Innehållsförteckning

Del 1

Lagtext och allmän motivering

Del 2

12 Författningskommentar 7

12.1 Förslaget till inkomstskattelag 9

 AVD. I INNEHÅLL OCH DEFINITIONER 9

 1 kap. Grundläggande bestämmelser om kommunal och

 statlig inkomstskatt 9

 2 kap. Definitioner och förklaringar 15

 AVD. II SKATTSKYDLIGHET 49

 3 kap. Fysiska personer 50

 4 kap Dödsbon 65

 5 kap. Svenska handelsbolag 67

 6 kap. Juridiska personer 69

 7 kap. Vissa stiftelser, ideella föreningar,

registrerade

 trossamfund och andra juridiska

personer 78

 AVD. III SKATTEFRIA INKOMSTER OCH INTE

 AVDRAGSGILLA UTGIFTER 91

 8 kap. Inkomster som är skattefria 92

 9 kap. Utgifter som inte får dras av 105

 AVD. IV INKOMSTSLAGET TJÄNST 112

 10 kap. Grundläggande bestämmelser för inkomstslaget

 tjänst 113

 11 kap. Vad som skall tas upp i inkomstslaget

tjänst 123

 12 kap. Vad som skall dras av i inkomstslaget

tjänst 143

 AVD. V INKOMSTSLAGET NÄRINGSVERKSAMHET 156

 13 kap. Avgränsning av inkomstslaget

näringsverksamhet 159

 14 kap. Beräkning av resultatet av

näringsverksamhet 172

 15 kap. Vad som skall tas upp i inkomstslaget

 näringsverksamhet 189

 16 kap. Vad som skall dras av i inkomstslaget

 näringsverksamhet 196

 17 kap. Lager och pågående arbeten 215

 18 kap. Inventarier 228

 19 kap. Byggnader 244

 20 kap. Markanläggningar och substansminskning

263

 21 kap. Skogsfrågor 277

 22 kap. Uttag ur näringsverksamhet 296

 23 kap. Underprisöverlåtelser 301

 24 kap. Räntor och utdelningar i inkomstslaget

 näringsverksamhet 307

 25 kap. Kapitalvinster och kapitalförluster i

inkomstslaget

 näringsverksamhet 322

 26 kap. Återföring av värdeminskningsavdrag 336

 27 kap. Byggnadsrörelse, handel med fastigheter och

 tomtrörelse 344

 28 kap. Arbetsgivares pensionskostnader 356

 29 kap. Näringsbidrag 366

 30 kap. Periodiseringsfonder 374

 31 kap. Ersättningsfonder 383

 32 kap. Upphovsmannakonto 392

 33 kap. Räntefördelning 397

 34 kap. Expansionsfonder 407

 35 kap. Koncernbidrag 421

 36 kap. Kommissionärsförhållanden 428

 37 kap. Fusioner och fissioner 431

 38 kap. Verksamhetsavyttringar 439

 39 kap. Särskilda bestämmelser för vissa juridiska

personer 443

 40 kap. Tidigare års underskott 461

 AVD VI INKOMSTSLAGET KAPITAL 481

 41 kap. Grundläggande bestämmelser för inkomstslaget

 kapital 481

 42 kap. Vad som skall tas upp och dras av i

inkomstslaget

 kapital 490

 43 kap. Utdelning och kapitalvinst på andelar i

 onoterade företag 509

 AVD VII KAPITALVINSTER OCH KAPITALFÖRLUSTER 517

 44 kap. Grundläggande bestämmelser om

kapitalvinster

 och kapitalförluster 518

 45 kap. Avyttring av fastigheter 545

 46 kap. Avyttring av bostadsrätter 559

 47 kap. Uppskovsavdrag 566

 48 kap. Avyttring av delägarrätter samt fordringsrätter

570

 49 kap. Uppskov med beskattningen vid andelsbyten

586

 50 kap. Avyttring av andelar i svenska handelsbolag 594

 51 kap. Beskattning i inkomstslaget näringsverksamhet vid

 avyttring av andelar i svenska

handelsbolag 600

 52 kap. Avyttring av andra tillgångar 604

 53 kap. Överlåtelse av tillgångar till underpris 608

 54 kap. Betalning av skulder i utländsk valuta 612

 55 kap. Ersättning på grund av insättningsgaranti

 och investerarskydd 614

 AVD. VIII FÅMANSFÖRETAG OCH

 FÅMANHANDELSBOLAG 617

 56 kap. Vissa förmåner och ersättningar från fåmans-

 företag och fåmanshandelsbolag 618

 57 kap. Utdelning och kapitalvinst på andelar i fåmans-

 företag 622

 AVD. IX PENSIONSSPARANDE 630

 58 kap. Pensionsförsäkringar, kapitalförsäkringar och

 pensionssparkonton 630

 59 kap. Pensionssparavdrag 643

 AVD. X VISSA GEMENSAMMA BESTÄMMELSER 650

 60 kap. Familjebeskattning 650

 61 kap. Värdering av inkomster i annat än pengar 659

 AVD. XI ALLMÄNNA AVDRAG, GRUNDAVDRAG

 OCH SJÖINKOMSTAVDRAG 666

 62 kap. Allmänna avdrag 666

 63 kap. Grundavdrag 670

 64 kap. Sjöinkomstavdrag 675

 AVD. XII BERÄKNING AV SKATTEN 677

 65 kap. Skatteberäkningen 677

 66 kap. Skatt på ackumulerad inkomst 683

12.2 Förslaget till lag om ikraftträdande av inkomstskattelagen

696

 1 kap. Allmänna bestämmelser 696

 2 kap. Övergångsbestämmelser om personförsäkringar

698

 3 kap. Övriga övergångsbestämmelser som inte är samlade

 i kapitelordning 705

 4 kap. Övergångsbestämmelser som är samlade i

 kapitelordning 709

12.3 Förslaget till lag om ändring i miljöbalken 739

12.4 Förslaget till lag om ändring i lagen (1927:77) om

 försäkringsavtal 739

12.5 Förslaget till lag om ändring i lagen (1941:416) om

 arvsskatt och gåvoskatt 739

12.6 Förslaget till lag om ändring i lagen (1955:257) om

 inventering av varulager för inkomsttaxeringen 740

12.7 Förslaget till lag om ändring i lagen (1962:381) om

 allmän försäkring 740

12.8 Förslaget till lag om ändring i lagen (1962:382) angående

 införande av lagen om allmän försäkring 740

12.9 Förslaget till lag om ändring i lagen (1963:587) om

 inkomstbeskattning av fideikommissbo, m.m. 740

12.10 Förslaget till lag om ändring i lagen (1965:269) med

 särskilda bestämmelser om kommuns och annan menighets

 utdebitering av skatt, m.m. 741

12.11 Förslaget till lag om ändring i lagen (1967:531) om

 tryggande av pensionsutfästelse m.m. 741

12.12 Förslaget till lag om ändring i kupongskattelagen

 (1970:624) 741

12.13 Förslaget till lag om ändring i lagen (1972:266) om skatt

 på annonser och reklam 742

12.14 Förslaget till lag om ändring i lagen (1975:1132) om

 förvärv av hyresfastighet m.m. 742

12.15 Förslaget till lag om upphävande av lagen (1978:401) om

 exportkreditstöd 742

12.16 Förslaget till lag om ändring i lagen (1978:880) om

 betalningssäkring för skatter, tullar och avgifter

743

12.17 Förslaget till lag om ändring i lagen (1979:412) om

 kommunala indelningsdelegerade 743

12.18 Förslaget till lag om ändring i lagen (1979:417) om utde-

 bitering och utbetalning av skatt vid ändring i rikets

 indelning i kommuner och landsting 743

12.19 Förslaget till lag om ändring i fastighetstaxeringslagen

 (1979:1152) 743

12.20 Förslaget till lag om ändring i skatteregisterlagen

 (1980:343) 744

12.21 Förslaget till lag om ändring i lagen (1981:691) om

 socialavgifter 745

12.22 Förslaget till lag om ändring i lagen (1984:151) om punkt-

 skatter och prisregleringsavgifter 746

12.23 Förslaget till lag om ändring i lagen (1984:409) om skatt

 på gödselmedel 746

12.24 Förslaget till lag om ändring i lagen (1984:410) om skatt

 på bekämpningsmedel 746

12.25 Förslaget till lag om upphävande av lagen (1984:947) om

 beskattning av utländska forskare vid tillfälligt arbete

 i Sverige 746

12.26 Förslaget till lag om ändring i lagen (1984:1052) om statlig

 fastighetsskatt 746

12.27 Förslaget till lag om ändring i lagen (1986:468) om avräk-

 ning av utländsk skatt 747

12.28 Förslaget till lag om ändring i utsökningsregisterlagen

 (1986:617) 747

12.29 Förslaget till lag om ändring i lagen (1987:813) om homo-

 sexuella sambor 748

12.30 Förslaget till lag om ändring i lagen (1988:1385) om

 Sveriges riksbank 748

12.31 Förslaget till lag om ändring i lagen (1989:532) om tillstånd

 för anställning på fartyg 748

12.32 Förslaget till lag om upphävande av lagen (1989:1035) om

 särskild insamling av uppgifter från

bostadsrätts-

 föreningar m.fl. 748

12.33 Förslaget till lag om ändring i taxeringslagen (1990:324)

749

12.34 Förslaget till lag om upphävande av lagen (1990:655) om

 återföring av obeskattade reserver 752

12.35 Förslaget till lag om ändring i lagen (1990:659) om

 särskild löneskatt på vissa förvärvsinkomster 752

12.36 Förslaget till lag om ändring i lagen (1990:661) om

 avkastningsskatt på pensionsmedel 753

12.37 Förslaget till lag om ändring i lagen (1990:676) om skatt

 på ränta på skogskontomedel m.m. 755

12.38 Förslaget till lag om ändring i lagen (1990:692) om

 upphävande av lagen (1978:423) om skattelättnader för

 vissa sparformer 755

12.39 Förslaget till lag om ändring i lagen (1990:912) om

 nedsättning av socialavgifter 755

12.40 Förslaget till lag om ändring i begravningslagen

 (1990:1144) 755

12.41 Förslaget till lag om ändring i lagen (1990:1427) om

 särskild premieskatt för grupplivförsäkringar, m.m.

756

12.42 Förslaget till lag om ändring i lagen (1991:359) om

 arvoden till statsråden m.m. 756

12.43 Förslaget till lag om ändring i lagen (1991:586) om särskild

 inkomstskatt för utomlands bosatta 756

12.44 Förslaget till lag om ändring i lagen (1991:591) om särskild

 inkomstskatt för utomlands bosatta artister m.fl.

756

12.45 Förslaget till lag om ändring i lagen (1991:687) om särskild

 löneskatt på pensionskostnader 757

12.46 Förslaget till lag om ändring i lagen (1992:701) om

 Konungariket Sveriges stadshypotekskassa 757

12.47 Förslaget till lag om upphävande av lagen (1992:1352) om

 återföring av allmäninvesteringsreserv 758

12.48 Förslaget till lag om upphävande av lagen (1992:1485) om

 beräkning av statlig inkomstskatt på förvärvsinkomst

 vid 1994 och 1995 års taxeringar 758

12.49 Förslaget till lag om upphävande av lagen (1993:672) om

 skattereduktion för utgifter för byggnadsarbeten på

 bostadshus 758

12.50 Förslaget till lag om ändring i lagen (1993:737) om

 bostadsbidrag 758

12.51 Förslaget till lag om ändring i lagen (1993:931) om

 individuellt pensionssparande 759

12.52 Förslaget till lag om upphävande av lagen (1993:1519) om

 avdrag för kostnader för bilresor till och från

arbetsplatsen

 vid 1995 1997 års taxeringar 759

12.53 Förslaget till lag om upphävande av lagen (1993:1540) om

 återföring av skatteutjämningsreserv 759

12.54 Förslaget till lag om ändring i ordningslagen (1993:1617)

759

12.55 Förslaget till lag om ändring i mervärdesskattelagen

 (1994:200) 759

12.56 Förslaget till lag om ändring i lagen (1994:308) om

 bostadstillägg till pensionärer 760

12.57 Förslaget till lag om ändring i lagen (1994:466) om

 särskilda tvångsåtgärder i beskattningsförfarandet

760

12.58 Förslaget till lag om upphävande av lagen (1994:760) om

 inkomstskatteregler vid ombildning av landshypoteks-

 institutionen 761

12.59 Förslaget till lag om upphävande av lagen (1994:774) om

 beskattning av vinstutdelning vid 1995 års taxering

761

12.60 Förslaget till lag om ändring i lagen (1994:1065) om

 ekonomiska villkor för riksdagens ledamöter 761

12.61 Förslaget till lag om ändring i lagen (1994:1744) om

 allmän pensionsavgift 761

12.62 Förslaget till lag om ändring i lagen (1994:1776) om

 skatt på energi 762

12.63 Förslaget till lag om upphävande av lagen (1994:1852) om

 beräkning av statlig inkomstskatt på förvärvsinkomster

 vid 1996 1999 års taxeringar 762

12.64 Förslaget till lag om ändring i lagen (1994:1920) om

 allmän löneavgift 762

12.65 Förslaget till lag om upphävande av lagen (1995:1623) om

 skattereduktion för riskkapitalinvesteringar 762

12.66 Förslaget till lag om upphävande av lagen (1996:725) om

 skatte reduktion för utgifter för byggnadsarbete på

 bostadshus 763

12.67 Förslaget till lag om ändring i lagen (1996:761) om

 inkomstskatteregler m.m. med anledning av ändrade

 bestämmelser om aktiekapitalets storlek 763

12.68 Förslaget till lag om ändring i lagen (1996:810) om

 registrering av riksdagsledamöters åtaganden och

 ekonomiska intressen 766

12.69 Förslaget till lag om ändring i lagen (1996:1030) om

 underhållsstöd 766

12.70 Förslaget till lag om upphävande av lagen (1996:1231) om

 skattereduktion för fastighetsskatt i vissa fall vid

 1997 2001 års taxeringar 766

12.71 Förslaget till lag om ändring i lagen (1997:323) om

 statlig förmögenhetsskatt 766

12.72 Förslaget till lag om ändring i lagen (1997:324) om

 begränsning av skatt 769

12.73 Förslaget till lag om ändring i skattebetalningslagen

 (1997:483) 770

12.74 Förslaget till lag om ändring i lagen (1998:674) om

 inkomstgrundad ålderspension 773

12.75 Förslaget till lag om ändring i lagen (1998:1620) om

 beskattning av valutakursreserv. 773

12.76 Förslaget till lag om ändring i bokföringslagen (1999:000)

774

12.77 Förslaget till lag om forskarskattenämnden 774

Utdrag ur protokoll vid regeringssammanträde 16 september 1999 776

Del 3

Bilagor

12 Författningskommentar

Författningskommentaren är indelad i kapitel. Varje kapitel inleds med

en kort beskrivning av vad som finns i kapitlet och i vissa fall vad som

inte finns där. Därefter presenteras en bakgrund till bestämmelserna. I

vissa fall nämns också större ändringar som finns i kapitlet. I inledningen

finns också regelmässigt en rubrik som lyder Vissa förarbeten . Den

innehåller inte de viktigaste förarbetena, utan där tas de förarbeten med

som nämns i kommentarerna till fler än en paragraf i kapitlet. Skälet till

denna metod är att kommentarerna skall bli kortare och mer lättlästa.

Därefter går kommentaren igenom paragraferna i kapitlet.

SLK:s förslag

Först finns en redogörelse för hur SLK:s förslag förhåller sig till

förslaget i propositionen. Om de avviker från varandra bara i obetydlig

omfattning, t.ex. för att det har skett en misskrivning i SLK:s förslag,

nämns inte detta. I de fall det i en paragraf finns en hänvisning till en

annan paragraf i IL och hänvisningen har ändrats p.g.a. att paragrafen har

numrerats om, nämns inte det.

Vissa ändringar har gjorts genomgående i lagen efter förslag av

Lagrådet. Dessa nämns ofta, men inte alltid. Många rubriker har lagts till

efter förslag av Lagrådet och andra har ändrats. Eftersom rubrikerna bara

är en hjälp för läsaren att hitta har dessa ändringar inte omnämnts.

Det har vidare gjorts ett antal mindre ändringar av språklig karaktär

som inte kommenteras. Så är fallet vid ändrad kommatering, ändrad

ordföljd och när obestämd form har ändrats till bestämd form.

Upplösning av fast sammansatta ord nämns inte heller, t.ex. när

hemmahörande ändras till hör hemma. Uttrycket i fråga om har på ett

stort antal ställen ändrats till för, när det gäller eller i eller i vissa fall

har

det utelämnats. Ändringarna har kommenterats ibland, men inte alltid.

Vissa ändringar av termer och uttryck har gjorts konsekvent i hela IL

och ILP. När det gäller sådana uttryck som används ofta skulle det tynga

kommentarerna om det i varje paragraf anmärktes att det har gjorts en

sådan ändring. Det kommenteras därför inte. De uttryck det är fråga om

är följande:

Regeringen använder konsekvent uttrycken inkomster och utgifter för

att peka ut de poster som skall tas upp och dras av. SLK använder

omväxlande inkomster och intäkter respektive utgifter och kostnader.

SLK använder uttrycket tas upp som intäkt. Det har av regeringen ändrats

till tas upp. I bestämmelser om när inkomster skall tas upp och utgifter

skall dras av (dvs. periodiseringsbestämmelser) används uttrycken tas

upp som intäkt respektive dras av som kostnad. I stället för uttrycket tas

upp som intäkt/inkomst av tjänst används uttrycket tas upp i

inkomstslaget tjänst (se t.ex. i 59 kap.). Se vidare i avsnitt 7.2.1.

I bestämmelserna om kapitalvinster och kapitalförluster har regeringen

ändrat uttryckssätt så att omkostnadsbeloppet består av anskaffnings-

utgifter och förbättringsutgifter i stället för anskaffningsvärde och

förbättringskostnader. Se vidare i kommentaren till 44 kap. 14 § IL.

Uttrycket anskaffningsvärde har behållits i inkomstslaget

näringsverksamhet när det gäller andra tillgångar än kapitaltillgångar

eftersom det är det uttryck som används i redovisningslagstiftningen.

Men det har behållits också när det gäller kapitaltillgångar när det inte är

fråga om kapitalvinstberäkning utan om det värde som skall ligga till

grund för värdeminskning och liknande avdrag.

Skall har ändrats till får i de regler där det föreskrivs att avdrag inte får

göras samt när avdrag får göras bara i viss utsträckning. Se vidare i

avsnitt 7.2.3.

Andelar används för aktier och andra andelar. Se vidare i avsnitt 7.2.9.

Dubbelbeskattningsavtal har ändrats till skatteavtal. Se i kommentaren

till 6 kap. 10 § IL.

Basbelopp har ändrats till prisbasbelopp. Se i kommentaren till 2 kap.

27 § IL.

Verksamhet har ändrats till näringsverksamhet i de fall då det är

näringsverksamhet som avses. Detta har gjorts för att undvika att det

finns två termer för samma begrepp. Uttrycket verksamhet har dock

behållits där det blir tungt att upprepa ordet näringsverksamhet och det

inte kan missförstås.

Remissinstansernas synpunkter

Därefter redovisas remissinstansernas synpunkter. I vissa fall har

remissinstanserna kommit med förslag till ändringar av gällande rätt.

Eftersom detta lagstiftningsärende inte bör tyngas med materiella

ändringar som inte är orsakade av omskrivningen har förslagen oftast

inte beaktats eller ens övervägts. I sådana fall redovisas normalt inte

synpunkterna i författningskommentaren. I vissa fall har

remissinstanserna framfört att ett förslag kan leda till materiella

ändringar, utan att redovisa vad som åsyftas. När det inte går att läsa ut

vad som avses har synpunkterna inte redovisats. I båda dessa situationer

står det att remissinstanserna inte har yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag

Slutligen kommer kommentaren och skälen för regeringens förslag. Av

utrymmesskäl redovisas däremot inte regeringens förslag till lagtext.

Detta får man läsa i avsnitt 2.

Kommentarerna har inriktats på att upplysa om var bestämmelserna

finns i nuvarande lagstiftning, när de tillkom och var man finner

förarbetena. Här redovisas om Lagrådet har några synpunkter samt vad

regeringen gör med anledning av dessa synpunkter. Vidare tar regeringen

i vissa fall upp sin syn på remissinstansernas synpunkter. I vissa fall ges

en mer utförlig redovisning av hur bestämmelserna på området har

utvecklats genom åren. Kommentaren är inte avsedd att ge upplysningar

om bestämmelsernas innebörd eller rätta tolkning. Vissa sådana

uttalanden görs dock, i första hand när det föreslås förtydliganden eller

materiella ändringar eller en utformning som stämmer överens med en av

flera möjliga tolkningar. De omfattande ändringar av ord och uttryckssätt

som den språkliga moderniseringen medfört kommenteras oftast inte när

avsikten inte har varit att ändra reglernas innebörd. Ändringar av

rättelsekaraktär i SLK:s förslag kommenteras oftast inte heller.

12.1 Förslaget till inkomstskattelag

IL ersätter i första hand KL och SIL. KL kom till år 1928 (SOU 1923:69

och 70, SOU 1924:53 och 54, SOU 1926:18, SOU 1927:23, prop.

1927:102, bet. 1927:1SäU1, prop. 1928:213, bet. 1928:SäU1, SFS

1928:370) och SIL år 1947 (SOU 1946:79, prop. 1947:212, bet.

1947:BevU50, SFS 1947:576). I författningskommentaren hänvisas inte

till dessa förarbeten.

En stor del av dagens regler är gemensamma för den kommunala och

den statliga beskattningen. Dessa regler finns alltid i sin helhet i KL

medan regleringen i SIL varierar. I 2 § 1 mom. första stycket SIL finns

en hänvisning till ett stort antal paragrafer i KL och i andra stycket till

anvisningarna till dels dessa paragrafer, dels andra paragrafer i KL som

har motsvarigheter i SIL. I kommentaren nämns inte särskilt att

bestämmelserna på grund av denna hänvisning är tillämpliga också vid

den statliga taxeringen. I övrigt är regleringen självständig i SIL även om

det ibland för de närmare detaljerna hänvisas till KL, se t.ex. 5 § och 6 §

1 mom. respektive 4 och 8 §§ SIL.

AVD. I INNEHÅLL OCH DEFINITIONER

I denna avdelning finns de grundläggande bestämmelserna om

inkomstbeskattningen. Här har också placerats ett kapitel med

definitioner och förklaringar av begrepp, termer och uttryck som

förekommer på flera ställen i lagen.

1 kap. Grundläggande bestämmelser om kommunal och

statlig inkomstskatt

I detta kapitel finns de grundläggande bestämmelserna om kommunal

och statlig inkomstskatt. Här finns regler om hur underlaget för skatten

räknas fram, till vilken kommun och vilket landsting fysiska personer är

skattskyldiga, taxeringsår och beskattningsår. Vidare finns hänvisningar

till lagens övriga kapitel.

Vissa förarbeten

I kommentaren till paragraferna hänvisas till följande förarbeten bara

genom angivande av det årtal då bestämmelsen infördes eller ändrades.

1984 Den kommunala beskattningen av juridiska personer slopades,

Ds Fi 1984:9, prop. 1984/85:70, bet. 1984/85:SkU23, SFS

1984:1060 och 1061

1990 1990 års skattereform, SOU 1989:33 och 34, prop. 1989/90:110,

bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:650 och 651

Kommentar till paragraferna

Innehåll

1 §

SLK:s förslag: Överensstämmer i sak med regeringens förslag. Andra

stycket har dock en annan formulering.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen inleder

lagen och kapitlet samt anger deras innehåll. Andra stycket har en annan

formulering i regeringens förslag till följd av att 2 kap. 1 § har

formulerats om i förhållande till SLK:s förslag.

Skattskyldighet

2 §

SLK:s förslag (rubriken och 2 § tredje stycket): Överensstämmer med

regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag Paragrafen hänvisar

till bestämmelserna om skattskyldighet som finns i 3 7 kap. I SLK:s

förslag var bestämmelsen placerad som ett tredje stycke i 2 §. Eftersom

övriga bestämmelser i 2 § i SLK:s förslag i första hand anger vilka

skatter som fysiska och juridiska personer skall betala på sina inkomster

har denna bestämmelse flyttats ut till en egen paragraf.

3 §

SLK:s förslag (2 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

kommunal inkomstskatt i första stycket 1 är hämtad ur 1 § första tredje

styckena samt 17 § KL. Uttrycket allmän kommunalskatt tas inte med

eftersom det inte används i lagen i övrigt. Resten av 1 § KL finns i

65 kap. Termen förvärvsinkomst infördes i 47 § KL och 1 § 2 mom. SIL

år 1990. I övrigt har bestämmelserna varit i stort sett oförändrade sedan

år 1928. Bestämmelserna om statlig inkomstskatt i första stycket 1 och 2

är hämtade från 1 § 2 mom. SIL.

Bestämmelserna i 1 och 2 §§ KL om att skatteuttaget görs på ett

beskattningsunderlag i "skattekronor och skatteören" tas inte med. Det

nuvarande systemet med skattekronor och skatteören och bestämmande

av skatteuttaget i kronor fyller inte någon funktion. Skatteuttaget bör

hellre uttryckas i procent av den beskattningsbara förvärvsinkomsten.

Bestämmelsen om expansionsfondsskatt i första stycket 3 är hämtad

från ExmL, se 34 kap. i förslaget. Termen statlig inkomstskatt omfattar i

IL till skillnad mot i dag även expansionsfondsskatt.

Bestämmelsen i andra stycket om att juridiska personer skall betala

statlig inkomstskatt är hämtad från 1 § 1 och 3 mom. SIL. Momenten

fick sin nuvarande utformning i 1990 års skattereform. De juridiska

personerna beskattas sedan år 1984 bara statligt.

4 §

SLK:s förslag (3 §): Överensstämmer, bortsett från att SLK inte nämner

karriärkonsulat, med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna i

första och andra styckena om till vilken kommun fysiska personer skall

betala skatt är hämtade från 56 § KL och 14 § 1 mom. första och andra

styckena SIL. Dessa ändrades genomgripande år 1986 när den s.k.

utbobeskattningen slopades och bestämmelser infördes om att kommunal

beskattning skulle ske bara i hemortskommunen (prop. 1985/86:150, bet.

1985/86:SkU50, SFS 1986:473). Bestämmelserna om landstingsskatt har

sitt ursprung i 1 § första och tredje styckena KL. I fråga om

hemortskommun, se kommentaren till 65 kap. 3 §.

I kommunal inkomstskatt ingår i dag, förutom kommunalskatt och

landstingsskatt, också församlingsskatt. Församlingsskatten togs bort år

1999 (prop. 1998/99:38, bet. 1998/99:KU18, SFS 1999:295).

Bestämmelserna om beskickningspersonal i tredje stycket är hämtade

från 70 § 1 mom. KL. I regeringens förslag har orden eller

karriärkonsulat lagts till eftersom de omfattas av bestämmelserna i 70 §

1 mom. KL.

Bestämmelsen i 71 § KL om att skatt för gemensamt kommunalt

ändamål skall användas för att utjämna skattetrycket mellan olika

kommuner och andra menigheter har inte tagits med i IL, eftersom den

inte fyller någon funktion.

Underlaget för skatten

Fysiska personers skatt på förvärvsinkomster

5 §

SLK:s förslag (4 §): Överensstämmer i huvudsak med regeringens

förslag.

Remissinstanserna: Riksskatteverket anser att avrundningsregeln i

andra stycket kan tas bort. Regeln innebär inte längre någon förenkling

eftersom skatten räknas ut med hjälp av datorer. Verket anför vidare att

orden i nu nämnd ordning som togs in i 50 § KL och 9 § SIL genom

SFS 1993:1442, bör vara kvar. Orden togs in därför att det ansågs

nödvändigt med en turordning. I sak har inget ändrats varför lydelsen bör

finnas kvar även i IL.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen reglerar

vad som utgör underlaget för skatten. Bestämmelserna är hämtade från 2,

27, 46, 47 och 50 §§ KL samt 4, 5, 8 och 9 §§ SIL. Principerna för hur

den taxerade och den beskattningsbara inkomsten skall räknas fram har

varit desamma sedan KL:s tillkomst. Termen förvärvsinkomst

introducerades i lagen år 1990, se 2 §. Bestämmelserna i 50 § KL fick i

huvudsak sin nuvarande lydelse år 1994 (prop. 1994/95:41 och 99, bet.

1994/95:AU5 och SfU6, SFS 1994:1677 och 1678). Sjöinkomstavdrag

introducerades år 1996 (Ds 1991:41, prop. 1995/96:227, bet.

1996/97:SkU3, SFS 1996:1331) i samband med att lagen (1958:295) om

sjömansskatt upphävdes. Bestämmelsen ändrades år 1997 (prop.

1997/98:1, bet. 1997/98:FiU1, SFS 1997:944 och 1997:951).

Riksskatteverket har anfört att avrundningsregeln kan tas bort i andra

stycket. Det är dock fråga om en sådan materiell ändring som inte bör ske

i detta lagstiftningsärende. Regeringen följer därför SLK:s förslag i

denna del. Verket har anmärkt att turordningsbestämmelsen som finns i

50 § KL och i 9 § SIL bör finnas kvar. I regeringens förslag har orden i

nu nämnd ordning lagts till i tredje stycket.

I prop. 1999/2000:1 föreslås att bara 75 procent av den allmänna

pensionsavgiften, avrundat uppåt till helt hundratal kronor, skall dras av.

Vidare föreslås en bestämmelse om skattereduktion för 25 procent av

avgiften, se 65 kap. 10 §. Förslagen har inarbetats i denna proposition.

Fysiska personers skatt på kapitalinkomster

6 §

SLK:s förslag (5 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om vad som är underlaget för skatt på kapitalinkomster har sitt ursprung i

10 § tredje stycket SIL som infördes år 1990, jfr 65 kap. 7 §.

Juridiska personers skatt

7 §

SLK:s förslag (6 §): Överensstämmer med regeringens förslag bortsett

från några redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Riksskatteverket anser att avrundningsregeln i

andra stycket kan tas bort. Regeln innebär inte längre någon förenkling

eftersom skatten räknas ut med hjälp av datorer.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

hur beskattningsunderlaget räknas fram för juridiska personer är hämtad

från 4, 5, 8 och 9 §§ SIL. Motsvarande bestämmelser har funnits i SIL

sedan dess tillkomst. SLK har bytt termen beskattningsbar förvärvs-

inkomst mot beskattningsbar inkomst. Termen förvärvsinkomst används

bara i IL i fråga om fysiska personer.

Riksskatteverket har anfört att avrundningsregeln kan tas bort i andra

stycket. Det är dock fråga om en sådan materiell ändring som inte bör ske

i detta lagstiftningsärende. Regeringen följer SLK:s förslag.

Bestämmelser för olika inkomstslag

Gemensamma bestämmelser

8 10 §§

SLK:s förslag (7-9 §§): Överensstämmer med regeringens förslag

bortsett från några redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

har utformats som hänvisningar till ytterligare bestämmelser om hur

underlaget för skatten skall beräknas.

Skattens beräkning

11 §

SLK:s förslag (10 §): Överensstämmer med regeringens förslag bortsett

från att det inte innehåller orden och skattereduktion för sjöinkomst i

första meningen och att en ny bestämmelse om skattereduktion för

allmän pensionsavgift har föreslagits införas efter SLK:s förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen har

utformats som en hänvisning till bestämmelser om hur skatten skall

beräknas. I 65 kap. finns också en bestämmelse om skattereduktion för

sjöinkomst. Skattereduktion för sjöinkomst har därför lagts till.

I prop. 1999/2000:1 föreslås en bestämmelse om skattereduktion för

allmän pensionsavgift.

Taxeringsår

12 §

SLK:s förslag (11 §): Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett

från några redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Definitionen av

taxeringsår är hämtad från 3 § första stycket KL. En motsvarande

bestämmelse har funnits där sedan KL:s tillkomst.

Beskattningsår

Fysiska personer

13 §

SLK:s förslag (12 §): Överensstämmer med regeringens förslag bortsett

från att hänsyn har tagits till senare lagstiftningsförslag i regeringens

förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Definitionen av

beskattningsår för fysiska personer i första stycket har i dag sin placering

i 3 § första stycket KL. En motsvarighet har funnits där sedan lagens

tillkomst.

Bestämmelsen i andra stycket om beskattningsår i vissa fall för

enskilda näringsidkare är hämtad från 3 § andra stycket KL. Den infördes

år 1993 (Ds 1993:28, prop. 1993/94:50, bet. 1993/94:SkU15, SFS

1993:1541). Uttrycket "brutet räkenskapsår" har inte tagits med eftersom

det i övrigt inte förekommer i IL.

I prop. 1998/99:130 föreslås att en ny bokföringslag skall träda i kraft

den 1 januari 2000. Den nya bokföringslagen skall ersätta såväl

bokföringslagen (1976:125) som jordbruksbokföringslagen (1979:141).

Hänvisningarna i denna paragraf har anpassats till förslagen i den

nämnda propositionen.

Lagrådet har yttrat sig angående denna paragraf, se kommentaren till

14 §.

Inkomster i handelsbolag

14 §

SLK:s förslag (13 §): Överensstämmer med regeringens förslag bortsett

från några redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

beskattningsår för dem som är delägare i handelsbolag är hämtad från 3 §

tredje stycket KL som infördes år 1993, förarbeten se 13 §.

Lagrådet ifrågasätter om inte bestämmelsen om beskattningsår i 13 §

andra stycket även bör gälla i fråga om fysiska personer som är delägare i

ett svenskt handelsbolag vars räkenskapsår inte sammanfaller med

kalenderåret. Lagrådet anför att visserligen sägs det i 1 kap. 14 § att

inkomsten i ett svenskt handelsbolag skall tas upp till beskattning vid den

taxering då handelsbolaget skulle ha beskattats om det hade varit

skattskyldigt. Syftet med sistnämnda bestämmelse är emellertid att

tidigare lägga taxeringen exempelvis då ett aktiebolag med brutet

räkenskapsår är delägare i ett handelsbolag och synes inte utan vidare

kunna läggas till grund för att som beskattningsår för en fysisk person

räkna ett räkenskapsår i ett handelsbolag som avviker från kalenderåret.

Lagrådet föreslår att denna paragraf kompletteras med en bestämmelse

av samma innebörd som 13 § andra stycket för de fall en fysisk person är

delägare i ett svenskt handelsbolag.

Regeringen gör följande bedömning. Första meningen gäller både

fysiska och juridiska personer. För delägare som är fysiska personer är

dock beskattningsåret för inkomster i inkomstslaget kapital alltid

kalenderåret. Regeringen föreslår att det i en ny andra mening tas in en

bestämmelse med detta innehåll.

Juridiska personer

15 §

SLK:s förslag (14 §): Överensstämmer med regeringens förslag med

undantag för att andra stycket inte finns med.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

beskattningsår för juridiska personer är hämtad från 2 § 1 mom. fjärde

stycket SIL. Den kom till i samband med att den kommunala

beskattningen för juridiska personer slopades år 1984.

Andra stycket har utformats som en hänvisning till 37 kap. 19 § som

behandlar beskattningsårets längd vid kvalificerade fusioner och

fissioner. Bestämmelsen om beskattningsår vid fusioner och fissioner

infördes år 1998 (se kommentaren till nämnda paragraf).

Hänvisning till andra lagar

16 §

SLK:s förslag (15 §): Överensstämmer med regeringens förslag,

bortsett från att SLK använder i sista strecksatsen orden hur skatten

fastställs och betalas i stället för hur skatten bestäms, debiteras,

redovisas och betalas .

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Hänvisningen i

första ledet är hämtad från 1 § fjärde stycket KL och 1 § 5 mom. SIL.

Övriga hänvisningar föreslås av SLK.

Den sista strecksatsen har i regeringens förslag utformats i enlighet

med 1 kap. 1 § SBL.

17 §

SLK:s förslag: Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen som inte

fanns med i lagrådsremissen innehåller hänvisningar till andra lagar som

behandlar inkomstskatt till staten. Hänvisningar till de aktuella lagarna

finns också längre fram i IL i de sammanhang då det är lämpligt att

nämnda dem. Regeringen anser att det är en fördel om läsaren redan i

första kapitlet blir hänvisad till rätt lag om en inkomst inte skall beskattas

enligt IL utan enligt en annan lag. Uppräkningen är inte uttömmande. Här

nämns bara de lagar som de skattskyldiga har stort behov av att känna

till.

2 kap. Definitioner och förklaringar

I detta kapitel har samlats ett antal av de definitioner och förklaringar av

begrepp, termer och uttryck som finns i lagen, men inte alla. Vissa termer

och uttryck används bara i ett sammanhang och då finns det inte någon

anledning att placera förklaringen till hur de används i detta kapitel.

Andra termer och uttryck kan hänga så intimt samman med övriga

bestämmelser i ett kapitel att de förklaras bäst där. Det gäller exempelvis

termerna obegränsat och begränsat skattskyldig liksom fåmansföretag.

Med förklaringar avses att en term eller ett uttryck används på ett visst

sätt i lagen. Oftast skall uttrycket tillämpas också på andra företeelser än

sådana som normalt omfattas av uttrycket. Som exempel kan nämnas att

bestämmelserna om fysiska personer skall tillämpas på dödsbon.

Termerna och uttrycken i 2 34 §§ tas inte upp i bokstavsordning utan

de som hör ihop har placerats efter varandra. För att underlätta för

läsaren att hitta dessa definitioner och förklaringar samt de definitioner

och förklaringar som finns på andra håll i lagen, inleds kapitlet med en

paragraf uppställd i bokstavsordning. Efter varje begrepp, term eller

uttryck finns en hänvisning till den eller de paragrafer där det finns en

definition eller förklaring. De termer och uttryck som finns med i

paragrafen används i lagen utan hänvisningar till förklaringarna.

Systemet kräver att läsarna känner till att det finns ett särskilt

definitionskapitel. För en van tillämpare kommer det inte att innebära

några problem. För andra får man utgå ifrån att de läser en

innehållsförteckning och ser att det finns ett kapitel med definitioner. Ett

sådant system kräver också att definitionerna och förklaringarna inte

avviker så mycket från normal användning att läsaren inte ens undrar om

ett visst förhållande faller in under termen eller uttrycket. Det känns

sannolikt inte främmande att med fastigheter avses också byggnader som

är lös egendom samt sådana tillbehör till en byggnad som hör till

byggnaden enligt 2 kap. 2 och 3 §§ jordabalken, t.ex. badkar och kylskåp,

om de tillhör byggnadens ägare. Det skulle emellertid vara mindre

lämpligt att utvidga termen fastighet till att avse t.ex. vanligt bohag.

Många vanliga termer och uttryck som används i lagen definieras inte,

t.ex. aktiebolag, konkurs och bodelning. Då avses den allmänna

innebörden. Termen kan vara definierad i annan lagstiftning eller den kan

vara en allmänt vedertagen term inom civilrätten.

Frågan om en term eller ett uttryck omfattar också dess utländska

motsvarigheter har behandlats i avsnitt 8. Se också 2 § med kommentar.

Det finns undantag från flera av de begrepp som definieras i lagen. Att

så är fallet framgår normalt inte av definitionerna utan det följer av att

specialbestämmelser tar över allmänna bestämmelser. I några fall har det

emellertid skrivits ut att det kan finnas undantag, se t.ex. 44 kap. 14 §.

Vissa förarbeten

I kommentaren till paragraferna hänvisas till följande förarbeten bara

genom angivande av det årtal då bestämmelsen infördes eller ändrades.

1990:1 1990 års skattereform, SOU 1989:33 och 34, prop.

1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:650 f.

1990:2 1990 års skattereform, prop. 1990/91:54, bet. 1990/91:SkU10,

SFS 1990:1421 f.

Kommentar till paragraferna

Var det finns definitioner och förklaringar

1 §

SLK:s förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag.

SLK använder emellertid inte orden termer och uttryck i ingressen.

Andelsbyte, delägare i fåmansföretag eller fåmanshandelsbolag,

fission, fusion, förvärvsinkomst, koncernintern andelsavyttring,

kvalificerad andel, kvalificerad fission, kvalificerad fusion, lagertillgång,

markanläggning, marknadsvärdet, marknadsnoterad delägarrätt eller

fordringsrätt, näringsbidrag, omkostnadsbelopp, rörelse, taxeringsenhet,

taxeringsvärde, underprisöverlåtelse, verksamhetsavyttring,

verksamhetsgren och vinstandelslån finns inte med i SLK:s förslag.

Basbelopp finns med i stället för prisbasbelopp. Bankaktiebolag, gift och

skattemässigt restvärde har tagits bort.

Remissinstanserna: Uppsala universitet anser att det är svårt att dra

gränsen mellan vad som skall med och vad som kan utelämnas i

paragrafen och menar att det kan vara lika intressant för den som söker

termen närstående att hitta 20 kap. 23 § som 2 kap. 22 § (51 kap. 6 § i

SLK:s förslag). Universitetet är dock positivt till idén med en uppräkning

i bokstavsordning och menar att det leder till att en särskild

innehållsförteckning kan utelämnas. Näringslivets Skattedelegation anser

att det finns fördelar med uppräkningen i paragrafen, men avstyrker att

den införs eftersom kraven på lagtext måste ställas mycket högt så att den

är korrekt och lämnar uttömmande upplysningar. Detta blir enligt

delegationen svårt att uppnå och om en uppräkning skall finnas med bör

den tas in i en bilaga. Svenska Revisorsamfundet SRS är negativt till att

bara vissa begrepp definieras i detta kapitel. Samfundet menar att det är

svårt att förutse om en definition är gemensam för flera bestämmelser

och därför finns i 2 kap. eller om den finns på ett annat ställe i IL och

förordar att fler definitioner och förklaringar tas in i 2 kap., i första hand

som hänvisningar och i andra hand att de dubbleras. Som exempel på

definitioner som samfundet vill ha med i detta kapitel nämns moderbolag

och värdepapper. Sveriges Advokatsamfund menar att det är oklart om

uppräkningen av termer och uttryck är en uttömmande förteckning eller

en exemplifiering och om förteckningen skall tillmätas någon

självständig betydelse vid tolkningen av använda termer och uttryck.

Samfundet efterlyser en förklaring till att vissa företeelser inte är

omnämnda och exemplifierar det med värdepappersfonder. Sveriges

Fastighetsägareförbund påtalar svårigheten för lagstiftaren med att

använda hänvisningar, inte bara i detta förslag utan också vid framtida

lagändringar.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I paragrafen finns

en inledning till kapitlet samt en lista med begrepp, termer och uttryck

som finns i IL. Listan är uppställd i bokstavsordning. Där finns de

begrepp, termer och uttryck som är förklarade i detta kapitel samt de som

är förklarade i andra kapitel och som används i andra sammanhang i IL

än i samband med förklaringen. Med i listan finns också vissa företeelser

som vid tillämpning av IL ingår i en utvidgad term eller ett utvidgat

uttryck, t.ex. försäkringsaktiebolag som omfattas av uttrycket aktiebolag,

se 4 §.

Det till Lagrådet remitterade förslaget var utformat så att om en

definition eller förklaring skulle ha generell giltighet, skulle det i denna

paragraf finnas med en hänvisning till definitionen eller förklaringen. Om

en definition inte fanns med här, gällde den således inte i resten av lagen.

Lagrådet har emellertid den inställningen att om det ges en definition i en

paragraf så gäller definitionen genomgående i hela lagen, om inte annat

anges. Slutsatsen av Lagrådets inställning är att denna paragraf inte

behövs för att en definition skall få generell giltighet. Lagrådet anser

emellertid att paragrafen har ett betydande värde från

informationssynpunkt och har lämnat ett förslag till hur lydelsen av

paragrafen kan ändras.

Även om några remissinstanser har varit negativa till denna

uppräkning finner regeringen att den ändå har så stora fördelar att den

bör tas med. Framför allt för att den underlättar sökandet efter vad olika

termer och uttryck står för. Som alternativ kan man överväga att i varje

paragraf där en term eller ett uttryck används komplettera med en

hänvisning till den paragraf där det finns en förklaring. Det skulle

emellertid i många fall tynga lagtexten. Paragrafen tas därför med och

andra stycket utformas i enlighet med Lagrådets förslag, med undantag

för redaktionella ändringar, se nedan.

Listan i denna paragraf får således anses som en hjälp för läsaren att

hitta olika begrepp, termer och uttryck. Vanliga begrepp, termer och

uttryck bör därför tas med. Utgångspunkten för vilka ord som skall tas

med är följande. Om en förklaring av en term eller ett uttryck gäller bara

i ett sammanhang finns det sällan anledning att ta med ordet här. Om

termen eller uttrycket används i ytterligare ett sammanhang med samma

innebörd, är det oftast lämpligast med en hänvisning till

definitionsparagrafen, vilket innebär att ordet inte tas in här. Om termen

eller uttrycket används i mer än två sammanhang med samma innebörd,

bör termen eller uttrycket finnas med i denna paragraf.

I vissa fall finns det olika definitioner eller förklaringar av samma term

eller uttryck på olika ställen i lagen. I de fall en definition eller förklaring

skall gälla bara i ett sammanhang markeras det, t.ex. genom att det står

 vid tillämpning av denna paragraf/detta kapitel eller avses här . Se

vidare i sista stycket i författningskommentaren till 51 kap. 6 och 7 §§

vad användandet av sådana uttryck kan innebära i förhållande till

bestämmelser i andra paragrafer.

Här i 1 § tas med bara de definitioner och förklaringar som gäller

generellt i lagen. Skälet till det är följande. Om man hittar en term i en

paragraf och undrar vad den står för, bör man bli hänvisad till den

förklaring som gäller vid tillämpning av den aktuella paragrafen. Som

läsare blir man ju inte hjälpt av att veta att termen i ett annat

sammanhang står för något annat. Det finns snarare en risk för att det

skulle skapa förvirring. Detta är skälet till att det inte finns någon

hänvisning till 20 kap. 23 § när det gäller närstående (se Uppsala

Universitets synpunkt under rubriken Remissinstanserna samt nästa

stycke).

Termen moderbolag används i ett antal paragrafer utan definition. Då

avses det allmänna civilrättsliga begreppet. I några paragrafer, 35 kap.

2 § och 40 kap. 7 §, finns termen moderföretag förklarad. Dessa

förklaringar är olika och de skall användas bara i respektive kapitel. Det

vore därför förvirrande att ta med dem här som generella för hela lagen.

När det gäller värdepapper och värdepappersfonder saknas uttrycken

här helt enkelt därför att det i IL, liksom i dagens

inkomstskattelagstiftning, inte finns någon definition av dem.

När det gäller närstående hänvisas till 22 § som en generell definition.

På vissa ställen finns ett utvidgat närståendebegrepp, se t.ex. 40 kap. 11 §

andra stycket. I nuvarande lagtext finns definitionen av närstående i

punkt 14 av anvisningarna till 32 § KL. I vissa fall används termen

närstående med en hänvisning dit medan det på andra ställen saknas en

sådan hänvisning. Ibland är det tämligen klart att det är

närståendebegreppet i punkt 14 av anvisningarna till 32 § KL som avses

medan det i andra fall är mer tveksamt. Definitionen av termen

närstående har funnits sedan tillkomsten av lagstiftningen om

fåmansföretag år 1976. Det är därför sannolikt att det är den krets som

finns där som har avsetts när termen närstående har använts. IL har

därför utformats så att det är det närståendebegreppet som avses, om det

inte står något annat.

Det är inte givet vilka paragrafer man skall hänvisa till. Många gånger

räcker det inte att läsa bara den paragraf där definitionen står. Det kan

nämligen finnas andra bestämmelser som definierar eller på annat sätt

utvidgar eller inskränker definitionen eller de ord som används i

definitionen. Som exempel kan nämnas termen kvalificerad andel. Där

räcker det inte att läsa bestämmelserna i 57 kap. 4 6 §§ IL, utan man

måste också läsa 57 kap. 2 § andra stycket och 3 §. Men det räcker inte

att läsa bara dessa bestämmelser. I 57 kap. 3 § används t.ex. termen

fåmansföretag. Fåmansföretag definieras i 56 kap. 2, 3 och 5 §§. I 56

kap. 3 § används ordet privatbostadsföretag. Privatbostadsföretag

definieras i 2 kap. 17 §. (Se också vad som sägs i sista stycket i

författningskommentaren till 51 kap. 6 och 7 §§ om hur 57 kap. 2 § andra

stycket förhåller sig till definitionen i 57 kap. 4 § av kvalificerad andel.)

Det är således svårt att sätta gränsen för vilka paragrafer som man

hänvisar till. Regeringen har stannat för att hänvisa enbart till den eller de

paragrafer där den uppräknade termen eller uttrycket förklaras och

således inte till en hel kedja av bestämmelser.

Det har gjorts vissa redaktionella ändringar i förhållande till Lagrådets

förslag, liksom i förhållande till SLK:s förslag. När det handlar om de

ord som används i lagen byts begrepp ut mot termer och uttryck. Skälet

till detta byte är att i andra nyare lagar på skatteområdet används orden

termer och uttryck. I 1 kap. 3 § skattebetalningslagen (1997:483) står

 Termer och uttryck som används i denna lag har samma innebörd som

i ... . I förslaget till ny lag om självdeklaration och kontrolluppgifter i

SOU 1998:12 används samma uttryck i 1 kap. 2 §. Detta uttryckssätt är

det språkligt korrekta termerna och uttrycken står för begreppen

varför det bör användas också i IL. Någon ändring i förhållande till

SLK:s förslag är inte avsedd. Vidare görs några andra korrigeringar för

enhetligheten dels i förhållande till första stycket, dels i förhållande till

följdlagstiftningen.

Orden andelsbyte, delägare i fåmansföretag eller fåmanshandelsbolag,

fission, fusion, förvärvsinkomst, koncernintern andelsavyttring,

kvalificerad andel, kvalificerad fission, kvalificerad fusion, lagertillgång,

markanläggning, marknadsvärdet, marknadsnoterad delägarrätt eller

fordringsrätt, näringsbidrag, omkostnadsbelopp, rörelse, taxeringsenhet,

taxeringsvärde, underprisöverlåtelse, verksamhetsavyttring,

verksamhetsgren och vinstandelslån har lagts till i andra stycket eftersom

det finns förklaringar till dem och de används på flera håll i lagen. När

det gäller verksamhetsavyttring hänvisas till första stycket i 23 kap. 7 §

trots att det i fråga om övriga ord i denna paragraf inte hänvisas till

stycken. Det har gjorts för att det tydligt skall framgå att de bestämmelser

som finns i 23 kap. 7 § andra och tredje styckena skall påverka termen

verksamhetsgren bara i 23 kap. Basbelopp har ersatts av prisbasbelopp.

Bankaktiebolag har tagits bort eftersom det inte behövs i framtiden, se

kommentaren till 4 §. Skattemässigt restvärde har tagits bort eftersom

termen inte används längre (se kommentaren till 31 33 §§). I SLK:s

förslag finns både ordet koncern och svensk koncern med i listan. Båda

hänvisar till 5 §, som bara reglerar svenska koncerner. Det riktiga är

således att ta in svensk koncern i uppräkningen. Det är emellertid mycket

sannolikt att den som söker efter en definition på svenska koncerner letar

efter ordet koncern. Båda orden behålls därför, men efter ordet koncern

lägger regeringen till (svensk).

Det finns inte någon definition av ekonomiska föreningar i IL. Med

ekonomiska föreningar avses också bostadsrättsföreningar och

medlemsbanker. Att sådana föreningar och banker omfattas av termen

ekonomiska föreningar framgår emellertid redan av 1 kap. 1 §

bostadsrättslagen (1991:614) och 1 kap. 2 § lagen (1995:1570) om

medlemsbanker. Det finns därför inte någon anledning att ta med det i en

särskild definition i IL.

Lagrådet tar i anslutning till 1 § också upp frågan vad det innebär å ena

sida att en term eller ett uttryck definieras och å andra sidan att det

föreskrivs t.ex. att bestämmelserna om X skall tillämpas också på Y .

Vi återkommer till denna fråga i följdlagstiftningen (se avsnitt 12.33).

Utländska motsvarigheter

2 §

SLK:s förslag: I första stycket saknas undantaget att det kan framgå av

sammanhanget att bara svenska företeelser avses. I stället för termer och

uttryck används ordet begrepp. I andra stycket saknas regeringen och

kommunalförbund medan församlingar finns med. I tredje stycke finns

ett undantag för bestämmelser som grundar sig på vad som har skett eller

som skall ske vid beskattning eller fastighetstaxering.

Remissinstanserna: Riksskatteverket välkomnar förslaget till

reglering i denna paragraf och menar att tillämpningsproblemen i många

situationer torde kunna undvikas tack vare regleringen. Kammarrätten i

Stockholm anser att frågan om i vilken utsträckning reglerna är eller bör

vara tillämpliga på motsvarande förhållanden i utlandet i princip har fått

en riktig lösning. Handelshögskolan i Stockholm påpekar att det inte kan

undvikas att den av kommittén föreslagna metoden kommer att leda till

problem med att klassificera utländska företeelser men kommer fram till

att det sannolikt inte finns någon annan metod som lämpar sig bättre.

Handelshögskolan anser att det är en fördel att lagstiftaren måste ta

ställning i denna fråga i framtida lagstiftningsärenden. Juridiska

fakulteten vid Uppsala universitet tycker att frågan om vilka utländska

termer och uttryck som skall likställas med svenska bör uppmärksammas

och utredas vidare. Fakulteten menar att frågan är alltför omfattande för

att kunna lösas med denna allmänna definition. Också Sveriges

Advokatsamfund menar att bestämmelsen kan medföra

tillämpningssvårigheter och pekar på att det inte anges om termerna och

uttrycken skall bedömas med utgångspunkt från ett inhemskt eller

utländskt perspektiv. Näringslivets Skattedelegation har inget att erinra

mot principen i första stycket, men menar att undantagsbestämmelsen i

tredje stycket har fått en alltför vid utformning i lagtexten i förhållande

till vad som enligt författningskommentaren avses regleras i lagrummet.

Juridiska fakulteten vid Lunds universitet anser att tredje stycket är

svårförståeligt och bör skrivas om. Svenska Revisorsamfundet SRS anser

att uttrycket utländska företeelser är oklart liksom innebörden av tredje

stycket.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I den allmänna

motiveringen behandlas i avsnitt 8.2 frågan om en term eller ett uttryck

som används bör omfatta också motsvarande utländska företeelser. Som

framgår där är principen i IL att, om det inte anges något annat eller

framgår av sammanhanget, så avser en term eller ett uttryck också

motsvarande utländska företeelser.

Lagrådet anser att det i många fall är svårt att avgöra om utländska

företeelser skall omfattas eller ej och menar att det hänger samman med

bestämmelsen i första stycket att utländska företeelser skall omfattas om

inte annat anges . De citerade ordalagen ställer krav på att det verkligen

anges att huvudregeln inte skall gälla. Lagrådet anser att risken är

uppenbar att lagstiftaren ibland uttrycker sig på ett sådant sätt att det inte

står klart att något annat anges , dvs. att utländska företeelser inte

omfattas. Lagrådet kommer fram till att bestämmelsen måste vara

allmänt hållen och därför ha vissa brister vad gäller tydligheten och

förordar att den utformas så att den ger uttryck för huvudprincipen men

samtidigt lämnar utrymme för en mer flexibel tillämpning än det

remitterade förslaget gör. I lagrådsremissen fanns ett tredje stycke där det

föreskrevs att huvudregeln inte gäller för bestämmelser som grundar sig

på vad som har skett eller skall ske vid taxering. Vad som avsågs var

bl.a. avdrag som görs, intäkter som tas upp, skattemässiga värden eller

klassificeringar vid fastighetstaxeringen. Lagrådet, liksom flera

remissinstanser, anser att det är svårt att förstå vilka fall bestämmelsen

omfattar. Lagrådet föreslår att första och tredje styckena skall slås ihop

och ges följande lydelse.

 De begrepp som används omfattar också motsvarande utländska

företeelser om det inte anges eller framgår av sammanhanget att endast

svenska företeelser avses.

Lydelsen bygger på att när en regel i IL handlar om gjorda avdrag, om

intäkter som tas upp eller om skattemässiga värden får det anses framgå

av sammanhanget att det är avdrag, intäkter och värden vid den svenska

taxeringen som avses. Regeringen anser att den tolkningen i huvudsak är

rimlig och följer därför, med undantag för några redaktionella ändringar,

Lagrådets förslag. När det gäller klassificering m.m. vid

fastighetstaxeringen är det emellertid svårt att hävda att det framgår av

sammanhanget att det bara är svenska fastigheter som avses. Det är inte

heller nödvändigt att de termerna som huvudprincip skall avse bara

svenska fastigheter (se vidare i kommentarerna till 9 och 15 §§).

I allmänmotiveringen, avsnitt 8.2, finns en upplysning om hur det

markeras att det bara är svenska företeelser som avses.

Sveriges Advokatsamfund vill ha ett förtydligande om en viss förete-

else, exempelvis en stiftelse eller en avyttring, skall bedömas enligt

svensk eller utländsk rätt. Detta är inte en ny fråga utan den kan komma

upp även vid tillämpning av dagens inkomstskattelagstiftning. Vad som

skall bedömas är om något enligt den utländska rätten är sådant att den

aktuella företeelsen skulle kunna anses falla in under den svenska

termen, såsom den används i IL. För att nämna samfundets exempel,

stiftelse, så avses utländska juridiska personer som enligt det aktuella

landets lagstiftning motsvarar vad som enligt svensk lagstiftning är en

stiftelse. Detta oavsett hur den juridiska personen benämns i utlandet.

Man måste därför se detta ur såväl svenskt som utländskt perspektiv.

Remissinstanserna har naturligtvis rätt när de framhåller att detta inte är

helt enkelt. Man kan ju inte kräva att det skall vara en absolut identitet

utan det får i de enskilda fallen avgöras om likheterna är så stora att den

utländska företeelsen kan anses motsvara den svenska termen. När det

gäller t.ex. insamlingsstiftelser bör en utländsk insamlingsstiftelse kunna

anses motsvara en svensk sådan även om stiftelseförordnandet inte är

undertecknat av stiftarna vilket krävs enligt 11 kap. 1 § andra stycket

stiftelselagen (1994:1220) om det inte krävs enligt utländsk rätt. Men

var dessa gränser går kan inte regleras i lag utan får lösas i praxis.

Liksom i 1 § ändras begrepp till termer och uttryck. För kommentar se

1 §.

Från huvudprincipen i första stycket finns vissa undantag i andra

stycket. När det står staten, regeringen, landsting, kommuner och

kommunalförbund avses vanligen bara svenska staten, svenska

regeringen etc. Det finns därför ett undantag i andra stycket. Naturligtvis

gäller detsamma för statlig, kommunal och liknande. Man kan tveka om

regeringen omfattas av uttrycket staten. För att förtydliga vad som avses

har ordet lagts till här i regeringens förslag. I SLK:s förslag saknades

också kommunalförbund. Eftersom uttrycket används i 7 kap. 2 § och där

avser bara svenska kommunalförbund bör det finnas med i uppräkningen

i denna paragraf. Ordet församlingar har tagits bort efter

lagrådsgranskningen. Det beror på att ordet inte längre används utan

precisering (jfr 3 kap. 9 §).

Juridisk person

3 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett från

några redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Juridiska fakulteten vid Lunds universitet anser

att först bör det anges vilka juridiska personer som är skattesubjekt och

sedan bör undantagen anges.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Uttrycket juridisk

person används i huvudsak på samma sätt som i civilrätten. Vissa

juridiska personer beskattas inte själva. I stället beskattas delägarna.

Detta gäller svenska handelsbolag, europeiska ekonomiska

intressegrupperingar och sådana juridiska personer som förvaltar vissa

samfälligheter. Dödsbon beskattas som fysiska personer (jfr 4 kap.). I IL

omfattar därför uttrycket juridiska personer inte sådana juridiska

personer. Att de behandlas annorlunda framgår också av

skattskyldighetsbestämmelserna, se 4 och 5 kap. samt 6 kap. 6 § andra

stycket. Bestämmelserna om vilka samfälligheter som ingår i uttrycket

juridiska personer behandlas närmare i kommentaren till 6 kap. 6 §.

Svenska värdepappersfonder är inte juridiska personer, men behandlas

skattemässigt som sådana sedan år 1974 (SOU 1969:16, prop. 1974:181,

bet. 1974:SkU64, SFS 1974:995), se andra stycket. Det framgår av 1 §

3 mom. SIL. Denna bestämmelse infördes år 1990 (1990:2) samtidigt

som man bytte uttrycket aktiefonder till värdepappersfonder. Det finns

också bestämmelser om värdepappersfondernas skattskyldighet i 6 kap.

5 § och om hur de beskattas i 39 kap. 14 och 20 §§.

Det finns inga särskilda bestämmelser för utländska

värdepappersfonder, se också i kommentarerna till 6 kap. 7 10 §§.

I tredje femte styckena finns några hänvisningar.

Vilka juridiska personer som är skattesubjekt framgår av

skattskyldighetsbestämmelserna i avdelning II. Att, som Juridiska

fakulteten vid Lunds universitet föreslår, även här ta in bestämmelser om

vilka juridiska personer som är skattesubjekt skulle innebära en

dubbelreglering.

Aktiebolag

4 §

SLK:s förslag: Bestämmelsen omfattar också bankaktiebolag. I övrigt

överensstämmer den med regeringens förslag, bortsett från att den

ändrats redaktionellt.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I KL och SIL har

termen aktiebolag fått omfatta också försäkringsaktiebolag.

Försäkringsaktiebolag är emellertid en egen associationsform. Här

föreskrivs därför att försäkringsaktiebolag räknas som aktiebolag.

SLK:s förslag omfattar också bankaktiebolag. År 1998 ändrades

emellertid bankrörelselagen (1987:617) så att enligt 1 kap. 1 § tredje

stycket gäller för bankaktiebolag vad som är föreskrivet för aktiebolag i

allmänhet, om inte annat följer av bankrörelselagen eller är särskilt

föreskrivet (prop. 1997/98:166, bet. 1998/99:LU4, SFS 1998:1500).

Någon sådan bestämmelse som SLK föreslagit behövs därför inte.

Svensk koncern

5 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Juridiska fakulteten vid Uppsala universitet

rekommenderar ytterligare utredningsarbete. Problemet är enligt

fakulteten att söka få en bättre definition av vad som är en svensk

koncern och, om det måste finnas flera definitioner, när de olika

definitionerna skall användas. Enligt Svenska Revisorsamfundet SRS

utesluts inte utländska koncerner från tillämpningsområdet eftersom

koncerndefinitionen i de svenska lagarna är utformad så att även

utländska bolag kan ingå och t.o.m. helt utländska underkoncerner.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Ordet koncern

används på flera ställen i dagens skattelagstiftning utan att det förklaras. I

andra bestämmelser begränsas det genom att moderföretaget skall vara

en viss typ av företag (se t.ex. 7 § första stycket 1 KÖL). Om det inte

finns en sådan begränsning kan det uppkomma tvekan om vad som avses

eftersom ordet i civillagstiftningen används på koncerner med olika typer

av moderföretag. Vad som framför allt kan vara tveksamt är om ordet

omfattar dels utländska motsvarigheter, dels sådana koncerner som avses

i lagen (1980:1103) om årsredovisning m.m. i vissa företag. I den

sistnämnda typen av koncerner kan handelsbolag eller enskilda

näringsidkare vara moderföretag. Regeringen har i en proposition (prop.

1998/99:130) föreslagit att den nyssnämnda årsredovisningslagen skall

upphävas och att årsredovisningslagen (1995:1554) skall gälla också för

den typen av koncerner (se förslagen till bl.a. 1 kap. 3 och 4 §§ ÅRL).

I den proposition som låg till grund för en bestämmelse om korsvisa

personalrabatter som finns i 32 § 3 f mom. KL (11 kap. 13 § IL) står det

att med koncern avses sådana i lag definierade koncernbegrepp som finns

i bl.a. 1 kap. 5 § aktiebolagslagen (1975:1385), 1 kap. 4 § lagen

(1987:667) om ekonomiska föreningar och 1 kap. 1 § lagen (1980:1103)

om årsredovisning m.m. i vissa företag (prop. 1994/95:182 s. 45).

Däremot står det inget om motsvarande utländska koncerner. I

förarbetena till övriga bestämmelser där ordet koncern används utan

någon begränsning saknas det uttalanden om vad som avses med ordet.

SLK ansåg att det var en för svår och omfattande uppgift för

kommittén att gå igenom de bestämmelser som finns om koncerner och

avgöra hur termen skall tolkas i varje enskilt fall. Kommittén tolkar i

stället dagens bestämmelser så att de har den innebörd som man avsåg i

prop. 1994/95:182. Det innebär att också sådana koncerner som avses i

lagen om årsredovisning m.m. i vissa företag liksom motsvarande

koncerner som kommer att omfattas av 1995 års årsredovisningslag om

ändringen i prop. 1998/99:130 genomförs omfattas av termen men

däremot inte utländska koncerner.

Regeringen har gått igenom de bestämmelser som finns i IL om

koncerner och vissa av dem ändras så att de inte begränsas till enbart

svenska koncerner. De bestämmelser som ändras är 11 kap. 13 § om

personalrabatter, 11 kap. 15 § om anställdas förvärv av aktier, 40 kap. 6 §

om underskottsavdrag. De bestämmelser som motsvarar 42 kap. 16 § om

skattefri utdelning av andelar i dotterbolag ändrades år 1998 (SOU

1998:1, prop. 1998/99:15, bet. 1998/99:SkU5, SFS 1998:1606). I den nya

lydelsen tas det inte in någon begränsning till svenska koncerner. När det

gäller bestämmelsen i 40 kap. 6 § finns det ett avgörande från

Regeringsrätten som innebär att bara svenska koncerner omfattas. I

paragrafen har SLK tagit in en definition av begreppet koncern, som

begränsar det till koncerner som räknas upp i vissa lagrum och

därigenom till svenska koncerner. Definitionen är begränsad till det

kapitlet. Regeringen föreslår emellertid att den bestämmelsen skall

ändras så att också vissa utländska koncerner skall omfattas, se vidare i

kommentaren till 40 kap. 6 §.

Med regeringens förslag används ordet koncern i kombinationen

svensk koncern och då gäller definitionen i denna paragraf. I de

bestämmelser där det bara står koncern omfattas också utländska

koncerner. I det fallet saknas en förklaring till vad ordet står för. Liksom

när det gäller andra begrepp definieras inte vad som avses med utländska

motsvarigheter, se kommentaren till 2 §.

Som Svenska Revisorsamfundet SRS anför kan även utländska företag

och utländska underkoncerner ingå i svenska koncerner.

Fastighet

6 §

SLK:s förslag: Första stycket överensstämmer med regeringens förslag,

bortsett från redaktionella ändringar. Andra stycket om tomträtter är nytt.

Remissinstanserna: Har inte kommenterat bestämmelsen.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Genom denna

paragraf kommer bestämmelserna om fastigheter också att omfatta viss

lös egendom. Bestämmelsen finns i dag i 4 § tredje stycket KL.

Att byggnader som är lös egendom skall behandlas som fastigheter har

gällt sedan KL:s tillkomst.

Bestämmelsen om tillbehör fanns ursprungligen i punkt 2 av

anvisningarna till 8 § KL, där den infördes år 1973 (prop. 1973:162, bet.

1973:SkU70, SFS 1973:1099). Det kan påpekas att hänvisningen till

jordabalken inte innebär att tillbehören måste omfattas av jordabalkens

regler och alltså finnas i Sverige, utan bara är till för att beskriva

tillbehörens karaktär.

I SLK:s förslag finns inte andra stycket om tomträtter med. SLK har

tagit in en bestämmelse i 43 kap. 1 § andra stycket (vilket skulle

motsvara 45 kap. 1 § i regeringens förslag) att bestämmelserna om

avyttring av fastigheter skall tillämpas även på tomträtter. I dagens

lagtext finns en bestämmelse i 24 § 1 mom. fjärde stycket första

meningen SIL där det står att vad som sägs om vinstberäkning vid

avyttring av fastighet skall tillämpas även på tomträtt. I 4 § andra stycket

KL står att med ägare likställs den som enligt 1 kap. 5 §

fastighetstaxeringslagen (1979:1152) skall anses som ägare. Regeln

omfattar bl.a. tomträttshavare. En motsvarande bestämmelse har

placerats i 7 §, se nedan. Däremot saknas en regel om att tomträtter

generellt skall behandlas enligt samma regler som fastigheter. Lagrådet

förordar att det tas in en sådan bestämmelse här och lämnar ett förslag till

en ny lydelse av 6 §. Regeringen följer Lagrådets förslag till placering

och utformar regeln i enlighet med Lagrådets förslag.

I 4 § första stycket KL finns en bestämmelse om att inkomst av

fastighet beräknas på grundval av vad som bestämts vid

fastighetstaxering. Bestämmelsen infördes då föreskrifterna om

fastighetstaxering bröts ut ur KL år 1973 (prop. 1973:162, SFS

1973:1099). Eftersom det inte finns något behov av en sådan

bestämmelse, tas den inte med i IL.

Fastighetsägare

7 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett från

att den skrivits om redaktionellt.

Remissinstanserna: Har inga erinringar mot förslaget.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Genom

hänvisningen till 1 kap. 5 § fastighetstaxeringslagen (1979:1152)

kommer vissa som inte är ägare till en fastighet ändå att behandlas som

ägare, t.ex. tomträttshavare. Bestämmelser om ett utvidgat

fastighetsägarbegrepp har funnits i KL sedan lagens tillkomst. Från

början fanns de i 13 § KL men numera finns de i 4 § andra stycket KL.

Som SLK kommit fram till finns det inte anledning att flytta hit den

materiella bestämmelsen från fastighetstaxeringslagen.

Bestämmelsen har skrivits om dels redaktionellt, dels för att uttrycka

att den avser också utländska motsvarigheter.

Privatbostad

8 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag. I SLK:s

förslag till första stycke fanns emellertid ytterligare en mening, som har

flyttats till 9 § första stycket.

Remissinstanserna: Juridiska fakulteten vid Uppsala universitet anför

angående 6 19 §§ att regelsystemet har blivit tillkrånglat genom att

vissa, mycket avgränsade, typer av utländska fastigheter skall jämställas

med motsvarande svenska fastigheter. Fakulteten anser dock att SLK:s

förslag till lagtext är bättre än dagens lagtext när det gäller att få fram vad

som förefaller ha varit avsikten med regleringen. Fakulteten finner det

dock svårt att inse nödvändigheten av att ha två så näraliggande termer

som privatbostad och privatbostadsfastighet.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Termen

privatbostad infördes genom 1990 års skattereform (1990:1). Innebörden

ändrades redan samma år, då bestämmelsen i första styckets andra

meningen om tvåfamiljsbostad lades till (1990:2). Bestämmelserna finns

i dag i 5 § andra och fjärde styckena KL.

Det kan påpekas att genom den ändring som görs i 2 och 15 §§ med

anledning av Lagrådets yttrande så kommer bestämmelsen i första

stycket att omfatta också utländska bostäder. Också ett utländskt småhus

är ju ett småhus enligt 15 §. Se vidare i kommentarerna till 2, 9 och

15 §§. Likaså omfattas bostäder i utlandet enligt andra stycket genom

bestämmelsen i sista meningen.

Att ta bort termen privatbostad eller privatbostadsfastighet som

Juridiska fakulteten vid Uppsala universitet har aktualiserat skulle

knappast göra lagtexten enklare. Att nu göra materiella förändringar på

detta område är inte heller lämpligt.

9 §

SLK:s förslag: Överensstämmer i sak med regeringens förslag. Första

stycket är emellertid placerat i 8 § och andra och tredje styckena har bytt

plats.

Remissinstanserna: Har inga erinringar mot förslaget.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Det finns inte

någon bestämmelse i dagens lagstiftning som motsvarar bestämmelsen i

första stycket om utländska småhus på lantbruksenheter. Av förarbetena

till 1990 års skattereform kan utläsas att avsikten var att även utländska

motsvarigheter med undantag för bostäder på jordbruksfastigheter

skulle betraktas som privatbostäder och beskattas i inkomstslaget kapital

(prop. 1989/90:110 s. 501 f., 644 f. och 731 f.). Bestämmelserna i 8 § och

här i 9 § första stycket har utformats i enlighet med detta.

SLK hade en annan utformning av meningen om utländska småhus,

som var placerad i 8 § första stycket sista meningen. Den inleddes med

att med småhus likställs motsvarande byggnad utomlands. Efter

påpekande från Lagrådet har regeln i 2 § ändrats så att utländska

motsvarigheter omfattas om det inte anges eller framgår av

sammanhanget att bara svenska företeelser avses (se kommentaren till

2 §). I 15 § definieras småhus som hus av det slag som avses i

fastighetstaxeringslagen. Definitionen har således utformats så att också

utländska motsvarigheter skall omfattas. Det innebär att den inledning

som SLK hade inte längre behövs.

Bestämmelsen i andra stycket är ny. De fastigheter som avses är s.k.

statarlängor. Enligt 5 § första stycket KL är fastigheter med sådana

småhus inte privatbostadsfastigheter, eftersom småhuset skall vara

inrättat som bostad åt en eller två familjer. Inte heller sådana småhus

skall omfattas av bestämmelserna om privatbostäder.

Enligt 5 § sista stycket KL kan vissa fastigheter med småhus på

lantbruksenheter på ägarens begäran räknas som näringsfastigheter.

Bestämmelsen infördes år 1993 (prop. 1993/94:91, bet. 1993/94:SkU17,

SFS 1993:1524). I tredje stycket har bestämmelsen ändrats så att sådant

småhus inte skall anses som privatbostad. Ändringen består således i att

småhuset med det nya förslaget varken är en privatbostad eller ingår i en

privatbostadsfastighet medan småhuset i dag är privatbostad trots att den

ingår i en näringsfastighet. De bestämmelser som finns om

privatbostäder bör nämligen inte gälla för sådana småhus, med undantag

för bestämmelsen om uttag av bränsle i punkt 1 fjärde stycket av

anvisningarna till 22 § KL (22 kap. 9 § IL). Definitionen av storlek

kommer från 5 § tredje stycket KL.

10 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

att det är förhållandena vid beskattningsårets utgång eller på

överlåtelsedagen som är avgörande för om en bostad skall anses som

privatbostad kommer från 5 § sjätte stycket första meningen KL. Den

infördes samtidigt med den bestämmelse som placerats i 11 § (1990:1).

SLK tar upp frågan om det vore bättre att det var förhållandena vid

beskattningsårets ingång som skulle vara avgörande för om en bostad

skall anses som privatbostad på samma sätt som vid bedömningen av om

en bostadsrättsförening skall anses vara en s.k. äkta bostadsrättsförening

vid kapitalvinstbeskattningen (se 26 § 1 mom. tredje stycket SIL och 46

kap. 3 § IL). Som skäl för en ändring anför kommittén att en förändring

under året kan få tillbakaverkande effekter som kan vara svåra att förutse.

Kommittén kom emellertid fram till att avgörandet om de för- eller

nackdelar som det kan innebära att välja den ena eller andra tidpunkten är

en sådan materiell fråga som kommittén inte skall behandla. Inga remiss-

instanser har yttrat sig i frågan. Regeringen finner inte skäl att föreslå

någon ändring.

11 §

SLK:s förslag: Andra meningen i första stycket finns inte med i SLK:s

förslag. I övrigt överensstämmer det med regeringens förslag, bortsett

från redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Juridiska fakulteten vid Lunds universitet påpekar

att dagens motsvarighet till denna paragraf är utformad så att en bostad

kan ha kvar sin karaktär som privatbostad även under andra kalenderåret

efter det egentliga omklassificeringstillfället medan den av SLK

föreslagna lydelsen inte tillåter detta.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen

innehåller den s.k. tröghetsregeln. Bestämmelserna finns i dag i 5 § sjätte

stycket KL, där de infördes år 1990 (1990:2). Första stycket innebär att

en bostad hos samma ägare behåller sin karaktär av privatbostad trots att

det inträffar något som gör att den inte längre borde räknas som

privatbostad.

Som Juridiska fakulteten vid Lunds universitet påpekar har första

stycket fått en felaktig utformning i SLK:s förslag, varför det har lagts till

en mening om att bostaden kan ha kvar sin karaktär av privatbostad även

under andra året efter det år då förändringen skedde, om bostaden

övergår till en ny ägare under det året. I lagrådsremissen utformades

andra meningen så att den gällde om bostaden överlåts under det året.

Det har efter lagrådsbehandlingen ändrats så att den gäller om bostaden

övergår till en ny ägare. Det finns inte anledning att i detta sammanhang

behandla t.ex. arv annorlunda än överlåtelser. Lagrådet påpekar att andra

meningen kan ge intryck av att regeln skall tillämpas inte bara i fråga om

den som var ägare när ändringen skedde utan också i fråga om övriga

ägare under det aktuella året. Lagrådet föreslår att regeln skall formuleras

om eftersom detta uppenbarligen inte är avsikten. Bestämmelsen har

formulerats om för att undvika detta.

Enligt andra stycket gäller tröghetsregeln också när en privatbostad

övergår genom arv, testamente, gåva eller bodelning. Det finns ett nytt

tillägg att bestämmelsen gäller bara om den övergår till en fysisk person.

Om en juridisk person eller ett handelsbolag innehar en fastighet eller

bostadsrätt är denna alltid näringsfastighet respektive näringsbostadsrätt.

Lagrådet menar att innebörden av bestämmelsen i andra stycket i

lagrådsremissen är oklar. Avsikten med regeln är att om bostaden ändrar

karaktär i och med att den övergår till en ny ägare genom arv, testamente,

gåva eller bodelning så skall den ändå behandlas som privatbostad under

den tid som anges i första stycket, om inte den nye ägaren begär annat.

För att detta tydligare skall framgå formuleras bestämmelsen om.

12 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag, med undantag

för en redaktionell ändring.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I paragrafen finns

en bestämmelse om att en privatbostad som ingår i ett dödsbo behandlas

som privatbostad under några år efter dödsfallet. En motsvarande

bestämmelse finns i dag i 53 § 3 mom. tredje stycket KL. Den gäller

också vid den statliga taxeringen genom en hänvisning i 6 § 3 mom. SIL.

Bestämmelsen kom till vid 1990 års skattereform (1990:1) och ändrades

år 1993 då handelsbolagsbeskattningen av äldre dödsbon slopades (SOU

1991:100, Ds 1993:28, prop. 1993/94:50, bet. 1993/94:SkU15, SFS

1993:1541).

I den nuvarande bestämmelsen står att den gäller om egendomen

fortfarande uppfyller förutsättningarna för att kunna räknas som

privatbostad . Detta ändrar SLK till om bostaden fortfarande är av

sådant slag att den kan vara en privatbostad och anger som motivering

följande.

 I den allmänna motiveringen i den proposition genom vilken

bestämmelsen infördes sägs följande (prop. 1989/91:110, s. 502): För

att undvika att privatbostad som ingår i dödsbo omedelbart måste

redovisas i inkomstslaget näringsverksamhet bör emellertid just den

situationen särregleras. Privatbostadsreglerna bör i en sådan situation

få tillämpas under fyra kalenderår efter dödsfallet. En förutsättning är

naturligtvis att kraven i fråga om användning m.m. uppfylldes av den

avlidne. Under den angivna tiden bör dödsbodelägarna hinna skifta ut

fastigheten.

 I det betänkande som låg till grund för bestämmelserna finns samma

tankegångar (SOU 1989:33, del II, s. 56). I utredningens förslag till

lagtext fanns inte rekvisitet att egendomen fortfarande uppfyller

förutsättningarna för att kunna anses som privatbostad. Det kan

påpekas att regeln då hade mycket större betydelse eftersom det inte

fanns något förslag om att införa tröghetsregeln, se 11 §. Bostaden

skulle då förlora sin privatbostadskaraktär retroaktivt redan från

ingången av dödsåret eftersom det är förhållandena vid utgången av

året som är avgörande, se 10 §.

 I specialmotiveringen till 53 § 3 mom. KL sägs (prop. 1989/90:110

s. 657 f.) bl.a. följande: Vidare bör påpekas att privatbostadskriteriet i

detta fall får anses uppfyllt om egendomen används eller är avsedd att

användas som permanent- eller fritidsbostad av någon av

dödsbodelägarna eller dessa sådana närstående som avses i punkt 14

sista stycket av anvisningarna till 32 § KL. Likaså bör egendomen

anses som privatbostad om den av dödsbo som inte är handelsbolag

upplåts som bostad åt fysisk person vilken använder egendomen på

sådant sätt att den i dennes ägo hade varit att betrakta som

privatbostad.

 Vi har svårt att förena uttalandena i specialmotiveringen med

lagtexten. Att egendomen används av dödsbodelägarna eller närstående

som permanent- eller fritidsbostad kan möjligen passa in. Om dödsboet

har en bostad upplåten åt en fysisk person, kan dock egendomen

knappast anses uppfylla förutsättningarna för att kunna räknas som

privatbostad. Den tolkning man kan göra som kan passa ihop med

uttalandena är att ordet kunna innebär att egendomen måste vara av

det slag att den kan vara en privatbostad. Som exempel kan nämnas

att småhuset inte får ha byggts om till trefamiljshus eller att

privatbostadsföretaget inte får ha blivit en oäkta bostadsrättsförening.

Då finns emellertid inte något krav att egendomen verkligen används

som permanent- eller fritidsbostad. Den behåller således sin karaktär

även om bostaden står tom, t.ex. i avvaktan på en försäljning. En sådan

tolkning går också bättre ihop med allmänmotiveringen och

utredningens förslag.

Lagrådet påpekar att den av SLK föreslagna lydelsen innebär att

tillämpningsområdet sträcker sig betydligt längre än vad som antyds här.

Den omfattar också t.ex. det fallet att bostaden utan ombyggnad hyrs

ut för att användas i näringsverksamhet.

Den av SLK föreslagna lydelsen innebär visserligen en utvidgning i

förhållande till vad som uttalades i förarbetena. Regeringen finner ändå

inte skäl att frångå förslaget.

Privatbostadsfastighet

13 §

SLK:s förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag. I

förslaget finns ett tredje stycke angående utländska motsvarigheter.

Remissinstanserna: Se Juridiska fakultetens vid Uppsala universitets

yttrande som redovisats under 8 §. Riksskatteverket instämmer i SLK:s

tolkning att den s.k. tröghetsregeln i 11 § gäller för tomtmark men har

påpekat att i litteraturen har motsatt tolkning gjorts. Skogsstyrelsen anser

att det bör övervägas att ändra begreppen privatbostadsfastighet och

näringsfastighet. Enligt Skogsstyrelsen finns det en risk för att begreppen

ges en tolkning som inte överensstämmer med definitionerna eftersom

begreppen i 13 och 14 §§ liksom i KL har en annan innebörd än i

fastighetsbildningslagen (1970:988) och jordabalken. I de sistnämnda

lagarna menas med fastighet en registerbetecknad fastighet i

fastighetsregistret. Både privatbostadsfastighet och näringsfastighet kan

avse en hel eller en del av en fastighet och näringsfastighet kan avse hela

eller delar av fastigheter.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Definitionen av

privatbostadsfastighet är hämtad från 5 § första stycket KL. Termen

infördes i samband med 1990 års skattereform (1990:1). En mindre

ändring gjordes samma år (1990:2). För att avgöra om en fastighet är en

privatbostadsfastighet måste man först avgöra om huset är en

privatbostad eller, i fråga om tomtmark, om denna avses bebyggas med

en privatbostad, se 8 12 §§.

I första stycket 3 har det uteslutits ett villkor att småhuset är inrättat till

bostad åt en eller två familjer. Villkoret behövs inte på grund av den

bestämmelse som placerats i 9 § andra stycket.

Enligt bestämmelsen i andra stycket kan tomtmark i vissa fall anses

som privatbostadsfastighet. Enligt andra meningen i stycket gäller då vad

som sägs om privatbostad i 10 12 §§. Som Riksskatteverket påpekar

finns det ett uttalande i litteraturen (Per[REDACTED_EFTERNAMN], Reavinstbeskattning av

privatbostads- och näringsfastigheter 1991 s. 26 och 33) där det står att

eftersom utgångspunkten är förekomsten av en bostad (i 5 § sjätte stycket

KL, som motsvarar 10 12 §§ i detta kapitel) torde regeln innebära att

tröghetsregeln inte gäller i fråga om tomtmark. Om man fullföljer denna

tankegång skulle varken 10, 11 eller 12 § vara tillämplig i fråga om

tomtmark. Det kan ändå inte finnas anledning att undanta dessa

bestämmelser när det gäller tomtmark. Regeringen följer därför SLK:s

förslag.

I tredje stycket har SLK gjort ett tillägg för byggnader och fastigheter

utomlands. Utvidgningen behövs inte i denna paragraf efter de ändringar

som gjorts i 2 och 15 §§. Att bestämmelsen inte tas med är således bara

en redaktionell ändring.

Skogsstyrelsens invändning att användningen av termerna

privatbostadsfastighet och näringsfastighet i IL inte stämmer överens

med fastighetstaxeringslagens och jordabalkens fastighetsbegrepp är

riktig. Det är emellertid svårt att finna några lämpliga ersättningar för

dessa termer som inte innehåller ordet fastighet. Det har funnits en

diskrepans mellan det skatterättsliga och det civilrättsliga

fastighetsbegreppet ända sedan KL kom till. Det framgår tydligt av IL att

det finns en sådan diskrepans. Regeringen anser att man här kan behålla

dessa termer.

Näringsfastighet

14 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Se Skogsstyrelsens yttrande angående 13 §.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Också termen

näringsfastighet infördes genom 1990 års skattereform (1990:1).

Definitionen finns i 5 § första stycket KL. För att avgöra om en fysisk

persons fastighet är en näringsfastighet får man först gå igenom

bestämmelserna för privatbostäder och privatbostadsfastigheter i 8

13 §§. Juridiska personer kan bara inneha näringsfastigheter. Detta gäller

också handelsbolag.

Småhus, småhusenhet, hyreshusenhet, industrienhet,

lantbruksenhet, taxeringsenhet och taxeringsvärde

15 §

SLK:s förslag: Första stycket överensstämmer med regeringens förslag,

med undantag för att utländska motsvarigheter inte omfattas av SLK:s

förslag. Taxeringsenhet finns inte med. Andra stycket om taxeringsvärde

finns inte med.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Termerna småhus,

småhusenhet, hyreshusenhet, industrienhet, lantbruksenhet och

taxeringsenhet är hämtade från fastighetstaxeringslagen. Vissa av dessa

termer omnämns i 5 § tredje stycket KL med en hänvisning till

fastighetstaxeringslagen. Också denna bestämmelse infördes genom 1990

års skattereform (1990:1).

SLK:s förslag är uppbyggt så att i denna paragraf avses bara svenska

förhållanden. Detta bygger på att det i 2 § föreskrivs att vad som har skett

eller som skall ske vid taxering (t.ex. hur fastigheter delas in vid

fastighetstaxeringen) inte omfattar motsvarande utländska företeelser.

Lagrådet har föreslagit att den bestämmelsen skall tas bort.

Bestämmelsen här i 15 § skulle kunna utformas så att bara svenska

småhus och enheter omfattas när dessa termer används. I vissa

bestämmelser avses emellertid också utländska motsvarigheter (se t.ex.

8 och 9 §§). Regeringen anser att det av tydlighetsskäl är bättre att

markera att bestämmelserna bara gäller svenska förhållanden i de

paragrafer där bara svenska företeelser avses. Bestämmelsen här i 15 §

utformas därför så att också utländska motsvarigheter omfattas. Det görs

genom att uttrycket av de slag som avses i används, se avsnitt 8.2.

I IL finns ett antal bestämmelser om taxeringsvärde. Dessa gäller bara i

fråga om svenska fastigheter. Att så är fallet framgår oftast redan i de

aktuella paragraferna, men det kan vara upplysande med en generell regel

här i 2 kap. att bara svenska taxeringsvärden åsyftas i denna lag. Det tas

därför in en sådan bestämmelse i andra stycket.

Andelshus

16 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Definitionen av

andelshus är hämtad från punkt 5 av anvisningarna till 23 § KL, där

bestämmelsen placerades genom 1990 års skattereform (1990:1)

Dessförinnan fanns den i 25 § 2 mom. första stycket c KL.

Bestämmelsen infördes där år 1979 (prop. 1978/79:209, bet.

1979/80:SkU11, SFS 1979:1017).

Privatbostadsföretag

17 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: HSB Riksförbund avstyrker införandet av

termerna privatbostadsföretag och privatbostadsrätt i stället för de

etablerade termerna bostadsrättsförening och bostadsrätt. Svenska

Revisorsamfundet SRS avstyrker att uttrycket till klart övervägande del

införs och föreslår att nuvarande praxis i stället skall kodifieras.

Samfundet menar att uttrycket är oklart. Näringslivets Skattedelegation

liksom Sveriges Advokatsamfund anser att detta är ett exempel på en

situation då man kan införa en procentsats i lagtexten. Handelshögskolan

vid Göteborgs universitet menar att man bör avstå från att införa nya

 kvantifierande uttryck, som är en slags koder för stundtals mycket

svårfunna procentangivelser. I stället bör deras antal begränsas.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Termen

privatbostadsföretag är ny. HSB Riksförbund förordar att termen

bostadsrättsförening skall användas. I dagens lagstiftning används olika

uttryck. I huvuddefinitionen i 2 § 7 mom. SIL används orden

bostadsförening och bostadsaktiebolag. I flera lagrum talas det om

sådana bostadsföreningar och bostadsaktiebolag som avses i 2 § 7 mom.

SIL medan uttrycket bostadsrättsförening är relativt sällsynt. I

reavinstbestämmelserna i 26 § SIL används dock ofta uttrycken

bostadsrätt och bostadsrättsförening. Där finns en bestämmelse i 26 § 1

mom. andra stycket om att vad som sägs vid avyttring av en bostadsrätt

tillämpas även vid avyttring av andelar i andra ekonomiska föreningar än

bostadsrättsföreningar och aktier i svenska aktiebolag om föreningen

eller bolaget är av det slaget som anges i 2 § 7 mom. En sådan metod

skulle kunna användas även i IL. Mot detta talar emellertid risken för

missförstånd. Det finns en definition av bostadsrättsföreningar i

bostadsrättslagen (1991:614). Att utvidga termen bostadsrättsförening till

att omfatta också bostadsföreningar och sådana aktiebolag som avses i

2 § 7 mom. SIL kan måhända accepteras eftersom många likställer dessa

tre former av juridiska personer. Men att inskränka den så att endast s.k.

äkta bostadsföretag omfattas är mindre lämpligt eftersom det kan

missleda läsarna. Regeringen följer därför SLK:s förslag.

Definitionen av privatbostadsföretag har sin motsvarighet i 2 § 7 mom.

SIL. Definitionen var ursprungligen placerad i punkt 3 av anvisningarna

till 24 § KL och har i stort sett varit oförändrad sedan lagens tillkomst.

I samband med att schablonbeskattningen av bostadsföreningar

infördes år 1954 överlämnades åt rättspraxis att avgöra om en förening

eller ett bolag skulle anses som s.k. äkta bostadsföretag och därmed

schablonbeskattas (prop. 1954:37, bet. 1954:BevU18, SFS 1954:51).

Riksskattenämnden meddelade år 1957 anvisningar om att med äkta

bostadsföretag avsågs företag där minst 60 % av hela taxeringsvärdet för

bostadsföretagets fastighet belöpte på lägenheter som upplåtits åt

medlemmar, Riksskattenämndens meddelanden 1958 nr 2 p 1. År 1966

utvidgades definitionen i punkt 3 av anvisningarna till 24 § KL till att

omfatta också garageföreningar och gemensamhetsanläggningar av

liknande natur (Ds Fi 1966:4, prop. 1966:151, bet. 1966:BevU62, SFS

1966:696). Slutligen skedde en följdändring år 1975 då orden

 gemensam anläggning infördes som ett led i ändrade regler för

beskattning av samfälligheter (Ds B 1982:6, prop. 1975:48, bet.

1975:SkU22, SFS 1975:259). Då den kommunala beskattningen av

juridiska personer slopades år 1984 fördes definitionen utan sakliga

ändringar över till 2 § 7 mom. SIL (Ds Fi 1984:9, prop. 1983/84:70, bet.

1983/84:SkU23, SFS 1984:1060 och 1061).

Riksskatteverket har meddelat rekommendationer, senast år 1998

(RSV S 1998:3). För bostäder är procentsatsen fortfarande 60 och för

garageföreningar är den 90.

I punkten 1 har uttrycket till klart övervägande del införts, för

kommentar se om kvantifierande uttryck i avsnitt 7.2.4. Svenska

Revisorsamfundet SRS kritiserar detta uttryck. Att behålla dagens uttryck

uteslutande eller huvudsakligen innebär emellertid en skärpning eftersom

uttrycket i IL används för ca 75 % eller mer. Att använda uttrycket till

klart övervägande del är en kodifiering av praxis. Handelshögskolan vid

Göteborgs universitet är negativ till att införa nya kvantifierande uttryck

och Näringslivets Skattedelegation och Sveriges Advokatsamfund anser

att man bör föra in procentsatser här. I detta fall skulle man kunna föra in

de procenttal som Riksskatteverket angett i sina rekommendationer, men

problemet är att definiera vad som skall beräknas. Är det ytan och i så

fall hur skall den beräknas? Hur beaktas källare, vind, affärslokaler,

varierande takhöjder, osv.? Kan storleken på inkomsterna från

medlemmar och hyresgäster påverka? Det är inte lämpligt att ta ställning

i dessa frågor i detta lagstiftningsärende. I avsnitt 7.2.4 är slutsatsen att

det inte är lämpligt att föra in procentsatser i vissa fall, men inte i andra.

SLK:s utformning behålls därför.

Det kan påpekas att bara svenska företag har tagits med i definitionen

eftersom de bestämmelser som finns om privatbostadsföretag skall

tillämpas bara på svenska företag.

Privatbostadsrätt

18 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Se HSB Riksförbunds yttrande angående 17 §.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Termen

privatbostadsrätt har införts för att det skall finnas ett kort uttryck att

använda. För att avgöra om en bostadsrätt är en privatbostadsrätt måste

man tillämpa dels bestämmelserna om vad som är en privatbostad i 8

12 §§, dels bestämmelserna om vad som är ett privatbostadsföretag i

17 §.

I denna paragraf har termen privatbostadsrätt inte utvidgats till att stå

för utländska motsvarigheter eftersom de flesta bestämmelser som finns

om privatbostadsrätter inte skall tillämpas på utländska motsvarigheter.

Näringsbostadsrätt

19 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett från

en redaktionell ändring.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Liksom termen

privatbostadsrätt är termen näringsbostadsrätt ny. För att avgöra om en

bostadsrätt är en näringsbostadsrätt måste man tillämpa bestämmelserna i

8 12, 17 och 18 §§.

Inte heller i denna paragraf finns det något behov av att utvidga termen

till att omfatta utländska motsvarigheter.

Makar och sambor

20 §

SLK:s förslag (20 och 21 §§): Förslagen angående makar och gifta

överensstämmer i sak med regeringens förslag till 20 §.

SLK har vidare ett förslag till definition av sambor i 21 §. Denna

definition omfattar både hetero- och homosexuella sambor. I lagen

(1987:813) om homosexuella sambor placeras bara en hänvisning till IL.

Remissinstanserna: Byggentreprenörerna motsätter sig SLK:s förslag

om makar i 20 § och påpekar att det innebär en materiell skärpning såvitt

avser reglerna om byggmästarsmitta i 27 kap. 4 § IL (24 kap. 4 § i SLK:s

förslag) genom att fastigheter blir lagertillgångar när de förvärvas av

make eller sambo under det år då äktenskapet ingås respektive barn föds.

Föreningen Auktoriserade Revisorer FAR menar att SLK:s förslag

innebär en icke önskvärd skärpning och anser att det är högst olyckligt

om makar som lever åtskilda skulle tvingas att bli sambeskattade.

Hovrätten över Skåne och Blekinge påpekar angående SLK:s förslag

om sambor i 21 § att i lagstiftningsärendet vid tillkomsten av lagen om

homosexuella sambor angavs att lagen skulle innehålla en uttömmande

uppräkning av de bestämmelser om heterosexuella samboförhållanden

som skulle gälla för homosexuella samboförhållanden. Den lagen skulle

vid behov vidgas genom att ytterligare lagrum fogades till uppräkningen.

Denna linje bör fullföljas, vilket inte hindrar en upprepning i IL.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Regeringen tar först

upp frågan om sambor skall omfattas av reglerna om makar samt om det

skall finnas en definition av uttrycket sambo.

Den bestämmelse som har tagits in i 20 § om att de som lever

tillsammans utan att vara gifta under vissa förutsättningar skall behandlas

som makar kommer från 65 § femte stycket KL. Den infördes år 1960

(prop. 1960:76, bet. 1960:BevU40, SFS 1960:172).

SLK har i sitt förslag till 21 § tagit in en definition av sambor.

Begreppet sambo är inte definierat i KL eller SIL, men ordet används i

19 § första stycket första ledet KL och i punkterna 3 a, 3 b och 4 av

anvisningarna till 33 § KL. I punkt 1 tredje och nionde styckena och

punkt 3 sjunde stycket av anvisningarna till 31 § KL finns det också

bestämmelser om personer som sammanbott under äktenskapsliknande

förhållanden. Ordet sambo används också i lagen (1993:1469) om

uppskovsavdrag vid byte av bostad. I lagen om homosexuella sambor

föreskrivs att samtliga dessa bestämmelser, med ett undantag, skall

tillämpas på de homosexuella samborna. Undantaget är punkt 1 tredje

stycket av anvisningarna till 31 § KL.

I IL finns inte ordet sambo i det lagrum som motsvarar bestämmelsen i

19 § KL (8 kap. 2 §). I de bestämmelser som motsvarar

anvisningspunkterna 1 nionde stycket och 3 sjunde stycket till 31 § KL

(57 kap. 13 och 27 §§) och anvisningspunkterna 3 a, 3 b och 4 till 33 §

KL (12 kap. 19, 20, 24 och 29 §§) används ordet sambo. Likaså används

ordet i 47 kap. 14 och 15 §§, som motsvarar bestämmelser i lagen om

uppskovsavdrag vid byte av bostad. I den bestämmelse som motsvarar

punkt 1 tredje stycket av anvisningarna till 31 § KL (53 kap. 8 § i SLK:s

förslag och 58 kap. 9 § i regeringens förslag) undantas i SLK:s förslag

homosexuella sambor. Det finns emellertid inte något skäl till att den

bestämmelsen inte skall gälla också för homosexuella sambor.

Regeringen återkommer till den frågan i författningskommentaren till 58

kap. 9 §. Slutsatsen av detta är att alla regler som finns i IL om sambor

gäller också homosexuella sambor.

I SOU 1997:77 föreslår SLK att hänvisningarna till KL i lagen om

homosexuella sambor inte skall ersättas med motsvarande hänvisningar

till IL utan att det tas in en generell hänvisning att det finns bestämmelser

i 2 kap. 21 § IL. Som Hovrätten över Skåne och Blekinge framhåller är

avsikten att lagen om homosexuella sambor skall innehålla en

uttömmande uppräkning av de bestämmelser om heterosexuella

samboförhållanden som skall tillämpas även på homosexuella

samboförhållanden. Den av SLK föreslagna metoden bryter detta system.

I lagrådsremissen tog regeringen i 21 § i stället in dels en definition av

sambo, dels en hänvisning till lagen om homosexuella sambor. I lagen

om homosexuella sambor hänvisades till hela IL.

Lagrådet uttalar att det är olyckligt om IL använder en terminologi som

är helt främmande för allmänt språkbruk och menar att det är ägnat att

skapa förvirring att sambor som har eller har haft barn tillsammans inte

kallas för sambor. Lagrådet anser att termerna makar och sambor bör

användas i IL i vedertagen bemärkelse. I allmänt språkbruk omfattar

sambor, enligt Lagrådet, alla de fall då en kvinna och man bor

tillsammans under äktenskapsliknande förhållanden (jfr prop. 1986/87:1

s. 394). En annan sak är, enligt Lagrådet, att skilda regler kan gälla för

olika kategorier sambor, om det anses lämpligt.

Regeringen gör följande bedömning. Orden makar och gifta används i

IL i cirka 60 bestämmelser och ordet sambo i cirka 10 bestämmelser.

Samtliga de bestämmelser som gäller för sambor gäller också för makar.

Därför gör det inget om den skattskyldige inte vet om han anses som gift

eller som sambo vid tillämpning av bestämmelserna om sambor. Det

skulle därför räcka att man i de paragrafer som gäller för makar skriver ut

att de gäller också för vissa sambor. Att i samtliga bestämmelser om

makar och gifta skriva ut att bestämmelserna om makar gäller också för

sambor som tidigare har varit gifta med varandra eller som har eller har

haft barn med varandra skulle göra lagtexten otympligare. Det är därför

inte en lämplig metod.

Lagrådets anser att definitionen av sambor samt hänvisningen till lagen

om homosexuella sambor (21 § i lagrådsremissen) skall slopas.

Regeringen gör följande bedömning. Ordet sambo har i IL i princip

samma innebörd som i allmänt språkbruk, dvs. det innefattar samtliga de

fall då en kvinna och en man bor tillsammans under äktenskapsliknande

förhållanden (jfr Lagrådets yttrande). Det finns emellertid ett undantag

från det, nämligen att vissa sambor behandlas som makar på grund av

bestämmelsen här i 20 §. Att så är fallet framgår emellertid av denna

bestämmelse och det behövs inte någon ytterligare bestämmelse om

detta. Hänvisningen till lagen om homosexuella sambor behövs inte

heller. Den har i lagrådsremissen bara tagits med som en upplysning.

Regeringen följer därför Lagrådets förslag att utelämna dessa

bestämmelser.

Lagrådets anser vidare att 20 § skall ha följande lydelse.

 Bestämmelser om makar i denna lag skall tillämpas också på sambor

som tidigare har varit gifta med varandra eller som har eller har haft barn

tillsammans. I lagrådsremissen var bestämmelsen utformad på följande

sätt. De som lever tillsammans utan att vara gifta skall behandlas som

makar, om de tidigare har varit gifta med varandra eller om de har eller

har haft barn tillsammans. Det som skiljer i uttryckssätten är för det

första att Lagrådet använder ordet sambor i stället för de som lever

tillsammans utan att vara gifta. Regeringen kan inte helt överblicka om

uttrycken har samma innebörd. Lagrådet uttalar sig inte i den frågan, men

regeringen har inte något emot att använda ordet sambo och följer därför

Lagrådets förslag. Vidare skiljer sig uttryckssätten genom att Lagrådet

använder orden tillämpas på i stället för att använda formuleringen

behandlas som. I Lagrådets yttrande angående 1 § likställer Lagrådet

dessa två uttryckssätt. Regeringen har därför inte några invändningar mot

Lagrådets förslag utan formulerar lagtexten på det sätt Lagrådet förordar.

På en punkt gör regeringen emellertid en mindre ändring i förhållande

till tidigare förslag. För att klargöra att någon ändring inte är avsedd

används uttrycket gemensamma barn, som finns i dagens lagtext, i stället

för det i lagrådsremissen använda uttrycket barn tillsammans.

Lagrådet tar vidare upp dels frågan om det inte på lite längre sikt bör

övervägas om samma regler kan gälla inom skattelagstiftningen för

sambor av olika slag, dels frågan om reglerna om tillgångar som har

förvärvats genom olika former av bodelning är genomtänkta. Ändringar i

dessa fall skulle medföra materiella ändringar som enligt regeringens

bedömning inte bör göras i detta sammanhang.

Regeringen övergår nu till vissa regler om makar, som finns i dag men

som inte har tagits med här. I 65 § andra fjärde styckena KL och i

anvisningarna till paragrafen finns också bestämmelser om vid vilken

tidpunkt makar skall behandlas som gifta skattemässigt. SLK föreslår att

dessa bestämmelser inte skall tas med i IL.

Redan vid tillkomsten av KL fanns det en bestämmelse i 65 § om att

det förhållande som har rått under större delen av beskattningsåret skall

vara avgörande för om två personer anses som gifta. Den bestämmelsen

finns nu i paragrafens fjärde stycke.

År 1952 tillkom en bestämmelse om att skattskyldig som ingått

äktenskap skall räknas som gift först beskattningsåret därefter. Den

bestämmelsen finns nu i andra stycket av 65 § KL.

Slutligen infördes en bestämmelse i 65 § tredje stycket år 1960 om att

gifta makar som levt tillsammans skall räknas som gifta också under det

beskattningsår som en make avlider.

I 52 § 2 mom. KL finns en bestämmelse som hänger samman med

bestämmelsen om när makar skall behandlas som gifta skattemässigt.

Där föreskrivs att äkta makar som levt åtskilda under beskattningsåret

skall anses som av varandra oberoende skattskyldiga. Bestämmelserna i

52 § 2 mom. KL har funnits med sedan lagens tillkomst.

Samtliga dessa bestämmelser innebär att makarna behandlas som gifta

eller ogifta under ett helt beskattningsår. De tillkom när det fanns en

sambeskattning av makar. Då var det viktigt att avgöra om makar skulle

anses som gifta under hela beskattningsåret eftersom det var omöjligt att

dela upp året på en sär- och en sambeskattningsdel. Nu finns det inte

längre någon egentlig sambeskattning av makar. Vissa inslag av

sambeskattning finns dock i följande regler:

 Bestämmelser om fördelning av inkomst mellan makar i dagens 20 §,

punkt 13 av anvisningarna till 32 § och anvisningarna till 52 § KL

(60 kap. IL).

 Bestämmelser om makar i punkt 3 och 4 av anvisningarna till 21 §

KL om tomtrörelse, byggnadsrörelse och handel med fastigheter (27 kap.

IL).

 Särskilt grundavdrag för gift skattskyldig i punkt 1 av anvisningarna

till 48 § KL (63 kap. 8 §).

 I 3 § 12 mom. b sjätte stycket SIL finns en bestämmelse om att i

vissa fall skall tjänstebeskattad utdelning och kapitalvinst hos en make

som är aktieägare i ett fåmansföretag beräknas som om hans

beskattningsbara förvärvsinkomst (bortsett från den tjänstebeskattade

utdelningen och kapitalvinsten) motsvarade makens beskattningsbara

förvärvsinkomst (57 kap. 14 § IL).

I de första två situationerna finns det inte något som talar emot att en

skattskyldig behandlas olika under olika delar av samma beskattningsår.

När det gäller särskilt grundavdrag för gifta skattskyldiga behövs

emellertid en regel för hela beskattningsåret. I praktiken bygger den

nuvarande regleringen inte på makebegreppet utan på den uppburna

pensionens nivå och detta kan gälla också för framtiden.

SLK nämner inte bestämmelsen i den fjärde situationen om särskild

skatteberäkning. När det gäller denna bestämmelse behövs en

specialreglering.

Förutom den sistnämnda bestämmelsen behövs det således inte några

regler om att makar skall behandlas som gifta under ett helt

beskattningsår. SLK kom fram till att det inte finns något skäl att ta med

några bestämmelser som motsvarar 52 § 2 mom. eller 65 § andra fjärde

styckena KL. Kommittén föreslår att uttrycken makar och gifta i stället

skall användas utan någon definition, vilket innebär att det allmänna

begreppet i äktenskapsbalken slår igenom. Två makar behandlas då som

gifta skattemässigt från den dag de gifter sig till den dag äktenskapet

upplöses. Att registrerat partnerskap likställs med äktenskap framgår av

lagen (1994:1117) om registrerat partnerskap.

Regeringen följer kommitténs förslag. När det gäller den särskilda

skatteberäkningen i 57 kap. 14 § IL är det rimligt att de förhållanden som

rått under större delen av beskattningsåret skall vara avgörande för om

den särskilda skatteberäkningen skall göras.

År 1976 (DsFi:10, prop. 1975/76:77, bet. 1975/76:SkU27, SFS

1976:67) togs det in bestämmelser i anvisningarna till 52 § KL om

fördelning av inkomster mellan makar. Samtidigt infördes det i punkt 1

av anvisningarna till 65 § en särskild reglering av när bestämmelserna

om fördelning av inkomst mellan makar i 20 § KL och anvisningarna till

52 § KL skall tillämpas. Dessa bestämmelser kan innebära att makarna

behandlas som gifta under en del av beskattningsåret.

Enligt anvisningspunktens första mening skall föreskrifterna i dessa

två lagrum tillämpas under tid då makarna lever tillsammans, utan hinder

av bestämmelsen om att den som gifter sig under beskattningsåret skall

behandlas som gift först beskattningsåret efter. Med kommitténs förslag

att makarna skall behandlas som gifta från den dag äktenskapet ingås,

skulle bestämmelsen innebära att tillämpningen av bestämmelserna

skjuts upp till dess att makarna börjar leva tillsammans. Kommittén

ansåg att det inte finns anledning att ha ett sådant undantag från

huvudregeln, varför bestämmelsen utelämnades. Också i denna fråga

delar regeringen kommitténs uppfattning.

Enligt anvisningspunktens andra mening skall de båda bestämmelserna

om fördelning av inkomst mellan makar tillämpas även om

sammanlevnaden upphör till dess att det finns förutsättningar för allmänt

avdrag för periodiskt understöd mellan makarna enligt punkt 5 av

anvisningarna till 46 § KL. För sådant avdrag krävs att makarna inte har

gemensamt hushåll och att underhållsskyldigheten mellan dem har

reglerats. Det är sannolikt inte vanligt att bestämmelserna om fördelning

av inkomst mellan makar är tillämpliga om makarna inte längre lever

tillsammans. Även på denna punkt är det lämpligt att använda det

civilrättsliga makebegreppet.

Föreningen Auktoriserade Revisorer FAR anser att det är olyckligt om

makar som lever åtskilda blir sambeskattade. Den föreslagna ändringen

av makebegreppet kommer att leda till att fler personer än i dag

skattemässigt blir behandlade som om de hade flera makar. Någon

egentlig sambeskattning av dessa personer är det emellertid inte tal om.

Som redan SLK påpekar påverkar det sannolikt inte beskattningen i

någon nämnvärd omfattning eftersom de flesta bestämmelserna om

makar förutsätter att makarna förutom att vara gifta har någon annan

beröringspunkt, t.ex. att de bedriver en verksamhet gemensamt. Det kan

knappast vara vanligt att en person bedriver verksamhet ihop såväl med

sin separerade make som med en sambo med vilken han eller hon har

varit gift tidigare eller har barn tillsammans med.

Byggentreprenörerna påpekar att när det gäller reglerna om

byggmästarsmitta i 27 kap. 4 § innebär förslaget en materiell skärpning

på så sätt att fastigheter blir lagertillgångar när de förvärvas av en make

eller sambo under det år då äktenskapet ingås respektive barn föds.

Regeringen finner dock inte att en sådan utvidgning som avser bara

förvärv efter äktenskapets ingående respektive barns födelse är

obefogad.

Avslutningsvis gör regeringen den bedömningen att SLK:s förslag bör

genomföras. Det behövs emellertid ett tillägg i 57 kap. 14 §.

Barn

21 §

SLK:s förslag (22 §): Bestämmelsen har ändrats redaktionellt, men i sak

överensstämmer SLK:s förslag med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Föreningen Auktoriserade Revisorer FAR anser

att det är bättre att, som i dag, ha ett visst datum under året som är

avgörande för om ett barn skall anses ha uppnått en viss ålder.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen

innehåller en bestämmelse som förtydligar vad ordet barn står för i denna

lag.

I 65 § första stycket KL finns bestämmelser som berör begreppet barn.

Enligt bestämmelserna skall frågorna om en skattskyldig haft barn, om

barn är att anse som hemmavarande samt om barns ålder bedömas efter

förhållandena den 1 november året före taxeringsåret. Vidare likställs

styvbarn och fosterbarn med egna barn.

Redan när KL kom till fanns det en bestämmelse i 65 § om tidpunkten

för att bedöma ett barns ålder samt om en skattskyldig haft barn. Därefter

har följande ändringar skett. År 1945 blev den avgörande tidpunkten den

1 november året före taxeringsåret (prop. 1945:370, SFS 1945:897). År

1960 kom en bestämmelse om hemmavarande barn liksom att med barn

avses också styvbarn (prop. 1960:76, bet. 1960:BevU40, SFS 1960:172).

År 1970 likställdes också fosterbarn med barn (prop. 1970:70, bet.

1970:BevU40, SFS 1970:162).

Bestämmelsen om att med barn avses också styvbarn och fosterbarn

placeras i denna paragraf. Att adoptivbarn anses som barn framgår av

4 kap. 8 § föräldrabalken, varför det inte behövs någon bestämmelse för

dem.

SLK påpekar att omfattningen av bestämmelsen är oklar. Om det var

så att bestämmelsen innebar att alla regler skulle tillämpas som om

styvbarn och fosterbarn var barn och att styvföräldrar och fosterföräldrar

var föräldrar, vore det överflödigt med den bestämmelse som finns i

punkt 14 sista stycket av anvisningarna till 32 § KL om att med

avkomling avses styvbarn och fosterbarn (22 §). SLK ansåg emellertid

att frågan är för omfattande för att kommittén skulle föreslå något

förtydligande. Juridiska fakulteten vid Uppsala universitet anser att en

sådan försiktighet inte är motiverad och föreslår att det sista stycket i

22 § skall strykas. Lagrådet delar denna uppfattning och föreslår att

bestämmelsen här i 21 § skall kompletteras med att styv- och

fosterbarnen också räknas som avkomlingar till styv- respektive

fosterföräldrar (se Lagrådets yttrande angående 55 kap. 6 § i det

remitterade förslaget). Som påpekades både i SLK:s betänkande och i

lagrådsremissen är frågan emellertid inte enbart om det finns ett behov av

bestämmelsen i 22 § utan om bestämmelsen här i 21 § innebär att styv-

och fosterföräldrar anses som föräldrar och att styv- och fostersyskon

anses som syskon i alla bestämmelser i lagen. Tilläggas kan att frågan

kan uppkomma i olika led, anses t.ex. föräldrarna till styv- och

fosterbarnens föräldrar som mor- och farföräldrar till barnet? Lagrådet

har inte uttalat sig i dessa frågor. Regeringen anser fortfarande att detta är

för omfattande frågor för att reda ut i detta lagstiftningsärende och vill

därför inte ändra i förhållande till den lagtext som finns i dag. Det av

Lagrådet föreslagna tillägget tas således inte med.

SLK har inte tagit med bestämmelsen om tidpunkten för de olika

bedömningarna i IL. Det innebär att dessa frågor får avgöras efter

förhållandet vid den aktuella händelsen. Tidigare var det viktigt att

bedöma för hela beskattningsåret om en skattskyldig hade barn eller om

ett barn var hemmavarande. Det var svårt att ha en uppdelning under året

av t.ex. förvärvsavdrag och av ortsavdrag. Dessa bestämmelser finns

emellertid inte kvar längre. De bestämmelser som berörs av SLK:s

förslag är följande.

För det första finns det ett antal bestämmelser där det är av betydelse

om en skattskyldig haft barn eller inte. Se 20 § (60 kap. 2 § IL), punkt 2

av anvisningarna till 20 § (60 kap. 2 § IL), punkt 27 och 30 av

anvisningarna till 23 § (16 kap. 35 § respektive 60 kap. 2 § IL), punkt 3

av anvisningarna till 24 § (17 kap. 29 § IL), punkt 1 av anvisningarna till

31 § (58 kap. 9 och 13 §§) och punkt 13 av anvisningarna till 32 § KL

(60 kap. 12 och 14 §§ IL).

Flera av dessa bestämmelser gäller behandlingen av lön till barn. Om

man strikt går på den nuvarande formuleringen får det vissa orimliga

konsekvenser. För det första kan man konstatera att om den skattskyldige

fått barn under november och december månad anses den skattskyldige

inte ha haft barn då. Frågan är emellertid ointressant i lönesituationerna

i de flesta fall eftersom barnen är så små. Men om det är fråga om

fosterbarn eller styvbarn kan man ifrågasätta det rimliga i att de särskilda

bestämmelserna om avdrag för lön m.m. inte skall gälla de första

månaderna. Om ett barn skulle avlida före den 1 november eller om ett

barn inte längre är styvbarn eller fosterbarn, kan dagens bestämmelser

tolkas så att bestämmelserna om lön till barn inte gäller under det år då

barnet avlider eller inte längre räknas som barn. SLK ansåg att här borde

i stället de verkliga förhållandena när arbetet utfördes vara avgörande.

I punkt 1 tredje stycket av anvisningarna till 31 § KL (58 kap. 9 § IL)

är det avgörande om en person kan få avdrag för pensionsförsäkring på

sin makes liv att försäkringshavaren har barn under 20 år och att barnet

sätts in som förmånstagare. SLK påpekar att det knappast kan finnas

något skäl till att detta inte skall gälla omedelbart från det att barnet föds.

Kommittén menar vidare att det inte är rimligt att den skattskyldige inte

får avdrag för en försäkring därför att hans barn har avlidit senare under

året men före den 1 november.

Det finns ytterligare en grupp av bestämmelser som berör vissa barn.

Det är bestämmelserna om barn till svensk eller utländsk beskick-

ningspersonal i 69 § och 70 § 1 mom. KL samt 17 § och 18 § 1 mom.

SIL (3 kap. 4 och 17 §§ IL).

Det finns inte längre några bestämmelser i inkomstskattelagstiftningen

om hemmavarande barn. Den delen av bestämmelsen är därför

obehövlig.

När det gäller barns ålder finns det bestämmelser i 20 §, punkterna 27

och 30 av anvisningarna till 23 §, punkt 3 av anvisningarna till 24 §,

punkterna 1 och 3 av anvisningarna till 31 §, punkt 13 av anvisningarna

till 32 §, 69 § och 70 § 1 mom. KL samt 17 § och 18 § 1 mom. SIL

(3 kap. 4 och 17 §§, 16 kap. 35 §, 17 kap. 29 §, 57 kap. 14 §, 58 kap. 9,

14 och 28 §§, 60 kap. 2 och 12 §§ och 61 kap. 14 §). Det har riktats kritik

mot att t.ex. bestämmelserna i 20 § KL skall gälla ett helt år till om

barnet fyller år i början av november i stället för i slutet av oktober.

Denna effekt slipper man om de faktiska förhållandena vid varje tidpunkt

är avgörande för att bestämma ett barns ålder.

När det gäller bestämmelsen i 61 kap. 14 § om förmån av inrikes

tågresor är åldern den 1 november inte avgörande, utan det avgörande är

om barnet fyller t.ex. 15 år under året. I 57 kap. 14 §, som behandlar

skatteberäkningen inom familjen i ett fåmansföretag, är det nödvändigt

att ha samma bedömning av åldern för hela beskattningsåret. Där föreslår

SLK en regel med samma konstruktion som i 61 kap. 14 § att det

avgörande är om barnet fyller högst 18 år under beskattningsåret.

Regeringen delar SLK:s uppfattning och föreslår att kommitténs

förslag skall genomföras.

Närstående

22 §

SLK:s förslag (51 kap. 6 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Juridiska fakulteten vid Uppsala universitet anser

att andra stycket (51 kap. 6 § andra stycket i SLK:s förslag) kan strykas

och hänvisar till bestämmelsen i 22 §.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Definitionen av

närstående har funnits med sedan lagstiftningen om fåmansföretag kom

till år 1976. Den är hämtad från punkt 14 sista stycket av anvisningarna

till 32 § KL. Före skattereformen var den placerad i 35 § 1 a mom.

nionde stycket KL. I lagrådsremissen om Stoppreglerna, som beslutades

den 16 september 1999, föreslås att bestämmelsen skall ändras

redaktionellt.

I SLK:s förslag var denna bestämmelse placerad i 51 kap. 6 § och i

lagrådsremissen fanns den i 55 kap. 6 §. Bestämmelsen har efter förslag

av Lagrådet flyttats hit till definitionskapitlet.

Juridiska fakulteten vid Uppsala universitet anser att andra stycket kan

utgå. Lagrådet delar Uppsala universitets uppfattning och framhåller att

eftersom styvbarn och fosterbarn enligt 21 § räknas som barn vid

tillämpning av denna lag följer härav att de också är att anse som

avkomlingar. Regeringen har i kommentaren till 21 § konstaterat att

dessa frågor är för omfattande för att redas ut i detta sammanhang.

Regeringen följer därför SLK:s förslag och behåller andra stycket.

Aktiv och passiv näringsverksamhet

23 §

SLK:s förslag: Paragrafen har följande lydelse i förslaget: Med aktiv

näringsverksamhet avses en näringsverksamhet i Sverige i vilken den

skattskyldige har arbetat i inte oväsentlig omfattning. Med passiv

näringsverksamhet avses annan näringsverksamhet än aktiv

näringsverksamhet.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Termerna aktiv och

passiv näringsverksamhet infördes genom 1990 års skattereform i 18 §

KL (1990:1). När bestämmelserna om indelning i förvärvskällor

ändrades år 1993 togs bestämmelserna om aktiv och passiv

näringsverksamhet bort ur 18 § KL. I stället togs definitionen av aktiv

näringsverksamhet in i bestämmelserna om pensionsgrundande inkomst i

11 kap. 3 § lagen (1962:381) om allmän försäkring och definitionen av

passiv näringsverksamhet i 2 § lagen (1990:659) om särskild löneskatt på

vissa förvärvsinkomster (prop. 1993/94:50, bet. 1993/94:SkU15, SFS

1993:1541, 1551 och 1567). År 1998 infördes det en definition av aktiv

näringsverksamhet också i 2 kap. 6 § lagen (1998:674) om

inkomstgrundad ålderspension (prop. 1997/98:151, bet. 1997/98:SfU13).

I dessa tre bestämmelser står att bedömningen av om

näringsverksamheten är aktiv eller passiv görs för sig för varje för-

värvskälla enligt kommunalskattelagen. I samband med omflyttningen av

bestämmelserna år 1993 slopades en regel i 18 § KL att i utlandet

självständig näringsverksamhet skall betraktas som passiv

näringsverksamhet. I stället ändrades bestämmelsen i 18 § KL så att

sådan verksamhet alltid hänförs till en särskild förvärvskälla (eller en

särskild näringsverksamhet med IL:s uttryckssätt). Den bestämmelsen

har placerats i 14 kap. 12 § andra meningen och 13 § första stycket andra

meningen.

SLK:s förslag till utformning av lagtexten kan leda till osäkerhet om

vad som gäller för en näringsverksamhet i vilken den skattskyldige har

arbetat aktivt och som bedrivs både i Sverige och utomlands.

Bestämmelsen formulerades därför om i lagrådsremissen. Den nya

formuleringen har den fördelen att den lyfter fram att en självständig

näringsverksamhet som bedrivs utomlands alltid skall betraktas som

passiv näringsverksamhet.

Lagrådet har emellertid riktat kritik mot att man av formuleringen inte

kan läsa ut om bestämmelsen gäller också för exempelvis aktiebolag och

ekonomiska föreningar. En mindre redaktionell ändring har gjorts för att

förtydliga att sådana juridiska personer inte omfattas genom att den

skattskyldige byts ut mot den som är skattskyldig för verksamheten .

Eftersom bedömningen om inkomsten är aktiv eller passiv skall göras

vid inkomsttaxeringen före beräkningen av den pensionsgrundande

inkomsten och den särskilda löneskatten, är det mer logiskt att

definitionerna står i IL än i de andra lagarna. Det har också den fördelen

att definitionerna kan samlas på ett ställe.

Rörelse

24 §

SLK:s förslag: Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I 24 kap. 16 §

(motsvarar 7 § 8 mom. tredje stycket b SIL) definieras näringsbetingade

andelar. I lagrådsremissens 24 kap. 16 § punkten 2 står det att en andel

anses vara näringsbetingad om det görs sannolikt att innehavet av

andelen betingas av verksamhet som bedrivs av företaget eller av ett

närstående företag.

Lagrådet påpekar att innebörden av den bestämmelse som placerats i

24 kap. 16 § punkt 2 är oklar alltsedan 7 § 8 mom. SIL ändrades vid

skattereformen år 1990 och anför bl.a. Innebörden ändrades möjligen vid

denna ändring. Det hänger samman med att kapitalförvaltning som

bedrevs av t.ex. aktiebolag före 1990 års skattereform hörde till

inkomstslaget kapital men efter reformen hör all verksamhet som ett

aktiebolag bedriver alltså även kapitalförvaltning till inkomstslaget

näringsverksamhet. Ett innehav som betingas av t.ex. ägarföretagets eller

närstående företags förvaltning av fastigheter eller värdepapper uppfyllde

inte det tidigare kravet på att innehavet skulle vara betingat av jordbruk,

skogsbruk eller rörelse men uppfyller, åtminstone enligt ordalagen, det

nuvarande kravet på att innehavet skall vara betingat av verksamheten.

Det skulle därför kunna hävdas att en juridisk persons innehav av

tillgångar alltid betingas av dess verksamhet. Att regeln i 24 kap. 16 §

inte är avsedd att tillämpas på det sättet är dock självklart. Lagrådet

föreslår att bestämmelserna skall förtydligas. Lagrådet framför liknande

synpunkter angående lagrådsremissens 48 kap. 24 § (26 § här i

propositionen), 48 kap. 25 § (27 § här i propositionen) och 52 kap. 7 §.

Regeringen gör följande bedömning angående dessa bestämmelser

samt bestämmelserna i 25 kap. 16 § och 50 kap. 11 §. Bestämmelserna

skall naturligtvis inte läsas så att alla innehav av tillgångar är betingade

av verksamheten. Att en sådan tolkning är felaktig kan läsas ut av

förarbetena till 1990 års skattereform (SOU 1989:34, prop. 1989/90:110,

bet. 1989/90:SkU30). Det finns inte längre anledning att undanta

förvaltning av fastigheter från tillämpningen av dessa paragrafer.

Däremot bör sådan verksamhet som består i förvaltning av värdepapper

och liknande tillgångar inte omfattas av bestämmelserna, om det inte är

så att värdepapperen innehas som ett led i en rörelsedrivande verksamhet.

Det finns emellertid anledning att uppmärksamma ytterligare några

paragrafer där det finns en liknande reglering. Det är de år 1998 införda

reglerna om underprisöverlåtelser och Lex ASEA-utdelningar (SOU

1998:1, prop.1998/99:15, bet. 1998/99SkU5, SFS 1998:1600 f.). I dessa

regler (12 § UPL och 8 § andra stycket FUL), liksom i motsvarande

regler i IL (23 kap. 7 § och 42 kap. 16 §) finns det en definition av

rörelse med följande lydelse. Med rörelse avses annan verksamhet än

innehav av kontanta medel eller värdepapper. Innehav av kontanta medel

eller värdepapper hänförs dock till en rörelse om medlen eller

värdepapperen innehas som ett led i rörelsen. Även i dessa

bestämmelser är rörelse således mer inskränkt än näringsverksamhet.

Regeringen har stannat för att använda samma metod i båda dessa

grupper av regler för att inskränka uttrycket näringsverksamhet och

väljer den metod som infördes år 1998. Här i 24 § tar regeringen in en

definition av rörelse som lyder. Med rörelse avses annan

näringsverksamhet än innehav av kontanta medel, värdepapper eller

liknande tillgångar. Om kontanta medel, värdepapper eller liknande

tillgångar innehas som ett led i rörelsen, räknas innehavet dock till

rörelsen. När det i andra meningen står att tillgångarna skall innehas

som ett led i rörelsen har termen rörelse den innebörd som den fått

genom första meningen. Det innebär bl.a. att förvaltningsföretags

innehav av kontanta medel, värdepapper eller liknande aldrig kan anses

som rörelse.

I de tidigare uppräknade paragraferna tas det in en begränsning att de

gäller för den som bedriver rörelse. På det sättet kommer förvaltning av

värdepapper och liknande tillgångar att falla utanför. Det har också den

fördelen att det blir en enhetlig metod för att avgränsa bort förvaltning av

värdepapper och liknande tillgångar. Detta leder till följdändringar i de

ovan nämnda paragraferna samt i 49 kap. 10 §.

Denna definition har införts efter lagrådsgranskningen.

Verksamhetsgren

25 §

SLK:s förslag: Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I paragrafen

definieras verksamhetsgren. Uttrycket definieras i dag dels i reglerna om

underprisöverlåtelser (12 § UPL), dels i reglerna om

verksamhetsavyttringar (8 § andra stycket FUL). I fråga om

underprisöverlåtelser finns en utvidgning av uttrycket i 12 § andra

stycket UPL. Den utvidgningen har tagits in i 23 kap. 7 §.

Egenavgifter

26 §

SLK:s förslag (24 §): Enligt kommitténs förslag avses med egenavgifter

också särskild löneskatt och allmän löneavgift.

Remissinstanserna: Riksskatteverket menar att SLK:s förslag kommer

att innebära informationsproblem. Vad som avses med egenavgifter finns

redan definierat i lagen om socialavgifter. I skattebetalningslagen görs en

tydlig åtskillnad mellan de tre olika avgifts- och skatteslagen. Det vore

olyckligt om IL och skattebetalningslagen använder termen egenavgifter

på olika sätt och skattebetalningslagens regler bör inte ändras om

skatteuträkningen skall kunna göras begriplig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I KL och SIL finns

flera bestämmelser om avdrag för egenavgifter enligt lagen (1981:691)

om socialavgifter och om återföring av avdrag, se t.ex. punkt 19 av

anvisningarna till 23 § och punkt 13 av anvisningarna till 22 § KL. Ordet

används också i andra lagar genom hänvisning till berörda lagrum i KL,

exempelvis i 7 § RFL. I IL används ordet på många ställen, bl.a. i 12 kap.

36 §, 16 kap. 29 31 §§ och 62 kap. 5 §.

Enligt 3 § lagen (1990:659) om särskild löneskatt på vissa

förvärvsinkomster och enligt 4 § lagen (1994:1920) om allmän löneavgift

likställs vid tillämpning av KL särskild löneskatt och allmän löneavgift

med egenavgifter.

Som Riksskatteverket framhåller är det olämpligt att termerna står för

olika saker i IL och i skattebetalningslagen (1997:483). Det är emellertid

opraktiskt att skriva ut särskild löneskatt och allmän löneavgift i varje

lagrum i IL där det finns bestämmelser om egenavgifter. Problemet kan

lösas med en bestämmelse där det föreskrivs att bestämmelserna om

egenavgifter skall tillämpas på särskild löneskatt och allmän löneavgift.

(Jfr vad Lagrådet anfört om uttryckssättet i sitt yttrande angående 1 §.)

Bestämmelsen har justerats redaktionellt efter Lagrådets granskning. En

sådan reglering finns redan i lagen om särskild löneskatt på vissa

förvärvsinkomster och i lagen om allmän löneavgift. Det är emellertid

upplysande om det finns en reglering redan här i IL om att

bestämmelserna om egenavgifter skall tillämpas även på särskild

löneskatt och allmän löneavgift. Regleringen tas därför in här.

Regeringen kommer med förslag till ändring i de båda andra lagarna (se

2.35 och 2.64).

Prisbasbelopp

27 §

SLK:s förslag (25 §): Överensstämmer med regeringens förslag. I

SLK:s förslag används dock beteckningen basbelopp.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Det finns ett antal

bestämmelser som knyter an till det basbelopp som avses i 1 kap. 6 §

lagen (1962:381) om allmän försäkring. I KL och SIL används ibland

uttrycket basbeloppet utan hänvisning till något lagrum (t.ex. i 19 § KL)

medan det på andra ställen finns en hänvisning till det nyss nämnda

lagrummet (t.ex. i punkt 3 av anvisningarna till 33 § KL). För

tydlighetens skull tas det in en hänvisning här. Uttrycket basbelopp

ändrades år 1998 till prisbasbelopp i 1 kap. 6 § lagen om allmän

försäkring (prop. 1997/98:151, bet. 1997/98:SfU13, SFS 1998:677).

Enligt paragrafens sista stycke skall om det i andra lagar hänvisas till

basbeloppet därmed avses prisbasbeloppet. I IL bör det nya uttrycket

prisbasbeloppet användas. I författningskommentarerna till de

bestämmelser där uttrycket basbelopp används tas det inte med någon

upplysning om att regeringen har ändrat uttrycket basbelopp till

prisbasbelopp.

Det görs också ett tillägg att det som avses är prisbasbeloppet för året

före taxeringsåret. I lagtexten räcker det sedan att det står

prisbasbeloppet, om det inte behövs en särregel därför att det är ett annat

års prisbasbelopp som avses.

Statslåneräntan

28 §

SLK:s förslag (26 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

statslåneräntan är hämtad från 6 § KL. Den infördes år 1993 (prop.

1993/94:50, bet. 1993/94:SkU15, SFS 1993:1541). Ordet statslåneräntan

infördes i lagtexten i samband med 1990 års skattereform (1990:1).

Fast driftställe

29 §

SLK:s förslag (27 §): Överensstämmer med regeringens förslag, med

undantag för en redaktionell ändring.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: När KL tillkom

fördes det in en definition av fast driftställe i 61 § KL. År 1986 infördes

bestämmelser om att begränsat skattskyldiga skulle beskattas för rörelse

bara om den bedrivits från fast driftställe i Sverige (DsB 1981:10, prop.

1986/87:30, bet. 1986/87:SkU5, SFS 1986:1113). Då ändrades

definitionen och bestämmelsen flyttades till punkt 3 av anvisningarna till

53 § KL med en hänvisning i 6 § 1 mom. andra stycket SIL.

Bestämmelsen bygger på samma principer som OECD:s modellavtal.

Den ändrades i samband med 1990 års skattereform genom att uttrycket

rörelse byttes ut mot näringsverksamhet (1990:1).

Sista stycket i punkt 3 av anvisningarna till 53 § KL innehåller

bestämmelser om att royalty m.m. i vissa fall skall anses som intäkt av

näringsverksamhet från fast driftställe här. Den bestämmelsen har

placerats i 3 kap. 18 § andra stycket och 6 kap. 11 § andra stycket

eftersom den har betydelse bara för att avgöra om den som erhåller

royaltyn m.m. är skattskyldig för den i Sverige.

Liksom i andra bestämmelser har uttrycket omsättningstillgång bytts ut

mot lagertillgång. För motivering se avsnitt 7.2.7.

Sverige

30 §

SLK:s förslag (28 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Definitionen av

Sverige är hämtad från punkt 2 a av anvisningarna till 53 § KL. Punkten

infördes år 1986 (prop. 1986/87:30, bet. 1986/87:SkU5, SFS 1113).

Skattemässigt värde

31 33 §§

SLK:s förslag (29 §): Innehåller en bestämmelse om att med

skattemässigt värde avses det värde som en tillgång enligt IL tas upp till

eller har tagits upp till vid inkomstberäkningen.

Remissinstanserna: Riksskatteverket liksom Byggentreprenörerna

efterlyser ett förtydligande om definitionen av skattemässigt värde på

lagertillgångar avser värdet före eller efter värdeminskningsavdrag som

medges utanför räkenskaperna. Svenska Revisorsamfundet SRS anser att

definitionen kan utgå eftersom den inte tillför något och är oklar till sin

innebörd.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: SLK föreslår att det

skall införas en definition av skattemässigt värde. SLK:s förslag tar sikte

bara på lagertillgångar och liknande tillgångar.

I dagens inkomstskattelagstiftning finns olika uttryck för detta värde.

Uttrycket skattemässigt värde finns i 8 § ExmL och i 19 § OL, men i 2 §

4 mom. andra stycket SIL används uttrycket det värde som i

beskattningsavseende gäller och i 28 § tredje stycket SIL och 13 § RFL

används uttrycket de värden som gäller vid inkomsttaxeringen. I fråga

om inventarier finns uttrycket skattemässigt restvärde.

Efter förslag av Företagsskatteutredningen infördes det en

bestämmelse med definitioner av skattemässigt värde i 9 § lagen (SFS

1998:1600) om uppskov med beskattningen vid överlåtelse av tillgångar

till underpris (SOU 1998:1, prop. 1998/99:15, bet. 1998/99SkU5). Där

används termen skattemässigt värde inte bara på lagertillgångar,

pågående arbeten, kundfordringar och liknande tillgångar, utan också på

kapitaltillgångar och inventarier. Regeringen utgår från detta och låter

definitionen gälla generellt i IL.

Definitionen placeras här i 2 kap., men det kan påpekas att paragrafen

gäller bara i inkomstslaget näringsverksamhet eftersom det bara är där

det finns lagertillgångar, kapitaltillgångar och inventarier. Definitionen

delas upp i tre paragrafer, 31 33 §§.

Termen används i de lagrum som SLK har föreslagit när det gäller

lagertillgångar och liknande tillgångar (31 §). Enligt SLK:s förslag

påverkas inte det skattemässiga värdet på fastigheter av gjorda

värdeminskningsavdrag. Enligt UPL däremot skall hänsyn tas till

värdeminskningsavdrag som har gjorts vid beskattningen men inte i

räkenskaperna. Regeringen utgår från definitionerna i UPL.

Termen används också när det gäller kapitaltillgångar (32 §). Den

används dock inte i bestämmelserna i avdelning VII om kapitalvinster

och kapitalförluster. Avdelningen gäller ju såväl inkomstslaget

näringsverksamhet som kapital. Där är det också naturligare att använda

uttrycket det omkostnadsbelopp som skulle ha använts om tillgången

hade avyttrats vid tidpunkten för ... .

Slutligen används termen på inventarier (33 §). Då finns det inte

längre något behov av termen skattemässigt restvärde. Den används

därför inte längre. Lagrådet föreslår att orden även om de inte förvärvas

från någon annan skall slopas och hänvisar i sitt yttrande till vad

Lagrådet anför i anslutning till 18 kap. 1 §. Regeringen följer inte

Lagrådets förslag. För motivering, se kommentaren till 18 kap. 1 §.

Med denna lösning finns det inte anledning att gå in på

remissinstansernas synpunkter.

Återföring

34 §

SLK:s förslag (30 §): Överensstämmer med regeringens förslag, med

undantag för en redaktionell ändring.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Uttrycket återföring

används på ett flertal ställen i KL och SIL och i IL. I KL och SIL står det

emellertid ofta att ett avdrag skall återföras till beskattning, se t.ex. punkt

19 av anvisningarna till 23 § KL. I IL har till beskattning uteslutits och i

stället finns det en förklaring i detta kapitel. Genom att det står att

beloppet tas upp som intäkt kan man av bestämmelsen i kombination

med de bestämmelser som finns om återföring också få svar på när

beloppet skall tas upp till beskattning, dvs. det är en periodiserad

inkomst.

I 26 kap. Återföring av värdeminskningsavdrag används uttrycket

återföra. I motsvarande bestämmelse i KL står det att medgivna avdrag

för värdeminskning m.m. skall tas upp som intäkt.

I fråga om vissa fonder står det i dagens lagtext att fonderna under

angivna förutsättningar skall återföras, se t.ex. 9 § ErFL i fråga om

ersättningsfonder. Det har i IL ändrats till att avdraget för avsättning till

fonden skall återföras, se t.ex. 31 kap. 19 § IL.

AVD. II SKATTSKYLDIGHET

Denna avdelning behandlar skattskyldigheten (den subjektiva

skattskyldigheten). Den subjektiva skattskyldigheten reglerar för

särskilda subjekt om de skall beskattas, dvs. om de över huvud taget är

skattesubjekt, och i så fall i vilken utsträckning de skall beskattas. Man

kan säga att här regleras när vissa skattesubjekt beskattas i annan

omfattning än andra för samma inkomst. Skattskyldighetens växling

beror på inkomsttagaren.

På andra ställen i lagen behandlas skatteplikten (den objektiva

skattskyldigheten). Den objektiva skattskyldigheten reglerar för särskilda

inkomster om de skall beskattas. Man kan säga att där regleras fall där

vissa inkomster beskattas annorlunda än andra utan hänsyn till mottagare.

Skattepliktens växling beror på inkomstens natur.

Detta är varken en enkel gränsdragning eller en gränsdragning som går

att tillämpa konsekvent. Man kan känna sig tveksam framför allt i fråga

om inkomster som kan uppbäras bara av personer med vissa känne-

tecken.

Bestämmelserna om skattefrihet för utdelning på näringsbetingade

andelar har tagits in i inkomstslaget näringsverksamhet. De kan bara bli

tillämpliga i det inkomstslaget och där finns det ett kapitel som behandlar

räntor och utdelningar. Bestämmelserna passar bra i det kapitlet och det

blir sannolikt lättare för läsarna att hitta dem där.

Skattskyldighetsbestämmelserna har delats in i fem kapitel; fysiska

personer, dödsbon, svenska handelsbolag, juridiska personer samt vissa

stiftelser, ideella föreningar, registrerade trossamfund och andra juridiska

personer.

3 kap. Fysiska personer

I detta kapitel regleras vilka inkomster som fysiska personer är

skattskyldiga för. Här finns såväl skattskyldighetsbestämmelser som

bestämmelser om undantag från skattskyldigheten.

I kapitlet finns också två bestämmelser om skattskyldighet för

överlåtna pensioner och periodiska inkomster. De gäller för såväl

obegränsat som begränsat skattskyldiga. För begränsat skattskyldiga blir

bestämmelserna dock intressanta bara om de är skattskyldiga här för

utfallande belopp.

Som framgår av 4 kap. 1 och 2 §§ skall de bestämmelser som gäller för

fysiska personer i denna lag tillämpas också för vissa dödsbon. I denna

avdelning finns emellertid ett särskilt kapitel för dödsbon (4 kap.).

Vissa förarbeten

I kommentaren till paragraferna hänvisas till följande förarbeten bara

genom angivande av det årtal då bestämmelsen infördes eller ändrades.

1990 1990 års skattereform, SOU 1989:33 och 34, prop.

1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:650 f.

Kommentar till paragraferna

Innehåll

1 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag. Hänvisningen

i fjärde stycket finns dock inte med.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen inleder

kapitlet och anger dess innehåll.

Fjärde stycket är nytt. Det hänvisar till bestämmelserna i 7 kap. 21 §,

som på Lagrådets förslag flyttats från 8 kap. 36 §. Bestämmelserna i

7 kap. 21 § gäller för såväl fysiska som juridiska personer.

2 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I paragrafen finns

en upplysande hänvisning för fysiska personer som är delägare i svenska

handelsbolag, i vissa samfälligheter och i andra utländska juridiska

personer än utländska bolag om att de kan vara skattskyldiga också för

inkomster hos sådana juridiska personer.

Obegränsat skattskyldiga

Vilka som är obegränsat skattskyldiga

3 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett från

en redaktionell ändring i andra stycket.

Remissinstanserna: Juridiska fakulteten vid Uppsala universitet anser

att det är en bra metod att i en bestämmelse dels samla vilka kategorier

som är skattskyldiga, dels föreskriva att de är obegränsat skattskyldiga.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I 3 5 §§

introduceras termen obegränsat skattskyldig. Termen är ny i

lagstiftningen men kan för fysiska personer i stort sägas motsvara

begreppet bosatt. I dagens lagtext används det ordet för den som är bosatt

här, men ofta används ordet i den utvidgade betydelsen att det omfattar

också den som har väsentlig anknytning hit eller som stadigvarande

vistas här. I IL används ordet bosatt för grundbetydelsen och termen

obegränsat skattskyldig används för det mer omfattande begreppet.

Innehållet i definitionen i första stycket är hämtat i fråga om

 punkt 1 (bosatt här) från punkt 1 första stycket av anvisningarna till

53 § KL,

 punkt 2 (stadigvarande vistelse) från 68 § KL och 16 § 1 mom. SIL,

och

 punkt 3 (väsentlig anknytning) från punkt 1 andra stycket av

anvisningarna till 53 § KL.

Bestämmelsen i punkten 1 fanns med redan vid KL:s tillkomst. Den är

i sak oförändrad sedan dess. I dagens lagtext används uttrycket egentligt

bo och hemvist. Det har ändrats till bosatt, vilket är ett övergripande

uttryck som innefattar både bo och hemvist. Avsikten är inte att det skall

innebära någon ändring i sak. Jämför t.ex. 6 13 §§ folkbokföringslagen

(1991:481).

Bestämmelsen i punkten 2 fanns också med vid KL:s tillkomst och är i

sak oförändrad sedan dess.

En bestämmelse om att personer med viss anknytning till Sverige

skulle behandlas som obegränsat skattskyldiga (3 § första stycket 3 och

7 §) fanns också med vid KL:s tillkomst i punkt 1 av anvisningarna till

53 § KL. Denna bestämmelse har ändrats några gånger. År 1966 (SOU

1962:59, prop. 1966:127, bet. 1966:BevU54, SFS 1966:729) infördes

bl.a. en bestämmelse med en bevispresumtion. Därefter gjordes en större

ändring år 1985 (DsJu 1983:13, prop. 1984/85:175, bet. 1984/85:SkU59,

SFS 1985:362). Uttrycket väsentlig anknytning förtydligades i vissa

avseenden. Bestämmelsen utvidgades till att gälla inte bara svenska

medborgare utan också alla som har haft sitt egentliga bo och hemvist

eller stadigvarande vistats här. Tiden för bevispresumtionsregeln

förlängdes till fem år och kom att omfatta fler skattskyldiga.

4 §

SLK:s förslag (3 a §): Enligt SLK:s förslag gäller bestämmelsen om den

svenske medborgaren är bosatt utomlands. Överensstämmer i övrigt med

regeringens förslag bortsett från några redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Har inga erinringar mot förslaget.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

svensk beskickningspersonal m.fl. kommer från 69 § första stycket KL

och 17 § första stycket SIL. Att sådana personer är obegränsat

skattskyldiga infördes år 1978 (prop. 1978/79:58, bet. 1978/79:SkU15,

SFS 1978:925).

Ordet bosatt har bytts ut mot vistas vilket bättre återspeglar vad som

avses. Det förhållandet att en person på grund av sin tjänst vid en svensk

beskickning, en svensk delegation eller ett svenskt karriärkonsulat vistas

utomlands skall inte hindra att denna person anses som obegränsat

skattskyldig i Sverige. Detta byte har gjorts efter lagrådsföredragningen.

Uttrycket lönat konsulat har ersatts med det numera använda uttrycket

karriärkonsulat.

I andra stycket har uttrycket på motsvarande sätt lagts till som en

markering att villkoren i första stycket skall läsas utifrån makens

respektive barnets förhållanden.

5 §

SLK:s förslag (3 b §): Enligt SLK:s förslag gäller bestämmelsen om

personen är bosatt i en annat stat inom Europeiska unionen.

Överensstämmer i övrigt med regeringens förslag, bortsett från några

redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om personalen vid Europeiska universitetsinstitutet kommer från 69 §

andra stycket KL och 17 § andra stycket SIL. De infördes år 1996 (prop.

1996/97:19, bet. 1996/97:FiU1, SFS 1996:1208 och 1996:1214).

Protokollet och konventionen som nämns i första strecksatsen i första

stycket finns publicerade i propositionen 1996/97:5 s. 309 f.

Enligt dagens lagtext skall personen anses bosatt här om han vid

tjänstetillträdet hade sitt skatterättsliga hemvist här. I IL uttrycks det så

att om personen vid tjänstetillträdet var obegränsat skattskyldig, skall han

anses vara obegränsat skattskyldig här. Det kan tilläggas att det i lagen

(1976:661) om immunitet och privilegier i vissa fall finns bestämmelser

om att inkomsterna från institutet kan vara undantagna från inkomstskatt.

I SLK:s förslag är villkoret formulerat så att han var obegränsat

skattskyldig i Sverige. I Sverige har strukits eftersom det av

sammanhanget framgår att vad som avses är om personen är skattskyldig

här. Vidare finns det en definition här i 3 kap. av obegränsat

skattskyldiga, av vilken det framgår att det är obegränsad skattskyldighet

i Sverige som avses när uttrycket används.

Liksom i 4 § har ordet bosatt bytts ut mot vistas. Skälen till ändringen

framgår av kommentaren till 4 §.

I andra stycket har uttrycket på motsvarande sätt lagts till som en

markering att villkoren i första stycket skall läsas utifrån makens

respektive barnets förhållanden.

I tredje stycket finns en bestämmelse om att vid tillämpning av

skatteavtal skall sådana personer som avses i första och andra styckena

anses ha hemvist i Sverige. Också denna bestämmelse infördes år 1996 i

69 § andra stycket KL och 17 § andra stycket SIL.

6 §

SLK:s förslag (3 c §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I paragrafen finns

en upplysning om att det finns bestämmelser i protokollet till det s.k.

Fusionsfördraget om var Europeiska gemenskapernas tjänstemän skall

anses bosatta. Enligt 2 § lagen (1994:1500) med anledning av Sveriges

anslutning till Europeiska unionen gäller de i Sverige. Fördraget och

protokollet finns publicerade i SFS 1994:1501 s. 3567 f. En sådan

upplysning infördes år 1996 i 69 § tredje stycket KL och 17 § tredje

stycket SIL (prop. 1996/97:19, bet. 1996/97:FiU1, SFS 1996:1208 och

1996:1214).

7 §

SLK:s förslag (4 §): Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett

från några redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Svenska Revisorsamfundet SRS påpekar att det är

oklart vad som avses med utvidgningen liknande förhållanden i första

stycket sista strecksatsen. Samfundet förutsätter att avsikten är att det inte

skall ske någon förändring av gällande rätt.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Se sista stycket av

kommentaren till 3 §, där det finns en redogörelse för hur bestämmelsen

vuxit fram.

Strecksatsen liknande förhållanden är inte en utvidgning utan en

ersättning för uttrycket därmed jämförliga förhållanden.

Innebörden av obegränsad skattskyldighet

8 §

SLK:s förslag (5 §): Överensstämmer med regeringens förslag, med

undantag för en redaktionell ändring.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I denna paragraf

finns huvudregeln för obegränsat skattskyldiga fysiska personer.

Bestämmelsen är hämtad från 53 § 1 mom. a KL och 6 § 1 mom. a SIL.

De nuvarande bestämmelserna har i princip haft samma lydelse sedan KL

och SIL kom till.

I inledningen till 53 § 1 mom. KL respektive 6 § 1 mom. SIL finns det

upplysningar om att det kan finnas undantag från skattskyldigheten i KL

respektive SIL. En sådan upplysning är så allmän att man likaväl kan

utesluta den. Någon motsvarighet har därför inte tagits in. Undantag från

skattskyldigheten finns i 8 kap. om inkomster som är skattefria, men det

finns också bestämmelser om skattefrihet i reglerna för de olika

inkomstslagen.

Undantag från skattskyldighet vid vistelse utomlands

9 §

SLK:s förslag (6 §): Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett

från några redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Svenska Revisorsamfundet SRS pekar på att

uttrycket administrativ praxis är oklart och menar att om det skall

användas behöver det preciseras.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I paragrafen finns

bestämmelser om att obegränsat skattskyldiga inte är skattskyldiga för

inkomst av anställning från utlandet i vissa fall. Bestämmelserna finns i

dag i 54 § första stycket f KL och i punkt 3 av anvisningarna till

paragrafen. I 7 § 11 mom. SIL finns en hänvisning till dessa

bestämmelser.

En begränsning av skattskyldigheten infördes första gången år 1966

(SOU 1962:59, prop. 1966:127, bet. 1966:BevU54, SFS 1966:729) då en

anställning och vistelse som varade i minst ett år undantogs från

beskattning. Bestämmelsen om begränsning i skattskyldigheten vid

utlandsvistelse utvidgades år 1985 (DsJu 1983:13, prop. 1984/85:175,

bet. 1984/85:SkU59, SFS 1985:362) bl.a. genom att sexmånadersregeln

infördes. Vid 1990 års skattereform fick bestämmelserna sin nuvarande

huvudsakliga utformning. Då infördes kravet att inkomsten skall

beskattas i verksamhetslandet för att den skall undantas från skatteplikt

med stöd av sexmånadersregeln. I propositionen (s. 683 f.) finns det vissa

uttalanden om huruvida en inkomst, t.ex. en naturaförmån, skall anses ha

blivit beskattad i utlandet. Bestämmelsen om undantag från

skattskyldighet vid statlig och kommunal tjänsteexport infördes år 1993

(prop. 1993/94:90, bet. 1993/94:SkU10, SFS 1993:1515). I prop.

1998/99:124 har det föreslagits en ny lydelse av lagtexten genom att

svensk landstingskommun ersatts av svenskt landsting och svensk

församling ersatts av församling inom Svenska kyrkan. Lydelsen här i IL

bygger på föreslaget i prop. 1998/99:124.

Lagtexten har ändrats i förhållande till SLK:s förslag i inledningen av

de båda styckena för att förtydliga att den skattskyldige inte måste vara

anställd hos en utländsk arbetsgivare. Det som avses är bara att det måste

finnas ett anställningsförhållande. Denna ändring har gjorts efter

lagrådsföredragningen.

Det av Svenska Revisorsamfundet SRS kritiserade uttrycket admi-

nistrativ praxis är hämtat från dagens lagstiftning. Det finns inte

anledning att nu överväga någon precisering.

10 §

SLK:s förslag (7 §): Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett

från en redaktionell ändring.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

att kortare avbrott i utlandsvistelsen skall räknas in i utlandsvistelsen

infördes år 1985 i samband med att bestämmelserna om skattefrihet

utvidgades, se under kommentaren till 9 §. Bestämmelsen har inte

ändrats. Den är i dag placerad i punkt 3 av anvisningarna till 54 § KL.

Den gäller också vid den statliga inkomsttaxeringen på grund av en

hänvisning i 7 § 11 mom. SIL.

11 §

SLK:s förslag (8 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I paragrafen

undantas den som är anställd på svenskt, danskt eller norskt luftfartyg

från möjligheten att tillämpa bestämmelserna om skattefrihet i 9 §. Så har

det varit ända sedan den ursprungliga ettårsregeln infördes år 1966. I dag

framgår detta av 54 § första stycket f KL och 7 § 11 mom. SIL.

12 §

SLK:s förslag (9 §): Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett

från ett antal redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Svenska Revisorsamfundet SRS påpekar att det av

bestämmelsen inte framgår var arbetsgivaren skall vara obegränsat

skattskyldig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I första stycket

finns ett undantag från 9 § för den som är anställd ombord på fartyg.

I andra stycket finns en specialregel om att den som är anställd ombord

på utländskt fartyg inte är skattskyldig för inkomst av anställningen i

vissa fall. I dag finns bestämmelsen placerad i punkt 3 av anvisningarna

till 54 § KL. I 7 § 11 mom. SIL finns en hänvisning som gör att den

gäller också vid taxeringen till statlig inkomstskatt.

Bestämmelsen ändrades senast år 1993 (prop. 1992/93:217, bet.

1992/93:SkU35, SFS 1993:526) genom att bestämmelsen om 183 dagar

per tolvmånadersperiod infördes i stället för att anställningen och

vistelsen skulle ha varat minst sex månader. Ett sådant undantag togs in

första gången år 1985 i samband med införandet av sexmånadersregeln,

se under kommentaren till 9 §.

I första stycket första strecksats stryks anställningen för att det inte

skall låta som att den skattskyldige måste vara anställd hos en utländsk

arbetsgivare (jfr kommentaren till 9 §). Det som skall sägas är att

vistelsen måste vara i minst 183 dagar under en tolvmånadersperiod. Att

den skattskyldige måste vara anställd framgår av inledningen till stycket.

Ett villkor för att bestämmelserna i andra stycket skall tillämpas är att

arbetsgivaren är obegränsat skattskyldig (andra strecksatsen). Svenska

Revisorsamfundet SRS har påpekat att det inte framgår var arbetsgivaren

skall vara obegränsat skattskyldig. Vad som avses med uttrycket

obegränsat skattskyldig regleras i 3 kap. 3 7 §§ och 6 kap. 3 §. Av dessa

bestämmelser framgår att det som avses är obegränsat skattskyldiga i

Sverige. Något förtydligande behövs därför inte. Uttrycket används

regelmässigt i IL utan tillägg för i Sverige.

I dag finns en hänvisning till 1 kap. 7 § 8 fartygssäkerhetsförordningen

(1988:594) i fråga om vad som avses med oceanfart. Bl.a. med hänsyn

till det olämpliga i att en skattelag hänvisar till en förordning har denna

hänvisning tagits bort och i stället har en definition tagits in i tredje

stycket.

13 §

SLK:s förslag (10 §): Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett

från några redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

oförutsedda händelser infördes år 1985 i samband med att

skattefrihetsbestämmelserna utvidgades, se under kommentaren till 9 §.

Bestämmelsen har inte ändrats. Den är i dag placerad i punkt 3 fjärde

stycket av anvisningarna till 54 § KL. Den gäller också vid den statliga

inkomsttaxeringen på grund av en hänvisning i 7 § 11 mom. SIL.

Undantag från skattskyldighet för anställda vid utländsk stats

beskickning eller konsulat

14 §

SLK:s förslag (11 §): Överensstämmer med regeringens förslag med

undantag för några redaktionella ändringar. Bl.a. finns obegränsat

skattskyldig inte med i inledningen. I stället avslutades bestämmelsen

med även om han inte är begränsat skattskyldig enligt 14 § (17 § i

regeringens förslag).

Remissinstanserna: Kammarrätten i Stockholm anser att uttrycket

 även om han inte är begränsat skattskyldig enligt 14 § (17 § i

regeringens förslag) bör utgå.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

att den som tillhör utländsk stats beskickning eller karriärkonsulat i

Sverige inte är skattskyldig är i dag placerad i 70 § 2 mom. KL och 18 §

2 mom. SIL. Bestämmelsen fanns med i KL redan år 1928, men fick sin

nuvarande lydelse år 1984 (prop. 1984/85:55, bet. 1984/85:SkU15, SFS

1984:894).

Uttrycket lönat konsulat har ersatts med det numera använda uttrycket

karriärkonsulat.

Avslutningen även om han inte är begränsat skattskyldig enligt 17 §

kan fungera som en upplysning om att det längre fram finns

bestämmelser om begränsad skattskyldighet. Kammarrätten i Stockholm

har dock rätt i att bestämmelsen systematiskt inte hör hemma i denna

paragraf eftersom den bara gäller för obegränsat skattskyldiga. Den tas

därför bort och i stället inleds den med En obegränsat skattskyldig

person ... .

15 §

SLK:s förslag (12 §): Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett

från redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

att en utländsk honorärkonsul inte är skattskyldig för inkomster av sin

tjänst hos den utländska staten finns i dag i 70 § 3 mom. KL och 16 §

3 mom. SIL. Dessa bestämmelser har aldrig ändrats.

Uttrycket olönad konsul har ersatts med det numera använda uttrycket

honorärkonsul.

Undantag från skattskyldighet för medlemmar av kungahuset

16 §

SLK:s förslag (13 §): Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett

från en redaktionell ändring.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

att medlemmar av kungahuset inte är skattskyldiga för anslag som

anvisas av staten är i dag placerad i 54 § första stycket a KL och 7 § 2

mom. SIL. Sådana anslag var skattefria redan vid KL:s tillkomst.

Begränsat skattskyldiga

Vilka som är begränsat skattskyldiga

17 §

SLK:s förslag (14 §): Enligt SLK:s förslag till punkten 1 krävs det också

att den skattskyldige har sådana inkomster eller skall göra sådana avdrag

som räknas upp i 18 20 §§. Överensstämmer i övrigt med regeringens

förslag, bortsett från en redaktionell ändring i punkten 3.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I dag finns det inte

någon definition av begränsat skattskyldiga, men vilka som är begränsat

skattskyldiga framgår motsatsvis av bestämmelserna om vem som är

obegränsat skattskyldig i Sverige. Under kommentaren till 3 § finns en

redogörelse för var de bestämmelserna finns i dag och hur de har

utvecklats.

SLK föreslår att en förutsättning för att en person skall var begränsat

skattskyldig är att han har sådana inkomster eller skall göra sådana

avdrag som avses i 18 20 §§. Förslaget leder till att fysiska personer

delas in i tre kategorier; obegränsat skattskyldiga, begränsat skattskyldiga

och de som inte alls är skattskyldiga. Lagrådet anser att denna

kategoriindelning är mindre lyckad och menar att den leder till

cirkelresonemang och oklarheter. Lagrådet förordar att termen begränsat

skattskyldig skall avse varje person som inte är obegränsat skattskyldig.

Enligt regeringens bedömning kan det visserligen förefalla märkligt att

alla personer är skattskyldiga i Sverige, men praktiska skäl talar för att

Lagrådets förslag skall följas. Det föranleder ändringar här i 3 kap., i 6

kap. samt i ytterligare ett antal bestämmelser som gäller för begränsat

skattskyldiga.

Att den som tillhör utländsk stats beskickning m.fl., som anges i punkt

2 4, skall anses som begränsat skattskyldig framgår av 70 § 1 mom. KL

och 18 § 1 mom. SIL. Bestämmelsen fanns med i KL redan år 1928. Den

enda större ändringen gjordes år 1984 (prop. 1984/85:55, bet.

1984/85:SkU15, SFS 1984:894) då man lade till villkoret att den

skattskyldige inte heller skall ha varit obegränsat skattskyldig i Sverige

när han kom att tillhöra beskickningen m.m.

Liksom i andra paragrafer används i punkten 2 det numera använda

uttrycket karriärkonsulat i stället för lönat konsulat.

Innebörden av begränsad skattskyldighet

18 §

SLK:s förslag (15 §): Överensstämmer med regeringens förslag, med

undantag för några redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Juridiska fakulteten vid Uppsala universitet

påpekar angående första stycket 7 att det blir en skatteskärpning om

utdelningar på andelar i ekonomiska föreningar skall beskattas även

kommunalt. Att konstruera regler som medför att de ursprungliga

tankegångarna fortfarande styr regelsystemet, skulle medföra komplexa

regler. Fakulteten menar att det bästa skulle vara om även utdelningar på

andelar i ekonomiska föreningar omfattades av kupongskattelagen.

Sveriges Advokatsamfund anser angående samma punkt att motivet för

att utvidga beskattningen av utdelningar på ekonomiska föreningar även

till den kommunala taxeringen inte är självklart. Ett alternativ skulle

kunna vara att delägarna i förekommande fall beskattas i inkomstslaget

kapital.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen

behandlar begränsat skattskyldiga. Denna bestämmelse är hämtad från

53 § 1 mom. a KL och 6 § 1 mom. första stycket a SIL.

Första stycket har omarbetats redaktionellt i förhållande till SLK:s

förslag.

Punkt 1: Inkomst av rörelse som bedrivs här i Sverige har ingått i det

som begränsat skattskyldiga alltid har varit skyldiga att redovisa enligt

KL och SIL. Genom lagstiftning år 1986 (prop. 1986/87:30, bet.

1986/87:SkU5, SFS 1986:1113) preciserades detta till att avse inkomst

av rörelse som bedrivits från fast driftställe här. Vad som menas med fast

driftställe framgår av 2 kap. 29 § samt kompletteras i fråga om royalty

och liknande i andra stycket här i 18 §.

Begränsat skattskyldiga har också alltid varit skyldiga att redovisa

inkomst av fastighet här i Sverige enligt KL och SIL. Efter 1990 års

skattereform skall inkomst av näringsfastighet redovisas i inkomstslaget

näringsverksamhet. Bland de inkomster som skall tas upp ingår sådan

återföring av värdeminskningsavdrag m.m. som enligt 26 kap. skall göras

när en näringsfastighet avyttras eller blir privatbostadsfastighet. Den

kapitalvinst som uppkommer vid avyttring av en näringsfastighet skall

för fysiska personer beskattas i inkomstslaget kapital (se 13 kap. 4 och

6 §). Att kapitalvinsten också skall beskattas här i Sverige framgår av

punkt 6.

Punkt 2: När en näringsbostadsrätt avyttras eller blir privatbostadsrätt,

skall medgivna avdrag för värdehöjande reparationer och underhåll tas

upp som intäkt enligt 26 kap. 10, 11 och 13 §§. Sådana intäkter vid

avyttringen skall också begränsat skattskyldiga ta upp om de avser

näringsbostadsrätter som innefattar nyttjanderätt till ett hus eller en del

av ett hus i Sverige. Bestämmelserna kom till vid 1990 års skattereform.

Punkt 3: Första gången det infördes skattskyldighetsbestämmelser om

egenavgifter var år 1976 (prop. 1975/76:178, bet. 1975/76:SkU68, SFS

1976:460). Därefter har bestämmelserna ändrats bl.a. år 1981 (prop.

1981/82:10, bet. 1981/82:SkU9, SFS 1981:1150). Av 2 kap. 26 § framgår

att också viss särskild löneskatt och allmän löneavgift omfattas av denna

bestämmelse.

I nuvarande bestämmelser föreskrivs också skattskyldighet för nedsatta

s.k. nordiska socialavgifter, om dessa hänför sig till näringsverksamhet.

Detta har utelämnats, eftersom beskattningen av dessa alltid skall ske i

inkomstslaget tjänst och alltså för begränsat skattskyldiga genom särskild

inkomstskatt. Före 1990 års skattereform skedde beskattningen i

inkomstslaget tillfällig förvärvsverksamhet. När detta inkomstslag

upphörde föreskrevs att beskattningen i stället skulle ske i inkomstslaget

tjänst (prop. 1989/90:110 s. 675).

Punkt 4: I dag framgår det av 21 § RFL att fysiska personer som inte är

bosatta i Sverige är skattskyldiga för inkomst av kapital för positivt och

negativt räntefördelningsbelopp. Det gäller såväl när fysiska personer är

enskilda näringsidkare som när de är delägare i svenska handelsbolag.

Avdraget för negativ räntefördelning regleras i 20 §. Bestämmelserna

infördes år 1993 (SOU 1991:100, Ds 1993:28, prop. 1993/94:50, bet.

1993/94:SkU15, SFS 1993:1536).

Punkt 5: Inkomster av fastigheter i Sverige har alltid varit

skattepliktiga här enligt KL och SIL. Genom 1990 års skattereform

ändrades bestämmelserna så att löpande inkomster av

privatbostadsfastigheter och privatbostäder numera är att betrakta som

inkomst av kapital, se nuvarande 3 § 3 mom. SIL.

Punkt 6: Kapitalvinst på fastighet i Sverige har alltid varit skattepliktig

här, också för begränsat skattskyldiga, enligt KL och SIL. Punkten

omfattar såväl näringsfastigheter som privatbostadsfastigheter.

Skattskyldighet för begränsat skattskyldigas kapitalvinster på

bostadsrätter infördes i samband med att det infördes en evig

kapitalvinstbeskattning på bostadsrätter (prop. 1983/84:67, bet.

1983/84:SkU13, SFS 1983:1043). Punkten omfattar såväl

näringsbostadsrätter som privatbostadsrätter. Vad som menas med

privatbostadsrätt och näringsbostadsrätt definieras i 2 kap. 18 och 19 §§.

Punkt 7: I 6 § 1 mom. första stycket a SIL finns en bestämmelse om att

begränsat skattskyldiga skall erlägga skatt för utdelning på andelar i

svenska ekonomiska föreningar. Bestämmelsen har funnits med där

sedan lagen kom till. Däremot finns det ingen motsvarande bestämmelse

i KL.

Bestämmelsen gäller för det första i inkomstslaget kapital, som bara

beskattas statligt. Men den kan gälla också i inkomstslaget

näringsverksamhet, men då blir bestämmelsen intressant bara om

utdelningen inte ingår i punkten 1 (fast driftställe eller fastighet i

Sverige). Det torde knappast förekomma att begränsat skattskyldiga

fysiska personer som bedriver enskild näringsverksamhet blir beskattade

i inkomstslaget näringsverksamhet för utdelning som inte hänför sig till

fast driftställe eller fastighet i Sverige. Däremot kan det förekomma att

de är skattskyldiga i inkomstslaget näringsverksamhet för

utdelningsinkomster i svenska handelsbolag. Även om sådana inkomster

inte hänför sig till ett fast driftställe eller en fastighet i Sverige skall de

beskattas här vid den statliga taxeringen. Men frågan är varför de inte

skall beskattas vid den kommunala taxeringen. Före skattereformen

kunde det vara motiverat att de begränsat skattskyldiga bara betalade

statlig inkomstskatt på sådan utdelning eftersom de bara betalade

kupongskatt på utdelning från aktiebolag. Efter skattereformen betalar de

statlig skatt bara om inkomsterna överstiger brytpunkten, vilket innebär

att sådan utdelning ofta blir skattefri. SLK föreslår att bestämmelsen

utvidgas så att den gäller också vid beräkning av kommunal

inkomstskatt. Att beskatta delägarna i inkomstslaget kapital, som

Sveriges Advokatsamfund föreslår, bryter mot systemet att inkomster i

handelsbolag räknas till inkomstslaget näringsverksamhet. Det finns inte

anledning att införa sådana undantag för de relativt sällsynta fall då detta

kan förekomma. Regeringen följer SLK:s förslag.

I andra stycket finns en bestämmelse om när royalty skall anses

hänförlig till ett fast driftställe i Sverige. Bestämmelsen finns i dag i

punkt 3 av anvisningarna till 53 § KL och i 6 § 1 mom. andra stycket

SIL. Ända sedan KL:s tillkomst har det funnits en bestämmelse om att

royalty och liknande ersättningar skall anses som inkomst av rörelse som

bedrivs här om de kommer från en verksamhet som bedrivs i Sverige. År

1981 (prop. 1981/82:10, bet. 1981/82:SkU8, SFS 1981:1150) infördes

uttrycket royalty eller periodiskt utgående avgift för nyttjande av

materiella eller immateriella tillgångar . År 1986 lade man till att

verksamheten skall ha fast driftställe i Sverige. Lydelsen ändrades senast

i samband med 1990 års skattereform genom att uttrycket rörelse byttes

ut mot näringsverksamhet. Vad som i övrigt avses med fast driftställe

regleras i 2 kap. 29 §. Stycket har ändrats redaktionellt i förhållande till

SLK:s förslag, bl.a. har intäkt bytts ut mot inkomst eftersom det inte är

fråga om periodiserade inkomster här.

I tredje stycket finns ett undantag från skattskyldigheten för utdelning

på andelar i svenska ekonomiska föreningar för vissa personer som

tillhör utländsk stats beskickning eller konsulat här i Sverige samt make,

barn och personliga tjänare till sådana personer. Detta undantag finns i

dag i 18 § 1 mom. första stycket SIL. Så har det varit alltsedan SIL kom

till.

19 §

SLK:s förslag (16 §): Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett

från några redaktionella ändringar. SLK hade med ett förslag till ett

tredje stycke.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I denna paragraf har

det brutits ut en skattskyldighetsbestämmelse för begränsat skattskyldiga

som gäller avyttring av bl.a. aktier. Bestämmelsen är hämtad från 53 §

1 mom. a KL och 6 § 1 mom. första stycket a SIL.

Paragrafen inleds med att den gäller för kapitalvinst på vissa tillgångar

och förpliktelser. I KL står det att bestämmelsen gäller för inkomst vid

avyttring, men i SIL står det att den gäller för vinst vid avyttring.

Lydelsen i SIL tyder således på att den bestämmelsen bara skulle gälla

för kapitalvinster och inte i fråga om lagertillgångar. Före 1990 års

skattereform reglerades detta bara i KL och då gällde bestämmelsen för

vinst vid icke yrkesmässig avyttring . I specialmotiveringen till 53 § 1

mom. KL står (prop. 1989/90:110 s. 657) att bestämmelsen har

bibehållits, men att den i fortsättningen även tar sikte på inkomster när ett

handelsbolag avyttrar aktier m.m. och på inkomster vid avyttring av

aktier i svenska fåmansföretag som skall tas upp i tjänst. I kommentaren

till 6 § 1 mom. SIL (s. 706) står det att regler om skattskyldighet för

utomlands bosatta fysiska personer har förts från 53 § 1 mom. KL och att

bestämmelserna har anpassats till den nya kapitalbeskattningen. SLK

menar att någon ändring inte verkar vara avsedd och utgår ifrån att

bestämmelsen gäller bara för kapitalvinster samt sådana inkomster som i

vissa reglerade fall skall tas upp som inkomst av tjänst eller

näringsverksamhet i stället för att tas upp som kapitalvinst. Regeringen

utgår från att denna bedömning är riktig.

I inkomstslaget kapital beskattas begränsat skattskyldiga för

kapitalvinster på de aktuella tillgångarna och förpliktelserna.

Bestämmelsen om skattskyldighet för kapitalvinster på andelar i svenska

företag infördes år 1983 (prop. 1982/83:144, bet. 1982/83:SkU51, SFS

1983:452). Bestämmelserna om konvertibla skuldebrev och köp och

teckningsoptioner som utfärdats i förening med skuldebrev lades till år

1985 (prop. 1984/85:193, bet. 1984/85:SkU62, SFS 1985:307). I

samband med 1990 års skattereform lade man till konvertibla

vinstandelsbevis samt optioner och terminer som avser de aktuella

tillgångarna. När det gäller optionsrätter har terminologin ändrats för att

den skall stämma överens med den som används i bestämmelserna om

kapitalvinster.

Sådana kapitalvinster som avses i denna punkt kan komma att bli

beskattade som inkomst av tjänst när det är fråga om andelar i

fåmansföretag m.m., se 57 kap. Bestämmelsen infördes genom 1990 års

skattereform.

Av 13 kap. 7 § följer att fysiska personer skall beskattas i

inkomstslaget näringsverksamhet för kapitalvinster på andelar i svenska

kooperativa föreningar om innehavet betingas av näringsverksamheten.

Delägare i svenska handelsbolag skall enligt 13 kap. 4 § jämförd med 13

kap. 2 § (om det inte följer redan av 13 kap. 1 §) beskattas i

inkomstslaget näringsverksamhet för handelsbolagets kapitalvinster på

delägarrätter. Normalt uppkommer skattskyldighet för sådana inkomster

enligt 18 § första stycket 1. Men om inkomsten inte kan sägas hänföra

sig till fast driftställe i Sverige skulle den skattskyldige slippa

beskattning om inte denna bestämmelse fanns.

SLK har i andra meningen i första stycket särskilt lagt till att

skattskyldigheten omfattar också sådant belopp som motsvarar en

kapitalvinst och som enligt 51 kap. 3 och 4 §§ skall tas upp i

inkomstslaget näringsverksamhet. Beskattningen enligt de

bestämmelserna är avsedd att ersätta en kapitalvinstbeskattning. Med

hänsyn till detta och till likheten med den beskattning som sker i

inkomstslaget tjänst vid avyttring av andelar i fåmansföretag m.m. utgick

SLK ifrån att också sådana inkomster omfattas av bestämmelsen.

Regeringen följer SLK:s förslag.

I första stycket finns en bestämmelse om att skattskyldigheten gäller

bara om den skattskyldige har varit bosatt i Sverige eller stadigvarande

vistats här vid något tillfälle under det kalenderår då avyttringen sker

eller de tio föregående kalenderåren. Också denna del av bestämmelsen

kom till år 1983. I dag står det överlåtaren i stället för den som är

skattskyldig i lagtexten. Uttrycket har ändrats för att det skall passa också

på delägare i handelsbolag. I lagtexten har lagts till det kalenderår då

avyttringen sker för att också en person som har varit bosatt i Sverige

eller stadigvarande har vistats här i början av ett år, t.ex. under januari till

och med november, och avyttrat andelar i december skall omfattas av

bestämmelsen.

Att tredje stycket i SLK:s förslag har tagits bort är en följd av

ändringar under år 1998 (SOU 1998:1, prop. 1998/99:15, SFS

1998:1606).

20 §

SLK:s förslag (17 §): Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett

från en redaktionell ändring.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I

skattskyldighetsbestämmelserna regleras vilka inkomster en person är

skattskyldig för, men inte vilka poster som får dras av. Det följer av

övriga bestämmelser i IL att om man är skattskyldig för en inkomst så

har man rätt till avdrag för utgifter för att förvärva och bibehålla

inkomsterna samt för kostnadsposter som är att hänföra till inkomsterna.

Det behöver därför inte stå att en skattskyldig person är skattskyldig

för avdrag för utgifter och kostnadsposter. SLK har emellertid här i 20 §

reglerat att en kapitalförlust och ett negativt fördelningsbelopp skall dras

av om skattskyldighet hade förelegat för en motsvarande kapitalvinst

respektive positivt fördelningsbelopp. En motsvarande bestämmelse om

kapitalvinst finns för juridiska personer i 6 kap. 11 § sista stycket. Det är

inte självklart att en person skall dra av en kaptialförlust bara därför att

han är skattskyldig för en motsvarande kapitalvinst eller att han skall dra

av ett negativt räntefördelningsbelopp bara därför att han är skattskyldig

för motsvarande positiva belopp. Bestämmelserna behövs därför.

Bestämmelsen om avdrag för kapitalförluster kommer från 3 § 2 mom.

första stycket SIL. Momentet infördes genom 1990 års skattereform. Att

begränsat skattskyldiga får göra avdrag för kapitalförluster bara om de

skulle vara skattskyldiga för motsvarande kapitalvinster lades till i den

proposition som kom på hösten år 1990 med kompletteringar till

skattereformen (prop. 1990/91:54, bet. 1990/91:SkU10, SFS 1990:1422).

Den gäller således i dag bara kapitalförluster som hör till inkomstslaget

kapital men SLK förutsätter att detsamma skall gälla också när de hör till

inkomstslaget näringsverksamhet. Regeringen delar SLK:s bedömning i

denna fråga.

Bestämmelsen om räntefördelningsbelopp kommer från 21 § RFL (för

förarbeten, se kommentaren till 18 § punkt 4).

Skattskyldighet enligt andra lagar

21 §

SLK:s förslag (18 §): Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett

från en redaktionell ändring.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen

innehåller en upplysning om att det finns ytterligare bestämmelser om

skattskyldighet i tre andra lagar. De två förstnämnda, lagen om särskild

inkomstskatt för utomlands bosatta och lagen om särskild inkomstskatt

för utomlands bosatta artister m.fl., kom till år 1991 (prop. 1990/91:107,

bet. 1990/91:SkU34, SFS 1991:586 respektive prop. 1990/91:159, bet.

1990/91:SkU33, SFS 1991:591). Samtidigt lyftes bestämmelser om

skattskyldighet för inkomst av tjänst ut ur 53 § 1 mom. KL.

I dag finns det en bestämmelse i 54 § första stycket b KL om att i

utlandet bosatt person frikallas från skattskyldighet för sådan inkomst

som avses i lagen om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta artister

m.fl. med undantag för vissa inkomster som är undantagna från

skatteplikt enligt den sistnämnda lagen. Det finns emellertid inte någon

bestämmelse om skatteplikt i KL eller SIL eller i IL för sådana inkomster

(annat än för de nyssnämnda inkomsterna som är undantagna från

skatteplikt enligt lagen om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta

artister). Det behövs därför inte någon bestämmelse om frikallelse från

skattskyldighet.

Den tredje lagen, kupongskattelagen, har funnits betydligt längre. Den

nuvarande kupongskattelagen kom år 1970. Enligt denna utgår skatt på

utdelning på aktier i svenska aktiebolag och på andelar i svenska

värdepappersfonder för begränsat skattskyldiga. Lagen har setts över av

Kupongskattelagsutredningen, som i juni föreslog en ny lag (lagen om

särskild inkomstskatt på utdelning och royalty för begränsat

skattskyldiga) i betänkandet SOU 1999:79. Enligt förslaget skall lagen

träda i kraft den 1 juli 2000 och tillämpas på utdelningar som är

tillgängliga för lyftning från och med den 1 januari 2001. Eftersom

förslaget ännu inte har lett till lagstiftning behålls kupongskattelagen i

uppräkningen i denna paragraf.

Skattskyldighet för överlåtna pensioner och periodiska inkomster

22 §

SLK:s förslag (19 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Sveriges Advokatsamfund påpekar att det inte

framgår uttryckligen att skattskyldigheten skulle övergå på mottagaren

efter äktenskapsskillnad, vilket kan inträffa.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

överlåtelse genom bodelning av en pensionsförsäkring eller en rätt enligt

pensionssparavtal kommer från 53 § 4 mom. första stycket KL och 6 §

4 mom. första stycket SIL. År 1973 togs det in bestämmelser i dessa

lagrum om vad som gällde när äganderätten till en pensionsförsäkring

överläts (prop. 1973:120, bet. 1973:SkU35, SFS 1973:374 f.).

År 1975 ändrades bestämmelserna så att de gällde bara vid bodelning

(prop. 1975/76:31, bet. 1975/76:SkU20, SFS 1975:1347 och 1975:1350).

Bestämmelsen om rätt enligt pensionssparavtal lades till år 1993 (prop.

1992/93:187, bet. 1992/93:SkU31, SFS 1993:938).

De senaste ändringarna skedde år 1993 (prop. 1993/94:85, bet.

1993/94:SkU16, SFS 1993:1542 och 1993:1544), då bestämmelserna

begränsades genom att de blev tillämpliga bara om överlåtelsen skett

under bestående äktenskap.

När det gäller Sveriges Advokatsamfunds invändning så kan det

konstateras att SLK:s förslag överensstämmer med gällande lagstiftning.

Det har med dagens lagstiftning inte uppkommit något behov av ett

sådant förtydligande som samfundet efterlyser. Regeringen följer SLK:s

förslag.

23 §

SLK:s förslag (20 §): Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett

från att uttrycket sin rätt enligt en bindande förpliktelse används och att

bestämmelsen i andra stycket om delägare i svenska handelsbolag inte

finns med.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

skattskyldighet för den som överlåter en periodisk inkomst kommer från

53 § 4 mom. andra stycket KL och 6 § 4 mom. andra stycket SIL. Den

infördes år 1973 (prop. 1973:181, bet. 1973:SkU68, SFS 1973:1113 f.)

och har inte ändrats sedan dess.

Det finns ingen anledning att denna bestämmelse som gäller för den

som har en rätt att få understöd skall gälla bara i fråga om förpliktelser

som är bindande för den som är förpliktigad att lämna understödet. Det

räcker därför att skriva att någon har en rätt att få periodiskt understöd.

Uttrycket enligt en bindande förpliktelse tas således bort.

Som Lagrådet påpekat är såväl dagens lagtext som SLK:s förslag till

lagtext så utformad att bestämmelsen enligt ordalydelsen inte gäller när

det är ett handelsbolag som överlåtit förpliktelsen. Det finns inte något

skäl för att undanta handelsbolag, varför det görs ett tillägg i andra

stycket att också svenska handelsbolag omfattas.

Lagrådet har vidare påpekat att innebörden av bestämmelsen är oklar,

t.ex. om själva överlåtelsen kan utlösa beskattning och i så fall vilken

betydelse en eventuell beskattning får för den skattemässiga

behandlingen av senare utfallande periodiska inkomster. Denna fråga kan

svårligen lösas inom ramen för det nu aktuella lagstiftningsärendet, vilket

Lagrådet också konstaterar. Regeringen går inte in på denna fråga.

4 kap. Dödsbon

I detta kapitel finns bestämmelser om skattskyldighet för dödsbon samt

vissa grundläggande bestämmelser om vilka regler i lagen som skall

tillämpas för dödsbon.

I KL och SIL regleras särskilt vad som gäller för dödsbon. De flesta

bestämmelser som gäller för fysiska personer gäller också för dödsbon. I

IL används därför i stället den metoden att de bestämmelser som gäller

fysiska personer gäller också för dödsbon efter obegränsat skattskyldiga.

För dödsbon efter dem som var begränsat skattskyldiga vid dödsfallet,

skall emellertid de bestämmelser som gäller för utländska bolag tillämpas

fr.o.m. året efter dödsåret. För att detta skall klargöras har

bestämmelserna tagits in i ett eget kapitel.

Många bestämmelser som gäller för fysiska personer blir dock aldrig

tillämpliga på dödsbon eftersom lagtexten inte passar in på dem. Som

exempel kan nämnas att ett dödsbo inte kan få avdrag för resor till och

från arbetet (annat än för den avlidnes resor under dödsåret) eftersom

dödsboet inte gör sådana resor. Det kan inte heller vara bosatt på en

fastighet. Bestämmelserna om privatbostadsfastighet skulle därför inte

kunna tillämpas om det inte var särskilt reglerat i 2 kap. 12 § IL att

dödsbon kan ha privatbostadsfastigheter.

Den sistnämnda bestämmelsen är i dag placerad bland

skattskyldighetsbestämmelserna. Den reglerar hur länge en bostad kan

behandlas enligt bestämmelserna om privatbostäder när den ingår i ett

dödsbo. Denna bestämmelse har placerats i den definition av

privatbostäder som finns i 2 kap. IL.

Dödsbon anses inträda i den dödes skattemässiga situation, men det

finns inte någon generell bestämmelse om det i KL eller SIL. Däremot

finns det några kontinuitetsbestämmelser på vissa speciella områden.

Liksom i dag finns det inte någon allmän bestämmelse i IL om

skatterättslig kontinuitet mellan den döde och dödsboet. Det kan inte

finnas anledning att ha bestämmelser om kontinuitet på vissa områden

om det inte finns det på andra. Därför har två regler om kontinuitet

utelämnats, en om tomtrörelse och en om ackumulerad inkomst (se

kommentarerna till 27 kap. 12 § respektive 66 kap. 9 §).

Kommentar till paragraferna

Dödsåret

1 §

SLK:s förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om beskattningen det år dödsfallet sker har alltsedan KL:s tillkomst

funnits i 53 § 3 mom. KL. I 6 § 3 mom. SIL finns en hänvisning dit.

Bestämmelserna har haft samma innehåll sedan de tillkom.

Lagrådet har påpekat att det kan uppkomma en viss osäkerhet om de

föreslagna bestämmelsernas innebörd i de fall då den avlidne skall

taxeras för ett beskattningsår som inte sammanfaller med kalenderåret.

Att den avlidne har ett annat beskattningsår än taxeringsåret kan bara

förekomma i fråga om inkomstslaget näringsverksamhet, se 1 kap. 13

och 14 §§. Det finns två möjligheter för fysiska personer att ha ett annat

räkenskapsår än kalenderåret. För det första kan näringsidkaren få

dispens från Riksskatteverket, se 12 § bokföringslagen (1976:125) och 3

kap. 2 § i förslaget till ny bokföringslag i prop. 1998/99:130. Det har för

närvarande inte lämnats några sådana dispenser. Enligt förarbetena till 12

§ GBFL skall möjligheten att lämna dispens användas mycket restriktivt

(prop. 1989/90:110 s. 767). För det andra kan räkenskapsåret omfatta

annan tid än kalenderåret när bokföringsskyldigheten inträder eller

upphör, se 12 § GBFL och 8 § jordbruksbokföringslagen (1979:141)

samt förslaget till 3 kap. 3 § i NBFL. Det är således inte vanligt att det

uppkommer fall då det kan råda någon tvekan om vad som gäller. Såvitt

regeringen känner till har det inte heller uppkommit några praktiska

problem i dessa situationer. Det finns därför inte anledning att

komplicera lagtexten i onödan. Någon ytterligare bestämmelse tas inte

med.

Senare beskattningsår

2 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag, med undantag

för en redaktionell ändring.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: För senare år än

dödsåret beror behandlingen av dödsboet på om den döde vid sin död var

obegränsat skattskyldig i Sverige eller ej.

I dag står det i 53 § 3 mom. andra stycket KL, dit 6 § 3 mom. SIL

hänvisar, att för dödsbon efter obegränsat skattskyldiga tillämpas vad

som sägs om dödsbon i lagen. I IL tillämpas i stället den principen att de

bestämmelser som gäller för fysiska personer gäller också för dödsbon. I

de bestämmelser som gäller för fysiska personer i inkomstslaget

näringsverksamhet används uttrycken enskilda näringsidkare och fysiska

personer som är delägare i svenska handelsbolag. De bestämmelser som

innehåller dessa uttryck skall på grund av regleringen här i 2 § tillämpas

också på dödsbon. När det finns särskilda bestämmelser för dödsbon,

som i 21 kap. 9 § andra stycket eller 47 kap. 14 och 15 §§, har dessa

särskilda bestämmelser lagts till.

Att dödsboet är obegränsat skattskyldigt framgår i dag av 53 § 1 mom.

b KL och 6 § 1 mom. första stycket b SIL. Bestämmelserna har haft detta

innehåll sedan den kommunala taxeringen av juridiska personer slopades

år 1984 (DsFi 1984:9, prop. 1984/85:70, bet. 1984/85:SkU23, SFS

1984:1060 f.). Dessförinnan föreskrevs att sådana dödsbon som avses i

detta stycke skulle taxeras som inländska juridiska personer. Även då var

de skattskyldiga för alla inkomster i eller utanför Sverige. T.o.m. år 1993

(SOU 1991:100, Ds 1993:28, prop. 1993/94:50, bet. 1993/94:SkU15,

SFS 1993:1541) var bestämmelserna emellertid kompletterade med en

regel att dödsbon kunde bli beskattade som handelsbolag under vissa

förhållanden.

3 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag, med undantag

för några redaktionella ändringar. I SLK:s förslag finns dock ytterligare

en mening av följande lydelse. De bestämmelser som finns i denna lag

för dödsbon, gäller då inte för dödsboet.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om dödsbon efter personer som var begränsat skattskyldiga vid sin död

finns i dag i 53 § 3 mom. andra stycket KL samt i 6 § 3 mom. och 16 §

2 mom. fjärde stycket SIL. Att sådana dödsbon skall behandlas som

utländska juridiska personer har gällt sedan KL kom till. Att de skall

behandlas som utländska bolag infördes år 1989, då uttrycket utländska

bolag introducerades (SOU 1988:45, prop. 1989/90:47, bet.

1989/90:SkU16, SFS 1989:1040).

Den mening som SLK tagit in sist i paragrafen att de bestämmelser

som finns om dödsbon inte gäller för utländska dödsbon under åren efter

dödsåret behövs inte eftersom det framgår redan av den första

meningen. Den tas därför inte med.

5 kap. Svenska handelsbolag

Det bör finnas ett särskilt kapitel för svenska handelsbolag eftersom den

skattemässiga behandlingen är så speciell. Kapitlet är bara en ingång

för läsaren. I fråga om skattskyldighet hänvisas läsarna vidare till olika

kapitel beroende på delägarnas skattskyldighet.

I skattskyldighetsbestämmelserna i KL (53 § 2 mom.) föreskrivs att

vanliga handelsbolag, kommanditbolag, enkla bolag och rederier

behandlas på samma sätt.

Att kommanditbolag är en form av handelsbolag framgår av lagen

(1980:1102) om handelsbolag och enkla bolag. En upplysning om att

kapitlet eller övriga bestämmelser i lagen som gäller för handelsbolag

gäller också för kommanditbolag är därför överflödig.

Enkla bolag och rederier är inte juridiska personer. Det finns inga

bestämmelser om skattskyldighet för dem som varken är fysiska eller

juridiska personer. Det som gäller är i stället att bolagsmännen skall

redovisa inkomsterna. Men att så är fallet behöver inte regleras särskilt

utan följer av de allmänna bestämmelserna om skattskyldighet. Som

exempel kan nämnas att för fysiska personer som är obegränsat

skattskyldiga följer detta av 3 kap. 8 §.

Riksskatteverket har tagit upp frågan om det inte i förtydligande syfte

borde tas in en bestämmelse att varje delägare i ett enkelt bolag, rederi

eller liknande som inte är en juridisk person skall ta upp sin andel av

bolagets eller rederiets inkomster och utgifter. Ett sådant förtydligande

strider emellertid mot systematiken i lagen och passar bättre i en

handbok. Det vore dessutom missvisande, eftersom t.ex.

värdeminskningsavdrag beräknas på delägarnivå.

Kommentar till paragraferna

1 §

SLK:s förslag (1 § första stycket): Överensstämmer med regeringens

förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen att

handelsbolag inte är skattesubjekt finns i dag i 53 § 2 mom. KL och i 6 §

2 mom. SIL. Så har det varit ända sedan KL:s tillkomst.

Eftersom handelsbolagen inte själva är skattskyldiga för sina inkomster

måste lagtexten i många sammanhang anpassas för att passa in på dem.

Det går inte att skriva att den skattskyldige får en inkomst eller har en

utgift. I stället har en skattskyldig i vissa lagrum ersatts med en

näringsidkare (se t.ex. 31 kap. 4 §) och i andra fall har en neutral formu-

lering använts (se t.ex. 3 kap. 19 § det kalenderår då avyttringen sker ).

Det har dock inte varit möjligt att överallt anpassa texten till handels-

bolagsfallen.

De bestämmelser om europeiska ekonomiska intressegrupperingar som

SLK placerat i andra stycket tas in i en egen paragraf, 2 §.

2 §

SLK:s förslag (1 § andra stycket): Överensstämmer med regeringens

förslag med undantag för några redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Juridiska fakulteten vid Uppsala universitet tar

upp frågan vilken betydelse bestämmelsen om europeiska ekonomiska

intressegrupperingar har eftersom det avgörande är rådets förordning.

Den skatterättsliga bestämmelsen i förordningen, 40 §, skall tolkas

utifrån EG-rättsliga principer och det tillägg som har gjorts om

samordning med handelsbolagsbestämmelserna saknar i sig relevans

annat än som ett förslag hur beskattningen skulle kunna ske.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I paragrafen

behandlas europeiska ekonomiska intressegrupperingar (EEIG). Det

första stycket innehåller bara en upplysande hänvisning. Rådets

förordning finns intagen i en proposition om EEIG (prop. 1994/95:68 s.

88 f.).

Andra stycket kommer från lagen (1994:1853) om beskattning av

europeiska ekonomiska intressegrupperingar (prop. 1994/95:91, bet.

1994/95:SkU11).

Juridiska fakulteten vid Uppsala universitet tar upp frågan vilken

betydelse bestämmelserna i paragrafen har. Av rådets förordning framgår

att endast medlemmarna skall beskattas för resultatet av en grupperings

verksamhet. Av förordningen framgår dock inte hur denna beskattning

skall gå till. Genom bestämmelsen i andra stycket slås det fast att

bestämmelserna om handelsbolag, delägare i handelsbolag respektive

andelar i handelsbolag gäller också för grupperingarna, delägarna

respektive andelarna i dem.

3 §

SLK:s förslag (2 §): Överensstämmer i stora delar med regeringens

förslag. I första stycket finns oavsett om beloppet tas ut ur bolaget eller

ej inte med.

Remissinstanserna: Riksskatteverket anser att det vore värdefullt om

första stycket avslutades med oavsett om beloppet tagits ut ur bolaget

eller fått stå kvar eftersom det är en vanlig missuppfattning att delägarna

skall beskattas för det belopp som de har tagit ut ur bolaget i stället för

det belopp som motsvarar deras andel av handelsbolagets vinst.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen i

första stycket om beskattningen av handelsbolagets inkomster hos

delägarna finns i dag i 53 § 2 mom. och punkt 10 första stycket av

anvisningarna till 53 § KL och i 6 § 2 mom. SIL. Bestämmelserna har

funnits med sedan KL:s tillkomst.

Det kan vara upplysande att göra ett sådant tillägg som

Riksskatteverket föreslår att bestämmelsen i första stycket gäller oavsett

om beloppet tas ut ur bolaget eller ej. Regeringen följer därför

Riksskatteverkets förslag.

I andra stycket finns en upplysning om i vilka kapitel delägarnas

skattskyldighetsbestämmelser är placerade.

6 kap. Juridiska personer

I detta kapitel finns bestämmelser om vilka inkomster som juridiska

personer är skattskyldiga för. Av 2 kap. 3 § andra stycket framgår att

svenska värdepappersfonder skall likställas med juridiska personer enligt

denna lag.

I kapitlet finns också en bestämmelse om skattskyldighet för överlåtna

periodiska inkomster. Den gäller för såväl obegränsat som begränsat

skattskyldiga.

Kapitlet gäller inte för dödsbon och svenska handelsbolag. De

behandlas inte som juridiska personer enligt IL:s terminologi, se 2 kap.

3 §.

För att kapitlet inte skall bli för långt har ett antal bestämmelser om

undantag från skattskyldighet för vissa juridiska personer brutits ut och

lagts i 7 kap.

Vissa förarbeten

I kommentaren till paragraferna hänvisas till följande förarbeten bara

genom angivande av det årtal då bestämmelsen infördes eller ändrades.

1984 Slopande av den kommunala taxeringen av juridiska personer,

DsFi 1984:9, prop. 1984/85:70, bet. 1984/85:SkU23, SFS

1984:1060 f.

1989 Bestämmelser för obegränsat skattskyldiga juridiska personer,

SOU 1988:45, prop. 1989/90:47, bet. 1989/90:SkU16, SFS

1989:1040

1990 1990 års skattereform, SOU 1989:33 och 34, prop.

1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:650 f.

Kommentar till paragraferna

Innehåll

1 §

SLK:s förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag.

Bestämmelsen i första stycket om fysiska personer finns emellertid inte

med.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen inleder

kapitlet och anger dess innehåll. Dessutom finns en hänvisning till 7 kap.

Det har gjorts ett tillägg i förhållande till SLK:s förslag i första stycket att

vissa bestämmelser gäller också för fysiska personer.

2 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I paragrafen finns

en upplysande hänvisning för juridiska personer som är delägare i

svenska handelsbolag, i vissa samfälligheter och i andra utländska

juridiska personer än utländska bolag om att de kan vara skattskyldiga

också för inkomster hos handelsbolaget, samfälligheten respektive den

juridiska personen. Även begränsat skattskyldiga skall således tillämpa

6 § andra stycket och obegränsat skattskyldiga skall tillämpa 13 16 §§,

om de är delägare i sådana subjekt som avses i 13 §.

Obegränsat skattskyldiga

Vilka som är obegränsat skattskyldiga

3 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Svenska Bankföreningen och Svenska

Fondhandlareföreningen anser, med instämmande av Näringslivets

Skattedelegation, att endast registreringen eller platsen för styrelsens säte

skall vara avgörande för bedömningen av om en juridisk person är

obegränsat skattskyldig, dvs. att någon annan sådan omständighet

skall strykas i lagtexten. Om lagtexten utformas i enlighet med

kommitténs förslag måste det klart anges under vilka andra förhållanden

juridiska personer kan vara att betrakta som svenska juridiska personer.

Svenska Revisorsamfundet SRS menar att bestämmelsen bör bygga på en

helhetsbedömning, varvid särskild vikt tilläggs vissa faktorer. Detta

kommer inte till uttryck i författningstexten. Annan sådan

omständighet är dessutom ett för snävt uttryck.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I paragrafen finns

en definition av vad som avses med obegränsat skattskyldiga juridiska

personer. Någon sådan definition finns inte i dag. Den är utformad med

1 kap. 15 § mervärdesskattelagen (1994:200) som förebild och avser att

återspegla gällande rätt.

Remissinstansernas förslag att endast registrering eller plats för

styrelsens säte skall leda till obegränsad skattskyldighet passar inte in på

sådana juridiska personer som varken registreras eller har en styrelse. Att

klart ange vilka förhållanden som skall medföra att en juridisk person

anses som svensk är inte praktiskt möjligt med hänsyn till de skiftande

förhållanden som kan förekomma. Som exempel på någon annan sådan

omständighet kan nämnas att den juridiska personen har ett organ som

motsvarar en styrelse och att detta organ har sitt säte i Sverige. Men om

det helt och hållet saknas någon sådan motsvarighet får man se till andra

omständigheter, såsom att den huvudsakliga verksamheten bedrivs här i

Sverige.

Innebörden av obegränsad skattskyldighet

4 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag, med undantag

för en redaktionell ändring.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I paragrafen finns

huvudregeln om skattskyldighet för svenska juridiska personer.

Bestämmelsen finns i dag i 6 § 1 mom. b SIL och har funnits där sedan

SIL:s tillkomst. Innan den kommunala taxeringen av juridiska personer

slopades år 1984 var svenska juridiska personer obegränsat skattskyldiga

också till kommunal inkomstskatt.

I 6 § 1 mom. SIL finns det en upplysning om att det kan finnas

undantag från denna skattskyldighet i SIL. En sådan upplysning är så

allmän att något motsvarande inte har tagits in här. Undantag från

skattskyldigheten finns bl.a. i 8 kap. om inkomster som är skattefria, men

det finns också bestämmelser om skattefrihet i reglerna för de olika

inkomstslagen.

Svenska värdepappersfonder

5 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I 2 kap. 3 §

föreskrivs att bestämmelserna om juridiska personer skall tillämpas

också på svenska värdepappersfonder. Av den nu aktuella paragrafen

framgår att en sådan fond är skattskyldig för inkomst av de tillgångar

som ingår i fonden. I dag framgår det av 1 § 3 mom. och 6 § 5 mom. SIL.

En bestämmelse infördes år 1974 i 6 § 5 mom. SIL (SOU 1969:16, prop.

1974:181, bet. 1974:SkU64, SFS 1974:995). Bestämmelsen i 1 § 3 mom.

SIL infördes år 1990, samtidigt som man bytte ut uttrycket aktiefond mot

värdepappersfond (prop. 1990/91:54, bet. 1990/91:SkU10, SFS

1990:1422).

Angående utländska värdepappersfonder, se kommentaren till 7 10 §§.

Samfälligheter

6 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag med undantag

för redaktionella ändringar i andra stycket.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Samfälligheter som

förvaltas av juridiska personer har sedan år 1975 delats in i två grupper

vid beskattningen (DsFi 1974:10, prop. 1975:48, bet. 1975:SkU22, SFS

1975:259 och 261). Den första gruppen behandlas i första stycket. Den

omfattar sådana samfälligheter som är egna skattesubjekt. Bestämmelsen

är hämtad från 6 § 1 mom. första stycket b SIL.

I paragrafens andra stycke behandlas den andra gruppen. Den omfattar

sådana juridiska personer som inte själva beskattas. Det kan påpekas att

behandlingen av inkomsterna inte är densamma som av inkomsterna i ett

svenskt handelsbolag. I fråga om handelsbolag fördelas resultatet av

bolagets verksamhet mellan delägarna. I 5 kap. används det allmänna

uttrycket inkomst för handelsbolagets resultat. Men i fråga om

samfälligheter fördelas intäktsposterna och kostnadsposterna mellan

delägarna, vilket i dag framgår av 41 a § KL. I dag finns det en

bestämmelse som motsvarar detta stycke i 53 § 2 mom. KL och 6 § 2

mom. SIL. Regeringen ändrar intäkt och kostnad till intäktspost och

kostnadspost. Hur dessa ord används, liksom ordet inkomst i

skattskyldighetsbestämmelserna, behandlas i avsnitt 7.2.1.

Begränsat skattskyldiga

Vilka som är begränsat skattskyldiga

7 10 §§

SLK:s förslag (7 9 §§): Enligt SLK:s förslag till 7 § första stycket krävs

det för att en juridisk person skall vara begränsat skattskyldig också att

den har sådana inkomster eller skall göra sådana avdrag som räknas upp i

11 § (10 § i SLK:s förslag).

Överensstämmer i övrigt med regeringens förslag med undantag för

några redaktionella ändringar, bl.a. har SLK:s 7 § delats upp på 7 och

8 §§.

I 10 § (9 § i SLK:s förslag) finns uttrycket och är skattskyldig till

inkomstskatt inte med. SLK använder uttrycket dubbelbeskattningsavtal i

stället för skatteavtal. Albanien, Kazakstan, Kroatien, Makedonien och

Slovenien finns inte med, däremot avslutas bestämmelsen med de f.d.

delrepubliker i Sovjetunionen som inte nämnts här.

Remissinstanserna: Svenska Bankföreningen och Svenska

Fondhandlareföreningen har med instämmande av Fondbolagens

förening framfört invändningar mot SLK:s uttalanden att det råder

osäkerhet om hur utländska värdepappersfonder skall beskattas.

Föreningarna menar att delägarna i sådana fonder endast skall beskattas

för utdelning från fonden samt för kapitalvinst vid avyttring av andelen.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I paragraferna finns

förklaringar till användningen av termerna begränsat skattskyldiga (7 §),

utländska juridiska personer (8 §) och utländska bolag (9 och 10 §§).

Bestämmelserna finns i dag i 16 § 2 mom. SIL.

När det gäller bestämmelsen i 7 § anser Lagrådet att den föreslagna

kopplingen mellan begreppet skattskyldighet och förekomsten av viss

inkomst eller avdragsrätt är mindre lyckad. För motivering se

kommentaren till 3 kap. 17 §. Regeringen följer Lagrådets förslag att ta

bort denna koppling och utformar lagtexten som Lagrådet föreslår.

Den definition av utländska juridiska personer och den indelning av

dem som SLK tagit in i andra och tredje styckena i 7 § har efter

lagrådsföredragningen lyfts ut till en egen paragraf, 8 §. År 1989 infördes

uttrycken utländska juridiska personer och utländska bolag. Dessförinnan

fanns det inte någon definition av utländska juridiska personer.

I 9 § andra stycket finns en bestämmelse om att utländska stater och

utländska menigheter likställs med utländska bolag. Bestämmelsen har

funnits i 16 § 2 mom. SIL sedan SIL kom till. Det har funnits en

motsvarande bestämmelse i 67 § KL sedan den lagen kom till, men den

upphävdes när den kommunala taxeringen av juridiska personer slopades

år 1984.

I 9 § tredje stycket finns en erinran om att bestämmelserna för

utländska bolag skall tillämpas på vissa dödsbon. För kommentar, se 4

kap. 3 §.

Definitionen av utländska bolag ändrades år 1993 (prop. 1993/94:50,

bet. 1993/94:SkU15, SFS 1993:1543) genom att man lade till en

uppräkning av de länder som Sverige har skatteavtal med och i vilka den

hemmahörande juridiska personen alltid skall anses vara ett utländskt

bolag när den omfattas av avtalets regler om begränsning av

beskattningsrätten och enligt avtalet har hemvist i denna andra stat.

Denna bestämmelse har tagits in i en egen paragraf, 10 §. Uppräkningen

ändrades senast år 1995 (prop. 1995/96:95, bet. 1995/96:SkU9, SFS

1995:1505).

År 1998 ändrades definitionen av utländska bolag genom ett tillägg att

den juridiska personen skall vara skattskyldig till inkomstskatt i någon av

de uppräknade staterna (prop. 1998/99:15, bet. 1998/99:SkU5, SFS

1998:1606). Enligt det nya skatteavtalet mellan de nordiska länderna

liksom enligt skatteavtalet mellan Sverige och USA omfattas

handelsbolag och utländska motsvarigheter av skatteavtalets regler.

Villkoret har lagts till för att inte sådana utländska juridiska personer

skall anses som utländska bolag.

SLK använder uttrycket dubbelbeskattningsavtal för det som i dagens

lagtext benämns avtal för undvikande av dubbelbeskattning. Sedan år

1992 används uttrycket skatteavtal i fråga om Organisationens för

ekonomiskt samarbete och utveckling (OECD) modell för skatteavtal

beträffande inkomst och förmögenhet. Också Riksskatteverket använder

uttrycket skatteavtal i sina publikationer. Uttrycket är numera allmänt

vedertaget. Regeringen föreslår därför att uttrycket

dubbelbeskattningsavtal ersätts med skatteavtal.

År 1998 lades Albanien, Kazakstan, Kroatien, Makedonien och

Slovenien till i 16 § 2 mom. SIL och samtidigt ströks övriga f.d.

delrepubliker i Sovjetunionen (prop. 1998/99:12, bet. 1998/99:SkU5,

SFS 1998:1606). Samma ändringar görs här i 10 §. Dessa ändringar har

inte granskats av Lagrådet. Bestämmelsen har såvitt avser Albanien ännu

inte trätt i kraft. Det har därför tagits in en ikraftträdandebestämmelse i

4 kap. 1 § ILP.

Svenska värdepappersfonder är inte juridiska personer. I 2 kap. 3 §

andra stycket föreskrivs emellertid att bestämmelserna om juridiska

personer skall tillämpas också på svenska värdepappersfonder och i 5 §

finns en bestämmelse om skattskyldighet för svenska

värdepappersfonder. Behandlingen i IL överensstämmer med gällande

rätt. Men det finns inte någon bestämmelse i dag när det gäller utländska

värdepappersfonder. SLK uttalade i sitt betänkande att vissa utländska

värdepappersfonder kan vara att betrakta som utländska bolag enligt 8

10 §§ (7 9 §§ i SLK:s förslag). I så fall beskattas fonden som ett

utländskt bolag i enlighet med bestämmelserna i 11 §. Eller också kan

fonden enligt SLK vara att anse som en annan utländsk juridisk person än

ett utländskt bolag. I så fall beskattas fonden i enlighet med

bestämmelserna i 11 och 12 §§ och delägarna i vissa fall i enlighet med

bestämmelserna i 13 16 §§. Men det kan mycket väl vara så enligt SLK

att fonden inte skall anses som en utländsk juridisk person. I så fall

beskattas delägarna i fonden för fondens inkomster och utgifter på

samma sätt som delägare i enkla bolag.

SLK uttalade att en delägarbeskattning många gånger kan vara

opraktisk och övervägde därför om kommittén skulle föreslå någon

ändring. Kommittén kom emellertid fram till att en ändring inte borde

aktualiseras inom ramen för kommitténs arbete.

Svenska Bankföreningen, Svenska Fondhandlareföreningen och

Fondbolagens förening har haft invändningar mot SLK:s resonemang i

fråga om hur utländska värdepappersfonder och dess delägare beskattas

enligt dagens regler. Enligt regeringens bedömning är rättsläget inte helt

klart i dag. Frågan är emellertid så omfattande att det inte är lämpligt att

ta upp den i detta lagstiftningsärende.

Innebörden av begränsad skattskyldighet

11 §

SLK:s förslag (10 §): Överensstämmer i huvudsak med regeringens

förslag. I andra och tredje styckena har regeringen gjort några mindre

ändringar.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Utländska juridiska

personer har varit skattskyldiga i Sverige för vissa inkomster sedan KL:s

tillkomst. Bestämmelserna har ändrats ett antal gånger. Juridiska

personer, också utländska sådana, är sedan år 1984 skattskyldiga bara till

statlig inkomstskatt. Detta gäller för såväl utländska bolag som andra

utländska juridiska personer än utländska bolag.

Bestämmelserna i första stycket om vilka inkomster begränsat

skattskyldiga skall beskattas för är hämtade i fråga om utländska bolag

från 6 § 1 mom. första stycket c SIL och i fråga om andra utländska

juridiska personer än utländska bolag från 6 § 1 mom. första stycket d

SIL (som innehåller en hänvisning till c).

Punkt 1: Begränsat skattskyldiga juridiska personer har varit

skattskyldiga för inkomst av rörelse som bedrivits i Sverige och för

fastigheter i Sverige ända sedan KL kom till. År 1986 (prop. 1986/87:30,

bet. 1986/87:SkU5, SFS 1986:1113) preciserades bestämmelsen till att

omfatta inkomst av rörelse som bedrivits från fast driftställe i Sverige.

Innebörden av bestämmelsen ändrades också vid 1990 års skattereform

bl.a. genom att alla fastigheter som inte är privatbostäder beskattas som

inkomst av näringsverksamhet och genom att kapitalvinster räknas till

inkomstslaget näringsverksamhet för juridiska personer.

Punkt 2: Begränsat skattskyldiga är skattskyldiga för inkomst vid

försäljning av näringsbostadsrätter. En sådan bestämmelse infördes år

1983 (prop. 1983/84:67, bet. 1983/94:SkU13, SFS 1983:1044).

Avyttringar av näringsbostadsrätter kan falla in också under punkten 1.

Punkt 3: Också bestämmelsen om skattskyldighet för utdelning på

andelar i svenska ekonomiska föreningar har funnits med sedan SIL kom

till. Utdelning på aktier beskattas enligt kupongskattelagen, jfr 15 §.

I andra stycket finns en bestämmelse om när royalty m.m. skall anses

hänförlig till ett fast driftställe i Sverige. För kommentar, se

kommentaren till 3 kap. 18 § andra stycket. Vad som i övrigt avses med

fast driftställe regleras i 2 kap. 29 §. Liksom i 3 kap. 18 § andra stycket

har intäkt bytts mot inkomst eftersom det inte är fråga om periodiserade

inkomster.

I tredje stycket har tagits in en bestämmelse om i vilken utsträckning

en begränsat skattskyldig får avdrag för kapitalförluster. En motsvarande

bestämmelse finns för fysiska personer i 3 kap. 20 §. För motivering till

bestämmelsen, se kommentaren till 3 kap. 20 §.

En bestämmelse om avdrag för kapitalförluster finns i dag i 3 §

2 mom. första stycket SIL. Momentet infördes genom 1990 års

skattereform. Att begränsat skattskyldiga får göra avdrag för

kapitalförluster bara om de skulle vara skattskyldiga för motsvarande

kapitalvinster lades till i den proposition som kom på hösten år 1990 med

kompletteringar till skattereformen (prop. 1990/91:54, bet.

1990/91:SkU10, SFS 1990:1422). Den gäller således i dag bara

kapitalförluster som hör till inkomstslaget kapital men SLK förutsatte

liksom vid utformningen av 3 kap. 20 § att detsamma skall gälla också

när de hör till inkomstslaget näringsverksamhet. Regeringen följer SLK:s

förslag.

Enligt 6 § 1 mom. första stycket c SIL är utländska juridiska personer

också skattskyldiga för slutlig skatt eller tillkommande skatt som har

restituerats, avkortats eller avskrivits, i den mån som bolaget tidigare har

fått avdrag för denna. I dag finns det inte någon avdragsrätt för slutlig

eller tillkommande skatt. Vad som fortfarande kan förekomma är

möjligen vissa återbetalningar av vinstdelningsskatt. Det finns

fortfarande en bestämmelse om skatteplikt för sådana återbetalningar i

punkt 11 av övergångsbestämmelserna till den ändring av SIL som

gjordes genom 1990 års skattereform (SFS 1990:651). Denna

skattskyldighetsbestämmelse bör inte finnas i IL utan det bör regleras i

ILP.

Här, liksom i 4 §, har det utelämnats en upplysning om att det kan

finnas undantag från skattskyldigheten i andra bestämmelser i denna lag.

Det har också utelämnats ett undantag för bestämmelser meddelade på

grund av sådana beslut som avses i 21 § SIL (se 14 §).

Andra utländska juridiska personer än utländska bolag

12 §

SLK:s förslag (11 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

avdrag för sådan del av inkomsterna som delägarna i en juridisk person

beskattas för enligt bestämmelserna i 13 16 §§ är hämtad från 6 §

1 mom. första stycket d SIL.

Som nämnts under kommentaren till 7 10 §§ fanns inte uppdelningen

mellan utländska bolag och andra utländska juridiska personer än

utländska bolag före år 1989. Då infördes också bestämmelsen att

personer som hör hemma i Sverige i vissa fall skall beskattas för

inkomster från andra utländska juridiska personer än utländska bolag (se

13 16 §§).

13 15 §§

SLK:s förslag (12 §): Överensstämmer i sak med regeringens förslag,

men bestämmelserna har ändrats redaktionellt i regeringens förslag, bl.a.

har de delats upp i tre paragrafer.

Remissinstanserna: Juridiska fakulteten vid Uppsala universitet anser

att bestämmelserna i andra och tredje styckena (14 och 15 §§ i

regeringens förslag) borde placeras i olika paragrafer eftersom de är av

olika karaktär. Bestämmelserna i andra stycket (14 §) skall ge en

möjlighet att avräkna utländsk skatt i Sverige medan bestämmelserna i

tredje stycket (15 §) är till för att hindra skatteflykt.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om skattskyldighet för delägare i andra utländska juridiska personer än

utländska bolag infördes år 1989. Dessa bestämmelser är i dag placerade

i punkt 10 andra stycket av anvisningarna till 53 § KL.

Eftersom bestämmelserna om delägare i andra utländska juridiska

personer än utländska bolag naturligtvis skall tillämpas även när det är ett

svenskt handelsbolag som är delägare har det tagits in en bestämmelse i

13 § andra stycket om att innehav genom ett svenskt handelsbolag

likställs med direkt innehav.

SLK har övervägt var 13 16 §§ (12 och 13 §§ i SLK:s förslag) skall

placeras. Eftersom paragraferna bara gäller i fråga om obegränsat

skattskyldiga skulle de kunna placeras under rubrikerna Obegränsat

skattskyldiga i 3 kap. och i detta kapitel. SLK har dock valt att hålla ihop

de bestämmelser som gäller andra utländska juridiska personer än

utländska bolag och dess delägare och stannat för att placera dem här.

Regeringen följer SLK:s förslag. För att göra det tydligare för läsaren att

bestämmelserna gäller även för delägare som är fysiska personer har det

gjorts ett tillägg i 13 § första stycket att bestämmelserna gäller för fysisk

eller juridisk person som är delägare i den utländska juridiska personen.

Lagrådet riktar kritik mot regeringens utformning av 15 § (12 § tredje

stycket i lagrådsremissen) och föreslår en ny lydelse. Regeringen utgår

från Lagrådets förslag, men gör vissa redaktionella ändringar.

Bestämmelserna är omfångsrika och består efter Lagrådets förslag av

fyra stycken. De delas därför upp i tre paragrafer.

16 §

SLK:s förslag (13 §): Överensstämmer i huvudsak med regeringens

förslag. I första stycket finns oavsett om beloppet tas ut ur den juridiska

personen eller ej dock inte med.

Remissinstanserna: Juridiska fakulteten vid Uppsala universitet anser

att det vore önskvärt att få ett klarläggande i frågan om vilka regler som

gäller för delägarna.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I första stycket

finns bestämmelser om beskattningen av den juridiska personens inkomst

hos delägaren. Det är samma reglering som för delägare i svenska

handelsbolag. I dag finns ingen separat bestämmelse för de utländska

juridiska personerna utan det finns en hänvisning till den bestämmelse

som gäller för handelsbolag i punkt 10 första stycket av anvisningarna till

53 § KL. Liksom i fråga om delägare i handelsbolag har oavsett om

delägaren har gjort något uttag ur den juridiska personen eller ej lagts

till. Se kommentaren till 5 kap. 3 §.

I andra stycket har det tagits in ett förtydligande om vilka

bestämmelser om skattskyldighet som gäller för delägaren.

Det kan påpekas att delägaren blir beskattad enligt svenska skatteregler

för den juridiska personens alla inkomster i Sverige och i utlandet och att

bestämmelsen gäller också om den juridiska personen inte är skattskyldig

enligt 11 §, t.ex. därför att den bedrivit verksamhet bara i utlandet. Vad

som däremot är oklart är vilka svenska skatteregler som delägaren skall

tillämpa när han skall beräkna resultatet av sin andel i de fall det finns

olika regler för olika skattskyldiga. Ett alternativ är att tillämpa samma

bestämmelser som för svenska handelsbolag. Ett annat är att tillämpa de

bestämmelser som gäller för delägaren. SLK fann emellertid att frågan är

för komplicerad för att den skulle behandla inom kommittén. Det kan

nämnas att i RÅ 1992 ref. 94 fann Regeringsrätten att bestämmelserna

om kapitalvinstberäkning vid avyttring av andel i handelsbolag i 28 §

SIL inte var tillämpliga vid avyttring av andelar i ett dotterbolag som var

en delägarbeskattad utländsk juridisk person. Regeringen anser att det

inte är lämpligt att ta upp frågan i detta lagstiftningsärende.

Dispens för utländsk stats fastighetsinkomst

17 §

SLK:s förslag (14 §): Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett

från några redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

möjlighet för regeringen att befria utländska stater från skattskyldighet

för vissa fastigheter är hämtad från 21 § SIL. Den har funnits med där

sedan lagen kom till. En motsvarande bestämmelse har funnits med i

73 § KL sedan den lagen kom till, men har numera tagits bort eftersom

den kommunala taxeringen av juridiska personer har slopats.

Skattskyldighet enligt andra lagar

18 §

SLK:s förslag (15 §): Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett

från redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Begränsat

skattskyldiga juridiska personer kan också vara skattskyldiga för andra

inkomster från Sverige än de som räknas upp i 10 §. För att påminna om

det har denna paragraf tagits med som en upplysning. När det gäller

kupongskattelagen, se kommentaren till 3 kap. 21 §.

Skattskyldighet för överlåtna periodiska inkomster

19 §

SLK:s förslag (16 §): Överensstämmer med regeringens förslag, med

undantag för redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

skattskyldighet för den som överlåter en periodisk inkomst kommer från

6 § 4 mom. andra stycket SIL. Det är samma bestämmelse som gäller för

fysiska personer och som har placerats i 3 kap. 23 § (förarbeten, se den

paragrafen).

Lydelsen av 3 kap. 23 § har ändrats i förhållande till SLK:s förslag så

att den omfattar också den situationen att det är ett handelsbolag som

överlåter sin rätt, se författningskommentaren.

7 kap. Vissa stiftelser, ideella föreningar, registrerade

trossamfund och andra juridiska personer

Kapitlet innehåller bestämmelser om att vissa juridiska personer är helt

eller delvis undantagna från skattskyldighet. Bestämmelserna gäller, om

det inte framgår något annat av dem, för såväl obegränsat som begränsat

skattskyldiga.

Bestämmelserna skulle kunna placeras i 6 kap., men för att det kapitlet

inte skall bli för långt har de brutits ut till ett eget kapitel.

Bakgrund

När KL infördes var en begränsad krets av samfund, stiftelser, verk och

inrättningar undantagna från skattskyldighet för all annan inkomst än

inkomst av fastighet. Det är ursprunget till de bestämmelser som i dag

finns i 7 § 4 mom. SIL och som innehåller bl.a. den s.k. katalogen.

Landsting, kommuner och andra menigheter var skattskyldiga bara för

inkomst av fastighet och av rörelse och bara vid den kommunala

taxeringen. Staten var skattskyldig vid den kommunala taxeringen för

inkomst av vissa typer av fastigheter samt för rörelse, med undantag för

vissa typer av verksamhet, men undantagen från skattskyldighet i övrigt.

Bestämmelserna var då inte utformade som bestämmelser om undantag

från skattskyldighet utan som bestämmelser om vilka inkomster de olika

subjekten var skattskyldiga för. De fanns i 53 § KL.

År 1942 (förarbeten, se nedan) infördes bestämmelser om undantag

från skattskyldighet för all annan inkomst än inkomst av fastighet och av

rörelse för stiftelser och ideella föreningar som främjade vissa ändamål.

Också dessa bestämmelser togs in i 53 § KL. Det är i huvudsak samma

bestämmelser som fortfarande finns i fråga om stiftelser.

År 1977 (förarbeten, se nedan) infördes nya bestämmelser för ideella

föreningar. De innebar en väsentlig utvidgning av föreningarnas

möjligheter till undantag från skattskyldighet. Dels utvidgades den krets

av ideella föreningar som kunde komma i fråga för undantag

(bestämmelser om detta togs in i punkt 9 av anvisningarna till 53 § KL),

dels infördes bestämmelser om att denna krets av föreningar undantogs

för vissa inkomster av fastighet och rörelse (bestämmelser om detta togs

in i punkt 4 av anvisningarna till 54 § KL).

När den kommunala taxeringen av juridiska personer slopades år 1984

(förarbeten, se nedan) fördes samtliga de nu aktuella bestämmelserna

samman till 7 § 3 6 mom. SIL.

År 1988 tillsattes Stiftelse- och föreningsskattekommittén för att se

över skattereglerna för stiftelser och ideella föreningar. Kommittén kom

med sitt slutbetänkande år 1995 (SOU 1995:63). Det har ännu inte lett till

lagstiftning.

År 1999 har reglerna utvidgats så att de regler som gäller för ideella

föreningar gäller också för registrerade trossamfund (prop. 1998/99:38,

bet. 1998/99:KU18, SFS 1999:296).

Vissa förarbeten

I kommentaren till paragraferna hänvisas till följande förarbeten bara

genom angivande av det årtal då bestämmelsen infördes eller ändrades.

1942 Bestämmelser för stiftelser och ideella föreningar, SOU 1939:47,

prop. 1942:134, bet. 1942:BevU21, SFS 1942:274

1977 Bestämmelser för ideella föreningar, DsFi 1975:15, prop.

1976/77:135, bet. 1976/77:SkU45, SFS 1977:572

1984 Den kommunala taxeringen av juridiska personer slopades, DsFi

1984:9, prop. 1984/85:70, bet. 1984/85:SkU23, SFS 1984:1061

1990 1990 års skattereform, SOU 1989:34, prop. 1989/90:110, bet.

1989/90:SkU30, SFS 1990:651

Kommentar till paragraferna

Innehåll

1 §

SLK:s förslag: Första och andra styckena överensstämmer med

regeringens förslag, bortsett från några redaktionella ändringar och att

registrerade trossamfund inte finns med. I SLK:s förslag finns ytterligare

ett stycke, som har flyttats till 3, 7 och 15 §§.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen är en

inledning till kapitlet. Registrerade trossamfund har tagits med på grund

av en lagändring år 1999.

Eftersom de kommande paragraferna uttrycker vad de olika subjekten

är skattskyldiga för kan det för begränsat skattskyldiga låta som om deras

skattskyldighet utökas. Så skall det naturligtvis inte vara, varför

bestämmelsen i andra stycket har tagits med. I SLK:s förslag hänvisades

bara till 6 kap. Att 3 kap. tas med beror på att bestämmelsen i 21 § gäller

också för fysiska personer.

I SLK:s förslag finns ett tredje stycke med ett tillägg till de

bestämmelser där det står att skattskyldigheten omfattar sådan

näringsverksamhet som avses i 13 kap. 1 §. Med SLK:s förslag får man i

3, 7 och 14 §§ (3, 7 och 15 §§ i regeringens förslag) veta att de aktuella

typerna av juridiska personer är skattskyldiga för inkomst av sådan

näringsverksamhet som avses i 13 kap. 1 §. Men att kapitalvinster och

kapitalförluster inte skall räknas dit kan man läsa bara här i 1 §. Det är

inte lämpligt att dela upp dessa bestämmelser på två paragrafer så långt

ifrån varandra. Om den materiella bestämmelsen skall stå här i 1 §, bör

det finnas hänvisningar i de tre paragraferna. Då är det bättre att placera

ut bestämmelserna i de aktuella paragraferna.

Helt undantagna juridiska personer

2 §

SLK:s förslag: Också kyrkliga kommuner omfattas av bestämmelsen. I

övrigt överensstämmer förslaget med regeringens förslag, bortsett från en

redaktionell ändring.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I första stycket

finns en bestämmelse om att vissa juridiska personer är helt undantagna

från skattskyldighet. Bestämmelsen är i dag placerad i 7 § 3 mom. SIL.

Staten, landstingen, kommunerna och andra menigheter har varit helt

undantagna från skattskyldighet sedan den kommunala taxeringen av

juridiska personer slopades år 1984. År 1990 undantogs

pensionsstiftelser.

Landstingskommuner, som det står i dagens lagtext, heter numera

landsting. I SLK:s förslag har uttrycket andra menigheter ersatts med

kommunalförbund och kyrkliga kommuner. Skattefriheten för

kommunalförbund klarlades genom RÅ 1994 ref. 92. När det gäller

kyrkor har deras skattesituation ändrats år 1999. I stället för att kyrkliga

kommuner är helt undantagna från skattskyldighet gäller numera att

registrerade trossamfund behandlas på samma sätt som ideella

föreningar, se vidare i 14 §. De har därför strukits i denna paragraf.

