Regeringens proposition 1993/94:50

Fortsatt reformering av företagsbeskattningen

Prop. 1993/94:50

Regeringen överlämnar denna proposition till riksdagen. Stockholm den 28 oktober 1993

Carl[REDACTED_EFTERNAMN]

Bo[REDACTED_EFTERNAMN] (Finansdepartementet)

Propositionens huvudsakliga innehåll

I propositionen föreslås betydande förändringar i beskattningen av ägarkapital i det svenska näringslivet. Beskattningen av aktieutdelning föreslås slopad och reavinstbeskattningen halverad i förhållande till vad som gäller nu. Samtidigt avskaffas bolagens rätt till utdelningsavdrag, Annell-avdraget. Syftet med dessa förslag är att jämställa eget kapital med lånekapital som finansieringskälla för investeringar i bolagssektom.

Lättnaderna i utdelnings- och reavinstbeskattningen föreslås gälla för svenska aktier, andelar i svenska ekonomiska föreningar och värdepap­persfonder samt för optioner och terminer som har sådana värdepapper som underliggande egendom.

Som en följd av dessa förändringar görs även vissa ändringar i beskattningen av investmentbolag och värdepappersfonder. Ändringarna syftar till att anpassa reglerna för dessa s.k. mellanhänder till förslagen om ny ägarbeskattning.

Allemansfondernas skatteprivilegium blir obehövligt och föreslås av­skaffas. För pensionssparande medges ytterligare skattelättnader som en anpassning till förslaget om lindrad beskattning av direktägda aktier.

I fråga om aktiebolagens beskattning sänks skattesatsen samtidigt som skattebasen breddas. Bolagsskattesatsen sänks från 30 % till 28 %. Möjligheten att göra avsättning till surv slopas. Principen för avveckling av gjorda survavsättningar är att hälften av avsättningarna får upplösas utan beskattningseffekter medan återstoden återförs till beskattning under

Riksdagen 1993194. I saml. Nr 50

en femårsperiod med början vid 1995 års taxering. Vissa begränsningar    Prop. 1993/94:50 gäller för de fall då avsättningen till surv är större vid 1994 års taxering än vid 1993 års taxering.

En ny allmän reserveringsmöjlighet som kallas periodiseringsfonder införs. Avdrag medges för avsättning till fond med högst 25 % av års­inkomsten. Fonden skall återföras till beskattning senast femte beskatt­ningsåret efter det beskattningsår då avsättningen gjordes. Någon inbetal­ningsskyldighet på räntelöst konto eller annat liknande villkor för avdragsrätten uppställs inte.

Med hänsyn till den möjlighet till förlustutjämning bakåt i tiden som periodiseringsfondema medför föreslås inte några särskilda regler för förlustutjäinning bakåt.

Enskilda näringsidkare och delägare i handelsbolag får skatteregler som är likvärdiga med reglerna för enmansaktiebolag. En huvudpunkt i förslaget är att avkastningen på det kapital som investeras i verksamheten beskattas i inkomstslaget kapital och inte i näringsverksamhet (positiv räntefördelning). En annan är att företagarna, med motsvarande beskatt­ning som i ett enmansaktiebolaig, skall kunna återinvestera vinstmedel i verksamheten (ökning av expansionsmedel). Även enskilda näringsidkare och delägare i handelsbolag föreslås få rätt att göra avdrag för avsättning till periodiseringsfonder.

Underskott i nystartad aktiv näringsverksamhet skall få kvittas mot tjänsteinkomster. Syftet är att stimulera nyföretagande.

För enskilda näringsidkare och delägare i handelsbolag föreslås att avskattningen av uppskovsbeloppet återföring av obeskattade reserver från 1990 års skattereform görs frivillig även vid 1994 års taxering. Det innebär att skyldigheten att avskatta uppskovsbeloppen uppkommer först i det nya systemet.

Nya spärregler för förlustutjämning framåt i tiden införs.

Definitionen av utländskt bolag ändras. Den s.k. Luxemburgregeln avskaffas.

De särskilda regler som gäller för skadeförsäkringsföretags surv­avsättningar vid 1992 och 1993 års taxeringar förlängs till att gälla även vid 1994 års taxeringar.

Debiterad preliminär F-skatt och särskild A-skatt skall betalas med lika stora belopp varje uppbördsmånad under uppbördsåret.

Utgiftsränta som betalts under beskattningsåret och som belöper på tid längst t.o.m. den 31 januari årel efter beskattningsåret skall i fortsättning­en vara avdragsgill vid taxeringen för beskattningsåret. Vidare görs några justeringar beträffande kontrolluppgiftsskyldigheten.

Äldre regler för räntekompensation återinförs. Avdrag för sådana utgifter medges det beskattningsår då den ränta kompensationen avser förfaller till betalning.

Avdragsrätt för avgifter till Svenska Filminstitutet införs för avgifter och bidrag som lämnas enligt det nya film- och videoavtalet från år 1992. Vidare ändras reglerna för medel som betalas ut från Filminstitutet.

För Stiftelsen Sveriges Nationaldag föreslås inskränkt skattskyldighet.

Företrädaransvaret vid bristande betalning av mervärdeskatt utvidgas till

att också omfatta belopp som på grund av felaktiga uppgifter från    Prop. 1993/94:50 företrädaren återbetalas till den skattskyldige och som senare återkrävs av skattemyndigheten.

Vissa förslag gäller ändringar i bestämmelserna om utmätning, fördel­ning av influtet belopp och hantering av småbelopp samt ändringar i bestämmelserna om forum vid verkställighet enligt utsökningsbalken.

De varaktiga budgeteffekterna för förslagen uppgår till -1,2 mdkr vad gäller enskilda näringsidkare, till -1-1,4 mdkr vad gäller juridiska per­soner och till -3,7 mdkr vad gäller lättnader i dubbelbeskattningen. Förslaget om månatlig uppbörd av F-skatt beräknas ge en varaktig in­komstförstärkning med 0,2 mdkr. Sammantaget medför de föreslagna åt­gärderna ett varaktigt inkomstbortfall på 3,3 mdkr. Detta finansieras med 1,7 mdkr inom ramen för statsbudgeten. Till resterande del finansieras förslagen genom dels en höjning av folkpensionsavgiften, den särskilda löneskatten för vissa förvärvsinkomster och den särskilda löneskatten på pensionskostnader med 0,2 procentenheter vilket ger intäkter på ungefär 1,2 mdkr, dels genom att utrikes tjänsteresor jämställs med inrikes resor vad gäller avdrag för ökade levnadskostnader.

Huvuddelen av förslagen föreslås träda kraft den 1 januari 1994 och tillämpas första gången vid 1995 års taxering.

Innehållsförteckning

Prop. 1993/94:50

1

Förslag till riksdagsbilut

11

2

Lagtext

13

2.1

Förslag till lag om räntefördelning vid beskattning

13

2.2

Förslag till lag om expansionsmedel

18

2.3

Förslag till lag om periodiseringsfonder

22

2.4

Förslag till lag om avdrag för underskott av näringsverksamhet

24

2.5

Förslag till lag om återföring av skatteutjämnings­reserv

28

2.6

Förslag till lag om ändring i kommunalskattelagen (1928:370)

31

2.7

Förslag till lag om ändring i lagen (1993:938)

om ändring i kommumilskattelagen (1928:370)

49

2.8     Förslag till lag om ändring i lagen  (1947:576) om

statlig inkomstskatt

53

2.9     Förslag till lag om ändring i lagen (1993:939) om

ändring i lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt

82

2.10   Förslag till lag om ändring i lagen (1951:763) om

statlig inkomstskatt på ackumulerad inkomst

93

2.11

Förslag till lag om ändring i uppbördslagen (1953:272)        96

2.12

Förslag till lag om ändring i lagen (1992:1661) om

ändring i uppbördslagen (1953:272)

101

2.13

Förslag till lag om ändring i lagen (1993:000) om ändring i lagen (1993:941) om ändring i uppbördslagen (1953:272)

104

2.14

Förslag till lag om ändring i skogskontolagen

(1954:142)

105

2.15

Förslag till lag om ändring i lagen (1962:381) om allmän försäkring

108

2.16

Förslag till lag om ändring i lagen (1963:173) om avdrag för avgifter till Stiftelsen Svenska Film­institutet, m.m.

110

2.17

Förslag till lag om ändring i lagen (1968:430) om mervärdeskatt

112

2.18

Förslag till lag om ändring i lagen (1970:599) om avdrag vid inkomsttaxeringen för avgifter till Värdepapperscentralen VPC Aktiebolag

114

2.19

Förslag till lag om ändring i kupongskattelagen (1970:624)

115

2.20

Förslag till lag om ändring i skattebrottslagen

(1971:69)

117

2.21

Förslag till lag om ändring i bokföringslagen (1976:125)

119

2.22

Förslag till lag om ändring i lagen (1979:611) om upphovsmannakonto

121

2.21

Förslag till lag om ändring i lagen (1981:691) om

Prop. 1993/94:50 socialavgifter                                                                      123

2.22

Förslag till lag om ändring i utsökningsbalken

125

2.23

Förslag till lag om ändring i lagen (1993:893) om

ändring i utsökningsbalken

127

2.26   Förslag till lag om ändring i lagen (1984:1052) om

statlig fastighetsskatt

128

2.27    Förslag till lag om ändring i lagen (1993:943) om

ändring i lagen (1986:468) om avräkning av utländsk

skatt

129

2.28

Förslag till lag om ändring i taxeringslagen (1990:324)       131

2.29

Förslag till lag om ändring i lagen (1993:944) om

ändring i taxeringslagen (1990:324)

133

2.30

Förslag till lag om ändring i lagen (1990:325) om självdeklaration och kontrolluppgifter

134

2.31

Förslag till lag om ändring i lagen (1993:945) om ändring i lagen (1990:325) om självdeklaration och kontrolluppgifter

142

2.32

Förslag till lag om ändring i lagen (1990:654) om skatteutjämningsreserv

145

2.33

Förslag till lag om ändring i lagen (1990:655) om återföring av obeskattade reserver

146

2.34

Förslag till lag om ändring i lagen (1990:659) om

särskild löneskatt på vissa förvärvsinkomster

148

2.35

Förslag till lag om ändring i lagen (1993:947) om ändring i lagen (1990:661) om avkastningsskatt på pensionsmedel

150

2.36

Förslag till lag om ändring i lagen (1990:663) om ersättningsfonder

152

2.37

Förslag till lag om ändring i lagen (1991:687) om

särskild löneskatt på pensionskostnader

156

2.38    Förslag till lag om ändring i lagen (1993:949) om

ändring i lagen (1991:687) om särskild löneskatt

på pensionskostnader

157

2.39    Förslag till lag om ändring i lagen (1992:1485) om

beräkning av statlig inkomstskatt på förvärvsinkomst

vid 1994 och 1995 års taxeringar

158

2.40

Förslag till lag om ändring i lagen (1992:1643) om särskilda regler för beskattning av inkomst från handelsbolag i vissa fall

159

2.41

Förslag till lag om ändring i lagen (1993:765) om

statligt stöd till banker och andra kreditinstitut

161

2.42

Förslag till lag om upphävande av lagen (1967:94) om avdrag vid inkomsttaxeringen för viss aktieutdelning

162

2.43

Förslag till lag om upphävande av lagen (1969:630) om skattefrihet för utdelning på aktie i Svensk interkontinental lufttrafik aktiebolag (SILA)

163

2.44      Förslag till lag om upphävande av lagen (1988:847) om

Prop. 1993/94:50

skattelättnader för allernanssparande

164

3        Ärendet och dess beredning

165

3.1

Utredningar m.m.

165

3.2

Lagrådet

167

4        Allmänna synpunkter

168

BESKATTNING AV BOLAGSINKOMST

175

5       Lättnader i den ekonomiska dubbelbeskattningen

175

5.1

Beskattningen av utdelad bolagsinkomst

175

5.2

Beskattningen av kvarhållen bolagsinkomst

182

5.3

Särskilda frågor

185

5.3.1

Finansiella instniment som omfattas av lättnaderna    185

5.3.2

Ekonomiska föreningar

190

5.3.3

Investmentbolag och värdepappersfonder

191

5.3.4

Fåmansföretag

195

5.3.5

Utskiftning m.m.

197

5.3.6

Avdrag vid konkurs

199

5.3.7

Aktiebolag med fastighetsinnehav

201

5.4

Allemanssparande

204

5.5

Avkastningsskatt på pensionssparande

205

6    Bolagsskattesatsen sänks, surven avskaffas och

periodiseringsfonder införs

207

BESKATTNING AV ENSKILDA NÄRINGSIDKARE OCH

HANDELSBOLAG

219

7

Enskilda näringsidkare och handelsbolag, m.m.

219

7.1     Enskilda näringsidkare

219

7.1.1

Förvärvskällor m.m.

220

7.1.2

Kapitalavkastning m.m.

226

7.1.3

Expansionsmedel

234

7.1.4

Exempel på skatteberäkning för enskild närings­idkare

239

7.2     Handelsbolag

241

7.2.1

Delägarbeskattning eller beskattning hos bolaget

241

7.2.2

Förvärvskällor

242

7.2.3

Kapitalavkastning

244

7.2.4

Expansionsmedel

245

7.2.5

Den skattemässiga inkomstfördelningen

247

7.2.6

Vissa frågor avseende passiva kommanditdelägare

249

7.3

Kvittning av underskott av aktiv näringsverksamhet mot

Prop. 1993/94:50 inkomst av tjänst

250

7.4

Beskattning av uppskovsbeloppet

253

7.5

Dödsbon

254

ÖVRIGA FRÅGOR

255

8

Spärregler för förlustutjämning

255

8.1

Utgångspunkterna

255

8.2

Begränsningar efter ägarförändringar

261

8.2.1 Spärrsituationema

261

8.2.2 Begränsningarna

265

8.3

Övriga spärregler

268

9

Ändringen av definitionen av utländskt bolag

272

10

Statslåneränta

275

11

Förskottsränta

276

12

Räntekompensation

278

13

Avdrag för avgifter till Stiftelsen Svenska

Filminstitutet, m.m.

280

14

Inskränkt skattskyldighet för Stiftelsen Sveriges Nationaldag

285

15

Höjd folkpensionsavgift m.m.

286

16

Månatlig uppbörd av preliminär F-skatt m.m.

287

17

Företrädares betalningsansvar för mervärdeskatt i

vissa fall

291

18      Vissa verkställighetsfrågor

293

18.1   Utmätning, fördelning av influtet belopp och hantering

av småbelopp

293

18.2

Forumfrågor

295

18.3

Ikraftträdande

297

BUDGETEFFEKTER

298

19      Budgeteffekter

298

19.1      Lättnader i den ekonomiska dubbelbeskattningen

298

19.1.1   Slopad skatt på utdelningsinkomster

298

19.2

19.3

19.4

19.5 19.6

19.7 19.8 19.9

19.1.2

Reducerad skatt på reavinster

299

19.1.3

Avveckling av Aimell-avdraget

300

19.1.4

Avskattning av w/nrf/fl//gar«5

300 Beskattning av bolagsinliomster

19.2.1

Sänkt bolagsskattesats och avskaffad surv

301

19.2.2

Avveckling av surv och sänkt skatt på kvarvarande uppskovsbelopp

301

19.2.3 Periodiseringsfonder

302

Beskattning av enskilda näringsidkare och handelsbolag       303

19.3.1  Räntefördelning, expansionsmedel och

periodiseringsfonder

303

19.3.2 Avveckling av surv

305

Kvittning av underskott av aktiv näringsverksamhet mot

inkomst av tjänst

305

Månatlig uppbörd av preliminär F-skatt

306

Återföring av kvarvarande uppskovsbelopp för enskilda

näringsidkare

306

Sammanfattning för reformförslagen

306

Reformens finansiering

307

Effekter för skatteförvalmingen

308

Prop. 1993/94:50

FÖRFATTNINGSKOMMENTARER

309

20

Författningskommentarer

309

20.1

Lagen om räntefördelning vid beskattning

309

20.2

Lagen om expansionsmedel

315

20.3

Lagen om periodiseringsfonder

321

20.4

Lagen om avdrag för underskott av näringsverksamhet

323

20.5

Lagen om återföring av skatteutjämningsreserv

329

20.6

Kommunalskattelagen (1928:370)

333

20.7

Lagen (1993:938) om ändring i kommunalskattelagen (1928:370)

340

20.8

Lagen (10947:576) om statlig inkomstskatt

340

20.9

Lagen (1993:939) om ändring i lagen (1947:576) om

statlig inkomstskatt

354

20.10

Lagen om ändring i lagen (1951:763) om statlig inkomstskatt på ackumulerad inkomst

356

20.11

Uppbördslagen (1953:272)

356

20.12

Lagen (1992:1661) om ändring i uppbördslagen (1953:272)

358

20.13

Lagen (1993:000) om ändring i lagen (1993:941) om ändring i uppbördslagen (1953:272)

358

20.14

Skogskontolagen (1954:142)

358

20.15

Lagen (1962:381) om allmän försäkring

359

20.16

Lagen (1963:173) om avdrag till Stiftelsen Svenska Filminstitutet, m.m.

359

20.17

Lagen (1968:430) om mervärdeskatt

360

20.10

Lagen (1970:599) om avdrag vid inkomsttaxeringen för avgifter till Värdepapperscentralen VPC Aktiebolag

20.11

Kupongskattelagen (1970:624)

20.12

Skattebrottslagen (1971:69)

20.13

Bokföringslagen (1976:125)

20.22  Lagen (1979:611) om upphovsmannakonto

20.23

Lagen (1981:691) om socialavgifter

20.24

Utsökningsbalken

20.25

Lagen (1993:893) om ändring i utsökningsbalken

20.26

Lagen (1984:1052) om statlig fastighetsskatt

20.27

Lagen (1993:943) om ändring i lagen (1986:468) om avräkning av utländsk skatt

20.28

Taxeringslagen (1990:324)

20.29

Lagen (1993:944) om ändring i taxeringslagen (1990:324)

20.30

Lagen (1990:325) om självdeklaration och kontrolluppgifter

20.31

Lagen (1993:945) om ändring i lagen (1990:325) om självdeklaration och kontrolluppgifter

20.32

Lagen (1990:654) om skatteutjämningsreserv

20.33

Lagen (1990:655) om återföring av obeskattade reserver

20.34

Lagen (1990:659) om särskild löneskatt på vissa förv årsinkomster

20.35

Lagen (1993:947) om ändring i lagen (1990:661) om avkastningsskatt på pensionsmedel

20.36

Lagen (1990:663) om ersättningsfonder

20.37

Lagen (1991:687) om särskild löneskatt på pensionskostnader

20.38

Lagen (1993:949) om ändring i lagen (1991:687) om särskild löneskatt på pensionskostnader

20.39

Lagen (1992:1485) om beräkning av statlig inkomstskatt på förvärvsinkomst vid 1994 och 1995 års taxeringar

20.40

Lagen (1992:1643) om särskilda regler för beskattning av inkomst från handelsbolag i vissa fall

20.41

Lagen (1993:765) om statligt stöd till banker och andra kreditinstitut

20.42

Lagen om upphävande av lagen (1967:94) om avdrag vid inkomsttaxeringen för viss aktieutdelning

20.43

Lagen om upphävande av lagen (1969:630) om viss skattefrihet för utdelning på aktie i Svensk inter­kontinental lufttrafik aktiebolag (SILA)

20.44

Lagen om upphävande av lagen (1988:847) om skattelättnader för allemanssparande

360 360 361 361 361 362 362 363 364

364 364 365

365

367 368 368

368

368 369

370

370

370

370

370

371

371

371

Prop. 1993/94:50

Bilagor:

Bilaga 1 Bilaga 2 Bilaga 3

Remissinstanser Lagrådsremissens lagförslag Lagrådets yttrande

372 375 426

Bilaga 3:1   Lagen om räntefördelning vid beskattning av fysiska

Prop. 1993/94:50

personer och svenska dödsbon

436

Bilaga 3:2   Lagen om expansionsmedel

442

Bilaga 3:3   Lagen om avdrag för underskott av näringsverksamhet

447

Bilaga 3:4   Lagen om periodiseringsfonder

452

Bilaga 3:5   Lagen om återföring av skatteutjämningsreserv

454

Utdrag ur protokoll vid regeringssammanträde

456

den 28 oktober 1993

Förkortningar

ABL

Aktiebolagslagen (1975:1385)

AFL

Lagen (1962:381) om allmän försäkring

BAL

Bankaktiebolagslagen (1987:618)

BFL

Bokföringslagen (1976:125)

EFL

Lagen (1987:667) om ekonomiska föreningar

FAL

Lagen (1960:63) om förlustavdrag

FRL

Försäkringsrörelselagen (1982:713)

HBL

Lagen (1980:1102) om handelsbolag och enkla bolag

KL

Kommunalskattelagen (1928:370)

LSK

Lagen (1990:325) om självdeklaration och

kontrolluppgifter

RFV

Riksförsäkringsverket

RINK

Utredningen (Fi 1987:07) om reformerad

inkomstbeskattning

RRV

Riksrevisionsverket

RSV

Riksskatteverket

SAL

Lagen (1981:691) om socialavgifter

SIL

Lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt

SLF

Lagen (1990:659) om särskild löneskatt på vissa

förvärvsinkomster

Surv

Skatteutjämningsreserv

UBL

Uppbördslagen (1953:272)

URF

Utredningen (Fi 1985:06) om reformerad

företagsbeskattning

10

1   Förslag till riksdagsbeslut

Pop. 1993/94:50

Regeringen föreslår att riksdagen antar regeringens förslag till

lag om räntefördelning vid beskattning,

lag om expansionsmedel,

lag om periodiseringsfonder,

lag om avdrag för underskott av näringsverksamhet,

lag om återföring av skatteutjämningsreserv,

lag om ändring i kommunalskattelagen (1928:370),

lag om ändring i lagen (1993:938) om ändring i kommunal­skattelagen (1928:370),

lag om ändring i lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt,

lag om ändring i lagen (1993:939) om ändring i lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt,

lag om ändring i lagen (1951:763) om statlig inkomstskatt på ackumulerad inkomst,

lag om ändring i uppbördslagen (1953:272),

lag om ändring i lagen (1992:1661) om ändring i uppbördslagen (1953:272),

lag om ändring i lagen (1993:000) om ändring i lagen (1993:941) om ändring i uppbördslagen (1953:272),

lag om ändring i skogskontolagen (1954:142),

lag om ändring i lagen (1962:381) om allmän försäkring,

lag om ändring i lagen (1963:173) om avdrag för avgifter till Stiftelsen Svenska Filminstitutet, m.m.,

lag om ändring i lagen (1968:173) om mervärdeskatt,

lag om ändring i lagen (1970:599) om avdrag vid inkomsttaxering­en för avgifter till Värdepapperscentralen VPC Aktiebolag,

lag om ändring i kupongskattelagen (1970:624),

lag om ändring i skattebrottslagen (1971:69),

lag om ändring i bokföringslagen (1976:125),

lag om ändring i lagen (1979:611) om upphovsmannakonto,

lag om ändring i lagen (1981:691) om socialavgifter,

lag om ändring i utsökningsbalken,

lag om ändring i lagen (1993:893) om ändring i utsökningsbalken,

lag om ändring i lagen (1984:1052) om statlig fastighetsskatt,

lag om ändring i lagen (1993:943) om ändring i lagen (1986:468) om avräkning av utländsk skatt,

lag om ändring i taxeringslagen (1990:324),

lag om ändring i lagen (1993:944) om ändring i taxeringslagen (1990:324),

lag om ändring  i  lagen (1990:325)  om självdeklaration och kontrolluppgifter,

lag om ändring i lagen (1993:945) om ändring i lagen (1990:325) om självdeklaration och kontrolluppgifter,

lag om ändring i lagen (1990:654) om skatteutjämningsreserv,

11

lag om ändring i lagen (1990:655) om återföring av obeskattade    Prop. 1993/94:50 reserver,

lag om ändring i lagen (1990:659) om särskild löneskatt på vissa förvärvsinkomster,

lag om ändring i lagen (1993:947) om ändring i lagen (1990:661) om avkastningsskatt på pensionsmedel, lag om ändring i lagen (1990:663) om ersättningsfonder, lag om ändring i lagen (1991:687) om särskild löneskatt på pensionskostnader,

lag om ändring i lagen (1993:949) om ändring i lagen (1991:687) om särskild löneskatt på pensionskostnader, lag om ändring i lagen (1992:1485) om beräkning av statlig inkomstskatt på förvärvsinkomst vid 1994 och 1995 års taxeringar, lag om ändring i lagen (1992:1643) om särskilda regler för beskattning av inkomst från handelsbolag i vissa fall, lag om ändring i lagen (1993:765) om statligt stöd till banker och andra kreditinstitut,

lag om upphävande av lagen (1967:94) om avdrag vid inkomsttaxe­ringen för viss aktieutdelning,

lag om upphävande av lagen (1969:630) om skattefrihet för utdel­ning på aktie i Svensk interkontinental lufttrafik aktiebolag (SILA), lag om upphävande av lagen (1988:847) om skattelättnader för allemanssparande.

12

13

2 Lagtext

Prop. 1993/94:50

2.1   Förslag till

Lag om räntefördelning vid beskattning

Härigenom föreskrivs följande.

1 § Vid beräkning av inkomst för fysisk person och svenskt dödsbo av näringsverksamhet enligt kommunalskattelagen (1928:370) och av näringsverksamhet och kapital enligt lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt sker räntefördelning enligt denna lag. Verksamhet som bedrivs av utländsk juridisk person omfattas inte av lagen.

Fördelningsunderlag

2 § I fråga om näringsverksamhet som bedrivs av fysisk person eller dödsbo utgörs fördelningsunderlaget vid räntefördelning av skillnaden mellan tillgångar och skulder i verksamheten vid utgången av närmast föregående beskattningsår med beaktande av 8 - 12 och 18 - 20 §§.

I fråga om näringsverksamhet som bedrivs av handelsbolag utgörs fördelningsunderlaget av delägarens justerade ingångsvärde för andelen i bolaget enligt 28 § lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt vid utgången av närmast föregående beskattningsår med beaktande av 17 - 20 §§. För andel i handelsbolag som är omsättningstillgång utgörs för­delningsunderlaget av andelens skattemässiga värde med samma juster­ingar.

Fördelningsbelopp

3 § Ett positivt fördelningsbelopp utgörs av statslåneräntan vid utgången av november året före beskattningsåret ökad med en procentenhet multi­plicerad med ett positivt fördelningsunderlag.

Ett negativt fördelningsbelopp utgörs av denna räntesats multiplicerad med ett negativt fördelningsunderlag.

Räntefördelning

4 § Positiv räntefördelning innebär att avdrag medges för ett positivt fördelningsbelopp vid beräkning av inkomst av näringsverksamhet och att samma belopp tas upp som intäkt vid beräkning av inkomst av kapital. Med negativ räntefördelning avses att ett negativt fördelningsbelopp tas upp som intäkt vid beräkning av inkomst av näringsverksamhet och att avdrag medges med samma belopp vid beräkning av inkomst av kapital.

5  § Positiv räntefördelning medges endast i den mån det justerade    Prop. 1993/94:50

resultatet enligt 7 § är positivt. Positivt fördelningsbelopp som inte kan

utnyttjas förs vidare till det följsinde beskattningsåret {sparat fördelnings­belopp). Uppkommer ett negativt fördelningsbelopp skall det sparade för­delningsbeloppet kvittas mot detta.

6 § Räntefördelning sker inte om fördelningsunderlaget avviker från noll

med högst 50 000 kronor. Skall för den skattskyldige beräknas mer än ett

fördelningsunderlag gäller vad som sagts nu summan av fördelnings­

underlagen.

Justerat resultat

7 § Vid beräkning av det justerade resultatet justeras inkomsten eller underskottet enligt lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt före räntefördelning enligt följande.

Som tillkommande poster räknas avdrag för egenavgifter enligt punkt 19 av anvisningarna till 23 § kommunalskattelagen (1928:370), avdrag för avsättning till periodiseringsfond enligt 3 § lagen (1993:000) om periodiseringsfonder, avdrag på grund av ökning av expansionsmedel enligt 2 § lagen (1993:000) om expansionsmedel samt uppskov enligt skogskontolagen (1954:142) och lagen (1979:611) om upphovsmanna­konto.

Som avgående poster räknas sjukpeiming och liknande ersättningar, återfört avdrag för egenavgifter som avses i punkterna 11 och 13 av anvisningarna till 22 § kommunalskattelagen, avdrag för avsättning till periodiseringsfond som återförts till beskattning enligt 4 § lagen om periodiseringsfonder, intäkt på grund av minskning av expansionsmedel enligt 2 § lagen om expansionsmedel, avdrag för avsättning till skatteutjämningsreserv som återförs till beskattning enligt lagen (1993:000) om återföring av skatteutjämningsreserv samt belopp som tagits upp som intäkt enligt skogskontolagen och lagen om upphovsman­nakonto.

Beräkning av fördelningsunderlaget, m.m.

Fysiska personer och dödsbon

8

§ Som skuld räknas även en skuldreservering i den mån avdrag för reserveringen medges vid inkomsttaxeringen. Detsamma gäller belopp som avsatts till ersättningsfond eller periodiseringsfond.

9

§ Som tillgång räknas inte egendom som avses i 27 § 1 mom., 29 § 1 mom., 30 § 1 mom. och 31 § lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt såvida inte vederlag eller realisationsvinst vid avyttring av egendomen utgör intäkt av näringsverksamhet. Andel i ekonomisk förening räknas

14

inte som tillgång om sådan utdelning som inte är skattepliktig enligt punkt    Prop. 1993/94:50 2 a av anvisningarna till 22 § kommunalskattelagen (1928:370) mottagits på andelen under närmast föregående beskattningsår. Andel i handels­bolag skall aldrig räknas som tillgång.

10

§ Statlig inkomstskatt, statlig förmögenhetsskatt, kommunal in­komstskatt, egenavgifter enligt lagen (1981:691) om socialavgifter, särskild löneskatt enligt 2 § lagen (1990:659) om särskild löneskatt på vissa förvärvsinkomster, avkastningsskatt enligt 2 § 5 lagen (1990:661) om avkastningsskatt på pensionsmedel, särskild löneskatt enligt 3 § lagen (1991:687) om särskild löneskatt på pensionskostnader, statlig fastig­hetsskatt, mervärdeskatt i fall som avses i 21 § lagen (1968:430) om mervärdeskatt, aimuitet på avdikningslån, avgift enligt lagen (1992:1745) om allmän sjukförsäkringsavgift, avgift enligt lagen (1993:000) om allmän avgift för finansiering av kontantförmåner vid arbetslöshet samt skattetillägg och förseningsavgift enligt taxeringslagen (1990:324) räknas inte som tillgång eller skuld.

11

§ Har makar tillsammans deltagit i verksamheten delas fördelnings­underlaget upp mellan makarna på grundval av deras andelar av kapitalet i verksamheten.

12

§ Det belopp som följer av 2 § första stycket och 8 - 11 §§ ökas med underskott av näringsverksamhet närmast föregående beskattningsår i den mån avdrag för underskottet inte har medgetts enligt 46 § 1 mom. kom­munalskattelagen (1928:370) eller 3 §13 mom., 25 §11 mom. eller26 § 9 mom. lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt samt minskas med 72 procent av expansionsmedel enligt lagen (1993:000) om expansionsmedel vid utgången av närmast föregående beskattningsår och med kapitaltill­skott under närmast föregående beskattningsår.

13

§ Vid värderingen av tillgångarna skall

1.

fastighet som utgör omsättningstillgång tas upp till värdet enligt räkenskaperna minskat med sådana värdeminskningsavdrag och liknande avdrag som inte har gjorts i räkenskaperna,

2.

andra lagertillgångar än som avses i punkt 1 samt kundfordringar tas upp till de värden som gäller vid inkomsttaxeringen,

3.

inventarier och andra tillgångar för vilka avdrag medges enligt punkterna 12 - 14 av anvisningarna till 23 § kommunalskattelagen (1928:370) tas upp till skattemässiga restvärden,

4.

annan fastighet än som avses i punkt 1 tas upp till anskaffningsvärdet för mark, byggnad och markanläggning minskat med medgivna värde­minskningsavdrag och liknande avdrag,

5.   sådana finansiella instrument som avses i 27 § 1 mom. lagen

(1947:576) om statlig inkomstskatt tas upp till anskaffningsvärden

beräknade enligt genomsnittsmetoden om det inte är fråga om sådana

tillgångar som avses i punkt 2,

15

6.

fordringar i utländsk valuta tas upp till de värden som gäller vid    Prop. 1993/94:50 inkomsttaxeringen,

7.

medel på skogskonto, skogsskadekonto och upphovsmannakonto tas upp till halva beloppet,

8.

andra tillgångar än sådana som avses i punkterna 1 - 7 tas upp till anskaffningsvärdet minskat med medgivna värdeminskningsavdrag och liknande avdrag.

14 § Vid tillämpning av 13 § 4 får fastighet som förvärvats före utgången

av år 1990 i stället anses förvärvad den 1 januari 1993. Anskaffnings­

värdet vid denna tidpunkt skall anses motsvara viss del av det för år 1993

gällande taxeringsvärdet minskat med vid 1982 - 1993 års taxeringar

medgivna värdeminskningsavdrag och liknande avdrag om avdragen för

år räknat uppgått till sammanlagt minst 10 procent av nämnda värde.

Med del av taxeringsvärde avses i fråga om

1. småhusenheter 54 procent av taxeringsvärdet,

2.

hyreshusenheter 48 procent av taxeringsvärdet,

3.

industrienheter 64 procent av taxeringsvärdet,

4.

lantbruksenheter 39 procent av taxeringsvärdet till den del detta inte utgör bostadsbyggnadsvärde eller tomtmarksvärde för sådan privatbo­stadsfastighet som avses i 5 § kommunalskattelagen (1928:370).

15

§ Värdet enligt 14 § skall i skälig mån jämkas om marknadsvärdet på byggnader, mark och markanläggningar vid beskattningsårets ingång inte överstiger 75 procent av detta värde. Jämförelsen skall avse marknadsvär­det på den egendom som anses förvärvad den 1 januari 1993.

16

§ Vid tillämpning av 13 och 14 §§ avses med värdeminskningsavdrag också belopp varmed ersättningsfond och liknande fonder tagits i anspråk.

Delägare i handelsbolag

17 § I fråga om näringsverksamliet som bedrivs av handelsbolag minskas delägarens justerade ingångsvärde eller, för andel som utgör omsättningstillgång, andelens skattemässiga värde med kapitaltillskott under närmast föregående beskattningsår och med lån avseende det aktuella beskattningsåret från bolaget till delägaren eller sådan delägaren närstående person som avses i punkt 14 sista stycket av anvisningarna till 32 § kommunalskattelagen (1928:370) om inte marknadsmässig ränta utgått på lånet.

Gemensamma bestämmelser

18 § Är vid 1995 års taxering eller, om den skattskyldige på grund av förlängt räkenskapsår inte skall taxeras för inkomst av näringsverksam­heten detta år, vid 1996 års taxering, fördelningsunderlaget beräknat

16

utan sådan jämkning som avses i 19 § negativt, skall fördelnings-    Prop. 1993/94:50 underlaget ökas med motsvarande belopp (övergångsposten).

I fråga om delägare i handelsbolag skall övergångsposten reduceras i den mån delägarens nettouttag från bolaget (uttag över tillskott) under beskattningsår som taxerats åren 1991 - 1994 överstigit såväl hans skattepliktiga nettoinkomst från bolaget (skattepliktiga inkomster utöver avdragsgilla underskott) som hans andel av bolagets resultat.

Övergår näringsverksamheten eller, i fråga om handelsbolag, andelen till en fysisk person eller ett dödsbo på annat sätt än genom köp, byte eller därmed jämförligt fång, övertas övergångsposten av förvärvaren.

19

§ Omfattar beskattningsåret längre eller kortare tid än tolv månader jämkas fördelningsunderlaget med hänsyn härtill.

20

§ Vid beräkning av fördelningsunderlag läggs för varje år kvarstående sparade fördelningsbelopp till fördelningsunderlaget.

21

§ Fysisk person är skattskyldig för sådan inkomst av kapital som avses i 4 § även för tid under vilken han inte varit bosatt här i landet.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 1994 och tillämpas första gången vid 1995 års taxering. 9 § andra meningen tillämpas dock första gången vid 1996 års taxering.

I fråga om enskild näringsidkare och dödsbo skall vid beräkning av fördelningsunderlaget

underlaget minskas med avsättningar till skatteutjämningsreserv enligt lagen (1990:654) om skatteutjämningsreserv och med uppskovsbelopp enligt lagen (1990:655) om återföring av obeskattade reserver, samt

som skuld räknas avsättningar som gjorts enligt lagen (1979:610) om allmän investeringsreserv, lagen (1954:40) om särskild fartygsfond, lagen (1967:96) om särskild nyanskaffningsfond, lagen (1967:752) om avdrag vid inkomsttaxeringen för avsättning till fond för återanskaffning av fastighet och lagen (1981:296) om eldsvådefonder

Vid beräkning av fördelningsunderlaget tas medel på uppfinnarkonto upp till halva beloppet.

Som avgående post enligt 7 § räknas också belopp som tas upp till beskattning enligt lagen (1990:655) om återföring av obeskattade reserver.

2 Riksdagen 1993194. I samt. Nr 50

17

2.2   Förslag till

Prop. 1993/94:50

Lag om expansionsmedel

Härigenom föreskrivs följande.

Inledande bestämmelser

1

§ Vid beräkning av inkomst av näringsverksamhet för fysisk person och svenskt dödsbo enligt konuriunalskattelagen (1928:370) och lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt tas på sätt föreskrivs i denna lag hänsyn till en post expansionsmedel i självdeklarationen. Verksamhet som bedrivs av utländsk juridisk person omfattas inte av lagen.

2

§ Avdrag medges med ett belopp som motsvarar en ökning av expansionsmedel. En minskning av expansionsmedel tas upp som intäkt.

3

§ En särskild skatt, expansionsmedelsskatt, betalas till staten med 28 procent av en ökning av expansionsmedel.

I 27 § 2 mom. uppbördslagen (1953:272) föreskrivs att den skatt­skyldige vid debitering av slutlig skatt gottskrivs ett belopp som mot­svarar 28 procent av en minskning av expansionsmedel.

4 § Är en skattskyldig som bedriver näringsverksamhet delägare i ett

handelsbolag, tas expansionsmedel för näringsverksamheten och för

andelen i bolaget upp i skilda poster. Motsvarande gäller om någon är

delägare i flera handelsbolag. Vad som föreskrivs om expansionsmedel

gäller varje post för sig.

För andel i handelsbolag som innehas av ett annat handelsbolag får det inte firmas någon post.

5  § Bedriver fysisk person som inte är bosatt här i landet

näringsverksamhet som hänför sig till fastighet eller fast driftställe här

och upphör näringsverksamhetens anknytning till fastigheten respektive

det fasta driftstället skall expansionsmedel anses ha minskat till noll

kronor. Detsamma gäller utomlimds bosatt delägare i handelsbolag i fall

som angetts nu.

Beloppsbegränsningar

6 § Expansionsmedel får ökas med högst ett positivt belopp som mot­svarar inkomsten eller underskottet av förvärvskällan enligt lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt före ökning av expansionsmedel med följande justeringar.

Som tillkommande poster räknas avdrag för egenavgifter enligt punkt 19 av anvisningarna till 23 § kommunalskattelagen (1928:370) samt upp-

18

skov enligt skogskontolagen (1954:142) och lagen (1979:611) om upp-    Prop. 1993/94:50 hovsmannakonto.

Som avgående poster räknas sjukpenning och liknande ersättningar, återfört avdrag för egenavgifter som avses i punkterna 11 och 13 av anvisningarna till 22 § kommunalskattelagen samt belopp som tagits upp som intäkt enligt skogskontolagen och lagen om upphovsmannakonto.

7 § I fråga om näringsverksamhet som bedrivs av fysisk person eller

dödsbo får expansionsmedel inte tas upp till så stort belopp att 72 procent

av expansionsmedlen överstiger ett takbelopp. Detta beräknas med hänsyn

till förhållandena vid utgången av beskattningsåret enligt de grunder som

anges i 2, 8 - 10 och 18 §§ lagen (1993:000) om räntefördelning vid

beskattning. 9 § andra meningen nämnda lag tillämpas dock inte. Det

erhållna värdet ökas med underskott för beskattningsåret, i den mån

avdrag för underskottet inte har medgetts enligt 46 § 1 mom. kommunal­

skattelagen (1928:370) eller 3 § 13 mom., 25 § 11 mom. eller 26 § 9

mom. lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt, och minskas med

kapitaltillskott under beskattningsåret.

Har makar tillsammans deltagit i näringsverksamhet, fördelas takbe­loppet mellan makarna i förhållande till deras andelar av kapitalet i verksamheten.

8 § I fråga om näringsverksamhet som bedrivs av handelsbolag får

expansionsmedel inte tas upp till den del delägarens justerade

ingångsvärde enligt 28 § lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt för

andelen i bolaget är negativt. Utgör andel i handelsbolag omsättningstill­

gång gäller vad som sagts nu i stället andelens skattemässiga värde.

Vid tillämpning av första stycket minskas det justerade ingångsvärdet respektive det skattemässiga värdet med kapitaltillskott under beskattningsåret. Detsamma gäller lån från bolaget till delägaren eller sådan delägaren närstående person som avses i punkt 14 sista stycket av anvisningarna till 32 § kommunalskattelagen (1928:370), om inte mark­nadsmässig ränta utgått på lånet. Det justerade ingångsvärdet respektive det skattemässiga värdet justeras vidare enligt 18 § lagen om ränteför­delning vid beskattning.

Överlåtelse och upphörande av näringsverksamhet, m.m.

9 § Upphör den skattskyldige att bedriva näringsverksamhet eller avyttras

andel i handelsbolag skall expansionsmedel anses ha minskat till noll

kronor, om inte annat följer av 10 - 14 §§.

Överlåtelse av näringsverksamhet

10 § Innebär gåva eller bodelning att samtliga realtillgångar i en

näringsverksamhet som bedrivs av fysisk person eller dödsbo övergår till

en f}'sisk person som är bosatt här i landet och har partema skriftligen

19

avtalat att expansionsmedel skall övertas av förvärvaren, tillämpas inte    Prop. 1993/94:50 9 §. Detsamma gäller vid arv och testamente, om mottagaren skriftligen förklarat att han övertar expansionsmedel.

I fall som avses i första stycket får expansionsmedel inte övertas i den mån de överstiger värdet av realtillgångama i verksamheten beräknat enligt de grunder som anges i 13 § 1 - 4 och 8 lagen (1993:000) om räntefördelning vid beskattning. Övertagande får avse högst ett belopp motsvarande värdet av realtillgångama i verksamheten vid utgången av det tredje beskattningsåret före beskattningsåret ökat med en tredjedel.

Förvärvaren skall vid taxeringen för det närmast föregående beskatt­ningsåret anses ha haft expansionsmedel som uppgår till det överförda beloppet eller, om förvärvaren då hade expansionsmedel, det upptagna beloppet ökat med det överförda beloppet.

11 §. En fysisk person eller ett dödsbo som bedriver näringsverksamhet

kan i samband med en överlåtelse av samtliga realtillgångar i verksam­

heten till ett handelsbolag, i vilket personen eller dödsboet innehade eller

genom överlåtelsen kommit att inneha en andel, lämna en skriftlig

förklaring av innebörd att han för över expansionsmedel för näringsverk­

samhet till expansionsmedel för andelen i bolaget. I sådant fall tillämpas

inte 9 §.

Förklaring som avses i första stycket har den verkan att delägaren vid taxeringen för närmast föregående beskattningsår skall anses ha haft expansionsmedel för andelen som uppgår till det överförda beloppet eller, om delägaren då hade expansionsmedel för andelen, det upptagna beloppet ökat med det överförda beloppet.

12 §. En fysisk person eller ett dödsbo som bedriver näringsverksamhet

kan i samband med en överlåtelse av samtliga realtillgångar i verksam­

heten till ett aktiebolag, i vilket personen eller dödsboet ägde eller genom

överlåtelsen kommit att äga Eiktier, lämna en skriftlig förklaring av

innebörd att han önskar att expansionsmedlen skall ersättas av beskattat

kapital i bolaget. Har personen eller dödsboet skjutit till kapital till

bolaget motsvarande 72 procent av expansionsmedlen, tillämpas inte 9 §.

I den mån expansionsmedel inte minskas på gmnd av första stycket, tas inte hänsyn till tillskott som avses i samma stycke vid beräkning av an­skaffningsvärde för aktierna.

Överlåtelse av andel i handelsbolag, m.m.

13 § Innebär gåva eller bodelning att en andel i ett handelsbolag övergår till en fysisk person som är bosatt här i landet och har parterna skriftligen avtalat att expansionsmedel skall övertas av förvärvaren, tillämpas inte 9 §. Detsamma gäller vid arv och testamente, om mottagaren skriftligen förklarat att han övertar expansionsmedel.

I fall som avses i första stycket får expansionsmedel inte övertas i den mån expansionsmedlen överstiger ett belopp som motsvarar det justerade

20

ingångsvärdet enligt 28 § lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt.    Prop. 1993/94:50

Övertagande får avse högst ett belopp som motsvarar det justerade

ingångsvärdet   vid   utgången   av   det   tredje   beskattningsåret   före

beskattningsåret ökat med en tredjedel. Förvärvaren skall vid taxeringen

för närmast föregående beskattningsår anses ha haft expansionsmedel för

andelen som uppgår till samma belopp som de expansionsmedel avseende

andelen som överlåtaren eller dödsboet då hade.

14 § En delägare i ett handelsbolag, som tilldelats realtillgångar i samband med skifte vid upplösning av bolaget kan, om skiftet inte föranleder uttagsbeskattning enligt punkt 1 av anvisningama till 22 § kommunalskattelagen (1928:370), lämna en skriftlig förklaring av innebörd att han för över expansionsmedel för andelen i bolaget till expansionsmedel för näringsverksamhet. I sådant fall tillämpas inte 9 §. Förklaring som avses i första stycket har den verkan att delägaren vid taxeringen för närmast föregående beskattningsår skall anses ha haft expansionsmedel för näringsverksamhet som uppgår till det överförda beloppet eller, om delägaren då hade expansionsmedel för näringsverk­samhet, det upptagna beloppet ökat med det överförda beloppet.

Denna lag träder i kraft den I januari 1994 och tillämpas första gången vid 1995 års taxering.

Vid tillämpning av 7 § skall fördelningsunderlaget enligt 2 § första stycket lagen (1993:000) om räntefördelning vid beskattning minskas med avsättningar till skatteutjämningsreserv enligt lagen (1990:654) om skatteutjämningsreserv och med uppskovsbelopp enligt lagen om återför­ing av obeskattade reserver. Som skuld räknas avsättningar som gjorts enligt lagen (1979:610) om allmän investeringsreserv, lagen (1954:40) om särskild fartygsfond, lagen (1967:96) om särskild nyanskaffningsfond, lagen (1967:752) om avdrag vid inkomsttaxeringen för avsättning till fond för återanskaffning av fastighet och lagen (1981:296) om eldsvådefonder.

Vid beräkning av takbeloppet tas medel på uppfinnarkonto enligt lagen (1979:611) om uppfinnarkonto upp till halva beloppet.

21

2.3   Förslag till

Prop. 1993/94:50

Lag om periodiseringsfonder

Härigenom föreskrivs följande.

1

§ Vid beräkning av inkomst av näringsverksamhet enligt kommunal­skattelagen (1928:370) och lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt får avdrag göras enligt denna lag för belopp som avsatts till periodiserings­fond. Schablonbeskattat bostadsföretag som anges i 2 § 7 mom. samt investmentföretag och värdepappersfond som anges i 2 § 10 mom. lagen om statlig inkomstskatt får dock inte göra sådant avdrag.

2

§ Avsättning till periodiseringsfond för ett beskattningsår bildar en särskild fond.

Juridisk person som enligt bokföringslagen (1976:125) är skyldig att upprätta årsbokslut skall göra avsättningen till periodiseringsfond i räkenskaperna. Vad som sagts nu gäller dock ej dödsbo.

I fråga om handelsbolag görs avsättning till periodiseringsfond hos delägarna.

3 § För juridisk person får avdrag för avsättning till periodiseringsfond

uppgå till högst 25 procent av inkomsten för beskattningsåret före

avdraget. Vad som sagts nu gäller dock ej dödsbo.

I fråga om fysisk person och dödsbo får avdraget uppgå till högst 25 procent av ett positivt belopp som motsvarar inkomsten eller underskottet av förvärvskällan enligt lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt före avdrag för avsättning till periodiseringsfond med följande justeringar.

Som tillkommande poster rälcnas avdrag för egenavgifter enligt punkt 19 av anvisningama till 23 § kommunalskattelagen (1928:370), avdrag på gmnd av ökning av expansionsmedel enligt 2 § lagen (1993:000) om expansionsmedel samt uppskov med beskattning enligt skogskontolagen (1954:142) och lagen (1979:611) om upphovsmannakonto.

Som avgående poster räknas sjukpenning och liknande ersättningar, återfört avdrag för egenavgifter enligt punktema 11 och 13 av an­visningarna till 22 § kommunalskattelagen, intäkt på gmnd av minskning av expansionsmedel enligt 2 § lagen om expansionsmedel samt belopp som tagits upp som intäkt enligt skogskontolagen och lagen om upp­hovsmannakonto.

4

§ Avdrag för avsättning till periodiseringsfond återförs till beskattning senast femte beskattningsåret efter det beskattningsår då avsättningen gjordes.

5

§ Avdrag för avsättning till periodiseringsfond återförs omedelbart till beskattning om

1.   den skattskyldige eller, i fråga om handelsbolag, detta har upphört

att bedriva näringsverksamhet,

2. delägare i handelsbolag har avyttrat sin andel i bolaget,

22

3.

företag har upplösts genom fusion och fonden inte har övertagits    Prop. 1993/94:50 enligt 7 §,

4.

beslut har fattats om att företag som innehar fond skall träda i likvidation eller

5.

beslut har meddelats om att den skattskyldige skall försättas i konkurs.

6 § Överför en fysisk person sin näringsverksamhet eller driften av denna

till ett aktiebolag eller överförs näringsverksamheten i ett handelsbolag

till ett aktiebolag och föranleder inte överföringen uttagsbeskattning enligt

punkt 1 Qärde stycket av anvisningama till 22 § kommunalskattelagen

(1928:370) anses den fysiska personen eller bolagsmannen och aktie­

bolaget som en skattskyldig.

7 § Vid fusion som avses i 2 § 4 mom. första stycket lagen (1947:576)

om statlig inkomstskatt och vid ombildning enligt 8 kap. sparbankslagen

(1987:619) eller 11 kap. 8 a § föreningsbankslagen (1987:620) och vid

övertagande enligt 10 kap. 8 a § föreningsbankslagen anses överlåtande

och övertagande företag som ett företag.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 1994 och tillämpas första gången vid 1995 års taxering.

Underlaget för beräkning av avdrag för avsättning till periodiserings­fond enligt 3 § skall minskas med belopp som tagits upp till beskattning enligt lagen (1990:655) om återföring av obeskattade reserver.

23

2.4   Förslag till

Prop. 1993/94:50

Lag om avdrag för underskott av näringsverksamhet

Härigenom föreskrivs följande.

1 § Uppkommer underskott i en förvärvskälla vid beräkning av inkomst av näringsverksamhet enligt kommunalskattelagen (1928:370) och lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt, medges avdrag för underskottet i förvärvskällan närmast följande beskattningsår, om ej annat följer av denna lag.

Allmänna begränsningar i avdragsrätten

2 § Har avdrag medgetts enligt 46 § 1 mom. kommunalskattelagen

(1928:370) eller enligt 3 § 13 mom. andra stycket, 25 § 11 mom. eller

26 § 9 mom. lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt, medges inte

avdrag enligt denna lag för motsvarande belopp.

Bestänunelser om rätt till avdrag när en förvärvskälla upphör finns i

3 § 13 mom. första stycket lagen om statlig inkomstskatt.

Begränsningar efter ägarförändringar

Definitioner

3 § Medföretag avses aktiebolag, ekonomisk förening, bankaktiebolag, sparbank, försäkringsbolag eller utländskt bolag.

Med förlustföretag avses ett företag med underskott beskattningsåret närmast före det beskattningsår företaget omfattats av en sådan ägar­förändring som anges i 4 eller 5 §. Ett utländskt bolag skall inte anses utgöra ett förlustföretag.

Med annat rättssubjekt avses fysisk person, dödsbo, stiftelse, ideell förening eller annan utländsk juridisk person än utländskt bolag. Med aimat rättssubjekt avses även handelsbolag i vilket subjekt av de slag som anges i föregående mening är delägare. Närstående räknas som en person. Med närstående avses föräldrar, far- och morföräldrar, make, avkomling, avkomlings make, syskon, syskons make och avkomling. Med avkomling avses även styvbarn och fosterbam. Med närstående avses även dödsbon och handelsbolag i vilka någon sådan person som anges i fjärde och femte meningarna är delägare.

Med gammalt underskott avses underskott som kvarstår från beskatt­ningsåret närmast före det beskattningsår då ett förlustföretag omfattats av en sådan ägarförändring som anges i 4 eller 5 § eller utgjort över­låtande eller övertagande företag i sådan fusion som anges i 12 § första stycket.

24

Ägarförändringar

Prop. 1993/94:50

4 § Ett förlustföretag skall anses ha omfattats av en ägarförändring om

ett företag (den nya ägaren) fått bestämmande inflytande över förlustföre­

taget.

En ägarförändring skall även anses ha skett om ett förlustföretag eller ett moderföretag till ett sådant företag fått bestämmande inflytande över ett aimat företag {det nya dotterföretaget).

Vid tillämpning av första och andra styckena skall ett företag anses ha ett bestämmande inflytande över ett aimat företag om det senare företaget är dotterföretag till det förra företaget enligt 1 kap. 2 § aktiebolagslagen (1975:1385), 1 kap. 4 § lagen (1987:667) om ekonomiska föreningar, 1 kap. 3 § bankaktiebolagslagen (1987:618), 1 kap. 2 § sparbankslagen (1987:619), 1 kap. 8 § föreningsbankslagen (1987:620) eller 1 kap. 9 § försäkringsrörelselagen (1982:713).

5 § Ett förlustföretag skall i annat fall än som anges i 4 § första

stycket anses ha omfattats av en ägarförändring om

1.   ett annat rättssubjekt {den nya ägaren) fått bestämmande inflytande

över förlustföretaget eller

2.   i annat fall än som anges i 1 ett aimat rättssubjekts förvärv av

aktier eller andelar i förlustföretaget medför att under en period som

omfattar fem beskattningsår för företaget, förvärvaren förvärvat aktier

eller andelar med minst fem procent av samtliga röster i företaget och

tillsammans med andra, som utgör annat rättssubjekt och som under

perioden förvärvat aktier eller andelar i företaget {de nya ägarna) med

för var och en minst fem procent av samtliga röster i företaget, samman­

taget förvärvat aktier eller andelar med mer än hälften av samtliga röster

i företaget.

Ett annat rättssubjekt skall vid tillämpning av första stycket 1 anses ha bestämmande inflytande över ett företag om företaget skulle ha varit dotterföretag till rättssubjektet om detta hade varit ett aktiebolag.

6 § Vid tillämpning av 5 § första stycket 2 gäller följande.

Hänsyn skall inte tas till aktieförvärv genom emission med lika rätt för aktieägarna. Med förvärv av aktie eller andel jämställs avtal om rätt att förvärva aktier eller andelar i ett företag eller att besluta i företagets an­gelägenheter.

Som förvärv som gjorts av ett annat rättssubjekt räknas även förvärv som gjorts av

1.   ett företag i vilket rättssubjektet direkt eller genom förmedling av

ett annat företag över vilket rättssubjektet har ett sådant bestämmande

inflytande som anges i 5 § andra stycket innehar aktier eller andelar

med minst fem procent av röstetalet eller

2.   ett företag över vilket ett sådant företag som avses vid 1 har ett

sådant bestämmande inflytande som anges i 4 § tredje stycket.

25

Begränsningar

Prop. 1993/94:50

7 § Har ett förlustföretag omfattats av en sådan ägarförändring som anges

i 4 § första stycket eller 5 § första stycket medges avdrag endast till den

del gammalt underskott inte överstiger 200 procent av den nya ägarens

eller de nya ägamas kostnad för att erhålla det bestämmande inflytandet

över förlustföretaget.

Kostnaden minskas med kapitaltillskott som förlustföretaget erhållit under en period omfattande den del av det beskattningsår då ägarföränd­ringen skedde som föregick ägarförändringen och de två närmast föregående beskattningsåren. Vad som sagts nu gäller även kapitaltillskott som tillfallit annat företag som såväl före som efter ägarförändringen ingick i samma koncem som förlustföretaget.

I fall som anges i 4 § första stycket gäller inte första stycket denna paragraf om förlustföretaget redan före ägarförändringen ingick i sanrnia koncern som den nya ägaren.

Regeringen kan efter ansökaji medge undantag från första stycket om det finns anledning att anta att ägarförändringen har väsentlig betydelse från samhällsekonomisk synpunkt och att ägarförändringen inte skulle genomföras om undantag inte medgavs.

Första-fjärde styckena gäller i tillämpliga delar även om ett förlust­företag utgjort överlåtande företag i en sådan fusion som anges i 12 kap.

1

och 3 §§ lagen (1987:667) om ekonomiska föreningar, 11 kap. 1 och

2

§§ bankaktiebolagslagen (1987:618) eller 7 kap. 1 och 2 §§ spar­bankslagen (1987:619). Med vederlag avses i detta fall fusionsvederlag. Med ny ägare avses det övertagande företaget.

8 § Har ett förlustföretag, som omfattats av en sådan ägarförändring, som

anges i 4 §, under beskattningsåret mottagit sådant koncernbidrag som

enligt 2 § 3 mom. lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt utgör

avdragsgill omkostnad för givaren och skattepliktig intäkt för mottagaren,

medges avdrag för gammalt underskott endast till den del företagets

inkomst utan sådant avdrag överstiger koncernbidraget.

Begränsningen av rätten att dra av gammalt underskott gäller inte koncernbidrag som erhållits från ett företag som ingick i samma koncem som förlustföretaget redan före ägarförändringen. Vad som sagts nu gäller dock inte om ett företag som omfattats av ägarförändringen gått upp i företaget genom fusion. Det gäller inte heller i den mån kon­cernbidraget motsvaras av koncernbidrag från företag som inte ingick i samma koncern som förlustföretaget före ägarförändringen.

Begränsningen gäller det beskattningsår då ägarförändringen skedde och de fem därpå följande beskattningsåren och avser de delar av det gamla underskottet som inte fallit bort enligt 7 §.

9 § Till den del avdrag för underskott inte medgetts visst beskattningsår

på gmnd av 8 § skall underskottet anses ha uppkommit under detta

beskattningsår men ändå anses utgöra gammalt underskott.

26

Har ett företag medgetts avdrag för underskott, skall avdraget i första    Prop. 1993/94:50 hand anses avse annan del av underskottet än gammalt underskott. Härvid beaktas ett avdrag för underskott endast till den del avdraget medfört att en inkomst blivit lägre än vad den annars skulle ha varit.

Begränsningar vid konkurs och ackord

10 § Är en skattskyldig försatt i konkurs, medges inte avdrag för under­

skott.

Har avdrag vägrats enligt första stycket och läggs konkursen ned på gmnd av att borgenärerna har erhållit full betalning, får den skattskyldige avdrag för underskott för vilket avdrag inte medgetts.

11 § Har en skattskyldig eller ett handelsbolag som han är delägare i

under beskattningsåret erhållit ackord utan konkurs, medges inte avdrag

för underskott till den del underskottet motsvarar skulder som fallit bort

genom ackordet.

Övriga bestämmelser

12 § I fråga om sådan fusion som anges i 2 § 4 mom. första stycket

lagen (1947:576) om staflig inkomstskatt, ombildning enligt 8 kap.

sparbankslagen (1987:619) eller enligt 11 kap. föreningsbankslagen

(1987:620) och vid övertagande enligt 10 kap. 8 a § föreningsbankslagen

skall vid tillämpning av denna lag det överlåtande och det övertagande

företaget anses som ett och samma företag.

Det övertagande företaget har dock rätt till avdrag för gammalt underskott först vid taxeringen för det sjätte beskattningsåret efter det beskattningsår då fusionen skedde.

I fråga om fusion mellan ekonomiska föreningar gäller första stycket endast om båda föreningarna är att anse som kooperativa enligt 2 § 8 mom. lagen om statlig inkomstskatt.

13 § Avdrag medges inte för underskott som uppkommer vid överlåtelse

till staten, kommun eller landstingskommun eller till ett av dem helt eller

till övervägande del direkt eller indirekt innehaft bolag i fall som avses

i 2 § 5 mom. lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 1994 och tillämpas första gången vid 1995 års taxering om annat inte följer av andra eller tredje stycket.

Äldre föreskrifter tillämpas fortfarande i fråga om ägarförändringar, fusioner, ombildningar och övertaganden som skett före lagens ikraftträ­dande och för skattskyldiga som försatts i konkurs före ikraftträdandet.

Bestämmelserna om ackord i 11 § tillämpas första gången vid 1994 års taxering om den skattskyldige eller, i fråga om handelsbolag, detta erhållit ackord efter den 8 november 1993.

27

28

2.5   Förslag till

Prop. 1993/94:50

Lag om återföring av skatteutjämningsreserv

Härigenom föreskrivs följande.

1 § Har avdrag gjorts för avsättning till skatteutjämningsreserv vid 1994

års taxering och överstiger avdraget inte motsvarande avdrag vid närmast

föregående taxering återförs hälften av avdraget till beskattning

vid 1995 års taxering med minst en femtedel,

vid 1995-1996 års taxeringar med minst två femtedelar,

vid 1995-1997 års taxeringar med minst tre femtedelar,

vid 1995-1998 års taxeringar med minst fyra femtedelar, och

vid 1995-1999 års taxeringjir eller, om taxering inte sker år 1999,

vid 1995-2000 års taxeringar med hela beloppet.

2 § Om avdraget för avsättning till skatteutjämningsreserv vid 1994 års

taxering överstiger avdraget vid närmast föregående taxering återförs den

överskjutande delen till beskattning vid 1995 års taxering eller, om

taxering inte sker år 1995, vid 1996 års taxering. Hälften av återstående

del av avdraget återförs till beskattning i den ordning som anges i 1 §.

3

§ Om taxering inte sker år 1994 återförs hälften av avdraget för avsättning till skatteutjämningsreserv vid närmast föregående taxering till beskattning i den ordning som anges i 1 §.

4

§ Överstiger det sammanlagda belopp som skall återföras till beskatt­ning i den ordning som anges i 1 § inte 4 000 kronor återförs i stället hela beloppet vid 1995 års taxering eller, om taxering inte sker år 1995, vid 1996 års taxering.

5

§ Om taxering inte sker ett visst år läggs vid taxeringen det följande året till det belopp som då tas upp till beskattning ett belopp motsvarande statslåneräntan vid utgången av november året före taxeringsåret multi­plicerad med det belopp som lägst skulle ha tagits upp till beskattning det förstnämnda året.

6

§ Har avdrag för avsättning till skatteutjämningsreserv vid taxeringen närmast före 1994 års taxering medgetts på gmndval av ett yrkande om avdrag som framställts efter den 30 september 1993, skall vid tillämpning av 1-3 §§ avdraget anses uppgå till ett belopp som motsvarar vad avdraget skulle ha varit om yrkandet inte framställts, såvida avdraget för avsättning till skatteutjämningsreserv därigenom blir mindre.

Vid tillämpning av 1 - 3 §§ skall bortses från ett yrkande om att värdeminskningsavdrag skall göras med ett lägre belopp, att lager eller pågående arbeten skall värderas till ett högre belopp eller att uppskovsbe­lopp enligt lagen (1990:655) om återföring av obeskattade reserver skall tas upp till ett högre belopp om yrkandet framställts efter nänrnda tid­punkt.

7 § Föreligger ett underskott i verksamheten vid taxeringen närmast före    Prop. 1993/94:50

1994 års taxering, skall avdraget för avsättning till skatteutjämningsreserv

vid taxeringen anses uppgå till ett belopp som motsvarar avdraget minskat med underskottet.

8

§ Vid tillämpning av 1 § skall, för företag som avses i 1 och 2 §§ lagen (1992:702) om inkomstskatteregler med anledning av vissa om-stmktureringar inom den finansiella sektorn, m.m., 50 % av de avsätt­ningar som avses i 2 § första stycket den lagen, anses utgöra avdrag för avsättning till skatteutjämningsreserv vid närmast föregående taxering.

9

§ Vid tillämpning av föreskrifterna i 28 § lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt om justerat ingångsvärde på andel i handelsbolag skall ett belopp motsvarande den del av avdraget som inte skall återföras till beskattning enligt denna lag ändå anses utgöra skattepliktig intäkt i bolaget.

10

§ Uppgår avsättningen till skatteutjämningsreserv enligt räkenskapema för det beskattningsår som taxeringen avser till ett lägre belopp än det avdrag som ännu ej återförts till beskattning enligt 1 § multiplicerat med två, tas ett belopp som svarar mot hälften av skillnaden mellan de jämförda beloppen upp som skattepliktig intäkt.

11

§ Återstående del av belopp som avses i 1-6 §§ återförs omedelbart till beskattning om

1.   den skattskyldige eller, i fråga om handelsbolag, detta har upphört

att bedriva näringsverksamhet,

2.

företaget har upplösts genom fusion och 13 § inte är tillämplig,

3.

beslut har fattats om att företaget skall träda i likvidation eller

4.

beslut har meddelats om att den skattskyldige skall försättas i konkurs.

Vid tillämpning av första stycket gäller även bestämmelserna i 10 §. 1 sådana fall anses avsättningen till skatteutjämningsreserv uppgå till noll kronor.

12

§ Överför en fysisk person sin näringsverksamhet eller driften av denna till ett aktiebolag, eller överförs näringsverksamheten i ett handelsbolag till ett aktiebolag och föranleder överföringen inte uttagsbe­skattning enligt punkt 1 fjärde stycket av anvisningama till 22 § kommunalskattelagen (1928:370) anses den fysiska personen eller bolagsmannen och aktiebolaget som en skattskyldig.

13

§ Vid fusion som avses i 2 § 4 mom. första stycket lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt, vid ombildning enligt 8 kap. sparbankslagen (1987:619) eller 11 kap. föreningsbankslagen (1987:620) och vid övertagande enligt 10 kap. 8 a § föreningsbankslagen anses överlåtande och övertagande företag som ett företag.

29

Denna lag träder i kraft den 1 januari 1994 varvid lagen (1990:654) om skatteutjänmingsreserv skall upphöra att gälla. Den upphävda lagen skall dock alltjämt tillämpas vid 1992-1994 års taxeringar utom såvitt gäller punkt 6 av övergångsbestämmelserna till den upphävda lagen.

Prop. 1993/94:50

30

2.6  Förslag till

Lag om ändring i kommunalskattelagen (1928:370)

Härigenom föreskrivs i fråga om kommunalskattelagen (1928:370)'

dels att 26 §, 33 § 3 mom., 44 §, punkt 16 av anvisningarna till 22 §, anvisningama till 26 och 44 §§, punkt 4 av anvisningama till 53 § samt punktema 12 och 13 av övergångsbestämmelsema till lagen (1990:650) om ändring i konmiunalskattelagen (1928:370) skall upphöra att gälla,

dels att 3, 18 och 25 §§, 48 § 2 mom., 53 § 3 mom., punktema 1 och 2 av anvisningama till 22 §, punktema 9, 19 och 33 av anvisningama till 23 §, punkt 2 av anvisningama till 24 §, punkt 9 av anvisningama till 32 § samt punkt 10 av anvisningarna till 53 § skall ha följande lydelse,

dels att det i lagen skall införas nya bestämmelser, 6 §, 46 § 1 mom., samt 1 a och 2 a av anvisningama till 22 §, av följande lydelse.

Prop. 1993/94:50

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

3 §2 

Med taxeringsår förstås i denna lag det kalenderår, under vilket taxeringsbeslut rörande årlig taxering enligt 4 kap. 2 § taxeringslagen (1990:324) skall meddelas, och med beskattningsår det kalenderår, som närmast föregått taxeringsåret, eller, där räkenskapsår inte sammanfaller med kalenderår (bmtet räkenskapsår), det räkenskapsår, som gått ut närmast före taxeringsåret.

För andra skattskyldiga än såda­na som skall föra räkenskaper en­ligt jordbruksbokföringslagen (1979:141) räknas brutet räken­skapsår som beskattningsår för viss förvärvskälla under fömtsättning att inkomsten av förvärvskällan beräknas enligt bokföringsmässiga grunder i enlighet med be­stämmelserna i 24 . Som ytter­ligare förutsättning gäller

a)

i fråga om skattskyldig, som enligt 1 § bokföringslagen (1976:125) är bokföringsskyldig, att föreskrifterna i 12 § nämnda lag iakttagits; och

b)

i fråga om skattskyldig, som inte avses i a), att räkenskapsåret omfattar tid som enligt 12  andra stycket bokföringslagen medgetts för annan av den skattskyldige bedriven verksamhet.

Har skattskyldig, som avses i andra stycket b), påbörjat eller upphört med verksamheten eller lagt om räkenskapsåret, skall räkenskapsåret utgöra beskatt­ningsår utan hinder av att det

För skattskyldiga som är bokfö­ringsskyldiga enligt 1 § bokförings­lagen (1976:125) räknas bmtet räkenskapsår som beskattningsår för näringsverksamhet under fömt­sättning att föreskriftema i 12 § nämnda lag iakttagits.

Inkomst hos ett handelsbolag tas upp vid den taxering då han­delsbolaget skulle ha taxerats om det hade varit skattskyldigt.

31

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1993/94:50

omfattar annan tid än tolv måna­der Räkenskapsår som utsträcks att omfatta längre tid än aderton månader skall dock inte i något fall räknas som beskattningsår. Inte heller skall räkenskapsår som lagts om till annan tid än kalenderår räknas som beskattningsår i annat fall än då omläggningen har skett för att få samma räkenskapsår för förvärvskällan i fråga som för annan av den skattskyldige bedri­ven verksamhet för vilken brutet räkenskapsår godtas som beskatt­ningsår.

6

Vid beskattning skall med stats­låneräntan vid en viss tidpunkt förstås den statslåneränta som Riksgäldskontoret fastställt för den period under vilken tidpunkten infaller

18 §

För inkomst av näringsverksam­het skall inkomsten av varje för­värvskälla beräknas för sig. Vid bedömningen av om verksamheter som den skattskyldige bedriver utgör en eller flera förvärvskällor görs skillnad mellan aktiv och passiv näringsverksamhet.

Verksamheter som utgör aktiv näringsverksamhet bildar tillsam­mans en förvärvskälla. Har en verksamhet tidigare utgjort passiv näringsverksamhet och uppkom underskott det sista beskattningsår då verksamheten utgjorde sådan näringsverksamhet utgör dock verksamheten en särskild förvärvs­källa så länge den alltjämt visar underskott. Aktiv litterär, konstnär­lig eller därmed jämförlig verksam­het bildar en särskild förvärvskälla om den skattskyldige begär det.

Varje verksamhet som utgör passiv näringsverksamhet bildar en särskild förvärvskälla.

Verksamheter som har naturlig anknytning till varandra betraktas

För inkomst av näringsverksam­het skall inkomsten av varje för­värvskälla beräknas för sig.

All inkomst av näringsverksamhet som bedrivs av en fysisk person, ett dödsbo eller ett handelsbolag hän­förs till en och samma förvärvs­källa om inte annat följer av fjärde stycket.

Ifråga om handelsbolag som in­nehar andel i ett annat handelsbo­lag hänförs inkomst av närings­verksamhet som bedrivs av bolagen till en och samma förvärvskälla. För kommanditdelägare medges därvid avdrag för underskott i bolaget i den mån avdraget och avdrag som medgetts vid tidigare års taxeringar inte överstiger ett belopp som svarar mot vad del­ägaren satt in i bolaget eller, om det belopp som delägaren åtagit sig sätta in är högre, detta senare belopp. För sådana delägare i han­delsbolag som i förhållande till övriga delägare i bolaget förbe­hållit sig ett begränsat ansvar för

32

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1993/94:50

som en enda verksamhet. En verk­samhet utgör aktiv näringsverksam­het om den skattskyldige i inte oväsentlig omfattning arbetat verksamheten. Annan verksamhet utgör passiv näringsverksamhet. Självständig näringsverksamhet i utlandet hänförs alltid till passiv näringsverksamhet.

För delägare i ett handelsbolag hänförs inkomst från bolaget och arman inkomst till skilda förvärvs­källor. Inkomsten från bolaget hänförs även om det är fråga om aktiv näringsverksamhet till flera förvärvskällor om verksamheterna i bolaget saknar naturlig anknyt­ning till varandra.

bolagets förbindelser medges av­drag med sammanlagt högst ett be­lopp som svarar mot det han an­svarar för. För överskjutande underskott medges avdrag vid beräkningen av inkomsten från bolaget närmast följande beskatt­ningsår.

Självständig näringsverksamhet i utlandet hänförs alltid till en sär­skild förvärvskälla.

25 Vad som återstår av intäktema av en förvärvskälla inom inkomst­slaget näringsverksamhet sedan avdrag gjorts enligt 23 §, hänsyn tagits till in- och utgående balans enligt 24 § och avdrag gjorts enligt 26 § utgör inkomsten av förvärvs­källan. Beträffande makar finns särskilda bestämmelser i anvis­ningarna till 52 §.

§

Vad som återstår av intäktema av en förvärvskälla inom inkomst­slaget näringsverksamhet sedan avdrag gjorts enligt 23 §, hänsyn tagits till in- och utgående balans enligt 24 § och avdrag gjorts enligt lagen (1993:000) om avdrag för underskott av näringsverksamhet utgör inkomsten av förvärvskällan. Beträffande makar finns särskilda bestämmelser i anvisningama till 52 §.

46 §

1 mom. Underskott avförvärvs-källa som utgör aktiv näringsverk­samhet enligt 11 kap. 3 § lagen (1962:381) om allmän försäkring får efter yrkande av den skatt­skyldige och med de begränsningar som anges i andra-fjärde styckena dras av från den skattskyldiges inkomst.

Avdrag får göras för underskott avseende det beskattningsår då den skattskyldige började bedriva för­värvskällan (startåret) och de fyra närmast följande beskattningsåren. Om förvärvskällan övergått till den skattskyldige från någon sådan närstående som avses i punkt 14 av anvisningarna till 32 § får avdrag

3 Riksdagen 1993194. I saml. Nr 50

33

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1993/94:50

(33 § 3 mom.)

Avdrag får göras för underskott av förvärvskälla som är hänförlig till aktiv näringsverksamhet av­seende litterär, konstnärlig eller därmed jämförlig verksamhet i den mån underskottet sedan därifrån avräknats vad som i förekommande fall dragits av vid tillämpning av 25 § 11 mom. lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt eller 26 § 9 mom. nämnda lag överstiger avdrag för underskott från närmast föregående beskattningsår.

Ett villkor för avdrag är dock att den skattskyldige under den period som omfattas av beskattningsåret och de tre närmast föregående beskattningsåren redovisat intälcter från verksamheten av någon bety­denhet. Härvid beaktas även intäk­ter som hänförts till inkomstslaget tjänst.

göras endast om den närstående hade varit berättigad till avdrag om han fortsatt att driva verksam­heten. Avdrag medges inte

1.   skattskyldig som någon gång

under de fem beskattningsår som

närmast föregått startåret direkt

eller indirekt bedrivit likartad

verksamhet,

2.

för underskott som belöper på kommanditdelägare eller sådan delägare i handelsbolag som i förhållande till övriga delägare i bolaget förbehållit sig ett begränsat ansvar för bolagets förbindelser i vidare mån än som anges i 18  tredje stycket,

3.

i den mån avdrag för under­skottet medgetts enligt 3 § 13 mom., 25 § 11 mom. eller 26 § 9 mom. lagen (1947:576) om stat­lig inkomstskatt.

I fråga om förvärvskälla som uteslutande eller så gott som ute­slutande avser litterär, konstnärlig eller därmed jämförlig verksamhet får avdrag göras även efter den i andra stycket angivna tiden. Här­vid gäller följande. Avdrag får med iakttagande av föreskrifterna tredje stycket 2 och 3 göras i den mån underskottet överstiger av­drag för underskott från närmast föregående beskattningsår. Ett villkor för avdrag är dock att den skattskyldige under den period som omfattas av beskattningsåret och de tre närmast föregående beskatt­ningsåren redovisat intäkter från verksamheten av någon betydenhet. Härvid beaktas även intäkter som hänförts till inkomstslaget tjänst.

48 § 2 mom. Skattskyldig fysisk person, som varit bosatt här i riket under hela beskattningsåret, har rätt till kommunalt gmndavdrag enligt följande.

34

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1993/94:50

Gmndavdraget uppgår till 0,25 basbelopp för taxerad inkomst som inte överstiger 1,86 basbelopp. För taxerad inkomst som överstiger 1,86 men inte 3,04 basbelopp uppgår gmndavdraget till 0,25 basbelopp ökat med 25 procent av det belopp varmed den taxerade inkomsten överstiger 1,86 men inte 2,89 basbelopp. För taxerad inkomst som överstiger 3,04 basbelopp uppgår grandavdraget till det belopp som enligt föregående mening utgår vid en taxerad inkomst på 3,04 basbelopp minskat med 10 procent av det belopp varmed den taxerade inkomsten överstiger 3,04 basbelopp, dock lägst till 0,25 basbelopp.

Har skattskyldig under beskattningsåret uppburit lön eller annan gottgörelse som utgör skattepliktig inkomst enligt lagen (1958:295) om sjömansskatt skall gmndavdraget minskas med en tolftedel för varje period om trettio dagar för vilken den skattskyldige uppburit beskatt­ningsbar inkomst enligt nämnda lag samt enligt 1 § 2 mom. lagen skattepliktig dagpenning.

Med basbelopp avses basbeloppet enligt lagen (1962:381) om allmän försäkring för året före taxeringsåret.

Gmndavdraget får inte överstiga Gmndavdraget får inte överstiga

den skattskyldiges inkomst av aktiv den skattskyldiges inkomst av

näringsverksamhet och tjänst mins- näringsverksamhet som utgör aktiv

kad med avdrag som avses i 46 §. näringsverksamhet enligt 11 kap.

I inkomst av tjänst inräknas därvid 3 § lagen om allmän försäkring

inte intäkt som avses i 32 § 1 och tjänst minskad med avdrag

rnom. första stycket h och i. Som som avses i 46 §. I inkomst av

avdrag enligt 46 § räknas därvid tjänst inräknas därvid inte intäkt

inte avdrag som på gmnd av dis- som avses i 32 § 1 mom. första

pens enligt punkt 6 tredje stycket stycket h och i. Som avdrag enligt

av anvisningama till 46 § grandas 46 § räknas därvid inte avdrag som

på inkomst av passiv näringsverk- på gmnd av dispens enligt punkt 6

samhet eller intäkt som avses i tredje stycket av anvisningarna till

32 § 1 mom. första stycket h.

46 § gmndas på inkomst av passiv

näringsverksamhet eller intäkt som avses i 32 § 1 mom. första stycket h.

Gmndavdraget avrundas nedåt till helt hundratal kronor.

53 §

3 mom. Avlider skattskyldig, skall för det beskattningsår, då dödsfallet inträffade, dödsboet efter honom taxeras såväl för inkomst, vilken den avlidne haft, som för inkomst, vilken ingått till dödsboet efter dödsfallet, och skall därvid för dödsboet tillämpas vad som enligt bestämmelsema i denna lag skolat gälla för den avlidne.

För senare beskattningsår än det, då dödsfallet inträffade, tillämpas vad som sägs om dödsbo endast om den avlidne vid sitt frånfälle var bosatt här i riket; i annat fall anses dödsbo som sådan här i riket icke hem­mahörande juridisk person som inte skall taxeras till kommunal in­komstskatt.

35

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1993/94:50

Från och med det taxeringsår som följer närmast efter det fjärde kalenderåret efter det kalenderår, då dödsfallet inträffade, tillämpas dock bestämmelserna om han­delsbolag på dödsbo efter den som vid sitt frånfälle var bosatt här i riket, om för dödsboet skulle ha beräknats högre till statlig inkomst­skatt taxerad inkomst ån 10 000 kronor eller större skattepliktig förmögenhet än 100 000 kronor Bestämmelsema om handelsbolag i punkterna 1 och 2 av anvis­ningarna till 22 § och punkt 1 av anvisningarna till 23 § tillämpas dock inte. Ingår i dödsbo sådan egendom som vid dödsfallet var privatbostad, som avses i 5 §, skall reglerna om privatbostad tillämpas intill utgången av nyss angiven tid om egendomen fortfarande upp­fyller fömtsättningama för att kunna räknas som privatbostad. Dödsbo på vilket bestämmelserna om handelsbolag varit tillämpliga något beskattningsår anses därefter som sådant bolag i beskattnings­hänseende, oavsett storleken av boets inkomst eller förmögenhet. Bestämmelserna i detta stycke tillämpas icke på fideikommissbo.

Om särskilda skäl föreligger får dödsbo, som enligt föregående stycke skall behandlas såsom han­delsbolag i beskattningshänseende, taxeras enligt bestämmelserna i andra stycket.

Ingår i dödsbo sådan egendom som vid dödsfallet var privatbostad som avses i 5 §, skall reglema om privatbostad tillämpas till och med det taxeringsår som följer närmast efter det tredje kalenderåret efter det kalenderår då dödsfallet in­träffade om egendomen fortfarande uppfyller fömtsättningama för att kunna räknas som privatbostad.

.anvisningar

till 22 § 1. Till intäkt av näringsverksamhet hänförs samtliga intäkter i pengar eller varor, som har influtit i verksamheten. Detta innebär, att intäkten skall vara av sådan beskaffenliet, att den normalt är att räkna med och ingår som ett led i verksamheten. Hit räknas inflytande betalning för varor, som den skattskyldige handlar med eller tillverkar. Det sagda gäller även då näringsidkaren vid överlåtelse av verksamheten låter befintliga varor ingå i överlåtelsen. Denna överlåtelse utgör då så att säga den sista affärshändelsen i verksamheten.

36

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1993/94:50

Till intäkt av näringsverksamhet hänförs också vad som inflyter vid avyttring av maskiner och andra för stadigvarande bmk avsedda inventarier eller av tillgångar som är likställda med dessa vid beräkning av värdeminskningsavdrag. Även ersättning som i fall som avses i 2 § andra och tredje styckena lagen (1990:663) om ersättningsfonder uppbärs av en fysisk person eller ett dödsbo utgör intäkt av näringsverksamhet om den skattskyldige begär det.

Till intäkt av näringsverksamhet hänförs vidare vinst vid icke yrkes­mässig avyttring (realisationsvinst) av andel i sådan ekonomisk förening som avses i 2 § 8 mom. lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt såvida innehavet av andelen betingats av sådan verksamhet. I fråga om handels­bolag hänförs till intäkt av näringsverksamhet också realisationsvinst vid avyttring av andra tillgångar som avses i 27 § 1 mom., av tillgångar som avses i 28 §, 29 § 1 mom., 30 § 1 mom. och 31 § samt av förpliktelser som avses i 3 § 1 mom. nämnda lag.

Har en tillgång tagits ut ur en       Har en tillgång tagits ut ur en förvärvskälla sker beskattning som    förvärvskälla sker beskattning som om tillgången i stället hade avytt-    om tillgången i stället hade avytt­rats för ett vederlag motsvarande    råts för ett vederlag motsvarande marknadsvärdet     (uttagsbeskatt-    marknadsvärdet     (uttagsbeskatt­ning).  Vad nu sagts gäller dock    ning).  Vad nu sagts gäller dock endast om vederlag eller vinst vid    endast om vederlag eller vinst vid en avyttring skulle ha tagits upp    en avyttring skulle ha tagits upp som intäkt av näringsverksamhet    som intäkt av näringsverksamhet och särskilda skäl mot uttagsbe-    och särskilda skäl mot uttagsbe­skattning inte föreligger. Uttag av    skattning inte föreligger. Uttag av bränsle från fastighet som är taxe-    bränsle från fastighet som är taxe­rad som lantbmksenhet för upp-    rad som lantbmksenhet för upp­värmning   av   den   skattskyldiges    värmning   av   den   skattskyldiges privatbostad på denna beskattas ej.    privatbostad på denna beskattas ej. Uttag av andra aktier än sådana som   utgör   omsättningstillgångar enligt punkt 4 av anvisningarna till 21 § beskattas inte heller om akti­erna delats eller skiftats ut enligt 3 § 7 mom. fjärde stycket eller 3 § 8 inom.   tredje  stycket  lagen  om statlig inkomstskatt.

Uttagsbeskattning sker också vid uttag i mer än ringa omfattning av tjänst. Värdet av bilförmån beräknas enligt bestämmelsema i punkterna 2 och 4 av anvisningarna till 42 §.

1 a. Vid tillämpning av punkt I fjärde stycket skall uttag av andra aktier än sådana som utgör omsätt­ningstillgångar enligt punkt 4 av anvisningarna till 21 § inte beskat­tas om det är fråga om sådan utdelning från svenskt aktiebolag som avses i andra stycket eller utskiftning    i    samband    med

1,1

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1993/94:50

upplösning av svensk ekonomisk förening som avses i tredje stycket.

[3 § 7 mom. fjärde stycket lagen (1947:576) om statlig inkomst­skatt]

Annan utdelning från svenskt aktiebolag än som avses i 1 mom. tredje stycket är skattefri om den har uppburits i förhållande till innehavda aktier och utgår i form av aktier i ett annat svenskt aktiebolag. Som förutsättningar gäller följande. Det utdelande bolaget skall ha aktier inregistrera­de vid en svensk börs. När utdel­ning lämnas skall bolaget direkt eller indirekt ha innehaft samt­liga aktier i det andra bolaget sedan ingången av närmast före­gående beskattningsår eller sedan det andra bolaget började bedriva verksamhet av något slag. Samtliga aktier i det andra bolaget skall delas ut. Den verksamhet som där­efter bedrivs eller skall bedrivas i vartdera bolaget skall vara av be­tydande omfattning i förhållande till den verksamhet som bedrevs i det utdelande bolaget. Utgör de utdelade aktierna lager hos mot­tagaren av utdelningen skall denne som intäkt ta upp värdet av aktier­na. Värdet skall bestämmas enligt punkt 2 första och sjunde styckena av anvisningama till 24 § kom­munalskattelagen (1928:370).

(3 § 8 mom. tredje stycket lagen om statlig inkomstskatt)

Som utdelning skall inte anses större belopp än som motsvarar vad medlemmen erhåller i annat än aktier i ett svenskt aktiebolag. Som förutsättningar gållerföljande. Den utskiftande föreningen får inte vara sådant företag som avses i 3 § 12 mom. nionde stycket. Före­ningen skall äga samtliga aktier i bolaget och samtliga aktier skall skiftas ut. Värdet av den egendom som skiftas ut  i annan form. än

Utdelning skall lämnas i form av aktier i ett annat svenskt aktiebolag. Det utdelande aktie-bolaget skall ha aktier inregistrera­de vid en svensk börs. Bolaget får inte vara sådant företag som avses i 2 § 10 mom. lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt. När ut­delning lämnas skall bolaget direkt eller indirekt ha innehaft samtliga aktier i det andra bolaget sedan ingången av närmast före­gående beskattningsår eller sedan det andra bolaget började bedriva verksamhet av något slag. Samtliga aktier i det andra bolaget skall delas ut. Den verksamhet som där­efter bedrivs eller skall bedrivas i vartdera bolaget skall vara av betydande omfattning i förhållande till den verksamhet som bedrevs i det utdelande bolaget.

Den utskiftande föreningen får inte vara sådant företag som avses i 3 § 12 mom. nionde stycket lagen om statlig inkomstskatt. Värdet av den egendom som skiftas ut i an­nan form än aktier i ett svenskt aktiebolag får inte överstiga fem procent av det nominella värdet på aktierna. Föreningen skall äga samtliga aktier i bolaget och samt­liga aktier skall skiftas ut.

Utgör aktier som utdelas eller

38

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1993/94:50

aktier får inte överstiga fem procent av det nominella värdet på aktierna. Utgör de utskiftade ak-tiema lager hos mottagaren skall denne som intäkt ta upp värdet av aktierna.Värdet skall bestämmas enligt punkt 2 första och sjunde styckena av anvisningarna till 24 § konmiunalskattelagen (1928:370).

2.' Ränta på banktillgodohavan­den som hör till näringsverksamhet och på kundfordringar utgör intäkt av näringsverksamhet. Detsamma gäller beträffande ränta och ut­delning på omsättningstillgångar samt utdelning som uppburits från aktiebolag eller ekonomiska föreningar i förhållande till gjorda inköp (rabatt) eller försäljningar (pristillägg). Ränta och utdelning på sådan andel i ekonomisk för­ening som avses i 2 % 8 mom. la­gen (1947:576) om statlig inkomst­skatt utgör intäkt av näringsverk­samhet om innehavet av andelen betingas av sådan verksamhet.

Som intäkt av näringsverksamhet ränta och utdelning samt lotterivinst enligt 19 §.

Med utdelning avses även sådana utbetalningar som   anges i 3 § 7 mom.  tredje stycket lagen om statlig inkomstskatt.

utskiftas enligt andra eller tredje stycket lager hos mottagaren skall denne som intäkt ta upp värdet av aktiema. Värdet skall bestämmas enligt punkt 2 första och sjunde styckena av anvisningarna till 24 §.

2. Ränta på banktillgodohavan­den som hör till näringsverksamhet och på kundfordringar utgör intäkt av näringsverksamhet. Detsamma gäller beträffande ränta och ut­delning på omsättningstillgångar samt utdelning som uppburits från aktiebolag eller ekonomiska föreningar i förhållande till gjorda inköp (rabatt) eller försäljningar (pristillägg).

räknas i fråga om handelsbolag all som inte är frikallad från beskattning

2 a. Från skatteplikt undantas dels / fall som avses i 13 ned­an utdelning och i fall som avses i 4 nedan ränta, dels hälften av realisationsvinsten på

1.   aktier i svenskt aktiebolag och

företrädesrätter att delta i emission

av sådana aktier,

2.    andelar i svensk ekonomisk

förening,

3.

andelar i svensk värdepappers­fond,

4.

fordringar på grund av vinst­andelslån (vinstandelsbevis) som givits ut av ett svenskt företag i de fall företaget helt saknar avdrags­rätt enligt 29 mom. lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt,

5.

terminer  och  optioner som

39

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1993/94:50

uteslutande avser endera tillgångar angivna i 1-4 eller kursindex hän-förligt till aktier i svenska aktiebo­lag.

Undantaget från skatteplikt gäller dock inte för:

a)

Utdelning på lagertillgång.

b)

Utdelning som det utdelande företaget har rätt till avdrag för enligt 2 § 5 mom. första stycket eller 11 mom. andra stycket lagen om statlig inkomstskatt.

c)

Vinst vid avyttring av andra aktier eller tillgångar som avses i första stycket än sådana som givits ut av ett aktiebolag vars aktier är noterade vid svensk börs eller ett företag som ingår i en koncern med ett moderbolag vars aktier är föremål för en sådan notering, om tillgångarna givits ut av ett företag som innehar fastighet taxerad som hyreshusenhet. Undantaget från skatteplikt gäller inte den del av vinsten som svarar mot värdet av fastighetsinnehavet i förhållande till värdet av samtliga tillgångar i företaget. Med innehav av fastighet jämställs att en fastighet innehas av ett företag i intressegemenskap som omfattas av avyttringen. In­tressegemenskap anses råda mellan företag som står under i huvudsak gemensam ledning. Med värdet av fastighetsinnehavet avses det högsta av taxeringsvärdet och det bokförda värdet på av företaget innehavd fastighet.

d)   Vinst vid avyttring av andel i

sådan bostadsförening respektive

aktie i sådant bostadsaktiebolag

som avses i 2  7 mom. lagen om

statlig inkomstskatt.

e)   Vinst för fysisk person och

dödsbo vid avyttring av andel i

ekonomisk förening,

f)   Utdelning, ränta och vinst på

tillgångar som innehas av handels­

bolag.

Bestämmelsen i första stycket 3 att hälften av realisationsvinsten på andelar i svensk värdepappesfond

40

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1993/94:50

skall undantas från skatteplikt gäller endast om fondförmögenhe­ten inte annat än tillfälligtvis un­derstigit 90 procent av summan av

a.   tillgångar för vilka skatteplik­

ten är begränsad enligt bestämmel­

sema i denna anvisningspunkt och

b.    andelar i utländsk juridisk

person eller andra utländska finan­

siella instrument motsvarande dem

som avses i första stycket 1, 2 och

5.

Om innehavet av tillgångar som avses i tredje stycket a och b inte annat än tillfälligtvis understigit 60 procent av fondförmögenheten, undantas 30 procent av realisa­tionsvinsten på andelama från skatteplikt.

Bestämmelsen i första stycket 3 att utdelning frän svensk värdepap­persfond undantas från skatteplikt gäller för

den del av utdelningen som svarar mot skattefri utdelning som har mottagits av fonden under det beskattningsår för vilket utdel­ningen bestämts,

hälften av den del av utdel­ningen som svarar mot fondens realisationsvinster under det be­skattningsår för vilket utdelningen bestämts på tillgångar för vilka hälften av vinsten är undantagen från skatteplikt enligt denna an­visningspunkt samt

30 procent av den del av utdelningen som svarar mot fon­dens realisationsvinster under det beskattningsår för vilket utdelning­en bestämts på tillgångar för vilka 30 procent av vinsten är undanta­gen från skatteplikt enligt denna anvisningspunkt.

Vid bedömningen av skatteplikten enligt föregående stycke för utdel­ning från svenska värdepappersfon­der skall utdelningen anses svara mot fondens inkomster i följande ordning:

1. Skattefri utdelning.

2. Intäkt enligt 2 §  70 mom.

41

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1993/94:50

åttonde stycket lagen om statlig inkomstskatt.

3.    Skattepliktig utdelning och

ränta samt realisationsvinst på

andra tillgångar än som avses i

tredje stycket a och b.

4.   Realisationsvinst på tillgångar

för vilka skatteplikten undantas

med 30procent enligt denna anvis­

ningspunkt.

5.    Realisationsvinst på andra

tillgångar än som avses i 3 och 4.

till 23 §

9.'° Avdrag på gmnd av avyttring av skog på fastighet som är taxerad som lantbmksenhet (skogsavdrag) medges enligt bestämmelsema i denna anvisningspunkt. Bedömningen av rätten till avdrag sker med utgångs­punkt i skogens anskaffningsvärde och gällande ingångsvärde. Med an-skaffningsvärde avses det värde som belöper på skog och skogsmark vid förvärv av fastighet som är taxerad som lantbmksenhet. Med gällande ingångsvärde avses anskaffningsvärdet minskat med avdrag som har medgetts enligt denna anvisningspunkt. I punkt 10 föreskrivs hur anskaff­ningsvärdet och det gällande ingångsvärdet beräknas. Med avdrags­grundande skogsintäkt avses ett belopp som motsvarar summan av be­skattningsårets hela intäkt på gmnd av upplåtelse av avverkningsrätt och 60 procent av beskattningsårets intäkt på gmnd av avyttrade skogs­produkter eller på gmnd av att den skattskyldige har tillgodogjort sig skogsprodukter för eget bmk eller i annan förvärvskälla. Fysisk person får under innehavstiden avdrag med högst 50 procent av anskaffnings­värdet. Vid taxeringen för visst beskattningsår medges avdrag med högst halva den avdragsgmndande skogsintäkten.

Har fysisk person förvärvat fastigheten genom köp, byte eller därmed jämförligt fång eller genom fastighetsreglering eller klyvning och visar han genom intyg från länsstyrelse eller på annat sätt att förvärvet utgör ett led i jordbmkets eller skogsbmkets yttre rationalisering (rationa­liseringsförvärv), medges avdrag med högst hela den avdragsgmndande skogsintäkten. Sådant avdrag medges endast vid taxeringen för det be­skattningsår under vilket fastigheten har förvärvats och för de därpå följande fem beskattningsåren. Vid fastighetsreglering och klyvning räk­nas som förvärvstidpunkt den tidpunkt för tillträde som gäller enligt fastighetsbildningslagen (1970:988) eller, om den skattskyldige har yrkat det och fastighetsbildning sökts, den tidpunkt för tillträde som gäller enligt skriftligt avtal. Det sanmianlagda avdragsbeloppet enligt detta stycke får inte överstiga 50 procent av det anskaffningsvärde som belöper på rationaliseringsförvärvet.

42

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1993/94:50

Dödsbo får, såvitt gäller fastighet som vid dödsfallet ägdes av den avlidne, avdrag enligt de bestämmelser som skulle ha gällt för den avlidne.

Har fastigheten förvärvats av juridisk person medges avdrag under innehavstiden med högst 25 procent av anskaffningsvärdet. Vid taxe­ringen för visst beskattningsår medges avdrag med högst halva den avdragsgmndande skogsintäkten. Vad som sägs i detta stycke gäller dock inte dödsbo i sådant fall som avses i det föregående stycket.

I   fråga  om  handelsbolag  och       I fråga om handelsbolag beräknas dödsbo,  för  vilket  reglema   om    avdraget för bolaget. handelsbolag skall tillämpas, be­räknas avdraget för bolaget respek­tive boet.

Rätt till avdrag föreligger inte såvitt gäller intäkt som den skattskyldige tar upp till beskattning efter det att all skogsmark, som ingår i förvärvs­källan, har förvärvats av ny ägare.

Avdrag medges vid taxeringen endast med helt hundratal kronor och inte med lägre belopp än 15 000 kronor. Bedrivs skogsbmk i form av enkelt bolag eller under samäganderätt får dock, såvida ett för hela den gemensamt bedrivna verksamheten beräknat avdrag hade uppgått till minst 15 000 kronor, avdraget för varje delägare uppgå till lägst 3 000 kronor.

19." Avdrag medges för påförda 19. Avdrag medges för påförda

egenavgifter enligt lagen egenavgifter enligt lagen

(1981:691) om socialavgifter i den (1981:691) om socialavgifter i den

mån avgifterna hänför sig till nä- mån avgifterna hänför sig till nä­

ringsverksamheten .

ringsverksamhet.

Fysisk person får dessutom avdrag för belopp som har avsatts för att täcka på beskattningsåret belöpande egenavgifter avseende näringsverk­samhet här i riket. Den som enligt bokföringslagen (1976:125) eller jordbmksbokföringslagen (1979:141) är skyldig att upprätta årsbokslut skall ha satt av ett mot avdraget svarande belopp i räkenska­perna för beskattningsåret. Medgivet avdrag skall återföras till beskatt­ning nästföljande beskattningsår.

Avdrag enligt andra stycket beräknas på ett underlag som motsvarar den skattskyldiges inkomst av förvärvskällan, beräknad enligt lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt, före avdraget, minskad med

1)

sjukpenning eller annan ersättning som avses i punkt 11 av an­visningarna till 22 §,

2)

intäkt som är att hänföra till inkomst av anställning enligt 11 kap. 2 § första stycket lagen (1962:381) om allmän försäkring,

och

3)   intäkt som omfattas av över-

enskotnmelse enligt 3 kap. 2 §

andra stycket lagen om allmän

försäkring.

43

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1993/94:50

Avdrag enligt andra stycket får uppgå till högst 23 procent av under­laget, beräknat enligt tredje stycket. I fråga om sådana inkomster som avses i 2 § lagen (1990:659) om särskild löneskatt på vissa förvärvsin­komster får dock avdraget uppgå till högst 15 procent.

Vad som har sagts i första fjärde styckena gäller också för en fysisk person, som är delägare i ett handelsbolag, under fömtsättning att bolaget har haft inkomst av

här   i    riket.

näringsverksamhet Avdrag enligt

första  och  andra  styckena därvid göras av delägaren.

Vad som har sagts i första fjärde styckena gäller också för en fysisk person, som är delägare i ett handelsbolag, under fömtsättning att bolaget har haft inkomst av näringsverksamhet här i riket. Avdrag enligt

skall

första och andra styckena skall därvid göras av delägaren. \td som nu har sagts gäller också i fråga om en delägare i ett dödsbo, för vilket reglerna om handelsbolag skall tillämpas.

Beskattas enligt tredje stycket av anvisningarna till 52 § en medhjälpan­de make för del av inkomst av en verksamhet, som bedrivs av den andra maken, skall avdrag enligt första och andra styckena göras särskilt för envar av makama.

Skattskyldig som har gjort avdrag enligt andra stycket skall vid självdeklarationen foga uppgifter om avdragets beräkning. Uppgiftema skall lämnas på blankett enligt fastställt formulär.

33.' Avdrag medges för förlust vid icke yrkesmässig avyttring (realisationsförlust) av tillgång eller förpliktelse i fråga om vilken, om realisationsvinst i stället hade uppkommit, vinsten skulle ha utgjort intäkt av näringsverksam­het. Vid inkomstberäkningen i ett handelsbolag begränsas avdraget för realisationsförlust på sätt anges i 3 § 2 mom. tredje stycket lagen (1947:576) om stadig inkomstskatt såvida inte innehavet av tillgången eller förpliktelsen betingas av näringsverksamhet som bedrivs av den skattskyldige eller annan som med hänsyn till äganderättsförhål­landen eller organisatoriska för­hållanden kan anses stå den skatt­skyldige nära.

33. Avdrag medges för förlust vid icke yrkesmässig avyttring (realisationsförlust) av tillgång eller förpliktelse i fråga om vilken, om realisationsvinst i stället hade uppkonunit, vinsten skulle ha utgjort intäkt av näringsverksam­het. Om viss del av vinst skulle ha tagits upp som skattepliktig intäkt enligt punkt 2 a av anvisningarna till 22 § får endast motsvarande del av förlusten räknas som om­kostnad. Vid inkomstberäkningen i ett handelsbolag begränsas avdraget för realisationsförlust på sätt anges i 3 § 2 mom. tredje stycket lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt såvida inte innehavet av tillgången eller förpliktelsen betingas av näringsverksamhet som bedrivs av den skattskyldige eller annan som med hänsyn till äganderättsförhål­landen eller organisatoriska för­hållanden kan anses stå den skatt­skyldige nära.

44

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1993/94:50

till 24 §

2.' Tillgångar avsedda för omsättning eller förbmkning (lager) får inte tas upp till lägre värde än det lägsta av anskaffningsvärdet och verkliga värdet. Begreppen anskaffningsvärde och verkligt värde har den innebörd som anges i 13 § andra stycket och 14 § andra stycket bokföringslagen (1976:125).

Vid bestämmande av lagrets anskaffningsvärde skall de lagertillgångar, som ligger kvar i den skattskyldiges lager vid beskattningsårets utgång, anses som de av honom senast anskaffade eller tillverkade.

Utan hinder av vad som sägs i första stycket får annat vamlager än lager av fastigheter och liknande tillgångar och lager av aktier, ob­ligationer, lånefordringar och liknande tillgångar tas upp till lägst 97 procent av det samlade anskaffningsvärdet.

Djur i jordbmk och renskötsel skall alltid anses som lager. Sådant lager får inte tas upp till lägre belopp än 85 procent av den genomsnittliga produktionskostnaden för djur av det slag och den ålderssammansättning som det är fråga om. Djuren behöver dock inte i något fall tas upp till ett högre belopp än som motsvarar djurens sammanlagda allmänna saluvär­de. Regeringen eller myndighet som regeringen bestämmer fastställer för varje taxeringsår föreskrifter för beräkning av produktionskostnaden. Har denna kostnad inte fastställts, t.ex. i fråga om särskilt dyrbara avelsdjur, får djuret tas upp lägst till 85 procent av det lägsta av anskaffningsvärdet och allmänna saluvärdet.

Nedskrivning av värdet på rättigheter till leverans av lagertillgångar enligt ej fullgjorda köpekontrakt (kontraktsnedskrivning) får godkännas endast i den mån det visas, att inköpspriset för tillgångar av samma slag på balansdagen understiger det kontraherade priset. Beträffande värdet på rättigheter till leverans av maskiner och andra för stadigvarande bmk avsedda inventarier enligt ej fullgjorda köpekontrakt kan avskrivning (kontraktsavskrivning) godkännas endast i den mån den skattskyldige visar, att inköpspriset för tillgångar av sanmia slag på balansdagen understiger det kontraherade priset.

Förvärvas aktie i svenskt aktiebolag av skattskyldig, som driver bank-eller annan penningrörelse eller försäkringsrörelse, eller av annan skatt­skyldig, för vilken aktien utgör omsättningstillgång, och är det inte uppenbart att den skattskyldige därigenom erhåller tillgång av verkligt och särskilt värde för honom med hänsyn till hans näringsverksamhet, får sådan nedgång i aktiens värde som beror på utdelning till den skattskyl­dige av medel, vilka fanns hos det utdelande bolaget vid förvärvet och inte motsvarar tillskjutet belopp, inte föranleda att aktien vid inkomst­beräkningen för den skattskyldige tas upp till lägre belopp än som mot­svarar hans anskaffningskostnad för aktien. Har denna, innan sådan utdel­ning skett, tagits upp till lägre belopp än den skattskyldiges anskaff­ningskostnad, får aktien vid utgången av det beskattningsår, under vilket utdelningen äger mm, inte tas upp till lägre belopp än aktiens värde i

45

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1993/94:50

beskattningshänseende vid ingiingen av sanmia år med tillägg av ett be­lopp, som motsvarar skillnaden mellan den skattskyldiges anskaffnings­kostnad för aktien och nämnda värde, dock högst av det utdelade belop­pet. Sker utdelning utan att det värde för aktien, som ligger till gmnd för beräkningen av den skattskyldiges inkomst, påverkas och medför detta att den skattskyldige efter överlåtelse av aktien eller upplösning av bolaget redovisar förlust, skall därifrån avräknas det belopp som motsvarar utdelningen. Utdelning som avses i detta stycke anses i första hand gälla andra medel än sådana som motsvarar tillskjutet belopp. Vad som sägs om aktie i detta stycke gäller även beträffande andel i ekonomisk förening. Med tillskjutet belopp avses därvid inbetald insats. I fråga om aktier som utgör lager       I fråga om aktier som utgör lager

gäller vidare följande. Har alctier erhållits genom sådan utdelning som avses i 3 § 7 mom. fjärde stycket lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt skall som anskaff­ningsvärde för dessa aktier anses så stor del av anskaffningsvärdet för aktierna i det utdelande bolaget som svarar mot förändringen i marknadsvärdet på dessa aktier till följd av utdelningen. Anskaffnings­värdet för aktierna i det utdelande bolaget skall minskas i motsvaran­de mån. För sådan mottagare som avses 137 mom. femte stycket lagen om statlig inkomstskatt skall, om vederlag erlagts för rätten till utdelning, vederlaget anses som anskaffningsvärde. I annat fall skall de utdelade aktiema anses anskaf­fade utan kostnad. Har aktier er­hållits genom sådan utskiftning som avses 138 mom. tredje stycket nämnda lag skall som an­skaffningsvärde för dessa aktier anses anskaffningsvärdet för an­delarna i den förening som skiftat ut aktiema.

gäller vidare följande. Har aktier erhållits genom sådan utdelning som avses i punkt 1 a av anvis­ningarna till 22 § skall som an­skaffningsvärde för dessa aktier anses så stor del av anskaffnings­värdet för aktiema i det utdelande bolaget som svarar mot förändring­en i marknadsvärdet på dessa aktier till följd av utdelningen. An­skaffningsvärdet för aktierna i det utdelande bolaget skall minskas i motsvarande mån. För sådan mot­tagare som inte äger aktier i det utdelande bolaget skall, om veder­lag erlagts för rätten till utdelning, vederlaget anses som anskaffnings­värde. I annat fall skall de utdelade aktierna anses anskaffade utan kostnad. Har aktier erhållits genom sådan utskiftning som i punkt 1 a av anvisningarna till 22 § skall som anskaffningsvärde för dessa aktier anses anskaffningsvärdet för andelarna i den förening som skiftat ut aktierna.

fill 9.''' Har delägare i vanligt han­delsbolag, kommanditbolag, enlcelt bolag eller rederi åtnjutit inkomst från bolaget eller rederiet i form av avlöning, hänföres sådan inkomst till intäkt icke av tjänst utan av den förvärvskälla, varur bolagets eller rederiets inkomst härflutit.

32 §

9. Har delägare i vanligt han­delsbolag, kommanditbolag, enkelt bolag eller rederi haft inkomst från bolaget eller rederiet i form av avlöning, hänföres sådan inkomst till intäkt icke av tjänst utan av det inkomstslag bolagets eller rederiets inkomst avser.

46

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1993/94:50

till 53 §

10.' Delägare i vanligt handelsbolag, kommanditbolag, enkelt bolag eller rederi beskattas för den del av bolagets eller rederiets vinst, som å honom belöper, hum denna än må hava av bolaget eller rederiet använts, och oberoende av vad han må hava lyftat av bolagets eller rederiets under beskattningsåret eller tidigare förvärvade vinst.

Vad som föreskrivs i första Vad som föreskrivs i första stycket gäller också beträffande här stycket gäller också beträffande här i riket bosatt eller hemmahörande i riket bosatt eller hemmahörande delägare i fråga om den på deläga- delägare i fråga om den på deläga­ren belöpande delen av vinsten i ren belöpande delen av vinsten i annan utländsk juridisk person än annan utländsk juridisk person än sådan som enligt 2 § 72 mo/n. e/Zer sådan som enligt 16 § 2 mom. 16 § 2 mom. andra stycket lagen andra eller tredje styckena lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt (1947:576) om statlig inkomstskatt skall betraktas som svensk ekono- skall betraktas som utländskt bolag misk förening eller utländskt bolag

a)

om delägaren beskattas i den stat där den utländska juridiska perso­nen är hemmahörande för den del av den utländska juridiska personens vinst som belöper på delägaren, eller

b)

om vid utgången av året närmast före taxeringsåret dels minst tio procent av den utländska juridiska personens kapital eller röstetal för dess samtliga andelar innehas antingen av delägaren själv eller av en krets av personer i vilken delägaren ingår och vilken består av en fysisk eller juridisk person (moderföretaget), av om moderföretaget är en fysisk person sådana närstående som avses i punkt 14 trettonde stycket av anvisningarna till 32 § samt av juridiska personer som direkt eller genom förmedling av annan juridisk person innehas av denna person och de närstående, dels minst hälften av den utländska juridiska personens kapital eller röstetal för dess samtliga andelar innehas eller kontrolleras, direkt eller genom förmedling av juridisk person, av här i riket bosatta eller hemmahörande personer.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 1994 och tillämpas första gången vid 1995 års taxering.

Inkomst hos ett handelsbolag som med tillämpning av äldre rätt skulle ha tagits upp vid 1995 års eller, om den skattskyldige då inte taxeras, vid 1996 års taxering skall tas upp i enlighet med äldre rätt om de nya bestämmelserna föranleder att inkomsten annars inte tas upp vid ifrågavarande taxeringar.

Vid tillämpningen av de nya föreskriftema i punkt 2 a av anvisningama till 22 § skall hänsyn inte tas till sammansättningen av värdepappersfonds förmögenhet före den 1 januari 1994. Under tiden från och med den 1 januari till och med den 30 juni 1994 skall i stället för förmögenhetsnivån 90 procent i anvisningspunktens tredje stycke en gräns på 75 procent tillämpas.

47

Vid tillämpningen av de nya föreskriftema i punkt 2 a femte och sjätte    Prop. 1993/94:50 styckena av anvisningama till 22 § skall, i fråga om utdelning som lämnas under år 1994,  anses att fonden mottagit de vidareutdelade inkomsterna efter ikraftträdandet.

'Senaste lydelse av

26 § 1991.2006

33 § 3 mom. 1993/94:45.

punkt 16 av anvisningarna till 22 § 1990:1421

anvisningarna till 26 § 1990:650

punkt 4 av anvisningarna till 53 § 1991:180

punkterna 12 och 13 av övergångsbestämmelserna till 1990:650, 1992:1343.

; Senaste lydelse 1990:650.

 Senaste lydelse av förutvarande 6 S 1972:169.

' Senaste lydelse 1990:650.

' Senaste lydelse 1990:650.

Senaste lydelse 1992:1484.

' Senaste lydelse 1991:180.

'Senaste lydelse 1992:1343.

' Senaste lydelse 1990:1421.

'"Senaste lydelse 1990:1487.

"Senaste lydelse 1992:1343.

'Senaste lydelse 1991:1832.

'Senaste lydelse 1992:1343.

''Senaste lydelse 1940:876.

'Senaste lydelse 1990.1421.

48

2.7   Förslag till

Prop. 1993/94:50

Lag om ändring i lagen (1993:938) om ändring i konmiunalskattelagen (1928:370)

Härigenom föreskrivs att punkt 6 av anvisningama till 46 § kom­munalskattelagen (1928:370) i sin lydelse enligt lagen (1993:938) om ändring i nänrnda lag skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

till 46 § 6. Avdrag för avgift för pensionsförsäkring medges endast om försäk­ringen ägs av den skattskyldige.

Avdraget får, tillsammans med avdrag för sådan inbetalning på pensionssparkonto som avses i punkt 7, inte överstiga summan av

1.   den skattskyldiges inkomst av 1. den skattskyldiges inkomst av

aktiv näringsverksamhet före av- näringsverksamhet som utgör aktiv

drag enligt punkt 21 av anvisning- näringsverksamhet enligt 11 kap.

ama till 23 §, före avdrag för 3 § lagen (1962:381) om allmän

särskild löneskatt på pensionskost- försäkring före avdrag enligt punkt

nåder enligt punkt 23 av anvisning- 21 av anvisningama till 23 §, före

arna till 23 § på sådan pensionsför- avdrag för särskild löneskatt på

säkring som avses i denna anvis- pensionskostnader enligt punkt 23

ningspunkt och på sådan inbetal- av anvisningama till 23 § på sådan

ning på pensionssparkonto som pensionsförsäkring som avses i

avses i punkt 7 och före avdrag för denna anvisningspunkt och på

avsättning för egenavgifter enligt sådan inbetalning på pensionsspar-

lagen (1981:691) om socialavgifter,    konto som avses i punkt 7 och före

avdrag för avsättning för egenav­gifter enligt lagen (1981:691) om socialavgifter,

2.

inkomst av tjänst, med bortseende från sådan intäkt som avses i 32 § 1 mom. första stycket h och i och

3.

inkomst ombord enligt lagen (1958:295) om sjömansskatt samt enligt 1 § 2 mom. nämnda lag skattepliktig dagpenning för antingen beskatt­ningsåret eller året närmast dessförinnan

och beräknas med hänsyn till och beräknas med hänsyn till

storleken av sådan inkomst. Avdra- storleken av sådan inkomst. Avdra­

get får uppgå till högst ett belopp get får uppgå till högst ett belopp

motsvarande det basbelopp som en- motsvarande det basbelopp som en­

ligt lagen (1962:381) om allmän ligt lagen om allmän försäkring

försäkring bestämts för året när- bestämts för året närmast före

mast före taxeringsåret och des- taxeringsåret och dessutom i fråga

sutom i fråga om

om

a. inkomst av aktiv näringsverksamhet till sammanlagt högst 25 procent av inkomsten före avdrag enligt punkt 21 av anvisningama till 23 §, före avdrag för särskild löneskatt på pensionskostnader enligt punkt 23 av anvisningarna till 23 § på sådan pensionsförsäkring som avses i denna anvisningspunkt och på sådan inbetalning på pensionssparkonto som avses i punkt 7 och före avdrag för avsättning för egenavgifter enligt lagen om socialavgifter till den del den inte överstiger tjugo gånger nämnda

4 Riksdagen 1993194. 1 saml. Nr 50

49

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1993/94:50

basbelopp samt högst 20 procent av den del av nyss nämnda inkomst som överstiger tjugo men inte fyrtio gånger nämnda basbelopp,

b.  inkomst av anställning om den skattskyldige helt saknar pensionsrätt

i anställning och inte är anställd i ett aktiebolag eller en ekonomisk

förening vari han har sådant bestämmande inflytande som avses i punkt

20 e femte stycket av anvisningama till 23 § till sammanlagt högst 35

procent av inkomsten till den del den inte överstiger tjugo gånger nämnda

basbelopp samt högst 25 procent av den del av inkomsten som överstiger

tjugo men inte trettio gånger nämnda basbelopp eller

c.  annan inkomst av tjänst, med bortseende från sådan intäkt som avses

i 32 § 1 mom. första stycket h och i, och inkomst ombord enligt lagen

om sjömansskatt samt enligt 1 § 2 mom. nämnda lag skattepliktig

dagpenning till högst 10 procent av den del av inkomsten som överstiger

tio men inte tjugo gånger samma basbelopp. Avdrag enligt detta stycke

beräknas i sin helhet antingen på inkomst som skall tas upp till beskatt­

ning under beskattningsåret eller på inkomst året närmast dessförinnan.

Om den skattskyldige har inkomst av aktiv näringsverksamhet från mer

än en förvärvskälla får avdrag beräknat enligt detta stycke inte överstiga

det avdrag som kunnat göras om inkomsten varit hänförlig till en och

samma förvärvskälla. Har den skattskyldige inkomster som kan gmnda

rätt till avdrag enligt detta stycke både i inkomstslaget näringsverksamhet

och som allmänt avdrag skall den del av avdraget som beräknas på ett

basbelopp fördelas efter respektive avdragsgmndande inkomsts andel av

de sammanlagda avdragsgmndande inkomstema.

Om särskilda skäl föreligger får Om särskilda skäl föreligger får skattemyndigheten   efter   ansökan    skattemyndigheten   efter   ansökan

besluta att avdrag för avgift för pensionsförsäkring respektive in­betalning på pensionssparkonto får medges med högre belopp än som följer av bestämmelserna i föregå­ende stycke. Därvid skall dock följande gälla. För skattskyldig, som redovisar inkomst som är att anse som inkomst endast av tjänst med bortseende från sådan intäkt som avses i 32 § 1 mom. första stycket h och i men som i huvud­sak saknar pensionsrätt i anställ­ning, får avdrag medges högst med belopp, beräknat som för skattskyl­dig som avses i andra stycket b. Har sådan skattskyldig erhållit särskild ersättning i samband med att anställning upphört och har han ej skaffat sig ett betryggande pen­sionsskydd, får dock avdrag med­ges med högre belopp. Avdrag som avses i de två närmast föregå-

besluta att avdrag för avgift för pensionsförsäkring respektive in­betalning på pensionssparkonto får medges med högre belopp än som följer av bestämmelsema i föregå­ende stycke. Därvid skall dock följande gälla. För skattskyldig, som redovisar inkomst som är att anse som inkomst endast av tjänst med bortseende från sådan intäkt som avses i 32 § 1 mom. första stycket h och i men som i huvud­sak saknar pensionsrätt i anställ­ning, får avdrag medges högst med belopp, beräknat som för skattskyl­dig som avses i andra stycket b. Har sådan skattskyldig erhållit särskild ersättning i samband med att anställning upphört och har han ej skaffat sig ett betryggande pen­sionsskydd, får dock avdrag med­ges med högre belopp. Avdrag som avses i de två närmast föregå-

50

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1993/94:50

ende meningarna får dock inte be­räknas för inkomst som härrör från aktiebolag eller ekonomisk före­ning vari den skattskyldige har sådant bestämmande inflytande som avses i punkt 20 e femte styc­ket av anvisningama till 23 §. Har skattskyldig, som själv eller genom förmedling av juridisk per­son bedrivit näringsverksamhet, upphört med driften i förvärvskäl­lan och har han under verksam­hetstiden ej skaffat sig ett betryg­gande pensionsskydd, får avdrag beräknas även på inkomst av kapi­tal som är hänförlig till försäljning av förvärvskällan före avdraget, på inkomst av passiv näringsverksam­het före avdraget samt på sådan intäkt av tjänst som avses i 32 §

1

mom. första stycket h. Avdraget får i detta fall beräknas med beak­tande av det antal år den skattskyl­dige drivit näringsverksamheten, dock högst för tio år. Hänsyn skall vid bedömningen av avdragets storlek tas till den skattskyldiges övriga pensionsskydd och andra möjligheter till avdrag för avgift och inbetalning som avses i 46 §

2

mom. första stycket 6 och 7. Avdraget får dock inte överstiga ett belopp som för varje år som drif­ten pågått motsvarar tio gånger det basbelopp som enligt lagen om allmän försäkring bestämts för det år driften i förvärvskällan upphört och ej heller summan av de belopp som under beskattningsåret redovi­sats som nettointäkt av förvärvskäl­lan i förekommande fall före av­draget, före avdrag för särskild löneskatt på pensionskostnader enligt punkt 23 av anvisningarna till 23 § på sådan pensionsförsäk­ring som avses i denna anvisnings­punkt och på sådan inbetalning på pensionssparkonto som avses i punkt 7 och före avdrag för av­sättning för egenavgifter enligt lagen om socialavgifter och sådan inkomst av kapital som är att hän-

ende meningama får dock inte be­räknas för inkomst som härrör från aktiebolag eller ekonomisk före­ning vari den skattskyldige har sådant bestämmande inflytande som avses i punkt 20 e femte stycket av anvisningama till 23 §. Har skattskyldig, som själv eller genom förmedling av juridisk per­son bedrivit näringsverksamhet, upphört med driften i förvärvskäl­lan och har han under verksam­hetstiden ej skaffat sig ett betryg­gande pensionsskydd, får avdrag beräknas även på inkomst av kapi­tal som är hänförlig till försäljning av förvärvskällan före avdraget, på inkomst av passiv näringsverksam­het enligt lagen (1990:659) om särskild löneskatt på vissa för­värvsinkomster före avdraget samt på sådan intäkt av tjänst som avses i 32 § 1 mom. första stycket h. Avdraget får i detta fall beräknas med beaktande av det antal år den skattskyldige drivit näringsverk­samheten, dock högst för tio år. Hänsyn skall vid bedömningen av avdragets storlek tas till den skattskyldiges övriga pensions­skydd och andra möjligheter till avdrag för avgift och inbetalning som avses i 46 § 2 mom. första stycket 6 och 7. Avdraget får dock inte överstiga ett belopp som för varje år som driften pågått motsva­rar tio gånger det basbelopp som enligt lagen om allmän försäkring bestämts för det år driften i för­värvskällan upphört och ej heller summan av de belopp som under beskattningsåret redovisats som in­komst av förvärvskällan i förekom­mande fall före avdraget, före avdrag för särskild löneskatt på pensionskostnader enligt punkt 23 av anvisningarna till 23 § på sådan pensionsförsäkring som avses i denna anvisningspunkt och på sådan inbetalning på pensionsspar­konto som avses i punkt 7 och före avdrag för avsättning för egenav-

51

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1993/94:50

föra till vinst med anledning av gifter enligt lagen om socialavgifter

överlåtelse av förvärvskällan. Har och sådan inkomst av kapital som

skattemyndigheten enligt punkt 1 är att hänföra till vinst med an-

tredje stycket av anvisningama till ledning av överlåtelse av förvärvs-

31 § medgivit att dödsbo tar pen- källan. Har skattemyndigheten

sionsförsäkring, anger skattemyn- enligt punkt 1 tredje stycket av

digheten det högsta belopp varmed anvisningama till 31 § medgivit att

avdrag för avgift för försäkringen dödsbo tar pensionsförsäkring,

får medges. Härvid iakttas i anger skattemyndigheten det högsta

tillämpliga delar bestämmelserna i belopp varmed avdrag för avgift

detta stycke om avdrag för skatt- för försäkringen får medges. Här­

skyldig som upphört med driften i vid iakttas i tillämpliga delar be-

en förvärvskälla. Skattemyndig- stämmelsema i detta stycke om

hetens beslut i fråga som avses i avdrag för skattskyldig som upp-

detta stycke får överklagas hos hört med driften i en förvärvskälla.

Riksskatteverket. Riksskatteverkets Skattemyndighetens beslut i fråga

beslut får inte överklagas.

som avses i detta stycke får över-

klagas hos Riksskatteverket. Riks­skatteverkets beslut får inte över­klagas. Har skattskyldig erlagt avgift eller gjort inbetalning som avses i 46 § 2 mom. första stycket 6 och 7 men har avdrag för avgiften eller inbetal­ningen helt eller delvis inte kunnat utnyttjas enligt bestämmelsema i andra stycket, medges avdrag för ej utnyttjat belopp vid taxering för det påföljande beskattningsåret. Sådant avdrag medges dock inte med belopp som tillsammans med erlagd avgift och gjord inbetalning sistnämnda år överstiger vad som anges i andra stycket.

Oavsett föreskrifterna i de föregående styckena medges avdrag för avgift eller inbetalning som avses i 46 § 2 mom. första stycket 6 och 7 inte med högre belopp än skillnaden mellan sammanlagda beloppet av in­komster från olika förvärvskällor och övriga avdrag enligt 46 §. Avdrag, som på gmnd av vad nu sagts inte kunnat utnyttjas vid taxeringen för det beskattningsår då avgiften betalades eller inbetalningen skedde, får utnyttjas senast vid taxeringen för sjätte beskattningsåret efter betalnings­året. Inte heller i sistnämnda fall får avdraget överstiga vad som återstår sedan övriga avdrag enligt 46 § jyorts.

Om avdrag medges enligt tredje stycket sjätte meningen på gmnd av att aktier eller andelar i fåmansförelag avyttrats skall avdraget i första hand göras som allmänt avdrag. Avdraget begränsas till ett belopp motsvarande det lägsta av den del av vinsten vid avyttringen som tas upp som intäkt av tjänst och inkomsten av tjänst före avdraget. Till den del avdraget inte kan utnyttjas som allmänt avdrag får avdrag göras i inkomstslaget kapital enligt 3 § 2 mom. sjätte stycket lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt. I det fäll avdrag medges på gmnd av att andelar i fåmansägt handelsbolag avyttrats skall avdrag göras i inlcomstslaget kapital enligt 3 § 2 mom. sjätte stycket lagen om statlig inkomstskatt.

52

2.8  Förslag till

Lag om ändring i lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt

Prop. 1993/94:50

Härigenom föreskrivs i fråga om lagen (1947:576) om statlig in­komstskatt' dels att 2 § 12, 15 och 16 mom. skall upphöra att gälla, dels att 2 § 1, 4, 8, 10 och 14 mom., 3 § 4, 6 - 10, 12 och 13 mom., 10 §, 16 § 2 mom., 22 §, 24 § 2 och 4 mom., 27 § 2, 4 och 5 mom., 28 § samt 29 § 2 mom. skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

I den mån bestämmelserna i kommunalskattelagen eller i denna lag meddelade, med stadganden i kommunalskattelagen likartade bestämmel­ser är tillämpliga vid taxeringen till statlig inkomstskatt, skall även anvisningarna till kommunalskattelagen i motsvarande delar tillämpas.

För juridiska personer utom dödsbon gäller bestämmelserna i fjärde -åttonde styckena.

2

§

5, 18-27, 31-34, A\-44, 65 och 66 §§ kommunalskattelagen (1928:370) tillämpas också vid taxeringen till statlig inkomstskatt i den mån inte annat följer av denna lag.

Beskattningsåret utgörs av det räkenskapsår som slutat närmast före taxeringsåret. I fråga om verksamhet på vilken bokförings­lagen (1976:125) inte är tillämplig gäller dock följande. Beskatt­ningsåret får avse utom kalen­derår räkenskapsår som omfattar tiden den 1 maj-den 30 april, den 1 juli-den 30 juni, den 1 septem-ber-den 31 augusti eller tid som enligt 72 § andra stycket bok­föringslagen medgetts för annan av den skattskyldige bedriven verk­samhet. Har skattskyldig påbörjat eller upphört med verksamheten eller lagt om räkenskapsåret, skall räkenskapsåret utgöra beskatt­ningsår utan hinder av att det omfattar annan tid än tolv måna­der Räkenskapsår som utsträcks att omfatta längre tid än aderton månader skall dock inte i något fall räknas som beskattningsår Inte heller skall räkenskapsår som lagts om till annan tid än kalenderår

1 mom. Bestämmelserna i 3-6, 18-25, 27, 31-34, 41-45, 65 och 66 §§ kommunalskattelagen (1928:370) tillämpas också vid taxeringen till statlig inkomstskatt i den mån inte annat följer av denna lag.

Beskattningsåret utgörs av det räkenskapsår som slutat närmast före taxeringsåret. I fråga om verksamhet på vilken bokförings­lagen (1976:125) inte är tillämplig skall beskattningsåret avse kalen­derår.

53

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1993/94:50

räknas som beskattningsår i annat fall än då omläggningen har skett för att få samma räkenskapsår för förvärvskällan i fråga som för annan av den skattskyldige be­driven verksamhet för vilken brutet räkenskapsår godtas som beskatt­ningsår.

All inkomst hänförs till samma       All inkomst hänförs till samma

förvärvskälla.

förvärvskälla.    För   kommandit-

delägare medges avdrag för under­skott i bolaget i den mån avdraget och avdrag som medgetts vid tidi­gare års taxeringar inte överstiger ett belopp som svarar mot vad delägaren satt in i bolaget eller, om det belopp som delägaren åtagit sig sätta in är högre, detta senare belopp. För sådana del­ägare i handelsbolag som i förhållande till övriga delägare i bolaget förbehållit sig ett begränsat ansvar för bolagets förbindelser medges avdrag med sammanlagt högst ett belopp motsvarande det han ansvarar för. För över­skjutande underskott medges av­drag vid beräkning av inkomsten från bolaget närmast följande beskattningsår Till intäkt av näringsverksamhet räknas utöver vad som följer av första och andra styckena löpande kapitalavkastning, vinst (realisations­vinst) vid icke yrkesmässig avyttring av tillgångar och sådana förpliktel­ser som avses i 3 § 1 mom. samt lotterivinst som inte är frikallad från beskattning enligt 19 § kommunalskattelagen.

Ränteutgift och med den be-       Ränteutgift och med den be­gränsning som anges i 14 mom.     gränsning som anges i punkt 33 av

förlust (realisationsförlust) vid icke yrkesmässig avyttring av tillgångar och förpliktelser räknas som om­kostnad i näringsverksamhet även när detta inte följer av första och andra styckena. Avdrag medges inte för utgifter för inköp av lottsedlar eller för andra liknande insatser i lotteri.

anvisningarna till 23 § kom­munalskattelagen och i 14 mom. förlust (realisationsförlust) vid icke yrkesmässig avyttring av tillgångar och förpliktelser räknas som om­kostnad i näringsverksamhet även när detta inte följer av första och andra styckena. Avdrag medges inte för utgifter för inköp av lottsedlar eller för andra liknande insatser i lotteri. Vid beräkning av realisationsvinst eller realisationsförlust tillämpas utöver vad som följer av första stycket 25 § 1-9 mom. och 11 mom.

54

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1993/94:50

samt 26 § 1-8 och 10 mom. Vid tillämpning av 25 § 11 mom. eller 26 § 10 mom. skall dock gälla att 90 procent av en förlust är avdragsgill.

4 mom. Bestämmelsema i andra-åttonde styckena nedan gäller i fråga om fusioner enligt

1.

14 kap. 8 § aktiebolagslagen (1975:1385),

2.

12 kap. 1, 3 och 8 §§ lagen (1987:667) om ekonomiska föreningar,

3.

11 kap. 1, 2 och 9 §§ bankaktiebolagslagen (1987:618),

4.

7 kap. 1, 2 och 8 §§ sparbankslagen (1987:619),

5.

10 kap. 1, 2 och 9 §§ föreningsbankslagen (1987:620).

Har lager, fordringar och liknande tillgångar hos det övertagande företaget tagits upp till högre värde än det värde som i beskattnings­avseende gäller för det överlåtande företaget, skall det övertagande företaget ta upp mellanskillnaden som intäkt.

Har byggnad, markanläggning, maskin eller annat inventarium, patenträtt, hyresrätt eller tillgång av goodwills natur övertagits skall vid beräkning av värdeminskningsavdrag och av vad som återstår oavskrivet av tillgångens anskaffningsvärde anses som om överlåtande och över­tagande företag utgjort en skattskyldig.

Har inventarier eller andra tillgångar som får skrivas av enligt reglema för räkenskapsenlig avskrivning övertagits och har dessa tillgångar i räkenskapema tagits upp till högre värde än vad som följer av tredje stycket, har det övertagande företaget rätt att även efter fusionen tillämpa räkenskapsenlig avskrivning. Som fömtsättning gälleratt mellanskillnaden tas upp som intäkt under det beskattningsår då fusionen genomförs eller med en tredjedel för nämnda beskattningsår och vart och ett av de två närmast följande åren.

Har skog övertagits skall beträffande skogens anskaffningsvärde och gällande ingångsvärde anses som om överlåtande och övertagande företag utgjort en skattskyldig.

Har betalningsansvaret för framtida utgifter övertagits och har det överlåtande företaget medgetts avdrag för utgiftema skall ett belopp som motsvarar avdraget tas upp som intäkt hos det övertagande företaget. Avdragsrätten för det övertagande företaget prövas med utgångspunkt i de förhållanden som gäller vid utgången av beskattningsåret.

Fusionen skall inte leda till någon skattepliktig realisationsvinst eller avdragsgill realisationsförlust för något av de deltagande företagen. Avyttras tillgångar som övertagits vid fusionen skall vid bedömandet av frågan om skattepliktig realisationsvinst eller avdragsgill realisationsför­lust uppkommit anses som om överlåtande och övertagande företag utgjort en skattskyldig. Vad nu sagts gäller också då ett försäkringsföre­tags hela försäkringsbestånd övertagits av ett annat försäkringsföretag.

Det övertagande företaget har Det övertagande företaget har samma rätt till avdrag för under- samma rätt till avdrag för under­skott som avses / 26 § kommunal- skott som avses i 14 mom. som det skattelagen (1928:370) och i överlåtande företaget skulle ha haft 14 mom.    som   det   överlåtande    om fusionen inte ägt mm.  Om

55

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1993/94:50

8 mom.

Bestämmelsema i sjunde stycket första och andra meningama gäller också då en juridisk person icke yrkesmässigt överlåter egendom eller rättighet som avses i 25-31 §§ till en annan juridisk person såvida överlåtelsen sker med förlust och företagen är moderföretag och dotterföretag eller står under i huvudsak gemensam ledning. Vidare gäller i nu avsedda fall bestämmelsema om värdeminskningsavdrag m.m. i tredje och femte styckena.

Bestämmelsema i sjunde stycket första och andra meningarna gäller vidare utöver vad som anges i nionde stycket om aktie i aktiebolag eller andel i handelsbolag, ekonomisk förening eller utländsk juridisk person överlåts till ett svenskt företag inom samma koncem såvida moderföretaget i koncernen är ett aktiebolag, en ekonomisk förening, en sparbank eller ett ömsesidigt skadeförsäkringsföretag och den överlåtna aktien eller andelen innehas som ett led i koncemens verksamhet. Sker överlåtelsen till ett utländskt företag, kan regeringen eller myndighet som regeringen bestämmer medge befrielse från beskattning för vinst.

I samband med sådan ftision som avses i första stycket skall uttags-

företaget skulle ha haft om fusio­nen inte ägt mm. Om moderbola­get var ett fåmansföretag enligt punkt 14 av anvisningama till 32 § nämnda lag vid utgången av be­skattningsåret eller dotterbolaget var ett sådant företag vid ingången av det närmast föregående beskatt­ningsåret krävs dock att moderbo­laget ägde mer än nio tiondelar av aktiema i dotterbolaget vid den sistnämnda tidpunkten. Vid fusion mellan ekonomiska föreningar krävs att båda föreningarna är att anse    som    kooperativa    enligt

beskattning enligt punkt  1  fjärde kommunalskattelagen inte ske.

Har en tillgång delats ut till ett företag som är frikallat från skatt­skyldighet för utdelningen enligt 7 % 8 mom. tillämpas bestämmel­sema i andra, tredje och femte styckena samt sjunde stycket första och andra meningama om det utdelande företaget inte uttags-beskattas enligt punkt 1 fjärde stycket av anvisningama till 22 § kommunalskattelagen.

moderbolaget var ett fåmansföretag enligt punkt 14 av anvisningama till 32 § kommunalskattelagen (1928:370) nämnda lag vid utgången av beskattningsåret eller dotterbolaget var ett sådant företag vid ingången av det närmast före­gående beskattningsåret krävs dock att moderbolaget ägde mer än nio tiondelar av aktiema i dotterbolaget vid den sistnämnda tidpunkten. Vid fusion mellan ekonomiska före­ningar krävs att båda föreningarna är att anse som kooperativa enligt 8 mom.

stycket av anvisningama till 22 §

Har annan utdelning än som avses i punkt 1 a av anvisningarna till 22 § kommunalskattelagen lämnats utan att det utdelande före­taget uttagsbeskattats enligt punkt 1 fjärde stycket av anvisningama till 22 § kommunalskattelagen, tillämpas bestämmelsema i andra, tredje och femte styckena samt sjunde stycket första och andra meningama om det mottagande företaget inte beskattas för utdel­ningen.

56

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1993/94:50

8 mom.* Har en kooperativ förening av vinsten av sin kooperativa verksamhet lämnat rabatt eller pristillägg i förhållande till gjorda köp eller försäljningar, medges avdrag för denna utdelning.

En kooperativ förening har också rätt till avdrag för utdelning som lämnas iförhållande till inbetalda insatser enligt lagen (1987:667) om ekonomiska föreningar Ifråga om andra insatser än förlagsinsatser medges emellertid inte avdrag till den del det utdelade beloppet till­faller någon som enligt 7 § S mom. inte är skattskyldig för utdelningen. Avser denna del av utdelningen högst 10 procent av utdelningen på annat än förlagsinsatser är dock utdelningen i sin helhet avdrags­gill.

Ar en ekonomisk förening direkt eller indirekt centralorganisation för kooperativa föreningar, har centralorganisationen även om den inte är kooperativ enligt tionde-tolfte styckena nedan rätt till avdragJör utdelning på förlags­insatser. Ar föreningen ett förvalt­ningsföretag enligt 7 § 8 mom. andra stycket skall det avdragsgilla beloppet minskas med den del av utdelningen som föranlett fri­kallelse från skattskyldighet enligt nämnda stycke.

Avdrag för utdelning skall avse det räkenskapsår som utdelningen hänför sig till.

Avdrag medges endast om föreningen visar att fömtsättningar för avdrag föreligger. Yrkande om avdrag skall göras på särskild blankett enligt  formulär som Riksskatteverket fastställer.

