Direktivet fordrar också att det lämnas motsvarande upplysningar om andra

företag i fall det redovisande bolagets kapitalandel i det andra företaget

uppgår till 20 procent eller mer. Det innebär att kravet på specificerade

upplysningar väsentligen omfattar vad som enligt direktivet utgör ägarintressen.

I enlighet med regeringens ställningstagande att begreppet ägarintresse inte bör

införas i den svenska lagstiftningen, anser regeringen, i likhet med kommittén,

att det i den nya lagstiftningen i stället bör innehålla ett krav på

specifikation av aktier och andelar i intresseföretag.

 Det kan emellertid förekomma att det redovisande bolaget innehar kapital-

andelar i andra företag på mer än 20 procent utan att det för den skull är fråga

om dotter- eller intresseföretag. För att uppnå full överensstämmelse med

direktivet bör därför lagen fordra att det lämnas särskilda upplysningar också

om innehaven i dessa företag.

 Regeringen föreslår inte några begränsningar vad gäller möjligheterna att

specificera även andra innehav. Det är tvärtom naturligt att sådana innehav som

har en väsentlig affärsmässig eller strategisk betydelse alltid specificeras.

Den frågan bör emellertid inte lagregleras särskilt utan överlämnas till

redovisningspraxis. Frågan bör också vara möjlig att för försäkringsföretagens

del reglera genom föreskrifter från regeringen eller Finansinspektionen.

Vilken information skall lämnas?

Informationskraven bör utformas i enlighet med de i huvudsak tvingande före-

skrifterna i det sjunde direktivets artikel 43.1.2. Det innebär att försäk-

ringsföretagen skall vara skyldiga att i årsredovisningen redovisa följande

uppgifter om det andra företaget: namn och säte, eget kapital och resultat för

det senaste räkenskapsåret.

 Vidare bör - såsom direktivet också kräver - kapitalandelen i det andra före-

taget anges.

 Om bolagets röstandel i det andra företaget avviker från dess kapitalandel,

kommer kapitalandelen inte att återspegla det inflytande som bolaget kan utöva

över det andra företaget. Lagen bör därför även innehålla en bestämmelse om

skyldighet att redovisa även förekommande skillnad mellan kapital- och

rösträttsandel.

 Direktiven ställer - i motsats till gällande rätt - inte något krav på redo-

visning av antalet aktier eller andelar och inte heller något krav på att ak-

tiernas eller andelarnas värde enligt balansräkningen skall anges. Enligt re-

geringens mening bidrar emellertid dessa uppgifter till en rättvisande bild av

bolagets ställning. Även ÅRFL bör därför ställa krav på sådan redovisning.

Däremot finns det inte skäl att till den nya lagen överföra nuvarande

bestämmelser om att aktiers nominella värde skall anges.

 Numera är bolagets organisationsnummer det säkraste sättet att identifiera en

juridisk person. En bestämmelse om att upplysningar skall lämnas om detta bör

därför införas.

 Slutligen bör det införas en bestämmelse om att ett företag som är obegränsat

ansvarig delägare i annat företag, skall vara skyldigt att ange namn, orga-

nisationsnummer, säte och rättslig form för detta företag.

Undantag från specifikationskraven

Direktivet öppnar vissa möjligheter att göra undantag från specifikationskraven.

 Vissa föreskrifter om undantag från specifikationskravet är tvingande i så

måtto att medlemsstaterna måste införa regler om sådana undantag. Så är fallet

med bestämmelsen i artikel 43.1.2 i det fjärde direktivet som skall gälla för

försäkringsföretag enligt försäkringsredovisningsdirektivets 1.1. Artikeln

stadgar att uppgifter enligt denna artikel får utelämnas om de med hänsyn till

målsättningen i artikel 2.3 (rättvisande bild) är av ringa betydelse. Så är

också fallet med bestämmelsen i samma artikel om att uppgift om eget kapital och

årsresultat får utelämnas om det berörda företaget inte offentliggör sin

balansräkning och bolaget, direkt eller indirekt, äger mindre än 50 procent av

företagets egna kapital. Den svenska lagstiftningen bör utformas i enlighet

härmed.

 I andra fall bestämmer medlemsstaterna själva om de vill tillåta undantag från

specifikationskravet. Så är fallet med bestämmelserna i artikel 45 och 61.

 Kommittén har valt att inte utnyttja föreskriften i artikel 45.1 a, enligt

vilken upplysningar inte behöver lämnas i årsredovisningen, om de i stället ges

formen av en översikt som deponeras hos registreringsmyndigheten. Regeringen

delar kommitténs uppfattning att den möjligheten inte bör utnyttjas.

 Artikel 45.1 b ger medlemsstaterna möjlighet att tillåta att de i artikel

43.1.2 angivna uppgifterna utelämnas om det skulle kunna vålla allvarlig skada

för företaget. Liknande bestämmelser finns i gällande svensk rätt (se 11 kap. 8

§ första stycket 1 aktiebolagslagen och 34 kap. 3 § andra stycket i 1980 års

årsredovisningslag) samt har föreslagits införda i nya årsredovisningslagen.

Regeringen anser att det även i ÅRFL bör tas in en bestämmelse som ger

försäkringsföretag möjlighet att i sådana fall utelämna de upplysningar som kan

vålla skada. För att denna möjlighet inte skall missbrukas bör emellertid

utelämnandet av uppgiften enligt ÅRFL vara beroende av tillstånd från

Finansinspektionen.

 Slutligen ger artikel 61 medlemsstaterna rätt att tillåta att uppgifter om

eget kapital och resultat för företag som bolaget äger del i utelämnas, om före-

taget omfattas av en koncernredovisning som det redovisande bolaget eller dess

moderbolag har upprättat eller om det redovisande bolaget i sin årsredovisning

eller i en koncernredovisning har redovisat innehavet av aktierna eller

andelarna enligt kapitalandelsmetoden. Regeringen anser för sin del att det i

dessa fall inte är motiverat att ställa längre gående krav på specifikation i

försäkringsföretag än för företag i allmänhet. En bestämmelse motsvarande

artikel 61 bör därför tas in i den nya lagstiftningen och gälla även för

försäkringsföretag.

15.4 Kapitalandelsmetoden och dess användande i årsredovisningen

Regeringens bedömning: Det bör för närvarande inte införas några bestämmelser om

användande av den s.k. kapitalandelsmetoden i årsredovisningen.

 Kommitténs förslag: Kommittén har föreslagit att kapitalandelsmetoden skall få

användas i årsredovisningen vid redovisning av aktier och andelar i dotter- och

intresseföretag.

 Värdering enligt kapitalandelsmetoden skall enligt kommitténs förslag ske

enligt vissa i lagen intagna bestämmelser, som väsentligen innebär att i bolaget

tidigare bokförda värden skall justeras med hänsyn till dels bolagets andel i

dotter- eller intresseföretagets vinst eller förlust dels mottagen utdelning.

 Om en värdering enligt kapitalandelsmetoden leder till att aktierna eller an-

delarna tas upp till ett högre värde än i föregående balansräkning, skall enligt

kommitténs förslag mellanskillnaden överföras till en kapitalandelsfond som inte

får användas för utdelning till aktieägarna.

 Kommittén har vidare föreslagit bl.a. att när kapitalandelsmetoden tillämpas

skall interna vinster som uppkommer vid transaktioner mellan å ena sidan det

redovisande bolaget och å andra sidan dotter- eller intresseföretaget om möjligt

elimineras.

 Kommitténs förslag innebär vidare att när metoden tillämpas, skall mottagen

utdelning från dotterföretaget eller intresseföretaget inte tas upp som intäkt.

I stället skall den andel av dotterföretagets eller intresseföretagets vinst

eller förlust som belöper på aktierna eller andelarna efter avdrag för mottagen

utdelning redovisas som intäkt eller kostnad (se betänkandet del I s. 177-184

och del II s. 377).

 Remissinstanserna: Flertalet remissinstanser har inte haft några invändningar

mot kommitténs förslag. Statistiska centralbyrån har dock ansett att tillåtandet

av kapitalandelsmetoden är till men för statistikproduktionen och har därför

förordat att nuvarande bestämmelser om redovisning av aktieinnehav bibehålls.

Även Bokföringsnämnden har ansett att kapitalandelsmetoden inte bör få användas

i årsredovisningen, i vart fall inte i fråga om innehav i aktiebolag. Nämnden

har anfört bl.a. att metoden är svår att förena med principen att orealiserade

värdeökningar inte får intäktsföras. Nämnden har vidare uttalat att förslaget

under alla förhållanden behöver kompletteras i vissa delar och har bl.a. pekat

på att det inte går att skapa en bunden kapitalandelsfond i ett handelsbolag.

Också Sveriges Finansanalytikers Förening har avstyrkt förslaget att kapital-

andelsmetoden skall få användas i årsredovisningen. Sveriges Industriförbund har

hävdat att de föreslagna bestämmelserna om kapitalandelsmetoden är alltför

detaljerade. Även andra remissinstanser har haft synpunkter på detaljer i

kommitténs förslag.

 Bakgrund: Aktier och andelar i dotterföretag och intresseföretag kan i princip

redovisas antingen enligt anskaffningskostnadsmetoden eller enligt

kapitalandelsmetoden.

 Anskaffningskostnadsmetoden innebär att de aktier och andelar som bolaget

innehar i andra företag värderas på grundval av sina anskaffningsvärden. Dessa

värden justeras sedan inom ramen för reglerna om avskrivning, nedskrivning och

uppskrivning. Erhållen utdelning redovisas som intäkt.

 Anskaffningskostnadsmetoden ger inte någon direkt bild av ägarföretagets andel

i det andra företagets resultat. En sådan redovisning kan åstadkommas med hjälp

av kapitalandelsmetoden. Denna metod bygger på att det värde av aktier och

andelar i intresseföretag som redovisas hos ägarföretaget ökas respektive

minskas i samma mån som intresseföretagets eget kapital ändras. Inledningsvis

bokförs aktierna eller andelarna till anskaffningsvärdet. Om intresseföretaget

visar nettovinst under ett år, ökas i ägarföretagets bokslut för samma år det

redovisade värdet för aktierna eller andelarna med samma belopp och

ägarföretaget redovisar denna ökning som en intäkt. Om intresseföretaget

redovisar förlust, minskar i stället ägarföretagets bokförda värde av aktierna

eller andelarna med andelen av förlusten. Erhållen utdelning tas inte upp som

intäkt. Eventuella ökningar av det bokförda värdet sätts av till en bunden fond.

 Gällande rätt m.m: Svensk rätt innehåller inte några bestämmelser om

redovisning av aktier och andelar enligt kapitalandelsmetoden. Metoden står

emellertid knappast i samklang med gällande lagstiftning. Den innebär ju

nämligen att anskaffningsvärdet för andelen i intresseföretaget ökas respektive

minskas i samma mån som intresseföretagets eget kapital ändras och förutsätter

därigenom att det bokförda värdet av aktier och andelar skall kunna höjas och

sänkas.

 Föreningen Auktoriserade Revisorer har likväl i ett utkast till rekommen-

dation, Redovisning för andel i intresseföretag, förordat att metoden kommer

till användning i koncernredovisningar för redovisning av andelar i

intresseföretag. I fråga om redovisning i årsredovisningar förordas däremot

anskaffningskostnadsmetoden.

 Frågan huruvida aktier och andelar i intresseföretag borde redovisas enligt

kapitalandelsmetoden utreddes av 1974 års bolagskommitté. Bolagskommittén ansåg

att nackdelarna med metoden övervägde fördelarna. Kommitténs huvudinvändning var

att metoden skulle leda till att det i ägarföretagets redovisning togs med

intäktsbelopp som inte kunde anses realiserade för företaget, eftersom detta

inte på egen hand kunde genomdriva utdelning från intresseföretaget (se SOU

1979:46 s. 105 ff).

 Direktivet: Enligt artikel 59.1 i det fjärde direktivet får medlemsstaterna

tillåta att "ägarintressen" (om detta begrepp, se avsnitt 15.2) redovisas enligt

kapitalandelsmetoden i det enskilda bolagets årsredovisning. Innehavet skall i

så fall redovisas som delposter till antingen posten "Aktier eller andelar i

anknutna företag" eller posten "Ägarintressen".

 När kapitalandelsmetoden tillämpas första gången skall ägarintresset tas upp

till ett belopp som motsvarar antingen aktierna eller andelarnas bokförda värde,

dvs. det värde som beräknas enligt värderingsreglerna i artiklarna 31-42 och som

normalt bestäms med utgångspunkt i anskaffningsvärdet, eller ägarföretagets

andel i intresseföretagets eget kapital (se artikel 59.2).

 I båda fallen skall skillnaden mellan å ena sidan det bokförda värdet av ägar-

intresset och å andra sidan ägarintressets andel i det ägda företagets eget

kapital anges särskilt i balansräkningen eller i en not. Beräkningen av denna

skillnad skall som huvudregel hänföra sig till den tidpunkt då metoden tillämpas

första gången. Medlemsstaterna får emellertid tillåta eller kräva att

beräkningen i stället hänför sig till förvärvstidpunkten (se artikel 59.2).

 Det värde som ägarintresset är upptaget till skall ökas eller minskas med

ägarföretagets andel i förändringen av intresseföretagets eget kapital under

räkenskapsåret. En minskning skall göras för mottagen utdelning (se artikel

59.4).

 Enligt artikel 59.6 skall den andel av resultatet, som kan hänföras till ägar-

intressen i intresseföretag vilka redovisas enligt kapitalandelsmetoden,

redovisas under en särskild rubrik i resultaträkningen. Om resultatandelen

överstiger beloppet av erhållna eller förfallna utdelningar, skall skillnaden

tas upp som bunden reserv. Medlemsstaterna får tillåta eller fordra att

resultatandelen tas upp till ett belopp motsvarande erhållna eller förfallna

utdelningar.

 Om det är praktiskt möjligt, skall internvinster som uppkommer vid transak-

tioner mellan ägarföretaget och intresseföretaget elimineras. Vid en sådan

eliminering skall de allmänna reglerna om eliminering i det sjunde direktivet

tillämpas (se artikel 59.7).

 Det bör redan här anmärkas att enligt artikel 33 i det sjunde direktivet skall

i huvudsak motsvarande redovisning göras i koncernredovisningen såvitt gäller

aktier och andelar i intresseföretag.

 Enligt artikel 1.1 i försäkringsredovisningsdirektivet är artikel 59 i det

fjärde direktivet tillämplig.

 Skälen för regeringens bedömning: De skäl som anförts i avsnitt 15.4 i del 2

är av betydelse även här. Det kan alltså anföras argument både för och emot att

tillåta kapitalandelsmetoden i årsredovisningen. Kommittén har förutskickat att

den avser att i sitt slutbetänkande ta upp vissa anknytande frågor, bl.a. om hur

kapitalandelsfonden skall få disponeras. Regeringen har mot denna bakgrund och

med hänsyn till att det, såvitt framgår av remissmottagandet, inte finns något

mera påtagligt behov av metoden i årsredovisningen, stannat för att för

närvarande inte lägga fram något förslag om att den skall få användas i

årsredovisningen. Det finns emellertid anledning att återkomma till frågan sedan

kommittén har avgivit sitt slutbetänkande.

16 Koncernredovisning

16.1 Skyldighet att upprätta koncernredovisning

Regeringens förslag: Försäkringsföretag som är moderföretag skall upprätta

koncernredovisning enligt ÅRFL. Detsamma gäller finansiella holdingföretag som

uteslutande eller huvudsakligen förvaltar andelar i dotterföretag som är

försäkringsföretag eller utländska företag av motsvarande slag.

 Är ett försäkringsföretag eller ett finansiellt holdingföretag moderföretag

men samtidigt dotterföretag, behöver företaget inte upprätta koncernredovisning

om detta undantagna företaget och dess samtliga dotterföretag omfattas av en

koncernredovisning som upprättas av ett annat företag som lyder under

lagstiftningen i en stat inom Europeiska ekonomiska samarbetsområdet (EES) samt

koncernredovisningen har upprättats och reviderats enligt bestämmelser som har

tillkommit i enlighet med försäkringsredovisningsdirektivet.

 När det undantagna företaget inte självt upprättar koncernredovisning, skall

den koncernredovisning i vilken företaget och dess dotterföretag ingår

offentliggöras.

 Koncernredovisning måste dock upprättas även i dessa fall, om delägare som

innehar mer än tio procent av kapitalet kräver detta eller om företaget är

inregistrerat på börs inom EES.

 Regeringen eller Finansinspektionen skall kunna föreskriva att ÅRFL:s och

FRL:s bestämmelser om koncerner - och de föreskrifter som meddelas med stöd av

dessa lagar - skall kunna tilllämpas på en grupp av företag som inte utgör en

koncern enligt koncernredovisningsbestämmelserna men som har en gemensam eller i

huvudsak gemensam ledning.

 Kommitténs förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag (se

betänkandet del I s. 252-259 och del II s. 334-337). Kommittén har dock inte som

särskild förutsättning för undantag föreslagit att koncernredovisningen skulle

vara upprättad och reviderad enligt lagstiftning som grundar sig på

försäkringsredovisningsdirektivet.

 Remissinstanserna: Flertalet remissinstanser har godtagit förslaget. Riks-

åklagaren och Riksskatteverket har dock menat att samtliga moderbolag liksom

hittills bör vara skyldiga att upprätta koncernredovisning. Även Svenska

Revisorsamfundet har menat att skyldigheten att upprätta koncernredovisning inte

bör inskränkas. Kooperativa Förbundet har hävdat att ett genomförande av

förslaget förutsätter att bl.a. reglerna om utdelningsbara medel ändras.

Sveriges försäkringsförbund har ifrågasatt förslaget att Finansinspektionen

skall kunna förordna att en koncern skall föreligga under vissa förutsättningar

och särskilt att andra regler än koncernredovisningsreglerna skall kunna göras

tillämpliga. Enligt förbundet bör nuvarande bestämmelse i 1 kap. 9 § fjärde

stycket inte utvidgas innan klarhet vunnits om EG:s pågående arbete om finan-

siella konglomerat.

 Bakgrund: Koncernredovisningens syften kommenteras närmare i del 2 (se avsnitt

16.1).

 Gällande rätt: Regler om koncernredovisning finns i 11 kap. 12 och 13 §§

försäkringsrörelselagen (1982:713), FRL. Enligt 12 § skall moderbolag för varje

räkenskapsår avge en koncernredovisning.

 Den svenske lagstiftaren har hittills ansett att ett moderbolag måste upprätta

koncernredovisning även om det självt är dotterbolag i en koncern. Detta

sammanhänger inte bara med koncernredovisningens främsta funktion som spärr mot

alltför stora vinstutdelningar, utan som ytterligare motiv har åberopats vikten

av att inte minst anställda och borgenärer får en klar bild av transaktionerna

inom koncernen och de enskilda företagens ställning inom koncernen.

Departementschefen anförde i förarbetena till FRL att många av reglerna i

förslaget till försäkringsrörelselag skulle bli verkningslösa, om inte regler om

koncernredovisning fanns, genom att man skulle sakna information om

förhållandena mellan bolagen i koncernen (prop. 1981/82:180 s. 258).

 För företag i allmänhet finns det ingen skyldighet att upprätta koncernredo-

visning i s.k. oäkta koncerner, dvs. företag som inte står i sådant samband med

varandra att de utgör en koncern i lagens mening men ändå står under gemensam

ledning. 1974 års bolagskommitté (SOU 1978:67) föreslog att koncernredovisning

skulle upprättas även för vissa oäkta koncerner. Som skäl för detta anfördes

bl.a. att samma risk för manipulationer med företagens ekonomiska ställning och

rörelseresultat förelåg i dessa fall som i traditionella koncernförhållanden.

Bolagskommitténs förslag genomfördes dock aldrig. Under remissbehandlingen av

förslaget anmärktes bl.a. att det i oäkta koncerner saknas förutsättningar för

att tillämpa gängse regler för upprättande av koncernresultat- och koncern-

balansräkningar (se prop. 1979/80:143 s. 70 f).

 När det gäller försäkringsföretag finns i gällande rätt en möjlighet för

Finansinspektionen att bestämma att såväl FRL:s regler om koncernredovisning som

andra koncernregler i FRL skall gälla för vissa företagsgrupper som inte utgör

koncern enligt lagens huvudregler. Som förutsättning gäller enligt 1 kap. 9 §

fjärde stycket att det är en grupp av försäkringsföretag som har en gemensam

eller i huvudsak gemensam administration och företagsledning. Bolagen bestämmer

själva vilket bolag som skall vara moderföretag. Underlåter bolagen att utse ett

moderbolag kan Finansinspektionen utfärda föreskrifter om detta. Inspektionen

avgör därvid om alla eller bara en del av bestämmelserna om koncerner skall

gälla för företagsgruppen.

 Införandet av bestämmelsen motiverades med hänvisning till att det inom

försäkringsbranschen förekom ett långtgående samarbete mellan ömsesidiga försäk-

ringsbolag som tog sig uttryck i en gemensam administration samt nästan iden-

tiska styrelser, där inget av bolagen kunde anses ha ett bestämmande inflytande

över de andra eller betydande andel i resultatet. Däremot avvisades en begäran

från Svenska Försäkringsbolags riksförbund om att Finansinspektionen även skulle

kunna förordna om lagens tillämpning på en företagsgruppering med ett

holdingbolag, som inte är försäkringsbolag, såsom moderföretag och ett antal

försäkringsaktiebolag som dotterföretag. Detta skedde med hänvisning till

Finansinspektionens möjlighet att enligt dåvarande 7 kap. 22 § FRL kräva

särskild redovisning för intressegemenskapen samt även med hänsyn till att

företagsgruppen var underkastad aktiebolagslagens koncernredovisningsregler,

vilket ansågs sammantaget tillgodose behovet av redovisning och insyn (jfr prop.

1981/82:180 s. 142 f).

 Direktivet: Enligt artikel 65.1 i direktiv (91/674/EEG) om årsbokslut och

sammanställd redovisning för försäkringsföretag (försäkringsredovisningsdirek-

tivets) skall försäkringsföretag upprätta sammanställd redovisning och

sammanställd förvaltningsberättelse enligt det sjunde bolagsrättsliga direktivet

(83/349/EEG) om sammanställd redovisning (det sjunde direktivet), i den mån inte

annat föreskrivs i artiklarna 65-67.

 I artikel 65.2 föreskrivs att i den mån en medlemsstat inte tillämpar artikel

5 i det sjunde direktivet (som medger medlemsstaterna att undanta finansiella

holdingföretag från skyldigheten att upprätta koncernredovisning under vissa

närmare angivna förutsättningar) skall artikel 65.1 gälla också för moderföretag

vars hela eller väsentliga verksamhetsinriktning är att förvärva innehav i

dotterföretag och att göra dem vinstbringande, såvitt dotterföretagen

uteslutande eller huvudsakligen är försäkringsföretag.

 Enligt artikel 66.1 i försäkringsredovisningsdirektivet skall artiklarna 4 (om

tillämpningen av det sjunde direktivet) och 6 (om undantag för vissa företag

vars omsättning understiger vissa gränsvärden) och 40 (om möjlighet att undanta

försäkringsföretag från det fjärde direktivet) inte gälla.

 Enligt artikel 7.1 i det sjunde direktivet skall en medlemsstat i följande

två fall undanta från artikel 1.1 (om skyldigheten att upprätta koncernredo-

visning) ett moderföretag som lyder under medlemsstatens lagstiftning och själv

är ett dotterföretag, om dess eget moderföretag lyder under lagstiftningen i en

medlemsstat och

 a) äger samtliga aktier eller andelar i det företag som skall undantas;

därvid skall bortses från aktier eller andelar som ledamöter i det sistnämnda

företagets förvaltnings-, lednings- eller tillsynsorgan äger på grund av

skyldighet enligt lag eller annan författning eller enligt statuterna, eller

 b) äger minst 90 procent av aktierna eller andelarna i det företag som skall

undantas och de återstående aktieägarna eller delägarna har godkänt undantaget;

om lagstiftningen i en medlemsstat föreskriver sammanställd redovisning i detta

fall vid den tidpunkt då detta direktiv antas, behöver den medlemsstaten inte

tillämpa förevarande bestämmelse förrän tio år efter den tidpunkt i artikel 49.2

som anges.

 För att undantag skall få förekomma måste enligt artikel 7.2 följande villkor

vara uppfyllda:

 a) Det företag som skall undantas och, utan inskränkning i vad som gäller

enligt artikel 13-15, alla dess dotterföretag måste omfattas av den

sammanställda redovisningen för en större företagsgruppering med ett

moderföretag som lyder under en medlemsstats lagstiftning.

 b) aa) Den sammanställda redovisning som avses i a och sammanställt

 årsbokslut för den större företagsgrupperingen skall upprättas av

 moderföretaget i grupperingen och bli föremål för revision, allt

 enligt lagstiftningen i den medlemsstat under vilken det sistnämnda

 moderföretaget lyder och i överensstämmelse med detta direktiv.

 bb) Den sammanställda redovisningen enligt a, det sammanställda års-

 bokslutet enligt aa, den sammanställda revisionsberättelsen och, i

 förekommande fall, en bilaga enligt artikel 9 skall för det företag

 som skall undantas offentliggöras på sådant sätt som föreskrivs i den

 medlemsstat under vilkens lagstiftning företaget lyder och i överens-

 stämmelse med artikel 38. Medlemsstaten får kräva att dessa handlingar

 publiceras på den statens officiella språk och att översättningen är

 bestyrkt.

 c) I noter till årsbokslutet för det företag som skall undantas skall anges

 aa) namn och säte för det moderföretag som upprättar den sammanställda

 redovisningen enligt a, och

 bb) undantaget från skyldigheten att upprätta sammanställd redovisning och

 sammanställd förvaltningsberättelse.

 Enligt artikel 7.3 behöver en medlemsstat dock inte tillämpa denna artikel på

bolag vilkas värdepapper noteras officiellt på en fondbörs i en medlemsstat.

 Enligt artikel 8 får vissa bolag, även om kravet i artikel 7 på visst minsta

andelsinnehav inte är uppfyllt, undantas från skyldigheten att upprätta

koncernredovisning om villkoren enligt artikel 7.2 är uppfyllda och en minoritet

av delägarna inte uttryckligen kräver att koncernredovisning upprättas. Denna

minoritet får bestämmas till högst tio procent i aktiebolag och till högst tjugo

procent i övriga företagsformer.

 I artikel 9 sägs att medlemsstaterna får göra undantagen enligt artiklarna 7

och 8 beroende av att moderföretaget i den överordnade koncernen lämnar

kompletterande upplysningar och att vissa uppgifter om underkoncernen lämnas

antingen av det nämnda moderföretaget i noter i koncernredovisningen eller i det

undantagna bolagets årsredovisning.

 Enligt artikel 11 får staterna även undanta moderbolag som är dotterföretag

till företag som inte lyder under någon medlemsstats lagstiftning under

förutsättning att motsvarande undantag gäller för företag från EG-länder.

 Artikel 12 ger medlemsstaterna rätt att kräva att koncernredovisning upprättas

i s.k. oäkta koncerner (se vidare redogörelsen för artikeln i avsnitt 15.1).

 Artikel 65-67 i försäkringsredovisningsdirektivet föreskriver inte något all-

mänt undantag från artiklarna 7, 8, 9, 11 och 12 i det sjunde direktivet. Dessa

gäller därför även för försäkringsföretag. När det gäller artikel 9 föreskrivs

dock i artikel 66.2 i försäkringsredovisningsdirektivet att vissa av de

uppgifter som medlemsstaterna kan kräva om undantag medges (summan av

anläggningstillgångarna och nettoomsättningen) i stället skall gälla uppgifter

om tecknade bruttopremier såsom dessa definieras i artikel 35 i

försäkringsredovisningsdirektivet.

Skälen för regeringens förslag:

Utgångspunkten

Föreskrifterna i artikel 65.1 i försäkringsredovisningsdirektivet innebär att de

försäkringsföretag som skall omfattas av detta direktiv som huvudregel måste

upprätta koncernredovisning. För svenskt vidkommande innebär detta att de

försäkringsföretag som driver rörelse enligt FRL skall omfattas av bestämmelser

om koncernredovisning i lagen om årsredovisning i försäkringsföretag (ÅRFL)

 Koncernbegreppet och skyldigheten att upprätta koncernredovisning bör normalt

återspegla varandra. Utgångspunkten bör alltså vara den att alla för-

säkringsföretag som omfattas av ÅRFL och utgör moderbolag i en koncern skall

vara skyldiga att upprätta koncernredovisning.

 Vidare bör till följd av artikel 65.2 i försäkringsredovisningsdirektivet även

finansiella holdingföretag upprätta en koncernredovisning under de för-

utsättningar som där anges. En sådan ordning kan uppfattas som tvingande enligt

direktivet. En bestämmelse av angivet innehåll måste i så fall införas. Enligt

regeringen finns det även, bortsett från direktivet, goda skäl för en sådan be-

stämmelse. Under de i artikel 65.2 angivna förutsättningarna framstår nämligen

en tillämpning av ÅRFL:s bestämmelser som bäst ägnat att ge den bästa bilden av

koncernens verksamhet. Det bör således även införas bestämmelser om att sådana

finansiella holdingföretag, definierat i enlighet med för-

säkringsredovisningsdirektivets artikel 65.2, som uteslutande eller huvud-

sakligen innehar aktier eller andelar i dotterföretag som är försäkringsföretag,

skall upprätta koncernredovisning enligt ÅRFL (jfr även avsnitt 16.1 i del 3).

 I nuläget bör som en förutsättning för tillämpningen av 7 kap. ÅRKL på

holdingföretag - och som ett moment i definitionen av finansiellt holdingföretag

- gälla att företaget är skyldigt att upprätta årsredovisning enligt nya

årsredovisningslagen (se 1 kap. 1 § andra stycket ÅRFL).

Undantag för moderbolag i underkoncerner

Vad som anförts i del 2 (avsnitt 16.1) är som en utgångspunkt av betydelse även

här. Regeringen ansluter sig därför till kommitténs förslag att moderbolag, som

inte är börsregistrerade, skall kunna avstå från att upprätta koncernredovisning

om de i artikel 7 i det sjunde direktivet angivna förutsättningarna är

uppfyllda.

 När det gäller underkoncerner vari ingår försäkringsföretag är det emellertid

angeläget att försäkringsföretagen omfattas av en koncernredovisning som är

upprättad enligt redovisningsregler som är särskilt anpassade för

försäkringsföretag. En sådan ordning synes inte bara vara bäst förenlig med den

samordning som gäller mellan det sjunde direktivet och

försäkringsredovisningsdirektivet. Detta kan även bedömas vara i linje med

försäkringsredovisningsdirektivets föreskrifter om finansiella holdingföretag.

Enligt regeringen bör därför, som en anpassning i förhållande till

undantagsreglerna för företag i allmänhet, som en särskild förutsättning för

undantag för försäkringsföretaget från skyldigheten att upprätta

koncernredovisning, föreskrivas att moderföretaget skall omfattas av en

koncernredovisning som tillkommit och reviderats i enlighet med bestämmelserna i

försäkringsredovisningsdirektivet.

 Artikel 9 i det sjunde direktivet jämförd med artikel 66.2 i försäkringsredo-

visningsdirektivet ger möjligheter att föreskriva att vissa upplysningar skall

lämnas i årsredovisningen hos det undantagna företaget för att årsredovisningen

inte skall behöva upprättas. Något förslag med avseende på detta har kommittén

inte lämnat. Det har inte heller funnits utrymme för att särskilt behandla

frågan i detta sammanhang. Regeringen är alltså inte beredd att nu föreslå några

särskilda bestämmelser om att det, samlat för gruppen, skall lämnas sådana

tilläggsupplysningar. Det kan emellertid finnas anledning att senare återkomma

till frågan.

 Artikel 8 gör det möjligt att föreskriva undantag även i fråga om vissa moder-

bolag när inte förutsättningarna enligt artikel 7 föreligger. Föreskriften avser

moderbolag, som själva är dotterbolag och vars moderbolag upprättar

koncernredovisning enligt lagstiftningen i en EU-stat. Regeringen har

beträffande företag i allmänhet stannat för att optionen bör utnyttjas. Det

saknas för närvarande skäl att ha en annan inställning beträffande de företag

som skall upprätta koncernredovisning enligt ÅRFL. Motsvarande undantagsregel

bör därför - som utgångspunkt - göras tilllämplig även på försäkringsföretag.

 Artikel 11 ger möjlighet att undanta även moderföretag som är dotterföretag

till bolag som lyder under en icke-medlemsstat under förutsättning att

moderföretagets koncernredovisning har upprättats enligt direktivet eller på ett

likvärdigt sätt. Vad som i detta avseende föreslagits i del 2 bör - med samma

anpassning som nyss behandlats i anslutning till artikel 7 - gälla för företag

som omfattas av ÅRFL.

 Artiklarna 7, 8 och 11 i det sjunde direktivet bör komma till uttryck i en

enda bestämmelse av innebörd att koncernredovisning inte behöver upprättas under

förutsättning att bolaget omfattas av en koncernredovisning upprättad enligt

lagstiftningen i en EES-stat, att lagstiftningen tillkommit enligt

försäkringsredovisningsdirektivet, att bolaget offentliggör denna

koncernredovisning genom att ge in den till registreringsmyndigheten och att en

minoritet av viss storlek inte begär att bolaget självt skall upprätta en

koncernredovisning. Minoriteten bör - i överensstämmelse med de bestämmelser om

minoritetsskydd som gäller på aktiebolagsrättens område - bestämmas till tio

procent.

 Enligt det sjunde direktivet behöver undantaget i artikel 7 inte tillämpas på

"bolag vilkas värdepapper noteras officiellt på en fondbörs", dvs. det kan före-

skrivas att dessa bolag alltid skall upprätta koncernredovisning. Lagstiftningen

bör utformas så att företag vars aktier eller värdepapper är inregistrerade på

en börs inom Europeiska ekonomiska arbetsområdet skall undantas.

 I detta sammanhang finns det anledning att kort beröra de konsekvenser som de

nu behandlade undantagsreglerna får för möjligheten till vinstutdelning. En av

koncernredovisningens främsta uppgifter är, som ovan har nämnts, att ligga till

grund för beräkningen av utdelningsbara medel i koncernen och på så sätt

förhindra utdelning av belopp som är för höga i förhållande till vad som

sammanlagt inom koncernen redovisas som fritt eget kapital. Om ett moderbolag i

en underkoncern undantas från skyldigheten att upprätta koncernredovisning kan

utdelningsbara medel i bolaget inte längre bestämmas med utgångspunkt i en för

denna koncern upprättad redovisning.

 Regeringen gör här ingen annan bedömning än vad som gjorts i avsnitt 16.1 i

del 2. Därför torde de svenska vinstutdelningsreglerna inte behöva ändras enbart

på grund av det förhållandet att vissa moderbolag inte kommer att upprätta

koncernredovisning. Om någon koncernredovisning inte har upprättats, får

utdelningskapaciteten bestämmas med ledning av bestämmelsen i 12 kap. 2 § tredje

stycket FRL. Där sägs att vinstutdelning inte får ske med så stort belopp att

utdelningen med hänsyn till bolagets eller koncernens konsolideringsbehov,

likviditet eller ställning i övrigt står i strid mot god affärssed.

Utgångspunkten måste därvid vara att vinstutdelning aldrig får överstiga vad som

skulle ha redovisats som utdelningsbara medel om bolaget hade upprättat

koncernredovisning.

Oäkta koncerner

Det finns ingenting i direktivet som hindrar att redovisningsskyldigheten ut-

vidgas till att omfatta vissa andra företagsgrupper som inte utgör koncerner

enligt lagens definition ("oäkta koncerner"). Regeringen delar emellertid

kommitténs uppfattning att det inte finns anledning att nu införa generella

regler om att sådana koncerner alltid skall behöva upprätta redovisning.

 Enligt 1 kap. 9 § fjärde stycket FRL kan, som ovan nämnts, Finansinspektionen

i dag i ett enskilt fall besluta bl.a. om att en koncernredovisning skall

upprättas för en grupp av försäkringsföretag med gemensam administration och en

gemensam eller i huvudsak gemensam företagsledning. Finansinspektionen skulle på

liknade sätt kunna förordna att ÅRFL:s bestämmelser om koncernredovisning skall

kunna tillämpas på en grupp av företag som inte utgör en koncern enligt vad som

tidigare sagts (se avsnitt 15.1) men som har en gemensam eller i huvudsak gemen-

sam ledning.

 Kommittén har föreslagit att en sådan bestämmelse skall införas.

 Enligt regeringen finns det visserligen skäl som talar mot att införa en sådan

bestämmelse. Det kan nämligen hävdas att redan de lagar som finns väl täcker de

fall när en koncernredovisning är befogad att upprätta. Det nu sagda skulle

särskilt gälla genom de regler som föreslås om att även finansiella

holdingsföretag vars dotterföretagsinnehav domineras av försäkringsföretag skall

upprätta koncernredovisning enlig ÅRFL. Det kan också hävdas att ett

tillräckligt behov av insyn tillgodoses genom de regler som nyligen införts i 19

kap. 3 § FRL och som i korthet innebär att styrelsen m.fl. i ansvarig ställning

skall lämna Finansinspektionen de upplysningar som inspektionen begär.

 Emellertid tar den sist nämnda bestämmelsen i huvudsak sikte på information

som skall lämnas till tillsynsmyndigheten. Den avser alltså inte främst den

redovisningsinformation som borgenärer och övriga externa intressenter kan

behöva. Bestämmelserna om finansiella holdingföretag täcker inte heller alla de

fall där ett behov av redovisning och insyn i olika företagsgrupper kan

förutses. Vad som nu sagts gäller särskilt mot bakgrund av den branschglidning

som pågår på det finansiella området.

 Det finns alltså, vilket även kommer till uttryck genom de regler som finns i

redovisningsdirektiven, skäl som talar för att det bör finnas en bestämmelse som

kan utnyttjas i de fall då utvecklingen medför företagskonstruktioner av sådant

slag att en koncernredovisning erfordras för att ge en samlad bild av en

företagsgrupp med gemensam eller nästan helt gemensam ledning.

 Genom en sådan bestämmelse ges en möjlighet att, i fall där samma eller i

huvudsak samma personer ingår i företagsledningarna eller där flera företag på

annat sätt står under enhetlig eller i huvudsak enhetlig ledning, kräva att en

särskild koncernredovisning upprättas enligt koncernredovisningsreglerna i ÅRFL

och sådana föreskrifter om koncernredovisning som meddelats med stöd av lagen.

Syftet är att möjliggöra en berättigad insyn från allmänhetens,

försäkringstagarnas och övriga intressenters sida i särskilda fall av

gruppbildningar som inte omfattas av koncernreglerna men som ändå i realiteten

står under gemensam kontroll. Genom en föreskriftsrätt möjliggörs på ett bättre

sätt än genom bestämmelser i lag en successiv anpassning av reglerna med hänsyn

till utvecklingen i praxis. Man kan därigenom undvika en del tillämpningssvå-

righeter som en generell bestämmelse i lag skulle kunna medföra.

 Mot bakgrund av det anförda har regeringen stannat för att möjligheten i

artikel 12 i det fjärde direktivet jämförd med försäkringsredovisningsdirekti-

vets artikel 65 bör införas genom en sådan bestämmelse som kommittén har

föreslagit (jfr i detta avseende avsnitt 16.1 i del 3 och vad som där anförts

beträffande förslaget till motsvarande bestämmelse i lagen om årsredovisning i

kreditinstitut och värdepappersbolag). I enlighet med vad som regeringen tidiga-

re stannat för bör dock bestämmelsen utformas såsom ett normgivningsbemyndigande

i stället för en beslutsrätt i enskilda fall (se även författningskommentaren

till 1 kap. 6 § i förslaget till ÅRFL och vad som anförts i betänkandet del II

s. 387-389).

 Såsom ovan nämnts är den bestämmelse som i dag finns i 1 kap. 9 § fjärde

stycket FRL inte begränsad till bestämmelserna om koncernredovisningen.

Finansinspektionen kan således besluta att andra bestämmelser än

redovisningsbestämmelserna skall tillämpas på gruppen. Även om den nuvarande

möjligheten i 1 kap. 9 § fjärde stycket FRL sällan har tillämpats är det enligt

regeringens mening ändå av värde att behålla en sådan bestämmelse i avvaktan på

resultatet av EG:s pågående arbete om finansiella konglomerat. Det framstår då

såsom mindre lämpligt att bryta det samband som i dag gäller enligt 1 kap. 9 §

fjärde stycket. Enligt regeringen bör därför samma förutsättningar gälla för

tilllämpningen av rörelsereglerna som för koncernredovisningsreglerna.

 Slutligen bör ett förtydligande tillägg också göras om att föreskrifter om

koncerner som meddelats med stöd av FRL kan förklaras tillämpliga även på s.k.

oäkta koncerner (se författningskommentaren till 1 kap. 5 § ÅRFL). Det är svårt

att direkt peka på någon i dag gällande föreskrift som gör att den sistnämnda

möjligheten är angelägen. Ett sådant utrymme bör dock ges för att kunna beakta

exempelvis särskilda rörelseregler för beräkning av försäkringstekniska av-

sättningar i koncerner (jfr 3 kap. 2 § i FFFS, 1994:34) och eventuella framtida

föreskrifter om information mellan koncernföretag.

16.2 Koncernredovisningens utformning och innehåll

Regeringens förslag: Koncernredovisningen skall bestå av koncernbalansräkning,

koncernresultaträkning, noter och förvaltningsberättelse.

 För koncernredovisningen skall gälla samma krav på överskådlighet, iakttagande

av god redovisningssed och rättvisande bild som för årsredovisningen.

 Samma uppställningsformer skall tillämpas på koncernredovisningen som på en

årsredovisning med tillägg för koncernspecifika poster.

 Samma grundläggande redovisningsprinciper som på en årsredovisning och som i

moderföretagets årsredovisning skall i princip tillämpas. Andra

värderingsprinciper får användas om det finns särskilda skäl. Vidare får andra

principer än i moderföretaget användas för tillgångar vars värdering påverkar

eller bestämmer försäkringstagarnas rättigheter och för avsättningar som

värderas efter regler specifika för försäkringsrörelse. För sådana tillgångar

och avsättningar behöver inte heller någon justering ske av dotterföretagens

värderingsprinciper. Om nyss nämnda avvikelser sker skall upplysning lämnas i en

not.

 I förvaltningsberättelsen skall för koncernen lämnas motsvarande fem-

årsöversikter som för en juridisk person i årsredovisningen.

 Kommitténs förslag: Överensstämmer väsentligen med regeringens förslag (se

betänkandet del I s. 252-254, 309 och 310 samt del II s. 334-340 och 381).

 Remissinstanserna: Remissinstanserna har tillstyrkt kommitténs förslag eller

lämnat det utan erinran.

 Bakgrund: En beskrivning av vad som kännetecknar en koncernredovisning har

lämnats i del 2 (se avsnitt 16.2).

 Gällande rätt: En koncernredovisning skall enligt 11 kap. 12 § FRL bestå av

koncernresultaträkning och koncernbalansräkning. Dessa skall upprättas med

iakttagande av god redovisningssed och var för sig utgöra ett sammandrag av

moderbolagets och dotterföretagens resultat- och balansräkningar (se 11 kap. 13

§ FRL). De regler som gäller för årsredovisningen skall i väsentliga delar gälla

även för koncernredovisningen.

 Vid upprättandet av koncernresultaträkningen skall enligt 11 kap. 13 § andra

stycket FRL en uppdelning i förekommande fall göras mellan å ena sidan i

koncernen ingående svenska livförsäkringsbolag (livbolagsgruppen) och å andra

sidan i koncernen ingående övriga företag (skadebolagsgruppen). Bolag som driver

rörelse enligt lagen (1989:1079) om livförsäkringar med anknytning till

värdepappersfonder, s.k. fondförsäkringsbolag, får dock redovisas i

skadebolagsgruppen.

 FRL fordrar att det lämnas en redogörelse över vilka metoder och värde-

ringsprinciper som har använts vid upprättandet av koncernredovisningen. Detta

skall ske i förvaltningsberättelsen för moderbolaget (se 11 kap. 13 § femte

stycket FRL).

 Försäkringsföretag är inte skyldiga att upprätta finansieringsanalys.

 Några bestämmelser om att koncernredovisningen skall innehålla en för-

valtningsberättelse finns inte. Ett försäkringsföretag som är moderföretag skall

emellertid i sin förvaltningsberättelse lämna sådana upplysningar om koncernen

som enligt 11 kap. 11 § skall lämnas om bolaget självt (se 11 kap. 13 § femte

stycket FRL).

 Direktivet: Enligt det sjunde direktivets artikel 16.1 skall den sammanställda

redovisningen bestå av sammanställd balansräkning, sammanställd resultaträkning

och noter. Dessa handlingar skall bilda en helhet.

 Den sammanställda redovisningen skall enligt artikel 16.2 upprättas på ett

överskådligt sätt och enligt föreskrifterna i detta direktiv.

 Enligt artikel 16.3 skall den sammanställda redovisningen ge en rättvisande

bild av tillgångar, skulder, ekonomisk ställning och resultat för de företag,

betraktade som en helhet, som omfattas av redovisningen.

 Om tillämpningen av bestämmelserna i detta direktiv inte räcker till för att

ge en rättvisande bild enligt punkt 3, skall enligt artikel 16.4 ytterligare

upplysningar lämnas.

 Om undantagsvis tillämpningen av en föreskrift i artiklarna 17-35 eller 39 är

oförenlig med den skyldighet som föreligger enligt punkt 3, skall enligt artikel

16.5 avsteg göras från föreskriften så att en rättvisande bild enligt punkt 3

kan ges. Varje sådant avsteg skall anmärkas i en not med upplysning om skälen

för avsteget och om den inverkan som detta kan ha på tillgångar, skulder,

ekonomisk ställning och resultat. Medlemsstaterna får bestämma när avsteg kan

ske och får föreskriva de undantagsregler som behövs.

 Medlemsstaterna får enligt artikel 16.6 tillåta eller kräva att annan in-

formation lämnas i den sammanställda redovisningen utöver vad som fordras enligt

detta direktiv.

 Enligt artikel 65.1 i försäkringsredovisningsdirektivet skall vad som nu sagts

gälla även för försäkringsföretag.

 Enligt artikel 17 i det sjunde direktivet skall uppställningen dock anpassas

på det sätt som är nödvändigt med hänsyn till de särdrag som utmärker en

sammanställd redovisning jämfört med ett årsbokslut. Tillgångar och skulder i de

företag som omfattas av den sammanställda redovisningen skall enligt artikel 18

redovisas i sin helhet i balansräkningen.

 Tillgångarna och skulder i den sammanställda redovisningen skall enligt

artikel 29.1 i det sjunde direktivet värderas enligt enhetliga principer och i

överensstämmelse med artiklarna 31-42 och 60 i det fjärde direktivet.

 Moderbolaget skall i den sammanställda redovisningen tillämpa samma värde-

ringsbestämmelser som i sitt eget årsbokslut (se artikel 29.2).

 Om tillgångar och skulder i företag som ingår i den sammanställda redovis-

ningen värderats enligt andra principer än dem som tillämpas i den sammanställda

redovisningen skall tillgångarna som huvudregel värderas om efter principerna

som används i den sammanställda redovisningen (se artikel 29.3).

 I den sammanställda redovisningen skall också hänsyn tas till den skillnad som

uppkommer beträffande vad som kan hänföras till redovisning av något slag av

latent skatt (se artikel 29.4).

 Om en tillgång har varit föremål för extraordinär värdejustering på grund av

skatteskäl skall värdejusteringen elimineras innan den tas in i den

sammanställda redovisningen (se artikel 29.5).

 Enligt artikel 66.6 i försäkringsredovisningsdirektivet skall artikel 29 i det

sjunde direktivet inte tillämpas på sådana skuldposter som av företagsgruppen

värderats med tillämpning av särskilda bestämmelser för försäkringsföretag eller

på sådana förändringar av tillgångar som påverkar försäkringstagarnas rätt. Om

denna avvikelse utnyttjas, skall detta anges i noter.

 I artikel 36 i det sjunde direktivet finns bestämmelser om en särskild

koncernförvaltningsberättelse ("sammanställd förvaltningsberättelse"). Däremot

saknar direktivet föreskrifter om finansieringsanalys.

 I artikel 65 i försäkringsredovisningsdirektivet förskrivs inga avvikande

bestämmelser från artikel 36 i det sjunde direktivet.

 Skälen för regeringens förslag: De skäl som anförts i avsnitt 16.2 i del 2 är

som en utgångspunkt av betydelse även här. Detta innebär följande.

 Direktivets bestämmelser om koncernredovisningens utformning överensstämmer -

med undantag bl.a. för nuvarande indelning i skadebolagsgrupp och livbolagsgrupp

- relativt väl med gällande rätt och praxis i Sverige.

 En anpassning till direktivet gör det nödvändigt att i den svenska lagstift-

ningen föreskriva att det i koncernredovisningen skall ingå en koncern-

balansräkning och en koncernresultaträkning jämte noter. Detta innebär i

förhållande till gällande rätt en starkare betoning av noterna som en i viss

utsträckning självständig del av redovisningen.

 Direktivet fordrar också att det upprättas en särskild förvaltningsberättelse

för koncernen, dvs. en förvaltningsberättelse som är skild från den för-

valtningsberättelse som ingår i moderbolagets årsredovisning. Denna för-

valtningsberättelse bör i den nya lagstiftningen vara en del av koncernre-

dovisningen.

 Den information som enligt vad som behandlats tidigare (se avsnitt 13) skall

lämnas i förvaltningsberättelsen i årsredovisningen, bör lämnas även för

koncerner. Vad som nu sagts bör gälla även för de s.k. femårsöversikterna om

tekniskt resultat och om konsolideringen. Kravet på femårsöversikter i

årsredovisningen och koncernredovisningen kan i och med den korta tid som står

till förfogande för en anpassning till det nya regelverket medföra stora

övergångsproblem för försäkringsföretagen. Särskilda övergångsregler bör därför

meddelas. Vilka närmare övergångsbestämmelser som bör meddelas i detta avseende

återkommer regeringen till (se avsnitt 21).

 Såsom tidigare har redovisats ställer direktivet inte några krav på upprät-

tande av finansieringsanalys. Regeringen har emellertid inte funnit skäl att i

detta sammanhang ompröva de bestämmelser som finns i gällande rätt om

upprättande av finansieringsanalys. Några bestämmelser införs därför inte om att

försäkringsföretag skall till koncernredovisningen behöva upprätta

finansieringsanalys.

 I enlighet med vad som föreskrivs i artikel 16 bör det på en koncernre-

dovisning ställas samma krav på överskådlighet och på "rättvisande bild" som på

årsredovisningen. Av skäl som har behandlats i avsnitt 8.2 ovan bör det dessutom

- i enlighet med gällande rätt - krävas att koncernredovisningen upprättas i

enlighet med god redovisningssed. I den nya lagstiftningen bör infogas även de

krav som artikel 16 ställer på att redovisningen skall kompletteras med

tilläggsupplysningar om det är nödvändigt för att uppnå en rättvisande bild.

 Även om uttryckliga bestämmelser saknas i försäkringsredovisningsdirektivet

får anses gälla att koncernbalansräkningen och koncernresultaträkningen skall

ställas upp på samma sätt som en balansräkning respektive en resultaträkning som

ingår i en årsredovisning. Regeringen gör i dessa avseenden inte några andra

bedömningar än vad som har redovisats under avsnitt 9. En koncernbalansräkning

bör därför alltid ställas upp i kontoform och innehålla samma poster som en

balansräkning i en årsredovisning, medan en koncernresultaträkning skall ställas

upp i tredelad rapportform med samma poster som en resultaträkning i en

årsredovisning (jfr avsnitten 9.1, 9.2 och 9.3). Att såsom en följd av

anpassningen till direktiven även de nuvarande svenska reglerna om en uppdelning

i livbolagsgrupp och skadebolagsgrupp bör upphävas är en fråga som regeringen

återkommer till nedan (se avsnitt 16.3.2).