Allmänna pensionsfonden har uteslutits ur bestämmelsen eftersom

fonden är en del av staten (se NJA 1992 s. 581 och prop. 1995/96:222 s.

4.4). Allmänna pensionsfonden blev helt undantagen från skattskyldighet

år 1990 (prop. 1990/91:56, bet. 1990/91:SkU11, SFS 1990:1463).

Dessförinnan var den skattskyldig för inkomst av näringsverksamhet som

hänförde sig till innehav av fastighet.

Som en upplysning hänvisas i andra stycket till lagen om

avkastningsskatt på pensionsmedel.

Stiftelser

Skattskyldighet

3 §

SLK:s förslag: Överensstämmer, med undantag för några redaktionella

ändringar, med regeringens förslag. Andra stycket är emellertid placerat

som ett tredje stycke i 1 §.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

vilka inkomster stiftelser är skattskyldiga för kommer från 7 § 6 mom.

första stycket SIL. Den infördes år 1942 och togs då in i 53 § 1 mom.

första stycket e KL och i 7 § förordningen (1928:373) om statlig

inkomst- och förmögenhetsskatt. När den kommunala taxeringen av

juridiska personer slopades år 1984 flyttades bestämmelsen i KL över till

sin nuvarande plats.

I KL uttrycktes detta år 1942 som att stiftelserna var skattskyldiga för

inkomst av fastighet och av rörelse . Detta ändrades vid 1990 års

skattereform till att stiftelserna frikallas från skattskyldighet för inkomst

av näringsverksamhet som inte hänför sig till innehav av fastighet eller

till rörelse . Det är naturligare att tala om vad stiftelserna är skattskyldiga

för och i bestämmelsen står det att de är skattskyldiga för inkomst av

sådan näringsverksamhet som avses i 13 kap. 1 §. Det lagrummet

innehåller dels en definition av näringsverksamhet, som är densamma

som den definition som före 1990 års skattereform fanns för rörelse, dels

en bestämmelse om att innehav av näringsfastigheter och

näringsbostadsrätter alltid räknas till inkomstslaget näringsverksamhet.

IL är uppbyggd så att om en tillgång ingår i näringsverksamheten så skall

vinster och förluster vid avyttring av tillgången också räknas till

näringsverksamheten. Det innebär att även kapitalvinster och

kapitalförluster omfattas av bestämmelserna i 13 kap. 1 §. Sådana

stiftelser som avses i denna paragraf är emellertid inte skattskyldiga för

kapitalvinster och kapitalförluster, varför det finns ett undantag för

kapitalvinster och kapitalförluster. Undantaget har placerats i andra

stycket. SLK hade tagit in det i 1 § tredje stycket. I kommentaren till den

paragrafen finns det en motivering till flyttningen. Utformningen av

undantaget har ändrats redaktionellt.

Ändamålskravet

4 §

SLK:s förslag: Innehåller ett krav på att ändamålet skall komma till

uttryck i den verksamhet som bedrivs. I övrigt överensstämmer det med

regeringens förslag, bortsett från en ändring i sista stycket.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

med krav på vilka ändamål som stiftelserna skall främja kommer från 7 §

6 mom. första stycket SIL.

SLK föreslår att bestämmelsen skall inledas med att det är den

verksamhet som bedrivs i stiftelsen som huvudsakligen skall ha de

angivna ändamålen. Lagrådet menar att bestämmelsen kommer i konflikt

med verksamhetskravet i 5 § och att i konkurrensen mellan

bestämmelserna tar 5 § över, med påföljd att förevarande paragraf saknar

självständig betydelse. Lagrådet föreslår därför att uttrycket den

verksamhet som bedrivs tas bort. Regeringen följer Lagrådets förslag.

Bestämmelsen ändrades senast år 1991 (prop. 1990/91:89, bet.

1990/91:SkU21, SFS 1991:181) då den utvidgades med främjande av

nordiskt samarbete. Det har sedan år 1963 (prop. 1963:6, bet.

1963:BevU2, SFS 1963:27) varit ett ändamål som kunde leda till

undantag från skattskyldighet, men bara efter dispens från

Riksskatteverket. Förarbeten i övrigt, se 3 §.

Ändringen av bestämmelsen i andra stycket om att ändamålen inte får

vara begränsade till vissa familjer eller bestämda personer består i att en

hänvisning till första stycket 1 5 tagits bort. Att bestämmelsen får

omfatta också första stycket 6 stärkande av rikets försvar påverkar

inte innebörden av bestämmelsen eftersom det ändamålet inte kan vara

begränsat till vissa familjer eller bestämda personer.

Verksamhetskravet

5 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett från

några redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Juridiska fakulteten vid Uppsala universitet

understryker att fakulteten ser positivt på samordningen mellan reglerna

för stiftelser och ideella föreningar. Meningen måste, åtminstone när det

gäller verksamhets- och fullföljdskravet, ha varit att bestämmelserna

skall vara desamma. Handelshögskolan i Stockholm är kritisk mot bytet

av huvudsakligen till uteslutande eller så gott som uteslutande. Svenska

Bankföreningen och Svenska Fondhandlareföreningen menar att SLK:s

förslag kan medföra en icke avsedd skärpning av tidigare praxis och

föreslår att bestämmelsen får behålla sin nuvarande utformning.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

att det är det ändamål som tillgodoses i den verksamhet som bedrivs som

skall ligga till grund för bedömningen av vilket ändamål stiftelsen har,

kommer från 7 § 6 mom. tredje stycket SIL och bestämmelsen om i

vilken utsträckning ändamålet skall tillgodoses i verksamheten kommer

från 7 § 6 mom. fjärde stycket SIL.

Båda bestämmelserna infördes ursprungligen i punkt 7 första stycket

av anvisningarna till 53 § KL år 1942 och flyttades till punkt 8 av

anvisningarna år 1951. År 1984 flyttades de till sina nuvarande platser.

Enligt dagens lydelse av bestämmelsen skall verksamheten

huvudsakligen avse att tillgodose de aktuella ändamålen. Vidare står att

detta skall anses vara fallet om i verksamheten endast i ringa omfattning

främjas ändamål av annan art . I IL används uttrycket huvudsakligen för

att uttrycka att något uppgår till cirka 75 % av helheten. En så låg

procentsats förefaller emellertid oförenlig med att andra ändamål bara får

främjas i ringa omfattning. I Stiftelse- och föreningsskattekommitténs

slutbetänkande (s. 98 f. och 111 f.) sägs dels att det av förarbetena till

1942 års lagstiftning framgår att det endast finns ett obetydligt utrymme

för verksamhet som främjar okvalificerade ändamål, dels att det i

litteraturen har antagits att inte mer än 5 10 % av avkastningen får

disponeras för ändamål som inte är kvalificerade. I IL används uttrycket

 uteslutande eller så gott som uteslutande för att uttrycka från cirka 90

95 % upp till 100 %. SLK har använt det uttrycket i stället med

motivering att det bättre motsvarar vad som verkar vara avsikten med

bestämmelsen. (Se också avsnitt 7.2.4.) Regeringen delar SLK:s

uppfattning. Det kan också påpekas att för ideella föreningar är det redan

enligt dagens lagtext ett krav på att föreningen uteslutande eller så gott

som uteslutande tillgodoser de aktuella kraven, se 7 § 5 mom. fjärde

stycket b SIL samt 9 § nedan.

Eftersom innehållet i denna bestämmelse och den föreslagna 9 § är

detsamma har de utformats på ett enhetligt sätt. Utformningen utgår från

lydelsen i 7 § 5 mom. fjärde stycket b SIL.

Fullföljdskravet

6 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Juridiska fakulteten vid Uppsala universitet anser

att det vore en fördel om kraven preciserades och föreslår att

verksamheten skall motsvara minst 75 % av avkastningen av tillgångarna

sett under en period av fem år. Se också fakultetens yttrande under 5 §.

Svenska Bankföreningen och Svenska Fondhandlareföreningen och

Näringslivets Skattedelegation anser att det nuvarande uttrycket under en

längre tid skall behållas och anför. Under flera år ger intrycket att fråga

är endast om fler år än två. I RÅ 1980 1:15 gav Regeringsrätten uttryck

för att perioden skulle vara på upp till sju år. Vidare invänder

organisationerna mot att byta ut skäligen motsvarar avkastningen mot

80 %, som SLK diskuterar.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I 7 § 6 mom. femte

stycket SIL finns en bestämmelse med ett fullföljdskrav för stiftelser.

(Förarbetena är desamma som för tredje och fjärde styckena av

momentet, se 5 §.) Den är något annorlunda utformad än bestämmelsen

här i 6 §. Lydelsen i 6 § är i stället hämtad från fullföljdskravet för

ideella föreningar i 7 § 5 mom. fjärde stycket d SIL (här placerad i 10 §).

Det finns inte någon anledning att ha olika lydelse på fullföljdskravet för

stiftelser och ideella föreningar. Av förarbetena till bestämmelsen i fråga

om ideella föreningar framgår nämligen att avsikten när den

bestämmelsen infördes var att samma krav skulle gälla för stiftelser och

föreningar (prop. 1976/77:135 s. 78 f.). SLK har emellertid lagt till en

markering att bedömningen skall göras för en period av flera år. En

remissinstans vill att uttrycket skall bytas ut mot under en period av fem

år medan några andra remissinstanser vill att uttrycket skall bytas mot

under en längre tid för att det skall överensstämma med nuvarande

praxis. Regeringen anser att det inte är lämpligt att ha en så precis regel

att perioden skall vara fem år. Det passar inte heller i fråga om nystartad

verksamhet. Regeringen följer SLK:s förslag.

Uttrycket skäligen motsvarar avkastningen av stiftelsens tillgångar är

vagt. SLK har övervägt att precisera det i enlighet med nuvarande praxis

till 80 % av avkastningen. Stiftelse- och föreningsskattekommittén har

emellertid dels lämnat en redogörelse för nuvarande praxis, dels

föreslagit en precisering av bestämmelsen med viss avvikelse från denna

praxis (s. 102 f., 139 f. och 303 f.). SLK ansåg med hänsyn härtill att det

inte finns anledning att föreslå en precisering. Regeringen delar SLK:s

uppfattning.

Ideella föreningar

Skattskyldighet

7 §

SLK:s förslag: Överensstämmer i materiellt hänseende med regeringens

förslag, men bestämmelsen har skrivits om redaktionellt. Det som i

regeringens förslag är placerat i andra stycket 1 finns i SLK:s förslag

som ett tredje stycke i 1 §.

Remissinstanserna: Svenska Bankföreningen och Svenska

Fondhandlareföreningen anser att det är olyckligt att utelämna den

exemplifiering som i dag finns i 7 § 5 mom. andra och tredje styckena

SIL.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om omfattningen av skatteplikten för ideella föreningar kommer från 7 §

5 mom. första tredje styckena SIL.

År 1942 infördes särskilda skattskyldighetsbestämmelser för stiftelser

och ideella föreningar. Bestämmelserna innebar att dessa undantogs från

skattskyldighet för andra inkomster än av fastighet och rörelse. (Se

kommentaren till 3 §.) År 1977 infördes särskilda, mer omfattande,

bestämmelser om undantag från skattskyldighet för ideella föreningar.

De placerades i 53 § och punkt 9 av anvisningarna till 53 § KL, i 54 §

och punkt 4 av anvisningarna till 54 § KL samt i 7 § SIL. År 1984

flyttades bestämmelserna över till 7 § 5 mom. SIL. Vid 1990 års

skattereform ändrades lydelsen så att den passade in på den nya

indelningen i inkomstslag samt förvärvskällor.

Regeringen föreslog i lagrådsremissen en redaktionell ändring i SLK:s

förslag, bl.a. att bestämmelserna skulle delas upp i två paragrafer, 7 och

8 §§. Lagrådet har sedan föreslagit en ny lydelse i en paragraf.

Regeringen följer i huvudsak Lagrådets förslag.

Den bestämmelse som SLK placerat i 1 § tredje stycket har tagits in

här i andra stycket 1. För kommentar, se 1 §.

När det gäller andra stycket 2 skulle enligt förarbetena (prop.

1976/77:135 s. 85 f.) huvudsaklighetsbedömningen göras för varje

förvärvskälla för sig. När förvärvskällorna slopades vid 1990 års

skattereform skrevs det in att bestämmelserna gällde sådan inkomst som

hänför sig till förvaltningsenhet avseende innehav av fastighet eller till

särskild förvärvsverksamhet avseende rörelse . Avsikten var att inte

ändra rättsläget. Uttrycket förvaltningsenhet avseende fastighet behålls.

Uttrycket särskild förvärvsverksamhet avseende rörelse ändras till

 självständig näringsverksamhet . Det är det uttryck som före 1990 års

skattereform användes i 18 § KL för att beskriva vad som var en för-

värvskälla i inkomstslaget rörelse. Uttrycket finns fortfarande kvar i 18 §

KL i fråga om näringsverksamhet i utlandet och motsvarande uttryck har

behållits i 14 kap. 12 och 13 §§.

SLK utelämnar de exempel som finns i 7 § 5 mom. andra och tredje

styckena SIL om vad som avses med att verksamheten har en naturlig

anknytning till föreningens ändamål respektive att inkomsterna av hävd

utnyttjats som finansieringskälla för ideellt arbete (andra stycket punkt 2

första strecksatsen i regeringens förslag). Svenska Bankföreningen och

Svenska Fondhandlareföreningen menar att risken är överhängande att

framtida rättstillämpning utvecklas till men för de ideella föreningarna

om dessa exempel tas bort. Regeringen delar inte dessa farhågor eftersom

det är klart att någon ändring inte är avsedd. Det är mindre lämpligt att i

lagtexten ta in de aktuella exemplen, varför regeringen följer SLK:s

förslag.

I SLK:s förslag fanns ett tredje stycke med en bestämmelse om

undantag från skattskyldighet för ägare till vissa fastigheter. Lagrådet

föreslår att den bestämmelsen skall föras samman med bestämmelser

som SLK tagit in i 8 kap. 36 § och placeras i ett tredje stycke i en ny

paragraf (21 §) sist i detta kapitel. Lagrådet föreslår vidare en ny lydelse

av 21 §. Den lydelse som Lagrådet föreslår av 21 § tredje stycket

överensstämmer med dagens regler i fråga om andra ägare till fastigheter

än sådana ideella föreningar och trossamfund som uppfyller kraven här i

7 § första stycket. När det gäller nu aktuella ideella föreningar och

trossamfund (jfr 14 §) överensstämmer Lagrådets förslag inte med

gällande rätt. Föreningarna och trossamfunden är nämligen undantagna

från skattskyldighet för hela inkomsten av fastigheten om den till

övervägande del används i deras kvalificerade verksamhet medan andra

ägare är undantagna bara till den del inkomsten kommer från den

kvalificerade användningen (se SOU 1995:63 s. 257 f.). Eftersom

avsikten är att inte ändra reglerna materiellt följer regeringen inte

Lagrådets förslag på denna punkt. Det behövs således en särskild

bestämmelse för sådana ideella föreningar och trossamfund som

uppfyller kraven här i 7 § första stycket. Den bestämmelsen kan placeras

antingen här eller i 21 §. Regeringen har stannat för att behålla regeln

här, bl.a. för att det i följdlagstiftningen blir enklare att hänvisa när den

placeras här. Bestämmelsen tas in som en ny punkt 3 i tredje stycket.

Den bestämmelse som finns i 7 § 5 mom. åttonde stycket SIL om att en

ekonomisk förening får behandlas som ideell förening även om den fått

bestå som ekonomisk förening enligt 14 § lagen (1987:668) om införande

av lagen (1987:667) om ekonomiska föreningar, har tagits in i 4 kap. 2 §

ILP.

Ändamålskravet

8 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

med krav på vilka ändamål som föreningarna skall främja kommer från

7 § 5 mom. fjärde stycket a SIL. De placerades där år 1984. Tidigare

fanns de i punkt 9 av anvisningarna till 53 § KL, där de infördes år 1977.

Verksamhetskravet

9 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag, med undantag

för en redaktionell ändring.

Remissinstanserna: Se Svenska Bankföreningens och Svenska

Fondhandlareföreningens yttrande angående 5 §.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen med

krav på att föreningen i sin verksamhet skall tillgodose ändamålen,

kommer från 7 § 5 mom. fjärde stycket b SIL. Den flyttades dit år 1984

från punkt 9 av anvisningarna till 53 § KL, där den placerades år 1977.

Fullföljdskravet

10 12 §§

SLK:s förslag: Det har gjorts en redaktionell ändring i 12 §. I övrigt

överensstämmer paragraferna med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Se Juridiska fakultetens vid Uppsala universitet

yttrande liksom Svenska Bankföreningens och Svenska

Fondhandlareföreningens yttranden angående 6 §.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

med fullföljdskravet och möjligheterna till undantag från detta kommer

från 7 § 5 mom. fjärde stycket d och femte sjunde styckena SIL. På

samma sätt som i fråga om stiftelser har det lagts till en markering att

bedömningen skall göras för en period av flera år.

Bestämmelserna infördes år 1977 i punkt 9 av anvisningarna till 53 §

KL och flyttades över till sina nuvarande platser år 1984.

Lydelsen av 12 § har kortats ner i förhållande till dagens lagtext. SLK

föreslår att det i stället skall införas en bestämmelse i 4 kap. 17 § TL med

innebörd att om en ideell förening inte har genomfört en investering

inom rätt tid eller inte har iakttagit ett annat villkor i beslutet, skall det

vara en grund för eftertaxering. Regeringen följer SLK:s förslag.

Öppenhetskravet

13 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen med

krav på att föreningen skall vara öppen för nya medlemmar kommer från

7 § 5 mom. fjärde stycket c SIL. Den flyttades dit år 1984 från punkt 9 av

anvisningarna till 53 § KL. Också denna bestämmelse kom till år 1977.

Registrerade trossamfund

14 §

SLK:s förslag: Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Att de

bestämmelser som gäller för ideella föreningar skall tillämpas också i

fråga om registrerade trossamfund infördes år 1999 (prop. 1998/99:38,

bet. 1998/99:KU18, SFS 1999:296). De ändringar som har gjorts i detta

kapitel med anledning av denna lagändring har inte granskats av

Lagrådet.

Vissa andra juridiska personer

15 §

SLK:s förslag (14 §): I första stycket första strecksatsen används ett

annat uttryckssätt för kyrkor och det finns inte någon begränsning till

svenska kyrkor. I övrigt överensstämmer första stycket med regeringens

förslag. Andra stycket är emellertid placerat i 1 § tredje stycket och har

en annan redaktionell utformning.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om de här uppräknade grupperna av inrättningar m.m. kommer från 7 §

6 mom. SIL, där de placerades år 1984 då den kommunala taxeringen av

juridiska personer slopades. Tidigare fanns bestämmelserna i 53 §

1 mom. första stycket e KL och 7 § SIL (och ännu tidigare i 7 §

förordningen 1928:373 om statlig inkomst- och förmögenhetsskatt). De

placerades där år 1942. Då infördes bestämmelserna att de uppräknade

grupperna var skattskyldiga till kommunal inkomstskatt för inkomst av

fastighet och rörelse och till statlig inkomstskatt för inkomst av rörelse,

vilket innebar att de blev undantagna från skattskyldighet för andra

inkomster. Vid 1990 års skattereform ändrades det till att de frikallas från

skattskyldighet för inkomst av näringsverksamhet som inte hänför sig till

innehav av fastighet eller till rörelse. Här hänvisas i stället till 13 kap.

1 §, se kommentaren till 3 §. Den bestämmelse som SLK placerat i 1 §

tredje stycket har tagits in här i andra stycket. För kommentar, se 1 §.

När det gäller kyrkor fanns det redan vid KL:s tillkomst en

bestämmelse i 53 § 1 mom. d KL om att bl.a. kyrkor, sjukvårds- och

barmhärtighetsinrättningar var skattskyldiga endast för inkomst av

fastighet. Uttryckssättet i SLK:s förslag församlingskyrkor och

domkyrkor av stiftelsekaraktär kom från lagen (1994:1221) om

införande av stiftelselagen (1994:1220). Samma uttryck används av

Stiftelse- och föreningsskattekommittén i 4 kap. 1 § förslaget till lag om

befrielse från skattskyldighet för stiftelser och ideella föreningar (SOU

1995:63). Regeringen anser emellertid inte att det finns skäl att ändra

dagens uttryckssätt annat än att modernisera det. Regeringens förslag

utgår därför från uttryckssättet i 7 § 6 mom. andra stycket SIL. Som

Lagrådet påtalar i sitt yttrande angående bestämmelsen i 2 kap. 2 §

innehåller SLK:s förslag inte någon begränsning till svenska kyrkor.

Genom att utgå från uttryckssättet i 7 § 6 mom. andra stycket SIL

begränsas bestämmelsen till kyrkor som hör till Svenska kyrkan.

När det gäller hushållningssällskapen var bestämmelserna före år 1984

placerade i 53 § 1 mom. första stycket c KL och 7 § första stycket d SIL.

De var då skattskyldiga till kommunal inkomstskatt för inkomst av

fastighet och rörelse, men inte skattskyldiga till statlig inkomstskatt. Att

stadgarna skall vara fastställda av regeringen (då Konungen) eller den

myndighet som regeringen bestämmer infördes år 1967 (prop. 1967:74,

bet. 1967:BevU39, SFS 1967:388).

16 och 17 §§

SLK:s förslag (15 och 16 §§): Överensstämmer i huvudsak med

regeringens förslag. I stället för Aktiebolaget Svenska Spel finns

emellertid i SLK:s förslag Aktiebolaget Tipstjänst, Svenska

Penninglotteriet Aktiebolag och Svenska Penningspel Aktiebolag med i

lagrummet.

Remissinstanserna: Juridiska fakulteten vid Uppsala universitet

beklagar att SLK inte närmare har granskat de konstitutionella aspekterna

när det gäller direkt namngivna subjekt.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Dessa två

bestämmelser skiljer sig från 15 § genom att subjekten bara är

skattskyldiga för inkomster från innehav av fastigheter.

Ursprunget till bestämmelserna fanns redan vid KL:s tillkomst, då det i

53 § 1 mom. d togs in en uppräkning av vissa kategorier av subjekt samt

vissa namngivna subjekt bl.a. Sveriges allmänna hypoteksbank och

järnkontoret som var skattskyldiga bara för inkomst av fastighet.

Bestämmelserna har fyllts på vid ett flertal tillfällen. År 1984 flyttades de

över till 7 § 4 mom. SIL, där de fortfarande finns kvar.

Uppräkningen i detta moment brukar kallas för katalogen. Stiftelse-

och föreningsskattekommittén har övervägt om katalogen särskilt listan

med de namngivna subjekten är grundlagsstridig genom att den strider

mot kravet att föreskrifter skall vara generella till sin natur (SOU

1995:63 s. 219 f.). Kommitténs slutsats är att katalogens uppräkning av

namngivna subjekt visserligen inte uppfyller det i regeringsformens

förarbeten formulerade kravet på generell tillämpbarhet men att

lagformen ändå använts tillräckligt ofta för att det skall vara befogat att

tala om en konstitutionell praxis som tillåter detta undantag från

generalitetskravet. SLK fann mot bakgrund av detta att det inte finns skäl

att överväga frågan ytterligare utan utgick ifrån att de subjekt som finns i

katalogen i princip skall finnas kvar. Regeringen följer SLK:s förslag.

I Stiftelse- och föreningsskattekommitténs slutbetänkande föreslogs att

vissa av dessa kategorier av subjekt och vissa namngivna subjekt inte

skulle finnas med i deras förslag till lag eftersom subjekten inte längre

finns kvar eller, i ett fall, inte bedriver den avsedda verksamheten. I

andra fall föreslogs att kategorier eller namngivna subjekt inte skulle tas

med av andra skäl, t.ex. därför att de ändå faller in under de av

kommittén föreslagna grunderna för skattebefrielse eller för att de i

stället skulle kunna få dispens enligt regler som föreslogs av kommittén.

SLK begränsade sig till att utelämna de kategorier av subjekt och

namngivna subjekt som enligt Stiftelse- och föreningsskattekommittén

inte längre finns eller där den avsedda verksamheten inte längre bedrivs.

Regeringen följer SLK:s förslag. Följande kategorier och namngivna

subjekt har därför inte tagits med i lagförslaget:

 sjömanshus,

 företagarföreningar,

 ömsesidiga försäkringsbolag som meddelar obligatorisk yrkesskade-

försäkring,

 Bryggeristiftelsen,

 Stiftelsen Institutet för Företagsutveckling, SIFU,

 Stiftelsen för produktutvecklingscentrum i Göteborg,

 Stiftelsen Produktutvecklingscentrum i Östergötland,

 Stiftelsen Småföretagsfonden,

 Stiftelsen för samverkan mellan Lunds universitet och näringslivet

SUN, och

 Sveriges turistråd.

För närmare kommentar till varför dessa kategorier och subjekt inte tas

med hänvisas till SOU 1995:63 s. 227 f.

När det gäller den näst sista strecksatsen i 16 § använder SLK, i

enlighet med förslaget i SOU 1995:63 s. 228, uttrycket

kollektivavtalsstiftelser i stället för stiftelser som har bildats enligt avtal

mellan organisationer av arbetsgivare och arbetstagare. Också i

lagrådsremissen används uttrycket kollektivavtalsstiftelser. Det har

emellertid kommit ett avgörande från Regeringsrätten som talar för att

denna ändring inte bör göras, RÅ 1999 not. 57. Regeringen behåller

därför uttryckssättet i dagens lagtext. I den tionde strecksatsen i 17 §

används namnet Industri- och nyföretagarfonden, vilket är det nya

namnet för Fonden för industriellt utvecklingsarbete.

I stället för att hänvisa till 1 § tredje stycket 5 lagen (1991:1482) om

lotteriskatt tas Aktiebolaget Svenska Spel med i uppräkningen i 17 §. I

SLK:s förslag fanns Aktiebolaget Tipstjänst, Svenska Penninglotteriet

Aktiebolag och Svenska Penningspel Aktiebolag uppräknade. Svenska

Penningspel Aktiebolag bytte emellertid firma till Aktiebolaget Svenska

Spel i december 1996 och under år 1997 fusionerades de tre bolagen.

I 17 § har Stiftelsen Svenska Filminstitutet lagts till. Bestämmelsen är

hämtad från 2 § lagen (1963:173) om avdrag för avgifter till stiftelsen

Svenska Filminstitutet, m.m. Denna lag tillkom år 1963 som en följd av

ett avtal samma år om bildandet av Stiftelsen Svenska Filminstitutet

(prop. 1963:101, bet. 1963:BeU35). Bestämmelsen har ändrats bara som

en följd av att den kommunala beskattningen av juridiska personer

slopades år 1984 och genom en anpassning till den nya

inkomstslagsindelningen efter 1990 års skattereform (prop. 1993/94:50,

bet. 1993/94:SkU15, SFS 1993:1552).

18 §

SLK:s förslag (17 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Juridiska fakulteten vid Uppsala universitet

välkomnar att kraven tas in i lagtexten.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om fullföljds- och verksamhetskravet är hämtade från den hänvisning

som i dag finns i fråga om stiftelser i 7 § 4 mom. andra stycket SIL och

från 7 § 6 mom. tredje femte styckena SIL. Bestämmelserna placerades

där när den kommunala taxeringen av juridiska personer slopades år

1984. Det är inte lätt att utläsa hur bestämmelserna skall tillämpas,

eftersom det i vissa fall inte finns något ändamålskrav. SLK har

emellertid förutsatt att bestämmelserna skall tillämpas när det finns ett

sådant krav. Vidare utgår SLK ifrån att då skall också kravet i 5 §

tillämpas, dvs. kravet på att verksamheten uteslutande eller så gott som

uteslutande skall tillgodose detta ändamål. När det finns krav på att

verksamheten uteslutande skall avse ett visst ändamål, skall detta givetvis

gälla i stället. Regeringen följer SLK:s förslag.

19 §

SLK:s förslag (18 §): Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett

från redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen i

första stycket om understödsföreningar kommer från 7 § 10 mom. SIL.

Den fick sin nuvarande lydelse år 1993 (Ds 1992:45, prop. 1992/93:187,

bet. 1992/93:SkU31, SFS 1993:939), då understödsföreningarna

undantogs från skattskyldighet till inkomstskatt för inkomst av

livförsäkringsverksamhet. Denna inkomst beskattas i stället med

avkastningsskatt.

Understödsföreningar var vid KL:s tillkomst skattskyldiga bara för

inkomst av fastighet. Detta ändrades år 1950 (SOU 1948:22, prop.

1950:93, bet. 1950:BevU49, SFS 1950:308 f.), då understödsföreningar

som bedrev livförsäkringsverksamhet och lämnade kapitalunderstöd med

mer än 500 kronor per medlem blev skattskyldiga för all verksamhet.

Bestämmelserna placerades i 53 § 1 mom. första stycket f och 54 § första

stycket g KL samt i 7 § första stycket e och j SIL. År 1984 flyttades

bestämmelserna till 7 § 4 och 10 mom. SIL.

I andra stycket finns en hänvisning till lagen om avkastningsskatt på

pensionsmedel.

20 §

SLK:s förslag (19 §): Överensstämmer med regeringens förslag bortsett

från en redaktionell ändring.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

producentorganisationer kommer från 7 § 4 mom. tredje stycket SIL. Den

infördes år 1995 (prop. 1995/96:104, bet. 1995/96:SkU19, SFS

1995:1614). Se även en rättelse år 1996 (bet. 1996/97:SkU13 s. 30 f. och

39 f., SFS 1996:1611).

Ägare av vissa fastigheter

21 §

SLK:s förslag (8 kap. 32 §): Överensstämmer med regeringens förslag,

bortsett från redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om undantag från skattskyldighet för ägare till vissa fastigheter som inte

påförs något taxeringsvärde är hämtade från 54 § första stycket c och d

KL samt 7 § 7 mom. SIL.

Sedan KL:s tillkomst har ägare av sådana fastigheter som var

undantagna från fastighetsskatt varit undantagna från skatt på inkomster

från dessa fastigheter. Regleringen av undantaget för själva fastigheten

gjordes då i 5 § KL. I samband med tillkomsten av

fastighetstaxeringslagen (1979:1152) fick reglerna sin nuvarande

utformning (SOU 1979:81, prop. 1980/81:61, bet. 1980/81:SkU17, SFS

1980:957). Bestämmelserna i 7 § 7 mom. SIL kom dock till i samband

med att beskattningen av juridiska personer flyttades till SIL år 1984

(SOU 1977:86, prop. 1984/85:70, bet. 1884/85:SkU23, SFS 1984:1060

och 1061).

I SLK:s förslag är bestämmelserna placerade i 8 kap. 32 §. Lagrådet

föreslår att bestämmelserna skall föras samman med bestämmelsen i 7 §

andra stycket 3 och placeras sist i detta kapitel. Lagrådet föreslår

samtidigt en något ändrad lydelse. Som framgår av kommentaren till 7 §

flyttar regeringen inte hit den bestämmelsen, men i övrigt följer

regeringen Lagrådets förslag.

AVD. III SKATTEFRIA INKOMSTER OCH INTE

AVDRAGSGILLA UTGIFTER

Avdelningen innehåller för alla inkomstslag gemensamma bestämmelser

om inkomster som är skattefria och utgifter som inte skall dras av.

8 kap. Inkomster som är skattefria

Detta kapitel innehåller bestämmelser om inkomster som är skattefria. De

är samtliga hämtade från 19 § KL och dess anvisningar. I så stor

utsträckning som möjligt har sådana bestämmelser som kan aktualiseras

bara i ett av inkomstslagen flyttats till detta. Om bestämmelserna gäller i

flera inkomstslag har de i de flesta fall placerats i detta kapitel.

I 19 § KL finns i dag bestämmelser om skattefrihet för inkomster som

knappast skulle kunna hänföras till något av inkomstslagen. Vissa av

dessa har behållits eftersom de av olika skäl ändå bör nämnas särskilt

men de bestämmelser som är helt onödiga har rensats ut. Samtliga

förändringar anges under rubriken Större ändringar.

Juridiska fakulteten vid Uppsala universitet anför i sitt remissvar att

19 § KL ursprungligen var tänkt som ett lagrum i vilket främst de

principiella undantagen från skatteplikten skulle införas. Enligt

fakultetsnämnden kan det därför diskuteras om inte kapitlet skall

förbehållas ett ännu mindre antal undantag än kommittén angett och för

övriga inkomster i stället upprepa undantaget i de inkomstslag där det

kan tänkas ha relevans. Om kapitlet bara förbehålls för mera principiella

undantag såsom för benefika förvärv m.m. och övriga undantag upprepas

i de inkomstslag där de kan aktualiseras kommer lagtexten att tyngas av

upprepningar. Regeringen anser därför att kommitténs avgränsning av

kapitlets innehåll är väl avvägd.

Vid presentationen av de olika skattefria ersättningarna i detta kapitel

används singular- och pluralformen blandat i SLK:s förslag. Regeringen

använder pluralformen konsekvent. Ändringen kommenteras inte särskilt

i kommentarerna till paragraferna.

Större ändringar

Följande bestämmelser har antingen slopats helt eller placerats i något

annat kapitel.

19 § första stycket tredje åttonde första delen KL

 ersättning som ... till sjömän om icke ersättningen grundas på

förvärvsinkomst , borttaget eftersom skattepliktens avgränsning redan i

dag framgår i inkomstslagen tjänst och näringsverksamhet, se 11 kap.

30 § och 15 kap. 8 § i förslaget. Resten av tredje ledet finns i 18 §.

19 § första stycket tredje ledet sista delen KL

 ... samt belopp ... i statens tjänst , se 11 kap. 19 §.

19 § första stycket åttonde ledet KL

ersättning åt smittbärare, borttaget eftersom skattepliktens avgränsning

redan i dag framgår i inkomstslagen tjänst och näringsverksamhet, se

11 kap. 30 § och 15 kap. 8 § i förslaget.

19 § första stycket nionde ledet KL

periodiskt understöd, se 11 kap. 47 §.

19 § första stycket fjortonde ledet KL

barnpension m.m., se 11 kap. 40 §§.

19 § första stycket femtonde ledet KL

bestämmelsen har slopats eftersom bestämmelserna om kommunalt

kontantunderstöd med bidrag av statsmedel upphävts, prop. 1973:56 bl.a.

s. 71.

19 § första stycket sextonde ledet KL

vårdbidrag regleras redan i inkomstslaget tjänst, se 11 kap. 31 §.

Beträffande resten av ledet, särskilt pensionstillägg m.m., se 11 kap.

32 §.

19 § första stycket tjugonde ledet KL

bostadsbidrag enligt den upphävda lagen (1988:786) om bostadsbidrag.

19 § första stycket tjugoandra ledet KL

bidrag som betalades ut under åren 1991 1993 enligt lagen (1992:148)

om särskilt bidrag till ensamstående med barn.

19 § första stycket tjugofemte ledet KL

fri resa i samband med anställningsintervju torde aktualiseras enbart i

tjänst, se 11 kap. 26 §.

19 § första stycket tjugonionde och trettionde leden KL

gottgörelse från personal eller pensionsstiftelse, se 15 kap. 5 § och

28 kap. 21 §.

19 § första stycket trettiofemte ledet samt andra stycket KL

mervärdesskatt, se 11 kap. 1 §, 15 kap. 6 § och 42 kap. 2 §.

Punkt 1 första stycket av anvisningarna till 19 § KL

 Detsamma gäller i fråga om till föreningar influtna

medlemsavgifter .... , se 15 kap. 2 §.

Punkt 1 tredje stycket av anvisningarna till 19 § KL

om att engångsbelopp är intäkt av tjänst behövs inte, utan framgår av 10

kap. 2 §.

Punkt 1 fjärde och femte styckena av anvisningarna till 19 § KL

ersättning på grund av personskada i form av engångsbelopp eller utbyte

av livränta mot sådant belopp, se 11 kap. 38 och 39 §§.

Punkt 1 sjätte stycket av anvisningarna till 19 § KL

den första meningen och bestämmelsen om skatteplikt i den andra har

tagits bort såsom onödiga eftersom skatteplikten för denna typ av intäkter

framgår ändå. Resterande del av andra meningen, se 25 §. Den tredje

meningen, se 11 kap. 41 §.

Punkt 1 sjunde stycket av anvisningarna till 19 § KL

den del av den andra meningen som avser avdragsförbud, se 12 kap. 3 §.

Punkt 1 åttonde stycket av anvisningarna till 19 § KL

sådan arbetsplacering av flyktingar i arbetsmarknadsstyrelsens regi

förekommer inte längre varför bestämmelsen om skattefrihet har tagits

bort.

Punkt 1 nionde stycket av anvisningarna till 19 § KL

förordningen (1998:52) om stipendium efter genomfört basår inom

kommunal vuxenutbildning upphör att gälla den 1 januari 1999.

Kommentar till paragraferna

Innehåll

1 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag bortsett från

några redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar till regeringens förslag: Paragrafen inleder kapitlet och

anger dess innehåll.

Arv, gåva m.m.

2 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

inkomstskattefrihet för benefika förvärv är hämtad från 19 § första

stycket första ledet KL där en motsvarighet funnits sedan lagens

tillkomst.

I dag anges att skattefriheten vid bodelning avser vad som tillfaller

make eller sambo. Bestämmelsen om sambor infördes som en följd av

1987 års familjerättsreform (SOU 1981:85, prop. 1987/88:61, bet.

1987/88:SkU19, SFS 1987:1204). Genom den allmänna hänvisningen till

vad som gäller för äkta makar i lagen (1994:1117) om registrerat

partnerskap och genom särskild hänvisning i lagen (1987:813) om homo-

sexuella sambor är bestämmelsen tillämplig även på registrerade partner

och homosexuella sambor. Bestämmelsen omfattar alla som kan vara part

i en bodelning utom dödsbon men avsikten är att även dödsbons förvärv

är skattefritt. Det anges därför bara att förvärv genom bodelning är

skattefritt.

Alltsedan KL:s tillkomst har det markerats i lagen att fördel av oskift

bo är skattefritt. Detta gäller fortfarande för äktenskap som ingåtts före år

1921. I IL har inte tagits med någon bestämmelse om detta. I den mån

den alltjämt skulle förekomma kan den ändå innefattas i bestämmelsen

om bodelning.

Lotterivinster och tävlingsvinster

3 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

att vinster i svenska lotterier och på svenska premieobligationer är

skattefria är hämtad från 19 § första stycket andra ledet KL. En

motsvarighet har funnits i KL sedan lagen kom till. Ledet fick sin

nuvarande utformning år 1945 (prop. 1945:264, bet. 1945:BevU47, SFS

1945:408).

I dag omfattar ledet även utländska lotterivinster m.m. som uppgår till

högst 100 kronor. Beloppsgränsen har i stället tagits in i 42 kap. 25 §.

4 §

SLK:s förslag: Överensstämmer bortsett från en redaktionell ändring

med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

skattefrihet för vissa tävlingsvinster motsvaras av 19 § första stycket

tjugoåttonde ledet KL. Den infördes genom 1990 års skattereform (SOU

1989:33, prop. 1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:650).

Procentsatsen höjdes år 1992 till sin nuvarande nivå (prop.

1991/92:100, bet. 1991/92:SkU23, SFS 1992:150).

Stipendier

5 §

SLK:s förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen i

första stycket om skattefrihet för vissa stipendier motsvarar 19 § första

stycket tionde och elfte leden KL. Stipendier avsedda för mottagarens

utbildning har varit skattefria sedan KL:s tillkomst. Tionde ledet fick sin

nuvarande lydelse år 1992 (SOU 1992:57, prop. 1992/93:127, bet.

1992/93:SkU14, SFS 1992:1597). Bestämmelsen i elfte ledet om

stipendier för andra ändamål än utbildning infördes genom 1990 års

skattereform (prop. 1990/91:54, bet. 1990/91:SkU10 och 12, SFS

1990:1457). Undantaget avseende Marie Curie-stipendier tillkom år 1997

(prop. 1996/97:173, bet. 1997/98:SkU4, SFS 1997:771).

Skattefriheten för andra stipendier än för utbildning gäller under den

uttryckliga förutsättningen bl.a. att stipendiet inte betalas ut periodiskt.

Även tidigare gällde, utan att detta direkt angavs, skattefriheten för

stipendier bara om de inte utgick periodiskt. Skattefriheten för periodiska

utbetalningar har sedan KL:s tillkomst varit knuten till givarens

avdragsrätt, jfr prop. 1990/91:54 s. 181. Periodiskt utgående stipendier

beskattas om givaren fått avdrag för beloppet, 19 § första stycket nionde

ledet och punkt 5 av anvisningarna till 46 § KL, 11 kap. 47 § och 62 kap.

7 § i förslaget. Undantag från skatteplikten medges för vissa

utbetalningar från skatteprivilegierade subjekt enligt punkt 2 av

anvisningarna till 31 § KL, 11 kap. 47 § i förslaget. Begränsningen av

begreppet stipendium i första stycket andra strecksatsen innebär därför

ingen saklig ändring utan föreslås som ett förtydligande av gällande rätt,

jfr SOU 1990:47 s. 39.

I lagrådsremissen finns en bestämmelse i andra stycket om skattefrihet

för bidrag från stiftelsen Dag Hammarskjölds minnesfond. Den

motsvaras av punkt 1 nionde stycket första meningen av anvisningarna

till 19 § KL och infördes år 1962 (prop. 1962:147, bet. 1962:BevU51,

SFS 1962:160). Lagrådet anför att skattefriheten för bidragen framgår

redan av första stycket. Lagrådet förordar därför att bestämmelsen kan

utgå.

Tredje stycket har utformats som en hänvisning.

Lagrådet förordar också några ytterligare redaktionella ändringar.

Regeringen har utformat bestämmelserna i enlighet med Lagrådets

förslag.

Räntor

6 §

SLK:s förslag (5 a §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

skattefrihet för räntor enligt 22 § tredje stycket lagen (1993:737) om

bostadsbidrag är hämtad från 19 § första stycket trettiofjärde ledet KL.

Den tillkom år 1996 (prop. 1996/97:19, bet. 1996/97:FiU1, SFS

1996:1208).

7 §

SLK:s förslag (6 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

skattefrihet för vissa uppräknade räntor är hämtad från 19 § första stycket

trettioförsta ledet KL. Skattefriheten för räntor enligt 69 § 1 mom. UBL

kom till år 1985 (SOU 1984:21, prop. 1984/85:180, bet. 1984/85:SkU60,

SFS 1985:405). För övriga räntor infördes skattefriheten år 1986 (prop.

1985/86:150, bet. 1985/86:SkU50, SFS 1986:473).

Ledet har därefter ändrats vid ändringar i skatte-, tull- och

avgiftslagstiftningen, senast år 1997 när SBL infördes (SOU 1996:100,

prop. 1996/97:100, bet. 1996/97:SkU23, SFS 1997:483).

Skattefriheten för räntor enligt lagen (1984:404) om stämpelskatt vid

inskrivningsmyndigheter torde vara avsedd att omfatta även räntor enligt

42 § samma lag. Bestämmelsen har kompletterats med en sådan

hänvisning.

8 §

SLK:s förslag (7 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

skattefrihet för vissa räntor som sammanlagt inte uppgår till 500 kronor

framgår i dag av 19 § första stycket trettiotredje ledet KL. Den infördes

år 1987 (prop. 1987/88:44, bet. 1987/88:SkU19, SFS 1987:1204).

Paragrafen justerades år 1995 på grund av ändringar i LSK (bet.

1995/94:SkU28, SFS 1995:920).

Barnbidrag

9 §

SLK:s förslag (8 §): Överensstämmer delvis med regeringens förslag.

SLK har med bidragsförskott enligt lagen (1954:143) om bidragsförskott,

förlängt bidragsförskott enligt lagen ((1984:1095) om förlängt

bidragsförskott för studerande och bidrag enligt lagen (1984:1096) om

särskilt bidrag till vissa adoptivbarn. Underhållsstöd enligt lagen

(1996:1030) om underhållsstöd finns inte med i SLK:s förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

skattefrihet för barnbidrag är hämtad från 19 § första stycket fjortonde

ledet KL. Den infördes år 1947 (SOU 1946:79, prop. 1947:212, bet.

1947:BevU50, SFS 1947:575) och kompletterades med förlängt

barnbidrag år 1986 (prop. 1986/87:45, bet. 1986/87:SkU15, SFS

1986:1245).

Bidragsförskott och motsvarande bidrag till vissa adoptivbarn har inte

beskattas trots att det inte funnits någon uttrycklig bestämmelse om

skattefrihet för ifrågavarande bidrag. SLK ansåg att skattefriheten bör

framgå av IL och föreslog att en bestämmelse om detta skulle tas in. De

nämnda bidragen finns inte längre utan har ersatts av underhållsstödet

enligt lagen om underhållsstöd (prop. 1995/96:208, bet. 1996/97:SfU3,

SFS 1996:1030) Regeringen anser i liket med SLK att skattefriheten bör

framgå av lagtexten och föreslår därför att en sådan regel införs vad

gäller underhållsstödet.

Skattefriheten för bidrag vid adoption av utländska barn kom till år

1988 (prop. 1988/89:176, bet. 1988/89:SkU13, SFS 1988:1530).

Bestämmelsen finns i 19 § första stycket tjugoförsta ledet KL.

Bostadsbidrag

10 §

SLK:s förslag (9 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om skattefrihet för bostadsbidrag är i dag placerade i 19 § första stycket

artonde tjugonde leden KL. För bostadsbidrag till barnfamiljer infördes

skattefriheten första gången år 1960 (prop. 1960:128, bet. 1960:BevU51,

SFS 1960:129). Bestämmelserna har därefter ändrats i takt med att

bidragslagstiftningen förnyats, bl.a. år 1988 (prop. 1988/89:46, bet.

1988/89:SkU13, SFS 1988:1530) och senast år 1993 (SOU 1992:89,

prop. 1992/93:174, bet. 1993/94:SkU12, SFS 1993:1523).

De första bestämmelserna om skattefrihet för bostadstillägg till

folkpensionärer infördes år 1970 (prop. 1970:70, bet. 1970:BeU40, SFS

1970:162). Den nuvarande bestämmelsen kom till år 1994 (SOU

1992:21, prop. 1993/94:173, bet. 1994/95:SkU17, SFS 1994:2044).

Bestämmelsen om skattefrihet för kommunalt bostadstillägg för

handikappade infördes år 1971 (prop. 1971:104, bet. 1971:SkU36, SFS

1971:256).

Bistånd

11 §

SLK:s förslag (10 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Riksskatteverket påpekar att annan liknande

ersättning i nuvarande punkt 1 första stycket av anvisningarna till 19 §

KL har fallit bort i SLK:s förslag.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Skattefrihet för

socialbidrag framgår i dag av punkt 1 första stycket av anvisningarna till

19 § KL. En bestämmelse av motsvarande innehåll har funnits i KL

sedan dess tillkomst. Med uttrycket bistånd enligt socialtjänstlagen

(1980:620) avses ingen ändring i sak. För att fånga upp liknande bistånd

men som inte lämnas med stöd av socialtjänstlagen bör orden och

liknande ersättningar läggas till .

12 §

SLK:s förslag (15 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Se Riksskatteverket yttrande till 11 §.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

att bistånd enligt lagen om asylsökande (1994:137) är skattefria är

hämtad från punkt 1 första stycket av anvisningarna till 19 § KL. Den

infördes år 1995 (prop. 1995/96:102, bet. 1995/96:SkU15, SFS

1995:1521).

Regeringen anser att orden och liknade ersättningar inte fyller någon

funktion i denna paragraf. Om det förekommer något bistånd till

flyktingar som inte omfattas av denna bestämmelse är de skattefria enligt

föregående paragraf.

Introduktionsersättningar för flyktingar

13 §

SLK:s förslag (14 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

att introduktionsersättning för flyktingar är skattefri är hämtad från 19 §

första stycket trettonde ledet KL. Den infördes år 1992 (Ds 1991:79,

prop. 1991/92:172, bet. 1992/93:SfU1, SFS 1992:1069).

Ersättningar på grund av kapitalförsäkring

14 §

SLK:s förslag (17 § första stycket): Överensstämmer med regeringens

förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

att belopp som betalas ut på grund av kapitalförsäkring är skattefria är

hämtad från 19 § första stycket fjärde ledet KL. Den fick sin nuvarande

lydelse år 1950, se under 16 §.

Bestämmelsen är i lagrådsremissen placerad under huvudrubriken

Ersättningar vid sjukdom och olycksfall och underrubriken

Försäkringsersättningar vid sjukdom och olycksfall. Lagrådet anser att

denna bestämmelse bör bilda en egen paragraf under en egen

huvudrubrik. Bestämmelsen och rubriken har formulerats i enlighet med

Lagrådets förslag.

Ersättningar vid sjukdom och olycksfall

Försäkringsersättningar

15 §

SLK:s förslag (16 § och 17 § tredje stycket): Överensstämmer bortsett

från några redaktionella ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen i

andra meningen i sista stycket har flyttats till denna paragraf på grund av

Lagrådets förslag. I lagrådsremissen var den placerad i 19 §. Även

ordningen på styckena har ändrats i enlighet med Lagrådets förslag.

Bestämmelsen i första stycket om att försäkringsersättningar vid

sjukdom eller olycksfall är skattefria förutsatt att försäkringen inte

tecknats i samband med tjänst är hämtad från andra delen av 19 § första

stycket tredje ledet KL.

Vid KL:s tillkomst omfattades bara ersättning på grund av sjuk- eller

olycksfallsförsäkringar av skattefriheten. År 1950 utvidgades det

skattefria området till att omfatta även ersättningar från andra

försäkringar, t.ex. ansvarighetsförsäkringar. Samtidigt infördes

förutsättningen att skattefriheten inte gäller försäkringar som tecknats i

samband med tjänst. Även undantaget för pension kom till detta år (SOU

1948:22, prop. 1950:93, bet. 1950:BeU49, SFS 1950:308).

Livräntor har ingått i undantagen sedan KL:s tillkomst. År 1977

ändrades det till att endast avse livräntor i den mån de är skattepliktiga

enligt 32 § 1 mom. eller 2 mom. KL (prop. 1976/77:50, bet.

1976/77:SkU19, SFS 1977:41).

Undantaget för trafikförsäkringar infördes år 1961 (prop. 1961:5, bet.

1961:BevU2, SFS 1961:42) och för skadeståndsförsäkringar år 1977

(beträffande förarbeten se föregående stycke).

Definitionen av skadeståndsförsäkring i andra stycket är hämtad från

punkt 1 andra stycket av anvisningarna till 19 § KL. Den kom till när

undantaget för skadeståndsförsäkringar infördes år 1977 (beträffande

förarbeten se ovan).

Syftet med utformningen av första meningen i tredje stycket är att

undvika den dubbelreglering som dagens utformning av 19 § första

stycket tredje ledet innebär.

Hänvisningen i andra meningen i tredje stycket till de särskilda

bestämmelserna om skatteplikt för utfallande belopp på grund av

avtalsgruppsjukförsäkring är i dag placerad i 19 § tredje stycket KL. Den

infördes år 1990 (SOU 1989:33, prop. 1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30,

SFS 1990:650).

Offentliga ersättningar vid sjukdom och olycksfall

16 §

SLK:s förslag (18 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

skattefrihet för handikappersättning är hämtad från 19 § första stycket

sextonde ledet KL. En bestämmelse med liknande innehåll infördes år

1964 (prop. 1964:33, bet. 1964:BevU20, SFS 1964:70). Den har ändrats

år 1974 (SOU 1974:20, prop. 1974:132, bet. 1974:SkU54, SFS

1974:769) och år 1982 (prop. 1981/82:216, bet. 1981/82:SfU18, SFS

1982:779). Skattefriheten för ersättning för resor i vissa fall är i dag

placerad i 19 § första stycket sextonde ledet KL. Den kom till år 1990

(prop. 1989/90:62, bet. 1989/90:SkU32, SFS 1990:335).

17§

SLK:s förslag (19 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen i

första meningen om skattefrihet för bidrag till handikappades

motorfordon är hämtad från punkt 1 sjunde stycket av anvisningarna till

19 § KL. En motsvarighet infördes ursprungligen år 1960 (prop.

1960:165, bet. 1960:BevU77, SFS 1960:604) och ändrades år 1988 (Ds S

1986:11, prop. 1987/88:99, bet. 1987/88:SfU23, SFS 1988:359).

Bestämmelserna i andra meningen kom också till år 1988.

18 §

SLK:s förslag (20 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Att vissa

hemsjukvårdsbidrag är skattefria framgår i dag av 19 § första stycket

sextonde ledet KL som infördes år 1964 (prop. 1964:33, bet.

1964:BevU20, SFS 1964:70). Bestämmelsen om hemvårdsbidrag lades

till år 1988 (SOU 1979:59, prop. 1987/88:176, bet. 1988/89:SkU13, SFS

1988:1530).

19 §

SLK:s förslag (21 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

skattefrihet för assistansersättning är hämtad från 19 § första stycket

sjuttonde ledet KL. Den infördes år 1993 (SOU 1991:46, prop.

1992/93:159, bet. 1992/93:SkU12, SFS 1993:1523).

20 §

SLK:s förslag (22 §): Överensstämmer bortsett från ett par redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

skattefrihet för ersättning på grund av riskgarantier är hämtad från

förordningen (1962:42) om skattefrihet för belopp som utgår på grund av

vissa s.k. riskgarantier. Skattefriheten infördes år 1962 (prop. 1962:6,

bet. 1962:BevU10, SFS 1962:42). Den innebar en utvidgning av bestäm-

melserna i en år 1958 införd förordning (SFS 1958:173).

Ersättningar till arbetsgivare

21 §

SLK:s förslag (23 §): Överensstämmer bortsett från en redaktionell

ändring med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

skattefrihet för vissa ersättningar som en arbetsgivare erhåller från

försäkringskassan har i dag sin motsvarighet i punkt 1 sjätte stycket

andra meningen av anvisningarna till 19 § KL. Sjätte stycket infördes år

1954 (prop. 1954:64, bet. 1954:BevU31, SFS 1954:204).

Ersättningar vid sakskador

22 §

SLK:s förslag (24 §): Överensstämmer i huvudsak med regeringens

förslag. SLK:s förslag har inga strecksatser utan i stället tre stycken.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

skattefrihet för försäkringsersättning och vissa skadestånd för

egendomsskador är i dag placerad i 19 § första stycket femte ledet KL.

En bestämmelse om skattefrihet för försäkringsersättning för fast och lös

egendom har funnits i KL sedan dess tillkomst. År 1981 utvidgades

området till att avse skadeståndsersättningar (SOU 1977: 86 och 87,

prop. 1980/81:68, bet. 1980/81:SkU25, SFS 1981:295).

I förslaget till IL har onödiga exempel och uppräkningar tagits bort.

Lagtexten blir smidigare om bestämmelserna kortas ner i möjligaste mån.

Uppräkningen av tillgångar har därför fått utgå i första strecksatsen

(andra stycket i SLK:s förslag).

Undantaget för ersättning på grund av investerarskydd och

insättningsgaranti infördes år 1999 (1998/99:48, bet. SkU1998/99:15,

SFS 1999:200). Skattereglerna för ersättning från insättningsgaranti och

investerarskydd föreslås placeras i 55 kap. i IL.

I andra stycket finns en hänvisning till reglerna om hur skattefria

försäkringsersättningar beaktas vid beräkningen av kapitalvinst på

fastigheter.

23 §

SLK:s förslag (25 a §): Överensstämmer bortsett från några

redaktionella ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

skattefrihet för skadade tillgångar vid sjöolyckor är hämtad från 19 §

första stycket sjätte ledet KL. Den infördes år 1996 i samband med att

lagen (1958:295) om sjömansskatt upphävdes (Ds 1991:41, prop.

1995/96:227, bet. 1996/97:SkU3, SFS 1996:1331).

Återbäring på grund av försäkring

24 §

SLK:s förslag (17 § andra stycket och 25 §): Överensstämmer i

huvudsak med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Riksskatteverket anför att sista meningen bör

förtydligas så att det klart framgår att i samband med tjänst syftar

endast på sjuk- och olycksfallsförsäkring och inte på pensionsförsäkring.

Sveriges Försäkringsförbund framhåller att begreppet

sakskadeförsäkring är ett för försäkringslagstiftningen främmande

begrepp och föreslår att begreppet byts ut till skadeförsäkring.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om återbäringar m.m. på grund av pensionsförsäkring och om

återbäringar m.m. på grund av skadeförsäkring har, på Lagrådets förslag,

förts samman till en ny paragraf. Bestämmelserna har formulerats på sätt

Lagrådet förordat.

Bestämmelserna är hämtad från 19 § första stycket sjunde ledet och

KL. En bestämmelse om skattefrihet fanns med i KL vid dess tillkomst.

Den avsåg då annan försäkring än livränteförsäkring. År 1950 ändrades

den till att omfatta annan försäkring än pensionsförsäkring eller sådan

sjuk eller olycksfallsförsäkring som tecknats i samband med tjänst (SOU

1948:22, prop. 1950:93, bet. 1950:BevU49, SFS 1950:308). Sin

nuvarande lydelse fick bestämmelsen år 1969 (prop. 1969:120, bet.

1969:BevU60, SFS 1969:749). Regeringen anser att det klart framgår att

 i samband med tjänst endast syftar på sjuk- och olycksfallsförsäkring.

Regeringen föreslår därför inte någon ändring i SLK:s förslag i denna

del.

Underhåll till patient eller till intagen

25 §

SLK:s förslag (26 §): Överensstämmer bortsett från ett par redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Riksskatteverket anför att den del av den

nuvarande bestämmelsen som har lydelsen samt annan liknande

ersättning har fallit bort.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

att underhåll till en patient på sjukhus eller till en intagen är skattefritt är

hämtad från punkt 1 första stycket av anvisningarna till 19 § KL. En

motsvarighet har funnits i lagen sedan dess tillkomst. Bestämmelsen har

ändrats senast genom SFS 1995:1521 (prop. 1995/96:102, bet.

1995/96:SkU15).

Det förekommer ersättningar som utgår till andra än intagna på sjukhus

eller andra anstalter för vård. Orden och liknande ersättningar bör

läggas till för att fånga upp även sådana ersättningar.

Begravningshjälp

26 §

SLK:s förslag (27 §): Överensstämmer med regeringens förslag bortsett

från en redaktionell ändring.

Remissinstanserna: Se Riksskatteverket yttrande till 25 §.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

skattefrihet för begravningshjälp är hämtad från punkt 1 första stycket av

anvisningarna till 19 § KL. Den har funnits i KL sedan lagen kom till.

Tillägget att tjänstepension för tid efter den pensionsberättigades död inte

räknas som begravningshjälp infördes år 1983 (prop. 1982/83:157, bet.

1982/83:SkU44, SFS 1983:311).

Regeringen anser inte att ett sådant tillägg som Riksskatteverket

föreslår behövs inte. Regeringen följer därför SLK:s förslag i denna del.

Ersättningar vid inställelse i domstol

27 §

SLK:s förslag (28 §): Överensstämmer med regeringens förslag bortsett

från att orden en allmän finns med före domstol.

Remissinstanserna: Kammarrätten i Stockholm anför att ersättning

som fastställs av allmän domstol är missvisande och att allmän bör utgå

för att markera att även övriga domstolar omfattas.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

skattefrihet för vittnesersättning m.m. till den som inställt sig inför

domstol utan att det skett yrkesmässigt har hämtats från 19 § första

stycket tjugotredje ledet KL. Bestämmelsen infördes år 1986 (prop.

1985/86:150, bet. 1985/86:SkU50, SFS 1986:473).

De ersättningar som förvaltningsdomstolarna beslutar om utgår i regel

av allmänna medel. Det kan dock finnas situationer då ersättningen som

förvaltningsdomstolen fastställer inte betalas av allmänna medel, t.ex. i

verkställighetsmål enligt föräldrabalken. Regeringen anser i likhet med

kammarrätten att ordet allmän därför bör tas bort.

Bär, svamp och kottplockning

28 §

SLK:s förslag (29 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Skattefriheten för

den som plockar och avyttrar vilda bär, svamp och kottar i mindre

omfattning framgår i dag av 19 § första stycket trettionde ledet KL.

Bestämmelsen, som ursprungligen gällde bara bär och svamp, infördes år

1981 (prop. 1980/81:139, bet. 1980/81:SkU50, SFS 1981:388).

Skattefriheten utökades till kottar år 1988 (prop. 1988/89:57, bet.

1988/89:SkU13, SFS 1988:1530).

Vid skattereformen år 1990 behölls tidigare anknytning till begreppet

rörelse, eftersom skattefriheten gällde även i inkomstslaget

jordbruksfastighet. SLK har utformat avgränsningen fristående från den

äldre indelningen i inkomstslag. Med uttrycket i sig utgör

näringsverksamhet vill SLK markera att skattefriheten inte gäller om

plockningsverksamheten ensamt för sig uppfyller kriterierna för

inkomstslaget näringsverksamhet. Detta gäller främst i fråga om

lantbruksenheter. Det kan nämnas att termen rörelse används i IL i en

annan betydelse än indelning i inkomstslag, se 2 kap. 24 §. Regeringen

ansluter sig till SLK:s förslag.

Blodgivning m.m.

29 §

SLK:s förslag (30 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

skattefrihet för ersättning vid organdonation m.m. är hämtad från 19 §

första stycket tjugosjunde ledet KL. Den infördes år 1990 (SOU 1989:33,

prop. 1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:650).

Hittelön m.m.

30 §

SLK:s förslag (31 §): Överensstämmer med regeringens förslag med

undantag för en redaktionell ändring.

Remissinstanserna: Svenska Revisorsamfundet SRS avstyrker att

begreppet tillgångar används eftersom detta är vidare än vad som avses

med egendom som enligt samfundets mening tar sikte på materiella ting.

Enligt samfundets uppfattning kan det knappast vara fråga om att utge

ersättning för annan typ av egendom varför begreppet tillgång som också

innefattar immateriella tillgångar är för vittsyftande i detta sammanhang.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

skattefrihet för hittelön m.m. är i dag placerad i 19 § första stycket

tjugosjätte ledet KL. Den infördes genom 1990 års skattereform (prop.

1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:650).

I IL har egendom genomgående bytts mot tillgångar, se avsnitt 7.2.6.

Om detta innebär att det blir mer naturligt att tillämpa skattefriheten även

i fråga om ersättning för förhindrande av skada på annat än materiella

ting, t.ex. manipulation av betalningsanvisningar eller liknande, ser SLK

inte det som någon nackdel. Regeringen delar kommitténs bedömning i

detta avseende. Termen tillgångar bör därför användas i enlighet med

kommitténs förslag.

Ersättningar vid självförvaltning

31 §

SLK:s förslag (31 a §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

skattefrihet för den som får hyresavdrag när han utför arbeten på

fastigheten där han bor är hämtad från punkt 1 tionde stycket av

anvisningarna till 19 § KL. Den infördes år 1997 (SOU 1996:162, prop.

1996/97:119, bet. 1996/97:SkU24, SFS 1997:402).

9 kap. Utgifter som inte får dras av

Detta kapitel innehåller bestämmelser om utgifter som inte får dras av.

De är samtliga hämtade från 20 § KL och dess anvisningar och gäller för

alla inkomstslag. 20 § KL innehåller i dag ett stort antal bestämmelser

som företrädesvis aktualiseras bara i inkomstslaget näringsverksamhet.

Eftersom det inte kan uteslutas att de kan förekomma även i något annat

inkomstslag har de ändå, med några undantag, placerats i detta

gemensamma kapitel. Samtliga förändringar anges under rubriken Större

ändringar.

Större ändringar

I 20 § första stycket KL finns en grundläggande bestämmelse om att

avdrag från bruttointäkten får göras för kostnader för intäkternas

förvärvande och bibehållande. Regeln har funnits där sedan KL:s

tillkomst. I paragrafens andra stycke och dess anvisningar regleras när

avdrag inte får göras. SLK har föreslagit att det i stället skall framgå av

de olika inkomstslagen att kostnaderna för intäkternas förvärvande och

bibehållande skall dras av och att detta kapitel skall innehålla

bestämmelser bara om utgifter som inte får dras av. Regeringen delar

SLK:s bedömning.

I 20 § andra stycket fjärde ledet KL finns avdragsförbud för bl.a. lön

till make och barn under 16 år. I punkt 2 av anvisningarna till 20 § KL

finns ytterligare bestämmelser om lön till barn. I förslaget till IL är dessa

bestämmelser placerade i 60 kap. om familjebeskattning där även

bestämmelserna om inkomstuppdelning mellan makar finns

(anvisningarna till 52 § KL).

Eftersom ett mål har varit att kapitlet skall omfatta bara reella

avdragsförbud har den upplysning inte tagits med som i dag finns i punkt

1 första stycket av anvisningarna till 20 § KL om att avdrag får göras i

den omfattning som anges i 46 § 2 mom. etc. Med samma motivering har

bestämmelserna om avdrag för avgifter till arbetsgivarorganisationer

flyttats ut till inkomstslaget näringsverksamhet, 16 kap. 13 §.

Bestämmelsen om arbetsrättsliga skadestånd har också placerats i

näringsverksamhet, 16 kap. 15 §.

Avdragsförbudet i 20 § andra stycket tjugosjunde ledet avseende

ingående mervärdesskatt har placerats i 16 kap. 16 § men med

hänvisning från 12 kap. 1 § och 42 kap. 2 §. Ett sådant avdrag skulle

främst kunna aktualiseras i näringsverksamhet.

I punkt 1 tredje stycket av anvisningarna till 20 § KL finns

bestämmelser som begränsar avdragsrätten för representationskostnader.

Eftersom sådana utgifter framför allt förekommer i inkomstslaget

näringsverksamhet har de placerats där (16 kap. 2 §) men med

hänvisning från övriga inkomstslag (12 kap. 1 § och 42 kap. 2 §).

I punkt 4 av anvisningarna till 20 § KL finns särskilda bestämmelser

om utländsk skatt. Även dessa har placerats i näringsverksamhet (15 kap.

7 § och 16 kap. 18 och 19 §§) med hänvisningar från övriga inkomstslag

(11 kap. 1 §, 12 kap. 1 § och 42 kap. 2 §).

Det har det inte heller i detta kapitel tagits med någon motsvarighet till

avdragsförbudet i 20 § andra stycket sjätte ledet KL för avbetalning på

skuld eftersom en avbetalning på en skuld inte kan anses som en kostnad

för intäkternas förvärvande eller bibehållande.

Lagrådet har ifrågasatt behovet av bestämmelsen om förbudet mot

avdrag för värdet av den skattskyldiges arbetsinsats (4 § i

lagrådsremissen). Lagrådet anför att värdet av den skattskyldiges

arbetsinsats inte utgör någon utgift. I propositionen har förbudet slopats.

Kommentar till paragraferna

Innehåll

1 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar till regeringens förslag: Paragrafen inleder kapitlet och

anger dess innehåll.

Levnadskostnader m.m.

2 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag bortsett från

några redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Riksskatteverket, Kammarrätten i Stockholm och

Juridiska fakultetsstyrelsen vid Lunds universitet framhåller att andra

stycket bör förtydligas så att det framgår att uppräkningen inte är

uttömmande. Handelshögskolan vid Göteborgs universitet anför att

förslaget att ändra uttrycket därtill hänförliga utgifter till och liknande

utgifter ger intryck av att tillämpningsområdet för avdragsförbudet

utvidgas utanför levnadskostnadsområdet.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Avdragsförbudet

för levnadskostnader och förtydligandet avseende gåvor och vissa andra

utgifter är hämtade från 20 § andra stycket första ledet KL samt punkt 1

första stycket av anvisningarna till 20 § KL. Såsom några remissinstanser

har påpekat är inte uppräkningen i andra stycket uttömmande utan en

exemplifiering av utgifter som inte är avdragsgilla. Andra stycket i

SLK:s förslag har därför getts en annan utformning så att det klart

framgår att förtydligandet inte är en uttömmande uppräkning av

levnadskostnader.

Avdragsförbudet för levnadskostnader har varit en av de

grundläggande principerna i KL sedan lagen tillkom. Även

förtydligandet har funnits med sedan dess. Avdragsförbudet utvecklas

ytterligare i punkt 1 första stycket av anvisningarna till 46 § KL. Någon

motsvarighet till den bestämmelsen har inte tagits med i detta kapitel

eftersom ett sådant förtydligande får anses vara onödigt.

Enligt regeringens uppfattning är uttrycken därtill hänförliga

kostnader och liknande utgifter i princip synonyma. Någon

utvidgning av avdragsförbudet är inte avsedd. Regeringen delar således

inte Handelshögskolans vid Göteborgs universitet farhågor att ändringen

utvidgar avdragsförbudet för levnadskostnader.

3 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Avdragsförbudet

för periodiska understöd inom ett hushåll är hämtat från 20 § andra

stycket första ledet KL. Beträffande förarbeten, se 2 §.

Svenska allmänna skatter

4 §

SLK:s förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag. I

SLK:s förslag finns en definition av uttrycket allmänna skatter i stället

för en exemplifiering av de skatter som avses.

Remissinstanserna: Svenska Revisorsamfundet SRS anför att

definitionen bör omformuleras så att den ger upplysning om huruvida

t.ex. fastighetsskatt ingår i definitionen.

 Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

att avdrag inte medges för svenska allmänna skatter är hämtad från 20 §

andra stycket femte ledet KL. En definition är placerad i punkt 3 av

anvisningarna till 20 § KL. En motsvarighet har funnits i KL sedan lagen

kom till.

Regeringen anser att den av SLK föreslagna definitionen av uttrycket

allmänna skatter inte tillför lagtexten något. Definitionen har därför tagits

bort i regeringens förslag. Lagrådet anför emellertid att det inte går att

komma i från att en total avsaknad av en definition gör att lagtexten blir

föga upplysande. Regeringen har förståelse för Lagrådets invändning.

Regeringen föreslår att lagtexten kompletteras med en exemplifiering av

allmänna skatter som inte får dras av. Hit hör bl.a. den statliga och

kommunala inkomstskatten samt kupong- och förmögenhetsskatten som

kompletterar inkomstskatten.

Fastighetsskatten är en sådan särskild skatt som avdrag får göras för

enligt 16 kap. 17 § om den utgår för näringsverksamheten. Skogs-

vårdsavgifter finns inte längre, varför bestämmelserna om dessa har

utelämnats. Även församlingsskatten har utelämnats, se avsnitt 5.

Regeringens uppfattning är att upplysningar i lagtexten, såsom att

fastighetsskatten inte skall behandlas som en allmän skatt, i och för sig

kan ha ett pedagogiskt värde. Upplysningar av det slag som här är fråga

om skulle dock, enligt regeringens mening, tynga lagtexten och göra den

svåröverskådlig. Regeringen föreslår därför inget sådant förtydligande

som Svenska Revisorsamfundet SRS föreslår.

5 §

SLK:s förslag (8 §): Överensstämmer med regeringens förslag bortsett

från några redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Kammarrätten i Stockholm framhåller att första

stycket bör förtydligas så att det framgår att avdrag inte kan medges för

en utgift för förvärv av en inkomst som inte är skattepliktig i Sverige

t.ex. på grund av ettårsregeln.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen i

första stycket om utgifter som hänför sig till inkomster som är

undantagna från beskattning genom skatteavtal har hämtats från 74 § KL

och 22 § första meningen SIL. Den nuvarande utformningen kom till år

1986 (Ds B 1981:10, prop. 1985/86:131, bet. 1985/86:SkU43, SFS

1986:465). Vid lagstiftningens tillkomst fanns en motsvarande

bestämmelse som avsåg förbud mot underskott som uppkommit vid

inkomstberäkningen.

För varje inkomstslag anges särskilt vilka utgifter som får dras av. Av

bestämmelserna i 12 kap. 1 §, 16 kap. 1 § och 42 kap. 1 § framgår att

bara utgifter för förvärv av skattepliktiga inkomster får dras av. Härav

följer att om en inkomst inte är skattepliktig får utgifterna för dess

förvärvande inte dras av. Enligt regeringens bedömning behövs inget

sådant förtydligande som Kammarrätten efterlyser.

Bestämmelsen i andra stycket om undantag för utgifter som avser vissa

skattebefriade utdelningar, är hämtad från 22 § andra meningen SIL. Den

infördes år 1986. Efter ett par tekniska justeringar återfick den år 1994 i

stort sett sin ursprungliga utformning (prop. 1994/95:25, bet.

1994/95:FiU1, SFS 1994:1859).

Bär-, svamp- och kottplockning

6 §

SLK:s förslag (9 §): Överensstämmer i sak med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Svenska Revisorsamfundet SRS förordar med

hänsyn till att beskattning kan ske i annat inkomstslag än

näringsverksamhet att begreppen kostnader och intäkter byts ut till

utgifter och inkomster. Vidare anser samfundet att lagtexten bör

formuleras så att dubbla negationer undviks.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

att utgifter för bl.a. bärplockning inte skall dras av är hämtad från 20 §

andra stycket andra ledet KL. Den infördes år 1981 (prop. 1980/81:139,

bet. 1980/81:SkU50, SFS 1981:388). Begränsningen för kottar kom till år

1988 (prop. 1988/89:57, bet. 1988/89:SkU13, SFS 1988:1530).

I likhet med Svenska Revisorsamfundet SRS anser regeringen att

termerna kostnader och intäkter bör ersättas med utgifter och inkomster.

Termernas innebörd i regeringens förslag har redovisats i avsnitt 7.2.1.

För att undvika dubbla negationer har bestämmelsen formulerats om i

förhållande till SLK:s förslag. Lagrådet har konstaterat att förslaget i

lagrådsremissen synes innebära att man, för det fall inkomsterna

överstiger det skattefria beloppet, i regel skall göra en proportionering av

utgifterna på skattepliktig respektive skattefri del. Detta har inte varit

avsikten. Utgifterna får inte dras av till den del de inte överstiger de

inkomster som är skattefria. Förslaget har omformulerats i enlighet

härmed.

7 §

SLK:s förslag (10 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen i

första ledet om att studiemedelsräntor inte skall dras av är hämtad från

20 § andra stycket sjunde ledet KL. År 1968 infördes det ursprungliga

förbudet för avdrag för s.k. studiemedelsavgift (prop. 1968:81, bet.

1968:BevU60, SFS 1968:544). Bestämmelsen ändrades senast år 1988 då

studiemedelssystemet reformerades och avgiften i stället kom att

betecknas ränta (SOU 1987:39, prop. 1987/88:116, bet. 1987/88:SfU26,

SFS 1988:878).

Avdragsförbudet i andra ledet för avgifter enligt 22 § tredje stycket

lagen (1993:737) om bostadsbidrag är hämtat från 20 § andra stycket

fjortonde ledet KL. Bestämmelsen infördes år 1996 (prop. 1995/96:215,

bet. 1996/97:FiU1, SFS 1996:1219).

Bestämmelsen i tredje ledet om avdragsförbud för räntor enligt 36 §

lagen (1996:1030) om underhållsstöd är hämtad från 20 § andra stycket

sjunde ledet KL. Den infördes år 1996 (Ds 1996:2, prop. 1995/96:208,

bet. 1996/97:FiU1, SFS 1996:1219).

8 §

SLK:s förslag (11 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om avdragsförbud för räntor och avgifter på skatter m.m. är hämtade från

20 § andra stycket sjunde ledet KL. De infördes år 1992 (SOU 1988:60,

prop. 1991/92:93, bet. 1991/92:SkU19, SFS 1992:651). Ledet har

därefter ändrats vid ändringar i skatte-, tull- och avgiftslagstiftningen,

senast år 1997 när SBL infördes (SOU 1996:100, prop. 1996/97:100, bet.

1996/97:SkU23, SFS 1997:483).

Sanktionsavgifter

9 §

SLK:s förslag (12 §): SLK har formulerat bestämmelsen så att lagtexten

består av en katalog av sanktionsavgifter som inte får dras av i stället för

att generellt ange att böter och offentligrättsliga sanktionsavgifter inte får

dras av.

Remissinstanserna: Svenska Revisorsamfundet SRS anför att

skattetillägg inte har tagits med bland utgifterna som inte får dras av.

 Kommentar och skälen för regeringens förslag: I 20 § KL finns

uppräknat vilka offentligrättsliga sanktionsavgifter som inte är

avdragsgilla.

Av 20 § andra stycket sextonde ledet KL framgår att företagsbot enligt

36 kap. brottsbalken inte får dras av. Förbudet infördes år 1986 (Ds Ju

1981:3, prop. 1985/86:23, bet. 1985/86:JuU13, SFS 1986:121).

Avdragsförbud för sådan straffavgift som enligt 8 kap. 7 § tredje

stycket rättegångsbalken i vissa fall påförs en advokat som tilldelats

varning finns i 20 § andra stycket sjuttonde ledet KL. Det infördes år

1982 (prop. 1982/83:42, bet. 1982/83:SkU12, SFS 1982:1208).

Avdragsförbud för överlastavgifter enligt lagen (1972:435) om

överlastavgift finns i 20 § andra stycket åttonde ledet KL. Det infördes år

1972 (bet. 1972:TU13, SFS 1972:436).

Avdragsförbud för avgifter enligt 3 § lagen (1975:85) med

bemyndigande att meddela föreskrifter om in- eller utförsel av varor

finns i 20 § andra stycket tjugotredje ledet KL. Det infördes år 1984

(prop. 1983/84:192, bet. 1983/84:SkU46, SFS 1984:497).

Avdragsförbud för avgifter enligt 11 kap. 16 § och 13 kap. 6 a §

aktiebolagslagen (1975:1385) finns i 20 § andra stycket tjugosjunde ledet

KL. Det infördes år 1994 (SOU 1994:85, prop. 1994/95:67, bet.

1994/95:SkU4, SFS 1994:1781).

Avdragsförbud för felparkeringsavgifter och förhöjda avgifter enligt

lagen (1976:206) om felparkeringsavgift finns i 20 § andra stycket

nittonde ledet KL. Det infördes år 1976 (Ds K 1973:6, prop.

1975/76:106, bet. 1975/76TU:14, SFS 1976:205).

Avdragsförbud för avgifter enligt arbetsmiljölagen (1977:1160),

avseende bl.a. brott mot informationsplikt om hälsofarliga tekniska

anordningar finns i 20 § andra stycket elfte ledet KL. Det infördes år

1994 (SOU 1993:81, prop. 1993/94:186, bet. 1993/94:AU15, SFS

1994:581).

Avdragsförbud för överförbrukningsavgifter enligt ransoneringslagen

(1978:268) finns i 20 § andra stycket tjugoförsta ledet KL. Det infördes

år 1978 (Ds H 1975:3, prop. 1977/78:75, bet. 1977/78:FöU13, SFS

1978:271).

Avdragsförbud för vattenföroreningsavgift enligt lagen (1980:424) om

åtgärder mot vattenförorening från fartyg finns i 20 § andra stycket

tjugoandra ledet KL. Det införes år 1983 (prop. 1983/84:68, bet.

1983/84:SkU16, SFS 1983:1051).

Avdragsförbud för övertidsavgifter enligt 26 § arbetstidslagen

(1982:673) finns i 20 § andra stycket tolfte ledet KL. Det infördes år

1982 (SOU 1981:5, prop. 1981/82:154, bet. 1982/83:SkU12, SFS

1982:1208).

Avdragsförbud för kontrollavgifter enligt lagen (1984:318) om

kontrollavgift vid olovlig parkering finns i 20 § andra stycket tjugonde

ledet KL. Det infördes år 1984 (prop. 1983/84:192, bet. 1983/84:SkU46,

SFS 1984:497).

Avdragsförbudet för lagringsavgifter enligt lagen (1984:1049) om

beredskapslagring av olja och kol i 20 § andra stycket tjugofjärde ledet

KL infördes år 1984 (Ds I 1984:10, prop. 1984/85:53, bet.

1984/85:SkU23, SFS 1984:1086). Avdragsförbudet för avgifter enligt

lagen (1985:635) om försörjningsberedskap på naturgasområdet finns

också i tjugoandra ledet. Det infördes år 1985 (prop. 1984/85:172, bet.

1984/85:FöU13, SFS 1985:638).

Avdragsförbudet för byggnads- och tilläggsavgifter enligt 10 kap.

plan- och bygglagen (1987:10) i 20 § andra stycket nionde ledet KL

ersatte år 1988 (Ds I 1986:1, prop. 1987/88:82, bet. 1987/88:NU30, SFS

1988:219) bestämmelser om avdragsförbud för påföljder vid olovligt

byggande enligt äldre lagstiftning (prop. 1975/76:164, bet.

1975/76:CU29, SFS 1976:669).

Avdragsförbud för avgifter enligt 10 kap. 7 § utlänningslagen

(1989:529) för den som har en anställd som saknar arbetstillstånd finns i

20 § andra stycket tionde ledet KL. Det ersatte år 1989 (SOU 1988:1,

prop. 1988/89:86, bet. 1988/89:SfU19, SFS 1989:545) motsvarande

påföljder enligt äldre lagstiftning (Ds A 1981:8, prop. 1981/82:146, bet.

1982/83:SkU12, SFS 1982:1208).

Avdragsförbudet för avgifter enligt 21 § insiderlagen (1990:1342) i

20 § andra stycket trettonde ledet KL infördes år 1996 (SOU 1994:68,

prop. 1995/96:215, bet. 1996/97:FiU1, SFS 1996:1219).

Avdragsförbudet för avgifter enligt 10 kap. 5 § lagen (1994:1776) om

skatt på energi i 20 § andra stycket tjugosjätte ledet KL infördes år 1994

(SOU 1994:85, prop. 1994/95:54, bet. 1994/95:SkU4, SFS 1994:1781).

Så gott som alla offentligrättsliga sanktionsavgifter omfattas av ett

avdragsförbud. I några fall har detta särskilt angetts i lagtexten. I andra

fall följer det av praxis. Den lagstiftningsteknik som används i KL och

som också SLK använder är missvisande och vilseledande såtillvida att

bestämmelserna inte är uttömmande. Att räkna upp alla sanktionsavgifter

som inte får dras av skulle emellertid leda till en omfattande lagstiftning.

Regeringens inställning är att offentligrättsliga sanktionsavgifter normalt

inte bör vara avdragsgilla. Ett alternativ till SLK:s förslag är därför att ta

bort uppräkningen i lagtexten och att formulera regeln som en generell

avdragsförbudsregel. Detta kan få till följd att någon avgift som enligt

gällande regler får dras av kommer att omfattas av det generella

avdragsförbudet. Behovet av en enkel lagstiftning talar enligt regeringens

mening ändå för en generell regel. Regeringen har därför valt att i stället

formulera bestämmelsen som ett generellt avdragsförbud för

offentligrättsliga sanktionsavgifter. Om en sanktionsavgift ändå bör få

dras av kan man i stället ta in i lagen undantag från regeln. Skäl att nu

undanta någon sanktionsavgift finns däremot inte.

Någon motsvarighet till avdragsförbudet i 20 § andra stycket

tjugofemte ledet KL för avgift enligt den upphävda 18 § i den numera

upphävda lagen (1902:71 s. 1) innefattande vissa bestämmelser om

elektriska anläggningar har SLK inte tagits med i detta kapitel.

Regeringen tar inte heller in någon sådan regel eftersom avdragsförbudet

omfattas av denna paragraf.

Mutor

10 §

SLK:s förslag: Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Avdragsförbudet

för mutor i 20 § andra stycket trettionde ledet KL infördes år 1999 (prop.

1998/99:32, bet. 1998/99:JuU16, SFS 1999:198). I propositionen anges,

s. 83, att det är tveksamt om avdrag är uteslutet redan enligt nu gällande

bestämmelser. Innebörden av Sveriges internationella åtagande på

området är i princip att ett avdragsförbud för mutor till utländska

tjänstemän måste införas i lagstiftningen. Det föreslagna

avdragsförbudets räckvidd sträcker sig emellertid längre och omfattar

hela den personkrets som anges i 17 kap. 7 § och 20 kap. 2 §

brottsbalken. Innebörden av begreppen muta och otillbörlig belöning

diskuteras närmare i den nämnda propositionen, s. 84.

Arbetsgivaransvar

11 §

SLK:s förslag (13 §): Överensstämmer med regeringens förslag bortsett

från att paragrafen 12 kap. 1 § inte finns nämnd i SLK:s förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Avdragsförbudet

för belopp som en arbetsgivare skall betala för att han inte gjort

skatteavdrag är hämtat från 20 § andra stycket artonde ledet KL. Det

infördes år 1975 (prop. 1975/76:70, bet. 1975/76:SkU18, SFS

1975:1174) och ändrades när SBL infördes år 1997 (SOU 1996:100,

prop. 1996/97:100, bet. 1996/97:SkU23, SFS 1997:506). Vilka

skatteavdrag som en arbetsgivare är betalningsskyldig för framgår av 12

kap. 1 § SBL. Regeringens förslag har därför i förtydligande syfte

kompletterats med en hänvisning till den aktuella bestämmelsen.

Regeringen ansluter sig i övrigt, med undantag av några ytterligare

redaktionella ändringar, till SLK:s förslag.

AVD. IV INKOMSTSLAGET TJÄNST

I 10 12 kap. behandlas inkomstslaget tjänst. I det första och inledande

10 kap. dras gränserna gentemot övriga inkomstslag upp och där

markeras inkomstslagets karaktär av uppsamlingspost. Där finns vidare

de flesta bestämmelser om när inkomsterna skall beskattas och utgifterna

dras av. Kapitlet avslutas med den bestämmelse som i dag ramar in

inkomstslaget tjänst, nämligen hur beräkningen av resultatet skall göras.

I 11 kap. finns närmare bestämmelser om de olika inkomsterna och i

vilken utsträckning de skall tas upp eller är skattefria.

I 12 kap. exemplifieras olika slags avdragsgilla utgifter och där finns

även bestämmelser om utgifter som inte skall dras av. De särskilda

bestämmelserna om avdragstidpunkten för utgifter i hobbyverksamhet

har också fått sin plats i 12 kap.

Bland bestämmelserna för inkomstslaget tjänst finns i KL även

villkoren för pensionsförsäkringar och pensionssparkonton (punkterna 1

och 3 av anvisningarna till 31 § KL). Eftersom dessa bestämmelser har

betydelse även utanför inkomstslaget tjänst har de placerats i en särskild

avdelning (AVD. IX) tillsammans med reglerna om pensionssparavdrag

(58 och 59 kap.).

10 kap. Grundläggande bestämmelser för inkomstslaget

tjänst

I 10 kap. har samtliga bestämmelser som behandlar gränsdragningen

gentemot övriga inkomstslag placerats. Som en konsekvens av detta

krävs i vissa fall en dubblering, som med hänsyn till systematiken ändå

får anses acceptabel. I 10 kap. har utöver bestämmelser om

inkomstslagets omfattning även de viktigaste bestämmelserna placerats

om beskattningstidpunkten samt den avslutande bestämmelsen om hur

beräkningen av resultatet görs och att ett underskott skall dras av närmast

följande beskattningsår. I kapitlet definieras också pension, men

definitionerna av pensionsförsäkring och pensionssparkonto har samlats i

58 kap. Här finns även en hänvisning till bestämmelserna om att vissa

utdelningar, kapitalvinster, förmåner och andra inkomster, som i och för

sig räknas till inkomstslaget tjänst, behandlas i andra kapitel.

Bakgrund

Ursprungligen hänfördes till inkomstslaget tjänst varje fast eller tillfällig

arbetsanställning, medan tillfälliga uppdrag hänfördes till inkomstslaget

tillfällig förvärvsverksamhet. År 1955 (förarbeten, se nedan) i samband

med införandet av ett särskilt schablonavdrag i inkomstslaget tjänst

flyttades tillfälliga inkomster över till tjänst. Inkomstslaget tjänst kom

därefter att omfatta all tillfälligt bedriven inkomstgivande verksamhet. I

samband med 1990 års skattereform ändrades 31 § KL och blev en

uppsamlingspost för skilda slags inkomster (förarbeten, se under 1 §).

Syftet var främst att fånga in överskott av s.k. hobbyverksamhet.

Större ändringar

En av nyheterna är att vissa av bestämmelserna i 31 § och 32 § 1 mom.

KL har smälts samman. Så anges till en början att inkomster och utgifter

på grund av tjänst räknas till inkomstslaget tjänst (1 §). En annan nyhet

är en erinran om att avyttring av övrig lös egendom i vissa fall beskattas i

inkomstslaget tjänst (1 §). Den har tillkommit för att gränsdragningen

gentemot inkomstslaget kapital skall bli tydlig. Därefter definieras vad

som avses med tjänst och att rätt till exempelvis pension behandlas som

tjänst (2 §).

Kommentar till paragraferna

Avgränsningen av inkomstslaget

1 §

SLK:s förslag (1 § och 40 kap. 6 §): Överensstämmer bortsett från att

bestämmelserna paragrafen har en annan formulering med regeringens

förslag.

Remissinstanserna: Juridiska fakulteten vid Uppsala universitet

menar beträffande bestämmelserna i tredje stycket att det är oklart hur

förlustförsäljningar i fall som avses i den andra strecksatsen i regeringens

förslag (första strecksatsen i SLK:s förslag) behandlas och anser att det

bör framgå av lagtexten. Fakulteten menar dock att rättsläget är oklart

även i dag.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Utgångspunkten har

varit att i möjligaste mån smälta samman 31 § och 32 § 1 mom. KL. I

första stycket anges därför att inkomster och utgifter på grund av tjänst

räknas till inkomstslaget tjänst. Därefter definieras begreppet tjänst i

andra stycket. Av 2 § framgår sedan att som tjänst behandlas till exempel

rätt till pension. Följaktligen kommer inkomster på grund av rätt till

pension att räknas till inkomstslaget tjänst utan att detta behöver

upprepas så som i dag sker i 32 § 1 mom. KL.

 I SLK:s förslag finns i tredje stycket bestämmelsen om att

inkomstslaget tjänst är ett restinkomstslag och att hit hänförs sådana

inkomster och utgifter som inte räknas till något av de övriga

inkomstslagen. Gränsdragningen har sedan KL:s tillkomst varit placerad

i 31 § första stycket KL. De viktigaste ändringarna gjordes år 1955 (SOU

1954:18, prop. 1955:59, bet. 1955:BevU18, SFS 1955:122) och år 1990

(SOU 1989:33, prop. 1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:650).

Att paragraferna som behandlar avgränsningen av inkomstslaget inte är

helt entydiga framgår av Lagrådets yttrande till 4 §. I regeringens förslag

har bestämmelsen om att inkomstslaget är ett restinkomstslag som i

lagrådsremissen finns i andra stycket i denna paragraf, flyttats till första

stycket. Ändringen har gjorts för att bestämmelserna om avgränsningen

av inkomstslaget skall bli tydligare.

Bestämmelsen i tredje stycket fanns i SLK:s förslag i 40 kap. 6 § och i

lagrådsremissen i 4 § i detta kapitel. Bestämmelsen om att inkomster och

utgifter vid vissa avyttringar räknas till inkomstslaget tjänst är ny.

I dagens lagtext framgår inte tydligt hur gränsdragningen mellan

inkomstslagen kapital och tjänst skall göras när den skattskyldige säljer

till exempel en bil som han renoverat eller ett hemslöjdsföremål som han

tillverkat, utan att det för den skull är inkomst av näringsverksamhet. Inte

heller förarbetena ger tillräcklig ledning (prop. 1989/90:110 s. 309 och

s. 654). Av dessa kan man dock uttyda att avyttring av tillgångar som

anskaffats i syfte att bearbetas etc. alltid skall anses ingå i en

hobbyverksamhet och alltså beskattas i inkomstslaget tjänst (första

stycket första strecksatsen). I övriga fall görs i stället en bedömning som

utmynnar i att avyttringen beskattas i inkomstslaget kapital om vinsten

till övervägande del utgör värdestegring på investerat kapital och i

inkomstslaget tjänst om vinsten till övervägande del är ett resultat av att

tillgången bearbetats (första stycket andra strecksatsen). Avyttring av

inventarier som används i en hobbyverksamhet bör alltid beskattas i

inkomstslaget kapital. Lagtexten har utformats i överensstämmelse med

dessa uttalanden i förarbetena.

När det gäller Juridiska fakultetens vid Uppsala universitet fråga står

det i andra strecksatsen att bestämmelsen gäller om det uppkommer en

vinst. Den gäller således inte om det uppkommer en förlust. Någon

bestämmelse liknande den i 44 kap. 2 § att vad som sägs om

kapitalvinster gäller för kapitalförluster finns inte här i 10 kap.

Lagrådet förordar i första hand att paragrafen flyttas till 41 kap.

Lagrådet ifrågasätter om inte bestämmelsen i lagrådsremissen getts ett

alltför vidsträckt tillämpningsområde. Lagrådet anför att enligt

ordalydelsen synes även avyttringar som utgör led i en av den

skattskyldige bedriven näringsverksamhet kunna ingå. Lagrådet föreslår,

om bestämmelsen behålls i detta kapitel, att den kompletteras med en

regel om att vad som föreskrivs inte gäller om ersättningen för den

avyttrade tillgången hör till inkomstslaget näringsverksamhet.

Regeringen anser att paragrafen har en naturligare placering i detta

kapitel. Bestämmelserna har dock flyttats i förhållande till

lagrådsremissen och ett tillägg har gjorts på sätt Lagrådet föreslagit för

att markera att bestämmelsen tar sikte på hobbyverksamhet.

2 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Rätt till pension,

livränta m.m. behandlas som tjänst. Följaktligen räknas inkomster och

utgifter på grund av rätt till pension till inkomstslaget tjänst. Vissa

bestämmelser som i dag är placerade i både 31 § och 32 § 1 mom. KL

har i SLK:s förslag vävts samman, jfr vad som sagts under 1 §. I KL:s

ursprungliga lydelse likställdes pension, livränta, undantagsförmåner och

vissa periodiska understöd med tjänst.

 Bestämmelserna om livränta byggdes år 1950 ut som en följd av

ändrade försäkringsrättsliga regler (SOU 1948:22, prop. 1950:93, bet.

1950:BevU49, SFS 1950:308). År 1973 tillkom för de periodiska

understöden kopplingen till de skattefria bestämmelserna i 19 § KL

(SOU 1972:87, prop. 1973:181, bet. 1973:SkU68, SFS 1973:1113).

 År 1984, i samband med ändrade beskattningsregler för livräntor vid

avyttring av tillgångar, ändrades även 31 § (Ds Fi 1984:1, prop.

1983/84:140, bet. 1983/84:SkU52, SFS 1984:498).

 Nedan anges varifrån de olika termerna i 2 § är hämtade:

 1. Pension: 31 § andra stycket a och 32 § 1 mom. första stycket b KL.

 2. Livränta m.m.: 31 § andra stycket b och del av 32 § 1 mom. c KL

samt 31 § första stycket e och 32 § 1 mom. f. KL.

 3. Ersättning på grund av sjuk- eller olycksfallsförsäkring: 31 § c och

32 § 1 mom. e KL.

 4. Engångsbelopp: 32 § 1 mom. första stycket g KL.

 5. Undantagsförmåner: 31 § första stycket d och 32 § 1 mom. f KL.

 Punkten 6 har SLK lagt till mot bakgrund av att det i de angivna

paragraferna finns sådant som annars knappast kan anses som ett utflöde

av någon tjänst . I förhållande till lagrådsremissen har punkten

kompletterats med en hänvisning till 11 kap. 46 §.

Regeringen anser att kommitténs förslag i övrigt är väl avvägt och

ändamålsenligt. Regeringen följer, med undantag av tillägget i punkten 6,

SLK:s förslag.

3 §

SLK:s förslag: Överensstämmer i allt väsentligt med regeringens

förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I paragrafen finns

en uppräkning av sådant som inte faller in under definitionen av tjänst

men som behandlas som tjänst.

I dag finns i punkt 15 av anvisningarna till 32 § KL en bestämmelse

om att förbjudna lån skall tas upp som intäkt om det inte finns synnerliga

skäl mot detta. Enligt kommitténs förslag skall själva gränsdragningen

göras i 10 kap. och skatteplikten regleras i 11 kap. (45 §) även om det

innebär en viss dubblering. Beträffande förarbeten, se under 11 kap. 45 §.

Regeln omfattar även beskattningen av fysiska personer som är delägare i

handelsbolag om handelsbolaget får ett förbjudet lån.

 Bestämmelsen om avskattning av pensionsförsäkring har tagits in i

58 kap. 19 §. Den är i dag placerad i punkt 1 första stycket av

anvisningarna till 31 § KL. Beträffande förarbeten, se under 58 kap. 19 §.

 Bestämmelserna om att avskattningen av ett pensionssparkonto skall

tas upp som inkomst, i dag placerade i 32 § 1 mom. första stycket j och

andra stycket KL, har tagits in i 58 kap. 33 §. Beträffande förarbeten, se

under 58 kap. 33 §.

I propositionen finns inte bestämmelsen med som avgränsar förmåner

och ersättningar från fåmansföretag till inkomstslaget tjänst.

Stoppreglerna föreslås upphävas i lagrådsremissen om stoppreglerna från

den 16 september i år.

4 §

SLK:s förslag (5 §): Överensstämmer bortsett från en redaktionell

ändring med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Juridiska fakulteten vid Uppsala universitet

föreslår att det i harmoni med andra stycket i stället för räntor bör stå

räntekostnader och i stället för lön bör stå lönekostnader. Juridiska

fakulteten vid Lunds universitet anför att i den nu gällande bestämmelsen

i 33 § 4 mom. fjärde stycket KL anges att räntor på skulder för utbildning

får dras av i kapital och att det vore en fördel om de skattskyldiga även i

framtiden skulle kunna ges en sådan ledtråd.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen

behandlar räntor på lån för utbildning m.m., lön till en delägare från ett

handelsbolag samt inkomster och utgifter när en fastighet innehas som

löneförmån.

 I dag finns en bestämmelse i 33 § 1 mom. fjärde stycket KL om att

räntor på lån för utbildning m.m. hänförs till inkomst av kapital. Vid

KL:s tillkomst medgavs enligt 33 § 1 mom. sista stycket KL avdrag för

sådana räntor i inkomstslaget tjänst. År 1985 i samband med införandet

av den förenklade självdeklarationen fördes avdragsrätten över till

inkomstslaget kapital (SOU 1984:21, prop. 1984/85:180, bet.

1984/85:SkU60, SFS 1985:405). Bestämmelsen är en

gränsdragningsbestämmelse. En sådan upplysning som Juridiska

fakulteten vid Lunds universitet efterlyst skulle knappast vara av

pedagogisk betydelse för den skattskyldige. Upplysningar av det slag

som föreslagits skulle enligt regeringens mening tynga lagtexten onödigt

och minska överskådligheten. En sådant tillägg i denna bestämmelse står

inte heller i överensstämmelse med systematiken i IL. Regeringen

föreslår därför ingen ändring i SLK:s förslag i detta avseende.

 Att en delägare i ett handelsbolag inte beskattas i inkomstslaget tjänst

för lön från bolaget framgår i dag av punkt 9 av anvisningarna till 32 §

KL. En i stort sett likalydande bestämmelse har funnits i KL sedan dess

tillkomst, ursprungligen i punkt 8 av anvisningarna till 32 §. Enkla bolag,

m.fl. har tagits bort. Eftersom dessa inte är juridiska personer kan någon

egentlig lön aldrig betalas ut från dem.

 Den som enligt bestämmelserna i 1 kap. 5 § fastighetstaxeringslagen

(1979:1152) likställs med en fastighetsägare beskattas inte i

inkomstslaget tjänst på grund av fastighetsinnehavet även om fastigheten

innehas som en löneförmån. Bestämmelsen, som är hämtad från 32 § 1

mom. fjärde stycket KL, kom till år 1953 (prop. 1953:186, bet.

1953:BevU49, SFS 1953:400).

Juridiska fakulteten vid Uppsala universitet anser att räntor och lön

bör i harmoni med andra stycket bytas ut till räntekostnader och

lönekostnader. I 7.2.1 har regeringen redovisat vilken innebörd termerna

intäkter och kostnader respektive inkomster och utgifter har i detta

förslag till ny inkomstskattelag. I enlighet härmed har intäkter och

kostnader bytts ut mot inkomster och utgifter. Regeringen anser dock inte

att räntor bör ersättas med ränteutgifter.

Definitioner

Pension

5 §

SLK:s förslag (6 §): SLK:s förslag i första stycket utgår delvis från äldre

pensionslagstiftning. I övrigt överensstämmer regeringens förslag

bortsett från några redaktionella ändringar med SLK:s förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Definitionen av

pension finns i punkt 1 första stycket av anvisningarna till 31 § KL.

Resten av anvisningspunkten har placerats i 58 kap. men definitionen av

pension har placerats här eftersom den inte enbart avser

pensionssparande.

 Definitionen infördes år 1932 som en följd av ändrade regler på

försäkringsrättens område (prop. 1932:220, bet. 1932:BevU42, SFS

1932:291). År 1959, i samband med införandet av bestämmelserna om

allmän tilläggspension, utökades definitionen (SOU 1959:12, prop.

1959:175, bet. 1959:LU50, SFS 1959:564).

Definitionen föreslås i regeringens förslag anpassas till reglerna i det

nya pensionssystemet som infördes år 1998 (prop. 1997/98:151 och

1997/98:152, bet. 1997/98:SfU13, SFS 1998:674 och 1998:702 och (bet.

1997/98:FiU20 och bet. 1997/98:SfU13).

 Att belopp som betalas ut från pensionssparkonto också räknas som

pension är en följd av de år 1993 införda reglerna om individuellt

pensionssparande (Ds 1992:45, prop. 1992/93:187, bet. 1992/93:SkU31,

SFS 1993:938) och (SOU 1992:67, SOU 1993:29, Ds 1993:28, prop.

1993/94:50 och prop. 1993/94:85, bet. 1993/94:SkU15 och 16, SFS

1993:1542).

Lagrådet anför att bestämmelsen enligt ordalagen har en vidare

innebörd än vad som avses genom att t.ex. löneförmåner och

avgångsvederlag som betalas ut sedan en anställning upphört räknas som

pension. Lagrådet föreslår att första stycket 3 ges samma formulering

som bestämmelsen hade när den infördes. Den av Lagrådet föreslagna

lydelsen innebär att ordet pension ges två olika betydelser i samma

paragraf. En sådan lösning har efter bestämmelsens införande inte ansetts

som ändamålsenlig eftersom bestämmelsen idag har en annan

formulering. Regeringen anser således inte att den av Lagrådet föreslagna

lydelsen bör återinföras. Även om pension enligt dagen ordalydelse synes

omfatta alla förmåner som utgår när en anställning har upphört är detta

givetvis inte avsikten med bestämmelsen. Visserligen kan en sådan vag

definition ifrågasättas. Gränsdragningen mellan pension och lön har dock

i allt väsentligt lösts i praxis. Regeringen föreslår därför att

bestämmelsen i första stycket 3 får behålla dagens lydelse även i IL.

Periodiskt understöd

6 §

SLK:s förslag: Överensstämmer bortsett från några redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

att varje utbetalning (dvs. oberoende av krav på periodicitet) från en s.k.

familjestiftelse anses som periodiskt understöd är hämtad från punkt 2 av

anvisningarna till 31 § KL. Där har den funnits i stort sett oförändrad

sedan lagens tillkomst. För att markera att bestämmelsen omfattar allt

som utgår från en sådan sammanslutning har förmån lagts till.

Försäkring tecknad i samband med tjänst

7 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Sveriges Advokatsamfund anser att uttrycket

 tecknats i samband med tjänst bör omformuleras på sådant sätt att det

på ett bättre sätt korresponderar med dess verkliga innehåll än vad som

nu är fallet.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Förutsättningarna

för att en sjuk- eller olycksfallsförsäkring skall anses tecknad i samband

med tjänst är i dag placerade i punkt 1 tjugoförsta stycket av

anvisningarna till 31 § KL. Bestämmelsen kom till år 1950 (SOU

1948:22, prop. 1950:93, bet. 1950:BevU49, SFS 1950:308).

Regeringen delar inte Advokatsamfundets bedömning att uttrycket

 tecknats i samband med tjänst är oklart. Regeringen anser att kom-

mitténs förslag är väl formulerat och föreslår ingen ändring i detsamma.

Beskattningstidpunkten

Intäkter

8 §

SLK:s förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag.

Inledningen Inkomster skall tas upp som finns inte med i SLK:s

förslag. Vidare finns i SLK:s förslag några exempel i första stycket på

när en inkomst kommit den skattskyldige till del ... till exempel i form

av bostads- eller kostförmån.

Remissinstanserna: Juridiska fakulteten vid Uppsala universitet är

tveksam till exemplen och anför att exempelgivning typiskt sett hör mer

hemma i lagkommentarer och handböcker än i författningstext.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

när inkomster skall beskattas ger uttryck för den s.k. kontantprincipen.

Bestämmelsen är hämtad från 41 § KL och punkt 4 första stycket av

anvisningarna till denna och fanns med redan vid KL:s tillkomst.

Bestämmelsen om att beskattning skall ske oberoende av om inkomsten

intjänats under beskattningsåret eller tidigare har inte tagits med eftersom

en sådan bestämmelse torde vara onödig.

Regeringen delar Juridiska fakultetens vid Uppsala universitet

bedömning att författningstext normalt inte bör betungas med exempel.

Exemplifieringar har också tagits bort i stor utsträckning i SLK:s förslag

till IL. I regeringens förslag har därför exemplen slopats i denna

bestämmelse.

9 §

SLK:s förslag: Överensstämmer bortsett från några redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Juridiska fakulteten vid Uppsala universitet

föreslår att resan byts ut mot resan eller resorna . Fakulteten anför

vidare att formuleringen en handling eller dylikt som berättigar till

resan är väl allmänt formulerad och framhåller att en alternativ

formulering kunde vara färdbiljett eller dylikt . Svenska

Revisorsamfundet SRS anför att bestämmelsen är otydlig eftersom det

inte framgår om det är innehavet av årskort eller den handling som

utfärdas för de särskilda resorna som är avgörande för bestämmande av

beskattningsår.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

beskattningstidpunkten för förmån av resa på tåg är hämtad från punkt 4

andra stycket av anvisningarna till 41 § KL. Den infördes år 1996 (SOU

1995:94, prop. 1995/96:152, bet. 1995/96:SkU25, SFS 1996:651). Av

förarbetena till bestämmelsen (prop. 1995/96:152 s. 52) framgår att

förmånen skall anses åtnjuten i och med att ett förmånskort kommer i

mottagarens hand. Skälet till nuvarande ordning är att det inte finns

någon möjlighet att kontrollera när en förmånskortsinnehavare första

gången utnyttjar sitt kort eftersom det inte utfärdas särskilda färdbiljetter

inför varje resa. Det kan självfallet finnas andra handlingar som utlöser

beskattning såsom färdbiljett om förmånstagaren inte har kort.

Regeringen anser att den av SLK föreslagna formuleringen omfattar de

situationer som utlöser förmånsbeskattning. Skäl att ändra bestämmelsen

i detta hänseende finns därför inte.

Regeringen anser också att den språkliga utformningen av

bestämmelsen i SLK:s förslag i princip är bra. Regeringen har tagit bort

ordet fria framför inrikes tågresor (se kommentaren till 61 kap. 12

14 §§). Bytet av ordet år till beskattningsår beror på att regeringen

använder normalt ordet beskattningsår i stället för år i IL.

Lagrådet ifrågasätter bestämmelsen från två utgångspunkter. För det

första anser Lagrådet att bestämmelsen i vissa fall medför att beskattning

kommer att ske tidigare än vad som är motiverat med hänsyn till de skäl

som föranlett bestämmelsens införande. För det andra har det inte anförts

några skäl till att just förmånskort på tågresor skall särregleras när det

gäller beskattningstidpunkten. Enligt Lagrådets mening bör

bestämmelsen bli föremål för nya överväganden i det fortsatta

lagstiftningsarbetet.

Regeringen har förståelse för Lagrådets bedömning att bestämmelsens

tillämpningsområde kan ifrågasättas. Förslaget innebär dock ingen

ändring i förhållande till dagens bestämmelse. SLK har varit restriktiv

med att föreslå materiella ändringar. Det är nödvändigt att fullfölja denna

linje om inte lagstiftningsarbetet skall försenas. Regeringen föreslår

därför inte nu någon ändring av bestämmelsen.

10 §

SLK:s förslag (10 a §): Överensstämmer med regeringens förslag

bortsett från att SLK använder ordet hänföras i stället för räknas. Vidare

finns orden fritt eller delvis fritt med.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

förmån av drivmedel är hämtad från punkt 4 första stycket tredje

meningen av anvisningarna till 41 § KL och infördes år 1997 (prop.

1996/97:173, bet. 1997/98:SkU4, rskr. 1997/98:21, SFS 1997:770). I

regeringens förslag har ordet hänföras bytts ut mot räknas. Ändringen

har gjorts för att bestämmelsen skall bli lättare att läsa. Vidare har orden

fritt eller delvis fritt tagits bort. Regeringen anser att orden är onödiga.

11 §

SLK:s förslag: Första stycket överensstämmer bortsett från några

redaktionella ändringar med regeringens förslag. Andra stycket har

tillkommit genom senare lagstiftning.

 Remissinstanserna: Juridiska fakulteten vid Uppsala universitet

anser att ordet får är onödigt och kan utgå.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen i

första stycket behandlar beskattningstidpunkten för den som på grund av

sin tjänst förvärvat värdepapper på förmånliga villkor. Den är hämtad

från punkt 4 fjärde stycket första meningen av anvisningarna till 41 § KL

där den infördes år 1989 (SOU 1989:33, prop. 1989/90:50, bet.

1989/90:SkU10, SFS 1989:1017). I likhet med Juridiska fakulteten vid

Uppsala universitet anser regeringen att ordet får kan utgå i första

stycket.

Bestämmelserna i andra stycket om personaloptioner som är hämtad

från punkt 4 fjärde och sjätte styckena av anvisningarna till 41 § KL,

kom till år 1998 (prop. 1997/98:133, bet. 1997/98:SkU26, SFS

1998:338). En personaloption är inget värdepapper. Den innebär att den

anställde får en rätt att förvärva aktier i framtiden till ett förmånligt pris.

12 §

SLK:s förslag (11 a §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen har

utformats som en hänvisning till de särskilda regler om

beskattningstidpunkten som gäller för avskattning av behållning på

pensionssparkonto och avskattning av pensionsförsäkring.

Kostnader

13 §

SLK:s förslag (12 §): Överensstämmer i huvudsak med regeringens

förslag bortsett från att SLK formulerat bestämmelsen på ett annorlunda

sätt. Inledningen Utgifter skall dras av som finns inte med i SLK:s

förslag.

Remissinstanserna: Juridiska fakulteten vid Lunds universitet och

Svenska Revisorsamfundet SRS anför att uttrycket eller på annat sätt har

kostnaderna riskerar medföra att gränsen mot bokföringsmässiga

grunder blir oklart.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen i

första stycket om när kostnader skall dras av, också det ett uttryck för

kontantprincipen, har sin motsvarighet i 41 § KL och punkt 4 (tidigare

punkt 2) av anvisningarna till denna och har funnits sedan KL:s

tillkomst. SLK har inte tagit med en bestämmelse om att kostnader skall

dras av även om de avser inkomster som förvärvats tidigare eller kommer

att inflyta senare eftersom kommittén anser att en sådan bestämmelse är

onödig. Regeringen delar denna bedömning. Några remissinstanser har

framhållit att uttrycket eller på annat sätt har kostnaderna är oklart och

kan tolkas som en uppluckring av kontantprincipen. I lagrådsremissen

föreslog regeringen att uttrycket skulle ändras till eller på annat sätt har

utgifterna

Kontantprincipen tillämpas inte strikt i gällande rätt i inkomstslaget

tjänst. Sedan lång tid tillbaka har i praxis vissa avsteg gjorts från

kontantprincipen när det gäller investeringar. I RÅ 1989 ref. 23 medgavs

t.ex. avdrag för en anskaffad skrivmaskin endast i form av årliga

värdeminskningsavdrag.

Lagrådet anför att det inte är möjligt att av den föreslagna

formuleringen eller på något annat sätt har utgifterna utläsa att avdrag

för utgifter för exempelvis dyrbarare arbetsredskap skall medges i form

av årliga värdeminskningsavdrag.

Regeringen gör följande bedömning. Det vore önskvärt att i lagtexten

kunna ange i vilka fall avsteg bör göras från kontantprincipen i

inkomstslaget tjänst. Så kan vara fallet enligt praxis, som Lagrådet

påpekat, vid anskaffning av dyrare arbetsredskap. Det kan också gälla vid

inköp av årskort för tågresor och dylikt. Med anledning av den korta tid

som nu står till regeringens förfogande, om inte lagstiftningen kraftigt

skall försenas, är det inte möjligt att i detta lagstiftningsärende

uttömmande reglera undantagen. Regeringen har dock numera formulerat

bestämmelsen i enlighet med SLK:s förslag. Uttrycket eller på annat sätt

har kostnaderna ger uttryck för att vissa avsteg får göras från

kontantprincipen. Någon ändring i förhållande till vad som gäller idag

enligt praxis är inte avsedd.

 Andra stycket har utformats som en hänvisning till de särskilda regler

om beskattningstidpunkten som gäller för avdrag i hobbyverksamhet.

14 §

SLK:s förslag (13 §): Överensstämmer med regeringens förslag bortsett

från en redaktionell ändring.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I paragrafen, som

hämtats från 41 § andra stycket KL, regleras när avdrag får göras för

vissa skatter och avgifter. I regeringens förslag har i förtydligande syfte

lagts till att skatten eller avgiften skall dras av som kostnad.

Bestämmelserna infördes år 1966 (stencil Fi 1965:4, prop. 1966:103, bet.

1966:BevU42, SFS 1966:274) och ändrades när SBL infördes år 1997

(SOU 1996:100, prop. 1996/97:100, bet. 1996/97:SkU23, SFS

1997:483).

 I förslaget har ränta utelämnats, eftersom det inte längre kan ingå

någon ränta som skall dras av i slutlig eller tillkommande skatt.

Bestämmelsen om avdrag för fastighetsskatt har inte heller tagits med

eftersom sådant avdrag inte kan göras i tjänst.

15 §

SLK:s förslag : Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

som avser personaloptioner är nya och infördes år 1998 (prop.

1997/98:133, bet. 1997/98:SkU26, SFS 1998:338). Bestämmelserna är

hämtade från punkt 4 sista stycket av anvisningarna till 41 § KL.

Resultatet

16 §

SLK:s förslag (14 §): Överensstämmer i huvudsak med regeringens

förslag.

Remissinstanserna: Juridiska fakulteten vid Uppsala universitet är

tveksam till formuleringen minskas med avdragen som enligt

fakultetsnämndens uppfattning har karaktären av innehållsmässig

upprepning. Juridiska fakulteten vid Lunds universitet framhåller att det

borde framgå tydligare att underskottsavdraget kan rullas vidare utan

tidsbegränsning, i den mån intäkterna inte förslår.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

hur resultatet beräknas och om avdragsrätt för underskott är hämtad från

34 § KL.

 Den hade sin motsvarighet vid KL:s tillkomst men regleringen av

avdrag för underskott kom till vid 1990 års skattereform (SOU 1989:33,

prop. 1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:650).

 I lagrådremissen hade regeringen ändrat SLK:s förslag såtillvida att

 överskott och underskott hade ersatts med resultatet. Regeringen anser

numera att överskott och underskott är ett bättre uttryck. SLK föreslår att

överskottet eller underskottet skall beräknas genom att intäkterna skall

minskas med avdragen. Regeringen använder normalt i IL termen

kostnader i stället för avdrag. Resultatet skall enligt regeringens förslag

beräknas genom att intäktsposterna minskas med kostnadsposterna.

Motiven för regeringen förslag har i denna del redovisats i avsnitt 7.2.1.

Slutligen har regeringen lagt till orden som kostnad i andra stycket.

Ett förtydligande på sätt som Juridiska fakulteten vid Lunds universitet

efterfrågat i denna bestämmelse skulle enligt regeringens bedömning

tynga lagtexten onödigt utan att något ytterligare tillförs denna. Ett

förtydligande står inte heller i överensstämmelse med systematiken i

övrigt i IL, se t.ex. 14 kap. 22 §.

11 kap. Vad som skall tas upp i inkomstslaget tjänst

Kapitlet innehåller bestämmelser dels om de olika inkomsterna, dels om

ersättningar som är skattefria trots att de betalas ut på grund av tjänst.

Nuvarande motsvarighet finns i 32 § KL med anvisningar. Regleringen i

32 § 1 mom. KL har sedan lagens tillkomst varit inriktad på att täcka in

både kontant lön och naturaförmåner. Där anges också att pension,

livränta, undantagsförmåner, periodiska understöd och liknande

periodiska intäkter hänförs till intäkt av tjänst.

I SLK:s förslag föreskrivs att en inkomst, t.ex. förmån av kost, skall

tas upp som intäkt. Om syftet med en bestämmelse är att ange om en viss

typ av inkomst är skattepliktig eller inte har i regeringens förslag i

allmänhet uttrycket som intäkt tagits bort. Det står således att en inkomst

skall tas upp. Att inkomster som hör till perioden tas upp som intäkter i

tjänst framgår av 10 kap. I vissa fall har som intäkt fått stå kvar om det

behövs för att klargöra innehållet i en bestämmelse. I

allmänmotiveringen har regeringen närmare redovisat hur termerna

används i detta lagförslag, avsnitt 7.2.1.

I kapitlet behandlas först sådana inkomster som inte skall tas upp.

Näringslivets skattedelegation anför att det vore lättare att överblicka om

de paragrafer som rör de skattepliktiga inkomsterna placerades först.

Regeringen anser inte att Näringslivets skattedelegations förslag skulle

innebära en bättre ordningsföljd utan följer SLK:s förslag.

Bakgrund

Ursprungligen gjordes en skillnad mellan å ena sidan statliga

kostnadsersättningar och å den andra kommunala och enskilda. De

statliga var skattefria och avdrag för kostnader fick inte göras. De

kommunala och enskilda skulle däremot tas upp till beskattning och

avdrag för kostnader fick göras. Från år 1963 behandlas kommunala

kostnadsersättningar och kostnadsersättningar från vissa andra offentliga

institutioner på samma sätt som de statliga (SOU 1962:47, prop.

1963:120, bet. 1963:BevU33, SFS 1963:265). Särbehandlingen av de

offentliganställdas kostnadsersättningar togs bort genom 1990 års

skattereform (1990:1, förarbeten, se nedan).

Sedan KL:s tillkomst har två huvudprinciper tillämpats vid

beskattningen av naturaförmåner. Den ena gällde att förmåner som

utgått för tjänsten skulle behandlas som kontant lön, den andra att

värderingen skulle ske enligt ortens pris (marknadsvärdet). På 1940-talet

gjordes förmån av fri sjukvård skattefri, i vart fall om den inte var mer

generös än vad som tillhandahölls av staten. På 1950-talet blev förmåner

av mindre värde skattefria. I lagen fanns före år 1987 bara knapphändiga

regler i stället fylldes lagtexten ut av RSV:s anvisningar för naturaför-

måner. År 1987 togs ett samlat grepp där naturaförmånerna kom att delas

in i två kategorier: dels skattefria personalvårdsförmåner, dels övriga

naturaförmåner som samtliga var skattepliktiga. Bestämmelser om detta

fördes in genom 32 § 3 a 3 e mom. och i punkt 3 b av anvisningarna till

32 § KL (förarbeten, se nedan).

Större ändringar

Med den föreslagna sammansmältningen av 31 § KL och delar av 32 §

1 mom. KL slipper man den upprepning som i dag finns i 32 § 1 mom.

första stycket KL av livränta, undantagsförmåner m.m.

Den äldre behandlingen av de offentliga ersättningarna medförde

behov av att skilja mellan skattepliktiga lönetillägg och skattefria kost-

nadsersättningar. När nu alla sådana ersättningar blivit skattepliktiga

förefaller den detaljreglering som finns i dag onödig. Mot denna

bakgrund har 11 kap. 1 § utformats som en sammanfattning av flertalet

inkomster i inkomstslaget. Övriga paragrafer i 11 kap. tar upp inkomster

som är skattefria, dvs. som är undantag från den i 1 § uttryckta

huvudregeln om skatteplikt eller som skall tas upp trots att de inte faller

in under huvudregeln. Ett antal offentliga ersättningar regleras också

särskilt även om några av dem i och för sig omfattas av huvudregeln.

Bestämmelsen i 32 § 1 mom. tredje stycket KL har tagits bort eftersom

den får anses omfattas av bestämmelserna i 1 §.

 Bestämmelserna i 32 § 1 mom. första stycket h finns i 50 respektive

57 kap. och j i 58 kap. 33 §.

Vissa förarbeten

I kommentaren till paragraferna hänvisas till nedanstående förarbeten

bara genom att det anges årtalet då bestämmelsen infördes eller ändrades.

1987 Närmare reglering av naturaförmåner, Ds Fi 1984:23, Ds Fi

1985:13, Ds Fi 1986:27, prop. 1987/88:52, bet.

1987/88:SkU8, SFS 1987:1303

1990:1 Skattereformen, SOU 1989:33, prop. 1989/90:110, bet.

1989/90:SkU30, SFS 1990:650

1990:2 Skattereformen, prop. 1990/91:54, bet. 1990/91:SkU10, SFS

1990:1421

1992 Skattefrihet för fri kost i vissa fall m.m., SOU 1992:57, prop.

1992/93:127, bet. 1992/93:SkU14, SFS 1992:1596

1993 Ändrade regler om kostnadsersättningar, SOU 1993:44, prop.

1993/94:90, bet. 1993/94:SkU10, SFS 1993:1515

1995 Ändrade bestämmelser för förmånsbeskattning, SOU 1994:98,

prop. 1994/95:182, bet. 1994/95:SkU25, SFS 1995:651

1996 Skattefrihet för utbildning m.m., SOU 1995:94, prop.

1995/96:152, bet. 1995/96:SkU25, SFS 1996:651

Kommentar till paragraferna

Huvudregel

1 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med undantag av några redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Svenska Revisorsamfundet SRS ifrågasätter om

inte bestämmelsen är för vitt syftande. Samfundet anför att det torde vara

möjligt att t.ex. ge ersättningar som inte uttryckligen faller in under

någon av de följande paragraferna men som ändå är skattefria på grund

av att förmånerna inte innebär någon inbesparing av levnadskostnaden

eller på annat sätt ökar den enskildes skatteförmåga. Finansinspektionen

och Svenska Bankföreningen anser att det finns ett behov av en

särreglering beträffande räntefria och lågförräntade lån samt avseende

s.k. förmedlade lån. Organisationerna anför avseende de s.k. förmedlade

lånen att kommitténs skrivning innebär att det saknas regler om hur löst

ett förhållande mellan två parter kan vara utan att det skall anses ha sin

grund i någondera partens tjänst. Organisationerna anför att detta kan

medföra en utvidgning av gällande rätt. Enligt organisationerna skulle en

definition av begreppet förmedlade lån dels underlätta bedömningen av

huruvida en förmån föreligger eller inte, dels utgöra en naturlig koppling

till värderingsreglerna i 61 kap.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Inkomstslaget tjänst

avgränsas i 10 kap. Av 10 kap. 1 § framgår att till inkomstslaget tjänst

räknas inkomster som någon får på grund av egen prestation eller

verksamhet och som inte är att hänföra till kapital eller

näringsverksamhet. En förutsättning för att en inkomst skall anses vara

skattepliktig i inkomstslaget tjänst är att det rör sig om ersättning för

någon prestation.

Bestämmelsen ger uttryck för att inte bara lön och alla andra

ersättningar för arbete från en arbetsgivare eller en uppdragsgivare är

skattepliktig inkomst utan även pensioner. Även ersättning från någon

annan på grund av tjänst är skattepliktig inkomst. Bestämmelsen är

hämtad från 32 § 1 mom. KL och motsvarar dels dagens 32 § 1 mom.

första stycket a, dels b g, dels tredje stycket dels punkterna 1 3 och 4 av

anvisningarna till 32 § KL. Att en förmån för att vara skattepliktig skall

ha åtnjutits av den skattskyldige uttrycks genom regeln att beskattning

sker av vad som erhålls och genom bestämmelserna om beskattningstid-

punkten i 10 kap. 8 §.

I punkt 10 av anvisningarna till 32 § KL finns en bestämmelse om

förmånsbeskattning när en anställd eller en uppdragstagare får låna

pengar av arbetsgivaren eller uppdragsgivaren räntefritt eller till en ränta

som understiger marknadsräntan. Bestämmelsen kom till genom 1990 års

skattereform (1990:1, förarbeten se nedan). Med den generella

utformning som föreslås i 1 § behövs enligt SLK ingen särskild

bestämmelse om att förmån av räntefritt lån skall tas upp. Inte heller

behövs den särskilda regleringen av s.k. förmedlade lån eftersom alla

förmåner som erhålls på grund av tjänsten skall beskattas oavsett om de

kommer från arbetsgivaren eller någon annan. SLK har därför inte tagit

med bestämmelsen. Finansinspektionen och Svenska Bankföreningen har

anfört att det finns ett behov av särregler för ränteförmåner och för s.k.

 förmedlade lån . Regeringen anser att det av lagtexten tillräckligt tydligt

framgår vilka förutsättningar som skall vara uppfyllda för skatteplikt för

sådana lån. Regeringen delar inte organisationernas bedömning att ett

förtydligande behövs för ifrågavarande förmåner och följer därför SLK:s

förslag. Reglerna om värdering av förmåner finns i 61 kap.

Inkomstslaget tjänst har genom skattereformen gjorts till ett

restinkomstslag som skall omfatta alla ersättningar som kan anses

hänförliga till eget arbete eller egen prestation om de inte hör till

näringsverksamhet. Regeringen delar inte Svenska revisorsamfundets

SRS bedömning att bestämmelsen i SLK:s förslag är för vittsyftande.

Förmåner vid tjänsteresa och vid representation

2 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag bortsett från

att ordet fri används framför orden frukost på hotell .

Remissinstanserna: Svenska Revisorsamfundet SRS anser att

begränsningen såvitt gäller intern representation är oklar när det gäller

avgränsningen tillfällig och kortvarig och att det kan hävdas att

innebörden av tillfällig och kort varaktighet inte är identisk.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Förutsättningarna

för skattefrihet för fri kost m.m. framgår i dag av punkt 3 av

anvisningarna till 32 § KL. År 1992 undantogs fri kost under tjänsteresa

med allmänna transportmedel, frukost i samband med vissa

övernattningar samt fri kost vid representation i vissa fall från

beskattning. I prop. 1992/93:127 s. 55 anförs att som s.k.

internrepresentation som inte bör föranleda förmånsbeskattning bör i

förvarande sammanhang ses personalfester, informationsmöten med

personalen, interna kurser och planeringskonferenser. En förutsättning

för skattefrihet uppges vara att sammankomsten har en varaktighet av

högst en vecka och att det inte är fråga om möten som regelbundet hålls

med kort mellanrum samt att det är gemensamma måltidsarrangemang.

Bestämmelsen om internrepresentation utformades i KL i enlighet med

Lagrådets förslag. I SLK:s förslag har bestämmelsen ändrats endast på så

sätt att uttrycket kort varaktighet har bytts ut mot kortvarig. Enligt

regeringens bedömning har innebörden i bestämmelsen inte ändrats.

Regeln har däremot fått en modernare språklig utformning som

överensstämmer med reglerna i övrigt i IL. Regeringen ansluter sig till

SLK:s förslag bortsett från att ordet fri i första stycket, som är onödigt,

tas bort.

Bestämmelsen om skattefrihet för de premier arbetsgivaren betalar för

den anställdes reseskydd har hämtats från samma anvisningspunkt. Den

kom till år 1992.

Förmåner i samband med fredsbevarande tjänst

3 §

SLK:s förslag: Överensstämmer bortsett från en redaktionell ändring

med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

skattefrihet i vissa fall för FN-personal är hämtad från punkt 6 fjärde

stycket av anvisningarna till 32 § KL. Regleringen kom till år 1994

(prop. 1993/94:234, bet. 1993/94:SkU25, SFS 1994:777).

Förmåner till skattskyldiga med sjöinkomst

4 §

SLK:s förslag (3 a §): Överensstämmer i princip med regeringens

förslag. SLK använder ordet fri framför resa till eller från fartyg. Orden

 passagerarfartyg som går i närfart med fastställd tidtabell finns inte

med. I stället står det i SLK:s förslag att skattefriheten inte gäller om

fartyget går i närfart.

Remissinstanserna: Riksskatteverket anför att sista meningen bör

förtydligas så att det framgår att undantaget avser passagerarfartyg som

går i närfart.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

skattefrihet för den som har sjöinkomst är hämtad från punkt 7 av

anvisningarna till 32 § KL som infördes år 1996 (Ds 1991:41, prop.

1995/96:227, bet. 1996/97:SkU3, SFS 1996:1331). Av den nuvarande

bestämmelsen framgår att skattefriheten för förmån av fria resor inte

gäller om fartyget är ett passagerarfartyg som går i närfart med fastställd

tidtabell. I regeringens förslag har bestämmelsen formulerats om så att

den överensstämmer med gällande regler. Ordet fri är enligt regeringens

mening onödigt och har därför tagits bort.

Sista meningen har utformats som en hänvisning.

5 §

SLK:s förslag (56 kap. 12 a §) : Överensstämmer i sak med regeringens

förslag. SLK har formulerat bestämmelsen så att förmånen skall

värderas till 0 i stället för att förmånen inte skall tas upp . Vidare finns

ordet fritt framför logi i SLK:s förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

värdering av fritt logi ombord är hämtad från 42 § fjärde stycket KL. Den

tillkom i samband med att lagen (1958:295) om sjömansskatt upphävdes

år 1996 (Ds 1991:41, prop. 1995/96:227, bet. 1996/97:SkU:3, SFS

1996:1331).

SLK har formulerat bestämmelsen på samma sätt som den är

formulerad i dag. En annan lösning, som materiellt sett ger samma

resultat, är att föreskriva att värdet av förmånen av fritt logi ombord på

fartyg inte skall tas upp. Bestämmelsen om förmån av resor är

formulerad så att förmånen inte skall tas upp. Bestämmelsen om förmån

av logi för sjömän kan, om den får en annan formulering, placeras i

anslutning till bestämmelsen om resor. De särskilda bestämmelserna som

gäller för sjömän blir lättare att hitta om de är samlade på ett ställe i IL. I

regeringens förslag har regeln därför formulerats om och placerats i detta

kapitel.

6 §

SLK:s förslag (4 §) Överensstämmer bortsett från några redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

att arbetsgivarens kostnader för att trygga arbetstagarens pensioner inte

är skattepliktig förmån är hämtad från punkt 3 av anvisningarna till 32 §.

Den infördes år 1975 (DsFi 1971:07, prop. 1975/76:31, bet.

1975/76:SkU20, SFS 1975:1347).

Dator

7 §

SLK:s förslag (4 a§): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

skattefrihet för den som privat använder arbetsgivarens dator är hämtad

från 32 § 3 c mom. andra stycket KL. Den infördes år 1997 (prop.

1996/97:173, bet. 1997/98:SkU4, rskr. 1997/98:21, SFS 1997:770).

Varor och tjänster av begränsat värde

8 §

SLK:s förslag (5 §): Överensstämmer med undantag för några

redaktionella ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

undantag från förmånsbeskattning för varor och tjänster i vissa fall

kommer från 32 § 3 c mom. första stycket KL där den infördes år 1995.

Kläder

9 §

SLK:s förslag (6 §) : Överensstämmer bortsett från några redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Förmån i form av

arbetskläder m.m. som inte lämpligen kan användas för privat bruk är

skattefria sedan år 1987. Bestämmelsen är hämtad från 32 § 3 c mom.

KL.

Uttrycket arbetet har av SLK bytts mot tjänsten bl.a. på grund av att

exempelvis uniformer ofta är mer avpassade för tjänsteställningen än för

arbetets art.

Statsministerns tjänstebostad

10 §

SLK:s förslag (7 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

skattefrihet för statsministerbostad är hämtad från 32 § 3 g mom. KL som

infördes år 1995 (bet. 1994/95:SkU43, SFS 1995:987).

Personalvårdsförmåner

11 och 12 §§

SLK:s förslag (8 och 9 §§): Överensstämmer bortsett från några

redaktionella ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Att förmåner av

mindre värde för att personalen skall trivas är skattefria är hämtad från

32 § 3 e mom. KL. Bestämmelsen infördes år 1987. I 1990 års

skattereform skärptes bestämmelsen genom att man markerade att den

skulle gälla trivselskapande, enklare åtgärder av mindre värde (1990:1).

År 1993 kopplades uttrycket mindre värde till begreppet förmån. Detta

gjorde man för att markera att personalvårdsförmåner för att vara

skattefria skall vara av mindre värde. Rabatter undantogs från

begreppet personalvårdsförmåner och reglerades separat i 32 § 3 f mom.

KL utan ändring i sak.

Rabatter

13 §

SLK:s förslag (10 §): Överensstämmer med regeringens förslag. SLK

använder dock ordet svenska framför koncern. Vidare använder SLK

uttrycket varor och tjänster i stället för en vara eller tjänst i första

meningen framför orden från arbetsgivaren.

Remissinstanserna: Juridiska fakulteten vid Uppsala universitet

ifrågasätter behovet av ordet direkt i uttrycket är en direkt ersättning för

utfört arbete och anför att även rabatt som givits indirekt för utfört

arbete torde vara en skattepliktig ersättning eller förmån enligt 1 §.

Näringslivets skattedelegation anför att begreppet koncern bör

behållas eller också bör det av lagtexten framgå att även utländska

koncerner omfattas av regleringen. Delegationen menar att den

föreslagna ändringen medför en materiell ändring som inskränker

gällande rätt.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

beskattning av personalrabatter fick sin nuvarande utformning år 1995.

Den är hämtad från 32 § 3 f mom. KL. I samband med att rabatter i 32 §

3 e mom. KL uttryckligen undantogs från skattefrihet markerades i 32 §

3 f mom. KL att någon saklig ändring beträffande sedvanliga rabatter inte

var avsedd. Sedvanliga rabatter hade även tidigare behandlats som

skattefria personalvårdsförmåner.

Regeringen delar inte Juridiska fakultetens vid Uppsala universitet

bedömning att ordet direkt kan utgå. Om ordet direkt tas bort blir alla

personalrabatter skattepliktiga eftersom förmånen erhålls på grund av

tjänsten. Regeringen följer därför SLK:s förslag.

I likhet med Näringslivets skattedelegation anser regeringen att

bestämmelsen även bör vara tillämplig på rabatter från företag i samma

utländska koncern. Ordet svenska har därför tagits bort. Av språkliga skäl

har regeringen ändrat uttrycket varor och tjänster före orden från

arbetsgivaren till en vara eller tjänst .

Gåvor till anställda

14 §

SLK:s förslag (11 §): Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett

från några redaktionella ändringar.

 Remissinstanserna: Svenska Revisorsamfundet SRS anser att

bestämmelsen bör utformas så att det klart framgår att den avser gåvor

som utgår på grund av anställningsförhållande.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

skattefrihet för vissa gåvor på grund av tjänsten är hämtad från 32 §

3 d mom. KL. Den infördes år 1987. Tidigare hade gåvor i viss

utsträckning varit skattefria på grund av praxis.

Av 8 kap. 2 § framgår att gåvor är skattefria. Bestämmelserna i detta

kapitel avser ersättningar, förmåner och annat som utgått på grund av

tjänst. Bestämmelsen omfattar därför bara gåvor som erhålls på grund av

anställning eller liknande. Regeringen anser att ett sådant förtydligande

som Svenska Revisorsamfundet SRS efterfrågar inte behövs. Regeringen

ansluter sig till SLK:s förslag med undantag av att paragrafen har

omarbetats språkligt för att den skall bli lättare att läsa och förstå.

Bestämmelsen om en gåva i pengar har brutits ut till ett nytt andra

stycke.

Förvärv av aktier

15 §

SLK:s förslag (12 §): Överensstämmer i sak med regeringens förslag

med undantag av att ordet svenska finns med i första stycket i SLK:s

förslag framför ordet koncern..

Remissinstanserna: Näringslivets skattedelegation anser att begreppet

koncern bör behållas eller att lagtexten förtydligas så att det framgår att

även utländska koncerner omfattas av regleringen. Delegationen anför

vidare att enligt nuvarande bestämmelse, punkt 3 a av anvisningarna till

32 § KL, är en av förutsättningarna för att beskattning inte skall ske att

aktier på grund av samtidigt erbjudande har förvärvats även av andra än

bolagets anställda och aktieägare, samt anställda och aktieägare i annat

bolag, som ingår i samma koncern som bolaget, på samma villkor som

gällt för de anställda. I kommitténs förslag har annat bolag bytts mot

andra bolag. Delegationen anför att enligt gällande rätt torde det inte

krävas att flera än de anställda inom ett annat bolag inom samma koncern

samtidigt förvärvar aktier för att regeln skall vara tillämplig. För att

ändringen inte skall föranleda en oavsiktlig skärpning av regeln bör

enligt delegationen rekvisitet annat bolag behållas.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om att anställdas förvärv av aktier i vissa fall inte skall tas upp finns i dag

i punkt 3 a av anvisningarna till 32 § KL där de funnits sedan de infördes

år 1984 (Ds Fi 1984:21, prop. 1984/85:80, bet. 1984/85:SkU21, SFS

1984:951).

Efter en utvidgning år 1991 omfattas till skillnad mot tidigare även

förvärv av aktier i ett företag som marknadsnoterats (SOU 1989:72, prop.

1990/91:142, bet. 1990/91:NU37, SFS 1991:982).

Regeringen anser i likhet med Näringslivets skattedelegations att

bestämmelsen även bör omfatta utländska koncerner. Ordet svenska har

därför tagits bort i första stycket framför ordet koncern. Regeringen delar

däremot inte Näringslivets skattedelegations farhågor att förslaget i

första stycket 1 innebär en skärpning av regeln.

Regeringen har formulerat om bestämmelsen i förhållande till

lagrådsremissen och utformat den med utgångspunkt i Lagrådets förslag.

Lagrådet anför i yttrandet att första och andra styckena är svårlästa och

föreslår bl.a. att bestämmelsen i andra stycket förs över till första stycket

2. Regeringen anser att punkten 2 blir onödigt lång och svår att förstå om

Lagrådets förslag följs i denna del. Regeringen låter därför bestämmelsen

stå kvar i andra stycket.

Lagrådet ifrågasätter också om inte den föreslagna bestämmelsen i

andra stycket bör avse även sådana aktier som en anställd har

företrädesrätt att teckna om han avyttrar företrädesrätten till andra än de

anställda och aktieägarna. Det Lagrådet efterlyser är emellertid fråga om

en sådan större materiell ändring som regeringen inte anser sig böra ta

ställning till i detta lagstiftningsärende.

16 §

SLK:s förslag (12 a §): Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om personaloptioner infördes år 1998 (prop. 1997/98:133, bet.

1997/98:SkU26, SFS 1998:338). De är hämtade från punkt 4 femte

stycket av anvisningarna till 41 § KL. Paragrafen har ändrats i

förhållande till lagrådsremissen på så sätt att orden i Sverige har tagits

bort eftersom de är onödiga. När uttrycken begränsat och obegränsat

skattskyldig används i IL avses alltid den skattskyldiges status i Sverige.

Utbildning vid omstrukturering m.m.

17 §

SLK:s förslag (13 §): Överensstämmer bortsett från en redaktionell

ändring med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

skattefrihet för vissa utbildningsförmåner i samband med arbetslöshet,

omstrukturering av företag m.m. infördes år 1996.

Enligt 4 kap. 2 § skall vad som gäller för fysiska personer tillämpas

också på dödsbon. Eftersom dödsbon inte kan ha närstående blir regeln i

andra stycket andra meningen inte tillämplig när arbetsgivaren är ett

dödsbo men detta har inte särskilt markerats.

Hälso- och sjukvård

18 §

SLK:s förslag (14 §): Överensstämmer i sak med regeringens förslag.

 Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

beskattning av förmåner av bl.a. hälsovård är hämtad från 32 § 3 b mom.

KL. Den fick sin nuvarande utformning år 1995. Dessförinnan var

förmån av offentligt finansierad sådan vård skattefri. Bestämmelsen

infördes ursprungligen år 1987.

I lagrådsremissen har regeringen föreslagit en annan formulering av

bestämmelsen. Lagrådet anser emellertid att den föreslagna lydelsen blir

otydlig och föreslår att bestämmelsen formuleras i enlighet med SLK:s

förslag. Regeringen har formulerat bestämmelsen med utgångspunkt i

Lagrådets förslag, dock har vissa omskrivningar gjorts för att

bestämmelsen skall bli lättare att läsa.

Grupplivförsäkringar m.m.

19 §

SLK:s förslag (15 §): Överensstämmer bortsett från några redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Skattefriheten för

fri grupplivförsäkring i första och andra styckena finns i 32 § 3 a mom.

SIL. Den infördes år 1963 (i 3 mom.) och flyttades år 1987 över till

3 a mom. (prop. 1963:24, bet. 1963:BevU12, SFS 1963:50).

Bestämmelsen i tredje stycket om skattefrihet för belopp som betalas ut

av en arbetsgivare utan att det finns någon försäkring är hämtad från 19 §

första stycket fjärde ledet KL. Den infördes år 1990 (prop. 1990/91:54,

bet. 1990/91:SkU12, SFS 1990:1457).

Gruppsjukförsäkringar

20 §

SLK:s förslag (16 §) : Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

skattefrihet för vissa gruppsjukförsäkringar har hämtats från 32 §

3 a mom. KL. Den infördes år 1972 och flyttades år 1987 över till 32 §

3 a mom. KL (prop. 1972:77, bet. 1972:SkU27, SFS 1972:254).

Skatteplikt för utfallande belopp infördes år 1990 (1990:1).

Ersättningar till UD- och SIPRI-anställda

21 §

SLK:s förslag (17 §): Överensstämmer bortsett från några redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

att vissa kostnadsersättningar och förmåner för bl.a. UD-anställda är

skattefria har hämtats från 32 § 3 mom. KL. Vid KL:s tillkomst fanns en

bestämmelse om skattefrihet för bl.a. diplomatisk personal anställd

utanför Sverige. Den utgjorde bara en exemplifiering av den allmänna

grundsatsen att statliga kostnadsersättningar undantogs från skatteplikt.

Reglerna om skattefrihet för personal i biståndsverksamhet kom till år

1966 (SOU 1962:59, stencil Fi 1963:9, prop. 1966:127, bet.

1965:BevU54, SFS 1966:729) och för SIPRI-anställda år 1980 (DsUD

1979:1, prop. 1979/80:106, bet. 1979/80:SkU48, SFS 1980:268).

Ersättningarna i denna paragraf är de enda som förblev skattefria när

de statliga kostnadsersättningarna annars genomgående blev

skattepliktiga vid 1990 års skattereform.

Ersättningar till utländska forskare

22 och 23 §§

SLK:s förslag (18 och 19 §§): Överensstämmer bortsett från ett par

redaktionella ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om skattefrihet i vissa fall för utländska forskare med tillfälligt arbete i

Sverige är hämtade från 1 3 och 5 §§ samt 6 § första stycket lagen

(1984:947) om beskattning av utländska forskare. Lagen infördes år 1984

(prop. 1984/85:76, bet. 1984/85:SkU22). Bestämmelsen i 5 § tredje

meningen om att avdrag inte skall göras för kostnader som täcks av

skattefria ersättningar finns i 12 kap. 3 § i IL. Övriga bestämmelser i

lagen om beskattning av utländska forskare är förfaranderegler och bör

stå i en särskild lag.

Ersättningar för tjänstgöring hos det svenska totalförsvaret

24 §

SLK:s förslag (20 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

dagpenning vid utbildning och tjänstgöring inom totalförsvaret är hämtad

från punkt 12 femte stycket av anvisningarna till 32 § KL och infördes år

1976 (prop. 1976/77:45, bet. 1976/77:SkU15, SFS 1976:1083).

25§

SLK:s förslag (21 §): Överensstämmer bortsett från några redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I paragraferna finns

bestämmelser om hur ersättningar till totalförsvarspliktiga behandlas.

Bestämmelserna har sin nuvarande placering i punkt 6 och punkt 12

femte stycket av anvisningarna till 32 § KL. Termen totalförsvarspliktiga

infördes år 1995 (prop. 1994/95:6, bet. 1994/95:SkU40, SFS 1995:750).

Punkt 6 av anvisningarna till 32 § KL kom till år 1940 (1940 års

urtima riksdag, prop. 1940:15, bet. 1940:SäU4, SFS 1940:876). Den har

därefter ändrats vid ett flertal tillfällen bl.a. på grund av förändringar i

värnpliktslagstiftningen (DsFö 1982:4, prop. 1982/83:115, bet.

1982/83:FöU11, SFS 1983:333).

Enligt familjebidragsförordningen (1991:1492) kan familjebidrag

lämnas i form av familjepenning, bostadsbidrag, näringsbidrag och

begravningsbidrag. Familjebidragen betalades ursprungligen ut generellt

och var skattepliktiga. När de i stället blev behovsprövade infördes år

1962 skattefrihet med undantag för näringsbidragen (prop. 1962:131, bet.

1962:BevU46, SFS 1962:218).

Familjebidrag i form av näringsbidrag är i första hand avsedda för att

täcka avlöningskostnader för en ersättare som den värnpliktige kan ha

haft i sin näringsverksamhet under den tid han varit inkallad. I andra

hand kan bidrag lämnas för att täcka kostnader som behövs för att

återuppta en näringsverksamhet som måste avbrytas under

värnpliktstjänstgöringen. Beskattningen sker alltså inte direkt enligt

reglerna för näringsbidrag i allmänhet även om det finns gemensamma

drag. Bidrag kan lämnas om näringsverksamheten bedrivs direkt av den

värnpliktige eller av dennes make eller genom ett handelsbolag eller

aktiebolag som till övervägande del ägs av den värnpliktige eller maken.

Detta kan ge upphov till vissa tveksamheter som dock inte tycks ha

behandlats när rätten till näringsbidrag år 1982 utvidgades till att gälla

även då verksamheten bedrevs genom en juridisk person (prop.

1981/82:102, bil.2, bet. 19 81/82:FöU18, SFS 1982:469). Enligt

regeringens mening bör en uttrycklig bestämmelse införas om hur

beskattningen skall ske.

Av 8 kap. lagen (1994:1809) om totalförsvarsplikt framgår vilka

ersättningar som kan betalas ut till de värnpliktiga. Dit räknas t.ex.

dagpenning (skattepliktig) och dagersättning (ej skattepliktig). I

förordningen (1995:2239) om förmåner till totalförsvarspliktiga finns

ytterligare bestämmelser om de olika ersättningarna.

De viktigaste ändringarna i övrigt ägde rum år 1966 då be-

stämmelserna utsträcktes till att gälla även för den som fullgör vapenfri

tjänst och år 1970 för hemvärnspersonal samt år 1976, i samband med

införandet av ett nytt förmånssystem för de värnpliktiga (prop. 1966:103,

bet. 1966:BevU42, SFS 1966:274, prop. 1970:111, bet. 1970:BevU38,

SFS 1970:130 samt prop. 1976/77:45, bet. 1976/77:SkU15,

SFS 1976:1083).

Resa vid anställningsintervju

26 §

SLK:s förslag (22 §): Överensstämmer bortsett från några redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

skattefrihet för anställningsresor är hämtad från 19 § första stycket

tjugofemte ledet KL. Den infördes år 1993 (SOU 1993:44, prop.

1993/94:90, SFS 1993/94:SkU12, SFS 1993:1523). Kompletteringen

avseende EU och EES infördes år 1996.

Flyttningsersättningar

27 §

SLK:s förslag (8 kap. 13 § och 11 kap. 23 §): Överensstämmer

väsentligen med regeringens förslag. SLK använder uttrycket

flyttningskostnader i stället för utgifter för flyttning . I första meningen

står att ersättningen skall betalas av arbetsgivaren i verksamheten på den

nya orten . Andra meningen i första stycket börjar med ordet omfattar i

stället för ordet om.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

flyttningsersättningar är hämtad från 32 § 4 mom. KL. Den infördes år

1963 (prop. 1963:24, bet. 1963:BevU12, SFS 1963:50). I regeringens

förslag används uttrycket utgifter för flyttning i stället för

flyttningskostnader. Ändringen beror på att i regeringens förslag i IL

används uttrycket utgift normalt när det inte är fråga om periodiserade

utgifter. Frågan har behandlats närmare i allmänmotiveringen, avsnitt

7.2.1.

År 1993 ändrades bestämmelsen genom att den tidigare kopplingen till

vad som utgick till en statligt anställd togs bort. Samtidigt tillkom dels

definitionen av flyttningskostnader, dels bestämmelsen att den del av

ersättningen som avser körning med egen bil är skattefri bara så länge

den inte överstiger nivån för det avdrag som skall göras vid resor mellan

bostaden och arbetsplatsen. I regeringens förslag motsvarar definitionen

av utgift för flyttning den tidigare definitionen av flyttningskostnader.

I likhet med i konsumentköplagen (1990:932) används i IL uttrycket

lösa saker i stället för lösöre. Termerna är synonyma, jfr prop.

1989/90:89 s. 29.

I nuvarande lagtext finns ingen begränsning till arbetsgivaren i

verksamheten på den nya orten . I regeringens förslag har dessa ord

därför tagits bort i första meningen. Omskrivningen av andra meningen i

första stycket i regeringens förslag har gjorts för att det eftersträvas att

bestämmelserna i IL skall i möjligaste mån vara enhetligt uppbyggda.

Att vissa flyttningsbidrag som betalas ut av arbetsmarknadsmyndighet

är skattefria framgår i dag av punkt 1 sjunde stycket av anvisningarna till

19 § KL. Bestämmelsen infördes år 1981 (prop. 1980/81:126, bet.

1980/81:AU21, SFS 1981:553). Arbetsmarknadsmyndighet infogades år

1987 (prop. 1987/88:34, bet. 1987/88:SkU7, SFS 1987:1156).

Bestämmelsen som var placerad i 8 kap. 13 § i SLK:s förslag, har med

anledning av vad Lagrådet yttrat placerats här i stället tillsammans med

de andra bestämmelserna om flyttningsersättningar.

Ersättningar till företrädare i Europaparlamentet

28 §

SLK:s förslag (24 §): Överensstämmer, bortsett från några redaktionella

ändringar, med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

skattefrihet för vissa företrädare i Europaparlamentet är hämtad från 32 §

3 mom. KL och infördes år 1996.

Ersättningar vid arbetskonflikt

29 §

SLK:s förslag (24 §): Överensstämmer med regeringens förslag bortsett

från några redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

att ersättning vid arbetskonflikt inte är skattepliktig har hämtats från

punkt 8 av anvisningarna till 32 §. Den har inte ändrats sedan KL:s

tillkomst, då punkt 7.

Sjukpenning

Föräldrapenning och vårdbidrag

Ersättning vid utbildning och arbetslöshet

Utvecklingsersättningar till ungdomar

Studiestöd

Bidrag till deltagare i arbetsmarknadsutbildning m.fl.

Ersättningar vid arbetslöshet

30 36 §§

SLK:s förslag (26 30 §§ och 8 kap. 11, 11 a och 12 §§):

Överensstämmer bortsett från några redaktionella ändringar med

regeringens förslag. Bestämmelsen om utvecklingsersättning i 33 § finns

inte med i SLK:s förslag.

Remissinstanserna: Riksskatteverket anmärker att bestämmelsen i

36 § (30 § i SLK:s förslag) inte bara behandlar bidrag utan även andra

former av stöd. Verket föreslår att ordet bidrag byts ut till ersättning i

första meningen.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna i

30 § om att vissa förmåner enligt socialförsäkringssystemet och

studiebidrag m.m. skall tas upp som intäkt av tjänst är i dag samlade i

punkt 12 av anvisningarna till 32 § KL. Anvisningspunkten infördes år

1973 (dessförinnan hade sjukpenning varit skattefri) och har därefter

ändrats i takt med att bl.a. socialförsäkringssystemet byggts ut (SOU

1972:50, prop. 1973:49, bet. 1973:SkU30, SFS 1973:434).

Bestämmelsen och skattefrihet för utvecklingsersättning till ungdomar

i 33 § är hämtad från 19 § första stycket tjugotredje ledet KL. Den

infördes år 1997 (prop. 1997/98:1 utg. omr. 12, bet. 1997/98:AU1, SFS

1997:1292). Bestämmelsen har flyttats hit på Lagrådets förslag från

8 kap.

År 1975 infördes skatteplikt för vuxenstudiebidrag och följande år för

utbildningsbidrag för doktorander (prop. 1975:98, bet. 1975:SkU27, SFS

1975:327 respektive prop. 1975/76:193, bet. 1975/76:SkU62, SFS

1976:331). Ersättningar enligt arbetsskadeförsäkringen, statligt

personskadeskydd samt krigsskadeersättning till sjömän blev

skattepliktiga år 1977 (SOU 1976:50, prop. 1976/77:64, bet.

1976/77:SfU21, SFS 1977:279). År 1982 kom bestämmelser om att

själva merkostnadsdelen av vårdbidraget inte skulle beskattas (DsS

1981:15, prop. 1981/82:216, bet. (1981/82:SfU18, SFS 1982:779).

Reglerna om vårdbidrag är senast ändrade år 1997 (prop.1997/98:1 utg.

omr. 12, bet. 1997/98:AU1, SFS 1997:1292). Bestämmelserna om

studiestöd ändrades år 1996 (prop. 1996/97:1, utg. omr. 15, bet.

1996/97UbU2, SFS 1996:1394). Reglerna om ersättning till deltagare i

teckenspråkutbildning för vissa föräldrar (TUFF) kom till år 1998 (prop.

1997/98:150, bet. 1997/98:FiU20, SFS 1998:683).

För att begränsa tillämpningen till svenska förhållanden tas en

hänvisning in till de lagar där utbildningsbidrag samt särvux nämns.

I 34 § andra stycket finns bestämmelserna om skattefrihet för vissa

bidrag enligt studiestödslagen. De infördes år 1975 (prop. 1975:98, bet.

1975:SkU27, SFS 1975:327). De är i dag placerade i 19 § första stycket

tolfte ledet KL och har sedan tillkomsten justerats på grund av ändringar

i studiestödslagen, senast år 1988 (prop. 1987/88:176, bet.

1988/89:SkU13, SFS 1988:1530). Av 1 kap. 1 § studiestödslagen

framgår att internatbidrag räknas som studiestöd. Numera omfattar 6 kap.

inga andra studiestöd än internatbidrag. Att uttrycket internatbidrag tagits

bort innebär därför ingen saklig ändring. Bestämmelsen som fanns i

SLK:s förslag i 8 kap. har fått sin placering här i enlighet med Lagrådets

förslag.

Bestämmelserna i 35 § har fått sin placering på förslag av Lagrådet.

Bestämmelsen i 35 § första stycket är hämtad från 19 § första stycket

tolfte ledet KL och punkt 1 sjunde stycket av anvisningarna till 19 § KL.

Bestämmelsen om att vissa bidrag till dem som deltar i

arbetsmarknadsutbildning är skattefria och infördes år 1975, se under

12 §. Bestämmelsen om att bidrag till arbetslösa och partiellt arbetsföra

är skattefria till viss del infördes år 1959 (prop. 1959:153, bet.

1959:BevU57, SFS 1959:515). Ursprungligen avsåg skattefriheten all

ersättning men år 1973 infördes en begränsning till traktamenten och

särskilda bidrag (SOU 1972:50, prop. 1973:49, bet. 1973:SkU30, SFS

1973:434).

I dag är skattefriheten angiven som särskilt bidrag respektive

 traktamente och särskilt bidrag och de närmare bestämmelserna om

bidrag meddelas i förordning. Eftersom det bör framgå av lagen vilka

slags bidrag det är fråga om har lagtexten preciserats. Det innebär ingen

ändring i sak (prop. 1975:98 s. 11). Första stycket har formulerats om i

förhållande till förslaget i lagrådsremissen för att det skall bli lättare att

läsa sig till vilka bidrag som omfattas av skattefriheten av bestämmelsen.

Bestämmelsen i 35 § andra stycket om skattefrihet för bidrag till vissa

funktionshindrade elever följer i dag av punkt 1 nionde stycket av

anvisningarna till 19 § KL. Den kom till år 1995 (prop. 1995/96:102, bet.

1995/96:SkU15, SFS 1995:1521). I bestämmelsens nuvarande

utformning anges att skatteplikt inte föreligger för bidrag enligt

förordningen (1995:667) om bidrag till vissa funktionshindrade elever i

gymnasieskolan. Eftersom det bör framgå av lagen vilken typ av bidrag

skattefriheten avser har bestämmelsen omarbetats så att den i stället

beskriver vilken sorts bidrag det är fråga om.

Bestämmelserna i 36 § om arbetslöshetsbidrag fick sin nuvarande

utformning år 1997 när bestämmelserna om kontant

arbetsmarknadsunderstöd togs bort (prop. 1996/97:107, bet.

1996/97:AU13, SFS 1997:244). Bestämmelsen om ersättning vid

generationsväxling kom till år 1997 (prop. 1997/98:1 utg. omr. 13, bet.

1997/98: AU1, SFS 1997:1272). i första meningen har ordet bidrag

ersatts med ersättning enligt Riksskatteverkets förslag.

Livräntor

37 §

SLK:s förslag (31 §): Överensstämmer i huvudsak med regeringens

förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsens

första stycke är hämtat från 32 § 2 mom. KL. En motsvarighet fanns i KL

redan vid dess tillkomst.

Procentsatserna fanns med redan då. Paragrafen har sedan minskat i

omfång och fick i stort sin nuvarande utformning år 1950 (SOU 1948:22,

prop. 1950:93, bet. 1950:BevU49, SFS 1950:308).

Yrkesskadeförsäkring infördes i bestämmelsen år 1955 (prop.

1955:166, bet. 1955:BevU42, SFS 1955:245), trafikförsäkring år 1961

(prop. 1961:5, bet. 1961:BevU2, SFS 1961:42) och arbets-

skadeförsäkring år 1977 (SOU 1976:50, prop. 1976/77:64, bet.

1976/77:SfU 21, SFS 1977:279).

Bestämmelsen i andra stycket är i dag placerad i 32 § 1 mom. första

stycket d KL.

Lagrådet anför att orden eller annan ansvarighetsförsäkring i första

stycket bör bytas ut mot ansvarsförsäkring. Vidare föreslår Lagrådet att

några ytterligare redaktionella justeringar görs i första stycket.

Regeringen har formulerat bestämmelsen i enlighet med Lagrådets

förslag.

Lagrådet föreslår också att andra stycket formuleras om för att vinna i

tydlighet. Regeringen anser inte att den av Lagrådet föreslagna lydelsen

blir tydligare. Upprepningarna i Lagrådets förslag medför däremot att

andra stycket i paragrafen blir längre. Regeringen anser inte att det finns

skäl att frångå SLK:s förslag i denna del.

Engångsbelopp

38 §

SLK:s förslag (32 §): Överensstämmer bortsett från några redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

beskattning av engångsbelopp för personskador är hämtad från punkt 1

fjärde stycket av anvisningarna till 19 § KL. Den infördes år 1977 (DsFi

1975:8, prop. 1976/77:50, bet. 1976/77:SkU19, SFS 1977:41).

39 §

SLK:s förslag (33 §): Överensstämmer bortsett från en redaktionell

ändring med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

hur beskattningen påverkas av att en livränta byts ut mot ett

engångsbelopp är hämtad från punkt 1 femte stycket av anvisningarna till

19 § KL. De infördes år 1955 (förarbeten, se 37 §) och fick sin nuvarande

utformning år 1977 (förarbeten se 38 §).

Barnpension

40 §

SLK:s förslag (34 §): Överensstämmer bortsett från några redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

skattefrihet för viss del av barnpension är hämtad från 19 § första stycket

trettonde ledet KL. Den infördes år 1990 (prop. 1990/91:54, bet.

1990/91:SkU12, SFS 1990:1457).

Ersättningar från arbetsgivare som står självrisk

41 §

SLK:s förslag (35 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

beskattningen av utbetalning från arbetsgivare som står s.k. självrisk är

hämtad från punkt 1 sjätte stycket tredje meningen av anvisningarna till

19 § KL. Ordet självrisk förekommer inte i arbetsskadelagen men staten

står s.k. självrisk för sina anställda, dvs. ersättningen betalas ut direkt av

statsmedel och inte enligt arbetsskadeförsäkringslagen. Bestämmelsen

fick i stort sett sin nuvarande lydelse år 1954 (prop. 1954:64, bet.

1954:BevU31, SFS 1954:204). En föregångare till den tredje meningen

hade införts år 1950 (SOU 1948:22, prop. 1950:93, bet. 1950:BevU49,

SFS 1950:308).

Ersättningar för sjukvårdsutgifter

42 §

SLK:s förslag (36 §): Överensstämmer bortsett från en redaktionell

ändring med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

att ersättningar för sjukvårds- eller läkarkostnader, som i annan form än

livränta betalas ut på grund av sjuk- eller olycksfallsförsäkringar som

tagits i samband med tjänst är skattefria, är hämtad från 32 § 1 mom.

första stycket e. Den infördes i momentet år 1950 (SOU 1948:22, prop.

1950:93, bet. 1950:BevU49, SFS 1950:308). Den utgör ett undantag från

huvudregeln om skatteplikt. Av 10 kap. 2 § framgår att ersättningar på

grund av nämnda försäkringar räknas till inkomstslaget tjänst. Före år

1995 var sjukvårds- eller läkarkostnader inom den offentligt finansierade

vården i Sverige skattefria.

Lagrådet anför att paragrafen skall jämföras med 11 kap. 18 § som

behandlar beskattningen av förmån av hälso- och sjukvård. En skillnad

mellan paragraferna är att utgifter för läkare anges särskilt i förevarande

paragraf medan förmån av läkarvård torde omfattas av uttrycket förmån

av sjukvård i 11 kap. 18 §. Lagrådet förordar att en samordning sker på

så sätt att läkarkostnader får utgå i förevarande paragraf. Lagrådet

föreslår också några andra redaktionella ändringar i lagtexten.

Regeringen delar Lagrådets bedömning att läkarkostnader bör omfattas

av begreppet sjukvårdskostnader och att det därför kan utgå i denna

paragraf. Regeringen har utformat paragrafen på sätt som Lagrådet

föreslagit.

Utländska pensionsförsäkringar

43 §

SLK:s förslag (36 a §): Överensstämmer i princip med regeringens

förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

skattefrihet i vissa fall för utländska pensionsförsäkringar är hämtad från

32 § 1 mom. femte stycket KL som infördes år 1996 (Ds 1996:27, prop.

1995/96:231, bet. 1996/97:SkU4, SFS 1996:1240).

Regeringen har i lagrådsremissen formulerat om bestämmelsen för att

den skall bli lättare att läsa och förstå. Första och andra styckena i SLK:s

förslag har slagits samman till ett nytt första stycke i regeringens förslag.

Lagrådet framhåller att paragrafen är svår att förstå och otydlig i flera

avseenden. Lagrådet framhåller att bestämmelsen bör förtydligas och ges

en annan utformning.

Dagens lydelse av bestämmelsen innehåller flera oklarheter.

Oklarheterna har i förslaget, som Lagrådet anmärkt, förts över till IL. Det

är inte möjligt att i detta lagstiftningsärende göra de förtydliganden som

Lagrådet efterlyser. Detta måste ske i ett annat sammanhang. Regeringen

har dock formulerat om paragrafen i förhållande till förslaget i

lagrådsremissen.

Egenavgifter

44 §

SLK:s förslag (37 §): Överensstämmer bortsett från några redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Att återförda egen-

avgifter skall tas upp som intäkt framgår i dag av punkt 12 a av

anvisningarna till 32 § KL. Bestämmelserna om återföring av avdragen

har tagits in tillsammans med avdragsbestämmelserna och här görs bara

en hänvisning.

Bestämmelsen infördes år 1985 (prop. 1985/86:45, bet. 1985/86:SkU9,

SFS 1985:1017). I samband med 1990 års skattereform kom vissa

restituerade avgifter m.m. som tidigare beskattats i inkomstslaget

tillfällig förvärvsverksamhet i stället att hänföras till inkomstslaget tjänst

(1990:1).

Förbjudna lån

45 §

SLK:s förslag (38 §): Överensstämmer med regeringens förslag bortsett

från att orden eller hos en fysisk person som är delägare i ett svenskt

handelsbolag som är låntagare inte finns med.

Remissinstanserna: Svenska Revisorsamfundet SRS framhåller att

brott mot låneförbudet enligt stiftelselagen (1994:1220) inte omfattas av

förslaget. Förbundet anser inte att det finns några sakliga skäl för att

utesluta förbjudna lån enligt nämnda lag.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

s.k. förbjudna lån, som är hämtad från punkt 15 av anvisningarna till 32 §

KL, fick sin nuvarande utformning genom 1990 års skattereform

(1990:1). Bestämmelsen kom till år 1976 i samband med införandet av de

särskilda stoppreglerna för fåmansföretagsförhållanden (SOU 1975:74,

prop. 1975/76:79, bet. 1975/76:SkU28, SFS 1976:85).

När dessa i samband med skattereformen flyttades från inkomstslaget

tillfällig förvärvsverksamhet till tjänst bröts de förbjudna lånen ur

eftersom sådana kan förekomma inte bara i fåmansföretag. Frågan om i

vilket inkomstslag lån till handelsbolag skall beskattas tas upp i

kommentaren till 13 kap. 3 och 4 §§. Av nämnda bestämmelser framgår

att om delägaren är en fysisk person skall det förbjudna lånet tas upp i

inkomstslaget tjänst. I det till Lagrådet remitterade förslaget finns ingen

materiell bestämmelse av denna innebörd i detta kapitel. Regeringen har

därför kompletterat förevarande paragraf med en sådan bestämmelse.

Svenska Revisorsamfundets SRS har framhållit att låneförbudet enligt

stiftelselagen bör omfattas av förbudet. SLK har varit restriktiv med

materiella lagändringar. Av tidsskäl anser regeringen att det är

nödvändigt att fullfölja denna linje. Regeringen tar därför inte ställning

till en sådan utvidgning av bestämmelserna i detta lagstiftningsärende.

Marie Curie-stipendier

46 §

SLK:s förslag (38 a §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

skatteplikt för Marie Curie-stipendier är hämtad från punkt 12 sjunde

stycket av anvisningarna till 32 § KL. Den infördes år 1997 (prop.

1996/97:173, bet 1997/98:SkU4, rskr. 1997/98:21, SFS 1997:770).

Periodiska understöd

47 §

SLK:s förslag (37 §): Överensstämmer bortsett från några redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen i

första stycket om skattefrihet för sådana periodiska utbetalningar som

givaren inte har avdragsrätt för är hämtad från 19 § första stycket nionde

ledet KL.

Skattefriheten i andra stycket för periodiska utbetalningar i vissa fall

framgår i dag av punkt 2 av anvisningarna till 31 § KL. Bestämmelserna

har i stort sett inte ändrats sedan KL:s tillkomst, då i punkt 1. Den är

utformad på så sätt att utbetalningar från vissa stiftelser och ideella

föreningar i enlighet med deras ändamål inte räknas som periodiska

understöd. Därigenom faller de över huvud taget inte in under de

inkomster som hänförs till inkomstslaget tjänst. I likhet med kommittén

föreslår regeringen att bestämmelsen i stället görs om till en skattefrihets-

bestämmelse. Regeringen anser att bestämmelsen blir lättare att förstå om

sista meningen kompletteras med en hänvisning till det lagrum där

ändamålen finns angivna. I regeringens förslag har därför en sådan

hänvisning tagits in.

Bestämmelsen i anvisningspunkten om att utbetalningar från s.k.

familjestiftelser alltid anses som periodiskt understöd har tagits in i 10

kap. 6 §.

12 kap. Vad som skall dras av i tjänst

I detta kapitel finns de bestämmelser om utgifter som i dag är placerade i

33 § 1 och 2 mom. KL med anvisningar. Efter den inledande

huvudprincipen att avdrag skall göras för utgifter för att förvärva och

bibehålla inkomster finns bestämmelser som antingen utvidgar,

preciserar eller inskränker avdragsrätten.

Bakgrund

De grundläggande bestämmelserna om avdragsrätt har sedan KL:s

tillkomst ändrats bara som en följd av den genom 1990 års skattereform

ändrade behandlingen av de offentliga kostnadsersättningarna

(förarbeten, se nedan). Vid skattereformen reviderades reglerna om

tjänsteresor, tillfälligt arbete och dubbel bosättning genomgripande. En

viktig ändring efter reformen har varit att det år 1955 införda och vid

flera tillfällen justerade schablonavdraget för kostnader slopades år

1992 (förarbeten, se nedan) och ersattes med regler om begränsad

avdragsrätt (förarbeten, se nedan). Samma år markerades att avdrag för

ökade levnadskostnader reduceras om en kostförmån tillhandahållits,

likaså ändrades avdragsrätten för hemresor. Följande år ändrades

reglerna för utlandstraktamenten och avdragsrätt för kostnader för

inställelseresor, väg- och färjeavgifter infördes.

Större ändringar

För att öka överskådligheten har bestämmelserna i 33 § 1 mom. KL

delats upp. Följaktligen har bl.a. avdrag för ökade levnadskostnader som

uppkommer vid tjänsteresor lagts i särskilda paragrafer. Den som haft

ökade levnadskostnader vid en tjänsteresa utan övernattning får alltså

ingen upplysning i den inledande paragrafen, annat än den

grundläggande förutsättningen utgifter för att förvärva och bibehålla

inkomster utan måste ge sig in i kapitlet.

Bestämmelserna om avdrag för arbetsrum m.m. i 33 § 1 mom. KL har

tagits bort eftersom de bara anges som exempel.

I dag finns särskilda bestämmelser i punkt 4 av anvisningarna till 32 §

KL för det fall att den skattskyldige fått kostnadsersättning som kan antas

vara beräknad med hänsyn till vad som skäligen kan antas normalt gå åt

för att täcka de omkostnader som skall betalas med ersättningen . Å ena

sidan medges inte avdrag med högre belopp än ersättningen om inte den

skattskyldige visar att denna på grund av särskilda förhållanden inte räckt

till för att täcka omkostnaderna. Å andra sidan bör det ofta kunna antas

att ersättningen gått åt i sin helhet för att täcka kostnaderna utan att

särskild utredning behöver lämnas.

Någon motsvarighet till dessa bestämmelser tog SLK inte med i sitt

förslag. Näringslivets skattedelegation anser att bestämmelsen ger

förutom praktisk riktlinje för skattemyndigheterna även vägledning för

de skattskyldiga och att bestämmelsen eller en motsvarighet till denna

bör finnas kvar. Enligt kommittén kunde bestämmelserna visserligen

fungera som en praktisk riktlinje i taxeringsarbetet men skulle ge

otillräcklig ledning för de skattskyldiga. Regeringen delar kommitténs

bedömning. Det kan vara svårt nog att avgöra om ersättningen kan antas

ha beräknats på det angivna sättet. Det framstår också som oklart om den

skattskyldige för det fall att reglerna är tillämpliga har rätt att dra av

ett belopp som motsvarar ersättningen även om han vet att kostnaderna

varit lägre. Den skattskyldige kan underlåta att behålla underlag

angående kostnaderna bara om han är säker på redan från början antingen

att regeln är tillämplig samt att kostnaderna kommer att understiga

ersättningen eller att en begäran om högre avdrag kommer att vara

meningslös. Också i dessa fall är det tveksamt med hänsyn till att

skattemyndigheten inte är förhindrad att begära att den skattskyldige

specificerar och styrker sina kostnader även om ersättningen beräknats på

det angivna sättet. Slutligen tillkommer att löntagardeklarationerna

numera innehåller betydligt mindre specifikationer av avdrag än tidigare.

Vissa förarbeten

I kommentaren till paragraferna hänvisas till följande förarbeten bara

genom att det anges årtalet då bestämmelsen infördes eller ändrades.

1990:1 1990 års skattereform, SOU 1989:33, prop. 1989/90:110, bet.

1989/90:SkU30, SFS 1990:650

1990:2 1990 års skattereform, prop. 1990/91:54, bet. 1990/91:SkU10,

SFS 1990:1421

1992 Vissa ändringar avseende avdrag för ökade levnadskostnader,

SOU 1992:57, prop. 1992/93:127, bet. 1992/93:SkU14, SFS

1992:1596 och 1598

1993 Ändrade regler för utlandstraktamenten, avdragsrätt för

inställelseresor, väg- och färjeavgifter, SOU 1993:44, prop.

1993/94:90, bet. 1993/94:SkU10, SFS 1993:1515

1996:1 Regler för EU-anställda m.m., SOU 1995:94, prop.

1995/96:152, bet. 1995/96:SkU25, SFS 1996:651

1996:2 Ändrade regler för den som har bilförmån, Ds 1996:34, prop.

1996/97:19, bet. 1996/97:FiU1, SFS 1996:1208

Kommentar till paragraferna

Huvudregel

1 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med undantag av några redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Handelshögskolan vid Göteborgs universitet

anför att i praxis och doktrin har ordet nödigt ifråga om facklitteratur,

instrument och dylikt uppfattats som en skärpning av de allmänna krav

som ställs för omkostnadskvalifikation. Författningsförslaget kan leda till

en oavsiktlig utvidgning av omkostnadsbegreppet i inkomstslaget tjänst.

Juridiska fakulteten vid Uppsala universitet tillstyrker förslaget och anför

att den föreslagna författningstexten har en modernare och mer

ändamålsenlig språkdräkt.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I paragrafen

uttrycks den grundläggande bestämmelsen om avdrag för utgifter för att

förvärva och bibehålla inkomster. Den är hämtad från 20 § KL, se under

Större ändringar i kommentaren till 9 kap. Den ersätter också

bestämmelsen om avdrag för kostnader för tjänstens fullgörande i 33 § 1

mom. KL där det alltsedan KL:s tillkomst funnits en exemplifiering av

de utgifter som skall dras av. SLK har valt att ta bort exemplifieringen

och i stället placerat de utgifter som det finns särskilda bestämmelser om

under egna rubriker. Sådana som enbart exemplifieras har helt tagits bort.

Övriga utgifter, till exempel vid tjänsteresor, har lagts under egna

rubriker.

I SLK:s förslag har också rekvisitet nödigt tagits bort vad gäller

facklitteratur, instrument och dylikt. Handelshögskolan vid Göteborgs

universitet anser att förslaget kan leda till en oavsiktlig utvidgning av

omkostnadsbegreppet. Regeringen delar handelshögskolans bedömning

att nödigt i bland i praxis har uppfattats som en skärpning av de allmänna

krav som ställs på omkostnadsbegreppet. Regeringen anser emellertid att

det inte finns skäl att ställa högre kvalifikationskrav för avdrag för dessa

utgifter än vad som gäller generellt för avdrag i tjänst. Regeringen följer

därför SLK:s förslag.

Tredje stycket har utformats som en hänvisning.

Inskränkningar i avdragsrätten

Beloppsgränser

2 §

SLK:s förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag.

Andra stycket finns dock inte med och i tredje stycket finns inte ordet

utbildningsplatsen med.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen som

är hämtad från 33 § 2 mom. KL innehåller bestämmelser om att dels

vissa utgifter skall dras av fullt ut, dels avdragsrätten för övriga utgifter

på olika sätt är begränsad.

År 1955 infördes ett schablonavdrag om 100 kronor som sedan höjts

vid flera tillfällen (SOU 1954:18, prop. 1955:59, bet. 1955:BevU18, SFS

1955:122). År 1992 slopades schablonavdraget och ersattes med olika

regler om begränsad avdragsrätt för å ena sidan resor till och från

arbetsplatsen och å andra sidan övriga kostnader (prop. 1991/92:150, bet.

1991/92:FiU30, SFS 1992:841). Beloppsgränsen för arbetsresor höjdes år

1994 (prop. 1994/95:25, bet. 1994/94:FiU1, SFS 1994:1855) och 1997

(prop.1997/98:1, bet. 1997/98:FiU1, SFS 1997:950).

Avdrag medges i dag utan avdragsbegränsning för resor i tjänsten som

företas med andra färdmedel än egen bil eller förmånsbil (5 §). En

bestämmelse som anger detta har därför tagits in som ett nytt andra

stycke. Ändringen har gjorts efter lagrådsföredragningen.

I tredje stycket hänvisas till 26 31 §§. Bestämmelserna i 31 §

behandlar utgifter för utbildning vid omstrukturering. Orden samt

utbildningsplatsen har därför lagts till efter arbetsplatsen.

Utgifter för vissa skattefria ersättningar

3 §

SLK:s förslag (12 kap. 3 § och 9 kap. 7 § första stycket):

Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen i

första stycket att utgifter som täcks eller är avsedda att täckas av

skattefria kostnadsersättningar inte skall dras av framgår i dag av 32 § 3

mom. KL. Regler av denna innebörd har funnits där alltsedan KL:s

tillkomst.

Bestämmelserna i andra stycket om att avdrag inte skall göras för

utgifter som skall täckas av vissa skattefria ersättningar är i dag placerade

i 19 § första stycket tolfte ledet och sjunde stycket av anvisningarna till

19 § KL. Motsvarigheten finns i förslagets 11 kap. 27 § tredje stycket,

34 § andra stycket och 35 §. Beträffande förarbeten hänvisas dit.

Bestämmelsen som i lagrådsremissen var placerad som ett första stycke i

9 kap. 6 § har i enlighet med Lagrådets förslag flyttats hit.

Bestämmelsen i tredje stycket avseende utländska forskare är hämtad

från 5 § lagen (1984:947) om beskattning av utländska forskare vid

tillfälligt arbete i Sverige. Beträffande förarbeten, se under 11 kap. 22

och 23 §§.

Skattskyldiga med sjöinkomst

4 §

SLK:s förslag (3 a §): Överensstämmer bortsett från en redaktionell

ändring med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: De särskilda

bestämmelserna för skattskyldiga som har sjöinkomst är hämtade från

punkt 3 e av anvisningarna till 33 § KL. De infördes år 1996 (Ds

1991:41, prop. 1995/96:227, bet. 1996/97:SkU3, SFS 1996:1331).

Tjänsteresor med egen bil eller förmånsbil

5 §

SLK:s förslag (4 §): Överensstämmer i huvudsak med regeringens

förslag. Första stycket har dock följande lydelse. Kostnader för

tjänsteresor med egen bil skall dras av med 1 krona och 30 öre för varje

körd kilometer. Ordet körd finns med även i andra stycket framför

kilometer.

Remissinstanserna: Juridiska fakulteten vid Uppsala universitet anser

att ordet körd kan utgå och att bestämmelsen kan formuleras tydligare.

Fakulteten föreslår i stället följande lydelse Kostnader för resor i

tjänsten med egen bil, skall dras av med 1 krona och 30 öre för varje

kilometer . Alternativt föreslår universitet att bestämmelsen formuleras i

enlighet med rubriken Kostnader för tjänsteresor med egen bil ... .

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen i

första stycket om avdragsrätt när en skattskyldig använder sin egen bil

för resor i tjänsten är hämtad från punkt 3 c av anvisningarna till 33 §

KL. Dit flyttades den (från punkt 3) i samband med 1990 års

skattereform (1990:1). Bestämmelsen infördes år 1989 (prop.

1989/90:50, bet. 1989/90:SkU10, SFS 1989:1017). Därefter har

avdragsbeloppet ändrats år 1992 och 1997 (prop. 1997/98:1, bet.

1997/98:FiU1, SFS 1997:950). Något undantag från denna

schablonmässiga beräkning finns inte vid tjänsteresor utan endast vid

arbetsresor, se kommentaren till 26 30 §§.

Regeringen delar Juridiska fakultetens vid Uppsala universitet

bedömning att bestämmelsen i SLK:s förslag fått en otydlig utformning.

Bestämmelsen har därför omformulerats i regeringens förslag. Vidare har

ordet körd tagits bort i andra stycket eftersom regeringen i likhet med

juridiska fakulteten anser att det är onödigt. Det är bara körda mil i

tjänsten som berättigar till avdrag.

De särskilda reglerna i andra stycket i fråga om förmånsbilar infördes

år 1996 (1996:2).

Ökade levnadskostnader vid tjänsteresor

Övernattning utanför den vanliga verksamhetsorten

Vanlig verksamhetsort och tjänsteställe

Maximibelopp och normalbelopp

Vistelse i mer än ett land

Avdrag för logi

Avdrag för måltider och småutgifter

Minskat avdrag på grund av kostförmåner

6 17 §§

SLK:s förslag (5 17 §§): Överensstämmer bortsett från några

redaktionella ändringar och senare lagändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Juridiska fakulteten vid Uppsala universitet anför

att faktiska kan utgå i 13 14 §§ i SLK:s förslag. Riksskatteverket

framhåller att andra styckena i 13 och 14 §§ i SLK:s förslag kan avslutas

med i stället att för att det inte skall råda någon tvekan om att man inte

kan få två avdrag, dels schablonavdrag dels avdrag för verklig

kostnadsökning.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Dessa paragrafer

reglerar rätten till avdrag för ökade levnadskostnader som uppkommer

när den skattskyldige i tjänsten gör resor som är förenade med

övernattning utanför den vanliga verksamhetsorten. De är hämtade från

punkt 3 av anvisningarna till 33 § KL som alltsedan lagens tillkomst

behandlat den här typen av avdrag.

Regeringen delar bedömningen att det är självklart att det bara är

faktiska utgifter för logi (13§) samt den faktiska kostnadsökningen för

måltider och småutgifter (14 15 §§) som får dras av. Såsom Juridiska

fakulteten vid Uppsala universitet konstaterat är ordet faktiska

obehövligt i paragraferna 13 15 §§ och har därför tagits bort i

regeringens förslag.

I andra stycket i 14 och 15 §§ har i regeringens förslag orden i stället

lagts till för att markera att avdrag inte får göras enligt såväl första som

andra stycket.

I 1990 års skattereform ändrades bestämmelserna bl.a. på så sätt att de

maximala avdragsbeloppen reducerades, att skillnaden mellan resor som

varat kortare eller längre tid än femton dygn i följd togs bort och att vad

som menas med den vanliga verksamhetsorten lagfästes (1990:1).

Att avdraget för ökade levnadskostnader reducerades om kostförmånen

tillhandahållits markerades genom en lagändring år 1992. Ändringen

avsåg också att avdraget för ökade levnadskostnader inte skall reduceras

med sådana kostförmåner som tillhandahållits ombord på allmänna

transportmedel och ingår i biljettpriset.

År 1993 ändrades reglerna om avdrag för utlandstraktamenten och för

reservofficerare kom bostaden att anses som tjänsteställe. Detta

utvidgades år 1997 till att omfatta även uppdragstagare i domstol (prop.

1996/97:133, bet. 1996/97:JuU17, SFS 1997:438) och skattenämnd 1998

(prop. 1997/98:233, bet. 1997/98:SkU24, SFS 1998:233).

De särskilda bestämmelserna för bl.a. anställda inom Europeiska

unionen infördes år 1996 (1996:1). Samtidigt tillkom bestämmelsen om

att utbetalare av traktamente likställs med arbetsgivare (6 § tredje stycket

i förslaget).

Enligt förslaget regleras det uttryckligen i lagtexten, 10 §, att

beräkningen görs för hel eller för halv dag.

Bestämmelsen om avdrag för utgifter för logi i 13 § ändrades år 1999

(prop. 1998/99:83, bet. 1998/99:SkU17, SFS 1999:317). Ändringen

innebär att avdrag medges även om arbetsgivaren inte betalat någon

ersättning till den skattskyldige.

Ökade levnadskostnader vid tillfälligt arbete på annan ort eller vid

dubbel bosättning m.m.

Tillfälligt arbete på annan ort

Dubbel bosättning

Ytterligare förutsättningar för avdrag

Beräkningen av avdragen

Minskat avdrag på grund av kostförmåner

18 22 §§

SLK:s förslag (17 21 §§): Överensstämmer, bortsett från senare

lagändringar och några redaktionella ändringar, med regeringens förslag.

21 § (20 § i SLK:s förslag) första meningen i andra stycket är dock

utformad enligt följande. Kostnadsökning för måltider och småutgifter på

arbetsorten skall dras av antingen med den faktiska kostnadsökningen

eller med en kostnadsökning som beräknas enligt schablon.

Remissinstanserna: Svenska Revisorsamfundet SRS anser att 19 §

(18 § i SLK:s förslag) bör förtydligas så att det klart framgår att

bestämmelsen också innefattar utländska experters tillfälliga bostad i

Sverige.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragraferna

reglerar rätten till avdrag för ökade levnadskostnader vid tillfälliga

arbeten på annan ort än bostadsorten och vid dubbel bosättning.

Bestämmelserna tillämpas också när en tjänsteresa varat mer än tre

månader på en och samma ort. De är hämtade från punkt 3 a av

anvisningarna till 33 § KL.

Motsvarande regler var ursprungligen intagna i punkt 3 av

anvisningarna till 33 § KL. I samband med 1990 års skattereform bröts

de ut och fick sin nuvarande placering (1990:1). År 1993 gjordes vissa

redaktionella ändringar samt ändringar som berodde på att

utlandstraktamenten också skulle reduceras.

Utländska experter som är bosatta i Sverige omfattas av

bestämmelserna om dubbel bosättning i 19 §. Något sådant

förtydligande, som Svenska Revisorsamfundet SRS föreslagit, behövs

enligt regeringens mening inte.

Bestämmelserna i 20 § har ändrats i förhållande till förslaget i

lagrådsremissen. Bestämmelsen i 20 § andra stycket ändrades år 1999

(prop. 1998/99:83, bet. 1998/99:SkU17, SFS 1999:317). Ändringen

innebär att tidsbegränsningen till två år tas bort när det gäller tillfälligt

arbete.

Även 21 § har ändrats efter Lagrådets granskning. I 21 § punkt 1

föreslås i regeringens förslag att avdrag efter tvåårsfristens utgång skall

medges med 50 % av ett helt maximibelopp respektive normalbelopp.

Bestämmelsen har utformats i enlighet med lagstiftningen år 1999 (se

förarbeten i föregående stycke). Vidare har bestämmelserna ändras på så

sätt att när traktamente utgår efter tre månaders arbete på samma ort skall

avdraget begränsas till ersättningens belopp, dock högst till de belopp

som anges. Med anledning av lagändringarna år 1999 har också

bestämmelsen i sista stycket lagts till här. Den finns i 20 § andra stycket i

lagrådsremissen.

Utgifter för barns skolgång

23 §

SLK:s förslag (22 §): Överensstämmer med regeringens.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

rätt till avdrag för medföljande barns skolgång är hämtad från punkt 3 d

av anvisningarna till 33 § KL som infördes år 1996:1.

Hemresor

24 §

SLK:s förslag (23§): Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett

från att andra meningen i andra stycket är utformat så att skäliga

kostnader för flygresa och inte oskäliga kostnader för tågresa skall dock

alltid dras av.

Remissinstanserna: Kammarrätten i Stockholm anför att det bör

tilläggas att det är vid avsaknaden av allmänna kommunikationer som

avdrag för resor med egen bil får göras. Juridiska fakulteten vid Uppsala

universitet anser att uttrycken skäliga kostnader och inte oskäliga

kostnader är synonyma. För att markera att det beträffande tågresor inte

behöver vara det billigaste alternativet bör bestämmelsen enligt

fakulteten omformuleras enligt följande Skäliga kostnader för flygresa

och kostnader för tågresa skall dock alltid dras av. Näringslivets

skattedelegation anser att rekvisitet oskäliga kostnader även bör kvarstå

för flygresor för att ändringen inte skall medföra skärpta regler för

flygresor.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

rätt till avdrag för hemresor infördes genom 1990 års skattereform

(1990:1). Tidigare hade viss avdragsrätt medgetts i praxis. Den är hämtad

från punkt 3 b av anvisningarna till 33 § KL. Såsom kammarrätten

påpekat bör ordet allmänna läggas till så att det framgår att avdrag för

resor med egen bil får göras bara om allmänna kommunikationer saknas.

År 1992 utvidgades avdragsrätten för både tåg- och flygresor. För

sistnämnda slopades en tidigare avståndsgräns.

Med inte oskäliga kostnader för tågresa har SLK avsett att markera

att det inte nödvändigtvis behöver vara det billigaste alternativet utan

även kan vara resor i första klass eller med snabbtåg (prop. 1992/93:127

s. 45). Regeringen anser i likhet med Juridiska fakulteten vid Uppsala

universitet att uttrycken skäliga kostnader och inte oskäliga

kostnader är synonyma. Regeringen delar inte Näringslivets

skattedelegations farhågor att ett byte av uttrycken från inte oskälig

kostnad till skälig kostnad kan medföra skärpta regler för avdragsrätt

för flygresor. Regeringen anser emellertid att bestämmelsen bör

omformuleras så att det klart framgår att det inte behöver vara det

billigaste alternativet beträffande tågresor. Regeringen föreslår därför att

ordet oskäliga tas bort vad avser utgifter för tågresor. Regeringen har i

sitt förslag formulerat bestämmelsen på det sätt som Juridiska fakulteten

vid Uppsala universitet föreslår.

Utvidgningen till EU- och EES-området infördes år 1996 (1996:1). De

särskilda bestämmelserna i fråga om förmånsbilar infördes samma år

(1996:2).

Inställelseresor

25 §

SLK:s förslag (24 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Att utgifter för

resor i samband med att den skattskyldige börjar eller slutar en

anställning eller ett uppdrag skall dras av är i dag intaget i punkt 4 av

anvisningarna till 33 § KL. Bestämmelsen infördes år 1993.

Utvidgningen till EU- och EES-området infördes år 1996.

Arbetsresor

26 30 §§

SLK:s förslag (25 28 §§): Överensstämmer i huvudsak med regeringens

förslag. I SLK:s förslag finns bestämmelserna i fyra paragrafer i stället

för fem.

Remissinstanserna: Svenska Revisorsamfundet SRS anför att uttrycket

 ligger på ett sådant avstånd i 26 § (25 § i SLK:s förslag) är otydligt och

att det mot bakgrund av den praxis som vuxit fram bör övervägas vilka

förutsättningar som skall vara uppfyllda. Riksskatteverket anför att 27 §

första stycket (26 § i SLK:s förslag) är för kategoriskt utformat. Verket

framhåller att enligt gällande rätt kan t.ex. avdrag medges för arbetsresor

med egen bil då allmänna kommunikationer saknas för hela eller del av

sträckan. Verket anser att det är tveksamt om ett sådant avdrag kan

medges med den föreslagna lydelsen.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om avdragsrätt för resor mellan bostaden och arbetsplatsen är hämtade

från punkt 4 av anvisningarna till 33 § KL där rätten reglerats alltsedan

KL:s tillkomst. Bestämmelserna har utformats i enlighet med Lagrådets

förslag. Uttrycket på sådant avstånd finns redan i gällande

bestämmelse. Uttrycket har genom praxis fått ett innehåll. Regeringen

delar därför inte Svenska Revisorsamfundets SRS uppfattning att

uttrycket är oklart i IL. Att i lagtexten ange vilka förutsättningar som

skall vara uppfyllda för avdrag är naturligtvis att föredra om en sådan

bestämmelse kan utformas på ett enkelt sätt. En kodifiering av gällande

praxis skulle dock kräva en omfattande reglering som enligt regeringens

mening skulle tynga lagtexten onödigt. Regeringen föreslår därför ingen

sådan ändring i SLK:s förslag.

År 1969 konkretiserades grunderna för avdrag i lagtexten (Stencil Fi

1967:7, prop. 1969:29, bet. 1969:BeU31, SFS 1969:106). År 1981

infördes bl.a. de särskilda bestämmelserna för handikappade m.fl. och för

den som hade skrymmande last. Tidsvinstbestämmelsen har sitt ursprung

samma år (prop. 1980/81:118, bet. 1980/81:SkU44, SFS 1981:341). Den

ändrades år 1986 (Ds Fi 1986:9, prop. 1986/87:46, bet. 1986/87:SkU9,

SFS 1986:1199). De särskilda bestämmelserna för den som använder

bilen i tjänsten ett visst antal dagar kom till år 1983 (prop. 1983/84:68,

bet. 1983/84:SkU16, SFS 1983:1051). Att den som har bilförmån inte

skall dra av kostnader för bilresor till eller från arbetet kom till år 1986.

Att väg- bro- och färjeavgifter skall dras av infördes genom lagändringar

år 1993.

Att avdrag som huvudregel skall göras med 1 krona och 30 öre tillkom

år 1996 (1996:2). Beloppet ändrades till 1 krona och 50 öre år 1997

(prop. 1997/98:1, bet. 1997/98:FiU1, SFS 1997:950). Dessförinnan

angavs att avdraget skulle bestämmas på visst sätt efter schablon. Den

bestämmelsen sattes emellertid ur spel vid flera tillfällen, bl.a. genom

lagen (1993:1519) om avdrag för kostnader för bilresor till och från

arbetsplatsen vid 1995 1997 års taxeringar. De särskilda bestämmelserna

i fråga om förmånsbilar infördes år 1996 (1996:2).

Regeringen delar Riksskatteverkets uppfattning att 27 § första stycket

(26 § i SLK:s förslag) har fått en för snäv utformning. I regeringens

förslag har därför ordet bara tagits bort. I 27 § tredje stycket finns i

SLK:s förslag en hänvisning till de särskilda bestämmelserna om

förmånsbilar i 28 §. Regeringen har tagit bort hänvisningen eftersom den

inte behövs. I 29 § hänvisas till tillämpliga bestämmelser i 26 28 §§

förutom att de särskilda bestämmelser som gäller förmånsbilar finns här.

Ändringen har gjorts för att den skattskyldige lättare skall hitta vilka

bestämmelser som gäller om han använder förmånsbil för arbetsresor.

Bestämmelsen i 28 § andra stycket i lagrådsremissen som anger att 27 §

första tredje styckena tillämpas inte för skattskyldiga som på grund av

ålder, sjukdom eller handikapp tvingas använda egen bil eller sin

förmånsbil eller för skattskyldiga som tvingas använda en större bil på

grund av skrymmande last har på Lagrådets förslag flyttats ut till en egen

paragraf (30 §).

Något motsvarande undantag från beräkningen för arbetsresor finns

inte i fråga om tjänsteresor. Även om skillnaden framstår som

svårmotiverad då avdragen under flera år uppgått till samma belopp per

mil föreslår regeringen av tidsskäl ingen ändring av gällande regler i

detta lagstiftningsärende.

Några särskilda regler finns inte i KL om den skattskyldige har varit

tvungen att använda egen bil eller motorcykel för resor till och från

arbetet på grund av att allmänna färdmedel saknas helt eller delvis. Av

Riksskatteverkets rekommendationer (RSV S 1997:14) m.m. om avdrag

för kostnad för resor mellan bostaden och arbetsplatsen att tillämpas vid

1998 års taxering framgår att om det saknas allmänna färdmedel skall

skäligt avdrag medges för kostnad för bil eller motorcykel oberoende av

tidsvinst om avståndet uppgår till minst två kilometer. Motsvarande

gäller om allmänna färdmedel saknas för en del av sträckan och den

uppgår till minst två kilometer. I regeringens förslag har i 28 § i

lagrådsremissen i förtydligande syfte lagts till en bestämmelse enligt

vilken kravet på tidsvinst inte gäller om allmänna färdmedel saknas.

Utgifter för utbildning vid omstrukturering m.m.

31 §

SLK:s förslag (29 §): Överensstämmer bortsett från några redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

avdrag för den som åtnjuter skattefri utbildning vid t.ex. omstrukturering

är hämtad från punkt 8 av anvisningarna till 33 § KL. Den kom till år

1996:1.

Skyddsutrustning och skyddskläder

32 §

SLK:s förslag (30 §): Överensstämmer bortsett från en redaktionell

ändring med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Preciseringen av

rätten till avdrag för skyddsutrustning och skyddskläder är hämtad från

punkt 5 av anvisningarna till 33 § KL och infördes år 1975 (prop.

1975:86, bet. 1975:SkU28, SFS 1975:332).

Förluster på grund av redovisningsskyldighet

33 §

SLK:s förslag (31 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Att förluster som

uppkommer på grund av redovisningsskyldighet för medel skall dras av

framgår i dag av punkt 2 av anvisningarna till 33 §. Där har

bestämmelsen funnits alltsedan KL:s tillkomst.

Pensionsutgifter

34 §

SLK:s förslag (32 §): Överensstämmer bortsett från ett par redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Sveriges Advokatsamfund och Sveriges

försäkringsförbund anser att förslaget bör kompletteras och innefatta en

hänvisning till de dispensmöjligheter som finns i dag.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

villkoren för avdrag för pensioneringsutgifter är hämtad från punkt 1 av

anvisningarna till 33 § KL. En viss motsvarighet var placerad där när KL

kom till. Anknytningen till villkoren för pensionsförsäkring infördes år

1950 (SOU 1948:22, prop. 1950:93, bet. 1950:BevU49, SFS 1950:308).

I förslaget till 34 § hänvisas till villkoren i 58 kap. 4 16 §§. Av

bestämmelserna i 58 kap. framgår att skattemyndigheten i vissa fall kan

medge dispens. Regeringen anser därför inte att det behövs någon

särskild hänvisning eller förtydligande avseende dispensmöjligheterna.

Avgifter till arbetslöshetskassa

35 §

SLK:s förslag (33 §): Överensstämmer bortsett från en redaktionell

ändring med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen i

första stycket att avdrag får göras för avgifter till arbetslöshetskassa har

hämtats från punkt 6 första stycket av anvisningarna till 33 § KL.

Avdragsrätten infördes år 1979 (SOU 1977:91, prop. 1979/80:58, bet.

1979/80:SkU20, SFS 1979:1157) och justerades år 1997.

Bestämmelserna i andra stycket om avdrag för avgifter till utländsk

arbetslöshetskassa är hämtade från punkt 6 andra stycket av

anvisningarna till 33 § KL. De infördes år 1997 (prop. 1996/97:173, bet.

1997/98 SkU4, rskr. 1997/98:21, SFS 1997:770).

Egenavgifter

36 §

SLK:s förslag (34 §): Överensstämmer bortsett från några redaktionella

ändringar med regeringens förslag. I andra stycket står det 18 procent i

enlighet med då gällande lagstiftning. Bestämmelserna i tredje stycket

har också ändrats genom senare lagstiftning.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

avdrag för egenavgifter m.m. är hämtad från punkt 7 av anvisningarna till

33 § KL som infördes år 1985 (prop. 1986/87:45, bet. 1986/87:SkU15,

SFS 1986:1244). Bestämmelsen ändrades senast år 1998 (prop.

1997/98:151, bet. 1997/98:SfU13 och SfU14, SFS 1998:684).

Vissa ändringar av bl.a. procentsatser har gjorts år 1990 (1990:2),

1992, 1994 och senast år 1997 (prop. 1992/93:191, bet. 1992/93:SkU15,

SFS 1992:1343), (prop. 1994/95:122, bet. 1994/95:SkU16, SFS

1994:1921) samt (prop. 1997/98:1, bet. 1997/98 FiU1, SFS 1997:950).

Bestämmelsens utformning har justerats så att den anger att alla avgifter

som grundas på inkomst på grund av tjänst dras av här medan det i dag

finns en koppling också till AFL. Regleringen kommer härmed att

harmoniera med reglerna för näringsverksamhet.

Hänvisningen till lagen (1962:381) om allmän försäkring ändrades till

lagen (1998:674) om inkomstgrundad ålderspension år 1998 (prop.

1997/98:151, bet. 1997/98:SfU13 och SfU14, SFS 1998:684).

Regeringen ansluter sig till SLK:s förslag bortsett från några språkliga

justeringar. Vidare har förslaget justerats med anledning av lagstiftning

som kommit till efter SLK:s förslag.

Hobbyverksamhet

37 §

SLK:s förslag (35 §): Överensstämmer i sak med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Juridiska fakulteten vid Uppsala universitet anser

att ordet hobbyverksamhet bör finnas med i bestämmelsen. Fakulteten

föreslår följande lydelse för varje verksamhet som bedrivs självständigt,

men som inte skall räknas till inkomstslaget näringsverksamhet (s.k.

hobbyverksamhet), skall avdrag för kostnaderna under beskattningsåret

inte göras med större belopp än som motsvarar årets intäkter .

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I paragrafen

regleras vilka utgifter som skall dras av från inkomster i

hobbyverksamhet. Bestämmelsen infördes i 33 § 1 mom. tredje stycket

KL genom 1990 års skattereform (1990:1) och ändrades år 1992 då

avdragsrätten för kostnader före beskattningsåret utvidgades.

Regeringen anser inte att det är det lämpligt att ordet hobbyverksamhet

omtalas i själva paragrafen eftersom den även kan omfatta annat än

hobby.

Enligt Lagrådets uppfattning är innebörden av de föreslagna

avdragsreglerna vilka i dag har sin motsvarighet i 33 § 1 mom. andra

stycket KL inte helt klar. Lagrådet anser att oklarheten främst beror på

det i första stycket använda uttrycket kostnaderna under

beskattningsåret och anför följande. Med kostnad avses i ekonomiska

sammanhang normalt den del av en utgift som belöper på en viss period.

I inkomstslaget tjänst gäller enligt 10 kap. 14 § i lagrådsremissen (10

kap. 13 § i förslaget) att utgifter skall dras av som kostnad det

beskattningsår den skattskyldige betalar dem eller på något annat sätt har

utgifterna . Lagrådet anser att tvekan kan råda om innebörden av

uttrycket eller på annat sätt har utgifterna . Olika meningar kan hävdas

beträffande rätt avdragstidpunkt för exempelvis utgifter avseende

dyrbarare arbetsredskap. Till denna osäkerhet kommer att det synes

ovisst hur uttrycket skall dras av som kostnad det beskattningsår i 10

kap. 14 § förhåller sig till uttrycket kostnaderna under beskattningsåret

i denna paragraf. Enligt Lagrådets mening synes en koppling mellan de

båda lagrummen framgå tydligare om uttrycket kostnaderna under

beskattningsåret ändras till beskattningsårets kostnader . Regeringen

har i förslaget ändrat uttrycket i 10 kap. 13 § i regeringens förslag till

 eller på något annat sätt har kostnaderna . Enligt regeringens

bedömning är det senare uttrycket inte oklart. Innehållet i uttrycket kan

utläsas av den praxis som finns på området. För att det inte i IL skall

finnas olika uttryck som avser att beteckna en och samma sak, trots

skilda formuleringar, har lagtexten formulerats i enlighet med Lagrådets

förslag.

AVD. V INKOMSTSLAGET NÄRINGSVERKSAMHET

Inkomstslaget näringsverksamhet är ett av de tre inkomstslag som finns

kvar efter 1990 års skattereform. Det är en sammanslagning av de

tidigare inkomstslagen jordbruksfastighet, annan fastighet och rörelse.

För juridiska personer har också inkomster av det inkomstslag som

tidigare kallades tillfällig förvärvsverksamhet samt inkomstslaget kapital

förts över till inkomstslaget näringsverksamhet.

Bestämmelserna för inkomstslaget näringsverksamhet är mycket

omfattande. Det krävs därför särskilda överväganden hur bestämmelserna

i detta inkomstslag skall struktureras.

Huvuddelen av bestämmelserna om näringsverksamhet finns i

21 24 §§ KL med anvisningar. I 21 § finns bestämmelser om vad som är

näringsverksamhet (definition, tomtrörelse, byggnadsrörelse m.m.). I

22 och 23 §§ finns bestämmelser om intäkter respektive kostnader. I 24 §

regleras när inkomster och utgifter skall redovisas och andra frågor kring

inkomstberäkning (t.ex. om lagervärdering och pågående arbeten). I SIL

finns de bestämmelser som enbart tar sikte på juridiska personer (t.ex.

om fusioner och koncernbidrag).

Vid sidan av KL och SIL finns ett antal författningar (t.ex. om

ersättningsfonder, underskott i näringsverksamhet och expansionsmedel)

som man av olika skäl valt att lägga utanför de två grundläggande

lagarna.

SLK har resonerat på följande sätt i fråga om hur inkomstslaget skall

struktureras.

 Ett sätt att strukturera reglerna är att utgå från KL och att dela in

bestämmelserna i tre stora kategorier: intäkter, kostnader och

periodiseringsfrågor. Fördelen är att systematiken bygger på nuvarande

ordning. Det är också logiskt att först ta ställning till intäkterna och

sedan till kostnaderna. Därefter uppkommer frågor om

inkomstberäkning m.m.

 Det är emellertid svårt att dela in bestämmelserna i klara kategorier.

Åtskilliga regler kan uppfattas både som avdragsregler och

periodiseringsregler. Det kan också finnas ett nära samband mellan

intäkts- och avdragsreglerna och till dem kan finnas knutna regler som

innehåller definitioner eller förutsättningar som har betydelse för båda.

Författningarna utanför KL och SIL innehåller ofta bestämmelser om

både intäkter, kostnader och i vissa fall periodisering på ett helt

sakområde. En strikt uppdelning på intäkts- och kostnadsregler leder

därför i många fall till dels ett omfattande system av hänvisningar, dels

att det blir svårt att överblicka reglernas sakliga sammanhang och

samlade innebörd.

 Övervägande skäl talar därför för att försöka hålla ihop sakområdena

snarare än att samla intäkts-, kostnads- och periodiseringsregler var för

sig.

 Det är givetvis i första hand viktigt att strukturen gör reglerna

lättillgängliga för användarna (de skattskyldiga, skattemyndigheterna

m.fl.). Oftast har dessa i första hand intresse av att lösa ett konkret

problem. Även detta talar för att regler som sakligt sett hör till samma

område hålls ihop.

 Vi har mot denna bakgrund strävat efter att dela in reglerna i kapitel

efter sakområde. I två kapitel om intäkter och kostnader har de intäkts-

och kostnadsbestämmelser tagits in som inte utgör ett så stort

sakområde att de kunnat bilda egna kapitel eller sammanföras med ett

näraliggande sakområde. Motsvarande bestämmelser om periodisering

har tagits in i kapitlet med grundläggande bestämmelser om

inkomstberäkningen i näringsverksamhet.

Regeringen anser att SLK:s indelning är ändamålsenlig och följer därför

kommitténs förslag.

Ordningsföljden på kapitlen

Regeringens förslag: Bestämmelserna i inkomstslaget delas in i 28

kapitel. Först kommer några kapitel med allmänna bestämmelser och

därefter delas kapitlen in efter sakområden.

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag med

följande undantag. Kapitlen Uttagsbeskattning (22 kap. i regeringens

förslag) och Underprisöverlåtelser (23 kap. i regeringens förslag) finns

inte med. Kapitlet om Räntor och utdelningar i näringsverksamhet är

placerat som kapitel 34 längre bak i inkomstslaget efter kapitlet

 Kommissionärsförhållanden . Kapitlet om expansionsfonder är placerat

före, i stället för efter, kapitlet om räntefördelning.

Remissinstanserna: Ett antal remissinstanser har tagit upp

ordningsföljden på kapitlen. Riksskatteverket anser att bestämmelserna

om kapitalvinster och kapitalförluster (22 kap. i SLK:s förslag 25 kap. i

regeringens förslag) och bestämmelserna om räntor och utdelningar (34

kap. i SLK:s förslag 24 kap. i regeringens förslag) hör samman och

därför bör komma i direkt följd efter varandra. Riksskatteverket anser

också att det skulle underlätta om kapitlen om fonder m.m. (27, 28, 30

och 31 kap. i SLK:s förslag 30, 31, 34 och 33 kap. i regeringens

förslag) kom i samma följd som avsättningarna görs. Det innebär att

kapitlen kommer i följande ordning; ersättningsfonder (28 kap. i SLK:s

förslag 31 kap. i regeringens förslag), räntefördelning (31 kap. i SLK:s

förslag 33 kap. i regeringens förslag), periodiseringsfonder (27 kap. i

SLK:s förslag 30 kap. i regeringens förslag) och expansionsfonder (30

kap. i SLK:s förslag 34 kap. i regeringens förslag). Näringslivets

Skattedelegation anser att antingen bör bestämmelserna om hur man

räknar ut kapitalunderlaget för expansionsfond och räntefördelning (31

kap. 9 14 §§ i SLK:s förslag 33 kap. 9 17 §§ i regeringens förslag)

placeras i expansionsfondskapitlet (30 kap. i SLK:s förslag 34 kap. i

regeringens förslag) eller så bör bestämmelserna om räntefördelning (31

kap. i SLK:s förslag 33 kap. i regeringens förslag) placeras före

expansionsfondskapitlet. Juridiska fakulteten vid Lunds universitet vill

placera bestämmelserna om beräkning av resultatet i 14 kap. efter

intäkts-, kostnads- och periodiseringsbestämmelserna och föreslår att de

tas in i anslutning till kapitlet om beräkning av resultatet för vissa

juridiska personer (38 kap. i SLK:s förslag 39 kap. i regeringens

förslag) eller som en första del av det kapitlet. Fakulteten menar vidare

att de bestämmelser som reglerar värdeminskningsavdrag i 18 kap. om

inventarier, 19 kap. om byggnader och 20 kap. om markanläggningar och

substansminskning bör utgöra underavsnitt i 16 kap. om vad som skall

dras av i näringsverksamhet och att innehållet i 17 kap. om lager och

pågående arbeten borde finnas efter värdeminskningsavdragen (före 22

kap. i SLK:s förslag om kapitalvinster och kapitalförluster i

näringsverksamhet 25 kap. i regeringens förslag). Kapitlen 27 33 i

SLK:s förslag (31 36 kap. i regeringens förslag) borde ha en gemensam

rubrik, såsom resultatreglerande åtgärder, fonderingar eller liknande. En

modell är att 27 kap. i SLK:s förslag (31 kap. i regeringens förslag) har

underrubriker för de olika fonderna. Expansionsmedel och

räntefördelning borde regleras avslutningsvis. Skälet är att det är viktigt

att skilja mellan verkliga kostnader och andra avdragsposter. Slutligen

vill fakulteten placera 34 kap. i SLK:s förslag om räntor och utdelningar

(24 kap. i regeringens förslag) i anslutning till verkliga intäkter och

kostnader, dvs. före fonderna. Svenska Revisorsamfundet SRS anser att

det bör övervägas att flytta kapitlet om koncernbidrag (32 kap. i SLK:s

förslag 35 kap. i regeringens förslag) så att det kommer i direkt

anknytning till bestämmelserna om svenska fusioner (35 kap. i SLK:s

förslag 37 kap. i regeringens förslag, som dock innehåller också

internationella fusioner) eftersom bestämmelserna har ett nära sakligt

samband samtidigt som det förstärker att koncernbidrag är fråga om en

resultatdisposition.

Skälen för regeringens förslag: Som Riksskatteverket påpekat är det

lämpligt att kapitlen Kapitalvinster och kapitalförluster och Räntor

och utdelningar kommer i en följd. Det kan då vara lämpligast att lägga

kapitlet Räntor och utdelningar först. Det har också den fördelen, som

Juridiska fakulteten vid Lunds universitet förordar, att kapitlet Räntor

och utdelningar kommer före de kapitel som innehåller bestämmelser

om olika fonder m.m., de s.k. fondkapitlen.

När det gäller ordningen på fondkapitlen finns det en hel del som talar

för Riksskatteverkets förslag att kapitlen skall komma i samma ordning

som avsättningarna görs. Det finns emellertid skäl som talar emot denna

ordning. För det första är det lämpligast att de bestämmelser som gäller

såväl juridiska som fysiska personer kommer först (kapitlen

 Periodiseringsfonder och Ersättningsfonder ). För det andra är det

lämpligast att kapitlen Räntefördelning och Expansionsfonder

kommer i en följd. Däremot kan det vara lämpligt att lägga kapitlet

 Räntefördelning före kapitlet Expansionsfonder . Visserligen borde

kapitlet om räntefördelning komma sist eftersom det inte innehåller

bestämmelser om fonder, men det finns andra skäl som talar i motsatt

riktning. Bestämmelserna om hur man beräknar kapitalunderlaget finns i

räntefördelningskapitlet. Vidare beräknas kapitalunderlaget för

räntefördelning på kapitalet vid utgången av beskattningsåret före det

aktuella medan kapitalunderlaget för expansionsfond beräknas på

kapitalet vid det aktuella beskattningsårets utgång (dvs. ett år senare).

När det gäller övriga synpunkter från remissinstanserna finner

regeringen inte skäl att avvika från SLK:s förslag.

De nya kapitlen om Uttagsbeskattning och Underprisöverlåtelser

placeras före bestämmelserna om Räntor och utdelningar.

13 kap. Avgränsningen av inkomstslaget näringsverksamhet

I detta kapitel finns de bestämmelser som avgränsar inkomstslaget

näringsverksamhet. De motsvarar i stort sett 21 § KL med

anvisningspunkter. De bestämmelser som finns där om byggnadsrörelse,

handel med fastigheter och tomtrörelse har emellertid förts över till ett

eget kapitel, 27 kap. I kapitlet har vidare placerats några bestämmelser

som inte finns i 21 § KL.

För det första har kapitlet utökats med de bestämmelser om räntor,

utdelningar, kapitalvinster och kapitalförluster som finns i punkterna 1

och 2 av anvisningarna till 22 § och punkterna 1 och 33 av anvisningarna

till 23 § KL och 2 § 1 mom. SIL. Dagens bestämmelser är utformade

som regler om vilka intäkter och kostnader som räknas till inkomstslaget

näringsverksamhet.

För det andra har det i kapitlet förts in nya bestämmelser som gäller

enskilda näringsidkare. Enligt dessa skall vissa tillgångar och skulder

inte räknas till näringsverksamheten. Innebörden av bestämmelserna är

att de inkomster och utgifter som kan hänföras till dessa tillgångar och

skulder inte skall räknas till näringsverksamheten. De innebär också att

tillgångarna och skulderna inte skall beaktas vid beräkning av

kapitalunderlaget för räntefördelning eller expansionsfonder.

För det tredje föreskrivs här att i fråga om juridiska personer och

handelsbolag skall vissa förbjudna lån räknas till inkomstslaget

näringsverksamhet.

Slutligen har vissa bestämmelser om hur enskilda näringsidkare skall

redovisa inkomster från eller i samfälligheter tagits in.

SLK tog in en bestämmelse i en sista paragraf i detta kapitel om att

avyttring av patent och andra rättigheter som räknas upp i 18 kap. 1 §

andra stycket 1 i vissa fall skall räknas till inkomstslaget

näringsverksamhet för delägare i fåmansföretag och fåmanshandelsbolag

och för deras närstående. Bestämmelsen kom från punkt 2 av

anvisningarna till 21 § KL. Regeringen har i en lagrådsremiss om

stoppreglerna, beslutad den 16 september 1999, föreslagit att den

punkten skall upphöra att gälla (SOU 1998:116). Bestämmelsen tas

därför inte med här.

Bakgrund

Först i denna avdelning finns en redogörelse för vilka tidigare

inkomstslag som fördes samman till inkomstslaget näringsverksamhet

vid 1990 års skattereform. Bestämmelserna har inte ändrats sedan dess.

Det kan påpekas att det vid 1990 års skattereform infördes en ny

avgränsning mot inkomstslaget tjänst. Tidigare gällde att en inkomst

hänfördes till inkomstslaget rörelse bara om den inte hänfördes till tjänst.

Rörelse var alltså ett restinkomstslag i förhållande till tjänst. Efter

skattereformen gäller det motsatta, nämligen att tjänst blev ett

restinkomstslag i förhållande till näringsverksamhet.

Vissa förarbeten

I kommentaren till paragraferna hänvisas till följande förarbeten bara

genom angivande av det årtal då bestämmelsen infördes eller ändrades.

1990 1990 års skattereform, SOU 1989:33 och 34, prop. 1989/90:110,

bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:650 f.

Kommentar till paragraferna

Huvudregler

1 §

SLK:s förslag (1 och 2 §§): Överensstämmer med regeringens förslag,

bortsett från att bestämmelserna ändrats redaktionellt, bl.a. genom att de

slagits samman till en paragraf i regeringens förslag.

Remissinstanserna: Juridiska fakulteten vid Lunds universitet anser

att det redan inledningsvis bör framgå att avgränsningarna gentemot

andra inkomstslag är relevanta bara för enskild näringsverksamhet.

Aktiebolag har ju bara ett inkomstslag.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafens första

stycke innehåller den huvudregel för avgränsning av inkomstslaget som i

dag finns i 21 § KL. På samma sätt som i inkomstslagen tjänst och

kapital inleds bestämmelsen med följande: Till inkomstslaget ... räknas

inkomster och utgifter på grund av ... Därefter följer en definition av

näringsverksamhet: Med näringsverksamhet avses förvärvsverksamhet

som bedrivs yrkesmässigt och självständigt . Före 1990 års skattereform

fanns en motsvarande definition av rörelse i 27 § KL. Den har funnits där

sedan KL:s tillkomst. Det som tidigare räknades till inkomstslaget rörelse

räknas numera till inkomstslaget näringsverksamhet. I inkomstslaget

ingår dessutom det som förr räknades till inkomstslagen

jordbruksfastighet och annan fastighet (med undantag för vissa småhus

på lantbruksenheter). Även dessa inkomster faller i huvudsak in under

definitionen förvärvsverksamhet som bedrivs yrkesmässigt och

självständigt .

Genom 1990 års skattereform infördes också bestämmelser om att

räntor, utdelningar, räntekostnader, kapitalvinster och kapitalförluster

räknas till intäkt av näringsverksamhet i 2 § 1 mom. sjätte och sjunde

styckena SIL för juridiska personer och i punkt 1 tredje stycket och punkt

2 andra stycket av anvisningarna till 22 § samt punkt 1 andra stycket och

punkt 33 av anvisningarna till 23 § KL i fråga om handelsbolag. Dessa

bestämmelser har inte tagits med i IL. Utgångspunkten är i stället att

avkastningen av och utgifterna för samt vinsten eller förlusten på

tillgångar i näringsverksamheten också räknas till näringsverksamheten.

Som tillgångar i näringsverksamheten betraktas då inte bara

lagertillgångar och inventarier utan även kapitaltillgångar. De ingår

således i den yrkesmässigt självständigt bedrivna förvärvsverksamheten.

I fråga om enskilda näringsidkare finns undantag från detta i 6 8 §§, se

vidare i kommentarerna till de paragraferna.

Juridiska fakulteten vid Lunds universitet anser att det bör framgå att

avgränsningen mot andra inkomstslag inte är relevant för aktiebolag

eftersom de bara har ett inkomstslag. Avgränsningsreglerna gäller

emellertid för juridiska personer i dag. Det är inte lätt att överblicka vad

Juridiska fakultetens förslag kan komma att leda till, bl.a. när det gäller

avgränsningen mot det skattefria området. Regeringen följer därför

SLK:s förslag.

Det finns ett tillägg i 21 § KL att innehav av näringsfastighet samt

innehav och avyttring av rätt till avverkning av skog alltid räknas till

näringsverksamhet. Tillägget kom till genom 1990 års skattereform.

Bestämmelsen har placerats i andra stycket. SLK har lagt till innehav av

näringsbostadsrätter. Det anges inte uttryckligen i dag men SLK

uppfattar systemets uppbyggnad så att det har varit avsikten. Regeringen

delar kommitténs bedömning.

Uttrycket rätt till avverkning av skog har bytts mot avverkningsrätt till

skog eftersom det uttrycket används i 21 kap. I 21 § KL står det innehav

och avyttring av rätt till avverkning av skog medan det i fråga om

näringsfastighet bara står innehav. SLK har utelämnat och avyttring

också i fråga om skog eftersom kommittén utgår ifrån att om en tillgång

ingår i näringsverksamheten så skall också en vinst eller förlust vid

avyttring av tillgången räknas dit. Också i dessa frågor följer regeringen

SLK:s förslag.

Enligt 21 § KL kan en privatbostadsfastighet eller en privatbostad inte

ingå i näringsverksamheten. Också den bestämmelsen kom till vid 1990

års skattereform. Den har placerats i andra stycket. Privatbostadsrätter

har lagts till för att det lättare skall kunna läsas ut att de omfattas av

bestämmelsen. Att privatbostäder ändå har behållits är för att täcka in

även utländska motsvarigheter till privatbostadsrätter. När det gäller

termen privatbostäder innefattas ju de utländska motsvarigheterna, se

kommentaren till 2 kap. 8 §. Däremot ingår de inte i termen

privatbostadsrätt i 2 kap. 18 §, se kommentaren till 2 kap. 18 §.

I tredje stycket finns en hänvisning till bestämmelserna i 27 kap. om

byggnadsrörelse, handel med fastigheter och tomtrörelse. I punkterna 3 5

av anvisningarna till 21 § KL finns bestämmelser om dessa former av

näringsverksamhet. Bl.a. föreskrivs att innehavaren av vissa tillgångar

skall anses bedriva byggnadsrörelse eller handel med fastigheter. Vidare

regleras när en tomtrörelse skall anses föreligga.

Placeringen av bestämmelserna om att en skattskyldig anses bedriva

dessa former av verksamhet är inte given. De har olika innebörd för

fysiska och juridiska personer. För juridiska personer är det fråga om

huruvida en verksamhet skall anses som byggnadsrörelse/handel med

fastigheter/tomtrörelse och det finns därför ingen anledning att placera

bestämmelserna i detta kapitel. För fysiska personer som är delägare i

handelsbolag och för enskilda näringsidkare kan det vara fråga om

huruvida vissa inkomster skall räknas till inkomstslaget kapital eller

näringsverksamhet. För dem vore det logiskt att placera bestämmelserna

här. SLK har emellertid valt att samla dessa bestämmelser i ett kapitel för

sig. Regeringen följer SLK:s förslag. Här finns därför bara en hänvisning

till det särskilda kapitlet för byggnadsrörelse, handel med fastigheter och

tomtrörelse. SLK har tagit in bestämmelserna i en egen paragraf, 2 §,

som inleds med meningen Byggnadsrörelse, handel med fastigheter och

tomtrörelse är särskilda former av näringsverksamhet. . För att markera

att det inte är fråga om någon annan form av näringsverksamhet än sådan

som avses i första och andra styckena tas första meningen inte med och

bestämmelserna i paragrafen placeras som ett sista stycke i 1 §.

Juridiska personer

2 §

SLK:s förslag (3 §): Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett

från redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I paragrafen finns

en bestämmelse som gäller för juridiska personer. För dem räknas till

inkomstslaget näringsverksamhet också andra inkomster och utgifter på

grund av innehav av tillgångar och skulder eller i form av kapitalvinster

och kapitalförluster än sådana inkomster och utgifter som ingår i 1 §.

Efter 1990 års skattereform beskattas juridiska personer bara för inkomst

av näringsverksamhet och alla inkomster hänförs därför till det

inkomstslaget. Före skattereformen var juridiska personer inte

undantagna från skattskyldighet för inkomster från något särskilt

inkomstslag utan beskattades för t.ex. inkomst av kapital och tillfällig

förvärvsverksamhet. Att löpande kapitalavkastning, kapitalvinster och

lotterivinster samt ränteutgifter och kapitalförluster räknas till

inkomstslaget näringsverksamhet framgår av 2 § 1 mom. sjätte och

sjunde styckena SIL. Enligt ett uttalande i förarbetena angående sjätte

stycket (prop. 1989/90:110 s. 691 f.) är det fråga om intäkter som för

fysiska personer och dödsbon är hänförliga till inkomst av kapital medan

bestämmelserna i sjunde stycket utgör en motsvarighet på kostnadssidan

till bestämmelserna i sjätte stycket.

Som nämnts under 1 § bygger bestämmelserna på förutsättningen att

många inkomster och utgifter samt kapitalvinster och kapitalförluster

ingår i näringsverksamheten enligt det lagrummet. Det kan emellertid

finnas även andra inkomster, t.ex. lotterivinster eller kapitalförvaltning

som inte ingår i verksamheten enligt 1 §. Det kan vara fråga om

inkomster och utgifter hos juridiska personer som inte bedriver sådan

näringsverksamhet som avses i 1 § första stycket, t.ex. stiftelser och

ideella föreningar. Eller det kan vara en juridisk person som i och för sig

bedriver sådan verksamhet som avses i 1 §, men som också har

inkomster av och utgifter för tillgångar vid sidan av den verksamheten.

För att fånga in sådan verksamhet har bestämmelsen här i 2 § tagits med.

Lotterivinster tas inte upp särskilt här utan de ingår i uttrycket

 inkomster och utgifter på grund av innehav av tillgångar . De särskilda

bestämmelserna om inkomster och utgifter vid lotterier finns i 42 kap.

25 §. Lagrummet avser visserligen inkomstslaget kapital, men i 24 kap.

2 § finns en bestämmelse om att det tillämpas också vid beräkning av

inkomst av näringsverksamhet.

Det finns inkomster och utgifter också enligt bestämmelserna i 1 §. För

att markera det lade SLK till övriga. Regeringen vill markera det

tydligare och avslutar därför bestämmelsen även om inkomsterna eller

utgifterna inte ingår i en näringsverksamhet enligt 1 § .

3 §

SLK:s förslag (4 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Juridiska fakulteten vid Uppsala universitet anser

att det är bra att det införs en regel som reglerar skattekonsekvenserna av

s.k. förbjudna lån. Byggentreprenörerna ifrågasätter förslaget.

Föreningen Auktoriserade Revisorer FAR menar att det enligt dagens

regler inte är möjligt att beskatta en juridisk person för ett förbjudet lån

och anför. Låneförbudet i 12 kap. 7 § aktiebolagslagen är under översyn

såvitt angår juridiska personer i intressegemenskap varför en särskild

skatteregel för sådana lån inte bör införas. Beskattningen av förbjudna

lån tillkom för att förhindra otillbörliga skatteförmåner genom

kringgående av dubbelbeskattningen. Något skäl för en

skattebestämmelse vid lån mellan juridiska personer finns däremot inte.

Också Näringslivets Skattedelegation och Sveriges Advokatsamfund

riktar kritik mot bestämmelsen.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Det har diskuterats

vad som gäller i fråga om förbjudna lån för juridiska personer, som ju

inte beskattas för inkomst av tjänst, se Skattenytt 1993 s. 116 och 486.

Före 1990 års skattereform skulle sådana lån tas upp i inkomstslaget

tillfällig förvärvsverksamhet, se dåvarande 35 § 1 a mom. sjätte stycket

KL. Den gällde för såväl fysiska som juridiska personer. Idag finns det

en bestämmelse i punkt 15 av anvisningarna till 32 § KL om s.k.

förbjudna lån. Där föreskrivs att lånebeloppet skall beskattas hos

låntagaren som inkomst av tjänst.

SLK tog med en bestämmelse som reglerar att för juridiska personer

skall förbjudna lån räknas till inkomstslaget näringsverksamhet.