Sparbank får göra avdrag för bidrag till Sparbankemas säkerhetskassa.

Sparbankernas säkerhetskassa får göra avdrag för utdelning till sparbankerna.

Sveriges allmänna hypoteksbank får göra avdrag för belopp, som avsatts till reservfond, i den mån avsättningen är nödvändig för att uppbringa fonden till ett belopp motsvarande två procent av skulderna. Landshypoteksförening får göra avdrag för belopp, som avsatts till reservfond, i den mån avsättningen är nödvändig för att uppbringa fonden till ett belopp motsvarande två och en halv procent av föreningens skulder.

Har reservfond som avses i Har reservfond som avses i sjätte åttonde stycket satts ned skall stycket satts ned skall om avdrag om   avdrag   för   fondavsättningen    för fondavsättningen har medgetts

57

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1993/94:50

har medgetts      ett belopp mot-    ett belopp motsvarande det ned-svarande det nedsatta beloppet tas    satta beloppet tas upp som intäkt, upp som intäkt.

En ekonomisk förening är i beskattningshänseende att anse såsom kooperativ, om den är öppen och i sina angelägenheter tillämpar lika rösträtt.

För att en förening skall anses vara öppen fordras inte bara att den enligt sina stadgar är berättigad att när som helst anta nya medlemmar, utan också att den faktiskt visar sig villig att anta till medlem var och en, som är bosatt inom föreningens verksamhetsområde eller tillhör dess angivna verksamhetskrets, förbinder sig att följa föreningens stadgar och beslut och som därjämte skäligen kan antas komma att som medlem bidra till förverkligandet av föreningens i stadgarna angivna syfte. Den omständigheten, att styrelsen eller annat föreningsorgan äger rätt att pröva inträdesansökningarna och avvisa sådana sökande, som inte besitter nu nämnda kvalifikationer för medlemskap, betar inte föreningen dess egenskap av öppen. I det fall att en förening säljer till utomstående kan den som regel inte utan att förlora sin öppna karaktär vägra att motta som medlem någon som kan visa, att han bmkar köpa fömödenheter genom föreningen. Anser föreningens styrelse emellertid, att vederbörande köpare på gmnd av rent personliga förhållanden inte kan beviljas medlemskap i en stor förening, som säljer till utomstående, är det omöjligt att i varje fall inskränka försäljningen till personer, som skulle vara önskvärda som medlemmar så bör föreningen för att anses såsom öppen ha skyldighet att i ekonomiskt hänseende jämställa honom med medlem, det vill säga ge honom samma återbäring på köpta varor som medlem erhåller.

Kooperativa föreningars centralorganisationer är att anse såsom öppna, även om inträde beviljas blott sådana lokala föreningar, som fyller av centralorganisationen uppställda krav på stadgar, skötsel och ekonomisk soliditet, och även om endast etl enda företag inom varje område antas såsom medlem. Vad angår kravet på lika rösträtt så berövas en central­organisation inte dess kooperativa karaktär, om rösträtten bland dess förstahandsmedlemmar, föreningarna, utövas efter föreningamas medlemsantal.

10 mom. Vid inkomstberäkningen för ett investmentföretag gäller, utöver vad som följer av övriga bestämmelser i denna lag,

1.   att hänsyn inte tas till vinst 1. att hänsyn inte tas till vinst

eller förlust vid avyttring av aktier eller förlust vid avyttring av aktier

och andra värdepapper som avses i och andra värdepapper för vilka

27  1 mom.,

hälften av realisationsvinsten enligt

31 mom. tredje stycket är un­dantagen från skatteplikt,

2.   att som intäkt tas upp 2 pro- 2. att som intäkt tas upp 7 pro­

cent för år räknat av värdet vid cent för år räknat av värdet vid

ingången av beskattningsåret av ingången av beskattningsåret av

egendom som avses i 27 § 7 mom.,    egendom som avses i 1,

58

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1993/94:50

3. att avdrag får göras för annan utdelning än som avses i 3 § 7 mom. fjärde stycket som före­taget har beslutat för beskatt­ningsåret, dock inte med så stort belopp att det föranleder under­skott.

Förlust som uppkommit genom att aktie förlorat sitt värde tillföljd av att bolaget upplösts genom likvi­dation eller genom fusion enligt 14 kap. 1 eller 2 § aktiebolagslagen (1975:1385) eller 11 kap. 1 eller 2 § bankaktiebolagslagen (1987:618) är, utan hinder av vad som sägs i första stycket 1, av­dragsgill till den del förlusten svarar mot utdelning från bolaget av annat slag än som avses i 3 § 7 mom. fjärde stycket under be­skattningsåret och närmast före­gående beskattningsår.

Med investmentföretag avses ett svenskt aktiebolag eller en svensk ekonomisk förening som uteslutan­de eller så gott som uteslutande förvaltar värdepapper eller likartad lös egendom och vars uppgift väsentligen är att genom ett välför-

3. att hänsyn inte tas till vinst eller förlust vid avyttring av an­delar i utländsk juridisk person eller andra utländska finansiella instrument motsvarande dem som avses i 3 % 1 mom. tredje stycket 1, 2 och 5.

Har företaget för beskatt­ningsåret beslutat utdelning som överstiger ett gränsbelopp tas 40 procent av det överskjutande be­loppet upp som intäkt. Understiger beslutad utdelning för beskatt­ningsåret gränsbeloppet får skillna­den läggas till det för påföljande beskattningsår beräknade gräns­beloppet. Gränsbeloppet utgörs av summan av mottagen utdelning som är undantagen från skatteplikt samt 72 procent av det belopp som har beräknats enligt första st)'cket, om detta belopp är positivt.

Med beslutad utdelning jämställs utbetalning i samband med upplösning av företaget eller ut­betalning av fusionsvederlag till den del utbetalningen överstiger tillskjutet kapital. I fråga om ak­tiebolag jämställs med beslutad utdelning också utbetalning i sam­band med nedsättning av ak­tiekapitalet eller reservfonden.

Som intäkt tas i ett in­vestmentföretag upp 2 procent för år räknat av värdet vid ingången av beskattningsåret av egendom som avses i första stycket 3. Av­drag medges inte mot denna intäkt. Detta hindrar inte att avdrag för underskott som uppkommit vid inkomstberäkningen enligt första och andra styckena medges när­mast följande beskattningsår enligt lagen (1993:000) om avdrag för underskott i näringsverksamhet.

Med investmentföretag avses ett svenskt aktiebolag eller en svensk ekonomisk förening som ute­slutande eller så gott som ute­slutande förvaltar värdepapper eller likartad lös egendom och vars uppgift väsentligen är att genom ett

59

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1993/94:50

delat värdepappersinnehav erbjuda aktie- eller andelsägare riskför­delning och vari ett stort 

Vad som föreskrivits för in­vestmentföretag gäller också för värdepappersfonder. För värde­pappersfonder utgör intäkten enligt första stycket 2 dock 7,5 procent.

14 m o m.   I fråga om juridiska personer  utom  dödsbon   medges

välfördelat värdepappersinnehav erbjuda aktie- eller andelsägare riskfördelning och vari ett stort antal fysiska personer äger aktier eller andelar. Ett företag som inte längre uppfyller dessa krav skall som intäkt ta upp ett belopp som svarar mot 30 procent av det hög­sta av värdena av tillgångar som avses i första stycket 1 och 3 vid ingången av beskattningsåret eller något av de fem föregående be­skattningsåren, dock tidigast vid ingången av år 1991. Som intäkt får i stället tas upp 40 procent av summan av de realisationsvinster och realisationsförluster som före­taget haft från och med ingången av år 1991 på tillgångar som avses i första stycket 1 och 3, sedan av­drag gjorts för sådan intäkt som tagits upp enligt andra stycket första meningen.

Vad som föreskrivits / första stycket för investmentföretag gäller också för värdepappersfonder. För värdepappersfonder utgör intäkten enligt första stycket 2 dock 0,75 procent.

En värdepappersfond får göra avdrag för utdelning som fonden har beslutat för beskattningsåret till den del denna utdelning över­stiger mottagen skattefri utdelning, dock inte med så stort belopp att det föranleder underskott.

Som intäkt tas i en värdepappers­fond upp 2 procent för år räknat av värdet vid ingången av beskatt­ningsåret av egendom som avses första stycket 3. Mot denna intäkt medges endast avdrag enligt före­gående stycke. Detta hindrar inte att avdrag för underskott som upp­kommit vid inkomstberäkningen enligt första, sjätte och sjunde styckena medges närmast följande beskattningsår enligt lagen om avdrag för underskott i närings­verksamhet.

14 mom. I fråga om juridiska personer  utom  dödsbon  medges

60

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1993/94:50

avdrag för förlust vid avyttring av tillgång som avses i 27 § 1 mom. endast mot vinst vid avyttring av sådan tillgång. Uppkommer under­skott behandlas det vid taxeringen för det närmast följande beskatt­ningsåret som förlust vid avyttring av tillgång som avses i första me­ningen. Förlust som uppkommit genom att aktie förlorat sitt värde till följd av att bolaget upplösts genom likvidation eller genom fusion enligt 14 kap. 1 eller 2 § aktiebolagslagen (1975:1385) eller 11 kap. 1 eller 2 § bankaktiebo­lagslagen (1987:618) är, utan hinder av vad nu sagts, avdragsgill till den del förlusten svarar mot utdelning från bolaget av annat slag än som avses j i § 7 mom. fjärde stycket under beskattnings­året och närmast föregående be­skattningsår.

Begränsningen i första stycket gäller inte om innehavet av den avyttrade tillgången betingats av verksamhet som bedrivs av den skattskyldige eller av företag som med hänsyn till äganderättsförhål­landen eller organisatoriska för­hållanden kan anses stå den skatt­skyldige nära. Den gäller inte heller om ett sådant företag som avses 178 mom. tredje stycket avyttrat aktie eller andel med röste­tal som anges i det nämnda stycket vid a.

avdrag för förlust vid avyttring av tillgång som avses i 27 § 1 mom. endast mot vinst vid avyttring av sådan tillgång. Uppkommer under­skott behandlas det vid taxeringen för det närmast följande beskatt­ningsåret som förlust vid avyttring av tillgång som avses i första me­ningen.

Begränsningen i första stycket gäller inte om innehavet av den avyttrade tillgången betingats av verksamhet som bedrivs av den skattskyldige eller av företag som med hänsyn till äganderättsförhål­landen eller organisatoriska för­hållanden kan anses stå den skatt­skyldige nära. Den gäller inte heller om ett företag avyttrat aktie eller andel och det sammanlagda röstetalet vid avyttringstillfället för företagets innehav motsvarat en fjärdedel eller mer av röstetalet för samtliga aktier eller andelar i det andra företaget.

3§

4 rnom. Avdrag som för ränta får göras vid återbetalning av statligt räntebidrag för bostadsändamål.

Vid räntefördelning enligt punkt 16 av anvisningarna till 22 § kom­munalskattelagen (1928:370) får avdrag göras som för ränta med samma belopp som skall tas upp som intäkt i näringsverksamhet enligt anvisningspunkten.

Med  ränteutgift jämställs  även       Med  ränteutgift jämställs  även tomträttsavgäld och vederlag vid    tomträttsavgäld och vederlag vid

61

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1993/94:50

återbetalning av lån i förtid. Mot­svarande gäller för sådan ränteför­mån som enligt punkt 10 av anvis­ningama till 32 § nyss nämnda lag skall anses som betald ränta.

6 mom.  Beträffande ränta som har erlagts i förskott gäller att avdrag inte medges för den del av räntan som belöper på tid efter beskattningsårets utgång. För ränta som enligt denna bestämmelse inte fått dras av omedelbart medges avdrag med lika stora belopp för år räknat under återstoden av den tid som förskottsbetalningen har av­sett.

Räntekompensation för upplupen men inte förfallen ränta som utgår vid överlåtelse av fordran, behand­las inte som ränteintäkt eller rän­teutgift utan medräknas i veder­laget respektive anskaffningsvärdet för fordringen vid beräkning av realisationsvinst.

återbetalning av lån i förtid. Mot­svarande gäller för sådan ränteför­mån som enligt punkt 10 av anvis­ningama till 32 § kommunal­skattelagen (1928:370) skall anses som betald ränta.

6 mom. Beträffande ränta som har erlagts i förskott gäller att avdrag inte medges för den del av räntan som belöper på tid efter den 31 januari året efter beskatt­ningsåret. För ränta som enligt denna bestämmelse inte fått dras av omedelbart medges avdrag med lika stora belopp för år räknat under återstoden av den tid som förskottsbetalningen har avsett.

Räntekompensation som en för-värvare av ett skuldebrev lämnar överlåtaren för upplupen men inte förfallen ränta behandlas som ränteintäkt respektive ränteutgift. Avdrag för lämnad räntekompensa­tion får göras det beskattningsår då räntan enligt skuldebrevet för­faller till betalning. Likaså är vid förvärv av enbart rätten till av­kastning på skuldebrevet sådan räntekompensation avdragsgill det beskattningsår då räntan förfaller till betalning. Har förvärvaren i sin tur, innan räntan förfallit till betal­ning, avyttrat skuldebrevet tillsam­mans med rätten till ränta eller avyttrat rätten till räntan är dock utgiven räntekompensation av­dragsgill redan det beskattningsår under vilket det avtalade vederlaget skall tas upp till beskattning. Be­stämmelserna i detta stycke tilläm­pas på motsvarande sätt på ränte­kompensation vid förvärv av andel i sådan värdepappersfond som avses i 27 % 6 mom. 7mom. Utdelning från aktiebolag eller ekonomisk förening, som utgår i förhållande till inköp eller försäljningar eller efter därmed jämförlig gmnd, är skattefri, när utdelningen endast iimebär en minskning i levnadskostnader.

Har skattskyldig på gmnd av sitt innehav av aktier i svenskt aktiebolag eller andelar i svensk ekonomisk förening erhållit företrädesrätt till teckning av sådant av företaget upptaget vinstandelslån som avses i 2 §

62

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1993/94:50

9 mom. skall, om han utnyttjar företrädesrätten, det värde som genom företrädesrätten kan anses ha tillförts honom inte anses utgöra intäkt av kapital.

Annan utdelning från sådan bostadsförening eller sådant bo­stadsaktiebolag som avses i 2 § 7 mom. än i form av bostad eller annan förmån av fastighet räknas såsom intäkt av kapital för med­lemmen eller delägaren, om den inte utgått i förhållande till inne­havda andelar eller aktier, om och i den mån utdelningen överstiger sådana på beskattningsåret belöpan­de avgifter och andra inbetalningar till föreningen eller bolaget, som inte enligt bestämmelsema i 3 mom. femte stycket är att anse som kapitaltillskott.

Har ett aktiebolag satt ned ak­tiekapitalet eller reserxfonden genom minskning av aktiernas nominella belopp anses återbetal­ning till aktieägare i samband där­med som utdelning.

Annan utdelning från sådan bostadsförening eller sådant bo­stadsaktiebolag som avses i 2 § 7 mom. än i form av bostad eller annan förmån av fastighet räknas såsom intäkt av kapital för med­lemmen eller delägaren, även om den inte utgått i förhållande till innehavda andelar eller aktier, om och i den mån utdelningen översti­ger sådana på beskattningsåret belöpande avgifter och andra in­betalningar till föreningen eller bo­laget, som inte enligt bestämmel­sema i 3 mom. femte stycket är att anse som kapitaltillskott.

Annan utdelning från svenskt aktiebolag än som avses i 1 mom. tredje stycket är skattefri om den har uppburits i förhållande till innehavda aktier och utgår i form av aktier i ett annat svenskt ak­tiebolag. Som förutsättningar gäller följande. Det utdelande bolaget skall ha aktier inregistrera­de vid en svensk börs. När utdel­ning lämnas skall bolaget direkt eller indirekt ha innehaft samt­liga aktier i det andra bolaget sedan ingången av närmast före­gående beskattningsår eller sedan det andra bolaget började bedriva verksamhet av något slag. Samtliga aktier i det andra bolaget skall delas ut. Den verksamhet som därefter bedrivs eller skall bedrivas i vartdera bolaget skall vara av betydande omfattning iförhållande till den verksamhet som bedrevs i det utdelande bolaget. Utgör de utdelade aktierna lager hos mot­tagaren av utdelningen skall denne som intäkt ta upp värdet av aktier­na. Värdet skall bestämmas enligt punkt 2 första och sjunde styckena av anvisningarna till 24 § kom­munalskattelagen (1928:370).

Utdelning enligt fjärde stycket är skattefri även för mottagare som

63

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1993/94:50

inte äger aktierna i det utdelande bolaget.

8   mom.° Till utdelning räknas vad som i samband med ideell förenings

upplösning, medlems avgång ur föreningen e.d. utskiftas till medlem

utöver inbetald insats.

Såsom utdelning från svensk ekonomisk förening anses med de begränsningar som anges i tredje-femte styckena jämväl vad som vid föreningens upplösning utskiftas till medlem.

Som utdelning skall inte anses större belopp än som motsvarar vad medlemmen erhåller i annat än aktier i ett svenskt aktiebolag. Som förutsättningar gäller följande. Den utskiftande föreningen får inte vara sådant företag som avses i 3 § 72 mom. nionde stycket. Förening­en skall äga samtliga aktier i bola­get och samtliga aktier skall skiftas ut. Värdet av den egendom som skiftas ut i annan form än aktier får inte överstiga fem procent av det nominella värdet på aktierna. Utgör de utskiftade aktierna lager hos mottagaren skall denne som intäkt ta upp värdet av aktierna. Värdet skall bestämmas enligt punkt 2 första och sjunde styckena av anvisningarna till 24 § kommu­nalskattelagen (1928:370).

Vid fusion, som avses i 2 § 4 mom. första stycket 2, skall som utdelning anses ett belopp som motsvarar vad medlemmen erhåller i annat än andelar i den övertagande föreningen. Som in­betald insats i den övertagande föreningen skall anses inbetald insats i den överlåtande föreningen.

Vid fusion, som avses i 2 § 4 mom. första stycket, skall som utdelning inte anses större belopp än som motsvarar vad medlemmen erhåller i annat än andelar i den övertagande föreningen. Som in­betald insats i den övertagande föreningen skall anses inbetald insats i den överlåtande föreningen.

/ andra fall än som avses i tredje och fjärde styckena skall som ut­delning anses vad som utskiftas till medlem utöver inbetald insats.

9 mom. Belfåffande skatteplik­tig utdelning på aktier och andelar är huvudregeln att densamma tas upp som intäkt för den som var ägare av kupongen eller av annan anledning hade rätt till utdelningen, när denna blev tillgänglig för lyft-

9    mom." Beträffande avkisf-

ning av svenska aktier är huvud­

regeln att densamma tas upp som

intäkt för den som var ägare av

kupongen eller av annan anledning

hade rätt till utdelningen, när

denna blev tillgänglig för lyftning.

64

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1993/94:50

ning.

För den, som genom köp, byte eller därmed jämförligt avtal för­värvat rätt till skattepliktig utdel­ning skall som intäkt tas upp en­dast det belopp, varmed utdel­ningen eller, om förvärvaren i sin tur överlåtit rätten till utdelning, den därvid erhållna valutan över­stigit det vid förvärvet utgivna vederlaget för rätten till utdelning.

För den, som genom köp, byte eller därmed jämförligt avtal för­värvat rätt till utdelning på svensk aktie eller på andel i svensk värde­pappersfond eller ekonomisk för­ening eller i utländskt bolag eller utländsk värdepappersfond, skall såsom intäkt upptagas endast det belopp, varmed utdelningen eller, om förvärvaren i sin tur överlåtit rätten till utdelning, den därvid erhållna valutan överstigit det vid förvärvet utgivna vederlaget för rätten till utdelning.

Uppkommer i sådant fall fråga om avdrag för vederlag som utgivits för förvärv av rätt till utdelning vid mer än ett utdelningstillfälle, skall vederlaget anses belöpa på de olika utdelningsposterna enligt fördelning på dessa med hänsyn till periodens längd och under iakttagande att, i den mån på viss utdelningspost belöpande vederlag ej kunnat utnyttjas såsom avdrag från denna, det återstående beloppet får avräknas på närmast följande utdelningspost eller utdelningsposter. Avser förvärvet rätt till utdelning under obestämd tid, bör om ej särskilda skäl föranleder till annat, vederlaget avräknas under en period av tio år.

\iid som gäller utdelning på svensk aktie skall äga motsvarande tillämpning beträffande utdelning på andel i svensk värdepappersfond eller ekonomisk förening, aktie eller annan andel i utländskt bolag eller utländsk värdepappersfond.

10 mom. Vad som gäller om utdelning från utländskt bolag skall även tillämpas på utdelning från annan utländsk juridisk per­son. Sådan utdelning skall dock inte beskattas i den mån delägare i utländsk juridisk person enligt punkt 10 andra stycket av anvis­ningama till 53 § kommunal­skattelagen (1928:370) har beskat­tats för den del av den utländska personens vinst som belöper på delägaren. Utdelning från dödsbo efter person, som vid sitt frånfälle inte varit bosatt eller stadigvarande vistats här i riket, till i Sverige bosatt delägare av inkomst, som förvärvats under den tid delägama suttit i oskift bo men givetvis ej utskiftning av den avlidnes efter­lämnade tillgångar skall här i

10 mom. Vad som gäller om annan utdelning från utländskt bolag än som avses i 3 § 1 mom. tredje stycket skall även tillämpas på utdelning från annan utländsk juridisk person. Sådan utdelning skall dock inte beskattas i den mån delägare i utländsk juridisk person enligt punkt 10 andra stycket av anvisningama till 53 § kommunal­skattelagen (1928:370) har beskat­tats för den del av den utländska personens vinst som belöper på delägaren. Utdelning från dödsbo efter person, som vid sitt frånfälle inte varit bosatt eller stadigvarande vistats här i riket, till i Sverige bosatt delägare av inkomst, som förvärvats under den tid delägarna suttit i oskift bo men givetvis ej utskiftning av den avlidnes efter-

5 Riksdagen 1993194. 1 saml. Nr 50

65

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1993/94:50

lämnade tillgångar skall här i    riket bli föremål för beskattning, riket bli föremål för   beskattning.    Från   denna  föreskrift   meddelas Från   denna   föreskrift   meddelas    likväl ett undantag i 7 § 9 mom. likväl ett undantag i 7 § 9 mom.

I samband med utdelning på andel i bolag i utländsk stat tillgodoföres i vissa fall utdelningsmottagaren särskilt belopp (skattetillgodohavande) som betalas ut genom den utländska statens försorg inom ramen för ett system för nedsättning av skatt på utdelad bolagsvinst. Exempel på sådant skattetillgodohavande är "avoir fiscal" i Frankrike och "tax credit" i Storbritannien. Vad som gäller om utdelning från utländskt bolag skall tillämpas även på skattetillgodohavande.

Sådant skattetillgodohavande hänförs till samma beskattningsår som den utdelning på vilken skattetillgodohavandet är gmndat.

12 mom. Överstiger utdel­ningen på aktier i ett fåmansföretag så stor procent av den skattskyl­diges anskaffningskostnad för aktiema och lämnade ovillkorliga kapitaltillskott som svarar mot statslåneräntan vid utgången av november året före beskattningsåret med tillägg av fem procentenheter, skall överskjutande belopp tas upp som intäkt av tjänst. Har aktiema förvärvats på annat sätt än genom köp, byte eller därmed jämförligt fång, skall anskaffningskostnaden beräknas med tillämpning av 24 § 1 mom. tredje stycket.

12 mom. Överstiger utdel­ningen på aktier i ett fåmansföretag så stor procent av den skattskyl­diges anskaffningskostnad för aktiema och lämnade ovillkorliga kapitaltillskott som svarar mot statslåneräntan vid utgången av november året före beskattningsåret med tillägg av fem procentenheter, skall överskjutande belopp tas upp som intäkt av tjänst. Har aktiema förvärvats på annat sätt än genom köp, byte eller därmed jämförligt fång, skall anskaffningskostnaden beräknas med tillämpning av 24 § 1 mom. tredje stycket. Som ut­delning behandlas vinst som upp­kommit vid nedsättning av aktieka­pitalet eller reservfonden i bolaget. Understiger utdelningen visst år det högsta belopp som på gmnd av första stycket får tas upp som intäkt av kapital, ökas det belopp som senare år får tas upp som intäkt av kapital i motsvarande mån (sparad utdelning) för den som ägde aktiema vid utdelningstillfället eller, om utdelning inte förekommit, för den som äger aktiema vid beskatt­ningsårets utgång. Belopp som svarar mot kvarstående sparad utdelning läggs för varje år till anskaffiiingskostnaden vid beräkning enligt första stycket.

Uppkommer realisationsvinst vid avyttring av aktier i ett fåmansföre­tag skall 70 procent av den del av vinsten som överstiger kvarstående sparad utdelning tas upp som intäkt av tjänst.

Uppkommer realisationsvinst vid avyttring av aktier i ett fåmansföre­tag skall hälften av den del av vinsten som överstiger kvarstående sparad utdelning tas upp som intäkt av tjänst. Uppkommer realisations­förlust genom att aktierna förlorat sitt värde till följd av att företaget upplösts genom likvidation eller genom fusion enligt 14 kap. I eller

66

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1993/94:50

2 § aktiebolagslagen (1975:1385) skall vid tillämpning av första stycket det överskjutande beloppet minskas med förlusten.

Bestämmelsema i första-tredje styckena gäller även för utdelning och avyttring under tio beskattningsår efter det år då ett företag upphört att vara fåmansföretag i fråga om utdelning eller realisationsvinst på aktier som den skattskyldige eller någon honom närstående ägde när företaget upphörde att vara fåmansföretag eller har förvärvat med stöd av sådana aktier. I fråga om aktier som förvärvats före år 1990 gäller vid tillämp­ningen av första-tredje styckena följande.

1.  Som anskaffningskostnad får tas upp värdet på aktiema vid utgången

av år 1990 beräknat enligt punkt 5 av anvisningama till 3 och 4 §§ lagen

(1947:577) om statlig förmögenhetsskatt i dess då gällande lydelse.

Därvid gäller dock att värden som enligt punkt 5 första-fjärde styckena

tagits upp till 75 eller 30 procent skall multipliceras med 1,4 respektive

3,5. Har femte stycket av nämnda anvisningspunkt tillämpats skall

a)

värdet multipliceras med 5 om någon del av underlaget vid värderingen satts ned till 20 procent,

b)

i andra fall än a värdet multipliceras med 3,5 om någon del av underlaget vid värderingen satts ned till 30 procent,

c)

i andra fall än a och b värdet multipliceras med 1,4 om någon del av underlaget vid värderingen tagits upp till 75 procent.

2.    Anskaffningskostnaden får om den inte beräknas enligt be­

stämmelserna i 1 räknas upp med hänsyn till förändringama i det

allmänna prisläget från och med förvärvsåret, dock tidigast från och med

år 1970, till år 1990. Motsvarande gäller för ovillkorliga kapitaltillskott

som gjorts före år 1990.

Bestämmelserna i första-tredje styckena tillämpas endast om den skattskyldige eller någon honom närstående varit verksam i företaget i betydande omfattning under beskattningsåret eller något av de tio beskattningsår som närmast föregått beskattningsåret. Bestämmelsema gäller dock även om den skattskyldige eller den honom närstående under någon del av denna tidsperiod varit verksam i ett annat fåmansföretag, som bedriver samma eller likartad verksamhet, under fömtsättning att denna verksamhet inte påbörjades senare än under det tionde beskatt­ningsåret efter det år då verksamheten i det först avsedda företaget upphörde.

Om den skattskyldige visar att utomstående i betydande omfattning äger del i företaget och har rätt till utdelning, skall bestämmelserna i första-tredje styckena inte tillämpas, om inte särskilda skäl föreligger. Härvid beaktas även förhållandena under de tio beskattningsår som närmast föregått beskattningsåret. Med utomstående avses sådana personer på vilka bestämmelserna i första-tredje styckena till följd av femte stycket inte skall tillämpas. I fråga om realisationsvinst gäller dessutom att som intäkt av tjänst skall högst tas upp ett sammanlagt belopp som för den

67

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1993/94:50

skattskyldige och honom närstående under samma tidsperiod uppgår till 100 basbelopp för avyttringsåret enligt lagen (1962:381) om allmän försäkring.

Om den skattskyldiges make eller såvitt gäller skattskyldig under 18 år förälder är eller under någon del av den senaste tioårsperioden har varit verksam i företaget i betydande omfattning och om den skattskyldiges beskattningsbara förvärvsinkomst, med bortseende från det belopp som enligt bestämmelsema i första-tredje styckena skall tas upp som intäkt av tjänst, understiger makens eller förälderns beskattningsbara förvärvsinkomst, skall vid beräkning enligt 10 § av skatt på tjänsteintäk­ten den skattskyldiges beskattningsbara förvärvsinkomst, innan tjänstein­täkten beaktas, anses motsvara makens eller föräldems beskattningsbara förvärvsinkomst.

Med verksamhet eller innehav av aktier i ett fåmansföretag likställs verksamhet eller aktieinnehav i ett annat företag inom samma koncem.

Vad som förstås med fåmansföretag och närstående framgår av punkt 14 av anvisningama till 32 § kommunalskattelagen (1928:370). Vid bedömningen av om ett fåtal personer äger aktiema i ett fåmansföretag skall dock sådana delägare anses som en person, som själva eller genom någon närstående är eller under något av de tio beskattningsår som närmast föregått beskattningsåret har varit verksamma i företaget i betydande omfattning.

Vad som i detta moment sägs om aktier i ett fåmansföretag gäller också andelar i ett sådant företag. Med aktier och andelar likställs andra sådana av företaget utgivna finansiella instmment som avses i 27 § 1 mom. Vid tillämpningen av bestämmelsema i första-tredje styckena på sistnämnda finansiella instmment skall dock tillägget till statslåneräntan begränsas till en procentenhet och värdering enligt fjärde stycket 1 eller upprälming enligt fjärde stycket 2 inte medges.

13 mom.''* Avslutas verksam­heten i en förvärvskälla inom in­komstslaget näringsverksamhet och uppkommer underskott / förvärvs­källan vid taxeringen för det år då

Vad som i detta moment sägs om aktier i ett fåmansföretag gäller också andelar i ett sådant företag. Med aktier och andelar likställs andra sådana av företaget utgivna finansiella instmment som avses i 27 § 1 mom. Vid tillämpningen av bestämmelserna i första-tredje styckena på sistnämnda finansiella instmment skall dock tillägget till statslåneräntan begränsas till en procentenhet och värdering enligt fjärde stycket 1 eller uppräkning enligt fjärde stycket 2 inte medges. Vid tillämpningen av bestämmelser­na i första och andra styckena på aktier eller andelar skall vid 1995 års taxering värdering enligt fjärde stycket 1 inte medges. Detsamma gäller vid tillämpningen av be­stämmelserna i tredje stycket, om avyttring skett till närstående.

13 mom. Upphör en enskild näringsidkare eller ett dödsbo att bedriva annan näringsverksamhet än självständig näringsverksamhet i utlandet och finns det då under-

68

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1993/94:50

verksamheten upphör, får avdrag för underskottet ske enligt vad som gäller för realisationsförlust vid närmast följande taxering eller, om den skattskyldige yrkar det, denna och de två närmast därefter följan­de taxeringama. Rätt till avdrag föreligger inte i den mån under­skottet beror på att tillgångar eller tjänster tagits ut ur förvärvskällan utan att uttagsbeskattning skett.

Rätt till avdrag för underskott föreligger inte ifråga om självstän­dig näringsverksamhet i utlandet eller när den skattskyldiges verk­samhet i ett handelsbolag upphör genom att andelen överlåts.

Delägare i sådant andelshus som avses i punkt 5 av anvisningama till 23 § kommunalskattelagen (1928:370) har efter yrkande rätt till avdrag såsom för realisations­förlust för underskott av förvärvs­källa i vilken fastigheten ingår i den mån underskottet belöper på sådan bostadslägenhet som skulle ha utgjort privatbostad för honom om han innehaft den med bostads­rätt.

Avdrag enligt tredje stycket med­ges inte i den mån avdrag har medgetts enligt 25 § 77 mom. eller 26 % 9 mom. eller enligt 33 § 3 mom. kommunalskattelagen.

Bestämmelsema i anvisningarna till 26 § kommunalskattelagen tillämpas också i fall som avses i första och tredje styckena.

skott för vilket avdrag inte medges enligt andra stycket eller 46 § 7 mom. kommunalskattelagen (1928:370) får avdrag för under­skottet ske enligt vad som gäller för realisationsförlust vid närmast följande taxering eller, om den skattskyldige yrkar det, denna och de två närmast därefter följande taxeringama. Rätt till avdrag före­ligger inte i den mån underskottet beror på att tillgångar eller tjänster tagits ut ur förvärvskällan utan att uttagsbeskattning skett.

Delägare i sådant andelshus som avses i punkt 5 av anvisningama till 23 § kommunalskattelagen har efter yrkande rätt till avdrag såsom för realisationsföriust för under­skott av näringsverksamhet i vilken fastigheten ingår i den mån under­skottet belöper på sådan bostads­lägenhet som skulle ha utgjort privatbostad för honom om han innehaft den med bostadsrätt och i den mån avdrag för underskottet inte medgetts enligt 46 % 1 mom. kommunalskattelagen.

Bestämmelsema i 10 och 

II 

§§ lagen (1993:000) om avdrag för underskott av näringsverksamhet tillämpas också i fall som avses i första och andra styckena.

10§''

För fysiska personer och döds- För fysiska personer beräknas bon beräknas statlig inkomstskatt statlig inkomstskatt enligt följande, enligt följande.

Skatt på förvärvsinkomst utgör 100 kronor samt 20 procent av den del av den beskattningsbara förvärvsinkomsten som överstiger en skiktgräns på 170 000 kronor vid 1992 års taxering. Vid följande taxeringar uppgår

69

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1993/94:50

skiktgränsen till skiktgränsen för föregående taxeringsår multiplicerad med det jämförelsetal, uttryckt i procent, som anger förhållandet mellan det allmänna prisläget i oktober andra året före taxeringsåret och prisläget i oktober tredje året före taxeringsåret med tillägg av två procentenheter. Skiktgränsen fastställs av regeringen före utgången av andra året före taxeringsåret och avmndas nedåt till helt hundratal kronor.

Skatt på kapitalinkomst utgör 25 procent av inkomsten av kapital enligt 3 § 14 mom.

För dödsbon beräknas skatten enligt andra och tredje styckena medföljande undantag. Från och med beskattningsåret efter det kalenderår dödsfallet inträffade tas det i andra stycket angivna be­loppet 100 kronor ut bara om den beskattningsbara förvärvsinkom­sten överstiger ett belopp som mot­svarar gmndavdrag enligt 48 § 2 mom. kommunalskattelagen (1928:370). Från och med det fjärde beskattningsåret efter det kalenderår dödsfallet inträffade utgör skatten på förvärvsinkomst 20 procent av den beskattningsbara förvärvsinkomsten. Om den be­skattningsbara förvärvsinkomsten överstiger ett belopp motsvarande grundavdrag enligt 48  2 mom. kommunalskattelagen tas dessutom 100 kronor ut.

16 §

2 mom. Med utländsk juridisk person avses i denna lag association, som enligt lagstiftningen i den stat där den är hemmahörande kan förvärva rättigheter, ikläda sig skyldigheter och föra talan inför domstolar och andra myndigheter och över vilkens förmögenhetsmassa de enskilda delägama inte fritt kan förfoga.

Med utländskt bolag avses i Med utländskt bolag avses i

denna lag utländsk juridisk person denna lag utländsk juridisk person

som

som i den stat där den är hem-

a)   enligt ett avtal för undvikande    mahörande är föremål för beskatt-

av dubbelbeskattning som Sverige    ning som är likartad den som sven-

ingått är en person på vilken av-    ska aktiebolag är underkastade.

talets regler om begränsning av

beskattningsrätten tillämpas och som enligt avtalet har hemvist i annan avtalsslutande stat, eller

b)   i den stat där den är hemma­

hörande är föremål för beskattning

70

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1993/94:50

som är likartad den som   svenska aktiebolag är underkastade.

Såsom utländskt bolag avses i denna lag också alltid utländsk juridisk person hemmahörande i någon av följande stater, med vilka Sverige har ingått avtal för undvikande av dubbelbeskattning, om den utländska juridiska per­sonen är en person på vilken av­talets regler om begränsning av beskattningsrätten tillämpas och enligt avtalet har hemvist i denna stat: Amerikas Förenta Stater, Argentina, Bangladesh, Barbados, Belgien, Botswana, Brasilien, Bulgarien, Canada, Cypern, Dan­mark, Egypten, Estland, Filippi­nerna, Finland, Frankrike, Gre-klarui, Indien, Indonesien, Irland, Island, Israel, Italien, Jamaica, Japan, Kenya, Folkrepubliken Kina, Republiken Korea, Lettland, Litauen, Luxemburg, Malta, Ma­rocko, Mauritius, Mexico, Namibi-a, Nederländerna, Norge, Nya Zeeland, Pakistan, Peru, Polen, Rumänien, Ryssland, Schweiz, Singapore, Slovakiska Republiken, Spanien, Sri Länka, Storbritannien och Nordirland, Sydafrika, Tan­zania, Tjeckiska Republiken, Trini­dad och Tobago, Tunisien, Turkiet, Tyskland, Ukraina, Ungern, Vene­zuela, Vitryssland, Zambia, Zim­babwe och Österrike samt övriga fd. delrepubliker i Sovjetunionen. Med utländskt bolag likställs, där ej annat uttryckligen stadgas, främ­mande stat samt utländsk menighet liksom dödsbo efter person, som vid sitt frånfälle inte var bosatt eller stadigvarande vistades här i riket.

22

§''

Skall, på gmnd av överens-

Skall, på gmnd av överens­

kommelse eller beslut som avses i

kommelse eller beslut som avses i

20 eller 21 §, intäkt, som är

20 eller 21 §, intäkt, som är

skattepliktig enligt denna lag, inte

skattepliktig enligt denna lag, inte

beskattas här i riket, medges inte

beskattas här i riket, medges inte

heller avdrag för kostnader som är

heller avdrag för kostnader som är

hänförliga till intäkten. Detta gäller

hänförliga till intäkten. Detta gäller

dock inte i fråga om utdelning från

dock inte i fråga om utdelning från

utländskt/öreto till   svenskt före

utländskt öo/ag till svenskt företag

71

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1993/94:50

tag i fall då utdelningen skulle ha varit undantagen från beskattning om båda företagen varit svenska.

i fall som avses 178 mom. a.

24 

§

2 mom.'" Med avyttring av egendom avses försäljning, byte eller därmed jämförlig överlåtelse av egendom. Med avyttring jäm­ställs det fallet att ett finansiellt instmment definitivt förlorar sitt värde genom att det bolag eller den ekonomiska förening som givit ut instmmentet upplöses genom kon­kurs eller likvidation eller genom fiision enligt 14 kap. 1 eller 2 § aktiebolagslagen (1975:1385) eller 11 kap. 1 eller 2 § bankaktiebo­lagslagen (1987:618). Med avyt­tring jämställs också att tiden för utnyttjande av en option löpt ut utan att optionen har utnyttjats. Med avyttring avses däremot inte utlåning av egendom för blankning. Avyttring anses inte heller före­ligga när en andel definitivt för­lorar sitt värde i fall som avses i 3 § 8 mom. tredje stycket.

2 mom. Med avyttring av egendom avses försäljning, byte eller därmed jämförlig överlåtelse av egendom. Med avyttring jäm­ställs det fallet att ett finansiellt .instmment definitivt förlorar sitt värde genom att det bolag eller den ekonomiska förening som givit ut instmmentet upplöses genom lik­vidation eller genom fusion enligt 14 kap. 1 eller 2 § aktiebolags­lagen (1975:1385) eller 11 kap. 1 eller 2 § bankaktiebolagslagen (1987:618). Avyttring anses också föreligga om ett finansiellt instru­ment som givits ut av ett svenskt aktiebolag eller en svensk ekono­misk förening förlorar sitt värde genom att det företag som givit ut instmmentet försätts i konkurs. Med avyttring jämställs också att tiden för utnyttjande av en option löpt ut utan att optionen har ut­nyttjats. Med avyttring avses däre­mot inte utlåning av egendom för blankning. Avyttring anses inte heller föreligga när en andel defini­tivt förlorar sitt värde i fall som avses i punkt 1 a av anvisningama till 22 § kommunalskattelagen (1928:370). En delägare i ett handelsbolag skall anses ha avyttrat sin andel i bolaget

om andelen inlöses eller bolaget upplöses. Har andelen övergått till någon annan på annat sätt än genom köp, byte

eller därmed jämförligt fång och är det justerade ingångsvärdet enligt

28 § negativt, skall beskattning ske som om andelen avyttrats. Inlöses andel i värdepappersfond       Inlöses andel i värdepappersfond

eller   utskiftas   fondens   behållna    eller   utskiftas   fondens   behållna

tillgångar till fondandelsägare i samband med att fonden upplöses, skall avyttring av andelen anses ha skett mot vederlag motsvarande vad fondandelsägaren uppbär vid inlösen eller utskiftning.

tillgångar till fondandelsägare i samband med att fonden upplöses, skall avyttring av andelen anses ha skett mot vederlag motsvarande vad fondandelsägaren uppbär vid inlösen eller utskiftning. Detsamma gäller om medlem avgår ur en ekonomisk förening.

72

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1993/94:50

Utnyttjas ett finansiellt instmment, som avser teckningsrätt, delrätt, företrädesrätt till teckning av vinstandelslån, köpoption, termin, optionsrätt, konvertibelt skuldebrev eller konvertibelt vinstandelsbevis, för förvärv av aktier eller annan egendom, anses detta inte som en avyttring av det utnyttjade instmmentet. Anskaffningsvärdet för den förvärvade egendomen är summan av anskaffningsvärdet för instmmentet och annat vederlag.

4 mom. ' Skattskyldighet för vinst respektive avdragsrätt för förlust vid avyttring av egendom inträder det beskattningsår då egendomen avyttras. Vinst och förlust beräknas därvid på gmndval av alla intäkter och kostnader som är hänförliga till avyttringen. Avdrag för realisations­förlust medges endast om förlusten är definitiv.

Är intäktens storlek beroende av viss framtida händelse och kan till följd härav intäktens totala belopp inte fastställas vid den taxering som är i fråga, skall tillkommande belopp beskattas vid taxeringen för det eller de år då detta belopps storlek blir känd. Därvid skall beskattningen ske på gmndval av förhållandena vid avyttringen och med tillämpning av de beskattningsregler som gällde vid taxeringen för avyttringsåret.

Skattskyldighet för vinst respektive avdragsrätt för förlust i samband med utfärdande av en köp- eller säljoption med en löptid på högst ett år inträder för det beskattningsår då utfärdaren frigörs från sina åtaganden. Om utfärdaren på gmnd av optionen säljer den underliggande egendomen skall han öka försäljningspriset med den tidigare uppbuma ersättningen (premien) vid beräkning av vinst. Om utfärdaren på gmnd av optionen köper egendom, dras premien av från anskaffningsvärdet för egendomen, om denna avyttras senast under det beskattningsår då premien skall tas upp till beskattning. I fråga om option med längre löptid än ett år, inträder skattskyldighet för det beskattningsår då optionen utfärdas. Det som nyss sagts om behandlingen av premien gäller även beträffande optioner med den längre löptiden, om försäljning på gmnd av optionen respektive avyttring av egendom som köpts på gmnd av optionen sker samma år som optionen utfärdats. Med option avses ett finansiellt instmment som ger innehavaren rätt att köpa eller sälja aktier, obliga­tioner eller annan egendom till ett visst pris eller en rätt att erhålla betalning, vars storlek beror på värdet av egendomen, aktieindex eller liknande.

Skattskyldighet för vinst respektive avdragsrätt för förlust på grand av en termin inträder för det beskattningsår då fullgörandet enligt termins­avtalet skall ske. Med termin avses ett finansiellt instmment i form av ett avtal om köp av aktier, obligationer eller annan egendom vid en viss framtida tidpunkt och till ett bestämt pris eller en rätt att erhålla betalning, vars storlek beror på värdet av egendomen, aktieindex eller liknande.

I fråga om avyttring som avsett lånad aktie (blankningsaffär) inträder, om inte den skattskyldige vid tidpunkten för avyttringen äger aktie av

73

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1993/94:50

samma slag och sort, skattskyldighet för det beskattningsår då en motsvarande aktie förvärvats och återställts till långivaren, dock senast året efter det beskattningsår då avyttring av den lånade aktien skedde.

Har ett finansiellt instmment ansetts avyttrat genom att det bolag eller den ekonomiska före­ning som givit ut instmmentet försatts i konkurs gållerföljande.

1.   Har ackord träffats eller har

utdelning i konkursen erhållits skall

ersättningen tas upp som realisa­

tionsvinst, dock högst med ett

belopp som svarar mot medgivet

avdrag för realisationsförlust i

samband med att företaget försattes

i konkurs. Medgavs avdrag för viss

del av realisationsförlusten skall

endast motsvarande del av ersätt­

ningen tas upp som realisations­

vinst.

2.    Har ett beslut om konkurs

upphävts eller har konkursen lagts

ned skall som realisationsvinst tas

upp ett belopp som svarar mot

medgivet avdrag för realisations­

förlust i samband med att företaget

försattes i konkurs. Detsamma

gäller om en konkurs avslutas med

överskott. Anskaffningsvärdet anses

därefter uppgå till det enligt ge­

nomsnittsmetoden beräknade värdet

vid den tidpunkt då avyttring an­

sågs ha skett.

Skatteplikt föreligger inte för realisationsvinst som uppkommit vid nedsättning av aktiekapitalet eller reservfonden i svenskt ak­tiebolag eller vid likvidation av ett sådant aktiebolag eller en svensk ekonomisk förening. Detta gäller under förutsättning att det inte i fråga om företag som avses i 3 § 72 mom. nionde stycket. Undantag från skatteplikt gäller inte när aktie eller andel utgör tillgång i närings­verksamhet som bedrivs av fysisk person eller dödsbo eller av ett handelsbolag. Har förlust uppkommit vid likvidation av ett svenskt aktiebolag eller en svensk ekonomisk förening medges avdrag för realisationsförlust.

74

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1993/94:50

27 

§

2 mom. " Som anskaffnings­värde anses det genomsnittliga anskaffningsvärdet för samtliga finansiella instmment av samma slag och sort som det avyttrade, beräknat på gmndval av faktiska anskaffningsutgifter och med hän­syn till inträffade förändringar beträffande innehavet (genomsnitts­metoden). Har aktier erhållits genom sådan utdelning som avses i J § 7 mom. fjärde stycket skall som anskaffningsvärde för dessa aktier anses så stor del av det genomsnittliga anskaffningsvärdet för aktiema i det utdelande bolaget som svarar mot förändringen i marknadsvärdet på dessa aktier till följd av utdelningen. Det genom­snittliga anskaffningsvärdet för i aktierna det utdelande bolaget skall minskas i motsvarande mån. För sådan mottagare som avses i 3 § 7 mom. femte stycket skall, om vederlag erlagts för rätten till utdelning, vederlaget anses som an­skaffningsvärde. I annat fall skall de utdelade aktierna anses anskaf­fade utan kostnad. Har aktier er­hållits genom sådan utskiftning som avses i J § 5 mom. tredje stycket skall som anskaffningsvärde för dessa aktier anses an­skaffningsvärdet för andelama i den förening som skiftat ut aktier­na.

2 mom. Som anskaffningsvärde anses det genomsnittliga an­skaffningsvärdet för samtliga finan­siella instmment av samma slag och sort som det avyttrade, beräk­nat på gmndval av faktiska an­skaffningsutgifter och med hänsyn till inträffade förändringar beträffande innehavet (genomsnitts­metoden). Har aktier erhållits genom sådan utdelning som avses i punkt 1 a av anvisningarna till 22 § kommunalskattelagen (1928:370) skall som an­skaffningsvärde för dessa aktier anses så stor del av det genom­snittliga anskaffningsvärdet för aktiema i det utdelande bolaget som svarar mot förändringen i marknadsvärdet på dessa aktier till följd av utdelningen. Det genom­snittliga anskaffningsvärdet för aktiema i det utdelande bolaget skall minskas i motsvarande mån. För sådan mottagare som inte äger aktier i det utdelande bolaget skall, om vederlag erlagts för rätten till utdelning, vederlaget anses som an­skaffningsvärde. I annat fall skall de utdelade aktiema anses anskaf­fade utan kostnad. Har aktier er­hållits genom sådan utskiftning som avses i punkt 1 a av anvis­ningarna till 22 § kommunal­skattelagen skall som an­skaffningsvärde för dessa aktier anses anskaffningsvärdet för an­delama i den förening som skiftat ut aktiema. Är finansiella instmment som avses i 1 mom. föremål för notering på inländsk eller utländsk börs eller annan kontinuerlig notering av marknadsmässig omsättning, som är allmänt tillgänglig (marknadsnote-rade), får utom såvitt avser optioner och terminer anskaffningsvärdet bestämmas till 20 procent av vad den skattskyldige erhåller vid avytt­ringen efter avdrag för kostnad för avyttringen.

Delbevis eller teckningsrättsbevis, som gmndas på aktieitmehav i ett bolag, anses anskaffat utan kostnad.

4 mom.'' Har en här i riket 4 mom. Har en här i riket bosatt eller hemmahörande person bosatt eller hemmahörande person avyttrat aktier till ett svenskt ak-    avyttrat   aktier   till   ett   svenskt

75

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1993/94:50

tiebolag eller ett motsvarande utländskt bolag och utgörs veder­laget för de avyttrade aktiema av nyemitterade aktier i det köpande bolaget och eventuellt pengar mot­svarande högst tio procent av de nyemitterade aktiemas nominella värde skall som skattepliktig reali­sationsvinst räknas den del av vederlaget som utgörs av pengar. Vad nu sagts tillämpas också vid avyttring av andelar i ekonomisk förening. De mottagna aktiema skall anses förvärvade till det an­skaffningsvärde som gällde för de avyttrade aktiema eller andelama.

aktiebolag eller ett motsvarande utländskt bolag och utgörs veder­laget för de avyttrade aktiema av nyemitterade aktier i det köpande bolaget och eventuellt pengar mot­svarande högst tio procent av de nyemitterade aktiemas nominella värde skall som skattepliktig reali­sationsvinst räknas den del av vederlaget som utgörs av pengar, eller om det är fråga om sådana aktier för vilka hälften av realisa­tionsvinsten är undantagen från skatteplikt enligt 3 % 1 mom. hälf­ten av den del av vederlaget som utgörs av pengar. Vad nu sagts tillämpas också vid avyttring av andelar i ekonomisk förening. De mottagna aktiema skall anses för­värvade till det anskaffningsvärde som gällde för de avyttrade aktier­na eller andelama. I fråga om aktier eller andelar som avses i 3 § 7 mom. fjärde stycket b skall som skattepliktig realisationsvinst räk­nas den del av vinsten som inte omfattas av undantaget från skatte­plikt. I detta fall skall de mottagna aktiema anses förvärvade till det anskaffningsvärde som gällde för de avyttrade aktierna eller andelar­na med tillägg för skattepliktig realisationsvinst. Bestämmelsema i första stycket gäller inte person som har avflyttat från riket men som till följd av reglema om väsentlig anknytning hit ändå anses bosatt här.

Vid avyttring av aktier eller andelar i företag som avses i 3 § 12 mom. nionde stycket, tillämpas första stycket endast om skattemyndigheten lämnar medgivande till detta. Sådant medgivande får lämnas om inte någon del av vinsten skulle ha tagits upp som intäkt av tjänst. Skattemyn­dighetens beslut får överklagas hos Riksskatteverket. Riksskatteverkets beslut får inte överklagas.

Flyttar en skattskyldig utomlands och har han tidigare avyttrat aktier eller andelar till ett utländskt bolag varvid bestämmelsema i första eller tredje stycket tillämpats, skall skatteplikt anses uppkomma när utflytt­ningen sker i fråga om den del av realisationsvinsten som tidigare inte tagits upp tillbeskattning.

5 mom. Realisationsförlust vid avyttring av marknadsnoterad tillgång som avses i  1 mom. får

5 mom. För/Ms?pd marknads-noterad tillgång som avses i 1 mom. får dras av från realisa-

76

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1993/94:50

dras av från realisationsvinst på marknadsnoterad sådan tillgång utan den begränsning av avdrags­rätten som framgår av 3  2 mom. tredje stycket.

Detta gäller dock i fråga om andel i värdepappersfond endast om värdet av fondens innehav av aktier inte annat än tillfälligtvis understigit tre fjärdedelar av fond­förmögenheten.

Realisationsförlust som uppkom­mit genom att aktie förlorat sitt värde till följd av att bolaget upplösts genom likvidation eller genom fusion enligt 14 kap. 1 eller 2 § aktiebolagslagen (1975:1385) eller 11 kap. 1 eller 2 § bankaktie­bolagslagen (1987:618) är av­dragsgill utan den begränsning av avdragsrätten som framgår av 3  2 mom. tredje stycket till den del förlusten svarar mot utdelning från bolaget av annat slag än som avses 137 mom. fjärde stycket under beskattningsåret och närmast före­gående beskattningsår.

Vid tillämpningen av första stycket avses med marknadsnoterad tillgång även en tillgång som var marknadsnoterad när det ak­tiebolag som givit ut den försattes i konkurs. Tillgången anses som marknadsnoterad till och med den tidpunkt när konkursen eller en därpå följande likvidation avslutas.

tionsvinst på marknadsnoterad sådan tillgång. Om viss del av vinst skulle ha tagits upp som skatteplik­tig vinst får endast motsvarande del avförlusten dras av. Avförlust som inte dragits av mot vinst på marknadsnoterad egendom eller av förlust på egendom som inte är marknadsnoterad får

70 procent dras av om 100 procent av vinst på sådan egendom är skattepliktig,

49 procent dras av om 70 procent av vinst på sådan egendom är skattepliktig,

35 procent dras av om 50 procent av vinst på sådan egendom är skattepliktig.

28 §2

Vid beräkning av realisations­vinst på gmnd av avyttring av andel i handelsbolag skall ingångs­värdet för andelen ökas med till­skott till bolaget och minskas med uttag från bolaget. Ingångsvärdet skall vidare ökas med de på del­ägaren belöpande skattepliktiga in­komstema och minskas med de på delägaren belöpande avdragsgilla underskotten. Blir det justerade ingångsvärdet negativt, skall om­kostnadsbeloppet anses vara noll.

Vid beräkning av realisations­vinst på gmnd av avyttring av andel i handelsbolag skall ingångs­värdet för andelen ökas med till­skott till bolaget och minskas med uttag från bolaget. Ingångsvärdet skall vidare ökas med de på del­ägaren belöpande skattepliktiga in­komstema och minskas med de på delägaren belöpande avdragsgilla underskotten. Blir det justerade ingångsvärdet negativt, skall pm-kostnadsbeloppet anses vara noll.

77

78

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1993/94:50

Vederlaget vid avyttringen skall i Vederlaget vid avyttringen skall i

detta fall ökas med ett belopp som detta fall ökas med ett belopp som

motsvarar det negativa justerade motsvarar det negativa justerade

ingångsvärdet.

ingångsvärdet. För andel i han-

delsbolag som innehas av ett annat handelsbolag skall ingångsvärdet justeras som om ägarbolaget var skattskyldigt i den skattskyldiges ställe.   För andel i ägarbolaget justeras ingångsvärdet med hänsyn till summan av inkomster och un­derskott   i   bolagen.   Blir  nettot negativt skall ingångsvärdet mins­kas endast i den mån på andelen belöpande underskott är avdrags­gillt. I fråga om andel som förvärvats före utgången av det räkenskapsår för handelsbolaget som avslutats närmast före den 1 mars 1988 beräknas först det justerade ingångsvärdet vid utgången av nämnda räkenskapsår (bokslutsdagen). Denna beräkning görs med utgångspunkt i andelens ingångsvärde och den ökning eller minskning  i delägarens kapital­behållning i bolaget som har inträffat fram till bokslutsdagen. Blir saldot negativt, anses det justerade ingångsvärdet på bokslutsdagen vara noll. Det justerade ingångsvärdet på bokslutsdagen läggs sedan till gmnd för justeringar enligt första stycket.

Vid bestämmande av kapitalbehållningen på bokslutsdagen skall lager, pågående arbeten samt fordrings- och skuldposter tas upp till de värden som gäller vid inkomsttaxeringen. Sker den skattemässiga inkomst­beräkningen inte enligt bokföringsmässiga gmnder, bortses från fömtbetalda kostnader och intäkter samt upplupna intäkter och kostnader. Har handelsbolaget före utgången av år 1989 avyttrat egendom på vilken 35 § 2-4 mom. kommunalskattelagen (1928:370) i dess lydelse före den 1 juli 1990 är tillämpliga skall, om egendomen anskaffats före den 19 augusti 1988, ingångsvärdet för andelen justeras på gmndval av det bokföringsmässiga resultatet av avyttringen även om detta inte följer av andra stycket. Från resultatet skall dras ett belopp som svarar mot den avskrivning eller nedskrivning av egendomen som gjorts i räkenskapema efter bokslutsdagen. Sker beskattning med anledning av avyttringen senare än vid 1990 års taxering, skall ingångsvärdet dock justeras på gmndval av det skattemässiga utfallet av avyttringen.

Om den skattskyldige yrkar det, skall vinstberäkningen gmndas enbart på bestämmelserna i första stycket.

Har andel i ett handelsbolag förvärvats på annat sätt än genom köp, byte eller därmed jämförligt fång och har den tidigare ägaren beskattats enligt 24 § 2 mom. tredje stycket, skall det justerade ingångsvärdet för andelen anses vara noll.

Vid tillämpning av första stycket skall bortses från positiv och nega-

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1993/94:50

tiv räntefördelning enligt lagen (1993:000) om räntefördelning vid beskattning. Ett negativt fördel­ningsbelopp skall dock minska ingångsvärdet i den mån ränteför­delningen minskat ett underskott av näringsverksamheten.

Ingångsvärdet skall ökas med 28 procent av en ökning av expansionsmedel enligt lagen (1993:000) och minskas med med 28 procent av en minskning. Ingångsvärdet skall ökas med 72 procent av en minskning av expan­sionsmedel som inte tas upp som intäkt enligt 14 § lagen om expan­sionsmedel. Vid överföring av expansionsmedel enligt 11 % nämn­da lag skall ingångsvärdet minskas med 72 procent av det överförda beloppet.

29 §

2 mom. Ar fillgång som avses i 1 mom. marknadsnoterad behandlas realisationsvinst och realisationsförlust som ränteintäkt respektive ränteutgift. Detta gäller dock inte premieobligationer.

2 mom. Realisationsvinst och realisationsförlust på annan mark­nadsnoterad tillgång som avses i 1 mom. än premieobligationer be­handlas som ränteintäkt respektive ränteutgift. Av förlust på premie­obligationer eller på tillgångar som inte är marknadsnoterade får 70 procent dras av.

1.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 1994 och tillämpas första gången vid 1995 års taxering om inte annat följer av punktema 2-11.

2.

Äldre föreskrifter i 2 § 1 mom. Qärde stycket gäller fortfarande i fråga om beskattningsår som påbörjats före ikraftträdandet.

3.

Äldre föreskrifter i 2 § 1 mom. femte stycket gäller fortfarande i fråga om beskattningsår som påbörjats före ikraftträdandet. Vid till-lämpning av de nya föreskriftema beaktas inte underskott som dragits av vid beskattningsår som påbörjats före den 1 januari 1989.

4.

Äldre föreskrifter i 2 § 8 mom. tillämpas fortfarande på utdelning som förfallit till betalning före ikraftträdandet.

5.

För företag med beskattningsår som har påbörjats före den 1 januari 1994 tillämpas äldre föreskrifter i 2 § 10 mom. första stycket 2 och fjärde stycket för den del av beskattningsåret som avser tiden före ikraftträdandet.

79

6.   I enlighet med punkt 3 av övergångsbestämmelsema till lagen    Prop. 1993/94:50

(1991:1833) om ändring i lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt skall

för taxeringsåret 1995 de nya föreskriftema i 3 § 1 mom. om skatteplikt för vinst respektive avdragsrätt för förlust på svenska aktier e.d. tillämpas på fem sjättedelar av vinsten respektive förlusten.

7.

Har sådan utbetalning som avses i 3 § 1 mom. tredje stycket i den lydelse föreskriften hade intill den 1 januari 1994 tagits upp till beskatt­ning vid 1994 års taxering tillämpas äldre föreskrifter i 2 § 14 mom. första stycket och 27 § 5 mom. tredje stycket. Har realisationsförlust uppkommit vid 1994 års taxering och är förlusten hänförlig till inlösen av aktie vid nedsättning av aktiekapitalet eller reservfonden i ett aktiebolag skall belopp som skiftas ut till aktieägaren under år 1994 eller senare tas upp som realisationsvinst med ett belopp som svarar mot medgivet avdrag för realisationsförlust. Medgavs avdrag för viss del av realisationsförlusten skall endast motsvarande del av det utskiftade beloppet tas upp som realisationsvinst.

8.

Har förvärvare av skuldebrev eller andel i värdepappersfond som avses i 27 § 6 mom., efter utgången av år 1990 men före utgången av år 1993, lämnat överlåtaren kompensation för upplupen men inte förfallen avkastning, tillämpas 3 § 6 mom. i dess äldre lydelse.

9.

Föreskriftema i 16 § 2 mom. tredje stycket tillämpas såvitt avser Namibia och Venezuela från och med den 1 januari året efter det att respektive dubbelbeskattningsavtal mellan Sverige och dessa två stater träder i kraft.

10.

Har ett bolag eller en ekonomisk förening försatts i konkurs men har företaget inte upplösts före utgången av december 1993 anses aktie eller annat finansiellt instmment som företaget har givit ut ha avyttrats den 1 januari 1994.

11.

I 9 § lagen (1993:000) om återföring av skatteutjämningsreserv finns särskilda bestämmelser om ingångsvärde för andel i handelsbolag enligt 28 §.

80

' Senaste lydelse av

lagens rubrik 1974:770

2 § 12 mom. 1990:651

2 § 15 mom. 1990:651

2 § 16 mom. 1993:670.  Lydelse enligt prop. 1993/94:45.  Senaste lydelse 1992:703. '' Senaste lydelse 1992:703. ' Senaste lydelse 1991:412.  Senaste lydelse 1991:412. 'Senaste lydelse 1991:1833. "Senaste lydelse 1990:651. ' Senaste lydelse 1992:1092. '" Senaste lydelse 1992:1344. " Senaste lydelse 1990:1422. ' Senaste lydelse 1990:1422. '3 Senaste lydelse 1991:1833. '''Senaste lydelse 1991:2007. '5 Senaste lydelse 1991:1833. 'Senaste lydelse 1989:1040. " Senaste lydelse 1986:466. '" Senaste lydelse 1992:1344. '' Senaste lydelse 1990:1422. 2° Senaste lydelse 1992:1344. 2' Senaste lydelse 1992:1344.

22        Senaste lydelse 1992:577.

23        Senaste lydelse 1990:651.

2'' Senaste lydelse 1990:651.

2 Senaste lydelse 1992:1486.

6 Riksdagen 1993194. I saml. Nr 50

Prop. 1993/94:50

2.9   Förslag till

Prop. 1993/94:50

Lag om ändring i lagen (1993:939) om ändring i lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt

Härigenom föreskrivs i fråga om lagen (1947:576) om statlig inkomst­skatt att 2 § 3 mom., 3 § 1 och 2 mom., 7 § 4 och 8 mom. och 10 a § i paragrafemas lydelse enligt lagen (1993:939) om ändring i nämnda lag samt ikraftträdande- och övergångsbestämmelsema till ändringslagen skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

2§ 3 mom. Äger svenskt aktiebolag, svensk ekonomisk förening, svensk sparbank eller svenskt ömsesidigt skadeförsäkringsföretag (moderföretag) mer än nio tiondelar av aktiema eller andelama i ett eller flera svenska aktiebolag eller svenska ekonomiska föreningar (helägda dotterföretag), skall koncernbidrag som moderföretaget lämnar till helägt dotterföretag eller som sådant företag lämnar till moderföretaget eller till annat helägt dotterföretag hos moderföretaget anses som avdragsgill omkostnad för givaren och skattepliktig intäkt för mottagaren, även om bidraget inte för givaren utgör omkostnad för intäktemas förvärvande eller bibehållande. Som fömtsättning för detta gäller

a)   att varken givare eller mot- a) att varken givare eller mot­

tagare är bostadsföretag enligt tagare är bostadsföretag enligt

7 mom., investmentföretag enligt 7 mom. eller investmentföretag

10 mom. eller förvaltningsföretag    enligt 10 mom.,

enligt 78 mom. andra stycket,

b)

att såväl givare som mottagare redovisar bidraget till samma års taxering öppet i självdeklaration eller därvid fogad bilaga,

c)

att dotterföretag som lämnar eller mottar bidrag har varit helägt under hela beskattningsåret för både givare och mottagare eller sedan dotterföretaget började bedriva verksamhet av något slag,

d)   att, om bidrag länmas från d) att, om bidrag lämnas från

dotterföretag till moderföretag, dotterföretag till moderföretag,

moderföretaget skulle vara frikallat aktierna eller andelarna

från skattskyldighet för utdelning dotterföretaget inte utgör lager-

som under beskattningsåret hade tillgångar hos moderföretaget samt

uppburits från dotterföretaget samt

e)   att, om bidrag lämnas från e) att, om bidrag lämnas från

dotterföretag till annat dotterföre- dotterföretag till annat dotterföretag

tag, moderföretaget är investment- och om aktiema i det givande

företag eller förvaltningsföretag dotterföretaget utgör lagertill-

som avses i a eller moderföretaget gångar hos moderföretaget skall

i annat fall skulle vara antingen även aktiema i det mottagande

frikallat från skattskyldighet för dotterföretaget utgöra lager­

utdelning som under beskattnings- tillgångar hos moderföretaget,

året hade uppburits från det givan­

de dotterföretaget eller skattskyldigt

för utdelning som under beskatt-

82

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1993/94:50

ningsåret hade uppburits från det mottagande dotterföretaget.

Lämnar svenskt moderföretag koncembidrag till svenskt aktiebolag som inte är sådant helägt dotterbolag som avses i första stycket, skall bidraget ändå anses som avdragsgill omkostnad för moderföretaget och skatteplik­tig intäkt för mottagaren, om de fömtsättningar som anges i första stycket a och b är uppfyllda och om ägarförhållandena under hela beskatt­ningsåret för både givare och mottagare eller sedan mottagaren började bedriva verksamhet av något slag har varit sådana att mottagaren genom fusioner mellan moderföretag och dotterbolag har kunnat bringas att uppgå i moderföretaget. Därvid skall fusion anses kunna äga mm när moderföretag äger mer än nio tiondelar av aktiema i dotterbolag men inte i annat fall.

Även i andra fall skall koncernbidrag som svenskt företag lämnar till annat svenskt företag anses som avdragsgill omkostnad för givaren och skattepliktig intäkt för mottagaren under fömtsättning att bidraget med avdragsrätt för givaren enligt första och andra styckena hade kunnat lämnas till annat företag än mottagaren och att bidraget därefter, direkt eller genom förmedling av ytterligare företag, hade kunnat vidarebeford­ras till mottagaren på sådant sätt att varje förmedlande företag skulle ha haft rätt till avdrag enligt första och andra styckena för vidarebefordrat belopp.

Vid tillämpning av detta moment skall sådana utländska juridiska personer som avses i 2  12 mom. inte anses som svenska ekonomiska föreningar.

Avdrag för koncembidrag får åtnjutas endast av den som visar att fömtsättningar för sådant avdrag föreligger.

Lämnas bidrag från svenskt företag till annat svenskt företag, med vilket givaren är i intressegemenskap, för verksamhet av väsentlig betydelse från samhällsekonomisk synpunkt och redovisas bidraget öppet, kan regeringen medge att bidraget skall anses som avdragsgill omkostnad för givaren och skattepliktig intäkt för mottagaren även om en eller flera av de föratsättningar som anges i första-tredje styckena inte är uppfyllda.

3§

7 mom. Till intäkt av kapital räknas löpande avkastning, vinster och annan intäkt som härrör från egendom, i den mån intäkten inte är att hänföra till näringsverksamhet. Till intäkt av kapital hör bland annat

ränta på banktillgodohavanden, obligationer och andra fordringar,

utdelning på aktier och andelar,

vinst (realisationsvinst) vid icke yrkesmässig avyttring av tillgångar och åtaganden enligt avtal om optioner och terminer samt andra därmed jämfödiga förpliktelser,

ersättning vid upplåtelse av privatbostad.

83

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1993/94:50

lotterivinst som inte är frikallad från beskattning enligt 19 § kom­munalskattelagen (1928:370),

statligt räntebidrag för bostadsändamål.

Till realisationsvinst hänförs även valutakursvinst på fordringar och skulder i utländsk valuta.

Med utdelning avses även ut­betalning till aktieägare enligt 12 kap. 1 § aktiebolagslagen (1975:1385) och 9 kap. 1 § bank­aktiebolagslagen (1987:618) vid nedsättning av aktiekapitalet eller reservfonden eller vid bolagets likvidation. Till utdelning hänförs vidare utbetalning av fusionsveder­lag till aktieägare enligt 14 kap.

6

§ aktiebolagslagen och 11 kap.

7

§ bankaktiebolagslagen. Som utdelning anses även utbetalning från utländskt bolag om utbetal­ningen är jämförlig med sådan utbetalning från svenskt bolag som avses i första eller andra meningen.

Att utdelning och vinst vid för­säljning av aktier i vissa fall skall hänföras till inkomst av tjänst framgår av 12 mom.

Från skatteplikt undantas dels / fall som avses i 1-3 nedan utdelning och i fall som avses i 4 nedan ränta, dels hälften av realisationsvinsten på

1.   aktier i svenskt aktiebolag och

företrädesrätter att delta i emission

av sådana aktier,

2.    andelar i svensk ekonomisk

förening,

3.     andelar i svensk värde­

pappersfond,

4.   fordringar på grund av vinst­

andelslån (vinstandelsbevis) som

givits ut av ett svenskt företag i de

fall företaget helt saknar avdrags­

rätt enligt 29 mom.,

5.    terminer och optioner som

uteslutande avser endera tillgångar

angivna i 1-4 eller kursindex hän-

förligt till aktier i svenska aktie­

bolag.

Undantaget från skatteplikt gäller dock inte för: a) Utdelning som det utdelande

84

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1993/94:50

företaget har rätt till avdrag för enligt 211 mom. arulra stycket.

b)

Vinst vid avyttring av andra aktier eller tillgångar som avses i tredje stycket än sådana som givits ut av ett aktiebolag vars aktier är noterade vid svensk börs eller ett företag som ingår i en koncern med ett moderbolag vars aktier är föremål för en sådan notering, om tillgångarna givits ut av ett företag som innehar fastighet taxerad som hyreshusenhet. Undantaget från skatteplikt gäller inte den del av vinsten som svarar mot värdet av fastighetsinnehavet i förhållande till värdet av samtliga tillgångar i företaget. Med innehav av fastighet jämställs att en fastighet innehas av ett företag i intressegemenskap som omfattas av avyttringen. In­tressegemenskap anses råda mellan företag som står under i huvudsak gemensam ledning. Med värdet av fastighetsinnehavet avses det hög­sta av taxeringsvärdet och det bokförda värdet på av företaget innehavd fastighet.

c)

Vinst vid avyttring av andelar i sådan bostadsförening respektive aktier i sådant bostadsaktiebolag som avses i 2 % 7 mom.

Undantaget / tredje stycket innebär inte någon inskränkning i bestämmelserna i 12 mom. att utdelning och vinst vid avyttring av aktier i vissa fall skall hänföras till inkomst av tjänst.

Bestämmelsen i tredje stycket 3 att hälften av realisationsvinsten på andelar i svensk värdepappersfond skall undantas från skatteplikt gäller endast om fondförmögen­heten inte annat än tillfälligtvis understigit 90 procent av summan av

a.   tillgångar för vilka skatteplik­

ten är begränsad enligt bestämmel­

serna i detta moment och

b.    andelar i utländsk juridisk

person eller andra utländska finan­

siella instrument motsvarande dem

85

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1993/94:50

som avses i tredje stycket 1, 2 och 5.

Om innehavet av tillgångar som avses i sjätte stycket a och b inte annat än tillfälligtvis understigit 60 procent av fondförmögenheten, undantas 30 procent av realisa­tionsvinsten på andelarna från skatteplikt.

Bestämmelsen i tredje stycket 3 att utdelning från svensk värde­pappersfond undantas från skatteplikt gäller för

den del av utdelningen som svarar mot skattefri utdelning som har mottagits av fonden under det beskattningsår för vilket utdelning­en bestämts,

hälften av den del av utdel­ningen som svarar mot fondens realisationsvinster under det be­skattningsår för vilket utdelningen bestämts på tillgångar för vilka hälften av vinsten är undantagen från skatteplikt enligt detta moment samt

    30 procent av den del av

utdelningen som svarar mot fon­

dens realisationsvinster under det

beskattningsår för vilket utdel­

ningen bestämts på tillgångar för

vilka 30 procent av vinsten är un­

dantagen från skatteplikt enligt

detta moment.

Vid bedömningen av skatteplikten enligt föregående stycke för utdel­ning från svenska värdepappers­fonder skall utdelningen anses svara mot fondens inkomster i följande ordning:

1. Skattefri utdelning.

2.

Intäkt enligt 2  10 mom. åttonde stycket.

3.

Skattepliktig utdelning och ränta samt realisationsvinst på andra tillgångar än som avses i sjätte stycket a och b.

4.   Realisationsvinst på tillgångar

för vilka skatteplikten undantas

med 30 procent enligt detta

moment.

86

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1993/94:50

5.   Realisationsvinst på  andra tillgångar än som avses i 3 och 4.

Gäller i fråga om en tillgång att vinst vid en avyttring skall tas upp som intäkt av kapital och inträffar i samma ägares hand en händelse som medför att vederlaget eller vinst vid en avyttring i stället skall tas upp som intäkt av näringsverksamhet (karaktärsbyte) sker beskattning som om tillgången hade avyttrats för ett vederlag motsvarande marknadsvärde (avskattning). Tillgången anses härefter ha anskaffats vid karaktärsbytet för marknadsvärdet. På den skattskyldiges yrkande sker dock inte avskattning. I sådant fall behåller tillgången sitt anskaffningsvärde.

Av lagen (1993:000) om uppskovsavdrag vid byte av bostad framgår att ett belopp helt eller delvis motsvarande ett medgivet uppskovsavdrag jämte särskilt tillägg i vissa fall skall tas upp som intäkt av kapital.

Till intäkt av kapital räknas inte utdelning, vinst eller annan avkastning på tillgångar som är hänförliga till pensionssparkonto som avses i 1 kap. 2 § lagen (1993:931) om individuellt pensionssparande. Bestämmelser om beskattning av tillgångar hänförliga till ett sådant konto finns i lagen (1990:661) om avkastningsskatt på pensionsmedel.

2 mom} Från intäkt av kapital får avdrag göras för omkostnader för intäktemas förvärvande samt, såvitt gäller fysisk person som har varit bosatt i Sverige under beskattningsåret och svenskt dödsbo, för ränteutgift och förlust (realisationsförlust) vid icke yrkesmässig avyttring av tillgångar och sådana förpliktelser som anges i 1 mom., i den mån inte annat anges i 31 § femte stycket, allt under fömtsättning att avdrag inte skall göras från intäkt av näringsverksamhet. Avdrag för realisationsför­lust får dock göras av annan fysisk person om skattskyldighet skulle ha förelegat för realisationsvinst på den avyttrade egendomen.

Till realisationsförlust hänförs även valutakursförlust på fordringar och skulder i utländsk valuta.

Avdrag för realisationsförlust Särskilda bestämmelser om medges med 70 procent av förlus- avdrag för realisationsförlust finns ten, i den mån inte annat anges i / 25 § 11 mom, 26 § 10 mom., 25 § 11 mom., 26 § 10 mom, 27 § 27 § 5 och 6 mom. eller 29 § 5 och 6 mom. eller 29 § 2 mom. 2 mom. Avdrag för realisations­förlust på egendom som avses i 28, 30 och 31 §§ medges med 70 procent av förlusten.

Förvaltningskostnader får dras av endast till den del de överstiger 1 000 kronor under beskattningsåret.

Avdrag medges inte för utgifter för inköp av lottsedlar eller för andra liknande insatser i lotteri.

Från intäkt av kapital får avdrag också göras för avgift för pen­sionsförsäkring i den omfattning som anges i punkt 6 tredje och sjätte styckena av anvisningama till 46 § kommunalskattelagen (1928:370) och för avdrag i motsvarande omfattning för inbetalning på pensionssparkonto enligt punkt 7 av nämnda anvisningar.

87

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1993/94:50

Av lagen (1993:000) om uppskovsavdrag vid byte av bostad framgår att uppskovsavdrag får göras i vissa fall.

Avdrag enligt detta moment får inte göras för omkostnader och förluster avseende tillgångar hiinförliga till ett pensionssparkonto.

7

§

4 mom. Akademier, allmänna undervisningsverk, sådana sammanslut­ningar av studerande vid rikets universitet och högskolor i vilka de studerande enligt gällande stadgar är skyldiga att vara medlemmar, samarbetsorgan för sådana sammanslutningar med ändamål att fullgöra uppgifter som enligt nämnda stadgar ankommer på sammanslutningama,

sjömanshus, företagareförening som erhåller statsbidrag, regional utvecklingsfond som avses i förordningen (1978:504) om överförande av vissa uppgifter från företagareförening till regional utvecklingsfond, regleringsförening som avses i lagen (1967:340) om prisreglering på jordbmkets område och i lagen (1974:226) om prisreglering på fiskets område,

allmärma försäkringskassor, erkända arbetslöshetskassor, personalstif­telser som avses i lagen (1967:531) om tryggande av pensionsutfästelse m.m. med ändamål uteslutande att lämna understöd vid arbetslöshet, sjukdom eller olycksfall, stiftelser som bildats enligt avtal mellan organisationer av arbetsgivare och arbetstagare med ändamål att utge avgångsersättning till friställd arbetstagare eller främja åtgärder till förmån för arbetstagare som blivit uppsagd eller löper risk att bli uppsagd till följd av driftsinskränkning, företagsnedläggelse eller rationalisering av företags verksamhet eller med ändamål att utge permit-teringslöneersättning, bolag eller annan juridisk person som avses i lagen (1984:1009) om beslutanderätt för bolag eller annan juridisk person med uppgift att lämna permitteringslöneersättning, sådana ömsesidiga försäkringsbolag som avses i lagen om yrkesskadeförsäkring.

Allmänna sjukförsäkringsfonden. Allmänna sjukförsäkringsfonden, Alva och Gunnar Myrdals stiftelse, Alva och Gunnar Myrdals stiftelse, Apotekarsocietetens stiftelse för Apotekarsocietetens stiftelse för främjande av farmacins utveckling främjande av farmacins utveckling m.m.. Bokbranschens Finan- m.m.. Bokbranschens Finan­sieringsinstitut Aktiebolag, B:ryg- sieringsinstitut Aktiebolag, Bryg­geristiftelsen, Dag Hammarskjölds geristiftelsen. Dag Hammarskjölds minnesfond. Fonden för industriellt minnesfond. Fonden för industriellt utvecklingsarbete. Fonden för utvecklingsarbete, Fonden för industriellt samarbete med u-län- industriellt samarbete med u-län-der. Fonden för svenskt-norskt der. Fonden för svenskt-norskt industriellt samarbete, han- industriellt samarbete, han-delsprocedurrådet, Jernkontoret delsprocedurrådet, Jernkontoret och SIS - Standardiseringskommis- och SIS - Standardiseringskommis­sionen i Sverige, så länge kontorets sionen i Sverige, så länge kontorets respektive kommissionens vinstme- respektive kommissionens vinstme­del  används  till  allmänt  nyttiga    del  används  till  allmänt  nyttiga

88

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1993/94:50

ändamål och utdelning inte lämnas till delägare eller medlemmar, Nobelstiftelsen, Norrlandsfonden, Olof Palmes minnesfond för inter­nationell förståelse och gemensam säkerhet. Stiftelsen Industricentra, Stiftelsen industriellt utveck-lingscentram i övre Norrland, Stiftelsen Institutet för Företagsut­veckling, Stiftelsen Landstingens fond för teknikupphandling och produktutveckling. Stiftelsen för produktutvecklingscentrum i Göteborg, Stiftelsen Produk­tionstekniskt centram i Borås för tekoindustrin PROTEKO, Stiftel­sen Produktutvecklingscentmm Östergötland, Stiftelsen Småföre­tagsfonden, Stiftelsen för sam­verkan mellan Lunds universitet och näringslivet SUN, Stiftelsen Sveriges teknisk-vetenskapliga attachéverksamhet, Stiftelsen UV-huset, Stiftelsen ÖV-huset, Svenska bibelsällskapets bibelfond. Svenska kyrkans stiftelse för riks-kyrklig verksamhet. Svenska Pen­ninglotteriet Aktiebolag, Svenska skeppshypotekskassan. Svenska UNICEF-kommittén, Sveriges exportråd, Sveriges turistråd, TCO:s internationella stipendiefond till statsminister Olof Palmes minne, Aktiebolaget Tipstjänst och Aktiebolaget Trav och Galopp

ändamål och utdelning inte lämnas till delägare eller medlemmar, Nobelstiftelsen, Norrlandsfonden, Olof Palmes minnesfond för inter­nationell förståelse och gemensam säkerhet, Stiftelsen Industricentra, Stiftelsen industriellt utveck-lingscentmm i övre Norrland, Stiftelsen Institutet för Företagsut­veckling, Stiftelsen Landstingens fond för teknikupphandling och produktutveckling. Stiftelsen för produktutvecklingscentrum i Göteborg, Stiftelsen Produk­tionstekniskt centmm i Borås för tekoindustrin PROTEKO, Stiftel-i sen Produktutvecklingscentmm i Östergötland, Stiftelsen Småföre­tagsfonden, Stiftelsen för sam­verkan mellan Lunds universitet och näringslivet SUN, Stiftelsen Sveriges Nationaldag, Stiftelsen Sveriges teknisk-vetenskapliga attachéverksamhet. Stiftelsen UV-huset, Stiftelsen ÖV-huset, Svenska bibelsällskapets bibelfond, Svenska kyrkans stiftelse för riks-kyrklig verksamhet. Svenska Penninglotteriet Aktiebolag, Svenska skeppshypotekskassan. Svenska IJNICEF-kommittén, Sveriges exportråd, Sveriges turist­råd, TCO:s internationella stipen­diefond till statsminister Olof Palmes minne. Aktiebolaget Tips­tjänst och Aktiebolaget Trav och Galopp all annan inkomst än inkomst

av

frikallas från skattskyldighet för näringsverksamhet som hänför sig till innehav av fastighet.

Vad som sägs i 6 mom. tredje och femte styckena har motsvarande tillämpning i fråga om stiftelse som avses i detta moment.

8 mom. Mottagare av utdel- 8 mom. ning från svenskt aktiebolag och svensk ekonomisk förening är fri-kallade från skattskyldighet i den omfattning som anges nedan. Med utdelning förstås sådan utdelning som har uppburits iförhållande till innehavda aktier eller andelar eller som har uppburits efter annan grund men inte är avdragsgill för det utdelande företaget enligt 2 §

89

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1993/94:50

8 mom. första stycket. Bestämmel­serna i tredje stycket nedan gäller inte sådan utdelning på förlags­insatser, som är avdragsgill för det utdelande företaget.

Svenskt aktiebolag eller svensk ekonomisk förening som förvaltar värdepapper eller likartad lös egendom och dämtöver inte direkt eller indirekt bedriver någon eller endast obetydlig verk­samhet (förvaltningsföretag), är frikallat från skattskyldighet för utdelning i den mån sammanlagda beloppet av utdelningen motsvaras av annan utdelning än som avses i 3 § 7 mom. fjärde stycket .som företaget har beslutat för samma beskattningsår Som förvaltnings­företag anses inte investmentföre­tag som avses i 2 § 10 mom.

Svenskt aktiebolag eller svensk ekonomisk förening är med undan­tag av investmentföretag och för­valtningsföretag, frikallat jrån skattskyldighet för utdelning på näringsbetingade aktier eller an­delar Detsamma gäller svensk sparbank och svenskt ömsesidigt skadeförsäkringsföretag. Med nä-ringsbetingad aktie eller andel avses aktie eller andel som inte utgör omsättningstillgång i före­tagets verksamhet under förutsätt­ning att

a)    det sammanlagda röstetalet

för företagets aktier eller andelar i

det utdelande företaget vid beskatt­

ningsårets utgång motsvarade en

fjärdedel eller mer av röstetalet för

samtliga aktier eller andelar i det

utdelande företaget, eller

b)     det görs sannolikt att

innehavet av aktien eller andelen

betingas av verksamhet som be­

drivs av företaget eller av företag

som med hänsyn till äganderätts­

förhållanden eller organisatoriska

förhållanden kan anses stå det

nära.

Skattefrihet enligt tredje stycket föreligger dock inte för utdelning

90

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1993/94:50

på aktie eller andel i förvaltnings­företag eller investmentföretag, om detta äger mer än enstaka aktier eller andelar på vilka utdelning skulle ha varit skattepliktig om aktierna eller andelarna hade ägts direkt av det företag som äger aktien eller andelen i förvaltnings­företaget eller investmentföretaget.

Förvärvar företag aktie eller andel i annat företag och är det inte uppenbart att det företag som gör förvärvet därigenom erhåller tillgång av verkligt och särskilt värde med hänsyn till ägarföre­tagets verksamhet, föreligger inte skattefrihet enligt detta moment för utdelning på aktien eller andelen av sådana medel som vid förvärvet fanns hos det utdelande företaget och som inte motsvarar tillskjutet belopp eller inbetald insats. Ut­delning anses i första hand gälla andra medel än sådana som mot­svarar tillskjutet belopp eller in­betald insats.

Svenskt företag är frikallat från skattskyldighet för utdelning på aktie eller andel i utländskt bolag under fömtsättning

a) att utdelningen skulle ha varit skattefri enligt vad som ovan i detta moment sagts för det fall det utdelande bolaget hade varit svenskt och

b) att den inkomstbeskattning som det utländska bolaget är un­derkastat  är jämförlig  med  den

Svenskt aktiebolag, svensk eko­nomisk förening, svensk sparbank eller svenskt ömsesidigt skadeför­säkringsföretag är frikallat från skattskyldighet för utdelning på aktie eller andel i utländskt bolag som inte utgör omsättningstillgång i företagets verksamhet under fömtsättning att

a)  det sammanlagda röstetalet för

företagets aktier eller andelar i det

utdelande bolaget vid beskatt­

ningsårets utgång motsvarade en

fjärdedel eller mer av röstetalet för

samtliga aktier eller andelar i det

utdelande bolaget, eller

det görs sannolikt att innehavet av aktien eller andelen betingas av verksamhet som bedrivs av före­taget eller av företag som med hänsyn till äganderättsförhållanden eller organisatoriska förhållanden kan anses stå det nära, och

b)   den inkomstbeskattning som

det utländska bolaget är underkas­

tat är jämförlig med den inkomst-

91

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1993/94:50

inkomstbeskattning som skulle ha skett enligt denna lag, om inkoms­ten hade förvärvats av svenskt företag.

beskattning som skulle ha skett enligt denna lag, om inkomsten hade förvärvats av svenskt företag.

10 a §

För andra skattskyldiga än fysis­ka personer, dödsbon och värde­pappersfonder, utgör statlig in­komstskatt 30 procent av den be­skattningsbara inkomsten. För värdepappersfonder utgör statlig inkomstskatt 25 procent av den beskattningsbara inkomsten.

För andra skattskyldiga än fysis­ka personer, dödsbon och värde­pappersfonder, utgör statlig in­komstskatt 28 procent av den be­skattningsbara inkomsten. För värdepappersfonder utgör statlig inkomstskatt 25 procent av den beskattningsbara inkomsten.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 1994 och fillämpas första gången vid 1995 års taxering. Äldre bestämmelser tillämpas dock för beskattningsår som har påbör­jats före ikraftträdandet.

7. Denna lag träder i kraft den 1 januari 1994 och tillämpas första gången vid 1995 års taxering om inte annat följer av punkterna 2-4.

2.

Äldre bestämmelser tillämpas i fråga om livförsäkringsföretag för beskattningsår som har påbör­jats före ikraftträdandet.

3.

Vid tillämpningen av de nya föreskriftema 131 mom. om andelar i svenska värdepappers­fonder skall hänsyn inte tas till sammansättningen av fondens förmögenhet före den 1 januari 1994. Under tiden från och med den 1 januari till och med den 30 juni 1994 skall i stället för förmögenhetsnivån 90 procent i momentets sjätte stycke tillämpas en gräns på 75 procent.

4.

Vid tillämpningen av de nya föreskriftema i 3 % 1 mom. åttonde och nionde styckena skall, i fråga om utdelning som lämnas under år 1994, anses att fonden mottagit de vidareutdelade inkomsterna efter ikraftträdandet.

'Lydelse enligt prop. 1993/94:45. 2Lydelse enligt prop. 1993/94:45.

92

2.10   Förslag till

Prop. 1993/94:50

Lag om ändring i lagen (1951:763) om statlig inkomstskatt på ackumulerad inkomst

Härigenom föreskrivs att 1 och 3 §§ lagen (1951:763) om staflig inkomstskatt på ackumulerad inkomst' skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

1§

Har fysisk person eller dödsbo Har fysisk person eller dödsbo

under visst beskattningsår haft som beskattas enligt 10  andra

inkomst av tjänst eller sådan in- och tredje styckena lagen

komst av näringsverksamhet som (1947:576) om statlig inkomstskatt

avses i 3 §, och hänför sig in- under visst beskattningsår haft

komsten till minst två beskattingsår inkomst av tjänst eller sådan in­

ackumulerad inkomst, skall under komst av näringsverksamhet som

de föratsättningar som anges i avses i 3 §, och hänför sig inkoms-

denna lag, statlig inkomstskatt på ten till minst två beskattningsår

denna inkomst beräknas enligt föl- ackumulerad inkomst, skall under

jande.

de föratsättningar som anges i den-

na   lag,   statlig   inkomstskatt   på denna inkomst beräknas enligt föl­jande. Inkomsten antas ha åtnjutits med lika belopp under de år, dock högst tio, till vilka den hänför sig. Skatten på ettvart av dessa belopp utgörs av den skatt som skulle ha utgått för beloppet om det lagts till den genomsnittliga beskattningsbara förvärvsinkomsten för taxeringsåret och så många av de närmast föregående taxeringsåren som är i fråga, efter justering med ett belopp motsvarande skiktgränsens förändring mellan

1.   taxeringsåret och närmast föregående taxeringsår om den ackumu­

lerade inkomsten hänför sig till tre eller fyra beskattningsår,

2.

taxeringsåret och andra taxeringsåret före taxeringsåret om den ackumulerade inkomsten hänför sig till fem eller sex beskattningsår,

3.

taxeringsåret och tredje taxeringsåret före taxeringsåret om den ackumulerade inkomsten hänför sig till sju eller åtta beskattningsår eller

4.

taxeringsåret och Qärde taxeringsåret före taxeringsåret om den ackumulerade inkomsten hänför sig till nio eller tio beskattningsår.

Hänför sig inte hela den ackumulerade inkomsten till tid före taxerings­året, skall på sätt följer av punkt 2 av anvisningama hänsyn tas härtill vid bedömningen i vad mån justering för skiktgränsens förändring skall göras.

Vid genomsnittsberäkningen bortses från den ackumulerade inkomsten. Skatten beräknas enligt den skatteskala som gäller för det taxeringsår då den ackumulerade inkomsten tas upp till beskattning.

Kan tillförlitlig utredning inte förebringas om det antal år, vartill ackumulerad inkomst hänför sig, skall skatteberäkningen ske, om inte särskilda omständigheter föranleder annat, som om inkomsten hänfört sig till tre år.

93

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1993/94:50

Föreligger fömtsättningar för såväl skatteberäkning enligt denna lag som nedsättning av skatt enligt lagen (1970:172) om begränsning av skatt i vissa fall tillämpas den av lagama som leder till lägst skatt.

(Se vidare anvisningama.)

3§ I fråga om inkomst av näringsverksamhet skall lagens bestämmelser gälla endast följande intäkter, nämligen:

1.

intäkt genom vetenskaplig, litterär, konstnärlig eller därmed jämför­lig verksamhet;

2.

intäkt vid överlåtelse av hyresrätt samt av varamärke, firmanamn och andra liknande rättigheter av goodwills natur;

3.   intäkt i samband med att en näringsfastighet avyttras eller övergår

till privatbostadsfastighet avseende återförda avdrag för värdeminsk­

ning m.m. och utgifter för värdehöjande reparationer och underhåll enligt

bestämmelsema i punkt 5 första stycket av anvisningama till 22 §

kommunalskattelagen (1928:370);

4.

intäkt i samband med att en bostadsrätt eller en aktie eller andel som avses i 26 § 1 mom. lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt, i fall då den därtill hörande lägenheten inte är privatbostad, avyttras eller övergår till privatbostad avseende återförda avdrag för utgifter för värdehöjande reparationer och underhåll enligt bestämmelsema i punkt 5 andra stycket av anvisningama till 22 § kommunalskattelagen;

5.

intäkt i form av engångsersättning vid upplåtelse eller upphörande av nyttjanderätt eller servitutsrätt och vid överlåtelse av nyttjanderätt, intäkt i form av ersättning som utgår vid avräkning enligt 9 kap. 23 § jordabalken samt intäkt för fastighetsägare avseende värde av förbättring som nyttjanderättshavare bekostat;

6.

intäkt i form av försäkringsersättning, skadestånd eller dylikt för inkomstbortfall eller ersättning för att egendom tagits i anspråk genom expropriation eller under sådana förhållanden att tvångsförsäljning måste anses föreligga;

7.

intäkt i form av försäkringsersättning eller annan ersättning för ska­da på byggnader eller markanläggningar, som har förstörts eller skadats genom brand eller annan olyckshändelse;

8.

intäkt i form av skadestånd eller annan ersättning avseende inkomst­bortfall till följd av skador och intrång på fastighet, som föranletts av industriell eller därmed jämförlig verksamhet;

9.

intäkt genom ersättning för skada på växande skog på gmnd av brand eller annan därmed jämförlig anledning som är oberoende av den skattskyldiges åtgöranden samt intäkt genom avyttring av skog och skogsprodukter, om avverkningen framtvingats av brand, stormfällning, torka, insektsskador eller liknande eller av vattenuppdänming eller framdragande av kraftledning;

94

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1993/94:50

10.

intäkt i form av engångsersättning vid avyttring av patenträtt eller liknande rättighet samt vid avyttring eller avlösning av rätt till royalty, allt under fömtsättning att avyttringen eller avlösningen skett i samband med överlåtelse, upplåtelse eller nedläggande av näringsverksamhet;

11.

intäkt vid avyttring, i samband med överlåtelse, upplåtelse eller nedläggande av näringsverksamhet, av maskiner och andra för stadig­varande brak i verksamheten avsedda inventarier;

12.

intäkt vid avyttring av djur i        12. intäkt vid avyttring av djur i jordbmk och renskötsel i samband   jordbmk och renskötsel i samband med   upphörande   av   djurskötsel    med upphörande av djurskötsel; samt;

13.

intäkt som har uppkommit 13. intäkt som har uppkommit genom att ersättningsfond har åter- genom att ersättningsfond har åter­förts till beskattning på grand av förts till beskattning på grand av att näringsverksamheten har över- att näringsverksamheten har över­låtits eller nedlagts, dock att sär- låtits eller nedlagts, dock att sär­skilt tillägg på det återförda be- skilt tillägg på det återförda be­loppet inte skall anses utgöra sådan loppet inte skall anses utgöra sådan inkomst.

inlcomst ;

14.

intäkt som grundas på 5 och 9 §§ lagen (1993:000) om expan­sionsmedel samt;

15.

intäkt som grundas på 5  1 lagen (1993:000) om periodise­ringsfonder

Vad i denna lag sägs om överlåtelse, upplåtelse eller nedläggande av näringsverksamhet skall gälla även beträffande en av flera verksamheter i en förvärvskälla.

(Se vidare anvisningama.)

Denna lag träder i kraft den 1 januari 1994 och tillämpas första gången vid 1995 års taxering.

'Senaste lydelse av lagens rubrik 1990:1431. 2Senaste lydelse 1990:1431. Senaste lydelse 1990:1431.

95

2.11   Förslag till

Prop. 1993/94:50

Lag om ändring i uppbördslagen (1953:272)

Härigenom föreskrivs att 2 § 3 mom., 26 §, 27 § 2 mom., 32, 36 och 36 a §§, 69 § 2 mom. samt anvisningama till 40 § uppbördslagen (1953:272)' skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

2§

3 mom. Kvarstående skatt och 3 mom. Kvarstående skatt och

tillkommande skatt samt obetald tillkommande skatt samt obetald

del av sådan skatt anses belöpa i del av sådan skatt anses belöpa i

första hand på annuitet som avses första hand på annuitet som avses

i 1 § och i andra hand på skatte- i 1 § och i andra hand på skatte­

tillägg eller förseningsavgift enligt tillägg eller förseningsavgift enligt

taxeringslagen.

taxeringslagen eller förseningsav-

gift enligt fastighetstaxeringslagen (1979:1152).

26 §'

Preliminär F-skatt och särskild A-skatt skall debiteras i en post. Skattebeloppet avrandas till det närmast lägre hela krontal, som utan att öretal uppkommer är jämnt delbart med antalet uppbördsmånader under vilka skatten skall betalas.

Preliminär F-skatt och särskild Preliminär F-skatt och särskild A-skatt skall betalas med lika stora A-skatt skall betalas med lika stora belopp senast den 18 i uppbörds- belopp senast den 18 i varje upp-månaderna mars, maj, juli, sep- bördsmånad under uppbördsåret tember, november och januari eller, vid debitering under in­under uppbördsåret eller, vid komståret, i var och en av de debitering under inkomståret, i var uppbördsmånader som återstår och en av de rtyss nämnda upp- efter utgången av den månad då bördsmånaderna som återstår efter skatten debiteras, utgången av den månad då skatten debiteras.

Preliminär F-skatt som inte uppgår till 2 000 kronor för uppbördsåret påförs inte.

27 § 2 mom. Vid debitering av sluUig skatt skall skattskyldig gottskrivas:

1. debiterad preliminär F-skatt och debiterad särskild A-skatt;

2.

sådan preliminär A-skatt, som den skattskyldiges arbetsgivare ålagts att betala enligt 75 §;

3.

annan än under 1 och 2 avsedd preliminär skatt, som har betalats av den skattskyldige i den mån skatten inte har använts för betalning av innehållen preliminär skatt enligt bestämmelserna i 52 a § första stycket;

4.

överskjutande ingående mer- 4. överskjutande ingående mer­värdeskatt i den mån skatten inte värdeskatt i den mån skatten inte betalats ut enligt 45 § 2 mom. betalats ut enligt 45 § 2 mom. andra stycket; samt

andra stycket;

5.

skatt som överförts från stat       5. skatt som överförts från stat

96

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1993/94:50

med vilken Sverige ingått över- med vilken Sverige ingått över­

enskommelse om uppbörd och enskommelse om uppbörd och

överföring av skatt.

överföring av skatt; samt

6. ett  belopp  motsvarande  28 procent av en minskning av expan­sionsmedel enligt lagen (1993:000) om expansionsmedel. Vid debitering av slutlig skatt skall skattskyldig också gottskrivas särskild inkomstskatt som betalats enligt lagen (1991:586) om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta samt enligt lagen (1991:591) om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta artister m.fl. för tid under beskattningsåret då den skattskyldige varit bosatt i Sverige eller stadigvar­ande vistats här.

Vid gottskrivning av preliminär A-skatt som innehållits av den skatt­skyldiges arbetsgivare skall sådan allmän sjukförsäkringsavgift och allmän avgift för finansiering av kontantförmåner vid arbetslöshet som ar­betsgivaren redovisat i kontrolluppgift gottskrivas som sådan avgift.

32 §*

På tillkommande skatt skall skattskyldig betala ränta (respitränta). Räntebelopp som understiger femtio kronor påförs inte. Ränta beräknas för visst kalenderår efter en räntesats som motsvarar 75 procent av den statslåneränta som gällde vid utgången av november närmast föregående kalenderår. Vid beräkning av ränta för tid som infaller efter utgången av det år då skatten debiteras tillämpas dock den räntesats som gäller för debiteringsåret. Räntesatsen bestäms till procenttal med högst en decimal.

Vid beräkning av respitränta gäller,

att i den tillkommande skatten att i den tillkommande skatten

inte inräknas skattetillägg eller inte inräknas skattetillägg eller för­

förseningsavgift enligt taxerings- seningsavgift enligt taxeringslagen

lagen och inte heller kvarskatte- (1990:324) eller förseningsavgift

avgift och respitränta;

enligt     fastighetstaxeringslagen

(1979:1152) och inte heller kvar-skatteavgift och respitränta;

att ränta tas ut från och med den 19 april året näst efter taxeringsåret, dock att ränta på ö-skatteränta, restitutionsränta och skatt, som återbetalts enligt 68 § 2 mom. och ingår i tillkommande skatt, skall tas ut från utgången av den månad, då beloppet utbetalts; samt

att ränta tas ut till och med den dag då skatten förfaller till betalning.

Ändras debitering av tillkommande skatt sker ny beräkning av ränta.

Bestämmelserna i denna lag om tillkommande skatt skall tillämpas på respitränta.

7 Riksdagen 1993194. I saml. Nr 50

"

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1993/94:50

36 §5

En F-skattesedel skall översändas En F-skattesedel skall översändas

till den skattskyldige senast den 25 till den skattskyldige senast den 25

februari under inkomståret.

januari under inkomståret.

En F-skattesedel, som gmndar sig på preliminär taxering verkställd under inkomståret, och skattsedel på tillkommande skatt skall översändas till den skattskyldige så snart det kan ske.

36a§*'

Ett besked om debitering av Ett besked om debitering av

särskild A-skatt skall översändas särskild A-skatt skall översändas

till den skattskyldige senast den 25 till den skattskyldige senast den 25

febmari under inkomståret.

januari under inkomståret.

Ett besked om debitering av särskild A-skatt som grandar sig på preliminär taxering verkställd under inkomståret, skall översändas till den skattskyldige så snart det kan ske.

69 §

2 mom. På skatt, avgift och riinta, som återbetalas enligt 68 § 2 mom., och vid utbetalning av skatt eller ränta, som har innehållits med stöd av 68 § 4 mom. andra stycket, utgår ränta {restitutionsränta). Res­titutionsränta beräknas för visst kalenderår efter en räntesats som motsvarar 75 procent av den statslåneränta som gällde vid utgången av november närmast föregående kalenderår. För tid som infaller efter utgången av det år då beslut om återbetalning fattas tillämpas dock den räntesats som gäller för det året. Räntesatsen bestäms till procenttal med högst en decimal. Räntebelopp som understiger femtio kronor betalas inte ut.

Vid beräkning av restitutionsränta gäller i övrigt,

att ränta utgår på belopp, som att ränta utgår på belopp, som

senast under taxeringsåret har senast under taxeringsåret har

betalts som preliminär skatt, och betalts som preliminär skatt, och

på belopp, som avses i 27 § på belopp som avses i 27 §

2 mom. första stycket 4 eller 5 2 mom. första stycket 4, 5 eller 6

eller i andra stycket samma mom., eller i andra stycket samma mom.,

från utgången av taxeringsåret och från utgången av taxeringsåret och

på annat belopp från utgången av på annat belopp från utgången av

den månad, då det har betalts;

den månad, då det har betalts;

att, om skatt har betalts före den uppbördsmånad, då skatten har förfallit till betalning, skatten anses som betald under nämnda upp­bördsmånad;

att, om skatten har betalts i flera poster och restitutionen avser endast viss del av det sammanlagda skattebeloppet, det för mycket betalda beloppet avräknas mot det eller de belopp som sist har betalts; samt

att ränta utgår till och med den månad, då beloppet återbetalas.

Har beslut som föranlett restitutionsränta ändrats på sådant sätt att ränta inte skulle ha utgått eller utgått med lägre belopp, om ändringsbeslutet hade beaktats vid ränteberäkningen, är den skattskyldige skyldig att

98

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1993/94:50

återbetala vad han sålunda har uppburit för mycket. Bestämmelsema i denna lag om tillkommande skatt skall också tillämpas på restitutions­ränta. Om restitutionsränta i särskilda fall föreskrivs i 75 a § fjärde stycket.

Anvisningar

till 40 §»

I 40 § 2 mom. andra stycket angivet skatteavdrag skall inte verkställas, då det är uppenbart för arbetsgivaren att anställningen hos honom är att anse såsom bisyssla. Är så inte fallet, får avdrag underlåtas endast om arbetstagaren med intyg från skattemyndighet styrker att fråga är om bisyssla.

Skatteavdrag skall inte göras på Skatteavdrag skall inte göras på lön, som utbetalas senast den sista lön, som utbetalas senast den sista februari under inkomståret, om januari under inkomståret, om arbetstagaren företer skattsedel arbetstagaren företer F-skattesedel eller F-skattebevis utvisande att eller F-skattebevis för nästföre-han för nästföregående inkomstår gående inkomstår. Vad sist sagts varit påförd preliminär F-skatt. gäller dock inte nyanställd ar-Vad sist sagts gäller dock inte betstagare, som kan antas ha sin nyanställd arbetstagare, som kan väsentliga utkomst av anställning-antas ha sin väsentliga utkomst av en. anställningen.

Det åligger arbetsgivaren, att senast en vecka innan i 40 § 2 mom. andra stycket angivet avdrag för kvarstående skatt första gången görs, genom skriftlig eller muntlig hänvändelse till arbetstagaren uppmana denne att överlänma skattsedel på slutlig skatt eller vederbörlig del av sådan skattsedel eller på föreskrivet sätt visa att skatteavdrag för kvarstående skatt inte skall göras. Därvid skall arbetsgivaren tillika erinra arbetstagaren om det skatteavdrag, som annars kommer att göras.

Arbetsgivarens val av skattetabell för beräkning av förhöjt avdrag enligt 40 § 1 mom. andra stycket bör godtas, om skälig anledning får anses ha förelegat att tillämpa skattetabellen i fråga.

Har genom skatteavdrag enligt 40 § 1 mom. andra stycket eller 2 mom. andra stycket innehållits större belopp än vad som skall inbetalas vid närmast följande uppbördstillfälle enligt skattsedel, F-skattebevis eller av skattemyndighet utfärdat intyg, som arbetstagaren företett efter det av­draget gjorts, eller erhållet besked om skatteavdrag, skall arbetsgivaren, om inte särskilda hinder föreligger, mot kvitto tillhandahålla arbetstagaren vad som sålunda innehållits för mycket.

Vad i 40 § sägs om skyldighet att visa upp skattsedel för arbetsgivare och om påföljd för underlåtenhet att fullgöra sådan skyldighet gäller inte vid utbetalning av folkpension eller tilläggspension från allmän försäkringskassa eller Riksförsäkringsverket eller annars i den mån regeringen så förordnar.

99

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1993/94:50

Denna lag träder i kraft den 1 januari 1994 och tillämpas första gången i fråga om preliminär skatt för 1994 och slutlig skatt på grand av 1995 års taxering. Den del av den preliminära F-skatten och den särskilda A-skatten som avser uppbördsmånaden febraari 1994 skall dock betalas senast den 18 mars samma år.

'Lagen omtryckt 1991:97.

Senaste lydelse av lagens rubrik 1974:771.

2Senaste lydelse 1992:680.

'Lydelse enligt prop. 1993/94:80.

"Senaste lydelse 1992:624.

'Senaste lydelse 1992:680.

Senaste lydelse 1992:680.

'Senaste lydelse 1992:624.

Senaste lydelse 1992:680.

100

2.12  Förslag till

Lag om ändring i lagen (1992:1661) om ändring i

uppbördslagen (1953:272)

Härigenom föreskrivs att 27 § 3 mom., 68 § 6 mom. och 69 § 1 mom. uppbördslagen (1953:272) i momentens lydelse enligt lagen (1992:1661) om ändring i nämnda lag skall ha följande lydelse.

Prop. 1993/94:50

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

27 

§

3 mom. Överstiger skattskyldigs slutliga skatt, efter avdrag för överskjutande ingående mervärde­skatt, den preliminära skatt som han har betalat senast den 18 feb­raari året efter inkomståret och vad som skall gottskrivas honom enligt 2 mom. första stycket 1, 2 eller 5 eller andra stycket samma moment, skall den skattskyldige betala en avgift (kvarskatteavgift) på det överskjutande beloppet. Kvar­skatteavgift tas ut med en procent­sats motsvarande 20 procent av den statslåneränta som gällde vid ut­gången av november inkomståret på det överskjutande beloppet till den del det har täckts av preliminär skatt som har betalats senast den 3 maj året efter inkomståret och med en procentsats motsvarande 125 procent av statslåneräntan på reste­rande del. På kvarstående skatt, som uppkommer vid debitering av slutlig skatt senast den 31 augusti året efter inkomståret och som betalas senast den 18 september samma år, tas kvarskatteavgift ut med en procentsats motsvarande 60 procent av statslåneräntan. Pro­centsatserna bestäms till tal med högst en decimal. Om särskild ber­äkning i vissa fall föreskrivs i 4 mom.

Avgift, i förekommande fall efter avdrag för ö-skatteränta, påförs inte om beloppet understiger 50 kronor. Vid beräkningen av avgif­ten gäller att i den slutliga skatten inte inräknas skattetillägg eller förseningsavgift enligt taxeringsla­gen (1990:324) och att avgift inte

3 mo m. Överstiger skattskyldigs slutliga skatt, efter avdrag för överskjutande ingående mervärde­skatt, den preliminära skatt som han har betalat senast den 18 feb­raari året efter inkomståret och vad som skall gottskrivas honom enligt 2 mom. första stycket 1, 2, 5 eller 6 eller andra stycket samma mo­ment, skall den skattskyldige betala en avgift (kvarskatteavgift) på det överskjutande beloppet. Kvar­skatteavgift tas ut med en procent­sats motsvarande 20 procent av den statslåneränta som gällde vid ut­gången av november inkomståret på det överskjutande beloppet till den del det har täckts av preliminär skatt som har betalats senast den 3 maj året efter inkomståret och med en procentsats motsvarande 125 procent av statslåneräntan på reste­rande del. På kvarstående skatt, som uppkommer vid debitering av slutlig skatt senast den 31 augusti året efter inkomståret och som betalas senast den 18 september samma år, tas kvarskatteavgift ut med en procentsats motsvarande 60 procent av statslåneräntan. Pro-centsatsema bestäms till tal med högst en decimal. Om särskild beräkning i vissa fall föreskrivs i 4 mom.

Avgift, i förekommande fall efter avdrag för ö-skatteränta, påförs inte om beloppet understiger 50 kronor. Vid beräkningen av avgif­ten gäller att i den slutliga skatten inte inräknas skattetillägg eller förseningsavgift enligt taxeringsla­gen (1990:324) eller förseningsav-

101

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1993/94:50

skall beräknas på överskjutande gift enligt fastighetstaxeringslagen

belopp till den del det uppgår till (1979:1152) och att avgift inte

högst 20 000 kronor och har beta- skall beräknas på överskjutande

lats senast den 3 maj året efter belopp till den del det uppgår till

inkomståret.

högst 20 000 kronor och har beta-

lats senast den 3 maj året efter in­komståret.

Ändras debitering eller gottskrivning enligt 27 § 2 mom. eller debiteras tillkommande skatt, görs ny beräkning av kvarskatteavgift. Avgiften bestäms därvid till belopp som skulle ha utgått, om beräkningen gjorts vid den årliga debiteringen av motsvarande slutliga skatt.

Bestämmelsema i denna lag om kvarstående skatt och tillkommande skatt skall tillämpas på kvarskatteavgift om inte annat anges.

68 §

6 mom. Fordran på skatt eller ränta, som skall återbetalas enligt denna lag, må ej överlåtas särskilt, innan beloppet kan lyftas.

Utan hinder av vad som sägs i första stycket får där avsedd fordran utmätas. Fordran på överskjutande skatt, som avses i 1 mom. första stycket, och ränta på sådan fordran får dock utmätas först i samband med att kronofogdemyndighet vid den årliga debiteringen av slutlig skatt bereds tillfälle att ta sådana fordringar i anspråk enligt lagen (1985:146) om avräkning vid återbetalning av skatter och avgifter. I enskilt mål får fordringar av sistnämnda slag inte utmätas efter ansökan som gjorts senare än den 30 juni under taxeringsåret.

Bestämmelserna i 5 kap. 1-3 §§ utsökningsbalken tillämpas inte vid utmätning av fordran som avses i första stycket.

Utmätning i enskilt mål må icke ske utan att åtgärden kan beräknas inbringa sökanden något utöver vad som fordras för att täcka kost­naderna för utmätningen.

69 §

1 mom. Om preliminär skatt,

1 mom. Om preliminär skatt,

som har inbetalats eller som, utan

som har inbetalats eller som, utan

att så har skett, skall gottskrivas

att så har skett, skall gottskrivas

skattskyldig på gmnd av att arbets-

skattskyldig på grand av att ar-

givaren gjort skatteavdrag, och

betsgivaren gjort skatteavdrag, och

skatt som skall gottskrivas enligt

skatt som skall gottskrivas enligt

27 § 2 mom. första stycket 4 eller

27 § 2 mom. första stycket 4, 5

5 eller andra stycket samma mo-

eller 6 eller andra stycket samma

ment, överstiger den slutliga skat-

moment, överstiger den slutliga

ten skall ränta (ö-skatteränta)

skatten skall ränta (ö-skatte-

beräknas på det överskjutande

ränta) beräknas på det överskju-

beloppet.

tände beloppet.

Vid ränteberäkningen gäller att i

Vid ränteberäkningen gäller att i

den slutliga skatten inte inräknas

den slutliga skatten inte inräknas

skattetillägg eller förseningsavgift

skattetillägg eller förseningsavgift

102

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1993/94:50

enligt taxeringslagen (1990:324) enligt taxeringslagen (1990:324)

och att i den preliminära skatten eller förseningsavgift enligt fas­

inte inräknas sådan preliminär skatt tighetstaxeringslagen (1979:1152)

som avses i 27 § 2 mom. 3 och och att i den preliminära skatten

som har betalats efter den 3 maj inte inräknas sådan preliminär skatt

året efter inkomståret.

som avses i 27 § 2 mom. 3 och

som har betalats efter den 3 maj året efter inkomståret.

Vid debitering av slutlig skatt senast den 31 augusti taxeringsåret, beräknas ränta på den del av överskjutande belopp som inte överstiger 20 000 kronor enligt en räntesats, som motsvarar 35 procent av den statslåneränta som gällde vid utgången av november inkomståret och på belopp däratöver enligt en räntesats som motsvarar 25 procent av stats­låneräntan. Ränta utgår inte på överskjutande belopp till den del det motsvaras av preliminär skatt som inbetalas efter den 18 febraari året efter inkomståret. I övriga fall beräknas ränta på den del av överskju­tande belopp som inte överstiger 20 000 kronor enligt en räntesats som motsvarar 60 procent av statslåneräntan och på belopp däröver enligt en räntesats som motsvarar 45 procent av statslåneräntan. Har preliminär skatt, som avses i 27 § 2 mom. 3, betalats efter den 18 febmari året efter inkomståret men senast den 3 maj samma år, beräknas räntan enligt en räntesats som motsvarar 30 procent av statslåneräntan. Räntesatserna bestäms till procenttal med högst en decimal.

Ränta, i förekommande fall efter avdrag för kvarskatteavgift, betalas inte ut om beloppet understiger 50 kronor.

Ändras debitering eller gottskrivning enligt 27 § 2 mom. eller debiteras tillkommande skatt, görs ny beräkning av ränta. Räntan bestäms därvid till belopp som skulle ha utgått, om beräkningen gjorts vid den årliga debiteringen av motsvarande slutliga skatt.

Bestämmelserna i denna lag om tillkommande skatt skall tillämpas på ö-skatteränta.

103

2.13   Förslag till

Prop. 1993/94:50

Lag om ändring i lagen (1993:000) om ändring i lagen (1993:941) om ändring i uppbördslagen (1953:272)

Härigenom föreskrivs att 1 § uppbördslagen (1953:272)' i paragrafens lydelse enligt lagen (1993:941) om ändring i nämnda lag skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

1§ Med skatt avses i denna lag, om inte annat anges:

1.

kommunal inkomstskatt,

2.

staflig inkomstskatt,

3.

statlig förmögenhetsskatt,

4.

statlig fastighetsskatt,

5.

skogsvårdsavgift,

6.

egenavgifter enligt lagen (1981:691) om socialavgifter,

7.

avkastningsskatt i fall som avses i 2 § första stycket 1-5 lagen (1990:661) om avkastningsskatt på pensionsmedel,

8.

särskild löneskatt enligt lagen (1991:687) om särskild löneskatt på pensionskostnader,

9.

skattetillägg och förseningsavgift enligt taxeringslagen (1990:324) samt förseningsavgift enligt fastighetstaxeringslagen (1979:1152),

10.  mervärdeskatt i  fall  som avses i 21   § lagen (1968:430)  om

mervärdeskatt,

11.   annuitet på avdikningslån,

12.

avgift enligt lagen (1992:1745) om allmän sjukförsäkringsavgift,

13.

avgift   enligt   lagen   (1993:        13. avgift enligt lagen  (1993: 000) om allmän avgift för finan-    000) om allmän avgift för finan­siering   av   kontantförmåner   vid    siering   av   kontantförmåner   vid arbetslöshet.

arbetslöshet,

14. skatt enligt lagen (1993:000)

om expansionsmedel.

Att vad som sägs  i denna lag om egenavgifter enligt lagen om

socialavgifter även tillämpas i fråga om skatt enligt 2 § lagen (1990:659)

om särskild löneskatt på vissa förvärvsinkomster följer av 3 § sistnämnda

lag.

'Lagen omtryckt 1991:97. Senaste lydelse av lagens rubrik 1974:771. 2Lydelse enligt prop. 1993/94:80.

104

2.14   Förslag till

Prop. 1993/94:50

Lag om ändring i skogskontolagen (1954:142)

Härigenom föreskrivs att 1, 2, 3 och 9 §§ skogskontolagen' (1954:142) skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

1§

Vid taxering till kommunal och       Vid taxering till kommunal och statlig inkomstskatt kan fysisk per-    statlig inkomstskatt kan fysisk per­son och dödsbo som avses i 10     son och dödsbo på de villkor och i 7 mom. lagen (1947:576) om stat-    den omfattning som anges i denna lig inkomstskatt, på de villkor och    lag, få uppskov med beskattning av i den omfattning som anges i denna    intäkt   av   näringsverksamhet  av-lag, få uppskov med beskattning av    seende skogsbrak för medel som intäkt   av  näringsverksamhet   av-    sätts in på ett särskilt bankkonto seende skogsbrak för medel som    (skogskonto eller skogsskadekon-sätts in på ett särskilt bankkonto    to). Uppskov medges inte delägare (skogskonto eller skogsskadekon-    i   handelsbolag   för   inkomst   av to). Uppskov medges inte delägare    bolagets verksamhet, i handelsbolag eller i dödsbo, för vilket reglerna om handelsbolag skall tillämpas, för inkomst av bo­lagets eller dödsboets verksamhet.

Uppskov för insättning på skogsskadekonto medges endast om storm­fällning, brand, insektsangrepp eller liknande händelse har medfört att mer än en tredjedel av förvärvskällans skog bör avverkas tidigare än vad som annars skulle ha varit fallet och om den skattskyldige med intyg från skogsvårdsstyrelsen i länet eller på annat sätt visar att den huvudsakliga delen av beskattningsårets skogsintäkter hänför sig till avverkning som nu har sagts.

Uppskov för insättning på skogs- Uppskov för insättning på skogs­skadekonto medges inte om den skadekonto medges inte om den skattskyldige för det beskattningsår skattskyldige för det beskattningsår och den förvärvskälla som som uppskovet avser också yrkar uppskovet avser också yrkar upp- uppskov för insättning på skogs-skov för insättning på skogskonto,     konto.

Har uppskov för insättning på skogsskadekonto vägrats på grand av att de i andra stycket angivna villkoren inte varit uppfyllda får den skatt­skyldige framställa yrkande om uppskov för insättning på skogskonto. Sådan framställning skall ha kommit in till skattemyndigheten inom sex månader från det att beslut meddelades om att rätt till uppskov för in­sättning på skogsskadekonto inte föreligger, om inte längre tid följer av bestämmelsema i taxeringslagen (1990:324).

Med bank avses i denna lag Riksbanken, affärsbank, sparbank samt föreningsbank.

En skattskyldig får för ett visst En skattskyldig får för ett visst beskattningsår och en viss förvärvs- beskattningsår göra insättning på källa göra insättning på endast ett endast ett skogskonto eller skogs­skogskonto eller skogsskadekonto,    skadekonto. Har den skattskyldige

105

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1993/94:50

Har den skattskyldige i strid mot

i strid mot denna bestämmelse

denna bestämmelse gjort insättning

gjort insättning på skogskonto eller

på skogskonto eller skogsskadekon-

skogsskadekonto i mer än en bank

to i mer än en bank medges

medges uppskov endast för insätt­

uppskov endast för insättning på

ning på det först öppnade kontot,

det först öppnade kontot.

2 §3 

Beträffande viss förvärvskälla får Uppskovet får för ett och samma uppskovet för ett och samma be- beskattningsår, om annat ej följer skattningsår, om annat ej följer av av andra och tredje styckena, avse andra och tredje styckena,. avse högst ett belopp motsvarande sum-högst ett belopp motsvarande sum- man av man av

a)

sextio procent av den på beskattningsåret belöpande köpeskillingen för skog, som har avyttrats genom upplåtelse av avverkningsrätt,

b)

fyrtio procent av den på beskattningsåret belöpande köpeskillingen för avyttrade skogsprodukter samt

c)   fyrtio procent av saluvärdet av skogsprodukter, som under be­

skattningsåret har tagits ut för förädling i annan förvärvskälla inom

inkomstslaget näringsverksamhet.

Medför stormfällning, brand, insektsangrepp eller liknande händelse att en betydande del av förvärvskällans skog bör avverkas tidigare än vad som annars skulle ha varit fallet, får skattskyldig, om och i den mån han med intyg från skogsvårdsstyrelsen i länet eller på annat sätt visar att intäkt hänför sig till avverkning som nu har sagts, uppskov med högst ett belopp motsvarande summan av

a)

åttio procent av den på beskattningsåret belöpande köpeskillingen för skog, som har avyttrats genom upplåtelse av avverkningsrätt,

b)

femtio procent av den på beskattningsåret belöpande köpeskillingen för avyttrade skogsprodukter samt

c)   femtio procent av saluvärdet av skogsprodukter, som under be­

skattningsåret har tagits ut för förädling i annan förvärvskälla inom

inkomstslaget näringsverksamhet.

Uppskov med belopp som anges i andra stycket medges också i fråga om sådan ersättning för skog eller skogsprodukter som avses i 25 § 2 mom. tredje stycket lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt.

Vid tillämpningen av förstatredje styckena avses med köpeskilling även försäkringsersättning för skog och skogsprodukter.

Uppskov medges inte med så stort belopp att underskott uppkommer vid beräkning av inkomst av förvärvskällan enligt kommunalskattelagen.

Har i förvärvskällan redovisats utdelning från samfäll ighet, som avses i 6 § 1 mom. första stycket b lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt, medges uppskov för den del av utdelningen som härrör från intäkt av skogsbrak i samfälligheten under det beskattningsår som utdelningen hänför sig till på samma sätt som om denna del utgjort intäkt av skogsbrak, som den skattskyldige drivit själv.

106

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1993/94:50

3§

Uppskov för visst beskattningsår Uppskov för visst beskattningsår

och viss förvärvskälla medges i

medges i fråga om skogskonto inte

fråga om skogskonto inte med

med belopp som understiger 5 000

belopp som understiger 5 000

kronor och i fråga om skogsskade­

kronor och i fråga om skogsskade-

konto inte med belopp som under­

konto inte med belopp som under-

stiger 50 000 kronor. Uppskovs­

stiger 50 000 kronor. Uppskovs-

beloppet avrandas nedåt till helt

beloppet avrandas nedåt till helt

hundratal kronor,

hundratal kronor.

9§

Övergår skattskyldigs fastighet till annan på annat sätt än genom köp, byte eller därmed jämförligt fång eller genom gåva skall, såvida fastig­heten utgör den väsentliga delen av förvärvskälla för vilken insättning på skogskonto eller skogsskadekonto har gjorts, innestående medel genast tas upp som intäkt av näringsverksamhet.

Har dödsbo innestående medel skall beskattning äga rum för det beskattningsår då reglerna om han­delsbolag tillämpas första gången på dödsboet.

Har avtal träffats om överlåtelse eller pantsättning av medel på skogskonto eller skogsskadekonto, skall medlen genast tas upp som intäkt av näringsverksamhet. Beskattning skall inte ske av den anledningen att den skattskyldige efter framställning från skogsvårdsstyrelse har förbundit sig att inte utan styrelsens tillstånd förfoga över medlen.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 1994 och tillämpas första gången 

vid 1995 års taxering.

'Lagen omtryckt 1982:325. 2Senaste lydelse 1990:677. 'Senaste lydelse 1990:677. Senaste lydelse 1990:677.

107

2.15   Förslag till

Prop. 1993/94:50

Lag om ändring i lagen (1962:381) om allmän försäkring

Härigenom föreskrivs att 11 kap. 3 § lagen (1962:381) om allmän försäkring' skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

11 kap. 

3 §2

Med inkomst av annat förvärvsarbete avses

a)  inkomst av aktiv näringsverk- a) inkomst av näringsverksamhet

samhet här i riket;

här i landet i vilken den försäkrade

arbetat i icke oväsentlig omfattning (aktiv näringsverksamhet);

b)

tillfälliga förvärvsinkomster av självständigt bedriven verksamhet;

c)

ersättning för arbete för någon annans räkning i pengar eller andra skattepliktiga förmåner;

d)  sjukpenning och rehabiliteringspenning enligt denna lag samt sjuk­

penning enligt lagen (1976:380) om arbetsskadeförsäkring eller motsva­

rande ersättning som utgår enligt annan författning eller på grand av

regeringens förordnande, i den mån ersättningen träder i stället för

inkomst som ovan nämnts samt

e)  ersättning som utgör skattepliktig inkomst av tjänst enligt kommunal­

skattelagen (1928:370) och som, utan att anställningsförhållande före­

legat, utbetalats av fysisk person bosatt utomlands eller ufländsk juridisk

person;

allt i den mån inkomsten inte enligt 2 § är att hänföra till inkomst av anställning.

Har inkomst som avses i första Bedömningen i första stycket a)

stycket a) eller b) inte uppgått till görs för sig för varje förvärvskälla

1 000 kronor för år, tas den inte i enligt kommunalskattelagen (1928:

beräkning. Ej heller tas sådan er- 370). Har inkomst som avses i

sättning som avses i första stycket första stycket a) eller b) inte

c) i beräkning, om ersättningen uppgått till 1 000 kronor för år, tas

från den, för vilken arbetet utförts, den inte i beräkning. Ej heller tas

under året inte uppgått till 1 000 sådan ersättning som avses i första

kronor. Intäkt som avses i 32 § stycket c) i beräkning, om ersätt-

1 mom. första stycket h och i kom- ningen från den, för vilken arbetet

munalskattelagen (1928:370) eller utförts, under året inte uppgått till

sådan ersättning enligt grappsjuk- 1 000 kronor. Intäkt som avses i

försäkring eller trygghetsförsäkring 32 § 1 mom. första stycket h och i

vid arbetsskada som enligt 2 § nämnda lag eller sådan ersättning

första stycket lagen (1990:659) om enligt grappsjukförsäkring eller

särskild löneskatt på vissa för- trygghetsförsäkring vid arbetsskada

värvsinkomster utgör underlag för som enligt 2 § första stycket lagen

nämnda skatt räknas inte som in- (1990:659) om särskild löneskatt

komst av annat förvärvsarbete.

på vissa förvärvsinkomster utgör

underlag för nämnda skatt räknas inte som inkomst av annat för­värvsarbete.

108

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1993/94:50

Denna lag träder i kraft den 1 januari 1994. Äldre föreskrifter gäller fortfarande i fråga om pensionsgmndande inkomst som avser tid före ikraftträdandet.

'Lagen omtryckt 1982:120. 2 Senaste lydelse 1991:1040.

109

2.16  Förslag till

Lag om ändring i lagen (1963:173) om avdrag för avgifter

till Stiftelsen Svenska Filminstitutet, m.m.

Härigenom föreskrivs att 1 - 3 §§ lagen (1963:173) om avdrag för avgifter till Stiftelsen Svenska Filminstitutet, m.m.' skall ha följande lydelse.

Prop. 1993/94:50

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

1 Vid beräkning av nettointäkt av rörelse enligt kommunalskattelagen (1928:370) och lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt medges avdrag för sådana avgifter till stiftelsen Svenska Filminstitutet, som avses i ett den 2 mars 1982 träffat avtal med de ändringar och tillägg som följer av ett den 22 december 1988 slutet avtal mellan staten samt Sveriges biografäga-reförbund. Folkets husföreningar­nas riksorganisation. Föreningen Våra gårdar, Sveriges filmuthyra-reförening u. p. a.. Föreningen Sveriges filmproducenter och före­ningen IFPl-VIDEO.

Vid beräkning av inkomst av näringsverksamhet enligt kommu­nalskattelagen (1928:370) och lagen (1947:576) om staflig in­komstskatt medges avdrag för så­dana avgifter och bidrag till Stiftel­sen Svenska Filminstitutet, som avses i ett den 3 september 1992 träffat avtal mellan staten samt Sveriges Biografägareförbund, Folkets Husföreningamas Riks­organisation, Riksföreningen Våra Gårdar, Sveriges Filmuthyrare-förening u. p. a.. Föreningen Sveriges Filmproducenter, Sveriges Videodistributörers Förening (VHF), VideoHandelns Samarbets­organisation (VHS), VIDSAM-Videouthyrarnas Samarbetsorgani­sation (VIDSAM), Sveriges Tele­vision AB och Nordisk Television AB.

2 

§

3

Stiftelsen är inte skyldig att erläg­ga skatt för inkomst eller förmö­genhet i vidare mån än vad avser inkomstskatt för inkomst av fastighet.

Stiftelsen är inte skyldig att erläg­ga skatt för inkomst eller förmö­genhet i vidare mån än vad avser inkomstskatt för inkomst av nä­ringsverksamhet som hänför sig till innehav av fastighet.

3

§

Medel, vilka utbetalas från den i 1 § nämnda stiftelsen, skola hos mottagaren upptagas som skatte­pliktig intäkt för det beskattnings­år, då medlen kommit honom till godo, dock att bidrag och stipendi­er till utbildning eller forskning inom filmens område samt till folkbildningsorganisationer eller organisationer   med   huvudsaklig

I fråga om inkomstbeskattningen av stöd som lämnas av stiftelsen till en näringsidkare för näringsverk­samheten tillämpas bestämmelsema om näringsbidrag och annat stöd i punkt 9 av anvisningarna till 22 § kommunalskattelagen (1928:3 70).

110

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1993/94:50

uppgift 11 studera filmens konst­närliga och sociala betydelse eller organisationer med uteslutande syfte att tillgodose behovet av filmförevisningar, lämpade för barn, icke skola utgöra skatteplik­tig intäkt.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 1994 och tillämpas första gången vid 1994 års taxering. Bestämmelsen i 3 § tillämpas på medel som betalas ut från stiftelsen efter ikraftträdandet.

Senaste lydelse av lagens rubrik 1982:444. 2Senaste lydelse 1989:251. 'Senaste lydelse 1984:1069.

111

2.17 Förslag till

Lag om ändring i lagen (1968:430) om mervärdeskatt

Härigenom föreskrivs att 48 a § lagen (1968:430) om mervärdeskatt' skall ha följande lydelse.

Prop. 1993/94:50

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

48 a §2 Har någon, i egenskap av före-       Har någon, i egenskap av före-

trädare för skattskyldig som är juridisk person, uppsåtligen eller av grov oaktsamhet underlåtit att betala in skatt i den tid och ord­ning som anges i 22, 22 a och 42 §§, är han tillsammans med den skattskyldige betalningsskyldig för skattebeloppet, ränta och dröjs­målsavgift enligt 47 §. Betalnings­skyldigheten får jämkas eller efter­ges om det föreligger särskilda skäl.

trädare för skattskyldig som är juridisk person, uppsåtligen eller av grov oaktsamhet underlåtit att betala in skatt i den tid och ord­ning som anges i 22, 22 a och 42 §§, är han tillsammans med den skattskyldige betalningsskyldig för skattebeloppet, ränta och dröjs­målsavgift enligt 47 §. Om företrä­daren uppsåtligen eller av grov oaktsamhet lämnat uppgifter som föranlett att den skattskyldige till­godoförts överskjutande ingående skatt enligt 49 § med för stort belopp, är han tillsammans med den skattskyldige skyldig att betala tillbaka beloppet samt därpå belö­pande skattetillägg, ränta och dröjsmålsavgift.

Betalningsskyldighet som följer av första stycket får jämkas eller efterges om det föreligger särskilda skäl. Talan om att  ålägga betalningsskyldighet  skall  föras  vid  allmän domstol. Talan får inte väckas sedan den skattskyldiges betalningsskyl­dighet för skattebeloppet har bortfallit enligt lagen (1982:188) om preskription av skattefordringar m.m. Hos den som har blivit ålagd betalningsskyldighet får indrivning ske i samma ordning som gäller för skatt.

Den som fullgjort betalningsskyldighet för skattebelopp, ränta eller dröjsmålsavgift enligt första stycket får söka beloppet åter av den skattskyldige.

Bestämmelsen i 4 § preskrip- Bestämmelsen i 4 § preskrip­

tionslagen (1981:130) gäller i fråga tionslagen (1981:130) gäller i fråga

om regressfordran enligt tredje om regressfordran enligt fjärde

stycket.

stycket.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 1994.

112

Prop. 1993/94:50

' Lagen omtryckt 1990:576.

Senaste lydelse av lagens rubrik 1974:885.

2 Senaste lydelse 1992:627.

8 Riksdagen 1993194. 1 saml. Nr 50

113

2.18  Förslag till

Lag om ändring i lagen (1970:599) om avdrag vid inkomsttaxeringen för avgifter till Värdepapperscentralen VPC Aktiebolag

Härigenom föreskrivs att lagen (1970:599) om avdrag vid inkomst­taxeringen för avgifter till Värdepapperscentralen VPC Aktiebolag' skall ha följande lydelse.

Prop. 1993/94:50

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Avgifter som aktiebolag erlägger till Värdepapperscentralen VPC Aktiebolag för uppgifter enligt 3 kap. 8 § tredje stycket aktiebo­lagslagen (1975:1385), 3 kajp. 8 § tredje stycket försäkringsrörelse­lagen (1982:713) eller 3 kap. 8 § tredje stycket bankaktiebolagslagen (1987:618) eller enligt särskilt uppdrag utgör avdragsgill kostnad vid beräkning enligt lagen (1947:576) om staflig inkomstskatt av nettointäkt av den förvärvskälla som utgör det utbetalande bolagets huvudsakliga verksamhet.

Avgifter som aktiebolag erlägger till Värdepapperscentralen VPC Aktiebolag för uppgifter enligt 3 kap. 8 § tredje stycket aktiebo­lagslagen (1975:1385), 3 kap. 8 § tredje stycket försäkringsrörelse­lagen (1982:713) eller 3 kap. 8 § tredje stycket bankaktiebolagslagen (1987:618) eller enligt särskilt uppdrag utgör avdragsgill kostnad vid beräkning av inkomst av näringsverksamhet enligt lagen (1947:576) om staflig inkomstskatt.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 1994 och tillämpas första gången vid 1995 års taxering.

' Senaste lydelse 1987:635.

114

2.19   Förslag till

Prop. 1993/94:50

Lag om ändring i kupongskattelagen (1970:624)

Härigenom föreskrivs att 1 och 4 §§ kupongskattelagen (1970:624)' skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

!§'

Kupongskatt erlägges enligt Kupongskatt erläggs enligt denna

denna lag till staten för utdelning lag till staten för utdelning av annat

av annat slag än som avses i 3 § slag än som avses i punkt 1 a

7 mom. fjärde stycket lagen andra stycket av anvisningarna till

(1947:576) om statlig inkomstskatt 22 § kommunalskattelagen

på aktie i svenskt aktiebolag.

(1928:370) på aktie i svenskt ak-

tiebolag.

Vad i denna lag sägs om aktie i svenskt aktiebolag gäller även andel i svensk värdepappersfond.

4§'

Skattskyldighet föreligger för utdelningsberättigad, om denne är fysisk person, som ej är bosatt eller stadigvarande vistas här i riket, dödsbo efter sådan person eller utländsk juridisk person, och utdelningen ej är hänförlig till inkomst av näringsverksamhet som bedrivits från fast drift­ställe här i riket. Skattskyldighet föreligger dock inte för utdelnings-berättigad utländsk juridisk person för den del av utdelningen som enligt punkt 10 andra stycket av anvisningarna till 53 § kommunalskattelagen (1928:370) har beskattats hos delägaren.

För  handelsbolag,   kommandit-       För  handelsbolag,   kommandit­bolag, rederi och dödsbo, på vilket    bolag och rederi föreligger skatt-enligt 53  3 mom. tredje stycket    skyldighet för den del av utdel-kommunalskattelagen skall tilläm-    ningen  som  ej  är hänförlig  till pas bestämmelserna om handels-    inkomst av näringsverksamhet som bolag,   föreligger   skattskyldighet    bedrivits från fast driftställe här i för den del av utdelningen som ej    riket och som belöper på delägare är    hänförlig    till    inkomst    av    som ej är bosatt eller stadigvarande näringsverksamhet   som   bedrivits    vistas här. från fast driftställe här i riket och som belöper på delägare som ej är bosatt   eller   stadigvarande   vistas här.

Skattskyldighet föreligger slutligen för utdelningsberättigad, som inne­har aktie under sådana förhållanden, att annan därigenom obehörigen beredes förmån vid taxering till inkomstskatt eller vinner befrielse från kupongskatt.