 Ett par mindre tillägg i respektive uppställningsschema bör dock göras. Enligt

artikel 21 i det sjunde direktivet skall nämligen minoritetsintressen i

dotterföretags tillgångar och förpliktelser redovisas under en särskild post i

koncernbalansräkningen. Vidare skall enligt artikel 23 i samma direktiv den del

av dotterföretagets resultat som belöper på företag som inte omfattas av

koncernredovisningen redovisas under en särskild post i

koncernresultaträkningen. Bestämmelser om sådan särredovisning av minori-

tetsandelar bör tas in i den nya lagstiftningen.

 I enlighet med artikel 29 i det sjunde direktivet jämförd med artikel 66.6 i

försäkringsredovisningsdirektivet bör den nya lagstiftningen också utformas så

att det företag som upprättar koncernredovisningen som huvudregel tillämpar

samma värderingsprinciper i denna som i sin egen årsredovisning. Enligt

motsvarande bestämmelser som föreslås för företag i allmänhet får andra

principer än i årsredovisningen tillämpas endast om det finns särskilda skäl (se

vidare författningskommentaren till 7 kap. 11 § nya årsredovisningslagen).

Vidare bör till följd av artikel 29 föreskrivas att koncernföretagens tillgångar

och skulder skall räknas om efter principerna som skall tillämpas i

koncernredovisningen.

 Enligt artikel 66.6 skall dock artikel 29 i försäkringsredovisningsdirektivet

inte tillämpas på sådana skuldposter som av företagsgruppen värderats med

tillämpning av särskilda bestämmelser för försäkringsföretag eller på sådana

förändringar av tillgångar som påverkar eller bestämmer försäkringstagarnas

rätt. Den sistnämnda artikeln innebär även att avsteg skall föreskrivas från de

övriga bestämmelser som artikel 29 innebär, dvs. att samma principer som i

årsredovisningen skall gälla, att en omvärdering skall ske av tillgångarna och

skulderna i de i koncernredovisningen ingående företagen efter principerna som

tillämpas i koncernredovisningen, att skattebelastning skall beaktas och att

justeringar med hänsyn till nedskrivningar uteslutande av skatteskäl skall anges

i en not och att elimineringar som huvudregel skall ske av värdejusteringar på

grund av skatteskäl.

 I ÅRFL bör mot bakgrund av artikel 66.6 i försäkringsredovisningsdirektivet

införas en från den allmänna årsredovisningslagen avvikande bestämmelse av

innebörd att samma värderingsprinciper som i moderföretagets årsredovisning inte

heller behöver tillämpas beträffande avsättningar som värderas med regler som är

specifika för försäkringsrörelse. I detta fall behöver inte heller någon

omvärdering av koncernföretagens avsättning ske. En sådan bestämmelse får främst

relevans för värderingen av försäkringstekniska avsättningar utifrån olika

antaganden om dödlighetsmått m.m. eller andra liknande grunder som är speciella

för försäkringsrörelsen.

 För det andra bör det införas en bestämmelse av innebörd att samma avvikelser

även får göras beträffande tillgångar som angår försäkringstagarnas rätt. I viss

mening kan värderingen av alla tillgångar i ett försäkringsföretag på ett eller

annat sätt, förr eller senare, påverka eller bestämma också försäkringstagarnas

rättigheter, t.ex. genom att storleken av återbäring på premier minskar eller

genom att avkastningen på en pensionsförsäkring minskar. Det synes inte rimligt

att bestämmelsen skall ges en sådan vid tolkning. Däremot är det å andra sidan

endast värderingen av sådana placeringstillgångar för vilka försäkringstagaren

bär placeringsrisken som kan sägas på ett direkt sätt bestämma försäkringstaga-

rens rättigheter. Med hänsyn till skrivningarna i artikeln synes det dock inte

vara avsikten att artikeln skall begränsas enbart till sådana tillgångar. Ett

utrymme bör därför lämnas i lagstiftningen även för andra slag av till-

gångsposter där värderingen av tillgångarna avser försäkringstagarnas rättighe-

ter. I bestämmelsen bör i enlighet med direktivet anges att avvikelser får ske i

fråga om tillgångar vars värdering påverkar eller bestämmer försäkringstagarnas

rättigheter.

 Mer detaljerade regler beträffande vilka tillgångar och avsättningar som kan

komma i fråga i nyss nämnda fall bör införas genom föreskrifter av regeringen

eller Finansinspektionen.

16.3 Dotterföretag som skall omfattas av koncernredovisningen

16.3.1 Behandling av dotterföretag i allmänhet

Regeringens förslag: Koncernredovisningen skall som utgångspunkt omfatta

samtliga dotterföretag.

 Ett dotterföretag behöver emellertid inte omfattas av koncernredovisningen, om

företaget har ringa betydelse med hänsyn till kravet på rättvisande bild. Om

detta tillsammans med andra dotterföretag har en mer än ringa betydelse skall

det dock omfattas.

 Ett dotterföretag behöver inte heller omfattas av koncernredovisningen om

 1. betydande och varaktiga hinder i väsentlig grad begränsar moderföretagets

möjligheter att utöva sitt inflytande över dotterföretaget,

 2. nödvändig information för att upprätta koncernredovisningen inte kan

erhållas utan oskälig kostnad eller inom rimlig tid, eller

 3. andelarna i dotterföretaget innehas tillfälligt och uteslutande i avsikt

att säljas vidare.

 Om ett dotterföretag inte omfattas av koncernredovisningen, skall skälen för

detta anges i en not.

 Kommitténs förslag: Överensstämmer med regeringens förslag (se betänkandet del

I s. 259-261 och 263-266 samt del II s. 381 och 382).

 Remissinstanserna: Flertalet remissinstanser har lämnat kommitténs förslag

utan erinran. Föreningen Auktoriserade Revisorer har dock riktat invändningar

mot förslaget om att vissa dotterföretag skall undantas från kon-

cernredovisningen på den grund att innehavet av andelarna endast är tillfälligt

och har varnat för att den bestämmelsen kan missbrukas. Riksskatteverket har

menat att undantaget beträffande tillfälliga innehav bör begränsas till ett år.

 Bakgrund: Det vanliga är att en koncernredovisning omfattar samtliga de

dotterföretag som ingår i koncernen och att dotterföretagens tillgångar och

förpliktelser därvid räknas in i koncernen enligt de särskilda regler som gäller

om detta. När så sker brukar man säga att dotterföretaget konsolideras. Den

särskilda koncernmässiga redovisningen kan emellertid vara förenad med särskilda

svårigheter som inte står i proportion till den betydelse som dotterföretaget

har eller en konsolidering skulle få. Även om någon konsolidering av ett visst

företag inte sker måste visserligen moderbolagets innehav i företaget beaktas,

så till vida att moderbolaget måste redovisa sina andelar i företagen i form av

tilläggsupplysningar. De särskilda koncernmässiga formerna för redovisning

kommer emellertid i så fall inte till användning utan andelarna värderas enligt

de principer som gäller för värdering av aktier och andelar i årsredovisningen.

 Gällande rätt m.m: Enligt gällande rätt skall som huvudregel samtliga dotter-

företag omfattas av koncernredovisningen. Enligt 11 kap. 13 § fjärde stycket FRL

får dock avsteg från huvudregeln göras om det med hänsyn till koncernens

sammansättning eller andra särskilda skäl är förenat med synnerliga svårigheter

att tillämpa regeln fullt ut. I förarbetena till motsvarande bestämmelse i

aktiebolagslagen nämns som exempel på fall då ett företag kan utelämnas från

koncernredovisningen att det är svårt att få fram meningsfulla uppgifter från

ett utländskt dotterföretag eller att olika värderingsprinciper omöjliggör en

rättvisande redovisning av koncernförhållandet. Enbart den omständigheten att

dotterföretaget är av ringa betydelse för koncernen som helhet eller bedriver en

från koncernen i övrigt skild verksamhet utgör emellertid inte grund för att

utelämna dotterföretaget (se prop. 1975:103 s. 284 och 469). I aktiebolags-

utredningens betänkande som låg till grund för lagstiftningen anfördes dock att

det förhållandet att ett försäkringsbolag ingår i en industrikoncern kan utgöra

skäl för att utelämna försäkringsbolaget i koncernredovisningen (se SOU 1971:15

s. 306).

 Redovisningsrådet har i sin rekommendation RR 01:91, Koncernredovisning,

uttalat att koncernredovisningen inte bör omfatta företag som formellt är

dotterföretag men i vilka aktieinnehavet endast är tillfälligt eller det av

särskilda skäl inte går att utöva någon faktisk kontroll. Rådet har härvid

hänvisat till internationell praxis (se bl.a. IASC:s rekommendation IAS 27,

Consolidated Financial Statements and Accounting for Investments in

Subsidiaries) och intresset av att koncernredovisningen inte skall bli

missvisande. Sådana dotterföretag skall inte heller behandlas som

intresseföretag, dvs. de skall inte konsolideras med kapitalandelsmetoden (jfr

avsnitt 16.7.1).

 Av den praxis till vilken Redovisningsrådet har hänvisat framgår, utöver vad

som har angivits i rådets rekommendation, att ett dotterföretag inte får

utelämnas från koncernredovisningen enbart på den grunden att det bedriver en i

förhållande till övriga koncernföretag olikartad verksamhet.

 Direktivet: Huvudregeln i det sjunde direktivet är - som framgår av artikel 3

- att koncernredovisningen skall omfatta samtliga dotterföretag.

 I artikel 13, som är tvingande för medlemsstaterna, föreskrivs vissa generella

undantag från huvudregeln.

 Ett företag behöver enligt artikel 13.1 inte omfattas av en sammanställd redo-

visning, om företaget endast har ringa betydelse med hänsyn till de syften som

anges i artikel 16.3, dvs. kravet på rättvisande bild.

 Uppfyller flera företag villkoret i punkt 1 skall de enligt artikel 13.2 ändå

omfattas av den sammanställda redovisningen, om de sammanlagt har icke ringa

betydelse med hänsyn till de syften som anges i artikel 16.3.

 Enligt artikel 13.3 behöver ett företag inte omfattas av en sammanställd redo-

visning om

 a) betydande och varaktiga hinder i väsentlig grad

 aa) begränsar moderföretagets möjligheter att utöva sina rättigheter när

 det gäller företagets ledning eller tillgångar, eller

 bb) begränsar möjligheterna till enhetlig ledning av företaget, om detta

 står i ett sådant förhållande som avses i artikel 12.1,

 b) den information som behövs för att upprätta en sammanställd redovisning

enligt detta direktiv inte kan erhållas utan oskälig kostnad eller inom rimlig

tid, eller

 c) aktierna eller andelarna i företaget innehas uteslutande i avsikt att säl-

jas vidare.

 I artikel 14 i det sjunde direktivet föreskrivs att ett dotterföretag i en

viss situation inte får omfattas av koncernredovisningen.

 Om ett eller flera av de företag som skulle omfattas av den sammanställda

redovisningen bedriver så olikartad verksamhet att dess medtagande i denna

redovisning skulle vara oförenlig med skyldigheten enligt artikel 16.3, skall

dessa företag enligt artikel 14.1, utan inskränkning i vad som gäller enligt

artikel 33, undantas från den sammanställda redovisningen.

 Enligt artikel 14.2 får punkten 1 inte tillämpas endast av det skälet att de

företag som skall omfattas av den sammanställda redovisningen dels utövar

industriverksamhet, dels handelsverksamhet och dels tillhandahåller tjänster

eller utövar industri- eller handelsverksamhet med olika produkter eller

tillhandahåller olika tjänster.

 Om artikel 14.1 tillämpas, skall detta med upplysning om skälen anges i

noterna (se artikel 14.3).

 Skälen för regeringens förslag: Vad som anförts i avsnitt 16.3 i del 2 är av

betydelse även här. Detta innebär - med beaktande av försäkringsredo-

visningsdirektivets bestämmelser - följande.

 Den nya lagstiftningen bör även i fråga om försäkringsföretag ha som huvud-

regel att koncernredovisningen skall omfatta moderföretagets samtliga

dotterföretag. Med hänsyn till artikel 13 och 14 måste dock vissa undantag göras

från denna huvudregel.

 För det första skall lagstiftningen - med anledning av föreskriften i artikel

13.1 - lämna utrymme för att från koncernredovisningen undanta de dotterföretag

som har en endast ringa betydelse med hänsyn till kravet på rättvisande bild.

Detta undantag framstår också som rimligt med hänsyn till det ganska omfattande

arbete som det innebär att föra in dotterföretaget i koncernredovisningen. I

vissa situationer, t.ex. när dotterföretaget är vilande, finns det uppenbarligen

inte något intresse av att kräva en koncernmässig redovisning.

 Vidare bör det i den svenska lagstiftningen göras de undantag som beskrivs i

artikel 13.3.

 Det första fallet är när det finns betydande och varaktiga hinder för moder-

bolaget att utöva inflytande över dotterföretaget. Det är naturligt att

dotterföretaget i detta fall inte bör omfattas av koncernredovisningen, eftersom

det innebär att koncernredovisningen skulle innehålla värden på tillgångar som

moderföretaget svårligen kan förfoga över.

 Det andra fallet är när det inte är möjligt att i tid eller till rimlig kost-

nad få fram relevanta siffervärden för dotterföretaget. Detta problem kan ibland

uppkomma när dotterföretagen är utländska eller vid konsolidering av koncerner i

flera generationer.

 Det tredje fallet är när moderföretagets innehav endast är tillfälligt, därför

att man har för avsikt att sälja andelarna vidare. Direktivföreskriften är

tvingande och måste tas in i lagstiftningen. Det får sedan bli en sak för redo-

visningspraxis att tolka bestämmelsen närmare. Det kan dock anmärkas att det med

hänsyn till direktivets lydelse knappast torde kunna komma i fråga att med stöd

av undantagsregeln undanta dotterföretag som tidigare har omfattats av en

koncernredovisning.

 I de nu nämnda fallen finns det i och för sig inget hinder för bolagen att

låta koncernredovisningen omfatta de aktuella dotterföretagen. I artikel 14

finns däremot ett direkt förbud mot att i ett visst fall låta ett dotterföretag

omfattas av koncernredovisningen. Föreskriften, som saknar motsvarighet i

gällande rätt, innebär att konsolidering inte får omfatta dotterföretag som

bedriver från koncernen i övrigt så olikartad verksamhet att en konsolidering

enligt förvärvsmetoden skulle komma i strid med kravet på rättvisande bild.

Kommittén har ansett att denna tvingande föreskrift bör införlivas genom en

bestämmelse om att konsolidering i dessa fall inte skall ske med den normala

metoden, förvärvsmetoden, utan med kapitalandelsmetoden. Regeringen delar denna

bedömning. Frågan kommer att beröras närmare i avsnitt 16.6.3.

16.3.2 Behandling av dotterföretag som är livförsäkringsföretag

Regeringens förslag: Några särbestämmelser som skall gälla för svenska

livförsäkringsföretag som är underkastade ett utdelningsförbud tas inte in i

ÅRFL.

 Nuvarande bestämmelser om att en uppdelning måste ske i koncern-

resultaträkningen på en skadebolagsgrupp och en livbolagsgrupp överförs inte

till ÅRFL.

 Någon ändring görs inte av de utdelningsbestämmelser i FRL som innebär att

utdelningskapaciteten hos ett moderföretag i en koncern skall avgöras endast med

hänsyn till resultatet i skadebolagsgrupp.

 Kommitténs förslag: Överensstämmer med regeringens förslag (se betänkandet del

II s. 381 och 382).

 Remissinstanserna: Remissinstanserna har överlag lämnat förslaget utan

erinran. Föreningen Auktoriserade Revisorer har ansett att det klart bör framgå

av lagstiftningen huruvida livförsäkringsföretag skall konsolideras så länge

vinstutdelningsförbudet kvarstår.

 Gällande rätt: Vid upprättandet av koncernresultaträkningen skall enligt

11 kap. 13 § andra stycket FRL en uppdelning i förekommande fall göras mellan å

ena sidan i koncernen ingående svenska livförsäkringsbolag (livbolagsgruppen)

och å andra sidan i koncernen ingående övriga företag (skadebolagsgruppen).

Bolag som driver rörelse enligt lagen (1989:1079) om livförsäkringar med

anknytning till värdepappersfonder, s.k. fondförsäkringsbolag, får dock

redovisas i skadebolagsgruppen.

 Bestämmelsen motiveras i gällande rätt av att en sammanläggning av resul-

taträkningarna skulle bli vilseledande eftersom endast aktieägarna i ett

skadeförsäkringsföretag kan få del av vinsten och att därför borde inte något

sammandrag till en fullständig koncernredovisning ske (jfr prop. 181/82:180 s.

259 f).

 Direktivet: Direktiven innehåller allmänna bestämmelser om när ett dotter-

företag inte behöver omfattas av en koncernredovisning (se avsnitt 16.3.1). Det

finns inte några särskilda föreskrifter i försäkringsredovisningsdirektivet som

specifikt tar sikte på hur dotterföretag där ett utdelningsförbud råder enligt

nationell lag, skall behandlas i koncernredovisningen.

 Skälen för regeringens förslag: I ett livförsäkringsbolag, där ett vinstut-

delningsförbud råder och särskilda regler gäller för att säkerställa att even-

tuella överskott kommer försäkringstagarna till godo, finns det bärande skäl för

ståndpunkten att en konsolidering inte ger en ur redovisningsmässig synvinkel

rättvisande bild av den samlade koncernens ställning och resultat. I sådana fall

saknas nämligen förutsättningar för ägarföretaget att förfoga över

dotterföretagets tillgångar och uppkomna vinster. Vad som nu sagts gäller enligt

regeringen typiskt sett i sådana situationer där ett svenskt

skadeförsäkringsföretag har ett svenskt traditionellt livförsäkringsföretag som

dotterföretag.

 Effekterna av en sådan konsolidering och ett tillgodoseende av de vid FRL:s

tillkomst anförda utdelningsaspekterna skulle möjligen även fortsättningsvis

kunna hanteras inom ramen för en uppdelning av koncernresultaträkningen i en

skadebolagsgrupp (inkluderande fondförsäkringsbolag och andra försäkringsföretag

där utdelning är tillåten) och en livbolagsgrupp (inkluderande livförsäkrings-

företag där utdelning inte är möjlig). Den nya uppställningsform som direktivet

medför synes dock mindre väl förenlig med de nuvarande svenska bestämmelserna om

en uppdelning i grupper. Det framstår i vart fall såsom mindre lämpligt att

hålla fast vid ett krav på fullständig konsolidering av livförsäkringsföretag

kombinerat med de svenska särreglerna i den nya redovisningslagstiftningen. Det

är också svårt att se att de koncernregler som i dag finns i FRL inte skulle

kunna tillämpas på ett godtagbart sätt, även om man redovisningsmässigt

underlåter att ställa krav på en konsolidering. Behovet av en insyn - som vid

FRL:s tillkomst åberopades som främsta skäl för ett krav på konsolidering -

torde dessutom i flera avseenden kunna främjas genom kompletterande upplysningar

utöver de som ÅRFL kräver t.ex. genom särskilda uppgifter om koncernföretag och

om interntransaktioner. Förslaget till ÅRFL innehåller dessutom ett flertal

bestämmelser som är särskilt avsedda att möjliggöra insyn i koncerner, t.ex.

information om innehav i dotterföretag. Det finns ändå en liten risk för att de

informationskrav som nuvarande lagförslag upptar inte helt tillgodoser de krav

på erforderlig insyn som externa intressenter kan ha anledning att ställa. Detta

måste också tillgodoses.

 Regeringen har efter en sammanvägd bedömning stannat för att inte nu föreslå

några bestämmelser i ÅRFL som bygger på att en konsolidering av svenska

livförsäkringsbolag som är underkastade ett vinstutdelningsförbud skall ske. På

grund därav bör inte heller de nuvarande bestämmelserna om en uppdelning av

koncernresultaträkningen i en livbolagsgrupp respektive skadebolagsgrupp

överföras till ÅRFL. Frågan om en konsolidering av livförsäkringsbolag i

koncernsammanhang bör i stället avgöras med hänsyn till de allmänna bestämmelser

som i detta sammanhang föreslås gälla (se avsnitt 16.3.1).

 Regeringen delar i detta avseende kommitténs bedömning att svenska tra-

ditionella livförsäkringsföretag, med det vinstutdelningsförbud och de skydds-

regler som i dag råder, kan anses utgöra sådana företag där ett betydande och

varaktigt hinder i väsentlig grad begränsar ett ägarföretags inflytande. Med

anledning därav skall inte någon full konsolidering med förvärvsmetoden och inte

ens en partiell konsolidering med användning av kapitalandelsmetoden ske. Även

om lagstiftningen i sig inte förbjuder en konsolidering vid angivna slag av

hinder måste enligt regeringens mening utgångspunkten ändå vara att en

konsolidering i koncernredovisningen inte skall ske. Det kan emellertid finnas

situationer när en konsolidering av traditionella livförsäkringsföretag möjligen

skulle kunna vara befogad, t.ex. i en grupp med enbart samverkande livförsäk-

ringsföretag. Det finns också fall där en konsolidering av olika livförsäkrings-

företag bör vara påbjuden, t.ex. om ett svenskt skadeförsäkringsföretag äger ett

utländskt livförsäkringsföretag där en vinstutdelning är möjlig. Av bl.a. dessa

skäl bör inte några specifika bestämmelser tas in i lagen om hur svenska

livförsäkringsföretag skall behandlas, vilket Föreningen Auktoriserade Revisorer

förespråkat. Det bör i stället ankomma på den praktiska tillämpningen och till

lagen kompletterande normgivning att närmare precisera dessa frågor. Genom en

sådan normgivning bör det även vara möjligt att reglera vilka upplysningar som

bör lämnas för att ge en erforderlig insyn i koncernstrukturer där ett

skadeförsäkringsföretag är moderföretag till ett svenskt livförsäkringsföretag

och en konsolidering underlåts. På så sätt bör kravet på insyn i

koncernförhållandena kunna förenas med den grundläggande principen att

koncernbalansräkning och koncernresultaträkningen skall ge en rättvisande bild

av verksamheten. Enligt regeringen ger de normgivningsbemyndiganden som finns i

ÅRFL ett tillräckligt stöd för meddelande av föreskrifter med detta syfte. Det

finns dessutom möjligheter för regeringen att, beroende på utvecklingen i

praxis, återkomma till frågorna.

 Enligt 12 kap. 2 § andra stycket FRL får vinstutdelningen i moderföretag inte

överstiga vad som redovisas som moderföretagets respektive koncernens skade-

bolagsgrupps nettovinst för året. Det är enligt regeringen inte nödvändigt att

till följd av de koncernredovisningsbestämmelserna upphäva reglerna. Med hänsyn

till att inte några bestämmelser om ett direkt konsolideringsförbud föreslås i

detta sammanhang, bör bestämmelsen i vart fall tills vidare vara kvar i

oförändrad form.

16.4 Eliminering av transaktioner mellan koncernföretag

Regeringens förslag: Alla transaktioner mellan koncernföretagen skall

elimineras. Det innebär dels att internvinster samt fordringar och skulder

mellan koncernföretag skall avräknas i koncernbalansräkningen och dels att det

skall göras avdrag för förändringar i internvinster samt för intäkter och

kostnader som är hänförliga till transaktioner mellan koncernföretag i

koncernresultaträkningen. Med internvinst skall härvid förstås antingen hela den

vinst som har uppkommit vid en transaktion mellan företagen eller den på moder-

bolaget belöpande andelen av vinsten.

 Kommitténs förslag: Överensstämmer i väsentliga delar med regeringens förslag

(se betänkandet del I s. 312, 313, 417 och 418 samt del II s. 382). I kommitténs

förslag avses dock med internvinst enbart den på moderföretaget belöpande

andelen i den vinst som uppkommer vid transaktion inom koncernen. Kommittén har

vidare föreslagit att internvinster mellan skadeförsäkringsföretag och

livförsäkringsföretag inte behöver elimineras.

 Remissinstanserna: Flertalet remissinstanser har inte haft några erinringar

mot kommitténs förslag. Några remissinstanser, bl.a. Föreningen Auktoriserade

Revisorer, har dock förespråkat att hela internvinsten elimineras. Föreningen

har även när det gäller förslaget att underlåta eliminering av internvinster

mellan skadeförsäkringsföretag och livförsäkringsföretag, pekat på att

direktivet ställer vissa krav för att en eliminering skall få underlåtas, bl.a.

att det tillskapats rättigheter för försäkringstagarna, samt påpekat att en

försäljning av tillgångar från ett skadeförsäkringsbolag till ett

livförsäkringsbolag knappast ger försäkringstagarna i livförsäkringsbolaget

några rättigheter.

 Bakgrund: En koncernredovisning kan, som ovan har anmärkts, betecknas som ett

sammandrag av moderföretagets och dotterföretagens årsredovisningar. Eftersom

koncernredovisningen skall ge en bild av koncernens ställning och resultat som

en helhet måste dock alla interna mellanhavanden mellan koncernföretagen räknas

bort, dvs. vad som i detta sammanhang normalt kallas "elimineras".

 Gällande rätt: Regler om eliminering av interna transaktioner mellan koncern-

företag finns i 11 kap. 13 § tredje stycket FRL. Där sägs att koncern-

resultaträkningen skall utvisa koncernens årsresultat efter avdrag för redovisad

vinstutdelning inom koncernen och avdrag eller tillägg för ökning eller

minskning av internvinst under räkenskapsåret. Koncernbalansräkningen skall

utvisa beloppet av fritt eget kapital eller ansamlad förlust i koncernen efter

avdrag för internvinster.

 Enligt samma lagrum avses med internvinst på moderbolaget belöpande del av

vinst vid överlåtelse av tillgång inom koncernen, i den mån inte överlåtelse av

tillgången därefter skett till köpare utanför koncernen eller förbrukning av

tillgången har ägt rum hos det företag inom koncernen som förvärvat tillgången.

 Direktivet: Direktivets bestämmelser om eliminering finns i artikel 26 i det

sjunde direktivet.

 I den sammanställda redovisningen skall enligt artikel 26.1 för de företag som

omfattas av denna anges tillgångar, skulder, ekonomisk ställning och resultat,

som om dessa företag utgjorde ett enda företag. Därvid skall särskilt följande

iakttas:

 a) Fordringar och skulder mellan företag som omfattas av den sammanställda

redovisningen skall elimineras.

 b) Intäkter och kostnader som hänför sig till transaktioner mellan företag som

omfattas av den sammanställda redovisningen skall elimineras.

 c) Vinster och förluster som hänför sig till transaktioner mellan företag som

omfattas av den sammanställda redovisningen och som ingår i de bokförda

tillgångsvärdena skall elimineras. I avvaktan på en senare samordning får en

medlemsstat dock tillåta att de ovan angivna elimineringarna genomförs i

förhållande till den procentsats som moderföretaget innehar av kapitalet i vart

och ett av de dotterföretag som omfattas av den sammanställda redovisningen.

 Enligt artikel 26.2 får en medlemsstat tillåta avvikelse från bestämmelserna i

punkt 1 c om en transaktion har ägt rum på normala marknadsvillkor och en

eliminering av vinsten eller förlusten skulle föra med sig oskäliga kostnader.

Varje sådan avvikelse skall anmärkas i en not, vilken även skall upplysa om den

inverkan som avvikelsen har på tillgångar, skulder, ekonomisk ställning och

resultat i de företag, betraktade som en helhet, som omfattas av den

sammanställda redovisningen, under förutsättning att denna inverkan är

betydande.

 Enligt artikel 26.3 skall avvikelser från punkt 1 a, b och c tillåtas, om de

belopp som det är fråga om är av ringa betydelse med hänsyn till det i artikel

16.3 angivna syftet.

 Enligt artikel 66.4 i försäkringsredovisningsdirektivet får medlemsstaterna

medge undantag från artikel 26.1 c om en affär är avslutad enligt sedvanliga

villkor i branschen och har skapat rättigheter för försäkringstagarna. Sådana

avsteg skall anges om de har väsentlig betydelse för tillgångar, skulder,

ekonomiskt läge och resultat för samtliga företag som ingår i den sammanställda

redovisningen skall denna omständighet uppges i en not.

 Skälen för regeringens förslag: De skäl som anförts i avsnitt 16.4 i del 2 är

av betydelse även här. Detta innebär följande.

 Bestämmelser om eliminering av interna mellanhavanden inom koncerner är i allt

väsentligt tvingande och måste därför införas i svensk rätt.

 Föreskrifterna om eliminering av fordringar och skulder respektive intäkter

och kostnader motsvarar i sak vad som i dag torde utgöra god redovisningssed.

Regeringen föreslår att med direktivet överensstämmande bestämmelser införs i

den nya lagstiftning som skall gälla för försäkringsföretag.

 Tanken bakom direktivets föreskrift om eliminering av interna vinster och

förluster är att från koncernredovisningen rensa bort vinster och förluster som

har uppkommit när koncernen har "handlat med sig själv". Direktivet ger härvid

valfrihet för medlemsstaterna att föreskriva eliminering av hela vinsten eller

förlusten eller att föreskriva att enbart den del av vinsten eller förlusten som

svarar mot moderföretagets andel skall elimineras. Det senare alternativet

överensstämmer med gällande rätt.

 Enligt regeringens uppfattning talar dock övervägande skäl för att redan nu ge

utrymme för eliminering av hela internvinsten. Detta skulle överensstämma med

den ordning som gäller i t.ex. USA, Storbritannien, Tyskland, Nederländerna och

Danmark. Det skulle också stå i överensstämmelse med International Accounting

Standard Committee''''s regler. En fullständig eliminering är dessutom mer

lätthanterlig, eftersom man slipper beräkna minoritetens andel, och den innebär

därför en förenkling för företagen. Mot denna bakgrund föreslår regeringen att

internt genererade vinster och förluster skall få elimineras i sin helhet.

 Med hänsyn till att man i svensk lag och praxis hittills har tillämpat

partiell eliminering av internvinster och då sådan partiell eliminering i vissa

situationer kan vara att föredra finner regeringen att även denna elimi-

neringsmetod bör tillåtas. I noterna bör lämnas upplysningar om vilken

elimineringsmetod som tillämpats.

 Den möjlighet som det sjunde direktivet ger att tillåta avvikelser från

bestämmelserna om eliminering av internvinster enbart på den grunden att

transaktionen har ägt rum på marknadsmässiga villkor saknar motsvarighet i

gällande rätt. Det har inte framkommit några skäl att utnyttja den möjligheten.

Däremot bör det - i enlighet med direktivets tvingande föreskrift - i lagen tas

in en bestämmelse om att eliminering får underlåtas då beloppet i fråga är av

ringa betydelse med hänsyn till kravet på rättvisande bild.

 När det gäller internvinster mellan skadeförsäkringsbolag och livförsäkrings-

bolag tillåts i dag att internvinster inte elimineras. Sådana vinster skall i

stället anges i en not. I kommitténs lagförslag har upptagits en motsvarande be-

stämmelse. I detta avseende hänvisades till artikel 66.4 i försäk-

ringsredovisningsdirektivet samt nuvarande bestämmelser av motsvarande innehåll

i FFFS 1991:20.

 Föreningen Auktoriserade Revisorer har ifrågasatt om den av kommittén före-

slagna bestämmelsen är förenlig med artikel 66.4, som ställer vissa krav för att

en eliminering skall få underlåtas.

 Regeringen delar Föreningens uppfattning. Det är dessutom mindre befogat att

behålla nuvarande särregler avseende eliminering av internvinster mellan liv-

och skadeförsäkringsföretag, när lagstiftningen inte bygger på att

livförsäkringsföretag med ett utdelningsförbud skall konsolideras (se avsnitt

16.3.2). Även om en sådan bestämmelse skulle kunna tillämpas gentemot utländska

livförsäkringsföretag, som saknar vinstutdelningsförbud, har det inte nu

framkommit sådana särskilda skäl som gör det angeläget att införa en sådan

möjlighet. Regeringen är därför inte beredd att föreslå att någon sådan

särbestämmelse som artikel 66.4 medger skall införas i ÅRFL.

16.5 Konsolideringsmetodernas reglering

Regeringens förslag: Metoderna för konsolidering av dotterföretag och

intresseföretag lagregleras.

 Kommitténs förslag: Överensstämmer med regeringens förslag. Kommittén har dock

inte föreslagit någon lagreglering av poolningsmetoden (se betänkandet del I s.

261-266 samt del II s. 381 och 382).

 Remissinstanserna: Flertalet remissinstanser har inte haft några erinringar

mot förslaget. Sveriges Industriförbund har dock menat att reglerna borde ha

fått en mer allmän utformning och har beklagat den detaljreglering som förslaget

ansetts innebära. Även Redovisningsrådet har menat att en mindre detaljerad

beskrivning av metoderna borde kunna övervägas.

 Bakgrund: I praxis har utvecklats ett antal olika metoder för hur man skall

räkna in dotterföretagens värden i koncernredovisningen. Dessa brukar kallas

konsolideringsmetoder. Det har också utvecklats särskilda metoder för hur

andelar i andra företag, främst intresseföretag, skall redovisas i

koncernredovisningen. Även dessa metoder kan något förenklat beskrivas som

konsolideringsmetoder. Sådana metoder har numera i många länder lagts till grund

för lagstiftning.

 Gällande rätt m.m: Av 11 kap. 13 § FRL framgår att koncernresultaträkningen

och koncernbalansräkningen var för sig skall utgöra ett sammandrag av

moderbolagets och dotterföretagens resultaträkningar och balansräkningar och att

sammandraget skall upprättas enligt god redovisningssed. Lagtexten anger dock

inte vilken eller vilka konsolideringsmetoder som kan användas, men fordrar att

det lämnas upplysning om vilken metod och vilka värderingsprinciper som har

använts.

 I Redovisningsrådets rekommendation RR 01:91, Koncernredovisning, beskrivs ett

antal metoder, dels hur de tekniskt skall användas, dels i vilka situationer de

skall utnyttjas. FAR:s utkast till rekommendation angående redovisning av

andelar i intresseföretag innehåller vissa anvisningar och beskrivningar

beträffande vissa av metoderna.

 Direktivet: Det sjunde direktivet behandlar några konsolideringsmetoder som

får eller skall införlivas med de nationella lagstiftningarna.

 Enligt artikel 19 skall, som huvudregel, aktier och andelar i dotterföretag

konsolideras med tillämpning av den s.k. förvärvsmetoden. I artikel 20 anges

dock att medlemsstaterna får tillåta eller fordra att den s.k. poolningsmetoden

används om vissa närmare angivna förutsättningar är uppfyllda. Härutöver

beskriver direktivet två metoder som kan beskrivas som ett slags partiell

konsolidering. För intresseföretag föreskrivs i artikel 33 att kapitalandels-

metoden skall användas. Enligt artikel 32 får medlemsstaterna tillåta att s.k.

samriskföretag som ofta har karaktär av intresseföretag, redovisas enligt

klyvningsmetoden.

 Av artikel 65 i försäkringsredovisningsdirektivet följer att artiklarna om

konsolideringsmetoder i det sjunde direktivet, gäller även för försäkringsfö-

retag.

 Skälen för regeringens förslag: Vad som anförts i avsnitt 16.4 i del 2 är av

betydelse även här. Detta innebär följande.

 Bestämmelser om konsolideringsmetoder bör tas in i lagen.

 Direktivens uppräkning av tillåtna konsolideringsmetoder får anses uttömmande.

Något utrymme för att använda andra konsolideringsmetoder kommer därför inte att

finnas.

 Att i lagtexten ge en fullständig beskrivning av metoderna och deras an-

vändning i olika situationer synes knappast möjligt eller lämpligt. Lagen bör i

stället utformas så att den ger möjlighet att i enskilda situationer ta sådana

särskilda hänsyn som en god redovisning och intresset av en rättvisande

redovisning påkallar. Det är emellertid samtidigt klart att bestämmelsernas

struktur inte får göras alltför allmän, eftersom detta kan komma att gå ut över

jämförbarheten mellan olika redovisningar. Det är också oundvikligt att

anpassningen till direktivet fordrar att metoderna i vart fall ges den grad av

detaljering att de motsvarar vad direktivet fordrar.

16.6 Konsolidering av dotterföretag

16.6.1 Förvärvsmetoden

Regeringens förslag: Konsolidering skall som huvudregel ske enligt den s.k.

förvärvsmetoden.

 Därvid skall koncernens anskaffningsvärde för moderföretagets andelar i ett

dotterföretags eget kapital elimineras genom att värdet av andelarna räknas av

mot den andel av dotterföretagets eget kapital som är hänförligt till andelarna.

 Om det vid denna beräkning framkommer ett skillnadsbelopp, skall detta först

fördelas på de tillgångar, avsättningar och skulder, vars bokförda värde avviker

från det verkliga. Det belopp som därefter kvarstår skall behandlas som goodwill

alternativt negativ goodwill.

 Kommitténs förslag: Överensstämmer i väsentliga delar med regeringens förslag

(se betänkandet del I s. 261 och s. 263-266 samt del II s. 361)

 Remissinstanserna: Flertalet remissinstanser har inte haft några erinringar

mot kommitténs förslag. Flera remissinstanser, bl.a. Bokföringsnämnden, har dock

erinrat om att vissa delar i förslaget skiljer sig från en modern tillämpning av

förvärvsmetoden. Föreningen Auktoriserade Revisorer m.fl. remissinstanser har

menat att metoden bör anpassas till Redovisningsrådets rekommendation på

området.

 Bakgrund: Den vanligast förekommande metoden för konsolidering av dotter-

företag är den s.k. förvärvsmetoden. Metoden kan sägas innebära att

moderföretagets förvärv av dotterföretaget ses som en transaktion genom vilken

koncernen förvärvar dotterföretagets tillgångar och övertar dess skulder.

Dotterföretagets tillgångar och skulder tas därför in i den gemensamma

balansräkningen. Samtidigt räknas de i moderföretaget bokförda värdena av

aktierna eller andelarna i dotterföretaget av mot dotterföretagets eget kapital.

Att vid denna avräkning enbart lägga de värden som finns bokförda i

dotterföretaget till grund för redovisningen skulle emellertid kunna ge ett

oriktigt resultat, eftersom tillgångarna och skulderna från koncernens synpunkt

kan ha andra värden än dem som kommer till uttryck i dotterföretagets

balansräkning. Sådana skillnader måste beaktas, om förvärvets konsekvenser för

koncernen skall kunna beräknas på ett rättvisande sätt.Vid användandet av

förvärvsmetoden försöker man därför vanligen beräkna det koncernmässiga

anskaffningsvärdet av tillgångarna och skulderna.

 Efter avräkningen justeras de bokförda värdena av tillgångar och skulder.

Återstående skillnad mellan det bokförda värdet av aktierna och andelarna och

dotterföretagets eget kapital behandlas i koncernredovisningen som

koncerngoodwill eller negativ koncerngoodwill.

 Gällande rätt m.m: Förvärvsmetoden finns inte reglerad i lag.

 I Sverige har emellertid en enhetlig praxis utvecklats på grundval av Redo-

visningsrådets rekommendation RR 01:91, Koncernredovisning, punkterna 10-35.

Huvuddragen i metoden kan beskrivas på följande sätt.

 I anslutning till förvärvet av aktierna eller andelarna företas en förvärvs-

analys. Vid förvärvsanalysen fastställs dels anskaffningsvärdet för aktierna,

dels marknadsvärdet vid förvärvstidpunkten för de tillgångar som har förvärvats

och de skulder som har övertagits från dotterföretaget (det koncernmässiga

anskaffningsvärdet).

 Skillnaden mellan anskaffningsvärdet för dotterföretagsaktierna och marknads-

värdet på förvärvade tillgångar och övertagna skulder behandlas som

koncernmässig goodwill. Denna goodwill tas upp som en tillgång i koncern-

balansräkningen och skrivs av över beräknad ekonomisk livslängd. Om

skillnadsbeloppet är negativt (negativ goodwill), skrivs icke-monetära

anläggningstillgångar ned proportionellt med skillnadsbeloppet. Alternativt kan

skillnadsbeloppet redovisas som långfristig skuld som upplöses enligt en vid

förvärvet fastlagd plan som återspeglar förväntningarna vid förvärvstidpunkten.

Negativ goodwill, som kvarstår efter det att icke-monetära anläggningstillgångar

har skrivits ned till noll, upplöses på samma sätt.

 Direktivet: Förvärvsmetoden behandlas i artikel 19 i det sjunde direktivet.

 Enligt artikel 19.1 skall det bokförda värdet av aktier eller andelar i före-

tag som omfattas av den sammanställda redovisningen elimineras genom att

avräknas mot den andel av dessa företags egna kapital som aktierna eller

andelarna representerar. Elimineringarna skall ske enligt följande.

 a) Elimineringen skall utföras på grundval av de bokförda värdena vid den

tidpunkt då företaget första gången tas med i den sammanställda redovisningen.

De differenser som uppkommer vid elimineringen skall i möjligaste mån öka eller

minska värdet av sådana poster i den sammanställda balansräkningen vilkas

verkliga värden överstiger eller understiger posternas bokförda värde.

 b) En medlemsstat får tillåta eller fordra att elimineringen på grundval av

värden hos identifierbara poster på aktiv- och passivsidan skall hänföra sig

till värdena vid tidpunkten för förvärvet av aktierna eller andelarna eller, då

fråga är om successiva förvärv, den tidpunkt då företaget blev dotterföretag.

 c) Återstående differens med anledning av tillämpningen av a eller b skall

redovisas i den sammanställda balansräkningen under en särskild post med lämplig

beteckning. Denna post, vilka metoder som har använts samt väsentliga ändringar

i förhållande till det föregående räkenskapsåret skall förklaras i noterna. Om

en medlemsstat tillåter att positiva och negativa differenser avräknas mot

varandra, skall en uppdelning av dessa differenser göras i noterna.

 Enligt artikel 19.2 skall punkt 1 dock inte tillämpas på sådana aktier eller

andelar i moderföretaget som ägs av detta eller av något annat företag som

omfattas av den sammanställda redovisningen. I den sammanställda redovisningen

skall sådana aktier eller andelar behandlas som egna aktier eller andelar enligt

det fjärde direktivet.

 Enligt artikel 30.1 skall en i artikel 19.1 c angiven särskild post som mot-

svarar en positiv skillnad vid sammanställningen behandlas enligt föreskrifterna

i det fjärde direktivet om posten "Goodwill".

 Enligt artikel 30.2 får en medlemsstat tillåta att en positiv skillnad vid

sammanställningen omedelbart och på ett tydligt sätt dras ifrån reserverna.

 Enligt artikel 31.1 får ett belopp som redovisas som en särskild post enligt

artikel 19.1 c och som motsvarar en negativ skillnad vid sammanställningen föras

över till den sammanställda resultaträkningen endast

 a) om differensen motsvarar en vid förvärvstidpunkten förväntad ogynnsam

resultatutveckling i företaget eller förväntade kostnader i detta, i den mån

förväntningarna förverkligas, eller

 b) i den mån differensen motsvarar en realiserad vinst.

 De ovan behandlade artiklarna i det sjunde direktivet är tillämpliga även en-

ligt försäkringsredovisningsdirektivet (se artikel 65).

 Skälen för regeringens förslag: De skäl som anförts i avsnitt 16.6.1 i del 2

är av betydelse även här. Detta innebär följande.

 I den nya lagstiftningen måste införas bestämmelser om förvärvsmetoden och

dess användande. Lagstiftningen bör utformas så att metoden liksom i direktivet

utgör den huvudsakliga formen för konsolidering av dotterföretag.

 Såsom tidigare har framhållits anser regeringen att den beskrivning av för-

värvsmetoden som tas in i lagtexten i stor utsträckning bör överensstämma med de

formuleringar som direktivet använder. Det kan inte komma i fråga att avvika

från direktivets regler. Inom dessa ramar bör det dock göras vissa anpassningar

till den praxis som sedan några år finns i Sverige, dvs. den som kommer till

uttryck i Redovisningsrådets rekommendation RR 01:91, Koncernredovisning.

 Lagtexten bör därför innehålla endast en beskrivning av metodens huvudmoment.

Det bör sålunda föreskrivas att koncernens anskaffningsvärde för moderbolagets

andelar i ett dotterföretags eget kapital skall elimineras genom att det

bokförda värdet av andelarna räknas av mot den andel av dotterföretagets eget

kapital som är hänförlig till andelarna. I enlighet med svensk

redovisningspraxis bör denna avräkning ske på grundval av förhållandena vid

förvärvstidpunkten.

 Av direktivet följer att det skillnadsbelopp som framkommer vid avräkningen så

långt möjligt skall användas för att öka eller minska värdet av sådana poster

vars verkliga värde över- eller understiger deras bokförda värde. Detta bör

avspeglas i lagstiftningen. Med "verkligt värde" torde här få förstås vad som i

svensk praxis brukar benämnas koncernmässigt anskaffningsvärde. För att få fram

de koncernmässiga anskaffningsvärdena och därmed kunna fastställa tillgångarnas,

avsättningarnas och skuldernas övervärden torde man - såsom föreskrivs i

redovisningsrådets rekommendation - vara tvungen att göra en förvärvsanalys. Det

är en fördel om detta väsentliga moment i förvärvsmetodens användning kommer

till uttryck i lagen. I lagstiftningen bör därför tas in ett krav på upprättande

av förvärvsanalys. Med ledning av förvärvsanalysen bör posternas värde sedan

justeras.

 Sedan den nu nämnda värdejusteringen har gjorts skall enligt artikel 19.1 c

återstående skillnadsbelopp tas upp under en särskild post. För att få fram

detta belopp - som även kan vara negativt (jfr artikel 31) - bör summan av de

justeringar som gjorts med hänsyn till föreliggande under- och övervärden

avräknas från det skillnadsbelopp som tidigare har konstaterats. I lagen måste

också tas in bestämmelser om behandlingen av den del av skillnadsbeloppet som

inte har kunnat fördelas på övriga poster i balansräkningen.

 Om återstående skillnadsbelopp är ett positivt belopp skall det enligt artikel

30.1 behandlas som goodwill. För sådan goodwill skall gälla de regler för

aktivering och avskrivning av immateriella anläggningstillgångar som gäller i

ett enskilt företag. Detta följer av artikel 30.1 och lagen bör ge uttryck för

detta. Enligt artikel 30.2 får medlemsstaterna tillåta att koncerngoodwill i

stället skrivs av omedelbart mot eget kapital. Denna möjlighet har utnyttjats av

nästan samtliga medlemsländer. Utvecklingen går emellertid mot att inte tillåta

sådan direktavskrivning. Bl.a. mot den bakgrunden anser regeringen att

direktavskrivning av goodwill mot eget kapital inte bör tillåtas.

 Det återstående skillnadsbeloppet kan också vara negativt. Sådan s.k. negativ

koncerngoodwill kan uppkomma exempelvis därför att köparen har förväntat sig en

negativ resultatutveckling i dotterföretaget eller på grund av att tillgångarna

i dotterföretaget har undervärderats eller skulderna övervärderats. Enligt

artikel 31 får negativ koncerngoodwill inte intäktsföras förrän den ogynnsamma

resultatutvecklingen eller de förväntade kostnaderna har uppkommit.

Intäktsföring får enligt direktivet även ske om den negativa goodwillen

motsvarar en realiserad vinst. Det torde endast i undantagsfall inträffa att en

negativ goodwill motsvarar en realiserad intäkt. Som regel torde i stället en

sådan goodwill ha sin förklaring i att anskaffningsvärdet för aktierna eller

andelarna i dotterföretaget har påverkats av förväntade förluster eller en

förväntad ogynnsam resultatutveckling i dotterföretaget under en begränsad tid.

Kommittén har mot denna bakgrund menat att negativ goodwill bör sättas av till

en reserv som sedan upplöses i takt med att den ogynnsamma utvecklingen förverk-

ligas eller de förväntade förlusterna eller kostnaderna uppkommer. Kommittén har

inte ansett att den andra i direktivet omnämnda möjligheten till intäktsföring

av negativ goodwill behöver regleras. Regeringen delar i dessa delar kommitténs

bedömningar.

 Något förslag om att negativ goodwill skall kunna upplösas genom proportionell

nedskrivning av icke-monetära tillgångar läggs inte fram.

16.6.2 Poolningsmetoden

Regeringens förslag: Konsolidering av dotterföretag får ske med hjälp av den

s.k. poolningsmetoden, om vissa i lagen närmare angivna förutsättningar är

uppfyllda och det är förenligt med god redovisningssed och kravet på rättvisande

bild.

 Kommitténs förslag: Kommittén har föreslagit att några bestämmelser om

poolningsmetoden inte tas in i den nya lagstiftningen. Kommittén har dock menat

att metoden likväl kan användas i vissa fall om det är nödvändigt för att

koncernredovisningen skall ge en rättvisande bild (se betänkandet del I s. 262

och 266 samt del II s. 381-383).

 Remissinstanserna: De flesta remissinstanserna har inte uttalat sig i denna

del. Några remissinstanser, däribland Bokföringsnämnden, Föreningen

Auktoriserade Revisorer och Redovisningsrådet, har menat att lagen bör lämna

utrymme för användandet av poolningsmetoden.

 Bakgrund: Ibland kan två eller flera juridiska personer gå samman i ett

gemensamt företag utan att det kan påstås att någon av dem är dominerande. Vid

ett sådant samgående uppkommer inte något typiskt koncernförhållande och det kan

därför hävdas att man i denna situation inte bör använda förvärvsmetoden utan i

stället den s.k. poolningsmetoden.

 Poolningsmetoden innebär att man i koncernbalansräkningen bibehåller de värden

till vilka tillgångar och skulder har upptagits i respektive företags balans-

räkning. Någon justering av över- eller undervärden på olika slag av tillgångar

görs således inte och någon goodwill kan därmed inte heller uppkomma. De

inblandade företagens resultat- och balansräkningar "poolas" samman.

 Gällande rätt: Poolningsmetoden finns inte reglerad i lagstiftningen.

 Metoden finns däremot beskriven i Redovisningsrådets rekommendation RR 01:91,

Koncernredovisning, punkterna 38 och 39.

 För att poolningsmetoden skall få tillämpas krävs enligt rekommendationen att

inget av företagen kan utpekas som köpare och att inget av dem har varit

dotterföretag till något annat företag under de senaste två åren närmast före

samgåendet. Detta innefattas i ett krav på självständighet. Vidare fordras att

samgåendet äger rum genom en apportemission av aktier i det formellt förvärvade

företaget, varvid vederlaget utgörs av aktier i det andra företaget, och att den

utjämning mellan aktievärdena som kan krävas i form av kontantbetalning inte

överstiger tio procent av de emitterade aktiernas verkliga värde. Minst 90

procent av aktierna i det förvärvade företaget skall förvärvas genom en

transaktion eller i en serie transaktioner enligt en fastställd plan under en

period som inte får överstiga ett år. Om det företag som emitterar aktier har

aktieslag med olika rösträtt (eller aktieslag som eljest skiljer sig åt i

väsentligt avseende) får emissionen inte ändra relationen mellan de olika

aktieslagen. Som ytterligare förutsättning gäller att inga avtal som gynnar en

aktieägargrupp eller som möjliggör för en aktieägargrupp att bli uppköpt får

finnas eller planeras vid samgåendet. Det skall alltså finnas en ägarkontinuitet

innebärande att de båda aktieägargrupperna gemensamt skall utöva inflytande över

den nya företagsgrupperingen. Slutligen gäller att det inte får finnas planer

att inom en tvåårsperiod efter samgåendet avyttra en väsentlig del av något av

de samgående företagen (rörelsekontinuitet).