I en lagrådsremiss om stoppreglerna, som beslutats den 16 september

1999, föreslår regeringen att det skall föras in en bestämmelse i 2 §

17 mom. SIL om att juridiska personer skall beskattas för s.k. förbjudna

lån. Detta förslag överensstämmer i sak med den av SLK föreslagna

bestämmelsen, varför den behålls oförändrad.

Det kan påpekas att det i 15 kap. 3 § regleras att lånebeloppet skall tas

upp om det inte finns synnerliga skäl mot det.

Handelsbolag

4 §

SLK:s förslag (5 §): Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett

från några redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Riksskatteverket tolkar dagens bestämmelser så

att för fysiska personer som är delägare i handelsbolag hänförs till

inkomstslaget kapital sådana inkomster och utgifter som före

skattereformen hänfördes till övrig tillfällig förvärvsverksamhet. Verket

har dock inget emot att sådana inkomster hänförs till inkomstslaget

näringsverksamhet. Riksskatteverket anför vidare att reglerna bör ändras

så att avdrag för avsättning till ersättningsfond kan medges även för

fysiska personer som är delägare i handelsbolag.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna i

3 § gäller också i fråga om svenska handelsbolag. Bestämmelserna om

räntor, utdelningar, kapitalvinster, kapitalförluster och lotterivinster finns

i fråga om handelsbolag placerade i punkt 1 tredje stycket och punkt 2

andra stycket av anvisningarna till 22 § samt punkt 1 andra stycket och

punkt 33 av anvisningarna till 23 § KL.

I andra stycket finns ett undantag som gäller för fysiska personer som

är delägare i handelsbolag. För dem räknas kapitalvinster och

kapitalförluster på fastigheter och bostadsrätter till inkomstslaget kapital.

Det framgår i dag av att sådana tillgångar inte räknas upp i punkt 1 tredje

stycket av anvisningarna till 22 § KL. Det kan påpekas att vid avyttring

av sådana fastigheter och bostadsrätter beskattas dock återförda

värdeminskningsavdrag och värdehöjande reparationer och underhåll i

inkomstslaget näringsverksamhet, se 26 kap. Det kan också påpekas att

den möjlighet som finns för enskilda näringsidkare enligt 6 § andra

stycket att räkna kapitalvinster till inkomstslaget näringsverksamhet vid

sådana avyttringar som avses i 31 kap. 5 § dvs. i samband med

avsättning till ersättningsfond inte finns för fysiska personer som är

delägare i handelsbolag. Enligt punkt 1 andra stycket andra meningen av

anvisningarna till 22 § KL finns denna möjlighet nämligen bara när

fysiska personer uppbär ersättningen vid sådana avyttringar.

Riksskatteverket anser att reglerna bör ändras så att avdrag för avsättning

till ersättningsfond kan medges även för dessa personer, men har inte

presenterat något förslag till hur det praktiskt skall kunna ske. Det finns

inte anledning att ta upp frågan om en ändring i detta lagstiftningsärende.

Att kapitalvinster och kapitalförluster på fastigheter och bostadsrätter

räknas till inkomstslaget näringsverksamhet för delägare som är juridiska

personer, kan utläsas av 2 § 1 mom. första, sjätte och sjunde styckena

SIL.

När det gäller Riksskatteverkets inställning att det som före

skattereformen hänfördes till övrig tillfällig förvärvsverksamhet hänförs

till inkomstslaget kapital för fysiska personer gör regeringen följande

bedömning. Av förarbetena till skattereformen (se t.ex. prop.

1989/90:110 s. 593 f.) kan man läsa ut att avsikten var att all verksamhet

i handelsbolag skall beskattas i inkomstslaget näringsverksamhet, utom

kapitalvinster vid avyttring av näringsfastigheter och bostadsrätter, som

redovisas hos delägare som är fysiska personer. Även om en tolkning av

dagens lagtext leder till att det är oklart vad som gäller i dag, är ändå

avsikten med bestämmelserna klar. Det finns därför inte anledning att gå

ifrån SLK:s förslag.

När det gäller s.k. förbjudna lån har SLK lagt till att 3 § (4 § i SLK:s

förslag) gäller också i fråga om handelsbolag. För delägare som är

fysiska personer föreslås emellertid att inkomsterna räknas till

inkomstslaget tjänst. Regeringen följde i lagrådsremissen SLK:s förslag.

Lagrådet har yttrat sig och anser att det är systemfrämmande att intäkten

skall tas upp i inkomstslaget tjänst. Regeringen har i lagrådsremissen om

stoppreglerna, beslutad den 16 september 1999, kommit fram till att

praktiska skäl ändå talar för att hänföra penninglånen till inkomstslaget

tjänst. Regeringen föreslår där att det skall tas in bestämmelser om

skattskyldighet i inkomstslaget tjänst för fysiska personer och dödsbon

som är delägare i handelsbolag i punkt 15 av anvisningarna till 32 § KL.

I fråga om andra delägare i handelsbolag föreslår regeringen att det i 2 §

17 mom. andra stycket SIL skall tas in en bestämmelse om beskattning i

inkomstslaget näringsverksamhet. Denna reglering överensstämmer med

SLK:s förslag, varför regeringen följer SLK:s förslag angående denna

paragraf. Se också 11 kap. 45 §.

5 §

SLK:s förslag (6 §): Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett

från en redaktionell ändring.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: När en fysisk

person avyttrar en andel i ett svenskt handelsbolag, skall kapitalvinsten i

vissa fall räknas till inkomstslaget näringsverksamhet. Bestämmelser om

detta finns i lagen (1992:1643) om särskilda regler för beskattning av

inkomst från handelsbolag i vissa fall. Bestämmelserna i den lagen har

placerats i 51 kap., men här i 5 § tas det in en avgränsningsregel.

Trots att denna bestämmelse inte gäller inkomster och utgifter i ett

handelsbolag har den tagits in under rubriken Handelsbolag för att

underlätta för delägare i handelsbolag att hitta bestämmelsen.

Bestämmelsen har ändrats redaktionellt efter lagrådsgranskningen.

Enskilda näringsidkare

Kapitalvinster och kapitalförluster på näringsfastigheter och

näringsbostadsrätter

6 §

SLK:s förslag (7 §): Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett

från en redaktionell ändring.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I likhet med vad

som gäller enligt 4 § andra stycket för fysiska personer som är delägare i

handelsbolag skall enskilda näringsidkare redovisa kapitalvinster på

fastigheter och bostadsrätter i inkomstslaget kapital. Det framgår i dag av

att sådana tillgångar inte räknas upp i punkt 1 tredje stycket av

anvisningarna till 22 § KL.

För enskilda näringsidkare finns emellertid en möjlighet enligt punkt 1

andra stycket andra meningen av anvisningarna till 22 § KL att hänföra

kapitalvinster vid vissa avyttringar av fastigheter till inkomstslaget

näringsverksamhet för att de skall kunna göra avsättning till

ersättningsfond, se 31 kap. 7 § andra stycket. Det kan påpekas att det i

dag är uttryckt så att det är ersättningen som skall räknas till

inkomstslaget näringsverksamhet. Sedan får den skattskyldige enligt

punkt 18 av anvisningarna till 23 § KL avdrag för fastighetens

anskaffningsvärde i enlighet med bestämmelserna i 24 och 25 §§ SIL.

Här uttrycks det i stället så att kapitalvinsten räknas till inkomstslaget

näringsverksamhet.

Vissa tillgångar och skulder

7 och 8 §§

SLK:s förslag (8 och 9 §§): Fjärde strecksatsen i 7 § andra stycket om

fordringar som gäller försäkringsersättningar och skadestånd liksom

fordringar på grund av avyttringar av vissa andelar i kooperativa

föreningar som finns i femte strecksatsen, finns inte med i SLK:s förslag.

Tredje stycket i 7 § om egentillverkade patent m.m. finns inte heller med.

I övrigt överensstämmer förslagen, med undantag för några redaktionella

ändringar, med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Enligt Näringslivets Skattedelegation bör det

övervägas om inte olika typer av finansiella tillgångar i större

utsträckning än i dag bör kunna hänföras till näringsverksamheten.

Svenska Revisorsamfundet SRS anser att bestämmelsen är oklar till sin

innebörd och att avgränsningen kan få inte uppmärksammade effekter

när det gäller gåvobeskattning och förmögenhetsbeskattning. Samfundet

framhåller också att innehavet av andelar bör behandlas lika oavsett

företagsform. Sveriges Advokatsamfund anser att avgränsningen av

fordringar är både godtycklig och ologisk. Om fordringar på grund av

avyttring av inventarier skall räknas till näringsverksamheten, borde

exempelvis skadeståndsfordringar och fordringar på grund av avyttring

av sådana andelar som räknas till näringsverksamheten behandlas på

samma sätt. Lantbrukarnas Riksförbund menar att den föreslagna 8 § om

skulder strider mot grundtanken bakom den s.k. neutrala skattereformen.

Det viktiga är enligt förbundet att redovisningen av

räntefördelningsunderlaget är riktigt gjord. Riksskatteverket anser att det

av 8 § bör framgå att inte heller andra skulder skall räknas till

näringsverksamheten om det lånade kapitalet har använts för annat

ändamål än näringsverksamheten.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om att vissa tillgångar och skulder inte räknas till näringsverksamheten

för enskilda näringsidkare är nya. När det gäller de i 7 § undantagna

tillgångarna skall varken inkomster från dem eller utgifter för dem räknas

till näringsverksamheten. Inte heller den kapitalvinst alternativt

kapitalförlust som uppkommer vid en avyttring av sådana tillgångar skall

tas upp i näringsverksamheten. Det framgår i dag i fråga om

 ränteinkomster och utdelningar av punkt 2 första stycket av

anvisningarna till 22 § KL,

 ränteutgifter av punkt 1 första stycket av anvisningarna till 23 § KL,

 kapitalvinster av punkt 1 tredje stycket av anvisningarna till 22 § KL,

och

 kapitalförluster av punkt 33 av anvisningarna till 23 § KL.

De i 7 § undantagna tillgångarna skall inte ligga till grund för

beräkning av kapitalunderlaget för räntefördelning eller

expansionsfonder. Det framgår av 9 § RFL och 7 § ExmL. När det gäller

skulder beaktas bara skulder i verksamheten, se 2 § RFL och 7 § ExmL.

För att slippa ha bestämmelserna utspridda i ett antal kapitel har SLK

valt att reglera att vissa tillgångar och skulder inte hör till

näringsverksamheten. Av det följer att inkomster från respektive utgifter

för dessa tillgångar och skulder inte skall redovisas i

näringsverksamheten. Vidare följer att tillgångarna och skulderna inte

skall beaktas vid beräkning av kapitalunderlaget för räntefördelning eller

expansionsfonder. Regeringen anser att detta är en bra metod och följer

kommitténs förslag.

När det gäller näringsfastigheter och näringsbostadsrätter hänförs inte

kapitalvinster och kapitalförluster till näringsverksamheten, men

eftersom löpande inkomster och utgifter för sådana tillgångar hör till

näringsverksamheten finns de inte med i uppräkningen i första stycket

utan de räknas som tillgångar i näringsverksamheten. I stället finns

bestämmelsen i 6 §. Det kan påpekas att näringsbostadsrätter enligt 48

kap. 2 § tredje stycket inte är delägarrätter.

I andra stycket första strecksatsen står att tillgångarna skall räknas till

näringsverksamheten om de är lagertillgångar, pågående arbeten,

kundfordringar eller liknande tillgångar. Se vidare i avsnitt 7.2.7 om

uttrycket lagertillgångar.

Enligt punkt 1 andra stycket av anvisningarna till 22 § KL hänförs till

intäkt av näringsverksamhet vad som inflyter vid en avyttring av

inventarier eller av tillgångar som är likställda med inventarier vid

beräkning av värdeminskningsavdrag. Att utgifter för att anskaffa

inventarier och likställda tillgångar får dras av i näringsverksamheten

framgår av punkterna 12 14, 16 och 17 av anvisningarna till 23 § KL. I

andra stycket andra strecksatsen nämns inte tillgångar som är likställda

med inventarier vid beräkning av värdeminskningsavdrag . Det beror på

att enligt 18 kap. 1 § andra stycket IL skall också sådana tillgångar

behandlas som inventarier. I tredje stycket utvidgas uttrycket inventarier,

se nedan.

När det gäller fordringar på grund av avyttring av inventarier (som

också finns med i den andra strecksatsen i andra stycket) finns det inte

någon bestämmelse i dagens lagtext, varken i fråga om räntor,

kapitalvinster eller kapitalförluster. SLK menar att det är ologiskt att t.ex.

kapitalförluster på sådana fordringar skall hamna i inkomstslaget kapital

och föreslår att sådana fordringar i stället skall hänföras till

näringsverksamheten på samma sätt som de avyttrade inventarierna eller

kundfordringarna. Regeringen följer kommitténs förslag.

Sveriges Advokatsamfund har tagit upp frågan om fler fordringar

borde räknas till näringsverksamheten. Regeringen delar samfundets

uppfattning att vissa fordringar som borde räknas till

näringsverksamheten inte finns med i SLK:s förslag. Det kan finnas

anledning att till näringsverksamheten räkna fordringar som en

näringsidkare har fått på grund av skadestånd och även på grund av

försäkringsersättningar. Alla sådana fordringar bör emellertid inte räknas

till näringsverksamheten. Om försäkringsersättningen eller skadeståndet

skall ersätta en tillgång som inte räknas till näringsverksamheten, skall

inte heller motsvarande fordran räknas dit. När försäkringsersättningen

eller skadeståndet skall tas upp som en intäkt i näringsverksamheten är

det däremot rimligt att en motsvarande fordran skall tas med som tillgång

i verksamheten. Sådana fordringar har därför tagits med i andra stycket i

en ny fjärde strecksats. De enda andelar som kan höra till

näringsverksamheten är lagertillgångar samt sådana andelar i kooperativa

föreningar som räknas upp i femte strecksatsen. Fordringar på grund av

avyttring av lagertillgångar finns redan med som kundfordringar. När det

gäller andelar i kooperativa föreningar görs ett tillägg i femte strecksatsen

för fordringar på grund av avyttring av sådana andelar.

Bestämmelserna om att ränta och kapitalvinst på fordringar på

kooperativa föreningar i vissa fall räknas till näringsverksamheten (andra

stycket sjätte strecksatsen) lades till år 1997 (prop. 1996/97:154, bet.

1997/98:SkU2, SFS 1997:851).

I tredje stycket har uttrycket inventarier utvidgats. Vad uttrycket

inventarier står för i IL framgår av 18 kap. 1 §. I 18 kap. 1 § andra

stycket 1 står att som inventarier behandlas också patent och vissa andra

rättigheter som förvärvats från någon annan. Om en näringsidkare själv

har upparbetat rättigheter, t.ex. patent, räknas de däremot inte som

inventarier. Men också sådana upparbetade rättigheter bör räknas till

näringsverksamheten. Detsamma gäller fordringar på grund av avyttring

av sådana rättigheter. Regeringen föreslår därför att detta stycke skall

läggas till. Lagrådet föreslår att stycket skall slopas. I kommentaren till

18 kap. 1 § redogör regeringen för sin ståndpunkt i denna fråga.

Att fordringar bl.a. på grund av avyttring av inventarier räknas till

näringsverksamheten för enskilda näringsidkare innebär inte att de inte är

kapitaltillgångar. De skall liksom hos t.ex. aktiebolag

kapitalvinstbeskattas vid en avyttring.

Näringslivets Skattedelegations och Svenska Revisorsamfundet SRS:s

yttranden innebär förslag till materiella ändringar. De tas inte upp i detta

lagstiftningsärende.

Bestämmelsen i 8 § om att vissa skulder inte skall räknas till

näringsverksamheten innebär att utgiftsräntan för skulden inte får dras av

i näringsverksamheten och att skulden inte heller skall minska underlaget

för räntefördelning eller expansionsmedel.

Enligt regeringens bedömning finns det inte något behov av en sådan

bestämmelse som Riksskatteverket efterlyser i fråga om lånat kapital som

använts för annat ändamål än näringsverksamheten. Detta följer redan av

13 kap. 1 § och 33 kap. 8 § IL.

SLK har föreslagit att en bestämmelse som finns i punkt 3 av

anvisningarna till 22 § KL inte skall tas med. I bestämmelsen regleras

vilka utdelningar som räknas till inkomstslaget näringsverksamhet. Där

står det: I bank- och annan penningrörelse och i försäkringsrörelse är

utdelning på aktier och andelar i värdepappersfonder och ekonomiska

föreningar att räkna som intäkt av näringsverksamhet.

Kommittén resonerar på följande sätt.

 Bestämmelsen strider mot innehållet i den föreslagna 8 §. Den är

aktuell bara för enskilda näringsidkare eftersom utdelning för juridiska

personer och handelsbolag alltid hänförs till inkomstslaget

näringsverksamhet, om den inte är skattefri. Det är emellertid mycket

ovanligt att enskilda näringsidkare bedriver denna form av verksamhet.

Vad som kan förekomma är att de bedriver penningrörelse. I

penningrörelse torde aktier och andelar dock vara att anse som

lagertillgångar. Om vissa aktier eller andelar skall betraktas som

kapitaltillgångar finns det inte någon anledning att utdelningarna skall

behandlas som annat än som inkomst av kapital.

Regeringen delar kommitténs bedömning och följer förslaget.

Rabatt och pristillägg

9 §

SLK:s förslag (10 §): Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett

från en redaktionell ändring.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Utdelning i form av

rabatt eller pristillägg på grund av gjorda köp eller försäljningar i en

näringsverksamhet har alltid räknats till inkomstslaget rörelse/närings-

verksamhet. Vid KL:s tillkomst fanns en bestämmelse om det i punkt 4

av anvisningarna till 28 § KL. År 1984 flyttades bestämmelsen över till

punkt 2 av anvisningarna till 28 § KL (DsFi 1984:9, prop. 1983/84:84,

bet. 1983/84:NU24, SFS 1984:190). Vid 1990 års skattereform flyttades

bestämmelsen över till punkt 2 av anvisningarna till 22 § KL.

Den aktuella utdelningen är inte en egentlig utdelning utan den är

snarare en prisjustering och en sådan skall naturligtvis påverka

inkomsten av näringsverksamhet, om köpet eller försäljningen skett i

näringsverksamheten. Därför har det tagits med en sådan bestämmelse

här. Bestämmelsen gäller bara för enskilda näringsidkare och bara för

utdelning på vissa andelar nämligen sådana som inte räknas till

näringsverksamhet. I fråga om andra skattskyldiga och andra andelar

behövs det inte någon uttrycklig bestämmelse eftersom de på grund av

andra bestämmelser ändå räknas till inkomstslaget näringsverksamhet.

Samfälligheter

10 §

SLK:s förslag (11 §): Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett

från en redaktionell ändring.

Remissinstanserna: Lantbrukarnas Riksförbund anser att det bör

klargöras att hänvisningen i andra stycket till 4 § (5 § i SLK:s förslag)

bara avser regleringen av vad som är intäkt av näringsverksamhet.

Annars kan det uppfattas som om förvärvskällebegränsningen för

handelsbolag också gäller samfällighetsintäkten.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I 41 a § KL med

anvisningspunkter finns bestämmelser om till vilken förvärvskälla

samfälligheters inkomster och utgifter skall hänföras. Bestämmelserna

infördes år 1975 (Ds Fi 1974:10, prop. 1975:48, bet. 1975:SkU22, SFS

1975:259) och har i fråga om näringsfastigheter i stora delar behållits

oförändrade.

I 6 kap. 6 § första stycket IL finns bestämmelser om att juridiska

personer som förvaltar vissa samfälligheter är skattskyldiga för

samfällighetens inkomster. För delägare i sådana samfälligheter finns en

bestämmelse i punkt 3 av anvisningarna till 41 a § KL om att utdelning

från samfälligheten skall tas upp till beskattning som intäkt i den för-

värvskälla som delägarfastigheten ingår i. Hos juridiska personer skall all

utdelning tas upp som intäkt om den inte är undantagen enligt 24 kap.

12 22 §§, vilket inte kan komma i fråga här och alla inkomster skall

räknas till inkomstslaget näringsverksamhet (se 1, 2 och 4 §§). En sådan

bestämmelse som finns i anvisningspunkten behövs därför inte för deras

räkning. Även i fråga om handelsbolag skall all utdelning tas upp som

intäkt och räknas till näringsverksamheten (se 1, 2 och 4 §§). I fråga om

enskilda näringsidkare är det emellertid mer tveksamt. Om man ser

samfälligheten som en del av fastigheten, skall inkomster från denna

inklusive utdelningen tas upp i näringsverksamheten. Om man i stället

ser det så att den enskilde näringsidkaren innehar en delägarrätt i den

juridiska person som förvaltar samfälligheten, räknas utdelning på

delägarrätten till inkomstslaget kapital, om inte delägarrätten är en

lagertillgång. För att förtydliga vad som bör gälla har SLK tagit med en

bestämmelse i första stycket om att utdelning räknas till inkomstslaget

näringsverksamhet. Regeringen följer kommitténs förslag. Det kan

påpekas att i 21 kap. 29 § finns en bestämmelse om att sådan utdelning

till viss del likställs med intäkt av skogsbruk som den skattskyldige själv

bedriver.

I 6 kap. 6 § andra stycket IL föreskrivs i fråga om svenska juridiska

personer som förvaltar andra samfälligheter än sådana som avses i

paragrafens första stycke att inkomster och utgifter i samfälligheten skall

fördelas på delägarna. I fråga om fastigheter som äger del i sådana

samfälligheter, liksom i samfälligheter som inte förvaltas av juridiska

personer, gäller enligt 41 a § KL att inkomsterna och utgifterna skall

hänföras till den förvärvskälla som fastigheten ingår i. När inkomsterna

och utgifterna skall redovisas hos juridiska personer gäller således att allt

skall tas upp i inkomstslaget näringsverksamhet (se 1, 2 och 4 §§). När

de skall redovisas hos fysiska personer är det emellertid inte helt tydligt

vad som gäller. Skall de bestämmelser som gäller för enskilda

näringsidkare tillämpas? I så fall skall alla kapitalvinster och

kapitalförluster räknas till inkomstslaget kapital, såväl på fastigheter och

bostadsrätter som på delägarrätter och andra tillgångar. Likaså skall

många ränteinkomster och utdelningar hänföras till inkomstslaget kapital.

Ett alternativ är att låta alla inkomster räknas till inkomstslaget

näringsverksamhet, som för juridiska personer. SLK har i stället valt att

följa de bestämmelser som gäller för handelsbolag, nämligen att

kapitalvinster och kapitalförluster på fastigheter och bostadsrätter skall

tas upp i inkomstslaget kapital medan övriga inkomster och utgifter tas

upp i näringsverksamheten, se andra stycket. För detta talar enligt

kommittén praktiska skäl, t.ex. att det annars blir svårt att fördela det

skattefria belopp som regleras i 15 kap. 10 §. Kommittén har emellertid

tagit in ett undantag i fråga om kapitalvinster och kapitalförluster, om

den fastighet som äger del i samfälligheten är en lagerfastighet.

Regeringen följer kommitténs förslag också när det gäller

bestämmelserna i andra stycket.

Något sådant klargörande avseende hänvisningen till 4 § som

Lantbrukarnas Riksförbund efterlyser behövs inte eftersom 4 § bara

innehåller bestämmelser om till vilket inkomstslag inkomster och utgifter

räknas.

Royalty m.m.

11 §

SLK:s förslag (12 §): Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett

från en redaktionell ändring.

Remissinstanserna: Har inte haft några erinringar mot förslaget.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Att den som uppbär

royalty och liknande inkomster skall anses bedriva näringsverksamhet

regleras i dag i punkt 1 av anvisningarna till 21 § KL. Bestämmelsen

placerades där genom 1990 års skattereform.

Tanken bakom bestämmelsen är att den som får sådana inkomster från

någon näringsidkare skall anses så delaktig i utbetalarens verksamhet att

han själv skall redovisa inkomsten i inkomstslaget näringsverksamhet. Så

har det varit sedan KL:s tillkomst, då bestämmelsen placerades i 28 §

KL. Efter ett avgörande i Regeringsrätten (RÅ 1977 ref. 27) infördes år

1981 (prop. 1981/82:10, bet. 1981/82:SkU8, SFS 1981:1150) ett

undantag i lagtexten att royalty skall beskattas som näringsverksamhet

om den inte bör hänföras till inkomstslaget tjänst. Undantaget gjordes för

att markera att sådana inkomster i vissa fall t.ex. för den som skrivit en

enstaka bok i stället skall hänföras till inkomstslaget tjänst. Före 1990

års skattereform var tillägget från år 1981 logiskt. Då var definitionen av

inkomstslaget rörelse sådan att en verksamhet ansågs hänförlig till

inkomstslaget rörelse om den inte var hänförlig till inkomstslaget tjänst.

Genom 1990 års skattereform ändrades detta. I inkomstslaget tjänst

föreskrivs nu att vissa inkomster räknas till inkomstslaget tjänst, om de

inte är att hänföra till näringsverksamhet. Med lydelsen av punkt 1 av

anvisningarna till 21 § KL blir det en hänvisning fram och tillbaka

mellan de två inkomstslagen.

SLK har därför ändrat uttryckssätt och lagt till i vilka fall royalty och

avgift skall räknas till inkomstslaget tjänst. Kommitténs avsikt är inte att

det skall innebära någon materiell ändring. Det som skall räknas till

inkomstslaget tjänst är inkomst av verksamhet som ingår i ett

anställningsavtal. Men också resultatet av tillfälligt bedriven

vetenskaplig, litterär, konstnärlig eller därmed jämförlig verksamhet skall

räknas till inkomstslaget tjänst (se prop. 1981/82:10 s. 56 och 59 f.).

Denna skall inte vara så varaktig att den är att betrakta som

näringsverksamhet. Det skall vara fråga om en sådan arbetsprestation av

den skattskyldige som kan leda till att han blir beskattad i inkomstslaget

tjänst. Att den skattskyldige förvärvar ett patent och bara uppbär royaltyn

kan därför inte leda till att royaltyn räknas till inkomstslaget tjänst.

Regeringen följer SLK:s förslag.

14 kap. Beräkning av resultatet av näringsverksamhet

Kapitlet innehåller grundläggande bestämmelser om beräkning av

resultatet av näringsverksamhet, t.ex. att inkomstberäkningen sker enligt

bokföringsmässiga grunder. Vidare finns andra bestämmelser om

inkomstberäkningen.

I detta kapitel har bestämmelsen placerats om att lagerreserver och

liknande inte beaktas annat än vid tillämpningen av 97-procentsregeln för

lager och pågående arbeten till fast pris och 85-procentsregeln för djur.

Denna regel har samband med bestämmelserna i 17 kap. om värdering av

lager och pågående arbeten. Bestämmelsen har emellertid en mer

generell innebörd än att behandla lager och pågående arbeten.

I punkt 1 femte stycket av anvisningarna till 24 § KL finns en

bestämmelse om beskattningstidpunkten när avverkningsrätt till skog

upplåtits mot betalning under flera år. Denna har visserligen samband

med de frågor som behandlas i detta kapitlet men den har placerats i 21

kap. om skogsfrågor eftersom den blir lättast att hitta då.

I lagrådsremissen fanns i 9 § en bestämmelse om

beskattningstidpunkten för tantiem. Bestämmelsen föreslås upphävas i

lagrådsremissen om stoppreglerna från den 16 september i år.

Bakgrund

För inkomstslaget rörelse skedde inkomstberäkningen enligt

bokföringsmässiga grunder redan före KL:s tillkomst. I KL fanns

bestämmelserna om inkomstberäkning enligt bokföringsmässiga grunder

och närliggande frågor ursprungligen i 41 § KL och punkt 1 av

anvisningarna till 41 § KL. I anvisningspunkten fanns också

bestämmelser om lager. År 1979 (förarbeten, se nedan) delades

anvisningspunkten upp i tre punkter. Punkt 1 behandlade hur det

bokförda resultatet skulle justeras om det fanns skattefria intäkter och

icke avdragsgilla kostnader samt vad som skulle hända om de i

bokföringen tillämpade principerna för periodisering av inkomster och

utgifter inte överensstämde med motsvarande skatterättsliga principer.

Punkterna 2 och 3 innehöll regler om lager. (De tidigare punkterna 2 och

3 fick ny beteckning.) Reglerna om pågående arbeten infördes år 1981

(förarbeten, se nedan) och bestämmelserna togs in i en ny

anvisningspunkt, 3 a, till 41 §.

Genom 1990 års skattereform (förarbeten, se nedan) flyttades

bestämmelserna till 24 § och punkterna 1 3 av anvisningarna till 24 §

KL. Punkt 1 innehåller bestämmelserna om inkomstberäkning enligt

bokföringsmässiga grunder m.m. Punkterna 2 och 3 behandlar lager

respektive pågående arbeten.

Ursprungligen skedde inkomstberäkningen för inkomst av

jordbruksfastighet enligt kontantprincipen. Som intäkt redovisades

kontanta inkomster samt inkomster in natura och som kostnad betalda

utgifter. Någon hänsyn togs alltså inte till lager, kundfordringar eller

leverantörsskulder. Avdrag fick inte göras vare sig omedelbart eller i

form av värdeminskningsavdrag för nyuppsättning av inventarier.

Däremot fick avdrag göras när inventarier ersattes.

Värdeminskningsavdrag fick dock göras för byggnader. Enligt praxis

fanns det möjlighet till inkomstberäkning enligt bokföringsmässiga

grunder om ordnad bokföring med räkenskapsavslutning funnes samt att

densamma kunde förväntas komma till fortsatt användning, så att

trygghet förelåge för en likformig taxering i framtiden (prop. 1951:191

s. 32). År 1951 (förarbeten, se nedan) infördes formellt möjligheten till

inkomstberäkning enligt bokföringsmässiga grunder för jordbrukare.

Förutsättningen var att bokföringen skedde enligt i huvudsak samma

regler som för rörelseidkare. För jordbrukare infördes ett generellt krav

på att inkomstberäkningen skulle ske enligt bokföringsmässiga grunder

år 1972 (förarbeten, se nedan).

År 1978 (förarbeten, se nedan) infördes bestämmelser om frivillig

övergång till bokföringsmässig inkomstberäkning i inkomstslaget annan

fastighet. Detta gällde enbart konventionellt beskattade fastigheter, dvs.

när beskattningen baserades på verkliga inkomster och utgifter och inte

på schablon. Genom skattereformen 1990 blev det obligatoriskt att

redovisa inkomsten enligt bokföringsmässiga grunder för

näringsfastigheter.

I SLK:s förslag till 11 § finns bestämmelsen som behandlar avdrag i

efterhand för utgifter före näringsverksamhetens påbörjande. Juridiska

fakulteten vid Lunds universitet anför att bestämmelsen bör flyttas fram

till övriga utgiftsbestämmelser. Regeringen delar universitets bedömning

att kapitlet som behandlar utgifter i näringsverksamheten är en

naturligare placering för bestämmelsen. Bestämmelsen har flyttats till 16

kap. 37 §.

Vissa förarbeten

I kommentaren till paragraferna hänvisas till följande förarbeten bara

genom att det anges årtalet då bestämmelsen infördes eller ändrades.

1951 Rätt till inkomstberäkning enligt bokföringsmässiga grunder av

jordbruk, SOU 1946:29, prop. 1951:191, bet. 1951:BevU63, SFS

1951:790

1972 Generell övergång till bokföringsmässig inkomstberäkning av

jordbruk, SOU 1971:78, prop. 1972:120, bet. 1972:SkU67, SFS

1972:741

1978 Rätt till inkomstberäkning enligt bokföringsmässiga grunder av

hyreshus m.m., DsB 1978:7, prop. 1978/79:42, bet.

1978/79:SkU17, SFS 1978:942

1979 Förtydligande om att levererade varor skall redovisas som

fordran, köpmannased ersätts med redovisningssed, SOU

1977:86, prop. 1978/79:210, bet. 1978/79:SkU57, SFS 1979:612

1981 Värdet av utgående balans bestäms med hänsyn till

förhållandena vid beskattningsårets utgång, kvittning vid fel i

bokslut, SOU 1977:86, prop. 1980/81:68, bet. 1980/81:SkU25,

SFS 1981:295

1990 1990 års skattereform, SOU 1989:34, prop. 1989/90:110, bet.

1989/90:SkU30, SFS 1990:650 och 651

1993 Som regel endast en förvärvskälla för fysiska personer,

begränsad avdragsrätt för kommanditdelägare m.fl., SOU

1991:100, Ds 1993:28, prop. 1993/94:50, bet. 1993/94:SkU15,

SFS 1993:1541 och 1543

1995 Följdändringar till ändrade redovisningsregler, SOU 1995:43,

prop. 1995/96:104, bet. 1995/96:SkU19, SFS 1995:1613

Kommentar till paragraferna

Innehåll

1 §

SLK:s förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen inleder

kapitlet och anger dess innehåll.

Beskattningstidpunkten

Bokföringsmässiga grunder

2 §

SLK:s förslag: Överensstämmer i princip med regeringens. I SLK:s

förslag anges i fem punkter vad som bl.a. avses med god

redovisningssed. I regeringens förslag har exemplifieringen i första

stycket punkterna 1 3 tagits bort och punkterna 4 och 5 flyttats till 3 §. I

SLK:s förslag finns inte bestämmelsen i sista meningen i andra stycket

om näringsidkare som inte är bokföringsskyldiga.

Remissinstanserna: Bokföringsnämnden anför att de bestämmelser

som reglerar sambandet mellan redovisning och beskattning bör utredas

vidare. Nämnden anför att begrepp som används i bestämmelserna

exempelvis bokföringsmässiga grunder har en gång i tiden lånats från

redovisningslagstiftningen men medan man inom redovisningen har

ersatt dessa med modernare begrepp har man inom beskattningsrätten

hållit fast vid denna terminologi. De inlånade begreppen har

kompletterats med speciella skattemässiga redovisningsbegrepp som

räkenskaperna. Lagstiftaren har inte haft fullt förtroende för de inlånade

redovisningsbegreppens innebörd och har därför kompletterat

lagbestämmelserna med exempel som visar redovisningsprincipernas

tillämpning. Nämnden anför att lagstiftningen har blivit svårläst,

otymplig och oklar. Dessa karaktärsdrag kännetecknar också det

remitterade förslaget. Byggentreprenörerna anser att exemplifieringen är

olämplig och bör utgå eftersom hänvisningen till god redovisningssed

måste vara entydig. I stället bör i fråga om bokföringsmässiga grunder en

generell och mer auktoritativ hänvisning göras till årsredovisningslagens

allmänna redovisningsprinciper. Byggentreprenörerna tar slutligen upp

frågan om inte god redovisningssed bör kompletteras med rättvisande

bild. Svenska Revisorsamfundet SRS anför att bestämmelsen uttrycker

bl.a. några centrala redovisningsprinciper som numera uttryckligen anges

i årsredovisningslagen. Samfundet avstyrker att dessa principer dessutom

anges i den föreslagna lagtexten. Innebörden av god redovisningssed bör

enligt samfundet inte definieras i skattelagstiftning. Näringslivets

skattedelegation anför att uppräkningen av vad som innefattas i

begreppet god redovisningssed bör utgå. Näringslivets skattedelegation

menar för de fall att punkterna 4 och 5 i SLK:s förslag bedöms ha en

specifik skatterättslig innebörd, genom att de möjliggör rättelse av ett

bokslutsfel det år felet upptäcks i stället för det år felet hänför sig till,

bör

de bibehållas men ges en placering och utformning som tydligt anger att

de är skatterättsliga bestämmelser och inte skall ses som uttryck för god

redovisningssed.

 Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen i

SLK:s förslag i första stycket om bokföringsmässiga grunder är hämtad

från 24 § KL. Den har inte ändrats sedan KL:s tillkomst, bortsett från att

den ursprungligen avsåg endast rörelse och stod i 41 § (se vidare

inledningen till kapitlet). Att resultatet i näringsverksamheten skall

beräknas enligt bokföringsmässiga grunder innebär att inkomsterna och

utgifterna i näringsverksamheten skall periodiseras. Inkomster skall tas

upp och utgifter dras av den period som de belöper sig på. I punkt 1 av

anvisningarna till 24 § KL anges att hänsyn skall tas till in- och utgående

lager, till pågående arbeten, till fordrings- och skuldposter samt till

avsättningar. Vidare sägs att en inkomst skall anses ha åtnjutits det år då

den enligt god redovisningssed bör tas upp som intäkt i räkenskaperna.

Motsvarande gäller i fråga om utgifter. Syftet med IL är bl.a. att

åstadkomma en språkligt modern och överskådlig lagstiftning.

Bokföringsnämndens uppfattning är att bokföringsmässiga grunder är ett

föråldrat begrepp som bör bytas ut. Regeringen delar inte

bokföringsnämndens uppfattning i denna del. Regeringen anser tvärtom

att begreppet bokföringsmässiga grunder är ett väl inarbetat begrepp i

skattelagstiftningen. Något motsvarande modernare begrepp med samma

innebörd finns inte heller i redovisningslagstiftningen. Regeringen menar

därför att begreppet bör finnas kvar i skattelagstiftningen.

Bestämmelsen om god redovisningssed i andra stycket första

meningen är hämtad från punkt 1 tredje stycket av anvisningarna till 24 §

KL. Bestämmelsen har funnits i KL sedan lagens tillkomst och

genomgått endast små ändringar sedan dess. Ursprungligen hänvisades

inte till god redovisningssed utan till vedertagen köpmannased. Uttrycket

köpmannased byttes ut mot redovisningssed år 1979 och vedertagen mot

god år 1981.

I SLK:s förslag har innebörden av god redovisningssed exemplifierats

i fem punkter. Flera remissinstanser har varit kritiska till att innebörden

av god redovisningssed regleras i IL. Bestämmelsen omfattar dock alla

skattskyldiga som har inkomster och utgifter i inkomstslaget

näringsverksamhet, således även de som inte är bokföringsskyldiga enligt

redovisningslagstiftningen. För skattskyldiga som inte är

bokföringsskyldiga kan det av pedagogiska skäl vara värdefullt att med

exempel ange vad god redovisningssed innebär. Å andra sidan kan en

sådan uppräkning aldrig bli uttömmande. Mot denna lagstiftningsteknik

talar också, såsom flera remissinstanser anmärkt, att innebörden av

begreppet god redovisningssed inte bör fastställas i IL utan bör framgå

vid tillämpning av redovisningslagstiftningen. I regeringens förslag har

exemplen tagits bort. I förtydligande syfte har regeringen emellertid lagt

till en mening varav framgår att redovisningsbestämmelserna i fråga om

beskattningstidpunkten även gäller skattskyldiga i inkomstslaget

näringsverksamhet som inte är bokföringsskyldiga.

Bestämmelsen i SLK:s förslag (4 §) om ränta som inräknats i

anskaffningsvärdet är hämtad från punkt 1 tredje stycket av

anvisningarna till 23 § KL, där den infördes år 1995. Med regeringens

förslag till ändring av 2 § blir bestämmelsen obehövlig eftersom

exemplifieringen föreslås slopas.

Lagrådet anför att begreppet bokföringsmässiga grunder inte

definieras i lagtexten och att någon närmare ledning inte heller ges i

författningskommentaren. Det går enligt Lagrådet inte att utläsa om det

är någon skillnad mellan begreppen bokföringsmässiga grunder och god

redovisningssed. Lagrådet framhåller att det mesta synes tala för att

hänvisningen till bokföringsmässiga grunder inte anger mer än att

resultatberäkningen inte skall beräknas på exempelvis betalningen av

inkomster och utgifter, dvs. på en kontantprincip utan på ett

företagsekonomiskt synsätt. Lagrådet menar att om detta är riktigt är det

först genom kopplingen till god redovisningssed som något egentligt

besked lämnas om vilka regler som skall ligga till grund för

periodiseringen av inkomster och utgifter. Lagrådet anser att

regelsystemet skulle bli lättare att förstå om anknytningen till

bokföringsmässiga grunder slopades och periodiseringen i stället enbart

kopplades till begreppet god redovisningssed.

Av 24 § KL och anvisningspunkten 1 av anvisningarna till 24 § KL

framgår att den i bokföringen företagna inkomstberäkningen godtas om

den står i överensstämmelse med god redovisningssed och om KL inte

innehåller avvikande regler. Det innebär att god redovisningssed

tillämpas om KL saknar reglering eller inte reglerat en fråga fullständigt.

Såsom KL, innehåller IL flera periodiseringsbestämmelser som kan

innebära att den civilrättsliga redovisningen inte kan godtas vid

beskattningen utan modifikationer. Även om begreppet

bokföringsmässiga grunder slopas kommer således inte redovisningen att

enbart kopplas till god redovisningssed.

Vid den skattemässiga redovisningen skall således

inkomstberäkningen av näringsverksamhet alltid ske enligt

bokföringsmässiga grunder. Begreppet används här i samma betydelse

som det normalt har i såväl den skatterättsliga som i den civilrättsliga

doktrinen. Såsom Lagrådet anfört innebär begreppet bokföringsmässiga

grunder att inkomster och utgifter inte skall redovisas med tillämpning

av en kontantprincip utan hänföras till den period som de med

tillämpning av företagsekonomiska principer belöper sig på. Begreppet

ger enligt regeringens mening uttryck för en grundläggande princip för

den skattemässiga redovisningen. Även om begreppet god

redovisningssed i något fall omfattar redovisning med tillämpning av en

kontantprincip kan en sådan redovisning således inte godtas vid

beskattningen. Regeringen anser att begreppet bokföringsmässiga bör

behållas. Ett slopande på sätt som Lagrådet föreslagit skulle enligt

regeringens mening kunna innebära en sådan materiell ändring som inte

bör ske i detta lagstiftningsärende.

Lagrådet föreslår, i fall begreppet bokföringsmässiga grunder behålls,

att uttrycket något annat är föreskrivet byts ut eftersom uttrycket kan

uppfattas som om god redovisningssed skall frångås även när stöd för

avvikelsen bara kan hämtas från föreskrifter på lägre konstitutionell nivå

än lag. Med anledning av vad Lagrådet i denna del anfört har orden i lag

lagts till i regeringens förslag.

Balansposter

3 §

SLK:s förslag (2 § första stycket 4 och 5): Förslagen överensstämmer

bortsett från några redaktionella ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Näringslivets skattedelegation anför att

bestämmelserna som möjliggör rättelse av ett bokslutsfel det år felet

upptäcks i stället för det år felet hänför sig till, bör ges en placering och

utformning som tydligt anger att de är skatterättsliga bestämmelser och

inte skall ses som uttryck för god redovisningssed.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

som berör tidpunkten för rättelse av bokslutsfel är särskilda

skatterättsliga bestämmelser. För att tydliggöra att de inte avser att ange

innebörden av god redovisningssed har bestämmelserna placerats i en

särskild paragraf.

 Första stycket om värdering efter förhållandena vid beskattningsårets

utgång är hämtad från punkt 1 första stycket av anvisningarna till 24 §

KL. Den infördes år 1981 som en följd av att frågan om rätt

beskattningsår kunde vara svår att ta ställning till när det gällde felaktiga

balansposter och som en komplettering till bestämmelsen i andra stycket.

Om en felaktighet fanns i en balanspost föregående år uppkom frågan om

rättelse kunde ske under året eller om den felaktiga posten måste rättas

till det år då felet uppstod. I första stycket har i regeringens förslag

 fordrings- och skuldposter bytts ut mot fordringar och skulder .

Ändringen beror på att uttrycket fordrings- och skuldposter inte i

övrigt används i kapitlet.

Andra stycket om kontinuitetsprincipen är hämtad från punkt 1 första

stycket av anvisningarna till 24 § KL. Bestämmelsen infördes år 1973

(DsFi 1973:1, prop. 1973:119, bet. 1973:SkU75, SFS 1973:1208) och

betraktades som ett förtydligande.

Räkenskaperna

4 §

SLK:s förslag (3 §): Överensstämmer bortsett från en redaktionell

ändring med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Bokföringsnämnden anför att räkenskaperna är ett

skatterättsligt ord som inte har någon motsvarighet i

redovisningslagstiftningen. Bokföringsnämnden och Näringslivets

skattedelegation framhåller att bestämmelsen bör förtydligas så att det

framgår att bestämmelsen även omfattar värderingsregler. Näringslivets

skattedelegation anser att även i klassificeringsfrågor föreligger normalt

en koppling mellan redovisningen och beskattningen. Delegationen anför

vidare att bestämmelsen om att skillnadsbelopp som uppkommer på

grund av att omsättningstillgångar tas upp till lägre värde i räkenskaperna

än vid beskattningen skall återföras till beskattning alltjämt har praktisk

betydelse och att den bör bibehållas. Slutligen anför delegationen att

enligt 41 § andra stycket sista meningen KL skall statlig fastighetsskatt

anses belöpa på det beskattningsår till vilket skatten hänför sig. En

lämplig placering av bestämmelsen är enligt delegationen i anslutning till

förevarande paragraf. Svenska Revisorsamfundet SRS anser att det är

oklart varför begränsningen görs till beskattningstidpunkten.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen i

första stycket om räkenskaperna som grund för inkomstberäkningen är

hämtad från punkt 1 första stycket av anvisningarna till 24 § KL. Den har

funnits med sedan KL:s tillkomst (då i punkt 1 av anvisningarna till 41 §

KL). Begreppet räkenskaperna är liksom bokföringsmässiga grunder ett

väl etablerat begrepp i skattelagstiftningen. Ett byte av begreppet medför

därför inte att lagtexten blir tydligare. Regeringen anser såsom SLK att

begreppet bör finnas kvar i IL.

Enligt nuvarande lydelse gäller att för skattskyldig som har haft

ordnad bokföring skall beräkningen av inkomst ske på grundval av hans

bokföring med iakttagande av bestämmelserna i denna anvisningspunkt .

Med ordnad bokföring avses en bokföring som i såväl formellt som

materiellt hänseende är så beskaffad att resultatet återspeglar det verkliga

skeendet ekonomiskt sett i rörelsen (prop. 1973:119 s. 8). Kravet på

ordnad bokföring innebär att om inga särskilda krav på bokföringen finns

i den skatterättsliga lagstiftningen anses bokföringen ordnad om den är

förd i enlighet med god redovisningssed (Per Thorell: Skattelag och

affärssed s. 176).

Det ursprungliga syftet med att uppställa ett krav på ordnad bokföring

var troligen att tillförsäkra ett underlag för den skattemässiga

bedömningen och kontrollen. Kontrollaspekten var framträdande

eftersom den vid tiden för KL:s tillkomst tillämpliga

bokföringslagstiftningen var oklar i en rad formella frågor. Dessutom

omfattade kravet på ordnad bokföring även icke bokföringsskyldiga

näringsidkare för vilka bokföringsregler alltså saknades (Thorell s. 147).

Uttrycket ordnad bokföring har här knappast någon självständig

betydelse numera utan bör kunna tas bort.

Kopplingen till räkenskaperna har en materiell innebörd så vitt avser

periodiseringen. Denna skall ske i enlighet med räkenskaperna så länge

periodiseringen i dessa är förenlig med god redovisningssed och inte

heller strider mot särskilda skatterättsliga bestämmelser. Detta ger å ena

sidan den skattskyldige en viss valmöjlighet i de fall det finns flera olika

periodiseringssätt som är förenliga med god redovisningssed, eftersom

skattemyndigheten kan sägas bli bunden av den valda metoden. Å andra

sidan blir den skattskyldige bunden av den metod som valts i

räkenskaperna och kan inte vid beskattningen begära en annan

periodisering även om denna är förenlig med god redovisningssed.

Denna valmöjlighet och dubbla bundenhet föreligger dock givetvis

endast rörande poster som tagits upp i räkenskaperna. Om bokslut inte

upprättats blir området mera begränsat. I näringsverksamhet där

räkenskaper inte behöver föras och inte heller förts blir regeln över

huvud taget inte tillämplig.

När det gäller frågan om skatteplikt eller avdragsrätt över huvud taget

föreligger, saknar däremot räkenskaperna helt materiell betydelse. Detta

avgörs enbart enligt de skatterättsliga reglerna utan hänsyn till om en

intäkt tagits upp eller ett avdrag gjorts i räkenskaperna.

Därutöver finns det en formell koppling som innebär att man när det

finns ett bokslut vid beskattningen faktiskt utgår från det i räkenskaperna

redovisade resultatet och därefter gör de justeringar som behövs för att få

fram resultatet beräknat enligt de skatterättsliga reglerna. Denna formella

koppling har emellertid inte betydelse för storleken på skatten eller

underlaget för skatten och hör därför inte hemma i IL. Utformningen av

bestämmelsen är avsedd att ge uttryck för den materiella bundenhet i

periodiseringsfrågor som nyss redovisades. Något krav på att

räkenskaperna skall vara förda enligt god redovisningssed ställs inte upp.

Eventuella avvikelser skall på samma sätt som i dag leda till en

justering (5 §).

Eftersom kopplingen avser bara periodiseringsfrågor finns det enligt

SLK:s mening inte något behov av en justeringsregel i fråga om

skatteplikt och avdragsrätt. Såsom några remissinstanser påpekat kan

frågor som rör värderingen av en tillgång och på vilket sätt

anskaffningsvärdet skall beräknas i vissa fall omfattas av kopplingen.

Regeringen anser att nämnda frågor omfattas av kommitténs utformning

av bestämmelsen. Något förtydligande behöver därför inte göras i

lagstiftningen.

Näringslivets skattedelegation anser att även klassificeringsfrågor

omfattas av kopplingen. I RÅ 1998 ref. 6 fann dock regeringsrätten att

stöd saknas i skattelagstiftningen för att göra avdragsrätt respektive

skatteplikt för koncernbidrag beroende av den bokföringsmässiga

redovisningen av överföringen. Regeringen anser inte att det finns skäl

att avvika från SLK:s förslag i denna del.

Bestämmelsen om reserv i lager och liknande är hämtad från punkt 1

första stycket av anvisningarna till 24 § KL. Bestämmelsen kom till år

1992 (prop. 1991/92:86, bet. 1991/92:SkU30, SFS 1992:693).

Näringslivets skattedelegation anser att i anslutning till denna paragraf

bör en bestämmelse införas om att statlig fastighetsskatt skall anses

belöpa på det beskattningsår till vilket skatten hänför sig, 41 § andra

stycket sista meningen KL. I SLK:s förslag till IL har ingen motsvarande

bestämmelse tagits med. Enligt regeringens uppfattning följer det av god

redovisningssed att fastighetsskatten skall periodiseras och dras av det

beskattningsår som skatten hänför sig till. Någon särskild skatterättslig

regel om fastighetsskatt behövs därför inte.

I punkt 4 av anvisningarna till 22 § KL infördes år 1995 ett nytt första

stycke som föreskriver att om en omsättningstillgång har tagits upp till

ett lägre värde vid inkomsttaxeringen än i räkenskaperna, skall

skillnadsbeloppet med visst undantag återföras till beskattning nästa

beskattningsår. Enligt SLK är bestämmelsen onödig, eftersom det följer

av kontinuitetsregeln att det lägre värdet blir ingående skattemässigt

värde nästa år. SLK föreslår att bestämmelsen tas bort. Näringslivets

skattedelegation motsätter sig att den tas bort och anser att bestämmelsen

kan ha en praktisk betydelse. Regeringen delar SLK:s bedömning och

föreslår därför inte att någon sådan bestämmelse tas med i IL.

Justeringar

5 §

SLK:s förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag.

Paragrafen innehåller dock hänvisning till bokföringslagen, god

redovisningssed och annan lagstiftning.

Remissinstanserna: Riksskatteverket anser att bestämmelsen är tung

att läsa och att den skulle vinna på att formuleras om.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om justering av det redovisade resultatet är hämtad från punkt 1 andra,

sjunde och åttonde styckena av anvisningarna till 24 § KL. De har

genomgått endast redaktionella ändringar sedan KL:s tillkomst, då de var

placerade i punkt 1 av anvisningarna till 41 § KL.

Bestämmelserna tar i överensstämmelse med att det i 4 § klart

uttryckts att räkenskaperna har materiell betydelse endast i

periodiseringsfrågor sikte endast på justeringar avseende

beskattningstidpunkten, se under 4 §.

Lagrådet anför att det redan av hänvisningen i 2 § till god

redovisningssed följer att bokföringslagen och annan lagstiftning på

redovisningsområdet skall ligga till grund för beräkningen av resultatet.

Den i förslaget gjorda hänvisningen till bokföringslagen, god

redovisningssed och annan lagstiftning framstår därmed närmast som en

upprepning. Lagrådet föreslår en annan lydelse av första meningen.

Regeringen har formulerat bestämmelsen i enlighet med Lagrådets

förslag.

I andra meningen har regeringen gjort en redaktionell ändring i

förhållande till SLK:s förslag.

6 §

SLK:s förslag: Överensstämmer bortsett från några redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Kammarrätten i Stockholm anför att på grund av

att värdeminskningsavdrag inte medges på lager kan orden andra

tillgångar än lagertillgångar utgå.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

kvittning av balansposter är hämtad från punkt 1 andra stycket av

anvisningarna till 24 § KL. Den infördes år 1981 (då i punkt 1 av

anvisningarna till 41 §) för att öka möjligheten att anlägga en helhetssyn

på företagens resultatreglerande åtgärder i bokslutet. En tidigare regel att

kvittning inte fick ske om särskilda omständigheter föranledde det togs

bort år 1991 som en följd av ändrade regler för kvittning i fråga om

skattetillägg (prop. 1991/92:43, bet. 1991/92:SkU7, SFS 1991:1912).

Eftersom termerna omsättningstillgångar och anläggningstillgångar inte

används i IL har i SLK:s förslag liksom i regeringens förslag i stället

lagertillgångar undantagits.

Kammarrätten anför att orden andra tillgångar än lagertillgångar kan

tas bort. Värdeminskningsavdrag kan dock komma ifråga på fastigheter

som är lagertillgångar. Regeringen anser därför att det inte finns skäl att

frångå SLK:s förslag i detta avseende.

Karaktärsbyte

7 §

SLK:s förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen har

formulerats i enlighet med Lagrådets förslag. Bestämmelsen om intäkts-

och kostnadsposter vid karaktärsbyte från inkomstslaget kapital till

inkomstslaget näringsverksamhet är hämtad från punkt 1 nionde stycket

av anvisningarna till 24 § KL. Den infördes genom 1990 års

skattereform.

Fordringar och skulder i utländsk valuta

8 §

SLK:s förslag (9 §): SLK:s förslag bygger på äldre lagstiftning.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om fordringar och skulder i utländsk valuta är hämtade från punkt 4 av

anvisningarna till 24 § KL. De infördes år 1990 (prop. 1990/91:54,

1990/91:SkU10, SFS 1990:1421). Reglerna innebar att fordringar och

skulder i utländsk valuta skulle värderas till balansdagens kurs. Detta

gällde inte poster som var föremål för valutasäkring. Orealiserade vinster

på långsiktiga poster skulle sättas av till en valutakursreserv.

Bestämmelserna ändrades år 1998 (prop 1998/99:28, bet.

1998/99:SkU8, SFS 1998:1619). Valutakursreserven slopades och

värderingen skall ske med strikt tillämpning av balansdagens kurs med

undantag för säkrade poster. I 48 kap. 17 § finns en bestämmelse om hur

denna värdering påverkar kapitalvinstberäkningen vid avyttring av

utländska fordringsrätter.

I förhållande till det till Lagrådet remitterade lagförslaget har

avsättningar lagts till i första meningen. Avsikten var, när bestämmelsen

ändrades år 1998, att avsättningar skulle omfattas av paragrafen.

Kapitalvinster och kapitalförluster

9 §

SLK:s förslag (2 § andra stycket): Överensstämmer bortsett från en

redaktionell ändring med regeringens förslag.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I paragrafen finns

en hänvisning till de särskilda reglerna om beskattningstidpunkten för

kapitalvinster och kapitalförluster. Det är motiverat att ha en hänvisning

här eftersom bestämmelsen om beskattningstidpunkten när det gäller

kapitalvinster och kapitalförluster inte finns inom avdelningen för

inkomstslaget näringsverksamhet utanför inkomstslaget kapital. Det finns

också bestämmelser om beskattningstidpunkt i andra kapitel som

behandlar inkomstslaget näringsverksamhet. Som exempel kan nämnas

bestämmelsen om näringsbidrag i 29 kap. 8 §, om det skall användas ett

senare år än det år då det lämnas. Någon hänvisning till dessa

bestämmelser finns inte här. Av allmänna regler följer att

specialbestämmelser tar över en generell bestämmelse som denna.

Gemensam eller särskild beräkning

I bestämmelserna om gemensam eller särskild beräkning används inte

uttrycket förvärvskälla och inte heller någon ny motsvarande beteckning.

Någon särskild beteckning behövs inte i dessa paragrafer. I andra

bestämmelser används beteckningen näringsverksamheten för att

beteckna den verksamhet för vilken beräkningen görs, oavsett om detta

är all den näringsverksamhet som skall beskattas hos den skattskyldige

eller ej. I 11 och 12 §§ i lagrådsremissen behandlas hur resultatet av

näringsverksamheten skall beräknas för juridiska personer och i 13

15 §§ hur beräkningen skall ske för fysiska personer. Lagrådet anför att

utformningen av bestämmelserna väcker frågan om en verksamhet för

vilken resultatet skall beräknas särskilt också skall anses utgöra en

särskild näringsverksamhet. Lagrådet anför vidare att lydelsen av 15 §

synes innebära att en person bara kan ha en enda näringsverksamhet och

att det är delar av denna som i vissa fall skall utgöra särskilda

beräkningsenheter. Eftersom avsikten är att varje särskild

beräkningsenhet skall utgöra en särskild näringsverksamhet föreslår

Lagrådet att lagtexten förtydligas. 15 § i lagrådsremissen har slopats och

11, 13, och 14 §§ har utformats i enlighet med Lagrådets förslag.

Juridiska personer

10 §

SLK:s förslag (12 §): Överensstämmer i sak med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

beräkningen hos juridiska personer är hämtad från 2 § 1 mom. femte

stycket SIL. Den infördes genom 1990 års skattereform. Tidigare gällde

samma regler om förvärvskälleindelning för juridiska och fysiska

personer (se vidare kommentaren till 13 §).

En uttrycklig bestämmelse införs om att även inkomst från

handelsbolag som den juridiska personen är delägare i ingår i den

gemensamma beräkningen. Vidare görs en hänvisning till

bestämmelserna i 12 § om underskott i vissa utländska juridiska personer

samt i 16 och 17 §§ om underskott för kommanditdelägare och vissa

andra handelsbolagsdelägare.

11 §

SLK:s förslag (13 §): Överensstämmer i princip med regeringens

förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om underskott från vissa delägarbeskattade utländska juridiska personer

är hämtade från 2 § 15 mom. SIL. De infördes år 1994 (prop.

1994/95:91, bet. 1994/95:SkU11, SFS 1994:1860). Bestämmelserna är

inte uttryckligen begränsade till juridiska personer men några

motsvarande bestämmelser finns inte i KL vilket talar för att de inte skall

tillämpas vid beskattningen av fysiska personer. Det är också tveksamt

om det, ens vid ägande genom ett handelsbolag, finns några fall där en

fysisk person skall beskattas för inkomst av näringsverksamhet från en

sådan utländsk juridisk person utan att inkomsten skall hänföras till en

särskild förvärvskälla.

Om den fysiska personen skall ta upp en kapitalförlust på en fastighet i

inkomstslaget kapital, kommer denna dock att dras av mot personens

egna inkomster. Det kan emellertid påpekas att reglerna om

delägarbeskattade utländska juridiska personer är utformade efter

reglerna om kommanditdelägare i svenska handelsbolag. I dessa regler

finns inte någon spärr mot avdrag för sådana kapitalförluster i

handelsbolaget som skall dras av i inkomstslaget kapital.

Mot denna bakgrund är utgångspunkten att bestämmelsen i 2 §

15 mom. SIL skall tillämpas endast vid beskattning av juridiska personer.

Fysiska personer

12 §

SLK:s förslag (14 §): Överensstämmer i princip med regeringens

förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Huvudregeln för

enskilda näringsidkare i första stycket är hämtad från 18 § andra stycket

KL. Bestämmelser om förvärvskällor har sedan KL:s tillkomst funnits i

18 § och fram till 1990 års skattereform i flera anvisningspunkter till

18 §. Bestämmelserna gällde före 1990 års skattereform även för

juridiska personer.

I inkomstslagen jordbruksfastighet och annan fastighet var före 1990

års skattereform varje förvaltningsenhet en förvärvskälla. I inkomstslaget

rörelse var varje självständig verksamhet en förvärvskälla.

Genom 1990 års skattereform slogs inkomstslagen jordbruksfastighet,

annan fastighet (med undantag för privatbostadsfastigheter) och rörelse

ihop till inkomstslaget näringsverksamhet. All aktiv näringsverksamhet

var en förvärvskälla. Varje passiv näringsverksamhet var en särskild

förvärvskälla. Verksamheter som hade naturligt samband med varandra

betraktades då som en enda verksamhet.

År 1993 ändrades förvärvskälleindelningen för fysiska personer och

definitionen av aktiv näringsverksamhet flyttades till lagen (1962:381)

om allmän försäkring.

Bestämmelsen i andra meningen om självständigt bedriven verksamhet

i utlandet är hämtad från 18 § fjärde stycket KL.

Redan vid KL:s tillkomst fanns särskilda regler om förvärvskälla för

fastighet och självständigt bedriven rörelse i utlandet (18 § KL). Fram till

1990 års skattereform hänfördes den skattskyldiges samtliga fastigheter

och rörelser i utlandet till en särskild förvärvskälla i inkomstslaget

kapital. I övrigt bildade alla andra inkomster och utgifter som hörde till

inkomstslaget en förvärvskälla.

Genom 1990 års skattereform överfördes fastigheter (utom

privatbostadsfastigheter) och rörelser utomlands till inkomstslaget

näringsverksamhet. Vidare föreskrevs att självständigt bedriven

verksamhet i utlandet alltid skulle vara passiv näringsverksamhet, varför

varje verksamhet kom att bilda en särskild förvärvskälla.

År 1993 slopades uppdelningen på skilda förvärvskällor för varje

verksamhet.

13 §

SLK:s förslag (15 §): Överensstämmer i princip med regeringens

förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om fysiska personer som är delägare i svenska handelsbolag i första

stycket är hämtade från 18 § andra och tredje styckena KL.

Regeln om att inkomst från handelsbolag och annan inkomst bildar

skilda förvärvskällor infördes år 1988 (Ds 1988:44, prop. 1988/89:55,

bet. 1988/89:SkU16, SFS 1988:1518).

Enligt de bestämmelser som infördes genom 1990 års skattereform

skulle inkomsten från ett handelsbolag hänföras till olika förvärvskällor,

även om det var fråga om aktiv näringsverksamhet, om bolaget bedrev

flera verksamheter som saknade naturlig anknytning till varandra.

När förvärvskälleindelningen ändrades för enskilda näringsidkare år

1993 slopades också förvärvskälleindelningen inom handelsbolaget.

Bestämmelserna i första stycket andra meningen om självständigt

bedriven verksamhet utomlands är hämtad från 18 § fjärde stycket KL

(se vidare kommentaren till 13 § andra meningen).

Bestämmelserna i andra stycket om handelsbolag som är delägare i ett

annat handelsbolag infördes också år 1993. En hänvisning görs till

bestämmelserna i 14 och 15 §§ om underskott för kommanditdelägare

och vissa andra handelsbolagsdelägare.

Underskott för kommanditdelägare och vissa andra

handelsbolagsdelägare

14 och 15 §§

SLK:s förslag (17 och 18 §§): Överensstämmer med undantag för några

redaktionella ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om avdragsbegränsningar för vissa underskott från svenska

kommanditbolag och vissa andra handelsbolag är hämtade från 18 §

tredje stycket KL och 2 § 1 mom. femte stycket SIL.

Bestämmelsen som avser både fysiska och juridiska personer infördes

år 1993. Systemet innebär en särskild fålla för underskott som omfattas

av begränsningarna.

Anskaffningsvärde efter karaktärsbyte

16 §

SLK:s förslag (del av 40 kap. 8 §) : Överensstämmer bortsett från några

redaktionella ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om anskaffningsvärde efter avskattning är hämtade från 3 § 1 mom.

fjärde stycket SIL. I SLK:s förslag finns bestämmelserna om när

avskattning skall ske samt hur anskaffningsvärdet skall beräknas på

avskattade tillgångar i 40 kap. 8 § vilket skulle motsvara 41 kap. 6 § i

regeringens förslag. Regeringen anser att bestämmelserna om hur

anskaffningsvärdet skall beräknas för en tillgång när den bytt karaktär

och blir tillgång i en näringsverksamhet har sin naturliga placering här i

14 kap. I regeringens förslag har dessa bestämmelser därför lyfts ur 40

kap. 8 § i SLK:s förslag och placerats under en egen rubrik i denna

paragraf. I 41 kap. 6 § (som motsvarar 40 kap. 8 § i SLK:s förslag)

föreslås i stället en hänvisning hit.

Överlåtelser av verksamhet till staten, kommuner m.fl.

17 och 18 §§

SLK:s förslag (19 och 20 §§): Överensstämmer i princip med

regeringens förslag. Ordet landsting saknas dock i SLK:s förslag till

18 §. Vidare har SLK föreslagit att 19 § tredje stycket formuleras på ett

annorlunda sätt.

Remissinstanserna: Näringslivets skattedelegation anför att enligt

nuvarande bestämmelse omfattas även överlåtelser som sker till en

landstingskommun.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

(den s.k. Lex Kockum) är hämtade från 2 § 5 mom. SIL. De infördes år

1979 som en ny punkt 6 av anvisningarna till 20 § KL (bet.

1979/80:SkU13, SFS 1979:1146). De flyttades till 2 § 5 mom. SIL år

1984 då den kommunala beskattningen av juridiska personer slopades

(Ds Fi 1984:9, prop. 1984/85:70, bet. 1984/85:SkU23, SFS 1984:1061).

Vid skattereformen 1990 anpassades de till det nya systemet med

rullande underskottsavdrag i stället för förlustavdrag. I förslaget har

bestämmelserna utformats i syfte att mer uttryckligt ange i 19 § hur

beräkningen skall ske. Förbudet mot avdrag för uppskjutna underskott i

dessa fall kan anses egentligen höra hemma i 40 kap. men har ändå

placerats här, eftersom förutsättningarna är gemensamma. I 40 kap. finns

en hänvisning.

I regeringens förslag har några ändringar gjorts i förhållande till SLK:s

förslag. Regeringens förslag till 17 § omfattar även överlåtelser till

landsting.

Tredje stycket i 18 § har fått en onödigt tung utformning i SLK:s

förslag. För att bestämmelsen skall bli lättare att läsa har stycket

formulerats om. Regeringen följer i övrigt SLK:s förslag.

Oriktig prissättning m.m.

19 och 20 §§

SLK:s förslag (21 och 22 §§): Överensstämmer bortsett från några

mindre korrigeringar med regeringens förslag. SLK har föreslagit som

krav för bestämmelsens tillämplighet i 20 § att resultatet, beräknat enligt

övriga bestämmelser i denna lag, blivit lägre till följd av att ett villkor

avtalats ... . Andra stycket i 20 § finns inte med i SLK:s förslag.

Remissinstanserna: Riksskatteverket, Byggentreprenörerna,

Handelshögskolan i Stockholm, Sveriges Advokatsamfund och

Näringslivets skattedelegation anför att SLK:s tillägg i lagtexten ...

beräknat enligt övriga bestämmelser ... innebär en materiell ändring av

gällande rätt. Remissinstanserna menar att enligt gällande regler skall

företagets inkomst beräknas med tillämpning av gällande regler

exklusive uttagsbeskattningsreglerna. Därefter uppkommer frågan om en

eventuell felaktighet skall åtgärdas med stöd av reglerna om

uttagsbeskattning eller med stöd av korrigeringsregeln.

Remissinstanserna anser att det är olämpligt att vidta en sådan ändring

som SLK:s förslag innebär utan närmare överväganden.

Handelshögskolan i Stockholm anser också att reglerna ändrats materiellt

genom att de nya reglerna skall vara tillämpliga både när den utländska

motparten inte är skattskyldig för inkomsten här i riket enligt IL och när

motparten visserligen är skattskyldig här enligt IL men ändå inte skall

beskattas eftersom inkomsten är undantagen från beskattning genom

skatteavtal. Handelshögskolan anför att ändringen innebär att

royaltyersättningar som betalas till utlandet omfattas av de nya reglerna.

Handelshögskolan anser att enligt gällande regler torde

korrigeringsregeln inte vara tillämplig på sådana ersättningar, nämligen

om Sverige i skatteavtal har avstått från beskattningsrätten till utbetalda

royaltyersättningar.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

oriktig prissättning är hämtad från 43 § 1 mom. och punkt 1 av

anvisningarna till 43 § KL.

En bestämmelse om oriktig prissättning har funnits i KL sedan lagens

tillkomst. Bestämmelsen fick i huvudsak sin nuvarande utformning år

1965 (SOU 1964:29, prop. 1965:126, bet. 1965:BevU43, SFS 1965:573).

Rekvisitet om intressegemenskap ändrades år 1983 (BRÅ PM 1980:3,

prop. 1982/83:73, bet. 1982/83:SkU18, SFS 1983:123). Tidigare krävdes

att intressegemenskap kunde visas från skattemyndigheternas sida vilket

kunde vara svårt när det var fråga om länder med sträng sekretess.

I 20 § 1 har det markerats att bestämmelserna är tillämpliga både när

motparten inte är skattskyldig för inkomsten här enligt IL och när

motparten visserligen är skattskyldig här enligt IL men ändå inte skall

beskattas eftersom inkomsten är undantagen från beskattning genom ett

skatteavtal. Handelshögskolan i Stockholm anför att SLK genom

markeringen har utvidgat möjligheten att göra korrigeringar avseende

royaltyersättningar som utbetalas till utlandet till att även omfatta fall där

mottagaren inte beskattas i Sverige på grund av bestämmelser i

skatteavtal. Regeringen anser att sådana royaltyersättningar till utlandet

redan omfattas av bestämmelserna om oriktig prissättning. SLK:s förslag

innebär därför ingen ändring av gällande rätt utan är ett förtydligande av

denna rätt. Regeringen ändrar inte förslaget i denna del.

Såsom SLK framhållit kan en viss osäkerhet anses råda om samspelet

mellan denna bestämmelse och exempelvis reglerna om beskattning vid

uttag. Om ett företag här överlåter en tillgång till underpris till ett

närstående företag utomlands, skall mellanskillnaden enligt reglerna om

uttag tas upp som intäkt enligt bestämmelserna i 22 kap. Skall

felaktigheten i stället korrigeras med tillämpning av korrigeringsregeln

kan rättsföljden bli en annan. Enligt rättspraxis gäller vissa principer

endast vid tillämpning av korrigeringsregeln och inte vid tillämpning av

övriga skatteregler, som exempel kan nämnas

kompensationsinvändningen. Denna princip innebär att ett för lågt pris

vid en transaktion kompenseras av ett för högt pris vid en annan

transaktion. Regeringen delar remissinstansernas bedömning att det är

olämpligt att i detta lagstiftningsärende ta upp frågan om samspelet

mellan denna regel och andra skatteregler. Mot bakgrund av den ovisshet

som råder om samspelet har tillägget beräknat enligt övriga

bestämmelser i denna lag tagits bort i regeringens förslag.

Andra stycket i 20 § har utformats som en hänvisning till en ny

bestämmelse som avser koncerninterna andelsavyttringar (se

kommentaren till 25 kap. 8 §).

Resultatet

21 §

SLK:s förslag: Överensstämmer bortsett från några redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Svenska Revisorsamfundet SRS anför att för att

anknyta till den bokföringsmässiga terminologin bör intäkt och kostnad

användas.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

beräkningen av resultatet är hämtad från 25 § KL. Denna bestämmelse

kom till genom 1990 års skattereform. Tidigare hade motsvarande

bestämmelser funnits i 23, 26 och 30 §§ KL för inkomstslagen

jordbruksfastighet, annan fastighet respektive rörelse. Bestämmelserna

har funnits med sedan KL:s tillkomst och ändrats bara genom

följdändringar till andra reformer, exempelvis avskaffandet av

garantibeskattningen.

Beräkningen av resultatet skall ske för varje näringsverksamhet för sig.

Av 13 och 14 §§ framgår att en skattskyldig kan anses ha flera

näringsverksamheter. I det remitterade lagförslaget framgick det av 13

15 §§ att beräkningen skall göras för varje verksamhet. De nämnda

paragraferna har formulerats om med anledning av vad Lagrådet anfört.

Det framgår inte lika tydligt av de omformulerade bestämmelserna att

resultatet skall beräknas för varje näringsverksamhet. I denna paragraf

används därför i förtydligande syfte en näringsverksamhet i stället för

näringsverksamheten.

Enligt nuvarande lydelse utgörs inkomsten av en förvärvskälla av vad

som återstår av intäkterna av förvärvskällan sedan avdrag gjorts enligt

23 § KL, hänsyn tagits till in- och utgående balans enligt 24 § KL och

avdrag gjorts enligt LAU. I SLK:s förslag har intäkter, avdrag och

balansposter sammanfattats till intäkts- och avdragsposter, se avsnitt

7.2.1. I regeringens förslag har uttrycket avdragsposter ersatts med

kostnadsposter. Vidare har termen inkomst av SLK bytts ut till överskott

och underskott, se avsnitt 7.2.2. I lagrådsremissen föreslog regeringen i

stället ordet resultatet för uttrycket överskottet eller underskottet.

Regeringen anser numera att överskott och underskott är lämpligare att

använda i detta sammanhang och har därför återgått till SLK:s förslag i

denna del.

Bestämmelserna innehåller också en hänvisning till reglerna om

resultatuppdelning mellan makar i 60 kap.

22 §

SLK:s förslag: Överensstämmer bortsett från några redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen som är

ny innehåller en förteckning över de bestämmelser som reglerar avdrag

för underskott i en näringsverksamhet. En uppdelning har skett med

utgångspunkt i dels om avdraget görs samma år eller ett senare år, dels

om avdraget skall göras eller om den skattskyldige har en valfrihet att

tillämpa avdragsregeln eller ej. Det kan påpekas att regeln i 42 kap. 34 § i

viss mån intar en mellanställning eftersom avdraget i och för sig skall

göras men den skattskyldige har möjlighet till en viss uppdelning efter

egen önskan.

15 kap. Vad som skall tas upp i inkomstslaget

näringsverksamhet

Inkomstslaget näringsverksamhet är som nämnts i den inledande

kommentaren till avd. V strukturerat efter sakområden så att

bestämmelser som behandlar ett visst område har förts samman till

kapitel. I detta kapitel finns grundläggande bestämmelser om vad som är

inkomst i inkomstslaget näringsverksamhet. Dessutom innehåller kapitlet

de bestämmelser om inkomster som inte utgör ett så stort sakområde att

de kan bilda ett eget kapitel och inte heller lämpligen kan sammanföras

med något närliggande sakområde. Vissa bestämmelser om inkomster

som har nära koppling till tidigare gjorda avdrag har tagits in i 16 kap.

med en hänvisning från detta kapitel. Här finns också en hänvisning till

övriga kapitel med bestämmelser om inkomster.

I SLK:s förslag finns i 2 6 §§ bestämmelser om uttagsbeskattning.

Nya mera omfattande bestämmelser om uttagsbeskattning och om

underprisöverlåtelser som inte skall uttagsbeskattas har införts år 1998

(prop. 1998/99:28, bet. 1998/99:SkU8, SFS 1998:1600 och 1604).

Reglerna om uttagsbeskattning har i regeringens förslag flyttats ut till ett

eget kapitel, 22 kap. Uttag ur näringsverksamhet. Reglerna om

underprisöverlåtelser finns i 23 kap.

Vissa förarbeten

I kommentaren till paragrafen hänvisas till följande förarbeten bara

genom att det anges årtalet då bestämmelsen infördes eller ändrades.

1990 1990 års skattereform, SOU 1989:34, prop. 1989/90:110, bet.

1989/90:SkU30, SFS 1990:650

Kommentar till paragraferna

Huvudregel

1 §

SLK:s förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Svenska Revisorsamfundet SRS anför att

bestämmelsen bör omformuleras så att inte skattefria inkomster tas upp

till beskattning.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Den allmänna

bestämmelsen om inkomster i första stycket är hämtad från 22 § samt

punkt 1 första stycket och andra stycket första meningen av

anvisningarna till 22 § KL. Före 1990 års skattereform fanns

intäktsbestämmelserna i 21 § samt punkterna 4 och 10 av anvisningarna

till 21 § KL (jordbruksfastighet), 24 § 1 mom. och punkt 4 av

anvisningarna till 24 § KL (annan fastighet) samt 28 § och punkt 1 av

anvisningarna till 28 § KL (rörelse).

Den nuvarande lydelsen överensstämmer utom i fråga om inventarier i

allt väsentligt med vad som redan år 1928 vid KL:s tillkomst

föreskrevs i 28 § och punkt 1 av anvisningarna till 28 §.

Bestämmelsen att intäkten skall vara av sådan beskaffenhet att den

normalt är att räkna med och ingår som ett led i verksamheten innebar

ursprungligen bl.a. att överlåtelse av anläggningstillgångar generellt inte

beskattades i rörelsen utan enligt kapitalvinstreglerna (inkomst av

tillfällig förvärvsverksamhet).

Under årens lopp har emellertid gränsdragningen förskjutits på så sätt

att avyttring av anläggningstillgångar normalt beskattas i

näringsverksamheten.

Hos juridiska personer tas alla skattepliktiga inkomster upp i

inkomstslaget näringsverksamhet. Hos fysiska personer är det framför

allt kapitalvinster på andra näringsfastigheter och näringsbostadsrätter än

lagertillgångar som inte beskattas i näringsverksamheten.

Svenska Revisorsamfundet SRS befarar att bestämmelsens utformning

kan få till följd att skattefria inkomster blir beskattade. Så blir emellertid

inte fallet. Avgränsningen av inkomstslaget regleras i 13 kap. Skattefria

inkomster faller således utanför inkomstslaget genom

avgränsningsbestämmelserna. Det bör såsom SLK anfört vara tillräckligt

att utöver en kort exemplifiering ange att i inkomstslaget

näringsverksamhet skall tas upp samtliga inkomster i verksamheten. För

att förtydliga att bestämmelsen endast omfattar inkomster i

näringsverksamheten har ordet verksamheten ersatts med

 näringsverksamheten .

Intäktsregeln i punkt 1 andra stycket första meningen av anvisningarna

till 22 § KL om inventarier kom ursprungligen till år 1938 då inkomster

vid avyttring av inventarier beskattades i inkomstslaget rörelse för

aktiebolag och vissa andra juridiska personer för att år 1951 gälla

generellt (se 18 kap. om inventarier). Bestämmelsen ansluter till vad som

har sagts ovan om normalitetsbegreppet.

Som tidigare nämnts föreslår regeringen att intäktsbestämmelsen

kortas ner och att det inte längre skall framgå att som intäkt räknas bara

inkomster som normalt är att räkna med och som ingår som ett led i

verksamheten. I stället nämns i den allmänna intäktsbestämmelsen

ersättning för inventarier som ett exempel (bland flera andra) på en

inkomst i näringsverksamheten.

I andra stycket finns en hänvisning till övriga kapitel med

bestämmelser om inkomster och i tredje stycket en hänvisning till 61 kap.

där reglerna om värdering av inkomster i annat än pengar finns samlade.

Medlemsavgifter

2 §

SLK:s förslag (7 §): Överensstämmer bortsett från en redaktionell

ändring med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

att medlemsavgifter inte skall tas upp som intäkt för föreningar är hämtad

från första stycket punkt 1 av anvisningarna till 19 § KL. Bestämmelsen

har funnits där sedan KL:s tillkomst.

Förbjudna lån

3 §

SLK:s förslag (8 §): Överensstämmer i huvudsak med regeringens

förslag. I SLK:s förslag finns inte i första stycket orden eller hos en

juridisk person som är delägare i ett svenskt handelsbolag som är

låntagare med.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

s.k. förbjudna lån, som är hämtad från punkt 15 av anvisningarna till 32 §

KL, fick sin nuvarande utformning genom 1990 års skattereform.

Bestämmelsen kom till år 1976 i samband med införandet av de särskilda

stoppreglerna för fåmansföretagsförhållanden (SOU 1975:74, prop.

1975/76:79, bet. 1975/76:SkU28, SFS 1976:85).

När dessa i samband med skattereformen flyttades från inkomstslaget

tillfällig förvärvsverksamhet till tjänst bröts de förbjudna lånen ur

eftersom sådana kan förekomma inte bara i fåmansföretag.

I lagrådsremissen om stoppreglerna från den 16 september i år föreslås

att särskilda regler om förbjudna lån införs i 2 § 17 mom. SIL.

Bestämmelsen gäller juridiska personer som är låntagare och juridiska

personer som är delägare i handelsbolag om handelsbolaget är låntagare.

Förmåner för delägare i privatbostadsföretag

4 §

SLK:s förslag (9 §): Överensstämmer bortsett från några redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Svenska Revisorsamfundet SRS anser att

begreppet förmån av fastighet är ett språkligt märkligt begrepp och att

det bör utmönstras.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

delägare i privatbostadsföretag är hämtad från punkt 7 av anvisningarna

till 22 § KL. Före 1990 års skattereform fanns den i punkt 2 av

anvisningarna till 38 § KL.

Bestämmelsen tillkom år 1954 som ett led i att förenkla

inkomstbeskattningen för bl.a. bostadsrättsföreningar (prop. 1954:37, bet.

1954:BevU18, SFS 1954:51). Reformen innebar att föreningar och

bostadsaktiebolag schablonbeskattades. Tidigare hade delägarna

beskattats för värdet av bostaden som inkomst av annan fastighet. Även

föreningarna beskattades, bl.a. för avgifterna från medlemmarna.

Bestämmelsen togs in i punkt 2 av anvisningarna till 38 §, dvs. under

inkomst av kapital.

Med begreppet förmån av fastighet avses dels bostadsförmån dels,

annan förmån som delägaren får från privatbostadsföretaget. Regeringen

har formulerat första meningen på samma sätt som motsvarande

bestämmelse i 42 kap. 28 § om utdelning från privatbostadsföretag. Den

senare bestämmelsen har formulerats i enlighet med Lagrådets förslag.

Begreppet privatbostadsföretag är definierat i 2 kap. 17 §.

Ersättningar från personalstiftelser

5 §

SLK:s förslag (10 §): Överensstämmer i huvudsak med regeringens

förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

ersättningar från personalstiftelser är hämtad från 19 § första stycket

tjugoåttonde ledet och punkt 15 första stycket av anvisningarna till 22 §

KL (tidigare 28 § 1 mom. KL). Paragrafen har formulerats i enlighet med

Lagrådets förslag.

Bestämmelsen infördes i 19 § KL år 1967 (SOU 1965:41, prop.

1967:84, bet. 1967:BevU45, SFS 1967:546) men hade en föregångare i

28 § 1 mom. KL där det bl.a. framgick att gottgörelsen var skattefri i den

mån den skett av medel för vilka avdrag inte fått göras vid avsättningen

till stiftelsen. Bestämmelsen i 28 § 1 mom. KL infördes år 1961 (prop.

1961:178, bet. 1961:BevU78, SFS 1961:586). Bestämmelsen flyttades

till 19 § KL som en följd av att avdragsrätten utvidgades till att omfatta

även jordbruksfastigheter med kontantmässig inkomstberäkning samt

annan fastighet.

Av 19 § KL framgår att till skattepliktig inkomst räknas inte sådan

gottgörelse för utgift eller kostnad som arbetsgivare uppburit från

personalstiftelse ur medel, för vilka avdrag inte medgetts vid taxeringen,

 vid första tillfälle dylika medel finnas i stiftelsen . Den citerade bisatsen

är svår att förstå, men förklaras i förarbetena (prop. 1967:84 s. 51):

 Finns i stiftelsen medel, för vilka avdrag inte medgetts vid taxeringen,

skall dessa medel i första hand anses ha tagits i anspråk när stiftelsen

lämnar gottgörelse. Detta är innebörden av de föreslagna reglerna i

19 §. Det bör understrykas att all gottgörelse från pensions- eller

personalstiftelse, som inte härrör från medel för vilka avdrag vägrats

när de överlämnas till stiftelsen, är skattepliktig. Om medel som

uppkommit genom att avkastning på stiftelsens kapital tas i anspråk för

gottgörelse, är gottgörelsen skattepliktig. Detta gäller även om

avkastningen härrör av medel, för vilka avdrag vägrats vid

avsättningen.

Enligt SLK:s bedömning uttrycktes denna regel klarare i 28 § 1 mom.

KL där det sades att gottgörelsen skall i första hand anses hava skett av

sådana medel , dvs. av medel som arbetsgivaren inte fått dra av. Om i

stiftelsen finnes både beskattade och icke beskattade medel, skall

gottgörelsen i första hand tagas av beskattade medel. Den som uppbär

gottgörelsen äger sålunda icke uppskjuta framtagande av beskattade

medel (SOU 1965:41 s. 283). SLK föreslår därför att det i lagtexten

anges att om det finns beskattade medel i stiftelsen skall dessa i första

hand anses ha tagits i anspråk när stiftelsen lämnar ersättning

(gottgörelse). En sådan bestämmelse har därför lagts till.

Mervärdesskatt

6 §

SLK:s förslag (11 §): Överensstämmer bortsett från en redaktionell

ändring med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Svenska Revisorsamfundet SRS anser att

bestämmelsen kan flyttas till 8 kap.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

belopp som motsvarar utgående mervärdesskatt är hämtad från 19 §

första stycket trettiotredje ledet KL. I inledningen till 8 kap. anges att

bestämmelser som är tillämpliga i flera inkomstslag i första hand

placerats i 8 kap. Den här bestämmelsen aktualiseras i första hand i

inkomstslaget näringsverksamhet. Det är därför naturligt att

bestämmelsen, såsom SLK föreslagit, är placerad i detta kapitel.

Tidigare fanns denna reglering i 73 § i den tidigare lagen (1968:430)

om mervärdeskatt. Bestämmelsen flyttades över till KL år 1994 i

samband med att den nya mervärdesskattelagen infördes (SOU 1992:6,

prop. 1993/94:99 och prop. 1993/94:152, bet. 1993/94:SkU29 och bet.

1993/94:SkU32, SFS 1994:201 och SFS 1994:488).

Återföring av vissa avdrag

7 §

SLK:s förslag (12 §): Första stycket finns inte med i SLK:s förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I paragrafen finns

hänvisningar till bestämmelserna om återföring av avdrag för skatter och

avgifter.

Sjukpenning m.m.

8 §

SLK:s förslag (13 §): Överensstämmer bortsett från en redaktionell

ändring med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

sjukpenning och liknande ersättningar är hämtad från punkt 11 av

anvisningarna till 22 § KL.

Regleringen av ersättningarna skedde samtidigt för inkomstslagen

jordbruksfastighet (punkt 14 av anvisningarna till 21 § KL), annan

fastighet (punkt 9 av anvisningarna till 24 § KL), rörelse (punkt 9 av

anvisningarna till 28 § KL) och tjänst (punkt 12 av anvisningarna till

32 § KL) år 1973 (SOU 1972:50, prop. 1973:49, bet. 1973:SkU30, SFS

1973:434). Genom 1990 års skattereform fördes bestämmelserna

avseende näringsverksamhet över till punkt 11 av anvisningarna till 22 §

KL.

Före 1973 års lagstiftning var, enligt 19 § KL, ersättning på grund av

sjukförsäkring enligt AFL eller lagen (1954:243) om

yrkesskadeförsäkring inte skattepliktig. Detsamma gällde ersättning till

smittbärare och för inkomstslaget tjänsts del, bl.a. ersättning vid

arbetslöshet. Samtidigt med en omfattande reform på

socialförsäkringsområdet blev ersättningarna skattepliktiga.

Bestämmelsen tar även upp sjukpenning enligt den upphävda lagen

(1954:243) om yrkesskadeförsäkring. Orsaken är att lagen fortfarande

tillämpas på yrkesskador som inträffat i förfluten tid varför lagen

kommer att ha aktualitet även en tid in på det nya seklet.

Grupplivförsäkringar m.m.

9 §

SLK:s förslag (14 §): Överensstämmer bortsett från några redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om vissa kollektiva försäkringar är hämtad från punkt 12 av

anvisningarna till 22 § KL.

Den första regleringen skedde år 1978 i inkomstslaget

jordbruksfastighet (punkt 16 av anvisningarna till 21 § KL) och gällde

försäkringar genom avtal år 1978 mellan Lantbrukarnas riksförbund och

försäkringsanstalten (prop. 1978/79:44, bet. 1978/79:SkU21, SFS

1978:944). En motsvarighet infördes år 1984 i inkomstslaget rörelse

(punkt 11 av anvisningarna till 28 § KL) och gällde försäkringar genom

avtal år 1983 mellan Sveriges fiskares riksförbund och

försäkringsanstalten (prop. 1983/84:82, bet. 1983/84:SkU24, SFS

1984:101). Bestämmelserna utvidgades år 1987 till att omfatta

försäkringar genom avtal år 1986 mellan Sveriges skogsägareförening

och försäkringsanstalten respektive Svenska samernas riksförbund och

försäkringsanstalten (prop. 1986/87:83, bet. 1986/87:SkU37, SFS

1987:121).

Regleringarna anknyter till vad som sedan år 1963 gäller för liknande

kollektiva försäkringar på arbetsmarknaden som arbetsgivaren bekostar

till förmån för de anställda (prop. 1963:24, bet. 1963:BevU12, SFS

1963:50).

SLK har övervägt att korta ner bestämmelsen i första meningen

eftersom den enligt kommitténs uppfattning framstår som onödigt

detaljerad med hänvisningar till olika avtal. För inkomstslaget tjänst

gäller att förmånen av försäkringar beskattas om den utgår efter

förmånligare grunder än vad som gäller i statlig tjänst. Enligt

skatteutskottet borde förutsättningen för skattefrihet vara att

försäkringsersättningarna inte utgick enligt förmånligare grunder eller

med högre belopp för lantbrukare än för anställda. Medan

trygghetsförsäkringen för den anställde i princip gäller arbetsgivarens

ansvar för skador som drabbat arbetstagaren har trygghetsförsäkringen

för lantbrukaren mer karaktären av försäkring mot olycksfall för vilka

lantbrukaren själv ansvarar. Denna skillnad ledde till att utskottet valde

att knyta regeln direkt till det avtal som hade träffats (bet.

1978/79:SkU21 s. 18). SLK har därför bedömt att bestämmelsen även

fortsättningsvis bör hänvisa till de träffade avtalen. Regeringen gör ingen

annan bedömning i denna del.

Inkomster i samfällighet

10 §

SLK:s förslag (15 §): Överensstämmer med regeringens förslag bortsett

från några redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om rätt att inte ta upp mindre inkomster från samfälligheter är hämtade

från punkt 2 första meningen av anvisningarna till 41 a § KL.

Bestämmelserna tillkom år 1975 (Ds Fi 1974:10, prop. 1975:48, bet.

1975:SkU22, SFS 1975:259). Beloppsgränsen höjdes från 100 till

300 kronor år 1985 (prop. 1985/86:45, bet. 1985/86:SkU9, SFS

1985:1017). Kapitalvinster och kapitalförluster på näringsfastigheter och

bostadsrätter ligger utanför beloppsgränsen. Tvekan kan råda om de är att

anse som inkomster och utgifter i samfällighetens verksamhet, se

kommentaren till 39 kap. 26 §. Genom gränsdragningen blir det också en

likformighet mellan fysiska och juridiska personer trots att sådana

kapitalvinster och förluster för fysiska personer räknas till inkomstslaget

kapital.

16 kap. Vad som skall dras av i inkomstslaget

näringsverksamhet

Inkomstslaget näringsverksamhet är som nämnts i den inledande

kommentaren till avd. V strukturerat efter sakområden så att

bestämmelser som behandlar ett visst område har förts samman till

kapitel. I detta kapitel finns den grundläggande bestämmelsen om avdrag

i näringsverksamhet. Dessutom innehåller kapitlet de

avdragsbestämmelser som inte utgör ett så stort sakområde att de kan

bilda ett eget kapitel och inte heller lämpligen kan sammanföras med

något närliggande sakområde. Här finns också vissa bestämmelser om

intäkter i form av återföring av tidigare gjorda avdrag. Här finns också en

hänvisning till övriga kapitel med avdragsbestämmelser.

Förslaget innehåller inte någon motsvarighet till den särskilda

avdragsregeln för resor i litterär eller konstnärlig verksamhet i punkt 28

av anvisningarna till 23 § KL. Skälen till detta redovisas sist i kapitlet.

I lagrådsremissen fanns en bestämmelse om förutsättningarna för

avdrag för avsättning till personalstiftelse när avsättningen görs av ett

fåmansföretag eller ett fåmanshandelsbolag. Bestämmelsen föreslås

upphävas i lagrådsremissen om stoppreglerna från den 16 september i år

och finns därför inte med här.

Vissa förarbeten

I kommentaren till paragraferna hänvisas till följande förarbeten bara

genom att det anges årtalet då bestämmelsen infördes eller ändrades.

1990 1990 års skattereform, SOU 1989:34, prop. 1989/90:110, bet.

1989/90:SkU30, SFS 1990:650

Kommentar till paragraferna

Huvudregel

1 §

SLK:s förslag: Överensstämmer i princip med regeringens förslag

bortsett från att SLK har utformat första stycket på ett annorlunda sätt.

Remissinstanserna: Svenska Revisorsamfundet SRS anför att motivet

för att ange särskilt räntekostnader som en avdragsgill kostnad framstår

som oklart eftersom de torde täckas in av den allmänna beskrivningen av

avdragsgilla kostnader. Även Näringslivets skattedelegation ifrågasätter

om specificeringen av ränteutgifter behövs.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Den allmänna

avdragsbestämmelsen för näringsverksamhet i första stycket motsvarar

den generella bestämmelsen i 20 § första stycket KL om avdrag för

omkostnader samt bestämmelserna för inkomstslaget näringsverksamhet

i 23 § och punkt 1 av anvisningarna till 23 § KL.

Före 1990 års skattereform fanns bestämmelsen för inkomstslaget

rörelse i 29 § 1 mom. KL. För inkomstslagen jordbruksfastighet och

annan fastighet fanns motsvarande bestämmelser i punkt 1 av

anvisningarna till 24 § respektive i 25 § 1 mom. KL.

Genom 1990 års skattereform fördes bestämmelserna i de tre

inkomstslagen samman till inkomstslaget näringsverksamhet. Den

nuvarande bestämmelsen motsvarar 29 § 1 mom. KL efter att den hade

kortats ned. Därutöver har kostnadsbestämmelsen ändrats i liten

utsträckning sedan 1928.

Några remissinstanser har ifrågasatt om specificeringen av

ränteutgifter behövs. Avgränsningen av inkomstslaget näringsverksamhet

finns i 13 kap. Enligt 13 kap. 1 § räknas till inkomstslaget

näringsverksamhet inkomster och utgifter på grund av

näringsverksamheten. Av 13 kap. 2 § framgår att för juridiska personer

räknas till inkomstslaget näringsverksamhet också övriga inkomster och

utgifter på grund av innehav av tillgångar och skulder samt kapitalvinster

och kapitalförluster. För juridiska personer skall således ränteutgifter och

kapitalförluster som inte är utgifter för inkomsternas förvärvande eller

bibehållande ändå dras av i näringsverksamheten. Regeringen delar

SLK:s bedömning att detta bör framgå av bestämmelsen.

Av 25 § KL framgår att vad som återstår av intäkterna av en för-

värvskälla inom inkomstslaget näringsverksamhet sedan avdrag gjorts

enligt 23 § m.m. utgör inkomsten av förvärvskällan. En liknande

reglering finns i 14 kap. Det är därför onödigt att i utgiftskapitlet ange att

avdrag görs för kostnader från intäkterna.

I punkt 1 av anvisningarna till 23 § KL finns i dag en exemplifiering

av några vanliga kostnader. SLK anser att denna är onödig. Regeringen

delar kommitténs uppfattning att exemplifieringen kan utgå.

Första stycket har dock formulerats om i regeringens förslag. I

bestämmelsen anges att de periodiserade utgifterna skall dras av som

kostnader. Skälen till regeringens förslag har redovisats i den allmänna

motiveringen, avsnitt 7.2.1.

I andra stycket finns en hänvisning till övriga kapitel med

bestämmelser om utgifter i näringsverksamheten.

Lagrådet har haft synpunkter på bestämmelserna i denna paragraf, se

kommentaren till 20 §.

Representation

2 §

SLK:s förslag (3 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

representationskostnader är hämtad från punkt 1 tredje stycket av

anvisningarna till 20 § KL. Regeln gäller även övriga inkomstslag men

har placerats här eftersom den har störst betydelse i näringsverksamhet. I

övriga inkomstslag finns hänvisningar.

De första bestämmelserna som uttryckligen behandlade

representationskostnader infördes år 1963 (SOU 1962:42, prop. 1963:96,

bet. 1963:BevU40, SFS 1963:161). Dessa bestämmelser preciserade och

begränsade avdragsrätten. År 1980 infördes ett avdragsförbud för utgifter

för spritdrycker och vin (prop. 1980/81:68, bet. 1980/81:SkU18, SFS

1980:1077). År 1986 infördes begränsningen att avdrag för

måltidsutgifter normalt inte skulle medges med större belopp än som

motsvarar skäliga utgifter för lunch (prop. 1985/86:140, bet.

1985/86:SkU38, SFS 1986:505).

År 1995 begränsades avdraget för måltidsutgifter till högst 180 kronor.

Samtidigt togs avdragsförbudet för sprit och vin bort (prop. 1995/96:109,

bet. 1995/96:SkU20, SFS 1995:1625). En justering av lagtexten skedde

år 1996 (prop. 1995/96:152, bet. 1995/96:SkU25, SFS 1996:651).

Beloppet sänktes till 90 kronor år 1996 (prop. 1996/97:12, bet.

1996/97:SkU7, SFS 1996:1399).

I den nuvarande lydelsen ges några exempel på avdragsgilla utgifter

för representation som har ett omedelbart samband med verksamheten.

Dessa exempel har i SLK:s förslag kortats ner. Det kan nämnas att vid

1980 års lagstiftningsärende togs avdragsrätten upp för jul- och

födelsedagsgåvor, mindre gåvor vid anställds sjukdom samt kostnad för

begravningskrans o.d. vid dödsfall. Departementschefen ansåg att

frågorna inte var av sådan natur att de lämpade sig för lagstiftning utan

att det i stället fick ankomma på Riksskatteverket att utfärda anvisningar

(prop. 1980/81:68, s. 191). Riksskatteverket har också utfärdat

detaljerade rekommendationer (senast RSV S 1997:2).

Att det för avdragsrätt uteslutande skall vara fråga om att inleda eller

upprätthålla affärsförbindelser bör uttryckligen anges i bestämmelsen.

Vidare bör det av lagtexten framgå att bestämmelserna avser även

representation gentemot de anställda (personalvård). Regeringen anser att

SLK:s förslag är väl avgränsat. Exemplen som finns i gällande lagtext är

delvis omoderna. Regeringen delar kommitténs bedömning att de inte

tillför lagen något ytterligare och att de därför bör tas bort.

Framtida garantiutgifter

Avdrag

3 §

SLK:s förslag (4 §): Överensstämmer med undantag av en redaktionell

ändring med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig i frågan.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om avdrag för framtida garantiutgifter är hämtade från punkt 5 av

anvisningarna till 24 § KL. De infördes år 1973 och fanns fram till 1990

års skattereform i punkt 1 a av anvisningarna till 41 § KL (Ds Fi

1973:13, prop. 1973:207, bet. 1973:SkU76, SFS 1973:1057).

Bestämmelserna har inte ändrats sedan tillkomsten.

Även före lagregleringen kunde avdrag göras för garantiavsättningar

med stöd av de allmänna bestämmelserna i KL om avdrag för utgifter

och inkomstberäkning enligt bokföringsmässiga grunder. Med tiden

skärptes emellertid praxis vilket innebar ett avsteg från

företagsekonomiska redovisningsmässiga synpunkter.

Schablonregeln

4 §

SLK:s förslag (5 §): Överensstämmer med regeringens förslag

bortsett från att SLK har formulerat bestämmelsen på ett annorlunda sätt.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Den s.k.

schablonregeln om avdrag för framtida garantiutgifter är hämtad från

punkt 5 av anvisningarna till 24 § KL (jfr kommentaren till 3 §).

Bestämmelsen i första stycket har formulerats om i syfte att göra

bestämmelsen mera lättillgänglig för läsaren.

Bestämmelsen om att avdraget skall justeras om beskattningsåret är

kortare eller längre än tolv månader har placerats i ett nytt andra stycke

och formulerats på samma sätt som motsvarande regel i fråga om

värdeminskningsavdrag i 18 kap. 13 § tredje stycket.

Utredningsregeln

5 §

SLK:s förslag (6 §): Överensstämmer i huvudsak med regeringens

förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Den s.k.

utredningsregeln om avdrag för framtida garantiutgifter är hämtad från

punkt 5 av anvisningarna till 24 § KL (jfr kommentaren till 3 §).

Lagrådet anser att inledningen till bestämmelsen bör förtydligas för att

inte paragrafen skall komma att läsas fel. Bestämmelsen har utformats i

enlighet med Lagrådets förslag.

Utbränt kärnbränsle

6 §

SLK:s förslag (7 §): Överensstämmer, bortsett från några redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

avdrag för avsättning för utgifter för framtida hantering av kärnbränsle är

hämtad från punkt 6 av anvisningarna till 24 § KL. Bestämmelsen

infördes år 1978 som en ny anvisningspunkt, punkt 1 b, till 41 § KL

(prop. 1978/79:39, bet. 1978/79:SkU18, SFS 1978:974) och fick sin

nuvarande placering år 1990.

Bestämmelsen infördes som en följd av att hantering av utbränt

kärnbränsle är förenat med stora kostnader och att frågan om avdragsrätt

för avsättningar för andra slag av framtida utgifter än framtida

garantiutgifter var oklar. Lagstiftningen skedde efter mönster från

regleringen om framtida garantiutgifter.

Utgifter för fusion eller fission

7 §

SLK:s förslag (7 a §): SLK:s förslag bygger på en äldre lagstiftning.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om avdrag för fusions- och fissionsutgifter är hämtade från 2 § 16 mom.

första stycket SIL. Bestämmelserna infördes år 1997 (SOU 1995:137,

prop. 1996/97:154, bet. 1997/98:SkU2, SFS 1997:852). Paragrafen fick

sin nuvarande utformning år 1998 (prop. 1998/99:15, bet. 1998/99:SkU5,

SFS 1998:1606).

I förhållande till förslaget i lagrådsremissen om ändringar i den

föreslagna inkomstskattelagen har några redaktionella ändringar gjorts.

Organisationsutgifter

8 §

SLK:s förslag (7 b §): Överensstämmer, bortsett från några

redaktionella ändringar och att SLK använder ordet ökning i stället för

förändring i andra meningen, med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om avdrag för organisationskostnader är hämtade från 2 § 16 mom. andra

stycket SIL. Bestämmelserna infördes år 1997 (SOU 1995:137, prop.

1996/97:154, bet. 1997/98:SkU2, SFS 1997:852). En ändring har gjorts

efter Lagrådets granskning. Beträffande ekonomiska föreningar har ordet

ökning före av föreningens medlems- och förlagsinsatser bytts ut mot

förändring. Avsikten har varit att samma regler skall gälla för

ekonomiska föreningar som för aktiebolag, jfr prop. s. 58.

Forskning och utveckling

9 §

SLK:s förslag (8 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

forskning och utveckling (FoU) är hämtad från punkt 24 av

anvisningarna till 23 § KL.

Före 1990 års skattereform fanns bestämmelsen i punkt 18 av

anvisningarna till 29 § KL (inkomst av rörelse). Avdragsregeln gällde

även i inkomstslaget jordbruksfastighet (punkt 1 av anvisningarna till

22 § KL).

Avdragsregeln infördes år 1970 (Ds Fi 1970:1, prop. 1970:135, bet.

1970:BeU59, SFS 1970:651). Innan avdragsregeln infördes medgavs

avdrag för FoU enbart om utgifterna kunde bedömas som en driftkostnad

enligt allmänna regler. Praxis var restriktiv och regleringen innebar en

utvidgning av avdragsrätten.

Egentligen behövs inte upplysningen om att avskrivningsreglerna i

förekommande fall skall tillämpas. Avdragsregeln i paragrafen reglerar

bara förutsättningarna för att avdrag skall göras, inte hur avdraget skall

beräknas (periodiseras) i olika situationer. Regeringen anser, i likhet med

kommittén, att det ändå kan finnas skäl att behålla upplysningen för att

undvika missförstånd.

Bidrag till Tekniska Museet

10 §

SLK:s förslag (9 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Svenska Revisorsamfundet SRS anser att

bestämmelserna i 10 11 §§ (9 10 §§ i SLK:s förslag) bör omformuleras

så att det klart framgår att inte bara bidrag till dessa institut är

avdragsgilla utan att bestämmelserna är en utvidgning av det avdragsgilla

området.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

avdrag för bidrag till Stiftelsen Tekniska Museet ersätter lagen

(1990:696) om avdrag för bidrag till Stiftelsen Sveriges Tekniska Mu-

seum.

Genom 1970 års lagstiftning om FoU-kostnader (förarbeten, se under

9 §) infördes också i punkt 18 av anvisningarna till 29 § KL ett bemyn-

digande för regeringen att ge föreskrifter om avdragsrätt för bidrag till

viss forskning utan särskild prövning av sambandet mellan forskningen

och den skattskyldiges verksamhet. År 1984 utvidgades bemyndigandet

till att avse även museiverksamhet (prop. 1983/84:107, bet.

1983/84:KrU24, SFS 1984:715). Avsikten med utvidgningen var att

tillskapa avdragsrätt för bidrag till Tekniska Museet.

Genom 1990 års skattereform togs bemyndigandet bort eftersom det

stred mot regeringsformen. Dessutom bedömdes det inte finnas något

behov av bemyndigandet med hänsyn till den år 1984 utvidgade

avdragsrätten samt praxis på området. Avdragsrätten till Tekniska

Museet omfattades inte av avdragsregeln för FoU och avdragsrätten togs

därför in i en särskild lag.

Regeringen delar inte Svenska Revisorsamfundets SRS bedömning att

bestämmelserna i denna och i följande paragraf kan ge uttryck för att

endast bidrag till dessa institut är avdragsgilla. Bidrag till andra institut

får dras av, om bidraget enligt 9 § är en utgift för forskning och

utveckling som har eller kan antas få betydelse för verksamheten eller i

övrigt är en utgift för inkomsternas förvärvande och bibehållande. Enligt

regeringens bedömning är SLK:s förslag till lagtext väl formulerat.

Regeringen föreslår därför ingen ändring av bestämmelsen.

Avgifter och bidrag till Svenska Filminstitutet

11 §

SLK:s förslag (10 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Se Svenska Revisorsamfundet SRS yttrande till

10 §.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

avgifter till Svenska Filminstitutet är hämtad från 1 § lagen (1963:173)

om avdrag för avgifter till stiftelsen Svenska Filminstitutet, m.m. Denna

lag tillkom år 1963 som en följd av ett avtal om bildandet av Stiftelsen

Svenska Filminstitutet som hade träffats samma år (prop. 1963:101, bet.

1963:BeU35). Lagen har därefter ändrats när nya avtal träffats, senast år

1993 (prop. 1993/94:50, bet. 1993/94:SkU15, SFS 1993:1552).

Beträffande Svenska Revisorsamfundets SRS invändning, se

regeringens bedömning i kommentaren till 10 §.

Bidrag till utvecklingsbolag

12 §

SLK:s förslag (11 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

bidrag till regionala utvecklingsbolag är hämtad från punkt 25 av

anvisningarna till 23 § KL. Bestämmelsen infördes år 1983 och fanns då

i punkt 18 av anvisningarna till 29 § KL (Ds B 1981:17, prop.

1982/83:94, bet. 1982/83:SkU44, SFS 1983:311) men flyttades genom

1990 års skattereform.

Bakgrunden till regleringen var den osäkerhet som rådde när det gällde

avdragsrätten för bidrag till s.k. utvecklingsbolag. Dessa hade bildats för

att skapa sysselsättning i regioner som blivit särskilt utsatta genom

strukturomvandling. Genom bestämmelsen knöts avdragsrätten till

regionala utvecklingsfonder.

Tidigare hänvisade bestämmelsen till förordningen (1978:504) om

överförande av vissa uppgifter från företagareförening till regional

utvecklingsfond när det gäller definitionen av regional utvecklingsfond.

Utvecklingsfondernas verksamhet har i huvudsak tagits över av

regionala utvecklingsbolag (prop. 1993/94:40, bet. 1993/94:NU11),

varför bestämmelserna justerades år 1994 (prop. 1993/94:234, bet.

1993/94:SkU25, SFS 1994:777).

Avgifter till arbetsgivarorganisationer

13 §

SLK:s förslag (12 §): Överensstämmer bortsett från några redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

avgifter till arbetsgivarorganisationer är hämtad från punkt 1 andra

stycket av anvisningarna till 20 § KL och infördes år 1992 (prop.

1991/92:117, bet. 1991/92:SkU31, SFS 1992:688).

Genom regleringen togs arbetsgivarnas avdragsrätt för avgifter till

arbetsgivarorganisationer bort till den del avgiften avser annat än kon-

fliktändamål.

Bestämmelsen är placerad i en anvisningspunkt som gäller samtliga

inkomstslag, vilket var motiverat före 1990 års skattereform eftersom

avgifter till arbetsgivarorganisationer kunde vara aktuella inte bara i

inkomstslaget rörelse utan även i inkomstslagen jordbruksfastighet och

annan fastighet. Nu är det naturligt att placera bestämmelsen i

inkomstslaget näringsverksamhet.

Avsättning till personalstiftelser

14 §

SLK:s förslag (13 §): Överensstämmer i sak med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen har

utformats i enlighet med Lagrådets förslag. Avdragsbestämmelsen

avseende personalstiftelse är hämtad från punkt 20 a första stycket av

anvisningarna till 23 § KL. Före 1990 års skattereform fanns

bestämmelsen i punkt 2 a av anvisningarna till 29 § KL. Bestämmelsen

gällde även i inkomstslaget jordbruksfastighet (punkt 1 av anvisningarna

till 22 § KL).

Avdragsrätten infördes år 1937 samtidigt som pensionsstiftelserna

reglerades (prop. 1937:301, bet. 1937:BevU29, SFS 1937:662).

I den nuvarande lydelsen anges uttryckligen att det är en arbetsgivare

som får göra avdraget. Eftersom det av lagen (1967:531) om tryggande

av pensionsutfästelse m.m. framgår att det är arbetsgivaren som svarar

för avsättningarna anser SLK att det är en onödig upplysning i

avdragsregeln. Regeringen delar SLK:s bedömning i denna del.

Arbetsrättsliga skadestånd

15 §

SLK:s förslag (15 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Avdragsförbudet

för arbetsrättsliga skadestånd är hämtad från 20 § andra stycket trettonde

ledet KL. Bestämmelsen infördes år 1984 (SOU 1982:60, prop.

1983/84:165, bet. 1984/85:AU3, SFS 1984:838).

Lagrådet anför att det är önskvärt att frågan om rätten att göra

skatterättsliga avdrag för skadestånd av ideellt slag övervägs i lämpligt

sammanhang men motsätter sig inte att förslaget läggs till grund för

lagstiftning nu.

Mervärdesskatt

16 §

SLK:s förslag (16 §): Överensstämmer bortsett från några redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Näringslivets skattedelegation föreslår att orden

 genom ändrad debitering läggs till efter orden sätts ned.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen i

första stycket om ingående mervärdesskatt är hämtad från 20 §

tjugoåttonde ledet KL.

Denna reglering fanns i 73 § i den tidigare lagen (1968:430) om

mervärdeskatt. Bestämmelsen flyttades till KL år 1994 i samband med att

den nya lagstiftningen om mervärdesskatt infördes (SOU 1992:6, prop.

1993/94:99, bet. 1993/94:SkU29, SFS 1994:201).

Bestämmelserna i andra stycket om avdrag för mervärdesskatt i vissa

fall är hämtad från 19 § andra stycket och punkt 23 första stycket av

anvisningarna till 23 § KL. Även dessa bestämmelser är hämtade från

73 § i den tidigare mervärdeskattelagen och flyttades till KL år 1994.

Hänvisningen till mervärdesskattelagen (1994:200) i fråga om betalning

av återförd skatt kom till år 1997 (prop. 1996/97:100, bet.

1996/97:SkU23, SFS 1997:506).

Bestämmelsen i tredje stycket är hämtad från 19 § andra stycket och

punkt 14 av anvisningarna till 22 § KL (jfr kommentaren till 18 §).

Särskilda skatter och avkastningsskatt på pensionsmedel

17 §

SLK:s förslag (17 §): Överensstämmer i sak med regeringens förslag. I

SLK:s förslag finns dock i en första mening en uppräkning av skatter och

avgifter som skall dras av. Vidare använder SLK uttrycket ändrad

debitering i stället för det beskattningsår då debiteringen ändras . I

sista meningen använder SLK uttrycket avdrag görs för hela

skattebeloppet i stället för hela skattebeloppet dras av .

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Avdragsregeln i

första stycket om särskilda skatter och avgifter för näringsverksamheten

är hämtad från punkt 23 första stycket av anvisningarna till 23 § KL.

Före 1990 års skattereform fanns avdragsregeln i 29 § 1 mom. och

punkt 9 av anvisningarna till 29 § KL. För inkomstslagen

jordbruksfastighet och annan fastighet fanns motsvarande bestämmelser i

punkt 2 av anvisningarna till 22 § respektive 25 § 1 mom. KL.

Bestämmelsen om att avdrag får göras för särskilda skatter och avgifter

har funnits i KL sedan lagens tillkomst. I punkt 23 av anvisningarna till

23 § KL anges att avdrag får göras för fastighetsskatt, särskild löneskatt

på pensionskostnader och speciella för näringsverksamheten utgående

skatter. Uppräkningen är inte komplett i nuvarande lagstiftning. Även

andra särskilda skatter och avgifter får dras av, såsom tull. Bestämmelsen

har under åren ändrats genom att nya skatter och avgifter tillkommit

medan andra tagits bort. Regeringen anser att exemplifieringen i

lagtexten är onödig varför den har tagits bort i regeringens förslag.

Regeln om när skatt eller avgift sätts ned genom ändrad debitering är

hämtad från punkt 14 av anvisningarna till 22 § KL. Före 1990 års

skattereform fanns bestämmelsen i punkt 6 (ursprungligen 7) av

anvisningarna till 18 § KL. Bestämmelsen infördes år 1966 (Ds Fi

1965:4, prop. 1966:103, bet. 1966:BevU42, SFS 1966:274).

I samband med att termen avkortning utmönstrades förbisågs denna

bestämmelse. I de ändringar som gjordes år 1994 ersattes nämligen

 restituerade, avkortade eller avskrivna avgifter (jfr punkt 13 av

anvisningarna till 22 § KL) med avgifter som fallit bort . Som på andra

ställen i IL har fallit bort ersatts med uttrycket sätts ned . I

regeringens förslag har dessutom, för att bestämmelsen skall bli lättare

att läsa, uttrycket genom ändrad debitering ersatts med det

beskattningsår då debiteringen ändras .

Bestämmelserna i andra stycket om avdrag för avkastningsskatt på

kontoavsättningar är hämtade från 11 § lagen (1990:661) om

avkastningsskatt på pensionsmedel. De avser emellertid inte

beskattningen till avkastningsskatt utan avdrag vid inkomstbeskattningen

och bör därför såsom kommittén föreslagit placeras i IL. Den

grundläggande bestämmelsen om avdragsrätt kom till genom 1990 års

skattereform (då placerad i 6 §). Samma år förtydligades bestämmelsen

och regeln om att avdrag fick ske oberoende av avräkning av utländsk

skatt lades till (prop. 1990/91:54, 1990/91:SkU10, SFS 1990:1448). I

samband med införandet av det individuella pensionssparandet flyttades

bestämmelserna med redaktionella ändringar till 11 § lagen om

avkastningsskatt (prop. 1992/93:187, bet. 1992/93:SkU31, SFS

1993:947).

Utländska skatter

18 och 19 §§

SLK:s förslag (18 och 19 §§): Överensstämmer bortsett från en

redaktionell ändring med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Juridiska fakulteten vid Lunds universitet anför

att man åtminstone borde hänvisa till avräkningsmöjligheten i detta

sammanhang.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om att utländska skatter under vissa förutsättningar räknas som utgifter

för att förvärva och bibehålla inkomster är hämtade från punkt 4 av

anvisningarna till 20 § KL. De infördes år 1951 som en ensidig svensk

åtgärd för att mildra internationell dubbelbeskattning när det inte fanns

några avtalsbestämmelser (SOU 1950:35, prop. 1951:171, bet.

1951:BevU45, SFS 1951:324). Första tredje styckena i

anvisningspunkten har inte ändrats sedan dess men år 1966 gjordes vissa

justeringar i fjärde stycket för att markera att skatteavtalen och rätten till

avdrag för utländsk skatt var två skilda metoder för att eliminera eller

mildra effekterna av internationell dubbelbeskattning. I 1966 års

lagstiftning utformades bestämmelserna så att omkostnadsavdrag

vägrades inte bara när internationell dubbelbeskattning undanröjdes

genom avtal utan också när den bara lindrades (SOU 1962:59, prop.

1966:127, bet. 1966:BevU54, SFS 1966:729). Detta gjordes i samband

med att avräkningsregler infördes i 24 28 §§ SIL som en generell metod

att lindra internationell dubbelbeskattning när det inte finns något

skatteavtal. Avräkningsförfarandet regleras numera i lagen (1986:468)

om avräkning av utländsk skatt.

År 1989 ändrades fjärde stycket så att samma regler skulle gälla för

avdragsmöjlighet oavsett om avräkning medgavs enligt avräkningslagen

eller på grund av bestämmelser i ett skatteavtal. Rätten till avdrag kom

därmed att gälla i samtliga de fall då den skattskyldige är berättigad till

avräkning av utländsk skatt enligt intern rätt eller skatteavtal (SOU

1988:45, prop. 1989/90:47, bet. 1989/90:SkU16, SFS 1989:1039).

SLK har inte i detta sammanhang hänvisat till lagen om avräkning av

utländsk skatt. En sådan hänvisning finns i stället i 65 kap. 16 §. I 65 kap.

finns övriga regler som behandlar skatteberäkningen. Regeringen delar

kommitténs bedömning att det är naturligt att man hänvisar till lagen om

avräkning av utländsk skatt i 65 kap. En möjlighet är att i förtydligande

syfte även hänvisa till lagen i samband med att avdragsmetoden

behandlas. Upprepningar leder enligt regeringens mening till att

lagstiftningen blir onödigt tung och otymplig. Regeringen har därför inte

föreslagit någon hänvisning till lagen om avräkning av utländsk skatt i

samband med bestämmelserna om avdragsmetoden.

Intäktsregeln avseende återbetald skatt bygger på punkt 14 av

anvisningarna till 22 § KL som dock inte direkt är utformad för utländsk

skatt. Före 1990 års skattereform fanns bestämmelsen i punkt 6 (tidigare

7) av anvisningarna till 18 § KL där den infördes år 1966 (Ds Fi 1965:4,

prop. 1966:103, bet. 1966:BevU42, SFS 1966:274). Eftersom

avdragsrätten är knuten till att skatten betalas, har återföringen knutits till

att den återbetalas.

Förluster av kontanta medel

20 §

SLK:s förslag (19 a §): Överensstämmer i huvudsak med regeringens

förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om förluster i verksamheten är hämtade från punkt 1 fjärde stycket av

anvisningarna till 23 § KL. De infördes år 1997 (SOU 1995:137, prop.

1996/97:154, bet. 1997/98:SkU2, SFS 1997:851). Den nuvarande

bestämmelsen inleds med en regel om att förluster som uppkommer i

näringsverksamheten räknas som kostnad i näringsverksamheten om inte

annat följer av de särskilda bestämmelserna om kapitalförluster vid

avyttring eller särskilda skäl föreligger. Införandet av bestämmelsen kan

närmast ses som en ytterligare markering av att upphävandet av reglerna

om kapitalförlust i 20 § andra stycket och punkt 5 av anvisningarna till

20 § KL innebär en definitiv brytning med den ursprungliga principen att

avdrag medges endast för normala utgifter. SLK har inte föreslagit någon

motsvarande bestämmelse i IL. Regeringen har inte heller föreslagit en

sådan regel i lagrådsremissen. Lagrådet anför att den skattemässiga

behandlingen av olika typer av förluster i näringsverksamhet har sedan

lång tid tillbaka vållat problem vid rättstillämpningen. Olika

uppfattningar har enligt Lagrådet rått om i vilken omfattning avdrag kan

medges för exempelvis skadestånd och förluster i samband med

borgensåtaganden och utlåning vid sidan av den egentliga verksamheten.

Någon praxis som belyser i vad mån den nyligen införda bestämmelsen i

punkt 1 fjärde stycket av anvisningarna till 23 § KL om avdrag för

förluster som uppkommit i näringsverksamheten har betydelse i

avdragshänseende finns ännu inte. Lagrådet anser att slopandet av denna

bestämmelse kommer att uppfattas som en begränsning av avdragsrätten.

Regeringen kan inte se att slopandet av den särskilda bestämmelsen om

förluster i punkt 1 fjärde stycket av anvisningarna till 23 § KL innebär en

begränsning av avdragsrätten. I förslaget har tvärtom

avdragsbegränsningen och den oklarhet som ligger i uttrycket om inte

särskilda skäl föreligger mot detta föreligger tagits bort. Avdragsrätten

för förluster i näringsverksamhet skall bedömas enligt huvudregeln. Av

huvudregeln i 1 § följer att alla förluster är avdragsgilla om de är att anse

som utgifter för att förvärva och bibehålla inkomster.

Beträffande beviskraven i den nuvarande andra meningen anför

Lagrådet att avsikten torde vara att det skall gälla ett strängare beviskrav

än normalt. Lagrådet förordar att beviskravet formuleras om i

bestämmelsen. Regeringen har utformat bestämmelsen i denna del i

enlighet med Lagrådets förslag.

Brandförsäkringar för all framtid

21 §

SLK:s förslag (20 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

brandförsäkring för all framtid är hämtad från punkt 31 av anvisningarna

till 23 § KL. Före 1990 års skattereform fanns den i punkt 5 av

anvisningarna till 25 § KL, i inkomstslaget annan fastighet (tidigare

punkt 4, numreringen ändrad genom SFS 1981:295). Bestämmelsen

fanns med redan vid KL:s tillkomst och har inte ändrats sedan dess.

Hälso- och sjukvård m.m.

22 §

SLK:s förslag (21 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om hälso- och sjukvård är hämtade från punkt 34 första och andra

styckena av anvisningarna till 23 § KL. De infördes år 1995 (SOU

1994:98, prop. 1994/95:182, bet. 1994/95:SkU25, SFS 1995:651) men

har sin bakgrund i de avdragsbegränsningar som fanns för vård för

vilken ersättning inte utges enligt lagen (1962:381) om allmän

försäkring i punkt 1 av anvisningarna till 20 § KL. Dessa

avdragsbegränsningar infördes år 1987 (Ds Fi 1986:27, prop.

1987/88:52, bet. 1987/88:SkU8, SFS 1987:1303).

Bestämmelserna i punkt 1 av anvisningarna till 20 § KL gällde enbart

arbetsgivarens kostnader för anställdas hälso- och sjukvård. När

bestämmelsen flyttades (år 1995) till inkomstslaget näringsverksamhet

(20 § KL gällde formellt samtliga inkomstslag) fick även enskilda

näringsidkare och delägare i handelsbolag rätt till avdrag för

vårdkostnader i samband med arbete utomlands. I lagrådsremissen hade

några mindre ändringar gjorts i SLK:s förslag som regeringen numera

anser vara obehövliga. Regeringen följer därför SLK:s förslag.

23 §

SLK:s förslag (22 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om bl.a. företagshälsovård är hämtad från punkt 34 tredje stycket av

anvisningarna till 23 § KL.

Bestämmelserna infördes år 1995 (förarbeten, se kommentaren till

23 §). Tidigare fanns avdragsrätten för kostnader för företagshälsovård i

punkt 1 av anvisningarna till 20 § KL, en bestämmelse som infördes år

1987 (förarbeten se 23 §). I fråga om enskilda näringsidkare fanns

avdragsrätten för kostnader för företagshälsovård ( egen hälsovård ) i

punkt 23 av anvisningarna till 23 § KL. Före 1990 års skattereform fanns

denna bestämmelse bl.a. i punkt 9 av anvisningarna till 29 § KL

(inkomstslaget rörelse). Avdragsrätten för enskilda näringsidkare

infördes år 1981 (bet. 1980/81:SkU25 och bet. 1980/81:SkU47, SFS

1981:295).

24 §

SLK:s förslag (23 §): Överensstämmer med undantag för en redaktionell

ändring med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

rehabilitering och förebyggande behandling är hämtad från punkt 34

fjärde stycket av anvisningarna till 23 § KL.

Bestämmelsen infördes år 1995 (förarbeten, se 23 §). Tidigare var

avdragsrätten för rehabilitering eller liknande reglerad i punkt 1 av

anvisningarna till 20 § KL. Dessa bestämmelser infördes år 1987 och

gällde enbart arbetsgivarens avdrag för kostnader för anställdas

rehabilitering (förarbeten se 23 §). Avdragsrätten var knuten till

huvudavtal på arbetsmarknaden. Efter ändringen år 1995 omfattas även

enskilda näringsidkare och delägare i handelsbolag av avdragsrätten.

Samtidigt togs kopplingen till huvudavtalen bort.

Grupplivförsäkringar

25 §

SLK:s förslag (24 §): Överensstämmer bortsett från några redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Juridiska fakulteten vid Lunds universitet och

Bokföringsnämnden anför att ordet enskild bör läggas till före

näringsidkare eftersom bestämmelsen bara gäller fysiska personer.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

avdrag för grupplivförsäkringar är hämtad från punkt 23 andra stycket av

anvisningarna till 23 § KL.

Avdragsrätten infördes år 1976 (prop. 1976/77:41, bet.

1976/77:SkU12, SFS 1976:1094) för inkomstslaget rörelse (punkt 9 av

anvisningarna till 29 § KL) och jordbruksfastighet (punkt 2 av

anvisningarna till 22 § KL). Tidigare fick avdrag göras enbart om det

rymdes inom det starkt begränsade s.k. försäkringsavdraget. Regeln

gäller även för delägare i handelsbolag.

Reseskyddsförsäkringar

26 §

SLK:s förslag (25 §): Överensstämmer bortsett från en redaktionell

ändring med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

avdrag för reseskyddsförsäkringar är hämtad från punkt 23 andra stycket

av anvisningarna till 23 § KL. Avdragsrätten infördes år 1992 (SOU

1992:57, prop. 1992/93:127, bet. 1992/93:SkU14, SFS 1992:1598).

Utgifter med resor med egen bil

27 §

SLK:s förslag (26 §): Överensstämmer, med undantag för några

redaktionella ändringar och en justering på grund av en senare

lagändring, med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om bilresor är hämtade från punkt 32 av anvisningarna till 23 § KL.

Bestämmelserna i första stycket infördes genom 1990 års skattereform.

Beloppet höjdes från 1 krona och trettio öre till 1 krona och femtio öre

genom lagstiftning år 1997 (prop. 1997/98:1, bet. 1997/98:FiU1, SFS

1997:950).

Bestämmelserna i andra stycket infördes år 1996 i samband med nya

regler om bilförmån (prop. 1996/97:19, bet. 1996/97:FiU1, SFS

1996:1208).

Arbetsresor

28 §

SLK:s förslag (27 §): Överensstämmer bortsett från några redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Hänvisningen till

inkomstslaget tjänst för resor till och från arbetet är hämtad från punkt 23

fjärde stycket av anvisningarna till 23 § KL.

Bestämmelsen infördes år 1981 och fanns t.o.m. 1990 års skattereform

i punkt 9 av anvisningarna till 29 § KL (prop. 1980/81:118 bil 2, bet.

1980/81:SkU50, SFS 1981:388).

År 1992 när avdraget i inkomstslaget tjänst begränsades till att avse

endast kostnader överstigande ett visst belopp infördes i punkt 23 av

anvisningarna till 23 § KL en hänvisning även till 33 § 2 mom. KL (prop.

1991/92:150, bet. 1991/92:FiU30, SFS 1992:841). Samtidigt reglerades i

denna anvisningspunkt den situationen att den skattskyldige har

kostnader för arbetsresor i båda inkomstslagen.

Egenavgifter

29 §

SLK:s förslag (28 §): Överensstämmer bortsett från några redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

egenavgifter är hämtad från punkt 13 av anvisningarna till 22 § och punkt

19 av anvisningarna till 23 § KL.

Tidigare fick debiterade egenavgifter i inkomstslagen rörelse och

jordbruksfastighet dras av som allmänt avdrag och inte som omkostnad i

förvärvskällan. Att avdraget skedde utanför inkomstslaget och med ett

års fördröjning hade flera nackdelar, bl.a. beräknades avgifter på ett

underlag utan hänsyn till avgifterna (avgift-på-avgiftseffekten).

Avdragsfördröjningen (eftersläpningseffekten) ledde ibland till oskäliga

skatte- och avgiftsutfall (Pomperipossaeffekten).

År 1976 skedde en genomgripande förändring av den skattemässiga

hanteringen av egenavgifter. Ett schablonavdrag för egenavgifter

infördes (prop. 1975/76:178, bet. 1975/76:SkU68, SFS 1976:460).

Avdraget skedde alltså under det aktuella beskattningsåret. Avdraget

gjordes också i inkomstslagen rörelse och jordbruksfastighet och inte

som ett allmänt avdrag. En avstämning skedde senare mellan

schablonavdraget och de faktiskt påförda avgifterna. Bestämmelserna om

schablonavdrag för egenavgifter fördes in i punkt 2 a av anvisningarna

till 22 § (jordbruksfastighet) och punkt 9 a av anvisningarna till 29 §

(rörelse) KL.

Systemet med schablonavdrag ersattes år 1981 med en rätt till avdrag

för belopp som avsätts för att täcka de på beskattningsåret belöpande

egenavgifterna (Ds B 1980:15, prop. 1981/82:10, bet. 1981/82:SkU9,

SFS 1981:1150).

Genom 1990 års skattereform flyttades bestämmelserna över till det

nya inkomstslaget näringsverksamhet (punkt 19 av anvisningarna till

23 §). Samtidigt gjordes de tillämpliga även på den särskilda löneskatten

enligt lagen (1990:659) om särskild löneskatt på vissa förvärvsinkomster.

Enligt punkt 13 av anvisningarna till 22 § KL räknas som intäkt avdrag

för egenavgifter som har återförts enligt punkt 19 av anvisningarna till

23 § KL. Av punkt 19 av anvisningarna till 23 § framgår att avdrag för

avsättning för de på beskattningsåret belöpande egenavgifterna skall

återföras till beskattning nästa beskattningsår. Det får anses onödigt att

på två ställen ange att avdraget för avsättning för egenavgifter skall

återföras till beskattning. Därför föreslås att detta regleras på ett ställe,

nämligen i detta kapitel. I den förstnämnda bestämmelsen anges vidare

att om avgifterna sätts ned genom ändrad debitering skall motsvarande

del av avdraget återföras till beskattning. Före 1990 års skattereform

fanns bestämmelsen i punkt 15 av anvisningarna till 21 §

(jordbruksfastighet) och punkt 10 av anvisningarna till 28 § (rörelse) KL.

Bestämmelserna infördes år 1976 men hade föregångare i det äldre

systemet när avdrag för egenavgifter gjordes som ett allmänt avdrag och

restituerade, avkortade eller avskrivna avgifter togs upp som intäkt av

tillfällig förvärvsverksamhet (35 § 1 mom. KL).

Bestämmelsen reglerar en viss intäktssituation och den är i dag

placerad bland intäktsbestämmelserna i näringsverksamheten.

Skattebestämmelserna om egenavgifter har till uppgift att reglera avdrag

för egenavgifter. I de fall egenavgifter skall tas upp som intäkt har avdrag

tidigare skett. Med hänsyn till intäktsregelns nära samband med

avdragsbestämmelserna har SLK valt att placera regeln i utgiftskapitlet

tillsammans med övriga bestämmelser om egenavgifter. Regeringen

ansluter sig till SLK:s förslag bortsett från ett par redaktionella ändringar.

I andra stycket har hänvisningarna till GBFL och jordbruksbokfö-

ringslagen (1979:l41) ändrats till att avse NBFL. Införandet av NBFL

föreslås i prop. 1998/99:130.

I 15 kap. 7 § har tagits in en hänvisning till intäktsbestämmelsen i detta

kapitel.

30 §

SLK:s förslag (29 §): Överensstämmer med regeringens förslag med

undantag av att senare lagändringar har beaktats i regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

underlaget för avdraget är hämtad från punkt 19 av anvisningarna till

23 § KL och infördes år 1981. Föregångare till bestämmelsen var

schablonavdraget för egenavgifter som infördes år 1976 (jfr

kommentaren till 29 §). Bestämmelsen i andra stycket har ändrats år

1997 (prop. 1997/98:1, bet. 1997/98:FiU1, SFS 1997:950) då

procentsatsen höjdes från 18 till 20 % för sådana inkomster för vilka

särskild löneskatt utgår. Bestämmelsen i första stycket 2 ändrades senast

år 1998 (prop. 1997/98:151, bet. 1997/98:SfU13 och SfU14, SFS

1998:684) då definitionen av uttrycket inkomst av anställning flyttades

från 11 kap. 2 § lagen (1962:381) om allmän försäkring till 2 kap. 3 5,

15 och 16 §§ lagen (1998:674) om inkomstgrundad ålderspension.

31 §

SLK:s förslag (30 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

handelsbolag är hämtad från punkt 19 av anvisningarna till 23 § KL.

Föregångare till bestämmelsen var schablonavdraget för egenavgifter

som infördes år 1976 (jfr kommentaren till 30 §) och vad som gällde för

handelsbolag förtydligades senare under det året (prop. 1976/77:41, bet.

1976/77:SkU12, SFS 1976:1094).

Pensionsförsäkringar och pensionssparkonton

32 §

SLK:s förslag (31 § första stycket): Överensstämmer med regeringens

förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

pensionsförsäkringar m.m. är hämtad från punkt 21 av anvisningarna till

23 § KL.

Bestämmelsen infördes genom 1990 års skattereform. Tidigare fick

avdrag göras för pensionsförsäkringar bara som ett allmänt avdrag, dvs.

utanför näringsverksamheten.

Som en följd av den år 1993 införda möjligheten till individuellt

pensionssparande utvidgades avdragsrätten till att gälla även inbetalning

på eget pensionssparkonto (Ds Fi 1992:45, prop. 1992/93:187, bet.

1992/93:SkU31, SFS 1993:938).

SLK har i ett andra stycke tagit med villkoret om obegränsad

skattskyldighet. I regeringens förslag har villkoret i stället placerats i 59

kap. 16 §.

Avgifter till arbetslöshetskassa

33 §

SLK:s förslag (32 §): Överensstämmer med regeringens förslag bortsett

från att orden och liknande avgifter inte finns med.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

avdrag för avgifter till arbetslöshetskassa är hämtad från punkt 23 tredje

stycket av anvisningarna till 23 § KL.

En särskild avdragsrätt infördes år 1979 (SOU 1977:91, prop.

1979/80:58, bet. 1979/80:SkU20, SFS 1979:1157). Tidigare var avgiften

avdragsgill inom ramen för kapitalförsäkringsavdraget medan utfallande

belopp beskattades sedan år 1974.

Av 12 kap. 35 § andra stycket framgår att även avgifter till utländska

motsvarigheter till arbetslöshetskassa skall dras av. Bestämmelserna

infördes år 1997 (se förarbeten i kommentaren till den paragrafen). I

regeringens förslag har därför och liknande avgifter lagts till här.

Regeringen följer i övrigt SLK:s förslag.

Arbete i bostaden

34 §

SLK:s förslag (33 §): Överensstämmer bortsett från en redaktionell

ändring med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

avdrag för arbetsrum e.d. i bostaden är hämtad från punkt 27 första

stycket av anvisningarna till 23 § KL. Före 1990 års skattereform fanns

bestämmelsen i punkt 11 av anvisningarna till 29 § KL.

Bestämmelsen infördes år 1985 tillsammans med annan lagstiftning

som särskilt tog sikte på kulturarbetare (SOU 1983:53, prop. 1984/85:93,

bet. 1984/85:SkU28, SFS 1985:225). Bestämmelsen om avdragsrätt för

utgifter för arbetsutrymme som särskilt inrättats för näringsverksamheten

kan sägas motsvara tidigare praxis.

Ursprungligen gällde avdragsrätten arbetsrum i den skattskyldiges

bostad. Genom 1990 års skattereform fick avdragsrätten en mer generell

utformning och gäller del av privatbostad eller annan bostad som särskilt

inrättats för näringsverksamheten. Samtidigt angavs också vilka typer av

utgifter som får dras av.

35 §

SLK:s förslag (34 §): Överensstämmer bortsett från några redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

schablonmässigt avdrag för arbetsutrymme i bostaden är hämtad från

punkt 27 andra stycket av anvisningarna till 23 § KL (förarbeten, se

kommentaren till 34 §). Beloppen har aldrig ändrats.

Ökade levnadskostnader för yrkesfiskare

36 §

SLK:s förslag (35 §): Överensstämmer i sak med regeringens förslag.

Bestämmelsen har dock en annan formulering i SLK:s förslag.

Remissinstanserna: Riksskatteverket anför att formuleringen bör

ändras så att det klart framgår att det är fiske under yrkesutövning som

kan berättiga till avdrag för ökade levnadskostnader.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

avdrag för yrkesfiskares ökade levnadskostnader är hämtad från punkt 29

av anvisningarna till 23 § KL.

Före 1990 års skattereform fanns bestämmelsen i punkt 19 av

anvisningarna till 29 § KL.

Avdraget infördes år 1974 (prop. 1974:115, bet. 1974:SkU33, SFS

1974:294). Vid 1990 års skattereform infördes kravet på att fiskeresan

skulle vara förenad med övernattning utom hemorten.

Enligt bestämmelsen krävs för avdrag att yrkesfiskaren under längre

tidsperioder personligen bedrivit fiske. Avdraget byggde nämligen på att

fiske bedrevs under omkring 150 fiskedagar om året. Sedan kravet på

övernattning införts, styrs avdragsrätten av antalet övernattningar utanför

hemorten, och kravet är inte längre relevant utan bör tas bort. Inte heller

kan det behöva anges att yrkesfiskaren personligen bedrivit fisket.

Något sådant förtydligande som RSV efterlyser, att det är resor i

samband med fiske under yrkesutövning som berättigar till avdrag,

behövs inte. Om fiskaren gör privata fiskeresor är utgifterna för dessa

privata levnadskostnader som enligt 9 kap. 2 § inte får dras av. Eftersom

uttrycket i näringsverksamheten finns i flera paragrafer har det ändå lagts

till i regeringens förslag.

Utgifter innan en näringsverksamhet startar

37 §

SLK:s förslag (14 kap. 11 §): Överensstämmer i huvudsak med

regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen för

avdrag i efterhand för utgifter innan en näringsverksamhet har påbörjats

är hämtad från punkt 26 av anvisningarna till 23 § KL.

Avdragsrätten infördes år 1985 efter förslag från

Kulturskattekommittén (SOU 1983:53, prop. 1984/85:93, bet.

1984/85:SkU28, SFS 1985:225). Bestämmelsen gäller alla näringsidkare

men ansågs vara av särskild betydelse för uppfinnare och konstnärer.

Regeln togs in i en ny anvisningspunkt 18 b av anvisningarna till 29 §

KL och fick sin nuvarande placering genom 1990 års skattereform. Då

skedde också en anpassning till systemet med rullande

underskottsavdrag.

Lagrådet anför att enligt tredje stycket skall avdrag som avses i denna

paragraf göras bara om den skattskyldige kan visa att förutsättningarna

för avdrag är uppfyllda. Avsikten med denna formulering torde enligt

Lagrådet vara att det skall gälla ett strängare beviskrav än normalt.

Bestämmelsen har mot bakgrund av vad Lagrådet anfört formulerats om i

enlighet med Lagrådets förslag.

Regeringen har även i övrigt gjort några redaktionella ändringar i

förhållande till det remitterade lagförslaget.

Resekostnader i konstnärlig verksamhet

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I punkt 28 av

anvisningarna till 23 § KL anges att vid utövande av litterär, konstnärlig

eller därmed jämförlig verksamhet kan resor ingå som ett naturligt led i

verksamheten och att kostnaderna för sådana resor är avdragsgilla i den

mån de inte utgör personliga levnadskostnader.

Bestämmelsen infördes år 1985 (SOU 1983:53, prop. 1984/85:93, bet.

1984/85:SkU28, SFS 1985:225) och bakgrunden var att bedömningen av

konstnärers och författares avdragsyrkanden varierade starkt. Det fanns

därför ett intresse av att få en enhetlig tillämpning samtidigt som

betydelsen av resor för kulturarbetares verksamhet markerades. Avsikten

var därför närmast att göra klart att skattskyldiga med litterär, konstnärlig

eller därmed jämförlig verksamhet ofta har ett behov av resor för att

förvärva och bibehålla inkomsterna i sin verksamhet och att

avdragsrätten för utgifterna skall prövas enligt samma grunder som gäller

i fråga om annan verksamhet. Detta förhållande framgår också av

rättsfallet RÅ 1992 ref. 101.

SLK ifrågasätter behovet av bestämmelsen. Som nämnts skall avdraget

prövas enligt samma grunder som för annan näringsverksamhet. Regeln

synes däremot slå fast att kulturarbetare ofta har ett yrkesmässigt behov

av resor och ett större behov än andra näringsidkare. Det är en ovanlig

metod i skattesammanhang att i lagtexten konstatera vissa behov,

egenskaper m.m. I stället brukar sådana bakomliggande förhållanden

ligga till grund för materiella bestämmelser och i det enskilda fallet vara

föremål för bevisning. Det är i hög grad tveksamt om bestämmelsen

fyller någon funktion. SLK föreslår därför att bestämmelsen inte tas med

i IL. Riksskatteverket framhåller att regeln sannolikt har inneburit att

ifrågavarande yrkesgrupper behandlats förmånligare än andra

näringsidkare vad avser reseavdrag. Om regeln tas bort kan det enligt

verket uppfattas som en skärpning av gällande regler. Regeringen delar

SLK:s bedömning att det kan ifrågasättas om regeln fyller någon

funktion. Avsikten med regeln har såsom ovan framgått inte varit att

behandla kulturarbetare förmånligare vid beskattningen än andra

näringsidkare. Regeringen föreslår därför att en sådan bestämmelse inte

tas med i IL.

17 kap. Lager och pågående arbeten

Kapitlet innehåller bestämmelser om lager och pågående arbeten. I fråga

om lager är det inte bara egentliga lagervärderingsreglerna utan också

bestämmelserna om sammanläggning och delning av

värdepappersfonder.

I SLK:s förslag finns bestämmelser om internationella aktiebyten i

13 17 §§ och om internationella fusioner och fissioner i 18 §.

Bestämmelserna upphävdes år 1998 och andra bestämmelser infördes i

nya lagar, FUL och UBA (prop. 1998/99:28, bet. 1998/99SkU8, SFS

1998:1601 och 1603). De senare bestämmelserna har tagits in i 37 kap.

respektive 49 kap. i IL.

Bakgrund

Bestämmelserna om lager och kontraktsnedskrivning fanns

ursprungligen i punkt 1 av anvisningarna till 41 § KL. År 1979 delades

punkten upp i tre anvisningspunkter (prop. 1978/79:210, bet.

1978/79:SkU57, SFS 1979:612). Punkt 1 behandlade bokföringsmässig

inkomstberäkning. Punkt 2 innehöll de allmänna reglerna om

lagervärdering samt om kontraktsnedskrivning. Punkt 3 innehöll de

särskilda värderingsreglerna i fråga om lager av värdepapper, fastigheter

och liknande tillgångar. (De tidigare punkterna 2 och 3 fick ändrad

numrering.)

Bestämmelser om pågående arbeten infördes i punkt 3 a av

anvisningarna till 24 § KL år 1981 (förarbeten, se nedan).

Genom 1990 års skattereform (förarbeten, se nedan) flyttades samtliga

värderingsregler från punkterna 2 och 3 av anvisningarna till 41 § KL till

punkt 2 av anvisningarna till 24 § KL. Bestämmelserna om pågående

arbeten flyttades från punkt 3 a av anvisningarna till 41 § KL till punkt 3

av anvisningarna till 24 § KL.

Enligt de ursprungliga bestämmelserna i KL var lagervärderingen fri

och några särskilda skatterättsliga lagervärderingsregler fanns inte. I

stället skulle den i räkenskaperna gjorda värdesättningen ligga till grund

för beskattningen och endast om särskilda omständigheter därtill

föranleda frångås ... (punkt 1 av anvisningarna till 41 § KL). Rätten till

fri lagervärdering begränsades alltså endast av bokföringslagens

bestämmelse om att bokföringen skulle ske i överensstämmelse med

allmänna bokföringsgrunder och med iakttagande av god köpmannased.

Bestämmelserna om nedskrivning på rätten till leverans av

lagertillgångar som har köpts in men ännu inte levererats

(kontraktsnedskrivning) infördes år 1945 (förarbeten, se nedan).

År 1955 slopades den fria lagervärderingen (förarbeten, se nedan). I

stället tilläts att lagret skrevs ned till 40 % av anskaffningsvärdet eller

återanskaffningsvärdet efter avdrag för inkurans (huvudregeln).

Alternativt kunde lagret skrivas ned på grundval av medeltalet av

lagervärdena vid utgången av de två närmast föregående åren

(supplementärregel I). För rå- eller stapelvaror fanns ytterligare en

alternativ nedskrivningsmöjlighet (supplementärregel II). Enligt denna

fick lagret tas upp till lägst 70 % av värdet beräknat efter lägsta

marknadspris under beskattningsåret eller under något av de närmast

föregående nio beskattningsåren.

Slutligen fanns en möjlighet att värdera lagret till ett lägre värde än

enligt de beskrivna reglerna om den skattskyldige kunde visa att det var

påkallat med hänvisning till prisfallsrisk.

Inkuransavdrag (prisfall) fick schablonmässigt göras med 5 % eller

med det högre procenttal som RSV fastställde för vissa branscher.

Samtidigt infördes också bestämmelser om värdering av lager av

fastigheter samt om värdering av bl.a. försäkringsföretags placeringar i

aktier m.m.

År 1981 infördes särskilda värderingsregler för lager av aktier

(förarbeten, se nedan).

År 1983 sänktes bolagsskattesatsen samtidigt som möjligheten att

skriva ned värdet på lager begränsades och fick ske endast till 50 % av

värdet (Ds Fi 1983:21, prop. 1983/84:64, bet. 1983/84:SkU14, SFS

1983:983).

I och med att ett första steg togs mot 1990 års skattereform under år

1989 begränsades ytterligare rätten till lagernedskrivning för bl.a.

aktiebolag (prop. 1989/90:50, bet. 1989/90:SkU10, SFS 1989:1017).

Ändringen innebar att nedskrivning av värdet på lager fick ske till 60 %

av värdet. Motsvarande begränsning gjordes beträffande övriga

lagervärderingsregler med undantag av supplementärregel II.

Nedskrivningsreglerna ändrades radikalt genom 1990 års skattereform

(förarbeten, se nedan). Det schablonmässiga inkuransavdraget

avskaffades. Supplementärregel I och II togs bort. Efter en ändring år

1992 får lagret värderas enligt lägsta värdets princip, dvs. till det lägsta

av anskaffningsvärdet och verkliga värdet på balansdagen (förarbeten, se

nedan).

När det gäller lager i djur skedde stora förändringar åren 1951 och

1972 i samband med att jordbruken gick över till bokföringsmässig

inkomstredovisning (förarbeten, se nedan). I renskötselföretagen skedde

övergången till bokföringsmässig inkomstredovisning år 1976

(förarbeten, se nedan).

År 1978 fick inkomstberäkning enligt bokföringsmässiga grunder ske

även i inkomstslaget annan fastighet (förarbeten, se nedan).

År 1995 skedde en frikoppling mellan bokföring och beskattning av

försäkringsföretagens placeringstillgångar samt av vissa

omsättningstillgångar hos kreditinstitut och värdepappersbolag

(förarbeten, se nedan).

Vissa förarbeten

I kommentaren till paragraferna hänvisas till följande förarbeten bara

genom att det anges årtalet då bestämmelsen infördes eller ändrades.

1945 Kontraktsnedskrivning, prop. 1945:377, bet. 1945:BevU64, SFS

1945:778

1951 Lagervärdering av bl.a. djur i jordbruk vid övergång till

bokföringsmässig inkomstberäkning, SOU 1946:29, prop.

1951:191, bet. 1951:BevU63, SFS 1951:790

1955 Den fria lagervärderingen ersattes av huvudregeln och

supplementärreglerna samt regler för lager av fastigheter och

försäkringsföretags m.fl. placeringar, SOU 1954:19, prop.

1955:100, bet. 1955:BevU45, SFS 1955:255

1966 Skatteflyktsregel mot Lundintransaktioner, SOU 1963:52, prop.

1966:85, bet. 1966:BevU55, SFS 1966:724

1972 Lagervärdering av bl.a. djur i samtliga jordbruk på grund av

övergång till bokföringsmässig inkomstberäkning, SOU

1971:78, prop. 1972:120, bet. 1972:SkU67, SFS 1972:741

1976 Lagervärdering av djur i renskötselrörelse, prop. 1975/76:107,

bet. 1975/76:SkU2, SFS 1976:924

1978 Lagervärdering även för inkomstslaget annan fastighet i

samband med övergång till bokföringsmässig inkomstberäkning,

Ds B 1978:7, prop. 1978/79:42, bet. 1978/79:SkU17, SFS

1978:942

1981 Värderingsregler för lager av fastigheter m.m. och

inkomstredovisning av pågående arbeten, SOU 1977:86, prop.

1980/81:68, bet. 1980/81:SkU25 och 47, SFS 1981:295

1990 1990 års skattereform, nya regler för lagernedskrivning, SOU

1989:34, prop. 1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:650

1992 Värdering av lagret till det lägsta av anskaffningsvärdet och

verkliga värdet, prop. 1991/92:86, bet. 1991/92:SkU30, SFS

1992:693

1995 Frikoppling mellan redovisning och beskattning för

placeringstillgångar i försäkringsföretag m.m., SOU 1995:43,

prop. 1995/96:104, bet. 1995/96SkU19, SFS 1995:1614

Kommentar till paragraferna

Innehåll

1 §

SLK:s förslag: Överensstämmer bortsett från en redaktionell ändring

med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Av paragrafen

framgår att kapitlet behandlar dels lager, dels pågående arbeten.

Anskaffningsvärde och verkligt värde

2 §

SLK:s förslag: Överensstämmer, bortsett från att hänsyn har tagits till

senare föreslagen lagstiftning, med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Svenska Revisorsamfundet SRS anser att

hänvisningen till årsredovisningslagen m.fl. lagar inte är oproblematisk

mot bakgrund av de diskussioner som förts om successiv vinstavräkning

för pågående arbeten. Samfundet anser att denna problematik bör utredas

särskilt.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I paragrafen

hänvisas till lagstiftning om redovisning när det gäller begreppen

anskaffningsvärde och verkligt värde. Bestämmelserna finns i dag i punkt

2 första stycket av anvisningarna till 24 § KL och 2 § 6 a mom. SIL.

Bestämmelserna i KL infördes år 1992 och ändrades år 1995 samtidigt

som bestämmelserna i SIL infördes. SLK:s förslag är ingen ändring i

förhållande till gällande regler. Såsom Svenska Revisorsamfundet SRS

anfört måste eventuella problem vad avser värderingen av pågående

arbeten utredas särskilt. Det finns därför inte skäl att nu frångå

kommitténs förslag.

I prop. 1998/99:130 föreslås emellertid en ny bokföringslag. I NBFL

hänvisas i fråga om värderingen av omsättningstillgångar till 4 kap. 9 §

andra fjärde styckena ÅRL. Regeringen har anpassat sitt förslag i denna

paragraf till de föreslagna bestämmelserna i den nämnda propositionen.

Lager

Huvudregler

3 §

SLK:s förslag: Överensstämmer bortsett från en redaktionell ändring

med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

lagervärdering i första stycket är hämtad från punkt 2 första stycket av

anvisningarna till 24 § KL.

Bestämmelsen infördes genom 1990 års skattereform. Enligt denna

regel fick lagret inte tas upp till lägre värde än det högsta värde som är

tillåtet enligt vissa bestämmelser i BFL. Tidigare lagervärderingsregler

finns beskrivna ovan i avsnittet om bakgrunden.

Eftersom den nya lagervärderingsregeln ledde till tillämpningsproblem

ändrades bestämmelsen år 1992.

Bestämmelsen i andra stycket om först-in-först-ut-principen är hämtad

från punkt 2 andra stycket av anvisningarna till 24 § KL. Den infördes år

1955.

4 §

SLK:s förslag: Överensstämmer, bortsett från en redaktionell ändring,

med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om alternativregeln (97-procentsregeln) är hämtade från punkt 2 tredje

stycket av anvisningarna till 24 § KL. Bestämmelserna infördes genom

1990 års skattereform.

Djur

5 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Lantbrukarnas Riksförbund och Skogsägarnas

Riksförbund anför att innebörden av uttrycket verkligt värde bör

klargöras.

 Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

djur i jordbruk och renskötsel är hämtad från punkt 2 fjärde stycket av

anvisningarna till 24 § KL.

År 1951 fick jordbrukare uttryckligen möjlighet till bokföringsmässig

inkomstberäkning under förutsättning att räkenskaper fördes. För de

jordbrukare som gick över till en sådan inkomstberäkning räknades

samtliga djur i jordbruket som lager. Tidigare skedde en uppdelning av

djuren så att vissa räknades som inventarier och andra som lager.

Detsamma gällde år 1972 då samtliga jordbrukare gick över till

bokföringsmässig inkomstberäkning.

År 1976 anknöts värderingen av djur i renskötselrörelse till vad som

gällde i jordbruk i samband med övergången till bokföringsmässig

inkomstberäkning.

Den ursprungliga fria lagervärderingen fick tillämpas utom för lager av

djur. Dessa skulle normalt tas upp till vissa minimivärden, i praktiken

värden motsvarande 80 % av genomsnittspriserna.

År 1979 infördes produktionskostnaden som värderingsgrund (SOU

1977:86, prop. 1978/79:210, bet. 1978/79:SkU57, SFS 1979:612).

Bestämmelsen om djurens sammanlagda saluvärde infördes år 1987

(prop. 1986/87:132, bet. 1986/87:SkU46, SFS 1987:337).

Genom 1990 års skattereform begränsades nedskrivningsrätten till

lägst 85 % av den genomsnittliga produktionskostnaden.

Av den nuvarande bestämmelsen framgår att regeringen eller den

myndighet som regeringen bestämmer fastställer föreskrifter för

beräkning av produktionskostnaden för varje taxeringsår.

Delegationsbestämmelsen infördes år 1951. Värderingen av dyrbara

avelsdjur e.d. som det inte fastställts några värden för reglerades samma

år. SLK föreslår att delegationsbestämmelsen och knytningen till denna

tas bort eftersom den inte är tillfredsställande från grundlagsmässig

synpunkt. Regeringen delar SLK:s uppfattning.

Av nuvarande bestämmelse följer att djuren inte i något fall behöver

tas upp till ett högre belopp än som motsvarar djurens sammanlagda

allmänna saluvärde. I kommitténs förslag har termen saluvärde bytts ut

mot verkligt värde. Med verkligt värde avses detsamma som i 4 kap. 9 §

tredje stycket ÅRL. Lantbrukarnas Riksorganisation och Skogsägarnas

Riksförbund anser att innebörden av begreppet bör klargöras. Med

verkligt värde avses enligt nämnda lagrum försäljningsvärdet efter

avdrag för beräknad försäljningskostnad. Det verkliga värdet får i vissa

fall bestämmas till återanskaffningsvärdet, i förekommande fall med

avdrag för inkurans eller till annat värde som är förenligt med god

redovisningssed. Regeringen anser inte att den bör närmare ange vad som

är god redovisningssed vid lagervärderingen av djur.

Andelar som förvärvas genom vissa utdelningar och utskiftningar

6 och 7 §§

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag bortsett från

att det innehåller ordet genomsnittliga före anskaffningsvärdet i 6 §

första stycket. Vidare använder SLK ordet erhålla i stället för förvärva

såväl i rubriken som i paragraferna. Slutligen använder SLK i 6 §

uttrycket anses som anskaffningsvärde och i 7 § skall som

anskaffningsvärde för aktierna anses .

Remissinstanserna: Svenska Revisorsamfundet SRS anför att

begreppet genomsnittligt anskaffningsvärde är nytt och det har inte

kommenterats särskilt. Förbundet förutsätter att begreppet inte innebär

någon ändring i sak.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I paragraferna finns

kompletterande bestämmelser till 42 kap. 16 och 20 §§. Dessa paragrafer

behandlar den situationen att ett aktiebolag delar ut eller en ekonomisk

förening skiftar ut aktier i ett dotterbolag (se vidare kommentaren till de

paragraferna). Enligt dessa lagrum behöver den som får aktierna till sig

under vissa förutsättningar inte ta upp värdet av dem som intäkt. Men om

aktierna blir lagertillgångar hos mottagaren skall värdet av aktierna enligt

24 kap. 3 § tas upp som intäkt av näringsverksamhet. Det framgår i dag

av 3 § 7 mom. fjärde och femte styckena samt 3 § 8 mom. tredje stycket

SIL. Hur värdet skall bestämmas framgår av punkt 2 sista stycket av

anvisningarna till 24 § KL. Som anskaffningsvärde för de utdelade

aktierna skall anses så stor del av anskaffningsvärdet för aktierna i det

utdelande bolaget som svarar mot förändringen av marknadsvärdet på

dessa aktier till följd av utdelningen. Av prop. 1990/91:167 s. 25 framgår

att förändringen av marknadsvärdet skall beräknas enligt samma princip

som tillämpas vid fördelningen av det genomsnittliga anskaffningsvärdet

för aktier som inte utgör omsättningstillgångar. Därmed har man inte

avsett att genomsnittsmetoden skall tillämpas. För att undvika

förväxlingar har regeringen tagit bort ordet genomsnittliga före

anskaffningsvärdet i 6 §.

Att de utdelade aktierna blir lagertillgångar kan bara förekomma i

inkomstslaget näringsverksamhet. Därför har intäktsbestämmelserna

placerats i 24 kap. 3 § i stället för i inkomstslaget kapital. Här regleras

hur anskaffningsvärdet för de utdelade aktierna skall beräknas.

Bestämmelserna i 6 § infördes år 1991 (prop. 1990/91:167, bet.

1990/91:SkU30, SFS 1991:411) och bestämmelserna i 7 § år 1992 (prop.

1992/93:131, bet. 1992/93:SkU15, SFS 1992:1343).

Ordet erhålla har i båda paragraferna i regeringens förslag ersatts med

ordet förvärva. Regeringen har också skrivit om bestämmelserna så att de

är formulerade på samma sätt i de båda paragraferna. Regeringen har valt

uttrycket skall som anskaffningsvärde anses . Regeringen följer i övrigt

SLK:s förslag.

Lagrådet anser att den s.k. Lundinlagstiftningen framstår som ett udda

och svårtillämpat inslag i företagsbeskattningen. Med hänsyn till att en

särskild utredare tillkallats att se över reglerna (Dir. 1998:55) motsätter

sig inte Lagrådet att reglerna i sak förs över till IL.

Vissa andra andelsförvärv

8 10 §§

SLK:s förslag: Överensstämmer bortsett från några redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Skatteflyktsreglerna

är hämtade från punkt 2 sjätte stycket av anvisningarna till 24 § KL.

Bestämmelserna infördes år 1966 och har sedan dess enbart genomgått

redaktionella förändringar med undantag av ett tillägg (se kommentaren

till 11 §).

11 §

SLK:s förslag: Överensstämmer bortsett från en redaktionell ändring

med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

ekonomiska föreningar och utländska juridiska personer är hämtad från

punkt 2 sjätte stycket av anvisningarna till 24 § KL.

Regleringen om ekonomiska föreningar är från år 1966.

Som en följd av det s.k. moder-dotterbolagsdirektivet, som syftar till

att utdelning skall kunna lämnas av ett dotterbolag i en medlemsstat till

ett moderbolag i en annan medlemsstat utan att inkomstskatt eller

källskatt skall betalas, infördes år 1994 ett tillägg som tog sikte på

nedskrivning av aktier eller andelar i utländska juridiska personer (SOU

1994:100, prop. 1994/95:52, bet. 1994/95:SkU10, SFS 1994:1858).

12 §

SLK:s förslag: Överensstämmer bortsett från några redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om i

vilken ordning medel skall anses ha tagits i anspråk för utdelning är

hämtad från punkt 2 sjätte stycket av anvisningarna till 24 § KL och

tillkom också den år 1966.

Fusioner och fissioner

13 §

SLK:s förslag (14 §): Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen har

utformats som en hänvisning till 37 kap. 29 § om fusioner och fissioner

(se kommentaren till nämnda paragraf). Ordet kvalificerade har lagts till i

förhållande till det till Lagrådet remitterade förslaget eftersom

bestämmelsen i 37 kap. 29 § bara gäller vid kvalificerade fusioner och

fissioner.

Delägarrätter i före detta investmentföretag

14 §

SLK:s förslag (16 §): Rubriken och bestämmelsen finns inte med i

SLK:s förslag.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen har

utformats som en hänvisning. Bestämmelserna om avskattning av

andelarna när ett investmentföretag upphör att vara investmentföretag

infördes år 1998 (förarbeten se kommentaren till 39 kap. 18 §).

Sammanläggning och delning av värdepappersfonder

15 §

SLK:s förslag (19 §): Överensstämmer bortsett från en redaktionell

ändring med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: De särskilda

bestämmelserna om sådana andelar i svenska värdepappersfonder som är

lagertillgångar är hämtade från 1 § lagen (1993:541) om

inkomstbeskattning vid ombildning av värdepappersfond. Den infördes

år 1993 (prop. 1992/93:206, bet. 1992/93:NU31). Resten av lagen har

placerats i 39 kap. 20 § (fondernas beskattning) och 48 kap. 18 §

(kapitalvinstbeskattning- en).

Andelsbyten

16 §

SLK:s förslag : Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen har

utformats som en hänvisning till 49 kap. som behandlar uppskov med

beskattningen vid andelsbyten. Bestämmelserna infördes år 1998 (se

avsnittet Bakgrund i nämnda kapitel).

Försäkringsföretag, kreditinstitut och värdepappersbolag

17 och 18 §§

SLK:s förslag (20 och 21 §§): Överensstämmer, bortsett från en

redaktionell ändring i 17 § med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Försäkringsförbundet anför att eftersom det

definitionsmässigt är skillnad mellan lagertillgångar och

omsättningstillgångar kan ordet omsättningstillgång inte utan vidare

bytas ut mot lagertillgångar i 17 § (20 § i SLK:s förslag). Förbundet

anför att bestämmelsen i stället bör utformas på följande sätt Ett

försäkringsföretags placeringstillgångar enligt lagen (1995:1560) om

årsredovisning i försäkringsföretag får tas upp till det lägsta ...

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om försäkringsföretags placeringstillgångar är hämtade från 2 § 6 a mom.

första och andra styckena SIL.

Bestämmelserna infördes år 1995 och var en följd av att nya

årsredovisningslagar infördes år 1995, bl.a. lagen (1995:1560) om

årsredovisning i försäkringsföretag.

I IL har, såsom redovisats i allmänmotiveringen, avsnitt 7.2.7, ordet

omsättningstillgång bytts ut mot lagertillgång. Regeringen delar inte

förbundets bedömning att termen i förevarande fall inte kan bytas ut mot

lagertillgång. Regeringen följer därför SLK:s förslag.

19 §

SLK:s förslag (22 §): Överensstämmer bortsett från en redaktionell

ändring med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

värderingen av lager av överlåtbara värdepapper för kreditinstitut och

värdepappersbolag är hämtad från 2 § 6 a mom. tredje stycket SIL.

Bestämmelsen infördes år 1995 som en följd av ny lagstiftning om

årsredovisning i kreditinstitut och värdepappersbolag.

20 §

SLK:s förslag (23 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Justeringsregeln vid

byte av värderingsmetod är hämtad från 2 § 6 a mom. femte stycket SIL.

Bestämmelsen infördes år 1995 som en följd av frikopplingen mellan

redovisning och beskattning i fråga om värdering av vissa värdepapper

hos kreditinstitut och värdepappersbolag samt placeringstillgångar hos

försäkringsföretag.

21 §

SLK:s förslag (24 §): Överensstämmer med regeringens förslag bortsett

från att bestämmelsen i SLK:s förslag är formulerad som så att 17 och

19 §§ inte skall tillämpas i den mån företaget delat ut medel eller på

annat sätt förfogat över vinst med för stort belopp.

Remissinstanserna: Näringslivets skattedelegation anför att den

nuvarande formuleringen uttrycker tydligare vad som gäller, nämligen att

om bara en del av övervärdet har gjorts till föremål för utdelning skall

endast ett belopp motsvarande den delen återföras. Delegationen anför att

det inte är meningen att man vid varje överträdelse av utdelningsförbudet

beträffande obeskattade värdeökningar skall frångå lägsta värdets princip

och i stället fullt ut använda det värde som tagits fram i räkenskaperna.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

att en lägre skattemässig värdesättning inte godtas i den mån

överskjutande belopp används för vinstutdelning eller liknande är hämtad

från 2 § 1 mom. nionde stycket SIL. Bestämmelsen tillkom år 1995.

Regeringen anser i likhet med Näringslivets skattedelegation att SLK:s

formulering kan synas oklar. Det bör av bestämmelsen klart framgå att

värdet vid taxeringen skall höjas i motsvarande mån som företaget

förfogat över vinsten på ett sätt som inte hade varit möjligt om samma

värdering gjorts i räkenskaperna som vid inkomsttaxeringen.

Bestämmelsen har därför förtydligats i regeringens förslag.

Kontraktsnedskrivning

22 §

SLK:s förslag (25 §): Överensstämmer, med undantag för ett par

redaktionella ändringar i första meningen, med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Riksskatteverket framhåller att det blir tydligare i

första meningen om köpts in ersätts med bara köpts.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

kontraktsnedskrivning är hämtad från punkt 2 femte stycket av

anvisningarna till 24 § KL.

Rätten till kontraktsnedskrivning infördes år 1945. Nedskrivning fick

ske på grund av såväl prisfallsrisk som konstaterat prisfall.

Kontraktsnedskrivning på grund av prisfallsrisk slopades genom 1990 års

skattereform.

Bestämmelserna om kontraktsavskrivning på inventarier, som i dag

finns i samma stycke, har placerats i kapitlet om inventarier (18 kap.

23 §).

Orden köpts in har här ersatts med ordet köpts. Några ytterligare

redaktionella ändringar har gjorts i SLK:s förslag.

Pågående arbeten

Huvudregler

23 och 24 §§

SLK:s förslag (26 och 27 §§): Överensstämmer bortsett från ett par

redaktionella ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om pågående arbeten är hämtade från punkt 3 första stycket av

anvisningarna till 24 § KL.

Bestämmelserna om pågående arbeten infördes år 1981. Bakgrunden

var bl.a. den bristande överensstämmelsen mellan redovisning och

beskattning. Enligt god redovisningssed ansågs resultatredovisning

kunna ske först när arbetet var slutfört, men vid beskattningen ansågs

resultatberäkning kunna ske löpande genom beskattning av dellikvider.

Löpande räkning eller fast pris

25 §

SLK:s förslag (28 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Definitionen på de

två formerna av pågående arbeten är hämtad från punkt 3 andra stycket

av anvisningarna till 24 § KL. Bestämmelsen är från år 1981.

Löpande räkning

26 §

SLK:s förslag (29 §): Överensstämmer i huvudsak med regeringens

förslag.

Remissinstanserna: Näringslivets skattedelegation anser att orden i

stället i andra meningen är överflödiga och bör tas bort.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

arbeten på löpande räkning är hämtad från punkt 3 tredje stycket av

anvisningarna till 24 § KL.

Bestämmelsen infördes år 1981 och innehåller den s.k.

faktureringsmetoden, nämligen att intäktsredovisning sker i takt med

faktureringen.

Lagrådet anför att det remitterade förslaget synes innebära att den

skattskyldige kan, med verkan i skattehänseende, antingen aktivera

värdet av de pågående arbetena eller ta upp fakturerade belopp. Lagrådet

föreslår att bestämmelsen ges en annan formulering om avsikten är att

åstadkomma en reglering som sakligt överensstämmer med dagens

regler. Regeringen har inte avsett att ändra den materiella innebörden av

gällande regler. Regeringen föreslår därför att bestämmelsen utformas

med utgångspunkt i Lagrådets förslag och på samma sätt som i dag i KL.

Fast pris

27 §

SLK:s förslag (30 §): Överensstämmer med regeringens förslag men

saknar ordet lägst före 97 procent.

Remissinstanserna: Svenska Revisorsamfundet SRS och Näringslivets

skattedelegation framhåller att ordet lägst bör läggas till före 97 %

eftersom varje värde inom 97 100 % godtas.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

värdering av pågående arbeten till fast pris är hämtad från punkt 3 fjärde

stycket av anvisningarna till 24 § KL.

Bestämmelsen infördes år 1981 och till en början fick arbetena tas upp

till lägst 85 % av kostnaderna. Då kunde även en motsvarighet till den för

lagertillgångar gällande supplementärregel I tillämpas (jämförelse med

medelvärdet på pågående arbeten under de närmast två föregående åren).

För hantverks- och konsultrörelser fick värdet minskas med ett

basbelopp. Basbeloppsregeln och supplementärregeln togs bort genom

1990 års skattereform.

Före 1990 års skattereform gjordes skillnad mellan direkta och

indirekta kostnader. Indirekta kostnader var omedelbart avdragsgilla det

år de uppkom. 1990 års skattereform innebar att värderingen i stället görs

som för lager.

Regeringen gör ingen annan ändring i SLK:s förslag än att ordet lägst

läggs till före 97 procent.

28 §

SLK:s förslag (31 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om á

conto-betalningar för arbeten till fast pris är hämtad från punkt 3 fjärde

stycket av anvisningarna till 24 §. Den tillkom år 1981.

29 §

SLK:s förslag (32 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

att värdet av den egna arbetsinsatsen m.m. inte skall räknas in är hämtad

från punkt 3 femte stycket av anvisningarna till 24 § KL. Bestämmelsen

infördes år 1981.

30 §

SLK:s förslag (33 §): Överensstämmer bortsett från en redaktionell

ändring med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Regeln om

intressegemenskap är hämtad från punkt 3 sjätte stycket av anvisningarna

till 24 § KL. Bestämmelsen infördes år 1981.

Underlåtenhet att slutredovisa eller fakturera

31 §

SLK:s förslag (34 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Skatteflyktsregeln

är hämtad från punkt 3 sjunde stycket av anvisningarna till 24 § KL.

Bestämmelsen är från år 1981.

Justering

32 §

SLK:s förslag (35 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

avvikelse från de tidigare redovisade reglerna för inkomstberäkning är

hämtad från punkt 3 åttonde stycket av anvisningarna till 24 § KL.

Bestämmelsen infördes år 1981.

Hänvisningar

33 §

SLK:s förslag: Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I paragrafen finns

hänvisningar till andra ställen i lagen med bestämmelser som innehåller

särskilda regler om anskaffningsvärde för lager och pågående arbete.

18 kap. Inventarier

I kapitlet finns bestämmelserna om inventarier och tillgångar som skrivs

av som inventarier. I kapitlen om byggnader (19 kap.) respektive mark-

anläggningar (20 kap.) finns ytterligare bestämmelser om inventarier

(byggnads- och markinventarier). Byggnads- och markinventarier räknas

som inventarier och skrivs följaktligen av enligt bestämmelserna i detta

kapitel. Bestämmelserna om mark- och byggnadsinventarier tar

emellertid närmast sikte på att avgränsa dessa från vad som är byggnader

respektive mark. Därför har bestämmelserna samlats i byggnads-

respektive markkapitlet och kommenteras närmare där.

Bakgrund

Den ursprungliga avskrivningsmetoden i KL kallades för bunden, normal

eller planenlig avskrivning. Enligt denna metod var de årliga

värdeminskningsavdragen så avpassade att anskaffningsvärdet i sin

helhet drogs av under den tid som tillgången beräknades vara ekonomiskt

användbar.

År 1938 (förarbeten, se nedan) infördes ytterligare en

avskrivningsmetod vid sidan av den planenliga nämligen fri avskrivning.

Den fria avskrivningen gällde enbart för aktiebolag och vissa andra

juridiska personer. Den fria avskrivningen var inte bunden till någon

plan. Avdrag medgavs i stället med samma belopp som i räkenskaperna.

År 1955 (förarbeten, se nedan) avskaffades den fria avskrivningen och

i stället infördes den räkenskapsenliga avskrivningen. Den räkenskapsen-

liga avskrivningen innebär bl.a. att avdraget begränsas till högst 30 % per

år. I övrigt bygger den räkenskapsenliga avskrivningen i hög grad på den

fria avskrivningen. För enskilda näringsidkare samt för jordbrukare som

redovisade inkomst enligt bokföringsmässiga grunder innebar den

räkenskapsenliga avskrivningen väsentligt ökade

avskrivningsmöjligheter. Den räkenskapsenliga avskrivningen är

fortfarande den allmänt förekommande metoden.

Restvärdesavskrivningen infördes i inkomstslaget jordbruksfastighet år

1972 samtidigt som jordbruken gick över till beskattning enligt

bokföringsmässiga grunder (SOU 1971:78, prop. 1972:120, bet.

1972:SkU67, SFS 1972:741).

Den planenliga avskrivningsmetoden avskaffades år 1981 (förarbeten,

se nedan) och restvärdesmetodens tillämpningsområde utvidgades till att

avse även inkomstslaget rörelse. Samtidigt togs ett tidigare krav på

anknytning till räkenskaperna bort.

År 1981 skedde även en mindre redigering av de aktuella

bestämmelserna i inkomstslaget rörelse. Tidigare hade

avskrivningsreglerna funnits i punkterna 3 5 av anvisningarna till 29 §

KL. Dessa bestämmelser flyttades till punkterna 3 6 av anvisningarna till

29 § KL.

Bestämmelserna fick sin nuvarande placering genom 1990 års

skattereform (förarbeten, se nedan). Med något undantag skedde inte

några materiella förändringar genom skattereformen.

Före 1990 års skattereform fanns i inkomstslagen jordbruksfastighet

och annan fastighet hänvisningar till avskrivningsreglerna i

inkomstslaget rörelse. Av punkt 5 av anvisningarna till 22 § KL framgick

att bestämmelserna om räkenskapsenlig avskrivning och

restvärdesavskrivning gällde även inkomstslaget jordbruksfastighet. En

hänvisning gjordes till punkt 4 och 5 av anvisningarna till 29 § KL

(rörelse). Av punkt 3 av anvisningarna till 25 § KL framgick att

punkterna 3 5 av anvisningarna till 29 § KL gällde även inkomst av

annan fastighet. Dessa inkomstslag gick upp i inkomstslaget

näringsverksamhet genom 1990 års skattereform.

Vissa förarbeten

I kommentaren till paragraferna hänvisas till följande förarbeten bara

genom att det anges årtalet då bestämmelsen infördes eller ändrades.

1938 Fri avskrivning infördes, SOU 1937:42, prop. 1938:258, bet.

1938:BevU32, SFS 1938:368

1955 Den räkenskapsenliga avskrivningen infördes och den fria

avskrivningen avskaffades, SOU 1954:19, prop. 1955:100, bet.

1955:BevU45, SFS 1955:255

1966 Räkenskapsenlig avskrivning för patent m.m., SOU 1963:52,

prop. 1966:85, bet. 1966:BevU55, SFS 1966:724

1981 Restvärdesmetoden infördes för rörelse och den planenliga

avskrivningen avskaffades, SOU 1977:86, prop. 1980/81:68, bet.

1980/81:SkU25, SFS 1981:295

1990 1990 års skattereform, SOU 1989:34, prop. 1989/90:110,

bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:650

Kommentar till paragraferna

Tillämpningsområde

1 §

SLK:s förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Svenska Revisorsamfundet SRS anser inte att det

finns några skäl att begränsa rättigheterna i andra stycket 1 till förvärvade

rättigheter. Enligt samfundets mening torde motsvarande begränsning

inte finnas i nuvarande bestämmelser.

 Kommentar och skälen för regeringens förslag: I första stycket

anges att bestämmelserna gäller för maskiner och andra för stadigvarande

bruk avsedda inventarier. Bestämmelsen finns i punkt 12 första stycket

av anvisningarna till 23 § KL.

I första stycket erinras också om att byggnads- och markinventarier

räknas som inventarier. I inledningen till detta kapitel motiveras varför

bestämmelserna om byggnads- och markinventarier finns i fastighets-

respektive markkapitlet.

Bestämmelserna i andra stycket 1 om koncessioner, patent m.m. är

hämtade från punkt 16 av anvisningarna till 23 § KL. De fick sin

nuvarande utformning år 1995 (prop. 1995/96:104, bet. 1995/96:SkU19,

SFS 1995:1613).

Bestämmelserna om värdeminskningsavdrag för patenträtt m.m. har

funnits i KL sedan lagens tillkomst. Från början tillämpades den

planenliga avskrivningen. Genom lagstiftning år 1966 fick patent m.m.

skrivas av enligt räkenskapsenlig avskrivning.

I de nuvarande bestämmelserna anges att det för avdragsrätten för

patenträtt och liknande är utan betydelse om den förvärvade rättigheten

utnyttjas vid tillverkning eller om näringsidkaren tillgodogör sig den

genom att överlåta utnyttjandet till någon annan. Ursprungligen var det

så att patenträtt och liknande rättigheter som näringsidkaren utnyttjade

genom att överlåta tillverkningen till någon annan ansågs som en vara

(omsättningstillgång) och inte som ett inventarium (punkt 5 av

anvisningarna till 29 § KL). Ett sådant patent kunde alltså inte skrivas av.

Efter lagändring år 1966 räknades även patent som exploaterades av

andra som anläggningstillgång. Det fanns då ett behov av att upplysa om

att det för avdragsrätten var betydelselöst att tillverkningen skedde hos

någon annan. Eftersom det inte kan anses vara någon skillnad att hyra ut

en anläggningstillgång jämfört med att upplåta rätten att utnyttja ett

patent saknar bestämmelsen numera betydelse. Den har därför tagits bort.

Från början medgavs avdrag för värdeminskning på varumärke,

firmanamn och andra liknande rättigheter av goodwills natur enbart i

den mån värdet var begränsat till viss tid. Ersättning vid överlåtelse av

goodwillvärdet beskattades enligt kapitalvinstreglerna. År 1951 (SOU

1949:9, prop. 1951:170, bet. 1951:BevU62, SFS 1951:761) infördes en

generell avskrivningsrätt, i normalfallet under en tioårsperiod. Samtidigt

föreskrevs att ersättningen vid avyttring skall tas upp som intäkt av

näringsverksamhet. År 1966 togs möjligheten bort att omedelbart skriva

av hyresrätter. Hyresrätter kom att bedömas som andra rättigheter av

goodwills natur. Samtidigt fick goodwill skrivas av enligt reglerna för

räkenskapsenlig avskrivning.

Bestämmelsen i andra stycket punkt 1 är i förslaget utformad så att den

bara omfattar rättigheter som har förvärvats från någon annan. Lagrådet

anser att varken nuvarande lagtext eller dess förarbeten (prop.

1995/96:104 s. 52 och 54) ger stöd för att begränsa bestämmelsens

tillämplighet till förvärv från utomstående. Lagrådet anför vidare att det

inte heller finns några rättsfall som ger vid handen att punkt 16 av

anvisningarna till 23 § KL inte kan tillämpas på egenproducerade

immateriella rättigheter och hänvisar till RÅ 1993 ref 92 och RÅ 1994

ref. 94. Lagrådets slutsats är att avskrivningsreglerna för inventarier

enligt nuvarande system även gäller för egenproducerade immateriella

rättigheter och att förslaget innebär en avvikelse i förhållande till

gällande regler.

Lagrådet konstaterar att eftersom förslaget inte innehåller några

särskilda regler för egenproducerade rättigheter synes den goda

redovisningsseden komma att styra den skattemässiga behandlingen.

Lagrådet anser att det inte finns bärande skäl för att aktiverade

egenproducerade rättigheter skall behandlas på annat sätt än liknande

rättigheter som förvärvas från utomstående. Lagrådet framhåller att

införande av ytterligare en metod för reglering av avdrag för utgifter för

anskaffning av anläggningstillgångar ökar problemen vid upprättande

och kontroll av deklarationer.

Regeringen vill till att börja med peka på att lagtexten enligt dagens

lydelse inte är tydlig på denna punkt. Regeringens uppfattning är dock att

egenproducerade rättigheter inte omfattas av dagens bestämmelser och

att det är den goda redovisningsseden som, i avsaknad av skatterättsliga

regler, får styra avskrivningarna av dessa rättigheter. Regeringen vill inte

i detta sammanhang ta ställning till om reglerna borde ändras på sätt som

Lagrådet föreslår. Frågan om sambandet mellan redovisning och

beskattning har behandlats av Redovisningskommittén i delbetänkandet

Sambandet redovisning beskattning (SOU 1996:167). Förslaget bereds

för närvarande inom Finansdepartementet. Det är enligt regeringens

bedömning lämpligt att frågan om egenproducerade immateriella

rättigheter och sambandet mellan redovisning och beskattning övervägs i

ett sammanhang.

Bestämmelserna om anslutningsavgifter och anläggningsbidrag i andra

stycket 2 är hämtade från punkt 17 av anvisningarna till 23 § KL. De

infördes år 1975 i inkomstslagen jordbruksfastighet, annan fastighet och

rörelse (prop. 1975:48, bet. 1975:SkU22, SFS 1975:259). Före 1990 års

skattereform fanns huvudregeln i punkt 11 av anvisningarna till 22 § KL.

Hänvisningar till detta kapitel finns för tydlighetens skull i

byggnadskapitlet och markkapitlet.

Hänvisningen i SLK:s förslag i andra stycket till vad som sägs om

inventarier är mer allmän än nuvarande hänvisning i punkterna 16 och 17

av anvisningarna till 23 § som bara avser reglerna om avskrivning. Oftast

gäller vad som sägs om inventarier även för dessa tillgångar. Kommittén

har därför valt att i stället särskilt ange när något annat gäller. Regeringen

anser att kommitténs lösning är ändamålsenlig och följer kommitténs

förslag bortsett från att andra stycket har formulerats om. Ändringen i

SLK:s förslag har gjorts för att bestämmelserna skall vara uppbyggda på

ett enhetligt sätt i IL.

Reparation och underhåll

2 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag med undantag

för att ordet skall används i stället för får.

Remissinstanserna: Juridiska fakulteten vid Lunds universitet

ifrågasätter om en reparationsbestämmelse behövs för varje

tillgångsslag. Även Svenska Revisorsamfundet SRS anser att

bestämmelsen är obehövlig eftersom avdragsrätten täcks in av den

generella avdragsrätten. Näringslivets skattedelegation och Svenska

Revisorsamfundet SRS anför att bestämmelsen bör omformuleras så att

aktivering av kostnaderna kan ske vid beskattningen.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

avdragstidpunkten för utgifter för reparation och underhåll av inventarier

är ny. Däremot anges utgifterna som exempel på kostnader i punkt 1 av

anvisningarna till 23 § KL. Före 1990 års skattereform fanns detta för

inkomstslaget rörelses del i 29 § 1 mom. KL. Där hade det funnits sedan

KL:s tillkomst.

Utgifter för underhåll och reparationer får enligt god redovisningssed

ibland aktiveras i räkenskaperna. Kommitténs förslag innebär dock att

utgifter för underhåll och reparationer vid taxeringen alltid skall dras av

omedelbart. Enligt gällande praxis får utgifterna ibland fördelas på flera

år även vid inkomsttaxeringen. Så kan t.ex. vara fallet om utgifterna har

aktiverats i räkenskaperna. I regeringens förslag har därför ordet skall

bytts ut mot får .

Lagrådet anför att eftersom det i förslaget saknas uttryckliga regler om

hur aktiverade utgifter av ifrågavarande slag skall behandlas, avdrag i

stället skall medges enligt de principer som följer av god

redovisningssed. Lagrådet anser att det är oförenligt med ett starkt

schabloniserat system som regleringen i kapitlet innebär att avstående

från tillämpning av regeln om direktavdrag skulle leda till att ytterligare

en metod för värdeminskning skulle få användas. Enligt Lagrådets

mening talar övervägande skäl för att bestämmelserna i detta kapitel skall

innehålla en uttömmande reglering av rätten till avdrag för utgifter för

anskaffning och förbättring av inventarier. Lagrådet föreslår mot denna

bakgrund att en bestämmelse införs som anger att utgifter som inte

dragits av omedelbart skall dras av enligt bestämmelserna i 3 §.

Regeringen konstaterar att det inte i dag finns någon bestämmelse

motsvarande den som Lagrådet föreslår. Regeringen vill inte i detta

lagstiftningsärende ta ställning till om en sådan bestämmelse bör införas.

Såsom regeringen anfört i kommentaren till föregående paragraf bör

frågor som rör sambandet mellan redovisning och beskattning lösas i ett

sammanhang.

Avdrag för anskaffning

Värdeminskningsavdrag

3 §

SLK:s förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Svenska Revisorsamfundet SRS anser att regeln

om konstverk bör ges en annan utformning så att begränsningen i

avdragsrätten tar sikte på att inventarierna ifråga inte är föremål för

värdeminskning utan anses ha ett bestående värde. Det avgörande bör

vara att inventarierna inte minskar i värde, inte att de är konstverk eller

liknande.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

årliga värdeminskningsavdrag i första stycket är hämtad från punkt 12

första stycket av anvisningarna till 23 § KL.

Av andra stycket framgår att värdeminskningsavdrag inte får göras för

konstverk och andra föremål som kan anses ha ett bestående värde.

Bestämmelsen är ny. Som framgår av redovisningen nedan har

bestämmelsen en historisk bakgrund i KL samtidigt som syftet är att

kodifiera praxis.

Ursprungligen angavs i 29 § 1 mom. KL att avdraget avsåg

 värdeminskning genom slitning, utrangering eller eljest . Detta

förtydligande togs bort år 1981. Av 15 § andra stycket BFL framgår att

anläggningstillgångar som fortlöpande minskar i värde på grund av ålder

eller nyttjande eller annan därmed jämförlig orsak skall skrivas av.

Värdeminskning på konstföremål har vägrats i ett stort antal rättsfall.

Det har funnits olika orsaker till denna praxis. Ibland har tillgångarna

saknat samband med verksamheten. I andra fall har de inte anskaffats för

stadigvarande bruk. I dessa fall har konstverken inte ansetts som

inventarier. Men det finns fall där konstverken är inventarier men där

värdeminskningsavdrag vägrats på grund av att konstverken inte ansetts

sjunka i värde. Det är denna fråga som den föreslagna regeln tar sikte på.

I Regeringsrättens praxis har det slagits fast att värdeminskningsavdrag

eller omedelbart avdrag skall vägras för konstföremål och dylikt när

föremålen kan bedömas vara värdebeständiga (RÅ 1951 not. Fi 674 och

738, R77 1:60 och RÅ 1991 not. 113). Det bör därför framgå i

inventariekapitlet att värdeminskningsavdrag inte får göras för konstverk

och andra föremål som kan beräknas ha ett bestående värde. I

regeringens förslag har andra stycket förtydligats så att det klart framgår

att det avgörande för bestämmelsens tillämplighet är att föremålen inte

minskar i värde.

Omedelbart avdrag

4 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Sveriges Advokatsamfund anser att utredningens

förslag i andra meningen är felaktigt från materiell synpunkt. Förbundet

anför att i lagens lydelse enligt SFS 1966:724 hänvisades från punkt 5 i

anvisningarna till 29 §, som behandlade rättigheter, till punkt 3 av vilken

framgick att omedelbart avdrag medgavs. I specialmotiveringen

(prop.1980/81:68) angavs endast följande om den nya punkt 6 av

anvisningarna till 19 §. Innehållet har med språkliga och redaktionella

ändringar som föranleds av förslagen i övrigt förts över från den

nuvarande anvisningspunkten 5 . Sålunda fanns i sammanhanget inte

någon avsikt att ändra avskrivningsreglerna för korttidsrättigheter (jfr

prop. s. 114). Det kan därför ifrågasättas om den nya punkten 6 av

anvisningarna till 29 § genom lagändringen 1981 (SFS 1981:295) fick

den lydelse den borde ha haft när den saknade hänvisning till punkt 3, där

omedelbart avdrag fortfarande reglerades. Samfundet framhåller att andra

meningen i förtydligande syfte i stället borde ha följande lydelse Detta

gäller även sådana rättigheter som avses i 1 § andra stycket. Även

Föreningen Auktoriserade revisorer FAR, Svenska Revisorsamfundet

SRS och Näringslivets skattedelegation anser att lagen bör ändras så att

reglerna för korttidsinventarier och inventarier av mindre värde är fullt ut

tillämpliga på immateriella rättigheter.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om inventarier med kort livslängd eller av mindre värde är hämtade från

punkt 12 första stycket av anvisningarna till 23 § KL.

Bestämmelsen om omedelbart avdrag för korttidsinventarier har

funnits i KL sedan dess tillkomst. Av 29 § KL framgick då att

värdeminskningsavdrag avsåg inventarier av längre varaktighet. Enligt

punkt 4 av anvisningarna till 29 § KL medgavs omedelbart avdrag för

inventarier som förbrukades eller förslets snabbt, vilket i regel var fallet

när varaktigheten beräknades till högst tre (ursprungligen fem) år.

Bestämmelsen om omedelbart avdrag för inventarier av mindre värde

infördes först år 1981.

En fråga var tidigare i vad mån omedelbart avdrag kunde göras som

för korttidsinventarier i fråga om sådana tillgångar som finns i punkt 16

och 17 av anvisningarna till 23 § KL (1 § andra stycket i förslaget).

Frågan fick sin lösning genom rättsfallet RÅ 1993 ref. 92. Regeringen

delar kommitténs bedömning, mot bakgrund av rättsfallet, att

bestämmelserna om omedelbart avdrag för korttidsinventarier eller

inventarier av mindre värde inte omfattar sådana tillgångar som avses i

punkt 16 och 17 av anvisningarna till 23 § KL. Den omständigheten att

målet handlade om ett s.k. skatteupplägg kan enligt regeringens

bedömning inte ha varit av avgörande betydelse. Regeringen tar inte i

detta lagstiftningsärende ställning till huruvida bestämmelsen även bör

vara tillämplig på immateriella rättigheter m.fl. tillgångar. Av tidsskäl

måste den frågan övervägas i ett annat sammanhang. Förslaget till lagtext

har utformats i enlighet med detta.

5 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen

innehåller bestämmelser om inventarier som anskaffats under

beskattningsåret och som avyttras, utrangeras eller dylikt under samma

år. Bestämmelsen finns i punkt 13 åttonde stycket av anvisningarna till

23 § KL och infördes år 1955.

Av systematiska skäl har bestämmelsen brutits ut från

avskrivningsreglerna och placerats i början av kapitlet tillsammans med

de andra föreskrifterna om omedelbart avdrag.

Nyttjanderättshavares avdragsrätt

6 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I paragrafen

hänvisas till byggnadskapitlet vad gäller arrendators och annan

nyttjanderättshavares avdragsrätt för anskaffning av inventarier. Dessa

bestämmelser finns i punkt 15 av anvisningarna till 23 § KL.

Anskaffningsvärde

7 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag bortsett från

att ordet egen tillverkning inte finns med i första meningen.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen

innehåller bestämmelser om inventariers anskaffningsvärde.

Bestämmelserna finns i nuvarande punkt 13 andra stycket av

anvisningarna till 23 § KL. Om inventarier anskaffats genom egen

tillverkning skall i avskrivningsunderlaget inräknas direkta och indirekta

tillverkningsutgifter. I regeringens förslag har ett tillägg gjorts i

förtydligande syfte enligt vilket anskaffningsvärdet för egentillverkade

inventarier utgörs av utgiften för förvärvet.

Bestämmelserna infördes ursprungligen år 1938.

8 §

SLK:s förslag (9 §): Överensstämmer med regeringens förslag med

undantag för några ändringar på grund av senare lagstiftning.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen

innehåller en bestämmelse om anskaffningsvärdet på inventarier som har

ingått i en näringsverksamhet som den skattskyldige förvärvat genom ett

benefikt fång. Bestämmelsen finns i punkt 13 andra stycket av

anvisningarna till 23 § KL. Bestämmelsen tillkom år 1938 i samband

med att den fria avskrivningen infördes. Bestämmelsen fick sin

nuvarande lydelse år 1998 (prop. 1998/99:15, bet. 1998/99:SkU8, SFS

1998:1604). Ändringen år 1998 innebär att bestämmelsen endast

omfattar bodelning med anledning av makes död. Benefika överlåtelser

genom gåva och bodelning av annan anledning än makes död omfattas av

reglerna i den år 1998 införda underprislagen 1998:1600 (23 kap. i IL).

9 §

SLK:s förslag (10 §): Överensstämmer bortsett från en redaktionell

ändring med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen

innehåller en bestämmelse om anskaffningsvärdet när

kontraktsnedskrivning skett. Bestämmelsen finns i nuvarande punkt 13

tredje stycket av anvisningarna till 23 § KL.

Bestämmelsen infördes år 1955. Att anskaffningsvärdet reduceras med

det tidigare medgivna avdraget för kontraktsnedskrivning gällde från

början inte vid tillämpning av kompletteringsregeln. Sedan år 1981

reduceras anskaffningsvärdet även när kompletteringsregeln tillämpas.

Efter Lagrådets granskning har ordet kontraktsavskrivning ersatts med

det rätta ordet kontraktsnedskrivning eftersom det är fråga om en

nedskrivning.

10 §

SLK:s förslag (11 §): Överensstämmer med regeringens förslag bortsett

från några redaktionella ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen

innehåller bestämmelser om karaktärsbyte.

I första stycket finns en hänvisning till bestämmelserna om avskattning

i 14 kap. 16 § som infördes genom 1990 års skattereform. I förtydligande

syfte har orden från ägarens privategendom lagts till.

I andra stycket finns bestämmelser om anskaffningsvärdet när

avskattning inte sker vid karaktärsbyte. Bestämmelsen finns i punkt 12

fjärde stycket av anvisningarna till 23 § KL och infördes genom 1990 års

skattereform.

11 §

SLK:s förslag (12 §): Överensstämmer bortsett från några redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen

innehåller en jämkningsregel som finns i nuvarande punkt 13 andra

stycket av anvisningarna till 23 § KL.

Bestämmelsen infördes år 1938. Bakgrunden till bestämmelsen var att

överlåtaren kunde undgå skatt eller bli lindrigt beskattad enligt den tidens

kapitalvinstregler samtidigt som förvärvaren erhöll ett högt

avskrivningsunderlag.

Numera hänförs enligt punkt 1 av anvisningarna till 22 § KL till intäkt

av näringsverksamhet vad som inflyter vid avyttring av inventarier eller

av tillgångar som är likställda med dessa vid beräkning av

värdeminskningsavdrag.

I samband med 1990 års skattereform uttalades att behovet av en

jämkningsregel minskade i det nya systemet men att den kunde behövas

undantagsvis (prop. 1989/90:110 s. 55).

Av redovisningen framgår att de motiv som ligger till grund för

jämkningsregeln försvagats. Emellertid kan det finnas fall där en

jämkningsregel kan vara motiverad. Det kan således finnas skäl att i ett

annat sammanhang se över bestämmelsen tillsammans med annan

lagstiftning som tar sikte på överföring av anläggningstillgångar.

Regeringen följer SLK:s förslag.

Hänvisningar

12 §

SLK:s förslag (13 §): Överensstämmer delvis med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I paragrafen finns

hänvisningar till andra ställen i lagen med bestämmelser som innehåller

särskilda föreskrifter om anskaffningsvärde m.m.

Hänvisningarna har justerats i regeringens förslag med hänsyn till de

ändringar som infördes när det gäller beskattningen vid

omstruktureringar år 1998 (prop. 1998/99:15, bet. 1998/99:SkU8, SFS

1998:1600 f.).

Räkenskapsenlig avskrivning och restvärdesavskrivning

Huvudregel

13 §

SLK:s förslag (14 §): Överensstämmer bortsett från några redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Svenska Revisorsamfundet SRS och Näringslivets

skattedelegation anför att lagtexten bör omformuleras så att den anknyter

till den bruttoredovisning som numera är god redovisningssed där

skillnaden mellan planenliga och skatterättsliga avskrivningar kommer

till uttryck i en obeskattad reserv.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen

innehåller de grundläggande bestämmelserna om både den

räkenskapsenliga avskrivningen och restvärdesavskrivningen.

Bestämmelsen om räkenskapsenlig avskrivning innehåller den s.k.

huvudregeln som finns i punkt 13 fjärde stycket av anvisningarna till

23 § KL. Restvärdesavskrivningen finns i punkt 14 av anvisningarna till

23 § KL.

Restvärdesavskrivningen infördes ursprungligen i inkomstslaget

jordbruksfastighet som en förenklad variant till den räkenskapsenliga

avskrivningen. Trots att restvärdesmetoden i stora delar bygger på den

räkenskapsenliga var det nödvändigt att relativt utförligt beskriva

restvärdesavskrivningen i inkomstslaget jordbruksfastighet eftersom

bestämmelserna om de båda avskrivningsmetoderna fanns på olika

ställen i KL. För att inte restvärdesmetoden skulle bli svår att tillämpa

dubblerades vissa moment av bestämmelserna om räkenskapsenlig

avskrivning. När restvärdesavskrivningens tillämpningsområde

utvidgades till att även omfatta inkomstslaget rörelse flyttades

bestämmelserna till en egen anvisningspunkt i rörelseavsnittet. Nu

föreslås en omredigering där huvuddelen av bestämmelserna samlas till

en paragraf. Härigenom framgår tydligare likheterna och skillnaderna

mellan metoderna.

Av den nuvarande lydelsen framgår att avdrag för avskrivning får

göras med högst 30 % oavsett när under beskattningsåret inventarierna

har anskaffats. Vid den planenliga avskrivningen togs hänsyn till hur

länge inventarierna varit i bruk under anskaffningsåret. Möjligen fanns

det ett historiskt motiv att i förhållande till den planenliga avskrivningen

redovisa den viktiga skillnaden att hänsyn inte tas till när under året

inventarierna anskaffades. Detta förtydligande har inte ansetts

nödvändigt när det gäller kompletteringsregeln eller

restvärdesavskrivningen. Den räkenskapsenliga avskrivningen är till sin

natur en schabloniserad metod och det framstår därför som onödigt att

behöva påpeka att det för avskrivningen saknar betydelse när

inventarierna anskaffades under året. Bestämmelsen finns därför inte

med i IL. Enligt bestämmelsen i dess nuvarande lydelse som motsvarar

den föreslagna lydelsen består avskrivningsunderlaget vid tillämpning av

räkenskapsenlig avskrivning av värdet enligt balansräkningen vid det

föregående beskattningsårets utgång. Svenska revisorsamfundets SRS

och Näringslivets skattedelegation anser att bestämmelsen bör formuleras

så att den anknyter till den bruttoredovisning som numera är god

redovisningssed. Redovisningskommittén har i betänkandet Sambandet

Redovisning Beskattning (SOU 1995:43) föreslagit att kopplingen till

räkenskaperna skall slopas. Betänkandet bereds inom

Finansdepartementet. Det finns inte skäl att nu föregå detta arbete.

Regeringen ansluter sig därför till SLK:s förslag. En anpassning till

gällande skrivregler är att bokstaven s binder ihop restvärde med

avskrivning och metod (restvärdesavskrivning och restvärdesmetod).

Andra stycket punkten 1 har i förhållande till förslaget i

lagrådsremissen gjorts om till strecksatser för att bestämmelsen skall bli

tydligare.

Förutsättningar för räkenskapsenlig avskrivning

14 §

SLK:s förslag (15 §): Överensstämmer bortsett från några redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Föreningen Auktoriserade revisorer FAR anför

att begreppet ordnad bokföring bör tas bort eftersom det utmönstrats i

14 kap. 3 §.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen

innehåller bestämmelser om vilka förutsättningar som skall vara

uppfyllda för att man skall få tillämpa räkenskapsenlig avskrivning.

Bestämmelsen finns i nuvarande punkt 13 första stycket av anvisningarna

till 23 § KL.

Det föreskrivs att den skattskyldige skall ha ordnad bokföring som

avslutas med årsbokslut. Kravet på ordnad bokföring infördes år 1938 i

samband med att den fria avskrivningen infördes för bl.a. aktiebolag

(prop. 1938:258, s. 249, där ett allmänt krav på räkenskaperna

uppställdes). Uttryckligen infördes kravet på ordnad bokföring samt att

bokföringen skulle avslutas med vinst- och förlustkonto när den fria

avskrivningen ersattes av den räkenskapsenliga avskrivningen år 1955.

Vidare föreskrivs att avdraget skall motsvara avskrivningen i

räkenskaperna. Bestämmelsens ursprung är att finna i förutsättningarna

för att få tillämpa reglerna om s.k. fri avskrivning som infördes år 1938.

Ett företag kan mista rätten att tillämpa räkenskapsenlig avskrivning

om nämnda förutsättningar inte är uppfyllda (RÅ 1979 1:68).

I punkt 13 första stycket c av anvisningarna till 23 § KL finns

ytterligare en förutsättning för att få tillämpa räkenskapsenlig

avskrivning nämligen att tillfredsställande utredning föreligger om

inventariernas skattemässiga restvärde . Det skattemässiga värdet är

inventariernas anskaffningsvärde minskat med medgivna

värdeminskningsavdrag. Den räkenskapsenliga avskrivningsmetoden

bygger på att värdeminskningsavdraget motsvarar avskrivningen i

räkenskaperna. Vidare ställs krav på ordnad bokföring som avslutas med

årsbokslut. Föreligger inte tillfredsställande utredning om det

skattemässiga värdet kan bokföringen knappast anses som ordnad.

Bestämmelsen framstår därför som onödig och bör kunna tas bort.

Föreningen Auktoriserade revisorer FAR anser att uttrycket ordnad

bokföring bör tas bort eftersom det tagits bort i 14 kap. 4 §. Om inga

särskilda krav på bokföringen finns i den skatterättsliga lagstiftningen,

anses bokföringen ordnad om den är förd i enlighet med god

redovisningssed. Uttrycket bör finnas kvar här av kontrollskäl.

I punkt 13 första stycket d av anvisningarna till 23 § KL framgår

ytterligare en förutsättning för att få tillämpa den räkenskapsenliga

avskrivningen nämligen att inventarierna och avskrivna belopp

redovisas på ett sådant sätt i den skattskyldiges räkenskaper och i

företedd utredning att trygghet föreligger att vinster vid avyttring av

tillgångarna inte undgår beskattning .

Av förarbetena (prop. 1938:258 s. 249) framgår bl.a. följande.

 Det erfordras vidare trygghet för att vid avyttring av tillgången

möjligen uppkommande vinster ej skola undgå taxering. Detta innebär

vissa krav såväl på räkenskaper som på företedd utredning. Om

räkenskaperna fylla de i bokföringslagen uppställda villkoren på

specifikation, bör i regel denna förutsättning föreligga, därest

räkenskaperna eljest äro tillförlitliga. Däremot är det tydligt att så ej är

fallet exempelvis om, såsom stundom lärer ske, indirekt avskrivning

användes och en gemensam avskrivningsfond utan specifikation finnes

för byggnader och inventarier. Trygghet för beskattning av framtida

försäljningsvinster är den förutsättning, varpå den fria

avskrivningsrätten i allmänhet vilar, varpå denna punkt bör tillmätas

stor vikt.

Samtidigt som den fria avskrivningen infördes år 1938 ändrades

bestämmelserna om beskattning av avyttring av inventarier. Inkomster

vid avyttring av inventarier skulle redovisas i rörelsen för aktiebolag och

andra juridiska personer som hade rätt att tillämpa bestämmelserna om

fri avskrivning. Det var därför naturligt att stort avseende fästes vid

denna redovisning. Numera beskattas samtliga inkomster vid avyttring av

inventarier i näringsverksamheten. Vidare har en utveckling ägt rum på

redovisningsområdet. Den form av indirekta avskrivningar som anges i

förarbetena förekommer inte längre. I dag får kravet på ordnad bokföring

anses innebära att redovisningen sköts på ett sådant sätt att vinster inte

undgår beskattning. Bestämmelsen bör därför kunna avskaffas.

Sammanfattningsvis kan konstateras att den mängd krav som ställs för

att få tillämpa den räkenskapsenliga avskrivningen har sin historiska

bakgrund i bestämmelserna om fri avskrivning som infördes år 1938. Till

skillnad mot den då tillämpade planenliga avskrivningen innebar den fria

avskrivningen en påtaglig liberalisering och det var därför naturligt att

stora krav ställdes för att få tillämpa metoden. Den räkenskapsenliga

metoden är sedan länge den allmänt förekommande avskrivningsmetoden

och är obetydligt fördelaktigare än restvärdesmetoden. Det framstår

därför som angeläget att minska antalet krav.

Det finns ytterligare en förutsättning för att få tillämpa räkenskapsenlig

avskrivning. I nuvarande punkt 13 första stycket e av anvisningarna till

23 § KL finns en föreskrift som reglerar övergången till räkenskapsenlig

avskrivning. Bestämmelsen har brutits ut från förutsättningarna för att få

tillämpa räkenskapsenlig avskrivning och har placerats bland

bestämmelserna som reglerar övergångsfrågor till räkenskapsenlig

avskrivning. Se vidare författningskommentaren till 20 §.

Avyttringar

15 §

SLK:s förslag (16 §): Överensstämmer med undantag för en redaktionell

ändring med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Näringslivets skattedelegation anser att det bör

tydligare framgå att det särskilda avdraget skall reducera

avskrivningsunderlaget.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I paragrafen finns

bestämmelser om den s.k. nettometoden. Bestämmelserna finns i punkt

13 femte stycket av anvisningarna till 23 § KL.

Bestämmelsen infördes år 1955. Men redan tidigare hade en form av

nettometod tillämpats inom ramen för den planenliga avskrivningen.

Detta hade således skett utan lagstöd.

Att det särskilda avdraget på grund av avyttring eller försäkringsfall

inte medges med högre belopp än vad som motsvarar underlaget för

avskrivning enligt närmast föregående paragraf före avdraget reglerades

år 1981. Men justeringen ansågs inte innebära någon ändring i sak (prop.

1980/81:68 s. 213).

Näringslivets skattedelegation framhåller att det vore önskvärt att det

tydligare framgår att det särskilda avdraget skall minska

avskrivningsunderlaget. Av 13 § andra stycket 3 framgår att det särskilda

avdraget minskar avskrivningsunderlaget. Enligt regeringens mening

behövs inget ytterligare förtydligande. Regeringen följer SLK:s förslag.

Särskilt hög utgift

16 §

SLK:s förslag (17 §): Överensstämmer bortsett från en redaktionell

ändring med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

avdrag för en särskilt hög utgift för inventarier (överpris) är hämtad från

punkt 13 sjätte stycket av anvisningarna till 23 § KL.

Bestämmelsen infördes ursprungligen år 1938. När den infördes

ansågs det möjligt att enligt gällande lagstiftning få avdrag för överpris

eller merutgift även om det var oklart hur långt rätten sträckte sig (prop.

1938:258, s. 248). Avdrag för överpris hade tidigare föreslagits utan att

leda till lagstiftning (SOU 1927:23).

Reglerna utvidgades till att avse även den räkenskapsenliga

avskrivningen när den metoden infördes år 1955 och gäller även för

restvärdesavskrivning sedan år 1981.

I den nuvarande lydelsen anges att bestämmelsen gäller vid fall av ett

särskilt högt pris eller eljest en särskilt hög utgift och att avdraget

medges för sådant överpris eller sådan merutgift. Bestämmelsen framstår

som onödigt nyanserad och därför har de kursiverade delarna tagits bort.

I förhållande till förslaget i lagrådsremissen har uttrycket för ett särskilt

arbetstillfälle ersatts med under en tillfällig konjunktur.

Det kan möjligen ifrågasättas om det numera finns något behov av

överprisavskrivning. Liksom SLK har regeringen emellertid stannat för

att behålla bestämmelsen eftersom det inte kan uteslutas att det finns ett

behov.

Kompletteringsregel

17 §

SLK:s förslag (18 §): Överensstämmer i princip med regeringens förslag

bortsett från att det inte finns någon bestämmelse som anger att

kompletteringsregeln måste tillämpas på samtliga tillgångar enligt 1 §

första stycket, andra stycket punkt 1 eller andra stycket punkt 2.

Remissinstanserna: Föreningen Auktoriserade revisorer FAR anser

att lagtexten bör förtydligas så att det framgår att olika metoder får

användas för inventarier och immateriella rättigheter.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Den s.k.

kompletteringsregeln är hämtad från punkt 13 sjunde stycket av

anvisningarna till 23 § KL.

Kompletteringsregeln infördes år 1955 i samband med den räken-

skapsenliga avskrivningen.

Såsom Föreningen Auktoriserade revisorer FAR framhållit får olika

avskrivningsmetoder tillämpas för inventarier enligt 1 § första stycket,

andra stycket punkt 1 samt andra stycket punkt 2. Samma metod måste

dock tillämpas på samtliga tillgångar inom respektive grupp. I

regeringens förslag har ett tillägg gjorts med detta innehåll i en ny andra

mening. Ytterligare några redaktionella ändringar har gjorts i SLK:s

förslag.

Lågt verkligt värde

18 §

SLK:s förslag (19 §): Överensstämmer i huvudsak med regeringens

förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

avskrivning ned till det verkliga värdet infördes år 1938 som ett

komplement till den planenliga avskrivningen. När det gäller den

räkenskapsenliga avskrivningen infördes bestämmelsen år 1955 och finns

i punkt 13 sjunde stycket av anvisningarna till 23 § KL.

Vid restvärdesavskrivning finns bestämmelsen i punkt 14 andra stycket

av anvisningarna till 23 § KL. Möjligheten att göra ytterligare

avskrivning om det verkliga värdet understeg det skattemässiga

restvärdet infördes år 1981.

Som ett led i att den räkenskapsenliga avskrivningen och

restvärdesmetoden lagts samman till en huvudbestämmelse har de båda

bestämmelserna om nedskrivning till det verkliga värdet förts samman

till en paragraf.

Lagrådet anser att förhållandet mellan uttrycken det skattemässiga

värdet och restvärdet är oklart. Lagrådet förordar att uttrycket det

skattemässiga värdet efter avdrag enligt övriga bestämmelser i detta

kapitel ändras till det skattemässiga värdet . Eftersom det varit fråga

om en felskrivning i lagrådsremissen har regeringen ändrat

formuleringen på det sätt som Lagrådet föreslagit. Lagrådet tar vidare

upp frågan om sådana inventarier som dras av omedelbart skall räknas

med vid jämförelsen mellan det verkliga värdet och det skattemässiga

värdet. Lagrådet påpekar att det inte finns någon praxis som belyser

problematiken. Lagrådet anser att från tillämpningssynpunkt kan en

lämplig lösning vara att helt bortse från förekomsten av värdet på

inventarier som dras av omedelbart. Jämförelsen bör bara ta sikte på

sådana inventarier som skrivs av reguljärt. Lagrådet föreslår att

bestämmelser om detta införs i ett nytt andra stycke. Regeringen har

utformat andra stycket i enlighet med Lagrådets förslag.

För stora avskrivningar i räkenskaperna

19 §

SLK:s förslag (20 §): Överensstämmer bortsett från några redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

överavskrivning av inventarier är hämtad från punkt 13 nionde stycket av

anvisningarna till 23 § KL. Bestämmelsen infördes år 1955.

Det tidigare kravet på att taxeringen skulle ha blivit slutligt avgjord för

att medge avdrag för överavskrivning togs bort som en följd av det nya

taxeringsförfarandet (prop. 1992/93:131, bet. 1992/93:SkU15, SFS

1992:1343).

Övergång till räkenskapsenlig avskrivning

20 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag med undantag

för att hänvisningen till 13 § andra stycket 1 inte finns med i SLK:s

förslag i första stycket.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen reglerar

vilket bokfört värde inventarierna skall anses ha vid övergången till

räkenskapsenlig avskrivning när det inte finns något årsbokslut. I de två

följande paragraferna behandlas övergången till räkenskapsenlig

avskrivning när det finns ett årsbokslut.

Bestämmelsen finns i punkt 13 av anvisningarna till 23 § KL och

infördes år 1981.

Bestämmelsen utgör en av flera förutsättningar för att få tillämpa

räkenskapsenlig avskrivning. Bestämmelsen är därför i dag placerad i

uppräkningen av förutsättningar för att få tillämpa räkenskapsenlig

avskrivning (punkt 13 första stycket e av anvisningarna till 23 §). Den

nuvarande lydelsen är följande. Som förutsättning för räkenskapsenlig

avskrivning gäller att om den skattskyldige inte upprättat årsbokslut

för det närmast föregående räkenskapsåret det bokförda värdet av

inventarierna före avskrivning bestäms med utgångspunkt i

inventariernas skattemässiga restvärde vid beskattningsårets ingång .

Föreskriften tar alltså sikte på det fall då den skattskyldige inte

upprättat årsbokslut för det närmast föregående räkenskapsåret. I dessa

fall saknas ett ingående värde på inventarierna i räkenskaperna för

beskattningsåret. I praktiken utgick man från det skattemässiga restvärdet

vid beskattningsårets ingång vid bestämmande av det bokförda värdet.

Detta tillvägagångssätt lagfästes som en förutsättning för att få tillämpa

räkenskapsenlig avskrivning (prop. 1980/81:68, s. 213).

Bestämmelsen är egentligen inte någon förutsättning för att tillämpa

räkenskapsenlig avskrivning, eftersom en annan förutsättning är att

räkenskaperna avslutas med årsbokslut. I stället skall den gälla vid ett

enda tillfälle, nämligen vid övergången till räkenskapsenlig avskrivning,

och reglera vilket värde inventarierna då skall tas upp till. Bestämmelsen

har därför placerats vid övriga föreskrifter som gäller övergångsfrågor.

I regeringens förslag har i första stycket i förtydligande syfte lagts till

orden vid tillämpning av 13 § andra stycket . Regeringen ansluter sig i

övrigt till SLK:s förslag.

21 §

SLK:s förslag: Överensstämmer bortsett från några redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen

innehåller bestämmelser om behandlingen av avskrivningar som gjorts i

räkenskaperna före övergången till räkenskapsenlig avskrivning men som

inte dragits av vid taxeringen. Bestämmelsen motsvarar nuvarande punkt

13 tionde stycket av anvisningarna till 23 § KL.

Sitt ursprung har regeln i den fria avskrivningen år 1938.

Bestämmelsen ändrades i samband med att den fria avskrivningen

ersattes av den räkenskapsenliga avskrivningen år 1955. Från början

skulle dessa avskrivningar dras av antingen på en gång eller enligt plan.

Sedan år 1981 bestäms avdraget till 20 % per år.

22 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen

innehåller bestämmelser om återföring av värdeminskningsavdrag som i

samband med övergången till räkenskapsenlig avskrivning överstigit

avskrivningarna i räkenskaperna. Bestämmelsen motsvarar nuvarande

punkt 13 elfte stycket av anvisningarna till 23 § KL.

Sitt ursprung har regeln i den fria avskrivningen från år 1938.

Bestämmelsen ändrades i samband med att den fria avskrivningen

ersattes av den räkenskapsenliga avskrivningen år 1955.

Kontraktsnedskrivning

23 §

SLK:s förslag: Överensstämmer bortsett från några redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Näringslivets skattedelegation anför att orden av

värdet bör skjutas in efter avskrivning samt ordet högst efter det avtalade

priset.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I paragrafen finns

bestämmelserna om kontraktsnedskrivning. Dessa finns i nuvarande

punkt 2 femte stycket av anvisningarna till 24 § KL. Dit flyttades

bestämmelserna vid 1990 års skattereform från punkt 2 av anvisningarna

till 41 § KL.

Ursprungligen fick avskrivning av värdet på rättigheter till leverans av

inventarier ske för såväl faktiskt som befarat prisfall. Genom

skattereformen togs reserveringen för prisfallsrisk bort.

Bestämmelserna infördes år 1948 (prop. 1948:42, bet. 1948:BevU21,

SFS 1948:120). Ett sista stycke lades till punkt 4 av anvisningarna till

29 § KL. Där hänvisades till de materiella bestämmelserna i punkt 1 av

anvisningarna till 41 § KL.

Lagstiftningsingripandet år 1948 hade sin grund i att den fria

avskrivningen ansågs utan inskränkning ge rätt till fri avskrivning av

värdet på rättighet till leverans av inventarier. Regleringen innebar en

inskränkning i avdragsrätten genom att avdrag enbart medgavs för

prisfall eller prisfallsrisk.

I regeringens förslag har orden av värdet lagts till efter nedskrivning i

första meningen och högst efter det avtalade priset i andra meningen.

Paragrafen har samma utformning som motsvarande bestämmelse för

lagertillgångar i 17 kap. 22 §. Vidare har ordet kontraktsavskrivning

ersatts med ordet kontraktsnedskrivning eftersom det är fråga om en

nedskrivning.

19 kap. Byggnader

I detta kapitel finns bestämmelser om byggnader. Flertalet tar sikte på

värdeminskningsavdrag.

Vidare finns i slutet av kapitlet bestämmelser som handlar om en

nyttjanderättshavares förbättringar på en fastighet. Det är fråga om

nyttjanderättshavarens avdragsrätt för förbättringsutgifter och

fastighetsägarens beskattning för dessa. Bestämmelserna om

nyttjanderättshavarens förbättringar gäller även markanläggningar och

inventarier (även byggnads- och markinventarier). Det är lämpligt att

dessa bestämmelser är samlade, men de är för få för att bilda ett eget

kapitel. Därför bör de placeras i något av kapitlen om

anläggningstillgångar. De bör lämpligast ingå i byggnadskapitlet

eftersom det är vanligast med förbättringar på byggnader i samband med

arrenden m.m.

I kapitlet finns även bestämmelser om reparation och underhåll som

utförts med stöd av statliga räntebidrag för bostadsändamål.

Bestämmelserna om de statliga bidragen för bostadsändamål finns i 29

kap. om näringsbidrag men en hänvisning finns i detta kapitel.

Bakgrund

Bestämmelser om avdrag för utgifter för reparation och underhåll av

byggnader har funnits i KL sedan lagens tillkomst. Detta gäller även

bestämmelser om värdeminskningsavdrag för byggnader.

Byggnadsvärdet skrivs av efter en enhetlig procentsats avvägd efter

livslängden (linjär avskrivning). Från början skedde avskrivningen på

byggnadens värde. Ofta motsvarade avskrivningsunderlaget

taxeringsvärdet. Avskrivningarna var därför eviga eftersom

procentsatserna var låga och taxeringsvärdena höjdes.

Avgörande för vad som skulle behandlas som mark, byggnader och

inventarier var med något undantag det skatterättsliga fastighets- och

byggnadsbegreppet som kom till uttryck i 4 § KL. Enligt denna

bestämmelse avsågs med fastighet vad enligt allmän lag är att hänföra

till fast egendom . Gränsdragningen grundade sig i huvudsak på lagen

(1895:36 s. 1) angående vad till fast egendom är att hänföra. Det

skatterättsliga fastighetsbegreppet skilde sig från det civilrättsliga

begreppet fast egendom genom att även byggnad på annans mark alltid

hänfördes till fastighet.

Till inventarier räknades sådant som inte var fast egendom. Till

marken hörde sådana tillgångar som utgjorde fast egendom men som inte

räknades till byggnad. Avskrivning medgavs för byggnader men däremot

inte för mark eller markanläggningar, som ansågs ha ett bestående värde.

Vid fastighetstaxeringen fastställdes ett särskilt värde (särskilt

maskinvärde) på s.k. fasta maskiner. Dessa skrevs av som inventarier.

Genom lagändring år 1969 (förarbeten, se nedan) ändrades

avskrivningsreglerna för rörelsefastigheterna i syfte att anpassa reglerna

till det företagsekonomiska kostnadsbegreppet och att bättre beakta

byggnadernas ekonomiska livslängd. De förbättrade avskrivningsreglerna

hängde i hög grad samman med en ändrad gränsdragning mellan mark,

byggnader och inventarier. Viktiga förändringar var att en generell

avdragsrätt infördes för markanläggningar (se kapitlet om mark) och att

betydligt fler tillgångar fick skrivas av som inventarier än vad som

tidigare hade gällt. Begreppet inventarier utvidgades således. År 1972

(förarbeten, se nedan) anpassades även jordbrukets fastigheter till de nya

bestämmelserna som gällde för inkomstslaget rörelse.

För inkomstslaget jordbruksfastighet fanns bestämmelserna om

värdeminskningsavdrag på byggnader ursprungligen i 22 § 1 mom. KL

och punkt 2 av anvisningarna till 22 § KL. Bestämmelserna flyttades till

punkt 2 a av anvisningarna till 22 § KL år 1962 och till punkt 3 år 1972

(förarbeten, se nedan).

För inkomstslaget annan fastighet fanns bestämmelserna i 25 § 1 mom.

KL och punkt 2 och 3 av anvisningarna till 25 § KL. Bestämmelserna i

anvisningspunkten flyttades till punkt 2 a, 2 b och 7 år 1969 (förarbeten,

se nedan).

För inkomstslaget rörelse fanns bestämmelserna i 29 § 1 mom. KL och

punkt 3 av anvisningarna till 29 § KL. Bestämmelserna i

anvisningspunkten flyttades till punkt 7 år 1938 (förarbeten, se nedan).

Genom 1990 års skattereform (förarbeten, se nedan) flyttades

bestämmelserna till punkt 1 och 6 av anvisningarna till 23 § KL.

Samtidigt slopades äldre bestämmelser om särskild avskrivning på

maskinell utrustning, fördelning på tre år av avdrag för reparations- eller

underhållskostnader i inkomstslaget annan fastighet och procentsatser för

värdeminskningsavdrag på bostadsbyggnader.

Riksskatteverket har i remissyttrandet tagit upp vissa

mervärdesskattefrågor i samband med frivilligt inträde i

mervärdesskattesystemet. Utredningen om Översyn av

mervärdesskattereglerna vid fastighetsuthyrning har lämnat förslag till

ändrade regler när det gäller frivilligt inträde i betänkandet

Mervärdesskatt Frivillig skattskyldighet (SOU 1999:47). Förslaget har

remissbehandlats och bereds för närvarande inom Finansdepartementet.

Regeringen tar därför inte nu ställning till dessa frågor.

Vissa förarbeten

I kommentaren till paragraferna hänvisas till följande förarbeten bara

genom att det anges årtalet då bestämmelsen infördes eller ändrades.

1938 Utrangeringsavdrag, föregångsreglerna till byggnadsinventarier

och jämkningsregeln, SOU 1937:42, prop. 1938:258, bet.

1938:BevU32, SFS 1938:368

1969 Utvidgning av kretsen avskrivningsbara tillgångar, omfördelning

av olika tillgångar på rörelsefastigheter och det utvidgade

reparationsavdraget, SOU 1968:26, prop. 1969:100, bet.

1969:BeU45, SFS 1969:363

1972 Avskrivning av byggnader i jordbruk, nyttjanderättshavares

förbättringskostnader, SOU 1963:52, SOU 1968:26, SOU

1971:78, prop. 1972:120, bet. 1972:SkU67, SFS 1972:741

1973 Avskrivning av byggnader i jordbruk, prop. 1973:162, bet.

1973:SkU70, SFS 1973:1099

1979 Inskränkningar i avdragsrätten för reparation och underhåll av

andelshus och vid lån med räntebidrag, Ds B 1978:7, prop.

1978/79:209, bet. 1978/79:SkU11, SFS 1979:1017

1981 Ändringar avseende försäkringsersättningar m.m., SOU 1977:86,

prop. 1980/81:68, bet. 1980/81:SkU25, SFS 1981:295

1990 1990 års skattereform, SOU 1989:34, prop. 1989/90:110, bet.

1989/90:SkU30, SFS 1990:650

Kommentar till paragraferna

Innehåll

1 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag med undantag

för att ordet förbättringar inte finns med i andra strecksatsen.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen inleder

kapitlet och anger dess innehåll. I andra stycket hänvisas till 26 29 §§. I

dessa paragrafer finns bestämmelser om nyttjanderättshavares

anskaffningar och förbättringar. I regeringens förslag har ordet

förbättringar lagts till här i andra strecksatsen.

Reparation och underhåll samt vissa ändringsarbeten

Huvudregel

2 §

SLK:s förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag

Remissinstanserna: Riksskatteverket anför att det är ologiskt att

bestämmelserna om reparation och underhåll kommer före

bestämmelserna om avdrag för anskaffningsvärdet. Enligt verkets

mening borde bestämmelserna om reparation och underhåll placeras efter

16 § (17 § i SLK:s förslag). Byggentreprenörerna, Svenska

Revisorsamfundet SRS, Sveriges fastighetsägareförbund och

Näringslivets skattedelegation anför att bestämmelsen bör omformuleras

så att det är möjligt att aktivera utgifter för reparationer och underhåll

som enligt god redovisningssed kan aktiveras. Fastighetsägareförbundet

anför vidare att bestämmelsen om det utvidgade reparationsavdraget har

fått ett vidare tillämpningsområde genom att uttrycket i den bedrivna

verksamheten har strukits. Förbundet önskar få klarlagt att

bestämmelserna har denna vidare innebörd.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

avdragstidpunkten för utgifter för reparation och underhåll av byggnader

är ny. Däremot anges dessa utgifter som exempel på kostnader i punkt 1

av anvisningarna till 23 § KL. Motsvarande bestämmelser har funnits

sedan KL:s tillkomst.

 Riksskatteverket anser att bestämmelsen om reparationer borde

placeras efter 16 §. Kapitlet är uppbyggt på samma sätt som kapitlen om

lager och inventarier. Regeringen anser att det underlättar för läsaren om

kapitlen följer samma systematik. Regeringen finner därför inte skäl att

flytta bestämmelserna om reparation och underhåll utan följer SLK:s

förslag.