Skattskyldighet föreligger icke för person, som avses i 17 § eller 18 § 1 mom. lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt.

Denna lag träder i kraft den I januari 1994.

115

' Senaste lydelse av lagens rubrik 1974:996. 2 Senaste lydelse 1991:414. ' Senaste lydelse 1991:349.

Prop. 1993/94:50

116

2.20 Förslag till

Lag om ändring i skattebrottslagen (1971:69)

Prop. 1993/94:50

Härigenom föreskrivs att  1  § skattebrottslagen (1971:69) skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

!§' Denna lag gäller i fråga om skatt eller avgift enligt

pansionsmedel,

2. lagen (1928:376) om skatt på lotterivinster, lagen (1941:251) om särskild varaskatt, lagen (1957:262) om allmän energiskatt, lagen (1961:372) om bensinskatt, lagen (1961:394) om tobaksskatt, stämpel­skattelagen (1964:308), lagen (1968:430) om mervärdeskatt, lagen (1972:266) om skatt på annonser och reklam, lagen (1972:820) om skatt på spel, lagen (1973:37) om avgift på vissa dryckesförpackningar, väg­trafikskattelagen (1973:601), lagen (1973:1216) om särskild skatt för oljeprodukter och kol, bilskrotningslagen (1975:343), lagen (1976:338)

1. lagen (1908:128) om bevill­ningsavgifter för särskilda förmå­ner och rättigheter, lagen (1927:321) om skatt vid utskiftning av aktiebolags tillgångar, kommu­nalskattelagen (1928:370), lagen (1933:395) om ersättningsskatt, lagen (1941:416) om arvsskatt och gåvoskatt, lagen (1946:324) om skogsvårdsavgift, lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt, lagen (1947:577) om statlig förmögen­hetsskatt, lagen (1958:295) om sjömansskatt, lagen (1983:219) om tillfällig vinstskatt, lagen (1983:1086) om vinstdelningsskatt, lagen (1984:1052) om statlig fas­tighetsskatt, lagen (1986:1225) om tillfällig förmögenhetsskatt för liv­försäkringsbolag, understödsför­eningar och pensionsstiftelser, lagen (1989:346) om särskild vinst­skatt, lagen (1989:471) om inves­teringsskatt för vissa byggnadsar­beten, lagen (1990:661) om avkast­ningsskatt på pensionsmedel, lagen (1991:586) om särskild inkomst­skatt för utomlands bosatta, lagen (1991:591) om särskild inkomst­skatt för utomlands bosatta artister m.fl., lagen (1991:687) om sär­skild löneskatt på pensionskost­nader.

1. lagen (1908:128) om bevill­ningsavgifter för särskilda förmå­ner och rättigheter, lagen (1927:321) om skatt vid utskiftning av aktiebolags tillgångar, kommu­nalskattelagen (1928:370), lagen (1933:395) om ersättningsskatt, lagen (1941:416) om arvsskatt och gåvoskatt, lagen (1946:324) om skogsvårdsavgift, lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt, lagen (1947:577) om stadig förmögen­hetsskatt, lagen (1958:295) om sjömansskatt, lagen (1983:219) om tillfällig vinstskatt, lagen (1983:1086) om vinstdelningsskatt, lagen (1984:1052) om statlig fas­tighetsskatt, lagen (1986:1225) om tillfällig förmögenhetsskatt för liv­försäkringsbolag, understödsför­eningar och pensionsstiftelser, lagen (1989:346) om särskild vinst­skatt, lagen (1989:471) om inves­teringsskatt för vissa byggnadsar­beten, lagen (1990:661) om avkast­ningsskatt på pensionsmedel, lagen (1991:586) om särskild inkomst­skatt för utomlands bosatta, lagen (1991:591) om särskild inkomst­skatt för utomlands bosatta artister m.fl., lagen (1991:687) om sär­skild löneskatt på pensionskost­nader,  lagen  (1993:000) om ex-

117

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1993/94:50

om vägtrafikskatt på vissa fordon, som icke är registrerade i riket, lagen (1977:306) om dryckesskatt, lagen (1978:69) om försäljningsskatt på motorfordon, lagen (1978:144) om skatt på vissa resor, lagen (1982:691) om skatt på vissa kassettband, lagen (1982:1200) om skatt på videoband­spelare, lagen (1982:1201) om skatt på viss elektrisk kraft, lagen (1983:1053) om skatt på omsättning av vissa värdepapper, lagen (1983:1104) om särskild skatt för elektrisk kraft från kärnkraftverk, lagen (1984:351) om totalisatorskatt, lagen (1984:355) om skatt på vissa dryckesförpackningar, lagen (1984:404) om stämpelskatt vid inskrivnings­myndigheter, lagen (1984:405) om stämpelskatt på aktier, lagen (1984:409) om avgift på gödselmedel, lagen (1984:410) om avgift på bekämpningsmedel, lagen (1984:852) om lagerskatt på viss bensin, fordonsskattelagen (1988:327), lagen (1988:328) om fordonsskatt på utländska fordon, lagen (1988:1567) om miljöskatt på inrikes flygtrafik, lagen (1990:582) om koldioxidskatt, lagen (1990:587) om svavelskatt, lagen (1990:613) om miljöavgift på utsläpp av kväveoxider vid energipro­duktion, lagen (1990:662) om skatt på vissa premiebetalningar, lagen (1990:1087) om lagerskatt på vissa oljeprodukter, lagen (1990:1427) om särskild premieskatt för grapplivförsäkring, m.m., lagen (1991:1482) om lotteriskatt, lagen (1991:1483) om skatt på vinstsparande m.m., lagen (1992:1479) om lagerskatt på viss bensin, lagen (1992:1438) om diesel­oljeskatt och användning av vissa oljeprodukter, lagen (1992:1439) om lagerskatt på dieselolja,

3. lagen (1981:691) om socialavgifter, lagen (1992:1745) om allmän sjukförsäkringsavgift och lagen (1993:000) om allmän avgift för finansiering av kontantförmåner vid arbetslöshet.

Lagen gäller även preliminär .skatt, kvarstående skatt och tillkommande skatt som avses i uppbördslagen (1953:272).

Lagen tillämpas inte om skatten eller avgiften fastställs eller uppbärs i den ordning som gäller för tull och inte heller beträffande dröjsmålsav­gift, skattetillägg eller liknande avgift.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 1994.

'Lydelse enligt prop. 1993/94:80.

lli

2.21   Förslag till

Prop. 1993/94:50

Lag om ändring i bokföringslagen (1976:125)

Härigenom föreskrivs att 12 § bokföringslagen (1976:125) skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

12 §'

Räkenskapsåret skall omfatta tolv månader. För enskild näringsidkare, dödsbo, handelsbolag där fysisk person eller dödsbo skall beskattas för bolagets inkomst och sådan samfällighetsförvaltande juridisk person som avses i 53 § 2 mom. kommunalskattelagen (1928:370) skall kalenderåret utgöra räkenskapsår. Annan bokföringsskyldig får tillämpa annat räkenskapsår än kalenderår (bratet räkenskapsår). Bratet räkenskapsår skall omfatta tiden den 1 maj-den 30 april, den 1 juli-den 30 juni eller den 1 september-den 31 augusti.

Om det med hänsyn till det allmännas ekonomiska intresse eller andra omständigheter finns synnerliga skäl, kan regeringen eller myndighet som regeringen bestämmer medge att annan period av tolv hela månader än som följer av första stycket skall utgöra räkenskapsår.

När bokföringsskyldighet inträder eller räkenskapsåret lägges om, får räkenskapsåret avse kortare tid än tolv månader eller utsträckas att omfatta högst aderton månader. Avkortning av räkenskapsåret får också göras om bokföringsskyldigheten upphör.

Tillämpas bratet räkenskapsår, får omläggning av räkenskapsåret ske till kalenderår. I annat fall får omläggning av räkenskapsåret ej ske med mindre tillstånd därtill ges av skattemyndigheten.

Den som är bokföringsskyldig i       Den som är bokföringsskyldig i fråga om flera rörelser skall an-    fråga om flera rörelser skall an­vända samma räkenskapsår för des-    vända samma räkenskapsår för des­sa. Föreligger synnerliga skäl, kan    sa. För att få samma räkenskapsår regeringen   eller  myndighet   som    för flera rörelser får omläggning av regeringen bestämmer medge att    räkenskapsår   ske   utan   särskilt olika räkenskapsår får användas,    tillstånd. För att få samma räkenskapsår för flera rörelser får omläggning  av räkenskapsår ske utan särskilt till­stånd.

Femte stycket äger motsvarande Femte stycket äger motsvarande

tillämpning på räkenskapsår inom tillämpning på räkenskapsår inom

koncem.

koncern.    Föreligger    synnerliga

skäl, kan regeringen eller myndig­het som regeringen bestämmer medge att olika räkenskapsår får användas.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 1994.

119

1 Senaste lydelse 1990:665.

Prop. 1993/94:50

120

2.22  Förslag till

Lag om ändring i lagen (1979:611) om

upphovsmannakonto

Härigenom  föreskrivs  att   1,  3,  och 5 §§  lagen  (1979:611)  om upphovsmannakonto skall ha följande lydelse.

Prop. 1993/94:50

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

1§'

Vid taxering till statlig och kommunal inkomstskatt kan fysisk person, på de villkor och i den omfattning som anges i denna lag, få uppskov med beskattning av sådan intäkt av näringsverksamhet som tillkommit honom i egenskap av upphovsman enligt lagen (1960:729) om upphovs­rätt till litterära och konstnärliga verk (upphovsmannaintäkt). Uppskov medges inte om den skattskyldige har avlidit under beskattningsåret.

Delägare i handelsbolag eller i       Delägare i handelsbolag har inte dödsbo,  för  vilket  reglerna   om    rätt till uppskov för bolagets in-handelsbolag skall tillämpas, har    komst. inte rätt till uppskov för bolagets eller dödsboets inkomst.

3§ Som fömtsättning för uppskov gäller

a) att den skattskyldige vid utgången av det beskattningsår som inbetal­ningen avser är bosatt här i riket och

b) att den skattskyldiges sam­manlagda upphovsmannaintäkter under beskattningsåret av en eller flera förvärvskällor med minst femtio procent överstiger hans sammanlagda upphovsmannaintäk­ter under något av de två närmast föregående beskattningsåren.

b) att den skattskyldiges upp-hovsmannaintäkter under beskatt­ningsåret med minst femtio procent överstiger hans upphovsmanna-intäkter under något av de två närmast föregående beskattnings­åren.

5

§

Skattskyldig har för ett och sam­ma beskattningsår rätt till uppskov endast i fråga om en förvärvskälla och för inbetalning på upphovs­mannakonto i en bank. Har den skattskyldige för visst beskattnings­år gjort inbetalning till mer än en bank, föreligger rätt till uppskov endast för inbetalning till den först anlitade banken.

Skattskyldig har för ett och sam­ma beskattningsår rätt till uppskov endast för inbetalning på upphovs­mannakonto i en banlc. Har den skattskyldige för visst beskattnings­år gjort inbetalning till mer än en bank, föreligger rätt till uppskov endast för inbetalning till den först anlitade banken.

121

Denna lag träder i kraft den 1 januari 1994 och tillämpas första gången    Prop. 1993/94:50 vid 1995 års taxering.

Senaste lydelse 1990:679.

122

2.23, Förslag till

Lag om ändring i lagen (1981:691) om socialavgifter

Härigenom föreskrivs att 2 kap. 1 § samt 3 kap. 1 och 6 §§ lagen (1981:691) om socialavgifter' skall ha följande lydelse.

Prop. 1993/94:50

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

2 kap. 1§

En arbetsgivare skall på det av-

En arbetsgivare skall på det av-

giftsunderlag som anges i 3 - 5 §§

giftsunderlag som anges i 3 - 5 §§

för varje år betala

för varje år betala

1. sjukförsäkringsavgift med 8,43

1. sjukförsäkringsavgift med 8,43

procent,

procent,

2. folkpensionsavgift  med  5,66

2. folkpensionsavgift  med  5,86

procent,

procent,

3. tilläggspensionsavgift efter den

3. tilläggspensionsavgift efter den

procentsats som anges i särskild

procentsats som anges i särskild

lag.

lag,

4. delpensionsavgift   med   0,20

4. delpensionsavgift   med   0,20

procent.

procent.

5. arbetsskadeavgift   med    1,38

5.   arbetsskadeavgift  med   1,38

procent.

procent.

6. arbetsmarknadsavgiftmed2,12

6. arbetsmarknadsavgift med 2,12

procent.

procent.

7. arbetarskyddsavgift med 0,17

7. arbetarskyddsavgift med 0,17

procent.

procent.

8. lönegarantiavgift   med    0,20

8. lönegarantiavgift   med   0,20

procent.

procent.

Arbetsgivare som avses i 1 kap. 2 § andra stycket skall dock beträffan­de ersättning som avses i 11 kap. 2 § första stycket m och femte stycket lagen (1962:381) om allmän försäkring betala endast tilläggspensionsav­gift.

Staten betalar inte arbetsskadeavgift.

3 kap. 1§

En försäkrad som avses i 1 kap. 2 § skall på det avgiftsunderlag som anges i 3 - 5 §§ för varje år betala

1.

sjukförsäkringsavgift med 9,12 procent,

2.

folkpensionsavgift med 5,83 procent,

3.

tilläggspensionsavgift efter den procentsats som anges i särskild lag,

4.

delpensionsavgift med 0,20 procent samt

5.

arbetsskadeavgift med 1,40 procent.

En försäkrad som avses i 1 kap. 2 § skall på det avgiftsunderlag som anges i 3 - 5 §§ för varje år betala

1.

sjukförsäkringsavgift med 9,12 procent,

2.

folkpensionsavgift med 6,03 procent,

3.  tilläggspensionsavgift efter den

procentsats, som anges i särskild

lag,

4.

delpensionsavgift med 0,20 procent samt

5.

arbetsskadeavgift med 1,40 procent.

123

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse                           Prop. 1993/94:50

6§

Riksförsäkringsverket får varje

Riksförsäkringsverket får varje

år från vederbörlig inkomsttitel i

år från vederbörlig inkomsttitel i

statsbudgeten tillgodoföra sig ett

statsbudgeten tillgodoföra sig ett

belopp som motsvarar summan av

belopp som motsvarar summan av

de under nästföregående år debile-

de under nästföregående år debite­

rade egenavgiftema minskad med

rade egenavgiftema minskad med

summan av de avgifter som under

summan av de avgifter som under

samma år avkortats eller restitue-

samma år satts ned eller restitue-

rats.

råts.

Riksförsäkringsverket får under

Riksförsäkringsverket får under

respektive uppbördsår enligt upp-

respektive uppbördsår enligt upp­

bördslagen (1953:272) som förskott

bördslagen (1953:272) som förskott

på belopp enligt första stycket till-

på belopp enligt första stycket till­

godoföra sig 11 procent av den

godoföra sig 11 procent av den

preliminära F-skatt som debiterats

preliminära skatt som debiterats

intill den 25 febraari samma år.

fysiska personer före den 7 febraari

Förskottet tillgodoförs med en

samma år. Förskottet tillgodoförs

sjättedel under var och en av

med en tolftedel under var och en

uppbördsmånadema mars, maj,

av uppbördsmånadema. Riksskatte-

juli, september, november och

verket skall varje år senast den 15

januari. Riksskatteverket skall

februari lämna Riksförsäkringsver-

varje år senast den 15 mars lämna

ket uppgift om summan av den

Riksförsäkringsverket uppgift om

före den 7 febraari samma år

summan av den före den 25 feb-

debiterade preliminära skatten för

raari samma år debiterade preli-

fysiska personer.

minära F-skatten.

Om Riksförsäkringsverket under

ett uppbördsår tillgodoförts förskott

som överstiger beloppet enligt första stycket skall skillnaden regleras

genom avräkning på belopp som

närmast därefter skall tillgodoföras

enligt första eller andra stycket.

1.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 1994.

2.

Äldre bestämmelser gäller fortfarande i fråga om avgifter som avser tid före ikraftträdandet.

3.

Omfattar ett beskattningsår tid såväl före som efter utgången av år 1993 skall om den avgiftsskyldige inte visar annat så stor del av be­skattningsårets inkomst anses hänförlig till tiden före utgången av år 1993 som svarar mot förhållandet mellan den del av beskattningsåret som infaller före utgången av år 1993 och hela beskattningsåret.

4.

Den nya bestämmelsen i 3 kap. 6 § tillämpas första gången i fråga om uppbördsåret 1994/95. Den del av förskottet som avser uppbördsmå­naden febraari 1994 skall dock Riksförsäkringsverket tillgodoföra sig under uppbördsmånaden mars samma år.

'Lagen omtryckt 1989:633. 2Senaste lydelse 1992:1707. Senaste lydelse 1992:1572.

'*Senaste lydelse 1992:1178.

124

2.24   Förslag till

Prop. 1993/94:50

Lag om ändring i utsökningsbalken

Härigenom föreskrivs att 2 kap. 4 §, 4 kap. 3 §, 13 kap. 6 och 20 a §§, 15 kap. 24 a § och 17 kap. 7 § utsökningsbalken skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

2 kap.

4§

Har ansökan gjorts hos en krono-

Har ansökan gjorts hos en krono­

fogdemyndighet som ej är behörig,

fogdemyndighet som inte är behö-

skall målet genast överlämnas till

rig, skall målet genast överlämnas

den kronofogdemyndighet som en-

till en kronofogdemyndighet som

ligt vad handlingarna visar är

enligt vad handlingama visar är

behörig. Ansökan anses gjord, när

behörig. Ansökan anses gjord, när

ansökningshandlingen kom in till

den kom in till den första myn-

den förra myndigheten eller, i

digheten eller, i fråga om muntlig

fråga om muntlig ansökan, när

ansökan, när sådan ansökan gjor-

sådan ansökan gjordes där.

des där

Har ansökan gjorts hos en behö-

Även om den myndighet där

rig kronofogdemyndighet och är

ansökan gjorts är behörig, får

även annan kronofogdemyndighet

målet överlämnas till en annan

behörig, får målet överlämnas till

behörig kronofogdemyndighet, om

den myndigheten, om målet ej utan

det främjar målets handläggning,

avsevärd olägenhet kan handläggas

Ett mål får överlämnas även efter

vid den förra myndigheten eller

det att utmätning har verkställts

överlämnande annars uppenbart

eller andra åtgärder för verk-

främjar målets handläggning.

ställighet har vidtagits.

4 kap.

3§

Utmätning skall ske endast om

det belopp som kan beräknas flyta

in, efter avdrag för kostnader som

uppkommer efter utmätningen, ger

ett  överskott som  gör åtgärden

försvarlig.

Av utmätningsbar egendom bör i första hand tagas i anspråk sådan

tillgång som kan användas till fordringens betalning med minsta kostnad,

förlust eller annan olägenhet för gäldenären, om ej annat följer av 4-6 §§.

13 kap. 6§ Fordran som skall beaktas upptas med det belopp till vilket den uppgår på fördelningsdagen. Som fördelningsdag anses härvid den dag till vilken fördelningssammanträde är utsatt, även om hinder möter att då verkställa fördelningen. När sammanträde ej hålls, anses den dag då kronofogde­myndighetens beslut meddelas som fördelningsdag.

Vid fördelning räknas som ford-

125

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1993/94:50

ran i ett mål även sådan förrätt­ningskostnad som avser endast det målet. Begär borgenär betalning för fordran som ej har anmälts i tid, skall utdelning utgå av överskott, om sådant uppkommer.

20a§'

Skall influtna medel fördelas mel­

lan flera mål och understiger det

belopp som skall betalas ut i något

av dessa 100 kronor, skall belop­

pet, om särskilda skäl inte föran­

leder något annat, i stället fördelas

mellan övriga mål där fordringen

inte fått full täckning.

Kronofogdemyndigheten är inte       Kronofogdemyndigheten är inte

skyldig att betala ut belopp som    skyldig att betala ut belopp som

understiger  tio  kronor.   Öm  be-    understiger  25  kronor.   Öm  be­

loppet inte betalas ut, tillfaller det    loppet inte betalas ut, tillfaller det

staten.

staten.

15 kap.

24 a §2

Kronofogdemyndigheten är inte Kronofogdemyndigheten är inte

skyldig att betala ut belopp som skyldig att betala ut belopp som

understiger tio kronor. Öm be- understiger 25 kronor. Om be­

loppet inte betalas ut, tillfaller det loppet inte betalas ut, tillfaller det

staten.

staten.

17 kap.

7 §3

Förrättningskostnader i mål om utmätning tas ut ur köpeskillingen för såld egendom, behållen avkastning och andra tillgängliga medel. De får vid behov genast utsökas hos gäldenären.

Förrättningskostnader   som   är

gemensamma för flera  mål  har

företräde framför kostnader som

endast avser ett mål.

Förrättningskostnad för handräckning enligt 8 kap.  18 § får genast

utsökas hos den mot vilken åtgärden har vidtagits.

Förrättningskostnad i mål om införsel får genast tas ut genom införsel hos gäldenären.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 1994.

'Senaste lydelse 1983:924. 2Senaste lydelse 1983:924. Senaste lydelse 1992:636.

126

2.25  Förslag till

Lag om ändring i lagen (1993:893) om ändring i

utsökningsbalken

Härigenom föreskrivs att 4 kap. 8 § utsökningsbalken i paragrafens lydelse enligt lagen (1993:893) om ändring i nämnda balk skall ha följande lydelse.

Prop. 1993/94:50

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

4 kap.

Frågor om utmätning prövas av kronofogdemyndigheten i det län där gäldenären har sitt hemvist, där egendom som tillhör gäldenä­ren flnns eller där verkställighet annars lämpligen kan ske.

Frågor om utmätning av lön eller annan förmån som avses i 7 kap. prövas, om gäldenären inte har hemvist här i landet, av krono­fogdemyndigheten i det län där ar­betsgivaren eller någon annan som ger ut förmånen finns.

Frågor om utmätning prövas av kronofogdemyndigheten i det län där gäldenären har sitt hemvist.

Frågor om utmätning av egen­dom som inte flnns i det län där gäldenären har sitt hemvist får prövas även av kronofogdemyn­digheten i det län där egendomen finns eller, i fråga om ett fartyg eller luftfartyg, dit det väntas. Frågor om utmätning av ett fartyg får prövas även av kronofogde­myndigheten i det län där fartyget har sin hemort. Frågor om utmät­ning av en fordran eller en annan rättighet får prövas också av kro­nofogdemyndigheten i det län där sekundogäldenären eller någon annan förpliktad finns, även om fordran eller rättigheten skall anses finnas i ett annat län. Frågor om utmätning av lön eller annan för­mån som avses i 7 kap. prövas, om gäldenären inte har hemvist här i landet, av kronofogdemyndig­heten i det län där arbetsgivaren eller någon annan som ger ut för­månen finns.

Har utmätning sökts hos kronofogdemyndighet som ej är behörig enligt första eller andra stycket, får myndigheten likväl i brådskande fall vidtaga åtgärd som avses i 6 kap. 12 § innan målet enligt 2 kap. 4 § första stycket överlämnas till kronofogdemyndighet som är behörig.

127

2.26   Förslag till

Prop. 1993/94:50

Lag om ändring i lagen (1984:1052) om statlig fastighetsskatt

Härigenom föreskrivs att 2 § lagen (1984:1052) om statlig fastig­hetsskatt skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

2§'

Skattskyldig till fastighetsskatt är ägaren till fastigheten eller den som enligt 1 kap. 5 § fastighetstaxeringslagen (1979:1152) skall anses som ägare.

I  fråga  om  handelsbolag  och       I fråga om handelsbolag åvilar dödsbon som vid inkomsttaxeringen    skattskyldigheten dock delägama. behandlas som handelsbolag åvilar skattskyldigheten dock delägarna.

Såvitt gäller sådan privatbostad som avses i 1 § andra stycket föreligger skattskyldighet endast för tid under vilken ägaren varit bosatt i Sverige.

I det fall inkomst av eller förmögenhetstillgång som består av sådan privatbostad som avses i 1 § andra stycket är undantagen från beskattning i Sverige på grand av dubbelbeskattningsavtal, skall statlig fastighetsskatt avseende sådan privatbostad inte tas ut.

Fastighetsskatt beräknas för beskattningsår. Omfattar beskattningsåret kortare eller längre tid än tolv månader eller har fastigheten förvärvats eller avyttrats under beskattningsåret, skall underlaget för fastighetsskat­ten jämkas med hänsyn härtill.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 1994 och tillämpas första gången vid 1995 års taxering.

' Senaste lydelse 1990:1383.

128

2.27  Förslag till

Lag om ändring i lagen (1993:943) om ändring i lagen

(1986:468) om avräkning av utländsk skatt

Prop. 1993/94:50

Härigenom föreskrivs i fråga om lagen (1986:468) om avräkning av ufländsk skatt att 1 § i paragrafens lydelse enligt lagen (1993:943) om ändring i nämnda lag skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

1 § Om fysisk person, under tid då han varit bosatt här i riket, eller inländsk juridisk person har haft intäkt

a)

som medtagits vid taxering enligt kommunalskattelagen (1928:370) eller lagen (1947:576) om staflig inkomstskatt,

b)

för vilken han beskattats i utländsk stat och

c)

som enligt skattelagstiftningen i den utländska staten anses härröra därifrån,

har han - med den inskränkning som följer av 2 § - genom avräkning av den del av den utländska skatten som belöper på intäkten rätt att erhålla nedsättning av statlig inkomstskatt och kommunal inkomstskatt i enlighet med vad som framgår av 4-13 §§.

Motsvarande gäller i tillämpliga delar i fall då fysisk person enligt lagen (1984:1052) om statlig fastighetsskatt har att erlägga fastighetsskatt för en i utlandet belägen privatbostad.

Kan ett svenskt företag vid Kan ett svenskt företag vid prövning enligt 7 § 8 mom. sjätte    prövning enligt 7 § 8 mom. lagen

stycket lagen om statlig inkomst­skatt inte visa att den inkomstbe­skattning som det utländska bolaget är underkastat är jämförlig med den inkomstbeskattning som skulle ha skett enligt lagen om statlig inkomstskatt om inkomsten hade förvärvats av svenskt företag, och skall mottagen utdelning därför beskattas i Sverige, men är övriga föratsättningar för att erhålla skat­tefrihet för utdelningen i nämnda moment uppfyllda har företaget, utöver den avräkning som medges enligt första stycket och enligt dubbelbeskattningsavtal, genom avräkning rätt att erhålla nedsätt­ning av statlig inkomstskatt med ett belopp motsvarande tio procent av denna utdelnings brattobelopp. Vid

om statlig inkomstskatt inte visa att den inkomstbeskattning som det utländska bolaget är underkastat är jämförlig med den inkomst­beskattning som skulle ha skett enligt lagen om statlig inkomstskatt om inkomsten hade förvärvats av svenskt företag, och skall mottagen utdelning därför beskattas i Sve­rige, men är övriga föratsättningar för att erhålla skattefrihet för utdel­ningen i nämnda moment uppfyllda har företaget, utöver den avräkning som medges enligt första stycket och enligt dubbelbeskattningsavtal, genom avräkning rätt att erhålla nedsättning av statlig inkomstskatt med ett belopp motsvarande tio procent av denna utdelnings brat­tobelopp. Vid sådan avräkning gäl-

9 Riksdagen 1993/94. 1 saml. Nr 50

129

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1993/94:50

sådan avräkning gäller i tillämpliga    ler  i  tillämpliga delar  vad  som delar vad som föreskrivs 14-13 §§.     föreskrivs 14-13 §§.

130

2.28   Förslag till

Prop. 1993/94:50

Lag om ändring i taxeringslagen (1990:324)

Härigenom föreskrivs att 4 kap. 13 § och 5 kap. 1 § taxeringslagen (1990:324) skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

4         kap.

13 §

Omprövar skattemyndigheten självmant ett taxeringsbeslut, får om­prövningsbeslut som är till den skattskyldiges fördel meddelas före utgången av det femte året efter taxeringsåret.

Ett sådant omprövningsbeslut får meddelas även efter utgången av det femte året efter taxeringsåret, om det föranleds av

1.

skattemyndighets taxeringsbeslut eller allmän förvaltningsdomstols beslut i mål om taxering avseende annat taxeringsår eller annan skattskyl­dig,

2.

allmän förvaltningsdomstols beslut om tillägg till eller ändring i fastighetstaxering,

3.  skattemyndighets beslut om 3. skattemyndighets beslut om

åtgärd enligt 28 kap. 12 § fas- fastighetstaxering enligt fastighets-

tighetstaxeringslagen   (1979:1152)    taxeringslagen (1979:1152),

eller om rättelse enligt 20 kap. 23 § eller 28 kap. 10 § samma lag,

4.

beslut av Riksskatteverket, kammarrätt eller Regeringsrätten an­gående sjömansskatt,

5.

beslut om utländsk skatt eller om obligatoriska avgifter som avses i 46 § 2 mom. första stycket 3 kommunalskattelagen (1928:370).

Även om tiden för omprövning enligt första stycket har gått ut får skattemyndigheten till den skattskyldiges fördel självmant ompröva ett beslut om skattetillägg så länge beslutet i den taxeringsfråga som föranlett skattetillägget inte har vunnit laga kraft.

5 kap.

1§'

Har en skattskyldig i självdeklaration eller annat skriftligt meddelande, som han under förfarandet avgett till ledning för taxeringen, lämnat uppgift som befinns oriktig, skall en särskild avgift {skattetillägg) påföras honom. Detsamma gäller om den skattskyldige har lämnat en sådan upp­gift i mål om taxering och uppgiften inte har godtagits efter prövning i sak.

Skattetillägg enligt första stycket Skattetillägg enligt första stycket tas ut med tjugo procent av den tas ut med tjugo procent av den mervärdeskatt och med fyrtio pro- mervärdeskatt och med fyrtio pro­cent av sådan skatt som avses i 1 cent av sådan skatt som avses i 1 kap. 1 § första stycket 1 - 4, 6 och kap. 1 § första stycket 1 - 4, 6, 7 7 som, om den oriktiga uppgiften och 10 som, om den oriktiga upp-hade godtagits, inte skulle ha på- giften hade godtagits, inte skulle ha förts den skattskyldige eller hans påförts den skattskyldige eller hans make eller, i fråga om förmögen- make eller, i fråga om förmögen­hetsskatt, någon annan person som    hetsskatt, någon annan person som

131

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1993/94:50

Avgiftsberäkning enligt andra stycket sker efter tjugo procent eller, vad gäller mervärdeskatt, tio procent av underlaget när

1.

den oriktiga uppgiften har rättats eller hade kunnat rättas med ledning av kontrollmaterial som normalt är tillgängligt för skattemyn­digheten och som varit tillgängligt för myndigheten före utgången av november taxeringsåret,

2.

den oriktiga uppgiften avser periodisering eller därmed jämställd fråga.

samtaxeras med honom, eller, vad gäller mervärdeskatt, felaktigt skulle ha tillgodoräknats honom. Skulle den oriktiga uppgiften, om den hade godtagits, ha medfört så­dant underskott i förvärvskälla i in­komstslaget näringsverksamhet el­ler tjänst som inte utnyttjas taxe­ringsåret, skall skattetillägg i stället beräknas på ett underlag som utgör en fjärdedel av den minskning av underskottet som rättelsen av den oriktiga uppgiften medfört.

samtaxeras med honom, eller, vad gäller mervärdeskatt, felaktigt skulle ha tillgodoräknats honom. Skulle den oriktiga uppgiften, om den hade godtagits, ha medfört sådant underskott i förvärvskälla i inkomstslaget näringsverksamhet eller tjänst som inte utnyttjas taxe­ringsåret, skall skattetillägg i stället beräknas på ett underlag som utgör en Qärdedel av den minskning av underskottet som rättelsen av den oriktiga uppgiften medfört.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 1994 och tillämpas första gången vid 1995 års taxering.

'Senaste lydelse 1991:1902.

132

2.29   Förslag till

Prop. 1993/94:50

Lag om ändring i lagen (1993:944) om ändring i taxeringslagen (1990:324)

Härigenom föreskrivs att 1 kap. 1 § taxeringslagen (1990:324) i paragrafens lydelse enligt lagen (1993:944) om ändring i nämnda lag skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

1 kap.

!§' Denna lag gäller vid fastställelse av underlaget för att ta ut skatt eller avgift (taxering) enligt

1.

kommunalskattelagen (1928:370),

2.

lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt,

3.

lagen (1947:577) om statlig förmögenhetsskatt,

4.

lagen (1984:1052) om statlig fastighetsskatt,

5.

lagen (1946:324) om skogsvårdsavgift,

6.

lagen (1990:661) om avkastningsskatt på pensionsmedel i fall som avses i 2 § första stycket 1-5 nämnda lag,

7.

lagen  (1991:687)  om särskild  löneskatt på pensionskostnader,

8.

lagen (1992:1745) om allmän sjukförsäkringsavgift,

9.

lagen (1993:000) om allmän 9. lagen (1993:000) om allmän avgift för finansiering av kon- avgift för finansiering av kon­tantförmåner vid arbetslöshet.

tantförmåner vid arbetslöshet,

10. lagen (1993:000) om expan­sionsmedel. Lagen gäller även vid handläggning av ärenden om särskilda avgifter (skattetillägg och förseningsavgift) om inte annat följer av 5 kap.

Lagen innehåller bestämmelser som skall gälla vid handläggning av mål om taxering och särskilda avgifter i allmän förvaltningsdomstol.

Att bestämmelsema i denna lag gäller även i fråga om förfarandet för fastställelse av mervärdeskatt i vissa fall framgår av 21 § lagen (1968:430) om mervärdeskatt.

'Lydelse enligt prop. 1993/94:80.

133

2.30  Förslag till

Lag om ändring i lagen (1990:325) om självdeklaration och

kontrolluppgifter

Härigenom föreskrivs att 2 kap. 10, 14, 18, 19 och 25 §§ samt 3 kap. 22, 25 a, 28, 31 och 60 §§ lagen (1990:325) om självdeklaration och kontrolluppgifter skall ha följande lydelse.

Prop. 1993/94:50

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

2 kap. 10 §' En självdeklaration skall innehålla uppgifter om

1.   den skattskyldiges namn, personnummer eller organisationsnummer,

postadress och hemortskommun, beträffande utlänning nationalitet,

beträffande ufländsk juridisk person det land, där styrelsen haft sitt säte,

samt beträffande skattskyldig som bara under någon del av beskattnings­

året varit bosatt i Sverige, uppgift om den tid som han haft bostad här,

2.

de intäkter och avdrag som är att hänföra till varje inkomstslag,

3.

de allmänna avdrag som den skattskyldige yrkar få vid taxeringen,

4.

den skattskyldiges tillgångar och skulder vid slutet av beskattnings­året, om den beskattningsbara förmögenheten uppgår till skattepliktigt belopp, dock endast om och i den mån han är skattskyldig för förmögen­het.

En självdeklaration skall dess­utom innehålla de uppgifter som för särskilda fall föreskrivs i 16-24 §§ eller som behövs för beräkning av pensionsgmndande inkomst enligt lagen (1962:381) om allmän försäkring, fastighets­skatt enligt lagen (1984:1052) om statlig fastighetsskatt, avkastnings­skatt enligt lagen (1990:661) om avkastningsskatt på pensionsmedel eller särskild löneskatt enligt lagen (1991:687) om särskild löneskatt på pensionskostnader.

En självdeklaration skall dess­utom innehålla de uppgifter som för särskilda fall föreskrivs i 16-24 §§ eller som behövs för beräkning av pensionsgrandande inkomst enligt lagen (1962:381) om allmän försäkring, fastighets­skatt enligt lagen (1984:1052) om statlig fastighetsskatt, avkastnings­skatt enligt lagen (1990:661) om avkastningsskatt på pensionsmedel, särskild löneskatt enligt lagen (1991:687) om särskild löneskatt på pensionskostnader eller expan­sionsmedelsskatt enligt lagen (1993:000) om expansionsmedel. för bams eller någon annans för-

Om en skattskyldig skall taxeras

mögenhet, skall uppgift lämnas även om sådan förmögenhet.

14 §'

I självdeklarationen behöver upp­gift inte lämnas om ersättning som, enligt bestämmelserna i 3 kap. 5 § första stycket 4, först efter före­läggande av skattemyndigheten be­höver tas upp i kontrolluppgift.

I självdeklarationen behöver upp­gift inte lämnas om ersättning som, enligt bestämmelserna i 3 kap. 5 § första stycket 3, först efter före­läggande av skattemyndigheten be­höver tas upp i kontrolluppgift.

134

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1993/94:50

Om den skattskyldige yrkar avdrag för ökade levnadskostnader enligt punkt 3 av anvisningama till 33 § kommunalskattelagen (1928:370) skall han lämna de uppgifter som behövs om ersättning som uppburits för att täcka kostnadema.

18 §

Har en överenskommelse enligt

Har en överenskommelse enligt

3  kap.  2  § andra stycket lagen

3 kap. 2 a § lagen (1962:381) om

(1962:381) om allmän försäkring

allmän försäkring träffats om att en

träffats om att en viss ersättning

viss  ersättning   från  arbetsgivare

skall anses som inkomst av anställ-

som är bosatt utomlands eller är

ning, skall den som uppbär ersätt-

utländsk juridisk person skall hän-

ningen ange detta i sin självdekla-

föras till  inkomst av annat för-

ration. Detsamma skall gälla om

värvsarbete, skall den som uppbär

ersättning från arbetsgivare som är

ersättningen ange detta i sin själv-

bosatt utomlands eller är utländsk

deklaration.

juridisk   person   enligt   överens­

kommelse som avses i 3 kap. 2 a §

nämnda   lag   skall   hänföras   till

inkomst av annat förvärvsarbete.

19 §3

Den som har inkomst av näringsverksamhet skall, om inte annat fram­går av 25 §, i sin självdeklaration för varje förvärvskälla från bok­föringen lämna uppgifter om varje slag av

1.   intäkter, kostnader, bokslutsdispositioner, skatter och skattemässiga

avsättningar,

2. tillgångar, skulder, obeskattade reserver och eget kapital.

Uppgifter skall vidare lämnas om

1. arten och omfattningen av verksamheten,

2.

hur värdesättningen på lager samt fordringar skett,

3.

hur det bokföringsmässiga vinstresultatet justerats för att överens­stämma med de för den skattemässiga inkomstberäkningen stadgade gmn-derna,

4.

hur avdrag för värdeminskning beräknats,

5.   vad den skattskyldige satt in i form av pengar i näringsverksamheten

eller tagit ut ur näringsverksamheten i varor, pengar eller annat eller på

annat sätt använt för att betala levnadskostnader eller för andra utgifter,

som inte är hänförliga till omkostnader i verksamheten, samt om andra

förmåner som den skattskyldige fått av verksamheten,

6.

ändrade redovisningsprinciper samt

7.

under året anskaffade och försålda anläggningstillgångar.

Fysisk person och dödsbo skall lämna uppgift om fördelnings­underlag enligt 2 § lagen (1993:000) om räntefördelning vid beskattning vid utgången av när­mast   föregående   beskattningsår

135

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1993/94:50

samt motsvarande belopp vid be­skattningsårets utgång.

Har makar tillsammans deltagit i näringsverksamhet behöver uppgifter som avses i första och andra styckena endast lämnas av en av makama. Var och en av makama skall dock lämna uppgifter om arten och omfattningen av sitt arbete i verksamheten samt de övriga uppgifter som behövs för tillämpningen av anvisningama till 52 § kommunalskattelagen.

Om det finns särskilda skäl, får skattemyndigheten på ansökan av den deklarationsskyldige medge att de uppgifter som avses i första stycket 1 lämnas i sammansatta poster, titt sådant medgivande får omfatta en tid av högst tre år åt gången. En ansökan skall ha kommit in till skattemyn­digheten före ingången av taxeringsåret.

Uppgifter som avses i första och andra styckena skall lämnas på blankett enligt fastställt formulär eller, efter särskilt medgivande av Riksskatteverket eller myndighet som Riksskatteverket bestämmer, på annat lämpligt sätt.

25 §

Handelsbolag och rederi för Handelsbolag och rederi för

registreringspliktigt fartyg skall registreringspliktigt fartyg skall

varje år till ledning för delägares varje år till ledning för delägares

taxering lämna uppgifter som avses taxering lämna uppgifter som avses

i 19 § samt för varje delägare i 19 § första och andra styckena

uppgifter om hans andel av bola- samt för varje delägare uppgifter

gets eller rederiets inkomst av om hans andel av bolagets eller

varje förvärvskälla och värdet av rederiets inkomst av varje för­

hans andel eller lott i bolaget eller värvskälla och värdet av hans andel

rederiet. Uppgift skall också läm- eller lott i bolaget eller rederiet,

nas om delägares andel av skatte- Uppgift skall också lämnas om

underlag enligt 2 § lagen delägares andel av skatteunderlag

(1984:1052) om statlig fastighets- enligt 2 § lagen (1984:1052) om

skatt, 3 § lagen (1990:661) om av- staflig fastighetsskatt, 3§ lagen

kastningsskatt på pensionsmedel (1990:661) om avkastningsskatt på

och 2 § lagen (1991:687) om sär- pensionsmedel och 2 § lagen

skild löneskatt på pensionskostna- (1991:687) om särskild löneskatt

der.

på pensionskostnader.

Uppgiftema skall lämnas enligt bestämmelsema för allmän självdekla­ration och på det sätt som anges i 28 och 29 §§.

Bestämmelserna i första och andra styckena gäller i tillämpliga delar även sådant dödsbo som vid inkomst- och förmögenhetstaxering skall anses som handelsbolag.

Bestämmelsema i 32 § om anstånd gäller i tillämpliga delar för upp­giftsskyldighet enligt derma paragraf.

136

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1993/94:50

3 kap. 22 §= Kontrolluppgift om inkomstränta och fordran skall lämnas av

1.     Värdepapperscentralen VPC Aktiebolag,

2.

den som yrkesmässigt bedrivit inlåning eller på annat sätt yrkesmäs­sigt ombesörjt att pengar blivit räntebärande,

3.

den som gett ut skuldförbindelse för den allmänna marknaden,

4.

förening som från medlemmar mottagit pengar för förräntning,

5.

Riksgäldskontoret i fråga om statens sparobligationer,

6.

valutahandlare och värdepappersinstitut hos vilka utländskt fondpap­per eller rättighet eller skyldighet som anknyter till sådant fondpapper förvaras i depå eller kontoförs.

Kontrolluppgift skall lämnas för den som gottskrivits ränta eller till vilken ränta betalats ut (borgenär) och den som har varit antecknad som innehavare av utländskt ränte­bärande fondpapper eller rättighet eller skyldighet som anknyter till sådant fondpapper oavsett om ränta utgått. Kontrolluppgiften skall ta upp den ränta som den uppgifts­skyldige sammanlagt gottskrivit eller betalat ut till borgenären, dennes sammanlagda fordran på den uppgiftsskyldige vid årets utgång och avdragen preliminär skatt. I fall som avses i första stycket 6 skall uppgift lämnas om ränta som utbetalats eller gottskri­vits samt om innehavet i depån el­ler den kontoförda fordringen vid årets utgång.

Kontrolluppgift skall lämnas för den som gottskrivits ränta eller till vilken ränta betalats ut (borgenär) och den som har varit antecknad som innehavare av utländskt ränte­bärande fondpapper eller rättighet eller skyldighet som anknyter till sådant fondpapper oavsett om ränta utgått. Kontrolluppgiften skall ta upp den ränta som den uppgifts­skyldige sammanlagt gottskrivit eller betalat ut till borgenären, dennes sammanlagda fordran på den uppgiftsskyldige vid årets utgång och avdragen preliminär skatt. I fall som avses i första stycket 6 skall uppgift lämnas om ränta som utbetalats eller gottskri­vits samt om innehavet i depån el­ler den kontoförda fordringen vid årets utgång. Kontrolluppgift skall vidare lämnas för upplupen men inte förfallen avkastning (räntekom­pensation) vid avyttring av fordran eller andel i sådan värdepappers­fond som avses i 27  6 mom. lagen (1947:576) om statlig in­komstskatt. Innehas ett konto av mer än en person skall ränta och fordran fördelas lika mellan innehavarna, om inte annat förhållande är känt för den upp­giftsskyldige. I fråga om konto för vilket samtliga innehavare inte redovi­sas enligt bestämmelserna i 57 § andra stycket skall dock den totala rän­tan och fordran redovisas utan fördelning.

Avser en utbetalning också annat än ränta och kan den uppgiftsskyldige inte ange hur stor del därav som utgör ränta, skall i stället för ränta det sammanlagt utbetalda beloppet redovisas.

137

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1993/94:50

25 a § Kontrolluppgift om utgiftsränta skall lämnas av

1.   den som yrkesmässigt bedrivit uflåning eller kreditgivning eller den

som i annan yrkesmässig verksamhet bedrivit utlåning eller kreditgivning

via konto eller i annan form,

2. förening som till medlemmar lånat ut pengar mot ränta, eller

3.    arbetsgivare eller uppdragsgivare som till arbetstagare eller

uppdragstagare lånat ut pengar mot ränta.

Kontrolluppgift skall lämnas för Kontrolluppgift skall lämnas för fysisk person och dödsbo.  Kon-    fysisk person och dödsbo.  Kon-

trolluppgiften skall ta upp betald ränta. I fall som avses i första stycket 3 skall även eventuell rän­teförmån anges.

trolluppgiften skall ta upp den ränta som gäldenären betalt till den uppgiflsskyldige. I fall som avses i första stycket 3 skall även eventu­ell ränteförmån anges.

Avser den ränta som betalts till någon del ränta som erlagts i för­skott, skall av kontrolluppgiften framgå hur stor del av räntan som belöper på beskattningsåret.

Avser den ränta som betalts till någon del ränta som erlagts i för­skott, skall av kontrolluppgiften framgå hur stor del av räntan som belöper på tid till och med den 31 januari året efter beskattningsåret, dock endast om förskottsräntan till någon del belöper på tid efter denna tidpunkt.

Kontrolluppgift     skall     vidare lämnas för upplupen men inte för­fallen avkastning (räntekompensa­tion) vid förvärv av fordran eller andel  i  sådan  värdepappersfond som avses i 27 % 6 mom. lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt. Dock   skall   kontrolluppgift   inte lämnas i det fall den avkastning kompensationen avser förfaller till betalning ett senare år än det år förvärvet skett. Är fler än en person betalningsansvarig för skuld skall utgiftsräntan fördelas lika mellan gäldenärema, om inte annat förhållande är känt för den uppgiftsskyldige. I fråga om skuld för vilken samtliga gäldenärer inte redovisas enligt bestämmelsema i 57 § andra stycket skall dock den totala räntan redovisas utan fördelning.

28 § Särskild uppgift om utdelning eller ränta skall lämnas av

1.   den som har fått utdelning på aktier i svenskt aktiebolag, som inte

är avstämningsbolag enligt 3 kap. 8 § aktiebolagslagen (1975:1385),

3 kap. 8 § försäkringsrörelselagen (1982:713) eller 3 kap. 8 § bankaktie­

bolagslagen (1987:618), samt

2. den som i Sverige har fått

138

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1993/94:50

a)   utdelning på andelar i svensk a) utdelning från utländsk juri-

ekonomisk förening, eller, om disk person, om utdelningen inte

utdelningen inte har betalts ut har betalts ut genom Värdepappers­

genom Värdepapperscentralen VPC centralen VPC Aktiebolag eller

Aktiebolag eller gäller fall som gäller fall som avses i 27 § första

avses i 27 § första stycket 5, från     stycket 5, eller

utländsk juridisk person, eller

b)   ränta som har erlagts mot att kupong eller kvitto lämnats och inte

har betalts ut genom Värdepapperscentralen VPC Aktiebolag eller gäller

fall som avses i 22 § första stycket 6, på obligation, förlagsbevis eller

någon annan för den allmänna rörelsen avsedd förskrivning.

Särskild uppgift skall lämnas när utdelningen eller räntan tas emot. Lyfts beloppet för någon annans räkning, och överlämnas inte därvid en av denne avgiven särskild uppgift, skall en sådan i stället lämnas av den som lyfter beloppet. Därvid skall uppges namn och hemvist på den för vars räkning beloppet lyfts. Om någon får utdelning eller ränta mot kupong, som han har förvärvat utan det värdepapper kupongen tillhör, skall också namn och hemvist uppges på den från vilken kupongen har förvärvats.

Särskild uppgift avfattas på blankett enligt fastställt formulär och lämnas till den som betalar ut utdelningen eller räntan. Denne skall se till att uppgift lämnas innan betalning sker.

31 §

I den omfattning och på det sätt Riksskatteverket bestämmer skall, utöver vad som framgår av 28 och 29 §§, svenskt bolag eller svensk ekonomisk förening lämna kon­trolluppgift rörande utbetald ut­delning. Detsamma gäller utgivare av obligationer, förlagsbevis eller andra för den allmänna rörelsen avsedda förskrivningar / fråga om utbetald ränta.

I den omfattning och på det sätt Riksskatteverket bestämmer skall, utöver vad som framgår av 28 och 29 §§, utgivare av obligationer, förlagsbevis eller andra för den allmänna rörelsen avsedda för­skrivningar lämna kontrolluppgift rörande utbetald ränta.

60 Vid en kontrolluppgift som läm­nas enligt 4, 13, 14, 22 eller 27 § skall fogas särskild uppgift (sam­mandrag av kontrolluppgifter). I sådant sammandrag skall anges namn, postadress och personnum­mer eller organisationsnummer för den uppgiftsskyldige, antalet läm­nade kontrolluppgifter samt det sammanlagda beloppet av de skatteavdrag som har verkställts för preliminär A-skatt under året före

Vid en kontrolluppgift som läm­nas enligt 4, 13, 14, 22 eller 27 § skall fogas särskild uppgift (sam­mandrag av kontrolluppgifter). I sådant sammandrag skall anges namn, postadress och personnum­mer eller organisationsnummer för den uppgiftsskyldige, antalet läm­nade kontrolluppgifter samt det sammanlagda beloppet av de skat­teavdrag som har verkställts för preliminär A-skatt under året före

139

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1993/94:50

taxeringsåret. Om den uppgifts­skyldige har tilldelats särskilt redo-visningsnummer enligt 53 § 1 mom.uppbördslagen(1953:272), skall detta, i annat sammandrag än sådant som avser kontrolluppgift om ränta, utdelning eller betalning till eller från utlandet, anges i stället för personnummer eller organisationsnummer. Om den uppgiftsskyldige har gjort avdrag för en arbetstagares kostnader en­ligt 2 kap. 4 § första stycket 6 lagen (1981:691) om socialavgifter, skall denna kostnad också anges i sammandraget.

taxeringsåret. Om den uppgifts­skyldige har tilldelats särskilt redo­visningsnummer    enligt    53     §

1 mom.uppbördslagen(1953:272),

skall detta, i annat sammandrag än

sådant som avser kontrolluppgift

om ränta, utdelning eller betalning

till  eller  från  utlandet,  anges  i

stället   för   personnummer   eller

organisationsnummer.    Om    den

uppgiftsskyldige har gjort avdrag

för en arbetstagares kostnader en­ligt 2 kap. 4 § första stycket 6

lagen (1981:691) om socialavgifter,

skall denna kostnad också anges i

sammandraget.    /   sammandraget

skall också anges det sammanlagda

beloppet av semestermedel som har

betalts in till en semesterkassa och

som den uppgiftsskyldige inte skall

redovisa  i någon kontrolluppgift

samt det sammanlagda skatteunder­lag för särskild löneskatt som har

redovisats enligt lagen (1984:668)

om uppbörd av socialavgifter från

arbetsgivare. Redovisning av konto som avses i 57 § andra stycket tredje meningen

skall lämnas i särskild uppgiftshandling för varje konto.

Vid en kontrolluppgift som läm­nas enligt 17 a, 25 a, 26 a, 32 a, 44 eller 45 § skall fogas sam­mandrag, som skall uppta namn, postadress och personnummer eller organisationsnummer för den upp­giftsskyldige samt antalet lämnade kontrolluppgifter

Denna lag träder i kraft den 1 januari 1994 och tillämpas första gången vid 1994 års taxering såvitt avser 2 kap. 14 och 18 §§ samt 3 kap. 60 § första stycket och i övrigt vid 1995 års taxering. De nya bestämmelserna i 3 kap. 22 § och 25 a § fjärde stycket tillämpas dock första gången vid 1996 års taxering.

140

Prop. 1993/94:50

' Senaste

2          Senaste

3          Senaste

"* Senaste

 Senaste

 Senaste

' Senaste

 Senaste

lydelse lydelse lydelse lydelse lydelse lydelse lydelse lydelse

1992: 1990; 1990: 1992: 1992: 1992: 1990: 1991

1659. 1136. 1136. 1185. 1496. 1659. 1136. 1903.

141

2.31   Förslag till

Prop. 1993/94:50

Lag om ändring i lagen (1993:945) om ändring i lagen (1990:325) om självdeklaration och kontrolluppgifter

Härigenom föreskrivs att 3 kap. 23, 27 och 32 a §§ lagen (1990:325) om självdeklaration och kontrolluppgifter i paragrafernas lydelse enligt lagen (1993:945) om ändring i nämnda lag skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

3 kap. 23 § Uppgiftsskyldighet enligt 22 § föreligger inte

1.    då borgenären är bank, hypoteksinstitut, försäkringsföretag,

aktiebolag eller förening eller stiftelse som tilldelats organisationsnum­

mer,

2.   för ränta som i fråga om Värdepapperscentralen VPC Aktiebolag

inte avser bolagets verksamhet beträffande skuldförbindelser för den

allmänna marknaden och som i fråga om övriga uppgiftsskyldiga inte

hänför sig till sådan verksamhet som avses i 22 § första stycket,

3.   för ränta som inte utgör skat- 3. för ränta på vinstandelslån

tepliktig inkomst enligt lagen som inte utgör skattepliktig in-

(1988:847) om skattelättnader för komst enligt punkt 2 a första

allemanssparande,

stycket 4 av anvisningarna till 22 §

kommunalskattelagen (1928:370) eller 3 % 1 mom. tredje stycket 4 lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt,

4.   för ränta och fordran på konto, för vilket inte finns person- eller

organisationsnummer och som öppnats före den 1 januari 1985, om rän­

tan för kontohavaren uppgår till mindre än 100 kronor eller om kontot

innehas av mer än en person ränta för var och en av kontohavarna un­

derstiger 100 kronor,

5.   för ränta och fordran på konto om borgenärens sammanlagda ränta

på ett eller flera konton uppgår till mindre än 100 kronor varvid ränta

som enligt andra bestämmelser i detta stycke är undantagen från upp­

giftsskyldighet inte skall medrälcnas,

6.   för ränta och fordran på särskilt konto i bank enligt skogskontolagen

(1954:142), lagen (1979:611) om upphovsmannakonto, lagen (1982:2) om

uppfinnarkonto eller lagen (1993:931) om individuellt pensionssparande.

27 § Kontrolluppgift om utdelning och innehav skall lämnas av 1. den som utbetalt utdelning på aktie i svenskt aktiebolag som är avstämningsbolag enligt 3 kap. 8 § aktiebolagslagen (1975:1385), 3 kap.

142

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1993/94:50

8 § försäkringsrörelselagen (1982:713) eller 3 kap. 8 § bankaktiebolags-lagen (1987:618),

2.

förvaringsinstitut som avses i 1 § lagen (1990:1114) om värde­pappersfonder och som utbetalt utdelning på andel i svensk värde­pappersfond,

3.

fondbolag som avses i 1 § lagen om värdepappersfonder och som förvaltar svensk värdepappersfond,

4.

den som utbetalt utdelning från utländsk juridisk person, om utdelningen utbetalats genom Värdepapperscentralen VPC Aktiebolags försorg,

5.

valutahandlare och värdepappersinstitut hos vilka utländskt fond­papper eller rättighet eller skyldighet som anknyter till sådant fondpapper förvaras i depå eller kontoförs.

Kontrolluppgift skall lämnas för

a)   fysisk eller juridisk person       a)  fysisk eller juridisk person

som är berättigad att lyfta utdel-    som,   i fall som  avses  i första

ning   för   egen   del   vid   utdel-    stycket 3 om utdelningen inte är

ningstillfället och

skattefri enligt punkt 2 a av an­

visningarna till 22 § kommunal­

skattelagen (1928:370) eller 3 § 7

mom. lagen (1947:576) om statlig

inkomstskatt samt i fall som avses

i första stycket 4 och 5, är berät­

tigad att lyfta utdelning för egen

del vid utdelningstillfället och

b)   fysisk person som hos den uppgiftsskyldige varit antecknad som

innehavare av aktie eller andel i värdepappersfond eller utländsk juridisk

person eller utländsk aktie eller annat utländskt värdepapper.

ar

utdelning till den del den skattepliktig och avdragen pre­liminär skatt. Kontrolluppgift enligt andra stycket b skall ta upp inne­havet vid årets utgång.

Kontrolluppgift enligt andra Kontrolluppgift enligt andra stycket a skall ta upp utbetald stycket a skall ta upp utbetald utdelning och avdragen preliminär skatt samt i förekommande fall uppgift om utdelningen avser sådan utbetalning som avses i punkt 2 tredje stycket av anvisningarna till 22 § kommunalskattelagen (1928: 370) eller J § 7 mom. tredje stycket lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt. Kontrolluppgift enligt andra stycket b skall ta upp innehavet vid årets utgång.

Uppgiftsskyldighet enligt denna paragraf föreligger inte för till­gångar på pensionssparkonto eller för utdelning på sådana tillgångar.

Uppgiftsskyldighet enligt denna paragraf föreligger inte för till­gångar på pensionssparkonto eller för utdelning på sådana tillgångar eller för utdelning som inte utgör skattepliktig inkomst enligt lagen (1988:847) om skattelättnader för allemanssparande.

143

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1993/94:50

32 a §

Kontrolluppgift om realisationsvinst eller realisationsförlust vid avyttring av andel i allemansfond skall lämnas av fondbolag som avses i 1 § lagen (1990:1114) om värdepappersfonder.

Kontrolluppgift skall lämnas för Kontrolluppgift skall lämnas för dem som har avyttrat andel i alle- dem som har avyttrat andel i alle­mansfond som inte är tillgång på mansfond som inte är tillgång på pensionssparkonto. Kontrollupp- pensionssparkonto. Kontrollupp­giften skall ta upp realisationsvinst giften skall ta upp realisationsvinst eller realisationsförlust till den del eller realisationsförlust till den del den är skattepliktig respektive den är skattepliktig respektive av-avdragsgill enligt lagen (1988:847) dragsgill. om skattelättnader för allemans­sparande.

144

2.32 Förslag till

Lag om ändring i lagen (1990:654) om

skatteutjämningsreserv

Härigenom föreskrivs att punkt 8 av övergångsbestämmelsema till lagen (1990:654) om skatteutjämningsreserv skall ha följande lydelse.

Prop. 1993/94:50

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

8'. Vid beräkning av kapitalun­derlaget för skadeförsäkringsföre­tag skall vid 1992 och 1993 års taxeringar säkerhetsreserv räknas som skuld endast till den del reser­ven överstiger 70 procent av säker­hetsreserven i bokslut till ledning för 1991 års taxering.

8. Vid beräkning av kapitalun­derlaget för skadeförsäkringsföre­tag skall vid 1992, 1993 och 1994 års taxeringar säkerhetsreserv räknas som skuld endast till den del reserven överstiger 70 procent av säkerhetsreserven i bokslut till ledning för 1991 års taxering.

Denna lag träder i kraft den 31 december 1993.

'Senaste lydelse 1992:1345.

10 Riksdagen 1993194. 1 saml. Nr 50

145

2.33   Förslag till

Prop. 1993/94:50

Lag om ändring i lagen (1990:655) om återföring av obeskattade reserver

Härigenom föreskrivs att 5 § lagen (1990:655) om återföring av obeskattade reserver skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

5§'

Beskattning av uppskovsbeloppet skall fördelas så att

minst 25 procent av beloppet tas upp vid 1992 års taxering,

sammanlagt minst 50 procent av beloppet tas upp vid 1992 och 1993 års taxeringar,

sammanlagt minst 75 procent av beloppet tas upp vid 19921994 års taxeringar,

hela beloppet tas upp vid 19921995 års taxeringar eller, om taxering inte sker år 1995, vid 19921996 års taxeringar.

En fysisk person behöver vid       En  fysisk person behöver vid 1992 och 1993 års taxeringar inte    1992-7994 års taxeringar inte ta ta upp någon del av uppskovsbe-    upp   någon  del   av   uppskovsbe­loppet.   Vid 1992-1994 års  tax-    loppet. Ett handelsbolag behöver eringar tas sammanlagt minst 50    vid 1992 års taxering inte ta upp procent av beloppet upp. Ett han-    mer än 25 procent, vid 1992 och delsbolag  behöver vid   1992  års    1993 års taxeringar inte mer än taxering inte ta upp mer än 25    sammanlagt  50 procent och  vid procent och vid 1992 och 1993 års    1992-1994 års taxeringar inte mer taxeringar inte mer än sammanlagt    än   sammanlagt   75  procent   av 50  procent  av  uppskovsbeloppet    uppskovsbeloppet multiplicerat med multiplicerat   med   den   andel   av    den andel av bolagets inkomst som bolagets inkomst som belöper på    belöper på andra delägare än fysis-andra delägare än fysiska personer,    ka personer. Vid  1995 och 1996 Vid 1992-1994 års taxeringar tas    års  taxeringar  gäller  bestämmel-upp  dels  sammanlagt  minst 50    sema i första stycket. procent av uppskovsbeloppet multi­plicerat med den andel av bolagets inkomst som belöper på delägare som är fysiska personer, dels sam­manlagt   minst   75   procent   av uppskovsbeloppet multiplicerat med den andel av bolagets inkomst som belöper på   andra   delägare   än fysiska personer   Vid   1995  och 1996   års   taxeringar   gäller   be­stämmelsema i första stycket.

Taxeras inte företaget ett visst år skall vid taxeringen det följande året till det uppskovsbelopp som då återförs läggas ett tillägg om tio procent av det uppskovsbelopp som lägst skulle ha tagits upp till beskattning vid taxeringen det förstnämnda året.

Har den förvärvskälla eller, i Har den förvärvskälla eller, i fråga om handelsbolag, den verk- fråga om handelsbolag, den verk­samhet, till vilken de obeskattade    samhet, till vilken de obeskattade

146

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1993/94:50

reserverna hänför sig upphört, skall återstående del av uppskovs­beloppet omedelbart tas upp till beskattning. Detta gäller inte om en fysisk person överför sin näringsverksamhet eller driften av denna till ett aktiebolag om intres­segemenskap råder mellan företa­gen. Återstående del av uppskovs­beloppet skall i sådana fall tas upp till beskattning hos aktiebolaget enligt bestämmelsema i denna lag. Vad nu sagts gäller även i de fall verksamhet i handelsbolag eller driften av denna överförs till ett aktiebolag om intressegemenskap råder mellan företagen. Med åter­stående del av uppskovsbeloppet avses i dessa fall så stor andel av beloppet som motsvarar den andel av bolagets inkomst som belöper på delägare som är fysiska per­soner. Vid tillämpning av detta stycke anses intressegemenskap råda mellan företag som står under i huvudsak gemensam ledning.

7 fråga om dödsbon gäller att återstående del av uppskovsbelop­pet omedelbart skall tas upp till beskattning det beskattningsår då reglerna om handelsbolag tilläm­pas första gången.

reserverna hänför sig upphört, skall återstående del av uppskovs­beloppet omedelbart tas upp till beskattning. Detta gäller inte om en fysisk person överför sin näringsverksamhet eller driften av denna till ett aktiebolag om intres­segemenskap råder mellan företa­gen. Återstående del av uppskovs­beloppet skall i sådana fall tas upp till beskattning hos aktiebolaget enligt bestämmelserna i denna lag. Vad nu sagts gäller även i de fall verksamhet i handelsbolag eller driften av denna överförs till ett aktiebolag om intressegemenskap råder mellan företagen. Med åter­stående del av uppskovsbeloppet avses i dessa fall så stor andel av beloppet som motsvarar den andel av bolagets inkomst som belöper på delägare som är fysiska per­soner. Vid tillämpning av detta stycke anses intressegemenskap råda mellan företag som står under i huvudsak gemensam ledning.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 1994 och tillämpas i fråga om 5 § andra stycket första gången vid 1994 och i övrigt vid 1995 års taxering.

Senaste lydelse 1993:115.

147

2.34   Förslag till

Prop. 1993/94:50

Lag om ändring i lagen (1990:659) om särskild löneskatt på vissa förvärvsinkomster

Härigenom föreskrivs att 1 och 2 §§ lagen (1990:659) om särskild löneskatt på vissa förvärvsinkomster' skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

1§

Särskild löneskatt skall för varje Särskild löneskatt skall för varje

år betalas till staten med 77,69 år betalas till staten med 77,S9

procent på

procent på

1. lön eller annan ersättning till arbetstagare som vid årets ingång är 65 år eller äldre,

2.

ersättning som utfaller enligt kollektivavtalsgrandad avgångsbidrags-försäkring som tecknas av arbetsgivare till förmån för arbetstagare,

3.

avgångsersättning som annorledes än på grand av kollektivavtals­grandad avgångsbidragsförsäkring utbetalas av staten, kommun eller kom­munalförbund som arbetsgivare eller av Svenska kommunförbundet, Landstingsförbundet, Svenska kyrkans församlings- och pastoratsförbund, Kommunemas pensionsanstalt eller Sjukvårdens och socialvårdens plane­rings- och rationaliseringsinstitut, under fömtsättning att arbetsgivaren tillämpar kommunalt pensionsavtal eller av annan arbetsgivare, under fömtsättning att arbetsgivaren tillämpar kommunalt pensionsavtal och att borgen tecknats i enlighet med vad som

anges i punkt 20 e första stycket b av anvisningama till 23 § kommunal­skattelagen (1928:370),

4.

avgångsersättning som omfattas av s.k. trygghetsavtal,

5.

ersättning som utgår enligt grappsjukförsäkring som åtnjuts enligt grander som fastställts i kollektivavtal mellan arbetsmarknadens huvud­organisationer till den del ersättningen utgör komplement till förtidspen­sion eller till sjukbidrag,

6.

ersättning som utgår på gmnd av ansvarighetsförsäkring som åtnjuts enligt grander som fastställts i kollektivavtal mellan arbetsmarknadens huvudorganisationer till den del ersättningen utgår i form av engångsbe­lopp som inte utgör kompensation för mistad inkomst.

Skattskyldig är den som utgett sådan ersättning som avses i första stycket.

Vid bestämmande av skatteunderlaget tillämpas bestämmelsema i 2 kap. 3 5 §§ lagen (1981:691) om socialavgifter med undantag av 4 § första stycket 2 och 13.

2 §3 En enskild person eller ett döds-       En enskild person eller ett döds­bo  skall  för varje år till  staten    bo skall  för varje år till  staten betala särskild löneskatt med 7 7,69    betala särskild löneskatt med 7 7,89 procent på inkomst av passiv nä-    procent  på  inkomst  enligt kom-

148

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1993/94:50

ringsverksamhet här i riket samt, om den skattskyldige före årets början fyllt 65 år eller inte fyUt 65 år men under hela året uppburit hel ålderspension eller avlidit under året, på inkomst som avses i 3 kap. 4 § andra stycket lagen (1981:691) om socialavgifter samt vidare på ersättning som utgår enligt sådan avtalsgrappsjukförsäk-ring som avses i punkt 12 av an­visningama till 22 § kommunal­skattelagen (1928:370) eller enligt sådan trygghetsförsäkring som av­ses i nämnda anvisningspunkt till den del ersättningen utgår i form av engångsbelopp som inte utgör kompensation för mistad inkomst. Skatt beräknas inte på sådana in­komster för vilka den skattskyldige skall betala egenavgifter enligt 3 kap. 4 § lagen om socialavgifter.

munalskattelagen (1928:370) av annan näringsverksamhet här i landet än sådan aktiv näringsverk­samhet som avses i 11 kap. 3 § första stycket lagen (1962:381) om allmän försäkring (passiv närings­verksamhet) samt, om den skatt­skyldige före årets början fyllt 65 år eller inte fyllt 65 år men under hela året uppburit hel ålderspension eller avlidit under året, på inkomst som avses i 3 kap. 4 § andra styck­et lagen (1981:691) om socialav­gifter samt vidare på ersättning som utgår enligt sådan avtalsgmpp-sjukförsäkring som avses i punkt 12 av anvisningama till 22 § kom­munalskattelagen eller enligt sådan trygghetsförsäkring som avses i nämnda anvisningspunkt till den del ersättningen utgår i form av engångsbelopp som inte utgör kompensation för mistad inkomst. Skatt beräknas inte på sådana in­komster för vilka den skattskyldige skall betala egenavgifter enligt 3 kap. 4 § lagen om socialavgifter. Bedömningen om näringsverksam­het är aktiv eller passiv görs för en förvärvskälla enligt kommunalskat­telagen. Vid beräkning av skatteunderlaget gäller i tillämpliga delar be­stämmelsema i 3 kap. 5 § lagen om socialavgifter. Skatt betalas inte då skatteunderlaget understiger 1 000 kronor.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 1994 och tillämpas på inkomst som tas upp till beskattning vid 1995 års taxering eller senare.

Omfattar beskattningsåret tid såväl före som efter utgången av år 1993, skall om den skattskyldige inte visar annat så stor del av beskatt­ningsårets inkomst anses hänförlig till tiden före utgången av år 1993 som svarar mot förhållandet mellan den del av beskattningsåret som infaller före utgången av år 1993 och hela beskattningsåret.

'Senaste lydelse av lagens rubrik 1991:688. 2Senaste lydelse 1992:1491, Senaste lydelse 1992:1491.

149

2.35   Förslag till

Prop. 1993/94:50

Lag om ändring i lagen (1993:947) om ändring i lagen (1990:661) om avkastningsskatt på pensionsmedel

Härigenom föreskrivs att 2 och 7 §§ lagen (1990:661) om avkastnings­skatt på pensionsmedel i paragrafemas lydelse enligt lagen (1993:947) om ändring i nämnda lag skall ha följande lydelse samt att det i över­gångsbestämmelsema skall införas en ny punkt, 3, av följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

2§ Skattskyldiga till avkastningsskatt är

1. svenska livförsäkringsföretag,

2.

utländska livförsäkringsföretag som bedriver försäkringsrörelse här i riket,

3.

understödsföreningar som bedriver till livförsäkring hänförlig verk­samhet,

4.

pensionsstiftelse enligt lagen (1967:531) om tryggande av pensions­utfästelse m. m.,

5.   arbetsgivare som i sin balansräkning redovisar skuld under rabriken

Avsatt till pensioner enligt 5 § lagen om tryggande av pensionsutfästelse

m. m.,

6.   i Sverige bosatt innehavare av pensionssparkonto enligt 1 kap. 2 §

lagen (1993:931) om individueUt pensionssparande.

I   fråga  om  handelsbolag  och       I fråga om handelsbolag är dock dödsbon som vid inkomsttaxeringen    delägama skattskyldiga. behandlas  som  handelsbolag   är dock delägama skattskyldiga.

7§

Värdepapper, som är noterat vid Värdepapper, som är noterat vid

en svensk eller utländsk börs eller en svensk eller utländsk börs eller

noterat vid en auktoriserad mark- noterat vid en auktoriserad mark­

nadsplats eller som annars är före- nadsplats eller som annars är före­

mål för regelbunden handel vid mål för regelbunden handel vid

någon annan reglerad marknad som någon annan reglerad marknad som

är öppen för allmänheten, tas upp är öppen för allmänheten, tas upp

till det noterade värdet.

till   det   noterade  värdet.   Värde-

papper för vilket skatteplikten är begränsad enligt i § 7 mom. lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt tas dock upp till

1.

65 procent av det noterade värdet om tillgången ingår i kapi­talunderlag som är hänförligt till annan försäkring än pensionsför­säkring, och

2.

80 procent av det noterade värdet i övriga fall.

150

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1993/94:50

Nedsättningen av värdet enligt första stycket 1  och 2 med 35 respektive 20 procent skall i fråga om andelar i svenska värdepappers­fonder reduceras i samma utsträck­ning  som skatteplikt gäller för utdelningen på andelen året före beskattningsåret enligt 3 § I mom. lagen om statlig inkomstskatt. Finns i ett bolag skilda aktieslag av vilka ett eller flera är börsnoterade eller föremål för sådan notering som avses i första stycket, skall de aktier i bolaget som inte är noterade tas upp till samma värde som de noterade aktiema. Är flera aktieslag noterade, skall de inte noterade aktiema tas upp till samma värde som de noterade aktier som har den lägsta kursen. Om det vid värdering enligt de föregående styckena finns synnerliga skäl anta att det noterade värdet inte motsvarar vad som skulle kunna påräknas vid en försäljning under normala förhållanden, får i stället det beräknade priset vid en sådan försäljning läggas till grand för värde­ringen.

Aktie eller andel i dotterbolag, som direkt eller indirekt har till ändamål att äga fastigheter (fastighetsbolag) skall värderas med ledning av marknadsvärdena på fastigheterna.

3. De nya bestämmelserna i 7 § andra stycket tillämpas första gången för beskattningsår som påbörjas efter utgången av år 1994.

151

2.36   Förslag till

Prop. 1993/94:50

Lag om ändring i lagen (1990:663) om ersättningsfonder

Härigenom föreskrivs i fråga om lagen (1990:663) om ersättningsfon­der dels att 6 § skall upphöra att gälla, dels att 1, 3, 9 och 10 §§ skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

1 § Vid beräkning av inkomst av näringsverksamhet enligt kommunal­skattelagen (1928:370) och lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt får avdrag göras enligt denna lag för belopp som har avsatts till

1. ersättningsfond för inventarier,

2.

ersättningsfond för byggnader och markanläggningar,

3.

ersättningsfond för mark och

4.

ersättningsfond för djurlager i jordbrak och renskötsel.

I fråga om handelsbolag beräknas       I fråga om handelsbolag beräknas avdraget för bolaget. Avdrag med-    avdraget för bolaget. ges inte i fråga om dödsbon som behandlas som handelsbolag.

Vad gäller ersättningsfond för inventarier, ersättningsfond för bygg­nader och markanläggningar samt ersättningsfond för djurlager i jordbrak och renskötsel skall den som enligt bokföringslagen (1976:125) eller jordbmksbokföringslagen (1979:141) är skyldig att upprätta årsbokslut ha satt av ett mot avdraget svarande belopp i räkenskapema för beskatt­ningsåret.

Med inventarier, byggnader, markanläggningar och djurlager i jordbmk och renskötsel förstås vid tillämpning av denna lag tillgångar som vid inkomsttaxeringen behandlas enligt de bestämmelser som gäller för maskiner och andra inventarier, byggnader, markanläggningar respektive djurlager i jordbrak och renskötsel. Som inventarier anses inte tillgångar som avses i punktema 16 och 17 av anvisningama till 23 § kommunal­skattelagen.

3§

Avdrag enligt 2 § får för viss

Avdrag enligt 2 § får inte över-

förvärvskälla inte överstiga den

stiga den skattepliktiga ersättning­

skattepliktiga ersättningen. Härden

en. Har den skattskyldige med

skattskyldige med anledning av

anledning av skadan eller avytt-

skadan eller avyttringen fått avdrag

ringen fått avdrag för värdeminsk-

för värdeminskning på inventarier,

ning på inventarier, byggnader

byggnader eller markanläggningar

eller markanläggningar med större

med större belopp än han annars

belopp än han annars skulle ha

skulle ha varit berättigad till, skall

varit berättigad till, skall avdraget

avdraget för avsättning till ersätt-

för avsättning till ersättningsfond

ningsfond för inventarier eller för

för inventarier eller för avsättning

avsättning till ersättningsfond för

till ersättningsfond för byggnader

byggnader och markanläggningar

och markanläggningar reduceras i

reduceras i motsvarande mån. Av-

motsvarande mån. Avser ersätt-

ser ersättningen en avyttrad fäs-

ningen en avyttrad fastighet får

tighet får avdraget för avsättning

avdraget för avsättning till ersätt-

152

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1993/94:50

till ersättningsfond inte överstiga ningsfond inte överstiga den skatte­den skattepliktiga vinsten med an- pliktiga vinsten med anledning av ledning av avyttringen samt det avyttringen samt det belopp som belopp som tagits upp som intäkt tagits upp som intäkt av närings-av näringsverksamhet enligt be- verksamhet enligt bestämmelsema stämmelsema i punkt 5 första och i punkt 5 första och tredjesjätte tredjesjätte styckena av anvis- styckena av anvisningama till 22 § ningama till 22 § kommunalskatte- kommunalskattelagen (1928:370). lagen (1928:370).

Avdrag för avsättning till ersättningsfond för djurlager i jordbmk och renskötsel får inte överstiga ett belopp som motsvarar minskningen av lagerreserven under beskattningsåret. Har lagret stigit i pris under be­skattningsåret får lagerreserven vid beskattningsårets ingång beräknas på gmndval av den procentsats med vilken lagret vid denna tidpunkt faktiskt nedskrivits och det återanskaffningsvärde samma lager skulle ha haft vid beskattningsårets utgång.

9§' Ersättningsfond skall återföras till beskattning om

1.

fonden har tagits i anspråk i strid med 46 §§,

2.

hela eller den huvudsakliga 2. hela eller den huvudsakliga delen av den förvärvskälla där delen av förvärvskällan under be-avsättningen till fonden har gjorts skattningsåret har överlåtits eller under beskattningsåret har överlå- verksamheten har upphört och fon-tits eller verksamheten har upphört den inte har övertagits enligt sjätte och   fonden   inte   har   övertagits    stycket,

enligt sjätte stycket,

3.

företaget har upplösts genom fusion och fonden inte har övertagits enligt sjätte stycket,

4.

beslut har fattats om att det företag som innehar fonden skall träda i likvidation,

5.

beslut har meddelats om att den skattskyldige skall försättas i kon­kurs, eller

6.

fonden inte har tagits i anspråk senast under det beskattningsår för vilket taxering sker under tredje taxeringsåret efter det då avdrag för avsättningen har medgetts.

Vad som sägs i första stycket 2 gäller inte om avsättningen gmndas på avyttring som avses i 2 § andra stycket 13.

Med   överlåtelse   som   avses   i

Med   överlåtelse   som   avses   i

första stycket 2 likställs att hela

första stycket 2 likställs att för-

eller en del av den förvärvskälla

rarvi'A:ö//a« helt eller (/v/i-tillfallit

där avsättningen har gjorts tillfallit

en ny ägare genom bodelning eller

en ny ägare genom bodelning eller

arv   eller   genom   förordnande   i

arv   eller  genom   förordnande   i

testamente. Skattemyndigheten får

testamente. Skattemyndigheten får

dock, om det finns särskilda skäl,

dock, om det finns särskilda skäl,

medge att fonden i stället för att

medge att fonden i stället för att

återföras till beskattning övertas av

återföras till beskattning övertas av

den nya ägaren. Därvid skall be-

förvärvskällans nye ägare. I be-

stämmelsema i 11 § tredje stycket

153

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1993/94:50

slutet skall anges i vilken förvärvs-    tillämpas. källa hos den nye ägaren fonden skall  anses avsatt.   Vidare  skall bestämmelsema i 11 § tredje styck­et tillämpas.

Har fysisk person fått avdrag för avsättning till ersättningsfond för byggnader och markanläggningar i fall som avses i 2 § andra och tredje styckena skall återföring till beskattning göras till den del fon­den motsvarar belopp som tagits upp som intäkt av näringsverksam­het enligt bestämmelserna i punkt 5 första och tredjesjätte styckena av anvisningama till 22 § kommunal­skattelagen (1928:370). Fonden i övrigt skall återföras till beskatt­ning i inkomstslaget kapital. Ersätt­ningsfond för mark skall återföras till beskattning i inkomstslaget kapital.

Återföring till beskattning skall göras i den förvärvskälla där av­sättningen har gjorts. Har fysisk person fått avdrag för avsättning till ersättningsfond för byggnader och markanläggningar i fall som avses i 2 § andra och tredje styck­ena skall återföring till beskattning göras i den förvärvskälla där av­sättningen har gjorts till den del fonden motsvarar belopp som tagits upp som intäkt av näringsverksam­het enligt bestämmelserna i punlct 5 första och tredjesjätte styckena av anvisningama till 22 § kommunal­skattelagen (1928:370). Fonden i övrigt skall återföras till beskatt­ning i inkomstslaget kapital. Ersätt­ningsfond för mark skall återföras till beskattning i inkomstslaget kapital.

Skattemyndigheten kan, om det finns särskilda skäl, medge att fond som skall återföras enligt första stycket 6 får behållas under viss tid, dock längst till och med det beskattningsår för vilket taxering sker under sjätte taxeringsåret efter det då avdrag för avsättningen har medgetts.

Vid sådan fusion som avses i 2 § 4 mom. första stycket lagen (1947: 576) om statlig inkomstskatt får ersättningsfond övertas. Har en ekono­misk förening skiftat ut aktier enligt 3 § 8 mom. tredje stycket nämnda lag får ersättningsfond i föreningen övertas av det aktiebolag vars aktier skiftats ut. Har fonden övertagits skall anses som om det övertagande företaget har gjort avsättningen under det beskattningsår då avsättningen gjorts hos det överlåtande företaget.

10

Har en ersättningsfond återförts till beskattning enligt 9 § skall som skattepliktig intäkt i den förvärvs­källa där återföringen görs tas upp ett särskilt tillägg som svarar mot 30 procent av det återförda belop­pet.

Har en ersättningsfond återförts till beskattning enligt 9 § skall som skattepliktig intäkt i det inkomst­slag där återföringen görs tas upp ett särskilt tillägg som svarar mot 30 procent av det återförda belop­pet.

Om det finns synnerliga skäl skall tillägg inte påföras.

154

Denna lag träder i kraft den 1 januari 1994 och tillämpas första gången    Prop. 1993/94:50 vid 1995 års taxering.

' Senaste lydelse 1992:1347.

155

2.37  Förslag till

Lag om ändring i lagen (1991:687) om särskild löneskatt på

pensionskostnader

Prop. 1993/94:50

Härigenom föreskrivs att 1 § lagen (1991:687) om särskild löneskatt på pensionskostnader skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

!

§

'

Den som utfäst en tjänstepension skall till staten betala särskild löneskatt med 77,69 procent på kostnaden för pensionsutfästelsen, beräknad enligt 2 §.

I fråga om handelsbolag och dödsbon som vid inkomsttaxeringen behandlas som handelsbolag är dock delägama skattskyldiga.

Den som utfäst en tjänstepension skall till staten betala särskild löneskatt med 77,S9 procent på kostnaden för pensionsutfästelsen, beräknad enligt 2 §.

I fråga om handelsbolag är dock delägarna skattskyldiga.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 1994 och tillämpas första gången vid 1995 års taxering. Äldre bestämmelser tillämpas dock för be­skattningsår som har påbörjats före ikraftträdandet.

Senaste lydelse 1992:1493.

156

2.38  Förslag till

Lag om ändring i lagen (1993:949) om ändring i

lagen (1991:687) om särskild löneskatt på

pensionskostnader

Prop. 1993/94:50

Härigenom föreskrivs att 3 § lagen (1991:687) om särskild löneskatt på pensionskostnader i paragrafens lydelse enligt lagen (1993:949) om ändring i nämnda lag skall ha följande lydelse

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

3

§

En enskild person eller ett döds­bo som medges avdrag för avgift för pensionsförsäkring enligt punkt 21 av anvisningama till 23 § kom­munalskattelagen (1928:370) skall för det beskattningsåret till staten betala särskild löneskatt med 77,69 procent på avgiften. Detsamma gäller för enskild person som med­ges avdrag för inbetalning på pen­sionssparkonto enligt nämnda anvisningspunkt.

En enskild person eller ett döds­bo som medges avdrag för avgift för pensionsförsäkring enligt punkt 21 av anvisningama till 23 § kom­munalskattelagen (1928:370) skall för det beskattningsåret till staten betala särskild löneskatt med 7 7,89 procent på avgiften. Detsamma gäller för enskild person som med­ges avdrag för inbetalning på pen­sionssparkonto enligt nämnda anvisningspunkt.

157

2.39 Förslag   till

Prop. 1993/94:50

Lag om ändring i lagen (1992:1485) om beräkning av statlig inkomstskatt på förvärvsinkomst vid 1994 och 1995 års taxeringar

Härigenom föreskrivs att lagen (1992:1485) om beräkning av staflig inkomstskatt på förvärvsinkomst vid 1994 och 1995 års taxeringar skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

I stället för vad som anges i 10 § I stället för vad som anges i 10 §

lagen (1947:576) om staflig in- lagen (1947:576) om staflig in­

komstskatt angående beräkning av komstskatt angående beräkning av

statlig inkomstskatt på förvärvs- statlig inkomstskatt på förvärvsin-

inkomst skall vid 1994 och 1995 komst skall vid 1994 års taxering

års taxeringar statlig inkomstskatt statlig inkomstskatt för fysiska

för fysiska personer och dödsbon personer och dödsbon och vid 1995

beräknas enligt följande.

års taxering för fysiska personer

och såvitt gäller dödsbon till och

med  det  tredje   beskattningsåret

efter   det   kalenderår   dödsfallet

inträffade    statlig   inkomstskatt

beräknas enligt följande.

Skatt på förvärvsinkomst utgör 100 kronor samt 20 procent av den del

av den beskattningsbara förvärvsinkomsten som överstiger en skiktgräns

som vid 1994 års taxering uppgår till 186 600 kronor multiplicerad med

det jämförelsetal, uttryckt i procent, som anger förhållandet mellan det

allmänna prisläget i oktober 1992 och prisläget i oktober 1991. Vid 1995

års taxering uppgår skiktgränsen till skiktgränsen vid 1994 års taxering

multiplicerad  med det jämförelsetal  uttryckt  i  procent,  som anger

förhållandet mellan det allmänna prisläget i oktober 1993 och prisläget

i oktober 1992. Skiktgränsen avrandas nedåt till helt hundratal kronor.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 1994.

158

2.40  Förslag till

Lag om ändring i lagen (1992:1643) om särskilda regler för

beskattning av inkomst från handelsbolag i vissa fall

Härigenom föreskrivs att 1 och 3 §§ lagen (1992:1643) om särskilda regler för beskattning av inkomst från handelsbolag i vissa fall skall ha följande lydelse.

Prop. 1993/94:50

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

1 §

Vid tillämpning av kommunalskattelagen (1928:370) och lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt gäller denna lag om en andel i ett handelsbolag genom köp, byte eller på därmed jämförligt sätt har överlåtits från en fysisk person eller ett dödsbo till annan än fysisk person bosatt i Sverige eller svenskt dödsbo. Vid inlösen av en andel från en fysisk person eller ett dödsbo gäller lagen om någon av delägama i handelsbolaget inte är fysisk person bosatt i Sverige eller svenskt dödsbo.

Lagen gäller om överlåtaren varit       Lagen gäller om verksamheten i

verksam i handelsbolaget i en förvärvskälla avseende aktiv nä­ringsverksamhet under det räken­skapsår då överlåtelsen skedde. Lagen gäller också om någon närstående till överlåtaren varit delägare i handelsbolaget och verksam i detta i en förvärvskälla avseende aktiv näringsverksamhet eller varit anställd hos handels­bolaget under räkenskapsåret eller om överlåtaren eller någon när­stående på motsvarande sätt bedri­vit verksamhet i handelsbolaget genom en juridisk person. Vid tillämpning av första och andra meningarna skall i fall som avses i 2 § första stycket andra meningen som överlåtare anses även tidigare innehavare av andelen under sam­ma räkenskapsår. Frågan om en förvärvskälla skall anses avse aktiv eller passiv näringsverksamhet be­döms med hänsyn till förhållandena under den del av räkenskapsåret som föregått överlåtelsen.

handelsbolaget för överlåtaren avsett aktiv näringsverksamhet under det räkenskapsår då över­låtelsen skedde. Lagen gäller också om någon närstående till överlåta­ren varit delägare i handelsbolaget och verksamheten för denne avsett aktiv näringsverksamhet eller varit anställd hos handelsbolaget under räkenskapsåret eller om överlåtaren eller någon närstående på motsva­rande sätt bedrivit verksamhet i handelsbolaget genom en juridisk person. Vid tillämpning av första och andra meningarna skall i fall som avses i 2 § första stycket andra meningen som överlåtare anses även tidigare innehavare av andelen under samma räkenskap­sår. Frågan huruvida aktiv eller passiv näringsverksamhet skall anses föreligga bedöms med hän­syn till förhållandena under den del av räkenskapsåret som föregått överlåtelsen.

159

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1993/94:50

Överlåtaren får i stället för       Överlåtaren får i stället för vad som anges i 2 § ta upp    vad som anges i 2 § ta upp inkomst   från   handelsbolaget   av    inkomst från handelsbolaget som förvärvskälla avseende aktiv nä-    belöper  på   antingen   tiden   före ringsverksamhet som belöper på    överlåtelsen eller tiden före till-antingen   tiden   före   överlåtelsen    trädesdagen. eller tiden före tillträdesdagen. 7 fall som avses i 1 § andra stycket andra meningen skall om över­låtaren väljer att beskattas enligt föreliggande paragraf även in­komst av sådan förvärvskälla av­seende passiv näringsverksamhet i vilken den närstående varit verk­sam eller anställd tas upp.

Första stycket gäller inte om överlåtaren eller någon närstående till honom direkt eller indirekt varit verksam i handelsbolaget efter den sluttidpunkt för inkomstberäkningen som överlåtaren valt enligt första stycket första meningen.

Till gmnd för inkomstberäkningen enligt första stycket skall ligga ett särskilt bokslut. Bokslutet skall ha upprättats som om handelsbolagets beskattningsår avslutats vid den tidpunkt som överlåtaren valt enligt första stycket första meningen. Bokslutet och sådana uppgifter till ledning för taxering som avses i 2 kap. 19 § lagen (1990:325) om självdeklaration och kontrolluppgifter skall ha godkänts skriftligen av förvärvaren.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 1994 och tillämpas första gången vid 1995 års taxering.

160

2.41   Förslag till

Prop. 1993/94:50

Lag om ändring i lagen (1993:765) om statligt stöd till banker och andra kreditinstitut

Härigenom föreskrivs att det i lagen (1993:765) om statligt stöd till banker och andra kreditinstitut skall införas en ny paragraf, 27 §, och närmast före 27 § en ny rabrik av följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Övrig bestämmelse

27.§

Äger staten direkt samtliga aktier eller andelar i en bank eller ett annat företag, som kan erhålla stöd enligt 3 §, skall företaget om aktie eller andel överlåts inte ha rätt till avdrag enligt lagen (1993:000) om avdrag för under­skott av näringsverksamhet till den del underskottet uppkommit före det beskattningsår då överlåtelsen skedde.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 1994 och tillämpas första gången vid 1995 års taxering. Lagen gäller endast företag i vilket aktie eller andel överlåtits efter ikraftträdandet.

11 Riksdagen 1993194. I saml. Nr 50

161

2.42   Förslag till

Prop. 1993/94:50

Lag om upphävande av lagen (1967:94) om avdrag vid inkomsttaxeringen för viss aktieutdelning

Härigenom föreskrivs att lagen (1967:94) om avdrag vid inkomst­taxeringen för viss aktieutdelning skall upphöra att gälla vid utgången av år 1993. Den upphävda lagen skall dock fortfarande tillämpas på utdel­ning som förfallit till betalning före denna tidpunkt.

162

2.43   Förslag till

Prop. 1993/94:50

Lag om upphävande av lagen (1969:630) om viss skattefrihet för utdelning på aktie i Svensk interkontinental lufttrafik aktiebolag (SILA)

Härigenom föreskrivs att lagen (1969:630) om viss skattefrihet för utdelning på aktie i Svensk interkontinental lufttrafik aktiebolag (SILA) skall upphöra att gälla vid utgången av år 1993.

Den upphävda lagen skall dock fortfarande tillämpas vid 1995 och tidigare års taxeringar.

163

2.44   Förslag till

Prop. 1993/94:50

Lag om upphävande av lagen (1988:847) om skattelättnader för allemanssparande

Härigenom föreskrivs att lagen (1988:847) om skattelättnader för allemanssparande skall upphöra att gälla vid utgången av år 1993.

Den upphävda lagen skall dock fortfarande tillämpas vid 1994 och tidigare års taxeringar. Bestämmelsema om sparpremie i den upphävda 2 § tredje stycket skall tillämpas vid 1995 och senare års taxeringar. Bonusränta enligt 11 § lagen (1988:846) om ungdomsbosparande som tillgodoräknats spararen före utgången av år 1991 utgör alltjämt inte skattepliktig inkomst.

164

3   Ärendet och dess beredning

Prop. 1993/94:50

3.1   Utredningar m.m.

Skattereformen genomfördes i tre steg genom beslut under hösten 1989 samt under våren och hösten 1990. Det system för beskattning av företag som gällde före skattereformen karaktäriserades av en hög formell skatte­sats och beroende på olika reserveringsmöjligheter en smal skattebas. Skattereformen innebar att ett i granden förändrat skattesystem kom att tillämpas fr.o.m. 1992 års taxering. Utmärkande för föränd­ringama på företagsskatteområdet var att de olika reserveringsmöjlig-hetema ersattes av en mer begränsad och enhetlig reserveringsmöjlighet, skatteutjämningsreserven (surv). Samtidigt sänktes bolagsskattesatsen till 30 %.

Systemet hade emellertid inte fått sin slutgiltiga utformning. I den proposition som den socialdemokratiska regeringen lämnade till riksdagen hösten 1990 konstaterade föredraganden, statsrådet[REDACTED_EFTERNAMN], att ytter­ligare överväganden och utredningsinsatser behövdes innan ställning kunde tas till vissa återstående frågor på inkomstskatteområdet (prop. 1990/91:54 s. 158 f.). Det gällde bl.a. beskattningen av enskilda närings­idkare och fysiska personer som är delägare i handelsbolag. Ett gammalt önskemål att få mer aktiebolagslika skatteregler för enskild näringsverk­samhet och verksamhet som bedrivs genom handelsbolag hade inte kunnat uppfyllas. Även förslaget från Utredningen om reformerad företagsbe­skattning, URF, om periodiseringsfonder och nuvärdesavskrivning läm­nades öppet (SOU 1989:34). En översyn av spärreglema för förlustutjäm­ning återstod också.

I fråga om beskattningen av enskilda näringsidkare och delägare i handelsbolag redovisas ett förslag i betänkandet Neutral Företags­beskattning (SOU 1991:100, särskild utredare Klas Herriin). Betänkandet har remissbehandlats.

Bl.a. mot bakgrand av de synpunkter som framfördes vid remissbe­handlingen fann regeringen att den fortsatta beredningen av förslaget borde ske i ett större sammanhang. Regeringen gav därför Klas Herrlin ett nytt uppdrag att som särskild utredare överväga vissa andra frågor beträffande företagsbeskattningen. Utredningsuppdraget kom att omfatta utöver de kvarstående frågoma från skattereformen frågan om att avskaffa surven och att i stället sänka bolagsskattesatsen och införa särskilda regler om förlustutjänming bakåt i tiden. En fråga som också kom att ingå i uppdraget gällde den ekonomiska dubbelbeskattningen av aktiebolagens vinster.

Resultatet av utredningen utom vad avser den ekonomiska dubbelbe­skattningen redovisas i betänkandet Fortsatt reformering av företagsbe­skattningen, Del 1 (SOU 1992:67). Betänkandet har remissbehandlats.

Övervägandena och förslagen i fråga om den ekonomiska dubbelbe­skattningen av bolagsinkomster redovisas i betänkandet Fortsatt reforme­ring av företagsbeskattningen. Del 2 (SOU 1993:29).

165

Betänkandet remitterades i anslutning till att en inom Finansdeparte- Prop. 1993/94:50 mentet upprättad promemoria remitterades. Promemorian Beskattning av enskild näringsverksamhet, m.m. Ändringar i bolagsbeskattningen (Ds 1993:28) innehåller ett sammanhållet förslag som grandas på förslagen i betänkandena Neutral företagsbeskattning och Fortsatt reformering av företagsbeskattningen, Del 1.

I propositionen (avsnitten 4 - 8 och 16 - 17) används fortsättningsvis benämningen "utredningen" vid redovisningen av förslagen och över­vägandena i betänkandet SOU 1993:29 medan "promemorian" hänför sig till departementspromemorian Ds 1993:28. Sammanställningar över remissyttrandena finns tillgängliga i lagstiftningsärendet (dnr 2674-2675/93). En förteckning över remissinstansema finns i bilaga 

I.

En följdfråga med anledning av förslagen om enskilda näringsidkare och delägare i handelsbolag gäller skyldigheten att avskatta uppskovs­belopp vid 1994 års taxering.

I det följande behandlas nu anmärkta frågor. Propositionen innehåller vissa ytterligare frågor. En sådan fråga är förslaget om månatlig uppbörd av F-skatt.

Inom Finansdepartementet har upprättats en promemoria avseende månatlig uppbörd av preliminär F-skatt och särskild A-skatt (upp­bördspromemorian).. Promemorian har remitterats. Remissyttrandena finns tillgängliga i lagstiftningsärendet (dnr 3468/92). En förteckning över remissinstansema finns i bilaga 1.

En annan fråga härrör från den översyn av utsökningsbalken som RSV genomfört på regeringens uppdrag. I sin slutrapport föreslår verket bl.a. ett nytt system för löneexekution (RSV Rapport 1992:1). Förslagen är omfattande och beredningen inom regeringskansliet är inte avslutad. Förslag i vissa delar bör dock läggas fram redan nu. En sammanställning av remissyttrandena finns tillgänglig i lagstiftningsärendet (Justitiedeparte­mentet dnr 1673/92). En förteckning över remissinstansema finns i bilaga 1.

Ytterligare en fråga gäller avdrag för avgifter till Stiftelsen Svenska Filminstitutet, m.m. En promemoria upprättad inom Finansdepartmentet har remissbehandlats. En sammanställning av remissyttrandena finns tillgänglig i lagstiftningsärendet (dnr 3127/93). Remissinstansema redo­visas i bilaga 1.

Vidare behandlas frågor om ändring av definitionen av utländskt bolag, reservering för skadeförsäkringsföretagen, inskränkt skattskyldig­het för Stiftelsen Sveriges Nationaldag, statslåneränta, förskottsränta och räntekompensation samt en utvidgning av företrädaransvaret vid bristande betalning av mervärdeskatt. Dessa förslag har beretts inom Finans­departementet. Samråd har skett med Riksskatteverket. I fråga om förslaget om utländskt bolag har samråd även skett med Industriförbundet och beträffande förslaget om förskottsränta med Bankföreningen.

166

3.2  Lagrådet

Prop. 1993/94:50

Regeringen beslutade den 30 september 1993 att inhämta Lagrådets ytt­rande över de lagförslag som finns i bilaga 2.

Av de inte remitterade förslagen är flertalet av den beskaffenheten att Lagrådets yttrande skulle sakna betydelse. Vissa andra lagförslag är sådana att Lagrådets yttrande normalt bör inhämtas. Det gäller lagförslag som rör den fortsatta reformeringen av företagsbeskattningen.

Förslagen om en reformerad företagsbeskattning som materiellt och systematiskt utgör en sammanhållen helhet är ett synnerligen viktigt inslag i den del av regeringens ekonomiska politik som riksdagen bör ta ställning till i höst (jfr prop. 1993/94:25). En lagrådsgranskning i nu berörda delar skulle fördröja avlämnadet av propositionen så att det inte vore möjligt att åstadkomma en avslutad riksdagsbehandling under hösten. Det innebär att Lagrådets hörande skulle fördröja lagstiftnings­frågomas behandling så att avsevärt men skulle uppkomma. Tilläggas kan att de förslag som är att se som de mest centrala däribland alla förslag till nya lagar remitterats till Lagrådet. Med hänsyn till det anförda bör yttrande från Lagrådet i ifrågavarande delar inte inhämtas.

Lagrådets yttrande finns i bilaga 3. Lagrådet föreslår att de remitterade nya lagama arbetas om i redaktionellt hänseende och att vissa andra ändringar av i huvudsak formell natur bör göras. Regeringen har i propositionen i allt väsentligt följt Lagrådets förslag. I vissa avseenden har förslagen bearbetats vidare efter det att lagrådsremissen beslutades. Lagrådets synpunkter behandlas i avsnitt 4, 5.2, 6, 8 och i författnings­kommentaren till de berörda lagama.

167

4  Allmänna synpunkter

Prop. 1993/94:50

En av de mest angelägna uppgifterna för regeringen är att återskapa en tillfredsställande tillväxtkraft i Sveriges ekonomi. Endast därigenom skapas föratsättningar för nya arbetstillfällen, minskad arbetslöshet, sanering av statsfinansema och bibehållen och utvecklad välfärd. Det är därvid oundgängligen nödvändigt att skapa gynnsamma föratsättningar för produktionen i Sverige. Särskilda ansträngningar måste göras för att förbättra de små och medelstora företagens situation.

Regeringen har sedan tillträdet i oktober 1991 lagt fram flera förslag som syftar till att minska skattemas skadliga effekter på produktion och nyföretagande. Arbetet påbörjades omedelbart efter regeringens tillträde hösten 1991 då bl.a. förmögenhetsskatten på arbetande kapital i företagen togs bort (jfr prop. 1991/92:60). Vid sidan om de successiva ändringar som hittills gjorts under mandatperioden har den långsiktiga inriktningen av arbetet i fråga om inkomstbeskattningen varit att uppnå vissa viktiga strakturella förändringar främst för att få ett neutralare system för företagsbeskattning.

Den högst prioriterade frågan har gällt beskattningen av enskilda näringsidkare och fysiska personer som är delägare i handelsbolag. Utgångspunkten har varit att 1990 års skattereform bör kompletteras så att enskilda näringsidkare och handelsbolag kan arbeta på samma skatte­mässiga villkor som aktiebolag.

Avkastningen på riskfritt sparande i bank eller obligationer beskattas för närvarande efter en skattesats på 30 %. Om en enskild näringsidkare eller delägare i handelsbolag placerar sitt kapital i det egna företaget beskattas avkastningen enligt dagens regler ofta efter en skattesats som överstiger 60 %. Regeringens mål har varit att ta bort denna överbe­skattning. Skatten bör vara densamma oavsett om kapital sparas i företag eller i riskfritt sparande. Dessutom bör lägre beskattade inkomster kunna användas för att expandera verksamheten. Därmed ökar möjlighetema att kunna skapa nya arbetstillfällen avsevärt. Bättre soliditet och större möjligheter till egenfinansiering bidrar dessutom till att det bör bli lättare att komplettera den egna insatsen med lånat kapital.

Det långsiktiga arbetet på företagsskatteområdet har omfattat även bo­lagsbeskattningen. Vid skattereformen gjordes en genomgripande omlägg­ning av bolagsbeskattningen. Omläggningen anslöt till en fortgående in-temationell utveckling som innebar att skattebasen breddades samtidigt som skattesatsen sänktes. Den nya bolagsbeskattningen framstår som kon­kurrenskraftig vid en intemationell jämförelse. Trots detta har regeringen sett det som nödvändigt att pröva ändamålsenligheten av vissa lösningar i det nuvarande systemet.

Genom skattereformen infördes en ny allmän reserveringsmöjlighet, skatteutjämningsreserv (surv), samtidigt som ett antal äldre reserverings­möjligheter avskaffades. Regeringens uppfattning var tidigt att det fanns anledning att närmare överväga att fullfölja tankama bakom skattere­formen genom en ytterligare sänkning av bolagsskattesatsen och bredd-

168

ning av skattebasen.  Ett skäl var att allmänna reserveringar är in-    Prop. 1993/94:50 temationellt avvikande.

Vidare finns en koppling till den önskvärda förändringen av beskatt­ningen för enskilda näringsidkare och delägare i handelsbolag. En ofrån­komlig effekt av aktiebolagslika regler för dessa företagare är nämligen att systemet kompliceras. Erfarenhetema från flera utredningars arbete liksom av lagstiftning i våra grannländer visar detta. Ett avskaffande av surven skulle innebära att ett komplicerande inslag i företagsbeskattningen försvann. Även denna fråga borde belysas. Slutligen har vissa frågor från skattereformen inte kunnat slutbehandlas, t.ex. frågan om periodiserings­fonder och nuvärdesavskrivning.

En annan fråga som efter hand fått allt större aktualitet gäller den ekonomiska dubbelbeskattningen av utdelad och kvarhållen aktiebolagsin­komst. Den svåra ekonomiska situation som råder i Sverige till följd av främst åttiotalets ekonomiska politik accentuerar det i sig angelägna att i skattehänseende likställa beskattningen av eget och lånat kapital som finansieringskälla för investeringar i bolagssektom. De små och medel­stora företagens svårigheter att skaffa riskkapital är dokumenterad. Soliditeten är i många företag oroande låg. Dessutom tenderar svenskt aktieägande att trängas undan till följd av den i förhållande till vår omvärld höga ägarbeskattningen i Sverige.

För att ge ett underlag för ett ställningstagande i nu berörda frågor har ett omfattande utredningsarbete genomförts. Det har av tidsskäl inte varit möjligt att låta remissinstansema ta ställning till ett enda sammanhållet förslag. Förslagen om beskattningen av enskilda näringsidkare och deläga­re i handelsbolag har samordnats med förslagen om ändringar i bolagsbe­skattningen i departementspromemorian Ds 1993:28. Förslaget om lättnader i dubbelbeskattningen har redovisats separat i betänkandet SOU 1993:29.

Huvuddragen i förslagen kan sammanfattas enligt följande.

I promemorian föreslås att överbeskattningen av enskilda näringsidkare och delägare i handelsbolag tas bort genom att avkastningen på det kapi­tal som investerats i näringsverksamheten beskattas i inkomstslaget kapital och inte i näringsverksamhet (positiv räntefördelning). Det sker genom att ett belopp motsvarande en schablonmässigt beräknad avkast­ning dras av i näringsverksamheten. Ett belopp motsvarande avdraget tas upp som intäkt i kapital. Vidare föreslås att företagama med motsvarande beskattning som i ett enmansaktiebolag skall kunna återinvestera vinst­medel i sin verksamhet (ökning av expansionsmedel).

I fråga om bolagsbeskattningen föreslås att skattesatsen sänks till 25 % samtidigt som surven avskaffas. Som ersättning för survens förlustutjäm-ningsfunktion föreslås ett generellt system för förlustutjämning bakåt i tiden.

Ett system för periodiseringsfonder (avsättning med högst 30 % av års­inkomsten som får behållas under högst sex år) föreslås med syfte att möjliggöra att resultatet mellan olika beskattningsår utjämnas även i vinstsituationer och för att ge en investeringsstimulans. Förslaget innebär ingen reserveringsmöjlighet eftersom fondavsättningen inte skall medföra

169

rätt till avdrag. I stället gottskrivs den skattskyldige ett belopp motsva-    Prop. 1993/94:50 rande skatten på avsättningen när den upplöses.

För att främja riskkapitalförsörjning och nyföretagande föreslås en möj­lighet att kvitta underskott av aktiv näringsverksamhet mot inkomst av tjänst.

Utredningen föreslår att lättnader i den ekonomiska dubbelbeskatt­ningen skall ske genom åtgärder på ägarsidan. Mottagen utdelning på aktier i svenska aktiebolag tas enligt förslaget upp till beskattning med halva beloppet. Detsamma gäller i fråga om aktievinster. Den nuvarande lättnaden på bolagsnivån, Annell-avdraget, föreslås avskaffad.

Flertalet remissinstanser är positiva till en förändring av företagsbeskatt­ningen med den inriktning som förslagen har. I fråga om beskaftningen av enskilda näringsidkare och delägare i handelsbolag tillstyrks förslagen i sina huvuddrag av nästan samtliga remissinstanser.

Beträffande synen på beskattningen av bolagsinkomster (bolagsskatt och beskattningen av utdelningsinkomster och aktievinster hos aktieägarna) dominerar två uppfattningar. En grapp remissinstanser tillstyrker för­slagen i princip. Företrädarna för den andra linjen, bl.a. flertalet näringslivsorganisationer, har samlats kring ett alternativt förslag som innebär längre gående lättnader i dubbelbeskattningen än de remitterade förslagen.

Enligt det altemativa förslaget tas utdelningsbeskattningen bort helt i stället för att halveras. En andra avvikelse gäller den begränsning av re­serveringsmöjligheter som det remitterade förslaget innebär. Näringslivs-företrädarna anser att en generell reserveringsmöjlighet inte kan undvaras ens med en så låg bolagsskattesats som 25 %. Man föreslår därför i första hand att periodiseringsfonder med avdragsrätt vid avsättningstill­fället (30 %, återföring efter sex år) införs i stället för surven och att fondavsättningama inte räntebeläggs. Systemet bör enligt förslaget också kompletteras med en lönebaserad reserv med inriktning på de mindre före­tagen. Vidare föreslås att bolagsskattesatsen inte sänks till 25 % utan ligger kvar på 30 % som ett bidrag till en finansiering av de tillkom­mande lättnadema.

Förslagen i promemorian och i betänkandet har inte undgått kritik. LO och TCO intar ståndpunkten att några ändringar i skattereformen inte bör vidtas innan de nya reglema tillämpats en längre tid. En annan kritisk synpunkt av övergripande slag är att vissa förslag, särskilt förslagen för enskilda näringsidkare och delägare i handelsbolag om räntefördelning och expansionsmedel, inte uppfyller rimliga krav på att vara enkla, begripliga och hanterliga.

Regeringens sammanfattande bedömning av remissutfallet är att det ger ett starkt stöd för att radikalt förbättra de små och medelstora företagens skattesituation. Med hänsyn till dagens ekonomiska förhållanden är det synnerligen angeläget att åtgärder kan vidtas omgående. En sådan stimu­lans åt näringslivet kommer verksamt att bidra till att de små och medel­stora företagen kan växa, vilket direkt bör ge effekter på sysselsättningen. Det skulle också ge en stabil gmnd för framtida tillväxt och välfärd.

170

Regeringen delar uppfattningen att skattema i möjligaste mån bör vara Prop. 1993/94:50 neutrala. Den ekonomiska dubbelbeskattningen av utdelade bolagsinkoms­ter bör därför avvecklas. Från vissa ekonomiska utgångspunkter kan skäl anföras för att lindra beskattningen på bolagsnivån. Bl.a. intemationella hänsynstaganden medför emellertid att lättnaden bör göras på ägamivån. Värdet av att avskaffa beskattningen på utdelade inkomster i ett steg kan inte överskattas. En sådan åtgärd ger låga avkastningskrav för nyemitterat kapital. Den bidrar till ökade investeringar. Soliditeten förbättras vilket stärker företagens motståndskraft.

Ett motsvarande synsätt gör sig gällande även i fråga om beskattningen av aktievinster. Med hänsyn till risken för skattearbitrage och att aktie­vinster normalt inte i sin helhet är att hänföra till inom bolagen be­skattade och där kvarhållna inkomster bör emellertid hälften av en aktie­vinst tas upp till beskattning.

I fråga om bolagsbeskattningen finns en allmän uppslutning kring för­slaget att avskaffa surven. För en sådan åtgärd kan flera argument åbe­ropas, bl.a. att den effektiva skattesatsen bör ligga så nära den formella skattesatsen som möjligt. Vidare medför surven stora tillämpningspro­blem, särskilt för koncemer och för handelsbolag. Näringslivets tillstyrkan villkoras dock av att en mer begränsad reserveringsmöjlighet baserad på årsinkomsten införs i stället.

Regeringens bedömning är att skattesatsen bör sänkas samtidigt som företagens reserveringsutrymme begränsas. Det bör ske genom att surven avskaffas och periodiseringsfonder med en avsättningsmöjlighet om 25 % av årsinkomsten utan räntebeläggning av fondavsättningama införs. Av förslaget att lindra dubbelbeskattningen på ägamivå följer att Annell-avdraget tas bort. Mot bakgrand av vad som nu anförts och med hänsyn till bl.a. den slutliga avvägningen av de samlade förslagen i propositionen anser regeringen att bolagsskattesatsen bör sänkas till 28 %.

Utgångspunkten för förslagen om enskilda näringsidkare och delägare i handelsbolag är att en skattskyldig skall kunna räkna med i princip samma skattemässiga behandling oavsett om han driver sin verksamhet genom ett aktiebolag eller ett handelsbolag eller som enskilt bedriven verksamhet. Ett genomförande av dessa förslag leder till att den nuvarande skattemässiga diskrimineringen av verksamhet som drivs utanför aktiebolagssfären upphör. Expansion av verksamheten kan i fortsättningen finansieras med vinstmedel som beskattas med 28 % mot dagens regler som oftast ger en skatteeffekt på över 60 %. Marginalskat­ten på avkastning av eget kapital sänks från nu nämnda skattesats till skattesatsen för övriga kapitalinkomster, för närvarande 30 %.

I sitt yttrande konstaterar Lagrådet inledningsvis att de remitterade förslagen tillgodoser syftet att förbättra skattesituationen för främst de små och medelstora företagen men att regleringen i vissa stycken främst de nya reglerna för enskilda näringsidkare och delägare i handels­bolag blivit mycket komplicerad vilket kan förväntas leda till problem vid tillämpningen. Lagrådet anser att det hade varit värdefullt att ytterligare ansträngningar gjorts för att förenkla systemet, om inte annat genom att slå av på ambitionen att för de enskilda näringsidkarna och

171

handelsbolagen uppnå helt neutrala regler i förhållande till aktiebolags-    Prop. 1993/94:50 reglema.

Lagrådet tangerar här en fråga som vissa remissinstanser pekat på, nämligen att ersätta räntefördelning och expansionsmedel med en möjlighet att bygga upp obeskattade reserver för att lindra beskattningen. Syftet med de föreslagna reglema är att de skall komplettera 1990 års skattereform. En omfattande allmän reserveringsmöjlighet skulle i stället innebära ett avsteg från reformen och ge negativa samhällsekonomiska effekter. Enskilda näringsidkare skulle på nytt få möjligheter att använda skattekrediter för privat konsumtion. Det skulle innebära att gränsen mellan inkomstlaget tjänst och inkomstslaget näringsverksamhet skulle förändras på ett oacceptabelt sätt. Detta altemativ är därför inte aktuellt.

Om Lagrådets påpekande i stället uppfattas som en uppfordran till förenkling inom ramen för ett system som utgår från aktiebolagslika regler kan följande noteras. Under beredningsarbetet har avsteg gjorts från aktiebolagsnormen i förenklande syfte. Det gäller både sådana justeringar som är till de skattskyldigas nackdel och sådana som är till deras fördel. Som exempel kan nämnas begränsningen i möjligheten att utjämna resultat mellan olika handelsbolag eller mellan ett handelsbolag och enskild näringsverksamhet (jfr avsnitt 7.2.2) eller att beskattningen av minskning av expansionsmedel skall göras i inkomstslaget närings­verksamhet och inte i tjänst (jfr avsnitt 7.1.3). Det är regeringens bedönming att det inte är lämpligt att göra ytterligare avsteg innan erfarenheter finns från den praktiska tillämpningen.

Enligt regeringens uppfattning kan den föreliggande situationen sammanfattas på följande sätt. Ett allvarligt missförhållande på företags­beskattningens område är den överbeskattning som sker av fysiska personer som bedriver enskild näringsverksamhet eller näringsverksamhet genom ett handelsbolag. Att avskaffa överbeskattningen kommer att medföra betydande samhällsekonomiska vinster. Mot det skall ställas de olägenheter som kan uppkomma vid den praktiska tillämpningen av det föreslagna systemet. Regeringen är inte beredd att minska ambitionen att så långt möjligt åstadkomma neutralitet mellan beskattningen av eget kapital i företaget och kapitalplaceringar utanför företaget. Det är också viktigt att enskilda näringsidkare och delägare i handelsbolag skall kunna expandera med lågbeskattade medel på samma sätt som gäller för aktiebolag. De samhällsekonomiska mål som uppställs bl.a. att ge bättre fömtsättningar för nya arbetstillfällen måste prioriteras högre än de i sig viktiga förenklingsaspekter som Lagrådet betonar.

En bedömning av hur stora svårigheter som den föreslagna lagstift­ningen kan förväntas leda till är svår att göra. Lagrådet föratser att den detaljreglering som förekommer i bl.a. lagarna om räntefördelning och expansionsmedel kommer att vålla problem. Mot det kan anföras att en lagstiftningsteknik med få och allmänt hållna bestämmelser är pro­blematisk på grand av att svar alltför sällan ges på olika frågor innan utfyllnad skett via praxis. En sådan ordning framstår som särskilt olämplig när det gäller lagstiftning som riktas mot en mycket stor grapp av   skattskyldiga.   Flertalet  mindre  näringsidkare  har  relativt  enkla

172

förhållanden. Detta talar för att tillämpningen i normalfallen bör kunna    Prop. 1993/94:50 bli förhållandevis okomplicerad när väl systemet satt sig.

Den ytterligare bearbetning som gjorts av de remitterade förslagen sedan lagrådsremissen innebär att vissa brister undanröjts. Den praktiska tillämpningen av ett nytt system bör följas upp noga. Som Lagrådet pekar på pågår ett utredningsarbete som syftar till att bl.a. göra en systematisk översyn av inkomstskatteförfattningama (dir. 1991:39). Resultatet av det arbetet bör medföra att regelsystemen förenklas ytterligare.

Det är självfallet angeläget att RSV och skatteförvaltningen i övrigt vidtar de åtgärder i fråga om information, utbildning, blankettutformning m.m. som behövs för att så långt som möjligt underlätta hanteringen både för de skattskyldiga och inom skatteförvaltningen.

En konsekvens av att det i fråga om inkomstbeskattningen införs aktie­bolagslika regler för enskilda näringsidkare och delägare i handelsbolag är att företagama också i den dagliga verksamheten måste göra en tydli­gare åtskillnad mellan företaget och privatekonomin än vad som många gånger sker i dag. Ansvaret för att ett ändrat synsätt snabbt skall slå ige­nom kommer i första hand att vila på skatteförvaltningen och redovis­ningsbyråerna. Den nyordning som måste inskärpas är sammanfattnings­vis att uttag ur näringsverksamheten får konsekvenser vid den löpande beskattningen. Uttagen måste därför i fortsättningen planeras noga.

Sammanfattningsvis innebär det anförda enligt regeringens uppfattning att förslagen om räntefördelning och expansionsmedel av samhällsekono­miska skäl bör genomföras utan vidare dröjsmål. Övriga förslag som rör enskilda näringsidkare och delägare i handelsbolag har i stort sett blivit väl mottagna av remissinstanserna. Förslagen bör därför med vissa undantag läggas till grand för lagstiftning.

Förslaget att införa en möjlighet att kvitta underskott av aktiv närings­verksamhet mot inkomst av tjänst framstår som särskilt viktigt när det gäller att stimulera nyföretagandet. För närvarande remissbehandlas ett förslag om ett särskilt riskkapitalavdrag. Förslaget innebär i stora drag att avdrag medges vid förvärv av nyemitterade aktier i onoterade industriföretag. Intemationella erfarenheter visar att denna form av riskkapitalsatsning för småföretag varit positiv. Ett ställningstagande till ett förslag som också beaktar remissinstansernas synpunkter och genomförda reformer på skatteområdet bör kunna ske senare detta år.

De varaktiga budgeteffekterna för förslagen uppgår till -1,2 mdkr vad gäller enskilda näringsidkare, till 1,4 mdkr vad gäller juridiska personer och till -3,7 mdkr vad gäller lättnader i dubbelbeskattningen. Förslaget om månatlig uppbörd av F-skatt beräknas ge en varaktig inkomstförstärk­ning med 0,2 mdkr. Sammantaget medför de föreslagna åtgärderna ett varaktigt inkomstbortfall på 3,3 mdkr. Detta finansieras med 1,7 mdkr inom ramen för statsbudgeten. Resterande del finansieras genom dels en höjning av folkpensionsavgiften och särskild löneskatt på vissa för­värvsinkomster och på pensionskostnader med 0,2 procentenheter vil­ket ger intäkter på ungefär 1,2 mdkr, dels genom att reglerna om avdrag

173

för ökade levnadskostnader vid utrikes tjänsteresor anpassas till reglema    Prop. 1993/94:50 för inrikes tjänsteresor (jfr prop. 1993/94:90).

Det finns ett antal frågor med nära anknytning till dem som tas upp i propositionen som inte får en slutlig behandling här. I flertalet fall är det frågor som aktualiserats i remissvaren men som är av så komplicerad natur att det inte är lämpligt att de föreläggs riksdagen utan sedvanlig beredning. Det finns därför skäl att efter det att riksdagen tagit ställning till regeringens förslag ta initiativ till att frågoma utreds. De frågor som åsyftas finns närmare redovisade i anslutning till behandlingen av närlig­gande frågor.

174

BESKATTNING AV BOLAGSINKOMST

5     Lättnader i den ekonomiska dubbelbeskattningen 5.1   Beskattningen av utdelad bolagsinkomst

Prop. 1993/94:50

Regeringens förslag:   Mottagen utdelning på aktier i svenska aktiebolag undantas från beskattning. Annell-avdraget avskaffas.

Utredningens förslag: Mottagen utdelning på aktier i svenska aktiebolag tas upp till beskattning med halva beloppet. Annell-avdraget avskaffas.

Remissinstanserna: Med ett par undantag är remissinstansema positiva till en reform. Flertalet remissinstanser tillstyrker att lättnader i dubbelbe­skattningen sker genom åtgärder på ägamivån. NUTEK, Riksgäldskon­toret och Samhällsvetenskapliga fakulteten vid Uppsala universitet anser att lättnader bör sättas in på bolagsnivån. En del remissinstanser med anknytning till näringslivet förordar att mottagen utdelning helt undantas från beskattning. Skogsstyrelsen föreslår att utdelningsinkomster beskattas efter 20 %. Näringslivets Skattedelegation anser att Annell-avdraget bör finnas kvar i någon form om inte utdelningsinkomster helt undantas från beskattning. Juridiska fakulteten vid Uppsala universitet anser att en lättnad i beskattningen av utdelningsinkomster bör omfatta även aktier i utländska aktiebolag. LO och TCO har uppfattningen att nuvarande system inte bör ändras och avstyrker därför en reform.

Sisalen för regeringens förslag: En allmän utgångspunkt för be­skattningen är att skattema i möjligaste mån bör vara neutrala om inte en annan lösning visats vara bättre. I önskemålet om neutralitet ligger såvitt nu är aktuellt att beskattningen inte skall påverka företagens val av finansiering med nyemission eller lån. Neutraliteten bör även omfatta kvarhållna inkomster. Den aspekten behandlas i avsnitt 5.2.

Av önskemålet om neutralitet följer att utdelade bolagsinkomster och räntor bör behandlas likvärdigt i skattehänseende om inte särskilda skäl talar mot det. Regeringen tar i det följande först upp frågan om hur ett neutralt system bör vara utformat. Därefter behandlas frågan om ett sådant system bör införas. Slutligen tas vissa frågor med intemationell anknytning upp.

Utformningen av ett neutralt system

Olika hänsynstaganden medför att behandlingen av lånat kapital måste vara styrande vid utformningen av ett neutralt system. Såväl i andra

175

länder som i Sverige enkelbeskattas avkastning på sådant kapital genom    Prop. 1993/94:50 att bolaget får avdrag för utgiftsräntor och långivare som är fysisk person beskattas för inkomsträntor som intäkt av kapital. Skattesatsen för detta inkomstslag är för närvarande 30 %. Fr.o.m. 1996 års taxering sänks den till 25 %.

Det gällande systemet för beskattning av bolagsinkomster innebär att utdelade inkomster i princip är föremål för dubbelbeskattning. Första ledet utgörs av bolagsskatten. Skattesatsen är 30 %. Enligt förslagen i avsnitt 6 sänks den till 28 %. Andra ledet utgörs av skatten hos aktieägama på utdelningsinkomster. Beskattningen sker i inkomstslaget kapital för fysiska personer.

Dubbelbeskattningen av utdelad inkomst begränsas genom det s.k. Annell-avdraget. Föreskriftema om detta finns i lagen (1967:94) om avdrag vid inkomsttaxeringen för viss aktieutdelning. Avdraget avser utdelningar på nyemitterat kapital. De åriiga avdragen får uppgå till högst 10 % av emitterat belopp under högst 20 år efter emissionen. Samman­lagt får avdragen inte överstiga det emitterade beloppet. Avdrag föratsätter i princip att mottagaren är skattskyldig för utdel­ningsinkomsten.

Skatteuttaget på utdelad inkomst bestäms av den sammanlagda effekten av bolagsskatten och skatten på mottagen utdelning hos ägama (den resulterande skattesatsen). Av utredningens undersökningar följer att den resulterande skattesats som ger samma effektiva beskattning som den som lånat kapital utsätts för (den neutrala resulterande skattesatsen) varierar med inflationen och riskersättningen till lånat kapital. Vid rimliga antaganden om storleken av inflationen och riskersättningen till lånat kapital ligger den neutrala resulterande skattesatsen något över kapital­skattesatsen.

Regeringen drar slutsatsen att den resulterande skattesatsen i ett neutralt system bör överensstämma med eller något överstiga kapitalskattesatsen. Den resulterande skattesatsen i det gällande systemet är högre, ca 40 % (vid jämförelsen uttrycks värdet av Annell-avdraget som ett årligt evigt avdrag).

Ett neutralt system kan erhållas antingen genom att inkomsten hos bolaget undantas från beskattning eller genom att skatt inte utgår på mottagen utdelning. Den förra lösningen innebär i princip att Annell-avdraget utvidgas genom att de kvantitativa begränsningama tas bort. Den senare lösningen kan bestå i att mottagen utdelning undantas från be­skattning. En annan möjlighet är att mottagare av utdelning får räkna av bolagsskatten från skatten på utdelningen.

I andra länder undanröjs eller lindras dubbelbeskattningen med endast enstaka undantag genom åtgärder på ägamivån. Det talar för att neutralitet bör åstadkommas genom någon sådan åtgärd. Utredningens analys visar att Annell-avdraget är problematiskt i ett intemationellt sammanhang. Bl.a. kan svenskt beskattningsunderlag i vissa fall över­föras till andra länder. Vidare ges möjlighet till vissa former av skatte-undandragande. Det synes inte möjligt att konstraera ett utdelningsavdrag som inte är behäftat med svagheter av detta slag. En allmän invändning

176

mot ett utdelningsavdrag är att det av andra stater inte utan rätt kan    Prop. 1993/94:50 uppfattas som en åtgärd som innefattar otillbörlig skattekonkurrens i syfte att förmå utländska investerare att investera i Sverige.

Ett motiv för en lättnad i dubbelbeskattningen på bolagsnivån i stället för på ägamivån som ibland förs fram är att lösningen skulle göra det möjligt att begränsa lättnaden till nyemitterat kapital och därigenom minska den statsfinansiella kostnaden. En sådan begränsning är av tekniska skäl inte möjlig vid åtgärder på ägamivån. En betydande andel av nu utgående utdelningar omfattas emellertid redan av en lättnad, nämligen Annell-avdraget. Vid en utökad lättnad på bolagsnivån skulle det inte vara aktuellt att avveckla rätten till Annell-avdrag i fråga om redan emitterat kapital. Den statsfinansiella vinsten av att begränsa åtgärder till nyemitterat kapital är därför mindre än vad den skulle vara om obegränsad dubbelbeskattning rådde i utgångsläget.

Sammantaget delar regeringen utredningens uppfattning att neutralitet bör åstadkommas genom åtgärder på ägamivån.

En vanlig lösning i många av de länder med vilka Sverige har ett betydelsefullt ekonomiskt utbyte är att dubbelbeskattningen undanröjs eller lindras genom att aktieägama får räkna av bolagsskatten från skatten på mottagen utdelning. Vid beräkning av den senare skatten läggs därvid bolagsskatten till utdelningen.

Syftet med valet av skatteavräkning i stället för den altemativa metoden hel eller delvis skattefrihet för mottagen utdelning torde i huvudsak ha varit att upprätthålla en progressiv beskattning hos ak­tieägama.

1 ett skattesystem som det svenska som saknar progressiva inslag i beskattningen av kapitalinkomster har ett avräkningssystem och ett system med skattefrihet för mottagen utdelning samma effekter i väsentliga hänseenden. Ett avräkningssystem är till sin karaktär komplicerat och svårtillgängligt. Regeringen anser med hänsyn härtill att den av ut­redningen anvisade lösningen med skattefrihet för mottagen utdelning är att föredra.

Ett neutralt system bör införas

Nyss redovisades uppfattningen att den lämpligaste lösningen för ett neutralt system är att utdelad bolagsinkomst beskattas endast på bolagsni­vån. En övergång till ett sådant system innebär att Annell-avdraget avskaffas och att skattefrihet för utdelningsinkomster införs. Regeringen tar nu upp frågan om en sådan övergång bör ske. Med utgångspunkt i utredningens överväganden gör regeringen följande bedömning.

Vid en analys av tänkbara effekter av ett avskaffande av dubbelbe­skattningen av utdelad bolagsinkomst är det instraktivt att utgå från en hypotetisk svensk situation med neutral beskattning. Beskattningen av utdelad bolagsinkomst antas ske på bolagsnivån. Vi tänker oss så att utdelad  bolagsinkomst belastas med en merskatt på ägamivån.   Initialt

12 Riksdagen 1993/94. 1 saml. Nr50

l''

sjunker då avkastningen efter skatter på aktier. Ett incitament uppkommer    Prop. 1993/94:50 att sälja aktier och i stället köpa obligationer.

Effekten på sikt får antas bero av graden av svenska aktiers rörlighet mellan placerare som är skattskyldiga för utdelningsinkomst i Sverige vilka träffas av den tänkta merskatten och andra placerare. Till den senare kategorin hör utländska placerare och vissa svenska placerare, t.ex. livförsäkringsföretag och pensionsstiftelser. I syfte att underlätta framställningen benämns kategoriema i det följande svenskar resp. utlänningar. Två extremfall diskuteras, obegränsad rörlighet och orör­lighet.

Vid obegränsad rörlighet kommer de svenska aktievärdena på sikt inte att påverkas. I stället kommer det svenska ägandet av svenska aktier att övergå på utlänningar. Vid orörlighet absorberas inte det ökade utbudet från svenskar av utlänningar. Värdet av svenska aktier sjunker därför. Obligationsräntan får antas vara intemationellt bestämd och påverkas således inte av den ökade efterfrågan på obligationer i någondera fallet.

De nämnda extremfallen leder således till två olika nya situationer. I den ena (obegränsad rörlighet) är avkastningskravet för nyemitterat kapital oförändrat men aktier i svenska företag ägs endast av utlänningar. I den andra (orörlighet) är avkastningskravet för nyemitterat kapital förhöjt medan aktiema oförändrat ägs av svenskar.

Aktier i svenska stora börsnoterade företag omsätts inte bara på den svenska aktiebörsen utan även på börser i andra länder. På den svenska börsen agerar inte bara svenskar utan även utlänningar. Börsföretag har legala och praktiska möjligheter att anskaffa eget kapital genom nyemission utomlands. För små och medelstora företag är situationen en annan. Omsättningen av aktier i sådana företag sker i huvudsak endast inom Sverige mellan subjekt som är skattskyldiga för utdelningsinkom­ster. Några nämnvärda möjligheter i praktiken att anskaffa eget kapital från utlänningar föreligger inte.

Detta innebär att aktier i börsföretag befinner sig på den del av skalan där extremfallet är obegränsad rörlighet. Den närmare graden av lättrörlighet kan inte anges. Aktier i små och medelstora företag befinner sig på den andra delen av skalan, sannolikt ganska nära extremläget orörlighet.

Om den tidigare analysen kompletteras med hänsyn till vad som nu anförts om olika rörlighet mellan börsaktier och aktier i små och medelstora företag blir bilden följande.

När i utgångsläget med neutral beskattning utdelad bolagsinkomst belastas med en merskatt sjunker initialt avkastningen efter skatter på båda kategoriema av aktier. I fråga om börsaktier sker en överströmning av ägandet till utlänningar. I den mån det ökade utbudet från svenskar inte absorberas av ufländsk efterfrågan kommer även aktievärdena att sjunka.

Det bästa placeringsaltemativet för de ursprangliga innehavama av såväl börsaktier som aktier i små och medelstora företag är obligationer. Placerare kan dock ha preferenser för ett visst innehav av aktier i sina portföljer. Det ökade utbudet av aktier i små och medelstora företag torde

178

sammantaget endast i begränsad omfattning fångas upp av ökad efter-    Prop. 1993/94:50

frågan på sådana aktier. Värdet av aktier i små och medelstora företag

får därför antas sjunka. En konsekvens av sjunkande aktievärden är

stigande   avkastningskrav   för   investeringar   som   finansieras   genom

nyemission.

Som en följd av merbeskattningen uppkommer på sikt en situation som i huvudsak karaktäriseras av att ägandet av börsföretag förskjutits till utlänningar och av att avkastningskravet för investeringar i små och medelstora företag som finansieras med nyemission är högre än i utgångsläget. Det får antas att utgångsläget återtas vid ett borttagande av merbeskattningen av utdelad bolagsinkomst.

I den nuvarande svenska situationen merbeskattas utdelad bolagsin­komst i förhållande till räntor. Analysen tyder på att avkastningskravet för nyemitterat kapital i små och medelstora företag som en konsekvens av detta är högre än vad det skulle vara i frånvaro av denna merbeskatt-ning. I fråga om stora företag kan en tendens till ökat utlandsägande noteras. Andelen utländska ägare till svenska börsaktier ökade från 8 % år 1983 till 18 % i början av år 1993. Denna utveckling har fortsatt. Till viss del kan det utländska ägandet bero på den svenska merbeskattningen av utdelade bolagsinkomster.

I det sagda ligger att det är svårt att dra några slutsatser rörande storleken av effekterna. Riktningen är emellertid entydig. Merbeskatt­ningen av utdelade bolagsinkomster påverkar avkastningskravet för investeringar som finansieras med nyemitterat kapital i höjande riktning. Effekten är mest markerad för små och medelstora företag. I fråga om stora företag sker en förskjutning av ägandet till utlandet.

Det är av strategiskt intresse för utvecklingen av Sveriges ekonomi att inslag som höjer avkastningskraven för investeringar som finansieras med nyemitterat kapital och som därmed hämmar investeringarna och sänker soliditeten tas bort. Det är också angeläget att ägandet av svenska företag inte av skatteskäl förskjuts till utlandet. Inledningsvis anfördes att önskemålet om neutralitet i beskattningen medför att utdelade bolags­inkomster och räntor bör behandlas likvärdigt om inte särskilda skäl talar mot det. Såvitt framkommit föreligger inga sådana skäl. Tvärtom visar analysen att det gällande systemet bör ändras så att neutralitet upp­kommer.

Regeringens principiella uppfattning är således att dubbelbeskattningen av utdelade bolagsinkomster bör undanröjas. Enligt vad som anförts i det föregående bör det ske genom att utdelningsinkomster undantas från beskattning. Utredningen har samma principiella inställning men anser ändå att man åtminstone för närvarande bör begränsa sig till att lindra dubbelbeskattningen på så sätt att endast hälften av en utdelningsinkomst behöver tas upp till beskattning.

Utredningens ställningstagande har sin grand i uppfattningen att halva beloppet av en aktievinst bör tas upp till beskattning. Enligt utredningen bör utdelningsinkomster inte beskattas lindrigare är aktievinster. Utredningen befarar att företagen i annat fall skulle sträva efter att i största möjliga utsträckning dela ut sina inkomster och tillgodose sitt

179

kapitalbehov genom nyemission.  Denna utstötningseffekt skulle även    Prop. 1993/94:50 medföra bl.a. ett incitament för överlåtelse av inkråmet i bolag med efterföljande utskiftning av likviden i stället för överlåtelse av aktiema i bolaget.

Enligt regeringens uppfattning är sådana farhågor överdrivna. Visser­ligen kan en viss utstötningseffekt antas uppkomma om hälften av en aktievinst skall tas upp till beskattning vilket regeringen föreslår (avsnitt 5.2) samtidigt som utdelningsinkomster är undantagna från beskattning. Denna effekt motverkas emellertid avsevärt av två förhållan­den. För det första är bolagsskatten på kvarhållen inkomst något lägre än på utdelad inkomst på gmnd av möjligheten till avsättning till periodise­ringsfond. För det andra är den effektiva skattesatsen i ägarledet för kvarhållen inkomst lägre än 12,5 % till följd av att beskattning sker först vid realisationstillfället (den s.k. deferraleffekten). Den begränsade utstötningseffekten får i ett effektivitetsperspektiv anses vara ett mindre problem än den inlåsningseffekt som skulle uppkomma vid formell symmetri i ägarledet.

Sammantaget anser regeringen att de fördelar som är förenade med att utdelningsinkomster helt undantas från beskattning kan antas vara så betydande att risken för olägenheter av det slag som utredningen befarar bör tas. Utvecklingen bör emellertid följas med stor uppmärksamhet. Skulle det visa sig att olägenheter uppkommer får motverkande åtgärder övervägas.

Vissa internationella frågor

I fråga om investeringar i utlandet brakar man skilja mellan portfölj­investeringar och direktinvesteringar. En portfölj investering föreligger när en fysisk person äger aktier i ett utländskt börsföretag eller när ett svenskt aktiebolag innehar en aktiepost som inte ger ett ägarinflytande i ett utländskt företag. Med direktinvestering avses en investering av ett svenskt aktiebolag i ett utländskt dotterbolag eller intressebolag.

Vad först gäller portföljinvesteringar talar önskemålet om neutralitet med avseende på placeringar i svenska och utländska aktier för att skattefriheten bör omfatta även utdelning på utländska aktier. En första fömtsättning för en sådan lösning bör dock vara att med svensk bolagsskatt jämförlig skatt utgått i utlandet. Ett sådant krav uppställs i gällande rätt för att utdelning från ett utländskt dotterbolag till ett svenskt moderbolag skall vara skattefri. Det kan vara förenat med betydande svårighet att utreda om kravet är uppfyllt, t.ex. i sådana fall då utdel­ningen lämnats av ett bolag som tillhör en koncem med verksamhet i många länder. Med hänsyn härtill är det olämpligt att uppställa ett krav av det aktuella slaget för utdelning som tas emot av fysiska personer.

Ett annat krav som bör uppställas är att utdelning från ett svenskt bolag till en person hemmahörande i en främmande stat, erhåller sådana lättnader i dubbelbeskattningen som i den främmande staten medges beträffande utdelning från där hemmahörande bolag.