 Direktivet: Poolningsmetoden beskrivs i artikel 20 i det sjunde direktivet.

Enligt artikel 20.1 får en medlemsstat tillåta eller fordra att det bokförda

värdet av aktier eller andelar som innehas i ett företag som omfattas av den

sammanställda redovisningen endast elimineras genom avräkning mot motsvarande

andel av företagets kapital, om

 a) de innehavda aktierna eller andelarna representerar minst 90 procent av det

nominella beloppet eller, om sådant saknas, av det bokförda parivärdet för

samtliga aktier eller andelar i företaget bortsett från sådana aktier som avses

i artikel 29.2 a i direktiv 77/91/EEG,

 b) den i a angivna andelen har uppnåtts på grund av en överenskommelse om

emission av aktier eller andelar i ett företag som omfattas av den sammanställda

redovisningen,

 c) den i b avsedda överenskommelsen inte föreskriver en kontant betalning som

överstiger tio procent av det nominella värdet eller, om sådant saknas, det

bokförda parivärdet för de emitterade aktierna eller andelarna.

 Enligt artikel 20.2 gäller att den differens som uppkommer vid tillämpningen

av punkt 1 skall läggas till eller dras ifrån reserverna i den sammanställda

redovisningen.

 I artikel 20.3 föreskrivs att tillämpningen av den i punkt 1 angivna metoden,

de därav följande ändringarna i reserverna samt namn och säte för de berörda

företagen skall anges i noterna.

 Skälen för regeringens förslag: Vad som anförts i avsnitt 16.6.2 i del 2 är

även här av betydelse. Detta innebär följande.

 Av utredningen och remissbehandlingen har framgått att poolningsmetoden kan

vara den mest ändamålsenliga formen för redovisning av vissa särskilda slag av

företagssamverkan. Metoden finns beskriven i internationella rekommendationer

och synes komma till användning i flertalet EU-länder. Ett visst utrymme för att

använda metoden även i koncerner där försäkringsföretag är moderföretag bör där-

för finnas.

 Lagstiftningen bör uttryckligen tillåta att poolningsmetoden används i vissa

närmare angivna fall.

 I direktivet uppställes vissa förutsättningar för att poolningsmetoden skall

få användas. Dessa förutsättningar, som återfinns i svensk och internationell

praxis, bör tas in i lagtexten. I redovisningspraxis uppställs även andra

förutsättningar för att poolningsmetoden skall få användas. Enligt regeringens

mening bör dessa dock inte lagfästas. I stället bör det överlämnas till

redovisningspraxis att dra upp de närmare riktlinjerna för poolningmetoders

användning. I lagen bör därför föreskrivas att metoden får användas endast om

det är förenligt med god redovisningssed och kravet på rättvisande bild.

16.6.3 Konsolidering av dotterföretag med kapitalandelsmetoden

Regeringens förslag: När verksamheten i ett dotterföretag skiljer sig så mycket

från övrig verksamhet i koncernen att en tillämpning av förvärvsmetoden skulle

vara oförenlig med kravet på rättvisande bild, skall andelar i dotterföretaget

räknas in i koncernredovisningen med hjälp av kapitalandelsmetoden.

 Kommitténs förslag: Överensstämmer med regeringens förslag (se betänkandet del

I s. 263-265 och del II s. 382).

 Remissinstanserna: Flertalet remissinstanser har lämnat förslaget utan

erinran. Sveriges Försäkringsförbund har menat att metoden bör förtydligas.

 Bakgrund: Se avsnitt 16.6.3 i del 2.

 Gällande rätt m.m: Användningen av kapitalandelsmetoden regleras inte i

lagstiftningen.

 Enligt Föreningen Auktoriserade Revisorers utkast till rekommendation för

redovisning av andel i intresseföretag är dock kapitalandelsmetoden tillåten som

konsolideringsmetod i koncernredovisningen (se avsnitt 15.4).

 Direktivet: Kapitalandelsmetoden behandlas i artikel 33 i det sjunde direk-

tivet. Enligt den artikeln skall metoden användas för redovisning av in-

tresseföretag (se avsnitt 16.6.1). Däremot innehåller direktivet inga före-

skrifter om användandet av metoden för konsolidering av dotterföretag.

 Såsom tidigare har nämnts (se avsnitt 16.3) föreskrivs i artikel 14.1 i det

sjunde direktivet att dotterföretag som driver från koncernen i övrigt vä-

sentligt olikartad verksamhet skall utelämnas från koncernredovisningen om dess

medtagande skulle vara oförenligt med syftet att ge en rättvisande bild av

koncernens ställning och resultat. Av artikel 14.2 framgår att detta undantag

inte får tillämpas endast av det skälet att koncernföretagen bedriver såväl

industri-, handels- som tjänsteverksamhet. Någon närmare vägledning för till-

ämpningen av artikel 14.1 ges emellertid inte, vare sig i direktivet eller i

medlemsländernas lagstiftning.

 Enligt artikel 65 i försäkringsredovisningsdirektivet gäller artikel 14 även

för försäkringsföretag.

 Skälen för regeringens förslag: De skäl som anförts i del 2 (avsnitt 16.6.3)

är av betydelse även här. Detta medför följande.

 Föreskriften i artikel 14.1 i det sjunde direktivet är tvingande. Det är nöd-

vändigt att utforma metoden så att förvärvsmetoden inte får användas om den

skulle vara oförenlig med kravet på rättvisande bild. Brister i redovisningen

bör visserligen i första hand tillrättaläggas inom ramen för metoden, t.ex.

genom segmenterad rapportering kombinerad med tilläggsupplysningar. Går det

trots detta inte att åstadkomma en rättvisande bild måste en annan metod

användas.

 De skäl som kan anföras mot att konsolidera ett dotterföretag i nu angivna

fall gör sig inte i lika hög grad gällande om dotterföretaget i stället blir

föremål för en partiell konsolidering i koncernredovisningen med tillämpning av

kapitalandelsmetoden. Den metoden innebär att endast andelen i dotterföretagets

resultat och eget kapital tas med i koncernredovisningen och medför inte samma

risk för att koncernredovisningen snedvrids som förvärvsmetoden kan göra.

Samtidigt ger kapitalandelsmetoden en bättre bild av koncernens ekonomiska

ställning och resultat än en redovisning enligt anskaffningskostnadsmetoden

skulle göra. De dotterföretag som i nu angivet fall inte får konsolideras med

hjälp av förvärvsmetoden bör i stället konsolideras med hjälp av

kapitalandelsmetoden.

 Enbart det förhållandet att företag inom en koncern bedriver såväl livförsäk-

ringsrörelse som skadeförsäkringsrörelse innebär inte att kapitalandelsmetoden

skall användas. I detta avseende sker ju en grundläggande segmentering redan

genom den resultaträkning som direktivet tillhandahåller. Att

kapitalandelsmetoden inte heller skall tillämpas på sådana svenska livför-

säkringsföretag som undantas från en konsolidering på annan grund till följd av

utdelningsförbudet är också självklart (se avsnitt 16.3.2).

 Kapitalandelsmetodens utformning kommer att behandlas närmare i avsnitt

16.7.1.

16.7 Konsolidering av andra företag än dotterföretag

16.7.1 Konsolidering av intresseföretag med kapitalandelsmetoden

Regeringens förslag: Andelar i intresseföretag skall redovisas i koncern-

redovisningen med tillämpning av kapitalandelsmetoden.

 Sådan redovisning behöver dock inte ske om intresseföretaget är av ringa

betydelse med hänsyn till kravet på rättvisande bild och inte heller i vissa

andra undantagsfall.

 Om andelar i intresseföretag inte redovisas i koncernredovisningen med

tillämpning av kapitalandelsmetoden, skall skälen för detta anges i en not.

 Redovisning enligt kapitalandelsmetoden skall ske enligt vissa i lagen intagna

bestämmelser som väsentligen innebär att tidigare bokförda värden av aktierna

eller andelarna i intresseföretaget justeras med hänsyn till dels ägarbolagets

andel i intresseföretagets vinst eller förlust och dels mottagen utdelning.

Interna vinster skall om möjligt elimineras.

 Mottagen utdelning från intresseföretaget skall inte tas upp som intäkt i

ägarföretaget. I stället skall den andel av intresseföretagets vinst eller

förlust som belöper på aktierna eller andelarna redovisas som intäkt eller

kostnad.

 Kommitténs förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag (se

betänkandet del I s.178-184 och 263 samt del II s. 383).

 Remissinstanserna: Så gott som samtliga remissinstanser har tillstyrkt kom-

mitténs förslag. Byggentreprenörerna har dock motsatt sig att det införs

tvingande regler om redovisning av intresseföretag i koncernredovisningen.

 Bakgrund: Vid upprättandet av en koncernredovisning uppkommer frågan om och

hur andelar i intresseföretag skall redovisas. En vanlig metod att redovisa

andelar i intresseföretag är kapitalandelsmetoden. Metoden har beskrivits i

avsnitt 15.4 i del 2. Såsom där har redovisats bygger den på att det hos

ägarföretaget redovisade värdet av aktier och andelar i intresseföretag (eller

dotterföretag) ökas respektive minskas i samma mån som intresseföretagets eget

kapital ändras.

 Gällande rätt m.m: Lagstiftningen reglerar inte hur andelar i intresseföretag

skall redovisas i koncernredovisningen. I Föreningen Auktoriserade Revisorers

utkast till rekommendation, Redovisning för andel i intresseföretag, ges två

alternativ för redovisning av dessa innehav: anskaffningskostnadsmetoden med

tilläggsupplysningar eller kapitalandelsmetoden. Företag som har en

internationell läsekrets uppmanas att använda kapitalandelsmetoden. Börsbolagen

använder normalt kapitalandelsmetoden för redovisning av intresseföretag (se

t.ex. Rundfelt, Tendenser i börsbolagens årsredovisningar 1992, s. 57).

 Direktivet: Av artikel 33 i det sjunde direktivet följer att ägarintressen i

intresseföretag skall redovisas under en särskild post i koncernbalansräkningen.

Denna redovisning skall ske enligt vissa i artikeln särskilt angivna regler,

vilka kan sammanfattas under beteckningen kapitalandelsmetoden.

 I artikel 33.1 anges att om ett företag som omfattas av en sammanställd redo-

visning utövar ett betydande inflytande över den driftsmässiga och finansiella

styrningen av ett annat företag som inte omfattas av denna redovisning (ett

intresseföretag) och i det senare företaget har ett sådant ägarintresse som

anges i artikel 17 i det fjärde direktivet, skall ägarintresset redovisas i den

sammanställda balansräkningen under en särskild post med lämplig beteckning. Ett

företag skall anses utöva ett betydande inflytande över ett annat företag, om

det innehar minst 20 procent av röstvärdet för aktierna eller andelarna i det

sistnämnda företaget. Artikel 2 skall tillämpas.

 När denna artikel första gången tillämpas på ett ägarintresse som avses i

punkt 1 skall enligt artikel 33.2 ägarintresset redovisas i den sammanställda

balansräkningen. Ägarintresset skall redovisas

 a) antingen till sitt bokförda värde beräknat enligt värderingsreglerna i

direktiv 78/660/EEG; skillnaden mellan detta värde och det belopp som motsvarar

ägarintressets andel av intresseföretagets egna kapital skall anges särskilt i

den sammanställda balansräkningen eller i en not; skillnaden skall beräknas med

hänsyn till förhållandena vid den tidpunkt då metoden tillämpas första gången,

 b) eller till ett belopp som motsvarar ägarintressets andel av intresse-

bolagets egna kapital; skillnaden mellan detta belopp och det bokförda värdet

beräknat enligt värderingsreglerna i direktiv 78/660/EEG skall anges särskilt i

den sammanställda balansräkningen eller i en not; skillnaden skall beräknas med

hänsyn till förhållandena vid den tidpunkt då metoden tillämpas första gången.

 c) En medlemsstat får föreskriva att endast a eller b skall tillämpas. I den

sammanställda balansräkningen eller i en not skall anges om a eller b har

tillämpats.

 d) Dessutom får en medlemsstat tillåta eller fordra att skillnaden vid

tillämpningen av a eller b beräknas med hänsyn till förhållandena vid den

tidpunkt då aktierna eller andelarna förvärvades eller, om de förvärvades

successivt, vid den tidpunkt då företaget blev ett intresseföretag.

 Enligt artikel 33.3 gäller att om ett intresseföretags tillgångar och skulder

har värderats enligt andra metoder än de som används vid den sammanställda

redovisningen i överensstämmelse med artikel 29.2, får tillgångarna och

skulderna vid beräkningen av den skillnad som avses i punkt 2 a och b ovan

värderas om enligt de metoder som används vid den sammanställda redovisningen.

Om sådan omvärdering inte äger rum skall detta anges i en not. En medlemsstat

får fordra att en omvärdering skall äga rum.

 Det bokförda värde som avses i punkt 2 a eller det belopp enligt 2 b som

motsvarar andelen av intresseföretagets egna kapital skall enligt artikel 33.4

ökas eller minskas med de ändringar som har ägt rum under räkenskapsåret i

ägarintressets andel av intresseföretagets egna kapital. En minskning skall ske

som motsvarar de utdelningar som belöper på ägarintresset.

 Om en positiv skillnad enligt punkt 2 a eller b inte kan hänföras till något

visst slag av tillgångar eller skulder skall enligt artikel 33.5 skillnaden

behandlas enligt artiklarna 30 och 39.3.

 Enligt artikel 33.6 skall den del av resultatet i ett intresseföretag som be-

löper på ett sådant ägarintresse som avses i denna artikel redovisas i den

sammanställda resultaträkningen under en särskild post med lämplig beteckning.

 Enligt artikel 33.7 skall eliminering enligt artikel 26.1 c äga rum i den mån

de uppgifter som krävs föreligger eller är tillgängliga. Artikel 26.2 och 26.3

skall tillämpas.

 Om ett intresseföretag upprättar en sammanställd redovisning, skall enligt

artikel 33.8 bestämmelserna i de föregående punkterna tillämpas i fråga om det

egna kapitalet i en sådan sammanställd redovisning.

 Enligt artikel 33.9 behöver artikel 33 inte tillämpas om ägarintresset i in-

tresseföretagets kapital är av ringa betydelse med hänsyn till de syften som

anges i artikel 16.3, dvs. kravet på rättvisande bild.

 Den i artikel 33 i det sjunde direktivet givna beskrivningen av kapital-

andelsmetoden överensstämmer väsentligen i princip med de föreskrifter som finns

i artikel 59 i det fjärde direktivet.

 Artikel 33 i det sjunde direktivet gäller även enligt försäkringsredovisnings-

direktivet (se artikel 65.1).

 Skälen för regeringens förslag: Vad som anförts i avsnitt 16.7.1 i del 2 är av

betydelse även här. Detta innebär följande.

Användningen av kapitalandelsmetoden

Direktivet, som i denna del är tvingande, gör det nödvändigt att i lagstift-

ningen införa regler om att aktier och andelar i intresseföretag skall redovisas

i koncernredovisningen enligt kapitalandelsmetoden.

 Kapitalandelsmetoden har betydande fördelar och har därför blivit allt van-

ligare för redovisningen av intresseföretag i koncernredovisningen. Som

framhållits i avsnitt 15.4 är det redan i dag i enlighet med svensk och

internationell praxis tillåtet att använda metoden i koncernredovisningen.

 Av direktivet följer dock att redovisning enligt kapitalandelsmetoden inte

behöver ske om intresseföretaget (ägarintresset) är av ringa betydelse med

hänsyn till intresset av rättvisande bild. En bestämmelse om detta bör därför

föras in i lagstiftningen.

 Kommittén har föreslagit att redovisning av intresseföretag enligt kapital-

andelsmetoden inte heller behöver ske i andra situationer än som motsvarar dem

då konsolidering av dotterföretag inte behöver ske, dvs.

 (1) då betydande eller varaktigt hinder i väsentlig grad begränsar ägarföreta-

gets möjligheter att utöva inflytande över intresseföretaget,

 (2) då nödvändig information för att upprätta koncernredovisningen inte kan

erhållas utan oskälig kostnad eller inom rimlig tid, och

 (3) då andelarna i intresseföretaget innehas tillfälligt och uteslutande i av-

sikt att säljas vidare. Dessa undantag saknar direkt motsvarighet i direktivet.

Det är emellertid här fråga om situationer då det över huvud taget kan

ifrågasättas om ett reellt intresseföretagsförhållande - dvs. inflytande över

driftsmässig och finansiell styrning - existerar. Artikel 33 behöver dessutom

inte tillämpas på annat än "ägarintressen"; dvs. då det finns en varaktig

förbindelse mellan företagen (se artikel 17 i det fjärde direktivet). Det kan

därför inte anses strida mot direktivet att göra de undantag som kommittén har

föreslagit. Regeringen ansluter sig därför till kommitténs förslag.

 Om andelar i intresseföretag inte redovisas enligt kapitalandelsmetoden, bör -

såsom sägs i direktivet - skälen för detta anmärkas i en not.

Utformningen av kapitalandelsmetoden

Såsom kommittén har uttalat ligger det ett värde i att hålla lagreglerna om

kapitalandelsmetoden så kortfattade som möjligt och i stället överlåta på den

praktiska tillämpningen att med ledning från auktoritativa organ närmare

utveckla och förklara metodens användning. Det är emellertid nödvändigt att i

den nya lagstiftningen ange vissa ramar. Eftersom direktivets föreskrifter om

utformningen av kapitalandelsmetoden i huvudsak är tvingande, bör lagreglerna

ansluta till direktivet.

 Lagstiftningen bör sålunda utformas så att aktiernas eller andelarnas värde

från början beräknas med utgångspunkt i det värde till vilket de har bokförts

hos moderbolaget, dvs. anskaffningsvärdet justerat med nedskrivningar och

uppskrivningar. Direktivet ger i och för sig utrymme för lagstiftaren att även

tillåta att aktierna eller andelarna redan från början tas upp till ett värde

motsvarande det redovisande bolagets andel i dotter- eller intresseföretagets

eget kapital. Det är emellertid det förra alternativet som normalt kommer till

användning i svensk redovisningspraxis och därför bör väljas i lagstiftningen.

 Vid användandet av kapitalandelsmetoden måste också göras en beräkning av

skillnaden mellan å ena sidan det ovan angivna "bokförda värdet" av aktierna

eller andelarna och å andra sidan andelen i intresseföretagets eget kapital.

Beräkningen av skillnadsbeloppet bör normalt göras med utgångspunkt i

förhållandena vid förvärvstidpunkten. Detta kan emellertid i en del fall

innebära praktiska svårigheter, t.ex. därför att det har gått mycket lång tid

sedan förvärvet. Om det finns särskilda skäl för det, bör beräkningen därför i

stället få göras med utgångspunkt i förhållandena vid den tidpunkt då metoden

användes för första gången.

 Föreskriften i artikel 33.5 torde få förstås så att, om det finns ett positivt

skillnadsbelopp, detta skall föranleda vad som kan betecknas som "avskrivning".

Det framräknade värdet av aktierna eller andelarna (dvs. A) skall sålunda

justeras med ett belopp (B) som motsvarar avskrivningar av den "tillgång" som

skillnadsbeloppet representerar. Till den del skillnadsbeloppet kan hänföras

till något särskilt slag av tillgång skall minskningen ske på sätt som motsvarar

avskrivning av detta tillgångsslag och annars på sätt som motsvarar avskrivning

av goodwill. Även detta bör komma till uttryck i lagen.

 Enligt direktivtexten skall det "bokförda" värdet justeras med hänsyn till den

andel av förändringen av dotter- eller intresseföretagets eget kapital som

belöper på aktierna eller andelarna. Detta synes vara förenligt med svensk

praxis (se Föreningen Auktoriserade Revisorers ovan nämnda utkast till

rekommendation). Förändringar i eget kapital sammanhänger företrädesvis med

uppkommen vinst eller förlust för räkenskapsåret och med lämnad utdelning. Den

nya lagstiftningen bör därför utformas så att aktiernas eller andelarnas värde

justeras med hänsyn till intresseföretagets vinst eller förlust (C). Därutöver

skall, i enlighet med direktivet, värdet minskas med belopp som har mottagits i

utdelning (D). Hänsyn bör också tas till eventuella andra förändringar i

intresseföretagets eget kapital (E). Vad som därefter återstår (A - B + C - D

+/- E) är det värde som skall tas upp i koncernbalansräkningen som aktiernas

eller andelarnas värde.

 I följande balansräkningar bör värdet bestämmas med utgångspunkt i föregående

års värde. Av direktivet framgår inte om värdet också skall bli föremål för

sådana värdejusteringar som ägarföretaget normalt tillämpar, dvs. nedskrivningar

och uppskrivningar. Det är emellertid naturligt att nedskrivning sker enligt vad

som i allmänhet gäller för sådana. Det är också naturligt att det nya värdet

justeras med hänsyn till "avskrivningar" på sådana skillnadsbelopp som har

beskrivits ovan. Det därefter kvarstående värdet bör justeras med hänsyn till

intresseföretagets vinst eller förlust för räkenskapsåret samt med hänsyn till

mottagen utdelning. Även andra förändringar i intresseföretagets eget kapital

bör beaktas.

 I artikel 59 i det fjärde direktivet ställs också krav på att eventuell skill-

nad mellan å ena sidan den resultatandel som svarar mot aktierna eller andelarna

och å andra sidan erhållen eller förfallen utdelning skall tas upp som en reserv

som inte får delas ut till aktieägarna i ägarföretaget. I lagen bör därför tas

in bestämmelser om att beloppet skall sättas av till en kapitalandelsfond. Denna

fond bör, redovisas som bundet kapital.

 Såsom har påpekats under remissbehandlingen ger förslaget om avsättning till

en kapitalandelsfond upphov till vissa frågeställningar, t.ex. om de ändamål för

vilka fonden får disponeras. Kommittén har förklarat sig ämna återkomma med

närmare överväganden i denna fråga. I avvaktan på frågans vidare behandling bör

den inte regleras närmare. Fonden bör dock, vad gäller koncerner där

moderföretag är ett skadeförsäkringsföretag eller ett fondförsäkringsbolag

utgöra en del av koncernens bundna egna kapital och alltså inte kunna räknas med

vid bestämmande av utdelningskapaciteten. Fonden bör i skadeförsäkringsföretag

redovisas som bunden fond under "Andra fonder" och i livförsäkringsföretag under

"Återbäringsmedel" (se 7 kap. 4 § ÅRFL).

 Slutligen bör lagen ställa krav på internvinsteliminering, där en sådan inte

är praktiskt omöjlig.

 Regeringen återkommer i författningskommentaren till frågor rörande kapi-

talandelsmetodens närmare utformning.

Intäktsföring

Såsom tidigare har redovisats bygger kapitalandelsmetoden på att värdet av

andelarna i intresseföretagen ökas respektive minskas i samma mån som intresse-

företagets eget kapital ändras. Det intressanta från redovisningssynpunkt är

därför inte vilken utdelning som ägarföretaget är berättigat till utan vilken

vinst eller förlust som intresseföretaget har redovisat.

 Med hänsyn härtill bör, när kapitalandelsmetoden tillämpas, den utdelning som

ägarföretaget uppbär från dotter- eller intresseföretaget inte tas upp som

intäkt. I stället bör ägarföretagets andel i dotter- eller intresseföretagets

vinst eller förlust redovisas som intäkt respektive kostnad.

16.7.2 Klyvningsmetoden

Regeringens förslag: Om ett företag som omfattas av koncernredovisningen

tillsammans med ett eller flera företag som inte omfattas av denna redovisning

leder ett annat företag som inte är ett dotterföretag, får konsolidering ske i

enlighet med den s.k. klyvningsmetoden. Denna innebär att en så stor andel av

det ägda företagets tillgångar, avsättningar och skulder samt intäkter och

kostnader redovisas i det upprättande bolagets koncernbalansräkning och

koncernresultaträkning som belöper sig på de ägda andelarna.

 Kommitténs förslag: Överensstämmer med regeringens förslag (se betänkandet del

I s. 263 och 266 samt del II s. 383).

 Remissinstanserna: Remissinstanserna har tillstyrkt kommitténs förslag eller

lämnat det utan erinran.

 Bakgrund: Klyvningsmetoden kallas också för proportionell konsolidering. Den

innebär att enbart en så stor andel av det ägda företagets tillgångar, skulder,

intäkter och kostnader som belöper på ägarföretaget redovisas i

koncernbalansräkningen respektive koncernresultaträkningen. Metoden används

huvudsakligen på andelar i s.k. joint ventures (samriskföretag). Ett

samriskföretag kan sägas karaktäriseras av att delägarna driver en verksamhet

gemensamt utan att någon av dem ensam har ett bestämmande inflytande.

 Gällande rätt m.m: Klyvningsmetoden är inte reglerad i lagstiftningen. Enligt

Föreningen Auktoriserade Revisorers utkast till rekommendation för redovisning

av andel i intresseföretag är metoden tillåten som konsolideringsmetod i

koncernredovisningen. Någon närmare beskrivning av metoden lämnas dock inte i

utkastet och det påpekas även att metoden inte är oomstridd.

 Direktivet: Artikel 32 i det sjunde direktivet behandlar klyvningsmetoden.

 I artikel 32.1 sägs att om ett företag som omfattas av en sammanställd redo-

visning tillsammans med ett eller flera företag som inte omfattas av denna

redovisning leder ett annat företag, får en medlemsstat tillåta eller fordra att

en så stor del av det sistnämnda företaget omfattas av den sammanställda

redovisningen som motsvarar den andel av detta företags kapital som det först-

nämnda företaget äger.

 Enligt artikel 32.2 skall artikel 13-31 i det sjunde direktivet tillämpas ock-

så på en redovisning enligt klyvningsmetoden.

 Tillämpas artikel 32 och är det företag som till viss del ingår i den samman-

ställda redovisningen ett sådant intresseföretag som anges i artikel 33, skall

sistnämnda artikel inte tillämpas (se artikel 32.3).

 Artikel 32 och 33 i det sjunde direktivet gäller även enligt försäkringsredo-

visningsdirektivet (se artikel 65.1).

 Skälen för regeringens förslag: Vad som anförts i avsnitt 16.7.2 i del 2 är av

betydelse även här. Detta innebär följande.

 Övervägande skäl talar därför för att tillåta klyvningsmetoden i svensk lag-

stiftning.

 I svensk och internationell praxis används metoden i allt väsentligt endast

för konsolidering av andra företag än dotterföretag. Denna begränsning bör -

såsom kommittén föreslagit - komma till uttryck även i den svenska

lagstiftningen. I övrigt bör den svenska lagstiftningen utformas i nära

överensstämmelse med direktivet.

16.8 Upplysningar om dotter- och intresseföretag m.m.

i koncernredovisningen

Regeringens förslag: Aktie- och andelsinnehav i koncernföretag och in-

tresseföretag som inte omfattas av koncernredovisningen skall redovisas som

särskilda poster i koncernbalansräkningen.

 I koncernredovisningen skall för varje dotterföretag och intresseföretag och

för varje annat företag i vilket ett koncernföretag innehar en kapitalandel om

minst 20 procent anges dess namn, organisationsnummer och säte samt

moderbolagets kapitalandel i företaget. Dessa uppgifter får efter

Finansinspektionens tillstånd utelämnas om de är av sådant slag att de kan vålla

allvarlig skada för moderbolaget eller för något av de angivna företagen. I

fråga om andra företag än dotterföretag och intresseföretag behöver uppgifter

inte heller lämnas om de är av ringa betydelse med hänsyn till kravet på

rättvisande bild.

 Kommitténs förslag: Överensstämmer i huvudsak med kommitténs förslag.

Kommittén har dock inte förslagit någon skyldig att lämna uppgifter om företag i

vilka koncernföretag innehar en kapitalandel om minst 20 procent (se betänkandet

del I s. 173-177 och del II s. 383).

 Remissinstanserna: Remissinstanserna har i allmänhet lämnat kommitténs förslag

utan erinran. Bl.a. Föreningen Auktoriserade Revisorer har pekat på möjligheten

av att lämna en aktiespecifikation i särskild rapport.

 Gällande rätt: Aktier och andelar i dotterföretag skall enligt Finansinspek-

tionens föreskrifter (FFFS 1991:19-20) tas upp som en särskild post i

koncernbalansräkningen. I FRL finns inte några särskilda bestämmelser om att

upplysningar skall kunna utelämnas om de vållar skada.

 Direktivet: Balansräkningsschemat för årsredovisningen skall gälla även för

koncernredovisningen (se artikel 17 i det sjunde direktivet och artikel 43.2 g i

försäkringsredovisningsdirektivet).

 Vidare gäller enligt artikel 34 i det sjunde direktivet, utöver vad som krävs

enligt andra bestämmelser i det sjunde direktivet, att följande upplysningar

lämnas.

 Enligt 34.1 skall upplysningar lämnas om tillämpade värderingsprinciper för de

olika posterna i den sammanställda redovisningen och använda beräkningsmetoder

för värdejusteringar. För poster i den sammanställda redovisningen som är eller

som ursprungligen var redovisade i främmande valuta skall anges enligt vilka

grunder beloppen har omräknats till den valuta i vilken den sammanställda

redovisningen har upprättats.

 Enligt artikel 34.2 skall upplysningar lämnas om

 a) Namn och säte för de företag som omfattas av den sammanställda redo-

visningen. Andelar av kapitalet i de av den sammanställda redovisningen om-

fattade företag, utom moderföretaget, som innehas av företag som omfattas av

denna redovisning eller av personer som handlar i eget namn men för dessa

företags räkning. Vilka av de i artikel 1 och 12.1 angivna förutsättningarna

som, med beaktande av artikel 2, har utgjort grunden för upprättandet av den

sammanställda redovisningen. Den sistnämnda uppgiften behöver dock inte lämnas

om den sammanställda redovisningen upprättas på grund av bestämmelsen i artikel

1.1 a och dessutom kapitalandelen är lika stor som rösträttsandelen.

 b) Samma upplysningar skall lämnas om företag som har utelämnats från den

sammanställda redovisningen enligt artiklarna 13 och 14. Utan inskränkning i vad

som gäller enligt artikel 14.3 skall en förklaring lämnas till varför ett

utelämnande har skett enligt artikel 13.

 Enligt artikel 34.3 skall upplysningar lämnas om

 a) Namn och säte för företag som enligt artikel 33.1 utgör intresseföretag i

förhållande till företag som omfattas av den sammanställda redovisningen, med

uppgift om den andel i intresseföretagens kapital som innehas av företag som

omfattas av den sammanställda redovisningen, eller av personer som handlar i

eget namn men för dessa senare företags räkning.

 b) Samma upplysningar skall lämnas om intresseföretag som avses i artikel 33.9

jämte uppgift om skälen för att föreskriften i den sistnämnda punkten har

tillämpats.

 Enligt artikel 34.4 skall upplysningar lämnas om namn och säte för de företag

som enligt artikel 32 till viss del skall omfattas av den sammanställda

redovisningen, grunden för den gemensamma ledningen samt den andel i dessa

företags kapital som innehas av företag som omfattas av den sammanställda

redovisningen eller av personer som handlar i eget namn men för de sistnämnda

företagens räkning.

 Enligt artikel 34.5 skall upplysningar lämnas om namn och säte för varje annat

företag än dem som avses i punkt 2, 3 och 4, i vilket de företag som omfattas av

den sammanställda redovisningen eller har utelämnats från denna enligt artikel

14 antingen själva eller genom personer som handlar i eget namn men för dessa

senare företags räkning innehar minst en procentsats av kapitalet som

medlemsstaterna får fastställa till högst 20 procent, med uppgift om

kapitalandelens storlek samt det förstnämnda företagets egna kapital och

resultat för det senaste räkenskapsår för vilket årsbokslut har fastställts.

Dessa uppgifter får utelämnas, om de med hänsyn till målsättningen i artikel

16.3 är av ringa betydelse. Uppgifterna om eget kapital och resultat får även

utelämnas, om det förstnämnda företaget inte offentliggör sin balansräkning och

de övriga angivna företagen, direkt eller indirekt, äger mindre än 50 procent av

det förstnämnda företagets egna kapital.

 Enligt artikel 34.6 skall summan av skulderna enligt den sammanställda balans-

räkningen med en kvarstående löptid på mer än fem år och summan av de skulder

enligt den sammanställda balansräkningen för vilka säkerhet har ställts av

företag som omfattas av den sammanställda redovisningen, med uppgift om

säkerhetens art och form.

 Enligt artikel 34.7 skall summan av sådana ekonomiska förpliktelser som inte

redovisas i den sammanställda balansräkningen, om uppgiften har betydelse för

bedömningen av den ekonomiska ställningen i de företag, betraktade som en

helhet, som omfattas av den sammanställda redovisningen. Pensionsförpliktelser

och förpliktelser mot anknutna företag som inte omfattas av den sammanställda

redovisningen skall anges särskilt.

 Enligt artikel 34.8 skall den i den sammanställda redovisningen angivna netto-

omsättningen enligt definitionen i artikel 28 i det fjärde direktivet anges

fördelad på rörelsegrenar och geografiska marknader, under förutsättning att

dessa rörelsegrenar och marknader avviker betydligt inbördes med hänsyn till hur

försäljningen av varor och tjänster normalt är organiserad inom de företag, be-

traktade som en helhet, som omfattas av den sammanställda redovisningen.

 Enligt artikel 34.9 skall upplysningar också lämnas om

 a) Medelantalet under räkenskapsåret anställda personer i företag som omfattas

av den sammanställda redovisningen, fördelade på kategorier, samt, om uppgift

inte har lämnats särskilt om detta i den sammanställda resultaträkningen,

räkenskapsårets personalkostnader.

 b) Medelantalet under räkenskapsåret anställda personer i företag på vilka

artikel 32 har tillämpats skall anges särskilt.

 Enligt artikel 34.10 skall också anges i vilken utsträckning beräkningen av

årsresultatet i den sammanställda redovisningen har påverkats av en sådan

värdering av posterna, som med avvikelse från principerna i artiklarna 31 och

34-42 i det fjärde direktivet och i artikel 29.5 i det sjunde direktivet har ägt

rum under räkenskapsåret eller ett tidigare räkenskapsår för att få skattelätt-

nader. Om en sådan värdering har en väsentlig inverkan på den framtida

beskattningen för de företag, betraktade som en helhet, som omfattas av den

sammanställda redovisningen, skall detta anges.

 Enligt artikel 34.11 skall anges skillnaden mellan å ena sidan de skatter som

har påförts den sammanställda resultaträkningen detta och tidigare räkenskapsår

samt å andra sidan de skatter som har betalats eller skall betalas för dessa år,

förutsatt att skillnaden har betydelse för den framtida beskattningen. Summan

får även särredovisas med ett totalbelopp i den sammanställda balansräkningen

under en särskild post med lämplig beteckning.

 Vidare skall enligt artikel 34.12 storleken av räkenskapsårets ersättningar

till ledamöterna i moderföretagets förvaltnings-, lednings- och tillsynsorgan på

grund av deras arbetsuppgifter i moderföretaget och dess dotterföretag samt

under motsvarande förhållanden avtalade eller på annat sätt uppkomna

pensionsförpliktelser gentemot tidigare ledamöter i dessa organ, med uppgift om

summan för varje sådan kategori av befattningshavare. En medlemsstat får kräva

att uppgifterna i första meningen även skall avse ersättningar på grund av

arbetsuppgifter i företag till vilka moderföretaget står i ett sådant

förhållande som anges i artikel 32 eller 33.

 Enligt artikel 34.13 skall uppges storleken av de förskott och krediter som

har beviljats ledamöterna i moderföretagets förvaltnings-, lednings- och till-

synsorgan av detta företag eller av något av dess dotterföretag, med uppgift om

räntesatser, huvudsakliga villkor och återbetalda belopp liksom åtaganden som

har ingåtts för ledamöternas räkning i form av garantier av något slag, allt med

uppgift om summan för varje kategori av befattningshavare. En medlemsstat får

kräva att uppgifterna i första meningen även skall avse förskott och krediter

som har beviljats av företag till vilka moderföretaget står i ett sådant

förhållande som anges i artikel 32 eller 33.

 Enligt artikel 65.1 i försäkringsredovisningsdirektivet skall artikel 34 i det

sjunde direktivet tillämpas på försäkringsföretag.

 Skälen för regeringens förslag: De skäl som anförts i avsnitt 16.8 i del 2 är

av betydelse även här. Detta innebär följande.

 Aktier och andelar i koncern- och intresseföretag bör - i den mån de inte

eliminerats genom konsolidering - tas upp under särskilda poster i kon-

cernbalansräkningen på samma vis som i årsredovisningen.

 Lagstiftningen bör också - som kommittén har föreslagit - återspegla direk-

tivets krav på specifikation av aktier och andelar i dotter- och intresse-

företag. En anpassning till direktivet gör det dessutom enligt regeringens

mening nödvändigt att i lagen föreskriva motsvarande upplysningsskyldighet i

fråga om andra företag i vilka koncernföretag innehar en kapitalandel om mer än

20 procent.

 Av artikel 34 framgår att specifikationen även måste innehålla vissa särskilda

uppgifter; namn, företagets säte samt uppgift om koncernföretagens andel i

företagets kapital. Regeringen föreslår därför en lagbestämmelse om att det för

varje dotterföretag och intresseföretag skall lämnas uppgift om dess namn och

säte och om moderbolagets kapitalandel i företaget. Även organisationsnummer bör

anges.

 Vidare ger direktivet en möjlighet att göra undantag från uppgiftsskyldigheten

för det fall att de aktuella uppgifterna skulle kunna vålla allvarlig skada för

de berörda företagen. De nu gällande reglerna för företag i allmänhet (se

avsnitt 16.8 i del 2) har använts mycket sällan men synes där fylla ett visst

behov. Såsom tidigare har redovisats anser regeringen att denna

undantagsmöjlighet bör tas till vara för försäkringsföretag såvitt gäller

årsredovisningen. Det saknas anledning att inte ta den till vara även såvitt

gäller koncernredovisningen. För de företag som skall upprätta

koncernredovisning enligt ÅRFL bör dispensärendena prövas av Finansinspektionen.

 Det kan hävdas att undantag även borde kunna få göras från skyldigheten att

lämna särskilda upplysningar om dotterföretag m.m. om sådana upplysningar skulle

ha ringa betydelse med hänsyn till kravet på rättvisande bild. Direktivet torde

emellertid inte lämna något utrymme för detta.

 Vissa remissinstanser menar att uppgiftsskyldigheten borde få fullgöras genom

ingivande av en särskild förteckning till registreringsmyndigheten. Regeringen

är emellertid inte beredd att föreslå detta. Det torde nämligen inte vara

lämpligt att på detta sätt bryta ut en del av redovisningen till en särskild

handling.

17 Offentliggörande av års- och koncernredovisningar

17.1 Offentliggörande genom ingivande till registreringsmyndigheten

Regeringens förslag: Försäkringsföretag skall ge in årsredovisning och

revisionsberättelse samt, i förekommande fall, koncernredovisning och

koncernrevisionsberättelse till Finansinspektionen.

 Försäkringsföretag skall ge in handlingarna så snart det kan ske efter det att

handlingarna blivit fastställda.

 Särskilda bestämmelser om vitesföreläggande och utdömande av vite vid

underlåtenhet att sända in redovisningshandlingar enligt ÅRFL eller annan

författning tas in i lagen.

 Finansinspektionen skall kungöra att handlingarna har kommit in till

inspektionen. Kungörande skall ske i en tidning.

 Kommitténs förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag.

Kommittén har dock föreslagit en annan tidsfrist för när försäkringsföretag

skall ge in handlingarna till Finansinspektionen och att ett kungörande i

stället skall ske i Post- och Inrikes Tidningar (se betänkandet del I s. 277,

278, 316 och 317 samt del II s. 342, 383 och 384).

 Remissinstanserna: Patent- och registreringsverket har förordat att kungörande

sker på annat sätt än i Post- och Inrikes Tidningar. I övrigt har förslaget i

huvudsak lämnats utan erinran.

 Gällande rätt: Enligt 19 kap. 3 § försäkringsrörelselagen (1982:713), FRL,

skall styrelsen och vissa andra befattningshavare lämna Finansinspektionen de

upplysningar om verksamheten som inspektionen begär. Regeringen eller, efter

regeringens bemyndigande, Finansinspektionen får meddela föreskrifter om vilka

upplysningar ett försäkringsbolag skall lämna till inspektionen.

 Finansinspektionen har med stöd av detta bemyndigande föreskrivit att för-

säkringsbolag skall ge in avskrifter av årsredovisningen och revisionsbe-

rättelsen inom en månad från ordinarie bolagsstämma (FFFS 1994:46). Någon

kungörelse om att handlingarna har inkommit sker inte.

 Om ett försäkringsbolag underlåter att ge in redovisningshandlingar i tid kan

olika sanktioner komma att inträda. Ett föreläggande enligt 19 kap. 11 § FRL att

vidta rättelse kan aktualiseras. Vidare kan det allmänna sanktionssystemet med

anmälan till regeringen och, i sista hand, återkallelse av koncession att

bedriva försäkringsrörelse bli relevant.

 Direktiven: Artikel 68.1 i direktiv (91/674/EEG) om årsbokslut och sam-

manställd redovisning för försäkringsföretag (försäkringsredovisningsdirektivet)

har motsvarande lydelse som artikel 47 i det fjärde bolagsrättsliga direktivet

(78/660/EEG) om årsbokslut (det fjärde direktivet). I artiklarna föreskrivs att

det vederbörligen fastställda årsbokslutet jämte förvaltningsberättelse och

revisionsberättelse skall offentliggöras enligt varje medlemsstats lagstiftning.

Offentliggörandet måste dock stå i överensstämmelse med artikel 3 i det första

bolagsrättsliga direktivet (68/151/EEG). I den sistnämnda artikeln föreskrivs

att vissa handlingar skall offentliggöras på visst sätt; dels skall handlingarna

antingen förvaras i en akt som skall läggas upp för varje bolag i respektive

bolagsregister eller registreras i registret, dels skall handlingarna publiceras

i en nationell tidning. Publiceringen skall ske antingen genom att handlingarna

återges helt eller delvis eller genom att hänvisning sker till en handling som

förvaras i akten eller är införd i registret.

 Från den beskrivna huvudregeln i försäkringsredovisningsdirektivet ger artikel

68.1 vissa möjligheter till undantag i fråga om förvaltningsberättelsen under

förutsättning att denna hålls tillgänglig för allmänheten hos bolaget.

 Enligt artikel 68.2 i försäkringsredovisningsdirektivet skall artikel 68.1

gälla även för koncernredovisningen och koncernrevisionsberättelsen.

 Enligt artikel 68.3 skall ett försäkringsföretag som upprättar årsbokslut

eller sammanställd redovisning, om institutet inte är etablerat i någon sådan

bolagsform som är angiven i artikel 1.1 i det fjärde direktivet och inte är

skyldigt att enligt nationell lag offentliggöra handlingarna som avses i artikel

68.1 och 2 på sätt som föreskrivs i artikel 3 i det första bolagsdirektivet, i

vart fall hålla handlingarna tillgängliga på sitt huvudkontor. Det skall vara

möjligt att på begäran få kopior av handlingarna. Priset får inte överstiga

administrationskostnaden.

 Skälen för regeringens förslag: Som ovan har framgått är huvudregeln i

försäkringsredovisningsdirektivet att års- och koncernredovisningar samt

revisionsberättelser skall offentliggöras.

 Enligt regeringens mening är det av stor betydelse att offentlighet ges åt

försäkringsföretagens ekonomiska förhållanden. Såväl balans- och resul-

taträkningen, förvaltningsberättelsen, övriga delar av årsredovisningen, kon-

cernredovisningen och revisionsberättelse bör därför hållas tillgängliga för

bolagets intressenter och andra.

 Direktivens huvudregel är att offentliggörande skall ske genom ingivande till

ett bolagsregister jämte kungörande. Redan enligt gällande rätt måste de

försäkringsföretag som omfattas av FRL ge in års- och koncernredo-

visningshandlingar jämte revisionsberättelser till Finansinspektionen. Enligt

regeringen bör så ske även i framtiden.

 För närvarande regleras frågan om skyldigheten att inge nämnda handlingar i

Finansinspektionens föreskrifter. Med hänsyn till att bestämmelserna om

ingivande av redovisningshandlingar avses att intas såväl i den nya

årsredovisningslagen som i lagen om årsredovisning i kreditinstitut och

värdepappersbolag (ÅRKL) (se del 2 och 3, avsnitt 17.1) bör motsvarande

bestämmelser för försäkringsföretag tas in i lagen om årsredovisning i

försäkringsföretag (ÅRFL).

 Vad gäller tidpunkten för ingivandet hade i det till lagrådet remitterade för-

slaget intagits regler som inte innebar några sakliga förändringar i förhållande

till vad som i dag gäller genom Finansinspektionens föreskrifter. Såsom lagrådet

förordat bör i detta avseende gälla samma regler som för banker. För

försäkringsföretag bör därför föreskrivas att handlingarna skall, i enlighet med

vad som i dag gäller för banker, ges in till Finansinspektionen så snart det kan

ske efter fastställelse på bolagsstämma. En sådan reglering utgör i sig inget

hinder mot att Finansinspektionen även fortsättningsvis med stöd av 19 kap. 3 §

FRL meddelar föreskrifter om ingivande av redovisningshandlingar enligt

motsvarande ordning som i dag, dvs. inom viss tid oavsett fastställelse på

bolagsstämma. En sådan skyldighet att inge handlingar kan vara befogad av

tillsynsskäl.

 Olika tidsfrister och sanktioner förekommer i gällande rätt för de företag som

berörs av den samlade nya redovisningslagstiftningen (se även avsnitt 17.1 i del

3). En större enhetlighet mellan bestämmelserna om insändande av redovisnings-

handlingar och om sanktionerna vid en underlåtenhet att fullgöra bestämmelserna

skulle av flera skäl vara att föredra. Det saknas dock tillräckligt underlag för

att i detta sammanhang lägga fram några förslag i den riktningen. Regeringen

finner alltså inte heller anledning att i detta sammanhang föreslå några sakliga

ändringar i fråga om de sanktioner som kan komma till användning mot de försäk-

ringsföretag som inte ger in redovisningshandlingar i tid. Emellertid bör de be-

stämmelser om vite som finns i 21 kap. 2 § FRL såsom sanktion för underlåtenhet

att sända in redovisningshandlingar till Finansinspektionen tas in i ÅRFL. En

sådan ordning är också i linje med utformningen av nya årsredovisningslagen, där

regeringen föreslagit att motsvarande bestämmelser skall tas in i nämnda lag.

 En anpassning till direktivet fordrar att det införs regler om kungörande av

årsredovisning och koncernredovisning samt revisionsberättelse. Vad som anförts

i del 2 (avsnitt 17.1) är av betydelse. Detta innebär att en kungörelse

lämpligen bör ske i anslutning till att årsredovisningen ges in till

Finansinspektionen. Kungörelsen bör då avse det förhållandet att handlingarna

har kommit in till verket. För att kungörelsen skall stå i överensstämmelse med

de krav som uppställs i artikel 3 i det första direktivet bör den utformas så

att den ger information om var redovisningshandlingarna finns, dvs. diarienumret

på akten (ärendet).

 Antalet företag som omfattas av ÅRFL är i jämförelse med de företag som om-

fattas av den nya årsredovisningslagen begränsat. Det är i nuläget inte givet

att fördelarna med ett kungörande i en tidning utgiven av Finansinspektionen ur

kostnads- och informationssynpunkt överväger fördelarna med ett kungörande i

Post- och Inrikes Tidning eller annan godtagbar tidning. I ÅRFL bör därför

endast införas bestämmelser om att kungörande skall ske i en tidning. De närmare

formerna för hur ett kungörande skall ske bör i stället regleras närmare i före-

skrifter som med-delas av regeringen eller någon annan myndighet som regeringen

bestämmer.

 På samma sätt som föreslagits för företag i allmänhet i avsnitt 17.1 del 2 bör

gälla att kungörande skall ske först sedan Finansinspektionen har granskat och

funnit sig kunna godta handlingen. Det innebär t.ex. att så länge handlingen

inte är undertecknad eller granskad av revisor eller inte är fastställd av

stämman, kan något kungörande inte komma till stånd. Av lagen bör framgå att

kungörande skall ske först sedan årsredovisningen, koncernredovisningen och

revisionsberättelse ingivits på föreskrivet sätt.

17.2 Annan publicering

Regeringens förslag: Om försäkringsföretag självt publicerar års- eller

koncernredovisningen i dess helhet, skall den åtföljas av revisionsberättelsen.

 Om den publicerade års- eller koncernredovisningen inte är fullständig, får

den inte åtföljas av revisionsberättelsen. Vid publiceringen skall det i så fall

också anges att den publicerade versionen inte är fullständig. Det skall också

framgå om den fullständiga års- eller koncernredovisningen har givits in till

registreringsmyndigheten.

 Kommitténs förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag (se

betänkandet del I s. 277 och 317 samt del II s. 342 och 384).

 Remissinstanserna: Remissinstanserna har i huvudsak lämnat förslaget utan

erinran.

 Gällande rätt: I svensk rätt finns inte några särskilda bestämmelser om när

försäkringsföretag självt publicerar en års- eller koncernredovisning, t.ex. i

en broschyr eller i en tidning.

 Direktiven: Artikel 48 och 49 i det fjärde direktivet uppställer bestämmelser

som torde få tolkas som regler om formerna för en publicering som bolaget självt

företagit.

 Enligt artikel 48 skall sålunda årsbokslut och förvaltningsberättelse, när de

offentliggörs i sin helhet, återges i den form och med den ordalydelse som har

legat till grund för revisionsberättelsen. Handlingarna skall vid sådant

offentliggörande åtföljas av revisionsberättelsen i oavkortat skick. Det skall

också framgå bl.a. om revisorn har framställt förbehåll mot de reviderade hand-

lingarna.

 Artikel 49 reglerar publicering av ett avkortat årsbokslut. Det skall då fram-

gå att årsbokslutet är avkortat och hänvisning skall göras till det register dit

bokslutet har givits in. Av artikeln torde också följa att ett offentliggörande

av ett ofullständigt årsbokslut inte får omfatta även revisionsberättelsen. Den

svenska översättningen anger att publiceringen i detta fall inte behöver omfatta

revisionsberättelsen, men detta torde vara en felöversättning.

 Artikel 48 och 49 i det fjärde direktivet skall gälla för försäkringsföretag

enligt artikel 1.1 i försäkringsredovisningsdirektivet.

 Skälen för regeringens förslag: De skäl som anförts i avsnitt 17.2 i del 2 är

av betydelse också här. En anpassning till försäkringsredovisningsdirektivet

fordrar att bestämmelser motsvarande artikel 48 och 49 i det fjärde direktivet

införs i den svenska lagstiftningen även beträffande försäkringsföretag. I ÅRFL

bör därför föreskrivas bl.a. att, om års- eller koncernredovisningen publiceras

i sin helhet, måste den vara i det skick som den hade när revisionsberättelse

upprättades och åtföljas av revisionsberättelsen. I ÅRFL bör också föreskrivas

att, om den publicerade versionen av års- eller koncernredovisningen inte är

fullständig, måste det lämnas uppgift om detta. En ofullständig års- eller

koncernredovisning måste kompletteras med uppgift om den fullständiga redovis-

ningen har lämnats in till registeringsmyndigheten. Slutligen bör i lagstift-

ningen tas in ett förbud mot att offentliggöra revisionsberättelsen tillsammans

med en ofullständig års- och koncernredovisning.

18 Delårsrapport

Regeringens bedömning: Några bestämmelser om delårsrapporter för

försäkringsföretag föreslås inte.

 Kommittén har inte särskilt behandlat frågan om delårsrapporter i försäk-

ringsföretag.

 Remissinstanserna: Patent- och registreringsverket har lämnat vissa synpunkter

om att en samordning av reglerna för delårsrapporter bör ske med börs- och

clearinglagens regler om halvårsrapporter.