Regeringen delar remissinstansernas inställning att utgifterna för

reparation och underhåll vid beskattningen i vissa fall får fördelas på

flera år. Så kan vara fallet t.ex. om det följer av god redovisningssed att

utgifterna aktiveras i räkenskaperna. I regeringens förslag har därför

ordet skall bytts ut mot ordet får. Lagrådet har tagit upp frågan om vad

som skall gälla, om den skattskyldige inte gör avdrag omedelbart utan

aktiverar utgifterna. Lagrådet har anfört motsvarande synpunkter

beträffande inventarier, se kommentaren till 18 kap. 2 §, och förordat att

regleringen görs heltäckande samt att det inte ges något utrymme att falla

tillbaka på god redovisningssed. Lagrådet pekar dock på skillnaderna

mellan avdragsreglerna för inventarier och avdragsreglerna för

byggnader. Avdragsrätten för inventarier är starkt schabloniserad och

tillämpas på inventarierna som kollektiv medan avdragsrätten för

byggnader innebär att en individuell bedömning skall göras av den

enskilda tillgångens ekonomiska livslängd. Det är enligt Lagrådet inte

systemfrämmande på samma sätt som i fråga om inventarier att tillämpa

en särskild avskrivningsmetod som bygger på god redovisningssed när

det gäller aktiverade utgifter för reparation och underhåll. Lagrådet

framhåller att en koppling till god redovisningssed medför ett helt nytt

inslag vad gäller den skattemässiga behandlingen av

byggnadsinvesteringar och finner därför att aktiverade utgifter för

reparation och underhåll bör dras av enligt de principer som gäller enligt

5 §. Å andra sidan anser Lagrådet att reglerna om

värdeminskningsavdrag avseende reparationer och underhåll bör

samordnas med motsvarande regler avseende till- eller ombyggnad.

Såväl reparationer som tillbyggnader kan ha en betydligt kortare

ekonomisk livslängd än byggnaden i sin helhet. Värdeminskningsavdrag

för en tillbyggnad borde därför kunna beräknas med hänsyn till

tillbyggnadens ekonomiska livslängd. Lagrådet anser att det är tveksamt

om lagtexten ger utrymme för en sådan ordning.

Regeringen instämmer i det resonemang som Lagrådet fört beträffande

en tillbyggnads eller reparationers ekonomiska livslängd. Dagens regler

ger dock enligt regeringens mening inte utrymme för att tillämpa olika

procentsatser för olika delar av en byggnad. Regeringen kan av tidsbrist

inte i detta lagstiftningsärende ta ställning till om reglerna bör justeras i

detta avseende.

Flera remissinstanser har anfört att reparationer i vissa fall får aktiveras

även vid beskattningen. Några regler som anger vad som gäller om

utgifterna inte dras av omedelbart finns inte idag. Det är enligt

regeringens bedömning inte omöjligt att det i avsaknad av skatteregler

redan idag är möjligt att falla tillbaka på god redovisningssed. När det

gäller kopplingen till redovisningen har regeringen i kommentaren till 18

kap. 1 § förklarat varför den inte nu tar ställning till frågor som rör

sambandet redovisning och beskattning.

I andra stycket finns bestämmelsen om det s.k. utvidgade

reparationsbegreppet som infördes år 1969. Bestämmelsen finns i punkt

3 av anvisningarna till 23 § KL. Jämfört med dagens lydelse föreslås att

bestämmelsen kortas ner. Någon utvidgning av bestämmelsens

tillämpningsområde är inte avsedd. För att markera detta har regeringen, i

förhållande till förslaget i lagrådsremissen, bytt ut ordet

näringsverksamheten mot den bedrivna verksamheten.

Andelshus

3 §

SLK:s förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag.

Andra stycket finns dock inte med.

Remissinstanserna: Byggentreprenörerna anser att bestämmelsen bör

förses med en hänvisning till 13 § eftersom 13 § kompletterar den

förevarande bestämmelsen.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

reparation och underhåll av andelshus finns i dag i punkt 5 av

anvisningarna till 23 § KL. Före 1990 års skattereform fanns

bestämmelsen i 25 § 2 mom. 1 st c KL.

Belopp som enligt denna särskilda bestämmelse inte får dras av

omedelbart får i stället aktiveras (jfr 13 §). I regeringens förslag har som

en upplysning i ett andra stycke fogats en hänvisning till 13 §.

Definitionen av andelshus finns i 2 kap. 16 §.

Bestämmelserna infördes år 1979.

Avdrag för anskaffning

Värdeminskningsavdrag

4 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Juridiska fakulteten vid Uppsala universitet anser

att lagtexten i IL i vissa fall blir för uppstyckad och därigenom klumpig

att arbeta med. Enligt fakultetens mening är 4 7 §§ ett sådant exempel.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

värdeminskningsavdrag är hämtad från punkt 6 första stycket av

anvisningarna till 23 § KL. Bestämmelsen har funnits i KL sedan dess

tillkomst, i 22 § (jordbruksfastighet), 25 § (annan fastighet) och 29 §

(rörelse). Härefter har bestämmelserna flyttats in i anvisningspunkterna

enligt vad som framgår av inledningen.

Uppdelningen av bestämmelserna om avdrag för utgifter för

anskaffning har gjorts på samma sätt som motsvarande bestämmelser

avseende inventarier i 18 kap. Regeringen anser att det är en fördel för

läsaren att likartade kapitel är uppbyggda på samma sätt. Regeringen

följer därför SLK:s förslag.

5 §

SLK:s förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag

bortsett från att någon bestämmelse om förbättringar inte finns med.

Vidare används i SLK:s förslag den tid då byggnaden anses kunna

utnyttjas i stället för byggnadens ekonomiska livslängd .

Remissinstanserna: Riksskatteverket framhåller att lagtexten bör

innehålla en bestämmelse som klargör metoden för beräkning av

värdeminskningsavdrag då det ursprungliga anskaffningsvärdet har ökats

med kostnader för till- och ombyggnader. Sveriges

fastighetsägareförbund anför att det bör markeras att det är den

ekonomiska livslängden och inte den fysiska livslängden för en byggnad

som är avgörande för procentsatsens storlek. För att markera att det är

den ekonomiska livslängden som avses finns i den nuvarande lydelsen

angivet sådana omständigheter som skall beaktas i sammanhanget.

Förbundet anser att den nuvarande lydelsen bör kvarstå.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

att värdeminskningsavdrag beräknas enligt avskrivningsplan är hämtad

från punkt 6 första och sjunde styckena av anvisningarna till 23 § KL.

Vid bestämmande av utnyttjandetiden behandlade KL ursprungligen

(punkt 3 av anvisningarna till 29 §) fall då rörelsen kunde antas komma

att fortsätta blott ett jämförelsevis litet antal år (t.ex. byggnad vid

begränsad malmfyndighet) eller byggnad på annans grund.

Bestämmelsen om att hänsyn skulle tas till den ekonomiska livslängden

infördes år 1955 som en följd av att praxis inte ansågs ha tagit tillräcklig

hänsyn till teknikens snabba utveckling (SOU 1954:19, prop. 1955:100,

bet. 1955:BevU45, SFS 1955:255).

De nuvarande utförliga anvisningarna får anses onödiga eftersom det

får anses som självklart att de faktorer som anges beaktas vid

bestämmande av avskrivningstiden. Det borde därför räcka med att det

framgår att procentsatsen bestäms med hänsyn till den tid byggnaden

anses kunna utnyttjas. För att markera att det är den ekonomiska

livslängden som är avgörande och inte den fysiska livslängden för en viss

byggnad har kommitténs förslag ändrats såtillvida att uttrycket med

hänsyn till den tid byggnaden anses kunna utnyttjas ersatts med uttrycket

 med hänsyn till byggnadens ekonomiska livslängd . Enligt nuvarande

lydelse görs beräkningen av värdeminskningsavdrag från den tidpunkt

byggnaden färdigställts. Som ett förtydligande har SLK lagt till att

avdragen beräknas även från den tidpunkt då byggnaden förvärvades.

Härigenom korresponderar bestämmelsen bättre med föreskrifterna om

beräkning av anskaffningsvärdet när en redan befintlig byggnad har

förvärvats tillsammans med den mark som den ligger på.

Vid till- och ombyggnader beräknas enligt nuvarande regler

värdeminskningsavdragen särskilt för varje investering. I förtydligande

syfte har kommitténs förslag kompletterats med en ny sista mening enligt

vilket värdeminskningsavdrag på utgifter för förbättringar enligt 13 §

beräknas för sig enligt särskilda avskrivningsplaner.

Lagrådet har i sitt yttrande tagit upp frågan om värdeminskningsavdrag

för till- och ombyggnader, se kommentaren till 2 §.

Omedelbart avdrag

6 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen, som

nu finns i punkt 6 första stycket av anvisningarna till 23 § KL, behandlar

byggnader som är avsedda att användas bara ett fåtal år. Bestämmelsen

har funnit i KL sedan lagens tillkomst (tidigare i punkt 3 av

anvisningarna till 29 § KL).

Utrangering

7 §

SLK:s förslag: Överensstämmer bortsett från en redaktionell ändring

med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen

innehåller bestämmelsen om utrangeringsavdrag som nu finns i punkt 6

nionde stycket av anvisningarna till 23 § KL. Bestämmelsen infördes år

1938.

Enligt nuvarande lydelse får vid utrangering avdrag göras för vad som

återstår oavskrivet av anskaffningsvärdet i den mån beloppet överstiger

vad som inflyter genom avyttring av byggnadsmaterial eller dylikt i

samband med utrangeringen.

Grunden för att bestämmelsen föreskriver att utrangeringsavdrag

medges i den mån beloppet överstiger vad som inflyter genom avyttring

av byggnadsmaterial torde vara att beskattning av sådan avyttring skedde

enligt kapitalvinstreglerna. Detta innebar då i praktiken skattefrihet när

tillgången var äldre än fem år för inventarier och tio år för byggnader.

Under tidens lopp med en utvidgad beskattning av vad som såldes från

rörelse torde uppfattningen ha spritt sig att försäljningsintäkten skulle

beskattas. Ofta torde en bruttoredovisning ske så att erhållna belopp

intäktsredovisas och allt som återstår oavskrivet dras av. RSV har också

anvisat detta förfaringssätt i sin Handledning för beskattning av inkomst

och förmögenhet m.m. vid 1999 års taxering, s. 528.

Därför föreslås att nettoredovisningen vid utrangering tas bort.

Intäktsbestämmelsen i 15 kap. 1 § har utformats på det sättet att den även

täcker inkomster vid avyttring av byggnadsmaterial.

Anskaffningsvärde

Huvudregler

8 §

SLK:s förslag (9 § första stycket): Överensstämmer med regeringens

förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I paragrafen finns

bestämmelser om anskaffningsvärdet när en byggnad har uppförts av den

skattskyldige. Bestämmelserna finns i punkt 6 femte stycket av

anvisningarna till 23 § KL.

Som framgår av den inledande översikten i början av

författningskommentaren till detta kapitel skedde avskrivningarna till en

början på byggnadens värde. År 1951 infördes för

jordbruksfastigheternas del att byggnadens värde skulle vara lika med

anskaffningskostnaden (punkt 2 av anvisningarna till 22 § KL). För

hyresfastigheternas del infördes år 1969 föreskriften att som

anskaffningsvärde ansågs den verkliga kostnaden (punkt 2 a av

anvisningarna till 25 § KL). Samtidigt föreskrevs för rörelsefastigheterna

att anskaffningsvärdet bestämdes enligt de grunder som gällde för

inventarier, dvs. den verkliga kostnaden för anskaffandet (punkt 7 av

anvisningarna till 29 § KL).

9 §

SLK:s förslag (10§): Överensstämmer i princip med regeringens förslag

bortsett från att andra stycket inte finns med.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om hur anskaffningsvärdet beräknas när en byggnad förvärvas genom ett

oneröst fång är hämtade från punkt 6 femte stycket av anvisningarna till

23 § KL.

Ursprungligen saknade KL bestämmelser om hur anskaffningsvärdet

skulle beräknas. Sedermera hänvisades till vad som gällde för inventarier

(punkt 3 av anvisningarna till 29 § KL).

Avskrivningsunderlaget skulle motsvara den faktiska kostnaden.

Saknades utredning om anskaffningskostnaden lades det taxerade

byggnadsvärdet till grund för värdeminskningsavdragens beräkning.

Kunde anskaffningskostnaden för jordbruksfastigheter inte visas fanns

särskilda bestämmelser där avskrivningen baserades på en kvotdel av

bl.a. det taxerade jordbruksvärdet.

År 1969 togs möjligheten bort för rörelsefastigheter och annan

fastighet att beräkna värdeminskningsavdrag på det taxerade

byggnadsvärdet. Avskrivningarna skulle i princip göras på det faktiska

anskaffningsvärdet. För inkomstslaget annan fastighet gällde tidigare att

en byggnads värde enligt huvudregeln skulle anses vara det taxerade

byggnadsvärdet under beskattningsåret. År 1972 skedde en motsvarande

anpassning för jordbruksfastigheterna även om vissa särregler behölls.

Andra stycket har utformats som en hänvisning.

Byggnadsinventarier och ledningar

10 §

SLK:s förslag (8 §): Överensstämmer, bortsett från en redaktionell

ändring, med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Juridiska fakulteten vid Uppsala universitet anser

att bestämmelsen om anskaffningsvärdet bör komma före bestämmelsen

om värdeminskningsavdrag, dvs. före 4 §.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna i

första stycket om byggnadsinventarier är hämtade från punkt 6 andra

stycket av anvisningarna till 23 § KL och hänvisningen i andra stycket

om markanordningar som räknas till byggnad från punkt 6 fjärde stycket

av anvisningarna till 23 § KL.

En hänvisning sker också till bestämmelsen i detta kapitel om

byggnadsinventarier. Bakgrunden är följande. I KL finns bestämmelser

om att ledningar för vatten m.m. antingen anses som byggnadsinventarier

(punkt 6 av anvisningarna till 23 §), markinventarier (punkt 7 av

anvisningarna till 23 §) eller skall räknas in i anskaffningsvärdet för

byggnaden. För att underlätta överblicken över dessa bestämmelser och

hur de griper in i varandra har hänvisningar tagits in i paragrafen.

Såsom regeringen framhållit i kommentaren till 4 § är det enligt

regeringens mening ändamålsenligt att likartade kapitel är uppbyggda på

samma sätt. Regeringen finner därför inte skäl att i detta kapitel avvika

från den disposition som SLK föreslagit.

Förvärv av byggnad med mark

11 och 12 §§

SLK:s förslag: Överensstämmer bortsett från några redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I paragraferna

regleras beräkningen av anskaffningsvärdet för en byggnad som

förvärvats tillsammans med mark. Proportioneringsreglerna finns i punkt

6 femte stycket av anvisningarna till 23 § KL (före 1990 års skattereform

fanns de i punkt 7 av anvisningarna till 29 § KL) och regeln om

samfälligheter i punkt 3 av anvisningarna till 41 a § KL.

Proportioneringsreglerna infördes för inkomstslagen rörelse och annan

fastighet år 1969. För inkomstslaget jordbruksfastighet infördes

motsvarande regler åren 1972 och 1973 (punkt 3 av anvisningarna till

22 § KL) och ersatte en provisorisk proportioneringsmetod. Nuvarande

bestämmelser är en sammanslagning genom 1990 års skattereform av

bestämmelserna i de tre tidigare inkomstslagen.

En bestämmelse som har ett likartat syfte finns i kapitlet om

skogsfrågor och tar sikte på att bestämma anskaffningsvärdet på skog vid

ett förvärv som omfattar även annan egendom, t.ex. åkermark och olika

slag av byggnader (nuvarande punkt 10 av anvisningarna till 23 § KL).

Syftet med bestämmelserna är att kunna jämka det schablonmässigt

beräknade anskaffningsvärdet. Bestämmelserna skiljer sig emellertid åt

på några punkter. I fråga om anskaffningsvärdet för skog krävs för

jämkning att schablonregeln inte kan tillämpas eller att det är uppenbart

att den skulle ge ett värde som avviker från det verkliga vederlaget för

skogen. När det gäller byggnader krävs för jämkning att det

schablonmässigt beräknade värdet för byggnaden visas mera avsevärt

över- eller understiga värdet av mark m.m. SLK har ifrågasatt om dessa

skillnader i förutsättningarna är befogade men har inte ansett sig ha

underlag för att föreslå en samordning. Regeringen instämmer i SLK:s

bedömning att man kan ifrågasätta om skillnaderna är befogade. Ett

ställningstagande kräver emellertid ytterligare överväganden. Regeringen

anser därför att frågan är av sådan art att den inte kan åtgärdas i detta

lagstiftningssammanhang.

Bestämmelsen om samfälligheter infördes år 1975 (prop. 1975:48, bet.

1975:SkU22, SFS 1975:259).

Förbättringar m.m.

13 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med undantag för en redaktionell

ändring med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Byggentreprenörerna frågar sig vad det värde

kallas som man får när man till anskaffningsvärdet lagt till de

uppräknade utgifterna. Byggentreprenörerna anser att det i stället för till

anskaffningsvärdet skall läggas bör stå ... till anskaffningsvärdet

räknas ... .

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen

behandlar till- och ombyggnad samt vissa fall när byggnadsarbeten utförs

av en nyttjanderättshavare. Slutligen tar paragrafen upp frågor om

anskaffningsvärdet för andelshus eller när statligt räntebidrag för

bostadsändamål utgått. Bestämmelserna finns i punkt 6 femte stycket av

anvisningarna till 23 § KL.

Bestämmelsen om utgifter för till- eller ombyggnad infördes år 1969

och bestämmelsen om nyttjanderättshavarens förbättringar infördes år

1973.

Bestämmelserna om utgifter för reparation och underhåll för vilka

avdrag inte medgetts fanns tidigare i punkt 2 a av anvisningarna till 25 §

KL och infördes år 1979.

Regeringen anser i likhet med Byggentreprenörerna att ordet skall läggas

bör bytas ut till räknas. Regeringen har valt att uttrycka det som så att i

anskaffningsvärdet skall också räknas in .

Justering av anskaffningsvärdet

14 §

SLK:s förslag: Överensstämmer bortsett från några redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Ytterligare en

jämkningsregel finns, av mer generell natur. Den finns i punkt 6 femte

stycket av anvisningarna till 23 § KL.

Bestämmelsen infördes för inventarier (punkt 3 av anvisningarna till

29 § KL) år 1938. Jämkningsregeln placerades vid bestämmelserna om

hur anskaffningsvärdet på inventarier skulle fastställas. Eftersom

bestämmelserna om avskrivning på byggnader (punkt 7 av anvisningarna

till 29 § KL) hänvisade till inventarieavsnittet när det gällde

anskaffningsvärdet kom jämkningsregeln att tillämpas även för

byggnader. Först år 1981 infördes en egen jämkningsregel till

byggnadsbestämmelserna som ett led i en omfattande omredigering av

dessa bestämmelser. I författningskommentaren till inventariekapitlet

beskrivs bakgrunden till jämkningsregeln.

Enligt förarbetena till 1990 års skattereform skall jämkningsregeln

endast tillämpas undantagsvis i det nya skattesystemet (prop.

1989/90:110 s. 557 558). Genom skattereformen har motiven för

jämkningsregeln försvagats. Vinster vid fastighetsavyttring beskattas i

större utsträckning. Ett högre avskrivningsunderlag hos köparen

motsvaras därför av en beskattning hos säljaren. Emellertid kan det

finnas fall där en jämkningregel är motiverad.

Hänvisningar

15 §

SLK:s förslag (16 §): Överensstämmer delvis med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen hänvisar

till särbestämmelser för bestämmande av anskaffningsvärden.

 Hänvisningarna har justerats i regeringens förslag med hänsyn till de

ändringar som infördes när det gäller beskattningen vid

omstruktureringar år 1998 (prop. 1998/99:15, bet. 1998/99:SkU8, SFS

1998:1600 f.).

Bestämmelsen om räntor som finns i 14 kap. 4 § i SLK:s förslag finns

inte med i regeringens förslag. Hänvisningen till denna har därför tagits

bort.

Karaktärsbyte

16 §

SLK:s förslag (18 §): Överensstämmer bortsett från några redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen

innehåller bestämmelser som tar sikte på karaktärsbyte och infördes i

punkt 6 åttonde stycket av anvisningarna till 23 § KL vid 1990 års

skattereform.

Arbeten i byggnadsrörelse

SLK:s förslag: Rubriken finns inte med i SLK:s förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen i

27 kap. 8 § om arbeten i byggnadsrörelse gäller inte bara om en byggnad

uppförs av den skattskyldige utan även i fråga om förbättringsutgifter.

Bestämmelsen som var placerad som ett andra stycke i 9 § i SLK:s

förslag har därför flyttats ut till egen paragraf med en egen rubrik. Sin

nuvarande placering och utformning har den fått på förslag av Lagrådet.

17 §

SLK:s förslag (9 § andra stycket): Överensstämmer bortsett från ett par

redaktionella ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Punkt 4 av

anvisningarna till 21 § KL (27 kap. 8 § i SLK:s förslag) innehåller

bestämmelser om beskattning när en fastighet som inte utgör lagertill-

gång varit föremål för byggnadsarbete i byggnadsrörelsen. Värdet av

sådana byggnadsarbeten skall tas upp som intäkt av byggnadsrörelsen

(uttagsbeskattning).

I KL saknas det en uttrycklig bestämmelse att det belopp som tagits

upp som intäkt anses som anskaffningsvärde för byggnaden och således

kan ligga till grund för avdrag. I förarbetena (prop. 1980/81:68 s. 209) till

bestämmelsen om byggnadsrörelse uttalas att motsvarande belopp som

alltså tagits upp som intäkt enligt allmänna regler får behandlas som en

utgift i den förvärvskälla där fastigheten används.

Däremot finns en uttrycklig bestämmelse att uttagsbeskattade

byggnadsarbeten beaktas vid kapitalvinstberäkningen. Av 25 § 4 mom.

SIL framgår att som förbättringskostnad räknas förbättringsarbeten eller

därmed jämförliga reparations- eller underhållsarbeten i ägarens

byggnadsrörelse. En hänvisning sker till punkt 4 av anvisningarna till

21 § KL. Som förbättringskostnader räknas alltså det belopp som har

tagits upp som intäkt i rörelsen på grund av byggnadsarbetet.

Såsom SLK föreslår regeringen att det införs ett förtydligande i IL. I

fråga om arbeten i byggnadsrörelse räknas således som utgift det belopp

som tagits upp som intäkt enligt reglerna om byggnadsrörelse. I SLK:s

förslag är bestämmelsen placerad i paragrafen som behandlar

anskaffningsvärdet om den skattskyldige uppför byggnaden. Eftersom

motsvarande gäller i fråga om förbättringar har regeringen flyttat

bestämmelsen till en egen paragraf. Bestämmelsen har utformats i

enlighet med Lagrådets förslag.

Arv, gåva m.m.

18 §

SLK:s förslag (15 §): Överensstämmer med regeringens förslag bortsett

från att orden förbättrande reparationer och underhåll som avses i 26 kap.

2 § inte finns med.

Remissinstanserna: Riksskatteverket anför att förslaget inte omfattar

värdehöjande reparationer och underhåll.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I paragrafen finns

bestämmelser om avskrivningsunderlaget när en byggnad förvärvats

genom ett benefikt fång. Bestämmelsen finns i punkt 6 sjätte stycket av

anvisningarna till 23 § KL.

Ursprungligen saknade KL bestämmelser om förvärvarens

avskrivningsunderlag. Sedermera hänvisades till vad som gällde för

inventarier (punkt 3 b av anvisningarna till 29 § KL). Bestämmelsen

innebar bl.a. att förvärvaren övertog överlåtarens skattemässiga

restvärde. Det var ett degressivt avskrivningssystem som vid upprepade

benefika överlåtelser kunde leda till mycket låga avskrivningar. Först år

1981 infördes en egen bestämmelse för byggnader i samband med en

större omredigering.

SLK har formulerat bestämmelsen så att den endast avser

värdeminskningsavdrag. Enligt regeringens uppfattning omfattas även

förbättrande reparationer och underhåll av reglerna i punkt 6 sjätte

stycket av anvisningarna till 23 § KL. I regeringens förslag har orden

 förbättrande reparationer och underhåll som avses i 26 kap. 2 § lagts

till.

Byggnadsinventarier

19 §

SLK:s förslag (18 §): Överensstämmer med undantag av en redaktionell

ändring med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Svenska Revisorsamfundet SRS och Sveriges

fastighetsägareförbund anser att exemplifieringen i den nuvarande

lagtexten belyser gränsdragningen på ett tydligare sätt än förslaget till

lagtext. Sveriges fastighetsägareförbund anser att det finns en risk att

tillämpningen kommer att ändras om exemplifieringen tas bort.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I första stycket

finns bestämmelser om vad som räknas till byggnadsinventarier.

Bestämmelserna finns i punkt 6 andra stycket av anvisningarna till 23 §

KL.

År 1938 infördes en bestämmelse att vid fastställandet av

avskrivningsunderlaget för byggnad skulle värdet av sådana fasta

maskiner som vid fastighetstaxeringen åsatts eller skulle komma att

åsättas särskilt maskinvärde räknas bort från byggnadsvärdet. Dessa

tillgångar behandlades i avskrivningshänseende som inventarier och fick

skrivas av enligt avskrivningsmetoderna för inventarier.

Inventarier som vid fastighetstaxeringen räknades in i byggnadsvärdet

fick då skrivas av enligt byggnadsreglerna. Enligt praxis medgavs

emellertid ett högre avdrag för dyrbarare anordningar som

luftkonditioneringsanläggningar trots att värdet för dessa ingick i

byggnadsvärdet. För s.k. fasta maskiner och andra fasta inventarier i

driftbyggnader på jordbruksfastigheter kunde värdeminskningsavdrag

medges separat enligt de för byggnad gällande reglerna men efter en

högre procentsats.

År 1969 skedde genomgripande förändringar när det gäller indelningen

mellan byggnader, mark och inventarier. I en byggnads

anskaffningsvärde inräknades inte värdet av tillgångar avsedda för den

industriella driften. Motsvarande infördes för inkomstslaget

jordbruksfastighet år 1972. Reformerna innebar att fler tillgångar skrevs

av som inventarier. Först år 1981 betecknades dessa tillgångar som

byggnadsinventarier.

För inkomstslaget annan fastighet fanns särskilda bestämmelser om

avskrivning av maskinell utrustning som togs bort i samband med

skattereformen 1990.

När gränsdragningen mellan vad som skulle hänföras till byggnader,

mark eller inventarier ändrades fanns ett behov av utförliga bestämmelser

om vad som skulle skrivas av som inventarier. Nuvarande bestämmelse

är därför mycket detaljerad. Behovet i dag av de utförliga

beskrivningarna måste ifrågasättas. Regeringen delar denna bedömning.

Regeringen anser därtill att exemplifieringen i dagens lagtext är

föråldrad. SLK:s förslag innebär enligt regeringens bedömning ingen

ändring i sak. Regeringen delar inte Sveriges fastighetsägareförbunds

farhågor att tillämpningen kommer att ändras och följer därför SLK:s

förslag i detta avseende.

I andra stycket hänvisas till vad som gäller om inventarier.

Bestämmelsen är mer allmän än nuvarande hänvisning i punkt 6 tredje

stycket av anvisningarna till 23 § som bara avser reglerna om

avskrivning. Oftast gäller vad som sägs om inventarier även för

byggnadsinventarier. I enlighet med SLK:s förslag anges i stället särskilt

när något annat gäller.

20 §

SLK:s förslag (19 §): Överensstämmer bortsett från ett par redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I paragrafen finns

en proportioneringsregel för att fördela anskaffningsvärdet av en ledning

mellan byggnad och inventarier. Den infördes år 1981 och finns i punkt 6

andra stycket av anvisningarna till 23 § KL.

Av nuvarande lydelse framgår att anskaffningsvärdet för en ledning

som är avsedd för såväl en byggnads användning i driften som

byggnadens allmänna användning skall fördelas mellan

byggnadsinventarier och byggnaden i förhållande till hur stor del av

ledningen som tjänar driften respektive byggnadens allmänna

användning. Av uttryckssättet kan man möjligen få intrycket av att det

skulle gå att särskilja olika delar av ledningsnätet. Detta är naturligtvis

inte meningen. Ett förtydligande har därför gjorts att uppdelningen görs i

förhållande till den omfattning i vilken ledningen tillgodoser

verksamheten respektive byggnadens allmänna användning .

21 §

SLK:s förslag (20 §): Överensstämmer väsentligen med regeringens

förslag. SLK:s förslag innehåller exemplen oljecisterner och

siloanläggningar .

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I paragrafen finns

bestämmelser om vissa gränsdragningsfrågor mellan byggnad och

byggnadsinventarier. Bestämmelsen finns i punkt 6 andra stycket av

anvisningarna till 23 § KL och infördes år 1969.

SLK har i regel utelämnat exemplen som finns i nuvarande lagtext.

Regeringen anser i likhet med kommittén att exemplen normalt är

överflödiga och därför bör tas bort även i denna bestämmelse.

Några redaktionella ändringar har också gjorts i förhållande till SLK:s

förslag.

Anslutningsavgifter och anläggningsbidrag

22 §

SLK:s förslag (21 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I paragrafen finns

en hänvisning till kapitlet om inventarier när det gäller avdrag för

avskrivning på anslutningsavgifter och anläggningsbidrag.

Statliga räntebidrag

23 §

SLK:s förslag (22 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I paragrafen finns

en hänvisning till kapitlet om näringsbidrag när det gäller statliga

räntebidrag.

Byggnadsarbeten med statliga räntebidrag

24 §

SLK:s förslag (23 §): Överensstämmer med regeringens förslag bortsett

från att andra stycket inte finns.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om reparation och underhåll vid byggnadsarbeten med statliga

räntebidrag är hämtade från punkt 4 andra stycket av anvisningarna till

23 § KL.

Bestämmelserna om avdrag m.m. i samband med räntebidrag infördes

år 1979 och fanns före 1990 års skattereform i 25 § 2 mom. KL och

punkt 7 (punkt 8 från år 1981) av anvisningarna till 25 § KL. Ändringar

har gjorts bl.a. år 1991 som en följd av att nya bestämmelser infördes för

bostadsfinansieringen m.m. (prop. 1991/92:60, bet. 1991/92:SkU10, SFS

1991:1832).

I ett nytt andra stycke har regeringen, i syfte att underlätta för läsaren,

lagt in en hänvisning till 13 §.

25 §

SLK:s förslag (24 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen

innehåller bestämmelser som tar sikte på situationen att

bidragsunderlaget ändras genom ett senare beslut. Bestämmelserna finns

i punkt 4 tredje och fjärde styckena av anvisningarna till 23 § KL och

infördes år 1979. De genomgick vissa förändringar år 1991 (förarbeten,

se under 23 §). Före 1990 års skattereform fanns bestämmelserna i 25 § 2

mom. KL och punkt 8 (före år 1981 punkt 7) av anvisningarna till 25 §

KL.

Gemensamt för dessa bestämmelser är att det egentligen borde vara de

tidigare taxeringarna som skulle rättas. Av praktiska skäl infördes

föreskriften att de aktuella justeringarna av de tidigare

beskattningsåtgärderna genomförs vid taxeringen för det beskattningsår

under vilket det nya lånebeslutet meddelades.

Nuvarande bestämmelser i tredje och fjärde styckena har vissa brister.

I tredje stycket talar man om hur man skall göra när för lågt omedelbart

avdrag har medgetts. I fjärde stycket talar man om när rättelse skall göras

när tidigare omedelbara avdrag varit för höga.

I båda fallen bör framgå hur rättelse skall göras och när den skall ske.

Bestämmelsen har därför ändrats i kommitténs förslag. Regeringen

ansluter sig till SLK:s förslag.

Eftersom bestämmelserna är komplicerade kan följande exempel

åskådliggöra åtgärderna.

Förutsättningar (avskrivningsprocenten har satts till 5 för att få jämna

belopp)

 Ursprungligt bidragsunderlag: 80

 Kostnader: 120

 Omedelbart avdrag: (120-80=) 40

 Underlag för värdeminskningsavdrag: 80

 Värdeminskningsavdrag år 1 (5 %): 4

 Skattemässigt restvärde vid utgången av år 1: (80-4=) 76

 År 2 ändras bidragsunderlaget. I exempel 1 sänks det med 20. I exempel

2 höjs det med 20.

 Exempel 1 (sänkt underlag, paragrafens andra stycke)

 För lågt omedelbart avdrag: 20

 Avdrag i näringsverksamhet år 2: 19 (Avdraget minskas med för högt

värdeminskningsavdrag år 1 jämfört med om underlaget hade

bestämts till 60 redan från början)

 Underlag för värdeminskningsavdrag: 60

 Värdeminskningsavdrag år 2: 3

 Skattemässigt restvärde vid utgången av år 2: 54 (Det nya underlaget

60 minskat med två års värdeminskningsavdrag. Detta värde kan

också erhållas genom att det skattemässiga restvärdet år 1, 76,

minskas med sänkningen 20, ökas med 1, motsvarande för högt

värdeminskningsavdrag år 1 som återförts genom att avräknas mot det

omedelbara avdraget, minskas med årets värdeminskningsavdrag)

 Exempel 2 (höjt underlag, paragrafens tredje stycke)

 För högt omedelbart avdrag: 20

 Intäkt av näringsverksamhet år 2: 19 (Återföring av för högt

omedelbart avdrag minskat med det ytterligare

värdeminskningsavdrag som skulle ha gjorts år 1 om underlaget hade

bestämts till 100 redan från början)

 Underlag för värdeminskningsavdrag: 100

 Värdeminskningsavdrag år 2: 5

 Skattemässigt restvärde vid utgången av år 2: 90 (Det nya underlaget

100 minskat med två års värdeminskningsavdrag. Detta värde kan

också erhållas genom att det skattemässiga restvärdet år 1, 76, ökas

med höjningen 20, minskas med 1, motsvarande för lågt

värdeminskningsavdrag år 1 som avräknats mot återföringen, minskas

med årets värdeminskningsavdrag).

Nyttjanderättshavarens förbättringar

Nyttjanderättshavarens beskattning

26 §

SLK:s förslag (25 §): Överensstämmer med regeringens förslag bortsett

från ett par redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Svenska Revisorsamfundet SRS framhåller att det

bör vara möjligt att göra avsteg från den föreskriva avskrivningstiden om

detta är förenligt med god redovisningssed.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I paragrafen finns

bestämmelser om nyttjanderättshavares avdrag för förbättring av en

fastighet. Bestämmelsen finns i punkt 15 första stycket av anvisningarna

till 23 § KL.

Enligt praxis fick en arrendator omedelbart avdrag för

förbättringskostnader (inkomst av jordbruksfastighet, annan fastighet

eller rörelse) under förutsättning att äganderätten till vad som utförts

tillkom jordägaren. Detta var ett betydelsefullt undantag från principen

att utgifter för ny-, till- eller ombyggnad fick dras av genom

värdeminskningsavdrag.

Området reglerades år 1972 såvitt avsåg inkomstslaget

jordbruksfastighet (då i punkt 4 av anvisningarna till 21 § och punkt 6 av

anvisningarna till 22 § KL). Genom 1990 års skattereform utsträcktes

bestämmelsernas tillämpningsområde till att gälla generellt i

inkomstslaget näringsverksamhet.

Regeringen delar Svenska Revisorsamfundets SRS uppfattning att det

bör vara möjligt att göra avsteg från den föreskrivna avskrivningstiden.

Denna avskrivningstid får dock inte vara kortare än vad som följer av

lagtexten men kan väl vara längre. I regeringens förslag har därför ordet

skall bytts ut mot ordet får efter ordet täckdiken samt ordet högst lagts till

framför procentsatserna.

27 §

SLK:s förslag (26 §): Överensstämmer med undantag för en redaktionell

ändring med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I paragrafen finns

bestämmelser om nyttjanderättshavarens avdrag för byggnads- och

markinventarier eller andra inventarier. Bestämmelserna finns i punkt 15

andra stycket av anvisningarna till 23 § KL och infördes år 1972 (då i

punkt 6 av anvisningarna till 22 § KL).

28 §

SLK:s förslag (27 §): Överensstämmer bortsett från en par redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I paragrafen finns

bestämmelser om beskattning när nyttjanderättshavaren fått ersättning

från fastighetsägaren för förbättringen eller anskaffningen.

Bestämmelsen finns i punkt 8 av anvisningarna till 22 § KL och infördes

år 1972 (då i punkt 4 av anvisningarna till 21 § KL).

I paragrafen finns vidare bestämmelser som reglerar

nyttjanderättshavarens avdragsrätt när ersättning utgått från

fastighetsägaren eller när nyttjanderätten upphör. Bestämmelserna finns i

punkt 15 tredje stycket av anvisningarna till 23 § KL. Bestämmelsen om

avdragsrätt när ersättning utgått från jordägaren infördes år 1978 (prop.

1978/79:44, bet. 1978/79:SkU21, SFS 1978:944) och bestämmelsen om

avdrag för oavskriven del vid nyttjanderättens upphörande år 1972 (då i

punkt 6 av anvisningarna till 22 § KL).

När det gäller bestämmelsen om nyttjanderättshavarens beskattning

synes nuvarande lydelse enbart omfatta ny-, till- eller ombyggnad eller

annan därmed jämförlig förbättring av en fastighet och alltså inte

beskattning av ersättning för inventarier.

I propositionen (prop. 1972:120) reglerades enbart ny-, till- eller

ombyggnad eller annan därmed jämförlig förbättring av fastighet men

däremot inte inventarier. i utskottsbetänkandet uttalas att det inte är

ovanligt att arrendeupplåtelser omfattar även inventarier (bet.

1972:SkU67 s. 11). Genom utskottet infördes därför bestämmelsen om

avdrag för en arrendators utgifter för inventarier.

Något som emellertid inte reglerades var när nyttjanderättshavaren fick

ersättning av fastighetsägaren för de inventarier som hade anskaffats. En

sådan föreskrift finns, som tidigare nämnts, när nyttjanderättshavaren

fick ersättning av fastighetsägaren för förbättringar på fastigheten.

Orsaken torde vara ett förbiseende. Det föreslås därför att även

inventarier omfattas av bestämmelsen om att nyttjanderättshavaren skall

ta upp som inkomst ersättningar från fastighetsägaren.

Fastighetsägarens beskattning

29 §

SLK:s förslag (28 §): Överensstämmer i huvudsak med regeringens

förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I paragrafen finns

bestämmelser om beskattning av fastighetsägaren för

nyttjanderättshavarens förbättringar (ny- till- eller ombyggnad).

Bestämmelserna finns i punkt 8 av anvisningarna till 22 § KL och

infördes år 1972 (då i punkt 4 av anvisningarna till 21 § KL). Nuvarande

bestämmelse reglerar inte det fallet att fastigheten efter att förbättringen

utförts går över till en ny ägare genom ett benefikt fång. Avsikten är att

den nya ägaren skall träda i den tidigare ägarens skattemässiga situation

när det gäller beskattningen av värdet av förbättringarna. I regeringens

förslag har i en ny andra mening lagts till en bestämmelse som anger att

den nya ägaren i sådana fall skall ta upp intäkten. Tillägget har gjorts

efter lagrådsföredragningen.

I vissa äldre rättsfall beskattades jordägaren (jordbruksfastighet) för

värdet av arrendatorns förbättringsutgifter redan i samband med att

arbetena utfördes. Under 1950-talet ändrades praxis och frågan om

beskattning avgjordes i regel först när arrendet upphörde.

I inkomstslaget annan fastighet var praxis oklarare och under vissa

förutsättningar beskattades fastighetsägaren omedelbart för

förbättringsåtgärderna. Genom 1990 års skattereform utsträcktes

bestämmelsernas tillämpningsområde till att gälla generellt i

inkomstslaget näringsverksamhet.

Vid införandet av reglerna om arrendators avdragsrätt för utgifter för

inventarier tog utskottet (bet. 1972:SkU67) upp frågan om beskattning av

jordägaren men fann inte någon sådan motiverad, eftersom jordägaren

med en sådan regel på förhållandevis kort tid skulle kunna skriva av

motsvarande belopp genom årliga värdeminskningsavdrag.

20 kap. Markanläggningar och substansminskning

I detta kapitel finns olika typer av bestämmelser om avskrivning och

avdrag som rör mark. De gäller markanläggningar med markinventarier,

frukt- och bärodlingar samt avdrag vid utvinning av naturtillgångar

(substansminskning).

Bestämmelserna om skog (t.ex. skogsavdrag) finns i ett särskilt kapitel.

Det är främst två orsaker till varför denna lösning har valts. Hade även

bestämmelserna om skog ingått skulle kapitlet ha blivit onödigt stort.

Vidare är skattereglerna kring skog ett avgränsat område som lämpar sig

väl för ett eget kapitel.

Bakgrund

Markanläggningar

Tidigare räknades markanläggningar till det markvärde som fastställdes

vid den allmänna fastighetstaxeringen och fick inte skrivas av. Orsaken

var att markanläggningar ansågs ha ett bestående värde. Avdrag medgavs

däremot för reparation och underhåll av markanläggning. Till skillnad

från vad som gällde i fråga om byggnader fick inte bara ett utbyte av

delar av en markanläggning utan även utbyte av en hel sådan anläggning

dras av som underhåll eller reparation. Olikheten hade sin grund i att

markanläggningar inte fick skrivas av.

Enligt 29 § 4 mom. KL fick avdrag inte göras för egendom som hörde

till mark. Med utgångspunkt från att markanläggningar ofta har ett nära

funktionellt samband med byggnader eller inventarier och därigenom får

karaktären av naturliga tillbehör till dessa kom genom lagstiftning år

1969 (förarbeten, se nedan) vissa anläggningar att behandlas som

byggnadstillbehör och andra som inventarier. Sådana markanläggningar

som inte omfattades av det utvidgade inventarie- eller

byggnadsbegreppet fick skrivas av enligt särskilda bestämmelser som nu

finns i detta kapitel. Det var genom denna reform som avskrivningsrätt

infördes för markanläggningar. I anskaffningsvärdet för

markanläggningar inräknades även markarbeten.

År 1972 (förarbeten, se nedan) anpassades även inkomstslaget

jordbruksfastighet till de nya gränsdragningar som några år innan hade

skett i inkomstslaget rörelse. Dessa förändringar genomfördes i samband

med att jordbruken gick över till beskattning enligt bokföringsmässiga

grunder.

Efter 1990 års skattereform (förarbeten, se nedan) får

värdeminskningsavdrag på markanläggningar beräknas på hela

anskaffningsvärdet i stället för som tidigare på 75 % av värdet.

Ytterligare en förändring genom skattereformen var att

markanläggningar på fastigheter med hyreshus fick skrivas av enligt de

bestämmelser som gäller för näringsverksamhet. Detta var en naturlig

konsekvens av att inkomstslaget annan fastighet gick upp i det nya

inkomstslaget näringsverksamhet. Tidigare ingick planteringar,

parkeringsplatser m.m. i avskrivningsunderlaget för själva byggnaden i

inkomstslaget annan fastighet.

Täckdiken, skyddsdikning och skogsvägar

För täckdikningsanläggningar samt skyddsdikning i skog fanns särskilda

regler i inkomstslaget jordbruksfastighet redan år 1928. Omedelbart

avdrag medgavs för iståndsättande eller omläggning av befintlig

täckdikningsanläggning. Däremot var nyanläggning inte avdragsgill.

Avdrag medgavs vidare för skyddsdikning i skog. Dessa möjligheter var

undantag från principen att avdrag inte medgavs för avskrivning av

markanläggningar. Direktavdraget för arbeten (iståndsättning och

omläggning) på befintliga täckdikningsanläggningar togs bort när

avskrivningsrätt infördes för täckdikningsanläggningar och skogsvägar år

1962 (förarbeten, se nedan). Däremot medgavs avdrag för reparation och

underhåll. För skogsvägar fick till en början enbart en tredjedel av

kostnaderna skrivas av och avskrivningsprocenten var 5 %. År 1972

höjdes underlaget för avskrivning till tre fjärdedelar av

anskaffningskostnaden (förarbeten, se nedan). Efter lagändring år 1982

får hela utgiften skrivas av under tio år (förarbeten, se nedan).

Numera är hela utgiften för markanläggningar avdragsgill. Det som

skiljer täckdiken och skogsvägar från andra markanläggningar är en

högre avskrivningstakt (10 % i stället för 5 %).

Frukt- och bärodlingar

Avdrag medgavs inte tidigare för den första anskaffningen av träd och

buskar (anläggningstillgångar). Däremot medgavs avdrag vid

ersättningsanskaffning, dvs. då träd eller buskar byttes ut mot nya på

samma brukningsenhet.

Den nuvarande regleringen om avdrag för frukt- och bärodlingar

infördes år 1972 i punkt 1 av anvisningarna till 29 § KL (förarbeten, se

nedan).

Substansminskning

För inkomstslaget rörelse har KL innehållit bestämmelser om avdrag för

substansminskning sedan lagens tillkomst.

Vid beräkning av inkomst av jordbruksfastighet gällde i princip att rätt

till avdrag för substansminskning förelåg när naturfyndighet på

fastigheten utnyttjades. Såvitt avsåg jordbruksinkomst som redovisades

enligt bokföringsmässiga grunder var avdragsrätten reglerad på samma

sätt som vid inkomst av rörelse. Hänvisningen till rörelsebestämmelserna

tillkom år 1951 i samband med att jordbrukare fick möjlighet att övergå

till bokföringsmässig redovisning (prop. 1951:191, bet. 1951:BevU63,

SFS 1951:790). Något motsvarande stadgande fanns inte beträffande

kontantmässigt redovisade jordbruk men avdrag medgavs ändå enligt

praxis. I samband med att de sista kontantredovisande jordbruken gick

över till bokföringsmässig taxering år 1972 infördes nya bestämmelser

för substansminskning motsvarande dem som gällde för rörelse

(förarbeten, se nedan).

Även inkomstslaget annan fastighet saknade till en början uttryckliga

bestämmelser men avdrag medgavs ändå enligt praxis. Lagreglering

infördes först år 1981 (förarbeten, se nedan).

Olika regler tillämpades på rörelse och jordbruk vid bestämmande av

avskrivningsunderlaget. År 1972 infördes enhetligare bestämmelser

(förarbeten, se nedan).

Anskaffningsutgiften kunde beräknas antingen enligt huvudregeln till

så stor del av anskaffningsutgiften för hela fastigheten som belöpte sig på

fyndigheten vid förvärvstillfället eller enligt en schablon (60 % av

marknadsvärdet).

År 1981 ändrades bestämmelserna om avdrag för substansminskning

(förarbeten, se nedan). De nya bestämmelserna tillämpas i de fall

utvinningen av en naturtillgång påbörjades efter utgången av mars 1981.

De nya bestämmelserna innebar bl.a. en ändrad schablonregel som

anknöt till kapitalvinstbestämmelserna vid bestämmande av

anskaffningsvärdet.

Bestämmelser om substansminskning fanns för jordbruksfastighet i

punkt 9 av anvisningarna till 22 § KL, för annan fastighet i punkt 10 av

anvisningarna till 25 § KL och för rörelse i punkt 8 av anvisningarna till

29 § KL dit de flyttades från punkt 6 år 1938. Genom 1990 års

skattereform samlades bestämmelserna i punkt 11 av anvisningarna till

23 § KL (förarbeten, se nedan).

Vissa förarbeten

I kommentaren till paragraferna hänvisas till följande förarbeten bara

genom att det anges årtalet då bestämmelsen infördes eller ändrades.

1962 Värdeminskningsavdrag för täckdikningsanläggningar och

skogsvägar i inkomstslaget jordbruksfastighet, prop. 1962:56,

bet. 1962:BevU40, SFS 1962:163

1969 Avskrivning för markanläggningar på rörelsefastigheter samt

ändrad gränsdragning mot inventarier, SOU 1968:26, prop.

1969:100, bet. 1969:BeU45, SFS 1969:363

1972 Avskrivning för egentliga markanläggningar i inkomstslaget

jordbruksfastighet, valrätt för frukt- och bärodlingar,

anskaffningsvärde vid substansminskningsavdrag, SOU

1971:78, prop. 1972:120, bet. 1972:SkU67, SFS 1972:741

1981 Nya och för inkomstslagen enhetliga bestämmelser om

substansminskning, Ds B 1980:9, SOU 1977:86, prop.

1980/81:104, bet. 1980/81:SkU40, SFS 1981:256

1982 Utvidgad avdragsrätt för skogsvägar, SOU 1981:81, prop.

1981/82:182, bet. 1981/82:SkU68, SFS 1982:323

1990 1990 års skattereform, SOU 1989:34, prop. 1989/90:110, bet.

1989/90:SkU30, SFS 1990:650

Kommentar till paragraferna

Innehåll

1 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen inleder

kapitlet och anger dess innehåll. Dessutom finns en hänvisning till

bestämmelserna om anslutningsavgifter och anläggningsbidrag i 18 kap.

Definition

2 §

SLK:s förslag: Överensstämmer bortsett från några redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Svenska Revisorsamfundet SRS anför att

exemplifieringen i nuvarande lagtext har betydelse för att tydliggöra

gränsdragningen för det avdragsgilla området varför den, i en förkortad

version, bör ingå även i fortsättningen.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen har

utformats i enlighet med Lagrådets förslag. I paragrafen regleras vad som

är markanläggningar. Motsvarande bestämmelser finns i punkt 7 andra

stycket av anvisningarna till 23 § KL. De infördes år 1969 och fanns före

skattereformen år 1990 i punkt 4 till 22 § och punkt 16 till 29 § KL.

Reformen år 1969 innebar för inkomstslaget annan fastighet att

kostnaderna för markanläggningar (plantering, parkeringsplats eller

annan jämförlig anläggning) ingick i avskrivningsunderlaget för

byggnaden (punkt 2 a av anvisningarna till 25 § KL). Orsaken till att

dessa kostnader inte skrevs av i särskild ordning var att

markanläggningar på hyresfastigheter i allmänhet var av liten omfattning.

Efter 1990 års skattereform behandlas markanläggningar på

hyresfastigheter på samma sätt som andra markanläggningar i

inkomstslaget näringsverksamhet.

Som framgår av inledningen infördes möjligheten att skriva av mark-

anläggningar förhållandevis sent. Vid införandet av de nya

bestämmelserna fanns ett behov av utförliga bestämmelser om vilka

arbeten och anläggningar som omfattades. Nuvarande bestämmelser är

därför mycket detaljerade. Behovet i dag av de utförliga beskrivningarna

kan ifrågasättas. SLK:s förslag innehåller enligt regeringens mening

tillräckligt många exempel och en tydlig definition av vad som avses

med en markanläggning. Några gränsdragningsproblem torde därför inte

uppkomma. Regeringen föreslår liksom SLK att de utförliga

exemplifieringarna utmönstras. Någon ändring av gällande rätt är inte

avsedd.

Reparation och underhåll

3 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag bortsett från

att SLK använder ordet skall i stället för får.

Remissinstanserna: Näringslivets skattedelegation anför att en

aktivering av kostnaderna kan vara förenlig med god redovisningssed.

Någon möjlighet att aktivera sådana kostnader förefaller inte finnas i

förslaget.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

avdragstidpunkten för utgifter för reparation och underhåll av

markanläggningar är ny. Däremot anges utgifterna som exempel på

kostnader i punkt 1 av anvisningarna till 23 § KL. Denna bestämmelse

har funnits i KL sedan lagens tillkomst.

Utgifterna får i räkenskaperna fördelas på flera år om det följer av god

redovisningssed. Även beskattningsreglerna bör tillåta att utgifterna

aktiveras. I regeringens förslag har därför ordet skall bytts ut mot får.

Lagrådet har, med samma motivering som Lagrådet anfört i anslutning

till 19 kap. 2 §, väckt frågan om avdragsrätten för aktiverade utgifter för

reparationer och underhåll bör regleras här i 20 kap. Regeringen har i

kommentarerna till 18 kap. 1 § och 19 kap. 2 § närmare redogjort för

skälen till varför regeringen inte i detta lagstiftningsärende föreslår

särskilda skatteregler när det gäller avdrag för aktiverade utgifter för

reparationer och underhåll.

Avdrag för anskaffning

Värdeminskningsavdrag

4 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

att avdrag för utgifter för att anskaffa markanläggningar sker genom

årliga värdeminskningsavdrag är hämtad från punkt 7 första stycket av

anvisningarna till 23 § KL. Bestämmelsen infördes år 1972.

5 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag bortsett från

att ordet högst inte finns med framför fem och tio procent.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om värdeminskningsavdrag och olika procentsatser för avdrag är

hämtade från punkt 7 första stycket av anvisningarna till 23 § KL.

Bestämmelsen infördes år 1972 (täckdiken och skogsvägar år 1962). I

fråga om skogsdiken utvidgades avdragsrätten år 1982.

Procentsatserna bör enligt regeringens mening ange den högsta tillåtna

avskrivningsprocenten för avskrivningsplanen. Den skattskyldige bör

dock kunna välja en lägre procentsats. För att markera detta har i

regeringens förslag ordet högst lagts till före fem och tio procent. En

ytterligare redaktionell ändring har gjorts i SLK:s förslag.

6 §

SLK:s förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag

bortsett från en redaktionell ändring i första meningen och att

bestämmelsen om handelsbolag i sista meningen inte finns med.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I paragrafen finns

en bestämmelse om att avdrag får göras endast för arbeten som utförts

under innehavstiden. Den finns i dag i punkt 7 första stycket av

anvisningarna till 23 § KL.

I den nuvarande lydelsen finns också ett krav på att utgifterna skall ha

bestritts av den skattskyldige. Orsaken var att statsbidrag utgick till både

täckdikningsanläggningar och skogsvägar. Före reglerna om

näringsbidrag, fanns det ett behov av att reglera avskrivningsrätten när

bidrag utgick. Innebörden är att avskrivningsunderlaget skall minskas

med statsbidraget och avdrag därmed medges med enbart vad den

skattskyldige själv erlagt (prop. 1962:56 bl.a. s. 58). Genom

näringsbidragsreglerna (29 kap. i regeringens förslag), som ger samma

resultat, får den aktuella föreskriften om utgifter som bestritts av den

skattskyldige anses ha spelat ut sin roll. Det uttryckliga kravet på att

utgifterna bestritts av den skattskyldige har därför utmönstrats.

Som behandlats i kommentaren till 5 kap. 1 § har SLK utformat

paragraferna så att de passar även för det fallet att det är ett handelsbolag

som uppbär inkomster eller har utgifter. Denna paragraf är ett fall där

SLK inte har lyckats uppnå en helt tillfredsställande formulering. I

regeringens förslag har därför en ny sista mening lagts till enligt vilken

motsvarande regler skall gälla om ett handelsbolag är ägare till

fastigheten.

7 §

SLK:s förslag: Första stycket överensstämmer bortsett från några

redaktionella ändringar med regeringens förslag. Andra stycket finns inte

med i SLK:s förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I paragrafen finns

bestämmelser om avdrag vid överlåtelse eller utrangering. Bestämmelsen

finns i punkt 7 sjätte stycket av anvisningarna till 23 § KL.

Bestämmelserna infördes år 1969. Att avdrag för oavskriven del av

anskaffningsvärdet fick ske vid överlåtelse av täckdikningar och

skogsvägar infördes år 1962.

Effekten av avdraget vid överlåtelser har påverkats av de nya regler om

återföring av gjorda avdrag vid överlåtelser (26 kap. 2 §) som kom till

vid 1990 års skattereform. Det är oklart om samspelet mellan dessa

regler då blev föremål för några närmare överväganden. Regeringen

anser i likhet med SLK att det finns anledning att överväga om

bestämmelserna om avdrag vid överlåtelse längre fyller en funktion.

Detta låter sig dock inte göras i detta lagstiftningsärende. Regeringen

följer därför SLK:s förslag med undantag av ett par språkliga justeringar

i lagtexten.

Andra stycket har utformats som en hänvisning när det gäller benefika

fång.

Omedelbart avdrag

8 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

anläggningar som är avsedda att användas endast ett fåtal år är hämtad

från punkt 7 första stycket av anvisningarna till 23 § KL. Bestämmelsen

infördes år 1972.

Nyttjanderättshavares avdragsrätt

9 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I paragrafen

hänvisas till byggnadskapitlet där det finns bestämmelser som tar sikte på

nyttjanderättssituationer och som avser både nyttjanderättshavaren och

fastighetsägaren.

Anskaffningsvärde

Markinventarier

10 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Sveriges Fastighetsägareförbund anser att det

finns en risk att tillämpningen kommer att ändras om exemplifieringen i

den nuvarande lagtexten tas bort.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

att utgifterna för markinventarier inte skall räknas in i anskaffningsvärdet

för en markanläggning är hämtad från punkt 7 tredje stycket av

anvisningarna till 23 § KL. Bestämmelsen infördes år 1969.

I SLK:s förslag har exemplifieringen i den nuvarande lagtexten

utelämnats. I 15 och 16 §§ definieras vad som avses med

markinventarier. Regeringen anser att SLK:s förslag på ett utförligt sett

anger innebörden av begreppet markinventarier och att en exemplifiering

är onödig. Någon ändring i sak är inte avsedd. Regeringen delar inte

Sveriges Fastighetsägareförbunds farhågor att tillämpningen kommer att

ändras. Regeringen följer därför SLK:s förslag.

Markanläggning som anskaffas av den skattskyldige

11 §

SLK:s förslag: Överensstämmer bortsett från ett par redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Näringslivets skattedelegation anser att det bör

gälla valfrihet för den skattskyldige att antingen kostnadsföra

iståndsättande och omläggning av täckdiken direkt eller att aktivera dem,

förutsatt att sådan aktivering är förenlig med god redovisningssed.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I paragrafen finns

bestämmelser om hur markanläggningens anskaffningsvärde beräknas.

Dessa finns i dag i punkt 7 andra stycket av anvisningarna till 23 § KL.

Bestämmelsen i första stycket infördes år 1969 och bestämmelsen i

andra stycket år 1972.

Till skillnad mot andra anläggningstillgångar framgår det av gällande

regler inte uttryckligen vad anskaffningsvärdet skall vara vid onerösa

fång. Möjligen kan detta sägas framgå indirekt genom att avdrag med

vissa undantag endast får göras för sådana utgifter som har bestritts av

den skattskyldige själv. För att anknyta till systematiken i andra kapitel

om anläggningstillgångar anges uttryckligen att anskaffningsvärdet är

den skattskyldiges utgifter för anläggningen.

I punkt 7 andra stycket av anvisningarna till 23 § KL lyder de två sista

meningarna: I anskaffningsvärdet får inräknas utgifter för iståndsättande

och omläggning av ett förut anlagt täckdike. I täckdike inbegrips täckt

avlopp i direkt anslutning till ett täckdike.

Från början medgavs inte avdrag för utgifter för ny-, till- eller

ombyggnad av anläggningstillgångar. Således medgavs inte avdrag för

nyanläggning av täckdikningar. En särskild bestämmelse fanns däremot

som reglerade avdragsrätten för iståndsättande och omläggning (punkt 7

av anvisningarna till 22 § KL). Iståndsättning torde närmast motsvara

reparation eller underhåll och var ändå avdragsgill. Omläggning kunde i

vissa fall anses som nyanläggning. När värdeminskningsavdrag infördes

för täckdikningar år 1962 ändrades denna bestämmelse. Kostnad för

iståndsättande eller omläggning av förut anlagd täckdikning fick inte i

något fall dras av som underhållskostnad. Orsaken var naturligtvis att

avdrag inte kunde ske för kostnader som samtidigt skulle aktiveras.

När bestämmelserna om värdeminskningsavdrag infördes diskuterades

frågan vad som skulle räknas till en täckdikningsanläggning. Eftersom

det i viss mån kunde vara naturligt att täckta avlopp betraktades som en

del av täckdikningsanläggningen infördes en bestämmelse där det

framgick att även utgifter för täckta avlopp i direkt anslutning till

täckdikning fram till huvudavlopp var avdragsgilla. På grund av att

markanläggningar då inte var avdragsgilla fanns ett större behov än i dag

att definiera vad som hörde till täckdikningen.

År 1972 infördes en generell rätt till värdeminskningsavdrag för mark-

anläggningar samtidigt som även täckta huvudavlopp räknades till

täckdikningsanläggningen. Jordbruksbeskattningskommittén ansåg att

 alla täckta avlopp som har samband med täckdiken skall omfattas av

full avdragsrätt . Eftersom det var nödvändigt att i lagtexten markera att

en utvidgning hade skett av vad som hörde till markanläggning kunde

inte hela meningen strykas utan enbart bisatsen dock ej huvudavlopp .

Dessa frågor om vad som hör till täckdikningsanläggningen torde

numera inte vålla några problem. Den onödiga detaljeringen har till viss

del sin förklaring i att täckdikningsanläggningar tidigare fick skrivas av

till skillnad mot andra markanläggningar. Det var då viktigt att närmare

precisera vad som hörde till täckdikningen. Bestämmelsen bör därför

kunna utmönstras.

En annan förändring som ägde rum år 1972 var att kostnader för

iståndsättande och omläggning av förut anlagt täckdike får räknas in i

anskaffningskostnaden. Tidigare föreskrevs att sådana kostnader inte fick

dras av omedelbart som underhållskostnader. Ändringen år 1972

kommenteras inte närmare i förarbetena. För täckdikningsanläggningarna

innebar 1972 års markanläggningsreform inte några ändringar när det

gäller avskrivningsreglerna för täckdikningar. Slutsatsen är därför att det

som sägs om iståndsättande och omläggning innebär att omedelbart

avdrag inte får göras utan att dessa kostnader skall aktiveras. Bakgrunden

till att dessa åtgärder särskilt nämnts har sin förklaring i att avdrag inte

fick göras för anskaffning av täckdikningsanläggningar. Ett särskilt

undantag fanns emellertid för kostnader för iståndsättning och

omläggning. När avdragsrätt infördes för täckdikningsanläggningar fick

inte längre direktavdrag ske för iståndsättande och omläggning. Det

saknas anledning att i dag ha särregler för åtgärder på

täckdikningsanläggningar. Utgifter för iståndsättande och omläggning

bör följa de normala reglerna. Utgifterna i fråga får sålunda enligt

regeringens förslag dras av enligt 3 § antingen omedelbart eller aktiveras.

Lagrådet anför att det inte finns någon uttrycklig bestämmelse om att

som anskaffningsvärde skall räknas den skattskyldiges

förbättringsutgifter. Lagrådet påpekar att i fråga om byggnader finns en

bestämmelse om att till anskaffningsvärdet skall räknas bl.a. utgifter för

till- eller ombyggnad (19 kap. 13 §). Lagrådet förordar att förevarande

paragraf kompletteras i angivet hänseende. Regeringen har med

anledning härav i första stycket lagt till orden eller förbättra.

Arv, gåva m.m.

12 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag bortsett från

att bestämmelsen om förbättrande reparationer och underhåll inte finns

med.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

benefika överlåtelser är hämtad från punkt 7 femte stycket av

anvisningarna till 23 § KL. Den infördes år 1969.

SLK har formulerat bestämmelsen så att den endast avser

värdeminskningsavdrag. Enligt regeringens uppfattning omfattas även

förbättrande reparationer och underhåll av reglerna i punkt 7 femte

stycket av anvisningarna till 23 § KL. I regeringens förslag har orden

 förbättrande reparationer och underhåll som avses i 26 kap. 2 § lagts

till.

Hänvisningar

13 §

SLK:s förslag: Överensstämmer delvis med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I paragrafen finns

hänvisningar till andra bestämmelser om anskaffningsvärde.

Hänvisningarna har justerats i regeringens förslag med hänsyn till de

ändringar som infördes när det gäller beskattningen vid

omstruktureringar år 1998 (prop. 1998/99:15, bet. 1998/99:SkU8, SFS

1998:1600 f.).

Bestämmelsen om ränta som finns i 14 kap. 4 § i SLK:s förslag finns

inte med i regeringens förslag. Hänvisningen till denna har tagits bort.

Karaktärsbyte

14 §

SLK:s förslag: Överensstämmer bortsett från ett par redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Svenska Revisorsamfundet SRS anser att

begreppet karaktärsbyte som förekommer i rubriken ger föga ledning om

bestämmelsens innehåll och bör bytas ut mot en term som tar sikte på

byte av beskattningsnatur.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I paragrafen finns

bestämmelser om karaktärsbyte. Bestämmelsen infördes i punkt 7 sjunde

stycket av anvisningarna till 23 § KL genom 1990 års skattereform.

Karaktärsbyte är inte definierat i IL. Ordet används i rubrikerna före

14 kap. 16 §, 19 kap. 16 § och före denna paragraf. Med karaktärsbyte

avses byte av beskattningsnatur eller att en tillgång kommer att höra till

ett annat inkomstslag. Regeringen delar inte Svenska Revisorsamfundets

SRS bedömning att begreppet bör bytas ut mot en annan term som tar

sikte på beskattningsnatur.

Markinventarier

15 §

SLK:s förslag: Överensstämmer i sak med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om vad som är markinventarier är hämtade från punkt 7 tredje stycket av

anvisningarna till 23 § KL. Första stycket har utformats i enlighet med

Lagrådets förslag.

Genom lagändring år 1969 utvidgades inventariebegreppet. I KL

exemplifierades vilka anordningar som direkt tjänade verksamheten och

som räknades till inventarier. Härigenom kom investeringar i

miljöförbättrande åtgärder i form av t.ex. reningsbassänger och

avloppsledningar att räknas till inventarier och inte som tidigare till mark

eller byggnader.

När gränsdragningen mellan vad som skulle hänföras till byggnader,

mark eller inventarier ändrades fanns ett behov av utförliga bestämmelser

om vad som skulle skrivas av som inventarier. Nuvarande bestämmelse

är därför mycket detaljerad. Behovet i dag av de utförliga

beskrivningarna kan ifrågasättas. Det föreslås därför att

exemplifieringarna utmönstras.

I andra stycket hänvisas till vad som gäller om inventarier.

Bestämmelsen är mer allmän än nuvarande hänvisning i punkt 7 fjärde

stycket av anvisningarna till 23 § KL som bara avser reglerna om

avskrivning. Oftast gäller vad som sägs om inventarier även för

markinventarier. I förslaget anges i stället när något annat gäller.

16 §

SLK:s förslag: Överensstämmer bortsett från några redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen

innehåller en proportioneringsregel för att fördela anskaffningsvärdet av

en ledning mellan markinventarier och byggnad. Bestämmelsen finns i

punkt 7 tredje stycket av anvisningarna till 23 § KL.

Bestämmelsen infördes år 1969. Den ändrades till sitt nuvarande

innehåll år 1972 och med vissa mindre ändringar år 1981 (prop.

1980/81:68, bet. 1980/81:SkU47, SFS 1981:295).

Av nuvarande lydelse framgår att anskaffningsvärdet för en ledning

som är avsedd för såväl den på fastigheten bedrivna näringsverksamheten

som byggnadens allmänna användning skall fördelas mellan

markinventarier och byggnad i förhållande till hur stor del av

ledningen som tjänar den på fastigheten bedrivna verksamheten

respektive byggnadens allmänna användning. Av uttryckssättet kan man

få intrycket av att det skulle gå att särskilja olika delar av ledningsnätet.

Detta är naturligtvis inte meningen. Ett förtydligande har därför gjorts att

uppdelningen görs i förhållande till den omfattning i vilken ledningen

tillgodoser verksamheten respektive byggnadens allmänna användning.

Uttrycket bedrivna näringsverksamheten har ersatts med närings-

verksamhet som bedrivs i första stycket. Regeringen följer i övrigt

SLK:s förslag.

Frukt- och bärodlingar

17 19 §§

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I paragraferna finns

bestämmelser om omedelbart avdrag eller värdeminskningsavdrag för

frukt- och bärodlingar. Bestämmelserna finns i dag i punkt 8 första

stycket av anvisningarna till 23 § KL.

Ursprungligen medgavs inte avdrag vid den första anskaffningen. Inte

heller medgavs värdeminskningsavdrag. Avdrag medgavs i stället vid

ersättningsanskaffning när träd eller buskar byttes ut. De nuvarande

bestämmelserna infördes år 1972 samtidigt med andra ändringar inom

inkomstslaget jordbruksfastighet. Men redan tidigare hade den föråldrade

ordningen med avdrag vid ersättningsanskaffning setts över (prop.

1962:56).

Avdrag för substansminskning

Förutsättningar för avdrag

20 §

SLK:s förslag: Överensstämmer bortsett från ett par redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna i

första stycket om avdrag för substansminskning är hämtade från punkt 11

första stycket av anvisningarna till 23 § KL. Förutsättningen för avdrag,

att fastigheten är kapitaltillgång, är ny men överensstämmer enligt

regeringens uppfattning med gällande rätt. Det bör därför, på liknande

sätt som i fråga om skogsavdrag, av lagtexten framgå att avdrag inte

medges för fastigheter som är lagertillgångar.

Bestämmelserna i andra stycket om vem som behandlas som ägare vid

tillämpning av bestämmelserna om substansminskning finns i dag i punkt

11 åttonde stycket av anvisningarna till 23 § KL och infördes år 1981

som ett förtydligande.

Inträffad substansminskning

21 §

SLK:s förslag: Överensstämmer bortsett från ett par redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Riksskatteverket framhåller att bestämmelsen blir

tydligare om man i stället skriver Har substansminskning inträtt på

grund av utvinning av naturtillgång får avdrag göras med högst ... .

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen

innehåller huvudregeln för avdrag för substansminskning och finns i

punkt 11 andra stycket av anvisningarna till 23 § KL. Bestämmelsen

infördes år 1981.

Regeringen delar Riksskatteverkets bedömning att bestämmelsen blir

tydligare om den omformuleras. Regeringen föreslår att bestämmelsen

inleds med orden Vid substansminskning på grund av ... .

Framtida substansminskning

22 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med undantag för några redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen

innehåller bestämmelser om avdrag för avsättning för framtida

substansminskning och finns i punkt 11 tredje stycket av anvisningarna

till 23 § KL. Den infördes år 1981.

23 §

SLK:s förslag: Överensstämmer bortsett från några redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen

innehåller en bestämmelse i fråga om avtal mellan parter i

intressegemenskap m.m. Den finns i dag i punkt 11 fjärde stycket av

anvisningarna till 23 § KL och infördes år 1981.

Anskaffningsvärde m.m.

24 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen

innehåller huvudregeln för att beräkna anskaffningsvärdet för en

naturtillgång och finns i punkt 11 femte stycket av anvisningarna till 23 §

KL. Bestämmelserna infördes år 1981 och motsvarar i allt väsentligt

tidigare regler (år 1972) som i sin tur bygger på den ursprungliga

lydelsen år 1928.

25 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag, dock har

andra meningen en annan formulering.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I paragrafen finns

en schablonregel alternativregeln för att bestämma

anskaffningsvärdet för en naturtillgång. Bestämmelsen finns i punkt 11

femte stycket av anvisningarna till 23 § KL.

Bestämmelsen infördes år 1981 och ersatte en schablonregel från år

1972.

Andra meningen har formulerats om i regeringens förslag. Ändringen

har gjorts för att bestämmelsen skall vinna i läsbarhet.

26 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

anskaffningsvärdet när tillstånd getts för utvinning av ett område är

hämtad från punkt 11 femte stycket av anvisningarna till 23 § KL.

Bestämmelsen infördes år 1979.

Tillägget eller annan författning har gjorts för att det inte skall bli

nödvändigt att, om det rör en fastighet i utlandet, göra en bedömning om

en utländsk författning motsvarar en svensk lag.

27 §

SLK:s förslag: Överensstämmer bortsett från några redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Näringslivets skattedelegation anför att orden

 beräknats enligt på sista raden bör bytas ut mot anges i eller avses i

eftersom reglerna för beräkning om omkostnadsbeloppet inte framgår av

25 §.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

exploateringsutgifter är hämtad från punkt 11 sjätte stycket av

anvisningarna till 23 § KL.

Bestämmelsen om exploateringsutgifter infördes år 1981. Redan de

ursprungliga bestämmelserna om substansminskning i KL reglerade

sådana utgifter.

Med anledning av vad Näringslivets skattedelegation anför har orden

 beräknat enligt på sista raden bytts ut mot avses i . I SLK:s förslag

har några ytterligare redaktionella ändringar gjorts.

28 §

SLK:s förslag: Överensstämmer bortsett från en redaktionell ändring

med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om benefika fång av en fastighet där utvinning pågår är hämtade från

punkt 11 sjunde stycket av anvisningarna till 23 § KL. Bestämmelserna

tillkom år 1962.

21 kap. Skogsfrågor

Kapitlet innehåller huvudsakligen bestämmelserna om skogsavdrag samt

skogskonto och skogsskadekonto. Föreskrifterna om skogsavdrag är

hämtade från KL medan skogskonto och skogsskadekonto regleras i

skogskontolagen (1954:142). Därutöver finns inledningsvis ett par andra

bestämmelser som också tar sikte på skogsbeskattningen. I slutet av

kommentaren behandlas vissa frågor om uppgiftslämnande rörande

skogskonto och skogsskadekonto.

Bestämmelserna om skogsavdrag är relativt omfattande. Bortsett från

bestämmelserna om avdrag för substansminskning (punkt 11 av

anvisningarna till 23 §) liknar de inte några andra regelsystem i KL.

Bestämmelserna om skogsavdrag skulle kunna bilda ett eget kapitel även

om detta skulle bli relativt kortfattat. Samtidigt finns det andra

bestämmelser om skog i IL, t.ex. om skogskonto.

Bestämmelserna om skogskonto och upphovsmannakonto liknar

varandra men systematiskt passar de inte ihop eftersom de behandlar helt

skilda typer av inkomster och vänder sig till olika användare. Det finns

därför goda skäl att låta bestämmelserna om skogsavdrag och skogskonto

bilda ett kapitel tillsammans med några andra bestämmelser om skog.

Andra bestämmelser som tar sikte på markanvändning (substansminsk-

ning, markanläggningar) bildar ett eget kapitel (20 kap.).

Bakgrund

Skogsavdrag

De grundläggande tankarna bakom skogsbeskattningen är att en

skogsägare skall beskattas endast för avverkningar som innebär att han

tillgodogör sig avkastningen på skogen, medan den del av avverkningen

som utgör ett kapitaluttag inte skall beskattas. En förutsättning för att den

önskade effekten skall kunna uppnås är eftersom ersättningen för den

avyttrade skogen i sin helhet skall tas upp som intäkt av

näringsverksamhet att skogsägaren får ett avdrag som motsvarar värdet

av kapitaluttaget.

De ursprungliga bestämmelserna i KL innebar att uppdelningen mellan

skattepliktig avkastning och skattefria kapitaluttag i princip gjordes på

det sättet att den skattskyldige från intäkter på grund av avverkningar

m.m. fick avdrag för den del av skogens ingångsvärde som kunde anses

ha tagits i anspråk genom avverkningen. För att ett sådant avdrag skulle

kunna ges krävdes att skogens värde eller volym efter avverkningarna

understeg skogens ingångsvärde eller skogens ingående virkesförråd.

År 1979 (1979:2, förarbeten, se nedan) infördes nuvarande regler på

skogsbeskattningsområdet. Syftet var att förenkla och schablonisera

avdragsberäkningen.

De centrala bestämmelserna om skogsavdrag fanns ursprungligen i

punkterna 4 och 5 av anvisningarna till 22 § KL (som avsåg inkomst av

jordbruksfastighet). I samband med den omfattande reformen år 1972 då

jordbruken gick över till inkomstberäkning enligt bokföringsmässiga

grunder flyttades bestämmelserna till punkterna 7 och 8 av anvisningarna

till 22 § KL (SOU 1971:78, prop. 1972:120, bet. 1972:SkU67, SFS

1972:741). Punkt 5 och senare punkt 8 av anvisningarna till 22 § KL

innehöll regler som tog sikte på när växande skog avyttrades i samband

med avyttring av marken. När kapitalvinstreglerna ändrades år 1976

upphävdes anvisningspunkt 8 (prop. 1975/76:180, bet. 1975/76:SkU63,

SFS 1976:343).

De nya bestämmelserna om skogsavdrag togs in i punkterna 7 och 8 av

anvisningarna till 22 § KL år 1979 (1979:2, förarbeten, se nedan).

Bestämmelserna flyttades genom 1990 års skattereform till punkterna 9

och 10 av anvisningarna till 23 § KL (förarbeten, se nedan).

Skogskonto och skogsskadekonto

Som ett led i den ekonomiska politiken infördes år 1951 tillfälliga

bestämmelser om obligatorisk insättningsskyldighet på investeringskonto

för skog (SFS 1951:783). Även frivilliga insättningar kunde göras. År

1954 infördes möjligheten till avsättning till skogskonto och det är regler

som fortfarande gäller (förarbeten, se nedan).

Tidigare hade genom tillfällig lagstiftning skogsägare som drabbats av

stormfällning, insektsangrepp eller liknande skador fått uppskov med

större belopp. Permanenta regler infördes fr.o.m. 1979 års taxering

(1979:1, förarbeten, se nedan). Skogsskadekonto infördes år 1982

(förarbeten, se nedan).

Vissa förarbeten

I kommentaren till paragraferna hänvisas till följande förarbeten bara

genom att det anges årtalet då bestämmelsen infördes eller ändrades.

1954 Skogskontolagen, prop. 1954:14, bet. 1954:BevU25,

SFS 1954:142

1979:1 Större uppskov vid stormfällning, brand och liknande, Ds B

1978:2, prop. 1978/79:81, bet. 1978/79:SkU28, SFS 1979:77

1979:2 Omläggning av skogsbeskattningen, omedelbart avdrag för

anläggning av ny skog, Ds B 1978:2, prop. 1978/79:204, bet.

1978/79:SkU54, SFS 1979:500

1982 Skogsskadekonto, omedelbart avdrag för dikning som främjar

skogsbruket, överlåtelse, SOU 1981:81, prop. 1981/82:182, bet.

1981/82:SkU68, SFS 1982:323 och 325

1990 Skattereformen, SOU 1989:34, prop. 1989/90:110, bet.

1989/90:SkU30, SFS 1990:650 f.

Kommentar till paragraferna

Innehåll

1 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen inleder

kapitlet och anger dess innehåll.

Ersättningar för avverkningsrätt under flera år

2 §

SLK:s förslag: Överensstämmer bortsett från en redaktionell ändring

med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

när intäkter från en upplåtelse av avverkningsrätt skall tas upp till

beskattning är hämtad från punkt 1 femte stycket av anvisningarna till

24 § KL.

Före 1990 års skattereform fanns bestämmelsen i punkt 1 (tidigare i

punkt 2) av anvisningarna till 41 § KL. Den har funnits med sedan KL:s

tillkomst och behållits när bokföringsmässig redovisning infördes för

jordbruket (SOU 1946:29, s. 205, prop. 1951:191, s. 167).

Anläggning av skog och diken

3 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen i

första stycket om omedelbart avdrag för anläggning av ny skog och för

dikning som främjar skogsbruk är hämtad från punkt 8 andra stycket av

anvisningarna till 23 § KL.

I andra stycket finns en hänvisning till kapitlet om mark när det gäller

skogsvägar och andra markanläggningar.

Före 1979 års reform på skogsbeskattningens område (1979:2)

medgavs avdrag endast för utgifter för plantering av skog på mark som

varit skogbärande. Denna bestämmelse hade funnits sedan KL:s

tillkomst.

Skogsplantering på mark som under en längre tid inte varit

skogbärande nyplantering ansågs däremot utgöra grundförbättring.

Avdrag för nyplantering medgavs därför varken omedelbart eller i form

av årliga värdeminskningsavdrag. De nya reglerna innebar att utgifter för

anläggning av ny skog fick dras av som driftkostnad.

Bestämmelsen fanns från början i 22 § 1 mom. KL och senare, före

1990 års skattereform, i punkt 1 av anvisningarna till 22 § KL.

Redan år 1928 fanns föreskrifter om omedelbart avdrag för dikning i

skog i form av skyddsdikning. Till sådan dikning räknades åtgärder som

syftar till att vidmakthålla skogsmarkens avkastningsförmåga. Dikning

som höjer produktionsförmågan räknades som annan dikning och följde

reglerna om avskrivning av markanläggningar. Efter ändringar år 1982

görs ingen skillnad på olika former av dikningsåtgärder i skogsbruket.

Således medges omedelbart avdrag för utgifter för all dikning som

främjar skogsbruket.

Bestämmelsen fanns från början i 22 § 1 mom. och senare, före 1990

års skattereform, i punkt 1 av anvisningarna till 22 § KL.

Skogsavdrag

Huvudregler

4 §

SLK:s förslag: Överensstämmer bortsett från ett par redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen

innehåller vissa grundläggande förutsättningar för skogsavdrag och har

därför placerats i inledningen till avsnittet.

I paragrafens första stycke definieras skogsavdrag som ett avdrag på

grund av avyttring av skog på en fastighet som är taxerad som lant-

bruksenhet. Bestämmelsen finns i punkt 9 första stycket av anvisningarna

till 23 § KL. Bestämmelsen infördes genom omläggningen av

skogsbeskattningen år 1979 (1979:2).

Av bestämmelsen framgår också att en förutsättning för skogsavdrag

är att fastigheten inte är lagertillgång. Nuvarande bestämmelser i punkt

10 sjunde stycket av anvisningarna till 23 § KL lyder: Något

anskaffningsvärde eller gällande ingångsvärde beräknas inte för fastighet

som utgör omsättningstillgång i näringsverksamhet. Resultatet av

bestämmelsen är att skogsavdrag inte kan göras. Detta bör framgå

tydligare och redan i inledningen till bestämmelserna om skogsavdrag

föreskrivs därför att skogsavdrag bara får göras för fastigheter som är

kapitaltillgångar.

Kravet på att fastigheten skall vara taxerad som lantbruksenhet innebär

enligt SLK:s förslag att endast fastigheter i Sverige omfattas av

bestämmelserna. Med anledning av vad Lagrådet anför i anslutning till 2

kap. 2 § och den ändring som har gjorts i 2 kap. 15 § har orden i Sverige

lagts till.

Andra stycket innehåller en föreskrift om att rätten till skogsavdrag inte

föreligger för intäkter som tas upp till beskattning sedan all skogsmark

förvärvats av ny ägare. Bestämmelsen finns i punkt 9 sjunde stycket av

anvisningarna till 23 § KL. Före 1990 års skattereform fanns

bestämmelsen i punkt 7 av anvisningarna till 22 § KL. Bestämmelsen

infördes genom omläggningen av skogsbeskattningen år 1979 (1979:2).

5 och 6 §§

SLK:s förslag: Överensstämmer, bortsett från att SLK använder

uttrycket återstående anskaffningsvärde i stället för avdragsutrymme,

med regeringens förslag. Ett par redaktionella ändringar har också gjorts

i regeringens förslag.

Remissinstanserna: Riksskatteverket anser att uttrycket det

återstående anskaffningsvärdet endast ger besked om hur stor del av

anskaffningsvärdet före kvotering som har utnyttjats. Verket föreslår att

definitionen ändras så att den tar sikte på hur stor del av det

avdragsgrundande utrymmet som har utnyttjats. Näringslivets

skattedelegation anför att enligt punkt 9 första stycket av anvisningarna

till 23 § KL hänförs bl.a. ett värde motsvarande skogsprodukter som den

skattskyldige tillgodogjort sig för eget bruk eller i annan förvärvskälla

till avdragsgrundande skogsintäkt. I kommitténs förslag anges som

avdragsgrundande skogsintäkt bl.a. uttag av skogsprodukter .

Begreppet uttag har definierats i 15 kap. 2 § i SLK:s förslag. Enligt

delegationen förefaller begreppet uttag något vidare än det som i dag

gäller vid bestämmande av avdragsgrundande skogsintäkt.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om de tre centrala begreppen för beräkning av skogsavdrag är hämtade

från punkt 9 första stycket av anvisningarna till 23 § KL. I stället för

uttrycket gällande ingångsvärde använder SLK återstående

anskaffningsvärde, eftersom uttrycket ingångsvärde i övrigt inte

används. Regeringen delar Riksskatteverkets uppfattning att uttrycket

gällande ingångsvärde bör bytas ut mot ett uttryck som tar sikte på hur

stor del av det avdragsgrundande utrymmet som har utnyttjats.

Regeringen föreslår därför att uttrycket ersätts med avdragsutrymme.

Före 1990 års skattereform fanns bestämmelsen i punkt 7 av

anvisningarna till 22 § KL och infördes vid omläggningen av

skogsbeskattningen år 1979 (1979:2).

Som avdragsgrundande skogsintäkt räknas bl.a. värdet av

skogsprodukter som skogsägaren tillgodogjort sig i en annan

förvärvskälla. År 1993 ändrades förvärvskälleindelningen så att praktiskt

taget all enskild näringsverksamhet räknas som en enda förvärvskälla

(SOU 1991:100, Ds 1993:28, prop. 1993/94:50, bet. 1993/94:SkU15,

SFS 1993:1541 f.). Den ändrade förvärvskälleindelningen medför att

tillämpningsområdet minskar.

I enlighet med regleringen i 22 kap. (15 kap. 2 § i SLK:s förslag)

använder SLK här begreppet uttag. Någon ändring i sak är inte avsedd.

Näringslivets skattedelegation anser att tillämpningsområdet utvidgas

genom begreppsbytet. Lagrådet anför att uttag som avses i 22 kap. 5 § i

lagrådsremissen (2 § i propositionen) omfattas av det nu gällande

avdragsutrymmet men knappast sådana uttag som avses i 6 § (3 § i

propositionen), dvs. om den skattskyldige överlåter tillgången till någon

annan utan ersättning eller ersättning som understiger marknadsvärdet.

Regeringen gör följande bedömning. När bestämmelserna om

skogsavdrag infördes var avsikten att uttrycket den skattskyldige har

tillgodogjort sig skogsprodukter för eget bruk eller i annan förvärvskälla

skulle motsvara uttagsbeskattningssituationerna.

Uttagsbeskattningsreglerna har byggts ut och blivit mer omfattande under

åren. Det kan naturligtvis finnas situationer som inte omfattas av dagens

regler om skogsavdrag men som kommer att omfattas av den föreslagna

lydelsen. Regeringen anser dock att det är fråga om en mindre utvidgning

av den materiella innebörden. Reglerna blir lättare att förstå om

begreppet uttag används här i stället för något annat begrepp som ändå

har en snarlik innebörd.

Ett förtydligande har gjorts i definitionen av avdragsgrundande

skogsintäkt, nämligen att intäkten även kan vara försäkringsersättning för

skog och skogsprodukter. En sådan bestämmelse finns nämligen till

reglerna om skogskonto och skogsskadekonto. När bestämmelserna om

skogsavdrag från KL och skogskonto från SkkL placeras tillsammans i

ett kapitel betonas olikheten på denna punkt. Eftersom det inte är någon

skillnad behövs ett förtydligande.

Avdragsutrymmet och avdragets storlek för juridiska personer

Avdragsutrymmet och avdragets storlek för handelsbolag

7 och 8 §§

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

hur stora skogsavdrag som en juridisk person får göra under

innehavstiden är hämtad från punkt 9 femte stycket av anvisningarna till

23 § KL.

Före 1990 års skattereform fanns bestämmelsen i punkt 7 av

anvisningarna till 22 § KL och den infördes vid omläggningen av

skogsbeskattningen år 1979 (1979:2).

Eftersom bestämmelserna om juridiska personer vanligen inte skall

tillämpas på handelsbolag (2 kap. 3 §) har uttryckliga regler införts för

dessa (8 §).

Avdragsutrymmet och avdragets storlek för fysiska personer

9 §

SLK:s förslag: Överensstämmer bortsett från några redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen

innehåller bestämmelser om hur stora sammanlagda och årliga

skogsavdrag som en fysisk person får göra under innehavstiden.

Eftersom vad som sägs om fysiska personer i IL tillämpas generellt i

fråga om dödsbon (4 kap. 1 och 2 §§), behövs det inte som i dag någon

särskild regel om att vad som gäller för en fysisk person också gäller för

ett dödsbo. Eftersom reglerna för juridiska personer inte skall tillämpas

på dödsbon (2 kap. 3 §) behövs i stället en uttrycklig särregel om att detta

likväl skall göras för fastigheter som förvärvas av dödsbon.

Bestämmelserna finns i punkt 9 andra, fjärde och femte styckena av

anvisningarna till 23 § KL. Före 1990 års skattereform fanns

bestämmelserna i punkt 7 av anvisningarna till 22 § KL. De infördes vid

omläggningen av skogsbeskattningen år 1979 (1979:2).

10 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med undantag för en redaktionell

ändring med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

rationaliseringsförvärv är hämtad från punkt 9 tredje stycket av

anvisningarna till 23 § KL.

Före 1990 års skattereform fanns bestämmelsen i punkt 7 av

anvisningarna till 22 § KL. Den infördes vid omläggningen av

skogsbeskattningen år 1979 (1979:2).

Enligt den nuvarande lydelsen skall den skattskyldige visa genom

intyg från länsstyrelsen (tidigare var det lantbruksnämnden) eller på

annat sätt att det är fråga om ett rationaliseringsförvärv. Bakgrunden till

bestämmelsen är bl.a. följande (prop. 1978/79:204, s. 58).

 Det bör regelmässigt ankomma på den skattskyldige att styrka att

visst förvärv kan anses utgöra ett rationaliseringsförvärv. Normalt

synes denna bevisskyldighet kunna fullgöras på det sättet att den

skattskyldige bifogar ett yttrande från lantbruksnämnden, vari

nämnden intygar att förvärvet utgjort ett led i jord- eller skogsbrukets

yttre rationalisering. Taxeringsmyndigheterna bör dock inte

undantagslöst vara bundna av lantbruksnämndens uppfattning rörande

förvärvets karaktär. Det ligger emellertid enligt min mening i sakens

natur att lantbruksnämndens inställning regelmässigt blir avgörande

för taxeringsmyndigheternas bedömning.

Det framstår som onödigt att bestämmelsen innehåller en vägledning om

på vilket sätt den skattskyldige bör visa att det är fråga om ett

rationaliseringsförvärv. Det är också ovanligt i skattelagstiftningen att det

uttryckligen föreskrivs att ett intyg praktiskt taget skall läggas till grund

för tillämpningen av en materiell bestämmelse. I bestämmelsen har

därför anvisningen om intyg från länsstyrelsen eller bevisning på annat

sätt strukits.

I förhållande till lagrådsremissen har även ordet visa strukits (se avsnitt

7.1)

Beloppsgränser

11 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag bortsett från

att orden ett visst beskattningsår inte finns med i andra stycket.

Remissinstanserna: Näringslivets skattedelegation anför att

skogsbruk definieras i 22 § och att hänvisning bör göras till nämnda

paragraf om samma definition är avsedd att gälla vid tillämpning av

denna bestämmelse.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: De nedre gränserna

för skogsavdrag i första stycket, som motiverats av administrativa skäl,

finns i dag i punkt 9 åttonde stycket av anvisningarna till 23 § KL.

Före 1990 års skattereform fanns bestämmelsen i punkt 7 av

anvisningarna till 22 § KL. Den infördes genom omläggningen av

skogsbeskattningen år 1979 (1979:2). Sedan dess har beloppsnivåerna

höjts.

Ett förtydligande har gjorts i andra stycket. Om fråga är att utnyttja den

sista delen av avdragsutrymmet som understiger beloppsgränserna får

avdrag göras med ett lägre belopp än vad som följer av första stycket. I

regeringens förslag har lagts till ett visst beskattningsår för att markera

att den sista delen av avdragsutrymmet inte får fördelas på flera år.

Vad som avses med skogsbruk framgår av 22 §. Näringslivets

skattedelegation anser att en hänvisning bör göras till denna

bestämmelse. Redan i 1 § anges att skogsbruk definieras i 22 §.

Regeringen anser att det inte behövs någon ytterligare hänvisning.

Regeringen ansluter sig till SLK:s förslag.

Anskaffningsvärde vid köp m.m.

12 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

den s.k. schablonmetoden för att bestämma anskaffningsvärdet är hämtad

från punkt 10 första stycket av anvisningarna till 23 § KL.

Före 1990 års skattereform fanns bestämmelsen i punkt 8 av

anvisningarna till 22 § KL. Den infördes i samband med omläggningen

av skogsbeskattningen år 1979 (1979:2). Bestämmelsen ändrades som en

följd av ändringar i fastighetstaxeringsreglerna år 1994 (prop.

1994/95:53, bet. 1994/95:SkU13, SFS 1994:1912).

Schablonregeln, som bygger på värdena i fastighetstaxeringen, kom till

av förenklingsskäl. Enligt den äldre ordningen var utgångspunkten i

stället värdet vid förvärvet.

13 §

SLK:s förslag: Överensstämmer bortsett från några redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen, som har

formulerats i enlighet med Lagrådets förslag, innehåller den s.k.

jämkningsregeln som finns i punkt 10 första stycket av anvisningarna till

23 § KL.

Före 1990 års skattereform fanns bestämmelsen i punkt 8 av

anvisningarna till 22 § KL. Jämkningsregeln, som korresponderar med

schablonregeln i föregående paragraf, infördes också vid omläggningen

av skogsbeskattningen år 1979 (1979:2).

Syftet med bestämmelsen är att kunna jämka det schablonmässigt

beräknade anskaffningsvärdet för skogen. I 19 kap. 11 och 12 §§

(nuvarande punkt 6 av anvisningarna till 23 § KL) finns schablon- och

jämkningsregler med liknande syfte som för skogsbeskattningen,

nämligen att schablonmässigt beräkna anskaffningsvärdet på en byggnad

och att kunna jämka detta värde. Bestämmelserna skiljer sig åt på några

punkter. I fråga om anskaffningsvärdet för skog krävs för jämkning att

schablonregeln inte kan tillämpas eller att det är uppenbart att den skulle

ge ett värde som avviker från det verkliga vederlaget för skogen. När det

gäller byggnader krävs för jämkning att det schablonmässigt beräknade

värdet för byggnaden visas mera avsevärt över- eller understiga värdet av

mark m.m. Det kan ifrågasättas om dessa skillnader i förutsättningarna är

befogade men det finns inte underlag för att föreslå en samordning i detta

lagstiftningsärende (jfr kommentaren till 19 kap. 11 och 12 §§).

14 §

SLK:s förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag.

SLK har ett andra stycke som innehåller en hänvisning.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

fastighetsöverlåtelser inom en koncern är hämtad från punkt 10 tredje

stycket av anvisningarna till 23 § KL. Före 1990 års skattereform fanns

bestämmelsen i punkt 8 av anvisningarna till 22 § KL. Den infördes i

samband med omläggningen av skogsbeskattningen år 1979 (1979:2).

Den nuvarande hänvisningen omfattar även 20-procentsregeln (16 §

fjärde stycket) och står därför i vissa fall i strid med regleringen som

fanns i 2 § 4 mom. nionde stycket SIL (22 kap. 9 § i SLK:s förslag), där

det fanns regler om full kontinuitet vid avyttringar med kapitalförlust till

närstående företag. För att erhålla full kontinuitet i samtliga berörda fall

och undvika dubbelreglering har SLK dels begränsat hänvisningen så att

den inte avser 16 § fjärde stycket, dels låtit de fall som avsågs i 22 kap.

9 § i SLK:s förslag regleras bara i det kapitlet. Den bestämmelsen

upphävdes år 1998 med anledning av ändrade beskattningsregler vid

omstruktureringar (prop. 1998/99:28, bet. 1998/99:SkU8, SFS

1998:1606). Regler om kontinuitet finns på flera olika ställen i IL.

Regeringen finner inte att det är nödvändigt att göra undantag för alla

dessa. Vid underprisöverlåtelser gäller särskilda bestämmelser enligt 23

kap. I det remitterade lagförslaget finns ett undantag för dem i andra

stycket. Det finns inte skäl att behandla skogsavdrag särskilt vid

underprisöverlåtelser. Regeringen föreslår därför inte att något sådant

undantag införs.

15 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Särbestämmelsen

som tar sikte på rationaliseringsförvärv är hämtad från punkt 10 andra

stycket av anvisningarna till 23 § KL.

Före 1990 års skattereform fanns bestämmelsen i punkt 8 av

anvisningarna till 22 § KL. Bestämmelsen infördes vid omläggningen av

skogsbeskattningen år 1979 (1979:2).

Anskaffningsvärde och avdragsutrymme vid arv, gåva m.m.

16 §

SLK:s förslag (16 17 §§): Överensstämmer i princip med regeringens

förslag. I 16 § första stycket finns inte orden vid beräkning av

förvärvarens avdragsutrymme med i SLK:s förslag. Andra stycket har

SLK formulerat på så sätt att förvärvaren inträder i den tidigare ägarens

skattemässiga situation i fråga om skogsavdrag i stället för att

 förvärvaren skall anses ha gjort skogsavdrag med samma belopp som

den tidigare ägaren . I tredje stycket finns i SLK:s förslag också en

bestämmelse om att förvärvaren övertar den tidigare ägarens återstående

anskaffningsvärde som belöper sig på den förvärvade delen.

Bestämmelsen i tredje stycket i regeringens förslag om att förvärvaren

anses ha gjort lika stora skogsavdrag som den tidigare ägaren anses ha

gjort på den förvärvade delen, finns i 17 § i SLK:s förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

hur anskaffningsvärdet beräknas vid benefika fång är hämtad från punkt

10 tredje stycket av anvisningarna till 23 § KL.

Före 1990 års skattereform fanns bestämmelsen i punkt 8 av

anvisningarna till 22 § KL. Den infördes vid omläggningen av

skogsbeskattningen år 1979 (1979:2).

Bestämmelsen om vilka skogsavdrag en skattskyldig som förvärvar en

fastighet genom ett benefikt fång skall anses ha gjort är hämtad från

punkt 10 fjärde stycket av anvisningarna till 23 § KL.

SLK har formulerat andra stycket, som behandlar förvärv av hela

fastigheten, på så sätt att förvärvaren inträder i den tidigare ägarens

skattemässiga situation i fråga om skogsavdrag. Om fastigheten

förvärvas genom ett benefikt fång övertar förvärvaren den tidigare

ägarens anskaffningsvärde. Avdragsutrymmet är antingen 50 eller 25 %

av anskaffningsvärdet beroende på om den skattskyldige är en fysisk

eller en juridisk person. Om en fysisk person ger i gåva sin

skogsfastighet till ett aktiebolag kommer avdragsutrymmet att ändras på

grund av överlåtelsen. Förvärvaren anses ha gjort samma skogsavdrag

som den tidigare ägaren har gjort. Om förvärvet avser bara en del av

fastigheten skall anskaffningsvärdet och gjorda skogsavdrag

proportioneras. Regeringen har formulerat om bestämmelsen i enlighet

härmed.

Lagrådet anför att kritik i olika hänseenden kan riktas mot 20-procents

regeln och förordar att bestämmelserna ses över i lämpligt sammanhang.

Lagrådet anser bl.a. att det är egendomligt att ett skogsinnehav som inte

har något som helst organisatoriskt samband med den skogsfastighet som

exempelvis en gåva avser, skall påverka den nya ägarens

anskaffningsvärde. Lagrådet påpekar också att ändringen av

förvärvskälleindelningen medför att reglerna nu har annan innebörd än

när de infördes. Regeringen har förståelse för Lagrådets kritik. Frågan är

dock för omfattande för att lösas i detta lagstiftningsärende.

Anskaffningsvärde och avdragsutrymme vid delavyttring,

allframtidsupplåtelse m.m.

17 §

SLK:s förslag (18 §): Överensstämmer bortsett från ett par redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen

behandlar den skattskyldiges anskaffningsvärde och avdragsutrymme

efter delavyttring, fastighetsreglering eller klyvning. Bestämmelserna

finns i dag i punkt 10 femte stycket av anvisningarna till 23 § KL och

infördes år 1979 (1979:2).

18 §

SLK:s förslag (19 § och 20 § första stycket): Överensstämmer bortsett

från några redaktionella ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen i

punkt 1 tar sikte på situationen att en del av fastigheten blivit

lagertillgång i en tomtrörelse och finns i dag i punkt 10 sjunde stycket av

anvisningarna till 23 § KL. Genom hänvisningen till 17 § framgår hur

anskaffningsvärdet och avdragsutrymmet påverkas för den del av

fastigheten som inte bytt karaktär och blivit lagertillgång.

Före 1990 års skattereform fanns bestämmelsen i punkt 10 av

anvisningarna till 22 § KL. Den infördes vid omläggningen av

skogsbeskattningen år 1979 (1979:2).

Bestämmelsen i punkt 2 om engångsersättning på grund av

allframtidsupplåtelse är hämtad från punkt 10 sjätte stycket av

anvisningarna till 23 § KL. Före 1990 års skattereform fanns

bestämmelsen i punkt 8 av anvisningarna till 22 § KL. Den infördes vid

omläggningen av skogsbeskattningen år 1979 (1979:2).

I andra stycket anges att skogen och skogsmarken anses ha förvärvats

av en ny ägare i fall som avses i första stycket.

19 §

SLK:s förslag (20 § andra stycket): Överensstämmer med regeringens

förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I paragrafen finns

en hänvisning till kapitlet om kapitalvinster på fastigheter som tar sikte

på ersättningar för avverkningsrätter och skogsprodukter (nuvarande 25 §

2 mom. tredje stycket SIL).

Hänvisningar

20 §

SLK:s förslag (21 §): SLK:s förslag innehåller hänvisningar till andra

lagrum.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig i frågan.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I 21 § har SLK

hänvisningar till bestämmelser som upphävdes år 1998 (prop.

1998/99:15, bet. 1998/99:SkU8, SFS 1998:1600 f.). I regeringens förslag

har lagts in sådana hänvisningar som föranleds av de nya bestämmelserna

om omstruktureringar och beskattning.

Skogskonto och skogsskadekonto

Huvudregel

21 §

SLK:s förslag (22 § första stycket): Överensstämmer med regeringens

förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Reglerna om

skogskonto och skogsskadekonto är i dag utformade så att uppskov

medges enligt vissa närmare regler för intäkt av skogsbruk som sätts

in på sådant konto. Något särskilt beslut om uppskov meddelas dock inte

som i det tidigare systemet för uppskov med kapitalvinst. För att uppnå

enhetlighet med andra system för uppskjuten beskattning,

ersättningsfonder, periodiseringsfonder, expansionsfonder och

uppskovsavdrag, har bestämmelserna utformats så att avdrag medges för

insättning på kontot. Motsvarande ändring har gjorts i fråga om

upphovsmannakonto (32 kap.).

Paragrafen innehåller i de grundläggande bestämmelserna om

avdraget. De finns i dag i 1 § första stycket SkkL. Skogsskadekonto

infördes genom permanent lagstiftning år 1982. Bestämmelserna har

funnits sedan skogskontot respektive skogsskadekontot infördes.

Eftersom vad som gäller för fysiska personer skall tillämpas också på

dödsbon (4 kap. 1 och 2 §§) behöver dödsbon inte nämnas särskilt.

Genom att begreppet enskild näringsidkare används behövs inte heller

nuvarande undantag för handelsbolag.

Av 1 § femte stycket SkkL framgår att med bank i lagen avses

Riksbanken, affärsbank, sparbank samt medlemsbank. Enligt 10 § SkkL

kan regeringen besluta att en affärsbank, sparbank eller medlemsbank

som inte följer bestämmelserna i lagen eller med stöd av lagen

meddelade föreskrifter inte längre skall få ta emot medel på skogskonto

eller skogsskadekonto.

Enligt uppgift från Riksbanken har banken inte några skogskonton.

Vidare används inte termen affärsbank i banklagstiftningen. I

bankrörelselagen (1987:617) menas med bank bankaktiebolag, sparbank

och medlemsbank. Eftersom skogskontobestämmelserna inte definierar

bank på något annat sätt behövs inte bestämmelsen i SkkL. Däremot bör

det krävas att det är ett konto hos en svensk bank eller en utländsk banks

filial här i landet. Detta tillägg har placerats i 35 §.

I dagens samhälle finns det många kopplingar mellan bankväsendet

och skattesystemet. Bankerna innehåller preliminär skatt, lämnar

kontrolluppgifter, administrerar pensionssparande m.m. I

bankrörelselagen finns bestämmelser om tillsyn och andra frågor för att

garantera ett fungerande banksystem. Möjligheten för regeringen att

med stöd av den särskilda föreskriften i SkkL ingripa mot banker får

anses otidsenlig och obehövlig.

Skogsbruk

22 §

SLK:s förslag (22 § andra stycket): Överensstämmer bortsett från en

redaktionell ändring med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen

innehåller en definition av begreppet skogsbruk. SkkL har aldrig

innehållit någon definition av skogsbruk men i KL fanns före 1990 års

skattereform bestämmelser som i stort sett varit oförändrade sedan KL:s

tillkomst. Av punkt 3 av anvisningarna till 21 § KL framgick bl.a.

följande.

 Till skogsbruk hänföres egen eller arrenderad fastighets utnyttjande

för skogshantering. Skogsbruk anses som ett särskilt sätt att utnyttja

fastigheten och räknas därför inte som binäring till jordbruk.

Avverkning av skog på grund av avverkningsrätt, som den

skattskyldige vid överlåtelse av fastighet eller vid fastighetsbildning

har förbehållit sig på fastigheten, och avyttring av sådan

avverkningsrätt hänförs till skogsbruk. Avverkning på annans mark på

grund av särskilt förvärvad avverkningsrätt och avyttring av sådan

avverkningsrätt hänförs däremot till rörelse (jfr punkt 5 av

anvisningarna till 28 §).

Rätten till uppskov för medel som sätts in på skogskonto är knuten till

intäkt av skogsbruk, och inte till innehav av en skogsfastighet. Genom att

definitionen av skogsbruk tagits bort från skattelagstiftningen kan

oklarhet uppkomma vilken verksamhet som kvalificerar till uppskov.

Den som köpt en avverkningsrätt och avverkar eller säljer den vidare

bedrev inte, enligt den tidigare definitionen, skogsbruk utan rörelse. Vad

som gäller i dag är en tolkningsfråga. En definition bör därför återinföras

i skattelagstiftningen i huvudsaklig överensstämmelse med den som

tidigare fanns i punkt 3 av anvisningarna till 21 § KL.

Liksom i fråga om skogsavdrag (se kommentaren till 4 §) innebär

anknytningen till begreppet lantbruksenhet en begränsning till fastigheter

i Sverige som är påkallad av kontinuitetsskäl.

Regeringen har flyttat ut definitionen av skogsbruk till en egen

paragraf i syfte att göra lagstiftningen mera överskådlig.

Särskilda bestämmelser om skogsskadekonto

23 §

SLK:s förslag: Överensstämmer bortsett från ett par redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen

innehåller förutsättningarna för att få avdrag för insättning på

skogsskadekonto.

Bestämmelsen infördes år 1982 och motsvarar 1 § andra stycket SkkL.

24 §

SLK:s förslag: Överensstämmer bortsett från ett par redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om att kontoformerna inte får kombineras och om särskild rätt till

alternativ begäran om avdrag infördes år 1982 och finns i dag i 1 § tredje

och fjärde styckena SkkL.

Avdragets storlek

25 §

SLK:s förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Av paragrafen

framgår hur stort avdraget får vara i procent räknat för olika

skogsintäkter.

Procentsatserna för intäkterna motsvarar vad som gällde vid lagens

tillkomst. Bestämmelsen motsvarar 2 § första stycket SkkL.

Bestämmelsen har anpassats till motsvarande förutsättningar som finns

för skogsavdrag när det gäller den avdragsgrundande skogsintäkten (jfr

nuvarande punkt 9 av anvisningarna till 23 § KL).

 I punkt 3 anges att avdrag medges avseende skogsprodukter som tagits

ut för förädling i annan förvärvskälla inom inkomstslaget

näringsverksamhet. Genom att i stort sett all enskild näringsverksamhet

numera hänförs till en enda förvärvskälla (SOU 1991:100, Ds 1993:28,

prop. 1993/94:50, bet. 1993/94:SkU15, SFS 1993:1541 f.) har

tillämpningsområdet minskat.

 Lagrådet konstaterar att utrymmet för en skogsägare att grunda avdrag

för kontoinsättningar på uttag till annan näringsverksamhet numera är

praktiskt taget obefintligt. Lagrådet ställer frågan om uttrycket uttag av

skogsprodukter för förädling i annan näringsverksamhet kan innefatta

också verksamhet som bedrivs av annan än skogsägaren, exempelvis ett

handelsbolag eller ett aktiebolag. Lagrådet konstaterar att begreppet uttag

i IL omfattar också överlåtelser till underpris till utomstående. Enligt

Lagrådet är det angeläget att det klargörs i vilken utsträckning olika

former av uttag skall få ligga till grund för insättningar på skogskonto

och skogsskadekonto. Lagrådet menar att en lösning är att generellt låta

uttag ingå i avdragsunderlaget. Regeringen anser att det av systematiska

skäl är lämpligt att såsom Lagrådet föreslagit att låta uttag generellt

ingå i avdragsunderlaget. Regeringen har utformat punkt 3 i enlighet med

detta.

26 §

SLK:s förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen ansluter

till föregående. Skillnaden är att större avdrag medges vid avverkningar

som skett på grund av stormfällning, brand eller liknande händelser.

Bestämmelsen infördes år 1979 (1979:1) och motsvarar 2 § andra

stycket SkkL. Liksom i 25 § har bestämmelsen anpassats till

motsvarande förutsättningar som finns för skogsavdrag. Regeringen

ansluter sig i denna del till SLK:s förslag. Lagrådet har, på samma sätt

som i föregående paragraf, väckt frågan om i vilken utsträckning olika

former av uttag skall få ligga till grund insättningar på skogskonto och

skogsskadekonto. Regeringen föreslår att punkt 3 i denna paragraf

justeras på samma sätt som i 25 §. Uttag bör generellt få ingå i

avdragsunderlaget.

27 §

SLK:s förslag: Överensstämmer, med undantag för en redaktionell

ändring, med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om avdrag vid ersättningar för skog eller skogsprodukter i samband med

allframtidsupplåtelser motsvarar 2 § tredje stycket SkkL och infördes år

1979 (1979:1).

28 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

försäkringsersättningar motsvarar 2 § fjärde stycket SkkL och infördes år

1979 (1979:1) i samband med skogsskadekontots införande.

29 §

SLK:s förslag: Överensstämmer bortsett från ett par redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

utdelning från samfällighet är hämtad från 2 § sjätte stycket SkkL.

Bestämmelsen infördes år 1975 i samband med att ändrade regler

infördes för beskattning av samfälligheter (Ds Fi 1974:10, prop. 1975:48,

bet. 1975:SkU22, SFS 1975:263).

30 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

att avdraget inte får föranleda underskott är hämtad från 2 § femte stycket

SkkL. Bestämmelsen fanns med redan vid lagens tillkomst men fick sin

nuvarande lydelse efter en redaktionell ändring i samband med

omläggningen av skogsbeskattningen år 1979 (1979:2).

31 §

SLK:s förslag: Överensstämmer bortsett från ett par redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen

innehåller beloppsgränser som har motiverats av administrativa skäl.

Beloppsgränserna gäller för ett visst beskattningsår. Om inte något

särskilt anges i IL avses de avdrag som den skattskyldige får göra under

ett beskattningsår. Orden för ett visst beskattningsår är därför onödiga

och har tagits bort.

Bestämmelsen finns i 3 § SkkL. Lagen har alltid innehållit

beloppsgränser. Beloppsgränsen höjdes från 2 000 kronor till 5 000

kronor år 1979 (1979:1). Skogsskadekontots beloppsgräns (50 000 kr) är

oförändrad sedan systemets införande år 1982.

Insättning på kontot

32 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens bortsett från att SLK:s

förslag innehåller orden på det först öppnade kontot i stället för hos

den först anlitade banken.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I nuvarande 1 §

sjätte stycket SkkL anges i första meningen att insättning får göras på

endast ett skogskonto eller skogsskadekonto. I andra meningen anges att

om den skattskyldige i strid mot denna bestämmelse har gjort insättning

på skogskonto eller skogsskadekonto i mer än en bank så medges

uppskov endast för insättning på det först öppnade kontot. Motsvarande

regler finns i fråga om upphovsmannakonto i 5 § UmkL med den

skillnaden att förbudet i stället avser insättning i mer än en bank. Av

förarbetena framgår att hinder inte skulle föreligga mot insättning på

flera konton i samma bank (prop. 1978/79:210 s. 140). Eftersom en

sådan utformning också stämmer bättre överens med regeln i andra

meningen i 1 § sjätte stycket SkkL har förbudet ändrats till att avse mer

än en bank. Regeringens ändring har gjorts i avsikt att markera detta.

Bestämmelsen har funnits med sedan år 1954.

33 §

SLK:s förslag: Överensstämmer bortsett från ett par redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

senaste tidpunkt för betalning till banken är hämtad från 5 § första

stycket SkkL. Den har funnits sedan SkkL:s tillkomst men har genomgått

vissa följdändringar när lagstiftningen om deklaration ändrats. Senast

ändrades den år 1994 på grund av att beteckningen allmän

självdeklaration byttes ut mot särskild självdeklaration (prop.

1993/94:152, bet. 1993/94:SkU32, SFS 1994:490). Här har enbart

beteckningen självdeklaration använts, eftersom det är onödigt med en

närmare bestämning.

34 §

SLK:s förslag: Överensstämmer bortsett från ett par redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen

innehåller vissa bestämmelser som tar sikte på situationen när

skogsägaren vägrats avdrag för insättning på skogsskadekonto och i

stället begär avdrag för insättning på skogskonto.

Bestämmelsen infördes år 1982 och finns i 5 § andra stycket SkkL.

35 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen

behandlar olika frågor kring ränta på skogskonto och skogsskadekonto.

Bestämmelserna finns i dag i 7 § SkkL.

Bestämmelsen om att skatt utgår på räntan infördes genom 1990 års

skattereform. För att förhindra kringgående infördes samtidigt

bestämmelsen att enbart konton där räntan gottskrivs årligen eller oftare

godtas som skogskonto respektive skogsskadekonto.

Av 7 § SkkL framgår att räntesatsen för medel på skogskonto och

skogsskadekonto bestäms av banken. Denna föreskrift har funnits sedan

skogskontots respektive skogsskadekontots tillkomst. Det får anses vara

en obehövlig upplysning att det är banken som fastställer räntevillkoren.

Bestämmelsen har därför tagits bort. Bakgrunden till upplysningen kan

möjligen finnas i lagens föregångare, investeringskontot för skog. Enligt

denna lag utgick inte ränta under de två första åren. Därefter utgick ränta

med en fast räntesats. Upplysningen kan därför ses som en markering

gentemot tidigare lagstiftning.

Som angetts i kommentaren till 21 § föreslås det ett insättningen skall

göras i en svensk bank eller en utländsk banks filial här i landet. Detta är

nödvändigt för att säkerställa räntebeskattningen och

kontrolluppgiftslämnandet.

Uttag från kontot

36 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om uttag från skogskonto och skogsskadekonto är hämtade från 6 §

SkkL.

Till en början fick skogskontomedlen disponeras fyra månader efter

uppsägning i banken vilket år 1969 ändrades till fyra månader efter

insättningen av medlen (prop. 1969:152, bet. 1969:BeU71, SFS

1969:714). Motivet för en tidsgräns är att förhindra missbruk av

uppskovsrätten, t.ex. att pengarna sätts in på skogskonto någon dag före

deklarationens avlämnande och tas ut strax därefter. Orsaken till

ändringen till fyra månader efter insättningen var ett önskemål från

Bankföreningen att kunna utnyttja en ny kontoform (sparkonto) för

skogskonto och att det skulle uppstå tekniska problem om uppsägning

krävdes.

Till bestämmelsen om när uttag tidigast får ske finns en

dispensmöjlighet i 6 § SkkL. Om särskilda förhållanden föranleder det,

får regeringen medge att innestående medel tas ut tidigare.

Dispensmöjligheten om förtida uttag infördes år 1957 (prop. 1957:189,

bet. 1957:BevU54, SFS 1957:652). Syftet var närmast att bereda

jordbrukare som under hösten 1957 drabbats av skördeskador möjlighet

att ta ut medel från skogskonto utan att iaktta uppsägningstiden på fyra

månader. Uppsägningstiden medförde att uppsägning måste ha gjorts

före augusti 1957 för att uttag skulle kunna ske före årsskiftet och vid

denna tidpunkt var skördeutsikterna goda. Då behov av liknande

dispenser kunde uppkomma i framtiden infördes en dispens av generell

karaktär.

Dispensbehovet torde i hög grad ha minskat i betydelse sedan uttag

tilläts ske fyra månader efter insättning och inte som tidigare efter

uppsägning. Denna ändring gjordes som nämnts av kontotekniska skäl

och dispensregeln diskuterades aldrig. Fyra månader är också en kort tid

med tanke på att ansökan skall upprättas och därefter behandlas, beslut

expedieras m.m. Även med korta handläggningstider blir tidsvinsten

marginell. Vidare förekommer praktiskt taget aldrig några

dispensansökningar. Regeringen föreslår därför att dispensmöjligheten

tas bort.

37 §

SLK:s förslag: Överensstämmer i sak med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna i

första stycket om beskattning av uttagna belopp m.m. är hämtad från 8 §

SkkL. De har funnits med sedan lagens tillkomst. Bestämmelserna i

andra stycket har funnits sedan 1990 års skattereform.

I det till Lagrådet remitterade förslaget är bestämmelsen utformad på

så sätt att avdraget skall återföras till beskattning och resterande ränta

skall tas upp i inkomstslaget näringsverksamhet det beskattningsår då

utbetalning från kontot sker. Lagrådet anför att termen återföring är

mindre träffande när det gäller beskattning av uttag eller utbetalningar

från ett bankkonto. Regeringen anser i och för sig att termen återföring är

korrekt i detta sammanhang eftersom paragrafen i det remitterade

förslaget tar sikte på återföring av avdragen. Å andra sidan kan det synas

onödigt komplicerat att proportionera ett uttag på ränta respektive

återfört avdrag. Regeln blir enklare om den utformas såsom Lagrådet

förordar, nämligen att uttag från ett skogskonto eller skogsskadekonto

skall tas upp det beskattningsår då uttaget görs. Regeringen har därför

utformat bestämmelsen i enlighet med Lagrådets förslag.

Byte av bank

38 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med undantag för en redaktionell

ändring i andra stycket med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen

innehåller en bestämmelse om möjligheten att byta bank utan

skattekonsekvenser. Bestämmelsen finns i dag i 8 och 9 a §§ SkkL och

infördes år 1988 (prop. 1988/89:41, bet. 1988/89:SkU30, SFS

1988:1520).

Arv, gåva m.m.

39 §

SLK:s förslag: Överensstämmer bortsett från en redaktionell ändring

med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om att skogskontomedel skall tas upp till beskattning vid vissa benefika

äganderättsövergångar är hämtad från 9 § första stycket SkkL.

Vid lagens tillkomst ledde både benefika och onerösa överlåtelser av

fastigheten till att medlen skulle tas upp till beskattning. För att

skogskontomedel bara skulle beskattas i det fallet att det är den

väsentliga delen av förvärvskällan som omfattas av förvärvet infördes

enhetliga regler i samband med omläggningen av skogsbeskattningen år

1979 (1979:2). Ytterligare förändringar gjordes år 1982, då nuvarande

regler infördes.

Bestämmelsen är vidare knuten till äldre tiders förvärvskälleindelning

där jordbruksfastigheten (inkomst av jordbruksfastighet) inte kunde ingå

i samma förvärvskälla som t.ex. en hyresfastighet (inkomst av annan

fastighet) eller en rörelse (inkomst av rörelse) och talar om att

 skattskyldigs fastighet övergår till ny ägare. Eftersom

näringsverksamhet numera regelmässigt utgör en förvärvskälla kan man

fråga sig i vilka situationer beskattning utlöses.

Ett förtydligande har därför gjorts med innebörd att beskattning sker

när den skattskyldiges lantbruksenhet övergått till någon annan, om den

utgör den övervägande delen av näringsverksamheten för vilken

insättning på konto gjorts. I gällande lydelse föreskrivs att den skall vara

den väsentliga delen av den förvärvskälla för vilken insättning gjorts.

Eftersom här avses mer än hälften har väsentliga bytts ut mot

övervägande.

Överlåtelse och pantsättning

40 §

SLK:s förslag: Överensstämmer bortsett från ett par redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

överlåtelse och pantsättning av medel har funnits sedan SkkL:s tillkomst

och finns i dag i 9 § andra stycket SkkL.

Deklarationsfrågor m.m.

Av 4 § SkkL framgår att en skattskyldig som begär uppskov skall foga en

utredning till självdeklarationen. Även tillgodohavande skall redovisas i

deklarationen. Bestämmelser som tar sikte på deklarationen bör inte

finnas i IL utan föras över till LSK. Detsamma gäller föreskriften i 9 a §

SkkL om att bankerna skall lämna uppgift till skattemyndigheten om

medel som betalas ut från konto samt om banken fått kännedom om

överlåtelse eller pantsättning av skogskontomedel.

När det gäller kontrolluppgiftsskyldigheten m.m. har SLK konstaterat

att det finns skillnader mellan skogskonto och upphovsmannakonto, se

vidare 32 kap. om upphovsmannakonto, och ifrågasätter om inte

bestämmelserna bör vara mer enhetliga.

22 kap. Uttag ur näringsverksamhet

Detta kapitel innehåller bestämmelser om uttagsbeskattning. Allmänna

bestämmelser om uttagsbeskattning infördes genom skattereformen 1990

i punkt 1 fjärde och femte styckena av anvisningarna till 22 § KL. Vidare

infördes genom skattereformen bestämmelser om uttagsbeskattning av

tjänster och om värderingen och användningen av bil. Bestämmelserna

var knapphändiga. Bestämmelserna innebar bl.a. att uttagsbeskattning

inte skulle ske om särskilda skäl förelåg. Syftet med undantaget var att

möjliggöra omstruktureringar och att klargöra att tidigare undantag i

praxis från uttagsbeskattning fortfarande skulle gälla. Denna praxis har

efter skattereformen kompletterats med ett betydande antal rättsfall. Nya

regler vid uttag av tillgångar och tjänster har införts år 1998 (förarbeten,

se nedan). Ändringarna bygger på förslagen i Företagsskatteutredningens

slutbetänkande Omstruktureringar och beskattning (SOU 1998:1). De

nya reglerna innebär att de krav som uppställts i praxis för att

uttagsbeskattning inte skall ske vid underprisöverlåtelser av tillgångar

har ersatts med en konkret lagreglering. Reglerna har tagits in i en ny lag

om beskattningen vid överlåtelser till underpris (SFS 1998:1600).

Bestämmelserna om underprisöverlåtelser har i IL tagits in i 23 kap.

Uttagsbeskattningsreglerna som numera finns i de nya

anvisningspunkterna, 1 a och b, till 22 § KL tas in i detta kapitel.

Eftersom förslaget till övervägande del i detta kapitel inte bygger på

SLK:s förslag utan på de lagändringar som infördes år 1998 redovisas

varken SLK:s förslag eller remissinstansernas synpunkter på det i dessa

delar. I kommentarerna tas då bara in upplysningar om var

bestämmelserna kommer ifrån.

Vissa förarbeten

I kommentaren till paragrafen hänvisas till följande förarbeten bara

genom att det anges årtalet då bestämmelsen infördes eller ändrades.

1990 1990 års skattereform, SOU 1989:34, prop. 1989/90:110, bet.

1989/90:SkU30, SFS 1990:650

1998 Ändrade regler om uttagsbeskattning, SOU 1998:1, prop.

1998/99:15, bet. 1998/99:SkU5, SFS 1998:1604

Kommentar till paragraferna

Innehåll

1 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen inleder

kapitlet och anger dess innehåll.

Vad som avses med uttag

2 5 §§

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Definitionen av uttag

är hämtad från punkt 1 a andra och tredje styckena samt punkt 1 b av

anvisningarna till 22 § KL. Bestämmelserna fick sin nuvarande lydelse år

1998. Bestämmelsen om uttag av tjänst i 4 § är hämtad från punkt 1 a

sjunde stycket första meningen av anvisningarna till 22 § KL.

Bestämmelsen fick sin nuvarande lydelse år 1998.

Bestämmelser om uttagsbeskattning fanns i 28 § KL, om än i

begränsad omfattning, redan i KL:s ursprungliga lydelse. Där föreskrevs

att till intäkt av rörelse hänfördes allt vad som av här i riket bedriven

rörelse kommit rörelseidkaren tillgodo såsom värdet av i rörelsen

tillverkade eller saluförda produkter, som förbrukats för rörelseidkarens,

hans familjs eller övriga hushållsmedlemmars räkning eller (....) annan

förmån, som i rörelsen kommit honom tillgodo. . Bestämmelsen

placerades vid skattereformen 1990 i punkt 1 fjärde stycket av

anvisningarna till 22 § KL.

Reglerna om uttagsbeskattning har efter skattereformen byggts på med

ytterligare bestämmelser. Uttagsbeskattning skall också ske om den

skattskyldige upphör att bedriva näringsverksamhet eller om han inte

längre skall beskattas för verksamhet i Sverige (punkt 1 b av

anvisningarna till 22 § KL). Bestämmelsen infördes år 1994 (prop.

1994/95:91, bet. 1994/95:SkU11, SFS 1994:1857). Bestämmelserna om

tillgångar som förs över från en del av en näringsverksamhet till en annan

i punkt 3 infördes år 1998 (prop. 1998/99:7, bet. 1998/99:SkU5, SFS

1998:1604).

Lagrådet anför beträffande 3 § (6 § i lagrådsremissen) att det kan

hävdas att det föreligger en motsättning mellan reglerna för

uttagsbeskattning och principerna för kapitalvinstbeskattning. Lagrådet

framhåller att om ett uttag avser en fastighet skall uttaget behandlas som

om fastigheten avyttrats till marknadsvärdet om det inte är affärsmässigt

motiverat. Vid tillämpning av kapitalvinstreglerna skall en överlåtelse av

en fastighet i sin helhet anses som avyttring om ersättningen motsvarar

eller överstiger fastighetens taxeringsvärde. Lagrådet anger som exempel

att en fysisk person som äger samtliga aktier i två aktiebolag, X och Y,

avser att överlåta en fastighet vars marknadsvärde är 20 och

taxeringsvärde 12 till Y för 15. Fastigheten är kapitaltillgång. Lagrådet

anser att vid tillämpning av bestämmelserna i 44 kap. torde

fastighetsöverlåtelsen i det angivna exemplet uteslutande bedömas som

en avyttring för 15. Lagrådet påpekar att någon motsättning mellan

utttags- och kapitalvinstbeskattning inte torde föreligga om överlåtelsen

exempelvis i stället avser aktier. En underprisöverlåtelse av aktier delas

normalt upp i en helt onerös och en helt benefik del. Någon

uttagsbeskattning kommer inte i fråga för de oneröst överlåtna aktierna

eftersom dessa ansetts avyttrade för marknadsvärdet.

Regeringen gör följande bedömning. Enligt regeringens mening

föreligger ingen motsättning mellan uttagsbeskattningsreglerna och

principerna för kapitalvinstbeskattningen när det gäller överlåtelser till

underpris av fastigheter. Av huvudsaklighetsprincipen följer bara att

transaktionen skall behandlas som köp och inte delvis som gåva.

Uttagsbeskattningsreglerna anger till vilket värde fastigheten har

avyttrats. Vid beräkningen av kapitalvinsten skall således detta värde

minskas med omkostnadsbeloppet.

Lagrådet anför vidare att innebörden av begreppet affärsmässigt

motiverat bör preciseras. Lagrådet hänvisar till de exempel som anges i

prop. 1998/99:15 s. 166 och anför det synes naturligt att

underprissättning av de slag som beskrivs där inte skall föranleda

uttagsbeskattning. Innebörden av uttrycket affärsmässigt motiverad torde

ge upphov till mer påtagliga tillämpningsproblem när tillgångar eller

tjänster överlåts till underpris mellan företag som tillhör samma

företagsgrupp eller på annat sätt ingår i samma intressegemenskap.

Enligt Lagrådet är i det sammanhanget en fundamental fråga om

affärsmässigheten skall bedömas med ledning endast av det överlåtande

företagets situation eller om också förhållandena hos andra företag inom

intressegemenskapen kan vägas in.

Regeringen gör följande bedömning: Regeringen anser att det inte är

lämpligt att lagstifta om innebörden av begreppet affärsmässigt

motiverad utan den frågan lämpar sig bättre att lösas i praxis. Regeringen

vill dock framhålla att avsikten har varit att bedömningen om en

transaktion är affärsmässigt motiverad skall avse endast det överlåtande

företaget.

I regeringens förslag till 5 § har bestämmelsen formulerats så att de

situationer som anges i lagtexten ingår i definitionen av begreppet uttag.

SLK hade formulerat bestämmelsen 15 kap. 3 § i sitt förslag på

motsvarande sätt.

6 §

SLK:s förslag (15 kap. 6 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig i frågan.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen hänvisar

till de särskilda bestämmelserna om uttagsbeskattning i byggnadsrörelse

som placerats i 27 kap.

Innebörden av uttagsbeskattning

7 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Den allmänna

bestämmelsen om uttagsbeskattning är hämtad från punkt 1 a första

stycket av anvisningarna till 22 § KL. Bestämmelsen fick sin nuvarande

lydelse år 1998.

Lagrådet anför att i första stycket (2 § i lagrådsremissen) anges

innebörden av begreppet uttagsbeskattning men att det av lagtexten inte

med säkerhet kan utläsas konsekvenserna av en uttagsbeskattning i de

fall då näringsidkaren får viss ersättning för den överlåtna tillgången.

Lagrådet anger som exempel att en lagertillgång vars marknadsvärde är

20 överlåts för 15 under sådana omständigheter att överlåtelsen utlöser

uttagsbeskattning. Överlåtelsen skall behandlas som om tillgången

avyttras för 20 men det är därmed inte sagt att näringsidkaren skall

uttagsbeskattas för 20. Eftersom näringsidkaren inte skall behöva ta upp

högre intäkt på grund av överlåtelsen än 20 står valet mellan två

lösningar. Den första är att näringsidkaren skall uttagsbeskattas för 20

men att han inte träffas av någon annan beskattning på grund av

överlåtelsen. Den andra är att det belopp som blir föremål för

uttagsbeskattning minskas med den lämnade ersättningen men

näringsidkaren skall därutöver ta upp den avtalade ersättningen. Lagrådet

anser att det från systematisk synpunkt är önskvärt att den redovisade

problematiken klarläggs under det fortsatta lagstiftningsarbetet.

Regeringen gör följande bedömning. Såsom Lagrådet konstaterat

innebär bestämmelsen i 2 § att uttag av en tillgång eller tjänst skall

behandlas som om den avyttrats mot en ersättning som motsvarar

marknadsvärdet. I det av Lagrådet beskrivna exemplet innebär det att

näringsidkaren skall ta upp 20 som intäkt på grund av överlåtelsen.

Regeringen kan inte se att det finns behov av några klarlägganden av

innebörden av uttagsbeskattningen.

Bestämmelsen i andra stycket om uttagsbeskattning och om värdering

av användning av bil infördes vid skattereformen 1990 och finns i punkt

1 a åttonde stycket av anvisningarna till 22 § KL. Bestämmelsen om

bilförmån har en motsvarighet i SLK:s förslag i 15 kap. 2 § andra

stycket.

I dag finns en definition av marknadsvärde i punkt 1 a fjärde stycket av

anvisningarna till 22 § KL. Definitionen har i IL tagits in i 61 kap. 2 §.

8 §

SLK:s förslag (16 kap. 2 §): Överensstämmer i sak med regeringens

förslag. SLK har dock formulerat bestämmelsen på annorlunda sätt.

Remissinstanserna: Riksskatteverket anför att förslaget innebär en

materiell ändring eftersom den omfattar flera situationer än vad som

avses i nu gällande bestämmelse i KL. I motsvarande bestämmelse i KL

sägs att Har den skattskyldige i en viss förvärvskälla tillgodogjort sig

varor ... från en annan av honom bedriven förvärvskälla ... .

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

uttagna varor och tjänster är hämtad från punkt 2 av anvisningarna till

23 § KL. Bestämmelsen har funnits i KL sedan lagens tillkomst. Före

1990 års skattereform fanns bestämmelsen i punkt 7 (ursprungligen 4) av

anvisningarna till 21 § (jordbruksfastighet) och punkt 1 andra stycket av

anvisningarna till 29 § (rörelse) KL.

Genom 1990 års skattereform utvidgades tillämpningsområdet till att

avse även inventarier och liknande samt tjänster. Tidigare tog

bestämmelsen sikte på enbart produkter och råämnen.

Riksskatteverket anför att SLK:s formulering av bestämmelsen innebär

en materiell ändring av gällande rätt. Någon ändring är inte avsedd. I

regeringens förslag har bestämmelsen därför formulerats om.

När uttagsbeskattning inte skall ske

9 §

SLK:s förslag (15 kap. 5 §): Överensstämmer med undantag av

redaktionella ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig i frågan.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Undantaget från

uttagsbeskattning av bränsle för uppvärmning av den egna bostaden på

en jordbruksfastighet är hämtad från punkt 1 a femte stycket 1 av

anvisningarna till 22 § KL. Före 1990 års skattereform fanns liknande

regler i inkomstslaget jordbruksfastighet, i punkterna 4 (jordbruk) och 5

(skogsbruk) av anvisningarna till 21 § KL.

Värdet av vedbrand m.m. som den skattskyldige tillgodogjort sig,

beskattades enligt 21 § KL (senare punkt 5 av anvisningarna till 21 §)

som andra uttag. År 1977 infördes skattefrihet för uttag av vedbränsle

från jordbruksfastighet (bet. 1976/77:SkU20, SFS 1977:80). Undantaget

från uttagsbeskattning avseende skogsbruk fördes in i punkt 5 av

anvisningarna till 21 § KL. Skattefriheten utvidgades år 1983 (prop.

1983/84:28, bet. 1983/84:SkU9, SFS 1983:1007) till att omfatta även

andra bränslen från den egna jordbruksfastigheten än ved, t.ex. halm och

biogas. Ett tillägg gjordes därför i punkt 4 av anvisningarna till 21 § KL

som innebar att till intäkt av jordbruk med binäringar räknades inte

bränslen för uppvärmning av bostad på fastigheten.

Som en följd av att SLK låter bestämmelsen i 2 kap. 9 § avse undantag

från privatbostadsbegreppet (inte som i dag från

privatbostadsfastighetsbegreppet) har kommittén i sitt förslag gjort ett

tillägg avseende skattefrihet för bränsle även för sådana bostäder.

Däremot har motsvarande tillägg inte gjorts ifråga om sådana

flerbostadsfastigheter på lantbruksenheter som av

fastighetstaxeringstekniska skäl betecknas som småhus.

Bestämmelsen gäller bara fastigheter i Sverige. Med anledning av vad

Lagrådet anför i sitt yttrande till 2 kap. 2 § och den ändring som därför

har gjorts i 2 kap. 15 § har orden i Sverige lagts till här.

10 §

SLK:s förslag (15 kap. 4 §): Överensstämmer i allt väsentligt med

regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig i frågan.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Undantaget från

uttagsbeskattning avseende aktier som delats ut från ett aktiebolag eller

skiftats ut från en ekonomisk förening är hämtat från punkt 1 a femte

stycket 2 av anvisningarna till 22 §. Bestämmelsen fick sin nuvarande

lydelse år 1998. Genom ändringen år 1998 begränsas undantaget till de

situationer när marknadsvärdet överstiger omkostnadsbeloppet.

Bestämmelsen infördes ursprungligen i fråga om utdelning år 1991

(prop. 1990/91:167, bet. 1990/91:SkU30, SFS 1991:411) och utvidgades

till att avse även utskiftning år 1992 (prop. 1992/93:131, bet.

1992/93:SkU15, SFS 1992:1343).

11 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen som är

utformad som en hänvisning är hämtad från punkt 1 a femte stycket av

anvisningarna till 22 § KL. Bestämmelsen infördes år 1998.

Uttagsbeskattning skall inte ske vid sådana underprisöverlåtelser som

avses i 23 kap.

12 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om att

tillhandahållande av tjänster till underpris inte skall föranleda

uttagsbeskattning om tjänsten tillhandahållits i samband med en

underprisöverlåtelse av tillgångar är hämtad från punkt 1 a sjätte stycket

andra meningen av anvisningarna till 22 § KL och infördes år 1998. En

förutsättning för att bestämmelsen skall vara tillämplig är att

uttagsbeskattning inte skall ske på grund av överlåtelsen. I 23 kap. om

underprisöverlåtelser finns bestämmelser om vilka villkor som skall vara

uppfyllda vid en överlåtelse till underpris för att uttagsbeskattning skall

underlåtas.

23 kap. Underprisöverlåtelser

I detta kapitel har placerats de nya bestämmelserna om beskattningen vid

underprisöverlåtelser som infördes år 1998. Om reglerna om underpris-

överlåtelser är tillämpliga skall uttagsbeskattning inte ske.

Genom skattereformen 1990 infördes i punkt 1 fjärde stycket av

anvisningarna till 22 § KL en bestämmelse enligt vilken

uttagsbeskattning inte skulle ske om det fanns särskilda skäl. Syftet med

regeln var att kodifiera att tidigare undantag i praxis fortfarande skulle

gälla. Efter skattereformen har ytterligare rättsfall kommit.

Företagssskatteutredningen har sett över reglerna om uttagsbeskattning

och kom med förslag till ändrade regler i slutbetänkandet

Omstruktureringar och beskattning (SOU 1998:1). Utredningen föreslår

att undantagen preciseras i lagtext och att bestämmelserna tas in i en ny

lag, UPL. Betänkandet har lagts till grund för lagstiftning. År 1998

infördes en ny lag om beskattningen vid överlåtelse av tillgångar till

underpris (prop.1998/99:15, bet. 1998/99SkU5, SFS 1998:1600).

Förslagen i detta kapitel finns därför inte med i SLK:s förslag.

Kommentar till paragraferna

Tillämpningsområde

1 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen är en

inledning till kapitlet och anger dess innehåll.

2 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna om

att kapitlet inte skall tillämpas i vissa fall är hämtade från 2 § UPL.

Definitioner

3 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

vilka överlåtelser som avses i detta kapitel är hämtad från 1 § första

stycket UPL. En underprisöverlåtelse föreligger om en tillgång överlåts

till underpris och villkoren som anges i 14 29 §§ är uppfyllda. I

regeringens förslag har bestämmelsen utformats som en definition av en

underprisöverlåtelse.

4 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Definitionen av

företag är hämtad från 5 § UPL. En motsvarande bestämmelse finns i

40 kap. 3 § (vilket motsvarar 3 § LAU) om termen företag såsom det

används i 40 kap. Vid införandet av den bestämmelsen som finns i 3 §

LAU, var Lagrådet kritiskt till att termen tillades en alldeles bestämd

betydelse, trots att det ibland användes i sin gängse betydelse (prop.

1993/94:50 s. 429). I 40 kap. 3 § behålls, trots Lagrådets uttalanden,

uttrycket. Även i 37 kap. 9 § har en definition av ordet företag införts. I

den senast nämnda bestämmelsen och i denna är det svårt att hitta ett

annat uttryck. I båda paragraferna är dock ordet företag tydligt definierat.

I regeringens förslag har det därför behållits.

5 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I bestämmelsen som

är hämtad från 6 § UPL finns en definition av vad som avses med

svenskt handelsbolag vid tillämpning av bestämmelserna i detta kapitel.

6 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

vad som avses med andelar i detta kapitel är hämtad från 7 § UPL.

7 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen i

andra stycket om att andelar i vissa fall anses utgöra en

näringsverksamhet eller en verksamhetsgren är hämtad från 12 § andra

stycket UPL. Bestämmelsen fick sin slutliga utformning i skatteutskottet.

Nuvarande reglering omfattar inte utländska juridiska personer och

förvaltningsföretag. Regeringen anser inte att det finns skäl att undanta

dem här.

I 12 § första stycket UPL finns definitioner av begreppen

verksamhetsgren och rörelse. Definitionerna har här i IL placerats i 2

kap. 24 och 25 §§.

8 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I 2 kap. 33 § finns en

definition av vad som avses med skattemässigt värde för inventarier.

Paragrafen gäller också vid tillämpningen av bestämmelserna i detta

kapitel. I denna paragraf finns dock en bestämmelse som anger att om

endast en del av inventariebeståndet överlåts, skall som det skattemässiga

värdet anses ett skäligt belopp. Bestämmelsen är hämtad från 10 § UPL.

Beskattningen vid en underprisöverlåtelse

9 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: En överlåtelse till

underpris som inte är affärsmässigt motiverad medför normalt

uttagsbeskattning enligt bestämmelserna i 22 kap. Vid en

underprisöverlåtelse skall uttagsbeskattning inte ske. Bestämmelsen är

hämtad från 1 § första stycket UPL.

10 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om att

en underprisöverlåtelse skall behandlas som om tillgången hade avyttrats

mot en ersättning som motsvarar dess skattemässiga värde om ersättning

inte har utgått eller understigit det skattemässiga värdet är hämtad från

1 § andra stycket UPL.

11 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om att

andelsägaren inte skall beskattas för utdelning på grund av en underpris-

överlåtelse är hämtad från 14 § andra stycket UPL. I fråga om fysiska

personer finns särskilda bestämmelser i andra stycket. Bestämmelserna i

tredje stycket, när det gäller handelsbolag, infördes på utskottets initiativ.

12 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om i

vilken omfattning en underprisöverlåtelse kan anses som en utgift för

förbättring i det förvärvande företaget är hämtad från 15 § UPL.

Bestämmelserna fick sin slutliga lydelse i utskottet. Första stycket i

paragrafen har utformats med utgångspunkt i Lagrådets förslag.

13 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna om

att utgifter för värdehöjande reparationer m.m. inte skall återföras om

underprisöverlåtelsen avser en näringsfastighet är hämtade från 16 och

17 §§ i UPL. Gjorda värdeminskningsavdrag skall inte heller återföras.

Någon bestämmelse med denna innebörd finns dock inte i UPL avseende

kapitaltillgångar. Detta beror på att värdeminskningsavdragen inte blir

föremål för uttagsbeskattning, prop. 1998/99:15 s. 161. Eftersom en

underprisöverlåtelse behandlas som en avyttring skall de dock enligt

förslaget till 26 kap. i IL återföras. I 26 kap. 2 § anges närmare vilka

avdrag som skall återföras. I denna paragraf skrivs därför in att inte några

av bestämmelserna i 26 kap. skall tillämpas vid en underprisöverlåtelse.

Bestämmelsen gäller såväl lager- som kapitaltillgångar.

Villkor för en underprisöverlåtelse

Överlåtaren och förvärvaren

14 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen som

anger vilka rättssubjekt som kan vara överlåtare och förvärvare vid en

underprisöverlåtelse är hämtad från 18 § UPL.

15 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen i första

stycket att en fysisk person bara kan överlåta tillgångar till en fysisk

person eller ett företag är hämtad från 26 § första och andra styckena

UPL.

Enligt andra stycket gäller motsvarande om överlåtaren är ett

handelsbolag med fysisk person som delägare. Bestämmelsen är hämtad

från 28 § första och andra styckena UPL.

Skattskyldighet

16 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I paragrafen ställs

krav på skattskyldighet i inkomstslaget näringsverksamhet för förvärvet.

Bestämmelsen är hämtad från 19 § UPL.

När rätt till avdrag för koncernbidrag saknas

17 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om att

överlåtelsen måste omfatta hela eller en ideell andel av en

näringsverksamhet resp. verksamhetsgren om överlåtaren inte får göra

avdrag för koncernbidrag till förvärvaren är hämtad från 20 § UPL.

Kvalificerade andelar

18 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om att

en fysisk person bara kan överlåta tillgångar till ett företag i vilket alla

andelar är kvalificerade är hämtad från 26 § tredje stycket UPL.

19 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna om

andelen kvalificerade andelar i förvärvaren, eller i delägarna om

förvärvaren är ett handelsbolag, när överlåtaren är ett företag med

kvalificerade andelar är hämtade från 27 § UPL.

20 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om att

ett handelsbolag med fysisk person som delägare bara kan överlåta

tillgångar till ett företag i vilket alla andelar är kvalificerade är hämtad

från 28 § tredje stycket UPL.

21 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om att

ett handelsbolag bara kan överlåta tillgångar till en fysisk person eller ett

företag om delägarna i handelsbolaget är företag och andelarna i någon

delägare är kvalificerade är hämtad från 29 § första och andra styckena

UPL.

Bestämmelsen om andelen kvalificerade andelar när ett handelsbolag

med företag som delägare överlåter en tillgång till ett företag är hämtad

från 29 § tredje stycket UPL.

22 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om till

hur stor del en andel som direkt eller indirekt innehas av ett annat

företag, skall anses vara kvalificerad är hämtad från 30 § UPL.

Bestämmelsen behövs då reglerna i 57 kap. om kvalificerade andelar bara

tar sikte på andelar som ägs direkt av fysiska personer.

23 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om att

en andel skall anses vara kvalificerad även om den först efter förvärvet

men under samma år hos samma innehavare blir kvalificerad är hämtad

från 31 § UPL. Om utdelning lämnas skall andelen vara kvalificerad vid

tidpunkten för utdelningen. Bestämmelsen fick sin slutliga utformning i

utskottet.

Underskott hos förvärvaren

24 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

underskott hos förvärvaren om denna är en fysisk person är hämtad från

21 § UPL.

25 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

underskott hos delägare som är fysiska personer, om förvärvaren är ett

handelsbolag, är hämtad från 23 § första och andra styckena UPL.

26 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

underskott hos delägare som är företag, om förvärvaren är ett

handelsbolag, är hämtad från 23 § tredje stycket UPL.

Bestämmelsen i andra stycket om när underprisöverlåtelser ändå får

ske trots underskott ändrades år 1999 (prop. 1998/99:113, bet.

1998/99:SkU23, SFS 1999:644. Förslaget här har efter

lagrådsföredragningen anpassats till den ändringen.

27 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

underskott hos förvärvaren om denna är ett företag är hämtad från 22 §

UPL.

28 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Om förvärvaren har

ett underskott, kan reglerna om underprisöverlåtelse trots det som sägs i

26 § ändå bli tillämpliga om förvärvaren är ett företag. Som förutsättning

gäller att överlåtaren med avdragsrätt kan lämna koncernbidrag till

förvärvaren. Vidare gäller att koncernbidragsspärren inte kan bli

tillämplig. Paragrafen är hämtad från 24 § UPL. Bestämmelsen fick sin

nuvarande utformning år 1999 (prop. 1998/99:113,bet. 1998/99:SkU23,

SFS 1999:644). Ändringen år 1999 var endast en korrigering av en

otydlig formulering. Bestämmelsen här har inte granskats av Lagrådet.

29 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om att

underskott skall bortses ifrån om förvärvaren avstår från att utnyttja

underskottet är hämtad från 25 § UPL. I avsnitt 7.2.3 har regeringen

redovisat som sin uppfattning att en skattskyldig inte kan välja att avstå

från att utnyttja ett avdrag enligt bestämmelserna i IL. Bestämmelsen i

denna paragraf innebär att det finns undantag från denna princip.

Regeringen har därför i förslaget lagt till en mening enligt vilken en

fysisk person eller ett företag får avstå från att utnyttja underskott som

avses i 24 27 §§.

24 kap. Räntor och utdelningar i inkomstslaget

näringsverksamhet

Detta kapitel är placerat som 34 kap. i SLK:s förslag. Det innehåller

bestämmelser om räntor och utdelningar för inkomstslaget

näringsverksamhet.

Särskilda bestämmelser om räntor och utdelningar som enbart gäller

vissa kategorier av skattskyldiga finns dock i andra kapitel. Det gäller

bl.a. kooperativa föreningars och samfälligheters rätt till avdrag för

lämnad utdelning. Dessa finns i 39 kap.

Det finns ett antal regler om räntor och utdelningar m.m. som är

gemensamma för inkomstslagen kapital och näringsverksamhet. Dessa

har placerats i 42 kap., i den avdelning som gäller för inkomstslaget

kapital. Här i 24 kap. föreskrivs bara att dessa regler skall tillämpas

också vid beräkning av inkomst av näringsverksamhet.

I kapitlet finns regler om att utdelning i vissa fall är skattefri för

svenska aktiebolag och ekonomiska föreningar. I dag är dessa regler

utformade som skattskyldighetsbestämmelser och placerade i 7 § SIL,

som undantag från skattskyldigheten. Eftersom de enbart gäller i

inkomstslaget näringsverksamhet och bara behandlar utdelningar har de

flyttats över till detta kapitel och utformats så att utdelning i vissa fall

inte skall tas upp.

Bakgrund

Regleringen av vilka räntor och utdelningar som hör till inkomstslaget

näringsverksamhet genomgick en omfattande förändring vid 1990 års

skattereform. Tidigare hänfördes vissa av näringsidkarnas räntor och

utdelningar till inkomstslagen rörelse/jordbruksfastighet/annan fastighet

medan andra hänfördes till inkomstslaget kapital. Vad som numera gäller

regleras i fråga om juridiska personer i 2 § 1 mom. sjätte och sjunde

styckena SIL och i fråga om enskilda näringsidkare och handelsbolag i

punkt 2 av anvisningarna till 22 § och punkt 1 av anvisningarna till 23 §

KL. I IL har denna reglering placerats i det kapitel som behandlar vad

som hör till näringsverksamheten, 13 kap. Hos juridiska personer och i

fråga om svenska handelsbolag räknas alla räntor och utdelningar till

inkomstslaget näringsverksamhet. När det gäller enskilda näringsidkare

framgår det av 13 kap. 7 och 8 §§ att delägarrätter och fordringsrätter

m.m. vanligen inte räknas till näringsverksamheten. Därför kommer inte

heller avkastningen på eller utgiften för dem att hänföras till

näringsverksamheten.

Redan när KL tillkom togs det in bestämmelser om befrielse för

aktiebolag och ekonomiska föreningar från skattskyldighet för utdelning.

Bestämmelserna fanns då i 54 § KL och i punkt 1 av anvisningarna till

paragrafen. Befrielsen var mycket vidare än i dag. Den omfattade

utdelning till samtliga företag med undantag bara för sådana som bedrev

bank- eller annan penningrörelse eller försäkringsrörelse. Bestämmelsen

har sedan ändrats i flera omgångar.

År 1960 (förarbeten, se nedan) antogs en tillfällig lagstiftning om

aktiebolags rätt till avdrag för utdelning och om skattskyldighet för

utdelning, den s.k. Annell-lagen. Som huvudregel gällde då att utdelning

var skattefri på andra aktier än kapitalplaceringsaktier. Samtidigt togs det

in en schablonregel i den tillfälliga lagen som reglerade när aktier skulle

anses innehavda i kapitalplaceringssyfte. Det infördes också

särbestämmelser för förvaltningsföretag. Dessa innebar att utdelningen

var skattefri till den del den motsvarades av beslutad utdelning.

År 1967 (stencil Fi 1966:5, prop. 1967:17, bet. 1967:BevU3, SFS

1967:95) permanentades bestämmelserna från år 1960. Bestämmelserna

om skattskyldighet för utdelning i den tillfälliga lagen flyttades då över

till 54 § KL.

År 1979 (förarbeten, se nedan) ändrades bestämmelserna igen. Men i

sak ändrades de bara genom att ett undantag för s.k. svarta fåmansföretag

togs bort och att en möjlighet infördes att medge dispens från

kedjebeskattningen för utdelning från utländska dotterbolag i de fall då

skatteavtal saknades.

När den kommunala taxeringen av juridiska personer slopades år 1984

(Ds Fi 1984:9, prop. 1984/85:70, bet. 1984/85:SkU23, SFS 1984:1060 f.)

flyttades bestämmelserna om undantag från skattskyldighet för utdelning

över till 7 § 8 mom. SIL.

Vid 1990 års skattereform (förarbeten, se nedan) gjordes ett antal

ändringar i 7 § 8 mom. SIL. Användningen av termen förvaltningsföretag

ändrades. Termen näringsbetingade aktier introducerades.

Särbestämmelserna för banker och försäkringsbolag togs bort.

Ett år senare ändrades bestämmelserna om skattefrihet för utdelning på

utländska andelar (prop. 1990/91:107, bet. 1990/91:SkU30, SFS

1991:412).

År 1993 (förarbeten, se nedan) infördes en i stort sett generell

skattefrihet för mottagen svensk utdelning, som började att gälla år 1994.

Stora delar av bestämmelserna i 7 § 8 mom. SIL togs då bort. Det som

fanns kvar i momentet gällde utdelning från utlandet. Dessa

bestämmelser utvidgades våren 1994 (förarbeten, se nedan). Men hösten

1994 (förarbeten, se nedan) beslutades att från och med år 1995 skulle

skatteplikten för mottagen svensk utdelning återinföras liksom de gamla

reglerna om skattefrihet i 7 § 8 mom. SIL. Annellavdraget återinfördes

dock inte. I kommentarerna till paragraferna redogörs normalt inte för att

bestämmelserna inte gällde under år 1994. I de flesta fall återinfördes

nämligen samma regler som gällde före år 1994. För tolkningen av de

flesta paragraferna har man därför ingen hjälp av att gå igenom

förarbetena år 1993 eller 1994.

År 1994 lades det till vissa bestämmelser om utdelning från bolag i

länder som är medlemmar i EU (SOU 1994:100, prop. 1994/95:52, bet.

1994/95:SkU10, SFS 1994:1863).

År 1996 infördes bestämmelser om att en del av utdelningen från vissa

företag inte skall tas upp som intäkt. Dessa bestämmelser gäller dock

bara i inkomstslaget kapital. Se vidare i 43 kap.

I SLK:s förslag finns också bestämmelser om tillgångar som har delats

ut skattefritt (22 28 §§ i SLK:s förslag). De sistnämnda situationerna

fångas till viss del upp av bestämmelserna i 23 kap., som hämtats från

lagen (1998:1600) om beskattningen vid överlåtelser till underpris.

Vissa förarbeten

I kommentaren till paragraferna hänvisas till följande förarbeten bara

genom angivande av det årtal då bestämmelsen infördes eller ändrades.

1960 Annell-lagen infördes, prop. 1960:162, bet. 1960:BevU79, SFS

1960:658

1977 Bestämmelser om vinstandelslån infördes, SOU 1972:63, prop.

1976/77:93, bet. 1976/77:SkU36, SFS 1977:243

1979 Ändring i bestämmelserna om skattefria utdelningar, SOU

1977:86, prop. 1978/79:210, bet. 1978/79:SkU57, SFS 1979:612

1990 1990 års skattereform, SOU 1989:33 och 34, prop. 1989/90:110,

bet. 1989/90:SkU30, SFS 660 f.

1993 Skattefrihet för utdelning från svenska företag infördes, SOU

1993:29, prop. 1993/94:50, bet. 1993/94:SkU15, SFS 1993:1543

1994 Utdelning från svenska företag blev återigen skattepliktig, prop.

1994/95:25, bet. 1994/95:FiU1, SFS 1994:1859

1998 Bestämmelser om omstruktureringar, SOU 1998:1, prop.

1998/99:15, bet. 1998/99:SkU5, SFS 1998:1600 f.

Kommentar till paragraferna

Innehåll

1 §

SLK:s förslag: Överensstämmer till stora delar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Första stycket

anger kapitlets innehåll. I SLK:s förslag finns ytterligare en strecksats om

tillgångar som har delats ut skattefritt. Denna har inte tagits med på

grund av att lagstiftningen ändrats, se sista stycket under rubriken

Bakgrund.

I andra och tredje styckena finns hänvisningar. SLK hade i tredje

stycket med en hänvisning till insättningsgaranti. Det har förts in

hänvisningar i 15 kap. 1 § och 16 kap. 1 § till 55 kap. om

insättningsgaranti och investerarskydd. Det räcker med dessa

hänvisningar i inkomstslaget näringsverksamhet.

Tillämpning av vissa bestämmelser i inkomstslaget kapital

Hänvisningar

Utdelning av vissa andelar

2 och 3 §§

SLK:s förslag (2 §): Bestämmelserna är placerade i en paragraf, 2 §,

som i huvudsak överensstämmer med regeringens förslag. I de första och

andra strecksatserna finns hänvisningar också till bestämmelserna i

42 kap. 12 § om vem som skall ta upp ränta och utdelning och i 42 kap.

13 § första tredje styckena om förvärv av rätt till utdelning. I 3 § har det

gjorts några redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig i frågan.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I 2 § regleras att

vissa paragrafer i inkomstslaget kapital skall tillämpas också i

inkomstslaget näringsverksamhet. För kommentarer till de olika

bestämmelserna, se i kommentaren till respektive paragraf. I dag finns

det en bestämmelse i punkt 1 sista stycket av anvisningarna till 24 § KL

om att de olika bestämmelserna med undantag för den sista om lotterier

 gäller i inkomstslaget näringsverksamhet.

Lagrådet tar i anslutning till 42 kap. 12 § upp frågan om

bestämmelserna om vem som är skattskyldig för räntor och utdelning

(första stycket första strecksatsen i 2 § i SLK:s förslag) fyller någon

funktion i inkomstslaget näringsverksamhet. Lagrådet menar att

bestämmelserna kan komma i konflikt med den periodisering och

redovisning i övrigt som följer av god redovisningssed och förordar att

hänvisningen i 24 kap. 2 § till 42 kap. 12 § slopas. Visserligen gäller

bestämmelsen om utdelning i inkomstslaget näringsverksamhet i dag,

men regeringen delar Lagrådets bedömning att det är mindre lämpligt.

Regeringen följer därför Lagrådets förslag och slopar hänvisningen till

42 kap. 12 §.

Lagrådet tar vidare i anslutning till 42 kap. 13 § upp frågan om

bestämmelserna om förvärv av rätt till utdelning eller ränta skall gälla i

inkomstslaget näringsverksamhet och hänvisar till sitt yttrande angående

42 kap. 12 §. Också i denna fråga följer regeringen Lagrådets förslag och

slopar hänvisningen till 42 kap. 13 §.

När det gäller lotterivinster finns i dag en bestämmelse i 19 § KL om

att bl.a. svenska lotterivinster är skattefria. En sådan bestämmelse har

placerats i 8 kap. 3 § IL. I 19 § KL regleras också att utländska

lotterivinster är skattefria om de uppgår till högst 100 kronor. I punkt 2

andra stycket av anvisningarna till 22 § KL står att lotterivinst som inte

är frikallad från beskattning enligt 19 § räknas till inkomst av

näringsverksamhet i fråga om handelsbolag. Detsamma regleras i 2 § 1

mom. sjätte stycket SIL i fråga om juridiska personer. Att lotterivinster

räknas till inkomstslaget näringsverksamhet för juridiska personer och i

fråga om handelsbolag framgår i IL av 13 kap. 2 och 4 §§ (jfr

kommentaren till 13 kap. 2 §). En bestämmelse om att vinster i utländska

lotterier skall tas upp om de överstiger 100 kronor har tagits in i 42 kap.

25 §, dvs. i det kapitel som behandlar vad som skall tas upp och dras av i

inkomstslaget kapital. Där har också tagits in en bestämmelse om att

utgifter för att delta i svenska och utländska lotterier inte får dras av. Den

bestämmelsen är hämtad från 3 § 2 mom. SIL och gäller i inkomstslaget

kapital. Motsvarande bestämmelser finns för juridiska personer i 2 § 1

mom. sjunde stycket SIL och i fråga om handelsbolag i punkt 1 andra

stycket av anvisningarna till 23 § KL. Här i 24 kap. 2 § skrivs det in att

bestämmelsen i 42 kap. 25 § skall tillämpas också i inkomstslaget

näringsverksamhet.

I punkt 1 sista stycket av anvisningarna till 24 § KL står det att

ytterligare två bestämmelser skall tillämpas i inkomstslaget

näringsverksamhet.

Den första bestämmelsen är första stycket av 3 § 7 mom. SIL, som har

placerats i 42 kap. 14 § IL. I dagens bestämmelse föreskrivs det att

utdelning som utgår i förhållande till inköp eller försäljningar eller efter

därmed jämförlig grund, är skattefri, när utdelningen endast innebär en

minskning i levnadskostnader. Den typen av utdelning kan inte bli

aktuell i inkomstslaget näringsverksamhet och någon hänvisning till den

paragrafen tas därför inte med.

Den andra bestämmelsen är 3 § 7 mom. tredje stycket SIL, som

behandlar förmåner från privatbostadsföretag. Den har placerats i 42 kap.

28 §. Där föreskrivs att förmån av fastighet från ett privatbostadsföretag

inte skall tas upp. Där framgår också att viss utdelning från ett

privatbostadsföretag skall tas upp bara till den del den överstiger andra

avgifter och inbetalningar till föreningen under beskattningsåret än

kapitaltillskott. I inkomstslaget näringsverksamhet finns det också en

bestämmelse i punkt 7 av anvisningarna till 22 § KL, där det föreskrivs

att förmån av fastighet från ett privatbostadsföretag inte skall tas upp.

Trots det så får inbetalningar till föreningen enligt anvisningspunkten

dras av om de är kostnader i näringsverksamheten. En motsvarande

bestämmelse har placerats i 15 kap. 4 §. Återbetalning av sådana

inbetalningar som dragits av bör inte vara skattefria. Därför föreskrivs

inte att 42 kap. 28 § skall gälla i inkomstslaget näringsverksamhet.

I 3 § finns ett tillägg till bestämmelserna i 42 kap. 16 och 20 §§. Dessa

paragrafer behandlar den situationen att ett aktiebolag eller en ekonomisk

förening delar ut andelar i ett dotterbolag, se vidare i kommentarerna till

de paragraferna. Enligt de paragraferna behöver den som får andelarna

utdelade till sig under vissa förutsättningar inte ta upp utdelningen som

intäkt. Om andelarna blir lagertillgångar hos mottagaren skall värdet av

andelarna emellertid tas upp i inkomstslaget näringsverksamhet. Det

framgår i dag av 3 § 7 a mom. samt 8 mom. tredje stycket SIL. Hur

värdet skall bestämmas framgår av punkt 2 första och sista styckena av

anvisningarna till 24 § KL. För att förtydliga bestämmelsen har

regeringen lagt till att den gäller om andelarna i det utdelade bolaget blir

lagertillgångar.

Att de utdelade andelarna blir lagertillgångar kan bara förekomma i

inkomstslaget näringsverksamhet. Bestämmelserna har därför placerats

här i stället för i inkomstslaget kapital. Bestämmelserna om hur

anskaffningsvärdet skall bestämmas i dessa fall har placerats i 17 kap.

Kapitalrabatt på optionslån

4 §

SLK:s förslag (3 §): Överensstämmer med regeringens förslag, med

undantag för en redaktionell omarbetning.

Remissinstanserna: Näringslivets Skattedelegation förordar att regeln

tas bort.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

kapitalrabatt på optionslån är hämtad från 2 § 9 mom. sista stycket SIL.

Den infördes år 1985 (DsFi 1984:24, prop. 1984/85:193, bet.

1984/85:SkU62, SFS 1985:308) och innebar ett lagfästande av rättspraxis

(bl.a. RÅ 79 1:97).

Företagsskatteutredningen föreslog i sitt slutbetänkande (SOU 1998:1)

att regeln skulle tas bort. Bestämmelsen har emellertid behållits i

avvaktan på ytterligare överväganden. Frågan ses för närvarande över av

Utredningen om vissa företagsskattefrågor (dir. 1998:55). Den behålls

därför även här.

Lagrådet anser att avdragsförbudet bör gälla bara sådana skillnader

som beror just på optionen och inte sådana skillnader som påverkats av

andra faktorer, t.ex. den allmänna räntenivån. Avsikten med

bestämmelsen är att den kapitalrabatt som uppstår på optionslån inte skall

dras av (se prop. 1984/85:193 s. 53). Regeringen delar således Lagrådets

uppfattning och utformar bestämmelsen i enlighet med ett förslag av

Lagrådet.

Avdragsrätt för ränta på vinstandelslån

Huvudregler

5 §

SLK:s förslag (4 §): Överensstämmer med regeringens förslag, med

undantag för några redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelser om

ränta på vinstandelslån har funnits sedan år 1977 (SOU 1972:63, prop.

1976/77:93, bet. 1976/77:SkU36, SFS 1977:243). De placerades då i en

ny paragraf, 41 c § KL. I samband med slopandet av den kommunala

taxeringen av juridiska personer flyttades bestämmelserna år 1984 över

till 2 § 9 mom. SIL (DsFi 1984:9, prop. 1984/85:70, bet. 1984/85:SkU23,

SFS 1984:1060 f.). I 1990 års skattereform gjordes vissa ändringar som

en anpassning till andra ändringar i inkomstskattereglerna.

I paragrafens första stycke finns den grundläggande bestämmelsen att

avdragsrätt för vinstandelsränta regleras i de följande paragraferna.

Motsvarande bestämmelse finns i första stycket av 2 § 9 mom. SIL.

Det finns definitioner av vinstandelslån och rörlig ränta i första och

tredje styckena av 2 § 9 mom. SIL. Dessa infördes år 1977. I andra

stycket har uttrycket rörlig ränta ersatts med vinstandelsränta. I vanligt

språkbruk är rörlig ränta en ränta som ändras med hänsyn till ränteläget.

För att särskilja den nu aktuella typen av ränta har uttrycket bytts ut här.

Av tredje stycket framgår att för annan ränta på vinstandelslån gäller

inte några särskilda bestämmelser om avdragsrätt. En motsvarande

bestämmelse finns i andra stycket av 2 § 9 mom. SIL.

Emissioner på den allmänna marknaden

6 §

SLK:s förslag (5 §): Överensstämmer i huvudsak med regeringens

förslag. Hänvisningen i andra stycket 4 till 14 kap. 20 § finns dock inte

med.

Remissinstanserna: Svenska Revisorsamfundet SRS förordar att

uttrycket den allmänna marknaden skall preciseras, som exempel kan

aktiebolagslagens avgränsning mellan privata och publika bolag vara en

möjlig definition. Sveriges Advokatsamfund påpekar att lagtexten inte är

helt klargörande i 6, 7 och 10 §§ (5, 6 och 9 §§ i SLK:s förslag) om

företaget vid emissionstidpunkten inte är fåmansföretag, men blir det vid

en senare tidpunkt. Enligt Advokatsamfundet borde räntan då fortfarande

vara avdragsgill.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen

behandlar vinstandelslån som emitterats på den allmänna marknaden.

Huvudbestämmelsen i första stycket finns i dag i 2 § 9 mom. tredje

stycket a SIL.

Uttrycket den allmänna marknaden kommer från dagens lagtext. Att

precisera uttrycket på det sätt som Svenska Revisorsamfundet SRS

föreslår kan leda till en materiell ändring. Det finns inte anledning att

föreslå någon precisering i detta sammanhang.

Bestämmelserna i andra stycket om ränta från fåmansföretag till vissa

närstående finns i dag i 2 § 9 mom. sjätte stycket SIL. Inskränkningen

tillkom vid skatteutskottets behandling (bet. 1976/77:SkU36).

I punkten 4 har det gjorts ett tillägg i förhållande till SLK:s förslag

genom att det i fråga om intressegemenskap hänvisas till 14 kap. 20 §.

Ett sådant tillägg finns inte i dagens lagtext i sjätte stycket. I momentets

tredje stycke b görs emellertid ett motsvarande tillägg (se 7 § 2).

Eftersom bestämmelserna i dag står i samma moment bör det vara fråga

om samma typ av intressegemenskap. Det görs därför ett tillägg här,

liksom i 10 § 4.

Frågor om beskattning av fåmansföretag har utretts av

Stoppregelutredningen. Utredningen föreslog att reglerna om

vinstandelslån skall ses över i ett större sammanhang (SOU 1998:116 s.

197 f.). Det finns inte anledning att i det nu aktuella lagstiftningsärendet

göra någon allmän översyn eller ta ställning till Advokatsamfundets

påpekanden.

I 2 § 9 mom. sjätte och sjunde styckena SIL finns det hänvisningar till

definitioner av fåmansföretag, företagsledare och närstående. Termerna

finns med i 2 kap. 1 § IL, varför det inte behövs någon sådan hänvisning

här.

Riktade emissioner

7 §

SLK:s förslag (6 §): Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett

från redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Se Sveriges Advokatsamfunds yttrande angående

6 §. I övrigt har remissinstanserna inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen

behandlar vinstandelslån där företrädesrätten till teckning har riktats till

vissa personer. Bestämmelsen finns i dag i 2 § 9 mom. tredje stycket b

SIL. Den tillkom år 1977.

8 §

SLK:s förslag (7 §): Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett

från redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Denna paragraf

innehåller en utvidgning av avdragsrätten enligt 7 § för börsnoterade

företag. Bestämmelserna finns i dag i 2 § 9 mom. tredje stycket c och

fjärde stycket SIL.

Bestämmelsen är i dag utformad så att den gäller om andelarna är

 noterade på svensk börs eller föremål för liknande notering här i riket .

Enligt förarbetena år 1977 (prop. 1976/77:93 s. 27) avsågs med uttrycket

 liknande notering här i riket att andelarna var noterade på Svenska

Fondhandlareföreningens kurslista. Den finns inte kvar längre. De

andelar som var noterade där är numera i huvudsak börsnoterade. I IL är

uttrycket ändrat till noterade på svensk börs eller auktoriserad

marknadsplats i enlighet med det uttryckssätt som används i lagstiftning

efter att lagen (1992:543) om börs- och clearingverksamhet infördes (se

prop. 1991/92:113 s. 213).

Om företaget har rätt till avdrag skall enligt andra stycket en

intäktspost tas upp. Hur intäktsposten skall beräknas finns kommenterat i

förarbetena år 1977 (prop. 1976/77:93 s. 28).

9 §

SLK:s förslag (8 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I paragrafen finns

den dispensmöjlighet när emissionen har riktats till andelsägare som i

dag är placerad i 2 § 9 mom. femte stycket SIL.

Bestämmelsen har ändrats senast under år 1991, då skattemyndigheten

sattes in som första instans vid dispensprövningen (prop. 1990/91:89,

bet. 1990/91:SkU21, SFS 1991:181).

10 §

SLK:s förslag: (9 §) Överensstämmer i huvudsak med regeringens

förslag. Några redaktionella ändringar har dock gjorts. I punkten 4 finns

inte hänvisningen till 14 kap. 20 § med.

Remissinstanserna: Riksskatteverket anser att hänvisningen till

dispensbestämmelsen i 9 § (8 § i SLK:s förslag) är onödig. Se Sveriges

Advokatsamfunds yttrande angående 6 §.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: För fåmansföretag

finns ett undantag i 2 § 9 mom. sjätte stycket SIL från avdragsrätten för

ränta som betalas till vissa personer. En likadan bestämmelse finns i

fråga om emissioner på den allmänna marknaden i 6 § andra stycket

(förarbeten, se kommentaren till 6 §).

I lagrådsremissen ändrades dispensbestämmelsen så att undantaget

gällde bara från bestämmelserna i 7 och 8 §§. Lagrådet tar upp frågan om

omfattningen av dispensbestämmelsen i 9 § och uttalar att den nuvarande

regleringen ger intryck av att dispensmöjligheten bara gäller de

grundläggande förutsättningarna för avdragsrätt och inte denna

bestämmelse. Det innebär att undantaget i avdragsrätten här i 10 § bör

gälla även om dispens medges enligt 9 §. Lagrådet anser att Regeringen

på nytt bör överväga frågan. Regeringen kan instämma i Lagrådets

uppfattning och följer därför SLK:s förslag.

I punkten 4 har det i förhållande till SLK:s förslag lagts till en

hänvisning till 14 kap. 20 §. Detta motiveras i kommentaren till 6 §.

Avdrag för lämnad utdelning

11 §

SLK:s förslag (10 §): Överensstämmer med regeringens förslag, med

undantag för en redaktionell ändring.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I paragrafen har

som en upplysning tagits in en hänvisning till de bestämmelser som finns

om rätt till avdrag för lämnad utdelning. Det finns ingen uttrycklig regel

om att lämnad utdelning inte skall dras av, men det följer av att utdelning

inte är en utgift för att förvärva eller bibehålla inkomster.

Skattefria utdelningar

Definitioner

12 §

SLK:s förslag (11 §): Överensstämmer med regeringens förslag, med

undantag för några redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I paragrafens första

stycke finns en bestämmelse som säger att med utdelning avses inte

utdelning på andelar i kooperativa föreningar i form av rabatt eller

pristillägg som den utdelande föreningen skall dra av. Det framgår i dag

av 7 § 8 mom. första stycket andra meningen SIL.

Med utdelning förstås enligt 7 § 8 mom. SIL sådan utdelning som har

uppburits i förhållande till innehavda aktier eller andelar eller som har

uppburits efter annan grund men inte är avdragsgill för det utdelande

företaget enligt 2 § 8 mom. första stycket SIL. Ända sedan KL:s

tillkomst har uttrycket som har uppburits efter annan grund funnits

med. Med uttrycket avses bl.a. rabatter och pristillägg i förhållande till

gjorda inköp eller försäljningar. I intäktsbestämmelserna särbehandlades

då sådan utdelning, den skulle ofta tas upp i ett annat inkomstslag än

annan utdelning (punkt 2 av anvisningarna till 38 § KL). I IL finns det

inte någon särskild definition av utdelning. Med utdelning avses

därigenom såväl utdelning som har utgått i förhållande till innehavda

insatser som utdelning som har utgått efter annan grund. Därför finns det

inget tillägg för utdelning som utgår efter annan grund. I de fall det finns

särskilda bestämmelser t.ex. om att rabatter och pristillägg inte

omfattas tas sådana med.

Bestämmelsen har ändrats redaktionellt genom att de bestämmelser

som räknats upp är 13 22 §§ i stället för 13 19 §§ (12 18 §§ i SLK:s

förslag). Resultatet är detsamma med båda förslagen, eftersom 12 § på

grund av bestämmelsen i 20 § 1 kommer att påverka tillämpningen av

bestämmelserna. Det passar emellertid bättre ihop med hänvisningen i

andra stycket och leder också till att man lättare kan se vad som gäller.

I andra stycket finns en bestämmelse om att vid tillämpning av

bestämmelserna om skattefria utdelningar skall svenska aktiebolag och

svenska ekonomiska föreningar anses som utländska juridiska personer

som hör hemma i en utländsk stat, om de enligt ett skatteavtal skall anses

ha hemvist där. Bestämmelsen är i dag placerad i 7 § 8 mom. sista

stycket SIL. Den infördes år 1996 (prop. 1996/97:18, bet. 1996/97:SkU9,

SFS 1996:1227).

Utdelning till förvaltningsföretag på svenska andelar

13 §

SLK:s förslag (12 §): Överensstämmer med regeringens förslag, med

undantag för en ändring i andra meningen.

Remissinstanserna: Sveriges Advokatsamfund föreslår att ordet

svenskt stryks och att 20 § inte skall innehålla någon hänvisning till 12

och 13 §§. I gengäld kan 17 § ändras så att även innehav av enstaka

utländska andelar utesluter skattefrihet för utdelning till ägarna av

förvaltningsföretaget, förutsatt att utdelningen skulle ha varit

skattepliktig vid direkt innehav.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen i

första meningen, som behandlar i vilken utsträckning mottagen utdelning

från svenska aktiebolag och ekonomiska föreningar är skattefri hos

förvaltningsföretag, är hämtad från 7 § 8 mom. första och andra styckena

SIL. Som framgår av inledningen till kapitlet har de bestämmelser som i

dag finns i 7 § 8 mom. SIL ändrats så att de utformas som bestämmelser

om att viss utdelning inte skall tas upp. I dag är de i stället utformade så

att vissa skattskyldiga undantas från skattskyldighet för

utdelningsinkomster. Under rubriken Bakgrund finns en redogörelse för

hur bestämmelserna om skattefrihet har vuxit fram. Där framgår att

bestämmelsen om förvaltningsföretag infördes år 1960. Förutom att den

inte längre gäller för investmentföretag och att definitionen av

förvaltningsföretag har ändrats (se 14 §) har den i stort sett samma

innehåll i dag.

Undantaget i andra meningen tillkom år 1991 (prop. 1990/91:167, bet.

1990/91:SkU30, SFS 1991:412). Då infördes bestämmelser om

skattefrihet för mottagen utdelning när ett moderbolag delar ut aktier i ett

dotterbolag till sina aktieägare. Bestämmelsen i 42 kap. 16 § ändrades år

1998. Därför har hänvisningen här i andra meningen också ändrats.

De synpunkter Sveriges Advokatsamfund framför innehåller förslag

till sådana ändringar av gällande rätt som inte är lämpliga att ta upp i

detta sammanhang.

14 §

SLK:s förslag (13 §): Överensstämmer med regeringens förslag, med

undantag för att regeringen har gjort några redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Definitionen av

förvaltningsföretag är hämtad från 7 § 8 mom. andra stycket SIL. En

definition av förvaltningsföretag infördes första gången år 1960. Vid

1990 års skattereform ändrades definitionen så att det skrevs in i

lagtexten att också indirekt bedriven verksamhet skall beaktas vid

prövningen av om företaget bedriver någon verksamhet vid sidan av

förvaltningsverksamheten (se prop. 1989/90:110 s. 554 f.). År 1998

gjordes en redaktionell ändring av lydelsen i dagens lagtext. Innebörden

är densamma som i SLK:s förslag. Regeringen föreslår att lydelsen här i

IL också skall bygga på den nya lagtexten. Därför har mer än obetydlig

verksamhet bytts mot näringsverksamhet i mer än obetydlig

omfattning .

För investmentföretag finns bestämmelser i 39 kap. 14 19 §§.

Utdelning på svenska näringsbetingade andelar

15 §

SLK:s förslag (14 §): Stiftelser och ideella föreningar finns inte med i

förslaget. Sista strecksatsen omfattar bara ömsesidiga

skadeförsäkringsföretag. I övrigt överensstämmer SLK:s förslag med

regeringens förslag, bortsett från några redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

utdelning på näringsbetingade andelar är hämtad från 7 § 8 mom. tredje

stycket SIL. Under rubriken Bakgrund finns en redogörelse för hur denna

bestämmelse har vuxit fram.

Bestämmelsen ändrades vid 1990 års skattereform. Svenska

sparbanker och svenska ömsesidiga skadeförsäkringsföretag togs med

bland de skattebefriade mottagarna, samtidigt som undantaget för

förvaltningsföretag och investmentföretag togs in. År 1993 (prop.

1992/93:187, bet. 1992/93:SkU31, SFS 1993:939) togs ett undantag för

livförsäkringsföretag bort. År 1998 ändrades bestämmelserna så att

stiftelser och ideella föreningar kom att omfattas och ömsesidiga

skadeförsäkringsföretag ersattes med ömsesidiga försäkringsföretag

(prop. 1998/99:7, bet. 1998/99:SkU5, SFS 1998:1606).

16 §

SLK:s förslag (15 §): Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett

från några redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Uttrycket

näringsbetingade andelar förklaras i 7 § 8 mom. tredje stycket SIL.

Uttrycket näringsbetingade aktier eller andelar infördes genom 1990 års

skattereform för sådana aktier och andelar som avses i denna paragraf,

men omfattningen av bestämmelsen ändrades bara genom att orden

betingas av verksamhet togs in i stället för betingas av jordbruk,

skogsbruk eller rörelse. En sådan bestämmelse infördes första gången i

den tillfälliga lagstiftningen år 1960 och har i princip inte ändrats tidigare

annat än genom att ordet innehavet i den föreslagna punkten 2 ersatte

ordet förvärvet när bestämmelsen permanentades år 1967 (stencil Fi

1966:5, prop. 1967:17, bet. 1967:BevU3, SFS 1967:95) och att man

uttryckligen skrev in ett undantag för omsättningsandelar år 1979. Det

framgick inte av lagen före år 1979, men enligt förarbetena tillämpades

det dock tidigare (se prop. 1960:162 s. 31 och prop. 1978/89:210 s. 146 f.

och 155 f.).

Lagrådet påpekar att innebörden av bestämmelsen i punkt 2 är oklar.

Regeringen har i författningskommentaren till 2 kap. 24 § redogjort för

Lagrådets synpunkter samt föreslagit att bl.a. denna bestämmelse skall

förtydligas genom att ordet rörelse används i stället för

näringsverksamhet. I 2 kap. 24 § tas det in en definition av rörelse. Se

vidare i kommentaren till den paragrafen.

Inledningen till paragrafen har ändrats så att det står att andelen skall

vara kapitaltillgång hos ägarföretaget i stället för att det, som i dag, står

att andelen inte skall vara omsättningstillgång.

17 §

SLK:s förslag (16 §): Överensstämmer i huvudsak med regeringens

förslag. Det fallet att förvaltnings- eller investmentföretaget indirekt äger

förbjudna andelar genom ett eller flera andra förvaltnings- eller

investmentföretag fanns dock inte med.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

utdelning från ett förvaltnings- eller investmentföretag finns i dag i fjärde

stycket av 7 § 8 mom. SIL. Den infördes i den provisoriska lagstiftningen

år 1960. Bestämmelsen mildrades år 1979 när orden mer än enstaka

lades till. År 1998 utvidgades den genom att bestämmelsen skall omfatta

också fallet att förvaltnings- eller investmentföretaget indirekt äger

förbjudna andelar genom ett eller flera andra förvaltnings- eller

investmentföretag. Förslaget tas in i denna paragraf.

18 §

SLK:s förslag (17 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I paragrafen finns

en skatteflyktsbestämmelse, kallad Lundinregeln. I dag finns den i 7 §

8 mom. femte stycket SIL. Den infördes år 1966 (SOU 1963:52, prop.

1966:85, bet. 1966:BevU55, SFS 1966:724) och har sedan dess ändrats

bara språkligt.

19 §

SLK:s förslag (18 §): Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett

från en redaktionell ändring.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen

behandlar utdelning på förlagsinsatser. En bestämmelse om att sådan

utdelning inte omfattades av skattefriheten för mottagen utdelning på

näringsbetingade andelar togs in år 1984 i samband med att det infördes

en möjlighet för andra än medlemmar att satsa riskbärande kapital i

ekonomiska föreningar genom förlagsinsatser (prop. 1983/84:84, bet.

1983/84:NU24, SFS 1984:190 då placerad i punkt 1 av anvisningarna

till 54 § KL, men flyttad samma år till 7 § 8 mom. första stycket SIL).

Samtidigt fick föreningen rätt till avdrag för den lämnade utdelningen på

förlagsinsatserna (dåvarande 29 § 2 mom. KL, men flyttad samma år till

2 § 8 mom. SIL).

Bestämmelsen i 7 § 8 mom. första stycket SIL togs bort när en generell

skattefrihet för mottagen utdelning infördes år 1993. Skatteplikten

återinfördes emellertid år 1995 (prop. 1995/96:109, bet. 1995/96:SkU20,

SFS 1995:1626).

Utdelning på utländska andelar

20 §

SLK:s förslag (19 §): I punkten 2 används uttrycket väsentligt

lindrigare i stället för jämförlig. I övrigt överensstämmer det med

regeringens förslag.

Remissinstanserna: Näringslivets Skattedelegation ser ingen

anledning att byta jämförlig mot väsentligt lindrigare eftersom det finns

en risk för förändrad innebörd. Se Sveriges Advokatsamfunds yttrande

angående 13 §.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om i

vilka fall utdelning på utländska andelar inte skall tas upp är hämtad från

7 § 8 mom. sjätte stycket SIL.

År 1979 infördes en möjlighet för Riksskatteverket att förklara att ett

företag skulle vara frikallat från skattskyldighet för utdelning från

utländska bolag. Bestämmelserna har ändrats ett antal gånger.

År 1991 utvidgades de (prop. 1990/91:107, bet. 1990/91:SkU30, SFS

1991:412) genom att frågan numera inte är en dispensfråga utan

handläggs vid taxeringen och genom att skattefriheten gäller också

utdelning från länder som Sverige har skatteavtal med.

När bestämmelserna i 7 § 8 mom. SIL år 1993 togs bort i fråga om

svenska företag i samband med att mottagen utdelning blev skattefri,

behölls de i fråga om utdelning från utländska bolag.

Bestämmelserna om utdelning från utländska bolag omarbetades år

1994 (prop. 1993/94:234, bet. 1993/94:SkU25, SFS 1994:778).

Skattefriheten utvidgades så att den gäller utdelning inte bara från

utländska bolag utan från alla utländska juridiska personer. Samtidigt

infördes en presumtionsregel för utländska juridiska personer i länder

med vilka Sverige har skatteavtal (se 21 §).

När skattskyldighet för mottagen svensk utdelning återinfördes år 1994

återinfördes den lydelse som bestämmelserna hade före år 1993. Dock

behölls de två nyss redovisade ändringarna som gjordes vid

omarbetningen våren 1994.

SLK tar upp frågan om bestämmelsen här i 20 § gäller utdelning till

förvaltningsföretag, dvs. också i fråga om bestämmelserna i 13 och

14 §§. Såväl i den proposition där det föreslogs att dispensen skulle

införas (prop. 1978/79:210 t.ex. s. 159) som i den proposition där det

föreslogs att det skulle bli en fråga vid taxeringen (prop. 1990/91:107

t.ex. s. 28) nämns bara utdelning från dotterbolag, med tillägg för övriga

näringsbetingade aktier i den sistnämnda propositionen. Det finns

emellertid inget i lagtexten som tyder på att bestämmelsen inte skulle

gälla också för utdelning till förvaltningsföretag. SLK utgår vid

utformningen av förslaget från lagtextens ordalydelse. Regeringen följer

kommitténs förslag.

SLK föreslår att punkten 2 skall utformas så att inkomstbeskattningen

av den utländska juridiska personen inte är väsentligt lindrigare än

inkomstbeskattningen enligt IL. I motsvarande bestämmelse i dag, 7 §

8 mom. sjätte stycket 2 SIL, finns som villkor att den inkomstbeskattning

som den utländska juridiska personen är underkastad är jämförlig med

den inkomstbeskattning som skulle ha skett enligt denna lag, om

inkomsten hade förvärvats av ett svenskt företag. Vad som avses därmed

har redovisats bl.a. i propositionerna 1978/79:210 och 1990/91:107. SLK

menar att jämförlig är ett vagt uttryck för det som sagts i dessa förarbeten

och har övervägt att lagfästa det som står i förarbetsuttalandena, men

kom fram till att det är en för stor uppgift för att kommittén skall ta sig

an den. Kommittén menar dock att ordet jämförlig inte återspeglar vad

som sägs i förarbetsuttalandena och har stannat för uttrycket väsentligt

lindrigare.

Regeringen delar SLK:s uppfattning att det kan finnas anledning att

överväga en ändring av uttrycket jämförlig beskattning. Regeringen har

tillkallat en särskild utredare för att se över bl.a. den frågan (dir.

1998:74). Det är därför inte lämpligt att här föregripa utredningens

arbete. Det av SLK föreslagna uttrycket återspeglar inte heller fullt ut vad

som uttalas i förarbetena. Uttrycket jämförlig behålls därför i avvaktan på

denna översyn.

21 §

SLK:s förslag (20 §): I första stycket punkten 1 används uttrycket

 dubbelbeskattningsavtal som omfattar inkomster i allmänhet . I punkten

3 står inkomstskatt som är normal i det land . I övrigt överensstämmer

SLK:s förslag med regeringens förslag, bortsett från några redaktionella

ändringar.

Remissinstanserna: Näringslivets Skattedelegation anser att tillägget

inkomster i allmänhet i första stycket punkt 1 måste uppfattas som en

skärpning. En sådan skärpning bör inte göras utan närmare överväganden

i ett större sammanhang.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

utländska juridiska personer i avtalsländer kommer från 7 § 8 mom.

sjunde stycket SIL. Som nämnts under kommentaren till 20 § infördes

bestämmelsen våren 1994.

I första stycket 1 har SLK som ett förtydligande lagt till att

skatteavtalet skall omfatta inkomster i allmänhet för att markera att

sådana länder med vilka avtalen innehåller regler endast för vissa

branscher, t.ex. luftfartsföretag, inte skall omfattas. Regeringen anser,

som kommittén, att det tydligare bör markeras vilka avtal som avses med

bestämmelsen. Detta görs enklast genom att ange vilka avtal som faller

utanför tillämpningsområdet för bestämmelsen. Uttrycket skatteavtal

som inte är begränsat till att omfatta vissa inkomster används därför i

stället.

Bestämmelsen i första stycket 3 preciseras genom att uttrycket en

inkomstskatt som normalt tillämpas på juridiska personer används i

stället för det av SLK använda uttrycket en inkomstskatt som är

normal .

22 §

SLK:s förslag (21 §): Överensstämmer med regeringens förslag med

undantag för att SLK använder uttrycket Europeiska gemenskapen i

stället för Europeiska unionen.

Remissinstanserna: Juridiska fakulteten vid Lunds universitet anser

att det är utmärkt att man ändrar så att lydelsen överensstämmer med den

som föreslogs i propositionen. Sveriges Advokatsamfund ifrågasätter om

motivet är så starkt att regeln behöver utvidgas så att 18 § skall gälla

även för utdelning från utländska bolag.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Inför Sveriges

medlemskap i EU införlivades bl.a. det s.k. moder-dotterbolagsdirektivet

med svensk rätt (SOU 1994:100, prop. 1994/95:52, bet. 1994/95:SkU10,

SFS 1994:1863). Då lades åttonde och nionde styckena till i 7 § 8 mom.

SIL.

SLK har utformat första stycket som en utvidgning av 16 § om vilka

andelar som skall anses vara näringsbetingade. Det gäller bara andelar i

bolag i stater som är medlemmar i EU. Eftersom bestämmelsen är en

utvidgning kommer den i praktiken att gälla bara för utdelning på lager-

andelar eller på andelar i ett bolag där mottagaren innehar minst 25 % av

andelskapitalet men inte minst 25 % av rösterna. SLK har utformat

bestämmelsen på det sätt som föreslogs i propositionen och inte efter

dagens lagtext, som fick sin lydelse efter ändringar i utskottet. Avsikten

med bestämmelsen var att komplettera regleringen av vilka andelar som

anses som näringsbetingade och inte att undanta några andra

bestämmelser, t.ex. den s.k. Lundinregeln (18 § ovan). Med dagens

lydelse är Lundinregeln emellertid undantagen. Med SLK:s förslag

kommer Lundinregeln att gälla också vid utdelning från utländska

företag. En sådan bestämmelse strider inte mot direktivet eftersom det

enligt artikel 1 i direktivet får finnas bestämmelser i författningar för att

förhindra skatteflykt. Bestämmelserna i 15 19 §§ gäller inte för

utdelning på lagertillgångar. Det kan vara bra att det uttryckligen står att

denna bestämmelse gäller också för lagertillgångar. Att bestämmelsen

inte gäller för investmentföretag och förvaltningsföretag framgår av 15 §

(som är tillämplig på grund av 20 § 1). Regeringen anser att SLK:s

förslag är tydligare än dagens lagtext. Att Lundinregeln blir tillämplig är

inte en nackdel. Regeringen följer SLK:s förslag.

I andra stycket finns en definition av uttrycket företag som hör

hemma i en utländsk stat som är medlem i Europeiska unionen . En

definition finns i 7 § 8 mom. nionde stycket SIL. Den hänvisar emellertid

till villkoren i artikel 2 i det av Europeiska gemenskapernas råd antagna

direktivet om en gemensam ordning för beskattning avseende moder- och

dotterbolag i olika medlemsstater (90/435/EEG). En officiell

översättning av direktivet finns i Europeiska gemenskapernas officiella

tidning, EGT L 225, 20.8.1990, s. 6 och en provisorisk översättning finns

i prop. 1994/95:52 s. 87 f. I detta stycke har i stället tagits in de villkor

som finns i artikeln. De aktuella bolagsformerna och skatterna är

emellertid så många att de har tagits in i bilagor till lagen. De svenska

liksom de österrikiska och finska bolagen och skatterna finns med i

ländernas anslutningsfördrag med EU, som finns intaget i en proposition

om Sveriges medlemskap i Europeiska unionen (prop. 1994/95:19 bil. 10

s. 308 f.). Eftersom bestämmelserna bara avser utländska företag har de

svenska företagsformerna inte tagits med, men däremot den svenska

skatten, eftersom utländska företag kan vara skyldiga att betala den.

Bestämmelsen har ändrats så att den avser stater som är medlemmar i

den Europeiska unionen i stället för i den Europeiska gemenskapen

eftersom det är unionen som staterna är medlemmar i.

Nionde stycket i 7 § 8 mom. SIL avslutas med villkoret att den

inkomstbeskattning som bolaget är underkastad skall vara jämförlig med

den inkomstbeskattning som skulle ha skett enligt SIL om inkomsten

hade förvärvats av ett svenskt företag. Den bestämmelsen behövs inte

med den föreslagna utformningen, eftersom det ändå gäller enligt 20 § 2.

25 kap. Kapitalvinster och kapitalförluster i inkomstslaget

näringsverksamhet

Detta kapitel är placerat som 22 kap. i SLK:s förslag. Det innehåller

bestämmelser om kapitalvinster och kapitalförluster i inkomstslaget

näringsverksamhet. Här finns bl.a. en definition av kapitalvinster och

kapitalförluster, som termerna används i detta inkomstslag. De flesta

bestämmelserna om kapitalvinster och kapitalförluster saknas dock. De

har i stället placerats i en avdelning med grundläggande bestämmelser

om kapitalvinster och kapitalförluster samt bestämmelser om hur de

beräknas. Avdelningen är till stora delar gemensam för inkomstslagen

näringsverksamhet och kapital. Bestämmelserna finns i 44 55 kap., men

47 kap. om uppskovsavdrag, 51 kap. om vissa handelsbolagsavyttringar,

53 kap. om överlåtelse av privata tillgångar till underpris och 54 kap. om

betalning av skulder i utländsk valuta gäller bara kapitalvinster i

inkomstslaget kapital. Här i 25 kap. finns därför en hänvisning till 44 46,

48 50, 52 och 55 kap.

I kapitlet finns bestämmelser som gäller bara i inkomstslaget

näringsverksamhet om uppskov med beskattning av kapitalvinst vid

koncerninterna andelsavyttringar. Bestämmelserna innehåller regler bl.a.

om när och hur avyttringarna skall beskattas. Det finns vidare

bestämmelser i kapitlet om vissa avyttringar av tillgångar med

kapitalförlust mellan närstående företag. De bestämmelserna gäller

huvudsakligen i inkomstslaget näringsverksamhet, men kan i vissa

speciella situationer komma att gälla också i inkomstslaget kapital. När

ett svenskt handelsbolag avyttrar en näringsfastighet eller

näringsbostadsrätt tas vinsten upp i inkomstslaget kapital av delägare

som är fysiska personer. Då gäller reglerna också i inkomstslaget kapital.

Trots detta placeras bestämmelserna i detta kapitel eftersom de

sistnämnda situationerna torde vara relativt ovanliga. I 45 kap. 31 § och

46 kap. 16 § finns hänvisningar till detta kapitel.

I dag finns det bestämmelser i punkt 22 av anvisningarna till 23 § KL

som ger regeringen en möjlighet att förklara att en förlust på andelar i ett

svenskt aktiebolag, en svensk ekonomisk förening eller ett utländskt

bolag med uppgift att driva verksamhet som är av väsentlig betydelse

från samhällsekonomisk synpunkt skall vara en avdragsgill omkostnad

för ägaren (den s.k. Lex Asea-Atom). Detsamma gäller för förluster på

lån e.d. som har lämnats till ett sådant företag. Bestämmelserna gäller

också förluster som beräknas uppkomma. Bestämmelserna infördes år

1972 (prop. 1972:13, bet. 1972:SkU11, SFS 1972:74) och utvidgades år

1973 (prop. 1973:126, bet. 1973:SkU43, SFS 1973:422). SLK har valt att

inte ta med dessa bestämmelser i IL med motivering att betydelsen av

dem har minskat väsentligt efter 1990 års skattereform och att de inte

passar in i det system som då infördes. Den enda remissinstans som yttrat

sig över förslaget är Juridiska fakulteten vid Uppsala universitet, som

delar kommitténs ställningstaganden. Regeringen följer SLK:s förslag.

Bakgrund

Enligt den ursprungliga lydelsen av KL beskattades alla avyttringar av

tillgångar för stadigvarande bruk i en rörelse som kapitalvinst eller

kapitalförlust i inkomstslaget tillfällig förvärvsverksamhet.

Bestämmelserna ändrades senare bl.a. genom att vinster och förluster vid

avyttringar av inventarier kom att räknas in i verksamheten i

inkomstslaget rörelse. Ytterligare en ändring genomfördes vid 1990 års

skattereform genom att inkomstslaget tillfällig förvärvsverksamhet

försvann. Kapitalvinsterna tas numera i stället upp i inkomstslaget

näringsverksamhet eller kapital.

För juridiska personer beskattas alla kapitalvinster och kapitalförluster

i inkomstslaget näringsverksamhet, se 2 § 1 mom. sjätte och sjunde

styckena SIL och 13 kap. 1, 2 och 4 §§ IL. Det gäller såväl vinster och

förluster i deras egen verksamhet som vinster och förluster som redovisas

i deras egenskap av delägare i handelsbolag.

För fysiska personer som är delägare i svenska handelsbolag räknas

kapitalvinster och kapitalförluster vid fastighets- och

bostadsrättsförsäljningar till inkomstslaget kapital medan övriga

kapitalvinster och kapitalförluster räknas till näringsverksamheten, se

punkt 1 av anvisningarna till 22 § och punkt 33 av anvisningarna till 23 §

KL och 13 kap. 1 och 4 §§ IL.

För enskilda näringsidkare finns det bestämmelser om att vissa

tillgångar inte räknas till näringsverksamheten i förslaget till 13 kap. 7 §

IL. Av de tillgångar som räknas till näringsverksamheten är det i dag

bara näringsbetingade andelar i kooperativa föreningar och fordringar

som medlemmar i kooperativa föreningar har på föreningen som

kapitalvinstbeskattas i inkomstslaget näringsverksamhet. Enligt 13 kap.

7 § skall emellertid kapitalvinstbeskattning ske i inkomstslaget

näringsverksamhet också av fordringar som uppkommit vid avyttring av

inventarier samt fordringar på sådana försäkringsersättningar eller

skadestånd som skall tas upp i näringsverksamheten, se vidare i

kommentaren till den paragrafen. Näringsfastigheter och

näringsbostadsrätter däremot räknas visserligen till näringsverksamheten,

men kapitalvinstbeskattningen av sådana tillgångar sker i inkomstslaget

kapital, se 13 kap. 6 § IL. Vilka kapitalvinster och kapitalförluster i

samfälligheter som enskilda näringsidkare skall ta upp i

näringsverksamheten regleras i 13 kap. 10 § IL, se vidare i kommentaren

till den paragrafen.

Oavsett i vilket inkomstslag som vinsterna och förlusterna beskattas

kallas de för kapitalvinster respektive kapitalförluster och beräknas på i

stort sett samma sätt.

Vissa förarbeten

I kommentaren till paragraferna hänvisas till följande förarbeten bara

genom angivande av det årtal då bestämmelsen infördes eller ändrades.

1990 1990 års skattereform, SOU 1989:33 och 34, prop. 1989/90:110,

bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:650 f.

1996 Ändring av bestämmelserna om avyttringar mellan närstående

företag, Ds 1996:24, prop. 1996/97:18, bet.1996/97:SkU9, SFS

1996:1227

1998 Ändrade regler om kapitalvinstbeskattning vid avyttringar

mellan närstående företag m.m., SOU 1998:1, prop. 1998/99:15,

bet. 1998/99:SkU5, SFS 1998:1602, 1606 m.fl.

Kommentar till paragraferna

Innehåll

1 §

SLK:s förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen anger

kapitlets innehåll.

Hänvisningar

2 §

SLK:s förslag: I första stycket av SLK:s förslag finns inte

hänvisningarna till 49 och 55 kap. med. I andra stycket finns andra

hänvisningar.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I första stycket

finns en hänvisning till bestämmelserna om kapitalvinster och

kapitalförluster i 45, 46, 48 50, 52 och 55 kap. Där finns bestämmelser

som är gemensamma för inkomstslagen näringsverksamhet och kapital.

Beräkningen av kapitalvinster och kapitalförluster sker till stora delar på

samma sätt i båda inkomstslagen.

I dag finns bestämmelserna om hur man beräknar kapitalvinster och

kapitalförluster samlade i SIL i 24 31 §§ under rubriken Beräkning av

realisationsvinst. Det finns hänvisningar till dessa bestämmelser från

inkomstslaget näringsverksamhet i punkt 1 sista stycket av anvisningarna

till 24 § KL och i 2 § 1 mom. åttonde stycket SIL. De bestämmelser som

placerats i 49 kap. finns i lagen (1998:1601) om uppskov med

beskattningen vid andelsbyten och de som placerats i 55 kap. finns i

lagen (1999:199) om skatteregler för ersättning från insättningsgaranti

och investerarskydd.

Andra stycket första femte strecksatserna innehåller hänvisningar om

bl.a. anskaffningsutgiften till några bestämmelser som finns placerade i

inkomstslaget näringsverksamhet. I sjätte strecksatsen finns en

hänvisning till 53 kap, som innehåller kapitalvinstbestämmelser som

gäller bara i inkomstslaget kapital. Kapitlet avslutas emellertid med några

bestämmelser om vilket värde förvärvade tillgångar skall anses ha

anskaffats för. Bestämmelserna gäller oavsett vilken sorts tillgångar som

förvärvas, dvs. det kan vara lagertillgångar, inventarier eller

kapitaltillgångar och det kan vara fråga om fastigheter, bostadsrätter, lös

egendom m.m. De är således tillämpliga på kapitaltillgångar i

inkomstslaget näringsverksamhet.

Vad som avses med kapitalvinst och kapitalförlust

3 §

SLK:s förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag.

Andra stycket sista strecksatsen om egentillverkade patent m.m. finns

dock inte med.

Remissinstanserna: Riksskatteverket anser att det bör klarläggas om

sådana konstverk och jämförbara tillgångar som avses i 18 kap. 3 § andra

stycket skall räknas som inventarier vid tillämpning av denna paragraf.

Riksskatteverket påpekar att som paragrafen är utformad kommer egna

upparbetade immateriella rättigheter att betraktas som kapitaltillgångar,

vilket inte kan ha varit avsikten. Näringslivets Skattedelegation

ifrågasätter uppdelningen på kapitaltillgångar och andra tillgångar.

Systemet skulle förenklas avsevärt om alla tillgångar behandlas på

samma sätt, möjligen med undantag för fastigheter.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Kapitalvinst

definieras i inkomstslaget näringsverksamhet bl.a. i punkt 1 tredje stycket

av anvisningarna till 22 § KL som vinst vid icke yrkesmässig avyttring

av vissa tillgångar. En liknande definition finns i inkomstslaget kapital i

3 § 1 mom. SIL. Definitionerna kommer från den definition som år 1928

infördes i 35 § KL i det dåvarande inkomstslaget tillfällig

förvärvsverksamhet. I fråga om kapitalvinster i inkomstslaget kapital har

bestämningen icke yrkesmässig ansetts onödig, se kommentaren till 41

kap. 2 §. När det gäller kapitalvinster i inkomstslaget näringsverksamhet

passar det mindre bra att tala om icke yrkesmässig avyttring. Avyttringen

sker ju i näringsverksamheten och för vissa näringsidkare kan det vara

vanligt med sådana avyttringar. Kapitalvinst och kapitalförlust har därför

definierats som vinst respektive förlust vid avyttring av kapitaltillgångar.

Med en sådan definition undantas vissa typer av tillgångar. Det gäller

lagertillgångar, pågående arbeten, kundfordringar och liknande

tillgångar. När det gäller dessa uttryck, se avsnitt 7.2.7. Också inventarier

har undantagits. Vad som räknas som inventarier i IL framgår av 18 kap.

1 §. Den omständigheten att vissa inventarier inte skrivs av t.ex.

konstverk enligt 18 kap. 3 § andra stycket IL gör inte att de inte räknas

som inventarier. Fordringar på grund av avyttring av inventarier skall

räknas till näringsverksamheten, men vinsten vid avyttringen skall

beräknas enligt bestämmelserna för kapitalvinster (se 13 kap. 7 § samt

kommentaren till paragrafen). I andra stycket sista strecksatsen finns,

liksom i 13 kap. 7 §, en utvidgning av begreppet inventarier.

Bestämmelserna om inventarier gäller för sådana rättigheter som räknas

upp i 18 kap. 1 § andra stycket 1 bara om de har förvärvats från någon

annan. Det finns ingen anledning till att sådana rättigheter som räknas

upp i det lagrummet skall räknas som kapitaltillgångar bara därför att de

inte har förvärvats från någon annan. Bestämmelsen i sista strecksatsen

har därför lagts till. Lagrådet har synpunkter på detta. Regeringen

redovisar sin inställning till Lagrådets synpunkter i kommentaren till 18

kap. 1 §.

Näringslivets Skattedelegations synpunkt innehåller förslag till sådana

förändringar som ligger utanför ramen för detta arbete.

4 §

SLK:s förslag: Uttrycket och liknande avtal finns inte med.

Överensstämmer i övrigt med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Riksskatteverket menar att förslaget kan innebära

en materiell förändring i fråga om sådana kontrakt som innebär säkringar

av betalningsflöden, värdet på inventarier eller dylikt som ingår i den

egentliga näringsverksamheten. Svenska Bankföreningen och Svenska

Fondhandlareföreningen påpekar att derivatinstrument används framför

allt som ett slags standardiserade försäkringsinstrument och att innan

derivatmarknaderna etablerades löstes motsvarande problem med

försäkringspremier. Det är helt oacceptabelt att en varuvinst som kunnat

bli större än eljest tack vare en säkring med derivatinstrument beskattas

som näringsverksamhet medan kostnaden för denna merintäkt beskattas

som kapitalförlust. Sveriges Advokatsamfund anför att det inte framgår

om den egentliga avsikten har varit att få en fast avgränsning eller om

 terminer och köp- eller säljoptioner skall uppfattas som exempel på

förpliktelser som avses i denna paragraf. Skall exempelvis swapavtal,

aktielån, m.m. falla utanför kapitalvinstbegreppet?

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Liksom i

inkomstslaget kapital finns här en bestämmelse om att med kapitalvinst

och kapitalförlust också avses vinst respektive förlust på grund av

förpliktelser enligt terminer, köp- eller säljoptioner och liknande avtal, se

kommentaren till 41 kap. 2 §. Regler om detta infördes genom 1990 års

skattereform.

Bestämmelsen har fått en något för begränsad omfattning genom

SLK:s utformning. Som Sveriges Advokatsamfund påpekar finns det

även andra liknande avtal som bör omfattas. Regeringen har därför lagt

till och liknande avtal. Samma justering görs i 41 kap. 2 §, se

kommentaren till den paragrafen.

I dag framgår detta av punkt 1 tredje stycket av anvisningarna till 22 §

och punkt 33 av anvisningarna till 23 § KL och 2 § 1 mom. sjätte och

sjunde styckena SIL.

I näringsverksamhet gäller inte bestämmelsen om utfärdandet sker

yrkesmässigt, varför det finns ett undantag i denna paragraf. Det är

emellertid inte lätt att uttrycka vad som undantas. Någon motsvarighet

till lagertillgångar finns inte på förpliktelsesidan varför uttrycket

 förpliktelser som är jämförbara med lagertillgångar används.

När det gäller de frågor som Riksskatteverket, Svenska

Bankföreningen och Svenska Fondhandlareföreningen har tagit upp så

har Regeringsrätten i RÅ 1997 ref. 5 (I) fastställt ett överklagat

förhandsbesked om terminskontrakt som ett bolag som förvaltade

bostadsfastigheter skulle teckna för att neutralisera ränterisker vid

upplåning. Skatterättsnämnden konstaterade att det inte var fråga om en

vid sidan av fastighetsförvaltningen bedriven handel med värdepapper

e.d. och fann att beskattningen skall ske enligt reavinstreglerna. Systemet

i dag är således uppbyggt så att om det inte är fråga om handel med

värdepapper eller det på annat sätt är fråga om förpliktelser som är

jämförbara med lagertillgångar, så skall beskattningen ske i form av

kapitalvinstbeskattning.

5 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

återfört avdrag för kapitalförlust på grund av konkurs är hämtad från 24 §

4 mom. sjätte stycket 3 SIL. Den infördes år 1993 (prop. 1993/94:45, bet.

1993/94:SkU11, SFS 1993:1471).

Uppskov med beskattningen vid koncerninterna andelsavyttringar

Bestämmelserna i 6 27 §§ innehåller regler om uppskov med

beskattningen av en kapitalvinst vid avyttringar av vissa andelar inom

svenska koncerner. Bestämmelserna bygger på den nyligen antagna lagen

(1998:1602) om uppskov med beskattningen vid andelsöverlåtelser inom

koncerner (KÖL).

Det har sedan år 1966 funnits bestämmelser om uppskov med

kapitalvinstbeskattningen vid avyttringar inom en koncern av

näringsbetingade andelar. Då infördes en befrielse från kapitalvinstskatt

vid överlåtelser av andelar inom koncerner i samband med att

kapitalvinstbeskattningen på andelar blev evig (SOU 1965:72, prop.

1966:90, bet. 1966:BevU46, SFS 1966:215). Bestämmelsen placerades

då i 35 § 4 mom. KL. Redan efter ett år flyttades bestämmelsen till 35 § 3

mom. KL (SFS 1967:748).

År 1976 ersattes den definitiva skattebefrielsen med ett uppskov (prop.

1975/76:180, bet. 1975/76:SkU63, SFS 1976:343) genom att man lade

till en bestämmelse om att det övertagande företaget skall anses ha

förvärvat andelen vid den tidpunkt och för den anskaffningskostnad som

gällt för det överlåtande företaget. Samtidigt infördes en möjlighet att

medge befrielse från kapitalvinstskatt vid överlåtelser också till utländska

företag. År 1979 lade man till bestämmelser om kapitalförluster (SOU

1977:86, prop. 1978/79:210, bet. 1978/79:SkU57, SFS 1979:612).

I samband med slopandet av den kommunala taxeringen av juridiska

personer år 1984 flyttades bestämmelsen över till 2 § 4 mom. SIL (DsFi

1984:9, prop. 1984/85:70, bet. 1984/85:SkU23, SFS 1984:1060 f.).

I 1990 års skattereform ändrades paragrafen bl.a. med anledning av

ändringar i vissa andra bestämmelser (SOU 1989:33 och 34, prop.

1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:650 f. och prop.

1990/91:54, bet. 1990/91:SkU10, SFS 1990:1422).

År 1996 (Ds 1996:24, prop. 1996/97:18, bet.1996/97:SkU9, SFS

1996:1227) lades det till ytterligare förutsättningar för tillämpning av

bestämmelserna, bl.a. att det överlåtande företaget inte samtidigt ingår i

en annan koncern än den som det överlåtande företaget ingår i. Samtidigt

gjordes vissa redaktionella ändringar och ett nytt moment, 4 a mom. SIL,

infördes för avyttringar till utländska företag.

Företagsskatteutredningen har sett över dessa bestämmelser.

Utredningen lämnade ett förslag till ändrade regler i 2 § 4 mom. SIL. Det

har bearbetats och år 1998 kom en ny lag (1998:1602) om uppskov med

beskattningen vid andelsöverlåtelser inom koncerner. De regler som

gällde dessförinnan innebar att det säljande företaget inte beskattades. I

stället skulle det köpande företaget beskattas när andelarna avyttrades.

Då beräknades kapitalvinsten som om det säljande och köpande företaget

utgjort en skattskyldig. Enligt den nya lagen beskattas det säljande

företaget, men först när det inträffar en omständighet som medför att

andelen inte längre existerar eller innehas av ett företag som tillhör

samma koncern som det säljande företaget eller av det säljande företaget.

I punkt 1 tredje stycket sista meningen av anvisningarna till 22 § KL

regleras att bestämmelserna i fråga om handelsbolag skall tillämpas

också vid den kommunala taxeringen. En sådan bestämmelse behövs inte

i IL, som ju gäller vid taxeringen till såväl statlig som kommunal

inkomstskatt.

Eftersom förslaget bygger på den nya lagen finns det inte anledning att

redovisa SLK:s förslag och remissinstansernas inställning. Rubrikerna

SLK:s förslag och Remissinstanserna saknas därför.

Lagrådet har framfört synpunkter angående dessa bestämmelser, bl.a.

på ordningen av paragraferna. Regeringen har strävat efter att få en

enhetlig uppbyggnad av olika kapitel, bl.a. av 25, 37, 38 och 49 kap.

Regeringen finner inte anledning att ändra ordningen på paragraferna

enbart här i 25 kap. eller att ändra ordningen i samtliga dessa kapitel.

Lagrådet tar vidare upp frågan om systemet fungerar i praktiken i vissa

hänseenden. De regler som Lagrådet nämner är inte nya. Det finns inte

anledning att i detta sammanhang överväga ändringar i regelsystemet.

Definitioner och tillämpningsområde

6 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna i

denna paragraf är hämtade från 1 § KÖL.

Det kan påpekas att enligt IL:s definition så omfattas inte dödsbon av

uttrycket juridisk person, vilket innebär att dessa regler inte blir

tillämpliga på dödsbon. Vid tillämpning av dagens regler är dödsbon

emellertid juridiska personer, varför de i och för sig omfattas av

bestämmelserna i KÖL. Eftersom dödsbon inte ingår i koncerner skall de

dock inte omfattas av dessa bestämmelser.

I KÖL kallas den avyttrade andelen för överlåten andel. Begreppen

överlåtelse och avyttring skiljer sig genom att överlåtelse omfattar också

vissa benefika handlingar, som gåvor. Eftersom dessa regler innehåller

bestämmelser om uppskov med beskattningen av kapitalvinster bygger

de på att det har skett en avyttring (se definitionen av kapitalvinst i 3 §

första stycket). Visserligen kan bestämmelserna bli tillämpliga om det

finns benefika inslag, t.ex. vid tillämpning av bestämmelserna om oriktig

prissättning och uttagsbeskattning (se 8 §). Vid uttagsbeskattning skall

emellertid uttag av tillgångar behandlas som om de avyttras (se 22 kap.

7 §). Också när det gäller oriktig prissättning blir effekten av

bestämmelserna att man beräknar en vinst som skulle ha uppkommit om

en avyttring till marknadspris hade skett. Överlåten har därför bytts ut

mot avyttrad. Vid Lagrådets granskning av förslagen till nya regler för

omstrukturering av företag tog Lagrådet upp frågan om hur uttrycket

avyttring används (prop. 1998/99:15 s. 394 f.). Regeringen har därefter

tillkallat en särskild utredare för att bl.a. belysa innebörden av

avyttringsbegreppet i olika bestämmelser och lämna förslag till de

lagtekniska ändringar som kan vara erforderliga (dir. 1998:55).

7 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Det finns inte någon

definition av koncern i KÖL, men enligt 7 § första stycket 1 finns regler

om att moderföretaget skall vara vissa typer av företag för att

bestämmelserna skall vara tillämpliga. För att förtydliga att detta skall

gälla generellt när termen svensk koncern används har det tagits in en

definition här. Bestämmelsen i 15 § skall dock gälla för samtliga svenska

och utländska koncerner, se nedan.

Bestämmelsen i andra stycket om vad som avses med koncern när ett

skatteavtal har tillämpats kommer från 7 § andra stycket KÖL.

8 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om att

vissa belopp skall behandlas som kapitalvinst vid tillämpning av dessa

bestämmelser kommer från 2 § KÖL.

9 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om att

det övertagande företaget vid en fusion eller fission skall anses köpa

andelar kommer från 4 § KÖL. Av 44 kap. 8 § framgår att andelarna

anses avyttrade, men för tydlighets skull finns här en regel att det

övertagande företaget anses köpa andelarna.

10 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

företräde för bestämmelserna om uppskov vid fusioner, fissioner och

verksamhetsavyttringar är hämtad från 5 § KÖL.

Begäran

11 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Att det krävs en

begäran för tillämpning av bestämmelserna om uppskov regleras i 1 §

KÖL.

I lagrådsremissen var andra stycket placerat som ett första stycke i

12 §, se vidare i kommentaren till den paragrafen.

Handelsbolag som ägs genom handelsbolag

12 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

indirekta delägare i handelsbolag kommer från 6 § KÖL.

I lagrådsremissen var bestämmelserna i 11 § andra stycket placerade

som ett första stycke här i 12 §. Lagrådet anser att det från systematisk

synpunkt är lämpligare att alla bestämmelser om begäran av uppskov för

direkta eller indirekta delägare i handelsbolag placeras här i 12 § och att

resten av bestämmelsen i 12 § flyttas över till 18 §.

Regeringen gör följande bedömning. Det kan vara lämpligt att ta in

bestämmelserna om begäran om uppskov från delägare i handelsbolag i

11 § som ett andra stycke och att i huvudsak utforma bestämmelsen på

det sätt Lagrådet föreslår. I detta kapitel finns det bestämmelser i två

paragrafer som skall tillämpas på handelsbolag som ägs genom

handelsbolag. Det skulle naturligtvis gå att flytta ut bestämmelserna, som

Lagrådet föreslår. Lagrådet föreslår detsamma i en motsvarande

bestämmelse i 49 kap., som reglerar andelsbyten. Där finns det

bestämmelser i fyra paragrafer som skall tillämpas på handelsbolag som

ägs genom handelsbolag. Att flytta ut dessa bestämmelser skulle göra

lagtexten längre och mer komplicerad. Regeringen finner inte skäl att, för

de relativt ovanliga fall då handelsbolag ägs genom handelsbolag, tynga

lagtexten med ytterligare bestämmelser.

Villkor för uppskov

13 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

vilka andelar som omfattas av bestämmelserna är hämtad från 3 § KÖL.

14 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

moderföretag i koncernen är hämtad från 7 § första stycket 1 KÖL.

15 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

koncerntillhörighet i flera koncerner kommer från 7 § första stycket 2

KÖL. Liksom i SLK:s förslag till 22 kap. 11 § tredje stycket IL finns ett

tillägg i första stycket andra strecksatsen att den omständigheten att

överlåtaren och förvärvaren ingår i olika underkoncerner inte hindrar

tillämpning av bestämmelserna. I denna paragraf skall termen koncern

naturligtvis inte inskränkas på samma sätt som i övriga bestämmelser om

koncerninterna andelsavyttringar (se 7 §), utan bestämmelsen bör gälla

för alla svenska och utländska koncerner. Därför har andra stycket lagts

till.

Lagrådet har föreslagit att bestämmelsen skall ändras redaktionellt i

förhållande till förslaget i lagrådsremissen. Regeringen följer Lagrådets

förslag.

16 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen är

hämtad från 7 § första stycket 3 KÖL. I förslaget från SLK finns en

motsvarande bestämmelse i 22 kap. 12 § IL, där utformad som en

definition av näringsbetingad aktie. Uttrycket näringsbetingade andelar

förklaras i 24 kap. 16 §. Att uttrycket näringsbetingade andelar inte

används här beror på dels att här skall man beakta också om andra

företag i den svenska koncernen innehar aktier, dels att det är olika

tidpunkter för innehavet som är avgörande här och i 24 kap. 16 §.

Lagrådet har yttrat sig med anledning av bl.a. definitionen av

näringsbetingade andelar i 24 kap. 16 §. I den bestämmelsen byter

regeringen ut ordet verksamhet mot rörelse. Samma byte görs här i denna

paragraf. Rörelse definieras i 2 kap. 24 §. I kommentaren till den

paragrafen finns en redogörelse för skälen till bytet. Ändringen har gjorts

efter lagrådsgranskningen.

Den huvudsakliga innebörden av uppskov

17 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Huvudregeln om när

kapitalvinsten skall tas upp som intäkt kommer från 8 § KÖL.

Lagrådet föreslår en ny lydelse av paragrafen. Lagrådet menar att

bestämmelsen blir lättare att förstå om den avslutas ... den avyttrade

andelen inte längre existerar eller inte längre innehas av det säljande

företaget eller av ett företag som tillhör samma svenska koncern som det

säljande företaget, om inte annat följer av 8 24 §§. .

Regeringens och Lagrådets förslag skiljer sig åt på två sätt. För det

första upprepar Lagrådet orden eller inte längre . Regeringen följer det

förslaget. Det andra som skiljer är att Lagrådet nämner det säljande

företaget före andra företag inom koncernen. Det kan rent språkligt göra

att meningen flyter bättre, men kan leda tanken fel. Det som åsyftas är att

det säljande företaget köpt tillbaka den avyttrade andelen från ett företag

inom koncernen och sedan säljer andelen externt. Att nämna denna

förhållandevis ovanliga situation först gör enligt regeringens bedömning

bestämmelsen svårare att förstå, varför regeringen inte följer Lagrådets

förslag på denna punkt.

18 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna om

vad som gäller om det säljande företaget är ett handelsbolag kommer från

9 § KÖL. Att även indirekt ägande genom handelsbolag beaktas regleras

i 12 § ovan och i 6 § KÖL.

I det till Lagrådet remitterade förslaget fanns ett första stycke som

hänvisade till 17 §. Lagrådet anser att det innebär en dubbelreglering och

stycket har efter förslag från Lagrådet tagits bort.

Det säljande företaget får hemvist i ett annat land

19 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om att

kapitalvinsten skall tas upp om det säljande företaget får hemvist i ett

annat land eller inte längre har ett fast driftställe här kommer från 10 §

tredje stycket KÖL. I den bestämmelsen står det att vinsten skall tas upp

som intäkt vid det tillfället. Vid det tillfället har utelämnats här i

regeringens förslag eftersom det är självklart att intäkten skall tas upp när

det som anges i paragrafen sker. Reglerna i IL är ju så utformade att de

gäller för det aktuella beskattningsåret, om det inte föreskrivs något annat

(se avsnitt 7.1 under rubriken Tidsperspektivet). Denna ändring har gjorts

efter lagrådsföredragningen.

Det säljande företaget upphör att existera

20 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna om

vad som gäller när det säljande företaget upplöses kommer från 10 §

första och andra styckena KÖL. Också i denna paragraf har uttrycket vid

det tillfället utelämnats. För kommentar, se 19 §.

Den avyttrade andelen avyttras genom ett andelsbyte

21 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna om

vad som gäller om det köpande företaget avyttrar den avyttrade andelen

genom ett andelsbyte kommer från 11 § KÖL. Den sista meningen kom

till först vid utskottsbehandlingen.

Den avyttrade andelen delas ut

22 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna om

vad som gäller när de avyttrade andelarna delas ut av det köpande

företaget genom s.k. Lex ASEA-utdelning kommer från 12 § KÖL.

Andelarna i det köpande företaget delas ut

23 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna om

vad som gäller när andelarna i det köpande företaget delas ut genom s.k.

Lex ASEA-utdelning kommer från 13 § KÖL.

Det avyttrade företaget går upp i ett koncernföretag genom fusion

24 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

fusion mellan det avyttrade företaget och ett annat företag kommer från

14 § KÖL. Bestämmelsen har ändrats i förhållande till lagrådsremissen

på grund av ny lagstiftning år 1999 (prop. 1998/99:113, bet.

1998/99:SkU23, SFS 1999:646). Ändringen här i IL har inte granskats av

Lagrådet.

Turordning

25 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

turordning vid avyttring av andelar kommer från 15 § KÖL. Också denna

bestämmelse har ändrats i förhållande till lagrådsremissen på grund av ny

lagstiftning år 1999 (prop.1998/99:113, bet. 1998/99:SkU23, SFS

1999:646). Ändringen här i IL har inte granskats av Lagrådet.

Uppdelning och sammanläggning av uppskovsbelopp

26 och 27 §§

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna om

uppdelning och sammanläggning av uppskovsbelopp kommer från 16 §

KÖL.

Lagrådet påpekar att uttrycket liknande förfarande i 26 § kan

föranleda osäkerhet, bl.a. om uttrycket innefattar nyemissioner och i så

fall efter vilka grunder kapitalvinsten skall fördelas på de nyemitterade

andelarna. Lagrådet hänvisar till att Lagrådet redan när bestämmelsen

infördes hade påtalat detta (prop. 1998/99:15, s. 400 och 402). Lagrådet

framhåller på nytt att frågan bör bli föremål för vidare överväganden.

Enligt regeringens bedömning är det inte lämpligt att gå in på denna

fråga här. Regeringen avser i stället att överlämna frågan för vidare

överväganden till Utredningen om vissa företagsskattefrågor.

Avyttringar med kapitalförlust till företag i intressegemenskap

Bestämmelserna i 28 32 §§ kommer från 2 § 4 a mom. SIL.

Regler om begränsningar i avdragsrätten för kapitalförluster vid

avyttringar mellan företag i intressegemenskap har funnits sedan 1990

års skattereform. De placerades då i 2 § 4 mom. tredje, femte och nionde

styckena SIL. Bestämmelserna ändrades år 1996 (Ds 1996:24, prop.

1996/97:18, bet.1996/97:SkU9, SFS 1996:1227).

Momentet har därefter setts över av Företagsskatteutredningen och år

1998 flyttades bestämmelserna över till 2 § 4 a mom. SIL. Enligt de

gamla reglerna inträdde det köpande företaget i det säljande företagets

skattemässiga situation, vilket innebar att det köpande företaget fick

tillgodogöra sig den förlust som uppkom under det säljande företagets

innehavstid. Enligt de nya reglerna skjuts avdragsrätten för

kapitalförlusten upp och det är det säljande företaget som drar av

kapitalförlusten. Därigenom kan avdrag medges också i de fall då

tillgången avyttrats till ett utländskt företag.

Eftersom regeringens förslag och SLK:s förslag utgår från olika regler

finns det inte någon anledning att redogöra för SLK:s förslag eller för

remissinstansernas synpunkter på förslagen. I kommentarerna tas därför

bara in upplysningar om var bestämmelserna kommer från.

Tillämpningsområde

28 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen behandlar

avdrag för kapitalförluster vid avyttringar mellan företag i

intressegemenskap.

Bestämmelserna kommer från 2 § 4 a mom. första stycket SIL.

Uttrycken moderföretag och dotterföretag används på ett flertal ställen

i inkomstskattelagstiftningen (t.ex. i nuvarande punkt 10 av

anvisningarna till 53 § KL och 2 § 4 mom. åttonde stycket SIL, i de

föreslagna 20 kap. 23 §, 35 kap. 2 § och 40 kap. 14 §). Med moder- och

dotterföretag förstås (om det inte sägs något annat, som i 35 kap. 2 § eller

i 40 kap. 7 §) sådana företag som enligt det civilrättsliga

koncernbegreppet bildar moder-dotterförhållanden. Uttrycket under i

huvudsak gemensam ledning finns i dag också i punkt 11 fjärde stycket

av anvisningarna till 23 § KL, i IL placerad i 20 kap. 23 §. Vad som

avses då är inte bara äkta koncerner utan också om t.ex. en fysisk person

har det bestämmande inflytandet över två eller flera juridiska personer

utan att företagen ingår i ett formellt koncernförhållande. Men det kan

också finnas andra fall som avses, se t.ex. RÅ83 Aa 225. Se också vad

som sägs i Ds Fi 1986:19 s. 50 f. och prop. 1986/87:42 s. 34 f.