180

Andra länder som infört lättnader i dubbelbeskattningen har oftast valt Prop. 1993/94:50 att medge gottgörelse för erlagd bolagsskatt genom avräkning. Sådan gottgörelse ges enligt dessa länders lagstiftningar endast för bolagsskatt som erlagts i den egna staten. Utdelning som en aktieägare uppbär direkt från utlandet beskattas därför utan gottgörelse. I det fall utdelningen erhålls av ett moderbolag från dotterbolag i utlandet utgår en komplet­teringsskatt vid vidareutdelning. Endast genom dubbelbeskattningsavtal har vissa av länderna medgivit lättnader i beskattningen av från utlandet mottagen utdelning resp. för utdelning till utlandet.

Undantag från beskattning i Sverige av utdelningar på utländska aktier bör därför endast göras i dubbelbeskattningsavtal om en med svensk bolagsskatt jämförlig skatt utgår i den främmande staten och under fömtsättning att den staten medger lättnader i dubbelbeskattningen beträffande utdelning från svenska bolag. Utdelning på utländska portföljaktier bör således vara skattepliktig. Detta överensstämmer med intemationell praxis.

En särskild fråga är vilken effekt som förslaget om slopad utdel­ningsbeskattning får på svenska aktiebolags portfölj investeringar utom­lands. I många av de nu gällande svenska dubbelbeskattningsavtalen har skattskyldigheten för en från utlandet erhållen utdelning knutits till vad som skulle ha gällt om utdelningen i stället hade erhållits från ett svenskt bolag. Det nu föreslagna systemet innebär att utdelning mellan svenska aktiebolag blir skattefri. Genom den särskilda bestämmelsen i dubbel­beskattningsavtalen skulle därför utdelning på svenska aktiebolags utländska portföljinvesteringar också bli skattefri. En sådan ordning strider mot den nyss nämnda slutsatsen att beskattning bör ske av sådana utdelningar. Frågan övervägs emellertid för närvarande i Företagsskatte­utredningens fortsatta arbete. Ett delbetänkande med förslag till lösning av bl.a. det nu aktuella problemet kan förväntas i december i år. Regeringen har för avsikt att genom en skrivelse till riksdagen före årsskiftet avisera en kommande lagstiftning i denna fråga på grandval av Företagsskatteutredningens förslag. Det blir därigenom möjligt att remissbehandla och slutbereda förslaget under våren 1994 samtidigt som reglema kan ges verkan fr.o.m. den 1 januari 1994, då övriga ändringar i företags- och kapitalbeskattningen sätts i kraft.

Vid direktinvesteringar i utlandet är som nyss framgått utdelning som tas emot av det svenska moderbolaget i allmänhet skattefri. Mottagen utdelning som vidareutdelas bör vara skattefri hos mottagaren trots att svensk bolagsskatt inte utgått. Den motsatta lösningen kan nämligen befaras allvarligt minska Sveriges lämplighet som bas för intemationellt verksamma koncerner.

Kupongskatten

Genom att utdelning på svenska aktier till här hemmahörande ägare inte beskattas uppnås enkelbeskattning av bolagsinkomst, dvs. inkomsten beskattas endast i bolaget.  Utdelning till  i utlandet hemmahörande

181

aktieägare beskattas regelmässigt i hemlandet, som medger avräkning för den erlagda kupongskatten. Ett slopande av kupongskatten skulle därför i allmänhet inte leda till enkelbeskattning i dessa fall utan endast till svenskt skattebortfall och motsvarande ökat skatteuttag i den skattskyldiges hemland.

Med hänsyn till detta bör undantag från kupongskatteskyldigheten endast göras i dubbelbeskattningsavtal så att ömsesidiga lättnader i utdelningsbeskattningen kan åstadkommas. Något förslag om ändring av kupongskattelagen med anledning av den ändrade aktiebeskattningen läggs således inte fram. Däremot föreslås några ändringar i kupongskattelagen till följd av ändringar i andra delar av skattesystemet. Dessa ändringar behandlas i författningskommentaren.

Prop. 1993/94:50

5.2 Beskattningen av kvarhållen bolagsinkomst

Regeringens förslag: Vid försäljning av svenska aktier tas endast hälften av vinsten upp till beskattning.

Utredningens förslag: Överensstämmer med regeringens.

Remissinstanserna: Nästan alla remissinstanser som är positiva till att den ekonomiska dubbelbeskattningen lindras (jfr avsnift 5.1) tillstyrker utredningens förslag. I yttrandet från Näringslivets Skattedelegation föreslås att den s.k. JIK-metoden tillämpas på aktier i icke noterade företag. Skogsstyrelsen anser att aktievinster bör beskattas efter 20 %. Grossistförbundet Svensk Handel anser att aktievinster bör vara helt skattefria.

Skälen för regeringens förslag: Den ekonomiskt riktiga konsekvensen av förslaget om att utdelade bolagsinkomster undantas från beskattning hos aktieägama (avsnitt 5.1) är att kvarhållna inkomster behandlas på motsvarande sätt. Med en sådan lösning föreligger nämligen skattemässig neutralitet med avseende på finansiering genom nyemission och kvar­hållen inkomst.

Utredningen har presenterat en modell för en sådan lösning, JIK-metoden (Justering av Ingångsvärdet med Kvarhållen inkomst). Modellen baseras på det system för enkelbeskattning av kvarhållen inkomst som nyligen införts i Norge (RISK-metoden). JIK-metoden går ut på att ingångsvärdet för en aktie justeras årligen för den kvarhållna inkomst i bolaget som belöper på aktien. Kvarhållen inkomst beräknas som beskattningsbar inkomst minskad med skatt och utdelning. Kvarhållen inkomst kan vara både positiv och negativ.

Enligt regeringens uppfattning kan det för närvarande inte vara aktuellt att införa metoden för aktier i noterade företag. JIK-metodens utfornming för aktier i onoterade företag utreds för närvarande av Företagsskatte­utredningen. Regeringen har erfarit att utredningen avser att lämna ett förslag i  frågan under innevarande år.  Vi avser att återkomma till

riksdagen med en skrivelse i sådan tid att JIK-metoden kan gälla från    Prop. 1993/94:50 ingången av år  1994,  om den av utredningen framlagda lösningen framstår som lämplig.

Ett tänkbart altemativ till JIK-metoden kunde vara att helt undanta aktievinster från beskattning. Ett skattemässigt spann på 25 procent­enheter mellan aktievinster och räntor skulle emellertid som utredningen visar kunna öppna vissa möjligheter till skatteundandragande genom att ränteinkomster omvandlas till aktievinster. Vidare skulle det kunna bli alltför förmånligt att avyttra aktiebolag med tillgångar som stigit i värde.

En lämplig avvägning erhålls enligt regeringens uppfattning om aktievinstbeskattningen i överensstämmelse med utredningens förslag lindras på så sätt att endast hälften av en aktievinst tas upp till beskatt­ning. Det innebär att den faktiska skattesatsen för vinster som tas upp som intäkt av kapital blir 12,5 %. För aktievinster hos aktiebolag blir den faktiska skattesatsen 14 % mot bakgrand av förslaget om att sänka bolagsskattesatsen fill 28 % (avsnitt 6).

I detta sammanhang kan det vara lämpligt att ta upp Lagrådets synpunkter i den del de avser kapitalbeskattningen i allmänhet. Lagrådet påpekar i sitt yttrande att slopandet av utdelningsbeskattningen och halveringen av reavinstbeskattningen av aktier innebär att man i framtiden får flera olika beskattningsnivåer inom inkomstslaget kapital. Dessutom framhålls i yttrandet att spännvidden ökar mellan kapitalbeskattningen och beskattningen av inkomst av tjänst och näringsverksamhet. Lagrådet befarar att dessa förhållanden kommer att leda till oönskad skatteplane­ring och försök att kringgå reglema om inte gränserna mellan de olika in-komstformema är klara.

Regeringen vill med anledning av Lagrådets synpunkter anföra följande. Dagens regler för beskattning av utdelning och kvarhållen vinst medför bristande neutralitet i jämförelse med beskattningen av räntor. Den överbeskattning av eget kapital i förhållande till främmande kapital som nu gäller försvagar företagens soliditet och och leder till sämre riskkapitalförsörjning. Därmed försämras fömtsättningama för expansion, särskilt för de mindre och medelstora aktiebolagen. Regeringens förslag leder till att neutralitet i stort sett uppnås, vilket kommer att ge betydande samhällsekonomiska vinster.

Det är i och för sig riktigt att flera beskattningsnivåer uppkommer om man utesluter den beskattning som sker i bolaget och endast ser till inkomstslaget kapital. Om man enbart tar hänsyn till den del av beskattningen som sker hos ägaren kommer vidare en större skattemässig skillnad att finnas mellan olika slag av inkomster i framtiden än vad som gäller för närvarande. Dessa problem påpekades även av utredningen.

Ett av dessa problem är risken för att kapitalinkomster som skall beskattas i sin helhet omvandlas till lägre beskattade inkomster. Det är särskilt risken för omvandling av räntor till reavinster som är aktuell i detta hänseende. Vi vill emellertid påpeka att utredningen visade att det inte är möjligt att på ett lönsamt sätt omvandla normal beskattad ränte­inkomst till lågbeskattad reavinst (SOU 1993:29 s. 89). Regeringens för-

183

slag om en reavinstbeskattning på 12,5 % medför således ingen risk i    Prop. 1993/94:50 detta hänseende.

Vidare bör framhållas att avgränsningen av de finansiella instmment som åtnjuter lägre beskattning från övriga instmment görs på ett mycket tydligt sätt i punkt 2 a av anvisningama till 22 § kommunalskattelagen (1928:370), KL och 3 § 1 mom. lagen (1947:576) om staflig in­komstskatt, SIL (jfr avsnitt 5.3.1). Åtskillnaden mellan de båda grapper-na är vidare sådan att instrament med både en aktiedel och en räntedel inte omfattas av lättnadsreglema. Risken bör därför vara liten för att nya finansiella instrament skapas som kan utnyttjas för transformering av inkomster över denna gräns. Utvecklingen på detta område måste dock följas uppmärksamt.

När det gäller den skattemässiga skillnaden mellan kapitalinkomster och inkomster av tjänst är det främst fåmansföretagen som kommer i blickpunkten. På det området finns emellertid särskilda bestämmelser som är avsedda att förhindra omvandling av arbetsinkomster till kapital­inkomster i 3 § 12 mom. SIL. Som framgår av det följande (avsnitt 5.3.4) är det av fiera skäl motiverat att se över dessa bestämmelser. I det sammanhanget är det lämpligt att också frågan om möjlighetema till omvandling av högre beskattad arbetsinkomst till lägre beskattad kapitalinkomst tas upp till prövning. Inriktningen på arbetet i den delen bör vara att de särskilda bestämmelserna alltjämt skall utgöra ett effektivt hinder mot inkomstomvandling.

Ytterligare ett problem som bör nämnas här är möjlighetema till avdrag för förluster som inte motsvaras av tidigare beskattade vinster, t.ex. därför att säljaren av värdepapper inte beskattas för reavinst. Ett exempel på frågeställningen är de förluster som köpare av ett aktiebolag med beskattade vinstmedel kan få om de säljer aktiema sedan skattefri utdelning skett.

Deima och likartade frågor om förluster övervägs för närvarande inom Företagsskatteutredningen, som väntas komma med ett delbetänkande i sådan tid att lagstiftning även i denna fråga kan gälla fr.o.m. år 1994 (jfr vad som sagts i avsnitt 5.1 om vissa intemationella frågor).

Regeringens sammanfattande bedömning är att det föreslagna systemet är motståndskraftigt mot vissa vanligt förekommande former av skattepla­nering. Samtidigt kommer en översyn att ske på de övriga områden som i detta sammanhang är särskilt betydelsefulla. De redan vidtagna och planerade åtgärdema är enligt vår mening tillräckligt långtgående för att göra systemet acceptabelt också ur den nu diskuterade synvinkeln. Som tidigare framhållits bör emellertid utvecklingen följas med stor upp­märksamhet och motverkande åtgärder övervägas om olägenheter skulle uppkomma. Vissa av de nu nämnda problemen skulle lösas med en JIK-metod. Även ur denna synvinkel är det således angeläget med en prövning om metoden kan införas med verkan redan från det kommande årsskiftet.

Förslagen om avvecklad utdelningsbeskattning och en i förhållande till nuläget halverad aktievinstbeskattning behöver kompletteras och preciseras i olika avseenden.  Förslagen får också återverkningar på

184

beskattningen av ekonomiska föreningar och deras medlemmar. Dessa frågor behandlas i avsnitt 5.3. Vidare bör förändringar göras beträffande sparande i allemansfond, se avsnitt 5.4. Slutligen är det påkallat att justera beskattningen av avkastningen på pensionsmedel. Den frågan tas upp i avsnitt 5.5.

Prop. 1993/94:50

5.3   Särskilda frågor

5.3.1  Finansiella instrument som omfattas av lättnaderna

Regeringens förslag: Förslagen om skattefrihet för utdelning och en halverad skatt på reavinst omfattar följande tillgångar: aktier i svenska aktiebolag, teckningsrätter och delrätter som avser sådana aktier, andelar i svenska ekonomiska föreningar, vissa vinst­andelsbevis samt optioner och terminer som avser dessa tillgångar eller eft svenskt aktieindex.

Någon ändring i nuvarande regler föreslås inte i fråga om utdel­ning på lagertillgångar eller vinst på andelar i bostadsrättsföreningar.

För andelar i svenska värdepappersfonder med en förmögenhet som består av aktier är skatten på reavinst halverad. En särreglering gäller för fonder med blandad förmögenhet. Omfattningen av skattefriheten för utdelning från värdepappersfond bestäms av karaktären på fondens inkomster.

Utdelning och reavinst på tillgångar som innehas av handelsbolag omfattas inte av lättnadema.

Utredningens förslag: Utredningsförslaget motsvarar i huvudsak regeringens förslag men i regeringsförslaget preciseras och utvidgas i viss mån den grapp av tillgångar som omfattas av lättnadema. I utredningens förslag behandlas dock andelar i svenska värdepappersfonder på samma sätt som aktier e.d.

Remissinstanserna: Riksgäldskontoret understryker vikten av att konvertibla skuldebrev och andra finansiella instrament med ränteinslag inte ges en skattelättnad som inte också omfattar skuldebrev på obliga­tionsmarknaden. Bankföreningen anser däremot att s.k. hybridinstrament med både risk- och lånedel bör få del av lättnaderna. Riksgäldskontoret, Finansbolagens förening och Bankföreningen pekar på att s.k. blandade värdepappersfonder, som innehåller räntebärande värdepapper, miss­gynnas. Bl.a. Försäkringsförbundet vänder sig mot att lagertillgångar generellt undantas från de föreslagna lättnaderna. Förbundet anser att endast lageraktier i företag som bedriver handel med värdepapper bör uteslutas från den grapp av instrament som får en gynnad ställning.

Skälen for regeringens förslag: För att eliminera den ekonomiska dubbelbeskattningen bör som tidigare föreslagits utdelning på svenska aktier vara skattefri. Dessutom bör reavinst på sådana tillgångar endast

185

tas upp till beskattning med hälften eller med andra ord beskattas med en    Prop. 1993/94:50

faktisk skattesats på 12,5 % (14 % inom bolagssektom). Ägarkapital i

ekonomiska föreningar bör behandlas på samma sätt. En med aktier

likvärdig behandling föreslås därför för andelar i ekonomiska föreningar.

Detta bör gälla även för förlagsinsatser i ekonomiska föreningar eftersom

avkastningen på sådant kapital beskattas som utdelning.

En viktig fråga är hur gränsdragningen i övrigt skall göras mellan tillgångar som skall omfattas av skattefrihet för löpande avkastning och reducerad skatteplikt för vinst samt sådana som inte skall omfattas. Frågan ställs på sin spets beträffande räntebärande värdepapper vars värdeförändring till viss del beror på ändrade aktiekurser.

En utgångspunkt för gränsdragningen är att endast avkastning på ägarkapital skall jämställas skattemässigt med avkastning på lånat kapital. En annan utgångspunkt bör vara att gränsdragningen måste göras tydlig för att undvika tvister och andra praktiska komplikationer. Vidare bör reglema utformas så att oönskade ekonomiska snedvridningar i största möjliga mån undviks.

Vissa värdepapper med inslag av såväl delägarrätt som fordringsrätt förekommer i relativt rikt mått på värdepappersmarknaden, t.ex. konvertibla skuldebrev. Andra former av hybridinstrament har tillkommit på senare tid, t.ex. aktieindexobligationer. Den del av värdet på hybrid-instramentet som är aktierelaterat kan självfallet variera. Om alla hybridinstrament eller alla sådana instrament med ett visst minsta aktieinslag skulle bli föremål för den reducerade skatteplikten är det risk för allvarliga stömingar på obligationsmarknaden. I så fall skulle de hybridinstrament som får en lägre beskattning på grand av att de återfinns på "rätta sidan" närmast gränsen mot värdepapper med oreducerad beskattning gynnas starkt på bekostnad av de senare.

En lösning vore att proportionera beskattningen efter de olika hybrider­nas inslag av aktie resp. obligation. Sådana proportioneringsregler måste emellertid i praktiken göras starkt schabloniserade. Trots detta skulle reglerna bli mycket svåra att hantera för såväl placerare som skatteför­valtning. Slutsatsen måste därför bli att en lösning efter dessa riktlinjer inte är godtagbar.

Med de angivna utgångspunktema blir vår slutsats i stället att be­stämmelserna måste vara restriktiva och så långt som möjligt endast ge skattelättnad för aktier och andra rena delägarrätter utan inslag av fordringsrätt, som emitterats av svenska företag. Genom en sådan lösning undviks omotiverade lättnader för lånat kapital samtidigt som åtgärderna inriktas direkt mot ägarkapitalet. Skattereglerna blir dessutom begripliga och praktiskt hanterbara.

De värdepapper som bör omfattas av de föreslagna reglerna är därför - utöver svenska aktier och andelar i svenska ekonoiniska föreningar -delrätter, teckningsrätter, vissa vinstandelsrätter samt optioner och terminer med nu nämnda värdepapper som underliggande egendom. De vinstandelsrätter som bör jämställas med aktier är sådana för vilka det emitterande företaget inte till någon del medges avdrag för den utbetalade räntan. 1 dessa fall bestäms räntan helt med utgångspunkt i det låntagande

186

företagets resultat. Räntan bör därför i detta sammanhang anses jämställd Prop. 1993/94:50 med utdelning på samma sätt som gäller för utdelning på förlagsinsatser i ekonomiska föreningar. Mot denna bakgrand är det logiskt att också reavinst på vinstandelslån behandlas på motsvarande sätt. De vinst­andelslån för vilka avdragsrätt för utbetalad ränta inte föreligger anges i 2 § 9 mom. SIL.

Det bör i detta sammanhang påpekas att i fråga om skuldebrev förenade med optionsrätt sker reavinstbeskattningen av optionsrätten enligt aktiereglema och av skuldebrevet enligt reglema för fordringsrätter.

Ett särskilt avgränsningsproblem uppkommer i fråga om behandlingen av indirekt ägande av värdepapper genom värdepappersfonder och in­vestmentföretag. Dessa företag kan inneha såväl svenska aktier e.d. som andra finansiella instrament.

Bortsett från allemansfonder finns det i dag två huvudtyper av värdepappersfonder. En grapp av fonder placerar på riskkapital­marknaden och en annan placerar i räntebärande värdepapper. Det finns även kombinationer av dessa typer av fonder med ett mer varierat värdepappersinnehav. I lagen (1990:1114) om värdepappersfonder görs inte någon skillnad mellan inhemska och utländska fondpapper.

De gällande placeringsreglema för allemansfonder innebär att en sådan fonds medel till minst 75 % skall vara placerade i svenska aktier och andra svenska aktierelaterade instrament som exempelvis konvertibla skuldebrev [lagen (1983:890) om allemanssparande]. Allemansfonder får således placera i räntebärande värdepapper upp till 25 % av fondför­mögenheten.

En lösning på avgränsningsproblemen för fonder vore att inskränka skattelättnaden för andelsägaren till att avse andelar i fonder som endast investerar i svenska aktier. En renodlad sådan lösning skulle emellertid sannolikt leda till att fonder med blandad förmögenhet får svårt att hävda sig på marknaden och kanske slås ut.

En sätt att lösa problemet med blandad fondförmögenhet är att dra gränsen för skattelättnaden på fondnivå i stället för på ägamivå. En sådan lösning skulle innebära att fonden inte får möjlighet att eliminera beskattningen genom utdelningsavdrag. Detta för dock med sig vissa problem av teknisk natur. Bl.a. uppkommer en kedjebeskattningseffekt för pensionskapital som placerats i fondandelar. En relativt komplicerad reglering krävs för att häva denna effekt. Det är också angeläget att behålla de svenska värdepappersfondemas konkurrensförmåga gentemot placeringar i utlandsbaserade fonder. Övervägande skäl talar därför för att gränsdragningen för skattelättnaden bör ske på ägamivå med en särreglering för fonder av blandad förmögenhetskaraktär. Innehav av svenska och utländska aktier kan dock likabehandlas på ägamivå genom att fondema påförs en schablonintäkt som uppgår till 2 % av marknads­värdet av utländska aktier i fonden. Schablonintäkten skall huvudsakligen balansera den lägre reavinstbeskattning som föreslås på andelsägarnivå i förhållande till reavinstbeskattningen på direktägda utländska aktier. Denna intäkt bör därför göras effektiv genom att kostnadsavdrag inte får ske mot intäkten.

187

Utdelningar på andelar i värdepappersfonder av annat slag än rena Prop. 1993/94:50 räntefonder beskattas efter relationema mellan de skilda slagen av fondinkomster under det år för vilket utdelningen bestäms. En vidareut-delad utdelning på svenska aktier är inte skattepliktig. En vidareutdelad reavinst på svenska och utländska aktier beskattas med 12,5 %. Övriga vidareutdelade fondinkomster beskattas i princip fullt ut med 25 %. Den skattepliktiga utdelningen redovisas på kontrolluppgift och preliminär skatt dras i enlighet med kontrolluppgiften.

En andel i en svensk fond vars förmögenhet till minst 90 % utgörs av svenska och utländska aktier e.d. bör behandlas som en svensk aktie i reavinsthänseende. Endast halva vinsten är skattepliktig. För en motsva­rande fond med en minsta andel svenska och utländska aktier på 60 % bör reavinsten på andelar beskattas med (40 % x 25 % -I- 60 % x 12,5 % =)17,5 %. I andra fondfall än de nu angivna bör utdelning och reavinst på andelama beskattas fullt ut med 25 %.

För att möjliggöra en "mjuk" övergång till det nya systemet för beskattning av fondandelar föreslås en särskild övergångsregel i fråga om kraven på fondförmögenhetens sammansättning. Kravet på 90 % aktier bör därför under första halvåret 1994 sättas ned till 75 %.

Den föreslagna ordningen för fonder är mindre lämplig för investment­företag. Utdelning från investmentföretag lämpar sig inte för en skattemässig uppdelning beroende på vad slags inkomster i företaget som vidareutdelas. Vidare kan en skiktad reavinstbeskattning på grandval av sammansättningen av företagets tillgångar knappast upprätthållas i praktiken. Likheten mellan investmentbolag och vanliga aktiebolag är också större än den mellan värdepappersfonder och vanliga aktiebolag. Värdepappersfonder är dessutom i vissa avseenden ett mer närliggande altemativ till hushållens direkta sparande än investmentbolag. Aktier i in­vestmentbolag bör därför behandlas som övriga aktier. I förhållande till värdepappersfondema betyder det för investmentföretagens del att den skattemässiga skillnaden mellan olika slags värdepapper kommer att ligga på företagsnivå. Den närmare regleringen för beskattning av värde­pappersfonder och investmentbolag redovisas i avsnitt 5.3.3.

Från principen att aktier och andelar i svenska företag blir föremål för skattelättnader bör tre undantag göras.

Det första undantaget syftar till att motverka att den sänkta skatten på aktievinster utnyttjas för att kringå beskattningen av reavinster på fastigheter. I frånvaro av särskilda regler skulle det bli förmånligt att äga fastigheter i bolag och tillgodogöra sig värdestegring på fastigheterna genom försäljning av aktierna i stället för genom en fastighetsförsäljning. En särskild regel föreslås därför för aktier eller andelar i företag som äger fastigheter som taxeras som hyreshusenhet i avsnitt 5.3.7.

Utredningen föreslår att aktier och andelar som är lagertillgångar inte bör omfattas av lättnadema i dubbelbeskattningen. Det framstår enligt utredningen som olämpligt om avdrag för vissa kostnader kan medges samtidigt som endast hälften av en vinst skulle beskattas. Vid remissbe­handlingen har den föreslagna gränsdragningen ifrågasatts. Bank­föreningen framhåller att en strävan bör vara att ta bort de särskilda

188

beskattningseffektema för lageraktier. Föreningen utgår från att frågan    Prop. 1993/94:50 tas upp i Företagsskatteutredningens fortsatta arbete.

Regeringen delar uppfattningen att en utveckling mot en likabehandling av lageraktier och övriga aktier vore önskvärd av flera skäl. Frågan är emellertid komplicerad och bör därför utredas närmare. Fram till dess att ett underlag för vidare ställningstaganden tagits fram bör undantag göras för aktier och andra finansiella instmment som utgör lager.

En vinst vid försäljning av en andel i en äkta bostadsrättsförening eller bostadsförening resp. aktie i ett äkta bostadsaktiebolag bör inte omfattas av de nu aktuella skattelättnadema. För dessa vinster gäller i stället de särskilda vinstreglema för bostadsrätter i 26 § SIL.

Ett system med skattefrihet för utdelning och en halverad reavinst­beskattning föranleder vissa frågor beträffande bl.a. handelsbolag. Vid in­komstberäkningen i ett handelsbolag hänförs enligt gällande regler utdelningsinkomster och reavinster på aktier och andra värdepapper generellt till inkomstslaget näringsverksamhet (punktema 1 och 2 av anvisningama till 22 § KL). Härigenom tillgodoses kravet att beskatt­ningen inte bör bli lindrigare än vad som skulle följa av bestämmelsema om fåmansägda aktiebolag med uppdelning av beskattningen i kapital och tjänst (3 § 12 mom. SIL).

Med skattefrihet för utdelning och halverad reavinstbeskattning i handelsbolag skulle det öppnas möjlighet att uppbära förvärvsinkomst som endast beskattas med 28 %. Detta är givetvis inte acceptabelt. En reglering med bestämmelsema om fåmansägda aktiebolag som förebild skulle inte innebära en gångbar lösning på problemet. Det skulle nämligen föratsätta att inte bara, som i dag, bolagets inkomst fördelas och beskattas hos delägama utan också att olika poster som ligger till grand för inkomstberäkningen fördelas på delägama (jfr prop. 1989/90:110 s. 593 ff.). Svårigheter skulle också uppkomma vid ägarskiften i handelsbolaget. Lättnadema bör därför inte gälla för handelsbolag och detta oavsett om det bland delägama finns enbart juridiska personer, enbart fysiska personer eller om delägarkretsen är blandad.

Förslaget om skattefrihet för utdelning resp. begränsad skatteplikt för reavinst på svenska delägarrätter har tagits in i punkt 2 a av anvisningar­na till 22 § KL och 3 § 1 mom. SIL.

189

5.3.2  Ekonomiska föreningar

Prop. 1993/94:50

Regeringens förslag: Rätten till avdrag i en ekonomisk förening för annan utdelning än pristillägg och rabatter avskaffas.

Utredningens förslag: Några särskilda förslag i dessa delar framfördes inte.

Skälen för regeringens förslag: Andelar i ekonomiska föreningar tillhör de tillgångar som omfattas av förslaget om skattefrihet för löpande avkastning och reducerad skatteplikt för vinst. En konsekvens av detta förslag är att vissa ändringar bör genomföras beträffande beskattningen av föreningen eftersom en fömtsättning för att lindra dubbelbeskattningen är att beskattningen på företagsnivå är effektiv.

I det nuvarande systemet dubbelbeskattas i princip vinster i ekonomiska föreningar. Denna princip har dock luckrats upp i fråga om ekonomiska föreningar som i beskattningshänseende anses som kooperativa. En förening anses som kooperativ om den är öppen och i sina angelägenheter tillämpar lika rösträtt (2 § 8 mom. tionde stycket SIL).

Har en kooperativ förening av vinsten på sin kooperativa verksamhet lämnat rabatt eller pristillägg i förhållande till gjorda köp eller försälj­ningar har föreningen rätt till avdrag för sådan utdelning. Kooperativ utdelning som utgör en besparing av levnadskostnadema är skattefri för medlemmen. I övriga fall utgör utdelningen skattepliktig intäkt av näringsverksamhet.

En kooperativ förening har också rätt till avdrag för insatsutdelning, dvs. vinstutdelning i förhållande till medlemsinsatsemas storlek. För den medlem vars andel är betingad av den verksamhet som bedrivs skall sådan utdelning tas upp som intäkt av näringsverksamhet. I annat fall skall utdelningen tas upp som intäkt av kapital. Rätt till avdrag gäller även för utdelning på förlagsinsatser. Det är här fråga om särskilda kapitalinsatser som räknas till föreningens bundna egna kapital men som intar en mellanställning mellan medlemskapital och lånat kapital. Avkastning på förlagsinsatser behandlas hos mottagaren som skattepliktig utdelning i inkomstslaget näringsverksamhet eller kapital.

I konsekvens med förslaget att insatsutdelning och utdelning på förlagsinsatser skall vara skattefri hos medlemmen bör rätten till avdrag i föreningen slopas för sådan utdelning. Det finns däremot inte någon anledning att ändra principerna för sådan utdelning som avser pristillägg och rabatter eftersom det i detta fall endast är fråga om en justering av avräkningspriset mellan föreningen och medlemmen. I denna del föreslås således inte någon ändring.

Det slopade avdraget för vinstutdelning resp. utdelning på förlagsinsat­ser föranleder ändring i 2 § 8 mom. SIL.

19C

S.3.3 Investmentföretag och värdepappersfonder

Prop. 1993/94:50

Regeringens förslag: För investmentföretag gäller den allmänna regeln om skattefrihet för mottagna utdelningsinkomster från svenska aktiebolag m.fl. Den nuvarande rätten till avdrag för lämnad utdelning slopas därför. Vid inkomstberäkningen tas inte någon hänsyn till reavinster resp. reaförluster på svenska resp. utländska aktier e.d. Utdelning av helt eller delvis skattefria reavinster skall dock föranleda avskattning i företaget. Schablonintäkten sänks till 1 % i fråga om svenska aktier. För ufländska aktier kvarstår schablonintäkten på 2 % och avdrag medges inte mot denna intäkt. Värdepappersfonder är befriade från skatteplikt för utdelning på svenska aktier och för reavinster på såväl svenska som ufländska aktier e.d. I övrigt gäller allmänna regler för vinstberäkningen. Fondema får möjlighet att eliminera beskattningen helt genom ett utdelningsavdrag som dock inte får föranleda underskott. Den schablonintäkt som tas ut på värdet av svenska aktier m.m. sänks till 0,75 %. På utländska aktier utgår en schablonintäkt på 2 %. Mot denna intäkt medges inte något annat avdrag än utdelningsavdrag.

Utredningens förslag: Som en konsekvens av det allmänna förslaget om en sänkning av beskattningen av reavinst föreslås en sänkning av schablonintäkten till 1 % för investmentföretag och till 0,75 % för värdepappersfonder.

Remissinstanserna: Några särskilda erinringar framförs inte.

Skälen för regeringens förslag: Som tidigare har redovisats (avsnitt 5.3.1) har olika lösningar valts för skattelättnadema för utdelning och reavinster vid indirekt ägande av värdepapper. För investmentföretag läggs skillnaden i den skattemässiga behandlingen av olika värdepapper på företagsnivå och för värdepappersfonder på andelsägamivå. Aktier i ett investmentföretag kommer alltså att behandlas som övriga aktier.

Investmentföretag utgör tillsammans med värdepappersfonder två olika slag av mellanhänder. I 1990 års skattereform utformades reglerna för beskattning av dessa mellanhänder med utgångspunkt från följande krav (prop. 1989/90:110, s. 564).

Neutralitet mellan direkt och indirekt ägande kräver att beskattningen hos mellanhanden i princip tas bort.

Skattereglema bör utformas så att det inte blir förmånligare med indirekt än med direkt ägande.

Olika mellanhänder bör beskattas på ett och samma sätt.

   Beskattningen av mellanhänder bör möjliggöra omplaceringar av

aktieinnehavet.

Investmentföretag och värdepappersfonder är i dag i princip skatte-befriade för utdelningsinkomster. Tekniskt har reglema utformats så att mottagna utdelningar är skattepliktiga medan avdrag medges för lämnad utdelning.  För att möjliggöra omplaceringar är reavinster på aktier

191

skattefria. För att likställa direkt och indirekt ägande kräver dock denna Prop. 1993/94:50 skattefrihet åtgärder för att undvika s.k. sparbösseeffekter som upp­kommer genom att omsättning av en aktieportfölj kan ske skattefritt till skillnad från vad som gäller för en direktägd aktieportfölj. Detta sker genom schablonbeskattning av aktieinnehavet. En skattepliktig schablon­intäkt tas ut på ett underlag som utgörs av aktiemas marknadsvärde vid beskattningsårets ingång. För investmentföretag uppgår schablonintäkten till 2 % och för värdepappersfonder till 1,5 % av underlaget. Skillnaden i schablonintäkt motiveras av att investmentföretag till skillnad från värdepappersfonder har möjlighet att vid belåning kvitta schablonintäkten mot ränteutgifter.

De utgångspunkter som var avgörande för ställningstagandet i 1990 års skattereform är fortfarande aktuella. Det är här fråga om att tillämpa dessa villkor i en miljö med skattefrihet för utdelningsinkomster och en halvering av beskattningen av reavinster. Förslaget att för värdepappers­fonder lägga gränsdragningen för skattelättnadema på andelsägamivå och i fråga om investmentföretag på bolagsnivå innebär emellertid att beskattningen av investmentföretag resp. värdepappersfonder måste utformas på olika sätt. Det är därför inte möjligt att helt upprätthålla de ovan nämnda principema.

Investmentföretag

För investmentföretag bör utgångspunkten vara att dessa företag skall omfattas av den generella skattefriheten för mottagna utdelningsinkomster på svenska aktier. För utdelning på utländska aktier kan avdragsrätten för lämnad utdelning inte bestå eftersom detta skulle leda till total skattefrihet för sådan utdelning. Det innebär således att rätten till avdrag för lämnad utdelning helt bör slopas. I likhet med nuvarande regler bör reavinster på svenska aktier vara skattefria. Som ovan nämnts gynnar emellertid en skattefrihet för reavinster indirekt ägande i förhållande till direkt ägande genom en sparbösseeffekt. På samma sätt som i gällande regler krävs därför en kompenserande åtgärd i form av en schablonbeskattning av aktieinnehavet. Med hänsyn till att endast hälften av en reavinst är skattepliktig i ägarledet bör schablonintäkten bestämmas till 1 %.

Nuvarande regler innebär att investmentföretagen är befriade från skatt även för reavinster på utländska aktier. Med hänsyn till att dessa vinster inte omfattas av förslaget om skattelättnader föreslogs i lagrådsremissen att denna skattefrihet skulle slopas. En merbeskattning skulle emellertid uppkomma om reavinster vid avyttring av utländska aktier först beskattas fullt ut i företaget och därefter om vinstema behålls i företaget hos aktieägaren när aktien avyttras. För att undvika en sådan merbeskattning föreslogs att beskattningen i företaget skulle reduceras till 60 %. Detta skulle i kombination med reavinstbeskattningen hos aktieägaren ge ungefär samma resultat som vid ett direktägande.

De skäl som motiverar en möjlighet att omplacera svenska aktier utan reavinstbeskattning gäller givetvis även utländska aktier. Det finns därför

192

argument som talar för att skattefriheten för reavinster på ufländska aktier Prop. 1993/94:50 bör behållas. I likhet med vad som gäller för svenska aktier måste givetvis denna skattefrihet kompenseras genom en schablonbeskattning. Eftersom reavinster på utländska aktier inte omfattas av den generella skattelättnaden är denna möjlighet till omplacering mera värd i förhållan­de till omplacering av svenska aktier. En högre schablonintäkt bör alltså tas ut på värdet av utländska aktier. Det är emellertid inte enbart möjligheten till skattefri omplacering som denna schablonintäkt skall ersätta. Reavinster på aktier i investmentbolag omfattas av den föreslagna skattelättnaden som innebär en halvering av beskattningen på ak-tieägamivå. Denna skillnad i reavinstbeskattning i förhållande till direkt ägande av utländska aktier bör också den balanseras av schablonintäkten. Under fömtsättning att schablonintäkten beskattas effektivt i investment-företaget är en intäkt på 2 % av marknadsvärdet på aktiema tillräckligt kompenserande. Regeringen föreslår att beskattningen utformas på det nu angivna sättet.

En skattefrihet för reavinster får dock inte medföra att företaget kan dela ut sådana vinster utan att det uppkommer några skatteeffekter. Dessa vinster skulle i så fall förbli obeskattade även i ägarledet vilket skulle skapa en oacceptabel obalans till det direkta ägandets nackdel. Utdelning av obeskattade reavinster måste därför föranleda avskattning i bolaget.

Den tekniska lösning som här föreslås för denna avskattning utgår från att de intäkter som har beskattats fullt ut i företaget skall kunna delas ut utan skattekonsekvenser. Denna möjlighet till utdelning fastställs med utgångspunkt från ett beräknat gränsbelopp. Gränsbeloppet utgörs av skattepliktiga intäkter i företaget med avdrag för kostnader och årets beräknade skatt med tillägg för mottagna skattefria utdelningsinkomster. Om beslutad utdelning överstiger detta gränsbelopp bör 40 % av det överskjutande beloppet tas upp till beskattning i bolaget. Understiger beslutad utdelning gränsbeloppet får resterande utdelningsutrymme sparas till nästa år.

Regler behövs också för det fallet att ett investmentföretag inte längre uppfyller kravet för att vara ett sådant företag. Den bestämmelse som skall förhindra att obeskattade reavinster kan delas ut utan beskattning blir då inte längre tillämplig. För att inte komplicera systemet föreslås en metod som innebär att de obeskattade reavinster som finns i företaget uppskattas schablonmässigt med utgångspunkt från marknadsvärdet på aktieportföljen. Schablonintäkten bestäms med hänsyn till vissa antagan­den om avkastning och omsättningshastighet på aktieportföljen. Den genomsnittliga innehavstiden antas vara 12 år. Vidare antas reavinster ha ackumulerats i bolaget under 10 år. Med beaktande av att hälften av en reavinst på aktier är skattepliktig kan schablonintäkten bestämmas till 30 %. Denna intäkt beskattas i företaget med den föreslagna skattesatsen på 28 % (jfr avsnitt 6). För företag som haft obeskattade reavinster uppgående till ett lägre belopp finns möjlighet att beräkna intäkten på grandval av summan av faktiska reavinster och reaföriuster.

Förslagen föranleder ändringar i 2 § 10 mom. SIL.

I fråga om investmentföretagen bör ytterligare två frågor behandlas.

13 Riksdagen 1993/94. 1 saml. Nr 50

193

Den första gäller beskattningen vid 1994 års taxering. För vissa företag Prop. 1993/94:50 kan beslut om utdelning för år 1993 tas på bolagsstämma under år 1994. När aktieägama får utdelningsinkomsten har enligt det här lämnade förslaget bestämmelsen om skattefrihet för utdelning trätt i kraft. De be­stämmelser som skall förhindra att bolaget utan skatteeffekter delar ut obeskattade reavinster tillämpas emellertid första gången vid 1995 års taxering. För dessa situationer krävs en bestämmelse som förhindrar att obeskattade medel delas ut med skattefrihet för mottagaren. Den andra frågan rör behovet av en övergångsreglering i den del som gäller beskattningen av överskjutande utdelning. Förslaget innebär att sådan beskattning kommer att ske utan hänsyn till att bolaget kan ha redan be­skattade vinstmedel inklusive beskattade reavinster från tiden före 1990 års skattereform då skattefriheten för reavinster infördes. Sådana vinst­medel bör inte beskattas ytterligare en gång.

De nu redovisade frågoma har inte kunnat beaktas i det förslag till lagstiftning som nu läggs fram. Frågoma kommer att beredas vidare med sikte på att ett förslag till lösning skall presenteras före utgången av detta år och kunna tillämpas fr.o.m. ingången av år 1994.

Värdepappersfonder

För värdepappersfonder läggs lindringen i dubbelbeskattningen på ägamivå. Det innebär att beskattningen på fondnivå bör kunna elimine­ras. En skattefrihet för fonden bör på samma sätt som i dag utformas som ett utdelningsavdrag vilket i princip föratsätter att skattepliktig avkastning vidareutdelas. Den allmänna skattefriheten för utdelning på svenska aktier bör dock gälla även för värdepappersfonder. Vidare bör den nuvarande möjligheten till omplacering av aktieinnehavet kvarstå.

Som en konsekvens av halveringen av beskattningen av reavinster bör den schablonintäkt som skall tas ut på värdet av svenska aktier sänkas till 0,75 %. Möjligheten till skattefri omplacering omfattar även utländska aktier. I lagrådsremissen föreslogs att en schablonintäkt på 1,5 % skulle tas ut på värdet av utländska aktier. Skillnaden i reavinstbeskattning mellan svenska och ufländska aktier beaktades genom att det vid beskattningen av fondandelsägaren togs hänsyn till vilka inkomster som ingick i utdelningen från fonden. På samma sätt som för in­vestmentföretag är det emellertid möjligt att kompensera för skillnaden i reavinstbeskattning genom att ta ut en schablonintäkt på 2 % på värdet av utländska aktier. Under föratsättning att denna schabloninäkt beskattas effektivt kan vidareutdelade reavinster på svenska och utländska aktier behandlas på samma sätt hos fondandelsägaren. En effektiv beskattning behöver dock inte ske i fonden. Det bör vara möjligt att genom ut­delningsavdrag eliminera beskattningen i fonden även i denna del och i stället föra över beskattningen av schablonintäkten på fondandelsägaren. Regeringen förordar att förslaget om beskattning av fonden utformas på detta sätt.

Förslagen föranleder ändringar i 2 § 10 mom. SIL.

194

5.3.4  Fåmansföretag

Prop. 1993/94:50

Regeringens förslag: Den del av en utdelningsinkomst från ett fåmansföretag som enligt de särskilda fåmansföretagsreglema i 3 § 12 mom. SIL hänförs till inkomst av kapital är på samma sätt som annan utdelning från svenska aktiebolag skattefri. Den del av en reavinst som efter en försäljning av aktie i ett sådant företag skall tas upp i tjänst höjs från 50 % till 70 %. Resterande del beskattas i kapital varvid hälften av denna del av reavinsten tas upp som intäkt. Möjligheten att vid beräkning av det kapitalbeskattade utrymmet utnyttja aktiemas värde vid utgången av år 1990 begränsas vid 1995 års taxering.

Utredningens förslag: Kvoteringen av vinst vid avyttring av aktier ändras så att 75 % skall tas upp som intäkt av tjänst och resterande som intäkt av kapital. Utrymmet för kapitalinkomstbeskattning höjs med 3 procentenheter till statslåneräntan -I- 8 %. Närståendebegreppet justeras genom att syskon undantas. Den bestämmelse som begränsar det belopp som vid en avyttring skall tas upp som intäkt av tjänst höjs från 100 till 200 basbelopp. Lön som tagits ut under de senaste tio åren får avräknas från beloppet.

Remissinstanserna: Näringslivets skattedelegation m.fl. avstyrker en höjning av den kvot som reglerar hur stor del av en reavinst som skall tas upp som intäkt av tjänst. Delegationen anser att i stället för en höjning av tillägget till statslåneräntan med 3 procentenheter vid beräkning av det kapitalbeskattade utrymmet bör utrymmet räknas upp med 10 % av summan av de anställdas löner och socialavgifter. Delegationen anser vidare att vissa andra tekniska ändringar bör vidtas. Bl.a. föreslås att reglema överhuvudtaget inte skall vara tillämpliga om företaget har ett visst antal anställda per aktiv delägare och delägaren har tagit ut en viss lägsta lön.

Skälen för regeringens förslag: Utredningens förslag om en höjning av den del av en reavinst som skall tas upp som intäkt av tjänst från 50 till 75 % bygger på samma norm som i 1990 års skattereform, nämligen att en aktievinst i fåmansföretag sammanlagt skall beskattas efter ca 40 %. Denna utgångspunkt har bl.a. Näringslivets skattedelegation framfört invändningar mot.

Inte heller utredningens förslag om att höja utrymmet för kapital­inkomstbeskattning med 3 procentenheter till statslåneräntan -I- 8 % tillstyrks av skattedelegationen. I stället för delegationen fram ett förslag om att det vid beräkning av det kapitalbeskattade utrymmet skall tas hänsyn till viss del av de anställdas löner etc.

En lönesummeanknuten beräkning av det kapitalbeskattade utrymmet framstår som ett intressant altemativ. Det är emellertid inte lämpligt att göra en sådan ändring i systemet utan att ytterligare beredning sker. Innan ställning kan tas till detta förslag måste således effektema av det

195

närmare analyseras. Detta gäller också frågan om vilket skatteuttag som    Prop. 1993/94:50 bör gälla för aktier i fåmansföretag i ett system med skattefrihet för utdelningsinkomster. Slutligen är det befogat att överväga närstående­begreppet ytterligare.

Det är alltså av flera skäl motiverat att närmare analysera effektema av de förslag till ändringar av beskattningen av inkomster från fåmansföretag som har framförts av utredningen och vid remissbehandlingen. Ett sådant arbete bör påbörjas i anslutning till att riksdagen tagit ställning till de ' förslag om reformering av företagsbeskattningen som nu förs fram. Syftet bör vara att med beaktande av att reglema skall utgöra ett effektivt hinder mot att omvandla arbetsinkomster så långt möjligt lindra effektema av särskilda spärregler. Regeringen avser att återkomma med förslag till riksdagen våren 1994. I det sammanhanget bör också frågan om tillämpligheten av bestämmelsema i 3 § 12 mom. SIL vid avyttring av andel i handelsbolag och därmed anknutna frågor övervägas.

En följd av att beskattningen av reavinster på aktier föreslås bli halverad är att kvoteringen i fråga om reavinst på aktier i fåmansföretag bör ändras. En sådan ändring bör innebära att 70 % av en reavinst tas upp som intäkt av tjänst och 30 % som intäkt av kapital. Skatteuttaget kommer då att ligga kvar på nuvarande nivå, vilket är lämpligt i avvaktan på resultatet av den översyn av regelverket som skall genomföras.

Vid beräkning av det kapitalbeskattade utrymmet för utdelning resp. reavinst gäller särskilda regler om aktiema har anskaffats före år 1990. Anskaffningskostnaden för aktiema får räknas upp med beaktande av den allmänna prisutvecklingen fram till år 1990. En altemativ uppräkningsmetod infördes fr.o.m. 1992 års taxering. Den innebär att an­skaffningskostnaden bestäms med utgångspunkt i värdet på aktiema vid utgången av år 1990 enligt de regler som gällde för förmögenhetsvärde­ringen vid denna tidpunkt.

Altemativet att beräkna det kapitalbeskattade utrymmet med utgångs­punkt i förmögenhetsvärdet på aktiema infördes i en miljö där utdelnings­inkomster beskattades med en skattesats på 30 %. I ett system med skattefrihet för utdelning är det lämpligt att överväga altemativregeln på nytt. Även detta är en fråga som bör ingå i det nämnda översynsarbetet. Innan en analys har kunnat genomföras bör möjlighetema att tillämpa värderingsmetoden inskränkas vidutdelningsbeskattningen. Begränsningen bör även gälla vid beräkning av reavinst om aktiema avyttras till närstående.

Förslagen om en ändrad kvotering av reavinsten och begränsning i fråga om beräkningen av anskaffningskostnaden tas in i 3 § 12 mom. SIL.

196

5.3.5 Utskiftning m.m.

Prop. 1993/94:50

Regeringens förslag: Reglema för utskiftning från aktiebolag samordnas med de bestämmelser som gäller vid utskiftning från en ekonomisk förening. Det innebär att utskiftning huvudsakligen kommer att hanteras inom reavinstsystemet. Vinst som uppkommer vid likvidation av ett svenskt aktiebolag eller en svensk ekonomisk förening är normalt skattefri om det inte är fråga om likvidation av ett fåmansföretag. Avdrag för förlust medges enligt reglema för reaförlust. Skattefrihet föreligger även vid utskiftning i samband med nedsättning av aktiekapitalet eller reservfonden i ett svenskt aktiebolag. Vinst vid fusion mellan fristående aktiebolag är däremot skattepliktig.

De särskilda regler som innebär att ett aktiebolag utan omedelbara skattekonsekvenser kan dela upp verksamheten på mindre enheter behövs inte längre till den del de avser skattefrihet för utdelning. Detsamma gäller de regler om skattefrihet vid likvidation av en ekonomisk förening som ombildas fill ett aktiebolag. Däremot behålls de särskilda bestämmelsema om möjlighet att underlåta uttagsbeskattning resp. behandling av sådana skattskyldiga hos vilken utdelade eller utskiftade aktier utgör lager.

Utredningens förslag: Några särskilda förslag i dessa delar framfördes inte.

Skälen för regeringens förslag: Ett aktiebolag kan lämna vederlagsfri utbetalning till aktieägare dels som utdelning, dels som utskiftning i samband med nedsättning av aktiekapitalet och reservfonden eller vid likvidation av bolaget. Skatterättsligt hänförs vederlagsfria utbetalningar till aktieägarna numera till utdelning.

Utskiftning från ett företag kan endast avse i företaget beskattade medel. Vid utskiftning av annat än kontanta medel kommer det utskif­tande bolaget att uttagsbeskattas. Det blir alltså fråga om en beskattning som om tillgångama hade sålts till marknadspris.

När beskattning av tillgångar redan har skett i bolagssektom har normen om en effektiv ettledsbeskattning i bolagssektom uppfyllts. Det finns därför allmänt sett inte något skäl att också beskatta mottagaren av ett utskiftat belopp. Utskiftning från en ekonomisk förening bör i princip behandlas på samma sätt.

Utskiftning från aktiebolag resp. ekonomiska föreningar behandlas i dag i allt väsentligt skattemässigt materiellt lika. Däremot har olika lagtekniska lösningar valts.

I fråga om aktiebolag behandlas samtliga utbetalningar från ett bolag till dess aktieägare som utdelning. Hänsyn till tillskjuten kapitalinsats tas först om bolaget upphör att existera till följd av likvidation. Aktien anses då avyttrad utan vederlag och aktieägaren får avdrag med ett belopp motsvarande aktiernas anskaffningspris.

197

Utskiftning från ekonomiska föreningar behandlas också som utdelning    Prop. 1993/94:50 men här tas hänsyn till tillskjuten kapitalinsats genom att endast den del av utskiftat belopp som överstiger insatsen behandlas som utdelning.

I ett system med en i princip generell skattebefrielse för utdelning är det mindre lämpligt att behandla utskiftning från aktiebolag som utdelning och att anse aktien avyttrad utan vederlag. En bättre lösning är att behandla likvidation e.d. helt inom reavinstsystemet. Det innebär att aktien anses avyttrad mot ett vederlag som motsvaras av utskiftat belopp. Uppkommer en vinst bör denna undantas från skatteplikt om utdelning på aktien skulle ha varit skattefri. Ett undantag bör gälla vid likvidation av fåmansföretag. Det är också lämpligt att i så stor utsträckning som möjligt samordna behandlingen av utskiftning från aktiebolag resp. ekonomiska föreningar. Det innebär att utskiftning från en ekonomisk förening inte längre behandlas som utdelning utan som reavinst.

Förslaget innebär att bestämmelsen i 3 § 1 mom. SIL att utskiftning från ett aktiebolag skall behandlas som utdelning slopas. Vidare slopas de bestämmelser i 3 § 8 mom. SIL som innebär att utskiftning från en ekonomisk förening skall behandlas som utdelning. Bestämmelsen om skatteplikt för vinst vid likvidation av ett svenskt aktiebolag eller en svensk ekonomisk förening tas in i 24 § 4 mom. SIL. I denna paragraf behandlas även vinst vid nedsättning av aktiekapitalet eller reservfonden. En särskild bestämmelse om nedsättning av aktiekapitalet eller reservfon­den som skett genom minskning av aktiemas nominella belopp finns i 3 § 7 mom. SIL.

En fråga som aktualiseras bl.a. i samband med utskiftning är be­handling av förlust som uppkommit vid likvidation. Förslaget innebär att avdrag för sådan förlust medges enligt allmänna regler. Förlusten kan helt eller delvis bero på att tillgångar har delats ut till aktieägaren. Är det fråga om utdelning från svenska aktiebolag är sådan utdelning i allmänhet skattefri. Företagsskatteutredningen behandlar som tidigare redovisats (avsnitt 5.1) en fråga om utdelning från utländska bolag. Även frågan om förlust vid likvidation e.d. kommer att tas upp av utredningen.

Omstrukturering avföretag

Ett allmänt önskemål är att skattereglema inte skall motverka omstrak-tureringar av företag. Detta önskemål har föranlett att särskilda regler införts för att underlätta samhällsekonomiskt önskvärda omstrakture-ringar.

I 3 § 7 mom. SIL finns bestämmelser som innebär att ett aktiebolag under vissa föratsättningar kan dela upp verksamheten på mindre enheter utan att det uppkommer några omedelbara inkomstskattekonsekvenser. Bestämmelsema tar sikte på det fallet att ett moderbolag till sina aktieägare delar ut aktiema i ett dotterbolag. Denna utdelning är under vissa föratsättningar skattefri för mottagaren. Till regleringen hör särskilda bestämmelser som innebär dels att utdelning på lageraktier är

198

skattefri för mottagaren, dels att utdelning av aktier inte skall föranleda uttagsbeskattning hos det utdelande företaget.

Förslaget att utdelning från svenska aktiebolag skall vara skattefri gäller oavsett i vilken form utdelning lämnas. Det finns därför inte något behov av den särskilda regleringen för utdelning av aktier i ett dotterbolag. Regeringen föreslår därför att den slopas.

För ekonomiska föreningar finns en särskild bestämmelse i 3 § 8 mom. SIL som reglerar ombildning till aktiebolag. Utgångspunkten är här att föreningen bildar ett aktiebolag och sedan skiftar ut aktiema i detta till sina andelsägare. Denna utskiftning är skattefri för andelsägaren. Även till denna bestämmelse hör en särskild reglering om lageraktier resp. uttagsbeskattning. Eftersom vinst som uppkommer vid upplösning av en svensk ekonomisk förening i det föreslagna systemet är skattefri saknas behov av den särskilda lagstiftningen. Även denna kan alltså upphävas.

De särskilda bestämmelserna om utdelning på lageraktier resp. undantag från uttagsbeskattning knyter an till huvudregleringen i 3 § 7 mom. resp. 3 § 8 mom. SIL. 1 lagrådsremissen föreslogs att även dessa bestämmelser skulle slopas. Eftersom Företagsskatteutredningen i tilläggsdirektiv (dir. 1993:54) har fått i uppdrag att göra en översyn av reglema om beskattning vid omstraktureringar ansågs det lämpligt att i det sammanhanget se över behovet av dessa bestämmelser. Det innebär emellertid att omstraktureringar som genomförs enligt något av de nu beskrivna altemativen i vissa skulle kunna medföra skattekonsekvenser. För att inte lägga hinder i vägen för sådana omstraktureringar förslås därför att till dess Företagsskatteutredningen kan ta ställning till frågan och lagstiftning kan ske, bestämmelsema till den del de avser uttags­beskattning resp. utdelning på lageraktier i princip behålls i oförändrat skick. När det gäller den reglering som har som utgångspunkt att ett moderbolag till sina aktieägare delar ut aktier i ett aktiebolag föreslås dock den ändringen att det utdelande bolaget inte får vara ett in­vestmentföretag.

Förslagen medför ändringar i 3 § 7 mom. och 8 mom. SIL samt i punkt 1 av anvisningarna till 22 § och punkt 2 av anvisningarna till 24 § KL. Den nya regleringen avseende uttagsbeskattning och lageraktier tas in i en ny anvisningspunkt, 1 a till 22 § KL.

Prop. 1993/94:50

5.3.6   Avdrag vid konkurs

Regeringens förslag: Aktier e.d. anses avyttrade redan när ett företag har försatts i konkurs. Särskilda regler gäller för bl.a. det fallet att utdelning erhålls i konkursen eller att en konkurs läggs ned.

Utredningens förslag: Något förslag i denna del lämnades inte. Skälen för regeringens förslag: Realisationsprincipen innebär att beskattning sker först när tillgångar avyttras. Före 1990 års skattereform

199

ansågs därför att rätt till avdrag inte förelåg för en förlust på aktier som    Prop. 1993/94:50 uppkommit till följd av att aktiema blivit värdelösa på grand av en konkurs. Någon avyttring ansågs inte ha skett i ett sådant fall. Detta resulterade i att sådana aktier såldes för en symbolisk köpeskilling i syfte att erhålla en avdragsgill förlust.

Genom 1990 års skattereform infördes en bestämmelse som innebär att aktier e.d. skall anses avyttrade när det bolag som har ställt ut in­stmmentet upplösts genom konkurs eller en efterföljande likvidation (24 § 2 mom. första stycket SIL).

Ett annat problem som uppmärksammats hänger samman med möjligheten att kvitta en förlust vid avyttring av marknadsnoterade aktier mot reavinster på andra marknadsnoterade aktier. Viss tid efter det att ett bolag har försatts i konkurs avför Stockholms fondbörs regelmässigt aktiema i bolaget från notering. Det fick tidigare till följd att förlust vid avyttring inte längre kunde kvittas mot vinst vid avyttring av marknads­noterade aktier. Förlusten blev föremål för den generella avdragsbegräns­ningen för reaförluster till 70 %. Reglerna om kvittningsrätt i 27 § 5 mom. SIL har numera ändrats (prop. 1991/92:166). Det innebär att reaförluster på aktier i företag som har försatts i konkurs är fullt avdrags­gilla i samma utsträckning som förluster på marknadsnoterade aktier om aktien var marknadsnoterad när bolaget försattes i konkurs.

Reglema om avyttring i samband med konkurs innebär alltså att en avyttring anses föreligga först i och med att bolaget har upplösts. Det betyder att avdragsrätten inträder först när konkursen har avslutats eller bolaget har upplösts genom likvidation. Ett särskilt problem med aktier i bolag som har försatts i konkurs är att en konkursutredning i vissa fall kan pågå under lång tid. Det förhållandet har föranlett en konstlad handel med aktier och andra finansiella instrament i bolag som har försatts i konkurs. Syftet är att tidigarelägga rätten till avdrag för förlust. För att undvika detta föreslår vi att sådana finansiella instmment skall anses avyttrade redan när det företag som ställt ut dem försätts i konkurs. En sådan ordning medför att avdrag kommer att medges för en förlust när den i praktiken inträffar, dvs. vid konkursutbrottet.

Den föreslagna lösningen kräver en särskild bestämmelse för de undantagsfall när konkursen avslutas med överskott. Företaget skall i sådant fall träda i likvidation. Om aktieägaren erhåller utdelning i samband med likvidationen skall det tidigare gjorda avdraget i princip återföras till beskattning. Även om konkursen skulle läggas ned skall avdraget för reaförlust återföras till beskattning. Anskaffningsvärdet för det finansiella instmmentet bör sedan anses vara detsamma som gällde vid konkursutbrottet.

En bestämmelse att försättande i konkurs skall jämställas med avyttring bör tas in i 24 § 2 mom. SIL. I 24 § 4 mom. SIL bör tas in be­stämmelser som reglerar bl.a. den situationen att konkursen avslutas med överskott eller att konkursen läggs ned.

200

5.3.7 Aktiebolag med fastighetsinnehav

Prop. 1993/94:50

Regeringens förslag: Lättnaden i aktievinstbeskattningen begränsas vid avyttring av aktier i ett företag som innehar fastighet som taxeras som hyreshusenhet. Den del av reavinsten som kan anses utgöra ersättning för företagets innehav av fastigheter undantas från skattelättnaden. Detta gäller även i de fall fastigheter innehas av företag i intressegemenskap. Bestämmelsen om begränsning av skattelättnaden tillämpas emellertid inte vid avyttring av aktier i börsnoterade bolag.

Utredningens förslag: Fastighetsbeskattningsutredningen bör ges i uppdrag att utreda möjlighetema att införa en särskild löpande skatt för fastighetsbolag i syfte att motverka de fördelar som uppnås genom att äga fastigheter i bolag. Problemet med förmånligare skatteregler för indirekta fastighetsöverlåtelser anses dock inte större än att lättnadema i aktievinstbeskattningen bör kunna genomföras utan att resultatet av Fastighetsbeskattningsutredningens arbete avvaktas.

Remissitistanserna: RSV och FAR anser att problemet måste lösas innan aktievinstbeskattningen sänks. Juridiska fakulteten vid Uppsala universitet och Byggentreprenörerna delar utredningens bedömning att aktievinstbeskattningen kan sänkas nu och eventuella motverkande regler införas senare. Sveriges Fastighetsägareförbund kan inte acceptera en ny objektskatt. Övriga remissinstanser har inte kommenterat frågan.

Skälen för regeringens förslag: En fysisk person beskattas för reavinst vid avyttring av fastighet i inkomstslaget kapital. Det gäller såväl försäljning av privatbostadsfastighet som näringsfastighet. Vissa skillnader gäller emellertid vid beräkning av den skattepliktiga reavinsten. Vid försäljning av näringsfastighet återförs medgivna värdeminsknings­avdrag e.d. till beskattning i inkomstslaget näringsverksamhet. Skattesat­sen i inkomstslaget kapital är 30 % t.o.m. 1995 års taxering och 25 % fr.o.m. 1996 års taxering.

Ägs fastigheten av ett aktiebolag beskattas vinsten som intäkt av näringsverksamhet. Skattesatsen är 28 % fr.o.m. 1995 års taxering enligt det förslag som regeringen redovisar i avsnitt 6. Ägs fastigheten indirekt av ett bolag och avyttras i stället aktiema i fastighetsbolaget sker beskattningen enligt aktievinstreglema. Den faktiska skattesatsen blir enligt vad regeringen ovan föreslagit 12,5 % fr.o.m. 1995 års taxering genom att endast halva aktievinsten tas upp till beskattning. Lättnaden i aktievinstbeskattningen medför att det blir förmånligt att sälja fastigheter indirekt och tillgodogöra sig inflationsvinst och annan fastighetsvinst genom avyttring av aktiema i det bolag som äger fastigheten. Enskilda fastighetsägare skulle inför en försäljning kunna överföra fastigheter till ett aktiebolag för att få del av den lägre beskattningen.

I prop. 1993/94:45 har regeringen föreslagit att vid avyttring av privatbostadsfastighet skall endast halva vinsten tas upp till beskattning.

201

Det innebär att den faktiska skattesatsen i dessa fall motsvarar hälften av    Prop. 1993/94:50

gällande  kapitalskattesats.   Den  gynnsammare  beskattning  som  kan

erhållas genom att fastigheter överförs till ett bolag varefter aktiema säljs

gäller således näringsfastigheter. Även inom bolagssektorn är det möjligt

med ett motsvarande förfarande. Genom att överföra en fastighet till ett

annat bolag och sälja aktiema i stället för fastigheten skulle vinsten

beskattas efter 14 % i stället för 28 %.

En sådan bristande neutralitet med avseende på beskattningen av fastighetsvinster bör enligt utredningen inte godtas. I betänkandet anges som en tänkbar lösning att aktievinster beskattas med en effektiv skattesats på 25 % om bolaget innehar fastigheter. En sådan regel måste dock, enligt utredningen, kompletteras med regler om att vissa fastig­hetsinnehav inte medför tillämpning av regeln, t.ex. ett industriföretags innehav av en fabriksfastighet eller fastigheter med ett begränsat värde i förhållande till det samlade värdet av tillgångama i företaget. Utred­ningen framhåller också att en strikt regel skulle kunna medföra omstraktureringar av befintliga fastighetsinnehav som är svåra att föratse.

Utredningen anser i stället att det bör undersökas om inte den förmån som förslaget om sänkt skattesats för aktievinster medför i fråga om fastigheter som innehas av aktiebolag kan motverkas genom en särskild löpande skatt på sådana fastigheter. Utredningen nämner två möjligheter en skatt grandad på förändringar i taxeringsvärdet eller en särskild fastighetsskatt på fastigheter som innehas av bolag. Utredningen föreslår att Fastighetsbeskattningsutredningens uppdrag (dir. 1992:111) utvidgas till att även avse frågan om en sådan skatt. Mot bakgrand av bl.a. värdefallet för fastigheter under senare tid kan dock lättnadema i dubbelbeskattningen enligt utredningens uppfattning genomföras utan att resultatet av Fastighetsbeskattningsutredningens arbete avvaktas.

Många länder har lägre reavinstbeskattning på aktier än på fastigheter. En metod som går ut på att undanta fastighetsbolag från reavinstregleraa för aktier tillämpas i bl.a. Frankrike. Där beskattas aktievinster avseende fastighetsbolag i likhet med reavinster avseende direktägda fastigheter progressivt tillsammans med förvärvsinkomster.

En stoppregel som riktades mot fastigheter i aktiebolag fanns tidigare i KL. Bestämmelsen infördes år 1967 (35 § 3 mom. sjunde stycket KL). Regleringen föranleddes av att evig reavinstbeskattning infördes på fastigheter samtidigt som aktievinstbeskattningen enbart gällde för aktier som innehafts kortare tid än fem år. Avsikten var att hindra att en skattskyldig fick skattelättnader genom att först avyttra en fastighet till ett eget bolag och därefter överlåta aktiema i detta i stället för själva fastigheten. Hade så skett skulle reavinsten beräknas enligt stoppregeln som om försäljningen avsett en mot aktiema svarande del av fastigheten. Bestämmelsen föratsatte för sin tillämpning att fastigheten utgjorde bolagets väsentliga tillgång. Departementschefen uttalade att regeln med denna utformning inte var tillämplig om företaget drev rörelse av inte alltför obetydlig omfattning (prop. 1967:153 s. 143).

Enligt regeringens uppfattning är det inte acceptabelt att fas­tighetsvinster systematiskt kan förvandlas till lågt beskattade aktievinster.

202

Därför bör en regel med syfte att motverka omvandling av fastig-    Prop. 1993/94:50 hetsvinster  till  aktievinster  införas  samtidigt  som  den  ekonomiska dubbelbeskattningen lindras. Även detta problem skulle lösas om JIK-metoden infördes. I avvaktan på en prövning av metodens lämplighet måste emellertid en altemativ lösning väljas.

En särskild fastighetsskatt under innehavstiden framstår inte som en lämplig utväg. Det altemativet bör således inte komma i fråga. En annan möjlighet är att införa en regel som innebär att beskattningen vid avyttring av aktier i ett fastighetsbolag beskattas enligt reavinstregleraa för fastigheter. Sådana lösningar förekommer som nämnts utomlands och ingick också i det svenska skattesystemet före 1990 års skattereform. Det kan dock inte undvikas att regler med den inriktningen blir komplicerade. Med hänsyn till nuvarande skattesatser torde det heller inte vara nödvändigt att använda sig av en så komplicerad lösning. Det är tillräckligt att beskattningen i de nu avsedda fallen ligger på ungefär samma nivå som bolags- och kapitalskattesatserna.

En ny spärregel skulle kunna konstraeras så att aktievinster vid försäljning av aktier i fastighetsbolag undantas från lättnadsregeln och görs fullt skattepliktiga. Frågan blir då vilka företag som skall fångas upp av bestämmelsen och om det skall göras skillnad mellan olika slag av fastigheter.

En utgångspunkt bör vara att spärren skall riktas endast mot fastigheter som primärt iimehas i kapitalplaceringssyfte, dvs. fastighetsförvaltning. Däremot bör industrifastigheter och olika slag av specialfastigheter inte träffas av spärregeln. En annan utgångspunkt bör vara att börsnoterade företag undantas. Det torde inte vara praktiskt möjligt att hantera beskattningsfrågan för aktier som omsätts marknadsmässigt samtidigt som behovet av motverkande åtgärder i de fallen måste anses vara mindre framträdande. I övrigt talar tillämpningsskäl för en strikt regel. Det bör inte spela någon roll om fastigheten överförts till bolaget i samband med försäljningen av fastigheten eller sedan länge har innehafts av detta.

Slutsatsen i lagrådsremissen var att endast aktier som inte är börsnote­rade skulle omfattas av bestämmelsen och detta endast i de fall hyresfas­tigheter utgör en väsentlig tillgång i företaget. Förslaget innebar att spärren skulle utlösas om innehavet av hyresfastigheter mätt som bokfört värde eller taxeringsvärde översteg 40 %.

För att spärren inte skall kunna kringgås genom att andra tillgångar lyfts in i bolaget så att fastighetsvärdet kommer att understiga den uppställda gränsen har förslaget ändrats i förhållande till lagrådsremissen. Förslaget innebär nu att skattelättnaden inte gäller den del av reavinsten som schablonmässigt kan anses utgöra ersättning för fastighetsinnehavet. Denna del bör anses motsvara så stor del som värdet av fastighets­innehavet utgör av samtliga tillgångar i företaget. Det bokförda värdet av bolagets hyresfastigheter eller det sammanlagda taxeringsvärdet om detta är högre jämförs med det bokförda värdet av bolagets samtliga tillgångar vid försäljningstillfället. Motsvarande fördelning görs av reavinsten.

203

En atman ändring i förhållande till lagrådsremissen är att hänsyn även skall tas till fastigheter som innehas av företag i intressegemenskap. I dessa fall skall bedömningen av tillgångamas sammansättning avse hela den överlåtna koncemen.

Förslaget är fortfarande begränsat till avyttringar av aktier i företag som inte är börsnoterade. Den bestämmelse som tar sikte på företag i in­tressegemenskap bör inte vara tillämplig när moderbolaget är ett börs­noterat bolag.

Förslagen bör tas in i punkt 2 a andra stycket c av anvisningama till 22 § KL resp. 3 § 1 mom. fjärde stycket b SIL.

Prop. 1993/94:50

5.4  Allemanssparande

Regeringens förslag: De särskilda skattelättnadema för sparande i allemansfond slopas fr.o.m. år 1994.

Utredningens förslag överensstämmer med regeringens.

Remissinstanserna: De remissinstanser som yttrat sig i saken tillstyrker förslaget.

Skälen för regeringens förslag: Skattelättnadema för inlåning på allemanssparkonto och i ungdomsbosparandet slopades hösten 1992 med verkan fr.o.m. år 1993 (prop. 1992/93:50, bet. 1992/93:FiUl och 1992/93:SkU 18, SFS 1992:1488). Dessa sparformer beskattas således numera med den allmänna skattesatsen för kapitalinkomster. Beskatt­ningen av försäljningsvinster och utdelning på andelar i allemansfonder ändrades dock inte och denna avkastning beskattas därför alltjämt med ett skatteuttag på 20 %. Regeringen aviserade dock förra hösten att ett slopande av förmånsbehandlingen av fondsparandet skulle kunna komma under prövning i framtiden (prop. 1992/93:50 bil. 5 s. 3).

Ett bibehållande av den relativa förmån som allemansfondsparandet åtnjuter i förhållande till beskattningen av reavinster på aktier och övrigt fondsparande skulle leda till en faktisk skattesats på 10 %. En skillnad i skattesats på endast 2,5 % skulle alltså uppkomma gentemot reavinster på aktier. Denna obetydliga skillnad kan inte motivera bibehållna särregler på skattesidan för allemansfondssparandet. Regeringen delar således den uppfattning i frågan som utredningen och remissinstanserna intagit.

Lagen (1988:847) om skattelättnader för allemanssparande bör därför upphävas fr.o.m. kommande årsskifte. Förmånerna för viss äldre bonusränta på ungdomsbosparandet och för sparpremier enligt reglema om premiegrandande allemanssparande bör kvarstå.

När särreglema på skatteområdet upphör faller det egentliga skälet för de särskilda spar- och placeringsregler som fitms i lagen (1983:890) om allemanssparande. Det finns emellertid ett behov av en genomgång av dessa regler bl.a. utifrån placeringsreglernas inverkan på värdepappers-

204

marknaden. Avvecklingen av spar- och placeringsreglema bör därför föregås av en översyn. Denna bör ske skyndsamt. Regeringen avser att snarast möjligt återkomma i frågan.

Prop. 1993/94:50

5.5  Avkastningsskatt på pensionssparande

Regeringens förslag: Avkastningsskatten på pensionssparandet sänks som en anpassning till den nya aktiebeskattningen. Anpassningen görs genom ändrade värderingsregler. Svenska aktier tas upp till 80 % av det noterade värdet om de är hänförliga till pensionsspar­konto, pensionsförsäkring eller iimehas av pensionsstiftelser. Om aktiema är hänförliga till kapitalförsäkring tas de upp till 65 % av det noterade värdet.

Utredningens förslag: Utredningen anser att förslaget om halverad utdelnings- och reavinstbeskattning inte bör föranleda någon nedsättning av avkastningsskatten på pensionssparandet.

Remissinstanserna: Juridiska fakulteten vid Uppsala universitet delar utredningens mening att det inte finns tillräckliga skäl att behålla nuvarande relationer mellan avkastningsskattenivån och nivån för inkomstbeskattningen. Bankföreningen, Försäkringsförbundet och S-E-Banken Försäkring har motsatt sig utredningens ställningstagande och understrakit vikten av att den relativa fördelen för det långsiktigt bundna pensionssparandet behålls. Bankföreningen m.fl. har också framhållit att kapitalförsäkringar missgynnas av förslaget. Försäkringsförbundet begär häratöver en skattesänkning till följd av den sänkta bolagsskattesatsen.

Skälen för regeringens förslag: Riksdagen antog våren 1993 ett förslag om ett nytt individuellt pensionssparande som också föranledde förändringar i avkastningsskatten på pensionsmedel (prop. 1992/93:187, bet. 1992/93:SkU31, SFS 1993:947). Enligt de nya reglema beskattas all avkastning på olika former av pensionssparande med avkastningsskatt. Derma skatt beräknas på en schablonmässigt bestämd avkastning genom att pensionskapitalet vid årets ingång multipliceras med den genom­snittliga statslåneräntan under kalenderåret före beskattningsåret. Avkastningen beskattas med en skattesats på 9 % om kapitalet hör till pensionsförsäkring. För kapital som är hänförligt till kapitalförsäkring sker beskattningen på samma sätt men efter en skattesats på 20 %. Den senare nivån gäller även för vissa andra personförsäkringar, t.ex. sju-och olycksfallsförsäkringar.

Beträffande de sist nämnda slagen av försäkringar föreslås dock i en den 22 oktober 1993 överlämnad lagrådsremiss om vissa skattefrågor rörande livförsäkring att beskattningen i princip skall ske med vanlig in­komstskatt.

205

Skattesatserna 9 resp. 20 % på den schablonmässigt bestämda avkast-    Prop. 1993/94:50 ningen  motsvarar de  tidigare  skattesatsema  10  resp.   25 %   på  ett skatteunderlag som beräknas med stöd av inkomstskattereglerna.

Utredningen har ansett att det inte är motiverat att behålla den relativa skatteförmånen för pensionssparandet bl.a. mot bakgrand av att aktier utgör endast 20 % av det totala värdet av pensionskapitalet.

Regeringen gör följande bedömning.

Riksdagen har efter förslag från regeringen nyligen beslutat om ett långsiktigt bundet pensionssparande med skattesubvention. Det princi­piella ställningstagande för en skattesubvention som ligger i riksdagens beslut talar för att en relativ förmån behålls i fråga om avkastningsskatten på pensionssparande. Med hänsyn även till förhållandena för dem som tidigare bundit sitt kapital för lång tid är det inte lämpligt att mer genomgripande ändra relationema mellan bundna och obundna spar­former. Behovet av följdåtgärder är särskilt stort på fondförsäkrings-området (unit linked-försäkring). Fondförsäkringskapitalet är nämligen i stor utsträckning placerat i aktier e.d. För kapitalförsäkring med koppling till fondförsäkring blir en bibehållen nivå på avkastningsskatten direkt oförmånlig i förhållande till den nya faktiska inkomstskattesatsen 12,5 % på aktievinster. Det kan också hävdas att skillnaden i skattesats på pensionskapital och på aktievinster innebär en för låg grad av skattesub-ventionering för pensionssparandet.

För sparande i pensionsförsäkring resp. på pensionssparkonto bör värderingen göras så att en betydande relativ skattefördel kvarstår. Lättnaden bör sättas in vid värderingen av de aktier som ingår i underlaget för avkastningsskatten. Endast aktier i svenska aktiebolag och andra tillgångar som föreslås få en begränsad inkomstskatteplikt bör bli föremål för lättnader vid värderingen. Detta bör dock inte gälla andelar i värdepappersfonder vars förmögenhet helt eller delvis består av utländska aktier och räntebärande värdepapper. 1 sådana fall bör värde­ringen anpassas till skatteplikten på lämnad utdelning.

En lämplig nivå uppnås om aktier e.d. som är hänförliga till pen­sionsförsäkring eller de nya pensionssparkontona tas upp till 80 % av det noterade värdet.

För kapitalförsäkring bör motsvarande andel vara 65 %. Genom denna justering ligger beskattningen av kapital hänförligt till kapitalförsäkring kvar på en nivå som motsvarar den vanliga nivån för kapitalinkomstskatt.

Det finns anledning att noga följa utvecklingen på pensionssparområdet med hänsyn bl.a. till de nu föreslagna beskattningsnivåerna. Skulle utvecklingen visa sig bli negativ för sparandet får övervägas om en ytter­ligare nedsättning av beskattningsunderlaget bör göras.

206

6  Bolagsskattesatsen sänks, periodiseringsfonder införs och surven avskaffas

Prop. 1993/94:50

Regeringens förslag: Bolagsskattesatsen sänks till 28 %, surven avskaffas och en ny allmän reserveringsmöjlighet periodiserings­fonder införs.

Skattskyldig som gjort avsättning till periodiseringsfond får vid beräkning av inkomst av näringsverksamhet göra avdrag för avsätt­ningen. Avdraget får uppgå till högst 25 % av årets inkomst. Har en fond inte frivilligt återförts till beskattning i sin helhet senast vid taxeringen för det femte beskattningsåret efter det år då avsättningen gjordes sker en obligatorisk återföring av återstående del.

Avdrag för avsättning till surv återförs till beskattning genom att ett belopp motsvarande i princip hälften av avsättningama vid 1993 års taxering tas upp till beskattning under en femårsperiod. Vid 1995 års taxering återförs dessutom den del av survavdraget som över­stiger avdraget vid 1993 års taxering.

De särskilda reglema för skadeförsäkringsföretag vid beräkning av kapitalunderlag för surv förlängs att gälla även vid 1994 års taxering.

Promemorians förslag: Avviker från regeringens förslag dels om nivån för bolagsskattesatsen (25 %), dels vad gäller syftet med periodi­seringsfondema (ingen allmän reserv endast resultatutjämningsmöjlighet), dels genom att generella regler för förlustutjänming bakåt i tiden föreslås.

Juridiska personer föreslås vid beräkning av inkomst av näringsverk­samhet få göra avsättning till periodiseringsfond med 30 % av årsvinsten. Avdrag medges inte för avsättningen. När fonden upplöses tas beloppet upp till beskattning samtidigt som 25 % av upplöst belopp gottskrivs den skattskyldige vid debitering av slutlig skatt. Obligatorisk återföring till beskattning av fonden i dess helhet sker senast vid taxeringen för det sjätte beskattningsåret efter det år då avsättningen gjordes.

Något förslag till hur survavsättningar skall återföras till beskattning läggs inte fram.

Remissinstanserna: Flertalet företrädare för näringslivet ställer sig bakom ett förslag från Näringslivets Skattedelegation som innebär att bolagskattesatsen 30 % behålls och att surven ersätts av en mer be­gränsad reserveringsmöjlighet som baseras på årsinkomsten (periodise­ringsfond). Befintliga survavsättningar bör enligt förslaget i viss omfattning föras över till eget kapital utan beskattning.

Av övriga remissinstanser tillstyrker flertalet förslagen i promemorian om att sänka inkomstskattesatsen till 25 % och avveckla surven. Däremot avstyrks förslaget om periodiseringsfonder. Sammanfattningsvis framhåller kritikema mot förslaget bl.a. RSV, BFN, Juridiska fakulteten vid Uppsala universitet och Redovisningsrådet att fondema strider mot centrala principer i skattesystemet, att de är intemationellt

207

avvikande och att de ytterligare skulle försvåra begripligheten av svenska    Prop. 1993/94:50 företags bokslut. Från flera håll påpekas att det är såväl praktiskt som systematiskt olämpligt med ett kompletterande system för förlustutjäm­ning bakåt (periodisieringsfonder) vid sidan av det generella system för förlustutjämning bakåt som föreslås i promemorian.

Skälen för regeringens förslag:

Bolagsbeskattningens huvuddrag

Vid 1990 års skattereform ersattes en rad reserveringsmöjligheter (resultatutjämningsfond, lagemedskrivning, investeringsfondsavsättningar, fartygsfonder m.fl.) av en ny generell reserveringsmöjlighet skat­teutjämningsreserv (surv). Juridiska personer får göra avdrag för avsättning till surv med högst 30 % av kapitalunderlaget eller 15 % av löneunderlaget. Den som är skyldig att upprätta årsbokslut skall ha satt av ett mot avdraget svarande belopp i räkenskapema för beskattningsåret. Kapitalunderlaget utgörs i princip av skillanden mellan tillgångar och skulder vid beskattningsårets utgång. Därvid skall hänsyn tas till den på årets vinst belöpande inkomstskatten på så sätt att vinsten minskas med 30 %. För fysiska personer gäller att avdraget får uppgå till högst 30 % av kapitalunderlaget vid beskattningsårets ingång och 20 % av in­komstunderlaget eller 15 % av löneunderlaget. Vid 1994 års taxering får avdraget uppgå till högst 25 % av inkomstunderlaget. För alla skattskyl­diga gäller att avdraget skall återföras till beskattning närmast följande beskattningsår. Vidare skall den som är skyldig att upprätta årsbokslut ha satt av ett mot avdraget svarande belopp i räkenskapema för beskattnings­året. Genom att utnyttja möjligheten till survavdrag reduceras skattebe­lastningen från 30 till cirka 25 %.

I fråga om bolagsbeskattningen finns nu en allmän uppslutning kring förslaget att avskaffa surven. För en sådan åtgärd kan flera argument åberopas, bl.a. att den effektiva skattesatsen bör ligga så nära den formella skattesatsen som möjligt. Vidare medför surven stora tillämp­ningsproblem, särskilt för aktiebolag som ingår i koncem och för handelsbolag.

Näringslivets företrädare tillstyrker förslaget. Flertalet av dem anser dock att en mer begränsad reserveringsmöjlighet baserad på årsinkomsten bör införas i stället samt att bolagsskattesatsen 30 % behålls.

Förslaget grandas bl.a. på att det hos företagen i vart fall i dagens situation finns ett önskemål om en viss reserveringsmöjlighet även till priset av en högre skattesats. Vidare framhålls att en ökad beskattning på bolagsnivån skulle bidra till finansieringen av förslaget om lindrad dubbelbeskattning.

Regeringens övergripande bedömning är att skattesatsen bör sänkas samtidigt som företagens reserveringsutrymme bör begränsas. Som ett led i en sådan förändring bör av skäl som redovisats ovan surven

208

avvecklas. Det leder till frågan om ett system med periodiseringsfonder    Prop. 1993/94:50 bör införas.

För en sådan åtgärd talar bl.a. den omständigheten att företagens finansiering av investeringar med eget kapital även framgent bör underlättas (jfr nuvarande surv och Annell-avdrag). Periodiseringsfonder enligt modellen i promemorian skapar föratsättningar för en omfördelning över tiden av företagens utrymme för skattemässiga avskrivningar. Den föreslagna modellen har emellertid inte fått stöd vid remissbehandlingen. Med hänsyn härtill och till den betydelse som man från näringslivshåll tillmäter en allmän reserveringsmöjlighet anser regeringen att periodise­ringsfonder med rätt till avdrag vid avsättningstillfället bör införas. Därigenom kan vissa likviditetsförstärkande inslag i skattesystemet bevaras. Något krav på räntebeläggning för utnyttjande av en sådan reservering bör inte uppställas. Vid dimensioneringen av systemet bör även hänsyn tas till hur förlustutjämning bakåt lämpligen hanteras.

I dagens system tillgodoses möjlighetema till förlustutjämning bakåt genom surven. Förslagen i promemorian innebär att survens förlustutjäm-ningsfunktion ersätts av särskilda regler för förlustutjämning bakåt med en förlustutjämningsperiod på tre år. Valet av en treårsperiod betingas i första hand av en avvägning mellan önskemål om en så effektiv förlustutjänming som möjligt (en lång tidsperiod) och risken för tillämpningsproblem (kort tidsperiod). Även förslaget i promemorian om periodiseringsfonder innebär möjligheter till förlustutjämning bakåt.

Vid remissbehandlingen har framförts bl.a. att det av systematiska skäl är olämpligt att införa två regeluppsättningar som båda ger möjlighet till förlustutjänming bakåt.

Regeringen delar den principiella uppfattningen att man bör undvika att ha två skilda system för förlustutjänming bakåt. Med hänsyn till förslaget om periodiseringsfonder bör särskilda regler för sådan förlustutjämning inte införas. I stället bör systemet med avdrag för avsättning till periodiseringsfonder utformas så att det ger en möjlighet till föriustutjäm-ning bakåt som är likartad med den som surven ger.

En utgångspunkt kan vara att avdrag medges för avsättning till periodiseringsfond med högst 25 % av årsinkomsten och att en fondavsättning skall återföras till beskattning senast efter fem år. Tidsperioden fem år motsvarar en normal konjunkturcykel. I survsys-temet baseras avsättningen på det beskattade egna kapitalet, bl.a. på den beskattade årsinkomsten. Det innebär att avsättningen till surv kan uppgå till maximalt 23 % av den obeskattade inkomsten. Det anförda talar för att det nu skisserade periodiseringsfondssystemet i vilket som nämnts avsättningen grandas på den obeskattade inkomsten bör vara likvärdigt med survsystemet ur föriustutjämningssynpunkt.

Enligt regeringens mening bör ett avdragsutrymme om 25 % av årsinkomsten med en återföringsskyldighet på fem år innebära ett lämpligt avvägt reserveringsutrymme.

En särskild fråga är om ett system med periodiseringsfonder bör kompletteras med en möjlighet till nuvärdesavskrivning. URF föreslog ett system med både periodiseringsfonder och nuvärdesavskrivning. Frågan

14 Riksdagen 1993/94. 1 saml. Nr 50

209

har därefter övervägts vidare i olika sammanhang. I promemorian Prop. 1993/94:50 föreslås att ett system för periodiseringsfonder skulle införas. Något förslag om nuvärdesavskrivning lades däremot inte fram. Ställningstagan­det grandades på att positiva effekter av periodiseringsfonder ansågs uppkomma även i förening med vanliga avskrivningsregler samt hänsyn till den kritik som riktats mot systemet för nuvärdesavskrivning. Remissinstanserna intar i princip samma ståndpunkter som när förslag om periodiseringsfonder och nuvärdesavskrivning behandlats tidigare. Från näringslivshåll framhålls behovet av nuvärdesavskrivning som ett komplement till periodiseringsfonder för att ytterligare stimulera risktagande och investeringsvilja. Många andra remissinstanser instämmer dock i promemorians bedömning att nuvärdesavskrivning inte bör införas.

Regeringen föreslår nu att periodiseringsfonder införs. Något förslag om nuvärdesavskrivning läggs däremot inte fram nu. Med hänsyn till de gynnsamma likviditetseffekter som en möjlighet till nuvärdesavskrivning innebär för företagen är det emellertid angeläget att trots de invänd­ningar som riktas mot förslaget frågan bereds ytterligare.

Förslagen så långt kan sammanfattas enligt följande. Surven avvecklas och periodiseringsfonder med en avsättningsmöjlighet om 25 % av årsinkomsten införs. Någon räntebeläggning av avsättningen sker inte. Av förslaget att lindra dubbelbeskattningen på ägamivå följer vidare att Annell-avdraget tas bort.

Den nya bolagsskattesatsen bör avvägas mot bakgrand av vad som nu redovisats och med hänsyn till de samlade förslagen i propositionen. Enligt regeringens uppfattning bör bolagsskattesatsen sänkas till 28 %.

Periodiseringsfondssystemets närmare utformning

En första fråga är vilka företag som bör omfattas av ett system med periodiseringsfonder. I promemorian föreslås att enskilda näringsidkare och delägare i handelsbolag som är fysiska personer inte bör kunna göra avsättning till periodiseringsfonder. Skälet till denna begränsning kan sökas i att promemorians förslag till periodiseringsfonder främst ger möjlighet till resultatutjamning mellan olika beskattningsår. Systemet innebär således ingen möjlighet till allmän reservering. Vidare anses att kravet på förlustutjämning bakåt tillgodoses på ett rimligt sätt genom förslaget om expansionsmedel (varken särskilda regler för förlustutjäm­ning bakåt eller periodiseringsfonder föreslås). Nästan samtliga re­missinstanser delar den bedömningen. I det förslag till beskattning av fysiska personer enskilda näringsidkare och delägare i handelsbolag som nu läggs fram (avsnitt 7) och som i sina huvuddrag överensstäm­mer med förslagen i promemorian tillgodoses kravet på förlustutjäm­ning bakåt av möjligheten att göra avsättning till expansionsmedel. Avdragsgilla periodiseringsfonder även för fysiska personer fyller därför typiskt sett enbart ett reserveringsbehov. Ett ytterligare sådant inslag gör naturligtvis systemet mer svåröverskådligt.

210

önskemålen om att enskilda näringsidkare och delägare i handelsbolag Prop. 1993/94:50 skall få aktiebolagslika regler talar för att systemet skall gälla även för fysiska personer. Systemen för periodiseringsfonder och expansionsmedel griper inte in i varandra på det sätt som gäller för förlustutjämning bakåt och periodiseringsfonder. Tillämpningsproblem av det slag som skulle uppkomma vid två sådana parallella system för bolagen bör därför inte uppkomma om periodiseringsfonder införs för fysiska personer. Regeringen anser mot bakgrand av det anförda att även enskilda näringsidkare och delägare i handelsbolag bör ha rätt att få avdrag för avsättning till periodiseringsfond.

I fråga om vilka juridiska personer som bör omfattas av systemet gjordes ingen begränsning vare sig i Företagsskatteutredningens förslag eller i promemorian. Med hänsyn till de särskilda skattereglema för schablonbeskattade bostadsföretag, investmentföretag och värdepappers­fonder bör dessa dock undantas från lagens tillämpningsområde.

En avsättning till periodiseringsfond bör för bl.a. aktiebolagen ha karaktären av en bokslutsdisposition i företagets räkenskaper. Det bör därför vara ett villkor för avdrag att avsättning till periodiseringsfond görs i räkenskapema.

Enligt vad som föreslås i avsnitt 7 kommer inkomsten för en fysisk person som driver näringsverksamhet i en enskilt bedriven firma eller ett handelsbolag att bli föremål för räntefördelning. Räntefördelning innebär att den del av inkomsten från verksamheten som är att hänföra till kapitalavkastning räknas av från inkomsten och i stället beskattas i inkomstslaget kapital. Underlaget för avsättning till periodiseringsfond bör inte avse den del av inkomsten som är att hänföra till kapitalinkomst. Det innebär att underlaget för avsättning till periodiseringsfond för fysiska personer bör vara inkomsten efter räntefördelning. I författnings­kommentaren redovisas närmare hur underlaget bör beräknas.

För delägare i handelsbolag görs räntefördelningen på delägarnivå. Någon skyldighet att göra avsättning till periodiseringsfond i han­delsbolagets räkenskaper aktualiseras därför inte, vilket är en avvikelse från vad som varit vanligt i liknande lagstiftningar tidigare.

Det anförda leder alltså till att avsättning till periodiseringsfond för inkomst från handelsbolag alltid bör göras på delägarnivå. Om delägaren är ett aktiebolag görs avsättningen i aktiebolagets räkenskaper. En fysisk person bör göra avsättningen i deklarationen. Även enskilda näringsid­kare bör göra avsättningen i deklarationen.

För fysiska personers inkomstberäkning behövs särskilda "turordnings­regler" (jfr författningskommentaren till 7 § räntefördelningslagen, avsnitt 20.1). Bestämmelsen om hur underlaget för avdrag för avsättning till periodiseringsfond bör beräknas bör därför utformas olika för juridiska och fysiska personer. Underlaget kommer dock i princip att beräknas på samma sätt.

Bl.a. bör underlaget ökas med det återförda beloppet när en fond upplöses. Belopp som återförs till beskattning enligt lagen om återföring av obeskattade reserver uppskovsbelopp bör däremot inte ingå i avsättningsbasen.

211

Varje avsättning bör bilda en särskild fond. Detta gör det enkelt att    Prop. 1993/94:50 hålla reda på när obligatorisk återföring skall ske. En skattskyldig kan således ha högst fem fonder vid en viss tidpunkt.

Efter förebild av Företagsskatteutredningens modell till periodiserings­fonder bör en fondavsättning disponeras och avdraget återföras till beskattning efter den skattskyldiges bestämmande.

Om ett års fond inte återförts i sin helhet till beskattning senast femte året efter det beskattningsår avdraget gjordes bör återstående del automatiskt återföras. Effektema av en sådan återföring bör blir desamma som om återföringen gjorts frivilligt. Lagrådet har i sitt yttrande tagit upp frågan om behovet av särskilda regler när verksamheten upphör och vid fiision. Regeringen delar uppfattningen att en sådan reglering bör göras. Motsvarande regler i lagen (1990:663) om ersättningsfonder bör tas som förebild. En periodiseringsfond bör omedelbart återföras till beskattning om verksamheten upphör, vid annan fusion än sådan där fond får övertas och vid konkurs. En närmare redogörelse länmas i författningskommen­taren. Om en fysisk person som bedriver näringsverksamhet upphör med verksamheten och periodiseringsfonder på grand därav återförs till beskattning bör inkomsten av återföringen få räknas som ackumulerad inkomst.

Periodiseringsfond bör normalt få övertas vid sådan fusion som är skattemässigt gynnad även i andra sammanhang. Periodiseringsfond bör också få övertas om en fysisk person eller ett handelsbolag överför näringsverksamheten till ett aktiebolag och någon uttagsbeskattning inte sker. Personen resp. handelsbolaget och aktiebolaget bör betraktas som ett och samma företag. De villkor som gällde för periodiseringsfonden hos den fysiska personen kommer därmed att gälla även för aktiebolaget.

Det är naturligt att överväga spärregler för att motverka att företag med periodiseringsfonder går i handel. Ett företag med underskott kan exempelvis tänkas vilja förvärva ett företag med periodiseringsfonder i syfte att kvitta underskottet mot koncembidrag från det förvärvade företaget. Koncernbidragen skulle därigenom kunna neutralisera återföringen av periodiseringsfondema. Koncembidragsspärren i de föreslagna spärreglerna mot förlustutjänming hindrar emellertid att ett förlustföretags gamla underskott kvittas mot koncernbidrag från en nytt koncernbolag under en femårig spärrtid (avsnitt 8.2). Någon särskild spärregel för förlustbolagsfallen synes därför inte behövas i lagstiftningen om periodiseringsfonder.

Spärreglerna mot förlustutjänming hindrar inte att kvittning kan ske mot underskott som uppkommer efter ägarförändringen. Ett företag som förväntar ett underskott under beskattningsår 2 kan således förvärva ett företag med periodiseringsfond under beskattningsår 1 för att under beskattningsår 2 kvitta underskottet mot en upplösning av fonden. En spärr mot sådana förfaranden skulle kunna utformas så att efter ägar­skiften avdrag vägras för koncernbidrag som motsvaras av upplöst periodiseringsfond under en period på t.ex. fem beskattningsår. Med hän-

212

syn till att de skattemässiga vinstema med det angivna förfarandet är    Prop. 1993/94:50 begränsade framstår en sådan spärr som obehövlig. Bestämmelsema om periodiseringsfond bör tas in i en ny lag.

Avvecklingen av surven

Olika synsätt kan läggas på frågan hur befintliga survavsättningar skall behandlas. Det gäller i normalfallet avsättningama vid 1994 års taxering. Ett upphävande av survlagen innebär utan särskilda regler att survavdraget skall återföras i sin helhet vid 1995 års taxering. En sådan ordning kan ge olämpliga effekter i många fall.

En motsvarande fråga fanns att ta ställning till vid övergången till det nuvarande systemet i 1990 års skattereform. Den diskussion som fördes först i URF och sedan under den fortsatta beredningen av lagstift­ningsärendet visar att skäl kan anföras för olika lösningar. Ett synsätt är att företagen aldrig återför sina obeskattade reserver annat än i förlust­situationer. De obeskattade reserverna bör därför få föras över till eget kapital utan beskattning. Den motsatta argumentationslinjen mynnar ut i att reservema bör beskattas efter samma skattesats som gällde då avdraget gjordes.

I promemorian diskuteras olika altemativ utifrån ett förslag om en tioårig återföringsperiod (jfr förslaget om återföring av survavsättningar i betänkandet SOU 1992:67). Enligt ett altemativ ges företagen möjlighet att skjuta på avskattningen mot att den skattekredit som ett sådant uppskov innebär räntebeläggs. En annan möjlighet som nämns är att företagen får föra över en del av surven (kvotdel eller visst belopp) till eget kapital utan skattekonsekvenser. Ytterligare ett altemativ som framförs är att dämpa survavskattningens negativa effekter genom att tillåta företagen att bygga upp en ny reservering.

Enligt regeringens uppfattning bör effekterna av en avveckling av survlagstiftningen mildras. Det avgörande skälet till att återförings-reglerna principiellt sett bör vara generösa är att survavdrag har gjorts mot bakgrand av att avdraget inte skall behöva skattas av annat än i förlustsituationer. För skattskyldiga som befinner sig i en sådan situation leder en avveckling som innebär att avdraget skall återföras till beskatt­ning omedelbart eller inom en begränsad tid till en omotiverad skat­teskärpning.

Det är vidare angeläget att företagandet i rådande ekonomiska läge inte utsätts för ytterligare avtappning av kapital. Ett krav på full avskattning av survavsättningarna kan, även om avskattningen sprids över en längre period, förstärka företagens problem. Å andra sidan bör av förenk­lingsskäl den avskattning som aktualiseras göras under en så kort tidsperiod som möjligt. De budgetmässiga fömtsättningama som gäller för det samlade förslag som nu läggs fram innebär en annan restriktion.

Från näringslivets sida hänvisas till en modell för återföring som går ut på att koppla återföringen till det av Näringslivets Skattedelegation föreslagna systemet för periodiseringsfonder. Enligt modellen skall 

213

utan att förslaget preciseras närmare en retroaktiv fiktiv beräkning Prop. 1993/94:50 göras av periodiseringsfondsutrymmet för de senaste åren. Avsikten är att den surv som skall återföras till beskattning förs över till periodise­ringsfonder så långt utrymmet medger. Vid 1995 års taxering återförs den "först avsatta" periodiseringsfonden osv. tills hela surven återförts. Återstående surv, utöver vad som beräknas rymmas inom periodiserings­fondssystemets ramar, upplöses utan beskattning.

Utgångspunkten för det redovisade förslaget är att man kan beräkna hur stor avsättning till periodiseringsfond ett företag skulle kunna ha gjort vid de närmast föregående taxeringama om periodiseringsfondema funnits då. Hur det enskilda företaget skulle ha handlat i en sådan tänkt situation är naturligtvis inte möjligt alt ha någon närmare uppfattning om med tanke på bl.a. alternativa reserveringsmöjligheter. Det är inte heller tänkbart att skattemyndigheterna vid 1995 års taxering skall kunna besluta om de "fiktiva" periodiseringsfoiidemas storiek för samtliga företag med surv om inte grova schabloner används.

Av det anförda följer att utfallet av den föreslagna modellen dvs. hur stor del som återförs till beskattning via periodiseringsfonder resp. upplöses utan beskattning beror på vilka antaganden som görs vid beräkningen av de "fiktiva" periodiseringsfondema. Det är uppenbart att den nu redovisade avskattningsmodellen är förenad med betydande komplikationer. Det finns därför enligt regeringens mening anledning att välja en enklare modell för avskattningen.

Regeringen anser att en rimlig avvägning uppnås om ett belopp motsva­rande i storleksordningen hälften av de sammanlagda survarna får upplösas utan beskattningskonsekvenser. Den andra hälften av survarna skall återföras till beskattning. En utgångspunkt för den närmare regleringen av avskattningen kan lämpligen vara lagen om återföring av obeskattade reserver, vilket föreslagits i betänkandet SOU 1992:67. Återföringsperioden bör begränsas till fem år.

Förslaget för avveckling av surven skall avse avdrag som gjorts för avsättning i bokslut till ledning för 1994 års taxering. Nästan samfliga företag har möjlighet att göra survavsättning vid 1994 års taxering med kännedom om att survlagstiftningen skall avvecklas. Mot bakgrand av vad som anförts ovan om granden för generösa avskattningsregler saknas motiv för att låta den del av en survavsättning i bokslutet till ledning för 1994 års taxering som överstiger avsättningen vid närmast föregående taxering omfattas av generösa avskattningsregler. Härtill kommer att om ingen begränsning görs i nu berört hänseende skulle företagen ges incitament att'vid 1994 års taxering vidta särskilda åtgärder för att göra så stora survavsättningar som möjligt, eftersom surven under en femårsperiod till hälften får återföras utan beskattning och till hälften utan räntebeläggning.

Exempelvis skulle kvarvarande uppskovsbelopp enligt lagen om återföring av obeskattade reserver kunna återföras till beskattning tidigare än vad lagen föreskriver och periodiseringsmöjligheter utnyttjas så långt det är möjligt. Vidare skulle det vara fördelaktigt att inför bokslutet vidta

214

andra åtgärder för att öka kapitalunderlaget. Sammanfattningsvis skulle    Prop. 1993/94:50 en omfattande skatteplanering kunna förväntas.

Ett sätt att motverka beteenden av nämnt slag är att knyta de generösa återföringsreglema till survavsättningen vid taxeringen närmast före 1994 års taxering, dvs. normalt 1993 års taxering. I de fall surven vid 1994 års taxering är större än vid 1993 års taxering kan ett belopp motsvarande ökningen av survavsättningen mellan 1993 och 1994 års taxering i sin helhet återföras till beskattning vid 1995 års taxering och hälftendelningen avse resterande belopp, dvs. surven vid 1993 års taxering.

Ett exempel kan illustrera. AB A har gjort avdrag för avsättning till surv med 1 200 i bokslutet till ledning för 1994 års taxering. Vid 1993 års taxering uppgick avdraget till 1 000. De belopp som får upplösas resp. avskattas på fem år uppgår till 500 vardera (1 000/2). Survökningen på 200 samt 100 (1/5 av 1 000/2) återförs till beskattning vid 1995 års taxering. Vinsten ökas därmed med 300 vilket i sin tur innebär att periodiseringsfondsavsättningen får öka med 75. Detta innebär att de 300 i realiteten endast träffas av en bolagsskatt på 25,43 %, vilket motsvarar nuvärdet av den skatt som betalas i ett system med periodiseringsfonder (efter en diskonteringsränta på 7,5 %).

Förslaget om återföring av surv var i lagrådsremissen utformat enligt nänrnda modell. Lagrådet anser att regleringen kan få mycket slumpar­tade effekter och ifrågasätter om den uppfyller rimliga krav på en likformig beskattning. Lagrådet pekar på att förekomsten av survavsättning vid 1993 års taxering kan bero på tillfälligheter och att vissa företag inte gjort negativ survavsättning t.ex. därför att verksam­heten gått med förlust.

I flertalet fall känner ett företag vid 1994 års taxering till förslaget om de förmånliga reglema för survåterföring. I frånvaro av någon särskild spärregel har företagen därför som redovisats anledning att göra större survavsättning vid denna taxering än vad som annars hade varit motive­rat. Ett företag kan t.ex. realisera värdestegringsvinster för att öka survavdraget.

Regeringens bedömning är att en spärregel är nödvändig. Lagrådet synes inte ifrågasätta denna bedömning. Den spärregel som föreslagits är såvitt framkommit under beredningen av ärendet den mest ändamålsenli­ga. Lagrådet har inte pekat på någon alternativ lösning.

Någon formell olikbehandling av skilda företag sker inte enligt förslaget. Lagrådets farhågor för att den föreslagna spärregeln inte skulle uppfylla rimliga krav på en likformig beskattning synes överdrivna. Visserligen behandlas företagen olika beroende på vilka dispositioner de gjort vid 1993 års taxering och att de då inte kände till förslaget om förmånlig survåterföring. Det är emellertid en åsyftad effekt. Om hinder skulle föreligga mot en spärregel med denna innebörd skulle förslaget om förmånliga regler för survåterföringen inte vara genomförbart. Rege­ringens uppfattning är att något sådant hinder inte föreligger.

Lagrådet pekar på en speciell situation. Det gäller två företag, Stadshypotek AB, och Statens Bostadsfinansieringsaktiebolag, SBAB. Stadshypotek AB har bildats efter en sammanslagning av Stadshypoteks-

215

kassan och stadshypoteksföreningama. De senare företagen hade liksom    Prop. 1993/94:50 SBAB avdragsrätt för avsättning till reservfond och säkerhetsfond. I skattereformen gjordes ingen ändring av dessa företags reserverings-regler. Å andra sidan infördes ingen rätt till surv.

I samband med bildandet av Stadshypotek AB beslutades att rätt till avdrag för avsättning till reservfond och säkerhetsfond skulle upphöra (prop. 1991/92:119, bet.l991/92:NU32, SFS 1992:702). Samtidigt avskaffades avdragsrätten för SBAB. De obeskattade reservema som uppgår till betydande belopp skall återföras till beskattning. Återfö­ringsperioden anknyter till vad som gäller för vanliga företag i fråga om återföring av uppskovsbelopp. Det innebär att återföring görs för Stadshypotekkassans och stadshypoteksföreningamas del hos Stadshypotek AB med minst 75 % av beloppet vid 1994 års taxering och återstående del vid 1995 års taxering. Samtidigt infördes en rätt för företagen att göra survavdrag.

En utgångspunkt för utformningen av reglema för återföring av reservfond och säkerhetsfond var att effekterna skulle kunna begränsas genom survavdrag. Det är mot den bakgmnden rimligt att även Stadshypotek AB och SBAB ges möjlighet att avveckla surven enligt lättnadsreglerna för den förtida survåterföringen trots att de inte kunnat göra survavdrag vid 1993 års taxering. Enligt regeringens uppfattning är en lämplig avvägning att för dessa företag ett belopp motsvarande 50 % av de reserv- och säkerhetsfonder som företagen skall återföra med början vid 1994 års taxering anses utgöra avdrag för avsättning till skat­teutjämningsreserv vid närmast föregående taxering. Förslaget bör utformas i enlighet härmed.

En situation som uppmärksammats i olika sammanhang gäller återföring av obeskattade reserver vid övergången till dagens system för enskilda näringsidkare och delägare i handelsbolag som är fysiska personer. Återföringen av obeskattade reserver (uppskovsbeloppet) görs enligt huvudregeln vid 1992-1995 års taxeringar med i princip en fjärdedel av beloppet per taxering. För de nämnda kategoriema skattskyl­diga infördes en bestämmelse som innebar att det uppskovsbelopp som skulle återföras vid 1992 års taxering i stället kunde tas upp vid 1993 års taxering. Därefter har en likartad justering gjorts avseende 1993 års taxering. Nu föreslås att en återföring av uppskovsbeloppet skall vara frivillig även vid 1994 års taxering (avsnitt 7.4).

Det har framkommit att många enskilda näringsidkare och delägare i handelsbolag har valt att skjuta upp återföringen av uppskovsbeloppet. Det har medfört att de inte har haft anledning att göra survavdrag eller att survavdraget i vart fall är mindre än vad det skulle ha varit om uppskovsbeloppet återförts till beskattning. Genom att följa den av lagstiftaren anvisade vägen att skjuta upp återföringen kommer, hävdas det, de skattskyldiga att sammantaget få en större skattekostnad än vad som skulle ha blivit fallet om uppskovsbelopp återförts före 1994 års taxering och gmndat survavdrag på vilka de särskilda avvecklingsreglema kunde ha tillämpats.

216

En analys visar emellertid att den som valt att skjuta upp återföringen    Prop. 1993/94:50 av uppskovsbeloppet inte kommer i en sämre situation än den som valt att återföra uppskovsbelopp och gjort survavdrag som grandats på det återförda beloppet.

Med hänvisning till vad som anförts anser regeringen att lagrådsremis­sens modell för återföring av surv med vissa justeringar bör läggas till grand för lagstiftning.

Modellen innebär bl.a. att om ett företag inte taxeras vid 1994 års taxering skall surven vid närmast föregående taxering återföras enligt de särskilda reglema utan någon jämförelse med tidigare taxering.

Ett nytt yrkande om högre survavsättning inom taxerings- eller ompröv­ningsperioden bör inte få medföra att syftet med ätt knyta återföringsreg­lema till surven vid närmast föregående taxering kringgås. Därför krävs en kompletterande regel om att skattemyndigheten skall bortse från ett avdrag som grandats på ett sådant yrkande och i stället låta de förmånliga återföringsreglema gmndas på den surv som skulle ha medgetts om det nya yrkandet inte hade framställts, dvs. vanligtvis yrkandet i själv­deklarationen. Denna kompletterande föreskrift bör gälla i fråga om yrkanden som framställs efter utgången av september 1993. Tillämpning av föreskriften underlättas genom att skattemyndigheterna redan i samband med årets taxering registrerar de uppgifter och tillskapar de granskningssignaler som behövs för återföringen.

Om survavdraget vid 1993 års taxering medfört underskott av verksam­heten vid den taxeringen bör även motsvarande del av underskottet återföras till beskattning omedelbart vid 1995 års taxering. Med hänsyn härtill bör man bortse även från vissa yrkanden som framställs efter utgången av september 1993 i syfte att minska ett underskott.

Om det belopp som skall återföras till beskattning successivt under en femårsperiod inte överstiger 4 000 kr. bör beloppet istället återföras på en gång.

För delägare i handelsbolag behövs en kompletterande regel om hur den skattefria delen av survupplösningen skall påverka det justerade ingångsvärdet.

Den del av avsättningen till surv som får överföras till fritt eget kapital bör överföras successivt med högst en femtedel per år under en femårsperiod, dvs. i samma takt med vilken den skattepliktiga hälften av survavdraget måste återföras. En snabbare återföring bör motverkas genom en föreskrift om att ett särskilt tillägg i form av en skattepliktig intäkt tas ut i sådant fall.

De föreslagna reglerna behandlas utförligare i författningskommen­taren, avsnitt 20.5.

Föreskrifterna om avvecklingen av survlagen bör tas in i en särskild lag.

217

Skadeförsäkringsföretag

Prop. 1993/94:50

En fråga vid övergången till det nya företagsskattesystemet som inte fått en slutlig lösning gäller skadeförsäkringsföretagens reser­veringsmöjligheter och avskattning av obeskattade reserver (se prop. 1991/92:60 s. 94 ff.).

Svårigheterna har sin grand i främst skattefördelar vid byte av företagsform från ömsesidigt bolag till försäkringsaktiebolag. Särskilt de ömsesidiga bolagen har ansett sig missgynnas i jämförelse med till försäkringsaktiebolag ombildade ömsesidiga bolag. Vid en ombildning kan underlaget för survavsättning det egna kapitalet och utrymmet för avsättning till säkerhetsreserv ökas. De skattemässiga effektema av utdelningskrav på aktiebolag motverkas av möjligheten till Annell-avdrag.

I avvaktan på att ett förslag till permanent lösning skulle kunna läggas fram infördes särskilda bestämmelser för 1992 års taxering (prop. 1991/92:60, bet.l991/92:SkU 10, SFS 1991:1845). Enligt dessa räknas säkerhetsreserven som skuld vid beräkning av survunderlaget endast till den del reserven överstiger 70 % av säkerhetsreserven i bokslutet till ledning för 1991 års taxering (punkt 8 av övergångsbestämmelsema till survlagen). Genom lagstiftning hösten 1992 förlängdes de särskilda reglema att gälla även vid 1993 års taxering (prop. 1992/93:131, bet. 1992/93:SkU 15, SFS 1992:1345). Bestämmelsema innebär att någon avskattning av obeskattade reserver inte aktualiseras vid 1992 eller 1993 års taxeringar.

De förändringar av de generella reglema som nu föreslås kommer att medföra att de skattemässiga incitament till ombildning till aktiebolag som finns i dagens system i allt väsentligt kommer att försvinna. Förslagen innebär bl.a. att såväl rätten till survavdrag som Annell-avdrag slopas. Periodiseringsfonden, den reserveringsmöjlighet som föreslås ersätta surven, baseras på årsresultatet i stället för det egna kapitalet.

En ombildning kommer även i fortsättningen att kunna öka utrymmet för avsättning till säkerhetsreserv. Å andra sidan föranleder en ombild­ning beskattning för återbäring av de försäkringstagare som är näringsid­kare. Dessutom innebär aktieägarnas utdelningskrav i praktiken en begränsning av att utnyttja den vidgade reserveringsmöjligheten.

Av det anförda framgår att särskilda åtgärder i fråga om skadeförsäk­ringsföretagens beskattning inte kommer att behövas när det föreslagna systemet är genomfört. Vid 1994 års taxering bör samma regler gälla som vid 1992 och 1993 års taxeringar.

218

Beskattning av enskilda näringsidkare och handelsbolag

7  Enskilda näringsidkare och handelsbolag, m.m.

7.1 Enskilda näringsidkare

Näringsverksamhet kan bedrivas direkt av näringsidkaren under enskild firma eller genom förmedling av juridisk person. Valet av verksamhets­form har civilrättsliga och skatterättsliga konsekvenser. De skattemässiga skillnadema mellan verksamhetsformerna har kommit att accentueras ge­nom 1990 års skattereform.

De skattemässiga skillnadema mellan enskilt bedriven näringsverksam­het och verksamhet som bedrivs genom aktiebolag kan i korthet beskrivas på följande sätt.

Förvärvskälleindelning

Genom att enskild näringsverksamhet delas in i förvärvskällor begränsas möjligheten att kvitta överskott och underskott av olika verksamheter mot varandra. 1 ett aktiebolag utgör all verksamhet en och samma förvärvs­källa.

Kapitalavkastning

Avkastning på kapital som en aktieägare lånat ut till bolaget enkelbeskat­tas som kapitalinkomst. Avkastning på eget kapital i ett aktiebolag som delas ut beskattas för närvarande enligt regler som innebär att beskatt­ningen blir ett mellanting mellan enkel- och dubbelbeskattning men före­slås enkelbeskattas i fortsättningen (avsnitt 5). I fråga om enskild näringsverksamhet dubbelbeskattas all avkastning på det kapital som är hänförligt till verksamheten.

Expansion med enkelbeskattning

I ett aktiebolag enkelbeskattas inkomst som återinvesteras i verksamheten. Någon möjlighet för en enskild näringsidkare att finansiera expansion av verksamheten med enkelbeskattade medel finns inte.

Prop. 1993/94:50

219

7.1.1  Förvärvskällor m.m.

Prop. 1993/94:50

Regeringens förslag: Nuvarande indelning i förvärvskällor avskaf­fas. I fortsättningen kommer all enskild näringsverksamhet som bedrivs här i landet av en skattskyldig att beräknas gemensamt i en och samma förvärvskälla. Detta medför att överskott och underskott från olika verksamheter automatiskt kvittas mot varandra i såväl skatte- som avgiftshänseende. Indelningen i aktiv och passiv närings­verksamhet skall avse hela näringsverksamheten. För självständig näringsverksamhet i utlandet skall tills vidare särskilda regler gälla även i fortsättningen. I avvaktan på en fortsatt översyn skall själv­ständig näringsverksamhet i utlandet hänföras till en särskild för­värvskälla.

Promemorians förslag: Överensstämmer med regeringens bortsett från förslaget om fortsatt särbehandling av självständig näringsverksamhet i utlandet.

Remissinstanserna: Förslaget att slopa förvärvskälleindelningen för enskilda näringsidkare tillstyrks som en betydande förbättring eller förenkling av så gott som samtliga remissinstanser. Skogsstyrelsen befarar dock att förslaget bibehåller nuvarande alltför passiva skogsbrak och avstyrker därför förslaget. Åtskilliga remissinstanser påtalar att negativa konsekvenser i enskilda fall kan uppkomma genom att indelningen i aktiv och passiv näringsverksamhet skall avse all näringsverksamhet som den skattskyldige själv bedriver. Fördelama anses dock över lag överväga nackdelarna. LRF/Skogsägarna understryker att den praktiska tillämp­ningen bör följas. Jordbruksverket förordar att inkomst motsvarande arbetsinsats i en passiv näringsverksamhet frivilligt skall gmnda sociala förmåner och medföra avgifter. Två remissinstanser berör förslaget att slopa särbehandlingen av självständig näringsverksamhet utomlands. RFV anser att ett genomförande i den delen bör avvakta en närmare utredning av konsekvenserna avseende socialförsäkringskonventioner, dubbelbe­skattningsavtal och EES-avtal. Även RSV efterlyser en sådan analys och påtalar att i frånvaro av särskilda åtgärder blir avgifter och sociala förmåner för utlandsinkomster beroende av vilken metod för undvikande av dubbelbeskattning som dubbelbeskattningsavtalet i fråga föreskriver. RSV understryker även att kontrollproblemen fortlöpande måste bevakas.

Flera remissinstanser är negativa till att kapitalplaceringar i aktier och andra värdepapper inte skall kunna hänföras till den enskilda näringsverk­samheten vid beskattningen.

Skälen för regeringens förslag: Genom att enskild näringsverksamhet-het delas in i förvärvskällor begränsas möjligheten att kvitta överskott och underskott från olika verksamheter mot varandra.

Indelningen av inkomster i olika förvärvskällor härstammar från KL:s tillkomst. Det ansågs inte möjligt att ge en kort och uttömmande defi­nition på vad som utgjorde skattepliktig inkomst. Man valde i stället att

220

föreskriva att en inkomst var skattepliktig om den härfluth ur någon viss    Prop. 1993/94:50 angiven källa. Syftet med förvärvskälleindelningen har varit att skapa en formell ram för sortering av de intäkter och kostnader som hör ihop, vilket har haft betydelse bl.a. för uppdelningen mellan inkomstslagen.

Enligt de regler som gällde före skattereformen beräknades inkomsten inom de olika inkomstslagen särskilt för varje förvärvskälla. I fråga om rörelse utgjorde varje verksamhet som var att anse som självständig rörel­se en förvärvskälla. Om rörelse bedrevs huvudsakligen med den enskildes egen arbetskraft ansågs i allmänhet en förvärvskälla föreligga. Var verksamhetema till arten helt olika och utan något egentligt inre sammanhang ansågs i regel skilda förvärvskällor föreligga.

Från och med 1988 års taxering blev förvärvskälleindelningen betydel­selös för den kommunala taxeringen. Förvärvskälleindelningen hade där­emot betydelse vid taxeringen till statlig inkomstskatt genom att under­skott i en förvärvskälla inte fick räknas av från överskott i en annan förvärvskälla vid beräkningen av underlag för tilläggsbelopp. Vidare fick vid beräkning av socialavgifter utjämning av underskott eller överskott mellan olika förvärvskällor inte ske.

Genom 1990 års skattereform gavs förvärvskälleindelningen ett nytt innehåll. Enligt 18 § KL gäller följande i fråga om enskilda näringsidka­re. Skilda aktiva näringsverksamheter bildar en gemensam förvärvskälla. Varje passiv verksamhet bildar en egen förvärvskälla. Verksamheter som har naturlig anknytning till varandra betraktas som en enda verksamhet. En verksamhet utgör aktiv näringsverksamhet om näringsidkaren i icke oväsentlig omfattning arbetat i verksamheten. Annan verksamhet utgör passiv näringsverksamhet. Självständig näringsverksamhet i utlandet hän­förs alltid till passiv näringsverksamhet.

I prop. 1989/90:110 (s. 646) anfördes följande beträffande gränsdrag­ningen mellan aktiv och passiv verksamhet. Kravet på aktivitet innebär i normalfallet att den skattskyldige skall ha ägnat syssloma i verksam­heten minst en tredjedel av den tid som går åt för en vanlig anställning på heltid. Detta krav får i vissa fall jämkas med hänsyn till omständig-hetema. En person som vid sidan av en anställning driver näringsverk­samhet som i huvudsak baseras på hans egen arbetskraft får således regelmässigt anses uppfylla aktivitetskravet. Detta gäller däremot inte beträffande verksamhet med en betydande balansomslutning. I fråga om t.ex. förvaltning av egna fastigheter bör således arbetsinsatsen motsvara minst en tredjedel av arbetstiden i en heltidsanställning för att verksam­heten skall vara att hänföra till aktiv näringsverksamhet.

I fråga om aktiebolag förekommer ingen indelning i förvärvskällor. Reaförluster på kapitalplaceringsaktier m.m. får dock inte kvittas mot andra inkomster utan endast mot vinster på sådan egendom (2 § 14 mom. SIL).

Tidigare har indelningen i förvärvskällor haft betydelse bl.a. för be­skattningsorten och för vissa juridiska personers skattskyldighet. Vad gäller inkomstbeskattningen är skälet för förvärvskälleindelningen numera att underskott av en passiv verksamhet, t.ex. passiv fastighetsförvaltning.

221

inte skall kunna kvittas mot inkomst av en annan verksamhet, t.ex. kon-    Prop. 1993/94:50 sultverksamhet.

En näringsidkare som i dag vill kvitta i skattehänseende mellan olika verksamheter kan normalt göra detta genom att förlägga verksamhetema till ett aktiebolag. Denna olikhet mellan den som driver olika verksam­heter som enskild näringsidkare och den som driver verksamheter i form av aktiebolag framstår som en diskriminering av enskilt bedriven närings­verksamhet och bör undanröjas. Detta kan ske genom att indelningen i förvärvskällor avskaffas.

Klassificeringen i aktiv och passiv näringsverksamhet har betydelse utom för indelningen i förvärvskällor även i fråga om sociala förmåner och egenavgifter. Rätt till tilläggspension grandas på, såvitt nu är aktuellt, inkomst av annat förvärvsarbete än anställning. Med inkomst av sådant annat förvärvsarbete avses enligt 11 kap. 3 § lagen (1962:381) om allmän försäkring (AFL), såvitt nu är av intresse, inkomst av aktiv näringsverksamhet här i riket. Granden för beräkning av tilläggspensions­avgift och därmed likställda avgifter utgörs av inkomst enligt 11 kap. 3 § AFL.

Den sjukpenninggrandande inkomsten utgörs bl.a. av den årliga in­komst som en försäkrad kan antas komma att få tills vidare för eget arbete på annan grand än som arbetstagare. Inkomsten får inte beräknas högre än som motsvarar skälig avlöning för liknande arbete för annans räkning.

Beräkningen av egenavgifter baseras på taxeringen till statlig in­komstskatt. Detta gäller för såväl tilläggspensionsavgift och därmed likställda egenavgifter som sjukförsäkringsavgift och därmed likställda avgifter.

En enskild näringsidkare betalar särskild löneskatt enligt lagen (1990:659) om särskild löneskatt på vissa förvärvsinkomster (SLF) på inkomst av passiv näringsverksamhet här i riket. Har han fyllt 65 år betalar han särskild löneskatt även på bl.a. inkomst som avses i 11 kap. 3 § AFL.

Indelningen i aktiv och passiv näringsverksamhet har således betydelse i socialförsäkringshänseende och bör därför behållas. Om den nuvarande indelningen i förvärvskällor avskaffas kommer indelningen att hänföra sig till hela näringsverksamheten. Vid bestämmandet om verksamheten skall hänföras till aktiv eller passiv bör de uttalanden i prop. 1989/90:110 som redovisats i det föregående kunna vara vägledande även i framtiden.

Förslaget om slopad förvärvskälleindelning och om att indelningen i aktiv och passiv verksamhet bör avse hela verksamheten har fått remiss­instansemas stöd. Förslaget bör därför genomföras med viss justering som redovisas i det följande.

Några remissinstanser vill införa möjligheter för den skattskyldige att välja om en tidigare passiv näringsverksamhet skall kunna behålla sin status trots att verksamheten enligt allmänna regler är att bedöma som aktiv på grand av en kanske tillfällig förändring av verksamheten. Andra remissinstanser har framhållit de negativa konsekvensema av att en näringsidkare som driver en näringsverksamhet som normalt anses

222

som aktiv under något enstaka år på gmnd av t.ex. konjunkturskäl inte    Prop. 1993/94:50 uppfyller aktivitetskravet och blir betraktad som passiv.

När det gäller bedömningen av om en verksamhet skall klassificeras som aktiv eller passiv torde en tillfällig ändring av aktivitetsgraden under något beskattningsår inte medföra att verksamheten anses ändra karaktär. Det bör därför inte komma i fråga att ändra regelsystemet på det sätt som ifrågavarande remissinstanser angett.

Det förhållandet att indelningen i aktiv och passiv näringsverksamhet omfattar den skattskyldiges alla aktiviteter som är att hänföra till näringsverksamhet får konsekvens för den pensionsgrandande inkomsten på så sätt att inkomst eller underskott av en passiv delverksamhet som enligt gällande rätt utgör en egen förvärvskälla kommer att påverka in­komsten av en aktiv näringsverksamhet. En liknande effekt uppkommer i avgiftshänseende.

Det är ofrånkomligt att en sådan genomgripande förändring som nu föreslås kan leda till konsekvenser som i enskilda fall innebär en ökad skatte- och avgiftsbelastning. De redovisade effektema motverkas emel­lertid av det förslag om positiv och negativ räntefördelning som behand­las i avsnitt 7.1.2. Förslaget om positiv räntefördelning innebär att den del av inkomsten av en näringsverksamhet som motsvarar statslåneräntan plus en procentenhet multiplicerad med ett på visst sätt bestämt kapital­underlag inte beskattas i inkomstslaget näringsverksamhet utan i inkomst­slaget kapital. Genom räntefördelningen kommer därmed avkastningen på passiva verksamheter att endast i begränsad omfattning öka den pen­sionsgmndande inkomsten och därmed underlaget för egenavgiftema. En motsvarande effekt vid negativ räntefördelning medför att underskott av passiv verksamhet som beror på att lånen överstiger de skattemässiga värdena på tillgångarna endast i begränsad omfattning minskar de nämnda postema. Några mer påtagliga olägenheter i socialförsäkringshänseende bör således inte uppkomma. Till bilden hör att den skattskyldige många gånger kan förlägga en viss delverksamhet till ett handelsbolag. Med regeringens förslag att enskilt bedriven näringsverksamhet och närings­verksamhet i handelsbolag inte skall beräknas gemensamt (avsnitt 7.2.2) separeras verksamheterna med verkan i såväl socialförsäkringshänseende som skattehänseende.

Promemorieförslaget innebär i likhet med det bakomliggande betän­kandet (SOU 1991:100) att särbehandlingen av näringsverksamhet i utlan­det skall upphöra. Först vid remissbehandlingen av promemorieförslaget har invändningar framförts. Inom ramen för den fortsatta beredningen av lagstiftningsärendet har det inte varit möjligt att utreda och analysera konsekvensema av förslaget tillräckligt ingående. Som RSV påtalat i sitt remissyttrande uppkommer särskilda problem i fråga om avgifter och sociala förmåner för utlandsinkomster. Utfallet blir beroende av vilken metod för undvikande av dubbelbeskattning som dubbelbeskattningsavtalet i fråga föreskriver. Gällande dubbelbeskattningsavtal har inte utformats med hänsyn till sociala avgifter eller förmåner. Utan särskilda regler skulle ett genomförande av förslaget kunna irmebära slumpartade effekter i fråga om avgifter och förmåner. Regeringen anser därför att förslaget

223

att slopa särbehandlingen av utlandsinkomster bör övervägas ytterligare.    Prop. 1993/94:50

I avvaktan härpå bör nuvarande särbehandling behållas.

I avsnitt 7.2.2 behandlas avskaffandet av indelningen i förvärvskällor för handelsbolagen. En slutsats är att det blir möjligt att kvitta överskott mot underskott från olika verksamheter inom bolaget. Däremot bör någon resultatutjämning inte få göras mellan ett handelsbolag och en enskilt bedriven näringsverksamhet eller mellan flera handelsbolag som innehas av en fysisk person. Mot den bakgranden finns ett behov av att ha en sär­skild term för att beskriva den enhet inom vilken näringsinkomst kan utjämnas. Förslaget i promemorian innebär dels att begreppet förvärvs­källa avskaffas, dels att för vissa situationer i inkomstslaget närings­verksamhet termen beräkningsenhet införs. Begreppet förvärvskälla an­vänds återkommande såväl i KL och SIL som i ett antal andra skatteför­fattningar. Den vanligaste användningen är med anknytning till inkomst­slaget näringsverksamhet men begreppet förvärvskälla förekommer även i inkomstslagen tjänst och kapital.

En följd av promemorians förslag är att ändringar måste göras i ett stort antal författningar. I inkomstslaget näringsverksamhet byts begreppet förvärvskälla ut mot beräkningsenhet eller mot verksamhet. Särskilt då begreppet förvärvskälla används utanför inkomstslaget näringsverksamhet görs ingen saklig ändring jämfört med vad som gäller i dag. Det är då endast fråga om att byta ut ordet förvärvskälla mot ordet verksamhet.

RSV har i sitt remissvar förordat att den nuvarande termen förvärvs­källa i stället behålls. Härigenom undgår man att göra ett stort antal ingrepp i skatteförfattningarna. Regeringen ansluter sig därför till den av RSV förordade ordningen.

Förslaget föranleder ändringar i bl.a.  18 § KL, 2 § 1 mom. SIL,

II  kap. 3 § AFL och 2 § SLF. Häratöver föreslås några ändringar av

formell eller närmast formell natur som anknyter till begreppet förvärvs­

källa.

Kapitalplaceringar i aktier och andra värdepapper hänförs inte till näringsverksamhet. Avkastning och reavinst beskattas som inkomst av kapital. Placerar en enskild näringsidkare överskottsmedel i värdepapper utgör detta skattemässigt ett uttag från verksamheten. 1 promemorian övervägs möjligheten att ge enskilda näringsidkare rätt att hänföra en placering i värdepapper till näringsverksamheten. Konsekvensen av att näringsidkaren väljer att göra detta skulle vara att värdet av placeringen ingår i underlaget för räntefördelning samt i takbeloppet för expansions­medel (avsnitt 7.1.2 resp. 7.1.3). Avkastning och reavinst skulle beskat­tas som intäkt av näringsverksamhet. Vidare skulle rätten att kvitta förlust vid avyttring av aktier o.d. mot annan inkomst behöva begränsas på samma sätt som gäller för aktiebolagen.

Regeringens förslag om slopad dubbelbeskattning innebär helt nya föratsättningar. Slopandet av dubbelbeskattningen föranleder att de nu redovisade konsekvenserna av att aktier etc. skulle anses hänförliga till näringsverksamheten inte får samma giltighet. Det kan t.ex. inte anses motiverat att tillgångar skall få ingå i underlaget för räntefördelningen

224

samt i takbeloppet för expansionsmedel om avkastningen inte beskattas.     Prop. 1993/94:50 Några särskilda regler bör därför inte införas.

Några remissinstanser bl.a. Jordbraksverket anser att enskilda närings­idkare i likhet med enmansaktiebolagen skall kunna få tillämpa reglema om näringsbetingade aktier. Verket framhåller att jordbrakets omställning kan motivera kompletterande verksamhet i aktiebolagsform med hänsyn till såväl större risktagande som behov av samverkan mellan flera jord-brakare.

I promemorian avvisas en sådan möjlighet med hänvisning till att beho­vet av åtgärden inte står i rimlig proportion till svårighetema att inom ramen för det föreslagna systemet åstadkomma en korrekt beskattning.

Genom förslaget om slopad dubbelbeskattning elimineras de svårigheter som uttryckligen påtalats i promemorian. Slopandet av dubbelbeskatt­ningen föranleder emellertid nya frågor. En är huravida näringsbetingade aktier skall få ingå i underlaget för räntefördelning och i takbeloppet för expansionsmedel om avkastningen inte beskattas. En möjlig lösning kan vara att aktiema får ingå i underlaget resp. takbeloppet men att å andra sidan avkastningen beskattas helt eller delvis i näringsverksamheten. En annan fråga gäller hur bestämmelsema om näringsbetingade aktier skall samordnas med de särskilda fåmansföretagsreglema i 3 § 12 mom. SIL. Som framgått (avsnift 5.3.4) skall de bestämmelsema bli föremål för fortsatta överväganden. Innan resultatet av dessa föreligger bör ett system med näringsbetingade aktier inte införas.

15 Riksdagen 1993/94. 1 saml. Nr 50

225

7.1.2  Kapitalavkastning, m.m.

Prop. 1993/94:50

Regeringens förslag: Vid beräkning av inkomst av näringsverk­samhet medges avdrag för en schablonmässigt beräknad avkastning på ett underlag som i princip utgörs av det egna kapitalet i verksam­heten. Ett belopp motsvarande avdraget tas upp som intäkt av kapital (positiv räntefördelning).

Om kapitalunderlaget i verksamheten är negativt skall ett på visst sätt bestämt belopp i stället tas upp som inkomst av näringsverk­samhet. Ett belopp motsvarande inkomsten dras av vid beräkning av inkomst av kapital (negativ räntefördelning).

Räntesatsen för räntefördelning utgörs av statslåneräntan vid utgången av november året före beskattningsåret plus en procent­enhet.

Om den skattskyldige har ett negativt eget kapital när de nya reglema börjar tillämpas skall kapitalet då anses vara noll kronor och kapitalet följande år ökas med det negativa beloppet.

De särskilda reglema i 44 § KL om fördelning av lånat kapital upphävs.

Promemorians förslag: Överensstämmer i allt väsentligt med rege­ringens förslag.

Remissinstanserna: Förslaget får ett övervägande positivt mottagande. De flesta remissinstansema är positiva till förslaget om positiv ränte­fördelning. RSV motsätter sig inte att en uppdelning av inkomst av näringsverksamhet i form av räntefördelning införs trots administrativa kostnader. Verket anför bl.a. att beloppsgränsen av förenklingsskäl bör höjas från 50 000 kr till 100 000 kr. Vissa remissinstanser däribland Näringslivets skattedelegation, LRF/Skogsägarna samt Svenska Revisor­samfundet SRS föreslår en justering av räntesatsen till statslåneräntan plus fem procentenheter. Bibehållandet av den negativa räntefördelningen får ett mer blandat mottagande. RSV anser att 44 § KL bör behållas även om negativ räntefördelning införs. Bland näringslivsföreträdama är flertalet negativa till förslaget. Det godtas av LRF/Skogsägarna samt Fastighets-ägarförbundet. Näringslivets skattedelegation avstyrker. Delegationen anför bl.a. att bokföringen skall ske med iakttagande av god redovis­ningssed. Utgångspunkten bör vara att endast skulder och räntor som till­hör näringsverksamheten redovisas där. Reglema om negativ ränte­fördelning är därför onödiga.

Skälen för regeringens förslag: Förslaget i promemorian om positiv räntefördelning skall ses mot bakgrand av att den rättsliga miljön för förslaget var det gällande systemet med dubbelbeskattning av utdelade bolagsinkomster. En ägare till ett enmansaktiebolag kan undgå dubbel­beskattningen genom att låna in kapital i bolaget i stället för att skjuta till aktiekapital.  Inställningen i promemorian var att en enskild närings-

226

idkare inte bör behandlas sämre i skattehänseende än en ägare till ett    Prop. 1993/94:50 enmansaktiebolag som lånar in kapital i bolaget.

I propositionen föreslås att dubbelbeskattningen av utdelad bolags­inkomst avskaffas genom att utdelningsinkomster undantas från beskatt­ning (avsnitt 5.1). Detta innebär att kapitalavkastning i enmansaktiebolag enkelbeskattas oberoende av om kapitalet skjutits till som eget kapital eller om det lånats in i bolaget.

En konsekvens av detta är att det nu framstår som än mer angeläget att avkastning på kapital som investeras i enskild näringsverksamhet inte utsätts för den merbeskattning i förhållande till beskattning av räntor som en beskattning i inkomstslaget näringsverksamhet innebär. Promemorieför­slaget bör därför i princip genomföras. Huvuddragen i räntefördelningen är följande.

Vid beräkning av inkomst av näringsverksamhet medges avdrag för en schablonmässigt beräknad avkastning på ett underlag som i princip utgörs av det egna kapitalet i verksamheten. Ett belopp motsvarande avdraget tas upp som intäkt av kapital. Denna metod för klyvning av inkomsten i en del som avser avkastning på eget kapital och en del som avser arbetsersättning benämns positiv räntefördelning.

Ett omvänt förfarande aktualiseras om det finns ett kapitalunderskott i näringsverksamheten. Det innebär att räntor som är hänförliga till ett kapitalunderskott dras av i inkomstslaget kapital och inte i näringsverk­samhet (negativ räntefördelning).

Ett exempel illustrerar. Kapitalet i en näringsverksamhet är 100 och inkomsten före räntefördelning 15. Om räntesatsen för fördelning sätts till 10 % får avdrag i verksamheten göras med 10. Samma belopp beskattas i inkomstslaget kapital. Den skattepliktiga inkomsten av verksamheten blir 5. Antas kapitalet i stället vara minus 100 och inkomsten före räntefördelning vara minus 5 tas 10 upp som intäkt i verksamheten. Vid beräkning av inkomst av kapital får avdrag göras med samma belopp. Den skattepliktiga inkomsten av näringsverksamhet blir 5 även i detta fall.

Förslaget medför att inkomst av enskild näringsverksamhet i princip beräknas som om kapitalet i verksamheten utgjort noll kronor oberoende av det faktiska kapital som redovisas.

Räntefördelning föratsätter att en beräkning görs av kapitalet i den enskilda näringsverksamheten, dvs. att tillgångar och skulder bestäms. Beräkningen av underlaget har framstått som ett hinder för klyvning när frågan övervägts tidigare. Efter skattereformen har emellertid förat-sättningama ändrats. De då införda reglema om K-survunderlag medför att ett kapitalunderlag som är lämpligt att utgå från redan används i många fall. I gällande rätt (punkt 16 av anvisningama till 22 § KL och 3 § 4 mom. SIL) finns också regler om negativ räntefördelning. Dessa regler bygger på förvärvskällans kapitalunderlag enligt 4 och 6 §§ lagen om skatteutjämningsreserv. Tillämpningen av reglema, som infördes efter förslag i prop. 1989/90:110 s. 582 ff, har skjutits upp två gånger (prop.