 Gällande rätt: I försäkringsrörelselagen (1982:713), FRL, saknas bestämmelser

om skyldighet för försäkringsföretag att avge delårsrapporter. I förarbetena

till FRL berördes sådana rapporter i samband med övervägandena att införa

bestämmelser om s.k. helårsprognoser. Sådana prognoser, vilka inte kom att lag-

regleras, hade föreslagits som alternativ till delårsrapport, som hade bedömts

som en mindre lämplig form för informationsförmedling i försäkringsföretag (se

prop. 1981/82:180 s. 89-91).

 Direktivet: Direktiv (91/674/EEG) om årsbokslut och sammanställd redovisning

för försäkringsföretag (försäkringsredovisningsdirektivet) saknar bestämmelser

om delårsrapporter.

 Skälen för regeringens bedömning: Mot bakgrund av den utveckling som har ägt

rum på redovisningsområdet sedan FRL:s tillkomst kan det finnas skäl för att i

lag ta in bestämmelser om att också försäkringsföretag skall avge

delårsrapporter. Det saknas dock ett tillfredsställande underlag för att i detta

sammanhang föreslå några bestämmelser om att alla eller vissa försäkringsföretag

skall avge delårsrapporter.

19 Årsbokslut

Regeringens förslag: Försäkringsföretag som omfattas av ÅRFL skall med visst

undantag tillämpa de föreslagna bestämmelserna om årsredovisning även vid

upprättande av årsbokslut.

 Kommitténs förslag: Överensstämmer med regeringens förslag betänkandet del I

s. 155 och 323 samt del II s. 385).

 Remissinstanserna har lämnat förslaget utan erinran.

 Gällande rätt: Årsbokslutet, som är en del av företagets icke offentliga redo-

visning, skall enligt 11 § bokföringslagen (1976:125) bestå av en resul-

taträkning och en balansräkning. Till resultaträkningen och balansräkningen kan

fogas bilagor. Årsbokslutet skall tas in i en årsbok. Bestämmelserna om års-

bokslutets innehåll, värderingsregler m.m. finns i 13-20 §§ bokföringslagen.

 När årsbokslut upprättas i ett försäkringsföretag skall företaget även iaktta

de särskilda bestämmelserna om årsredovisning som finns i 11 kap. för-

säkringsrörelselagen (1982:713), FRL.

 Normalt kommer härigenom årsredovisningen och årsbokslutet att ha samma

innehåll och utformning. Några avvikelser kan dock förekomma. I årsredovisningen

måste i vissa fall föregående års balans- och resultaträkningar återges. Detta

krav gäller inte för årsbokslutet.

 Direktivet: Bestämmelserna i direktivet (91/674/EEG) om årsbokslut och

sammanställd redovisning för försäkringsföretag (försäkringsredovisnings-

direktivet) tar sikte på företagets offentliga redovisning, dvs. på vad som i

Sverige utgör årsredovisningen och behandlar inte vad som i Sverige benämns

årsbokslut.

 Skälen för regeringens förslag: De skäl som anförts i avsnitt 19 i del 2 har

betydelse även i detta sammanhang. Vad som där anförts föranleder att skyl-

digheten att upprätta årsbokslut tills vidare bör bestå även för försäkrings-

företag som skall upprätta årsredovisning enligt den nya lagen om årsredovisning

i försäkringsföretag (ÅRFL).

 Det är av flera skäl olämpligt att företag skall upprätta ett årsbokslut

enligt bokföringslagen och en årsredovisning enligt därifrån avvikande regler i

ÅRFL. Det bör därför, som kommittén har föreslagit, föreskrivas att års-

redovisningsreglerna skall tillämpas även på årsbokslutet. De företag som skall

omfattas av den nya lagen bör därför tilllämpa den nya lagens bestämmelser i

stället för 13-20 §§ bokföringslagen. Det finns dock inte anledning att fordra

att årsbokslutet innehåller jämförelsetal för föregående räkenskapsår.

20 Revisionsplikt

Regeringens förslag: Några ändringar av bestämmelserna om revisionsplikt för

försäkringsföretag föreslås inte. Bestämmelserna om när moderföretag måste ha

auktoriserad revisor kompletteras i klargörande syfte.

 Kommitténs förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag (se

betänkandet del I s. 268-272).

 Remissinstanserna: Flertalet remissinstanser har lämnat förslaget utan

erinran. Finansinspektionen har anfört att en samordning av reglerna för

revision borde ske mellan olika associationsrättsliga lagar.

 Gällande rätt: Ett försäkringsföretag skall enligt 10 kap. 1 § försäkrings-

rörelselagen (1982:713), FRL, ha minst två revisorer. Enligt 10 kap. 4 § skall

minst en av revisorerna som bolagsstämman utser vara auktoriserad eller godkänd

revisor, om försäkringsbolagets verksamhetsområde omfattar hela riket, eller

tillgångarnas bruttovärde (balansomslutningen) enligt fastställda balans-

räkningar för de två senaste räkenskapsåren överstiger ett gränsbelopp som

motsvarar 100 gånger basbeloppet. Minst en av revisorerna skall vara

auktoriserad om balansomslutningen enligt fastställda balansräkningar för de två

senaste räkenskapsåren överstiger ett gränsbelopp som motsvarar 1000 gånger det

angivna basbeloppet. Motsvarande gäller även moderbolag i en koncern.

 I FRL finns också bestämmelser om revisor som skall utses av Finansin-

spektionen.

 Direktivet: Artikel 51.1 i det fjärde bolagsrättsliga direktivet (78/660/EEG)

om årsbokslut (det fjärde direktivet) föreskriver som huvudregel att

årsbokslutet skall granskas av en eller flera personer som enligt nationell

lagstiftning är behörig att revidera räkenskaperna. En granskning skall även ske

av förvaltningsberättelsen. Motsvarande bestämmelser om revision av

koncernredovisningen finns i artikel 37 i det sjunde bolagsrättsliga direktivet

(83/349/EEG) om sammanställd redovisning (det sjunde direktivet).

 Artikel 51 och 53 gäller för försäkringsföretag enligt artikel 1.1 respektive

artikel 65 i direktiv (91/674/EEG) om årsbokslut och sammanställd redovisning

för försäkringsföretag (försäkringsredovisningsdirektivet).

 Skälen för regeringens förslag: De skäl som anförts i avsnitt 20 i del 2 är av

betydelse även här. Detta innebär att det inte i detta sammanhang föreslås några

förändringar av bestämmelserna för revision av försäkringsföretag.

 De nya bestämmelserna om koncernredovisning innebär att moderföretag som

själva är dotterföretag under vissa förutsättningar får underlåta att upprätta

koncernredovisning (se avsnitt 16.1). Mot bakgrund därav bör de bestämmelser i

FRL som bestämmer moderföretagets skyldigheter att ha auktoriserad revisor

utifrån nettovärdet av koncernföretagens tillgångar enligt fastställda

koncernbalansräkningar för de två senaste räkenskapsåren preciseras.

Skyldigheten att ha auktoriserad revisor i de fall då någon koncernredovisning

inte upprättas bör, på samma sätt som föreslagits för företag i allmänhet i

avsnitt 20 i del 2, bedömas med hänsyn till det samlade värdet av tillgångarna i

koncernföretagen enligt upprättade årsredovisningar.

21 Ikraftträdande och övergångsbestämmelser

Övervägandena beträffande ikraftträdande och övergångsbestämmelserna till den

nya lagstiftningen har behandlats i del 2 (se avsnitt 21). Enligt vad som där

anförts skall försäkringsföretag och finansiella holdingföretag som omfattas av

lagen om årsredovisning i försäkringsföretag tillämpa den nya lagstiftningen för

räkenskapsår som påbörjas från och med den 1 januari 1996.

 För att underlätta en övergång till de nya redovisningsbestämmelserna bör

vissa övergångsbestämmelser angående omräkning av jämförande information

avseende föregående räkenskapsår gälla. Vidare bör övergångsbestämmelser införas

när det gäller de femårsöversikter som enligt lagförslaget skall lämnas av

försäkringsföretag i års- och koncernredovisningen (se vidare

författningskommentaren till övergångsbestämmelser i lagförslaget).

22 Kostnader m.m.

Övervägandena beträffande kostnader m.m. med anledning av den nya redo-

visningslagstiftningen har behandlats i del 2 (se avsnitt 22).

 128

23 Författningskommentar

Nedan följer författningskommentarerna till förslaget till lag om årsredovisning

i försäkringsföretag (ÅRFL) samt till förslagen till följdändringar i olika

författningar. Föreslagna följdändringar i bokföringslagen (1976:125) och lagen

(1992:160) om utländska filialer m.m. som är föranledda av ÅRFL kommenteras

emellertid i del 2. Beträffande sådana ändringar som är en följd av regeringens

förslag till ny årsredovisningslag för aktiebolag och vissa handelsbolag

(företag i allmänhet), nya årsredovisningslagen, hänvisas också till del 2.

 Med hänsyn till att lagen (1993:1302) om EES-försäkringsgivares verksamhet i

Sverige då var föremål för en genomgripande översyn hade kommittén avstått från

att föreslå några följdändringar i den lagen. I denna proposition har emellertid

beaktats de ändringar i denna lag och i angränsande försäkringsrättslig

lagstiftning som för införlivande av tredje generationens försäkringsdirektiv

med svensk rätt trätt i kraft den 1 juli 1995 (prop. 1994/95:184, bet.

1994/95:NU24, rskr. 1994/95:392, SFS 1995:779 ff).

23.1 Förslaget till lag om årsredovisning i försäkringsföretag

Så som framhållits i allmänmotiveringen, avsnitt 4.3 i del 1, finns det på de

områden som EG-rätten omfattar ett mindre utrymme än annars för uttalanden om

hur enskilda bestämmelser som bygger på föreskrifter i direktiv bör tolkas. För-

evarande kommentarer fokuseras därför på det stöd olika förslag till bestäm-

melser har i EG:s direktiv (91/647/EEG) om årsbokslut och sammanställd

redovisning för försäkringsföretag (försäkringsredovisningsdirektivet) och i

försäkringsrörelselagen (1982:713), FRL. En närmare beskrivning av försäkringss-

redovisningsdirektivets regler mot bakgrund av gällande rätt har gjorts i den

allmänna motiveringen i förevarande del.

 Det regelverk för redovisning som anges i försäkringsredovisningsdirektivet

överensstämmer till stora delar med reglerna i det fjärde bolagsrättsliga

direktivet (78/660/EEG) om årsbokslut (det fjärde direktivet) och det sjunde

bolagsrättsliga direktivet (83/349/EEG) om sammanställd redovisning (det sjunde

direktivet). I varje kapitel i ÅRFL hänvisas till de bestämmelser i förslaget

till ny årsredovisningslag som skall tillämpas även av de företag som omfattas

av ÅRFL. Motiveringarna till sådana bestämmelser som är gemensamma med nya års-

redovisningslagen lämnas i del 2.

 Det bör noteras att vissa av det fjärde direktivets bestämmelser förändras

genom bestämmelser i försäkringsredovisningsdirektivet när hänvisning görs.

Tillämpligheten av det fjärde direktivet anges i försäkringsredovis-

ningsdirektivets artiklar 1, 5-8, 18, 20, 23, 44, 45, 47-53, 63, 68 och 69. På

motsvarande sätt finns i försäkringsredovisningsdirektivet hänvisningar till det

sjunde direktivet i artiklarna 1, 65 och 66. Hänvisningar till det första

bolagsrättsliga direktivet (68/151/EEG) finns i artikel 68, till det första

skadeförsäkringsdirektivet (73/239/ EEG) i artiklarna 2 och 33, till det första

livförsäkringsdirektivet (79/267/EEG) i artiklarna 2 och 33, och till fördraget

om upprättande av den Europeiska ekonomiska gemenskapen i artiklarna 2 och 69.

Innebörden av dessa hänvisningar har närmare kommenterats i den allmänna

motiveringen. Vissa allmänna utgångspunkter med hänsyn till EG:s regelverk har

behandlats i del 1.

 När det i följande kapitel hänvisas till artiklar avses artiklar i försäk-

ringsredovisningsdirektivet, om inte annat särskilt anges.

1 kap. Inledande bestämmelser

Lagens tillämpningsområde

1 kap. 1 §

Denna lag är tillämplig på försäkringsföretag. Med försäkringsföretag avses

sådana försäkringsaktiebolag och ömsesidiga försäkringsbolag som omfattas av

försäkringsrörelselagen (1982:713).

 Bestämmelserna om koncernredovisning i 7 kap. skall tillämpas på finansiella

holdingföretag som uteslutande eller huvudsakligen förvaltar andelar i dotter-

företag som är försäkringsföretag eller utländska företag av motsvarande slag.

Med finansiellt holdingföretag avses ett företag som är skyldigt att upprätta

årsredovisning enligt årsredovisningslagen (1995:000) och vars verksamhet ute-

slutande eller så gott som uteslutande består i att i vinstsyfte förvärva och

förvalta andelar i dotterföretag.

 Regeringen eller, efter regeringens bemyndigande, Finansinspektionen får medge

undantag från denna lag för sådana försäkringsföretag som får undantas från för-

säkringsrörelselagen enligt 1 kap. 10 § samma lag.

 För sådana företag som medgivits undantag från denna lag skall i stället

sådana föreskrifter som meddelats med stöd av 4 § andra stycket gälla.

(Jfr 1 kap. 1 § i kommitténs förslag)

 I första stycket anges lagens tillämpningsområde på ett sätt som motsvarar

artikel 2 i försäkringsredovisningsdirektivet. Artikeln omfattar skadeför-

säkringsföretag enligt det första skadeförsäkringsdirektivet, livförsäk-

ringsföretag enligt det första livförsäkringsdirektivet samt företag som driver

återförsäkringsrörelse. Av bestämmelsen följer att lagen endast blir direkt

tillämplig på företag som driver försäkringsrörelse enligt FRL. Lagen blir allt-

så inte direkt tillämplig på s.k. fondförsäkringsföretag som driver rörelse en-

ligt lagen (1989:1079) om livförsäkringar med anknytning till värdepappers-

fonder. I sist nämnda lag hänvisas i dag till FRL. Därigenom gäller även

bestämmelserna för redovisning i 11 kap. FRL. Motsvarande lagstruktur bör i vart

fall tills vidare behållas när redovisningsbestämmelserna överförs till en egen

lag. Enligt de ändringar som föreslås i lagen (1989:1079) kompletteras den all-

männa hänvisningen till FRL med en allmän hänvisning till ÅRFL, men med vissa

anpassningar om att sådana livförsäkringsföretag i visst avseende skall följa

samma regler som skadeförsäkringsföretag (se 10 § förslag till ändring i lagen

(1989:1079) om livförsäkringar med anknytning till värdepappersfonder).

 Förslaget till ÅRFL avser visserligen bara bolagsformer. Det kan dock förutses

att andra företagsformer kommer att omfattas av lagen i framtiden. Det har där-

för ansetts lämpligt att redan nu införa beteckningen försäkringsföretag.

 Bestämmelsen i andra stycket har sin bakgrund i artikel 65.2 i försäk-

ringsredovisningsdirektivet. Tillämpningen är begränsad till koncern-

redovisningen och innebär att holdingföretaget i de delar som koncernredovisning

består av skall följa de regler som föreskrivs i kapitel 7 i ÅRFL. Hol-

dingföretaget skall däremot i fråga om årsredovisningen och i andra hänseenden

följa bestämmelserna i nya årsredovisningslagen.

 Även definitionen av finansiellt holdingföretag följer av artikel 65.2 i för-

säkringsredovisningsdirektivet. Definitionen på finansiellt holdingföretag

överensstämmer med den som regeringen föreslagit införd i lagen om

årsredovisning i kreditinstitut och värdepappersbolag (ÅRKL) i del 3.

 Föreningen Auktoriserade Revisorer har efterlyst vägledande uttalanden om hur

bestämmelsen skall tolkas. Bestämmelsens bakgrund gör dock enligt regeringen att

alltför preciserade uttalanden om tolkningen inte bör lämnas i detta sammanhang.

Tillämpningen måste också avgöras efter en prövning i varje enskilt fall. Det

kan dock finnas anledning att utgå från att bestämmelsen skall tillämpas i fall

när förvärv och förvaltning av försäkringsföretag är eller skall vara den domi-

nerande delen av koncernens verksamhet. Vid bedömningen bör vikt läggas vid

såväl storleken som vid antalet sådana företag (jfr vad som uttalats i prop.

1994/95:50 s. 295 angående definitionen av holdingföretag med finansiell

verksamhet vid införlivande av direktiven om gruppbaserad tillsyn över

kreditinstitut (92/30/EEG) och om kapitalkrav för värdepappersföretag och

kreditinstitut (93/6/EEG)). Även innehav i utländska företag som motsvarar

svenska försäkringsföretag skall beaktas. I andra stycket har intagits en ut-

trycklig erinran om detta.

 Det tredje stycket saknar motsvarighet i kommitténs förslag. Bestämmelsen har

intagits som en följd av att det allmänna bemyndigandet att meddela föreskrifter

som avviker från lag föreslås upphävt och som en konsekvens av att

redovisningsbestämmelserna bryts ut ur FRL för att samlas i en egen lag. I

bestämmelsen hänvisas därför till de förutsättningar för undantag som anges i 1

kap. 10 § FRL.

 Bestämmelsen gör det möjligt att helt eller delvis undanta mindre ömsesidiga

försäkringsföretag från lagens tillämpning. Undantag beträffande mindre ömsesi-

diga företag är tillåtna enligt försäkringsredovisningsdirektivets artikel 2.

Sådana bolag är redan i dag undantagna från vissa redovisningsregler i FRL

enligt särskilda redovisningsföreskrifter utfärdade av Finansinspektionen (se

FFFS 1991:21). Denna ordning måste i vart fall tills vidare behållas. Möjlighe-

ten att meddela föreskrifter för sådana undantagna företag följer av det all-

männa normgivningsbemyndigande som föreslås i 4 § andra stycket förevarande

kapitel.

 Bestämmelsen behandlas också i allmänmotiveringen (se avsnitt 6.5 i del 1).

Hänvisningarna till årsredovisningslagen

1 kap. 2 §

När det i denna lag hänvisas till en bestämmelse i årsredovisningslagen

(1995:000) skall bestämmelsen tillämpas utan hinder av att den anges gälla för

bolag eller aktiebolag, om inte annat särskilt föreskrivs. Bestämmelser i års-

redovisningslagen som gäller moderbolag och dotterbolag skall tillämpas på mo-

derföretag och dotterföretag.

 Om bestämmelsen i årsredovisningslagen hänvisar till en annan bestämmelse i

årsredovisningslagen eller till årsredovisningslagen i dess helhet, skall även

hänvisningen tillämpas, om inte annat följer av bestämmelserna i denna lag eller

föreskrifter som meddelats med stöd av denna lag.

(Jfr 1 kap. 2 § i kommitténs förslag)

 Lagförslaget är utformat så att flertalet av bestämmelserna i nya årsre-

dovisningslagen görs tillämpliga även på försäkringsföretag. Alternativet skulle

vara att i lagen ta in likalydande bestämmelser. Den valda metoden över-

ensstämmer bättre med synsättet att redovisningsreglerna bör ha en i grunden

gemensam bas och att avvikande redovisningsregler för försäkringsföretag bör

förekomma endast i den mån det erfordras på grund av försäkringsredovisnings-

direktivet eller i övrigt påkallas på grund av försäkringsföretagens särskilda

verksamhetsinriktning.

 Första stycket avser att klargöra att bestämmelser i nya årsredovisningslagen

skall tillämpas för försäkringsföretag som omfattas av ÅRFL trots att be-

stämmelsen anges avse "bolag" eller "aktiebolag", om inte annat särskilt

föreskrivs. Genom den sist nämnda reservationen beaktas att bestämmelsen i sig

endast går att tillämpa på aktiebolag liksom att avvikande bestämmelser kan ha

föreskrivits i ÅRFL eller i föreskrifter med stöd av ÅRFL.

 Andra stycket innebär att, om ÅRFL hänvisar till bestämmelse i årsre-

dovisningslagen vilken i sin tur hänvisar till annan bestämmelse i årsredovis-

ningslagen eller till årsredovisningslagen i dess helhet, skall även dessa

hänvisningar gälla, om inte annat är särskilt föreskrivet i ÅRFL eller i

föreskrifter som utfärdats med stöd av denna lag.

 Vid de uppräkningar av bestämmelser i förslaget till årsredovisningslag som

skall tillämpas har även angivits bestämmelsens innehåll. Innehållet har som

regel angivits efter de rubriker som finns till bestämmelserna i nya

årsredovisningslagen. En sådan hänvisningsteknik avser att underlätta för

användaren och innebär naturligtvis ingen begränsning av tillämpningsområdet.

Definitioner

1 kap. 3 §

Följande bestämmelser i 1 kap. årsredovisningslagen (1995:000) skall tillämpas:

 3 § andra stycket om definition av andelar,

 4 och 5 §§ om koncern- och intresseföretagsdefinitioner,

samt

 6 § om hänsynstagande till vissa rättigheter hos mellanman m.m.

(Jfr 1 kap. 3 § i kommitténs förslag)

 Paragrafen innebär att de angivna bestämmelserna skall tillämpas på för-

säkringsföretag. Detta innebär bl.a. att samma koncerndefinition kommer att

gälla för försäkringsföretag som för företag i allmänhet.

1 kap. 3 § andra stycket förslaget till årsredovisningslag

Se del 2. Bestämmelsen motsvaras delvis av 11 kap. 6 § tredje stycket FRL.

1 kap. 4 § förslaget till årsredovisningslag

Se del 2. Det sjunde direktivets artiklar 1-3 om koncerndefinition gäller enligt

försäkringsredovisningsdirektivets artikel 65. Nuvarande koncerndefinition

återfinns i 1 kap. 9 § FRL.

1 kap. 5 § förslaget till årsredovisningslag

Se del 2. Det sjunde direktivets artiklar 2 och 33 om definition av intresse-

företag gäller enligt försäkringsredovisningsdirektivets artikel 65.

1 kap. 6 § förslaget till årsredovisningslag

Se del 2. Det sjunde direktivets artikel 2 om bl.a. hänsynstagande till vissa

rättigheter hos mellanman gäller enligt försäkringsredovisningsdirektivets

artikel 65.

Normgivningsbemyndigande

1 kap. 4 §

Regeringen eller, efter regeringens bemyndigande, Finansinspektionen får meddela

närmare föreskrifter om

 1. löpande bokföring, årsbokslut, årsredovisning och koncernredovisning i

försäkringsföretag som omfattas av denna lag, och

 2. den koncernredovisning som finansiella holdingföretag skall upprätta enligt

denna lag.

 Regeringen eller, efter regeringens bemyndigande, Finansinspektionen får

meddela föreskrifter om i vilken utsträckning denna lag och föreskrifter som

meddelats med stöd av första stycket skall tillämpas i sådana företag som helt

eller delvis undantagits från lagens tillämpning enligt 1 § tredje stycket.

(Jfr 1 kap. 5 § i kommitténs förslag)

 Första stycket första punkten motsvarar i huvudsak 11 kap. 1 § fjärde stycket

FRL. Föreslagna normgivningsbemyndigande har kommenterats i allmänmotiveringen,

avsnitt 6.5 i del 1. Bestämmelsen ger ett enhetligt bemyndigande att utfärda

närmare föreskrifter för de försäkringsföretag som omfattas av lagen.

 I 11 kap. 1 § fjärde stycket FRL föreskrivs att "föreskrifterna skall utformas

så att de främjar en klar och rättvisande översikt av försäkringsbolagets resul-

tat och ställning". En motsvarande skyldighet får anses i sak följa av de

bestämmelser som det hänvisas till i 2 kap. 1 § och upprepas därför inte i

förevarande paragraf.

 I paragrafen anges bl.a. att närmare föreskrifter får utfärdas kring den

löpande bokföringen. Löpande bokföring hör i egentlig mening inte till en

årsredovisningslags ämnesområde. Praktiska skäl talar dock för att även denna

del av bestämmelsen åtminstone tills vidare tas in i ÅRFL.

 I jämförelse med gällande rätt innehåller paragrafen det förtydligandet att

föreskrifter även får meddelas om koncernredovisningen.

 I 11 kap. FRL finns i dag ett normgivningsbemyndigande som även skulle kunna

avse årsredovisning som skall lämnas av filialer till utländska försäkringsföre-

tag. På samma sätt som för filialer till utländska kreditinstitut bör filialer

till utländska försäkringsföretag undantas från skyldigheten att upprätta årsre-

dovisningen enligt filiallagen samtidigt som regeringen eller, efter delegation,

Finansinspektionen skall kunna meddela föreskrifter om avfattningen och

innehållet i den redovisning som filialen skall lämna (se vidare förslaget till

följdändringar i lagen (1992:160) om utländska filialer m.m.).

 Enligt 1 § andra stycket förevarande kapitel skall finansiella holdingföretag

i vissa fall upprätta koncernredovisning enligt denna lag. I sådan koncernredo-

visning måste givetvis även beaktas sådana redovisningsföreskrifter som utfärdas

med stöd av lagen. I första stycket andra punkten har preciserats att

föreskriftsrätten omfattar den koncernredovisning som finansiella holdingföretag

skall upprätta enligt lagen.

 Till skillnad från i gällande rätt intas inte något generellt bemyndigande att

meddela redovisningsföreskrifter som avviker från lag. Däremot behålls ett

normgivningsbemyndigande för regeringen eller, efter dess bemyndigande,

Finansinspektionen att meddela föreskrifter som inte bara preciserar hur be-

stämmelserna skall tillämpas, utan som också kompletterar och fyller ut bestäm-

melserna i lagen i mer än bara oväsentlig mån.

 Ett liknande bemyndigande som i första stycket föreslås även i ÅRKL.

 I andra stycket har intagits ett särskilt normgivningsbemyndigande att meddela

föreskrifter avseende sådana företag som helt eller delvis undantagits från

lagens tillämpning genom sådant medgivande som avses i 1 § tredje stycket. Genom

bestämmelsen, som utformats i enlighet med vad lagrådet föreslagit i sitt

yttrande, förtydligas att föreskrifter för redovisningen kan meddelas även för

sådana undantagna företag.

 I vissa frågor förutsätter lagförslaget att föreskrifter utfärdas för att

fullt ut införa direktivets bestämmelser i svensk rätt. Föreskrifter som strider

mot direktivet får naturligt nog inte meddelas.

1 kap. 5 §

Regeringen eller, efter regeringens bemyndigande, Finansinspektionen får

föreskriva att denna lags bestämmelser, eller föreskrifter som meddelas med stöd

av lagen, om koncerner skall gälla för en grupp av företag, som inte utgör en

koncern enligt 3 §, men som har en gemensam eller i huvudsak gemensam ledning.

(Jfr 1 kap. 4 § i kommitténs förslag)

 Bestämmelsen motsvarar i huvudsak 1 kap. 9 § fjärde stycket FRL och den

bestämmelse som med utgångspunkt i artikel 43.2 e i direktiv (86/635/EEG) om

årsbokslut och sammanställd redovisning för banker och andra finansiella

institut (bankredovisningsdirektivet) föreslagits införd i ÅRKL. Enligt artikeln

får staterna föreskriva att koncernredovisning skall upprättas även av företag

som står under gemensam ledning. Denna möjlighet bör kunna utnyttjas också

beträffande grupper där försäkringsföretag ingår (se avsnitt 16.1 i allmänmoti-

veringen). Genom bestämmelsen kan regeringen, och efter delegation, Finansin-

spektionen förordna om en koncernredovisning. Möjligheten kan användas om

utvecklingen medför konstruktioner av sådan typ att konsolidering erfordras för

en rättvisande redovisning och genomlysning av företagsgrupper med långtgående

gemensam ledning (se även författningskommentaren till ändringen av nämnda be-

stämmelser i 1 kap. 9 § FRL).

 Som hovrätten över Skåne och Blekinge har anfört kan bestämmelsen ses som en

delegation av normgivningsmakt som förutsätter regeringens bemyndigande.

Bestämmelsen har därför kompletterats med ett krav på att Finansinspektionens

förordnande enligt lagrummet skall förutsätta att regeringen delegerat

föreskriftsrätten till Finansinspektionen.

 Efter lagrådets hörande har ett tillägg gjorts. Genom tillägget förtydligas

att även sådana föreskrifter som meddelas med stöd av ÅRFL kan förklaras

tillämpliga.

Räkenskapsår för försäkringsföretag

1 kap. 6 §

För försäkringsföretag är kalenderår räkenskapsår om inte annat följer av 12 §

tredje stycket bokföringslagen (1976:125).

(Jfr 1 kap. 6 § kommitténs lagsförslag)

 Paragrafen motsvarar delvis 11 kap. 1 § första stycket FRL. Den bestämmelse i

bokföringslagen som det hänvisas till avser möjligheter till förlängning eller

förkortning av räkenskapsår, t.ex. i samband med att bokföringsskyldigheten

inträder.

2 kap. Allmänna bestämmelser om årsredovisningen

Årsredovisningens upprättande

2 kap. 1 §

Utöver årsbokslut enligt 11 § bokföringslagen (1976:125) skall försäkrings-

företag för varje räkenskapsår upprätta årsredovisning enligt denna lag.

 Om rörelsen omfattar flera försäkringsgrenar skall även en resultatanalys ingå

i årsredovisningen.

(Jfr 2 kap. 1 § i kommitténs förslag)

 Det erinras att hänvisningar till artiklar avser artiklar i försäkringsredo-

visningsdirektivet om inte annat särskilt anges.

 Alla försäkringsföretag som omfattas av lagen skall enligt första stycket upp-

rätta en årsredovisning enligt ÅRFL.

 Enligt andra stycket skall i årsredovisningen ingå även en resultatanalys.

Nuvarande krav på resultatanalys finns i 11 kap. 1 § första stycket FRL.

Bestämmelserna om resultatanalys har i delvis bearbetad form överförts till

ÅRFL, se vidare 6 kap. 3 § och allmänmotiveringen, avsnitt 14. I andra stycket

föreskrivs också att resultatanalysen skall ingå som en del av årsredovisningen

i stället för att som enligt gällande rätt fogas till resultaträkningen.

 Enligt nuvarande lagstiftning är försäkringsföretag inte skyldiga att upprätta

någon finansieringsanalys. Lagförslaget innebär ingen ändring av denna ordning.

Årsredovisningslagens tillämpning

2 kap. 2 §

Följande bestämmelser om årsredovisningens innehåll i 2 kap. årsredo-

visningslagen (1995:000) skall tillämpas:

 1 § andra stycket om årsredovisningens delar,

 2 § om överskådlighet och god redovisningssed,

 3 § om rättvisande bild,

 4 § om andra grundläggande redovisningsprinciper,

 5 § om språk och form,

 6 § om valuta, samt

 7 § första och tredje stycket om årsredovisningens undertecknande.

(Jfr 2 kap. 1 § i kommitténs förslag)

2 kap. 1 § andra stycket förslaget till årsredovisningslag

Se del 2. Det fjärde direktivets artikel 2 gäller enligt artikel 1.1. Paragrafen

innebär bl.a. att årsredovisningen skall bestå av balansräkning, resultat-

räkning, noter och förvaltningsberättelse.

2 kap. 2 och 3 §§ förslaget till årsredovisningslag

Se del 2. Det fjärde direktivets artiklar 2 och 31 om vissa allmänna krav på

årsredovisningen gäller enligt artikel 1.1. Ett krav på överskådlighet och att

årsredovisningen skall upprättas enligt god redovisningssed och ge en rättvisan-

de bild av resultatet och ställningen gäller även för försäkringsföretag. Någon

ändring av normgivningen på redovisningsområdet behandlas inte i detta

sammanhang. Enligt regeringen föranleder inte heller redovisningsdirektiven att

normgivningen på det finansiella området måste ske på något annat sätt än i dag.

Det kan därför förutsättas att till den allmänna årsredovisningslagstiftningen

kompletterande normgivning kommer att få betydelse för försäkringsföretag även i

framtiden samtidigt som Finansinspektionens föreskrifter och allmänna råd får

ett dominerande inflytande för hur redovisningen skall utformas i sådana

företag.

2 kap. 4 § förslaget till årsredovisningslag

Se del 2. Det fjärde direktivets artikel 7 och 31 om iakttagande av vissa

redovisningsprinciper gäller enligt artikel 1.1. De grundläggande redo-

visningsprinciperna är relevanta även för försäkringsföretag. Reglerna gäller

dock enligt 1 kap. 3 § ÅRFL i den mån inte annat följer av ÅRFL eller

föreskrifter som meddelas med stöd av lagen.

2 kap. 5 § förslaget till årsredovisningslag

Se del 2. Bestämmelsen är viktig för att göra årsredovisningsinformationen

tillgänglig för svenska intressenter och bör göras tillämplig även på försäk-

ringsföretag.

2 kap. 6 § förslaget till årsredovisningslag

Se del 2. Det fjärde direktivets artikel 50 a om valuta gäller enligt artikel

1.1.

2 kap. 7 § första och tredje stycket förslaget till årsredovisningslag

Se del 2. Bestämmelsen om att styrelse och verkställande direktör skall skriva

under årsredovisningen m.m. bör göras tillämplig även på försäkringsföretag.

Motsvarande bestämmelser finns i dag i 11 kap. 2 § andra stycket FRL.

3 kap. Balansräkning och resultaträkning

Uppställningsformer för balans- och resultaträkningarna

3 kap. 1 §

Balansräkningen skall upprättas enligt den uppställningsform som anges i bilaga

1 till denna lag. Resultaträkningen skall upprättas enligt den uppställningsform

som anges i bilaga 2. Hänvisningar i denna lag till bokstäver eller siffror

gäller poster i dessa uppställningsformer, om inte annat framgår.

(Jfr 2 kap. 2 § i kommitténs förslag)

 Paragrafen innehåller bestämmelser om de uppställningsformer som skall

användas vid uppställningen av balansräkningen och resultaträkningen i

försäkringsföretag.

 Uppställningsformen för balansräkningen följer av artikel 6. Vissa an-

passningar av direktivets benämningar på poster har gjorts i enlighet med över-

vägandena i allmänmotiveringen och i författningskommentaren till balans-

räkningsschemat i bilaga 1. I jämförelse med direktivet har t.ex. tillkommit

posterna Obeskattade reserver och Återbäringsmedel.

 Det kan anmärkas att bokstavsbeteckningarna som föregår posterna i balansräk-

ningen inte följer direktivet, eftersom det har tillkommit vissa poster och att

passivsidans poster benämns med dubbla versaler. Posternas ordningsföljd i ba-

lansräkningen följer dock direktivets uppställningsform.

 Uppställningsformen för resultaträkningen är hämtad från artikel 34. Vissa

anpassningar har gjorts i enlighet med övervägandena i allmänmotiveringen och

författningskommentaren till bilaga 2. Även i fråga om resultaträkningen har

vissa anpassningar gjorts. I förhållande till direktivet har t.ex. tillkommit

posten Bokslutsdispositioner.

 I resultaträkningsschemat har inte medtagits sådana delposter som enligt arti-

kel 5 får sammanslås. Vidare har inte samtliga direktivets krav på indelning i

delsummor intagits. Direktivets krav i detta avseende måste därför uppfyllas

genom meddelande av föreskrifter.

 Balansräkningen innehåller poster med versaler, romerska siffror och arabiska

siffror. I viss utsträckning kan de sistnämnda bli föremål för ytterligare

indelning i delposter. Resultaträkningen innehåller poster betecknade med

romerska siffror, arabiska siffror och små bokstäver.

 Beteckningarna på posterna har således betydelse för när posterna får

sammanslås. I ÅRFL finns också bestämmelser om att poster med vissa beteckningar

skall specificeras och att värderingsreglerna skall tillämpas på tillgångar som

hänförs till olika tillgångsposter enligt uppställningsformen för

balansräkningen. I första stycket har intagits en erinran om att hänvisningarna

i ÅRFL till bokstäver eller siffror avser posterna enligt uppställningsformerna

i bilaga 1 och 2, om inte annat framgår.

 Beteckningarna på posterna behöver givetvis inte återges i företagets balans-

och resultaträkningar.

Årsredovisningslagens tillämpning

3 kap. 2 §

Med beaktande av vad som föreskrivs i 3 § skall följande bestämmelser om

balansräkningen och resultaträkningen i 3 kap. årsredovisningslagen (1995:000)

tillämpas:

 1 § om balansräkningens innehåll,

 2 § om resultaträkningens innehåll,

 4 § första, tredje och fjärde styckena om uppställning och sammanslagning av

poster m.m.,

 5 § om jämförelsetal,

 6 § första stycket om specificering av större periodiseringsposter, samt

 9 § första och andra styckena om extraordinära intäkter och kostnader.

(Jfr 2 kap. 3 och 8 §§ i kommitténs förslag)

3 kap. 1 och 2 §§ förslaget till årsredovisningslag

Se del 2. I bestämmelserna regleras balansräkningens och resultaträkningens

allmänna innehåll.

3 kap. 4 § första, tredje och fjärde styckena förslaget till årsredovisningslag

Se del 2. Det fjärde direktivets artiklar 3, 4.1 och 4.3 om bl.a. uppställning

och sammanslagning av poster gäller enligt artikel 1.1.

 Enligt 3 kap. 4 § andra stycket i förslaget till ny årsredovisningslag får av-

vikelser ske med hänsyn till rörelsens art. Denna bestämmelse följer av det

fjärde direktivets artikel 4.2. Artikeln gäller inte för företag som omfattas av

försäkringsredovisningsdirektivet. Någon motsvarande bestämmelse har därför inte

tagits in i ÅRFL.

3 kap. 5 § förslaget till årsredovisningslag

Se del 2. Det fjärde direktivets artikel 4.4 om bl.a. föregående räkenskapsårs

siffror gäller enligt artikel 1.1. Bestämmelsen motsvarar 11 kap. 2 § första

stycket FRL.

3 kap. 6 § första stycket förslaget till årsredovisningslag

Se del 2. Artikel 18 och 21 i det fjärde direktivet om upplysningar om större

belopp i posterna Förutbetalda kostnader och upplupna intäkter respektive

Förutbetalda intäkter och upplupna kostnader gäller enligt artikel 1.1.

 I den aktuella paragrafens andra stycke finns bestämmelser om att en spe-

cificering inte behöver ske i bolag med högst 10 medelantalet anställda under de

senaste två räkenskapsåren och högst 24 miljoner kronor i balansomslutning för

det senaste räkenskapsåret. Bestämmelsen har föreslagits införd med stöd av

artikel 44.2 i det fjärde direktivet. Denna artikel skall inte gälla enligt

artikel 1.1. Undantagsbestämmelsen görs inte tilllämplig på försäkringsföretag.

3 kap. 9 § första och andra styckena förslaget till årsredovisningslag

Se del 2. Artikel 29 i det fjärde direktivet om redovisning av och specificering

av extraordinära poster gäller enligt artikel 1.1.

 I den aktuella paragrafens tredje stycke finns bestämmelser om att en spe-

cificering inte behöver ske i bolag med högst 10 medelantalet anställda och

högst 24 miljoner kronor i balansomslutning. Se vad som ovan anförts i

anslutning till 3 kap. 6 § nya årsredovisningslagen. Undantagsbestämmelsen görs

inte tillämplig på försäkringsföretag.

Särskilda regler om sammanslagning av poster och åtaganden

3 kap. 3 §

De i 2 § angivna bestämmelserna i 3 kap. årsredovisningslagen (1995:000) skall

tillämpas med följande avvikelser:

 1. Vad som i 4 § fjärde stycket sägs om sammanslagning av poster som föregås

av arabiska siffror gäller inte för posterna upptagna i schemat för resultaträk-

ningen i bilaga 2 eller för sådana poster i balansräkningen som skall tas upp

under Återförsäkrares andel av försäkringstekniska avsättningar eller Försäk-

ringstekniska avsättningar.

 2. Inom linjen skall, utöver ställda säkerheter och ansvarsförbindelser,

oåterkalleliga åtaganden som innebär risktagande anges.

(Jfr 2 kap. 4 § i kommitténs förslag)

 Genom första punkten anpassas 3 kap. 4 § fjärde stycket förslaget till års-

redovisningslag till försäkringsredovisningsdirektivets regler. Enligt den nämn-

da bestämmelsen i årsredovisningslagen får poster med arabiska siffror sam-

manslås, om de har liten betydelse med hänsyn till kravet på rättvisande bild,

eller om en sammanslagning främjar överskådligheten och posterna eller, i

förekommande fall, delposterna i stället anges i not.

 Poster i försäkringsredovisningsdirektivets resultaträkningsschema som föregås

av liten bokstav får med vissa undantag sammanslås. Eftersom regeringens lag-

förslag för resultaträkningen innehåller endast poster som inte får sammanslås

föreskrivs ett undantag från årsredovisningslagen som innebär att poster med

arabiska siffror inte får sammanslås i resultaträkningen.

 Försäkringsredovisningsdirektivet föreskriver dessutom vissa särskilda be-

gränsningar beträffande vilka poster i balansräkningen som får sammanslås.

Enligt artikel 5 får inte försäkringstekniska avsättningar sammanslås och enligt

artikel 24 får poster redovisade under Återförsäkrares andel av

försäkringstekniska avsättningar inte heller sammanslås när de redovisas på

tillgångssidan. I lagrummet föreskrivs därför att en sammanslagning av poster

med arabiska siffror inte skall kunna få ske för Försäkringstekniska av-

sättningar eller för Återförsäkrares andel av Försäkringstekniska avsättningar.

 I andra punkten anges att åtaganden skall redovisas inom linjen. Bestämmelsen

saknar motsvarighet i försäkringsredovisningsdirektivet. Posten åtaganden har

dock sin motsvarighet i bankredovisningsdirektivets artikel 4. Bestämmelsen har

tillkommit för försäkringsföretag med hänsyn till värdet av att gemensamma reg-

ler gäller för finansiella företag och med hänsyn till den ökande betydelsen av

åtaganden av olika slag även i försäkringsföretag.

Förpliktelse till följd av försäkringsavtal

3 kap. 4 §

Förpliktelse som uppkommit till följd av försäkringsavtal behöver inte tas upp

som ansvarsförbindelse eller åtagande.

(Jfr 2 kap. 6 § i kommitténs förslag)

 Bestämmelsen motsvarar artikel 7. Bestämmelsen medför att förpliktelser som

uppkommer vid tecknande av försäkringsavtal och som det har tagits hänsyn till

vid beräkningen av försäkringstekniska avsättningar inte behöver tas upp såsom

ansvarsförbindelser eller åtagande inom linjen.

4 kap. Värderingsregler

Årsredovisningslagens tillämpning

4 kap. 1 §

Med beaktande av vad som föreskrivs i 2 § skall följande bestämmelser om

värderingen i 4 kap. årsredovisningslagen (1995:000) tillämpas:

 2 § om immateriella anläggningstillgångar,

 3 § om anskaffningsvärde för anläggningstillgångar,

 4 § om avskrivning av anläggningstillgångar,

 5 § om nedskrivning av anläggningstillgångar,

 6-8 §§ om uppskrivning av anläggningstillgångar,

 9 § om värdering av omsättningstillgångar,

 10 § om värdering av pågående arbeten,

 11 § första och andra styckena om varulagrets anskaffningsvärde,

 12 § om redovisning till bestämd mängd och fast värde,

 13 § om omräkning av fordringar och skulder i utländsk valuta,

 14 § om egna aktier,

 15 § om periodisering av vissa belopp vid upptagande av lån,

 16 § om avsättningar, samt

 17 § första stycket om specificering av vissa större avsättningar.

(Jfr 2 kap. 9 § i kommitténs förslag)

 Det erinras att följande hänvisningar till artiklar avser artiklar i försäk-

ringsredovisningsdirektivet om inte annat särskilt anges.

 Bestämmelserna kommenteras närmare under den följande paragrafen.

Hur värderingsreglerna skall tillämpas på ett försäkringsföretags tillgångar

4 kap. 2 §

De i 1 § angivna bestämmelserna i 4 kap. årsredovisningslagen (1995:000) skall

tillämpas med följande avvikelser:

 1. 2 § tillämpas på immateriella tillgångar (B).

 2. 3 § skall tillämpas på samtliga tillgångar, om inte annat följer av detta

kapitel.

 3. 4 § skall tillämpas på dels immateriella tillgångar (B), dels placerings-

tillgångar (C) - utom när de värderas till verkligt värde enligt 5 § i detta

kapitel - samt dels sådana materiella tillgångar och varulager (G.I) och övriga

tillgångar (G.IV) som stadigvarande skall brukas eller innehas.

 4. a) 5 § skall tillämpas på dels immateriella tillgångar (B), dels place-

ringstillgångar (C) - utom när de värderas till verkligt värde enligt 5 § i

detta kapitel - samt dels sådana materiella tillgångar och varulager (G.I) och

övriga tillgångar (G.IV) som stadigvarande skall brukas eller innehas.

 b) 5 § andra stycket skall tillämpas endast på placeringar i koncernföretag

och intresseföretag (C.II), andra finansiella placeringstillgångar än aktier och

andelar (C.III.2-7) samt depåer hos företag som avgivit återförsäkring (C.IV) -

utom när tillgångarna värderas till verkligt värde enligt 5 § i detta kapitel.

 c) Sådana andra finansiella placeringstillgångar som utgörs av aktier och

andelar (C.III.1) skall skrivas ned till det lägre värde som tillgången har på

balansdagen även om det inte kan antas att värdenedgången är varaktig.

 5. a) 6 och 8 §§ skall tillämpas på placeringstillgångar (C) - utom när de

värderas till verkligt värde enligt 5 § i detta kapitel - samt på sådana till-

gångar hänförliga till materiella tillgångar och varulager (G.I) som stadigva-

rande skall innehas eller brukas.

 b) Aktier och andelar i koncernföretag och intresseföretag får inte skrivas

upp till högre värde än vad som medges av Finansinspektionen.

 6. Uppskrivningsbelopp enligt 6 § får endast användas

 - i skadeförsäkringsaktiebolag för ökning av aktiekapitalet genom fond-

emission,

 - i skadeförsäkringsföretag för avsättning till en uppskrivningsfond (AA.III),

samt

 - i livförsäkringsföretag för avsättning till en uppskrivningsfond (DD.II) ef-

ter medgivande av Finansinspektionen.

 7. 7 § första stycket 2 och andra stycket om användning av uppskrivningsfonden

för att täcka förlust får inte tillämpas.

 8. 9 § skall tillämpas på dels fordringar (F), dels kassa och bank (G.II),

dels sådana materiella tillgångar och varulager (G.I) och övriga tillgångar

(G.IV) som inte stadigvarande skall brukas eller innehas.

 9. 12 § skall tillämpas på materiella tillgångar och varulager (G.I).

(Jfr 2 kap. 9 och 10 §§ i kommitténs förslag)

 Paragrafen har genomgått vissa sakliga jämkningar efter lagrådets behandling

av lagförslaget.

 I försäkringsredovisningsdirektivet och i ÅRFL görs inte någon åtskillnad mel-

lan anläggningstillgångar och omsättningstillgångar. Detta hindrar ändå inte att

den nya årsredovisningslagens värderingsregler för sådana tillgångar tillämpas

också på försäkringsföretagens tillgångar, se vidare allmänmotiveringen avsnitt

10.1.1.

 I 1 § i förevarande kapitel anges vilka bestämmelser om värderingen m.m. i nya

årsredovisningslagen som skall gälla även för försäkringsföretag. I 2 § före-

skrivs vissa erforderliga anpassningar huvudsakligen genom att det föreskrivs på

vilka tillgångar - hänförliga till olika tillgångsposter i försäkringsföretagens

balansräkningsschema - som värderingsbestämmelserna skall tillämpas på. Årsredo-

visningslagens grundläggande värderingsregler i 4 kap. kommer på så sätt att

utgöra utgångspunkten för värderingen även i försäkringsföretag. De tillämpas

följaktligen i den mån inte annat följer av ÅRFL eller föreskrifter som utfärdas

med stöd av lagen.

 Nedan kommenteras gemensamt bestämmelserna i förslaget till ny årsredovis-

ningslag vartill hänvisas i 1 § detta kapitel och de anpassningar som följer av

2 §.

4 kap. 2 § förslaget till årsredovisningslag (jfr 2 § 1)

Se del 2. Artikel 34 och 37 i det fjärde direktivet gäller enligt artikel 1.1.

Bestämmelsen i 11 kap. 6 § FRL innebär i dag ett förbud mot aktivering av s.k.

organisationskostnader. Lagförslaget innebär att immateriella tillgångar får

aktiveras i försäkringsföretag enligt samma principer som för företag i

allmänhet. Bestämmelserna i den nya årsredovisningslagen om immateriella anlägg-

ningstillgångar görs därför tillämpliga på tillgångar hänförliga till posten Im-

materiella tillgångar enligt balansräkningsschemat för försäkringsföretag.

 Bestämmelsen har behandlats i allmänmotiveringen, avsnitt 10.1.1.

4 kap. 3 § förslaget till årsredovisningslag (jfr 2 § 2)

Se del 2. Det fjärde direktivets artikel 35 gäller enligt artikel 1.1. Be-

stämmelserna om att anläggningstillgång skall tas upp till anskaffningsvärdet

och om hur detta skall bestämmas skall enligt förslaget tillämpas på samtliga

tillgångar, om inte annat följer av 4 kap. Detta innebär att värderingsreglerna

i bestämmelsen gäller för sådana tillgångar för vilka inga särskilda

värderingsbestämmelser föreskrivs.

 Det kan i sammanhanget nämnas att enligt förslaget till årsredovisningslag

gäller gemensamma bestämmelser för beräkning av anskaffningsvärdet för omsätt-

nings- och anläggningstillgångar.

 I ÅRFL finns särskilda bestämmelser om att över- eller underkurs som skall

periodiseras skall beaktas i anskaffningsvärdet på värdepapper och

lånefordringar (se 4 §).

 Bestämmelserna om beräkningen av anskaffningsvärdet har behandlats i

allmänmotiveringen, avsnitt 10.1.2.

4 kap. 4 § förslaget till årsredovisningslag (jfr 2 § 3)

Se del 2. Det fjärde direktivets artiklar 34, 35 och 37 om avskrivningar m.m.

gäller enligt artikel 1.1. Bestämmelsen skall enligt artikel 51 tillämpas på

immateriella tillgångar, placeringstillgångar samt övriga materiella anläg-

gningstillgångar.

 Enligt artikel 49.3 skall inte avskrivning ske på byggnader och mark som vär-

deras till marknadsvärde. Det anförda beaktas genom tillägget att bestämmelsen

inte skall tillämpas när tillgångar värderas till verkligt värde. Bestämmelsen

kommer därför att gälla endast vid en värdering med utgångspunkt i anskaffnings-

värdet.

 Det är inte alla tillgångar i posterna Materiella tillgångar och varulager

samt Övriga tillgångar som skall värderas på samma sätt som anläggnings-

tillgångar. För att peka ut de tillgångar som 4 kap. 4 § i nya årsredovisnings-

lagen skall tillämpas på föreskrivs att det skall vara fråga om tillgångar som

skall stadigvarande brukas eller innehas (se vidare allmänmotiveringen, avsnitt

10.1.1). Av den bestämmelse som det hänvisas till följer att avskrivningar måste

ske bara för sådana tillgångar som har en begränsad ekonomisk livslängd.

 Bestämmelserna om avskrivningar har behandlats i allmänmotiveringen, avsnitt

10.1.3.