Bestämmelserna gäller också när det köpande eller säljande företaget

är ett svenskt handelsbolag. Att detta gäller också vid den kommunala

taxeringen i fråga om fysiska personers andelar i handelsbolag regleras i

punkt 33 av anvisningarna till 23 § KL. Det kan påpekas att när

handelsbolaget har en fysisk person som delägare beskattas delägarens

andel av handelsbolagets kapitalförlust vid avyttring av en fastighet eller

bostadsrätt i inkomstslaget kapital (se 13 kap. 4 § andra stycket IL). Det

finns inga bestämmelser i inkomstslaget kapital om att avdragsrätten

skjuts upp. Det är emellertid avsikten att detta skall gälla också i de

fallen. Det tas därför in hänvisningar i 45 kap. 31 § och 46 kap. 16 §.

Dödsbon omfattas inte av uttrycket juridiska personer i IL, till skillnad

mot i dagens lagstiftning. Det skulle därför kunna göras ett tillägg för

dödsbon i denna paragraf, men tanken är inte att den skall gälla för

dödsbon. Något tillägg görs därför inte. När det gäller utländska dödsbon

omfattas de emellertid eftersom de behandlas som utländska bolag.

29 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Att reglerna inte skall

tillämpas i vissa fall regleras i 2 § 4 a mom. andra stycket SIL.

Lagrådet tar upp frågan om hur denna bestämmelse förhåller sig till

44 kap. 23 och 24 §§ (44 kap. 21 och 22 §§ i lagrådsremissen). Vidare

påpekar Lagrådet att rätten till avdrag för en kapitalförlust i sin helhet

kan gå förlorad så snart ersättningen understiger marknadsvärdet.

Lagrådet ifrågasätter denna kraftiga tröskeleffekt från saklig

utgångspunkt och menar att frågan bör övervägas under det fortsatta

lagstiftningsarbetet. Båda dessa frågor överensstämmer med gällande

rätt. Det är inte lämpligt att överväga någon ändring i detta sammanhang.

Regeringen har i stället för avsikt att lämna över frågorna till

Utredningen om vissa företagsskattefrågor. När det gäller frågan hur

dessa bestämmelser förhåller sig till bestämmelserna i t.ex. 44 och 48

kap. finns det dock anledning att påpeka att 29 § är en specialregel som

tar över de allmänna reglerna. Det innebär t.ex. att denna regel har

företräde framför bestämmelserna om avdrag för kapitalförluster i 48

kap. 25 27 §§ vilket innebär att även om en kapitalförlust får dras av

enligt 48 kap. så gäller inte det om regeln här i 29 § är tillämplig.

Uppskjuten avdragsrätt

30 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

beskattningstidpunkten finns i 2 § 4 a mom. första stycket SIL.

Efterföljande fusion eller fission

31 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om att

avdrag inte medges för kapitalförlust om det företag som den överlåtna

andelen avser går upp i ett annat företag i samma intressegemenskap som

det säljande företaget är hämtad från 2 § 4 a mom. femte stycket SIL.

Turordning

32 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om i

vilken ordning tillgångar skall anses avyttrade är hämtad från 2 § 4 a

mom. tredje och fjärde styckena SIL.

26 kap. Återföring av värdeminskningsavdrag

Detta kapitel innehåller bestämmelser om återföring av

värdeminskningsavdrag m.m. när en näringsfastighet eller

näringsbostadsrätt avyttras eller övergår till att bli privatbostadsfastighet

respektive privatbostadsrätt. Det finns bestämmelser både för

kapitaltillgångar och för lagertillgångar. Kapitlet är placerat som 23 kap.

i SLK:s förslag.

Bakgrund

År 1981 infördes en bestämmelse om återföring av

värdeminskningsavdrag vid avyttring av lagerfastigheter (SOU 1977:86,

prop. 1980/81:68, bet. 1980/81:SkU25, SFS 1981:295). När det gäller

fastigheter och bostadsrätter som är kapitaltillgångar var det först genom

1990 års skattereform som det infördes bestämmelser om återföring av

värdeminskningsavdrag m.m. (förarbeten, se nedan). För sådana

fastigheter och bostadsrätter kan återföringen sägas vara en korrigering

för att det tidigare har gjorts för stora avdrag för värdeminskning m.m.

Kapitalvinsten eller kapitalförlusten när en näringsfastighet eller

näringsbostadsrätt avyttras, skall för enskilda näringsidkare och fysiska

personer som är delägare i svenska handelsbolag beskattas i

inkomstslaget kapital. Att värdeminskningsavdragen m.m. skall återföras

i näringsverksamheten i stället för vid kapitalvinstberäkningen beror på

att om det skulle ske vid kapitalvinstbeskattningen skulle det återförda

beloppet beskattas som inkomst av kapital medan avdragen gjordes i

näringsverksamhet, där skattebelastningen är högre. För juridiska

personer har det inte någon egentlig betydelse om återföringen görs vid

kapitalvinstberäkningen eller vid den vanliga inkomstberäkningen. Det

beslutades emellertid att samma regler skulle gälla såväl för juridiska

personer som för enskilda näringsidkare och fysiska personer som är

delägare i svenska handelsbolag.

Vissa förarbeten

I kommentaren till paragraferna hänvisas till följande förarbeten bara

genom angivande av det årtal då bestämmelsen infördes eller ändrades.

1990 1990 års skattereform, SOU 1989:33 och 34, prop. 1989/90:110,

bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:650 f.

Kommentar till paragraferna

Innehåll

1 §

SLK:s förslag: Första och andra styckena överensstämmer med

regeringens förslag, med undantag för några redaktionella ändringar.

Tredje stycket finns inte med i SLK:s förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen är en

inledning till kapitlet. I första stycket står det värdeminskningsavdrag

m.m. . Med m.m. avses här och på andra ställen i lagen där det talas om

 återförda värdeminskningsavdrag m.m. enligt 26 kap. , t.ex. i 31 kap.

7 §, alla de avdrag som räknas upp i 2 § första stycket 2 5.

I andra stycket står att bestämmelserna i 2 11 §§ gäller i fråga om

fastigheter och bostadsrätter som är kapitaltillgångar och bestämmelserna

i 12 och 13 §§ gäller i fråga om fastigheter och bostadsrätter som är

lagertillgångar. I de aktuella paragraferna finns det inte någon

begränsning till dessa grupper av tillgångar.

I tredje stycket har det gjorts ett tillägg efter lagrådsföredragningen

med en hänvisning till den nya 14 § angående skattemässig kontinuitet i

fråga om näringsbostadsrätter. Vidare hänvisas också till kapitlen om

byggnader och markanläggningar för att läsaren skall se att motsvarande

regler finns i fråga om fastigheter.

Kapitaltillgångar

Fastigheter

2 §

SLK:s förslag: Första stycket överensstämmer i huvudsak med

regeringens förslag, bortsett från några redaktionella ändringar. I andra

stycket finns inte tillägget om fastigheten förvärvats senare genom köp,

byte eller på liknande sätt .

Remissinstanserna: Sveriges Fastighetsägareförbund anser att

bestämmelsen i första stycket 5 om återföring av utgifter för förbättrande

reparationer och underhåll skall avskaffas. Ingen kan i dag säga vad som

omfattas av bestämmelsen och SLK:s förslag innebär inte att det blir

lättare. Regeln bör över huvud taget inte finnas för juridiska personer och

för enskilda näringsidkare bör den gälla bara den som köpt en nedsliten

fastighet för att reparera med direktavdrag och som kort tid därefter

avyttrar fastigheten. Riksskatteverket anser att det är alltför kortfattat att i

första stycket 5 skriva avdrag det beskattningsåret .

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen

behandlar återföring av gjorda värdeminskningsavdrag m.m.

Bestämmelserna i första stycket finns i dag i punkt 5 första stycket av

anvisningarna till 22 § KL. De tillkom vid 1990 års skattereform.

Riksskatteverkets förordar att dagens lydelse i punkt 5 av

anvisningarna till 22 § KL skall användas i första stycket 5. Där används

uttrycket ett belopp motsvarande avdragsgilla utgifter för värdehöjande

reparationer och underhåll av byggnad eller markanläggning på fastighet

under det aktuella beskattningsåret och medgivna avdrag avseende

sådana utgifter under de fem närmast föregående beskattningsåren . När

det gäller det aktuella beskattningsåret bör, enligt regeringens mening,

det som skall återföras motsvara det avdrag som görs för

beskattningsåret och inte det avdrag som skulle kunna göras därför att

utgifterna är avdragsgilla. När det gäller tidigare år används i dag

uttrycket medgivna avdrag. I IL används ordet gjorda i stället för

medgivna. Att det är gjorda avdrag som skall återföras framgår redan av

1 §. SLK:s förslag behålls därför, med undantag för att uttrycket avdrag

det beskattningsåret ändras till avdrag som avser beskattningsåret .

I andra stycket finns en upplysning om vad som menas med

förbättrande reparationer och underhåll (jfr 10 § andra stycket). En

motsvarande upplysning finns i punkt 5 sjätte stycket av anvisningarna

till 22 § KL. Där används uttrycket värdehöjande reparationer och

underhåll. SLK har bytt ut det mot förbättrande reparationer och

underhåll med motivering att det ju är tillgångens skick och inte dess

värde som är avgörande. Regeringen anser att bytet är motiverat och

följer kommitténs förslag. Dagens uttryck infördes genom 1990 års

skattereform. Uttrycket förbättrande reparationer och underhåll används

också i vissa bestämmelser som reglerar kapitalvinstberäkningen, se 45

kap. 12 § och 46 kap. 10 §.

Lagrådet föreslår att utformningen av bestämmelsen i andra stycket

skall ändras i förhållande till SLK:s förslag genom tillägget om

fastigheten förvärvats senare genom köp, byte eller på liknande sätt för

att den skall passa in också på de situationer då fastigheten övergått till

en ny ägare genom arv, testamente, gåva eller bodelning (se 9 och 13 §§).

Regeringen har utgått ifrån att de bestämmelser som finns om

skattemässig kontinuitet i 19 kap. 18 § och 20 kap. 12 § innebär att den

nye ägaren anses inträda i överlåtarens skattemässiga situation också när

det gäller förvärvstidpunkten när det gäller bestämmelser om

förbättrande reparationer och underhåll samt värdeminskningsavdrag.

Det innebär att om det står förvärvet så avses inte förvärvet genom arv,

testamente, gåva eller bodelning utan det tidigare förvärv som skett

genom köp, byte eller på liknande sätt. Lagrådet gör emellertid inte

samma tolkning. I tydlighetens intresse görs det tillägg som Lagrådets

föreslår.

Sveriges Fastighetsägareförbunds yttrande innehåller förslag om

sådana materiella förändringar som inte bör företas i detta

lagstiftningsärende.

3 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

att avdrag som avser tiden före år 1952 inte skall återföras finns i punkt 5

första stycket av anvisningarna till 22 § KL. Den lades till år 1993 (prop.

1993/94:45, bet. 1993/94:SkU11, SFS 1993:1470) i samband med

ändringar av kapitalvinstbestämmelserna. De ändrade

kapitalvinstbestämmelserna finns i 45 kap. 28 och 29 §§.

4 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag, med undantag

för att SLK föreslår att bestämmelsen skall gälla bara om fonden var

avsatt av en enskild näringsidkare.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om hur stor del av ett avdrag som skall återföras enligt 2 § första stycket

4 kommer från punkt 5 sjunde stycket av anvisningarna till 22 § KL.

Avdrag för avsättning till en ersättningsfond får uppgå högst till ett

belopp som motsvarar den skattepliktiga kapitalvinsten och de

återföringar som skall ske enligt denna paragraf, se 31 kap. 7 §. Det

belopp som återförs enligt 2 § första stycket 4 skall enligt bestämmelsen

här i 4 § begränsas till den del av avsättningen som motsvaras av

återföringen enligt detta kapitel vid den avyttring som låg till grund för

avsättningen.

SLK föreslår att det skall införas en begränsning så att bestämmelsen

gäller bara för enskilda näringsidkare. Kommittén motiverar införandet

med att i annat fall skulle resultatet bli fel för juridiska personer. När

kommitténs förslag lades fram skilde sig beskattningen för juridiska

personer från enskilda näringsidkares beskattning dels genom att

avsättningen vid den första avyttringen till ersättningsfond grundade sig

bl.a. på en kvoterad kapitalvinst, dels genom att den juridiska personen

blev beskattad på samma sätt (i samma inkomstslag till samma

skattesats) för såväl kapitalvinster som andra intäkter av

näringsverksamhet. Bestämmelserna har emellertid ändrats år 1998 så att

kapitalvinsten inte längre skall kvoteras för juridiska personer. Det finns

därför inte skäl att begränsa regeln till fysiska personer. Regeringen tar

inte med begränsningen.

5 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett från

några redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I denna paragraf

finns en spärregel, som tillkom år 1990. Den finns i dag placerad i punkt

5 femte stycket av anvisningarna till 22 § KL.

6 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I paragrafen

likställs vissa överföringar och upplåtelser av mark m.m. med avyttring.

Bestämmelsen infördes år 1990. Den är hämtad från punkt 5 fjärde

stycket av anvisningarna till 22 § KL.

7 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett från

att den skrivits om redaktionellt.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen

behandlar avyttring av en del av en fastighet. Första meningen finns i

dag i punkt 5 tredje stycket av anvisningarna till 22 § KL. Den infördes

år 1990.

Den andra meningen är ny. Det finns en uttrycklig bestämmelse i dag

om hur omkostnadsbeloppet vid tillämpning av 5 § skall beräknas vid

delavyttringar när en näringsfastighet övergår till att bli

privatbostadsfastighet hos samma ägare (se punkt 6 av anvisningarna till

22 § KL och 8 § andra stycket nedan). I sådana fall föreskrivs att 25 §

6 mom. första stycket första och andra meningarna SIL skall tillämpas

(beräkning på grund av avyttrad del i IL placerade i 45 kap. 19 §). Om

den skattskyldige begär det får i stället tredje meningen i lagrummet

tillämpas (beräkning genom proportionering i IL placerad i 45 kap.

20 §). SLK har därför tagit in en uttrycklig regel också för avyttringar

trots att det kan anses framgå av den första meningen att beräkningen

också av omkostnadsbeloppet skall grundas på den faktiskt försålda

delen. Kommittén har då förutsatt att också den särskilda beloppsregeln i

25 § 6 mom. första stycket andra meningen SIL skall få användas.

Regeringen följer kommitténs förslag.

8 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett från

några redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen

behandlar återföring vid karaktärsbyten från näringsfastighet till

privatbostadsfastighet hos samma ägare. Bestämmelserna finns i dag i

punkt 6 första stycket av anvisningarna till 22 § KL. Också denna

bestämmelse infördes vid 1990 års skattereform.

I dagens bestämmelse talas det om en näringsfastighet eller del

därav . Uttrycket del därav har inte tagits med i IL. Att det gäller vid

delavyttringar framgår ändå genom hänvisningen till 7 § och av vad som

står i andra stycket.

Det kan påpekas att någon kapitalvinstbeskattning inte sker förrän vid

avyttring av fastigheten. Trots det skall spärregeln i 5 § tillämpas och då

finns det en bestämmelse i andra stycket om att ersättningen skall anses

uppgå till marknadsvärdet. Bestämmelsen i andra stycket andra

meningen har kommenterats under 7 §. Observera att meningen är ett

undantag från 7 § andra meningen.

9 §

SLK:s förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag. I

första stycket finns dock orden eller kan antas komma att bli inte med.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Liksom 8 §

behandlar denna paragraf den situationen att en näringsfastighet övergår

till att bli privatbostadsfastighet. I denna paragraf sker dock övergången i

samband med benefika fång. Bestämmelsen kommer från punkt 5 sista

stycket av anvisningarna till 22 § KL och tillkom vid 1990 års

skattereform.

Enligt nuvarande lydelse gäller bestämmelsen om egendomen blir

eller kan antas komma att bli privatbostadsfastighet. SLK har utelämnat

 kan antas komma att bli med motivering att beskattningen bör ske efter

verkliga förhållanden eftersom utfallet annars blir oriktigt. Regeringen

följde SLK:s förslag i lagrådsremissen. Lagrådet anser emellertid att det

finns anledning att överväga om det finns tillräckliga skäl för ändringen.

Regeringen följer inte SLK:s förslag. I de fall då fastigheten inte blir en

privatbostadsfastighet omedelbart, men avsikten är att den skall bli

privatbostadsfastighet hos den nye ägaren inom kort, leder SLK:s förslag

till att värdeminskningsavdragen m.m. återförs hos den nye ägaren i

stället för hos den gamle. Det är inte motiverat att göra den ändringen i

detta sammanhang. Regeringens förslag bygger i stället på dagens

lagtext.

Det sker inte någon kapitalvinstbeskattning vid de benefika fång som

avses i denna paragraf. Trots det skall värdeminskningsavdrag m.m.

återföras och spärregeln i 5 § tillämpas. Av andra stycket framgår att vid

tillämpning av 5 § skall ersättningen anses uppgå till marknadsvärdet.

Bostadsrätter

10 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett från

några redaktionella ändringar. I andra stycket finns inte tillägget om

fastigheten förvärvats senare genom köp, byte eller på liknande sätt .

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen

behandlar återföring av avdrag för förbättrande reparationer och

underhåll av bostadsrätter. Bestämmelserna finns i dag i punkt 5 andra

och sjätte styckena av anvisningarna till 22 § KL. Också bestämmelserna

som gäller bostadsrätter infördes genom 1990 års skattereform.

När det gäller tillägget i bestämmelsen i andra stycket, jämför

kommentaren till 2 § andra stycket.

11 §

SLK:s förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag.

Orden eller kan antas komma att bli finns dock inte med.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen

behandlar återföring när en näringsbostadsrätt blir privatbostadsrätt dels

hos samma ägare, dels vid övergång till en ny ägare genom arv,

testamente, gåva eller bodelning. Det kan påpekas att någon

kapitalvinstbeskattning inte sker förrän vid avyttring av bostadsrätten.

Bestämmelserna finns i dag i punkt 6 andra stycket respektive punkt 5

åttonde stycket av anvisningarna till 22 § KL. De infördes år 1990.

När det gäller punkten 2 har uttrycket kan antas komma att bli lagts

till i förhållande till SLK:s förslag. För motivering, se kommentaren till

9 §.

Lagertillgångar

12 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

återföring av värdeminskningsavdrag på lagerfastigheter är hämtad från

punkt 4 andra stycket av anvisningarna till 22 § KL. Före 1990 års

skattereform fanns en motsvarande bestämmelse i punkt 1 fjärde stycket

av anvisningarna till 28 § KL. Bestämmelsen infördes år 1981 (SOU

1977:86, prop. 1980/81:68, bet. 1980/81:SkU25, SFS 1981:295). Den

bestämmelsen saknade dock inskränkningen att återföringen bara gäller

för avdrag som inte gjorts i räkenskaperna (se prop. 1989/90:110 s. 661).

SLK har anfört att kommittén har svårt att överblicka om

bestämmelsen ger besked och rätt resultat i alla olika situationer som kan

förekomma, t.ex. om fastigheten behandlats som anläggningstillgång i

bokföringen men som lagertillgång vid beskattningen. Kommittén

föreslår därför en översyn av bestämmelsen, eventuellt i samband med

den översyn som förordas av bestämmelserna i 27 kap. om

byggnadsrörelse, tomtrörelse och handel med fastigheter.

Riksskatteverket instämmer i att det är angeläget med en översyn.

Regeringen kan också instämma i att regeln inte ger besked i alla

situationer. Det är emellertid inte rätt tillfälle att ta upp frågan om

materiella ändringar av bestämmelserna i detta lagstiftningsärende.

13 §

SLK:s förslag: Enligt förslaget skall bestämmelserna även i 3, 4 och

5 §§ samt 9 § andra stycket tillämpas på dessa äganderättsövergångar.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Enligt punkt 5 sista

stycket sista meningen av anvisningarna till 22 § KL skall

bestämmelserna i anvisningspunkten (som motsvarar ett antal av de

paragrafer som finns ovan i detta kapitel) gälla också vid vissa benefika

överlåtelser av näringsfastigheter och näringsbostadsrätter som är

lagertillgångar. Bestämmelsen infördes genom 1990 års skattereform.

SLK anför att de bestämmelser som finns för kapitaltillgångar inte

passar på lagertillgångar. Hur skall t.ex. 5 § tillämpas på lagertillgångar?

Kommittén påpekar också att sådana avdrag som avses i 2 § första

stycket 2 4 samt i 4 § inte kan förekomma på lagertillgångar. Hur går

bestämmelserna ihop med bestämmelsen i 24 § 1 mom. tredje stycket

SIL (44 kap. 22 § IL) att tillgången skall anses anskaffad till det bokförda

värdet?

Kommittén ansåg därför att även denna bestämmelse bör ses över (jfr

12 §), liksom den bestämmelse som placerats i 44 kap. 22 § (42 kap. 17 §

tredje stycket i SLK:s förslag). I avvaktan på en översyn har SLK tagit in

de bestämmelser som gäller i dag, utan ändringar.

Också i denna fråga håller Riksskatteverket med om att det är

angeläget med en översyn. Även regeringen delar uppfattningen att

frågan bör ses över. Som SLK påpekat kan vissa paragrafer inte bli

tillämpliga i fråga om lagerfastigheter. Dessa hänvisningar bör tas bort

redan i detta sammanhang. Bestämmelserna i 4 och 5 §§ samt 9 § andra

stycket kan inte bli tillämpliga, varför hänvisningarna till dessa

paragrafer tas bort. Som SLK påpekat kan vissa avdrag i 2 § inte

förekomma på lagerfastigheter. Det finns emellertid inte anledning att

särskilt undanta dem i hänvisningen. Detsamma gäller för 7 § andra

meningen. Bestämmelserna i 3 § korresponderar med vissa bestämmelser

om hur man får beräkna kapitalvinsten på fastigheter som är förvärvade

före år 1952. Det finns inte anledning att det skall påverka vad som skall

återföras i fråga om lagerfastigheter. Hänvisningen till 3 § tas därför inte

med. Den sistnämnda hänvisningen har tagits bort efter

lagrådsföredragningen.

SLK ifrågasätter också om denna bestämmelse går ihop med

bestämmelsen i 24 § 1 mom. tredje stycket SIL (42 kap. 17 § tredje

stycket i SLK:s förslag 44 kap. 22 § i regeringens förslag) att tillgången

skall anses anskaffad för det bokförda värdet. En sådan värdering kan i

många fall leda till ett konstigt resultat. Regeringen föreslår därför att den

bestämmelsen skall ändras så att förvärvaren som anskaffningsvärde får

räkna det skattemässiga värdet, dvs. det lagervärde som har tagits upp för

tillgången vid beskattningen. Några värdeminskningsavdrag att ta hänsyn

till finns ju inte eftersom de återförs enligt bestämmelserna här i 13 §.

Om tillgången är nedskriven under anskaffningsvärdet på grund av att det

verkliga värdet har sjunkit, får förvärvaren således ta över det värdet. Om

tillgången har tagits upp till anskaffningsvärdet, är det i stället det värdet

som förvärvaren får som anskaffningsvärde.

Skattemässig kontinuitet vid arv, gåva m.m. av näringsbostadsrätter

14 §

SLK:s förslag: Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Varken i SLK:s

förslag eller i det till Lagrådet remitterade förslaget finns några

bestämmelser om skattemässig kontinuitet i fråga om förbättrande

reparationer och underhåll på näringsbostadsrätter när de överlåts

benefikt och inte ändrar karaktär till privatbostadsrätt. Det torde vara en

ganska sällsynt företeelse. I fråga om fastigheter finns det bestämmelser i

19 kap. 18 § och 20 kap. 12 §. För att reglerna i fråga om fastigheter och

bostadsrätter skall ha en enhetlig uppbyggnad tas det emellertid in en

bestämmelse om kontinuitet också i fråga om bostadsrätter.

Bestämmelsen placeras i detta kapitel, trots att det inte är fråga om

återföring. Motsvarande bestämmelser i fråga om fastigheter finns i 19

och 20 kap. Där passar det inte att ta in en bestämmelse om bostadsrätter.

Det finns inte heller någon annan given plats i IL.

Hänvisningar

15 §

SLK:s förslag: Innehåller inte någon hänvisning till skogsavdrag eller

underprisöverlåtelser, men däremot vissa andra hänvisningar som

strukits i regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I paragrafen finns

hänvisningar till vissa bestämmelse enligt vilken återföring enligt detta

kapitel inte skall ske.

Vissa av de ändringar som har gjorts i förhållande till SLK:s förslag är

föranledda av lagändringar år 1998 (SOU 1998:1, prop. 1998/99:15, bet

199899:SkU5, SFS 1998:1600 ff.).

När det gäller skogsavdrag skall ett företag som förvärvar en fastighet

från ett annat företag inom samma svenska koncern enligt bestämmelsen

i 21 kap. 14 § jämförd med 16 § anses ha gjort skogsavdrag med samma

belopp som den tidigare ägaren. Detta innebär en form av skattemässig

kontinuitet. Vid skattemässig kontinuitet skall inte det överlåtande utan

det övertagande företaget återföra de gjorda avdragen, se avsnitt 7.2.11.

Att det inte finns någon hänvisning till bestämmelserna om kontinuitet i

21 kap. 16 § eller i 44 kap. 21 § beror på att de bestämmelserna reglerar

kontinuitet vid benefika förvärv och då skall bestämmelserna om

återföring här i 26 kap. inte tillämpas.

27 kap. Byggnadsrörelse, handel med fastigheter och

tomtrörelse

Detta kapitel är placerat som 24 kap. i SLK:s förslag. I kapitlet finns

bestämmelser för tre former av näringsverksamhet som avser fastigheter:

byggnadsrörelse, handel med fastigheter och tomtrörelse. Vad som har

placerats här är vissa specialbestämmelser. Utöver dessa gäller de vanliga

bestämmelserna för beräkning av inkomst av näringsverksamhet. Kapitlet

ger således inte hela bilden av hur de tre formerna beskattas.

Bestämmelserna i 2 8 §§ gäller i fråga om byggnadsrörelse och handel

med fastigheter. De behandlar huvudsakligen frågan när fastigheter samt

andelar skall anses som lagertillgångar. Men det finns också en

bestämmelse om uttagsbeskattning vid byggnadsarbeten på fastigheter

som inte är lagertillgångar. Bestämmelserna i 9 17 §§ gäller i fråga om

tomtrörelse och är till stora delar utformade som bestämmelser om vad

som avses med uttrycket tomtrörelse. Kapitlet avslutas med en

bestämmelse om arv m.m., som är gemensam för alla tre former av

näringsverksamhet som behandlas i detta kapitel.

En bestämmelse som finns om kontinuitet i enkel tomtrörelse för

dödsbon har uteslutits, se kommentaren till 12 §.

En stor del av bestämmelserna har för enskilda näringsidkare och

fysiska personer som är delägare i svenska handelsbolag en funktion att

avgränsa vad som räknas till inkomstslaget näringsverksamhet och inte

till inkomstslaget kapital. De bestämmelserna skulle kunna placeras i

13 kap. i stället. I kommentaren till 13 kap. 1 § tredje stycket finns en

redogörelse för skälen till att bestämmelserna ändå tas in här.

Det finns ytterligare några bestämmelser som har stor betydelse för

byggnadsrörelser, t.ex. bestämmelserna om värdering av lager av

fastigheter och pågående arbeten. Eftersom dessa gäller också andra

typer av näringsidkare har de placerats i 17 kap., som handlar om

värdering av lager och pågående arbeten.

SLK kom fram till att det är angeläget med en översyn av

bestämmelserna i detta kapitel, särskilt när det gäller tomtrörelse, men

ansåg att det är en så omfattande uppgift att den inte borde genomföras

inom kommitténs ram. Kommittén fann det inte heller meningsfullt att

redovisa alla de frågor som den funderade över utan begränsade sig i

stället till att redigera om bestämmelserna. I vissa mindre frågor har

kommittén dock kommit med förslag till förtydliganden eller ändringar.

Kommittén förde följande resonemang.

 Bestämmelserna i detta kapitel har fått mindre betydelse efter de

ändringar i inkomstbeskattningen som har skett sedan de tillkom. Det

har också blivit svårt att få dem att passa ihop med det

inkomstskattesystem som har vuxit fram under 1990-talet. Det finns en

mängd bestämmelser där vi i vårt arbete har ifrågasatt dagens

utformning eller där vi undrar vad de innebär.

 Som exempel kan nämnas den centrala frågan vad det innebär att en

enkel tomtrörelse är påbörjad. Innebär det att de tomter som ingår i

rörelsen blir lagertillgångar när den femtonde tomten säljs eller räknas

de olika tomterna som lager först vid avyttring av respektive tomt?

 Om den första tolkningen är riktig att tomterna blir lager när tomt-

rörelsen påbörjas kan man fråga sig vad som gäller om avyttringen

inte skall räknas in i tomtrörelsen, t.ex. om tomten avyttras till en

anställd på ett sådant sätt att avyttringen enligt 14 § inte skall ingå i

tomtrörelsen. Vad gäller om tomtägaren bebygger tomten? Skall det

ske en uttagsbeskattning? Och vad gäller om tomten är nedskriven

eller om tomtägaren har fått avdrag i verksamheten för kostnader för

tomten?

 Om den andra tolkningen är riktig att tomterna blir lager först när

de avyttras kan man i stället fråga sig hur det går ihop med

bestämmelserna om avskattning i dagens 3 § 1 mom. fjärde stycket

SIL. Blir det då någon beskattning i inkomstslaget näringsverksamhet?

Hur skall den skattskyldige under innehavstiden redovisa kostnader för

tomtinnehavet eller utgifter som höjer anskaffningsvärdet (exploate-

ringskostnader m.m.). Och hur kan man då ha en bestämmelse om att

en nedskrivning skall tas upp som intäkt vid slutavyttring av lagret?

Riksskatteverket, Byggentreprenörerna och Sveriges

Fastighetsägareförbund instämmer i kommitténs uppfattning att det är

angeläget med en översyn av bestämmelserna. Också regeringen delar

uppfattningen att bestämmelserna behöver ses över och har därför gett

Utredningen om vissa företagsskattefrågor i uppdrag att se över dessa

frågor (dir. 1998:55). I avvaktan på denna översyn följer regeringen i

stort sett SLK:s förslag.

Bakgrund

Byggnadsrörelse och handel med fastigheter

År 1981 togs det in bestämmelser om byggnadsrörelse och handel med

fastigheter i punkt 3 av anvisningarna till 27 § KL (förarbeten, se nedan).

Bestämmelserna tillämpades, som huvudregel, fr.o.m. 1984 års taxering.

Innan dess fanns det inga särskilda bestämmelser på området. Däremot

fanns det en utbildad praxis, bl.a. när en fastighet ansågs ingå i en

byggnadsrörelse (s.k. byggmästarsmitta), liksom när andelar i

fastighetsförvaltande bolag ansågs ingå i en byggnadsrörelse. Denna

praxis tillämpas fortfarande på fastigheter samt andelar som förvärvades

före ikraftträdandet av 1981 års bestämmelser (se

övergångsbestämmelserna till 27 kap. i 4 kap. ILP). I SOU 1977:86 finns

en redogörelse för praxis (s. 302 f.).

Genom 1990 års skattereform flyttades bestämmelserna till punkt 4 av

anvisningarna till 21 § KL (förarbeten, se nedan).

Om det inte sägs något annat i kommentarerna till paragraferna,

infördes bestämmelserna i punkt 3 av anvisningarna till 27 § KL år 1981

och flyttades till punkt 4 av anvisningarna till 21 § KL år 1990.

Tomtrörelse

Bestämmelserna om tomtrörelse togs in i punkt 2 av anvisningarna till

27 § KL år 1967 (förarbeten, se nedan). Innan dess fanns inga särskilda

bestämmelser på området utan frågan om en verksamhet var att betrakta

som tomtrörelse då kallad jordstyckningsrörelse fick avgöras i praxis.

I SOU 1966:23 s. 240 f. och prop. 1967:153 s. 46 f. finns redogörelser

för praxis.

Genom 1990 års skattereform flyttades bestämmelserna till punkt 3 av

anvisningarna till 21 § KL (förarbeten, se nedan).

Om det inte sägs något annat i kommentarerna till paragraferna,

infördes bestämmelserna i punkt 2 av anvisningarna till 27 § KL år 1967

och flyttades till punkt 3 av anvisningarna till 21 § KL år 1990.

Vissa förarbeten

I kommentaren till paragraferna hänvisas till följande förarbeten bara

genom angivande av det årtal då bestämmelsen infördes eller ändrades.

1967 Bestämmelserna om tomtrörelse infördes, SOU 1966:23 och 24,

prop. 1967:153, bet. 1967:BevU153, SFS 1967:748

1981 Bestämmelserna om byggnadsrörelse och handel med fastigheter

infördes, SOU 1977:86, prop. 1980/81:68, bet. 1980/81:SkU25

och 47, SFS 1981:295

1990 1990 års skattereform, SOU 1989:34, prop. 1989/90:110, bet.

1989/90:SkU30, SFS 1990:650

Kommentar till paragraferna

Innehåll

1 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Riksskatteverket menar att för att förtydliga vad

som avses bör paragrafen innehålla följande. Utöver dessa

bestämmelser gäller de övriga bestämmelserna för beräkning av inkomst

av näringsverksamhet. I annat fall bör ordet särskilda bytas mot

kompletterande.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I första stycket

finns en upplysning om kapitlets innehåll. Utöver bestämmelserna i detta

kapitel gäller vanliga bestämmelser för beräkning av inkomst av

näringsverksamhet.

Man kan knappast tro att det bara är dessa bestämmelser som gäller för

de aktuella formerna av rörelse. Det av Riksskatteverket föreslagna

tillägget behövs därför inte. I IL används i åtskilliga paragrafer uttrycket

 I ... finns särskilda bestämmelser om . Det kan inte finnas anledning att

just här byta uttryckssätt från särskilda till kompletterande. Regeringen

följer SLK:s förslag.

Byggnadsrörelse och handel med fastigheter

Innehav av lagertillgångar

2 §

SLK:s förslag: Innehåller hänvisningar till 4 7 och 18 §§. Det som finns

med i regeringens förslag överensstämmer, bortsett från vissa

redaktionella ändringar, med SLK:s förslag till andra stycket.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I paragrafen

föreskrivs att vissa innehav av tillgångar leder till att innehavaren anses

bedriva byggnadsrörelse eller handel med fastigheter. Bestämmelsen är

hämtad från punkt 4 sjunde stycket av anvisningarna till 21 § KL.

I kapitlet finns ingen förklaring till vad som avses med uttrycken

byggnadsrörelse och handel med fastigheter. För att avgöra om någon

bedriver sådana verksamheter får man i stället tillämpa de allmänna

bestämmelserna i 13 kap. Det finns en omfattande praxis i frågan. Den

har redovisats bl.a. i SOU 1977:86 s. 302 f. Frågan om en definition av

byggnadsrörelse och handel med fastigheter finns diskuterad bl.a. i prop.

1980/81:68 del A s. 148 f.

Det kan påpekas att i detta kapitel liksom på flera andra håll i lagen

har ordet omsättningstillgång bytts ut mot lagertillgång. I avsnitt 7.2.7

finns en redogörelse för motivet till detta byte.

I SLK:s förslag finns hänvisningar till andra bestämmelser i kapitlet.

Det är inte nödvändigt att hänvisa inom kapitlet, varför hänvisningarna

har utelämnats. Den materiella bestämmelsen att den som förvärvar vissa

tillgångar genom arv m.m. anses bedriva byggnadsrörelse, handel med

fastigheter eller tomtrörelse är placerad i 18 §.

Avyttring av byggnadstomt

3 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett från

en redaktionell ändring.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen

reglerar frågan till vilken verksamhet resultatet vid avyttring av en

byggnadstomt skall föras. Den är hämtad från punkt 3 femte stycket av

anvisningarna till 21 § KL, dvs. från bestämmelserna om tomtrörelse.

Bestämmelsen infördes år 1967.

Lagerfastigheter

4 §

SLK:s förslag: Första och andra styckena överensstämmer med

regeringens förslag, med undantag för en redaktionell ändring. Tredje

stycket är nytt.

Remissinstanserna: Byggentreprenörerna motsätter sig den ändrade

innebörden av begreppet make i IL, som innebär att en person betraktas

som make från äktenskapets ingående. Enligt Byggentreprenörerna bör

nu gällande regler tolkas så att man betraktas som make först från och

med den 1 januari året efter äktenskapets ingående.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

s.k. byggmästarsmitta kommer från punkt 4 andra stycket av

anvisningarna till 21 § KL.

Som Byggentreprenörerna påpekar får regeln en något ändrad innebörd

genom att makar betraktas som makar från den dag äktenskapet ingås till

den dag det upplöses. Denna fråga har tagits upp i

författningskommentaren till 2 kap. 20 §.

Tredje stycket har efter förslag från Lagrådet lagts till som ett

förtydligande.

5 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett från

en redaktionell ändring.

Remissinstanserna: Har inte haft några invändningar mot förslaget.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om undantag från byggmästarsmittan finns i punkt 4 tredje stycket av

anvisningarna till 21 § KL.

Det kan påpekas att paragrafen är ett undantag också från andra stycket

i 4 §. Det innebär att den förvärvade fastigheten inte blir smittad av

företagets rörelse om den inte skulle ha blivit en lagertillgång om

rörelsen hade bedrivits direkt av förvärvaren.

I förarbetena till den ursprungliga bestämmelsen framhöll

departementschefen (prop. 1980/81:68 del A s. 154) att en fastighet kan

förvärvas för flera ändamål. Då bör den förvärvade fastigheten anses

som omsättningstillgång såvida det inte är uppenbart att fastigheten till

huvudsaklig del är avsedd för det kvalificerade ändamålet. En fastighet

som dels skall användas som anläggningstillgång i den skattskyldiges

rörelse, dels skall hyras ut, bör alltså behandlas som anläggningstillgång

endast om minst omkring 75 % av fastigheten kan anses avsedd för

rörelsen. Detta framgår inte av lagtexten i dag. Ett förtydligande bör

göras i punkt 1 i lagtexten. Därför har till huvudsaklig del lagts till. När

det gäller uttrycket till huvudsaklig del, se avsnitt 7.2.4.

I den lagtext som motsvarar punkt 2 står det i dag: om förvärvet

uppenbarligen helt saknar samband med den av fastighetsägaren bedrivna

byggnadsrörelsen . Eftersom det bör gälla också när byggnadsrörelsen

bedrivs av maken, ett fåmansbolag eller ett fåmanshandelsbolag (andra

stycket av 4 §) har orden den av fastighetsägaren bedrivna tagits bort.

Genom denna ändring blir det tydligare att punkten inte är tillämplig i

fråga om den som bedriver handel med fastigheter. Någon materiell

ändring är inte avsedd.

Före skattereformen fanns det ytterligare ett undantag i punkt 3 andra

stycket av anvisningarna till 27 § KL. Det avsåg en- eller

tvåfamiljsfastighet som uppenbarligen skall användas som bostad för

fastighetsägaren eller dennes make. Eftersom sådana fastigheter efter

skattereformen är privatbostadsfastigheter och aldrig ingår i en

näringsverksamhet (jfr 4 § sista stycket samt 13 kap. 1 § andra stycket)

behövs inte undantaget. Även privatbostadsfastigheter som förvärvades

före skattereformen och som då ansågs smittade faller numera utanför

området för de fastigheter som kan ingå som lagerfastigheter i en

näringsverksamhet.

Lagerandelar i fastighetsförvaltande företag

6 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett från

några redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

att andelar i fastighetsförvaltande företag i vissa fall skall anses som

lagertillgångar är hämtad från punkt 4 femte stycket av anvisningarna till

21 § KL.

7 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett från

några redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

att också fastigheterna hos ett svenskt handelsbolag i vissa fall skall

anses som lagertillgångar kommer från punkt 4 sjätte stycket av

anvisningarna till 21 § KL.

Uttagsbeskattning vid byggnadsarbeten på fastigheter som inte är

lagertillgångar

8 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett från

en redaktionell ändring.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

uttagsbeskattning i byggnadsrörelse är hämtad från punkt 4 fjärde stycket

av anvisningarna till 21 § KL. Före år 1981 hade man i praxis löst det så

att om en byggmästare utförde arbeten av en viss omfattning på en egen

fastighet ändrade den karaktär till lagertillgång i byggnadsrörelsen.

Genom att man införde denna bestämmelse uttagsbeskattas

byggmästaren i stället och fastigheten ändrar inte karaktär.

I andra stycket finns en bestämmelse för när eget arbete skall

uttagsbeskattas.

I 19 kap. 17 § finns en bestämmelse om att det belopp som tas upp

enligt denna paragraf skall anses som utgift för arbeten i

byggnadsrörelse. I 45 kap. 15 § finns en bestämmelse om att det belopp

som har tagits upp enligt denna paragraf skall användas när storleken på

förbättringsutgifterna bestäms vid en kommande kapitalvinstberäkning.

Bestämmelserna i paragrafen är inte uttömmande när det gäller

uttagsbeskattning i byggnadsrörelser. De vanliga bestämmelserna om

uttagsbeskattning i 22 kap. gäller också i byggnadsrörelser i andra fall än

när en fastighet som inte är lagertillgång har varit föremål för

byggnadsarbeten.

Tomtrörelse

Vad som är tomtrörelse

9 §

SLK:s förslag: Första stycket överensstämmer med regeringens förslag.

I SLK:s förslag finns hänvisningar till 3 och 10 18 §§.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Den övergripande

bestämmelsen om vad som avses med tomtrörelse i första stycket är ny.

Bestämmelsen om vad som avses med byggnadstomt kommer från punkt

3 andra stycket av anvisningarna till 21 § KL.

Definitionen av tomtrörelse är redan i dag uppdelad på två typer av

tomtrörelser. Den ena brukar kallas kvalificerad tomtrörelse (andra

stycket i anvisningspunkt 3) medan den andra som bygger på att ett

visst antal tomter har avyttrats kallas för enkel eller okvalificerad tomt-

rörelse (tredje stycket i anvisningspunkten). Lagtexten förenklas om man

inför benämningar på de två företeelserna. Här används benämningarna

kvalificerad respektive enkel tomtrörelse.

I dagens lagtext växlar uttrycken avyttring och försäljning. Här och i

de följande paragraferna används enbart uttrycket avyttring.

De av SLK föreslagna hänvisningarna till andra paragrafer i kapitlet

har utelämnats.

Vad som är kvalificerad tomtrörelse

10 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Definitionen av

kvalificerad tomtrörelse kommer från punkt 3 andra stycket av

anvisningarna till 21 § KL.

I dagens bestämmelse finns det en exemplifiering av när en fastighet

uppenbarligen förvärvats för att ingå i yrkesmässig markavyttring. De

exempel som tas upp är att en fastighet har köpts av ett tomtbolag e.d.

och att förvärvet har avsett mark som enligt detaljplan är avsedd för

bebyggelse. Att sådana förvärv bör leda till att en tomtrörelse skall anses

påbörjad är en normal tolkning av bestämmelsen. Exemplen kan därför

tas bort. Det är naturligtvis inte avsikten att det skall leda till någon

materiell ändring.

Om en tomtrörelse är kvalificerad gäller inte bestämmelserna i

11 17 §§ om enkel tomtrörelse.

Vad som är enkel tomtrörelse

11 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Definitionen i

första stycket av enkel tomtrörelse är hämtad från första meningen i

tredje stycket punkt 3 av anvisningarna till 21 § KL.

Bestämmelsen i andra stycket om i vilka fall avyttringar på olika

fastigheter eller på olika delar av en fastighet skall räknas samman är

hämtad från tredje meningen i samma stycke.

12 §

SLK:s förslag: I SLK:s förslag gäller inte bestämmelsen i andra stycket

för överlåtaren. I övrigt överensstämmer SLK:s förslag med regeringens

förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om att man skall räkna också makens avyttringar och andra närståendes

avyttringar i vissa fall kommer från andra och femte meningarna i tredje

stycket punkt 3 av anvisningarna till 21 § KL.

Bestämmelsen i första stycket om makars avyttringar överensstämmer

inte med ordalydelsen i dagens bestämmelse, där det står. Detsamma

gäller om makar under äktenskapet har sålt sammanlagt minst 15

byggnadstomter under angivna tid. SLK har ändrat bestämmelsen så att

den står i överensstämmelse med de uttalanden som gjordes i förarbetena

(prop. 1967:153 s. 149) och som kommittén anser vara den rimliga

tolkningen av bestämmelsen. Regeringen följer SLK:s förslag.

Andra stycket har efter förslag från Lagrådet fått omfatta också

överlåtaren.

Det kan påpekas att gruppen av närstående personer i andra stycket är

en annan än i fåmansföretagsbestämmelserna i 2 kap. 22 §.

I detta sammanhang kan det tilläggas att i punkt 3 åttonde stycket av

anvisningarna till 21 § KL finns en bestämmelse om att frågan om ett

dödsbos avyttring av byggnadstomt är att hänföra till tomtrörelse eller ej

bedöms på samma sätt som om den avlidne hade verkställt avyttringen.

Liksom i dag finns det inte någon allmän kontinuitetsbestämmelse för

dödsbon, se den inledande kommentaren till 4 kap. Det finns då inte

heller någon anledning att ta in denna bestämmelse här.

13 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Här finns två

bestämmelser om vad som räknas som avyttringar vid beräkningen av

antalet avyttrade tomter i 11 § KL. Bestämmelserna är hämtade från

punkt 3 tredje stycket av anvisningarna till 21 § KL.

14 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Näringslivets Skattedelegation efterlyser ett

klargörande om huruvida en skattskyldig kan anses bedriva både enkel

och kvalificerad tomtrörelse och om en sådan avyttring som avses i

denna paragraf kan anses ingå i den enkla tomtrörelsen, trots att den

skattskyldige bedriver kvalificerad tomtrörelse.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

att vissa avyttringar som berör anställda inte anses ingå i tomtrörelsen är

hämtad från punkt 3 fjärde stycket av anvisningarna till 21 § KL.

Regeringen anser att det inte är lämpligt att i detta sammanhang göra

olika klargöranden utan vill ta upp sådana frågor vid en samlad översyn

av bestämmelserna i detta kapitel. Här kan dock konstateras att den av

SLK föreslagna regeln innebär att en skattskyldig kan anses bedriva både

kvalificerad och enkel tomtrörelse och att en sådan avyttring som avses i

denna paragraf skall anses ingå i den enkla tomtrörelsen, om den

skattskyldige bedriver kvalificerad tomtrörelse. Det är inte helt klart vad

dagens bestämmelse innebär men vid utformningen av lagtexten måste

man ta ställning till vad som skall gälla för framtiden. Regeringen finner

då inte skäl att frångå kommitténs förslag.

15 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen

behandlar frågan när en enkel tomtrörelse anses påbörjad. Bestämmelsen

i första stycket är hämtad från tredje stycket av punkt 3 av anvisningarna

till 21 § KL.

Bestämmelsen i andra stycket är ny. I vissa kommentarer har det sagts

att om den skattskyldige har avyttrat flera tomter under det

beskattningsår då han avyttrar den femtonde tomten, så får han välja i

vilken ordning tomterna anses avyttrade (se t.ex. Riksskatteverkets

Handledning vid beskattning av inkomst och förmögenhet m.m. vid 1999

års taxering s. 1330). I förarbetena till bestämmelserna föreslogs av

kommittén att en tomtrörelse skulle anses påbörjad vid ingången av det

beskattningsår under vilket den femtonde tomten såldes.

Departementschefen föreslog i stället att en tomtrörelse skulle anses

påbörjad i och med avyttringen av den femtonde byggnadstomten (prop.

1967:153 s. 152 f.) och förtydligade: Om man inte vet vilken avyttring

som skall anses avse den femtonde tomten, därför att den skattskyldige

samtidigt avyttrat flera tomter, får schablonregeln enligt min mening

anses innebära, att den skattskyldige själv kan bestämma turordningen

och därmed välja vilken eller vilka försäljningar som skall

rörelsebeskattas. SLK ansåg att det är svårt att tolka detta uttalande så

att det skall finnas en valfrihet för avyttringar under ett helt år. Dessutom

menade SLK att en sådan valfrihet skulle utöka antalet situationer då det

uppkommer svårigheter. Det kan inträffa komplikationer t.ex. med

hänsyn till den sammanläggning som i vissa fall skall ske av olika

personers avyttringar, särskilt om det bland dessa finns bolag med brutna

räkenskapsår. Kommittén föreslog därför att det tas in en bestämmelse i

lagtexten som stämmer bättre överens med departementschefens

uttalande, nämligen att det finns en valfrihet bara för avyttringar under

samma dag. Regeringen följer SLK:s förslag.

Slutavyttring av lagret i en enkel tomtrörelse

16 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett från

en redaktionell ändring.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om slutavyttring av lagret i en enkel tomtrörelse kommer från punkt 3

sjunde stycket av anvisningarna till 21 § KL.

Dagens sjunde stycke avslutas med bestämmelsen: Som skattepliktig

intäkt av tomtrörelse räknas likväl belopp varmed egendomens värde har

nedskrivits i rörelsen, i den mån nedskrivningen inte har återförts till

beskattning tidigare. Denna bestämmelse har funnits sedan

anvisningspunkten infördes. Rätten att skriva ned lagret under det

verkliga värdet togs bort genom 1990 års skattereform. De

nedskrivningar som fanns i ett företag vid utgången av det beskattningsår

som avslutats närmast före den 1 mars 1991 skall återföras enligt lagen

(1990:655) om återföring av obeskattade reserver. Däremot kan det

fortfarande vara så att lagret har tagits upp till ett lägre värde än

anskaffningsvärdet. Så kan vara fallet om det verkliga värdet har sjunkit

under anskaffningsvärdet (se punkt 2 av anvisningarna till 24 § KL).

Skillnaden mellan anskaffningsvärdet och det värde som har tagits upp

vid det sista beskattningsåret då verksamheten beskattades som

tomtrörelse, bör tas upp till beskattning som inkomst av

näringsverksamhet. En sådan bestämmelse har därför tagits in i andra

stycket.

Av tredje stycket framgår att bestämmelserna i paragrafen inte gäller

för mark inom detaljplan eller vid vissa transaktioner mellan

skattskyldiga som är i intressegemenskap.

När enkel tomtrörelse avbryts

17 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag, med undantag

för att regeringen har gjort några redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

avbrytande av enkel tomtrörelse är hämtad från punkt 3 sjätte stycket av

anvisningarna till 21 § KL.

Lagrådet påpekar i sitt yttrande att det saknas en regel med innebörd

att om lagret har skrivits ned, skall nedskrivningen återföras till

beskattning om en enkel tomtrörelse har avbrutits. Som påpekats i

inledningen till detta kapitel har Utredningen om vissa

företagsskattefrågor fått i uppdrag att se över bestämmelserna i kapitlet

(dir. 1998:55). Det är lämpligast att det av Lagrådet nu påpekade

problemet tas upp av den utredningen.

Gemensamma bestämmelser om arv m.m.

18 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett från

några redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Har inte haft några invändningar mot förslaget.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I paragrafens första

stycke anges i vilka fall vissa lagertillgångar behåller sin karaktär av

lager när de övergår till någon annan genom arv eller testamente eller

genom bodelning på grund av makens död.

Bestämmelserna tillkom år 1981 i samband med att bestämmelserna

om byggnadsrörelse och handel med fastigheter infördes. De placerades

då i punkt 4 av anvisningarna till 27 § KL. Vid 1990 års skattereform

flyttades bestämmelserna över till punkt 5 av anvisningarna till 21 § KL.

Samtidigt kortades bestämmelserna ned. Tidigare fanns en bestämmelse

om avskattning om tillgångarna bytte karaktär. Numera gäller i stället

särskilda regler för anskaffningsvärdet på sådana lagertillgångar som

efter arv m.m. inte behåller sin karaktär av lagertillgång enligt denna

paragraf (se 44 kap. 22 §).

Bestämmelserna gäller i dag för värdepapper, fastighet eller liknande

tillgång. Av förarbetena från år 1981 framgår att med värdepapper avsågs

(prop. 1980/81:68 del A s. 210) aktier, obligationer, lånefordringar och

liknande tillgångar. Det framgår också att avsikten var att dessa

bestämmelser skulle gälla alla värdepapper som utgjort lager i rörelse (se

bl.a. s. 168 och 179 f). Bestämmelserna gällde således inte bara i

byggnadsrörelse, handel med fastigheter och tomtrörelse. När

bestämmelserna tillkom år 1981 infördes samtidigt en bestämmelse i det

sista stycket av punkt 3 av anvisningarna till 27 § KL där det stod att den

som enligt bestämmelserna i punkt 4 innehade en omsättningstillgång

ansågs bedriva rörelse. Vid 1990 års skattereform flyttades den

bestämmelsen över till punkt 4 av anvisningarna till 21 § KL. Samtidigt

byttes ordet rörelse ut mot byggnadsrörelse eller handel med

fastigheter . Någon motivering till denna ändring finns inte i förarbetena.

SLK:s tolkning är att bestämmelsen därefter bara gäller för tillgångar i

byggnadsrörelse och handel med fastigheter samt möjligen i tomtrörelse.

SLK lade till att det är ytterst osannolikt att den som förvärvar

värdepapper eller fastigheter genom arv, testamente eller bodelning på

grund av makes död bedriver en sådan verksamhet att värdepapperen

eller fastigheterna kan anses som lagertillgångar annat än i

byggnadsrörelse, handel med fastigheter eller tomtrörelse. Kommittén

valde därför att låta bestämmelserna omfatta dessa tre former av

näringsverksamhet och har fört över bestämmelserna i anvisningspunkten

till detta kapitel. Regeringen följer SLK:s förslag.

I det första stycket har SLK ändrat uttrycket värdepapper, fastighet

eller liknande tillgång till fastigheter, aktier och andelar . Syftet är att

få en överensstämmelse med regleringen i 6 §. Kommittén påpekar att av

förarbetena år 1981 framgår att också andelar i handelsbolag räknades

som värdepapper (prop. 1980/81:68 del A s. 210 jämförd med förslaget

till punkt 3 av anvisningarna till 41 § KL på s. 75 f.). Regeringen delar

SLK:s bedömning att bestämmelserna skall gälla också andelar. I

regeringens förslag har uttrycket ändrats till fastigheter eller andelar .

Det beror på att ordet andelar i regeringens förslag används som en

sammanfattande beteckning på aktier och andra andelar.

I första styckets punkt 1 står om de hade förvärvats genom köp .

Nuvarande lydelse är om den hade förvärvats genom köp, byte eller

därmed jämförligt fång . Det finns ingen anledning att lägga till byte

eller därmed jämförligt fång eftersom det inte är någon skillnad om

tillgången är förvärvad genom köp eller byte.

När det gäller andra stycket som reglerar att den nye ägaren anses

bedriva viss näringsverksamhet föreslår SLK en materiell ändring

jämfört med dagens lagtext. Av förarbetena år 1981 framgår (prop.

1980/91:68 bl.a. s. 168) att avsikten var att en skattskyldig som behöll

tillgångarna som omsättningstillgångar skulle anses bedriva

byggnadsrörelse, handel med fastigheter eller tomtrörelse. SLK har

därför tagit med att den nye ägaren kan anses bedriva tomtrörelse.

Regeringen följer SLK:s förslag.

28 kap. Arbetsgivares pensionskostnader

I detta kapitel finns bestämmelser om arbetsgivares avdragsrätt för

kostnader för att trygga de anställdas pensionering, om

kostnadsutjämning mellan arbetsgivare, om ersättning ur

pensionsstiftelse och om vad som gäller när en arbetsgivare upphör med

sin näringsverksamhet m.m. Här finns också en definition av uttrycket

disponibla pensionsbelopp. Kapitlet är placerat som 25 kap. i SLK:s

förslag.

I avsnitt 7.2.1 diskuteras användningen av orden utgifter och

kostnader. Regeringen kommer där fram till att ordet kostnader skall

användas när det är fråga om periodiserade utgifter och att annars skall

ordet utgifter användas. I detta kapitel är det inte helt lätt att avgöra vilket

ord som är det rätta. Den utgift som arbetsgivaren har när det gäller

avsättning i balansräkningen är ju inte själva tryggandet utan den

framtida pensionsutbetalningen. I detta kapitel regleras inte

pensionsutbetalningen utan vad som får kostnadsföras i förväg på grund

av att det utfästs pension. Ett liknande resonemang kan föras om

överföring till stiftelse. När det gäller köp av pensionsförsäkringar är det

som regleras hur stor del av en premie som får dras av som kostnad. Ett

antal av bestämmelserna utformas så att arbetsgivarens tryggande av

pensionsutfästelser får dras av som kostnad.

Bakgrund

De första bestämmelserna om avdrag för avsättning till pensionsstiftelser

infördes år 1937 (SOU 1937:13, prop. 1937:301, bet. 1937:BevU29, SFS

1937:662).

År 1950 tillkom kopplingen till de kvalitativa villkoren för

pensionsförsäkringar i punkt 1 av anvisningarna till 31 § KL (SOU

1948:22, prop. 1950:93, bet. 1950:BevU42, SFS 1950:308).

Omfattande begränsningar i rätten till avdrag gjordes år 1955 bl.a. i

form av ett tak och i vissa fall krav på att stiftelsen skall erhålla andra

tillgångar än reverser. Samtidigt infördes begränsningar avseende

huvuddelägare i familjeföretag (prop. 1955:100, bet. 1955:BevU45, SFS

1955:255).

År 1967 infördes möjlighet till avdrag för avsättningar i

balansräkningen under rubriken Avsatt till pensioner .

År 1976 genomfördes en försäkringsreform (DsFi 1976:6, prop.

1976/77:48, bet. 1976/77:SkU14, SFS 1976:1099), men vissa

grundläggande bestämmelser kom redan år 1975.

SLK:s förslag bygger på reglerna som de var utformade år 1996. År

1997 utkom emellertid en promemoria Företagens avdragsrätt för

pensionskostnader (Ds 1997:39), som innehöll förslag till nya

avdragsregler. Dessa förslag arbetades över och har sedan lett till

lagstiftning år 1998:1 (förarbeten, se nedan). Den nya regleringen

innebär stora ändringar i avdragsrätten för arbetsgivares pensionsutgifter.

Arbetsgivare har nu som huvudregel rätt till avdrag med högst 35 % av

de anställdas lön och annan pensionsgrundande ersättning under

beskattningsåret, dock högst med 10 basbelopp per anställd och år. Det

finns också en kompletterande regel om avdragsrätt när arbetsgivaren

 köper ikapp pensionsrättigheter eller då pensionsavgångar sker i förtid.

Denna avdragsrätt är baserad på att den anställde skall få en viss nivå

kopplad till lönen på sin pensionsrätt. Regeringens förslag innebär

därför omfattande ändringar i förhållande till SLK:s förslag. Lagrådet

uttalade vid ändringen av reglerna att man förutsatte att det skulle

genomföras en översyn av de begrepp som används i detta sammanhang

liksom en redaktionell bearbetning av bestämmelserna i samband med

beredningen av SLK:s förslag till ny inkomstskattelag. Också

skatteutskottet betonade vikten av att den redaktionella utformningen bör

ses över. När det gäller termer och uttryck bygger dessa på de termer och

uttryck som används i lagen (1967:531) om tryggande av

pensionsutfästelser m.m. Som nämndes i propositionen (1997/98:146 s.

38) kommer de problem som kan finnas kring den lagen att kartläggas för

att man skall få ett underlag för bedömningen av behovet av en översyn

av lagen. Med hänsyn till detta är det inte lämpligt att här göra en

fullständig terminologisk översyn, varför de termer och uttryck som nu

finns i lagen i huvudsak behålls i förslaget till lagtext. Några uttryck har

dock ändrats efter förslag av Lagrådet (se kommentarerna till 3 och

24 §§). Däremot görs en omfattande redaktionell bearbetning.

Redan samma år 1998:2 (förarbeten, se nedan) gjordes vissa

justeringar i det nya förslaget, bl.a. utvidgades utrymmet för avdrag vid

byte av tryggandeform.

Vissa förarbeten

I kommentaren till paragraferna hänvisas till följande förarbeten bara

genom angivande av det årtal då bestämmelsen infördes eller ändrades.

1967 Intäktsföring av disponibla pensionsbelopp, prop. 1967:84, bet.

1967:BevU45, SFS 1967:546

1975 Anpassning till försäkringsreformen, SOU 1975:21, prop.

1975/76:31, bet. 1975/76:SkU20, SFS 1975:1347

1976 Genomgripande förändringar i avdragsrätten, DsFi 1976:6, prop.

 1976/77:58, bet. 1976/77:SkU14, SFS 1976:1099

1978 Ett förmånstak, DsB 1977:7, prop. 1977/78:64, bet.

1977/78:SkU46, SFS 1978:187

1990 Skattereformen, SOU 1989:34, prop. 1989/90:110, bet.

1989/90:SkU30, SFS 1990:650

1998:1 Införandet av de nuvarande avdragsreglerna, Ds 1997:39, prop.

1997/98:146, bet. 1997/98:SkU27, SFS 1998:328

1998:2 Justeringar i de nya reglerna, prop. 1998/99:16, bet.

1998/99:SkU4, SFS 1998:1666

Kommentar till paragraferna

Som nämnts ovan innebär regeringens förslag omfattande förändringar i

förhållande till SLK:s förslag. I de paragrafer där det finns en

motsvarighet i SLK:s förslag finns en redovisning av var detta var

placerat samt remissinstansernas uppfattning. I de paragrafer som är nya

finns det inga remissynpunkter att presentera, varför den rubriken har

utelämnats.

Innehåll

1 §

SLK:s förslag (1 §): Överensstämmer i princip med regeringens förslag,

men redaktionella ändringar har gjorts.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen inleder

kapitlet och anger dess innehåll. Strecksatserna har kortats ned i

förhållande till SLK:s förslag.

Krav på pensionsutfästelser

2 §

SLK:s förslag (2 § andra stycket): Överensstämmer i huvudsak med

regeringens förslag, men redaktionella ändringar har gjorts.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen

kommer från punkt 20 b andra stycket av anvisningarna till 23 § KL.

SLK har en hänvisning till definitionen av pensionsförsäkring i 58 kap.

En sådan behövs emellertid inte, pensionsförsäkring finns med i

uppräkningen i 2 kap. 1 §.

Bestämmelsen finns i SLK:s förslag som ett andra stycke till den

bestämmelse som här har placerats i 3 §. Den har lyfts ut till en egen

paragraf i inledningen till kapitlet för att den skall gälla vid tillämpning

av alla bestämmelser om avdrag i detta kapitel (även t.ex. 25 §) och inte

bara vid tillämpning av 3 18 §§.

Avdrag för tryggande av pensionsutfästelser

Tryggandeformer

3 §

SLK:s förslag (2 § första stycket): Överensstämmer i stora delar med

regeringens förslag. Paragrafen är dock inte uppdelad i strecksatser.

Bestämmelsen i andra strecksatsen att avsättningen skall ske i förening

med kreditförsäkring eller med kommunal eller liknande borgen eller

liknande garanti finns inte med.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om vilka former av tryggande som en arbetsgivare kan få avdrag för är

hämtade ur punkt 20 b första stycket av anvisningarna till 23 § KL.

Bestämmelserna var ursprungligen placerade i punkt 2 av

anvisningarna till 29 § KL. Indelningen i underpunkter kom till år 1967

och bestämmelserna fick sin nuvarande placering genom 1990 års

skattereform. De ändrades senast år 1998:1, då det togs in en

bestämmelse om att avsättningar i balansräkningen (tidigare kallade

kontoavsättningar, se kommentaren till 4 §) skall vara förenade med

vissa försäkringar eller garantier.

Lagrådet anser att det är olyckligt och ägnat att föranleda missförstånd

att uttrycket avsättning till pensionsstiftelse används för att beteckna en

överföring av tillgångar, dvs. något helt annat än vad som normalt

förknippas med termen avsättning. Lagrådet föreslår därför att uttrycket

ändras till överföring till pensionsstiftelse. Lagrådet riktade samma kritik

mot reglerna när de ändrades år 1998:1 (prop. 1997/98:146 s. 126).

Regeringen pekade då på den koppling som finns till lagen (1967:531)

om tryggande av pensionsutfästelse m.m. (tryggandelagen) (prop.

1997/98:146 s. 38). Regeringen anser fortfarande att det vore lämpligare

att ändra terminologin i samband med en översyn av tryggandelagen. En

sådan översyn kan emellertid komma att dra ut på tiden. Den ändring

som Lagrådet föreslår leder sannolikt inte till några missförstånd.

Regeringen följer därför Lagrådets förslag och ändrar avsättning till

överföring.

Avsättning i balansräkning

4 §

SLK:s förslag (3 §): Överensstämmer till stora delar med regeringens

förslag. I stället för uttrycket avsättning i balansräkning används i SLK:s

förslag uttrycket kontoavsättning. Förslaget innehåller också en

definition av avdragsgrundande kontoavsättning.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen med

en definition av avsättning i balansräkning kommer från punkt 20 b

tredje stycket av anvisningarna till 23 § KL. Redovisning i delpost under

rubriken Avsättningar för pensioner och liknande förpliktelser togs in i

tryggandelagen år 1995 (prop. 1995/96:104, bet. 1995/96:SkU19, SFS

1995:1619) som en följd av nya redovisningsbestämmelser samma år

(prop. 1995/96:10, SFS 1995:1554). Definitionen infördes i KL år

1998:1. SLK föreslår att det skall tas in en sådan definition samt en

definition av avdragsgrundande kontoavsättning. Sistnämnda uttryck

används emellertid inte varför det inte är aktuellt med en sådan

definition.

I andra stycket har det tagits in hänvisningar till bestämmelserna om

avkastningsskatt.

Huvudregel

5 §

SLK:s förslag: Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

det lönebaserade avdraget infördes år 1998:1. Den kommer från

punkt 20 c första stycket av anvisningarna till 23 § KL.

6 §

SLK:s förslag: Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Definitionen av lön

kommer från punkt 20 c andra stycket av anvisningarna till 23 § KL. Den

infördes år 1998:1. Bestämmelsen gäller vid tillämpning av hela kapitlet.

Den definition av basbeloppet som finns i samma stycke i dagens

lagtext behövs inte i IL eftersom det finns en generell definition i 2 kap.

27 §.

Kompletteringsregel

7 och 8 §§

SLK:s förslag: Bestämmelserna finns inte med i SLK:s förslag.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

med en möjlighet att göra avdrag vid förtida avgång eller för att köpa

ikapp för utfästelser som inte är tillräckligt tryggade infördes år 1998:1

och fick sin slutliga lydelse år 1998:2. De kommer från punkt 20 d första

stycket av anvisningarna till 23 § KL.

9 §

SLK:s förslag: En liknande bestämmelse finns i 8 § sista meningen i

SLK:s förslag. Den har dock ändrats i regeringens förslag med anledning

av dels den nya lagstiftningen år 1998:1, dels ett förslag till ändring i

prop. 1999/2000:6.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen ger

en möjlighet till högre avdrag i den utsträckning tjänstepensionen är

avsedd att ersätta tilläggspension. Den finns sedan år 1998:1 i punkt 20 d

andra stycket av anvisningarna till 23 § KL. En motsvarande möjlighet

har funnits sedan år 1978, då bestämmelsen placerades i punkt 2 e av

anvisningarna till 29 § KL. År 1990 flyttades den till punkt 20 e andra

stycket av anvisningarna till 23 § KL, där den fanns kvar till år 1998:1.

I prop. 1999/2000:6 finns ett förslag att orden eller enligt lagen

(1998:674) om inkomstgrundad ålderspension skall läggas till. Tillägget

är en följdändring med anledning av den nya pensionslagstiftningen (bl.a.

prop. 1997/98:181). Detta tillägg görs också här i IL.

10 §

SLK:s förslag: Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

tryggande genom fondförsäkring o.d. kom till år 1998:1. Den finns i

punkt 20 d tredje stycket av anvisningarna till 23 § KL.

Bestämmelsen har ändrats efter lagrådsföredragningen genom att

hänvisningen till försäkringsrörelselagen ersatt en hänvisning till lagen

om livförsäkring med anknytning till värdepappersfonder på grund av ett

förslag i prop. 1998/99:142.

11 §

SLK:s förslag (9 §): Regeringens förslag motsvarar delvis SLK:s förslag

till 9 §.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Kravet på full

intjänandetid och definitionen av vad som avses med det infördes år

1998:1. Samma år 1998:2 förtydligades bestämmelsen efter förslag av

utskottet. Bestämmelserna kommer från punkt 20 d fjärde stycket av

anvisningarna till 23 § KL. Delar av bestämmelserna fanns tidigare i

punkt 20 e av anvisningarna till 23 § KL. De infördes år 1976.

12 §

SLK:s förslag (9 §): Regeringens förslag motsvarar delvis SLK:s förslag

till 9 §.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om avräkning av pensionsrätt som tryggats av annan arbetsgivare eller av

samma arbetsgivare men som dras av enligt huvudregeln kommer från

punkt 20 d femte stycket av anvisningarna till 23 § KL. De infördes år

1998:1. Delar av bestämmelserna fanns tidigare i punkt 20 § av

anvisningarna till 23 § KL. De infördes år 1976.

Begränsningar i avdragsrätten vid olika tryggandeformer

13 och 14 §§

SLK:s förslag (11 § andra och tredje styckena): Förslaget utgår ifrån

lagstiftning före ändringar år 1998:1. Det är betydligt kortare.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om att pensionsreserven är ett tak för avdragsrätten kommer från punkt

20 e av anvisningarna till 23 § KL. De infördes år 1998:1, men hämtades

delvis från de bestämmelser som tidigare fanns i punkt 20 b

(pensionsstiftelse) och 20 d (avsättning i balansräkningen) samt 20 e

femte stycket av anvisningarna till 23 § KL.

Lagtexten i 13 § har ändrats efter lagrådsföredragningen på grund av

ett nytt lagförslag i prop. 1998/99:142. Ändringen består i att orden de

försäkringstekniska grunder som avses i har strukits i första styckets

sista mening.

15 §

SLK:s förslag (11 § första stycket): Förslaget bygger på lagstiftning

före år 1998:1.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Begränsningen vid

köp av pensionsförsäkring kommer från punkt 20 e fjärde stycket av

anvisningarna till 23 § KL. Före år 1998:1 fanns en begränsning i

anvisningspunktens femte stycke.

Förräntning, indexering eller annan värdesäkring

16 §

SLK:s förslag: Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen är

hämtad från punkt 20 b fjärde stycket av anvisningarna till 23 § KL. Den

infördes år 1998:1.

I lagrådsremissens förslag föreskrevs att höjningen skall dras av i den

utsträckning som anges i 13 15 §§. Eftersom en höjning av

pensionsreserven i dessa fall blir aktuell bara vid överföring till

pensionsstiftelse eller avsättning i balansräkningen blir det missvisande

och förvirrande att hänvisa till 15 §. Bestämmelsen har därför ändrats så

att den hänvisar bara till 13 och 14 §§. Denna ändring har gjorts efter

lagrådsföredragningen.

Bestämmelsen har ändrats på ytterligare en punkt efter

lagrådsföredragningen. Ändringen består i att uttrycket

försäkringstekniska grunder har bytts ut mot försäkringstekniska

beräkningsgrunder på grund av ett nytt förslag i prop. 1998/99:142.

Byte av tryggandeform

17 §

SLK:s förslag: Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

avdragsrätt vid ändring av tryggandeform är hämtad från punkt 20 f sista

stycket av anvisningarna till 23 § KL. Bestämmelsen infördes år 1998:1

efter förslag i utskottet. Då gällde bestämmelsen bara om det gamla

tryggandet hade skett genom avsättning i balansräkningen. Den

utvidgades senare samma år 1998:2.

Byte av arbetsgivare

18 §

SLK:s förslag: Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

byte av arbetsgivare kommer från sista meningen i punkt 20 f sista

stycket av anvisningarna till 23 § KL. Den infördes år 1998:2.

Pensionsförsäkring till efterlevande i särskilda fall

19 §

SLK:s förslag: Bestämmelserna finns inte med i SLK:s förslag.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

avdragsrätt för tryggande genom pensionsförsäkring till förmån för

efterlevande kommer från punkt 20 d sjätte stycket av anvisningarna till

23 § KL. Den infördes år 1998:1. Ett förtydligande gjordes samma år

1998:2 genom tillägget att förmånsnivåerna skall beräknas med hänsyn

till den anställdes senaste lön. Därvid skall bestämmelsen i 6 § beaktas,

dvs. det finns en valrätt mellan två beskattningsår.

I lagrådsremissen var bestämmelsen utformad så att premien skall dras

av som kostnad enligt 7 §. Det finns inte någon anledning att hänvisa till

7 § varför hänvisningen har tagits bort. Denna ändring har gjorts efter

lagrådsbehandlingen.

Kostnadsutjämning mellan arbetsgivare

20 §

SLK:s förslag (16 §): Bestämmelsen gällde bara tryggande genom

avsättning i balansräkningen. I övrigt överensstämmer förslaget i

huvudsak med regeringens förslag. Vissa redaktionella ändringar har

dock gjorts.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om beskattningen vid kostnadsutjämning är hämtade från punkt 20 f

andra stycket av anvisningarna till 23 § (första strecksatsen) och punkt 15

sista stycket av anvisningarna till 22 § KL (andra strecksatsen).

Bestämmelserna placerades där år 1998:1. Innan dess fanns de i lagen

(1978:188) om avdrag vid inkomsttaxeringen för avgift för

kostnadsutjämning enligt allmän pensionsplan, m.m. Den infördes år

1978.

Ursprungligen gällde bestämmelsen bara tryggande genom avsättning i

balansräkningen. Denna begränsning togs bort år 1998:2.

Hänvisningen i fråga om allmän pensionsplan till 58 kap. 20 § finns

inte med i SLK:s förslag eftersom det i förslaget finns en definition i 5

och 6 §§.

Ersättning från en pensionsstiftelse

21 §

SLK:s förslag (17 §): Överensstämmer i sak med regeringens förslag,

men bestämmelsen har formulerats om.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om beskattning av respektive skattefrihet för ersättning som arbetsgivare

får ur pensionsstiftelse är i dag placerade i punkt 15 första stycket av

anvisningarna till 22 § KL och 19 § tjugonionde ledet KL.

De förstnämnda bestämmelserna fick sin nuvarande lydelse år 1998:1.

De överfördes i 1990 års skattereform med redaktionella ändringar från

28 § fjärde åttonde styckena KL. De fick i stort sett sin nuvarande

innebörd år 1967, då i 28 § 1 mom. KL, men en motsvarighet hade

ursprungligen införts år 1961 (prop. 1961:178, bet. 1961:BevU78, SFS

1961:586).

Bestämmelsen om skattefrihet för ersättning ur pensionsstiftelse

infördes i 19 § KL år 1967 men hade en föregångare i 28 § 1 mom. KL,

införd år 1961 (förarbeten, se föregående stycke). Den fick sin nuvarande

lydelse år 1975.

Första stycket har utformats på samma sätt som bestämmelsen om

ersättning från personalstiftelser i 15 kap. 5 §. Denna paragraf har

utformats i enlighet med ett förslag av Lagrådet.

Återföring av avdrag för avsättning i balansräkningen

Vad som skall tas upp

22 och 23 §§

SLK:s förslag (18 och 19 §§): Överensstämmer i huvudsak med

regeringens förslag, men vissa redaktionella ändringar har gjorts.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om återföring av medel i fråga om avsättningar i balansräkningen är

hämtade från punkt 15 andra fjärde styckena av anvisningarna till 22 §

KL. Före 1998:1 fanns de i tredje stycket av anvisningspunkten, där de

placerades år 1990. Bestämmelserna infördes år 1967, då i 28 § 1 mom.

KL, och ändrades år 1975. Dessförinnan fanns en viss motsvarighet i

29 § 4 mom. KL.

Att lämnad ersättning för av annan övertagen pensionsutfästelse skall

beaktas vid beräkningen av det belopp som skall återföras fanns inte med

i SLK:s förslag. Det infördes i lagstiftningen år 1998:1, men i

propositionen står att det torde överensstämma med praxis.

Inledningen på 23 § har formulerats om med utgångspunkt i ett förslag

från Lagrådet.

Disponibla pensionsbelopp

24 §

SLK:s förslag (20 §): Överensstämmer i huvudsak med regeringens

förslag. Bestämmelsen i tredje stycket finns dock inte med i SLK:s

förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Definitionen av

disponibla pensionsbelopp är hämtad från punkt 15 femte sjunde

styckena av anvisningarna till 22 § KL, där de placerades år 1998:1.

Dessförinnan fanns de i anvisningspunktens femte stycke sedan år 1990.

Bestämmelserna fick i princip sin nuvarande innebörd år 1975, då

placerade i 28 § 1 mom. KL, men en motsvarighet kom till år 1967.

Bestämmelserna i tredje stycket infördes dock först år 1998:1.

Lagrådet föreslår att uttrycket disponibla pensionsmedel skall bytas ut

mot disponibla pensionsbelopp och anför att det inte är fråga om några

medel i ordets normala betydelse, dvs. likvida tillgångar, utan skillnaden

mellan den i balansräkningen gjorda avsättningen för pensionsutfästelser

och den s.k. pensionsreserven (den verkliga pensionsskulden).

Uttrycket disponibla pensionsmedel finns inte med i tryggandelagen. I

motsats till i 3 § finns det därför inte en koppling som bör bevaras till

dess att tryggandelagens terminologi utreds (se kommentaren till 3 §).

Regeringen följer Lagrådets förslag och ändrar uttrycket till disponibla

pensionsbelopp.

Upphörande av näringsverksamhet

25 §

SLK:s förslag (21 § andra och tredje styckena): Överensstämmer med

regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om effekterna av att en arbetsgivares näringsverksamhet upphör, m.m. är

hämtade från punkt 15 nionde och tionde styckena av anvisningarna till

22 § KL, där de placerades år 1998:1. Tidigare var de placerade i

anvisningspunktens fjärde stycke, dit de flyttades år 1990.

Bestämmelserna infördes år 1967 i 28 § 1 mom. KL.

Bestämmelsen har efter lagrådsbehandlingen flyttats fram och lagts

under huvudrubriken Återföring av avdrag för avsättning i

balansräkningen.

Övertagande av pensionsutfästelser

26 §

SLK:s förslag (21 § första stycket): Bestämmelsen i första stycket finns

inte med i SLK:s förslag. SLK:s förslag överensstämmer, med vissa

redaktionella ändringar, med regeringens förslag till andra stycket.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen i

första stycket om avdrag för ersättning som lämnas till den som tar över

ansvaret för pensionsutfästelser kommer från punkt 20 f första stycket av

anvisningarna till 23 § KL. Bestämmelsen infördes år 1998:1, men i

propositionen angavs att det torde motsvara praxis med stöd av uttalandet

i prop. 1967:84 s. 51 och 53.

Bestämmelsen i andra stycket om att ersättning i samband med

övertagande av pensionsutfästelse skall tas upp är hämtad från punkt 15

åttonde stycket av anvisningarna till 22 § KL. År 1967 infördes en

bestämmelse om övertagande av pensionsutfästelser i samband med

övertagande av näringsverksamhet. Den placerades då i 28 § 1 mom. KL.

År 1990 flyttades bestämmelsen till punkt 15 andra stycket av

anvisningarna till 22 § KL. År 1998:1 flyttades den vidare till sin

nuvarande placering och utvidgades så att den gäller även om

övertagandet bara avser pensionsutfästelser.

29 kap. Näringsbidrag

I skattelagstiftningen finns ett antal bestämmelser som reglerar olika

bidrag till näringsidkare. I detta kapitel har samlats bestämmelserna om

näringsbidrag och stöd med villkorlig återbetalningsskyldighet i punkt 9

av anvisningarna till 22 § KL, avgångsvederlag till jordbrukare i punkt

10 av anvisningarna till 22 § KL och statliga räntebidrag i punkt 17 av

anvisningarna till 22 § och punkt 4 av anvisningarna till 23 § KL.

Bestämmelserna om byggnadsarbeten i samband med räntebidrag har

placerats i 19 kap. om byggnader eftersom de har ett nära samband med

övriga bestämmelser om byggnader. Vidare har bestämmelserna om

näringsbidrag till totalförsvarspliktiga placerats i 11 kap. tillsammans

med bestämmelserna om andra ersättningar till totalförsvarspliktiga.

Kapitlet var placerat som 26 kap. i SLK:s förslag.

Bakgrund

Nuvarande regler om näringsbidrag infördes i KL år 1973 (förarbeten, se

nedan). I KL och i annan lagstiftning fanns emellertid redan tidigare

bestämmelser som reglerade skattefrågorna kring vissa statliga stöd, t.ex.

anvisningarna till 19 § KL avseende näringshjälp eller bidrag, lagen

(1958:575) om avskrivning å vissa oljelagringsanläggningar, m.m.

(avvecklad SFS 1992:1353) och kungörelsen (1964:99) om ersättning av

statsmedel för kostnader till följd av övergången till högertrafik

(avvecklad SFS 1982:328).

Vid tillkomsten av 1973 års regler angavs att gemensamt för alla

näringsbidrag var att staten i princip utan återbetalningsskyldighet gav

näringsidkaren kontanta medel som skulle användas för ett visst ändamål.

Efter år 1973 infördes ett flertal stöd där det förutsattes att

återbetalning skulle ske under vissa närmare angivna förutsättningar. Det

var därför nödvändigt att skattemässigt reglera stöd med villkorlig

återbetalningsskyldighet. Regler om sådana stöd infördes år 1983

(förarbeten, se nedan). Redan tidigare hade vissa bestämmelser införts

som tog sikte på lån.

Nuvarande bestämmelser om näringsbidrag utgör i huvudsak ett

lagfästande av de principer som tidigare hade utvecklats i praxis och som

tidigare redovisats vid behandlingen av frågan om beskattning vid

övergången till högertrafik (prop. 1964:173). Bidragens beteckning var

då statsbidrag. Bestämmelserna togs år 1973 in i anvisningarna till 19 §

KL som behandlade statliga bidrag vare sig de utgick till näringsidkare

eller andra. År 1983 (förarbeten, se nedan) placerades bestämmelserna i

punkt 2 av anvisningarna till 19 § KL i samband med att beteckningen

statsbidrag ersattes med näringsbidrag och vissa materiella ändringar

gjordes. I anvisningspunkten reglerades enbart näringsbidrag och stöd

med villkorlig återbetalningsskyldighet. Genom 1990 års skattereform

flyttades bestämmelserna till inkomstslaget näringsverksamhet, till punkt

9 av anvisningarna till 22 § KL (SOU 1989:34, prop. 1989/90:110, bet.

1989/90:SkU30, SFS 1990:650). I övrigt skedde enbart mindre

förändringar genom skattereformen.

Vissa förarbeten

I kommentaren till paragraferna hänvisas till följande förarbeten bara

genom att det anges årtalet då bestämmelsen infördes eller ändrades.

1973 Regler för beskattning av statsbidrag, prop. 1973:190, bet.

1973:SkU71, SFS 1973:1098

1983 Regler om näringsbidrag och stöd med villkorlig

återbetalningsskyldighet, Ds B 1981:17, prop. 1982/83:94, bet.

1982/83:SkU44, SFS 1983:311

Kommentar till paragraferna

Innehåll

1 §

SLK:s förslag: Första stycket överensstämmer i huvudsak med

regeringens förslag. Andra stycket finns inte med i SLK:s förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen anger

kapitlets innehåll. Andra stycket har formulerats som en

innehållsförteckning till kapitlet.

Näringsbidrag

2 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Definitionen av

näringsbidrag finns i punkt 9 första och tredje styckena av anvisningarna

till 22 § KL och infördes år 1983 som ett förtydligande av vilka organ

bidraget skulle komma från för att räknas som näringsbidrag. Europeiska

gemenskaperna lades till år 1996 (prop. 1996/97:12, bet. 1996/97:SkU17,

SFS 1996:1399). SLK har lagt till landsting, eftersom det klarlagts att de

skall likställas med kommuner vid tillämpning av anvisningspunkten

(RÅ 1993 ref. 60).

Det kan nämnas att det redan i samband med att de ursprungliga

reglerna om statsbidrag infördes i KL år 1973 angavs i förarbetena att

reglerna också kunde tillämpas på bidrag från kommuner (prop.

1973:190 s 9).

I 3 § lagen (1963:173) om avdrag för avgifter till stiftelsen Svenska

Filminstitutet, m.m. finns en bestämmelse om att reglerna i punkt 9 av

anvisningarna till 22 § KL tillämpas i fråga om stöd som lämnas av

Stiftelsen Svenska Filminstitutet till näringsidkare för

näringsverksamheten. Den förstnämnda lagen tillkom år 1963 som en

följd av ett samma år träffat avtal om bildandet av stiftelsen (prop.

1963:101, bet. 1963:BeU35). Den innehöll ursprungligen särskilda regler

för beskattningen av bidrag från stiftelsen och anknytningen till reglerna

om näringsbidrag m.m. infördes år 1993 (prop. 1993/94:50, bet.

1993/94:SkU15, SFS 1993:1552). Eftersom stiftelsen i förslaget har

tagits in i 7 kap. 17 § som innehåller motsvarigheten till den s.k.

katalogen i 7 § 4 mom. SIL, behövs inte längre någon särreglering utan

bidrag från stiftelsen omfattas automatiskt av hänvisningen.

3 §

SLK:s förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag.

Bestämmelsen i punkten 3 avseende återbetalningsskyldighet på grund av

att ett stöd anses strida mot artikel 92 i fördraget den 25 mars 1957 om

upprättandet av Europeiska ekonomiska gemenskapen finns inte med i

SLK:s förslag.

Remissinstanserna: Hovrätten över Skåne och Blekinge framför att

det i 21 § förordningen (1988:764) om statligt stöd till näringslivet anges

att som villkor för statligt stöd skall gälla att stödåtgärderna får upphävas

eller ändras och stödet kan återkrävas om Europeiska gemenskapernas

kommission genom beslut som vunnit laga kraft eller Europeiska

gemenskapernas domstol har funnit att stödet strider mot artikel 92 i

fördraget den 25 mars 1957 om upprättandet av Europeiska ekonomiska

gemenskapen. Hovrätten anför att i det fortsatta lagstiftningsarbetet bör

begreppet näringsbidrag och de andra av kommittén använda begreppen

på ett mera ingående sätt synkroniseras med EG-rättsliga förutsättningar.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

stöd som är förenade med viss återbetalningsskyldighet är hämtad från

punkt 9 första och andra styckena av anvisningarna till 22 § KL. Den

infördes år 1983 men bygger i stora delar på 1973 års bestämmelser.

Syftet med bestämmelsen var att undanröja den oklarhet som fanns

tidigare när det gällde att avgöra vilka företagsstöd som skulle behandlas

som näringsbidrag (då statsbidrag).

Regeringen delar Hovrättens över Skåne och Blekinge uppfattning att

begreppet näringsbidrag i IL bör anpassas till de nya förutsättningar som

följer av EG-rätten. Av 21 § förordningen (1988:764) om statligt stöd till

näringslivet följer att ett stöd kan återkrävas om Europeiska

gemenskapernas kommission eller domstol funnit att stödet strider mot

artikel 92 i fördraget den 25 mars 1957 om upprättandet av Europeiska

ekonomiska gemenskapen. I regeringens förslag har i en ny punkt 3

därför lagts till återbetalningsskyldighet med stöd av 21 § nämnda

förordning. Punkten har formulerats på samma sätt som bestämmelsen i

21 § förordningen om statligt stöd till näringslivet.

Regeringens övriga ändringar är redaktionella.

4 §

SLK:s förslag: Överensstämmer bortsett från ett par redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Kammarrätten i Stockholm anser att 4 § är en

onödig dubbelreglering sedd mot bakgrund av 5 och 6 §§.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

beskattningen när näringsbidraget använts för en utgift som inte är

avdragsgill finns i punkt 9 tredje stycket av anvisningarna till 22 § KL

och infördes år 1973. Regeringen delar inte kammarrättens uppfattning

att regleringen i 5 och 6 §§ medför att bestämmelsen är onödig.

Regeringen låter därför bestämmelsen finnas kvar.

5 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med undantag för en redaktionell

ändring med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I paragrafen

behandlas näringsbidrag som har använts för en utgift som omedelbart

får dras av i näringsverksamheten. Bestämmelserna finns i dag i punkt 9

fjärde stycket av anvisningarna till 22 § KL och infördes år 1973.

Till bestämmelsen finns också en ordningsföreskrift om när yrkande

om senarelagt avdrag skall göras i deklarationen. Enligt punkt 9 fjärde

stycket tredje meningen av anvisningarna till 22 § KL skall yrkande om

senarelagt avdrag göras i deklarationen för det beskattningsår då yrkande

om avdrag annars enligt KL först skulle ha framställts. Det framgår inte

klart vilka konsekvenserna blir om den skattskyldige inte yrkar vare sig

avdrag eller senareläggning det år han haft utgiften och hur regeln

förhåller sig till nuvarande omprövningsregler. SLK är tveksam till om

regeln behövs och anför att om den inte har karaktären av en materiell

regel som medför att rätten till avdrag förloras om yrkande inte framställs

utan är att se som en deklarationsregel bör den placeras i LSK. Frågan

om bestämmelsen skall finnas kvar måste dock övervägas ytterligare.

Regeringen delar SLK:s bedömning att regeln i vart fall inte skall tas in i

IL.

6 §

SLK:s förslag: Överensstämmer i sak med regeringens förslag. SLK

använder uttrycket skattemässigt restvärde i stället för skattemässigt

värde. SLK har också formulerat sista meningen på ett annorlunda sätt.

Remissinstanserna: Näringslivets skattedelegation anför att

paragrafen förutsätter nettoredovisning av anläggningstillgångar som

delvis finansieras med näringsbidrag. Delegationen anför att det är

tveksamt om sådan nettoredovisning i räkenskaperna är förenlig med

ÅRL. Syftet med bestämmelsen är att värdeminskningsavdragen skall

baseras på anskaffningsvärdet efter avdrag för näringsbidraget. Enligt

delegationen borde detta kunna åstadkommas utan att anskaffningsvärdet

i räkenskaperna behöver påverkas.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Av paragrafen

framgår hur näringsbidraget skall beskattas om det använts för att

anskaffa en tillgång som skrivs av genom årliga värdeminskningsavdrag.

Bestämmelsen tar även upp situationen att ett sådant näringsbidrag

återbetalas.

Bestämmelserna finns i punkt 9 femte stycket av anvisningarna till

22 § KL och infördes år 1973. Av paragrafen framgår bl.a. att om

bidraget är större än det skattemässiga restvärdet skall skillnaden tas upp

som intäkt. Bakgrunden till denna föreskrift är att om bidrag utgick i

efterskott och tillgången redan helt eller delvis avskrivits, kunde bidraget

överstiga det skattemässiga restvärdet. I ett sådant fall skall alltså det

överskjutande beloppet intäktsföras (prop. 1973:190, s. 13). Enligt den

nuvarande lydelsen skall en intäkt tas upp om bidraget är större än det

 skattemässiga restvärdet för tillgången . Med hänsyn till att inventarier

skrivs av kollektivt har bestämmelsen av SLK ändrats till att bidraget är

större än det skattemässiga restvärdet. En sådan kollektiv beräkning

förutsattes vid bestämmelsernas tillkomst.

Näringslivets skattedelegation anför att det är tveksamt om en

nettoredovisning är förenlig med ÅRL. SLK har i detta avseende inte

gjort någon ändring i förhållande till gällande rätt. Av

Bokföringsnämndens rekommendationer (BFN R 5), Redovisning av

statliga stöd, punkt 12 följer att nettoredovisning vid förvärv av

anläggningstillgångar helt eller delvis med statligt stöd är god

redovisningssed. Rekommendationen har dock kommit till långt innan

ÅRL. Frågan om nettoredovisning strider mot bestämmelserna i ÅRL är

av sådan beskaffenhet att den inte kan lösas i detta lagstiftningsärende

utan får vid behov ses över i ett annat sammanhang.

I regeringens förslag har det skattemässiga restvärdet ändrats till det

skattemässiga värdet. Vad som avses med skattemässigt värde framgår

av 2 kap. 31 33 §§. Sista meningen har formulerats om i regeringens

förslag för att bestämmelsen skall bli tydligare. Vidare har bestämmelsen

ändrats så att den överensstämmer med sista meningen i 5 §.

7 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med undantag för en redaktionell

ändring med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen handlar

om den skattemässiga behandlingen av näringsbidrag som används för att

anskaffa lager.

Bestämmelsen finns i punkt 9 sjätte stycket av anvisningarna till 22 §

KL och infördes år 1973.

8 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag bortsett från

ett par redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen

innehåller en bestämmelse som gör det möjligt för den skattskyldige att

bli beskattad för ett näringsbidrag som utgått i förskott först det år då

bidraget används.

Bestämmelsen finns i punkt 9 sjunde stycket av anvisningarna till 22 §

KL och infördes år 1983.

Bakgrunden till regeln var att det tidigare förelåg en bristande

överensstämmelse mellan den bokföringsmässiga och den skattemässiga

behandlingen. Ett statsbidrag som lyftes ett visst år men som användes

för avsett ändamål först ett senare år fick i redovisningen balanseras till

användningsåret. Vid taxeringen ansågs en sådan åtgärd tveksam men

genom 1983 års lagstiftning får den skattskyldige även skattemässigt

balansera näringsbidraget.

Bestämmelserna om näringsbidrag behandlar inte enbart skatteplikten

utan, som framgår av denna paragraf och 5 §, också tidpunkten för den.

Vid tiden för bestämmelsernas tillkomst beskattades vissa näringsidkare

enligt kontantprincipen. Det gällde t.ex. vissa jordbrukare (inkomst av

jordbruksfastighet) och fastighetsägare (inkomst av annan fastighet).

Kontantprincipen för näringsverksamhet är numera borta. Som ett

historiskt arv innehåller bestämmelserna om näringsbidrag inslag av

kontantprincipen. Eftersom man i bestämmelserna om näringsbidrag

också behandlar tidpunkten för skatteplikten men inte på ett fullständigt

sätt blir även 24 § KL tillämplig. I vilken utsträckning den skall tillämpas

är dock oklart. Vidare finns det numera rekommendationer från

Bokföringsnämnden (BFN R 5). Sammanfattningsvis kan det finnas skäl

att se över bestämmelserna om näringsbidrag i syfte att undersöka i

vilken utsträckning en särskild reglering behövs. En sådan översyn kan

av tidsskäl inte ske i detta lagstiftningsärende.

Befrielse från villkorlig återbetalningsskyldighet

9 §

SLK:s förslag: Överensstämmer bortsett från ett par redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen

innehåller bl.a. en definition av stöd med villkorlig

återbetalningsskyldighet. Bestämmelsen finns i punkt 9 åttonde stycket

av anvisningarna till 22 § KL.

Uttryckliga skattebestämmelser vid eftergift av villkorligt lån med

återbetalningsskyldighet infördes år 1983. Bestämmelserna föll tillbaka

på äldre förarbetsuttalanden i samband med inrättandet av dåvarande

Statens industrifond (prop. 1973:41 s. 129). Vidare hade det år 1978

införts en bestämmelse i anvisningarna till 22 § KL om att statliga lån där

återbetalningsskyldigheten var beroende av företagets framtida resul-

tatutveckling eller liknande omständighet inte skulle anses som

skattepliktig inkomst (prop. 1977/78:79, bet. 1977/78:SkU20, SFS

1978:52).

Stöd med villkorlig återbetalningsskyldighet kan vara bidrag eller lån.

Den återbetalningsskyldighet som här avses har en annan karaktär än de

ofta villkorliga stöd som utgör näringsbidrag. Stöd med villkorlig

återbetalningsskyldighet tar inte sikte på sådana villkor för stödets

användning och verksamhetens bedrivande som det vid beviljandet av

stödet förutsätts att mottagaren skall uppfylla. Återbetalningen kopplas i

stället till osäkra framtida händelser.

Den nuvarande anvisningspunkten är inte riktigt tydlig när det gäller

att skilja på vad som är näringsbidrag och stöd med villkorlig

återbetalningsskyldighet. Det hänger samman med att som näringsbidrag

räknas uttryckligen (se 3 §) vissa stöd där återbetalningsskyldigheten är

villkorad på visst sätt. I 9 § anges därför att stöd med villkorlig

återbetalningsskyldighet är ett stöd där återbetalningsskyldigheten är

villkorad på annat sätt än i 3 §.

10 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Kammarrätten i Stockholm anser att 10 § är en

onödig dubbelreglering som bör tas bort.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

beskattningen av ett efterskänkt (i dag eftergivet) belopp när stödet

använts för en utgift som inte varit avdragsgill finns i punkt 9 åttonde

stycket av anvisningarna till 22 § KL och infördes år 1983.

Kammarrätten i Stockholm anser att bestämmelsen är onödig.

Regeringen anser att bestämmelsen bör finnas kvar (jfr kommentaren till

4 §). Regeringen följer därför SLK:s förslag.

11 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I paragrafen

behandlas fallet att stödet har använts för en utgift som var avdragsgill

omedelbart eller i form av värdeminskningsavdrag. Bestämmelsen finns i

punkt 9 åttonde stycket av anvisningarna till 22 § KL och infördes år

1983.

12 §

SLK:s förslag: Överensstämmer bortsett från ett par redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen

behandlar extra värdeminskningsavdrag när ett stöd med villkorlig

återbetalningsskyldighet använts för att anskaffa en tillgång som skrivs

av genom värdeminskningsavdrag och stödet efterskänks.

Bestämmelsen finns i punkt 9 åttonde stycket av anvisningarna till 22 §

KL och infördes år 1983.

13 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen

innehåller en presumtionsregel att stödet har använts för omedelbart

avdragsgilla utgifter. Bestämmelsen finns i punkt 9 åttonde stycket av

anvisningarna till 22 § KL och infördes år 1983. I såväl SLK:s som

regeringens förslag har lagts till en uttrycklig reglering av effekten: att

det efterskänkta beloppet skall tas upp som intäkt.

Statligt räntebidrag för bostadsändamål

14 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag bortsett från

att SLK inte har med ordet omedelbart i första stycket andra meningen.

Remissinstanserna: Näringslivets skattedelegation anför att det inte

framgår av paragrafen huruvida avdraget skall göras omedelbart eller om

utgiften kan aktiveras. I nuvarande lagtext står det att avdrag som för

ränta får göras vid återbetalning av räntebidrag.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna i

första stycket om statliga räntebidrag för bostadsändamål är hämtade från

punkt 17 av anvisningarna till 22 § och punkt 4 första stycket av

anvisningarna till 23 § KL. Bestämmelserna tillkom år 1991 (prop.

1991/92:60, bet. 1991/92:SkU10, SFS 1991:1833). Tidigare fanns en

reglering som innebar att räntebidrag skulle minska avdraget för

ränteutgifter.

Näringslivets skattedelegation har uppmärksammat att det inte framgår

av lagtexten om avdraget skall göras omedelbart eller om det kan

aktiveras. Enligt nuvarande lydelse skall avdrag för återbetalning göras

som för ränta. I regeringens förslag har ordet omedelbart lagts till för att

markera att det återbetalade beloppet skall dras av det beskattningsåret då

återbetalningen sker.

I andra stycket finns en hänvisning till bestämmelserna om

byggnadsarbeten i samband med räntebidrag.

Avgångsvederlag till jordbrukare

15 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

behandlar statliga bidrag till jordbrukare och finns i dag i punkt 10 av

anvisningarna till 22 § KL.

Bestämmelsen infördes år 1967 i samband med regleringar i

jordbrukspolitiken (prop. 1967:95, bet. 1967:BevU49, SFS 1967:423).

Bestämmelsen har därefter inte ändrats mer än redaktionellt och bl.a.

flyttats från punkt 10 av anvisningarna till 21 § KL till punkt 12 av

anvisningarna till 21 § KL (SFS 1972:741) och sedan till punkt 10 av

anvisningarna till 22 § KL (SFS 1990:650). SLK är tveksam till om det

för närvarande finns några andra stödformer som kan betraktas som

 avgångsvederlag till jordbrukare som upphör med sitt jordbruk än den

s.k. mjölkpensionen enligt förordningen (1982:1283) om

avvecklingsersättning till vissa mjölkproducenter och ersättning enligt

förordningen (1990:1092) om stöd till vissa skuldsatta jordbrukare.

Dessa stöd upphörde år 1996. Bestämmelsen kan därför komma att bli

onödig. Det har dock inte i detta sammanhang funnits utrymme för en

genomgång av befintliga näringsstöd. Bestämmelsen bör därför enligt

regeringens bedömning finnas kvar.

Familjebidrag till totalförsvarspliktiga

16 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen

innehåller en hänvisning till bestämmelserna om näringsbidrag till

totalförsvarspliktiga.

30 kap. Periodiseringsfonder

Detta kapitel var placerat som 27 kap. i SLK:s förslag. I kapitlet har

tagits in de bestämmelser som finns i lagen (1993:1538) om

periodiseringsfonder. Till stora delar har den lagens uppbyggnad följts,

men några paragrafer har delats på flera.

Bakgrund

I förarbetena till 1990 års skattereform redovisades ett förslag till

periodiseringsfonder (SOU 1989:34). Detta genomfördes inte, men i

propositionen angavs att förslaget skulle utredas vidare (prop.

1989/90:110). Företagsskatteutredningen presenterade i sitt första

delbetänkande (SOU 1992:67) en modell till periodiseringsfond men

avstyrkte ett införande av modellen. Efter att flera remissinstanser

framhållit vikten av att införa periodiseringsfonder utreddes dessa vidare

och ett nytt förslag lades fram i en departementspromemoria år 1993 (Ds

1993:28). Även detta förslag utsattes för remisskritik och arbetades

slutligen om i en proposition som ledde till lagstiftning senare samma år

(förarbeten, se nedan). I propositionen framhölls att de föreslagna

periodiseringsfonderna underlättar företagens finansiering av

investeringar med eget kapital och att de ger en möjlighet till

förlustutjämning bakåt som är likartad med den möjlighet som den

numera avskaffade surven gav.

Vissa förarbeten

PFL är en relativt ny lag, som har ändrats bara några gånger. När det inte

står något i kommentarerna om när en bestämmelse kom till, fanns den

med i den ursprungliga lagtexten. Hur bestämmelserna utarbetades

framgår under rubriken Bakgrund.

I kommentaren till paragraferna hänvisas till följande förarbeten bara

genom att det anges årtalet då bestämmelsen infördes eller ändrades.

1993 PFL infördes, prop. 1993/94:50, bet. 1993/94:SkU15, SFS

1993:1538

1994 En bestämmelse infördes om när avdrag för avsättning medges i

fråga om handelsbolag och vissa justeringar gjordes i

bestämmelsen om det justerade resultatet, prop. 1993/94:234,

bet. 1993/94:SkU25, SFS 1994:785

Kommentar till paragraferna

Avdrag för avsättningar

1 §

SLK:s förslag: Överensstämmer i sak med regeringens förslag men i

andra stycket anges att bestämmelserna inte gäller de angivna företagen.

Remissinstanserna: Riksskatteverket anför att enligt nuvarande regler

får avdrag inte göras av bostadsföretag, förvaltningsföretag och

investmentföretag. Om ett rörelsedrivande företag bytt karaktär till

förvaltningsföretag skall beskattning ske vid en frivillig förtida återföring

av periodiseringsfonderna eller vid utgången av återföringsperioden. Den

föreslagna lydelsen kan tolkas som en obligatorisk återföring vid

karaktärsbytet alternativt att återföringsreglerna inte alls blir tillämpliga

efter karaktärsbytet. Verket efterlyser ett förtydligande i detta avseende.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Den grundläggande

bestämmelsen i första stycket att avdrag får göras för belopp som sätts av

till en periodiseringsfond kommer från 1 § PFL.

Formuleringen belopp som sätts av till en fond för tanken till att en

avsättning skall ha skett i bokföringen. Av 3 § följer emellertid

motsatsvis att så inte är fallet för alla skattskyldiga. Uttrycket sätta av

används i 1 § i stället i en mer allmän bemärkelse för att koppla samman

avdraget med den skattemässiga reserveringen. Av dem som inte gör

reserveringen i räkenskaperna görs den bara i deklarationen. Denna

allmänna betydelse av ordet har använts sedan länge, t.ex. i fråga om

ersättningsfonder i ErFL och i dess föregångare liksom i den numera

upphävda lagen (1990:654) om skatteutjämningsreserv. I IL används

uttrycket på samma sätt i 31 kap. 1 § i fråga om ersättningsfonder och i

34 kap. 2 § i fråga om expansionsfonder (dagens expansionsmedel, se 34

kap.).

I andra stycket undantas i SLK:s förslag vissa typer av företag från

tillämpningen. Förvaltningsföretagen lades till bland undantagen år 1994

(prop. 1994/95:25, bet. 1994/95:FiU1, SFS 1994:1887). Också denna

bestämmelse kommer från 1 § PFL. Det är endast svenska företag som

undantas, men att så är fallet framgår i denna paragraf bara i fråga om

värdepappersfonder. För övriga typer av företag framgår det av

definitionerna av dem. Riksskatteverket framhåller att den föreslagna

lydelsen leder till oklarheter när det gäller återföring av fonder vid

karaktärsbyte. Regeringen delar verkets bedömning. I regeringens förslag

har bestämmelsen formulerats i enlighet med nuvarande lydelse, dvs. att

nämnda företag inte får göra avdrag för periodieringsfonder.

2 §

SLK:s förslag: Överensstämmer bortsett från en redaktionell ändring

med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen att

avsättningen görs på delägarnivå i ett svenskt handelsbolag kommer från

2 § tredje stycket PFL. I förslaget har lagts till att avdraget beräknas för

varje delägare för sig. Ett handelsbolags inkomster beräknas normalt för

handelsbolaget innan de delas upp på delägarna. Men dessa avsättningar,

liksom avsättningar till expansionsfonder i 34 kap., beräknas på

delägarnivå. Avsättningar till ersättningsfonder i 31 kap. beräknas

däremot för handelsbolaget. Se vidare i kommentaren till 4 §.

3 §

SLK:s förslag: Överensstämmer i sak med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen i

första stycket att avdragsrätten för juridiska personer förutsätter en

motsvarande avsättning i räkenskaperna kommer från 2 § andra stycket

PFL. I första stycket har hänvisningen ändrats till den i prop.

1998/99:130 föreslagna bokföringslagen.

Bestämmelsen i andra stycket om handelsbolag kommer från 2 § tredje

stycket PFL. Den infördes år 1994.

4 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

att varje års avsättning bildar en egen fond kommer från 2 § första

stycket PFL.

I förslaget har lagts till uttrycket i näringsverksamheten. Det skulle

egentligen inte behövas eftersom inkomsterna beräknas för varje

näringsverksamhet för sig. För att man inte skall tro att en fysisk person

som beskattas för flera näringsverksamheter bara skall ha en gemensam

periodiseringsfond per år, även om näringsverksamheterna beskattas var

för sig, har dock uttrycket lagts till.

Beloppsgränser

5 §

SLK:s förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Beloppsgränsen för

juridiska personer kommer från 3 § första stycket PFL. Den

bestämmelsen ändrades år 1996 genom att det högsta belopp som får dras

av ändrades från 25 till 20 % av överskottet (prop. 1996/97:45, bet.

1996/97:SkU13, SFS 1996:1613). Beloppsgränsen föreslås åter höjas till

25 procent i prop. 1999/2000:2.

Uttrycket inkomsten har normalt ersatts med resultatet i regeringens

förslag. Här har dock uttrycket överskottet av näringsverksamheten valts

eftersom det är det positiva slutresultatet som avses. Vidare har uttrycket

under beskattningsåret utelämnats eftersom det naturligtvis är

beskattningsårets överskott som avses om det inte står något annat.

6 §

SLK:s förslag: Överensstämmer bortsett från ett par redaktionella

ändringar med regeringens förslag. Andra strecksatsen i andra stycket

finns inte med i SLK:s förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Beloppsgränsen för

enskilda näringsidkare och fysiska personer som är delägare i svenska

handelsbolag kommer från 3 § andra fjärde styckena PFL.

Bestämmelsen ändrades år 1994 genom att några poster togs bort. År

1996 ändrades det högsta belopp som får dras av från 25 till 20 % av det

för periodiseringsfond justerade resultatet (prop. 1996/97:45, bet.

1996/97:SkU13, SFS 1996:1613). År 1998 höjdes beloppet som får dras

av åter till 25 % (prop. 1997:98:150, bet. 1997/98:FiU20, SFS 1998:594).

Beloppsgränsen föreslås höjas till 30 procent i prop. 1999/2000:2.

Den andra strecksatsen i tredje stycket är nytt i förhållande till SLK:s

förslag och innebär att avdrag för pensionsförsäkringspremier och

inbetalning på pensionssparkonto skall göras efter avsättning till

periodiseringsfond (prop. 1997/98:146, Bet. 1997/98:SkU27, SFS

1998:336).

Uttrycket det för periodiseringsfond justerade resultatet är nytt i detta

sammanhang. Det finns i dag ett justerat resultat i fråga om

räntefördelning (se 33 kap.). Eftersom det är samma resultat som justeras

i dessa båda system bygger förslaget på samma uttryck. Detsamma gäller

i bestämmelserna om expansionsfond (34 kap.). Justeringsposterna är

emellertid inte identiska i de tre systemen. I kapitlen används därför

uttrycken: det för periodiseringsfond justerade resultatet, det för

expansionsfond justerade resultatet och det för räntefördelning justerade

resultatet.

Inte heller i denna paragraf skrivs in att det är beskattningsårets

resultat som avses samt kostnader och intäkter (jfr kommentaren till 5 §).

Återföring av avdragen

7 §

SLK:s förslag: Överensstä,mmer bortsett från ett senare

lagstiftningsförslag och ett par redaktionella ändringar, med regeringens

förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Huvudregeln om

när avdrag för avsättning till en periodiseringsfond senast skall återföras

till beskattning kommer från 4 § PFL. Lydelsen korrigerades år 1994 i

samband med att bestämmelsen i den föreslagna 3 § andra stycket lades

till. Tidsperioden för att återföra avdraget till beskattning föreslås

förlängas från 5 till 6 år i prop. 1999/2000:1.

Dagens lydelse utgår från beskattningsåret. Det har bytts till

taxeringsåret för att ändring av räkenskapsåret inte skall påverka när

återföring skall ske. Det leder också till att bestämmelsen får mer likhet

med bestämmelsen om återföring av ersättningsfonder i 31 kap. 19 §. I

regeringens förslag har uttrycket vid taxeringen tagits bort i första

meningen i första stycket eftersom det är onödigt.

Andra meningen i första stycket har lagts till för att förtydliga vad som

gäller om taxering av näringsverksamheten inte sker ett visst år på grund

av förlängning av räkenskapsår.

I andra stycket hänvisas dels till bestämmelser om återföring tidigare

än enligt första stycket, dels till bestämmelser om när fonderna får

överföras till annan verksamhet.

8 10 §§

SLK:s förslag: Överensstämmer i princip med regeringens förslag. 8 § 5

har dock ett annorlunda innehåll.

Remissinstanserna: Riksskatteverket anför att bestämmelserna i 8 § 2

bör utformas så att en obegränsat skattskyldig juridisk person skall

återföra så stor del av periodiseringsfonden som belöper på den avyttrade

handelsbolagsandelen, eller om handelsbolaget har upphört med

verksamheten, så stor del som belöper på handelsbolagsandelen.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om i vilka situationer en periodiseringsfond omedelbart skall återföras till

beskattning kommer från 5 § PFL. Den paragrafen ändrades senast år

1994 (SOU 1994:100, prop. 1994/95:91, bet. 1994/95:SkU11, SFS

1994:1888) genom att det lades till en ny punkt om återföring om

skattskyldigheten för inkomst av förvärvskällan upphör eller om

inkomsten undantas på grund av skatteavtal. Bestämmelserna har delats

upp på tre paragrafer för olika typer av skattesubjekt, för att det tydligare

skall framgå vad som gäller.

I 8 § har placerats de bestämmelser som gäller för juridiska personer.

SLK har övervägt behovet av en sådan bestämmelse som finns i första

punkten i 5 § PFL, att den skattskyldige har upphört att bedriva

verksamhet i den förvärvskälla som avdraget hänför sig till . Så länge en

svensk juridisk person inte har upphört finns näringsverksamheten kvar,

men när det gäller en begränsat skattskyldig juridisk person som upphör

med den enda verksamhet den har i Sverige så upphör den att bedriva

näringsverksamheten. SLK tar därför med en bestämmelse i den första

punkten om återföring när den juridiska personen upphör att bedriva

näringsverksamheten. Regeringen följer SLK:s förslag i denna del.

Bestämmelserna om att fonden skall återföras om ett handelsbolag har

slutat att bedriva näringsverksamhet eller om delägaren har avyttrat sin

andel, skall inte tillämpas av svenska juridiska personer. De har ju kvar

sin egen verksamhet där fonderna kan finnas kvar och båda

verksamheterna finns ju i samma näringsverksamhet. Men om det är en

begränsat skattskyldig juridisk person som i Sverige bara har inkomst

från handelsbolaget bör avdragen återföras om handelsbolaget upphör att

bedriva näringsverksamheten eller om andelen avyttras, se andra

punkten. I förslaget har lagts till eller övergår till en ny ägare på något

annat sätt eftersom det är uppenbart att bestämmelsen skall gälla också

vid benefika överlåtelser. Riksskatteverket anser att bestämmelsen bör

formuleras om så att en juridisk person bara skall återföra så stor del av

dess periodiseringsfond som belöper sig på den avyttrade

handelsbolagsandelen. Riksskatteverkets förslag kan dock inte

genomföras eftersom den begärda uppdelningen ofta inte kan genomföras

i praktiken.

Vidare finns i tredje och fjärde punkterna den bestämmelse som

infördes år 1994 (se första stycket ovan) om skattskyldigheten för

inkomsten av näringsverksamheten upphör eller om inkomsten undantas

på grund av ett skatteavtal. Bestämmelsen har delats upp på två punkter.

I femte punkten har SLK tagit in en bestämmelse om fusion. I

regeringens förslag har fission lagts till. Regeringens förslag bygger på

lagstiftningen om Omstruktureringar som infördes 1998 (prop.

1998/99:15, bet. 1998/99:SkU5, SFS 1998:1601 1606).

Slutligen har det tagits med bestämmelser om likvidation respektive

konkurs, se sjätte och sjunde punkterna. Formuleringen i den sista

punkten om konkurs har ändrats. Någon ändring av den tidpunkt som

gäller är inte avsedd.

I 9 § finns de bestämmelser som gäller för enskilda näringsidkare.

I den första punkten står det att han upphör att bedriva

näringsverksamheten . Återföringen får således inte vänta tills han

upphör att bedriva andra näringsverksamheter, t.ex. såsom delägare i ett

svenskt handelsbolag.

Även för enskilda näringsidkare finns en bestämmelse om återföring

när skattskyldigheten upphör och när inkomsten inte längre skall

beskattas i Sverige på grund av ett skatteavtal, andra och tredje

punkterna. Också om den skattskyldige försätts i konkurs skall avdragen

återföras, fjärde punkten.

Slutligen finns i 10 § de bestämmelser som gäller för en fysisk person

som är delägare i ett svenskt handelsbolag.

Också i denna paragraf finns i den första punkten uttrycket upphör att

bedriva näringsverksamheten . Om handelsbolaget har en självständig

verksamhet i utlandet samtidigt som det bedriver verksamhet i Sverige

finns det två näringsverksamheter.

I den andra punkten står det i dag att en andel i ett handelsbolag

avyttras . I förslaget har lagts till eller övergår till en ny ägare på något

annat sätt eftersom det är uppenbart att bestämmelsen skall omfatta

också benefika överlåtelser.

I tredje och fjärde punkterna finns det bestämmelser vid

skattskyldighetens upphörande och när inkomsten av

näringsverksamheten inte längre skall beskattas i Sverige på grund av ett

skatteavtal.

När det gäller femte och sjätte punkterna står det i dag att avdrag skall

återföras om beslut har fattats att det företag som innehar fond skall träda

i likvidation eller om beslut har meddelats att den skattskyldige skall

försättas i konkurs. Här har SLK föreslagit en utvidgad tillämpning så att

avdragen skall återföras också om handelsbolaget träder i likvidation

eller försätts i konkurs. SLK har ändrat formuleringen i den sista punkten

om konkurs. Någon ändring av den tidpunkt som gäller är inte avsedd.

I vilka fall fonderna får tas över

I PFL finns två paragrafer om övertagande av periodiseringsfonder och i

ExmL finns fem paragrafer om övertagande av expansionsmedel (se 34

kap. där uttrycket expansionsfonder används i stället för

expansionsmedel). SLK har strävat efter att bygga upp dessa båda kapitel

på ett likartat sätt. SLK har konstaterat att det råder betydande olikheter i

fråga om i vilka situationer de två typerna av fonder får övertas. SLK kan

inte i alla fall förstå varför dessa olikheter finns. Som exempel kan

nämnas att expansionsmedel får överföras när en enskild näringsidkare

överlåter samtliga realtillgångar i näringsverksamheten till ett

handelsbolag, men periodiseringsfonden får inte överföras i den

situationen. Ytterligare ett exempel är att man har ansett det överflödigt

att ha en bestämmelse om överföring av expansionsmedel när

näringsverksamheten i ett handelsbolag överförs till ett aktiebolag, men i

fråga om periodiseringsfond finns en sådan bestämmelse. SLK har

funderat på att göra reglerna mer enhetliga, men har med hänsyn till

omfattningen av ändringarna funnit att det lämpligen bör ske i en annan

ordning. SLK har därför i huvudsak bara tagit med de bestämmelser som

finns i dag.

Regeringen delar SLK:s bedömning i fråga om olikheterna i reglerna

för övertagande av expansionsfonden och periodiseringsfonden. Reglerna

har delvis nyligen varit föremål för översyn och förslag till ändringar har

lagts fram i promemorian Koncernbeskattningsfrågor för ideella

föreningar och stiftelser, m.m. (Ds 1998:4). Förslaget har

remissbehandlats och lagts till grund för lagstiftning år 1998 (prop.

1998/99:7, bet. 1998/99SkU2, SFS 1998.1598).

Från enskild näringsverksamhet till aktiebolag

11 §

SLK:s förslag: SLK:s förslag är utformat mot bakgrund av då gällande

lagstiftning.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

att periodiseringsfonder får övertas när en enskild näringsidkare överför

sin näringsverksamhet till ett aktiebolag kommer från 6 § PFL.

Paragrafen ändrades år 1995, men det var bara en teknisk justering (prop.

1995/96:109, bet. 1995/96:SkU20, SFS 1995:1631). Paragrafen fick sin

nuvarande utformning år 1998 (prop. 1997/98:157, bet. 1997/98:SkU30,

SFS 1998:643) då kraven att, såvida det inte är fråga om apportemission,

den fysiska personen skall skjuta till ett belopp som motsvarar överförd

periodiseringsfond och bolaget göra avsättning i räkenskaperna, infördes.

Vidare infördes turordningsregeln om den fysiska personen har flera

periodiseringsfonder.

Dagens motsvarighet gäller inte för dödsbon. Denna bestämmelse skall

även gälla för dem. De bestämmelser som gäller för enskilda

näringsidkare tillämpas också för dödsbon, se 4 kap. och särskilt

kommentaren till 4 kap. 2 §. För att också dödsbon skall omfattas görs

inte något undantag för dem.

Tredje stycket som har lagts till i regeringens förslag har utformats

som en hänvisning till bestämmelserna 48 kap. 12 § som anger hur

omkostnadsbeloppet skall beräknas för aktierna.

Lagrådet har anfört att det är ovisst i olika hänseenden med vad som

avses med det uppställda villkoret på tillskott till aktiebolaget. I denna

del hänvisas till kommentaren till 34 kap. 20 §.

Från handelsbolag till aktiebolag

12 §

SLK:s förslag: SLK:s förslag är utformat mot bakgrund av då gällande

lagstiftning.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

att periodiseringsfonder får övertas när verksamheten i ett handelsbolag

förs över till ett aktiebolag kommer från 6 § PFL. Paragrafen fick sin

nuvarande utformning år 1998 (prop. 1997/98:157, bet. 1997/98:SkU30,

SFS 1998:643) då kraven att handelsbolaget, såvida det inte är fråga om

apportemission, skall skjuta till ett belopp som motsvarar överförd

periodiseringsfond och aktiebolaget skall göra avsättning i

räkenskaperna, infördes. Vidare infördes turordningsregeln om delägaren

har flera periodiseringsfonder. Regeringens förslag har utformats utifrån

dessa bestämmelser.

Tredje stycket som har lagts till i regeringens förslag har utformats

som en hänvisning till bestämmelserna 48 kap. 12 § som anger hur

omkostnadsbeloppet skall beräknas för aktierna.

Lagrådet har anfört att det är ovisst i olika hänseenden med vad som

avses med det uppställda villkoret på tillskott till aktiebolaget. I denna

del hänvisas till kommentaren till 34 kap. 20 §.

Från handelsbolag till enskild näringsverksamhet

13 §

SLK:s förslag: Överensstämmer väsentligen med regeringens förslag.

SLK använder dock i första stycket uttryckena tilldelas realtillgångar

vid skifte och det finns särskilda skäl mot uttagsbeskattning .

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Också

bestämmelsen om att periodiseringsfonderna kan föras över från ett

handelsbolag till en enskild näringsverksamhet kommer från 6 § PFL.

Bestämmelsen ändrades senast år 1998 (prop. 1997/98:157, bet.

1997/98:SkU30, SFS 1998:643).

I denna paragraf är det inte fråga om någon som övertar fonden, varför

bestämmelsen i 15 § inte gäller. I stället har här effekterna skrivits in

nämligen att avsättningarna och avdragen skall anses vara gjorda i den

enskilda näringsverksamheten de taxeringsår då delägaren gjorde

avdragen.

I likhet med bestämmelsen i 11 § gäller denna bestämmelse inte för

dödsbon i dag. Men också här skall bestämmelsen omfatta dödsbon.

Formuleringen av bestämmelsen om uttagsbeskattning har anpassats i

regeringens förslag till formuleringen i 11 och 12 §§. Uttrycket tilldelas

realtillgångar vid skifte har bytts ut mot tillskiftas realtillgångar för

att bestämmelsen skall bli lättare att läsa. Regeringen följer i övrigt,

bortsett från en ytterligare redaktionell ändring, SLK:s förslag.

Från juridisk person till annan juridisk person

14 §

SLK:s förslag: Överensstämmer i sak med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

övertagande av periodiseringsfonder vid olika fusioner, ombildningar och

övertaganden kommer från 7 § PFL. Här har uttrycket anses som ett

företag tagits bort, se under kommentaren till 11 §.

I första stycket skrivs i förslaget ut vad som avses överlåtelse av ett

ömsesidigt livförsäkringsföretags försäkringsbestånd till ett

försäkringsaktiebolag. I 7 § PFL hänvisas till 6 § lagen (1992:702) om

inkomstskatteregler vid omstruktureringar inom den finansiella sektorn,

m.m. Den lagen föreslås upphävas i denna proposition, 1 kap. 2 § ILP.

I 7 § PFL finns ytterligare två situationer med. Det är för det första

övertaganden som avses i 5 § lagen om inkomstskatteregler vid

omstruktureringar inom den finansiella sektorn m.m. Bestämmelsen

handlar om att ett utländskt bankföretag övertar hela den rörelse som

bedrivs av ett bankaktiebolag som har bildats före den 1 augusti 1990 och

som ägs direkt eller indirekt av det utländska bankföretaget. SLK föreslår

att bestämmelserna om dessa övertaganden slopas. För det andra nämns

ombildningar och tillskott enligt 2 § respektive 3 § första meningen lagen

(1994:758) om ombildning av landshypoteksinstitutionen. Den

bestämmelsen infördes år 1994 (prop. 1993/94:216, bet. 1993/94:NU27,

SFS 1994:762). Ombildningen skedde den 1 januari 1995 varför

bestämmelsen inte längre behövs.

Det som fortfarande kan behövas när det gäller dessa två situationer är

en bestämmelse som säger att det övertagande företaget skall anses ha

gjort avsättningen och avdraget det taxeringsår då överlåtaren gjorde

avdrag. I annat fall skulle det inte vara reglerat när en återföring senast

skall ske. En sådan bestämmelse behövs så länge fonderna finns kvar,

men inte längre. SLK tar därför in en sådan paragraf i 3 kap. 53 § ILP i

övergångsbestämmelserna som motsvarar 4 kap. 52 § ILP i regeringens

förslag.

Paragrafen har i regeringens förslag anpassats till lagstiftningen om

omstruktureringar år 1998 (prop. 1998/99:15, bet. 1998/99:SkU15, SFS

1998:1600 1606).

Effekter hos den som tar över fonderna

15 §

SLK:s förslag: Överensstämmer bortsett från ett par redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I 6 § PFL står att

aktiebolaget skall anses ha gjort avsättningarna och avdraget för dem vid

den taxering som den fysiska personen eller delägaren i handelsbolaget

gjorde dem. Bestämmelsen fick sin nuvarande lydelse år 1998 (prop.

1997/98:157, bet. 1997/98:SkU30, SFS 1998:643). I 7 § PFL står att

överlåtaren och övertagaren skall anses som en skattskyldig respektive

som ett företag. (Angående dessa uttryck, se avsnitt 7.2.11 under

rubriken Uttryck för skattemässig kontinuitet.) Det som kan ha betydelse

att veta för övertagaren är bara att han själv anses ha gjort avsättningarna

och avdraget för dem samt vid vilka tidpunkter avdragen skall anses ha

gjorts, för att avgöra när fonderna senast måste återföras enligt 7 §. I

förslaget har därför detta skrivits ut, på samma sätt som i 6 § PFL, och

bestämmelserna har samlats på ett ställe på samma sätt som i 31 kap.

26 § om ersättningsfonder.

31 kap. Ersättningsfonder

Detta kapitel var placerat som 28 kap. i SLK:s förslag. I kapitlet har

tagits in de bestämmelser som finns i lagen (1990:663) om

ersättningsfonder. Den lagens uppbyggnad har till stora delar följts, men

några paragrafer har delats upp.

I 12 § ErFL finns det en bestämmelse om vilka uppgifter den som har

en ersättningsfond skall lämna i sin självdeklaration. Det är en

förfarandebestämmelse som bör flyttas till LSK.

Bakgrund

ErFL infördes vid 1990 års skattereform. Den motsvarar i stort lagen

(1981:296) om eldsvådefonder. ErFL innehåller vidare vissa

uppskovssituationer som fanns i lagen (1978:970) om uppskov med

beskattning av realisationsvinst. Dessa båda lagar har i sin tur föregåtts

av ett antal liknande lagar.

Vissa förarbeten

ErFL är en relativt ny lag som inte har genomgått några större

förändringar. De flesta paragraferna är oförändrade sedan ErFL:s

tillkomst. Om det inte finns någon uppgift om förarbetena till en paragraf

så har den tillkommit i samband med införandet av ErFL. I vissa fall har

paragrafen i ErFL ett ursprung i en tidigare lag. För att hitta förarbetena

till detta får läsaren söka i förarbetena till ErFL.

I kommentaren till paragraferna hänvisas till följande förarbeten bara

genom att det anges årtalet då bestämmelsen infördes eller ändrades.

1978 Lagen om uppskov med beskattning av realisationsvinst

infördes, prop. 1978/79:54, bet. 1978/79:SkU16, SFS 1978:970;

lagen upphävd genom SFS 1990:680

1981 Lagen om eldsvådefonder infördes, prop. 1980/81:68, bet.

1980/81:SkU25 och 47, SFS 1981:296; lagen upphävd genom

SFS 1990:690

1990 ErFL infördes, SOU 1989:34, prop. 1989/90:110, bet.

1989/90:SkU30, SFS 1990:663

1993 Bl.a. förvärvskällebegreppet ändrades, prop. 1993/94:50, bet.

1993/94:SkU15, SFS 1993:1569

Kommentar till paragraferna

Avdrag för avsättningar

1 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I första stycket slås

fast att avdrag får göras för belopp som sätts av till ersättningsfonder.

Motsvarande bestämmelse finns i dag i 1 § första stycket ErFL.

Uttrycket sätts av till en fond används också i några andra kapitel. I

kommentaren till 30 kap. 1 § har formuleringen kommenterats.

I andra stycket undantas vissa rättigheter, anslutningsavgifter m.m.

från begreppet inventarier. Motsvarande bestämmelse finns i 1 § fjärde

stycket sista meningen ErFL. Stycket inleds med en definition av diverse

begrepp, bl.a. inventarier, byggnader och djurlager. En sådan definition

behövs inte när bestämmelserna tas in i IL.

2 §

SLK:s förslag: Överensstämmer bortsett från en redaktionell ändring

med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

att avdraget skall beräknas för handelsbolaget kommer från 1 § andra

stycket ErFL. Egentligen följer det redan av huvudprincipen att

inkomsterna i ett handelsbolag räknas ut för handelsbolaget innan de

delas upp på delägarna. SLK tar emellertid med en sådan bestämmelse

för att markera den skillnad som finns mot andra fonder. När det gäller

periodiseringsfonder och expansionsfonder (dagens expansionsmedel, se

34 kap.) beräknas dessa nämligen för varje delägare för sig. Regeringen

följer SLK:s förslag.

För att bestämmelserna i detta kapitel skall passa in också på delägare i

handelsbolag har bestämmelserna skrivits i neutral form, se t.ex. 1 och 4

6 §§.

3 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om avsättning i räkenskaperna kommer från 1 § tredje stycket ErFL.

Hänvisningarna har ändrats till att avse den i prop. 1998/99:130

föreslagna bokföringslagen.

Ersättningar som ger rätt till avdrag

4 §

SLK:s förslag: Överensstämmer bortsett från några redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

ersättningar på grund av brand eller annan olyckshändelse är hämtad från

2 § första stycket ErFL.

5 §

SLK:s förslag: Överensstämmer bortsett från ett par redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna i

punkterna 1 4 om ersättning vid tvångsavyttringar, rationaliseringar

m.m. finns i dag i 2 § andra stycket ErFL. Före ErFL:s tillkomst fanns en

liknande bestämmelse i 2 § första stycket lagen (1978:970) om uppskov

med beskattning av realisationsvinst. Att ersättning för inventarier kunde

grunda rätt till avdrag infördes genom ErFL.

Bestämmelsen i punkten 5 om engångsersättningar vid inskränkningar

i förfoganderätten enligt miljöbalken eller vissa andra författningar finns

placerad i 2 § tredje stycket ErFL. Före ErFL:s tillkomst fanns en

liknande bestämmelse i 2 § andra stycket lagen (1978:970) om uppskov

med beskattning av realisationsvinst. Att detta anses som avyttring

framgår av 45 kap. 6 och 7 §§. Hänvisningen till naturvårdslagen ersattes

av en hänvisning till miljöbalken år 1998 (prop. 1997/98:90, bet.

1997/98:JoU25, SFS 1998:848).

6 §

SLK:s förslag: Överensstämmer, bortsett från några redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

undantag för byggnader, markanläggningar och mark som är

lagertillgångar finns i 2 § fjärde stycket ErFL. Termen kapitaltillgång

finns definierad i 25 kap. 3 §.

Avdragets storlek

7 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag bortsett från

att andra stycket är formulerat på ett annorlunda sätt.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Begränsningen i

första stycket att avdraget inte får överstiga den skattepliktiga

ersättningen kommer från 3 § första stycket första meningen ErFL.

Bestämmelsen ändrades senast när förvärvskälleindelningen ändrades år

1993.

Bestämmelsen i andra stycket med en spärregel för avdraget för

fastigheter kommer från 3 § första stycket sista meningen ErFL.

Bestämmelsen infördes i samband med 1990 års skattereform. I

regeringens förslag har andra stycket formulerats om och strecksatserna

tagits bort. Omformuleringen har gjorts för att bestämmelsen skall bli

lättare att läsa.

I tredje stycket har tagits in en erinran om den bestämmelse som finns i

13 kap. 6 § andra stycket om att enskilda näringsidkare kan välja att ta

upp kapitalvinsten i näringsverksamheten. Det gäller emellertid inte när

fysiska personer redovisar inkomst från andel i handelsbolag, se

kommentaren till 13 kap. 4 §. Det som sagts om enskilda näringsidkare

och fysiska personer tillämpas också för dödsbon (se 4 kap. och särskilt

kommentaren till 4 kap. 2 §).

8 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

att avdraget skall minskas när den skattskyldige har fått ett extra högt

avdrag för värdeminskning är hämtad från 3 § första stycket andra

meningen ErFL. (I prop. 1980/81:68 har frågan behandlats på s. 224 f.)

9 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Spärregeln för

avdrag för lager kommer från 3 § andra stycket ErFL. Bestämmelsens

tillämpningsområde begränsades kraftigt när ErFL kom till i och med att

bestämmelserna om lager begränsades till att gälla för djurlager i

jordbruk och i renskötsel. (I prop. 1980/81:68 finns bestämmelsen

kommenterad på s. 225 f.)

Ianspråktagande av fonderna

Vad fonderna får tas i anspråk för

10 13 §§

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Näringslivets skattedelegation anför att

begränsningen i 13 § andra stycket andra meningen inte enligt nuvarande

regler gäller vid ianspråktagande av ersättningsfonder för inventarier

respektive byggnader och markanläggningar.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om vad ersättningsfonderna får tas i anspråk för är hämtade från 4 §

ErFL. Regeringen delar Näringslivets skattedelegations bedömning att

nuvarande regler kan tolkas så att en ersättningsfond för inventarier samt

byggnader och markanläggningar får tas i anspråk för nedskrivning av

djurlager i jordbruk och renskötsel utan de begränsningar som gäller vid

ianspråktagande av ersättningsfond för djurlager i jordbruk och

renskötsel. Avsikten har enligt regeringens mening inte varit att olika

regler skall gälla för de olika fonderna. Begränsningen i 13 § andra

stycket skall därför gälla även för ersättningsfond för inventarier och

ersättningsfond för byggnader och markanläggningar. Regeringen följer

därför SLK:s förslag.

När fonderna får tas i anspråk

14 §

SLK:s förslag: Överensstämmer bortsett från en redaktionell ändring

med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om vilket beskattningsår en ersättningsfond får tas i anspråk är hämtade

från 5 § första stycket ErFL. Begreppet bokslutsdagen ersätts med det

beskattningsår då avsättningen gjordes bl.a. med hänsyn till att

avsättning i ett bokslut inte alltid sker. Någon materiell ändring åsyftas

inte.

15 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen

innehåller en bestämmelse om att vid arbeten som hänför sig till flera

beskattningsår får fonden tas i anspråk under det sista året. Den är

hämtad från 5 § andra stycket ErFL. Bestämmelsen är ett undantag från

en huvudprincip, som inte är uttryckt i lagen, att fonden skall tas i

anspråk under det år då tillgångar anskaffas och arbeten utförs eller

utgifterna i övrigt skall redovisas i bokföringen enligt god

redovisningssed. (När lagen om eldsvådefonder kom till kommenterades

en motsvarande bestämmelse i prop. 1980/81:68 på s. 227.)

Turordning

16 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om i

vilken ordning olika avsättningar till en fond skall anses ha tagits i

anspråk är hämtad från 8 § ErFL. SLK har lagt till till samma slags

ersättningsfond sist i paragrafen, för att förtydliga innehållet. Att detta

är tanken framgår av specialmotiveringen till 8 § ErFL (prop.

1989/90:110 s. 765).

Beskattningskonsekvenser när fonderna tas i anspråk

17 och 18 §§

SLK:s förslag: Överensstämmer bortsett från ett par redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Se Näringslivets skattedelegations yttrande

avseende 29 kap. 6 §.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om beskattningskonsekvenserna av att fonderna tas i anspråk är hämtade

från 7 § ErFL. Såsom regeringen anfört i kommentaren till 29 kap. 6 §

beträffande näringsbidrag har SLK inte gjort någon ändring i förhållande

till gällande rätt. Frågan om nettoredovisning strider mot bestämmelserna

i ÅRL är dock av sådan beskaffenhet att den inte kan lösas i detta

lagstiftningsärende.

Återföring av avdragen

19 och 20 §§

SLK:s förslag: Överensstämmer bortsett från ett par redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om när ett avdrag för avsättning till en ersättningsfond skall återföras till

beskattning är hämtade från 9 § första tredje och femte styckena ErFL.

I dagens lagtext står det att fonden skall återföras. SLK skriver i stället

att avdraget skall återföras, det är ju det som har minskat den beskattade

inkomsten. Det leder också till ett enhetligt uttryckssätt i detta kapitel och

kapitlen om periodiseringsfonder och expansionsfonder. Regeringen

anser att SLK:s förslag i denna del är bra.

Uppställningen i förslaget är något annorlunda än dagens uppställning.

I 19 § har tre-års-bestämmelsen och undantaget från denna tagits in. I

andra meningen i paragrafen har lagts till en bestämmelse om vad som

gäller om taxering av näringsverksamheten inte sker ett visst år på grund

av förlängning av räkenskapsår. (En föregångare till dispensregeln i

andra stycket av 19 § finns kommenterad i prop. 1980/81:68 s. 229.)

Övriga bestämmelser har samlats i 20 §. Punkterna 5 och 6 infördes

först år 1994 (SOU 1994:100, prop. 1994/95:91, bet. 1994/95:SkU11,

SFS 1994:1882). I punkt 7 behandlas fusion. I regeringens förslag har

fission lagts till. Ändringen beror på lagstiftningen om omstruktureringar

vid beskattningen år 1998 (prop. 1998/99:15, bet. 1998/99:SkU15, SFS

1998:1600 1606).

 I punkt 9 har SLK ändrat uttryckssätt från beslut har meddelats att

den skattskyldige skall försättas i konkurs till den som innehar fonden

försätts i konkurs . Någon ändring av tidpunkten är inte avsedd. När

uttrycket den skattskyldige ändras till den som innehar fonden är det

för att bestämmelsen skall omfatta också handelsbolag.

21 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag med undantag

för att SLK:s förslag innehåller både i första och andra styckena orden

 en fysisk person som är delägare i handelsbolag .

Remissinstanserna: Riksskatteverket anför att eftersom avsättningen

sker i handelsbolaget torde det korrekta vara att även återföringen sker i

handelsbolaget. Vidare anför verket att en fysisk person som är delägare i

handelsbolag inte har möjlighet att hänföra kapitalvinst vid avyttring av

näringsfastighet till inkomstslaget näringsverksamhet. Det är enligt

verkets uppfattning därför oklart varför nämnda personer omfattas av

återföringsregeln i andra stycket.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om i vilka inkomstslag vissa återföringar skall tas upp är hämtade från

9 § fjärde stycket ErFL. De kom till genom 1990 års skattereform och

ändrades senast när man ändrade förvärvskälleindelningen år 1993. I

regeringens förslag har uttrycket fysisk person som är delägare i

handelsbolag tagits bort i första stycket eftersom återföringen skall ske i

handelsbolaget. I andra stycket har motsvarande uttryck tagits bort

eftersom nämnda personer av de skäl som Riksskatteverket angivit inte

kan omfattas av bestämmelsen.

Att det som sägs om fysiska personer och enskilda näringsidkare också

skall tillämpas för dödsbon framgår av 4 kap. (se särskilt kommentaren

till 4 kap. 2 §). I dagens lagtext nämns inte dödsbon. De bör emellertid

omfattas eftersom de omfattas av 13 kap. 6 §.

22 §

SLK:s förslag: Överensstämmer bortsett från ett par redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

ett särskilt tillägg vid återföring är hämtad från 10 § ErFL. Den

bestämmelsen ändrades i samband med att förvärvskällebegreppet

ändrades år 1993.

I vilka fall fonderna får tas över

23 §

SLK:s förslag: SLK:s förslag bygger på äldre lagstiftning.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om rätt att överta fonder utan tillstånd finns i dag placerade i 9 § sjätte

stycket ErFL. De ändrades år 1992 (prop. 1992/93:131, bet.

1992/93:SkU15, SFS 1992:1347) och år 1994 (prop. 1993/94:234, bet.

1993/94:SkU25, SFS 1994:783).

Nya beskattningsregler infördes år 1998 vid omstruktureringar (prop.

1998/99:15, bet. 1998/99:SkU5, SFS 1998:1603). Bestämmelserna om

fusioner och fissioner finns i 37 och om verksamhetsavyttringar i 38 kap.

i IL. Av bestämmelserna framgår att ersättningsfonder i vissa fall får

övertas. Regeringen har utformat sitt förslag med utgångspunkt i de nya

reglerna.

I förhållande till Lagrådsremissen har i förslaget också gjorts några

redaktionella ändringar.

24 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

tillstånd att överta fonder i samband med arv, testamente eller bodelning

finns i dag i 9 § tredje stycket ErFL. (En motsvarande bestämmelse finns

kommenterad i prop. 1980/81:68 s. 229.)

25 §

SLK:s förslag: Överensstämmer i stort med regeringens förslag. I SLK:s

förslag finns inte i andra stycket med svenska stiftelser och svenska

ideella föreningar. Vidare står det ömsesidiga skadeförsäkringsföretag i

stället för ömsesidiga försäkringsföretag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

möjligheten att överta fonder inom koncerner är hämtad från 11 § första

och andra styckena ErFL. En motsvarande möjlighet infördes första

gången i lagen om eldsvådefonder (prop. 1980/81:68 s. 230).

Bestämmelsen ändrades senast år 1994 (prop. 1993/94:234, bet.

1993/94:SkU25, SFS 1994:783) då man skrev in i lagtexten att det är

skattemyndigheten som får medge att ett sådant övertagande sker.

SLK har i första meningen lagt till att ersättningsfonden får övertas

helt eller delvis. Det framgår inte av lagtexten i dag, men i förarbetena

står att vad som sägs om att ersättningsfond kan övertas gäller också del

av sådan fond (prop. 1989/90:110 s. 765).

Ändringarna i andra stycket infördes år 1998 med anledning av att

koncernbeskattningsfrågorna för ideella föreningar och stiftelser

ändrades (prop. 1998/99:7, bet. 1998/99:SkU2, SFS 1998:1598). Även

stiftelser och ideella föreningar kan numera vara moderföretag under

förutsättning att de inte är skattebefriade. Vidare ersattes orden

ömsesidiga skadeförsäkringsföretag med ömsesidiga försäkringsföretag.

 Lagrådet är kritiskt till att termen helägt dotterföretag introduceras i

detta kapitel och anför att med termen avses här inte bara att

dotterföretag som är helägt i vanlig bemärkelse utan också företag vars

andelar till mer än 90 % ägs av ett annat företag. Lagrådet har framfört

samma synpunkter i sitt yttrande till 35 kap. 2 §. Regeringen väljer att

behålla dagens formulering såväl här som i 35 kap. Regeringen motiverar

sitt ställningstagande i kommentaren till 35 kap. 2 §.

Lagrådet föreslår också att bestämmelserna i första stycket 3 delas upp

i två punkter för att det skall bli lättare att läsa dem. Regeringen har i

denna del formulerat bestämmelserna med utgångspunkt i Lagrådets

förslag.

Effekter hos den som tar över fonderna

26 §

SLK:s förslag: Överensstämmer bortsett från en redaktionell ändring

med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

när en övertagen fond skall anses avsatt är hämtad från 9 § tredje stycket

sista meningen och sjätte stycket sista meningen samt 11 § tredje stycket

ErFL. I 9 § används uttrycket det beskattningsår då avsättningen gjorts

hos det överlåtande företaget och i 11 § den tidpunkt då det

överlåtande företaget gjorde avsättningen . Eftersom beskattningsåren

kan vara olika hos överlåtaren och övertagaren och eftersom det är svårt

att tala om en tidpunkt då avsättningen gjordes väljer SLK det mer

neutrala uttrycket den taxering då avdraget gjordes . Regeringen följer

SLK:s förslag bortsett från att uttrycket ändras till den taxering som

avdraget faktiskt hänför sig till .

Överklagande

27 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I paragrafen finns

en bestämmelse om hur vissa beslut av skattemyndigheten får

överklagas. Bestämmelsen finns i dag i 13 § ErFL.

32 kap. Upphovsmannakonto

Detta kapitel var placerat som 29 kap. i SLK:s förslag. Kapitlet

innehåller bestämmelserna om upphovsmannakonto. Dessa finns i dag i

lagen (1979:611) om upphovsmannakonto och bygger i stor utsträckning

på skogskontobestämmelserna som har placerats i 21 kap. om

skogsfrågor. I slutet av kommentaren behandlas vissa frågor om

uppgiftslämnande rörande upphovsmannakonto.

Bakgrund

Syftet med lagstiftningen om upphovsmannakonto är att öka

möjligheterna till skattemässig resultatutjämning för konstnärer m.fl

eftersom inkomsterna kan variera kraftigt mellan åren samtidigt som

möjligheterna till lagernedskrivning och överavskrivning på inventarier

bedöms som mindre än för andra näringsidkare. En förutsättning anses

vara att den inkomst som kunde bli föremål för fördelning lätt kan

avgränsas från annan inkomst. Denna möjlighet finns för

upphovsmannaintäkter som någon haft i egenskap av upphovsman enligt

lagen (1960:729) om upphovsrätt till litterära och konstnärliga verk

(upphovsrättslagen).

Bestämmelserna om upphovsmannakonto infördes år 1979. De har

sedan tillkomsten bara genomgått tekniska följdändringar till annan

lagstiftning.

Vissa förarbeten

I kommentaren till paragraferna hänvisas till följande förarbeten bara

genom att det anges årtalet då bestämmelsen infördes eller ändrades.

1979 Upphovsmannakontolagen, SOU 1977:86 och 87, prop.

1978/79:210, bet. 1978/79:SkU57, SFS 1979:611 och 825

1990 Årlig beskattning av ränta, 1990 års skattereform, SOU 1989:34,

prop. 1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:679

1992 Byte av bank utan skattekonsekvenser, prop. 1992/93:131, bet.

1992/93:SkU15, SFS 1992:1348

Kommentar till paragraferna

Huvudregler

1 §

SLK:s förslag: Överensstämmer i sak med regeringens förslag. I andra

stycket finns också orden ... vare sig det beskattningsår dödsfallet sker

eller senare med. Vidare använder SLK uttrycket göra avdrag för i

stället för dra av.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Liksom i fråga om

skogskonto har reglerna utformats så att avdrag medges för insättningen,

inte som i dag att uppskov medges, se kommentaren till 21 kap. 21 §.

Bestämmelserna i paragrafen är hämtade från 1 § första stycket UmkL.

Bestämmelserna kom till år 1979.

Före år 1994 reglerades fotografers rättigheter till sina bilder inte

genom upphovsrättslagen utan genom lagen (1960:730) om rätt till

fotografisk bild. Eftersom uppskovsrätten var knuten enbart till

upphovsrättslagen var fotografiska verk alltså undantagna från uppskov.

År 1994 integrerades rätten till fotografier i upphovsrättslagen. För att

inte även fotografiska verk skulle falla in under uppskovsreglerna

ändrades förutsättningarna för uppskov (prop. 1993/94:109, bet.

1993/94:LU16, SFS 1994:192).

Vad som gäller för en enskild näringsidkare, tillämpas om inte annat

sägs också för dödsbo (4 kap. 1 och 2 §§). Den ursprungliga

bestämmelsen om att uppskov inte medges om den skattskyldige har

avlidit under beskattningsåret har därför anpassats till IL:s systematik.

Genom att begreppet enskild näringsidkare används behövs inte

nuvarande undantag för handelsbolag.

Bestämmelser om när redan innestående medel på

upphovsmannakonto skall tas upp till beskattning på grund av dödsfall

finns i 11 §. Av andra stycket framgår att dödsbo inte får göra avdrag.

Detta gäller såväl för året dödsfallet sker och för senare år. Regeringen

anser att det inte särskilt behöver anges i lagtexten att avdraget inte får

göras vare sig dödsåret eller senare. I regeringens förslag har detta

förtydligande tagits bort. Vidare har regeringen gjort en redaktionell

ändring i första stycket.

2 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag med undantag

för att SLK använder uttrycket utbetalat belopp i stället för uttag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

uttagna medel är hämtad från 10 § tredje stycket UmkL och har funnits

med sedan år 1979. Regeringens ändring i SLK:s förslag är av

redaktionell karaktär.

3 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag bortsett från

att orden i Sverige finns med i punkten 1.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen

innehåller vissa förutsättningar för avdrag och är hämtad från 3 § UmkL.

Dessa förutsättningar har inte några motsvarigheter i

skogskontolagstiftningen. Orden i Sverige behövs inte eftersom med

uttrycket obegränsat skattskyldig avses bara obegränsat skattskyldiga i

Sverige.

Avdragets storlek

4 §

SLK:s förslag: Överensstämmer i sak med regeringens förslag.

Paragrafen är dock formulerad på ett annorlunda sätt.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

högsta och lägsta belopp för avdrag är hämtad från 2 § första stycket och

6 § UmkL. Bestämmelserna har inte ändrats sedan de infördes år 1979.

Bestämmelsen om högsta avdrag i första stycket är ny. Den behövs på

grund av den nya utformningen som ett avdrag i stället för ett uppskov.

I dag finns bestämmelserna om lägsta belopp för uppskov (2 §) och

högsta belopp för uppskov (6 §) i skilda paragrafer. Bestämmelserna har

förts samman till en paragraf för att läsaren skall få en bättre överblick

över beloppsgränserna. Regeringen anser dock att paragrafen fått en

olycklig utformning i SLK:s förslag. Den är tung och otymplig att läsa. I

regeringens förslag har paragrafen därför formulerats om.

Insättning på kontot

5 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag bortsett från

att SLK:s förslag innehåller i stället uttrycket på det först öppnade

kontot i stället för hos den först anlitade banken .

Remissinstanserna: Riksskatteverket anför att enligt gällande regler

saknar det betydelse om ett eller flera konton används bara det sker i

samma bank. Begränsningen i förslaget till insättning på det först

öppnade kontot kan uppfattas som om insättning bara får göras på ett

konto.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

att insättning får göras på upphovsmannakonto i endast en bank är

hämtad från 5 § UmkL. Enligt förarbetena är det däremot ingenting som

hindrar att flera konton används ... så länge inbetalningarna sker hos en

enda bank (prop. 1978/79:210 s. 140). I IL har motsvarande

bestämmelse om skogskonto anpassats till denna bestämmelse, se

kommentaren till 21 kap. 32 §.

Riksskatteverket har anfört att förslaget kan tolkas så att insättning

bara kan göras på ett konto. En sådan tolkning skulle innebära en ändring

av gällande rätt som inte är avsedd. I förtydligande syfte har därför i

regeringens förslag andra meningen ändrats. Orden på det först öppnade

kontot har bytts mot hos den först anlitade banken .

6 §

SLK:s förslag: Överensstämmer bortsett från ett par redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

senaste inbetalningstidpunkt är hämtad från 2 § första stycket UmkL.

Bestämmelsen har funnits sedan UmkL:s tillkomst men har genomgått

följdändringar när lagstiftningen om deklaration ändrats. Senast ändrades

den år 1994 på grund av att beteckningen allmän självdeklaration byttes

ut mot särskild självdeklaration (prop. 1993/94:152, bet.

1993/94:SkU32, SFS 1994:494). Här har använts enbart beteckningen

självdeklaration, eftersom det är onödigt med en närmare bestämning.

7 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om ränta på upphovsmannakonto är hämtad från 7 § UmkL. Liksom

motsvarande bestämmelser för skogskontot infördes de genom 1990 års

skattereform.

I nuvarande 7 § UmkL föreskrivs att räntesatsen för medel på

upphovsmannakonto bestäms av banken. Bestämmelsen har sin

motsvarighet i skogskontolagstiftningen. Det får anses vara en obehövlig

upplysning att det är banken som fastställer räntevillkoren.

Bestämmelsen liksom motsvarande föreskrift för skogskontot har därför

tagits bort (jfr kommentaren till 21 kap. 35 §).

Av 2 § UmkL framgår att med bank avses Riksbanken, affärsbank,

sparbank och medlemsbank. Eftersom

upphovsmannakontobestämmelserna inte definierar bank på något annat

sätt än i bankrörelselagen (1987:617) behövs inte bestämmelsen i UmkL

(jfr kommentaren till 21 kap. 21 §). Däremot bör det framgå att med bank

avses svensk bank eller utländsk banks filial här i landet (jfr 21 kap.

35 §).

Enligt 13 § UmkL kan regeringen förordna att en bank som inte följer

bestämmelserna i lagen eller i föreskrifter som har utfärdats med stöd av

lagen inte vidare skall få ta emot medel på upphovsmannakonto. SLK har

föreslagit att förebilden till denna bestämmelse i

skogskontolagstiftningen skall tas bort eftersom den är otidsenlig (jfr

kommentaren till 21 kap. 21 §). SLK föreslår att regeln tas bort även för

upphovsmannakontots del. Regeringen följer SLK:s förslag.

Uttag från kontot

8 §

SLK:s förslag: Överensstämmer bortsett från ett par redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om uttag är hämtade från 8 och 9 §§ UmkL.

Enligt nuvarande bestämmelser i 8 § UmkL får uttag av medel göras

efter utgången av november månad det år då frågan om uppskov har

prövats vid taxeringen i första instans. Emellertid får skogskontomedel,

enligt 6 § SkkL, tas ut tidigast fyra månader efter inbetalningsdagen.

I det betänkande som låg till grund för uppskovsförfarandet avseende

upphovsmannaintäkter föreslogs att uttag skulle få göras tidigast fyra

månader efter inbetalningsdagen enligt mönster från skogskontot (SOU

1977:86). I propositionen (prop. 1978/79:210 s. 141) föreslogs i stället att

uttag skulle få ske tidigast efter utgången av november månad

taxeringsåret, vilket överensstämde med förslaget om allmänt

investeringskonto (SFS 1979:610), en lagstiftning som numera är

avvecklad (SFS 1990:685).

I allt väsentligt bygger upphovsmannakontot på

skogskontolagstiftningen. SLK har strävat efter att ytterligare samordna

bestämmelserna. Några skäl till varför uttagsreglerna för de båda

systemen skall skilja sig åt har inte kommit fram. Enligt SLK:s

bedömning bör bestämmelserna om uttag stämma överens och därför

föreslås att även för upphovsmannakonto skall uttag få ske tidigast fyra

månader efter insättningen. Remissinstanserna har inte haft några

synpunkter i denna del. Regeringen följer SLK:s förslag.

Av nuvarande lydelse av 9 § UmkL framgår att sedan fem år förflutit

skall banken betala ut de till beskattningsåret hänförliga medlen, häri

inbegripet upplupen ränta, som fortfarande innestår på

upphovsmannakonto. I förslaget har bestämmelserna i 8 § anpassats till

motsvarande bestämmelse i 21 kap. 36 §. Ändringen har gjorts efter

lagrådsföredragningen.

9 §

SLK:s förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen har

formulerats i enlighet med Lagrådets förslag (jfr kommentaren till 21

kap. 37 §). Bestämmelsen om beskattning av uttagna belopp m.m. är

hämtad från 10 § första och andra styckena UmkL.

Bestämmelsen infördes år 1979 med undantag för vad som sägs i

andra stycket om resterande ränta som infördes genom 1990 års

skattereform.

Byte av bank

10 §

SLK:s förslag: Överensstämmer bortsett från en redaktionell ändring

med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

byte av bank i första stycket är hämtad från 10 § fjärde stycket UmkL.

Andra stycket innehåller en ordningsregel om att den överförande

banken skall lämna den mottagande banken de uppgifter som behövs för

att den mottagande banken skall kunna fullgöra sina skyldigheter. Denna

bestämmelse är hämtad från 12 § UmkL.

Bestämmelserna infördes år 1992. Bakgrunden till förändringen var att

enligt praxis beskattades en kontoinnehavare som bytte bank eftersom

det var fråga om uttag. Möjligheten att byta bank utan

skattekonsekvenser infördes år 1988 för skogskonto (jfr 21 kap. 38 §).

Ändringarna i UmkL skedde efter mönster från skogskontot.

Andra stycket har i regeringens förslag utformats på samma sätt som

motsvarande bestämmelse om skogskontomedel i 21 kap. 38 §.

Regeringen följer i övrigt SLK:s förslag.

Överlåtelse, pantsättning, utflyttning och dödsfall

11 §

SLK:s förslag: Överensstämmer i sak med regeringens förslag. SLK

inleder dock bestämmelsen med orden Medel på upphovsmannakonto

skall genast tas upp som intäkt av näringsverksamhet om ... . Vidare

finns orden i Sverige med i punkten 3.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

beskattning vid överlåtelse av kontomedel m.m. är hämtad från 11 §

UmkL.

Regeringen har i sitt förslag formulerat om bestämmelsen så att

inledningen får samma utformning som i föregående paragraf. I

regeringens förslag inleds bestämmelsen med orden Medel på

upphovsmannakonto skall tas upp som intäkt i inkomstslaget

näringsverksamhet om ... .

Orden i Sverige är onödiga och har tagits bort (jfr kommentaren till

3 §).

Deklarationsfrågor m.m.

Av 12 § UmkL framgår att en skattskyldig som begär uppskov med

beskattning skall foga utredning till självdeklarationen på en blankett

som fastställts av Riksskatteverket samt besked från banken om

insättningen. Bestämmelser som tar sikte på taxering och frågor kring

taxering bör inte finnas i IL utan föras över till LSK.

I 9 a § SkkL finns en föreskrift om att banken skall lämna uppgift till

skattemyndigheten om medel som betalas ut från konto samt om banken

fått kännedom om överlåtelse eller pantsättning av skogskontomedel. I

UmkL finns inte några motsvarande bestämmelser. Det kan, såsom SLK

påpekat, diskuteras om inte dessa föreskrifter borde gälla även för

upphovsmannakonto. En sådan ändring bör dock inte komma till stånd i

detta lagstiftningsärende.

33 kap. Räntefördelning

Detta kapitel som var placerat som 31 kap. i SLK:s förslag, innehåller de

bestämmelser som finns i lagen (1993:1536) om räntefördelning vid

beskattning. Till stora delar följer förslaget i kapitlet den lagens

uppbyggnad, men SLK har delat upp några paragrafer samt flyttat ihop

andra och kastat om ordningen på några av paragraferna. En

bestämmelse om skattskyldighet för begränsat skattskyldiga har flyttats

över till 3 kap., se kommentaren till 2 §.

Kapitlet gäller bara för enskilda näringsidkare och fysiska personer

som är delägare i svenska handelsbolag.

Bakgrund

Genom 1990 års skattereform blev inkomst av kapital lägre beskattad än

inkomst av näringsverksamhet. Effekten av ett ränteavdrag i

inkomstslaget näringsverksamhet var då mellan 44 och 63 % medan det i

inkomstslaget kapital bara hade en skatteeffekt på högst 30 %. För att

förhindra att ränteutgifter på privata tillgångar drogs av i

näringsverksamheten i stället för i kapital infördes regler om negativ

räntefördelning. Om skulderna i en näringsverksamhet är större än

tillgångarna, skall räntekostnaden på mellanskillnaden föras över till

inkomstslaget kapital. Den skattskyldige skall då redovisa en

schablonmässigt beräknad intäkt i näringsverksamheten samt göra avdrag

med samma belopp i inkomstslaget kapital. Bestämmelserna togs inte in i

en särskild lag utan de fördes in i punkt 16 av anvisningarna till 22 § KL

och i 3 § 4 mom. SIL. I stället för att i dessa lagrum ta in bestämmelser

om kapitalunderlag för fysiska personer hänvisades till bestämmelserna

om förvärvskällans kapitalunderlag i lagen (1990:654) om

skatteutjämningsreserv, som emellertid upphävdes år 1993 (SFS

1993:1540).

Tillämpningen av reglerna om negativ räntefördelning sköts dock upp i

avvaktan på ett fortsatt arbete med att anpassa beskattningen av enskilda

näringsidkare och handelsbolag till vad som gällde för aktiebolag. I

betänkandet Neutral företagsbeskattning (SOU 1991:100) föreslog

Utredningen om beskattning av inkomst hos enskilda näringsidkare och

handelsbolag att såväl negativ som positiv räntefördelning skulle införas.

Positiv räntefördelning tillkom för att investeringar i enskild

näringsverksamhet inte skulle utsättas för en merbeskattning i

näringsverksamheten jämfört med i inkomstslaget kapital. Avsikten med

bestämmelserna är att om det finns ett överskott av kapital i

verksamheten skall avkastningen på detta beskattas i inkomstslaget

kapital i stället för i näringsverksamhet. För att uppnå detta får avdrag

göras i inkomstslaget näringsverksamhet för en schablonmässigt

beräknad avkastning på det egna kapitalet i verksamheten medan samma

belopp tas upp som intäkt i inkomstslaget kapital. Vidare föreslogs att

bestämmelserna om räntefördelning skulle tas in i en egen lag, RFL. I

departementspromemorian Beskattning av enskild näringsverksamhet,

m.m. (Ds 1993:28) utvecklades förslaget. Förslaget antogs år 1993.

Vissa förarbeten

RFL är en relativt ny lag som har ändrats bara några gånger. I

kommentarerna till paragraferna skrivs normalt ingenting om

förarbetena. Om det inte står något, är dessa antingen förarbetena till

1990 års skattereform eller förarbetena till RFL.

I kommentaren till paragraferna hänvisas till följande förarbeten bara

genom att det anges det årtal då bestämmelsen infördes eller ändrades.

1990 1990 års skattereform negativ räntefördelning infördes, SOU

1989:33 och 34, prop. 1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30, SFS

1990:650 f.

1993 Positiv räntefördelning liksom RFL infördes, SOU 1991:100, Ds

1993:28, prop. 1993/95:50, bet. 1993/94:SkU15, SFS 1993:1536

1994 RFL ändrades på några punkter, prop. 1993/94:234, bet.

1993/94:SkU25, SFS 1994:784

1996 Ökning av kapitalunderlaget vid benefika förvärv av

näringsfastigheter, m.m., Ds 1996:41, prop. 1996/97:12, bet.

1996/97:SkU7, SFS 1996:1400

Kommentar till paragraferna

Tillämpningsområde

1 §

SLK:s förslag: Överensstämmer bortsett från ett par redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

att enskilda näringsidkare och fysiska personer som är delägare i svenska

handelsbolag skall göra räntefördelning finns i 1 § RFL.

I 1 § RFL undantas verksamhet som bedrivs av utländska juridiska

personer. Eftersom det bara är andra utländska juridiska personer än

utländska bolag som kan bli delägarbeskattade, och således kan bli

beskattade hos fysiska personer, har undantaget i andra stycket i SLK:s

förslag begränsats till dem. Eftersom utländska bolag inte får göra

räntefördelning är SLK:s förslag övertydligt. Regeringen har därför tagit

bort orden än utländska bolag . Det innebär att regeringen har

formulerat bestämmelsen såsom den är formulerad i dag.

Att näringsverksamhet som bedrivs av europeiska ekonomiska

intressegrupperingar undantas framgår i dag av lagen (1994:1853) om

beskattning av europeiska ekonomiska intressegrupperingar. Den lagen

tillkom år 1994 (prop. 1994/95:91, bet. 1994/95:SkU11).

Lagrådet anför att det är oklart hur undantaget i fråga om utländska

juridiska personer i andra stycket skall förstås. Enligt vad Lagrådet

kunnat utröna torde avsikten inte ha varit att begreppet enskilda

näringsidkare skall omfatta också sådana delägare i juridiska personer

som avses i 6 kap. 12 § (som motsvarar 6 kap. 13 15 §§ här). Enligt

Lagrådets mening är det angeläget att begreppets innebörd klarläggs i det

fortsatta lagstiftningsarbetet. Regeringen delar Lagrådets uppfattning att

det är angeläget att frågan klarläggs inom en snar framtid. Frågan är

emellertid av sådan karaktär att den måste bli föremål för utredning och

sedvanlig beredning. Regeringen kan därför inte ta ställning till

begreppets innebörd i detta lagstiftningsärende (jfr kommentaren till 16

kap. 15 §).

Hur räntefördelning görs

Positiv och negativ räntefördelning

2 §

SLK:s förslag (1 och 2 §§): Överensstämmer i sak med regeringens

förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I paragrafen

föreskrivs att ett positivt fördelningsbelopp skall dras av och ett negativt

fördelningsbelopp skall tas upp som intäkt. Bestämmelsen om

innebörden av räntefördelning var i lagrådsremissen placerad i 1 §.

Bestämmelsen om att enskilda näringsidkare och fysiska personer som är

delägare i svenska handelsbolag skall göra räntefördelning är hämtad

från 1 § RFL. Att dödsbon utelämnas, som nämns i 1 § RFL, beror på att

de bestämmelser i IL som gäller för enskilda näringsidkare och fysiska

personer tillämpas även för dödsbon (se 4 kap. 1 och 2 §§ samt

kommentaren till 4 kap. 2 §). I kapitlet har inte tagits med någon

bestämmelse om att räntefördelning skall göras för varje

näringsverksamhet för sig. Det följer av de allmänna bestämmelserna i

14 kap. 12 13 §§ att inkomsten beräknas för varje näringsverksamhet för

sig.

Beskrivningen av hur positiv och negativ räntefördelning sker är

hämtad från 4 § RFL.

Bestämmelserna om att beloppen skall tas upp respektive dras av i

inkomstslaget kapital har placerats i det inkomstslaget. Här finns bara en

hänvisning.

I 21 § RFL finns en bestämmelse som innebär att också den som är

begränsat skattskyldig i Sverige kan vara skattskyldig för sådan inkomst

av kapital som avses i denna paragraf. Bestämmelsen har flyttats över till

skattskyldighetskapitlet, 3 kap. 18 § första stycket. I 3 kap. 20 § finns en

bestämmelse om avdrag för negativt räntefördelningsbelopp.

Positivt och negativt fördelningsbelopp

3 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Beräkningen av

positivt och negativt fördelningsbelopp regleras i 3 § RFL.

SLK har ersatt begreppet fördelningsunderlaget med kapitalunderlaget

för räntefördelning. Det finns en motivering till bytet i kommentaren till

8 §.

Det finns en bestämmelse i 19 § RFL om justering av

fördelningsunderlaget vid beskattningsår som inte är tolv månader.

Bestämmelsen har ändrats så att det i stället är fördelningsbeloppet som

skall justeras. Det leder till en materiell ändring vid tillämpning av 4 §.

Där föreskrivs att räntefördelning inte skall göras om kapitalunderlaget är

högst 50 000 kronor. Med dagens lydelse kan en förlängning eller

förkortning av beskattningsåret vara avgörande för om räntefördelning

skall ske. Om t.ex. kapitalunderlaget är 100 000 kronor för en

handelsbolagsandel och den skattskyldige säljer andelen den 1 juni skall

således inte någon räntefördelning ske det året. Med SLK:s förslag

påverkas inte det av justeringen enligt denna paragraf. I stället blir

fördelningsbeloppet lägre.

År 1996 gjordes en mindre ändring för att påverka räntesatsen för vissa

skattskyldiga med förlängda räkenskapsår. Tidpunkten för när

räntesatsen skall bestämmas ändrades därför från utgången av november

 året före beskattningsåret till andra året före taxeringsåret .

Bestämmelsen ändrades också år 1997 genom att statslåneräntan skall

ökas med fem procentenheter vid positiv räntefördelning i stället för med

tre (prop. 1996/97:150, bet. 1996/97:FiU20, SFS 1997:440).

Ursprungligen skulle ökningen vara en procentenhet, liksom vid negativ

räntefördelning, men det ändrades år 1994.

Undantag från räntefördelning

4 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

att räntefördelning inte skall göras om kapitalunderlaget är högst 50 000

kronor är hämtad från 6 § RFL.

SLK har ersatt begreppet fördelningsunderlaget med kapitalunderlaget

för räntefördelning. Det finns en motivering till bytet i kommentaren till

8 §.

Särskilt om positiv räntefördelning

5 §

SLK:s förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag

bortsett från att andra strecksatsen i andra stycket inte fanns med i SLK:s

förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen i

första stycket om att avdraget vid positiv räntefördelning är maximerat

till det justerade resultatet är hämtad från 5 § första meningen RFL.

Bestämmelserna i andra stycket om hur detta räknas ut kommer från

7 § RFL. Den paragrafen ändrades år 1994, efter förslag i utskottet,

genom att några poster togs bort. Bestämmelserna ändrades också 1998.

Den andra strecksatsen i andra stycket är därför ny i förhållande till

SLK:s förslag och innebär att avdrag för pensionsförsäkringspremier och

inbetalning på pensionssparkonto skall göras efter avsättning till

periodiseringsfond (prop. 1997/98:146, Bet. 1997/98:SkU27, SFS

1998:334).

I dag finns som avgående post återfört avdrag för avsättning till

skatteutjämningsreserv. Eftersom sådan återföring skall ha skett senast

vid 2002 års taxering har posten inte tagits med här, utan en bestämmelse

om denna har tagits in i ILP.

6 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Att den

skattskyldige har rätt att avstå från avdrag för ett positivt

fördelningsbelopp framgår av 5 § tredje meningen RFL. Bestämmelsen

infördes år 1994.

Sparat fördelningsbelopp

7 §

SLK:s förslag: Överensstämmer bortsett från en redaktionell ändring

med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om sparat fördelningsbelopp är hämtade från 5 § RFL.

Av 8 och 19 §§ framgår att det sparade fördelningsbeloppet ökar

kapitalunderlaget.

Kapitalunderlaget

Enskilda näringsidkare

8 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Inledningen av

bestämmelsen är hämtad från 2 § första stycket RFL. En stor del av de

bestämmelser som rör kapitalunderlaget fanns ursprungligen i

bestämmelserna om verksamhetens kapitalunderlag i 4 6 §§ lagen

(1990:654) om skatteutjämningsreserv (förarbeten till dessa paragrafer,

se 1990).

I 2 § RFL finns inte begreppet kapitalunderlaget. I stället används

begreppet fördelningsunderlaget. Vad det är frågan om är ett underlag

som består av tillgångarna minskade med skulderna, dvs. ett

kapitalunderlag. I kapitlet om expansionsfond (dagens expansionsmedel)

finns det också bestämmelser om ett kapitalunderlag, se 34 kap. 6 11 §§

och särskilt kommentaren till 34 kap. 6 §. SLK har valt att i båda dessa

kapitel kalla underlaget för kapitalunderlag. För att särskilja dem har

kommittén lagt till för räntefördelning respektive för expansionsfond.

Regeringen följer kommitténs förslag i denna del.

De poster som skall öka respektive minska kapitalunderlaget är i dag

utspridda i olika paragrafer. Den första strecksatsen om underskott är

hämtad från 12 § RFL, liksom den femte om expansionsfond och den

sjätte om tillskott. Den andra strecksatsen om kvarstående sparat

fördelningsbelopp kommer från 20 § RFL medan den tredje om

övergångsposten kommer från 18 § RFL och den fjärde om den särskilda

posten från 14 a § RFL.

Bestämmelsen om tillskott i 12 § RFL ändrades år 1996 samtidigt som

14 a c §§ RFL infördes.

9 §

SLK:s förslag: Överensstämmer bortsett från en redaktionell ändring

med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Att andelar i

handelsbolag aldrig räknas som tillgångar i näringsverksamheten är

reglerat i 9 § RFL.

I 9 § RFL finns ytterligare en bestämmelse. Av den framgår att

delägarrätter, fordringsrätter m.m. inte räknas som tillgångar om inte en

ersättning eller kapitalvinst vid avyttring av tillgången är en intäkt i

näringsverksamheten. Eftersom det redan i 13 kap. 7 § slås fast att

sådana tillgångar inte räknas som tillgångar i näringverksamheten för

enskilda näringsidkare behövs inte den bestämmelsen här.

10 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag bortsett från

att expansionsfondsskatt finns med i uppräkningen.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

att fordringar eller skulder som avser vissa skatter och avgifter inte

räknas som tillgångar eller skulder är hämtad från 10 § RFL.

Bestämmelsen ändrades år 1994 (prop. 1994/95:41 och 1994/95:99, bet.

1994/95:SfU6 och 1994/95:AU5, SFS 1994:1682). År 1996 gjordes nya

ändringar dels genom att expansionsfondsskatt togs med i uppräkningen,

dels genom att all särskild löneskatt enligt lagen (1991:687) om särskild

löneskatt på pensionskostnader omfattas av bestämmelsen. År 1997

ändrades hänvisningen i fråga om mervärdesskatt till att avse

skattebetalningslagen (SOU 1996:100, prop. 1996/97:100, bet.

1996/97:SkU23, SFS 1997:483).

Regeringens förslag i lagrådsremissen överensstämde med SLK:s

förslag. Expansionsfondsskatten är enligt 1 kap. 3 § första stycket 3 en

statlig inkomstskatt. Eftersom statlig inkomstskatt räknas upp i den första

strecksatsen kan expansionsfondsskatten utgå i uppräkningen.

11 §

SLK:s förslag: Överensstämmer i sak med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

skuldreserveringar m.m. är hämtad från 8 § RFL. Som exempel på

skuldreserveringar har i förarbetena nämnts avdragsgilla pensions- och

garantiavsättningar. Lagrådet anser att termen skuldreserveringar är

mindre lyckad och föreslår i stället som en lämpligare och till

redovisningslagstiftningen bättre anpassad term avsättningar.

Bestämmelsen har utformats i enlighet med Lagrådets förslag.

12 §

SLK:s förslag: Överensstämmer i sak med regeringens förslag bortsett

från att bestämmelserna i paragrafen är formulerade på ett annorlunda

sätt.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

hur tillgångarna skall värderas är hämtad från 13 § RFL. SLK föreslår att

bestämmelserna i första stycket indelas i punkter.

Beträffande fastigheter som är kapitaltillgångar har i SLK:s förslag

lagts till att anskaffningsutgiften skall ökas med förbättringsutgifter.

Begreppet anskaffningsutgift används inte konsekvent i dagens

skattelagstiftning, bl.a. ingår förbättringsutgifter ibland, men inte alltid, i

anskaffningsutgiften. I IL definieras anskaffningsutgiften som utgifter för

anskaffning m.m. medan förbättringar ingår i begreppet

förbättringsutgifter, se 44 kap. 14 § andra stycket. För att

förbättringsutgifter inte skall falla utanför läggs de av SLK till här. I

begreppet förbättringsutgifter ingår också sådana förbättrande

reparationer och underhåll som skall återföras vid en avyttring. De skall

inte beaktas vid beräkningen av underlaget för räntefördelning.

Regeringen har därför efter lagrådsföredragningen formulerat om

paragrafen. I förslaget i propositionen föreskrivs i stället att tillgångarna

skall värderas till det skattemässiga värdet med undantag för avsättningar

på skogskonto m.m. Bestämmelsen blir kortare och enklare med denna

utformning. Vad som avses med skattemässigt värde för olika tillgångar

framgår av 2 kap. 31 33 §§.

I andra stycket anges i det till Lagrådet remitterade förslaget att vad

som sägs om värdeminskningsavdrag också gäller liknande avdrag. Den

bestämmelsen behövs inte eftersom avdragen beaktats vid bestämmandet

av det skattemässiga värdet.

13 §

SLK:s förslag: Överensstämmer i sak med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Specialbestämmelserna om värdering av fastigheter som har förvärvats

före utgången av år 1990 är hämtade från 14 och 15 §§ RFL.

I första stycket har lagts till att hänsyn inte skall tas till utgifter och

avdrag före år 1993 (på samma sätt som i t.ex. 45 kap. 28 §). När det

gäller värdeminskningsavdrag och liknande avdrag finns det en

bestämmelse i fjärde stycket om hur de skall beaktas.

Bestämmelsen i tredje stycket kommer från 15 § RFL. Den har ändrats

så att det står att marknadsvärdet understeg 75 % av taxeringsvärdet i

stället för inte översteg. Detta uttryckssätt har valts för att regeln skall bli

lättare att förstå. Det innebär emellertid en materiell ändring om värdet är

exakt 75 %. Eftersom det torde vara mycket ovanligt att man kan

fastställa ett sådant värde exakt har trots den materiella ändringen i

förslaget valts att använda uttrycket understeg. En ytterligare ändring är

att jämförelsetidpunkten får bli föregående beskattningsårs utgång i

stället för beskattningsårets ingång. Det är nämligen den tidpunkt som

används i andra bestämmelser om kapitalunderlaget.

Tredje stycket lämnar öppet hur en justering skall ske. Med hänsyn till

att bestämmelsen kan bli aktuell i många skiftande situationer och att

bilden förändras allteftersom tiden går är det inte möjligt att precisera hur

justeringen skall ske.

Eftersom beräkningen bygger på taxeringsvärdet har en uttrycklig

begränsning införts till fastigheter i Sverige.

Regeringen ansluter sig till SLK:s förslag bortsett från några

ytterligare redaktionella ändringar.

14 §

SLK:s förslag: Överensstämmer väsentligen med regeringens förslag.

Hänvisningen till RFL finns inte med i första stycket. Sista meningen i

andra stycket finns inte heller med.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

övergångsposten är hämtad från 18 § RFL.

Att uttrycket fördelningsunderlaget har behållits i denna paragraf trots

att det på andra ställen har bytts ut mot kapitalunderlaget beror på att det

vid 1995 och 1996 års taxeringar hette fördelningsunderlaget.

Regeringen har kompletterat lagtexten med en hänvisning till den

upphävda RFL.

Den sista meningen i andra stycket är ny i förhållande till SLK:s

förslag. Bestämmelsen kom till år 1997 (prop. 1996/97:154, bet.

1996/97:SkU2, SFS 1197:853). Även här har de gamla begreppen

behållits eftersom regeln avser förhållandena vid 1995 års taxering.

I tredje stycket har uttrycket på annat sätt än genom köp, byte eller

därmed jämförligt fång bytts ut mot arv, testamente, gåva, bodelning

eller på liknande sätt (se kommentaren till 44 kap. 21 §).

I SLK:s förslag har ytterligare några redaktionella ändringar gjorts.

15 17 §§

SLK:s förslag (14 a 14 c §§): Överensstämmer i huvudsak med

regeringens förslag. I 16 § (14 b § i SLK:s förslag) finns inte

bestämmelsen i första stycket med som anger att i den särskilda posten

får bara räknas med 72 procent av expansionsfonden till den del den

avser fastigheten . Vidare finns det en hänvisning till 12 § första stycket

4 i stället för 12 §.

Remissinstanserna: Riksskatteverket anför att det är oklart om hela

expansionsfonden eller bara den del som hänför sig till förvärvet av

fastigheten får beaktas vid beräkningen av den särskilda posten. Verket

framhåller att samma oklarhet finns i gällande lagtext. Den särskilda

posten skall motsvara det negativa kapitalunderlag som hänför sig till

förvärvet. Detta torde innebära att övertagen expansionsfond kan behöva

proportioneras. Detta motsägs emellertid i andra meningen som synes

innebära att hela expansionsfonden får beaktas. Verket anser att det vore

önskvärt att lagtexten förtydligas i detta avseende.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

kommer från 14 a § RFL. Paragrafen infördes år 1996 för att underlätta

benefika överlåtelser av näringsfastigheter. Avsikten med den särskilda

posten är att motverka att mottagaren på grund av förvärvet av

fastigheten får ett negativt kapitalunderlag eller att expansionsfonden

behöver lösas upp. Enligt regeringens mening bör därför

expansionsfonden bara få beaktas till den del den avser den förvärvade

fastigheten. I regeringens förslag har lagtexten i 16 § förtydligats i

enlighet härmed.

18 §

SLK:s förslag (15 §): Överensstämmer med regeringens.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Det finns en

bestämmelse om hur makar skall dela upp kapitalunderlaget i 11 § RFL.

Egentligen kan man ifrågasätta om det behövs någon specialregel för när

makar deltar i en näringsverksamhet tillsammans. Detsamma måste ju

gälla också om två andra personer äger del i en verksamhet tillsammans.

Men eftersom det finns specialregler för hur inkomsterna skall fördelas

mellan makar som tillsammans deltar i en verksamhet, så kan det finnas

skäl att ta in en särskild bestämmelse också om fördelningen av

kapitalunderlaget. SLK har emellertid valt att ta in den bestämmelsen i

anknytning till regleringen av hur inkomsten skall fördelas. Här finns

därför bara med en hänvisning till den bestämmelsen. Regeringen följer

kommitténs förslag.

Handelsbolagsdelägare

19 §

SLK:s förslag (16 §): Överensstämmer bortsett från ett par redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

kapitalunderlaget för delägare i svenska handelsbolag är hämtad från

17 § RFL. Begreppet fördelningsunderlaget har ersatts med

kapitalunderlaget för räntefördelning. Det finns en motivering till bytet i

kommentaren till 8 § när det gäller enskilda näringsidkare. Även i fråga

om delägare i handelsbolag bygger bestämmelserna på det kapital som

lagts ned i andelen. På grund därav och för att få en enhetlig terminologi

används också här begreppet kapitalunderlag.

Bestämmelserna om hur kapitalunderlaget skall korrigeras finns i dag i

flera paragrafer. Den första strecksatsen om sparade fördelningsbelopp

finns i 20 § RFL, den andra om övergångsposten i 18 § RFL och den

tredje och fjärde om tillskott och vissa lån till delägaren eller närstående i

17 § RFL. Bestämmelsen om tillskott ändrades år 1996.

I andra stycket finns föreskrifter om andelar som är lagertillgångar.

Också dessa behandlas i 17 § RFL. Dessa bestämmelser fanns inte i de

ursprungliga bestämmelserna om negativ räntefördelning i KL, utan kom

med år 1993. Ordet omsättningstillgång har bytts mot lagertillgång.

Ändringen är kommenterad i avsnitt 7.2.7.

20 §

SLK:s förslag (17 §): Överensstämmer väsentligen med regeringens

förslag. Hänvisningen till RFL finns inte med i första stycket. Sista

meningen i första stycket finns inte heller med.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

övergångsposten för delägare i svenska handelsbolag finns i 18 § RFL.

I denna paragraf, liksom i 14 §, har uttrycket fördelningsunderlaget

behållits trots att det på andra ställen har bytts ut mot uttrycket

kapitalunderlaget. Det beror på att det vid 1995 och 1996 års taxeringar

hette fördelningsunderlaget. I regeringens förslag har en hänvisning till

RFL lagts till.

Den sista meningen i första stycket är ny i förhållande till SLK:s

förslag. Bestämmelsen kom till år 1997 (prop. 1996/97:154, bet.

1996/97:SkU2, SFS 1197:853). Även här har de gamla begreppen

behållits eftersom regeln avser förhållandena vid 1995 års taxering.

I andra stycket har uttrycket på annat sätt än genom köp, byte eller

därmed jämförligt fång bytts ut mot arv, testamente, gåva, bodelning

eller på liknande sätt (se kommentaren till 44 kap. 21 §).

I regeringens förslag har ytterligare några redaktionella ändringar

gjorts.

34 kap. Expansionsfonder

Detta kapitel var placerat som 30 kap. i SLK:s förslag. I kapitlet har de

bestämmelser tagits in som finns i lagen (1993:1537) om

expansionsmedel. I förslaget har uppbyggnaden av bestämmelserna

ändrats genom att kapitlet utformats efter samma mönster som de två

kapitel som finns om fonder: 30 kap. om periodiseringsfonder och 31

kap. om ersättningsfonder. Alla tre kapitlen har ju bestämmelser om

avdrag för avsättningar, vissa beloppsgränser, bestämmelser om

återföring samt övertagande. Det innebär en ändrad ordning på

paragraferna och bestämmelserna har delats upp på fler paragrafer.

Vidare används uttrycket expansionsfond i stället för posten

expansionsmedel. Juridiska fakulteten vid Uppsala universitet och

Juridiska fakulteten vid Lunds universitet tillstyrker namnbytet.

Kapitlet gäller bara för enskilda näringsidkare och fysiska personer

som är delägare i svenska handelsbolag.

 Lagrådet har riktat kritik mot bestämmelserna i detta kapitel. Lagrådet

anser att bestämmelserna är alltför svåra med beaktande av den målgrupp

som de vänder sig till. Regeringen delar inte Lagrådets bedömning.

Reglerna innebär att samma underlag används som vid räntefördelning.

Att beräkna underlag för räntefördelning är obligatoriskt. Hur stor fonden

får vara kan inte vara alltför svårt att räkna ut om underlaget är känt.

Bakgrund

Efter 1990 års skattereform tillsattes en utredning för att anpassa

beskattningen av enskilda näringsidkare och svenska handelsbolag till

vad som gällde för aktiebolag. En av de huvudpunkter som behandlades

avsåg expansionsmedel. De bestämmelser som utarbetades togs in i en

särskild lag år 1993, ExmL. Tanken bakom bestämmelserna är att fysiska

personer skall kunna investera med kvarhållen vinst i sin enskilda

näringsverksamhet eller i ett handelsbolag med samma

skattekonsekvenser som för enmansaktiebolag. De fysiska personerna

skall därför i självdeklarationen kunna sätta av vinstmedel till posten

expansionsmedel. Ökningen av denna post får dras av vid

inkomsttaxeringen. Det innebär att den fysiska personen inte behöver

betala inkomstskatt och inte heller sociala avgifter på beloppet. I stället

tas det ut en särskild skatt, som motsvarar bolagsskatten, om 28 % på

beloppet. Om posten expansionsmedel minskas, skall minskningen tas

upp som en intäkt i näringsverksamheten. Beloppet blir då beskattat fullt

ut. Den skattskyldige får därför samtidigt dra av

expansionsmedelsskatten från den slutliga skatten.

Vissa förarbeten

ExmL är en ny lag som har ändrats bara några gånger. Om ingenting

anges i kommentaren kom bestämmelsen till vid lagens tillkomst.

I kommentaren till paragraferna hänvisas till följande förarbeten bara

genom att det anges årtalet då bestämmelsen infördes eller ändrades.

1993 ExmL infördes, SOU 1991:100, Ds 1993:28, prop. 1993/94:50,

bet. 1993/94:SkU15, SFS 1993:1537

1994 Vissa ändringar i det för expansionsmedel justerade resultatet,

bet. 1993/94:SkU25, SFS 1994:786

1996 Ökning av kapitalunderlaget vid benefika förvärv av

näringsfastigheter, m.m., Ds 1996:41, prop. 1996/97:12, bet.

1996/97:SkU7, SFS 1996:1401

Kommentar till paragraferna

Tillämpningsområde

1 §

SLK:s förslag: Överensstämmer, bortsett från att bestämmelserna om att

avdrag får göras för ett belopp som sätts av till expansionsfond har

flyttats till 2 §, med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

att enskilda näringsidkare och fysiska personer som är delägare i svenska

handelsbolag får avdrag för belopp som sätts av till expansionsfonder

kommer från 1 och 2 §§ ExmL

Att dödsbon inte nämns särskilt beror på att de bestämmelser som

gäller för enskilda näringsidkare och fysiska personer tillämpas även för

dödsbon (se 4 kap., särskilt kommentaren till 4 kap. 2 §).

Som nämnts i inledningen till detta kapitel har uttrycket

expansionsmedel bytts ut mot expansionsfond för att skapa enhetlighet.

För att de inledande paragraferna i kapitlen om räntefördelning och

expansionsfonder skall vara lika utformade har avdragsbestämmelsen,

som i lagrådsremissen fanns här i 1 §, flyttats till 2 §.

Bestämmelsen i andra stycket med undantag för näringsverksamhet

som bedrivs av andra utländska juridiska personer än utländska bolag

kommer från 1 § ExmL. Lagrådet har haft synpunkter på bestämmelsen

(jfr kommentaren till 1 § i 33 kap.)

Att näringsverksamhet som bedrivs av europeiska ekonomiska

intressegrupperingar undantas framgår av lagen (1994:1853) om

beskattning av europeiska ekonomiska intressegrupperingar. Den lagen

tillkom år 1994 (prop. 1994/95:91, bet. 1994/95:SkU11).

2 §

SLK:s förslag (1 och 2 §§): Överensstämmer, bortsett från några

redaktionella ändringar, med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Avdragsbestämmelsen, som i lagrådsremissen var placerad i 1 §, har

placerats i första stycket. SLK har använt formuleringen belopp som sätts

av. Uttrycket används i samma allmänna bemärkelse som i 30 kap. 1 §

(jfr kommentaren till den paragrafen) och 31 kap. 1 §. I detta kapitel

finns det inte någon bestämmelse om att bokföringsskyldiga måste ha

gjort en avsättning i bokföringen för att de skall ha avdragsrätt. Någon

avsättning skall inte göras i bokföringen utan bara i deklarationen.

 Bestämmelsen om att det är delägarna som gör avsättningarna i fråga

om svenska handelsbolag kan i dag läsas ut av 4 § ExmL. I förslaget har

lagts till att avdraget beräknas för varje delägare för sig. Samma tillägg

har gjorts i 30 kap. 2 § i fråga om periodiseringsfonder. I kommentaren

till den paragrafen har närmare utvecklats varför tillägget har gjorts.

I 4 § ExmL står det också att det skall finnas skilda poster för en

enskild näringsidkares verksamhet och för olika andelar i handelsbolag

samt att det för andel i handelsbolag som innehas av ett annat

handelsbolag inte får finnas någon post. Det innebär att man skall ha en

post för varje näringsverksamhet eller med KL:s terminologi för varje

förvärvskälla. Som framgår av kommentaren till 14 kap. 21 § reglerar

bestämmelserna i inkomstslaget näringsverksamhet varje närings-

verksamhet för sig. Det innebär att det blir skilda poster på det sätt som i

dag framgår av lagtexten. I förslaget tas därför inte med någon särskild

bestämmelse om detta. Det kan påpekas att en enskild näringsidkare kan

ha flera näringsverksamheter om han samtidigt bedriver självständig

näringsverksamhet i Sverige och i utlandet. Då gäller bestämmelserna i

detta kapitel varje näringsverksamhet för sig.

Expansionsfondsskatt

3 §

SLK:s förslag (20 §): Rubriken och paragrafen, som är placerade sist i

SLK:s förslag, överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Riksskatteverket och Juridiska fakulteten vid

Uppsala universitet anför att det redan i inledningen till kapitlet borde

anges att avsättning till expansionsfond beskattas med en särskild skatt.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I ExmL finns en

bestämmelse om skatt som skall betalas till staten. I förslaget har SLK

valt att ta in den bestämmelsen i IL, men placerat bestämmelsen om att

skatten skall betalas i 1 kap. 3 § och om skatteberäkningen och avräkning

vid återföring i 65 kap. 8 § (59 kap. 9 § i SLK:s förslag). En upplysning

har emellertid placerats som en sista paragraf i detta kapitel. Regeringen

anser i likhet med remissinstanserna att upplysningen bör finnas redan i

de inledande bestämmelserna. Regeringen gör ingen annan ändring i

kommitténs förslag än att rubriken före och bestämmelsen flyttats hit.

Beloppsgränser

Huvudregel

4 §

SLK:s förslag (3 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: För att tydligt

redogöra för vilka begränsningar det finns i rätten att göra avdrag för

avsättning till expansionsfonden introduceras här bestämmelserna om det

för expansionsfond justerade resultatet och kapitalunderlaget för

expansionsfond. Bestämmelserna finns med i 6 8 §§ ExmL.

Justerat resultat

5 §

SLK:s förslag (4 §): Överensstämmer med regeringens förslag. Andra

strecksatsen finns dock inte med i SLK:s förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

det för expansionsfond justerade resultatet är hämtad från 6 § ExmL.

Avsikten med bestämmelsen är att en ökning av expansionsfonden inte

skall få medföra underskott av verksamheten. Bestämmelserna i 6 §

ExmL ändrades år 1994 genom att några poster togs bort.

Bestämmelserna har också ändrats år 1998. Den andra strecksatsen är

därför ny i förhållande till SLK:s förslag och innebär att avdrag för

pensionsförsäkringspremier och inbetalning på pensionssparkonto skall

göras efter avsättning till expansionsfond (prop. 1997/98:146, Bet.

1997/98:SkU27, SFS 1998:335).

Uttrycket justerat resultat är nytt i detta sammanhang. Det har också

introducerats när det gäller periodiseringsfonder. I kommentaren till

30 kap. 6 § har närmare redogjorts för varför uttrycket har föreslagits.

Det är, liksom i de andra bestämmelserna om justerat resultat, det ak-

tuella beskattningsårets resultat enligt 14 kap. 21 § som korrigeras med

vissa under beskattningsåret gjorda avdrag och upptagna intäkter.

Kapitalunderlag för enskilda näringsidkare

6 §

SLK:s förslag (5 §): Överensstämmer i sak med regeringens förslag men

SLK har utformat bestämmelsen på ett annat sätt.

Remissinstanserna: Riksskatteverket anser att bestämmelsen är

svårtillgänglig. Verket föreslår att bestämmelsen i stället formuleras på

följande sätt För enskilda näringsidkare får expansionsfonden uppgå till

högst 138,89 procent av kapitalunderlaget för expansionsfond . Även

Juridiska fakulteten vid Uppsala universitet anser att reglerna i 6 och

11 §§ (5 och 8 §§ i SLK:s förslag) kunde förenklas ytterligare, även om

SLK:s förslag innebär avsevärda förenklingar av nuvarande regler.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om kapitalunderlag för enskilda näringsidkare är hämtade från 7 § ExmL.

I SLK:s förslag har uttrycket takbelopp bytts ut mot kapitalunderlag

för expansionsfond. Det finns ett kapitalunderlag också i kapitlet om

räntefördelning, se 33 kap. 8 18 §§ och särskilt kommentaren till 33 kap.

8 §. Regeringen delar SLK:s bedömning att det är praktiskt att ha samma

uttryck i båda dessa kapitel eftersom det i stort sett är samma underlag

som det är frågan om. Uttrycket kapitalunderlaget används i förslaget

eftersom underlaget bygger på det kapital som finns i verksamheten.

Uttrycket fanns med i den numera upphävda lagen (1990:654) om

skatteutjämningsreserv. För att skilja dessa båda kapitalunderlag åt läggs

i förslaget till för expansionsfond respektive för räntefördelning.

Riksskatteverket har föreslagit att bestämmelsen omformuleras så att

innebörden av bestämmelsen skall bli lättare att förstå. Regeringen delar

verkets bedömning. Bestämmelsen har i regeringens förslag formulerats

om såsom verket föreslagit.

7 §

SLK:s förslag (6 §): Överensstämmer i sak med regeringens förslag,

bortsett från att SLK har begränsat hänvisningen i andra strecksatsen i

SLK:s förslag till första stycket i 33 kap. 14 §.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Också huvuddelen

av bestämmelserna i denna paragraf kommer från 7 § ExmL.

Kapitalunderlaget är kopplat till det egna kapitalet i verksamheten. Det

överensstämmer i stora drag med kapitalunderlaget vid räntefördelning. I

regeringens förslag har strecksatserna bytts ut mot punkter. Ändringen

har gjorts för att paragrafen skall vara uppbyggd på samma sätt som 10 §.

Andra punkten har förtydligats i förhållande till SLK:s förslag så att

hänvisningen omfattar alla bestämmelser i 33 kap. 14 §.

Av andra stycket framgår att samma bestämmelser gäller i detta kapitel

som i kapitlet om räntefördelning för vilka tillgångar och skulder som

skall höra till verksamheten och hur tillgångarna skall värderas. Vad som

är viktigt att framhålla är dock att kapitalunderlaget beräknas vid olika

tidpunkter, vilket framgår av denna paragraf jämförd med 33 kap. 8 §.

Av andra stycket framgår också att bestämmelserna om

övergångsposten i 33 kap. 14 § skall tillämpas också när det är fråga om

expansionsfonder. Det kan påpekas att övergångsposten är densamma i

de båda kapitlen om expansionsfonder och räntefördelning. I andra

stycket i 33 kap. 14 § står det att övergångsposten får övertas vid vissa

förvärv. Även den bestämmelsen gäller i fråga om expansionsfonder.

Bestämmelserna i 7 § ExmL justerades år 1994 (prop. 1994/95:25, bet.

1994/95:FiU1, SFS 1994:1886). Bestämmelsen om tillskott ändrades år

1996 och samtidigt infördes bestämmelser i 7 a § ExmL om en särskild

post vid arv, gåva m.m. (se 8 10 §§).

Regeringen har också gjort några redaktionella ändringar i SLK:s

förslag.

8 10 §§

SLK:s förslag (6 a 6 c §§): Överensstämmer i huvudsak med

regeringens förslag. SLK har dock i 8 § (6 a § i SLK:s förslag) använt

uttrycket förvärvarens expansionsfond och den övertagna

expansionsfonden i stället för egen och övertagen expansionsfond .

SLK har utformat bestämmelsen i 9 § (6 b § i SLK:s förslag) på så sätt

att den särskilda posten skall uppgå till samma belopp som den särskilda

posten vid räntefördelning beräknad enligt 33 kap. 16 § (30 kap. 14 b § i

SLK:s förslag). Slutligen har SLK utformat bestämmelserna i 8 och

10 §§ (6 a och 6 c §§ i SLK:s förslag) med utgångspunkt i kommitténs

lydelse av 6 § (5 § i SLK:s förslag).

Remissinstanserna: Riksskatteverket anser att SLK:s formulering i

8 § (6 a § i SLK:s förslag) ... summan av förvärvarens expansionsfond

och den övertagna expansionsfonden. kan ge intryck av att man måste

överta en expansionsfond för att få beräkna en särskild post. Verket

föreslår att obestämd form används i stället. Om en del av fastigheten

övergår till en annan ägare skall den särskilda posten minskas i

motsvarande mån. Riksskatteverket anser att det är oklart vid vilken

tidpunkt den särskilda posten skall minskas, beskattningsåret eller året

därefter. Verket menar att det är angeläget med ett förtydligande i 9 § (6

b § i SLK:s förslag) om vid vilken tidpunkt den särskilda posten skall

minskas.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

kommer från 7 a § ExmL. De infördes år 1996, samtidigt med

bestämmelserna i 14 a § RFL (se 33 kap. 15 17 §§ IL).

I 8 § har SLK förtydligat vid vilka tidpunkter kapitalunderlagen och

expansionsfonderna, skall beräknas. Regeringen har med anledning av

vad Riksskatteverket anfört ändrat 8 § på så sätt som Riksskatteverket

föreslagit. Regeringen har också, för att bestämmelsen skall bli kortare

bytt ut uttrycket förvärvarens expansionsfond till egen.

Lagrådet anför beträffande bestämmelserna i 8 § att som förutsättning

för att få lägga till en särskild post anges bl.a. att summan av egen och

övertagen expansionsfond understiger 138,89 % av summan av

förvärvarens kapitalunderlag och det kapitalunderlag som hänför sig till

förvärvet. Såvitt Lagrådet kan förstå skall den särskilda posten få

användas bara om förvärvet medför att maximigränsen 138,89 % av

kapitalunderlaget överskrids på grund av förvärvet. Det innebär att

"understiger" bör bytas mot "överstiger". Lagrådet anför vidare att i sista

meningen anges som förutsättning för tillämpning av paragrafen att

fastigheten är kapitaltillgång såväl hos den tidigare ägaren som hos

förvärvaren. Lagrådet har ingen invändning mot denna förutsättning men

ifrågasätter om inte ytterligare en förutsättning bör gälla, nämligen att

villkoren i 18 § är uppfyllda. I sistnämnda paragraf anges villkoren för att

en enskild näringsidkare skall få ta över en expansionsfond från en annan

enskild näringsidkare i samband med benefika förvärv. Lagrådet förordar

att sista meningen bryts ut till ett eget stycke som får innehålla båda de

nu nämnda förutsättningarna. Med anledning av vad Lagrådet anfört har

regeringen formulerat om bestämmelsen i enlighet med Lagrådets

förslag.

Om en del av en fastighet övergår till en annan ägare, skall den

särskilda posten minskas i motsvarande mån. Vid räntefördelningen

kommer minskningen att ske året efter överlåtelseåret eftersom

fördelningsunderlaget beräknas utifrån förhållandena vid utgången av

året före beskattningsåret. Vid tillämpning av reglerna för

expansionsfonden kommer minskningen att ske redan för överlåtelseåret

eftersom kapitalunderlaget för expansionsfonden beräknas utifrån

förhållandena vid beskattningsåret utgång. För att förtydliga tidpunkten

när minskningen av den särskilda posten för expansionsfonden skall ske

har regeringen formulerat om 9 §. Av bestämmelsen framgår att den

särskilda posten skall beräknas på samma sätt som den särskilda posten

för räntefördelning, 33 kap. 16 §. Tidpunkten framgår dock av 8 § första

stycket.

Lagrådet påpekar också att bestämmelserna i 10 § har blivit felaktiga i

ett par avseenden. Paragrafen har utformats med utgångspunkt i

Lagrådets förslag.

11 §

SLK:s förslag (7 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I 7 § andra stycket

ExmL finns en bestämmelse om fördelning av takbeloppet

(kapitalunderlag enligt IL) mellan makar. Bestämmelsen har flyttats över

till 60 kap. 11 § och här finns bara en erinran om bestämmelsen. Samma

lösning har valts i 33 kap. 18 § när det gäller räntefördelning (se

kommentaren till den paragrafen).

Kapitalunderlag för handelsbolagsdelägare

12 §

SLK:s förslag (8 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

kapitalunderlag för delägare i svenska handelsbolag kommer från 8 §

ExmL. Även här användes uttrycket kapitalunderlaget för att få

enhetlighet. Då finns det ett kapitalunderlag såväl för den enskilde

näringsidkaren som för handelsbolagsdelägaren.

13 §

SLK:s förslag (9 §): Överensstämmer i huvudsak med regeringens

förslag. SLK utgår dock ifrån anskaffningsutgiften beräknad enligt

bestämmelserna i 50 kap. i stället för anskaffningsutgiften före ökningen

på grund av årets avsättning till expansionsmedel. I SLK:s förslag skall

anskaffningsutgiften i stället minskas med denna ökning. Vidare är

hänvisningen till 33 kap. 20 § begränsad till första stycket.

Remissinstanserna: Riksskatteverket anför att SLK:s förslag innebär

en tvångsmässig upplösning av expansionsfonden då kapitalunderlaget

skall minskas med 28 % av hela expansionsfonden. Förslaget bör ändras

så att kapitalunderlaget bara minskas med 28 % av årets ökning av

expansionsfonden.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen har

formulerats i enlighet med Lagrådets förslag. Också denna paragraf

kommer från 8 § ExmL. I likhet med bestämmelserna om räntefördelning

bygger kapitalunderlaget på den justerade anskaffningsutgiften för

andelar i handelsbolaget korrigerat med vissa poster, jfr 33 kap. 19 §.

Bestämmelserna skiljer sig dock genom att de båda underlagen beräknas

med hänsyn till förhållandena vid olika tidpunkter. Bestämmelserna om

tillskott ändrades år 1996.

Med anledning av vad Riksskatteverket anfört föreslår regeringen att

kapitalunderlaget skall beräknas med utgångspunkt i den justerade

anskaffningsutgiften innan utgiften ökats med 28 % av årets avsättning

till expansionsfonden. I nuvarande lagtext sägs att hänsyn inte skall tas

till den ökning av det justerade ingångsvärdet som skall ske enligt 28 §

åttonde stycket första meningen SIL. SLK:s förslag om minskning utgår

därmed.

Begränsningen i första stycket första strecksatsen till 33 kap. 20 §

första stycket tas bort för att bestämmelsen skall bli enhetlig med

bestämmelsen i 7 § punkt 2.

I tredje stycket har ordet omsättningstillgång bytts mot lagertillgång.

Ändringen är kommenterad i avsnitt 7.2.7.

I fjärde stycket föreskrivs att bestämmelserna om övergångsposten i

33 kap. 20 § gäller också i fråga om beräkningen av kapitalunderlaget för

expansionsfonden, jfr kommentaren till 9 §.

Återföring av avdragen

14 §

SLK:s förslag (10 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen är en

introduktion till de följande paragraferna om när avdrag för avsättningar

till en expansionsfond senast måste återföras till beskattning. Naturligtvis

kan den skattskyldige återföra avdragen redan dessförinnan efter eget val.

I dag står det i 2 § ExmL att en minskning av expansionsmedel skall tas

upp som intäkt. I förslaget har valts att uttrycka det på samma sätt som i

fråga om andra fonder, nämligen att avdragen återförs.

15 §

SLK:s förslag (11 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Denna bestämmelse

om återföring är en följd av begränsningarna i paragraferna om

kapitalunderlag. Om kapitalunderlaget har sjunkit, kan den skattskyldige

i vissa fall tvingas att återföra en del av de tidigare avdragen.

16 och 17 §§

SLK:s förslag (12 och 13 §§): Överensstämmer i sak med regeringens

förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Det finns en

bestämmelse i 9 § ExmL om att expansionsmedlen skall anses ha

minskat till noll om verksamheten upphör eller om den skattskyldige

överlåter sin andel i ett handelsbolag. Vidare finns det en bestämmelse i

5 § ExmL om att expansionsmedlen skall minskas till noll om en fysisk

person som inte är bosatt här i landet bedriver näringsverksamhet som

hänför sig till fastighet eller fast driftställe här och näringsverksamhetens

anknytning till fastigheten respektive det fasta driftstället upphör.

Detsamma gäller utomlands bosatt delägare i handelsbolag. Av 2 §

ExmL följer sedan att minskningen enligt de båda paragraferna skall tas

upp som intäkt. Här har SLK valt att i stället tala om att de gjorda

avdragen skall återföras till beskattning.

Dagens bestämmelser om expansionsmedel är annorlunda utformade

än bestämmelserna om återföring av periodiseringsfonder. I förslaget har

utgångspunkten varit att få så enhetliga regler som möjligt i IL så att de

olika fonderna skall behandlas på samma sätt för en skattskyldig. Då är

det också bra om bestämmelserna är formulerade på samma sätt så att

den skattskyldige inte behöver fundera på om det är några olikheter.

Bestämmelserna i 16 och 17 §§ har därför utformats med 30 kap. 9 och

10 §§ som mall.

Bestämmelserna i 16 § gäller i enskild näringsverksamhet.

Bestämmelsen har av språkliga skäl formulerats om i regeringens förslag.

Andra och tredje punkterna om skattskyldigheten för inkomsten av

näringsverksamheten upphör och om inkomsten av näringsverksamheten

inte längre skall beskattas i Sverige på grund av skatteavtal är nya. De

är en utvidgning av bestämmelserna i 5 § ExmL. Skälet till utvidgningen

är det som nämndes i förra stycket, nämligen att bestämmelsen skall

likna den om periodiseringsfonder.

Den fjärde punkten är också ny. Om näringsidkaren är begränsat

skattskyldig här när han dör, skall under senare beskattningsår än

dödsåret de bestämmelser som gäller för utländska bolag tillämpas för

dödsboet, se 4 kap. 3 §. Bestämmelserna i detta kapitel gäller inte för

utländska bolag, varför det är oklart vad som gäller. Därför tas denna

bestämmelse med. Den innebär att avdragen för avsättningar till

expansionsfonden återförs under det beskattningsår då näringsidkaren

dör. Då gäller de bestämmelser för dödsboet som skulle ha gällt för den

döde, se 4 kap. 1 §.

Den femte punkten den skattskyldige försätts i konkurs är också ny.

Det är dock sannolikt att den skattskyldige ändå måste återföra sina

avdrag om han går i konkurs på grund av att kapitalunderlaget försvinner.

Skälet att ändå ta med bestämmelsen är också här att få enhetlighet.

Bestämmelserna i 17 § har också omarbetats språkligt och gäller för

delägare i svenska handelsbolag. När det gäller den andra punkten är det

i 9 § ExmL en förutsättning att den skattskyldige avyttrar sin andel i ett

handelsbolag. Detsamma bör naturligtvis gälla även om andelen övergår

till en ny ägare på något annat sätt. För att det klart skall framgå av

lagtexten har uttrycket ändrats till att andelen avyttras eller övergår till en

ny ägare på något annat sätt.

När det gäller tredje femte och sjunde punkterna har samma

resonemang förts som beträffande 16 §.

Också den sjätte punkten det beslutas att handelsbolaget skall träda i

likvidation har tagits med för att få enhetlighet med

periodiseringsfonderna.

I vilka fall fonderna får tas över

Från enskild näringsidkare till annan enskild näringsidkare

18 §

SLK:s förslag (14 §): Överensstämmer bortsett från några redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen med

en möjlighet att överta en expansionsfond i samband med att en

verksamhet övertas genom arv, testamente, gåva eller bodelning kommer

från 10 § ExmL.

I dag gäller inte denna paragraf när tillgångarna övergår till ett dödsbo.

De bestämmelser som gäller för fysiska personer skall i IL tillämpas

också för dödsbon, se 4 kap. 1 och 2 §§ och kommentaren till 4 kap. 2 §.

Med SLK:s skrivning skall bestämmelsen således tillämpas också för

dödsbon. SLK kunde inte se något skäl till att den inte skall tillämpas för

dem. Regeringen delar kommitténs bedömning. Som exempel kan

nämnas att en make bedriver näringsverksamhet, den ena maken dör och

näringsverksamheten tillskiftas dödsboet genom bodelning. Därefter

tillskiftas ett barn verksamheten vid arvsskifte. Då bör fonden kunna

föras vidare över dödsboet.

Bestämmelsen i andra stycket ändrades år 1996 genom att

expansionsfonden får övertas till den del den inte överstiger 138,89 % av

värdet av realtillgångarna ökat med en tredjedel, i stället för som tidigare

100 %. Lagrådet förordar att bestämmelserna i andra stycket formuleras

om och att de nuvarande beräkningsfaktorerna omräknas till en

procentsats, som avrundas till lämpligt heltal. Lagrådet anför att

underlaget för begränsningsreglerna i andra stycket utgörs av värdet av

realtillgångarna, vilket är ett annat underlag än det som gäller enligt den

bestämmelse som reglerar den maximala avsättningen till

expansionsfond. Fonden får uppgå till högst 138,89 % av

kapitalunderlaget. Mot denna bakgrund anser Lagrådet att det kan

ifrågasättas om det är motiverat att lägga just procentsatsen 138, 89 till

grund för begränsningsregeln, särskilt som det framräknade beloppet

därefter får ökas med en till synes schablonmässigt bestämd kvotdel, dvs.

en tredjedel. Regeringen föreslår att begränsningsregeln förenklas på sätt

som Lagrådet föreslagit. Om 138,89 % ökas med en tredjedel erhålls

185,19 %. Regeringen föreslår att bestämmelsen utformas så att en

expansionsfond får tas över till den del den inte överstiger 185 % av

realtillgångarna vid utgången av det tredje beskattningsåret före det

aktuella året.

Regeringen har dessutom ändrat hänvisningarna i andra stycket sista

meningen. Ändringen är en följd av att regeringen formulerat om

bestämmelserna i 33 kap. 12 §.

Från enskild näringsverksamhet till handelsbolag

19 §

SLK:s förslag (15 §): Överensstämmer med regeringens förslag bortsett

från att villkoret om skriftlig förklaring har en annan formulering.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I paragrafen ges en

möjlighet att föra över en expansionsfond i samband med att en enskild

näringsidkare överlåter samtliga realtillgångar från sin enskilda

näringsverksamhet till ett svenskt handelsbolag som han är eller blir

delägare i. Bestämmelsen är hämtad från 11 § ExmL. I lagrådsremissen

är det andra villkoret utformat som så att den skattskyldige skall lämna

en skriftlig förklaring att han för över fonden till en expansionsfond för

andelen . Med anledning av vad Lagrådet anfört avseende 20 § har den

bestämmelsen formulerats om. Ändringen i denna paragraf har gjorts för

att bestämmelserna skall vara utformade på samma sätt.

Hur anskaffningsutgiften för andelen påverkas regleras i 50 kap. 5 §

andra stycket sista strecksatsen.

I andra stycket har också en redaktionell ändring gjorts.

Från enskild näringsverksamhet till aktiebolag

20 §

SLK:s förslag (16 §): Överensstämmer i huvudsak med regeringens

förslag.

Remissinstanserna: Riksskatteverket anser att det vore värdefullt om

det här hänvisades till beräkning av aktiernas omkostnadsbelopp i

48 kap. 12 §.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen reglerar

det förhållandet att samtliga realtillgångar förs över från en enskild

näringsverksamhet till ett aktiebolag. Då kan den enskilda näringsidkaren

under vissa förutsättningar slippa att bli beskattad för en upplösning av

expansionsfonden. Bestämmelsen kommer från 12 § ExmL.

Undantaget avseende kravet på tillskott av kapital vid apportemission

infördes på initiativ av skatteutskottet år 1998 (bet. 1997/98:SkU30, SFS

1998:645).

I 12 § andra stycket ExmL finns en bestämmelse om att sådana tillskott

som avses i tredje strecksatsen inte räknas med vid beräkning av

anskaffningsvärdet för aktierna. Bestämmelsen har flyttats över till det

kapitel som behandlar beräkning av kapitalvinst på aktier och andra

delägarrätter, 48 kap. 12 §. I regeringens förslag finns en hänvisning till

nämnda bestämmelse i ett nytt andra stycke.

Lagrådet anser att den föreslagna paragrafen måste omarbetas och

anför bl.a. följande. Bestämmelserna i första stycket skall ses mot

bakgrund av att en enskild näringsidkare enligt 14 § första stycket och

16 § 1 skall återföra sina avdrag för avsättning till expansionsfond senast

när han upphör att bedriva näringsverksamheten. I 14 § andra stycket

hänvisas emellertid till att det i 18 22 §§ "finns bestämmelser om att

expansionsfonden i vissa fall får föras över till annan verksamhet i stället

för att avdragen återförs." Någon uttrycklig bestämmelse om att en

överföring medför att fonden inte behöver återföras finns visserligen inte

i någon av de angivna lagrummen (18 22 §§). Att återföring inte skall

ske när förutsättningarna för överföring är uppfyllda får emellertid anses

framgå av sammanhanget. Ett förtydligande av lagtexten på denna punkt

kan dock vara motiverat. En överföring av expansionsfond som skett i

enlighet med de i första stycket uppställda villkoren får alltså till följd att

fonden inte skall återföras hos den enskilde näringsidkaren. Fråga är vad

överföringen innebär för det aktuella aktiebolaget. Någon bestämmelse,

motsvarande dem i 18 § andra stycket, 19 § andra stycket, 21 § tredje

stycket och 22 § andra stycket, om att den som tagit över fonden själv

skall anses ha gjort avsättningen och avdragen för dem finns inte när

fonden förs över till ett aktiebolag. En expansionsfond kan sägas

representera dels en icke förfallen skuld avseende den enskilde

näringsidkarens statliga och kommunala inkomstskatt och egenavgifter,

dels en icke förfallen fordran (mer precist en minskning av den slutliga

skatten) avseende erlagd expansionsfondsskatt (jfr 1 och 3 §§). Skulden

torde normalt motsvara 40 60 % av fondbeloppet medan fordringen

uppgår till 28 % av fondbeloppet. En överföring av en expansionsfond

som uppgår till 100 från exempelvis en enskild näringsidkare till en

annan enskild näringsidkare innebär därför i regel att förvärvaren övertar

dels betalningsansvaret för en skuld på 40 60, dels en fordran på 28.

Den av överföringen föranledda skuldminskningen hos överlåtaren

motsvaras således av en i princip motsvarande skuldökning hos den till

vilken fonden förts över. Med tanke på att ett aktiebolags överskott

beskattas till en proportionell skattesats om 28 % kan någon skattemässig

jämvikt inte uppkomma om en överförd expansionsfond återförs hos

bolaget. Den övertagna skatteskulden skulle ju i detta fall exakt motsvara

den övertagna skattefordringen. Med hänsyn till detta och då regler

saknas om återföring av en till aktiebolag överförd fond drar Lagrådet

slutsatsen att någon egentlig fondöverföring inte skall äga rum i

aktiebolagsfallen. Vad bestämmelserna avser att uttrycka synes i stället

vara att en expansionsfond inte skall återföras hos en enskild

näringsidkare om verksamheten överförs till ett aktiebolag och de i första

stycket angivna villkoren är uppfyllda (jfr det i prop. 1993/94:50 s. 319 f.

återgivna exemplet). Någon återföring skall därför inte äga rum hos

aktiebolaget i följd varav detta inte heller får ta över någon skattefordran

(rätten enligt 3 § till minskning av den slutliga skatten). Med

utgångspunkt i att det gjorda antagandet är riktigt övergår Lagrådet

härefter till de föreslagna villkoren för att den enskilde näringsidkaren

skall undgå att expansionsfonden återförs. Det första villkoret att

samtliga realtillgångar i näringsverksamheten skall överlåtas

överensstämmer i princip med vad som enligt 19 § föreslås beträffande

handelsbolag. Det andra villkoret är att den enskilde näringsidkaren

"lämnar en skriftlig förklaring att expansionsfonden skall ersättas av

beskattat kapital i bolaget." Vad som avses med detta villkor är ovisst.

Eftersom någon expansionsfond inte finns eller kommer att finnas hos

bolaget synes det över huvud taget inte möjligt för bolaget att genom

någon bokföringsåtgärd "ersätta" en expansionsfond med beskattat

kapital. En tänkbar tolkning är i stället att den enskilde skall se till att

bolagets beskattade kapital ökas med ett belopp motsvarande den egna

expansionsfonden. Mot den tolkningen talar dock bl.a. att regler saknas

om hur ett sådant kapitalkrav förhåller sig till det tredje villkoret, näm-

ligen att den enskilde näringsidkaren skjuter till kapital till bolaget.

Enligt det tredje villkoret krävs, såvida fråga inte är om apportemission,

att den enskilde näringsidkaren "skjuter till kapital till bolaget och detta

kapital motsvarar 72 procent av expansionsfonden." Villkoret överens-

stämmer, bortsett från procentsatsen, med vad som i 30 kap. 11 § första

stycket 2 föreskrivs när en periodiseringsfond övertas av ett aktiebolag.

Sistnämnda bestämmelse överensstämmer i sin tur med vad som fr.o.m.

den 1 juli 1998 gäller enligt 6 § lagen (1993:1538) om

periodiseringsfonder (prop. 1997/98:157, 1997/98:SkU30, SFS

1998:643). I sistnämnda lagstiftningsärende anförde Lagrådet att

förslaget rörande kravet på kapitaltillskott måste kompletteras på flera

punkter, om ett fondövertagande skulle förutsätta att den enskilde gjorde

ett tillskott till bolaget. Lagrådet pekade på att lagtexten inte var fullt

tydlig vad gällde möjligheten för den enskilde att uppfylla tillskottskravet

genom att överlåta tillgångar i näringsverksamheten till underpris.

Tvekan kunde vidare råda om beloppet skulle betalas kontant eller om

tillskott i form av t.ex. revers kunde godtas. Lagrådet framhöll slutligen

att det av förslaget inte framgick om beloppet måste tillskjutas inom viss

tid efter det att fonden övertagits eller vad som skulle inträffa om

tillskottet försågs med villkor om återbetalning. Nu återgivna

anmärkningar, som inte kommenterades närmare av regeringen eller vid

riksdagsbehandlingen, är enligt Lagrådets mening giltiga även i det nu

förevarande lagstiftningsärendet. Innebörden av det uppställda villkoret

om ett kapitaltillskott motsvarande 72 % av expansionsfonden bör

således preciseras. Tilläggas kan att valet av lösning kan få stor betydelse

för en enskild näringsidkares soliditet och likviditet om denne väljer att

överföra sin näringsverksamhet till ett aktiebolag.

Med anledning av vad Lagrådet har anfört har regeringen formulerat

om paragrafen. Villkoret att den skattskyldige lämnar en skriftlig

förklaring att expansionsfonden skall ersättas av beskattat kapital i

bolaget har ersatts med villkoret att den skattskyldige begär att fonden

inte skall återföras . Det föreslagna villkoret har samma innebörd som

det ersatta. Regeringen anser däremot inte att det är lämpligt att kravet på

kapitaltillskott preciseras i lagtexten på det sätt som Lagrådet föreslagit.

De frågor som Lagrådet tagit upp bör i stället lösas i praxis. Regeringens

uppfattning är dock att kapitaltillskottet skall ske vid ombildningen. Det

kan också nämnas att regeringen anser att tillskott i form av egenreverser

eller villkorade tillskott inte bör godtas.

Från handelsbolagsdelägare till annan handelsbolagsdelägare

21 §

SLK:s förslag (17 §): Överensstämmer i sak med regeringens förslag.

Ordet delägare finns inte med i första strecksatsen i första stycket. Orden

 såsom delägare i handelsbolaget i fjärde stycket finns inte med i SLK:s

förslag.

Remissinstanserna: Riksskatteverket anför att enligt prop. 1993/94:50

s. 320 krävs att hela andelen övergår. Detta bör helst framgå direkt av

lagtexten.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen med

en möjlighet att överta en expansionsfond vid förvärv av en andel i ett

svenskt handelsbolag genom arv, testamente, gåva eller bodelning

kommer från 13 § ExmL. Paragrafen är en motsvarighet till den

möjlighet som enskilda näringsidkare har enligt den föreslagna 18 §.

Också denna paragraf kommer med den valda skrivningen att vara till-

ämplig för dödsbon, se under kommentaren till 18 §. Lagrådet förordar,

av samma skäl som Riksskatteverket anfört, att orden en andel ändras till

en delägares andel. Vid tillämpning av skattelagstiftningen kan varje

handelsbolagsdelägare bara äga en andel i handelsbolaget. Delägarnas

andelar i ett handelsbolag kan vara olika stora. Om överlåtaren inte

överlåter hela andelen har han kvar sin andel i bolaget. Bestämmelsen

blir då inte tillämplig eftersom hans andel inte har övergått till någon

annan. För att förtydliga lagtexten bör den dock kompletteras på sätt

Lagrådet förordat.

I likhet med i 18 § finns en spärregel i andra stycket. Den är kopplad

till den justerade anskaffningsutgiften enligt 50 kap.

I tredje stycket har tagits in en ny spärregel i fråga om andelar som är

lagertillgångar. Liksom i fråga om kapitalunderlaget är den kopplad till

det skattemässiga värdet.

I fjärde stycket har orden såsom delägare i handelsbolaget lagts till i

regeringens förslag. Ändringen har gjorts för att bestämmelserna skall bli

enhetliga, se 19 § sista stycket.

Från handelsbolag till enskild näringsverksamhet

22 §

SLK:s förslag (18 §): Överensstämmer väsentligen med regeringens

förslag. Första och tredje strecksatserna är formulerade annorlunda.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

överföring vid upplösning av ett svenskt handelsbolag är hämtad från

14 § ExmL. Villkoret om uttagsbeskattning har utformats på samma sätt

som i 30 kap. 11 13 §§.

I förarbetena påpekades (prop. 1993/94:50 s. 320) att en ombildning av

ett handelsbolag till ett aktiebolag kan ske utan beskattning för

minskning av expansionsmedel genom följande förfarande. Först

upplöses handelsbolaget, varvid 22 § tillämpas, och sedan överlåts

tillgångarna till aktiebolaget, varvid 20 § tillämpas.

I regeringens förslag har formuleringen av bestämmelserna anpassats

till motsvarande paragraf i fråga om periodiseringsfonder i 30 kap. 13 §

samt till 19 och 20 §§ i detta kapitel (se kommentaren till de

bestämmelserna).

Definition av realtillgångar

23 §

SLK:s förslag (19 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I paragrafen har

tagits in en definition av begreppet realtillgångar. Uttrycket används i

18 20 och 22 §§ samt i 30 kap. 13 §. En sådan definition saknas i dag.

Definitionen är hämtad från SOU 1991:100 s. 130.

35 kap. Koncernbidrag

I detta kapitel finns bestämmelser om under vilka förutsättningar vinster

kan föras över inom koncerner genom s.k. öppna koncernbidrag. Övriga

bestämmelser om vinstöverföringar, t.ex. genom felaktig prissättning, har

hållits utanför kapitlet. Kapitlet är placerat som 32 kap. i SLK:s förslag.

Bakgrund

Bestämmelserna om s.k. öppna koncernbidrag infördes år 1965

(förarbeten, se nedan). Syftet med bestämmelserna är att

skattebelastningen för en koncern inte skall bli större än den skulle ha

varit om verksamheten hade bedrivits av ett enda företag. När

bestämmelserna infördes placerades de i 43 § 3 mom. KL.

Företagsskatteberedningen såg över koncernbidragsbestämmelserna

och därefter utvidgades år 1979 den krets av företag inom koncernen som

kunde ge varandra koncernbidrag (förarbeten, se nedan). Delar av

bestämmelserna flyttades då över till en ny anvisningspunkt 3 till 43 §

KL.

När den kommunala taxeringen av juridiska personer slopades

flyttades bestämmelserna om koncernbidrag över till 2 § 3 mom. SIL (Ds

Fi 1984:9, prop. 1984/85:70, bet. 1984/85:SkU23, SFS 1984:1060 f.).

Vid 1990 års skattereform gjordes vissa ändringar (förarbeten, se

nedan). Bl.a. fördes sparbanker till kretsen av moderföretag och

ekonomiska föreningar fördes till kretsen av dotterföretag. Dessutom

kunde ett antal bestämmelser förenklas genom att all inkomst för

juridiska personer hänförs till inkomst av näringsverksamhet.

Bestämmelserna ändrades år 1993 i samband med att mottagen

utdelning från aktiebolag och ekonomiska föreningar undantogs från

skatteplikt (SOU 1993:29, prop. 1993/94:50, bet. 1993/94:SkU15 och 16,

SFS 1993:1544). När skatteplikten återinfördes år 1994 ändrades

bestämmelserna i stort sett tillbaks till sin lydelse före ändringen år 1993

(prop. 1994/95:25 och 1994/95:91, bet. 1994/95:FiU1 och

1994/95:SkU11, SFS 1994:1859 och 1994:1862).

År 1998 utvidgades kretsen av moderföretag med vissa stiftelser,

ideella föreningar och försäkringsföretag (Ds 1998:4, prop. 1998/99:7

bet. 1998/99:SkU2, SFS 1998:1597).

Vissa förarbeten

I kommentaren till paragraferna hänvisas till följande förarbeten bara

genom angivande av det årtal då bestämmelsen infördes eller ändrades.

1965 Bestämmelserna om koncernbidrag infördes, SOU 1964:29,

prop. 1965:126, bet. 1965:BevU43, SFS 1965:573

1979 Bestämmelserna utvidgades, SOU 1977:86, prop. 1978/79:210,

bet. 1978/79:Sku57, SFS 1979:612

1990 Skattereformen, SOU 1989:34, prop. 1989/90:110, bet.

1989/90:SkU30, SFS 1990:651

Kommentar till paragraferna

Huvudregel

1 §

SLK:s förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag. I

första stycket har SLK tagit in villkoret att givaren visar att

förutsättningarna för avdrag är uppfyllda. I andra stycket använder SLK

ordet betalning i stället för ersättning.