227

1991/92:60,     bet. 1991/92:SkU10,    SFS     1991:1832    och    prop.    Prop. 1993/94:50 1992/93:131, bet. 1992/93:SkU 15, SFS 1992:1343) i avvaktan på nya beskattningsregler för enskilda näringsidkare och handelsbolag.

När tillämpningen aktualiseras av de bestämmelser som nu föreslås vid 1995 års taxering har survlagstiftningen tillämpats vid tre tax­eringar. Det kan därför förväntas att övergången till ett system med räntefördelning bör kunna ske utan större komplikationer. Skattemyn-dighetema och många skattskyldiga har således en viss erfarenhet av att beräkna kapitalunderlag från survsystemet.

Positiv räntefördelning är sammanfattningsvis en metod som ger möjlighet för enskilda näringsidkare att få avkastning på kapital beskattad på ett sätt som är likvärdigt med vad som gäller för ägare till enmans­aktiebolag. Reglema om beräkning av underlaget för räntefördelning ut­går från vad som gäller för enskilda näringsidkare vid beräkning av kapitalunderlaget i survlagstiftningen. Det innebär att igångsättnings­problemen bör bli begränsade.

Från principiella utgångspunkter ter det sig naturligt att ett system för räntefördelning görs symmetriskt, dvs. att modellen innehåller både posi­tiv och negativ räntefördelning. Vid remissbehandlingen av förslagen har negativ räntefördelning ifrågasatts främst av företrädare för näringslivet.

Fördelningen av skulder mellan olika förvärvskällor hade ursprangligen betydelse främst för fördelningen av beskattningsunderlaget mellan olika kommuner. Betydelsen för de skattskyldiga var tämligen begränsad.

I det gällande skattesystemet har skuldfördelningen följande konsekven­ser. Avdrag för ränta på en skuld som anses hänförlig till privatsfären görs i inkomstslaget kapital, vilket får till effekt att skatten minskas med 30 %, fr.o.m. inkomståret 1995 25 %, av räntan. Anses skulden hänför­lig till näringsverksamhet görs avdraget i inkomstslaget näringsver­ksamhet. Den samlade effekten av avdraget blir då en minskning av egen­avgifter och inkomstskatt med upp till ca 63 % av räntan. En skuld som anses hänförlig till näringsverksamhet minskar kapitalunderlaget enligt survlagen eller ökar underlaget för (negativ) räntefördelning.

De skillnader som råder mellan beskattningen av näringsverksamhet och kapital i det nya systemet ställer stora krav på att en enskild näringsidkare inte kan dra av räntor hänförliga till privata lån i närings­verksamheten.

I 44 § KL finns regler om fördelning av lånat kapital på olika förvärvskällor. Reglerna utgår från en huvudregel om att fördelningen av det lånade kapitalet i första hand skall ske på grandval av utredning. Reglema blir aktuella i det fallet det inte går att utreda hur det lånade kapitalet fördelar sig. De föreskriver att i den situationen fördelning skall ske på grandval av värdet av tillgångama i de olika förvärvskälloma.

I fråga om lös egendom skall härvid normalt det bokförda värdet an­vändas. Om tillgångama i en förvärvskälla tagits upp "orimligt" lågt eller högt i jämförelse med tillgångama i en annan förvärvskälla skall tillgångamas värde beräknas till saluvärdet eller anskaffningsvärdet om det är lägre.

Beträffande fast egendom skall taxeringsvärdet användas.

228

För skattskyldig som inte haft ordnad bokföring skall fördelningen "i    Prop. 1993/94:50 regel" ske på grandval av saluvärdena i de olika förvärvskälloma.

Om tillgångama i en förvärvskälla är i stort sett de samma år från år och storleken av tillgångama i en annan förvärvskälla växlar "är man ofta berättigad antaga" att skuldema i den förra förvärvskällan är desamma över åren.

Vid tillämpning av huvudregeln torde tidsaspekten ha stor betydelse. Köper en näringsidkare först en segelbåt i samband med att han tar upp ett lån och senare en maskin i samband med att han tar ut besparingar från banken torde lånet vara att anse som hänförligt till privatsfären. Förfar han på motsatt sätt torde lånet vara att anse som hänförligt till näringsverksamheten.

Av exemplet framgår att huvudregeln kan verka på ett godtyckligt sätt och att den ger stort utrymme för skatteanpassning.

Förslaget om negativ räntefördelning innebär att detta problem löses. Altemativet är att fortsätta att tillämpa 44 § KL.

Mot sistnämnda lösning talar till att börja med att det skulle bli komplicerat och resurskrävande att kontrollera systemet. I själva verket är 44 § KL emellertid behäftad med sådana svagheter att en långsiktig lösning som baseras på paragrafen aldrig kan bli tillfredsställande (jfr prop. 1989/90:110 s. 582 ff).

Vad som nu anförts kan sammanfattas enligt följande. Utgångspunkten för den skattskyldiges inkomstberäkning av näringsverksamheten är hans redovisning. God redovisningssed irmebär att enskilda näringsidkare i bokföringen skall göra noggrann åtskillnad mellan näringsverksamheten och privatekonomin. På grandval härav beräknas bl.a. kapitalunderlaget för räntefördelningen m.m.

Även om fördelning av skulder i flertalet fall görs i enlighet med god redovisningssed råder enighet om att det finns ett behov av att kunna korrigera fördelningen vid inkomstberäkningen. En del remissinstanser anser att en tillräcklig kontroll kan uppnås med tillämpning av 44 § KL.

Negativ räntefördelning framstår som rättvisare och enklare än det al­temativ som finns. Positiva och negativa kapitalunderlag behandlas i princip symmetriskt. Förslaget innebär inte någon ändring i det nuvaran­de sambandet mellan redovisning och beskattning. Det framstår inte som sannolikt att reglema om räntefördelning leder till att enskilda närings­idkares syn på värdet av en tillförlitlig redovisning påverkas. Motsatsen är snarare fallet eftersom reglema inte medför skattemässiga incitament som kan påverka redovisningen.

Negativ räntefördelning beslutades i skattereformen men har därefter skjutits upp i avvaktan på det nu behandlade lagförslaget (jfr prop. 1991/92:60 och 1992/93:131). De uppskjutna reglema innehåller sär­skilda övergångsregler för skattskyldiga med negativt eget kapital.

Reglema innebär i korthet följande. För att de skattskyldiga skulle få skälig tid för att stärka det egna kapitalet får en näringsidkare t.o.m. 1999 års taxering bortse från det negativa egna kapital som fanns vid övergången till det nya systemet normalt den 1 januari 1991. Med ne­gativt eget kapital avses negativa värden som överstiger 50 000 kr. Enligt

229

reglema kommer t.o.m. beskattningsåret 1998 endast "nya" kapitalunder- Prop. 1993/94:50 skott att träffas av räntefördelning. Det belopp som övergångsvis undan­tas från räntefördelning benänms "övergångsposten". Övergångsposten behandlas t.o.m. taxeringsåret 1999 som en tilläggspost vid beräkning av survunderlaget. När systemet väl är igång påverkas fördelningsunder­laget inte av ett underskott i verksamheten eftersom underskott skall läggas till kapitalunderlaget.

Många remissinstansers motstånd mot negativ räntefördelning, såsom förslaget var utformat i betänkandet Neutral företagsbeskattning (SOU 1991:100), synes bero på att ett negativt kapitalunderlag vid övergången till det nya systemet kan utgöras av gamla underskott och inte av för stora uttag. Dessa bör inte påverka kapitalunderlaget. Det är emellertid inte möjligt att i efterhand klarlägga hur stor del av ett negativt underlag som motsvaras av en driftförlust. Kritik kan riktas mot förslaget och även mot nuvarande regler om räntefördelning för att detta inte i tillräcklig omfattning beaktats. En lämplig åtgärd synes vara att, som föreslagits i promemorian och fått ett positivt bemötande, vid beräkningen av kapital­underlaget bortse från ett belopp motsvarande förslagets negativa kapital­underlag vid övergången till det nya systemet. Beloppet bör lämpligen benämnas övergångspost.

Tidpunkten för nollställning av negativa kapitalunderiag bör vara års­skiftet 1993/1994 (fördelningsunderlaget för räntefördelning vid utgången av året före beskattningsåret, beskattningsåret är 1994).

Med hänsyn till det anförda föreslås att såväl positiv som negativ ränte­fördelning införs. Underlaget för beräkning av räntefördelning bör be-nänmas fördelningsunderlaget.

Förslaget föranleder dels att punkt 16 av anvisningama till 22 § KL upphävs dels ändringar i 2 § 1 mom. och 3 § 4 mom. SIL, i punkt 3 i övergångsbestämmelsema till lagen (1992:1343) om ändring i KL och i punkt 6 av övergångsbestämmelsema till lagen (1992:1345) om ändring i survlagen, dels att en ny lag, (räntefördelningslagen), införs. Förslaget föranleder också att 44 § KL och punkt 12 och 13 i övergångsbe­stämmelsema till lagen (1990:650) om ändring i KL upphör att gälla.

Fördelningsunderlaget

Förebilden för fördelningsunderlaget utgörs som framgår ovan av kapital­underlaget enligt survlagen.

Fördelningsunderlaget bör utgöra skillnaden vid utgången av närmast föregående beskattningsår mellan tillgångar och skulder i näringsverk­samheten med följande justeringar.

Som skuld räknas även en skuldreservering i den mån avdrag för reser­veringen medges vid inkomsttaxeringen och belopp som har avsatts till ersättningsfond eller periodiseringsfond.

Tillgångar som avses i 27 § och 29 31 §§ SIL räknas inte som tillgång såvida inte vederlag eller reavinst vid avyttring utgör intäkt av

230

näringsverksamhet. Näringsbetingad andel i ekonomisk förening på vilken    Prop. 1993/94:50 mottagits skattefri utdelning enligt punkt 2 a av anvisningama till 22 § KL räknas inte som tillgång.

Skatter som debiteras som preliminär F-skatt räknas inte som tillgång eller skuld.

Kapital som skjutits till vid påbörjandet av en verksamhet bör inte an­ses tillskjutet under beskattningsåret och bör således ingå i fördelnings­underlaget.

Tillgångama bör i princip tas upp till de värden som gäller vid beskatt­ningen. En utförligare redogörelse för förslaget i denna del finns i författningskommenataren till 13 § i den föreslagna lagen, se avsnitt 20.1.

I survlagen föreskrivs att i fråga om värdering av fastigheter som inte utgör omsättningstillgång får endast 70 % av värdet (anskaffningsvärdet för mark, byggnad och markanläggning minskat med medgivna värde­minskningsavdrag och liknande avdrag) räknas in i kapitalunderlaget. Regeln infördes för att motverka att den totala skattebelastningen blev för låg när näringsfastigheter beskattades i kapital.

Begränsningsregeln leder till besvärande likviditetseffekter under löpan­de fastighetsinnehav. I det system som nu föreslås skulle betydligt fler skattskyldiga komma att påverkas av begränsningsregeln än vad som är fallet i dagens system. Det innebär att de negativa effektema av en begränsningsregel skulle förstärkas. I rådande ekonomiska läge måste en sådan situation undvikas. Med hänsyn till det anförda bör begränsnings­regeln tas bort.

Den altemativa värderingsmöjlighet som finns för äldre fastigheter tar sikte på fastigheter som förvärvats före ingången av år 1991. Dessa fas­tigheter får under vissa fömtsättningar tas upp till viss del av tax­eringsvärdet minskat med vissa värdeminskningsavdrag m.m. Främst av hänsyn till det begränsade utrymme som finns för skattesänkningar bör inte avskaffandet av 70 %-regeln slå igenom fullt ut vid tillämpningen av altemativregeln. Effekten av slopandet bör lämpligen begränsas till hälften. Av praktiska skäl bör de taxeringsvärden som gäller år 1993 vara utgångspunkt för tillämpningen av alternativregeln.

Som framgår av avsnitt 7.1.3 föreslås att regler införs som gör det möjligt för en enskild näringsidkare att finansiera en expansion av verksamheten med lågbeskattade vinstmedel. I deklarationen skall finnas en post benämnd expansionsmedel. Den del av det egna kapitalet som svarar mot expansionsmedel har endast beskattats i ett led (efter 28 % skatt) och är således inte fullbeskattad. Expansionsmedel minus ett belopp motsvarande den skatt som utgått bör därför räknas av vid fastställande av fördelningsunderlaget.

Underskott av näringsverksamhet förs vidare i verksamheten och kan kvittas mot överskott ett senare beskattningsår. Underskott av litterär, konstnärlig och därmed jämförlig verksamhet får dock i vissa fall dras av från intäkt av tjänst. Vidare får underskott av näringsverksamhet dras av från reavinst vid avyttring av fastighet eller bostadsrätt och liknande som ingått i förvärvskällan. Anledning saknas att låta underskott för vilket

231

avdrag inte medgetts inverka på räntefördelningen. Ett belopp motsva-    Prop. 1993/94:50 rande sådant underskott bör således läggas till kapitalunderlaget vid fastställande av fördelningsunderlaget.

Från teoretisk synpunkt borde räntefördelningen grandas på fördel­ningsunderlaget dag för dag. Av praktiska skäl är man hänvisad till att granda fördelningen på förhållandena vid ett årsskifte. En fördelning som grandas på förhållandena vid utgången av beskattningsåret är beräk-ningstekniskt problematisk. Vid räntefördelning tas nämligen hänsyn till ökning av expansionsmedel samtidigt som räntefördelningen har betydelse för denna post. Fördelningen bör därför grandas på förhållandena vid utgången av närmast föregående beskattningsår.

Det är viktigt att fördelningsunderlaget inte kan manipuleras genom att kapital tillskjuts till näringsverksamheten inför ett årsskifte och tas ut efter årsskiftet. Det kan undvikas genom att kapital som skjutits till under närmast föregående beskattningsår inte får räknas in i fördelningsunder­laget.

Näringslivets skattedelegation menar att risken för missbrak över­skattas. Delegationen pekar på om det ändå anses önskvärt att för­hindra missbrak att endast kapitaltillskott som görs under viss tid, t.ex. sista månaden det aktuella beskattningsåret, bör reducera fördelnings­underlaget. LRF/Skogsägama delar uppfattningen att någon särskild regel inte behövs för att förhindra missbrak. Förbunden hänvisar till att med tillskjutet kapital endast kan avses kapital som tillskjutits för stadigvaran­de användning i näringsverksamheten. Ett tillskott som görs ena dagen och som återtas nästa kan inte anses som tillskjutet kapital.

Det är här fråga om en avvägning mellan vad som är önskvärt från de skattskyldigas synpunkt och möjlighetema till kontrollmässig hantering m.m. Enligt regeringens uppfattning är det angeläget att vid övergången till det nya systemet undvika möjligheter till missbrak så långt som möjligt. De altemativa förslag till lösningar som förts fram ger inte tillräckliga garantier i det avseendet. Innan erfarenheter från det nya systemet föreligger bör det därför inte komma i fråga att tillåta att kapital som skjutits till under närmast föregående beskattningsår får räknas in i fördelningsunderlaget.

När det gäller makar som tillsammans har deltagit i näringsverksamhet bör fördelningsunderlaget delas upp mellan makama på grandval av deras andelar av kapitalet i verksamheten. Förslaget har i stort sett lämnats utan erinran av remissinstansema. /?SVhar framhållit att problem skulle kunna uppkomma vid fördelningen. Skälet härtill anges vara att det är mycket sällsynt att enskilda näringsidkare har mer än ett kapitalkonto. En remissinstans hävdar att makar som gemensamt deltagit i enskild närings­verksamhet ofta inte torde känna till sina resp. andelar av det i verksam­heten nedlagda kapitalet.

När det gäller fördelningen av kapitalunderlaget bör vanliga bevisvär­deringsregler gälla. I de fall en säker fördelning inte kan göras får man med tillgängliga uppgifter om anskaffningen av de i verksamheten ingåen­de tillgångama söka göra en så rättvisande fördelning som möjligt. Denna fördelning skiljer sig principiellt sett inte från den fördelning som skulle

232

göras vid förmögenhetstaxeringen under den tid då s.k. arbetande kapital Prop. 1993/94:50 i enskild näringsverksamhet var förmögenhetsskattepliktigt eller den fördelning som måste göras i samband med dödsfall och gåvor då lätt­nadsreglema i 23 § F och 43 § lagen (1941:416) om arvsskatt och gåvoskatt skall tillämpas. Såvitt är känt har fördelningsfrågan inte lett till komplikationer i de sammanhangen. Några större problem torde därför inte vara förenade med bestänmingen av makamas resp. kapitalunderlag. Bestämmelsema om fördelningsunderlag bör tas in i 2, 8 12 och 17 20 §§ räntefördelningslagen.

Räntesatsen

Positiv räntefördelning syftar till att avkastning på eget kapital som investerats i näringsverksamhet skall beskattas som intäkt av kapital. Härigenom skall skattemässig neutralitet uppnås i förhållande till be­skattningen av avkastning på kapital som en ägare till ett enmansaktie­bolag tillskjutit till bolaget. Utrymmet för kapitalinkomstbehandling av eget kapital i enmansaktiebolag beräknas efter en räntesats som motsvarar statslåneräntan plus fem procentenheter. För att syftet med positiv ränte­fördelning skall kunna uppnås fullt ut bör därför i princip utrymmet för kapitalinkomstbehandling bestämmas på samma sätt. Dock bör en juste­ring ske beroende på att den föreslagna bolagsskattesatsen och skatte­satsen för inkomst av kapital inte överensstämmer.

I rådande statsfinansiella läge har det emellertid inte bedömts vara möjligt att sätta räntesatsen så högt som statslåneräntan plus fem procentenheter. En något för låg fördelningsränta kompenseras dock till viss del om utrymmet för kapitalinkomstbehandling ej justeras med hän­syn till skillnaden mellan bolagsskattesatsen och skattesatsen för inkomst av kapital.

Med hänsyn till det anförda föreslår regeringen att utrymmet för kapi­talinkomstbehandling baseras på en räntesats som motsvarar statslåne­räntan plus en procentenhet. Anledning att avvika från denna räntesats vid negativ räntefördelning föreligger inte.

Gränsbelopp

Några remissinstanser har förordat att gränsbeloppet bör ligga på 100 000 kr.

Regeringen anser, i överensstämmelse med förslaget i promemorian, att en lämplig nivå ligger vid ett fördelningsunderlag av plus/minus 50 000 kr. Om räntesatsen för positiv räntefördelning är 8 % motsvarar detta en fördelning av 4 000 kr och en skatteeffekt på som mest ca 1 200 kr. Över- resp. understiger fördelningsunderlaget gränsbeloppet bör fördelningen grandas på hela underlaget.

233

Sparat utrymme för positiv räntefördelning

Promemorians förslag innebär följande. Om utrymmet för positiv ränte­fördelning överstiger inkomsten före fördelning sparas det överskjutande beloppet. Föreligger senare ett negativt fördelningsbelopp skall kvittning ske mot detta. När utrymmet för positiv räntefördelning beräknas skall ackumulerade sparade belopp läggas till fördelningsunderiaget.

I likhet med promemorieförslaget är reglema om expansionsmedel juste­rade i förhållande till det tidigare utredningsbetänkandet så att en minskning av posten expansionsmedel beskattas som inkomst av närings­verksamhet på vanligt sätt. Det innebär att motivet för att ha full valfrihet i fråga om att kunna spara utrymme för räntefördelning försvagats väsent­ligt. Med hänsyn härtill och till bl.a. förenklingsskäl bör utrymme inte få sparas i de fall årets inkomster räcker till för att utnyttja utrymmet.

Prop. 1993/94:50

7.1.3  Expansionsmedel

Regeringens förslag: Enskilda näringsidkare ges möjlighet att fon­dera vinstmedel i näringsverksamheten. De fonderade medlen enkel­beskattas och kan användas för expansion av verksamheten utan yt­terligare beskattning.

Vid beräkning av inkomst av näringsverksamhet medges avdrag med en ökning av en särskild post i deklarationen, expansionsmedel. På samma belopp utgår en särskild statlig inkomstskatt (expansions­medelsskatt) efter 28 %. Beloppet är inte förmånsgrandande i social­försäkringshänseende och medför inte egenavgifter eller särskild löneskatt.

En minskning av expansionsmedel tas upp som intäkt av närings­verksamhet. Minskningen medför egenavgifter och sociala förmåner eller föranleder särskild löneskatt. ExpansionsmedelsskaUen gott­skrivs den skattskyldige vid en minskning av expansionsmedlen.

Promemorians förslag: Överensstämmer med regeringens.

Remissinstanserna: Flertalet remissinstanser tillstyrker förslaget. Av dessa remissinstanser har några synpunkter på enskildheter. Några remissinstanser förordar att expansionsmedel skall få tillföras aktiekapita­let vid en ombildning av den enskilda näringsverksamheten till aktiebo­lag.

Några remissinstanser, däribland RSV, avstyrker förslaget. Verket anför som främsta skäl härför att den föreslagna lagen komplicerar skat­teadministrationen. RSV anför vidare att om regler om expansionsmedel införs, bör ett enklare takbelopp väljas.

Skälen för regeringens förslag: Föratsättningama för att en verk­samhet skall kunna expandera är olika beroende på om verksamheten bedrivs genom ett enmansaktiebolag eller om den bedrivs som enskild

234

näringsverksamhet. En inkomst som uppkommit i ett enmansaktiebolag    Prop. 1993/94:50 kan omedelbart tas ut av ägaren i form av lön eller utdelning. Den kan också fonderas i bolaget. En inkomst som har fonderats kan senare tas ut genom utdelning, utskiftning eller lön. Beskattningen av inkomsten blir olika beroende på hur den behandlas i civilrättsligt hänseende.

Tas inkomsten ut som lön utgår i ett första led arbetsgivaravgifter hos bolaget. I ett andra led beskattas resterande belopp som förvärvsinkomst hos ägaren.

På en inkomst som tas ut som utdelning utgår i ett första led statlig inkomstskatt hos bolaget. I avsnitt 6 föreslås att skattesatsen bestäms till 28 % fr.o.m. taxeringsåret 1995. I ett andra led beskattas det utdelade beloppet hos ägaren enligt reglerna i 3 § 12 mom. SIL. Utdelning som uppgår till högst ett belopp som motsvarar anskaffningskostnaden för aktierna multiplicerad med en viss räntesats beskattas inte enligt förslagen i propositionen (avsnitt 5.1). Räntesatsen utgörs av statslåneräntan vid utgången av november året före beskattningsåret med tillägg av fem pro­centenheter. Överskjutande utdelning beskattas som förvärvsinkomst (in­komst av tjänst).

Även på en inkomst som fonderas utgår i ett första led statlig in­komstskatt hos bolaget. Med hänsyn till att inkomst som fonderas grandar rätt till avsättning till surv kan skatten begränsas till 23,1 % av in­komsten. I avsnitt 6 föreslås att möjligheten till survavsättning tas bort. I frånvaro av någon ny reserveringsmöjlighet skulle skatt således utgå efter 28 %. Med beaktande av avdrag för avsättning till periodiserings­fond kan den effektiva skattesatsen sjunka till 25,43 % vid en dis­konteringsränta på 7,5 %.

Om inkomsten fonderas i bolaget skjuts således den eventuella beskatt­ningen hos ägaren upp tills utdelning sker. Detta innebär att verksam­heten kan expandera med finansiering av vinstmedel som beskattats efter endast 25,43 %.

På en inkomst som uppkommit i enskild näringsverksamhet utgår egen­avgifter i ett första beskattningsled. I ett andra led beskattas den resterande delen av inkomsten som förvärvsinkomst. Någon möjlighet för en enskild näringsidkare att finansiera en expansion av verksamheten med lågbeskattade vinstmedel finns inte.

Av neutralitetsskäl bör även den som driver sin verksamhet som en­skild näringsidkare ges möjlighet att expandera verksamheten med enkel-beskattat kapital.

Regeringen föreslår följande. Vid beskattning av enskild näringsverk­samhet medges avdrag för en post i deklarationen som kallas expansions­medel. Syftet med deklarationsposten är att en ökning av expansions­medel från närmast föregående taxering skall medföra en beskattning som motsvarar beskattningen hos ett enmansaktiebolag när vinstmedel fonde­ras. Skatt tas ut genom en särskild statlig skatt. Därigenom undviks att den taxerade förvärvsinkomsten enligt KL resp. SIL skiljer sig. Skatten på en ökning av expansionsmedel benämns expansionsmedelsskatt. Skattesatsen skall vara densamma som skattesatsen för juridiska personer. Av detta och förslagen  i avsnitt 6  följer att den uppgår till 28 %. En

235

minskning av expansionsmedel tas upp som intäkt av näringsverksamhet.    Prop. 1993/94:50 Härvid återbetalas expansionsmedelsskatten.

En ökning av expansionsmedel bör inte få medföra underskott. Ökning får därför ske med högst ett belopp som motsvarar inkomsten av näringsverksamhet enligt SIL efter vissa justeringar. En utförligare redogörelse för dessa bestämmelser finns i författningskommentaren till 6 § expansionsmedelslagen (avsnitt 20.2).

Vidare bör det högsta tillåtna expansionsmedelsbeloppet kopplas till det egna kapitalet i näringsverksamheten på ett sådant sätt att ett belopp motsvarande expansionsmedel inte är tillgängligt för näringsidkarens privata ändamål. Detta syfte kan uppnås genom att expansionsmedel inte får tas upp till mer än ett visst belopp (takbeloppet). Takbeloppet beräknas på grandval av det egna kapitalet. Det överensstämmer i stora drag med fördelningsunderlaget enligt räntefördelningslagen men beräk­nas med hänsyn till förhållandena vid utgången av beskattningsåret. Expansionsmedel får således inte ökas så att takbeloppet överskrids. Om expansionsmedlen kommer att överstiga takbeloppet på grand av en minskning av takbeloppet skall expansionsmedlen minskas med det över­skjutande beloppet.

I avsnitt 4 behandlar regeringen från allmänna utgångspunkter den kritik för komplexitet som förslaget om beskattningen av enskilda näringsidkare och delägare i handelsbolag har fått. Eftersom en hel del av kritiken har sin grand i den tekniska utformningen av förslaget om expansionsmedel med dess koppling till räntefördelningen finns det anledning att diskutera frågan närmare utifrån den ovan gjorda redo­visningen av gmnddragen i en sådan modell. I den här frågan tar fram­ställningen även sikte på handelsbolagen.

Svårighetema med räntefördelning och expansionsmedel hänför sig främst till hur underlagen bestäms (fördelningsunderlag resp. takbelopp). Beträffande enskilda näringsidkare är det till stora delar fråga om att använda sig av en teknik som förekommer i survlagen i dag (jfr avsnitt 7.1.2). För en delägare i ett handelsbolag beräknas fördelningsunderlag och takbelopp på grandval av andelens justerade ingångsvärde (jfr avsnitt 7.2.3). Reglema är samordnade så att man i princip behöver redovisa endast ett underlag vid varje taxering. Takbeloppet för expansionsmedel vid en viss taxering kan nämligen läggas till gmnd för fördelnings­underlaget vid räntefördelningen vid den närmast följande taxeringen.

Posten expansionsmedel medför vissa särskilda komplikationer. Det beror på att den inkomst som motsvaras av en ökning av expansionsme­del i ett första skede endast beskattas delvis, med en skattesats motsva­rande bolagsskattesatsen. Den fulla skatten tas ut först vid en minskning av expansionsmedlen. Det föreslagna systemet föratsätter att särskild hänsyn tas till den omständigheten i olika avseenden. Vid bestämmandet av underlaget för räntefördelning får t.ex. endast den del av en ex­pansionsmedelsökning som motsvarar den skatt som belöper på ökningen ingå i underlaget, eftersom expansionsmedlen inte är att anse som fullbeskattat kapital.

236

Enligt regeringens uppfattning är det inte lämpligt att av förenk- Prop. 1993/94:50 lingshänsyn helt bortse från ökning av expansionsmedel vid ränteför­delningen. Det skulle leda till ett mindre fördelningsunderlag och därmed en ökad skattebelastning jämfört med förslaget. För delägare i handels­bolag skulle det justerade ingångvärdet bli för lågt, vilket skulle få konsekvenser även vid reavinstbeskattningen.

Det finns två sätt att tekniskt hantera expansionsmedlen. I betänkandet SOU 1991:100 föreslås att hänsyn fill expansionsmedel tas när avdraget beräknas. Det innebär att den uppdelning av expansionsmedel som består av dels ett belopp motsvarande den skatt som belöper på ökningen, dels resterande belopp görs genom att avdraget beräknas som ett belopp mot­svarande ökningen av expansionsmedel inkl. den på ökningen belöpande skatten. En följd av att uppdelningen görs på "avdragsnivå" är att hän­synstagande till expansionsmedel vid beräkning av underlag kan göras utan uppdelning.

Förslaget i promemorian att medge avdrag för enbart ökningen av ex­pansionsmedel och i stället göra uppdelningen i ett senare skede gjordes för att tillmötesgå remisskritiken mot förslaget i SOU 1991:100. En jäm­förelse av de nu diskuterade teknikema det i promemorian och det i SOU 1991:100 visar att de ger ekonomiskt likvärdiga resultat. För­slaget i promemorian har uppfattats som mindre besvärligt. Med hänsyn härtill bör det väljas. Regeringen föratsätter att de svårigheter som även promemorieförslaget är behäftat med kan underlättas genom information och krav på tydliga redovisningar i deklarationen.

Som tidigare nämnts bör en minskning av expansionsmedel tas upp som intäkt av näringsverksamhet och granda egenavgifter eller särskild löneskatt på förvärvsinkomst och sociala förmåner. För att inte en överbeskattning skall uppkomma bör som också redan nämnts expan­sionsmedelsskatten på ökningen av expansionsmedlen få avräknas mot den skatt som skall utgå på en minskning av expansionsmedlen. Detta kan åstadkommas genom att den skattskyldige gottskrivs den erlagda expansionsmedelsskatten vid beräkning av skatt och avgifter på en minskning av expansionsmedlen. När expansionsmedlen minskar bör den skattskyldige alltså gottskrivas expansionsmedelsskatten på minskningen.

Ett exempel illustrerar hur systemet med expansionsmedel kan fungera (expansionsmedel = EM, näringsverksamhet = NV).

År 1

Inkomst av NV före EM

400

Ökning av EM

100

Inkomst av NV efter EM

300

Expansionsmedelsskatt

28

237

År 2

Prop. 1993/94:50

Inkomst av NV före EM

460

Ökning av EM

180

Inkomst av NV efter EM

280

Expansionsmedelsskatt

50

År 3

Underskott av NV före EM

280

Minskning av EM

280

Inkomst av NV efter EM

0

Återbetalad expansionsmedelsskatt

78

Minskningen av EM år 3 innebär att tidigare betald skatt på 78 återbe­talas.

Ytterligare ett exempel kan illustrera. När expansionsmedlen ökas med 100 erläggs expansionsmedelsskatt med 28. Expansionsmedlen uppgår således till 100. Vid en minskning av expansionsmedlen skall detta belopp ligga till grand för egenavgifter och inkomstskatt. Egenavgifter beräknade på brattobeloppet 100 uppgår till 23. Efter avgiftsuttaget återstår 77. Om den skattskyldige befinner sig i marginalskatteskiktet 51 % blir inkomstskatten 39. Egenavgifter och inkomstskatt uppgår alltså sammanlagt till 62 %. Från detta avräknas den erlagda näringsskatten på ökningen av expansionsmedel med 28. På minskningen av expan­sionsmedel erlägger den skattskyldige ca 34 % i statlig och kommunal inkomstskatt och egenavgifter.

Om en näringsidkare upphör med sin verksamhet tas befintliga expan­sionsmedel i princip upp till beskattning som intäkt av näringsverk­samhet. Inkomsten bör vara egenavgiftsgrandande och medföra sociala förmåner.

Vid gåva, bodelning, arv och testamente av samtliga realtillgångar i verksamheten bör expansionsmedel få övertas av förvärvaren för att inlåsningseffekter skall undvikas. Vid gåva och bodelning bör krävas att partema skriftligen avtalat att expansionsmedel skall övertas av förvärvar­en. Vid arv och testamente bör mottagaren skriftligen ha förklarat att han övertar expansionsmedlen. Som föratsättning bör vidare gälla att mottaga­ren är en fysisk person som är bosatt här i riket.

Möjligheten att överföra expansionsmedel kan i vissa fall ge utrymme för att omfördela skattepliktiga förvärvsinkomster mellan närstående med olika skatte- och avgiftsbelastning. En begränsning bör därför införas. Begränsningen innebär att en skattskyldig inte får överföra expansions­medel till ett belopp som överstiger värdet av realtillgångama i verk­samheten. För att motverka att tillgångar läggs in i verksamheten i samband med överlåtelsen bör en komplettering göras som innebär att expansionsmedel dock inte får överföras till ett belopp som överstiger värdet av realtillgångama i verksamheten vid utgången av tredje året före beskattningsåret ökat med en tredjedel.

238

Vid byte av företagsform bör beskattning av expansionsmedel kunna    Prop. 1993/94:50 skjutas upp. Se vidare om detta i författningskommentaren (avsnitt 20.2).

Vid avyttring av näringsverksamhet bör expansionsmedel inte få över­tas. Om intäkt av näringsverksamhet har sin grand i minskning av expansionsmedel till följd av att näringsverksamheten har upphört bör den få räknas som ackumulerad inkomst om expansionsmedlen hänför sig till minst två beskattningsår.

Förslagen om expansionsmedel bör tas in i en ny särskild lag (ex­pansionsmedelslagen). Förslagen föranleder ändringar i 1 § och 27 § 2 mom. UBL, 1 kap. 1 § taxeringslagen (1990:324), 3 § lagen (1951:763) om beräkning av statlig inkomstskaft för ackumulerad inkomst.

7.1.4 Exempel på skatteberäkning för enskild näringsidkare

En enskild näringsidkare antas stå inför att upprätta bokslut till ledning för taxeringen år 7. Vid beräkningen av slutliga skatter och avgifter avseende beskattningsåret 6 skall hänsyn tas till bl. a. räntefördelning och möjlighet till avsättning till periodiseringsfond och ökning av expansions­medel.

Till grand för räntefördelningen ligger förhållandena vid utgången av närmast föregående beskattningsår, dvs beskattningsår 5. Det årets utgå­ende balansräkning antas ha följande utseende:

Tillgångar

UB5

2 000 000     Skulder .

1 000 000

Periodiseringsfond 1

60 000

Periodiseringsfond 2

60 000

Periodiseringsfond 3

80 000

Periodiseringsfond 4

60 000

Periodiseringsfond 5

40 000

Eget kapital

700 000

Det egna kapitalet är godtyckligt valt. En post expansionsmedel antas uppgå till 400 000 kr.

Uttag av kapitalbeskattad inkomst

För beskattningsåret (år 6) antas det justerade resultatet uppgå till 600 000 kr. Den skattskyldige föratsätts inte ha något sparat fördelningsbelopp.

Fördelningsunderlaget är 412 000 kr (= eget kapital minskat med 72 % av expansionsmedel). Statslåneräntan vid november månads utgång föregående beskattningsår antas uppgå till 7,5 %. Detta ger en räntesats vid positiv räntefördelning på 8,5 % (statslåneräntan plus en procent-

239

enhet).    Det    positiva    fördelningsbeloppet    uppgår    därmed    till    Prop. 1993/94:50

(0,085*412 000 =) 35 020 kr., vilket efter kapitalbeskattning med 25 %

ger ett bidrag till konsumtion på ((l-0,25)*35 020 =) 26 265 kr. Det

justerade resultatet efter räntefördelning är (600 000-35 020 =) 564 980

kr.

Periodiseringsfond

Beträffande beskattningsåren 1-5 antas den skattskyldige ha gjort avdrag för avsättning till periodiseringsfond. Avdraget som är hänförligt till periodiseringsfond 1 skall återföras till beskattning vid den nu aktuella taxeringen (tax. år 7). Det återförda beloppet, 60 000 kr., ökar det juster­ade resultatet efter räntefördelning till (564 980 -I- 60 000 =) 624 980 kr.

Avdrag för beskattningsårets avsättning till periodiseringsfond får uppgå till högst 25 % av nämnda underlag, dvs. (0,25 * 624 980 =) 156 245 kr. Den skattskyldiga väljer att begränsa avdraget (och av­sättningen) till 150 000 kr.

Ökning av expansionsmedel

Det justerade resultatet efter räntefördelning samt återföring och avdrag avseende periodiseringsfond är (624 980 - 150 000 =) 474 980 kr. Den skattskyldige antas vilja göra en så stor ökning av expansionsmedel att han efter att ha betalat skatt på förvärvsinkomsten, kapitalinkomsten och egenavgifter, samt betalat expansionsmedelskatt, har kvar ett belopp på 180 000 kr.

Den    skattskyldiges    kalkyl    kan    sammanfattas    enligt    följande uppställning:

Justerat resultat

600 000

Uttag som kapitalinkomst

-35 020          35 020

Kapitalinkomstskatt

- 8 775

Resultat efter räntefördelning

564 980

Återföring av periodiseringsfond

60 000

Underlag för avsättning till periodiseringsfond

624 980

Avsättning till periodiseringsfond - 150 000

Justerat resultat före ökning av expansionsmedel 474 980

Ökning av expansionsmedel

- 80 850

Resterande resultat

394 130

Egenavgifter och inkomstskatt

-217 757

Disponibel inkomst före expansionsmedelskatt    176 373

Expansionsmedelskatt (0,28 * 80 850 =)

- 22 638

Disponibel inkomst

153 735       -f 26 265

= 180 000

240

Utgående balans enligt bokslutet år 6 blir (näringsskatt eliminerad):       Prop. 1993/94:50

Tillgångar

UB6

2 230 850     Skulder

1 000 000

Periodiseringsfond 2

60 000

Periodiseringsfond 3

80 000

Periodiseringsfond 4

60 000

Periodiseringsfond 5

40 000

Periodiseringsfond 6

150 000

Eget kapital

840 850

7.2  Handelsbolag

7.2.1  Delägarbeskattning eller beskattning hos bolaget

Regeringens  förslag:   Handelsbolagens  inkomster  skall  även  i fortsättningen beskattas hos delägama.

Promemorians förslag: Överensstämmer med regeringens.

Remissinstanserna: Förslaget om fortsatt delägarbeskattning tillstyrks eller lämnas utan erinran av nästan alla remissinstanser. Kammarrätten och RSV anser dock att skattesubjektsaltemativet skulle innebära en betydande förenkling.

Skälen för regeringens förslag: Ett handelsbolag föreligger om två el­ler flera har avtalat att gemensamt utöva näringsverksamhet i bolag. Ett kommanditbolag är ett handelsbolag i vilket en eller flera delägare kommanditdelägare förbehållit sig att inte svara för bolagets förbindel­ser med mer än han satt in eller åtagit sig att sätta in i bolaget.

Ett handelsbolag är inte ett skattesubjekt. 1 stället beskattas inkomsten hos delägama. För delägare som är fysisk person bildar verksamheten i bolaget en särskild förvärvskälla. Aktiebolag har endast en förvärvskälla. Inkomst eller underskott från ett handelsbolag ingår således i denna och kan utjämnas mot aktiebolagets resultat i övrigt.

Fr.o.m. den 1 januari 1995 gäller att ett handelsbolag uppkommer först genom registrering i handelsregistret och att näringsverksamhet kan ut­övas även i ett enkelt bolag (prop. 1992/93:137, bet. 1992/93:LU43, SFS 1993:760). Den nu gällande gränsdragningen mellan handelsbolag och enkla bolag innebär att endast sådan näringsverksamhet som medför skyl­dighet att föra räkenskaper enligt jordbmksbokföringslagen får utövas i enkelt bolag. Det kan knappast vara aktuellt att begränsa möjligheten till resultatutjämning i fråga om verksamhet i enkelt bolag. Det kan här på­pekas att regeringen i propositionen föreslår att underskott i en nystartad verksamhet skall få kvittas mot inkomst av tjänst (avsnitt 7.3). Med han­delsbolaget som skattesubjekt skulle således det enkla bolaget som

16 Riksdagen 1993/94. 1 saml. Nr 50

241

civilrättsligt är mindre utvecklat än handelsbolaget skattemässigt gynnas i förhållande till handelsbolaget. Detta kan inte vara lämpligt.

Ytterligare en fråga skall tas upp i detta sammanhang. Det gäller frågan om enmanshandelsbolag. Från skattemässig synpunkt har frågan om enmanshandelsbolag intresse om möjligheten att utanför sektom av aktiebolag m.fl. juridiska personer erhålla en behandling vid beskatt­ningen som är likvärdig med den för aktiebolag och aktieägare begränsas till handelsbolag och delägare i handelsbolag. Genom regeringens förslag öppnas möjlighet för enskilda näringsidkare till sådan skattebehandling. Mot bakgrand av de förslag till nya regler för beskattning av enskilda näringsidkare och handelsbolag som regeringen nu föreslår och det anför­da skälet mot handelsbolag som skattesubjekt saknas anledning att över­väga införande av enmanshandelsbolag.

Ett ytterligare skäl för att inte göra handelsbolag till skattesubjekt är att delägarbeskattning är den vanliga metoden i andra länder. Det exempel som brakar ges på något land där handelsbolagen är skattesubjekt är Finland. I samband med "totalskattereformen" år 1989 infördes en s.k. halveringsregel för den finska motsvarigheten till handelsbolag. Den innebar att endast hälften av bolagets inkomst i fortsättningen skulle beskattas hos bolaget. Den andra hälften skulle delägarbeskattas. Fr.o.m. den 1 januari i år beskattas bolagsinkomsten i sin helhet hos delägama.

Mot bakgrand av det anförda föreslår regeringen att delägarbeskatt­ningen behålls.

Prop. 1993/94:50

7.2.2 Förvärvskällor

Regeringens förslag: Indelningen i förvärvskällor inom ett han­delsbolag avskaffas. All näringsverksamhet inom ett handelsbolag hänförs till en och samma förvärvskälla för en delägare. Härigenom åstadkoms en resultatutjämning mellan skilda verksamheter inom ett och samma bolag. Självständig näringsverksamhet i utlandet hänförs dock alltid till en särskild förvärvskälla. Andelar i skilda hand­elsbolag hänförs till skilda förvärvskällor. Enskilt bedriven närings­verksamhet och verksamhet i ett handelsbolag hänförs till skilda för­värvskällor. För delägare i ett handelsbolag som i sin tur är delägare i ett handelsbolag hänförs bolagsinkorastema till en och samma för­värvskälla.

Inkomst hos ett handelsbolag tas upp vid den taxering då handels­bolaget skulle ha taxerats om det hade varit skattskyldigt.

Promemorians förslag: Överensstämmer med regeringens förslag med den skillnaden att promemorieförslaget saknar uttrycklig reglering för inkomstberäkningen hos ett handelsbolag som i sin tur är delägare i ett handelsbolag. Promemorieförslaget innebär att särregleringen av självständig näringsverksamhet i utlandet upphör.

242

Remissinstanserna: Förslaget att slopa förvärvskälleindelningen för Prop. 1993/94:50 skilda verksamheter inom ett och samma handelsbolag bemöts undantags­löst positivt. Förslaget att inte av förenklingsskäl tillåta gemensam inkomstberäkning för en skattskyldigs verksamheter i skilda handelsbolag eller mellan enskilt bedriven näringsverksamhet och handelsbolagsinkomst bemöts negativt av flera remissinstanser. FAR godtar inte argumenten. Näringslivets skattedelegation anser att man får acceptera en viss komplexitet. LRF/Skogsägarna anser att den presenterade modellen visserligen är komplicerad men att den går att förenkla. Om en lösning inte hinns med i lagstiftningsärendet bör frågan bli föremål för fortsatt utredning snarast.

Skälen för regeringens förslag: För en fysisk person som är delägare i ett handelsbolag utgör hans andel av inkomsten i bolaget bortsett från reavinster på fastigheter och bostadsrätter inkomst av näringsverksam­ het. Detta gäller även om inkomsten är hänförlig till utdelning eller vinst på kapitalplaceringsaktier. I fråga om en delägare som är fysisk person gäller vidare att näringsverksamhet i ett handelsbolag delas in i förvärvs­ källor enligt de regler som gäller för enskild näringsverksamhet med den skillnaden att även aktiva verksamheter bildar skilda förvärvskällor om verksamheterna saknar naturlig anknytning till varandra. Inkomst från ett handelsbolag och inkomst av enskild näringsverksamhet som bedrivs av delägaren eller inkomst från ett annat handelsbolag hänförs till skilda förvärvskällor även om verksamhetema har naturlig anknytning till varan­dra.

I likhet med vad som föreslagits i fråga om enskilda näringsidkare bör även i fråga om delägare i handelsbolag som är fysisk person indelningen i förvärvskällor avskaffas såvitt gäller verksamheter inom ett bolag. För handelsbolagen bör emellertid inkomst beräknas för varje bolag. Bedöm­ningen om en verksamhet skall anses som aktiv eller passiv görs på delägarnivå bolag för bolag.

Neutralitetsskäl talar för att även enskilda näringsidkare bör kunna delta i verksamhet som bedrivs genom handelsbolag med rätt att vid be­skattningen utjämna förlust i handelsbolaget mot vinst i den egna verk­samheten och tvärtom. Motsvarande möjlighet till kvittning bör finnas för en delägare som innehar andelar i flera handelsbolag utan att själv vara näringsidkare.

Det har emellertid visat sig uppkomma betydande tekniska svårigheter när det gällt att omsätta ett förslag om kvittningsregler i lagtext. Problemen beror på samspelet mellan skattepliktig inkomst, egenavgif-ter/särskild löneskatt, andelens justerade ingångsvärde i reavinstbe­skattningen och förlustutjänming framåt. Den reglering som krävs för att införa en rätt till kvittning av handelsbolagsinkomster skulle såvitt hittills framkommit komplicera systemet på ett inte acceptabelt sätt. Det gäller särskilt när de nya regelsystemen avseende räntefördelning och expan­sionsmedel samtidigt införs. Frågan bör övervägas ytterligare.

När det gäller inkomstberäkningen för ett handelsbolag bör, i enlighet med promemorieförslaget, inkomst av ett handelsbolag tas upp till be­skattning vid den taxering då handelsbolaget skulle ha taxerats om det

243

hade varit skattesubjekt. I jämförelse med vad som enligt uppfattningen i promemorian är gällande rätt innebär förslaget en ändring endast i de fall delägaren och handelsbolaget har skilda räkenskapsår. I fråga om fysiska personer kan detta vara fallet endast i rena undantagsfall. Såväl fysiska personer som handelsbolag som har en fysisk person i delägar­kretsen skall nämligen ha kalenderår som räkenskapsår. Avvikelse häri­från kräver dispens enligt 12 § BFL. Förslagen föranleder ändringar i 3 och 18 §§ KL.

Prop. 1993/94:50

7.2.3  Kapitalavkastning

Regeringens förslag: Reglema om positiv och negativ räntefördel­ning bör omfatta sådan delägare i handelsbolag som är fysisk person eller svenskt dödsbo. För dessa skattskyldiga utgörs fördelningsun­derlaget av det i andelen nedlagda kapitalet, dvs. det justerade ingångsvärdet enligt 28 § SIL, vid utgången av närmast föregående beskattningsår.

Om den skattskyldige har ett negativt justerat ingångsvärde när de nya reglema skall börja tillämpas skall ingångsvärdet då anses vara noll kronor och senare år ökas med det negativa beloppet.

Promemorians förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens.

Remissinstanserna: De remissinstanser som har yttrat sig är positiva eller har inga erinringar mot förslaget.

Skälen för regeringens förslag: Skälet för att införa räntefördelning för enskild näringsverksamhet, nämligen att likställa sådan verksamhet med verksamhet i enmansaktiebolag, gäller även i fråga om handelsbolag.

Räntefördelningen bör omfatta delägare i handelsbolag som är fysisk person eller svenskt dödsbo.

Fördelningsunderlaget bör utgöras av det i andelen nedlagda kapitalet eller närmare bestämt det justerade ingångsvärdet enligt 28 § SIL vid utgången av närmast föregående beskattningsår. För att vissa möjligheter till kringgående skall hindras bör det justerade ingångsvärdet minskas med kapitaltillskott under beskattningsåret närmast före det aktuella beskattningsåret och med lån från bolaget till delägaren eller person som är närstående till delägaren på vilket inte utgår marknadsmässig ränta. Ingångsvärdet bör minskas fullt ut även om lånet löpt under endast en begränsad del av beskattningsåret.

Räntesatsen bör vara densamma som för enskilda näringsidkare, dvs. statslåneräntan vid utgången av november året före beskattningsåret plus en procentenhet.

Vid beräkning av reavinst på grand av avyttring av andel i handels­bolag skall enligt 28 § SIL ingångsvärdet för andelen ökas med tillskott till bolaget och minskas med uttag från bolaget. Ingångsvärdet skall vidare ökas med på delägaren belöpande skattepliktiga inkomster och

244

minskas med på delägaren avdragsgilla underskott. Positiv ränteför­delning innebär att ett belopp får dras av vid beräkning av inkomsten i bolaget och att motsvarande belopp tas upp som intäkt av kapital. Belop­pet är därmed fullbeskattat och skall kunna tas ut utan att ingångsvärdet sänks (se 28 § SIL och kommentaren till denna).

Tidpunkten för nollställning av negativa kapitalunderlag bör vara årsskiftet 1993/1994 (fördelningsunderlaget för räntefördelning vid utgången av året före beskattningsåret, beskattningsåret är 1994). I fråga om handelsbolag utgörs kapitalunderlaget av andelens justerade ingångs­värde. Vid beräkning av kapitalunderlaget bör i likhet med vad som gäller enligt gällande regler hänsyn tas till nettouttag som överstiger bl.a. skattepliktig nettoinkomst under de beskattningsår som taxeras 1991 - 1994.

Reglema bör införas i räntefördelningslagen.

Prop. 1993/94:50

7.2.4 Expansionsmedel

Regeringens förslag: Expansionsmedel bör knytas till delägare i bolaget som är fysisk person och inte till bolaget.

En ökning av expansionsmedel medför att delägaren får dra av ökningen från sin andel av inkomsten vid taxeringen till kommunal och statlig inkomstskatt. På samma belopp utgår en särskild statlig skatt (expansionsmedelsskatt) efter 28 %. Underlagen för sociala förmåner och egenavgifter minskar med beloppet.

En minskning av expansionsmedel bör tas upp som inkomst av näringsverksarnhet och granda egenavgifter och sociala förmåner.

Promemorians förslag: Överensstämmer med regeringens.

Remissinstanserna: Ett mindre antal remissinstanser har yttrat sig. Av dessa är flertalet positiva till förslaget.

Skälen för regeringens förslag: Även när det gäller expansionsmedel gör sig samma skäl gällande för handelsbolagen som för de enskilda näringsidkarna. Det är alltså fråga om att likställa beskattningen av handelsbolag med beskattningen av enmansaktiebolag.

Förändringar av expansionsmedel får motsvarande effekt för en del­ägare i ett handelsbolag som för en enskild näringsidkare med ut­gångspunkt i delägarens andel av bolagets inkomst. En ökning av expansionsmedel medför således att delägaren får dra av ökningen från sin andel av inkomsten vid taxeringen till kommunal och statlig in­komstskatt. Den särskilda expansionsmedelsskatten på beloppet utgår efter 28 %. Underlaget för sociala förmåner och egenavgifter minskar med beloppet.

För en enskild näringsidkare får expansionsmedel ökas med högst ett belopp motsvarande inkomsten av verksamheten efter vissa justeringar. För en delägare i ett handelsbolag bör samma begränsning knytas till

245

hans   andel   av   bolagets   inkomst   efter   motsvarande   justeringar.    Prop. 1993/94:50 Justeringarna kommenteras i författningskommentaren (avsnitt 20.2).

En minskning av expansionsmedel bör av samma skäl som anförts i fråga om enskilda näringsidkare tas upp som intäkt av näringsverksamhet och utgöra grand för egenavgifter hos delägaren. Den statliga expan­sionsmedelsskatt som betalas på ökningen av expansionsmedel skall därvid gottskrivas den skattskyldige vid beräkningen av slutlig skatt.

Expansionsmedel får för en enskild näringsidkare uppgå till högst kapi­talunderlaget enligt lagen om räntefördelning justerat på visst sätt, det s.k. takbeloppet. I fråga om delägare i handelsbolag bör motsvarande villkor vara att expansionsmedel inte får tas upp till den del att det justerade ingångsvärdetär negativt. Det justerade ingångsvärdet bör vid jämförelsen minskas med kapitaltillskott under beskattningsåret och med lån från bolaget till delägaren eller delägaren närstående person på vilket inte utgår marknadsmässig ränta.

Vid beräkning av det justerade ingångsvärde som används i reavinst­hänseende skall enligt 28 § SIL ingångsvärdet för andelen ökas med till­skott till bolaget och minskas med uttag från bolaget. Ingångsvärdet skall vidare ökas med de på delägaren belöpande skattepliktiga inkomstema och minskas med de på delägaren belöpande avdragsgilla underskotten. Avdrag för en ökning av expansionsmedel medges även vid taxeringen till statlig inkomstskatt. Det innebär att det justerade ingångsvärdet inte påverkas av en ökning av expansionsmedel. Med hänsyn till att expan­sionsmedelsskatt utgått bör emellertid ett belopp motsvarande skatten öka ingångsvärdet. Vid en minskning av expansionsmedel gäller det omvända.

En konsekvens av att minskningen skall tas upp i näringsverksamhet och kutma kvittas mot underskott är att det inte bör vara möjligt att föra över expansionsmedel till förvärvaren vid avyttring av en handelsbolag­sandel .

Om en skattskyldig upphör att vara delägare i handelsbolag bör expan­sionsmedel beskattas i likhet med vad som gäller när en enskild närings­idkare upphör med verksamheten, dvs. befintliga expansionsmedel tas i princip upp till beskattning som intäkt av näringsverksamhet.

Expansionsmedel bör få övertas av förvärvaren vid gåva av andelen till en fysisk person och vid arv och testamente. Vidare bör beskattningen av expansionsmedel kunna skjutas upp vid byte av företagsform. Se vidare om detta i författningskommentaren (avsnitt 17.2).

1 likhet med vad som föreslås beträffande enskilda näringsidkare bör i fråga om delägare i handelsbolag intäkt på grand av minskning av ex­pansionsmedel då föratsättningar inte längre föreligger för expansions­medel kunna räknas som ackumulerad inkomst.

Förslagen om expansionsmedel bör tas in i en särskild lag om ex­pansionsmedel. Förslaget föranleder ändringar i 3 § lagen (1951:763) om beräkning av statlig inkomstskatt för ackumulerad inkomst.

246

7.2.5 Den skattemässiga inkomstfördelningen

Prop. 1993/94:50

Regeringens förslag: En kommanditdelägares avdragsrätt för under­skott i bolaget begränsas till vad delägaren satt in eller åtagit sig att sätta in i bolaget. För delägare i handelsbolag som i förhållande till övriga delägare i bolaget förbehållit sig ett begränsat ansvar för bolagets förbindelser begränsas avdragsrätten till högst det belopp han ansvarar för. Överskjutande underskott får sparas och dras av mot framtida överskott i bolaget.

Promemorians förslag: Kommanditdelägare och vanliga delägare i handelsbolag som i förhållande till övriga delägare begränsat sitt ansvar för bolagets förbindelser får avdrag för underskott i bolaget först då andelen avyttras.

Remissinstanserna: Förslaget att kommanditdelägare inte skall få avdrag förrän andelen avyttras får ett blandat mottagande. Bl.a. ÄSVoch Hovrätten tillstyrker. Näringslivsföreträdama är liksom FAR över lag uttalat negativa. Näringslivets skattedelegation m.fl. framhåller att om möjligheten till löpande kvittning anses behöva begränsas är det rimligt att kvittningsrätt i vart fall skall gälla för ett belopp motsvarande insatt kapital. Tjänsteförbundet anser att konsekvensema av förslaget inte be­lysts tillräckligt.

Skälen för regeringens förslag: I 53 § 2 mom. KL anges att inkomst hos handelsbolag hänförs till delägamas inkomst med belopp som mot­svarar deras andelar av bolagets inkomst. En delägare beskattas för sin andel av bolagets inkomst oavsett om han tagit ut vinstmedlen från bola­get eller inte (punkt 10 av anvisningama till 53 § KL). I princip är alltså den civilrättsliga inkomstfördelningen avgörande även skattemässigt.

Civilrättsligt gäller avtalsfrihet för vinst- och förlustfördelningen mellan delägama. I lagen (1980:1102) om handelsbolag och enkla bolag (HBL) finns dispositiva regler för vinst- och förlustfördelningen. Enligt dessa har en bolagsman i ett vanligt handelsbolag för varje räkenskapsår rätt till dels ränta (diskontot plus två procentenheter) på den behållna insatsen vid räkenskapsårets början, dels skäligt arvode för sin förvaltning av bolaget. Vad som återstår utgör räkenskapsårets resultat. Detta resultat (positivt eller negativt) fördelas lika mellan bolagsmännen, dvs. efter huvudtalet.

För en kommanditdelägare gäller inte dessa regler. Finns inget avtal och kan bolagsmännen inte komma överens får domstol avgöra frågan ef­ter vilken grand en kommanditdelägare skall ta del i vinst och förlust efter skälighet.

Enligt HBL:s terminologi är alltså bolagets resultat vad som återstår sedan bolagsmäimen tillgodoräknats ränta och arvode. Ett överskott kan efter det att vissa av delägama tillgodoförts ränta och arvode förvandlas till en förlust som kan utgöra avdragsgillt underskott för andra delägare (RÅ 1968 Fi 945).

247

Vid taxeringen godtas normalt den inkomstfördelning som delägama    Prop. 1993/94:50 har gjort. Allmänt gäller dock att fördelningen kan frångås vid beskatt­ningen om fördelningen innebär en obehörig överföring av inkomst mel­lan delägama (se RÅ 1988 not 291). Regeringsrätten har i åtskilliga fall underkänt inkomstfördelningen i familjeägda handelsbolag.

En kommanditdelägares ansvar gentemot tredje man är begränsat till in­satsen eller till vad han utfäst sig aU sätta in i bolaget. Detta har dock inte ansetts hindra att kommanditdelägaren får avdrag med större belopp (RÅ 1979 1:85). Frågan aktualiseras för fysiska personer och dödsbon genom förslaget om kvittningsrätt för underskott av nystartad närings­verksamhet (avsnitt 7.3).

I punkt 13 av anvisningama till 32 § KL finns särskilda regler för inkomstfördelningen i fåmansägda handelsbolag. Reglerna, som gäller in­komstfördelningen mellan makar och mellan föräldrar och bam, innebär i huvudsak följande. Är ena maken företagsledare och den andra medhjälpande beskattas den medhjälpande maken oavsett om denne är delägare eller anställd för marknadsmässig ersättning för utfört arbete och företagsledaren för eventuellt överskjutande belopp. Ersättning för arbete till en företagsledares eller makes bam under 16 år beskattas hos företagsledaren. Detsamma gäller ersättning till bam över 16 år till den del ersättningen överstiger marknadsmässig ersättning. Make eller bam oavsett ålder som är delägare beskattas själva för skälig ersättning för sina kapitalinsatser i bolaget medan eventuell överskjutande ersättning beskattas hos företagsledaren. RSV har utfärdat rekommendationer (RSV Dt 1993:2) enligt vilka skälig ränta på kapitalinsatsen i allmänhet kan bestämmas utifrån statslåneräntan vid utgången av november året före beskattningsåret ökad med fem procentenheter.

Nuvarande regler innebär alltså att delägamas inkomst- och förlustför­delning i såväl familjeägda som andra handelsbolag kan frångås skattemässigt om fördelningen innebär en obehörig överföring av inkomst eller underskott mellan delägama. Någon särskild reglering i detta hänseende behövs därför inte.

För bl.a. aktiebolag som är kommanditdelägare krävs däremot en sär­skild reglering. En kommanditdelägare intar på grand av det begränsade ansvaret en ställning som är näraliggande en aktieägares. Enligt pro­memorian talar därför neutralitetsskäl för att kommanditdelägare inte bör få avdrag för underskott i bolaget förrän andelen avyttras. I promemorian uppnås detta resultat genom förslaget att bolagsinkomsten för kommandit­delägaren skall utgöra en särskild förvärvskälla eller med promemorians terminologi en särskild beräkningsenhet.

Vid remissbehandlingen har företrädare för näringslivet invänt mot denna del av förslaget och anfört bl.a. att förslaget torde leda till att kommanditbolagens värde som samarbetsform urholkas kraftigt. Enligt regeringens uppfattning skulle det vara en icke önskad konsekvens. Å andra sidan framstår en begränsning som angelägen ur fiskal synpunkt. En altemativ lösning som Näringslivets skattedelegation pekar på skulle vara att begränsa avdragsrätten beloppsmässigt till insatsen. Enligt regeringens mening är en sådan åtgärd tillräcklig för att förhindra

248

renodlat skattemässiga kommanditbolagsetableringar utan att för den skull omöjliggöra samverkan i seriös näringsverksamhet. Regeringen föreslår därför att avdragsrätten för kommanditdelägare begränsas till vad del­ägaren satt in eller åtagit sig att sätta in i bolaget.

För att motverka kringgående bör en motsvarande regel gälla även vanliga delägare i handelsbolag som förbehållit sig ett begränsat ansvar för bolagets förbindelser i förhållande till övriga delägare.

Förslaget föranleder ändring i 18 § KL och i 2 § 1 mom. SIL.

Prop. 1993/94:50

7.2.6 Vissa frågor avseende passiva kommanditdelägare

Regeringens förslag: Inga särskilda regler införs för passiva kommanditdelägare.

Promemorians förslag: Räntesatsen för positiv räntefördelning för passiva kommanditdelägare bestäms till statslåneräntan minskad med fem procentenheter. Inkomst som belöper på en passiv kommanditdelägare och som inte räntefördelas dubbelbeskattas med skattesatsen 25 % i första ledet och 25 %, t.o.m. 1995 års taxering 30 %, i andra ledet. Skatten i första ledet tas ut i form av förhöjd särskild löneskatt och i andra ledet som inkomst av kapital. Med passiva kommanditdelägare jämställs vanli­ga delägare i handelsbolag som förbehållit sig ett begränsat ansvar för bolagets förbindelser i förhållande till övriga delägare.

Remissinstansema: Förslagen får ett blandat mottagande. RSV avstyr­ker att särregler införs. Näringslivets skattedelegation accepterar förslagen även om det systematiskt kan förefalla egendomligt att näringsverksamhet beskattas i inkomstslaget kapital. Kammarrätten och FAR anser reglema komplicerade.

Skälen för regeringens förslag: En kommanditdelägare för vilken verksamheten i bolaget utgör passiv näringsverksamhet (passiv komman­ditdelägare) intar enligt promemorian en ställning i ekonomiskt hänseende som är näraliggande en kapitalplacerande aktieägares. För att inte kom­manditbolag skall gynnas i förhållande till aktiebolag föreslås i pro­memorian särskilda regler för kommanditbolagen i två hänseenden.

Räntesatsen för positiv räntefördelning bör enligt promemorian be­gränsas till statslåneräntan vid utgången av november året före beskatt­ningsåret minus fem procentenheter. Den andra särlösningen gäller in­komst i ett kommanditbolag som belöper på en passiv kommanditdelägare i den mån inkomsten inte räntefördelas. Inkomsten bör dubbelbeskattas med skattesatsen 25 % i första ledet och 25 % (30 % t.o.m. 1995 års taxering) i andra ledet. Detta resultat erhålls genom att i första ledet särskild löneskatt utgår efter 25 % och i andra ledet inkomsten efter avdrag för löneskatten tas upp som intäkt av kapital. En konsekvens av lösningen är att en minskning av expansionsmedel bör tas upp som intäkt av kapital i stället för som intäkt av näringsverksamhet.

249

Remissinstansema har invänt att de föreslagna reglema är komplicerade och bryter systematiken i skattesystemet. Som RSV framhåller innebär särbehandlingen av passiva kommanditdelägare många gånger en förmån­ligare skattebehandling än av passiva enskilda näringsidkare eller passiva delägare i vanliga handelsbolag vilket i sin tur kan leda till skattean­passning. Genom regeringens förslag att slopa beskattningen av aktieut­delning hos mottagaren kommer de föreslagna generella reglema för be­skattning av enskilda näringsidkare och handelsbolag inte att gynna pas­siva kommanditdelägare i jämförelse med aktieägare. Några särskilda regler för passiva kommanditdelägare behövs därför inte.

Prop. 1993/94:50

7.3  Kvittning av underskott av aktiv näringsverksamhet mot inkomst av tjänst

Regeringens förslag: Underskott av aktiv näringsverksamhet skall få kvittas mot tjänsteinkomster under de fem första verksamhetsåren. Om verksamheten övertagits från någon närstående medges avdrag endast om den närstående hade varit berättigad till avdrag om han själv fortsatt att driva verksamheten. Avdrag medges inte om den skattskyldige under en femårsperiod före verksamhetens påbörjande bedrivit likartad verksamhet. För kommanditdelägare begränsas kvittnings-möjligheten beloppsmässigt och får sammanlagt inte överstiga vad delägaren satt in eller åtagit sig att sätta in i bolaget. Även för delägare i handelsbolag som i förhållande till övriga delägare förbehållit sig ett begränsat ansvar för bolagets förbindelser begränsas kvittningsmöjligheten.

Promemorians förslag: Överensstämmer med regeringens förslag med den skillnaden att promemorian helt exkluderade kommanditdelägare m.fl. från kvittningsmöjligheten.

Remissinstanserna: Flertalet remissinstanser är positiva till att en kvittningsmöjlighet införs. Åtskilliga förordar mer långtgående kvittningsrätt. Näringslivets skattedelegation beklagar att kvittning inte tillåts mot kapitalinkomst. 7517? ifrågasätter begränsningen för kommandit­delägare. Bl.a. LRF/Skogsägarna och Fastighetsägareförbundet vill ha en generell inte tidsbegränsad möjlighet till kvittning. Även Advokatsam­fundet som tidigare motsatt sig införande av en kvittningsmöjlighet tillstyrker numer en generell ej tidsbegränsad kvittning. LRF och Yrkesfiskarna är kritiska mot närståendebegränsningen. Utan den under­lättas generationsskiften. Några remissinstanser är uttalat negativa till en kvittningsrätt. TtSV påtalar gränsdragnings- och tolkningsproblem. Skogs­styrelsen anser att motiven för att tillåta kvittning inte är tillräckligt starka. Vidare kan i vissa fall en kvittningsrätt snarare motverka än främja de syften som skall uppnås genom förslaget. Juridiska fakulteten vid Uppsala universitet framhåller att förslaget innebär introduktion av

250

ett näringsstöd och att det därför vore bättre och klarare att på ansökan    Prop. 1993/94:50 ge bidrag till de berättigade. LO framhåller att promemorieförslaget är ännu sämre än utredningsförslaget (SOU 1992:67) på gmnd av att fastig­hetsspärren slopats.

Skälen för regeringens förslag: En kvittningsmöjlighet skulle underiätta nyföretagande och ge positiva effekter på företagande och risktagande hos enskilda näringsidkare. Inte minst i det rådande ekonomiska läget är åtgärder som ger sådana effekter särskilt angelägna. En kvittningsrätt bör därför införas.

Syftet är alltså att en kvittningsmöjlighet skall fungera som en starthjälp för verksamheter som kan tänkas utvecklas till livskraftiga företag men inte att utgöra ett generellt altemativ till huvudregeln om kvittning framåt i verksamheten.

Promemorians modell för kvittning har fått ett i huvudsak positivt be­mötande vid remissbehandlingen och bör kunna läggas till grand för lag­stiftning. Att utvidga kvittningsmodellen till att omfatta även underskott av passiv näringsverksamhet skulle avsevärt vidga möjligheten till skatte­planering och bör inte komma i fråga. Kvittningsmöjligheten bör vidare föreligga endast mot förvärvsinkomst.

Med hänsyn till syftet med kvittningen att underlätta nyföretagande är en tidsbegränsning påkallad. I likhet med promemorieförslaget bör kvittning kunna tillåtas under de fem första verksamhetsåren. Kvittning bör inte få ske om den skattskyldige tidigare direkt eller indirekt bedrivit likartad verksamhet. Av tillämpningsskäl bör begränsningen avse endast de senaste fem åren. Promemorieförslaget innebär att kontinuitet skall gälla om verksamheten övertagits från make eller annan närstående person. Kravet på kontinuitet innebär att kvittning inte blir möjlig vid s.k. generationsskiften. T.ex. innebär begränsningen i kvittningsrätten att om ett bam övertar föräldems rörelse föreligger inte kvittningsrätt, vilket det hade gjort om rörelsen hade ägts av annan, icke närstående person.

Enligt regeringens uppfattning har de skäl som anförs för att begränsa kvittningsrätten inte samma giltighet i fråga om generationsskiften. Att det är fråga om ett generationsskifte bör inte hindra att verksamheten anses nystartad. Det är önskvärt att rätten till kvittning kan omfatta även dessa fall. En sådan ändring av förslaget är tekniskt komplicerad och kan medföra även icke önskvärda effekter. Frågan bör beredas på sedvanligt sätt. Regeringen avser därför att återkomma till riksdagen med ett förslag i frågan med sikte på att förslaget skall kunna gälla fr.o.m. 1995 års taxering. Intill dess bör kontinuitet krävas i enlighet med förslaget i promemorian.

Genom förslaget om ändrad förvärvskälleindelning (avsnitt 7.1.1) kommer en ny verksamhet som en redan etablerad näringsidkare påbörjar att ingå som en del i den redan tidigare etablerade förvärvskällan. Den nya verksamheten föranleder alltså i sig ingen kvittningsmöjlighet mot tjänst. Samma gäller för en delägare i handelsbolag om bolaget utvidgar befintlig verksamhet med ny verksamhet. För att komma i fråga för kvittning mot tjänst måste den nya verksamheten i båda fallen förläggas till ett separat handelsbolag i vilket han äger del.

251

Utredningen som föregick promemorieförslaget har inte ansett det på- Prop. 1993/94:50 kallat att samhället generellt lämnar starthjälp till nytillkommande jord-och skogsbrakare i form av en rätt till kvittning av underskott mot tjäns­teinkomster. En möjlighet till kvittning avseende underskott av jord- och skogsbrak antas i betydande utsträckning komma verksamheter till godo där underskottet i större eller mindre utsträckning har sin grand i lev­nadskostnader (t.ex. fritidsjordbrak och s.k. hästgårdar). Ett stöd till sådana verksamheter kan enligt utredningen vidare verka höjande på pri-sema för jordbraksfastigheter och försvåra yrkesmässiga etableringar. Även underskott av hyres- eller kontorsfastighet bör enligt utredningen undantas från kvittningsmöjligheten.

Enligt utredningen bör kvittning därför inte få ske om mer än hälften av kapitalet i verksamheten är hänförligt till fastighet med undantag för fastighet eller fastighetsdel med tillhörande mark som vid fastighetstaxe­ringen är att hänföra till bl.a. industribyggnad. Förslaget har i den delen utsatts för avsevärd kritik.

Det ligger som framhållits av jordbraksverket i samhällets intresse att nyetablering underlättas inom jordbraket även nu när jordbraket är föremål för anpassning och omställning. Riskema för att privata levnads­kostnader skall föranleda underskottsavdrag kan bedömas som små med hänsyn till aktivitetskravet och då bostadsbyggnadema på jordbrak numer beskattas som andra privatbostäder. Med hänsyn härtill bör den prishö­jande effekt av en kvittningsmöjlighet som utredningen befarar vara liten eller ingen.

Tillräckliga skäl kan således inte anses föreligga för att exkludera jord-och skogsbrak från kvittningsmöjligheten. Inte heller verksamheter som omfattar andra kommersiella fastigheter bör undantas. Det är viktigt att ha klart för sig att huvudregeln om kvittning framåt i verksamheten medför kvittning även mot socialavgifter vilket kvittning mot inkomst av tjänst inte gör. Det kan därför i många fall bli svårt för en skattskyldig att ta ställning till vilken kvittningsform han bör välja. Den rätt till omprövning under fem år som tillåts enligt den nya taxeringslagen be­gränsar dock detta problem. Vidare innebär förslaget inget hinder mot att ett underskott som består av underskott som ackumulerats under flera år kvittas mot tjänsteinkomst.

I avsnitt 7.2.5 föreslås att avdragsrätten för kommanditdelägare skall begränsas till ett belopp som motsvarar vad delägaren skjutit till eller åtagit sig att skjuta till. För delägare i handelsbolag som förbehållit sig ett begränsat ansvar för bolagets förbindelser i förhållande till övriga delägare begränsas avdragsrätten till det belopp han ansvarar för. I konsekvens med det förslaget bör kvittningsrätten begränsas på samma sätt för sådana delägare.

Rätten till avdrag för underskott av näringsverksamhet mot inkomst av tjänst bör tekniskt sett utformas som ett allmänt avdrag. Av denna konstraktion följer att kvittning kan ske mot såväl tjänsteinkomst som inkomst av näringsverksamhet som hänförs till en annan förvärvskälla (jfr förslaget till 18 § KL).  Vidare följer att uttaget  av egenavgifter resp.

252

särskild löneskatt på handelsbolagsinkomster inte begränsas. Härigenom föreligger en likabehandling med löntagarfallen.

Den föreslagna kvittningsmöjligheten är typiskt sett förmånligare för de skattskyldiga än de gällande reglema för litterär, konstnärlig eller därmed jämförlig verksamhet. Bl.a. med hänsyn härtill bör de föreslagna reglema gälla även för skattskyldiga som bedriver sådan verksamhet under de fem första verksamhetsåren. För senare beskattningsår bör de nuvarande reglema alltjämt gälla. En föratsättning som hänger samman med förslaget att avskaffa indelningen i förvärvskällor bör vara att näringsverksamheten uteslutande eller så gott som uteslutande avser litterära, konstnärliga eller därmed jämförliga verksamheter.

Möjligheten till avdrag i efterhand för utgifter före verksamhetens påbörjande (punkt 26 av anvisningama till 23 § KL) påverkas inte av förslagen.

Prop. 1993/94:50

7.4 Beskattningen av uppskovsbeloppet

Regeringens förslag: För fysiska personer skjuts beskattningen av uppskovsbeloppet enligt lagen (1990:655) om återföring av obeskat­tade reserver upp till 1995 års taxering.

Skälen för regeringens förslag: En ytterligare fråga beträffande enskilda näringsidkare och delägare i handelsbolag är av övergångs­karaktär och gäller avskattningen av det gamla skattesystemets obe­skattade reserver, dvs. lagerreserv och resultatutjämningsfond.

Gällande regler för fysiska personer innebär att uppskovsbeloppet skillnaden mellan de obeskattade reservema och survavsättningen vid 1992 års taxering skall intäktsföras med hälften var vid 1994 och 1995 års taxeringar. Vid 1992 - 1993 års taxeringar är intäktsföring av uppskovsbeloppet frivillig. Motsvarande gäller för den del av uppskovs­beloppet i ett handelsbolag som hänförs till andel som ägs av fysisk person.

I en skrivelse (dnr 3879/93) hemställer Företagama med flera närings­livsföreträdare att uppskovsbeloppet helt undantas från beskattning. I andra hand begär man att intäktsföringen blir frivillig vid 1994 års taxering och att beskattningen skjuts upp och fördelas med hälften var på 1995 och 1996 års taxeringar.

De förslag till ändrade skatteregler för enskilda näringsidkare och delägare i handelsbolag som regeringen lägger fram i lagrådsremissen kommer att tillämpas fr.o.m. inkomståret 1994, dvs. 1995 års taxering. Enligt regeringens uppfattning motiverar detta ett anstånd med beskatt­ningen. En lämplig avvägning är aft skjuta på avskattningen ett år. Regeringen föreslår därför att avskattningen görs frivillig även vid 1994 års taxering. Hela uppskovsbeloppet kommer då i normalfallet att intäkts-föras vid 1995 år taxering.

253

Förslaget föranleder en ändring i 5 § lagen (1990:655) om återföring av obeskattade reserver.

Prop. 1993/94:50

7.5  Dödsbon

Regeringens förslag: Statlig inkomstskatt på förvärvsinkomst på äld­re dödsbo tas ut på hela den beskattningsljara förvärvsinkomsten.

Promemorians förslag: Överensstämmer med regeringens.

Remissinstanserna: Förslaget tillstyrks av remissinstansema.

Skälen för regeringens förslag: Dödsbon beskattas med något undantag enligt samma regler som fysiska personer. Detta gäller fullt ut i fråga om dödsåret och de tre därpå följande beskattningsåren. För senare beskattningsår tillämpas bestämmelsema om handelsbolag om för dödsboet skulle ha beräknats högre till statlig inkomstskatt taxerad inkomst än 10 000 kr eller större skattepliktig förmögenhet än 100 000 kr. Om särskilda skäl föreligger kan undantag härifrån medges.

Förslagen om räntefördelning och expansionsmedel är inte lämpliga för handelsbolagsbeskattade dödsbon. Det är därför önskvärt att avskaffa denna kategori skattskyldiga. Det vore dessutom en förenkling.

Reglema om handelsbolagsbeskattning av dödsbon, som tillkom år 1966, motiverades av att det tidigare främst på grand av progressionen i skatteskalorna för inkomst- och förmögenhetsbeskattningen kunde vara skattemässigt lönsamt att behålla dödsbon oskiftade.

Progressionen i inkomstbeskattningen är nu efter skattereformen år 1990 begränsad till att den statliga inkomstskatten på förvärvsinkomst tas ut endast på den del av den beskattningsbara förvärvsinkomsten som överstiger en skiktgräns (186 600 kr vid 1993 års taxering). Lagen om statlig förmögenhetsskatt upphörde att gälla vid utgången av år 1991 och tillämpas sista gången vid 1995 års taxering.

Med hänsyn till de nya föratsättningama kan handelsbolagsbeskattnin­gen av äldre dödsbon ersättas av en regel om att den statliga inkomstskat­ten på förvärvsinkomst hos sådana dödsbon tas ut på hela den beskatt­ningsbara förvärvsinkomsten. Med beaktande av bl.a. förslagen om posi­tiv räntefördelning, som innebär att normal kapitalavkastning beskattas som intäkt av kapital, kan förslaget inte anses medföra en oskälig beskatt­ning. Förslagen föranleder dels ändringar i 53 § 3 mom. KL, 10 § SIL, 1 § SAIL och 2 § lagen (1990:661) om avkastningsskatt på pensions­medel, dels att punkt 4 av anvisningama till 53 § KL upphör att gälla.

254

ÖVRIGA FRÅGOR

8  Spärregler för förlustutjämning 8.1   Utgångspunkterna

Prop. 1993/94:50

Regeringens förslag: Nuvarande spärregler ersätts av regler som syftar till att systemet för förlustutjämning skall vara neutralt med avseende på ägarförändringar.

En koncernbidragsspärr införs som hindrar att gamla underskott kvittas mot koncembidrag från de nya ägarbolagen.

En beloppsmässig begränsningsregel införs enligt vilken ett förlustbolags gamla underskott faller bort till den del det överstiger dubbla köpeskillingen för aktiema i bolaget. Denna spärregel förses med en dispensmöjlighet.

Promemorians förslag: Förslaget i promemorian var en bearbetning av de förslag som redovisades av 1992 års företagsskatteutredning i betänkandet (SOU 1992:67) Fortsatt reformering av företagsbeskatt­ningen, del 1. Promemorians förslag om en kapitaltillskottsspärr genom­förs inte. I övrigt överensstämmer regeringens förslag i huvudsak med promemorians förslag utom så vitt gäller förslaget om undantag från beloppsspärren.

Remissinstanserna: I remissvaren över betänkandeförslaget instämde flertalet remissinstanser i principen att ett system för förlustutjämning bör vara neutralt med avseende på ägarförändringar. De delade bedömningen att spärregler inte kan undvaras på grand av de negativa samhällsekono­miska konsekvenser som kan följa på en alltför omfattande handel med förlustbolag. I remissvaren över promemorieförslaget uppehåller sig remissinstanserna inte så mycket vid de principiella frågorna eller de nuvarande spärreglernas brister. Kammarrätten delar dock bedömningen att ett behov föreligger av nya spärregler som effektivt förhindrar att ägarförändringar sker med huvudsakligt motiv att tillgodogöra sig underskott. Fastighetsägareförbundet finner det lovvärt att slopa de nuvarande särreglema för fåmansföretag och införa generella spärregler för förlustutjämning. Bankföreningen ifrågasätter om spärregler för förlustutjämning framåt över huvud taget behövs. 7517? anser att spärregler bara bör gälla för det fall verksamheten upphör eller ändras efter en ägarförändring.

Ett genomgående tema i så gott som samtliga remissvar är att de föreslagna spärreglerna är för komplicerade och svåra att tillämpa. RSV anser dock att de förenklingsvinster som uppnås genom att surven avskaffas är så stora att de uppväger de tillämpningsproblem som det nya systemet med förlustutjämning medför.

Förslaget om en koncernbidragsspärr tillstyrks allmänt. Från näringsli­vets sida framförs att den bör förses med en dispensmöjlighet. Den i

255

promemorian föreslagna beloppsmässiga spärregeln tillstyrks av bl.a. RSV    Prop. 1993/94:50 och KF medan Näringslivets Skattedelegation säger sig inte kunna inse behovet av en sådan spärr. Så gott som samtliga näringslivsorganisationer är negativa till kapitaltillskottsspärren.

Bakgrunden till regeringens förslag: Gällande rätt innehåller dels särskilda spärregler för fåmansföretag (fåabreglema), dels en regel för aktiebolag som inte är fåmansföretag (skalbolagsregeln). Vidare finns det ett par regler av mer begränsad räckvidd vilka berörs i avsnitt 8.3 nedan.

I URF fanns en ambition att ersätta de nuvarande spärreglema med generella regler. URF:s uppgift omfattade även att beakta en utredning från riksdagens revisorer med förslag om en begränsning av statliga bolags rätt till förlustavdrag (Förslag 1987/88:17). Bakgranden var en granskning från statsfinansiell synpunkt av verkningarna av statligt stöd för förlusttäckning till statliga bolag.

Arbetet i URF inriktades på reglema för fåmansbolag och skalbolags­regeln. Man diskuterade olika möjligheter, bl.a. en spärregel som knöt an till årslönekostnaden vid ägarskiftet, men kom på gmnd av tidsbrist inte fram till ett konkret förslag. Vid skattereformen behölls de dåvarande spärreglema med endast de justeringar som föranleddes av att tekniken för förlustutjänming förändrades. Med anledning av att lagen (1960:63) om förlustavdrag (FAL) upphävdes flyttades de nämnda spärreglema till SIL.

Fåabreglema gäller såvitt avser aktiebolag för bolag som utgör fåmansföretag antingen vid utgången av beskattningsåret (utgångsdagen) eller vid ingången av det närmast föregående beskattningsåret (ingångs­dagen). De är tillämpliga i två fall.

Det ena fallet föreligger när aktier med mer än hälften av röstetalet i bolaget på utgångsdagen ägs av en person som på ingångsdagen inte ägde aktier med så stor andel i röstetalet. Situationen kan t.ex. vara den att en person, som på ingångsdagen ägde 50 av 100 aktier med lika rösträtt, under beskattningsåret (eller det närmast föregående beskattningsåret) har förvärvat ytterligare en aktie.

Det andra fallet föreligger när aktier med mer än hälften av röstetalet i bolaget på utgångsdagen ägs av två eller flera personer som inte ägde dessa aktier på ingångsdagen. Detta fall avser situationen att aktier med mer än hälften av röstetalet har bytt ägare.

Med ägande av aktier jämställs innehav genom förmedling av juridisk person.

Skalbolagsregeln är tillämplig om aktier i ett bolag förvärvas av ett företag direkt eller genom förmedling av dotterföretag i sådan omfattning att förvärvaren erhåller mer än hälften av röstetalet i bolaget. En ytterligare fömtsättning för att regeln skall vara tillämplig är att det inte är uppenbart att förvärvaren genom förvärvet får en tillgång av verkligt och särskilt värde med hänsyn till sin rörelse eller kapitalförvalt­ning.

Konsekvensen av att fåabreglema eller skalbolagsregeln är tillämpliga är att bolaget förlorar rätten till avdrag för underskott från föregående beskattningsår.

256

Såväl fåabreglema som skalbolagsregeln strider mot utgångspunkten att Prop. 1993/94:50 systemet för förlustutjämning bör vara neutralt med avseende på ägarförändringar. Fåabreglema gör det på grand av att konsekvensen av att reglema är tillämpliga att avdraget för underskott går helt förlorat är alltför långtgående. Skalbolagsregeln är i praktiken tillämplig endast om tillgångsmassan i bolaget består av finansiella tillgångar. Är regeln tillämplig gäller detsamma som för fåabreglema. I den mån regeln inte är tillämplig ger systemet för förlustutjämning olämpliga incitament till ägarskiften.

Fåabreglema kan även kritiseras från utgångspunkten att den genom skattereformen införda tekniken med "rallning" framåt i förvärvskällan av underskott har skapat vissa möjligheter till kringgående av reglema.

Skälen för regeringens förslag: Några remissinstanser anser att bolag med gamla underskott bör få säljas utan att rätten till förlustavdrag påverkas. Huravida förlustbolaget har andra tillgångar eller driver någon verksamhet bör sakna betydelse. Företagssektom ses som en helhet i vilken beskattningsunderlaget utgörs av företagens sammanlagda vinster minskade med företagens sammanlagda förluster.

Det redovisade synsättet har förespråkare inom den ekonomiska litteraturen. Dessa idéer har dock inte genomförts i praktiken. Alla skattesystem som tillåter förlustutjämning har spärregler som begränsar avdragsrätten i händelse av en ägarförändring. Spärrama kan utlösas av en förändring av ägandet i ett bolag, en förändring av verksamheten eller en kombination av sådana förändringar. Spärreglema är i allmänhet generella på så sätt att de omfattar såväl bolag med ett litet antal ägare som andra bolag.

Utan spärregler kommer möjligheten att utnyttja ett annat bolags förluster att få stor betydelse för ägarförändringar. En sådan utveckling är inte önskvärd. Med hänsyn härtill och till vad som gäller i andra länder bör spärregler finnas även i svensk rätt.

Som framgår av redogörelsen över gällande rätt är det angeläget att reformera nuvarande spärregler. Ett förslag till nya spärregler bör vila på principen att systemet för förlustutjämning skall vara neutralt med avseende på ägarförändringar. Detta synsätt läggs till grand för en diskussion av möjliga spärregler. Diskussionen utgår från fallet att ett förlustbolag, F, övergår från att vara dotterbolag till ett aktiebolag, S, till att vara dotterbolag till ett annat aktiebolag, K.

Den skillnad i potentiell möjlighet för F att erhålla koncembidrag som ägarskiftet medför bör inte påverka F:s faktiska möjlighet till förlustut­jämning. Ett beaktande fullt ut av denna princip skulle innebära att möjligheten för F att kvitta underskottet mot koncembidrag från K begränsades till att avse kvittning mot endast sådana koncembidrag som F kan antas ha fått från S vid oförändrade ägarförhållanden. Det är emellertid uppenbart att en sådan regel inte skulle gå att tillämpa i praktiken. Man får i stället tänka sig en schablon som så nära som möjligt ansluter till en teoretiskt korrekt lösning.

Den möjlighet som synes föreligga är att schablonmässigt anta att S under spärrperioden skulle ha helt saknat möjlighet att lämna kon-

17 Riksdagen 1993/94. 1 saml. Nr 50

257

cembidrag till F. Antagandet leder till att underskottet i F inte till någon    Prop. 1993/94:50 del bör få kvittas mot koncembidrag från K under spärrperioden. Å andra sidan skulle inga restriktioner uppställas för tid efter utgången av spärrperioden.

Genom koncembidrag kan inkomst direkt föras över från ett bolag till ett annat. Inkomster kan även föras över indirekt, i form av avkastning på överfört kapital. Om t.ex. ett moderbolag vid ingången av ett räkenskapsår skjuter till 1 000 till ett dotterbolag medför det med en räntesats på 10 % i båda bolagen att bolagens inkomster under räken­skapsåret (och senare räkenskapsår så länge kapitaltillskottet kvarstår) blir 100 lägre resp. högre än vad som eljest skulle ha varit fallet.

Motsvarigheten i fråga om kapitaltillskott till det schablonmässiga antagandet för koncembidrag är ett antagande om att den gamle ägaren inte skulle ha gjort något kapitaltillskott under spärrperioden. Detta leder till att underskottet i F inte bör få kvittas mot, för varje beskattningsår under spärrperioden, en schablonmässigt beräknad marknadsmässig avkastning på ackumulerade kapitaltillskott från den nye ägaren.

Begreppet marknadsränta är oprecist eftersom riskinnehållet i olika placeringar varierar. 1 utredningen och promemorian föreslås att samma räntesats skall tillämpas som för konvertibla skuldebrev och vinstan­delsbevis enligt reglema i 3 § 12 mom. sista stycket SIL, dvs. statslåne­räntan ökad med en procentenhet.

Effekten av en kapitaltillskottsspärr kan belysas genom följande exempel. Antag att ett bolag överväger att göra en finansiell placering på 1 000 (företaget kan t.ex. ha 1 000 i kassan efter avyttring av någon tillgång eller ompröva en redan föreliggande finansiell placering) med en årlig avkastning på 100. Om företaget förvärvar ett annat bolag med ett underskott på 500 och gör placeringen genom detta bolag blir effekten i frånvaro av en spärr avseende kapitaltillskott att avkastningen på placeringen ekonomiskt sett inte träffas av skatt under fem år. Mot detta skall vägas vad köparen måste betala för underskottet. Tas hänsyn till transaktionskostnader, altemativränta på köpeskillingen och inflation reduceras värdet av den femåriga skattefriheten väsentligt. Är kalkylrän­tan i det tillskottsgivande bolaget högre än i det mottagande bolaget, t.ex. på grand av att det förra bolaget lånar upp medlen mot högre ränta än vad medlen avkastar hos det senare bolaget, försämras utbytet av transaktionen ytterligare och kan i vissa fall bli negativt.

Många länder har regler som spärrar rätten till förlustavdrag när bolagets verksamhet förändras eller när en ägar- och verksam­hetsförändring inträder samtidigt. Utifrån neutralitetsnormen finns dock inte skäl att tillmäta en omläggning av verksamheten någon betydelse. Det vore nämligen godtyckligt att anta att verksamheten skulle ha bedrivits i oförändrad form vid oförändrade ägarförhållanden. Snarare bör man utgå från att varje ägare försöker förränta kapitalet på bästa möjliga sätt. Slutsatsen blir att det ur neutralitetssynpunkt saknas anledning att begränsa F:s rätt till underskottsavdrag på grand av en ändring av verksamheten i F efter ägarskiftet. Denna slutsats stöds av att

258

den motsatta lösningen skulle skapa ett incitament för upprätthållande av    Prop. 1993/94:50 stagnerande verksamheter, vilket är olämpligt från ekonomisk synpunkt.

En spärrperiod reducerar det skattemässiga värdet av avdrag för underskott. Lönsamheten av att förvärva ett företag med underskott beror på till vilken ränta förvärvet kan finansieras och hur snart avdraget kan utnyttjas. Om avdrag för underskott kan kvittas mot ett koncembidrag genast efter en spärrtid på exempelvis fem år blir vid 28 % skattesats nuvärdet av avdraget 0,20 i stället för 0,28 vid en lånefinansiering till 7 % nettoränta eller 0,17 vid viktad finansiering enligt URF:s nuvärdes­tal, dvs. 4,9 % på lån resp. 15 % på eget kapital; i genomsnitt 11 %.

En konsekvens av det anförda är att det även med långa spärrtider kan vara lönsamt att förvärva ett företag med en i förhållande till substansen i företaget stor andel underskott i typfallet ett skalbolag. Ett sådant fall karaktäriseras av att företaget självt skulle sakna möjlighet att utnyttja sina underskott. Neutralitetsnormen talar för att särskilda restriktioner införs för dessa fall.

Om köpeskillingen inte vida överstiger värdet av underskottsavdragen kan man anta att bolagsförvärvet huvudsakligen är betingat av en vilja att överta underskottsavdragen. Är exempelvis ett gammalt underskott på 100 efter fem år värt 20 kan köparen antas få betala cirka 10 för underskottet (10 och inte 20 därför att säljaren vill ha betalt för under­skotten). Betalar köparen inte mer än 10 för aktiema i förlustbolaget kan man utgå från att det är fråga om en ren skalbolagsaffär. Är köpeskil­lingen högre finns även substans i bolaget. Ju högre köpeskilling i förhållande till värdet av underskottet desto mer substans och mindre behov av en spärregel.

Sammanfattningsvis kan konstateras att såväl fåabreglema som skal­bolagsregeln strider mot principen att systemet för förlustutjämning bör vara neutralt med avseende på ägarförändringar. Härtill kommer att man om möjligt bör undvika särregler för fåmansföretag. Slutsatsen är att fåabreglema och skalbolagsregeln bör avskaffas och ersättas av generella spärregler som baseras på den nämnda principen.

Neutralitetsnormen talar för att förlustutjämningssystemet bör förses med såväl en koncernbidragsspärr och en kapitaltillskottsspärr som en beloppsspärr. Spärrama är tänkta att samverka så att först tillämpas beloppsspärren. Till den del ett underskott kvarstår kan kon­cembidragsspärren och kapitaltillskottsspärren aktualiseras.

Förslaget om en beloppspärr tillkom i promemorian. Utan en sådan regel skulle behov föreligga att förlänga den femåriga spärrperioden för koncernbidrags- och kapitaltillskottsspärrama. Vidare bör en beloppspärr effektivt motverka handel med skalbolag. En beloppsspärr bör därför införas. Starka skäl kan även anföras för en koncembidragsspärr. En sådan regel förhindrar att ett underskott kan utnyttjas i nära anslutning till en ägarförändring. Även en koncembidragsspärr bör därför införas.

I fråga om kapitaltillskottsspärren gör sig inte lika starka skäl gällande. Möjligheten att kvitta underskott mot avkastning på grand av kapital­tillskott är typiskt sett betydligt mer begränsad än om koncembidrag kan användas. Dessutom finns det fog att förmoda att en inkomstöverföring

259

i form av en felprissättning kan angripas utan en särskild kapitaltill- Prop. 1993/94:50 skottsspärr. En sådan dold inkomstöverföring torde underkännas enligt gällande rätt. Det givande bolaget (i regel vinstbolagets) inkomst skall ökas med ett belopp motsvarande skillnaden mellan underpriset och marknadspriset samtidigt som det mottagande bolagets (i regel förlustbo­lagets) inkomst skall minskas med motsvarande belopp. Om de inblan­dade bolagen kvittningsvis gör gällande att transaktionen i stället skall behandlas som ett koncembidrag kan om föratsättningama i övrigt är uppfyllda koncembidragsspärren givetvis tillämpas.

Mot bakgrand av det anförda anser regeringen att en kapitaltill­skottspärr inte bör införas. Utvecklingen bör dock följas noga. Det torde ligga inom ramen för Företagsskatteutredningens fortsatta arbete att göra en sådan uppföljning.

Vid omstraktureringar inom näringslivet kan det tänkas förekomma att ett livskraftigt bolag förvärvar ett stagnerande bolag med förluster och därefter gör investeringar i detta. För de fall ett sådant förfarande framstår som motiverat av andra skäl än skatteskäl föreslogs i promemo­rian att undantag skulle kunna göras från kapitaltillskottsspärren genom ett dispensförfarande. Enligt flertalet näringslivsorganisationer bör även koncembidragsspärren och beloppsspärren förses med en dispensmöjlig­het så att inte sådana företagsförvärv som tillkommer i strakturrationalise-ringssyfte försvåras.

Syftet med de nämnda spärreglema är att systemet för förlustutjämning skall vara neutralt med avseende på ägarförändringar. Häri ligger att en ägarförändring som inte är motiverad av affärmässiga skäl inte bör genomföras. En undantagsbestämmelse av det slag som näringslivets företrädare föreslår skulle kunna urholka systemet och leda till skat-tebetingade förändringar av ägarförhållandena. Vad nu anförts gäller generellt. Med hänsyn till beloppsspärrens mer långtgående effekter kan det dock inte helt uteslutas att en möjlig tillämpning av regeln skulle kunna få effekter som inte är önskvärda från allmän synpunkt. En undantagsregel bör därför införas. Undantag bör medges endast om det kan antas att den aktuella ägarförändringen har väsentlig betydelse från samhällsekonomisk synpunkt och att ägarförändringen inte skulle genomföras om undantag inte medgavs. Undantagsregeln bör tillämpas synnerligen restriktivt. Dispensprövningen bör ligga hos regeringen.

260

8.2 Begränsningar efter ägarförändringar 

8.2.1  Spärrsituationerna

Prop. 1993/94:50

Regeringens förslag: Spärregler kan aktualiseras efter en ägarför­ändring som utlöser en av fyra spärrsituationer. En spärrsituation kännetecknas av att ett förlustbolag kommer under nytt bestämmande inflytande eller att ett förlustbolag eller moderbolag till bolaget får ett bestämmande inflytande över ett annat aktiebolag.

Promemorians förslag: I promemorian redovisas ytterligare fyra spärrsituationer i vilka vinstbolag är inblandade. Dessa spärrsituationer var avsedda att tillämpas vid förlustutjämning bakåt.

Remissinstanserna: Synpunktema som framförs är huvudsakligen av lagteknisk art.

Skälen för regeringens förslag: I det följande inventeras först de situationer då spärregler aktualiseras. Därefter lämnas förslag till sådana regler. Framställningen är principiellt hållen. Innebörden i detalj av förslagen framgår av förslaget till lag om avdrag för underskott av näringsverksamhet, till vilken vissa paragrafhänvisningar görs, och av författningskommentaren.

För att framställningen skall förenklas inriktas den på aktiebolag som ytterst ägs av fysiska personer. Vad som sägs om aktiebolag gäller även ekonomisk förening, bankaktiebolag, sparbank, försäkringsbolag och utländskt bolag. I lagtexten går dessa subjekt under den gemensamma beteckningen företag. Vad som nedan sägs om fysisk person gäller även dödsbo, stiftelse, ideell förening, annan utländsk juridisk person än utländskt bolag och handelsbolag i vilket ett subjekt av de nämnda slagen är delägare. I lagtexten benämns dessa subjekt gemensamt annat rättssubjekt. Med förlustbolag avses ett aktiebolag med underskott som kvarstår från det beskattningsår som föregick ägarförändringen. I lagtexten används beteckningen förlustföretag.

I promemorian föreslogs att begreppet annat rättssubjekt skulle utvidgas till att omfatta även stat, kommun och landsting så att kapitaltill­skottsspärren skulle gälla för alla företag oavsett ägarkategori. Med hänsyn till att kapitaltillskottsspärren inte skall införas behövs ingen sådan utvidgning.

I de tre första spärrsituationema, S1-S3, kommer ett förlustbolag under ett nytt bestämmande inflytande. I det Qärde fallet, S4, är det ett förlustbolag eller dess moderbolag som får ett bestämmande inflytande över ett annat aktiebolag. Ett företag bör anses ha ett bestämmande inflytande över ett annat företag om det senare företaget är dotterföretag till det förra. Frågan om en fysisk person har bestämmande inflytande över ett företag bör bedömas utifrån vad som hade gällt om personen hade varit ett aktiebolag.

261

Relationen "bestämmande inflytande över" kan innefatta flera led. Om    Prop. 1993/94:50 t.ex.  A har bestämmande inflytande över B som har bestämmande inflytande Över C, så har A bestämmande inflytande över C.

De fyra spärrsituationema är följande.

SI. Ett aktiebolag {det nya moderbolaget) får bestämmande inflytande över ett förlustbolag (4 § första stycket).

Det nya moderbolaget Förlustbolaget

Denna spärrsituation motsvarar det typfall som tidigare fick åskådlig­göra den teoretiska utgångspunkten.

Ett aktiebolag bör anses ha ett bestämmande inflytande över ett annat företag om det senare företaget är dotterbolag till det förra. Ett kon-cemförhållande föreligger då. Den närmare innebörden av begreppet koncem regleras i den civilrättsliga lagstiftningen. Enligt 1 kap. 2 § första stycket ABL föreligger en koncem om ett aktiebolag äger mer än hälften av röstetalet av samtliga aktier och andelar i en svensk eller utländsk juridisk person. Enligt andra stycket gäller detta också om ett aktiebolag i annat fall på grand av aktie- eller andelsinnehav eller avtal ensamt har ett bestämmande inflytande över en juridisk person och en betydande andel i resultatet av dess verksamhet. Motsvarande be­stämmelser fitms exempelvis i lagen om ekonomiska föreningar.

S2. En fysisk person får i annat fall än som avses i SI bestämmande inflytande över ett förlustbolag (5 § punkt 1).

Fysisk person Förlustbolaget

Närstående fysiska personer, dödsbon och handelsbolag räknas som ett subjekt. Förvärvar exempelvis två makar, deras bam och ett av familjen ägt handelsbolag tillsammans över hälften av rösterna i förlustbolaget är således spärrsituationen tillämplig.

Förhållandet mellan SI och S2 är sådant att om exempelvis en fysisk person har bestämmande inflytande över ett aktiebolag som får ett bestämmande inflytande över ett förlustbolag så föreligger SI men inte S2. Om personens aktiebolag endast förvärvar 40 % av röstema och

262

personen och/eller hans närstående drygt 10 % av röstema är däremot S2    Prop. 1993/94:50 tillämplig.

S3. En grapp fysiska personer får i annat fall än som avses i SI bestämmande inflytande över ett förlustbolag (5 § punkt 2).

Flera fysiska personer Förlustbolaget

En begränsad grapp fysiska personer kan utan att vara närstående samverka i en uppgörelse om att exempelvis utnyttja ett förlustavdrag på visst sätt.

S3 syftar till att samma konsekvenser som inträffar när en fysisk person (eller flera om de är närstående) får det bestämmande inflytandet över ett förlustbolag eller ett vinstbolag skall inträffa när en grapp fysiska personer som är av så begränsad omfattning att personerna har möjlighet att samverka får ett sådant inflytande.

Detta syfte kan i rimlig grad anses uppfyllt om S3 grandas på att fysiska personer under en period som omfattar fem beskattningsår för det aktuella bolaget dels var och en förvärvat aktier i bolaget med minst 5 % av röstetalet, dels sammanlagt förvärvat aktier med mer än hälften av röstetalet.

Med denna utformning kommer S3 i huvudsak att omfatta endast aktiebolag som är eller övergår till att bli fåmansföretag. Principiellt sett är dock S3 fristående från begreppet fåmansföretag.

Förhållandet mellan SI och S3 är sådant att om flera fysiska personer har ett bestämmande inflytande över ett aktiebolag som får ett be­stämmande inflytande över ett förlustbolag så föreligger SI men inte S3.

Identifiering av aktieägarna vid tillämpning av S3

S3 torde bli lätt att tillämpa för aktiebolag som är eller övergår till att bli fåmansföretag. Enligt 2 kap. 16 § LSK är nämligen fåmansföretag skyldiga att i självdeklafationen lämna uppgift om delägares eller närstående personers namn m.m.

För övriga företag föreligger ingen motsvarande skyldighet. Styrelsen i ett aktiebolag är dock skyldigt att föra en aktiebok. I fråga om avstänmingsbolag förs aktieboken av VPC. I sådana bolag kan en auktoriserad förvaltare (svensk förvaltare) införas i aktieboken i stället för ägare till aktier som omfattas av förvaltningsuppdrag. Är aktier i avstämningsbolag föremål för handel vid utländsk fondbörs kan, efter särskilt tillstånd, i stället för aktieägare som är bosatt utomlands införas

263

den som fått i uppdrag att i utlandet förvalta hans aktier (ufländsk    Prop. 1993/94:50 förvaltare).

Aktiebok eller utskrift av aktiebok skall hållas tillgänglig för envar. Utskriften får inte vara äldre än sex månader. När det gäller avstäm­ningsbolag får utskriften inte innehålla uppgift om aktieägare som har högst 500 aktier i bolaget. Vid bolagsstämma skall utskrift av hela aktieboken avseende förhållandena tio dagar före stämman hållas tillgänglig för aktieägama. På begäran av VPC skall en svensk förvaltare länma uppgift till VPC om de aktieägare vars aktier han förvaltar. Avstämningsbolag har rätt att hos VPC få tillgång till de uppgifter som länmats beträffande bolagets aktieägare. Hos VPC skall för varje avstämningsbolag finnas en sammanställning över aktieägare med mer än 500 aktier i bolaget som förvaltas av svensk förvaltare. Någon skyldighet för utländsk förvaltare att lämna uppgift om de aktieägare vars aktier han förvaltar föreligger inte med undantag för fysiska personer som är bosatta i Sverige (3 kap. 27 a § LSK).

Sammanfattningsvis syns det möjligt att identifiera samfliga aktieägare vid en viss tidpunkt utom ägare till sådana aktier som förvaltas av utländsk förvaltare. Sådana ägarappgifter kan även vara kända för bolaget på annat sätt. Av praktiska skäl bör dock skyldigheten att i självdeklara­tionen lämna uppgift om aktieägare inte utvidgas till att avse andra bolag än fåmansbolag. Inte desto mindre bör S3 i princip omfatta alla företag. Det bör inte förorsaka ett aktiebolag några större svårigheter att efter begäran av skattemyndigheten ta fram behövliga uppgifter.

Undantag för vissa emissioner

I lagrådsremissen föreslås att hänsyn inte skall tas till aktieförvärv genom emission med lika rätt för aktieägama. En sådan emission förändrar i princip inte ägarförhållandena i bolaget. Aktieförvärv av detta slag bör därför inte medföra att spärreglema för ägarförändringar blir tillämpliga.

Lagrådet har föreslagit att undantaget utvidgas till att gälla även aktieförvärv genom emission i vilken vissa aktieägare har företrädesrätt till teckning enligt föreskrift i bolagsordningen.

Enligt 3 kap. 1 § ABL gäller följande. Alla aktier i bolaget skall ha lika rätt i bolaget om inte annat följer av paragrafen. I bolagsordningen kan anges olikheter mellan aktieslagen avseende rätten till andel i bolagets tillgångar eller vinst. I sådant fall skall även anges den företrädesrätt som tillkommer aktieägama vid ökning av aktiekapitalet genom bl.a. nyemission. I ett bolag med stam- och preferensaktier kan en föreskrift exempelvis innebära att innehavare av preferensaktiema inte har företrädesrätt vid nyemission. Enligt Lagrådet synes det riktigast att bortse från aktier som har tecknats i enlighet med en bolagsordnings-bestämmelse av nu angivet slag när frågan om en ägarförändring har ägt ram prövas.

Det är i allmänhet enkelt att ändra bolagsordningen i ett aktiebolag med en eller ett fåtal ägare. Ett genomförande av Lagrådets förslag skulle med

264

hänsyn  härtill  öppna  möjligheter  till  kringgående  av  spärreglema.    Prop. 1993/94:50 Förslaget bör därför inte genomföras.

S4. Ett förlustbolag eller moderbolag till ett sådant bolag får bestämman­de inflytande över ett annat aktiebolag det nya dotterbolaget (4 § andra stycket).

Förlustbolaget

Det nya dotterbolaget

Förlustbolagets moderbolag

Förlustbolaget

Det nya dotterbolaget

I denna spärrsituation är ägarförhållandena omkastade jämfört med SI. I S4 är det förlustbolaget (eller dess moderbolag) som förvärvar ett annat bolag.

En spärrsituation inträder således efter en viss förändring av det bestämmande inflytandet (ägarförändring). I följande avsnitt föreslås spärregler för de olika spärrsituationema.

8.2.2  Begränsningarna

Regeringens förslag: Om ett aktiebolag det nya moderbolaget får bestämmande inflytande över ett förlustbolag (SI) skall såväl en beloppsspärr som en koncembidragspärr kunna tillämpas.

Om en fysisk person (S2) eller en grapp fysiska personer (S3) får bestämmande inflytande över ett förlustbolag skall en beloppsspärr gälla.

Om ett förlustbolag eller moderbolag till ett sådant bolag får be­stämmande inflytande över ett annat aktiebolag det nya dotter­bolaget (S4) skall en koncembidragsspärr gälla.

265

Promemorians förslag: I promemorian föreslogs även en kapitaltill-    Prop. 1993/94:50 skottsspärr för SI-3 resp. en utdelnings-/utskiftningsspärr för S4.

Remissinstanserna: RSV tillstyrker att beloppsspärren införs på de i promemorian angivna grandema. Regeln framstår som enkel både att förstå och tillämpa. Näringslivets Skattedelegation kan inte inse behovet av en sådan spärr. Om den införs måste den förses med en dis­pensmöjlighet. Juridiska fakulteten vid Uppsala universitet anser valet av beloppsgräns godtyckligt. Så gott som samtliga remissinstanser godtar förslaget om en koncembidragsspärr. Flera näringslivsorganisationer villkorar dock sina godkännanden med att spärrama bör förses med dispensregler. Flertalet remissinstanser anser att kapitaltillskottsspärren är alltför komplicerad och ifrågasätter om dess efterlevnad är möjlig att kontrollera. Även behovet av en sådan spärr ifrågasätts.

Skälen för regeringens förslag:

Spärregler för SI

SI motsvarar det typfall som bildade utgångspunkt för diskussionen i avsnitt 8.1. I enlighet med den nänrnda diskussionen finns det skäl för såväl en beloppsspärr som en spärr mot koncembidrag. Någon särskild spärr mot kapitaltillskott bör dock, som framgått av vad som tidigare anförts, inte införas.

Beloppsspärr för SI

Principema bakom en beloppsspärr har behandlats i avsnitt 8.1. Kan vederlaget för aktiema till stor del antas hänförligt till det gamla underskottet skall underskottet begränsas. Enligt promemorian erhålls en rimlig begränsning om den nya ägaren får ta över gammalt underskott motsvarande högst två gånger köpeskillingen för aktiema. Betalar han 100 får han överta underskott på 200. Till den del det gamla underskottet är större faller det bort. Beloppsspärren bygger på sambandet mellan underskottsavdragens skattemässiga värde och köpeskillingen för aktiema. Vid 28 % skattesats kan - vid rimliga antaganden om finansieringssätt och nettoränta - underskottet värderas till mellan 0,28 och 0,17 beroende på när de kan utnyttjas. Kan de gamla underskotten utnyttjas redan följande år kan det värderas till minst 0,25. Kan underskotten utnyttjas först efter sex år gäller det lägre värdet. Valet av beloppsgräns måste således bygga på en rimlighetsbedönming.

Beloppsspärren bör inte kunna kringås genom att förlustbolaget förvärvas indirekt. Om förvärvet avser ett moderbolag till förlustföretaget bör beräkning grandas på kostnaden för förvärvet av moderföretaget.

För att inte beloppsspärren skall kunna kringås genom kapitaltillskott i nära anslutning till ägarförändringen bör man, enligt promemorieförsla­get, bortse från sådana tillskott. Köpeskillingen bör därför reduceras med

266

ett belopp motsvarande de kapitaltillskott som skett mellan dagen för    Prop. 1993/94:50 ägarförändringen och ingången av andra beskattningsåret före ägarföränd­ringen. Detta gäller även kapitaltillskott till andra företag som såväl före som efter ägarförändringen ingick i samma koncem som förlustföretaget.

Koncembidragsspärr för SI

Bestämmelser om koncembidrag finns i 2 § 3 mom. SIL. Enligt dessa bestämmelser kan såvitt nu är aktuellt ett koncembidrag som lämnas från ett moderbolag till ett dotterbolag eller från ett dotterbolag till ett annat dotterbolag vara avdragsgillt för givaren och skattepliktigt för mottagaren (ha verkan vid beskattningen). ("Dotterbolag" används här i den aktiebolagsrättsliga meningen, i vilken t.ex. ett "dotterdotterbolag" till ett "mormorsbolag" i motsats till vad som är fallet enligt termi­nologin i 2 § 3 mom. SIL utgör dotterbolag till detta.) En av föratsätt­ningama för att ett koncernbidrag skall ha verkan vid beskattningen är att ägandet i varje led mellan det aktuella dotterbolaget (de aktuella dotterbolagen) och moderbolaget avsett mer än 90 % av aktiema. En annan fömtsättning är att detta krav på ägande av dotterbolaget (dotter­bolagen) varit uppfyllt under hela beskattningsåret för både givare och mottagare.

På grand av den sistnämnda föratsättningen kan inte koncembidrag ges till förlustbolaget med verkan vid beskattningen under det beskattningsår då ägarförändringen skedde. Någon koncembidragsspärr för detta beskattningsår behövs därför inte.

För senare beskattningsår bör under en spärrtid avdrag för underskott som kvarstår från beskattningsåret närmast före det beskattningsår då ägarförändringen skedde (gammalt underskott) medges endast i den mån bolagets inkomst (före avdrag för gammalt underskott) överstiger erhållet koncembidrag. I den mån avdrag för underskott inte medges på grand av denna regel bör avdraget få göras det närmast följande beskattningsåret (i den mån regeln inte är tillämplig även då). Spärrtiden kan lämpligen sträcka sig t.o.m. det femte beskattningsåret efter det beskattningsår då ägarförändringen skedde. Efter utgången av spärrtiden föreligger inget hinder mot att kvitta erhållet koncembidrag mot gammalt underskott.

Det är inte ovanligt att bolagsförvärv omfattar hela koncemer. Spärren skall omfatta endast koncembidrag som direkt eller indirekt erhållits från det nya moderbolaget och dess koncernbolag före ägarförändringen. För det fall en koncern med moderbolaget A och dotterbolagen B och C tar över en annan koncem med moderbolaget D och dotterbolagen E och F, varav F är ett förlustföretag, gäller koncembidragsspärren således inte koncernbidrag från D och E till F. Har koncembidraget "slussats" från

267

A, B eller C via D eller E till förlustföretaget F är spärren däremot tillämplig.

Prop. 1993/94:50

Spärregler för S2 och S3

En fysisk person eller någon annan av de andra rättssubjekt som S2 och S3 avser har inte någon möjlighet att ge koncembidrag. En koncembidragsspärr är därför inte aktuell här. Behovet av en beloppsspärr är detsamma som i SI. Den kan utformas på samma sätt som för SI.

Spärregler för S4

Ett förlustbolag (eller dess moderbolag) kan förvärva aktiema i ett bolag som har tillgångar med betydande övervärden. Den vinst som uppkom­mer vid en avyttring av tillgångama kan kvittas mot underskottet i förlustbolaget genom att det nya dotterbolaget lämnar koncembidrag till förlustbolaget. En koncembidragsspärr behövs därför. Denna kan utformas på samma sätt som koncembidragsspärren för SI.

8.3  Övriga spärregler

Regeringens förslag: Begränsningar i rätten att utnyttja underskott införs även beträffande fusioner.

Nuvarande spärregler vid konkurs och ackord samt Lex Kockum behålls. I fråga om ackord förloras dock avdragsrätten endast såvitt avser ett belopp motsvarande de skulder som fallit bort genom ackordet.

En särskild spärregel införs i bankstödslagen.

Promemorians förslag: Förslaget om en särskild avdragsbegränsning i bankstödslagen är nytt, i övrigt överensstämmer regeringens förslag i stort sett med promemorians.

Remissinstanserna: Bankstödsnämnden har aktualiserat frågan om en särskild avdragsbegränsning i fråga om statligt ägda banker m.fl. Näringslivets Skattedelegation anser att en dispensregel bör införas också i fusionsreglema.

268

Skälen för regeringens förslag:

Prop. 1993/94:50

Fusion

En fusion enligt 14 kap. 8 § ABL innebär att ett helägt dotterbolag (det överlåtande bolaget) går upp i moderbolaget (det övertagande bolaget). Vid sådan fusion har enligt 2 § 4 mom. åttonde stycket SIL det över­tagande företaget samma rätt till avdrag för underskott som det överlåtan­de företaget skulle ha haft om fusionen inte ägt ram. Om det övertagande företaget var ett fåmansföretag vid utgången av beskattningsåret eller det överlåtande företaget ett sådant företag vid ingången av det närmast föregående beskattningsåret krävs dock att det övertagande företaget ägde mer än 90 % av aktiema i det överlåtande företaget vid den sistnämnda tidpunkten.

Reglema gäller även vid motsvarande fusioner enligt vissa andra associationsrättsliga lagar. 1 dessa fall omfattas även fusioner genom absorption och kombination. Vid fusion mellan ekonomiska föreningar krävs att båda föreningarna är att anse som kooperativa enligt 2 § 8 mom. SIL.

Den nuvarande principen kan sägas vara att en fusion inte skall påverka möjligheten till förlustutjänming. Denna princip bör gälla även i fortsättningen. Helt kan den dock inte upprätthållas.

Den förlustutjämning som koncembidragsspärren riktar sig mot sker nämligen implicit efter en fusion på gmnd av att då endast ett resultat och en förmögenhetsmassa föreligger. Förelåg för något av de deltagande företagen en begränsning i rätten att utnyttja ett gammalt underskott måste därför rätten att utnyttja det underskottet skjutas upp till dess spärren skulle ha släppt vid oförändrade förhållanden. Annars skulle koncernbidragsspärren kunna kringgås genom fusion.

Beloppsspärren bör tillämpas vid absorption och kombination.

Anledning att frångå kravet vid fusion mellan ekonomiska föreningar att båda föreningarna skall vara kooperativa föreligger inte.

Konkurs och ackord

I punkt 1 av anvisningarna till 26 § KL finns en spärregel som innebär att en skattskyldig som försätts i konkurs förlorar rätten till förlustavdrag för underskott som uppkommit under konkursen eller tidigare. Om konkursen läggs ner på grand av att borgenärerna fått full betalning har dock gäldenären rätt till avdrag för dessa underskott. Bestämmelsen motiverades med att sannolikheten är stor för att förlusten helt eller delvis bärs av annan än konkursgäldenärema (prop. 1960:30 s 90).

Enligt punkt 2 av anvisningarna till 26 § KL är rätten till underskoft begränsad i de fall den skattskyldige erhållit ackord utan konkurs. Avdrag medges inte för underskott i förvärvskälla till vilken skuld som omfattas av ackordet hänför sig.

269

Spärreglema vid konkurs och ackord bör gälla även i fortsättningen. I Prop. 1993/94:50 lagrådsremissen föreslogs att konkursspärren skulle utvidgas till att gälla även bolagsmän i handelsbolag som inte personligen försatts i konkurs. En sådan utvidgning framstår som alltför långtgående särskilt för aktiebolag som har egna underskott. En bolagsman är ansvariga för handelsbolagets förpliktelser. Avdragsrätten för bolagsmannens del av handelsbolagets underskott bör därför begränsas endast om bolagsmannen själv försätts i konkurs.

Den nuvarande regeln avseende ackord är onödigt långtgående. Enligt regeln bortfaller rätten till avdrag för underskott i en förvärvskälla helt och hållet om skattskyldig erhåller ett ackord. I ett skattesystem där all näringsverksamhet som bedrivs av en skattskyldig beräknas gemensamt i en förvärvskälla utsträcks denna begränsning till att gälla underskott i en skattskyldigs alla verksamheter. Särredovisade inkomster från handelsbolag faller dock alltjämt utanför den enskilda näringsverk­samheten. Regeln verkar hämmande på ackordsuppgörelser. Det kan vidare vara svårt att skilja mellan ett ackord och nedskrivning av enstaka fordringar. Ackordsspärren bör därför begränsas till att gälla endast avdragsbegränsning för ett belopp motsvarande de skulder som fallit bort genom ackordet. Vid bedömningen av om en ackordsöverenskommelse träffats av den innebörd att en skuld fallit bort skall självfallet de faktiska förhållandena vara avgörande.

Lex Kockum

En speciell spärregel den s.k. Lex Kockum finns i 2 § 5 mom. SIL. Regeln gäller om ett aktiebolag eller en ekonomisk förening helt eller till huvudsaklig del överlåtit sin verksamhet eller sina tillgångar till bl.a. staten eller kommun. Underskott som uppkommit före eller i samband med överlåtelsen får enligt spärren inte avräknas mot inkomst som tillfallit företaget efter överlåtelsen. Bestämmelsen syftar till att ett företag inte skall ha rätt till avdrag för underskott som motsvaras av skulder som övertagits av staten m.fl. Denna spärregel bör behållas.

Statsägda banker m.fl.

Bankstödsnämnden har aktualiserat behovet av en särskild spärregel för banker och andra företag, vars samtliga aktier ägts av staten.

Vid försäljning av ett av staten helägt företag skulle en bestämmelse som förhindrar att företaget efter en överlåtelse gör avdrag för underskott som uppkommit före statens försäljning vara fördelaktigt, dels därför att försäljningspriset knappast torde fullt ut kompensera staten för skat­tebortfallet, dels därför att köpeskillingen blir enklare att beräkna, vilket också positivt påverkar avtalets transparens.

Till detta kommer att en bestämmelse av detta slag skulle skapa flexiblare möjligheter för bankstödsnämnden att lämna ekonomiskt stöd

270

till och/eller rekonstraera av staten ägda företag utan att vid bestämmande    Prop. 1993/94:50 av formen för stödet eller vid företagets försäljning vara tvingad att ta hänsyn till företagets möjlighet till framtida förlustavdrag.

Regeln bör endast avse av staten helägda företag. En avdragsbegräns­ning där staten enbart äger en del av företaget skulle nämligen innebära att värdet av andra ägares tillgångar i företaget också minskar. Bl.a. rättssäkerhetsskäl talar emot att en sådan regel införs. Den föreslagna regeln bör därför begränsas till de fall då staten ensam äger företaget.

Bestämmelsen kan lämpligen fogas till lagen (1993:765) om statligt stöd till banker och andra kreditinstitut.

271

9    Ändringen av definitionen av utländskt bolag       Prop. 1993/94:50

Regeringens förslag: Definitionen av utländskt bolag i 16 § 2 mom. SIL ändras så att enligt huvudregeln i andra stycket är det endast den beskattning som den ufländska juridiska personen är underkastad i den stat där den är hemmahörande som blir avgörande för bedöm­ningen om personen är ett utländskt bolag. I ett nytt tredje stycke anges de stater med vilka Sverige har ingått dubbelbeskattningsavtal och i vilka en där hemmahörande juridisk person alltid skall anses utgöra ett utländskt bolag när den juridiska personen omfattas av avtalets regler om begränsning av beskattningsrätten och när den enligt avtalet har hemvist i denna stat.

Bestämmelsema i 2 § 12 mom. SIL (den s.k. Luxemburgregeln), att under angivna föratsättningar beskafta bolag eller annan juridisk person med säte i utlandet som en svensk ekonomisk förening, avskaffas.

Skälen för regeringens förslag: Med verkan fr.o.m. den 1 januari 1990 infördes dels definitioner av begreppen utländsk juridisk person resp. utländskt bolag dels regler för i vilka fall en här hemmahörande delägare i en utländsk juridisk person skall beskattas för den del av den utländska juridiska personens vinst som belöper på delägaren. Lagstift­ningen tillkom för att klargöra vem eller vilka som är skattskyldiga i fall då en utländsk association uppbär inkomst för vilken skattskyldighet före­ligger i Sverige. Vidare för att klargöra när en här hemmahörande delägare i en utländsk juridisk person skall beskattas för sin andel av vinsten i en utländsk juridisk person, dvs. om han skall beskattas löpande eller när vinsten delas ut.

Genom lagstiftningen fastslogs med andra ord i vilka fall en löpande­beskattning skulle ske av här bosatt delägare i utländsk juridisk person och i vilka fall en sådan delägare i stället skulle anses äga del i en utländsk person jämförlig med svenskt aktiebolag (utländskt bolag).

Ett problem beträffande reglema om utländska juridiska personer är att löpandebeskattning inte kan ske när den utländska juridiska personen om­fattas av ett dubbelbeskattningsavtals förmånsregler. Anledningen till detta var att det vid reglemas tillkomst inte var klarlagt huravida en sådan löpandebeskattning kunde anses vara i strid med åtagandena i av­talen. Numera är en stor majoritet av OECD:s medlemsländer av den uppfattningen att en sådan beskattning inte kan anses vara i strid med avtalen (se p. 22 och 23 i kommentaren till artikel 1 i OECD:s modellav­tal, 1992). Flera av dessa länder har också regler liknande de svenska men utan den angivna begränsningen. I definitionen av utländskt bolag i 16 § 2 mom. SIL bör därför denna begränsning utgå. Härigenom blir endast den beskattning som den utländska juridiska personen är underkas­tad i den stat där den är hemmahörande avgörande för bedömningen om personen är ett utländskt bolag.

272

När Sverige har ingått ett dubbelbeskattningsavtal med en annan stat Prop. 1993/94:50 har en prövning gjorts av den skattemässiga behandlingen av juridiska personer som enligt avtalets definition har hemvist där. Om det då be­funnits att den skattemässiga behandlingen av en viss juridisk person är sådan att Sverige inte är berett att tillämpa avtalets regler om begränsning av beskattningsrätten beträffande detta slags person, har detta angetts i avtalet (jfr t.ex. art. 28 i avtalet med Luxemburg, SFS 1984:174). Omfattas däremot en utländsk juridisk person av ett dubbelbeskattnings­avtals regler om begränsning av beskattningsrätten innebär detta att en sådan prövning redan gjorts och att den utländska juridiska personen i princip bör accepteras som ett utländskt bolag. Mot denna bakgrand har ett nytt tredje stycke lagts till vari de stater uppräknas med vilka Sverige har ingått dubbelbeskattningsavtal och i vilka där hemmahörande juridiska personer alltid skall anses utgöra utländska bolag när de omfattas av avtalets regler om begränsning av beskattningsrätten och har hemvist i denna andra stat. I de fall en stat i sin interna lagstiftning inför regler som medger s.k. offshoreverksamhet efter det att Sverige har ingått dub­belbeskattningsavtal med denna stat är situationen givetvis en annan. Någon prövning av eller godkännande av denna lagstiftning har då inte skett. De stater som på detta sätt efter avtalets ikraftträdande har infört sådan lagstiftning återfinns därför inte bland de uppräknade statema i tredje stycket. Med offshoreverksamhet menas en verksamhet som typiskt sett inte bedrivs av bolag som bedriver näringsverksamhet i egentlig mening i en stat, utan av bolag vars inkomster uteslutande härrör från verksamhet utanför denna stat. Sådana bolag är formellt upprättade enligt en stats lagstiftning men registreras i allmänhet i speciella register och deras verksamhet begränsas av särskilda regler. Oftast får endast perso­ner hemmahörande i utlandet vara delägare i sådant bolag. Bolagen får normalt inte bedriva verksamhet på den intema marknaden i den stat där de är upprättade. Avsikten är att bolagen endast skall bedriva sin verk­samhet och konkurrera på marknader utanför staten i fråga. Skatt utgår i form av en fast årlig avgift eller med en mycket låg skattesats ofta på en schablonmässig bas.

Slopande av Luxemburg regeln

Luxemburgregeln tillkom efter förslag från bolagsskatteberedningen 1933 (prop. 1933:171). För att vara tillämplig krävs en rad rekvisit och i praktiken har regeln endast varit föremål för Regeringsrättens prövning vid ett tillfälle, då den befanns inte vara tillämplig. Regeln är mycket svår att effektuera. Den kräver samarbete med skattemyndigheter i andra länder, som föratsätts bidra till att ett svenskt beskattningsunderlag kan fastställas för en i den egna staten hemmahörande juridisk person. Med verkan fr.o.m. den 1 januari 1990 infördes regler om löpande beskattning enligt reglema för handelsbolag av delägare i utländsk juridisk person som inte uppfyller definitionen på utländskt bolag (andra stycket i punkt 10 av anvisningama till 53 § KL). Luxemburgregeln har utgjort ett

18 Riksdagen 1993/94. 1 saml. Nr 50

273

komplement   till   dessa  regler.   Efter  den   föreslagna  ändringen  av    Prop. 1993/94:50 definitionen på ufländskt bolag fyller Luxemburgregeln inte längre denna funktion. Förslaget medför även en följdändring i punkt 10 av anvis­ningama till 53 § KL.

274

10    Statslåneränta

Prop. 1993/94:50

Regeringens förslag: Vid beskattningen skall gälla att med statslåne­räntan vid en viss tidpunkt förstås den statslåneränta som Riksgälds­kontoret fastställt att gälla för den period under vilken tidpunkten infaller.

Skälen för regeringens förslag: Vid beskattningen används statslåne­räntan bl.a. vid beräkning av schablonintäkt på valutakursreserv, ränte­förmånliga lån till anställda och till företagsledare i fåmansföretag samt vid uppdelning av inkomster från fåmansföretag mellan inkomstslagen tjänst och kapital. Bestämmelserna har vållat tolkningsproblem och med­fört att statslåneräntan vid en viss tidpunkt getts olika innebörd i olika sammanhang.

Bl.a. mot bakgrand av ett uttalande i prop. 1989/90:110, s. 663 har man vid beskattningen gjort den tolkningen att som statslåneräntan vid en viss tidpunkt skall förstås den statslåneränta som fastställts närmast efter den tidpunkten. Vid användning av statslåneräntan för andra ändamål är det däremot vedertaget att anse att statslåneräntan vid en viss tidpunkt är den ränta som fastställts närmast dessförinnan.

Det finns anledning att i det här sammanhanget nämna något om stats­låneräntans konstraktion. Statslåneräntan fastställs en gång i veckan av Riksgäldskontoret (jfr 1 § första stycket 6 förordningen (1989:248) med instraktion för Riksgäldskontoret). Statslåneräntan motsvarar sälj räntan på statens tioåriga obligationslån. Säljräntan på obligationslånen avläses varje bankdag. Räntenoteringarna fr.o.m. fredag t.o.m. torsdag samman­vägs till en genomsnittsränta som fastställs på torsdagen av riksgälds­direktören. Riksgäldskontoret publicerar denna genomsnittsränta som statslåneräntan påföljande fredag kl. 09.00. Den fastställda statslåneräntan gäller sedan fr.o.m. fredagen då publicering sker t.o.m. torsdagen veckan därpå.

Det förhållandet att statslåneräntan vid en viss tidpunkt fått olika innebörd i olika sammanhang är ägnat att vålla missförstånd hos såväl skattemyndigheter som skattskyldiga. Det bör därför införas en bestäm­melse i KL om att man även vid beskattningen skall anse att statslånerän­tan vid en viss tidpunkt är den ränta som fastställts närmast dessförinnan. Den nya bestämmelsen bör tillämpas fr.o.m. den 1 januari 1994. Genom de hänvisningar till KL:s begrepp som finns i annan skatte- och upp­bördslagstiftning kommer begreppet statslåneränta att ges en och samma betydelse inom skatteområdet.

275

11    Förskottsränta

Prop. 1993/94:50

Regeringens förslag: Avdrag medges för förskottsränta som betalts under beskattningsåret till den del den belöper på tid längst t.o.m. den 31 januari året efter beskattningsåret.

Kontrolluppgift om utgiftsränta skall särskilt ange hur stor del av den betalda räntan som är avdragsgill det aktuella året, dock endast när betald förskottsränta till någon del belöper på tid efter den 31 januari året efter beskattningsåret.

Skälen för regeringens förslag: Den 1 januari 1993 infördes en rad lagändringar avseende ett i väsentliga avseenden förenklat deklara­tionsförfarande (jfr prop. 1992/93:86). Förfarandet, som skall tillämpas fr.o.m. 1995 års taxering, innebär att en förtryckt deklarationsblankett sänds ut till de skattskyldiga före den 15 april under taxeringsåret. Är de förtryckta uppgiftema oriktiga eller ofullständiga i något avseende skall den skattskyldige lämna kompletterande uppgifter. I annat fall skall blanketten endast undertecknas och sändas tillbaka till skattemyndigheten.

Det nya deklarationsförfarandet bygger på en utökad skyldighet att läm­na kontrolluppgifter. Bl.a. skall kontrolluppgift lämnas i fråga om utgifts­räntor. För att underlätta genomförandet av det förenklade deklarations­förfarandet har en strikt kontantprincip införts i inkomstslaget kapital och för allmärma avdrag. Förskottsränta skall dock även fortsättningsvis undantas från kontantprincipen, såtillvida att avdrag inte medges för den del av räntan som belöper på tid efter beskattningsårets utgång. Av kon­trolluppgiften skall framgå hur stor del av en betald ränta som belöper på beskattningsåret om räntan delvis avser förskottsränta (3 kap. 25 a § LSK).

Bankorganisationema har motsatt sig kravet på en så långtgående sär-redovisning av förskottsränta i en kontrolluppgift och har i en skrivelse till Skatteutskottet föreslagit att kontrolluppgift inte skall lämnas för ränta som betalts i förskott utöver vad som aviserats enligt gällande räntebetal­ningsvillkor. Skatteutskottet har i anledning av detta uttalat att utskottet föratsätter att regeringen skyndsamt ser över frågan och återkommer till riksdagen med förslag om det kan anses motiverat att ändra på de angiv­na reglerna (bet. 1992/93:SkUll s.34).

Nuvarande regler innebär att den skattskyldige får kontrolluppgift om dels ränta som är avdragsgill det aktuella året, dels betald förskottsränta vilken är avdragsgill först senare år. Många skattebetalare har lån med ränteperioder som löper några dagar in på det nya året. Detta är särskilt vanligt beträffande lån kopplade till räntebidrag, där räntebidraget betalas ut under beskattningsåret, men räntan förfaller till betalning först efter årsskiftet. Det kan därför falla sig naturligt för låntagarna att betala räntan redan i december. Till den del räntan belöper på tid efter årsskiftet utgör den förskottsränta och skall således redovisas särskilt. För den skattskyldige kan det te sig förvirrande och inkonsekvent att en del av

276

den betalda räntan inte är avdragsgill för beskattningsåret, trots att den    Prop. 1993/94:50 har betalts före årsskiftet. Då det i de flesta fall även är fråga om små belopp kan förfarandet även framstå som onödigt byråkratiskt.

Det uppstår också olägenheter beträffande själva deklarationsförfaran­det. Den del av räntan som belöper på beskattningsåret kan förtryckas i den förenklade deklarationsblankett som skickas ut till den skattskyldige. Någon förtryckning av det belopp som betalts i förskott kan dock inte ske, eftersom skattemyndigheten inte med säkerhet vet om förskottsräntan endast avser ett enda eller flera beskattningsår. De skattskyldiga kommer därför att tvingas lämna tilläggsuppgifter i kommande deklarationer för att få avdrag för den betalda förskottsräntan. Slutligen medför ordningen även merarbete för uppgiftslämnama med därtill hörande kostnader för systemomläggningar.

En ordning där kontrolluppgiften innefattar aviserad ränta som betalts i förskott är inte heller godtagbar. Kontrolluppgiften skulle då omfatta ett större belopp än vad som faktiskt är avdragsgillt för den skattskyldige. Det ankommer därmed på den skattskyldige att genom tilläggsuppgift själv rätta uppgiften i sin självdeklaration. Om han inte gör detta till­godoförs han avdraget ett år för tidigt. Räntan kommer inte att omfattas av nästa års kontrolluppgift.

En möjlig lösning är att ändra de materiella reglema så att avdrag får göras betalningsåret för hela räntan även om räntan delvis belöper på tid efter beskattningsårets utgång. Detta innebär visserligen ett undantag från vad som gäller för förskottsräntor i övrigt, men överensstämmer med den nyligen införda strikta kontantprincipen beträffande inkomst av kapital. För att undvika kringgående bör detta dock endast tillämpas på den del av betald förskottsränta som belöper på tid t.o.m. den 31 januari året efter beskattningsåret. Detta skulle medföra att en betydande majoritet av betalda förskottsräntor kan fångas in, eftersom de flesta fall som nänrnts torde avse skattskyldiga som strax före årsskiftet betalt räntor med en förfallodag under de första dagama i januari. Resterande andel förskofts-räntor får anses försumbar. Vid kontakter med bankorganisationema har dessa förklarat sig kunna godta en sådan lösning.

Regeringen föreslår därför att avdrag medges för förskottsränta som betalts under beskattningsåret till den del den belöper på tid längst t.o.m. den 31 januari året efter beskattningsåret. Av kontrolluppgift om utgifts­ränta som betalts i förskott skall särskilt framgå hur stor del av räntan som är avdragsgill det aktuella året, om räntan till någon del belöper på tid efter den 31 januari året efter beskattningsåret. Regeringen föreslår att 3 § 6 mom. första stycket SIL och 3 kap. 25 a § LSK ändras i över­ensstämmelse härmed. De nya bestämmelserna föreslås tillämpas fr.o.m. 1995 års taxering.

277

12    Räntekompensation

Prop. 1993/94:50

Regeringens förslag: Tidigare regler om räntekompensation återin­förs. Kompensationen behandlas som ränta. Avdrag för kompensa­tion för upplupen men inte förfallen ränta vid förvärv av obligationer och andra skuldebrev får göras det beskattningsår då den ränta kompensationen avser förfaller till betalning. Har förvärvaren i sin tur överlåtit skuldebrevet tillsammans med rätten till ränta innan räntan förfallit till betalning skall räntekompensationen vara avdragsgill för det beskattningsår då denna överlåtelse skett. Samma regler skall gälla för räntekompensation då endast rätt till ränta för­värvas. Mottagen räntekompensation behandlas som ränteintäkt för säljaren.

Bestämmelsema om räntekompensation skall även gälla vid förvärv av andel i räntefond.

Skälen för regeringens förslag: Vid ett aktieköp omfattar förvärvet normalt även utdelning som inte förfallit till betalning. Vid köp av obligationer och andra skuldebrev har i stället gällt som huvudregel att köparen utöver köpeskillingen för själva skuldebrevet skall betala ränte­kompensation för den vid förvärvstillfället upplupna räntan.

Med verkan fr.o.m den 9 november 1987 infördes regler om räntekom­pensation som motsvarar de som nu föreslås bli återinförda (prop. 1987/88:62, bet. 1987/88:SkU 15). Reglerna innebar ett avsteg från den annars gällande kontantprincipen och skulle förhindra ett uppskjutande av beskattningen. Bestämmelsema fick inte någon negativ inverkan på obli­gationsmarknadens funktionssätt.