4 kap. 5 § förslaget till årsredovisningslag (jfr 2 § 4)

Se del 2. Det fjärde direktivets artikel 19 och 35 om nedskrivningar och rever-

seringar gäller enligt artikel 1.1. Nedskrivningsskyldigheten i första stycket

skall enligt artikel 51 a gälla immateriella tillgångar, placeringstillgångar

samt övriga materiella tillgångar. Sådana förhållanden som föranleder en

nedskrivning vid värderingen med utgångspunkt i anskaffningsvärdet påverkar

självfallet även en värdering till verkligt värde. Bestämmelserna om

nedskrivning och reversering bör inte göras tillämpliga när tillgången värderas

till verkligt värde. Detta bör komma till tydligt uttryck i bestämmelsen på sam-

ma sätt som i fråga om bestämmelsen om avskrivningarna i tredje punkten. Bestäm-

melsen i 4 kap. 5 § i nya årsredovisningslagen får alltså betydelse för place-

ringstillgångar endast vid en värdering med utgångspunkt i historiskt anskaff-

ningsvärde. Det kan emellertid anmärkas att om placeringstillgång värderas till

verkligt värde i balansräkningen, skall upplysning om en värdering med

utgångspunkt i anskaffningsvärdet lämnas i not (se 7 §).

 Av artikel 51 b följer att andra stycket i den föreslagna bestämmelsen, dvs.

om att en nedskrivning får göras även om värdenedgången inte kan antas vara

varaktig, skall tillämpas på finansiella tillgångar som tas upp under

tillgångsposterna Placeringar i koncernföretag och intresseföretag, Andra fi-

nansiella placeringstillgångar (utom tillgångar hänförliga till posten aktier

och andelar) samt Depåer hos företag som avgivit återförsäkring. Även denna be-

stämmelse blir tillämplig bara vid en värdering med utgångspunkt i anskaffnings-

värdet.

 Även de reverseringsregler som föreslås i tredje stycket skall enligt ovan

nämnda artiklar tillämpas endast när nyss nämnda värderingsprincip tilllämpas.

När det gäller sådana andra finansiella placeringstillgångar som utgörs av

aktier och andelar, dvs. sådana tillgångar som skall ingå i posten C.II.1.

innebär lagförslaget att sådana tillgångar skall - om de inte konsekvent

värderas till verkligt värde - värderas enligt en lägsta värdets princip. Sådana

tillgångar skall då skrivas ned till det lägre värde som tillgången har på

balansdagen även om det inte kan antas att värdenedgången är bestående. Genom

bestämmelsen utnyttjas den option som anges i artikel 51 andra stycket i försäk-

ringsredovisningsdirektivet.

 Bestämmelserna om nedskrivningar har berörts i allmänmotiveringen, avsnitt

10.1.4.

4 kap. 6 § förslaget till årsredovisningslag (jfr 2 § 5)

Se del 2. Det fjärde direktivets artikel 33 om uppskrivningar m.m. gäller enligt

artikel 1.1. Bestämmelsens första stycke motsvarar delvis 11 kap. 5 § FRL. Be-

stämmelserna om uppskrivning skall enligt förslaget tillämpas på tillgångar som

tas upp under Placeringstillgångar och sådana tillgångar hänförliga till Materi-

ella tillgångar och varulager som skall stadigvarande innehas eller brukas.

Bestämmelsen följer även av artikel 50 i försäkringsredovisningsdirektivet samt

ges betydelse endast vid en värdering med utgångspunkt i anskaffningsvärdet.

 Nyemission i skadeförsäkringsaktiebolag får, till skillnad från aktiebolag i

allmänhet, inte ske till kurs understigande nominellt belopp (jfr 4 kap. 1 §

tredje stycket FRL och 4 kap. 1 § fjärde stycket aktiebolagslagen. Någon del av

uppskrivningsfonden kan därmed inte användas för ökning av aktiekapitalet genom

nyemission. Bestämmelserna om uppskrivningsfondens användning har därför

justerats i förhållande till förslaget i lagrådsremissen.

 Aktier och andelar i koncern- och intresseföretag får inte skrivas upp till

högre värde än vad som medges av Finansinspektionen. Ett sådant medgivande krävs

i dag även för andra aktier och andelar som innehas som ett led i organisationen

av bolagets försäkringsrörelse. Sådana innehav torde i övervägande antalet fall

vara att anse som ett intresseföretagsinnehav. Den föreslagna bestämmelsen mot-

svarar därför trots den nu anmärkta skillnaden ändå i allt väsentligt vad som i

dag gäller enligt 11 kap. 5 § första stycket andra meningen FRL.

 Bestämmelserna om uppskrivning kommenteras också i allmänmotiveringen, avsnitt

10.1.5.

4 kap. 7 § förslaget till årsredovisningslag (jfr 2 § 7)

Se del 2. Det fjärde direktivets artikel 33 om användning av uppskrivningsfond

m.m. gäller enligt artikel 1.1. Första stycket 1 i den föreslagna bestämmelsen i

nya årsredovisningslagen motsvarar delvis 11 kap. 5 § FRL. Andra punkten i

förslaget till ny årsredovisningslag om möjligheten att ta uppskrivningsfond i

anspråk för att täcka förlust saknar för försäkringsföretag motsvarighet i gäl-

lande rätt. I ÅRFL intas därför en särskild bestämmelse som undantar tillämp-

ningen av första stycket andra punkten.

4 kap. 8 § förslaget till årsredovisningslag (jfr 2 § 6)

Det samband som råder mellan nedskrivningsreglerna och reverseringsreglerna samt

den hänvisning som i försäkringsredovisningsdirektivets artikel 1.1 görs till

artikel 33 i det fjärde direktivet innebär enligt regeringen att den föreslagna

bestämmelsen i 4 kap. 8 § nya årsredovisningslagen bör göras tillämplig också på

försäkringsföretag. Även här skall bestämmelsen tillämpas endast när tillgången

värderas med utgångspunkt i anskaffningsvärdet. I de fall en värdering sker till

verkligt värde skall den vinst varmed bokfört värde överstiger anskaffnings-

värdet i stället sättas av till en fond för orealiserade vinster (se vidare 6

§).

 Det belopp varmed uppskrivning sker kan enligt förslaget användas för ökning

av aktiekapitalet i skadeförsäkringsaktiebolag, avsättning till upp-

skrivningsfond i andra skadeförsäkringsföretag samt avsättning till en upp-

skrivningsfond under Återbäringsmedel i livförsäkringsföretag. Detta motsvarar

delvis 11 kap. 5 § andra stycket FRL. Vidare krävs enligt bestämmelsen Finans-

inspektionens medgivande för avsättning till en uppskrivningsfond under Återbä-

ringsmedel i livförsäkringsföretag. Detta motsvarar den ordning som i dag gäller

enligt 11 kap. 5 § fjärde stycket FRL.

 Bestämmelsen kommenteras även i allmänmotiveringen, avsnitt 10.1.5.

4 kap. 9 § förslaget till årsredovisningslag (jfr 2 § 8)

Se del 2. Artikel 39 i det fjärde direktivet om värdering av omsättnings-

tillgångar gäller enligt artikel 1.1. Att bestämmelsen skall tillämpas på

posterna Fordringar och Kassa och bank följer av artikel 53. Förslaget innebär

också att bestämmelserna skall tillämpas på sådana Materiella tillgångar och

varulager samt Övriga tillgångar som inte stadigvarande skall brukas eller

innehas.

 Bestämmelsen kommenteras också i allmänmotiveringen, avsnitt 10.2.1.

4 kap. 10 § förslaget till årsredovisningslag

Se del 2. Motsvarande bestämmelse om pågående arbeten saknas i försäk-

ringsredovisningsdirektivet. Det saknas dock anledning att i detta avseende ha

avvikande bestämmelser för försäkringsföretag. Bestämmelsen bör därför göras

tillämplig även på försäkringsföretag.

 Bestämmelsen berörs även i allmänmotiveringen, avsnitt 10.2.2.

4 kap. 11 § första och andra styckena förslaget till årsredovisningslag

Se del 2. Artikel 40 i det fjärde direktivet om beräkning av anskaffningsvärde

för likartade tillgångar i varulager gäller enligt artikel 1.1.

 Bestämmelsen berörs också i allmänmotiveringen, avsnitt 10.2.3.

4 kap. 12 § förslaget till årsredovisningslag (jfr 2 § 9)

Se del 2. Artikel 38 i det fjärde direktivet om en möjlighet att redovisa vissa

tillgångar till fast mängd och bestämt värde gäller enligt artikel 1.1. Av arti-

kel 52 följer att bestämmelsen skall tillämpas på tillgångar hänförliga till

materiella tillgångar och varulager.

 Bestämmelsen berörs också i allmänmotiveringen, avsnitt 10.2.3.

4 kap. 13 § förslaget till årsredovisningslag

Se del 2. Motsvarande bestämmelse om omräkning av fordringar och skulder i

utländsk valuta saknas i försäkringsredovisningsdirektivet. Det saknas även här

anledning att föreskriva avvikande bestämmelser för försäkringsföretag. Enligt

regeringen saknas det i vart fall i nuläget skäl för att införa några avvikande

bestämmelser som begränsar tillämpningen till vissa poster.

 Bestämmelsen berörs även i allmänmotiveringen, avsnitt 10.2.2.

4 kap. 14 § förslaget till årsredovisningslag

Se del 2. Första stycket om egna aktier motsvaras av 11 kap. 9 § andra stycket

FRL. Andra stycket om andelar som dotterföretag äger i mo-derföretag motsvaras

av 11 kap. 6 § andra stycket FRL.

4 kap. 15 § förslaget till årsredovisningslag

Se del 2. Artikel 41 i det fjärde direktivet om periodisering av s.k. kapi-

talrabatter m.m. gäller enligt artikel 1.1. Enligt 11 kap. 6 § första stycket

FRL gäller inte bestämmelserna i 17 § bokföringslagen om att kapitalrabatt och

direkta emissionsutgifter skall kostnadsföras över flera år. Även försäkrings-

företag föreslås nu få periodisera sådana utgifter (jfr även de längre gående

reglerna i 4 §).

 Bestämmelsen har behandlats i allmänmotiveringen, avsnitt 10.2.4.

4 kap. 16 § förslaget till årsredovisningslag

Se del 2. Det fjärde direktivets artikel 20 om principer för avsättningar gäller

enligt artikel 1.1. Dessa har således som utgångspunkt betydelse även för

försäkringstekniska avsättningar men kompletteras därvid av de särskilda

bestämmelser som föreslås för sådana avsättningar i 9 § i förevarande kapitel.

 Bestämmelserna har behandlats i allmänmotiveringen, avsnitt 11.1.

4 kap. 17 § första stycket förslaget till årsredovisningslag

Se del 2. Artikel 42 andra stycket i det fjärde direktivet om specificering av

större avsättningar skall tillämpas enligt artikel 1.1.Bestämmelsen blir tilläm-

plig på posten Övriga avsättningar (GG.3) i balansräkningen.

 Bestämmelserna har behandlats i allmänmotiveringen, avsnitt 9.3.

 Paragrafens andra stycke, som inte görs tillämpligt på försäkringsföretag, av-

ser undantag för bolag enligt artikel 44.2 i det fjärde direktivet (jfr

kommentaren till 3 kap. 6 § förslaget till årsredovisningslag).

Särskilda begränsningsregler för värderingen

4 kap. 3 §

Samma värderingsprincip skall tillämpas på alla placeringstillgångar (C) som

ingår i en och samma post som föregås av en arabisk siffra eller som tas upp

under Byggnader och mark (C.I).

(Jfr 2 kap. 11 § i kommitténs förslag)

 I artikel 46.5 anges att samma värderingsmetod skall användas för samtliga

placeringstillgångar som ingår i en och samma post som betecknas med arabisk

siffra eller som tas upp under byggnader och mark. Direktivet föreskriver

således vissa begränsningar i tillgängliga värderingsalternativ. Dessa innebär

t.ex. att samtliga värdepapper som ingår i posten Obligationer och räntebärande

värdepapper skall värderas på ett enhetligt sätt i det enskilda företaget och

att även samtliga tillgångar som redovisas under rubriken Byggnader och mark

skall redovisas enligt en enhetlig princip. I förhållande till kommitténs för-

slag har vissa redaktionella ändringar gjorts i syfte att bestämmelsen skall

närmare ansluta till försäkringsredovisningsdirektivets artikel 46.5.

 Bestämmelsen kommenteras också i allmänmotiveringen, avsnitt 10.1.7.

Periodisering av överkurs och underkurs

4 kap. 4 §

Om det belopp som erlagts för räntebärande värdepapper eller lånefordringar

överstiger eller underskrider det belopp som skall erhållas på förfallodagen

(överkurs respektive underkurs), skall mellanskillnaden periodiseras.

 Vid beräkning av anskaffningsvärdet för räntebärande värdepapper och lånefor-

dringar skall sådan periodisering av över- eller underkurs som avses i första

stycket beaktas.

 En periodisering enligt första stycket får underlåtas under samma förut-

sättningar som de som anges i 4 kap. 15 § andra meningen årsredovisningslagen

(1995:000). Om en periodisering underlåts skall upplysning om förhållandet läm-

nas i en not.

(Jfr 2 kap. 12 § i kommitténs förslag)

 Bestämmelsen utgår från artikel 55.1 i enlighet med de överväganden som görs i

allmänmotiveringen. avsnitt 10.2.4.

 Bestämmelsen har utformats i överensstämmelse med motsvarande bestämmelse som

föreslås införd för kreditinstitut och värdepappersbolag, se del 3. Vissa för-

ändringar i förhållande till kommitténs förslag har därmed skett. Bestämmelsen

har uttryckligen förklarats tillämplig även på lånefordringar. Dessutom har en

motsvarande undantagsregel som för kreditinstitut och värdepappersbolag intagits

i bestämmelsen. En periodisering får alltså underlåtas om en periodisering

skulle vara utan betydelse med hänsyn till kravet på rättvisande bild.

 I 4 kap. 15 förslaget till ny årsredovisningslag föreslås bestämmelser om

periodisering av s.k. kapitalrabatter och direkta emissionsutgifter. Bestämmel-

sen föreslås tillämplig på försäkringsföretag genom en hänvisning dit i 1 § i

förevarande kapitel.

Värdering av placeringstillgångar till verkligt värde

4 kap. 5 §

Placeringstillgångar (C) får, med undantag för aktier och andelar i

koncernföretag och intresseföretag (C.II.1 och C.II.3), värderas till verkligt

värde enligt 4 kap. 9 § tredje stycket årsredovisningslagen (1995:000) även när

detta värde överstiger anskaffningsvärdet. Placeringstillgångar för vilka liv-

försäkringstagaren bär placeringsrisken (D) skall alltid värderas till verkligt

värde.

(Jfr 2 kap. 13 § i kommitténs förslag)

 Bestämmelsen har behandlats i allmänmotiveringen, avsnitt 10.1.7.Genom

bestämmelsen utnyttjas möjligheten i artikel 46.1 att tillåta att placering-

stillgångar värderas till verkligt värde.

 Aktier och andelar i koncern- och intresseföretag föreslås dock bli undantagna

från en sådan möjlighet med hänsyn till de svårigheter som kan föreligga att

bestämma ett enhetligt verkligt värde för sådana tillgångar.

 Mer detaljerade föreskrifter om en värdering till verkligt värde finns i arti-

klarna 48 och 49 i försäkringsredovisningsdirektivet.

 Bestämmelser om hur verkligt värde skall bestämmas finns i 4 kap. 9 § tredje

stycket i förslaget till årsredovisningslag. I lagförslaget görs en hänvisning

till denna bestämmelse. Några särskilda bestämmelser för hur det verkliga värdet

skall inom denna ram bestämmas mot bakgrund av artiklarna 48 och 49 har inte nu

intagits i ÅRFL. Sådana bestämmelser bör i stället införas genom föreskrifter av

regeringen eller Finansinspektionen.

 I bestämmelsen föreskrivs att placeringstillgångar för vilka livförsäkringsta-

gare bär placeringsrisken alltid skall värderas till verkligt värde. En sådana

bestämmelse följer av artikel 46.2. De tillgångar som nu nämnts kan innehas av

fondförsäkringsföretag som driver rörelse enligt lagen (1989:1079) om

livförsäkringar med anknytning till värdepappersfonder. I den mån som sådana

företag innehar placeringstillgångar för vilka livförsäkringsföretagarna inte

bär placeringsrisken bör emellertid värderingsreglerna för företag i allmänhet

gälla, dvs. att tillgångar som utgångspunkt skall värderas med utgångspunkt i

anskaffningsvärdet men med en värdering till verkligt värde som tillåten prin-

cip.

4 kap. 6 §

Vinster eller förluster som uppkommer när tillgångar värderas till verkligt

värde enligt 5 § skall redovisas som särskilda poster i resultaträkningen.

 Vinst som uppkommer vid tillämpning av 5 § till följd av att det bokförda

värdet överstiger anskaffningsvärdet skall i balansräkningen sättas av till en

fond för orealiserade vinster.

 Om summan av orealiserade vinster vid utgången av ett räkenskapsår är mindre

än vid utgången av det föregående räkenskapsåret, skall fonden för orealiserade

vinster sättas ned i samma mån.

(Jfr 2 kap. 13 § i kommitténs förslag)

 Bestämmelsen har behandlats i allmänmotiveringen, avsnitt 10.1.8.

I bestämmelsen anges hur redovisningen skall ske om företagen redovisar

placeringstillgångar till verkligt värde i balansräkningen. De regler som

föreslås har sin bakgrund i artiklarna 44 och 47 i försäkringsredovis-

ningsdirektivet.

 Av första stycket följer att orealiserade vinster och förluster skall tas upp

i särskilda poster i resultaträkningen. Därigenom framgår på ett tydligt sätt de

ej realiserade värdeförändringarnas storlek. Bestämmelsen gäller både

skadeförsäkringsföretag och livförsäkringsföretag.

 Enligt andra stycket föreslås att orealiserade vinster skall i balansräkningen

sättas av till en fond för orealiserade vinster. Detta innebär att redovisningen

av beloppen till fonden skall ske som en omföring inom eget kapital respektive

återbäringsmedel. Sådana fonder skall enligt lagförslagets 5 kap. 4 § utgöra

bundet eget kapital i skadeförsäkringsföretag. Därigenom tillgodoses att medlen

inte kan bli föremål för utdelning i sådana företag. I livförsäkringsföretag

skall, enligt bestämmelsen, medlen sättas av till Återbäringsmedel. Av andra

stycket framgår vidare att fonden för orealiserade vinster skall sättas ned, om

orealiserade vinster under senare år är lägre än föregående år. På detta sätt

regleras exklusivt på vilket sätt fonden kan användas. Även en minskning av

tidigare redovisad icke utdelningsbar vinstandel i fonden redovisas som en om-

föring inom eget kapital respektive återbäringsmedel.

 Den allmänna hänvisning till ÅRFL som regeringen föreslår införd i lagen om

livförsäkringar med anknytning till värdepappersfonder får betydelse även i

detta sammanhang. För det första skall fondförsäkringsföretag särredovisa

vinster och förluster i resultaträkningen när värderingen sker till verkligt

värde enligt de bestämmelser som gäller för livförsäkringsföretag. För det andra

skall fondförsäkringsföretag vid behandlingen av orealiserade vinster inom eget

kapital följa de bestämmelser som föreslås för skadeförsäkringsföretag. Fondför-

säkringsföretag skall alltså, enligt förslaget, göra en omföring i balansräk-

ningen av beloppet till Fond för orealiserade vinster. Denna fond skall tas upp

som bundet eget kapital.

Upplysningar om en alternativ värdering av placeringstillgångar

4 kap. 7 §

Om placeringstillgångar (C) i balansräkningen värderas med utgångspunkt i an-

skaffningsvärdet, skall upplysningar om en värdering till verkligt värde lämnas

i en not. Upplysningarna skall lämnas fördelade på de i balansräkningen enligt

bilaga 1 upptagna tillgångsposterna. När placeringstillgångar (C eller D) i

balansräkningen värderas till verkligt värde enligt 5 §, skall på samma sätt

upplysningar om en värdering med utgångspunkt i anskaffningsvärdet lämnas i en

not.

(Jfr 2 kap. 13 § i kommitténs förslag)

 Beträffande sådana tillgångar som värderas till verkligt värde innehåller di-

rektivet vissa särskilda krav på tilläggsupplysningar för att komma till rätta

med den bristande jämförbarhet som kan uppkomma genom att olika för-

säkringsföretag använder olika värderingsalternativ. Direktivets bestämmelser

finns i artikel 46.4.

 Paragrafens första mening innebär att vid en värdering i balansräkningen till

verkligt värde skall upplysningar om en värdering med utgångspunkt i anskaff-

ningsvärdet anges i en not. Vid en värdering i balansräkningen med utgångspunkt

i anskaffningsvärdet skall på motsatt sätt uppgifter om verkligt värde anges i

en not.

 Det framgår inte närmare av försäkringsredovisningsdirektivet på vilken nivå

som notupplysningar med en alternativ värdering skall lämnas. Det synes i vart

fall erforderligt att en alternativ värdering skall lämnas fördelat åtminstone

på de poster som skall anges enligt bestämmelserna om balansräkningen i bilaga

1. Detta följer av den bestämmelse som intagits i andra meningen.

 Det framgår inte heller av försäkringsredovisningsdirektivet hur noggrann en

alternativ värdering i noterna skall vara, särskilt om tillgången värderas till

verkligt värde i balansräkningen och upplysningar om en värdering med-

utgångspunkt i anskaffningsvärdet därigenom skall lämnas i en not. Det förefal-

ler enligt regeringen nödvändigt att den alternativa värderingen skall ge en

rimlig bild av hur ställningen och resultatet varit om den icke använda värde-

ringsprincipen hade tilllämpats i balansräkningen. Utgångspunkten måste därför

vara att upplysningarna skall lämnas med beaktande även av erforderliga avskriv-

ningar och nedskrivningar (se även allmänmotiveringen, avsnitt 10.1.7).

Förutbetalda anskaffningskostnader

4 kap. 8 §

Direkta och indirekta anskaffningskostnader som har ett klart samband med

tecknande av försäkringsavtal skall tas upp som tillgång, om de är av väsentligt

värde för den bedrivna rörelsen under kommande år.

(Jfr 4 kap. 14 § i kommitténs förslag)

 Aktivering av anskaffningskostnader i ett försäkringsföretag regleras i

artiklarna 18, 40 och 54. Regeringen har enligt de överväganden som behandlas i

allmänmotiveringen stannat för att en aktivering skall ske (se avsnitt 10.2.5).

 Vid bedömningen av om förutsättningar att ta upp kostnaderna som en tillgång

är uppfyllda måste, utöver de särskilda kraven i bestämmelsen, även iakttas de

allmänna principer för redovisningen som föreslås lagfästa genom 2 kap. 4 § i

förslaget till ny årsredovisningslag och som skall gälla för försäkringsföretag

genom en hänvisning dit i 2 kap. 2 § ÅRFL (jfr även betänkandet del II s. 376).

Redovisning av försäkringstekniska avsättningar

4 kap. 9 §

Försäkringstekniska avsättningar (EE) skall tas upp i balansräkningen med

tillämpning av 7 kap. 1 och 2 §§ försäkringsrörelselagen (1982:713).

 Såsom Avsättning för ej intjänade premier och kvardröjande risker (EE.1) i

skadeförsäkringsrörelse, skall tas upp belopp motsvarande premiereserven.

 Såsom Livförsäkringsavsättning (EE.2) i livförsäkringsrörelse, skall tas upp

belopp motsvarande premiereserven inklusive belopp för tilldelad återbäring,

utom sådan tilldelad återbäring som förfallit till betalning.

(Jfr 2 kap. 15-17 §§ i kommitténs förslag och 4 kap. 10 § i lagrådsremissens

förslag)

 Paragrafen kommenteras närmare i allmänmotiveringen, avsnitt 11.4 och i

kommentaren till ändringarna i 7 kap. 1 och 2 §§ FRL.

 Paragrafens andra och tredje stycke utgjorde i lagrådsremissen en egen para-

graf, men har sammanförts med första stycket i enlighet med vad lagrådet har

förordat.

 Genom förevarande paragraf införlivas bestämmelser i artiklarna 56, 57, 58, 59

och 60.1 med svensk rätt.

 I paragrafens första stycke hänvisas till bestämmelser i 7 kap. 1 och 2 §§ FRL

som skall tillämpas även i årsredovisningen. En samordning sker av nuvarande

försäkringstekniska skulder i rörelsereglerna för att harmoniera med de regler

om redovisningsmässiga avsättningar som skall införas till följd av försäk-

ringsredovisningsdirektivet. I det följande redogörs kort för innehållet i FRL:s

bestämmelser.

7 kap. 1 § första stycket förslaget till ändring i FRL

Stycket motsvarar bl.a. bestämmelser i artikel 56. I bestämmelsen anges den all-

männa principen om att försäkringstekniska avsättningar skall motsvara belopp

som behövs för att företaget vid varje tidpunkt skall kunna uppfylla alla

åtaganden med anledning av ingångna försäkringsavtal.

 I paragrafen regleras också bestämningen av Avsättning för oreglerade skador.

En avsättning för oreglerade skador i skadeförsäkringsrörelse skall enligt

artikel 60.1 inkludera kostnaderna för inträffade men ej anmälda försäkringsfall

samt skaderegleringskostnader. Posten motsvarar i allt väsentligt belopp som i

dag skall redovisas uppdelat på ersättningsreserv samt skadebehandlingsreserv.

 En avsättning för oreglerade skador skall göras också i livförsäkringsrörelse.

Avsättningen för oreglerade skador i sådan rörelse skall enligt artikel 60.2

vara lika stor som skulden till förmånstagarna med tillägg för kostnaden för

reglering av ersättningsfall. Avsättningen kan på samma sätt som i skadeförsäk-

ringsrörelse jämföras med nuvarande ersättningsreserv och skadebehandlingsre-

serv.

7 kap. 1 § tredje stycket förslaget till ändring i FRL

Stycket motsvarar bestämmelser i artikel 59 och 60. I artiklarna regleras beräk-

ningen av Avsättning för oreglerade skador i skade- och livförsäkringsrörelse.

7 kap. 2 § första stycket förslaget till ändring i FRL

Stycket motsvarar närmast bestämmelser i artikel 57 och 58. I paragrafen regle-

ras principerna för beräkning av premiereserv i liv- och skade-

försäkringsrörelse. Vidare framgår att kvardröjande risker i skade-

försäkringsrörelse skall beaktas genom ett särskilt tillägg.Det aktuella stycket

motsvarar även regler i artikel 59.

7 kap. 2 § andra stycket förslaget till ändring i FRL

Bestämmelsen motsvarar närmast bestämmelser i artikel 57.1 och 59. Av det

aktuella stycket framgår principer för beräkning av premiereservering för

livförsäkringsavtal.

 I andra stycket i förevarande paragraf i ÅRFL behandlas hur Avsättningen för

ej intjänade premier och kvardröjande risker skall bestämmas. Möjligheten enligt

artikel 26 i försäkringsredovisningsdirektivet att föreskriva att avsättning för

ej intjänade premier kan få omfatta avsättningen för kvardröjande risker har ut-

nyttjats. Därigenom kan denna post i huvudsak jämställas med premiereserven

enligt förslaget till 7 kap. 1 § första stycket FRL.

 I tredje stycket behandlas posten Livförsäkringsavsättning. Posten kommer

såsom den har bestämts att i huvudsak motsvara dagens premiereserv med tillägg

för tilldelad återbäring. Sådan tilldelad återbäring som skall upptas i Avsätt-

ning för oreglerade skador skall dock inte ingå. Ett undantag har därför sär-

skilt föreskrivits för återbäring som förfallit till betalning men ännu inte har

betalats ut (jfr artiklarna 27 och 60.2).

5 kap. Tilläggsupplysningar

Årsredovisningslagens tillämpning

5 kap. 1 §

Utöver vad som följer av övriga bestämmelser i denna lag skall årsredovisningen

innehålla de upplysningar som anges i 3-6 §§ nedan. Upplysningarna skall lämnas

i noter. Om det inte står i strid med kravet på överskådlighet, får

upplysningarna i stället lämnas i balansräkningen eller resultaträkningen. Vid-

are skall, med beaktande av vad som föreskrivs i 2 §, följande bestämmelser om

tilläggsupplysningar i 5 kap. årsredovisningslagen (1995:000) tillämpas:

 1 § andra stycket om hänvisningar till noter,

 2 § om värderings- och omräkningsprinciper,

 3 § om anläggningstillgångar,

 4 § om uppgifter om taxeringsvärden,

 5 § om uppskrivningsfond,

 7 § om inköp och försäljning mellan koncernföretag,

 8 och 9 §§ om uppgifter om dotterföretag och vissa andra företag,

 10 § andra stycket om kort- och långfristiga balansposter,

 11 § om ställda säkerheter,

 12 § om lån till ledande befattningshavare,

 13 § om konvertibla lån,

 14 § andra och tredje styckena om förändringar i eget kapital m.m.

 15 § första stycket och 16 § första stycket om upplysningar om skatt,

 17 § om medelantalet anställda under räkenskapsåret,

 18 och 19 §§ om löner, andra ersättningar och sociala kostnader,

 20 § om pensioner och liknande förmåner,

 21 § om tidigare styrelse och verkställande direktör,

 22 § om suppleanter och vice verkställande direktör,

 23 § om avtal om avgångsvederlag, samt

 24 § om uppgift om moderföretag.

(Jfr 2 kap. 19 § i kommitténs lagförslag)

 Se kommentaren till 2 §.

Särskilda regler om tilläggsupplysningar

5 kap. 2 §

De i 1 § angivna bestämmelserna i 5 kap. årsredovisningslagen (1995:000) skall

tillämpas med följande avvikelser:

 1. a) 3 § första stycket skall tillämpas på dels immateriella tillgångar (B),

dels byggnader och mark (C.I), dels placeringar i koncernföretag och intresse-

företag (C.II).

 b) 3 § andra och tredje styckena skall tillämpas på dels immateriella till-

gångar (B), dels placeringstillgångar (C), dels sådana materiella tillgångar och

varulager (G.I) och övriga tillgångar (G.IV) som stadigvarande skall brukas

eller innehas.

 2. 4 § skall tillämpas på byggnader och mark (C.I).-

 3. 7 § skall i stället för inköp och försäljning gälla mottagen och avgiven

återförsäkring.

 4. Fråga om tillstånd enligt 9 § andra stycket att utelämna uppgifter om

dotterföretag och vissa andra företag prövas av Finansinspektionen.

 5. 10 § andra stycket om kort- och långfristiga balansposter skall tillämpas

endast beträffande de skulder som förfaller till betalning senare än fem år

efter balansdagen.

 6. 12 § tredje stycket om lån till ledande befattningshavare skall tilllämpas

om företaget lämnat lån till eller ställt säkerhet till förmån för någon annan

med stöd av tillstånd enligt 12 kap. 13 § försäkringsrörelselagen (1982:713).

 7. Utöver upplysningar enligt 17 § skall även uppgift lämnas om medelantalet

anställda uppdelat på kontorstjänstemän, fälttjänstemän och övriga anställda i

Sverige. Dessutom skall medelantalet fritidsombud och specialombud i Sverige

anges var för sig.

 8. Uppgift enligt 19 § första stycket 2 om löner och ersättningar till an-

ställda skall delas upp på kontorstjänstemän, fälttjänstemän och övriga an-

ställda i Sverige. Dessutom skall ersättningsbeloppen för fritidsombud och spe-

cialombud i Sverige anges för varje grupp.

(Jfr 2 kap. 19 och 20 § i kommitténs förslag)

 Bestämmelserna i 1 § motsvarar delvis 5 kap. 1 § första stycket förslaget till

ny årsredovisningslag.

 I första meningen i paragrafen anges att det skall lämnas vissa kompletterande

uppgifter i vissa hänseenden utöver vad som följer av övriga bestämmelser i

lagen. Detta har behandlats i avsnitt 12 i allmänmotiveringen.

 Enligt andra och tredje meningen är utgångspunkten att uppgifterna skall tas

in i not men att de får tas in i balans- och resultaträkningarna, om det inte

står i strid med kravet på överskådlighet (se avsnitt 12.2 i all-

mänmotiveringen).

 Enligt fjärde meningen skall vissa notupplysningar enligt förslaget till ny

årsredovisningslag gälla även för försäkringsföretag, i den mån inte annat före-

skrivs i 2 §.

 I det följande kommenteras i ett sammanhang de bestämmelser i förslaget till

årsredovisningslag som skall tillämpas enligt 1 § och de anpassningar i

tilläggsupplysningarna som skall ske enligt 2 §.

5 kap. 2 § förslaget till årsredovisningslag

Se del 2. Artikel 43.1.1 i det fjärde direktivet om värderings- och omräknings-

principer gäller enligt artikel 1.1. Bl.a. kraven på att, enligt artiklarna 46,

48 och 49, ange principerna för värdering av placeringstillgångar till verkligt

värde innefattas i det allmänna kravet på att tillämpade värderingsprinciper

skall anges.

5 kap. 3 § förslaget till årsredovisningslag (jfr 2 § 1)

Se del 2. I artikel 8 anges att artikel 15.3 i det fjärde direktivet om tillkom-

mande och avgående tillgångar m.m. skall tillämpas endast på immateriella till-

gångar, byggnader och mark samt placeringar i koncern- och intresseföretag. För-

sta stycket i lagrummet görs därför tillämpligt på de nu uppräknade tillgång-

arna.

 Artiklarna 33, 35 och 43.1.1 i det fjärde direktivet om grunderna för avskriv-

ning m.m. gäller enligt artikel 1.1. Andra stycket i lagrummet görs tillämpligt

på tillgångar som skall skrivas av som anläggningstillgångar enligt ÅRFL.

 Det fjärde direktivets artiklar 35.1 d, 39.1 e och 43.1.10 om av- och ned-

skrivningar av skatteskäl gäller enligt 1.1. Tredje stycket görs tilllämpligt på

tillgångar som skall bli föremål för av- eller nedskrivning enligt ÅRFL.

5 kap. 4 § förslaget till årsredovisningslag (jfr 2 § 2)

Se del 2. Bestämmelserna om upplysningarna om taxeringsvärden för fastigheter

bör göras tillämpliga även på försäkringsföretag. Bestämmelsen i nya

årsredovisningslagen gäller anläggningstillgångar. Det saknas dock egentliga

skäl ur informationssynpunkt för att i detta avseende göra någon uppdelning av

försäkringsföretagens fastigheter beroende på om de skall stadigvarande innehas

eller inte. Det föreskrivs därför att uppgifterna skall lämnas för fastigheter

som ingår i posten Byggnader och mark.

5 kap. 5 § förslaget till årsredovisningslag

Se del 2. Artikel 33 i det fjärde direktivet om uppskrivningsfondens storlek

m.m. gäller enligt artikel 1.1.

5 kap. 7 § förslaget till årsredovisningslag (jfr 2 § 3)

Se del 2. Den föreslagna bestämmelsen som innebär att moder- och dotterföretag

skall ange hur stor del av räkenskapsårets inköp och försäljningar som avser

andra koncernföretag saknar motsvarighet i nuvarande FRL. En sådana bestämmelse

bör dock gälla även för försäkringsföretag.

 Såsom Föreningen Auktoriserade Revisorer har anfört behöver en anpassning ske

med hänsyn till försäkringsföretagens särskilda verksamhetsinrikning. Syftet med

nu nämnd uppgiftsskyldighet är dels att tillgodose olika intressenters behov av

insyn i koncernförhållandena, dels att visa de enskilda företagens inbördes

beroendeförhållande. Mot bakgrund därav anges att upplysningarna skall avse rä-

kenskapsårets mottagna och avgivna återförsäkringar. De närmare reglerna för hur

uppgiftskyldigheten skall fullgöras bör ankomma på till lagen kompletterande

normgivning.

5 kap. 8 § förslaget till årsredovisningslag

Se del 2. Det fjärde direktivets artikel 43.1.2 om specifikation av dotter-

företag och intresseföretag gäller enligt artikel 1.1. Bestämmelsen motsvarar

delvis de upplysningskrav avseende aktier och andelar (som är

anläggningstillgångar) som i dag finns i FFFS 1991:20.

5 kap. 9 § förslaget till årsredovisningslag (jfr 2 § 4)

Se del 2. Artiklarna 43.1.2, 45.1 b samt 61 i det fjärde direktivet gäller

enligt artikel 1.1. Den myndighet som kan ge tillstånd att utelämna ifråga-

varande uppgift i det fall som anges i 5 kap. 9 § andra stycket nya

årsredovisningslagen bör vara Finansinspektionen.

5 kap. 10 § andra stycket förslaget till årsredovisningslag (jfr 2 § 5)

Se del 2. I förslaget till årsredovisningslag ställs krav på särredovisning av

fordringar och skulder som förfaller tidigare respektive senare än ett år efter

balansdagen samt den del som förfaller efter fem år.

 Artikel 1.1 hänvisar såvitt avser uppgifter om skulderna endast till artikel

43.1.6 i det fjärde direktivet - och inte till artikel 9 - vilket innebär att

endast skulder som förfaller efter fem år skall särredovisas enligt direktivet.

Enligt regeringen bör lagen inte nu innehålla några krav på längre gående sär-

redovisning av skulder eller särredovisning av fordringar efter förfallotid. Be-

stämmelser om sådana upplysningar bör i stället vara möjliga att införa genom

föreskrifter av regeringen eller Finansinspektionen.

 Det bör påpekas att paragrafen inte är tillämplig på avsättningar. Den är

därför inte heller tillämplig på försäkringstekniska avsättningar.

5 kap. 11 § förslaget till årsredovisningslag

Se del 2. Artikel 14, 43.1.6 och 43.1.7 i det fjärde direktivet om säkerheter

och ansvarsförbindelser gäller enligt 1.1.

5 kap. 12 § förslaget till årsredovisningslag (jfr 2 § 6)

Se del 2. Artikel 43.1.13 i det fjärde direktivet om bl.a. lån till styrelsele-

damot gäller enligt 1.1. Hänvisningen i tredje stycket till aktiebolagslagen

(1975:1385) ersätts i 2 § med en hänvisning till 12 kap. 13 § FRL.

5 kap. 13 § förslaget till årsredovisningslag

Se del 2. Det fjärde direktivets artikel 43.1.5 om konvertibla lån m.m. gäller

enligt 1.1.

5 kap. 14 § andra och tredje styckena förslaget till årsredovisnings-

lag

Se del 2. Det fjärde direktivets artikel 43.1.4 om förändring av eget kapital

gäller enligt 1.1.

 Paragrafens andra stycket motsvarar i allt väsentligt vad som anges i Finans-

inspektionens föreskrifter FFFS 1991:20. Tredje stycket motsvaras av regler i 11

kap. 9 § andra stycket FRL.

 I 4 § 1 och 2 i förevarande kapitel finns särskilda bestämmelser om uppdelning

av kapital i eget bundet eller fritt kapital.

5 kap. 15 § första stycket förslaget till årsredovisningslag

Se del 2. Det fjärde direktivets artikel 43.1.11 om latent skatt gäller enligt

1.1.

5 kap. 16 § första stycket förslaget till årsredovisningslag

Det fjärde direktivets artikel 30 om fördelningen av skatt på ordinärt och

extraordinärt resultat gäller enligt 1.1.

5 kap. 17 § förslaget till årsredovisningslag (jfr 2 § 7)

Se del 2. Det fjärde direktivets artikel 43.1.9 om medeltalet anställda gäller

enligt 1.1. Bestämmelsen har anpassats för att motsvara reglerna om uppdelning

på kontorstjänstemän, fälttjänstemän och övriga anställda m.m. i 11 kap. 11 §

tredje stycket FRL.

5 kap. 18 § förslaget till årsredovisningslag

Se del 2. Artikel 43.1.9 i det fjärde direktivet om löner och ersättningar

gäller enligt artikel 1.1.

5 kap. 19 § förslaget till årsredovisningslag (jfr 2 § 8)

Se del 2. Paragrafen har liksom bestämmelserna i 17 § förevarande kapitel an-

passats efter de särskilda kategorier anställda m.m. som förekommer i för-

säkringsföretag och har sin motsvarighet i 11 kap. 11 § tredje stycket FRL.

5 kap. 20 § förslaget till årsredovisningslag

Se del 2. Artikel 43.1.12 i det fjärde direktivet om ersättningar till styrelse

m.m. gäller enligt artikel 1.1. Paragrafen innehåller bestämmelser om

upplysningar som skall lämnas om förpliktelser och kostnader avseende pensioner

och liknande förmåner till ledande befattningshavare.

5 kap. 21 § förslaget till årsredovisningslag

Se del 2. Artikel 43.1.12 om pensioner till förutvarande styrelse gäller enligt

artikel 1.1.

5 kap. 22 § förslaget till årsredovisningslag

Se del 2. Bestämmelsen som jämställer suppleanter och vice verkställande

direktör med ordinarie befattningshavare bör göras tillämplig även på

försäkringsföretag.

5 kap. 23 § förslaget till årsredovisningslag

Se del 2. Bestämmelserna om upplysningar om avgångsvederlag m.m. görs

tillämpliga även på försäkringsföretag.

5 kap. 24 § förslaget till årsredovisningslag

Se del 2. Artikel 56 i det fjärde direktivet om namn och säte för moderföretag

gäller enligt 1.1. Bestämmelsen motsvaras delvis av 11 kap. 13 § sista stycket

FRL.

Upplysningar om tillgångar

5 kap. 3 §

Utöver vad som följer av 1 § skall följande uppgifter lämnas om tillgångar:

 1. Byggnader och mark som används för den egna verksamheten skall anges.

 2. Övriga lån (C.III.5) skall specificeras på belopp för vilka försäkringsbrev

utgör huvudsaklig säkerhet och, om resterande belopp är väsentligt, även i

övrigt specificeras till storlek och art.

 3. Större belopp i posterna Övriga finansiella placeringstillgångar (C.III.7)

och Övriga tillgångar (G.IV), skall specificeras till storlek och art.

 4. Förutbetalda anskaffningskostnader (H.II) och Återförsäkrares andel av

förutbetalda anskaffningskostnader (JJ.I) skall anges uppdelade på skadeförsäk-

ringsrörelse och livförsäkringsrörelse.

 5. Om det bokförda värdet för räntebärande värdepapper överstiger eller

underskrider det belopp som skall infrias på förfallodagen, skall mellan-

skillnaden anges. Summan av överstigande belopp skall anges för sig och summan

av underskridande belopp skall anges för sig.

(Jfr 2 kap. 21 § i kommitténs förslag)

 Upplysningsskyldighet enligt första punkten i fråga om mark och byggnader som

används för den egna verksamheten har sin bakgrund i att en sådan indelning

skall ske enligt direktivets balansräkningsschema i artikel 6.

 Andra och tredje punkterna motsvarar artiklarna 11, 13 och 16.

 Förutbetalda anskaffningskostnader skall enligt artikel 6 delas upp mellan

skade- och livförsäkringsrörelse. En bestämmelse härom har intagits i fjärde

punkten. Med hänsyn till att anskaffningskostnader för återförsäkrade avtal

enligt lagförslaget skall redovisas på passivsidan har intagits en bestämmelse

om att även den del som belöper på den återförsäkrade andelen skall anges

uppdelat på nu angivet sätt.

 Bestämmelsen i femte punkten om att upplysning skall lämnas om skillnaden mel-

lan bokfört värde och det belopp som skall infrias på förfallodagen har sin

bakgrund i artikel 55.

Upplysningar om eget kapital och avsättningar

5 kap. 4 §

Utöver vad som följer av 1 § skall följande uppgifter lämnas om eget kapital och

skulder:

 1. I livförsäkringsföretag skall som bundet eget kapital tas upp Aktiekapital

och Garantikapital.

 2. I skadeförsäkringsföretag skall eget kapital delas upp i bundet eget

kapital och fritt eget kapital eller ansamlad förlust. Under bundet eget kapital

skall tas upp Aktiekapital, Garantikapital, Överkursfond, Uppskrivningsfond,

Reservfond och Fond för orealiserade vinster. Under fritt eget kapital skall tas

upp fria fonder, var för sig, balanserad vinst eller förlust samt vinst eller

förlust för räkenskapsåret. Balanserad förlust och förlust för räkenskapsåret

tas därvid upp som avdragsposter.

 3. I livförsäkringsföretag skall Återbäringsmedel anges uppdelat på Återbä-

ringsfond, Uppskrivningsfond, Fond för orealiserade vinster, Övriga medel och

Årets resultat. Posten Återbäringsmedel och förändringarna av posten skall

specificeras i en not.

 4. Om avsättningen för kvardröjande risker i posten Avsättning för ej intjäna-

de premier och kvardröjande risker (EE.1) uppgår till väsentligt belopp, skall

beloppet anges.

 5. Om avvecklingsresultat uppgår till väsentligt belopp skall det anges i en

not med fördelning på kategori av skada och belopp. Med avvecklingsresultat

avses skillnaden mellan å ena sidan avsättningen för oreglerade skador från

föregående år vid räkenskapsårets ingång, efter avdrag för under räkenskapsåret

gjorda utbetalningar av ersättningar för skador från föregående år, och å andra

sidan avsättningen för oreglerade skador från föregående år vid räkenskapsårets

slut.

(Jfr 2 kap. 22 § i kommitténs förslag)

 I paragrafen har en mindre ändring gjorts efter lagrådets hörande.

Bestämmelserna i de första och andra punkterna motsvarar i allt väsentligt vad

som föreskrivs i 11 kap. 10 § tredje och fjärde styckena FRL samt i FFFS

1991:20. I förhållande till gällande rätt har tillkommit posterna Överkursfond,

i skadeförsäkringsföretag, och Fond för orealiserade vinster, i såväl skadeför-

säkringsföretag som i livförsäkringsföretag. Vidare föreskrivs att

Garantikapital, som kan förekomma i ömsesidiga försäkringsbolag, skall redovisas

som bundet eget kapital. Fonden för orealiserade vinster skall redovisas som

bundet eget kapital i skadeförsäkringsföretag och som återbäringsmedel i livför-

säkringsföretag.

 Garantikapital kan förekomma såväl i ömsesidiga livförsäkringsbolag som

ömsesidiga skadeförsäkringsföretag. På samma sätt som föreslagits för

skadeförsäkringsföretag bör gälla att Garantikapital skall redovisas som bundet

eget kapital i ömsesidiga livförsäkringsföretag. Första punkten har därför

ändrats i förhållande till lagrådsremissens förslag.

 För livförsäkringsaktiebolag saknas i gällande rätt bestämmelser om reserv-

fond. För sådana företag föreslås därför inte heller några bestämmelser om Över-

kursfond.

 Enligt tredje punkten skall Återbäringsmedel delas upp på där angivna poster.

Bestämmelsen kommenteras i allmänmotiveringen, avsnitt 9.8.

 Fjärde punkten motsvarar artikel 25 som anger att storleken av avsättningar

för kvardröjande risker som ingår i posten Avsättning för ej intjänade premier

och kvardröjande risker, skall särskilt anges i not när de uppgår till betydande

belopp.

 Femte punkten om särredovisning av avvecklingsresultat och definitionen av

avvecklingsresultat följer av artikel 38.2. I artikeln sägs att beloppen skall

fördelas på skadeart. Kommittén har föreslagit att en indelning skall ske på

kategori av skada. Enligt regeringen bör inte, som en remissinstans varit inne

på, uttryckligen föreskrivas att upplysningar skall lämnas uppdelat på

försäkringsklasser. Den närmare indelningen bör i stället föreskrivas av rege-

ringen eller Finansinspektionen. Därigenom möjliggörs på ett bättre sätt att in-

formationen kan samordnas med den information som kan komma att föreskrivas i

resultatanalysen (jfr 6 kap. 3 §).

 En ändring i femte punkten har gjorts efter lagrådets hörande. Bestämmelsen

ansluter efter ändringen bättre till direktivets innebörd att uppgifter om

avvecklingsresultatet för räkenskapsåret skall anges.

Upplysningar om resultaträkningens poster

5 kap. 5 §

Utöver vad som följer av 1 § skall följande uppgifter lämnas om resultat-

räkningens poster:

 1. I fråga om skadeförsäkring skall anges

 a) premieinkomsten, brutto,

 b) premieintäkter, brutto,

 c) försäkringsersättningar, brutto,

 d) driftskostnader, brutto, samt

 e) resultat av avgiven återförsäkring.

Posterna skall fördelas på direkt försäkring och mottagen återförsäkring, om

mottagen återförsäkring utgör tio procent eller mer av premieinkomst, brutto.

 2. Direkt skadeförsäkring skall fördelas enligt följande försäkringsklasser

 a) olycksfall och sjukdom,

 b) motorfordon, ansvar mot tredje man,

 c) motorfordon, övriga klasser,

 d) sjöfart, luftfart och transport,

 e) brand och annan skada på egendom,

 f) allmän ansvarighet,

 g) kredit och borgen,

 h) rättsskydd,

 i) assistans, samt

 j) övriga försäkringsklasser.

 3. I fråga om livförsäkring skall premieinkomsten anges brutto. Om mottagen

återförsäkring utgör tio procent eller mer av denna premieinkomst skall

inkomsten fördelas mellan direkt försäkring och mottagen återförsäkring.

 4. Premieinkomst för direkt livförsäkring skall fördelas enligt följande in-

delningsgrunder

a) I premier för individuell försäkring,

 II gruppförsäkringspremier,

b) I periodiska premier,

 II engångspremier,

c) I premier för ej återbäringsberättigade avtal,

 II premier för återbäringsberättigade avtal, samt

 III premier för avtal för vilka försäkringstagaren bär placeringsrisken.

 5. Uppgift skall lämnas om det sammanlagda beloppet av total premieinkomst,

brutto, för direkt försäkring som avser försäkringsavtal som tecknats av före-

taget i

 a) Sverige,

 b) andra länder som ingår i Europeiska ekonomiska samarbetsområdet, samt

 c) övriga länder.

 6. Det totala beloppet för provisioner för direkt försäkring under räken-

skapsåret skall anges i en not.

 7. Om kapitalavkastning överförs mellan teknisk och icke-teknisk redovisning i

resultaträkningen, skall upplysningar om grunderna för överföringen lämnas i en

not.

(Jfr 2 kap. 23 § i kommitténs förslag)

 I stället för de upplysningar om nettoomsättningen fördelat på rörelsegrenar

och geografiska marknader som skall lämnas enligt 43.1.8 i det fjärde direktivet

innehåller artikel 63 vissa tvingande bestämmelser om upplysningar som tagits in

i första-femte punkterna.

 Första och andra punkterna föreskriver utifrån artikel 63 hur vissa poster i

resultaträkningen skall fördelas på försäkringsklasser när det gäller ska-

deförsäkringsrörelse.

 Tredje och fjärde punkterna anger att fördelningen av premieinkomst skall ske

efter vissa andra fördelningsgrunder när det gäller livförsäkringsrörelse. Det

anges samtidigt - liksom i första punkten - gränsvärden för när en uppdelning av

beloppen på direkt affär och mottagen återförsäkring inte behöver ske fullt ut.

 Femte punkten föreskriver upplysningar om hur total premieinkomst fördelar sig

på olika geografiska marknader. Bestämmelsen har i överenstämmelse med

direktivet utformats på så sätt att upplysningar skall lämnas beträffande de

försäkringsavtal som "tecknats" inom respektive område.

 Sjätte punkten om särredovisning av provisioner för direkt försäkring följer

av artikel 64.

 I sjunde punkten uppställs krav på upplysning om hur kapitalavkastningen för-

delats mellan den tekniska och den icke-tekniska redovisningen. Denna

uppgiftsskyldighet följer av artikel 43.3.

Upplysningar om koncern- och intresseföretag

5 kap. 6 §

Utöver vad som följer av 1 § skall för var och en av posterna under Fordringar

(F) och Skulder (II) uppgifter lämnas om de belopp som avser koncernföretag och

om de belopp som avser intresseföretag.