Remissinstanserna: Byggentreprenörerna menar att det är fel att

föreskriva att ett koncernbidrag skall dras av. Det bör råda valfrihet om

man vill dra av ett utgivet koncernbidrag. Innebörden bör i stället vara att

koncernbidrag skall dras av bara om mottagaren tagit upp det. Juridiska

fakulteten vid Uppsala universitet pekar på möjligheten att använda

uttrycket öppet koncernbidrag. Riksskatteverket anser att ordet betalning

i andra stycket inte är ett bra uttryck eftersom det antyder att det är fråga

om en kontant överföring. Svenska Revisorsamfundet SRS har samma

inställning och menar vidare att definitionen i andra stycket bör ändras så

att det framgår att ersättning för kostnader inte anses vara ett

koncernbidrag vid tillämpning av reglerna i detta kapitel. Svenska

Revisorsamfundet SRS anför vidare att definitionen av koncernbidrag

tydligare bör knytas till bidragets karaktär av vinstdisposition. Även om

en förutsättning för avdrag inte behöver vara att resultatdispositionen är

giltig civilrättsligt (aktiebolagslagens regler om vinstutdelning) bör

reglerna utformas så att denna begränsning framkommer.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I första stycket

finns den grundläggande bestämmelsen att sådana koncernbidrag som

regleras i kapitlet skall dras av hos givaren och tas upp hos mottagaren.

Bestämmelsen finns i dag i 2 § 3 mom. första stycket SIL.

SLK föreslår att bestämmelsen i dagens fjärde stycke, att givaren skall

visa att förutsättningar för avdragsrätt föreligger, skall tas in i denna

paragraf. Bestämmelsen har funnits med ända sedan bestämmelserna om

koncernbidrag infördes år 1965. I avsnitt 7.1 under rubriken Visa har

regeringen kommit fram till att det är onödigt att belasta IL med vissa

 visa-regler . Bl.a. denna bestämmelse tas därför inte med.

Lagrådet uttalar i sitt yttrande att det är en klar brist att reglerna om

skattemässig resultatutjämning mellan koncernföretag är utformade så att

det avsedda syftet inte kan tillgodoses inom ramen för gällande regler på

civilrättens område och efterlyser en översyn av reglerna. En sådan

översyn som Lagrådet efterlyser skulle sannolikt medföra omfattande

ändringar som bör beredas på vanligt sätt. Den kan därför inte

genomföras i detta lagstiftningsärende, vilket Lagrådet också konstaterar.

Byggentreprenörerna föreslår att bestämmelsen skall göras om så att

det framgår att det finns en valfrihet att göra avdrag för koncernbidrag.

Regeln i 2 § 3 mom. SIL är utformad som en skall-regel , vilket dock

inte behöver innebära att den är obligatorisk. Här i 1 § står det visserligen

att bidraget skall dras av. Enligt 3 § 2 krävs det emellertid att såväl

givaren som mottagaren redovisar bidraget i deklarationen. Denna regel

innebär i praktiken att det finns en valfrihet för givaren, men däremot

inte för skattemyndigheten. Regeringen anser inte att det finns skäl att

frångå SLK:s förslag.

Andra stycket är ett förtydligande där det klargörs att dessa

bestämmelser inte gäller när bidraget är en utgift för givaren för att

förvärva eller bibehålla inkomster. Om det är sådana utgifter får avgöras

med tillämpning av övriga bestämmelser för inkomstslaget. Uttrycket

betalning har bytts ut mot ersättning.

Det finns inte anledning att ändra reglernas utformning på det sätt som

Svenska Revisorsamfundet SRS föreslår.

Definitioner

2 §

SLK:s förslag: Svensk stiftelse och svensk ideell förening finns inte med

i SLK:s förslag. I fråga om ömsesidiga försäkringsföretag finns bara

skadeförsäkringsföretag med i förslaget. I övrigt överensstämmer det i

sak med regeringens förslag, men bestämmelsen har ändrats

redaktionellt. Orden i detta kapitel finns inte med.

Remissinstanserna: Juridiska fakulteten vid Uppsala universitet anser

att uttrycket helägt kan vara missvisande och menar att om det skall vara

kvar bör det mer uttryckligt framgå av paragrafen att definitionen är

avsedd just för reglerna om öppna koncernbidrag. Svenska

Revisorsamfundet SRS anser också att det bör markeras att definitionerna

bara gäller vid tillämpning av detta kapitel. Samfundet anser vidare att

det bör tas in en erinran om att avdragsrätt för andra företag än svenska

kan följa med stöd av skatteavtal.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I paragrafen

behandlas uttrycken moderföretag och helägt dotterföretag.

Bestämmelsen kommer från 2 § 3 mom. första stycket SIL. Kretsen av

moderföretag utvidgades med ömsesidiga skadeförsäkringsföretag

år 1979 och med sparbanker år 1990. År 1998 lades stiftelser och ideella

föreningar till och ömsesidiga skadeförsäkringsföretag ersattes med

ömsesidiga försäkringsföretag (Ds 1998:4, prop. 1998/99:7 bet.

1998/99:SkU2, SFS 1998:1597). Kretsen av dotterföretag utökades med

ekonomiska föreningar år 1990.

Definitionerna i denna paragraf gäller bara i detta kapitel. Ordet

moderföretag används med en annan innebörd i andra lagrum i IL. I de

flesta lagrum saknas det en definition. Då har ordet moderföretag den

 normala innebörden. Det betyder att om det är fråga om t.ex. ett

aktiebolag, så följer det av aktiebolagslagen (1975:1385) vad som avses

med moderbolag. I 40 kap. 7 § finns en annan förklaring till hur ordet

moderföretag används. Av paragrafen kan utläsas att den innebörden är

begränsad till 40 kap. Regeringen ändrar SLK:s förslag på det sätt som

remissinstanserna föreslår och lägger till i detta kapitel i de båda

styckena.

Lagrådet uttalar i anslutning till 31 kap. 25 § att termen helägt

dotterföretag har en annan innebörd än den har i vanligt språkbruk och

föreslår att den skall ersättas med termen kvalificerat dotterföretag.

Regeringen kan instämma i att det vore bra om man använde ett annat

ord än helägt eftersom ordet helägt kan leda tanken till att

moderföretaget skall äga alla aktier i dotterföretaget. Ordet kvalificerat är

emellertid inte heller bra eftersom det för tanken till kvalificerade

andelar. Med kvalificerade andelar avses vissa andelar i fåmansföretag,

se definitionen i 57 kap. 4 §. Om man använde ordet kvalificerat här,

skulle man kunna tro att de kvalificerade andelarna hade något samband

med kvalificerat dotterföretag, men så är normalt inte fallet. Regeringen

har försökt att finna något annat lämpligt uttryck, men inte lyckats.

Termen helägt dotterföretag har använts i lagtexten sedan år 1979, den är

således väl inarbetad. I fråga om t.ex. aktiebolag gäller att om

moderbolaget äger mer än nio tiondelar av aktierna i dotterbolaget så kan

moderbolaget lösa in återstående aktier, se 24 kap. 31 § aktiebolagslagen

(1975:1385), d.v.s. dotterbolaget kan bli till 100 % helägt. Mot bakgrund

av detta behåller regeringen dagens formulering, men lägger till vid

tillämpning av detta kapitel .

Det finns inte någon anledning att som Revisorsamfundet föreslår ta in

en erinran om skatteavtal just i denna paragraf. I så fall bör det tas in

sådana erinringar i åtskilliga paragrafer i IL, vilket bara skulle leda till att

texten blev ännu mer omfattande.

Förutsättningar

Bidrag mellan moderföretag och helägt dotterföretag

3 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag, med undantag

för en redaktionell ändring.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I paragrafen finns

bestämmelser om koncernbidrag mellan moderföretag och helägda

dotterföretag. De finns i dag i 2 § 3 mom. första stycket SIL.

Den bestämmelse som finns i punkt 1 utformades genom 1990 års

skattereform så att det räknas upp vissa typer av företag som inte

omfattas av bestämmelserna. Innan dess gällde i stället att den

huvudsakliga verksamheten skulle avse jordbruksfastighet, annan

fastighet eller annan rörelse än försäkringsrörelse som bedrevs av

livförsäkringsanstalt. År 1993 togs livförsäkringsföretag bort ur

uppräkningen (prop. 1992/93:187, bet. 1992/93:SkU31, SFS 1993:939).

Samma år togs förvaltningsföretagen bort i samband med att

beskattningen av mottagen utdelning slopades (SOU 1993:29, prop.

1993/94:50, bet. 1993/94:SkU15 och 16, SFS 1993:1544). När

beskattningen av mottagen utdelning återinfördes år 1994 togs

förvaltningsföretagen med i uppräkningen igen (prop. 1994/95:25, bet.

1994/95:FiU1, SFS 1994:1859).

Punkterna 2 och 3 har i stort sett varit oförändrade sedan

bestämmelserna kom till år 1965. Eftersom en bilaga till en deklaration

ingår i deklarationen har orden eller därvid fogad bilaga tagits bort ur

punkt 2. När det gäller punkten 3 finns det en utvidgning i 7 § av vilka

företag som skall anses helägda under hela beskattningsåret.

Punkten 4 kom till år 1994 (SOU 1994:100, prop. 1994/95:91, bet.

1994/95:SkU11, SFS 1994:1862). Då hade 8 kap. 4 § aktiebolagslagen

(1975:1385) fått en ändrad lydelse, vilket medförde att ett svenskt

aktiebolag kan flytta sitt skatterättsliga hemvist enligt ett skatteavtal

mellan Sverige och en stat inom EG.

Punkten 5 har funnits med sedan bestämmelserna infördes år 1965,

men var ändrad under det år då utdelning kunde tas emot skattefritt (se

ovan under punkt 1).

Bidrag mellan helägda dotterföretag

4 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag, med undantag

för en redaktionell ändring.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

koncernbidrag mellan helägda dotterföretag är i dag placerad i första

stycket i 2 § 3 mom. SIL tillsammans med bestämmelsen om

koncernbidrag mellan moderföretag och helägda dotterföretag. Här har

emellertid bidragen mellan dotterföretagen lyfts ut till en egen paragraf.

För sådana företag gäller förutsättningarna i 3 § 1 4, men inte i 3 § 5.

Däremot finns ytterligare förutsättningar i denna paragraf i punkterna 1

3. De infördes när bestämmelserna kom till år 1965 och har ändrats vid

flera tillfällen, senast år 1994 (prop. 1994/95:25 och 91, bet.

1994/95:FiU1 och 1994/95:SkU11, SFS 1994:1859 och 1862).

Bidrag mellan företag som kan fusioneras

5 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett från

att bestämmelsen ändrats redaktionellt.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

bidrag från ett moderföretag till andra koncernföretag än helägda

dotterföretag är hämtad från andra stycket av 2 § 3 mom. SIL. När

bestämmelserna om avdrag för koncernbidrag infördes år 1965 fanns en

motsvarande bestämmelse. Den hänvisade emellertid till att fusion skulle

kunna ske med tillämpning av 174 § 1 och 2 mom. lagen (1944:705) om

aktiebolag. I 1975 års aktiebolagslag ändrades bestämmelserna om

inlösen och fusion. Men i den proposition som följde på

Företagsskatteberedningens förslag förordades att

koncernbidragsbestämmelserna fortfarande skulle bygga på de gamla

reglerna. Man utformade därför bestämmelsen år 1979 i enlighet med de

gamla reglerna.

I lagtexten talas det om bidrag från ett moderföretag. Givaren är dock

inte ett moderföretag till mottagaren enligt definitionen i 2 §, men

givaren måste alltid vara moderföretag till något av de aktuella företagen.

Att ordet moderföretag används är för att peka ut den typ av företag som

kan vara givare.

Bestämmelsen ändrades senast år 1995 (prop. 1994/95:187, bet.

1994/95:SkU31, SFS 1995:854), då hänvisningen till villkoret i den

bestämmelse som motsvarar 3 § 4 lades till.

Bidrag som kunnat förmedlas

6 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

att bidrag kan lämnas direkt mellan olika koncernföretag i stället för att

 slussas genom en kedja av företag infördes år 1979. I dag är den

placerad i tredje stycket av 2 § 3 mom. SIL.

Ändrade ägarförhållanden

7 §

SLK:s förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag,

men redaktionella ändringar har gjorts.

Remissinstanserna: Handelshögskolan i Stockholm tillstyrker att

rättsfallen inarbetas i lagtexten.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen innebär

att ett koncernbidrag kan få dras av även om ägarförhållandena inom en

koncern har ändrats under beskattningsåret. SLK har här föreslagit ett

lagfästande av den praxis som har vuxit fram genom RÅ 1973 ref. 37,

RÅ 1990 not. 102 och 103 och RÅ 1994 not. 655. I det första fallet

gällde det koncernbidrag mellan ett moderbolag och ett bolag som under

beskattningsåret övergått från att vara ett dotterdotterbolag till att bli ett

dotterbolag. I RÅ 1990 not. 102 var det fråga om koncernbidrag mellan

ett moderbolag och tre dotterdotterbolag som överfördes från ett

dotterbolag till tre andra. I RÅ 1990 not. 103 var det fråga om ett

dotterdotterbolag som övergick till att bli dotterbolag och om

koncernbidrag till moderbolaget eller från ett annat dotterbolag till

moderbolaget. I de senare två rättsfallen tillkom den omständigheten att

de mellanliggande bolagen avyttrades till utomstående. I RÅ 1994 not.

655 kunde koncernbidrag inte lämnas med skatterättslig verkan mellan

två dotterbolag till samma moderbolag, när dotterbolagen fått ett nytt

moderbolag och därmed en ny koncerntillhörighet under

beskattningsåret.

SLK har utformat bestämmelsen så att ett företag som har fått ett nytt

moderföretag under beskattningsåret skall anses ha varit helägt under

hela beskattningsåret under vissa förutsättningar. Det är således fråga

om förutsättningarna i 3 § 3 är uppfyllda. Paragrafen innebär en

utvidgning av möjligheten att med skattemässig verkan ge koncernbidrag

enligt såväl 3, 4 som 6 §. SLK har tagit in bestämmelsen under en egen

mellanrubrik och inte i anslutning till 3 § 3 med motivering att det är en

så speciell situation.

Regeringen följer SLK:s förslag och lagfäster praxis.

Dispens

8 §

SLK:s förslag: Förslaget innehåller ett villkor att såväl givaren som

mottagaren är ett svenskt aktiebolag, en svensk ekonomisk förening, en

svensk sparbank eller ett svenskt ömsesidigt skadeförsäkringsföretag. I

övrigt överensstämmer förslaget med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Näringslivets Skattedelegation anser att

paragrafen bör ändras så att den, som i dag, omfattar samtliga företag.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Enligt denna

paragraf finns det en möjlighet för regeringen att ge dispens för svenska

företag att utnyttja bestämmelsen om koncernbidrag i 1 §. I dag är

bestämmelsen placerad i femte stycket i 2 § 3 mom. SIL. Den kom till år

1972 (prop. 1972:13, bet. 1972:SkU11, SFS 1972:74) för att underlätta

en samverkan mellan staten och näringslivet genom Asea-Atom. Den har

ändrats en gång genom att kravet på att företagen skall vara svenska

lades till år 1979.

SLK har som en första strecksats i sitt förslag lagt till villkoret att det

skall vara fråga om bidrag mellan svenska aktiebolag, svenska

ekonomiska föreningar, svenska sparbanker eller svenska ömsesidiga

skadeförsäkringsföretag. Kommittén motiverar det med att förarbetena

ger uttryck för att dispensen främst avsett kravet på ägarandel och att

inget tyder på att tanken varit att också andra slags skattskyldiga genom

dispens skulle kunna få rätt att lämna eller ta emot koncernbidrag med

skatterättslig verkan. Även om det är så att det är de av SLK uppräknade

typerna av företag som närmast kan vara aktuella för dispens enligt

denna paragraf finns det inte anledning att nu ändra i den gällande

lydelsen. Vad som bör finnas kvar av den första strecksatsen i SLK:s

förslag är att det skall vara fråga om svenska företag. De första två

strecksatserna i SLK:s förslag kan arbetas samman till ett villkor.

36 kap. Kommissionärsförhållanden

I detta kapitel finns bestämmelser om när resultatet av en verksamhet

som bedrivs av ett kommissionärsföretag får tas upp hos ett eller flera

kommittentföretag. Eftersom ett villkor för att tillämpa dessa

bestämmelser är att företagen kan lämna varandra koncernbidrag enligt

35 kap. har detta kapitel placerats efter kapitlet om koncernbidrag.

Kapitlet är placerat som 33 kap. i SLK:s förslag.

Bakgrund

Bestämmelser om kommissionärs- och kommittentföretag infördes år

1965 (förarbeten, se nedan). De placerades då i 43 § 2 mom. KL.

Regleringen innebar i huvudsak ett lagfästande av då gällande praxis och

uteslöt inte att beskattning kunde ske hos ett huvudföretag även om de

då angivna villkoren inte var uppfyllda.

År 1979 gjordes omfattande ändringar i bestämmelserna (förarbeten, se

nedan). Bl.a. infördes som villkor att bolagen har rätt till avdrag för

koncernbidrag till varandra. Vidare skrevs bestämmelserna med den

utgångspunkten att de uttömmande skulle reglera frågan när inkomsterna

får redovisas hos ett huvudföretag. Stora delar av bestämmelserna

flyttades över till en ny punkt 2 av anvisningarna till 43 § KL.

När den kommunala taxeringen av juridiska personer slopades år 1984

flyttades bestämmelserna över till 2 § 2 mom. SIL (DsFi 1984:9, prop.

1984/85:70, bet. 1984/85:SkU23, SFS 1984:1060 f.).

Vid 1990 års skattereform gjordes ett antal ändringar. I huvudsak

bestod dessa av att ordet rörelse byttes ut mot ordet verksamhet (SOU

1989:34, prop. 1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:651).

Vissa förarbeten

I kommentaren till paragraferna hänvisas till följande förarbeten bara

genom angivande av det årtal då bestämmelsen infördes eller ändrades.

1965 Bestämmelserna om kommissionärsverksamhet infördes, SOU

1964:29, prop. 1965:126, bet. 1965:BevU43, SFS 1965:573

1979 Ändringar av förutsättningarna för tillämpning av

bestämmelserna, SOU 1977:86, prop. 1978/79:210, bet.

1978/79:SkU57, SFS 1979:612

Kommentar till paragraferna

Huvudregel

1 §

SLK:s förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag.

Andra stycket inleds emellertid med uttrycket Överskottet eller

underskottet . Det finns ett tredje stycke som hänvisar till 4 och 5 §§.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I första stycket

finns huvudbestämmelsen att ett överskott eller underskott av

kommissionärsverksamheten får tas upp respektive dras av hos

kommittentföretaget. Bestämmelsen kommer från inledningen av första

stycket i 2 § 2 mom. SIL.

I dagens reglering står det att inkomsten av verksamheten får redovisas

hos kommittentföretaget. För det första har inkomsten bytts ut mot

överskottet eller underskottet (jfr avsnitt 7.2.2). Genom att uttrycket

överskottet eller underskottet används framgår det av bestämmelsen att

ett underskott skall dras av. I den nu aktuella paragrafen är det inte fråga

om slutresultatet i en näringsverksamhet utan resultatet i ett något

tidigare led, före t.ex. avdrag för avsättning till periodiseringsfond. Det

kan också, med hänsyn till att dessa skattskyldiga bara har en

näringsverksamhet, vara fråga om en del av en näringsverksamhet. Men

också här finns ett behov av att uttrycka att det kan vara fråga om ett

underskott och att detta skall dras av. Därför används samma

terminologi. Vidare har redovisa bytts ut mot ta upp eller dra av. Att

detta ändrats beror på att här regleras inte hur redovisningen skall ske

utan hur resultatet skall beräknas vid beskattningen. Uttrycket redovisa

infördes år 1979 för att markera att kommissionärsföretaget trots

inkomstöverflyttningen skall betraktas som ett företag som bedriver en

verksamhet. Avsikten är inte att det skall ändras.

År 1979 infördes också en bestämmelse om att kommittentföretaget

skall behandlas som om det självt hade bedrivit verksamheten. I

propositionen sägs på s. 176 att den bestämmelsen har ett samband med

de bestämmelser som tagits in här i första stycket. Bestämmelsen har

därför placerats i ett andra stycke. I dag finns motsvarande bestämmelse i

2 § 2 mom. fjärde stycket SIL. I propositionen finns vidare på den

angivna sidan ett resonemang om varför den infördes. SLK framhåller att

räckvidden av bestämmelsen framstår som något oklar; exempelvis vad

gäller tillgångarnas karaktär av anläggnings- eller lagertillgång och

behandlingen av interna transaktioner mellan företagen. Kommittén kom

dock fram till att det är frågor som ligger utanför vad kommittén bör

utreda. Regeringen finner inte heller skäl att gå in på dessa frågor.

I tredje stycket har SLK tagit in en erinran om att det finns regler också

i fråga om kommissionärsverksamhet som bedrivs för flera

kommittentföretags räkning. En sådan erinran är knappast nödvändig i

detta korta kapitel. Den stryks därför.

Definitioner

2 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Definitionen av

kommissionärsföretag och kommittentföretag kommer från 2 § 2 mom.

andra stycket SIL.

Det kan påpekas att termerna kommissionärsföretag och

kommittentföretag inte överensstämmer med civilrättens begrepp (se

bl.a. prop. 1965:126 s. 36 f.). Eftersom det av bestämmelsen framgår att

kommissionärsföretaget skall ha bedrivit verksamhet faller s.k.

namnbolag utanför (se uttalanden i prop. 1978/79:210 s. 173 och 175).

Förutsättningar

Verksamhet för ett kommittentföretags räkning

3 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag, med undantag

för några redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Riksskatteverket ifrågasätter om bestämmelsen i

andra stycket fyller någon funktion. Den torde ha en koppling till äldre

bestämmelser om koncernbidrag där det krävdes att den huvudsakliga

verksamheten för såväl givare som mottagare avsåg rörelse. I dag kan

bestämmelsen möjligen utgöra en avgränsning mot företag som är

förvaltningsföretag.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I paragrafens första

stycke finns förutsättningarna för att 1 § skall få tillämpas. De är hämtade

från första stycket av 2 § 2 mom. SIL. Förutsättningarna i punkterna 1

och 6 lades till år 1979. Punkterna 3 5 är i stort sett desamma som när

bestämmelserna infördes år 1965. Punkten 2 har flyttats dit från den

definition som i dag finns i momentets andra stycke. Det är lämpligt att ta

upp punkterna 2 och 3 i ett sammanhang för att tydliggöra att

kommissionärsverksamheten skall bedrivas uteslutande för

kommittentföretagens räkning (dvs. de svenska aktiebolag och

ekonomiska föreningar som enligt 2 § kan räknas som

kommittentföretag) medan kommissionärsföretaget kan bedriva viss

mindre egen verksamhet vid sidan om.

I andra stycket finns ett tillägg till förutsättningen i första stycket 6. I

dag finns det i 2 § 2 mom. fjärde stycket SIL. Bestämmelsen infördes år

1986 (Ds Fi 1986:19, prop. 1986/87:42, bet. 1986/86:SkU7, SFS

1986:1233). Bestämmelsen i detta stycke kan ha betydelse för

kommittentföretaget om det i annat fall skulle betraktas som ett

förvaltningsföretag och därigenom bl.a. inte kunna ge eller ta emot

koncernbidrag på grund av bestämmelsen i 35 kap. 3 § 1. Bestämmelsen

bör därför inte tas bort.

Verksamhet för flera kommittentföretags räkning

4 och 5 §§

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett från

redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Har inte haft några synpunkter på paragraferna.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragraferna

behandlar de fall då ett kommissionärsföretag bedriver verksamheten för

flera kommittentföretags räkning. Bestämmelserna tillkom år 1979. I dag

finns de i 2 § 2 mom. tredje stycket SIL. De ändrades senast år 1991

(prop. 1990/91:89, bet. 1990/91:SkU21, SFS 1991:181), då

skattemyndigheten i stället för Riksskatteverket blev den myndighet som

i första instans prövar frågor om dispens.

Innebörden av sista meningen i 4 § är att kommissionärsverksamheten

skall bedrivas bara för sådana kommittentföretag som avses i 2 §, dvs.

svenska aktiebolag och ekonomiska föreningar.

37 kap. Fusioner och fissioner

Detta kapitel innehåller bestämmelser om beskattningseffekter vid

fusioner och fissioner. Bestämmelserna bygger på den nyligen antagna

lagen (1998:1603) om beskattningen vid fusioner, fissioner och

verksamhetsöverlåtelser (FUL). Bestämmelserna om

verksamhetsöverlåtelser (i IL kallade verksamhetsavyttringar) har

placerats i 38 kap.

SLK har i sitt förslag tagit med ett kapitel om svenska fusioner

(35 kap. i SLK:s förslag) och ett om utländska fusioner och fissioner

(36 kap. i SLK:s förslag). Däremot saknades regler för svenska fissioner.

Bakgrund

Bestämmelser om skattekonsekvenser vid fusioner infördes år 1950

(SOU 1949:56, prop. 1950:240, bet. 1950:BevU62, SFS 1950:588 m.fl.).

Då infördes lättnader i den då befintliga utskiftningsbeskattningen vid

vissa fusioner mellan moder- och dotterföretag. Samtidigt togs det in

bestämmelser i KL m.fl. lagar om vissa av de inkomstskattekonsekvenser

som aktualiserades vid sådana fusioner. Bestämmelserna har ändrats och

kompletterats ett flertal gånger.

När bestämmelserna infördes år 1950 placerades de i olika paragrafer i

KL och SIL. När den kommunala taxeringen av juridiska personer

slopades år 1984 flyttades samtliga bestämmelser över till 2 § 4 mom.

SIL (DsFi 1984:9, prop. 1984/85:70, bet. 1984/85:SkU23, SFS

1984:1060 f.).

Den 23 juli 1990 antog Europeiska gemenskapernas råd det s.k.

fusionsdirektivet (90/434/EEC). År 1994 införlivades detta med svensk

rätt inför Sveriges inträde i EU genom antagandet av lagen (1994:1854)

om inkomstbeskattningen vid gränsöverskridande omstruktureringar

inom EG (OL). Skattelättnaderna begränsades då till vad direktivet

kräver. Som skäl anfördes att Företagsskatteutredningen i sitt fortsatta

arbete skulle se över de svenska interna reglerna för omstruktureringar.

Företagsskatteutredningen har därefter sett över dessa frågor och

kommit med ett förslag till ändrade regler för omstruktureringar av

företag (SOU 1998:1). Det innehåller regler för såväl svenska som vissa

utländska fusioner och fissioner. Förslaget har bearbetats och antogs år

1998, varigenom OL upphävdes och FUL infördes.

Vissa förarbeten

I kommentaren till paragraferna hänvisas till följande förarbeten bara

genom angivande av det årtal då bestämmelsen infördes eller ändrades.

1994 Införandet av OL, SOU 1994:100, prop. 1994/95:52, bet.

1994/95:SkU10, SFS 1994:1854

1998 Nya bestämmelser vid omstruktureringar av företag, OL

upphävdes och FUL infördes, SOU 1998:1, prop. 1998/99:15,

bet. 1998/99:SkU5, SFS 1998:1600 ff.

Kommentar till paragraferna

Förslaget till detta kapitel bygger inte på SLK:s förslag utan på den år

1998 antagna FUL. Därför redovisas varken SLK:s förslag eller

remissinstansernas synpunkter på det. I kommentarerna tas bara in en

upplysning om var bestämmelsen kommer ifrån samt skälen för

förslaget, om det finns anledning att redovisa dem. Eftersom samtliga

bestämmelser föreslogs år 1998 finns det inte någon redogörelse för när

bestämmelserna tillkom. I de fall då en motsvarande bestämmelse fanns

med också i äldre rätt, nämns det. Om en bestämmelse fanns i OL, nämns

det inte när den tillkom eftersom samtliga bestämmelser infördes vid

tillkomsten av den lagen år 1994. I SLK:s förslag till sådana

bestämmelser finns en redogörelse för var bestämmelserna finns i

fusionsdirektivet. Den officiella översättningen av direktivet finns

publicerad i Europeiska gemenskapernas officiella tidning, EGT L 225,

20.8.1990, s. 1. och i prop. 1994/95:52 s. 72 f. finns en provisorisk

översättning. Vad som står om svenska liksom österrikiska och finska

förhållanden finns intaget i en proposition om Sveriges medlemskap i

Europeiska unionen (prop. 1994/95:19 bil. 10 s. 307 f.).

Innehåll

1 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen inleder

kapitlet och anger dess innehåll.

Det kan påpekas att bestämmelserna i 2 10 §§ (med undantag för

4 och 6 §§) gäller i fråga om alla sådana fusioner och fissioner som avses

i 3 och 5 §§ och inte bara i fråga om kvalificerade fusioner och fissioner.

Beskattning av ägarna i det överlåtande företaget

2 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen med en

hänvisning till reglerna om beskattningen för andelsägarna motsvarar 1 §

andra meningen FUL.

Definitioner

3 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Definitionen av

fusion är hämtad från 4 § FUL. Definitionen av fusion påverkas av

definitionen av företag i 9 §.

En liknande definition fanns i 3 § OL, liksom i SLK:s förslag till

36 kap. 2 § IL.

4 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Termen kvalificerad

fusion är ny. Den har föreslagits för att det finns ett behov av att skilja på

sådana fusioner som omfattas av reglerna om skattemässig kontinuitet

och andra fusioner. Det gäller inte bara i detta kapitel utan också i flera

andra kapitel.

5 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Definitionen av

fission är hämtad från 5 § FUL. Definitionen påverkas av hur företag

definieras i 9 §.

En liknande bestämmelse fanns i 4 § OL, liksom i SLK:s förslag till

36 kap. 3 § IL.

6 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Termen kvalificerad

fission är ny. Den har föreslagits för att det finns ett behov av att skilja på

sådana fissioner som omfattas av reglerna om skattemässig kontinuitet

och andra fissioner. Det gäller inte bara i detta kapitel utan också i flera

andra kapitel.

7 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

flera överlåtande företag vid fusion eller flera övertagande företag vid

fission kommer från 7 § FUL.

8 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om när

en fusion eller fission anses genomförd kommer från 6 § FUL.

9 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Definitionen av

företag kommer från 2 § FUL.

I 2 § första stycke 3 FUL står att med företag avses utländska företag

som uppfyller villkoren i artikel 3 leden a och c i fusionsdirektivet. SLK

har i en motsvarande bestämmelse i fråga om internationella fusioner och

fissioner valt att ta in det som står i artikel 3 leden a och c i direktivet

(36 kap. 2 § 4 och 5 samt 3 § 4 och 5 i SLK:s förslag). De aktuella

företagsformerna och skatterna är emellertid så många att dessa togs in i

bilagor. Enligt regeringens bedömning är det bra att man kan läsa ut av

IL vilka företag som omfattas, varför SLK:s metod används i denna

paragraf.

10 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

vad som avses med att ett företag hör hemma i en viss stat kommer från

3 § FUL. Det finns en liknande bestämmelse i 2 § andra stycket OL och i

SLK:s förslag till 36 kap. 4 § första stycket IL.

Villkor för kvalificerade fusioner och fissioner

Skattskyldighet

11 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen med

villkoret avseende det överlåtande företagets skattskyldighet kommer

från 9 § 1 FUL. Den fick sin slutliga lydelse efter en ändring i

skatteutskottet.

I FUL står det att företaget skall vara skattskyldigt i Sverige. I en

liknande bestämmelse i 19 § UPL (23 kap. 16 § IL) har i Sverige

utelämnats. Utformningen bör vara enhetlig. Eftersom det framgår av

sammanhanget att det är skattskyldighet i Sverige som avses utelämnas

det också i denna paragraf.

12 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Kravet på det

övertagande företagets skattskyldighet kommer från 9 § 2 FUL.

Angående var företaget skall vara skattskyldigt, se kommentaren till

11 §.

Fusions- och fissionsvederlag

13 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Kravet på att fusions-

och fissionsvederlag får betalas ut bara till andra andelsägare i det

överlåtande företaget än det övertagande företaget kommer från 9 § 4

FUL. Lydelsen är ändrad i förhållande till dagens lagtext genom att det i

regeringens förslag står att fusionsvederlag får betalas i stället för som i

FUL skall fusionsvederlaget betalas. Tanken är nämligen inte att

fusionsvederlag måste betalas ut, utan att om det betalas ut ett

fusionsvederlag, skall det betalas till andra aktieägare i det överlåtande

företaget än det övertagande företaget.

Ordet vederlag har i IL bytts ut mot ersättning. Man kan därför

överväga att byta ut ordet fusionsvederlaget mot fusionsersättningen.

Eftersom ordet fusionsvederlag används i aktiebolagslagen (1975:1385)

behålls det emellertid också i IL.

Beskattningsårets längd

14 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Kravet på

beskattningsårets längd kommer från 9 § 3 FUL.

Privatbostadsföretag

15 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

privatbostadsföretag kommer från 10 § FUL.

Beskattningen vid kvalificerade fusioner och fissioner

Inledning

16 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen är en

inledning till de kommande paragraferna. En liknande inledning finns i

1 § FUL. Här i detta kapitel placeras den inte i 1 §, eftersom det finns

bestämmelser i kapitlet som gäller även andra fusioner och fissioner än

kvalificerade sådana.

Huvudregler

17 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Konsekvenserna när

det gäller beskattningen av det överlåtande företaget regleras i 11 § FUL.

En bestämmelse som liknar den i första stycket fanns tidigare i 8 § OL,

liksom i SLK:s förslag till 36 kap. 7 § IL.

Uttrycket det sista beskattningsåret har introducerats för att några av

de kommande bestämmelserna skall bli kortare.

18 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Kontinuitetsbestämmelsen i första stycket kommer från 11 § FUL. En

liknande bestämmelse fanns tidigare i 9 § första stycket OL, liksom i

SLK:s förslag till 36 kap. 8 § IL.

I andra stycket har som ett förtydligande lagts till att företaget skall

anses ha bedrivit det överlåtande företagets näringsverksamhet från

ingången av det överlåtande företagets sista beskattningsår.

Beskattningsåret

19 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om det

övertagande företagets beskattningsår kommer från 2 § 1 mom. fjärde

stycket sista meningen SIL. I IL är det lämpligt att placera bestämmelsen

i detta kapitel. I 1 kap. 15 § tas det in en hänvisning hit.

Räkenskapsenlig avskrivning

20 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Kravet på kontinuitet

i fråga om värdet på inventarier kommer från 12 § FUL. En liknande

bestämmelse fanns i 2 § 4 mom. fjärde stycket SIL, liksom i 35 kap. 6 §

andra stycket i SLK:s förslag till IL, samt i 11 § OL, liksom i 36 kap.

10 § i SLK:s förslag till IL.

Underskott

21 23 §§

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna om

det överlåtande företagets underskott som kvarstår från beskattningsår

före fusions- eller fissionsåret och undantagen från dessa kommer från

13 § FUL. Delar av bestämmelsen fanns tidigare i 7 § femte stycket

LAU, liksom i SLK:s förslag till 39 kap. 18 § IL samt i 12 § andra

stycket OL, liksom i SLK:s förslag till 36 kap. 13 § andra stycket IL.

I 13 § FUL står att det är underskott som uppkommit hos det

överlåtande företaget beskattningsåret närmast före det beskattningsår

som avslutas genom att fusionen eller fissionen genomförs. I 21 §

uttrycks detta i stället så att det kvarstår underskott från beskattningsår

före det sista beskattningsåret. Ändringen har gjorts för att markera att

det enligt regeringens förslag kan finnas underskott som har uppkommit

under tidigare år, men som på grund av olika spärrar (t.ex. den i 24 §)

inte har dragits av. Också sådana gamla underskott skall omfattas av

reglerna här.

24 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna i

första stycket om när underskott får dras av efter fusion eller fission

kommer från 14 § första och tredje styckena FUL. Tidigare fanns

motsvarande bestämmelser i 12 § andra stycket LAU. SLK har placerat

motsvarande bestämmelser i 39 kap. 19 § IL.

Liksom i 21 § används ett annat uttryck än i 14 § FUL för att täcka in

andra underskott än sådana som uppkom under beskattningsåret före

fusions- eller fissionsåret, se kommentaren till 21 23 §§.

Att det övertagande företaget tar över det överlåtande företagets rätt att

dra av underskott framgår av huvudregeln i 18 §. Tidigare fanns det en

rätt till sådana avdrag enligt 12 § LAU och 12 § OL. I SLK:s förslag

finns bestämmelser om rätt till avdrag efter fusioner i 39 kap. 17 20 §§

IL, och efter internationella fusioner och fissioner (där det saknas en

sådan rätt) i 36 kap. 12, 13 och 15 §§ IL.

Bestämmelsen i första stycket har ändrats redaktionellt i förhållande

till lagrådsremissen i enlighet med ett förslag av Lagrådet. Efter förslag

från Lagrådet har det också införts ett andra stycke om hur

beloppsspärren förhåller sig till bestämmelsen i första stycket.

25 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

företag som kan lämna koncernbidrag till varandra kommer från 15 och

16 §§ FUL. Motsvarande bestämmelse fanns i 12 § tredje stycket LAU.

För tillämpning av den paragrafen krävdes emellertid bara att de båda

bolagen skall ingå i samma koncern före fusionen. SLK har placerat en

motsvarande bestämmelse i 40 kap. 20 § IL.

26 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Undantaget för

kooperativa föreningar kommer från 14 § andra stycket FUL. Den har

samma innebörd som 12 § fjärde stycket andra meningen LAU, som av

SLK placerats i 39 kap. 15 § andra stycket andra meningen IL. Vad som

avses med kooperativa föreningar framgår av 39 kap. 21 § IL.

Kvarstående kapitalförlust på delägarrätter

27 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

kvarstående kapitalförluster på delägarrätter kommer från 17 § FUL. Det

fanns en motsvarande bestämmelse i 2 § 4 mom. åttonde stycket andra

meningen SIL samt i 9 § tredje stycket OL, liksom i SLK:s förslag till

35 kap. 12 § andra stycket respektive 36 kap. 14 § IL.

Särskilda regler vid fission om fonder, underskott och kvarstående

kapitalförlust

28 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

fördelning av periodiseringsfonder m.m. på de övertagande företagen i en

fission kommer från 18 § FUL. I OL behandlades periodiseringsfonder

och ersättningsfonder i 17 § andra stycket och 18 §. SLK har i sitt förslag

tagit in motsvarande bestämmelser i 36 kap. 11 §.

Värdepapper som getts ut av det överlåtande företaget

29 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen i första

stycket om värdepapper som getts ut av det överlåtande företaget var i

lagrådsremissen placerad i 44 kap. 8 §. Eftersom regeln bara gäller de

företag som är inblandade i fusionen eller fissionen passar den bättre här

i 37 kap. I 44 kap. 8 § tas i stället in en upplysning om att denna regel

finns. Bestämmelsen infördes år 1998, då den placerades i 24 § 2 mom.

sjunde stycket SIL.

Bestämmelsen i andra stycket om att andelarna i det överlåtande

företaget skall anses avyttrade om de är lagertillgångar hos det

övertagande företaget kommer från 2 § 1 mom. sista stycket SIL. Den

infördes i samband med införandet av FUL år 1998.

Tillgångar knutna till ett fast driftställe i ett annat EU-land

30 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen är

hämtad från 19 § FUL. En motsvarande bestämmelse finns i 14 § OL,

liksom i SLK:s förslag till 36 kap. 16 §. Vissa ändringar har dock gjorts i

förhållande till de bestämmelserna, se SOU 1998:1 s. 235 f.

Andra stycket har ändrats redaktionellt i enlighet med ett förslag från

Lagrådet. Detta förslag överensstämmer mer med SLK:s förslag än de

förslag som finns i dagens lagtext och i lagrådsremissen.

Hänvisningar

31 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I paragrafen finns

hänvisningar till ytterligare bestämmelser som gäller för de fusionerande

företagen. I 23 kap. 2 §, 25 kap. 10 och 29 §§ regleras att

bestämmelserna om underprisavyttringar, koncerninterna

andelsavyttringar respektive avyttringar med kapitalförlust till företag i

intressegemenskap inte gäller om bestämmelserna om kvalificerade

fusioner eller fissioner skall tillämpas. Det finns inte anledning att

hänvisa till de bestämmelserna. Det hänvisas inte heller till bestämmelser

om anskaffningsvärde m.m. på andelarna i det övertagande företaget.

38 kap. Verksamhetsavyttringar

Detta kapitel innehåller bestämmelser om beskattningseffekter vid

verksamhetsavyttringar. De bygger på den nyligen antagna lagen

(1998:1603) om beskattningen vid fusioner, fissioner och

verksamhetsöverlåtelser (FUL). Bestämmelserna om fusioner och

fissioner har tagits in i 37 kap.

SLK har i sitt förslag till 37 kap. tagit in bestämmelser om

internationella verksamhetsöverlåtelser, som bygger på lagen

(1994:1854) om inkomstbeskattningen vid gränsöverskridande

omstruktureringar inom EG (OL).

Bakgrund

Den 23 juli 1990 antog Europeiska gemenskapernas råd det s.k.

fusionsdirektivet (90/434/EEC). År 1994 införlivades detta med svensk

rätt inför Sveriges inträde i EU genom antagandet av lagen (1994:1854)

om inkomstbeskattningen vid gränsöverskridande omstruktureringar

inom EG (OL). Skattelättnaderna begränsades då till vad direktivet

kräver. Några regler om verksamhetsavyttringar mellan svenska företag

infördes inte. Som skäl anfördes att Företagsskatteutredningen i sitt

fortsatta arbete skulle se över de svenska interna reglerna för

omstruktureringar.

Företagsskatteutredningen har därefter sett över dessa frågor och år

1998 beslutades nya regler för omstruktureringar av företag (SOU

1998:1, prop. 1998/99:15, bet. 1998/99:SkU5, SFS 1998:1600 ff.). Bl. a.

upphävdes OL och FUL beslutades. Lagen innehåller regler för såväl

svenska som vissa utländska verksamhetsöverlåtelser.

Vissa förarbeten

Förslaget till detta kapitel bygger inte på SLK:s förslag utan på FUL. Det

finns därför ingen anledning att redovisa vare sig SLK:s förslag eller

remissinstansernas synpunkter på det. I kommentarerna tas bara in

upplysningar om var bestämmelserna kommer ifrån. Eftersom samtliga

bestämmelser föreslogs år 1998 finns det inte någon redogörelse för när

de tillkom. I de fall då motsvarande bestämmelser fanns i OL nämns det.

Inte heller då anmärks när bestämmelsen infördes eftersom samtliga

bestämmelser i OL kom till vid lagens tillkomst år 1994 (SOU 1994:100,

prop. 1994/95:52, bet. 1994/95:SkU10, SFS 1994:1854). I SLK:s förslag

till 36 kap. redovisas var motsvarande bestämmelser finns i

fusionsdirektivet. Den officiella översättningen av direktivet finns

publicerad i Europeiska gemenskapernas officiella tidning, EGT L 225,

20.8.1990, s. 1. En provisorisk översättning finns i prop. 1994/95:52 s.

72 f. Vad som står om svenska liksom österrikiska och finska

förhållanden finns intaget i en proposition om Sveriges medlemskap i

Europeiska unionen (prop. 1994/95:19 bil. 10 s. 307 f.).

Kommentar till paragraferna

Innehåll

1 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen är en

inledning till kapitlet och anger dess innehåll. Motsvarande bestämmelse

finns i 1 § första stycket FUL.

Definitioner

2 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I paragrafen finns en

definition av verksamhetsavyttring. Den är hämtad från 8 § första stycket

FUL. Bestämmelsen att villkoren i 6 8 §§ skall vara uppfyllda, kommer

dock från 1 § FUL. Det innebär att termen verksamhetsavyttring omfattar

bara sådana avyttringar där samtliga villkor är uppfyllda. Så är inte fallet

i FUL. Tillägget har gjorts eftersom ordet verksamhetsavyttring i IL

används bara i de fall då villkoren är uppfyllda. Motsvarande tillägg har

gjorts i vissa andra kapitel, se t.ex. definitionen av underprisöverlåtelse i

23 kap. 3 §, koncernintern andelsavyttring i 25 kap. 6 § och andelsbyte i

49 kap. 2 §. Innebörden av begreppet verksamhetsavyttring påverkas

också av definitionen av företag i 3 §.

Internationell verksamhetsöverlåtelse definierades i 5 § OL. I SLK:s

förslag finns en definition i 37 kap. 2 §.

I FUL liksom i äldre bestämmelser och i SLK:s förslag kallas

verksamhetsavyttringar för verksamhetsöverlåtelser. Vad det är fråga om

i detta kapitel är avyttringar. Liksom i andra kapitel (se. t.ex.

kommentaren till 25 kap. 6 §) används då uttrycket avyttring.

I 8 § andra stycket FUL finns en definition av verksamhetsgren. Den är

annorlunda utformad än de definitioner som funnits tidigare i 5 § andra

stycket OL och i SLK:s förslag i 37 kap. 2 § andra stycket. Någon

definition tas inte med i detta kapitel. En definition som gäller i hela

lagen finns i stället i 2 kap. 25 §.

3 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Definitionen av

företag är hämtad från 2 § FUL.

4 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I paragrafen finns en

definition av vad som avses med att ett företag hör hemma i en viss stat.

Definitionen kommer från 3 § FUL.

Begäran

5 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

begäran är hämtad från 20 § andra stycket FUL.

Villkor

Skattskyldighet

6 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen med

villkoret att säljaren skall vara skattskyldig kommer från 20 § första

stycket 2 FUL. Den fick sin slutliga lydelse vid behandlingen i

skatteutskottet.

I FUL står det att företaget skall vara skattskyldigt i Sverige. I en

liknande bestämmelse i 19 § UPL (23 kap. 16 § IL) har i Sverige

utelämnats. Utformningen bör vara enhetlig. Eftersom det framgår av

sammanhanget att det är skattskyldighet i Sverige som avses utelämnas

det också i denna paragraf. (Se också 37 kap. 11 §)

7 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Villkoret att köparen

skall vara skattskyldig kommer från 20 § första stycket 3 FUL. Liksom i

6 § utelämnas i Sverige.

Ersättningens storlek

8 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Villkoret att

ersättningen skall överstiga de skattemässiga värdena av de avyttrade

tillgångarna kommer från 20 § första stycket 1 FUL.

Beskattningen

Hos det säljande företaget

9 och 10 §§

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna om

effekterna hos det säljande företaget kommer från 21 § FUL.

Det fanns en liknande bestämmelse i 19 § OL. SLK har föreslagit att

den skall tas in i 37 kap. 4 §.

11 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

kapitalvinster och kapitalförluster kommer från 22 § FUL.

I 19 § tredje stycket OL föreskrevs att överlåtelse av kapitaltillgångar

vid en internationell verksamhetsöverlåtelse skall behandlas som en gåva

för det överlåtande företaget. I SLK:s förslag till 37 kap. 6 § finns

emellertid en bestämmelse som motsvarar bestämmelsen i 22 § FUL.

12 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

värdeminskningsavdrag kommer från 23 § FUL. SLK hade tagit med en

liknande bestämmelse i 37 kap. 7 §.

13 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om att

de andelar som det säljande företaget får i det köpande företaget skall

anses anskaffade för nettovärdet av den avyttrade verksamheten, kommer

från 24 § FUL. I 21 § OL, liksom i SLK:s förslag till 37 kap. 8 §, fanns

en motsvarande bestämmelse.

Hos det köpande företaget

14 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen i första

stycket om värdet för övertagna tillgångar kommer från 25 § första

stycket FUL. Bestämmelsen i andra stycket om kapitaltillgångar kommer

från 25 § andra stycket FUL.

Fonder, avsättningar och underskott

15 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

övertagande av periodiseringsfonder och ersättningsfonder kommer från

26 § FUL. Periodiseringsfonder och ersättningsfonder behandlas i OL i

20 §, som hänvisar till bl.a. 9 § och 10 § andra stycket. I SLK:s förslag

finns motsvarande bestämmelser i 37 kap. 10 § samt 36 kap. 11 §. I FUL

finns en regel om skatteutjämningsreserv. Någon sådan bestämmelse

behövs inte när IL har trätt i kraft.

Bestämmelsen i första stycket om vilka effekter ett övertagande får har

utformats i enlighet med bestämmelserna i 30 kap. 15 § och 31 kap. 26 §.

16 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

återföring av avdrag för framtida utgifter kommer från 27 § FUL. En

motsvarande bestämmelse fanns i 20 § andra stycket sista meningen OL

och i 37 kap. 10 § sista stycket i SLK:s förslag till IL.

Lagrådet anser att den i lagrådsremissen föreslagna regeln, att

reserveringar för framtida utgifter skall tas över till den del de hänför sig

till det som avyttras, är överflödig och bör slopas. Lagrådet menar att den

övergripande principen, att avdragsrättens omfattning avgörs av

förhållandena vid beskattningsårets utgång, torde gälla även företag som

övertagit tillgångar i samband med en verksamhetsavyttring.

Regeringen gör följande bedömning. Den i lagrådsremissen föreslagna

regeln överensstämmer i huvudsak med dagens regel i 27 § FUL. Tanken

bakom regeln är att det är det köpande företaget och inte det säljande

företaget som skall återföra avdragen för framtida utgifter. Bestämmelsen

har formulerats om i förhållande till förslaget i lagrådsremissen för att

regeln skall vara lättare att förstå.

17 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om att

det köpande företaget inte får ta över avdrag för underskott eller

kvarstående kapitalförluster kommer från 28 § FUL. SLK hade med en

motsvarande bestämmelse i förslaget till 37 kap. 9 § andra stycket IL.

Räkenskapsenlig avskrivning

18 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

förutsättningarna för att tillämpa räkenskapsenlig avskrivning kommer

från 29 § FUL. En motsvarande bestämmelse fanns i OL, se 11 § och

20 § första stycket. Se också SLK:s förslag till 36 kap. 10 § och 37 kap.

9 § IL.

Tillgångar knutna till ett fast driftställe i ett annat EU-land

19 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I paragrafen hänvisas

till bestämmelserna i 37 kap. 30 § om att det skall anses som om skatt

faktiskt hade utgått i vissa situationer. Bestämmelsen skulle kunna

återges här, men på grund av dess omfattning har den i stället utformats

som en hänvisning. En motsvarande bestämmelse finns i 30 § FUL.

39 kap. Särskilda bestämmelser för vissa juridiska

personer

I detta kapitel har samlats bestämmelser som rör vissa särskilda

kategorier av juridiska personer. Bestämmelserna gäller helt disparata

företeelser, som att resultatet av hela eller en del av näringsverksamheten

skall beräknas enligt en schablon eller att den juridiska personen skall

göra avdrag för viss utdelning eller för avsättning till vissa fonder. Några

av dessa bestämmelser skulle kunna placeras ut i sitt systematiska

sammanhang, t.ex. bestämmelser om avdrag för utdelning från

kooperativa föreningar och samfälligheter. De har ändå tagits in i detta

kapitel dels för att de skattskyldiga skall finna de särbestämmelser som

gäller för dem på ett ställe, dels för att de andra bestämmelserna inte skall

tyngas av dessa särbestämmelser.

Bestämmelserna har delats upp genom underrubriker för de olika

typerna av juridiska personer.

Kapitlet är placerat som 38 kap. i SLK:s förslag. Rubriken har ändrats i

förhållande till SLK:s förslag genom att Beräkning av överskott och

underskott har ersatts av Särskilda bestämmelser .

Kommentar till paragraferna

Innehåll

1 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Kapitlet inleds med

en upplysning om dess innehåll, så att man kan se vilka paragrafer som

gäller för de olika typerna av juridiska personer.

Försäkringsföretag

Redan vid KL:s tillkomst togs det in särskilda bestämmelser för hur

försäkringsföretagens inkomster skulle beräknas. Dessa var placerade i

30 § KL med anvisningspunkter. När den kommunala taxeringen av

juridiska personer slopades år 1984 (DsFi 1984:9, prop. 1984/85:70, bet.

1984/85:SkU23, SFS 1984:1060 f.) flyttades bestämmelserna över till 2 §

6 mom. SIL, där de fortfarande finns kvar.

Definitioner

2 §

SLK:s förslag: Överensstämmer i sak med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna i

paragrafen är hämtade från 2 § 6 mom. första och andra styckena SIL.

I första stycket finns en definition av livförsäkringsföretag. År 1993

(prop. 1993/94:85, bet. 1993/94:SkU16, SFS 1993:1544) togs utländska

livförsäkringsföretag uttryckligen med i definitionen i samband med att

det infördes en ny definition av livförsäkrings- och

skadeförsäkringsbolag i försäkringsrörelselagen (prop. 1992/93:257, bet.

1993/94:NU5, SFS 1993:1304). Bestämmelsen ändrades senast år 1998

(prop. 1997/98:141, bet. 1997/98:FiU22, SFS 1998:299) då lagen

(1998:293) om utländska försäkringsgivares verksamhet i Sverige

infördes. Denna ändring gjordes efter att SLK:s förslag hade avlämnats. I

det förslaget hänvisades därför till två äldre lagar.

Eftersom utländska livförsäkringsföretag finns med i definitionen

behövs inte den bestämmelse som i dag finns i 2 § 6 mom. elfte stycket

SIL om att bestämmelserna om livförsäkringsföretag har motsvarande

tillämpning på försäkringsrörelse som utländskt livförsäkringsföretag

drivit här i riket.

I likhet med i försäkringsrörelselagen definieras

skadeförsäkringsföretag i andra stycket som andra försäkringsföretag än

livförsäkringsföretag.

Bestämmelsen i tredje stycket om utländska försäkringsföretag står i

dag i ett stycke tillsammans med en definition av

skadeförsäkringsföretag. Den gäller dock även för livförsäkringsföretag

varför den har placerats i ett eget stycke. Bestämmelsen ändrades år 1993

i samband med att definitionen av livförsäkringsföretag ändrades för att

det klart skall framgå att s.k. gränsöverskridande verksamhet från

utländskt företag inte skall beaktas vid bedömning av dess verksamhet i

Sverige. Den ändrades senast år 1996, då uttrycket genom etablering

byttes ut mot från fast driftställe (prop. 1995/96:231, bet. 1995/96:SkU4,

SFS 1996:1241).

Livförsäkringsföretag

3 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag, med undantag

för redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen

innehåller bestämmelser om att livförsäkringsföretagens inkomster

väsentligen inte beskattas enligt denna lag. Bestämmelserna finns i dag i

2 § 6 mom. tredje stycket SIL. De är utformade som

skattskyldighetsbestämmelser och skulle kunna placeras i 6 kap.

Bestämmelserna har ändå tagits in i anslutning till övriga bestämmelser

för försäkringsföretag och har utformats som bestämmelser om

skatteplikt.

Livförsäkringsföretagens skattesituation genomgick omfattande

ändringar vid 1990 års skattereform (SOU 1989:34, prop. 1989/90:110,

bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:651 och lagen 1990:661 om

avkastningsskatt på pensionsmedel). Då infördes en schabloniserad

avkastningsskatt på den del av företagens nettointäkt som avsåg

pensionsförsäkringar. Denna del av nettointäkten var tidigare skattefri.

År 1993 ändrades situationen också i fråga om försäkringsbolagens

inkomstbeskattning av kapitalförsäkringar, då inkomstbeskattningen

ersattes med avkastningsskatt (Ds 1992:45, prop. 1992/93:187, bet.

1992/93:SkU31, SFS 1993:939 och 947 och prop. 1993/94:85, bet.

1993/94:SkU16, SFS 1993:1544).

4 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: År 1969 infördes en

princip att ett försäkringsföretag vid beskattningen skulle behandlas

antingen som livförsäkringsföretag eller som skadeförsäkringsföretag i

fråga om hela sin verksamhet. Denna princip modifierades år 1993 (prop.

1993/94:85, bet. 1993/94:SkU16, SFS 1993:1544). Då infördes den

bestämmelse som i dag finns i tredje stycket av 2 § 6 mom. SIL och som

innebär att en viss mindre del av verksamheten i ett livförsäkringsföretag

skall beskattas enligt samma regler som skadeförsäkringsföretagen.

5 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I paragrafen finns

en upplysning om lagen (1990:661) om avkastningsskatt på

pensionsmedel. Motsvarande bestämmelse finns i 2 § 6 mom. fjärde

stycket SIL.

Skadeförsäkringsföretag

6 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag, med undantag

för en redaktionell ändring.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna i

denna paragraf om svenska skadeförsäkringsföretag finns i dag i 2 §

6 mom. femte, sjätte och nionde styckena SIL. Ända sedan KL:s

tillkomst har skadeförsäkringsföretagen beskattats för överskottet av sin

försäkringsrörelse och därvid haft rätt till avdrag för avsättningar till

olika fonder och för utbetald premieåterbäring. Bestämmelsen i 2 § 6

mom. femte stycket SIL, att överskottet av försäkringsrörelsen anses som

nettointäkt, kom till för att man ville uttrycka att det som skulle beskattas

var en nettovinst av rörelsen och inte någon schablonbeskattning av

premier eller något annat. I dag kan det inte finnas behov av att upplysa

om detta. I stället gäller vanliga bestämmelser om hur man beräknar

resultatet, med undantag för de tillägg som finns i denna paragraf.

Bestämmelsen kan därför undvaras.

Övriga bestämmelser i dessa stycken har ändrats vid ett flertal

tillfällen. I samband med 1990 års skattereform slopades möjligheten att

bygga upp obeskattade värderegleringsreserver (SOU 1989:34, prop.

1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:651). Avdrag skall inte

längre göras för avsättningar till regleringsfond för trafikförsäkring eller

till utjämningsfond. Dessa fonder behövde inte omedelbart återföras till

beskattning, men en minskning av dem skall enligt punkterna 3

respektive 4 tas upp.

Bestämmelsen i punkten 5 om avgifter och bidrag till kommuner,

föreningar och sammanslutningar kom till år 1959 (prop. 1959:137, bet.

1959:BevU48, SFS 1959:191). Den placerades då i punkt 14 av

anvisningarna till 29 § KL.

Bestämmelserna ändrades senast år 1995 då nya beteckningar infördes,

bl.a. försäkringstekniska avsättningar (prop. 1995/96:104, bet.

1995/96:SkU19, SFS 1995:1614). Ändringarna var i sin tur föranledda av

nya bestämmelser om års- och koncernredovisning (SOU 1994:17 del II,

prop. 1995/96:10, se särskilt del 4). Det arbetet ledde bl.a. till en ny lag,

lagen (1995:1560) om årsredovisning i försäkringsföretag.

I 2 § 6 mom. tionde stycket SIL finns en bestämmelse där det står:

 Utöver vad ovan stadgas får avdrag inte ske för avsättning till

omedelbar eller framtida vinstutdelning till försäkringstagare.

Bestämmelsen infördes år 1950 (SOU 1948:22, prop. 1950:93 s. 233, bet.

1950:BevU49, SFS 1950:308). Den fyller inte någon funktion och har

därför inte tagits med.

7 §

SLK:s förslag: Bygger på en äldre lydelse av lagtexten.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen

innehåller en definition av försäkringstekniska avsättningar.

Bestämmelsen är hämtad från 2 § 6 mom. sjunde stycket SIL.

Definitionen har ändrat lydelse ett antal gånger, senast år 1995 (jfr 6 §). I

prop. 1998/99:142 föreslås en ny lydelse av definitionen. Denna lydelse

har tagits in här. Ändringen har gjorts efter lagrådsföredragningen.

8 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Sveriges Advokatsamfund påpekar att de

förhållandevis vaga bedömningsgrunderna gör att bestämmelsen kan

medföra tillämpningssvårigheter. Sveriges Försäkringsförbund

välkomnar att det i lagstiftningen tas in en grundbestämmelse om

säkerhetsreserv. För att tydliggöra att försäkringsverksamhet bedrivs med

långa tidsperspektiv föreslås att en justering görs så att bestämmelsen

avslutas för en över tiden tillfredsställande konsolidering.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I paragrafen

definieras säkerhetsreserver. I dagens åttonde stycke av 2 § 6 mom. SIL

står att med säkerhetsreserv förstås den reserv skadeförsäkringsföretag

får redovisa enligt en normalplan som är fastställd av regeringen eller

efter regeringens bemyndigande av Finansinspektionen.

Finansinspektionen har gett ut en normalplan för

skadeförsäkringsföretags redovisning av säkerhetsreserv (FFFS

1998:23). Den innehåller takvärden för hur stor säkerhetsreserven får

vara i enskilda försäkringsgrenar och är omfattande och teknisk.

Enligt 8 kap. 3 § regeringsformen skall föreskrifter om skatt till staten

meddelas genom lag. Det finns inte någon bestämmelse i

regeringsformen som medger att riksdagen delegerar sin rätt att meddela

sådana föreskrifter till regeringen eller Finansinspektionen. Den

möjlighet som finns för regeringen att meddela föreskrifter på detta

område är genom föreskrifter om verkställighet av lag i enlighet med

bestämmelserna i 8 kap. 13 § regeringsformen. Denna rätt får delegeras

till en myndighet. Av förarbetena till den sistnämnda bestämmelsen

(prop. 1973:90 s. 211) framgår att den lagbestämmelse som skall

kompletteras måste vara så detaljerad att inte något nytt väsentligt tillförs

regleringen genom den av regeringen eller myndigheten beslutade

föreskriften.

SLK kom fram till att bestämmelsen i åttonde stycket av 2 § 6 mom.

SIL inte är så detaljerad som krävs och att det inte var lämpligt att

kommittén utformade en sådan detaljerad föreskrift. Kommittén stannade

för att i lagtexten skriva in en definition av säkerhetsreserv och hämtade

därvid ledning från Finansinspektionens normalplan. I den nuvarande

normalplanen definieras inte säkerhetsreserv, men enligt en tidigare

normalplan (FFFS 1994:36) bör säkerhetsreserven ses som en buffert ur

vilken företagen kan göra uttag för att täcka sådana förluster i

försäkringsrörelsen som beror på slumpmässiga eller i övrigt

svårbedömbara faktorer. Den övre gränsen vad som behövs för en

tillfredsställande konsolidering har kommittén hämtat ur en ännu äldre

normalplan (FFFS 1992:8). Det kan inte behövas ett tillägg för över tiden

som Sveriges Försäkringsförbund efterlyser eftersom en långsiktighet

redan kan läsas ut av ordet konsolidering . Advokatsamfundet har rätt i

att bestämmelsen är vag. Det är emellertid svårt att i lagtexten formulera

en mer preciserad bestämmelse. Om det behövs en precisering kan t.ex.

Finansinspektionen ge ut verkställighetsföreskrifter. Regeringen följer

SLK:s förslag.

9 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett från

redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Har inga erinringar mot förslaget.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I paragrafen finns

dels bestämmelser om vad som avses med utjämningsfond (första

stycket), dels bestämmelser om att vissa ändringar i bolagsordningen

skall leda till att utjämningsfonden anses minska (andra stycket). I dag

finns inte dessa bestämmelser i lagtexten i KL.

Bestämmelsen i första stycket om vad som avses med utjämningsfond

fanns med vid KL:s tillkomst, då i punkt 2 tredje stycket av

anvisningarna till 30 § KL. Den bestämmelse som är placerad i andra

stycket tillkom år 1963 (prop. 1963:48, bet. 1963:BevU28, SFS 1963:68)

och infördes då i punkt 2 femte stycket av anvisningarna till 30 § KL. År

1969 (prop. 1969:120, bet. 1969:BevU60, SFS 1969:749) tillkom

bestämmelsen om ömsesidiga bolag, som är placerad i första stycket

andra meningen.

År 1984 (DsFi 1984:9, prop. 1984/85:70, bet. 1984/85:SkU23, SFS

1984:1060 f.) flyttades de båda bestämmelserna över till 2 § 6 mom. SIL

i samband med slopandet av den kommunala taxeringen av juridiska

personer.

Vid 1990 års skattereform (SOU 1989:34, prop. 1989/90:110, bet.

1989/90:SkU30, SFS 1990:651) togs bestämmelsen om vad som avses

med utjämningsfond bort. I en proposition på hösten 1990 (prop.

1990/91:54, bet. 1990/91:SkU10, SFS 1990:1422) togs också

bestämmelsen om minskning av utjämningsfond bort. I stället infördes

det en bestämmelse i punkt 12 a av övergångsbestämmelserna till lagen

(1990:651) om ändring i lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt, där

det föreskrevs att i fråga om vad som förstås med utjämningsfond samt

vad som skall anses utgöra en minskning av sådan fond tillämpas äldre

föreskrifter i 2 § 6 mom. SIL.

SLK föreslår att bestämmelserna skall tas in i lagtexten och inte i

övergångsbestämmelserna. Kommittén motiverar förslaget med att det

fortfarande finns utjämningsfonder till betydande belopp och att

bestämmelserna kommer att behövas så länge det finns sådana fonder.

Regeringen följer SLK:s förslag.

Lagrådet föreslår att till den del inte förlusterna enligt

bolagsordningen skall täckas av andra medel som är avsatta för framtida

bruk skall ersättas av till den del inte förlusterna enligt

bolagsordningen skall täckas av andra avsättningar . Regeringen följer

Lagrådets förslag.

Lagrådet anser vidare att innebörden av bestämmelsen inte är helt klar.

Vad som enligt Lagrådet vållar tolkningsproblem är att en fond för vilken

bestämmelser om inskränkt dispositionsrätt saknas inte omfattas av

begreppet utjämningsfond i första stycket. Lagrådet menar att

bestämmelserna i andra stycket därför inte synes vara tillämpliga på en

sådan fond och ifrågasätter om sista meningen i andra stycket fyller

någon funktion. Regeringen gör följande bedömning. Innan

bestämmelsen i 2 § 6 mom. SIL upphävdes genom 1990 års skattereform

reglerades där att i fråga om utjämningsfonder som fanns den 1 januari

1929 gäller bestämmelserna bara om bestämmelser om inskränkt

dispositionsrätt funnits. Slutsaten är att om det finns en fond med

bestämmelser om inskränkt dispositionsrätt, men dessa bestämmelser

tillkommit efter den 1 januari 1929, så gäller inte bestämmelserna i denna

paragraf. Regeringen känner inte till om det finns några sådana

utjämningsfonder, men eftersom den gamla lydelsen av 2 § 6 mom. SIL

fortfarande skall tillämpas finns det inte anledning att ändra detta. Det

skulle ju leda till en ny skattskyldighet för sådana gamla fonder, om

bolagsordningen ändrades. Det finns inte heller anledning att i detta

sammanhang utreda om det finns några sådana gamla fonder.

10 §

SLK:s förslag: Överensstämmer i sak med regeringens förslag, men

redaktionella ändringar har gjorts. Bl.a. finns i SLK:s förslag ett andra

stycke som lyder. Med premieinkomst avses bruttobeloppet av årets

försäkringspremier, det vill säga utan avdrag för återförsäkringspremier.

Remissinstanserna: Sveriges Advokatsamfund ifrågasätter om den

schablonmässiga beskattningen bör bibehållas. Samfundet anser att

procentsatsen synes helt godtycklig. Samfundet anför vidare att de

utländska livförsäkringsföretagens beskattning i Sverige knyts till den

verksamhet som företaget bedriver från fast driftställe här i landet. Mot

bakgrund av den mycket kraftiga expansion som har förekommit och

också förväntas ske i framtiden framstår gällande lagstiftning som i viss

mening ofullständig. Det bör därför övervägas om inte vissa

klargöranden bör kunna uppnås.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

utländska skadeförsäkringsföretags inkomstberäkning finns i dag i tolfte

stycket av 2 § 6 mom. SIL. Ända sedan KL:s tillkomst har utländska

skadeförsäkringsföretag schablonbeskattats för en viss procent av pre-

mieinkomsten. Procentsatsen har varierat; den nuvarande procentsatsen

på två procent på alla sorters premieinkomst infördes år 1985 (prop.

1984/85:144, bet. 1984/85:SkU53, SFS 1985:249).

Regeringen delar Advokatsamfundets uppfattning att skattereglerna för

utländska skadeförsäkringsföretag behöver reformeras. En sådan översyn

har inte varit möjlig att genomföra inom ramen för detta lagstiftnings-

ärende. I stället har uppgiften att utreda en övergång till konventionell

beskattning av dessa företag lämnats över till Utredningen om vissa

internationella företagsskattefrågor (dir. 1998:74). I avvaktan på

resultatet av det utredningsarbetet måste nuvarande schablonbeskattning

behållas.

En definition av premieinkomst som motsvarar den i andra stycket i

SLK:s förslag har funnits sedan KL:s tillkomst. I lagrådsremissen fanns

den bestämmelsen kvar. Lagrådet anser att bestämmelsen är oklar på

flera punkter, bl.a. tar Lagrådet upp frågan om avsikten är att ordet

 bruttobeloppet skall ge uttryck för att premierna inte får periodiseras.

Lagrådet finner emellertid denna tolkning mindre sannolik. Lagrådet

föreslår att bestämmelsen skall förkortas till: Vid beräkning av

premieinkomsten får återförsäkringspremier inte dras av.

Regeringen gör följande bedömning. Som nyss nämnts ses för

närvarande beskattningen av utländska skadeförsäkringsföretag över av

en utredning. Det finns därför inte anledning att gå in närmare på dessa

frågor. Regeringen kan emellertid instämma i Lagrådets uppfattning att

bestämmelsens utformning inte är lyckad. Att återförsäkringspremier inte

får dras av behöver inte heller nämnas, det framgår ju av första stycket.

Regeringen föreslår därför att hela definitionen av premieinkomst i andra

stycket utelämnas. Det som återstår av paragrafen ändras redaktionellt i

enlighet med ett förslag av Lagrådet.

Fördelning av intäktsposter och kostnadsposter

11 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Sveriges Försäkringsförbund ifrågasätter om

bestämmelsen behövs.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen att

fördelningen av intäktsposter och kostnadsposter mellan olika delar av ett

försäkringsbolags verksamhet skall ske på skäligt sätt infördes år 1950

(SOU 1948:22, prop. 1950:93, bet. 1950:BevU49, SFS 1950:308). Den

finns i dag i sista stycket i 2 § 6 mom. SIL.

Bestämmelsen kom till i samband med att skatten på

pensionsförsäkringar hos livförsäkringsbolagen togs bort. Det blev då

viktigt att fördela intäkterna och kostnaderna på ett riktigt sätt. I dag

finns inte längre behov av att separera dem vid inkomstbeskattningen.

Däremot kan det finnas behov att separera sådan verksamhet som avses i

4 § (se kommentaren till den paragrafen). Bestämmelsen behålls därför.

Övertagande av hela försäkringsbeståndet

12 §

SLK:s förslag (13 §): I SLK:s förslag finns en hänvisning till

bestämmelserna om fusioner i 37 kap.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I SLK:s förslag

finns också en hänvisning till bestämmelserna om fusioner i 37 kap.

Förslaget bygger på gammal lagstiftning, där reglerna innehöll en

hänvisning till vissa regler om fusioner.

Reglerna om vad som gäller när ett försäkringsföretags hela

försäkringsbestånd tas över av ett annat försäkringsföretag finns i 2 § 4

mom. SIL. De ändrades år 1998 genom en utvidgning av

kontinuitetsreglerna (SOU 1998:1, prop. 1998/99:15, bet. 1998/99:SkU5,

SFS 1998:1606).

Hänvisningar

13 §

SLK:s förslag (12 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I paragrafen finns

en hänvisning till vissa bestämmelser i 17 kap. om hur

försäkringsföretagens placeringstillgångar skall behandlas vid

inkomsttaxeringen.

Investmentföretag och värdepappersfonder

Särbestämmelserna om beskattning av investmentföretag och

värdepappersfonder finns i dag i 2 § 10 mom. SIL. De kom till i samband

med 1990 års skattereform (SOU 1989:34, prop. 1989/90:110, bet.

1989/90:SkU30, SFS 1990:651). Dessförinnan fanns det vissa

bestämmelser för investmentföretag i 7 § 8 mom. tredje stycket SIL och

för aktiefonder i 2 § 10 mom. SIL.

År 1993 gjordes det ganska omfattande ändringar i bestämmelserna i

2 § 10 mom. SIL i samband med att mottagen utdelning som

huvudprincip undantogs från beskattning för de flesta skattskyldiga

(SOU 1993:29, prop. 1993/94:50, bet. 1993/94:SkU15, SFS 1993:1543).

År 1994 återinfördes skatt på mottagen utdelning och då ändrades

bestämmelserna i 2 § 10 mom. SIL i stort sett tillbaka till sin lydelse före

ändringen år 1993 (prop. 1994/95:25, bet. 1994/95:FiU1, SFS

1994:1859).

År 1998 ändrades reglerna om avskattning för investmentföretag (SOU

1998:1, prop. 1998/99:15, bet. 1998/99:SkU5, SFS 1998:1606).

Huvudregler

14 §

SLK:s förslag (15 §): Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett

från redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Näringslivets Skattedelegation föreslår att

svenska för tydlighets skull skall läggas till framför investmentföretag i

inledningen till paragrafen.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna i

denna paragraf kommer från 2 § 10 mom. första och andra styckena SIL.

De infördes år 1990, ändrades år 1993, men ändrades tillbaka år 1994.

Bestämmelserna ändrades senast år 1998 (se ovan under rubriken

Investmentföretag och värdepappersfonder).

I paragrafen har det gjorts ett tillägg att bestämmelserna gäller för

svenska värdepappersfonder. Att samma tillägg inte görs i fråga om

investmentföretag beror på att det följer av definitionen i 15 §. Ett tillägg

för att vara tydlig skulle vara ologiskt och kunna leda till tveksamhet

beträffande andra paragrafer där motsvarande tillägg inte görs.

Paragrafen innehåller vissa undantag och tillägg till övriga

bestämmelser som gäller enligt lagen. Den reglerar således inte

fullständigt hur inkomsterna skall beskattas hos investmentföretag och

värdepappersfonder. Som nämns i förarbetena till 1990 års skattereform

(prop. 1989/90:110 s. 559 f.) liksom i förarbetena när bestämmelserna

återinfördes år 1994 (prop. 1994/95:25 s. 52 f.) skall också mottagna

utdelningar och räntor tas upp medan förvaltningskostnader och

utgiftsräntor skall dras av.

År 1991 infördes en bestämmelse om att sådan utdelning av aktier i ett

dotterföretag som är skattefri för mottagaren enligt den föreslagna

42 kap. 16 § inte skall anses som utdelning vid tillämpning av dessa

bestämmelser (prop. 1990/91:167, bet. 1990/91:SkU30, SFS 1991:412),

se andra meningen i punkten 3.

År 1998 begränsades svenska värdepappersfonders rätt till avdrag för

utdelning till andra än andelsägare i fonden (prop. 1997/98:50, bet.

1997/98:FiU17, SFS 1998:271), se sista meningen i punkten 3.

I SLK:s förslag, liksom i det till Lagrådet remitterade förslaget, var

bestämmelsen uppdelad i tre stycken, där de andra och tredje styckena

kompletterade bestämmelsen om utdelning i första stycket 3. För att det

tydligare skall framgå att andra och tredje styckena hör ihop med

bestämmelsen i 3 flyttas de två sista styckena i SLK:s förslag upp i första

stycket 3.

Lagrådet anför angående bestämmelsen i första stycket 3 att det inte

med full säkerhet går att utläsa om bestämmelsen reglerar tidpunkten för

avdragsrätten, men att det mesta tyder på att bestämmelsen innebär att

utdelning som hänför sig till ett visst beskattningsår också skall dras av

samma beskattningsår. Lagrådet förordar att en bestämmelse om

tidpunkten för avdragsrätten tas in i ett nytt sista stycke samtidigt som

lydelsen i punkten 3 justeras. Regeringen följer Lagrådets förslag och tar

in en bestämmelse i ett nytt andra stycke. För att man skall se att stycket

hör ihop med första stycket 3 tas det med en inledning till bestämmelsen

och eftersom det är en bestämmelse om beskattningstidpunkten läggs

orden som kostnad till. I övrigt följer regeringen Lagrådets förslag till

lydelse.

Definition

15 §

SLK:s förslag (14 §): Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett

från en redaktionell ändring.

Remissinstanserna: Finansinspektionen anser att avsaknaden av en

definition av värdepappersfonder kan innebära avgränsningsproblem mot

investmentföretag. Vad som avses med värdepappersfonder framgår av

1 § första stycket lagen om värdepappersfonder. Sveriges

Advokatsamfund ifrågasätter att uttrycket värdepappersfonder är så

entydigt som kommittén synes mena. Samfundet anser att i så fall borde

kommittén ha hänvisat direkt till lagen om värdepappersfonder.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Definitionen av

investmentföretag finns i dag i 2 § 10 mom. tredje stycket SIL.

Definitionen kommenteras i förarbetena till 1990 år skattereform, se bl.a.

prop. 1989/90:110 s. 560. I första strecksatsen har lös egendom ersatts av

tillgångar. Ändringen är redaktionell, se allmänmotiveringen avsnitt

7.2.6.

Ordet värdepappersfonder definieras inte. Det infördes år 1990 (prop.

1990/91:54, bet. 1990/91:SkU10, SFS 1990:1422) i stället för ordet

aktiefonder. Det skedde som en följd av den ändring som gjordes när

lagen (1990:1114) om värdepappersfonder ersatte aktiefondslagen och

lagen om aktiesparfonder. Omfattningen av ordet värdepappersfond har

prövats av Regeringsrätten i RÅ 1996 ref. 32. Värdepappersfonder är inte

juridiska personer, men enligt 2 kap. 3 § skall de behandlas som sådana

vid tillämpning av denna lag.

Som anförs i inledningen till 2 kap. Definitioner och förklaringar är det

många vanliga ord som inte definieras i IL. Då avses ordets vanliga

innebörd; det kan t.ex. finnas en definition i någon annan lag eller ordet

kan ha en allmänt vedertagen innebörd. När det gäller

värdepappersfonder så finns det en definition av dessa i 1 § lagen

(1990:1114) om värdepappersfonder. Eftersom ordet inte har någon

annan innebörd i IL behövs det inte någon definition. Något problem

med avgränsningen mot investmentföretag finns inte eftersom dessa

enligt denna paragraf skall vara svenska aktiebolag eller svenska

ekonomiska föreningar.

Avskattning av investmentföretag

Avskattning av andelar i investmentföretaget

16 18 §§

SLK:s förslag (17 §): SLK:s förslag är baserat på en gammal lydelse av

lagtexten.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelser om

vad som gäller om ett företag upphör att vara investmentföretag finns i

dag i 2 § 10 mom. fjärde sjätte styckena SIL. Sådana bestämmelser

infördes ursprungligen år 1993 (prop. 1993/94:50, bet. 1993/94:SkU15,

SFS 1993:1543) och ändrades år 1994 (prop. 1994/95:25, bet.

1994/95:FiU1, SFS 1994:1859). År 1996 togs det in ett undantag att

avskattning inte skall ske när ett investmentföretag upplöses genom

likvidation (Ds 1996:24, prop. 1996/97:18, bet. 1996/97:SkU9, SFS

1996:1227). År 1998 ändrades reglerna åter (SOU 1998:1, prop.

1998/99:15, bet. 1998/99:SkU5, SFS 1998:1606). Bestämmelserna

delas in i tre paragrafer, 16 18 §§.

I 17 § första stycket andra meningen har rekvisitet att företaget var

investmentföretag lagts till. Även om det inte står i lagtexten i dag är det

tanken bakom bestämmelserna.

I 18 § finns en regel om att avyttring och anskaffning av andelar skall

anses ha skett och om hur anskaffningsvärdet på andelarna skall

bestämmas. Det är regler som egentligen bör placeras i den avdelning

som behandlar bestämmelser om kapitalvinster och i lagerkapitlet om det

är fråga om lagertillgångar. Eftersom regeln påverkar bestämmelsen i

17 § är det emellertid lämpligt att 17 och 18 §§ placeras tillsammans.

Bestämmelsen placeras därför här, men det tas in hänvisningar hit från 17

kap. 14 § och 48 kap. 11 §.

Anskaffningsutgiften för delägarrätter

19 §

SLK:s förslag: Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

anskaffningsutgiften på de delägarrätter som ett investmentföretag köpte

innan det ändrade karaktär infördes i 27 § 2 mom. andra stycket SIL år

1998 (SOU 1998:1, prop. 1998/99:15, bet. 1998/99:SkU5, SFS

1998:1606). Den är således placerad bland bestämmelserna om

beräkning av kapitalvinst på delägarrätter. Regeringen anser att det är

bättre att placera den bestämmelsen i samband med bestämmelserna i

16 18 §§. Bestämmelsen tas därför in i 19 § och i 48 kap. 11 § tas det in

en hänvisning hit.

Sammanläggning eller delning av värdepappersfonder

20 §

SLK:s förslag (16 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om ombildning av värdepappersfonder kommer från 2 § lagen

(1993:541) om inkomstbeskattning vid ombildning av värdepappersfond.

Lagen infördes år 1993 (prop. 1992/93:206, bet. 1992/93:NU31). Den

föreslås upphävd i 1 kap. 2 § ILP. Bestämmelsen i 1 § i lagen har

placerats i 17 kap. 15 § och 48 kap. 18 §.

I andra stycket används uttrycket inträder i den eller de upphörda

fondernas skattemässiga situation . Det är det uttryck för skattemässig

kontinuitet som normalt används i lagen, se avsnitt 7.2.11.

I tredje stycket finns en bestämmelse om kontinuitet avseende

rättigheter och skyldigheter när det gäller skatt. Dagens regel kan ha

betydelse såväl vid inkomsttaxeringen som när det gäller ansvaret för

skatter och rätt till återbetalning av skatt. Regeln behövs därför i IL. Den

omformuleras något för att betona att det är rätten att dra av respektive

skyldigheten att ta upp som regleras. När det gäller ansvaret för skatten

eller rätten att få tillbaka skatt passar bestämmelsen bättre i

skattebetalningslagen (1997:483). Det tas därför in en bestämmelse i 12

kap. 9 a § skattebetalningslagen.

Kooperativa föreningar

Bestämmelserna om kooperativa föreningar finns i dag i 2 § 8 mom. SIL.

De har funnits där sedan år 1984 då den kommunala taxeringen av

juridiska personer slopades (DsFi 1984:9, prop. 1984/85:70, bet.

1984/85:SkU23, SFS 1984:1060 f.). Tidigare fanns bestämmelserna i

29 § KL med anvisningar.

Bestämmelserna kortades ner betydligt år 1993 (prop. 1993/94:50, bet.

1993/94:SkU15, SFS 1993:1543) då den avdragsrätt som fanns för

lämnad insatsutdelning togs bort i samband med att mottagen utdelning

blev skattefri. När beskattningen av utdelning återinfördes år 1994

återinfördes inte avdragsrätten för lämnad insatsutdelning, utan det

skedde först år 1995 (prop. 1995/96:109, bet. 1995/96:SkU20, SFS

1995:1626).

21 §

SLK:s förslag (18 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Kooperativa förbundet anser att den språkliga

moderniseringen gör bestämmelserna mer lättlästa och tydligare utan att

överensstämmelsen med det gamla stadgandet gått förlorad.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Definitionen av

kooperativa föreningar i dagens 2 § 8 mom. åttonde tionde styckena SIL

har varit densamma sedan KL:s tillkomst, med undantag för vissa

språkliga ändringar när bestämmelsen flyttades från punkt 12 av

anvisningarna till 29 § KL till SIL år 1984. Den fördes in i lag första

gången i 1928 års lag, men den härstammar från ett uttalande av

departementschefen i en proposition från år 1919 (nr 222).

Bestämmelserna innehåller ett krav på öppenhet och en utförlig

definition av detta. När bestämmelserna i KL kom till fanns det inget

krav i de civilrättsliga bestämmelserna på att ekonomiska föreningar

skulle vara öppna. Ett sådan krav infördes genom lagen (1951:308) om

ekonomiska föreningar. I den nu gällande lagen (1987:667) om

ekonomiska föreningar behandlas i 3 kap. 1 § första stycket i vilken

utsträckning en ekonomisk förening kan vägra någon inträde som

medlem. Där står: En ekonomisk förening får inte vägra någon inträde

som medlem, om det inte finns särskilda skäl för vägran med hänsyn till

arten eller omfattningen av föreningens verksamhet eller föreningens

syfte eller annan orsak. Även där gäller således att ekonomiska

föreningar skall vara öppna. SLK har med hänvisning till detta valt att

inte ta med några beskrivningar av vad som avses med öppen utan

skriver i stället att den skall vara öppen på det sätt som anges i 3 kap. 1 §

lagen om ekonomiska föreningar. I 15 § lagen (1987:668) om införande

av lagen om ekonomiska föreningar finns det en bestämmelse som

medför att föreningar som har registrerats före den 1 januari 1953 inte

har samma krav på öppenhet. Men också för dessa föreningar gäller

kravet enligt IL att de skall vara öppna på det sätt som anges i 3 kap. 1 §

för att de skall anses som kooperativa vid tillämpning av IL. Därför

används uttrycket på det sätt som anges i . Regeringen följer SLK:s

förslag.

I första styckets andra mening har emellertid lagts till ett krav för att

en förening skall anses som öppen som motsvarar det som i dag regleras i

de sista två meningarna i 2 § 8 mom. nionde stycket SIL. Bestämmelsen

gäller för ekonomiska föreningar som bedriver försäljning till personer

som inte uppfyller kraven på att bli medlemmar. För att sådana

föreningar skall anses som öppna krävs att de kunder som inte är

medlemmar har samma rätt till återbäring på köpta varor som

medlemmarna har.

Den bestämmelse som i dag finns i 2 § 8 mom. tionde stycket SIL om

kooperativa föreningars centralorganisationer har tagits in i andra

stycket. Eftersom det på denna punkt är en utvidgning av vilka föreningar

som anses som öppna måste bestämmelserna finnas kvar.

22 §

SLK:s förslag (19 §): Överensstämmer med regeringens förslag, med

undantag för att bestämmelsen om statslåneräntan i andra stycket har

ändrats på grund av ny lagstiftning.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

att utdelning i form av rabatt eller pristillägg av kooperativ vinst skall

dras av finns i dag i 2 § 8 mom. första stycket SIL. En sådan

bestämmelse har funnits ända sedan år 1920 (prop. 1920:191). När KL

kom placerades bestämmelsen i 29 § 2 mom. År 1984 gjordes vissa

redaktionella ändringar (prop. 1983/84:84, bet. 1983/84:NU24, SFS

1984:190). Före dessa ändringar stod det uttryckligen i lagtexten att

föreningen fick avdrag för utdelning till sina kunder, vare sig de tillhört

föreningen eller ej. Men denna upplysning ansågs överflödig och togs

bort år 1984 (se propositionen s. 194).

Bestämmelserna ändrades senast år 1997, bl.a. genom ett tillägg av de

bestämmelser med en begränsning i avdragsrätten som har placerats i

andra stycket (SOU 1996:31, prop. 1996/97:163, bet. 1997/98:LU3, SFS

1997:856). Den slutliga utformningen av ändringen kom till först i

utskottet. Denna ändring kom efter SLK:s betänkande SOU 1997:77,

varför en ändring har gjorts i förhållande till SLK:s förslag.

I förarbetena från år 1997 finns uttalanden om vad som avses med

kooperativ utdelning. Denna form av utdelning är i realiteten närmast en

prisjustering och den behandlas också ofta som en sådan vid

inkomstbeskattningen. Utdelningen är skattefri för mottagaren när den

bara medför en minskning av levnadskostnaderna (42 kap. 14 §). Att

utdelningen för enskilda näringsidkare, till skillnad från annan utdelning,

beskattas i näringsverksamheten när den grundas på köp eller

försäljningar i denna regleras i 13 kap. 9 § och att bestämmelserna om

skattefrihet för utdelning på näringsbetingade andelar inte gäller för

denna form av utdelning i 24 kap. 12 §.

23 §

SLK:s förslag (20 §): Överensstämmer med regeringens förslag, med

undantag för redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: År 1984 infördes

det bestämmelser i 29 § 2 mom. KL samt punkt 13 av anvisningarna till

29 § om rätt till avdrag för utdelning på insatskapital (prop. 1983/84:84,

bet. 1983/84:NU24, SFS 1984:190). Bestämmelserna flyttades över till

2 § 8 mom. SIL redan samma år i samband med slopandet av den

kommunala taxeringen. År 1993 togs rätten till avdrag bort i samband

med att den utdelning som den ekonomiska föreningen lämnat blev

skattefri hos mottagaren (prop. 1993/94:50, bet. 1993/94:SkU15, SFS

1993:1543). För utdelning på förlagsinsatser som betalats in till

föreningen före den 1 januari 1994 behölls dock avdragsrätten. När

mottagen utdelning återigen blev skattepliktig år 1994 återinfördes inte

avdragsrätten för utdelning på insatskapital. Men år 1995 (prop.

1995/96:109, bet. 1995/96:SkU20, SFS 1995:1626) återinfördes i

momentets andra och tredje stycken de bestämmelser om avdragsrätt som

gällde före ändringen år 1993.

24 §

SLK:s förslag (21 § första stycket): Överensstämmer med regeringens

förslag, med undantag för några redaktionella ändringar. I förslaget finns

ett andra stycke med följande lydelse. Avdrag skall göras bara om

föreningen visar att förutsättningarna för avdrag är uppfyllda.

Remissinstanserna: Föreningen Auktoriserade Revisorer FAR anser

att den föreslagna lydelsen av första stycket är olycklig. Den riskerar att

uppfattas så att utdelningen skulle vara avdragsgill det år beslut fattats.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen i

första stycket om tidpunkten för avdrag finns i dag i fjärde stycket av 2 §

8 mom. SIL. Den infördes år 1984, då i punkt 13 av anvisningarna till

29 § KL (prop. 1983/84:84, bet. 1983/84:NU24, SFS 1984:190).

I 14 och 29 § finns det också bestämmelser om avdragsrätt för

utdelning. I dagens motsvarigheter till dessa tre paragrafer används olika

uttryckssätt för under vilket beskattningsår avdrag får göras, trots att det

är samma beskattningsår som avses. I SLK:s förslag till IL används i

stort sett samma uttryckssätt i dessa tre paragrafer. Det är hämtat från det

uttryckssätt som finns i dagens 2 § 10 mom. första stycket 3 SIL (här

placerad i 14 §) och som lyder som företaget har beslutat för

beskattningsåret . Regeringen uttalade i lagrådsremissen att det är svårt

att formulera bestämmelserna på ett tydligare sätt än vad SLK har gjort

men menade att bestämmelserna kan bli mer enhetliga i förhållande till

14 och 29 §§, liksom i förhållande till hur bestämmelserna oftast

utformas i IL, om de formuleras om till skall dras av i stället för avdrag

skall göras. Regeringen gjorde den ändringen i lagrådsremissen, men

följde i övrigt SLK:s förslag. Lagrådet föreslår i anslutning till 14 § en

något annorlunda lydelse av en motsvarande bestämmelse för

investmentföretag och värdepappersfonder. Regeringen följer i den

bestämmelsen Lagrådets förslag, med vissa redaktionella ändringar. (Se

kommentaren till 14 §.) Lagrådet föreslår att motsvarande lydelse skall

tas in här. Regeringen följer Lagrådets förslag, men lägger till dels att

bestämmelsen gäller i fråga om utdelning enligt 22 eller 23 §, dels orden

som kostnad för att markera att bestämmelsen reglerar

beskattningstidpunkten.

I 2 § 8 mom. femte stycket SIL står det. Avdrag medges endast om

föreningen visar att förutsättningar för avdrag föreligger. Yrkande om

avdrag skall göras på särskild blankett enligt formulär som

Riksskatteverket fastställer. Också dessa regler infördes år 1984. SLK

föreslog att den sista meningen skall flyttas över till LSK. Regeringen

delar denna uppfattning, varför bestämmelsen har utelämnats här. SLK

föreslog att det i ett andra stycke skulle tas in ett krav på att föreningen

skall visa att förutsättningarna för avdrag är uppfyllda. Stycket togs med

i lagrådsremissen. Lagrådet har i sitt yttrande under rubriken Ordet

visa förordat att användningen av ordet visa skall reserveras för att

markera vem som har bevisbördan. I avsnitt 7.1 har regeringen kommit

fram till att det är onödigt att ha med regler för att markera bevisbördan

när de inte innebär något annat än vad som följer av allmänna regler om

bevisbördans placering. Andra stycket har därför tagits bort.

Privatbostadsföretag

25 §

SLK:s förslag (22 §): Överensstämmer med regeringens förslag, med

undantag för vissa redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Har inga erinringar mot förslagen.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen, liksom

26 och 27 §§, behandlar frågan hur privatbostadsföretag skall beskattas

för sina fastigheter. Privatbostadsföretag kan ha andra inkomster och

utgifter än sådana som kommer från fastigheter. För dessa gäller vanliga

bestämmelser i inkomstslaget.

Vad som avses med privatbostadsföretag regleras i 2 kap. 17 §. Av

definitionen framgår att det kan finnas bostadsrättsföreningar som enligt

civilrättsliga bestämmelser är bostadsrättsföreningar men som

skatterättsligt inte behandlas som privatbostadsföretag. De brukar kallas

för oäkta bostadsrättsföreningar. Dessa beskattas enligt vanliga

bestämmelser i inkomstslaget.

Eftersom beskattningen utgår från att det skall finnas ett

taxeringsvärde torde bestämmelsen vara avsedd bara för fastigheter i

Sverige. Bestämmelsen har därför begränsats till fastigheter i Sverige.

År 1954 infördes den schablonbeskattning av privatbostadsföretags

inkomst av annan fastighet som fortfarande gäller (prop. 1954:37, bet.

1954:BevU18, SFS 1954:51). Bestämmelserna placerades då i 24 §

3 mom. och 25 § 3 mom. KL. I samband med slopandet av den

kommunala taxeringen av juridiska personer år 1984 (DsFi 1984:9, prop.

1984/85:70, bet. 1984/85:SkU23, SFS 1984:1060 f.) flyttades

bestämmelserna över till 2 § 7 mom. SIL. År 1991 gjordes ett tillägg

genom att erhållna statliga räntebidrag för bostadsändamål blev

skattepliktiga medan återbetalade bidrag blev avdragsgilla (prop.

1991/92:60, bet. 1991/92:SkU10, SFS 1991:1833).

I 2 § 7 mom. tredje stycket SIL står att bostadsrättsföreningar har rätt

till avdrag för tomträttsavgäld och liknande avgäld. Före 1990 års

skattereform fanns det bestämmelser om tomträttsavgäld och liknande

avgäld också i 25 § 1 och 3 mom. KL, dvs. i bestämmelserna om

avdragsrätt vid inkomstberäkningen av annan fastighet. Vid

skattereformen togs bestämmelserna om liknande avgäld bort. Nu tas

uttrycket bort även här. I första stycket 5 nämns därför bara

tomträttsavgäld.

26 §

SLK:s förslag (23 §): Överensstämmer, med vissa redaktionella

ändringar, med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om skattskyldighet för ett privatbostadsföretags del i sådana

samfälligheter som beskattas hos delägarna finns i dag i sista stycket av

2 § 7 mom. SIL, som hänvisar till 41 a § KL med anvisningspunkter.

I 41 a § KL infördes bestämmelserna år 1975 (Ds Fi 1974:10, prop.

1975:48, bet. 1975:SkU22, SFS 1975:259). År 1984 flyttades delar av

bestämmelserna över till 2 § 7 mom. SIL (DsFi 1984:9, prop.

1984/85:70, bet. 1984/85:SkU23, SFS 1984:1060 f.). Bestämmelserna

ändrades i samband med 1990 års skattereform (prop. 1989/90:110, bet.

1989/90:SkU30, SFS 1990:651).

Till skillnad från 6 kap. 6 § gäller denna paragraf inte bara för

samfälligheter som förvaltas av juridiska personer utan också för andra

samfälligheter.

Av dagens lagtext kan det vara svårt att läsa ut vad som gäller för ett

privatbostadsföretags skattskyldighet för samfällighetens verksamhet.

Vid utformningen av denna paragraf har SLK utgått ifrån vad som var

avsikten att beskatta år 1975. För det första kan påpekas att det är

samfällighetens inkomster och utgifter som skall fördelas och inte

resultatet av verksamheten, som i handelsbolag.

SLK har kommit fram till att det som skall beskattas hos delägaren är

sådana inkomster och utgifter i samfälligheten som motsvaras av

inkomsterna och utgifterna i 25 §. Det som normalt kommer i fråga är

ränteutgifter på fast egendom i samfälligheten och tomträttsavgälder.

Privatbostadsföretag är också skattskyldiga för löpande avkastning av

kapital till den del avkastningen överstiger 300 kronor (tidigare 100

kronor, se kommentaren till 15 kap. 10 §). Lagrådet påpekar angående

punkten 2 i första stycket i denna paragraf samt 15 kap. 10 § (en

näringsfastighet har del i en samfällighet) och 42 kap. 29 § (en

privatbostadsfastighet har del i en samfällighet) att bestämmelserna

skiljer sig såväl i sak som i den språkliga utformningen. Lagrådet anser

att det bör ske en samordning av dessa bestämmelser. Regeringen gör

följande bedömning. Det sakliga innehållet följer dagens regler. Att se

över beskattningen av inkomster i samfälligheter kräver ett

utredningsarbete som inte kan företas på detta stadium. När det gäller den

språkliga utformningen ändras punkten 2 genom att orden avkastning av

kapital används i stället för kapitalavkastning för att få en

överensstämmelse med ordalydelsen i 42 kap. 29 §. En annan

formulering som skiljer sig är att det i 42 kap. 29 § står att avkastningen

under beskattningsåret överstiger 300 kronor medan det i 15 kap. 10 §

och här i 26 § inte finns något tillägg för beskattningsåret. För att

formuleringarna skall samordnas stryks tillägget under beskattningsåret i

42 kap. 29 §. Det tillägget fanns inte med i SLK:s förslag och behövs inte

heller. Reglerna i IL utgår ju ifrån att de skall tillämpas för ett

beskattningsår.

SLK har lagt till att privatbostadsföretaget skall redovisa

samfällighetens kapitalvinster och kapitalförluster. Departementschefen

angav i prop. 1975:48 på s. 139 att kapitalvinster som uppkommer i

samfälligheten skall fördelas på delägarna och beskattas hos dem som

kapitalvinst. Kapitalvinsterna och kapitalförlusterna ansågs således ligga

utanför intäkterna och kostnaderna i samfällighetens verksamhet. Efter

1990 års skattereform kan kapitalvinster och kapitalförluster i

samfälligheten anses ingå i verksamheten. För att tydliggöra att

privatbostadsföretaget skall beskattas för dessa har de tagits med i

uppräkningen i denna paragraf.

I andra stycket finns en bestämmelse om att fastighetens andel av

samfällighetens taxeringsvärde skall tas med i underlaget för

inkomstberäkningen i 25 § första stycket 1, om samfälligheten är en

särskild taxeringsenhet.

Med undantag för de redaktionella ändringar som nämnts följer

regeringen SLK:s förslag till utformning av bestämmelserna i denna

paragraf.

27 §

SLK:s förslag (24 §): Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett

från redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

skatteplikt vid beräkning av inkomst av fastigheten för utdelningar från

vissa samfälligheter finns i dag i sista stycket av 2 § 7 mom. SIL. I fråga

om bakgrunden till bestämmelsen, se 26 §. Angående samfällighetens

rätt till avdrag för utdelningen, se 29 §.

Sambruksföreningar

28 §

SLK:s förslag (25 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

sambruksföreningars avdragsrätt för vissa ersättningar finns i dag i andra

stycket av 2 § 11 mom. SIL. Bestämmelsen placerades där när den

kommunala taxeringen av juridiska personer slopades år 1984 (DsFi

1984:9, prop. 1984/85:70, bet. 1984/85:SkU23, SFS 1984:1060 f.).

Tidigare fanns den i 22 § 1 mom. sista stycket KL, där bestämmelsen

infördes år 1948 i samband med att det infördes en lag om

sambruksföreningar (prop. 1948:58, bet. 1948:LagJoU1, SFS 1948:223).

Bestämmelsen finns till för att dessa gottgörelser inte skall betraktas

som icke avdragsgill utdelning utan de skall ses som avdragsgilla

löneutgifter.

I dag är bestämmelsen placerad i samma moment som samfälligheter.

Eftersom sambruksföreningar inte är samfälligheter utan en form av

ekonomiska föreningar bör de placeras under en egen rubrik.

Samfälligheter

29 §

SLK:s förslag (26 §): Överensstämmer i sak med regeringens förslag,

men bestämmelsen har ändrats redaktionellt.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

avdragsrätt för utdelning för sådana juridiska personer som är

skattskyldiga för inkomst i en samfällighet, finns i dag i 2 § 11 mom.

första stycket SIL. Den placerades där år 1984 när den kommunala

taxeringen av juridiska personer slopades (DsFi 1984:9, prop.

1984/85:70, bet. 1984/85:SkU23, SFS 1984:1060 f.). Tidigare fanns

bestämmelsen i punkt 4 av anvisningarna till 41 a § KL, där den infördes

år 1975 (Ds Fi 1974:10, prop. 1975:48, bet. 1975:SkU22, SFS 1975:259).

Lagrådet föreslår en ny lydelse och hänvisar till sitt yttrande angående

14 §. Regeringen följer Lagrådets förslag, men lägger till orden som

kostnad för att markera att bestämmelsen reglerar

beskattningstidpunkten.

För vissa ägare till fastigheter som är delägare i samfälligheter finns

särskilda bestämmelser om skatteplikt, se för privatbostadsföretag i 27 §.

I dag står det i lagtexten att utdelningen får dras av oavsett om den

utgått in natura eller i penningar. Ett sådant tillägg behövs inte.

Sparbankerna och Sparbankernas säkerhetskassa

30 och 31 §§

SLK:s förslag (27 och 28 §§): Överensstämmer med regeringens

förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om avdragsrätt för bidrag som en sparbank lämnar till Sparbankernas

säkerhetskassa liksom för bistånd som Sparbankernas säkerhetskassa

lämnar till sparbankerna infördes år 1934 (prop. 1934:241, bet.

1934:BevU53, SFS 1934:294) i samband med att Sparbankernas

säkerhetskassa inrättades. De fanns då i 29 § 3 mom. KL, men flyttades

över till 2 § 8 mom. SIL när den kommunala taxeringen av juridiska

personer slopades år 1984 (DsFi 1984:9, prop. 1984/85:70, bet.

1984/85:SkU23, SFS 1984:1060 f.). De finns i dag i momentets sjätte

respektive sjunde stycke.

I 30 § har lagts till ett andra stycke för att förtydliga att bidraget skall

tas upp som intäkt av säkerhetskassan.

40 kap. Tidigare års underskott

Detta kapitel är placerat som 39 kap. i SLK:s förslag. I kapitlet har tagits

in de bestämmelser som finns i lagen (1993:1539) om avdrag för

underskott av näringsverksamhet. Vid tillkomsten av bl.a. den lagen

framhöll Lagrådet (prop. 1993/94:50 s. 426 f.) att vissa bestämmelser

blivit onödigt komplicerade och svåra att förstå och att det blir en viktig

uppgift för SLK att se över lagstiftningen. Kommittén har, trots att det är

fråga om en tämligen ny lag, gjort relativt stora tekniska och språkliga

ändringar i lagtexten. Däremot har kommittén inte tagit upp olösta

materiella frågor i lagstiftningen (se bl.a. SN 1994 s. 715 f. och 1995 s.

124) annat än i vissa enklare avseenden.

Kapitlet handlar om vad som gäller för underskott som uppkom under

det föregående beskattningsåret. I vissa fall finns också bestämmelser om

att underskottet, i stället för att dras av beskattningsåret efter

underskottsåret, skall dras av ett senare år. Däremot finns det inga

bestämmelser om vad som gäller för ett underskott det år som

underskottet uppkommer. I 14 kap. 22 § finns en översikt över

bestämmelserna om avdrag för underskott.

Bestämmelser om möjligheten att ta över rätt att dra av underskott efter

fusioner, fissioner och verksamhetsavyttringar finns inte med i detta

kapitel. De har i stället placerats i 37 och 38 kap.

Det finns ytterligare en typ av bestämmelser om underskott som SLK

inte har tagit med i detta kapitel och som berör senare beskattningsår än

det då underskottet uppkom, de s.k. fållorna. Det är för det första de

begränsningar som gäller för avdrag för underskott för

kommanditbolagsdelägare och vissa handelsbolagsdelägare (placerade i

18 § KL och 2 § 1 mom. SIL och här i IL i 14 kap. 14 och 15 §§). En

liknande bestämmelse finns för underskott hos en utländsk juridisk

person vars inkomster skall beskattas hos delägarna (placerad i 2 § 15

mom. SIL och i IL i 14 kap. 11 §). En fålla finns också för juridiska

personers avdrag för kapitalförluster på delägarrätter om innehavet inte

är betingat av näringsverksamheten (placerad i 2 § 14 mom. SIL och i IL

i 48 kap. 26 §). För samtliga dessa situationer gäller att avdrag för

underskott som inte kunnat utnyttjas ett beskattningsår skall dras av, med

samma begränsningar, nästa år. Det är i de båda senare fallen inte fråga

om underskott i en näringsverksamhet utan om en särbehandlad del av

näringsverksamheten. Kommittén har bedömt att det blir lättare att hitta

dessa bestämmelser om tidigare års underskott om de står i sitt

sammanhang. Kommittén påpekar också att bestämmelserna i detta

kapitel om att underskotten faller bort efter ägarförändringar inte gäller

för sådana underskott. Regeringen följer SLK:s förslag och håller dessa

bestämmelser utanför kapitlet om underskott.

Bakgrunden

Vid 1990 års skattereform (förarbeten, se nedan) ändrades

bestämmelserna om hur en förlust ett visst år skall behandlas. Tidigare

medgavs avdrag för ett års förlust som ett särskilt förlustavdrag senast

det sjätte eller tionde (för aktiebolag och ekonomiska föreningar)

beskattningsåret efter förluståret till den del det fanns utrymme för ett

sådant avdrag. Om den skattskyldige inte kunde dra av förlusten under

dessa beskattningsår, föll avdraget bort. Ett sådant förlustavdrag infördes

år 1960 i lagen (1960:63) om förlustavdrag (förarbeten, se nedan).

Genom skattereformen ändrades det så att ett års underskott dras av i

näringsverksamheten nästa beskattningsår och detta oavsett om

verksamheten då går med vinst eller ej. Man brukar säga att underskotten

rullas framåt. Fysiska personer har dock i vissa fall möjlighet att dra av

underskott mot andra inkomster redan under beskattningsåret och i vissa

andra fall finns det möjligheter att dra av ett underskott senare

beskattningsår. I skattereformen togs lagen om förlustavdrag bort och i

stället fördes bestämmelserna om avdrag för tidigare års underskott in i

26 § KL.

Det finns emellertid vissa begränsningar i rätten till avdrag nästa år

dels vid konkurs eller ackord, dels vid ägarförändringar hos företag.

Vissa begränsningar kom till redan när lagen om förlustavdrag infördes.

När det gäller avdrag efter ägarförändringar så utvecklades två

spärregler, en fåmansföretagsregel och en skalbolagsregel. Redan under

arbetet med 1990 års skattereform ifrågasattes dessa spärregler, men

något nytt förslag lades inte fram. I stället fördes motsvarande

bestämmelser in i KL och SIL när lagen om förlustavdrag upphävdes.

Arbetet med att utforma nya spärregler utfördes sedermera av

Företagsskatteutredningen. Utredningen ansåg att det behövdes

spärregler för att förhindra en alltför omfattande handel med

förlustbolag. Samtidigt fanns önskemålet att systemet skulle vara neutralt

med avseende på ägarförändringar. Det ledde till att de gamla

spärreglerna togs bort och i stället infördes en beloppsspärr och en

koncernbidragsspärr. Dessa liksom begränsningarna vid konkurs och

ackord samt bestämmelserna om avdrag för tidigare års underskott fördes

år 1993 över till LAU (förarbeten, se nedan).

År 1998:2 infördes en ny lag om uppskov med beskattningen vid

fusioner, fissioner och verksamhetsöverlåtelser (förarbeten, se nedan).

De bestämmelser som fanns i LAU om möjlighet att ta över rätt till

avdrag för underskott vid fusioner flyttades då över från LAU till den

nya lagen. I regeringens förslag har motsvarande regler flyttats från detta

kapitel till 37 kap.

Vissa förarbeten

I kommentaren till paragraferna hänvisas till följande förarbeten bara

genom angivande av det årtal då bestämmelsen infördes eller ändrades.

1960 Lagen om förlustavdrag infördes, SOU 1958:35, prop. 1960:30,

bet. 1960:BevU10, SFS 1960:63

1990 1990 års skattereform, SOU 1989:34, prop. 1989/90:110, bet.

1989/90:SkU30, SFS 1990:650 f.

1993 LAU infördes, SOU 1992:67, Ds1993:28, prop. 1993/94:50, bet.

1993/94:SkU15, SFS 1993:1539

1994 Ändringar i LAU, prop. 1993/94:234, bet. 1993/94:SkU25, SFS

1994:787

1998:1 Ändringar i LAU angående ideella föreningar och stiftelser, Ds

1998:4, prop. 1998/99:7 bet. 1998/99:SkU2, SFS 1998:1599

1998:2 Ändringar p.g.a. nya regler om omstruktureringar och

beskattning, SOU 1998:1, prop. 1998/99:15, bet. 1998/99:SkU5,

SFS 1998:1616

Kommentar till paragraferna

De flesta bestämmelserna kom till när LAU infördes år 1993. Om en

bestämmelse kom till då, nämns detta normalt inte.

Remissinstansernas och Lagrådets allmänna inställning till kapitlet:

Juridiska fakulteten vid Uppsala universitet anser att SLK:s förslag

innebär väsentliga förbättringar i förhållande till nuvarande lagstiftning.

Juridiska fakulteten vid Lunds universitet uttalar att kommittén på ett

förtjänstfullt sätt har gjort tekniska och språkliga ändringar i den

nuvarande underskottslagen. Näringslivets Skattedelegation avstyrker

bestämt att det i detta sammanhang görs så omfattande förändringar på

ett komplicerat område. Det vore enligt delegationen lämpligare om

exempelvis Företagsskatteutredningen såg över kapitlet.

Lagrådet anser att förslagen i detta kapitel inte uppfyller rimliga krav

på måluppfyllnad, rättssäkerhet och på en i praktiken hanterlig

rättstillämpning. Lagrådet menar att det finns anledning att befara att

förslaget till följd av sin komplexitet inte kommer att kunna tillämpas på

åsyftat sätt samt menar att en korrekt tillämpning av regelsystemet i

åtskilliga fall synes leda till materiellt mindre tillfredsställande resultat.

Lagrådet anser emellertid att det har gjorts påtagliga redaktionella

förbättringar i förhållande till LAU

Regeringen gör följande bedömning. Reglerna i detta kapitel är

hämtade från LAU, en lag som infördes år 1993 efter förslag av den

dåvarande regeringen. Lagen har karaktär av stopplagstiftning och avser

att förhindra handel med förlustföretag. De flesta länder har någon form

av regler för att stoppa sådan handel. Vissa regler i LAU kan vara svåra

att tillämpa. Såvitt regeringen känner till har dock lagen uppnått sitt syfte

att stoppa handel med förlustföretag. De remissinstanser som har yttrat

sig över SLK:s förslag har inte riktat kritik mot att bestämmelserna i

LAU behålls. Lagrådets kritik riktar sig inte mot den omarbetning som

har skett nu utan mot innehållet i de regler som finns i LAU. Att i detta

sammanhang ta ställning till om det skall göras materiella ändringar i

dessa komplicerade regler är inte lämpligt.

Innehåll

1 §

SLK:s förslag: Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Kapitlet inleds,

liksom de flesta andra kapitel, med en innehållsförteckning så att det

skall bli lättare att hitta de olika bestämmelserna.

Huvudregel

2 §

SLK:s förslag (1 §): Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett

från att hänvisningarna till 37, 38 och 42 kap. inte finns med. Däremot

finns ett andra stycke i SLK:s förslag med hänvisningar till bestämmelser

om att avdrag för underskott skall göras ett senare år än enligt första

stycket.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I paragrafen finns

huvudbestämmelsen om att avdrag rullas från ett beskattningsår till nästa.

Bestämmelsen finns i dag i 1 § LAU. Innan LAU tillkom fanns

bestämmelsen i 26 § KL, där den infördes genom 1990 års skattereform.

I 25 § KL finns en bestämmelse om att avdrag skall göras enligt LAU när

man beräknar inkomsten av förvärvskällan.

Uttrycket som kvarstår markerar att avdraget givetvis inte får göras till

den del underskottet redan dragits av under det tidigare beskattningsåret.

I LAU finns det en uppräkning i 2 § av bestämmelser enligt vilka avdrag

för underskott kan göras under samma år som underskottet uppkommer.

SLK har i stället valt att ta in uppräkningen i 14 kap. 22 §. Om den

skattskyldige tillämpar någon av bestämmelserna, dras således

underskottet av redan det beskattningsår då det uppkommer. Regeringen

följer SLK:s förslag.

Lagrådet påpekar att det finns ytterligare bestämmelser som begränsar

avdragsrätten och föreslår att 37 kap. och 42 kap. 34 § (numera 33 §)

skall nämnas här (se Lagrådets yttrande angående 1 § i lagrådsremissen).

Det görs därför ett tillägg att det finns andra regler i 37 kap. 21 26 och

28 §§ om kvalificerade fusioner och fissioner och i 42 kap. 33 § om

underskott av andelshus. Det finns emellertid en begränsning också i

38 kap. 17 § i bestämmelserna om verksamhetsavyttringar, varför den

paragrafen också räknas upp.

De av SLK föreslagna bestämmelserna i andra stycket om att

avdragsrätten i vissa fall förskjuts till ett senare år behövs inte eftersom

det kan läsas ut redan av första stycket.

Definitioner

3 8 §

SLK:s förslag (4 §): Termerna är samlade i en paragraf. Stiftelser och

ideella föreningar omfattas inte av termen företag och finns inte heller

med i övriga termer. Termen juridisk person definieras i ett fjärde stycke.

Sista meningen av definitionen av bestämmande inflytande är annorlunda

utformad. Termerna koncern och moderföretag saknar regler för

utländska koncerner och utländska bolag. I övrigt överensstämmer

förslaget, med undantag för några redaktionella ändringar, med

regeringens förslag.

Remissinstanserna: Juridiska fakulteten vid Uppsala universitet anser

att användandet av ett särskilt uttryck för de underskott som kan beröras

av kapitlets begränsningsregler skulle göra texten kortare och mer

lättläst. Svenska Revisorsamfundet SRS påpekar att kapitlet innehåller ett

antal definitioner som skiljer sig från andra definitioner av samma

begrepp som används i andra delar av lagen. Samfundet anser att det bör

undvikas genom att man ändrar reglerna i sak, använder andra begrepp

eller undviker att använda ett särskilt definierat begrepp. Sveriges

Advokatsamfund anser att även utländska koncerner bör tas med i

definitionen av koncern, bl.a. av det skälet att även utländska bolag

omfattas av spärrreglerna. Eftersom reglerna tar sikte på det

bestämmande inflytandet torde det sakna betydelse om inflytandet

slussas genom svenska eller utländska rättsobjekt.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I dag finns det

definitioner i 3 § LAU. Där förklaras hur termerna företag,

förlustföretag, annat rättssubjekt och gammalt underskott används i

LAU. När bestämmelserna infördes var Lagrådet kritiskt till användandet

av termerna företag och annat rättssubjekt (prop. 1993/94:50 s. 429).

När det gäller termen företag, se 3 §, invände Lagrådet vid införandet

bl.a. mot att den tillades en alldeles bestämd mening, trots att den

emellanåt användes i sin gängse betydelse. SLK har inte funnit något

bättre uttryck varför termen har behållits för den typ av juridiska

personer som räknas upp. Regeringen följer SLK:s förslag. Men när det

är någon annan grupp av juridiska personer som avses används i stället

uttrycken juridisk person eller handelsbolag, se vidare nedan. En annan

sak är att termen företag i vissa fall inte kommer att omfatta alla de typer

av företag som räknas upp i definitionen beroende på att en viss typ av

företag inte kan företa de rättshandlingar som är aktuella i det fallet.

Definitionen har utformats på ett annat sätt än i dag, men innebörden är

densamma. I dag finns bankaktiebolag och försäkringsbolag med i

definitionen. Av kommentaren till 2 kap. 4 § framgår varför

bankaktiebolag inte behöver tas med. Försäkringsbolag är en

samlingsbeteckning för försäkringsaktiebolag och ömsesidiga

försäkringsföretag. Försäkringsaktiebolagen innefattas i termen

aktiebolag, se 2 kap. 4 §. Vad som måste nämnas är de ömsesidiga

försäkringsföretagen. Termen företag används i detta kapitel ungefär på

samma sätt som i 35 kap. om koncernbidrag. Där omfattas dock inte

utländska bolag. Att det uttryckligen anges att de uppräknade typerna av

företag skall vara svenska innebär ingen saklig ändring. Svensk stiftelse

och svensk ideell förening hänförs i enlighet med 1998 års ändring till

företag (1998:1).

Termen förlustföretag har i 4 § ändrats till underskottsföretag eftersom

det är underskott bestämmelserna handlar om och det inte är säkert att

företaget går med förlust. Omfattningen av termen förlustföretag

ändrades år 1995 (prop. 1995/96:104, bet. 1995/96:SkU19, SFS

1995:1617) genom att också utländska bolag kom att räknas dit. Att

företaget skall omfattas av en ägarförändring har strukits ur definitionen.

Det innebär emellertid inte någon ändring i sak av reglerna om avdrag för

underskott. Bestämmelserna i 37 kap. 24 och 25 §§ om rätt till avdrag för

underskott efter kvalificerade fusioner eller fissioner har lagts till

eftersom ett företag kan ha sådana underskott som ännu inte fått dras av.

När det gäller termen annat rättssubjekt kritiserade Lagrådet vid

införandet av bestämmelserna bl.a. att ett till synes neutralt uttryck

tillades en alldeles speciell betydelse, som dessutom var svår att förstå.

SLK har haft svårt att finna en bra term att ersätta den med. Eftersom

sådana rättssubjekt bara behandlas i några paragrafer använder SLK inte

någon term. I stället räknas det upp vilka personer som avses. Regeringen

följer SLK:s förslag.

Termen gammalt underskott har tagits bort. Detta kapitel handlar om

det underskott som uppkom beskattningsåret före det aktuella eller som

finns kvar från tidigare beskattningsår. Eftersom det således bara handlar

om gamla underskott finns det ingen anledning att ha med ordet

gammalt.

Termen bestämmande inflytande förklaras i 5 §. I dag finns den

förklarad dels i 4 § tredje stycket, dels i 5 § andra stycket LAU.

Bestämmelsen i 4 § tredje stycket LAU ändrades år 1994 när

bestämmelsen om utländska bolag lades till. Därefter har den ändrats år

1994, då hänvisningarna till aktiebolagslagen och bankaktiebolagslagen

ändrades (prop. 1993/94:196 och 1994/95:70, bet. 1993/94:LU32 och

1994/95NU:13, SFS 1994:1890), år 1995, då hänvisningen till lagen om

medlemsbanker lades till (prop. 1995/96:74, bet. 1995/96:NU9, SFS

1995:1588) och år 1998, då hänvisningen till stiftelselagen lades till

(1998:1). Bestämmelsen har, såvitt avser ideella föreningar, utformats

med utgångspunkt i ett förslag av Lagrådet (se Lagrådets yttrande

angående 6 § i lagrådsremissen). De ändringar som har gjorts i

förhållande till Lagrådets förslag är föranledda av att paragrafen skall få

en enhetlig utformning.

Definitionen i 6 § av termen koncern är ny. Termen används i detta

kapitel bara på sådana koncerner som nämns i de lagrum som räknas upp

i 5 §. I SLK:s förslag fanns inga bestämmelser om att också utländska

koncerner omfattas. SLK utgick från ett förhandsbesked den 8 maj 1996,

där Skatterättsnämnden funnit att med koncern i 8 § andra stycket första

meningen LAU (som närmast motsvarar 19 § första meningen i detta

kapitel) kan inte avses annan företagsgrupp än sådan som enligt svensk

lagstiftning betecknas på det sättet. Regeringsrätten delade denna

uppfattning, se RÅ 1997 not 206. Denna användning av termen koncern

innebär att omstruktureringar inom internationella koncerner

diskrimineras. Enligt regeringens bedömning är det inte lämpligt med en

sådan diskriminering av koncerner i medlemsstater i Europeiska unionen

och i fråga om sådana utländska bolag som avses i 6 kap. 10 §, dvs. vissa

bolag som hör hemma i stater som Sverige har skatteavtal med och som

omfattas av avtalets regler om begränsning av beskattningsrätten.

Termen bör därför omfatta även sådana utländska koncerner. Den skulle

kunna ha olika innebörd i olika lagrum i kapitlet, men SLK kom fram till

att så inte bör vara fallet. Också regeringen finner att termen bör ha

samma innebörd i hela kapitlet. Paragrafen har utformats i enlighet med

ett förslag av Lagrådet (se Lagrådets yttrande angående 7 § i

lagrådsremissen).

Också förklaringen i 7 § av hur termen moderföretag används är ny. På

samma sätt som när det gäller koncerner begränsas moderföretag till

sådana moderföretag som nämns i de lagrum som räknas upp i 5 § första

stycket. Termen begränsas också genom att den omfattar bara företag,

dvs. sådana juridiska personer som räknas upp i 3 §. SLK har inte tagit

med utländska bolag i definitionen. Eftersom reglerna gäller även för

sådana företag görs ett tillägg här. Också denna paragraf har utformats i

enlighet med ett förslag av Lagrådet (se Lagrådets yttrande angående 8 §

i lagrådsremissen).

Svenska Revisorssamfundet SRS kritiserar att vissa definitioner skiljer

sig från andra definitioner av samma begrepp i lagen. Termerna koncern

och moderföretag är sådana termer som används och som finns

förklarade på annat sätt i andra delar av lagen. I detta kapitel kan man

utgå från den civilrättsliga lagstiftningen, men här behövs en

inskränkning till vissa lagar. Det är inte svårt att hitta definitionen i detta

kapitel. Av paragrafen framgår att definitionerna bara gäller vid

tillämpning av detta kapitel. Om termerna skall ändras vore det

naturligare att t.ex. i 35 kap. ändra termen moderföretag. Som anförts i

kommentaren till 35 kap. 2 § är det emellertid svårt. Regeringen finner

inte skäl att ändra kommitténs förslag.

I 8 § förklaras termen ägarförändring. Den närmare innebörden av

termen framgår av 10 14 §§.

Som nämnts ovan används uttrycket juridisk person eller handelsbolag

när kretsen inte begränsas till enbart sådana företag som omfattas av

termen företag i 3 §. Enligt 2 kap. 3 § skall bestämmelserna om juridiska

personer inte tillämpas på svenska handelsbolag. I detta kapitel skall

handelsbolag inte undantas. SLK hade därför tagit in en bestämmelse i

sitt förslag till fjärde stycke i 4 § om att med juridisk person avses också

handelsbolag. Definitionerna skiljer sig således från varandra, vilket

Svenska Revisorssamfundet SRS kritiserar. Regeringen delar samfundets

inställning när det gäller begreppet juridisk person. Därför tas

bestämmelsen bort i denna paragraf och i stället läggs handelsbolag till i

de paragrafer där uttrycket juridisk person används, se 12 och 16 §§. I

sista meningen av definitionen av bestämmande inflytande i 5 § liksom i

12 § första stycket ändras uttrycket fysisk eller juridisk person som

avses i 11 § till förvärvare som avses i 11 § för att även handelsbolag

skall omfattas av uttrycket.

Begränsningar hos företag efter ägarförändringar

Innehåll

9 §

SLK:s förslag (5 §): Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett

från en redaktionell omskrivning.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen är en

inledning till 10 19 §§.

Ägarförändringar

10 §

SLK:s förslag (6 §): SLK:s förslag överensstämmer, bortsett från några

redaktionella ändringar, med regeringens förslag. Det finns emellertid

ytterligare ett stycke med en hänvisning till bestämmelser om vissa

fusioner.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

att det inträder en beloppsspärr och en koncernbidragsspärr när ett

företag förvärvar det bestämmande inflytandet över ett

underskottsföretag finns i dag i 7 § första stycket och 8 § första stycket

jämförda med 4 § första stycket LAU. Hur de två spärrarna förhåller sig

till varandra framgår av 18 § andra stycket.

I andra och tredje styckena finns dock vissa undantag när spärrarna

inte slår till. Bestämmelsen i andra stycket att beloppsspärren inte

inträder om det företag som fått det bestämmande inflytandet ingick i

samma koncern som underskottsföretaget redan före ägarförändringen

står i dag i 7 § tredje stycket LAU.

SLK har tagit in en ny bestämmelse i tredje stycket om att

koncernbidragsspärren inte inträder om ägarförändringen berör bara

företag som före ägarförändringen ingick i samma koncern som

underskottsföretaget. I dag finns det en liknande bestämmelse i 8 § andra

stycket LAU och i detta kapitel finns motsvarande bestämmelse i 19 §.

Den bestämmelsen innebär att vid tillämpning av koncernbidragsspärren

i 18 § påverkas inte underskottsföretagets rätt till avdrag för underskott

av koncernbidrag från företag som ingick i samma koncern som

underskottsföretaget före ägarförändringen. Den bestämmelse som SLK

har tagit in här i 10 § får till följd att koncernbidragsspärren inte inträder.

Som exempel kan nämnas en koncern som består av moderföretaget A,

dotterföretagen B och C samt C:s dotterföretag D. C är ett

underskottsföretag. Om B förvärvar C så skulle koncernbidragsspärren

inträda enligt första stycket, men inte få någon effekt på grund av

bestämmelsen i 19 §. Undantagsbestämmelsen här i andra stycket innebär

att den inte alls inträder. Om C i stället skulle förvärvas av ett

utomstående företag så inträder spärren enligt första stycket.

Koncernbidrag från dotterföretaget D skall ändå inte påverka C:s rätt till

avdrag för underskott på grund av bestämmelsen i 19 §.

Undantagsbestämmelsen här i andra stycket fångar således inte in alla

situationer där det inte behövs en spärr och därför kan värdet av

bestämmelsen ifrågasättas. SLK har ändå kommit fram till att den är

värdefull för de företag som genom regeln slipper att tillämpa spärren i

18 § under ett antal år. Regeringen delar kommitténs bedömning.

De företag som berörs av ägarförändringen är dels de företag som

förvärvas, direkt eller indirekt, dels de företag som, direkt eller indirekt,

förvärvar dessa företag.

Beloppsspärren gäller också vid vissa fusioner och fissioner. I

regeringens förslag har det placerats en hänvisning i 24 § andra stycket

till 37 och 38 kap. Det behövs inte någon hänvisning också här i denna

paragraf.

11 §

SLK:s förslag (7 §): Enligt SLK:s förslag omfattar bestämmelsen också

svenska stiftelser och svenska ideella föreningar. Regeringen har gjort ett

antal redaktionella ändringar. I övrigt överensstämmer de två förslagen.

Remissinstanserna: Föreningen Auktoriserade Revisorer FAR menar

att SLK:s förslag innebär en förändring när det gäller dödsbon. I dag sägs

uttryckligen att dödsbon kan vara närstående till dödsbodelägare.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Enligt paragrafen

inträder en beloppsspärr när fysiska personer och vissa andra juridiska

personer än de som i detta kapitel kallas företag förvärvat ett

bestämmande inflytande över ett underskottsföretag. Vilka personer som

omfattas regleras i dag i 3 § tredje stycket LAU. I dagens lagtext kallas

dessa andra rättssubjekt. Detta uttryck används inte. I denna paragraf

räknas i stället upp vilka personer som omfattas av bestämmelsen.

Motiven till detta finns i kommentaren till 3 8 §§. Den materiella

bestämmelsen kommer från 7 § första stycket jämfört med 5 § första

stycket 1 LAU. Bestämmelsen ändrades senast år 1998 på grund av att

svenska stiftelser och svenska ideella föreningar numera räknas som

företag (1998:1).

I första stycket 4 har kretsen utvidgats genom att svenska handelsbolag

som är indirekt ägda genom ett annat svenskt handelsbolag har lagts till

genom orden direkt eller genom ett eller flera svenska handelsbolag .

Spärren inträder inte enligt denna paragraf om det är fråga om en sådan

ägarförändring som avses i 10 § första stycket, dvs. om ett företag har

förvärvat det bestämmande inflytandet över ett underskottsföretag. Att

beloppsspärren inte inträder enligt 10 § på grund av undantaget i 10 §

andra stycket första meningen om de båda företagen ingick i samma

koncern före ägarförändringen leder inte till att spärren här i 11 §

inträder, eftersom det ändå är en sådan ägarförändring som avses i 10 §

första stycket.

I dagens 3 § LAU finns en uppräkning av vad som avses med

närstående. Bestämmelsen i andra stycket utgår ifrån den generella

kretsen av närstående som finns i 2 kap. 22 §, men till denna läggs

svenskt handelsbolag som den fysiska personen eller hans närstående är

delägare i.

Normalt skall de bestämmelser som gäller för fysiska personer i denna

lag tillämpas på dödsbon, se 4 kap. 1 och 2 §§. Det gäller inte för denna

paragraf, varför det har tagits in ett undantag i andra stycket sista

meningen. I förhållande till SLK:s förslag har orden i denna paragraf

lagts till för att understryka att detta gäller även i fråga om första stycket.

Skälet till undantaget är att i denna paragraf har dödsbon särreglerats. Det

innebär att för dem gäller bestämmelsen i första stycket 2, men däremot

skall de inte anses som en fysisk person vid tillämpning av första

stycket 1. Dödsbon kan emellertid ändå komma att räknas in enligt punkt

1 genom att de enligt 2 kap. 22 § är närstående till den fysiska personen.

När det i andra stycket står fysisk person avses inte heller dödsbon. För

dem gäller nämligen inte att de har några närstående enligt dagens regler.

Föreningen Auktoriserade Revisorer FAR har således rätt i att ett dödsbo

kan vara närstående till en fysisk person, däremot har ett dödsbo inte

några närstående.

12 §

SLK:s förslag (8 §): Överensstämmer i sak med regeringens förslag,

bortsett från redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Sveriges Advokatsamfund är negativt till att

förslaget behåller dagens lagtext, som får mycket vittgående

konsekvenser utöver vad som får anses framgå av motivuttalandena.

Advokatsamfundet anser att indirekta förvärv borde begränsas till att

omfatta förvärv av subjekt som kontrolleras av personen.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen gäller

när flera sådana personer som räknas upp i 11 § förvärvar andelar i ett

underskottsföretag. I första stycket har en ändring gjorts i förhållande till

SLK:s förslag genom att uttrycket sådana förvärvare som avses i 11 §

har ersatt sådana fysiska eller juridiska personer som avses i 11 § .

Ändringen är en följd av att definitionen av juridisk person har tagits bort,

se under kommentaren till 3 8 §§.

Första stycket kommer från 7 § första stycket jämfört med 5 § första

stycket LAU.

Beloppsspärren inträder inte enligt denna paragraf om

ägarförändringarna också innebär att det bestämmande inflytandet

förvärvas av ett företag eller av en sådan person som avses i 11 §, dvs.

när det är fråga om sådana ägarförändringar som avses i 10 § första

stycket eller 11 §. Även om beloppsspärren inte inträder enligt 10 § på

grund av undantaget i 10 § andra stycket innebär detta inte att

beloppsspärren här i 12 § inträder, eftersom det ändå är en sådan

ägarförändring som avses i 10 §.

Lagrådet antar att avsikten med bestämmelsen i första stycket är att

den skall tillämpas om det vid ett och samma tillfälle under

femårsperioden förelegat ett ändrat innehav av aktier i den omfattning

som anges i lagrummet, men konstaterar att bestämmelsen enligt

ordalagen kan omfatta också fall då en och samma aktiepost med mer än

10 % av röstetalet bytt ägare mer än fem gånger under femårsperioden

(se Lagrådets yttrande angående 13 § i lagrådsremissen). Lagrådet anser

att första stycket bör omarbetas så att det klarare ger uttryck för vad som

avses.

Regeringen gör följande bedömning. Lagrådets antagande om avsikten

med bestämmelsen är riktigt. Det är inte helt enkelt att omarbeta

bestämmelsen så att detta framgår tydligt utan att komplicera lagtexten.

Det är knappast troligt att de skattskyldiga eller myndigheter och

domstolar uppfattar regeln på det alternativa sätt som Lagrådet tar som

exempel. Sunt förnuft, liksom förarbetena, talar för att det är den första

tolkningen som skall göras. Någon ändring görs därför inte.

Det som är avgörande enligt denna paragraf är inte om någon förvärvar

det bestämmande inflytandet utan om någon förvärvar andelar. Därför

behövs det ytterligare bestämmelser om indirekta förvärv och om vad

som avses med förvärv av andelar. Dessa finns i andra och tredje

styckena.

Bestämmelsen i andra stycket om indirekta förvärv kommer från 6 §

tredje stycket LAU. På två ställen har företag bytts ut mot juridisk person

eller handelsbolag. I kommentaren till 3 8 §§ finns en redogörelse för

motiven till detta. I denna paragraf skulle annars handelsbolag som är

indirekt ägda genom ett aktiebolag falla utanför.

I doktrinen har frågan tagits upp om lagtexten är för omfattande med

hänsyn till vad som står i förarbetena vid paragrafens tillkomst, se SN

1994 s. 721 f. och 1995 s. 125 samt prop. 1993/94:50 s. 325 f. SLK har

utgått från lagtextens nuvarande lydelse. Advokatsamfundet anser att

lagtexten är för omfattande. Lagrådet konstaterar att huvudsyftet med

paragrafen är att beloppsspärren skall inträda om det förekommit

ägarförändringar som innebär att en grupp av fysiska personer har

förvärvat ett bestämmande inflytande. Mot denna bakgrund ifrågasätter

Lagrådet om inte bestämmelsen fått för stor räckvidd eftersom redan ett

innehav av aktier med ett röstetal på 5 % i ett företag medför att förvärv

som företaget gör skall räknas som förvärv som gjorts av

aktieinnehavaren. Det kan nämligen få till konsekvens att beloppsspärren

inträder utan att några nya ägare fått ett bestämmande inflytande i

företaget. Lagrådet påpekar vidare att bestämmelsen i vissa fall gör det

nästan omöjligt för såväl underskottsföretaget som för dem som direkt

eller indirekt förvärvar andelar i detta att överskåda om ett förvärv kan

medföra att beloppsspärren inträder.

Regeringen gör följande bedömning. Lagrådet har rätt i att

bestämmelsen i andra stycket kan leda till en utvidgning i förhållande till

första stycket och att det kan vara svårt för underskottsföretaget att hålla

reda på om spärren inträder. Detta är emellertid en regel som är till för att

förhindra handel med förlustföretag. Såvitt regeringen känner till har den

inte förorsakat problem vid tillämpningen. Uppkommer det sådana

problem får en ändring av regeln övervägas. Att ändra regeln i detta

sammanhang utan ytterligare beredning är emellertid inte lämpligt.

Bestämmelserna i tredje stycket om olika förvärv finns i dag i 6 §

andra stycket LAU. Lagrådet påpekar att som lagtexten är utformad

inträder inte spärren även om nyemitterade andelar som omfattas av en

aktieägares företrädesrätt förvärvas av en annan person. För att förtydliga

att detta inte är avsikten inleds andra meningen med Förvärv av andelar

i förhållande till tidigare andelsinnehav . I regeringens förslag har en

hänvisning till 15 § första stycket 2 (10 § första stycket 2 i SLK:s

förslag) tagits bort. Tanken är inte att det skall innebära en ändring i sak,

utan att detta stycke gäller ändå när det hänvisas till 12 § från 15 § första

stycket 2.

13 §

SLK:s förslag: Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

med en inskränkning av beloppsspärren vid vissa benefika förvärv och

för företagsledare kommer från 5 § andra stycket sista meningen LAU.

De infördes år 1998 (1998:1). Som Lagrådet påpekar fick bestämmelsen i

lagrådsremissen en något felaktig utformning. Den formuleras därför om

i enlighet med ett förslag av Lagrådet (se Lagrådets yttrande angående

14 § i lagrådsremissen).

14 §

SLK:s förslag (9 §): Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett

från några redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Av paragrafen

framgår att koncernbidragsspärren gäller också då ett underskottsföretag

eller ett moderföretag till detta har förvärvat ett bestämmande inflytande

över ett annat företag. Bestämmelsen kommer från 8 § första stycket

LAU jämfört med 4 § andra och tredje styckena.

I andra stycket har tagits in samma begränsning av

tillämpningsområdet som i 10 § tredje stycket, se under kommentaren till

den bestämmelsen.

Beloppsspärren

15 §

SLK:s förslag (10 §): Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett

från redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Handelshögskolan i Stockholm påpekar att

kommitténs ändring av uttrycket kostnad mot utgift kommer att få

materiell betydelse till de skattskyldigas nackdel. Handelshögskolan tar

som exempel upp frågan hur kostnaden för att förvärva

underskottsföretag skall beräknas om förvärvet sker genom betalning

med egna aktier vid tillämpning av strukturregeln. Det kan enligt

Handelshögskolan diskuteras hur man skall tillämpa uttrycket kostnad,

men i vart fall torde inte nyemitterade aktier falla in under uttrycket

utgift. Se också Sveriges Advokatsamfunds yttrande angående 16 § (11 §

i SLK:s förslag). Också Juridiska fakulteten vid Uppsala universitet

ifrågasätter om det är lämpligt att byta till utgift.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I paragrafen finns

den beloppsspärr som gäller vid ägarförändringar av företag.

Bestämmelsen är hämtad från 7 § första stycket LAU.

Det belopp som ligger till grund för spärren är enligt dagens lagtext

den eller de nya ägarnas kostnad för att erhålla det bestämmande

inflytandet. Av förarbetena (prop. 1993/94:50 s. 326) framgår att den

sammanlagda anskaffningskostnaden för att nå upp till det bestämmande

inflytandet får räknas med. Där nämns som exempel att om den nye

ägaren uppnått ett bestämmande inflytande genom att utöka sitt

andelsinnehav från 10 till 51 % av rösterna, bör också

anskaffningskostnaden för det ursprungliga innehavet tas med vid

beräkningen av kostnaden. Däremot framgår det inte av lagtexten eller

förarbetena om man skall räkna med kostnaden för hela det aktuella

förvärvet eller om man bara skall räkna med kostnaden för så stor del av

förvärvet att över 50 % av rösterna i företaget förvärvas. Även indirekta

förvärv av underskottsföretag omfattas av bestämmelsen. I förarbetena

står följande. Om förvärvet avser ett moderföretag till

underskottsföretaget skall beräkningen således grundas på kostnaden för

förvärvet avseende moderföretaget. Det är således kostnaden för

förvärvet av den koncern i vilket underskottsföretaget (eller

underskottsföretagen) ingår som är utgångspunkt för beräkningen.

Däremot finns det inte beskrivet hur beräkningen skall gå till vid förvärv

som är både successiva och indirekta. Det framgår inte heller av

lagtexten. SLK har inte ansett att kommittén hade möjlighet att skapa

uttryckliga regler för dessa olika situationer.

Lagrådet anser att regleringen måste förenklas och förtydligas (se

Lagrådets yttrande angående 16 § i lagrådsremissen). Lagrådet påpekar

bl.a. att det är oklart om avsikten är att för det fall mer än 51 %

förvärvas utgiften skall beräknas på förvärvet i sin helhet eller endast

på förvärven upp till 51 %. När det gäller denna fråga har

Riksskatteverket i sin Handledning för beskattning av inkomst och

förmögenhet m.m. vid 1999 års taxering uttalat att någon proportionering

inte skall ske (se vidare i Handledningen del 2 s. 1008). Lagrådet påpekar

vidare att det är underskottsföretaget som skall hålla reda på de olika

förvärv som kan ha betydelse vid beräkningen och menar att det i

praktiken torde vara så gott som omöjligt att överblicka samtliga förvärv.

Regeringen vill dock påminna om att detta är stoppregler. Såvitt

regeringen känner till har reglerna inte vållat några problem i den

praktiska verksamheten. Om det visar sig att reglerna i denna paragraf

leder till problem i praktiken, får regeringen se till att bestämmelserna

ses över i vanlig ordning. Någon ändring bör dock inte företas i detta

sammanhang.

I LAU används uttrycket den nya ägaren eller de nya ägarna. Uttrycket

tillför inte reglerna något nytt eller bidrar till lösningen av de frågor som

har nämnts i föregående stycke. Uttrycket har därför tagits bort. Däremot

har det lagts till andelar med mer än 50 procent av rösterna i

underskottsföretaget för att bestämmelsen skall korrespondera med

12 §.

Ordet kostnad har bytts ut mot utgift. Här är det inte fråga om en

kostnad i vanlig bemärkelse, dvs. en periodiserad utgift. Vid t.ex.

successiva förvärv inkluderas betalningar för andelsköp under tidigare år.

Ordet utgift används här i stället på samma sätt som i kapitlen om

byggnader och inventarier. En utgift utgörs normalt av en betalning. En

betalning kan ske med annat än pengar, t.ex. med aktier eller fast

egendom vid en apport. Det har diskuterats om dagens regler innebär att

man i ordet kostnad kan inkludera den situationen att ett företag

förvärvar ett underskottsföretag mot ersättning av nyemitterade aktier i

det förvärvande företaget. Uppfattningen att marknadsvärdet av de

nyemitterade aktierna skall anses som kostnad har framförts i doktrinen

(se Karnov, del 3 1998/99 s. 3228). Att uttrycket kostnad ändras till utgift

bör inte påverka bedömningen av denna fråga, eftersom en kostnad är en

periodiserad utgift.

Som nämnts under författningskommentaren till 3 8 §§ har termen

gammalt underskott tagits bort. Såväl underskott från det föregående

beskattningsåret som underskott som kvarstår från tidigare beskattningsår

(t.ex. på grund av koncernbidragsspärren i 18 §) faller bort. Det är på

grund av att det kan finnas underskott från flera tidigare år som

pluralformen underskotten används på tredje raden i första stycket.

Om det ingår flera företag i ett förvärv, skall underskottsbegränsningen

proportioneras efter respektive företags andel av koncernens

sammanlagda underskott. Att så är tanken framgår av propositionen

1993/94:50 s. 326. För att förtydliga det, har en bestämmelse tagits in i

ett tredje stycke.

16 §

SLK:s förslag (11 §): Överensstämmer i sak med regeringens förslag.

Redaktionella ändringar har emellertid gjorts, bl.a. genom att

handelsbolag har lagts till.

Remissinstanserna: Sveriges Advokatsamfund föreslår att regeln skall

ändras så att kapitaltillskotten räknas netto och inte brutto. Samfundet

föreslår vidare att uttrycket utgiften byts mot ersättningen. Utgivandet av

egna aktier torde knappast innefattas i ordet utgift (och inte heller i

kostnad). Det kan inte ha varit lagstiftarens avsikt att

underskottsavdragen skall falla bort vid förvärv genom apport.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

att vissa kapitaltillskott skall dras av från utgiften i 15 § kommer från 7 §

andra stycket LAU. Det finns inte anledning att här ta upp frågan om en

ändring av bestämmelsen så att kapitaltillskott skall räknas netto.

Ordet företag har bytts ut mot juridisk person eller handelsbolag. Det

finns en kommentar till bytet under 3 8 §§.

Bestämmelsen har utformats i enlighet med ett förslag från Lagrådet

(se Lagrådets yttrande angående 17 § i lagrådsremissen). Ändringen är

redaktionell.

17 §

SLK:s förslag (12 §): Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett

från en redaktionell ändring.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I paragrafen finns

en möjlighet för regeringen att ge dispens från beloppsspärren.

Bestämmelsen finns i dag i 7 § fjärde stycket LAU.

Koncernbidragsspärren

18 §

SLK:s förslag (13 §): Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett

från redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Juridiska fakulteten vid Uppsala universitet anser

att koncernbidragsspärren borde ges en enklare utformning.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I paragrafen finns

koncernbidragsspärren. Den är hämtad från 8 och 9 §§ LAU. Här i IL

föreslås en något annorlunda utformning av spärren för att förtydliga att

den gäller oavsett om företaget fått koncernbidrag eller ej. Man kan då

ifrågasätta om spärren skall kallas koncernbidragsspärren. Eftersom den

är avsedd att hindra att företag skall kunna dra av underskott som finns

kvar från tiden före ägarförändringen mot koncernbidrag som det får från

nya företag inom koncernen bör den ändå kallas koncernbidragsspärren.

Det är ju också så att den påverkar skatten bara om underskottsföretaget

har fått koncernbidrag.

I likhet med i 15 § har termen gammalt underskott tagits bort. Vad

spärren gäller för är dels underskott från det beskattningsår som föregick

ägarförändringen, dels eventuella underskott som finns kvar från tidigare

år. Det är på grund av att det kan finnas underskott från flera tidigare år

som pluralformen avdragen används i första stycket och underskotten i

andra stycket.

Av andra stycket framgår hur bestämmelsen skall kombineras med

beloppsspärren. Bestämmelsen kommer från 8 § tredje stycket LAU.

Av tredje stycket framgår att koncernbidragsspärren fortsätter att gälla

fem beskattningsår efter det då ägarförändringen skedde. Bestämmelsen

kommer från 8 § tredje stycket LAU.

Genom den utformning paragrafen getts behövs inte de bestämmelser

som i dag finns i 9 § LAU.

Denna paragraf leder till att underskottsföretaget skall dra av

underskott bara om det före eventuellt mottagna koncernbidrag har

ett positivt resultat att kvitta underskottet mot. Det som inte dras av ett år

skall sparas och dras av nästa beskattningsår, om det finns något

utrymme då. Nya underskott som uppkommer under denna tid dras av

före de underskott som finns kvar från tiden före ägarförändringen och

skall som vanligt leda till underskott att rulla till nästa år.

19 §

SLK:s förslag (14 §): Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett

från redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Av dagens 8 §

andra stycket LAU framgår att koncernbidragsspärren inte gäller för

koncernbidrag från företag som såväl före som efter en ägarförändring

ingick i samma koncern som underskottsföretaget. Bestämmelsen har

tagits in i denna paragraf, men utformningen är något annorlunda på

grund av att koncernbidragsspärren är utformad på ett annorlunda sätt än

dagens spärr. Tillämpningen har underlättats genom att det redan i 10 och

14 §§ står att koncernbidragsspärren inte inträder om ägarförändringen

berör bara företag som före ägarförändringen ingick i samma koncern

som underskottsföretaget. Det innebär att tillämpningsområdet för 18 §

minskar.

Från bestämmelsen i första meningen finns två undantag. Det första

undantaget är i dag utformat så att koncernbidragsspärren gäller om ett

företag som omfattas av ägarförändringen genom fusion har gått upp i

det företag som lämnat koncernbidraget. I lagen finns inte någon

heltäckande definition av vilka företag som omfattas av en

ägarförändring. Det som rimligen bör gälla är att om ett företag som inte

ingick i samma koncern som underskottsföretaget före överlåtelsen har

gått upp i det företag som lämnat koncernbidraget, skall spärren gälla.

SLK har uttryckt undantaget på det sättet och har därigenom kommit

ifrån omvägen att definiera vilka företag som omfattas av

ägarförändringen. Regeringen följer SLK:s förslag.

Det andra undantaget har tagits in med vissa redaktionella ändringar.

Begränsningar vid konkurs och ackord

20 §

SLK:s förslag (2 §): I första stycket finns inte uttrycken eller har varit

försatt i konkurs eller som uppkommit före konkursen med. I övrigt

överensstämmer SLK:s förslag med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Svenska Revisorsamfundet SRS anser att

motsvarande lydelse i LAU är tydligare. Se Riksskatteverkets och

Juridiska fakultetens vid Uppsala universitet yttranden under 21 §

angående vilket års underskott som avses.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelser om

avdrag för underskott för den som är försatt i konkurs finns i 10 § första

stycket LAU. En motsvarande bestämmelse fanns före LAU:s tillkomst i

punkt 1 av anvisningarna till 26 § KL, där den placerades genom 1990

års skattereform. En liknande begränsning fanns dessförinnan i lagen om

förlustavdrag, där den funnits sedan lagens tillkomst.

Några remissinstanser tar upp frågan om vilket års underskott det är

som skall reduceras. SLK:s förslag överensstämmer på den punkten med

dagens lydelse. Regeringen anförde i lagrådsremissen att det inte finns

anledning att ta upp den frågan här. Lagrådet påpekar att lagtexten inte

ger besked om vad som skall gälla om konkursen avslutas först ett senare

beskattningsår än det då den skattskyldige försattes i konkurs. Lagrådet

anser att det är angeläget med ett klargörande om flera beskattningsår

kan komma att omfattas av spärreglerna när en konkurs drar ut på tiden.

Regeringen anser att det underskott som bör falla bort är sådant

underskott som uppkommit före konkursen och lägger därför till som

uppkommit före konkursen . För att tydliggöra att detta skall gälla även

om den skattskyldige inte längre är försatt i konkurs görs tillägget eller

har varit försatt i konkurs .

Lagrådet anser vidare att det bör klargöras vad som gäller om ett

handelsbolag men inte bolagets delägare försätts i konkurs. Det är en

fråga som har diskuterats tidigare och som inte är lätt att lösa. Den tas

inte upp i detta sammanhang.

Bestämmelsen i andra stycket om att avdrag skall göras om konkursen

läggs ned på grund av att borgenärerna har fått full betalning kommer

från 10 § andra stycket LAU. En motsvarande bestämmelse fanns före

LAU:s tillkomst i punkt 1 av anvisningarna till 26 § KL och en liknande

bestämmelse fanns i lagen om förlustavdrag, sedan dess tillkomst år

1960.

Lagrådet anser att regeln i andra stycket leder till ett stötande resultat i

de fall då vissa borgenärer, men inte alla, fått full betalning. Lagrådet

menar att det kan finnas skäl att överväga att ersätta det nuvarande

systemet med regler som utgår från synsättet att den förlust

(inkomstbortfall) som träffar borgenärerna genom konkursen kan ses

som en inkomst för gäldenären. Gäldenären skulle alltså beskattas för ett

belopp som motsvarar den del av skulderna i konkursen som inte betalas.

Regeringen har emellertid svårt att se hur en sådan regel skulle kunna

utformas. Skulder faller ju inte bort vid en konkurs på samma sätt som

vid ett ackord. Det blir således svårt att avgöra vid vilken tidpunkt en

sådan inkomst skall tas upp till beskattning och en sådan regel måste

sannolikt kompletteras med en avdragsrätt för den händelse att skulden

senare betalas. Att utan ytterligare utredning föreslå ett sådant nytt

system i denna proposition är inte lämpligt. Regeringen begränsar sig

därför till att göra de nyss nämnda ändringarna i första stycket.

21 §

SLK:s förslag (3 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Riksskatteverket anför att enligt förslaget till 2,

20 och 21 §§ (1 3 §§ i SLK:s förslag) är det avdragsrätten för inrullat

underskott dvs. underskott som uppkommit före ackords- eller kon-

kursåret som begränsas i 20 och 21 §§ (2 och 3 §§ i SLK:s förslag). Det

bör ändras så att det är avdragsrätten för det utrullade underskottet dvs.

underskott som uppkommer under konkurs- eller ackordsåret som skall

begränsas. Enligt Riksskatteverkets tolkning överensstämmer det med nu

gällande regler. Juridiska fakulteten vid Uppsala universitet anser att

reglerna i 2 och 3 §§ (20 och 21 §§ här i regeringens förslag) bör skrivas

så att det klarare framgår om underskott för innevarande år omfattas eller

inte. När det gäller ackordsregeln bör det dessutom klargöras om

begränsningen förutsätter att det finns någon form av koppling mellan de

skulder som faller bort genom ackordet och det aktuella underskottet. Det

bör också övervägas om ackordsbegreppet bör definieras i kapitlet.

Svenska Revisorsamfundet SRS anför att med hänsyn till att

företagsrekonstruktioner numera övertagit det offentliga ackordets

funktion bör denna terminologi inarbetas som komplement i lagtexten.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

vad som gäller för underskott efter ackord infördes genom LAU, där den

finns i 11 §. Tidigare föll hela underskottet i näringsverksamheten bort

efter ackord. Bestämmelsen fanns då i punkt 2 av anvisningarna till 26 §

KL och före 1990 års skattereform i lagen om förlustavdrag.

Som Riksskatteverket anför har SLK utformat bestämmelsen så att det

är ingående underskott som skall reduceras. Det är inte självklart om det

är det ingående eller det utgående underskottet som bör falla bort. Att

begränsningen skall gälla ingående underskott framstår som materiellt

riktigt om ackordet beviljas i början av beskattningsåret. Underskott som

uppkommer efter ackordet bör ju inte omfattas av spärren. Beviljas

ackordet däremot i slutet av beskattningsåret förefaller det rimligare att

låta det utrullade underskottet begränsas. I fråga om begränsningar efter

ägarförändringar är det ingående underskott som reduceras. Förenklings-

och enhetlighetsskäl talar för att detsamma bör gälla vid ackord och

konkurs. Regeringen följer därför SLK:s förslag.

Det finns inte anledning att nu ta upp frågan om en definition eller

utvidgning av begreppet ackord. När det gäller frågan om det skall finnas

någon koppling mellan de skulder som faller bort genom ackordet och

det aktuella underskottet kan man konstatera att det inte alltid går att göra

en sådan koppling. Någon sådan koppling finns således inte.

Att bestämmelsen blev tillämplig också efter skuldsanering infördes år

1994 i samband med införandet av skuldsaneringslagen (prop.

1993/94:123, bet. 1993/94:LU26, SFS 1994:346 f.).

Begränsningar efter överlåtelser av andelar i statliga kreditinstitut

22 §

SLK:s förslag (21 §): Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett

från redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Det finns en spärr-

regel i 13 § andra stycket LAU mot avdrag för underskott i ett sådant

kreditinstitut som kunde få stöd enligt den upphävda lagen (1993:765)

om statligt stöd till banker och andra kreditinstitut. Bestämmelsen kom

till år 1993 (SFS 1993:1574) i samband med att LAU infördes. Den

placerades då i 27 § lagen om statligt stöd till banker och andra

kreditinstitut. När det statliga bankstödet avvecklades år 1996 upphävdes

den lagen, men spärregeln för underskott flyttades över till LAU (prop.

1995/96:172, bet. 1995/96:NU25, SFS 1996:592).

I dagens lagtext står det att andelarna skall ägas direkt. Ordet direkt har

tagits bort eftersom det är direkt ägande som avses i denna lag om det

inte står något annat, som t.ex. i 12 § andra stycket. För tydlighetens

skull kan tilläggas att när det gäller t.ex. 10 § behöver det inte stå att det

bestämmande inflytandet kan förvärvas indirekt eftersom det framgår av

definitionen av bestämmande inflytande i 5 §.

Avdrag efter ombildningar

23 §

SLK:s förslag (15 och 17 §§): Bestämmelserna finns intagna i SLK:s

förslag till 15 och 17 §§ och överensstämmer i sak med regeringens

förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

vad som händer med ett övertagande och ett överlåtande företags

underskott vid vissa fusioner och liknande ombildningar fanns tidigare i

12 § LAU. Bestämmelserna har i SLK:s förslag tagits in i 15 20 §§. År

1998:2 flyttades bestämmelserna vid fusioner över till FUL.

Bestämmelserna i FUL har här i regeringens förslag placerats i 37 kap.

IL. De bestämmelserna kan därför utgå ur detta kapitel.

De bestämmelser som behandlar ombildningar enligt sparbankslagen

och vissa ombildningar av ekonomiska föreningar till aktiebolag har

emellertid behållits i LAU. Bestämmelserna har tagits in i denna

paragraf.

I dag gäller bestämmelserna utöver de situationer som nämns i

paragrafen också vid övertaganden enligt 5 § lagen (1992:702) om

inkomstskatteregler med anledning av vissa omstruktureringar inom den

finansiella sektorn, m.m. De övertaganden som avses i den lagen handlar

om att ett utländskt bankföretag tar över hela den rörelse som bedrivs av

ett bankaktiebolag som har bildats före den 1 augusti 1990 och som ägs

direkt eller indirekt av det utländska bankföretaget. Denna bestämmelse

har sin bakgrund i en speciell situation som förelåg när utländska banker

fick möjlighet att bedriva verksamhet genom filial efter att tidigare ha

varit hänvisade till att använda svenska dotterbolag. Denna situation

skiljer sig också från de övriga genom att det inte krävs att det

överlåtande företaget upphör, även om detta synes ha varit förutsatt när

bestämmelsen infördes. Det är osäkert hur bestämmelsen skall tillämpas

om båda företagen fortsätter sin verksamhet. I sammanhanget kan

påpekas att reglerna omfattar inte bara överföring från sådana dotterbolag

som bildas på grund av den tidigare lagstiftningen utan också överföring

från en förvärvad svensk bank. Mot denna bakgrund har någon

motsvarighet till bestämmelserna inte tagits med här utan redan gjorda

övertaganden regleras i stället i övergångsbestämmelserna (se 3 kap. 5 §

ILP).

I dag står det i lagtexten att de båda företagen skall anses som ett och

samma företag . I de fall detta uttryck förekommer i dagens lagtext har

det ändrats genom att i IL skrivs det ut vad som avses, se vidare i

allmänmotiveringen avsnitt 7.2.11. I detta fall är innebörden av uttrycket

att övertagaren tar över överlåtarens rätt till avdrag för underskott. Om

det finns några begränsningar i överlåtarens rätt att dra av underskott

övertas dessa. Det kan läsas ut av att övertagaren tar över överlåtarens

rätt till avdrag enligt detta kapitel. Däremot får det inte någon mer

långtgående rätt till avdrag.

Hänvisningar

24 §

SLK:s förslag (22 §): Första stycket överensstämmer med regeringens

förslag. Andra stycket finns inte med i SLK:s förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I första stycket

hänvisas till den s.k. Lex Kockum. I dag finns huvudbestämmelserna i

2 § 5 mom. SIL och i 13 § första stycket LAU finns en kortare

bestämmelse.

I andra stycket hänvisas till bestämmelser om kvalificerade fusioner

och fissioner samt verksamhetsavyttringar. Som framgår under rubriken

Bakgrunden har dessa bestämmelser placerats i en särskild lag i

lagrådsremissen Omstruktureringar och beskattning. Dessa bestämmelser

har även i förslaget till IL placerats i samband med bestämmelserna om

fusioner och fissioner i 37 kap. I 38 kap. 17 § finns en bestämmelse om

att rätt till avdrag för underskott inte får tas över vid

verksamhetsavyttringar.

AVD. VI INKOMSTSLAGET KAPITAL

Sedan 1990 års skattereform omfattar inkomstslaget kapital inte bara

löpande avkastning och utgifter av kapital utan också kapitalvinster och

kapitalförluster samt uthyrning av privatbostäder.

I 41 kap. dras gränserna gentemot övriga inkomstslag upp och där

finns bestämmelserna om beskattningstidpunkten för annat än

kapitalvinster. Kapitlet avslutas med en bestämmelse om hur resultatet

räknas ut.

I 42 kap. finns närmare bestämmelser om de olika inkomsterna och

utgifterna och i vilken utsträckning de skall tas upp eller dras av.

Åtskilliga bestämmelser i 42 kap. gäller också i inkomstslaget

näringsverksamhet genom en hänvisning från 24 kap. 2 §.

I 43 kap. finns bestämmelser om i vilken utsträckning utdelning och

kapitalvinst på onoterade andelar skall tas upp.

Bestämmelserna om hur man beräknar kapitalvinster och

kapitalförluster finns emellertid inte med i denna avdelning. De har i

stället placerats i avdelning VII, som är gemensam för inkomstslagen

kapital och näringsverksamhet. De särskilda bestämmelserna om vinster

och förluster vid betalning av skulder i utländsk valuta gäller bara i

inkomstslaget kapital. De har ändå placerats i den gemensamma

avdelningen (54 kap.) för att bestämmelserna om kapitalvinster skall

hållas samlade.

Juridiska fakulteten vid Lunds universitet anser att kapitlen om

inkomst av kapital är föredömligt utformade. Sveriges Advokatsamfund

däremot ifrågasätter om inte indelningen av bestämmelserna om

kapitalbeskattningen kan göras mer lättillgänglig. Exempelvis bör det

övervägas att inordna reglerna under respektive ämnesområde på ett mer

överskådligt sätt. Därigenom kunde antalet korsvisa hänvisningar

reduceras. Samfundet anser vidare att det bör övervägas om inte s.k.

derivatinstrument kan samlas under ett gemensamt avsnitt. Ränte- och

kapitalvinstbegreppen skulle kunna preciseras såtillvida att exempelvis

ersättningar på sådana instrument som uteslutande eller så gott som

uteslutande kan relateras till ett visst slag av inkomst, exempelvis ränta,

också skulle behandlas som ränta. Härigenom skulle exempelvis ränte-

och valutaswapar samt sannolikt också räntegarantiavgifter, få en given

plats i regelverket.

Det finns sannolikt fördelar med en sådan indelning som Sveriges

Advokatsamfund förespråkar. Den skulle emellertid föra med sig

gränsdragnings- och kategoriseringsproblem som är för omfattande att

lösa i detta lagstiftningsprojekt.

41 kap. Grundläggande bestämmelser för inkomstslaget

kapital

I kapitlet finns bestämmelser om inkomstslagets omfattning och därmed

sammanhängande gränsdragningsfrågor. Kapitlet är placerat som 40 kap.

i SLK:s förslag.

Här behandlas också beskattningstidpunkten för löpande avkastning

och utgifter. Bestämmelserna om beskattningstidpunkten för

kapitalvinster och kapitalförluster är omfattande och gemensamma för

inkomstslagen näringsverksamhet och kapital. Vissa av dem behandlar

dessutom enbart specifika företeelser, som till exempel de om optioner

m.m. De har därför placerats i det för kapitalvinster särskilda avsnittet.

Kapitlet avslutas med en bestämmelse om hur man räknar ut resultatet

i inkomstslaget kapital.

Bakgrund

Avkastning av kapital i form av räntor och utdelningar har alltsedan KL:s

tillkomst beskattats i inkomstslaget kapital. Kapitalvinster beskattades

däremot före 1990 års skattereform i inkomstslaget tillfällig

förvärvsverksamhet.

Ett av syftena med skattereformen var att privatpersoners

kapitalinkomster skulle beskattas i inkomstslaget kapital likformigt och

oberoende av om de var löpande avkastning av kapital eller

värdestegringsvinster vid avyttring. Detta uppnådde man genom att

avskaffa inkomstslaget tillfällig förvärvsverksamhet och föra ihop

bestämmelserna i det inkomstslaget med bestämmelserna om

beskattningen av löpande kapitalavkastning.

Vissa förarbeten

I kommentaren till paragraferna hänvisas till följande förarbeten bara

genom angivande av det årtal då bestämmelsen infördes eller ändrades.

1990:1 Skattereformen, SOU 1989:33, prop. 1989/90:110, bet.

1989/90:SkU30, SFS 1990:651

1990:2 Skattereformen, prop. 1990/91:54, bet. 1990/1991:SkU10, SFS

1991:1422

1993 Utdelning från svenska företag blev skattefri, Ds 1993:28, SOU

1992:67 och 1993:29, prop. 1993/94:50, bet. 1993/94:SkU15,

SFS 1993:1543 och 1544

Kommentar till paragraferna

Avgränsningen

1 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett från

redaktionella ändringar. Huvuddefinitionen av kapitalvinster och

kapitalförluster finns emellertid i denna paragraf i stället för i 2 §.

Remissinstanserna: Riksskatteverket anser att avgränsningen av

inkomstslaget i vissa fall är oklar och att inkomstbegreppet fått en

snävare innebörd än i dag. Av definitionen av kapitalvinstbeskattade

tillgångar bör framgå i vilken utsträckning olika slags avtal ryms inom

definitionen kapitalinkomster. Innefattar uttrycket intäkter och

kostnader på grund av innehav av tillgångar och skulder t.ex. avkastning

av FRA-avtal eller swapar? För närvarande råder det oklarhet om vilka

avtal som kan betraktas som tillgångar som kan ge upphov till

skattemässiga vinster eller förluster, i vissa fall har avtalen ett positivt

värde i andra fall ett negativt.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Inkomstslaget

kapital består av inkomster och utgifter på grund av innehav av tillgångar

och skulder och i form av kapitalvinster och kapitalförluster.

Paragrafens innehåll är hämtat ur 3 § 1 mom. och 2 mom. SIL.

Uttrycket annan intäkt av egendom fångas upp av på grund av

innehav av tillgångar . Riksskatteverkets förslag att reglera vilka avtal

som faller in under denna bestämmelse är ett förtydligande av gällande

rätt som inte bör göras i detta sammanhang.

Före 1990 års skattereform behandlades löpande avkastning och

utgifter i 38 och 39 §§ KL och kapitalvinster och kapitalförluster i 35 och

36 §§ KL. Av 40 och 37 §§ KL framgick vad som var slutresultatet i

inkomstslaget kapital respektive tillfällig förvärvsverksamhet.

Bestämmelserna har varit placerade där alltsedan lagens tillkomst.

Gränsdragningen gentemot inkomstslaget näringsverksamhet i andra

stycket är hämtad från 3 § 1 mom. första stycket första meningen SIL, där

den infördes år 1990 (1990:1).

2 §

SLK:s förslag (del av 1 § samt 2 och 3 §§): De sista orden i första

stycket och liknande avtal finns inte med i SLK:s förslag. I övrigt

överensstämmer det med regeringens förslag, bortsett från att

bestämmelserna har redigerats om.

Remissinstanserna: Riksskatteverket liksom Juridiska fakulteten vid

Uppsala universitet påpekar att SLK:s förslag i förhållande till dagens

lagtext saknar jämförliga förpliktelser i sista strecksatsen. Svenska

Bankföreningen och Svenska Fondhandlareföreningen anser att det bör

stå utfärdade optioner i stället för köp- eller säljoptioner. Det kan ju

tänkas att det konstrueras instrument där betalning skall utgå både när

kursen går upp och när den går ner, men inte när den står stilla.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I paragrafen finns

en definition av kapitalvinst och kapitalförlust. Bestämmelserna har

redigerats om i förhållande till SLK:s förslag så att definitionen har

samlats ihop i en paragraf. I första stycket första strecksatsen finns

huvuddefinitionen. Dagens definition i 3 § 1 mom. första stycket SIL

innehåller uttrycket icke yrkesmässig . Uttrycket har tagits bort

eftersom det framgår av den allmänna avgränsningen gentemot

inkomstslaget näringsverksamhet att yrkesmässiga avyttringar inte

räknas till inkomstslaget kapital.

Bestämmelsen i andra strecksatsen om att de kursvinster eller

kursförluster som låntagaren gör i samband med att han betalar tillbaka

eller amorterar av en skuld i utländsk valuta anses som kapitalvinst

respektive kapitalförlust är hämtad från 3 § 1 mom. andra stycket och 3 §

2 mom. andra stycket SIL. Dessa infördes år 1990 (1990:2), se vidare

under 54 kap.

I dag anges i 3 § 1 mom. första stycket andra meningen tredje ledet

SIL att vinst vid icke yrkesmässig avyttring av tillgångar och åtaganden

enligt avtal om optioner och terminer samt andra därmed jämförliga

förpliktelser räknas till intäkt av kapital. Motsvarande bestämmelse om

förluster finns i 3 § 2 mom. SIL. Bestämmelserna kom till genom 1990

års skattereform (1990:1). Avyttring av tillgångar regleras i den första

strecksatsen. Den bestämmelsen gäller för den som innehar en option.

Eftersom det är tveksamt om den som utfärdar en option kan anses

avyttra någonting i ordets egentliga innebörd har det i tredje strecksatsen

tagits med en särskild bestämmelse för utfärdaren. Uttryckssättet på

grund av förpliktelser innebär att enbart utfärdaren omfattas. Som några

remissinstanser påpekar har bestämmelsen i SLK:s förslag fått en för

begränsad omfattning genom att det saknas en bestämmelse om därmed

jämförliga förpliktelser. Regeringen har därför lagt till och liknande

avtal. Samma justering görs i 25 kap. 4 §. Med detta tillägg finns det inte

anledning att ytterligare överväga Bankföreningens och

Fondhandlareföreningens förslag.

Bestämmelsen i andra stycket om återfört avdrag för kapitalförlust på

grund av konkurs är hämtad från 24 § 4 mom. sjätte stycket SIL.

Bestämmelsen infördes år 1993 (prop. 1993/94:45, bet. 1993/94:SkU11,

SFS 1993:1471).

3 §

SLK:s förslag (4 och 7 §§): Bestämmelserna i punkterna 2 och 3 finns

inte med i SLK:s förslag. I övrigt överensstämmer det i sak med

regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I paragrafen finns

en uppräkning av sådant som inte är löpande kapitalavkastning eller

kapitalvinst men som ändå räknas till inkomstslaget kapital. Det finns

inte något skäl till att dela upp dessa bestämmelser i två paragrafer,

varför de har tagits in i en paragraf. Bestämmelserna har placerats före 4

och 5 §§ eftersom 3 § reglerar sådant som räknas till inkomstslaget

kapital medan 4 och 5 §§ innehåller regler om sådant som enligt reglerna

ovan hör till inkomstslaget kapital men som ändå räknas till

inkomstslaget tjänst.

Bestämmelsen i punkt 1 om återfört avdrag för avsättning till

ersättningsfond är ny i inkomstslaget kapital. I ErFL föreskrivs i dag att

återföring av avsatta medel i vissa fall skall ske i inkomstslaget kapital,

men i SIL saknas bestämmelser om detta. Beträffande förarbeten

hänvisas till kommentaren till 31 kap., där det finns bestämmelser om

ersättningsfonder.

Punkt 2 om fördelningsbelopp vid räntefördelning finns inte med i

SLK:s förslag. För kommentar se 42 kap. 9 §.

Inte heller punkt 3 om avdrag som motsvarar ränteförmån finns med i

SLK:s förslag. För kommentar se 42 kap. 11 §.

I dag finns bestämmelser om att ett underskott av näringsverksamhet

där ett andelshus ingår (punkt 4) skall dras av som kapitalförlust i 3 §

13 mom. andra och tredje styckena SIL. De kom till år 1991 (bet.

1991/92:SkU13, SFS 1991:2007).

Bestämmelsen om att underskott som finns kvar när en

näringsverksamhet upphör (punkt 5) får dras av som kapitalförlust har sin

nuvarande placering i 3 § 13 mom. första och tredje styckena SIL. Dessa

kom till år 1990 (1990:1).

SLK föreslår att underskotten i punkterna 4 och 5 i stället borde

behandlas som löpande utgifter. Regeringen följer SLK:s förslag. Hur

avdragen skall beräknas framgår av bestämmelserna i 42 kap. 33 och

34 §§.

Att återförda uppskovsavdrag m.m. i punkt 6 skall tas upp som

inkomst i inkomstslaget kapital framgår i dag av 3 § 1 mom. femte

stycket SIL. Bestämmelsen infördes år 1993.

Bestämmelsen i punkt 7 om avdrag för pensionssparande är hämtad

från 3 § 2 mom. sjätte stycket SIL. Den infördes år 1991 (prop.

1990/91:166, bet. 1990/91:SkU29, SFS 1991:693).

4 §

SLK:s förslag (5 §): Innehåller ett första stycke med en hänvisning till

56 kap. Överensstämmer i övrigt med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I paragrafen

hänvisas till vissa särregler som gäller i fåmansföretagsförhållanden. Vad

som avses med fåmansföretag definieras i 56 kap. För utdelningar och

kapitalvinster gäller enligt 57 kap. en utvidgning av termen

fåmansföretag.

Hänvisningarna finns i dag i 3 § 1 mom. tredje stycket SIL.

Hänvisningen till 56 kap. har tagits bort i enlighet med ett förslag i en

lagrådsremiss om stoppreglerna, som beslutats den 16 september 1999.

5 §

SLK:s förslag (6 §): De materiella bestämmelserna är placerade i denna

paragraf i stället för i inkomstslaget tjänst.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig över var bestämmelserna skall

placeras.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: SLK:s förslag till

paragraf innehåller bestämmelser om i vilka fall en avyttring skall

beskattas i inkomstslaget tjänst. Det finns större anledning för en läsare

att söka efter bestämmelserna i inkomstslaget tjänst. De har därför

flyttats över till 10 kap. 1 § tredje stycket.

Avskattning vid karaktärsbyte

6 §

SLK:s förslag (8 §): Bestämmelsen innehåller också regler om hur

anskaffningsvärdet på tillgångarna skall bestämmas i inkomstslaget

näringsverksamhet. I övrigt överensstämmer SLK:s förslag med

regeringens förslag, bortsett från redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Riksskatteverket motsätter sig inte att ett

förtydligande görs i lagtexten på det sätt som kommittén föreslår, men

ifrågasätter om kommitténs uppfattning av gällande rätt är riktig. Enligt

generella regler skall tillgångar förvärvade utan ersättning anses

anskaffade för marknadsvärdet, jfr punkt 13 andra stycket av

anvisningarna till 23 § KL. Undantag kan enligt 3 § 1 mom. fjärde

stycket SIL göras endast vid värdestegringar. Sveriges Advokatsamfund

ifrågasätter om reglerna behöver kompliceras med denna form av

obligatorisk avskattning. De skattskyldiga torde i regel av praktiska skäl

överföra tillgångarna utan skattekonsekvenser i samband med

företagsombildningar. Svenska Revisorsamfundet SRS avstyrker att

valmöjligheten när det gäller tidpunkten för avskattning avskaffas.

Sveriges Fastighetsägareförbund har inget att erinra i sak mot

bestämmelsen, men har svårt att se hur den skall fungera i praktiken.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

att avskattning skall göras, om den skattskyldige inte begär annat, när en

tillgång övergår från den privata sfären till näringsverksamhet är hämtad

från 3 § 1 mom. fjärde stycket SIL. Den infördes genom skattereformen

år 1990 (1990:1).

Bestämmelsen är i dag utformad så att den skattskyldige har rätt att

välja om avskattning skall ske eller inte. SLK föreslår att avskattning blir

obligatorisk om tillgångens marknadsvärde understiger

omkostnadsbeloppet och lämnar följande bakgrund till förslaget.

 Bestämmelsens syfte torde vara att en skattskyldig vid karaktärsbyte

skall kunna välja mellan att få en värdestegring avskattad omedelbart i

inkomstslaget kapital efter en lägre total skattesats och att få

beskattningen uppskjuten till en framtida avyttring i inkomstslaget

näringsverksamhet mot en högre total skattesats. Om beskattningen

skjuts upp finns givetvis också möjlighet att kvitta mot en eventuell

framtida värdenedgång. Har tillgången sjunkit i värde under innehavet

innebär valrätten att den skattskyldige får väga en tidigare men

oförmånligare avdragsrätt mot en senare men förmånligare och med

möjligheter till kvittning mot en eventuell framtida värdeuppgång. I

fråga om privata tillhörigheter (se kommentaren till 49 kap. 2 §),

exempelvis en personbil, är emellertid att märka att avdrag över huvud

taget inte medges för kapitalförlust. Den skattskyldige har därför

givetvis all anledning att i ett sådant fall avstå från avskattning för att i

näringsverksamheten få avdrag även för värdenedgången under det

privata nyttjandet.

(Kommentaren till 49 kap. 2 § motsvaras här i regeringens förslag av

kommentaren till 52 kap. 5 § andra stycket.)

SLK kommer fram till att en sådan effekt inte kan ha varit avsedd och

föreslår att rätten att välja begränsas till de fall där en värdeuppgång

skett. I de fallen kan även likviditetsskäl åberopas mot en obligatorisk

avskattning.

Riksskatteverket menar att det inte finns en valrätt i dag när det har

varit en värdenedgång på tillgången. Oavsett vad som gäller i dag bör det

enligt regeringens uppfattning vara så att valrätten skall gälla bara när det

skett en värdeuppgång. Regeringen följer därför SLK:s förslag.

I SLK:s förslag innehåller paragrafen regler om anskaffningsvärde

m.m. som gäller i inkomstslaget näringsverksamhet. Dessa flyttas över

till 14 kap. 16 §.

Första stycket har utformats med utgångspunkt i ändringar som

föreslagits av Lagrådet. Ordet längre har dock lagts till för att man skall

se att avyttringen tidigare skulle ha blivit beskattad i inkomstslaget

kapital.

Privatbostadsfastighet som varit näringsfastighet

7 §

SLK:s förslag (9 §): Överensstämmer med regeringens förslag, med

undantag för några redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

räntor m.m. när fastigheter och bostadsrätter byter karaktär behandlar

fördelningen mellan inkomstslagen näringsverksamhet och kapital men

är också ett avsteg från den s.k. kontantprincipen (vad denna princip

innebär, se under 8 §). Den är hämtad från 3 § 3 mom. sjätte stycket SIL

där den infördes år 1990 (1990:1). En viss motsvarighet fanns tidigare i

punkt 9 andra stycket av anvisningarna till 25 § KL. Den kom till år 1978

(då punkt 8) och gällde övergången från s.k. konventionellt beskattad

fastighet till s.k. schablonbeskattad.

Beskattningstidpunkten

Huvudregler

8 §

SLK:s förslag (10 §): Överensstämmer i huvudsak med regeringens

förslag, men en redaktionell ändring har gjorts.

Remissinstanserna: Svenska Revisorsamfundet SRS anser att

utformningen av 8 och 9 §§ (10 och 11 §§ i SLK:s förslag) innebär ett

avsteg från den strikta kontantprincipen, som inte är motiverat.

Samfundet föreslår att den avgörande tidpunkten skall vara när en

inkomst är tillgänglig för lyftning och när en utgift betalas.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen i

första stycket om när inkomster skall tas upp som intäkt är hämtad från

3 § 5 mom. SIL, som hänvisar till 41 § KL och punkt 4 av anvisningarna

till denna. Sistnämnda lagrum ger uttryck för den s.k. kontantprincipen,

som fanns med redan vid KL:s tillkomst. SLK har ändrat uttryckssätt

från bl.a. blivit tillgänglig för lyftning till kan disponeras. Svenska

Revisorsamfundet SRS anser att SLK:s förslag innebär ett avsteg från

den strikta kontantprincipen. Enligt regeringens bedömning har det

föreslagna uttrycket den innebörd som kan läsas ut av dagens regler.

Regeringen följer SLK:s förslag.

SLK har inte tagit med någon bestämmelse motsvarande den som finns

i punkt 4 av anvisningarna till 41 § om att inkomster skall tas upp

oberoende av om de har intjänats under året eller tidigare och har

motiverat det med att en sådan bestämmelse är onödig. SLK har inte

heller tagit med eller, såsom i fråga om bostadsförmån och andra

förmåner in natura, då den på annat sätt kommit den skattskyldige till

godo . Också en sådan bestämmelse är överflödig. Regeringen följer

SLK:s förslag.

En bestämmelse om kapitalvinster, som SLK placerade i första stycket,

har flyttats till 10 §.

Bestämmelsen i andra stycket är hämtad från 3 § 5 mom. SIL. Före

1990 års skattereform var den placerad i punkt 4 av anvisningarna till

41 § KL. En bestämmelse med denna innebörd fanns redan vid KL:s

tillkomst i punkt 2 av anvisningarna till 41 § KL.

Det kan påpekas att i 3 § 5 mom. SIL står att bestämmelserna gäller

 om inte annat är föreskrivet i denna lag . Också i IL finns det ett antal

ytterligare lagrum som påverkar beskattningstidpunkten inne i

inkomstslaget kapital, t.ex. i 7 § och 42 kap. 24 § andra stycket, varför en

motsvarande bestämmelse skulle kunna tas med här. I IL är emellertid

huvudprincipen att det inte skrivs ut om inte annat är särskilt

föreskrivet . Vilken bestämmelse som då skall tillämpas får avgöras

enligt principen att specialbestämmelser tar över allmänna bestämmelser.

9 §

SLK:s förslag (11 §): Överensstämmer i sak med regeringens förslag,

men vissa redaktionella ändringar har gjorts.

Remissinstanserna: Juridiska fakulteten vid Uppsala universitet anser

att det inte är klart vad som avses med på något annat sätt har

kostnaderna . Att i den föreslagna lagtexten tala om kostnad och inte om

utgift kan leda till en viss förvirring. Med kostnader avses vanligen

periodiserade utgifter och att man har kostnaderna skulle därmed kunna

tolkas som att utgifterna skall periodiseras i enlighet med

bokföringsmässigt synsätt och inte enligt kontantprincipen. Se också

Svenska Revisorsamfundet SRS yttrande som redovisats under 8 §.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen i

första stycket om avdragstidpunkten för andra utgifter än kapitalförluster

är hämtad från 3 § 5 mom. SIL, som hänvisar till 41 § KL och punkt 4 av

anvisningarna till denna, se vidare under 8 §.

Svenska Revisorsamfundet SRS anser att det skall framgå att det

avgörande är när en utgift betalas. I dagens lagtext står även eller

omkostnaden ägt rum . SLK har ändrat detta till på något annat sätt har

kostnaderna . Detta har i regeringens förslag till lagrådsremiss ändrats

till på något annat sätt har utgifterna . Samma ändringar har gjorts i

inkomstslaget tjänst i 10 kap. 13 §. Lagrådet har riktat kritik mot

förslaget (se Lagrådets yttrande angående 10 § samt 10 kap. 13 § i

lagrådsremissen). Enligt Lagrådet bör eventuella avsteg från en strikt

kontantprincip i fråga om exempelvis utgifter för anskaffning av

dyrbarare inventarier direkt framgå av lagtexten. Liksom i 10 kap. 13 §

ändrar regeringen förslaget så att det överensstämmer med SLK:s

förslag. När det gäller Juridiska fakultetens vid Uppsala universitet

invändning angående uttrycket kostnader kan påpekas att orden intäkter

och kostnader används i alla tre inkomstslaget, se vidare i avsnitt 7.2.1.

SLK har inte tagit med en bestämmelse om att utgifter skall dras av det

år de blivit bestridda även om de avser inkomster som intjänats under

tidigare år eller som kommer att inflyta senare. SLK anser att en sådan

bestämmelse är onödig. Regeringen delar SLK:s bedömning.

En bestämmelse om kapitalförluster, som SLK placerade i denna

paragraf, har flyttats från denna paragraf och regleras helt och hållet i

10 §.

Bestämmelsen om avdragsrätt när en ränta betalats i förskott (andra

stycket) finns i dag i 3 § 6 mom. första stycket SIL. Före 1990 års

skattereform var den placerad i 41 § tredje stycket KL.

T.o.m. år 1980 kunde på grund av kontantprincipen förskottsräntor

dras av utan någon begränsning. Avdragsrätten begränsades sedan

successivt (prop. 1981/82:80, bet. 1991/92:SkU27, SFS 1982:42, och

prop. 1984/85:23, bet. 1991/92:SkU11, SFS 1984:1054, och prop.

1987/88:62, bet. 1987/88:SkU15, SFS 1987:1203). Sin nuvarande

utformning fick paragrafen år 1993.

Tredje stycket har utformats som en hänvisning.

SLK har utelämnat bestämmelserna i 41 § andra stycket andra och

tredje meningarna KL om skatter och avgifter som ingår i slutlig eller

tillkommande skatt och om fastighetsskatt, eftersom sådana avdrag inte

kan göras i inkomstslaget kapital. Detsamma gäller sådan ränta, eftersom

det inte längre kan ingå någon avdragsgill ränta i slutlig eller

tillkommande skatt. Regeringen följer SLK:s förslag.

Kapitalvinster och kapitalförluster

10 §

SLK:s förslag (12 §): Redaktionella ändringar har gjorts. I sak

överensstämmer SLK:s förslag med regeringens.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen upplyser

om att bestämmelserna om beskattningstidpunkten för kapitalvinster och

kapitalförluster finns i särskilda kapitel. Som anförts i kommentaren till

8 § anges normalt inte att det finns undantag från bestämmelserna i vissa

fall. Bestämmelserna här i 10 § skulle med denna princip inte behövas.

Bestämmelserna om beskattningstidpunkt för kapitalvinster och

kapitalförluster är emellertid centrala och läsarna kan tänkas söka efter

dem i detta kapitel. Det kan därför vara lämpligt att ta med en hänvisning

här.

Räntekompensation

11 §

SLK:s förslag (13 §): Överensstämmer i sak med regeringens förslag.

Vissa redaktionella ändringar har dock gjorts.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om beskattningstidpunkten för räntekompensation i samband med att en

fordran avyttras är hämtade från 3 § 6 mom. andra stycket SIL. De fick

sin nuvarande utformning år 1993. I 1990 års skattereform behandlades

kompensationen inte som ränta utan ingick i stället i

kapitalvinstberäkningen.

Dessförinnan fanns bestämmelser om avdrag för räntekompensation i

punkt 2 andra stycket av anvisningarna till 39 § KL, som hade införts år

1987 (förarbeten, se 9 §). De liknade i stort sett dem som gäller i dag.

Bestämmelserna innebar att räntekompensation som lämnades vid

förvärv av rätt till enbart ränta och vid förvärv av skuldebrev fick dras av

först när ränteintäkten blev tillgänglig för lyftning. På så vis kom

reglerna att stämma överens med vad som redan var reglerat i lag för

separat utdelning och med vad som var praxis för rätt till ränta. Undantag

gjordes för den som sålde skuldebrevet vidare. Dessa regler utgjorde

avsteg från kontantprincipen. I 1990 års skattereform valde lagstiftaren

att i stället betrakta räntekompensationen som en del av köpeskillingen.

Den då införda regleringen innebar bl.a. att köparen beskattades för

hela ränteintäkten när den blev tillgänglig för lyftning men att han inte

fick dra av räntekompensationen förrän han sålde själva fordringen.

Eftersom räntekompensationen var en del av köpeskillingen skulle den

alltså ingå i kapitalvinstberäkningen (1990:1).

Bestämmelsen om att räntekompensationen behandlas som ränta har

placerats i 42 kap. 8 §.

Resultatet

12 §

SLK:s förslag (14 §): Regeringen har gjort redaktionella ändringar i

förslaget, men i sak överensstämmer de båda förslagen.

Remissinstanserna: Svenska Revisorsamfundet SRS anser att med

hänsyn till kontantprincipen bör inkomst användas i stället för intäkt.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

hur resultatet skall beräknas och hänvisningen till reglerna om

skattereduktion är hämtade från 3 § 14 mom. SIL, som infördes genom

skattereformen år 1990 (1990:1).

Före skattereformen reglerades, alltsedan KL:s tillkomst, inkomsten av

kapital i 40 § KL och inkomsten av tillfällig förvärvsverksamhet i 37 §

KL.

Intäkterna har bytts mot intäktsposterna och avdragen mot

kostnadsposterna. Skälen redovisas i allmänmotiveringen, avsnitt 7.2.1.

42 kap. Vad som skall tas upp och dras av i inkomstslaget

kapital

Detta kapitel är i SLK:s förslag placerat som 41 kap. I de inledande

paragraferna exemplifieras vissa av de inkomster och utgifter som enligt

bestämmelserna i 41 kap. räknas till inkomstslaget kapital. Här hänvisas

också till regler om skattefrihet respektive avdragsförbud i bl.a. 8 och

9 kap. Vidare anges att vissa bestämmelser, t.ex. om avdrag för

representation, gäller i inkomstslaget kapital även om de placerats i

inkomstslaget näringsverksamhet.

Även om det i dag inte spelar någon roll för beskattningen finns det av

systematiska skäl särskilda avsnitt för sådant som behandlas som ränta

respektive utdelning. I avsnittet Bostäder har samlats vissa bestämmelser

som aktualiseras för den som äger en privatbostadsfastighet eller en

privatbostad. Här finns bl.a. bestämmelser om tomträttsavgälder och om

uthyrning (även av hyresrätter i andra hand). Kapitlet avslutas med

bestämmelser om avdrag för underskott av andelshus och av avslutad

näringsverksamhet.

Kapitlet gäller i inkomstslaget kapital, men genom en hänvisning från

24 kap. 2 § tillämpas en stor del av bestämmelserna även i inkomstslaget

näringsverksamhet.

Vissa förarbeten

I kommentaren till paragraferna hänvisas till följande förarbeten bara

genom angivande av det årtal då bestämmelsen infördes eller ändrades.

1943 Rätt till enbart utdelning m.m., prop. 1943:12, bet. 1943:BevU1,

SFS 1943:45

1987 Avdrag för räntekompensation m.m., prop. 1987/88:62, bet.

1987/88:SkU15, SFS 1987:1203

1990:1 1990 års skattereform, SOU 1989:33, prop. 1989/90:110, bet.

1989/90:SkU30, SFS 1990:651

1990:2 1990 års skattereform, prop. 1990/91:54, bet. 1990/91:SkU10,

SFS 1990:1422

1993 Slopad utdelningsbeskattning på svenska aktier m.m., SOU

1992:67 och 1993:29, Ds 1993:28, prop. 1993/94:50, bet.

1993/94:SkU15, SFS 1993:1543 och 1544

1994 Återinförd utdelningsbeskattning på aktier, prop. 1994/95:25,

bet. 1994/95:FiU1 och 1994/95:NU13, SFS 1994:1859

1995 Vissa mindre justeringar, prop. 1995/96:104, bet.

1995/96:SkU19, SFS 1995:1614

1998 Omstruktureringar av företag, SOU 1998:1, prop. 1998/99:15,

bet. 1998/99:SkU5, SFS 1998:1606

Kommentar till paragraferna

Huvudregler

1 §

SLK:s förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag,

med undantag för några redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen i

första stycket ger uttryck för att inte bara räntor och utdelningar utan all

löpande avkastning samt kapitalvinster som huvudregel är skattepliktiga.

Undantag kan dock finnas, förutom i detta kapitel och i det för samtliga

inkomstslag gemensamma 8 kap., också i 43 kap. om utdelningar och

kapitalvinster på andelar i onoterade företag och i de särskilda kapitlen

med bestämmelser om kapitalvinster, se 3 §. Bestämmelsen är hämtad

från 3 § 1 mom. SIL, där den infördes genom 1990 års skattereform

(1990:1).

Lagrådet tar upp frågan vilka bestämmelser som bör finnas i ett

avgränsningskapitel respektive i ett följande kapitel i inkomstslaget dels i

inledningen till sitt yttrande under rubriken Avgränsningen av

inkomstslagen och vad som skall tas upp som intäkt , dels under

rubriken 41 och 42 kap. . Lagrådet uttalar först att det kan vara lämpligt

att inleda det följande kapitlet med en allmän bestämmelse om att de

inkomster som hör till inkomstslaget skall tas upp om inte annat anges.

Om man väljer en sådan ordning måste man, enligt Lagrådet, se till att

den allmänna bestämmelsen omfattar alla inkomster som avgränsats till

inkomstslaget. Lagrådet anser vidare att man i övrigt i kapitlet bör

undvika att räkna upp inkomster som skall tas upp, eftersom det innebär

en dubbelreglering och skapar osäkerhet om hur bestämmelserna

förhåller sig till varandra. När det gäller 41 och 42 kap. konstaterar

Lagrådet att bestämmelsen här i 1 § inte torde omfatta de inkomster som

enligt 41 kap. 3 § (4 § i lagrådsremissen) hör till inkomstslaget kapital.

Lagrådet föreslår att detta skall avhjälpas genom att orden på grund av

innehav av tillgångar samt kapitalvinster byts ut mot som hör till

inkomstslaget kapital .

Regeringen gör följande bedömning. I 41 kap. 3 § finns en uppräkning

av ett antal lagrum där det finns regler om att vissa inkomster eller

utgifter skall tas upp respektive dras av i inkomstslaget kapital. Om man

ändrar bestämmelsen här i 1 § så som Lagrådet föreslår kommer det att

bli en dubbelreglering i fråga om de bestämmelser som räknas upp i 41

kap. 3 §. De kommer ju att omfattas såväl av 42 kap. 1 § som av de i 41

kap. 3 § uppräknade lagrummen (d.v.s. 31 kap. 21 och 22 §§, 42 kap. 9 §

o.s.v.). Som Lagrådet konstaterar kan en dubbelreglering skapa

osäkerhet. Det skulle kunna avhjälpas genom att man i 41 kap. 3 § tog in

den materiella regleringen och slopade de lagrum som det hänvisas till.

Det är emellertid inte lämpligt att i alla dessa fall omvandla reglerna till

avgränsningsregler. De inledande bestämmelserna i varje inkomstslag

täcker inte alla de inkomster och utgifter som skall tas upp respektive

som får dras av, vilket Lagrådet anser att de bör göra. SLK har i de

inledande bestämmelserna i respektive inkomstslag formulerat en regel

för varje inkomstslag som täcker de flesta inkomsterna och utgifterna.

Sedan har kommittén tagit in kompletterande bestämmelser i alla de

kapitel som gäller för respektive inkomstslag. De i 41 kap. 3 §

uppräknade lagrummen är exempel på detta. Lagrådet vill i inkomstslaget

kapital här i 1 § i stället föra in orden som hör till inkomstslaget

kapital . Då skulle man uppnå det Lagrådet vill, nämligen att alla

inkomster omfattas av bestämmelsen. Som Lagrådet konstaterar måste

man då rensa ut ett antal bestämmelser om inkomster och utgifter.

Regeringen menar emellertid att Lagrådets ändringsförslag här i 1 §

snarast leder till ett cirkelresonemang och att det ger en sämre

information till läsarna än om man beskriver de vanligaste inkomsterna

här och kompletterar bestämmelsen i andra paragrafer. Vidare kan

konstateras att Lagrådet inte föreslår samma utformning i de andra två

inkomstslagen och inte heller i fråga om avdragssidan. Regeringen ändrar

därför inte bestämmelsen på det sätt Lagrådet föreslår utan följer SLK:s

förslag.

För avdragssidan finns i andra stycket den grundläggande

bestämmelsen om att avdrag skall göras inte bara för utgifter för att

förvärva löpande avkastning utan också för andra ränteutgifter och för

kapitalförluster. På motsvarande sätt som för inkomster markeras att det

kan finnas undantag från avdragsrätten både i detta och i andra kapitel.

Bestämmelsen är hämtad från 3 § 2 mom. första stycket SIL, där den

infördes år 1990 (1990:1). Den grundläggande bestämmelsen om

avdragsrätt för intäkternas förvärvande och bibehållande har sedan KL:s

tillkomst funnits i 20 § första stycket KL. Bestämmelsen har ändrats

redaktionellt genom att den andra meningen har brutits ut för att markera

att ränteutgifter och kapitalförluster får dras av även om de inte är

utgifter för inkomsternas förvärvande. Motsvarande ändring har gjorts i

16 kap. 1 §.

Beträffande placeringen före skattereformen hänvisas till vad som sägs

i kommentaren till 41 kap. 1 §.

Den särskilda bestämmelsen i 3 § 2 mom. första stycket SIL om

avdrag för kapitalförluster för begränsat skattskyldiga har placerats i 3

kap. 20 §.

Hänvisningar

2 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett från

att den sista strecksatsen om bl.a. återföring av avdrag för avsättning till

ersättningsfond inte finns med.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Reglerna om

mervärdesskatt, representation och avdrag för utländsk skatt är i dag

placerade i 19 och 20 §§ KL, som är gemensamma för samtliga

inkomstslag. I IL har bestämmelserna i stället placerats i inkomstslaget

näringsverksamhet eftersom de främst tillämpas där. I tjänst och kapital

föreskrivs att reglerna gäller även i dessa inkomstslag.

I 31 kap. 21 och 22 §§ föreskrivs att vissa inkomster skall tas upp i

inkomstslaget kapital. Eftersom de bestämmelser som finns om

inkomster i inkomstslaget kapital bör kunna hittas i bestämmelserna om

detta inkomstslag och inte bara i bestämmelserna om inkomstslaget

näringsverksamhet har det tagits in en hänvisning till bestämmelserna i

31 kap. 21 och 22 §§.

3 §

SLK:s förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag.

Hänvisningarna till 43 kap. 8 § och 57 kap. 12 § finns inte med och inte

heller hänvisningar till kapitel som motsvarar 49, 53 och 55 kap.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I paragrafen

hänvisas till bestämmelserna om kapitalvinster och kapitalförluster, om

insättningsgaranti och investerarskydd och om värdering av inkomster i

annat än pengar.

Pensionsförsäkringar och pensionssparkonton

4 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

skattefrihet för bl.a. avkastning på pensionssparkonton är hämtad från 3 §

1 mom. sjätte stycket SIL och avdragsförbudet från 3 § 2 mom. åttonde

stycket SIL. Bestämmelserna om pensionssparkonto infördes år 1993 (Ds

1992:45, prop. 1992/93:187, bet. 1992/93:SkU31, SFS 1993:939) och

bestämmelserna om ränta på försäkringsbelopp senare år 1993 (prop.

1993/94:85, bet. 1993/94:SkU16, SFS 1993:1544).

5 §

SLK:s förslag: Vissa redaktionella ändringar har gjorts av regeringen,

men i sak överensstämmer SLK:s förslag med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

avdrag för premie för pensionssparande och inbetalning på

pensionssparkonto i vissa fall är hämtad från 3 § 2 mom. sjätte stycket

SIL. Den infördes såvitt avser pensionsförsäkring år 1991 (prop.

1990/91:166, bet. 1990/91:SkU29, SFS 1991:693) och utvidgades med

inbetalning på pensionssparkonto år 1993 (Ds 1992:45, prop.

1992/93:187, bet. 1992/93:SkU31, SFS 1993:939).

Att uttrycket premie har införts i stället för avgift beror på att det är

ordet premie som används i 59 kap.

Förvaltningsutgifter

6 §

SLK:s förslag: Uttrycket förvaltningskostnader används. Orden under

beskattningsåret finns inte med. SLK:s förslag innehåller en

exemplifiering av förvaltningsutgifter.

Remissinstanserna: Juridiska fakulteten vid Uppsala universitet

frågar vilka skäl som ligger bakom förslaget att ta in en exemplifiering av

förvaltningsutgifter, när kommitténs allmänna inriktning synes ha varit

att ta bort (onödiga) exemplifieringar.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

att förvaltningsutgifter skall dras av bara till den del de överstiger

1 000 kronor under beskattningsåret är hämtad från 3 § 2 mom. fjärde

stycket SIL. Före skattereformen fanns dess motsvarighet i 39 § 1 mom.

andra stycket KL.

Begränsningen avseende de första 1 000 kronorna infördes år 1985 i

samband med att den förenklade självdeklarationen infördes (SOU

1984:21, prop. 1984/85:180, bet. 1984/85:SkU60, SFS 1985:405).

Ursprungligen medgavs avdrag för förvaltningsutgifter utan någon

begränsning.

Uttrycket förvaltningskostnader har bytts ut mot förvaltningsutgifter

eftersom det inte är fråga om periodiserade utgifter, se avsnitt 7.2.1.

Regeringen har lagt till under beskattningsåret i enlighet med dagens

lagtext. Sådana tillägg brukar inte finnas i IL. Reglerna i IL utgår ju ifrån

att de skall tillämpas för ett beskattningsår (se avsnitt 7.1 under rubriken

Tidsperspektivet). I denna paragraf finns det emellertid ett behov av att

uttrycka att här skall man lägga samman samtliga förvaltningsutgifter

som skall dras av under ett år och sedan dra av dem till den del de

sammanlagt överstiger 1000 kronor. Man skall således inte bedöma

storleken på varje förvaltningsutgift eller grupp av förvaltningsutgifter

för sig. Ett motsvarande tillägg finns i 12 kap. 2 §, som reglerar

beloppsgränser för avdrag i inkomstslaget tjänst. Tillägget görs således i

dessa två centrala paragrafer för att det tydligt skall framgå hur

bestämmelserna skall förstås.

Som Juridiska fakulteten vid Uppsala universitet påpekar har SLK tagit

med ett antal exempel som inte finns i dagens bestämmelser. Det finns

inte skäl att ta med en exemplifiering just i denna paragraf, varför det

görs en ändring i SLK:s förslag.

Belopp som behandlas som ränta

Ersättning när lån återbetalas i förtid

7 §

SLK:s förslag: Överensstämmer i sak med regeringens förslag, men

bestämmelsen har skrivits om redaktionellt.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

att ersättning när lån återbetalas i förtid behandlas som ränta är hämtad

från 3 § 4 mom. andra stycket första meningen SIL. Den infördes genom

1990 års skattereform (1990:1). Dagens bestämmelse reglerar bara att

betalningen skall ses som en ränteutgift medan den föreslagna

bestämmelsen har utformats så att den avser båda parter.

Bestämmelsen har formulerats om efter förslag av Lagrådet.

Räntekompensation

8 §

SLK:s förslag: Överensstämmer i sak med regeringens förslag. Andra

stycket i SLK:s förslag innehåller dock inte någon beskrivning av fonden,

utan en hänvisning till 46 kap. 31 § andra stycket (48 kap. 22 § andra

stycket i regeringens förslag).

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Regeln i första

stycket att räntekompensation i samband med att en fordran avyttras

behandlas som ränta är hämtad från 3 § 6 mom. andra stycket SIL. Det

stycket innehåller också bestämmelser om tidpunkten för beskattning. De

sistnämnda bestämmelserna har placerats i 41 kap. 11 §. Bestämmelserna

fick sin nuvarande lydelse år 1993. Beträffande förarbeten se under

41 kap. 11 §.

Bestämmelsen om värdepappersfonder i andra stycket är också hämtad

från 3 § 6 mom. andra stycket SIL. Den infördes år 1993. SLK har tagit

in en hänvisning till 46 kap. 31 § (som motsvarar 48 kap. 22 § andra

stycket i regeringens förslag) i stället för att beskriva vilka fonder som

avses. Ett mål bör emellertid vara att ha så få hänvisningar som möjligt,

utan att för den skull få alltför långa upprepningar. Att i denna paragraf

beskriva sådana fonder som avses leder inte till att lagtexten blir mycket

längre än om man hänvisar. Det finns inte heller någon koppling mellan

bestämmelserna (t.ex. att villkoren där skall vara uppfyllda) som gör att

det behövs en hänvisning. Regeringen ändrar därför utformningen så att

det redogörs för vilken typ av fonder som avses.

Räntefördelningsbelopp

9 §

SLK:s förslag: Överensstämmer i sak med regeringens förslag. Vissa

redaktionella ändringar har dock gjorts, bl.a. en uppdelning på två

meningar.

Remissinstanserna: Svenska Revisorsamfundet SRS anser att

innehållet blir tydligare om paragrafen delas upp i två meningar.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

att fördelningsbelopp vid räntefördelning skall tas upp respektive dras av

är hämtad från 4 § RFL, där bestämmelsen togs in när lagen infördes år

1993. En bestämmelse om avdrag fanns tidigare i 3 § 4 mom. SIL, där

den infördes år 1990:1.

Paragrafen delas upp i två meningar, som Svenska Revisorsamfundet

SRS föreslår.

Hänvisningar

10 §

SLK:s förslag: Första stycket i regeringens förslag finns inte med i

SLK:s förslag. I andra stycket finns också en bestämmelse om

insättningsgaranti.

Remissinstanserna: Svenska Bankföreningen och Svenska

Fondhandlareföreningen anser att bestämmelsen om tomträttsavgälder

bör placeras under rubriken Belopp som behandlas som ränta och inte i

27 § (28 § i SLK:s förslag).

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Det finns skäl som

talar för att placera bestämmelsen om tomträttsavgälder här liksom i

27 §. Regeringen låter bestämmelsen stå kvar i 27 §, men tar in en

hänvisning här i första stycket.

Bestämmelsen i andra stycket om ersättning i form av livränta för

avyttrade tillgångar behandlas i dag i 3 § 11 mom. och 24 § 5 mom. SIL.

Eftersom dessa räntor har sin grund i att en avyttring skett, har

bestämmelserna placerats i 44 kap. 35 och 37 39 §§.

I andra stycket fanns i SLK:s förslag och i lagrådsremissen en första

strecksats om ersättning enligt lagen (1995:1592) om skatteregler för

ersättning från insättningsgaranti. Det räcker med en sådan hänvisning i

3 §.

Ränteförmån

11 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag med undantag

för några redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

att den som beskattats för ränteförmån skall dra av det beskattade

beloppet finns i dag i 3 § 4 mom. andra stycket andra meningen SIL. Den

infördes genom 1990 års skattereform (1990:1). Ränteförmåner

beaktades tidigare inom ramen för den statliga s.k. tilläggsbeskattningen.

Efter skattereformen räknas ränteförmåner i stället till inkomstslaget

tjänst.

Som intäkt av tjänst har ersatts med i inkomstslaget tjänst med

anledning av den ändrade terminologin när det gäller bl.a. uttrycket

intäkter, se avsnitt 7.2.1. Liksom i 9 § avslutas bestämmelsen med i

inkomstslaget kapital.

Skattskyldighet för utdelning

12 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag såvitt avser

utdelning. SLK:s förslag omfattar också ränta.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Vem som är

skattskyldig för utdelning behandlas i dag i 3 § 9 mom. första stycket

SIL. Före 1990 års skattereform var motsvarigheten till 3 § 9 mom. första

stycket SIL införd i första stycket punkt 3 av anvisningarna till 38 § KL.

Den anvisningspunkten kom till år 1943 men delar av första stycket hade

överförts från 38 § 3 mom. KL, där bestämmelsen funnits sedan KL:s

tillkomst.

Det har genom praxis klarlagts att en gåvotagare till enbart

obligationsränta är skattskyldig för ränta som utfallit efter gåvotillfället,

RÅ 1992 ref. 76. SLK har med hänvisning till detta rättsfall låtit

bestämmelsen gälla också i fråga om ränta. Regeringen tog med denna

utvidgning i det till Lagrådet remitterade förslaget. Lagrådet ifrågasätter

utvidgningen. När det gäller ränta på obligationer kan det enligt Lagrådet

te sig motiverat att jämställa ränta med utdelning, men om räntan hänför

sig till ett banktillgodohavande eller en privat fordran synes skälen för en

likabehandling svagare. Lagrådet förklarar att det är svårt att överblicka

såväl om den föreslagna utvidgningen fyller något egentligt behov som

vilka konsekvenser som förslaget kan komma att få. Mot bakgrund av

denna kritik från Lagrådet finner regeringen att det inte är lämpligt att ta

med räntor i denna bestämmelse nu. En analys av dessa frågor får vänta

till ett senare sammanhang.

Lagrådet tar också upp frågan om bestämmelserna om vem som är

skattskyldig för räntor och utdelning skall gälla i inkomstslaget

näringsverksamhet. Se vidare i författningskommentaren till 24 kap. 2 §.

Förvärv av rätt till utdelning eller ränta

13 §

SLK:s förslag: I sak överensstämmer det med regeringens förslag, men

redaktionella ändringar har gjorts.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Beskattningen av

den som förvärvar rätt till utdelning regleras i dag i 3 § 9 mom. andra och

tredje styckena SIL. De bestämmelser som i dag är placerade i

momentets andra stycke fanns före skattereformen 1990:1 i 38 § 1 mom.

tredje stycket KL. Bestämmelserna i dagens tredje stycke var placerade i

punkt 3 femte stycket av anvisningarna till 38 § KL, som infördes år

1943.

Den bestämmelse som regeringen har placerat i tredje stycket finns i

SLK:s förslag som en andra mening i första stycket. Ändringen är

redaktionell. Övriga redaktionella ändringar är orsakade av att ordet

avdrag tagits bort och ersatts med bl.a. minskningen. Ändringarna har

gjorts därför att bestämmelserna inte gäller ett avdrag utan ett belopp

som skall minska utdelningen/räntan.

Bestämmelsen i sista stycket om förvärv av rätt till ränta finns i dag i

3 § 5 mom. andra stycket SIL. Den kom till genom 1990 års skattereform

(1990:1). Tidigare fanns vissa regler som bl.a. gällde rätt till ränta i punkt

2 av anvisningarna till 39 § KL. De hade införts år 1987.

Lagrådet tar upp frågan om bestämmelserna i denna paragraf skall

gälla i inkomstslaget näringsverksamhet. Se vidare i

författningskommentaren till 24 kap. 2 §.

Vissa utdelningar och utskiftningar

Återbäring

14 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag, med undantag

för några redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

att vissa återbäringar är skattefria är hämtad från 3 § 7 mom. första

stycket SIL, där den placerades vid 1990 års skattereform (1990:1). Den

har dessförinnan, sedan lagens tillkomst, varit placerad i punkt 2 av

anvisningarna till 38 § KL.

Vinstandelslån

15 §

SLK:s förslag: Överensstämmer i sak med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

skattefrihet vid utnyttjande av företrädesrätt att teckna vinstandelslån

finns i dag i 3 § 7 mom. andra stycket SIL. Före skattereformen var den

placerad i punkt 8 av anvisningarna till 38 § KL, som kom till år 1977

(SOU 1971:15 och 1972:63, prop. 1976/77:93, bet. 1976/77:SkU36, SFS

1977:243).

Utdelning av andelar i dotterbolag

16 §

SLK:s förslag: Bygger på en äldre lydelse av lagtexten.

Remissinstanserna: Har inte haft några erinringar mot SLK:s förslag i

de delar som finns kvar av förslaget.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I denna paragraf

finns bestämmelser om skattefrihet för utdelning vid delning av bolag,

den s.k. Lex ASEA. Det infördes sådana bestämmelser år 1991 som ett

provisorium i avvaktan på en generell översyn av skattefrågor i samband

med omstrukturering (prop. 1990/91:167, bet. 1990/91:SkU30,

1991:412). I paragrafen gjordes år 1992 en teknisk justering på grund av

vissa ändringar i börslagstiftningen (prop. 1992/93:108, bet.

1992/93:SkU8, SFS 1992:1092). Bestämmelserna slopades i huvudsak år

1993 men återinfördes år 1994.

År 1998 ändrades bestämmelserna efter förslag av

Företagsskatteutredningen. Tidigare fanns bestämmelserna i 3 § 7 mom.

SIL, men år 1998 flyttades de över till ett eget moment, 3 § 7 a mom.

SIL.

De viktigast ändringarna som gjordes år 1998 är följande. Det räcker

att aktierna i moderbolaget är marknadsnoterade i stället för

inregistrerade vid svensk börs (första stycket 2). Villkoret att inga andelar

i dotterbolaget får innehas av något företag som tillhör samma koncern

som moderbolaget (första stycket 4) är ett komplement till villkoret i 3.

Med koncern avses här både svenska och utländska koncerner, se

kommentaren till 2 kap. 5 §. Bestämmelserna gäller även om

dotterbolaget är ett utländskt bolag (första stycket 5). Det villkor som

fanns att moderbolaget skulle äga samtliga andelar i dotterbolaget har

tagits bort. Verksamhetsvillkoret har ändrats (första stycket 6). I dagens

lagtext finns en definition av rörelse. Den fick sin slutliga lydelse i

utskottet. Definitionen av rörelse har i IL placerats i 2 kap. 24 §.

I sista stycket har lagts till en hänvisning till 48 kap. 8 §, där det finns

bestämmelser om anskaffningsutgiften på andelarna i dotter- och

moderbolaget. I 24 kap. 2 § finns bestämmelser om att regleringen gäller

också i inkomstslaget näringsverksamhet. I 24 kap. 3 § samt i 17 kap. 6 §

finns bestämmelser om vad som gäller i fråga om andelar som blir

lagertillgångar.

Nedsättning av aktiekapitalet m.m.

17 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte några erinringar mot förslaget.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Regeln i första

stycket om att nedsättning av aktiekapitalet genom minskning av

aktiernas nominella belopp, nedsättning av reservfonden och av

överkursfonden skall behandlas som utdelning är i dag placerad i 3 §

7 mom. sjätte stycket SIL, dit den flyttades år 1993 från 3 § 1 mom. SIL.

Den infördes genom 1990 års skattereform (1990:2). Bestämmelsen om

överkursfond tillkom dock år 1995.

Också bestämmelsen i andra stycket kom till år 1990 (1990:2) och

placerades i 3 § 1 mom. SIL för att markera att liknande utbetalningar

även från utländska juridiska personer behandlas som utdelning. Den

togs bort år 1993, men återinfördes år 1994 i 3 § 7 mom. sjätte stycket

andra meningen SIL.

Utskiftning från ideella föreningar

18 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag, med undantag

för redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Regeln att vissa

utskiftningar till en medlem i en ideell förening från föreningen anses

som utdelning är hämtad från 3 § 8 mom. första stycket SIL. Före

skattereformen var regeln placerad i 38 § 1 mom. andra stycket KL.

Den kom till år 1977 (Ds Fi 1975:15, prop. 1976/77:135, bet.

1976/77:SkU45, SFS 1977:572).

Utskiftning från ekonomiska föreningar

19 §

SLK:s förslag (19 och 22 §§): Överensstämmer i sak med regeringens

förslag, men bestämmelserna har ändrats redaktionellt.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om utskiftning från ekonomiska föreningar i denna paragraf och i 20 och

21 §§ är hämtade från 3 § 8 mom. andra femte styckena SIL. I 1990 års

skattereform fanns delar av paragrafen i 3 § 8 mom. andra stycket SIL.

Momentet ändrades år 1992 (förarbeten, se 20 §), år 1993 som en följd

av den då införda enkelbeskattningen och slutligen år 1994 då de år 1993

slopade reglerna återinfördes. Före skattereformen var bestämmelserna

placerade i 38 § 1 mom. fjärde stycket KL.

Att utskiftning från ekonomiska föreningar jämställdes med utdelning

infördes år 1933 (prop. 1933:171, bet. 1933:BevU64, SFS 1933:394).

Bestämmelsen om att ett belopp som motsvarar inbetald insats inte

anses som utdelning placerades i 22 § i SLK:s förslag. Den

bestämmelsen är en allmän bestämmelse om vad som gäller vid

upplösning av ekonomiska föreningar. Eftersom 20 och 21 §§ innehåller

specialbestämmelser vid vissa typer av upplösningar bör de placeras efter

de allmänna bestämmelserna. Bestämmelsen om inbetald insats har

därför arbetats in här i 19 §.

I lagrådsremissen togs det in ett undantag i ett andra stycke där det

klargjordes att undantaget för inbetald insats inte gäller vid tillämpning

av 20 och 21 §§. Undantaget behövs inte med den nya lydelsen av andra

styckena i 20 och 21 §§.

20 §

SLK:s förslag: Överensstämmer, bortsett från redaktionella ändringar,

med regeringens förslag. Hänvisningen i tredje stycket finns dock inte

med.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

att utskiftade aktier i vissa fall inte anses som utdelning är hämtad från

3 § 8 mom. tredje stycket SIL. Den kom till år 1992 (prop. 1992/93:131,

bet. 1992/93:SkU15, SFS 1992:1344). Bestämmelserna i de två sista

meningarna i 3 § 8 mom. tredje stycket SIL om vad som gäller om de

utskiftade aktierna blir lager hos mottagaren har placerats i inkomstslaget

näringsverksamhet, se 24 kap. 3 §.

Lagtexten har formulerats i enlighet med ett förslag av Lagrådet.

21 §

SLK:s förslag: SLK:s förslag bygger på en lagtext som ändrats år 1998,

medan regeringens förslag utgår från den nya lagtexten. Hänvisningen i

tredje stycket finns inte med i SLK:s förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Reglerna om fusion

av ekonomiska föreningar är hämtade från 3 § 8 mom. fjärde stycket SIL.

Före år 1990 (1990:1) fanns de i 38 § 1 mom. fjärde stycket KL. De

infördes där år 1957 (prop. 1957:46, bet. 1957:BevU8, SFS 1957:72).

Lydelsen ändrades senast år 1998.

Lagtexten har formulerats så att 20 och 21 §§ blir enhetligt uppbyggda.

Utdelning från delägarbeskattade utländska juridiska personer

22 §

SLK:s förslag (23 §): Överensstämmer i sak med regeringens förslag,

men en redaktionell ändring har gjorts.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Undantaget för

utdelning från delägarbeskattade utländska juridiska personer är hämtat

från 3 § 10 mom. första stycket andra meningen SIL. Det kom till år

1989 (SOU 1988:45, prop. 1989/90:47, bet. 1989/90SkU16, SFS

1989:1039), då bestämmelserna placerades i punkt 5 av anvisningarna till

38 § KL. Bestämmelserna flyttades till sin nuvarande plats år 1990

(1990:1). I regeringens förslag har bestämmelsen preciserats till att gälla

andra utländska juridiska personer än utländska bolag. Eftersom det är

utdelning bara från sådana utländska juridiska personer som kan

delägarbeskattas enligt 6 kap. 13 16 §§ innebär det inte någon ändring

utan är bara till för att underlätta för läsaren. Detta tillägg har gjorts efter

lagrådsföredragningen.

Utdelning och utskiftning från utländska dödsbon

23 §

SLK:s förslag (24 §): Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett

från redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

angående utländska dödsbon är hämtade från 3 § 10 mom. första stycket

tredje och fjärde meningarna samt 7 § 9 mom. SIL. Bestämmelserna i 3 §

10 mom. var före 1990 års skattereform placerade i punkt 5 (tidigare

punkt 4) av anvisningarna till 38 § KL. De har funnits med sedan KL:s

tillkomst. Bestämmelserna i 7 § 9 mom. SIL har funnits i 7 § SIL sedan

lagens tillkomst. Från KL:s tillkomst och fram till skattereformen fanns

en motsvarande bestämmelse i 54 § KL.

Skattetillgodohavanden

24 §

SLK:s förslag (25 §): Överensstämmer med regeringens förslag med

undantag för redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Juridiska fakulteten vid Uppsala universitet anser

att avoir fiscal och tax credit bör finnas kvar som exempel på

skattetillgodohavanden eftersom de har en så upplysande och

preciserande funktion.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om skattetillgodohavanden är hämtade från 3 § 10 mom. andra och tredje

styckena SIL. Före 1990 års skattereform (1990:1) var det andra stycket

placerat i punkt 6 av anvisningarna till 38 § och det tredje i punkt 5

(tidigare 3) av anvisningarna till 41 § KL. De infördes båda år 1973

(prop. 1973:10, bet. 1973:SkU5, SFS 1973:70).

Regeringen delar inte Juridiska fakultetens vid Uppsala universitet

uppfattning att de exempel som i dag finns på skattetillgodohavanden bör

finnas kvar.

Bestämmelsen har i regeringens förslag redigerats om och delats upp i

två stycken.

Lotterier

25 §

SLK:s förslag (26 §): Överensstämmer med regeringens förslag, med

undantag för vissa redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen i

första stycket om viss skattefrihet för lotterivinster är hämtad från 3 §

1 mom. SIL och 19 § första stycket andra ledet KL. Bestämmelser om

begränsning i beskattningen av svenska vinster har funnits sedan KL

kom till. Bestämmelser om utländska lotterier infördes år 1945 (prop.

1945:264, bet. 1945:BevU47, SFS 1945:408).

Bestämmelsen i andra stycket om utgifter för lottsedlar m.m. är

hämtad från 3 § 2 mom. femte stycket SIL. Den bestämmelsen motsvarar

punkt 5 av anvisningarna till 36 § KL, som kom till år 1967 (SOU

1966:23, prop. 1967:153, bet. 1967:BevU64, SFS 1967:748).

Bostäder

Statliga räntebidrag

26 §

SLK:s förslag (27 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om att statliga räntebidrag är skattepliktiga och att avdrag får göras för

statliga räntebidrag som återbetalats, är hämtade från 3 § 1 mom. första

stycket respektive 4 mom. första stycket SIL. Bestämmelserna infördes

år 1991 (prop. 1991/92:60, bet. 1991/92:SkU10, SFS 1991:1833).

Tidigare fanns en reglering som innebar att räntebidrag minskade

avdraget för ränteutgifter.

Lagrådet ifrågasätter under rubriken 41 och 42 kap. behovet av

denna paragraf. Med den formulering av 1 § som regeringen behåller kan

det knappast anses överflödigt att ta med denna bestämmelse (jämför

kommentaren till 1 §).

Tomträttsavgälder

27 §

SLK:s förslag (28 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

tomträttsavgäld finns i dag i 3 § 4 mom. andra stycket första meningen

SIL.

Före 1990 års skattereform fanns bestämmelsen om avdragsrätt i 25 §

3 mom. KL. Den tillkom (då placerad i 25 § 1 och 3 mom. KL) samtidigt

som schablonbeskattningen av villor (prop. 1953:187, bet. 1954:BevU50,

SFS 1953:404). Redan tidigare hade avdrag medgetts i praxis.

Utdelning från privatbostadsföretag

28 §

SLK:s förslag (29 §): Överensstämmer med regeringens förslag med

undantag för att regeringen har gjort några redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

utdelningar från privatbostadsföretag i första stycket är hämtad från 3 §

7 mom. tredje stycket SIL. Före 1990 års skattereform var den placerad i

punkt 2 fjärde stycket av anvisningarna till 38 § KL.

Ursprungligen föreskrevs i punkt 2 av anvisningarna till 38 § KL att

utdelning som utgick i förhållande till innehavda andelar skulle hänföras

till intäkt av kapital, men däremot icke utdelning som utgick på annan

grund, t.ex. i förhållande till gjorda inköp eller försäljningar. Sistnämnda

utdelningar skulle i stället hänföras till den förvärvskälla som den kunde

anses tillhöra på grund av sin beskaffenhet . Som exempel angavs att

utdelningar från bostadsföreningar i förhållande till hyra eller årsavgift

skulle hänföras till inkomstslaget annan fastighet. Av 24 § fjärde stycket

KL framgick att bostadsförmåner och även andra utdelningar än i

förhållande till andelar utgjorde intäkt av annan fastighet. När

schablonbeskattning infördes för bostadsföreningar och

bostadsaktiebolag år 1954 (prop. 1954:37, bet. 1954:BevU18, SFS

1954:51), flyttades bestämmelserna om utdelning från sådana företag

över till punkt 2 av anvisningarna till 38 §. Bostadsförmånen blev då

skattefri, om bostaden inte var uthyrd. Kopplingen till kapitaltillskott

infördes samtidigt.

Lagrådet påpekar att den förmån som hänför sig till att avgifterna för

de med bostadsrätt upplåtna lägenheterna kan understiga marknadspriset

inte torde räknas som utdelning enligt bostadsrättslagen (1991:614).

Lagrådet anser därför att första stycket andra meningen skall ändras från

annan utdelning till utdelning. Lagrådet föreslår vidare några

redaktionella ändringar. Regeringen gör följande bedömning. Sådan

förmån har sedan länge behandlats som utdelning vid beskattningen.

Regeringen finner inte skäl att ifrågasätta detta nu. När det gäller de

redaktionella ändringarna följer regeringen Lagrådets förslag.

Bestämmelsen i andra stycket finns med för att markera att även

utländska motsvarigheter till privatbostadsföretag omfattas.

Inkomster i samfällighet

29 §

SLK:s förslag (30 §): Överensstämmer i sak med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I 3 § 3 mom. sjunde

stycket SIL finns bestämmelser om inkomster av del i samfällighet.

Bestämmelserna hänvisar till punkterna 2 och 4 av anvisningarna till

41 a § KL, där alla bestämmelser fanns före 1990 års skattereform

(1990:1).

Bestämmelserna i anvisningspunkterna till 41 a § KL kom till år 1975

(Ds 1974:10, prop. 1975:48, bet. 1975:SkU22, SFS 1975:259).

Beloppsgränsen avseende fastighetens andel av samfällighetens

inkomster höjdes från 100 till 300 kronor år 1985 (prop. 1985/86:45, bet.

1985/86:SkU9, SFS 1985:1017). I lagrådsremissen fanns ett tillägg att

regeln gäller avkastning som under beskattningsåret överstiger 300

kronor. Orden under beskattningsåret har strukits. För motivering, se

kommentaren till 39 kap. 26 §.

Det kan vara svårt att läsa ut av lagtexten vad som skall gälla för

samfälligheternas inkomster. Paragrafen har utformats med hänsyn till

vad som var avsikten att beskatta år 1975 samt år 1990 (1990:1).

Eftersom regleringen bör avse endast svenska förhållanden har

bestämmelserna begränsats till svenska samfälligheter (se första stycket).

Bestämmelsen i andra stycket om statliga räntebidrag och

tomträttsavgälder är ett tillägg av SLK.

Med avkastning av kapital torde närmast avses utdelning, ränta och

liknande, jfr prop. 1989/90:110 s. 700. Det framgår inte klart hur

samfällighetens avyttringar skall beskattas. I lagstiftningens förarbeten

angavs uttryckligen att kapitalvinster skulle beskattas hos delägarna

(prop. 1975:48, s. 39). Texten i 41 a § KL kom dock bara att behandla

 intäkter och kostnader i verksamheten . Eftersom uttalandena i

förarbetena var så tydliga har det i lagtexten i tredje stycket tagits in en

bestämmelse om att kapitalvinster och kapitalförluster skall fördelas

mellan delägarna.

I dag framgår det av 3 § 3 mom. sjunde stycket SIL i kombination med

punkten 4 av anvisningarna till 41 a § KL att utdelning från

samfälligheter som själva är skattskyldiga skall tas upp som inkomst av

kapital. Att utdelning räknas till inkomstslaget framgår redan av 41 kap.

1 § och 42 kap. 1 §. Enligt SLK:s uppfattning behövs det ingen uttrycklig

bestämmelse om detta varför kommittén inte har tagit med någon sådan.

Regeringen delar SLK:s bedömning.

Uthyrning

30 32 §§

SLK:s förslag (31, 32 och 34 §§): Regeringens förslag till 32 § (34 § i

SLK:s förslag) bygger på ett nytt lagförslag. I övrigt överensstämmer

SLK:s förslag i sak med regeringens förslag, men vissa redaktionella

ändringar har gjorts.

Remissinstanserna: Näringslivets Skattedelegation efterlyser den

bestämmelse som finns i 3 § 3 mom. första stycket SIL om att det inte

skall beräknas något förmånsvärde för privatbostadsfastighet eller

privatbostad. Om bestämmelsen anses onödig bör det motiveras.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om uthyrning av privatbostadsfastigheter och privatbostäder har sin

nuvarande placering i 3 § 3 mom. SIL. De infördes genom

skattereformen år 1990 (1990:1). Andra fjärde styckena i momentet har

arbetats om och placerats i 30 32 §§. Det femte stycket, som innehåller

en definition av kapitaltillskott, var i SLK:s förslag placerat i 33 § och i

lagrådsremissen under en egen mellanrubrik efter 32 §. Det tas inte med

här, se nedan. Det sjätte stycket, som innehåller bestämmelser om räntor

och hyresintäkter när en näringsfastighet byter karaktär till privatbostad,

har placerats i 41 kap. 7 § och det sjunde stycket, som innehåller

bestämmelser om inkomst av del i samfällighet, har flyttats till 29 §.

Privatbostadsfastighet och privatbostad definieras i 2 kap.