Genom 1990 års skattereform infördes nya regler (prop. 1989/90:110 s. 462 f.). Reglema gäller endast för inkomstslaget kapital och innebär att räntekompensationen behandlas som en del av anskaffningsvärdet för skuldebrevet. Kompensationen får således dras av först i samband med en senare avyttring av skuldebrevet. Den mottagna räntekompensationen behandlas som en del av försäljningsintäkten. Förändringen motiverades med att den förde med sig enklare regler och gav en viss statsfinansiell intäkt.

Efter några års tillämpning av de nya reglerna för räntekompensation står det klart att bestämmelsema har fått flera negativa konsekvenser.

En privatperson som köper en obligation kort före ränteutbetalnings­tillfället betalar en räntekompensation som motsvarar större delen av ränteutbetalningen (kupongutbetalningen). När kupongräntan sedan beta­las ut görs ett avdrag för preliminär skatt. Som nänmts får räntekompen­sationen först dras av när köparen i sin tur avyttrar obligationen. Dessa förhållanden ställer krav på en tidsmässig planering av inköpen och leder således till skattebetingade transaktioner.

278

De negativa effektema för obligationshandeln blir särskilt markanta om    Prop. 1993/94:50 skuldebrevet är onoterat till följd av den avdragsbegränsning för reaför­luster som gäller för sådana skuldebrev.

På marknaden har utvecklats förfaringssätt som gör det möjligt att vid obligationshandeln "gå rant" de aktuella skattereglema. De nuvarande reglema om avdrag för räntekompensation kan dessutom ha bidragit till den nu omfattande handeln med underkursskuldebrev utan årlig kupong, s.k. nollkupongare. Av dessa skäl är inte en återgång till de räntekom­pensationsregler som gällde före skattereformen förenad med något bort­fall av skatteintäkter.

Starka skäl, främst vikten av att privatobligationsmarknaden fungerar effektivt, talar således för ett återinförande av äldre regler. Reglema bör även gälla för kompensation för kommande utdelning på andel i ränte­fond. De aktuella avdragsreglema blir i dessa fall tillämpliga endast under fömtsättning att den upplupna utdelningen på andelama i räntefond sämoteras.

Regeringen föreslår därför sådana ändringar i 3 § 6 mom. SIL. Dess­utom krävs en övergångsregel för räntekompensation betald under åren 1991 1993. Slutligen bör en anpassning ske av reglema för kontroll-uppgiftslämnandet.

279

13    Avdrag för avgifter till Stiftelsen Svenska Filminstitutet m.m.

Prop. 1993/94:50

Regeringens förslag: Avdrag medges för biograf- och videoavgifter som betalas till Filminstitutet med stöd av 1992 års film- och videoavtal. Motsvarande skall gälla för TV-företagens bidrag.

Stöd som Filminstitutet länmar till en näringsidkare för närings­verksamheten skall anses som näringsbidrag eller stöd med villkorlig återbetalningsskyldighet och beskattas enligt bestämmelsema om des­sa i KL.

Frågan om beskattning av stipendier m.m. skall bedömas enligt de generella reglema i KL varför de särskilda bestämmelsema i 3 § tas bort.

Liksom tidigare bör Filminstitutet vara skattskyldigt endast för in­komst av näringsverksamhet som hänför sig till innehav av fastighet.

Promemorians förslag: Överensstämmer med regeringens förslag med det undantaget att promemorian inte innehöll några förslag om avdragsrätt för TV-företagens bidrag.

Remissinstanserna: Förslagen tillstyrks eller lämnas utan erinman. Sveriges Biografägareförbund, Föreningen Sveriges Filmproducenter, Sveriges Television AB och Nordisk Television AB förordar att avdrags­rätten skall omfatta även T V-företagen.

Skälen för regeringens förslag;

Filminstitutet

Stiftelsen Svenska Filminstitutet har sedan sin tillkomst i början av 1960-talet haft en central roll i svensk filmpolitik. Institutets verksamhet syftar till att främja värdefull svensk filmproduktion och bevarandet av filmer och material av film- och kulturhistoriskt intresse samt att verka för inter­nationellt samarbete i dessa avseenden.

Filminstitutet bildades genom ett avtal år 1963 mellan staten och orga­nisationer inom filmbranschen. Avtalet ersattes av ett nytt avtal år 1982.

Sedan den 1 januari i år gäller 1992 års film- och videoavtal. Avtalet har träffats den 3 september 1992 mellan å ena sidan staten och å andra sidan organisationer inom filmbranschen och videobranschen (Sveriges Biografägareförbund, Folkets Husföreningarnas Riksorganisation, Riks­föreningen Våra Gårdar, Sveriges Filmuthyrareförening u. p. a., För­eningen Sveriges Filmproducenter, Sveriges Videodistributörers Förening (SVF), VideoHandelns Samarbetsorganisation (VHS) och VIDSAM-Video-uthyrarnas Samarbetsorganisation (VIDSAM)) samt TV-företag (Sveriges Televison AB och Nordisk Television AB). Avtalet finns intaget som bilaga 3 till prop. 1992/93:10 Film- och videoavtalet och

280

statens stöd till filmkulturell verksamhet. Riksdagen har beslutat i enlig-    Prop. 1993/94:50 het med förslagen i propositionen (bet. 1992/93:KrU7, rskr. 1992/93:60).

Enligt avtalet betalar biografägare och uthyrare av videogram avgifter till Filminstitutet baserat på biljettintäktema resp. antalet filmer som hyrs ut. Även den som utger videogram för försäljning betalar avgifter. Avgif-tema har beräknats uppgå till 100 miljoner kronor om året. Sveriges Te­levision AB och Nordisk Television AB skall lämna bidrag till Filminsti­tutet motsvarande 15 miljoner kronor resp. 5 miljoner kronor per år. Dämtöver garanterar TV-företagen att använda vissa belopp för sampro­duktion m.m. Staten bidrar med 61,5 miljoner kronor. Vidare har staten anslagit 66,1 miljoner kronor för finansieringen av Filminstitutets film­kulturella verksamhet (arkiv, publikationer, spridning av värdefull film m.m.).

En föratsättning för de tidigare avtalens ingående har varit att avdrag medges för avgifter som betalas till Filminstitutet av berörda företag inom film- och videobranschen. Denna och vissa andra skattefrågor med anledning av Filminstitutets verksamhet regleras i lagen (1963:173) om avdrag för avgifter till stiftelsen Svenska Filminstitutet, m.m. (prop. 1963:101, bet. 1963:BeU35). Lagen har endast genomgått smärre juste­ringar sedan tillkomsten (bl.a. SFS 1982:444 och 1989:251). I 1 § anges att avdrag för avgifter till Filminstitutet medges vid taxeringen till kommunal och statlig inkomstskatt. Av lagen följer vidare att Filminsti­tutet är befriat från skyldighet att betala skatt för inkomst eller förmögen­het i vidare mån än vad avser inkomstskatt för inkomst av fastighet (2 §). Lagen innehåller också bestämmelser om beskattningen av den som får medel från stiftelsen (3 §).

Avdragsrätten enligt lagens nuvarande lydelse föratsätter att avgifterna har betalats enligt 1982 års film- och videoavtal (eller 1988 års tilläggs­avtal). 1992 års avtal är villkorat av att motsvarande skall gälla för av­gifter enligt det avtalet. Frågan om TV-företagens avdragsrätt för bi­dragen till Filminstitutet regleras inte i avtalet. I det följande tas upp skattemässiga ändringar med anledning av det nya avtalet.

1992 års film- och videoavtal avser finansieringen av den del av Stiftelsen Svenska Filminstitutets verksamhet som i första hand gäller stödet av svensk filmproduktion. Finansieringen av den filmkulturella delen av verksamheten omfattas inte längre av avtalet och behandlas där­för inte vidare här. Den filmkulturella verksamheten finansieras i sin helhet av staten.

Parterna i det nya avtalet har utgått från att Filminstitutets fortsatta verksamhet skall i likhet med vad som gällde tidigare finansieras med dels avgifter (från biografägare, 6-9 §§ i avtalet, och videogram-uthyrare, 10-13 §§ i avtalet), dels bidrag (från TV-företagen, 14 § i av­talet, och från staten, 15 § i avtalet). Parterna har föratsatt att biograf-och videoavgiftema skall vara avdragsgilla vid inkomsttaxeringen (36 § andra och tredje styckena i avtalet). Organisation inom filmbranschen får således säga upp avtalet om rätten att göra avdrag för biografavgiften be-

281

gränsas eller avskaffas och motsvarande gäller för videobranschens del    Prop. 1993/94:50 i fråga om videoavgiften.

Avdrag för avgifter och bidrag till Filminstitutet

1992 års film- och videoavtal är uppbyggt på i stort sett samma sätt som tidigare avtal. De avgifter som betalas in till Filminstitutet är avsedda att användas för att bl.a. främja svensk filmproduktion. De biograf- och vi­deoavgifter som betalas enligt det nya avtalet bör i likhet med de äldre avgiftema vara avdragsgilla.

Genom det nya avtalet skall Sveriges Television AB och Nordisk Televi­sion AB bidra med sammanlagt 20 miljoner kronor om året till Filminsti­tutet. Frågan om avdragsrätten för TV-företagens kom aldrig att diskute­ras i förhandlingama inför det nya avtalet. Enligt regeringens uppfattning bör TV-företagen ha motsvarande möjlighet till avdragsrätt som bio­grafägare och videogramuthyrare.

Författningstekniskt föranleder förslaget att hänvisningen i 1 § till tidigare avtal ersätts med en hänvisning till det nya avtalet.

Näringsbidrag

Enligt 3 § skall medel som betalas ut från stiftelsen hos mottagaren tas upp som skattepliktig intäkt för det beskattningsår då medlen kommit ho­nom till godo. Skatteplikt föreligger dock inte för bidrag och stipendier till utbildning eller forskning inom filmens område samt till folkbildnings­organisationer eller filmstudios.

I allt väsentligt avser de medel som betalas ut av Filminstitutet stöd till svensk filmproduktion (produktionsstöd). Produktionsstöd utgår i form av förhandsstöd och efterhandsstöd.

Förhandsstöd är en ny form av produktionsstöd. Enligt avtalet skall 75 % av det tillgängliga produktionsstödet avsättas till förhandsstöd. För­handsstödet är i princip återbetalningspliktigt. Återbetalning kommer i fråga först när en film haft över 110 000 biografbesökare. Flertalet sven­ska filmer kommer inte upp i mer än mellan 5 000 och 100 000 besöka­re.

Efterhandsstöd utgår med ett visst belopp till filmer som haft 30 000 besökare. Stödet ökar sedan successivt i proportion till antalet besökare för att maximeras vid 110 000 besökare. Har förhandsstöd utgått kan ef­terhandsstöd komma i fråga endast om filmen därigenom kan få ett högre stödbelopp. Efterhandsstöd är inte återbetalningspliktigt.

Enligt huvudregeln i 3 § skall alltså medel som utbetalas av Filminsti­tutet i sin helhet tas upp som skattepliktig intäkt för det beskattningsår då det kommit mottagaren tillgodo. En sådan bestämmelse kan väntas leda till ej önskvärda effekter vid mottagandet av förhandsstöd. Även i fråga om den skattemässiga behandlingen av efterhandsstöd kan nuvarande be­stämmelser ge slumpartade effekter. Det finns därför skäl att överväga

282

en anknytning till det generella system som gäller vid beskattningen av Prop. 1993/94:50 stöd till en näringsidkare för näringsverksamheten. Det gäller främst stöd som lämnas av staten. Bestämmelsema omfattar även bidrag som lämnas från bl.a. sådana subjekt som avses i 7 § 4 mom. SIL, dvs. subjekt med samma skattesituation som Filminstitutet. Dessa bestämmelser reglerar ut­tryckligen hur användningen av mottaget stöd påverkar beskattningen, vad som gäller vid eventuella återbetalningar samt ger taxeringstekniska anvisningar. Skattereglema är utformade bl.a. mot bakgrand av vad som gäller vid redovisningen av olika stöd.

Ifrågavarande bestämmelser om beskattningen av statliga stöd m.m. be­slutades år 1983. Bestämmelsema finns numera i punkt 9 av anvis­ningama till 22 § KL. De kan i korthet beskrivas enligt följande.

Bestämmelserna avser stöd utan återbetalningsskyldighet till en närings­idkare för näringsverksamheten (näringsbidrag). Med näringsbidrag avses också stöd som är förenat med återbetalningsskyldighet men där återbe­talning kan komma i fråga endast om mottagaren gör något som klart strider mot vad som fömtsattes när stödet beviljades.

Näringsbidrag är i princip direkt eller indirekt skattepliktigt. Näringsbidrag som avser utgifter som inte är avdragsgilla vare sig direkt eller genom värdeminskningsavdrag är skattefritt. Är utgiften för vilken bidraget utgår avdragsgill vid taxeringen för tidigare beskattningsår än det då bidraget skall tas upp som intäkt får avdrag i stället göras för utgiften vid taxeringen för det år då bidraget tas upp som intäkt.

Återbetalas ett näringsbidrag som intäktsförts medges avdrag för det återbetalade beloppet. Återbetalning av bidrag som är indirekt skatte­pliktigt dras av genom en indirekt metod. Om ett näringsbidrag utgått i förskott, dvs. det skall användas för ett visst ändamål först senare be­skattningsår kan bidraget skattemässigt få föras över till det eller de år då bidraget används.

Efterges återbetalningsskyldighet för stöd (stöd med återbetalningsskyl­dighet är som framgått inte näringsbidrag enligt KL:s terminologi) gäller bestämmelsema om näringsbidrag på motsvarande sätt för den eftergivna delen.

Mot bakgrand av det anförda bör stöd som Filminstitutet länmar till en näringsidkare för näringsverksamheten anses som näringsbidrag eller stöd med villkorlig återbetalningsskyldighet som inte utgör näringsbidrag. Sådana stöd bör beskattas som näringsbidrag m.m. enligt bestämmelsema i punkt 9 av anvisningarna till 22 § KL. 3 § (i den särskilda lagen) bör ändras i enlighet härmed.

Stipendier m.m.

I 3 § finns ett undantag från huvudregeln att medel som utges av Film­institutet är skattepliktigt. Undantaget innebär att bidrag och stipendier från stiftelsen till utbildning eller forskning inom filmens område samt till folkbildningsorganisationer eller filmstudios inte är skattepliktiga.

283

Det kan ifrågasättas om inte generella regler för beskattning av stipen- Prop. 1993/94:50 dier m.m. kan fylla det syfte som avses med nuvarande bestämmelser. Bestämmelsema tar i princip sikte på beskattningen av fysiska personer. Kommuner, ideella föreningar m.fl. som mottar bidrag av nu avsett slag omfattas inte av bestämmelsema eftersom de enligt SIL inte är skatt­skyldiga för sådan verksamhet som bedrivs inom ramen för ifrågavarande bidrag. Enligt 19 § KL räknas inte till skattepliktig inkomst stipendier för mottagarens utbildning. Stipendium som är avsett för andra ändamål och som inte utgår periodiskt och inte utgör ersättning för arbete som har ut­förts eller skall utföras för utgivarens räkning är inte heller skattepliktigt. Bestämmelsen har fått sin nuvarande lydelse genom lagstiftning hösten 1992 (prop. 1992/93:127, bet. 1992/93:SkU14, SFS 1992:1597). En beskrivning över skattefrågor kring stipendier finns i betänkandet Beskattning av stipendier (SOU 1990:47).

Nuvarande bestämmelser om skattefrihet för vissa bidrag och stipendier får mot bakgrand av vad som anförts anses obehövliga. 3 § bör därför även justeras så att dessa bestämmelser slopas. Den föreslagna ändringen kan i något fall innebära att beskattning kan komma i fråga som för näringsbidrag enligt förslaget till 3 §.

Övriga frågor

Filminstitutets skattemässiga ställning har utformats efter förebild av de begränsat skattskyldiga subjekt som numera finns intagna i 7 § 4 mom. SIL, t.ex. akademier och allmänna undervisningsverk (se prop. 1963:101 s. 21 f.). Det innebär att Filminstitutet är skattskyldigt endast för inkomst av fastighet (2 §). Det nya film- och videoavtalet motiverar inte någon förändring i skattesituationen för Filminstitutet. På grand av den förändring av indelningen i förvärvskällor som gjordes i skattereformen bör en redaktionell anpassning av 2 § ske så att skattskyldigheten för inkomst avser inkomst av näringsverksamhet som hänför sig till innehav av fastighet.

De nya bestämmelserna bör tillämpas första gången vid 1994 års tax­ering. Bestämmelsema i 3 § bör tillämpas på medel som betalas ut efter utgången av år 1993.

284

14   Inskränkt skattskyldighet för Stiftelsen Sveriges Nationaldag

Prop. 1993/94:50

Regeringens förslag: Stiftelsen Sveriges Nationaldag befrias från skattskyldighet för all annan inkomst än inkomst av näringsverksam­het som hänför sig till fastighetsinnehav. Befrielsen gäller även förmögenhetsskatt vid 1995 års taxering.

Skälen för regeringens beslut: Stiftelser är i likhet med andra juri­diska personer i regel oinskränkt skattskyldiga till statlig inkomstskatt. Stiftelser är i allmänhet också skyldiga att betala förmögenhetsskaft. Sistnämnda skatt slopas dock generellt fr.o.m. år 1995.

Vissa stiftelser och andra juridiska personer har ansetts bedriva en så höggradigt allmännyttig verksamhet att deras skattskyldighet har in­skränkts genom att subjektet uttryckligen namnges i lagtexten (7 § 4 mom. SIL, den s.k. katalogen). Enligt 6 § 1 mom. den upphävda lagen (1947:577) om statlig förmögenhetsskatt som tillämpas övergångsvis t.o.m. nästa år är sådana rättssubjekt också befriade från förmögen­hetsskatt. Skattereglerna för stiftelser är föremål för översyn av Stiftelse-och föreningsskattekommittén (Fi 1988:03) som väntas slutföra sitt arbete under våren 1994. I utredningsdirektiven har uttalats att det bör undersökas om katalogen kan förkortas och på sikt tas bort (dir. 1988:6). Statsmaktema har därefter avstått från att ta in nya subjekt i katalogen.

Stiftelsen Sveriges Nationaldag har som ändamål att främja respekten och intresset för nationaldagen och svenska flaggan. Riksdagens talman är ordförande i stiftelsen och landets landshövdingar är huvudmän för stiftelsen.

Stiftelsens intäkter kommer huvudsakligen från försäljning av flagg­märken och flaggnålar. Till det kommer ett visst statsbidrag.

Enligt regeringens mening är stiftelsens ändamål och verksamhet så höggradigt allmärmyttig och utgör en så central nationell angelägenhet att dess medel inte bör beskattas. I detta speciella fall är det därför motiverat med ett undantag från den under senare år tillämpade principen att ytter­ligare subjekt inte bör tas in i den s.k. katalogen.

285

15    Höjd folkpensionsavgift m.m.

Prop. 1993/94:50

Regeringens förslag: Folkpensionsavgiften höjs från årsskiftet med 0,2 procentenheter. Motsvarande höjning görs av den särskilda löne­ skatten på vissa förvärvsinkomster och den särskilda löneskatten på pensionskostnader.

Skälen för regeringens förslag: Den föreslagna reformeringen av företagsbeskattningen bör till viss del finansieras med höjda socialavgifter (jfr avsnitt 4). Höjningen bör avse folkpensionsavgiften. Som en följd härav bör även den särskilda löneskatten på vissa förvärvsinkomster och den särskilda löneskatten på pensionskostnader höjas i motsvarande mån. Med hänsyn till finansieringsbehovet bör folkpensionsavgiften och de särskilda löneskattema höjas med 0,2 procentenheter.

Folkpensionsavgiften utgör en av de arbetsgivaravgifter och egenav­gifter som regleras i lagen (1981:691) om socialavgifter, SAL. Som ar­betsgivaravgift skall arbetsgivare betala folkpensionsavgift enligt 2 kap. 1 § SAL med 5,66 % på avgiftsunderlaget. Som egenavgift skall en försäkrad betala folkpensionsavgift enligt 3 kap. 1 § SAL med 5,83 % på avgiftsunderlaget. Höjningen innebär att folkpensionsavgiften höjs till 5,86 % resp. 6,03 %.

Särskild löneskatt skall, enligt 1 och 2 §§ lagen (1990:659) om särskild löneskatt på vissa förvärvsinkomster, betalas med 17,69 % på skatte­underlaget. Enligt 1 och 3 §§ lagen (1991:687) om särskild löneskatt på pensionskostnader betalas särskild löneskatt med 17,69 % av kostnad för pensionsutfästelse, avgift för pensionsförsäkring eller inbetalning på pensionssparkonto. Med hänsyn till att folkpensionsavgiften i sin helhet har karaktären av skatt bör de särskilda löneskattema höjas i motsvarande mån till 17,89 %.

286

16   Månatlig uppbörd av preliminär F-skatt m.m.    Prop. 1993/94:50

Regeringens förslag: Debiterad preliminär F-skatt och särskild A-skatt skall betalas med lika stora belopp varje uppbördsmånad under uppbördsåret.

Uppbördspromemorians förslag: Överensstämmer med regeringens.

Remissinstanserna: RSV tillstyrker förslaget. 7547? tillstyrker också förslaget med motiveringen att det ger administrativa vinster i form av ett enhetligt uppbördssystem. Föreningen noterar att frågan om en sam­ordning med uppbörden av källskatt och arbetsgivaravgifter kommer att behandlas senare. Företagarnas Riksorganisation, LRF och Sveriges Industriförbund avstyrker förslaget. De skäl som anförts för en månatlig uppbörd är enligt förbundet inte tillräckligt bärkraftiga. Enligt förbundets mening har betalningarna av B-skatt varannan månad inte inneburit någon påfrestning för betalningssystemet eller medfört likviditetsproblem för arbetsgivarna. Förbundet anför vidare att den preliminära skattedebite­ringen inte ansluter till intjänandet under året utan i stället till en uppräkning av för tidigare år betald skatt. Förbundet anser därför att inte heller motivet att skatt skall ansluta till intjänandet gör sig starkt gällande. Förbundet hävdar dessutom att det för skattebetalaren är admi­nistrativt enklare att betala varannan månad i stället för varje månad och att en månatlig uppbörd inte heller för skattemyndigheterna framstår som en administrativ förenkling. Inbetalning varje månad förefaller förbundet inte innebära någon skillnad i kontrollhänseende. Avslutningsvis fram­håller förbundet att förslaget inte bör genomföras med hänsyn till det rådande ekonomiska klimatet. Företagarnas Riksorganisation instämmer i Sveriges Industriförbunds remissvar. Såvitt L7?F kunnat finna torde en månads förkortad kredittid för halva uppbördsbeloppet innebära en ränte­kostnad på i storleksordningen ca 300 mkr. Ränteförlusten utgör emel­lertid enligt LRF endast en av flera ekonomiska effekter om förslaget genomförs. Enskilda som bedriver jord- eller skogsbrak har genom skat­tereformen fråntagits möjligheten att redovisa intäkter och kostnader per det räkenskapsår som är mest rättvisande för verksamheten. För de allra flesta inflyter inkomstema säsongvis och således på ett sätt som redan i dag markant avviker från uppbördssystemets skatteinbetalningar. Försla­get accentuerar denna åtskillnad och medför därför fömtom räntekost­naden en ytterligare likviditetsförsämring för jord- och skogsbrakare. De negativa ekonomiska effektema och andra olägenheter som den föreslagna ordningen skulle innnebära för lantbrakama talar enligt LRF:s mening för att preliminärskatteinbetalningen i stället samordnas i tiden med mervär­deskatteredovisningen, dvs. alltjämt i princip tvåmånadersredovisning. Sveriges Campingvärdars Riksförbund, som på eget initiativ yttrat sig över förslaget, påpekar att det dåvarande uppbördssystemet för B-skatt innebar stora likviditetspåfrestningar vid uppbördstillfällena mars och april för dem som drev säsongsöppna campingplatser. Många av nämnda

287

campingföretag tvingades att temporärt låna upp erforderligt belopp för    Prop. 1993/94:50 att kunna betala sin preliminära skatt vid dessa uppbördstillfällen. Det nu aktuella förslaget förstärker detta problem.

Skälen för regeringens förslag: Fram till år 1985 var redovisnings-och betalningsperioden för både källskatt och arbetsgivaravgifter två månader. Källskatten skulle redovisas och betalas månader med udda ordnings-nummer och arbetsgivaravgifterna månader med jänrna. När den samordnade uppbörden av källskatt och arbetsgivaravgifter infördes (prop. 1983/84:167, bet. 1983/84:SfU28, rskr. 1983/84:369, SFS 1984:668 och 669) förkortades redovisnings- och betalningsperioden till en månad. Det framhölls att för att fördelama av en samordning skulle kunna tas till vara fullt ut borde redovisning och inbetalning av källskatt och arbetsgivaravgifter avse samma period. En samordning med bibehål­lande av tvåmånadersperioder för redovisning och inbetalning av såväl skatter som arbetsgivaravgifter skulle ha inneburit en utglesning av uppbördstillfällena från varje till varannan månad och därmed medfört påfrestningar på betalningssystemet och risk för likviditetsproblem hos arbetsgivarna. Det ansågs vidare vara viktigt att redovisning och be­talning av källskatt och avgifter anslöt så nära som möjligt till den månad då löner och ersättningar betalades ut. En sådan anknytning ansågs också väsentlig såväl med hänsyn till kreditmarknaden som från statlig kassa-hållningssynpunkt. Den nya ordningen gällde dock inte inbetalning av preliminär B-skatt, kvarstående skatt eller tillkommande skatt (prop. 1983/84:167 s. 50).

Reglerna om redovisning och betalning av kvarstående skatt har nume­ra, för att förenkla skatteuppbörden, ändrats så att sista dag för redo­visning och inbetalning har förlagts till ett enda tillfälle, den 18 april året efter taxeringsåret (prop. 1985/86:150 (bil 1), bet. 1985/86:SkU50, rskr. 1985/86:360, SFS 1986:474). Den nya ordningen tillämpades första gången i fråga om kvarstående skatt som grandades på 1986 års taxering.

Även reglerna om inbetalning av tillkommande skatt har ändrats för att förenkla uppbörden och göra uppbördsreglema mer enhetliga. Sådan skatt skall fr.o.m. den 1 januari 1991 också betalas vid endast ett uppbörds­tillfälle, tidigast den 18 maj året efter taxeringsåret (prop. 1989/90:74, bet. 1989/90:SkU32, rskr. 1989/90:217, SFS 1990:329).

De skäl som anförts för en månatlig uppbörd av källskatt och ar­betsgivaravgifter gäller också, om än inte med samma styrka, för en månatlig uppbörd av preliminär F-skatt och särskild A-skatt.

Vårt källskattesystem grandas på principen att den skattskyldige under uppbördsåret skall betala en preliminär skatt som så nära som möjligt kan antas motsvara den slutliga skatten.

När det gäller beräkningen av preliminär A-skatt kan principen att den preliminära skatten skall motsvara den slutliga skatten tillämpas fullt ut eftersom A-skatten betalas genom skatteavdrag som står i en viss relation till utbetald lön. När det gäller preliminär F-skatt och särskild A-skatt måste skatten om inte preliminär taxering sker i stället beräknas efter en schablon. Den använda schablonen syftar emellertid också till att den preliminära skatten skall motsvara den slutliga skatten. Av rättvise-

288

och likformighetsskäl bör reglema för inbetalning av preliminär A-skatt    Prop. 1993/94:50 och debiterad preliminär skatt så långt möjligt stämma överens. Källskatt och arbetsgivaravgifter betalas månatligen. Den preliminära F-skatten och den särskilda A-skatten bör därför också betalas varje månad.

En skattskyldigs inkomster kan vara ojämnt fördelade under inkomst­året. Vissa uppbär inkomstema mot slutet av året och andra i början. Nuvarande regler om betalning med inbetalningstillfällena jämt för­delade under uppbördsåret kan, som LRF och Sveriges Campingvär­dars Riksförbund har påpekat, medföra likviditetsproblem för den först nämnda grappen. Dessa problem blir dock inte nämnvärt större vid en månatlig uppbörd än vid en uppbörd varannan månad och får behandlas i ett annat sammanhang. Vi vill endast nämna att uppbördslagen är föremål för en allmän översyn av en särskild utredningsman (dir. 1993:22).

Den 1 april 1993 började ett i stora delar nytt system för uppbörd av källskatt och arbetsgivaravgifter att tillämpas fullt ut (prop. 1991/92:112, bet. 1991/92:SkU29, rskr. 1991/92:292, SFS 1992:680). Inom det nya systemet har preliminärskattesedlaraa getts en vidare funktion än i det gamla systemet genom att även skyldigheten att betala socialavgifter har knutits an till skattsedlarna. Den som har tilldelats en F-skattesedel skall t.ex. själv betala socialavgiftema i form av egenavgifter. Detta gäller även om den skattskyldige har tjänsteinkomster. Med hänsyn till den sto­ra betydelse som en F-skattesedel har getts inom det nya uppbörds­systemet har det ansetts nödvändigt med regler som ger skattemyndig­heten möjlighet att återkalla en F-skattesedel om den missbrakas. En F-skattesedel får sålunda återkallas bl.a. om den skattskyldige inte betalar sin preliminära F-skatt inom föreskriven tid.

Från administrativ synpunkt skulle det vara till fördel för såväl skatte­myndigheter som de skattskyldiga om den preliminära F-skatten och den särskilda A-skatten kunde betalas vid samma tillfällen och på samma sätt som innehållen skatt och arbetsgivaravgifter, dvs. varje uppbördsmånad till skattemyndighetens särskilda konto med hjälp av en och samma upp­bördsdeklaration. Samtidigt skulle man få ett mer enhetligt uppbörds­system.

När det gäller kontrollfrågan är det viktigt att en F-skattesedels-innehavare inte ges möjlighet att samla på sig stora skatte- och av­giftsskulder, t.ex. F-skatteskulder, innan skattemyndigheten kan gripa in. Med hänsyn härtill är en månatlig F-skatteuppbörd att föredra.

I prop. 1991/92:112 om F-skattebevis, m.m. föreslog visserligen rege­ringen, som också Industriförbundet påpekat i sitt remissvar, att F-skatten skulle betalas vid endast sex uppbördstillfällen, dvs. varannan månad. Granden för detta förslag var att regeringen ansåg att de skattskyldigas likviditet inte borde försämras i det då rådande ekonomiska klimatet. Genom det förslag på företagsbeskattningens område som regeringen nu lägger fram skapas emellertid enligt vår mening utrymme för en månatlig uppbörd av F-skatten och den särskilda A-skatten.

Med hänsyn till vad som anförts föreslår regeringen att den preliminära F-skatten fr.o.m. uppbördsåret 1994/95 skall betalas in månatligen. Det-

19 Riksdagen 1993/94. 1 saml. Nr 50

289

samma bör gälla den särskilda A-skatten. Vi har inhämtat från RSV att    Prop. 1993/94:50

en samordning med uppbörden av innehållen skatt och arbetsgivaravgifter

inte kan ske förrän tidigast uppbördsåret 1995/96. Vi lägger därför inte

nu fram något förslag i den delen. De nya reglema bör träda i kraft den

1 januari 1994. För att ge skatteförvaltningen möjlighet att genomföra

nödvändiga ändringar i ADB-stödet för uppbörden bör uppbörden av den

del av den preliminära F-skatten och särskilda A-skatten som avser

uppbördsmånaden febraari 1994 flyttas fram till uppbördsmånaden mars

samma år. Vårt förslag föranleder ändringar dels i 26, 36 och 36 a §§

uppbördslagen (1953:272) samt i anvisningama till 40 § samma lag, dels

i 3 kap. 6 § lagen (1981:691) om socialavgifter.

290

17    Företrädares betalningsskyldighet för mervärdeskatt i vissa fall

Prop. 1993/94:50

Regeringens förslag: Företrädaransvaret enligt 48 a § lagen om mervärdeskatt utvidgas till att också omfatta belopp som på grand av lämnade uppgifter från företrädaren felaktigt tillgodoförts den skattskyldige.

Skälen för regeringens förslag: Enligt 48 a § lagen (1968:430) om mervärdeskatt (ML) är en företrädare för en skattskyldig juridisk person tillsammans med denne betalningsskyldig om företrädaren uppsåtligen eller av grov oaktsamhet underiåtit att betala in mervärdeskatt i rätt tid och ordning. Bestämmelsen har tolkats så att företrädaransvaret skulle gälla vid underlåtenhet att inbetala skatt men inte då det är fråga om underlåtenhet att inbetala belopp som tidigare, på grand av felaktiga uppgifter som lämnats av företrädaren, återbetalats eller på annat sätt tillgodoförts den skattskyldige enligt 49 § ML, och som till följd av ett senare beskattningsbeslut återkrävs av skattemyndigheten.

Skattemyndighetema återbetalar i mycket stor omfattning belopp som avser överskjutande ingående mervärdeskatt enligt 49 § ML. I vissa fall sker sådana återbetalningar med ledning av uppgifter i deklaration eller andra handlingar som i efterhand visar sig vara felaktiga. Det är inte ovanligt att den skattskyldige i sådana fall är på obestånd eller försatt i konkurs när skattemyndigheten kräver tillbaka det felaktigt utbetalade beloppet. I många fall förekommer det dessutom att företrädare för den skattskyldige tillgodogjort sig medel ur bolaget. Detta är inte tillfreds­ställande. Det bör därför införas en möjlighet att fastställa betalnings­skyldighet också för en företrädare som uppsåtligen eller av grov oakt­samhet lämnat uppgifter som föranlett att den skattskyldige tillgodoförts överskjutande ingående skatt enligt 49 § ML med för stort belopp.

Av 49 § framgår när återbetalning skall ske till den skattskyldige. Om den avdragsgilla ingående skatten överstiger den utgående skatten åter­betalas enligt första stycket det överskjutande beloppet i den mån kvitt­ning inte skett enligt 17 § nionde stycket. I sistnämnda bestämmelse an­ges att om en skattskyldig redovisar olika verksamheter var för sig får överskjutande ingående skatt i en verksamhet kvittas mot utgående skatt i en annan verksamhet. Om den skattskyldige står i skuld för mervärde­skatt och vissa andra skatter och avgifter har han vidare enligt 49 § Qärde stycket bara rätt att återfå vad som överstiger skulden och de räntor och avgifter som belöper på denna. Rätten till återbetalning begränsas också av vad som är föreskrivet i lagen (1985:146) om avräkning vid återbe­talning av skatter och avgifter. Företrädarens betalningsansvar enligt förslaget bör omfatta inte bara belopp som faktiskt återbetalats till den skattskyldige utan även belopp som kvittats eller avräknats enligt vad som nu sagts.

291

Det subjektiva rekvisitet uppsåtet eller den grova oaktsamheten     Prop. 1993/94:50 bör i dessa fall knyta an till lämnandet av den felaktiga uppgiften och inte till underlåtenheten att betala tillbaka beloppet till myndigheten.

Förslaget föranleder ändringar i 48 a § ML.

292

18    Vissa verkställighetsfrågor

Prop. 1993/94:50

18.1   Utmätning, fördelning av influtet belopp och hantering av småbelopp

Regeringens förslag: Den nuvarande regeln att utmätning bara skall ske om alla kostnader och någon del av själva fordringen blir betalda avskaffas. I stället skall utmätning ske om resultatet gör åtgärden försvarlig. Vid samtidig utmätning i flera mål tas förrättningskostna­der som är gemensamma för flera mål ut först. Därefter sker fördelning proportionellt efter målens storlek inklusive grandavgifter. Inom varje mål krediteras kostnadema först.

Kronofogdemyndigheten skall inte vara skyldig att betala ut belopp under 25 kr. Om det finns flera mål och det belopp som skulle utbetalas i något av dem skulle understiga 100 kr, skall beloppet normalt i stället fördelas mellan andra mål som får utdelning men inte full täckning för fordringen.

RSV:s förslag: Överensstämmer i princip med regeringens.

Remissinstanserna: Remissvaren är till övervägande del positiva.

Skälen för regeringens förslag: En grandläggande princip i UB är att utmätning skall ske samtidigt i alla mål mot samma gäldenär som är aktu­ella hos kronofogdemyndigheten. Om pengama som flyter in inte räcker till full betalning av alla fordringar för vilka utmätning skett, skall en fördelning göras. Influtna medel fördelas först på förrättningskostnadema i målen. Därefter fördelas återstoden proportionellt efter fordringsbe­loppens storlek. Enligt gällande rätt skall utmätning inte ske om inte alla förrättningskostnader i alla inneliggande mål mot samma gäldenär kan beräknas bli betalda och däratöver borgenären kan beräknas få åtminstone någon betalning för själva fordringen i målet. Denna princip lades fast i propositionen med förslag till UB (prop. 1980/81:8, s. 361). En annan ordning sades endast komma att medföra olägenheter för gäldenären utan motsvarande nytta för borgenären, frånsett ansvaret för redan upp­kommen kostnad.

Det beskrivna systemet leder till att utmätning ofta inte kan ske, just därför att kostnadema inte kan beräknas bli täckta.

Enligt förordningen (1992:1094) om avgifter vid kronofogdemyndighe­terna tas i utsökningsmål ersättning ut för förrättningskostnadema i form av grandavgift, värderingsavgift, försäljningsavgift och särskild avgift. I enskilda mål, utom i mål om införsel för underhållsbidrag och i några andra fall, svarar sökanden gentemot staten för förrättningskostnadema. Ansvar för grandavgiften uppkommer när ansökan om verkställighet görs. Värderingsavgift och försäljningsavgift tas ut i vissa fall när exekutiv försäljning skall ske. Särskild avgift tas ut i vissa fall när någon annan särskild kostnad för staten uppkommer i målet. Kronofogdemyn­digheten får begära att sökanden förskotterar förrättningskostnadema.

293

Kostnadema skall om möjligt tas ut av gäldenären i målet. Om försälj-    Prop. 1993/94:50 ning sker av egendom som utmätts till förmån för flera mål blir som regel alla kostnader utom grandavgiftema gemensamma för alla målen.

Frågan är då i vilken mån man bör ställa krav på att förrättningskost­nadema blir betalda för att en utmätning skall få göras. En utmätning bör naturligtvis inte genomföras om inte ens kostnadema för en fortsatt han­tering av egendomen efter själva utmätningen transport, försäljning etc. kommer att täckas av försäljningsintäkterna. Däremot är det enligt vår mening inte självklart att man som nu bör underlåta utmätning bara därför att inte alla förrättningskostnader i målet eller målen skulle bli täckta. Sökandens ansvar såvitt gäller grandavgiften har alltid redan upp­kommit när frågan om utmätning blir aktuell. Så kan vara fallet även med en särskild avgift. Som nämnts får sökanden i ett enskilt mål ofta stå för förrättningskostnadema om de inte kan tas ut av gäldenären i det aktuella målet. Mot denna bakgrand anser vi att det knappast finns principiella skäl att se annorlunda på förrättningskostnadema än på övriga delar av vad som yrkas i ett utsökningsmål.

Med dagens grandavgifter på 500 resp. 1 000 kr i varje mål innebär nuvarande regler att det belopp som beräknas inflyta måste vara ganska stort för att utmätning skall kunna ske. Nackdelarna med dessa regler har blivit ännu tydligare sedan grandavgifter införts även i allmänna mål från och med år 1993. En gäldenär kan med nuvarande regler fredas mot ut­mätning i stor utsträckning därför att grandavgiftema sammantagna upp­går till ett inte obetydligt belopp. Särskilt stötande är det förhållandet att en gäldenär på detta sätt får lättare att undgå utmätning ju fler mål han har dragit på sig.

Dagens system får alltså klart otillfredsställande konsekvenser. Det uppfattas i vida kretsar som orättvist och som ett omotiverat avsteg från tanken att alla skall göra rätt för sig.

RSV har i rapporten diskuterat olika möjligheter att komma till rätta med det beskrivna problemet och har funnit att det bara finns en tänkbar lösning. RSV:s förslag går ut på att utmätning skall göras om denna, ef­ter avdrag för kostnader som tillkommer efter utmätningen, kan beräknas ge ett överskott som gör åtgärden försvarlig. Remissinstansema har i all­mänhet ställt sig bakom detta förslag.

Vi anser att RSV:s förslag bör följas. Den föreslagna regeln blir flexi­bel och möjliggör för kronofogdemyndigheten att ta hänsyn till omstän­digheterna i det enskilda fallet, t.ex. skuldbilden, utmätningens karaktär och altemativa handlingsvägar. Regelns närmare innebörd blir denna. I princip kan utmätning ske så snart någonting utöver de efter utmätningen uppkommande kostnadema kan beräknas bli betalt. Däremot behöver var­ken de redan uppkomna kostnadema eller resten av fordringsbeloppen be­räknas bli fullt betalda. Avgörande är i stället att så mycket därav blir betalt att utmätningen framstår som försvarlig. Därvid bör hänsyn tas både till myndighetens arbetsinsats och till olägenheterna för gäldenären. Utmätning av överskjutande skatt är en billig åtgärd som inte orsakar någon värdeförstöring. Sådan utmätning bör därför alltid göras oavsett vilka belopp det gäller. Det kan förhålla sig. annorlunda med utmätningar

294

av egendom som kräver större arbetsinsatser i form av transport, för­varing, värdering, annonsering etc. eller som innebär ett stort ingrepp ur gäldenärens synvinkel.

När pengar flutit in efter utmätning som gjorts till förmån för flera mål bör, liksom enligt gällande ordning, de kostnader som är gemensamma för flera mål betalas först. Därefter bör, såsom RSV har föreslagit, för­delning ske mellan målen proportionellt efter fordringsbeloppet inklusive övriga i respektive mål uppkonma förrättningskostnader, t.ex. grandav­giften. Inom varje mål bör, precis som enligt dagens ordning, i första hand förrättningskostnadema betalas.

Utbetalning av mycket små belopp medför som regel kostnader för bå­de kronofogdemyndigheten och mottagande borgenär som inte står i pro­portion till värdet av det som utbetalas. I dag gäller att kronofog­demyndigheten inte är skyldig att betala ut belopp under 10 kr och att sådana belopp om de inte betalas ut skall tillfalla staten. RSV har före­slagit att beloppsgränsen höjs till 25 kr. I de fall flera mål finns och det belopp som skulle utbetalas i något av dem skulle understiga 100 kr, bör beloppet enligt RSV:s förslag i stället fördelas mellan andra mål där ford­ringen inte blivit fullbetald, om inte särskilda skäl föranleder något aimat. För denna situation finns en förebild i 11 kap. 13 a § konkurslagen (1987:672).

Förslagen har inte mött någon kritik under remissbehandlingen. Vi an­ser att förslagen bör genomföras.

Prop. 1993/94:50

18.2  Forumfrågor

Regeringens förslag: Mål om utmätning skall kunna handläggas vid den kronofogdemyndighet som är lämpligast från verkställighetssyn­punkt. Ett mål skall kunna överlämnas från en myndighet till en annan även efter det att utmätning skett eller andra åtgärder vidtagits.

RSV:s förslag: Överensstämmer i princip med regeringens.

Remissinstanserna: De som har uttalat sig är positiva till förslagen.

Skälen för regeringens förslag: I UB finns på flera ställen regler om vilken kronofogdemyndighet som är behörig att handlägga olika sorters mål. Gemensamt för alla typer av mål är att kronofogdemyndigheten i det län där gäldenären eller svaranden har sitt hemvist alltid är behörig. Det finns också vissa altemativa kompetensregler. Bl.a. får frågor om utmätning av viss egendom prövas av myndigheten i det län där egendo­men finns. Vissa specialregler finns om utmätning av fartyg, luftfartyg och fordringar m.m. Såvitt gäller fast egendom föreskrivs att begäran om försäljning bara får göras hos myndigheten i det län där fastigheten finns. Verkställighet av förpliktelser som inte avser betalningsskyldighet får prövas av myndigheten i det län där verkställigheten skall eller kan ske.

295

Enligt vad RSV har anfört kan det finnas stora fördelar med att sam- Prop. 1993/94:50 ordna verkställigheten av mål mot olika gäldenärer och handlägga dem vid en och samma myndighet. I mål om utmätning saknas med dagens regler möjligheter till gemensam handläggning, om gäldenären varken är bosatt eller har utmätningsbar egendom i det län, där målen bör sam­ordnas. Exempel på mål som kan behöva samordnas är mål där det finns solidariskt betalningsansvar eller annan påtaglig intressegemenskap. Viktigast är dock samordningen för den s.k. specialindrivningen, dvs. indrivning som ofta riktar sig mot ett stort antal bolag och bolagsföreträ­dare på olika håll i landet. Mycket rationellt skulle det vara att i en s.k. skalbolagshärva kunna handlägga mål mot alla bolag i en och samma ked­ja vid en enda kronofogdemyndighet. RSV har mot denna bakgrand fram­hållit att det är angeläget att ett mål alltid kan handläggas där verkställig­heten med fördel kan äga ram. Remissinstanserna har inte haft något att invända mot de föreslagna ändringama.

Vi delar uppfattningen att foramreglema bör ha som främsta syfte just att styra handläggningen till den myndighet som är lämpligast från verk-ställighetssynpunkt. Samma regler bör därför gälla för utmätningsmålen som för t.ex. mål om kvarstad. Vårt förslag är alltså att frågor om ut­mätning skall få prövas hos kronofogdemyndigheten i det län där gälde­nären har sitt hemvist, där han har egendom eller där verkställighet annars lämpligen kan ske.

UB:s regler om kronofogdemyndighetemas behörighet kompletteras av regler om att mål i vissa fall får överflyttas från en myndighet till en annan. Om ansökan har gjorts vid en myndighet och även en annan myn­dighet är behörig, får målet överlämnas till den myndigheten om målet inte utan avsevärd olägenhet kan handläggas vid den förra myndigheten eller överlämnande annars uppenbart främjar målets handläggning. RSV har föreslagit att föratsättningama för överlämnande mjukas upp något, så att detta kan ske så snart målets handläggning främjas därigenom.

För närvarande är det inte möjligt att överlämna ett mål till en annan kronofogdemyndighet efter det att en utmätning har gjorts, bortsett från i det fallet att viss egendom har utmätts av flera kronofogdemyndigheter. Enligt RSV är det angeläget att ett mål kan överlämnas från en kronofog­demyndighet till en annan även efter det att utmätning skett.

RSV:s förslag vad gäller överlämnande av mål har inte mött några in­vändningar under remissbehandlingen. För vår del anser vi att den före­slagna uppmjukningen av den allmänna överlänmanderegeln är ändamåls­enlig och bör kunna godtas. Frågan om överlänmande av ett mål efter det att utmätning har skett är något mer komplicerad. Ett sådant överlämnan­de kan nämligen i händelse av överklagande medföra att en utmätning överklagas till en viss domstol och att beslut i samma utsökningsmål se­nare överklagas till en annan domstol. Emellertid kan det bara bli fråga om ett fåtal sådana fall. Dessutom kan det redan i dagens system upp­komma liknande situationer då kronofogdemyndighetens åtgärder i ett mål överklagas vid flera tillfällen. Då kan nämligen en domstol vid flera olika tillfällen få pröva överklagande av beslut som fattats i samma utsöknings­mål. Den omständigheten att sådan prövning i framtiden skulle kunna få

296

göras vid olika domstolar innebär därför enligt vår mening inte någon    Prop. 1993/94:50

principiell skillnad och inte något hinder mot den föreslagna lösningen.

Vi bedömer också att denna lösning är viktig för att möjlighetema till

samordning av utsökningsmål skall kunna tas till vara fullt ut. Ett mål bör

därför få överlämnas till en annan kronofogdemyndighet även efter det

att utmätning eller någon annan verkställighetsåtgärd, t.ex. kvarstad 

har vidtagits.

RSV har i sin översyn också föreslagit att löneexekutiva mål där gälde­nären saknar hemvist i Sverige skall koncentreras till Kronofogdemyn­digheten i Stockholms län. Vi gör bedömningen att den frågan bör prövas i anslutning till de omfattande ändringar i reglema om exekution i lön som RSV har föreslagit i sin rapport.

18.3  Ikraftträdande

De i detta kapitel föreslagna ändringama kräver endast mindre ADB-förberedelser och annat förberedande arbete. Därför bör ändringama kunna träda i kraft redan den 1 januari 1994. De nya reglema bör gälla i alla mål hos kronofogdemyndigheterna, alltså även i de mål som är an-hängiga vid ikraftträdandet. Några övergångsbestämmelser bedömer vi därför inte som nödvändiga.

297

BUDGETEFFEKTER

prop 1993/9450

19   Budgeteffekter

Bedömningarna av budgeteffektema utgör i tillämpliga delar en uppdate­ring i förhållande till dels betänkandet Neutral företagsbeskattning (SOU 1991:100), dels betänkandena Fortsatt reformering av företagsbeskatt­ningen, del 1 (SOU 1992:67) och Fortsatt reformering av företagsbe­skattningen, del 2: Den ekonomiska dubbelbeskattningen (SOU 1993:29). Vid uppdateringen har hänsyn bl. a. tagits till ny information vad gäller den ekonomiska utvecklingen och också avseende utfallet av 1992 års taxering. Vid olika ränteberäkningar tillämpas genomgående en räntesats på 7,5 %.

19.1    Lättnader i den ekonomiska dubbelbeskattningen

Bedömningama baseras i huvudsak på analyser i betänkandet Fortsatt reformering av företagsbeskattningen, del 2: Den ekonomiska dubbel­beskattningen (SOU 1993:29). Eftersom uppgifter avseende 1992 års taxering numera är tillgängliga, har bedömningen av sänkt reavinst­beskattning för hushåll delvis baserats på dessa.

Vad gäller utdelningsinkomster för hushåll, och till en del vad gäller bolagens utdelningsinkomster, flnns ny statistik tillgänglig.

19.1.1 Slopad skatt på utdelningsinkomster

För att avgöra skattebortfallets storlek fordras en bedömning av de utdelningsinkomster som i dag är skattepliktiga och som tillfaller hushåll och juridiska personer (i det senare fallet avseende kapitalplacerings­aktier).

Enligt aktuella nationalräkenskaper uppgick för år 1991 hushållens utdelningsinkomster till 7,5 mdkr och för år 1992 till 6,9 mdkr. Med en framskrivning motsvarande den som gjordes i betänkandet, men utan beaktande av den kraftiga reduktion i direktavkastning som uppkom våren

1993,

kan hushållens utdelningar bedömas uppgå till 7,3 mdkr för år

1994,

till 7,8 mdkr för år 1995 och till 8,3 mdkr för år 1996. Detta innebär att kostnaden för ett slopande av skatten på utdelningar vad gäller hushållen uppgår till 2,1 mdkr.

298

Bolagens mottagna utdelningar uppgår till 4,2 mdkr.' En framskriv-    Prop. 1993/94:50 ning resulterar i utdelningar år 1994 på 4,5 mdkr, år 1995 på 4,8 mdkr och år 1996 på 5,1 mdkr. Kostnaden för ett slopande av utdelnings­beskattningen vad gäller bolagen uppgår därmed till 1,3 mdkr.

Sammantaget uppgår kostnadema för slopande av skatten på ut­delningsinkomster till 3,4 mdkr.

Ett delvis bibehållande av pensionssparandets relativt förmånliga skattebehandling innebär en viss justering av avkastningsskatten på pensionssparandet (se avsnitt 5.5).

Den föreslagna justeringen innebär att gynnade aktier i P-försäkringar tas upp till 80 % av marknadsvärdet och att gynnade aktier i K-försäk-ringar tas upp till 65 % av marknadsvärdet. Detta ger ett skattebortfall på 0,3 mdkr.

19.1.2 Reducerad skatt på reavinster

Hushållens andel av börsaktievärdet uppgick år 1991 till 14,3 %. Med ett börsvärde i början av augusti 1993 på ca 700 mdkr, och med beaktande av omsättningshastighet m. m. kan de realisationsvinster på börsaktier som hushållen varje år tar upp till beskattning uppskattas till 6,51 mdkr. Basen för onoterade aktier uppskattas till 3,84 mdkr.

HINK-undersökningen avseende hushållens inkomster år 1991 innehåller uppgifter som föranleder en justering av denna uppskattning. Det kan noteras att undersökningen avser inkomståret efter börsens kraftiga nedgång hösten 1990 med 200 mdkr. De förluster denna framkallade borde därmed vara realiserade till betydande del inkomståret innan. Enligt undersökningen uppgår hushållens samlade aktievinster till 6,60 mdkr. Den samlade basen för beräkning av hushållens realisations­vinster på aktier och andelar uppskattas därför till 8,52 mdkr, något som ger ett skattebortfall vid halvering av realisationsvinstbeskattningen på 1,07 mdkr.

Bolagens andel av börsaktievärdet uppgick år 1991 till 19,8 %, vilket ger en aktievinstbas avseende bolagens börsaktier på 5,83 mdkr. Bolagens innehav av onoterade aktier uppgick 1991 till 255,8 mdkr. Aktievinstbasen avseende bolagens icke-noterade aktier uppgick därmed till 4,91 mdkr. Detta innebär att kostnaden för halverandet av reavinst­skatten hos bolagen kan beräknas uppgå till 1,18 mdkr.

Per 1993-01-01 uppgick värdet på allemansfonderna till 47,2 mdkr. Detta ger en skattebas på 2,61 mdkr. En sänkning av reavinsten på

Utdelning på kapitalplaceringsaktier i icke-finansiella bolag 1991 var 3 498 mkr. {Företagen 1991, SCB, 1993). För affärsverken var utdelningen på kapital­placeringsaktier år 1991 på 19 mkr. {ibid). Kapitalplaceringsaktier i bankerna uppskattas till 79 mkr. år 1991 {Bankerna 1991, SCB, 1992). Fondkommissions-bolagens utdelningar uppskattas till 23 mkr. år 1991 {Kapitalmarknaden del 

II, 

kv 4 1991, SCB, 1992). Skadeförsäkringsbolagens utdelningar på kapitalplaceringsaktier uppskauas till 49 mkr. {Försäkringsbolagen under 1991, SCB, 1993).

299

fondandelar från 20 % till 12,5 % innebär ett skattebortfall på 0,26    Prop. 1993/94:50 mdkr.

Sammantaget uppgår därmed den statsfinansiella kostnaden såvitt avser en halvering av aktievinstbeskattningen till 2,51 mdkr.

För investmentföretag och aktiefonder innebär förslaget en reduktion av påförd schablonintäkt vad gäller gynnade instrament. Reduktionen be­räknas ge ett skattebortfall på 0,2 mdkr. Med beaktande av att reavinster för ägare av aktier i investmentbolag och andelar i värdepappersfonder (för fonder med minst 90 % aktier) får tas upp till 50 %, utgör den höjda schablonintäkten på inte gynnade instrament på bolags-/fondnivån en inkomstneutral åtgärd.

19.1.3 Avveckling av Annell-avdraget

De utdelningar från aktiebolag som uppfyller de kvalitativa förat­sättningama för Annell-avdrag med avseende på givaren och mottagaren kan för år 1991 beräknas till 17,9 mdkr. För varje tidpunkt kan bestämmas hur stor andel av dessa utdelningar som uppfyller de kvantitativa villkoren för avdrag (Annell-avdragsbasen). Vid 1995 års taxering har Annell-systemet ännu inte nått full verkan. (Systemet i dess nuvarande form introducerades 1979.) Detta innebär att Annell-avdrags­basen växer över tiden.

Om Annell-lagen upphävs fr. o. m. 1994 ger detta en skatteskärpning som på kort sikt består i den förlorade skattelättnaden på Annell-avdragsbasen. Vid 1995 års taxering kan Annell-avdragsbasen i frånvaro av ändringar uppskattas till 7,6 mdkr, vilket ger en skatteskärpning för bolagen på 2,1 mdkr för inkomståret 1994. För inkomståren 1995 och 1996 uppgår basen till 9,3 respektive 11,3 mdkr och skärpningen till 2,6 respektive 3,2 mdkr.

Grandema för beräkningama redovisas i appendix till bilaga 2 i betänkandet SOU 1993:29.

19.1.4 Avskattning av windfall gains

Den totala skattelättnaden på bolagskapital av nu aktuella förslag uppgår till 2,0 mdkr. Eftersom dessa inte finansieras inom bolagssektom kan s.k. windfall gains uppkomma genom att aktiekursema stiger. Därigenom ökar underlaget för den framtida aktievinstbeskattningen.

Underlaget för aktievinstskatt antas växa med 11 % per år (total­avkastning på 14 % med avdrag för direktavkastning på 3 %). Dis­konteringsräntan antas vara 14 %. Nuvärdet av framtida skattebortfall uppskattas till 17,3 mdkr. Detta är maximala windfall gains, som kan reduceras genom ökat utbud av aktier från utlandet och från skattefria subjekt i Sverige. Om man schablonmässigt antar att hälften av maximala windfall gains uppkommer och att dessa vinster realiseras med lika delar över en tioårsperiod,  erhålls en årlig breddning av underlaget för

300

aktievinstskatten på 0,9 mdkr.  Detta ger en inkomstförstärkning på    Prop. 1993/94:50 0,1 mdkr.

19.2   Beskattning av bolagsinkomster

19.2.1 Sänkt bolagsskattesats och avskaffad surv

I SOU 1992:67 behandlades utförligt den sänkning av bolagsskattesatsen som är möjlig vid ett slopande av rätten till survavsättningar. Dis­kussionen avsåg den intäktsneutrala skattesatsen i ett fortvarighets-tillstånd, dvs. utan beaktande av skatteeffekter genom återföring av tidigare gjorda survavsättningar. Denna intäktsneutrala skattesats visar sig vara beroende av räntabiliteten på eget kapital övergångsåret på så sätt att en låg räntabilitet ger en högre skattesats och vice versa.

Med användandet av denna metodik kan den intäktsneutrala skattesatsen antas ligga mellan 24,8 % och 25,1 %. Den förra uppgiften avser ett mer långsiktigt tidsperspektiv där räntabiliteten överensstämmer med genomsnittet för 1980-1990 medan den senare avser förväntad räntabilitet i ett kortare tidsperspektiv (1994).

Enligt aktuella bedömningar från RRV beräknas inkomstskatten för juridiska personer exkl. skatt på återförda uppskovsbelopp uppgå till 19,6 mdkr för inkomståret 1994. Vid en bolagsskattesats på 28 % innebär detta en inkomstförstärkning för det offentliga. För de olika antagandena om intäktsneutrala skattesatser vid ett avskaffande av surv ger detta nya skattebaser enligt tabell 19.1.

Tabell 19.1:  Nya skattebaser och budgeteffekter vid alternativa intäktsneutrala skattesatser 1994 och pä lång sikt. Ny skattesats 28 %. mdkr.

Intäktsneutra! skattesats

24,8 %

25,1

Ny skattebas

79,0

78,2

Budgeteffekt

2,6

2,3

Den varaktiga budgeteffekten (vid en räntabilitetsnivå motsvarande genomsnittet för åren 1980-1990) uppgår alltså till ca -t- 2,6 mdkr, medan den kortsiktiga effekten (vid en räntabilitet på 13,3 % 1994) innebär en inkomstförstärkning på 2,3 mdkr.

19.2.2   Avveckling av surv och sänkt skatt på kvarvarande uppskovsbelopp

1 detta avsnitt redovisas budgetförstärkningen när hälften av de vid 1992 års bokslut gjorda survavsättningarna återförs i lika delar under 5 år med början vid 1995 års taxering.

301

Baserat på uppgifter från 1992 års taxering kan juridiska personers surv Prop. 1993/94:50 i 1992 års bokslut beräknas uppgå till 53 mdkr. Vid den beskrivna återföringsmodellen kommer skatteuttaget att höjas temporärt med 1,1 mdkr per år. Därvid har beaktats möjligheten att avsätta 25 % av återförd surv till periodiseringsfond. Den varaktiga budgetförstärkningen räntan på nuvärdet av denna ström av skattebetalningar uppgår till 0,4 mdkr.

En sänkning av bolagsskattesatsen med 2 procentenheter innebär att skatten sänks på kvarvarande uppskovsbelopp, i realiteten endast på den del av urspmngligt fastställt belopp som i normalfallet skall återföras vid 1995 års taxering. Baserat på aktuella bedömningar av RRV kan det kvarvarande uppskovsbeloppet beräknas till 14,3 mdkr. Skattebortfallet blir därmed 0,3 mdkr. Detta är den kortsiktiga likviditetseffekten medan den varaktiga effekten, räntan på detta belopp, uppgår till ca 22 mkr.

19.2.3 Periodiseringsfonder

Förslaget till avdragsgilla periodiseringsfonder innebär att maximalt 25 % av årsvinsten får avsättas till fond. Gjorda fondavsättningar skall återföras till beskattning efter en period av 5 år.

Den finansiella bedömningen av det föreslagna systemet är förknippad med en betydande osäkerhet som framför allt gäller i vilken utsträckning systemet kommer att utnyttjas av företagen. Följande utgångspunkter har gällt för bedömningen.

I URF (SOU 1989:34) redovisades resultat från vissa simuleringar som visade att ett system med surv under perioden 1980-1986 skulle ha utnyttjats till 70-80 %. Att utnyttjandegraden understiger 100 % beror i första hand på att företagen för att kunna betala utdelningar tvingas redovisa en viss del av vinsten till beskattning. Den del av vinsten som därmed ej kan avsättas till surv är beroende av räntabiliteten; vid låg räntabilitet utnyttjas reserveringsmöjligheter i mer begränsad omfattning än vid hög räntabilitet. I den tidigare bedömningen av kostnaden för sänkt skattesats och slopad surv föratsattes räntabiliteten ligga i nivå med genomsnittet för 1980-talet, vilket gav en intäktsneutral skattesats på 24,8 %. Vid denna skattesats kan utnyttjandegraden för ett system med surv beräknas uppgå till ca 75 %.

Såvitt gäller utnyttjandegraden av det föreslagna systemet med periodiseringsfonder finns anledning tro att utnyttjandegraden kommer att avvika något från vad som gällt för systemet för surv. Först kan emellertid konstateras att systemet med periodiseringsfonder uppvisar stora likheter med survsystemet som i sig talar för en likartad utnyttjan­degrad. Exempelvis innebär båda systemen att företagen ges en räntefri skattekredit, där dock kreditperioden är kortare i systemet med periodise­ringsfonder. Men vissa korrigeringar är dock motiverade.

För det första kan noteras att den maximala avsättningen till periodi­seringsfond, mätt som andel av obeskattad vinst, är något högre än i survsystemet. Maximal avsättning uppgår till 25 %, ej till ca 23 % som

302

i survsystemet. Vid given lönsamhet tenderar detta att reducera ut-    Prop. 1993/94:50 nyttjandegraden. Reduktionen kan beräknas uppgå till 6,5 procentenheter.

Å andra sidan kan utnyttjandegraden i systemet med periodiserings­fonder förväntas ligga något högre i den nu aktuella miljön med en skattesats på 28 %. Detta är en lägre skattesats än vid gällande regler, vilket innebär att den tröskelvinst företagen tvingas redovisa för att kunna lämna utdelning är lägre än vid gällande regler. Detta motiverar en uppjustering av utnyttjandegraden med 3 procentenheter.

Sammantaget ger de båda korrigeringarna en beräknad utnyttjandegrad av systemet med periodiseringsfonder på ca 71,5 %, alltså något lägre än vid gällande regler och med surv.

Vid den antagna utnyttjandegraden och med vissa kompletterande antaganden om beskattningen av återförda fondavsättningar (se SOU 1992:67) kan den varaktiga kostnaden för systemet beräknas uppgå till 1,6 mdkr. Denna kostnad som består av räntan på summa nuvärde-beräknade skatteeffekter av systemet är lägre än systemets kostnader på kort sikt under uppbyggnadsfasen. För inkomståret 1994 kan denna kostnad beräknas uppgå till 3,9 mdkr. Uppgiftema avser juridiska personer. Systemets kostnader för enskilda näringsidkare redovisas i annat sammanhang (se avsnitt 19.3.1)

19.3 Beskattning av enskilda näringsidkare och handelsbolag

Bedönmingen för enskilda näringsidkare koncentreras till de mest betydelsefulla inslagen i de nya reglema, möjligheten till positiv räntefördelning, avsättning till periodiseringsfond och ökning av expansionsmedel. Övriga förändringar antas inte ge några beaktansvärda budgeteffekter.

19.3.1 Räntefördelning, expansionsmedel och periodiseringsfonder

I förhållande till redovisningen i SOU 1991:100 väljs här en annan uppläggning i det att kostnadema för positiv räntefördelning, avsättning till periodiseringsfond och ökning av expansionsmedel bedöms i ett sammanhang. Utgångspunkten är därvid att näringsidkama gör uttag från verksamheten för privata ändamål i samma omfattning efter regelför­ändringen som före. Möjligheten till uttag som enkelbeskattad kapital­inkomst minskar skattekostnaden för uttag och skapar utrymme för avsättning till periodiseringsfond och ökning av expansionsmedel, där de avsatta beloppen bestäms residuellt i beräkningsmodellen. Beräkningarna görs på aggregerat material och följaktligen har inte förhållanden och olika slag av restriktioner för enskilda företagare kunnat beaktas.

Bedömningen av gäller enskilda näringsidkares utnyttjande av periodi­seringsfonder, blir i första hand beroende på vad man tror om de enskildas behov av att upprätthålla en viss inkomst av näringsverksamhet och därmed erlagda egenavgifter så att tillräckliga förmåner erhålls.

303

Redan med räntefördelning sjunker de inbetalda egenavgiftema. Ränte- Prop. 1993/94:50 fördelningen är obligatorisk, och innebär en reduktion av förmånema med 1,4 mdkr. I förhållande till förmånsnivåema vid gällande regler är detta en reducering med 25 %. Mot denna bakgrand framstår det som mindre sannolikt att utnyttjandet av periodiseringsfondssystemet (med beaktande av restriktionen om oförändrad disponibel inkomst ligger utnyttjandegraden på 52 %) medför en ytterligare sänkning av för­månsnivån.

För inkomståret 1994 kan enskilda näringsidkares inkomst av närings­verksamhet före egenavgift och surv beräknas uppgå till ca 30 mdkr. Det sammanlagda uttaget av egenavgifter och inkomstskatter vid oförändrade regler kan beräknas uppgå till 12,6 mdkr. Disponibel inkomst för privat brak uppgår till 16,2 mdkr.

För grappen företagare kan den genomsnittliga marginalskatten beräknas till 30 %, och den genomsnittliga inkomstskatten för för­värvsinkomster vid gällande regler beräknas till 27 %. Beloppet som beskattas som förvärvsinkomst när möjlighet för räntefördelning och ökning av expansionsmedel föreligger är mindre, och därmed sjunker genomsnittsskatten till 26,0 %.

Baserat på uppgifter från 1992 års taxering kan underlaget för positiv räntefördelning uppskattas till ca 60,8 mdkr. Möjligheten till positiv räntefördelning innebär att näringsidkama kan ta ut 5,2 mdkr som inkomst av kapital vid en statslåneränta på 7,5 %. På detta betalas 1,6 mdkr i kapitalinkomstskatt 1994 eftersom kapitalskattesatsen fort­farande uppgår till 30 %, och beloppet efter skatt för privat brak uppgår till 3,6 mdkr.

Efter uttag som kapitalinkomst återstår 24,8 mdkr före avsättning till periodiseringsfond, före ökning av expansionsmedel och före beskattning som inkomst av näringsverksamhet.

Med restriktionen att uttagen för privat brak efter skatt skall vara oförändrade definieras ett krav på uttag som inkomst av näringsverksam­het som efter skatter och avgifter skall ge 12,6 mdkr (16,2-3,6). På denna inkomst utgår skatter och avgifter på sammanlagt 9,5 mdkr. Detta ger ett utrymme för avsättning till periodiseringsfond eller ökning av expansionsmedel på 2,7 mdkr (24,8-12,6-9,5).

Vid de föreslagna reglerna uppgår det sammanlagda skatte- och avgiftsuttaget till 11,1 mdkr (1,6-f 9,5). I relation till uttaget vid gällande regler på 12,6 mdkr ger detta ett inkomstbortfall för den konsoliderade offentliga sektom på 1,5 mdkr, när hänsynt tas till reducerade förmåner. Vid denna beräkning som avser den kortsiktiga effekten har använts en statslåneränta på 7,5 % (och en kapitalskattesats på 30 %). För beräk­ningar på lång sikt bör samma ränta användas. Detta ger en varaktig effekt på 1,2 mdkr när hänsyn tas till att periodiseringsfonder måste återföras till beskattning efter 5 år.

304

19.3.2 Avveckling av surv

Prop. 1993/94:50

Baserat på uppgifter från utfallet av 1992 års taxering kan enskilda näringsidkares avsättningar till surv beräknas uppgå till ca 11,2 mdkr. Vid de föreslagna återföringsreglema och med ett antagande att återförda survavsättningar delvis avsätts till periodiseringsfonder och i övrigt beskattas som expansionsmedel kan den varaktiga budgetförstärkningen beräknas till 0,1 mdkr. Skatteuttaget under återföringsperioden ökar med 0,2 mdkr per år.

19.4 Kvittning av underskott av aktiv näringsverksamhet mot inkomst av tjänst

Enligt förslaget medges kvittning av underskott av aktiv näringsverksam­het mot inkomst av tjänst med i olika avseenden väsentliga begräns­ningar.

Enligt uppgift från senast tillgängliga taxeringsstatistiska undersökning från RRV, avseende inkomståret 1990, uppgick summa underskott i de gamla inkomstslagen jordbraksfastighet, annan fastighet och rörelse-, till sammanlagt 10,5 mdkr. Med hänsyn till de olika begränsningsreglema och grandad i de överväganden som gjordes i SOU 1992:67 torde de kvittningsbara underskotten inte komma att överstiga 1,8 mdkr.

Vid en bedönming av de varaktiga skatteeffekterna bör beaktas dels den genomsnittliga marginalskatten i inkomstslaget tjänst, dels den genom­snittliga totala marginalskatten på inkomst av näringsverksamhet. Den senare faktom är betydelsefull, eftersom näringsidkaren i frånvaro av kvittning mot inkomst av tjänst skulle ha kunnat spara underskottet för kvittning mot framtida överskott i förvärvskällan (mot egenavgifter och inkomstskatt).

Vid en genomsnittlig marginalskatt på 31,04 % och med antagande att 70 % av de aktiva näringsidkama enbart betalar kommunalskatt blir den genomsnittliga marginalskatten i inkomstskatten 37 %. Den genomsnitt­liga marginalskatten på inkomst av näringsverksamhet inklusive skattedelen av egenavgiftema kan beräknas uppgå till 46,1 %.

I frånvaro av kvittning mot tjänsteinkomster kan näringsidkama kvitta underskottet mot framtida inkomst av näringsverksamhet. Nettobud­geteffektens storlek vid kvittning av inkomst mot tjänst beror på hur lång

Följande antaganden görs. För personer som betalar enbart kommunalskau utgörs skattedelen av egenavgifter av den särskilda löneskatten (17,69 %) vilket vid en kommunalskatt på 31,04 % ger en marginalskatt på 40,5 %. För personer som betalar statlig inkomstskau med 20 % vars inkomster efter avgifter understiger 7,5 basbelopp är skattedelen av egenavgiftema densamma som för den tidigare gruppen, vilket ger en marginalskatt på 57,7 %. För personer med inkomster överstigande 7,5 basbelopp utgör egenavgitterna i sin helhet skau vilket ger en total marginalskatt på 62,6 %. Vid sammanvägningen av marginalskatterna antas personer med inkomster över 7,5 basbelopp utgöra 10 % av hela gruppen, medan personer med statlig inkomstskatt med inkomster under 7,5 basbelopp utgör 20 % av hela gruppen.

20 Riksdagen 1993/94. 1 saml. Nr 50

305

tid som förflyter till dess att den altemativa kvittningen kan ske.    Prop. 1993/94:50 Bedömningen blir osäker. Om den genomsnittliga tiden antas vara 5 år blir nettobortfallet, mätt i nuvärde, vid ett underskott på 1,8 mdkr 5 % av underskottet, dvs. 88 mkr. Antas i stället den genomsnittliga tiden vara 3 år föreligger approximativt inget bortfall.

Effekten på kort sikt blir betydligt större genom att den kompenserade basbreddningen genom bortfall av kvittning mot framtida överskott slår igenom först med viss tidsfördröjning. Den kortsiktiga effekten utgörs av minskad skatt på tjänsteinkomster, vilken vid ett underskott på 1,8 mdkr utgör 0,7 mdkr.

Sammanfattningsvis kan det varaktiga inkomstbortfallet på grand av utökad kvittningsrätt beräknas uppgå till högst 0,1 mdkr per år. Effekten på kort sikt blir 0,7 mdkr.

19.5 Månatlig uppbörd av preliminär F-skatt

Uppbörden av debiterad preliminär F-skatt avseende kalenderåren 1991 och 1992 uppgick till 43 resp. 38 mdkr. Med utgångspunkt från dessa inbetalningar kan en månatlig uppbörd av F-skatt uppskattas ge en årlig räntevinst för det allmänna på ca 0,2 mdkr. För de skattskyldiga medför den föreslagna ordningen en ränteförlust av motsvarande storlek. En månatlig uppbörd ger dessutom en budgetmässig engångseffekt för budgetåret 1993/94 med en förstärkning på 3,4 mdkr.

19.6 Återföring av kvarvarande uppskovsbelopp för enskilda näringsidkare

Enligt förslaget skjuts återföringen av uppskovsbelopp för enskilda näringsidkare och handelsbolag upp till 1995 års taxering. Denna senare-läggning av avskattningen beräknas ge en starkt begränsad varaktig effekt för den konsoliderade offentliga sektom. Effekten på kort sikt för budgetåret 1993/94 beräknas uppgå till - 0,7 mdkr.

19.7 Sammanfattning för reformförslagen

I tabell 19.2 sammanfattas gjorda bedömningar av budgeteffektema, där redovisningen avser de varaktiga effektema och effektema på kort sikt för den konsoliderade offentliga sektom. Det kan noteras att de före­slagna reglema för enskilda näringsidkare genom förslagen om positiv

Med ett underskott på U gäller att skattebortfallet ges av

(0,37-0,461/1,075)*U, där T är tiden fram till dess att kvittning mot överskott i nä­ringsverksamhet kan ske.

306

räntefördelning och ökning av expansionsmedel medför en omfördelning    Prop. 1993/94:50 av skatteuttaget från kommuner och socialförsäkringssektor till staten.

Tabell 19.2:    Finansiella efTekter för konsoliderad offentlig sektor av olika åtgärder, mdkr.

Varaktig

Kon sikt

effekt

(helår)

Enskilda näringsidkare

1.    Positiv räntefördelning,

periodiseringsfond och ökning

av expansionsmedel

- 1,2

- 1,3

2.    Kvittning mot inkomst av tjänst

-0,1

-0,7

3.    Återföring av SURV

0,1

0,3

4.    Uppskjuten återföring av

uppskovsbelopp

0,0

-0,7

Summa enskilda näringsidkare

-1,2

-2,4

Juridiska personer

1.    Slopad SURV/sänkt skattesats

2,6

2,3

2.    Sänkt skatt på kvarvarande

uppskovsbelopp

0,0

-0,3

3.    Periodiseringsfonder

- 1,6

-3,9

4.    Återföring av SURV

0,4

1,1

Summa juridiska personer

1,4

-0,8

Lättnad i dubbelbeskattningen

1.

Slopad skau på utdelning

- 3,4

- 3,4

2.

Halverad reavinstskatt

inkl. allemansfonder

- 2,5

- 2,5

3.

Slopat Annellavdrag

2,6

2,6

4.

Justerad schablonintäkt

- 0,2

- 0,2

5.

Reducerad avkastningsskatt

- 0,3

- 0,3

6.

Avskattning av Windfall gains

0,1

0,1 Summa lättnader i dubbelbeskattningen

- 3,7

- 3,7

Månadsuppbörd F-skatt

0,2

3,4

Summa

- 3,3

- 3,5

19.8    Reformens finansiering

Sammantaget medför reformförslagen ett varaktigt inkomstbortfall för den konsoliderade offentliga sektorn på 3,3 mdkr. Av detta har utrymme redan reserverats inom ramen för innevarande års statsbudget mot­svarande 1,7 mdkr.

1 rådande statsfinansiella läge är det utomordentligt angeläget att resterande del finansieras på ett ansvarsfullt sätt. Detta sker genom en höjning av folkpensionsavgiften för arbetsgivare och egenföretagare samt de särskilda löneskatterna med 0,2 procentenheter och som en följd av att avdrag för ökade levnadskostnader vid utrikes tjänsteresor jämställs med reglerna för inrikes resor.

Förslaget om en höjning av folkpensionsavgiften och de särskilda löneskatterna med 0,2 procentenheter bygger på följande avvägning.

307

En finansiering med höjda avgifter har i sig nackdelar, då den bidrar    Prop. 1993/94:50 till att, visserligen marginellt, höja företagens arbetskraftskostnader.

Åtgärden får dock ses i ljuset av vad som hänt i den svenska ekonomin under det senaste året.

Sveriges konkurrenskraft har stärkts mycket kraftigt de senaste åren. Det har skett genom att arbetsgivaravgiftema sänkts med sammanlagt 4,64 procentenheter, genom kraftiga produktivitetsförbättringar och genom kronans depreciering. Med hänsyn till dels behovet av ftill finansiering i det ansträngda statsfinansiella läget, dels de positiva effekter som förslagen i övrigt kommer att få för företagande och tillväxt kan en finansiering som delvis sker genom en mycket begränsad höjning av avgiftema accepteras. När utrymme för ytterligare skattesänkningar föreligger kan denna del av finansieringen omprövas.

Såvitt gäller avdraget för ökade levnadskostnader vid utrikes tjänste­resor fullföljs de förändringar som aviserades i samband med skatte­reformen. Avdraget kommer, i likhet med vad som gäller för inrikes tjänsteresor, att avse ökningen av levnadskostnadema vid resan. Med tanke på de särskilda problem som kan uppstå i fråga om att hålla nere kostnadema vid utrikes resor blir reglerna mer generösa. Förändringen kan beräknas ge ökade skatte- och avgiftsintäkter på 400-500 mkr (jfr prop. 1993/94:90).

19.9   Effekter för skatteförvaltningen

RSV har i sitt remissyttrande redovisat en bedömning av kostnadema för att administrera det nya regelverket. Enligt RSV medför främst be­stämmelsema om räntefördelning men även vissa andra delar av förslaget ett betydande merarbete vad gäller enskilda näringsidkare och delägare i handelsbolag. På bolagens område gör RSV bedömningen att förslaget totalt sett inte medför något ökat resursbehov.

En altemativ bedömning av de resursmässiga konsekvenserna avviker något från RSV:s egna bedömning. Det merarbete som utan tvivel upp­kommer vad gäller beskattningen av enskilda näringsidkare och delägare i handelsbolag kompenseras enligt den alternativa bedönmingen delvis av förenklingar på bolagsområdet. Frågan om de resursmässiga konse­kvensema av förslaget avses att behandlas i 1994 års budgetproposition. Vissa kostnader för genomförandet uppkommer också under innevarande budgetår.

308

20 Författningskommentar

Prop. 1993/94:50

20.1  Lagen om räntefördelning vid beskattning

Av paragrafen framgår att räntefördelning skall ske för fysisk person och svenskt dödsbo. Någon valfrihet föreligger alltså inte.

Lagen gäller även för utomlands bosatta personer som bedriver näringsverksamhet för vilken föreligger skattskyldighet här i riket. Av

21 § framgår att fysisk person som inte är bosatt här i landet ändå är

skattskyldig för inkomst av kapital på grand av räntefördelning enligt 4 §.

Dödsbo efter person som vid sitt frånfälle inte var bosatta eller stadigvar­

ande vistades här i riket omfattas inte av lagen. Sådant dödsbo likställs

enligt 16 § 2 mom. SIL med ufländskt bolag.

Verksamhet som bedrivs av utländsk juridisk person omfattas inte av lagen. Anledningen härtill är att bestämmelserna om justerat ingångsvärde enligt 28 § SIL inte är tillämpliga på dessa (jfr RÅ 1992 ref 94).

Fördelningsunderlag

2§

I paragrafens första stycke anges hur fördelningsunderlaget skall beräknas. För enskild näringsidkare och dödsbo utgörs fördelningsun­derlaget av skillnaden mellan tillgångar och skulder i verksamheten med vissa justeringar (8 - 12 och 18 - 20 §§). Beräkningen av fördelnings­underlaget skall avse förhållandena vid utgången av beskattningsåret före det aktuella beskattningsåret.

I andra stycket anges hur fördelningsunderlaget för verksamhet som bedrivs i handelsbolag skall beräknas. Utgångspunkten är delägarens justerade ingångsvärde för andelen i bolaget enligt 28 § SIL. Lagrådet har föreslagit att ett förtydligande skall göras så att det framgår att det är det justerade ingångsvärdet sedan hänsyn tagits till den ökning eller minskning av ingångsvärdet som följer av lagrådets förslag till 21 § räntefördelningslagen och 15 § expansionsmedelslagen vid utgången av närmast föregående beskattningsår som avses. Hänsyn har tagits till Lagrådets förslag. Regleringen har emellertid gjorts i 28 § SIL. Om andelen i handelsbolaget utgör omsättningstillgång är det i stället andelens skattemässiga värde vid utgången av närmast föregående beskattningsår som är utgångspunkt för beräkningen. Vissa justeringar skall göras av det justerade ingångsvärdet resp. det skattemässiga värdet (17 - 20 §§).

309

Fördelningsbelopp

Prop. 1993/94:50

i

§

I paragrafen definieras positivt resp. negativt fördelningsbelopp. Ett positivt fördelningsbelopp utgörs av statslåneräntan vid utgången av november året före beskattningsåret ökad med en procentenhet multi­plicerad med ett positivt fördelningsunderlag. Ett negativt fördelningsbe­lopp utgörs av statslåneräntan ökad med en procentenhet multiplicerad med ett negativt fördelningsunderlag.

Räntefördelning

4

§

I paragrafen definieras positiv resp. negativ räntefördelning. Med positiv räntefördelning menas att vid beräkning av inkomst av näringsverksamhet medges avdrag för ett positivt fördelningsbelopp och att samma belopp tas upp som intäkt av kapital. Vid negativ räntefördelning medges avdrag i kapital och samma belopp tas upp som intäkt i näringsverksamhet.

5§

Ett positivt fördelningsbelopp får sparas endast i den mån det justerade resultatet, dvs. inkomsten enligt SIL med vissa justeringar är lägre än fördelningsbeloppet. Det justerade resultatet definieras i 7 §. Sparade fördelningsbelopp är knutna till den förvärvskälla i vilken sparandet har skett. Ett sparat fördelningsbelopp läggs till ett positivt fördelningsbelopp följande beskattningsår. Uppkommer ett negativt fördelningsbelopp skall det sparade fördelningsbeloppet kvittas mot detta. Av bestämmelsen följer att positiv räntefördelning inte får medföra underskott.

6§

Av paragrafen framgår att någon räntefördelning inte skall ske om fördelningsbeloppet understiger en viss nivå. Om fördelningunderlaget avviker från noll med 50 000 kr skall räntefördelning inte ske. Om fördelningsunderlaget överstiger -I- 50 000 kr eller understiger -50 000 kr skall räntefördelning beräknas på hela beloppet.

Justerat resultat

7§

1 paragrafen regleras grandema för beräkning av det justerade resultatet. Utgångspunkten är inkomsten eller underskottet enligt SIL. Vid beräkning

310

av resultatet enligt SIL tas hänsyn till olika författningar som komplette-    Prop. 1993/94:50 rar SIL.  Detta resultat justeras i olika hänseenden i paragrafen.  En justering görs också enligt sista stycket i övergångsbestämmelsema.

Beräkning av fördelningsunderlaget, m.m.

Fysiska personer och dödsbon

S§

Som skuld räknas utöver låneskulder m.m. sådana reserveringar för vilka avdrag har medgetts vid inkomsttaxeringen. Det kan vara fråga om t.ex. avdragsgilla pensions- eller garantiavsättningar. Belopp som har avsatts till ersättningsfond eller periodiseringsfond räknas som skuld.

9§

Av paragrafen framgår att aktier, andelar m.m. räknas in i fördelnings­underlaget om vederlag eller reavinst vid avyttring av egendomen utgör intäkt av näringsverksamhet. Andel i ekonomisk förening ingår i fördelningsunderlaget endast om sådan utdelning som inte är skattepliktig enligt 2 a av anvisningama till 22 § KL inte mottagits på andelen under närmast föregående beskattningsår. Har inte skattefri utdelning erhållits ingår alltså andelen i fördelningsunderlaget. Andel i handelsbolag skall dock aldrig räknas som tillgång.

70 

§

Bestämmelsen innebär att man inte tar hänsyn till på näringsverksamheten belöpande fordran eller skuld avseende skatt och avgifter som anges i 1 § första stycket 1 - 4 och 6-13 UBL.

11 §

Av paragrafen framgår att om makar tillsammans har deltagit i verksamheten skall fördelningsunderlaget delas upp mellan dem på grandval av deras andelar av kapitalet i verksamheten. Om makama inte har två kapitalkonton i verksamheten bör en uppdelning ändå kunna ske (se avsnitt 7.1.2).

12 §

Av paragrafen framgår att det belopp som följer av 2 § första stycket och 8 - 11 §§ skall ökas med underskott av näringsverksamheten närmast föregående beskattningsår om avdrag för underskottet inte har medgetts enligt vissa angivna bestämmelser. Fördelningsunderiaget skall utgöras av fullbeskattat kapital, vilket medför att 72 % av expansionsmedlen skall

311

undantas. För att hindra vissa kringåendemöjligheter skall kapitaltillskott    Prop. 1993/94:50 som gjorts närmast föregående beskattningsår också undantas.

/i

§

I paragrafen regleras värderingen av tillgångar som ingår i fördelningsun­derlaget. En tillgång tas som huvudregel, punkt 8, upp till anskaffningsvärdet minskat med medgivna värdeminskningsavdrag och liknande avdrag.

I punkt 1 finns en särskild regel för omsättningsfastigheter. Regeln behövs eftersom avdrag för värdeminskning medges för sådana fastig­heter trots att de utgör lager.

Enligt punkt 2 skall lager och kundfordringar tas upp till de värden som gäller vid inkomsttaxeringen.

Inventarier m.m. inklusive mark- och byggnadsinventarier tas enligt punkt 3 upp till skattemässiga restvärden.

Anläggningsfastigheter skall enligt punkt 4 tas upp till anskaffnings­värdet för mark, byggnad och markanläggning reducerat med medgivna värdeminskningsavdrag på byggnad och markanläggning och liknande avdrag. Med värdeminskningsavdrag jämställs avskrivning mot ersätt­ningsfond och liknande fonder. Det sistnänmda framgår av 16 §.

Av punkt 5 framgår att sådana finansiella instrament som avses i 27 § 1 mom. SIL tas upp till anskaffningsvärdet enligt genomsnittsmetoden om tillgångama inte utgör omsättningstillgångar. Det gäller i praktiken endast näringsbetingade andelar i ekonomisk förening.

Av punkt 6 framgår att fordringar i utländsk valuta skall tas upp till de värden som gäller vid inkomsttaxeringen, dvs. värdet enligt god redovisningssed. En avsättning till valutakursreserv skall således räknas av eftersom den utgör en del av värderingen.

I punkt 7 anges att behållning på skogskonto, skogsskadekonto och upphovsmannakonto tas upp med 50 % av behållningen på kontot.

74 

§

Vid äldre fastighetsinnehav är anskaffningsvärdet lågt och det kan också vara svårt att fastställa det skattemässiga restvärdet. För anläggningsfas­tigheter som förvärvats före år 1991 får därför anskaffningsvärdet som ett altemativ till huvudregeln beräknas till viss del av taxeringsvärdet för år 1993. Bestämmelsen som är av övergångskaraktär innebär att som anskaffningsvärde för anläggningsfastigheter får användas viss del av det för år 1993 gällande taxeringsvärdet. Vid användning av taxerings-värdealtemativet skall värdeminskningsavdrag och liknande avdrag som medgetts vid 1982 - 1993 års taxeringar reducera taxeringsvärdet om avdragen för år räknat uppgått till minst 10 % av denna del av taxeringsvärdet. Med värdeminskningsavdrag likställs även i detta fall avskrivningar som görs mot ersättningsfonder.

312

15 §

Prop. 1993/94:50

Enligt paragrafen skall jämkning göras om marknadsvärdet på byggnader, mark och markanläggningar inte överstiger 75 % av värdet enligt alternativregeln efter värdeminskningsavdrag m.m. Jämkning kan bli aktuell om en inte oväsentlig del av taxeringsvärdet är att hänföra till inventarier. Bestämmelsen kan också användas i andra fall t.ex. om fastighetens värde minskat till följd av brand eller andra orsaker. Marknadsvärdet vid beskattningsårets ingång på fastighetens byggnader, mark och markanläggning skall jämföras med 75 % av värdet beräknat enligt altemativregeln. Det är marknadsvärdet på de delar av fastigheten som fanns den 1 januari 1993 och som finns kvar vid den tidpunkt då jämförelsen görs som skall utgöra utgångspunkt för jämkningen.

76 §

Av paragrafen följer att med värdeminskningsavdrag avses även belopp varmed ersättningsfond eller liknande fonder tagits i anspråk. Med liknande fonder avses avsättningar som gjorts enligt lagen (1979:610) om allmän investeringsreserv, lagen (1954:40) om särskild fartygsfond, lagen (1967:96) om särskild nyanskaffningsfond, lagen (1967:752) om avdrag vid inkomsttaxeringen för avsättning till fond för återanskaffning av fastighet och lagen (1981:296) om eldsvådefonder. Vid värdering enligt 13 § 1 och 4 och 14 § skall alltså anskaffningsvärdet minskas med den del av utgiften som täckts av det ianspråktagna beloppet.

Delägare i handelsbolag

17%

Av 2 § andra stycket framgår att för näringsverksamhet som bedrivs av handelsbolag utgör delägarens justerade ingångsvärde för andelen utgångspunkt vid bestämmande av fördelningsunderlaget och att i fråga om andel i handelsbolag som utgör omsättningstillgång utgör det skattemässiga värdet utgångspunkt. Av förevarande paragraf framgår att värdet skall minskas med kapitaltillskott året före beskattningsåret och med lån avseende det aktuella beskattningsåret från bolaget till delägaren eller närstående om inte marknadsmässig ränta utgått på lånet. Med lån avses här sedvanliga lån och inte löpande uttag som räknas av mot delägarens resultatandel för räkenskapsåret.

313

Gemensamma bestämmelser

Prop. 1993/94:50

7S§

Av paragrafens första stycke framgår att om en skattskyldig har ett negativt fördelningsunderlag första gången de nya bestämmelsema tillämpas skall underlaget anses vara noll kr. Gamla negativa underlag läggs alltså till fördelningsunderlaget. En förändring i förhållande till lagrådsremissen är att det belopp som läggs till benämns övergångs­posten. Ett exempel kan illustrera. Den skattskyldige har ett negativt fördelningsunderlag på 1 000 vid 1995 års taxering. Övergångsposten uppgår alltså till 1 000. Detta år sker varken positiv eller negativ räntefördelning. Har fördelningsunderlaget året därpå stigit till minus 500 skall positiv räntefördelning ske på grandval av ett positivt fördelnings­underlag om 500.

Med hänsyn till de möjligheter som finns i fråga om delägare i handelsbolag att genom uttag framkalla ett negativt underlag för räntefördelning inför övergången har i andra stycket införts en regel för det fall att uttagen under beskattningsår som taxerats 1991 - 1994 överstigit såväl den skattemässiga nettoinkomsten från bolaget som hans andel av bolagets civilrättsliga resultat.

Enligt tredje stycket, som är nytt i förhållande till lagrådsremissen, övergår övergångsposten till en ny näringsidkare eller, i fråga om andel i handelsbolag, ny delägare om näringsverksamheten eller andelen övertas av en fysisk person eller ett dödsbo genom ett icke-oneröst fång.

/9§

Enligt paragrafen skall fördelningsunderlaget jämkas om beskattningsåret omfattar längre eller kortare tid än tolv månader. Bestämmelsen blir aktuell när en näringsverksamhet påbörjas eller avslutas och vid omlägg­ning av räkenskapsår. Om fördelningsunderlaget uppgår till 3 milj. kr och beskattningsåret omfattar fyra månader jämkas underlaget till 1 milj. kr. (4/12 

X 

3). På motsvarande sätt jämkas ett underlag på 3 milj. kr då beskattningsåret omfattar arton månader till 4,5 milj. kr (18/12 x 3).

Bestämmelsen skall tillämpas även om i annat fall en delägare i ett handelsbolag taxeras för inkomst hos bolaget avseende annan tidsperiod än tolv månader. Detta inträffar när en andel i ett handelsbolag överlåts under bolagets löpande beskattningsår och överlåtaren och förvärvaren fördelar det skattemässiga resultatet mellan sig.

20%

Av 4 § framgår att positiva fördelningsbelopp får sparas i den mån det justerade resultatet understiger fördelningsbeloppet. Av förevarande paragraf framgår att kvarstående sparade fördelningsbelopp skall läggas till fördelningsunderlaget enligt 2 §.

314

21 §

Prop. 1993/94:50

Enligt 6 § SIL är fysisk person som inte är bosatt här i landet inte skattskyldig för inkomst av kapital. Av förevarande paragraf framgår att fysisk person som inte är bosatt här dock är skattskyldig för inkomst av kapital på gmnd av räntefördelning. Avdragsrätt i inkomstslaget kapital föreligger givetvis vid negativ räntefördelning.

Övergångsbestämmelser

Lagen träder i kraft den 1 januari 1994 och tillämpas första gången vid 1995 års taxering. Bestämmelsen huravida andel i ekonomisk förening ingår i fördelningsunderlaget enligt 9 § tillämpas första gången vid 1996 års taxering eftersom bestämmelserna om skattefrihet på utdelning på sådan andel träder i kraft den 1 januari 1994. Första gången det kan bli aktuellt att tillämpa regeln blir vid det fördelningsunderlag som bestäms vid utgången av 1994, dvs. avseende 1996 års taxering.

Enligt andra stycket övergångsbestämmelsen skall i fråga om enskild näringsidkare och dödsbo fördelningsunderlaget minskas med gjorda survavsättningar och uppskovsbelopp. Som skuld skall även räknas avsättningar som gjorts till allmän investeringsreserv o.d.

Behållningen på uppfinnarkonto får till hälften räknas som tillgång vid beräkning av fördelningsunderlaget.

Av sista stycket framgår att ytterligare justering kan göras av det justerade resultatet enligt 7 §. Som tillkommande post räknas även belopp som tas upp till beskattning enligt lagen (1990:655) om återföring av obeskattade reserver.

20.2 Lagen om expansionsmedel 

Inledande bestämmelser

7§

Möjligheten för enskilda näringsidkare och handelsbolag till expansion genom finansiering med lågbeskattade vinstmedel på villkor som är likvärdiga med dem för aktiebolag baseras på en post i deklarationen betecknad expansionsmedel. Beskattningen styrs av förändringar av denna post.

Av paragrafen framgår att för fysiska personer och svenska dödsbon som bedriver näringsverksamhet tas hänsyn till en post expansionsmedel vid beräkning av inkomst av näringsverksamhet enligt KL och SIL. Även utomlands bosatta personer får ta upp expansionsmedel om personen i princip är skattskyldig här i riket för inkomst från den bedrivna verksamheten (inkomst behöver inte ha uppkommit det aktuella beskattningsåret). Här i riket bosatta personer och svenska dödsbon får

315

ta upp expansionsmedel även i fråga om näringsverksamhet som bedrivs    Prop. 1993/94:50

utomlands om i princip skattskyldighet här föreligger för inkomsten.

Verksamhet som bedrivs av utländsk juridisk person omfattas dock inte

av  lagen.  Anledningen härtill  är att dessa inte har något justerat

ingångsvärde.

2

§

Enligt paragrafen medges avdrag med ett belopp motsvarande en ökning av expansionsmedel vid beräkning av inkomst av näringsverksamhet enligt KL och SIL.

Ett exempel illusterar. Inkomsten av en enskild näringsverksamhet före avdrag för ökning av expansionsmedel är 100. Expansionsmedel ökas med 100. Efter avdrag med 100 utgör inkomsten av näringsverksamheten enligt KL och SIL noll.

En minskning av expansionsmedel skall tas upp som intäkt av närings­verksamhet. Bestämmelsen beskrivs i allmänna motiveringen, se avsnitt 7.1.3.

i

§

första stycket anges att en särskild statlig skatt (expansionsmedelsskatt) skall eriäggas med 28 % av en ökning av expansionsmedlen.

Av andra stycket jämfört med den föreslagna lydelsen av 27 § 2 mom. UBL framgår att den skattskyldige skall gottskrivas ett belopp motsvarande 28 % av en minskning av expansionsmedel vid debiteringen av slutlig skatt. Av den bestämmelsen följer att om erlagd preliminär skatt överstiger den slutliga skatten skall återbetalning ske till den skattskyldige.

Ett exempel illustrerar. År 1 uppgår inkomst av näringsverksamhet före hänsynstagande till expansionsmedel till 100. Avdrag för en ökning av expansionsmedel görs med 100. På ökningen erläggs expansionsmedels­skatt med 28. År 2 går verksamheten med underskott 100. Näringsid­karen minskar expansionsmedel med 100, varefter inkomsten av närings­verksamhet blir 0. Inkomstskatt eller egenavgifter utgår alltså inte år 2. Näringsidkaren återfår i stället de 28 som erlagts i expansionsmedelsskatt.

4

§

Av den norm som lagen grandas på de regler som gäller för enmans­aktiebolag och ägare till sådana bolag följer att möjligheten till expansion med förstaledsbeskattade vinstmedel skall bedömas för varje förvärvskälla för sig. Regler i detta avseende har tagits in \ första stycket. Ett handelsbolag i vilket en fysisk person innehar en andel kan inneha en andel i ett annat handelsbolag. Av andra stycket följer att expan­sionsmedel får tas upp endast för andelen i det överordnade bolaget.

316

5 §

Prop. 1993/94:50

Av paragrafen följer att om, för en fysisk person eller delägare i handelsbolag som är bosatt utomlands, anknytningen till en fastighet eller ett fast driftställe här upphör skall expansionsmedel anses ha minskat till noll kr. Minskningen skall tas upp som intäkt av näringsverksamhet.

Beloppsbegränsningar

6§

I paragrafen ges grandema för beräkning av inkomstunderlaget. Under­laget skiljer sig från det justerade resultatet enligt 7 § räntefördel­ningslagen genom att avdrag för avsättning till periodiseringsfond inte räknas som tillkommande post och att avdrag för periodiseringsfond som återförs till beskattning, intäkt på grand av minskning av expansionsme­del, avdrag för avsättning till surv som återförs till beskattning enligt survåterföringslagen inte räknas som avgående poster. Belopp som tas upp till beskattning enligt lagen om återföring av obeskattade reserver, vilket räknas som avgående post enligt sista stycket av övergångsbe­stämmelserna till räntefördelningslagen räknas inte som avgående post.

7

§

I paragrafen anges hur stort avdraget för expansionsmedel maximalt får vara, takbeloppet, för den som bedriver verksamheten som enskild näringsidkare. Skälet till begränsningen är att ett belopp motsvarande expansionsmedelsbeloppet inte skall vara tillgängligt för näringsidkarens privata ändamål. Begränsningen innebär att 72 % av expansionsmedlen (72 % eftersom skatten på expansionsmedel är 28 %) inte får överskrida fördelningsunderlaget enligt de grander som, med ett undantag, anges i 2, 8 - 10 och 18 §§ räntefördelningslagen ökat med underskott under beskattningsåret i den mån avdrag för underskott inte har medgetts enligt 46 § 1 mom. KL eller 3 § 13 mom., 25 § 11 mom. eller 26 § 9 mom. SIL och minskat med kapitaltillskott under beskattningsåret. Undantaget avser näringsbetingad andel i ekonomisk förening som i vissa fall inte skall ingå i fördelningsunderlaget enligt 9 § räntefördelningslagen. Sådan andel skall alltid ingå i takbeloppet för expansionsmedel.

S

§

I paragrafen anges hur stort avdraget för expansionsmedel maximalt får vara, takbeloppet, för den som bedriver verksamheten i form av handelsbolag. För en delägare i handelsbolag får inte expansionsmedel tas upp med så stort belopp att det justerade ingångsvärdet, eller, om andelen utgör omsättningstillgång, andelens skattemässiga värde är negativt. Restriktionen gäller inte bara vid ökning av expansionsmedel utan även

317

vid oförändrade eller minskade expansionsmedel. Det justerade ingångs- Prop. 1993/94:50 värdet eller det skattemässiga värdet skall därvid minskas med kapitaltill­skott under beskattningsåret och med lån från bolaget till delägaren eller någon honom närstående om inte marknadsmässig ränta utgått på lånet. Justering skall vidare ske för övergångsposten enligt 18 § räntefördelningslagen, dvs. för negativt fördelningsunderlag första gången lagen tillämpas och med beaktande av om nettouttag från bolaget under vissa taxeringsår överstigit såväl skattepliktig nettoinkomst som delägarens andel av bolagets resulatat.

Överlåtelse och upphörande av näringsverksamhet, m.m.

9§

Beskattning för inkomst av näringsverksamhet skall i princip ske av expansionsmedel när den skattskyldige upphör att bedriva näringsverksamhet eller andel i handelsbolag avyttras. En föreskrift av den angivna innebörden har tagits in i paragrafen. I denna erinras vidare om att undantagsregler finns i 10 - 14 §§.

Överlåtelse av näringsverksamhet

70 §

I paragrafen regleras i fråga om enskilda näringsidkare situationer när andraledsbeskattning inte skall ske.

I första stycket regleras gåva, bodelning, arv och testamente avseende samtliga realtillgångar i verksamheten. På grand av att i dessa fall kontinuitet föreligger vid inkomstbeskattningen är det möjligt att låta förvärvaren överta expansionsmedel. Innebörden av övertagande är att andraledsbeskattningen inte utlöses genom överlåtelsen och att de överlåtna expansionsmedlen anses utgöra ingående expansionsmedel hos förvärvaren.

I syfte att minska vissa icke önskvärda möjligheter till skatteanpassning finns i andra stycket en begränsning i rätten att överföra expansionsme­del. Begränsningen innebär att i den mån expansionsmedel uppgår till ett högre värde än vad som motsvarar värdet av realtillgångama i verksam­heten vid utgången av tredje året före beskattningsåret ökat med en tredjedel får expansionsmedlen inte överföras. Tillgångama skall värderas enligt reglema i 13 § 1 - 4 och 8 räntefördelningslagen.

Av tredje stycket framgår att förvärvaren vid taxeringen för det närmast föregående beskattningsåret skall anses ha haft expansionsmedel uppgående till det överförda beloppet. Om förvärvaren då hade expansionsmedel skall han anses ha haft expansionsmedel uppgående till det upptagna beloppet ökat med det överförda beloppet.

318

11 §

Prop. 1993/94:50

I paragrafen behandlas det fallet att samtliga realtillgångar i en enskild näringsverksamhet förs över till ett handelsbolag i vilket den skattskyldige innehar eller genom överlåtelsen kommer att inneha en andel. I eft sådant fall bör andraledsbeskattningen underlåtas om expansionsmedel för näringsverksamhet förs över till expansionsmedel för andelen i handels­bolaget och det justerade ingångsvärdet för andelen minskas i förekommande fall till ett negativt belopp med 72 % av det överförda beloppet. En skriftlig förklaring krävs med innebörden att den skattskyl­dige för över expansionsmedlen i näringsverksamheten till expansionsme­del för andel i handelsbolag.

Följande exempel illustrerar. En näringsidkare har år 1 inkomster på 100. Expansionsmedel ökas med 100 vilket medför en beskattning på 28. Näringsidkaren betalar skatten med privata medel. De 100 investeras i en maskin. År 2 görs ett tillskott till ett handelsbolag med maskinen för ett avräkningsvärde av 100 med överföring av expansionsmedel för närings­verksamheten till expansionsmedel för andelen i bolaget. Ingångsvärdet minskas med 72 på grand av 28 § åttonde stycket. Vidare avyttras andelen i bolaget för 100 utan överföring av expansionsmedel till förvärvaren. Genom avyttringen anses expansionsmedel ha minskat till 0. Detta medför en skattepliktig inkomst på 100 som höjer det justerade ingångsvärdet med samma belopp (28 § första stycket SIL). Ingångs­värdet minskar med 72 och med 28 på grand av föreskrifterna i 28 § åttonde stycket tredje resp. första meningarna SIL. Någon reavinst uppkommer inte. Totalt medför förloppet att 100 beskattas som inkomst av näringsverksamhet. Ett belopp motsvarande den erlagda expansions­medelsskatten på 28 gottskrivs vid debiteringen av slutlig skatt. Detta resultat överensstämmer med resultatet om inkomsten ursprangligen hade uppkommit i bolaget.

72 

§

Paragrafen reglerar det fallet att samtliga realtillgångar i en näringsverksamhet förs över till ett aktiebolag i vilket den skattskyldige äger eller genom överlåtelsen kommer att äga aktier. 1 ett sådant fall bör andraledsbeskattningen underlåtas om expansionsmedlen omvandlas till enkelbeskattat kapital i bolaget. Föratsättningama för att så skall ske är att den skattskyldige i samband med överföringen gör ett tillskott med det aktuella beloppet och att tillskottet inte höjer anskaffningsvärdet för aktiema. Stycket har utformats i enlighet härmed.

Ett exempel illustrerar. En näringsidkare har år 1 inkomster på 100. Expansionsmedel ökas med 100 vilket medför en beskattning på 28. Kvarvarande 72 investeras i en maskin. År 2 görs ett tillskott till ett aktiebolag med maskinen för ett avräkningsvärde av 72 varvid näringsidkaren förklarar att han önskar att expansionsmedlen skall ersättas av beskattat kapital i bolaget. Vidare avyttras näringsidkarens aktier   i   bolaget   för   72.    Reavinsten   blir   härvid   72   eftersom

319

anskaffningsvärdet inte påverkas av tillskottet. Resultatet överensstämmer    Prop. 1993/94:50 med resultatet om inkomsten ursprangligen hade uppkommit i bolaget.

Med  realtillgångar avses  andra tillgångar  i  näringsverksamhet  än kontanter, banktillgodohavanden och liknande tillgångar.

Överlåtelse av andel i handelsbolag, m.m.

13%

I paragrafen regleras i fråga om delägare i handelsbolag situationer när andraledsbeskattning inte skall ske. Paragrafen avser överlåtelse av en hel andel i handelsbolag. I likhet med vad som gäller vid överlåtelse av enskild näringsverksamhet omfattar reglema gåva, bodelning, arv och testamente. En spärregel av motsvarande slag som den som finns i 10 § andra stycket finns även i fråga om handelsbolag.

14 §

I paragrafen behandlas det fallet att en delägare i ett handelsbolag genom skifte vid upplösning av bolaget erhållit realtillgångar och skriftligen förklarat att han för över expansionsmedel. En föratsättning för överför­ingen är att skiftet inte föranleder uttagsbeskattning.

Ett exempel illustrerar. Såvitt belöper på den skattskyldige har ett handelsbolag år 1 haft en inkomst på 100. Den skattskyldige har ökat expansionsmedel med 100 och expansionsmedelsskatt på 28 har betalts. Ingångsvärdet har inte förändrats genom detta (jfr kommentaren till 28 § åttonde stycket andra meningen SIL). Kvarvarande 72 investeras i en maskin. År 2 upplöses bolaget varvid den skattskyldige erhåller maskinen (som alltjämt är värd 72) genom skifte. Den skattskyldige förklarar att han för över expansionsmedlen till expansionsmedel för näringsverksam­het. Av 28 § åttonde stycket andra meningen SIL följer att det justerade ingångsvärdet för andelen ökas med 72. Upplösning av bolaget medför därför inte någon reavinst eller reaförlust. Sammantaget befinner sig den skattskyldige efter upplösningen i samma situation som om inkomsten på 100 och maskininvesteringen ursprangligen varit hänförliga till enskild näringsverksamhet.

Ombildning av handelsbolag till aktiebolag utan beskattning för minsk­ning av expansionsmedel kan ske i två led genom att först handelsbolaget upplöses med tillämpning av 14 § och därefter tillgångarna överlåts till aktiebolaget med tillämpning av 12 §.

Övergångsbestämmelser

Lagen träder i kraft den 1 januari 1994 och tillämpas första gången vid 1995 års taxering.

320

Av andra stycket framgår att i fråga om enskild näringsidkare och    Prop. 1993/94:50 dödsbo skall vid beräkning av takbeloppet minskning ske med gjorda survavsättningar och uppskovsbelopp.  Som skuld  skall även räknas avsättningar som gjorts till allmän investeringsreserv o.d.

I tredje stycket anges att behållningen på uppfinnarkonto får till hälften räknas som tillgång vid beräknng av takbeloppet.

20.3 Lagen om periodiseringsfonder

7§

I denna paragraf anges att skattskyldiga vid beräkning av inkomst av näringsverksamhet får göra avdrag för avsättning till periodiseringsfond. Undantag görs dock för schablonbeskattade bostadsföretag, investment­företag och värdepappersfonder.

2

§

första stycket anges att varje års avsättning skall bilda en egen fond.

Av andra stycket framgår att juridiska personer utom dödsbon som är skyldiga att upprätta årsbokslut skall ha gjort avsättningen till periodiseringsfond i räkenskapema. Övriga skattskyldiga skall göra avsättningen i deklarationen.

I tredje stycket anges att för handelsbolagens del skall avsättning och avdrag göras av delägaren. Detta innebär att avdraget beräknas på hans del av bolagsinkomsten på sätt som närmare anges i 3 § andra stycket.

3%

I paragrafens första stycke anges beträffande juridiska personer utom dödsbon att avdrag för avsättning till periodiseringsfond inte får överstiga 25 % av beskattningsårets inkomst före avdrag för avsättningen. I denna inkomst ingår bl.a. avdrag för survavsättningar som återförts till beskattning enligt den föreslagna lagen om återföring av skatteutjäm­ningsreserv. I övergångsbestämmelserna anges att återfört uppskovsbe­lopp enligt lagen (1990:655) om återföring av obeskattade reserver inte ingår i underlaget för avsättning till periodiseringsfond.

I andra - fjärde styckena regleras grandema för beräkning av in­komstunderlaget för fysiska personer och dödsbon. Underlaget skiljer sig från det justerade resultatet enligt 7 § räntefördelningslagen genom att avdrag för positiv räntefördelning inte räknas som tillkommande post och att intäkt på grand av negativ räntefördelning samt återfört avdrag för avsättning till surv enligt survåterföringslagen och periodiseringsfond inte räknas som avgående poster.

21  Riksdagen 1993/94. I saml. Nr 50

4 §

Prop. 1993/94:50

I 4 och 5 §§ föreskrivs när avdrag för avsättning till periodiseringsfond tvångsvis skall återföras till beskattning.

Om avdrag för avsättning till periodiseringsfond inte återförts till beskattning tidigare skall återföring ske vid taxeringen för det femte beskattningsåret efter det beskattningsår då avdraget gjordes. Beskatt­ningen sker på samma sätt som vid frivillig upplösning av fonden.

5§

Paragrafen är ny i förhållande till lagrådsremissen. På Lagrådets inrådan innehåller paragrafen regler för när periodiseringsfond omedelbart skall återföras till beskattning. Till en början anges att avdrag för avsättning till periodiseringsfond skall återföras till beskattning när en skattskyldig eller ett handelsbolag inte längre bedriver någon näringsverksamhet. När ett handelsbolag har upphört med sin verksamhet skall alltså delägare som fått avdrag för avsättning till periodiseringsfond återföra detta avdrag till beskattning.

Den omständigheten att en skattskyldig upphör att bedriva närings­verksamhet får även anses innefatta sådana fall då ett näringsdrivande dödsbo skiftas. Återföringen skall i sådant fall ske det sista året dödsboet redovisar inkomst av näringsverksamhet.

Periodiseringsfond skall också återföras till beskattning när delägare i handelsbolag säljer sin andel. Av 24 § 2 mom. andra stycket SIL följer att med försäljning av andel i handelsbolag jämställs inlösen av sådan andel eller att handelsbolaget upplöses.

Ett exempel illustrerar beskattningen vid försäljning av andel i han­delsbolag. Det justerade ingångsvärdet på en andel i ett handelsbolag antas vara 0. Närmast följande beskattningsår är den på andelen belö­pande inkomsten 100. Delägaren gör avdrag för en avsättning till perio­diseringsfond på 25. Den skattepliktiga inkomsten blir då 75, som läggs till det justerade ingångsvärdet. Skatten på de 75 antas finansieras på annat sätt än genom uttag från bolaget. Delägaren säljer därefter sin andel för 100. Försäljningen medför att de 25 som satts av till periodiserings­fond återförs till beskattning. Därmed ökas det justerade ingångsvärdet till 100 och någon reavinst uppkommer således inte.

Försäljning av andel i dödsbo medför inte att avdrag för avsättning till periodiseringsfond återförs till beskattning eftersom dödsboet är ett eget skattesubjekt.

Andra i paragrafen angivna situationer när periodiseringsfond omedel­bart skall tas upp till beskattning är vid företagsupplösning genom sådan fusion som inte omfattas av 2 § 4 mom. första stycket SIL, när beslut fattats om likvidation av ett företag och när beslut meddelats om att skatt­skyldig skall försättas i konkurs.

322

6 § .

Prop. 1993/94:50

I denna paragraf finns regler för hur periodiseringsfonder behandlas i skattehänseende när en fysisk person överför sin näringsverksamhet eller driften av denna till ett aktiebolag eller när näringsverksamheten i ett handelsbolag överförs till ett aktiebolag. I enlighet med vad Lagrådet förordat har bestämmelsen utformats så att avgörande för om periodise­ringsfond omedelbart skall återföras till beskattning är huravida uttagsbe­skattning skall ske. Om möjlighet föreligger att föra över tillgångar till skattemässiga restvärden till aktiebolaget utan att uttagsbeskattning kommer i fråga får aktiebolaget överta periodiseringsfond från den fysiska personen på samma villkor som gällde för denne. Detta innebär att den övertagna periodiseringsfonden behandlas på samma sätt som om avsättningen redan från början gjorts av aktiebolaget. Samma sak gäller när verksamheten i ett handelsbolag överförs till ett aktiebolag.

7

§

Enligt denna paragraf anses vid fusion enligt 2 § 4 mom. första stycket SIL och andra särskilt angivna sammanslagningar det överlåtande och det övertagande företaget som ett företag. Detta innebär att periodiserings­fond överförs till det övertagande företaget på samma villkor som gällde i det överlåtande företaget, dvs. den övertagna fonden behandlas som om den redan från början satts av i det övertagande företaget.

Övergångsbestämmelser

Lagen tillämpas endast på avsättningar som gjorts under beskattningsår som taxeras år 1995 eller senare. Eftersom obeskattade reserver som återförs till beskattning inte skall kunna rallas vidare i form av periodise­ringsfonder får i underlaget för beräkning av avdrag för periodiserings­fond inte ingå återfört uppskovsbelopp.

20.4 Lagen om avdrag för underskott av näringsverksamhet

7§

I den inledande bestämmelsen fastslås att om underskott uppkommer vid beräkning av inkomst av näringsverksamhet enligt KL och SIL medges avdrag för underskottet i förvärvskällan närmast följande beskattningsår Bestämmelsen ersätter nuvarande 26 § första stycket KL.

323

Allmänna begränsningar i avdragsrätten

Prop. 1993/94:50

2§

Paragrafen motsvarar delvis nuvarande 26 § andra och tredje styckena KL. Av första stycket framgår att avdrag inte medges till den del avdrag i stället har medgetts enligt något av fyra angivna lagram i KL eller SIL. Hänvisningen till KL avser bestämmelsema om rätt till avdrag för underskott av litterär, konstnärlig eller därmed jämförlig verksamhet från inkomst av tjänst, som flyttas från 33 § 3 mom. till 46 § 1 mom., samt de föreslagna reglerna om kvittning av underskott av aktiv närings­verksamhet mot inkomst av tjänst. De tre hänvisningarna till SIL avser avdrag för underskott av s.k. andelshus samt kvittning av underskott mot reavinst vid försäljning av näringsfastighet resp. vissa bostadsrätter.

I andra stycket hänvisas beträffande underskott som finns när en enskild näringsidkare eller ett dödsbo upphör att bedriva näringsverksam­het till 3 § 13 mom. första stycket SIL. Enligt dessa bestämmelser räknas underskott vid förvärvskällans upphörande som realisationsförlust.

Begränsningar efter ägarförändringar

Definitioner

i

§

I lagrammet definieras fyra begrepp företag, förlustföretag, annat rättssubjekt och gammalt underskott vilka används i de följande bestämmelsema.

I första stycket definieras begreppet företag. Därmed avses aktiebolag, ekonomisk förening, bankaktiebolag, sparbank, försäkringsbolag eller utländskt bolag.

I andra stycket definieras begreppet förlustföretag. Därmed avses ett företag (enligt den föregående definitionen) med underskott beskatt­ningsåret närmast före det beskattningsår företaget omfattas av en sådan ägarförändring som avses i 4 eller 5 §.

Med annat rättssubjekt, som definieras i tredje stycket, avses fysisk person, dödsbo, stiftelse, ideell förening eller annan utländsk juridisk person än utländskt bolag.

Vad som avses med utländsk juridisk person resp. utländskt bolag framgår av 16 § 2 mom. SIL.

I anslutning till definitionen av annat rättssubjekt görs en bestämning av närståendekretsen. Definitionen skiljer sig från den som ges i punkt 14 av anvisningama till 32 § KL på så sätt att även handelsbolag i vilka någon person i närståendekretsen är delägare anses som närstående.

Med gammalt underskott, som definieras i fjärde stycket, avses underskott som kvarstår från beskattningsåret närmast före det beskatt­ningsår då ett förlustföretag omfattas av en sådan ägarförändring som

324

avses i 4 eller 5 § eller utgjort överlåtande eller övertagande företag i en    Prop. 1993/94:50 sådan fusion som avses i 12 §.

Ägarförändringar 4%

I första stycket definieras ett fall av ägarförändring. En ägarförändring anses ha skett om ett företag (den nya ägaren) fått bestämmande inflytande över ett förlustföretag. Situationen motsvarar den i avsnitt 8.2.1 angivna spärrsituationen SI.

Av andra stycket framgår att en ägarförändring också skall anses ha skett om om ett förlustföretaget eller ett moderföretag till detta har fått bestämmande inflytande över ett annat företag (det nya dotterföretaget). Situationen motsvarar den i avsnitt 8.2.1 angivna spärrsituationen S4.

I tredje stycket definieras begreppet bestämmande inflytande genom en hänvisning till de koncemdefinitioner som finns i de associationsrättsliga lagar som gäller för resp. företagsform.

5§

I första stycket definieras ytterligare två fall där ett förlustföretag genomgått en ägarförändring. I punkt 1 har ett annat rättssubjekt (jfr definitionen i 3 §) fått bestämmande inflytande över förlustföretaget. I punkt 2 har flera sådana rättssubjekt under en femårsperiod gemensamt erhållit ett bestämmande inflytande över förlustföretaget. Dessa båda fall av ägarförändringar motsvarar de i avsnitt 8.2.1 angivna spärrsituatio­nema S2 resp. S3. Förhållandet mellan de olika ägarförändringama är sådant att punktema 1 och 2 i denna paragraf inte gäller om 4 § första stycket är tillämplig och punkt 2 inte gäller om punkt 1 är tillämplig.

I andra stycket anges vad som skall förstås med bestämmande inflytande.

6§

1 lagrammet ges vissa kompletterande bestämmelser till 5 § första stycket 2.

Vid emission med lika rätt för aktieägama förändras i princip inte ägarförhållandena i bolaget. Ett undantag avseende aktieförvärv genom sådan emission har därför gjorts i andra stycket. Bestämmelsen har i denna del, av skäl som anförs i avsnitt 8.2.1, getts en annan utformning än Lagrådet föreslagit. Av stycket framgår också att avtal om rätt att förvärva aktie eller andel i ett företag eller avtal om rätt att besluta i företagets angelägenheter skall jämställas med förvärv av aktie eller andel.

Av sista stycket framgår att även förvärv som gjorts av ett annat rättssubjekt genom företag över vilka rättssubjektet direkt eller indirekt

325

har ett bestämmande inflytande skall anses som förvärv som gjorts av    Prop. 1993/94:50 rättssubjektet.

Begränsningar

7

§

I första stycket finns beloppsspärren. Spärren innebär att avdrag för gammalt underskott endast medges till den del det gamla underskottet inte överstiger 200 % av kostnaden för att erhålla det bestämmande in­flytandet över förlustföretaget. Överskjutande del av det gamla under­skottet faller bort. Spärren gäller sådana ägarförändringar som anges i 4 § första stycket och 5 § första stycket. I lagrådsremissen omfattade bestämmelsen inte uttryckligen indirekta förvärv av förlustföretag. I stället talades om vederlaget för aktiema eller andelama med syftning på aktiema eller andelama i förlustföretaget.

Om förvärvet avser ett moderföretag till förlustföretaget skall beräk­ningen således grandas på kostnaden för förvärvet avseende moderföre­taget. Det är således kostnaden för förvärvet av den koncem i vilket förlustföretaget (eller förlustföretagen) ingår som är utgångspunkt för beräkningen. Ingår flera förlustföretag i förvärvet proportioneras under­skottsbegränsningen efter resp. förlustföretags andel av koncemens sammanlagda underskott. Ett exempel illustrerar det sagda. Anta att AB A förvärvar AB B med dotterbolagen C och D. Vederlaget uppgår till 1 mkr. I dotterbolagen finns gamla underskott om 3 mkr., fördelat med 0,9 mkr. på C resp. 2,1 mkr. på D. Genom spärren begränsas underskot­ten. AB C:s andel av underskotten uppgår efter begränsningen till (0,9/3 * 200% =) 0,6 mkr. och AB D:s underskott uppgår till (2,1/3 * 200% =) 1,4 mkr.

Vid beräkning av kostnaden för att erhålla det bestämmande inflytandet bör den sammanlagda anskaffningskostnaden beaktas. Om exempelvis den nya ägaren uppnått ett bestämmande inflytande genom att utöka sitt aktieinnehav från 10 till 51 % av röstema bör även anskaffningskost­naden för det ursprangliga innehavet tas med vid beräkningen.

Av andra stycket framgår att kostnaden skall minskas med kapital­tillskott som förlustföretaget erhållit under en period som omfattar den del av det beskattningsår då ägarförändringen skedde som föregick ägarförändringen och de två närmast föregående beskattningsåren. Det sagda gäller också kapitaltillskott som tillfallit annat företag som såväl före som efter ägarförändringen ingick i samma koncem som förlustföre­taget.

Av tredje stycket framgår att spärren inte är tillämplig vid ägarföränd­ringar inom en koncem.

I fjärde stycket ges en dispensregel.

Av sista stycket, som är tillagt efter lagrådsremissen, framgår att bestämmelsema i föregående stycken i tillämpliga delar gäller även om ett,förlustföretag utgjort överlåtande företag i vissa fusioner. De angivna

326

fusionsfallen motsvarar de som anges i 12 § med undantag för sådana    Prop. 1993/94:50 fusioner där ett dotterbolag går upp i sitt moderbolag.

I lagrammet finns koncembidragsspärren. Av första stycket framgår att spärren slår till om ett förlustföretag, som genomgått en sådan ägarför­ändring som avses i 4 §, mottagit koncembidrag enligt 2 § 3 mom. SIL. Spärren innebär att förlustbolagets gamla underskott får kvittas mot förlustföretagets inkomst endast till den del underskotten motsvarar förlustföretagets inkomst utan koncernbidraget.

I andra stycket anges att begränsningen inte gäller koncembidrag som erhållits från ett företag som tillhörde samma koncem som förlustföre­taget före ägarförändringen. Detta undantag gäller dock inte om ett företag som omfattas av ägarförändringen gått upp i företaget genom fusion. Anta exempelvis att förlustbolaget A:s dotterföretag B i sin tur förvärvar samtliga aktier i C varefter B och C fusioneras. Efter en sådan fusion blir spärren tillämplig på koncembidrag från B till A. Undantaget gäller heller inte koncernbidrag som "slussas" från ett nytt koncembolag till förlustföretaget via exempelvis dess gamla moderbolag.

Av tredje stycket framgår att koncembidragsspärren endast tillämpas det beskattningsår då ägarförändringen skedde och de därpå följande fem beskattningsåren. Av stycket framgår också att spärren gäller även om beloppsspärren varit tillämplig och avser då sådant gammalt underskott som inte fallit bort till följd av beloppsspärren.

9§

Bestämmelsen i första stycket innebär att den del av ett gammalt underskott som till följd av koncembidragsspärren inte är avdragsgill skall anses ha uppkommit det beskattningsår då avdrag vägras och således rallas framåt vid sidan av eventuellt nya underskott. Karaktären av gammalt underskott påverkas inte av denna mekanism.

I andra stycket finns en turordningsregel. Om förlustföretaget redovisar underskott även det beskattningsår då ägarförändringen skedde och/eller de därpå följande beskattningsåren är dessa "nya underskott" givetvis avdragsgilla utan begränsningar. Det gäller därför att under spärrtiden skilja mellan gammalt underskott som är spärrat genom kon­cernbidragsspärren och nytt ospärrat underskott. Medgivna avdrag skall i första hand anses avse nya underskott.

Begränsningar vid konkurs och ackord

70 §

Paragrafen motsvarar nuvarande punkt 1 av anvisningama till 26 § KL.

327

;; §

Prop. 1993/94:50

Paragrafen motsvarar nuvarande punkt 2 av anvisningama till 26 § KL. En ändring har skett som medför att rätten till avdrag begränsas endast såvitt avser sådan del av underskottet som motsvarar de genom ackordet bortfallna skuldema.

Övriga bestämmelser

72 §

Första och sista styckena har sin motsvarighet i nuvarande 2 § 4 mom. åttonde stycket SIL. Huvudregeln vid sådana fusioner där exempelvis helägda dotterföretag går upp i sina moderföretag är således alltjämt att det övertagande företaget har samma rätt till underskottsavdrag som det överlåtande företaget skulle ha haft om fusionen inte ägt ram. Be­stämmelsens utformning skiljer sig från förslaget i lagrådsremissen på så sätt att även ombildningar och övertaganden enligt föreningsbankslagen omfattas.

En tidsmässig begränsning i rätten till avdrag för gammalt underskott finns i andra stycket. Där föreskrivs att det övertagande företaget har rätt till avdrag först vid taxeringen för det sjätte beskattningsåret efter det beskattningsår fusionen ägde ram. Av definitionen av gammalt underskott i 3 § framgår att begränsningen gäller gammalt underskott hos såväl det överlåtande som det övertagande företaget. Av 7 § framgår att belopps­spärren är tillämplig vid vissa fusioner.

13%

I bestämmelsen hänvisas till Lex Kockum. Eftersom den spärregeln gäller såväl avräkning inom ett beskattningsår som avdrag för underskott ett senare beskattningsår sker i denna lag endast en hänvisning till 2 § 5 inom. SIL.

Övergångsbestämmelser

Lagen träder i kraft den 1 januari 1994 och tillämpas första gången vid 1995 års taxering. De nya spärreglerna skall inte tillämpas i fråga om ägarförändringar, fusioner, ombildningar och övertaganden som skett före lagens ikraftträdande och inte heller i fråga om skattskyldiga som försatts i konkurs före ikraftträdandet. De nya bestämmelsema om ackord i 11 § tillämpas redan vid 1994 års taxering i fråga om ackord som erhållits efter den 8 november 1993.

328

20.5  Lag om återföring av skatteutjämningsreserv

Prop. 1993/94:50

I lagen behandlas hur och i vilken omfattning avdrag för avsättning till skatteutjämningsreserv (surv) skall återföras till beskattning. Av övergångsbestämmelsen som föreskriver att lagen (1990:654) om avsättning till skatteutjämningsreserv (survlagen) upphävs, framgår att den lagen sånär som på ett angivet undantag skall tillämpas vid 1992-1994 års taxeringar.

7

§

Bestämmelsen handlar om hur skatteutjämningsreserven skall upplösas om surven vid 1994 års taxering inte överstiger surven vid närmast föregående taxering. Ett belopp motsvarande halva avdraget för avsätt­ning till skatteutjämningsreserv vid 1994 års taxering skall återföras till beskattning under en femårsperiod med början vid 1995 års taxering. Med närmast föregående taxering avses normalt 1993 års taxering. Har ett företag åsatts fiera taxeringar år 1993, vilket kan ske vid omläggning av räkenskapsår, avses med närmast föregående taxering den taxering som avser senare delen av beskattningsåret. Av paragrafen framgår mot­satsvis att den andra hälften av avdraget inte behöver återföras till beskattning (se vidare 10 §).

2

§

Är avdraget för avsättning till surv vid 1994 års taxering högre än surven vid närmast föregående taxering skall ett belopp motsvarande survök­ningen återföras till beskattning vid 1995 års taxering. Om taxering inte sker år 1995 skall återföringen i stället ske vid 1996 års taxering. Hälften av återstående del av surven återförs till beskattning på sätt anges i 1 §.

3%

Om den skattskyldige inte taxeras år 1994 skall hälften av avdraget återföras till beskattning på sätt anges i 1 §. Någon koppling till närmast föregående taxering görs inte. Det innebär att hänsyn inte behöver tas till om surven ökat jämfört med den taxering som i sin tur föregått denna taxering.

4%

Av bestämmelsen framgår att surven i vissa fall skall återföras redan vid 1995 års taxering. Bestämmelsen gäller om den hälft av avdraget som skall återföras successivt i den ordning som anges i 1 § inte överstiger 4 000 kr.

329

5 §

Prop. 1993/94:50

I bestämmelsen ges kompletterande regler för det fall den skattskyldige inte taxeras ett visst år. Om ett företag som exempelvis har att återföra ett belopp om 50 000 kr. med minst en femtedel per år (enligt 1 §) inte taxeras vid 1995 års taxering skall vid återföringen den närmast följande taxeringen återföringen ökas med 10 000 kr. multiplicerat med statslåne­räntan vid utgången av november månad året före taxeringsåret. Detta innebär att det belopp som skulle ha erlagts i skatt om taxering skett år 1995 beläggs med ränta för den fördröjning som överhoppet av ett taxe­ringsår inneburit. Om statslåneräntan är 7,5 % skall återföring således ske med [(10 000 -t- 750) -f- 10 000=] 20 750 kr.

6%

Aförsta stycket framgår att man vid tillämpning av 1-3 §§ skall bortse från yrkande om högre avdrag för avsättning till skatteutjämningsreserv vid taxeringen närmast före 1994 års taxering om yrkandet framställts efter den 30 september 1993. Även om ett sådant yrkande bifalles i sak skall återföringen av surven grandas på förhållandena före den 1 oktober, dvs. i regel de uppgifter som lämnats i självdeklarationen (se vidare kommentaren till 7 §).

Detsamma gäller enligt andra stycket i fråga om yrkanden om lägre värdeminskningsavdrag, högre värdering av lager eller pågående arbeten eller återföring av uppskovsbelopp med högre belopp. Sådana yrkanden innebär att inkomsten av verksamheten ökas. Denna regel sammanhänger med bestämmelsen i 7 § om att avdrag för avsättning till skatteutjäm­ningsreserv vid taxeringen närmast före 1994 års taxering om underskott föreligger vid denna taxering skall anses uppgå till ett belopp som motsvarar avdraget minskat med underskottet.

7

§

Föreligger ett underskott vid taxeringen närmast före 1994 års taxering skall surven minskas med underskottet.

Ett exempel illustrerar innebörden av 6 och 7 §§ och hur de kan samverka. Anta att ett företag har 1 miljon kr. i surv både vid 1994 års taxering och 1993 års taxering. Yrkandet om survavsättning vid 1993 års taxering antas ursprangligen ha varit 800 000 kr. Höjningen till 1 miljon kr. antas ha gjorts på grandval av ett yrkande som framställts efter den 30 september 1993. Det innebär med tillämpning av 6 § att surven vid 1993 års taxering skall anses vara 800 000 kr. Anta vidare att företaget vid 1993 års taxering redovisat ett underskott på 300 000 kr. Surven vid närmast föregående taxering skall anses uppgå till (800 000 - 300 000 =) 500 000 kr. Skillnaden mellan surven vid 1994 års taxering och surven vid närmast föregående taxering, (1 000 000 - 500 000 =) 500 000 kr., skall återföras vid 1995 års taxering. Det belopp som skall återföras i den ordning som anges i 1 § uppgår härefter till 250 000 kr. (hälften av

330

500 000 kr.) och återförs under högst fem år med minst 50 000 kr. per    Prop. 1993/94:50 år. Vid 1995 års taxering skall således sammanlagt minst 550 000 kr. återföras till beskattning.

Återföringsbeloppen i exemplet ändras inte om yrkandet efter den 30 september i stället avser exempelvis återföring av uppskovsbelopp med ytterligare 300 000 kr. Av 6 § andra stycket följer att underskottet ändå skall anses uppgå till 300 000 kr.

S

§

Stadgandet innehåller en undantagsregel för Statens Bostadsfinan­sieringsaktiebolag, SBAB och Stadshypotek AB. Förhållandena för dessa företag är speciella (jfr avsnitt 6). Undantagsregeln innebär att dessa företag får räkna 50 % av de reserv- och säkerhetsfonder som skall återföras till beskattning enligt 2 § första stycket lagen (1992:702) om inkomstskatteregler med anledning av vissa omstraktureringar inom den finansiella sektom, m.m., som avdrag för avsättning till skatteutjämnings­reserv vid närmast föregående taxering. Om surven vid 1994 års taxering är högre än 50 % av reserv- och säkerhetsfonderna skall således survök­ningen återföras direkt och resterande del surven, motsvarande 50 % av nämnda reserver, till hälften återföras till beskattning enligt 1 §.

9§

Vid tillämpning av reglerna om justerat ingångsvärde för andel i handelsbolag skall ett belopp motsvarande den del av avdraget som inte skall återföras till beskattning enligt denna lag anses utgöra skattepliktig intäkt i bolaget. Delägaren får således öka sitt omkostnadsbelopp med den skattefria delen av survupplösningen. I annat fall skulle den värdeök­ning av andelarna som blir följden av skattefria återföringen träffas av reavinstbeskattning när andelarna avyttras.

70 

§

Av paragrafen framgår att ett särskilt tillägg i form av en skattepliktig intäkt tas ut om den avsättning till skatteutjämningsreserv som gjorts i bokslut till ledning för 1994 års taxering eller, om företaget inte taxerats då, avsättning i bokslut till ledning för 1993 års taxering löses upp i snabbare takt än survavdraget återförs till beskattning. En jämförelse skall alltså göras vid varje taxering under perioden mellan den avsättning till skatteutjämningsreserv som redovisas i bokslutet för det räkenskapsår som taxeringen avser och det avdrag som skall återföras till beskattning vid de följande taxeringarna efter det att avdraget multi­plicerats med två. Om skatteutjänmingsreserven är mindre än jämförelse­beloppet tas ett tillägg ut som uppgår till hälften av skillnaden mellan beloppen.

Ett exempel illustrerar. Anta att den hälft av avdraget som skall återföras till beskattning successivt under en femårsperiod uppgår till

331

500 000 kr. Vid 1995 års taxering återförs 100 000 kr. Survavsättningen Prop. 1993/94:50 måste därefter uppgå till minst (400 000 x 2=) 800 000 kr. för att inte särskild beskattning skall ske. Det innebär att endast 100 000 kr. kan överföras till fritt eget kapital utan beskattning. Uppgår surven i stället till 700 000 kr. skall till de 100 000 kr. som återförs enligt 1 § läggas en intäkt som svarar mot hälften av skillnaden mellan survavsättningen på 700 000 och minimibeloppet på 800 000, dvs. 50 000 kr. Uppgår surven till 400 000 kr. skall (hälften av 800 000 - 400 000 =) 200 000 kr. tas upp till beskattning jämte det återförda avdraget på 100 000 kr. Skatte­plikten för resterande 400 000 kr. som upplöses vid de följande taxering­ama påverkas inte av dessa tillägg.

Varieras exemplet så att företaget upplöser hela survavsättningen vid 1995 års taxering skall om 100 000 kr. av avdraget återföras till beskattning enligt 1 § en intäkt på (hälften av 800 000-0=) 400 000 kr. beskattas. Återstående del av avdraget (högst 400 000 kr.) återförs med minst 100 000 kr. per år.

Tilläggas kan att det står den skattskyldige fritt att återföra hälften av avdraget enligt 1 § i en snabbare takt utan att det medför några skat­tepliktiga tillägg. Det är endast om den icke skattepliktiga hälften återförs i en förhållandevis snabbare takt som skattepliktigt tillägg påförs.

77 

§

Enligt denna paragraf skall återstående del av surven, som skall avskattas enligt 1-6 §§, omedelbart återföras till beskattning i fyra särskilt angivna situationer, nämligen när en skattskyldig eller eft handelsbolag har upphört att bedriva näringsverksamhet, vid företagsupplösning genom sådan fusion som inte omfattas av 2 § 4 mom. första stycket SIL, när beslut fattats om att företaget skall träda i likvidation och när beslut meddelats om att skattskyldig skall försättas i konkurs.

Punkt 1 en skattskyldig upphör att bedriva näringsverksamhet får anses även innefatta sådana fall då ett näringsdrivande dödsbo skiftats. Återföringen skall i sådant fall ske det sista året dödsboet redovisar inkomst av näringsverksamhet.

Av andra stycket framgår att reglema i 10 § även gäller de återförings-fall som anges i första stycket. Om exempelvis en skattskyldig upphör att bedriva näringsverksamhet eller företaget träder i likvidation skall hela skatteutjämningsreserven anses upplöst och reglerna om tilläggsbeskatt­ning tillämpas.

72 

§

Vid sådana ombildningar av enskild näringsverksamhet eller näringsverk­samhet i handelsbolag till aktiebolag, som inte föranleder uttagsbeskatt­ning, fullföljs survåterföringen i aktiebolaget. Bestämmelsen är for­mulerad så att den ger möjlighet för ägaren av en jordbraksfastighet att behålla själva fastigheten i egen ägo medan övriga tillgångar och skulder förs över till den juridiska personen.

332

13 §

Prop. 1993/94:50

Vid sådana fusioner där exempelvis helägda dotterföretag går upp i sina moderföretag skall övertagande och överlåtande företag anses som ett och samma företag.