(Jfr 2 kap. 24 § i kommitténs förslag)

 Bestämmelsen innebär att fordringar på och skulder till koncernföretag och

intresseföretag skall särredovisas. Krav på en sådan indelning följer av

bestämmelserna för balansräkningsschemat i artikel 6 i försäkrings-

redovisningsdirektivet.

6 kap. Förvaltningsberättelse och resultatanalys

Årsredovisningslagens tillämpning

6 kap. 1 §

Följande bestämmelser i 6 kap. årsredovisningslagen (1995:000) skall tillämpas:

 1 § första och andra stycket om förvaltningsberättelsens innehåll, samt

 2 § om förslag till dispositioner av vinst eller förlust m.m.

(Jfr 2 kap. 25 § i kommitténs förslag)

6 kap. 1 och 2 §§ förslaget till årsredovisningslag

Se del 2. Artikel 46 i det fjärde direktivet om förvaltningsberättelsens inne-

håll gäller enligt artikel 1.1 i försäkringsredovisningsdirektivet. Bestämmelsen

i 6 kap. 1 § andra stycket motsvarar också delvis 11 kap. 11 § sjätte stycket

FRL.

 Frågor rörande förvaltningsberättelsen har även behandlats i allmänmo-

tiveringen, avsnitt 13.

Särskilda upplysningar i förvaltningsberättelsen

6 kap. 2 §

Utöver vad som följer av 1 § skall i förvaltningsberättelsen upplysningar lämnas

om

 1. skade- respektive livförsäkringsrörelsens tekniska resultat för vart och

ett av de fem senaste räkenskapsåren, och

 2. företagets konsolidering med avseende på kapitalstyrka vid utgången av vart

och ett av de fem senaste räkenskapsåren.

(Jfr 2 kap. 26 § i kommitténs förslag)

 Bestämmelsen motsvarar 11 kap. 11 § sjunde stycket FRL. I bestämmelsen

föreskrivs som i gällande rätt att upplysningarna skall lämnas i förvaltningsbe-

rättelsen, i stället för att såsom föreslagits i betänkandet fogas till förvalt-

ningsberättelsen.

Resultatanalys

6 kap. 3 §

I resultatanalysen skall, fördelat på försäkringsgrenar, upplysningar lämnas om

försäkringstekniska avsättningar, återförsäkrares andel av försäkringstekniska

avsättningar, intäkter, kostnader och rörelseresultat. Livförsäkringsföretag

skall även lämna upplysningar om återbäringsmedlens fördelning på försäkrings-

grenar.

(Bestämmelsen saknar motsvarighet i kommitténs förslag)

 Bestämmelsen, som har behandlats i allmänmotiveringen, avsnitt 14, motsvarar i

huvudsak den allmänna bestämmelse om resultatanalys som i dag finns i 11 kap. 1

§ tredje stycket, 8 § och 10 § första och andra styc_kena FRL. I bestämmelsen

föreskrivs att försäkringstekniska avsättningar m.m. skall fördelas på försäk-

ringsgrenar, i stället för som i dag på verksamhetsgrenar. Därmed är avsett att

öppna för ett närmande av uppgiftsskyldigheten fördelat på försäkringsklasser

och en samordning av uppgiftsskyldigheten i noter enligt främst artikel 63 i

försäkringsredovisningsdirektivet sammanhållet inom årsredovisningens ram. Vid-

are har mot bakgrund bl.a. av att nya poster tillkommit som skall redovisas

un_der återbäringsmedel vid sidan av återbäringsfonden bestämmelsen komplette-

rats på så sätt att även Återbäringsmedel skall anges uppdelat på försäkringsg-

renar.

 Den närmare utformningen och innehållet i resultatanalysen, t.ex. i vilka

försäkringsgrenar en indelning lämpligen skall äga rum, bör utformas genom

föreskrifter av regeringen eller Finansinspektionen. Genom sådana föreskrifter

bör också närmare bestämmelser meddelas om vilka kostnader och intäkter m.m. som

bör fördelas på olika försäkringsgrenar. Det saknas därför skäl att i detta

sammanhang diskutera eller reglera hur indelningen eller fördelningen närmare

bör ske.

7 kap. Koncernredovisning

Koncernredovisningens upprättande

7 kap. 1 §

Försäkringsföretag som är moderföretag och sådana finansiella holdingföretag som

avses i 1 kap. 1 § andra stycket skall för varje räkenskapsår upprätta

koncernredovisning enligt denna lag, om inte annat följer av 2 §.

(Jfr 3 kap. 1 § i kommitténs förslag)

 Det erinras att hänvisningar till artiklar avser artiklar i försäkringsredo-

visningsdirektivet om inte annat särskilt anges.

 Bestämmelserna om koncernredovisning är utformade på grundval av för-

säkringsredovisningsdirektivet som i betydande utsträckning hänvisar till det

sjunde direktivet.

 I paragrafen anges de företag som skall upprätta koncernredovisningen enligt

ÅRFL:s bestämmelser därom. Det är för det första fråga om försäkringsföretag som

utgör moderföretag i en koncern. Bestämmelsen motsvarar främst artikel 1 i det

sjunde direktivet som gäller enligt artikel 65.1 i försäkringsredovisnings-

direktivet. Bestämmelsen motsvaras delvis även av 11 kap. 12 § FRL. För det

andra skall i vissa fall finansiella holdingföretag upprätta koncernredovisning

enligt ÅRFL:s bestämmelser, nämligen om de uteslutande eller huvudsakligen äger

dotterföretag som är försäkringsföretag (se vidare 1 kap. 1 § andra stycket och

kommentaren till denna bestämmelse). Bestämmelsen följer av artikel 65.2.

Årsredovisningslagens tillämpning

7 kap. 2 §

Med beaktande av vad som föreskrivs i 3 § skall följande bestämmelser om

koncernredovisning i 7 kap. årsredovisningslagen (1995:000) tillämpas:

 2 § om när koncernredovisning inte behöver upprättas,

 3 § första stycket om koncernredovisningens delar,

 4 § om dotterföretag som skall omfattas av koncernredovisningen,

 5 § om överskådlighet, god redovisningssed och rättvisande bild,

 7 § första stycket första meningen om allmänna krav på koncernbalansräkningen

och koncernresultaträkningen,

 8 § om minoritetsandelar,

 9 § om balansdag,

 11 § om enhetliga principer för koncernredovisningen och årsredovisningen,

 12 § om elimineringar mellan koncernföretag,

 14 § om förändringar i koncernens sammansättning,

 15 och 16 §§ om uppgifter om dotterföretag och vissa andra företag,

 17-23 §§ om hur dotterföretag skall räknas in i koncernredovisningen, samt

 24-29 §§ om hur andelar i intresseföretag och vissa andra företag skall räknas

in i koncernredovisningen.

(Jfr 3 kap. 1 § i kommitténs förslag)

 Bestämmelserna kommenteras nedan under 3 §.

Särskilda regler om när koncernredovisning inte behöver upprättas

7 kap. 3 §

De i 2 § angivna bestämmelserna i 7 kap. årsredovisningslagen (1995:000) skall

tillämpas med följande avvikelser:

 1 a) I stället för vad som sägs i 2 § första stycket 3 skall gälla att mo-

derföretagets koncernredovisning har upprättats och reviderats enligt den

lagstiftning som i den staten har tillkommit i enlighet med Europeiska

gemenskapernas direktiv av den 19 december 1991 (91/674/EEG).

 b) I stället för den hänvisning som i 2 § tredje stycket görs till bestäm-

melser om ingivande och kungörande gäller en hänvisning till 8 kap. 5 och 6 §§

denna lag.

 2. I stället för den i 9 § föreskrivna tiden gäller en tid om sex månader.

 3. Vad som anges i 11 § första och tredje styckena om att andra värderings-

principer får användas än i moderföretagets årsredovisning och att koncernföre-

tagens tillgångar, avsättningar och skulder inte behöver räknas om, gäller även

tillgångar vars värdering påverkar eller bestämmer försäkringstagarnas rättig-

heter och avsättningar som värderas med regler specifika för försäkringsrörelse.

I sådant fall skall upplysning härom lämnas i en not.

 4. Fråga om tillstånd enligt 16 § att utelämna uppgifter om dotterföretag och

vissa andra företag prövas av Finansinspektionen.

(Jfr 3 kap. 2 § i kommitténs förslag)

7 kap. 2 § förslaget till årsredovisningslag (jfr 3 § 1)

Se del 2. Artiklarna 7, 8 och 11 i det sjunde direktivet gäller enligt artikel

65.

 I bestämmelsen uppställs som särskild begränsning i förhållande till be-

stämmelserna i årsredovisningslagen, att moderföretagets koncernredovisning har

upprättats och reviderats enligt en lagstiftning som bygger på försäkringsredo-

visningsdirektivet. På så sätt säkerställs att en koncernredovisning kommer att

upprättas enligt redovisningsregler anpassade för försäkringsföretag. Det för-

hållande att försäkringsföretag, som ägs av ett vanligt företag, omfattas av en

koncernredovisning som upprättas enligt t.ex. den nya årsredovisningslagen för

företag i allmänhet, räcker alltså inte för att försäkringsföretaget skall vara

undantaget från skyldigheten att upprätta en koncernredovisning för sina dot-

terföretag. Å andra sidan förhindrar inte bestämmelserna att ett försäk-

ringsföretag som är moderföretag i en underkoncern, undantas från skyldigheten

att upprätta koncernredovisning för underkoncernen, om moderföretaget i sin tur

omfattas av en koncernredovisning av ett finansiellt holdingföretag. En förut-

sättning skall då vara att det finansiella holdingföretagets koncernredovisning

är upprättad och reviderad enligt ÅRFL och svenska revisionsregler, eller upp-

rättad och reviderad enligt annan lagstiftning tillkommen enligt bestämmelserna

i försäkringsredovisningsdirektivet.

 I den särskilda anpassningsbestämmelsen har vidare preciserats att det

undantagna moderföretaget skall sända in koncernredovisningen och revisionsbe-

rättelsen för den koncernredovisning som det omfattas av enligt bestämmelserna i

8 kap. 5 § ÅRFL liksom att kungörandebestämmelserna i 8 kap 6 § ÅRFL skall till-

ämpas för de insända handlingarna.

7 kap. 3 § första stycket förslaget till årsredovisningslag

Se del 2. Artiklarna 16 och 36 i det sjunde direktivet om vilka delar som skall

ingå i koncernredovisningen gäller enligt artikel 65. Bestämmelsen motsvaras

delvis även av 11 kap. 12 § första stycket FRL.

 Enligt FRL föreligger inte någon skyldighet för försäkringsföretag att upprät-

ta finansieringsanalys. Lagförslaget innebär ingen ändring av detta förhållande.

7 kap. 4 § förslaget till årsredovisningslag

Se del 2. Artikel 13 i det sjunde direktivet om vilka dotterföretag som inte

behöver omfattas av koncernredovisningen gäller enligt artikel 65 i försäkrings-

redovisningsdirektivet.

 Bestämmelsen kommenteras närmare i allmänmotiveringen, avsnitt 16.3.

7 kap. 5 § förslaget till årsredovisningslag

Se del 2. Artikel 16 i det sjunde direktivet om krav på överskådlighet m.m. gäl-

ler enligt artikel 65 i försäkringsredovisningsdirektivet.

7 kap. 7 § första stycket första meningen förslaget till årsredovisningslag

Se del 2. Bestämmelserna om att koncernbalans- och koncernresultaträkningen

skall utgöra en sammanställning av balans- respektive resultaträkningarna för de

dotterföretag som skall omfattas av koncernredovisningen, bör göras tillämpliga

även på de företag som skall upprätta koncernredovisning enligt ÅRFL.

7 kap. 8 § förslaget till årsredovisningslag

Se del 2. Artiklarna 21 och 23 i det sjunde direktivet om redovisning av

minoritetens andelar gäller enligt artikel 65.

7 kap. 9 § förslaget till årsredovisningslag (jfr 3 § 2)

Se del 2. Artikel 27 i det sjunde direktivet gäller enligt artikel 65. Artikel

27.3 i det sjunde direktivet anger att om balansdagen för ett företag ligger mer

än tre månader före dagen för koncernredovisningen skall detta företag tas in på

grundval av ett "delårsbokslut". Tiden om tre månader utsträcks till sex månader

enligt artikel 66.5 i försäkringsredovisningsdirektivet.

7 kap. 11 § förslaget till årsredovisningslag (jfr 3 § 3)

Se del 2. Artikel 29 i det sjunde direktivet om att koncernredovisningen normalt

skall bygga på samma principer som tillämpas i moderföretagets årsredovisning g-

äller enligt artikel 65.

 Utöver de undantag som bestämmelsen i årsredovisningslagen medger gäller

enligt artikel 66.6 regler om undantag för vissa andra fall. Därigenom ges ut-

rymme för att i koncernredovisningen underlåta att tillämpa samma värderings-

principer som i moderföretaget. Artikeln kräver också att det i samma mån ges

utrymme för att underlåta att justera dotterföretags värderingsprinciper efter

de som används i koncernredovisningen. I 3 § 3 förevarande kapitel medges såväl

undantag från bestämmelserna i första stycket första meningen som undantag från

bestämmelserna i andra stycket i 7 kap. 11 § nya årsredovisningslagen.

 Undantagsregeln i detta avseende skall emellertid enligt artikel 66.6 gälla

endast för vissa tillgångar och skulder. Den gäller dels avsättningar specifika

för försäkringsrörelse, t.ex. livförsäkringsavsättning som i olika företag kan

ha beräknats utifrån olika dödlighetsmått eller räntesatser, dels tillgångar

vars värdering påverkar eller bestämmer försäkringstagarnas rättigheter, såsom

placeringstillgångar där försäkringstagarna bär placeringsrisken.

7 kap. 12 § förslaget till årsredovisningslag

Se del 2. Artikel 26 i det sjunde direktivet om internvinster m.m. gäller enligt

artikel 65. Bestämmelsen motsvaras även av 11 kap. 13 § tredje stycket FRL.

 Bestämmelserna kommenteras i allmänmotiveringen, avsnitt 16.4.

7 kap. 14 § förslaget till årsredovisningslag

Se del 2. Artikel 28 i det sjunde direktivet om upplysningar när koncernens

sammansättning ändras gäller enligt artikel 65 i försäkringsredo-

visningsdirektivet.

7 kap. 15 § förslaget till årsredovisningslag

Se del 2. Artikel 34 i det sjunde direktivet om specifikation av dotterföretag

och vissa andra företag gäller enligt artikel 65.

7 kap. 16 § förslaget till årsredovisningslag

Se del 2. Artikel 35.1 b i det sjunde direktivet om utelämnande av vissa

uppgifter om dotter- eller intresseföretag gäller enligt artikel 65 (jfr 3 § 3).

7 kap. 17 § förslaget till årsredovisningslag

Se del 2. Bestämmelsen om att sammanställning avseende moderföretag och

dotterföretag skall göras enligt någon av de metoder som anges i

årsredovisningslagen bör göras tillämplig även på försäkringsföretag.

7 kap. 18 § förslaget till årsredovisningslag

Se del 2. Artiklarna 19 i det sjunde direktivet om eliminering av andelarna i

dotterföretaget gäller enligt artikel 65.

7 kap. 19 och 20 §§ förslaget till årsredovisningslag

Se del 2. Artiklarna 19 i det sjunde direktivet om fastställande av anskaff-

ningsvärde för dotterföretagets andelar och dess tillgångar och skulder gäller

enligt artikel 65.

7 kap. 21 § förslaget till årsredovisningslag

Se del 2. Artiklarna 19 i det sjunde direktivet om behandling av skillnadsbelopp

såsom positiv eller negativ goodwill gäller enligt artikel 65.

7 kap. 22 § förslaget till årsredovisningslag

Se del 2. Artikel 20 i det sjunde direktivet om den s.k. poolningsmetoden gäller

enligt artikel 65.

7 kap. 23 § förslaget till årsredovisningslag

Se del 2. Artikel 14 i det sjunde direktivet om undantag för vissa dotterföretag

som bedriver så olikartad verksamhet att ett medtagande fullt ut i

koncernredovisningen skulle vara oförenligt med hänsyn till kravet på

rättvisande bild gäller enligt artikel 65.

7 kap. 24 § förslaget till årsredovisningslag

Se del 2. Artikel 33 i det sjunde direktivet om redovisning av intresseföretag

enligt kapitalandelsmetoden gäller enligt artikel 65.

7 kap. 25 § förslaget till årsredovisningslag

Se del 2. Artikel 33 i det sjunde direktivet om redovisning av förvärvade

andelar enligt kapitalandelsmetoden gäller enligt artikel 65.

7 kap. 26 och 27 §§ förslaget till årsredovisningslag

Se del 2. Artikel 33 i det sjunde direktivet om redovisning av kapitalandelarna

i balansräkningen under innehavstiden gäller enligt artikel 65.

7 kap. 28 § förslaget till årsredovisningslag

Se del 2. Artikel 33 i det sjunde direktivet om behandling av resultat och

utdelning vid användning av kapitalandelsmetoden gäller enligt artikel 65.

7 kap. 29 § förslaget till årsredovisningslag

Se del 2. Artikel 32 och 34 i det sjunde direktivet om redovisning enligt

klyvningsmetoden och om notupplysningar vid redovisning enligt denna metod

gäller enligt artikel 65.

Allmänna regler för koncernredovisningen

7 kap. 4 §

För koncernredovisningen gäller i tillämpliga delar

 1. de allmänna bestämmelserna om årsredovisningen i 2 kap. 2 §, med undantag

för hänvisningarna till 2 kap. 1-3 §§ årsredovisningslagen (1995:000),

 2. bestämmelserna om balansräkning och resultaträkning i 3 kap., med det

tillägget att vad som avsatts till kapitalandelsfonden skall tas upp i koncern-

balansräkningen som bundet eget kapital under Andra fonder (AA.IV) i

skadeförsäkringsföretag och under Återbäringsmedel (DD) i livförsäkringsföretag,

 3. bestämmelserna om värderingsregler i 4 kap.,

 4. bestämmelserna om tilläggsupplysningar i 5 kap., med undantag för 2 § 1 och

hänvisningarna till 5 kap. 8, 9 och 24 §§ årsredovisningslagen, samt

 5. bestämmelserna om upplysningarna i förvaltningsberättelsen i 6 kap. 1 och

2 §§, med undantag för hänvisningen till 6 kap. 2 § årsredovisningslagen.

(Jfr 2 kap. 4 § i kommitténs förslag)

 Första punkten motsvarar 7 kap. 6 § förslaget till årsredovisningslag. Se del

2. Artiklarna 25 och 29 i det sjunde direktivet om en redovisning med

tillämpning av i princip bestämmelserna i det fjärde direktivet gäller enligt

artikel 65 i försäkringsredovisningsdirektivet. I första punkten anges att

hänvisningarna till 2 kap. 2 och 3 §§ nya årsredovisningslagen inte skall gälla

för koncernredovisningen. Detta undantag görs eftersom motsvarande krav för

koncernredovisningen - om överskådlighet, god redovisningssed och rättvisande

bild - följer av hänvisningarna till 7 kap. 5 § nya årsredovisningslagen i 1 § i

förevarande kapitel.

 Andra punkten motsvarar bestämmelser i 7 kap. 7 § förslaget till årsredo-

visningslag. Se del 2. Det sjunde direktivets artikel 17 om en redovisning med

tilllämpning av i princip bestämmelserna i det fjärde direktivet gäller enligt

artikel 65 i försäkringsredovisningsdirektivet. Vidare har intagits en

bestämmelse om den kapitalandelsfond som måste finnas om kapitalandelsmetoden

används i koncernredovisningen.

 Tredje punkten motsvarar 7 kap. 10 § förslaget till årsredovisningslag. Se del

2. Det sjunde direktivets artikel 29 om en värdering med tillämpning av i

princip samma bestämmelser som i det fjärde direktivet gäller enligt artikel 65

i försäkringsredovisningsdirektivet.

 Fjärde punkten motsvarar 7 kap. 13 § förslaget till årsredovisningslag. Se del

2. Det sjunde direktivets artikel 34 om notupplysningar gäller enligt artikel 65

i försäkringsredovisningsdirektivet.

 Femte punkten motsvarar 7 kap 30 § förslaget till årsredovisningslag. Se del

2. Det sjunde direktivets artikel 36 om sammanställd förvaltningsberättelse gäl-

ler enligt artikel 65 i försäkringsredovisningsdirektivet. Bestämmelsen innebär

bl.a. att det även för koncernen skall lämnas upplysningar om

försäkringsrörelsens tekniska resultat och konsolidering för de senaste fem

åren.

8 kap. Offentlighet

Registreringsmyndighet

8 kap. 1 §

Finansinspektionen är registreringsmyndighet för försäkringsföretag.

(Jfr 4 kap. 2 § i kommitténs förslag)

 Bestämmelsen motsvarar 8 kap. 1 § förslaget till årsredovisningslag. Be-

stämmelsen fastslår att Finansinspektionen är registreringsmyndighet för

försäkringsföretag vilket motsvarar bestämmelser i 20 kap. FRL.

Årsredovisningslagens tillämpning

8 kap. 2 §

Bestämmelserna i 8 kap. 14 och 15 §§ årsredovisningslagen (1995:000) om

publicering av årsredovisningen skall tillämpas.

(Jfr 4 kap. 1 § i kommitténs förslag)

8 kap. 14 § förslaget till årsredovisningslag

Se del 2. Artikel 48 i det fjärde direktivet om publiceringen av årsredo-

visningen gäller enligt artikel 1.1.

8 kap. 15 § förslaget till årsredovisningslag

Se del 2. Artikel 49 i det fjärde direktivet om publiceringen av årsredo-

visningen i ofullständigt skick gäller enligt artikel 1.1.

Uppgifter om anmärkningar enligt försäkringsrörelselagen

8 kap. 3 §

En årsredovisning som publiceras i ofullständigt skick enligt 8 kap. 15 §

årsredovisningslagen (1995:000) skall även innehålla uppgift om anmärkningar en-

ligt 10 kap. 11 § andra och tredje styckena försäkringsrörelselagen (1982:713).

(Jfr 4 kap. 5 § i kommitténs förslag)

 Enligt artikel 49 i det fjärde direktivet och bestämmelsen i 8 kap. 15 § andra

stycket förslaget till ny årsredovisningslag får en årsredovisning som

publiceras i förkortat skick inte åtföljas av revisionsberättelsen. I stället

skall årsredovisningen innehålla vissa uppgifter om revisorns anmärkningar (se 8

kap. 15 § nya årsredovisningslagen). Enligt paragrafen skall i sådana fall

försäkringsföretagens årsredovisning även innehålla uppgifter om eventuella an-

märkningar enligt de angivna lagrummen i FRL.

Årsredovisningens avlämnande till revisorerna

8 kap. 4 §

Årsredovisningen för det förflutna räkenskapsåret skall lämnas till revisorerna

senast en månad före ordinarie bolagsstämma.

(Jfr 4 kap. 3 § i kommitténs förslag)

 Bestämmelsen motsvarar 11 kap. 3 § FRL.

Ingivande till registreringsmyndighet

8 kap. 5 §

Försäkringsföretag skall ge in bestyrkta kopior av årsredovisningen och revi-

sionsberättelsen för det förflutna räkenskapsåret till registreringsmyndigheten

så snart det kan ske efter det att resultaträkningen och balansräkningen blivit

fastställda. På kopian av årsredovisningen skall en styrelseledamot eller verk-

ställande direktören teckna bevis om att balansräkningen och resultaträkningen

fastställts med uppgift om fastställelsedagen. Beviset skall även innehålla upp-

gift om stämmans beslut beträffande försäkringsföretagets vinst eller förlust.

(Jfr 4 kap. 4 § i kommitténs förslag)

 Bestämmelsen hade tidigare sin motsvarighet i 19 kap. 3 § andra och fjärde

styckena FRL samt motsvaras i dag delvis av 19 kap. 3 § samma lag. Vidare

föreskrivs i Finansinspektionens föreskrifter (FFFS 1994:46) att årsredovis-

ningen skall inges inom en månad från ordinarie bolagsstämma.

 Bestämmelser om ingivande m.m. av årsredovisningen och revisionsberättelsen

bör tas in ÅRFL i överenstämmelse med den ordning som i detta sammanhang före-

slås för övriga redovisningslagar (se allmänmotiveringen, avsnitt 17.1).

 I paragrafens första mening regleras inom vilken tid årsredovisningen och re-

visionsberättelsen skall ges in till registreringsmyndigheten. Detta

överensstämmer med den tid som mot bakgrund av gällande rätt föreslås i ÅRKL för

banker. Bestämmelsen har därmed utformats på sätt som lagrådet angett i sitt

yttrande.

 I andra meningen finns närmare bestämmelser om tecknande av bevis m.m. på de

handlingar som ges in till registreringsmyndigheten eller offentliggörs genom

tillhandahållande hos företaget. Motsvarande bestämmelser finns i 8 kap. 3 § nya

årsredovisningslagen och 8 kap. 5 § ÅRKL.

Kungörande

8 kap. 6 §

När årsredovisning och revisionsberättelse enligt 5 § har getts in till regi-

streringsmyndigheten, skall myndigheten kungöra detta i en tidning.

 Regeringen, eller myndighet som regeringen bestämmer, får meddela närmare

föreskrifter om sådan kungörelse.

(Jfr 4 kap. 1 § i kommitténs förslag)

 I första stycket fastslås att årsredovisningen och revisionsberättelsen skall

kungöras. Se kommentaren till 8 kap. 4 § nya årsredovisningslagen. Artikel 3 i

det första bolagsdirektivet om formerna för kungörande av årsredovisningen gäl-

ler enligt artikel 68.1 i försäkringsredovisningsdirektivet.

 Enligt bestämmelsen tillåts att ett kungörande sker såväl genom Post- och

Inrikes Tidning, i en av Finansinspektionen utgiven tidning eller i annan

tidning, som skall tillgodose direktivets krav. De närmare formerna för ett

kungörande bör regleras genom sådana föreskrifter som avses i andra stycket.

Vite

8 kap. 7 §

Verkställande direktör eller styrelseledamot i ett försäkringsföretag som enligt

denna lag eller annan författning skall ge in redovisningshandling eller revi-

sionsberättelse till Finansinspektionen, kan av inspektionen föreläggas vid vite

att fullgöra denna skyldighet.

 Fråga om utdömande av vitet prövas av Finansinspektionen.

(Bestämmelsen saknar motsvarighet i kommitténs förslag)

 Bestämmelsen har sin motsvarighet i 21 kap. 2 § FRL.

 Eftersom bestämmelserna om ingivanden av årsredovisningen m.m. tas in i ÅRFL

bör även bestämmelserna om vite som sanktion vid försenade ingivanden av

redovisningshandlingar överföras dit. En annan sak är att underlåtenhet att in-

sända årsredovisning m.m. liksom hittills kan beaktas vid prövningen av om

förutsättningarna för vidare koncession föreligger.

 En motsvarande vitessanktion föreslås också för företag i allmänhet och för

kreditinstitut och värdepappersbolag (se 8 kap. 13 § förslaget till ny årsredo-

visningslag och 8 kap. 7 § ÅRKL).

 Bestämmelserna om vitessanktion omfattar i första hand olika slag av redo-

visningshandlingar som skall inges av företag som omfattas av ÅRFL. Ett försäk-

ringsföretag kan även enligt andra författningar ha en skyldighet att inge

redovisningshandlingar och revisionsberättelser, såsom enligt lagen (1989:1079)

om livförsäkring med anknytning till värdepappersfonder som i detta avseende

föreslås innehålla en generell hänvisning till ÅRFL. I bestämmelsen bör tydligt

framgå att vitesmöjligheten även gäller när skyldigheten att sända in handling-

arna följer av annan författning.

 Enligt andra stycket skall försuttet vite utdömas av Finansinspektionen. Be-

stämmelser av motsvarande slag finns i dag intagna i 21 kap. 2 § femte stycket

FRL.

Koncernredovisning och koncernrevisionsberättelse

8 kap. 8 §

Detta kapitel tillämpas också på koncernredovisning och koncernrevisions-

berättelse.

(Jfr 4 kap. 6 § i kommitténs förslag)

 Paragrafen innebär att bestämmelserna om offentlighet m.m. skall tillämpas

även på koncernredovisningen och koncernrevisionsberättelsen. Paragrafen motsva-

rar 8 kap. 16 § nya årsredovisningslagen. Artikel 38 i det sjunde direktivet om

offentlighet gäller enligt artikel 65.

9 kap. Överklagande

9 kap. 1 §

Finansinspektionens beslut enligt 1 kap. 1 § tredje stycket får överklagas till

regeringen.

(Jfr 1 kap. 7 § i kommitténs förslag)

 Bestämmelsen motsvarar delvis 19 kap. 13 § FRL. Finansinspektionen kan redan i

dag medge undantag från tillämpningen av FRL enligt de bestämmelser till vilka

hänvisas i paragrafen. Beslut i sådana ärenden omfattas av bestämmelserna om

överklagande i 19 kap. 13 § FRL.

 Det är av värde om enhetliga överklaganderegler gäller beträffande beslut om

meddelande av undantag från FRL och ÅRFL. De beslut som avses i paragrafen bör

alltså i likhet med motsvarande beslut enligt 1 kap. 10 § FRL överklagas till

regeringen.

9 kap. 2 §

Finansinspektionens beslut i frågor om

 1. medgivande eller tillstånd enligt 4 kap. 2 § 5 och 6, 5 kap. 2 § 4 och 7

kap. 3 § 4,

 2. föreläggande enligt 8 kap. 7 § första stycket, samt

 3. utdömande av vite enligt 8 kap. 7 § andra stycket,

får överklagas hos allmän förvaltningsdomstol.

 Prövningstillstånd krävs vid överklagande till kammarrätten.

(Jfr 1 kap. 7 § i kommitténs förslag)

 Bestämmelserna om överklagande i förevarande paragraf föreslås intagna i ÅRFL

som en konsekvens av att redovisningsreglerna bryts ut ur FRL för att samlas i

en särskild lag.

 Nuvarande överklagandebestämmelser finns i 19 kap. 13 § FRL. Beslut som

meddelas enligt den lagen skall som huvudregel överklagas till regeringen. En-

ligt lagbestämmelser som riksdagen nyligen har antagit skall liknande beslut en-

ligt lagen (1994:2004) om kapitaltäckning och stora exponeringar för kreditin-

stitut och värdepappersbolag i stället överklagas hos allmän förvaltningsdomstol

(se prop. 1994/95:50, bet. 1994/95:NU12 och rskr. 1994/95:164).

 I proposition (1992/93:100, bilaga 3, s. 24 f. och s. 93, prop. 1993/94:133

och prop. 1994/95:27) om fortsatt reformering av instansordningen m.m. i de

allmänna förvaltningsdomstolarna har föreslagits att länsrätt skall vara första

instans för ett stort antal måltyper som i dag enligt bestämmelser i olika lagar

överklagas från förvaltningsmyndighet till kammarätt. För dessa mål föreslås att

det skall krävas prövningstillstånd. Endast i fråga om vissa mål som rör viktiga

ekonomiska intressen såsom återkallelse av olika verksamhetstillstånd och

liknande bör enligt uttalanden i propositionen målen prövas av kammarrätten i

första instans.De frågor som kan överklagas enligt denna paragraf gäller enligt

regeringen inte sådana frågor som kräver att målen bör överklagas till kammar-

rätten som första instans. Det bör därför föreskrivas att överklagande görs hos

allmän förvaltningsdomstol och att prövningstillstånd krävs vid överklagande

till kammarrätt.

Kommentarer till balansräkningens poster och försäkringsredovisningsdirektivets

artiklar därom

Nedan lämnas kommentarer till posterna i det schema för balansräkningen som

intagits i ÅRFL. Vidare redogörs för innehållet i olika artiklar i

försäkringsredovisningsdirektivet som behandlar balansräkningens poster.

Hänvisningen till artiklar avser artiklar i försäkringsredovisningsdirektivet om

inte annat sägs.

Bilaga 1

Uppställningsform för balansräkning

Tillgångar

A. Tecknat ej inbetalt kapital

Posten avser tecknat, ej inbetalt kapital. Artikel 6 ger en möjlighet för na-

tionell lag att föreskriva att infordrat kapital skall redovisas under Tecknat,

ej inbetalt kapital, i stället för som en egen post E.IV, Tecknat och infordrat

ej inbetalt kapital. Denna möjlighet föreslås utnyttjad.

B. Immateriella tillgångar

 I Goodwill

 II Andra immateriella tillgångar

Immateriella tillgångar indelas i Goodwill och Andra immateriella tillgångar. I

försäkringsredovisningsdirektivet hänvisas beträffande posterna till motsvarande

poster enligt artikel 9 i det fjärde direktivet.

 Direktivets möjlighet att som immateriell tillgång ta upp kostnader för

bolagsbildning föreslås inte utnyttjad. Rubriken har därför inte intagits i

lagens balansräkningsschema.

 Direktivets post B, Immateriella tillgångar, skall liksom posterna C.I, Mark

och byggnader, och C.II, Placeringar i anknutna företag och ägarintressen, en-

ligt artikel 8, redovisas med den uppgiftsskyldighet som föreskrivs för anlägg-

ningstillgångar i artikel 15.3 i det fjärde direktivet (se 5 kap. 1 och 2 §§).

Således specificeras posternas förändring mellan två räkenskapsår med utgångs-

punkt från värdet vid räkenskapsårets ingång.

C. Placeringstillgångar

Direktivets post C, Placeringar, benämns i regeringens förslag Placerings-

tillgångar vilket är en mindre anpassning till i Sverige vedertaget begrepp.

 I Byggnader och mark

Direktivets post C.I, Mark och byggnader, har getts benämningen Byggnader och

mark.

 II Placeringar i koncernföretag och intresseföretag

Direktivets post C.II, Placeringar i anknutna företag och ägarintressen, benämns

i regeringens förslag Placeringar i koncernföretag och intresseföretag.

Begreppen anknutet företag och ägarintresse föreslås inte införda i detta

sammanhang utan de etablerade termerna koncernföretag och intresseföretag

används.

 1. Aktier och andelar i koncernföretag

Definitionen av koncernföretag framgår av 1 kap. 4 § förslaget till ny års-

redovisningslag.

 2. Räntebärande värdepapper emitterade av, och lån till, koncernföretag

Posterna C.II.2 och C.II.4, Obligationer och andra skuldförbindelser emitterade

av, och fordringar hos, anknutna företag respektive ägarintressen, benämns i

regeringens förslag Räntebärande värdepapper emitterade av, och lån till,

koncern- respektive intresseföretag.

 Det kan redan här anmärkas att försäkringsredovisningsdirektivets post C.III.2

skall, enligt artikel 9, omfatta sådana omsättningsbara obligationer och andra

räntebärande värdepapper som emitterats av kreditinstitut, av andra företag

eller offentliga organ. Härvid gäller dock att värdepapper emitterade av kon-

cern- respektive intresseföretag särredovisas under rubriken C.II, Placeringar i

koncernföretag och intresseföretag.

 3. Aktier och andelar i intresseföretag

Definitionen av intresseföretag framgår av 1 kap. 5 § förslaget till ny års-

redovisningslag.

 4. Räntebärande värdepapper emitterade av, och lån till, intresseföretag

Se kommentaren till post C.II.2.

 IIIAndra finansiella placeringstillgångar

Direktivets post C.III, Andra finansiella placeringar, benämns i regeringens

förslag Andra finansiella placeringstillgångar, vilket är en mindre anpassning

till i Sverige vedertaget begrepp.

 1. Aktier och andelar

Direktivets post C.III.1, Aktier och andra värdepapper med rörlig avkastning och

andelar i värdepappersfonder, benämns i regeringens förslag Aktier och andelar.

Här redovisas sådana aktier och andelar som inte ingår i post C.II.1 och C.II.3.

Begreppet utdelning motsvarar närmast det som direktivet benämner rörlig avkast-

ning.

 2. Obligationer och andra räntebärande värdepapper

Post C.III.2, Obligationer och andra värdepapper med fast avkastning, benämns i

regeringens förslag Obligationer och andra räntebärande värdepapper. Ränta

används i stället för direktivets benämning fast avkastning.

 Posten skall, enligt artikel 9, omfatta sådana omsättningsbara obligationer

och andra räntebärande värdepapper som emitterats av kreditinstitut, av andra

företag eller offentliga organ. Härvid gäller dock att värdepapper emitterade av

koncern- respektive intresseföretag särredovisas under rubriken C.II, Pla-

ceringar i koncernföretag och intresseföretag.

 3. Andelar i investeringspooler

Direktivets post C.III.3, Andelar i gemensamma investeringar, benämns i

regeringens förslag Andelar i investeringspooler. Någon exakt motsvarighet torde

inte finnas i Sverige i dag.

 Posten C.III.3 omfattar, enligt artikel 10, andelar som ett företag har i in-

vesteringar som är gemensamma för flera företag eller pensionsfonder.

 4. Lån med säkerhet i fast egendom

Innehållet i posterna C.III.4, Lån med säkerhet i fast egendom, berörs i artikel

11. Lån med säkerhet i fast egendom skall redovisas som sådan också när livför-

säkringsavtal utgör kompletterande säkerhet.

 5. Övriga lån

Direktivets post C.III.5, Annan utlåning, benämns i regeringens förslag Övriga

lån. Posten Annan utlåning skall enligt artikel 11 omfatta lån till försäkring-

stagare där försäkringsbrevet utgör den huvudsakliga säkerheten med upplysning i

not om dess sammanlagda belopp. Lån med annan säkerhet än den ovan angivna skall

specificeras i not om de uppgår till större belopp (se 5 kap. 3 § 2).

 6. Utlåning till kreditinstitut

Direktivets post C.III.6, Insättningar hos kreditinstitut, benämns i regeringens

förslag Utlåning till kreditinstitut för att klarare tydliggöra skillnaden mot

vanliga bankmedel redovisade som Kassa och bank.

 Posten C.III.6 omfattar, enligt artikel 12, insättningar i kreditinstitut som

är tillgängliga först efter uppsägning. Insättning utan sådan begränsning

redovisas som post G.II, Kassa och bank, även om de är räntebärande.

 7. Övriga finansiella placeringstillgångar

Direktivets post C.III.7, Övriga, benämns i regeringens förslag Övriga fi-

nansiella placeringstillgångar.

 Om placeringarna i posten C.III.7 uppgår till betydande belopp skall de, en-

ligt artikel 13, specificeras i not (se 5 kap. 3 § 3).

 IV Depåer hos företag som avgivit återförsäkring

Direktivets post C.IV, Depositioner hos företag som avgivit affär, benämns i

regeringens förslag, Depåer hos företag som avgivit återförsäkring. Depå är det

svenska vedertagna begreppet för nu nämnd deposition. Med anledning av lagrådets

yttrande har begreppet "affär" ersatts med "återförsäkring".

 Posten C.IV skall, enligt artikel 14, för ett företag som tar emot åter-

försäkring omfatta fordringar på de företag som har avgivit affär och motsvara

de garantibelopp som deponerats hos avgivande företag eller av denne utsedd de-

påförvaltare. Dessa fordringar får inte kvittas eller läggas samman med andra

mellanhavanden med motparten. Om företag som mottagit återförsäkring deponerat

värdepapper hos den som har avgivit affär eller hos tredje man, men behåller

äganderätten, skall värdepapperen i stället redovisas under lämplig rubrik under

posten C, Placeringstillgångar.

D. Placeringstillgångar för vilka livförsäkringstagaren bär placeringsrisken

Direktivets post D, Placeringar för de livförsäkringstagares räkning som själva

bär placeringsrisken, har i regeringens förslag benämnts Placeringstillgångar

för vilka livförsäkringstagaren bär placeringsrisken.

 Innehållet i posten D framgår av artikel 15. Posten omfattar enligt artikeln

placeringar kopplade till fondanknutna försäkringar eller indexanknutna utfäs-

telser eller placeringar som innehas för medlemmarna av en tontin och avsedda

att fördelas mellan medlemmarna.

E. Återförsäkrares andel av Försäkringstekniska avsättningar

Optionen i artikel 24.3, som medger att Återförsäkrares andel av försäkring-

stekniska avsättningar redovisas på tillgångssidan, har utnyttjats av skäl som

redovisas i allmänmotiveringen, avsnitt 9.1.2. Posten ges benämningen E.

 Återförsäkrares andel av poster redovisade under EE, Försäkringstekniska

avsättningar, omfattar enligt artikel 24 verkliga eller uppskattade belopp

enligt återförsäkringsavtal. Posterna skall indelas per avsättning och får inte

sammanslås.

 1. Avsättning för ej intjänade premier och kvardröjande risker

 2. Livförsäkringsavsättning

 3. Avsättning för oreglerade skador

 4. Avsättning för återbäring och rabatter

 5. Övriga försäkringstekniska avsättningar

 6. Avsättning för livförsäkringar för vilka försäkringstagaren bär placerings-

 risken

F. Fordringar

Direktivets post E, Fordringar, benämns i regeringens förslag F till följd av

att posten Återförsäkrares andel av försäkringstekniska avsättningar tillkommit

som post E.

 I Fordringar avseende direkt försäkring

Direktivets post E.I och E.II, Fordringar som uppstått i direktförsäkrings-

respektive återförsäkringsverksamheten, har i regeringens förslag kortats ned

till Fordringar avseende direkt försäkring respektive återförsäkring.

 II Fordringar avseende återförsäkring

Se kommentaren till föregående post.

 IIIÖvriga fordringar

Direktivets post E.III, Andra fordringar, benämns i regeringens förslag Övriga

fordringar.

G. Andra tillgångar

Direktivets post F, Andra tillgångar, har i regeringens förslag getts beteck-

ningen G.

 I Materiella tillgångar och varulager

 II Kassa och bank

 IIIEgna aktier

Direktivets post F.III, Egna aktier och andelar, benämns i regeringens förslag

Egna aktier. Det torde endast i undantagsfall kunna förekomma att

försäkringsföretag innehar sådana tillgångar. Om egna aktier innehas får de inte

upptas till något värde (se 4 kap. 14 § i nya årsredovisningslagen vartill

hänvisas i 4 kap. 1 § ÅRFL).

 IV Övriga tillgångar

Posten G.IV, Övriga, omfattar enligt artikel 16 andra tillgångar än de som

redovisas under posterna G.I-G.III. Dessa skall specificeras i not om de uppgår

till större belopp (se 5 kap. 3 § 3 ÅRFL).

H. Förutbetalda kostnader och upplupna intäkter

Direktivets post G, Förutbetalda kostnader och upplupna intäkter, benämns i

regeringens förslag H till följd av att posten Återförsäkrares andel av

försäkringstekniska avsättningar tillkommit som post E.

 I Upplupna ränte- och hyresintäkter

Direktivets post G.I, Upplupen ränta och hyra, benämns i regeringens förslag

Upplupna ränte- och hyresintäkter.

 Posten omfattar enligt artikel 17 på balansdagen intjänad men ännu inte erhål-

len ränta respektive hyra.

 II Förutbetalda anskaffningskostnader

Posten H.II, Förutbetalda anskaffningskostnader, omfattar, enligt artikel 18,

periodiserade kostnader för förvärv av försäkringsavtal enligt artikel 18 i det

fjärde direktivet om nationell lag så påbjuder. Alternativt får medlemsstaterna

tillåta att anskaffningskostnaderna redovisas som avdragspost till post EE.1,

Avsättning för ej intjänad premie och kvardröjande risker i skadeförsäkrings-

företag, och som avdragspost till post EE.2, Livförsäkringsavsättning i livför-

säkringsföretag. I ÅRFL har intagits en bestämmelse om att nu nämnda kostnader

skall tas upp som tillgång om de är av väsentligt värde för rörelsen under kom-

mande år (4 kap. 8 §).

 IIIÖvriga förutbetalda kostnader och upplupna intäkter

I posten redovisas sådana tillgångsposter som behövs för en korrekt pe-

riodisering och som inte skall redovisas under annan rubrik.

Eget kapital, avsättningar och skulder

Samtliga poster redovisade på passivsidan har i lagförslaget intagits med dubbla

versaler för att tydliggöra skillnaden mot posterna redovisade på

tillgångssidan. Bokstavsbenämningarna överensstämmer med direktivets om inget

annat anges nedan.

AA. Eget kapital

 I Aktiekapital eller Garantikapital

Direktivets post A.I, Tecknat kapital eller motsvarande medel, benämns

Aktiekapital eller Garantikapital.

 Direktivets post A.I omfattar enligt artikel 19 kapital som, oavsett hur det

betecknats i det enskilda fallet, enligt nationell lag skall anses som eget ka-

pital, tecknat av aktieägare eller andra personer, allt efter det ifrågavarande

försäkringsföretagets associationsform.

 I skade- liv- och fondförsäkringsbolag tas aktiekapital upp under denna

rubrik. Garantikapital kan förekomma i ömsesidiga bolag.

 II Överkursfond

Direktivets post A.II, Överkurs vid emission, benämns i regeringens förslag

Överkursfond, vilket är en anpassning till benämningen av motsvarande post

enligt förslaget till årsredovisningslag.

 Denna post kan förekomma i skadeförsäkringsaktiebolag och fondförsäkrings-

aktiebolag.

 IIIUppskrivningsfond

Under denna rubrik redovisas uppskrivningsfond i skade- och fond-försäk-

ringsbolag. Det sistnämnda gäller som en följd av att de föreslagna följdänd-

ringarna i lagen (1989:1079) om livförsäkringar med anknytning till vär-

depappersfonder hänvisar till bestämmelserna för skadeförsäkringsföretag.

 IV Andra fonder

 1. Reservfond

 2. Fond för orealiserade vinster

 3. Övriga fonder

Direktivets post A.IV, Kapitalreserver, benämns i regeringens förslag Andra fon-

der, vilket är en anpassning till benämningen på motsvarande post enligt försla-

get till årsredovisningslag. Posten A.IV omfattar, enligt artikel 20, reserver

angivna i artikel 9 i det fjärde direktivet. Dessa reserver är 1. lagstadgad

reserv om nationell lagstiftning kräver sådan reserv 2. reserv för egna aktier

och andelar om nationell lagstiftning kräver sådan reserv 3. reserver före-

skrivna i bolagsordningen, samt 4. övriga reserver.

 De fonder som upptagits under denna rubrik kan bli aktuella för skade- och

fondförsäkringsföretag.

 V Balanserad vinst eller förlust

Posten innehåller ackumulerade vinster eller ackumulerade förluster från

tidigare räkenskapsår.

 VI Årets resultat

Direktivets post A.VI, Vinst eller förlust under räkenskapsåret, benämns i

regeringens förslag Årets resultat vilket är en anpassning till förslaget till

årsredovisningslag och gällande rätt.

 Den möjlighet som anges i direktivets artikel 6 föreslås utnyttjad. Där ges en

möjlighet att i nationell lag föreskriva att förlust respektive vinst under rä-

kenskapsåret skall redovisas på passivsidan. Därmed saknas anledning att införa

direktivets post H, Förlust under räkenskapsåret, på tillgångssidan respektive

direktivets post I, Vinst under räkenskapsåret, på passivsidan.

BB. Obeskattade reserver

I balansräkningsschemat har tillkommit posten Obeskattade reserver inplacerad

mellan direktivets post A, Eget kapital och B, Efterställda skulder. Posten har

tillkommit av skäl som anges i allmänmotiveringen avsnitt 9.7.

CC. Efterställda skulder

Direktivets post B, Efterställda skulder, benämns i regeringens förslag CC till

följd av att Obeskattade reserver intagits som post BB.

 Direktivets post B, Efterställda skulder, omfattar, enligt artikel 21, sådana

skulder för vilka det genom avtal bestämts att de, vare sig de representeras av

värdepapper eller inte, i händelse av likvidation eller konkurs skall

återbetalas först efter det att alla övriga borgenärers krav tillgodosetts.

DD. Återbäringsmedel

I jämförelse med direktivet har i schemat intagits posten Återbäringsmedel mel-

lan direktivets post B, Efterställda skulder, och post C, Tekniska avsättningar.

Detta är en anpassning till svensk försäkringsrätt. I regeringens uppställnings-

form har posten intagits omedelbart före de försäkringstekniska skulderna för

att markera att de avser medel som allokerats försäkringstagarna.

 Direktivets post Medel för framtida tilldelning införs inte, se allmän-

motiveringen, avsnitt 9.8.

 I Återbäringsfond

 II Uppskrivningsfond

 IIIFond för orealiserade vinster

 IV Övriga medel

 V Årets resultat

Återbäringsmedel skall enligt 5 kap. 4 § 3 anges uppdelat på visst sätt och

därvid anges enligt lagens uppställningsform för balansräkningen.

 Återbäringsmedel kan förekomma i livförsäkringsföretag. I fondförsäkrings-

företag kan också en återbäringsfond förekomma. Vidare skall nuvarande Andra

till framtida förfoganden avsatta medel redovisas under Övriga medel.

EE. Försäkringstekniska avsättningar (före avgiven återförsäkring)

Direktivets post C, Tekniska avsättningar, benämns i regeringens förslag

Försäkringstekniska avsättningar, vilket är en anpassning till gällande rätt där

benämningen Försäkringstekniska skulder används. Posten benämns EE till följd av

att Obeskattade reserver och Återbäringsmedel tillkommit som nya poster. Åter-

försäkrares andel av Försäkringstekniska avsättningar skall redovisas på

tillgångssidan enligt den möjlighet som anges i artikel 24.3 (se kommentaren

till tillgångsposten E).

 Posten Försäkringstekniska avsättningar skall enligt artikel 23 redovisas i

enlighet med artikel 20 i det fjärde direktivet (om avsättningar), om inget

annat följer av artikel 24-30 i försäkringsredovisningsdirektivet.

 1. Avsättning för ej intjänade premier och kvardröjande risker

Direktivets post C.1, Avsättning för ej intjänad premie, har i regeringens

förslag benämnts Avsättning för ej intjänade premier och kvardröjande risker

till följd av att direktivets möjlighet att redovisa avsättning för kvardröjande

risker i posten utnyttjats i enlighet med artikel 26.

 Direktivets post C.1 omfattar enligt artikel 25 den del av tecknad premie som

allokeras till senare räkenskapsår. I fråga om livförsäkringsföretag får med-

lemsstaterna redovisa avsättning för ej intjänade premier under EE.2,

Livförsäkringsavsättning. Såsom nyss sagts får posten enligt artikel 26 även

inkludera avsättning för kvardröjande risker. Om sådan del är väsentlig skall

den särredovisas i balansräkningen eller i en not (se 5 kap. 4 § 4).

 2. Livförsäkringsavsättning

Posten Livförsäkringsavsättning omfattar, enligt artikel 27, det uppskattade

värdet av ett försäkringsföretags förpliktelser, inklusive tilldelad återbäring,

med avdrag för beräknade framtida premier.

 Försäkringsföretag skall enligt förslaget även fortsättningsvis redovisa en

samlad post liknande premiereserven i gällande rätt (se vidare kommentaren till

4 kap. 9 § ÅRFL).

 3. Avsättning för oreglerade skador

Direktivets post Avsättning för oreglerade skador omfattar enligt artikel 28 ett

försäkringsföretags uppskattade slutliga kostnad för att tillgodose alla krav

som beror på händelser som inträffat före räkenskapsårets utgång, vare sig dessa

krav anmälts eller inte, med avdrag för reglerade ersättningskrav.

 4. Avsättning för återbäring och rabatter

Direktivets post C.4, Avsättning för återbäring och rabatter, omfattar enligt

artikel 29 belopp avsedda för försäkringstagare eller förmånstagare i den mån de

inte tilldelats och ingår i posten EE.2, Livförsäkringsavsättning, eller

redovisas i direktivets post D, Medel för framtida tilldelning. I ÅRFL har

sistnämnda post inte medtagits. I stället skall posten återbäringsmedel

redovisas.

 5. Utjämningsavsättning

Posten Utjämningsavsättning omfattar enligt artikel 30 belopp som avsatts i

enlighet med administrativa eller rättsliga krav på utjämning av variationer i

skadefrekvens mellan åren eller för att täcka speciella risker.