Före skattereformen fanns bestämmelser om uthyrning av s.k.

schablontaxerad fastighet i 24 § 2 mom. samt punkt 6 av anvisningarna

till 24 § KL. Uthyrning av sådana bostäder till permanentboende var

alltid skattefri. Detta gällde också uthyrning av sådan fastighet till

fritidsboende förutsatt att hyresintäkten inte översteg vissa i lagen

angivna gränser. Uthyrning av lägenhet i bostadsförening eller

bostadsaktiebolag var skattepliktig bara om uthyrningen var av viss

omfattning. Sådan uthyrning reglerades i punkt 2 tredje stycket av

anvisningarna till 38 § KL och punkt 3 av anvisningarna till 39 § KL.

Inkomster i samband med andrahandsupplåtelse av hyresrätter

beskattades inte eftersom man ansåg att sådana inkomster inte kunde

hänföras till någon förvärvskälla.

SLK har inte tagit med den bestämmelse som i dag finns i första

stycket av 3 § 3 mom. SIL om att det inte skall beräknas något

förmånsvärde för eget brukande av en privatbostadsfastighet eller

privatbostad. Innan schablonbeskattningen av privatbostadsfastigheter

infördes beskattades ägaren för värdet av bostaden som inkomst av annan

fastighet. När detta ändrades fanns det anledning att reglera det i

lagtexten. Numera finns det emellertid inte något behov av en sådan

bestämmelse. Det finns inte några bestämmelser om att det inte skall

beräknas något förmånsvärde för eget brukande av andra privata

tillgångar, t.ex. bilar. Då kan det inte heller behövas i fråga om bostäder.

Det har gjorts ett antal redaktionella ändringar i bestämmelserna i

förhållande till SLK:s förslag. I 30 § har bestämmelserna utformats mer i

överensstämmelse med dagens ordalydelse. De har därigenom också

omvandlats till ett objektsperspektiv.

Att ordet intäkter behålls i 30 § andra stycket och 31 § första stycket

trots att det normalt ändras till inkomster beror på att det är de

periodiserade inkomsterna, dvs. intäkterna, som skall ligga till grund för

beräkningen av avdraget.

I 31 § tredje stycket använder SLK termen privatbostadsföretag.

Eftersom bestämmelsen i dag gäller även för andra föreningar och bolag

än sådana som ingår i termen privatbostadsföretag i 2 kap. 17 § har

termen tagits bort. Det medför också att sista meningen i stycket att

motsvarande utländska juridiska personer skall likställas med

privatbostadsföretag (som enligt definitionen bara avser svenska

föreningar och bolag) inte behövs. Även utländska andelar kan ju

likställas med bostadsrätter och omfattas därför av uttrycket i första

meningen en bostad som innehas med bostadsrätt eller liknande

besittningsrätt .

I 3 § 3 mom. tredje stycket SIL anges i dag att vid beräkning av

avdragsgill avgift beaktas övriga inbetalningar endast till den del de

överstiger utdelning som skett på annat sätt än i förhållande till

innehavda andelar . Förslaget i 31 § tredje stycket tredje meningen har

utformats i enlighet med detta. SLK påpekar att det kan ifrågasättas om

begränsningen stämmer överens med bestämmelsen om skattefrihet för

utdelning som inte överstiger avgifterna, se 28 §, men har inte tagit upp

frågan om en ändring. Regeringen tar inte heller upp frågan om en sådan

ändring.

Bestämmelsen i 32 § har formulerats om i enlighet med ett förslag i en

lagrådsremiss om stoppreglerna, som avlämnats den 16 september 1999.

Det förslaget bygger på förslag i betänkandet Stoppreglerna (SOU

1998:116).

I SLK:s förslag finns en definition av kapitaltillskott i 33 §. Denna

definition fanns kvar i det till Lagrådet remitterade förslaget.

Definitionen var hämtad från 3 § 3 mom. femte stycket SIL. Den

placerades där vid 1990 års skattereform. Den ursprungliga definitionen

av kapitaltillskott infördes år 1930 i punkt 3 av anvisningarna till 24 §

KL (prop. 1930:142, bet. 1930 BevU:30, SFS 1930:190). När

schablonbeskattningen av bostadsföreningar och bostadsaktiebolag

infördes år 1954 flyttades definitionen över till punkt 3 av anvisningarna

till 39 § KL (prop. 1954:37, bet. 1954:BevU18, SFS 1954:51). Med viss

språklig redigering är definitionen densamma än i dag.

Lagrådet riktar kritik mot den definition som föreslogs i 33 § i

lagrådsremissen och uttalar att den är näst intill obegriplig. Det finns

bestämmelser om kapitaltillskott till privatbostadsföretag också i 46 kap.

7 §. Lagrådet påpekar att bestämmelserna i den paragrafen är uppbyggda

på ett annat sätt och att det mesta tyder på att begreppet kapitaltillskott

har olika betydelse i de två paragraferna. Lagrådet menar att dessa båda

bestämmelser bör samordnas.

Regeringen gör följande bedömning. När det gäller 46 kap. 7 § framgår

det av paragrafen att alla kapitaltillskott inte omfattas av den

bestämmelsen. Det finns därför ingen anledning att ha en gemensam

definition för dessa två situationer. Regeringen kan instämma i att den i

33 § i lagrådsremissen föreslagna definitionen av kapitaltillskott är svår

att förstå. Man kan ifrågasätta om det är nödvändigt att ha en särskild

definition av kapitaltillskott här. Regeringens slutsats är att

bestämmelsen inte bör tas med här. I stället får det övervägas om det

behövs en sådan bestämmelse och hur den i så fall skall utformas samt

om det kan ske en samordning av användningen i IL av uttrycket

kapitaltillskott till privatbostadsföretag. Detta får emellertid avvakta till

ett senare tillfälle.

Avdrag för underskott som uppkommit i en näringsverksamhet

Underskott av andelshus

33 §

SLK:s förslag (35 §): Överensstämmer i huvudsak med regeringens

förslag. I andra stycket finns dock skuldsanering inte med. Det sista

stycket finns inte heller med i SLK:s förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

avdrag för underskott av andelshus är hämtad från 3 § 13 mom. andra

och tredje styckena SIL. Avdragsrätten infördes år 1991 (bet.

1991/92:SkU13, SFS 1991:2007). Bestämmelserna justerades år 1993.

Att avdragsrätten är begränsad till 70 % framgår av 3 § 2 mom. tredje

stycket SIL.

Eftersom det råder en valfrihet att yrka detta avdrag har bestämmelsen

utformats så att underskottet får dras av. Enligt dagens lydelse får

underskottet dras av som reaförlust. Detta har ändrats till att 70 procent

av underskottet får dras av, vilket är den materiella innebörden av dagens

bestämmelse.

I andra stycket har skuldsanering lagts till i regeringens förslag för att

uppräkningen skall bli heltäckande. Det sista stycket har efter förslag av

Lagrådet lagts till för att förtydliga hur denna bestämmelse förhåller sig

till bestämmelsen i 40 kap. 2 § (se Lagrådets yttrande angående 34 § i

lagrådsremissen). Som Lagrådet påpekar behövs bestämmelsen för att de

resterande 30 procenten av underskottet (som inte får dras av enligt

denna paragraf) inte skall anses som kvarstående och dras av enligt 40

kap. 2 §.

Underskott av avslutad näringsverksamhet

34 §

SLK:s förslag (36 §): Överensstämmer med regeringens förslag med

undantag för att enligt SLK:s förslag faller underskottet bort helt och

hållet om det beror på att tillgångar eller skulder har tagits ut ur

verksamheten utan att uttagsbeskattas. I fjärde stycket finns inte

skuldsanering med. Regeringen har vidare gjort några redaktionella

ändringar.

Remissinstanserna: Sveriges Advokatsamfund föreslår att

bestämmelsen skall ändras så att det framgår att underskottet begränsas

endast till den del uttagsbeskattning har underlåtits.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om vad som gäller för underskott av näringsverksamhet som uppkommer

det år då en enskild näringsidkare upphör att bedriva verksamheten har

sin nuvarande placering i 3 § 13 mom. första och tredje styckena SIL. Att

avdragsrätten är begränsad till 70 % framgår av 3 § 2 mom. tredje stycket

SIL. Bestämmelserna kom till år 1990 (1990:1) och ändrades år 1993.

Liksom 33 § har denna bestämmelse utformats så att 70 procent av

underskottet skall dras av i stället för att avdrag får ske enligt vad som

gäller för kapitalförlust.

Regeringen instämmer i Sveriges Advokatsamfunds inställning att

avdraget för underskott skall begränsas bara till den del underskottet

beror på att tillgångar eller tjänster har tagits ut utan uttagsbeskattning.

Den nya andra meningen i första stycket har därför ändrats genom att om

har ersatts med till den del. I SLK:s förslag står att detta gäller om

tillgångar eller skulder har tagits ut ur verksamheten. I dagens lagtext står

det tillgångar eller tjänster. Det finns inte någon motivering i SLK:s

förslag till varför denna ändring har gjorts och inte heller ett påpekande

att det har gjorts en ändring. Regeringens förslag utgår från gällande

lagtext.

Lagrådet påpekar att den i lagrådsremissen föreslagna lydelsen av

tredje meningen i första stycket är otydlig. Där står att avdrag dock inte

skall göras till den del underskottet beror på att tillgångar eller tjänster

har tagits ut ur verksamheten utan att det skett någon uttagsbeskattning .

Lagrådet föreslår att första stycket skall delas upp i två samt en ny

lydelse av dessa två stycken för att det skall framgå att hänsyn skall tas

till samtliga uttag som förekommit i verksamheten, dvs. även uttag som i

sig inte medfört förlust. Regeringen följer i sak Lagrådets förslag till

ändringar, men gör vissa redaktionella ändringar.

I fjärde stycket har skuldsanering lagts till i regeringens förslag för att

uppräkningen skall bli heltäckande. Vidare har avdraget ersatts av sådant

underskott. Då framgår det tydligare att det är det okvoterade

underskottet, och inte avdraget, som skall minskas med summan av de

skulder i verksamheten som fallit bort genom ackordet eller

skuldsaneringen.

43 kap. Utdelning och kapitalvinst på andelar i onoterade

företag

Kapitlet var placerat som 41 a kap. i SLK:s förslag. Det innehåller

bestämmelser om i vilken utsträckning utdelning och kapitalvinst på

andelar i onoterade företag inte skall tas upp som intäkt. Lättnaden i

ägarbeskattningen för små och medelstora företag infördes år 1996,

förarbeten, se nedan.

I detta kapitel har även tagits in de bestämmelser som är gemensamma

för beräkningen av undantagen från skatteplikt och beräkningen av det

kapitalvinstbeskattade utrymmet, nämligen

 beräkningen av lönesummetillägg i 3 § 12 d mom. SIL,

 alternativreglerna för beräkningen av anskaffningskostnad i 3 § 12 c

mom. SIL, och

 lagen (1994:775) om beräkning av kapitalunderlaget vid beskattning

av ägare i fåmansföretag.

Vissa förarbeten

I kommentaren till paragraferna hänvisas om inget annat sägs, till

följande förarbeten bara genom att det anges årtalet då bestämmelsen

infördes eller ändrades.

1990:2 En alternativ metod att beräkna anskaffningskostnaden kopplad

till det allmänna prisläget år 1990 och ett tak för tjänstebeskattad

kapitalvinst infördes, prop. 1990/91:54, bet. 1990/91:SkU10,

SFS 1990:1422

1991 En alternativ metod för beräkning av anskaffningskostnaden

kopplad till förmögenhetsvärdet vid utgången av år 1990

infördes, prop. 1991/92:60, bet. 1991/92:SkU10, SFS 1991:1833

1994:1 Alternativregeln avseende förmögenhetsvärdet togs bort, en

regel avseende kapitalunderlaget i bolaget infördes och

dåvarande 3 § 12 a mom. SIL, dvs. löneunderlaget infördes, Ds

1994:26, prop. 1993/94:234, bet. 1993/94:SkU25, SFS 1994:775

och 778

1994:2 Kvoteringen av kapitalvinster slopades samtidigt som den

ekonomiska dubbelbeskattningen återinfördes, justeringar i

KapUL, prop. 1994/95:25, bet. 1994/95:FiU1, SFS 1994:1859

och 1894

1995 Den nuvarande indelningen i moment infördes,

tillämpningsområdet utvidgades för indirekt ägande och kom

också att omfatta utländska bolag, prop. 1995/96:109, bet.

1995/96:SkU20, SFS 1995:1626

1996 Lättnaden i ägarbeskattningen infördes, SOU 1996:119, prop.

1996/97:45, bet. 1996/97:SkU13, SFS 1996:1611

Kommentar till paragraferna

Tillämpningsområde

1 §

SLK:s förslag: Överensstämmer i stort med regeringens förslag. SLK

använder i tredje strecksatsen i andra stycket inkomstbeskattningen inte

är väsentligt lindrigare i stället för jämförlig beskattning.

Remissinstanserna: Näringslivets skattedelegation anför att enligt

nuvarande lydelse gäller bestämmelserna på utdelningar och

kapitalvinster på bl.a. andelar i utländska juridiska personer om den

utländska juridiska personen är underkastad sådan jämförlig beskattning

som avses i 7 § 8 mom. SIL. Delegationen avstyrker SLK:s ändring av

rekvisitet jämförlig beskattning till inkomstbeskattningen inte är

väsentligt lindrigare eftersom detta medför risk för ändrad innebörd.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Första stycket

inleder kapitlet och anger dess innehåll. Bestämmelserna gäller bara för

fysiska personer och dödsbon.

Andra och tredje styckena med de grundläggande förutsättningarna för

att bestämmelserna skall tillämpas är hämtade från 3 § 1 a och 1 g mom.

SIL. Kravet på utländska juridiska personers beskattning uttrycks i dag

genom en hänvisning till 7 § 8 mom. sjätte stycket 2 SIL. SLK har gjort

en självständig reglering av samma lydelse som i motsvarande lagrum

(24 kap. 20 §). Angående formuleringen, se kommentaren till 24 kap.

20 §. Regeringen har i kommentaren till nämnda bestämmelse redogjort

för skälen till att dagens uttryck jämförlig beskattning får stå kvar i

regeringens förslag. Tredje strecksatsen i andra stycket har formulerats i

enlighet härmed.

2 §

SLK:s förslag: Överensstämmer i stort med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Riksskatteverket framhåller att SLK inte

kommenterat tillägget av ordet ett före dotterbolag i punkt 2. Verket

anser att det kan hävdas att bestämmelsen får en annan innebörd jämfört

med nu gällande lydelse. Verket föreslår också att det läggs till i

bestämmelsen en hänvisning till definitionen av marknadsnoterad i 48

kap. 5 §.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: De närmare

förutsättningarna för att bestämmelserna skall tillämpas kommer från 3 §

1 a mom. SIL.

Regeringen delar Riksskatteverkets uppfattning att SLK:s tillägg av

ordet ett före dotterföretag skulle kunna innebära en materiell ändring av

gällande rätt. Någon sådan ändring är inte avsedd. I regeringens förslag

har därför ordet ett tagits bort.

I lagtexten hänvisas generellt inte till sådana definitioner som finns

med i 2 kap. 1 §. Någon hänvisning tas därför inte in i denna

bestämmelse.

I första stycket punkterna 3 och 4 har några redaktionella ändringar

gjorts i regeringens förslag.

Utdelning

3 och 4 §§

SLK:s förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag.

3 § har formulerats på ett annorlunda sätt i SLK:s förslag. I 4 § första

stycket 3 använder SLK uttrycket lönesummetillägg i stället för

löneunderlag. I andra stycket står aktier i stället för en andel. I 4 § tredje

stycket i SLK:s förslag finns ingen hänvisning till 16 §. Andra meningen i

tredje stycket finns inte med i SLK:s förslag.

Remissinstanserna: Riksskatteverket anser att det av 3 § bör framgå

att beräkningen av lättnadsbeloppet bör göras med två decimaler. Vidare

anser verket att första meningen i 4 § bör formuleras enligt följande

 Underlaget för lättnadsbelopp enligt 3 § 1 är summan av ... .

Näringslivets skattedelegation anför att tredje stycket i 4 § bör även

hänvisa till de begränsningar som följer av 16 § (13 § i SLK:s förslag).

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen i 3 §

om hur stor del av en utdelning som inte skall tas upp som intäkt är

hämtad från 3 § 1 b mom. och 1 c mom. första stycket SIL. Uttrycket

underlag för lättnadsbelopp föreslås av SLK som byter uttrycket sparad

lättnad mot sparat lättnadsutrymme (se 6 §). Bestämmelsen har fått sin

nuvarande lydelse år 1998 då procentsatsen vid beräkning av

lättnadsbeloppet höjdes från 65 % till 70 % (prop. 1997/98:150, bet.

1997/98:FiU20, SFS 1998:593). Av förarbetena till nuvarande

bestämmelse, prop. 1996/97:45 s. 56, framgår att lättnadsbeloppet bör

beräknas med två decimaler eftersom statslåneräntan fastställs med två

decimaler. Det finns enligt regeringens bedömning inte något skäl att nu

införa en sådan bestämmelse i lagtexten.

SLK använder ordet lönesummetillägg i stället för löneunderlag i 4 §

första stycket 3. Enligt regeringens uppfattning är termen

lönesummetillägg missvisande och bör ersättas av löneunderlag.

Lagtexten blir lättare att läsa om den inte belastas onödigt med svåra

termer. Regeringen anser däremot inte att en sådan hänvisning till 3 § 1

som Riksskatteverket föreslår, tillför lagtexten något ytterligare.

I 4 § andra stycket har en redaktionell ändring gjorts i regeringens

förslag.

I 4 § tredje stycket har en hänvisning till 16 § (13 § i SLK:s förslag)

lagts till. I dag görs i 3 § 1 b mom. SIL motsvarande hänvisning till 12 d

mom. andra och tredje stycket i samma lag. Hänvisningen till 57 kap. 4 §

(52 kap. 3 i SLK:s förslag) har tagits bort eftersom begreppet

kvalificerade andelar finns med i katalogen i 2 kap. 1 §. Bestämmelsen i

tredje stycket har ändrats senast år 1999 (prop. 1998/99:48, bet.

1998/99:SkU15, SFS 1999:201). Ändringen innebär att vid beräkningen

av lättnadsbelopp skall, om andelar i betydande omfattning ägs av

utomstående som har rätt till utdelning, löneunderlaget för andelsägare

som har en kvalificerad andel beräknas utan beaktande av de s.k.

spärreglerna i 15 och 16 §§.

5 §

SLK:s förslag: Överensstämmer i sak med regeringens förslag. SLK har

dock formulerat bestämmelsen på ett annorlunda sätt.

Remissinstanserna: Riksskatteverket anför att vid benefika förvärv får

förvärvaren enligt 7 § överta den tidigare ägarens sparade

lättnadsutrymme. Den föreslagna lydelsen innebär dock att förvärvaren

inte får överta något lättnadsutrymme vid benefikt förvärv eftersom

lättnadsbeloppet enligt definitionen i 3 § består av såväl årets

lättnadsbelopp som det sparade lättnadsutrymmet. För att undvika en

konflikt mellan 5 och 7 §§ bör bestämmelsen formuleras om.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

effekten av förvärv under beskattningsåret är hämtad från 3 § 1 b mom.

andra stycket SIL. Såsom Riksskatteverket anmärkt har SLK:s förslag

fått en otydlig formulering. Bestämmelsen har därför formulerats om i

regeringens förslag.

Sparat lättnadsutrymme

6 §

SLK:s förslag: Överensstämmer i princip med regeringens förslag

bortsett från att bestämmelserna i andra stycket har en annan

formulering.

Remissinstanserna: Riksskatteverket föreslår att andra meningen i

andra stycket formuleras enligt följande Detta gäller dock bara om

företaget inte är undantaget enligt 2 § första stycket . Verket menar att

SLK:s förslag kan läsas som att lättnadsbeloppet får föras vidare endast

om ett företag är marknadsnoterat, innehar mer än 25 % av andelarna

eller rösterna i ett marknadsnoterat aktiebolag, osv.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna i

första stycket om sparat lättnadsutrymme är i dag placerade i 3 § 1 c

mom. första stycket första meningen SIL.

Regleringen i andra stycket av när ett företag inte lämnat någon

utdelning kommer från 3 § 1 d mom. SIL. Regeringen delar

Riksskatteverkets uppfattning att bestämmelserna i andra stycket fått en

otydlig utformning i SLK:s förslag. I regeringens förslag har andra

stycket formulerats om.

7 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

kontinuitet vid benefika förvärv är hämtad från 3 § 1 c mom. andra

stycket SIL.

Kapitalvinst

8 §

SLK:s förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag.

SLK använder dock ordet aktier i stället för en andel. Vidare har SLK

formulerat första meningen på så sätt att ett belopp som överstiger

summan av beskattningsårets lättnadsbelopp och det sparade

lättnadsutrymmet tas upp som intäkt i stället för ett belopp som

överstiger det sparade lättnadsbeloppet tas upp som intäkt . Slutligen

finns i SLK:s förslag i en andra mening en hänvisning i fråga om

marknadsnoterade företag till 9 och 10 §§.

Remissinstanserna: Riksskatteverket anför att eftersom

lättnadsbeloppet beräknas per andel bör utgångspunkten vara hur

kapitalvinsten på en andel behandlas. Vidare föreslår Riksskatteverket att

uttrycket beskattningsårets återstående lättnadsbelopp utgår. Om

utdelning lämnas före avyttringen och om utdelningen understiger

lättnadsbeloppet blir mellanskillnaden automatiskt sparat

lättnadsutrymme enligt 6 §. Begreppet beskattningsårets återstående

lättnadsbelopp blir därmed överflödigt. Det kan dessutom enligt verket

ifrågasättas om inte begreppet skulle kunna medföra en

dubbelräkningseffekt. Det sparade lättnadsutrymmet ingår nämligen i

lättnadsbeloppet enligt definitionen i 3 § samtidigt som det enligt denna

paragraf skall öka lättnadsbeloppet. Verket föreslår att första meningen

formuleras enligt följande. Av en kapitalvinst på en andel skall bara ett

belopp som överstiger det sparade lättnadsutrymmet tas upp som intäkt.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

hur stor del av en kapitalvinst som inte skall tas upp som intäkt är i dag

placerad i 3 § 1 e mom. SIL.

Såsom Riksskatteverket framhåller beräknas lättnadsbeloppet per

andel. I regeringens förslag till IL används ordet andel i stället för aktie.

Ordet aktier har därför i regeringens förslag bytts ut mot en andel.

Riksskatteverket har föreslagit att meningen formuleras på så sätt att av

en kapitalvinst skall bara ett belopp som överstiger det sparade

lättnadsutrymmet tas upp som intäkt. Bestämmelsen kan med fördel

formuleras på sätt som Riksskatteverket har föreslagit. I regeringens

förslag har meningen därför formulerats om i enlighet härmed.

I SLK:s förslag finns för marknadsnoterade företag i andra meningen

en hänvisning till 9 och 10 §§. Enligt regeringens mening behövs inte

hänvisningen. Av rubriken före 9 § framgår att det i de följande

paragraferna finns bestämmelser om marknadsnoterade företag. I

regeringens förslag har den andra meningen tagits bort.

Verkan av en marknadsnotering

9 och 10 §§

SLK:s förslag: Överensstämmer, med undantag av några redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om utdelning och kapitalvinst i fråga om företag som marknadsnoteras är

hämtade från 3 § 1 f mom. SIL. Begränsningen till marknadsnotering

efter år 1996 har inte tagits med i IL utan framgår endast av ILP.

Andelsbyten

11 §

SLK:s förslag: Rubriken och bestämmelsen finns inte med i SLK:s

förslag.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen har

utformats som en hänvisning till reglerna om uppskov med beskattningen

vid andelsbyten i 49 kap. 32 § som infördes år 1998 (se vidare

kommentaren till nämnda paragraf).

Löneunderlag

12 16 §§

SLK:s förslag (11 16 §§): Överensstämmer i sak med regeringens

förslag. I 11 § i SLK:s förslag finns en definition av lönesummetillägg

som inte finns med i regeringens förslag. Paragraferna har en annan

ordningsföljd i SLK:s förslag. I 12 § andra stycket (14 § i SLK:s förslag)

finns orden eller andelar med. I 13 § 2 (15 § 2 i SLK:s förslag) finns

ordet svenska med i SLK:s förslag. Vidare har bestämmelsen en annan

formulering. Definitionen av begreppet prisbasbelopp finns inte med i

14 § (16 § i SLK:s förslag).

Remissinstanserna: Riksskatteverket anför att bestämmelsen i 13 § 2

(16 § 2 i SLK:s förslag) torde ha ändrats i sak i SLK:s förslag eftersom

det inte i gällande lagtext finns någon begränsning till delägarrätter som

getts ut av samma svenska koncern. Verket framhåller att det av 14 §

(16 § i SLK:s förslag) måste framgå att det är prisbasbeloppet året före

beskattningsåret som avses. I den allmänna definitionen i 2 kap. 27 §

avses prisbasbeloppet året före taxeringsåret, dvs. beskattningsåret.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om att det kapitalinkomstbeskattade utrymmet kan utökas med stöd av ett

löneunderlag är i dag placerade i 3 § 12 d mom. SIL. De infördes år 1994

(1994:1), då i 3 § 12 a mom. SIL. Bestämmelserna ändrades år 1996 i

samband med att lättnadsreglerna för onoterade företag infördes. År 1997

infördes bestämmelsen att hela underlaget får medräknas (prop.

1996/97:150, bet. 1996/97:FiU20, SFS 1997:448).

Regeringen har i kommentaren till 4 § närmare utvecklat varför

begreppet lönesummetillägg inte bör införas IL. Eftersom ordet

lönesummetillägg ersätts med löneunderlag i regeringens förslag blir

innehållet 11 § i SLK:s förslag en upprepning av vad som framgår av 4 §.

Bestämmelsen har därför tagits bort i regeringens förslag.

Regeringen delar Riksskatteverkets bedömning att begränsningen av

samma svenska koncern kan innebära en icke avsedd materiell ändring

av bestämmelsen i 13 § 2. I regeringens förslag har ordet svenska tagits

bort. Vidare har bestämmelsen formulerats om så att den blir lättare att

förstå.

Av nuvarande bestämmelse i 12 § d mom. första stycket sista

meningen SIL framgår att vid tillämpningen av bestämmelsen avses

prisbasbeloppet året före beskattningsåret. Med prisbasbelopp avses i IL

enligt 2 kap. 27 § prisbasbeloppet året före taxeringsåret. I regeringens

förslag har i 14 § lagts till att med prisbasbelopp avses vid tillämpning av

denna bestämmelse prisbasbeloppet året före beskattningsåret.

Andelar förvärvade före år 1990

17 §

SLK:s förslag: Överensstämmer bortsett från en redaktionell ändring

med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Riksskatteverket föreslår att begreppet

anskaffningsutgift byts ut mot anskaffningsvärde med hänsyn till att

begreppet anskaffningsvärde används för att definiera hur det

genomsnittliga omkostnadsbeloppet skall beräknas. I 4 § 1 hänvisas till

det omkostnadsbelopp som skulle ha använts om andelen hade avyttrats

vid tidpunkten för utdelningen, dvs. det genomsnittliga

omkostnadsbeloppet beräknat enligt 48 kap. 7 §.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

att anskaffningsvärdet för andelar räknas upp i viss omfattning är i dag

placerad i 3 § 12 c mom. andra stycket SIL. Dess motsvarighet infördes

år 1990 (1990:2), då i 3 § 12 mom. fjärde stycket SIL. Bestämmelsen om

kapitaltillskott finns inte med i nuvarande lagtext. Avsikten är dock att

bestämmelsen skall tolkas så. I IL har därför införts en uttrycklig

bestämmelse om ovillkorliga kapitaltillskott.

Riksskatteverket föreslår att ordet anskaffningsutgift byts ut mot

anskaffningsvärde. Regeringen har föreslagit att ordet anskaffningsvärde

byts ut mot anskaffningsutgift i 44 kap. 14 §. Ordet anskaffningsutgift bör

därför stå kvar i denna bestämmelse.

Andelar förvärvade före år 1992

Beräkning av omkostnadsbeloppet

18 §

SLK:s förslag: Överensstämmer bortsett från ett par redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

att anskaffningsutgiften kan kopplas till kapitalunderlaget i företaget är

hämtad från 3 § 12 c mom. tredje stycket SIL. Den infördes år 1994

(1994:1), då i 3 § 12 mom. fjärde stycket SIL.

Beräkning av kapitalunderlaget

19 23 §

SLK:s förslag: Överensstämmer bortsett från några redaktionella

ändringar med regeringens förslag. Bestämmelserna har dock en annan

ordningsföljd i SLK:s förslag.

Remissinstanserna: Näringslivets skattedelegation anser inte att det

förhållandet att beräkningsgrunden är taxeringsvärdet utesluter att 2 §

också skall vara tillämplig på fastigheter belägna utanför Sverige.

Delegationen framhåller att i nuvarande lydelse finns inte inskränkningen

till fastigheter i Sverige. Sveriges Advokatsamfund anser att

begränsningen till fastigheter belägna i Sverige är både en omotiverad

och en obefogad diskriminering.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om hur det kapitalvinstbeskattade utrymmet skall beräknas när

alternativregeln i 18 § tillämpas är hämtade från 2 8 §§ KapUL. Lagen

infördes år 1994 (1994:1).

Utformningen överensstämmer i stora drag med 33 kap. 12 §, se vidare

kommentaren till detta kapitel.

20 § har formulerats om mot bakgrund av att begreppet skattemässigt

värde har en annan innebörd i regeringens förslag än i SLK:s förslag (jfr

kommentaren till 2 kap. 31 33 §§). Huvudregeln i första stycket är att

tillgångarna skall tas upp till det skattemässiga värdet. Andelar i

handelsbolag skall dock tas upp till den justerade anskaffningsutgiften. I

22 och 23 §§ finns också regler i fråga om andelar i dotterbolag och

fastigheter.

SLK har i 22 § infört en uttrycklig begränsning till fastigheter i

Sverige. Remissinstanserna ifrågasätter inskränkningen till svenska

fastigheter. Eftersom man i 23 § utgår från taxeringsvärdet ligger det i

sakens natur att det är fråga om svenska fastigheter. Regeringen ansluter

sig bortsett från några redaktionella ändringar till SLK:s förslag.

Lagrådet anser att avsättningar är en bättre term än

skuldreserveringar. Andra stycket i 23 § har utformats i enlighet med

Lagrådets förslag.

Justering av kapitalunderlaget

24 27 §§

SLK:s förslag: Överensstämmer i sak med regeringens förslag. SLK har

dock formulerat 27 § på ett annorlunda sätt.

Remissinstanserna: Riksskatteverket anför att det kan förekomma att

den skattskyldige under ett och samma kalenderår erhåller två

utdelningar. SLK har ändrat uttrycket utdelat belopp till det utdelade

beloppet i 26 § första stycket. Den föreslagna lydelsen i 26 § kan

uppfattas som att kapitalunderlaget skall räknas om före den andra

utdelningen. Justering skall emellertid ske enligt gällande regler först

sedan det utdelade beloppet har fördelats enligt bestämmelserna i 3 § 12

mom. SIL.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om att kapitalunderlaget kan justeras i vissa fall är hämtade från 9 och

10 §§ KapUL. Vissa förtydliganden och justeringar kom till år 1994

(1994:2).

Regeringen anser inte att SLK:s förslag i 26 § första stycket är

otydligt. Även om det har förekommit flera utdelningar under

beskattningsåret ryms de enligt regeringens mening in under begreppet

 det utdelade beloppet . För att undanröja alla tveksamheter föreslår

dock regeringen att uttrycket det utdelade beloppet byts ut mot utdelat

belopp.

Regeringen har i förtydligande syfte formulerat om bestämmelserna i

27 §. Uppdelningen i två punkter har tagits bort.

AVD. VII KAPITALVINSTER OCH

KAPITALFÖRLUSTER

Eftersom bestämmelserna om beräkning av kapitalvinster och

kapitalförluster i stor utsträckning är gemensamma för inkomstslagen

näringsverksamhet och kapital har de placerats i en särskild avdelning

som är gemensam för de båda inkomstslagen. Här regleras också

beskattningstidpunkten för dessa vinster och förluster. Definitionerna av

vad som avses med kapitalvinst och kapitalförlust finns däremot i

respektive inkomstslag.

Efter ett inledande kapitel med de grundläggande bestämmelserna om

vad som avses med avyttring, om hur intäkten beräknas och när

beskattningstidpunkten infaller (44 kap.) följer särskilda kapitel för de

olika tillgångsslagen. Så har avyttring av fastigheter, bostadsrätter och

andelar i handelsbolag lagts i var sitt kapitel (45, 46 respektive 50 kap.).

Bestämmelserna om avyttring av andelar och andra delägarrätter samt

fordringsrätter och utländsk valuta bildar ett kapitel (48 kap.). I

avdelningen har också placerats ett kapitel om uppskov vid avyttringar i

samband med andelsbyten (49 kap.). Det kapitlet gäller i alla tre

inkomstslagen och också i fråga om lagertillgångar. Vinster vid avyttring

av övriga tillgångar (lös egendom) har lagts i ett slags restkapitel (52

kap.).

Reglerna om uppskovsavdrag, som tillämpas bara vid avyttring av

privatbostäder och följaktligen aktualiseras bara i inkomstslaget kapital,

utgör en så integrerad del av kapitalvinstberäkningen att de har tagits in i

avdelningen (47 kap.).

Bestämmelser om att beskattning i vissa fall skall ske i

näringsverksamhet när en andel i ett handelsbolag avyttras har också

förts till denna avdelning, eftersom tillämpningen utlöses vid en avyttring

(51 kap.).

Det finns ett kapitel som berör olika sorters tillgångar och som gäller

när en fysisk person överlåter en tillgång till underpris till ett företag som

han eller en närstående är delägare i. Där regleras omkostnadsbeloppet

för de överlåtna tillgångarna, det förvärvande företagets

anskaffningsutgift för tillgångarna och anskaffningsutgiften för andelarna

i det förvärvande företaget (53 kap.). Kapitlet gäller huvudsakligen i

inkomstslaget kapital.

Bestämmelserna om vinster eller förluster för den som betalar skulder i

utländsk valuta gäller inte för inkomstslaget näringsverksamhet. De har

ändå placerats i den gemensamma avdelningen för att bestämmelserna

om kapitalvinster skall hållas samlade. Bestämmelserna har lagts i slutet

av avdelningen (54 kap.).

Slutligen har det lagts in ett nytt 55 kap. om ersättning på grund av

insättningsgaranti och investerarskydd. Bestämmelserna i detta kapitel

behandlar både kapitalvinster och annan kapitalavkastning. De gäller i

såväl inkomstslaget kapital som näringsverksamhet och i

näringsverksamhet gäller de både i fråga om kapitaltillgångar och

lagertillgångar. Reglerna har av praktiska skäl lagts sist här i avdelning

VII. I inledningen till 55 kap. finns en motivering till placeringen här.

44 kap. Grundläggande bestämmelser om kapitalvinster

och kapitalförluster

I kapitlet finns de grundläggande bestämmelserna för beräkningen av

kapitalvinster och kapitalförluster. Här anges bl.a. vad som avses med

avyttring och när beskattningstidpunkten infaller. Här finns också

bestämmelser om ersättning som betalas ut av Insättningsgarantinämnden

och om ersättning för avyttrade tillgångar i form av livränta. Kapitlet är

placerat som 42 kap. i SLK:s förslag.

Kapitlet motsvaras i dag i stort sett av 24 § 1 5 mom. SIL. De

särskilda bestämmelserna om fastigheter i 24 § 1 mom. fjärde stycket

första meningen SIL har dock placerats dels i 2 kap. 6 § andra stycket,

dels i 45 kap. 1 § andra stycket. Särbestämmelserna i 24 § 2 mom. tredje

och fjärde styckena SIL om andelar i handelsbolag har placerats i kapitlet

om avyttring av sådana andelar (50 kap. 2 §).

Bakgrund

Enligt de ursprungliga reglerna i 1928 års kommunalskattelag

kapitalvinstbeskattades avyttring av lös egendom som förvärvats genom

köp, byte eller på liknande sätt, om avyttringen skedde inom fem år efter

förvärvet. I fråga om fast egendom var tidsgränsen i stället tio år.

Avyttring av egendom som förvärvats genom arv, gåva, bodelning eller

på liknande sätt var däremot skattefri. Beskattningen skedde i

inkomstslaget tillfällig förvärvsverksamhet.

År 1951 avtrappades beskattningen alltefter innehavstidens längd för

att få en mjukare övergång mellan skattefrihet och skatteplikt. De yttre

tidsramarna ändrades emellertid inte. Samtidigt blev försäljning av

tillgångar som någon fått vid bodelning i vissa fall eller i gåva av make

eller släkting skattepliktig.

Fram till införandet under åren 1966 och 1967 av den eviga

kapitalvinstbeskattningen vid avyttring av aktier och liknande samt

fastigheter gjordes i övrigt huvudsakligen bara tekniska justeringar.

Sistnämnda år blev alla avyttringar av sådana tillgångar skattepliktiga,

oberoende av på vilket sätt de förvärvats. Vinster vid avyttring av andelar

i bostadsrättsföreningar gjordes eviga år 1983 (Ds 1982:6, prop.

1983/84:67, bet. 1983/84:SkU23, SFS 1983:1043). För avyttring av

andelar i handelsbolag infördes år 1988 omfattande förändringar vid

beräkning av ingångsvärdet (Ds 1988:44, prop. 1988/89:55, bet.

1988/89:SkU16, SFS 1988:1518). Bestämmelserna om avyttring av övrig

lös egendom förblev i stort sett oförändrade fram till 1990 års

skattereform (1990:1).

Större ändringar

En av de större ändringarna är att uttrycket finansiella instrument inte

används utan ersätts av andra uttryck. I avsnitt 7.2.8 finns en redogörelse

för bakgrunden till detta och för vilka uttryck som används i stället.

En annan ändring är att terminer i IL alltid omfattar bara terminer som

är lämpade för allmän omsättning. Avgränsningen i fråga om terminer

syftar bl.a. till att skilja mellan å ena sidan den särskilda företeelse som

allmänt kallas terminskontrakt och som är lämpad för allmän omsättning

och å andra sidan sådana köp där överlämnande och betalning sker

kortare eller längre tid efter avtalets ingående. Behovet att göra en

avgränsning har främst rört beskattningstidpunkten. I de flesta andra

bestämmelser om terminer saknas det betydelse om ett avtal räknas som

en termin eller ej t.ex. på grund av att samma regler gäller i båda fallen

eller att de avtal som inte är avsedda för allmän omsättning inte kan

omfattas av en viss regel om terminer. Den definition som finns för

terminer i fråga om beskattningstidpunkten (24 § 4 mom. fjärde stycket

SIL) kan därför göras generell. Lagrådet har haft synpunkter i denna

fråga, se vidare i författningskommentaren till 11 §, där definitionen har

placerats. Se även vad som sägs om finansiella instrument i avsnitt 7.2.8.

Termen optioner, 12 § i detta kapitel, omfattar i IL däremot alla sorters

optioner, oberoende av om de är lämpade för handel eller inte. När det

finns ett krav på att de skall vara lämpade för allmän omsättning skrivs

det ut. Av nuvarande lagstiftning framgår inte med säkerhet om

bestämmelserna om optioner genomgående avser bara sådana optioner

som är lämpade för allmän omsättning. Termen optioner förekommer i

KL i punkt 3 a av anvisningarna till 32 § och 53 § 1 mom. I SIL

förekommer termen i 2 § 9 mom., 3 § 1 mom., 6 § 1 mom., 24 § 2 och 4

mom. samt 27 § 1, 2 och 3 mom. I vissa av bestämmelserna har man

främst haft sådant som är lämpat för allmän omsättning i tankarna. I

andra åter är det mer tveksamt om man avsett att göra någon sådan

avgränsning. Bestämmelserna i detta kapitel har utformats med

utgångspunkt i att de avser såväl optioner som är lämpade för allmän

omsättning som andra optioner. Bestämmelserna finns i 4 § (24 § 2 mom.

första stycket andra meningen SIL) samt 10 och 20 §§ (2 mom. sjätte

stycket SIL). Eftersom det är ordet förvärva som används, omfattas även

teckningsoptioner. Det överensstämmer i de flesta fall med gällande rätt.

I de fall teckningsoptioner inte omfattas av dagens reglering anges i

stället uttryckligen vilken typ av optioner (köp- och/eller säljoptioner)

som avses. Se även vad som sägs om finansiella instrument i avsnitt

7.2.8.

Vissa förarbeten

I kommentaren till paragraferna hänvisas till följande förarbeten bara

genom angivande av det årtal då bestämmelsen infördes eller ändrades.

1951 Skatteplikt vid avyttring efter vissa benefika fång, SOU 1949:9,

prop. 1951:170, bet. 1951:BevU62, SFS 1951:761

1966 Kapitalvinstbeskattning av aktier blev evig i tiden, SOU

1966:72, prop. 1966:90, bet. 1966:BevU46, SFS 1966:215

1967 Kapitalvinstbeskattning av fastigheter blev evig i tiden, SOU

1966:23 och 24, prop. 1967:153, bet. 1967:BevU64, SFS

1967:748

1990:1 1990 års skattereform, SOU 1989:33, prop. 1989/90:110, bet.

1989/90:SkU30, SFS 1990:651

1990:2 1990 års skattereform, prop. 1990/91:54, bet. 1990/91:SkU10,

SFS 1990:1422

1992 Ombildning av ekonomiska föreningar i vissa fall, prop.

1992/93:131, bet. 1992/93:SkU15, SFS 1992:1344

1993 Utdelning från svenska företag blev skattefri, SOU 1992:67,

1993:29, Ds 1993:28, prop. 1993/94:50, bet. 1993/94:SkU15,

SFS 1993:1543

1994:1 Avyttringsbegreppet utvidgades, prop. 1993/94:234, bet.

1993/94:SkU25, SFS 1994:778

1994:2 Utdelning från svenska företag blev återigen skattepliktig, prop.

1994/95:25, bet. 1994/95:LU32, 1994/95:FiU1, 1994/95:NU13,

SFS 1994:1859

1998 Omstruktureringar av företag, SOU 1998:1, prop. 1998/99:15,

bet. 1998/99:SkU5, SFS 1998:1606

Kommentar till paragraferna

Innehåll

1 §

SLK:s förslag (1 § första, andra och fjärde styckena):

Överensstämmer med regeringens förslag med undantag för att SLK:s

förslag inte innehåller några bestämmelser om förpliktelser och inte

heller några hänvisningar till 49, 53 eller 55 kap.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen inleder

kapitlet och anger dess innehåll. Vidare markeras att det därutöver finns

särskilda bestämmelser om kapitalvinster och kapitalförluster i andra

kapitel.

Enligt 41 kap. 2 § första stycket tredje strecksatsen avses med

kapitalvinst och kapitalförlust i inkomstslaget kapital också vinst och

förlust på grund av förpliktelser enligt terminer, köp- eller säljoptioner

och liknande avtal. Motsvarande bestämmelse finns i 25 kap. 4 § i

inkomstslaget näringsverksamhet. I de olika kapitlen om beräkning av

kapitalvinster och kapitalförluster finns bestämmelser som gäller också i

fråga om förpliktelser, t.ex. bestämmelserna om kvotering av

kapitalförluster. Det behövs därför ett tillägg i detta kapitel att

bestämmelserna gäller inte bara i fråga om tillgångar utan också i fråga

om förpliktelser. Motsvarande tillägg har gjorts i 13 §, 48 kap. 1, 19 och

25 §§ och 52 kap. 1 §.

Det av SLK föreslagna tredje stycket har flyttats över till 2 § och andra

stycket har delats upp i två. Vidare har det tagits in två nya stycken med

hänvisningar till 53 och 55 kap.

Kapitalförluster

2 §

SLK:s förslag (1 § tredje stycket): Hänvisningen till 54 kap. finns inte

med. I övrigt överensstämmer det med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Juridiska fakulteten vid Uppsala universitet är

negativ till bestämmelsen och föreslår att den skall avslutas med om

särskilda regler för de sistnämnda saknas . Vidare anser fakulteten att det

vore lämpligt att hänvisa till denna paragraf. Alternativt kan både

kapitalvinster och kapitalförluster nämnas i olika bestämmelser.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Av praktiska skäl

nämns i de olika bestämmelserna bara kapitalvinster trots att de skall

tillämpas också i fråga om kapitalförluster. Därför anges här att det som

sägs om kapitalvinster gäller på motsvarande sätt för kapitalförluster. Att

i olika bestämmelser hänvisa till denna paragraf eller att nämna både

kapitalvinster och kapitalförluster, som Juridiska fakulteten vid Uppsala

universitet föreslår, skulle tynga lagtexten i onödan.

SLK har placerat denna bestämmelse som ett tredje stycke i 1 §. För att

den skall bli lättare att finna och för att 1 § inte skall bli för omfattande,

har bestämmelsen placerats i en egen paragraf.

SLK har placerat en bestämmelse i 50 kap. 1 § tredje stycket (som

skulle motsvara 54 kap. 1 § tredje stycket i regeringens förslag) där det

föreskrivs att vad som sägs om kapitalvinster gäller på motsvarande sätt

för kapitalförluster. Den bestämmelsen har tagits bort och i stället tas den

in här genom att också 54 kap. räknas upp.

Vad som avses med avyttring

Huvudregel

3 §

SLK:s förslag (2 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Föreningen Auktoriserade Revisorer FAR anser

att avyttringsbegreppet har fått en för snäv omfattning. Andan i 1990 års

skattereform var att avyttringsbegreppet skulle få en generell och mycket

vid tolkning. Förfall och dylikt, liksom andra typer av konstaterade och

definitiva förluster, exempelvis i samband med ackord, borde jämställas

med avyttring. Se vidare under 4 §.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

vad som avses med avyttring av tillgångar är hämtad från 24 § 2 mom.

första stycket första meningen SIL. Definitionen, som infördes genom

1990 års skattereform, innebar att praxis kodifierades (1990:1).

Lagrådet uttalar att det är otillfredsställande att den definition som

finns av avyttringsbegreppet inte reglerar vad som gäller vid s.k.

blandade överlåtelser och kommer fram till att begreppet måste

preciseras i IL. Lagrådet konstaterar att regeringen år 1998 tillkallat en

särskild utredare med uppgift bl.a. att belysa innebörden av

avyttringsbegreppet (dir. 1998:55) och förklarar att man har viss

förståelse för att frågan bereds av den särskilda utredaren.

Förslaget innebär inte någon ändring av gällande rätt.

Avyttringsbegreppet ses över av Utredningen om vissa

företagsskattefrågor. Någon ändring görs därför inte i detta sammanhang.

En sådan utvidgning av avyttringsbegreppet som Föreningen

Auktoriserade Revisorer FAR tar upp är inte heller aktuell i detta

sammanhang.

Fordringar, optioner och terminer

4 §

SLK:s förslag (3 §): Första stycket 4 är i SLK:s förslag begränsat till

optioner som är lämpade för allmän omsättning. I övrigt överensstämmer

första stycket med regeringens förslag. Bestämmelsen i andra stycket

finns inte med i SLK:s förslag.

Remissinstanserna: Svenska Revisorsamfundet SRS tar upp frågan om

bestämmelsen är alltför vittsyftande och leder till icke avsedda

beskattningskonsekvenser t.ex. när det gäller fordringar som inte är

 finansiella instrument . Föreningen Auktoriserade Revisorer FAR är

kritisk till att punkten 4 innehåller en inskränkning till optioner som är

avsedda för allmän omsättning trots att motsvarande bestämmelse i dag

inte har en sådan inskränkning.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I denna

bestämmelse räknas det upp ett antal situationer som skall anses som

avyttring. Vissa situationer kan anses som ett förtydligande av

huvudregeln i 3 § medan andra är en utvidgning i förhållande till 3 §. För

att täcka in båda dessa situationer inleds paragrafen med orden Till

avyttring räknas .

I första stycket punkt 1 föreslås en uttrycklig bestämmelse om att det

räknas som avyttring när innehavaren får betalt för sin fordran. Det finns

inte anledning att begränsa detta bara till finansiella instrument, dvs.

sådana fordringar som är lämpade för allmän omsättning.

Genom att i de följande punkterna särskilt markera att bestämmelserna

gäller såväl i vissa situationer för innehavaren i en optionsaffär som för

båda parter i ett terminsavtal, blir systemet konsekvent.

Bestämmelsen i punkt 4 om att en option anses avyttrad när tiden för

dess inlösen löpt ut utan att den utnyttjats finns i dag i 24 § 2 mom. första

stycket andra meningen SIL. Den infördes år 1990 (1990:1). SLK har

begränsat denna bestämmelse till sådana optioner som är lämpade för

allmän omsättning. Det är oklart vad som gäller i dag. Regeringen anser

emellertid inte att det finns anledning att behandla optioner som inte är

lämpade för allmän omsättning på annat sätt än andra optioner.

Begränsningen tas därför bort.

Bestämmelsen i andra stycket är ny i förhållande till SLK:s förslag.

Liksom i 41 kap. 2 § utvidgas bestämmelsen så att den gäller också avtal

som liknar optioner och terminer.

Utträde ur ekonomisk förening

5 §

SLK:s förslag (4 § första stycket): Överensstämmer i sak med

regeringens förslag. I SLK:s förslag finns också en bestämmelse om att

andelen skall anses avyttrad mot en ersättning som motsvarar vad andels-

ägaren får från föreningen.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

avgång ur en ekonomisk förening är hämtad från 24 § 2 mom. femte

stycket SIL. Den infördes år 1993.

Att ersättningen motsvarar vad medlemmen får från föreningen gäller

utan att det finns en särskild reglering. Regeringen tar därför inte med

den delen av bestämmelsen.

Det finns ingen anledning att ta in bestämmelser om avgång ur

ekonomiska föreningar och om upplösning av värdepappersfonder i

samma paragraf. Regeringen delar därför upp den av SLK:s föreslagna

4 § på 5 och 6 §§.

Upplösning av värdepappersfond

6 §

SLK:s förslag (4 § andra stycket): Överensstämmer med regeringens

förslag. I förslaget finns också en bestämmelse om att medlemmen skall

anses ha avyttrat andelen mot en ersättning som motsvarar vad han får

vid upplösningen.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

upplösning av värdepappersfonder finns i dag i 24 § 2 mom. femte

stycket SIL (1990:1). Före 1990 års skattereform (1990:1) fanns dess

motsvarighet i punkt 7 av anvisningarna till 35 § KL, som infördes år

1977 (prop. 1977/78:60, bet. 1977/78:SkU17, SFS 1977:1090). Den

bestämmelse som finns i samma stycke om inlösen har inte tagits med

eftersom inlösen omfattas av det allmänna avyttringsbegreppet.

Att ersättningen motsvarar vad delägaren får vid upplösningen gäller

utan att det finns en särskild reglering. Regeringen tar därför inte med

den delen av bestämmelsen.

Likvidation

7 §

SLK:s förslag (5 §): Överensstämmer med regeringens förslag, med

undantag för redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen i

första stycket om värdepapper som förlorat sitt värde på grund av

likvidation är hämtad från 24 § 2 mom. första stycket tredje meningen 2

SIL. Den tillkom år 1990 (1990:1) för aktiebolag och år 1992 för

ekonomiska föreningar. I dagens lagtext används uttrycket finansiellt

instrument i stället för värdepapper. Ursprungligen ansågs avyttringen ha

skett när företaget upplöstes genom likvidation. Efter lagändring år 1994

innebär redan beslutet om att företaget skall träda i likvidation att

värdepapperet skall anses avyttrat (1994:1).

Bestämmelsen i andra stycket om andel i en svensk ekonomisk för-

ening vid upplösning av föreningen är hämtad från 24 § 2 mom. andra

stycket andra meningen SIL. Bestämmelsen kom till år 1992 och

ändrades redaktionellt år 1993. Bestämmelsen har ändrats redaktionellt i

förhållande till SLK:s förslag.

Lagrådet har yttrat sig angående denna bestämmelse, se

författningskommentaren till 8 §.

Konkurs, fusion och fission

8 §

SLK:s förslag (6 §): Punkterna 1 och 2 i första stycket överensstämmer i

huvudsak med regeringens förslag. Bestämmelserna om att företaget

upplöses genom fusion (punkt 3 och 4 i SLK:s förslag punkt 3 första

stycket samt tredje stycket första meningen i regeringens förslag) har

ändrats på grund av ett nytt lagförslag. Andra stycket finns inte med och

inte heller bestämmelsen i tredje stycket andra meningen.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen i

första stycket punkt 1 om värdepapper som förlorar sitt värde på grund av

att ett svenskt aktiebolag eller en svensk ekonomisk förening försätts i

konkurs är i dag placerad i 24 § 2 mom. första stycket tredje meningen 1

SIL. Bestämmelsen i första stycket punkt 2 är hämtad från samma

mening. Bestämmelserna tillkom år 1990 (1990:1) för aktiebolag och år

1992 för ekonomiska föreningar. Före år 1994 ansågs avyttringen ha

skett när företaget upplöstes genom konkurs, något som alltså fortfarande

gäller i fråga om andra företag än svenska (1994:1). Efter lagändring år

1994 innebär redan beslutet om konkurs att värdepapperet skall anses

avyttrat om företaget i fråga är ett svenskt aktiebolag eller en svensk

ekonomisk förening (1994:1). I IL används uttrycket juridisk person på

ett enhetligt sätt (se t.ex. 2 kap. 3 § och 6 kap. 8 §). Punkten 2 har därför

ändrats i förhållande till SLK:s förslag genom att en annan juridisk

person än har bytts ut mot ett annat företag än. Enligt dagens lagtext

framgår inte att bestämmelsen skall vara begränsad till sådana juridiska

personer som omfattas av termen juridisk person i IL.

I SLK:s förslag finns två ytterligare punkter med en uppräkning av

olika fusionssituationer då bestämmelsen gäller. Dessa är hämtade från

24 § 2 mom. första stycket tredje meningen 3 SIL. De infördes år 1990

(1990:2). År 1994 infördes en reglering för utländska bolag i vissa fall

(1994:2) och samma år togs det in en hänvisning till

försäkringsrörelselagen (1982:713). Bestämmelsen ändrades år 1998 dels

så att den gäller vid sådana fusioner och fissioner som avses i 4

respektive 5 § lagen (1998:1603) om fusioner, fissioner och

verksamhetsöverlåtelser, dels genom att det infördes ett undantag om

värdepapperet innehas av det eller de övertagande företagen.

Definitionen av fusion respektive fission har tagits in i 37 kap. 3

respektive 5 §. Definitionen gäller generellt i IL, varför det i punkten 3

bara står fusion eller fission . När det gäller undantaget för värdepapper

som innehas av det eller de övertagande företagen tas den materiella

bestämmelsen in i 37 kap. 29 § första stycket och här förs det in en

hänvisning i tredje styckets första mening.

Det har lagts till ett nytt andra stycke i regeringens förslag efter

påpekande från Lagrådet att det inte finns någon bestämmelse som

uttryckligen föreskriver att en förlust skall anses definitiv eller annars

avdragsgill när värdepapperet anses avyttrat enligt 7 eller 8 §. När det

gäller bestämmelsen i 7 § är det enligt regeringens bedömning inte heller

så att förlusten alltid skall anses definitiv vid likvidationen. I vissa fall

kan den vara definitiv redan vid likvidationen, se RÅ 1998 ref. 25, men

oftast anses förlusten ännu inte definitiv. När det gäller bestämmelsen om

konkurs i 8 § är det emellertid så att ett värdepapper skall anses avyttrat

och förlusten skall anses vara definitiv, om det är ett svenskt aktiebolag

eller en svensk ekonomisk förening som gett ut värdepapperet och

företaget försätts i konkurs. Att det var tanken vid ändringen år 1994:1

kan läsas ut av den lagändring som gjordes då. Därför görs ett tillägg i

andra stycket. Lagrådet tar också upp utformningen av 33 och 34 §§ (30

och 31 §§ i lagrådsremissen). Regeringen vill med anledning av

Lagrådets påpekande framhålla att orsaken till att 33 och 34 §§ har olika

utformning är att vid likvidation är det vanligt att en kapitalförlust inte

anses definitiv när företaget träder i likvidation medan i konkursfallen

anses förluster definitiva. Hur beskattningen är tänkt att ske i

likvidationsfallen framgår av prop. 1993/94:234 s 134. Hur beskattningen

skall ske är inte lätt att läsa ut ur lagtexten i 33 §. Att ändra den i detta

stadium, utan någon ytterligare beredning, är emellertid inte lämpligt.

I tredje stycket andra meningen har regeringen tagit in ett nytt

undantag efter förslag från Lagrådet (se Lagrådets yttrande angående

48 kap. 9 §, vilket motsvarar 48 kap. 10 § här i propositionen). Det gäller

andelar i en överlåtande ekonomisk förening i samband med vissa

fusioner. Av 42 kap. 21 § följer att utskiftning av sådana andelar inte

behandlas som utdelning. I stället anses enligt 48 kap. 10 § som

anskaffningsutgift för andelen i den övertagande föreningen det

omkostnadsbelopp som skulle ha använts om andelen i den överlåtande

föreningen hade avyttrats vid tidpunkten för utskiftningen. Eftersom det

råder skattemässig kontinuitet i dessa fall bör andelarna inte anses

avyttrade.

Enligt dagens lagtext gäller bestämmelserna i fråga om finansiella

instrument. Det har ändrats till värdepapper.

Utlåning för blankning

9 §

SLK:s förslag (7 §): Bestämmelsen omfattar bara aktier. Hänvisningen i

andra stycket finns inte med.

Remissinstanserna: Riksskatteverket anser att regeln, liksom den i

29 § (22 § i SLK:s förslag), bör omfatta alla värdepapper.

Finansinspektionen, Svenska Bankföreningen, Svenska

Fondhandlareföreningen och Näringslivets Skattedelegation har samma

inställning. Också Sveriges Advokatsamfund anser att denna paragraf och

29 § bör omfatta samma typ av tillgångar. Juridiska fakulteten vid

Uppsala universitet anser att det bör framgå vad som avses med

blankning i denna paragraf.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

utlåning av delägarrätter och fordringsrätter för blankning är hämtad från

24 § 2 mom. andra stycket första meningen SIL. Enligt sin ordalydelse

gäller bestämmelsen i dag för tillgångar över huvud taget. Den infördes

genom 1990 års skattereform (1990:1). I 24 § 4 mom. femte stycket SIL

(29 § i detta kapitel) regleras beskattningstidpunkten för den som avyttrar

en lånad aktie. SLK ansåg att de båda lagrummen bör vara kongruenta

och anför att därför byts inte egendom mot tillgång utan det ersätts med

aktie. Detta torde enligt SLK vara förenligt med vad lagstiftaren avsåg år

1990 (prop. 1989/90:110 s. 449 f. och s. 710). SLK har emellertid ändrat

också den bestämmelse som placerats i 29 § (22 § i SLK:s förslag). Där

har aktie ändrats till värdepapper. Regeringen instämmer i att de båda

bestämmelserna bör avse samma sorts tillgångar. Aktier skall naturligtvis

omfattas, men reglerna bör omfatta också andra delägarrätter. Svenska

Bankföreningen och Svenska Fondhandlareföreningen framhåller att i

många andra länder används ränterelaterade instrument för blankning.

Även sådana tillgångar bör omfattas av regleringen. Ordet aktier byts

därför ut mot delägarrätter eller fordringsrätter.

Hänvisningen i andra stycket till definitionen av blankningsaffär har

lagts till efter påpekanden från Juridiska fakulteten vid Uppsala

universitet.

Utnyttjande av rätt att förvärva tillgångar

10 §

SLK:s förslag (8 §): Första stycket överensstämmer med regeringens

förslag. Andra stycket finns inte med.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Utnyttjandet av ett

värdepapper för att förvärva tillgångar anses inte som avyttring.

Beskattningen skjuts i stället upp till dess att den nyförvärvade tillgången

avyttras. Bestämmelsen har sin nuvarande placering i 24 § 2 mom. sjätte

stycket första meningen SIL, som infördes år 1990 (1990:1).

Enligt dagens lydelse gäller detta i fråga om bl.a. köpoptioner och

optionsrätter. I IL har uttrycket optionsrätt bytts ut mot teckningsoption.

År 1990 skrevs det in i 27 § 3 mom. SIL bl.a. optionsbevis som erhållits

genom teckning av skuldebrev förenat med optionsrätt . Detta byttes

senare (1990:2) mot köp- eller teckningsoption som erhållits genom

förvärv av skuldebrev förenat med option . Samtidigt ändrades även 27 §

1 mom. SIL så att bl.a. teckningsoption fördes in. I det nu aktuella

lagrummet (24 § 2 mom. sjätte stycket första meningen SIL) stod

oförändrat köpoption, ... optionsrätt . SLK uttalade att optionsrätt borde

ha bytts mot teckningsoption. Det skulle innebära att paragrafen gäller

för köpoptioner och teckningsoptioner. SLK har emellertid tagit med

bara optioner. Det räcker naturligtvis eftersom det aldrig kan vara

aktuellt att utnyttja en säljoption för att förvärva tillgångar. Regeringen

följer SLK:s förslag.

Andra stycket har lagts till för att underlätta för läsarna att hitta

bestämmelsen om vad som gäller när värdepapperet har utnyttjats.

Vad som avses med terminer och optioner

11 §

SLK:s förslag (9 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Bestämmelsen har dock skrivits om redaktionellt.

Remissinstanserna: Svenska Revisorsamfundet SRS anser att

begreppet allmän omsättning bör preciseras i lagtexten. Sveriges

Advokatsamfund ifrågasätter om inte tillägget lämpat för allmän

omsättning och inte minst ordet allmän kommer att medföra ett onödigt

tillämpningsproblem.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Definitionen av

terminer infördes genom 1990 års skattereform och är i dag placerad i

24 § 4 mom. fjärde stycket SIL (1990:1), se under Större ändringar.

Efter ett senare förtydligande framgår att denna särreglering är

tillämplig bara på terminer som är avsedda att omsättas på

kapitalmarknaden (1990:2).

Uttrycket allmän omsättning används i ett antal lagar, bl.a. för att

definiera fondpapper t.ex. i 1 § lagen om (1991:980) handel med

finansiella instrument. Uttrycket används också i 3 kap. 27 a § LSK. När

det gäller ordet lämpat finns en kommentar i avsnitt 7.2.8.

Lagrådet föreslår att definitionen av termin skall ändras. Inledningsvis

påpekar Lagrådet att det inte är avtalet om terminen, utan själva

terminen, som skall vara lämpad för allmän omsättning. Lagrådet föreslår

också vissa redaktionella ändringar, bl.a. genom att bestämmelsen inleds

med Med termin avses ett ömsesidigt åtagande i stället för Med

termin avses ett avtal . Vidare föreslår Lagrådet att definitionen inte skall

innehålla begränsningen att avtalet skall vara lämpat för allmän

omsättning utan föreslår att en sådan begränsning i stället skall tas in i ett

eget stycke där det föreskrivs att bestämmelserna om terminer gäller bara

sådana terminer som är lämpade för allmän omsättning.

Regeringen gör följande bedömning. Med Lagrådets definition av

termin blir det åtagandet som skall vara lämpat för allmän omsättning.

En termin innebär emellertid inte bara ett åtagande utan också en rätt.

Det som lämpar sig för allmän omsättning är snarast rätten och inte

åtagandet. Regeringen anser därför inte att det är lämpligt att byta avtal

mot ömsesidigt åtagande. När det gäller var begränsningen att terminen

skall vara lämpad för allmän omsättning skall placeras vill regeringen

framhålla att det som skiljer en termin från andra avtal om förvärv av

tillgångar vid en viss framtida tidpunkt t.ex. köp av aktier, fastigheter

eller bostadsrätter är att terminen är lämpad för allmän omsättning (se

prop. 1990/91:54 s. 312). Det är en olycklig lagstiftningsteknik att ha en

definition som innefattar en stor mängd avtal som många gånger inte

anses som en termin ens av parterna, men samtidigt säga att

bestämmelserna om terminer inte gäller på en stor del av de avtal som

ingår i definitionen. Detta gäller särskilt när det går att göra

inskränkningen redan i definitionen. Regeringen följer därför inte

Lagrådets förslag på denna punkt. I övrigt följer regeringen Lagrådets

förslag till redaktionella omskrivningar.

12 §

SLK:s förslag (10 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Bestämmelsen har dock skrivits om redaktionellt.

Remissinstanserna: Riksskatteverket anser att även definitionen av

optioner bör innebära att de skall vara lämpade för allmän omsättning

och att utvidgningen bör göras i de bestämmelser där det är motiverat

med en utvidgad innebörd av begreppet.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Beträffande

förslaget till definition av optioner hänvisas till vad som sägs under

rubriken Större ändringar. Vissa bestämmelser om optioner gäller om de

är lämpade för allmän omsättning medan andra bestämmelser gäller alla

optioner. Eftersom det är vanligast att alla optioner omfattas, är det

enklast att definitionen här i 12 § utformas så att alla optioner avses och i

de fall där det finns ett krav på allmän omsättning skrivs kravet ut. Det

innebär visserligen att det används olika metoder när det gäller

definitionerna av terminer och optioner, men avsikten är att lagtexten

skall bli så lättläst som möjligt.

Den nuvarande definitionen i 24 § 4 mom. tredje stycket infördes i SIL

år 1990 (1990:1). Den överensstämde i stort med den för standardiserade

optioner i punkt 7 av anvisningarna till 36 § KL, som infördes år 1987

(prop. 1986/87:150, bet. 1986/87:SkU50, SFS 1987:572).

Beräkningen

Huvudregel

13 §

SLK:s förslag (11 § första stycket): Det finns inte någon bestämmelse

om förpliktelser, men i övrigt överensstämmer SLK:s förslag med

regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: De grundläggande

bestämmelserna om beräkningen motsvaras i dag av 24 § 1 mom. första

stycket första och andra meningarna samt 24 § 4 mom. första stycket

andra meningen SIL. De infördes år 1990 (1990:1).

Bestämmelsen har kompletterats i förhållande till SLK:s förslag så att

den omfattar även förpliktelser, se vidare i kommentaren till 1 §. För

förpliktelser finns sedan ytterligare bestämmelser i 15 §.

Paragrafen hade före 1990 års skattereform (1990:1) sin motsvarighet i

punkt 1 av anvisningarna till 36 § KL. Man gjorde dock en anpassning

till de ändrade reglerna om avyttringstidpunkten. I stora delar var

lagrummet oförändrat sedan KL:s tillkomst. Nettointäktsberäkningen

infördes år 1976 (SOU 1975:53, prop. 1975/76:180, bet. 1975/76:SkU63,

SFS 1976:343) och bestämmelserna om att utgifter som finansierats med

hjälp av olika offentliga bidrag inte fick räknas in i omkostnadsbeloppet

(se 18 § nedan) kom till år 1983 (DsB 1981:17, prop. 1982/83:94, bet.

1982/83:SkU44, SFS 1983:311).

I SLK:s förslag och i lagrådsremissen är bestämmelserna i 13 och

14 §§ placerade i samma paragraf. Lagrådet föreslår emellertid att

bestämmelserna skall delas upp på två paragrafer och lämnar också ett

förslag till en redaktionell omskrivning. Regeringen följer Lagrådets

förslag.

Omkostnadsbelopp

14 §

SLK:s förslag (11 § andra stycket): Termerna anskaffningsvärde och

förbättringskostnader används. Förklaringarna av hur dessa termer

används avslutas med m.m. Uttrycket om inte annat föreskrivs finns

inte med.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I paragrafen finns

en definition av omkostnadsbeloppet. Den är hämtad från 24 § 1 mom.

första stycket andra meningen SIL. Angående förarbeten, se

kommentaren till 13 §.

Termen ingångsvärde har tagits bort. I stället består

omkostnadsbeloppet av dels anskaffningsutgifter dit även

inköpsprovision, stämpelskatt m.m. räknas, dels förbättringsutgifter.

SLK använde termerna anskaffningsvärde och förbättringskostnader och

förklarade termerna som utgifter för anskaffning m.m. resp. utgifter

för förbättring m.m. Eftersom det i båda fallen är fråga om

operiodiserade poster är det lämpligt att båda termerna avslutas med

utgifter. Dessa termer används i ett flertal paragrafer i IL. De byts ut utan

någon anmärkning i författningskommentarerna till de olika

paragraferna.

Enligt dagens lagtext ingår i ingångsvärdet (dvs. anskaffningsutgiften

med IL:s terminologi) erlagd köpeskilling jämte inköpsprovision,

stämpelskatt o.d. Allt detta är utgifter för anskaffning varför det inte

finns anledning att ta med m.m. När det gäller förbättringsutgifter står det

 vad som nedlagts som förbättring av egendomen (förbättringskostnad)

m.m. Inte heller i den situationen kan det finnas anledning att lägga till

m.m.

Lagrådet påpekar att denna bestämmelse inte ger en korrekt bild av hur

omkostnadsbeloppet skall beräknas (se Lagrådets yttrande angående 13 §

i lagrådsremissen). Det finns ett antal regler om justering av

anskaffningsutgiften och om att en schablon skall användas i stället för

den verkliga utgiften. Enligt Lagrådets uppfattning är det nödvändigt att

det av lagtexten framgår att den föreslagna definitionen inte är

heltäckande. Lagrådet föreslår att om inte annat föreskrivs skall läggas

till.

Regeringen gör följande bedömning. Definitionen i denna paragraf

innehåller en huvudregel om vad som avses med omkostnadsbelopp.

Sedan finns ett stort antal specialregler som tar över huvudregeln. Som

anförts i inledningen till 2 kap., som innehåller definitioner, finns det

undantag från flera av de begrepp som definieras i lagen. Att så är fallet

framgår normalt inte av definitionerna. I enstaka fall har det emellertid

skrivits ut att det kan finnas undantag. Det kan vara upplysande att i

denna centrala paragraf göra tillägget att det finns andra regler som tar

över denna. Regeringen följer därför Lagrådets förslag. Det skall

emellertid inte leda till motsatsslut i andra paragrafer när uttrycket

saknas.

Det kan finnas anledning att i detta sammanhang påpeka den ändring i

terminologin som SLK föreslår. Enligt dagens regler skall

omkostnadsbeloppet minskas i olika situationer. När det gäller

värdeminskningsavdrag m.m. på fastigheter som inte skall tas upp som

intäkt i inkomstslaget näringsverksamhet vid en avyttring av fastigheten

skall enligt 25 § 5 mom. första stycket SIL omkostnadsbeloppet minskas.

Enligt 10 § UAL är det omkostnadsbeloppet som skall minskas när en

ersättningsbostad avyttras. Med SLK:s terminologi i IL är det i stället

anskaffningskostnaden (eller anskaffningsutgiften med regeringens

terminologi) som minskas. Omkostnadsbeloppet är då slutsumman som

skall dras av från ersättningen. Det har den fördelen att när det står

omkostnadsbeloppet behöver man inte tveka om det är det justerade eller

ojusterade beloppet som avses. SLK har därför bytt uttryck från

omkostnadsbeloppet till anskaffningsvärdet i ett antal bestämmelser. Det

kan emellertid konstateras att uttrycken inte används på ett konsekvent

sätt i dagens lagstiftning. I många bestämmelser står det att

ingångsvärdet eller anskaffningsvärdet skall minskas. I andra fall regleras

anskaffningsvärdet när det är omkostnadsbeloppet som avses. Också i

dessa fall har SLK försökt att ha en enhetlig terminologi och bytt uttryck.

Regeringen anser att uttrycken bör användas på ett konsekvent sätt och

följer SLK:s förslag.

Vidare har SLK reserverat termen omkostnadsbelopp för det belopp

som räknas fram vid avyttringstillfället. Det skapar emellertid problem i

vissa situationer därför att man behöver ett uttryck för ett motsvarande

belopp under innehavstiden. Det har lösts genom uttrycket, det

omkostnadsbelopp som skulle ha använts om tillgången hade avyttrats

vid tidpunkten för ... . Detta problem har emellertid minskat efter att

SLK lade fram sitt förslag. År 1998 infördes uttrycket det skattemässiga

värdet, se 2 kap. 32 §. Regeringen föreslår därför att den termen skall

användas i ett antal bestämmelser i inkomstslaget näringsverksamhet.

Här i bestämmelserna om beräkning av kapitalvinst, som gäller i såväl

inkomstslaget näringsverksamhet som kapital, faller det sig emellertid

naturligare att tala om det omkostnadsbelopp som skulle ha använts om

tillgången hade avyttrats. Regeringen följer därför SLK:s förslag, om det

inte sägs något annat i de enskilda författningskommentarerna.

Förpliktelser

15 §

SLK:s förslag (12 §): Gäller bara köp- och säljoptioner. I övrigt

överensstämmer det med regeringens förslag med undantag för några

redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

kapitalvinstberäkningen för förpliktelser är i dag placerad i 24 § 1 mom.

andra stycket SIL, som infördes år 1990 (1990:1).

Dagens bestämmelse gäller för förpliktelser som avses i 3 § 1 mom.

SIL. SLK har begränsat bestämmelsen till köp- och säljoptioner.

Regeringen anser inte att det finns anledning att inskränka bestämmelsen

och låter den i stället omfatta samtliga förpliktelser. De redaktionella

ändringarna har gjorts för att markera att bestämmelsen gäller bara för

utfärdaren.

Betalningar i utländsk valuta

16 §

SLK:s förslag (13 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

kapitalvinstberäkningen när ersättning i utländsk valuta växlas till

svenska kronor inom trettio dagar från avyttringen har sin nuvarande

placering i 24 § 1 mom. femte stycket SIL. Den kom till år 1990 i

samband med införandet av regler om beräkning av kapitalvinst vid

avyttring av fordringar i utländsk valuta och vid betalning av skulder i

sådan valuta (1990:2).

Lagrådet föreslår att paragrafen inte skall gälla i inkomstslaget

näringsverksamhet (se Lagrådets yttrande angående 15 § i

lagrådsremissen). Lagrådet påpekar att den föreslagna regleringen

innebär att företag vid beskattningen normalt kommer att använda ett

regelsystem för den skattemässiga omräkningen av ersättning i utländsk

valuta när frågan är om beräkning av kapitalvinst och ett annat system

när avyttringen avser andra tillgångar än kapitaltillgångar. Lagrådet

menar att om paragrafen inte gäller i inkomstslaget näringsverksamhet,

så skall den värdering och periodisering som allmänt gäller när tillgångar

i näringsverksamhet avyttras mot ersättning i utländsk valuta tillämpas.

Regeringen gör följande bedömning. Om denna bestämmelse inte

gäller i inkomstslaget näringsverksamhet, leder det inte till att samma

regler kan tillämpas när lager, inventarier eller kapitaltillgångar avyttras

mot ersättning i utländsk valuta. När det gäller kapitaltillgångar skall ju

särskilda vinstberäkningar göras. Att denna regel inte tillämpas innebär

bara att säljaren skall värdera ersättningen till kursen på avyttringsdagen

när han beräknar kapitalvinsten eller kapitalförlusten på den avyttrade

tillgången. Sedan får säljaren göra en separat beräkning av den

kapitalvinst eller kapitalförlust som uppkommer genom

valutakursförändringar på den utländska valutan som företaget har

erhållit. Lagrådet utgår i sitt resonemang ifrån att säljaren inte får den

utländska valutan på en gång utan att han först har en fordran på

förvärvaren. I sådana fall kan säljaren också bli skyldig att göra en

separat kapitalvinst/förlustberäkning på den utländska fordringen. Det

skulle i vissa fall leda till att säljaren tvingas göra tre

kapitalvinstberäkningar. Att regeln här i 16 § finns leder i sådana fall

sannolikt till förenklingar för den som omfattas av regeln.

Som Lagrådet påpekar kan den omständigheten att företaget enligt

14 kap. 8 § skall värdera fordringar i utländsk valuta till kursen vid

beskattningsårets utgång emellertid leda till komplikationer. Eftersom

problemet förekommer bara om säljaren har en fordran i utländsk valuta

över ett beskattningsårsskifte och fordran betalas inom trettio dagar från

avyttringen och den utländska valuta som erhålls också växlas till

svenska kronor inom samma tid rör problemet en begränsad del av de

avyttringar som sker mot ersättning i utländsk valuta. En alternativ

lösning på detta problem är att föreskriva att bestämmelsen i 14 kap. 8 §

inte tillämpas i sådana situationer som omfattas av denna bestämmelse

eller att det införs någon korrigeringsregel, som den som införts i 48 kap.

17 §. Regeringen vill emellertid inte ta ställning i denna fråga utan att

först bereda den i vanlig ordning. Regeln här i 16 § överensstämmer med

dagens regel. Den behålls därför tills vidare, men regeringen kommer

senare att överväga om den bör ändras och i så fall hur.

Ersättningen överstiger marknadsvärdet

17 §

SLK:s förslag: Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

avyttringar till överpris är hämtad från ett förslag till en ny lydelse av

24 § 6 mom. SIL i en lagrådsremiss, beslutad den 16 september 1999.

Förslaget bygger på Stoppregelutredningens betänkande (SOU

1998:116). I SLK:s förslag var den bestämmelse som nu finns i 24 §

6 mom. SIL placerad i 51 kap. 9 §. Den bestämmelsen gäller bara när

delägare i fåmansföretag eller delägarens närstående avyttrar tillgångar

till företaget. Den föreslås upphävd i den nyss nämnda lagrådsremissen.

Utgifter som täckts genom bidrag från stat eller kommun

18 §

SLK:s förslag (14 §): Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett

från redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Sveriges Advokatsamfund påpekar att begreppet

näringsbidrag används på ett mer inskränkt sätt i detta lagrum än i

29 kap.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen

kommer från 24 § 1 mom. första stycket tredje meningen SIL.

Beträffande förarbeten se under 13 §.

I SLK:s förslag finns det inte någon generell definition av

näringsbidrag. I 29 kap. 2 och 3 §§ definieras vad som avses med

näringsbidrag i det kapitlet. Med SLK:s systematik gäller den

definitionen emellertid inte generellt i lagen eftersom termen

näringsbidrag i SLK:s förslag inte finns med i 2 kap. 1 §. Uttrycket

näringsbidrag infördes samtidigt i föregångarna till bestämmelserna här i

18 § och i 29 kap. (DsB 1981:17, prop. 1982/83:94, bet. 1982/83:SkU44,

SFS 1983:311). Definitionen har behållits i stort sett oförändrad sedan

dess, med undantag för att Europeiska gemenskaperna har lagts till (se i

kommentaren till 29 kap. 2 §). Näringsbidrag bör avse detsamma här i

18 § som i 29 kap. 2 och 3 §§. I regeringens förslag begränsas därför inte

definitionen i 29 kap. till det kapitlet. I 2 kap. 1 § tas det in en hänvisning

till 29 kap. 2 och 3 §§.

Tillgångar som avyttras på grund av att en säljoption utnyttjas

19 §

SLK:s förslag (15 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I paragrafen

föreslås en uttrycklig bestämmelse om att premien för en säljoption

räknas in i anskaffningsutgiften för den underliggande tillgången om

optionen går till lösen. Detta anses i dag följa av den allmänna

regleringen i 3 § 1 och 2 mom. SIL men det bör av tydlighetsskäl tas in i

lagen. Eftersom innehavaren kan ha förvärvat säljoptionen från en

tidigare innehavare används uttrycket vad han betalat i stället för

premien.

Tillgångar som förvärvas genom att ett värdepapper utnyttjas

20 §

SLK:s förslag (16 §): Överensstämmer med regeringens förslag, med

undantag för vissa redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

anskaffningsutgiften för en tillgång som förvärvats genom att ett

värdepapper utnyttjas är hämtad från 24 § 2 mom. sjätte stycket andra

meningen SIL. Bestämmelserna infördes år 1990 (1990:1).

Bestämmelsen har ändrats redaktionellt i förhållande till SLK:s förslag

genom att omkostnadsbeloppet ersatts med uttrycket det

omkostnadsbelopp som skulle ha använts om det utnyttjade

värdepapperet hade avyttrats vid tidpunkten för utnyttjandet . Ändringen

har gjorts för att värdepapperet inte har avyttrats och då finns inte något

omkostnadsbelopp, se kommentaren till 14 §.

Av 10 § framgår att utnyttjandet av ett värdepapper för att förvärva

tillgångar inte anses som avyttring. Beskattningen skjuts i stället upp till

dess att den förvärvade tillgången avyttras.

Tillgångar som förvärvas genom arv, gåva m.m.

21 och 22 §§

SLK:s förslag (17 §): 21 § (17 § första och andra styckena)

överensstämmer i sak med regeringens förslag, bortsett från redaktionella

ändringar. Enligt SLK:s förslag till 22 § (17 § tredje stycket i SLK:s

förslag) skall tillgången anses förvärvad för det bokförda värdet.

Remissinstanserna: Riksskatteverket påpekar att det behövs en

bestämmelse om att den som förvärvar en näringsfastighet på detta sätt

skall återföra avdrag för förbättrande reparationer och underhåll som den

tidigare ägaren har gjort när förvärvaren i sin tur avyttrar fastigheten.

Juridiska fakulteten vid Lunds universitet anser att det vaga uttrycket

äganderättsövergång i 21 § andra stycket bör ersättas med dagen för

avyttring och för benefika förvärv motsvarande tidpunkt .

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om anskaffningsutgiften för tillgångar som förvärvats genom arv, gåva,

bodelning eller liknande finns i dag i 24 § 1 mom. tredje stycket SIL, där

de placerades år 1990 (1990:1).

I 21 § första stycket finns den s.k. kontinuitetsprincipen som gäller vid

arv, testamente, gåva, bodelning och liknande förvärv. Före 1990 års

skattereform uttrycktes principen i 35 § 2 mom. tredje stycket KL, som

gällde när fastigheter avyttrades. Genom hänvisningar tillämpades den

också i fråga om aktier m.m. och bostadsrätter. Avyttring av annan lös

egendom som förvärvats genom arv, gåva, bodelning eller liknande var

däremot bara undantagsvis skattepliktig. För dessa fall fanns

kontinuitetsprincipen särskilt uttryckt i 35 § 4 mom. KL.

Kontinuitetsprincipen kompletterades år 1990 med att den skulle

tillämpas också när skulder i utländsk valuta avyttrades (1990:2).

Enligt första stycket inträder förvärvaren i den tidigare ägarens

skattemässiga situation. Riksskatteverket efterlyser en bestämmelse om

att förvärvaren skall återföra överlåtarens avdrag för

värdeminskningsavdrag och förbättrande reparationer och underhåll när

förvärvaren i sin tur avyttrar en näringsfastighet. Den nu aktuella

bestämmelsen är placerad i den avdelning som reglerar hur man beräknar

kapitalvinsten. Vad som regleras är således skattemässig kontinuitet vid

beräkning av kapitalvinster och inte återföring av

värdeminskningsavdrag och avdrag för förbättrande reparationer och

underhåll. När det gäller kontinuitet i fråga om sådana avdrag, se 19 kap.

18 §, 20 kap. 12 § och 26 kap. 14 §.

Kontinuitetsprincipen vid dödsfall innebär att det föreligger kontinuitet

mellan den avlidne och den som ärver. Kontinuiteten gäller också för

sådana tillgångar som boet förvärvat och som skiftas ut till den som

ärver.

Lagrådet uttalar sig angående bestämmelsen i första stycket, bl.a. om

hur den påverkar uttrycket förvärvet i 48 kap. 12 §, och förklarar att

Lagrådet godtar den föreslagna formuleringen, men förordar att frågan

om hur kontinuitetsbestämmelsen bäst bör utformas bör prövas i

samband med översynen av vissa företagsskattefrågor (dir. 1998:55). (Se

Lagrådets yttrande angående 19 § i lagrådsremissen.)

I 21 § andra stycket finns en regel om att mottagaren vid överlåtelser

genom arv, gåva eller liknande som anskaffningsutgift för tillgången får

räkna det omkostnadsbelopp som den tidigare ägaren skulle ha fått

tillgodoräkna sig om han i stället avyttrat tillgångarna på dagen för

äganderättsövergången. Bestämmelsen skiljer sig från den i första stycket

genom att genomsnittsmetoden skall tillämpas. I dagens lagtext står

uttryckligen att genomsnittsmetoden skall tillämpas. Detta har

utelämnats, metoden skall ju användas vid beräkning av

omkostnadsbeloppet. Den del av dagens bestämmelse i 24 § 3 mom.

tredje stycket SIL som gäller skulder i utländsk valuta har brutits ut och

lagts i 54 kap. 2 §.

Överlåtelsedagen har av SLK bytts mot dagen för

äganderättsövergången för att begreppet överlåtelse innefattar ett visst

mått av aktivitet och därför knappast kan passa för arv och testamente.

Regeringen anser inte att uttrycket är så vagt att det behöver preciseras på

det sätt som Juridiska fakulteten vid Lunds universitet har föreslagit.

I 22 § anges vilken anskaffningsutgift som i vissa fall skall

tillgodoräknas den som förvärvat en tillgång som var lagertillgång hos

överlåtaren. Bestämmelsen har ändrats i förhållande till dagens lagtext

liksom i förhållande till SLK:s förslag genom att det bokförda värdet har

ersatts med det skattemässiga värdet. I kommentaren till 26 kap. 13 §

finns en redogörelse för skälen till detta.

Både andra och tredje styckena infördes genom 1990 års skattereform

(1990:1).

Kapitalförluster

23 §

SLK:s förslag (18 §): Överensstämmer i sak med regeringens förslag

men det innehåller också en regel om att kapitalförluster skall dras av

bara om de är definitiva.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Att avdrag skall

göras bara om kapitalförluster är verkliga framgår indirekt genom 24 §

3 mom. SIL. Denna fråga har diskuterats under senare tid och det har

också kommit några avgöranden från Regeringsrätten, se t.ex. RÅ 1997

ref. 11. Företagsskattekommittén kom i sitt slutbetänkande (SOU 1998:1)

med ett förslag till reglering av den skattemässiga behandlingen när en

ägare överför värden från ett bolag som sedan avyttras. Denna fråga

ledde emellertid inte till lagstiftning utan frågan ses över av Utredningen

om vissa företagsskattefrågor (dir. 1998:55). Regeringen följer SLK:s

förslag och tar med ett krav på att kapitalförluster skall vara verkliga.

Bestämmelsen om att kapitalförluster skall vara definitiva har efter

Lagrådets yttrande flyttats till 26 § andra stycket, se vidare i

kommentaren till den paragrafen.

Bestämmelsen har, liksom 24 och 25 §§, ändrats redaktionellt genom

att den uttrycks så att bara verkliga kapitalförluster anses som

kapitalförluster i stället för att bara verkliga kapitalförluster skall dras av.

Detta har gjorts för att inte specialregler om rätt till avdrag för

kapitalförluster (t.ex. kvoteringsreglerna i 48 kap. 20 27 §§) skall ha

företräde framför denna generella regel. Denna ändring har gjorts efter

lagrådsföredragningen.

24 §

SLK:s förslag (19 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inga erinringar mot förslaget.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

förluster på grund av avsiktlig underprissättning är i dag placerad i 24 §

3 mom. första stycket SIL.

Bestämmelsen fick en generell utformning genom 1990 års

skattereform (1990:1). Dessförinnan fanns en motsvarande bestämmelse

i punkt 4 av anvisningarna till 36 § KL. Den gällde dock bara fiktiva

förluster när fastigheter avyttrades till närstående. Den bestämmelsen

hade införts år 1987 (prop. 1987/88:62, bet. 1987/8:SkU15, SFS

1987:1203).

Lagrådet tar i sitt yttrande upp frågan om inte bestämmelsen bör

begränsas till de fall då fastigheter överlåts mellan enskilda personer (se

Lagrådets yttrande angående 22 §). Bestämmelsen överensstämmer med

dagens regler. Det finns enligt regeringens bedömning inte anledning att i

detta fall överväga en materiell ändring. Lagrådet tar vidare i anslutning

till bestämmelsen i 3 § upp frågan om att denna bestämmelse kan

påverka bedömningen av hur avyttringsbegreppet skall tolkas vid

blandade överlåtelser. Som regeringen anför i kommentaren till 3 § ses

avyttringsbegreppet över av Utredningen om vissa företagsskattefrågor

(dir. 1998:55).

Bestämmelsen har ändrats redaktionellt för att inte specialregler om

rätt till avdrag för kapitalförluster skall ha företräde framför denna

generella regel (se kommentaren till 23 §). Denna ändring har gjorts efter

lagrådsföredragningen.

25 §

SLK:s förslag (20 §): Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett

från några redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

vad som gäller när den skattskyldige får vissa rättigheter och förmåner är

i dag placerad i 24 § 3 mom. andra stycket SIL. Den infördes genom

1990 års skattereform framför allt med tanke på hyresrätter som lämnas i

ersättning vid fastighetsförsäljningar. Bestämmelsen fick dock en

generell utformning (1990:1).

Lagrådet uttalar att det framstår som materiellt egenartat att tillerkänna

en hyresrätt ett värde i förlustfallen men inte i vinstfallen och menar att

asymmetriska regelsystem i möjligaste mån bör undvikas. Lagrådet

förespråkar att problematiken övervägs i lämpligt sammanhang.

Bestämmelsen överensstämmer med dagens regler och regeringen finner

inte anledning att överväga några materiella ändringar i detta

sammanhang.

Bestämmelsen har ändrats redaktionellt för att inte specialregler om

rätt till avdrag för kapitalförluster skall ha företräde framför denna

generella regel (se kommentaren till 23 §). Denna ändring har gjorts efter

lagrådsföredragningen.

Beskattningstidpunkten

Huvudregel

26 §

SLK:s förslag (del av 18 § samt 21 § första stycket): SLK:s förslag till

18 § första stycket överensstämmer med regeringens förslag till första

stycket. Andra stycket finns i 18 § i SLK:s förslag tillsammans med den

bestämmelse som här placerats i 23 §.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig angående första stycket.

Riksskatteverket framhåller angående andra stycket att av kravet på att

förlusten skall vara definitiv får anses framgå att i de fall då

tillkommande köpeskilling har avtalats kan avdrag för förlust inte

medges. Det finns dock ingen reglering av hur beräkningen av resultatet

skall göras. På motsvarande sätt som i vinstfallen bör det av lagtexten

framgå att beräkningen skall ske enligt de regler som gällde vid

avyttringen.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen i

första stycket om beskattningstidpunkten för kapitalvinster i 24 § 4 mom.

första stycket SIL, var en av nyheterna i 1990 års skattereform (1990:1).

Dessförinnan beskattades kapitalvinster när den första delen av

ersättningen betalades (den s.k. första kronans princip). Vissa särregler

fanns vid utflyttning ur landet i punkt 4 a av anvisningarna till 41 § KL,

införd år 1983 (BRÅ PM 1982:4, prop. 1982/83:144, bet.

1982/93:SkU51, SFS 1983:452).

Bestämmelsen i första stycket gäller också för kapitalförluster på

grund av den bestämmelse som finns i 2 §. Dessutom gäller att en

kapitalförlust skall dras av bara om förlusten är definitiv. En sådan regel

är i dag placerad i 24 § 4 mom. första stycket tredje meningen SIL, där

den infördes genom 1990 års skattereform (1990:1). I SLK:s förslag,

liksom i lagrådsremissen, placerades bestämmelsen ihop med den

bestämmelse som införts att kapitalförluster skall vara verkliga i 23 §

(18 § i SLK:s förslag, 21 § i lagrådsremissen). Lagrådet ifrågasätter

emellertid placeringen i 23 § och påpekar att regeln bör innebära att en

förlust får dras av det år då det kan konstateras att den är definitiv.

Regeringen instämmer i Lagrådets uppfattning att detta är en

bestämmelse om beskattningstidpunkten och flyttar den därför hit till

26 §. Vidare ändras formuleringen så att det framgår av lagtexten att

bestämmelsen reglerar beskattningstidpunkten.

Riksskatteverket anför att det inte finns någon reglering av hur

beräkningen av resultatet skall göras i de fall då det har avtalats om en

tillkommande köpeskilling. Regeringen återkommer till den frågan,

liksom Lagrådets yttrande angående den frågan, i kommentaren till 28 §.

Hänvisningar

27 §

SLK:s förslag: Bestämmelserna finns inte med i SLK:s förslag.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I lagrådsremissen

togs det in hänvisningar i ett andra stycke till 26 § (24 § i

lagrådsremissen) till olika bestämmelser om att kapitalvinster och

kapitalförluster tas upp som intäkt respektive dras av vid en senare

tidpunkt än avyttringen. Dessa har här flyttats över till en egen paragraf.

Hänvisningarna avser reglerna om koncerninterna andelsavyttringar i 25

kap. 6 27 §§, avyttringar med kapitalförlust mellan närstående företag i

25 kap. 28 32 §§, uppskovsavdrag vid avyttring av privatbostäder i 47

kap. och uppskov med beskattningen vid andelsbyten i 49 kap.

Bestämmelserna om koncerninterna andelsavyttringar gäller bara i

inkomstslaget näringsverksamhet. Bestämmelserna om beskattningen av

kapitalförluster vid avyttringar mellan närstående företag gäller

huvudsakligen i inkomstslaget näringsverksamhet, men blir tillämpliga

också i inkomstslaget kapital om ett handelsbolag som har fysiska

personer som delägare avyttrar en näringsfastighet eller

näringsbostadsrätt. Bestämmelserna om uppskovsavdrag vid avyttring av

privatbostäder gäller bara i inkomstslaget kapital.

Det finns ytterligare regler i inkomstslaget näringsverksamhet som

innebär att beskattningen av kapitalvinster och kapitalförluster skjuts

upp. Det gäller bestämmelserna i 37 kap. om fusioner och fissioner, i 38

kap. om verksamhetsavyttringar, i 39 kap. 12 § om övertagande av hela

försäkringsbeståndet och i 39 kap. 20 § om sammanläggning eller

delning av värdepappersfonder. Dessa regler är utformade så att

förvärvaren inträder i överlåtarens skattemässiga situation. Någon

hänvisning tas emellertid inte med här eftersom reglerna inte är

utformade så att det uppkommer någon kapitalvinst eller kapitalförlust.

Det är inte heller troligt att läsaren söker efter dessa regler här i 44 kap.

Tillkommande belopp

28 §

SLK:s förslag (21 § andra stycket): Överensstämmer med regeringens

förslag, bortsett från redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig. Se dock Riksskatteverkets

yttrande angående 26 §.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om tillkommande belopp är i dag placerade i 24 § 4 mom. andra stycket

SIL. De infördes genom 1990 års skattereform och innebar att praxis

kodifierades (1990:1). Före skattereformen hade praxis kodifierats i ett

särskilt fall, nämligen utflyttningsfallen, se kommentaren till 26 §.

Bestämmelsen har ändrats redaktionellt, bl.a. för att markera att det

tillkommande beloppet inte skall tas upp som intäkt utan ingå i en ny

beräkning av en kapitalvinst eller kapitalförlust.

Lagrådet tar i sitt yttrande angående 26 § (21 § i det till Lagrådet

remitterade förslaget) upp frågan hur denna paragraf skall samordnas

med bestämmelsen i 26 § andra stycket att kapitalförluster får dras av

först när de är definitiva. I sitt yttrande över 28 § (25 § i det till Lagrådet

remitterade förslaget) tar Lagrådet vidare upp frågan hur

kapitalvinstbeskattningen skall ske när en avyttring av en kapitaltillgång

medför tillkommande belopp och uttalar att det är ovisst hur

bestämmelsen skall tillämpas när det gäller kapitalförluster.

Riksskatteverket tar i sitt yttrande angående 26 § (18 § i SLK:s förslag)

upp frågan enligt vilka regler resultatet skall beräknas om det vid

avyttringen uppkommit en förlust men det avtalats om tillkommande

köpeskilling.

Regeringen gör följande bedömning. Dessa frågor kan man ställa redan

med dagens regler. Det är centrala frågor där det är viktigt att regleringen

får en tillfredsställande lösning. Det är inte lämpligt att komma med ett

förslag i denna proposition utan att en utformning av förslaget har beretts

i vanlig ordning. Regeringen har i stället för avsikt att snarats börja

utarbeta ett förslag till lösning på dessa frågor och sedan bereda förslaget

på vanligt sätt.

Blankning

29 §

SLK:s förslag (22 §): SLK:s förslag omfattar värdepapper.

Beskattningstidpunkten i första stycket första meningen är när en

delägarrätt förvärvas och återställs. I övrigt överensstämmer det med

regeringens förslag, med undantag för några redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig. Se dock 9 §.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

kapitalvinster på grund av blankningsaffärer står i dag i 24 § 4 mom.

femte stycket SIL. Den tillkom vid 1990 års skattereform (1990:1). I

SLK:s förslag utvidgades omfattningen av bestämmelsen genom att den

föreslogs gälla för värdepapper i stället för aktier. Liksom i 9 § har detta

i regeringens förslag ändrats till delägarrätter och fordringsrätter. Se

vidare i kommentaren till 9 §. I avsnitt 7.2.8 finns under rubriken

Slutsatser en motivering till att värdepapper i vissa fall ersätts med

delägarrätter eller fordringsrätter.

I SLK:s förslag, liksom i dagens lagtext, står det att kapitalvinsten

skall tas upp som intäkt det beskattningsår en delägarrätt förvärvas och

återställs. Det kan ha skett under olika beskattningsår. Regeringen har

därför valt att stryka förvärvas.

Terminer

30 §

SLK:s förslag (23 §): Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett

från en redaktionell ändring.

Remissinstanserna: Riksskatteverket påpekar att kommitténs förslag

kan innebära en materiell förändring genom att orden när fullgörande av

avtalet skall ske har bytts ut mot det år avtalet fullföljs eller annars

upphör att gälla . Av förarbetena framgår att beskattning skall ske först

då leverans enligt kontraktet skall ske, även om nettning har ägt rum.

Svenska Bankföreningen och Svenska Fondhandlareföreningen påpekar,

med instämmande av Näringslivets Skattedelegation, att eftersom en

termin enligt definitionen i 11 § (9 § i SLK:s förslag) skall vara lämpad

för allmän omsättning innebär det i kombination med reglerna om

tidpunkten för beskattning här i 30 § att den säljande parten i ett avtal

som inte är lämpat för allmän omsättning blir beskattad omedelbart för

hela köpeskillingen även om han inte ens äger den underliggande

egendomen. Det skulle innebära ett hinder mot all handel med terminer

som inte sker över OM. Det innebär också att det saknas regler för t.ex.

en indextermin eller ett annat terminskontrakt som bara kan avslutas med

kontantavräkning. Det kan knappast göras en meningsfull vinstberäkning

vid den tidpunkt då kontraktet ingås. Organisationerna föreslår därför att

beskattning av en terminsaffär alltid skall ske först för det år då avtalet

fullföljs eller annars upphör att gälla.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I paragrafen

regleras skattskyldighet för vinster och förluster på grund av terminer.

Bestämmelsen är i dag placerad i 24 § 4 mom. fjärde stycket SIL, som

infördes genom 1990 års skattereform (1990:1). Den gällde då alla

terminer men senare samma år (1990:2) begränsades den till terminer

som är finansiella instrument för att bara sådana terminer som är avsedda

för allmän omsättning skall omfattas.

Det finns inte anledning att nu ta upp frågan om en ändring av regeln

så att den omfattar också terminer som inte är lämpade för allmän

omsättning.

Uttryckssättet då fullgörandet enligt terminsavtalet skall ske har

bytts mot det år då avtalet fullföljs eller upphör att gälla . I förarbetena

till lagstiftningen (prop. 1989/90:110 s. 713) uttalas att beskattning skall

ske omedelbart om betalning skulle utgå under löptiden. Detta kan i och

för sig anses strida mot dagens lagtext, men är enligt regeringens

bedömning den lämpligaste ordningen. Regeringen följer SLK:s förslag.

Optioner

31 §

SLK:s förslag (24 §): Överensstämmer med regeringens förslag med

undantag för redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om beskattningstidpunkten för kapitalvinster på grund av optioner o.d. är

i dag placerade i 24 § 4 mom. tredje stycket SIL. Genom utformningen

av andra stycket har markerats att inte bara utfärdandet utan även

upphörandet av förpliktelsen utlöser beskattning. Bestämmelserna

infördes år 1990 (1990:1).

32 §

SLK:s förslag (25 §): Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett

från några redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om i vilka fall premien för en option skall ingå i en kapitalvinstberäkning

för den underliggande egendomen är hämtade från 24 § 4 mom. tredje

stycket SIL. De infördes år 1990 (1990:1).

Värdepapper som anses avyttrade på grund av likvidation eller

konkurs

Likvidation

33 §

SLK:s förslag (26 §): Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett

från en redaktionell ändring.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

omkostnadsbeloppet när en faktisk avyttring sker efter beslut om

likvidation eller när likvidationen upphör är hämtad från 24 § 4 mom.

sjunde stycket SIL. Den kom till år 1994 (1994:2).

I denna paragraf har SLK på några ställen ändrat uttrycket

anskaffningsvärde till omkostnadsbelopp, se under kommentaren till

14 §.

Lagrådet har yttrat sig angående denna paragraf, se kommentaren till

8 §.

Konkurs

34 §

SLK:s förslag (27 §): Överensstämmer med regeringens förslag med

undantag för att förslaget om att avdraget skall återföras i tredje stycket

första meningen innehöll en bestämmelse också om att så skall ske när

konkursen läggs ned. Vidare har några redaktionella ändringar gjorts.

Remissinstanserna: Riksskatteverket påpekar att bestämmelsen i

tredje stycket, liksom motsvarande bestämmelse i dag, bör ändras. Ett

konkursförfarande kan läggas ned bl.a. därför att det föreligger ett

underskott. Då upplöses bolaget. I sådana fall bör det inte ske någon

återföring.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna är

hämtade från 24 § 4 mom. sjätte stycket SIL.

Bestämmelserna i första stycket, som reglerar anskaffningsutgiften när

en faktisk avyttring sker efter det att ett värdepapper ansetts avyttrat på

grund av beslut om konkurs, kom till år 1994 (1994:2).

Bestämmelserna i andra och tredje styckena om återföring i vissa fall

efter beslut om konkurs infördes år 1993. Som Riksskatteverket påpekat

upplöses ett bolag som försatts i konkurs om konkursen läggs ned. I

tredje stycket första meningen utelämnas därför bestämmelsen om att

avdraget skall återföras om konkursen läggs ned. Tredje stycket andra

meningen har utformats som ett förtydligande.

Uttrycken omkostnadsbelopp och anskaffningsutgift används på ett

annat sätt än i dagens lagstiftning, se kommentaren till 14 §.

Lagrådet har yttrat sig angående denna paragraf, se kommentaren till

8 §.

Ersättningar i form av livräntor och liknande periodiska

utbetalningar

Beskattning av livräntor som kapitalvinst och ränta

35 §

SLK:s förslag (29 §): Bestämmelsen har skrivits om redaktionellt, men i

sak överensstämmer de båda förslagen.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen

innehåller en grundläggande upplysning om hur ersättning i form av

livränta för avyttrade tillgångar behandlas skattemässigt.

Bestämmelserna om livräntor finns i dag i 3 § 11 mom. i fråga om

räntor och i 24 § 5 mom. SIL i fråga om kapitalvinster.

Lagrådet förordar att uttrycket livsvarig livränta i denna och följande

bestämmelser byts ut mot livränta eftersom det inte finns något som

tyder på att avsikten varit att hålla vissa livräntor utanför

tillämpningsområdet (se Lagrådets yttrande angående 33 35 §§ i det till

Lagrådet remitterade förslaget).

Regeringen gör följande bedömning. Det kan finnas anledning att

utreda den fråga som Lagrådet tar upp. Dagens lagtext är emellertid

utformad så att bestämmelserna gäller för livsvariga livräntor. Livräntor

som inte är livsvariga brukar kapitaliseras efter marknadsräntorna och

inte efter tabell II eller III i lagen om arvsskatt och gåvoskatt. Att i detta

sammanhang, utan ytterligare utredning, göra bestämmelserna tillämpliga

på alla livräntor är därför inte lämpligt.

Lagrådet påpekar att den skattemässiga behandlingen av en livränta

påtagligt skiljer sig från vad som gäller om andra periodiska betalningar,

se vidare i Lagrådets yttrande. Lagrådet förordar att det i lämpligt

sammanhang görs en översyn av skattekonsekvenserna vid avyttringar av

tillgångar mot ersättning i form av livränta eller liknande periodiska

betalningar. Regeringens förslag innehåller inga sakliga ändringar i

förhållande till dagens regler. Den av Lagrådet påtalade problematiken är

inte en fråga som bör lösas i detta sammanhang.

Beräkning av kapitalvinst för livräntor

36 §

SLK:s förslag (30 §): Överensstämmer med regeringens förslag bortsett

från några redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Har inga erinringar mot förslaget.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om livräntor finns i dag i 24 § 5 mom. SIL. Före 1990 års skattereform

(1990:1) var de placerade i punkt 3 av anvisningarna till 35 §.

Beräkning av ränta för livräntor

37 §

SLK:s förslag (31 § första stycket): Överensstämmer med regeringens

förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om livräntor finns i dag i 3 § 11 mom. första stycket SIL. Före 1990 års

skattereform (1990:1) var de placerade i punkt 9 av anvisningarna till

38 §.

Bestämmelserna har placerats i avdelningen om kapitalvinster därför

att det är en avyttring som ligger till grund för själva räntan. Avdragsrätt

för sådana livräntor som är en form av periodiskt utgående ersättning för

förvärvade tillgångar, infördes första gången i lagstiftningen år 1973

(SOU 1972:87, prop. 1973:181, bet. 1973:SkU68, SFS 1973:1113).

Med visst undantag för benefika överlåtelser, innebar den nya

lagstiftningen att en sedan länge utvecklad praxis kodifierades. En sådan

livränta räknades inte som inkomst vid kapitalvinstberäkningen utan som

inkomst i inkomstslaget tjänst och beskattades i takt med att den

betalades ut. Detta innebar t.ex. att en säljare som flyttade utomlands

kunde slippa betala skatt för inkomsten. Den köpare som bodde kvar i

Sverige fick allmänt avdrag för vad han betalade. Bestämmelsen

ändrades år 1984 eftersom beskattningen avvek från principerna för

vinstbeskattning och reglerna dessutom kunde medföra oberättigade

skatteförmåner för en säljare som flyttade ur landet (Ds Fi 1984:1, prop.

1983/84:140, bet. 1983/84:SkU52, SFS 1984:498).

Lagrådet riktar kritik mot det sätt varpå räntan bestäms (se Lagrådets

yttrande angående 33 35 §§ i lagrådsremissen). Förslaget

överensstämmer med gällande rätt. Det finns inte anledning att här ta upp

frågan om någon ändring.

Räntebeskattning av periodiska ersättningar

38 §

SLK:s förslag (31 § andra stycket): Överensstämmer med regeringens

förslag, bortsett från att den gäller för periodiska ersättningar som inte är

livsvariga men som kan likställas med livränta.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om räntebeskattning av periodiska ersättningar som kan likställas med

livräntor finns i dag i 3 § 11 mom. andra stycket SIL. Före 1990 års

skattereform (1990:1) var de placerade i punkt 9 andra stycket av

anvisningarna till 38 §KL.

I SLK:s förslag gäller bestämmelsen för periodiska ersättningar som

inte är livsvariga men som kan likställas med livränta. I dagens lagtext

används uttryckssättet med livränta jämförligt periodiskt vederlag . Det

finns inte anledning att begränsa bestämmelsen i förhållande till dagens

lagtext, varför som inte är livsvarig stryks.

Också denna bestämmelse har placerats i avdelningen om

kapitalvinster därför att det är en avyttring som ligger till grund för själva

räntan och för att bestämmelsen hör ihop med 35 37 §§.

Köparens ränteutgift

39 §

SLK:s förslag (31 § tredje stycket): Överensstämmer med regeringens

förslag, bortsett från redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

köparens avdrag för ränta finns i dag i 3 § 11 mom. tredje stycket SIL.

Före 1990 års skattereform (1990:1) var den placerad i punkt 7 av

anvisningarna till 39 § KL.

Bestämmelsen har placerats i avdelningen om kapitalvinster därför att

den hör ihop med 35 38 §§.

45 kap. Avyttring av fastigheter

Kapitlet innehåller de särskilda bestämmelser om

kapitalvinstberäkningen som gäller vid avyttring av fastigheter. De är

med vissa justeringar hämtade från 25 § SIL. Kapitlet är placerat som 43

kap. i SLK:s förslag.

Bakgrund

Enligt de ursprungliga reglerna i KL beskattades bara den som inom en

tioårsperiod från förvärvet avyttrade en fastighet som förvärvats oneröst.

Den som avyttrade en benefikt förvärvad fastighet beskattades över

huvud taget inte.

År 1951 (förarbeten, se nedan) ändrades reglerna bl.a. genom att

avyttring av fastigheter som någon fått genom bodelning av annan

anledning än makes död eller i gåva av make eller någon annan

närstående inordnades bland de skattepliktiga objekten. År 1967

(förarbeten, se nedan) blev alla kapitalvinster skattepliktiga, oavsett hur

fastigheten förvärvats. Beskattningen gjordes evig, men för fastigheter

som avyttrades efter minst två års innehav beskattades bara 75 % av

vinsten. Samtidigt infördes bl.a. olika alternativa metoder att beräkna

anskaffningsvärdet och indexering.

År 1976 (förarbeten, se nedan) ledde realisationsvinstkommitténs

betänkande till att hela kapitalvinsten blev skattepliktig också för

fastigheter som innehafts längre tid än två år.

Också 1990 års skattereform (förarbeten, se nedan) byggde på att hela

kapitalvinsten vid en fastighetsavyttring skulle beskattas medan förlusten

kvoterades. Beräkningen är numera nominell. Inledningsvis fanns

möjlighet att i stället schablonmässigt beräkna kapitalvinsten till en viss

procent av försäljningspriset. Dessa s.k. takregler har numera upphört att

gälla.

I anslutning till att takreglerna upphävdes infördes år 1993 (förarbeten,

se nedan) i stället bestämmelser om att även vinsten skall kvoteras.

År 1998 ändrades reglerna för juridiska personer så att för dem skall

hela kapitalvinsten och kapitalförlusten tas upp respektive dras av

(förarbeten, se nedan).

Vissa förarbeten

I kommentaren till paragraferna hänvisas till nedanstående förarbeten

bara genom angivande av det årtal då bestämmelsen infördes eller

ändrades.

1951 Skatteplikt vid avyttring efter vissa benefika fång, SOU 1949:9,

prop. 1951:170, bet. 1951:BevU62, SFS 1951:761

1967 Kapitalvinstbeskattningen evig i tiden, SOU 1966:23 och 24,

prop. 1967:153, bet. 1967:BevU64, SFS 1967:748

1976 En allmän översyn (fastighetsreglering, beräkningsenhet), SOU

1975:53, prop. 1975/76:180, bet. 1975/76:SkU63, SFS 1976:343

1981 Ändrade bestämmelser för bl.a. förbättringsarbeten, SOU

1977:86, prop. 1980/81:68 och 104, bet. 1980/81:SkU40, SFS

1981:256

1990 1990 års skattereform, SOU 1989:33, prop. 1989/90:110, bet.

1989/90:SkU30, SFS 1990:651

1993 Kvoteringsregler, prop. 1993/93:45, bet. 1993/93:SkU11, SFS

1993:1471

1998 Hela vinsten resp. förlusten blev skattepliktig för juridiska

personer, SOU 1998:1, prop. 1998/99:15, bet. 1998/99:SkU5,

SFS 1998:1606

Kommentar till paragraferna

Innehåll

1 §

SLK:s förslag: Första stycket överensstämmer med regeringens förslag,

bortsett från några redaktionella ändringar. Andra stycket gäller också

tomträtter. Det finns inte någon regel om att det är bestämmelserna om

näringsfastigheter som skall gälla för strömfall och rättigheter till

vattenkraft.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen inleder

kapitlet och anger dess innehåll.

Bestämmelsen i andra stycket om tomträtter, strömfall och rättigheter

till vattenkraft placerades genom 1990 års skattereform i 24 § 1 mom.

fjärde stycket första meningen SIL. Dessförinnan fanns dess

motsvarighet i 35 § 2 mom. fjärde stycket KL. Ursprungligen fanns

bestämmelserna om kapitalvinster samlade i 35 § KL. Uppdelningen i

moment kom till år 1951 när även tomträtt fördes in i lagtexten. År 1967

fick bestämmelsen sitt nuvarande innehåll.

Det är naturligare att placera bestämmelsen om att olika rättigheter

skall likställas med fastigheter i detta kapitel bland de särskilda reglerna

för fastigheter än bland de allmänna kapitalvinstreglerna, varför den har

tagits in här. Bestämmelsen om tomträtter har emellertid inte tagits med

här i regeringens förslag. Lagrådet föreslår nämligen att bestämmelsen

skall göras generell för hela IL och placeras i 2 kap. 6 §. Regeringen

följer Lagrådets förslag. När det gäller strömfall och rättigheter till

vattenkraft finns det ingen bestämmelse som reglerar om de skall räknas

som privatbostadsfastigheter eller näringsfastigheter. De bör, som

Lagrådet föreslagit, alltid beskattas enligt de regler som gäller

näringsfastigheter, varför det skrivs in att det är bestämmelserna om

kapitalvinst vid avyttring av näringsfastighet som skall tillämpas.

I 24 § 1 mom. fjärde stycket SIL finns också en bestämmelse om att

vad som sägs om fastigheter gäller oavsett om fastigheten ligger i

Sverige eller utomlands. Någon motsvarighet till den bestämmelsen har

inte tagits med, eftersom det följer av 2 kap. 2 § att de termer och uttryck

som används omfattar också motsvarande utländska företeelser.

2 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag, med undantag

för en redaktionell ändring.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen har

utformats som en hänvisning till bestämmelserna i 47 kap. om att den

som avyttrar en privatbostadsfastighet kan få uppskov med beskattning

av kapitalvinsten.

Beräkningsenhet

3 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag, med undantag

för några redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Att taxerings-

enheten är utgångspunkt för kapitalvinstberäkningen framgår i dag av

25 § 1 mom. första stycket SIL. Före 1990 års skattereform hade

bestämmelsen sin placering i punkt 2 första stycket av anvisningarna till

35 § KL. Den kom till år 1976.

Att kapitalvinsten för en privatbostadsfastighet beräknas särskilt är

hämtat från 25 § 1 mom. första stycket SIL. Bestämmelserna om

privatbostadsfastigheter var en av nyheterna i reformen.

Eftersom termen taxeringsenhet inte kan tillämpas på alla fastigheter

utomlands är det oklart vad som skall vara beräkningsenhet när

fastigheter utomlands avyttras. Det framstår emellertid som självklart att

i möjligaste mån ha samma beräkningsenhet i dessa fall och därför

föreslås en ny regel med denna innebörd.

4 §

SLK:s förslag (4 § första stycket): Överensstämmer med regeringens

förslag, bortsett från några redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Riksskatteverket föreslår att det skall tas in en

bestämmelse om hur kapitalvinsten skall beräknas vid avyttring av

fastigheter som är belägna i utlandet i ett nytt tredje stycke som

motsvarar 3 § tredje stycket.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Genom

bestämmelserna i paragrafen kan två eller flera taxeringsenheter under

vissa förutsättningar behandlas som en taxeringsenhet. Den är ett

alternativ till huvudregeln i 3 § och är en motsvarighet till nuvarande

25 § 1 mom. andra stycket SIL.

Före 1990 års skattereform var bestämmelserna placerade i punkt 2

första stycket av anvisningarna till 35 § KL. De infördes år 1981.

Den av Riksskatteverket förslagna regeln för fastigheter i utlandet kan

sällan bli aktuell eftersom reglerna här i 4 § bygger på att det finns en

indelning i taxeringsenheter och att denna indelning har förändrats.

Regeringen anser inte att det finns skäl att reglera motsvarande

situationer i utlandet.

I SLK:s förslag till 4 § finns ett andra stycke som, efter förslag av

Lagrådet, har flyttats över till 9 § och 23 §.

Fastighetsreglering, klyvning och inlösen

5 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett från

några redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om när marköverföring genom bl.a. fastighetsreglering och inlösen anses

som avyttring är hämtade från 25 § 2 mom. första stycket SIL.

Motsvarande bestämmelser var före 1990 års skattereform placerade i

punkt 4 av anvisningarna till 35 § KL där de infördes år 1976 och

justerades år 1981.

Allframtidsupplåtelser

6 8 §§

SLK:s förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag.

Några redaktionella ändringar har gjorts, bl.a. definieras i SLK:s förslag

till 7 § engångersättning för allframtidsupplåtelse i stället för

allframtidsupplåtelse.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Att

allframtidsupplåtelse likställs med avyttring framgår i dag av 25 § 2

mom. andra och tredje styckena SIL, där reglerna placerades genom 1990

års skattereform.

Dessförinnan fanns dessa bestämmelser i punkt 4 av anvisningarna till

35 § KL. De kom till år 1946 (prop. 1946:105, bet. 1946:BevU18, SFS

1946:109).

Att ersättningar avseende skog kan ingå i kapitalvinstberäkningen

infördes år 1979 (prop. 1978/79:204, bet. 1978/79:SkU54, SFS

1979:500).

I 25 § 2 mom. andra stycket SIL står att engångsersättningen är att

betrakta som köpeskilling. En sådan bestämmelse kan inte behövas och

har därför inte tagits med här. Bestämmelsen i nuvarande 25 § 2 mom.

fjärde stycket SIL om att avdrag schablonmässigt kan medges med 5 000

kronor har placerats bland bestämmelserna om omkostnadsbeloppet i

24 § tredje stycket.

I 7 § första strecksatsen har naturvårdslagen (1964:822) ersatts med

miljöbalken med anledning av en lagändring år 1998 (prop. 1997/98:90,

SFS 1998:817 ändringen i SIL). Bestämmelsen har ändrats i förhållande

till SLK:s förslag så att det är allframtidsupplåtelse som definieras i

stället för ersättning för allframtidsupplåtelse. Vidare har den

förtydligats genom att det skrivs in i första strecksatsen att det skall vara

fråga om inskränkningar för obegränsad tid.

9 §

SLK:s förslag (4 § andra stycket): Överensstämmer i sak med

regeringens förslag, men den har flyttats och skrivits om redaktionellt.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

vad som anses som en fastighet vid tillämpning av bestämmelserna om

allframtidsupplåtelse är hämtad från nuvarande 25 § 1 mom. tredje

stycket SIL. Före 1990 års skattereform var bestämmelsen placerad i

punkt 2 första stycket av anvisningarna till 35 § KL. Den infördes år

1981.

Bestämmelsen har efter förslag av Lagrådet flyttats över från 4 § andra

stycket. Den utformas i enlighet med ett förslag från Lagrådet.

Ersättning för inventarier

10 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett från

en redaktionell ändring.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Hur kapitalvinsten

skall beräknas när ersättningen för en fastighet omfattar även inventarier

framgår i dag av 25 § 3 mom. SIL. Dess motsvarighet före 1990 års

skattereform fanns i punkt 1 av anvisningarna till 35 § KL och i punkt 2 a

första stycket av anvisningarna till 36 § KL. Bestämmelsen infördes år

1938 (SOU 1937:42, prop. 1938:258, bet. 1938: BevU32, SFS

1938:368).

Omkostnadsbeloppet

Förbättringsutgifter

Kommentar till 11 15 §§: Lagrådet konstaterar att 11 § (10 § i

lagrådsremissen) innehåller en definition av termen förbättringsutgifter.

Lagrådet tar upp några frågor om innebörden av det aktuella

förbättringsbegreppet samt efterlyst ett klarläggande av begreppet.

Lagrådet uttalar emellertid sin förståelse för svårigheterna med att lämna

ett sådant klargörande och föreslår då som alternativ att det inte skall

finnas någon fullständig definition av termen förbättringsutgifter utan att

det bara skall anges att till sådana utgifter räknas också förbättrande

reparationer och underhåll. Lagrådsremissens bestämmelser i 10 13 §§

har därför redigerats om och bildar 11 15 §§. Bestämmelsen om den

undre beloppsgränsen för förbättringsutgifter är den mest allmänna och

placeras därför först (11 §). Därefter kommer tre bestämmelser om när

reparationer och underhåll anses som förbättringsutgifter (12 14 §) och

slutligen placeras en bestämmelse om värderingen av vissa

förbättringsutgifter (15 §).

11 §

SLK:s förslag (12 § första stycket första meningen och andra

stycket): Överensstämmer i sak med regeringens förslag, men

redaktionella ändringar har gjorts.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Beloppsgränsen för

vilka utgifter som skall räknas som förbättringsutgifter är hämtad från

25 § 4 mom. första stycket SIL.

Reglerna hade före 1990 års skattereform sin motsvarighet i punkt 2 a

andra stycket av anvisningarna till 36 § KL. Beloppsgränsen infördes år

1967 och var då 3 000 kronor. Den höjdes genom 1990 års skattereform

till sitt nuvarande belopp.

Ordet sammanlagt har lagts till för att markera att beloppsgränsen

gäller gemensamt för exempelvis nybyggnader samt förbättrande

reparationer och underhåll.

Bestämmelsen om vilket beskattningsår utgifter normalt skall hänföras

till kommer från de två sista meningarna i 25 § 4 mom. första stycket

SIL. De infördes i punkt 2 a av anvisningarna till 36 § KL år 1976.

Bestämmelsen samt bestämmelserna i 12 15 §§ har ändrats

redaktionellt i förhållande till SLK:s förslag för att det tydligare skall

framgå att denna regel gäller generellt i fråga om förbättringsutgifter för

fastigheter, dvs. även för sådana förbättringsutgifter som avses i 12

15 §§, om det inte finns något annat som gör att denna paragraf ej blir

tillämplig (t.ex. undantaget i 13 § andra stycket).

12 §

SLK:s förslag (10 § 2 och 12 § första stycket andra meningen):

Överensstämmer i sak med regeringens förslag, men redaktionella

ändringar har gjorts. Bl.a. använder SLK uttrycket förbättrande

reparationer.

Remissinstanserna: Byggentreprenörerna menar att SLK:s förslag att

byta värdehöjande reparationer mot förbättrande reparationer innebär

en materiell ändring som inte är acceptabel utan föregående utredning.

Svenska Revisorsamfundet SRS pekar också på att det kan innebära en

materiell ändring att byta värdehöjande mot förbättrande och menar att

det avgörande bör vara om reparationer är värdehöjande och inte om de i

sig är förbättrande eller inte.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om förbättrande reparationer och underhåll finns i dag i 25 § 4 mom.

första stycket SIL.

Reglerna hade före 1990 års skattereform sin motsvarighet i punkt 2 a

andra stycket av anvisningarna till 36 § KL. Förbättringar har sedan

lagens tillkomst varit avdragsgilla. Bestämmelserna om förbättrande

reparationer kom till år 1953 i samband med införandet av

schablonbeskattningen av villor (prop. 1953:187, bet. 1953:BevU50, SFS

1953:404). Femårsgränsen infördes vid 1990 års skattereform.

SLK har bytt värdehöjande reparationer mot förbättrande

reparationer med motivering att det är fråga om fastighetens

beskaffenhet, inte om dess värde. Som framgår av lagtexten är det

fastighetens skick som är avgörande och inte dess värde. Regeringen

följer därför SLK:s förslag att använda uttrycket förbättrande. I SLK:s

förslag till 23 kap. om återföring av avdrag på näringsfastigheter, som

motsvarar 26 kap. här, använder kommittén emellertid uttrycket

förbättrande reparationer och underhåll. Det finns inte anledning att ha

olika uttryckssätt i dessa två sammanhang. Regeringen väljer att använda

uttrycket förbättrande reparationer och underhåll också här.

13 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag, med undantag

för redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Reglerna om

utgifter för sådana förbättrande reparationer och underhåll som avses i 26

kap. och som vid avyttring eller karaktärsbyte tagits upp i inkomstslaget

näringsverksamhet är i dag placerade i 25 § 4 mom. tredje stycket SIL.

De infördes genom 1990 års skattereform.

14 §

SLK:s förslag (10 § 3 och 4): Överensstämmer med regeringens förslag,

men bestämmelserna har ändrats redaktionellt.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om att vissa utgifter för näringsfastigheter som inte har fått dras av

löpande får räknas som förbättringsutgifter kom till år 1979 (DsB 1978:7,

prop. 1978/79:209, bet. 1978/79:SkU11, SFS 1979:1017). De är i dag

placerade i 25 § 4 mom. första stycket SIL.

15 §

SLK:s förslag (11 §): Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett

från redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

att belopp för förbättringsarbeten och liknande som tagits upp som intäkt

i ägarens byggnadsrörelse räknas som utgifter för förbättring är hämtat

från 25 § 4 mom. andra stycket SIL. Före 1990 års skattereform var dess

motsvarighet placerad i punkt 2 a tredje stycket av anvisningarna till 36 §

KL, där den infördes år 1981. Bestämmelsen har här utformats som en

värderingsregel. Bestämmelserna i 11 14 §§ skall beaktas också i fråga

om sådana förbättringsutgifter.

Värdeminskningsavdrag m.m.

16 §

SLK:s förslag (14 §): Överensstämmer i huvudsak med regeringens

förslag.

Remissinstanserna: Riksskatteverket menar att det skall vara

omkostnadsbeloppet och inte anskaffningsutgiften som skall minskas

med värdeminskningsavdragen m.m.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen här i

16 § om värdeminskningsavdrag som på grund av undantagen i 26 kap.

inte återförts i näringsverksamhet är hämtad från 25 § 5 mom. första och

andra styckena SIL, där den infördes år 1990.

I SLK:s förslag fanns också 26 kap. 13 § omnämnd i andra stycket. Att

det lagrummet tagits bort beror på att enligt regeringens förslag till

26 kap. 13 § hänvisas inte längre till 5 §, se vidare i kommentaren till

26 kap. 13 §.

Bestämmelserna om beräkning av kapitalvinst är utformade så att

omkostnadsbeloppet är det belopp som man slutligen räknar ut när en

tillgång är avyttrad. Det varken minskas eller ökas. Det som minskas är i

stället anskaffningsutgiften, se kommentaren till 44 kap. 14 §.

Ersättningsfond

17 §

SLK:s förslag (15 §): Överensstämmer i huvudsak med regeringens

förslag, bortsett från några redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen är

tillämplig när en skattskyldig avyttrar en fastighet med byggnad eller

markanläggning som skrivits av genom att ersättningsfond tagits i

anspråk och avskrivningarna inte återförs eller återförts i

näringsverksamhet. Bestämmelsen är hämtad från 25 § 5 mom. tredje och

fjärde styckena SIL, som infördes genom 1990 års skattereform. Av den

nu gällande utformningen förefaller det som om en förutsättning är att

byggnaden eller markanläggningen finns kvar vid avyttringen. SLK utgår

ifrån att avsikten varit att bestämmelsen skall tillämpas även när

byggnaden eller markanläggningen inte länge finns kvar och har utformat

bestämmelsen i enlighet med detta. Regeringen följer SLK:s förslag.

I SLK:s förslag fanns också 26 kap. 13 § omnämnd i tredje stycket. Att

det lagrummet tagits bort beror på att enligt regeringens förslag till

26 kap. 13 § hänvisas inte längre till 4 §, se vidare i kommentaren till

26 kap. 13 §.

Liksom i 16 § används uttrycket anskaffningsutgiften i stället för

omkostnadsbeloppet.

18 §

SLK:s förslag (16 §): Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett

från en redaktionell ändring.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen upplyser

om att det finns en bestämmelse om att anskaffningsutgiften skall

minskas när en ersättningsfond för mark tagits i anspråk. Den materiella

bestämmelsen finns i dag i 7 § ErFL.

Liksom i 16 § används uttrycket anskaffningsutgiften i stället för

omkostnadsbeloppet.

Omkostnadsbeloppet vid delavyttringar

19 22 §§

SLK:s förslag (17 20 §§): Överensstämmer med regeringens förslag,

bortsett från att regeringen har gjort några redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: När bara en del av

en fastighet avyttras måste anskaffningsutgiften och förbättringsutgifter

fördelas på den avyttrade delen och den återstående delen. Som

huvudregel görs detta genom en faktisk uppdelning (19 §) men den

skattskyldige kan välja att i stället fördela det totala omkostnadsbeloppet

efter värdet vid försäljningen (20 §). När bara en liten del av en stor

taxeringsenhet avyttras finns en schablonregel (21 §). Eftersom

schablonregeln i 21 § inte gäller för marköverföringar enligt

fastighetsbildningslagen (1970:988) har sådana avyttringar lagts i en

egen paragraf (22 §).

Bestämmelserna är i dag placerade i 25 § 6 mom. första och andra

styckena SIL, där de placerades år 1990. Dessförinnan var de placerade i

punkt 2 a trettonde artonde styckena av anvisningarna till 36 § KL. De

infördes år 1976.

Enligt den bestämmelse i KL som motsvarar 21 § är det ingångsvärdet

(dvs. anskaffningsutgiften med IL:s terminologi) som får beräknas till

en krona per kvadratmeter. SLK har ändrat det så att det är

omkostnadsbeloppet som får beräknas schablonmässigt. Ingen

remissinstans har haft något att erinra. Kommittén har emellertid inte

lämnat någon motivering till bytet. Det framgår inte klart av förarbetena

(SOU 1975:53 prop. 1975/76:180) vilket som var avsikten, men skälet

torde vara att det skall finnas en enkel metod där man skall slippa utreda

vad som har hänt tidigare. Om det vore anskaffningsutgiften som skulle

bestämmas schablonmässigt, skulle man ändå behöva utreda vilka

förbättringsutgifter som har lagts ned tidigare. Det är därför rimligare att

det är det slutliga omkostnadsbeloppet som får bestämmas

schablonmässigt. Regeringen följer således SLK:s förslag.

23 §

SLK:s förslag (4 § andra stycket): Överensstämmer med regeringens

förslag med undantag för att den flyttats och skrivits om redaktionellt.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

vad som anses som en fastighet vid tillämpning av bestämmelserna om

delavyttringar är hämtad från nuvarande 25 § 1 mom. tredje stycket SIL.

Före 1990 års skattereform var bestämmelsen placerad i punkt 2 första

stycket av anvisningarna till 35 § KL. Den infördes år 1981.

Bestämmelsen har efter förslag av Lagrådet flyttats över från 4 § andra

stycket och utformats i enlighet med ett förslag av Lagrådet.

Omkostnadsbeloppet vid allframtidsupplåtelser

24 §

SLK:s förslag (21 §): Överensstämmer i sak med regeringens förslag,

men vissa redaktionella ändringar har gjorts av regeringen.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Att

omkostnadsbeloppet vid allframtidsupplåtelser obligatoriskt beräknas

genom en proportionering är hämtat från i 25 § 6 mom. tredje stycket

SIL. Beträffande bestämmelsens placering före 1990 års skattereform

hänvisas till vad som sagts under 19 22 §§. I andra stycket används

uttrycket hela fastighetens marknadsvärde i stället för fastighetens

hela värde . Det är en redaktionell ändring i förhållande till SLK:s

förslag som har gjorts för att lydelsen skall överensstämma med lydelsen

i 6 §.

Bestämmelsen i tredje stycket om att omkostnadsbeloppet i stället

schablonmässigt kan beräknas till 5 000 kronor har utformats med

utgångspunkt från dels 25 § 2 mom. fjärde stycket SIL, dels 25 § 6 mom.

tredje stycket SIL. Schablonavdraget infördes år 1968 och bestämdes år

1986 till sitt nuvarande belopp (prop. 1968:88, bet. 1968:BevU43, SFS

1968:275 och prop. 1986/87:30, bet. 1986/87:SkU5, SFS 1986:1113).

Stycket har ändrats redaktionellt i förhållande till SLK:s förslag. SLK har

utformat tredje stycket så att kapitalvinsten får beräknas som summan av

alla ersättningar under beskattningsåret minskat med 5 000 kronor.

Bestämmelsen står i ett avsnitt som behandlar beräkning av

omkostnadsbelopp och inte beräkning av kapitalvinsten. Den har därför

ändrats redaktionellt. Någon ändring i sak är dock inte avsedd.

Omkostnadsbeloppet efter delavyttringar och allframtidsupplåtelser

25 §

SLK:s förslag (22 §): Överensstämmer med regeringens förslag, med

undantag för några redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: När

anskaffningsutgiften för en avyttrad fastighet beräknas måste hänsyn tas

till eventuella delavyttringar som ägt rum under innehavstiden. Eftersom

beräkningen av den del av den ursprungliga anskaffningsutgiften som

kan anses konsumerad genom delavyttringen ofta måste göras lång tid

därefter, finns i första stycket andra meningen en schablonregel.

I paragrafen finns bestämmelser även för allframtidsupplåtelser och

marköverföringar.

Bestämmelsen har hämtats från 25 § 6 mom. fjärde och femte styckena

SIL. Beträffande den tidigare placeringen hänvisas till vad som sagts

under 19 22 §§.

Skadeersättningar

26 §

SLK:s förslag (23 §): Överensstämmer i huvudsak med regeringens

förslag, bortsett från en redaktionell ändring.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

att försäkrings- och andra skadeersättningar i vissa fall skall påverka

kapitalvinstberäkningen är hämtad från 25 § 7 mom. SIL.

Före 1990 års skattereform fanns en motsvarighet i punkt 2 a nittonde

stycket av anvisningarna till 36 § KL. Bestämmelsen infördes år 1967, då

i punkt 2 sista stycket av anvisningarna till 36 § KL.

Enligt SLK:s förslag gäller bestämmelsen skattefri

försäkringsersättning eller skattefri annan ersättning för

förbättringsarbeten . I regeringens förslag har det ändrats genom att

skade har lagts till framför ersättning i likhet med utformningen av

dagens lagtext. Vidare har lagts till eller därmed likställda reparations-

och underhållsarbeten , också det i överensstämmelse med dagens

lagtext.

Liksom i 16 § används uttrycket anskaffningsutgiften i stället för

omkostnadsbeloppet.

Uppskov

27 §

SLK:s förslag (24 §): Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett

från några redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

tidigare uppskov när ersättningsfastigheten avyttras är hämtad från 25 §

8 mom. SIL.

Före 1990 års skattereform fanns en liknande bestämmelse i 11 § lagen

(1978:970) om uppskov med beskattning av realisationsvinst och

dessförinnan i 4 § lagen (1968:276) om uppskov i vissa fall med

beskattning av realisationsvinst. År 1993 återinfördes möjligheter till

uppskov vid kapitalvinstbeskattningen genom UAL. Denna lag som

gäller för både fastigheter och bostadsrätter har placerats i 47 kap.

Liksom i 16 § används uttrycket anskaffningsutgiften i stället för

omkostnadsbeloppet.

Fastigheter förvärvade före år 1952

28 och 29 §§

SLK:s förslag (25 §): När det gäller utländska fastigheter saknas det en

uttrycklig regel i paragrafen om att faktisk ersättning skall användas som

anskaffningsutgift. Det finns inte heller en regel om att hänsyn i så fall

inte skall tas till utgifter och avdrag som avser tiden före år 1952.

Bestämmelsen om utländska fastigheter innehåller ett krav på att den

skattskyldige visar marknadsvärdet. Regeringen har redigerat om

paragrafen och delat upp den på två.

Remissinstanserna: När det gäller bestämmelsen om utländska

fastigheter ifrågasätter Riksskatteverket om det inte räcker att den

skattskyldige gör sannolikt vilket marknadsvärdet var år 1952. Svenska

Revisorsamfundet SRS anser i fråga om samma regel att det inte finns

några skäl att införa en regel som i praktiken inte går att tillämpa för

relativt sällsynta fall. Samfundet anser att det i stället bör överlämnas till

rättspraxis att lösa uppkommande frågor eftersom det i regel är fråga om

individuella faktorer som måste ligga till grund för bedömningen.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: De särskilda

reglerna för beräkning av anskaffningsutgift för fastigheter som

förvärvats före år 1952 är hämtade från 25 § 9 mom. SIL, där de infördes

år 1993. Dessa regler motsvarar den alternativregel I som tidigare fanns i

punkt 2 a femte stycket av anvisningarna till 36 § KL. Den infördes år

1967 (då med stickdatum den 1 januari 1914, år 1976 ändrat till 1952)

och slopades vid skattereformen år 1990.

Regeln, som är obligatorisk, bygger alltid på ett faktiskt taxeringsvärde

även om detta kan omfatta även andra fastigheter eller vara fastställt

senare. Den kan därför inte tillämpas på fastigheter utomlands. SLK har i

stället föreslagit att det skall tas in en regel om att marknadsvärdet den

1 januari 1952 får användas som anskaffningsutgift, om den

skattskyldige visar hur högt detta värde är. Regeringen finner inte

anledning att ta in någon regel om att den skattskyldige skall visa

marknadsvärdet. I stället får vanliga regler om bevisbördan tillämpas.

SLK:s regler bygger på att om den skattskyldige inte visar

marknadsvärdet så gäller vanliga regler, dvs. man utgår från den faktiska

ersättningen och man får räkna med utgifter och avdrag som avser tiden

före år 1952. Regeringen anser att regeln bör utformas så att den mer

motsvarar vad som gäller för svenska fastigheter. Ersättningen får därför

användas som anskaffningsutgift, om den överstiger marknadsvärdet den

1 januari 1952. Hänsyn får inte tas till utgifter och avdrag som avser

tiden före år 1952.

För att paragrafen inte skall bli alltför omfattande delas den upp på två,

där de utländska fastigheterna läggs i en egen paragraf, 29 §.

Handelsbolags överlåtelse till underpris till delägare eller närstående

30 §

SLK:s förslag: Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

överlåtelser till underpris av fastigheter eller tomtmark från ett svenskt

handelsbolag till en delägare eller någon närstående till delägaren är

hämtad från ett förslag i en lagrådsremiss, beslutad den 16 september

1999. Enligt det förslaget skall stoppreglerna om delägares utköp av

fastigheter i punkt 24 fjärde stycket av anvisningarna till 32 § KL (51

kap. 11 § i SLK:s förslag) avskaffas och i stället skall det införas en ny

bestämmelse i 25 § 10 a mom. SIL. Förslaget grundar sig på

Stoppregelutredningens förslag (SOU 1998:116).

Att bestämmelsen enligt lagrådsremissens förslag inte gäller i

inkomstslaget näringsverksamhet (andra stycket) kan läsas ut av att det

inte finns någon hänvisning till 25 § 10 a mom. SIL från inkomstslaget

näringsverksamhet (dvs. varken från sista stycket i punkt 1 av

anvisningarna till 24 § KL eller i 2 § 1 mom. åttonde stycket SIL). Om

undantaget inte fanns, skulle reglerna gälla också för juridiska personer

som är delägare i handelsbolaget. För dem gäller i stället vanliga regler,

t.ex. om uttagsbeskattning.

Handelsbolags avyttring med kapitalförlust till företag i

intressegemenskap

31 §

SLK:s förslag: Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: År 1998 togs det in

bestämmelser i 2 § 4 a mom. SIL om att kapitalförluster vid avyttringar

mellan vissa företag i intressegemenskap skall dras av först vid ett senare

tillfälle. Bestämmelserna gäller huvudsakligen i inkomstslaget

näringsverksamhet och har därför placerats i 25 kap. När det är ett

svenskt handelsbolag som avyttrar en fastighet skall delägare som är

fysiska personer dra av kapitalförlusten på fastigheten i inkomstslaget

kapital. Det behövs därför en bestämmelse här i detta kapitel om

kapitalförluster där det står att bestämmelsen gäller också i inkomstslaget

kapital. Bestämmelsen har ändrats redaktionellt efter

lagrådsbehandlingen.

Underskott i näringsverksamhet

32 §

SLK:s förslag (26 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

att kapitalvinsten i inkomstslaget kapital skall minskas med ett

underskott i näringsverksamhet är hämtad från 25 § 10 mom. (tidigare

11 mom.) SIL och infördes när 1990 års skattereform kompletterades

(prop. 1990/91:54, bet. 1990/91:SkU10, SFS 1990:1422).

Eftersom bestämmelserna om fysiska personer enligt 4 kap. 1 och 2 §§

tillämpas också i fråga om dödsbon om inget annat sägs, nämns i

lagtexten bara fysiska personer.

Kvotering i inkomstslaget kapital

I SLK:s förslag finns två bestämmelser om kvotering av kapitalvinster

och kapitalförluster, en bestämmelse som gäller i inkomstslaget kapital

(27 § i SLK:s förslag) och en i inkomstslaget näringsverksamhet (28 § i

SLK:s förslag).

SLK:s förslag till bestämmelse i inkomstslaget näringsverksamhet

bygger på bestämmelser i 2 § 1 mom. åttonde stycket och 25 § 11 mom.

SIL som gällde för juridiska personer, men som ändrades år 1998. De då

gällande bestämmelserna innebar att hos juridiska personer skulle 90 %

av en kapitalvinst tas upp och 90 % av en kapitalförlust dras av. Reglerna

infördes år 1993. Kvoteringen för juridiska personer slopades år 1998,

vilket innebär att det inte behövs någon bestämmelse i inkomstslaget

näringsverksamhet.

SLK:s förslag innehåller emellertid också en bestämmelse om att bara

63 % av förluster som uppkommer i handelsbolag skall dras av. Ett antal

remissinstanser är kritiska till detta förslag. Byggentreprenörerna, För-

eningen Auktoriserade Revisorer FAR, Näringslivets Skattedelegation

liksom Sveriges Advokatsamfund menar att hos juridiska personer som är

delägare i ett handelsbolag får kapitalförluster som uppkommer i

handelsbolaget dras av till 90 % enligt gällande rätt. Enligt Sveriges

Fastighetsägareförbunds uppfattning talar övervägande skäl för denna

slutsats.

SLK uttalade att det inte framgår klart om en juridisk person i

egenskap av delägare i ett handelsbolag skall göra avdrag med 90 eller

63 % när handelsbolaget avyttrat en näringsfastighet med förlust, men

lagtexten utformades med utgångspunkt i att 63 % skall dras av.

Företagsskatteutredningen anser i sitt slutbetänkande, SOU 1998:1 s.

184, att övervägande skäl talar för att aktiebolag får avdrag med 90 % av

en förlust.

Även om förhållandet i dag kan uppfattas som oklart anser regeringen

att det inte finns materiella skäl för att avdragsrätten skall begränsas till

63 %. Regeringen föreslår därför att bestämmelserna skall utgå ifrån att

en sådan begränsning inte skall göras. Det innebär enligt de år 1998

införda reglerna att för juridiska personer skall hela vinsten tas upp och

hela förlusten dras av också när vinsten respektive förlusten har

uppkommit i ett handelsbolag. Det behövs således inte någon kvotering i

dessa fall heller. Det kan dock påpekas att för fysiska personer som är

delägare i handelsbolag räknas kapitalvinster och kapitalförluster till

inkomstslaget kapital, vilket innebär att för dem är 90 % av

handelsbolagets kapitalvinster skattepliktiga och 63 % av

kapitalförlusterna avdragsgilla.

SLK föreslår att det tas in en regel att hela vinsten tas upp om enskilda

näringsidkare begär att vinsten skall räknas till inkomstslaget

näringsverksamhet i samband med avsättning till ersättningsfond. En

sådan bestämmelse behövs inte när det saknas kvoteringsbestämmelser i

övrigt i näringsverksamhet.

Detta innebär att det inte behövs någon bestämmelse om kvotering i

inkomstslaget näringsverksamhet.

33 §

SLK:s förslag (27 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Att bara viss del av

en kapitalvinst skall tas upp till beskattning och bara viss del av en

kapitalförlust skall dras av är hämtat från 25 § 11 mom. SIL. Dessa

kvoteringsregler infördes år 1993.

46 kap. Avyttring av bostadsrätter

I detta kapitel finns de särskilda bestämmelser om kapitalvinstberäkning

som gäller vid avyttring av bostadsrätter i s.k. äkta

bostadsrättsföreningar. Bestämmelserna har med justeringar hämtats från

26 § SIL. Kapitlet är placerat som 44 kap. i SLK:s förslag.

Bakgrund

Enligt de ursprungliga reglerna i KL beskattades avyttring av en andel i

en bostadsrättsförening bara om avyttringen skedde inom fem år från ett

oneröst förvärv. Den som avyttrade en benefikt förvärvad andel

beskattades över huvud taget inte. År 1951 (förarbeten, se nedan)

ändrades bestämmelserna så att även avyttringar av bostadsrätter som

någon fått genom gåva m.m. från närstående blev

kapitalvinstskattepliktiga. Samtidigt infördes fallande skalor vilket

innebar att den skattepliktiga vinsten successivt reducerades inom vissa

tidsperioder. Avyttringar av andelar efter fem års innehav var dock alltid

skattefria. Sedan år 1966 (förarbeten, se nedan) skiljer man mellan

andelar i äkta och oäkta bostadsrättsföreningar. Sistnämnda kom att

beskattas enligt de vanliga aktiereglerna under det att de äkta

behandlades på samma sätt som övrig lös egendom. År 1983 (förarbeten,

se nedan) infördes evig kapitalvinstbeskattning för andelar i äkta

bostadsrättsföreningar. Kapitalvinsten beskattades fortfarande efter en

fallande skala men även efter fem års innehav kom 25 % av vinsten att

vara skattepliktig.

Efter 1990 års skattereform (förarbeten, se nedan) beskattas hela

kapitalvinsten oberoende av hur länge den skattskyldige innehaft

bostadsrätten och förlusten kvoteras.

År 1993 (förarbeten, se nedan) infördes bestämmelser om att även

vinsten skulle kvoteras.

År 1998 ändrades reglerna så att för juridiska personer skall varken

kapitalvinsten eller kapitalförlusten kvoteras (förarbeten, se nedan).

Vissa förarbeten

I kommentaren till paragraferna hänvisas till nedanstående förarbeten

bara genom angivande av det årtal då bestämmelsen infördes eller

ändrades.

1951 Skatteplikt vid avyttring efter vissa benefika fång, SOU 1949:9,

prop. 1951:170, bet. 1967:BevU62, SFS 1951:761

1966 Skillnad äkta/oäkta andelar, SOU 1965:72, prop. 1966:90, bet.

1996:BevU46, SFS 1966:215

1983 Kapitalvinstbeskattningen evig i tiden, Ds 1982:6, prop.

1983/84:67, bet. 1983/84:SkU13, SFS 1983:1043

1990 1990 års skattereform, SOU 1989:33, prop. 1989/110, bet.

1989/90:SkU30, SFS 1990:651

1991 Genomsynsprincipen tas bort, Ds 1991:38, prop. 1991/92:54,

bet. 1990/91:SkU9, SFS 1991:1855

1993 Kvoteringsregler, prop. 1993/94:45, bet. 1993/94:SkU11, SFS

1993:1471

1998 Kvoteringsregler för juridiska personer upphävs, SOU 1998:1,

prop. 1998/99:15, bet. 1998/99:SkU5, SFS 1998:1606

Kommentar till paragraferna

Innehåll

1 §

SLK:s förslag (första stycket): Överensstämmer med regeringens

förslag, bortsett från redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen inleder

kapitlet och anger dess innehåll. Avgränsningen av tillämpningsområdet

sker genom att termerna privatbostadsrätt och näringsbostadsrätt

används. Vad dessa termer står för framgår av 2 kap.

Efter förslag av Lagrådet har andra stycket flyttats till en egen

paragraf, 3 §.

2 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen har

utformats som en hänvisning till bestämmelserna i 47 kap. om att den

som avyttrar en privatbostadsrätt kan få uppskov med beskattningen av

kapitalvinsten.

När andelar skall vara privatbostadsrätter och näringsbostadsrätter

3 §

SLK:s förslag (1 § andra stycket): Överensstämmer i sak med

regeringens förslag, men bestämmelsen har redigerats om.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I 26 § 1 mom.

tredje stycket SIL finns en bestämmelse om vid vilken tidpunkt ett

företag skall vara privatbostadsföretag. Före 1990 års skattereform fanns

dess motsvarighet i 35 a § sjätte stycket KL.

Bestämmelsen har efter förslag av Lagrådet flyttats från 1 § och

formulerats om. Regeringen har dock gjort vissa redaktionella ändringar i

förhållande till Lagrådets förslag.

Ersättning för lägenhetsutrustning eller inre reparationsfond

4 §

SLK:s förslag (3 §): Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett

från redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om hur försäljningspriset skall beräknas när det gäller ersättning för

lägenhetsutrustning och andel i reparationsfond eller liknande avsättning

är hämtade från 26 § 3 mom. första och andra styckena SIL.

Före skattereformen år 1990 fanns bestämmelsernas motsvarighet i

punkt 8 andra och tredje stycket av anvisningarna till 35 § KL. De

infördes år 1983.

Lagrådet framhåller att det som betecknas som fond i andra stycket

inte är en fond utan en förpliktelse (se Lagrådets yttrande angående 3 § i

lagrådsremissen). Ordet fond ersätts efter förslag av Lagrådet med

avsättning.

Omkostnadsbeloppet

Anskaffningsutgiften

5 §

SLK:s förslag (4 §): Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett

från redaktionella ändringar. Bl.a. har de två sista styckena bytt plats.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen i

första stycket om att insatsen anses som anskaffningsutgift om

bostadsrätten har förvärvats direkt från föreningen är hämtad från 26 § 4

mom. första stycket SIL.

Att insatser i vissa andra associationer enligt bestämmelserna i andra

stycket likställs med insats enligt upplåtelseavtalet i en bostadsrätts-

förening regleras i dag i 26 § 6 mom. SIL. Där används ordet grundavgift

vilket blev fel när man i 26 § 4 mom. första stycket SIL bytte uttryck från

grundavgift till insats.

Bestämmelsen i tredje stycket om att upplåtelseavgifter m.m. räknas in

i anskaffningsutgiften är hämtad från 26 § 4 mom. första stycket SIL. I

samband med införandet av bostadsrättslagen (1991:614) år 1991 byttes

uttrycket grundavgift ut mot insats (SOU 1988:14, prop. 1990/91:92, bet.

1990/91:BoU13, SFS 1991:619). Före skattereformen år 1990 fanns

bestämmelserna i punkt 2 c första stycket av anvisningarna till 36 § KL.

De infördes år 1983. I regeringens förslag har ordet inträdesavgifter bytts

ut mot överlåtelseavgifter eftersom uttrycket inträdesavgift utmönstrades

ur lagstiftningen och ordet överlåtelseavgift infördes år 1991 (SOU

1988:14, prop. 1990/91:92, bet. 1990/91:BoU13, SFS 1991:614) när den

nya bostadsrättslagen infördes.

6 §

SLK:s förslag (5 §): Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett

från några redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

hur anskaffningsutgiften beräknas när det gäller andel i reparationsfond

är i dag placerad i 26 § 3 mom. tredje stycket SIL. Bestämmelsen hade

före skattereformen år 1990 sin motsvarighet i punkt 2 c sjätte stycket av

anvisningarna till 35 § KL, som infördes år 1983.

Efter förslag av Lagrådet har ordet fond ersatts av avsättning (se

Lagrådets yttrande angående 5 § i lagrådsremissen).

Kapitaltillskott

7 §

SLK:s förslag (6 §): Överensstämmer i huvudsak med regeringens

förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

vilka kapitaltillskott som får räknas in i omkostnadsbeloppet finns i dag i

26 § 4 mom. andra stycket SIL.

Före skattereformen var bestämmelsen placerad i punkt 2 c av

anvisningarna till 36 § KL där den huvudsakligen som en kodifiering av

praxis infördes år 1983. Bestämmelsen slopades vid 1990 års

skattereform men infördes åter, då i SIL, med mindre justeringar år 1991.

I dagens lagtext står det att kapitaltillskott får räknas in i

omkostnadsbeloppet bl.a. om de har varit avsedda att användas av

företaget för finansiering av förbättringsarbeten på fastigheten. SLK har

ändrat förbättringsarbeten till förbättringar. För att markera att det här

inte är fråga om uttrycket förbättringsutgifter som används vid

kapitalvinstberäkning utan det uttryck som används vid beräkning av

värdeminskningsavdrag på en fastighet (jfr 19 kap. 8 och 13 §§) har

uttrycket ändrats. Det som avses är ny-, till- eller ombyggnad varför

uttrycket har preciserats i regeringens förslag.

Lagrådet har framfört synpunkter angående denna paragraf, se

Lagrådets yttrande angående 42 kap. 33 § i lagrådsremissen och

författningskommentaren till 42 kap. 30 32 §.

Förbättringsutgifter

8 12 §§

SLK:s förslag (7 10 §§): Överensstämmer med regeringens förslag i

sak, men bestämmelserna har redigerats om.

Remissinstanserna: Angående uttrycket förbättrande reparationer i

10 § (7 § i SLK:s förslag), se remissinstansernas inställning i

kommentaren till 45 kap. 12 §. Svenska Revisorsamfundet SRS anser att

bestämmelsen i 8 § andra stycket om vilket år utgifter normalt hänförs

till bör utgå då det leder till osäkerhet vad som gäller och det i sak inte

tillför något.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: De särskilda

bestämmelser om förbättringsutgifter som gäller för bostadsrätter finns i

dag i 26 § 5 mom. SIL. SLK har bytt värdehöjande reparationer mot

förbättrande reparationer med motivering att det är fråga om

bostadsrättens beskaffenhet, inte om dess värde. Liksom i 45 kap. 12 §

följer regeringen delvis SLK:s förslag och använder uttrycket

förbättrande reparationer och underhåll.

I skattereformen år 1990 utformades reglerna enligt en

genomsynsprincip som gick ut på att man vid kapitalvinstberäkningen

skulle beakta även förbättringsutgifter som själva bostadsrättsföreningen

haft under den skattskyldiges innehav av bostadsrätten. Reglerna

justerades samma år (prop. 1990/91:54, bet. 1990/91:SkU10, SFS

1990:1422). Genomsynsprincipen togs dock bort år 1991.

Beloppsgränsen höjdes till 5 000 kronor i samband med

skattereformen. Också bestämmelserna om att vissa utgifter som tagits

upp till beskattning i näringsverksamhet skall räknas som

förbättringsutgifter infördes genom reformen.

Före skattereformen fanns bestämmelser om förbättringsutgifter i

punkt 2 c av anvisningarna till 36 § KL. De kom till år 1983.

Svenska Revisorsamfundet SRS kritiserar bestämmelsen i 8 § andra

stycket om att utgifterna normalt hänförs till det år då räkning eller

faktura på det utförda arbetet erhållits. Regeringen kan instämma i att

regeln, som överensstämmer med dagens regel, inte ger så mycket

ledning. Den behålls emellertid tills vidare.

Bestämmelserna har efter lagrådsföredragningen redigerats om för att

bestämmelserna här och i 45 kap. om fastigheter skall ha en enhetlig

uppbyggnad (se kommentarerna till 45 kap. 11 15 §§).

Uppskov

13 §

SLK:s förslag (11 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen har

utformats som en hänvisning till bestämmelserna om hur uppskov

beaktas vid avyttring av ersättningsbostaden. Bestämmelsen finns i 25 §

8 mom. SIL och infördes år 1993.

I bestämmelsen används uttrycket anskaffningsutgiften i stället för

omkostnadsbeloppet. I författningskommentaren till 44 kap. 14 §

förklaras detta.

Bostadsrätter förvärvade före år 1974

14 §

SLK:s förslag (12 §): Överensstämmer i sak med regeringens förslag.

Vissa redaktionella ändringar har dock gjorts.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: År 1993 infördes

särskilda regler för beräkning av anskaffningsutgiften för bostadsrätter

som förvärvats före år 1974. Dessa regler finns i 26 § 7 mom. SIL. De

motsvarar bestämmelser som tillkom år 1983 och som gällde före

skattereformen. Dessa var placerade i punkt 2 c av anvisningarna till 36 §

KL.

Tredje stycket andra meningen har utformats efter förslag av Lagrådet

bl.a. genom att ordet fond ersatts med avsättning.

Handelsbolags överlåtelse till underpris till delägare eller närstående

15 §

SLK:s förslag: Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

överlåtelser till underpris av bostadsrätter från ett svenskt handelsbolag

till en delägare eller någon närstående till delägaren är hämtad från ett

förslag i en lagrådsremiss, beslutad den 16 september 1999. Enligt det

förslaget skall stoppreglerna om delägares utköp av tillgångar i punkt 14

fjärde stycket av anvisningarna till 32 § KL (51 kap. 11 § i SLK:s

förslag) avskaffas och i stället skall det införas en ny bestämmelse om

bostadsrätter i 26 § 9 a mom. SIL. Förslaget grundar sig på

Stoppregelutredningens förslag (SOU 1998:116).

Angående andra stycket, se kommentaren till 45 kap. 30 §.

Handelsbolags avyttring med kapitalförlust till företag i

intressegemenskap

16 §

SLK:s förslag: Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: År 1998 togs det in

bestämmelser i 2 § 4 a mom. SIL om att kapitalförluster vid avyttringar

mellan vissa närstående företag skall dras av först vid ett senare tillfälle.

Bestämmelserna gäller huvudsakligen i inkomstslaget näringsverksamhet

och har därför placerats i 25 kap. När det är ett svenskt handelsbolag som

avyttrar en näringsbostadsrätt skall delägare som är fysiska personer dra

av kapitalförlusten på bostadsrätten i inkomstslaget kapital. Det behövs

därför en bestämmelse här i detta kapitel om kapitalförluster där det står

att bestämmelsen gäller också i inkomstslaget kapital. Bestämmelsen har

ändrats redaktionellt efter lagrådsbehandlingen.

Underskott i näringsverksamhet

17 §

SLK:s förslag (13 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

att kapitalvinsten i inkomstslaget kapital i vissa fall skall minskas med ett

underskott i näringsverksamhet är hämtad från 26 § 9 mom. SIL och

infördes i skattereformens andra steg (prop. 1990/91:54, bet.

1990/91:SkU10, SFS 1990:1422).

Eftersom bestämmelserna om fysiska personer enligt 4 kap. 1 och 2 §§

tillämpas även i fråga om dödsbon om inget annat sägs, nämns i

lagtexten bara fysiska personer.

Kvotering i inkomstslaget kapital

I SLK:s förslag finns två bestämmelser om kvotering av kapitalvinster

och kapitalförluster, en bestämmelse som gäller i inkomstslaget kapital

(14 § i SLK:s förslag) och en i inkomstslaget näringsverksamhet (15 § i

SLK:s förslag). Bestämmelsen i inkomstslaget kapital behandlas i

kommentaren till 18 §.

SLK:s förslag till bestämmelse i inkomstslaget näringsverksamhet

bygger på bestämmelser som fanns i 2 § 1 mom. åttonde stycket och 26 §

10 mom. SIL. Reglerna infördes år 1993 och innebar att 90 % av en

kapitalvinst eller kapitalförlust skulle tas upp respektive skulle dras av.

Denna kvotering slopades år 1998.

SLK:s förslag innehåller också en bestämmelse om att bara 63 % av en

kapitalförlust som uppkommer i ett handelsbolag skall dras av. Det är

samma fråga som är aktuell när det gäller fastigheter. I 45 kap. redovisas

under rubriken Kvotering i inkomstslaget kapital vad remissinstanserna

anför och regeringens ställningstaganden. Det finns inte anledning att

behandla bostadsrätter på ett annat sätt. Också här i 46 kap. stannar

regeringen för att det inte skall göras någon kvotering av sådana

kapitalförluster.

Detta innebär att det inte behövs någon bestämmelse om kvotering av

kapitalvinster eller kapitalförluster i inkomstslaget näringsverksamhet.

18 §

SLK:s förslag (14 §): Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett

från en redaktionell ändring.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om kvotering av vinster och förluster i inkomstslaget kapital är hämtade

från 26 § 10 mom. SIL. De infördes år 1993.

För förlustfallen hade en 70-procentskvotering för fysiska personer

införts genom 1990 års skattereform.

47 kap. Uppskovsavdrag

I detta kapitel har tagits in de bestämmelser om uppskovsavdrag när vissa

fastigheter och bostadsrätter avyttras som finns i lagen (1993:1469) om

uppskovsavdrag vid byte av bostad, UAL. I SLK:s förslag är kapitlet

placerat som 45 kap.

Bakgrund

Den första uppskovslagen, lagen (1968:276) om uppskov i vissa fall med

beskattning av realisationsvinst, gällde ursprungligen bara kapitalvinster

för tvångsavyttrade fastigheter. Efter att det år 1976 införts möjligheter

att få uppskov även vid frivilliga försäljningar av fastigheter tillkom

lagen (1978:970) om uppskov med beskattning av realisationsvinst. I

samband med de vid 1990 års skattereform införda s.k. takreglerna, som

innebar att kapitalvinsten fick beräknas till en viss procent av

ersättningen, upphävdes möjligheterna till uppskov. Takreglerna

avskaffades när UAL infördes. Den nya lagen gäller i motsats till sina

föregångare såväl fastigheter som bostadsrätter.

Förarbeten

Samtliga bestämmelser i detta kapitel är hämtade från UAL (prop.

1993/94:45, bet. 1993/94:SkU11, SFS 1993:1469). Lagen har inte

ändrats.

Kommentar till paragraferna

Innehåll

1 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag med undantag

för redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen inleder

kapitlet och anger dess innehåll.

Förutsättningar för uppskovsavdrag

Villkor

2 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett från

redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: De grundläggande

förutsättningarna för uppskovsavdrag framgår i dag av 1 § UAL.

Ursprungsbostad

3 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett från

en redaktionell ändring.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Att en

ursprungsbostad måste vara en sådan privatbostad som är den

skattskyldiges permanentbostad framgår i dag av 2 § UAL. Definitionen

av permanentbostad är hämtad från 3 § UAL. Från 2 § UAL har hämtats

att en bostad i utlandet inte kan vara ursprungsbostad. Det har gjorts om

till en positiv bestämning i Sverige .

4 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om under vilka förutsättningar uppskovsavdrag kan göras vid

tvångsavyttringar och liknande även om bostaden inte är en

permanentbostad är hämtade från 4 § UAL.

Ersättningsbostad

5 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Riksskatteverket påpekar att varken förslaget eller

dagens lagtext omfattar hus som uppförs på redan innehavd mark, om

marken anskaffats utanför de gällande tidsramarna. Riksskatteverket

ifrågasätter också om uppförandet av ett hus på annans mark innebär att

tillgången vid förvärvet är småhus på annans mark. För att också dessa

situationer skall omfattas föreslår verket att det skall införas ett nytt

andra stycke av följande lydelse: Uppförs en ny byggnad av det slag

som avses i första stycket 1 3, räknas även den som ersättningsbostad.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Definitionen av

ersättningsbostad finns i dag i 11 § UAL.

SLK menar att det i detta sammanhang aldrig kan bli aktuellt med att

köpa en tomt för att där uppföra ett småhus på annans mark . Om någon

köper en tomt och tänker uppföra ett hus på den så är det inte ett hus på

annans mark. Bestämmelsen har utformats i enlighet med detta och det

finns därför inte någon hänvisning från första stycket 4 till punkten 2.

Riksskatteverkets synpunkter innebär förslag om ändring av gällande

rätt, som inte bör tas upp i detta sammanhang.

Bestämmelsen att en bostad i utlandet inte kan vara ersättningsbostad

har hämtats från 11 § UAL. Det har i första stycket gjorts om till en

positiv bestämning i Sverige . När det gäller bostäder i

privatbostadsföretag i andra stycket behövs det inte en sådan begränsning

eftersom termen privatbostadsföretag omfattar bara svenska ekonomiska

föreningar och aktiebolag.

Det tredje stycket är hämtat från 6 § UAL. Genom justeringar markeras

att en ersättningsbostad kan förvärvas tidigast året före och senast året

efter avyttringen av ursprungsbostaden.

Beloppsgränser

6 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Att uppskovsavdrag

kan komma i fråga bara om kapitalvinsten uppgår till vissa lägsta belopp

är hämtat från 5 § UAL.

Uppskovsavdragets storlek

7 §

SLK:s förslag (7 § och 13 § tredje stycket): Överensstämmer i sak med

regeringens förslag, men redaktionella ändringar har gjorts. Formeln

finns inte med i SLK:s förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen i

första tredje styckena om hur uppskovsavdraget beräknas när den

skattskyldige förvärvar en ersättningsbostad senast samma år som han

avyttrar ursprungsbostaden och bosätter sig där senast den 15 februari

året efter avyttringen är i dag placerad i 6 § UAL. Lagrådet föreslår att

stycket skall skrivas om redaktionellt, bl.a. genom att bestämmelsen i

tredje stycket kompletteras med en formel. Regeringen följer Lagrådets

förslag, bortsett från några mindre redaktionella avvikelser.

I SLK:s förslag är fjärde stycket placerat i 13 § som ett tredje stycke.

Lagrådet föreslår att bestämmelsen skall flyttas hit till 7 §. Regeringen

följer Lagrådets förslag.

8 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett från

redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Hur

uppskovsavdraget beräknas om den skattskyldige inte förvärvar en

ersättningsbostad det år han avyttrar ursprungsbostaden eller förvärvar

men inte bosätter sig där senast den 15 februari året efter avyttringen är

hämtat från 7 § UAL.

Bestämmelsen har utformats i enlighet med ett förslag av Lagrådet.

Återföring av uppskovsavdrag

9 och 10 §§

SLK:s förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag,

bortsett från att bestämmelserna i 9 § skrivits om redaktionellt.

Remissinstanserna: Riksskatteverket anser att bestämmelsen i 9 § är

svårtillgänglig och föreslår en ny lydelse.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om att ett uppskovsavdrag i vissa fall skall återföras vid nästa taxering

och att ett särskilt tillägg skall tas upp då är i dag placerade i 8 och 9 §§

UAL.

Lagrådet föreslår en redaktionell omskrivning av 9 §, bl.a. att

bestämmelsen i fjärde stycket skall kompletteras med en formel.

Regeringen följer Lagrådets förslag.

Avyttring av ersättningsbostaden

11 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om hur ett uppskovsavdrag påverkar anskaffningsutgiften är i dag

placerade i 10 § UAL. Där används i stället uttrycket

omkostnadsbeloppet. Bytet av uttryck tas upp i kommentaren till 44 kap.

14 §.

Beräkning av ersättningarna

12 och 13 §§

SLK:s förslag: Det finns ytterligare ett stycke i 13 § i SLK:s förslag. I

övrigt överensstämmer SLK:s förslag med regeringens förslag, bortsett

från redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Att försäljnings-

och inköpsutgifter samt utgifter för ny-, till- eller ombyggnad beaktas när

en jämförelse skall göras mellan ersättningarna för ursprungsbostaden

och ersättningsbostaden framgår i dag av 12 § UAL.

Sista stycket i 13 § har efter förslag från Lagrådet flyttats till 7 § andra

stycket.

Dödsfall efter avyttring av ursprungsbostaden

14 och 15 §§

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Att ett dödsbo i

vissa fall kan göra uppskovsavdrag även om den som avyttrat

ursprungsbostaden har dött innan förutsättningarna för uppskov inträtt

framgår i dag av 13 och 14 §§ UAL.

I dag anges i 14 § andra stycket UAL bl.a. att ett dödsbos yrkande om

uppskov skall göras på ett särskilt formulär. Den bestämmelsen bör i

stället placeras i LSK.

48 kap. Avyttring av delägarrätter samt fordringsrätter

I detta kapitel finns de särskilda regler som gäller vid avyttring av aktier

och andra delägarrätter samt fordringar och utländsk valuta.

Bestämmelserna om avyttring av andelar i svenska handelsbolag har

dock lagts i ett eget kapitel (50 kap.). Likaså finns ett eget kapitel, 49

kap., med bestämmelser om uppskov med beskattningen vid andelsbyten.

De sistnämnda reglerna infördes år 1998. Före dess fanns vissa

bestämmelser om andelsbyten. De var i SLK:s förslag placerade i 17

27 §§. Bestämmelserna här i 48 kap. var i SLK:s förslag placerade som

46 kap.

Bakgrund

Ursprungligen beskattades avyttringar av oneröst förvärvad lös egendom

inom fem år efter anskaffningen. Avyttringar efter femårsgränsen var

helt skattefria. År 1951 (förarbeten, se nedan) infördes beskattning efter

en stegvis fallande skala men fortfarande var avyttringar efter

femårsgränsen skattefria. Samtidigt blev avyttring av tillgångar som

någon fått genom bodelning av annan anledning än makes död samt i

gåva av make eller släkting skattepliktig (skyldemannaregeln). År 1966

(förarbeten, se nedan) infördes skatteplikt för avyttring av aktier även

efter fem års innehav och oberoende av förvärvssätt, dock fortfarande

med stegvis avtrappning. Fr.o.m. år 1976 (förarbeten, se nedan) gjordes

skillnad mellan äldre och yngre aktier, bl.a. genom att 40 (senare 50) %

av vinsten på äldre (två års innehav eller mer) och 100 % av vinsten på

yngre aktier blev skattepliktig.

På samma sätt som aktier beskattades före 1990 års skattereform också

avyttring av andelar i aktiefonder, delbevis, teckningsrättsbevis, andelar i

ekonomiska föreningar och i handelsbolag samt liknande rättigheter.

Fordringar som konvertibla skuldebrev och optionsrätter beskattades

också enligt aktiereglerna medan skuldebrev utgivna i optionslån och

andra fordringar beskattades enligt reglerna för övrig lös egendom. Hur

sådana tillgångar beskattades dessförinnan finns beskrivet i inledningen

till 52 kap.

Genom 1990 års skattereform (1990:1 och 2, förarbeten, se nedan)

lades aktier och konvertibla skuldebrev i svenska kronor i en

bestämmelse, andelar i handelsbolag i en annan och fordringar i svenska

kronor respektive utländsk valuta i skilda bestämmelser. Indelningen

gjordes bl.a. på grund av kvittningsbestämmelserna.

När den ekonomiska dubbelbeskattningen av bolagsvinster togs bort år

1993 (förarbeten, se nedan) blev hälften av kapitalvinsten på svenska

aktier och liknande skattefri. Som en följd av detta ändrades

bestämmelserna om avdrag för kapitalförluster. Den gamla ordningen

återställdes dock år 1994 (förarbeten, se nedan).

Större ändringar

För att särskilja sådana tillgångar som i dag beskattas enligt 27 § 1 mom.,

29 § 1 mom. och 30 § 1 mom. SIL föreslås att termerna delägarrätt,

svensk fordringsrätt respektive utländsk fordringsrätt tas in i lagen.

Uttrycken förekommer inte i dag i inkomstskattelagstiftningen men väl i

lagen (1997:323) om statlig förmögenhetsskatt, 1 § lagen (1979:749) om

Stockholms fondbörs och 1 § lagen (1991:980) om handel med

finansiella instrument. Uttrycket fordringsrätt förekommer i flera

författningar bl.a. i konkurslagen (1987:672) och lagen om

försäkringsavtal (1927:77). Vad termerna står för förklaras i 2, 3 och

4 §§.

Vissa förarbeten

I kommentaren till paragraferna hänvisas till följande förarbeten bara

genom angivande av det årtal då bestämmelsen infördes eller ändrades.

1951 Skatteplikt vid avyttring efter vissa benefika förvärv, SOU

1949:9, prop. 1951:170, bet. 1951:BevU62, SFS 1951:761

1966 Kapitalvinstbeskattningen evig i tiden, SOU 1966:72, prop.

1966:90, bet. 1966:BevU46, SFS 1966:215

1976 En allmän översyn, SOU 1975:53, prop. 1975/76:180, bet.

1975/76:SkU63, SFS 1976:343

1985 Särskilda bestämmelser för konvertibler m.m., Ds Fi 1983:25

och Ds Fi 1984:24, prop. 1984/85:193, bet. 1984/85:SkU62, SFS

1985:307

1990:1 1990 års skattereform, SOU 1989:33, prop. 1989/90:110, bet.

1989/90:SkU30, SFS 1990:651

1990:2 Komplettering av 1990 års skattereform, prop. 1990/91:54, bet.

1990/91:SkU10, SFS 1991:1422

1992 Ombildning av ekonomiska föreningar i vissa fall, prop.

1992/93:131, bet. 1992/93:SkU15, SFS 1992:1344

1993 Utdelning från svenska företag blev skattefri, SOU 1992:67 och

1993:29, Ds 1993:28, prop. 1993/94:50, bet. 1993/94:SkU15,

SFS 1993:1543

1994 Utdelning från svenska företag blev åter igen skattepliktig, prop.

1994/95:25, bet. 1994/95:FiU1, SFS 1994:1859

1996 Vissa ändringar avseende andelsbyten, prop. 1996/97:18, bet.

1996/97:SkU9, SFS 1996:1227 och 1228

1998 Nya regler om omstruktureringar, SOU 1998:1, prop.

1998/99:15, bet. 1998/99:SkU5, SFS 1998:1606 m.fl.

Kommentar till paragraferna

Innehåll

1 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag med undantag

för dels några redaktionella ändringar, dels att SLK:s förslag inte

omfattar förpliktelser.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen inleder

kapitlet och anger också att de grundläggande bestämmelserna finns i

44 kap.

Liksom i 44 kap. 1 § har bestämmelsen utvidgats i förhållande till

SLK:s förslag genom att förpliktelser har lagts till.

Definitioner

Delägarrätter

2 §

SLK:s förslag: Bestämmelserna i första och andra styckena är samlade i

ett stycke som inleds med Med delägarrätt avses . Stycket avslutas med

 annan tillgång med liknande konstruktion och verkningssätt .

Remissinstanserna: Svenska Bankföreningen och Svenska

Fondhandlareföreningen anser att termen delägarrätt är mindre väl vald

när det gäller derivatinstrument som optioner och terminer, vilka ofta kan

bygga på index. Föreningarna föreslår att termen skall ersättas med

aktierelaterade instrument. Svenska Bankföreningen och Svenska

Fondhandlareföreningen anför vidare, med instämmande av

Fondbolagens förening, att värdepappersfonder inte bör begränsas till

svenska fonder utan att motsvarande utländska fondföretag också skall

omfattas.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Det som räknas upp

i paragrafen är i stort sett detsamma som de instrument som finns i den

nuvarande exemplifieringen av de finansiella instrumenten i 27 § 1 mom.

SIL. Beträffande sistnämnda uttryck, se avsnitt 7.2.8. Ordet interimsbevis

har ersatts med rätt på grund av teckning av aktier eftersom sådana

numera i praktiken närmast motsvaras av vad som kallas ömsom in-

terimsaktier, ömsom teckningsaktier (jfr RÅ 1994 ref. 1). Momentet kom

till år 1990 (1990:1) men ändrades i reformens nästa steg, bl.a. på så sätt

att rätter som till någon del består av en fordran i utländsk valuta, som

konvertibla skuldebrev i utländsk valuta, placerades i 30 § SIL (1990:2).

SLK har låtit termen delägarrätt omfatta samtliga de uppräknade

tillgångarna. Vissa av dem innebär inte en rätt till en del i en juridisk

person, t.ex. terminer, optioner och konvertibla skuldebrev. Det har

därför riktats kritik mot att de omfattas av termen. Det är svårt att finna

någon heltäckande term för alla de uppräknade tillgångarna. Den av

några remissinstanser föreslagna termen aktierelaterade instrument är

inte heller heltäckande. Det är ändå praktiskt att ha en term för denna

grupp av tillgångar. Regeringen föreslår därför att termen delägarrätt

skall införas. Bestämmelsen utformas emellertid så att vissa av

instrumenten ingår i termen delägarrätter (första stycket), medan andra

inte ingår i termen utan i stället skall bestämmelserna om delägarrätter

tillämpas på dem (andra stycket).

Första och andra styckena avslutas med strecksatser med följande

lydelse annan tillgång med liknande konstruktion eller verkningssätt . I

regeringens förslag, liksom i dagens lagtext, används ordet eller i stället

för det av SLK använda ordet och. Lagrådet påpekar att uttrycket i dessa

två strecksatser enligt ordalagen omfattar även sådana tillgångar som inte

är avsedda att omfattas. Genom att jämförelsen skall göras endast med

endera konstruktionen eller verkningssättet av tillgången kommer

uttrycken att omfatta, såvitt gäller första stycket, t.ex. andelar i andra

juridiska personer än lagrummet i övrigt avser och, såvitt gäller andra

stycket, t.ex. terminer och optioner som avser annat än aktier eller

aktieindex. Regeringen gör följande bedömning. Denna extensiva

tolkning som Lagrådet gör av bestämmelsen kan göras redan av dagens

lagtext. Det är emellertid klart att syftet inte är att bestämmelsen i andra

stycket skall leda till att t.ex. råvaruoptioner skall anses som

delägarrätter. Det behövs därför en omformulering av definitionen av

delägarrätter så att det tydligare skall kunna läsas ut vad som avses. Det

är emellertid en sådan utformning som inte bör göras utan någon

beredning. Regeringen avser därför att snarast utreda frågan hur man bör

formulera om definitionen för att syftet skall komma till klart uttryck i

lagtexten.

Före skattereformen fanns bestämmelserna i 35 § 3 mom. och punkt

2 b av anvisningarna till 36 § KL. I skattereformen år 1990 försvann den

skillnad som tidigare funnits mellan yngre och äldre aktier. Beträffande

förarbeten se under Bakgrund.

Frågan om utländska värdepappersfonder har berörts i kommentaren

till 6 kap. 7 10 §§.

Fordringsrätter

3 §

SLK:s förslag: Bestämmelserna i de två första styckena är samlade i ett

stycke, som inleds med Med svensk fordringsrätt avses . I

bestämmelsen om terminer och optioner finns inte och liknande avtal

med. Tredje stycket har skrivits om redaktionellt i regeringens förslag.

Remissinstanserna: Svenska Bankföreningen och Svenska

Fondhandlareföreningen anser att termen svensk fordringsrätt i 3 § bör

ersättas med fordringsrelaterade instrument i svenska kronor och att

utländsk fordringsrätt i 4 § bör ersättas med valutarelaterade instrument.

Orden svenska respektive utländska för tanken snarare till vilket land de

är utfärdade i än till vilken underliggande valuta de avser. Om Sverige

övergår från kronor till euro kommer även i utlandet utfärdade fordringar

utställda i euro att hänföras till den grupp som i dag omfattas av reglerna

för svenska kronor.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Innebörden av

termen svenska fordringsrätter (dock inte sådana fordringar som räknas

som delägarrätter) är hämtad från 29 § 1 mom. SIL, där bestämmelser

om sådana fordringar infördes år 1990 (1990:1).

Några remissinstanser har kritiserat att termen fordringsrätter omfattar

optioner och terminer. Liksom i 2 § delar regeringen upp bestämmelsen i

två stycken. I det första stycket föreskrivs att vissa tillgångar är

fordringsrätter medan det i andra stycket föreskrivs att bestämmelserna

om fordringsrätter skall tillämpas på vissa terminer, optioner och

liknande avtal.

Enligt dagens lagtext omfattas andra finansiella instrument där

underliggande instrument är hänförliga till fordringar utställda i svenska

kronor eller till ränteindex . SLK har ändrat detta till termin och option

vars underliggande tillgångar ... . Liksom i 4 § och i 25 kap. 4 § samt

41 kap. 2 § har och liknande avtal lagts till i regeringens förslag för att

bestämmelsen skall omfatta också andra typer av avtal än optioner och

terminer där de underliggande tillgångarna består av vissa tillgångar, i

denna paragraf av fordringar eller ränteindex.

Före skattereformen beskattades sådana fordringar i huvudsak enligt

35 § 4 mom. KL. Beträffande förarbeten se under rubriken Bakgrund i

kommentaren till 52 kap.

4 §

SLK:s förslag: Bestämmelserna är intagna i ett stycke, som inleds med

 Med utländsk fordringsrätt avses . I strecksatsen om terminer och

optioner finns inte och liknande avtal med.

Remissinstanserna: Se yttrande av Svenska Bankföreningen och

Svenska Fondhandlareföreningen under 3 §. Juridiska fakulteten vid

Uppsala universitet anser att det är mindre lyckat att benämna valuta som

fordringsrätt och föreslår att uttrycket utländsk fordringsrätt och

utländsk valuta skall användas i stället.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Definitionen av

utländska fordringsrätter är hämtad från 30 § 1 mom. SIL, där

bestämmelsen om utländsk valuta och fordringar i sådan valuta infördes

år 1990 (1990:2).

När det gäller uppdelningen i två stycken, se kommentarerna till 2 och

3 §§. Angående tillägget och liknande avtal, se kommentaren till 3 §.

Marknadsnotering

5 §

SLK:s förslag: Bestämmelsen omfattar värdepapper. Uttrycken utan att

vara noterad på börs och allmänt tillgänglig finns inte med. I övrigt

överensstämmer det med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Svenska Bankföreningen och Svenska

Fondhandlareföreningen anser att det är lämpligt att ha kvar kravet på att

noteringen skall vara allmänt tillgänglig. Vidare vill organisationerna att

det skall klargöras att ett värdepapper som är inregistrerat vid en börs

skall anses som marknadsnoterat oavsett hur ofta det sker en omsättning.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Definitionen av vad

som avses med marknadsnoterad finns i dag i 27 § 2 mom. tredje stycket

SIL i den bestämmelse som finns om en schablonmetod för beräkning av

omkostnadsbeloppet (se 15 § nedan). Eftersom den bör gälla generellt i

lagen har den lyfts fram till en egen paragraf. Den infördes genom 1990

års skattereform (1990:1).

I avsnitt 7.2.8 under rubriken Slutsatser finns en motivering till bytet

från värdepapper till delägarrätt eller fordringsrätt.

Det är klart att kravet på allmän tillgänglighet av en notering inte skall

tas bort. Man skulle dock kunna förutsätta att noteringar på grundval av

marknadsmässig omsättning regelmässigt är allmänt tillgängliga, varför

kravet inte skulle behöva uttryckas i lagtexten. När Svenska Bankför-

eningen och Svenska Fondhandlareföreningen förespråkar att det skall

finnas ett uttryckligt krav finns det emellertid inte anledning att ta bort

det. Regeringen finner inte skäl att göra någon ändring i bestämmelsen

med anledning av föreningarnas förslag att värdepapper som är

inregistrerade vid en börs alltid skall anses vara marknadsnoterade.

Aktier som är inregistrerade vid en svensk börs faller regelmässigt in

under definitionen av marknadsnoterade delägarrätter, medan det kan

finnas andra inregistrerade instrument som faller utanför definitionen av

marknadsnotering, se RÅ 1994 ref. 26.

Däremot formulerar regeringen om bestämmelsen redaktionellt efter

förslag från Lagrådet.

Undantag från skatteplikt

6 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

utländsk valuta avsedd för den skattskyldiges personliga

levnadskostnader är i dag placerad i 30 § 1 mom. sista meningen och 2

mom. femte stycket sista meningen SIL. Den kom till år 1990 (1990:2).

Omkostnadsbeloppet

Genomsnittsmetoden

7 §

SLK:s förslag: Bestämmelsen omfattar värdepapper. Det finns inte

någon indelning efter sort. I övrigt överensstämmer bestämmelsen i

första stycket i sak med regeringens förslag. Hänvisningen i andra

stycket finns inte med i SLK:s förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Den s.k.

genomsnittsmetoden är hämtad från 27 § 2 mom. första stycket SIL, där

den infördes år 1990 (1990:1). Det som definieras där är det

genomsnittliga anskaffningsvärdet, men i det nya förslaget definieras det

genomsnittliga omkostnadsbeloppet. Den nya utformningen knyter an till

den grundläggande bestämmelsen om vad som ingår i

omkostnadsbeloppet enligt 44 kap. 14 §.

I avsnitt 7.2.8 under rubriken Slutsatser finns en motivering till bytet

från värdepapper till delägarrätter eller fordringsrätter.

Själva metoden motsvarar i stort sett vad som före skattereformen

tillämpades vid beräkning av anskaffningsutgiften för s.k. äldre aktier i

det gamla systemet. För att markera att gränsen för vilka tillgångar som

skall omfattas av en och samma genomsnittsberäkning skulle dras

snävare än före reformen angavs att även sort skulle vara utslagsgivande.

Med sort avses skillnaden mellan fria och bundna aktier. SLK föreslår att

sort inte skall tas med i lagtexten och motiverar det med att den

skillnaden numera är borttagen. Eftersom skillnaden mellan fria och

bundna aktier kan förekomma i utlandet anser regeringen emellertid att

det inte finns anledning att ändra dagens uttryckssätt.

I dagens bestämmelse står att beloppet skall beräknas på grundval av

faktiska anskaffningsutgifter . Ordet faktiska har tagits bort för att det

skall bli tydligare att beräkningen i vissa fall inte skall grundas på

faktiska utgifter för anskaffningen. SLK har i stället föreslagit att värdet

skall beräknas med utgångspunkt i anskaffningsvärdena och motiverat

det med att det som skall ligga till grund för beräkningen inte är de

faktiska anskaffningsutgifterna utan ett annat anskaffningsvärde som

följer av särskilda bestämmelser. SLK nämner ett avgörande från

Regeringsrätten (RÅ 1992 ref. 60) där Regeringsrätten kom fram till att

den faktiska anskaffningsutgiften skulle vara avgörande. Regeringen

delar bedömningen att ordet faktiska inte skall tas med. En upplysning

om att omkostnadsbeloppet skall beräknas med utgångspunkt i

anskaffningsutgifterna behövs emellertid inte i denna paragraf. Det

framgår ju redan av den grundläggande bestämmelsen i 44 kap. 14 §, där

omkostnadsbeloppet förklaras.

Den ursprungliga genomsnittsmetoden infördes år 1976 och var

placerad i punkt 2 b andra stycket av anvisningarna till 36 § KL.

Andelar som erhålls genom utdelning i vissa fall

8 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag i sak, men

vissa redaktionella ändringar har gjorts.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: För andelar som

erhålls genom sådan utdelning av andelar i dotterbolag som avses i 42

kap. 16 § (s.k. Lex ASEA-utdelning) gäller särskilda bestämmelser för

beräkning av anskaffningsutgiften. Bestämmelserna är i dag placerade i

27 § 2 mom. första stycket andra femte meningarna SIL. De infördes år

1991 (prop. 1990/91:167, bet. 1990/91:SkU34, SFS 1991:412) och

ändrades senast år 1998 (se kommentaren till 42 kap. 16 §).

Det har gjorts vissa redaktionella ändringar i första stycket när det

gäller beskrivningen av omkostnadsbeloppet. Dessa har gjorts för att få

en enhetlig utformning i denna avdelning. Vidare har det gjorts ett tilläg

för vilken tidpunkt som är avgörande för att bestämma

omkostnadsbeloppet.

Den sista meningen i första stycket har brutits ut till ett eget andra

stycke. I stycket används uttrycket den genomsnittliga

anskaffningsutgiften. Uttrycket finns visserligen inte definierat, men vad

som avses går att tolka med hjälp av bestämmelsen i 7 §. I fråga om

uttrycken anskaffningsutgift och omkostnadsbelopp, se också

kommentaren till 44 kap. 14 §.

Uttrycket det utdelande bolaget har ändrats till moderbolaget eftersom

det är det uttrycket som efter ändringar på grund av ny lagstiftning år

1998 används i 42 kap. 16 §.

Aktier som erhålls genom utskiftning i vissa fall

9 §

SLK:s förslag (10 §): Överensstämmer med regeringens förslag, med

undantag för redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: För aktier som

erhålls genom vissa utskiftningar finns särskilda bestämmelser i 27 §

2 mom. första stycket sjätte meningen SIL om hur anskaffningsutgiften

skall beräknas. Reglerna tar sikte på de fall då en ekonomisk förening för

över sina tillgångar på ett aktiebolag varefter föreningen upplöses. De

infördes år 1992. Av 44 kap. 7 § andra stycket framgår att upplösningen

inte anses som en avyttring.

I dagens lagtext står det att anskaffningsvärdet för andelarna skall

anses som anskaffningsvärde. SLK har ändrat det till den inbetalda

insatsen. Med dagens uttryck får man en kontinuitet i alla tänkbara fall.

Det finns inte anledning att ändra dagens uttryck på det sätt SLK föreslår.

Däremot är det med IL:s terminologi det omkostnadsbelopp som skulle

ha använts om andelarna i den förening som skiftat ut aktierna hade

avyttrats vid tidpunkten för utskiftningen som bör föras vidare till de

utskiftade aktierna. Regeringen ändrar bestämmelsen i enlighet med

detta.

Bestämmelserna i 9 och 10 §§ har fått byta plats i förhållande till

SLK:s förslag och lagrådsremissen. SLK:s 9 § hänvisar till 40 kap. 21 §

och 10 § hänvisar till 40 kap. 20 §. Bestämmelserna bör komma i samma

ordningsföljd i de två kapitlen.

Andelar i ekonomiska föreningar som erhålls genom fusion

10 §

SLK:s förslag (9 §): Bestämmelsen om vilka fusioner som avses bygger

på gällande rätt medan regeringens förslag bygger på ett nytt lagförslag. I

övrigt överensstämmer det med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

anskaffningsutgiften efter fusion av ekonomiska föreningar i vissa fall är

hämtad från 3 § 8 mom. fjärde stycket SIL. Beträffande förarbeten, se

42 kap. 21 §.

Bestämmelsen om vilka fusioner som omfattas har ändrats på grund av

ändrad lagstiftning år 1998.

I det till Lagrådet överlämnade förslaget avslutades paragrafen med att

den inbetalda insatsen i den överlåtande föreningen skall anses som

inbetald insats i den övertagande föreningen. Lagrådet förespråkar att

bestämmelsen i stället skall formuleras på det sätt som skett i 9 § (se

Lagrådets yttrande angående 9 § i lagrådsremissen). Regeringen följer

Lagrådets förslag.

Lagrådet föreslår i sin kommentar angående denna paragraf en ändring

av 44 kap. 8 §, se vidare i kommentaren till den paragrafen.

Företag som tidigare har varit investmentföretag

11 §

SLK:s förslag: Bestämmelserna finns inte med i SLK:s förslag.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I första stycket

finns en hänvisning till bestämmelser om anskaffningsutgiften för

andelar i ett företag som tidigare var ett investmentföretag, men som har

ändrat karaktär. En sådan regel infördes år 1998 i 2 § 10 mom. sjunde

stycket sista meningen SIL.

Samtidigt infördes i 27 § 2 mom. andra stycket SIL en bestämmelse

om anskaffningsutgiften på delägarrätter som ägs av ett företag som

tidigare har varit ett investmentföretag (andra stycket).

Periodiseringsfond förs över och expansionsfond upphör

12 §

SLK:s förslag (11 §): Det finns en bestämmelse om expansionsfond,

men den är annorlunda utformad än bestämmelserna i regeringens

förslag. Bestämmelsen om periodiseringsfond finns inte med i SLK:s

förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen i

första stycket om tillskott vid omvandling av expansionsfond till

beskattat kapital i aktiebolag är hämtad från 12 § andra stycket ExmL.

Den infördes vid lagens tillkomst år 1993 (SOU 1991:100, Ds 1993:28,

prop. 1993/94:50, bet. 1993/94:SkU15, SFS 1993:1537).

År 1998 infördes en motsvarande bestämmelse i fråga om

periodiseringsfonder i 6 § fjärde stycket PFL (Ds 1998:23, prop.

1997/87:157, bet. 1997/98:SkU30, SFS 1998:643). Också den

bestämmelsen tas in i första stycket. I samband därmed togs det in

bestämmelser om vad som gäller vid apportemission såväl i fråga om

periodiseringsfonder som expansionsfonder. Dessa har tagits in i andra

stycket.

Lagrådet har synpunkter på utformningen av bestämmelserna angående

expansionsfond, se Lagrådets yttrande angående denna paragraf samt

angående 34 kap. 20 §. Regeringen formulerar därför om

bestämmelserna. För motivering, se kommentaren till 34 kap. 20 §.

Teckningsrätter och delrätter

13 §

SLK:s förslag (12 §): Överensstämmer i sak med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen i

första stycket om teckningsrätter och delrätter som erhållits på grund av

aktieinnehav i ett bolag är hämtad från 27 § 2 mom. fjärde stycket SIL.

Den infördes år 1990 (1990:1), då bestämmelsen placerades i momentets

tredje stycke.

I dagens lagtext används beteckningarna delbevis och

teckningsrättsbevis. Teckningsrättsbevis och delbevis regleras i 4 kap.

5 § aktiebolagslagen (1975:1385) under den gemensamma beteckningen

emissionsbevis. I avstämningsbolag får sådana inte utfärdas, se 3 kap. 8 §

aktiebolagslagen och 2 § aktiekontolagen (1989:827). I IL används i

stället beteckningen på själva rättigheten, dvs. delrätter och

teckningsrätter.

Före skattereformen fanns i punkt 2 b nionde stycket av 36 § KL en

motsvarande bestämmelse om anskaffningsutgift, men den gällde bara

för konvertibla skuldebrev och skuldebrev med optionsrätt. Sistnämnda

bestämmelser infördes år 1985.

Innehavare av en konvertibel eller en optionsrätt kan i samband med en

företrädesemission till aktieägarna få delta i emissionen på samma villkor

som dessa. Om innehavaren av konvertibeln då väljer att avyttra sin rätt,

finns det ingen reglering av hur anskaffningsutgiften skall bestämmas.

Det saknas anledning att behandla tecknings- och delrätter på grund av en

konverteringsrätt annorlunda än sådana rätter på grund av aktieinnehav.

Därför föreslås bestämmelsen i andra stycket.

Skuldebrev med köp- eller teckningsoption

14 §

SLK:s förslag (13 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I dag finns i 27 §

3 mom. SIL en bestämmelse om att anskaffningsutgiften för en köp- eller

teckningsoption som erhålls genom förvärv av ett skuldebrev förenat

med option skall beräknas enligt restvärdesmetoden. Före skattereformen

fanns en liknande bestämmelse i punkt 2 b tionde stycket av

anvisningarna till 36 § KL. Den kom till år 1985. Bestämmelsen fick sin

placering i 27 § 3 mom. år 1990 (1990:1). Då var reglerna så utformade

att skuldebrev som är eller varit förenat med optionsrätt beskattades som

delägarrätter. Sådana skuldebrev fanns således med i uppräkningen i 27 §

1 mom. SIL. Senare samma år ändrades reglerna genom att sådana

skuldebrev kom att beskattas som fordringsrätter och de togs bort ur

uppräkningen i 27 § 1 mom. SIL (1990:2). Däremot beskattas

optionsrätten alltjämt som delägarrätt, om den underliggande tillgången

består av en delägarrätt. I sin ursprungliga lydelse omfattade momentet

bara optionsbevis som erhållits genom teckning av skuldebrev förenat

med optionsrätt men efter ändringen 1990:2 omfattas också köp- eller

teckningsoptioner som erhållits genom förvärv av skuldebrev förenat

med option på annat sätt än genom nyteckning.

Också anskaffningsutgiften för själva skuldebrevet bör regleras (så var

fallet i motsvarande bestämmelse före 1990 års skattereform). Förslaget

har utformats i enlighet med detta. Lagrådet efterlyser ett klargörande av

syftet med bestämmelsen i andra meningen att anskaffningsutgiften inte

får överstiga den sammanlagda anskaffningsutgiften för skuldebrevet och

optionen. Orsaken att bestämmelsen bör finnas med är att skuldebrevets

marknadsvärde kan ha stigit över emissionspriset, t.ex. på grund av att

den allmänna räntenivån har sjunkit under tiden mellan erbjudandet och

förvärvet. Vid tillkomsten av bestämmelsen uttalade departementschefen

i prop. 1984/85:193 på s. 31. Skulle marknadsvärdet på skuldebrevet i

något fall överstiga emissionspriset skall hela priset hänföras till

skuldebrevet.

Schablonmetoden

15 §

SLK:s förslag (14 §): Överensstämmer med regeringens förslag, med

undantag för några redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Möjligheten att

alternativt bestämma omkostnadsbeloppet enligt schablon finns i dag i

27 § 2 mom. fjärde stycket SIL.

Lydelsen har ändrats av SLK genom att det är omkostnadsbeloppet och

inte anskaffningsutgiften som regleras. Angående dessa uttryck, se

kommentaren till 44 kap. 14 §.

Före skattereformen fanns dess motsvarighet (dock med varierande

procentsatser) i punkt 2 b tredje stycket av anvisningarna till 36 § KL,

där den infördes år 1976.

I andra meningen nämns teckningsrätter och delrätter uttryckligen (se

27 § 2 mom. femte stycket SIL).

Äldre andelar i värdepappersfonder

16 §

SLK:s förslag (15 §): Överensstämmer i huvudsak med regeringens

förslag. Bestämmelserna har ändrats redaktionellt.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna i

första stycket om anskaffningsutgift för vissa andelar i

värdepappersfonder är hämtade från 27 § 2 mom. femte och sjätte

styckena SIL, där de infördes år 1995 (prop. 1994/95:209, bet.

1994/95:SkU30, SFS 1995:577). I likhet med ordvalet i andra stycket och

i dagens lagtext används i regeringens förslag uttrycket

anskaffningsutgift i stället för omkostnadsbelopp i första meningen.

Bestämmelserna har ändrats redaktionellt efter förslag från Lagrådet.

Bestämmelsen i andra stycket om anskaffningsutgift för andelar i

värdepappersfonder som tidigare var allemansfonder är hämtad från

övergångsbestämmelserna, punkt 8, till SFS 1990:651. År 1990 (1990:1)

kom en bestämmelse för allemansfonder men den ändrades redan samma

år (1990:2) genom att den skattskyldige fick en möjlighet att välja att

vanliga regler skall gälla. Lagen (1983:890) om allemansfonder

upphävdes vid utgången av juni 1998 (prop. 1997/98:50, bet.

1997/98:FiU17, SFS 1998:269). De allemansfonder som fanns då är

numera vanliga värdepappersfonder. De bestämmelser som finns om

allemansfonder i detta stycke bör gälla för sådana fonder även i

framtiden. Bestämmelserna i första och andra styckena har därför ändrats

så att första stycket inte gäller och andra stycket gäller andelar i sådana

värdepappersfonder som tidigare var allemansfonder.

Utländska fordringsrätter

17 §

SLK:s förslag: Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

att anskaffningsutgiften för utländska fordringsrätter skall påverkas av

hur de har värderats enligt 14 kap. 8 § är ny. Reglerna i 14 kap. 8 §

ändrades år 1998 (prop. 1998/99:28, bet. 1998/99:SkU8, SFS 1998:1619,

se vidare i författningskommentaren till den bestämmelsen). Redan

tidigare fanns emellertid en bestämmelse om värdering av fordringar i

utländsk valuta.

SLK tog i sitt huvudbetänkande upp frågan om hur de

värdeförändringar på fordringar som har påverkat beskattningen skall

beaktas när avyttring sker. SLK kom emellertid inte med något förslag

till reglering (SOU 1997:2 del II s. 133). När de nuvarande reglerna

infördes år 1998 framfördes i propositionen att det torde följa av

allmänna regler att ett skattesubjekt inte skall beskattas två gånger för

samma vinst eller få avdrag två gånger för samma förlust, varför de upp-

respektive nedskrivningar som blir följden av att fordringar värderas till

balansdagens kurs skall beaktas vid kapitalvinstbeskattningen enlig 30 §

1 mom. SIL (prop. 1998/99:28 s. 14). Även om det inte togs in någon

bestämmelse i SIL är det lämpligt för systematiken att reglera denna

fråga i IL.

Sammanläggning eller delning av värdepappersfonder

18 §

SLK:s förslag (16 §): Överensstämmer i sak med regeringens förslag,

men regeringen har gjort redaktionella ändringar i första stycket.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: De särskilda

bestämmelserna för delägare i svenska värdepappersfonder är hämtade

från 1 § lagen (1993:541) om inkomstbeskattning vid ombildning av

värdepappersfond. Lagen infördes år 1993 (prop. 1992/93:206, bet.

1992/93:NU31). Resten av lagen har placerats i 17 kap. 15 § och 39 kap.

20 §.

I första stycket har, i förhållande till SLK:s förslag, tagits bort en

bestämmelse om att kapitalförluster inte skall dras av. Ändringen är

emellertid bara redaktionell eftersom det följer av 44 kap. 2 §.

Avdrag för kapitalförluster

Inkomstslaget kapital

19 §

SLK:s förslag (29 §): I första stycket finns den materiella regeln att

70 % av en kapitalförlust skall dras av. Den bestämmelse som regeringen

placerat i första stycket sista meningen om förpliktelser finns inte med i

SLK:s förslag. I övrigt har bestämmelserna ändrats redaktionellt.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Den regel som SLK

placerat här om att avdragsrätten för kapitalförluster i inkomstslaget

kapital är begränsad till 70 % är hämtad från 3 § 2 mom., 27 § 5 mom.

och 29 § 2 mom. SIL. Detta var en av nyheterna i 1990 års skattereform.

Regeln placerades då i 3 § 2 mom. SIL men splittrades sedan upp på

olika lagrum år 1993.

Med den av SLK föreslagna lydelsen kan bestämmelsen tolkas så att

en kvotering till 70 % av en kapitalvinst är en huvudregel.

Bestämmelserna har emellertid ändrats i olika etapper sedan 1990 års

skattereform så att hela förlusten får dras av på flera olika typer av

delägarrätter och fordringsrätter (se 20 23 §§). Bestämmelsen

formulerades därför om i lagrådsremissen. Lagrådet anser att det är en

naturligare ordning att låta regeln om avdrag med 70 % av vinsten

komma först. Om en sådan lösning inte anses lämplig förordar Lagrådet

att första stycket skall utformas som en ren hänvisning till de följande

paragraferna samt att det skall föras in en ny bestämmelse om avdrag

med 70 % av kapitalförlusten efter reglerna om att en kapitalförlust skall

dras av i sin helhet (se Lagrådets yttrande angående 18 § i

lagrådsremissen).

Regeringen gör följande bedömning. Regeringen kan inte inse varför

det är en naturligare ordning att börja med regeln om att 70 % skall dras

av och föredrar Lagrådets alternativa lösning att utforma 19 § som en

hänvisning till de följande paragraferna. Lösningen medför emellertid

vissa problem. Den föreslagna bestämmelsen är en inledning till följande

paragrafer och innehåller de materiella bestämmelserna att dessa gäller i

inkomstslaget kapital samt i fråga om förpliktelser (angående

förpliktelser, se nästa stycke). Om den gjordes om till en ren hänvisning,

skulle denna reglering i stället tas in i de kommande fem paragraferna.

Det skulle enligt regeringens bedömning tynga lagtexten i onödan.

Bestämmelsen här i 19 § bör därför innehålla dessa två materiella regler.

Regeln om avdrag med 70 % kan emellertid flyttas sist. Bestämmelserna

formuleras därför om bl.a. på det sättet att kvoteringen till 70 % flyttas

till 24 §.

Bestämmelserna om kvotering av kapitalförluster bör gälla också i

fråga om förpliktelser vars underliggande tillgångar består av

delägarrätter eller fordringsrätter. Det skulle kunna skrivas in i

paragraferna 19 24 §§, men det skulle göra dem mer svårlästa. Därför tas

det in en generell bestämmelse här i denna paragraf att bestämmelserna

skall tillämpas också på förpliktelser med sådana underliggande

tillgångar.

20 §

SLK:s förslag (30 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Att kapitalförluster

på andra marknadsnoterade delägarrätter än andelar i svenska

värdepappersfonder får kvittas utan begränsning mot vinster på

delägarrätter är hämtat från 27 § 5 mom. första stycket första och andra

meningarna SIL.

Bestämmelsen infördes år 1990 (1990:1). Den ändrades år 1993 och

1994.

21 §

SLK:s förslag (32 a §): Förslaget att kapitalförlusterna får dras av mot

kapitalvinster på sådana tillgångar som avses i 20 § och 22 § första

stycket finns inte med. I övrigt överensstämmer det med regeringens

förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

kvittningsrätt för onoterade aktier och andelar mot förluster på sådana

andelar infördes i 27 § 5 mom. SIL år 1996 (SOU 1996:119, prop.

1996/97:45, bet. 1996/97:SkU13, SFS 1996:1611). En justering gjordes

år 1997 (prop. 1996/97:150, bet. 1996/97:FiU20, SFS 1997:448).

År 1998 utökades kvittningsrätten för kapitalförluster på icke

marknadsnoterade andelar mot kapitalvinster på sådana tillgångar som

avses i 20 § och 22 § första stycket (prop. 1997/98:150, bet.

1997/98:FiU20, SFS 1998:593). Bestämmelsen om detta fanns inte med i

SLK:s förslag. Paragrafen har ändrats genom att de nya reglerna har

tagits med.

22 §

SLK:s förslag (31 §): Första stycket överensstämmer med regeringens

förslag, med undantag för att enligt SLK:s förslag var det fonderna och

inte andelarna i fonderna som skulle vara marknadsnoterade. Enligt

SLK:s förslag i andra stycket var det ett krav att värdepappersfonderna

innehåller bara marknadsnoterade svenska fordringsrätter, medan det

inte fanns något krav på att fonderna skall vara marknadsnoterade.

Remissinstanserna: Svenska Bankföreningen och Svenska

Fondhandlareföreningen framhåller angående bestämmelsen i andra

stycket att enligt dagens lagtext skall andelarna vara marknadsnoterade

men enligt förslaget skall fordringsrätterna vara marknadsnoterade.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen i

första stycket om kapitalförluster på andelar i marknadsnoterade

värdepappersfonder som innehar delägarrätter till minst 75 % av

fondförmögenheten är hämtad från 27 § 5 mom. andra meningen SIL.

Den infördes år 1990 (1990:1) och ändrades år 1993 och 1994. Eftersom

det är andelarna i fonderna och inte själva fonderna som är

marknadsnoterade har en sådan ändring gjorts i stycket.

Bestämmelsen i andra stycket är hämtad från 27 § 6 mom. SIL. Där

anges i dag att kapitalvinster och kapitalförluster på andelar i sådana

värdepappersfonder som uteslutande innehåller fordringar i svenska

kronor och finansiella instrument där den underliggande tillgången kan

hänföras till svenska kronor eller till ränteindex, skall behandlas som

ränteintäkt respektive ränteutgift. Av bestämmelsen framgår att detta

gäller under förutsättning att andelarna är marknadsnoterade. SLK har i

stället skrivit att fordringarna skall vara marknadsnoterade. Regeringen

ändrar i enlighet med dagens lagtext. Momentet kom till år 1990 (1990:2)

i syfte att likställa indirekt ägande av svenska räntebärande värdepapper

med direkt ägande.

Efter att en bestämmelse om räntetak togs bort år 1992 fyller

föreskriften om att nu nämnda kapitalvinster och kapitalförluster skall

behandlas som ränta ingen annan funktion än att ange att en förlust får

dras av utan begränsning. Förslaget att karakteriseringen som ränteutgift

ersätts med att kapitalförlusten får dras av i sin helhet innebär därför

ingen saklig ändring.

23 §

SLK:s förslag (32 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen är

hämtad från 29 § 2 mom. SIL. Där anges i dag att kapitalvinster och

kapitalförluster på marknadsnoterade fordringar och värdepapper där den

underliggande tillgången kan hänföras till svenska kronor eller till

ränteindex skall behandlas som ränteintäkt respektive ränteutgift.

Kapitalförluster blir därmed avdragsgilla utan kvotering. I kommentaren

till 22 § behandlas bytet från ränteutgift till kapitalförlusten får dras av i

sin helhet . Undantag görs för premieobligationer. Momentet kom till år

1990 (1990:1). Skälet till att kapitalförluster på premieobligationer inte

kom att omfattas av reglerna får ses mot bakgrund av att avdragsrätten

för sådana förluster hade varit begränsad redan tidigare.

Före skattereformen beskattades avyttring av marknadsnoterade

fordringar, även premieobligationer, enligt 35 § 4 mom. KL (se

författningskommentaren till 52 kap.).

24 §

SLK:s förslag (29 §): Överensstämmer i sak med regeringens förslag,

men bestämmelsen var placerad i den bestämmelse som motsvarar 19 § i

regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen har

efter förslag från Lagrådet brutits ut ur 19 §. Se vidare i kommentaren till

den paragrafen för bl.a. förarbeten och nuvarande placering.

Inkomstslaget näringsverksamhet

25 §

SLK:s förslag (33 §): Bestämmelserna om förpliktelser finns inte med i

SLK:s förslag. I övrigt överensstämmer det med regeringens förslag,

bortsett från redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Den grundläggande

bestämmelsen om att avdrag för kapitalförluster får göras i inkomstslaget

näringsverksamhet och att detta skall ske utan kvotering följer i dag av

punkt 33 första meningen av anvisningarna till 23 § KL, som kom till år

1990 (1990:1). Vissa ändringar skedde år 1993 och 1994. För juridiska

personer följer det vidare av 2 § 1 mom. sjunde stycket SIL att

kapitalförluster får dras av. De bestämmelser om kvotering av

kapitalförluster som finns i inkomstslaget kapital (se kommentarerna till

19 24 §§) gäller inte i näringsverksamhet eftersom det inte finns någon

hänvisning till dem i punkt 1 sista stycket av anvisningarna till 24 § KL

och inte heller i något annat lagrum.

Regeringen har lagt till en bestämmelse om förpliktelser. För

motivering se kommentaren till 19 §.

26 §

SLK:s förslag (34 §): Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett

från några redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: De särskilda

bestämmelserna om behandlingen av juridiska personers kapitalvinster

på delägarrätter är hämtade från 2 § 14 mom. SIL. De infördes år 1990

(1990:1). Vissa ändringar skedde år 1993 och 1994.

Lagrådet framför synpunkter på bestämmelsen i andra stycket (se

Lagrådets yttrande angående 24 § i lagrådsremissen). Med anledning av

Lagrådets synpunkter har ordet verksamhet bytts ut mot rörelse. Ordet

rörelse definieras i 2 kap. 24 §. I författningskommentaren till den

paragrafen finns en motivering till bytet.

Enligt bestämmelsen i tredje stycket skall röstetalet motsvara minst

25 % vid avyttringen. Denna tidpunkt nämns inte i dagens lagtext. Den är

i stället uppbygd så att i 2 § 14 mom. SIL hänvisas till sådana företag

som avses i 7 § 8 mom. tredje stycket och sådant röstetal som anges i

nämnda stycke vid a. I a finns en regel om röstetalet vid

beskattningsårets utgång. Det är emellertid inte rimligt att använda sig av

den tidpunkten när det, som i denna paragraf, är fråga om avyttring av

tillgångarna. SLK har föreslagit att den aktuella tidpunkten skall vara vid

avyttringen. Regeringen följer SLK:s förslag.

Tredje stycket gäller enligt SLK:s förslag bl.a. kapitalförluster när

 sådana svenska aktiebolag och svenska ekonomiska föreningar som inte

är investmentföretag eller förvaltningsföretag avyttrar aktier och

andelar. Investmentföretag skall emellertid inte dra av kapitalförluster på

delägarrätter, vilket regleras i 39 kap. 14 § första stycket 1. Det finns

därför inte anledning att undanta dem här.

27 §

SLK:s förslag (35 §): Överensstämmer i huvudsak med regeringens

förslag. Redaktionella ändringar har gjorts.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om avdrag för kapitalförluster vid inkomstberäkningen i ett handelsbolag

är hämtade från punkt 33 av anvisningarna till 23 § KL. De infördes år

1990 (1990:1).

Enligt dagens lagtext gäller undantaget i andra stycket om innehavet av

tillgången är betingat av näringsverksamhet som bedrivs av den

skattskyldige eller annan som med hänsyn till ägandeförhållanden eller

organisatoriska förhållanden kan anses stå den skattskyldige nära. SLK

har ändrat detta genom att byta ut den skattskyldige mot handelsbolaget i

den första situationen, men inte i den andra. I övriga bestämmelser som

reglerar motsvarande situation i fråga om andra tillgångar (50 kap. 11 §

och 52 kap. 7 §) har kommittén bytt ut den skattskyldige mot

handelsbolaget i båda situationerna. Regeringen ändrar den nu aktuella

paragrafen så att den överensstämmer med bestämmelserna i 50 kap. 11 §

och 52 kap. 7 §.

Lagrådet framför synpunkter på bestämmelsen i andra stycket (se

Lagrådets yttrande angående 25 § i lagrådsremissen). Med anledning av

dessa synpunkter byter regeringen ut ordet näringsverksamhet mot

rörelse. Ordet rörelse definieras i 2 kap. 24 §. I författningskommentaren

till den paragrafen finns en motivering till bytet.

49 kap. Uppskov med beskattningen vid andelsbyten

I detta kapitel har tagits in de bestämmelser som finns i lagen

(1998:1601) om uppskov med beskattningen vid andelsbyten (UBA).

UBA gäller både i inkomstslaget kapital och näringsverksamhet. Det

finns också några bestämmelser som gäller i inkomstslaget tjänst. De

avyttrade andelarna kan i inkomstslaget näringsverksamhet vara antingen

kapitaltillgångar eller lagertillgångar. I denna avdelning, VII, finns

huvudsakligen regler för kapitaltillgångar. Reglerna skulle kunna delas in

i regler för kapitaltillgångar och regler för lagertillgångar. De flesta

reglerna gäller emellertid för såväl kapitaltillgångar som lagertillgångar.

Att upprepa bestämmelserna i de båda inkomstslagen är inte lämpligt.

Man skulle kunna bryta ut de regler som gäller enbart för lagertillgångar

och placera dem i 17 kap. och i övrigt hänvisa hit till 49 kap. Ett

alternativ, som bryter mot systematiken men som sannolikt är mer

praktiskt för tillämparna, är att ta in samtliga bestämmelser här i 49 kap.

och att i 17 kap. ta in enbart en hänvisning hit. Redan i SLK:s förslag

finns det bestämmelser i avdelning VII som gäller i inkomstslaget

näringsverksamhet, nämligen 51 kap. Där finns regler om att vissa

belopp skall tas upp i inkomstslaget näringsverksamhet vid avyttring av

andelar i handelsbolag. Regeringen väljer av praktiska skäl att ta in alla

bestämmelser om andelsbyten i detta kapitel, dvs. även de bestämmelser

som gäller lagertillgångar.

Bakgrund

Innan UBA infördes fanns det två system enligt vilka man kunde få

uppskov med beskattningen när andelar såldes till ett företag mot

ersättning av andelar i det köpande företaget. Det var för det första den

s.k. strukturregeln i 27 § 4 mom. SIL, som tillkom genom 1990 års

skattereform (1990). Regeln gällde när det köpande företaget var svenskt

eller hörde hemma i ett land som inte tillhörde EG. Den regeln

placerades av SLK i 46 kap. 17 19 §§ (46 kap. motsvarar 48 kap. här i

propositionen). För det andra fanns det regler om andelsbyten i lagen

(1994:1854) om inkomstbeskattningen vid gränsöverskridande

omstruktureringar inom EG (OL). Reglerna gällde när det köpande

företaget hörde hemma i ett EG-land. Bestämmelserna placerades av

SLK i 46 kap. 20 27 §§ samt i 17 kap. 13 17 §§. Vidare kunde

bestämmelserna i 2 § 4 mom. SIL tillämpas (se 25 kap. 6 27 §§).

År 1998 slogs de två förstnämnda system samman efter förslag av

Företagsskatteutredningen och ersattes av en ny lag om uppskov med

beskattningen vid andelsbyten.

Vissa förarbeten

1990 Strukturregeln infördes, SOU 1989:33, prop. 1989/90:110, bet.

1989/90:SkU30, SFS 1990:651.

1994 OL infördes, SOU 1994:100, prop. 1994/95:52, bet.

1994/95:SkU10, SFS 1994:1854.

1998 UBA infördes, SOU 1998:1, prop. 1998/99:15, bet.

1998/99:SkU5, SFS 1998:1600 ff.

Kommentar till paragraferna

Förslaget till detta kapitel bygger inte på SLK:s förslag utan på UBA.

Vissa bestämmelser, eller delar av dem, fanns dock med i SLK:s förslag

(46 kap. 20 27 §§ samt 17 kap. 13 17 §§ IL). Remissinstanserna har inte

framfört några synpunkter på SLK:s förslag i dessa delar. I

kommentarerna nedan tas det normalt varken med någon upplysning om

SLK:s förslag eller om remissinstansernas synpunkter.

Innehåll

1 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen är en

inledning till kapitlet.

Eftersom detta kapitel är placerat i en avdelning om kapitalvinster och

kapitalförluster tas det in en bestämmelse i andra stycket om att

bestämmelserna gäller också för lagertillgångar. Bestämmelsen har

ändrats redaktionellt i förhållande till lagrådsremissen. Denna ändring

har gjorts efter lagrådsföredragningen.

Definitioner

2 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Definitionen av

andelsbyte kommer från 1 § första och tredje styckena UBA.

Liksom i fråga om underprisöverlåtelser i 23 kap. 3 § har definitionen

utformats så att det är ett andelsbyte bara om vissa villkor är uppfyllda.

Det har den fördelen att ordet andelsbyte bara avser sådana andelsbyten

som omfattas av detta kapitel. Då ordet används i denna lag avses alltid

sådana andelsbyten.

3 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I paragrafen regleras

när ett utländskt företag anses höra hemma i en medlemsstat i Europeiska

unionen. Bestämmelsen kommer från 6 § UBA.

Tillämpningsområde

4 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen, som

innebär att reglerna om andelsbyten gäller också vid fusioner och

fissioner, kommer från 2 § UBA.

5 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna om

att kapitlet inte skall tillämpas om det finns förutsättningar att tillämpa

bestämmelserna om koncerninterna andelsavyttringar eller om

bestämmelserna om verksamhetsavyttringar skall tillämpas, kommer från

3 § UBA.

Begäran

6 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Att tillämpningen av

bestämmelserna är beroende av en begäran från säljaren regleras i 1 §

UBA.

Lagrådet yttrar sig angående 6 och 7 §§ och förordar att delar av den

bestämmelse som i lagrådsremissen placerats i 7 § flyttas över till 6 §.

Lagrådet föreslår också en ny lydelse. Regeringen följer delvis Lagrådets

förslag och flyttar över delar av den bestämmelse i 7 § som gäller om

säljaren är ett handelsbolag samt utformar den i huvudsak i enlighet med

Lagrådets förslag. Se vidare i kommentaren till 7 §.

Handelsbolag som ägs genom handelsbolag

7 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

indirekt ägda handelsbolag kommer från 4 § UBA. Lagrådet förordar att

bestämmelserna i denna paragraf skall flyttas ut till 7, 15, 18 och 19 §§.

En del av bestämmelsen flyttas över till 7 §, men i övrigt följer inte

regeringen Lagrådets förslag. För motivering, se kommentaren till

25 kap. 12 §.

Villkor för uppskov

Säljaren

8 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Kravet på viss

kvalificerad obegränsad skattskyldighet hos fysiska personer kommer

från 5 § 1 UBA.

Det köpande företaget

9 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Uppräkningen av

vilka företag som kan vara köpande företag kommer från 5 § 2 UBA.

Regeringens förslag har emellertid omformulerats i förhållande till

lydelsen i dagens lagtext, där det krävs bl.a. att villkoren i artikel 3 leden

a och c i det Europeiska gemenskapernas råd den 23 juli 1990 antagna

direktivet om en gemensam ordning för beskattning avseende fusioner,

fissioner, överföringar av tillgångar och andelsbyten som berör bolag

från olika medlemsstater, i direktivets lydelse den 1 januari 1995

(90/434/EEG) skall vara uppfyllda. (En officiell översättning av

direktivet finns i Europeiska gemenskapernas officiella tidning, EGT L

225, 20.8.1990, s. 6 och en provisorisk översättning finns i prop.

1994/95:52 s. 87 f.) Motsvarande bestämmelse fanns i 2 § första stycket

OL. När SLK tog med den bestämmelsen i 36 kap. 2 och 3 §§ IL togs det

som står i de aktuella artiklarna med i lagtexten i stället för en hänvisning

till direktivet. Vad som krävs är att det skall vara fråga om vissa sorters

uppräknade företagsformer som betalar vissa uppräknade skatter. Dessa

företagsformer och skatter är emellertid så många att SLK tog in dem i

en bilaga. Regeringen följer det exemplet och tar in villkoren här samt

hänvisar till bilagorna 37.1 och 37.2.

Verksamhetskrav när den avyttrade andelen är kvalificerad

10 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Verksamhetskravet

kommer från 5 § 3 UBA. Det fick sin slutliga lydelse i skatteutskottet.

I 5 § 3 UBA finns en definition av rörelse. I IL har det tagits in en

definition av rörelse i 2 kap. 24 §. Här i 10 § har ordet rörelse emellertid

en mer inskränkt betydelse än i 2 kap. 24 §. Därför görs ett undantag från

den paragrafen i andra stycket första meningen. Se vidare i

författningskommentaren till 2 kap. 24 §.

Dagens bestämmelse avslutas med att en andel inte skall anses som

kvalificerad om bestämmelserna i 3 § 12 b mom. SIL inte skall tillämpas

på grund av bestämmelserna i 3 § 12 e mom. SIL (om utomstående i

betydande omfattning äger del i företaget). En sådan bestämmelse behövs

inte på grund av det föreslås en ny innebörd i definitionen av

kvalificerade andelar i 57 kap. 4 och 5 §§ IL.

Det avyttrade företaget

11 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

vilka juridiska personer som kan vara avyttrade företag vid ett andelsbyte

kommer från 5 § 4 UBA.

Röstetal

12 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om att

det köpande företaget skall ha en viss andel av röstetalet i det avyttrade

företaget kommer från 5 § 5 UBA.

Vinst

13 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna om

att det skall ha uppkommit en vinst av en viss minsta storlek kommer

från 5 § 6 och 7 UBA.

I första stycket i lagrådsremissen användes ordet kapitaltillgång.

Eftersom det ordet bara används i inkomstslaget näringsverksamhet har

bestämmelsen ändrats här så att det står att bestämmelsen gäller för

tillgångar som kapitalvinstbeskattas. Detta har gjorts efter

lagrådsföredragningen.

Beskattning av andelsbytet och uppskovsbeloppets storlek

Andel som kapitalvinstbeskattas

14 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen i första

stycket att ersättningen i pengar skall tas upp omedelbart kommer från

7 § första stycket UBA. Liksom i 13 § har bestämmelsen, efter

lagrådsföredragningen, ändrats på grund av att den gäller inte bara

kapitaltillgångar i inkomstslaget näringsverksamhet utan också tillgångar

som kapitalvinstbeskattas i inkomstslaget kapital.

Bestämmelsen i andra stycket om uppskovsbeloppet kommer från 8 §

första stycket UBA.

15 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

handelsbolag i första stycket kommer från 7 § första stycket sista

meningen UBA och bestämmelsen i andra stycket från 9 § första stycket

UBA.

16 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen i första

stycket om kvalificerade andelar kommer från 7 § andra stycket UBA.

Bestämmelsen i andra stycket om uppskovsbeloppet kommer från 8 §

första stycket UBA. Den sista meningen, att båda uppskovsbeloppen

avses i de följande bestämmelserna, har lagts till för att göra lagtexten

kortare och därmed mer lättläst i de följande bestämmelserna. I vissa

bestämmelser kan dessa båda uppskovsbelopp inte förekomma. Det finns

emellertid inte anledning att räkna upp vilka paragrafer som avses.

Andel som var lagertillgång

17 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen i första

stycket att ersättningen i pengar och ett belopp som motsvarar det

skattemässiga värdet på andelarna skall tas upp då andelsbytet sker

kommer från 10 § UBA. Bestämmelsen i andra stycket om

uppskovsbeloppet kommer från 11 § första stycket UBA.

18 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

handelsbolag i första stycket kommer från 10 § sista meningen UBA och

bestämmelsen i andra stycket kommer från 12 § första stycket UBA.

Beskattning av uppskovsbeloppet

Huvudregel

19 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen i första

stycket om när uppskovsbeloppet eller uppskovsbeloppen om de är

flera skall tas upp till beskattning är hämtad från 8 § andra stycket och

9 § andra stycket UBA i fråga om andelar som är kapitaltillgångar och

från 11 § andra stycket och 12 § andra stycket UBA i fråga om andelar

som är lagertillgångar.

Bestämmelserna i andra stycket om andelar i handelsbolag är hämtade

från 9 § andra stycket UBA.

Uttagsbeskattning

20 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna om

uttagsbeskattning kommer från 13 § UBA.

Efterföljande underprisöverlåtelse

21 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

skattemässig kontinuitet i fråga om uppskovsbeloppet vid vissa under-

prisöverlåtelser kommer från 21 § UBA.

Efterföljande koncernintern avyttring

22 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om att

uppskovsbeloppet inte skall tas upp som intäkt när en koncernintern

andelsavyttring sker kommer från 19 § UBA. Den fick sin slutliga

utformning i skatteutskottet.

Andra stycket sista strecksatsen har fått en ny lydelse i förhållande till

lagrådsremissen på grund av ny lagstiftning år 1999 (prop. 1998/99:113,

bet. 1998/99:SkU:23, SFS 1999:645).

23 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om när

uppskovsbeloppet skall tas upp som intäkt om en andel avyttras med

kapitalförlust och reglerna i 25 kap. 28 32 §§ är tillämpliga kommer

från 20 § UBA.

Efterföljande andelsbyte

24 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

successiva andelsbyten kommer från 18 § UBA.

Efterföljande arv m.m.

25 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

skattemässig kontinuitet vid vissa benefika förvärv kommer från 22 §

UBA.

Obegränsad skattskyldighet

26 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Kravet på att den

obegränsade skattskyldigheten skall bestå kommer från 23 § UBA.

Verksamhetsvillkoret

27 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Kravet på att

verksamhetsvillkoret skall bestå kommer från 24 § UBA.

Övriga bestämmelser

Turordning vid avyttring av andelar i det köpande företaget

28 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om i

vilken ordning andelar anses avyttrade kommer från 14 § UBA.

Genomsnittsmetoden

29 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Regleringen angående

genomsnittsmetoden kommer från 15 § UBA.

Uppdelning och sammanläggning av uppskovsbelopp

30 och 31 §§

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna om

uppdelning och sammanläggning av uppskovsbelopp kommer från 16 §

UBA.

Lättnadsbelopp och gränsbelopp

32 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

lättnadsbelopp och gränsbelopp kommer från 17 § UBA.

50 kap. Avyttring av andelar i svenska handelsbolag

I detta kapitel finns de särskilda bestämmelser om kapitalvinst som gäller

för avyttring av andelar i svenska handelsbolag. Beräkningen av

omkostnadsbeloppet genom justeringar av anskaffningsutgiften har

betydelse inte bara vid kapitalvinstbeskattningen utan också vid den

löpande beskattningen. Den justerade anskaffningsutgiften ligger

nämligen till grund för beräkningen av kapitalunderlagen för

räntefördelning (33 kap.) och expansionsfond (34 kap.). I kapitlet finns

också en bestämmelse om i vilken utsträckning en kapitalvinst skall tas

upp i inkomstslaget tjänst, jfr 10 kap. 3 §.

Kapitlet är i SLK:s förslag placerat som 47 kap. SLK har i sitt förslag

till 7 9 §§ tagit in de bestämmelser om vissa äldre förvärv som i dag

finns i andra femte styckena av 28 § SIL. Eftersom det numera sällan

förekommer i praktiken att bestämmelserna skall tillämpas har de flyttats

över till ikraftträdandelagen, 4 kap. 92 94 §§ ILP.