Övergångsbestämmelser

I övergångsbestämmelsema anges att survlagen skall upphöra att gälla den 1 januari 1994 samtidigt som lagen om återföring av skatteutjäm­ningsreserv träder i kraft. Den upphävda lagen skall dock alltjämt tillämpas i fråga om 1992-1994 års taxeringar utom såvitt gäller bestämmelsen om övergångspost i punkt 6 av övergångsbestämmelsema.

20.6 Kommunalskattelagen (1928:370)

§

Lagtexten har förenklats bl.a. genom att nuvarande andra stycket b och nuvarande tredje stycket tagits bort. Icke bokföringsskyldiga enligt BFL kommer i fortsättningen undantagslöst att ha kalenderår som beskattnings­år. Det har inte ansetts motiverat att behålla den nuvarande möjligheten för icke bokföringsskyldiga att vid påbörjande eller upphörande av verk­samheten förlänga beskattningsåret (nuvarande tredje stycket). Dispens­bestämmelsen i 12 § andra stycket BFL gäller endast för bokföringsskyl­diga. Den nya lydelsen öppnar således inte någon möjlighet till bratet räkenskapsår genom dispens för icke bokföringsskyldiga.

Enligt det nya tredje stycket avgörs frågan om rätt beskattningsår för en delägares inkomst av handelsbolag med utgångspunkt i vad som gällt om handelsbolaget självt hade varit skattesubjekt (avsnitt 7.2.2). Han­delsbolagsinkomsten hänförs till det beskattningsår som taxeras det år handelsbolaget skulle ha taxerats om det varit skattesubjekt. Det har inte ansetts behövligt att reglera frågan till vilket beskattningsår handels­bolagsinkomsten skall hänföras då delägaren skall taxeras för två beskatt­ningsår vid samma taxering. I avsaknad av reglering torde den skattskyl­dige ha valrätt.

6§

1 paragrafen, som är ny, klargörs vad som vid beskattningen skall avses med statslåneräntan en viss tidpunkt. I de skatteförfattningar där an­knytning finns exempelvis till statslåneräntan vid utgången av november är det alltså den ränta som fastställts för den tidsperiod under vilken den 30 november infaller.

333

18 §

Prop. 1993/94:50

All annan inkomst av näringsverksamhet än självständig näringsverksam­het i utlandet som bedrivs av en fysisk person, ett dödsbo eller ett handelsbolag hänförs till en och samma förvärvskälla. Det innebär att den tidigare indelningen mellan å ena sidan aktivt bedrivna näringsverksam­heter som utgör en förvärvskälla och passivt bedrivna näringsverksamhe­ter som var och en utgör en förvärvskälla inte längre gäller.

Av andra stycket följer att inkomst av näringsverksamhet som bedrivs av ett handelsbolag och annan inkomst av näringsverksamhet alltid hän­förs till skilda förvärvskällor.

När det gäller handelsbolag som innehar andel i ett annat handelsbolag hänförs enligt tredje stycket inkomst av näringsverksamhet som bedrivs av bolagen till en och samma förvärvskälla. Därvid gäller en särskild begränsning för kommanditdelägare och sådana delägare i handelsbolag som i förhållande till övriga delägare förbehållit sig ett begränsat ansvar för bolagets förbindelser. Begränsningen har omarbetats redaktionellt i förhållande till lagrådsremissen.

I fråga om kommanditdelägare utgår avdragsbegränsningen från deläga­rens ansvar mot tredje man. Med den utgångspunkten begränsas av­dragsrätten normalt till det utfästa beloppet även om den faktiska insatsen är lägre. Skulle den faktiska insatsen överstiga den utfästa, vilket kan vara fallet om belopp som avses i 2 kap. 9 § HBL lagts till hans insats, ingår beloppet i bolagets egendom varmed bolaget svarar mot borgenä-rema. Avdragsrätten begränsas då till den faktiska insatsen.

För delägare i handelsbolag som i förhållande till övriga delägare för­behållit sig ett begränsat ansvar utgår avdragsbegränsningen från en obligationsrättslig inskränkning (externa ansvaret är oinskränkt). Om bolagsmännen sins emellan avtalat att en av delägarna inte skall behöva stå för mer än ett visst belopp så utgör beloppet "avdragsramen". Skulle delägaren med de andras samtycke öka sin insats så blir det närmast en tolkningsfråga huravida detta även skall innefatta en ändring av hans obligationsrättsliga ansvar och alltså höja "avdragsramen".

Överskjutande underskott rallas sedan för att avräknas mot framtida inkomster i det bolaget. Systemet innebär alltså en särskild fålla för andelar som omfattas av avdragsbegränsningen.

Enligt fjärde stycket hänförs självständig näringsverksamhet i utlandet till en särskild förvärvskälla. Självständighetskravet får i likhet med som nu gäller anses uppfyllt om verksamheten utomlands saknar anknytning till en verksamhet här i landet. En förändring i jämförelse med gällande rätt är att skilda verksamheter utomlands i fortsättningen hänförs till en och samma förvärvskälla.

25%

Ändringen är en följd av att bestämmelserna om avdrag för underskott hänförts till en särskild lag.

334

46 § 7 mom.

Prop. 1993/94:50

Momentet, som tidigare innehöll bestämmelser om kvittning mellan för­värvskällor, upphävdes i samband med skattereformen. Nu återinförs en begränsad kvittningsrätt för inkomst av aktiv näringsverksamhet mot in­komst av tjänst. Bestämmelserna härom, som motiveras i avsnitt 7.3, ges '\ första tredje styckena.

Bestämmelsema i ffärde stycket motsvarar i stort nuvarande 33 § 3 mom.

48 % 2 mom.

Ändringen föranleds av att aktiv näringsverksamhet i fortsättningen definieras i 11 kap. 3 § AFL.

53 % 3 mom.

Ändringama innebär att äldre dödsbon inte längre skall beskattas som handelsbolag.

Anvisningar

till 22 %

punkt 1

Sista meningen i fjärde stycket slopas. Föratsättningama för att underlåta uttagsbeskattning i angivna fall har tagits in i den nya anvisningspunkten 1 a.

punkt 1 a

Bestämmelsen reglerar föratsättningama för att underlåta uttagsbeskatt­ning i vissa fall. Det är fråga om uttag av aktier som skall delas ut av ett svenskt aktiebolag eller skiftas ut av en svensk ekonomisk förening i samband med att föreningen upplöses.

1 andra stycket behandlas den situationen att ett moderbolag till sina aktieägare delar ut aktiema i ett dotterbolag. Den nuvarande bestäm­melsen Ofr sista meningen i fjärde stycket i punkt 1) knyter an till ett bestämt förfarande som anges i 3 § 7 mom. och som medger skattefrihet för utdelningen (jfr prop. 1990/90:167). Denna bestämmelse har nu slo­pats till följd av förslaget om generell skattebefrielse för utdelning från ett svenskt aktiebolag. Föratsättningama för att underlåta uttagsbeskatt­ning har därför flyttats över till denna anvisningspunkt. Det tillägget har gjorts att det utdelande företaget inte får vara ett sådan företag som avses i 2 § 10 mom., dvs. ett investmentföretag.

I tredje stycket anges föratsättningama för ombildning av en ekonomisk förening till ett aktiebolag. De nuvarande reglema finns i 3 § 8 mom. SIL (jfr prop. 1992/93:131).

335

\ fjärde stycket finns bestämmelser för den situationen att de utdelade    Prop. 1993/94:50 eller utskiftade aktiema utgör lager hos mottagaren. Även dessa bestäm­melser har flyttats över från 3 § 7 resp. 8 mom.

punkt 2

Sista meningen i första stycket slopas eftersom avkastning på andel i svensk ekonomisk förening är skattefri (jfr punkt 2 a av anvisningama till 22 § KL).

Tredje stycket slopas som en följd av att utskiftning från ett aktiebolag numera huvudsakligen hanteras inom reavinstsystemet.

punkt 2 a

Anvisningspunkten är ny och anger i en uppräkning vilka finansiella instrament som är föremål för skattelättnader för att undanröja den eko­nomiska dubbelbeskattningen. Utdelning på sådana tillgångar som avses i uppräkningen är skattefri och en reavinst tas endast upp till hälften. I ett fall likställs ränta med utdelning (se kommentaren till första stycket punkt 4). I fem punkter i första stycket räknas de gynnade tillgångama upp. Därefter görs i andra stycket sex inskränkningar i denna uppräk­ning.

Första punkten i första stycket tar upp aktier i ett svenskt aktiebolag och företrädesrätter att delta i en emission av sådana aktier. Med aktier avses för kupongbolag såväl aktiebrev som interimsbevis. I fråga om avstämningsbolag avses även de tillfälliga aktierättigheter som förvärvas på grand av aktieteckning och som benämns interimsaktier eller teckningsaktier. De företrädesrätter som punkten tar sikte på är delrätter och teckningsrätter. Värdet av s.k. inköpsrätter anses som utdelning när de utnyttjas eller avyttras av aktieägaren.

En utdelningskupong som är skild från aktiebrevet betraktas som ett skuldebrev och inte som ett bevis om delaktighet i bolaget. Även en ut­delning på sådan avskild kupong blir fri från skatt eftersom utdelningen även efter det att kupongen avskiljts är hänförlig till aktien (jfr kommen­taren till 3 § 9 mom. SIL).

Andra punkten gäller andelar i svenska ekonomiska föreningar. Regeln gäller för såväl insatsandelar som förlagsandelar. Ett undantag görs sena­re i andra stycket d) för andelar i bostadsrättsföreningar och övriga s.k. äkta bostadsföretag som avses i 2 § 7 mom. SIL. Ett särskilt undantag görs också i andra stycket e) för vinst på andelar som ägs av enskilda näringsidkare och dödsbon. Det kan anmärkas att en samfällighetsför-ening inte är en ekonomisk förening.

Tredje punkten gäller andelar i svensk värdepappersfond. I tredje t.o.m. sjätte styckena preciseras omfattningen av inskränkningama i skatteplikten och de närmare kraven för dessa inskränkningar.

Vinstandelsbevis i fjärde punkten omfattas endast av lättnadema i de fall då det låntagande företaget saknar all avdragsrätt för den lämnade räntan på lånet. Regeln har kommenterats i avsnitt 5.3.1.

I femte punkten räknas ett antal derivatinstrament upp vars underlig­gande egendom eller index uteslutande avser svenska aktier e.d. Med

336

terminer avses också s.k. financial futures. Dessa instrament skiljer sig Prop. 1993/94:50 från ett terminskontrakt genom att det sker en daglig resultatavräkning av vinst och förlust. Med lokutionen "uteslutande avser" anges att värdeför­ändringar på derivatinstramentet helt skall vara hänförliga till tillgångar enligt punktema 1-4. Vid denna bedömning skall också undantagen i andra stycket beaktas. Derivatinstrament som avser tillgångar som tas upp i andra stycket omfattas således inte av den begränsade skatteplikten.

I andra stycket görs inskränkningar i uppräkningen i första stycket.

I a-punkten anges att utdelning på lagertillgångar inte är undantagen från skatteplikt (jfr avsnitt 5.3.1).

I b-punkten sägs att utdelning är skattepliktig i den mån avdragsrätt föreligger enligt 2 § 8 mom. första stycket SIL för företaget som lämnar utdelningen. Detsamma gäller för gottgörelse från sambraksförening i den mån den utgör avdragsgill utdelning enligt 2 § 11 mom. andra stycket SIL. Sambraksföreningar regleras i lagen (1975:417) om sambraksföre-ningar.

Punkten tar främst sikte på rabatter och pristillägg till näringsidkare (2 § 8 mom. första stycket SIL jämfört med punkt 2 av anvisningama till 22 § KL). Rabatter och pristillägg som inte ges till näringsidkare utan till hushållen är skattefria.

En spärr mot ett kringgående av reglema för reavinstbeskattning av fastigheter har tagits in i punkt c (jfr avsnitt 5.3.7). Bestämmelsen blir tillämplig vid försäljning av aktier i ett företag som äger fastighet som taxeras som hyreshusenhet. I dessa fall skall en så stor del av vinsten beskattas fullt ut som värdet av fastigheten utgör av samtliga tillgångar i företaget. Resterande del av vinsten beskattas enbart till hälften. Jämförelsen görs med utgångspunkt från det högsta av taxeringsvärdet resp. det bokförda värdet på fastigheten vid försäljningstillfället. Bestämmelsen är tillämplig även när fastigheten innehas av ett annat företag som är i intressegemenskap med det företag i vilket aktiema säljs, under föratsättning att avyttringen omfattar även det förstnämnda företaget. När avyttringen omfattar flera företag skall jämförelsen av fastighetens värde i förhållande till övriga tillgångar göras med utgångs­punkt från värdet av samtliga tillgångar i den företagsgrapp som omfattas av avyttringen. Ett undantag från spärren görs för aktier som är noterade vid svensk börs och för aktier eller andelar i ett företag som ingår i en koncem där moderbolaget är börsnoterat i Sverige. Med börsnoterade aktier avses såväl A- som OTC- och O-listeaktier [jfr lagen (1992:543) om börs- och clearingverksamhet].

D-punkten gör en inskränkning i lättnadsreglema för vinst på andel i bostadsrättsförening och bostadsförening samt aktie i bostadsaktiebolag. Särskilda regler gäller vid försäljning av andelar resp. aktier i sådana s.k. äkta bostadsföretag (se 26 § SIL).

I e-punkten anges att vinster för enskilda näringsidkare och dödsbon vid avyttring av andel i ekonomisk förening inte undantas från skatteplikt. Undantaget gäller för reavinster som är hänförliga till näringsverksamhet (se punkt 1 av anvisningarna till föreliggande paragraf). I praktiken kan reavinstbeskattning av andel i en ekonomisk förening aktualiseras endast

22 Riksdagen 1993/94. 1 saml. Nr .50

337

vid likvidation av föreningen och då endast undantagsvis. Bestämmelsen    Prop. 1993/94:50 behövs likväl för att upprätthålla en beskattning av förvärvsinkomst som inte är lindrigare än vad som följer av 3 § 12 mom. SIL.

Slutligen görs ipunktf ett undantag från skattelättnadema för egendom som innehas av handelsbolag. Motiven för undantaget som gäller för alla slags delägare i handelsbolag finns i avsnitt 5.3.1.

I tredje stycket finns regler med krav på viss sammansättning av värdepappersfonds förmögenhet för att skatteplikten för vinst och utdelning på andelama skall inskränkas. Bestämmelsen har utformats efter mönster från de nu upphävda bestämmelsema om förmögenhetssam­mansättning för aktiefond i 27 § 5 mom. SIL. Den mest omfattande skattelättnaden, halverad skatteplikt för vinst, ges för andelar i fond vars förmögenhet till minst 90 % placerats i svenska eller utländska aktier e.d. Stycket innehåller också bestämmelser om begränsad skatteplikt för reavinst på andel i fond vars förmögenhet till minst 60 % utgörs av svenska eller utländska aktier e.d (blandad fond). Reavinst på sistnämnda andel beskattas med en faktisk skattesats på 17,5 %. En reaförlust är avdragsgill i motsvarande mån.

För båda dessa fondslag gäller enligt femte och sjätte styckena att utdelningsbeskattningen är beroende av vilken typ av fondinkomst den anses härröra från. Den skall i första hand anses härröra från för fonden skattefri utdelning och är i denna del skattefri även för andelsägaren. I andra hand belöper utdelningen på den schablonintäkt som fonden påförs enligt 2 § 10 mom. åttonde stycket SIL. Denna del av utdelningen beskattas med 25 %. Därefter anses utdelningen härröra från utdelning och ränta som är skattepliktig för fonden samt från reavinster på räntebärande värdepapper och andelar i räntefonder som också är skattepliktiga i fonden. Även denna del av utdelningen beskattas med 25 %. Utdelningen belöper därefter på andelar i blandad fond och beskattas i denna del med 17,5 %. Nästa fondinkomst som utdelningen skall avräknas mot är reavinster på svenska och utländska aktier m.m. och på andra andelar i värdepappersfonder än andelar i räntefonder eller blandade fonder. Sistnämnda del av utdelningen beskattas med 12,5 %. Utdelningsbelopp som därefter kvarstår att avräkna är fullt skattepliktiga. Det sist sagda framgår vid en jämförelse mellan femte och sjätte styckena.

De fondinkomster som andelsägarens utdelning avräknas mot utgörs av de faktiska nettointäkterna för resp. slag av inkomst. Det innebär bl.a. att reaförluster dragits av från reavinster av samma slag.

Utdelningen avräknas mot fondens inkomster under det beskattningsår för vilket utdelningen beslutats, dvs. fondinkomsterna året innan utdelningen betalas ut.

Det kan anmärkas att en fond i fråga om placeringar är bunden av de av Finansinspektionen fastställda fondbestämmelserna. Det torde inte vara möjligt att erhålla tillstånd till ändringar i dessa fondbestämmelser så att fonden helt ändrar karaktär. Kontinuitet kommer därmed att gälla i fråga om placeringsinriktning.

338

till 23 %

Prop. 1993/94:50

punkt 9

Ändringen är en följd av att handelsbolagsbeskattningen av äldre dödsbon

slopas.

punkt 19

Ändringen i första stycket är redaktionell.

Punkt 3 i tredje stycket utmönstras på grand av att möjligheten att att träffa överenskommelse om s.k. likställighetsavtal redan tidigare har slo­pats (jfr prop. 1991/92:112).

Ändringen i fjärde stycket beror på att handelsbolagsbeskattningen av äldre dödsbon slopas.

punkt 33

Ett tillägg har gjorts om rätt fill avdrag för endast del av förlust. Tillägget korresponderar med reglema i punkt 2 a av anvisningama till 22 § om begränsad skatteplikt för reavinster i vissa fall.

till 24 %

punkt 2

Ändringama i sjunde stycket är en konsekvens av att föratsättningama för utdelning resp. utskiftning i dessa fall har flyttats till punkt 1 a av anvisningarna till 22 § KL.

//// 32 §

punkt 9

Ändringama är en följd av den ändrade indelningen i förvärvskällor.

till 53 %

punkt 10

Änringen är en följd av att Luxemburgregeln avskaffas.

Övergångsbestämmelser

Aförsta stycket följer bl.a. att övergångspost inte skall fastställas vid 1994 års taxering.

Andra stycket föranleds av de nya föreskrifterna i 3 § 1 mom. om rätt beskattningsår för handelsbolagsinkomst.

Tredje stycket innebär att förmögenhetsförhållandena för värdepappers­fonder före ikraftträdandet inte påverkar andelsbeskattningen efter denna tidpunkt. Under en övergångsperiod första halvåret 1994 får bestämmel­serna om reducerad skatteplikt för reavinst i fråga om andel i svensk värdepappersfond som har minst 90  % av förmögenheten placerad i

339

svenska och ufländska aktier m.m. tillämpas om denna förmögenhetsandel    Prop. 1993/94:50 uppgår till minst 75 %.

Fjärde stycket anger att de nya bestämmelsema om skatteplikt för utdelning på andel i värdepappersfond tillämpas vid taxeringsåret 1995 som om fonden uppburit de vidareutdelade inkomsterna samma år utdelningen sker. Därigenom undviks att utdelningar blir fullt skatteplik­tiga under år 1994 för andra fonder än räntefonder.

20.7 Lagen om ändring i lagen (1993:938) om ändring i kommunalskattelagen (1928:370)

Anvisningar

till 46 %

punkt 6

Ändringarna är en följd av att begreppet aktiv näringsverksamhet numera

definieras i AFL.

20.8  Lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt

2 § 7 mom.

1 första stycket har hänvisningen till 26 och 44 §§ KL som föreslås upphävda tagits bort. En hänvisning till 6 § har lagts till.

Av förenklingsskäl har den gällande regleringen i fjärde stycket för icke bokföringsskyldiga juridiska personer huvudsakligen stiftelser och föreningar som inte är näringsidkare i den mening som avses i BFL ersatts av ett krav att beskattningsåret skall avse kalenderår. Det har inte ansetts motiverat att behålla den nuvarande möjligheten för skattskyldiga som inte är bokföringsskyldiga enligt BFL att vid påbörjande eller upphörande av verksamheten förlänga beskattningsåret (jfr även punkt 11 av övergångsbestämmelserna).

För aktiebolag och andra skattskyldiga juridiska personer än dödsbon beräknas enligt gällande regler all inkomst gemensamt. Det innebär att utjämning av resultatet mellan skilda verksamheter kan ske fullt ut och även om verksamheterna bedrivs genom handelsbolag. Detta skall vara huvudregeln även fortsättningsvis. Ett undantag föreslås i fråga om inkomst som belöper på kommanditdelägare och andra delägare i handels­bolag som i förhållande till övriga delägare förbehållit sig ett begränsat ansvar för bolagets förbindelser (avsnitt 7.2.5). Bestämmelserna som finns \ femte stycket har omarbetats redaktionellt i förhållande till lagråds­remissen.

I fråga om kommanditdelägare utgår avdragsbegränsningen från delägarens ansvar mot tredje man. Med den utgångspunkten begränsas avdragsrätten normalt till det utfästa beloppet även om den faktiska

340

insatsen är lägre. Skulle den faktiska insatsen överstiga den utfästa, vilket    Prop. 1993/94:50 kan vara fallet om belopp som avses i 2 kap. 9 § HBL lagts till hans insats, ingår beloppet i bolagets egendom varmed bolaget svarar mot borgenärerna. Avdragsrätten begränsas då till den faktiska insatsen.

För delägare i handelsbolag som i förhållande till övriga delägare förbehållit sig ett begränsat ansvar utgår avdragsbegränsningen från den obligationsrättsliga inskränkningen (extema ansvaret är oinskränkt). Om bolagsmännen sins emellan avtalat att en av delägama inte skall behöva stå för mer än ett visst belopp så utgör beloppet "avdragsramen". Skulle delägaren med de andras samtycke öka sin insats så blir det närmast en tolkningsfråga huravida detta även skall innefatta en ändring av hans obligationsrättsliga ansvar och alltså höja avdragsramen.

Överskjutande belopp, dvs. underskott som till följd av avdragsbegräns­ningen inte får dras av mot delägarens, t.ex. ett aktiebolags, övriga inkomster rallas framåt för att avräknas mot på delägaren belöpande framtida inkomster i handelsbolaget. Systemet innebär alltså en särskild fålla för underskott avseende andelar som omfattas av begränsningen. I den mån ett underskott till följd av avdragsbegränsningen inte får dras av mot andra inkomster påverkas inte det justerade ingångsvärdet på andelen. Enligt bestämmelserna i 28 § påverkas detta endast av under­skott som är avdragsgilla. Underskott som endast rallas framåt i förvärvskällan eller i detta fall inom fållan är inte avdragsgilla i den mening som avses i 28 § (se prop. 1989/90:110, s.725).

Sjunde stycket reglerar rätten till avdrag för bl.a. reaförlust. Hänvis­ningen till punkt 33 av anvisningama till 23 § KL innebär att avdrag för reaförlust endast medges med 50 % om en motsvarande vinst skulle ha tagits upp till hälften.

2 % 4 mom.

Ändringen i åttonde stycket föranleds av att underskott fortsättningsvis regleras i lagen om avdrag för underskott i näringsverksamhet.

Bestämmelsen om kontinuitet vid beskattningen i tolfte stycket gäller i dag om det utdelande företaget inte uttagsbeskattas och det mottagande företaget är frikallat från skattskyldighet enligt 7 § 8 mom. Eftersom denna bestämmelse som en följd av det allmänna förslaget om skattefrihet har slopats gäller kontinuitet alltid om det mottagande företaget inte beskattas för utdelning. Ett undantag gäller dock i fråga om sådan utdelning som avses i punkt 1 a av anvisningama till 22 § KL, dvs. när ett moderbolag till sina aktieägare delar ut aktierna i ett dotterbolag. I dessa fall gäller en särskild regel om fördelning av anskaffningsvärdet på aktierna i det utdelande bolaget (27 § 2 mom.).

341

2%8mom.

Prop. 1993/94:50

Bestämmelsema i nuvarande andra och tredje styckena om rätt till avdrag i föreningen för lämnad utdelning slopas som en konsekvens av förslaget att medlemmarna inte skall beskattas för sådan utdelning. Ändringen i det nuvarande nionde stycket är redaktionell.

2 % 10 mom.

Av första stycket framgår att allmänna regler gäller för in­komstberäkningen i ett investmentföretag. Vinst och förlust på sådana instrament som omfattas av den föreslagna skattelättnaden halverad reavinst skall inte beaktas. Med hänsyn till att reavinstbeskattningen har sänkts har den schablonintäkt som skall tas upp enligt/öri/a stycket 2 sänkts till 1 %. Denna schablonintäkt tas ut på svenska aktier e.d. Att allmänna regler gäller för inkomstberäkningen innebär bl.a. att den generella bestämmelsen om skattefrihet för utdelning på svenska aktier gäller även för investmentföretag. Som en konsekvens av detta slopas rätten till avdrag för utdelning i första stycket 3.

1 den nya lydelsen av första stycket 3 anges att vinst och förlust på andelar i utländska juridiska personer och vissa andra utländska finansiella instrament inte skall beaktas vid inkomstberäkningen. Genom hänvisningen till 3 § 1 mom. tredje stycket 1, 2 och 5 träffar bestämmel­sen finansiella instrament som givits ut av utländska juridiska personer och som motsvarar de svenska instrament som räknas upp i nämnda punkter. Det innebär att bestämmelserna omfattar utländska aktier, emissionsrätter till sådana aktier, andelar i utländska ekonomiska föreningar samt optioner och terminer som uteslutande avser sådana delägarrätter. Utländska fordringsrätter omfattas således inte.

Det nuvarande andra stycket slopas beroende på att utskiftning vid likvidation och fusion enligt förslaget skall tas om hand helt inom reavinstsystemet.

I andra stycket finns en bestämmelse som skall förhindra att skattefria reavinster delas ut. Den innebär att det skall fastställas ett gränsbelopp som utgörs av mottagna skattefria utdelningsinkomster med tillägg för inkomster som har beskattats i bolaget. Överstiger beslutad utdelning detta belopp presumeras att det överskjutande beloppet utgörs av i företaget obeskattade reavinster som skall skattas av vid utdelning. Understiger beslutad utdelning gränsbeloppet får skillnaden sparas och läggas till det gränsbelopp som beräknas för nästkommande år. I gränsbeloppet inräknas mottagna skattefria utdelningsinkomster. Föratom utdelning på svenska aktier e.d. kan utdelning på utländska aktier ingå om utdelningen är frikallad från beskattning enligt 7 § 8 mom. eller genom dubbelbeskattningsavtal. Vidare inräknas 72 % av den skatteplik­tiga vinst som har beräknats enligt första stycket, dvs. vinsten i företaget exklusive reavinster och reaförluster på tillgångar som utgörs av svenska och utländska aktier och liknande tillgångar men inklusive den schablon­intäkt som tas ut på värdet av svenska aktier. Har ett underskott fram-

342

kommit vid denna beräkning tas beloppet inte med vid beräkningen av    Prop. 1993/94:50 gränsbeloppet. Det innebär att ett gränsbelopp aldrig kan vara negativt. Överstiger beslutad utdelning gränsbeloppet skall 40 % av beloppet tas upp som intäkt i företaget. Redovisar företaget underskott får intäkten kvittas mot detta underskott.

Av tredje stycket framgår att utskiftning från företaget jämställs med beslutad utdelning. Det innebär att reglema om överskjutande utdelning blir tillämpliga även på utskiftning i samband med nedsättning av aktiekapitalet eller när företaget upplöses genom likvidation. Vid likvidation skall hänsyn tas till tillskjutet kapital vilket i normalfallet avser aktiekapital som skjutits till vid bolagets bildande och vid eventuell nyemission. Till tillskjutet kapital bör även hänföras den del av reserv­fonden som utgörs av eventuell överkurs i samband med nyemission.

Enligt fjärde stycket skall en schablonintäkt på 2. % tas ut på innehav av utländska aktier och vissa andra utländska finansiella instrament. Denna schablonintäkt skall beskattas effektivt. Ett eventuellt underskott får alltså inte kvittas mot intäkten. Det hindrar emellertid inte att underskottet får föras över till det närmast följande beskattningsåret.

Definitionen av ett investmentföretag har flyttats till femte stycket. Tillägget innehåller bestämmelser som blir tillämpliga om ett företag övergår till sådan verksamhet att det inte längre uppfyller definitionen på ett sådant företag. De obeskattade reavinster företaget haft skall då skattas av. Denna avskattning sker schablonmässigt genom att en intäkt påförs motsvarande 30 % av värdet av innehavet av svenska och utländska aktier e.d. Värdet bestäms vid ingången av det beskattningsår under vilket företaget övergår till annan verksamhet. Är motsvarande värde högre under något av de fem föregående beskattningsåren beräknas intäkten på detta högre värde. Med hänsyn till att skattefriheten för reavinster infördes i samband med 1990 års skattereform går emellertid jämförelsen aldrig längre tillbaka än till år 1991. Möjlighet finns för företaget att beräkna intäkten vid en avskattning med utgångspunkt från de verkliga reavinster och reaförluster företaget haft. Från summan av vinster och förluster får avdrag göras för intäkt som kan ha påförts p.g.a. att företaget länmat överskjutande utdelning. Av det resterande beloppet skall 40 % tas upp som intäkt.

I sjätte stycket finns regler för värdepappersfonder. Vid in­komstberäkningen gäller vad som föreskrivits för investmentföretag i första stycket. Det innebär att hänsyn inte skall tas till reavinster och reaförluster på svenska och utländska aktier e.d. En skillnad i förhållande till investmentföretagen är den schablonintäkt på 0,75 % som tas ut på värdet av svenska aktier.

En värdepappersfond medges enligt sjunde stycket avdrag för beslutad utdelning för beskattningsåret till den del denna utdelning överstiger mottagna skattefria utdelningsinkomster. Ett sådant avdrag får inte innebära att underskott uppkommer.

I åttonde stycket finns bestämmelser om den schablonintäkt som skall tas ut på värdet av utländska aktier och vissa andra utländska finansiella instrament. Mot denna intäkt får inte annat avdrag göras än utdel-

343

ningsavdrag. Ett kvarstående underskott får emellertid föras över till det    Prop. 1993/94:50 närmast följande beskattningsåret.

2 % 14 mom.

Sista meningen i första stycket innehåller en möjlighet till kvittning av förlust som har uppkommit genom att aktier förlorat sitt värde till följd av att bolaget upplösts genom likvidation eller fusion. Kvittning är möjlig mot utdelning från bolaget. Enligt förslaget skall likvidation och fusion enbart hanteras inom reavinstsystemet. Bestämmelsen om kvittning slopas därför.

I andra stycket har skett en redaktionell ändring. De nuvarande be­stämmelsema i 7 § 8 mom. tredje stycket föreslås slopade och därför har bestämmelsen i nuvarande tredje stycket a överförts till detta moment.

3 % 4 mom.

Andra stycket har slopats som en konsekvens av att reglema om räntefördelning har tagits in i en särskild lag. Ändringen i tredje stycket är redaktionell.

3 % 6 mom.

I första stycket har införts bestämmelser att förskottsränta som har betalats under beskattningsåret skall vara avdragsgill även till den del den avser tid efter beskattningsåret utgång, dock längst t.o.m. den 31 januari året efter beskattningsåret.

Ändringen i andra stycket innebär att räntekompensation i fortsätt­ningen skall behandlas som ränta. Det irmebär att avdrag för kompensa­tion för upplupen men inte förfallen avkastning vid förvärv av obligatio­ner och andra skuldebrev samt andelar i s.k. räntefonder medges när den avkastning kompensationen avser förfaller till betalning. Har vidareöver-låtelse skett av skuldebrevet eller räntefondsandelen tillsammans med rätten till ränta och har denna vidareöverlåtelse skett innan räntan har förfallit till betalning medges dock avdrag under det beskattningsår när vederlaget för överlåtelsen skall tas upp till beskattning. Bestämmelsen innebär således en avvikelse från den kontantbestämmelse som gäller enligt 5 mom.

3 % 7 mom.

Ändringen i tredje stycket är en följd av förslaget att utdelning på aktier skall undantas från skatteplikt. 1 stycket regleras numera i vilka fall skatteplikt föreligger för utdelning som inte utgår i förhållande till innehavda aktier.

I nuvarande fjärde och femte styckena finns en bestämmelse om skattefrihet för utdelning i vissa fall. Den gäller när ett moderbolag till sina aktieägare delar ut aktier i ett dotterbolag. Förslaget om skattefrihet

344

för utdelning innebär att denna bestämmelse kan slopas. Här finns också    Prop. 1993/94:50 bestämmelser som tillämpas när de utdelade aktiema utgör lager hos mottagaren av utdelningen. 1 denna del flyttas bestämmelsen till punkt 1 a av anvisningama till 22 § KL.

Återbetalning till aktieägaren i samband med nedsättning av ak­tiekapitalet eller reservfonden som skett genom minskning av aktiemas nominella belopp skall enligt det nya fjärde stycket behandlas som utdelning. Det innebär att sådan återbetalning är skattefri om utdelning på aktien är skattefri. Vid nedsättning av aktiekapitalet eller reservfonden som sker genom inlösen av aktier anses i dag att aktiema har avyttrats. Förslaget om en ny reglering för utskiftning innebär emellertid att den återbetalning som sker till aktieägaren inte längre skall anses som utdelning. Inlösen av aktier behandlas alltså i sin helhet inom reavinst­systemet.

3 % 8 mom.

Momentet behandlar i nuvarande andrafemte styckena utskiftning från en svensk ekonomisk förening. I andra stycket anges att utskiftning i samband med föreningens upplösning skall behandlas som utdelning. Denna utskiftning behandlas på samma sätt som föreslås i fråga om utskiftning vid upplösning av ett aktiebolag inom reavinstsystemet. Be­stämmelsen slopas därför. Att en andel i en ekonomisk förening anses ha avyttrats vid likvidation framgår redan av nuvarande 24 § 2 mom.

I nuvarande tredje stycket behandlas ombildning av en ekonomisk förening till aktiebolag. För att sådan ombildning skall kunna ske utan omedelbara skattekonsekvenser behandlas sådan utskiftning inte som utdelning. Med hänsyn till den nya regleringen för utskiftning är bestämmelsen inte längre erforderlig (jfr 24 § 4 mom. sjunde stycket). Den del av bestämmelsen som behandlar den situationen att utskiftade aktier utgör lager hos mottagaren har flyttats till punkt 1 a av anvis­ningama till 22 § KL.

I det nya andra stycket (nuvarande fjärde stycket) har skett en redaktionell ändring.

3 % 9 mom.

Momentets/o>j/a och andra stycke har ändrats till följd av det allmänna förslaget om skattefrihet för utdelning. Bestämmelserna har gjorts generella med följd att nuvarande sista stycket slopats. Någon materiell ändring är inte avsedd. Lagrådet har pekat på den aktiebolagsrättsliga principen om en akties odelbarhet som kommer till uttryck i det s.k. splittringsförbudet och principens betydelse för det remitterade förslaget om reavinstbeskattning i vissa fall av ersättning vid överlåtelse av utdelningskupong. Lagrådet framhåller att en aktie inte torde kunna splittras på det sätt som antagits i det remitterade förslaget, nämligen att utdelningskuponger avskiljs innan ett förslag till vinstutdelning lagts fram eller antagits. Det har också understrakits att det i fråga om aktier i

345

avstämningsbolag inte är möjligt att göra några som helst avvikelser från    Prop. 1993/94:50 splittringsförbudet. Lagrådet har vidare anfört att dess uttalanden om innebörden av odelbarhetsprincipen i allt väsentligt torde äga tillämpning på andel i ekonomisk förening resp. värdepappersfond.

Mot bakgrand av vad Lagrådet anfört finns inte tillräckliga skäl att behålla en särbestämmelse om reavinstbeskattning av kupongöverlåtelse. Det sagda imiebär också att tillämpningsområdet för tredje stycket i momentet i huvudsak torde inskränka sig till överlåtelse av räntekuponger (jfr hänvisningen i 3 § 5 mom.). I likhet med vad Lagrådet påpekat bör framhållas att en aktieägare i stället för att överlåta framtida ännu inte beslutad utdelning självfallet kan utfästa sig att till annan betala sådana utdelningsbelopp. Det blir då en obligationsrättslig förpliktelse och inte en verklig splittring av aktierätten. Denna överlåtelse beskattas enligt vanliga regler beroende av utfästelsens innebörd.

3 % 10 mom.

första stycket har gjorts en redaktionell ändring som en konsekvens av slopandet av bestämmelsen i 3 § 1 mom. tredje stycket att utskiftning från ett aktiebolag skall behandlas som utdelning.

3 % 12 mom.

Från den allmänna bestämmelsen om skattefrihet för utdelning resp. halverad beskattning av reavinst undantas enligt 3 § 1 mom. femte stycket utdelning från fåmansföretag eller vinst vid avyttring av aktier i ett sådant företag. De bestämmelser som blir aktuella i dessa fall finns i detta moment.

första stycket finns den bestämmelse som reglerar i vilka fall viss del av en utdelningsinkomst skall tas upp som intäkt av tjänst. För den del av ett utdelningsbelopp som tas upp som intäkt av kapital gäller den allmänna bestämmelsen om skattefrihet. Utbetalning i samband med nedsättning av aktiekapitalet eller reservfonden som skett genom minskning av aktiernas nominella belopp skall enligt 7 mom. behandlas som utdelning och omfattas därmed av bestämmelserna i detta stycke. Tillägget i sista meningen att vinst vid nedsättning av aktiekapitalet eller reservfonden skall behandlas som utdelning i fråga om fåmansföretag gäller den situationen att nedsättning sker genom inlösen av aktier.

I tredje stycket har kvoten för fördelning av reavinst ändrats. Av den beräknade reavinsten med eventuellt avdrag för sparat utdelningsutrymme skall 70 % tas upp som intäkt av tjänst. Resterande belopp (30 %) tas upp som intäkt av kapital. För sådana aktier som enligt 1 mom. omfattas av den föreslagna skattelättnaden skall denna del av reavinsten tas upp till hälften. Som intäkt av kapital skall också tas upp den del av reavinsten som undantas beroende på sparat utrymme för utdelning. Även detta belopp kan omfattas av den allmänna regeln att endast häften skall tas upp till beskattning.

346

En annan ändring i tredje stycket är att de bestämmelser som hänger    Prop. 1993/94:50 samman med den nuvarande regleringen för beskattning av utskiftade belopp slopas eftersom utskiftning i samband med likvidation numera i sin helhet regleras inom reavinstsystemet.

Tillägget i tionde stycket begränsar möjligheten att vid 1995 års taxering beräkna det kapitalbeskattade utrymmet vid utdelning enligt den altemativa värderingsmetoden i fjärde stycket 1. Det innebär också att denna metod inte får användas vid beräkning av del sparade utrymmet. Det vid 1994 års taxering beräknade sparade utrymmet kan alltså inte användas om den altemativa värderingsregeln har använts. Begränsningen gäller även vid beräkning av reavinst på aktier och andelar om avyttring skett till närstående.

3 % 13 mom.

Bestämmelsema i nuvarande första och andra styckena har arbetats om. Att kvoterat slutavdrag inte medges i fråga om självständig näringsverk­samhet i utlandet (nuvarande andra stycket) framgår fortsättningsvis av första stycket. Nuvarande möjlighet till kvoterat slutavdrag i fråga om verksamhet i handelsbolag slopas. Detta är en konsekvens av att indelningen i förvärvskällor i princip avskaffas för verksamheter inom ett och samma handelsbolag. I fortsättningen kan delägaren endast tillgodo­göra sig avdrag för ackumulerade underskott under innehavstiden som reaförlust. Nuvarande andra stycket blir obehövligt och upphävs.

Övriga ändringar i momentet föranleds främst av det nya allmänna avdraget (kvittningen) i 46 § 1 mom. KL eller av den nya underskotts­lagen.

70 

§

Ändringama hänger samman med den ändrade dödsbobeskattningen. Det nya fjärde stycket har frånsett några redaktionella ändringar utformats enligt Lagrådets förslag. Av stycket framgår att be­stämmelserna i andra och tredje styckena om beräkning av skatten för fysiska personer skall gälla också för dödsbon med vissa undantag. Från och med beskattningsåret efter det kalenderår då dödsfallet inträffade tas det fasta beloppet om 100 kr bara ut om den beskattningsbara förvärvs­inkomsten överstiger ett belopp som motsvarar grandavdrag enligt 48 § 2 mom. KL, trots att grandävdrag inte medges för dödsbon för beskatt­ningsår efter det år då dödsfallet inträfffade. Från och med det fjärde beskattningsåret efter det kalenderår då dödsfallet inträffade utgör skatten på förvärvsinkomst 20 % av den beskattningsbara förvärvsinkomsten. Dessutom skall det fasta beloppet om 100 kr tas ut om förvärvsinkomsten överstiger det nyss angivna gränsbeloppet.

347

76 § 2 mom.

Prop. 1993/94:50

I momentet som är nytt i förhållande till lagrådsremissen slopas andra stycket a. Det innebär att enligt huvudregeln är det avgörande för om det är fråga om ett utländskt bolag enbart den beskattning som den utländska juridiska personen är underkastad i den stat där den är hemmahörande. Enligt ett nytt tredje stycke anses en utländsk juridisk person dock utgöra ett utländskt bolag när den juridiska personen omfattas av ett dubbelbeskattningsavtals regler om begränsning av beskattningsrätten som Sverige har ingått med någon av de uppräknade statema samt den juridiska personen har hemvist i denna stat.

22%

Som en konsekvens av det allmänna förslaget om skattefrihet för utdelning från svenska företag har föratsättningama för avdrag i stället knutits till den nya lydelsen av 7 § 8 mom. a. En redaktionell ändring har också gjorts eftersom skattefrihet enligt den bestämmelsen endast kan komma i fråga avseende utdelning från utländskt bolag.

24 % 2 mom.

Ändringen i första stycket innebär att avyttring av ett finansiellt instra­ment anses föreligga redan när det företag som har givit ut instramentet har försatts i konkurs under föratsättning att företaget är ett svenskt aktiebolag eller en svensk ekonomisk förening. Ändringen i sista meningen beror på att regler som avser upplösning av en ekonomisk förening i samband med ombildning till aktiebolag numera finns i punkt 1 a av anvisningama till 22 § KL. Någon ändring har inte skett i fråga om avyttring i samband med likvidation och fusion. Bestämmelsen i 3 § 1 mom. tredje stycket att utbetalning till aktieägaren i samband med likvidation, fusion e.d. skall behandlas som utdelning har emellertid slopats. Det innebär att avyttring vid likvidation resp. fusion enligt förslaget helt kommer att regleras inom reavinstsystemet. Vid avyttring motsvaras vederlaget av det utskiftade beloppet.

Tillägget i fjärde stycket innebär att reglema för inlösen av andel i värdepappersfond även gäller när en medlem avgår ur en ekonomisk förening.

24 % 4 mom.

1 det nya sjätte stycket finns regler som kan bli tillämpliga sedan avdrag för reaförlust har medgetts när företaget försattes i konkurs. I sjätte stycket 1 behandlas den situationen att ackord träffas eller att utdelning erhålls i en konkurs. Det avdrag som tidigare gjorts för reaförlust skall då elimineras och det sker genom att den ersättning som erhållits tas upp som reavinst. Medgavs ett kvoterat avdrag för reaförlusten skall motsvarande kvotering göras beträffande den ersättning som skall tas upp

348

som reavinst. Om avdrag medgavs för 70 % av förlusten skall således    Prop. 1993/94:50 70 % av erhållen ersättning tas upp.

Sjätte stycket 2 tillämpas i de undantagsfall ett beslut om konkurs upphävs. Det tillämpas även om en konkurs har lagts ned på grand av ackord i fråga om sådana tillgångar som inte omfattats av ackordet, dvs. i princip aktiema i ett bolag. Det tidigare erhållna avdraget skall då i sin helhet återföras till beskattning. Därefter skall aktien eller andelen anses ha det anskaffningsvärde beräknat enligt genomsnittsmetoden det hade vid tidpunkten för konkursen. Motsvarande gäller om konkursen avslutats med överskott. Det innebär att det tidigare avdraget för reaförlust elimineras och att aktien därefter anses avyttrad i samband med att företaget upplöses genom likvidation. Då gäller allmänna regler för beräkning av reavinst.

Har nedsättning av aktiekapitalet eller reservfonden skett genom inlösen av aktier anses en avyttring ha skett. Vinst som uppkommit vid inlösen undantas enligt sjunde stycket från skatteplikt. Det gäller även reavinst vid likvidation av svenskt aktiebolag eller svensk ekonomisk förening. Det får dock inte i något av fallen vara fråga om ett fåmansföretag. Undantag från skatteplikt gäller inte heller näringsbetingade andelar i näringsverksamhet som bedrivs av fysisk person eller dödsbo eller aktie eller andel som innehas av handelsbolag. I dessa fall skall reavinsten tas upp som intäkt i näringsverksamheten. Har reaförlust uppkommit vid likvidation av svenskt aktiebolag eller svensk ekonomisk förening medges avdrag enligt allmänna regler.

27 % 2 mom.

De särskilda bestämmelser i 3 § 7 mom. som tar sikte på att ett moderbolag till sina aktieägare delar ut aktiema i ett dotterbolag har slopats i den del de avser skattefrihet för utdelningen. Vissa bestämmel­ser om undantag från uttagsbeskattning m.m. vid sådan utdelning regleras nu i punkt 1 a av anvisningama till 22 § KL. Som en konsekvens av detta hai första stycket ändrats.

27 % 4 mom.

I första stycket ändras skatteplikten för kontantersättning i samband med byte av svenska aktier och andelar till hälften av utgiven kon­tantersättning. Ändringen är en följd av förslaget att hälften av reavinsten är skattepliktig vid avyttring av svenska aktier. Tillägget i de två sista meningarna avser byte av aktier eller andelar i företag som innehar fastighet taxerad som hyreshusenhet. Den del av vinsten som kan anses belöpa på denna fastighet skall tas upp som skattepliktig reavinst. För återstående del medges uppskov med beskattningen. Som an­skaffningsvärde för de avyttrade andelarna anses anskaffningsvärdet för de avyttrade andelarna med tillägg för den del av reavinsten som beskattats i samband med bytet.

349

27% 5 mom.

Prop. 1993/94:50

I nuvarande/örifa stycket finns de bestämmelser som innebär att vinst på marknadsnoterade aktier e.d. får kvittas fullt ut mot förlust på sådana marknadsnoterade instrament. Bestämmelsema har formulerats om och reglerar nu rätt till avdrag för förlust vid samtliga fall av avyttring av tillgångar som avses i 27 § 1 mom. Om det är fråga om ett sådant finansiellt instrament på vilket en vinst skulle ha tagits upp till hälften resp. 70 % är endast hälften resp. 70 % av en förlust avdragsgill. I det fall det är fråga om en förlust på icke marknadsnoterade aktier är endast (70 % av 50 %) 35 % eller (70 % av 70 %) 49 % av föriusten avdragsgill.

Bestämmelsen i det nuvarande andra stycket om begränsning i rätten till full kvittning i fråga om andel i marknadsnoterad värdepappersfond slopas (jfr kommentaren till punkt 2 a av anvisningama till 22 § KL).

Reglema i tredje stycket slopas som en konsekvens av att den ändrade regleringen för beskattning av utskiftade medel. Vidare slopas fjärde stycket till följd av att avdrag för förlust medges redan när ett bolag försätts i konkurs.

28%

I paragrafen, som behandlar det justerade ingångsvärdet vid reavinst­beskattningen av handelsbolagsandelar, görs några kompletteringar.

Till följd av att någon uppdelning på skilda förvärvskällor inte skall göras av bolagsinkomstema då ett handelsbolag innehar en andel i ett annat handelsbolag (se 18 § KL) görs ett tillägg i första stycket. De nya föreskriftema torde motsvara vad som i praktiken redan tillämpas i motsvarande situation då andelen i ägarbolaget ägs av t.ex. ett aktiebolag. Bestämmelsema om det justerade ingångsvärdet (jiv) kan åskådliggöras av ett exempel.

Ingående jiv 0

"eget" resultat

andel i HB

netto

jiv

HB 3   -1-220

-220

HB 2     -200

-h220

-t-20

+20

HB 1     -100

-t-20

-80

beror på ägarkategori

Om andelen i HB 1 ägs av ett aktiebolag bör hela underskottet minska ingångsvärdet. Resonemanget föratsätter att avdragsbegränsningen i 2 § 1 mom. femte stycket inte är tillämplig. Ägs andelen i stället av en fysisk person bör ingångsvärdet minskas i den utsträckning underskottet är avdragsgillt, dvs. till den del avdrag yrkas och medges enligt 46 § 1 mom. KL.

Det justerade ingångsvärdet har hitills haft betydelse endast vid beräkning av reavinst på grand av avyttring av andel i handelsbolag. För delägare som är fysiska personer eller dödsbon kommer det justerade

350

ingångsvärdet i fortsättningen att få betydelse även vid den löpande    Prop. 1993/94:50 beskattningen. Fördelningsunderlaget för räntefördelning och takbeloppet för expansionsmedel beräknas i fråga om verksamhet som bedrivs av handelsbolag med utgångspunkt i det justerade ingångsvärdet (2 § lagen om räntefördelning resp. 8 § expansionsmedelslagen).

Vid beräkning av justerat ingångsvärde skall enligt gällande be­stämmelser i första stycket det ursprangliga ingångsvärdet bl.a. ökas med de på delägaren belöpande skattepliktiga inkomstema och minskas med de på honom belöpande avdragsgilla underskotten. Med inkomst eller underskott torde i princip avses det skattemässiga resultatet vid taxeringen till statlig inkomstskatt. Det innebär att hänsyn skall tas inte endast till inkomstberäkningsregler i SIL utan även till sådana regler i andra lagar, t.ex. lagen (1990:663) om ersättningsfonder.

Räntefördelning får således i frånvaro av särskilda regler genomslag på det justerade ingångsvärdet såvitt gäller ökning eller minskning av inkomsten av näringsverksamhet. Detta gäller däremot inte motsvarande åtgärder i inkomstslaget kapital. Det synes nämligen oegentligt att uppfatta en intäkt av kapital som grandas på positiv räntefördelning som en på delägaren belöpande skattepliktig inkomst från bolaget. I fråga om negativ räntefördelning står det klart att ett avdrag i inkomstslaget kapital på grand av räntefördelning inte utgör ett på delägaren belöpande underskott i bolaget. Detta gäller oberoende av om det föreligger överskott eller underskott i bolaget.

Räntefördelning påverkar således i frånvaro av särskilda regler det justerade ingångsvärdet. Detta medför emellertid eU materiellt felaktigt resultat. En faktisk inkomst i ett handelsbolag som motsvaras av positiv räntefördelning är fullbeskattad och skall kunna tas ut utan ytterligare beskattning. Detta tillgodoses genom det nya sjunde stycket.

Bestämmelsema innebär att man med ett undantag skall bortse från räntefördelning. Ingångsvärdet påverkas alltså med inkomsten före räntefördelning. Den tekniska lösningen i propositionen innebär en förenkling i förhållande till lagrådsremissen.

Undantaget från huvudregeln att man skall bortse från räntefördelning gäller negativ räntefördelning i en underskottssituation.

Ett exempel kan belysa. På delägaren belöpande underskott från bolaget före räntefördelning antas uppgå till 70 och ett negativt fördelningsbelopp till 105. Negativ räntefördelning innebär att det negativa fördelningsbe­loppet tas upp som skattepliktig intäkt av näringsverksamhet och att avdrag medges med samma belopp i inkomstslaget kapital. Den negativa räntefördelningen innebär alltså i realiteten att ett underskott kan bli avdragsgillt. I den utsträckning detta blir fallet skall underskottet minska ingångsvärdet. Undantagsregeln innebär att det justerade ingångsvärdet minskas med det negativa fördelningsbeloppet, i exemplet 105, till den del det motsvaras av ett underskott före räntefördelning, i exemplet 70. Ingångsvärdet minskas alltså med 70.

I det nya åttonde stycket har särskilda regler rörande expansionsmedel tagits in.  Bestämmelserna i första meningen innebär att uttag kan göras

351

för att eriägga expansionsmedelsskatt utan någon nettominskning av    Prop. 1993/94:50 ingångsvärdet.

Anta att på delägaren belöpande inkomst efter räntefördelning är 100. Delägaren ökar expansionsmedel med hela beloppet. Den skatteplik­tiga inkomsten blir 0. Uttag, som minskar ingångsvärdet, görs med 28 för att erlägga expansionsmedelsskatt. Till följd av föreskriften att ingångsvärdet skall ökas med 28 % av en expansionsmedelsökning uppkommer ingen nettoförändring av ingångsvärdet i exemplet. Vid en minskning av expansionsmedel med 100 ökas ingångsvärdet med 72 (100 - 28). Sammantaget har ingångsvärdet ökat med den ursprangliga inkomsten på 100 och minskat med uttaget på 28.

I andra och tredje meningarna i åttonde stycket finns särskilda regler för ingångsvärdet vid de två ombildningssituationer som avses i 14 § resp. 11 § expansionsmedelslagen. Se kommentaren till de bestämmel­sema.

29 % 2 mom.

Ändringen i momentet innebär att rätt till avdrag för reaförlust för sådana tillgångar som avses i 29 § 1 mom. nu i sin helhet regleras i detta moment. Någon materiell ändring av kvittningsrätten har inte skett.

Övergångsbestämmelser

punkt 1

De nya reglema träder i kraft den 1 januari 1994 och tillämpas första gången vid 1995 års taxering. Det innebär att för företag med räken­skapsår som har påbörjats före ikraftträdandet gäller äldre bestämmelser om skattskyldighet för utdelning som varit tillgänglig för lyftning före utgången av år 1993 resp. för beskattning av reavinst när avyttring skett före denna tidpunkt. I punkterna 2-11 finns särskilda övergångsbe­stämmelser.

punkt 2

Punkten som är ny i förhållande till lagrådsremissen innebär att övergång till kalenderår inte behöver ske redan innevarande beskattningsår. Kortas eller förlängs inte innevarande beskattningsår kommer övergången alltid att ske genom avkortning av det följande beskattningsåret.

punkt 3

De nya bestämmelserna blir tillämpliga på beskattningsår inkl. räkenskapsår för handelsbolag i fall som avses i 3 § tredje stycket KL som börjar den 1 januari 1994 och senare. Underskott före ikraftträdandet beaktas av bl.a. praktiska skäl inte fullt ut vid bestämmande av avdrags­ramen.

352

punkt 4

Prop. 1993/94:50

Har en ekonomisk förening fattat beslut om utdelning före ikraftträdandet

och har denna utdelning förfallit till betalning före utgången av år 1993

gäller äldre bestämmelser i fråga om föreningens rätt till avdrag för

utdelningen.

punkt 5

För investmentföretag och värdepappersfonder har bestämmelsema om den schablonintäkt som skall tas ut på värdet av aktieinnehavet ändrats. För företag som har påbörjat räkenskapsåret före ikraftträdandet gäller emellertid äldre bestämmelser om schablonintäkt för den del av räken­skapsåret som löper fram till den 1 januari 1994.

punkt 6

Kapitalskattesatsen är t.o.m. 1995 års taxering 30 %. För reavinst på aktier e.d. gäller en särskild reglering som innebär att 5/6 av en reavinst är skattepliktig resp. att avdrag för reaförlust beräknas på 5/6 av förlusten. Vid 1995 års taxering gäller fortfarande begränsningen till 5/6. Det innebär att sedan denna kvotering skett skall återstående del av vinsten i förekommande fall tas upp till hälften eller såvitt gäller andelar i vissa värdepappersfonder till 70 %.

punkt 7

Har utskiftat belopp tagits upp till beskattning vid 1994 års taxering får reaförlust vid bolagets upplösning kvittas enligt äldre bestämmelser i 2 § 14 mom. första stycket och 27 § 5 mom., dvs. föriusten får kvittas fullt ut mot mottaget utskiftat belopp som erhållits under föregående beskatt­ningsår. Har en aktie ansetts avyttrad beroende på att aktiebolaget satt ned sitt aktiekapital eller reservfond genom inlösen av aktie och har reaföriust redovisats vid 1994 års taxering skall återbetalning till aktieägaren under år 1994 eller senare tas upp som reavinst. Skatteplikten är emellertid begränsad till ett belopp som svarar mot medgivet avdrag för reaförlust.

punkt 8

De nya reglerna om beskattning av räntekompensation tillämpas inte om räntekompensation lämnats under åren 1991-1993. Den föreslagna ordningen innebär inte någon inskränkning i äldre övergångsbestämmelser avseende tidigare ändringar i reglerna om räntekompensation.

punkt 9

1       fråga om Namibia och Venezuela tillämpas de nya föreskrifterna i 16 §

2 mom. tredje stycket först fr.o.m. den 1 januari året efter det att

dubbelbeskattningsavtalet med respektive land trätt i kraft.

punkt 10

Förslaget att aktie e.d. skall anses ha avyttrats när ett bolag försätts i

konkurs föreslås träda i kraft den 1 januari 1994. Har ett bolag före

23 Riksdagen 1993/94. 1 saml. Nr 50

353

ikraftträdandet försatts i konkurs men inte upplösts vid den tidpunkten    Prop. 1993/94:50 anses aktie e.d. ha avyttrats den 1 januari 1994.

punkt 11

I punkten har tagits in en hänvisning till en bestämmelse i lagen om återföring av skatteutjänmingsreserv. Den bestämmelsen gäller ingångs­värdet för andel i handelsbolag enligt 28 §.

20.9 Lagen (1993:939) om ändring i lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt

2 % 3 mom.

I första stycket har villkoren i d och e ändrats som en konsekvens av förslaget att utdelning på svenska aktier och andelar skall vara skattefri. Förslaget i lagrådsremissen innebar att koncembidrag inte fick lämnas mellan systerbolag om aktierna i något av bolagen utgjorde lager­tillgångar hos moderbolaget. En tillräcklig restriktion är emellertid att begränsa möjligheten att länma koncembidrag för bolag vars aktier utgör lagertillgångar hos moderbolaget. Villkoret i e har utformats så att om aktierna i det givande dotterföretaget utgör lagertillgångar hos moderföre­taget skall detsamma gälla för det mottagande dotterföretaget för att koncembidrag skall kunna lämnas.

Det nuvarande fjärde stycket slopas som en konsekvens av att 2 § 12 mom. har upphävts.

3 % 1 mom.

Bestämmelserna i det nuvarande tredje stycket har slopats beroende på att utskiftning från aktiebolag numera tas om hand inom reavinstsystemet.

1 de nya tredjefjärde styckena anges föratsättningama för skattelättnader för att lindra den ekonomiska dubbelbeskattningen. Jfr kommentaren till punkt 2 a av anvisningama till 22 § KL.

Till femte stycket har flyttats den nuvarande bestämmelsen i fjärde stycket. Den erinrar om att det för beskattning av utdelning från resp. avttring av aktier i ett fåmansföretag finns särskilda regler i 12 mom.

I sjättenionde styckena finns bestämmelser som reglerar beskattningen av andelar i värdepappersfonder. Jfr kommentaren till punkt 2 a av anvisningarna till 22 § KL.

5 § 2 mom.

1 andra stycket har skett en redaktionell ändring. Orsaken är att rätt till avdrag för reaförluster för vissa tillgångar numera uttryckligen regleras i 25 § 11 mom., 26 § 10 mom., 27 § 5 och 6 mom. samt 29 § 2 mom.

354

7 § 4 mom.

Prop. 1993/94:50

Stiftelsen Sveriges Nationaldag har tagits in i den s.k. katalogen \ fjärde stycket.

7 % 8 mom.

Första - femte styckena har slopats som en konsekvens av den allmänna regeln om skattefrihet för utdelningsinkomster.

I den  nya första stycket har de  nuvarande  föratsättningama för skattefrihet i tredje stycket a och b tagits in.

70 a §

Bolagsskattesatsen sänks från 30 till 28 %.

Övergångsbestämmelser

punkt 1

De nya reglema träder i kraft den 1 januari 1994 och tillämpas första

gången vid 1995 års taxering.

punkt 2

Den tidigare beslutade övergångsbestämmelsen för livförsäkringsföretag

kvarstår oförändrad.

punkt 3

Förmögenhetsförhållandena för värdepappersfonder före ikraftträdandet skall inte påverka andelsbeskattningen efter denna tidpunkt. Under en övergångsperiod får bestämmelserna om reducerad skatteplikt för reavinst i fråga om andel i svensk värdepappersfond som skall ha minst 90 % av förmögenheten placerad i svenska och utländska aktier e.d. tillämpas om denna förmögenhetsandel uppgår till minst 75 %.

punkt 4

De nya bestämmelserna om skatteplikt för utdelning på andel i värde­pappersfond tillämpas vid 1995 års taxering som om fonden uppburit de vidareutdelade inkomsterna samma år utdelningen sker. Därigenom undviks att utdelningar från värdepappersfonder blir fullt skattepliktiga under år 1994 för andra fonder än räntefonder.

355

20.10 Lagen (1951:763) om statlig inkomstskatt på

Prop. 1993/94:50

ackumulerad inkomst

7 

§

Ändringen är en konsekvens av att handelsbolagsbeskattningen av äldre dödsbon avskaffas.

3%

En minskning av expansionsmedel skall tas upp som intäkt av närings­verksamhet. En sådan intäkt av detta slag som beror på att verksamheten har upphört bör få räknas som ackumulerad inkomst om expansionsmed­len hänför sig till minst två år. Detsamma gäller i fråga om fysisk person eller delägare i handelsbolag som är bosatt utomlands om anknytning till fastighet eller fast driftställe här i landet har upphört och expan­sionsmedel enligt 5 § expansionsmedelslagen skall anses vara noll kr. En bestämmelse om detta har införts i en ny punkt 14.

Av en ny punkt 75 framgår att intäkt av näringsverksamhet som härrör från återföring av periodiseringsfonder på grand av bl.a. att näringsverk­samheten upphört, andel i handelsbolag avyttrats eller konkurs bör få räknas som ackumulerad inkomst om de återförda avdragen för avsätt­ningar hänför sig till minst två år.

20.11   Uppbördslagen (1953:272)

2 % 3 mom.

Ändringen är en konsekvens av att reglema om förseningsavgift har föreslagits bli intagna i fastighetstaxeringslagen (1979:1152), se prop. 1993/94:1.

26%

Av bestämmelsen i andra stycket framgår att såväl preliminär F-skatt som särskild A-skatt skall betalas med lika stora belopp varje uppbördsmånad under uppbördsåret, dvs. under tiden fr.o.m. febraari månad ett år t.o.m. januari månad det följande året. Har skatten debiterats under uppbörds­året skall den betalas med lika stora belopp senast den 18 i var och en av de månader som återstår av uppbördsåret efter den månad under vilken skatten debiterades.

27 % 2 mom.

I momentet har en ny punkt, 6, införts. Av punkt 6 jämförd med 3 § lagen om expansionsmedel framgår att den skattskyldige skall gottskrivas

356

ett belopp motsvarande 28 % av en minskning av expansionsmedel vid    Prop. 1993/94:50 debitering av slutlig skatt.

32%

Se kommentaren till 2 § 3 mom.

36%

Med en månatlig uppbörd av preliminär F-skatt blir febraari den första uppbördsmånaden under uppbördsåret. Den preliminära F-skatt som debi­terats inför detta uppbördstillfälle skall alltså betalas senast den 18 i månaden. För att göra en sådan ordning möjlig föreskrivs i första stycket att en F-skattesedel skall översändas till den skattskyldige senast den 25 januari under inkomståret.

36 a %

Med en månatlig uppbörd av. särskild A-skatt blir febraari den första uppbördsmånaden under uppbördsåret. Den särskilda A-skatt som debite­rats inför detta uppbördstillfälle skall alltså betalas senast den 18 i månaden. För att göra en sådan ordning möjlig föreskrivs [första stycket att ett besked om debitering av särskild A-skatt skall översändas till den skattskyldige senast den 25 januari under inkomståret.

69 % 2 mom.

I andra stycket görs en följdändring till ändringen i 27 § 2 mom.

Anvisningar

till 40 §

Enligt den nuvarande lydelsen får F-skattesedeln effekt t.o.m. febraari året efter det inkomstår för vilket den är utfärdad. Det innebär att skatteavdrag som skall redovisas vid det första uppbördstillfället under uppbördsåret, dvs. senast den 18 mars, får underlåtas på grand av en F-skattesedel som utfärdats för närmast föregående inkomstår. En motsva­rande ordning avses gälla även med en månatlig uppbörd av F-skatt. Då kommer emellertid det första uppbördstillfället att bli senast den 18 febraari. Förevarande bestämmelse har därför ändrats så att F-skatte­sedeln ges effekt endast under januari året efter det inkomstår för vilket skattsedeln utfärdats. Bestämmelsen korresponderar med 36 § UBL där det föreskrivs att en F-skattesedel skall översändas till den skattskyldige senast den 25 januari under inkomståret.

357

20.12  Lagen (1992:1661) om ändring i

Prop. 1993/94:50

uppbördslagen (1953:272)

27 % 3 mom.

I första stycket görs en följdändring till ändringen i 27 § 2 mom. UBL. Ändringen i andra stycket är en konsekvens av att reglema om förseningsavgift    föreslagits    bli    intagna    i    fastighetstaxeringslagen (1979:1152), se prop. 1993/94:1.

68 % 6 mom.

Den föreslagna ändringen innebär att sista stycket upphävs. Därigenom tas kravet bort att en utmätning skall inbringa något utöver vad som fordras för att täcka kostnadema.

69 § 7 mom.

I första stycket görs en följdändring till ändringen i 27 § 2 mom. UBL. Ändringen i andra stycket är en konsekvens av att reglema om förseningsavgift    föreslagits    bli    intagna   i    fastighetstaxeringslagen (1979:1152), se prop. 1993/94:1.

20.13 Lagen (1993:000) om ändring i lagen (1993:941) om ändring i uppbördslagen (1953:272)

/ 

§

I lagrammet har en ny punkt, 14, införts. Av denna framgår att upp­bördslagens bestämmelser skall gälla även skatt enligt lagen om ex­pansionsmedel.

20.14  Skogskontolagen (1954:142)

7§

Ändringen i första stycket är en följd av att handelsbolagsbeskattningen av äldre dödsbon tagits bort.

De justeringar som gjorts i tredje och sjätte styckena är en anpassning till den ändrade förvärvskälleindelningen.

358

2 §

Prop. 1993/94:50

Ändringen i första stycket är en anpassning till den ändrade förvärvskälle­indelningen.

3%

Justeringen är en anpassning till den ändrade förvärvskälleindelningen.

9§

Ändringen är en följd av att handelsbolagsbeskattningen av äldre dödsbon tagits bort.

20.15  Lagen (1962:381) om allmän försäkring

11 kap. 3 §

Vad som är aktiv resp. passiv näringsverksamhet regleras enligt gällande regler i 18 § KL. I fortsättningen definieras aktiv näringsverksamhet i AFL och passiv näringsverksamhet i 2 § första stycket SLF.

I paragrafens första stycke har definitionen av aktiv näringsverksamhet tagits in. Enligt andra stycket skall bedömningen göras för varje för­värvskälla för sig. Gränsdragningen mellan aktiv och passiv näringsverk­samhet samt vad som är att hänföra till en resp. skilda förvärvskällor har kommenterats i allmänmotiveringen (avsnitt 7.1.1 och 7.2.2).

Enligt definitionen kan självständig näringsverksamhet utomlands aldrig utgöra aktiv näringsverksamhet. Detta innebär t.ex. att ett underskott av självständig näringsverksamhet utomlands aldrig kan föranleda avdrag enligt 46 § 1 mom. KL.

20.16 Lagen (1963:173) om avdrag för avgifter till Stiftelsen Svenska Filminstitutet, m.m.

7 

§

Ändringama är en följd av det nya film- och videoavtalet. I be­stämmelsen anges parterna i det nya avtalet. Som tidigare medges avdrag för biograf- och videoavgifter till Filminstitutet. Som en följd av att två TV-företag är parter i avtalet föreskrivs att avdrag medges även för dessa företags avtalsenliga bidrag till Filminstitutet.

359

2 §

Prop. 1993/94:50

Ändringen är en följd av att inkomstslagen ändrats genom skatterefor­men.

3%

Bestämmelsen innebär att stöd som Filminstitutet ger till näringsidkare för näringsverksamheten anses vara näringsbidrag eller annat stöd som beskattas enligt punkt 9 av anvisningarna till 22 § KL. Den nuvarande regleringen om skattefrihet för vissa bidrag slopas.

20.17  Lagen (1963:430) om mervärdeskatt

48 a %

Den föreslagna ändringen har kommenterats i kapitel 17.

20.18  Lagen (1970:599) om avdrag vid inkomsttaxeringen för avgifter till Värdepapperscentralen VPC Aktiebolag

Den justering som har gjorts är en anpassning till redan tidigare beslutade ändringar av förvärvskälleindelningen (jfr prop. 1989/90:110, s 543 f).

20.19  Kupongskattelagen (1970:624)

I 2 § finns bestämmelser som innebär att kupongskatt även tas ut på utbetalningar i form av utskiftning. För aktieägare som är skattskyldiga i Sverige föreslås att utskiftning i samband med likvidation och fusion helt skall behandlas inom reavinstsystemet. En motsvarande ändring i fråga om uttag av kupongskatt är inte möjlig eftersom det föratsätter att den som skall innehålla skatten - VPC eller det utbetalande bolaget - har kännedom om den vinst som har uppkommit. Regleringen kvarstår därför oförändrad. Det restitutionsförfarande som finns i 27 § ger på samma sätt som i dag en möjlighet till reduktion av undertaget för kupongskatt.

7 

§

Ändringen i första stycket är en konsekvens av att de regler, som innebär att ett moderbolag till sina aktieägare kan dela ut aktiema i ett dotterbolag utan skattekonsekvenser, har flyttats till punkt 1 a av anvisningama till 22 § KL.

360

4 %

Prop. 1993/94:50

Ändringen i andra stycket är en konsekvens av att handelsbolagsbeskatt­ningen för dödsbon slopas.

20.20        Skattebrottslagen (1971:69)

Ändringen föranleds av den nya expansionsmedelsskatten.

20.21        Bokföringslagen (1976:125)

72 §

Enligt den nuvarande lydelsen av femte stycket gäller följande. Den som är bokföringsskyldig i fråga om flera rörelser skall använda samma räkenskapsår för dessa. Föreligger synnerliga skäl kan regeringen eller myndighet som regeringen bestämmer medge att olika räkenskapsår får användas. Enligt den nuvarande lydelsen av sjätte stycket har detta mot­svarande tillämpning på räkenskapsår inom en koncem.

Genom skattereformen 1990 avskaffades indelningen i förvärvskällor för aktiebolag m.fl. juridiska personer. Med undantag för självständig näringsverksamhet i utlandet kommer all näringsverksamhet som en fy­sisk person bedriver att hänföras till en och samma förvärvskälla. Den bokföringsskyldige bör inte få kunna tillämpa olika räkenskapsår för skilda delar av sin verksamhet. Den nämnda möjligheten till dispens bör därför begränsas till att avse olika företag inom en koncem. En ändring av denna innebörd har gjorts i femte och sjätte styckena.

20.22        Lagen (1979:611) om upphovsmannakonto

7 

§

Ändringen i 7 § andra stycket är en följd av att handelsbolagsbeskatt­ningen av äldre dödsbon slopats.

3 och 5 %%

Justeringama i 3 och 5 %% har gjorts till följd av den ändrade förvärvskäl­leindelningen.

361

20.23 Lagen (1981:691) om socialavgifter

Prop. 1993/94:50

2 kap.

7§

Folkpensionsavgiften höjs med 0,2 procentenheter.

3 kap.

7§

Folkpensionsavgiften höjs med 0,2 procentenheter. 6%

Ändringen i första stycket föranleds av att föreskriftema om avkortning utmönstrats ur uppbördslagstiftningen (prop. 1992/93:198, bet. 1992/93: SkU27, rskr. 1992/93:448, SFS 1993:891 m.fl.).

I andra stycket har med hänsyn till den månatliga uppbörden antalet tillgodoföringstillfällen ändrats från sex till tolv. Bestämmelsema har också utvidgats till att avse all debiterad preliminär skatt, dvs. inte bara preliminär F-skatt utan också särskild A-skatt. Vidare har de tidsangivel­ser som finns i stycket justerats med hänsyn till att första uppbördsmåna­den blir febraari i stället för mars. Slutligen anges i förtydligande syfte att bestämmelsema endast gäller preliminär skatt som debiterats fysiska personer.

20.24 Utsökningsbalken

2 kap. 4 %

I första stycket har endast språkliga ändringar gjorts.

I andra stycket har föratsättningama för överlänmande av mål mellan behöriga kronofogdemyndigheter mjukats upp. För sådant överlämnande krävs fortsättningsvis endast att målets handläggning främjas därigenom. Vidare görs den ändringen att ett mål får överlämnas även efter det att utmätning, eller någon annan verkställighetsåtgärd, t.ex. kvarstad, har företagits.

4 kap. 3 %

Paragrafen har fått ett nytt första stycke som anger de nya föratsätt­ningama för att utmätning skall ske. Det finns inte längre något krav på att alla förrättningskostnader som uppkommer hos kronofogdemyndighe­ten skall bli betalda för att utmätning skall få göras. I stället skall

362

myndigheten göra en prövning av om resultatet, efter avdrag för kostna-    Prop. 1993/94:50 der som kan uppkomma efter själva utmätningen, kan beräknas bli ett överskott som gör åtgärden försvarlig. Detta innebär t.ex. att utmätning kan komma att ske även om bara en del av grandavgiften eller grand­avgiftema blir betald.

13 kap. 6 %

Paragrafen har fått ett nytt andra stycke. Här framgår att sådana förrättningskostnader som bara avser ett mål skall räknas med i det målets fordran när man gör den proportionella fördelningen. Av det föreslagna nya andra stycket i 17 kap. 7 § framgår att de gemensanuna kostnadema skall tas ut innan den fördelningen görs.

20 a %

Paragrafen behandlar utbetalning av småbelopp.

Ett nytt första stycke behandlar det fallet att det finns flera mål och det belopp som skall utbetalas i något av dem understiger 100 kr. Då skall detta belopp i stället fördelas mellan andra mål, dvs. mål som enligt den första fördelningen skulle få minst 100 kr. men inte därigenom bli fullbe­talda. Denna regel skall tillämpas om inte särskilda skäl föranleder något annat. En förebild till denna lösning finns i 11 kap. 13 a § konkurslagen (1987:672).

Enligt andra stycket är kronofogdemyndigheten inte skyldig att betala ut belopp som understiger 25 kr. Om beloppet inte betalas ut tillfaller det staten. Den gräns som gällt hittills är 10 kr.

15 kap. 24 a %

Ändringen har samma innebörd som ändringen i 13 kap. 20 a § andra stycket.

17 kap. 7 §

I ett nytt andra stycke anges att gemensamma förrättningskostnader har företräde framför kostnader som bara avser ett mål och alltså skall tas ut innan proportionering och fördelning sker (jfr 13 kap. 6 §).

20.25  Lagen om ändring i lagen (1993:893) om ändring i utsökningsbalken

4 kap. 8 %

Paragrafen har ändrats senast genom SFS 1993:893 (prop. 1992/93:198 om indrivning av statliga fordringar m.m.), som träder i kraft den 1 januari 1994.

363

Ändringama \ första stycket innebär en utvidgning av den behörighet Prop. 1993/94:50 som kronofogdemyndigheten har att pröva mål om utmätning. När det gäller behörigheten på grand av gäldenärens hemvist innebär förslaget inga ändringar. Däremot utvidgas den behörighet som grandas på att gäldenären har egendom inom länet; här behöver det nämligen inte längre vara fråga om just den egendom som är föremål för själva utmätningen. Häratöver föreskrivs nu behörighet för myndigheten i det län där verk­ställighet annars lämpligen kan ske. Regeln skall tillgodose behoven av att samordna handläggningen av mål mot olika gäldenärer vid en och samma myndighet.

Till följd av de utvidgningar av behörigheten som gjorts i första stycket har specialreglerna för behandling av fartyg m.m. i andra stycket kunnat tas bort.

20.26        Lagen (1984:1052) om statlig fastighetsskatt

2§

Ändringen beror på de nya reglema för beskattning av äldre dödsbon (avsnitt 7.5).

20.27        Lagen (1986:468) om avräkning av utländsk skatt

7 §

Ändringen i tredje stycket är redaktionell.

20.28        Taxeringslagen (1990:324)

4 kap. 13 %

Andra stycket 3 har justerats med anledning av förslagen i prop. 1993/94:1 om organisationen vid fastighetstaxeringen. Förslagen innebär att fastighetstaxeringsförfarandet i allt väsentligt utformas i enlighet med förfarandet vid inkomsttaxeringen, bl.a. införs ett omprövningsförfarande efter mönster från taxeringslagen. Justeringen innebär att följdändring i att beslut enligt taxeringslagen får företas även efter utgången av fem­årsperioden när det föranleds av att skattemyndigheten genom beslut om omprövning eller taxeringsåtgärder ändrat ett fastighetstaxeringsbeslut.

5 kap. 7 §

Ändringen i andra stycket föranleds av att skattetillägg skall kunna påföras vid oriktig uppgift beträffande underlag för skatt enligt lagen om expansionsmedel.

364

20.29   Lagen om ändring i lagen (1993:944) om ändring i   Prop. 1993/94:50 taxeringslagen (1990:324)

1 kap. 7 §

Ändringen i första stycket föranleds av att taxeringslagen skall gälla också vid fastställelse av underlaget för skatt enligt lagen om expansionsmedel.

20.30 Lagen (1990:325) om självdeklaration och kontrolluppgifter

2 kap. 70 §

Ändringen i andra stycket anger att en självdeklaration skall innehålla också de uppgifter som behövs för beräkning av skatt enligt lagen om expansionsmedel.

14%

I första stycket skall hänvisningen till 3 kap. 5 § första stycket 4 rätteligen vara 3 kap. 5 § första stycket 3.

7S§

Paragrafen innehöll i sin tidigare lydelse bestämmelser om upplysnings­plikt beträffande s.k. likställighetsavtal. Möjligheten att ingå sådana avtal med svensk arbetsgivare har slopats fr.o.m. den 1 april 1993 i och med införandet av F-skattebevis. Däremot kvarstår möjlighet att ingå s.k. omvända likställighetsavtal med utländska arbetsgivare. Paragrafen har justerats i enlighet med detta.

79 §

Till följd av införandet av lagen (1993:000) om räntefördelning vid be­skattning har i ett nytt andra stycke intagits bestämmelser om skyldighet för näringsidkare att lämna uppgift om fördelningsunderlag enligt nämnda lag. Uppgifterna skall länmas avseende såväl utgången av närmast före­gående beskattningsår som motsvarande belopp vid beskattningsårets ut­gång.

25%

Tredje stycket har slopats till följd av att handelsbolagsbeskattningen av äldre dödsbon avskaffats.

365

3 kap. 22 %

Prop. 1993/94:50

I paragrafens arulra stycke har intagits bestämmelser om kontrolluppgift vid s.k. räntekompensation vid avyttring av en fordran eller andel i s.k. räntefond (se kommentaren till 3 § 6 mom. SIL).

25 a %

I paragrafens andra stycke har ett förtydligande gjorts beträffande frågan om vem som är uppgiftsskyldig för utgiftsränta. Förtydligandet innebär att det är den som faktiskt har tagit emot räntan som är uppgiftsskyldig, (dock fortfarande under föratsättning att mottagaren tillhör kretsen av uppgiftsskyldiga i första stycket). Detta medför bl.a. att den som yrkes­mässigt bedriver utlåning och tar emot ränta för en annan borgenärs räk­ning blir uppgiftsskyldig, vilket kan vara fallet t.ex. då ett säljföretag som säljer varor på avbetalning har lämnat över hela låneadministrationen till ett finansieringsföretag, som också aviserar kundema.

Detsamma gäller vid pantsättning av fordringar. Det kan även förekom­ma att en bank, som lånat ut pengar till privatpersoner, säljer ut ford­ringar för att på så sätt sprida riskema eller förbättra likviditeten. Banken fortsätter emellertid att administrera lånen; aviserar låntagama och tar emot räntebetalningarna. Kunderna har inte underrättats om borgenärs­bytet. Vid sådan överiåtelse är det den förste borgenären i detta fall banken som är uppgiftsskyldig.

Paragrafens tredje stycke har, till följd av ändringen i 3 § 6 mom. förs­ta stycket SIL justerats så att det av kontrolluppgiften särskilt skall framgå hur stor del av betald ränta som är avdragsgill för det aktuella året, dock endast om den betalda räntan till någon del belöper på tid efter den 31 januari året efter beskattningsåret.

I ett nyn fjärde stycke har intagits bestämmelser om kontrolluppgift vid s.k. räntekompensation vid förvärv av fordon (jfr kommentaren till 22 §). I de fall den avkastning kompensationen avser förfaller till betalning ett senare år än det år förvärvet skett skall dock någon kontrolluppgift inte länmas.

28 och 31 %%

Paragraferna har justerats med anledning av att utdelning på aktier i svenskt aktiebolag, och andelar i svensk ekonomisk förening fortsätt­ningsvis skall vara skattefri.

60%

Paragrafens första stycke innehåller regler om sammandrag av kontroll­uppgifter. Sista meningen har utgått. Meningen behandlar först semester­medel som har betalts in till semesterkassa. Sådan uppgift behöver inte längre tas med på sammandraget eftersom arbetsgivaren fr.o.m. inkomst­året 1993 inte längre betalar de socialavgifter som belöper på medlen.

366

Detta görs i stället av semesterkassan, som också länmar kontrolluppgift.    Prop. 1993/94:50

Därefter behandlas underlag för löneskatt. Inte heller denna uppgift

behöver längre särskilt anges på sammandraget, eftersom det framgår av

personnumret om personen i fråga är över 65 år och arbetsgivaren då

skall betala in särskild löneskatt i stället för arbetsgivaravgifter. Beloppen

i rata 11 och 12 på kontrolluppgiftsblanketten utgör då underlaget för

särskild löneskatt.

I ett nytt tredje stycke har i syfte att underlätta taxeringsarbetet införts bestämmelser om skyldighet att lämna sammandrag avseende utgiftsränta, tomträttsavgäld, avgift för pensionsförsäkring och reavinst/förlust vid för­säljning av andel i allemansfond. Vidare har införts skyldighet för bostadsrättsföreningar m.fl. att lämna sammandrag beträffande kontroll­uppgifter som skall lämnas vid upplåtelse eller överlåtelse av lägenhet.

20.31  Lagen om ändring i lagen (1993:945) om ändring i lagen (1990:325) om självdeklaration och kontrolluppgifter

3 kap. 23 %

Punkt 3 har justerats med anledning av att den skattemässiga särbe­handlingen av allemanssparandet har slopats. Vidare har ränta på vinstandelslån som inte utgör skattepliktig inkomst enligt punkt 2 a första stycket 4 av anvisningama till 22 § KL (se kommentaren vid denna paragraf) undantagits från kontrolluppgiftsskyldigheten.

27%

Paragrafen har justerats med anledning av att utdelning på aktie i svenskt bolag och andel i svensk ekonomisk förening fortsättningsvis skall vara skattefri. Beträffande svensk värdepappersfond skall kontrolluppgift läm­nas till den del utdelningen är skattepliktig. Justering har även skett till följd av att den skattemässiga särbehandlingen av allemanssparandet har slopats.

32 a %

Paragrafen har justerats med anledning av att den skattemässiga särbe­handlingen av allemanssparandet har slopats. Numera gäller att reavinst och reaförlust vid försäljning av andel i allemansfond skattemässigt skall behandlas på samma sätt som reavinst/förlust vid försäljning av andel i annan svensk värdepappersfond.

367

20.32  Lagen om ändring i lagen (1990:654) om

Prop. 1993/94:50

skatteutjämningsreserv

Föreskriften och motiven för ändringen kommenteras i avsnitt 6.

20.33  Lagen (1990:655) om återföring av obeskattade reserver

Motiven för bestämmelsema i andra stycket och finns i avsnitt 7.4.

Slopandet av 5 § femte stycket beror på att handelsbolagsbeskattningen av äldre dödsbon avskaffats.

20.34  Lagen (1990:659) om särskild löneskatt på vissa förvärvsinkomster

7 

§

Ändringen är en följd av att folkpensionsavgiften höjs med 0,2 procen­tenheter.

2

§

Bestämningen i första stycket av passiv näringsverksamhet föranleds av att definitionerna av aktiv och passiv näringsverksamhet utgått ur 18 § KL och en definition av aktiv näringsverksamhet tagits in i 11 kap. 3 § första stycket AFL. Som en följd av att folkpensionsavgiften höjs med 0,2 procentenheter justeras den särskilda löneskatten.

20.35 Lagen (1993:947) om ändring i lagen (1990:661) om avkastningsskatt på pensionsmedel

2

§

I paragrafens sista stycke har en följdändring gjorts till förslaget om slopad handelsbolagsbeskattning av äldre dödsbon.

7

§

Ett tillägg har gjorts i reglema om värdering av värdepapper vid be­stämmandet av underlaget för avkastningsskatt. Ändringama innebär att uttaget av avkastningsskatt anpassas till förslaget om lindrad beskattning av direktägda värdepapper. De värdepapper som är föremål för begränsad skatteplikt enligt 3 § 1 mom. SIL skall vid bestämmandet av underlaget för avkastningsskatt inte tas upp till hela det noterade värdet. Värdepap-

368

per i denna grapp som är hänförliga till kapitalförsäkring tas upp till    Prop. 1993/94:50 65 % för att skattebelastningen på detta kapital alltjämt skall ligga på en nivå som motsvarar kapitalinkomstskattenivån.

Värdepapper som omfattas av nämnda moment och som är hänförliga till den del av underlaget för avkastningsskatt som beskattas med en skattesats på 9 % tas upp till 80 % av det noterade värdet. Det innebär att sparande i pensionsförsäkring och på pensionssparkonto alltjämt kommer att behålla en relativ skatteförmån.

När det gäller andelar i värdepappersfonder sker värderingen på ett något annorlunda sätt. En fondandel skall nämligen värderas med hänsynstagande till hur stor del av utdelningen som under det föregående beskattningsåret skulle ha varit skattepliktig resp. inte skattepliktig enligt de allmänna bestämmelsema om inkomstbeskattning av utdelning från fonder. Den generella nedsättningen av värderingsunderlaget till 80 resp. 65 % av marknadsvärdet skall reduceras i samma proportion som utdelningen skulle ha varit skattepliktig i inkomstskattesystemet. Om t.ex 30 % av utdelningen skulle ha varit skattepliktig skall nedsättningen av värderingsunderlaget också reduceras med 30 %. Det innebär att andelen i ett sådant fall skall tas upp till 86 % av det noterade värdet om den ingår i pensionsförsäkringskapital. Reduceringen av den högsta tillåtna nedsättningen (100 - 80=) 20 blir alltså (30 % av 20=) 6 %.

Om utdelningen delvis skulle ha varit skattefri, t.ex därför att reavinster på aktier delats ut, skall reduceringen ske på motsvarande sätt. Ett exempel får illustrera. Utdelningen antas vara 100 kr. och skatten, beräknad enligt de vanliga inkomstskattereglema, antas uppgå till 15 kr. Högsta möjliga skatt som skulle ha kunnat utgå på utdelningen är 25 kr. vid en skattesats på 25 %. Reduceringen skall i detta fall göras med (15/25=) 60 %, vilket motsvarar 12 procentenheter. Det betyder alltså att fondandelen skall tas upp till 92 % av det noterade värdet om den ingår i ett pensionsförsäkringskapital.

Motsvarande justeringar skall göras för andelar som ingår i annat pensionskapital.

20.36  Lagen (1990:663) om ersättningsfonder

Ändringen i 7 § andra stycket är en följd av att handelsbolagsbeskatt­ningen av äldre dödsbon tagits bort.

Justeringarna i 3, 9 och 70 §§ innebär en anpassning till det ändrade förvärvskällebegreppet.

24 Riksdagen 1993/94. 1 saml. Nr 50

369

20.37  Lagen (1991:687) om särskild löneskatt på

Prop. 1993/94:50

pensionskostnader

7 

§

Ändringen är en följd av att reglerna i 53 § 3 mom. KL om handels-bolagsbeskattade dödsbon slopats. Som en följd av att folkpensionsav­giften höjs justeras löneskatten.

2.38  Lagen (1993:949) om ändring i lagen (1991:687) om särskild löneskatt på pensionskostnader

3%

Som en följd av att folkpensionsavgiften höjs justeras löneskatten.

20.39 Lagen (1992:1485) om beräkning av statlig in­komstskatt på förvärvsinkomst vid 1994 och 1995 års taxeringar

Ändringen är en konsekvens av den ändrade dödsbobeskattningen.

20.40  Lagen (1992:1643) om särskilda regler för beskattning av handelsbolag i vissa fall

Ändringen i 1 och 3 §§ föranleds av den ändrade förvärvskälleindelnin­gen

20.41   Lagen (1993:765) om statligt stöd till banker och andra kreditinstitut

27%

Bestämmelsen är tillämplig i fråga om sådana företag vars samtliga aktier eller andelar ägs av staten vid överlåtelsetidpunkten och som omfattas av möjligheten att erhålla stöd från staten enligt 3 § lagen. Företaget i fråga behöver inte faktiskt ha erhållit sådant stöd som avses i bankstödslagen. Begränsningen i avdragsrätten gäller allt underskott som uppkommit före det beskattningsår då överlåtelsen skedde. Även underskott som upp­kommit före statens förvärv av företaget omfattas således. Underskott som uppkommit under det beskattningsår överlåtelsen ägde ram omfattas däremot inte.  Avdragsbegränsningen föratsätter inte att staten sålt samt-

370

liga aktier eller andelar. Bestämmelsen gäller även för det fall staten    Prop. 1993/94:50 överlåter en del av företaget.

20.42 Lagen om upphävande av lagen (1967:94) om avdrag vid inkomsttaxeringen för viss aktieutdelning

Av skäl som anförs i den allmänna motiveringen (avsnitt 5.1) skall Annell-avdraget avskaffas och ersättas med en lindring av dubbelbe­skattningen på aktieägarnivån. Lagen om avdrag vid inkomsttaxeringen för viss aktieutdelning skall därför upphävas. Den upphävda lagen till-lämpas på utdelning som förfallit till betalning före utgången av år 1993.

20.43  Lagen (1969:630) om viss skattefrihet för utdelning på aktie i Svensk interkontinental lufttrafik aktiebolag (SILA)

Lagen upphävs som en följd av det allmänna förslaget om skattefrihet för utdelning.

20.44 Lagen om upphävande av lagen (1988:847) om skattelättnader för allemanssparande

Lagen innebär att de särskilda skattereglema för allemansfonder slopas fr.o.m. den 1 januari 1994. Allmänna skatteregler för fondandelar kom­mer därför att gälla. Vissa nu gällande regler om behandling av spar­premie enligt reglema för premiegrandande allemanssparande kvarstår dock enligt övergångsregleringen. Detsamma gäller regler om skattefrihet för bonusränta som ännu inte utbetalts men som tillgodoräknats ungdoms-bosparare före utgången av år 1991.

371

Förteckning över remissinstanser som avgett yttrande över

Prop. 1993/94:50

promemorian   Beskattning   av   enskild   näringsverksamhet   m.m.    Bilaga 1 Ändringar i bolagsbeskattningen Ds 1993:28

Efter remiss har yttranden över promemorian avgetts av Riksskatteverket (RSV), Riksbanken, Hovrätten över Skåne och Blekinge, Kammarrätten i Göteborg, Datainspektionen, Bokföringsnämnden (BFN), Riksförsäk­ringsverket (RFV), Riksrevisionsverket (RRV), Skogsstyrelsen, Statens jordbraksverk, Närings- och teknikutvecklingsverket (NUTEK), Bank­stödsnämnden, Handelshögskolan i Stockholm, Juridiska fakulteten vid Uppsala universitet. Byggentreprenörerna, Finansbolagens Förening, Föreningen Auktoriserade Revisorer FAR, Grossistförbundet Svensk Handel, Konstnärliga och Litterära Yrkesutövares Samarbetsnämnd (KLYS), Kooperativa Förbundet (KF), Landsorganisationen i Sverige (LO), Landstingsförbundet, Redovisningsrådet, Svenska kommunför­bundet. Svenska Revisorsförbundet SRS, Svenska Samemas Riksförbund, Svenska Uppfinnareföreningen, Sveriges advokatsamfund, Sveriges fastighetsägareförbund, Sveriges Fiskares Riksförbund, Sveriges Jord­ägareförbund, Sveriges Redovisningskonsulters Förbund, Tjänsteför­bundet, Tjänstemännens Centralorganisation (TCO) och Utvecklings­fonden i Jönköpings län.

Lantbrakamas Riksförbund och Skogsägamas Riksförbund (LRF/ Skogsägarna) har avgett ett gemensamt yttrande.

Svenska Handelskammarförbundet, Svensk Industriförening, Svenska Arbetsgivareföreningen och Sveriges Industriförbund har åberopat ett yttrande från Näringslivets Skattedelegation. Företagamas Riksorga­nisation, Svenska Bankföreningen, Sveriges Köpmannaförbund och Sve­riges Redareförening har föratom egna yttranden åberopat yttrandet från Näringslivets Skattedelegation.

Yttrande har kommit in från Sveriges Försäkringsförbund som också har hänvisat till Näringslivets skattedelegations yttrande. Yttranden har även kommit in från Skogsindustriema, Samhällsvetenskapliga fakulteten vid Lunds universitet. Kooperativa institutet. Skattebetalarnas Förening, Sveriges Bokförings- & Revisionsbyråers Förbund, Kjell Linden, Johan af Klint, John Canevall och SABO.

372

Förteckning över remissinstanser som avgett yttrande över

Prop. 1993/94:50

betänkandet (SOU  1993:29)  Fortsatt reformering av företagsbe-    Bilaga 1 skattningen. Del 2. Den ekonomiska dubbelbeskattningen

Riksskatteverket (RSV), Riksbanken, Hovrätten över Skåne och Blekinge, Kammarrätten i Göteborg, Datainspektionen, Bokföringsnämnden (BFN), Riksförsäkringsverket (RFV), Riksrevisionsverket (RRV), Skogsstyrelsen, Statens jordbraksverk, Närings- och teknikutvecklingsverket (NUTEK), Handelshögskolan i Stockholm, Juridiska fakulteten vid Uppsala univer­sitet. Samhällsvetenskapliga fakulteten vid Uppsala universitet. Sam­hällsvetenskapliga fakulteten vid Lunds universitet. Byggentreprenörerna, Centralorganisationen SACO, Finansbolagens förening. Föreningen Auktoriserade Revisorer (FAR), Företagamas riksorganisation, Grossist­förbundet Svensk Handel, Kooperativa förbundet (KF), Landsorganisa­tionen i Sverige (LO), Landstingsförbundet, Redovisningsrådet, Svenska kommunförbundet. Svenska Revisorsamfundet SRS, Svenska Uppfinnare­föreningen, Sveriges ackordcentral, Sveriges Fastighetsägareförbund, Sveriges Försäkringsförbund, Sveriges Jordägareförbund, Sveriges Redareförening, Sveriges Redovisningskonsulters förbund. Tjänsteför­bundet, Tjänstemännens Centralorganisation (TCO), Utvecklingsfonden i Jönköpings län.

Lantbrakamas Riksförbund och Skogsägamas Riksförbund har avgett ett gemensamt yttrande.

Svenska Handelskammarförbundet, Svensk Industriförbund, Svenska Arbetsgivareföreningen, Svenska Handelskammarförbundet, Sveriges Industriförbund och Sveriges Köpmannaförbund har åberopat ett yttrande från Näringslivets Skattedelegation. Företagamas Riksorganisation och Svenska Bankföreningen har föratom egna yttranden åberopat yttrandet från Näringslivets Skattedelegation.

Yttrande har kommit in från Bankstödsnämnden, Riksgäldskontoret, S-E-Banken Försäkring, Fondbolagens Förening, Kooperativa institutet, Sveriges Bokförings- & Revisionsbyråers Förbund och SABO Bankstöds-nänmden. Skattebetalarnas Förening, John Canevall, Sveriges Bokförings-& Revisionsbyråers Förbund, Johan af Klint och SABO

373

Förteckning över remissinstanser som avgett yttrande över

Prop. 1993/94:50

promemorian om månatlig uppbörd av preliminär F-skatt och

Bilaga 1

särskild A-skatt.

Efter remiss har yttranden över promemorian avgetts av RSV, För­eningen Auktoriserade Revisorer FAR, Företagamas Riksorganisation, LRF och Sveriges Industriförbund.

Yttrande har också kommit in från Sveriges Campingvärdars Riks­förbund.

Förteckning över remissinstanser som avgett yttrande över promemorian Avdrag för avgifter till Stiftelsen Svenska Filminstitutet, m.m.

Efter remiss har yttranden över promemorian avgetts av RSV, Stiftelsen Svenska Filminstitutet, Sveriges Biografägareförbund, Sveriges Film-uthyrareförening u.p.a.. Föreningen Sveriges Filmproducenter, Sveriges Videodistributörers Förening, VIDSAM-Videouthyrarnas Samarbetsorga­nisation och Sveriges Television AB.

Nordisk Television har föratom eget yttrande åberopat yttrande från Sveriges Television AB.

Förteckning över remissinstanser som avgett yttrande över Riksskatteverkets översyn av utsökningsbalken (RSV Rapport 1992:1)

Justitiekanslem, Domstolsverket, Rättshjälpsmyndigheten, Kriminalvårds­styrelsen, Datainspektionen, Överbefälhavaren, Socialstyrelsen, Riksför­säkringsverket, Riksrevisionsverket, Statskontoret, Centrala studiestöds-nänmden. Konsumentverket, Svea hovrätt, Riksdagens ombudsmän. Försvarets civilförvaltning. Skattemyndigheten i Malmöhus län. Krono­fogdemyndigheten i Stockholms län. Juridiska fakultetsnämnden vid Stockholms universitet, Sveriges advokatsamfund. Tjänstemännens centralorganisation, JUSEK, Svenska Arbetsgivareföreningen, Svenska Bankföreningen, Sparbankernas Bank, Föreningen Sveriges kronofogdar. Ackordscentralen i Stockholm, Konkursförvaltarkollegiemas förening, Arbetslöshetskassornas Samorganisation, Finansbolagens förening. Svenska Inkassoföreningen, Socialtjänstlagsutredningen (dir. 1991:50), Göteborgs konsumentnämnd.

374

Remitterade lagförslag

Pp. 1993/94:50

°

Bilaga 2

2.1   Förslag till

Lag om räntefördelning vid beskattning

Härigenom föreskrivs följande.

1

§ För fysisk person och svenskt dödsbo sker räntefördelning enligt denna lag. Verksamhet som bedrivs av utländsk juridisk person omfattas inte av denna lag.

2

§ Med positiv räntefördelning avses att avdrag medges för ett positivt fördelningsbelopp vid beräkning av inkomst av näringsverksamhet enligt kommunalskattelagen (1928:370) och lagen (1947:576) om staflig in­komstskatt och att samma belopp tas upp som intäkt vid beräkning av inkomst av kapital enligt lagen om statlig inkomstskatt.

Med negativ räntefördelning avses att ett negativt fördelningsbelopp tas upp som intäkt vid beräkning av inkomst av näringsverksamhet enligt kommunalskattelagen och lagen om statlig inkomstskatt och att avdrag medges med samma belopp vid beräkning av inkomst av kapital enligt la­gen om statlig inkomstskatt.

3 § Ett positivt fördelningsbelopp utgörs av statslåneräntan vid utgången

av november året före beskattningsåret ökad med en procentenhet multi­

plicerad med ett positivt fördelningsunderlag.

Ett negativt fördelningsbelopp utgörs av den nämnda räntesatsen multi­plicerad med ett negativt fördelningsunderlag.

4 § Positiv räntefördelning medges endast i den mån det föreligger ett

positivt justerat resultat i förvärvskällan. Positivt fördelningsbelopp som

inte kan utnyttjas förs vidare till det följande beskattningsåret (sparat

fördelningsbelopp). Uppkommer ett negativt fördelningsbelopp skall det

sparade fördelningsbeloppet kvittas mot detta.

Det justerade resultatet beräknas med utgångspunkt i inkomsten eller underskottet enligt lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt.

Som tillkommande poster räknas avdrag för egenavgifter enligt punkt 19 av anvisningama till 23 § kommunalskattelagen (1928:370) och ersätt­ningsfond som återförts till beskattning jämte särskilt tillägg enligt 9 och 10 §§ lagen (1990:663) om ersättningsfonder.

Som avgående poster räknas intäkter enligt punktema 11 och 13 av an­visningarna till 22 § kommunal skattelagen och avdrag enligt 1 § lagen om ersättningsfonder.

5 § I fråga om näringsverksamhet som bedrivs av fysisk person eller

dödsbo beräknas fördelningsunderlaget med utgångspunkt i skillnaden

mellan tillgångar och skulder i  verksamheten vid utgången av närmast

375

föregående beskattningsår med de justeringar som anges i andra - fjärde    Prop. 1993/94:50

styckena, åttonde stycket första meningen och nionde stycket.

Bilaga 2

Som skuld räknas även en skuldreservering i den mån avdrag för reserveringen medges vid inkomsttaxeringen och belopp som har avsatts till ersättningsfond eller periodiseringsfond.

Som tillgång räknas inte egendom som avses i 27 § 1 mom., 29 § 1 mom., 30 § 1 mom. och 31 § lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt såvida inte vederlag eller realisationsvinst vid avyttring utgör intäkt av näringsverksamhet. Andel i handelsbolag skall aldrig räknas som tillgång.

Statlig inkomstskatt, statlig förmögenhetsskatt, kommunal inkomstskatt, egenavgifter enligt lagen (1981:691) om socialavgifter, särskild löneskatt enligt 2 § lagen (1990:659) om särskild löneskatt på vissa förvärvsinkom­ster, avkastningsskatt enligt 2 § 5 lagen (1990:661) om avkastningsskatt på pensionsmedel, särskild löneskatt enligt 3 § lagen (1991:687) om särskild löneskatt på pensionskostnader, statlig fastighetsskatt, mervär­deskatt i fall som avses i 21 § lagen (1968:430) om mervärdeskatt, annuitet på avdikningslån, avgift enligt lagen (1992:1745) om allmän sjukförsäkringsavgift samt skattetillägg och förseningsavgift enligt taxeringslagen (1990:324) räknas inte som tillgång eller skuld.

Har makar tillsammans deltagit i verksamheten delas fördelningsunder­laget enligt första - Qärde styckena upp mellan makama på grandval av deras andelar av kapitalet i verksamheten.

Det belopp som följer av första - femte styckena ökas med underskott av näringsverksamhet närmast föregående beskattningsår i den mån avdrag för underskottet inte har medgetts enligt 46 § 1 mom. kommunal­skattelagen (1928:370) eller 3 § 13 mom., 25 § 11 mom. eller 26 § 9 mom. lagen om statlig inkomstskatt samt minskas med 72 procent av expansionsmedel enligt lagen (1993:000) om expansionsmedel vid utgången av närmast föregående beskattningsår och med kapitaltillskott under närmast föregående beskattningsår.

I fråga om näringsverksamhet som bedrivs av handelsbolag utgörs fördelningsunderlaget av delägarens justerade ingångsvärde för andelen i bolaget enligt 28 § lagen om statlig inkomstskatt vid utgången av närmast föregående beskattningsår eller, för andel i handelsbolag som utgör omsättningstillgång, andelens skattemässiga värde vid samma tidpunkt. Värdet minskas med kapitaltillskott under närmast föregående beskattningsår och med lån avseende det aktuella beskattningsåret från bolaget till delägaren eller sådan delägaren närstående person som avses i punkt 14 sista stycket av anvisningama till 32 § kommunalskattelagen om inte marknadsmässig ränta utgått på lånet.

Fördelningsunderlaget skall ökas med ett belopp motsvarande ett negativt fördelningsunderlag bestämt med bortseende från sista stycket vid 1995 års taxering, eller om den skattskyldige på grand av föriängt räkenskapsår inte skall taxeras för inkomst av näringsverksamheten detta år, vid 1996 års taxering. I fråga om delägare i handelsbolag skall beloppet reduceras i den mån delägarens nettouttag från bolaget (uttag över tillskott) under beskattningsår som taxerats åren 1991 - 1994 överstigit såväl hans skattepliktiga nettoinkomst från bolaget (skatteplikti-

376

ga inkomster utöver avdragsgilla underskott) som hans andel av bolagets    Prop. 1993/94:50

resultat.

Bilaga 2

Omfattar beskattningsåret längre eller kortare tid än tolv månader jämkas fördelningsunderlaget med hänsyn härtill.

6 § Vid värderingen av tillgångama skall

1.

fastighet som utgör omsättningstillgång tas upp till värdet enligt räkenskapema minskat med sådana värdeminskningsavdrag och liknande avdrag som inte har gjorts i räkenskapema,

2.

andra lagertillgångar än som avses i punkt 1 samt kundfordringar tas upp till de värden som gäller vid inkomsttaxeringen,

3.

sådana tillgångar för vilka avdrag medges enligt punktema 12-14 av anvisningama till 23 § kommunalskattelagen (1928:370) tas upp till skattemässiga restvärden,

4.

annan fastighet än som avses i punkt 1 tas upp till anskaffnings­värdet för mark, byggnad och markanläggning minskat med medgivna värdeminskningsavdrag och liknande avdrag,

5.    sådana finansiella instrament som avses i 27 § 1 mom. lagen

(1947:576) om statlig inkomstskatt tas upp till anskaffningsvärden

beräknade enligt genomsnittsmetoden om det inte är fråga om sådana

tillgångar som avses i punkt 2,

6.

fordringar i utländsk valuta tas upp till de värden som gäller vid inkomsttaxeringen,

7.

andra tillgångar än de som avses i punktema 1 - 6 tas upp till anskaffningsvärdet minskat med medgivna värdeminskningsavdrag och liknande avdrag,

8.

medel på skogskonto, skogsskadekonto och upphovsmannakonto tas upp till halva beloppet,

9.

tillgångar som avses i 26 § 1 mom. lagen om statlig inkomstskatt tas upp till 85 procent av anskaffningsvärdet om det inte är fråga om sådana tillgångar som avses i punkt 2.

Vid tillämpning av första stycket 4 får fastighet som förvärvats före utgången av år 1990 i stället anses förvärvad den 1 januari 1991. Anskaffningsvärdet vid denna tidpunkt anses motsvara viss del av det för år 1993 gällande taxeringsvärdet minskat med vid 1982 - 1991 års taxeringar medgivna värdeminskningsavdrag och liknande avdrag om avdragen för år räknat uppgått till sammanlagt minst 10 procent av nämnda värde. Med del av taxeringsvärde avses i fråga om

1.

småhusenheter 55 procent av taxeringsvärdet,

2.

hyreshusenheter 48 procent av taxeringsvärdet,

3.

industrienheter 64 procent av taxeringsvärdet,

4.

lantbraksenheter 39 procent av taxeringsvärdet till den del detta inte utgör bostadsbyggnadsvärde eller tomtmarksvärde för sådan privatbo­stadsfastighet som avses i 5 § kommunalskattelagen.

Värdet enligt andra stycket skall i skälig mån jämkas om marknadsvär­det på byggnader, mark och markanläggningar vid beskattningsårets ingång inte överstiger 75 procent av detta värde. Jämförelsen skall avse

377

marknadsvärdet på den egendom som omfattas av värderingen enligt    Prop. 1993/94:50

andra stycket.

Bilaga 2

Vid tillämpning av första och andra styckena avses med värdeminsk­ningsavdrag också belopp varmed ersättningsfond eller liknande fonder tagits i anspråk.

7

§ Vid beräkning av fördelningsunderlag läggs för varje år kvarstående sparade fördelningsbelopp till fördelningsunderlaget enligt 5 § första eller sjunde styckena.

8

§ Räntefördelning sker inte om fördelningsunderlaget avviker från noll med högst 50 000 kronor. Skall för den skattskyldige beräknas mer än ett fördelningsunderlag avser undantaget i första meningen summan av fördelningsunderl agen.

9

§ Vid tillämpning av 28 § första stycket lagen (1947:576) om staflig inkomstskatt skall ingångsvärdet även ökas med ett positivt fördelningsbe­lopp och minskas med ett negativt fördelningsbelopp.

10 § Beteckningar i denna lag som förekommer i kommunalskattelagen

(1928:370) och lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt har samma

betydelse som i de lagama.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 1994 och tillämpas första gången vid 1995 års taxering.

I fråga om enskild näringsidkare och dödsbo skall fördelningsunderlaget enligt 5 § minskas med avsättningar till skatteutjänmingsreserv enligt lagen (1990:654) om skatteutjämningsreserv och med uppskovsbelopp enligt lagen (1990:655) om återföring av obeskattade reserver.

Vid beräkning av fördelningsunderiaget enligt 5 § räknas som skuld avsättningar som gjorts enligt lagen (1979:610) om allmän investerings­reserv, lagen (1954:40) om särskild fartygsfond, lagen (1967:96) om särskild nyanskaffningsfond, lagen (1967:752) om avdrag vid inkomsttax­eringen för avsättning till fond för återanskaffning av fastighet och lagen (1981:296) om eldsvådefonder.

378

2.2   Förslag till

Prop. 1993/94:50

Lag om expansionsmedel

Bilaga 2

Härigenom föreskrivs följande.

1 § I fråga om fysisk person som är skattskyldig för inkomst av

näringsverksamhet enligt kommunalskattelagen (1928:370) och lagen

(1947:576) om staflig inkomstskaft tas på sätt föreskrivs i denna lag

hänsyn till en post betecknad expansionsmedel vid beräkning av inkomst

enligt de nämnda lagarna. Vad nu sagts har motsvarande tillämpning på

svenskt dödsbo. Verksamhet som bedrivs av utländsk juridisk person

omfattas inte av denna lag.

Är en skattskyldig som bedriver näringsverksamhet delägare i ett handelsbolag får det finnas en post för näringsverksamheten och en för andelen i bolaget. Motsvarande gäller om någon är delägare i flera handelsbolag. För andel i handelsbolag som innehas av ett annat handelsbolag får det inte finnas någon post. Vad som föreskrivs om expansionsmedel gäller varje post för sig.

Posten expansionsmedel tas upp i allmän självdeklaration.

2 § Vid beräkning av inkomst av näringsverksamhet enligt kommunal­

skattelagen (1928:370) och lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt

medges avdrag med ett belopp som motsvarar en ökning av expansions­

medel .

En särskild skatt, expansionsmedelsskatt, skall betalas till staten med 28 procent av en ökning av expansionsmedel.

3 § En minskning av expansionsmedel skall tas upp som intäkt av

näringsverksamhet enligt kommunalskattelagen (1928:370) och lagen

(1947:576) om statlig inkomstskatt.

Av 27 § 2 mom. uppbördslagen (1953:272) framgår att den skattskyldi­ge vid debitering av slutlig skatt skall gottskrivas ett belopp motsvarande 28 procent av en minskning av expansionsmedel.

4

§ Expansionsmedel får ökas med högst ett positivt positivt justerat resultat enligt 4 § lagen (1993:000) om räntefördelning vid beskattning efter räntefördelning och justerat för åtgärder enligt lagen (1993:000) om periodiseringsfonder.

5

§ I fråga om näringsverksamhet som bedrivs av fysisk person eller dödsbo får expansionsmedel inte tas upp till så stort belopp att 72 procent av expansionsmedlen överstiger ett belopp beräknat med hänsyn till förhållandena vid utgången av beskattningsåret enligt de grander som anges i 5 § första - fjärde styckena och åttonde stycket första meningen lagen (1993:000) om räntefördelning vid beskattning ökat med underskott under beskattningsåret i den mån avdrag för underskottet inte har medgetts enligt 46 § 1 mom. kommunalskattelagen (1928:370) eller 3 §

379

13 mom., 25 § 11 mom. eller 26 § 9 mom. lagen (1947:576) om staflig    Prop. 1993/94:50 inkomstskatt och minskat med kapitaltillskott under beskattningsåret    Bilaga 2 (takbeloppet).

Har makar tillsammans deltagit i näringsverksamhet fördelas takbe­loppet mellan makama på grandval av deras andelar av kapitalet i verksamheten.

6

§ I fråga om näringsverksamhet som bedrivs av handelsbolag får expansionsmedel inte tas upp i den mån delägarens justerade ingångs­värde enligt 28 § lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt för andelen i bolaget utan hänsynstagande till 10 § eller, för andel i handelsbolag som utgör omsättningstillgång, andelens skattemässiga värde understiger andelens ingångsvärde enligt 24 § 1 mom. samma lag respektive dess ursprangliga skattemässiga värde. Härvid skall det justerade ingångs­värdet eller det skattemässiga värdet minskas med kapitaltillskott under beskattningsåret och med lån från bolaget till delägaren eller sådan delägaren närstående person som avses i punkt 14 sista stycket av anvisningama till 32 § kommunalskattelagen (1928:370) om inte mark­nadsmässig ränta utgått på lånet. Det justerade ingångsvärdet eller det skattemässiga värdet skall vidare justeras enligt 5 § åttonde stycket lagen (1993:000) om räntefördelning vid beskattning.

7

§ Föreligger inte längre föratsättningar för expansionsmedel enligt 1 § första stycket tas ett belopp motsvarande befintliga expansionsmedel upp som intäkt enligt 3 § om inte annat följer av 8 eller 9 §.

8

§ I fråga om näringsverksamhet som bedrivs av fysisk person eller dödsbo tas expansionsmedel inte upp som intäkt på grand av 7 §:

1.

I den mån vid övergång genom gåva eller bodelning av samtliga realtillgångar i verksamheten till en fysisk person som är bosatt här i riket parterna skriftligen avtalat att expansionsmedel skall övertas av förvärvaren. Motsvarande gäller vid arv och testamente om mottagaren skriftligen förklarat att han övertar expansionsmedel.

2.

I den mån den skattskyldige i samband med en överlåtelse av samtliga realtillgångar i verksamheten till ett handelsbolag i vilket han innehade eller genom överlåtelsen kommit att inneha en andel lämnat en skriftlig förklaring av innebörd att han för över expansionsmedel för näringsverksamhet till expansionsmedel för andelen i bolaget. En sådan förklaring har den verkan att dels delägaren vid taxeringen för det närmast föregående beskattningsåret skall anses ha haft expansionsmedel för andelen uppgående till det överförda beloppet eller, om delägaren då hade expansionsmedel för andelen, uppgående till det upptagna beloppet ökat med det överförda beloppet, dels det justerade ingångsvärdet för andelen enligt 28 § lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt minskas med 72 procent av det överförda beloppet.

3.   I den mån den skattskyldige i samband med en överlåtelse av samt­

liga realtillgångar i verksamheten till ett aktiebolag i vilket han ägde eller

genom överlåtelsen kommit  att  äga aktier dels  lämnat en skriftlig

380

förklaring av innebörd att han önskar att expansionsmedlen skall ersättas    Prop. 1993/94:50 av beskattat kapital i bolaget, dels skjutit till kapital till bolaget motsva-    Bilaga 2 rande 72 procent av expansionsmedlen.  I den mån minskningen av expansionsmedel inte tas upp som intäkt på grand av föreskriftema i föregående mening skall hänsyn inte tas till tillskottet vid beräkning av anskaffningsvärde för aktiema.

I fall som avses i första stycket 1 får expansionsmedel inte övertas i den mån expansionsmedlen överstiger ett belopp motsvarande värdet av realtillgångama i verksamheten beräknat enligt de grander som anges i 6 § första stycket 1 - 4 och 7 lagen (1993:000) om räntefördelning vid beskattning. Övertagande får dock avse högst ett belopp motsvarande värdet av realtillgångama i verksamheten vid utgången av det tredje året före beskattningsåret ökat med en tredjedel. Förvärvaren skall vid taxeringen för det närmast föregående beskattningsåret anses ha haft expansionsmedel för näringsverksamhet uppgående till samma belopp som de expansionsmedel avseende näringsverksamhet som överiåtaren eller dödsboet då hade eller, om förvärvaren då hade expansionsmedel för näringsverksamhet, uppgående till summan av de nämnda beloppen.

9 § I fråga om näringsverksamhet som bedrivs av handelsbolag tas

expansionsmedel inte upp som intäkt på grand av 7 §:

1.   I den mån vid överlåtelse genom gåva eller bodelning av andelen till

en fysisk person som är bosatt här i riket partema skriftligen avtalat att

expansionsmedel skall övertas av förvärvaren. Motsvarande gäller vid arv

och testamente om mottagaren skriftligen förklarat att han övertar

expansionsmedel.

2.   I den mån en delägare som genom skifte vid upplösning av bolaget

erhållit realtillgångar lämnat en skriftlig förklaring av innebörd att han

för över expansionsmedel för andelen i bolaget till expansionsmedel för

näringsverksamhet. En sådan förklaring har den verkan att delägaren

skall vid taxeringen för det närmast föregående beskattningsåret anses ha

haft expansionsmedel för näringsverksamhet uppgående till det överförda

beloppet eller, om delägaren då hade expansionsmedel för näringsverk­

samhet, uppgående till det upptagna beloppet ökat med det överförda

beloppet.

1 fall som avses i första stycket 1 får expansionsmedel inte övertas i den mån expansionsmedlen överstiger ett belopp motsvarande det justerade ingångsvärdet enligt 28 § lagen (1947:576) om statlig in­komstskatt. Övertagande får dock avse högst ett belopp motsvarande det justerade ingångsvärdet vid utgången av det tredje året före beskattnings­året ökat med en tredjedel. Förvärvaren skall vid taxeringen för det närmast föregående beskattningsåret anses ha haft expansionsmedel för andelen uppgående till samma belopp som de expansionsmedel avseende andelen som överlåtaren eller dödsboet då hade.

10 § Vid tillämpning av 28 § första stycket lagen (1947:576) om statlig

inkomstskatt skall ingångsvärdet ökas med 28 procent av en ökning av

expansionsmedel och minskas med 28 procent av en minskning. Vidare

381

skall ingångsvärdet ökas med 72 procent av en minskning av expansions-    Prop. 1993/94:50 medel som inte skall tas upp som intäkt på grand av föreskriftema i 9 §    Bilaga 2 första stycket 2.

11 § Beteckningar i denna lag som förekommer i kommunalskattelagen (1928:370) och lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt har samma betydelse som i de lagama.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 1994 och tillämpas första gången vid 1995 års taxering.

Vid tillämpning av 5 § skall även andra stycket av övergångsbe­stämmelsema till lagen (1993:000) om räntefördelning vid beskattning gälla.

382

2.3   Förslag till

Prop. 1993/94:50

Lag om avdrag för underskott av näringsverksamhet

Bilaga 2

Härigenom föreskrivs följande.

Tillämpningsområde

1

§ Denna lag gäller vid beräkning av inkomst av näringsverksamhet enligt kommunalskattelagen (1928:370) och lagen (1947:576) om staflig inkomstskatt.

2

§ Uppkommer underskott vid beräkning av inkomst av en förvärvskälla medges med de begränsningar som anges i denna lag avdrag för underskottet i förvärvskällan närmast följande beskattningsår.

Allmänna begränsningar i avdragsrätten

3 § Avdrag enligt 2 § medges inte till den del avdrag har medgetts enligt 46 § 1 mom. kommunalskattelagen (1928:370) eller enligt 3 § 13 mom. andra stycket, 25 § 11 mom. eller 26 § 9 mom. lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt.

Beträffande underskott vid förvärvskällans upphörande gäller 3 § 13 mom. första stycket lagen om statlig inkomstskatt.

Begränsningar efter stmkturändring

4 § Med företag avses aktiebolag, ekonomisk förening, bankaktiebolag, sparbank, försäkringsbolag eller ufländskt bolag.

Med förlustföretag avses ett företag med underskott beskattningsåret närmast före det beskattningsår som bedömningen av företagets karaktär avser. Ett utländskt bolag skall inte anses utgöra ett förlustföretag.

Med annat rättssubjekt avses fysisk person, dödsbo, stiftelse, ideell förening eller annan ufländsk juridisk person än utländskt bolag. Med annat rättssubjekt avses även handelsbolag i vilket subjekt av de slag som anges i föregående mening är delägare. Närstående fysiska personer, dödsbon och handelsbolag räknas som en person. Med närstående avses föräldrar, far- och morföräldrar, make, avkomling, avkomlings make, syskon, syskons make och avkomling. Med närstående avses även dödsbon och handelsbolag i vilka någon sådan person som anges i föregående mening är delägare. Med avkomling avses även styvbarn och fosterbarn.

Med gammalt underskott avses underskott som härrör från beskatt­ningsåret närmast före det beskattningsår då ett förlustföretag genomgått en sådan stmkturändring som anges i 5 eller 6 §.

383

5 § Ett förlustföretag skall anses ha genomgått en stmkturändring om en    Prop. 1993/94:50

händelse inträffat som innebär att

Bilaga 2

1.

ett företag (den nya ägaren) erhållit bestämmande inflytande över förlustföretaget,

2.

förlustföretaget eller moderföretag till detta erhållit bestämmande inflytande över ett annat företag {det nya dotterföretaget).

Vid tillämpning av första stycket skall ett företag anses ha ett be­stämmande inflytande över ett annat företag om det senare företaget är dotterföretag till det förra företaget enligt 1 kap. 2 § aktiebolagslagen (1975:1385), 1 kap. 4 § lagen (1987:667) om ekonomiska föreningar, 1 kap. 3 § bankaktiebolagslagen (1987:618), 1 kap. 2 § sparbankslagen (1987:619), 1 kap. 8 § föreningsbankslagen (1987:620) eller 1 kap. 9 § försäkringsrörelselagen (1982:713).

6 § Ett förlustföretag skall i annat fall än som anges i 5 § första

stycket punkt 1 anses ha genomgått en stmkturändring om en händelse

inträffat som irmebär att

1. ett annat rättssubjekt {den nya ägaren) erhållit bestämmande inflytande över förlustföretaget eller

2.-1 annat fall än som anges i punkt 1 ett annat rättssubjekts förvärv av aktier eller andelar i förlustföretaget medför att under en period som omfattar fem beskattningsår för företaget dels förvärvaren förvärvat aktier eller andelar med minst fem procent av röstetalet, dels förvärvaren jämte andra som utgör annat rättssubjekt och som under perioden förvärvat aktier eller andelar i företaget (de nya ägarna) med för var och en minst fem procent av röstetalet sammantaget förvärvat aktier eller andelar med mer än hälften av röstetalet.

Ett annat rättssubjekt skall vid tillämpning av första stycket punkt 1 anses ha bestämmande inflytande över ett företag om företaget skulle ha varit dotterföretag till rättssubjektet om detta hade varit ett aktiebolag.

Vid tillämpning av första stycket punkt 2 gäller följande. Hänsyn tas inte till aktieförvärv genom emission med lika rätt för aktieägama. Med förvärv av aktie eller andel jämställs avtal om rätt att förvärva aktier eller andelar i ett företag eller att besluta i företagets angelägenheter. Som förvärv som görs av ett annat rättssubjekt räknas även förvärv som görs av

a.   ett företag i vilket rättssubjektet direkt eller genom förmedling av

ett annat företag över vilket rättssubjektet har ett sådant bestämmande

inflytande som anges i andra stycket innehar aktier eller andelar med

minst fem procent av röstetalet eller

b.   ett företag över vilket ett sådant företag som anges vid a har ett

bestämmande inflytande som anges i 5 § andra stycket.

7 § Har ett förlustföretag genomgått en sådan strakturändring som anges

i 5 § första stycket punkt 1 eller 6 § första stycket begränsas rätten till

förlustutjämning till den del gammalt underskott inte överstiger 200 pro­

cent av vederlaget för aktierna eller andelarna.

384

Vid beräkningen av  vederlaget för aktiema eller andelama skall    Prop. 1993/94:50 köpeskillingen minskas med kapitaltillskott som förlustföretaget erhållit    Bilaga 2 under en period omfattande den del av det beskattningsår då strakturän-dringen skedde som föregick strakturändringen och de två närmast föregående beskattningsåren.

I fall som anges i 5 § första stycket punkt 1 gäller inte begränsningen i första stycket om förlustföretaget redan före strakturändringen ingick i samma koncem som den nya ägaren.

Regeringen kan efter ansökan medge undantag från bestämmelsen i första stycket om det finns anledning att anta att strakturändringen har väsentlig betydelse från samhällsekonomisk synpunkt och att strakturän­dringen inte skulle genomföras om undantag inte medgavs.

8 § Har ett förlustföretag genomgått en strakturändring begränsas ut­

över vad som anges i 7 § förlustföretagets rätt till avdrag för gammalt

underskott på sätt anges i andra stycket. Begränsningen avser sådant

gammalt underskott som inte fallit bort till följd av begränsningen i 7 §

och gäller för det beskattningsår då strakturändringen skedde och de fem

därpå följande beskattningsåren.

Har förlustföretaget under beskattningsåret mottagit sådant koncem­bidrag som enligt 2 § 3 mom. lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt utgör avdragsgill omkostnad för givaren och skattepliktig intäkt för mottagaren medges avdrag för gammalt underskott endast till den del företagets inkomst utan hänsynstagande till sådant avdrag överstiger kon­cembidraget. Begränsningen gäller koncembidrag som direkt eller indirekt erhållits från ett företag som inte ingick i samma koncem som förlustföretaget före strakturändringen.

9 § Till den del avdrag för underskott inte medgetts på grand av 8 § skall

underskottet anses ha uppkommit under det beskattningsår då avdraget

inte medgavs. Detta förtar inte underskottet karaktären av gammalt

underskott.

Har ett företag medgivits avdrag för underskott skall avdraget i första hand anses avse annan del av underskottet än gammalt underskott. Härvid beaktas ett avdrag för underskott endast till den del avdraget medfört att en inkomst blivit lägre än vad den annars skulle ha varit.

Begränsningar vid konkurs och ackord

10 § Om en skattskyldig eller ett handelsbolag som han är delägare i är försatt i konkurs medges inte avdrag för underskott. Till den del en delägare i ett handelsbolag infriat bolagets förpliktelser medges dock avdrag. Har en konkurs lagts ned på grand av att borgenärerna har erhållit full betalning får den skattskyldige avdrag för underskott för vilket avdrag inte medgetts på grand av bestämmelsema i första och andra meningama.

25 Riksdagen 1993/94. 1 saml. Nr 50

385

11 § Har en skattskyldig eller ett handelsbolag som han är delägare i    Prop. 1993/94:50 under beskattningsåret erhållit ackord utan konkurs medges inte avdrag    Bilaga 2 för underskott till den del underskottet motsvarar de genom ackordet bortfallna skuldema.

Övriga bestämmelser

12 § I fråga om sådan fusion som anges i 2 § 4 mom. första stycket

lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt och ombildning enligt 8 kap.

sparbankslagen (1987:619) skall vid tillämpning av denna lag det

överlåtande och det övertagande företaget med de begränsningar som

anges i andra - Qärde styckena anses som ett och samma företag.

Förelåg för något av företagen sådan begränsning i rätt till avdrag för underskott som anges i 7 § har det övertagande företaget inte rätt till avdrag för den del av underskottet som begränsningen avsåg.

Förelåg för något av företagen sådan begränsning i rätt till avdrag för underskott som anges i 8 § har det övertagande företaget rätt till avdrag för sådant underskott som begränsningen avsåg först vid taxeringen för det sjätte beskattningsåret efter det beskattningsår då strakturändringen skedde.

I fråga om fusion mellan ekonomiska föreningar gäller första stycket endast om båda föreningarna är att anse som kooperativa enligt 2 § 8 mom. lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt.

13 § Avdrag medges inte för underskott som avses i 2 § 5 mom. lagen

(1947:576) om statlig inkomstskaft.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 1994 och tillämpas första gången vid 1995 års taxering. Äldre föreskrifter tillämpas dock fortfarande i fråga om strakturändringar som skett före lagens ikraftträdande och skattskyldiga som försatts i konkurs eller erhållit ackord före lagens ikraftträdande.

386

2.4   Förslag till

Prop. 1993/94:50

Lag om periodiseringsfonder

Bilaga 2

Härigenom föreskrivs följande.

1 § Vid beräkning av inkomst av näringsverksamhet enligt kommunal­

skattelagen (1928:370) och lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt får

avdrag göras enligt bestämmelsema i denna lag för belopp som avsatts

till periodiseringsfond.

Sådana företag som avses i 2 § 7 och 10 mom. lagen om statlig inkomstskatt är inte berättigade till avdrag.

Annan juridisk person än handelsbolag som enligt bokföringslagen (1976:125) eller jordbmksbokföringslagen (1979:141) är skyldig att upprätta årsbokslut skall göra avsättningen till periodiseringsfond i räkenskapema.

Varje beskattningsårs avsättning till periodiseringsfond bildar en särskild fond.

2 § Avdrag för avsättning till periodiseringsfond får för aiman juridisk

person än handelsbolag och dödsbo uppgå till högst 25 procent av

inkomsten för beskattningsåret.

I fråga om fysisk person och dödsbo får avdraget uppgå till högst 25 procent av ett särskilt underlag om det är positivt. Underiaget utgörs av det justerade resultatet enligt 4 § lagen (1993:000) om räntefördelning vid beskattning minskat med avdrag enligt 2 § första stycket och ökat med intäkt enligt 2 § andra stycket den nänrnda lagen.

3 § Avdrag för avsättning till periodiseringsfond skall återföras till

beskattning senast det femte beskattningsåret efter det beskattningsår då

avsättningen gjorts.

Avdraget skall också återföras till beskattning när delägare i handelsbolag avyttrar sin andel i handelsbolaget.

4 § Vid sådan fusion som anges i 2 § 4 mom. första stycket lagen

(1947:576) om statlig inkomstskatt och vid ombildning enligt 8 kap.

sparbankslagen (1987:619) skall överlåtande och övertagande företag

anses som ett och samma företag.

Har en fysisk person överfört sin näringsverksamhet eller driften av denna till ett aktiebolag med vilket intressegemenskap råder skall personen och aktiebolaget anses som en skattskyldig. Vad nu sagts gäller även om näringsverksamheten i ett handelsbolag överförts till ett aktiebolag och intressegemenskap råder mellan företagen. Intressegemenskap anses råda mellan företag som står under i huvudsak gemensam ledning.

387

Denna lag träder i kraft den 1 januari 1994 och tillämpas första gången    Prop. 1993/94:50

vid 1995 års taxering.

Bilaga 2

Underlaget för beräkning av avdrag för avsättning till periodiserings­fond enligt 2 § skall minskas med belopp som tagits upp till beskattning enligt lagen (1990:655) om återföring av obeskattade reserver.

388

2.5   Förslag till

Prop. 1993/94:50

Lag om ändring i kommunalskattelagen (1928:370)

Bilaga 2

Lagrådsremissens

Härigenom föreskrivs i fråga om kommunalskattelagen (1928:370)'        lagförslag

dels att 26 §, 33 § 3 mom., 44 §, punkt 16 av anvisningama tiU 22 §,    (delar av)* anvisningama till 26 och 44 §§, punkt 4 av anvisningama till 53 § samt punktema 12 och 13 av övergångsbestämmelsema till lagen (1990:650) om ändring i kommunalskattelagen (1928:370) skall upphöra att gälla,

dels att 3, 18 och 25 §§, 48 § 2 mom., 53 § 3 mom., punktema 1 och 2 av anvisningama till 22 §, punktema 1, 9 och 33 av anvisningama till 23 §, punkt 2 av anvisningama till 24 § samt punkt 9 av anvisningama till 32 § skall ha följande lydelse,

dels att det i lagen skall införas nya bestämmelser, 6 §, 46 § 1 mom., och punkt 2 a av anvisningama till 22 §, av följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Anvisningar

till 22 §

1.* Till intäkt av näringsverksamhet hänförs samtliga intäkter i pengar eller varor, som har influtit i verksamheten. Detta innebär, att intäkten skall vara av sådan beskaffenhet, att den normalt är att räkna med och ingår som ett led i verksamheten. Hit räknas inflytande betalning för varor, som den skattskyldige handlar med eller tillverkar. Det sagda gäller även då näringsidkaren vid överlåtelse av verksamheten låter befintliga varor ingå i överlåtelsen. Denna överlåtelse utgör då så att säga den sista affärshändelsen i verksamheten.

Till intäkt av näringsverksamhet hänförs också vad som inflyter vid avyttring av maskiner och andra för stadigvarande brak avsedda inventarier eller av tillgångar som är likställda med dessa vid beräkning av värdeminskningsavdrag. Även ersättning som i fall som avses i 2 § andra och tredje styckena lagen (1990:663) om ersättningsfonder uppbärs av en fysisk person eller ett dödsbo utgör intäkt av näringsverksamhet om den skattskyldige begär det.

Till intäkt av näringsverksamhet Till intäkt av näringsverksamhet hänförs vidare vinst vid icke yrkes- hänförs vidare vinst vid icke yrkes­mässig avyttring (realisationsvinst) mässig avyttring (realisationsvinst) av andel i sådan ekonomisk före- av aktie i svenskt aktiebolag eller ning som avses i 2 % 8 mom. lagen av andel i svensk ekonomisk före-(1947:576) om statlig inkomstskatt ning om innehavet betingats av såvida innehavet av andelen be- näringsverksamhet. I fråga om tingats av sådan   verksamhet.   I    handelsbolag hänförs till intäkt av

De här utelämnade delarna av lagrådsremissens lagförslag är, frånsett redaktionella ändringar, likalydande med propositionens lagförslag.

389

Nuvarande lydelse

fråga om handelsbolag hänförs till intäkt av näringsverksamhet också realisationsvinst vid avyttring av andra tillgångar som avses i 27 § 1 mom., av tillgångar som avses i 28 §, 29 § 1 mom., 30 § 1 mom. och 31 § samt av förpliktelser som avses i 3 § 1 mom. nämnda lag.

Har en tillgång tagits ut ur en förvärvskälla sker beskattning som om tillgången i stället hade avyt­trats för ett vederlag motsvarande marknadsvärdet (uttagsbeskatt­ning). Vad nu sagts gäller dock endast om vederlag eller vinst vid en avyttring skulle ha tagits upp som intäkt av näringsverksamhet och särskilda skäl mot ut­tagsbeskattning inte föreligger. Uttag av bränsle från fastighet som är taxerad som lantbmksenhet för uppvärmning av den skattskyldiges privatbostad på denna beskattas ej. Uttag av andra aktier än sådana som utgör omsättningstillgångar enligt punkt 4 av anvisningama till 21 § beskattas inte heller om ak­tierna delats eller skiftats ut enligt

3 % 7 mom. fjärde stycket eller 3 %

8 mom. tredje stycket lagen om

statlig inkomstskatt.

Uttagsbeskattning sker också vid tjänst. Värdet av bilförmån beräknas

4 av anvisningama till 42 §.

Föreslagen lydelse

näringsverksamhet också realisa­tionsvinst vid avyttring av andra tillgångar som avses i 27 § 1 mom., av tillgångar som avses i 28 §, 29 § 1 mom., 30 § 1 mom. och 31 § samt av förpliktelser som avses i 3 § 1 mom. lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt. Har en tillgång tagits ut ur en förvärvskälla sker beskattning som om tillgången i stället hade avyt­trats för ett vederlag motsvarande marknadsvärdet (uttagsbeskatt­ning). Vad nu sagts gäller dock endast om vederlag eller vinst vid en avyttring skulle ha tagits upp som intäkt av näringsverksamhet och särskilda skäl mot uttags­beskattning inte föreligger. Uttag av bränsle från fastighet som är taxerad som lantbmksenhet för uppvärmning av den skattskyldiges privatbostad på denna beskattas ej.

uttag i mer än ringa omfattning av enligt bestämmelsema i punkt 2 och

Prop. 1993/94:50 Bilaga 2

2 a. Från skatteplikt undantas dels utdelning och i fall som avses i 4 ränta, dels hälften av realisationsvinsten på

1.   aktier i svenskt aktiebolag och

företrädesrätter att delta i emission

av sådana aktier,

2.

andelar i svensk ekonomisk förening,

3.

andelar i svensk värdepap­persfond under fömtsättning att fondens innehav av tillgångar som är begränsat skattepliktiga enligt första och andra styckena inte an­nat än tillfälligtvis understigit 90 procent av fondförmögenheten.

390

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1993/94:50

Bilaga 2

4.

fordringar på gmnd av vinst­andelslån (vinstandelsbevis) som givits ut av ett svenskt företag i de fall företaget helt saknar avdrags­rätt enligt bestämmelserna i 2 % 9 mom. lagen (1947:576) om stat­lig inkomstskatt,

5.

terminer och optioner som uteslutande avser endera tillgångar angivna i 1-4 eller kursindex hän­förligt till aktier i svenska aktiebo­lag.

Undantaget från skatteplikt gäller dock inte för:

a)

Utdelning på lagertillgång.

b)

Utdelning som det utdelande företaget har rätt till avdrag för enligt 2 % 8 mom. eller 11 mom. andra stycket lagen om statlig inkomstskatt.

c)

Vinst vid avyttring av aktier och andra tillgångar som anges i första stycket om de givits ut av företag, vilket direkt eller indirekt innehar fastighet taxerad som hyreshusenhet och det sammanlag­da taxeringsvärdet eller bokförda värdet av detta fastighetsinnehav överstiger 40 procent av det bok­förda värdet avföretagets samtliga tillgångar Detta gäller inte för aktiebolag vars aktier är noterade vid svensk börs eller företag som ingår i en koncern med ett moder­bolag vars aktier är föremål för en sådan notering.

d)   Vinst vid avyttring av andel i

sådan bostadsförening respektive

aktie i sådant bostadsaktiebolag

som avses i 2 % 7 mom. lagen om

statlig inkomstskatt.

Har annan svensk värdepappers­fond än som avses i första stycket 3 ett innehav av begränsat skat­tepliktiga tillgångar enligt första och andra styckena som inte annat än tillfälligtvis understigit 50 pro­cent av fondförmögenheten gäller dels att endast tre fjärdedelar av realisationsvinst vid avyttring av andelen är skattepliktig, dels att utdelning   är   skattepliktig   med

391

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

följande inskränkningar,

skatteplikt gäller inte för den del av utdelningen som svarar mot skattefri utdelning som har mot­tagits av fonden under det be­skattningsår för vilket utdelningen bestämts,

skatteplikt gäller för hälften av den del av utdelningen som svarar mot fondens realisationsvinster under det beskattningsår för vilket utdelningen bestämts på tillgångar för vilka hälften av vinsten är undantagen från skatteplikt enligt denna anvisningspunkt.