 6. Övriga försäkringstekniska avsättningar

Direktivets post C.6, Övriga tekniska avsättningar, benämns i regeringens

förslag Övriga försäkringstekniska avsättningar.

 Posten skall enligt artikel 26 avse avsättning för ej intjänade premier som

reserverats med hänsyn till risker som försäkringsföretaget bär efter räken-

skapsårets utgång, för att täcka alla ersättningskrav och kostnader som har ett

samband med gällande försäkringsavtal och som går utöver de mot dessa avtal sva-

rande ej intjänade och förväntade premier, dvs. kvardröjande risker. Medlems-

staterna får dock, såsom tidigare nämnts, tillåta att kvardröjande risker

redovisas i posten EE.1. Denna möjlighet har föreslagits utnyttjad.

FF. Avsättning för livförsäkringar för vilka försäkringstagaren bär placerings-

 risken (före avgiven återförsäkring)

Direktivets post D, Tekniska avsättningar för livförsäkringsavtal där för-

säkringstagaren bär placeringsrisken, har i regeringens förslag kortats ned och

anpassats efter benämningen av posten D på tillgångssidan. Återförsäkrares andel

av den försäkringstekniska avsättningen skall redovisas på tillgångssidan enligt

den möjlighet som anges i artikel 24.3 (se post E.6 på tillgångssidan).

 Posten omfattar enligt artikel 31 avsättningar som är kopplade till fondanknu-

ten försäkring eller som görs med ledning av ett index eller på grund av

åtaganden gentemot tontiners medlemmar. Varje ytterligare avsättning som görs

för att täcka dödsfallsrisker, driftskostnader eller övriga risker redovisas un-

der posten EE.2, Livförsäkringsavsättning.

GG. Avsättningar för andra risker och kostnader

Posten Avsättningar för andra risker och kostnader har i direktivet benämningen

E.

 1. Avsättningar för pensioner och liknande förpliktelser

 2. Avsättningar för skatter

 3. Övriga avsättningar

HH. Depåer från återförsäkrare

Direktivets post F, Depositioner mottagna från återförsäkrare, benämns i

regeringens förslag Depåer mottagna från återförsäkrare vilket är en anpassning

till svensk försäkringsterminologi.

 Posten omfattar enligt artikel 32 belopp som deponerats av andra försäkrings-

företag i enlighet med ett återförsäkringsavtal eller som innehållits av samma

skäl. Dessa skulder får inte kvittas eller läggas samman med andra

mellanhavanden med motparten. I de fall värdepapper deponerats som säkerhet av

ett företag som mottagit affär och äganderätten kvarblir hos denna, skall det

mottagande företaget som skuld redovisa det belopp som företaget är skyldig med

anledning av depositionen.

II.Skulder

Direktivets post G, Skulder, ges i regeringens förslag beteckningen II.

 I Skulder avseende direkt försäkring

Direktivets poster G.I och G.II, Skulder som uppstått i direkt försäkrings-

verksamhet respektive återförsäkringsverksamhet, benämns Skulder avseende direkt

försäkring respektive Skulder avseende återförsäkring. Motsvarande anpassning

har skett beträffande tillgångsposten F.

 II Skulder avseende återförsäkring

Se kommentaren till föregående post.

 IIIObligationslån

Direktivets post G.III, Obligationslån med särskilt angivande av konvertibla

lån, benämns Obligationslån.

 IV Skulder till kreditinstitut

 V Övriga skulder

Direktivets post G.V, Övriga skulder, inbegripet skatt och sociala avgifter, har

i regeringens förslag kortats ned till Övriga skulder.

JJ.Upplupna kostnader och förutbetalda intäkter

 I Återförsäkrares andel av Förutbetalda anskaffningskostnader-

 II Övriga upplupna kostnader och förutbetalda intäkter

Under Upplupna kostnader och förutbetalda intäkter har posterna Återförsäkrares

andel av Förutbetalda anskaffningskostnader samt Övriga upplupna kostnader och

förutbetalda intäkter tillkommit. En bruttoredovisning av förutbetalda

anskaffningskostnader med återförsäkrares andel redovisad på passivsidan innebär

en tydligare redovisning än om återförsäkringen beaktas som en avdragspost på

tillgångssidan.

POSTER INOM LINJEN

Uppgifter om panter m.m. diskuteras i allmänmotiveringen, avsnitt 11.2.

 I Panter och därmed jämförliga säkerheter ställda för egna skulder och för

 såsom avsättningar redovisade förpliktelser, varje slag för sig

Som poster inom linjen skall under posten I redovisas panter och därmed jäm-

förliga säkerheter ställda för egna skulder och för såsom avsättningar redo-

visade förpliktelser. Detta motsvarar vad regeringen föreslagit beträffande kre-

ditinstitut och värdepappersbolag.

 Den i Finansinspektionens nuvarande föreskrifter angivna skyldigheten att ange

för försäkringstagarnas räkning registerförda tillgångar följer enligt ÅRFL av

att ställda panter m.m. skall redovisas var för sig.

 II Övriga ställda panter och jämförliga säkerheter, varje slag för sig

Posten II avser panter m.m. ställda för annat än egna skulder och såsom avsätt-

ningar redovisade förpliktelser. I den mån det förekommer att panter ställts för

egna ansvarsförbindelser bör även de anges i denna post.

 IIIAnsvarsförbindelser

 1)Garantier

 2)Pensionsförpliktelser som ej upptagits bland avsättningar och ej har

 täckning i pensionsstiftelses förmögenhet

 3)Övriga ansvarsförbindelser

Posten III avser Ansvarsförbindelser. I gällande rätt krävs inte att alla pen-

sionsförpliktelser skuldförs. Mot denna bakgrund har på samma sätt som i

förslaget till ny årsredovisningslag intagits en särskild post inom linjen för

sådana slag av förpliktelser (se avsnitt 11.2 i allmänmotiveringen).

 Såsom Redovisningsrådet och Sveriges Industriförbund anfört är diskonterade

växlar i dag ovanligt förekommande. Därför har denna post utgått ur lagens

balansräkningsschema.

 IV Åtaganden

 1) Åtaganden till följd av återköpstransaktioner

 2) Övriga åtaganden

Posten IV avser Åtaganden. Posten har sin bakgrund i artikel 25 i bank-

redovisningsdirektivet. Enligt artikeln skall upplysningar lämnas om alla oåter-

kalleliga åtaganden som innebär risktagande. I schemat för balansräkningen före-

skrivs på samma sätt som föreslagits för kreditinstitut en uppdelning i åtagan-

den till följd av återköpstransaktioner och övriga åtaganden. Om det inte är

möjligt att uppskatta åtagandet till ett visst belopp bör i stället sam-

manfattande upplysningar lämnas om åtagandets karaktär och de omständigheter som

gör att åtagandet inte går att beloppsbestämma.

Kommentarer till resultaträkningens poster och försäkringsredovisnings-

direktivets artiklar därom

På motsvarande sätt som för balansräkningen lämnas kommentarer till posterna i

resultaträkningen och en redogörelse för innehållet i försäkringsredovis-

ningsdirektivets artiklar om resultaträkningens poster.

Bilaga 2

Uppställningsform för resultaträkningen

I det följande kommenteras bl.a. vissa anpassningar av benämningar på poster som

skett i förhållande till direktivet. Vissa ändringar följer av redaktionella

ändringar av benämningen på balansräkningens poster. Sådana ändringar

kommenteras inte på nytt i det följande.

 Flertalet poster i resultaträkningen skall enligt direktivet redovisas "netto

efter avgiven återförsäkring". I resultaträkningen har särskilt markerats om

posterna skall redovisas "efter avgiven återförsäkring". Sådana tillägg bör i

redovisningspraxis vara möjliga att ersätta med "för egen räkning" eller

motsvarande förkortning.

 Poster som skall redovisas för egen räkning" skall enligt andra bestämmelser

i lagförslaget i not redovisas med uppdelning mellan bruttobelopp och återför-

säkrares andel.

I. Teknisk redovisning av skadeförsäkringsrörelse

1. Premieintäkter (efter avgiven återförsäkring)

Direktivets post I.1, Premieintäkt, netto efter avgiven återförsäkring benämns

Premieintäkter efter avgiven återförsäkring.

 a. Premieinkomst (före avgiven återförsäkring)

Direktivets post I.1 a, Tecknade bruttopremier, benämns Premieinkomst som en an-

passning till svenskt vedertaget begrepp.

 Posten I.1 a omfattar, enligt artikel 35, alla belopp som förfaller till be-

talning under räkenskapsåret med anledning av försäkringsavtal, oavsett om dessa

belopp helt eller delvis avser ett senare räkenskapsår. I posten får inte inrä-

knas skatter och offentliga avgifter som utgår på försäkringspremier.

 b. Premier för avgiven återförsäkring (-)

Direktivets post I.1 b, Premie för avgiven återförsäkring, omfattar, enligt

artikel 36, alla premier som betalats ut eller förfallit till betalning med

anledning av återförsäkringsavtal som försäkringsföretaget ingått, inklusive

portföljpremier.

 c. Förändring i Avsättning för ej intjänade premier ochkvardröjande risker,

 före avgiven återförsäkring (+/-)

Direktivets poster I.1 c och d, Förändring i Avsättning för ej intjänade premier

och kvardröjande risker, beskrivs i artikel 37.

 d. Återförsäkrares andel av Förändring i avsättning för ej intjänade premier

 och kvardröjande risker (+/-)

Se kommentaren till föregående post.

2. Kapitalavkastning överförd från finansrörelsen (III.6)

Direktivets post I.2, Fördelad avkastning på placeringar överförd från det icke-

tekniska resultatet, benämns i regeringens lagförslag Kapitalavkastning överförd

från finansrörelsen. Detta är en anpassning till benämningarna i gällande rätt.

Med finansrörelsen avses den icke-tekniska redovisningen. Posten III.4, Fördelad

avkastning på placeringar överförd från/till den tekniska redovisningen, får

därmed likalydande benämning som ovan.

 Posten I.2 får enligt artikel 43, fördelas mellan teknisk och icke-teknisk re-

dovisning. I de fall detta tillåts får medlemsstaterna fastställa hur och med

vilka belopp avkastning får överföras mellan de olika delarna i resul-

taträkningen. Skälen och grunderna för en sådan omföring skall anges i en not

(se 5 kap. 5 § 7).

3. Övriga tekniska intäkter (efter avgiven återförsäkring)

4. Försäkringsersättningar (efter avgiven återförsäkring)

Direktivets post I.4, Uppkomna krav på försäkringsersättningar, har förkortats

till Försäkringsersättningar, vilket motsvarar benämningen av den berörda

skuldposten.

 Posten I.4 omfattar, enligt artikel 38, alla utbetalningar av försäkrings-

ersättningar som gjorts under räkenskapsåret inklusive förändringen av posten

EE.3, Avsättning för oreglerade skador. Posten skall även omfatta skador som

inträffat, men inte anmälts. Belopp som kan återvinnas genom regress eller

räddningsåtgärder skall dras av. Väsentliga avvikelser mellan en skadas

avsättning vid årets ingång och utbetalad försäkringsersättning, s.k.

avvecklingskostnad, skall enligt lagförslaget specificeras på kategori av skada

och belopp (se 5 kap. 4§ 4).

 I förhållande till kommitténs förslag har resultaträkningsschemat utformats så

att fördelningen av den väsentliga posten skadeersättningar skall redan i

resultaträkningen redovisas såväl på belopp före som efter återförsäkring.

 a. Utbetalda försäkringsersättningar

 aa) Före avgiven återförsäkring

 bb) Återförsäkrares andel (-)

 b. Förändring i Avsättning för oreglerade skador

 aa) Före avgiven återförsäkring

 bb) Återförsäkrares andel (-)

5. Förändring i Övriga försäkringstekniska avsättningar (efter avgiven

 återförsäkring) (+/-)

6. Återbäring och rabatter (efter avgiven återförsäkring)

Posten I.6 Återbäring och rabatter omfattar, enligt artikel 39, belopp som skall

belasta räkenskapsåret och som har eller skall utbetalas till försäkringstagare

eller förmånstagare eller andra försäkrade eller avsättas för deras räkning,

inklusive belopp som använts till att öka/minska de tekniska avsättningarna

eller som tilldelats genom minskning av premier. Rabatter skall omfatta belopp

som utgör en partiell återbetalning av premier på grundval av erfarenheter av

enskilda avtal.

7. Driftskostnader

I posten I.7 Driftskostnader, ingår enligt artikel 40 bl.a. anskaffningskost-

nader, som avser kostnader som uppkommit för att ingå försäkringsavtal. Med-

lemsstaterna får föreskriva att förnyelseprovisioner skall redovisas under

administrationskostnader.

 Administrationskostnader ingår också i posten I.7 och omfattar, enligt artikel

41, kostnader för premieuppbörd, förvaltning av bestånd, hantering av återbäring

och rabatter samt för mottagen och avgiven återförsäkring. Posten skall

inkludera personalkostnader och avskrivning av maskiner och inventarier, i den

mån dessa inte redovisas under anskaffningskostnader, krav på försäkringsersätt-

ningar eller placeringskostnader.

8. Övriga tekniska kostnader (efter avgiven återförsäkring)-

9. Förändring i Utjämningsavsättning

10.Skadeförsäkringsrörelsens tekniska resultat (införs som post III.1)

Direktivets post I.10 delsaldo, har i regeringens förslag benämnts Skade-

försäkringsrörelsens tekniska resultat. Därmed tydliggörs på ett bättre sätt

skillnaden mellan den tekniska och den icke-tekniska redovisningen. Posten III.1

ges likalydande benämning.

II.Teknisk redovisning av livförsäkringsrörelse

1. Premieinkomst (efter avgiven återförsäkring)

Se kommentaren till posten I.1.

 a. Premieinkomst (före avgiven återförsäkring)

Direktivets post II.1 a, Tecknade bruttopremier, benämns Premieinkomst som en

anpassning till svenskt vedertaget begrepp.

 Direktivets post II.1 a, Tecknade premier, brutto, omfattar, enligt artikel

35, alla belopp som förfaller till betalning under räkenskapsåret med anledning

av försäkringsavtal, oavsett om dessa belopp helt eller delvis avser ett senare

räkenskapsår. I posten får inte inräknas skatter och offentliga avgifter som

utgår på försäkringspremier.

 Såsom framhållits under posten EE.2, Livförsäkringsavsättning, i kommentaren

till schemat för balansräkningen kommer livförsäkringsföretag även fortsätt-

ningsvis att redovisa en premieinkomst.

 b. Premier för avgiven återförsäkring (-)

Direktivets post II.1 b, Premie för avgiven återförsäkring, omfattar, enligt

artikel 36, alla premier som betalats ut eller förfallit till betalning med

anledning av återförsäkringsavtal som försäkringsföretaget ingått, inklusive

portföljpremier.

2. Kapitalavkastning, intäkter

Direktivets poster II.2 och II.9, Intäkter och vinster av placeringar respektive

Kostnader och förluster på placeringar, har i regeringens förslag ersatts av

benämningen "Kapitalavkastning".

 Posterna II.2 och II.9, Förvaltning av placeringstillgångar, intäkter respek-

tive kostnader, skall enligt artikel 42 i skadeförsäkringsföretag redovisas i

den icke-tekniska redovisningen, och i livförsäkringsföretag i den tekniska

redovisningen. Medlemsstaterna får kräva att posterna specificeras per

tillgångsslag. I de fall liv- och skadeförsäkringsrörelse bedrivs inom samma

företag skall redovisning ske inom den rörelse till vilken tillgångarna direkt

sammanhänger.

3. Orealiserade vinster på placeringstillgångar

I förhållande till kommitténs förslag har "placeringar" ersatts med "placerings-

tillgångar". För att förtydliga effekterna vid en redovisning till verkligt

värde skall orealiserade vinster på samtliga placeringstillgångar enligt lag-

förslagets 4 kap. 6 § redovisas särskilt.

 Posten II.3 och II.9, Orealiserade vinster och förluster på placeringar, får

intas i livförsäkringsrörelsens resultaträkning, enligt artikel 44, och helt

eller delvis ange skillnaden mellan placeringar värderade till verkligt värde

och inköpspris. I denna post skall redovisas värdejusteringar avseende

tillgångar redovisade under D; Placeringar där försäkringstagarna bär

placeringsrisken, se 4 kap. 6 § första stycket.

4. Övriga tekniska intäkter (efter avgiven återförsäkring)

5. Försäkringsersättningar (efter avgiven återförsäkring)

 a. Utbetalda försäkringsersättningar

 aa) Före avgiven återförsäkring

 bb) Återförsäkrares andel (-)

 b. Förändring i Avsättning för oreglerade skador

 aa) Före avgiven återförsäkring

 bb) Återförsäkrares andel (-)

Direktivets post II.5, Uppkomna krav på försäkringsersättningar, har förkortats

till Försäkringsersättningar, vilket motsvarar benämningen av den berörda

skuldposten.

 Direktivets post II.5 omfattar, enligt artikel 38, alla utbetalningar av för-

säkringsersättningar som gjorts under räkenskapsåret inklusive förändringen av

posten EE.3, Avsättning för oreglerade skador. Posten skall även omfatta skador

som inträffat, men inte anmälts. Belopp som kan återvinnas genom regress eller

räddningsåtgärder skall dras av. Väsentliga avvikelser mellan en skadas

avsättning vid årets ingång och utbetalad försäkringsersättning, s.k.

avvecklingskostnad, skall enligt lagförslaget specificeras per kategori av skada

och belopp, se 5 kap. 4 § 4.

 I förhållande till kommitténs förslag har balansräkningsschemat utformats så

att posten skadeersättningar skall redan i resultaträkningen anges uppdelat på

belopp före återförsäkring och belopp för återförsäkrares andel.

6. Förändring i andra försäkringstekniska avsättningar (efter avgiven

 återförsäkring) (+/-)

 a. Livförsäkringsavsättning

 aa) Före avgiven återförsäkring

 bb) Återförsäkrares andel

 b. Övriga försäkringstekniska avsättningar (efter avgiven återförsäkring)

7. Återbäring och rabatter (efter avgiven återförsäkring)

Posten II.7, Återbäring och rabatter, omfattar, enligt artikel 39, belopp som

skall belasta räkenskapsåret och som har eller skall utbetalas till försäk-

ringstagare eller förmånstagare eller andra försäkrade eller avsättas för deras

räkning, inklusive belopp som använts till att öka/minska de tekniska

avsättningarna eller som tilldelats genom minskning av premier. Rabatter skall

omfatta belopp som utgör en partiell återbetalning av premier på grundval av

erfarenheter av enskilda avtal.

8. Driftskostnader

I direktivets post II.8, Driftskostnadsnetto, ingår enligt artikel 40 bl.a. an-

skaffningskostnader, som avser kostnader som uppkommit för att ingå för-

säkringsavtal. Medlemsstaterna får föreskriva att förnyelseprovisioner skall

redovisas under administrationskostnader.

 Administrationskostnader ingår också i posten II.8 och omfattar, enligt

artikel 41, kostnader för premieuppbörd, förvaltning av bestånd, hantering av

återbäring och rabatter samt för mottagen och avgiven återförsäkring. Posten

skall inkludera personalkostnader och avskrivning av maskiner och inventarier, i

den mån dessa inte redovisas under anskaffningskostnader, krav på försäk-

ringsersättningar eller placeringskostnader.

9. Kapitalavkastning, kostnader

Direktivets post II.9, Intäkter och vinster av placeringar respektive Kostnader

och förluster på placeringar, har i regeringens förslag benämnts "Kapitalav-

kastning, intäkter respektive kostnader".

 Posterna II.2 och II.9, Förvaltning av placeringstillgångar, intäkter respek-

tive kostnader, skall enligt artikel 42, i livförsäkringsföretag redovisas i den

tekniska redovisningen. Medlemsstaterna får kräva eller tillåta att posterna

specificeras per tillgångsslag. I de fall liv- och skadeförsäkringsrörelse be-

drivs inom samma företag skall redovisning ske inom den rörelse till vilken

tillgångarna direkt sammanhänger.

 10.Orealiserade förluster på placeringstillgångar

I förhållande till kommitténs förslag har "placeringar" ersatts med "pla-

ceringstillgångar".

 Posterna II.3 och II.10, Orealiserade vinster och förluster på placeringar,

får enligt artikel 44 intas i livförsäkringsrörelsens resultaträkning och helt

eller delvis ange skillnaden mellan placeringar värderade till verkligt värde

och inköpspris. Vid redovisning till verkligt värde skall orealiserade förluster

på placeringstillgångarna enligt lagförslagets 4 kap. 6 § första stycket

redovisas i denna post. I denna post skall också redovisas värdejusteringar av-

seende tillgångar redovisade under D, Placeringstillgångar där försäkringstagar-

na själva bär placeringsrisken.

11.Övriga tekniska kostnader (efter avgiven återförsäkring)

12.Kapitalavkastning överförd till finansrörelsen

 (införs som post III.4)

 Avkastningen på placeringar får, enligt artikel 43, fördelas mellan teknisk

och icke-teknisk redovisning. I de fall då detta tillåts får medlemsstaterna

fastställa hur och med vilka belopp avkastning får överföras mellan de olika

delarna i resultaträkningen (se vidare kommentaren till post III.4). Skälen och

grunderna för en sådan omföring skall därvid anges i en not.

 Direktivets post II.12, Fördelad avkastning på placeringar överförd från det

icke-tekniska resultatet, benämns Kapitalavkastning överförd till fi-

nansrörelsen. Detta är en anpassning till gällande rätt. Med finansrörelsen

avses, som tidigare nämnts, den icke-tekniska redovisningen.

13. Livförsäkringsrörelsens tekniska resultat

 (införs som post III.2)

III. Icke-teknisk redovisning

1. Skadeförsäkringsrörelsens tekniska resultat (post I.10)

2. Livförsäkringsrörelsens tekniska resultat (post II.13)

3a. Kapitalavkastning, intäkter i skadeförsäkringsrörelsen

Direktivets post III.3 och III.5, Intäkter och vinster på placeringar respektive

Kostnader och förluster på placeringar, har i regeringens förslag ersatts av

benämningen "Kapitalförvaltning, intäkter respektive kostnader".

 Posterna III.3 och III.5, Förvaltning av placeringstillgångar, intäkter res-

pektive kostnader, skall enligt artikel 42 i skadeförsäkringsföretag redovisas i

den icke-tekniska redovisningen, och i livförsäkringsföretag i den tekniska

redovisningen. Medlemsstaterna får kräva specifikation av posterna per

tillgångsslag. I de fall liv- och skadeförsäkringsrörelse bedrivs inom samma

företag skall redovisning ske inom den rörelse till vilken tillgångarna direkt

sammanhänger.

3b.Orealiserade vinster på placeringstillgångar

Denna post har tillkommit i förhållande till försäkringsredovisningsdirektivets

uppställningsform med stöd av artikel 44.2 i samma direktiv. Enligt artikeln får

medlemsstater som kräver eller tillåter att placeringstillgångar värderas till

verkligt värde medge att i resultaträkningen en särredovisning sker av

förändringen av skillnaden mellan en värdering av placeringstillgångar till

verkligt värde och deras inköpspris. Enligt regeringen bör orealiserade vinster

på placeringstillgångar särredovisas såväl i skadeförsäkringsrörelse som i liv-

försäkringsrörelse (se 4 kap. 6 § ÅRFL).

4. Kapitalavkastning överförd från livförsäkringsrörelsen (post II.12)

Posten III.4 får enligt artikel 43, fördelas mellan teknisk och icke-teknisk

redovisning. I de fall detta tillåts får medlemsstaterna fastställa hur och med

vilka belopp avkastning får överföras mellan de olika delarna i resultaträk-

ningen. Skälen och grunderna för en sådan omföring skall anges i en not.

 Skadeförsäkringsföretag redovisar enligt gällande rätt hela kapitalavkast-

ningen i finansrörelsen (icke-tekniska redovisningen), netto. Enligt Fi-

nansinspektionens föreskrifter (FFFS 1991:19-20) kan därefter ett belopp

motsvarande en god approximation av verksamhetsgrenarnas del av ka-

pitalavkastningen överföras till den tekniska redovisningen. Flera försäk-

ringsföretag har i dag en finansavdelning som såväl placerar de fria medlen som

medel placerade för fullgörande av framtida åtaganden gentemot

försäkringstagarna. Avkastningen på de senare tillgångarna motsvarar i stort en

riskfri placering. Direktivet möjliggör att en sådan avkastning överförs till

den försäkringstekniska redovisningen. Avkastningsförväntningarna är också en

väsentlig faktor för premiesättningen. Motsvarande uppdelning saknas i livför-

säkringsrörelsen med motivet att alla tillgångar med avkastning i princip är

försäkringstagarnas. Den här aktuella posten har dock intagits även i

uppställningsformen för livförsäkringsföretag. Dess användning på svenska

förhållanden torde vara begränsat när ett utdelningsförbud finns kvar. Denna

post skulle i och för sig kunna få betydelse i vissa fall av svenskt ägande i

utländska livförsäkringsföretag utan utdelningsförbud. Posten har därför in-

tagits i lagens schema.

5a.Kapitalavkastning, kostnader i skadeförsäkringsrörelsen

Direktivets post III.5, Intäkter och vinster på placeringar respektive Kostnader

och förluster på placeringar, har i regeringens förslag ersatts av benämningen

"Kapitalavkastning, intäkter respektive kostnader".

 Posten III.3 och III.5, Förvaltning av placeringstillgångar, intäkter respek-

tive kostnader, skall enligt artikel 42 i skadeförsäkringsverksamhet redovisas i

den icke-tekniska redovisningen och i livförsäkringsverksamhet i den tekniska

redovisningen. Medlemsstaterna får specificera posterna per tillgångsslag. I de

fall liv- och skadeförsäkringsrörelse bedrivs inom samma företag skall redovis-

ning ske inom den rörelse till vilken tillgångarna direkt sammanhänger.

5b.Orealiserade förluster på placeringstillgångar

Denna post har tillkommit i förhållande till försäkringsredovisningsdirektivets

uppställningsform med stöd av artikel 44.2 i samma direktiv. Enligt artikel 44.2

i försäkringsredovisningsdirektivet får medlemsstater som kräver eller tillåter

att placeringstillgångar värderas till verkligt värde medge att i resultaträk-

ningen en särredovisning sker av skillnaden mellan en värdering av place-

ringstillgångar till verkligt värde och deras inköpspris. Enligt regeringen bör

orealiserade förluster på placeringstillgångar särredovisas såväl i skadeförsäk-

ringsrörelse som livförsäkringsrörelse (se 4 kap. 6 § ÅRFL).

6. Kapitalavkastning överförd till skadeförsäkringsrörelsen (post

 I.2)

Posten III.6, Överföring av kapitalavkastning, får enligt artikel 43, fördelas

mellan teknisk och icke-teknisk redovisning. I de fall då detta tillåts får

medlemsstaterna fastställa hur och med vilka belopp avkastning får överföras

mellan de olika delarna i resultaträkningen. Skälen och grunderna för en sådan

omföring skall anges i en not (se vidare kommentaren till post 4).

7. Övriga intäkter

8. Övriga kostnader

Direktivets post III.8, Övriga kostnader, inklusive nedskrivningar, benämns i

regeringens förslag Övriga kostnader. Postens närmare innehåll skall föreskrivas

av regeringen, eller efter dess bemyndigande, Finansinspektionen. Direktivets

förtydligande skrivning att nedskrivningar ingår har inte tagits med i ÅRFL:s

balansräkningsschema.

9. Extraordinära intäkter

10.Extraordinära kostnader

11.Bokslutsdispositioner

I regeringens förslag har tillkommit posten Bokslutsdispositioner mellan di-

rektivets post III.13, Extraordinärt resultat och III.14, Skatt på årets resul-

tat. Skälen för detta har berörts i allmänmotiveringen, avsnitt 9.7.

12.Skatt på årets resultat

13.Övriga skatter

14.Årets resultat

Direktivets post III.16, Vinst eller förlust under räkenskapsåret, benämns i

regeringens förslag Årets resultat i enlighet med gällande rätt. Posten benämns

III.14 i ÅRFL.

 Det kan också anmärkas att direktivets poster III.10 och III.13, Resultat av

den normala verksamheten efter skatt respektive Extraordinärt resultat inte

föreslås införda. Poster som redovisas som extraordinära är enligt dagens praxis

få. Enligt motsvarande ordning som föreslagits för kreditinstitut i del 3 bör

alltså en särredovisning i resultaträkningen av direktivets poster III.10 och

III.13 kunna undvaras, se i stället 5 kap. 16 § årsredovisningslagen vartill

hänvisas i 5 kap. 1 § ÅRFL.

Ikraftträdande- och övergångsbestämmelser

 1. Denna lag träder i kraft den 1 januari 1996 och tillämpas första gången för

räkenskapsår som inleds närmast efter den 31 december 1995.

Frågan om lagens ikraftträdande har behandlats i avsnitt 21 i allmänmotiveringen

del 2.

 2. Förekommer i lag eller annan författning hänvisning till föreskrift i 11

kap. försäkringsrörelselagen (1982:713) som ersatts genom bestämmelse i denna

lag, tillämpas i stället den nya bestämmelsen.

Bestämmelsen är av samma slag som punkt 4 beträffande hänvisningar till 11 kap.

aktiebolagslagen i övergångsbestämmelserna till nya årsredovisningslagen.

 3. Bestämmelsen i 4 kap. 5 § tredje stycket årsredovisningslagen (1995:000)

skall inte tillämpas på nedskrivning som har gjorts före lagens ikraftträdande.

Bestämmelsen är av samma slag som punkt 5 i övergångsbestämmelserna till nya

årsredovisningslagen (se kommentaren till denna bestämmelse).

 4. Belopp som har avsatts till uppskrivningsfond före lagens ikraftträdande

får användas för erforderlig nedskrivning av värdet på andra anlägg-

ningstillgångar, om det finns särskilda skäl för en sådan utjämning. I så fall

skall upplysning om detta lämnas i en not.

Bestämmelsen är av samma slag som punkt 6 i övergångsbestämmelserna till nya

årsredovisningslagen med beaktande av nuvarande förutsättningar för användning

av uppskrivningsfonden enligt 11 kap. 5 § andra stycket 1 FRL (se kommentaren

till motsvarande bestämmelse i nya årsredovisningslagen).

 5. Regeringen eller, efter regeringens bemyndigande, Finansinspektionen får

för den första års- eller koncernredovisning som upprättas enligt denna lag för-

eskriva att 3 kap. 5 § andra stycket årsredovisningslagen (1995:000) och 6 kap.

2 § denna lag inte skall tillämpas samt meddela närmare föreskrifter om vilka

jämförande upplysningar som i stället skall lämnas.

Bestämmelsen har tillkommit för att underlätta en anpassning till den nya redo-

visningslagstiftningen. Genom bestämmelsen möjliggörs undantag från

bestämmelserna om lämnande av jämförelsetal för föregående räkenskapsår och om

s.k. femårsöversikter (se kommentaren till motsvarande bestämmelse i nya

årsredovisningslagen). När det gäller försäkringsföretag bör det överlämnas till

regeringen eller, efter vidare delegation, Finansinspektionen att meddela före-

skrifter om vilka närmare undantag som skall göras samt vilka upplysningar som i

stället skall lämnas för att säkerställa en tillfredsställande jämförbarhet i

företag som undantas. På så sätt ges en bättre möjlighet att anpassa

övergångsregleringen med hänsyn till olika företagstyper och företagsstorlek

efter vikten av att sådan information lämnas.

 197

23.2 Förslaget till lag om ändring i försäkringsrörelselagen

(1982:713)

1 kap. 9 §

Ett försäkringsbolag är moderbolag och en annan juridisk person är dotter-

företag, om försäkringsbolaget

 1. innehar mer än hälften av rösterna för samtliga aktier eller andelar i den

juridiska personen,

 2. äger aktier eller andelar i den juridiska personen och på grund av avtal

med andra delägare i denna förfogar över mer än hälften av rösterna för samtliga

aktier eller andelar,

 3. äger aktier eller andelar i den juridiska personen och har rätt att utse

eller avsätta mer än hälften av ledamöterna i dess styrelse eller motsvarande

ledningsorgan, eller

 4. äger aktier eller andelar i den juridiska personen och har rätt att ensamt

utöva ett bestämmande inflytande över denna på grund av avtal med den juridiska

personen eller på grund av föreskrift i dess bolagsordning, bolagsavtal eller

därmed jämförbara stadgar.

 Vidare är en juridisk person dotterföretag till moderbolaget, om ett annat

dotterföretag till moderbolaget eller moderbolaget tillsammans med ett eller

flera andra dotterföretag eller flera andra dotterföretag tillsammans

 1. innehar mer än hälften av rösterna för samtliga aktier eller andelar i den

juridiska personen,

 2. äger aktier eller andelar i den juridiska personen och på grund av avtal

med andra delägare i denna förfogar över mer än hälften av rösterna för samtliga

aktier eller andelar, eller

 3. äger aktier eller andelar i den juridiska personen och har rätt att utse

eller avsätta mer än hälften av ledamöterna i dess styrelse eller motsvarande

ledningsorgan.

 Om ett dotterföretag äger aktier eller andelar i en juridisk person och på

grund av avtal med den juridiska personen eller på grund av föreskrift i dess

bolagsordning, bolagsavtal eller därmed jämförliga stadgar har rätt att ensamt

utöva ett bestämmande inflytande över den juridiska personen, är även denna

dotterföretag till moderbolaget.

 Moderbolag och dotterföretag utgör tillsammans en koncern.

 Med koncernföretag avses i denna lag företag i samma koncern.

 Regeringen eller, efter regeringens bemyndigande, Finansinspektionen får

föreskriva att denna lags bestämmelser, eller föreskrifter som meddelats med

stöd av denna lag, om koncerner skall gälla helt eller delvis för en grupp av

företag, som inte utgör en koncern enligt första-tredje styckena, men som har en

gemensam eller i huvudsak gemensam ledning.

(Jfr 1 kap. 9 § i kommitténs förslag)

 Genom de föreslagna ändringarna i paragrafen införs en ny koncerndefinition i

FRL. Koncerndefinitionen motsvarar den definition som föreslås i bl.a

aktiebolagslagen, nya årsredovisningslagen, ÅRFL och i de associationsrättsliga

lagarna för banker (se avsnitt 15.1 i allmänmotiveringen och

författningskommentaren till 1 kap. 4 § nya årsredovisningslagen).

 Enligt gällande rätt kan Finansinspektionen förordna att bestämmelser i FRL om

koncerner skall tillämpas på en grupp av försäkringsbolag som inte omfattas av

koncerndefinitionen, om företaget har en gemensam eller i huvudsak gemensam

administration och företagsledning. Genom ändringen i sjätte stycket anpassas

nuvarande bestämmelse i FRL för att motsvara den bestämmelse som föreslås införd

för redovisningen i ÅRFL, främst genom att kravet på gemensam administration tas

bort samtidigt som tillämpningen inte begränsas till försäkringsföretag.

Bestämmelsen kan därvid tillämpas också i sådana fall då något av företagen

bedriver en verksamhet som ligger nära försäkringsverksamhet eller har anknyt-

ning till sådan verksamhet utan att kunna definieras som försäkringsrörelse.

 Bestämmelsen innebär på samma sätt som i dag att inte bara sådana för lämn-

andet av års- och koncernredovisningen stödjande bestämmelser kan föreskrivas

tillämpliga på gruppen. Även andra bestämmelser i FRL som särskilt tar sikte på

koncerner kan föreskrivas tillämpliga (se vidare allmänmotiveringen, avsnitt

16.1).

 Enligt de överväganden som angivits i allmänmotiveringen bör bestämmelsen

utformas som en förskriftsrätt för regeringen, eller efter dess bemyndigande,

Finansinspektionen (se författningskommentaren till 1 kap. 5 § ÅRFL).

 I sista stycket har i förhållande till lagrådsremissen motsvarande ändring som

i 1 kap. 5 § ÅRFL gjorts. (Se kommentaren till nämnda bestämmelse).

1 kap. 9 b §

I de fall som avses i 9 § första stycket 1-3 och andra stycket skall sådana

rättigheter som tillkommer någon som handlar i eget namn men för en annan fysisk

eller juridisk persons räkning anses tillkomma den personen.

 Vid bestämmandet av antalet röster i ett dotterföretag beaktas inte de aktier

eller andelar i dotterföretaget som innehas av företaget självt eller av dess

dotterföretag. Detsamma gäller aktier eller andelar som innehas av den som

handlar i eget namn men för dotterföretagets eller dess dotterföretags räkning.

(Bestämmelsen saknar motsvarighet i kommitténs förslag)

 Paragrafen är ny. Bestämmelsen motsvaras av 1 kap. 6 § aktiebolagslagen. Se

författningskommentaren till denna paragraf.

4 kap. 18 §

En fondemission kan ske genom att till aktiekapitalet förs över

 1. belopp som kan delas ut enligt 12 kap. 2 §,

 2. medel från uppskrivningsfonden,

 3. medel från reservfonden och överkursfonden, eller

 4. belopp varmed värdet av en tillgång skrivs upp enligt 4 kap. 1 § lagen

(1995:00) om årsredovisning i försäkringsföretag och 4 kap. 6 § års-

redovisningslagen (1995:000).

 Bestämmelserna i 7 § första stycket gäller i tillämpliga delar även i fråga om

förslag till beslut om fondemission.

 Ett beslut om fondemission skall ange på vilket sätt och med vilket belopp

aktiekapitalet skall ökas, de nya aktiernas aktieslag eller det belopp vartill

aktiernas nominella belopp höjs samt, i förekommande fall, förordnande som avses

i 6 a §. I ett avstämningsbolag skall avstämningsdagen anges i beslutet varvid

iakttas att avstämning inte får ske innan beslutet har registrerats.

Bestämmelserna i 8 § fjärde stycket och 9 § första stycket skall tillämpas på

avstämningsbolag.

 Beslut om fondemission skall genast anmälas för registrering och får inte

verkställas före registreringen.

 Aktiekapitalet är ökat när registreringen har skett. De nya aktierna skall

genom styrelsens försorg genast tas upp i aktieboken. De medför rätt till ut-

delning enligt vad som har bestämts om detta i emissionsbeslutet. Beslutet får

dock inte innebära att en sådan rätt inträder senare än för räkenskapsåret efter

det under vilket registrering har skett.

(Jfr 4 kap. 18 § i kommitténs förslag)

 Ändringen av första stycket tredje punkten är föranledd av att överkursfonden

tillkommit (se 12 kap 9 §).

 Ändringen av fjärde punkten är föranledd av att 11 kap. föreslås bli upphävt

för att ersättas av ÅRFL. Enligt regeringens förslag förekommer inte benämningen

anläggningstillgångar i ÅRFL. Av detta skäl bör benämningen "tillgångar"

användas i detta sammanhang.

4 kap. 22 §

Emissionsprospektet skall innehålla

 1. balansräkningar avseende utgången av de tre senaste räkenskapsåren, för

vilka årsredovisning och revisionsberättelse har avgivits,

 2. resultaträkningar för dessa tre räkenskapsår samt

 3. ett sammandrag av de uppgifter som det har ålegat bolaget att ta in i för-

valtningsberättelserna för de tre räkenskapsåren.

 Bestämmelserna i 3 kap. 5 § andra stycket och tredje stycket första meningen

årsredovisningslagen (1995:000) skall tillämpas på emissionsprospekt.

 Om försäkringsaktiebolag är moderbolag, skall bolaget i emissionsprospektet ta

in koncernresultaträkningarna och koncernbalansräkningarna för de tre senaste

räkenskapsåren. När redovisningshandlingarna och andra uppgifter för en koncern

tas in i prospektet får de uppgifter för bolaget som svarar mot uppgifterna i

dessa handlingar utelämnas i den mån de kan anses sakna väsentlig betydelse för

bedömningen av bolagets aktier. Dock får bolagets resultaträkning och

balansräkning för det senaste räkenskapsåret enligt första stycket inte

utelämnas.

(Jfr 4 kap. 22 § i kommitténs förslag)

 Ändringen är föranledd av att 11 kap. föreslås upphävt för att ersättas av

ÅRFL som i detta avseende hänvisar till bestämmelser i den nya årsredo-

visningslagen.

7 kap. 1 §

Ett försäkringsbolags försäkringstekniska avsättningar skall motsvara belopp som

erfordras för att bolaget vid varje tidpunkt skall kunna uppfylla alla åtaganden

som skäligen kan förväntas uppkomma med anledning av ingångna försäkringsavtal.

De försäkringstekniska avsättningarna skall motsvara bolagets ansvarighet för

 1. löpande försäkringar (premiereserv),

 2. inträffade oreglerade försäkringsfall, kostnader som beräknas uppkomma för

regleringen av dessa samt tilldelad återbäring som förfallit till betalning men

inte betalats ut (avsättning för oreglerade skador),

 3. sådan tilldelad återbäring inom livförsäkringsrörelsen som inte har för-

fallit till betalning,

 4. sådan tilldelad återbäring inom annan försäkringsrörelse än livförsäkrings-

rörelse som inte har förfallit till betalning, och

 5. förlustutjämning för kreditförsäkring som avses i 12 kap. 9 a § (utjäm-

ningsavsättning) upp till det belopp för avsättningens storlek som anges i

första stycket andra meningen nämnda paragraf.

 Ansvarar flera försäkringsbolag solidariskt för en försäkring, skall vid be-

räkningen av det enskilda bolagets försäkringstekniska avsättningar endast

beaktas den del av försäkringen som enligt avtal mellan bolagen belöper på

bolaget.

 Avsättning för oreglerade skador skall beräknas särskilt för varje försäk-

ringsfall. För skadeförsäkringsrörelse får statistiska metoder användas om de

leder till en tillräcklig avsättning med beaktande av skadornas art. Regeringen

eller, efter regeringens bemyndigande, Finansinspektionen får meddela närmare

föreskrifter om beräkning av försäkringstekniska avsättningar.

(Jfr 2 kap. 16 och 17 §§ i kommitténs förslag till ÅRFL)

 Mot bakgrund bl.a. av att redovisningsbestämmelserna nu bryts ut ur FRL har

paragrafens första stycke ändrats så att den inte längre uttryckligen anger att

försäkringstekniska avsättningarna skall redovisas i balansräkningen. En sådan

skyldighet följer redan av balansräkningsschemat i ÅRFL. Det är dock

erforderligt att behålla en bestämmelse i FRL som anger vilka

försäkringstekniska avsättningar som ett försäkringsbolag har att räkna med i

sin försäkringsrörelse. I enlighet med vad regeringen anfört i

allmänmotiveringen (se avsnitt 11.4) bör bestämningarna av försäkringstekniska

avsättningar enligt FRL, som i vissa hänseenden bör anpassas efter

föreskrifterna i försäkringsredovisningsdirektivet, även ligga till grund för

redovisningen av de försäkringstekniska avsättningarna i försäkringsföretagens

balansräkning. I paragrafen har därvid inarbetats den allmänna principen enligt

artikel 56 i försäkringsredovisningsdirektivet om vilket belopp de

försäkringstekniska avsättningarna skall vid var tid anses uppgå till.

 Införlivandet av försäkringsredovisningsdirektivet i svensk rätt innebär att

försäkringstekniska avsättninger ges andra benämningar i redovisningen än vad

som förekommer i dag. Genom de föreslagna ändringarna i första stycket anpassas

terminologin för vissa nuvarande "reserver" efter de benämningar på avsättningar

som används i ÅRFL.

 Ändringen av första stycket andra punkten innebär att benämningen "skade-

behandlingsreserv" och "ersättningsreserv" utmönstras ur lagen. De belopp för

ansvarighet som tidigare hänförts dit, dvs. kostnader för skadereglering och

försäkringsersättningar för inträffade försäkringsfall, skall i enlighet med

artikel 60 i försäkringsredovisningsdirektivet i stället hänföras till

"avsättning för oreglerade skador". Denna avsättning skall även omfatta

tilldelad återbäring som förfallit till betalning men inte betalats ut.

 I första stycket femte punkten har på motsvarande sätt benämningen

"utjämningsreserv" med hänsyn till artikel 30 försäkringsredovisnings-direktivet

ersatts med "utjämningsavsättning".

 Det kan anföras skäl för att även nuvarande "premiereserv" i första stycket

första punkten borde ges en annan benämning. Premiereservens beräkningen är

emellertid, särskilt inom livförsäkringsrörelse, föremål för en mera omfattande

reglering. De benämningar som används i direktivet som ligger närmast

premiereserven är olika för livförsäkring och skadeförsäkring. För

skadeförsäkring används benämningen "avsättning för ej intjänade premier och

kvardröjande risker". För livförsäkring används benämningen

"livförsäkringsavsättning", som närmast kan likställas med nuvarande

premiereserv inklusive tilldelad återbäring.

 En anpassning till ÅRFL:s benämningar skulle således i detta avseende leda

till olika begrepp i FRL för nuvarande premiereserv. Nuvarande premie-

reservgrunder skulle t.ex. kunna benämnas grunder för beräkning av

"livförsäkringsavsättning exklusive tilldelad återbäring som förfallit till

betalning", eftersom adekvat benämning saknas för avsättningen exklusive åter-

bäring. Benämningen skulle emellertid bli missvisande för sådana skade-

försäkringsföretag som enligt gällande rätt skall för viss skadeförsäkring

upprätta grunder för beräkning av premiereserv enligt reglerna för

livförsäkring. En alternativ benämning skulle kunna vara en motsvarighet till

"mathematical reserve" som används i det tredje livförsäkringsdirektivet. I den

officiella översättningen av detta direktiv är emellertid detta begrepp översatt

med just premiereserv. En annan möjlighet, som är mindre tilltalande, skulle

kunna vara att "grunderna" omarbetas så att innehållet anpassas till ÅRFL:s

definition på livförsäkringsavsättningar. Delar av nuvarande återbäringsgrunder

skulle i sådana fall ingå under benämningen grunder för

livförsäkringsavsättning.

 Försäkringsutredningen kommer i sitt slutbetänkande att behandla frågan om i

vilken omfattning nuvarande återbäringsfond skall betraktas som en försäkring-

steknisk avsättning. Då definitionen av livförsäkringsavsättning bl.a. är

beroende av definitionen av återbäring finns det anledning att avvakta med ett

slutgiltigt ställningstagande även i terminologifrågan. Praktiska skäl talar

därför för att benämningen "premiereserv" tills vidare behålls som gemensam

benämning i FRL inom såväl livförsäkringsrörelse som skadeförsäkringsrörelse. De

i försäkringsredovisningsdirektivet använda nya benämningarna "avsättning för ej

intjänade premier och kvardröjande risker" och "livförsäkringsavsättning" bör

däremot införas i ÅRFL. Det finns dock, som nyss antytts, anledning att åter-

komma till frågan i samband med behandlingen av Försäkringsutredningens

slutbetänkande.

 I andra stycket har viss redaktionell ändring skett och termen försäk-

ringstekniska skulder ersatts med försäkringstekniska avsättningar.

 Ett nytt tredje stycke har införts som innehåller grundläggande krav rörande

beräkningen av avsättningar för oreglerade skador. I bestämmelsen har därvid

intagits bestämmelser som i sak motsvarar de som kommittén utifrån artikel 60 i

försäkringsredovisningsdirektivet föreslagit införda i ÅRFL (se

allmänmotiveringen, avsnitt 11.4, och 2 kap. 16 och 17 §§ i kommitténs förslag

till ÅRFL). Att skaderegleringskostnader skall hänföras till avsättningen följer

av hur avsättningen för oreglerade skador definieras i första stycket 2. Enligt

den bestämmelsen skall nämligen avsättningen omfatta kostnader för "inträffade

oreglerade försäkringsfall". Därav följer att avsättningen även skall omfatta

inträffade men ej anmälda försäkringsfall (s.k. IBNR).

 Slutligen införs i fjärde stycket ett normgivninsgbemyndigande för regeringen

eller Finansinspektionen att meddela närmare föreskrifter om beräkning av

försäkringstekniska avsättningar. Det normgivningsbemyndigande som finns i 11

kap. 1 § FRL utgör i dag grund för meddelande av Finansinspektionens

föreskrifter avseende skadeförsäkringsbolags beräkning och redovisning av

försäkringstekniska skulder samt redovisning av säkerhetsreserv (FFFS 1994:34).

När 11 kap. FRL upphävs för att ersättas av ÅRFL, och bemyndigandet på

redovisningsområdet intas i ÅRFL, bör ett särskilt normgivningsbemyndigande

angående beräkningen av försäkringstekniska avsättningar intas i FRL. Med hänsyn

till att de försäkringstekniska avsättningarna i försäkringsföretagens

balansräkning enligt ÅRFL skall bestämmas efter de regler för beräkningen som

föreslås intagna i FRL kommer föreskrifter som meddelas med stöd av bemyndi-

gandet att få betydelse även för redovisningen av posterna i försäkrings-

företagets balansräkning.

 I den nu aktuella paragrafen har i förhållande till lagrådsremissen vissa

redaktionella ändringar gjorts. Dessutom har den ändringen skett att ordet

"minst" i första stycket första meningen utgått. Skälet för ändringen är risken

för att lagrådsremissens lydelse, av innebörd att avsättningarna "skall minst

uppgå till belopp som .....", skulle kunna uppfattas som ett krav eller ett stöd

för avsättningar till belopp som på ett väsentligt sätt överstiger erforderliga

belopp. En annan sak är att beräkningarna av praktiska skäl inte kan göras vid

varje tidpunkt och att avsättningarna måste beräknas så att de med säkerhet

täcker åtagandena för beräkningsperioden.

7 kap. 2 §

Premiereserven för en livförsäkringsrörelse eller skadeförsäkringsrörelse skall

beräknas så att den alltid motsvarar summan av premiereserverna för varje

försäkringsavtal och inkludera ett för bolaget beräknat tillägg som anses

behövligt för att möta förluster inom skadeförsäkringsrörelse på grund av

kvardröjande risker eller att försäkringar inom livförsäkringsrörelse upphör i

förtid. Annan försäkringsmatematiskt vedertagen beräkningsmetod för kollektiv

beräkning av premiereserv får användas, om premiereserven beräknad enligt sådan

metod ger i stort sett samma resultat som om tillägget hade beräknats för varje

försäkring.

 Premiereserven för ett livförsäkringsavtal utgör skillnaden mellan det för-

väntade kapitalvärdet av bolagets framtida utgifter för försäkringsavtalet och

det förväntade kapitalvärdet av de premier bolaget ytterligare kan ha att

uppbära för försäkringsavtalet (prospektiv beräkningsmetod). Annan

försäkringsmatematiskt vedertagen beräkningsmetod får användas, om

premiereserven beräknad enligt en sådan metod inte blir lägre än om en

prospektiv beräkningsmetod hade använts eller, om den metoden inte är möjlig att

tillämpa för försäkringsavtalet. Beräkningen skall grundas på sådana antaganden

som sägs i 5 § första och andra styckena.

 Regeringen eller, efter regeringens bemyndigande, Finansinspektionen skall

meddela närmare föreskrifter om beräkning av premiereserv för en livförsäkrings-

rörelse. Föreskrifterna skall ange maximiräntesats och vilka försäkringar som,

med hänsyn till sin beskaffenhet, inte skall omfattas av en sådan föreskrift.

(Jfr 2 kap. 16 och 17 §§ i kommitténs förslag till ÅRFL)

 I samband med införlivandet av tredje generationens försäkringsdirektiv har

det gjorts vissa ändringar av den nu aktuella bestämmelsen. Efter ändringarna

motsvarar bestämmelsens första stycke i allt väsentligt den bestämmelse som

kommittén föreslagit införd genom 2 kap 17 § första stycket i ÅRFL. I första

stycket föreslås också en komplettering gällande beräkning av avsättning för ej

intjänade premier och kvardröjande risker i skadeförsäkringsrörelse (se 2 kap.