Vid bedömningen av skatteplikten skall utdelningen i första hand anses belöpa på av fonden motta­gen skattepliktig utdelning och ränta, i andra hand på realisa­tionsvinst för vilken skatteplikten inte är begränsad enligt punkt 2 a av anvisningarna till 22 % och därefter på av fonden mottagen skattefri utdelning. Resterande del av utdelningen skall anses belöpa på annan realisationsvinst än den sist nämnda.

Prop. 1993/94:50 Bilaga 2

33.' Avdrag medges för förlust vid icke yrkesmässig avyttring (realisationsförlust) av tillgång eller förpliktelse i fråga om vilken, om realisationsvinst i stället hade uppkommit, vinsten skulle ha utgjort intäkt av näringsverksam­het. Vid inkomstberäkningen i ett handelsbolag begränsas avdraget för realisationsförlust på sätt anges i 3 § 2 mom. tredje stycket lagen (1947:576) om staflig inkomstskatt såvida inte innehavet av tillgången eller förpliktelsen betingas av näringsverksamhet som bedrivs av den skattskyldige eller annan som med hänsyn till äganderättsförhål­landen eller organisatoriska för­hållanden kan anses stå den skatt­skyldige nära.

33. Avdrag medges för förlust vid icke yrkesmässig avyttring (realisa­tionsförlust) av tillgång eller för­pliktelse i fråga om vilken, om realisationsvinst i stället hade uppkommit, vinsten skulle ha utgjort intäkt av näringsverksam­het. Endast halva respektive tre fjärdedelar avförlusten räknas som omkostnad om endast hälften eller trefjärdedelar av en vinst skulle ha tagits upp som intäkt. Vid inkomst­beräkningen i ett handelsbolag begränsas avdraget för realisations­förlust på sätt anges i 3 § 2 mom. tredje stycket lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt såvida inte innehavet av tillgången eller för­pliktelsen betingas av näringsverk­samhet som bedrivs av den skatt­skyldige   eller   annan   som  med

392

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1993/94:50

Bilaga 2 hänsyn till äganderättsförhållanden eller organisatoriska förhållanden kan  anses  stå den  skattskyldige nära.

fill 24 §

2.' Tillgångar avsedda för omsättning eller förbrakning (lager) får inte tas upp till lägre värde än det lägsta av anskaffningsvärdet och verkliga värdet. Begreppen anskaffningsvärde och verkligt värde har den innebörd som anges i 13 § andra stycket och 14 § andra stycket bokföringslagen (1976:125).

Vid bestämmande av lagrets anskaffningsvärde skall de lagertillgångar, som ligger kvar i den skattskyldiges lager vid beskattningsårets utgång, anses som de av honom senast anskaffade eller tillverkade.

Utan hinder av vad som sägs i första stycket får annat varalager än lager av fastigheter och liknande tillgångar och lager av aktier, obliga­tioner, lånefordringar och liknande tillgångar tas upp till lägst 97 procent av det samlade anskaffningsvärdet.

Djur i jordbrak och renskötsel skall alltid anses som lager. Sådant lager får inte tas upp till lägre belopp än 85 procent av den genomsnittliga produktionskostnaden för djur av det slag och den ålderssammansättning som det är fråga om. Djuren behöver dock inte i något fall tas upp till ett högre belopp än som motsvarar djurens sammanlagda allmänna saluvär­de. Regeringen eller myndighet som regeringen bestämmer fastställer för varje taxeringsår föreskrifter för beräkning av produktionskostnaden. Har denna kostnad inte fastställts, t.ex. i fråga om särskilt dyrbara avelsdjur, får djuret tas upp lägst till 85 procent av det lägsta av anskaffningsvärdet och allmänna saluvärdet.

Nedskrivning av värdet på rättigheter till leverans av lagertillgångar enligt ej fullgjorda köpekontrakt (kontraktsnedskrivning) får godkännas endast i den mån det visas, att inköpspriset för tillgångar av samma slag på balansdagen understiger det kontraherade priset. Beträffande värdet på rättigheter till leverans av maskiner och andra för stadigvarande brak avsedda inventarier enligt ej fullgjorda köpekontrakt kan avskrivning (kontraktsavskrivning) godkännas endast i den mån den skattskyldige visar, att inköpspriset för tillgångar av samma slag på balansdagen understiger det kontraherade priset.

Förvärvas aktie i svenskt aktiebolag av skattskyldig, som driver bank-eller annan penningrörelse eller försäkringsrörelse, eller av annan skattskyldig, för vilken aktien utgör omsättningstillgång, och är det inte uppenbart att den skattskyldige därigenom erhåller tillgång av verkligt och särskilt värde för honom med hänsyn till hans näringsverksamhet, får sådan nedgång i aktiens värde som beror på utdelning till den skattskyldige av medel, vilka fanns hos det utdelande bolaget vid förvärvet och inte motsvarar tillskjutet belopp, inte föranleda att aktien vid inkomstberäkningen för den skattskyldige tas upp till lägre belopp än

393

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1993/94:50

Bilaga 2 som motsvarar hans anskaffningskostnad för aktien. Har denna, innan sådan utdelning skett, tagits upp till lägre belopp än den skattskyldiges anskaffningskostnad, får aktien vid utgången av det beskattningsår, under vilket utdelningen äger ram, inte tas upp till lägre belopp än aktiens värde i beskattningshänseende vid ingången av samma år med tillägg av ett belopp, som motsvarar skillnaden mellan den skattskyldiges an­skaffningskostnad för aktien och nämnda värde, dock högst av det utdelade beloppet. Sker utdelning utan att det värde för aktien, som ligger till grand för beräkningen av den skattskyldiges inkomst, påverkas och medför detta att den skattskyldige efter överlåtelse av aktien eller upplösning av bolaget redovisar förlust, skall därifrån avräknas det belopp som motsvarar utdelningen. Utdelning som avses i detta stycke anses i första hand gälla andra medel än sådana som motsvarar tillskjutet belopp. Vad som sägs om aktie i detta stycke gäller även beträffande andel i ekonomisk förening. Med tillskjutet belopp avses därvid inbetald insats.

I fråga om aktier som utgör lager gäller vidare följande. Har aktier erhållits genom sådan ut­delning som avses i 3 % 7 mom. fjärde stycket lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt skall som anskaffningsvärde för dessa aktier anses så stor del av an­skaffningsvärdet för aktierna i det utdelande bolaget som svarar mot förändringen i marknadsvärdet på dessa aktier till följd av utdel­ningen. Anskaffningsvärdet för aktierna i det utdelande bolaget skall minskas i motsvarande mån. För sådan mottagare som avses i 3 % 7 mom. femte stycket lagen om statlig inkomstskatt skall, om vederlag erlagts för rätten till utdelning, vederlaget anses som anskaffningsvärde. I annat fall skall de utdelade aktierna anses anskaffade utan kostnad. Har aktier erhållits genom sådan ut­skiftning som avses i 3 % 8 mom. tredje stycket nämnda lag skall som anskaffningsvärde för dessa aktier anses anskaffningsvärdet för an­delarna i den förening som skiftat ut aktierna.

394

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1993/94:50

Bilaga 2

Denna lag träder i kraft den 1 januari 1994 och tillämpas utom vad avser punkt 16 av anvisningama till 22 § samt punktema 12 och 13 av övergångsbestämmelsema till lagen (1990:650) om ändring i kom­munalskattelagen (1928:370) första gången vid 1995 års taxering.

Inkomst hos ett handelsbolag som med tillämpning av äldre rätt skulle ha tagits upp vid 1995 års eller, om den skattskyldige då inte taxeras, vid 1996 års taxering skall tas upp i enlighet med äldre rätt om de nya bestämmelsema föranleder att inkomsten annars inte tas upp vid ifrågavarande taxeringar.

För aktier som förvärvats genom sådan utdelning eller utskiftning som avses i 3 § 7 mom. Qärde stycket respektive 3 § 8 mom. tredje stycket lagen om statlig inkomstskatt (1947:576) i de lydelser bestämmelsema hade intill den 1 januari 1994 gäller äldre bestämmelser punkt 2 sista stycket av anvisningama til 24 § om anskaffningsvärde.

Vid tillämpningen av de nya föreskriftema i punkt 2 a av anvisningama till 22 § skall hänsyn inte tas till sammansättningen av värdepappersfonds förmögenhet före den 1 januari 1994.

395

2.6   Förslag till

Prop. 1993/94:50

Lag om ändring i lagen (1993:938) om ändring i

Bilaga 2

kommunalskattelagen (1928:370)

Lagrådsremissens

lagförslag

Härigenom föreskrivs aft punkt 6 av anvisningarna till 46 § kom­munalskattelagen i sin lydelse enligt lagen (1993:938) om ändring i nämnda lag skall ha följande lydelse.*

' Förslaget utesluts här. Det överensstämmer med lagförslaget i propositionen.

396

2.7  Förslag till

Prop. 1993/94:50

Lag om ändring i lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt    Bilaga 2

Lagrådsremissens

Härigenom   föreskrivs   i   fråga  om  lagen   (1947:576)  om  staflig    lagförslag

inkomstskatt'

(delar av)'

dels att 2 § 15 och 16 mom. samt 27 § 6 mom. skall upphöra att gälla, dels att 2 § 1, 4, 8, 10 och 14 mom., 3 § 4, 6 - 10, 12 och 13 mom., 6 §, 10 §, 22 §, 24 § 2 och 4 mom., 27 § 2, 4 och 5 mom. samt 28 § skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

2§ 4 mom, Bestämmelsema i andra-åttonde styckena nedan gäller i fråga om fusioner enligt

1.

14 kap. 8 § aktiebolagslagen (1975:1385),

2.

12 kap. 1, 3 och 8 §§ lagen (1987:667) om ekonomiska föreningar,

3.

11 kap. 1,2 och 9 §§ bankaktiebolagslagen (1987:618),

4.

7 kap. 1, 2 och 8 §§ sparbankslagen (1987:619),

5.

10 kap. 1, 2 och 9 §§ föreningsbankslagen (1987:620).

Har lager, fordringar och liknande tillgångar hos det övertagande företaget tagits upp till högre värde än det värde som i beskattningsav­seende gäller för det överlåtande företaget, skall det övertagande företaget ta upp mellanskillnaden som intäkt.

Har byggnad, markanläggning, maskin eller annat inventarium, patenträtt, hyresrätt eller tillgång av goodwills natur övertagits skall vid beräkning av värdeminskningsavdrag och av vad som återstår oavskrivet av tillgångens anskaffningsvärde anses som om överlåtande och över­tagande företag utgjort en skattskyldig.

Har inventarier eller andra tillgångar som får skrivas av enligt reglema för räkenskapsenlig avskrivning övertagits och har dessa tillgångar i räkenskapema tagits upp till högre värde än vad som följer av tredje stycket, har det övertagande företaget rätt att även efter fusionen tillämpa räkenskapsenlig avskrivning. Som föratsättning gäller att mellanskillnaden tas upp som intäkt under det beskattningsår då fusionen genomförs eller med en tredjedel för nämnda beskattningsår och vart och ett av de två närmast följande åren.

Har skog övertagits skall beträffande skogens anskaffningsvärde och gällande ingångsvärde anses som om överlåtande och övertagande företag utgjort en skattskyldig.

Har betalningsansvaret för framtida utgifter övertagits och har det överlåtande företaget medgetts avdrag för utgiftema skall ett belopp som motsvarar avdraget tas upp som intäkt hos det övertagande företaget.

De här utelämnade delarna av lagrådsremissens lagförslag är, frånsett redaktionella ändringar, likalydande med propositionens lagförslag.

397

Avdragsrätten för det övertagande företaget prövas med utgångspunkt i    Prop. 1993/94:50

de förhållanden som gäller vid utgången av beskattningsåret.

Bilaga 2

Fusionen skall inte leda till någon skattepliktig realisationsvinst eller avdragsgill realisationsförlust för något av de deltagande företagen. Avyttras tillgångar som övertagits vid fusionen skall vid bedömandet av frågan om skattepliktig realisationsvinst eller avdragsgill realisationsför­lust uppkommit anses som om överlåtande och övertagande företag utgjort en skattskyldig. Vad nu sagts gäller också då ett försäkringsföre­tags hela försäkringsbestånd övertagits av ett annat försäkringsföretag.

Det övertagande företaget har Det övertagande företaget har samma rätt till avdrag för under- samma rätt till avdrag för under­skott som avses / 26 % kommunal- skott som avses i 14 mom. som det skattelagen (1928:370) och i överlåtande företaget skulle ha haft 14 mom. som det överlåtande om fusionen inte ägt ram. Om företaget skulle ha haft om fusio- moderbolaget var ett fåmansföretag nen inte ägt mm. Om moderbola- enligt punkt 14 av anvisningama get var ett fåmansföretag enligt till 32 § nämnda lag vid utgången punkt 14 av anvisningama till 32 § av beskattningsåret eller dotterbola-nämnda lag vid utgången av be- get var ett sådant företag vid in-skattningsåret eller dotterbolaget gången av det närmast föregående var ett sådant företag vid ingången beskattningsåret krävs dock att av det närmast föregående beskatt- moderbolaget ägde mer än nio ningsåret krävs dock att moderbo- tiondelar av aktiema i dotterbolaget laget ägde mer än nio tiondelar av vid den sistnämnda tidpunkten. Vid aktiema i dotterbolaget vid den fusion mellan ekonomiska före­sistnämnda tidpunkten. Vid fusion ningar krävs att båda föreningama mellan ekonomiska föreningar är att anse som kooperativa enligt krävs att båda föreningama är att 8 mom. anse som kooperativa enligt 8 mom.

Bestämmelsema i sjunde stycket första och andra meningama gäller också då en juridisk person icke yrkesmässigt överlåter egendom eller rättighet som avses i 25-31 §§ till en annan juridisk person såvida överlåtelsen sker med förlust och företagen är moderföretag och dotterföretag eller står under i huvudsak gemensam ledning. Vidare gäller i nu avsedda fall bestämmelsema om värdeminskningsavdrag m.m. i tredje och femte styckena.

Bestämmelsema i sjunde stycket första och andra meningama gäller vidare utöver vad som anges i nionde stycket om aktie i aktiebolag eller andel i handelsbolag, ekonomisk förening eller utländsk juridisk person överlåts till ett svenskt företag inom samma koncem såvida moderföretaget i koncemen är ett aktiebolag, en ekonomisk förening, en sparbank eller ett ömsesidigt skadeförsäkringsföretag och den överlåtna aktien eller andelen innehas som ett led i koncemens verksamhet. Sker överlåtelsen till ett utländskt företag, kan regeringen eller myndighet som regeringen bestämmer medge befrielse från beskattning för vinst.

I samband med sådan fusion som avses i första stycket skall uttagsbe­skattning enligt punkt 1 fjärde stycket av anvisningama till 22 § kommunalskattelagen inte ske.

398

Har en tillgång delats ut till ett företag som är frikallat från skatt­skyldighet för utdelningen enligt 7 % 8 mom. tillämpas bestämmel­sema i andra, tredje och femte styckena samt sjunde stycket första och andra meningama om det utdelande företaget inte uttagsbe­skattas enligt punkt 1 Qärde stycket av anvisningama till 22 § kommu­nalskattelagen.

Har en tillgång delats ut till ett företag som är frikallat från skatt­skyldighet för utdelningen tillämpas bestämmelsema i andra, tredje och femte styckena samt sjunde stycket första och andra meningama om det utdelande företaget inte uttags­beskattas enligt punkt 1 Qärde stycket av anvisningama till 22 § kommunalskattelagen.

Prop. 1993/94:50 Bilaga 2

10 m o m. Vid inkomstberäk­ningen för ett investmentföretag gäller, utöver vad som följer av övriga bestämmelser i denna lag,

1. att hänsyn inte tas till vinst eller förlust vid avyttring av aktier och andra värdepapper som avses i 27 § 7 mom.,

2.

att som intäkt tas upp 2 pro­cent för år räknat av värdet vid ingången av beskattningsåret av egendom som avses i 27 § 7 mom.,

3.

att avdrag får göras för annan utdelning än som avses i 3 % 7 mom. fjärde stycket som före­taget har beslutat för beskattnings­året, dock inte med så stort belopp att det föranleder underskott.

Förlust som uppkommit genom att aktie förlorat sitt värde tillföljd av att bolaget upplösts genom likvidation eller genom fusion enligt 14 kap. 1 eller 2 % aktiebo­lagslagen (1975:1385) eller 11 kap. 1 eller 2 % bankaktiebolagsla­gen (1987:618) är, utan hinder av vad som sägs i första stycket 1, avdragsgill till den del förlusten svarar mot utdelning från bolaget av annat slag än som avses i 3 % 7 mom. fjärde stycket under be­skattningsåret och närmast före­gående beskattningsår

10 m o m. Vid inkomstberäk­ningen för ett investmentföretag gäller, utöver vad som följer av övriga bestämmelser i denna lag,

1.

att hänsyn inte tas till vinst eller förlust vid avyftring av aktier och andra värdepapper för vilka hälften av realisationsvinsten enligt punkt 2 a av anvisningarna till 22 § kommunalskattelagen (1928:370) är undantagen från skatteplikt,

2.

att som intäkt tas upp 7 pro­cent för år räknat av värdet vid ingången av beskattningsåret av egendom som avses i 1,

3.

att vinst eller förlust vid av­yttring av andra värdepapper än som avses i 1 tas upp till 60 pro­cent.

Har företaget för beskattnings­året beslutat utdelning som över­stiger ett gränsbelopp tas hälften av det överskjutande beloppet upp som intäkt. Understiger beslutad utdelning för beskattningsåret gränsbeloppet får skillnaden läggas till det för påföljande beskattnings­år beräknade gränsbeloppet. Med gränsbelopp avses 72 procent av den vinst som har beräknats enligt första stycket utom såvitt avser vinst eller förlust enligt 3, med tillägg för mottagen utdelning som är undantagen från skatteplikt.

Med beslutad utdelning jämställs utbetalning i samband med upp­lösning av företaget eller utbetal­ning av fusionsvederlag till den del utbetalningen överstiger tillskjutet kapital.   I fråga  om  aktiebolag

399

jämställs med beslutad utdelning

också utbetalning i samband med

nedsättning av aktiekapitalet eller

reservfonden.

Med investmentföretag avses ett svenskt aktiebolag eller en svensk

ekonomisk förening som uteslutande eller så gott som uteslutande

förvaltar värdepapper eller likartad  lös  egendom och  vars uppgift

väsentligen är att genom ett välfördelat värdepappersinnehav erbjuda

aktie- eller andelsägare riskfördelning och vari ett stort antal fysiska

personer äger aktier eller andelar.

Mid som föreskrivits för invest­mentföretag gäller också för värde­pappersfonder För värdepappers­fonder utgör intäkten enligt första stycket 2 dock 1,5 procent.

För värdepappersfonder gäller, utöver vad som följer av övriga bestämmelser i denna lag,

1.

att hänsyn inte tas till vinst eller förlust vid avyttring av till­gångar som avses i 27 % 1 mom.,

2.

att som intäkt tas upp 0,75 procent för år räknat av värdet vid ingången av beskattningsåret på tillgångar för vilka hälften av realisationsvinsten är undantagen från skatteplikt enligt punkt 2 a av anvisningarna till 22 % kommunal­skattelagen och 1,5 procent för år räknat av värdet vid ingången av beskattningsåret på övriga tillgång­ar som avses i 27 % 1 mom.,

3.

att avdrag får göras för ut­delning som fonden har beslutat för beskattningsåret, dock inte med så stort belopp att det föranleder underskott.

Prop. 1993/94:50 Bilaga 2

6 m o m. Beträffande ränta som har erlagts i förskott gäller att avdrag inte medges för den del av räntan som belöper på tid efter den 31 januari året efter beskattnings­året. För ränta som enligt denna bestämmelse inte fått dras av om­edelbart medges avdrag med lika stora belopp för år räknat under återstoden av den tid som för­skottsbetalningen har avsett.

Räntekompensation som en för­värvare av ett skuldebrev lämnar överlåtaren för upplupen men inte förfallen ränta behandlas som rän­teintäkt respektive ränteutgift. Av­drag för lämnad räntekompensation

3

§

6 m o m. Beträffande ränta som har erlagts i förskott gäller att avdrag inte medges för den del av räntan som belöper på tid efter beskattningsårets utgång. För ränta som enligt denna bestämmelse inte fått dras av omedelbart medges avdrag med lika stora belopp för år räknat under återstoden av den tid som förskottsbetalningen har av­sett.

Räntekompensation för upplupen men inte förfallen ränta som utgår vid överlåtelse av fordran, behand­las inte som ränteintäkt eller rän­teutgift utan medräknas i vederla­get  respektive  anskaffningsvärdet

400

för fordringen vid beräkning av   får göras det beskattningsår då

realisationsvinst.

räntan enligt skuldebrevet förfaller

till betalning. Likaså är vid förvärv av enbart rätten till avkastning på skuldebrevet sådan räntekompensa­tion avdragsgill det beskattningsår då räntan förfaller till betalning. Har förvärvaren i sin tur, innan räntan förfallit till betalning, av­yttrat skuldebrevet tillsammans med rätten till ränta eller avyttrat rätten till räntan är dock utgiven ränte­kompensation avdragsgill redan det beskattningsår under vilket det avtalade vederlaget skall tas upp till beskattning.

7mom. Utdelning från aktiebolag eller ekonomisk förening, som utgår i förhållande till inköp eller försäljningar eller efter därmed jämföriig grand, är skattefri, när utdelningen endast innebär en minskning i levnadskostnader.

Har skattskyldig på grand av sitt innehav av aktier i svenskt aktiebolag eller andelar i svensk ekonomisk förening erhållit företrädesrätt till teckning av sådant av företaget upptaget vinstandelslån som avses i 2 § 9 mom. skall, om han utnyttjar företrädesrätten, det värde som genom företrädesrätten kan anses ha tillförts honom inte anses utgöra intäkt av kapital.

Annan utdelning från sådan bostadsförening eller sådant bo­stadsaktiebolag som avses i 2 § 7 mom. än i form av bostad eller annan förmån av fastighet räknas såsom intäkt av kapital för med­lemmen eller delägaren, om den inte har utgått i förhållande till innehavda andelar eller aktier, om och i den mån utdelningen översti­ger sådana på beskattningsåret belöpande avgifter och andra in­betalningar till föreningen eller bo­laget, som inte enligt bestämmel­sema i 3 mom. femte stycket är att anse som kapitaltillskott.

Annan utdelning från sådan bostadsförening eller sådant bo­stadsaktiebolag som avses i 2 § 7 mom. än i form av bostad eller annan förmån av fastighet räknas såsom intäkt av kapital för med­lemmen eller delägaren, även om den inte utgått i förhållande till innehavda andelar eller aktier, om och i den mån utdelningen översti­ger sådana på beskattningsåret belöpande avgifter och andra in­betalningar till föreningen eller bo­laget, som inte enligt bestämmel­serna i 3 mom. femte stycket är att anse som kapitaltillskott.

Annan utdelning från svenskt aktiebolag än som avses i 1 mom. tredje stycket är skattefri om den har uppburits i förhållande till innehavda aktier och utgår i form av aktier i ett annat svenskt aktie­bolag. Som förutsättningar gäller följande. Det utdelande bolaget skall ha aktier inregistrerade vid en   svensk   börs.   När   utdelning

Prop. 1993/94:50 Bilaga 2

26 Riksdagen 1993/94. 1 saml. Nr 50

401

lämnas skall bolaget direkt eller indirekt ha innehaft samtliga aktier i det andra bolaget sedan ingången av närmast föregående beskattningsår eller sedan det andra bolaget började bedriva verksamhet av något slag. Samtliga aktier i det andra bolaget skall delas ut. Den verksamhet som därefter bedrivs eller skall bedrivas i vartdera bolaget skall vara av betydande omfattning iförhållande till den verksamhet som bedrevs i det utdelande bolaget. Utgör de utdelade aktierna lager hos motta­garen av utdelningen skall denne som intäkt ta upp värdet av aktier­na. Värdet skall bestämmas enligt punkt 2 första och sjunde styckena av anvisningarna till 24 § kommu­nalskattelagen   (1928:370).

Utdelning enligt fjärde stycket är skattefri även för mottagare som inte äger aktierna i det utdelaruie bolaget.

8mom." Till utdelning räknas vad som i samband med ideell förenings upplösning, medlems avgång ur föreningen e.d. utskiftas till medlem utöver inbetald insats.

Utbetalning till aktieägare vid nedsättning av aktiekapital eller reservfond i svenskt aktiebolag anses som utdelning.

Aktie anses avyttrad om det aktiebolag som givit ut aktien upp­löses genom fusion enligt 14 kap. 1 eller 2 % aktiebolagslagen (1975:1385) eller 11 kap. 1 eller 2 % bankaktiebolagslagen (1987:618).

Aktie i svenskt aktiebolag anses avyttrad om det aktiebolag som givit ut aktien upplöses genom likvidation.

Såsom utdelning från svensk ekonomisk förening anses med de begränsningar som anges i tredje-femte styckena jämväl vad som vid föreningens upplösning utskiftas till medlem.

Som utdelning skall inte anses större belopp än som motsvarar vad medlemmen erhåller i annat än aktier i ett svenskt aktiebolag. Som fömtsättningar gäller följande. Den utskiftande föreningen får inte vara sådant företag som avses i 3 § 72 mom. nionde stycket. Förening­en skall äga samtliga aktier i bola­get och samtliga aktier skall skiftas ut. Värdet av den egendom som skiftas ut i annan form än aktier får inte överstiga fem procent av det nominella värdet på aktierna. Utgör de utskiftade aktierna lager hos mottagaren skall denne som intäkt ta upp värdet av aktierna. Värdet skall bestämmas enligt punkt 2 första och sjunde styckena av    anvisningarna     till     24 %

Prop. 1993/94:50 Bilaga 2

402

kommunalskattelagen (1928:370).

Vid fusion, som avses i 2 § 4 mom. första stycket, skall som utdelning inte anses större belopp än som motsvarar vad medlemmen erhåller i annat än andelar i den övertagande föreningen. Som inbetald insats i den övertagande föreningen skall anses inbetald insats i den överlåtande föreningen.

7 andra fall än som avses i tredje och fjärde styckena skall som utdelning anses vad som utskiftas till medlem utöver inbetald insats.

9 m o m." Beträffande avkast­ning av svenska aktier är huvud­regeln att densamma tas upp som intäkt för den som var ägare av kupongen eller av annan anledning hade rätt till utdelningen, när den­na blev tillgänglig för lyftning.

För den, som genom köp, byte eller därmed jämförligt avtal för­värvat rätt till utdelning på svensk aktie eller på andel i svensk värde­ pappersfond eller ekonomisk för­ening eller i utländskt bolag eller utländsk värdepappersfond, skall såsom intäkt upptagas endast det belopp, varmed utdelningen eller, om förvärvaren i sin tur överiåtit

Vid fusion, som avses i 2 § 4 mom. första stycket 2, skall som utdelning inte anses större belopp än som motsvarar vad medlemmen erhåller i annat än andelar i den Övertagande föreningen. Som inbe­tald insats i den övertagande före­ningen skall anses inbetald insats i den överlåtande föreningen.

Andel i svensk ekonomisk före­ning anses avyttrad om den före­ning som givit ut andelen upplöses genom likvidation. Motsvarande gäller vid medlems avgång ur föreningen.

Utbetalning från utländskt bolag behandlas enligt andra - fjärde styckena om utbetalningen är jäm­förlig med sådan utbetalning från svenskt bolag som avses där.

Avslutas en konkurs med över­skott tas utskiftat belopp i samband med efterföljande likvidation upp som skattepliktig intäkt. Skatteplik­ten är dock begränsad till ett be­lopp som svarar mot det avdrag som medgetts för realisationsförlust i samband med att företaget för­sattes i konkurs.

Vinst som uppkommit vid sådan avyttring som avses i fjärde och sjätte styckena undantas från skat­teplikt om det inte är fråga om aktie som utgör lagertillgång eller vinst som skall behandlas enligt 12 mom.

9 m o m. Beträffande avkastning av utländska aktier är huvudregeln att densamma tas upp som intäkt för den som var ägare av kupongen eller av annan anledning hade rätt till utdelningen, när denna blev tillgänglig för lyftning.

För den, som genom köp, byte eller därmed jämförligt avtal för­värvat rätt till utdelning på andel i ufländskt bolag eller ufländsk värdepappersfond, skall som intäkt tas upp endast det belopp, varmed utdelningen eller, om förvärvaren i sin tur överlåtit rätten till utdel­ning, den därvid erhållna valutan

Prop. 1993/94:50 Bilaga 2

403

överstigit det vid förvärvet utgivna vederlaget för rätten till utdelning.

rätten till utdelning, den därvid erhållna valutan överstigit det vid förvärvet utgivna vederlaget för rätten till utdelning.

Uppkommer i sådant fall fråga om avdrag för vederlag som utgivits för förvärv av rätt till utdelning vid mer än ett utdelningstillfälle, skall vederlaget anses belöpa på de olika utdelningsposterna enligt fördelning på dessa med hänsyn till periodens längd och under iakttagande att, i den mån på viss utdelningspost belöpande vederlag ej kunnat utnyttjas såsom avdrag från denna, det återstående beloppet får avräknas på närmast följande utdelningspost eller utdelningsposter. Avser förvärvet rätt till utdelning under obestämd tid, bör om ej särskilda skäl föranleder till annat, vederlaget avräknas under en period av tio år.

'\td som gäller utdelning på Överlåtelse av rätt till utdelning svensk aktie skall äga motsvarande   på svensk aktie,   andel i svensk

tillämpning beträffande utdelning på andel i svensk värdepappersfond eller ekonomisk förening, aktie eller annan andel i utländskt bolag eller utländsk värdepappersfond.

ekonomisk förening eller andel i svensk värdepappersfond anses som avyttring om värdet av utdelnings­rätten vid avyttringstillfället över­stiger en tiondel av värdet på delägarrätten. För överlåtare av utdelningsrätt som innehar delä­garrätten anses utdelningsrätten anskaffad utan kostnad.

Prop. 1993/94:50 Bilaga 2

12 m o m. ' Överstiger utdelningen på aktier i ett fåmansföretag så stor procent av den skattskyldiges anskaffningskostnad för aktierna och lämnade ovillkorliga kapitaltillskott som svarar mot statslåneräntan vid utgången av november året före beskattningsåret med tillägg av fem procentenheter, skall överskjutande belopp tas upp som intäkt av tjänst. Har aktiema förvärvats på annat sätt än genom köp, byte eller därmed jämförligt fång, skall anskaffningskostnaden beräknas med tillämpning av 24 § 1 mom. tredje stycket.

Understiger utdelningen visst år det högsta belopp som på grand av första stycket får tas upp som intäkt av kapital, ökas det belopp som senare år får tas upp som intäkt av kapital i motsvarande mån (sparad utdelning) för den som ägde aktiema vid utdelningstillfället eller, om utdelning inte förekommit, för den som äger aktiema vid beskatt­ningsårets utgång. Belopp som svarar mot kvarstående sparad utdelning läggs för varje år till anskaffningskostnaden vid beräkning enligt första stycket.

Uppkommer realisationsvinst vid avyttring av aktier i ett fåmansföre­tag skall 70 procent av den del av vinsten som överstiger kvarstående sparad utdelning tas upp som intäkt av tjänst.

Uppkommer realisationsvinst vid avyttring av aktier i ett fåmansföre­tag skall hälften av den del av vinsten som överstiger kvarstående sparad utdelning tas upp som intäkt av tjänst. Uppkommer realisations­förlust genom att aktierna förlorat

404

sitt värde tillföljd av att företaget

Prop. 1993/94:50

upplösts genom likvidation  eller

Bilaga 2

genom fusion enligt 14 kap. 1 eller

2 § aktiebolagslagen (1975:1385)

skall   vid  tillämpning   av första

stycket det överskjutande beloppet

minskas med förlusten.

Bestämmelsema i första - tredje styckena gäller även för utdelning och avyttring under tio beskattningsår efter det år då ett företag upphört att vara fåmansföretag i fråga om utdelning eller realisationsvinst på aktier som den skattskyldige eller någon honom närstående ägde när företaget upphörde att vara fåmansföretag eller har förvärvat med stöd av sådana aktier. I fråga om aktier som förvärvats före år 1990 gäller vid till­ämpningen av första - tredje styckena följande.

1.   Som anskaffningskostnad får tas upp värdet på aktiema vid utgången

av år 1990 beräknat enligt punkt 5 av anvisningama till 3 och 4 §§ lagen

(1947:577) om staflig förmögenhetsskatt i dess då gällande lydelse.

Därvid gäller dock att värden som enligt punkt 5 första-fjärde styckena

tagits upp till 75 eller 30 procent skall multipliceras med 1,4 respektive

3,5. Har femte stycket av nämnda anvisningspunkt tillämpats skall

a)

värdet multipliceras med 5 om någon del av underlaget vid värderingen satts ned till 20 procent,

b)

i andra fall än a värdet multipliceras med 3,5 om någon del av underlaget vid värderingen satts ned till 30 procent,

c)

i andra fall än a och b värdet multipliceras med 1,4 om någon del av underlaget vid värderingen tagits upp till 75 procent.

2.    Anskaffningskostnaden får om den inte beräknas enligt be­

stämmelsema i 1 räknas upp med hänsyn till förändringama i det

allmänna prisläget från och med förvärvsåret, dock tidigast från och med

år 1970, till år 1990. Motsvarande gäller för ovillkorliga kapitaltillskoft

som gjorts före år 1990.

Bestämmelsema i första-tredje styckena tillämpas endast om den skattskyldige eller någon honom närstående varit verksam i företaget i betydande omfattning under beskattningsåret eller något av de tio beskattningsår som närmast föregått beskattningsåret. Bestämmelsema gäller dock även om den skattskyldige eller den honom närstående under någon del av denna tidsperiod varit verksam i ett annat fåmansföretag, som bedriver samma eller likartad verksamhet, under föratsättning att denna verksamhet inte påbörjades senare än under det tionde beskatt­ningsåret efter det år då verksamheten i det först avsedda företaget upphörde.

Om den skattskyldige visar att utomstående i betydande omfattning äger del i företaget och har rätt till utdelning, skall bestämmelsema i första-tredje styckena inte tillämpas, om inte särskilda skäl föreligger. Härvid beaktas även förhållandena under de tio beskattningsår som närmast föregått beskattningsåret. Med utomstående avses sådana personer på vilka bestämmelserna i första-tredje styckena till följd av femte stycket inte skall tillämpas. I fråga om realisationsvinst gäller dessutom att som

405

intäkt av tjänst skall högst tas upp ett sammanlagt belopp som för den    Prop. 1993/94:50 skattskyldige och honom närstående under samma tidsperiod uppgår till    Bilaga 2 100 basbelopp för avyttringsåret enligt lagen (1962:381) om allmän försäkring.

Om den skattskyldiges make eller såvitt gäller skattskyldig under 18 år förälder är eller under någon del av den senaste tioårsperioden har varit verksam i företaget i betydande omfattning och om den skattskyldi­ges beskattningsbara förvärvsinkomst, med bortseende från det belopp som enligt bestämmelsema i första-tredje styckena skall tas upp som intäkt av tjänst, understiger makens eller föräldems beskattningsbara förvärvsinkomst, skall vid beräkning enligt 10 § av skatt på tjänsteintäk­ten den skattskyldiges beskattningsbara förvärvsinkomst, innan tjänstein­täkten beaktas, anses motsvara makens eller föräldems beskattningsbara förvärvsinkomst.

Med verksamhet eller innehav av aktier i ett fåmansföretag likställs verksamhet eller aktieinnehav i ett annat företag inom samma koncem.

Vad som förstås med fåmansföretag och närstående framgår av punkt 14 av anvisningama till 32 § kommunalskattelagen (1928:370). Vid bedömningen av om ett fåtal personer äger aktiema i ett fåmansföretag skall dock sådana delägare anses som en person, som själva eller genom någon närstående är eller under något av de tio beskattningsår som närmast föregått beskattningsåret har varit verksamma i företaget i betydande omfattning.

Vad som i detta moment sägs om aktier i ett fåmansföretag gäller också andelar i ett sådant företag. Med aktier och andelar likställs andra sådana av företaget utgivna finansiella instrament som avses i 27 § 1 mom. Vid tillämpningen av bestämmelsema i första-tredje styckena på sistnämnda finansiella instrament skall dock tillägget till statslåneräntan begränsas till en procentenhet och värdering enligt fjärde stycket 1 eller uppräkning enligt fjärde stycket 2 inte medges.

6§

7 /nom." Skyldighet att erlägga skatt för inkomst åligger, såframt ej annat föreskrivs i denna lag eller i särskilda bestämmelser, meddelade på grand av överenskommelse eller beslut, varom i 20 och 21 §§ sägs:

a) fysisk person:

a) fysisk person:

för tid under vilken han varit för tid under vilken han varit bo-

bosatt här i riket:

satt här i riket:

för all inkomst som förvärvats för all inkomst som förvärvats

inom eller utom riket; samt

inom eller utom riket; samt

för tid under vilken han ej varit för tid under vilken han ej varit

bosatt här i riket:

bosatt här i riket:

för inkomst av näringsverksam- för inkomst av näringsverksam­

het som hänför sig till fastighet het som hänför sig till fastighet

eller fast driftställe här i riket;

eller fast driftställe här i riket;

och för sådan inkomst av kapital

som avses i 2 § första stycket lagen

406

(1993:000) om räntefördelning vid    Prop. 1993/94:50

beskattning;

Bilaga 2

för inkomst av näringsverksamhet som utgör intäkt när egendom som avses i 26 § och som innefattar nyttjanderätt till ett hus eller del av ett hus här i riket övergår till privatbostad eller avyttras;

för inkomst genom utdelning på andelar i svenska ekonomiska föreningar;

för löpande inkomster som hänför sig till privatbostadsfastighet och privatbostad här i riket;

för vinst vid avyttring av fastighet här i riket eller av egendom som avses i 26 § och som innefattar nyttjanderätt till ett hus eller del av ett hus här i riket;

för vinst vid avyttring dels av aktier och andelar i andra svenska aktiebolag, handelsbolag och ekonomiska föreningar än sådana som avses i 2 § 7 mom., dels av konvertibla skuldebrev och konvertibla vinstandels­bevis som utgivits av svenska aktiebolag, dels av sådana av svenska aktiebolag utfästa optionsrätter som avser rätt till nyteckning eller köp av aktie och blivit utfästa i förening med skuldebrev och dels optioner och terminer som avser något av nu nämnda finansiella instrament, om överlåtaren vid något tillfälle under de tio kalenderår som närmast före­gått det år då avyttringen skedde haft sitt egentliga bo och hemvist här i riket eller stadigvarande vistats här;

b)   svenska aktiebolag och sådana bolag, som enligt särskild författning

äro skyldiga att avstå sin vinst, ekonomiska föreningar, samebyar,

samfund, stiftelser, verk, inrättningar och andra inländska juridiska

personer, dock såvitt gäller sådana juridiska personer som enligt

författning eller på därmed jämförligt sätt bildats för att förvalta

samfällighet endast om samfälligheten taxerats såsom särskild taxerings­

enhet och avser marksamfällighet eller regleringssamfällighet:

för all inkomst, som av dem här i riket eller å utländsk ort förvärvats;

c)    utländska bolag:

för inkomst av näringsverksamhet som hänför sig till fastighet eller fast driftställe här i riket;

för inkomst av näringsverksamhet vid avyttring av egendom som avses i 26 § och som innefattar nyttjanderätt till ett hus eller del av ett hus här i riket;

för slutlig skatt eller tillkommande skatt, som restituerats, avkortats eller avskrivits, i den mån avdrag därför av bolaget åtnjutits vid tidigare års taxeringar; samt

för inkomst genom utdelning å andelar i svenska ekonomiska före­ningar;

d)    andra utländska juridiska personer än utländska bolag:

för inkomst som anges under c med avdrag för delägares inkomst som avses i punkt 10 andra stycket av anvisningama till 53 § kommunalskatte­lagen.

I fråga om vad som avses med fast driftställe gäller vad som sägs i punkt 3 av anvisningarna till 53 § kommunalskattelagen.

407

För fysiska personer beräknas statlig inkomstskatt enligt följande.

10 §'* För fysiska personer och döds­bon beräknas statlig inkomstskatt enligt följande.

Skatt på förvärvsinkomst utgör 100 kronor samt 20 procent av den del av den beskattningsbara förvärvsinkomsten som överstiger en skiktgräns på 170 000 kronor vid 1992 års taxering. Vid följande taxeringar uppgår skiktgränsen till skiktgränsen för föregående taxeringsår multiplicerad med det jämförelsetal, uttryckt i procent, som anger förhållandet mellan det allmänna prisläget i oktober andra året före taxeringsåret och prisläget i oktober tredje året före taxeringsåret med tillägg av två procentenheter. Skiktgränsen fastställs av regeringen före utgången av andra året före taxeringsåret och avrandas nedåt till helt hundratal kronor.

Skatt på kapitalinkomst utgör 25 procent av inkomsten av kapital enligt 3 § 14 mom.

Andra och tredje styckena gäller även för dödsbon. Från och med det beskattningsår som följer när­mast efter det kalenderår då döds­fallet inträffade utgör dock skatten på förvärvsinkomst 100 kronor, om den beskattningsbara förvärvsin­komsten överstiger ett belopp mots­varande gmndavdrag enligt 48 % 2 mom. kommunalskattelagen (1928:370), samt från och med det beskattningsår som följer när­mast efter det tredje beskattnings­året efter det kalenderår då döds­fallet inträffade 20 procent av den beskattningsbara förvärvsin­komsten.

Prop. 1993/94:50 Bilaga 2

24 2 m o m.' Med avyttring av egendom avses försäljning, byte eller därmed jämförlig överlåtelse av egendom. Med avyttring jäm­ställs det fallet att ett finansiellt instrament definitivt förlorar sitt värde genom att det bolag eller den ekonomiska förening som givit ut instramentet upplöses genom kon­kurs eller likvidation eller genom fusion enligt 14 kap. 1 eller 2 § aktiebolagslagen (1975:1385) eller 11 kap. 1 eller 2 § bankaktiebo­lagslagen (1987:618). Med av­yttring jämställs också att tiden för utnyttjande av en option löpt ut

§

2 m o m. Med avyttring av egendom avses försäljning, byte eller därmed jämförlig överlåtelse av egendom. Med avyttring jäm­ställs det fallet att ett finansiellt instrament förlorar sitt värde ge­nom att det bolag eller den ekono­miska förening som givit ut in­stramentet försätts i konkurs. Av­yttring av annat finansiellt instru­ment än aktie eller andel anses också föreligga om instmmentet definitivt förlorat sitt värde genom att det bolag eller den ekonomiska förening som givit ut det upplöses genom likvidation. Med avyttring

408

utan att optionen har utnyttjats,    jämställs också att tiden för ut-    Prop. 1993/94:50

Med avyttring avses däremot inte    nyttjande av en option löpt ut utan    Bilaga 2

uflåning av egendom för blankning.    att optionen har utnyttjats.  Med

Avyttring anses inte heller före-    avyttring avses däremot inte ut-

ligga när en andel definitivt för-    låning av egendom för blankning.

lorar sitt värde i fall som avses i 3

% 8 mom. tredje stycket.

En delägare i ett handelsbolag skall anses ha avyttrat sin andel i bolaget om andelen inlöses eller bolaget upplöses.

Har andelen övergått till någon annan på annat sätt än genom köp, byte eller därmed jämförligt fång och är det justerade ingångsvärdet enligt 28 § negativt, skall beskattning ske som om andelen avyttrats.

Inlöses andel i värdepappersfond eller utskiftas fondens behållna tillgångar till fondandelsägare i samband med att fonden upplöses, skall avyttring av andelen anses ha skett mot vederlag motsvarande vad fond­andelsägaren uppbär vid inlösen eller utskiftning.

Utnyttjas ett finansiellt instrament, som avser teckningsrätt, delrätt, företrädesrätt till teckning av vinstandelslån, köpoption, termin, options­rätt, konvertibelt skuldebrev eller konvertibelt vinstandelsbevis, för förvärv av aktier eller annan egendom, anses detta inte som en avyttring av det utnyttjade instramentet. Anskaffningsvärdet för den förvärvade egendomen är summan av anskaffningsvärdet för instramentet och annat vederlag.

4 mom." Skattskyldighet för vinst respektive avdragsrätt för förlust vid avyttring av egendom inträder det beskattningsår då egendomen avyttras. Vinst och förlust beräknas därvid på grandval av alla intäkter och kostnader som är hänförliga till avyttringen. Avdrag för realisationsför­lust medges endast om förlusten är definitiv.

Är intäktens storlek beroende av viss framtida händelse och kan till följd härav intäktens totala belopp inte fastställas vid den taxering som är i fråga, skall tillkommande belopp beskattas vid taxeringen för det eller de år då detta belopps storlek blir känd. Därvid skall beskattningen ske på grandval av förhållandena vid avyttringen och med tillämpning av de beskattningsregler som gällde vid taxeringen för avyttringsåret.

Skattskyldighet för vinst respektive avdragsrätt för förlust i samband med utfärdande av en köp- eller säljoption med en löptid på högst ett år inträder för det beskattningsår då utfärdaren frigörs från sina åtaganden. Om utfärdaren på grand av optionen säljer den underliggande egendomen skall han öka försäljningspriset med den tidigare uppbuma ersättningen (premien) vid beräkning av vinst. Om utfärdaren på grand av optionen köper egendom, dras premien av från anskaffningsvärdet för egendomen, om denna avyttras senast under det beskattningsår då premien skall tas upp till beskattning. I fråga om option med längre löptid än ett år, inträder skattskyldighet för det beskattningsår då optionen utfärdas. Det som nyss sagts om behandlingen av premien gäller även beträffande optioner med den längre löptiden, om försäljning på grand av optionen respektive avyttring av egendom som köpts på grand av optionen sker samma år som optionen utfärdats.  Med option avses ett finansiellt

409

instrament som ger innehavaren rätt att köpa eller sälja aktier, obligatio­ner eller annan egendom till ett visst pris eller en rätt att erhålla betalning, vars storlek beror på värdet av egendomen, aktieindex eller liknande.

Skattskyldighet för vinst respektive avdragsrätt för förlust på grand av en termin inträder för det beskattningsår då fullgörandet enligt terminsav­talet skall ske. Med termin avses ett finansiellt instrament i form av ett avtal om köp av aktier, obligationer eller annan egendom vid en viss framtida tidpunkt och till ett bestämt pris eller en rätt att erhålla betal­ning, vars storlek beror på värdet av egendomen, aktieindex eller liknande.

I fråga om avyttring som avsett lånad aktie (blankningsaffär) inträder, om inte den skattskyldige vid tidpunkten för avyttringen äger aktie av samma slag och sort, skattskyldighet för det beskattningsår då en motsvarande aktie förvärvats och återställts till långivaren, dock senast året efter det beskattningsår då avyttring av den lånade aktien skedde.

Har aktie eller andel ansetts avyttrad genom att det bolag eller den ekonomiska förening som givit ut instmmentet försatts i konkurs och har beslutet om konkurs upp­hävts eller har konkursen lagts ned skall som intäkt tas upp ett belopp som svarar mot medgivet avdrag för realisationsförlust i samband med att företaget försattes i kon­kurs. Anskaffningsvärdet anses därefter uppgå till det enligt ge­nomsnittsmetoden beräknade värdet vid den tidpunkt då avyttring an­sågs ha skett.

Prop. 1993/94:50 Bilaga 2

27 

§

2 m o m. Som anskaffningsvärde anses det genomsnittliga anskaff­ningsvärdet för samtliga finansiella instrament av samma slag och sort som det avyttrade, beräknat på grandval av faktiska anskaffnings­utgifter och med hänsyn till in­träffade förändringar beträffande innehavet (genomsnittsmetoden).

2 m o m.° Som anskaffnings­värde anses det genomsnittliga anskaffningsvärdet för samtliga finansiella instrament av samma slag och sort som det avyttrade, beräknat på grandval av faktiska anskaffningsutgifter och med hän­syn till inträffade förändringar beträffande innehavet (genomsnitt­smetoden). Har aktier erhållits genom sådan utdelning som avses i 3 % 7 mom. fjärde stycket skall som anskaffningsvärde för dessa aktier anses så stor del av det genomsnittliga anskaffningsvärdet för aktierna i det utdelande bolaget som svarar mot förändringen i marknadsvärdet på dessa aktier till följd av utdelningen. Det genom-

410

snittliga   anskaffningsvärdet   för

Prop. 1993/94:50

aktiema i det utdelande bolaget

Bilaga 2

skall minskas i motsvarande mån. För sådan mottagare som avses i 3 % 7 mom. femte stycket skall, om vederlag erlagts för rätten till utdelning, vederlaget anses som anskaffningsvärde. I annat fall skall de utdelade aktiema anses anskaffade utan kostnad. Har aktier erhållits genom sådan ut­skiftning som avses i 3 % 8 mom. tredje stycket skall som anskaff­ningsvärde för dessa aktier anses anskaffningsvärdet för andelarna i den förening som skiftat ut aktier­na.

Är finansiella instrament som avses i 1 mom. föremål för notering på inländsk eller utländsk börs eller annan kontinuerlig notering av mark­nadsmässig omsättning, som är allmänt tillgänglig (marknadsnoterade), får utom såvitt avser optioner och terminer anskaffningsvärdet bestäm­mas till 20 procent av vad den skattskyldige erhåller vid avyttringen efter avdrag för kostnad för avyttringen.

Delbevis eller teckningsrättsbevis, som grandas på aktieinnehav i ett bolag, anses anskaffat utan kostnad.

4 m o m.' Har en här i riket 4 m o m. Har en här i riket bosatt eller hemmahörande person bosatt eller hemmahörande person avyttrat aktier till ett svenskt aktie- avyttrat aktier till ett svenskt aktie­bolag eller ett motsvarande ut- bolag eller ett motsvarande ut­ländskt bolag och utgörs vederlaget ländskt bolag och utgörs vederlaget för de avyttrade aktiema av nye- för de avyttrade aktiema av nye­mitterade aktier i det köpande mitterade aktier i det köpande bolaget och eventuellt pengar möts- bolaget och eventuellt pengar mots­varande högst tio procent av de varande högst tio procent av de nyemitterade aktiernas nominella nyemitterade aktiemas nominella värde skall som skattepliktig real- värde skall som skattepliktig real­isationsvinst räknas den del av isationsvinst räknas den del av vederlaget som utgörs av pengar, vederlaget som utgörs av pengar Vad nu sagts tillämpas också vid eller om det är fråga om sådana avyttring av andelar i ekonomisk aktier för vilka hälften av realisa-förening. De mottagna aktiema tionsvinsten är undantagen från skall anses förvärvade till det an- skatteplikt enligt 3 % 1 mom., skaffningsvärde som gällde för de hälften av denna del av vederlaget. avyttrade aktiema eller andelarna.     Vad nu sagts tillämpas också vid

avyttring av andelar i ekonomisk förening.   De   mottagna   aktierna skall anses förvärvade till det an­skaffningsvärde som gällde för de avyttrade aktiema eller andelama. Bestämmelsema i första stycket gäller inte person som har avflyttat från riket men som till följd av reglema om väsentlig anknytning hit ändå anses bosatt här. Vid avyttring av aktier eller andelar i företag som avses i 3 § 12 mom.

411

nionde stycket, tillämpas första stycket endast om skattemyndigheten länmar medgivande till detta. Sådant medgivande får lämnas om inte någon del av vinsten skulle ha tagits upp som intäkt av tjänst. Skattemyn­dighetens beslut får överklagas hos Riksskatteverket. Riksskatteverkets beslut får inte överklagas.

Flyttar en skattskyldig utomlands och har han tidigare avyttrat aktier eller andelar till ett utländskt bolag varvid bestämmelserna i första eller tredje stycket tillämpats, skall skatteplikt anses uppkomma när ut­flyttningen sker i fråga om den del av realisationsvinsten som tidigare inte tagits upp till beskattning.

5 m o m. Realisationsförlust vid avyttring av marknadsnoterad tillgång som avses i 1 mom. får dras av från realisationsvinst på marknadsnoterad sådan tillgång utan den begränsning av avdrags­rätten som framgår av 3 § 2 mom. tredje stycket.

Detta gäller dock i fråga om andel i värdepappersfond endast om värdet av fondens innehav av aktier inte annat än tillfälligtvis understigit tre ffärdedelar av fond­förmögenheten.

Realisationsförlust som uppkom­mit genom att aktie förlorat sitt värde tillföljd av att bolaget upp­lösts genom likvidation eller genom fusion enligt 14 kap. 1 eller 2 § aktiebolagslagen (1975:1385) eller 11 kap. 1 eller 2 § bankaktiebo­lagslagen (1987:618) är avdrags­gill utan den begränsning av av­dragsrätten som framgår av J § 2 mom. tredje stycket till den del förlusten svarar mot utdelning från bolaget av annat slag än som avses i 3 % 7 mom. fjärde stycket under beskattningsåret och närmast före-gående beskattningsår.

Vid tillämpningen av första styck­et avses med marknadsnoterad tillgång även en tillgång som var marknadsnoterad när det aktiebo­lag som givit ut den försattes i konkurs. Tillgången anses som marknadsnoterad till och med den tidpunkt när konkursen eller en därpå följande likvidation avslutas.

5 m o m. Realisationsförlust vid avyttring av marknadsnoterad tillgång som avses i 1 mom. får dras av från realisationsvinst på marknadsnoterad sådan tillgång utan den begränsning som framgår av 3 § 2 mom. tredje stycket men med den begränsningen att endast halva respektive tre fjärdedelar av förlusten får dras av om endast hälften av en vinst skulle ha tagits upp som intäkt enligt 3 % I mom. Om en vinst på en tillgång som inte är marknadsnoterad skulle ha tagits upp till hälften eller till tre fjärdedelar enligt nyssnämnda bestämmelse medges avdrag med endast 35 procent avförlusten.

Prop. 1993/94:50 Bilaga 2

412

Denna lag träder i kraft den 1 januari 1994 och tillämpas första gången    Prop. 1993/94:50

vid 1995 års taxering om inte annat följer av punktema 1-7.

Bilaga 2

1.

Äldre föreskrifter i 2 § 1 mom. femte stycket gäller fortfarande i fråga om beskattningsår som påbörjats före ikraftträdandet. Vid till­ämpning av de nya föreskriftema beaktas inte underskott som dragits av vid beskattningsår som påbörjats före den 1 januari 1989.

2.

Äldre föreskrifter i 2 § 8 mom. tillämpas fortfarande på utdelning som förfallit till betalning före ikraftträdandet.

3.

I enlighet med punkt 3 av övergångsbestämmelsema till lagen (1991:1833) om ändring i lagen (1947:576) om staflig inkomstskatt'* skall för taxeringsåret 1995 de nya föreskriftema i 3 § 1 mom. om skatteplikt för vinst respektive avdragsrätt för förlust på svenska aktier m.m. tillämpas på fem sjättedelar av vinsten respektive förlusten.

4.

Har sådan utbetalning som avses i 3 § 1 mom. tredje stycket i den lydelse föreskriften hade intill den 1 januari 1994 tagits upp till be­skattning vid 1994 års taxering tillämpas äldre föreskrifter i 27 § 5 mom.

5.

Har förvärvare av skuldebrev, efter utgången av år 1990 men före utgången av år 1993, lämnat överlåtaren kompensation för upplupen men inte förfallen ränta, tillämpas föreskriftema i 3 § 6 mom. i dess äldre lydelse.

6.

För aktier som förvärvats genom sådan utdelning eller utskiftning som avses i 3 § 7 mom. Qärde stycket respektive 3 § 8 mom. tredje stycket i de lydelser föreskriftema hade intill den 1 januari 1994 gäller äldre föreskrifter i 27 § 2 mom. första stycket om anskaffningsvärde.

7.

Har ett bolag eller en ekonomisk förening försatts i konkurs men har företaget inte upplösts före utgången av december 1993 anses aktie eller annat finansiellt instrament som företaget har givit ut ha avyttrats den 1 januari 1994.

413

2.8   Förslag till

Prop. 1993/94:50

Lag om ändring i lagen (1993:939) om ändring i lagen

Bilaga 2

(1947:576) om statlig inkomstskatt

Lagrådsremissins

lagförslag

Härigenom  föreskrivs   i   fråga  om  lagen  (1947:576)  om  staflig    (delar av) inkomstskatt att 2 § 3 mom., 3 § 1 mom., 7 § 8 mom. och 10 a § i paragrafemas lydelse enligt lagen (1993:939) om ändring i nämnda lag samt ikraftträdande och övergångsbestämmelsema till ändringslagen skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

2§ 3 mom. Äger svenskt aktiebolag, svensk ekonomisk förening, svensk sparbank eller svenskt ömsesidigt skadeförsäkringsföretag (moderföretag) mer än nio tiondelar av aktierna eller andelama i ett eller flera svenska aktiebolag eller svenska ekonomiska föreningar (helägda dotterföretag), skall koncembidrag som moderföretaget lämnar till helägt dotterföretag eller som sådant företag länmar till moderföretaget eller till annat helägt dotterföretag hos moderföretaget anses som avdragsgill omkostnad för givaren och skattepliktig intäkt för mottagaren, även om bidraget inte för givaren utgör omkostnad för intäktemas förvärvande eller bibehållande. Som föratsättning för detta gäller

a)   att varken givare eller motta- a) att varken givare eller motta­

gare är bostadsföretag enligt gare är bostadsföretag enligt

7 mom., investmentföretag enligt 7 mom. eller investmentföretag

10 mom. eller förvaltningsföretag    enligt 10 mom.,

enligt 7 % 8 mom. andra stycket,

b)

att såväl givare som mottagare redovisar bidraget till samma års taxering öppet i självdeklaration eller därvid fogad bilaga,

c)

att dotterföretag som länmar eller mottar bidrag har varit helägt under hela beskattningsåret för både givare och mottagare eller sedan dotterföretaget började bedriva verksamhet av något slag,

d)    att, om bidrag lämnas från

d) att, om bidrag lämnas från

dotterföretag till moderföretag,

dotterföretag till moderföretag,

moderföretaget skulle vara frikallat

aktierna eller andelarna i dotter-

från skattskyldighet för utdelning

företaget inte utgör lagertillgångar

som under beskattningsåret hade

hos moderföretaget samt

uppburits från dotterföretaget samt

e) att, om bidrag lämnas från

e)    att, om bidrag länmas från

dotterföretag till annat dotterföre-

dotterföretag till annat dotterföre-

tag, aktierna eller andelarna i det

tag, moderföretaget är investment-

givande eller det mottagande före­

företag eller förvaltningsföretag

taget inte utgör lagertillgångar hos

som avses i a eller moderföretaget

modetföretaget.

i annat fall skulle vara antingen frikallat från skattskyldighet för utdelning som under beskattnings-

De här utelämnade delarna av lagrådsremissens lagförslag är, fränsett redaktionella ändringar, likalydande med propositionens lagförslag.

414

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1993/94:50

Bilaga 2 året hade uppburits från det givan­de dotterföretaget eller skattskyl­digt för utdelning som under be­skattningsåret hade uppburits från det mottagande dotterföretaget.

Lämnar svenskt moderföretag koncembidrag till svenskt aktiebolag som inte är sådant helägt dotterbolag som avses i första stycket, skall bidraget ändå anses som avdragsgill omkostnad för moderföretaget och skatteplik­tig intäkt för mottagaren, om de föratsättningar som anges i första stycket a och b är uppfyllda och om ägarförhållandena under hela beskattnings­året för både givare och mottagare eller sedan mottagaren började bedriva verksamhet av något slag har varit sådana att mottagaren genom fusioner mellan moderföretag och dotterbolag har kunnat bringas att uppgå i moderföretaget. Därvid skall fusion anses kunna äga ram när moderföre­tag äger mer än nio tiondelar av aktiema i dotterbolag men inte i annat fall.

Även i andra fall skall koncembidrag som svenskt företag lämnar till annat svenskt företag anses som avdragsgill omkostnad för givaren och skattepliktig intäkt för mottagaren under föratsättning att bidraget med avdragsrätt för givaren enligt första och andra styckena hade kunnat lämnas till annat företag än mottagaren och att bidraget därefter, direkt eller genom förmedling av ytterligare företag, hade kunnat vidarebefor­dras till mottagaren på sådant sätt att varje förmedlande företag skulle ha haft rätt till avdrag enligt första och andra styckena för vidarebefordrat belopp.

Vid tillämpning av detta moment skall sådana utländska juridiska personer som avses i 2 § 12 mom. inte anses som svenska ekonomiska föreningar.

Avdrag för koncembidrag får åtnjutas endast av den som visar att föratsättningar för sådant avdrag föreligger.

Lämnas bidrag från svenskt företag till annat svenskt företag, med vilket givaren är i intressegemenskap, för verksamhet av väsentlig betydelse från samhällsekonomisk synpunkt och redovisas bidraget öppet, kan regeringen medge att bidraget skall anses som avdragsgill omkostnad för givaren och skattepliktig intäkt för mottagaren även om en eller flera av de föratsättningar som anges i första - tredje styckena inte är upp­fyllda.

3§

I mom. Till intäkt av kapital räknas löpande avkastning, vinster och annan intäkt som härrör från egendom, i den mån intäkten inte är att hänföra till näringsverksamhet. Till intäkt av kapital hör bland annat

ränta på banktillgodohavanden, obligationer och andra fordringar,

utdelning på aktier och andelar.

415

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

vinst (realisationsvinst) vid icke yrkesmässig avyttring av tillgångar och åtaganden enligt avtal om optioner och terminer samt andra därmed jämförliga förpliktelser,

ersättning vid upplåtelse av privatbostad,

lotterivinst som inte ar frikallad från beskattning enligt 19 § kommunal­skattelagen (1928:370),

statligt räntebidrag för bostadsändamål.

Till realisationsvinst hänförs även valutakursvinst på fordringar och skulder i utländsk valuta.

Med utdelning avses även utbe­talning till aktieägare enligt 12 kap. 1 % aktiebolagslagen (1975:1385) och 9 kap. 1 % ban­kaktiebolagslagen (1987:618) vid nedsättning av aktiekapitalet eller resenfonden eller vid bolagets likvidation. Till utdelning hänförs vidare utbetalning av fusionsveder­lag till aktieägare enligt 14 kap.

6

% aktiebolagslagen och 11 kap.

7

% bankaktiebolagslagen. Som utdelning anses även utbetalning från utländskt bolag om utbetal­ningen är jämförlig med sådan utbetalning från svenskt bolag som avses i första eller andra mening­en.

Att utdelning och vinst vid för­säljning av aktier i vissa fall skall hänföras till inkomst av tjänst framgår av 12 mom.

Från skatteplikt undantas dels utdelning och i fall som avses i 4 ränta, dels hälften av realisa­tionsvinsten på

1.   aktier i svenskt aktiebolag och

företrädesrätter att delta i emission

av sådana aktier,

2.

andelar i svensk ekonomisk förening,

3.

andelar i svensk värdepap­persfond under fömtsättning att fondens innehav av tillgångar som är begränsat skattepliktiga enligt tredje och fjärde styckena inte annat än tillfälligtvis understigit 90 procent av fondförmögenheten,

4.

fordringar på gmnd av vin­standelslån (vinstandelsbevis) som givits ut av ett svenskt företag i de fall företaget helt saknar avdrags-

Prop. 1993/94:50 Bilaga 2

416

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1993/94:50

Bilaga 2 rätt  enligt  bestämmelserna   i   9 mom.,

5. terminer och optioner som uteslutande avser endera tillgångar angivna i 1-4 eller kursindex hän­förligt till aktier i svenska aktiebo­lag.

Undantaget från skatteplikt gäller dock inte för:

a)

Utdelning som det utdelande företaget har rätt till avdrag för enligt 2 % 

II 

mom.

b)

Vinst vid avyttring av aktier och andra tillgångar som anges i tredje stycket om de givits ut av ett företag, vilket direkt eller indirekt innehar fastighet taxerad som hyreshusenhet och det sammanlag­da taxeringsvärdet eller bokförda värdet av detta fastighetsinnehav överstiger 40 procent av det bok­fördavärdet avföretagets samtliga tillgångar. Detta gäller dock inte för aktiebolag vars aktier år note­rade vid svensk börs eller företag som ingår i en koncern med ett moderbolag vars aktier är föremål för en sådan notering.

c)   Vinst vid avyttring av andel i

sådan bostadsförening respektive

aktie i sådant bostadsaktiebolag

som avses i 2 § 7 mom.

Har annan svensk värdepappers­fond än som avses i tredje stycket 3 ett innehav av begränsat skatte­pliktiga tillgångar enligt tredje och fjärde styckena som inte annat än tillfälligtvis understigit 50 procent av fondförmögenheten gäller dels att endast tre fjärdedelar av real­isationsvinst vid avyttring av an­delen är skattepliktig, dels att utdelning är skattepliktig med följande inskränkningar,

skatteplikt gäller inte för den del av utdelningen som svarar mot skattefri utdelning som har motta­gits av fonden under det beskatt­ningsår för vilket utdelningen be­stämts,

skatteplikt gäller endast för

27 Riksdagen J 993/94. i saml. Nr 50

417

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Prop. 1993/94:50

Bilaga 2 hälften av den del av utdelningen som svarar mot fondens realisa­tionsvinster under det beskattnings­år för vilket utdelningen bestämts på tillgångar för vilka hälften av vinsten är undantagen från skatte­plikt enligt detta moment.

Vid bedömningen av skatteplik­ten skall utdelningen i första liand anses belöpa på av fonden motta­gen skattepliktig utdelning och ränta, i andra hand på realisation­svinst för vilken skatteplikten inte är begränsad enligt punkt 2 a av anvisningama till 22 § kommunal­skattelagen, och därefter på av fonden mottagen skattefri utdel­ning. Resterande del av utdelning­en skall anses belöpa på annan realisationsvinst än den sist nämn­da.

Undantaget i tredje stycket in­nebär inte någon inskränkning i bestämmelsema  i   12  mom.   att utdelning och vinst vid avyttring av akfier i vissa fall skall hänföras till inkomst av tjänst. Gäller i fråga om en tillgång att vinst vid en avyttring skall tas upp som intäkt av kapital och inträffar i samma ägares hand en händelse som medför att vederlaget eller vinst vid en avyttring i stället skall tas upp som intäkt av näringsverksamhet (karaktärsbyte) sker beskattning som om tillgången hade avyttrats för ett vederlag motsvarande marknadsvärde (avskattning). Tillgången anses härefter ha anskaffats vid karaktärsbytet för marknadsvärdet.  På den skattskyldiges yrkande sker dock inte avskattning. I sådant fall behåller tillgången sitt anskaffningsvärde.

Av lagen (1993:000) om uppskovsavdrag vid byte av bostad framgår att uppskovsavdrag jämte särskilt tillägg i vissa fall skall tas upp som intäkt av kapital.

Till intäkt av kapital räknas inte utdelning, vinst eller annan avkastning på tillgångar som är hänföriiga till pensionssparkonto som avses i 1 kap. 2 § lagen (1993:931) om individuellt pensionssparande. Bestämmelser om beskattning av tillgångar hänförliga till ett sådant konto finns i lagen (1990:661) om avkastningsskatt på pensionsmedel.

Denna  lag  träder  i  kraft  den       Denna lag  träder  i  kraft  den

418

Nuvarande lydelse

1 januari 1994 och tillämpas första gången vid 1995 års taxering. Äldre bestämmelser tillämpas dock för beskattningsår som har påbör­jats före ikraftträdandet.

Föreslagen lydelse

1 januari 1994 och tillämpas första gången vid 1995 års taxering. Äldre bestämmelser tillämpas dock / fråga om livförsäkringsföretag för beskattningsår som har påbör­jats före ikraftträdandet. Vid till­ämpningen av de nya föreskrifterna i 3 % 1 mom. tredje stycket 3 och femte stycket skall hänsyn inte tas till sammansättningen av fondens förmögenhet före den 1 januari 1994.

Prop. 1993/94:50 Bilaga 2

419

2.13   Förslag till

Prop. 1993/94:50

Lag om ändring i lagen (1962:381) om allmän försäkring       Bilaga 2

Lagrådsremissens

Härigenom föreskrivs att 11 kap. 3 § lagen (1962:381) om allmän    lagförslag försäkring skall ha följande lydelse.*

Förslaget utesluts här. Det överensstämmer med lagförslaget i propositionen.

420

2.20   Förslag till

Prop. 1993/94:50

Lag om ändring i utsökningsbalken

Bilaga 2

Lagrådsremissens

Härigenom föreskrivs att 2 kap.  4 §,  4 kap.  3 §,   13 kap.  6 och    lagförslag 20 a §§,  15 kap. 24 a § och 17 kap. 7 § utsökningsbalken skall ha följande lydelse.*

' Förslaget utesluts här. Del överensstämmer med lagförslaget i propositionen.

421

2.21   Förslag till

Prop. 1993/94:50

Lag om ändring i lagen (1993:893) om ändring i

Bilaga 2

utsökningsbalken

Lagrådsremissens

lagförslag

Härigenom föreskrivs att 4 kap. 8 § utsökningsbalken i paragrafens lydelse enligt lagen (1993:893) om ändring i nämnda balk skall ha följande lydelse.*

Förslaget utesluts här. Det överensstämmer med lagförslaget i propositionen.

422

2.35   Förslag till

Prop. 1993/94:50

Lag om upphävande av lagen (1967:94) om avdrag vid

Bilaga 2

inkomsttaxeringen för viss aktieutdelning

Härigenom föreskrivs att lagen (1967:94) om avdrag vid inkomst­taxeringen för viss aktieutdelning skall upphöra att gälla vid utgången av år 1993. Den upphävda lagen skall dock fortfarande tillämpas på utdel­ning som förfallit till betalning före denna tidpunkt.

423

2.38   Förslag till

Prop. 1993/94:50

Lag om återföring av skatteutjämningsreserv

Bilaga 2

Härigenom föreskrivs följande.

1

§ Avdrag för avsättning till skatteutjämningsreserv enligt lagen (1990:654) om skatteutjänmingsreserv återförs till beskattning i den omfattning och vid de taxeringar som anges i denna lag.

2

§ Ett belopp motsvarande hälften av avdraget för avsättning till skatteutjämningsreserv vid 1994 års taxering till den del det inte överstiger avdraget vid närmast föregående taxering återförs till beskattning på så sätt att

sammanlagt minst en femtedel tas upp vid 1995 års taxering,

sammanlagt minst två femtedelar tas upp vid 1995 1996 års taxe­ringar,

sammanlagt minst tre femtedelar tas upp vid 1995 1997 års taxe­ringar,

sammanlagt minst fyra femtedelar tas upp vid 1995 1998 års taxeringar,

sammanlagt fem femtedelar tas upp vid 1995 1999 års taxeringar eller, om taxering inte sker år 1999, vid 1995 2000 års taxeringar.

Om avdraget för avsättning till skatteutjänmingsreserv vid 1994 års taxering överstiger avdraget vid närmast föregående taxering återförs även den överskjutande delen av avdraget vid 1995 års taxering.

Om taxering inte sker år 1994 skall ett belopp motsvarande hälften av avdraget för avsättning till skatteutjämningsreserv vid närmast föregående taxering återföras till beskattning på sätt anges i första stycket.

Överstiger det belopp som successivt skall återföras till beskattning enligt första eller tredje stycket inte 4 000 kronor skall i stället hela beloppet återföras vid 1995 års taxering.

Om taxering inte sker ett visst år skall vid taxeringen det följande året till det belopp som då tas upp till beskattning läggas ett belopp motsva­rande statslåneräntan vid utgången av november året före taxeringsåret multiplicerad med det belopp som lägst skulle ha tagits upp till beskatt­ning vid taxeringen det förstnänmda året.

3

§ Har avdrag för avsättning till skatteutjämningsreserv vid taxeringen närmast före 1994 års taxering medgetts på grandval av ett yrkande om avdrag som framställts efter den 30 september 1993 skall vid tillämpning av 2 § första eller tredje styckena följande gälla. Om avdraget för avsättning till skatteutjänmingsreserv är större än vad avdraget skulle ha varit om yrkandet inte framställts skall avdraget anses uppgå till det senare beloppet.

4

§ Har förvärvskällan eller, ifråga om handelsbolag, verksamheten upphört skall återstående del av beloppet som anges i 2 § omedelbart tas

424

upp till beskattning. Detta gäller dock inte om en fysisk person överfört Prop. 1993/94:50 sin näringsverksamhet eller driften av denna till ett aktiebolag, om Bilaga 2 intressegemenskap råder mellan företagen. Personen och bolaget skall i sådant fall anses som en skattskyldig. Vad nu sagts gäller även i de fall verksamhet i ett handelsbolag överförts till ett aktiebolag, om intres­segemenskap råder mellan företagen. I dessa fall gäller dock återföringen så stor andel av återstående del av avdraget som motsvarar den andel av handelsbolagets inkomst som belöper på delägare som är fysiska personer. Intressegemenskap anses råda mellan företag som står under i huvudsak gemensam ledning.

5 § Vid sådan fusion som anges i 2 § 4 mom. första stycket lagen (1947:576) om staflig inkomstskatt och vid ombildning enligt 8 kap. sparbankslagen (1987:619) skall överlåtande och övertagande företag anses som ett och samma företag.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 1994 varvid lagen (1990:654) om skatteutjämningsreserv skall upphöra att gälla. Den upphävda lagen skall dock alltjämt tillämpas vid 1992-1994 års taxeringar.

425

Lagrådet

Prop. 1993/94:50

Bilaga 3 Utdrag ur protokoll vid sammanträde 1993-10-27

Närvarande: f.d. regeringsrådet Bengt Wieslander, justitierådet Bo[REDACTED_EFTERNAMN], regeringsrådet Ame Baekkevold.

Enligt protokoll vid regeringssammanträde den 30 september 1993, varvid statsrådet Bo[REDACTED_EFTERNAMN] varit föredragande, har regeringen för Lagrådets yttrande överlänmat förslag till lag om räntefördelning vid beskattning, m.m.

Förslagen har inför Lagrådet föredragits av kanslirådet Johan[REDACTED_EFTERNAMN], kammarrättsassessorerna Lars Bergendal, Olle Halldorf, Ingrid Melbi, Lars[REDACTED_EFTERNAMN] och Johanna Tunhammar samt hovrättsassessorn Göran[REDACTED_EFTERNAMN].

Förslagen föranleder följande yttrande av Lagrådet:

Inledning

Förslagen i lagrådsremissen innebär omfattande ändringar i beskattningen av näringsverksamhet och kapital. En gemensam målsättning med för­slagen är enligt remissen att återskapa en tillfredsställande tillväxtkraft i Sveriges ekonomi, särskilt hos de små och medelstora företagen. Förslagen har två huvudinriktningar. Den ena går ut på att komplettera 1990 års skattereform så att enskilda näringsidkare och handelsbolag kan arbeta på samma skattemässiga villkor som aktiebolag. Den andra går ut på att likställa beskattningen av eget och lånat kapital som finansi­eringskälla för investeringar i bolagssektorn.

Syftet med den aktuella reformen är således att i olika avseenden förbättra skattesituationen för främst de små och medelstora företagen. Från de utgångspunkter Lagrådet har att bevaka kan konstateras att förslagen tillgodoser detta syfte men att regleringen i vissa delar blivit mycket komplicerad vilket kan förväntas leda tiW problem vid tillämp­ningen.

Det är främst de nya reglema för enskilda näringsidkare och delägare i handelsbolag som blivit komplicerade och då särskilt reglerna om räntefördelning och expansionsmedel. Regeringen har uppmärksammat frågan i remissen och därvid bl.a. uttalat att ett mångårigt utredande av frågan om likvärdiga regler för de nämnda kategoriema skattskyldiga och för aktiebolag har visat att reglerna ofrånkomligen blir komplicerade. Det påpekas vidare bl.a. att den vid remissbehandlingen av utredningsför­slagen mest kritiserade delen nämligen reglerna om expansionsmedel är frivillig och att de komplikationer som tillkommer på grand av denna del bör bli begränsade.

Lagrådet vill för egen del framhålla följande. De nya särskilda reglerna för beskattning av enskilda näringsidkare och delägare i handelsbolag är som nyss nämnts mycket komplicerade i sig. Detsamma gäller också

426

vissa av de generella reglema för näringsidkare, t.ex. reglema om avdrag Prop. 1993/94:50 för underskott i näringsverksamhet. I den berörda lagstiftningen före- Bilaga 3 kommer sålunda i stor utsträckning detaljerade bestämmelser om tillämp­ningsområdet, beskattningsunderlaget m.m., med åtskilliga undantag och andra särregler som kan föratses vålla problem vid den praktiska tillämp­ningen. Härtill kommer att det föreslagna regelsystemet utgör en påbyggnad på en redan mycket svåröverskådlig lagstiftning med brister i systematiken, korsvisa hänvisningar och andra oformligheter. En annan bidragande orsak till att den nu föreslagna regleringen framstår som komplicerad är att det aktuella lagstiftningsarbetet har bedrivits under tidspress. Förslagen har på grand härav inte hunnit bearbetas i erforderlig utsträckning, vilket bl.a. medfört att vissa lagtexter blivit onödigt komplicerade och svåra att förstå. Vidare är motiveringen till många av de föreslagna bestämmelsema mycket knapphändig.

Sammantaget får den föreslagna lagstiftningen med hänsyn särskilt till att den i huvudsak riktar sig till mindre rörelser anses ligga nära gränsen för vad som kan accepteras i fråga om komplexitet. Den omstän­digheten att tillämpningen av den kanske mest komplicerade delen av systemet expansionsmedelsreglema är frivillig gör inte saken bättre.

Det hade mot denna bakgrand varit värdefijJlt att ytterligare ansträng­ningar gjorts att förenkla systemet, om inte annat genom att slå av på ambitionen att för de enskilda näringsidkama och handelsbolagen uppnå helt neutrala regler i förhållande till aktiebolagsreglema.

Det bör i sammanhanget framhållas att slopandet av utdelningsbeskatt­ningen och halveringen av reavinstbeskattningen av aktier innebär att man för framtiden får flera olika beskattningsnivåer inom inkomstslaget kapital. Dessutom ökar spännvidden mellan å ena sidan beskattningen av inkomst av tjänst och inkomst av näringsverksamhet och å andra sidan kapitalbeskattningen mycket kraftigt. Detta kommer att leda till oönskad skatteplanering och försök att kringgå reglerna, om inte gränsema mellan de olika inkomstformema är klara. Det bör inte finns möjligheter att kringgå reglema t.ex. genom att transformera en typ av inkomst till en annan typ av inkomst. Det kan ifrågasättas om lagstiftningen motsvarar dessa krav.

Det finns sålunda brister i den föreslagna lagstiftningen. Vissa av dessa som har att göra med den lagtekniska utformningen har i någon mån kunnat åtgärdas i samband med lagrådsgranskningen. Återstående brister är inte sådana att Lagrådet vill motsätta sig att lagstiftningen nu genom­förs. Lagrådet vill emellertid betona att en mycket begränsad tid stått till förfogande för granskningen. Någon granskning i detalj i traditionell mening av de olika lagförslagen har därför inte kunnat ske. Lagrådet har koncentrerat granskningen på de nya lagar som föreslås och har i stora delar arbetat om dessa lagtekniskt. Lagstiftningen måste emellertid i likhet med regleringen av 1990 års skattereform till stor del betraktas som ett provisorium (jfr prop. 1989/90:110, bilaga 3, s. 108). Det blir därför en viktig uppgift för Skattelagskommittén, Dir. 1991:39, att ytter­ligare se över den aktuella lagstiftningen. Lagrådet vill också betona vikten av att en uppföljning sker av hur de nya reglema fungerar i

427

praktiken. Som Lagrådet tidigare antytt finns det anledning till viss    Prop. 1993/94:50

tveksamhet vad gäller den praktiska tillämpningen av systemet.

Bilaga 3

Enligt vad som upplysts vid föredragningen har arbetet med reformen fortsatt i Finansdepartementet efter det att lagrådsremissen har överläm­nats och nya lösningar i sak har tagits fram i vissa frågor. Dessa nya lösningar faller utanför Lagrådets granskning.

Med dessa allmänna synpunkter övergår Lagrådet till de skilda lag­förslagen.

Lagen om räntefördelning vid beskattning

Lagrådet har vid sin granskning funnit att förslaget bör arbetas om i redaktionellt hänseende. Även vissa andra ändringar av i huvudsak formell natur bör göras. Lagrådets författningsförslag framgår av en till detta protokoll fogad bilaga.

Bilaga 3:1

Följande  paragraf  i  det  remitterade  förslaget  föranleder  särskild kommentar.

9§'

Paragrafen föreslås innehålla en bestämmelse om tillämpningen av en viss paragraf i lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt, SIL, närmare bestämt 28 § första stycket som reglerar beräkningen av ingångsvärdet vid avyttring av andel i handelsbolag. Samtidigt föreslås att det i 28 § nämnda lag tas in en erinran om att det i vissa lagar, bl.a. förevarande lag, finns särskilda bestämmelser om ingångsvärdet.

Från lagteknisk synpunkt hade det i och för sig varit bättre om motsatt ordning tillämpats, dvs. att den materiella bestämmelsen i förevarande paragraf tagits in i 28 § SIL och att en erinran härom tagits in i före­varande lag. Det förhåller sig emellertid så att man egentligen borde sammanfoga hela den förevarande lagen liksom för övrigt ett stort antal fristående skattelagar med de grandläggande skattelagama, dvs. kommunalskattelagen (1928:370) och SIL. Det pågår också ett arbete med den inriktningen i Skattelagskommittén. Med hänsyn härtill och då motsvarande teknik tidigare använts i liknande sammanhang vill Lagrådet inte nu motsätta sig den föreslagna ordningen. Det sagda gäller också motsvarande bestämmelser i förslaget till lag om expansionsmedel (10 §).

Motsvarar 21 § i Lagrådets förslag

428

Lagen om expansionsmedel

Prop. 1993/94:50

Bilaga 3 Lagrådet har vid sin granskning funnit att förslaget bör arbetas om i redaktionellt hänseende. Även vissa andra ändringar av i huvudsak formell natur bör göras. Lagrådets författningsförslag framgår av en till detta protokoll fogad bilaga.

Bilaga 3:2

Lagen om avdrag för underskott av näringsverksamhet

Lagrådet har vid sin granskning funnit att förslaget bör arbetas om i redaktionellt hänseende. Även vissa andra ändringar av i huvudsak formell natur bör göras. Lagrådets författningsförslag framgår av en till detta protokoll fogad bilaga.

Bilaga 3:3

Följande punkter i det remitterade förslaget föranleder särskild kommentar.

Det remitterade lagförslaget innehåller bara 13 paragrafer och inne­håller inte mindre än fem mellanrabriker som skall underlätta läsningen. Bl a användningen av rabriker vittnar om en ambition att göra lagtexten lättillgänglig och begriplig. Trots detta är bestämmelsema svåra att förstå. Den väsentliga förklaringen till detta är att ämnet är sådant att regleringen med nödvändighet blir komplicerad. Det är ändå svårt att komma ifrån intrycket att tiden inte har medgivit en tillräckligt om­sorgsfull bearbetning av lagtexten.

Som exempel på en svårläst bestämmelse vill lagrådet anföra 6 § i den föreslagna lagen. Paragrafen handlar om en viss typ av strakturändring. Bestämmelsen skall läsas tillsammans med 4 § som innehåller vissa definitioner. Vad som därvid verkar förvillande är att ett vanligt ord som "företag" tilläggs en alldeles bestämd mening. Trots detta används ordet "företag" i 6 § emellanåt i sin gängse betydelse, för att ge språklig variation åt texten.

Ett annat, närmast kryptiskt, inslag i 6 § är begreppet "annat rättsub­jekt". I författningar förekommer inte sällan begreppsparet "ett rätts­subjekt ett annat rättssubjekt". Här är det emellertid fråga om att tillägga ett till synes neutralt uttryck en alldeles speciell betydelse. Denna betydelse är dessutom utomordentligt svår att förstå eftersom begreppet "annat rättssubjekt" bl.a. innefattar en mycket komplicerad närstående­reglering, som hade varit förtjänt av en mera lättfattlig framställning.

Lagrådet har vid sin granskning inte blivit övertygat om att de använda definitionema är nödvändiga för framställningen eller att de underlättar förståelsen. Tiden för lagrådsföredragningen har emellertid inte medgivit försök att klä regleringen i annan språkdräkt. Det får bli en uppgift för Skattelagskommittén att pröva möjlighetema till förenklingar av lag­texten.

429

6 §

Prop. 1993/94:50

Bilaga 3 I denna paragraf föreslås i sista stycket att hänsyn i visst fall inte skall tas till aktieförvärv genom emission med lika rätt för aktieägama. Lagrådet vill erinra om att aktiebolagslagen föreskriver att om det i ett aktiebolag finns aktier av olika slag med olika rätt till andel i vinst eller likvid­ationskvot, bolagsordningen måste innehålla bestämmelser om företrädes­rätten till nya aktier vid ökning av aktiekapitalet. Det kan i ett bolag med stam- och preferensaktier innebära att preferensaktieägama inte har rätt till nya aktier. En emission i enlighet med en sådan bolagsordningsbe­stämmelse med företrädesrätt bara för stamaktieägama är inte en riktad emission så som uttrycket brakar användas. Det synes vara riktigast att bortse från aktier som har tecknats i enlighet med en bolagsordningsbe­stämmelse av nu angivet slag när frågan om en strakturändring har ägt ram prövas.

På grand av det anförda föreslår lagrådet att bestämmelsen utformas efter mönster av 4 § lagen (1987:464) om vissa riktade emissioner i aktiemarknadsbolag, m.m. så att hänsyn inte tas till aktieförvärv genom "emission i vilken aktieägama har företrädesrätt till teckning i förhållande till det antal aktier de förat äger eller enligt vad som föreskrivs i bolags­ordningen".

Lagen om periodiseringsfonder

Lagrådet har vid sin granskning funnit att förslaget bör arbetas om i redaktionellt hänseende. Även vissa andra ändringar av i huvudsak formell natur bör göras. Lagrådets författningsförslag framgår av en till detta protokoll fogad bilaga.

Bilaga 3:4

Följande paragrafer i det remitterade förslaget föranleder särskild kommentar.

2 

§

2

I fråga om fysisk person och dödsbo får avdraget enligt andra stycket uppgå till högst 25 procent av ett på visst sätt beräknat inkomstunderlag. I underlaget ingår inte t.ex. avsättningar till periodiseringsfond och surv som återförts till beskattning. Sådana belopp torde böra ingå i underlaget. Det kan i frågasättas om inte också andra liknande återföringar bör ingå i underlaget. Frågan får övervägas vid den fortsatta beredningen av ärendet.

 Motsvarar 3 § i Lagrådets förslag

430

3 §3

Prop. 1993/94:50

Bilaga 3 Paragrafen innehåller bestämmelser om återföring till beskattning av. periodiseringsfond. Föratom huvudregeln, enligt vilken återföring skall ske senast det femte beskattningsåret efter det beskattningsår då avsätt­ningen gjordes, finns endast en särregel, nämligen för det fall delägare i handelsbolag avyttrar sin andel.

Det torde vara klart att ytterligare regler behövs om omedelbar åter­föring, bl.a. för det fall ett aktiebolag likvideras eller sätts i konkurs. Även i andra fall kan det vara lämpligt med omedelbar återföring. Frågan får övervägas i det fortsatta beredningsarbetet. Förebild för återförings­reglema kan hämtas från t.ex. 9 § lagen (1990:663) om ersättnings­fonder.

4

§

'

Paragrafen reglerar hur periodiseringsfondema skall hanteras vid vissa fusioner (första stycket) och vissa överföringar av näringsverksamhet (andra stycket).

Det finns anledning att först ta upp de uttryckssätt som används för att beskriva de skatterättsliga konsekvensema av sådana fusioner respektive överföringar, nämligen "överlåtande och övertagande företag anses som ett och samma företag" (första stycket) och "personen och aktiebolaget anses som en skattskyldig" (andra stycket).

Innebörden av uttrycken är inte helt klar. Vad beträffar överföringar enligt andra stycket är det tydligen meningen att fonden skall övertas av aktiebolaget, dvs. avdrag för avsättning till periodiseringsfond som den fysiska personen gjort skall återföras till beskattning hos bolaget inom fem år från avsättningen. Föreligger däremot inte sådan intressegemen­skap som föratsätts för tillämpning av andra stycket blir följden att fonden ligger kvar hos den fysiska personen och beskattas hos denne. När det gäller fusioner som avses i första stycket skall på motsvarande sätt fonden övertas av det övertagande bolaget och återföras till beskatt­ning där.

Det hade varit att föredra om konsekvensema av en tillämpning av bestämmelsema hade framgått tydligare än genom de berörda uttrycken. Dessa förekommer emellertid i liknande sammanhang på flera ställen i skattelagstiftningen och det kan vara lämpligt att en samordning sker. Lagrådet vill därför inte nu föreslå någon ändring i detta avseende.

I sammanhanget bör ytterligare en sak beröras. Av första stycket framgår inte vad som är tänkt att gälla för det fall fusion sker enligt andra regler än som avses i stycket, t.ex. enligt 14 kap. 2 § aktiebolags­lagen. Med hänsyn till utformningen av paragrafen ligger det nära till

Motsvarar 4 § i Lagrådets förslag

'* Motsvarar 5 och 6 §§ i Lagrådets förslag

431

hands att anta att avsikten varit att någon överföring av fonden inte skall Prop. 1993/94:50 ske i ett sådant fall. Eftersom det överlåtande företaget upplöses i Bilaga 3 samband med fusionen kan emellertid fonden inte heller gäma ligga kvar i detta. Det förefaller lämpligt att en periodiseringsfond hos det över­låtande bolaget i sådant fall återförs till beskattning innan bolaget upp­löses i samband med fiisionen. Frågan får övervägas i samband med åter­föringsreglema i 3 §.

I andra stycket finns en definition av intressegemenskap som också bör kommenteras något. I stycket föreskrivs till att börja med att om en fysisk person har överfört sin näringsverksamhet eller driften av denna till ett aktiebolag med vilket intressegemenskap råder, personen och aktiebolaget skall anses som en skattskyldig. Vidare föreskrivs att det­samma skall gälla även om näringsverksamheten i ett handelsbolag över­förts till ett aktiebolag och intressegemenskap råder mellan företagen. Stycket avslutas med den nämnda definitionen som anger att intresse­gemenskap anses råda mellan företag som står under i huvudsak gemen­sam ledning.

Enligt specialmotiveringen är definitionen hämtad från lagen (1990:654) om skatteutjämningsreserv, där motsvarande uttryck finns i 12 §. Den paragrafen gäller emellertid bara juridiska personer. Definitionen passar inte bra när, som i förevarande fall, bedömningen av om två företag står under i huvudsak gemensam ledning skall avse inte bara juridiska personer utan också å ena sidan en näringsverksamhet som bedrivs av en fysisk person och å andra sidan ett aktiebolag. Det är över huvud taget oklart i vilka fall företag skall anses stå under i huvudsak gemensam ledning när det är fråga om en eller ett fåtal ägare och smärre för­ändringar sker i ägarstrakturen. Dessutom synes det vara en brist med definitionen att man inte i något fall kan beakta ägarförändringar som sker efter överförandet.

Den åsyftade intressegemenskapen bör därför uttryckas på något annat sätt. Enligt vad som upplysts vid föredragningen har en tanke varit att man i princip borde tillåta en överföring under föratsättning att denna inte föranleder uttagsbeskattning enligt punkt 1 fjärde stycket av anvisningarna till 22 § kommunalskattelagen. Om detta varit syftet bör det komma till direkt uttryck i lagtexten. Lagrådet föreslår att bestämmelsen utformas i enlighet härmed.

Lagen om återföring av skatteutjämningsreserv

Lagrådet har vid sin granskning funnit att förslaget bör arbetas om i redaktionellt hänseende. Även vissa andra ändringar av i huvudsak formell natur bör göras. Lagrådets författningsförslag framgår av en till detta protokoll fogad bilaga.

Bilaga 3:5

432

Det remitterade förslaget föranleder särskild kommentar i följande hän-    Prop. 1993/94:50

seenden.

Bilaga 3

Förslaget innebär i huvudsak att hälften av den survavsättning som görs vid 1994 års taxering får upplösas utan beskattning, medan den andra hälften skall återföras till beskattning under en femårsperiod. För att förhindra att företagen vidtar särskilda åtgärder för att få så stor surv­avsättning som möjligt vid 1994 års taxering föreslås en spärregel som innebär att ett belopp motsvarande ökningen av survavsättningen mellan 1993 och 1994 års taxering i sin helhet skall återföras till beskattning.

Det står klart att en spärregel av detta slag kan få mycket slumpartade effekter. Ett företag som vid 1993 års taxering redovisat ett visst skatte­mässigt resultat har inte sällan haft olika möjligheter att komma fram till just detta resultat och det kan således vara en ren tillfällighet i vilken mån företaget valt att göra survavsättning eller vidta andra reserverings-åtgärder e.d. Det kan också vara så att ett företag vid 1993 års taxering helt enkelt inte brytt sig om att göra någon survavsättning t.ex. därför att verksamheten gått med förlust. Även andra liknande situationer finns. Bl.a. kan nämnas att vissa företag Stadshypotek och Statens Bostads­finansieringsaktiebolag, SBAB fick rätt till survavdrag först vid 1994 års taxering.

Enligt Lagrådet kan det ifrågasättas om den aktuella spärrregeln upp­fyller rimliga krav på en likformig beskattning. Vad man vill åstadkomma med en spärregel är tydligen främst att förhindra att företagen vidtar extraordinära åtgärder för att öka survavsättningen vid 1994 års taxering. I remissen har diskuterats olika möjligheter till motverkande regler och man har av bl.a. förenklingsskäl stannat för den ifrågavarande regeln. Enligt Lagrådet är det önskvärt att ytteriigare ansträngningar görs att finna en lösning som bättre än denna tillgodoser kraven på likformighet.

4 

§

=

I likhet med vad som anförts beträffande periodiseringsfondema (3 §) bör övervägas att införa uttryckliga regler om omedelbar återföring av surven bl.a. för det fall ett aktiebolag likvideras eller sätts i konkurs.

Lagen om ändring i lagen om statlig inkomstskatt

3 § 9 mom

I lagrammet föreslås att överlåtelse av rätt till utdelning på svensk aktie, andel i svensk ekonomisk förening eller andel i svensk värdepappersfond skall anses som avyttring, om värdet av utdelningsrätten vid avyttrings­tillfället överstiger en tiondel av värdet på delägarrätten. För överlåtare

' Motsvarar 9 § i Lagrådets förslag

28 Riksdagen 1993/94. 1 saml. Nr 50

433

av utdelningsrätt som innehar delägarrätten skall utdelningsrätten anses    Prop. 1993/94:50

anskaffad utan kostnad.

Bilaga 3

De föreslagna bestämmelsema bygger uppenbarligen på uppfattningen att det är lagligen möjligt att överlåta en rätt till utdelning separat. Uppfattningen har visst stöd i 24 § lagen (1936:81 ) om skuldebrev. Paragrafen innebär att om utdelningskuponger har utfärdats till ett aktie­brev, så har den som innehar en sådan kupong rätt att mot överlänmande av denna lyfta utdelningen utan hinder av att han inte är aktieägare. Så snart beslut om utdelning har fattats skall kupongen behandlas som ett skuldebrev ställt till innehavaren, under föratsättning att aktierätten är giltig. Kupong som har förvärvats tillsammans med aktiebrevet skall dock behandlas som ett tillbehör till detta.

Kupongförvärv som har skett innan beslut om utdelning har fattats har antagits i allmänhet ha en starkt spekulativ karaktär och ansetts inte böra underlättas av lagstiftningen (NJA 

II 

1936 s 101). I andra stycket av den nämnda paragrafen har i enlighet härmed föreskrivits att godtrosskydd enligt 14 och 15 §§ skuldebrevslagen inte skall inträda, om kupongen har förvärvats före utdelningsbeslutet utan samband med aktiebrevet.

Det normala är således att kuponger blir föremål för självständiga förvärv först sedan utdelningen har beslutats och kupongema får karaktär av verkliga fordringsbevis. I själva verket är det en grandläggande aktiebolagsrättslig princip att den andelsrätt i bolaget som aktien repre­senterar inte med verkan mot bolaget kan delas upp i andelar. Ett uttryck för denna odelbarhetsprincip är det s.k. splittringsförbudet som innebär bl a att det inte är tillåtet att avskilja de till aktien knutna ekonomiska befogenhetema. En totalavhändelse av rätten till andel i vinst är därför inte möjlig (Kedner -[REDACTED_EFTERNAMN], Aktiebolagslagen Del I, 4 uppl. 1991, s. 19).

I den aktiebolagsrättsliga litteraturen har det rått någon tvekan om det är möjligt att i kupongbolag med verkan mot bolaget överlåta rätten till framtida vinst i begränsad omfattning t ex utdelning för ett visst antal år framåt. Med hänsyn till splittringsförbudets betydelse synes det emellertid vara riktigast att besvara frågan härom nekande. Möjligen kan mycket små avvikelser från splittringsförbudet medges t ex överlåtelse av utdel­ningskupongen när företagsledningens förslag till vinstutdelning lagts fram (jfr Nial Associationsrätt, 5 uppl. 1991, s. 244 och Rodhe, Associa­tionsrätt, 16 uppl. 1993, s. 151).

I sammanhanget skall påpekas att det inte är möjligt att göra några som helst avvikelser från spittringsförbudet i avstämningsbolag. Där får inga utdelningskuponger förekomma och avstämningsförbehållet innebär att bolaget alltid med befriande verkan kan betala utdelningen till den som står upptagen i aktieboken eller i den förteckning över förvaltare m fl som skall föras enligt 3 kap 12 § aktiebolagslagen (1975:1385).

I såväl kupong- som avstämningsbolag kan emellertid en aktieägare i stället för att överlåta framtida utdelning utfästa sig att till en avtalspart utbetala de utdelningsbelopp som han erhåller från bolaget under en viss period. Det blir en obligationsrättslig förpliktelse och inte en verklig

434

spittring av aktierätten. Utfästelsen kan inte göras gällande mot ny ägare    Prop. 1993/94:50

utan dennes medgivande (Nial a. a. s 244).

Bilaga 3

Vad som nu sagts om utdelning på aktie torde i allt väsentligt äga tillämpning också på utdelning på andel i svensk ekonomisk förening eller andel i svensk värdepappersfond.

10 §

Enligt det föreslagna nya fjärde stycket skall bestämmelsema i andra och tredje styckena om beräkning av skatten för fysiska personer gälla också för dödsbon med vissa undantag. Enligt vad som upplysts vid föredrag­ningen är avsikten att följande skall gälla.

Från och med det beskattningsår som följer närmast efter det kalen­derår då dödsfallet inträffade uttas det fasta beloppet om 100 kronor bara om den beskattningsbara förvärvsinkomsten överstiger ett belopp mot­svarande gmndavdrag enligt 48 § 2 mom. kommunalskattelagen (1928:370). Från och med det beskattningsår som följer närmast efter det tredje beskattningsåret efter det kalenderår då dödsfallet inträffade utgör skatten på förvärvsinkomst 20 procent av den beskattningsbara förvärvs­inkomsten. Dessutom skall det fasta beloppet om 100 kronor uttas om förvärvsinkomsten överstiger det nyss angivna gränsbeloppet.

Undantagen i andra meningen bör formuleras om så att avsikten med dessa klarare framgår. Lagrådet föreslår att fjärde stycket får följande lydelse.

För dödsbon beräknas skatten enligt andra och tredje styckena med följande undantag.

1. Från och med det beskattningsår som följer närmast efter det kalenderår då dödsfallet inträffade uttas det i andra stycket angivna beloppet 100 kronor bara om den beskattningsbara förvärvsinkomsten överstiger ett belopp motsvarande grandavdrag enligt 48 § 2 mom. kommunalskattelagen (1928:370).

2. Från och med det beskattningsår som följer närmast efter det tredje beskattningsåret efter det kalenderår då dödsfallet inträffade utgör skatten på förvärvsinkomst 20 procent av den beskattningsbara förvärvsinkomsten. Om den beskattningsbara förvärvsinkomsten överstiger ett belopp motsvarande grandavdrag enligt 48 § 2 mom. kommunalskattelagen uttas dessutom 100 kronor.

Övriga lagförslag

Lagrådet länmar övriga lagförslag utan erinran.

435

Bilaga 3:1

Prop. 1993/94:50

Bilaga 3:1 

Lagen om räntefördelning vid beskattning av fysiska personer och svenska dödsbon

l§

Vid beräkning av inkomst för fysisk person och svenskt dödsbo av näringsverksamhet enligt kommunalskattelagen (1928:370) och av näringsverksamhet och kapital enligt lagen (1947:576) om statlig in­komstskatt sker räntefördelning enligt denna lag. Verksamhet som bedrivs av utländsk juridisk person omfattas inte av lagen.

Fördelningsunderlag

2§

I fråga om näringsverksamhet som bedrivs av fysisk person eller dödsbo utgörs fördelningsunderlaget vid räntefördelning av skillnaden mellan tillgångar och skulder i verksamheten vid utgången av närmast föregå­ende beskattningsår med beaktande av 8 - 12 och 18 - 20 §§.

I fråga om näringsverksamhet som bedrivs av handelsbolag utgörs fördelningsunderlaget av delägarens justerade ingångsvärde för andelen i bolaget enligt 28 § lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt, sedan hänsyn tagits til ökning eller minskning enligt 21 § förevarande lag, vid utgången av närmast föregående beskattningsår med beaktande av 17 -20 §§. För andel i handelsbolag som är omsättningstillgång utgörs fördel­ningsunderlaget av andelens skattemässiga värde med samma justeringar.

Fördelningsbelopp

3

§

Ett positivt fördelningsbelopp utgörs av statslåneräntan vid utgången av november året före beskattningsåret ökad med en procentenhet multi­plicerad med ett positivt fördelningsunderlag.

Ett negativt fördelningsbelopp utgörs av denna räntesats multiplicerad med ett negativt fördelningsunderiag.

436

Räntefördelning

Prop. 1993/94:50

Bilaga 3:1

4

§

Positiv räntefördelning innebär att avdrag medges för ett positivt fördel­ningsbelopp vid beräkning av inkomst av näringsverksamhet och att samma belopp tas upp som intäkt vid beräkning av inkomst av kapital. Med negativ räntefördelning avses att ett negativt fördelningsbelopp tas upp som intäkt vid beräkning av inkomst av näringsverksamhet och att avdrag medges med samma belopp vid beräkning av inkomst av kapital.

5§

Positiv räntefördelning medges endast i den mån det justerade resultatet enligt 7 § är positivt. Positivt fördelningsbelopp som inte kan utnyttjas förs vidare till det följande beskattningsåret {sparat fördelningsbelopp). Uppkommer ett negativt fördelningsbelopp skall det sparade fördelnings­beloppet kvittas mot detta.

6§

Räntefördelning sker inte om fördelningsunderlaget avviker från noll med högst 50 000 kronor. Skall för den skattskyldige beräknas mer än ett fördelningsunderlag gäller vad som sagts nu summan av fördelnings-underlagen.

Justerat resultat

7§

Det justerade resultatet beräknas med utgångspunkt i inkomsten eller underskottet av förvärvskällan enligt lagen (1947:576) om statlig inkomst­skatt.

Som tillkommande poster räknas avdrag för egenavgifter enligt punkt 19 av anvisningama till 23 § kommunalskattelagen (1928:370) och ersättningsfond som återförts till beskattning jämte särskilt tillägg enligt 9 och 10 §§ lagen (1990:663) om ersättningsfonder. Som avgående poster räknas sjukpenning och liknande ersättningar samt återfört avdrag för egenavgifter som avses i punkt 11 och 13 av anvis­ningama till 22 § kommunalskattelagen samt avdrag för avsättning till ersättningsfond enligt 1 § lagen om ersättningsfonder.

437

Beräkning av fördelningsunderlaget

Prop. 1993/94:50

Bilaga 3:1 Fysiska personer och dödsbon

8

§

Som skuld räknas även en skuldreservering i den mån avdrag för reser­veringen medges vid inkomsttaxeringen. Detsamma gäller belopp som avsatts till ersättningsfond eller periodiseringsfond.

9§

Som tillgång räknas inte egendom som avses i 27 § 1 mom., 29 § 1 mom., 30 § 1 mom. och 31 § lagen (1947:576) om staflig inkomstskatt såvida inte vederlag eller realisationsvinst vid avyttring av egendomen utgör intäkt av näringsverksamhet. Andel i handelsbolag skall aldrig räknas som tillgång.

10 §

Statlig inkomstskatt, statlig förmögenhetsskatt, kommunal inkomstskatt, egenavgifter enligt lagen (1981:691) om socialavgifter, särskild löneskatt enligt 2 § lagen (1990:659) om särskild löneskatt på vissa förvärvs­inkomster, avkastningsskatt enligt 2 § 5 lagen (1990:661) om avkast­ningsskatt på pensionsmedel, särskild löneskatt enligt 3 § lagen (1991:687) om särskild löneskatt på pensionskostnader, statlig fastig­hetsskatt, mervärdeskatt i fall som avses i 21 § lagen (1968:430) om mervärdeskatt, annuitet på avdikningslån, avgift enligt lagen (1992:1745) om allmän sjukförsäkringsavgift samt skattetillägg och förseningsavgift enligt taxeringslagen (1990:324) räknas inte som tillgång eller skuld.

11 §

Har makar tillsammans deltagit i verksamheten delas fördelningsunder­laget upp mellan makama på grandval av deras andelar av kapitalet i verksamheten.

12 §

Det belopp som följer av 2 § första stycket och 8 - 11 §§ ökas med underskott av näringsverksamhet närmast föregående beskattningsår i den mån avdrag för underskottet inte har medgetts enligt 46 § 1 mom. kom­munalskattelagen (1928:370) eller 3 § 13 mom., 25 § 11 mom. eller26 § 9 mom. lagen om statlig inkomstskatt samt minskas med 72 procent av

438

expansionsmedel enligt lagen (1993:000) om expansionsmedel vid utgång-    Prop. 1993/94:50 en av närmast föregående beskattningsår och med kapitaltillskott under    Bilaga 3:1 närmast föregående beskattningsår.

13 §

Vid värderingen av tillgångama skall

1.

fastighet som utgör omsättningstillgång tas upp till värdet enligt räkenskapema minskat med sådana värdeminskningsavdrag och liknande avdrag som inte har gjorts i räkenskaperna,

2.

andra lagertillgångar än som avses i punkt 1 samt kundfordringar tas upp till de värden som gäller vid inkomsttaxeringen,

3.

inventarier och andra tillgångar för vilka avdrag medges enligt punktema 12 - 14 av anvisningama till 23 § kommunalskattelagen (1928:370) tas upp fill skattemässiga restvärden,

4.

annan fastighet än som avses i punkt 1 tas upp till anskaffningsvärdet för mark, byggnad och markanläggning minskat med medgivna värdemin­skningsavdrag och liknande avdrag,

5.   sådana finansiella instrament som avses i 27 § 1 mom. lagen

(1947:576) om statlig inkomstskatt tas upp till anskaffningsvärden

beräknade enligt genomsnittsmetoden om det inte är fråga om sådana

tillgångar som avses i punkt 2,

6.

fordringar i utländsk valuta tas upp till de värden som gäller vid inkomsttaxeringen,

7.

medel på skogskonto, skogsskadekonto och upphovsmannakonto tas upp till halva beloppet,

8.

tillgångar som avses i 26 § 1 mom. lagen om statlig inkomstskatt tas upp till 85 procent av anskaffningsvärdet om det inte är fråga om sådana tillgångar som avses i punkt 2,

9.

andra tillgångar än sådana som avses i punktema 1 - 8 tas upp till anskaffningsvärdet minskat med medgivna värdeminskningsavdrag och liknande avdrag.

14 §

Vid tillämpning av 13 § 4 får fastighet som förvärvats före utgången av år 1990 i stället anses förvärvad den 1 januari 1991. Anskaffningsvärdet vid denna tidpunkt skall anses motsvara viss del av det för år 1993 gällande taxeringsvärdet minskat med vid 1982 - 1991 års taxeringar medgivna värdeminskningsavdrag och liknande avdrag om avdragen för år räknat uppgått till sammanlagt minst 10 procent av nänrnda värde. Med del av taxeringsvärde avses i fråga om

1.

småhusenheter 55 procent av taxeringsvärdet,

2.

hyreshusenheter 48 procent av taxeringsvärdet,

3.

industrienheter 64 procent av taxeringsvärdet,

439

4. lantbraksenheter 39 procent av taxeringsvärdet till den del detta inte    Prop. 1993/94:50 utgör bostadsbyggnadsvärde eller  tomtmarksvärde  för  sådan privat-    Bilaga 3:1 bostadsfastighet som avses i 5 § kommunalskattelagen.

15 §

Värdet enligt 14 § skall i skälig mån jämkas om marknadsvärdet på byggnader, mark och markanläggningar vid beskattningsårets ingång inte överstiger 75 procent av detta värde. Jämförelsen skall avse marknads­värdet på den egendom som anses förvärvad den 1 januari 1991.

16 §

Vid tillämpning av 13 och 14 §§ avses med värdeminskningsavdrag också belopp varmed ersättningsfond och liknande fonder tagits i anspråk.

Delägare i handelsbolag

17 §

I fråga om näringsverksamhet som bedrivs av handelsbolag minskas delägarens justerade ingångsvärde eller, för andel som utgör omsättnings­tillgång, andelens skattemässiga värde med kapitaltillskott under närmast föregående beskattningsår och med lån avseende det aktuella beskatt­ningsåret från bolaget till delägaren eller sådan delägaren närstående person som avses i punkt 14 sista stycket av anvisningama till 32 § kommunalskattelagen om inte marknadsmässig ränta utgått på lånet.

Gemensamma bestämmelser

18 §

Är vid 1995 års taxering eller, om den skattskyldige på grand av förlängt räkenskapsår inte skall taxeras för inkomst av näringsverksamheten detta år, vid 1996 års taxering, fördelningsunderlaget beräknat utan sådan jämkning som avses i 19 § negativt, skall fördelningsunderlaget ökas med motsvarande belopp.

I fråga om delägare i handelsbolag skall belopp som avses i första stycket reduceras i den mån delägarens nettouttag från bolaget (uttag över tillskott) under beskattningsår som taxerats åren 1991 1994 överstigit såväl hans skattepliktiga nettoinkomst från bolaget (skattepliktiga in­komster utöver avdragsgilla underskott) som hans andel av bolagets resultat.

440

19 §

Prop. 1993/94:50

Bilaga 3:1 Omfattar beskattningsåret längre eller kortare tid än tolv månader jämkas fördelningsunderlaget med hänsyn härtill.

20 

§

Vid beräkning av fördelningsunderlag läggs för varje år kvarstående sparade fördelningsbelopp till fördelningsunderlaget.

Beräkningen av det justerade ingångsvärdet enligt 28 § SIL

21 §

Vid tillämpning av 28 § första stycket lagen (1947:576) om statlig in­komstskatt skall ingångsvärdet även ökas med ett positivt fördelningsbe­lopp och minskas med ett negativt fördelningsbelopp.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 1994 och tillämpas första gången vid 1995 års taxering.

I fråga om enskild näringsidkare och dödsbo skall

vid beräkning av fördelningsunderlaget underlaget minskas med avsättningar till skatteutjämningsreserv enligt lagen (1990:654) om skatteutjänmingsreserv och med uppskovsbelopp enligt lagen (1990:655) om återföring av obeskattade reserver, samt

som skuld räknas avsättningar som gjorts enligt lagen (1979:610) om allmän investeringsreserv, lagen (1954:40) om särskild fartygsfond, lagen (1967:96) om särskUd nyanskaffningsfond, lagen (1967:752) om avdrag vid inkomsttaxeringen för avsättning till fond för återanskaffning av fastighet och lagen (1981:296) om eldsvådefonder.

29 Riksdagen 1993/94. 1 saml. Nr 50

441

Bilaga 3:2

Prop. 1993/94:50

Bilaga 3:2 

Lagen om expansionsmedel

Inledande bestämmelser

1 §

Vid beräkning av inkomst av näringsverksamhet för fysisk person och svenskt dödsbo enligt kommunalskattelagen (1928:370) och lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt tas på sätt föreskrivs i denna lag hänsyn till en post expansionsmedel i självdeklarationen. Verksamhet som bedrivs av utländsk juridisk person omfattas inte av lagen.

2

§

Avdrag medges med ett belopp som motsvarar en ökning av expansions­medel. En minskning av expansionsmedel tas upp som intäkt.

3

§

En särskild skatt, expansionsmedelsskatt, betalas till staten med 28 procent av en ökning av expansionsmedel.

I 27 § 2 mom. uppbördslagen (1953:272) föreskrivs att den skattskyl­dige vid debitering av slutlig skatt gottskrivs ett belopp som motsvarar 28 procent av en minskning av expansionsmedel.

4

§

Är en skattskyldig som bedriver näringsverksamhet delägare i ett handels­bolag, tas expansionsmedel för näringsverksamheten och för andelen i bolaget upp i skilda poster. Motsvarande gäller om någon är delägare i flera handelsbolag. Vad som föreskrivs om expansionsmedel gäller varje post för sig.

För andel i handelsbolag som innehas av ett annat handelsbolag får det inte finnas någon post.

5

§

Bedriver fysisk person som inte är bosatt här i landet näringsverksamhet som hänför sig till fastighet eller fast driftställe här och upphör närings­verksamhetens anknytning till fastigheten respektive det fasta driftstället skall expansionsmedel anses ha minskat till noll kronor. Detsamma gäller utomlands bosatt delägare i handelsbolag i fall som angetts nu.

442

Beloppsbegränsningar

Prop. 1993/94:50

Bilaga 3:2

6§

Expansionsmedel får ökas med högst ett positivt justerat resultat enligt 7 § lagen (1993:000) om räntefördelning vid beskattning av fysiska personer och svenska dödsbon minskat med avdrag på griind av positiv räntefördelning eller ökat med intäkt på grand av negativ räntefördelning enligt 4 § den nänrnda lagen samt minskat med avdrag för avsättning till periodiseringsfond enligt 3 § lagen (1993:000) om periodiseringsfonder och ökat med avdrag för avsättning till periodiseringsfond som återförts till beskattning enligt 4 § samma lag.

7

§

I fråga om näringsverksamhet som bedrivs av fysisk person eller dödsbo får expansionsmedel inte tas upp till så stort belopp att 72 procent av expansionsmedlen Överstiger ett takbelopp. Detta beräknas med hänsyn till förhållandena vid utgången av beskattningsåret enligt de grander som anges i 2, 8 - 10 och 18 §§ lagen (1993:000) om räntefördelning vid beskattning av fysiska personer och svenska dödsbon. Det erhållna värdet ökas med underskott för beskattningsåret, i den mån avdrag för under­skottet inte har medgetts enligt 46 § 1 mom. kommunalskattelagen (1928:370) eller 3 § 13 mom., 25 § 11 mom. eller 26 § 9 mom. lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt, och minskas med kapitaltillskott under beskattningsåret.

Har makar tillsammans deltagit i näringsverksamhet, fördelas takbelop­pet mellan makama i förhållande till deras andelar av kapitalet i verksam­heten.

8§

I fråga om näringsverksamhet som bedrivs av handelsbolag får expan­sionsmedel inte tas upp till den del delägarens justerade ingångsvärde enligt 28 § lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt för andelen i bola­get, sedan hänsyn tagits till ökning eller minskning enligt 21 § lagen om räntefördelning vid beskattning av fysiska personer och svenska dödsbon, understiger andelens ingångsvärde enligt 24 § 1 mom. samma lag. Utgör andel i handelsbolag omsättningstillgäng gäller vad som sagts nu i stället andelens skattemässiga värde respektive dess ursprangliga skattemässiga värde.

Vid tillämpning av första stycket minskas det justerade ingångsvärdet respektive det skattemässiga värdet med kapitaltillskott under beskatt­ningsåret. Detsamma gäller lån från bolaget till delägaren eller sådan delägaren närstående person som avses i punkt 14 sista stycket av anvis­ningama till 32 § kommunalskattelagen (1928:370), om inte marknads-

443

mässig ränta utgått på lånet. Det justerade ingångsvärdet respektive det    Prop. 1993/94:50 skattemässiga värdet justeras vidare enligt 18 § lagen (1993:000) om   Bilaga 3:2 räntefördelning vid beskattning av fysiska personer och svenska dödsbon.

Överlåtelse och upphörande av näringsverksamhet, m.m.

9§

Upphör den skattskyldige att bedriva näringsverksamhet eller avyttras andel i handelsbolag skall expansionsmedel anses ha minskat till noll kronor, om inte aimat följer av 10 - 14 §§.

Överiåtelse av näringsverksamhet

10 §

Innebär gåva eller bodelning att samtliga realtillgångar i en näringsverk­samhet som bedrivs av fysisk person eller dödsbo övergår //// en fysisk person som är bosatt här i landet och har partema skriftligen avtalat att expansionsmedel skall övertas av förvärvaren, tillämpas inte 9 §. Det­samma gäller vid arv och testamente, om mottagaren skriftligen förklarat att han övertar expansionsmedel.

I fall som avses i första stycket får expansionsmedel inte övertas i den mån de överstiger värdet av realtillgångama i verksamheten beräknat enligt de grander som anges i 13 § 1 - 4 och 9 lagen (1993:000) om räntefördelning vid beskattning av fysiska personer och svenska dödsbon. Övertagande får avse högst ett belopp motsvarande värdet av realtill­gångama i verksamheten vid utgången av det tredje beskattningsåret före beskattningsåret ökat med en tredjedel. Förvärvaren skall vid taxeringen för det närmast föregående beskattningsåret anses ha haft expansions­medel som uppgår till det överförda beloppet eller, om förvärvaren då hade expansionsmedel, det upptagna beloppet ökat med det överförda beloppet.

11 §

En fysisk person eller ett dödsbo som bedriver näringsverksamhet kan i samband med en överlåtelse av samtliga realtillgångar i verksamheten till ett handelsbolag, i vilket personen eller dödsboet innehade eller genom överlåtelsen kommit att inneha en andel, lämna en skriftlig förklaring av innebörd att han för över expansionsmedel för näringsverksamhet till expansionsmedel för andelen i bolaget. I sådant fall tillämpas inte 9 §. Förklaring som avses i första stycket har den verkan att delägaren vid taxeringen för närmast föregående beskattningsår skall anses ha haft expansionsmedel för andelen som uppgår till det överförda beloppet eller.

444

om delägaren då hade expansionsmedel för andelen, det upptagna belöp-    Prop. 1993/94:50

pet Ökat med det överförda beloppet.

Bilaga 3:2

12 §

En fysisk person eller ett dödsbo som bedriver näringsverksamhet kan i samband med en överlåtelse av samtliga realtillgångar i verksamheten till ett aktiebolag, i vilket personen eller dödsboet ägde eller genom över­låtelsen kommit att äga aktier, lämna en skriftlig förklaring av innebörd att han önskar att expansionsmedlen skall ersättas av beskattat kapital i bolaget. Har personen eller dödsboet skjutit till kapital till bolaget motsvarande 72 procent av expansionsmedlen, tillämpas inte 9 §.

I den mån expansionsmedel inte minskas på grand av första stycket, tas inte hänsyn till tillskott som avses i samma stycke vid beräkning av an­skaffningsvärde för aktiema.

Överlåtelse av andel i handelsbolag, m.m.

13 §

Innebär gåva eller bodelning att en andel i ett handelsbolag övergår till en fysisk person som är bosatt här i landet och har partema skriftligen avtalat att expansionsmedel skall övertas av förvärvaren, tillämpas inte 9 §. Detsamma gäller vid arv och testamente, om mottagaren skriftligen förklarat att han övertar expansionsmedel.

I fall som avses i första stycket får expansionsmedel inte övertas i den mån expansionsmedlen överstiger ett belopp som motsvarar det justerade ingångsvärdet enligt 28 § lagen (1947:576) om staflig inkomstskatt. Övertagande får avse högst ett belopp som motsvarar det justerade ingångsvärdet vid utgången av det tredje beskattningsåret före beskatt­ningsåret ökat med en tredjedel. Förvärvaren skall vid taxeringen för närmast föregående beskattningsår anses ha haft expansionsmedel för andelen som uppgår till samma belopp som de expansionsmedel avseende andelen som överlåtaren eller dödsboet då hade.

14 §

En delägare i ett handelsbolag, som tilldelats realtillgångar i samband med skifte vid upplösning av bolaget, kan lämna en skriftlig förklaring av iimebörd att han för över expansionsmedel för andelen i bolaget till expansionsmedel för näringsverksamhet. I sådant fall tillämpas inte 9 §. Förklaring som avses i första stycket har den verkan att delägaren vid taxeringen för närmast föregående beskattningsår skall anses ha haft expansionsmedel för näringsverksamhet som uppgår till det överförda

445

beloppet eller, om delägaren då hade expansionsmedel för näringsverk-    Prop. 1993/94:50

samhet, det upptagna beloppet ökat med det överförda beloppet.

Bilaga 3:2

Beräkning av det justerade ingångsvärdet enligt 28 § SIL

15 §

Vid tillämpning av 28 § första stycket lagen (1947:576) om staflig inkomstskatt gäller följande.

Ingångsvärdet ökas med 28 procent av en ökning av expansionsmedel och minskas med 28 procent av en minskning.

Ingångsvärdet ökas med 72 procent av en minskning av expan­sionsmedel som inte skall tas upp som intäkt på grand av föreskriftema il4§.

Vid en överföring av expansionsmedel enligt 11 § minskas ingångs­värdet med 72 procent av det överförda beloppet.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 1994 och tillämpas första gången vid 1995 års taxering.

Vid tillämpning av 7 § skall fördelningsunderlaget enligt 2 § första stycket och 8 - 12 §§ lagen om räntefördelning vid beskattning av fysiska personer och svenska dödsbon minskas med avsättningar till skatteutjämningsreserv enligt lagen (1990:654) om skatteutjämningsreserv och med uppskovsbelopp enligt lagen (1990:655) om återföring av obeskattade reserver.

446

Bilaga 3:3

Prop. 1993/94:50

Bilaga 3:3 

Lagen om avdrag för underskott av näringsverksamhet

1 §

Uppkommer underskott i en förvärvskälla vid beräkning av inkomst av näringsverksamhet enligt kommunalskattelagen (1928:370) och lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt, medges avdrag för underskottet i förvärvskällan närmast följande beskattningsår, om ej annat följer av denna lag.

Allmänna begränsningar i avdragsrätten

2

§

Har avdrag medgetts enligt 46 § 1 mom. kommunalskattelagen (1928:370) eller enligt 3 § 13 mom. andra stycket, 25 § 11 mom. eller 26 § 9 mom. lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt, medges inte avdrag enligt denna lag för motsvarande belopp.

Bestämmelser om rätt till avdrag när en förvärvskälla upphör finns i 3 § 13 mom. första stycket lagen om statlig inkomstskatt.

Begränsningar efter ägarförändringar

Definitioner 3§

Med företag avses aktiebolag, ekonomisk förening, bankaktiebolag, sparbank, försäkringsbolag eller utländskt bolag.

Med förlustföretag avses ett företag med underskott beskattningsåret närmast före det beskattningsår företaget omfattats av en sådan ägarförän­dring som anges i 4 eller 5 §. Ett utländskt bolag skall inte anses utgöra ett förlustföretag.

Med annat rättssubjekt avses fysisk person, dödsbo, stiftelse, ideell förening eller annan ufländsk juridisk person än ufländskt bolag. Med annat rättssubjekt avses även handelsbolag i vilket subjekt av de slag som anges i föregående mening är delägare. Närstående räknas som en per­son. Med närstående avses föräldrar, far- och morföräldrar, make, avkomling, avkomlings make, syskon, syskons make och avkomling. Med avkomling avses även styvbarn och fosterbam. Med närstående avses även dödsbon och handelsbolag i vilka någon sådan person som anges i fjärde och femte meningarna är delägare.

447

Med gammalt underskott avses underskott som kvarstår från beskatt-    Prop. 1993/94:50 ningsåret närmast före det beskattningsår då ett förlustföretag omfattats    Bilaga 3:3 av en sådan ägarförändring som anges i 4 eller 5 § eller  utgjort över­låtande eller övertagande företag i sådan fusion som anges i 12 § första stycket.

Ägarförändringar 4§

Ett förlustföretag skall anses ha omfattats av en ägarförändring om ett företag {den nya ägaren) fått bestämmande inflytande över förlustföre­taget.

En ägarförändring skall även anses ha skett om ett förlustföretag eller ett moderföretag till ett sådant företag fått bestämmande inflytande över ett annat företag {det nya dotterföretaget).

Vid tillämpning av första och andra styckena skall ett företag anses ha ett bestämmande inflytande över ett annat företag om det senare företaget är dotterföretag till det förra företaget enligt 1 kap. 2 § aktiebolagslagen (1975:1385), 1 kap. 4 § lagen (1987:667) om ekonomiska föreningar, 1 kap. 3 § bankaktiebolagslagen (1987:618), 1 kap. 2 § sparbankslagen (1987:619), 1 kap. 8 § föreningsbankslagen (1987:620) eller 1 kap. 9 § försäkringsrörelselagen (1982:713).

5§

Ett förlustföretag skall i annat fall än som anges i 4 § första stycket anses ha omfattats av en ägarförändring om

1.   ett annat rättssubjekt {den nya ägaren) fått bestämmande inflytande

över förlustföretaget eller

2.   i annat fall än som anges i 1 ett annat rättssubjekts förvärv av

aktier eller andelar i förlustföretaget medför att under en period som

omfattar fem beskattningsår för företaget, förvärvaren förvärvat aktier

eller andelar med minst fem procent av samtliga röster i företaget och

tillsammans med andra, som utgör annat rättssubjekt och som under

perioden förvärvat aktier eller andelar i företaget {de nya ägarna) med

för var och en minst fem procent av samtliga röster i företaget, samman­

taget förvärvat aktier eller andelar med mer än hälften av samtliga röster

i företaget.

Ett annat rättssubjekt skall vid tillämpning av första stycket 1 anses ha bestämmande inflytande över ett företag om företaget skulle ha varit dotterföretag till rättssubjektet om detta hade varit ett aktiebolag.

448

6 §

Prop. 1993/94:50

Bilaga 3:3 Vid tillämpning av 5 § första stycket 2 gäller följande.

Hänsyn skall inte tas till aktieförvärv genom emission i vilken aktie­ägama har företrädesrätt till teckning i förhållande till det antal aktier de förat äger eller enligt vad som föreskrivs i bolagsordningen. Med förvärv av aktie eller andel jämställs avtal om rätt att förvärva aktier eller andelar i ett företag eller att besluta i företagets angelägenheter.

Som förvärv som gjorts av ett annat rättssubjekt räknas även förvärv som gjorts av

1.   ett företag i vilket rättssubjektet direkt eller genom förmedling av

ett annat företag över vilket rättssubjektet har ett sådant bestämmande

inflytande som anges i 5 § andra stycket innehar aktier eller andelar

med minst fem procent av röstetalet eller

2.   ett företag över vilket ett sådant företag som avses vid 1 har ett

sådant bestämmande inflytande som anges i 4 § tredje stycket.

Begränsningar

7§

Har ett föriustföretag omfattats av en sådan ägarförändring som anges i 4 § första stycket eller 5 § första stycket medges avdrag endast till den del gammalt underskott understiger 200 procent av vederlaget för aktiema eller andelarna.

Vid tillämpning av första stycket minskas vederlaget med kapitaltillskott som föriustföretaget erhållit under en period omfattande den del av det beskattningsår då ägarförändringen skedde som föregick ägarförändringen och de två närmast föregående beskattningsåren.

I fall som anges i 4 § första stycket gäller inte första stycket denna paragraf om förlustföretaget redan före ägarförändringen ingick i samma koncern som den nya ägaren.

Regeringen kan efter ansökan medge undantag från första stycket om det finns anledning att anta att ägarförändringen har väsentlig betydelse från samhällsekonomisk synpunkt och att ägarförändringen inte skulle genomföras om undantag inte medgavs.

8

§

Har ett förlustföretag, som omfattats av en sådan ägarförändring, som anges i 4 §, under beskattningsåret mottagit sådant koncernbidrag som enligt 2 § 3 mom. lagen (1947:576) om staflig inkomstskatt utgör av­dragsgill omkostnad för givaren och skattepliktig intäkt för mottagaren, medges avdrag för gammalt underskott endast till den del företagets inkomst utan sådant avdrag överstiger koncernbidraget. Begränsningen gäller koncembidrag som direkt eller indirekt erhållits från ett företag

449

som inte ingick i samma koncem som förlustföretaget före ägarföränd-    Prop. 1993/94:50

ringen.

Bilaga 3:3

Begränsningen av rätten att dra av gammalt underskott gäller det beskattningsår då ägarförändringen skedde och de fem därpå följande beskattningsåren och avser de delar av det gamla underskottet som inte fallit bort enligt 7 §.

9

§

Till den del avdrag för underskott inte medgetts visst beskattningsår på grand av 8 § skall underskottet anses ha uppkommit under detta beskatt­ningsår men ändå anses utgöra gammalt underskott.

Har ett företag medgetts avdrag för underskott, skall avdraget i första hand anses avse annan del av underskottet än gammalt underskott. Härvid beaktas ett avdrag för underskott endast till den del avdraget medfört att en inkomst blivit lägre än vad den annars skulle ha varit.

Begränsningar vid konkurs och ackord

10 §

Är en skattskyldig eller ett handelsbolag som han är delägare i försatt i konkurs, medges inte avdrag för underskott. Till den del en delägare i ett handelsbolag infriat bolagets förpliktelser medges dock avdrag.

Har avdrag vägrats enligt första stycket och läggs konkursen ned på grand av att borgenärerna har erhållit full betalning, får den skattskyldige avdrag för underskott för vilket avdrag inte medgetts.

11 §

Har en skattskyldig eller ett handelsbolag som han är delägare i under beskattningsåret erhållit ackord utan konkurs, medges inte avdrag för underskott till den del underskottet motsvarar skulder som fallit bort genom ackordet.

Övriga bestämmelser

12 §

I fråga om sådan fusion som anges i 2 § 4 mom. första stycket lagen (1947:576) om staflig inkomstskatt och ombildning enligt 8 kap. spar­bankslagen (1987:619) skall vid tillämpning av denna lag det överlåtande och det övertagande företaget anses som ett och samma företag.

450

Det övertagande företaget har dock rätt till avdrag för gammalt under-    Prop. 1993/94:50 skott först vid taxeringen för det sjätte beskattningsåret efter det beskatt-    Bilaga 3:3 ningsår då fusionen skedde.

I fråga om fusion mellan ekonomiska föreningar gäller första stycket endast om båda föreningama är att anse som kooperativa enligt 2 § 8 mom. lagen om statlig inkomstskatt.

13 

§

Avdrag medges inte för underskott som uppkommer vid överlåtelse till staten, kommun eller landstingskommun eller till ett av dem helt eller till övervägande del direkt eller indirekt innehaft bolag i fall som avses i 2 § 5 mom. lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 1994 och tillämpas första gången vid 1995 års taxering. Äldre föreskrifter tillämpas dock fortfarande i fråga om ägarförändringar, fiisioner och ombildningar som skett före lagens ikraftträdande och för skattskyldiga som försatts i konkurs eller erhållit ackord före ikraftträdandet.

451

Bilaga 3:4

Prop. 1993/94:50

Bilaga 3:4 

Lagen om periodiseringsfonder

1 §

Vid beräkning av inkomst av näringsverksamhet enligt kommunalskatte­lagen (1928:370) och lagen (1947:576) om staflig inkomstskatt får avdrag göras enligt denna lag för belopp som avsatts till periodiseringsfond. Schablonbeskattat bostadsföretag som anges i 2 § 7 mom. samt invest­mentföretag och värdepappersfond som anges i 2 § 10 mom. lagen om statlig inkomstskatt får dock inte göra sådant avdrag.

2

§

Avsättning till periodiseringsfond för ett beskattningsår bildar en särskild fond. Juridisk person som enligt bokföringslagen (1976:125) är skyldig att upprätta årsbokslut skall göra avsättningen till periodiseringsfond i räkenskapema. Vad som sagts nu gäller dock ej dödsbo.

I fråga om handelsbolag görs avsättning till periodiseringsfond hos delägama.

3

§

För juridisk person får avdrag för avsättning till periodiseringsfond uppgå till högst 25 procent av inkomsten för beskattningsåret före avdraget. Vad som sagts nu gäller dock ej dödsbo.

I fråga om fysisk person och dödsbo får avdraget uppgå till högst 25 procent av ett underlag som beräknas på följande sätt. Det justerade resultatet enligt 7 § lagen (1993:000) om räntefördelning vid beskattning av fysiska personer och dödsbon minskas med avdrag på gmnd av positiv räntefördelning eller ökas med intäkt på grand av negativ räntefördelning enligt 4 § den nämnda lagen. Avdrag medges endast om underlaget är positivt.

4

§

Avdrag för avsättning till periodiseringsfond återförs till beskattning senast femte beskattningsåret efter det beskattningsår då avsättningen gjordes.

Avyttrar delägare i handelsbolag sin andel i bolaget skall avdrag för avsättning till periodiseringsfond som han gjort vid beräkning av in­komsten från bolaget omedelbart återföras till beskattning.

452

5 §

Prop. 1993/94:50

Bilaga 3:4 Överför en fysisk person sin näringsverksamhet eller driften av denna till ett aktiebolag eller överförs näringsverksamheten i ett handelsbolag till ett aktiebolag och föranleder inte överföringen uttagsbeskattning enligt punkt 1 fjärde stycket av anvisningama till 22 § kommunalskattelagen (1928:370) anses den fysiska personen eller bolagsmannen och aktie­bolaget som en skattskyldig.

6§

Vid fusion som avses i 2 § 4 mom. första stycket lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt och vid ombildning enligt 8 kap. sparbankslagen (1987:619) anses överlåtande och övertagande företag som ett och samma företag.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 1994 och tillämpas första gången vid 1995 års taxering.

Underlaget för beräkning av avdrag för avsättning till periodiserings­fond enligt 3 § skall minskas med belopp som tagits upp till beskattning enligt lagen (1990:655) om återföring av obeskattade reserver.

453

Bilaga 3:5

Prop. 1993/94:50

Bilaga 3:5 

Lagen om återföring av skatteutjämningsreserv

1 §

Har avdrag gjorts för avsättning till skatteutjänmingsreserv vid 1994 års taxering och överstiger avdraget inte motsvarande avdrag vid närmast föregående taxering återförs hälften av avdraget till beskattning

vid 1995 års taxering med minst en femtedel,

vid 1995-1996 års taxeringar med minst två femtedelar,

vid 1995-1997 års taxeringar med minst tre femtedelar,

vid 1995-1998 års taxeringar med minst fyra femtedelar, och

vid 1995-1999 års taxeringar eller, om taxering inte sker år 1999, vid 1995-2000 års taxeringar med hela beloppet.

2

§

Om avdraget för avsättning till skatteutjänmingsreserv vid 1994 års taxering överstiger avdraget vid närmast föregående taxering återförs den överskjutande delen till beskattning vid 1995 års taxering eller, om taxering inte sker år 1995, vid 1996 års taxering. Hälften av återstående del av avdraget återförs till beskattning i den ordning som anges i 1 §.

3

§

Om taxering inte sker år 1994 återförs hälften av avdraget för avsättning till skatteutjämningsreserv vid närmast föregående taxering till beskatt­ning i den ordning som anges i 1 §.

4

§

Överstiger det sammanlagda belopp som skall återföras till beskattning i den ordning som anges i 1 § inte 4 000 kronor återförs i stället hela beloppet vid 1995 års taxering eller, om taxering inte sker år 1995, vid 1996 års taxering.

5

§

Om taxering inte sker ett visst år, skall vid taxeringen det följande året till det belopp som då tas upp till beskattning läggas ett belopp motsva­rande statslåneräntan vid utgången av november året före taxeringsåret multiplicerad med det belopp som lägst skulle ha tagits upp till beskatt­ning det förstnämnda året.

454

6 §

Prop. 1993/94:50

Bilaga 3:5 Har avdrag för avsättning till skatteutjämningsreserv vid taxeringen närmast före 1994 års taxering medgetts på grandval av ett yrkande om avdrag som framställts efter den 30 september 1993, skall vid tillämpning av 2 eller 3 § avdraget anses uppgå till ett belopp som motsvarar vad avdraget skulle ha varit om yrkandet inte framställts, såvida avdraget för avsättning till skatteutjämningsreserv därigenom blir mindre.

7

§

Har förvärvskällan eller, ifråga om handelsbolag, verksamheten upphört skall om 8 eller 9 § inte är tillämplig återstående del av belopp som avses i 1-5 §§ omedelbart tas upp till beskattning.

8

§

Överför en fysisk person sin näringsverksamhet eller driften av denna till ett aktiebolag, eller överförs näringsverksamheten i ett handelsbolag till ett aktiebolag och föranleder överföringen inte uttagsbeskattning enligt punkt 1 fjärde stycket av anvisningama till 22 § kommunalskattelagen (1928:370) anses den fysiska personen eller bolagsmannen och aktie­bolaget som en skattskyldig.

9§

Vid fusion som avses i 2 § 4 mom. första stycket lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt och vid ombildning enligt 8 kap. sparbankslagen (1987:619) anses överlåtande och övertagande företag som ett och samma företag.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 1994 varvid lagen (1990:654) om skatteutjämningsreserv skall upphöra att gälla. Den upphävda lagen skall dock alltjämt tillämpas vid 1992-1994 års taxeringar.

455

Finansdepartementet

Prop. 1993/94:50

Utdrag ur protokoll vid regeringssammanträde den 28 oktober 1993

Närvarande: statsministem[REDACTED_EFTERNAMN], ordförande, och statsråden B. Wester­berg,[REDACTED_EFTERNAMN], Laurén,[REDACTED_EFTERNAMN],[REDACTED_EFTERNAMN], af[REDACTED_EFTERNAMN], Dinkelspiel,[REDACTED_EFTERNAMN],[REDACTED_EFTERNAMN],[REDACTED_EFTERNAMN],[REDACTED_EFTERNAMN],[REDACTED_EFTERNAMN],[REDACTED_EFTERNAMN],[REDACTED_EFTERNAMN],[REDACTED_EFTERNAMN],[REDACTED_EFTERNAMN], P.[REDACTED_EFTERNAMN]

Föredragande: statsrådet[REDACTED_EFTERNAMN]

Regeringen beslutar proposition 1993/94:50 Fortsatt reformering av företagsbeskattningen.

gotab   45110, Stockholm 1993

456