16 § första stycket i kommitténs förslag). Med hänsyn till att vissa tillägg för

kvardröjande risker inom skadeförsäkringsrörelse bör vara möjliga att beräkna

åtminstone gruppvis för olika slag av försäkringar har den äldre lydelsen om ett

för bolaget "gemensamt" beräknat tillägg utgått. I stycket har även klargjorts

att i premiereserven ingår ett tillägg för kvardröjande risker (inom skadeför-

säkringsrörelse) och ett tillägg för att försäkringar upphör i förtid (inom liv-

försäkringsrörelse). De närmare principerna för beräkningen av tillägget bör

fastställas genom föreskrifter av regeringen eller Finansinspektionen. I

paragrafen har också en mindre redaktionell justering gjorts.

 I såväl första som andra stycket har ordet "försäkring" ersatts med "försäk-

ringsavtal". En sådan innebörd är bättre förenlig med innehållet i artikel 57

och 59 i försäkringsredovisningsdirektivet och beaktar att svårigheterna kan

föreligga att beräkna premiereserven individuellt för varje "försäkring" när det

är fråga om återförsäkring och vissa gruppförsäkringar.

7 kap. 10 f §

Fordringar på annan än försäkringstagare skall beaktas endast till den del de

överstiger belopp som gäldenären har att fordra av bolaget.

 De tillgångar som används för skuldtäckning skall värderas enligt tredje-

sjätte styckena. Vid värderingen skall avdrag göras för skulder som hänför sig

till förvärvet av tillgången.

 Tillgångar som hänförs till posterna C.II.2 och 4, C.III samt C.IV i upp-

ställningsformen för balansräkningen i bilaga 1 till lagen (1995:000) om

årsredovisning i försäkringsföretag skall värderas till verkligt värde.

Obligationer eller andra skuldförbindelser som är avsedda att säkerställa

försäkringsåtaganden genom att innehas till förfall eller konvertering får dock

värderas med utgångspunkt i anskaffningvärdet om de vid tidpunkten för förfall

eller konvertering kan inlösas eller avyttras till ett värde som är

tillfredsställande med hänsyn till de försäkringsåtaganden som säkerställs. Om

en obligation eller annan skuldförbindelse värderas med utgångspunkt i

anskaffningsvärdet skall den värderingsmetoden tillämpas till förfallo- eller

konverteringstidpunkten. En obligation eller skuldförbindelse som värderas med

utgångspunkt i anskaffningsvärdet får inte avyttras före förfallo- eller

konverteringstidpunkten. Om det finns synnerliga skäl får Finansinspektionen

medge undantag från förbudet att avyttra.

 Regeringen eller, efter regeringens bemyndigande, Finansinspektionen skall

meddela föreskrifter om vilket värde som tillgångar som anges i 10 § första

stycket 13 högst får tas upp till.

 Tillgångar som inte omfattas av tredje och fjärde styckena skall värderas

enligt 4 kap. lagen om årsredovisning för försäkringsföretag.

 För sådana aktier i dotterbolag, som med stöd av 10 a § första stycket 1

används för skuldtäckning, får inte högre värde fastställas än det värde som

skulle ha fastställts för tillgångarna sammanlagt, efter avdrag för bolagets

skulder, om de ägts direkt av försäkringsbolaget. Om försäkringsbolaget inte

äger samtliga aktier i dotterbolaget, beaktas endast så stor del av till-

gångarnas värde som svarar mot aktieinnehavet.

(Jfr 7 kap. 9 a i kommitténs förslag)

 De ändringar som föreslås i förevarande paragraf motsvarar de som fanns i

lagrådsremissen med utgångspunkt i paragrafens lydelse enligt prop. 1994/95:184.

Lagstiftning enligt den propositionen har trätt i kraft den 1 juli 1995 (bet.

1994/95:NU24, rskr. 1994/95:392, SFS 1995:779). Lagstiftningen innebär att

tillgångar som används för skuldtäckning som huvudregel skall värderas enligt 11

kap. FRL. Detta innebär ingen saklig ändring i förhållande till äldre rätt.

Genom att 11 kap. FRL nu skall ersättas av ÅRFL har det varit nödvändigt att

ånyo behandla frågan om vilka värderingsregler som skall gälla vid

skuldtäckningen.

 De ändringar som föreslås i förevarande paragraf har utformats med utgångs-

punkt i de övervägandena som anges i allmänmotiveringen, avsnitt 10.3. De

överväganden som gjorts där redovisades i lagrådsremissen under

författningskommentaren.

 Ändringen i andra stycket innebär att en hänvisning görs till värderings-

reglerna i de efterkommande styckena.

 Första meningen i det nya tredje stycket avser - bortsett från byggnader och

mark - placeringstillgångar där ÅRFL ger en möjlighet till värdering antingen

med utgångspunkt i anskaffningsvärdet eller också till verkligt värde. Bestäm-

melsen innebär för sådana tillgångar att en värdering till verkligt värde blir

obligatorisk vid skuldtäckningsvärderingen.

 Byggnader och mark skall värderas enligt fjärde stycket, som motsvarar det nu

gällande tredje stycket. Bestämmelsen i tredje stycket är inte heller tillämplig

på aktier och andelar i koncern- och intresseföretag. Dessa tillgångar skall

värderas med tillämpning av bestämmelserna i femte stycket, dvs. enligt ÅRFL.

Det innebär att aktier och andelar i koncern- och intresseföretag i skuldtäck-

ningshänseende skall värderas med utgångspunkt i anskaffningsvärdet men med

beaktande av den särskilda genomlysningsregeln.

 I tredje stycket har vidare öppnats en möjlighet att tillämpa en värdering med

utgångspunkt i anskaffningsvärdet för vissa obligationer och andra skuldför-

bindelser. Bestämmelsen avser sådana fastförräntade värdepapper som matchas mot

försäkringsåtaganden. En sådan matchning förutsätter att värdepapperen förfaller

eller skall konverteras samtidigt med - eller senast i samband med - att

försäkringsåtagandena kan antas bli infriade. För sådana fall är marknadsvärdet

under innehavstiden missvisande när det gäller värdepapperets förutsättningar

att möta de framtida utbetalningarna. För att bl.a. förhindra en godtycklig

tillämpning av regeln är det inte tillåtet för ett bolag att, om en värdering

med utgångspunkt i anskaffningsvärdet har tillämpats för en sådan tillgång,

frångå denna värderingsprincip för tillgången före dess förfallo- eller kon-

verteringstidpunkt. Värdepapperet får inte heller säljas eller på annat sätt

avyttras före samma tidpunkter. Om det finns synnerliga skäl får dock Finansin-

spektionen medge dispens från förbudet att avyttra. Dispensregeln är avsedd att

tillämpas mycket restriktivt. Det förhållandet att det allmänna ränteläget

skulle göra en förtida försäljning lönsam bör under inga förhållanden föranleda

bifall till en dispensansökan. Ett exempel när det kan finnas skäl att bifalla

en förtida försäljning är om det visar sig att aktuella försäkringsåtaganden

måste infrias betydligt tidigare än vad som kunde förutses när bolaget beslutade

matcha åtagandena direkt med vissa tillgångar.

 Femte stycket innebär, som tidigare nämnts, att värderingsreglerna i ÅRFL

skall tillämpas på sådana tillgångar som inte omfattas av särreglerna i tredje

eller fjärde stycket.

7 kap. 17 a §

Ett försäkringsbolag får enligt de förutsättningar som anges i denna paragraf

förvärva aktier eller andelar i företag som driver någon form av finansiell

verksamhet. Ett försäkringsbolag som är moderbolag till ett bankbolag får inte

vara dotterföretag till något annat företag än ett bankbolag.

 För förvärv av aktier eller andelar som, tillsammans med försäkringsbolagets

övriga aktier eller andelar i samma företag, motsvarar ett röstetal som

överstiger fem procent av röstetalet för samtliga aktier eller andelar i

företaget krävs tillstånd av regeringen eller, efter regeringens bemyndigande,

Finansinspektionen. Om försäkringsbolaget ingår i en koncern, skall första

meningen tillämpas på koncernens samlade innehav. Vid beräkningen av koncernens

innehav skall dock, intill ett innehav motsvarande fem procent av röstetalet för

samtliga aktier eller andelar, bortses från aktier och andelar som innehas av

företag i koncernen som driver någon form av finansiell verksamhet eller av

dotterföretag till sådana företag.

 Tillstånd enligt andra stycket får ges endast om värdet av de förvärvade ak-

tierna eller andelarna - tillsammans med det bokförda värdet av försäkrings-

bolagets sammanlagda innehav av aktier och andelar som kräver tillstånd enligt

andra stycket samt av vad som skjutits till som aktiekapital eller i annan form

i ett annat försäkringsbolag - inte överstiger summan av

 A. för livförsäkringsbolag

 1. eget kapital och garantikapital samt

 2. fyra procent av

 - försäkringstekniska avsättningar

 - återbäringsmedel och

 - femtio procent av övervärden i tillgångar,

 B. för skadeförsäkringsbolag

 1. eget kapital, garantikapital, regleringsfond för trafikförsäkring och ut-

jämningsfond,

 2. sjuttio procent av

 - skatteutjämningsreserv,

 - återstående del av uppskovsbeloppet enligt lagen (1990:655) om återföring av

obeskattade reserver och

 - periodiseringsfond samt

 3. fyra procent av

 - försäkringstekniska avsättningar,

 - säkerhetsreserv och

 - femtio procent av övervärden i tillgångar.

 Beräkningen av aktiernas eller andelarnas värde enligt tredje stycket skall

ske enligt 4 kap. lagen (1995:000) om årsredovisning i försäkringsföretag.

Bestämmelserna i 4 kap. 5 § nämnda lag om värdering till verkligt värde skall

dock inte tillämpas. Eget kapital och återbäringsmedel skall i förekommande fall

minskas med fond för orealiserade vinster.

 För tillstånd krävs att förvärvet ingår som ett led i organisationen av verk-

samheten.

(Bestämmelsen saknar motsvarighet i kommitténs förslag)

 I tredje stycket görs vissa anpassningar av terminologin och vissa ändringar

med hänsyn till nu förekommande obeskattade reserver. I det sammanhanget finns

det anledning att särskilt peka på frågan om även den procentuella andelen av

obeskattade reserver som får medräknas enligt tredje stycket B 2 bör ändras.

Nuvarande procentsats är baserad på de skatteregler som gällde vid paragrafens

tillkomst. De förändringar i skattelagstiftningen som därefter skett kan

motivera att den procentuella andelen ändras. Det kan därför finnas anledning

att senare återkomma till frågan.

 Ett nytt fjärde stycke införs för att minska de effekter som valet av

värderingsprincip kan få på beräkningen av maximalt innehav enligt tredje

stycket. Genom att värdet på de förvärvade aktierna eller andelarna skall

jämställas med sammanlagda innehavet enligt bokförda värden skulle valet av

värderingsmetod få betydelse för bestämmelsens tillämpning. Enligt förslaget

till ÅRFL kan sådana tillgångar komma att värderas enligt en sorts lägsta

värdets princip eller konsekvent till verkligt värde, se 4 kap. 2 och 5 §§ ÅRFL.

Genom ändringen blir beräkningen inte beroende av om tillgångarna i

årsredovisningen tas upp till verkligt värde enligt 4 kap. 5 § ÅRFL eller inte.

En sådan ordning har i nuläget bedömts som mest ändamålsenlig.

 I fjärde stycket föreslås vidare att fond för orealiserade vinster inte skall

räknas in i förvärvarens eget kapital eller återbäringsmedel när man bestämmer

om förvärvet överstiger maximalt innehav på så sätt att tillstånd för förvärvet

behövs. I stället beaktas övervärdena genom att räknas med till 50 procent

enligt tredje stycket.

7 kap. 22 §

Kapitalbasen för livförsäkringsrörelse får omfatta följande poster:

 1. inbetalat aktiekapital eller inbetalat garantikapital,

 2. hälften av ännu ej inbetalat aktie- eller garantikapital, om minst tjugofem

procent av kapitalet inbetalats, samt

 3. övrigt eget kapital och återbäringsmedel med avdrag för fond för oreali-

serade vinster samt obeskattade reserver.

 Finansinspektionen får, i den mån 26 § tredje stycket inte hindrar det, medge

att också andra poster än som sägs i första stycket får ingå i kapitalbasen.

(Bestämmelsen saknar motsvarighet i kommitténs förslag)

 Enligt gällande rätt får Finansinspektionen medge att bl.a. övervärden ingår i

kapitalbasen. Den nu föreslagna ändringen innebär att fond för orealiserade

vinster, som enligt ÅRFL ingår i eget kapital, inte automatiskt skall medräknas

i kapitalbasen. En förutsättning för att sådana värden skall medräknas i

kapitalbasen är att Finansinspektionens medgivande föreligger. Prövningen kan

därvid omfatta även i vilken mån övervärden i sådan fond kan räknas in.

7 kap. 24 §

Kapitalbasen för skadeförsäkringsrörelse får omfatta följande poster:

 1. inbetalat aktiekapital eller inbetalat garantikapital,

 2. hälften av ännu ej inbetalat aktie- eller garantikapital, om minst tjugofem

procent av kapitalet inbetalats,

 3. övrigt bundet eget kapital med avdrag för fond för orealiserade vinster,

fritt eget kapital, obeskattade reserver, samt

 4. ett belopp som motsvarar fordran på uttaxering enligt 13 kap. 1 §; beloppet

får dock inte överstiga vare sig hälften av skillnaden mellan den högst tillåtna

uttaxeringen och vad som faktiskt har uttaxerats eller halva kapitalbasen.

 Finansinspektionen får medge att också andra poster än som sägs i första

stycket får ingå i kapitalbasen.

(Bestämmelsen saknar motsvarighet i kommitténs förslag)

 Ändringen motsvarar den som gjorts i 7 kap. 22 §.

8 kap. 7 §

Styrelsen svarar för bolagets organisation och för förvaltningen av bolagets

angelägenheter. Verkställande direktören skall sköta den löpande förvaltningen

enligt de riktlinjer och anvisningar som styrelsen meddelar. Verkställande

direktören får dessutom utan styrelsens bemyndigande vidta åtgärder som med

hänsyn till omfattningen och arten av bolagets verksamhet är osedvanliga eller

av stor betydelse, om styrelsens beslut inte kan avvaktas utan väsentlig

olägenhet för bolagets verksamhet. I sådant fall skall styrelsen så snart som

möjligt underrättas om åtgärden.

 Styrelsen skall se till att organisationen i fråga om bokföringen och medels-

förvaltningen även innefattar en tillfredsställande kontroll. Verkställande

direktören skall sörja för att bolagets bokföring fullgörs i överensstämmelse

med lagen (1995:00) om årsredovisning i försäkringsföretag och andra

författningar och att medelsförvaltningen sköts på ett betryggande sätt.

 Styrelsen skall fastställa sådana riktlinjer som anges i 7 kap. 10 g § och se

till att de följs. Styrelsen skall fortlöpande pröva om riktlinjerna behöver

ändras.

 Styrelsen ansvarar för att uppgifter enligt 7 kap. 9 § fjärde stycket lämnas

och att informationsskyldigheten enligt 7 kap. 10 g § andra stycket fullgörs.

(Bestämmelsen saknar motsvarighet i kommitténs förslag)

 Ändringen är föranledd av att 11 kap. föreslås upphävt för att ersättas av

ÅRFL.

8 kap. 15 §

Styrelsen eller någon annan ställföreträdare för bolaget får inte företa rätts-

handlingar eller andra åtgärder som är ägnade att bereda otillbörliga fördelar

åt aktieägare, garanter eller andra till nackdel för bolaget eller andra

aktieägare eller garanter.

 En ställföreträdare får inte följa en föreskrift av bolagsstämman eller något

annat bolagsorgan, om föreskriften inte gäller därför att den står i strid med

denna lag, lagen (1995:00) om årsredovisning i försäkringsföretag eller bolags-

ordningen.

(Jfr 8 kap. 15 § i kommitténs förslag)

 Ändringen är föranledd av att 11 kap. föreslås upphävt för att ersättas av

ÅRFL.

9 kap. 16 §

Beslut om sådan ändring av ett försäkringsaktiebolags bolagsordning att i fråga

om redan utgivna aktier

 1. aktieägarnas rätt till bolagets vinst eller övriga tillgångar minskas genom

bestämmelse enligt 12 kap. 1 § andra stycket,

 2. rätten att förvärva aktier i bolaget inskränks genom förbehåll enligt 3

kap. 3 §, eller

 3. rättsförhållandet mellan aktier rubbas,

är giltigt, om det biträtts av samtliga vid stämman närvarande aktieägare före-

trädande nio tiondelar av aktierna.

 Beslut om en sådan ändring av ett försäkringsaktiebolags bolagsordning som

innebär att

 1. det antal aktier, för vilka aktieägare kan rösta på bolagsstämman be-

gränsas,

 2. en ökad andel av nettovinsten för räkenskapsåret, efter avdrag för vad som

går åt för att täcka balanserad förlust och för avsättning till fond för

orealiserade vinster, skall hållas inne, eller

 3. användningen av bolagets vinst eller bolagets behållna tillgångar vid dess

upplösning regleras på något annat sätt än som avses i första stycket 1 eller

detta stycke 2,

är giltigt, om det biträtts av aktieägare med två tredjedelar av de avgivna

rösterna och nio tiondelar av de på stämman företrädda aktierna.

 Beslut om sådan ändring av bolagsordningen som avses i första eller andra

stycket är, utan hinder av vad i dessa stycken sägs, giltigt, om det biträtts av

aktieägare med två tredjedelar av såväl de avgivna rösterna som de på stämman

företrädda aktierna, om

 1. ändringen endast försämrar viss eller vissa aktiers rätt och samtliga de

vid stämman närvarande ägarna av dessa aktier företrädande nio tiondelar av alla

de aktier som på detta sätt berörs samtycker till ändringen, eller

 2. ändringen endast försämrar ett helt aktieslags rätt och ägarna till hälften

av alla aktier av detta slag och nio tiondelar av de på stämman företrädda

aktierna av detta slag samtycker till ändringen.

(Bestämmelsen saknar motsvarighet i kommitténs förslag)

 Ändringen är föranledd av att värdering får ske till verkligt värde enligt 4

kap. 5 § ÅRFL. Det är obligatoriskt att orealiserade vinster som ingår i

nettovinsten skall sättas av till en fond för orealiserade vinster. En sådan

avsättning skall inte betraktas som ett ökat innehållande av nettovinsten som

skall omfattas av detta styckes särskilda krav på majoritetsbeslut.

9 kap. 20 §

Om ett bolagsstämmobeslut inte har tillkommit i behörig ordning eller i övrigt

strider mot denna lag, lagen (1995:00) om årsredovisning i försäkringsföretag,

bolagsordningen eller grunderna, kan talan mot försäkringsbolaget om att

beslutet skall upphävas eller ändras föras av aktieägare, av delägare eller

röstberättigade som inte är delägare eller av styrelsen, en styrelseledamot

eller verkställande direktören. Mot ett försäkringsaktiebolag kan en sådan talan

föras även av den som styrelsen obehörigen har vägrat att föra in som aktieägare

i aktieboken.

 Talan skall väckas inom tre månader från dagen för beslutet. Om talan inte

väcks inom denna tid är rätten till talan förlorad.

 Talan får väckas senare än vad som sägs i andra stycket när

 1. beslutet är sådant att det inte lagligen kan fattas ens med samtycke av

alla aktieägare respektive av alla delägare eller röstberättigade som inte är

delägare,

 2. samtycke till beslutet krävs av alla eller vissa aktieägare respektive av

alla eller vissa delägare eller röstberättigade som inte är delägare och sådant

samtycke inte har givits, eller

 3. kallelse till stämman inte har skett eller de för bolaget gällande bestäm-

melserna om kallelse har väsentligen eftersatts.

 Dom, varigenom bolagsstämmans beslut upphävs eller ändras, gäller även för

aktieägare, delägare och röstberättigade som inte har instämt talan. Rätten kan

ändra bolagsstämmans beslut endast om det kan fastställas vilket innehåll

beslutet rätteligen borde ha haft. Är bolagsstämmans beslut sådant att det skall

anmälas för registrering enligt denna lag och har det upphävts eller ändrats

genom en dom som vunnit laga kraft eller har det genom beslut under rättegången

förordnats att bolagsstämmans beslut inte får verkställas, skall rätten

underrätta Finansinspektionen för registrering.

(Jfr 9 kap. 20 § i kommitténs förslag)

 Ändringen är föranledd av att 11 kap. upphävs och ersätts av ÅRFL.

10 kap. 4 §

Minst en av de revisorer som bolagsstämman utser skall vara auktoriserad revisor

eller godkänd revisor, om

 1. försäkringsbolagets verksamhetsområde omfattar hela riket, eller

 2. tillgångarnas bruttovärde (balansomslutningen) enligt fastställda balans-

räkningar för de två senaste räkenskapsåren överstiger ett gränsbelopp som

motsvarar 100 gånger det basbelopp enligt lagen (1962:381) om allmän försäkring

som gällde under den sista månaden av respektive räkenskapsår.

 Minst en av de revisorer som bolagsstämman utser skall vara auktoriserad

revisor, om balansomslutningen enligt fastställda balansräkningar för de två

senaste räkenskapsåren överstiger ett gränsbelopp som motsvarar 1 000 gånger det

angivna basbeloppet.

 Regeringen eller den myndighet som regeringen bestämmer kan i fråga om bolag

som avses i andra stycket förordna att en viss godkänd revisor får utses i

stället för en auktoriserad revisor. Sådana beslut är giltiga i högst fem år.

 Första-tredje styckena gäller även för ett moderbolag i en koncern, om

 1. koncernens verksamhetsområde omfattar hela riket,

 2. balansomslutningen enligt fastställda koncernbalansräkningar för de två

senaste räkenskapsåren överstiger det gränsbelopp som anges i första eller andra

stycket, eller

 3. moderbolaget inte upprättar koncernredovisning och den sammanlagda

balansomslutningen enligt fastställda balansräkningar för koncernföretagens två

senaste räkenskapsår på moderbolagets balansdag överstiger det gränsbelopp som

anges i första eller andra stycket.

 Vad som i 8 kap. 17 § föreskrivs om registrering av styrelseledamöter gäller

även för de auktoriserade och godkända revisorer som avses i denna paragraf.

(Bestämmelsen saknar motsvarighet i kommitténs förslag)

 I bestämmelsen har vissa ändringar skett för att ange när kvalificerad revisor

skall utses i fall när moderföretaget är befriat från skyldighet att upprätta

koncernredovisning (jfr författningskommentaren till 10 kap. 3 § aktie-

bolagslagen).

 Balansomslutningen - som varierar beroende på tillämpad värderingsprincip - är

enligt bestämmelserna avgörande för kravet på kvalificerad revisor. Det finns

inget lagstadgat krav på att balansomslutningen värderad både efter

tillgångarnas anskaffningsvärde och verkligt värde skall anges i

årsredovisningen. Främst praktiska skäl talar för att låta den redovisade

balansomslutningen även fortsättningsvis vara avgörande för när krav på

kvalificerad revisor skall finnas. Något förslag till ändring av paragrafen i

detta avseende görs inte.

10 kap. 11 §

Revisorerna skall för varje räkenskapsår avge revisionsberättelse till bolags-

stämman. Berättelsen skall överlämnas till bolagets styrelse senast två veckor

före den ordinarie bolagsstämman.

 Revisionsberättelsen skall innehålla ett uttalande, huruvida årsredovisningen

upprättats i överensstämmelse med lagen (1995:00) om årsredovisning i

försäkringsföretag. Innehåller inte årsredovisningen sådana upplysningar som

skall lämnas enligt nämnda lag, skall revisorerna ange detta och, om det kan

ske, lämna behövliga upplysningar i sin berättelse.

 Har revisorerna vid sin granskning funnit att någon åtgärd eller försummelse,

som kan föranleda ersättningsskyldighet, ligger en styrelseledamot eller

verkställande direktören till last eller att en styrelseledamot eller

verkställande direktören på annat sätt handlat i strid med denna lag, lagen

(1995:00) om årsredovisning i försäkringsföretag eller bolagsordningen, skall

det anmärkas i berättelsen. Revisionsberättelsen skall även innehålla ett

uttalande i fråga om ansvarsfrihet för styrelseledamöterna och verkställande

direktören. Revisorerna kan även i övrigt i berättelsen anteckna de upplysningar

som de önskar meddela aktieägarna respektive delägarna, de delegerade och

garanterna.

 Revisionsberättelsen skall innehålla särskilda uttalanden om fastställande av

balansräkningen och resultaträkningen samt om det i förvaltningsberättelsen

framställda förslaget till dispositioner beträffande bolagets vinst eller

förlust.

 I moderbolaget skall revisorerna avge en särskild revisionsberättelse be-

träffande koncernen. Härvid skall första-fjärde styckena tillämpas.

(Jfr 10 kap. 11 § i kommitténs förslag)

 Ändringen är föranledd av att 11 kap. upphävs för att ersättas av ÅRFL.

12 kap. 1 §

Försäkringsbolagets medel får betalas ut till aktieägare eller till garanter

endast enligt bestämmelserna i denna lag om vinstutdelning, återbetalning av

garantikapital, utbetalning vid nedsättning av aktiekapitalet, reservfonden

eller överkursfonden och utskiftning vid bolagets likvidation.

 Om verksamheten i ett skadeförsäkringsbolag helt eller delvis skall ha ett

annat syfte än att bereda vinst åt aktieägarna, skall bolagsordningen innehålla

bestämmelser om hur vinsten och de behållna tillgångarna vid bolagets

likvidation skall användas.

(Jfr 12 kap. 1 § i kommitténs förslag)

 Ändringen är föranledd av att överkursfond tillkommit. Ändringen är av

motsvarande slag som föreslås i 12 kap. 1 § aktiebolagslagen (se kommentaren

till denna paragraf).

12 kap. 2 §

Vinstutdelning till aktieägare eller garanter får inte ske i livförsäkrings-

bolag.

 I skadeförsäkringsbolag får vinstutdelningen inte överstiga vad som i den

fastställda balansräkningen och, i fråga om moderbolag som skall upprätta

koncernredovisning, i den fastställda koncernbalansräkningen för det senaste

räkenskapsåret redovisas som bolagets respektive koncernens skadebolagsgrupps

nettovinst för året, balanserade vinst och fria fonder sedan avdrag gjorts för

 1. den redovisade förlusten,

 2. det belopp som enligt lag eller bolagsordning skall avsättas till bundet

eget kapital eller, i fråga om moderbolag, det belopp som av det fria egna

kapitalet i skadebolagsgruppen enligt årsredovisningarna för företag inom denna

skall föras över till det bundna egna kapitalet och

 3. det belopp som enligt bolagsordningen på annat sätt skall användas för

något annat ändamål än vinstutdelning.

 Vinstutdelningen får inte ske med så stort belopp att utdelningen med hänsyn

till bolagets eller koncernens konsolideringsbehov, likviditet eller ställning i

övrigt står i strid med god affärssed. Förbud mot vinstutdelning i vissa fall

föreskrivs i 6 kap. 5 §.

 Bestämmelserna om vinstutdelning i andra stycket skall tillämpas vid betalning

av ränta enligt garantiavtal i ömsesidiga försäkringsbolag.

(Bestämmelsen saknar motsvarighet i kommitténs förslag)

 En ändring föranleds av att moderföretag i vissa s.k. underkoncerner inte

behöver upprätta koncernredovisning. Ändringen är av motsvarande slag som den

som föreslås i 12 kap. 2 § aktiebolagslagen (se kommentaren till denna

bestämmelse).

12 kap. 5 §

Livförsäkringsbolag skall sätta av årsvinsten på livförsäkringsrörelsen till en

återbäringsfond i den mån inte vinsten tas i anspråk för betalning av ränta

enligt garantiavtal eller annat följer av denna lag eller lagen (1995:00) om

årsredovisning i försäkringsföretag. Livförsäkringsbolag får avsätta årsvinsten

på annan försäkringsrörelse än livförsäkringsrörelse till en återbäringsfond för

sådan annan rörelse.

(Bestämmelsen saknar motsvarighet i kommitténs förslag)

 Bestämmelsen har kompletterats med ett tillägg att avsättningen till åter-

bäringsfonden inte heller behöver ske om annat följer av ÅRFL. Ändringen är

främst föranledd av förslaget att en fond för orealiserade vinster i vissa fall

skall redovisas. Enligt förslaget skall sådana vinster ingå i årets resultat men

avsättning ske enligt ÅRFL till fond för orealiserade vinster.

12 kap. 9 §

Skadeförsäkringsbolag skall inrätta en reservfond för avsättning av belopp som

 1. betalats till bolaget av någon som fått en aktie förverkad,

 2. enligt 4 kap. 19 § skall tillfalla bolaget,

 3. enligt bolagsordningen skall avsättas till reservfonden eller

 4. enligt beslut av bolagsstämman i övrigt skall överföras från det i balans-

räkningen redovisade fria egna kapitalet till reservfonden.

 Skadeförsäkringsaktiebolag skall inrätta en överkursfond för avsättning av

belopp som bolaget på grund av aktieteckning har fått som betalning för aktierna

utöver det nominella beloppet.

 Reservfonden och överkursfonden får enligt beslut av bolagsstämman endast

sättas ned

 1. för att täcka sådana förluster enligt den fastställda balansräkningen, som

inte kan täckas av fritt eget kapital,

 2. i försäkringsaktiebolag för fondemission, eller

 3. i försäkringsaktiebolag för andra ändamål, om rätten med motsvarande

tillämpning av 6 kap. 6 § ger tillstånd till nedsättningen.

(Jfr 12 kap. 9 § i kommitténs förslag)

 Det föreslagna andra stycket innebär att överkurs vid aktieteckning skall

sättas av till en särskild överkursfond i likhet med vad som föreslås för

aktiebolag (se 2 kap. 12 a § och 4 kap. 13 a § förslaget till aktiebolagslagen).

Ändringen överensstämmer delvis med kommitténs förslag till 2 kap. 2 a § och 4

kap. 14 a § FRL, som av redaktionella skäl sammanförts i 12 kap. 9 §. Förslaget

innebär emellertid också den ändringen i förhållande till kommitténs förslag,

att avsättning till överkursfond inte skall kunna ske i traditionella

livförsäkringsaktiebolag (till skillnad från s.k fondförsäkringsaktiebolag).

Skälet till detta är att det enda egna kapitalet som definitionsmässigt kan

förekomma i traditionella livförsäkringsaktiebolag är aktiekapitalet.

 Det framgår inte klart av gällande rätt var eventuell överkurs vid aktieteck-

ning skall föras i traditionella livförsäkringsaktiebolag. I praxis har före-

kommit att beloppet förs till återbäringsfonden för rörelsen. Genom förslag till

ändring i lagen (1987:1079) om livförsäkringar med anknytning till

värdepappersfonder skall dock avsättning till överkursfond i fond-

försäkringsaktiebolag ske enligt reglerna för skadeförsäkringsaktiebolag.

 I tredje stycket anges att nedsättningsregler även får avse överkursfonden.

12 kap. 9 a §

Skadeförsäkringsbolag som meddelar försäkring enligt 2 kap. 3 a § första stycket

klass 14 (kreditförsäkring) skall göra en utjämningsavsättning för för-

lusttäckning inom denna försäkringsklass. Avsättningar till utjämnings-

avsättningen skall göras till dess den uppgår till ett belopp som motsvarar 150

procent av den högsta årliga premieintäkten för egen räkning under de fem

föregående räkenskapsåren. Avsättningarna skall för varje räkenskapsår motsvara

75 procent av det tekniska överskottet i kreditförsäkringsrörelsen.

Avsättningarna får dock inte överstiga tolv procent av premieintäkten för egen

räkning. Återföring av utjämningsavsättningen får göras bara för att täcka ett

tekniskt underskott i kreditförsäkringsrörelsen.

 Första stycket gäller inte bolag vilkas årliga premieinkomst av kredit-

försäkring understiger fyra procent av bolagets totala premieinkomst och ett

belopp motsvarande 2 500 000 ecu.

(Bestämmelsen saknar motsvarighet i kommitténs förslag)

 Ändringen är en anpassning till förslaget till ÅRFL där utjämningsreserven får

beteckningen utjämningsavsättning. Det bör observeras att tekniskt överskott

eller underskott i detta sammanhang utgörs av saldot av premieintäkt,

försäkringsersättningar och driftskostnader på affärer för egen räkning och att

begreppet således skiljer sig från tekniskt resultat i ÅRFL:s mening.

13 kap. 1 §

Om det i ett ömsesidigt försäkringsbolag uppkommer förlust på sådan för-

säkringsrörelse som inte avser livförsäkring, sjuk- och olycksfallsförsäkring

som avses i 2 kap. 3 a § första stycket klasserna 1 och 2, avgångs-

bidragsförsäkring eller återförsäkring, skall den del av förlusten som inte kan

täckas genom användning av obeskattade reserver, fritt eget kapital och

reservfonden, med tillägg av högst en tiondel uttaxeras på dem som varit

delägare i bolaget under någon del av det räkenskapsår under vilket förlusten

har uppkommit. Innehåller bolagsordningen bestämmelser om att delägarnas

personliga ansvarighet är begränsad till ett visst belopp eller om att

uttaxeringen i första hand skall ske inom en bestämd grupp av delägare eller i

övrigt på annat sätt än som föreskrivs i denna paragraf, skall uttaxeringen ske

enligt dessa bestämmelser.

 Täcks inte förlusten genom uttaxering på det sätt som föreskrivs i första

stycket, skall den kvarstående förlusten utjämnas genom nedsättning av

delägarnas andel i den del av premiereserven som inte avser sjuk- eller livränta

enligt 1 kap. 5 § fjärde stycket. Därvid skall nedsättning också ske av

försäkringsbeloppen liksom av ersättningsbelopp som belöper på delägarna och

svarar mot de försäkringsfall som inträffat under det räkenskapsår då förlusten

har uppkommit.

 Om det finns garantikapital skall täckande av förlust genom uttaxering endast

gälla det belopp varmed förlusten överstiger garantikapitalet.

(Bestämmelsen saknar motsvarighet i kommitténs förslag)

 Ändringen i andra stycket är en konsekvensändring med anledning av att 1 kap.

5 § FRL delas in i fyra stycken genom ändringar som trätt i kraft den 1 juli

1995 (SFS 1995:779).

14 kap. 2 §

Det åligger styrelsen i ett försäkringsaktiebolag att ofördröjligen upprätta en

särskild balansräkning så snart det finns skäl att anta att bolagets eget ka-

pital understiger en tredjedel av det registrerade aktiekapitalet. Visar balans-

räkningen att så är fallet, skall styrelsen snarast möjligt till bolagsstämman

hänskjuta frågan om bolaget skall träda i likvidation. Godkänns inte på den

ordinarie bolagsstämman under det nästföljande räkenskapsåret en balansräkning

avseende ställningen vid tiden för stämman som utvisar att det egna kapitalet

uppgår till hälften av det registrerade aktiekapitalet, skall styrelsen, om inte

bolagsstämman beslutar att bolaget skall träda i likvidation, hos rätten ansöka

att bolaget försätts i likvidation. En sådan ansökan kan även göras av en

styrelseledamot, verkställande direktören, en revisor eller av en aktieägare.

Anmälan till rätten om samma förhållanden kan göras av Finansinspektionen.

 Om en ansökan eller en anmälan enligt första stycket görs, förordnar rätten

att bolaget skall träda i likvidation, om det inte under ärendets handläggning i

tingsrätten styrks att en balansräkning, som utvisar att bolagets eget kapital

uppgår till hälften av det registrerade aktiekapitalet, har blivit granskad av

revisorerna och godkänd av bolagsstämman.

 Vid beräkningen av det egna kapitalets storlek skall inom linjen en post

tilläggas som utvisar den ökning av tillgångarnas sammanlagda värde som skulle

följa, om de redovisades till försäljningsvärdet med avdrag för de förväntade

försäljningskostnaderna. Beträffande sådana tillgångar som anges i 4 kap. 2 § 4

och 5 lagen (1995:00) om årsredovisning i försäkringsföretag gäller att de tas

upp till anskaffningsvärdet minskat med erforderliga avskrivningar och

nedskrivningar, om ett högre värde erhålls genom detta.

 Värdehandlingar som används för skuldtäckning enligt 7 kap. 10 § första

stycket 1-4, 8-10, 14 och 15, får tas upp till högre värde än vad som följer av

lagen (1995:00) om årsredovisning i försäkringsföretag. Detta gäller endast om

värdehandlingarna kan avyttras till detta högre värde, vid sådana tidpunkter att

tillfredsställande förutsättningar kan anses föreligga att infria de

försäkringsutfästelser som värdehandlingarna säkerställer.

 Andra värdehandlingar än de som avses i fjärde stycket och som utgörs av

reversfordringar som förfaller eller kan sägas upp till betalning av försäk-

ringsbolaget först efter längre tid än ett år, får, om det finns särskilda skäl

till det, tas upp över det verkliga värdet, dock högst till anskaffningsvärdet.

 Om styrelseledamöterna underlåter att fullgöra vad som åligger dem enligt

första stycket, svarar de och andra som med vetskap om denna underlåtenhet

handlar på bolagets vägnar solidariskt för de förpliktelser som uppkommer för

bolaget. En styrelseledamot undgår dock ansvar, om han visar att underlåtenheten

inte beror på försummelse av honom. Solidariskt ansvar för de förpliktelser som

uppkommer för bolaget inträder även för de aktieägare som, när likvidationsplikt

föreligger enligt första stycket tredje meningen, med vetskap om

likvidationsplikten deltar i beslut att fortsätta bolagets verksamhet.

Ansvarighet enligt detta stycke gäller dock inte för förpliktelser som uppkommer

sedan likvidationsfrågan hänskjutits till rättens prövning eller sedan en

balansräkning, som utvisar att bolagets eget kapital uppgår till hälften av det

registrerade aktiekapitalet, har blivit granskad av revisorerna och godkänd av

bolagsstämman.

(Jfr 14 kap. 2 § i kommitténs förslag)

 Ett bolag skall inte tvingas i likvidation när det har dolda reserver av sådan

storlek att grund för tvångslikvidation saknas. Enligt paragrafen medges att

vissa tillgångar och skulder värderas i den s.k. kontrollbalansräkningen på ett

från redovisningen avvikande bättre sätt (inom linjen). Enligt gällande rätt

medför i detta avseende nuvarande bestämmelser en möjlighet till omvärdering

enligt de särskilda värderingsbestämmelserna i 11 kap. 7 § FRL. Enligt

kommitténs förslag skulle den nuvarande möjligheten behållas vid tillämpningen

av reglerna för kontrollbalansräkning. Gällande rätt skulle därmed tills vidare

bestå trots de föreslagna ändringarna i redovisningsbestämmelserna.

 Efter det att kommittén avgivit sitt delbetänkande har dock väsentliga änd-

ringar gjorts i 7 kap. FRL som trätt i kraft den 1 juli 1995 (SFS 1995:779). De

särskilda värderingsregler i 11 kap. 7 § FRL som fjärde och femte stycket

återger omfattar t.ex inte längre endast livförsäkring. I stället gäller dessa

stycken för vissa värdehandlingar som får används för skuldtäckning enligt 7

kap. 10 §, som i sin tur gäller för både livförsäkrings- och

skadeförsäkringsrörelse. Dessa ändringar bör emellertid inte innebära att man nu

behöver föreskriva några från kommitténs förslag avvikande värderingsregler för

beräkningen av det egna kapitalets storlek i samband med upprättandet av

kontrollbalansräkningen. I paragrafen har därför intagits en särskild

bestämmelse för ifrågavarande tillgångar som möjliggör en omvärdering inom

linjen.

 I sitt remissyttrande har Föreningen Auktoriserade Revisorer påpekat att

begränsningen i kommitténs förslag till fjärde stycket, dvs. att värdehandlingen

"högst" får tas upp till samma värde som i närmast föregående balansräkning,

leder till att ett bolag som tillämpar en värdering till verkligt värde kan

redovisa ett högre värde i kontrollbalansräkningen än ett bolag som tillämpar en

värdering med utgångspunkt i anskaffningsvärdet. Det finns enligt regeringen

skäl för att bestämmelserna i detta avseende bör utformas neutralt med hänsyn

till tillämpad värderingsprincip i årsredovisningen. Den avgörande begränsningen

vid kontrollbalansräkningens upprättande bör vara att värdehandlingen inte tas

upp till ett värde som är att betrakta som för högt. Detta undviks om bestäm-

melsen utformas på det sätt som följer av det föreslagna fjärde styckets sista

mening.

14 kap. 13 §

Likvidatorerna skall för varje räkenskapsår avge en årsredovisning, som skall

läggas fram på den ordinarie bolagsstämman för godkännande. I fråga om stämman

och redovisningen skall 9 kap. 5 § andra stycket 1 och 2 denna lag inte

tillämpas. Bestämmelserna i 5 kap. 17-23 §§ och 6 kap 2 § årsredovisningslagen

(1995:00) samt 5 kap. 2 § 7-8 och 6 kap. 2 och 3 §§ lagen (1995:00) om

årsredovisning i försäkringsföretag behöver inte heller tillämpas.

 I balansräkningen tas det egna kapitalet upp i en post. I försäkrings-

aktiebolag tas aktiekapitalet upp inom linjen, i förekommande fall fördelat på

olika aktieslag.

 Tillgångarna får inte tas upp till ett högre värde än de beräknas inbringa

efter avdrag för försäljningskostnaderna. Om en tillgång kan beräknas inbringa

ett väsentligt högre belopp än det i balansräkningen upptagna värdet eller om

för en skuld och en likvidationskostnad kan beräknas åtgå ett belopp som

väsentligt avviker från den redovisade avsättningen eller skulden, skall vid

tillgångs-, avsättnings- eller skuldposten det beräknade beloppet anges inom

linjen.

(Jfr 14 kap. 13 § i kommitténs förslag)

 Ändringen i första stycket är föranledd av att 11 kap. FRL föreslås upphävt

för att ersättas av ÅRFL. I lagförslaget hänvisas till de nya bestämmelser som

inte behöver tillämpas i likvidation.

 I tredje stycket har gjorts en redaktionell ändring efter lagrådets hörande.

Ändringen är av motsvarande slag som ändringen i 13 kap. 12 § tredje stycket

aktiebolagslagen. Se kommentaren till denna paragraf.

14 kap. 18 §

Om ett försäkringsbolag har trätt i likvidation på grund av bolagsstämmans

beslut eller, i fall som avses i 2 §, på grund av rättens beslut, kan stämman

sedan revisorerna avgivit yttrande besluta att likvidationen skall upphöra och

bolagets verksamhet återupptas. Ett sådant beslut får dock inte fattas, om det

finns anledning till likvidation på grund av denna lag eller bolagsordningen

eller om utskiftning har ägt rum. Beträffande försäkringsaktiebolag gäller

dessutom att beslut om att återuppta verksamheten inte får fattas om bolagets

eget kapital beräknat enligt 2 § tredje- femte styckena inte uppgår till hälften

av det registrerade aktiekapitalet. I ömsesidiga försäkringsbolag får beslut om

att återuppta verksamheten inte fattas om det inte finns full täckning för

bolagets förpliktelser.

 När ett beslut enligt första stycket fattas, skall en styrelse samtidigt

väljas.

 Bolagsstämmans beslut om likvidationens upphörande och val av en styrelse

skall av likvidatorerna genast anmälas för registrering. Beslutet får inte

verkställas förrän registrering har skett.

 Om ett likvidationsbeslut som avses i 1-3 §§ blivit upphävt genom lagakraft-

ägande dom eller beslut av domstol, skall likvidatorerna genast anmäla detta för

registrering samt kalla till bolagsstämma för val av styrelse.

 När likvidationen har upphört enligt denna paragraf, skall 15 § tillämpas.

(Bestämmelsen saknar motsvarighet i kommitténs förslag)

 Ändringen är föranledd av ändringarna i 14 kap. 2 §.

16 kap. 1 §

Stiftare, styrelseledamot, verkställande direktör och aktuarie, som vid full-

görandet av sitt uppdrag uppsåtligen eller av oaktsamhet skadar försäk-

ringsbolaget, skall ersätta skadan. Detsamma gäller när skadan vållas aktie-

ägare, delägare eller annan genom överträdelse av denna lag, lagen (1995:00) om

årsredovisning i försäkringsföretag, bolagsordningen eller grunderna.

(Jfr 16 kap. 1 § i kommitténs förslag)

 Ändringen är föranledd av att 11 kap. föreslås bli upphävt och ersatt av ÅRFL.

16 kap. 3 §

Aktieägare, delägare och röstberättigad, som inte är delägare, är skyldig att

ersätta den skada som han genom att medverka till överträdelse av denna lag,

lagen (1995:00) om årsredovisning i försäkringsföretag, bolagsordningen eller

grunderna uppsåtligen eller av grov oaktsamhet tillfogar bolaget, aktieägare

eller annan.

 Aktieägare i försäkringsaktiebolag är även skyldig att lösa in skadelidande

aktieägares aktier, om det med hänsyn till faran för fortsatt missbruk och

förhållandena i övrigt är påkallat. Lösenbeloppet bestäms till ett belopp som är

skäligt med hänsyn till bolagets ställning och övriga omständigheter.

(Jfr 16 kap. 3 § i kommitténs förslag)

 Ändringen är föranledd av att 11 kap. föreslås bli upphävt och ersatt av ÅRFL.

19 kap. 11 §

Finansinspektionen får meddela de erinringar i fråga om försäkringsbolagets

verksamhet som inspektionen anser behövliga.

 Finansinspektionen skall förelägga bolaget eller styrelsen att vidta rättelse

om inspektionen finner att

 1. avvikelse skett från denna lag, lagen (1995:00) om årsredovisning i

försäkringsföretag, trafikskadelagen (1975:1410) eller lagen (1976:357) om

motortävlingsförsäkring eller föreskrifter som har meddelats med stöd av dessa

lagar eller från bolagsordningen eller grunderna, om sådana finns,

 2. bolagsordningen eller grunderna inte längre är tillfredsställande med hän-

syn till omfattningen och beskaffenheten av bolagets rörelse,

 3. försäkringsbolagets riktlinjer för placering av tillgångar som används för

skuldtäckning inte är tillfredsställande med hänsyn till innehållet i 7 kap. 9

a-10 e §§,

 4. de tillgångar som används för skuldtäckning inte är tillräckliga eller inte

är placerade enligt 7 kap. 9 a-10 e §§,

 5. försäkringsbeståndet inte är tillräckligt för erforderlig riskutjämning

eller

 6. det i övrigt finns allvarliga anmärkningar mot försäkringsbolagets verk-

samhet.

 Om ett försäkringsbolags kapitalbas understiger solvensmarginalen enligt 7

kap. 23 eller 25 §, skall Finansinspektionen förelägga bolaget eller dess

styrelse att upprätta en plan för att återställa en sund finansiell ställning

och överlämna planen till inspektionen för godkännande. Om kapitalbasen

understiger en tredjedel av solvensmarginalen eller garantibeloppet enligt 7

kap. 26 eller 27 § eller om kapitalbasen för ett livförsäkringsbolag inte har

den sammansättning som anges i 7 kap. 26 § tredje stycket, skall inspektionen

förelägga bolaget eller dess styrelse att upprätta och för godkännande överlämna

en plan för skyndsamt återställande av kapitalbasen.

 Om ett försäkringsbolag driver verksamhet i ett annat land inom EES och

bolaget inte rättar sig efter Finansinspektionens eller behörig utländsk myndig-

hets anmodan om rättelse, skall inspektionen vidta de åtgärder som behövs för

att förhindra fortsatta överträdelser. Inspektionen skall underrätta den be-

höriga utländska myndigheten om vilka åtgärder som vidtas.

 Om ett föreläggande enligt andra-fjärde styckena inte har följts inom bestämd

tid och det anmärkta förhållandet inte heller på något annat sätt har

undanröjts, skall Finansinspektionen anmäla detta till regeringen.

 Finansinspektionen får begränsa bolagets förfoganderätt eller förbjuda bolaget

att förfoga över sina tillgångar i Sverige, om

 1. bolaget inte följer gällande bestämmelser om skuldtäckning,

 2. bolagets kapitalbas understiger en tredjedel av solvensmarginalen eller

inte uppfyller gällande krav på garantibelopp,

 3. bolagets kapitalbas understiger solvensmarginalen och det finns särskilda

skäl att anta att bolagets finansiella ställning ytterligare kommer att för-

sämras, eller

 4. det bedöms vara nödvändigt för att skydda de försäkrades intressen vid

beslut om förverkande av bolagets koncession enligt 2 § eller enligt åttonde

stycket.

 Finansinspektionen får besluta hur försäkringsverksamheten skall drivas efter

ett sådant beslut som avses i sjätte stycket.

 En koncession kan förklaras förverkad av regeringen om bolaget

 1. inte längre uppfyller kraven för koncession,

 2. inte inom angiven tid har vidtagit åtgärderna i en plan som har godkänts

enligt tredje stycket, eller

 3. i annat fall allvarligt åsidosätter gällande bestämmelser för verksamheten.

(Jfr 19 kap. 11 § i kommitténs förslag)

 Ändringen i andra stycket är föranledd av att 11 kap. FRL föreslås bli upphävt

och ersatt av ÅRFL. I paragrafen har också vissa ändringar skett i och med de

regler som trätt i kraft den 1 juli 1995 (SFS 1995:779).

21 kap. 2 §

Finansinspektionen kan förelägga verkställande direktören och styrelseleda-

möterna att fullgöra sina skyldigheter enligt denna lag eller andra författ-

ningar att

 1. hos inspektionen göra behöriga anmälningar för registrering, eller

 2. på bolagets brev, fakturor och orderblanketter lämna sådana uppgifter som

anges i 17 kap. 5 §.

 Föreläggande enligt första stycket 1 får inte meddelas, om underlåtenheten att

göra anmälan medför att bolagsstämmans eller styrelsens beslut förfaller eller

bolaget blir skyldigt att träda i likvidation.

 Finansinspektionen kan förena föreläggande eller förbud enligt denna lag med

vite.

 Har inspektionen förelagt vite skall den mot vilken föreläggandet riktas

genast skriftligen underrättas om detta.

 Följs inte ett sådant vitesföreläggande som avses i första stycket kan Finans-

inspektionen döma ut vitet.

(Bestämmelsen saknar motsvarighet i kommitténs förslag)

 Ändringen innebär att nuvarande första styckets första punkt om möjligheten

att förelägga vite vid insändande av redovisningshandlingar utmönstras som en

konsekvens av att motsvarande bestämmelser tas in i ÅRFL. Ändringen är av

motsvarande slag som ändringen i 19 kap. 2 § aktiebolagslagen.

 Ändringen i andra stycket är en konsekvens av ändrad numrering för kvarvarande

punkter.

Ikraftträdande- och övergångsbestämmelser

 1. Denna lag träder i kraft den 1 januari 1996.

 2. I fråga om förhållanden som avser ett räkenskapsår vilket har inletts före

ikraftträdandet tillämpas äldre bestämmelser.

Den nya lagstiftningen innebär bl.a. att 11 kap. FRL upphävs och att försäk-

ringsföretag skall börja att tillämpa de nya redovisningsreglerna i ÅRFL för

räkenskapsår som inleds den 1 januari 1996. De föreslagna ändringarna i FRL bör

tillämpas i samband med att de nya redovisningsreglerna börjar att tillämpas. I

fråga om uttalande i revisionsberättelse, skadeståndsansvar eller andra

förhållanden som avser ett räkenskapsår som påbörjats före den 1 januari 1996 -

och för vilka äldre redovisningsbestämmelser skall tillämpas - skall äldre

bestämmelser i FRL tillämpas.

 272