Bestämmelserna i lagen (1992:1463) om särskilda regler för

beskattning av inkomst från handelsbolag i vissa fall har tagits in i ett

eget kapitel, 51 kap.

Bakgrund

Ursprungligen beskattades avyttring av andelar i handelsbolag på samma

sätt som aktier och liknande rättigheter (se 48 kap. under rubriken Kort

historik). I praxis hade dock vissa särskilda regler utformats för hur

anskaffningsutgiften skulle beräknas. Den ursprungliga

anskaffningsutgiften (köpeskilling eller tillskott) ökades med vinster som

påförts den skattskyldige och minskades med uttag som han gjort. Att

den skattskyldige fått avdrag för en förlust som uppkommit i bolaget

påverkade däremot inte alls beräkningen. Efter att handelsbolagen

(framför allt kommanditbolag) under 1980-talet i stor utsträckning

använts för skatteplanering tillkom år 1988 (förarbeten, se nedan) nya

regler för beräkningen av anskaffningsutgiften där hänsyn tas även till

underskott i handelsbolagen som delägarna gjort avdrag för.

Bestämmelserna fördes vid 1990 års skattereform (förarbeten, se nedan)

utan materiella ändringar över till 28 § SIL. År 1993 (förarbeten, se

nedan) utökades de i samband med den fortsatta reformeringen av

företagsbeskattningen samma år.

Vissa förarbeten

I kommentaren till paragraferna hänvisas till följande förarbeten bara

genom angivande av det årtal då bestämmelsen infördes eller ändrades.

1988 De särskilda bestämmelserna om justerad anskaffningsutgift, Ds

1988:44, prop. 1988/89:55, bet. 1988/89:SkU16, SFS 1988:1518

1990 1990 års skattereform, SOU 1989:33, prop. 1989/90:110, bet.

1989/90:SkU30, SFS 1990:651

1993 Fortsatt reformering av företagsbeskattningen, SOU 1992:67,

SOU 1993:29, Ds 1993:28, prop. 1993/94:50, bet.

1993/94:SkU15, SFS 1993:1543

Kommentar till paragraferna

Innehåll

1 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett från

redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen inleder

kapitlet och anger dess innehåll.

Att bestämmelserna gäller också i fråga om andelar i europeiska

ekonomiska intressegrupperingar framgår av 5 kap. 2 §.

Avyttring

2 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett från

en redaktionell ändring.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen i

första stycket om inlösen och upplösning är hämtad från 24 § 2 mom.

tredje stycket SIL.

Bestämmelsen i andra stycket om gåvor eller andra benefika

överlåtelser är hämtad från 24 § 2 mom. fjärde stycket SIL.

Före 1990 års skattereform var de båda bestämmelserna placerade i

punkt 5 av anvisningarna till 35 § KL, där de infördes år 1988.

Omkostnadsbeloppet

3 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag. Paragrafen

avslutas dock med en mening om att i de fall som avses i 2 § andra

stycket anses ett belopp som motsvarar den justerade negativa

anskaffningskostnaden som ersättning.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafens första

stycke inleder bestämmelserna om hur den justerade anskaffningsutgiften

beräknas.

I IL har termen ingångsvärde genomgående bytts ut mot

anskaffningsutgift.

Innehållet i andra stycket är hämtat från 28 § första stycket SIL, dit det

överfördes år 1990 från punkt 2 d av anvisningarna till 36 § KL. Denna

kom till år 1988. SLK har lagt till en tredje meningen som ett

förtydligande. Meningen behövs emellertid inte eftersom det redan

framgår av de första två meningarna i stycket att ersättningen skall ökas

med den negativa anskaffningsutgiften. Om det då saknas en

anskaffningsutgift vid sådana benefika förvärv som avses i 2 §, så blir

ersättningen lika med den negativa justerade anskaffningsutgiften.

4 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett från

en redaktionell ändring.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

mottagarens anskaffningsutgift när en benefik överlåtelse enligt 2 § skall

behandlas som avyttring är hämtad från 28 § sjätte stycket SIL. Före

1990 års skattereform var den placerad i punkt 2 d av anvisningarna till

36 § KL. Denna kom till år 1988.

5 §

SLK:s förslag: Andra strecksatsen i första stycket inleds med belopp

som den skattskyldige tagit upp som sin andel . Det finns en tredje

strecksats i första stycket som lyder positivt fördelningsbelopp som

enligt 41 kap. 9 § (42 kap. 9 § i regeringens förslag) tagits upp i

inkomstslaget kapital . Den strecksats som finns sist i första stycket i

regeringens förslag finns inte med.

Andra stycket andra strecksatsen inleds belopp som den skattskyldige

dragit av som sin andel . Den tredje strecksatsen i andra stycket lyder

 negativt fördelningsbelopp som enligt 41 kap. 9 § (42 kap. 9 § i

regeringens förslag) dragits av i inkomstslaget kapital . I övrigt

överensstämmer förslaget med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Riksskatteverket anser att första stycket andra

strecksatsen skall ändras till den skattskyldiges andel av bolagets

inkomster för att markera att beloppet skall påverka

anskaffningsutgiften oavsett om den skattskyldige tagit upp beloppet i

deklarationen eller inte. Näringslivets Skattedelegation föreslår att ordet

skattepliktig läggs till i de strecksatser som avser överskott och

underskott.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna i

första och andra strecksatserna i de båda styckena, är hämtade från 28 §

första stycket SIL, dit de år 1990 överfördes från punkt 2 d av

anvisningarna till 36 § KL. Denna kom till år 1988.

Det har gjorts några redaktionella ändringar i de andra strecksatserna i

förhållande till SLK:s förslag. I stället för belopp som den skattskyldige

har tagit upp respektive dragit av som sin andel ... står i regeringens

förslag belopp som tagits upp respektive dragits av som den

skattskyldiges andel ... . Detta har gjorts för att markera att beräkningen

är oberoende av vad den skattskyldige har gjort.

Det kan vara svårt att avgöra vad som avses med de av SLK använda

uttrycken den skattskyldiges andel av bolagets inkomster och den

skattskyldiges andel av bolagets underskott . Orsaken till att uttrycket

inkomster används och inte överskott är att alla inkomster skall omfattas,

oavsett om de skall tas upp som överskott i inkomstslaget

näringsverksamhet eller i något annat inkomstslag. Det innebär att i

uttrycket omfattas bl.a. kapitalvinster och kapitalförluster som skall tas

upp respektive dras av i inkomstslaget kapital och sådana förbjudna lån

som skall tas upp i inkomstslaget tjänst (13 kap. 4 § andra stycket).

Vidare omfattas den del av bolagets inkomster som på grund av

bestämmelserna om räntefördelning skall tas upp respektive dras av i

inkomstslaget kapital. Det innebär att de bestämmelser som finns i de

tredje strecksatserna i de båda styckena i SLK:s förslag inte skall tas

med. I dagens lagstiftning står i 28 § sjunde stycket att det skall bortses

från räntefördelning. En sådan bestämmelse ger samma resultat eftersom

räntefördelningen bara innebär att inkomsterna eller avdragen styrs över

från ett inkomstslag till ett annat, men bolagets inkomster blir lika stora.

När det gäller negativa fördelningsbelopp finns det emellertid en

bestämmelse i 28 § sjunde stycket SIL som bör tas med som en

minuspost, nämligen sådant negativt fördelningsbelopp som har fått till

följd att ett underskott har minskat. Det har ju lett till ett avdrag för

underskott i inkomstslaget kapital. Se vidare i förarbetena (prop.

93/94:50 s. 350 f.),

Bestämmelserna om justering av anskaffningsutgiften vid avsättning

till expansionsfond och vid återföring samt om hur anskaffningsutgiften

skall justeras i två ombildningssituationer i tredje och fjärde

strecksatserna i första stycket respektive fjärde och femte strecksatserna

i andra stycket är hämtade från 28 § åttonde stycket SIL och kom till år

1993.

Vid utformningen av bestämmelserna om den skattskyldiges andel av

bolagets inkomster och underskott i första och andra styckena andra

strecksatserna har SLK utgått från följande tolkning av vad som utgör

avdragsgillt underskott och således skall föranleda minskning av

anskaffningsutgiften.

 För delägare som är juridiska personer skall ett underskott normalt

påverka anskaffningsvärdet eftersom det ingår som en post i deras

enda förvärvskälla tillsammans med övriga poster. Uppstår underskott

kan detta utnyttjas nästa år men utgör då inte underskott från

handelsbolaget och påverkar inte anskaffningsvärdet. I fråga om

kommanditbolag innebär den begränsade avdragsrätten för

kommanditdelägare att ett underskott påverkar anskaffningsvärdet bara

till den del det fått dras av mot andra inkomster. Återstående del dras

av vid beräkning av inkomsten från kommanditbolaget följande år och

påverkar automatiskt anskaffningsvärdet om och när det medför att den

inkomst från kommanditbolaget som skall öka anskaffningsvärdet blir

lägre.

 För delägare som är fysiska personer skall ett underskott från

handelsbolaget avseende inkomstslaget näringsverksamhet påverka

anskaffningsvärdet bara när det finns en särskild kvittningsmöjlighet

som också utnyttjats. I andra fall dras underskottet av vid beräkning av

inkomst av handelsbolaget ett senare år och påverkar automatiskt

anskaffningsvärdet om och när det medför att den inkomst från

handelsbolaget som skall öka anskaffningsvärdet blir lägre. I fråga om

ett underskott från handelsbolaget avseende inkomstslaget kapital,

vilket kan förekomma enbart när näringsfastigheter avyttras med

förlust, skall anskaffningsvärdet alltid påverkas, eftersom underskottet

alltid dras av vid beräkningen av inkomst av kapital. Det saknar

således betydelse om underskottet verkligen föranleder lägre skatt,

något som är beroende av övriga poster i inkomstslaget kapital och

inkomster och avdrag i övrigt. Ett hänsynstagande till om underskottet

medfört lägre skatt skulle kräva en ordning i vilken olika avdrag skulle

anses utnyttjade.

Regeringen delar SLK:s bedömning och följer förslaget.

Lagrådet uttalar att bestämmelserna om i vilka fall underskott skall

föranleda minskning av anskaffningsutgiften utgör ett av många exempel

på den komplexitet som är förenad med delägarbeskattning av

handelsbolag. Frågan om delägarbeskattningen av handelsbolag utreds

för närvarande av Förenklingsutredningen (dir. 1996:78). Den tas inte

upp i denna proposition.

I första styckets sista strecksats har det tagits in en bestämmelse som

inte finns med i SLK:s förslag. I lagrådsremissen var den placerad i en

egen paragraf, 6 §. Den har efter lagrådsföredragningen flyttats upp i 5 §.

En motsvarande bestämmelse togs med i 28 § sista stycket SIL år 1998.

Den kom till i samband med nya regler om omstruktureringar och

beskattning (SOU 1998:1, prop. 1998/99:15, bet. 1998/99:SkU5, SFS

1998:1606). Dessa regler innehåller bestämmelser om ökning av

anskaffningsutgiften på grund av överlåtelser av tillgångar till underpris

till handelsbolaget.

6 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag, med undantag

för vissa redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen

behandlar beräkningen av den justerade anskaffningsutgiften när ett

handelsbolag i sin tur är delägare i ett annat handelsbolag.

Bestämmelsen, som i dag står i 28 § första stycket SIL, kom till år

1993 som en konsekvens av att inkomsterna från bolagen kom att räknas

till en och samma förvärvskälla. Det kan påpekas att en motsvarighet till

sista meningen i 28 § första stycket SIL att ingångsvärdet skall minskas

om nettot blir negativt endast i den mån på andelen belöpande underskott

är avdragsgillt inte behövs. Detta framgår redan av 5 § andra stycket

andra strecksatsen.

Vissa avyttringar

7 §

SLK:s förslag (10 §): Överensstämmer med regeringens förslag, med

undantag för några redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om i

vilken utsträckning en kapitalvinst vid avyttring av andel i handelsbolag

skall tas upp i inkomstslaget tjänst är hämtad från 24 § 7 mom. SIL. Den

infördes år 1995 (prop. 1996/96:109, bet. 1995/96:SkU20, SFS

1995:1626).

Lagrådet påpekar att bestämmelsen i första stycket andra meningen

att 50 % av den del av vinsten som motsvarar den kvalificerade andelens

marknadsvärde i förhållande till ersättningen för andelen i handelsbolaget

skall tas upp i inkomstslaget tjänst förutsätter att marknadsvärdet på

aktierna understiger ersättningen för den avyttrade handelsbolagsandelen

(se Lagrådets yttrande angående 8 § i lagrådsremissen). Lagrådet utgår

från att högst 50 % av vinsten skall tas upp som intäkt av tjänst även om

aktiens marknadsvärde överstiger ersättningen för den avyttrade andelen.

Regeringen gör följande bedömning. Lagrådets slutsats att högst 50 %

av vinsten skall tas upp är riktig. Regeringen kan inte se att

bestämmelsens utformning kan leda till något annat resultat.

Utformningen överensstämmer i huvudsak med dagens regel. Regeringen

ändrar därför inte lagtexten med anledning av Lagrådets uttalande.

Lagrådet menar vidare att det finns anledning att överväga en annan

utformning av denna regel eftersom tillskott och uttag får en till synes

omotiverad effekt vid tillämpning av proportioneringsregeln. Regeln

överensstämmer i sak med dagens regel. Det finns inte anledning att göra

någon ändring i detta sammanhang.

8 §

SLK:s förslag (11 §): Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett

från en redaktionell ändring.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I paragrafen

hänvisas till 51 kap.

Kapitalförluster

Inkomstslaget kapital

9 §

SLK:s förslag (12 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

att bara viss del av en kapitalförlust får dras av är hämtad från 3 §

2 mom. tredje stycket SIL. Denna kvoteringsregel infördes år 1990.

Inkomstslaget näringsverksamhet

10 §

SLK:s förslag (13 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Huvudregeln om att

kapitalförluster i inkomstslaget näringsverksamhet får dras av utan

begränsning följer i dag av punkt 33 av anvisningarna till 23 § KL. Den

fick sin nuvarande utformning år 1990.

11 §

SLK:s förslag (14 §): Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett

från att ordet näringsverksamhet används i stället för rörelse.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

kvotering av förlusten när ett svenskt handelsbolag avyttrar en icke

näringsbetingad andel i ett annat svenskt handelsbolag är hämtad från

punkt 33 av anvisningarna till 23 § KL.

Regeringen ändrar bestämmelsen genom att ordet näringsverksamhet

ändras till rörelse. För motivering, se kommentaren till 2 kap. 24 §.

51 kap. Beskattning i inkomstslaget näringsverksamhet vid

avyttring av andelar i svenska handelsbolag

Kapitlet innehåller de bestämmelser som finns i lagen (1992:1643) om

särskilda regler för beskattning av inkomst från handelsbolag i vissa fall

(SHBL). Bestämmelserna gäller huvudsakligen i inkomstslaget

näringsverksamhet och skulle kunna placeras i avdelning V. Eftersom de

skall tillämpas vid avyttringar av andelar i svenska handelsbolag är det

emellertid lämpligt att placera kapitlet i anslutning till det kapitel som

innehåller bestämmelser om kapitalvinst vid avyttring av andelar i

svenska handelsbolag (50 kap.). Kapitlet är i SLK:s förslag placerat som

48 kap. Rubriken har ändrats i förhållande till SLK:s förslag. Ändringen

har gjorts efter lagrådsföredragningen.

Bakgrund

Efter att 1990 års skattereform hade genomförts blev det vanligt att

andelar i handelsbolag med tillhörande årsvinst överläts. På det sättet

kunde inkomst av näringsverksamhet omvandlas till kapitalvinst och tas

upp i det lägre beskattade inkomstslaget kapital. År 1992 infördes

emellertid, för att förhindra en sådan omvandling, de bestämmelser som

tagits in i detta kapitel (förarbeten, se nedan).

Vissa förarbeten

Bestämmelserna kom till år 1992. De har ändrats två gånger. Om det inte

står något om förarbetena i kommentarerna, innebär det att bestämmelsen

inte har ändrats sedan år 1992.

I kommentaren till paragraferna hänvisas till följande förarbeten bara

genom angivande av det årtal då bestämmelsen infördes eller ändrades.

1992 SHBL infördes, prop. 1992/93:151, bet. 1992/93:SkU17, SFS

1992:1643

1993 Uppdelningen av inkomst på olika förvärvskällor togs bort, prop.

1993/94:50, bet. 1993/94:SkU15, SFS 1993:1573

1995 Vissa ändringar av bestämmelserna om fåmansföretag, prop.

1995/96:109, bet. 1995/96:SkU20, SFS 1995:1630

Kommentar till paragraferna

Förutsättningar för tillämpning av bestämmelserna

1 och 2 §§

SLK:s förslag: I 2 § andra stycket används ordet avyttring i stället för

överlåtelse. Överensstämmer i övrigt med regeringens förslag, bortsett

från en redaktionell ändring i 2 § första stycket 4.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna i

1 och 2 §§ med förutsättningar för tillämpning av detta kapitel kommer

från 1 § SHBL.

Bestämmelsen i 1 § första stycket 2 att andelen skall vara en

kapitaltillgång hos överlåtaren har lagts till i förtydligande syfte.

I 1 § första stycket 3 har som villkor tagits in att förvärvaren inte är en

obegränsat skattskyldig fysisk person. I 1 § SHBL föreskrivs att lagen

gäller vid avyttring till annan än fysisk person bosatt i Sverige eller

svenskt dödsbo. Enligt punkt 1 av anvisningarna till 53 § KL skall i vissa

fall den som har väsentlig anknytning hit anses bosatt här. Enligt 68 §

KL skall det som föreskrivs i KL om den som är bosatt i Sverige gälla

också person som stadigvarande vistas här. Enligt 69 § KL tillämpas

bestämmelserna om den som är bosatt i Sverige på bl.a. personer som

tillhör svensk beskickning. Att detsamma gäller vid tillämpning av SIL

framgår av 2 § 1 mom. andra stycket jämfört med 6 § 1 mom., 16 §

1 mom. och 17 § SIL. Det finns ingen bestämmelse i SHBL som reglerar

om det är denna utvidgade innebörd av begreppet bosatt som avses också

i SHBL. SLK har ändå utgått ifrån denna utvidgade betydelse och

använder uttrycket obegränsat skattskyldig fysisk person. Regeringen

följer SLK:s förslag. Enligt den terminologi som används i IL avses då

det utvidgade bosättningsbegreppet, se 3 kap. 3 §. Av 4 kap. framgår att

de bestämmelser som gäller för obegränsat skattskyldiga fysiska personer

tillämpas också på svenska dödsbon.

Bestämmelserna ändrades år 1993 på grund av att

förvärvskälleindelningen ändrades. År 1995 ändrades den bestämmelse

om när verksamhet bedrivs i en juridisk person genom handelsbolaget

som placerats i 2 § första stycket 4. Lagrådet menar att det inte framgår

klart vad som skall förstås med orden verksamhet i en juridisk person

genom handelsbolaget . Lagrådet åberopar vad som sades i prop.

1995/96:109 och kommer till slutsatsen att om avsikten är att föreskriva

att överlåtaren eller någon närstående till denne skall ha varit verksam i

en juridisk person som handelsbolaget äger bör detta sägas uttryckligen.

Regeringen gör följande bedömning. Det vore lättare att förstå

bestämmelsen om man använde orden i en juridisk person som

handelsbolaget äger . Med det uttryckssättet kan man emellertid hävda

att den juridiska personen skall vara helägd av handelsbolaget. Det är

emellertid inte avsikten. Bestämmelsen kan därför inte ändras på det

sättet. Regeringen kan inte finna något annat uttryckssätt som är bättre än

dagens lydelse, varför den behålls.

Enligt SLK:s förslag gäller bestämmelsen i 2 § andra stycket om

avyttringen föregåtts av en eller flera avyttringar från obegränsat

skattskyldiga. I regeringens förslag har avyttringar ändrats till

överlåtelser i enlighet med dagens lagtext.

Belopp som motsvarar kapitalvinsten tas upp i näringsverksamhet

3 5 §§

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag, med undantag

för att regeringen gjort ett tillägg i 4 § i enlighet med ett förslag i prop.

1999/2000:6.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om att överlåtaren skall ta upp ett belopp som motsvarar kapitalvinsten

beräknad på ett visst sätt som inkomst av näringsverksamhet kommer

från 2 § SHBL.

Lagrådet anser att innebörden av 4 § inte är helt klar och att denna

oklarhet i strid mot systemets uppbyggnad i övrigt kan leda till att

överlåtaren beskattas för kapitalvinsten i inkomstslaget kapital i stället

för i inkomstslaget näringsverksamhet. Regeringen har, med anledning

av Lagrådets yttrande angående 4 §, i ett annat lagstiftningsärende (prop.

1999/2000:6) föreslagit att 2 § SHBL förtydligas så att överlåtaren alltid

beskattas i inkomstslaget näringsverksamhet för köpeskillingen om

denna beräknas på grundval av handelsbolagets vinst eller omsättning

eller liknande avseende avyttringsåret. Förslaget till 4 § har omarbetats

med hänsyn till detta. Här i IL byts ordet vinst ut mot resultat. Denna

ändring är gjord av redaktionella skäl. Resultatet är det ord som brukar

användas för ett företags slutresultat (i de fall det längre uttrycket

 överskottet eller underskottet inte används, se avsnitt 7.2.2).

Avslutningen i 5 § att det belopp som skall tas upp skall beaktas i

kapitalvinstberäkningen saknas i dagens lagstiftning. Det kan behövas för

att överlåtaren vid kapitalvinstberäkningen skall kunna beakta det belopp

som han enligt 3 § andra stycket blivit beskattad för i inkomstslaget

näringsverksamhet.

Inkomsten tas upp av överlåtaren

6 och 7 §§

SLK:s förslag: Överensstämmer i sak med regeringens förslag.

Bestämmelserna har emellertid redigerats om, bl.a. genom att vissa

bestämmelser har flyttats mellan paragraferna.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I 3 § SHBL

föreskrivs att överlåtaren i stället för att ta upp ett belopp som

motsvarar kapitalvinsten får ta upp inkomst från handelsbolaget som

belöper sig på tiden före avyttringen eller tillträdesdagen.

SLK skriver att vid överlåtelse av andel i handelsbolag torde säljare

och köpare ha möjlighet att komma överens om antingen att köparen

skall ta upp hela årets resultat eller att årets resultat skall fördelas efter

innehavstiden. Lydelsen av 3 § SHBL kan ge intryck av att rätten till

uppdelning följer av den bestämmelsen. SLK har i stället formulerat 6 §

så att 3 5 §§ inte skall tillämpas om det görs en uppdelning av resultatet

enligt 6 § och förutsättningarna i 6 och 7 §§ är uppfyllda. Regeringen

följer SLK:s förslag.

Bestämmelserna korrigerades år 1993, då reglerna om förvärvskällor

ändrades. Det gjordes vissa korrigeringar också år 1995. Då infördes det

undantag från bestämmelserna i 6 § som har tagits in i 7 § 2. Det gäller

när handelsbolaget äger andelar som, om de ägdes direkt av överlåtaren,

hade varit kvalificerade andelar.

Ursprungligen skulle 2 § SHBL inte tillämpas om inkomsten

fördelades såvitt avsåg aktiv näringsverksamhet och passiv

näringsverksamhet där närstående var verksam. När

förvärvskälleindelningen ändrades år 1993 ändrades dessa bestämmelser.

Denna ändring synes innebära att uppdelningen mellan köpare och säljare

skall avse all inkomst i handelsbolaget oavsett om den härrör från aktiv

eller passiv näringsverksamhet och oavsett om det finns flera

förvärvskällor. Bolaget kan ju fortfarande enligt 18 § KL ha flera

förvärvskällor (verksamhet i Sverige samt självständig

näringsverksamhet i utlandet) och den ena kan vara aktiv medan den

andra är passiv. När det år 1995 fördes in i lagtexten att överlåtaren fick

 som inkomst av aktiv näringsverksamhet ta upp inkomst från

handelsbolaget uppkom därefter en oklarhet. SLK har utgått ifrån att

exempelvis kapitalvinst vid avyttring av en fastighet också i sådana fall

skall tas upp i inkomstslaget kapital och att tanken inte var att omvandla

passiva förvärvskällor till aktiva. Kommittén har därför dels tagit in en

bestämmelse i 6 § första stycket att överlåtaren tar upp kapitalvinster och

drar av kapitalförluster, dels utelämnat det då införda stadgandet som

inkomst av aktiv näringsverksamhet . Regeringen följer SLK:s förslag.

Lagrådet föreslår att bestämmelserna skall redigeras om. Regeringen

följer Lagrådets förslag, med följande två undantag.

I 7 § 2 föreslår Lagrådet att det skall läggas till efter den sluttidpunkt

för inkomstberäkningen som överlåtaren valt enligt 6 § första stycket 1 .

Ett motsvarande tillägg finns inte i dag. Tillägget tas inte med.

Vidare görs en redaktionell ändring i förhållande till Lagrådets förslag

i 7 § 2. Lagrådet slutar punkten med kvalificerade andelar eller därmed

likställda andra delägarrätter . Tillägget eller därmed likställda andra

delägarrätter behövs inte med hänsyn till den nya lydelse som

definitionen av kvalificerade andelar i 57 kap. har fått. I 57 kap. 2 § andra

stycket står det. Vid tillämpning av detta kapitel likställs med andelar

andra delägarrätter som getts ut av företaget .... När man skall avgöra

om någonting är en kvalificerad andel så skall 4 § i 57 kap. tillämpas, dvs

då tillämpas kapitlet. Det innebär att utvidgningen i 57 kap. 2 § andra

stycket påverkar termen kvalificerad andel i hela IL och med kvalificerad

andel avses således alltid även sådana delägarrätter som likställs enligt

57 kap. 2 § andra stycket. Att tillägget vid tillämpning av detta kapitel

görs där är för att markera att när ordet andel används i ett annat kapitel

så avses inte andra delägarrätter än andelar. Ett sådant tillägg är

nödvändigt med den utgångspunkt som Lagrådet har att en definition i en

paragraf gäller genomgående i lagen, om inte annat anges (se

författningskommentaren till 2 kap. 1 §).

Närståendebegreppet

8 §

SLK:s förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag,

men redaktionella ändringar har gjorts.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I 4 § SHBL finns

en definition av närståendebegreppet genom en hänvisning till punkt 14

av anvisningarna till 32 § KL. I IL definieras begreppet i 2 kap. 22 §.

Denna definition gäller i hela lagen. I detta kapitel tas därför bara med

den utvidgning som finns i sista meningen i 4 § SHBL.

52 kap. Avyttring av andra tillgångar

I detta kapitel finns de särskilda bestämmelserna om

kapitalvinstberäkning för sådana tillgångar och förpliktelser som inte

avses i 45, 46, 48 eller 50 kap. Bestämmelserna har, med vissa

justeringar, hämtats från 31 § SIL och omfattar dels personliga tillgångar,

dels annan lös egendom som rena investeringsobjekt, vissa immateriella

rättigheter, lagerbevis för råvaror och metaller samt optioner och

terminer för sådana tillgångar. Kapitlet är i SLK:s förslag placerat som

49 kap.

Bakgrund

Enligt den ursprungliga lydelsen av KL beskattades kapitalvinst vid

avyttring av sådan lös egendom som avses i detta kapitel bara om en

tillgång förvärvats genom köp, byte eller på liknande sätt och avyttrades

inom fem år efter förvärvet. Avyttring av tillgångar som förvärvats på

annat sätt beskattades till en början inte alls. Detta modifierades år 1951

(förarbeten, nedan) genom att avyttring av tillgångar som någon fått vid

bodelning i vissa fall eller i gåva av make eller släkting beskattades.

Samtidigt infördes beskattning enligt en fallande skala. Efter fem års

innehav var kapitalvinsten dock alltid skattefri. Efter genomförandet av

1990 års skattereform (förarbeten, se nedan) beskattas kapitalvinsten

oberoende av hur länge den skattskyldige innehaft tillgången. För

personligt lösöre infördes dock ett grundavdrag.

Vissa förarbeten

I kommentaren till paragraferna hänvisas till följande förarbeten bara

genom angivande av det årtal då bestämmelsen infördes eller ändrades.

1951 Skatteplikt vid avyttring efter vissa benefika förvärv, SOU

1949:9, prop. 1951:170, bet. 1951:BevU62, SFS 1951:761

1990 1990 års skattereform, SOU 1989:33, prop. 1989/90:110, bet.

1989/90:SkU30, SFS 1990:651

Kommentar till paragraferna

Innehåll

1 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag med undantag

för några redaktionella ändringar samt att det inte finns någon

bestämmelse om förpliktelser.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen inleder

kapitlet och anger dess innehåll.

Eftersom bl.a. bestämmelserna om kapitalförluster gäller också i fråga

om förpliktelser, har förpliktelser lagts till i regeringens förslag.

Beräkningen

2 §

SLK:s förslag: Överensstämmer i sak med regeringens förslag. SLK

använde dock uttrycket personliga tillhörigheter i stället för personliga

tillgångar.

Remissinstanserna: Riksskatteverket menar att bestämmelserna om

tillgångar som innehafts för personligt bruk bara gäller om det är fråga

om lösöre och efterlyser därför ett klargörande om någon särskild

betydelse eller inskränkning skall läsas in i ordet tillhörigheter till

skillnad från tillgångar. Svenska Revisorsamfundet SRS anser att

definitionen av personliga tillhörigheter bör utgå eftersom den inte tillför

något eller är nödvändig utan bara ökar komplexiteten i lagtexten.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Schablonmetoden

för att beräkna omkostnadsbeloppet för personliga tillgångar är hämtad

från 31 § andra stycket SIL. Bestämmelsen kom till i 1990 års

skattereform. Samtidigt infördes det särskilda grundavdraget på 50 000

kronor.

SLK har bytt ut personligt lösöre mot personliga tillhörigheter med

motivering att det är bättre lämpat eftersom uttrycket enligt definitionen

inte är begränsat till lösöre utan avser all lös egendom som inte

behandlats i andra kapitel. Enligt SLK är bestämmelserna i denna

paragraf således inte begränsade till lösöre och användandet av uttrycket

tillhörigheter innebär ingen begränsning i förhållande till uttrycket

tillgångar. Enligt ordalydelsen av definitionen i SIL omfattar personligt

lösöre även sådana tillgångar som inte är lösöre. Regeringen ser inte

heller någon anledning att begränsa bestämmelsen till lösöre. Det finns

emellertid inte skäl att använda uttrycket tillhörigheter, som inte används

i övrigt i IL. Det som avses är personliga tillgångar. Regeringen byter

därför ut uttrycket mot personliga tillgångar. Regeringen anser liksom

SLK att det är lämpligt att ha en term för denna typ av tillgångar, bl.a. för

att det gör lagtexten mer lättläst. Det finns då en term som kan användas i

3 och 5 §§.

I tredje stycket görs ett förtydligande för att markera att tillgångar som

innehafts av den döde för personligt bruk betraktas som personliga

tillgångar också för dödsboet.

3 §

SLK:s förslag: Överensstämmer i sak med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen att

anskaffningsutgiften under vissa omständigheter kan beräknas enligt en

genomsnittsmetod är hämtad från 31 § fjärde stycket SIL. Före år 1990

reglerades avyttringen i 35 § 4 mom. KL.

Genomsnittsmetoden har sin grund i den genomsnittsmetod som redan

före skattereformen vid längre innehav tillämpades för aktier och

liknande tillgångar (se författningskommentaren till 48 kap. 7 §).

4 §

SLK:s förslag: Överensstämmer i sak med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

att anskaffningsutgiften skall minskas med bl.a. värdeminskningsavdrag

har hämtats från 31 § tredje stycket SIL.

Före skattereformen var den placerad i punkt 2 e av anvisningarna till

36 § KL. Den har funnits i lagen sedan dess tillkomst men var

ursprungligen placerad i punkt 1 av anvisningarna till 36 § KL.

Kapitalförluster

Inkomstslaget kapital

5 §

SLK:s förslag: Överensstämmer i sak med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen i

första stycket om kvotering av kapitalförluster i inkomstslaget kapital är i

dag placerad i 3 § 2 mom. SIL. Den infördes genom skattereformen år

1990. Momentet gällde ursprungligen flertalet kapitalförluster men

genom lagstiftning år 1993 splittrades systemet (SOU 1992:67 och

1993:29, Ds 1993:28, prop. 1993/94:50, bet. 1993/94:SkU15, SFS

1993:1544). Kvoteringsbestämmelserna har därför placerats ut i de olika

kapitlen.

I skattereformen infördes regeln i andra stycket första meningen att

kapitalförluster på personliga tillgångar inte skall dras av eftersom

sådana förluster anses som inte avdragsgilla personliga levnadskostnader

(31 § femte stycket SIL).

Lagrådet jämför denna bestämmelse med bestämmelsen i 9 kap. 2 §

första stycket att den skattskyldiges levnadskostnader och liknande

utgifter inte skall dras av. Genom att det här i 5 § föreskrivs ett

avdragsförbud för en viss typ av kapitalförluster som kan hänföras till

den skattskyldiges levnadskostnader kan det enligt Lagrådet motsatsvis

hävdas att andra liknande kapitalförluster skall dras av t.ex. förluster på

lån till släkt och vänner trots föreskriften i 9 kap. 2 §. Lagrådet anser att

det är önskvärt att frågan klarläggs och menar att det kan finnas skäl att

slopa bestämmelsen i andra stycket.

Regeringen gör följande bedömning. Bestämmelsen finns i dag. Om

den togs bort skulle det kunna leda till osäkerhet. Det skulle t.ex. kunna

tolkas så att på grund av bestämmelsen i 44 kap. 2 § får kapitalförluster

dras av i samma utsträckning som kapitalvinster på personliga tillgångar

skall tas upp. Det skulle också bli oklart vad som gäller om en

kapitalförlust inte beror bara på personligt brukande utan också på att

priset på sådana tillgångar sjunkit (t.ex. guldpriset). Skulle då en del av

kapitalförlusten vara avdragsgill? Om avsaknaden av en särskild regel

här skulle leda till att kapitalförluster på personliga tillgångar inte fick

dras av, skulle man kunna dra den slutsatsen att man inte heller får

avdrag vid avyttring av fastigheter eller bostadsrätter som är den

skattskyldiges privatbostad. Förluster på sådana tillgångar skulle ju också

kunna anses vara personliga levnadskostnader. Regeringen anser därför

att bestämmelsen för tydlighets skull skall behållas. Den skall inte tolkas

motsatsvis i fråga om andra tillgångar som inte omfattas av detta kapitel.

Förslaget innehåller en ny bestämmelse i andra stycket sista meningen

för att hindra att ett dödsbo får avdrag om det med förlust avyttrar till

exempel en bil som av boet förvärvats för en dödsbodelägares privata

bruk.

Inkomstslaget näringsverksamhet

6 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Den grundläggande

bestämmelsen om att avdrag för kapitalförluster i näringsverksamhet

skall göras utan kvotering är hämtad från punkt 33 av anvisningarna till

23 § KL där den infördes år 1990.

7 §

SLK:s förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag,

bortsett från att ordet näringsverksamheten används i stället för rörelse.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

avdrag för kapitalförluster i handelsbolag är hämtad från punkt 33 av

anvisningarna till 23 § KL.

Lagrådet ifrågasätter innehållet i bestämmelsen och hänvisar till vad

som anförts angående 48 kap. 25 § (48 kap. 27 § här i propositionen).

Regeringen ändrar bestämmelsen genom att ordet näringsverksamhet

ändras till rörelse. För motivering, se kommentaren till 2 kap. 24 §.

53 kap. Överlåtelse av tillgångar till underpris

I detta kapitel har placerats de nyligen antagna bestämmelserna om

kapitalvinstbeskattning vid överlåtelse av tillgångar till företag utan

ersättning eller till underpris. Bl.a. regleras vilken ersättning överlåtaren

vid beskattningen skall anses ha fått, hur anskaffningsutgiften på

andelarna i företaget påverkas av överlåtelsen och vilken

anskaffningsutgift förvärvaren får på de förvärvade tillgångarna.

Bestämmelserna skulle kunna delas upp i olika kapitel i avdelning VII.

De skulle emellertid bli svårare att förstå om de splittrades upp.

Bestämmelserna om beräkning av kapitalvinster och kapitalförluster

gäller bara i inkomstslaget kapital. De läggs därför i ett eget kapitel i

slutet av avdelning VII före bestämmelserna om betalning av skulder i

utländsk valuta, som också gäller bara i inkomstslaget kapital.

Bestämmelserna om anskaffningsutgift hos det förvärvande företaget

gäller huvudsakligen i inkomstslaget näringsverksamhet, eftersom det är

juridiska personer och handelsbolag som är förvärvare. Om det är en

näringsfastighet eller näringsbostadsrätt som förvärvas kommer

kapitalvinsten vid en avyttring att beskattas i inkomstslaget kapital för

fysiska personer som är delägare i handelsbolaget. I sådana fall gäller

bestämmelserna om anskaffningsutgiften också i inkomstslaget kapital.

Eftersom dessa bestämmelser huvudsakligen gäller i inkomstslaget

näringsverksamhet skulle de kunna placeras i inkomstslaget

näringsverksamhet. För det talar också att tillgångarna kan bli

lagertillgångar eller inventarier hos företaget. Lösryckta ur sitt

sammanhang skulle de emellertid bli svåra att förstå. De tas därför in i

slutet av detta kapitel och i de aktuella kapitlen i näringsverksamhet finns

det hänvisningar hit.

Reglerna infördes år 1998 efter förslag av Företagsskattekommittén

(SOU 1998:1, prop. 199899:15, bet. 1998/99:SkU5, SFS 1998:1606). De

ändrades tidigare i år (prop. 1998/99:113, bet. 1998/99:SkU23, SFS

1999:643). Bestämmelserna finns inte med i SLK:s förslag. I

författningskommentaren redovisas därför varken SLK:s förslag eller

synpunkter från remissinstanser. Lagrådet föreslår en ny lydelse av 2

6 §§ för att bestämmelserna skall vinna i tydlighet och överskådlighet.

Regeringen utgår från Lagrådets förslag men gör vissa tillägg på grund

av den i år ändrade lagstiftningen samt ändrar dem redaktionellt med

anledning av dessa tillägg.

Kommentar till paragraferna

Innehåll

1 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen är en

inledning till kapitlet.

Av andra stycket framgår att bestämmelserna i 2 9 §§ gäller bara i

inkomstslaget kapital. Det innebär bl.a. att de inte gäller när enskilda

näringsidkare överlåter andra tillgångar än näringsfastigheter och

näringsbostadsrätter. Då gäller i stället bestämmelserna om

uttagsbeskattning eller om underprisöverlåtelser. Efter

lagrådsföredragningen har det gjorts ett tillägg att bestämmelsen i 4 §

andra meningen inte gäller i inkomstslaget kapital utan i inkomstslaget

näringsverksamhet.

Av tredje stycket framgår att bestämmelserna i 10 och 11 §§ gäller

både i inkomstslaget näringsverksamhet och kapital. I inledningen ovan

finns en förklaring till i vilka fall de gäller i inkomstslaget kapital. I

stycket finns också en upplysning om att bestämmelserna gäller såväl

kapitaltillgångar som lagertillgångar och inventarier. Denna upplysning

har lagts till efter lagrådsföredragningen.

Inkomstslaget kapital

Överlåtelser till svenska aktiebolag, svenska ekonomiska föreningar eller

svenska handelsbolag

2 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna som

avgränsar vilka avyttringar som omfattas av 3 5 §§ kommer från 3 § 1 h

mom. första och sjunde styckena SIL.

Uttrycket tillgång på vilken reglerna i 25 31 §§ är tillämpliga

behövs inte eftersom bestämmelserna är placerade här i 53 kap. De

tillgångar som omfattas är tillgångar som vid en avyttring

kapitalvinstbeskattas hos fysiska personer i inkomstslaget kapital.

Bestämmelserna gäller för fysiska personer. Då omfattas också

dödsbon, se 4 kap. Att de föreslagna bestämmelserna gäller också för

fysiska personer som är delägare i handelsbolag när handelsbolaget

överlåter en näringsfastighet eller näringsbostadsrätt (andra stycket)

följer i dagens lagtext av att kapitalvinsten beskattas i inkomstslaget

kapital. Bestämmelsen i första stycket gäller inte bara försäljningar till

företag som överlåtaren äger andelar i utan också företag som

överlåtarens närstående äger andelar i. På samma sätt bör regeln i andra

stycket omfatta försäljningar till företag som delägaren i handelsbolaget

eller närstående till delägaren äger andelar i. Det har därför gjorts ett

tillägg för närstående i andra stycket. Detta tillägg har gjorts efter

lagrådsföredragningen.

Undantaget i tredje stycket har lagts till efter lagrådsremissen.

Ändringen är gjord på grund av en ändring i reglerna år 1999 (prop.

1998/99:113, bet. 1998/99:SkU23, SFS 1999:643).

3 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om att

överlåtaren skall anses avyttra tillgången för omkostnadsbeloppet

alternativt marknadsvärdet finns intagen i 3 § 1 h mom. första stycket

SIL.

4 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

näringsfastigheter kommer från 3 § 1 h mom. femte stycket SIL.

Bestämmelsen i 3 § har gjorts betydligt kortare än i 3 § 1 h mom. SIL,

eftersom IL använder uttrycket det skattemässiga värdet.

Bestämmelsen om näringsbostadsrätter kommer från momentets sjätte

stycke.

Att det inte finns en bestämmelse om att värdeminskningsavdrag inte

skall återföras trots att det finns en motsvarande bestämmelse för avdrag

för utgifter för förbättrande reparationer och underhåll beror på att det på

grund av bestämmelsen i 26 kap. 5 § inte kan bli aktuellt att återföra

värdeminskningsavdrag när det skattemässiga värdet skall anses som

omkostnadsbelopp.

5 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

anskaffningsutgiften för andelarna kommer från 3 § 1 h mom. andra

stycket SIL.

Lagrådet påpekar, liksom vid sin granskning när bestämmelsen

föreslogs införd (prop. 1998/99:15 s. 407), att i de fall då ett tillskott

gjorts av en av flera närstående aktieägare kan regeln få ett materiellt

otillfredsställande resultat. Lagrådet tillägger att resultatet kan komma att

skilja sig från vad som troligen skulle tillämpas om en delägare gör ett

kontanttillskott till företaget och att det kan vara andra än delägare som

gör tillskotten. Lagrådets anser att denna bestämmelse bör bli föremål för

ytterligare överväganden.

Regeringens slutsats var i det tidigare lagstiftningsärendet att den valda

lösningen var välmotiverad (prop. 1998/99:15 s. 298). Lagrådet nämner

här några situationer som inte tagits upp tidigare. Regeringen finner inte

anledning att ändra dessa regler nu, däremot kan det vara lämpligt att

Utredningen om vissa företagsskattefrågor funderar vidare över denna

fråga.

Överlåtelser till utländska juridiska personer

6 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

överlåtelser till utländska juridiska personer och vissa svenska företag

som utländska juridiska personer äger andelar i kommer från 3 §

1 h mom. tredje stycket SIL. Bestämmelsen om svenska aktiebolag,

ekonomiska föreningar och handelsbolag har lagts till efter

lagrådsremissen på grund av ändringar som gjorts år 1999 (prop.

1998/99:113, bet. 1998/99:SkU23, SFS 1999:643).

Liksom i 2 § behövs inte uttrycket tillgång på vilken reglerna i 25

31 §§ är tillämpliga , se kommentaren ovan.

Angående andra stycket se kommentaren till 2 § andra stycket. Också

här har det gjorts ett tillägg år 1999 för svenska företag.

7 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om att

överlåtaren skall anses avyttra tillgången för marknadsvärdet finns

intagen i 3 § 1 h mom. tredje stycket SIL.

8 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

anskaffningsutgiften för andelarna i den utländska juridiska personen

kommer från 3 § 1 h mom. fjärde stycket SIL. Lagrådet hänvisar till vad

Lagrådet anför angående 5 §.

Närstående

9 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

vad som avses med närstående i detta kapitel kommer från 3 § 1 h mom.

nionde stycket SIL. Den har lagts till efter lagrådsremissen, där den av

misstag inte togs med.

Inkomstslagen näringsverksamhet och kapital

Förvärvarens anskaffningsutgift och anskaffningsvärde

10 och 11 §§

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna om

förvärvarens anskaffningsutgift eller anskaffningsvärde kommer från 3 §

1 h mom. åttonde stycket SIL. Det kan påpekas att tillgångarna hos

förvärvaren kan bli kapitaltillgångar, lagertillgångar eller inventarier.

Bestämmelserna gäller huvudsakligen i inkomstslaget

näringsverksamhet. När det är ett handelsbolag som förvärvar en

näringsfastighet eller näringsbostadsrätt blir bestämmelserna tillämpliga

också i inkomstslaget kapital för de delägare i handelsbolaget som är

fysiska personer.

Det kan påpekas att när det är ett handelsbolag som är överlåtare och

inte alla delägarna omfattas av bestämmelserna i detta kapitel så gäller

dessa två bestämmelser bara för en del av anskaffningsutgiften.

54 kap. Betalning av skulder i utländsk valuta

Kapitlet är placerat som 50 kap. i SLK:s förslag. I kapitlet finns

bestämmelserna om beräkningen av låntagarens vinster och förluster vid

betalning av skulder i utländsk valuta. De gäller bara i inkomstslaget

kapital. Bestämmelserna, som infördes år 1990 (förarbeten se nedan), är

hämtade från 30 § 2 mom. SIL. Trots att långivarens vinster och förluster

när låntagaren amorterar en skuld i princip täcks av bestämmelserna i

30 § 1 mom. SIL (fordringar i utländsk valuta) placerades även sådana

vinster och förluster i 30 § 2 mom. SIL.

Enligt 30 § 2 mom. SIL inträder skattskyldighet vid

betalningstidpunkten, dvs. kontantprincipen gäller. Bestämmelsen gäller i

dag också för långivarens vinster och förluster. Eftersom tidpunkten när

låntagaren betalar sammanfaller med att långivaren anses ha avyttrat sin

fordran och nuvarande 30 § 2 mom. SIL inte gäller i inkomstslaget

näringsverksamhet är det lämpligast med ett eget kapitel för låntagaren.

Därmed kommer inte någon del av kapitlet att tillämpas i inkomstslaget

näringsverksamhet. Bestämmelserna om långivarens vinster och förluster

har placerats i 48 kap.

Förarbeten

Om det inte sägs något annat i kommentaren har bestämmelserna

tillkommit år 1990 (Ds 1990:38, prop. 1990/91:54, bet. 1990/91:SkU10,

SFS 1990:1422).

Kommentar till paragraferna

Innehåll

1 §

SLK:s förslag (1 § första stycket): Överensstämmer med regeringens

förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen anger

kapitlets innehåll och innehåller en begränsning till inkomstslaget

kapital.

I SLK:s förslag till 1 § finns ett andra stycke om övertagande av skuld.

Det har flyttats över till 2 § första stycket.

I SLK:s förslag finns också ett tredje stycke där det står att vad som

sägs om kapitalvinst gäller på motsvarande sätt för kapitalförlust. En

motsvarande bestämmelse finns i 44 kap. 2 §. Den bestämmelsen

hänvisar till ett antal olika kapitel i avdelning VII. Regeringen tar in en

hänvisning i den bestämmelsen också till 54 kap., varför tredje stycket

kan tas bort.

Skulder tas över

2 §

SLK:s förslag (1 § andra stycket och 2 §): Överensstämmer med

regeringens förslag, bortsett från redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen i

första stycket är hämtad från 30 § 2 mom. fjärde stycket SIL. Den är i

SLK:s förslag placerad i 1 § andra stycket. Det är bättre att i en paragraf

samla ihop de två bestämmelser som finns om vad som gäller när skulder

tas över.

Bestämmelsen i andra stycket om kontinuitet vid benefika förvärv är

hämtad från 24 § 1 mom. tredje stycket SIL. Den har ändrats

redaktionellt efter lagrådsföredragningen.

Beräkningen

3 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

hur beräkningen görs har hämtats från 30 § 2 mom. andra stycket SIL.

Undantag från skatteplikt

4 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Undantaget från

skatteplikt för skuld i utländsk valuta avsedd för personliga

levnadskostnader är i dag placerat i 30 § 2 mom. femte stycket andra

meningen SIL.

Beskattningstidpunkten

5 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

beskattningstidpunkten har hämtats från 30 § 2 mom. tredje stycket SIL.

Kapitalförluster

6 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

kvotering av kapitalförluster är i dag placerad i 3 § 2 mom. SIL och

infördes genom 1990 års skattereform. Momentet gällde ursprungligen

flertalet kapitalförluster men genom lagstiftning år 1993 splittrades sys-

temet (SOU 1992:67 och 1993:29, Ds 1993:28, bet. 1994:SkU15, SFS

1993:1544). Kvoteringsbestämmelserna har därför placerats ut i de olika

kapitlen.

55 kap. Ersättning på grund av insättningsgaranti och

investerarskydd

Kapitlet innehåller bestämmelser om den skattemässiga behandlingen av

ersättningar på grund av insättningsgaranti och investerarskydd. De är

hämtade från lagen (1999:199) om skatteregler för ersättning från

insättningsgaranti och investerarskydd (LSII). Bestämmelserna om

insättningsgaranti var i SLK:s förslag placerade i 42 kap. (vilket här i

propositionen motsvarar 44 kap) 28 §. Det saknades regler om

investerarskydd.

Bestämmelserna i detta kapitel behandlar både kapitalvinster och

annan kapitalavkastning. De gäller i såväl inkomstslaget kapital som

näringsverksamhet och i näringsverksamhet gäller de både i fråga om

kapitaltillgångar och lagertillgångar. Man skulle kunna splittra upp

bestämmelserna och lägga dem i 42 och 44 kap. med hänvisningar från

andra kapitel. Bestämmelserna har emellertid ett samband, varför det för

läsaren sannolikt är bäst om de är samlade. Avd. VII, om kapitalvinster

och kapitalförluster, innehåller en blandning av bestämmelser som har

samband med kapitalvinstbeskattning och som gäller i både

inkomstslaget kapital och näringsverksamhet. Det finns också några

regler som gäller lagertillgångar. Reglerna läggs av praktiska skäl sist i

denna avdelning, i ett eget kapitel.

Bakgrund

År 1995 infördes lagen (1995:1571) om insättningsgaranti. I samband

därmed infördes också lagen (1995:1592) om skatteregler för ersättning

från insättningsgaranti (förarbeten se nedan). Lagstiftningen bygger på

rådets direktiv 94/19/EG av den 30 maj 1994 om system för garanti av

insättningar.

Rådet har därefter kommit med ett direktiv 97/9/EG av den 3 mars

1997 om system för ersättning till investerare. Det har lett till dels en lag

om investerarskydd (SOU 1997:125, prop. 1998/99:30, bet.

1998/99:FiU15, SFS 1999:158), dels en lag om skatteregler för ersättning

från insättningsgaranti och investerarskydd (prop. 1998/99:48, bet.

1998/99:SkU15, SFS 1999:199). Efter förslag i den sistnämnda

propositionen upphävdes lagen (1995:1592) om skatteregler för

ersättning från insättningsgaranti och reglerna i den lagen inarbetades i

lagen om skatteregler för ersättning från insättningsgaranti och

investerarskydd.

Vissa förarbeten

1995 Lagen om skatteregler för ersättning från insättningsgaranti

infördes, prop. 1995/96:60, bet. 1995/96:NU7, SFS 1995:1592

1999 LSII infördes, prop. 1998/99:48, bet. 1998/99:SkU15, SFS

1999:199

Kommentar till paragraferna

Eftersom bestämmelserna om investerarskydd inte finns med i SLK:s

förslag redovisas inte SLK:s förslag eller remissinstansernas synpunkter i

kommentarerna till 5 11 §§.

Innehåll

1 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I paragrafen finns en

bestämmelse om kapitlets innehåll.

Ersättning på grund av insättningsgaranti

Ersättning

2 §

SLK:s förslag (42 kap. 28 § första stycket första meningen):

Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

den skattemässiga behandlingen av utbetalningar på grund av

insättningsgaranti är hämtad från 2 § andra stycket LSII.

Bestämmelsen kom till år 1995, då den placerades i den numera

upphävda lagen (1995:1592) om skatteregler för ersättning från

insättningsgaranti. Bankstödsnämnden byttes år 1996 ut mot

Insättningsgarantinämnden (prop. 1995/96:172, bet. 1995/96:NU25, SFS

1996:594).

3 §

SLK:s förslag (42 kap. 28 § första stycket andra och tredje

meningarna): Överensstämmer med regeringens förslag, med undantag

för några redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen är

hämtad från 3 § LSII. En motsvarande bestämmelse har funnits sedan år

1995 i den numera upphävda lagen (1995:1592) om skatteregler för

ersättning från insättningsgaranti.

Återbetalning av ersättning

4 §

SLK:s förslag (42 kap. 28 § andra stycket): Överensstämmer med

regeringens förslag, med undantag för redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

återbetalning av ersättning är hämtad från 4 § LSII. En motsvarande

bestämmelse har funnits sedan år 1995 i den numera upphävda lagen

(1995:1592) om skatteregler för ersättning från insättningsgaranti.

Ersättning på grund av investerarskydd eller försäkring

Ersättning

5 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna om

ersättning på grund av investerarskydd eller vissa försäkringar kommer

från 2 § andra stycket LSII.

6 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

vad ersättningen skall anses täcka kommer från 5 § LSII.

I lagrådsremissen fanns ett andra stycke där det föreskrevs att med

medel och finansiella instrument avses detsamma som i lagen om

investerarskydd. Eftersom bestämmelserna i 5 11 §§ är uppbyggda kring

den lagen och orden skall ha samma innebörd behövs det inte någon

sådan hänvisning.

Ränta

7 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

ränteinkomster kommer från 6 § LSII.

Finansiella instrument

8 och 9 §§

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna om

finansiella instrument kommer från 7 och 8 §§ LSII. Lydelsen av 7 §

LSII ändrades av utskottet.

Återbetalning av ersättning

10 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

återbetalning av ersättning kommer från 9 § LSII.

Utländskt investerarskydd eller utländsk försäkring

11 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

ersättningar på grund av utländskt investerarskydd eller vissa utländska

försäkringar kommer från 10 § LSII.

AVD. VIII FÅMANSFÖRETAG OCH

FÅMANSHANDELSBOLAG

I denna avdelning finns särskilda bestämmelser som rör fåmansföretag,

fåmanshandelsbolag och deras delägare m.fl. Bestämmelserna rör en

särskild kategori av skattskyldiga och kan aktualiseras i flera

inkomstslag. I lagrådsremissen ansåg regeringen att det var motiverat

med en egen avdelning.

I 55 kap. i lagrådsremissen fanns bestämmelser om beskattning av

förmåner m.m. från företagen i inkomstslaget tjänst. I kapitlet fanns även

bestämmelser om att företagen inte får göra avdrag för sådana förmåner.

Slutligen fanns hänvisningar till bestämmelser som inte tagits in i kapitlet

utan som står kvar i det sammanhang de hör hemma.

Stoppregelutredningen föreslog i sitt betänkande Stoppreglerna (SOU

1998:116) att flertalet av dessa regler skall slopas. I lagrådsremissen om

stoppreglerna från den 16 september i år föreslår regeringen att

betänkandet läggs till grund för lagstiftning. Förslaget innebär att flertalet

regler som fanns i lagrådsremissen i detta kapitel slopas. De materiella

reglerna som rör fåmansföretag eller fåmanshandelsbolag och som

fortfarande finns kvar är utspridda i IL. Regeringen har vid utarbetandet

av denna proposition övervägt att flytta kvarvarande bestämmelser i detta

kapitel om definitioner till 2 kap. och slopa paragrafen med hänvisningar.

De bestämmelser som rör fåmansföretag och fåmanshandelsbolag blir

inte lätta att hitta om paragrafen med hänvisningar tas bort. Regeringen

anser att det finns skäl att ha kvar såväl definitionerna som

hänvisningarna i ett eget kapitel samt att skattskyldiga som är delägare i

fåmansföretag eller fåmanshandelsbolag kan hitta de särskilda

bestämmelserna som rör dem under en egen avdelning. Det är därför

motiverat att behålla den särskilda avdelningen som föreslogs i

lagrådsremissen.

I 57 kap. regleras när kapitalvinster och utdelningar skall tas upp i

tjänst. Att de tas upp i inkomstslaget tjänst och kapital framgår av 10 kap.

3 § samt 41 kap. 5 §.

56 kap. Vissa förmåner och ersättningar från

fåmansföretag och fåmanshandelsbolag

Detta kapitel var placerat som 51 kap. i SLK:s förslag. Kapitlet

innehåller bestämmelser om definitioner av fåmansföretag och

fåmanshandelsbolag samt delägare och företagsledare i dessa företag. I

stället för uttrycket fåmansägt handelsbolag föreslås

fåmanshandelsbolag. Bestämmelserna är hämtade från punkt 14 av

anvisningarna till 32 § KL.

Bakgrund

Bakgrunden till den ursprungliga lagstiftningen om fåmansföretag var att

företagsledare och delägare, eftersom det inte fanns något egentligt

tvåpartsförhållande, kunde skaffa sig särskilda fördelar genom

transaktioner mellan företaget och dem själva. I syfte att dels förhindra

att situationen utnyttjades, dels helt avskräcka från vissa handlingar

tillskapades den s.k. stopplagstiftningen i 35 § 1 a mom. KL år 1976

(förarbeten, se nedan). Reglerna utformades så att dubbelbeskattningen

av företagens vinster skulle upprätthållas. Samtidigt infördes vissa

bestämmelser för att garantera att progressiviteten i beskattningen inte

skulle kringgås genom inkomstuppdelningar inom familjen, se 60 kap.

Ursprungligen omfattades även handelsbolag av

fåmansföretagsdefinitionen. Eftersom detta kunde medföra att delägare i

handelsbolag dubbelbeskattades ändrades bestämmelserna i 1990 års

skattereform (förarbeten, se nedan). Ett par av reglerna har dock

fortfarande bäring på handelsbolag, varför begreppet fåmansägt

handelsbolag introducerades.

Såsom ovan nämnts har reglerna varit föremål för översyn av

Stoppregelutredningen som lämnat betänkandet Stoppreglerna (SOU

1998:116). I betänkandet föreslås att stora delar av stopplagstiftningen

upphävs och att beskattning i stället skall ske enligt allmänna regler.

Betänkandet föreslås läggas till grund för lagstiftning i lagrådsremissen

om stoppreglerna från den 16 september i år. Lagrådet har haft vissa

synpunkter när det gäller bestämmelserna i detta kapitel. Detta gäller

bl.a. termerna ägare och delägare. Till den del dessa synpunkter rör

stoppfrågor har regeringen tagit ställning till dem i lagrådsremissen om

stoppreglerna. Lagrådets synpunkter redovisas inte här i anslutning till

paragraferna. Förslagen i propositionen bygger på förslagen i

lagrådsremissen om stoppreglerna.

Vissa förarbeten

I kommentaren till paragraferna hänvisas till följande förarbeten bara

genom att det anges årtalet då bestämmelsen infördes eller ändrades.

1976 Bestämmelserna infördes, SOU 1975:54, prop. 1975/76:79, bet.

1975/76:SkU28, SFS 1976:85

1990 1990 års skattereform, SOU 1989:2, prop. 1989/90:110, bet.

1989/90:SkU30, SFS 1990:650

Kommentar till paragraferna

Innehåll

1 §

SLK:s förslag: Paragrafen är utformad mot bakgrund av äldre

lagstiftning.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen inleder

kapitlet och anger dess innehåll.

Definitioner

Fåmansföretag och fåmanshandelsbolag

2 §

SLK:s förslag (2 § första stycket): Överensstämmer i huvudsak med

regeringens förslag.

Remissinstanserna: Juridiska fakulteten vid Uppsala universitet och

Juridiska fakulteten vid Lunds universitet anför att det av lagtextens

formulering inte framgår om närstående skall ses som en person vid

fastställandet av vad som är ett fåtal ägare.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Definitionen av

fåmansföretag är hämtad från punkt 14 åttonde stycket av anvisningarna

till 32 § KL. Före 1990 års skattereform var den placerad i 35 § 1 a mom.

sjunde stycket KL. Bestämmelsen i paragrafens första stycke 1 om

röstövervikten var en av nyheterna i 1990 års skattereform men innebar i

princip bara att praxis kodifierades. I övrigt kom bestämmelsen till år

1976. Remissinstanserna anför att det inte av SLK:s förslag framgår om

närstående skall behandlas som en person vid bedömningen om det är

fråga om ett fåtal personer. Hur närstående skall behandlas vid

fastställandet av om ett fåtal fysiska personer äger ett företag, föreslås

regleras i lagrådsremissen om stoppreglerna från den 16 september i år i

den föreslagna lydelsen av punkt 14 andra stycket av anvisningarna till

14 § KL. I remissen föreslås vidare att uttrycket en fysisk person eller

ett fåtal fysiska personer ersätts med uttrycket fyra eller färre fysiska

personer . Definitionen av fåmansföretag föreslås i remissen utvidgas till

att gälla även motsvarande utländska juridiska personer. Regeringen har

anpassat paragrafen till förslaget i lagrådsremissen.

I punkt 2 har ordet verksamhetsgren ersatts med ordet verksamhet.

Ändringen har ingen materiell innebörd utan beror på att ordet

verksamhetsgren som numera definieras i 23 kap. 7 § har en innebörd där

som inte helt överensstämmer med vad som avses i denna paragraf.

3 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens med undantag för en

redaktionell ändring.

Remissinstanserna: Riksskatteverket föreslår att orden anses som byts

ut mot är. Verket menar att bestämmelsen blir lättare att läsa då.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

företag vars aktier är noterade och om privatbostadsföretag är hämtad

från punkt 14 nionde stycket av anvisningarna till 32 § KL. Den infördes

år 1990. År 1997 tillkom bestämmelsen om utländsk börs (prop.

1996/97:150, bet. 1996/97:FiU20, SFS 1997:447).

Bestämmelsen har i regeringens förslag formulerats i enlighet med

Riksskatteverkets förslag.

4 §

SLK:s förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Juridiska fakulteten vid Uppsala universitet

framför samma invändning avseende frågan om närståendes innehav som

beträffande definitionen av fåmansföretag, se kommentaren till 2 §.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Begreppet

fåmansägt handelsbolag infördes genom 1990 års skattereform, år 1990.

Definitionen är i dag placerad i punkt 14 tionde stycket av anvisningarna

till 32 § KL. SLK föreslår att termen fåmanshandelsbolag införs.

I lagrådsremissen om stoppreglerna från den 16 september i år föreslås

att definitionen av fåmansägt handelsbolag ändras på samma sätt som

definitionen av fåmansföretag (se kommentaren till 2 §).

5 §

SLK:s förslag: Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Remissinstanserna

anför i yttrandena till 2 och 4 §§ att det inte av SLK:s förslag framgår om

närstående skall behandlas som en person vid bedömningen om det är

fråga om ett fåtal personer (jfr kommentarerna till 2 och 4 §§). Hur

närstående skall behandlas vid fastställandet av om ett fåtal fysiska

personer äger ett företag, föreslås i lagrådsremissen om stoppreglerna

från den 16 september i år regleras i den i remissen föreslagna lydelsen

av punkt 14 andra stycket av anvisningarna till 14 § KL. Enligt förslaget

skall sådana delägare som ingår i samma krets av närstående anses som

en person. Bestämmelsen i lagrådsremissen föreslås placeras här.

Delägare och företagsledare

6 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Definitionerna av

ägare och företagsledare har funnits med sedan lagstiftningen om

fåmansföretag kom till år 1976. Här används ordet delägare istället för

ägare. I lagrådsremissen om stoppreglerna från den 16 september i år

föreslås vissa justeringar i bestämmelserna. Definitionen av delägare i

fåmansföretag eller fåmanshandelsbolag föreslås gälla generellt och inte

som tidigare bara vid bedömningen av om ett företag är fåmansföretag

eller fåmanshandelsbolag.

Bestämmelserna här i propositionen är hämtade från punkt 14 sjätte

och sjunde styckena av anvisningarna till 32 § KL i den föreslagna

lagrådsremissen. I dag finns bestämmelserna i elfte och tolfte styckena av

nämnda anvisningspunkt. Före skattereformen var de placerade i 35 §

1 a mom. sjunde nionde styckena KL.

Ordet verksamhetsgren har ersatts med verksamhet (se kommentaren

till 2 §).

Dödsbon

7 §

SLK:s förslag (2 § andra stycket, 4 § andra stycket och 5 § andra

stycket): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig i frågan.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: SLK föreslår att det

i andra stycket i 2, 4 och 5§§ läggs in bestämmelse som anger att

bestämmelserna om fysiska personer inte gäller dödsbon. Eftersom

stoppreglerna i detta kapitel föreslås upphävas, se under Bakgrund,

innebär det att det som sägs om fysiska personer i kapitlet inte gäller

dödsbon. Regeringen har därför i denna paragraf tagit in en sådan

bestämmelse. Förslaget innebär att andra stycket i 2, 4 och 5 §§ i SLK:s

förslag kan slopas.

En motsvarande bestämmelse finns inte idag men krävs eftersom om

inget annat anges tillämpas bestämmelserna om fysiska personer även på

dödsbon, se 4 kap. 1 och 2 §§.

Hänvisningar

8 §

SLK:s förslag (15 §): Överensstämmer väsentligen med regeringens

förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen har

utformats som en hänvisning. De paragrafer som inte finns i kapitlet står

kvar i det sammanhang som de anknyter till.

Regeringen har lagt till hänvisningar som föranleds av ny lagstiftning,

som exempel kan nämnas hänvisningen i fråga om underprisöverlåtelser i

23 kap. 18 23§§.

57 kap. Utdelning och kapitalvinst på andelar i

fåmansföretag

Detta kapitel var placerat som 52 kap. i SLK:s förslag. Kapitlet

innehåller bestämmelser om i vilken utsträckning utdelning, ränta och

kapitalvinst på andelar och vissa andra delägarrätter i fåmansföretag skall

beskattas i inkomstslaget tjänst.

Fysiska personer beskattas normalt i inkomstslaget kapital för

utdelningar och kapitalvinster efter en skattesats om 30 %.

Arbetsinkomster beskattas däremot i inkomstslaget tjänst med ett visst

mått av progressivitet och beläggs med socialavgifter eller löneskatt. I

syfte att förhindra att delägare som är verksamma i fåmansföretag tar ut

arbetsinkomster som lägre beskattad utdelning eller kapitalvinst infördes

år 1990 spärrregler i 3 § 12 mom. SIL (1990:1, förarbeten, se nedan). Till

följd av flera ändringar blev bestämmelserna svåra att överblicka. I

samband med vissa materiella ändringar år 1995 (förarbeten, se nedan)

togs därför ett samlat grepp och den nuvarande uppdelningen på flera

moment genomfördes.

Lagrådet anser att vissa bestämmelser i detta kapitel bör omarbetas.

Regeringen har i 1999 års ekonomiska vårproposition (prop.

1998/99:100) aviserat att regeringen kommer att tillsätta en utredning

som skall se över de s.k. 3:12 reglerna. Det finns därför inte nu skäl att

ändra bestämmelserna med anledning av vad Lagrådet anfört. Förslag

som bara innebär redaktionella ändringar har regeringen följt.

Vissa förarbeten

I kommentaren till paragraferna hänvisas i till följande förarbeten bara

genom att det anges årtalet då bestämmelsen infördes eller ändrades.

1990:1 1990 års skattereform, reglerna i 3 § 12 mom. infördes, SOU

1989:33, prop. 1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:651

1990:2 Ett tak för kapitalvinster infördes, prop. 1990/91:54, bet.

1990/91:SkU10, SFS 1990:1422

1993 En bestämmelse infördes om att som utdelning behandlas vinst

vid nedsättning av aktiekapitalet och reservfonden. Kvoten för

fördelning av kapitalvinst ändrades som en följd av att den

ekonomiska dubbelbeskattningen avskaffades, SOU 1993:29, Ds

1993:28, prop. 1993/93:50, bet. 1993/94:SkU15, SFS 1993:1543

1995 Den nuvarande indelningen i moment infördes,

tillämpningsområdet utvidgades för indirekt ägande och

utländska bolag, prop. 1995/96:109, bet. 1995/96:SkU20, SFS

1995:1626

1996 Ändringar på grund av lättnader i dubbelbeskattningen för

onoterade aktier, SOU 1996:119, prop. 1996/97:45, bet.

1996/97:SkU13, SFS 1996:1611

Kommentar till paragraferna

Innehåll

1 §

SLK:s förslag: Överensstämmer bortsett från några redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen inleder

kapitlet och anger dess innehåll.

Huvudregler

2 §

SLK:s förslag: Överensstämmer bortsett från några redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Den grundläggande

bestämmelsen i första stycket första meningen om uppdelningen mellan

inkomstslagen tjänst och kapital är hämtad från 3 § 12 mom. första

stycket SIL och tillkom år 1990 (1990:1).

Bestämmelserna i första stycket andra meningen om inlösen av aktier

är hämtad från 3 § 12 b mom. andra stycket SIL. Den infördes år 1993 i

3 § 12 mom. första stycket SIL men avsåg då även nedsättning av

reservfonden. Sistnämnda bestämmelse korrigerades år 1995.

Utvidgningen till andelar och andra delägarrätter i andra stycket är

hämtad från 3 § 12 mom. tredje stycket SIL, tidigare tionde stycket, och

kom till år 1990 (1990:1) då tionde stycket. Till andra delägarrätter

räknas till exempel vinstandelsbevis och konvertibla skuldebrev.

Eftersom avkastningen på dessa faller ut i form av ränta föreslås en

uttrycklig bestämmelse om att ränta likställs med utdelning.

Andra stycket har formulerats om så att den överensstämmer med

motsvarande bestämmelser i andra kapitel i IL.

Definitioner

3 §

SLK:s förslag (4§): Överensstämmer bortsett från senare

lagstiftningsförslag med regeringens förslag. I SLK:s förslag finns

sålunda också en bestämmelse om utländska juridiska personer (andra

stycket) och en definition av ägare (fjärde stycket).

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Hänvisningen i

första stycket till definitionen av fåmansföretag är hämtad från 3 §

12 a mom. fjärde stycket SIL. Hänvisningen till punkt 14 av

anvisningarna till 32 § KL fanns med år 1990 (1990:1), då i 3 § 12 mom.

nionde stycket SIL.

Bestämmelsen i andra stycket om företag som drivs av många

arbetande delägare, i dag placerad i momentets fjärde stycke, har funnits

med sedan lagstiftningen kom till, då i 3 § 12 mom. nionde stycket SIL.

Den fick sin nuvarande utformning år 1996.

Bestämmelsen i SLK:s förslag om att utländska juridiska personer

skall likställas med aktiebolag och ekonomiska föreningar behövdes

eftersom definitionen av fåmansföretag i SLK:s förslag inte omfattade

utländska juridiska personer. I lagrådsremissen om stoppreglerna,

beslutad den 16 september i år, föreslås att definitionen av fåmansföretag

i punkt 14 av anvisningarna till 32 § KL (här 56 kap. 2 §) utvidgas till att

omfatta också motsvarande utländska juridiska personer. Bestämmelsen

om utländska juridiska personer slopas därför här.

I SLK:s förslag fanns en definition i fjärde stycket av ägare. I

regeringens förslag används ordet delägare stället för ägare. I 56 kap. 6 §

finns en definition av delägare i fåmansföretag som gäller generellt i IL.

Bestämmelsen i SLK:s förslag har därför tagits bort.

4 §

SLK:s förslag (3 §): Överensstämmer väsentligen med regeringens

förslag. SLK:s definition omfattar även de fall när andelsägaren visar att

utomstående äger del i företaget och har rätt till utdelning. Andra stycket

har införts genom senare lagstiftning. Sista stycket avslutas i SLK:s

förslag med orden ... om den döde, någon närstående till honom eller

någon delägare i dödsboet varit verksam på det sätt som anges i första

stycket.

Remissinstanserna: Riksskatteverket anser att den nu gällande

lydelsen i 3 § 12 a mom. sista stycket är lättare att förstå än den

föreslagna lydelsen i tredje stycket (andra stycket i SLK:s förslag).

Juridiska fakulteten vid Uppsala universitet föreslår att det redan i denna

paragraf anmärks att kvalificerade andelar också kan förekomma i sådana

aktiebolag som tidigare varit fåmansföretag enligt 5 §.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Begreppet

kvalificerad andel infördes år 1995 i 3 § 12 mom. första stycket och

12 a mom. första stycket SIL men innehållet i bestämmelsen går tillbaka

till lagstiftningens tillkomst år 1990 (1990:1), då i femte stycket.

Utvidgningen till att omfatta indirekt ägande även i icke

koncernförhållanden kom år 1995, jfr 3 § 12 mom. åttonde stycket SIL år

1990 (1990:1). Bestämmelsen fick sin nuvarande utformning år 1997

(prop. 1996/97:150, bet. 1996/97:FiU20, SFS 1997:448). Av 6 § i SLK:s

förslag framgår att fördelning mellan tjänst och kapital av utdelning och

kapitalvinst inte skall ske om andelsägaren visar att utomstående i

betydande omfattning äger del i företaget och har rätt till utdelning.

Bestämmelsen gäller inte om det föreligger särskilda skäl.

Bestämmelserna i IL som rör kvalificerade andelar omfattar normalt inte

sådana andelar som avses här i 5 § (6 § i SLK:s förslag). Regeringen

föreslår därför att definitionen av kvalificerade andelar omformas i

förhållande till SLK:s förslag så att den inte omfattar sådana andelar.

Juridiska fakulteten vid Uppsala universitet anser att det redan i denna

paragraf bör anmärkas att kvalificerade andelar också kan förekomma i

sådana aktiebolag som tidigare varit fåmansföretag enligt 6 §.

Regeringen anser att ett sådant tillägg inte tillför lagtexten något nytt.

Redan av 1 § framgår att andelar som getts ut av tidigare fåmansföretag

omfattas. Hänvisningar till bestämmelser i samma kapitel har i

möjligaste mån undvikits i IL eftersom onödiga hänvisningar i lagtexten

gör den otymplig och svåröverskådlig. Regeringen ansluter sig i denna

del till SLK:s förslag.

Bestämmelsen i andra stycket som innebär att en andel som med

tillämpning av Lex Asea delas ut på en kvalificerad andel alltid blir

kvalificerad infördes år 1998 i 3 § 12 a mom. andra stycket SIL (prop.

1998/99:15, bet. 1998/99:SkU15, SFS 1998:1606).

Tredje stycket som gäller om ägaren till en kvalificerad andel avlider är

hämtat från 3 § 12 a mom. femte stycket SIL. Riksskatteverket har

anmärkt att tredje stycket är otydligt. För att undanröja alla tveksamheter

har stycket i regeringens förslag formulerats på motsvarande sätt som

lagtexten i dag i 3 § 12 a mom. sista stycket.

5 §

SLK:s förslag (6 §): Överensstämmer bortsett från att första stycket är

utformat på det sätt att förekomsten av utomstående delägare kan

innebära att spärreglerna inte blir tillämpliga.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I dag finns i 3 §

12 e mom. första stycket SIL en regel som anger att om det finns

utomstående delägare blir spärreglerna i vissa fall inte tillämpliga. Den

var ursprungligen placerad i 3 § 12 mom. sjätte stycket SIL.

Bestämmelsen fick sin nuvarande utformning år 1996. Ändringen

innebar att karenstiden sänktes från tio till fem år. Bestämmelsen i första

stycket har i regeringens förslag utformats så att förekomsten av

utomstående delägare under vissa omständigheter kan innebära att

andelarna inte är kvalificerade. Ändringen har gjorts för att

bestämmelserna skall bli lättare att förstå och tillämpa. Om andelarna

inte är kvalificerade blir spärreglerna inte tillämpliga (jfr kommentaren

till föregående paragraf).

Definitionerna i andra och tredje styckena av företag respektive

utomstående kommer från 3 § 12 e mom. andra stycket SIL. De fick sin

nuvarande utformning år 1995 men en motsvarighet fanns med vid

lagens tillkomst, då i 3 § 12 mom. sjätte stycket SIL.

6 §

SLK:s förslag (5 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

utvidgning av kvalificeringen till att omfatta även tiden efter det att

företaget upphör att vara fåmansföretag är hämtad från 3 § 12 a mom.

tredje stycket SIL. Den infördes år 1990 (1990:1), då i 3 § 12 mom.

fjärde stycket SIL och fick sin nuvarande utformning år 1996. Paragrafen

har utformats i enlighet med Lagrådets förslag.

Utdelning

7 §

SLK:s förslag: Överensstämmer i sak med regeringens förslag. I första

stycket inleds första meningen dock med orden Utdelning på

kvalificerade andelar ... . I andra stycket finns ordet dock med i stället för

ordet bara före orden med en procentenhet. .

Remissinstanserna: Riksskatteverket anför att eftersom gränsbeloppet

beräknas per andel är det bättre att skriva andel än andelar i första

stycket. För att göra bestämmelsen tydligare föreslår verket att andra

stycket formuleras enligt följande. I fråga om andra delägarrätter än

aktier och andelar skall statslåneräntan endast ökas med en

procentenhet. Den av kommittén föreslagna lydelsen kan enligt verket

möjligen tolkas som att statslåneräntan får ökas med ytterligare en

procentenhet för sådana delägarrätter.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om vad som avses med gränsbelopp och att utdelning som överstiger

gränsbeloppet tas upp i inkomstslaget tjänst fick sin nuvarande placering

i 3 § 12 b mom. första stycket SIL år 1995. Deras motsvarigheter var

ursprungligen placerade i 3 § 12 mom. första och tionde styckena SIL.

Termen gränsbelopp infördes år 1995. Uttrycket underlag för

gränsbelopp föreslås av SLK, se 8 §. Bestämmelserna fick sin nuvarande

utformning år 1996 i samband med att lättnadsreglerna för onoterade

företag infördes, se 43 kap.

Bestämmelsen om att sparat utdelningsutrymme (sparad utdelning

enligt nuvarande bestämmelser) ingår i gränsbeloppet är hämtad från 3 §

12 b mom. tredje stycket första meningen SIL. Den fick sin nuvarande

placering år 1995. En motsvarighet var från början placerad i 3 §

12 mom. andra stycket SIL. Bestämmelsen fick sin nuvarande

utformning år 1996.

Gränsbeloppet skall såsom Riksskatteverket anmärkt beräknas per

andel (prop. 1995/96:109 s. 89). I regeringens förslag har första

meningen i första stycket formulerats i enlighet härmed.

Riksskatteverket anför att andra stycket kan missförstås så att

statslåneräntan får ökas med ytterligare en procentenhet. Riksskatteverket

föreslår att bestämmelsen formuleras om. Regeringen delar inte verkets

uppfattning att bestämmelserna i andra stycket kan missförstås med

SLK:s förslag. Riksskatteverkets förslag till formulering är dock

tydligare än SLK:s förslag. Andra stycket har därför ändrats på sätt som

Riksskatteverket föreslagit. Här används uttrycket aktier och andelar

trots att termen andelar normalt används i IL som en samlingsbeteckning

för aktier och andelar. Anledningen är att här, såsom i 8 och 12 §§, avses

just aktier och andelar i ekonomiska föreningar.

8 §

SLK:s förslag: Överensstämmer väsentligen med regeringens förslag.

SLK:s förslag innehåller ordet lönesummetillägg i stället för

löneunderlag. Bestämmelserna i andra och tredje styckena är placerade i

ett andra stycke och har en annan formulering i SLK:s förslag.

Remissinstanserna: Riksskatteverket förslår att första meningen

kompletteras i förtydligande syfte med en hänvisning till 7 § 1.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Uttrycket

underlaget för gränsbelopp föreslås av SLK. Bestämmelsen i övrigt är

hämtad från 3 § 12 b mom. andra stycket första meningen SIL

(anskaffningsutgiften), 3 § 12 b mom. tredje stycket andra meningen SIL

(sparat utdelningsutrymme) och 3 § 12 d mom. första stycket SIL

(löneunderlaget).

År 1995 infördes i förtydligande syfte en koppling till den

anskaffningsutgift som skulle ha tillämpats vid en kapitalvinstberäkning

(genomsnittsmetoden, 48 kap. 7 § i förslaget).

Den beräkning av det alternativa anskaffningsutgiften som andra

stycket hänvisar till har sin grund i 3 § 12 c mom. första stycket SIL.

Bestämmelsen fick sin nuvarande utformning år 1996.

Riksskatteverkets förslag att införa en hänvisning till 7 § 1 i första

stycket medför enligt regeringens mening inte att bestämmelsen blir

tydligare.

Däremot har begreppet lönesummetillägg tagits bort i regeringens

förslag i 43 kap. 12 16 §§ och ersatts med uttrycket löneunderlag. En

konsekvensändring har därför gjorts i denna paragraf.

De två sista meningarna har i regeringens förslag formulerats om för

att bestämmelserna skall bli lättare att förstå.

 Beträffande uttrycket aktier och andelar se kommentaren till 7 §.

9 §

SLK:s förslag: Överensstämmer i sak med regeringens förslag.

Bestämmelsen har i SLK:s förslag en annan formulering.

Remissinstanserna: Riksskatteverket anför att vid benefika förvärv får

förvärvaren överta den tidigare ägarens sparade utdelningsutrymme.

Detta framgår av 11 §. Förslaget till 9 § bör enligt verket omformuleras

så att det inte kommer i konflikt med 11 §.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

effekterna av avyttringar inom närståendekretsen är hämtad från 3 § 12 b

mom. första stycket fjärde meningen SIL där den infördes år 1995.

Bestämmelsen fick sin nuvarande utformning år 1996.

I 3 § 12 b mom. första stycket sista meningen SIL finns en

bestämmelse som anger att ytterligare utdelning som lämnas under året

skall tas upp som intäkt av tjänst. SLK har i sitt förslag inte tagit med en

motsvarande bestämmelse. Regeringen delar kommitténs bedömning att

en sådan bestämmelse inte behövs. Med det föreslagna uttrycket får

förvärvaren inte beräkna något gränsbelopp för det beskattningsåret

markeras nämligen tydligare att förvärvaren i sådant fall inte får ett

sparat utdelningsutrymme.

Regeringen delar Riksskatteverkets uppfattning av bestämmelsen fått

en otydlig formulering i SLK:s förslag. Bestämmelsen har därför

formulerats om i regeringens förslag.

Sparat utdelningsutrymme

10 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen i

första meningen om vad som avses med sparat utdelningsutrymme (i dag

sparad utdelning) kommer från 3 § 12 b mom. tredje stycket första

meningen SIL. Den fick den placeringen år 1995 samtidigt som

bestämmelsen redaktionellt anpassades till begreppet gränsbelopp. En

motsvarighet var från början placerad i 3 § 12 mom. andra stycket SIL.

Bestämmelsen i andra meningen om effekten av att företaget inte

lämnar någon utdelning framgår i dag av 3 § 12 b mom. fjärde stycket

SIL.

11 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

sparat utdelningsutrymme vid benefika förvärv, 3 § 12 b mom. tredje

stycket sista meningen SIL kom till 1996. Ursprungligen fanns en

bestämmelse i 3 § 12 mom. första stycket första meningen SIL som

angav att anskaffningskostnaden skulle beräknas med tillämpning av

kontinuitetsprincipen i 24 § 1 mom. andra stycket SIL. Eftersom den gav

uttryck bara för en allmän princip togs den inte med när 3 § 12 mom. SIL

ändrades år 1995 (prop. 1995/96:109 s. 90).

Kapitalvinst

12 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag. Orden

 summan av beskattningsårets återstående gränsbelopp och finns med i

första stycket. Andra stycket har en annan formulering i SLK:s förslag.

Remissinstanserna: Riksskatteverket anför att orden summan av

beskattningsårets återstående gränsbelopp och är onödiga och bör

strykas. Vidare anför verket att basbeloppsregeln är knuten till avyttring

av andelar i ett företag.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

hur stor del av en kapitalvinst som skall tas upp i inkomstslaget tjänst och

att den maximeras är hämtad från 3 § 12 b mom. femte stycket SIL.

Bestämmelsen infördes år 1990 (1990:2) i 3 § 12 mom. sjätte stycket

SIL. En viss begränsning fanns även tidigare i samma stycke.

Bestämmelsen har i SLK:s förslag fått en olycklig formulering.

Bestämmelsen bör även omfatta de fall när avyttring sker innan

gränsbeloppet är beräknat. Såsom Riksskatteverket föreslagit bör orden

 summan av beskattningsårets återstående gränsbelopp och tas bort (jfr

43 kap. 8 §). Riksskatteverket föreslår att det förtydligas i lagtexten så att

det framgår att basbeloppsregeln gäller per företag. I SLK:s förslag har

bestämmelsen formulerats i enlighet med gällande lydelse. Av

förarbetena prop. 1990/91:54 s. 224 och 311 framgår det att

bestämmelsen skall tolkas såsom Riksskatteverket framhållit. Regeringen

anser inte att lagtexten, med tanke på den utlovade översynen som

redovisas i inledningen till kapitlet, nu bör förtydligas i detta avseende.

Den alternativa beräkningen av anskaffningsutgift som andra stycket

hänvisar till har sin grund i 3 § 12 c mom. första stycket SIL. I

regeringens förslag har bestämmelsen formulerats om för att den skall bli

lättare att läsa och förstå.

Med utformningen av tredje stycket avser SLK att i lagtexten införliva

regeringsrättens tolkning av bestämmelsen, RÅ 1995 not. 379.

Förarbeten i övrigt, se första stycket. Genom rättsfallet gavs det

basbelopp som gäller för avyttringsåret den innebörden att med

avyttringsår avses det år då den avyttring sker som är föremål för

prövning. Takbeloppet relateras alltså till det basbelopp som gäller vid

varje avyttring. Bestämmelsen om prisbasbeloppet har i regeringens

förslag utformats på samma sätt som bestämmelsen i 43 kap. 14 §.

Bestämmelsen i fjärde stycket om sparat lättnadsutrymme tillkom år

1996.

Beträffande uttrycket aktier och andelar se kommentaren till 7 §.

Andelsbyten

13 §

SLK:s förslag: Rubriken och bestämmelsen finns inte med i SLK:s

förslag.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Reglerna om

andelsbyten som finns i 49 kap. infördes 1998 i lagen (1998:1601) om

uppskov med beskattningen vid andelsbyten I kapitlet finns i 16 och

32 §§ särskilda regler för andelsbyten som avser kvalificerade andelar.

Paragrafen har utformats som en hänvisning till dessa bestämmelser (i

fråga om förarbeten hänvisas till 49 kap.).

Skatteberäkning inom familjen

14 §

SLK:s förslag (13 §): Överensstämmer med regeringens förslag bortsett

från att tredje stycket inte finns med i SLK:s förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen har

utformats i enlighet med Lagrådets förslag. Bestämmelsen om att skatten

på tjänstebeskattad utdelning och kapitalvinst i vissa fall beräknas enligt

den högsta beskattningsbara inkomsten inom familjen är hämtad från 3 §

12 b mom. femte stycket SIL. Vid tillkomsten år 1990 (1990:1)

placerades den i 3 § 12 mom. sjunde stycket SIL. Bestämmelsen fick sin

nuvarande utformning år 1996.

I 65 § KL finns bestämmelser om när makar skall behandlas som gifta

skattemässigt. SLK kom fram till att det inte behövdes några regler om

att makar skall behandlas som gifta under ett helt beskattningsår.

Begreppen makar och gifta definieras inte i IL utan det allmänna

begreppet i äktenskapsbalken får slå igenom. Två makar behandlas som

gifta från den dag de gifter sig till den dag äktenskapet upplöses.

Begreppen gift och make har diskuterats närmare i kommentaren till

2 kap. 20 §. Vid tillämpningen av den särskilda bestämmelsen om

skatteberäkning inom familjen behövs emellertid en regel om att makar

skall behandlas som gifta hela beskattningsåret. I ett nytt tredje stycke

föreslår regeringen en regel som anger att som makar anses vid

tillämpning av denna paragraf de som skall behandlas som makar under

större delen av beskattningsåret.

AVD. IX PENSIONSSPARANDE

Definitionen av pensionsförsäkring hör traditionellt till inkomstslaget

tjänst men har betydelse för avdrag i inkomstslaget näringsverksamhet

och undantagsvis i inkomstslaget kapital samt för bestämmelserna om

allmänna avdrag. Definitionen av pensionsförsäkring och motsvarande

bestämmelser för individuellt pensionssparande har därför placerats i en

gemensam avdelning tillsammans med bestämmelserna om

pensionssparavdrag.

58 kap. Pensionsförsäkringar, kapitalförsäkringar och

pensionssparkonton

Kapitlet innehåller förutsättningarna för att en försäkring skall vara en

pensionsförsäkring och bestämmelser om pensionssparkonton. Här finns

också vissa bestämmelser om avskattning. Det är placerat som 53 kap. i

SLK:s förslag.

Bakgrund

Bestämmelserna om pensionsförsäkring är hämtade från punkt 1 av

anvisningarna till 31 § KL, där pensionsförsäkring definieras. De

infördes ursprungligen i anvisningspunkten år 1932 som en följd av att

försäkringslagstiftningen ändrats ett par år tidigare (förarbeten, se

nedan). Till en början valde man att göra en positiv definition av

pensionsförsäkring men avstod från en negativ avseende

kapitalförsäkring bl.a. av den anledningen att man ville undvika att

pressa olika typer av försäkringar in i den ena eller den andra kategorin.

Man menade att beskattningen inte av principiella hänsyn borde läggas

på ett sådant sätt att den försvårar praktiska försäkringsformer och att

beskattningen alltså borde anpassas efter de försäkringsformer som

utvecklas och inte tvärtom (prop. 1932:220 s. 125).

I anvisningspunkten finns i dag också en definition av pension, som

har placerats i 10 kap. 5 §. Bestämmelsen om livränta i

anvisningspunktens tjugoandra stycke har inget samband med

pensionsförsäkring. Även den skulle kunna placeras i 10 kap., men

bestämmelsen behövs över huvud taget inte eftersom den täcks av

bestämmelserna i 10 kap. 2 § och 11 kap. 1 §.

Bestämmelsen i punkt 1 artonde stycket av anvisningarna till 31 § KL,

som säger att sådana förmåner från en kommun som inte utgår på grund

av försäkring anses som kapitalförsäkring om de motsvarar vad som

gäller för statens grupplivförsäkringar, har inte heller tagits med. Den

bestämmelsen infördes år 1963 (prop. 1963:24, bet. 1963:BevU12, SFS

1963:50). Bestämmelsen innebär att sådana förmåner är skattefria. Den

är överflödig eftersom detta syfte uppnås redan genom skattefriheten i

19 § första stycket fjärde ledet KL om skattefrihet för utbetalningar från

arbetsgivare om utbetalningen motsvarar ersättning på grund av

grupplivförsäkring och inte väsentligt överstiger vad som gäller i statlig

tjänst (11 kap. 19 §).

Bestämmelserna om pensionssparkonton dvs. sparande utan

försäkringsinslag, infördes i lagen i punkt 3 av anvisningarna till 31 § KL

år 1993 i samband med reglerna om individuellt pensionssparande

(förarbeten, se nedan).

Vissa förarbeten

I kommentaren till paragraferna hänvisas till följande förarbeten bara

genom angivande av det årtal då bestämmelsen infördes eller ändrades.

1932 De särskilda bestämmelserna i punkt 1 av anvisningarna till 31 §

KL infördes, prop. 1932:220, bet. 1932:BevU42, SFS 1932:291

1950 Folkpension kom till, SOU 1948:22, prop. 1950:93, bet.

1950:BevU49, SFS 1950:308

1960 Ändringar avseende bl.a. ålderspension och efterlevandepension,

prop. 1960:28, bet. 1960:BevU8, SFS 1960:43

1975 Försäkringsbelopp skulle i princip få betalas ut bara till den

försäkrade, den efterlevande maken och i vissa fall till barn. Ny

indelning i ålders, efterlevande och invalidpension samt

definition av tjänstepension, SOU 1975:21, prop. 1975/76:31,

bet. 1975/76:SkU20, SFS 1975:1347

1980 Ändringar avseende bl.a. tjänstepensionsförsäkring, Ds B

1978:13, prop. 1979/80:68, bet. 1979/80:SkU22, SFS 1980:71

1993:1 Det individuella pensionssparandet infördes, Ds 1992:45, prop.

1992/93:187, bet. 1992/93:SkU31, SFS 1993:938

1993:2 Ändringar avseende bl.a. åldersgräns för pension till

efterlevande barn samt återköp, prop. 1993/94:85, bet.

1993/94:SkU16, SFS 1993:1542

1998 Förenklad avdragsrätt för pensionskostnader, Ds 1997:39, prop.

 1997/98:146, bet. 1997/98:SkU27, SFS 1998:328

Kommentar till paragraferna

Innehåll

1 §

SLK:s förslag: Första stycket överensstämmer med regeringens förslag,

bortsett från att kapitalförsäkringar inte finns med.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig angående paragrafen. Juridiska

fakulteten vid Uppsala universitet har emellertid anfört angående kapitlet

att det bör bli föremål för en grundlig genomgång eftersom de språkliga

förändringarna är omfattande.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen inleder

kapitlet och anger dess innehåll.

När det gäller Juridiska fakultetens vid Uppsala universitet påpekande

finner regeringen inte anledning att företa någon genomgång av de

språkliga förändringarna annat än med anledning av remissinstansernas

påpekanden i enskilda paragrafer.

Pensionsförsäkringar och kapitalförsäkringar

Gränsdragningen

2 §

SLK:s förslag (2 § och 3 § första stycket): Överensstämmer med

regeringens förslag. Bestämmelserna har emellertid redigerats om.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Den grundläggande

definitionen av pensionsförsäkring (P-försäkring) finns i dag i punkt 1

andra stycket av anvisningarna till 31 § KL, men nästan hela

anvisningspunkten innehåller kvalitativa villkor för en

pensionsförsäkring. Genom bestämmelsen i första stycket markeras vilka

av kapitlets paragrafer som innehåller dessa kvalitativa villkor.

Definitionens infördes i punkt 1 av anvisningarna till 31 § KL år 1932

men har ändrats vid flera tillfällen.

Bestämmelsen i andra styckets första mening, att en livförsäkring som

inte uppfyller de kvalitativa kraven i anvisningspunkten automatiskt

enligt IL blir att betrakta som en kapitalförsäkring, är hämtad från punkt

1 artonde stycket första meningen av anvisningarna till 31 § KL, som

kom till år 1950. Fram till år 1976 kunde en försäkring vara uppdelad på

en K-försäkringsdel och en P-försäkringsdel.

Bestämmelsen i andra styckets andra mening om att en

pensionsförsäkring under vissa förutsättningar kan anses som en

kapitalförsäkring är i dag placerad i punkt 1 nittonde stycket av

anvisningarna till 31 § KL. En liknande bestämmelse infördes år 1950.

3 §

SLK:s förslag (3 § andra stycket): Överensstämmer med regeringens

förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Att en

premiebefrielseförsäkring följer sin huvudförsäkring är hämtat från punkt

1 tjugonde stycket av anvisningarna till 31 § KL. Bestämmelsen infördes

år 1950.

4 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett från

en redaktionell ändring.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen att

en pensionsförsäkring måste vara meddelad i Sverige är hämtad från

punkt 1 andra stycket av anvisningarna till 31 § KL. Ursprungligen

spelade det ingen roll om försäkringen var meddelad i en utländsk

försäkringsrörelse. Begränsningen kom till år 1969 (Stencil 1969 Fi

1969:9, prop. 1969:162, bet. 1969:BeU75, SFS 1969:754).

5 §

SLK:s förslag (4 a §): I första stycket saknas sista ordet där. I andra

stycket första meningen används ordet premierna i bestämd form.

Bestämmelsen i sista stycket om att en pensionsförsäkring inte kan

övergå till att vara en kapitalförsäkring, hänvisar bara till bestämmelserna

i tredje stycket. I övrigt överensstämmer det med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Riksskatteverket föreslår att ordet premierna byts

ut mot premier i andra stycket första meningen. Det är vad som står i

dagens lagtext och innebär att arbetsgivaren inte behöver ha betalat hela

premien.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

utländska kapitalförsäkringar som anses som pensionsförsäkringar är

hämtad från punkt 1 sjuttonde stycket av anvisningarna till 31 § KL. Den

fick sin nuvarande utformning år 1996 (Ds 1996:27, prop. 1995/96:231,

bet. 1996/97:SkU4, SFS 1996:1240). Redan tidigare fanns en

dispensbestämmelse som innebar att skattemyndigheten, om det fanns

särskilda skäl, under vissa förutsättningar kunde förklara att även en

utländsk försäkring skulle anses som en pensionsförsäkring. Den

infördes år 1980. Även före år 1980 kunde dock dispens medges i vissa

fall. Bestämmelser om detta fanns i punkt 3 av övergångsbestämmelserna

till 1969 års lagstiftning.

I SLK:s förslag till första stycket är det oklart var den skattskyldige

skall ha fått avdrag, skattereduktion eller liknande lättnad för premierna

när han var bosatt utomlands. I dagens lagtext finns ordet där med, vilket

innebär att det skall ha skett utomlands. Ordet där läggs därför till i

stycket.

Regeringen följer Riksskatteverkets förslag och byter i andra stycket

ordet premierna mot premier.

I SLK:s förslag gäller bestämmelsen i fjärde stycket om att en

pensionsförsäkring inte kan övergå till att bli en kapitalförsäkring bara

om skattemyndigheten lämnat ett medgivande enligt tredje stycket.

Enligt dagens lagtext gäller det för alla försäkringar som beskattats som

pensionsförsäkringar med stöd av de bestämmelser som placerats i denna

paragraf. Regeringen följer dagens lagtext.

6 §

SLK:s förslag (5 §): I inledningen står En pensionsförsäkring får

medföra rätt bara till belopp som betalas ut . I övrigt överensstämmer det

med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Riksskatteverket påpekar att bestämmelsen kan få

en annan innebörd än dagens bestämmelse eftersom en pension kan

medföra rätt till återbäring och denna kan betalas ut till ett dödsbo.

Återbäringen anses inte som försäkringsbelopp, vilket är det uttryck som

används i dagens lagtext.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Vilka förmåner en

pensionsförsäkring får medföra framgår i dag av punkt 1 andra stycket av

anvisningarna till 31 § KL. Ända sedan bestämmelserna infördes år 1932

har liknande krav ställts upp. De ändrades år 1950. År 1972 gjordes

ytterligare ändringar så att särskild tilläggspension (STP) som grundar

sig på överenskommelser mellan Svenska Arbetsgivarföreningen och

Landsorganisationen i Sverige, skulle anses som pensionsförsäkring

(prop. 1972:77, bet. 1972:SkU27, SFS 1972:254). År 1975 ändrades

definitionen så att bara ålderspension, invalidpension (sjukpension) och

efterlevandepension uppfyllde de kvalitativa villkoren. Beteckningen

invalidpension byttes mot sjukpension år 1993 (1993:2).

Bestämmelsen har ändrats i förhållande till SLK:s förslag så att

ordalydelsen i större utsträckning överensstämmer med gällande rätt.

Tjänstepensionsförsäkring

7 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag, med undantag

för en redaktionell ändring.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Den grundläggande

definitionen av vad som avses med tjänstepensionsförsäkring är i dag

placerad i punkt 1 andra stycket av anvisningarna till 31 § KL.

Definitionen kom till år 1975.

Att även en försäkring som tagits av den avlidnes arbetsgivare till

förmån för de efterlevande anses som tjänstepensionsförsäkring infördes

i andra stycket år 1980. Bestämmelsen ändrades år 1987 (Ds Fi 1985:13

och 1986:27, prop. 1987/88:61, bet. 1987/88:SkU14, SFS 1987:1205).

Utformningen av bestämmelserna i de båda styckena har ändrats

genom att samtliga har lagts till framför ordet premier för att det

tydligare skall framgå att arbetsgivaren skall åta sig att betala alla

premier för försäkringen.

Den försäkrade

8 §

SLK:s förslag (6 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Definitionen av

vem som anses som försäkrad är hämtad från punkt 1 andra stycket av

anvisningarna till 31 § KL. Den kom till år 1975.

Bestämmelsen har flyttats i förhållande till SLK:s förslag och lagts

under rubriken den försäkrade.

9 §

SLK:s förslag (8 §): SLK har ett undantag i ett andra stycke för

homosexuella sambor. I övrigt överensstämmer det med regeringens

förslag.

Remissinstanserna: Juridiska fakulteten vid Uppsala universitet anser

att även homosexuella sambor bör kunna ta en försäkring på partnern

eller sambons liv, om ett barn till någon av dem sätts in som

förmånstagare.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Regleringen av

vilka som kan vara försäkrade är hämtad från punkt 1 tredje stycket av

anvisningarna till 31 § KL. Bestämmelserna kom till år 1975.

Vad som avses med försäkringstagare framgår av 2 § lagen (1927:77)

om försäkringsavtal.

I dag regleras i lagen (1987:813) om homosexuella sambor vilka

bestämmelser som gäller för sådana sambor. Där finns det inte med

någon bestämmelse om att den nu aktuella paragrafen skall gälla för

homosexuella sambor. I SLK:s förslag togs bestämmelserna om vilka

inkomstskatteregler som gäller för homosexuella sambor bort ur lagen

om homosexuella sambor och i stället föreslogs att den definition som

SLK föreslog av sambo i 2 kap. 21 § skulle omfatta även homosexuella

sambor. Regeringen föreslår emellertid att den nu gällande ordningen

skall behållas, se författningskommentaren till 2 kap. 20 §. Det innebär

att det är i lagen om homosexuella sambor som det skall regleras om

denna bestämmelse skall gälla för sådana sambor eller ej. Regeringens

inställning är, som redovisas i kommentaren till 2 kap. 20 §, att det inte

finns någon anledning att undanta homosexuella sambor från

tillämpningen av denna paragraf. Regeringen föreslår därför i förslaget

till ändring i lagen om homosexuella sambor, avsnitt 2.29, att den skall

omfatta alla bestämmelser i IL om sambor, dvs. också denna paragraf.

Här i 9 § andra stycket stryks undantaget för homosexuella sambor.

Bestämmelsen i tredje stycket om att ett dödsbo kan teckna försäkring i

vissa fall infördes år 1980. År 1993 (1993:2) höjdes åldersgränsen från

16 år till 20 år.

Ålderspension

10 och 11 §§

SLK:s förslag (9 och 10 §§): Överensstämmer med regeringens förslag,

bortsett från några redaktionella ändringar. I 10 § (9 § i SLK:s förslag)

sista meningen finns en bestämmelse om att ett förmånstagarförordnande

skall vara oåterkalleligt.

Remissinstanserna: Riksskatteverket anför att de sista meningarna i

10 och 12 §§ (9 och 11 §§ i SLK:s förslag) ger intryck av att ett

förmånstagarförordnande till den anställde och försäkrade när

arbetsgivaren är försäkringstagare skulle kunna vara återkalleligt.

Riksskatteverket föreslår därför att orden skall vara byts ut mot är.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om ålderspension är hämtade från punkt 1 fjärde sjunde styckena av

anvisningarna till 31 § KL. Alltsedan år 1932 har ålderspension funnits

med i anvisningspunkten. År 1960 ändrades bestämmelserna bl.a. så att

försäkringar med kortare utbetalningstid skulle kunna omfattas. De fick i

stort sett sin nuvarande utformning år 1975. Att den som

förtidspensioneras kan få möjlighet att ta ut ålderspension redan före 55

års ålder utan dispens infördes år 1993 (1993:2).

SLK har tagit in en mening i 10, 12 och 13 §§ (9, 11 och 12 §§ i SLK:s

förslag) om att ett förmånstagarförordnande skall vara oåterkalleligt. En

sådan bestämmelse saknas i dag och behövs inte heller eftersom ett

sådant förmånstagarförordnande ändå är oåterkalleligt. Det är ju den

anställde som skall vara förmånstagare (utom i fråga om

efterlevandepension, där det framgår av 13 § vilka som kan vara

förmånstagare). Se också 16 §. Regeringen tar inte med bestämmelserna

om oåterkallelighet.

Sjukpension

12 §

SLK:s förslag (11 §): Det finns en bestämmelse om att ett

förmånstagarförordnande skall vara oåterkalleligt. I övrigt

överensstämmer det med regeringens förslag, bortsett från några

redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Se Riksskatteverkets yttrande som redovisas

under författningskommentaren till 10 och 11 §§.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om sjukpension, före år 1993 (1993:2) invalidpension, är i dag placerade

i punkt 1 åttonde stycket av anvisningarna till 31 § KL. Alltsedan år 1932

har invalidpension definierats där.

I kommentaren till 10 § redovisas varför det inte har tagits med någon

bestämmelse om att förmånstagarförordnanden skall vara oåterkalleliga.

Efterlevandepension

13 och 14 §§

SLK:s förslag (12 och 13 §§): Det finns en bestämmelse i 13 § (12 § i

SLK:s förslag) om att ett förmånstagarförordnande skall vara

oåterkalleligt. I övrigt överensstämmer det med regeringens förslag,

bortsett från redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Riksskatteverket föreslår att sista meningen i sista

stycket i 13 § (12 § i SLK:s förslag) om möjligheten att återkalla

förmånstagarförordnanden skall tas bort.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om efterlevandepension finns i dag i punkt 1 nionde elfte styckena av

anvisningarna till 31 § KL. De viktigaste ändringarna gjordes år 1960.

Den av SLK föreslagna regeln att förmånstagarförordnanden skall vara

oåterkalleliga har inte tagits med.

Fondförsäkringar

15 §

SLK:s förslag (14 §): I paragrafen hänvisas till lagen (1989:1079) om

livförsäkringar med anknytning till värdepappersfonder.

Överensstämmer i övrigt, bortsett från några redaktionella ändringar,

med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

att man skall bortse från förändringar av försäkringsbeloppen som beror

på kursutvecklingen av fondandelar när det gäller kraven på att vissa

pensioner skall uppgå till samma eller stigande belopp är hämtad från

punkt 1 tjugotredje stycket av anvisningarna till 31 § KL. Stycket

infördes år 1989 (Ds 1989:35, prop. 1989/90:34, bet. 1989/90:NU14,

SFS 1989:1080) som en följd av ändringar i försäkringsrörelselagen

(1982:713). Dessa innebar bl.a. att försäkringstagaren efter eget val

kunde låta sina tillgodohavanden placeras i särskilda aktiefonder, s.k.

försäkringspremiefonder.

Bestämmelsen har ändrats i förhållande till lagrådsremissen genom att

hänvisningen ändras från lagen (1989:1079) om livförsäkringar med

anknytning till värdepappersfonder till 3 kap. 3 b § första stycket 3

försäkringsrörelselagen (1982:713). Det beror på att den förstnämnda

lagen upphör att gälla den 1 januari 2000 och samtidigt görs det en

följdändring i KL (prop. 1998/99:87, bet. 1998/99:FiU28, SFS

1999:604).

Försäkringsavtalets utformning

16 §

SLK:s förslag (15 §): Överensstämmer i sak med regeringens förslag,

men bestämmelsen har redigerats om.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om hur försäkringsavtalet skall utformas finns i dag i punkt 1 tolfte

stycket av anvisningarna till 31 § KL. Bestämmelserna kom till år 1975.

Överlåtelse

17 §

SLK:s förslag (16 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Bestämmelsen innehöll emellertid ett andra stycke med en regel om att

en ny ägare skall underrätta försäkringsgivaren om förvärvet.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Förutsättningarna

för att en pensionsförsäkring skall få överlåtas är i dag intagna i punkt 1

trettonde stycket av anvisningarna till 31 § KL. De kom till år 1975.

Den bestämmelse som i dag finns i punkt 1 fjortonde stycket av

anvisningarna till 31 § KL (andra stycket i SLK:s förslag) att en ny ägare

till en försäkring omedelbart skall underrätta försäkringsgivaren om

förvärvet är inte en bestämmelse om inkomstskatt. Regeln medför bl.a.

att försäkringsgivaren kan lämna riktiga kontrolluppgifter. Det är därför

bättre att bestämmelsen tas in i lagen (1990:325) om självdeklaration och

kontrolluppgifter. Den lagen är emellertid föremål för översyn. Ett

förslag till en ny lag från Skattekontrollutredningen (SOU 1998:12)

bereds för närvarande i Finansdepartementet. Avsikten är att det skall tas

in en bestämmelse om underrättelseskyldighet i det förslaget.

Bestämmelsen utelämnas därför här i IL.

Återköp

18 §

SLK:s förslag (17 §): Första stycket överensstämmer med regeringens

förslag, med undantag för en redaktionell ändring. I andra och tredje

styckena har det gjorts ändringar på grund av en lagändring.

Remissinstanserna: Sveriges Försäkringsförbund anser att det

vedertagna uttrycket återköp skall behållas i stället för det av SLK

föreslagna uttrycket köpas tillbaka.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om återköp är hämtade från punkt 1 femtonde och sextonde styckena av

anvisningarna till 31 § KL. De infördes år 1975 och ändrades år 1993

(1993:2).

Bestämmelsen i andra stycket har ändrats i förhållande till

lagrådsremissen på grund av att uttrycket försäkringstekniska grunder

ändrades år 1999 till försäkringsavtalet och försäkringstekniska riktlinjer

(prop. 1998/99:87, bet. 1998/99:FiU28, SFS 1999:604). Samtidigt togs

det in en ny bestämmelse i sextonde stycket om överföring av hela

försäkringens värde direkt till en pensionsförsäkring hos samma eller

annan försäkringsgivare med samma person försäkrad.

Uttrycket återköp används i paragrafen, utom på ett ställe, där det står

köpa tillbaka. För att få det enhetligt ändras det på det sätt Sveriges

Försäkringsförbund föreslår.

Avskattning av pensionsförsäkring

19 §

SLK:s förslag (18 §): Överensstämmer med regeringens förslag, med

undantag för några redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Juridiska fakulteten vid Uppsala universitet anser

att regeln bör utvidgas till att uttryckligen omfatta alla fall av återköp,

således även frivilliga återköp med stöd av 18 § (17 § i SLK:s förslag).

Även för de fall skattemyndigheten medger tidigare utbetalning än vid

55 års ålder bör avskattningen regleras uttryckligen i denna paragraf.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

avskattning när försäkringar inte längre uppfyller kraven för

pensionsförsäkring är hämtad från punkt 1 första stycket av

anvisningarna till 31 § KL. Bestämmelserna i andra stycket om

beskattningstidpunkten är hämtade från punkt 4 av anvisningarna till 41 §

KL. Bestämmelserna kom till år 1995 (prop. 1994/95:187, bet.

1994/95:SkU31, SFS 1995:853).

Belopp som betalas ut på grund av återköp av pensionsförsäkring anses

som pension enligt 10 kap. 5 § IL. Det skulle därför bli fel att föreskriva

att sådana återköp skall avskattas.

Allmän pensionsplan

20 §

SLK:s förslag: Definitionen finns inte med i SLK:s förslag i detta

kapitel, däremot finns en annorlunda definition i 25 kap. 5 och 6 §§ i

SLK:s förslag.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Före ändringar år

1998 fanns en definition av allmän pensionsplan i punkt 20 e av

anvisningarna till 23 § KL. Denna definition har i SLK:s förslag tagits in

i 25 kap. 5 och 6 §§. År 1998 togs den bort och en något annorlunda

utformad definition togs in i punkt 1 sjätte stycket av anvisningarna till

31 § KL. Regeringens förslag bygger på den bestämmelsen.

Pensionssparkonto

Definitioner

21 §

SLK:s förslag (19 §): Första stycket överensstämmer med regeringens

förslag. I andra stycket definieras också ordet kontoinnehavare och

definitionerna begränsas till detta kapitel.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Definitionerna av

pensionssparkonto, pensionssparavtal m.m. är hämtade från punkt 3

första stycket av anvisningarna till 31 § KL. Bestämmelserna infördes år

1993 (1993:1).

Ordet kontoinnehavare används inte i detta kapitel eller i övrigt i IL.

Det används inte heller i dagens lagtext i KL. Det finns därför inte

anledning att ta med någon definition av ordet. Det hindrar inte att de

regler som gäller för pensionssparkonton kommer att gälla just för

sådana kontoinnehavare som avses i lagen om individuellt

pensionssparande. Orden pensionssparavtal och pensionssparare

används också i andra kapitel i IL. Det finns inte någon anledning att

denna definition inte skall gälla i de kapitlen. Begränsningen till detta

kapitel tas därför bort.

Vem som för kontot

22 §

SLK:s förslag (20 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Kravet att

pensionssparinstitutet skall finnas i Sverige är hämtat från punkt 3 andra

stycket av anvisningarna till 31 § KL. Bestämmelsen infördes år 1993

(1993:1).

Utbetalning från pensionssparkonto

23 §

SLK:s förslag (21 §): Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett

från en redaktionell omarbetning.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om utbetalning från pensionssparkonto är hämtade från punkt 3 tredje

stycket av anvisningarna till 31 § KL. De infördes år 1993 (1993:1).

Ålderspension

24 och 25 §§

SLK:s förslag (22 och 23 §§): Överensstämmer med regeringens

förslag, bortsett från några redaktionella ändringar i 25 §.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om ålderspension har i dag sin placering i punkt 3 fjärde och sjätte

styckena av anvisningarna till 31 § KL. De infördes år 1993 (1993:1).

26 §

SLK:s förslag: Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I SLK:s förslag till

24 § andra stycket (vilket skulle motsvara 27 § i IL) står att

förmånstagare inte får sättas in till annan rätt enligt pensionssparavtal än

efterlevandepension. Det är bättre att bland bestämmelserna om

ålderspension skriva ut att förmånstagare till ålderspension inte får sättas

in. Bestämmelsen tas därför in i en ny 26 §.

Efterlevandepension

27 och 28 §§

SLK:s förslag (24 och 25 §§): Överensstämmer i huvudsak med

regeringens förslag. I 27 § (24 § i SLK:s förslag) andra stycket finns en

bestämmelse som flyttats till den nybildade 26 §.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om efterlevandepension har hämtats från punkt 3 sjunde nionde styckena

av anvisningarna till 31 § KL. De kom till år 1993 (1993:1). Det sista

stycket justerades senare samma år (1993:2).

I kommentaren till 26 § framgår varför en del av första meningen i

andra stycket i 27 § har brutits ut och flyttas dit.

Bestämmelsen i 28 § har redigerats om för att den skall få en

utformning som är enhetlig med 14 §.

I SLK:s förslag, liksom i dagens lagtext, saknas ett sådant uttryckligt

krav som i regeringens förslag placerats i inledningen till 28 § andra

stycket att pensionen under den efterlevandes livstid inte får upphöra

förrän fem år förflutit från den försäkrades död. Att så är fallet framgår

emellertid indirekt av den bestämmelse som i regeringens förslag

placerats i första stycket andra meningen.

Sparande i fondpapper m.m.

29 §

SLK:s förslag (26 §): Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett

från några redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen att

man i vissa fall bortser från kursfluktuationer när det gäller kravet på att

ålders och efterlevandepension skall utgå med samma eller stigande

belopp är i dag placerad i punkt 3 trettonde stycket av anvisningarna till

31 § KL. Den kom till år 1993 (1993:1).

Pensionssparavtalets utformning

30 §

SLK:s förslag (27 §): Överensstämmer i huvudsak med regeringens

förslag, med bestämmelsen har redigerats om.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om hur pensionssparavtalet skall utformas finns i dag i punkt 3 tionde

stycket av anvisningarna till 31 § KL. De kom till när anvisningspunkten

infördes år 1993 (1993:1).

Bestämmelsen har redigerats om för att uppbyggnaden skall bli mer lik

16 §, som innehåller regler om försäkringsavtalets utformning. Att

bestämmelserna inte kan göras helt lika beror på att de materiella

reglerna avviker på några punkter.

Överlåtelse av pensionssparkonto

31 §

SLK:s förslag (28 § första stycket): Överensstämmer med regeringens

förslag, bortsett från redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Förutsättningarna

för att rätt till medel på pensionssparkonto skall få överlåtas är i dag

placerade i punkt 3 elfte stycket av anvisningarna till 31 § KL. De

infördes när anvisningspunkten kom till år 1993 (1993:1).

I punkt 3 tolfte stycket av anvisningarna till 31 § KL finns en

bestämmelse om att den som övertagit en rätt avseende

pensionssparkonto skall underrätta pensionssparinstitutet. SLK har tagit

med en sådan bestämmelse i denna paragraf (28 § andra stycket i SLK:s

förslag). Liksom i 17 § stryks bestämmelsen här. För motivering, se

kommentaren till 17 §.

Avslutning av konto i förtid

32 §

SLK:s förslag (29 §): Sista stycket finns inte med. I övrigt

överensstämmer det med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Förutsättningarna

för att medel från pensionssparkonto skall få betalas ut i förtid är

hämtade från punkt 3 femte stycket av anvisningarna till 31 § KL.

Punkten 2 infördes år 1993 (1993:2) och resten av lagrummet när

anvisningspunkten kom till år 1993 (1993:1).

I 13 kap. 4 § äktenskapsbalken finns en regel som innebär att om en

make inte får ut sin andel vid en bodelning är pensionssparinstitutet

skyldigt att betala tillbaka vad som fattas. Denna utbetalning kan

medföra att pensionssparkontot kommer att avslutas i förtid. Det bör

därför tas in en bestämmelse i sista stycket som motsvarar bestämmelsen

om försäkringstagarens tillgodohavande i 18 § tredje stycket första

meningen.

Avskattning av pensionssparkonto

33 §

SLK:s förslag (30 §): Överensstämmer med regeringens förslag med

undantag för några redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I paragrafen finns

bestämmelserna om avskattning av medel på pensionssparkonto och en

definition av vad som i detta sammanhang avses med behållning på

pensionssparkonto . Bestämmelserna är hämtade från 32 § 1 mom. första

stycket j och andra stycket KL. De infördes år 1993 (1993:1).

I tredje stycket finns bestämmelserna om beskattningstidpunkten. De är

hämtade från punkt 4 av anvisningarna till 41 § KL och infördes år 1993

(1993:1).

I 10 kap. 3 § anges att det avskattade beloppet behandlas som tjänst.

Överklagande

34 §

SLK:s förslag (31 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Svenska Revisorsamfundet SRS anser att det bör

övervägas att ändra så att länsrätten blir överklagandeinstans.

Europakonventionens krav på domstolsprövning talar för att denna form

av överprövning bör göras i domstol.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen är

hämtad från punkt 1 tjugofjärde stycket och punkt 3 fjortonde stycket av

anvisningarna till 31 § KL, där den infördes år 1980. Fram till år 1991

var Riksskatteverket första instans när det gällde dispenser (prop.

1990/91:89, bet. 1990/91:SkU21, SFS 1991:180). Bestämmelsen kom-

pletterades år 1993 (1993:1).

Svenska Revisorsamfundet SRS:s förslag att länsrätten skall vara

överklagandeinstans är en sådan fråga om lagändring som inte bör tas

upp i detta ärende.

59 kap. Pensionssparavdrag

Kapitlet innehåller en definition av pensionssparavdrag samt närmare

bestämmelser om avdrag för premier för pensionsförsäkringar och

inbetalningar på pensionssparkonton såväl i inkomstslaget

näringsverksamhet som i form av allmänt avdrag. De grundläggande

bestämmelserna finns för näringsverksamhet i 16 kap. 32 § och för

allmänna avdrag i 62 kap. 8 §. I kapitlet finns också bestämmelser om

gränsdragningen mellan pensionssparavdrag som allmänt avdrag och i

näringsverksamhet och i vissa undantagsfall i inkomstslaget kapital.

Vad som avses med pensionsförsäkring och pensionssparkonto

framgår av 58 kap.

För att undvika upprepningar eller hänvisningar är bestämmelserna

gemensamma för pensionsförsäkringar och pensionssparkonton.

Kapitlet är i SLK:s förslag placerat som 54 kap.

Bakgrund

Sedan KL:s tillkomst har avdrag medgetts för premier för

pensionsförsäkringar. Ursprungligen fanns bestämmelserna enbart i 46 §

2 mom. KL men den närmare regleringen flyttades år 1986 över till sin

nuvarande placering i punkt 6 av anvisningarna till 46 § KL (prop.

1985/86:130, bet. 1985/86:SkU40, SFS 1986:507). Bestämmelserna har

ändrats bl.a. år 1975 då avdragsrätten begränsades, år 1991 då

bestämmelserna i stort sett fick sin nuvarande utformning och senast år

1995 när basbeloppsavdraget halverades (förarbeten, se nedan).

Bestämmelserna om avdrag för individuellt pensionssparande är

hämtade från punkt 7 av anvisningarna till 46 § KL. De infördes år 1993

(förarbeten, se nedan).

Vissa förarbeten

I kommentaren till paragraferna hänvisas till följande förarbeten bara

genom angivande av det årtal då bestämmelsen infördes eller ändrades.

1973 Möjlighet att utnyttja avdrag vid senare taxering infördes, DsFi

1972:10, prop. 1973:120, bet. 1973:SkU35, SFS 1973:374

1975 Avdragsrätten begränsades genomgripande, SOU 1975:21, prop.

1975/76:31, bet. 1975/76:SkU20, SFS 1975:1347

1980 Utökade dispensmöjligheter, DsB 1978:13, prop. 1979/80:68,

bet. 1979/80:SkU22, SFS 1980:71

1991 Anpassning till 1990 års skatteform, prop. 1990/91:166, bet.

1991/92:SkU29, SFS 1991:692

1993 Individuellt pensionssparande infördes, Ds 1992:45, prop.

1992/93:187, bet. 1992/93:SkU31, SFS 1993:938

1998 De nuvarande reglerna infördes, Ds 1997:39, prop. 1997/98:146,

bet. 1997/98:SkU27, SFS 1998:328

Kommentar till paragraferna

Innehåll

1 §

SLK:s förslag (1 § första stycket): Överensstämmer med regeringens

förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen inleder

kapitlet och anger dess innehåll. Termen pensionssparavdrag är ny.

I SLK:s förslag finns ett andra stycke, som har flyttats över till 2 §

tredje stycket.

Villkor för avdragsrätt

2 §

SLK:s förslag (2 § och 1 § andra stycket): Överensstämmer med

regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen i

första stycket första strecksatsen om att avdrag får göras bara i fråga om

sådana försäkringar som den skattskyldige äger är hämtad från punkt 6

första stycket av anvisningarna till 46 § KL. Förutsättningen att den

skattskyldige skall vara ägare till försäkringen kom till år 1973 när rätten

till avdrag för avgifter för försäkringar som ägdes av den skattskyldiges

make togs bort. Bestämmelsen i andra strecksatsen om inbetalning på

eget pensionssparkonto är hämtad från punkt 7 av anvisningarna till 46 §

KL. Den infördes år 1993.

Bestämmelsen i andra stycket om avdragsförbud när en försäkring

förvärvats genom bodelning under bestående äktenskap är hämtad från

punkt 6 första stycket av anvisningarna till 46 § KL. Den kom till år 1993

(prop. 1993/94:85, bet. 1993/94:SkU16, SFS 1993:1542).

Bestämmelsen i tredje stycket om att avdrag inte får göras för en

försäkring som ägs av arbetsgivare var i SLK:s förslag placerad i 1 §

andra stycket. Den är hämtad från 46 § 2 mom. första stycket 6 KL. Den

infördes år 1975.

Beräkning av pensionssparavdrag

Avdragsgrundande inkomster

3 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett från

redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

hur beräkningen görs är ny men har sin grund i punkt 6 andra stycket

inledningen av andra meningen samt tredje stycket första meningen av

anvisningarna till 46 § KL.

4 §

SLK:s förslag: I punkten 2 finns orden i fåmansföretag eller

fåmanshandelsbolag . Det finns en hänvisning till 51 kap. (46 kap. här i

propositionen) i punkten 2 medan 11 kap. 45 § saknas. I övrigt

överensstämmer det med regeringens förslag, bortsett från redaktionella

ändringar.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om beräkningen av den avdragsgrundande inkomsten och avdragstaket är

hämtade från punkt 6 andra stycket av anvisningarna till 46 § KL. En

avdragsbegränsning infördes år 1975. Bestämmelserna justerades år 1978

(DsB 1977:7, prop. 1977/78:64, bet. 1977/78:SkU46, SFS 1978:187) och

senare samma år utökades de till att omfatta även sjöinkomster (prop.

1978/79:50, bet.1978/79:SkU19, SFS 1978:913). Bestämmelserna

ändrades år 1991, då underlaget för beräkningen av och nivån för

avdraget ändrades till följd av 1990 års skattereform. År 1995 (prop.

1994/95:203, bet. 1994/95:SkU28, SFS 1995:919) halverades

basbeloppsavdraget. År 1996 (Ds 1991:41, prop. 1995/96:227, bet.

1996/97:SkU3, SFS 1996:1331) gjordes vissa ändringar på grund av att

lagen (1958:285) om sjömansskatt upphävdes. År 1999 flyttades vissa

bestämmelser från tredje till andra stycket i punkt 6 av anvisningarna till

46 § KL (prop. 1998/99:109, bet. 1998/99:SkU22, SFS 1999:633).

Att orden i fåmansföretag eller fåmanshandelsbolag har strukits i

punkten 2 beror på att bestämmelserna i 50 kap. inte gäller bara sådana

företag. Hänvisningen till 56 kap. har strukits eftersom bestämmelserna

har tagits bort där. Detta följer av ett förslag i en lagrådsremiss om

stoppreglerna, beslutad den 16 september 1999.

Enligt bestämmelserna i KL skall man bortse från s.k. förbjudna lån. I

punkt 6 andra stycket av anvisningarna till 46 § KL hänvisas i punkten 2

bl.a. till 32 § 1 mom. första stycket i och där hänvisas vidare till punkt 15

av anvisningarna till 32 §. Den sistnämnda anvisningspunkten reglerar

s.k. förbjudna lån. Därför tas sådana lån med också här genom en

hänvisning till 11 kap. 45 §.

Som framgår av inledningen av författningskommentaren används

uttrycket inkomstslaget tjänst i stället för inkomst av tjänst. Det har

föranlett ändringar i flera paragrafer i detta kapitel, t.ex. här i punkten 2.

5 §

SLK:s förslag: Första och andra styckena överensstämmer med

regeringens förslag, bortsett från en redaktionell ändring. Tredje och

fjärde styckena i SLK:s förslag bygger på lagstiftning som numera har

ändrats.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Prisbasbeloppsregeln är hämtad från punkt 6 andra stycket andra

meningen av anvisningarna till 46 § KL. Angående förarbeten, se

kommentaren till 4 §.

SLK:s förslag i 5 § bygger på lagstiftningen som den var utformad

efter förslaget år 1996 (se kommentaren till 4 §). År 1998 har emellertid

bestämmelserna i punkt 6 tredje stycket av anvisningarna till 46 § KL

ändrats. Regeringens förslag bygger på den nya lagstiftningen. År 1999

flyttades vissa bestämmelser, bl.a. denna, från tredje till andra stycket i

punkt 6 av anvisningarna till 46 § KL (prop. 1998/99:109, bet.

1998/99:SkU22, SFS 1999:633).

Flera näringsverksamheter

6 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

flera näringsverksamheter är hämtad från punkt 6 tredje stycket andra

meningen av anvisningarna till 46 § KL.

Avdrag ett senare beskattningsår

7 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett från

några redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

förskjutning av ett avdrag till följande år kom till år 1975. Den är hämtad

från punkt 6 femte stycket av anvisningarna till 46 § KL.

Dispens

Beslut om dispens

Tjänst

Näringsverksamhet som upphör

8 11 §§

SLK:s förslag: Bestämmelserna i 8, 10 och 11 §§ överensstämmer med

regeringens förslag, med undantag för några redaktionella ändringar samt

att orden i fåmansföretag eller fåmanshandelsbolag finns med i 10 §

första stycket tredje strecksatsen. I 9 § finns ett andra stycke.

Remissinstanserna: Sveriges Försäkringsförbund påpekar att

dispensbestämmelserna i 58 kap. 34 § och 59 kap. 8 § (25 kap. 15 §, 53

kap. 31 § och 54 kap. 8 § i SLK:s förslag) inte är enhetligt utformade.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna i

8 § om att dispens kan beviljas i vissa fall är hämtade från punkt 6 fjärde

stycket av anvisningarna till 46 § KL. De infördes år 1975 i samband

med att avdragsrätten begränsades.

Bestämmelsen om att avgångsvederlag skall beaktas kom till år 1980

(9 § andra meningen).

År 1991 anpassades reglerna till skattereformen.

I regeringens förslag har bestämmelsen i andra stycket i 9 §, om

inkomster från ett företag som den skattskyldige har bestämmande

inflytande i, tagits bort på grund av en lagändring år 1998.

Som Sveriges Försäkringsförbund påpekar är dispensbestämmelserna

avseende pensionsförsäkringar inte enhetligt utformade. Bestämmelserna

i SLK:s förslag till 25 kap. 15 § finns inte med i regeringens förslag. Det

finns ytterligare ett stort antal bestämmelser om dispens i IL. Dessa är

inte enhetligt utformade, utan SLK har utformat dem efter vad som

passar bäst i sammanhanget. När det gäller bestämmelserna här i 9 11 §§

finns regleringen att det är skattemyndigheten som medger avdragen i

8 §. För att det tydligare skall framgå att den skattskyldige får avdragen

bara efter skattemyndighetens dispens, har det gjorts några tillägg i 9 och

10 §§. Grundbestämmelsen i 8 §, att det skall finnas särskilda skäl, gäller

ändå. Regeringen finner i övrigt inte anledning att frångå SLK:s förslag.

Att orden i fåmansföretag eller fåmanshandelsbolag har strukits i

10 § första stycket tredje strecksatsen beror på att bestämmelserna i

50 kap. inte gäller bara sådana företag.

Dödsbon

12 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett från

en redaktionell ändring.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

dispens när ett dödsbo fått rätt att teckna pensionsförsäkring är hämtad

från punkt 6 fjärde stycket tionde meningen av anvisningarna till 46 §

KL. Den infördes år 1980.

Avdrag i inkomstslag eller allmänt avdrag

13 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett från

redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen

innehåller huvudregeln om i vilken utsträckning pensionssparavdraget

skall göras i inkomstslaget näringsverksamhet respektive som allmänt

avdrag. Innehållet är hämtat från punkt 21 av anvisningarna till 23 § och

46 § 2 mom. andra stycket KL. Att en enskild näringsidkares avdrag för

avgifter för pensionsförsäkringspremier skall göras i näringsverksamhet

var en av nyheterna i 1990 års skattereform (SOU 1989:34, prop.

1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:650). Tillägget avseende

avdragsgrundande kapitalinkomster kom till år 1991.

14 §

SLK:s förslag: Bygger på äldre lag, medan regeringens förslag bygger

på en lagändring.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

fördelning av det s.k. basbeloppsavdraget är hämtad från punkt 6 tredje

stycket sista meningen av anvisningarna till 46 § KL.

Den infördes år 1991, men ändrades i den ekonomiska

vårpropositionen år 1998 efter förslag av Förenklingsutredningen (SOU

1997:178, prop. 1997/98:150, bet. 1997/98:FiU20, SFS 1998:683).

15 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett från

redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

att pensionssparavdraget i vissa fall skall göras i inkomstslaget kapital är

hämtad från punkt 6 sjunde stycket av anvisningarna till 46 § KL. Den

infördes år 1991.

Avdrag för begränsat skattskyldiga

16 §

SLK:s förslag: Bestämmelsen är placerad i fråga om näringsverksamhet

i 16 kap. 30 § andra stycket och i fråga om allmänna avdrag i 57 kap.

10 §.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Kravet på

obegränsad skattskyldighet finns i fråga om allmänna avdrag i 46 § 2

mom. första och tredje styckena KL. Det har funnits sedan KL:s

tillkomst. I fråga om inkomstslaget näringsverksamhet finns en

hänvisning dit från punkt 21 av anvisningarna till 23 § KL. Genom 1990

års skattereform infördes en rätt till avdrag i inkomstslaget

näringsverksamhet. Då hänvisades emellertid inte till 46 § 2 mom. KL

utan en sådan hänvisning infördes år 1991.

I inkomstslaget kapital infördes rätten till avdrag år 1991 genom en

hänvisning från 3 § 2 mom. till punkt 6 av anvisningarna till 46 § KL.

Det togs emellertid inte in någon hänvisning till 46 § 2 mom.

Begränsningen gäller således inte i inkomstslaget kapital, varför det tas

in ett undantag i andra stycket.

Regeringen anser att det är bäst att samla bestämmelserna om

pensionssparavdrag i detta kapitel och tar därför in en bestämmelse om

begränsning i avdragsrätten för begränsat skattskyldiga här. I de lagrum

där SLK tagit in bestämmelserna, 16 kap. 30 § och 57 kap. 10 § (vilket

motsvarar 16 kap. 32 § och 62 kap. 8 § här i propositionen) förs det i

stället in hänvisningar hit.

Begränsning av pensionssparavdrag som allmänt avdrag

17 §

SLK:s förslag (16 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Paragrafen har dock redigerats om.

Remissinstanserna: Svenska Revisorsamfundet SRS avstyrker

inskränkningen att den skattskyldige inte skall ha möjlighet att styra

avdraget för pensionsförsäkringspremier under sexårsperioden.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

att ett avdrag inte får leda till underskott och möjligheten att utnyttja

avdraget vid senare taxeringar kom till år 1973. Den är hämtad från

punkt 6 sjätte stycket av anvisningarna till 46 § KL.

Regeringen kan inte se att SLK:s förslag innebär någon inskränkning i

möjligheten att styra avdraget under sexårsperioden.

AVD. X VISSA GEMENSAMMA BESTÄMMELSER

Avdelningen innehåller de två kvarstående kapitel som berör flera

inkomstslag. Först kommer ett kapitel om familjebeskattning och därefter

ett om värdering av inkomster i annat än pengar.

60 kap. Familjebeskattning

Detta kapitel var placerat som 55 kap. i SLK:s förslag. I kapitlet har de

bestämmelser samlats som finns om inkomstuppdelning mellan makar

samt mellan föräldrar och barn i 20 §, punkt 2 av anvisningarna till 20 §,

punkt 30 av anvisningarna till 23 §, punkt 13 av anvisningarna till 32 §

och anvisningarna till 52 § KL samt i ExmL och RFL.

I 52 § 1 mom. KL och 11 § 1 mom. SIL finns bestämmelser om att

äkta makar som under beskattningsåret levt tillsammans taxeras var och

en för sin inkomst. Bestämmelsen i KL har funnits med sedan lagens

tillkomst, dock till år 1976 med tillägget att mannen därutöver taxerades

för boets gemensamma inkomst. Hela lagen är uppbyggd efter principen

att den som har en inkomst blir beskattad för denna. SLK har därför valt

att inte ta med en sådan bestämmelse i IL.

De bestämmelser som har samlats i detta kapitel berör olika

inkomstslag. Ett alternativ till att föra samman bestämmelserna på detta

sätt är att fördela dem på de olika inkomstslagen. Mot detta talar

emellertid att en inkomst i vissa fall kan hamna i olika inkomstslag

beroende på förhållandena i det enskilda fallet. Som exempel kan nämnas

att en medhjälpande make i ett fåmanshandelsbolag skall redovisa

inkomst från handelsbolaget i inkomstslaget näringsverksamhet om han

är delägare i handelsbolaget, medan inkomsten skall tas upp i

inkomstslaget tjänst om han inte är delägare. I ett annat fall

fördelningen i punkt 30 av anvisningarna till 23 § KL och i 2 § nedan

är avdragsrätten och skyldigheten att redovisa inkomst avhängiga av

varandra och där hamnar förälderns avdrag och barnets inkomst i olika

inkomstslag. SLK har därför funnit att det är lämpligast att samla dessa

bestämmelser i ett kapitel, som placeras i en avdelning som är gemensam

för flera inkomstslag. Regeringen följer SLK:s förslag.

Bakgrund

Redan vid KL:s tillkomst infördes en bestämmelse med avdragsförbud

för värdet av arbete som utförts av den skattskyldige, andre maken eller

hemmavarande barn under 16 år. Det innebar att den ena av makarna

beskattades för all inkomst från en verksamhet.

År 1976 (1976:1, förarbeten, se nedan) infördes bestämmelser om

fördelning av inkomsten mellan makar som deltagit tillsammans i en

näringsverksamhet. Hur uppdelningen mellan makarna skall göras är

beroende bl.a. av deras ställning i verksamheten samt av

ägandeförhållandena. Samtidigt infördes begränsningar i avdragsrätten

för lön till egna barn.

Samma år (1976:2, förarbeten, se nedan) infördes särskilda

bestämmelser om inkomstuppdelningen mellan makar och barn i

fåmansföretag.

Större ändringar

Begreppen makar och barn definieras i 2 kap. 20 och 21 §§. Där har

föreslagits ändringar som påverkar tillämpningen av bestämmelserna i

detta kapitel.

När det gäller barn har i definitionen inte tagits med bestämmelsen i

65 § första stycket KL om att ett barns ålder skall bedömas efter

förhållandena den 1 november året näst före taxeringsåret. I stället får det

framgå vad som avses med en viss ålder av de bestämmelser som

innehåller regler för barn. I detta kapitel föreskrivs att bestämmelserna

gäller i fråga om arbete som utförs av barn som har eller som inte har

fyllt 16 år. Det avgörande är då om barnet har fyllt 16 år när arbetet

utförs.

När det gäller makar har i definitionen inte tagits med bestämmelserna

i 65 § KL med anvisningspunkter om när två gifta personer skall

behandlas som gifta i olika avseenden eller bestämmelserna i 52 § 2

mom. KL om att äkta makar som levt åtskilda skall anses som av

varandra oberoende skattskyldiga. I stället får det civilrättsliga

makebegreppet vara avgörande, dvs. två makar skall anses som makar

från den dag de gifter sig till den dag äktenskapet upplöses. Sådana

personer som lever tillsammans utan att vara gifta men som har varit

gifta tidigare eller har eller har haft gemensamma barn, skall enligt

förslaget behandlas som makar från den dag de börjar leva tillsammans

till den dag sammanlevnaden upphör.

Se vidare i kommentarerna till 2 kap. 20 och 21 §§.

Däremot har inte några ändringar föreslagits i fråga om vilken inkomst

som får fördelas mellan makar som tillsammans deltar i enskild

näringsverksamhet. Se vidare i kommentaren till 7 §.

Vissa förarbeten

I kommentaren till paragraferna hänvisas till följande förarbeten bara

genom att det anges årtalet då bestämmelsen infördes eller ändrades.

1976:1 Bestämmelser om fördelning av inkomst mellan makar infördes,

DsFi 1975:10, prop. 1975/76:77, bet. 1975/76:SkU27, SFS

1976:67

1976:2 Bestämmelser om fåmansföretag infördes, SOU 1975:54, prop.

1975/76:79, bet. 1975/76:SkU28, SFS 1976:85

1976:3 Ändrade bestämmelser om makar som gemensamt deltar i

enskild näringsverksamhet, prop. 1976/77:41, bet.

1976/77:SkU12, SFS 1976:1094

1990 1990 års skattereform, SOU 1989:33 och 34, prop. 1989/90:110,

bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:650 f.

Kommentar till paragraferna

Innehåll

1 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag med undantag

för en redaktionell ändring.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen

anger kapitlets innehåll.

I förslaget används uttrycket ersättning för utfört arbete

genomgående i detta kapitel. Därmed avses alla former av ersättningar

för utfört arbete, såsom lön, naturaförmåner eller periodiska betalningar

till tidigare anställda.

Enskild näringsverksamhet samt inkomstslagen tjänst och kapital

Ersättning till barn

2 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag bortsett från

att det också finns ett förbud mot att dra av värdet av barnets arbetsinsats.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I första stycket

finns ett förbud att dra av ersättning för arbete som utförs av den

skattskyldiges barn under 16 år eller värdet av barnets arbetsinsats. I KL

är motsvarande förbud placerat i två olika bestämmelser. För det första

finns det en bestämmelse i 20 § KL med förbud att dra av värdet av

barnets arbetsinsats. Bestämmelsen har funnits där sedan KL:s tillkomst.

För det andra finns det ett förbud i inkomstslaget näringsverksamhet mot

avdrag för lön och underhåll till skattskyldigs barn som inte har fyllt 16

år. Det är placerat i punkt 30 av anvisningarna till 23 § KL. Det har alltid

funnits motsvarande bestämmelser i KL, från början placerade i 22 §

1 mom. i fråga om inkomst av jordbruksfastighet och i 29 § 1 mom. i

fråga om inkomst av rörelse. Bestämmelserna flyttades över till punkt 1

av anvisningarna till 22 § och punkt 11 av anvisningarna till 29 § KL år

1972 (prop. 1972:120, bet. 1972:SkU67, SFS 1972:741) och sedan vidare

till punkt 30 av anvisningarna till 23 § KL genom 1990 års skattereform.

 Lagrådet har i sin kommentar till 9 kap. 4 § i lagrådsremissen

framhållit att som allmän förutsättning för avdragsrätt gäller att det

inträffar något som innebär en utgift för den skattskyldige. Har någon

sådan utgift överhuvudtaget inte förekommit föreligger i princip inte

någon rätt till avdrag. Lagrådet förordar mot denna bakgrund att det i

lagrummet föreslagna förbudet mot avdrag för värdet av den

skattskyldiges arbetsinsats skall slopas. Regeringen har följt Lagrådets

förslag i denna del. Lagrådet anser att detta resonemang synes äga

tillämpning även på värdet av den arbetsinsats som utförs av den

skattskyldiges barn under 16 år och förordar att bestämmelsen om förbud

mot avdrag för värdet av barnets arbetsinsats slopas. Regeringen kan,

mot bakgrund av vad Lagrådet anfört, inte se några skäl till att

avdragsförbudet skall vara kvar. Bestämmelsen har utformats i enlighet

härmed.

I 20 § KL används uttrycket i den skattskyldiges

förvärvsverksamhet . Det skulle kunna tyda på att förbudet bara gäller

för inkomster som ingår i den taxerade förvärvsinkomsten, dvs. i

inkomstslagen tjänst och näringsverksamhet (se 47 § KL). Uttrycket har

använts sedan KL kom till och då torde man ha avsett alla inkomstslag.

Det finns inget som tyder på att man velat ändra detta i 1990 års

skattereform, då uttrycket taxerad förvärvsinkomst infördes i 47 § KL.

Utgångspunkten är därför att bestämmelsen gäller i alla inkomstslag.

Eftersom bestämmelsen med avdragsförbud i inkomstslaget

näringsverksamhet inte avser inkomster i handelsbolag, skrivs att

bestämmelsen gäller i enskild näringsverksamhet eller i inkomstslagen

tjänst och kapital .

När det gäller barn som har fyllt 16 år infördes begränsningar i

avdragsrätten första gången år 1938 (prop. 1938:258, bet. 1938:BevU32,

SFS 1938:368). Dessa har sedan ändrats ett flertal gånger.

Bestämmelserna har varit placerade tillsammans med bestämmelserna i

fråga om barn under 16 år. År 1976 (1976:1) togs det för första gången in

en begränsning att avdraget för ersättning inte får överstiga

marknadsmässigt vederlag för arbetsinsatsen. Begränsningen placerades

då i punkt 2 av anvisningarna till 20 §, där den fortfarande finns kvar,

och i punkt 1 av anvisningarna till 22 § KL. Hur bestämmelserna i den

sistnämnda anvisningspunkten sedan placerades om framgår av

kommentaren ovan angående barn under 16 år.

Före år 1976 var bestämmelserna begränsade till barn under 18 år och

till hemmavarande barn. År 1976 (1976:1) togs dessa begränsningar bort.

I andra stycket finns bestämmelser om att barnet inte skall ta upp

ersättningen som intäkt om föräldern inte har fått dra av motsvarande

kostnad. En sådan bestämmelse finns i dag i punkt 30 av anvisningarna

till 23 § KL. Detta har varit uttryckligen reglerat sedan år 1972 (prop.

1972:120, bet. 1972:SkU67, SFS 1972:741), då med placering i punkt 1

av anvisningarna till 22 § i fråga om inkomstslaget jordbruksfastighet

och i punkt 11 av anvisningarna till 29 § KL i fråga om inkomstslaget

rörelse. Sin nuvarande placering fick bestämmelsen genom 1990 års

skattereform.

Det finns däremot inte någon bestämmelse i dag om att detta gäller för

ersättningar som föräldrarna vägrats avdrag för i inkomstslaget tjänst

eller kapital. Avsikten har dock sannolikt varit att detta skall gälla sådan

ersättning. Bestämmelsen har utformats i enlighet med detta.

Ersättning till make

3 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag bortsett från

att det också finns ett förbud mot att dra av värdet av makens

arbetsinsats.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen med

förbud att dra av ersättning för makens arbetsinsats eller värdet av

makens arbetsinsats kommer från 20 § KL. Förbudet har funnits med i

KL sedan lagens tillkomst.

Liksom när det gäller motsvarande förbud i fråga om barn föreskrivs

att detta skall gälla i enskild näringsverksamhet eller i inkomstslagen

tjänst och kapital . För motiven till detta, se kommentaren till 2 §.

Lagrådet förordar att avdragsförbudet när det gäller värdet av makens

arbetsinsats slopas av de skäl som Lagrådet anfört beträffande

bestämmelsen i föregående paragraf i fråga om värdet av barnets

arbetsinsats. Regeringen har formulerat bestämmelsen i enlighet härmed.

I andra stycket har tagits in en bestämmelse om att den ersättning till

en make som inte skall dras av enligt första stycket inte skall tas upp av

den mottagande maken. Någon sådan uttrycklig bestämmelse finns inte i

dag i fråga om makar. Däremot finns det en motsvarande bestämmelse i

fråga om barn, se 2 § andra stycket. Detsamma gäller naturligtvis i fråga

om makar och eftersom det är lämpligt med en enhetlig reglering tas ett

sådant stycke med också i denna paragraf.

Makar som tillsammans deltar i enskild näringsverksamhet

Företagsledande och medhjälpande make

4 §

SLK:s förslag: Överensstämmer i sak med regeringens förslag, bortsett

från att sista meningen har en annan utformning i SLK:s förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen är en

introduktion till 6 11 §§. Dessa paragrafer kommer från anvisningarna

till 52 § KL. Bestämmelserna kom till år 1976 (1976:1) och gällde då i

inkomstslagen jordbruksfastighet och rörelse.

I förslaget har förts in att detta gäller i enskild näringsverksamhet.

Bestämmelserna gäller inte om verksamheten utövas i aktiebolag eller

handelsbolag (prop. 1975/76:77 s. 42).

Sista meningen har formulerats om för att lagtexten skall bli lättare att

läsa.

5 §

SLK:s förslag: Överensstämmer bortsett från en redaktionell ändring

med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I paragrafen

definieras vad som avses med företagsledande make och medhjälpande

make. Bestämmelserna kommer från andra stycket av anvisningarna till

52 § KL. Någon materiell ändring har inte skett sedan bestämmelsen

infördes år 1976 (1976:1).

Begreppet företagsledande make är nytt. I dagens lagtext används

uttrycket maken kan anses ha en ledande ställning . Uttrycket påminner

om uttrycket företagsledare, som används i fåmansföretagssammanhang.

Det har påpekats bl.a. i prop. 1989/90:110 s. 604 att de uttalanden

som gjordes i prop. 1975/76:77 s. 67 f. om gränsdragningen mellan

gemensam verksamhet och medhjälparfall är vägledande både i direktägd

verksamhet och i fåmansföretag där båda makarna är verksamma. Det

kan därför vara lämpligt att ha liknande uttryck.

Verksamhet med en företagsledande och en medhjälpande make

6 §

SLK:s förslag: Överensstämmer bortsett från ett par redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

att den företagsledande maken beskattas för hela verksamheten med de

inskränkningar som anges senare kommer från andra stycket av

anvisningarna till 52 § KL. Bestämmelsen infördes år 1976 (1976:1) och

har sedan inte ändrats materiellt.

7 §

SLK:s förslag: Överensstämmer bortsett från en redaktionell ändring

med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

att den medhjälpande maken får ta upp en del av inkomsten från

näringsverksamheten kommer från tredje stycket av anvisningarna till

52 § KL. När bestämmelsen infördes år 1976 (1976:1) var fördelningen

av inkomsten obligatorisk. Genom ändring samma år (1976:3) blev

uppdelningen frivillig. När bestämmelserna infördes skulle fördelning

göras bara om den medhjälpande maken arbetade ett visst antal timmar i

verksamheten. Detta krav ändrades vid några tillfällen och togs sedan

bort vid 1990 års skattereform.

Det har diskuterats vilken inkomst det är som får fördelas. I tredje

stycket av anvisningarna till 52 § KL står att det som får hänföras till

medhjälpande make är en del av hela inkomsten av förvärvskällan,

beräknad enligt lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt, före avdrag för

avsättning för egenavgifter . I sjätte stycket av samma anvisningspunkt

står att den skattskyldiges inkomst av förvärvskällan är lika med det som

belöper på honom enligt anvisningspunkten minskat med hans del av

avsättning för egenavgifter. Efter den ändring av

förvärvskälleindelningen som skett genom 1990 års skattereform och

därefter (prop. 1993/94:50, bet. 1993/94:SkU15, SFS 1993:1541) är

frågan bl.a. om det som skall fördelas är inkomsten i den gemensamma

verksamheten eller inkomsten i hela förvärvskällan (om den

företagsledande maken också bedriver annan näringsverksamhet där den

andre maken inte är medhjälpande).

Det finns ytterligare oklarheter. Av bestämmelserna i

anvisningspunkten (bl.a. i sjätte stycket) framgår att det som skall

fördelas är slutresultatet, bara med undantag för avsättning för

egenavgifter. Bestämmelsen i tredje stycket om att det är inkomsten

enligt SIL före avdrag för avsättning för egenavgifter som skall fördelas

liksom bestämmelserna i sjätte stycket kom till år 1976 (1976:3). De

största ändringarna gjordes i utskottet. I utskottsbetänkandet (s. 26 f.)

finns ett resonemang om vad man då avsåg skulle ingå i den inkomst som

skulle fördelas. Att det är slutresultatet enligt SIL som skall fördelas

tyder på att avsättningar och återföringar av expansionsfonder,

räntefördelning, underskottsavdrag m.m. skall påverka resultatet innan

fördelningen görs. Detta överensstämmer inte med de bestämmelser om

expansionsfonder och räntefördelning som har tagits in i 11 § nedan.

Bestämmelserna om sådana avdrag och intäkter har kommit efter

utformningen av anvisningarna till 52 § KL. Av förarbetena till dessa

nyare bestämmelser framgår inte om det har övervägts några ändringar i

anvisningarna till 52 § KL. SLK ansåg dock att det är en för omfattande

fråga för kommittén att överväga sådana ändringar. SLK försöker därför

bara att återge det som gäller i dag med de ändringar som behövs på

grund av bearbetningen. Regeringen delar SLK:s bedömning att frågan är

för omfattande för att redas ut i detta lagstiftningsärende. Om det finns

behov av klargöranden får regeringen återkomma i ett annat

sammanhang. SLK har valt uttrycket att det som fördelas är en del av

överskottet av näringsverksamheten, beräknat utan avdrag för avsättning

för egenavgifter . Att uttrycket förvärvskällan har tagits bort beror på att

utgångspunkten i inkomstslaget näringsverksamhet är generellt att det

som regleras avser en förvärvskälla eller en näringsverksamhet, som

det uttrycks i IL och det resultat som räknas fram enligt 14 kap. 21 §

avser hela förvärvskällan/näringsverksamheten. Avsikten är således inte

att ändra innehållet i dagens bestämmelser.

8 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag bortsett från

ett par redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

att medhjälpande make får ta upp en del av inkomsten som motsvarar

skälig ränta på kapital som han satsat i näringsverksamheten kom till år

1976 (1976:1). Bestämmelsen är i dag placerad i fjärde stycket av

anvisningarna till 52 § KL.

9 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I sjätte stycket av

anvisningarna till 52 § KL finns en bestämmelse om vad som utgör

respektive makes inkomst av förvärvskällan, nämligen det som belöper

på maken enligt bestämmelserna i anvisningspunkten minskat med hans

avdrag för avsättning för egenavgifter. Bestämmelsen gäller såväl när ene

maken är företagsledande make och den andre är medhjälpande som vid

gemensamt bedriven verksamhet. Den lades till år 1976 (1976:3).

Bestämmelsen är svårförenlig med bestämmelserna om förvärvskällor

i 18 § KL efter de ändringar som gjorts sedan skattereformen, se

kommentaren till 7 § ovan. Vad det kan finnas anledning att reglera är att

när det gäller sådan verksamhet som avses i 6 §, skall vardera maken

göra sitt eget avdrag för avsättning för egenavgifter efter det att

inkomsten är fördelad. En bestämmelse med det innehållet finns i punkt

19 sjätte stycket av anvisningarna till 23 § KL. Den bestämmelsen tas in

här, men i stället utelämnas bestämmelserna i sjätte stycket av

anvisningarna till 52 § KL. Hur beräkningen av respektive makes resultat

av näringsverksamheten skall ske, får i stället lösas genom tillämpning av

bestämmelserna i 14 kap.

Gemensamt bedriven verksamhet

10 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag bortsett från

att SLK har formulerat första stycket på ett annat sätt.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

att makar som bedriver verksamheten gemensamt skall fördela inkomsten

kommer från femte stycket av anvisningarna till 52 § KL. Att en

verksamhet skall anses gemensamt bedriven om ingen av makarna är

företagsledare framgår av anvisningarnas andra stycke. Bestämmelsen

kom till år 1976 (1976:1) och har inte ändrats sedan dess.

Regeringen har i sitt förslag formulerat första stycket på samma sätt

som 4 § andra meningen (se kommentaren till 4 §).

Expansionsfond och räntefördelning

11 §

SLK:s förslag: Överensstämmer bortsett från några redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Här har placerats de

bestämmelser som finns om makar i 7 § andra stycket ExmL och 11 §

RFL. Bestämmelserna infördes år 1993 (SOU 1991:100, Ds 1993:28,

prop. 1993/94:50, bet. 1993/94:SkU15, SFS 1993:1536 och 1993:1537).

Fåmansföretag och fåmanshandelsbolag

12 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett från

några redaktionella ändringar och att det finns ett tredje stycke i SLK:s

förslag som anger att första och andra styckena inte gäller om barnet är

företagsledare i företaget.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om vem som skall ta upp ersättning till barn för arbete som utförs i ett

fåmansföretag eller fåmanshandelsbolag kommer från punkt 13 tredje

stycket av anvisningarna till 32 § KL. De kom till år 1976 (1976:2) och

ändrades samma år (1976:3) och vid 1990 års skattereform.

Bestämmelsen i tredje stycket som finns i lagrådsremissen har SLK

lagt till eftersom det i andra stycket, liksom i 2 §, inte finns någon övre

åldersgräns. SLK utgår ifrån att avsikten inte har varit att det skall ske en

fördelning till föräldrarna om också barnet är företagsledare. Lagrådet

ifrågasätter behovet av bestämmelsen i detta stycke. I

Redovisningskommitténs slutbetänkande Översyn av

redovisningslagstiftningen (SOU 1986:157) och i

Stoppregelutredningens betänkande Stoppreglerna (SOU 1998:116) finns

förslag till ändringar i reglerna om familjebeskattningen. Förslagen

bereds för närvarande inom Finansdepartementet. Regeringen anser

därför att det inte nu finns skäl att lägga till en sådan regel som SLK

föreslagit. Tredje stycket i SLK:s förslag har därför slopats.

13 §

SLK:s förslag: Överensstämmer bortsett från några redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om inkomstuppdelning mellan makar i fåmansföretag och

fåmanshandelsbolag kommer från punkt 13 första och andra styckena av

anvisningarna till 32 § KL. Bestämmelserna kom till samtidigt med de

bestämmelser om föräldrar och barn som har placerats i 12 § och har

ändrats vid samma tillfällen, se kommentaren ovan.

Liksom bestämmelserna i 6 9 §§ gäller de bara om den ena maken är

företagsledare och den andre maken inte är det.

14 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett från

några redaktionella ändringar och att det finns ett tredje stycke i SLK:s

förslag som anger att första och andra styckena inte gäller om barnet är

företagsledare i handelsbolaget.

Remissinstanserna: Näringslivets skattedelegation anför att enligt

nuvarande lydelse i punkt 13 fjärde stycket av anvisningarna till 32 § KL

sägs att om båda makarna har inkomst från bolaget gäller beträffande den

överskjutande delen bestämmelserna i tredje stycket. Där sägs att

inkomsten skall tas upp hos den av makarna som har den högsta

inkomsten. Kommittén föreslår i stället att inkomsten skall tas upp hos

den make som har den högsta inkomsten om också företagsledarens

make har inkomst från bolaget. Delegationen anser att nuvarande lydelse

på ett tydligare sätt omfattar även det fallet att båda makarna är

företagsledare och bör därför enligt delegationens mening stå kvar.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

hur inkomsterna i ett fåmanshandelsbolag skall fördelas kommer från

punkt 13 fjärde stycket av anvisningarna till 32 § KL. Förarbeten, se

kommentaren till 12 §. Före 1990 års skattereform hade man i praxis

ansett att bestämmelserna bara var tillämpliga vid fördelning av

arbetsinkomst. År 1990 gjordes en ändring för att utsträcka

tillämpningsområdet (prop. 1989/90:110 s. 604). SLK har uttryckt

bestämmelserna så att de gäller vid beräkningen av överskott eller

underskott från handelsbolaget . I regeringens förslag står i stället

resultatet från handelsbolaget. Ändringen beror på att i propositionen

används ofta uttrycket resultat i stället för överskott och underskott, se

avsnitt 7.2.2.

Före ändringen år 1990 föreskrevs det i lagtexten att bestämmelserna i

punkt 9 av anvisningarna skall iakttas. Där står att bl.a. delägare i

handelsbolag skall hänföra inkomst från bolaget inte till intäkt av tjänst

utan till det inkomstslag bolagets inkomst avser. Det gäller naturligtvis

utan en särskild hänvisning till bestämmelsen. Den bestämmelsen har

SLK placerat i 10 kap. 4 § (10 kap. 5 § i SLK:s förslag).

Näringslivets skattedelegation anför att bestämmelsen i andra stycket

är otydligt formulerad. I regeringens förslag har andra stycket

formulerats om. Till den del barnets inkomst motsvarar skälig avkastning

på kapitalinsatsen i bolaget skall den tas upp hos delägaren. Resterande

del skall tas upp hos företagsledaren. Om båda makarna har inkomst från

bolaget tillämpas bestämmelserna i 12 §.

I SLK:s förslag finns också ett tredje stycke i fråga om barn som är

företagsledare. I enlighet med Lagrådets förslag har bestämmelsen

slopats, se kommentaren till 12 § tredje stycket.

61 kap. Värdering av inkomster i annat än pengar

I detta kapitel finns bestämmelser om hur kost-, bil-, rese- och

ränteförmåner och andra förmåner i annat än kontanter skall värderas.

Kapitlet innehåller även vissa justeringsregler. Kapitlet var placerat som

56 kap. i SLK:s förslag.

Bakgrund

De flesta bestämmelserna är hämtade från 42 § KL och dess anvisningar

men här finns även bestämmelser från punkt 10 av anvisningarna till 32 §

KL. Att värderingen skall ske med utgångspunkt i ortens pris har varit en

ledstjärna sedan KL:s tillkomst men år 1990 (förarbeten, se nedan)

infördes begreppet marknadsvärde i andra stycket för att markera att det

inte var fråga om någon försiktighetsprincip. I princip innebar detta bara

att praxis kodifierades. Samtidigt ersattes naturaförmån med förmån som

en anpassning till bl.a. lagen (1962:381) om allmän försäkring.

Bestämmelserna har sedan KL:s tillkomst ändrats bl.a. genom införandet

av särskilda värderingsregler för bil-, kost-, ränte- och reseförmån.

Indelningen av anvisningarna till 42 § i punkter gjordes år 1987

(förarbeten, se nedan) i samband med att beskattningen av

naturaförmåner reglerades närmare.

Större ändringar

Bestämmelserna om värdering av bostadsförmån enligt ortens pris i 42 §

första stycket KL och ur punkt 1 första stycket av anvisningarna till 42 §

KL har inte tagits med eftersom de inte säger något utöver

huvudprincipen. Bestämmelserna har i princip funnits med sedan KL:s

tillkomst, men undantaget för bostäder utomlands och semesterbostäder

infördes år 1993.

I IL har inte heller tagits med bestämmelsen i punkt 5 av anvisningarna

till 42 § KL om förmåner i samband med förvärv av värdepapper. Dessa

ger inte heller uttryck för något annat än huvudprincipen. De kom till för

att korrigera utgången i RÅ 1986 ref. 36 (prop. 1989/90:50, bet.

1989/90:SkU10, SFS 1989:1017).

I dag anges i punkt 3 första stycket av anvisningarna till 32 § KL att

garage inte skall räknas in i bostadsförmånen. SLK tar inte med någon

motsvarighet till den bestämmelsen eftersom avsikten inte är att

garageförmånen inte skall åsättas något värde utan bara att den skall

värderas för sig. Enligt SLK:s uppfattning bör det inte göra någon

skillnad om bostadsförmånen värderas med beaktande av att garage ingår

eller om förmånerna värderas var för sig eftersom båda förmånerna skall

värderas till marknadsvärdet. Riksskatteverket anser emellertid att

bestämmelsen bör föras över till IL och att den bör utformas så att det

framgår av bestämmelsen att garageförmån skall värderas för sig. Mot

bakgrund av att det är huvudregeln som gäller för värderingen av såväl

bostadsförmånen som garageförmånen och att det således inte finns

någon särskild regel för bostadsförmånen, delar regeringen SLK:s

bedömning att regeln om garageförmånen kan utgå.

Vissa förarbeten

I kommentaren till paragraferna hänvisas i till följande förarbeten bara

genom att det anges årtalet då bestämmelsen infördes eller ändrades.

1987 Närmare reglering av naturaförmåner, Ds Fi 1984:23, Ds Fi

1985:13, Ds Fi 1986:27, prop. 1987/88:52, bet. 1987/88:SkU8,

SFS 1987:1303

1990 Anknytningen till marknadsvärdet lagfästes, begreppet natura

utmönstrades, 1990 års skattereform, SOU 1989:33, prop.

1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:650

1992 Ändringar avseende kost- och ränteförmån, SOU 1992:57, prop.

1992/93:127, bet. 1992/93:SkU14, SFS 1992:1596

1993 Ändringar avseende bilförmån, SOU 1993:44, prop. 1993/94:90,

bet. 1993/94:SkU10, SFS 1993:1515

1996 Ändringar avseende bilförmån, Ds 1996:34, prop. 1996/97:19,

bet. 1996/97:FiU1, SFS 1996:1208

1997 Ytterligare ändringar avseende bilförmån, prop. 1996/97:173,

bet. 1997/98:SkU4, SFS 1997:770

Kommentar till paragraferna

Innehåll

1 §

SLK:s förslag (2 §) : Överensstämmer i princip med regeringens förslag

bortsett från att SLK inleder strecksatserna med orden förmån av. I en

femte strecksats hänvisar SLK dessutom till en bestämmelse om fritt logi

på fartyg i 12 a § i sitt förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen har

utformats som en hänvisning.

Regeringen anser att det är onödigt att i strecksatsen ange förmån av

fri kost (kostförmån) när det blir lika tydligt om man i stället bara

skriver kostförmån. I regeringens förslag skrivs bara ordet kostförmån.

De övriga strecksatserna har kortats ned på motsvarande sätt. Femte

strecksatsen som handlar om förmån av fritt logi på fartyg, har tagits bort

eftersom bestämmelsen har flyttats och finns nu i 11 kap. 5 §.

Inledningen till paragrafen har formulerats om med anledning av att

paragrafen har bytt plats i förhållande till SLK:s förslag.

Marknadsvärde

2 §

SLK:s förslag (1 §): Överensstämmer i huvudsak med regeringens

förslag. I första stycket anges i SLK:s förslag varor, tjänster och andra

förmåner som exempel på inkomster i annat än pengar. Tredje stycket är

formulerat på ett annorlunda sätt i SLK:s förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna i

första stycket om värderingen är hämtad från 42 § KL. En motsvarighet

har funnits med sedan lagen kom till. Exemplen som finns i KL har

normalt tagits bort i förslaget till IL. I regeringens förslag har därför

exemplen i första stycket i SLK:s förslag fått utgå.

Definitionen av marknadsvärde i andra stycket är hämtad från punkt 1

andra stycket av anvisningarna till 42 § KL. Motsvarande bestämmelse

har funnits med sedan KL kom till men år 1990 ersattes naturaförmåner

med förmåner och ortens pris med marknadspris.

Tredje stycket i SLK:s förslag motsvarar punkt 1 andra stycket tredje

meningen av anvisningarna till 42 § KL. Nya regler om uttagsbeskattning

infördes år 1998 (prop. 1998/99:15, bet. 1998/99:SkU5, SFS 1998:1604).

Uttagsbeskattningsreglerna har kompletterats med en definition av

begreppet marknadsvärde i punkt 1 a tredje stycket av anvisningarna till

22 § KL. I propositionen anförs att eftersom det vid överlåtelser av

tillgångar till underpris ofta föreligger någon form av intressegemenskap

mellan säljaren och köparen är bestämmelsen i punkt 1 andra stycket

tredje meningen av anvisningarna till 42 § KL om en jämförelse med det

pris som säljaren skulle ha kunnat få vid en försäljning under liknande

förhållanden inte relevant. I dessa fall eftersöker man i stället någon sorts

objektivt jämförelsepris. I propositionen anförs att vid tillämpning av

uttagsbeskattningsreglerna skall med marknadsvärde avses det pris som

den skattskyldige skulle ha kunnat få om tillgången eller tjänsten bjudits

ut på marknaden under villkor som med hänsyn till den skattskyldiges

affärsmässiga situation framstår som naturliga. Regeringen anser att den

beskrivna definitionen är ändamålsenlig i alla de fall då marknadsvärdet

för en tillgång eller tjänst från den egna verksamheten skall bestämmas. I

regeringens förslag till IL har den i uttagsbeskattningsreglerna införda

definitionen förts in här i tredje stycket i stället för den av SLK

föreslagna definitionen.

Kostförmån

3 §

SLK:s förslag (första och tredje styckena): Överensstämmer med

regeringens förslag. I SLK:s förslag finns dock ordet fri framför frukost,

lunch och middag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen i

första stycket om värderingen av kostförmån är hämtad från punkt 3

första stycket av anvisningarna till 42 § KL. Den fick sin nuvarande

utformning år 1992. Särskilda värderingsregler för kostförmån infördes i

lagen år 1987. Vissa ändringar gjordes genom skattereformen år 1990.

Bestämmelsen i andra stycket om beräkningen när arbetsgivaren

bidragit till en del av måltidskostnaden är i dag placerad i punkt 3 andra

stycket av anvisningarna till 42 § KL. Den infördes år 1990.

Ordet fri är enligt regeringens mening onödigt och har därför tagits

bort. Om kosten inte delvis är fri kan det knappast vara fråga om en

förmån.

4 §

SLK:s förslag (3 § andra stycket): Överensstämmer bortsett från en

redaktionell ändring med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

nedsättning av förmånsvärdet om den skattskyldige själv betalar för

förmånen är hämtad från punkt 4 första stycket av anvisningarna till 42 §

KL. Den infördes år 1987. Bestämmelsen var placerad som ett andra

stycke i 3 § i SLK:s förslag. Bestämmelsen har flyttats ut till en egen

paragraf på grund av att justering av förmånsvärdet enligt 18 § skall ske

innan hänsyn tas till nedsättning enligt denna bestämmelse.

Bilförmån

5 11 §§

SLK:s förslag (4 6 a §§): Överensstämmer i sak med regeringens

förslag. Paragraferna har dock en annan ordningsföljd i SLK:s förslag. I

SLK:s förslag finns inte bestämmelsen i 8 § om att anskaffningsutgiften

för extrautrustning inte skall läggas till om nybilspriset beräknats enligt

bestämmelserna i 7 § (4 b § i SLK:s förslag). I 9 § första stycket (5 §

första stycket i SLK:s förslag) använder SLK uttrycket ... annars skulle

följa av i stället för ... beräknats enligt . I 10 § (6 a § i SLK:s förslag)

finns orden fritt eller delvis fritt med. I 11 § första stycket (6 § första

stycket i SLK:s förslag) finns orden för bilförmånen med före ordet

beräknas.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om värdering av bilförmån är hämtade från punkt 2 av anvisningarna till

42 § KL. De fick i huvudsak sin nuvarande utformning år 1996 och

justerades år 1997. Särskilda regler för bilförmån infördes ursprungligen

år 1977 (SOU 1977:3, prop. 1977/78:40, bet. 1977/78:SkU19, SFS

1977:1172) men avsåg då enbart fåmansföretagsledare. Mer allmänna

regler infördes år 1986 (Ds Fi 1986:9, prop. 1986/87:46, bet.

1986/87:SkU9, SFS 1986:1199). År 1987 placerades bestämmelserna i

den nuvarande anvisningspunkten. Anknytningen till basbeloppet,

numera prisbasbeloppet, infördes år 1990. År 1993 genomfördes

omfattande ändringar.

År 1987 infördes också bestämmelsen om nedsättning av

förmånsvärdet om den skattskyldige själv betalar för förmånen.

Bestämmelsen är hämtad från punkt 4 första stycket av anvisningarna till

42 § KL.

Reglerna om drivmedelsförmån i 10 § kom till 1996. Reglerna fick sin

nuvarande lydelse 1997

Regeringen ansluter sig i allt väsentligt till SLK:s förslag. Regeringen

har lyft ut första stycket i 4 b § i SLK:s förslag och lagt in

bestämmelserna om extrautrustning i egen paragraf 8 §. En ny sista

mening har lagts till i andra stycket för att förtydliga att utgiften för extra

utrustning inte skall läggas till nybilspriset om det beräknas med stöd av

7 §. I 10 § har orden fritt eller delvis fritt tagits bort eftersom de är

onödiga. Om det inte är fråga om fritt drivmedel kan det knappast vara

fråga om en förmån. Ändringen i 9 § är av redaktionell art och har gjorts

för att bestämmelsen skall bli lättare att läsa. Även i 11 § första stycket

har i regeringens förslag en redaktionell ändring gjorts.

Lagrådet anför följande. Om den skattskyldige lämnar ersättning för en

bilförmån skall, enligt 11 § första stycket, förmånsvärdet beräknas till

värdet för förmånen enligt 5 10 §§ minskat med vad han betalat. Om den

skattskyldige haft bilförmån bara i ringa omfattning skall, enligt 11 §

andra stycket, förmånen värderas till noll. Paragrafen är som framgått en

av flera som reglerar värderingen av bilförmån. För att reglerna skall bli

tillämpliga förutsätts således att det verkligen är fråga om en förmån. Om

den skattskyldige betalar en ersättning till arbetsgivaren som motsvarar

värdet av vad han får uppkommer ingen förmån. De föreslagna

bestämmelserna synes däremot, åtminstone enligt ordalagen, ha som

utgångspunkt att redan tillhandahållandet av bil utgör en förmån oavsett

ersättningens nivå. Avsikten med bestämmelserna torde vara att ge

uttryck för att de angivna värderingsprinciperna skall gälla såväl vid

bestämmandet av om en förmån uppkommit som vid själva

förmånsvärderingen. Det är att märka att motsvarande reglering finns i

fråga om kostförmån i 3 och 4 §§. Reglerna om reseförmån innehåller

däremot inte någon föreskrift om vad som skall gälla om den skatts-

kyldige betalat för förmånen. Det får dock förutsättas att samma p-

rinciper skall gälla i detta fall. Enligt Lagrådets mening bör terminologin

ses över i nu berört hänseende. En fråga som har samband med den nu

behandlade är hur förevarande bestämmelser, framför allt bestämmelsen i

11 § andra stycket, förhåller sig till 11 kap. 8 §. Enligt sistnämnda

lagrum skall en förmån inte tas upp om varan eller tjänsten är av

väsentlig betydelse för att den skattskyldige skall kunna utföra sina

arbetsuppgifter, förmånen är av begränsat värde för den anställde och

förmånen för den anställde inte utan svårighet kan särskiljas från nyttan i

anställningen. Såvitt Lagrådet kan förstå är det inte meningen att nämnda

bestämmelser skall tillämpas vid sidan av bestämmelsen i andra stycket i

förevarande paragraf. Detta bör i så fall klargöras genom att bilförmån

undantas från tillämpningen av 11 kap. 8 §. Undantaget bör placeras i

sistnämnda paragraf.

Regeringen gör följande bedömning. Utredningen om ökade

levnadskostnader skall enligt sina direktiv (dir. 1997:128) bl.a. se över

reglerna om beskattningen av förmåner. De frågor som Lagrådet tagit

upp omfattas således av utredningens direktiv. Utredningen förväntas

lämna sitt slutbetänkande i september i år. Det finns inte skäl att nu

föregripa utredningens arbete.

Reseförmån med inskränkande villkor

12 14 §§

SLK:s förslag (7 9 §§): 12 § har en annan formulering i SLK:s förslag.

13 och 14 §§ överensstämmer med regeringens förslag bortsett från

några redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om särskild värdering av reseförmåner med inskränkande villkor är

hämtade från punkt 6 av anvisningarna till 42 § KL. De infördes år 1996

(prop. 1995/96:152, bet. 1995/96:SkU25, SFS 1996:651). Att det är fråga

om reseförmåner framgår av 12 §. Ordet fria är enligt regeringens

mening onödigt i 14 § och har därför tagits bort.

Lagrådet förordar att 12 § andra stycket ges en annan utformning så att

det framgår att andra strecksatsen endast tar sikte på sådana

inskränkande villkor som avses i den första strecksatsen. Den andra

strecksatsen är avsedd att kvalificera förutsättningarna enligt den första

strecksatsen och inte att uppställa några ytterligare villkor. Regeringen

har med anledning av vad Lagrådet anfört utformat andra stycket på sätt

Lagrådet föreslagit.

Ränteförmån

15 17 §§

SLK:s förslag (10 12 §§): Överensstämmer bortsett från några

redaktionella ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om värdering av förmåner i form av räntefria och lågförräntade lån är

hämtade från punkt 10 av anvisningarna till 32 § KL som infördes år

1990. Dessförinnan hade ränteförmåner i viss utsträckning beaktats inom

ramen för den statliga s.k. tilläggsbeskattningen (10 § 6 mom. SIL).

Bestämmelserna kompletterades med särskilda regler för lån i utländsk

valuta samma år (prop. 1990/91:54, bet. 1990/91:SkU10, SFS

1990:1421). Den nuvarande utformningen kom till år 1992.

Fritt logi på fartyg

I 12 a § i SLK:s förslag finns en bestämmelse om fritt logi för sjömän på

fartyg. Bestämmelsen har flyttats till 11 kap. 5 §. I kommentaren till

nämnda paragraf har regeringen redogjort för skälen till att bestämmelsen

har flyttats.

Justering av förmånsvärde

18 och 19 §§

SLK:s förslag (13 och 13 a §§): Överensstämmer bortsett från några

redaktionella ändringar med regeringens förslag. 19 § tredje stycket

finns inte med i SLK:s förslag.

Remissinstanserna: Juridiska fakulteten vid Uppsala universitet anför

att ordet justera är ett bättre och modernare uttryck än jämka. Fakulteten

anser dock att det här kan finnas anledning att i stället använda verbet

ändra.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Justeringsregeln för

kost- och bilförmån är hämtad från punkt 4 andra stycket av

anvisningarna till 42 § KL. Den infördes år 1987. Ett förtydligande av

vad som anses som synnerliga skäl infördes år 1993. De särskilda

bestämmelserna för bilar som används i taxinäring och för bilar som

ingår i en provflotta tillkom år 1996. Här har liksom i övrigt i IL använts

justera i stället för nuvarande uttryck jämka. Regeringen anser att det är

bättre att använda ordet justera konsekvent i IL än att i vissa fall använda

ordet justera och i andra fall ordet ändra. Regeringen följer därför SLK:s

förslag i denna del.

I prop. 1999/2000:6 föreslår regeringen att förmånsvärdet får jämkas

nedåt i fråga om bilar som är utrustade med teknik för drift med andra

miljövänligare drivmedel än bensin och dieselolja eller inrättade för drift

med elektricitet, om nybilspriset för en sådan bil därför är högre än för en

jämförbar bil utan sådan utrustning. Bestämmelsen placeras här i 19 § i

ett nytt tredje stycke.

20 §

SLK:s förslag (14 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

värderingen av en tjänstebostad är hämtad från punkt 1 tredje stycket av

anvisningarna till 42 § KL där den placerades år 1997. Den var tidigare

placerad i punkt 3 andra stycket av anvisningarna till 32 § KL.

Bestämmelsen fanns med när KL kom till.

21 §

SLK:s förslag (15 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Den särskilda

justeringsregeln för vissa förmåner under den skattskyldiges utbildning

är i dag placerad i punkt 1 tredje stycket av anvisningarna till 42 § KL.

Den infördes år 1964 (prop. 1964:33, bet. 1964:BevU20, SFS 1964:70). I

förslaget har exemplifieringen tagits bort som bl.a. särskilt utpekar vissa

elevkategorier.

AVD. XI ALLMÄNNA AVDRAG, GRUNDAVDRAG OCH

SJÖINKOMSTAVDRAG

I denna avdelning finns bestämmelser om allmänna avdrag som skall

göras från den skattskyldiges sammanlagda överskott av de olika

inkomstslagen. Här regleras också grundavdrag för fysiska personer och

ideella föreningar samt sjöinkomstavdrag.

62 kap. Allmänna avdrag

Detta kapitel var placerat som 57 kap. i SLK:s förslag. Kapitlet

innehåller bestämmelser om allmänna avdrag hämtade från 46 § 1 och

2 mom. KL med anvisningar. Den närmare regleringen av avdrag för

premier för pensionsförsäkringar och inbetalningar på

pensionssparkonton finns dock i 59 kap.

I IL har inte tagits med bestämmelsen i punkt 1 av anvisningarna till

46 § KL eftersom avdragsförbudet för levnadskostnader redan i dag

framgår av 20 § KL, 9 kap. 2 § i förslaget.

I dag finns en regel om allmänna avdrag även i 4 § SIL men denna

hänvisar bara till regleringen i KL. Nedan anges därför den nuvarande

placeringen enbart genom själva grundstadgandet i KL.

Kommentar till paragraferna

Innehåll

1 §

SLK:s förslag: Överensstämmer bortsett från några redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Första stycket

inleder kapitlet och anger dess innehåll.

Underskott

2 4 §§

SLK:s förslag: Överensstämmer bortsett från några redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Sedan KL:s

tillkomst har allmänt avdrag kunnat göras enligt bestämmelserna i 46 §

1 mom. KL för underskott i en verksamhet från överskott i andra

(underskottsavdrag).

I 1990 års skattereform (SOU 1989:34, prop. 1989/90:110, bet.

1989/90:SkU30, SFS 1990:650) slopades underskottsavdragen i 46 §

1 mom. KL. I stället infördes ett särskilt system avseende inkomstslagen

tjänst och näringsverksamhet som innebar att underskotten rullas framåt i

verksamheten. I tjänst medgavs dock avdrag för underskott av aktiv

näringsverksamhet avseende litterär och liknande verksamhet, 33 §

3 mom. KL. År 1993 överflyttades bestämmelserna i 33 § 3 mom. KL till

46 § 1 mom. KL i samband med att en möjlighet att kvitta underskott av

nystartad aktiv näringsverksamhet mot förvärvsinkomster som allmänt

avdrag infördes i 46 § 1 mom. KL (SOU 1991:100, SOU 1992:67, SOU

1993:29 och Ds 1993:28, prop. 1993/94:50, bet. 1993/94:SkU15, SFS

1993:1541). Undantag gjordes för vissa närståendetransaktioner men år

1994 (Ds 1994:26, prop. 1993/94:234, bet. 1993/94:SkU25, SFS

1994:777) infördes en sådan möjlighet vid onerösa förvärv i vissa fall.

Möjligheterna att kvitta underskott av nystartad verksamhet avskaffades

emellertid hösten 1994 (prop. 1994/95:25, bet. 1994/95:FiU1, SFS

1994:1855). År 1995 (prop. 1995/96:109, bet. 1995/96:SkU20, SFS

1995:1624) återinfördes kvittningsmöjligheten, nu med en beloppsmässig

begränsning. Därigenom erhöll 46 § 1 mom. KL sin nuvarande

utformning.

I dag går det inte att med säkerhet utläsa ur 46 § 1 mom. andra stycket

första meningen KL vad som gäller om den skattskyldige har nystartad

verksamhet i både enskild näringsverksamhet och handelsbolag. Lag-

texten ger närmast uttryck för att beloppsgränsen gäller särskilt för varje

verksamhet. SLK förutsätter dock att meningen är att man inte skall få

avdrag med mer än sammanlagt 100 000 kronor och har utformat

lagtexten i enlighet med det. Regeringen ansluter sig till SLK:s förslag.

I dag anges i 46 § 1 mom. andra stycket andra meningen KL att avdrag

inte medges enligt KL för underskott som ett visst år överstiger 100 000

kronor. Bestämmelsen kan synas överflödig, eftersom det ändå blir en

följd av begränsningen i första meningen att avdrag i stället skall göras

nästa år enligt LAU (om det inte kan dras av enligt någon annan

särbestämmelse). Bestämmelsen kan emellertid även anses ge uttryck för

att det överskjutande beloppet skall undantas från avdrag nästa år på ett i

viss mån liknande sätt i fråga om underskott i konstnärlig verksamhet

enligt 46 § 1 mom. fjärde stycket tredje meningen KL (prop.

1995/96:109 s. 60 jfr med Svensk Skattetidning 1995 s. 732). Om

meningen skall ges en sådan innebörd uppkommer emellertid behov av

flera kompletterande regler som SLK inte har ansett sig kunna ta

ställning till. SLK har därför inte tagit med någon motsvarighet till

bestämmelsen. Frågan är av sådan beskaffenhet att den kräver ytterligare

överväganden och kan därför inte lösas i detta lagstiftningsärende.

Regeringen följer därför SLK:s förslag.

I 2 § andra stycket har lagrummen angetts i kapitelordning trots att

avdrag enligt 42 kap. 33 § får göras endast om avdrag inte skall göras

enligt 45 kap. 32 § (i första hand) eller 46 kap. 17 §.

Debiterade egenavgifter

5 §

SLK:s förslag: Överensstämmer i sak med regeringens förslag. Andra

meningen är dock formulerad på ett annorlunda sätt.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen i

första meningen om avdrag för debiterade egenavgifter är hämtad från

46 § 2 mom. första stycket 2 KL. Den fick sin nuvarande utformning år

1981 (Ds B 1980:15, prop. 1981/82:10, bet. 1981/82:SfU6, SFS

1981:1202).

Bestämmelsen i andra meningen har i dag sin motsvarighet i punkt

12 a av anvisningarna till 32 § KL, jfr 11 kap. 44 §. Bestämmelser om

avdrag i tjänst har i IL placerats i 12 kap. 36 § och i näringsverksamhet i

16 kap. 29 31 §§. Meningen har formulerats om för att den skall bli

lättare att förstå.

Utländska socialförsäkringsavgifter

6 §

SLK:s förslag: Första stycket överensstämmer med regeringens förslag.

Andra stycket är formulerat på ett annat sätt i SLK:s förslag.

Remissinstanserna: Hovrätten över Skåne och Blekinge frågar sig om

man inte kan skriva in vilken konvention det är fråga om i punkt 2 i

stället för att hänvisa till en förordning.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen i

första stycket om avdrag för utländska socialförsäkringsavgifter är

hämtad från 46 § 2 mom. första stycket 3 KL. En bestämmelse om

avdrag för avgifter i annat nordiskt land infördes år 1985 (Ds Fi 1984:25,

prop. 1985/86:12, bet. 1985/86:SkU4, SFS 1985:923). Bestämmelsen

ändrades som en följd av en ny nordisk konvention år 1994 (prop.

1994/95:91, bet. 1994/95:SkU11, SFS 1994:1856) och EES-avtalet samt

år 1995 (prop. 1995/96:102, bet. 1995/95:SkU15, SFS 1995:1521).

Hovrätten över Skåne och Blekinge föreslår att det i IL hänvisas direkt

till den aktuella konventionen i stället för en förordning. Eftersom

konventionen är bifogad förordningen är det lättare för läsaren att hitta

konventionen om en hänvisning görs till förordningen i stället för till

konventionen. Regeringen ansluter sig därför till SLK:s förslag.

Bestämmelsen i andra stycket har i dag sin motsvarighet i punkt 12 a

av anvisningarna till 32 § KL, jfr 11 kap. 44 §. Bestämmelsen har i

regeringens förslag formulerats på samma sätt som andra meningen i 5 §

för att bestämmelserna skall bli enhetliga i IL.

Periodiska understöd

7 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag bortsett från

några redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

avdragsrätt för periodiska understöd och liknande periodiska

utbetalningar är hämtad från 46 § 2 mom. första stycket 1 KL samt punkt

5 av anvisningarna. I dag anges i anvisningspunktens första stycke som

grundläggande förutsättning bl.a. att avdrag inte medges för utbetalningar

till mottagare i givarens hushåll. Eftersom detta förbud framgår redan av

20 § andra stycket KL (9 kap. 3 § i SLK:s förslag) tas det inte med utan

här görs bara en hänvisning.

Alltsedan KL:s tillkomst har det rått avdragsförbud för utbetalning

avseende fostran och vård, då i 46 § 2 mom. KL. Artonårsgränsen

infördes år 1973 vid tillkomsten av anvisningspunkten 5 (SOU 1972:87,

prop. 1973:181, bet. 1973:SkU68, SFS 1973:1113). Samtidigt

begränsades avdragsrätten för frivilliga periodiska understöd

beloppsmässigt för att avskaffas helt år 1982 (Ds B 1981:15, prop.

1981/82:197, bet. 1981/82:SkU60, SFS 1982:421). Preciseringen när det

gäller skadestånd vid personskador kom till år 1977 (Ds Fi 1975:8, prop.

1976/77:50, bet. 1976/77:SkU19, SFS 1977:41). Avdragsförbudet för

utbetalningar som avser ersättning för avyttrade tillgångar i form av

livränta, 42 kap. 29 § i SLK:s förslag (motsvarande 44 kap. 34 § i

propositionen), kom till år 1984 (Ds 1984:1, prop. 1983/84:140, bet.

1983/84:SkU52, SFS 1984:498).

Som en följd av att bestämmelserna om juridiska personer inte skall

tillämpas på dödsbon (2 kap. 3 §) har i första stycket sista ledet lagts till

dödsbo. Däremot gäller den obegränsade avdragsrätten inte utbetalningar

från handelsbolag.

Pensionssparande

8 §

SLK:s förslag (9 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

grundregeln för allmänt avdrag i fråga om pensionssparavdrag är hämtad

från 46 § 2 mom. första stycket 6 och 7 KL. I övrig har paragrafen

utformats som en hänvisning till de närmare bestämmelserna i 59 kap.

Begränsat skattskyldiga

9 §

SLK:s förslag (10 §) : Överensstämmer med regeringens förslag bortsett

från att SLK har formulerat bestämmelsen på ett annorlunda sätt.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

förutsättningarna för allmänt avdrag hela året är hämtad från 46 §

2 mom. första och fjärde styckena KL. Sedan lagens tillkomst har

avdragsrätten varit beroende av den tid den skattskyldige varit obegränsat

skattskyldig i Sverige.

Av 59 kap. 16 § framgår att avdrag för pensionsförsäkringspremier

m.m. bara för göras för den del av beskattningsåret som den

skattskyldige är obegränsat skattskyldig. Det är onödigt att också i denna

bestämmelse föreskriva detta. I en ny tredje mening har i stället en

hänvisning till 59 kap. 16 § lagts till.

63 kap. Grundavdrag

Kapitlet innehåller bestämmelser om beräkningen av grundavdrag och

särskilt grundavdrag. Kapitlet var placerat som 58 kap. i SLK:s förslag.

Bakgrund

Någon form av grundavdrag har funnits i KL sedan lagen kom till.

Ursprungligen varierade avdraget dels beroende på var den skattskyldige

var bosatt och benämndes då ortsavdrag, dels beroende på hans

familjeförhållanden genom att ett särskilt familjeavdrag utgick för gifta

och bl.a. ensamstående med barn. För sistnämnda kategorier infördes ett

fast belopp år 1960 (SOU 1959:13, prop. 1960:76, bet. 1960:BevU40,

SFS 1960:172) och för övriga skattskyldiga år 1962 (prop. 1962:181, bet.

1962:BevU58, SFS 1962:592). Beteckningen ortsavdrag ändrades dock

inte till grundavdrag förrän år 1970 (Fi 1969:4 och 5, prop. 1970:70, bet.

1970:40, SFS 1970:162). Samtidigt försvann avdragsskillnaderna mellan

olika typer av skattskyldiga. (beteckningen familjeavdrag hade avskaffats

år 1950 (SFS 1950:252, rskr 1950:196). Avdraget har tidvis avtrappats

mot inkomsten och över huvud taget inte medgetts vid vissa

inkomstnivåer.

Vid taxeringarna åren 1981 1988 medgavs inte något statligt

grundavdrag (SOU 1977:91, prop. 1979/80:58, bet. 1979/80:SkU20, SFS

1979:1156). Det återinfördes år 1986 (prop. 1985/86:130, bet.

1985/86:SkU40, SFS 1986:508). Vid 1995 års taxering medgavs inte

heller något statligt grundavdrag (SFS 1993:1520, SFS 1994:1902) men

däremot i viss utsträckning särskilt statligt grundavdrag. Före 1990 års

skattereform gjordes avdraget från samtliga den skattskyldiges inkomster

efter eventuella allmänna avdrag (den taxerade inkomsten). Efter

reformen påverkar den taxerade inkomsten (nu den taxerade

förvärvsinkomsten) grundavdragets storlek (4 § i SLK:s förslag) men

avdraget maximeras genom att det i princip får göras bara mot verkliga

förvärvsinkomster (6 § i SLK:s förslag).

Större ändringar

I punkterna 3 och 4 av anvisningarna till 48 § KL ges i dag en utförlig

reglering av dödsbos grundavdrag för det år dödsfallet äger rum.

Innebörden av bestämmelserna avviker inte från vad som följer redan av

53 § 3 mom. KL (4 kap. 1 § i SLK:s förslag). Där anges nämligen att det

för dödsåret gäller samma regler för dödsboet som skulle ha gällt för den

döde. I IL har därför inte tagits med någon direkt motsvarighet till dessa

anvisningspunkter.

Vissa förarbeten

I kommentaren till paragraferna hänvisas till följande förarbeten bara

genom att det anges årtalet då bestämmelsen infördes eller ändrades.

1990 1990 års skattereform, SOU 1989:33, prop. 1989/90:110, bet.

1989/90:SkU30, SFS 1990:650 och 651

Kommentar till paragraferna

Innehåll

1 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen inleder

kapitlet och anger dess innehåll.

Fysiska personer

Grundavdrag och särskilt grundavdrag

Regleringen av grundavdrag och särskilt grundavdrag för fysiska

personer finns i dag i 48 § KL med anvisningar. En regel om sådana

avdrag finns också i 8 § första stycket SIL men denna hänvisar bara till

regleringen i KL. Nedan anges därför den nuvarande placeringen enbart

genom själva grundstadgandet i KL.

2 §

SLK:s förslag (3 §): Överensstämmer bortsett från en redaktionell

ändring med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Den grundläggande

bestämmelsen i första stycket första meningen för fysiska personer är

hämtad från 48 § 2 mom. första stycket KL och punkt 2 av anvisningarna

samt 48 § 4 mom. KL. Regeringen anser i likhet med SLK att den

hänvisning till 68 § KL som i dag finns i punkt 2 av anvisningarna till

48 § KL är överflödig eftersom 68 § KL (3 kap. 3 § 2 i SLK:s förslag)

gäller övergripande. Bestämmelsen i andra meningen har utformats med

utgångspunkt i punkt 1 sjätte stycket av anvisningarna till 48 §. SLK

menar att det är principiellt riktigare och mer praktiskt att utforma

lagtexten så att pensionärer har rätt att få särskilt grundavdrag bara om

det är fördelaktigare för dem än vanligt grundavdrag. Regeringen delar

SLK:s bedömning.

Bestämmelsen i andra stycket är nödvändig eftersom bestämmelserna

om fysiska personer tillämpas också på dödsbon. I annat fall skulle

nämligen svenska dödsbon ha rätt till avdrag även för senare år, på grund

av 4 kap. 2 § i förslaget till IL.

Bestämmelsen i tredje stycket om avrundning är hämtad från 48 §

2 mom. sjätte stycket och 48 § 4 mom. andra stycket KL. Den fick sin

nuvarande utformning genom 1990 års skattereform.

Grundavdrag

3 §

SLK:s förslag (4 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Juridiska fakulteten vid Uppsala universitet anser

att förslaget är föredömligt tydligt i förhållande till den nuvarande

regelns utformning i 48 § 2 mom. andra stycket KL.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

hur grundavdraget för obegränsat skattskyldiga beräknas är hämtad från

48 § 2 mom. andra stycket KL. Differentieringen med hänsyn till

inkomsten och anknytningen till basbeloppet, numera prisbasbeloppet,

kom genom 1990 års skattereform. Bestämmelserna har ändrats vid ett

par tillfällen därefter, senast år 1995 (bet. 1994/95:SkU20, SFS

1995:547). Någon form av grundavdrag har funnits i KL sedan lagen

kom till, se under Bakgrund.

SLK skriver ut i förslaget till lagtext hur stort grundavdraget är i

intervallet 2,89 3,04 prisbasbelopp. Vidare anger SLK vid hur stora

förvärvsinkomster grundavdraget åter blir 0,24 prisbasbelopp.

Såsom fakultetsnämnden framhållit är förslaget avsevärt tydligare än

dagens bestämmelser. Regeringen följer SLK:s förslag.

4 §

SLK:s förslag (7 §): Överensstämmer i huvudsak med regeringens.

Remissinstanserna: Riksskatteverket påpekar att andra stycket måste

ändras då 5 § i SLK:s förslag har tagits bort på grund av att

sjömansskatten avskaffats.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

den särskilda beräkningen för fysiska personer som varit obegränsat

skattskyldiga i landet bara viss del av året är hämtad från 48 § 3 mom.

KL. En motsvarighet har funnits med sedan KL kom till. Anknytningen

till basbeloppet, numera prisbasbeloppet, infördes genom 1990 års

skattereform. Bestämmelsen ändrades senast år 1995 (se under 4 §).

Regeringen gör ingen annan ändring i SLK:s förslag än att andra

stycket tas bort eftersom det inte behövs med den föreslagna

ordningsföljden av paragraferna.

5 §

SLK:s förslag (6 §): Överensstämmer med regeringens förslag bortsett

från att hänvisningen till 11 kap. 45 § inte finns med.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen att

grundavdraget maximeras så att det inte överstiger verkliga

arbetsinkomster var en av nyheterna i 1990 års skattereform. Den är

hämtad från 48 § 2 mom. femte stycket KL. Stycket ändrades år 1993

som en följd av att definitionen av aktiv näringsverksamhet flyttades från

KL (18 §) till AFL och där togs in i 11 kap. 3 § (Ds 1993:28, SOU

1992:67 och 1993:29, prop. 1993/94:50, bet. 1993/94:SkU15, SFS

1993:1543).

I enlighet med Lagrådets förslag har paragrafen kompletterats med en

hänvisning till 11 kap. 45 §. Hänvisningen till 56 kap. har strukits

eftersom bestämmelserna har tagits bort i där. Detta följer av ett förslag i

en lagrådsremiss om stoppreglerna, beslutad den 16 september 1999.

Särskilt grundavdrag

6-10 §§

SLK:s förslag (8 13 §§): Överensstämmer i huvudsak med regeringens

förslag bortsett från senare ändringar i lagstiftningen.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: De särskilda

bestämmelserna om grundavdrag för pensionärer som varit obegränsat

skattskyldiga här är hämtade från 48 § 4 mom. och punkt 1 av

anvisningarna till 48 § KL. De infördes genom 1990 års skattereform och

ersatte delvis äldre bestämmelser om extra avdrag för nedsatt

skatteförmåga.

Reglerna om särskilt grundavdrag har påverkats av pensionsreformen.

De ändringar som införts under år 1998 har föranletts av det nya

pensionssystemet.

Bestämmelsen i 6 § andra stycket andra strecksatsen om pension som

betalas ut enligt utländsk lagstiftning infördes år 1993 (SOU 1992:57,

1993:44, prop. 1993/94:90, bet. 1993/94:SkU10, SFS 1993:1515).

Bestämmelsen har ändrats senast år 1998 (prop. 1997/98:152, bet.

1997/98:SfU13, SFS 1998:682). Ändringen innebär att ålderspension

inte räknas som folkpension.

Lagrådet föreslår att bestämmelserna i 7 och 8 §§ i lagrådsremissen

slås ihop till en ny 6 §. Paragrafen har utformats i enlighet med Lagrådets

förslag.

Bestämmelserna i 8 § ändrades år 1995 (prop. 1995/96:102, bet.

1995/96:SkU15, SFS 1995:1521). Det särskilda grundavdraget

beräknades med ledning av ett reducerat basbelopp. Det reducerade

basbeloppet slopades år 1998 (prop. 1997/97:150, bet. 1997/98:FiU20,

SFS 1998:683).

Bestämmelserna i 9 § ändrades senast år 1997 (prop. 1997/98:1, avsnitt

Socialförsäkringssekt., bet. 1997/98:FiU1, SFS 1997:935). Ändringen

1997 innebar att arbetsskadelivränta som är samordnad med

förtidspension skall likställas med pension och reducera det särskilda

grundavdraget för pensionärer. Bestämmelsen i 9 § första stycket fjärde

meningen har utformats som en hänvisning.

Bestämmelserna i 10 § fick sin nuvarande lydelse år 1998 (prop.

1997/98:152, bet. 1997/98: SfU13, SFS1998: 682). Ändringen innebar att

bestämmelsen om folkpension i form av ålderspension togs bort.

Ideella föreningar

11 §

SLK:s förslag (2 § första stycket): Överensstämmer med regeringens

förslag.

Remissinstanserna: Juridiska fakulteten vid Uppsala universitet anser

att tillägget i andra stycket att juridiska personer inte har rätt till grund-

avdrag kan vara berättigat som ett förtydligande men att detta redan

framgår e contrario av första stycket.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

grundavdrag för ideella föreningar är hämtad från 8 § andra stycket SIL.

Grundavdraget för dessa föreningar infördes år 1977 (48 § 1 mom.), då

2 000 kr, (Ds Fi 1975:15, prop. 1976/77:135, bet. 1976/77:SkU45, SFS

1977:572) och höjdes år 1984 (prop. 1984/85:8, bet. 1984/85:SkU7, SFS

1984:813) till sin nuvarande nivå. Bestämmelsen fördes över till SIL när

den kommunala beskattningen av andra juridiska personer än dödsbon

slopades år 1984 (Ds Fi 1984:9, prop. 1984/85:70, bet. 1984/85:SkU23,

SFS 1984:1061). I prop. 1999/2000:6 föreslås att registrerade

trossamfund som uppfyller kraven i 7 kap. 7 § första stycket har rätt till

grundavdrag med 15 000 kronor.

Regeringen delar juridiska fakultetens uppfattning att andra stycket i

SLK:s förslag inte behövs. Det har därför tagits bort.

64 kap. Sjöinkomstavdrag

Detta kapitel var placerat som 58 a kap. i SLK:s förslag. Kapitlet

innehåller bestämmelser om sjöinkomstavdrag.

Bakgrund

Tidigare fanns bestämmelser om beskattning av sjömän i den nu

upphävda lagen (1958:295) om sjömansskatt. Sjömansskatten var en

definitiv källskatt. I samband med 1990 års skattereform påbörjades

utformningen av ett landsskattesystem för sjömän. Det resulterade i

promemorian Beskattning av sjömän (Ds 1991:41) som ledde till

lagstiftning år 1996 (prop. 1995/96:227, bet. 1996/97:SkU3, SFS

1996:1331 och 1332). Samtliga bestämmelser i kapitlet är hämtade från

49 § KL med anvisningar och 8 a § SIL. Bestämmelserna där bygger i

stor utsträckning på lagen om sjömansskatt.

Större ändringar

I IL har inte tagits med någon motsvarighet till bestämmelsen i punkt 4

första stycket av anvisningarna till 49 § KL. Den behandlar

Riksskatteverkets besked om de fartyg ombord på vilka de anställda har

rätt till sjöinkomstavdrag, särskild skattereduktion och vilket fartområde

fartyget går i. Dess motsvarighet i sjömansskattelagen (1958:295) fanns i

21 § 1 mom. första stycket 1. Något behov av att ta in bestämmelser om

verkställighetsföreskrifter i IL finns inte. Det är tillräckligt att en

delegation till Riksskatteverket tas in i den allmänna förordningen med

bemyndigande för Riksskatteverket att meddela föreskrifter. Någon

anledning att ha andra regler om överklagande av sådana beslut än när

det gäller andra föreskrifter finns inte.

Bestämmelserna i punkt 4 andra och tredje styckena av anvisningarna

till 49 § KL har inte heller tagits in i IL. De handlar om skyldighet för en

redare att lämna vissa uppgifter till RSV. De stämmer överens med vad

som gällde enligt 16 § 1 mom. sjömansskattelagen. Den lagen omfattade

både förutsättningarna för sjömansskatt och dess storlek, bestämmelser

om uppbörd och om behörig myndighet, straffbestämmelser m.m.

Eftersom bestämmelserna avser uppgiftsskyldighet bör de föras över till

LSK.

Förarbeten

Om inte annat anges infördes bestämmelserna år 1996 (prop.

1995/96:227, bet. 1996/97:SkU3, SFS 1996:1331 och 1332).

Kommentar till paragraferna

Innehåll

1 §

SLK:s förslag: Överensstämmer i sak med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen inleder

kapitlet och anger dess innehåll.

Sjöinkomstavdragets storlek

2 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag bortsett från

några redaktionella ändringar och att SLK i första stycket andra

strecksatsen använder orden fartyg som går i närfart i stället för annat

fartyg.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

vem som har rätt till sjöinkomstavdrag är hämtad från 49 § KL och fick

sin nuvarande lydelse år 1997 (bet. 1997/98:SkU114, SFS 1997:1146).

Reglerna om sjöinkomst är hämtade från punkt 4 av anvisningarna till

49 § KL och kom till år 1997 (prop. 1996/97:116, bet. 1996/97:SkU19,

SFS 1997:356).

I regeringens förslag har i förtydligande syfte andra strecksatsen i

första stycket formulerats om. Bestämmelsen blir tillämplig om en

sjöman som har sjöinkomst har arbetat på ett fartyg som inte

huvudsakligen går i fjärrfart. Om ett fartyg t.ex. till 60 % går i fjärrfart

och till 40 % i närfart, skall sjöinkomstavdraget beräknas enligt denna

bestämmelse.

Sjöinkomst

3 §

SLK:s förslag: Överensstämmer bortsett från några redaktionella

ändringar med regeringens förslag. I SLK:s förslag har paragrafen bara

två stycken.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Definitionen av

sjöinkomst är hämtad från punkt 1 första stycket av anvisningarna till

49 § KL. Den fick sin nuvarande utformning år 1997 (prop. 1996/97:116,

bet. 1996/97:SkU19, SFS 1997:356).

Bestämmelserna om fartyget har efter lagrådsföredragningen flyttats ut

till ett nytt tredje stycke.

4 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Preciseringen av

vad som anses som inkomst på ett visst fartyg är i dag placerad i punkt 1

andra stycket av anvisningarna till 49 § KL.

Anställning på ett svenskt handelsfartyg

5 §

SLK:s förslag: Överensstämmer bortsett från några redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

vad som anses som anställning ombord på ett svenskt handelsfartyg är

hämtad från punkt 2 av anvisningarna till 49 § KL. Bestämmelsen fick

sin nuvarande utformning år 1997 (prop. 1996/97:130, bet.

1996/97:LU16, SFS 1997:311).

Fartområden

6 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Regleringen av vad

som avses med inre fart, närfart samt fjärrfart är i dag placerad i punkt 3

av anvisningarna till 49 § KL.

AVD. XII BERÄKNING AV SKATTEN

Avdelningen innehåller bestämmelser om beräkningen av statlig och

kommunal inkomstskatt på förvärvs- och kapitalinkomster. Här regleras

också möjligheten till särskild skatteberäkning vid ackumulerad inkomst.

65 kap. Skatteberäkningen

Detta kapitel var placerat som 59 kap. i SLK:s förslag. I kapitlet finns

bestämmelser om hur skatten beräknas. Här har också placerats

bestämmelserna om skattesats för de skattskyldiga som saknar

hemortskommun i Sverige och därför skall beskattas i det gemensamma

taxeringsdistriktet i Stockholm (för gemensamt kommunalt ändamål).

Kommentar till paragraferna

Innehåll

1 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen utgör en

inledning till kapitlet. Andra meningen har utformats som en hänvisning

till SBL. Bestämmelsen om avrundning finns i 23 kap. 1 § SBL.

Gränsbelopp

2 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

att statlig inkomstskatt inte beräknas förrän underlaget för skatten

överstiger gränsvärdet 100 kronor är hämtad från 9 a § SIL som fick sin

nuvarande utformning i 1990 års skattereform (SOU 1989:33, prop.

1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:651). En gräns av

motsvarande slag har funnits i 51 § KL och 9 § 5 mom. SIL sedan

lagarnas tillkomst. Bestämmelsen i KL har blivit överflödig och

upphävts. Bestämmelsen i SIL justerades i samband med tillkomsten av

systemet med grund- och tilläggsbelopp år 1982 och flyttades till 9 a §

när det fasta 100-kronorsbeloppet infördes i skatteskalan år 1986 (Ds B

1981:16, prop. 1981/82:197, bet. 1981/82:SkU60, SFS 1982:416 och

prop. 1985/86:130, bet. 1985/86:SkU40, SFS 1986:508). Gränsvärdet

gäller för respektive underlag, dvs 100 kronor för förvärvsinkomster, 100

kronor för överskott i inkomstslaget kapital samt 100 kronor för

expansionsfondsskatt. Bestämmelsen gäller i dag inte för

expansionsmedelsskatt. SLK anser att det inte finns någon anledning att

behålla detta undantag, eftersom det i praktiken torde sakna betydelse.

Regeringen delar denna bedömning och ansluter sig till SLK:s förslag.

Fysiska personer

Kommunal inkomstskatt

3 §

SLK:s förslag (4 §): Överensstämmer i huvudsak med regeringens

förslag. Sista meningen finns dock inte med i SLK:s förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna i

första stycket om beräkningen av den kommunala inkomstskatten för

fysiska personer är hämtade från 1 och 2 §§ KL, som i denna del i princip

varit oförändrade sedan KL:s tillkomst, samt från 11 kap. 12 § SBL.

Begreppet hemortskommun (andra stycket) definieras i dag i 66 § KL

med anvisningspunkter och i 14 § SIL. För fysiska personer har

begreppet betydelse såväl för frågan om rätt skattesats för kommunal

inkomstskatt som för vilken skattemyndighet som skall besluta om

taxeringen och handlägga frågor om betalning av skatten. Regleringen av

vilken skattemyndighet som skall handlägga taxeringen och

skattebetalningsfrågor hör hemma i TL respektive SBL. I förslaget till

ändring i SBL har det i 2 kap. 1 § tagits in regler som motsvarar dagens

reglering om hemortskommun i 66 § KL. Det är onödigt med en dubbel

reglering i denna fråga. Eftersom reglerna är viktiga i

förfarandebestämmelserna föreslår SLK att begreppet hemortskommun

regleras i SBL och att det här i IL finns bara en hänvisning dit. När det

gäller juridiska personer finns det, med undantag för dödsbon, inget

behov av bestämmelser om hemortskommun i IL. I SBL (2 kap. 2 §) och

i TL (2 kap. 2 §) har man valt att inte använda begreppet utan reglerar i

stället vilken myndighet som skall fatta beslut som rör den juridiska

personen. När det gäller dödsbon tar SLK in en bestämmelse här i andra

stycket. Den kommer från 66 § fjärde stycket KL och punkt 2 av

anvisningarna till den paragrafen. Bestämmelserna har funnits där sedan

KL kom till och har i materiellt avseende varit i stort sett oförändrade. I

14 § 1 mom. SIL finns en hänvisning till 66 § KL.

Regeringen föreslår i denna proposition att det i 2 kap. 2 § SBL görs

ett tillägg för det fall att den döde har bytt folkbokföringsort efter den

1 november dödsåret. Dödsboets hemortskommun är i sådana fall fr.o.m.

andra taxeringsåret efter dödsåret den kommun där den döde hade sin

rätta folkbokföringsort. Regeringen föreslår att motsvarande tillägg görs

här. Regeringen följer i övrigt SLK:s förslag.

4 §

SLK:s förslag (5 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Att skattesatsen är

25 % för dem som skall beskattas i Stockholm för gemensamt

kommunalt ändamål framgår i dag av lagen (1972:78) om skatt för

gemensamt kommunalt ändamål. Den kom till år 1972 (prop. 1972:15,

bet. 1972:SkU12, SFS 1972:78) och ersatte Kungl. Maj:ts förordning

(1928:395) angående det belopp varmed kommunal inkomstskatt för

gemensamt kommunalt ändamål skall utgöras.

Skattesatsen, tidigare 10 %, höjdes år 1990 till 25 % (prop.

1990/91:54, bet. 1990/91:SkU10, SFS 1990:1437).

Regeringen följer SLK:s förslag.

Statlig inkomstskatt

5 §

SLK:s förslag (6 §): Bestämmelsen har i SLK:s förslag utformats i

enlighet med då gällande lagstiftning. Ändringar som har införts år 1998

finns inte med. I SLK:s förslag har paragrafen två stycken.

Remissinstanserna: Riksskatteverket anser att det för tydlighetens

skull bör finnas en hänvisning till 57 kap. 14 § (52 kap. 13 § i SLK:s

förslag).

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om hur den statliga inkomstskatten beräknas för fysiska personer är

hämtade från 10 § första tredje styckena SIL. Alltsedan lagens tillkomst

har bestämmelser om beräkningen av skatten för fysiska personer varit

placerade i 10 §. Reglerna har ändrats vid ett flertal tillfällen. Det nya

systemet kom till genom 1990 års skattereform (SOU 1989:33, prop.

1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:651).

Bestämmelserna ändrades också år 1998 då en ny skiktgräns infördes

(prop. 1997/98:150, bet. 1997/98:FiU20, SFS 1998:593).

 Lagrådet anför att det från lagteknisk synpunkt är lämpligare att första

stycket ges en generell utformning och inte anknyter till taxeringsår som

har passerats vid den tidpunkt då IL skall börja tillämpas. Lagrådet

föreslår att utgångspunkten för bestämmandet av skiktgränserna i stället

anges i ett nytt andra stycke. Regeringen har utformat paragrafen i

enlighet med Lagrådets förslag. I prop. 1999/2000:1 föreslås att

skiktgränserna justeras. Regeringen har lagt in de nya skiktgränserna i

förslaget här.

I 13 § finns under rubriken Hänvisningar en hänvisning till 57 kap.

14 §. Regeringen anser att den hänvisningen är tillfyllest. Regeringen

föreslår därför inte att någon hänvisning läggs till i denna paragraf.

6 §

SLK:s förslag (7 §): Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett

från en senare lagändring.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I paragrafen finns

särskilda bestämmelser om beräkningen av skatten för dödsbon. De är

hämtade från 10 § fjärde stycket SIL och infördes år 1993 när den s.k.

handelsbolagsbeskattningen av äldre dödsbon slopades (SOU 1991:100,

prop. 1993/94:50, bet. 1993/94:SkU15, SFS 1993:1543). Enligt en

hänvisning i dagens lagtext skall dödsboet för senare år än dödsåret

betala det fasta beloppet bara om den beskattningsbara

förvärvsinkomsten överstiger ett belopp som motsvarar grundavdraget

enligt 48 § 2 mom. KL. Hänvisningen avser alltså hela momentet men

det får anses råda viss tveksamhet om avsikten varit att den skulle

omfatta även det fjärde stycket. Tjänsteinkomster kan bara undantagsvis

förekomma mer än möjligen året efter dödsåret och aktiv

näringsverksamhet kan inte alls finnas efter dödsåret. När reglerna

infördes antogs att de kunde få betydelse så sent som fjärde året efter

dödsåret (prop. 1993/94:50 s. 347). Enligt vad SLK inhämtat har

bestämmelsen tillämpats så att begränsningen i fjärde stycket iakttagits,

vilket också står i överensstämmelse med ordalydelsen. SLK har

utformat reglerna i enlighet med lydelsen.

Bestämmelsen har ändrats senast år 1998 med anledning av att den nya

skiktgränsen infördes (prop. 1997/98:150, bet. 1997/98: FiU20, SFS

1998:593).

7 §

SLK:s förslag (8 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Att skatten på

kapitalinkomster är proportionell och att sådan skatt tas ut bara vid den

statliga inkomstbeskattningen var en av nyheterna i 1990 års

skattereform (SOU 1989:33, prop. 1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30,

SFS 1990:651). Bestämmelsen, som är hämtad från 10 § tredje stycket

SIL, ändrades senast år 1994 (prop. 1994/95:25, bet. 1994/95:FiU1, SFS

1994:1859).

8 §

SLK:s förslag (9 §): Överensstämmer bortsett från några redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om skattesatsen för expansionsfondsskatt och avräkning vid återföring

finns i dag i 3 § ExmL. De kom till år 1993 som ett led i reformeringen

av beskattningen av enskilda näringsidkare och handelsbolagsdelägare

(SOU 1992:67, Ds 1993:28, SOU 1993:29, prop. 1993/94:50, bet.

1993/94:SkU15) och fick sin nuvarande utformning år 1997 (SOU

1996:100, prop. 1996/97:100, bet. 1996/97:SkU23, SFS 1997:542).

Resten av lagens bestämmelser har tagits in i 34 kap.

Skattereduktion

9 12 §§

SLK:s förslag (10 12 §§): Överensstämmer i huvudsak med regeringens

förslag bortsett från några redaktionella ändringar och att beloppen i 11 §

har ändrats genom senare lagstiftning. Bestämmelserna i 10 § finns inte

med.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om skattereduktion är hämtade från 11 kap. 11 § SBL dit de år 1997

överfördes från 2 § 4 mom. UBL.

Vissa ändringar gjordes i 2 § 4 mom. UBL genom 1990 års

skattereform (SOU 1989:33, prop. 1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30,

SFS 1990:653), med tillägg för sjömansskatt senare samma år (prop.

1990/91:54, bet. 1990/91:SkU10 SFS 1990:1425). Bestämmelserna

ändrades år 1994 (prop. 1994/95:25, bet. 1994/95:FiU1, SFS 1994:1866)

och år 1996 i samband med att sjömansskatten avskaffades (Ds 1991:41,

prop. 1995/96:227, bet. 1996/97:SkU3, SFS 1996:1338).

Bestämmelserna i 10 § fick sin nuvarande lydelse år 1997 (bet.

1997/98:SkU114, SFS 1997:1145) då skattereduktionen för den som har

sjöinkomst höjdes till 14 000 resp. 9 000 kronor. Bortsett från några

redaktionella ändringar följer regeringen i övrigt SLK:s förslag.

Bestämmelsen om skattereduktion i 10 § för allmän pensionsavgift

föreslås införas i år i prop. 1999/2000:1. Skattereduktionen för allmän

pensionsavgift föreslås ske efter reduktionen för sjöinkomst men före

reduktionen för underskott av kapital.

Hänvisningar

13 §

SLK:s förslag (11 §): Överensstämmer med regeringens förslag bortsett

från att SLK:s hänvisning i tredje stycket avser en äldre lag om

begränsning av skatt i vissa fall.

Remissinstanserna: Riksskatteverket påpekar att tredje stycket måste

ändras med hänsyn till den nya lagen (1997:324) om begränsning av

skatt.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen har

utformats som en hänvisning.

I SLK:s förslag hänvisade tredje stycket till den upphävda lagen

(1970:172) om begränsning av skatt i vissa fall. I regeringens förslag har

hänvisningen till denna lag förts över till ILP. I stället hänvisas här till

den nya lagen som kom år 1997 (prop. 1996/97:117, bet.

1996/97:SkU20, SFS 1997:324).

Juridiska personer

14 §

SLK:s förslag (3 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om skattesatserna för de juridiska personerna är hämtade från 10 a § SIL

som fick sin nuvarande utformning som ett led i 1993 års

företagsskattereform (SOU 1992:67 och 1993:29, Ds 1993:28, prop.

1993/94:50, bet. 1993/94:SkU15, SFS 1993:1544).

Skattesatsen för juridiska personer reglerades ursprungligen i 10 §

2 mom. SIL men placerades år 1982 i 10 a § SIL (Ds B 1981:16, prop.

1981/82:197, bet. 1981/82:SkU60, SFS 1982:416). År 1989 fick

bestämmelsen i stort sett sin nuvarande utformning (SOU 1989:33, prop.

1989/90:50, bet. 1989/90:SkU10, SFS 1989:1016). En tidigare

exemplifiering togs bort och bolagsskattesatsen sänktes som ett första led

i införandet av 1990 års skattereform. Bestämmelsen ändrades senast år

1991 för juridiska personer i allmänhet (prop. 1991/92:60, bet.

1991/92:SkU10, SFS 1991:1833) och år 1994 för värdepappersfonder

(prop. 1994/95:25, bet. 1994/95:FiU1, SFS 1994:1859).

Gemensamma bestämmelser

15 §

SLK:s förslag (12 §): Överensstämmer i sak med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Dispensbestämmelsen för undvikande av internationell

dubbelbeskattning är hämtad från 23 § SIL. En motsvarighet har funnits

sedan lagen kom till. SLK:s utformning anslöt sig till 22 kap. 9 § lagen

(1994:200) om mervärdesskatt och 9 kap. 4 § lagen (1984:151) om

punktskatter och prisregleringsavgifter. 22 kap. 9 § mervärdesskattelagen

har upphävts och bestämmelserna finns numera i 13 kap. 1 § SBL.

Regeringen har i förslaget formulerat paragrafen med 13 kap. 1 § SBL

som förebild.

16 §

SLK:s förslag (13 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen har

utformats som en hänvisning.

66 kap. Skatt på ackumulerad inkomst

I detta kapitel finns bestämmelser om hur skatten beräknas för fysiska

personer som har ackumulerad inkomst av tjänst eller av

näringsverksamhet i vissa fall. Kapitlet var placerat som 60 kap. i SLK:s

förslag. Bestämmelserna är hämtade från lagen (1951:763) om statlig

inkomstskatt på ackumulerad inkomst. De bestämmelser i SAIL som

avser förfarandet (5 8 §§ och anvisningarna till 4 §) föreslås i stället

infogas i TL.

Lagrådet har anfört viss kritik mot bl.a. bestämmelserna i 8 § när det

gäller det antal år på vilka den ackumulerade inkomsten skall fördelas.

Bestämmelserna om ackumulerad inkomst är för närvarande föremål för

översyn av Förenklingsutredningen (Fi1996:14). Det finns därför inte

skäl att i detta lagstiftningsärende ändra reglerna och föregripa

utredningens arbete.

Bakgrund

Reglerna om särskild skatteberäkning vid ackumulerad inkomst kom till

år 1951. Principen om beskattningsårets slutenhet innebar att

progressiviteten i inkomstbeskattningen slog särskilt hårt för inkomster

som varierade starkt mellan åren. Tanken bakom lagen var att lindra den

progressiva beskattningen av inkomster som betalades ut ett visst år men

kunde hänföras till tidigare och även till senare år. Avsikten var att

skatten inte skulle beräknas till högre belopp än om inkomsten skulle ha

beskattats de år den avsåg. Till en början gällde lagen generellt avseende

inkomstslagen tjänst, kapital och annan fastighet. För inkomster i

inkomstslaget tillfällig förvärvsverksamhet gällde lagens bestämmelser

ursprungligen inte alls för kapitalvinster. För inkomster i inkomstslagen

jordbruksfastighet och rörelse gällde den bara i vissa särskilt uppräknade

fall. Lagen har ändrats vid ett flertal tillfällen bl.a. när

tillämpningsområdet utvidgades för inkomstslagen jordbruksfastighet

och rörelse år 1962. Samtidigt ändrades vissa bestämmelser om

beräkningen av inkomsten, fördelningstiden, spärregelns avvägning,

ansökningstiden m.m. För inkomstslaget annan fastighet begränsades

tillämpningsområdet år 1981 som en följd av det utvidgade

driftförlustbegreppet.

Reglerna anpassades år 1971 till 1970 års skattereform och år 1983 till

1982 års inkomstskattereform (förarbeten, se nedan). Sin nuvarande

utformning fick lagen i princip genom 1990 års skattereform (förarbeten,

se nedan) och kan nu aktualiseras i tjänst och näringsverksamhet. De

viktigaste ändringarna därefter kom i samband med den reformerade

företagsbeskattningen år 1993 (förarbeten, se nedan) bl.a. som en kon-

sekvens av att äldre dödsbon inte längre skall handelsbolagsbeskattas och

som en följd av införandet av ExmL och PFL.

Vissa förarbeten

I kommentaren till paragraferna hänvisas till följande förarbeten bara

genom att det anges årtalet då bestämmelsen infördes eller ändrades.

1951 Bestämmelserna infördes, SOU 1949:9, prop. 1951:170, bet.

1951:BevU62, SFS 1951:763

1962 Utvidgning avseende inkomstslagen jordbruksfastighet och

rörelse, SOU 1961:56, prop. 1962:114, bet. 1962:BevU47, SFS

1962:193

1983 Följdändringar till 1982 års skattereform, prop. 1982/83:157,

bet. 1982/83:SkU50, SFS 1983:445

1990 Följdändringar till 1990 års skattereform, SOU 1989:33, prop.

1990/91:54, bet. 1990/91:SkU10, SFS 1990:1431

1993 Följdändringar avseende dödsbon, periodiseringsfonder och

expansionsmedel, SOU 1991:100, prop. 1993/94:50, bet.

1993/94:SkU15, SFS 1993:1545

Kommentar till paragraferna

Förutsättningar för särskild skatteberäkning

Huvudregler

1 §

SLK:s förslag: Överensstämmer bortsett från en redaktionell ändring

med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig i frågan.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I paragrafen

definieras ackumulerad inkomst och anges för vilka skattesubjekt

bestämmelserna aktualiseras. Den är hämtad från 1 § första stycket och

punkt 1 första stycket av anvisningarna till 1 § SAIL där motsvarande

bestämmelser funnits sedan lagens tillkomst. Före år 1984 beskattades

även familjestiftelser progressivt och de omfattades därför av

bestämmelserna (DsFi 1984:9, prop. 1984/85:70, bet. 1984/85:SkU23,

SFS 1984:1062). Bestämmelserna fick sitt nuvarande innehåll år 1993

som en konsekvens av de ändrade beskattningsreglerna för äldre

dödsbon. SLK hänvisar i sista meningen till 65 kap. 6 § tredje stycket

beträffande dödsbon. En redaktionell ändring har också gjorts i första

meningen.

2 §

SLK:s förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Riksskatteverket anför att ordet även skall tas bort

i första stycket tredje meningen.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om särskild skatteberäkning vid ackumulerad inkomst beaktas inte ex

officio utan den skattskyldige måste ansöka särskilt. Detta framgår i dag

av 4 § SAIL. Till 4 § är även kopplad en anvisningspunkt men den,

liksom övriga bestämmelser om själva förfarandet, föreslås flyttas till

TL. Bestämmelserna i 4 § SAIL fick sin nuvarande utformning i

samband med att TL infördes år 1990 (SOU 1988:22, prop. 1989/90:74,

bet. 1989/90:SkU32, SFS 1990:343).

Första stycket tredje meningen behandlar hur yrkandet måste

avgränsas om flera ackumulerade inkomster uppkommit i en och samma

verksamhet. Meningen är hämtad från punkt 2 sjuttonde stycket av

anvisningarna till 1 § SAIL. Den kom till år 1962. I denna mening i

regeringens förslag har ordet även tagits bort. När förutsättningarna för

att skatten skall beräknas enligt SAIL är uppfyllda kan det samtidigt bli

aktuellt med nedsättning av skatten enligt begränsningslagen (1997:324).

Bestämmelserna om denna situation i andra stycket är hämtade från 1 §

sjätte stycket SAIL som infördes år 1983.

Andra meningen i första stycket behandlar det fallet att den

ackumulerade inkomsten hänför sig till en näringsverksamhet. I sådana

fall skall varje näringsverksamhet behandlas för sig. Meningen har lagts

till efter föredragningen i Lagrådet.

3 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag bortsett från

att det inte innehåller ordet bara i andra stycket. SLK:s förslag utgår ifrån

äldre lagstiftning.

Remissinstanserna: Riksskatteverket föreslår att ordet bara läggs till i

sista meningen för att markera att reglerna om särskild skatteberäkning

kan bara komma i fråga avseende sådana inkomster som anges i de

nämnda paragraferna.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Reglerna om

skatteberäkning vid ackumulerad inkomst är med ett undantag generellt

tillämpliga på samtliga ackumulerade inkomster i inkomstslaget tjänst.

Inledningen i första stycket har tillkommit som ett förtydligande.

Undantaget är hämtat från punkt 1 tredje stycket andra meningen av

anvisningarna till 1 § SAIL. Bestämmelsen kom till år 1977 och får ses

mot bakgrund av att sådana belopp bara delvis är skattepliktiga (Ds Fi

1975:8, prop. 1976/77:50, bet. 1976/77:SkU19, SFS 1977:43).

Stoppreglerna i punkt 14 av anvisningarna till 32 § KL föreslås

upphävas i lagrådsremissen om stoppreglerna från den 16 september i år.

Förslaget innebär att bestämmelsen om fåmansföretag och

fåmanshandelsbolag som fanns i SLK:s förslag slopas.

Andra stycket har utformats som en hänvisning. Regeringen delar

Riksskatteverkets uppfattning att ordet bara bör läggas till för att

förtydliga att det bara är de inkomster som anges i de nämnda

paragraferna som kan bli föremål för särskild skatteberäkning enligt

bestämmelserna i detta kapitel. Regeringen ansluter sig i övrigt till SLK:s

förslag.

Spärregler

4 §

SLK:s förslag (5 §): Överensstämmer bortsett från några redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig i frågan.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen i

paragrafens första stycke om att reglerna är tillämpliga bara om

nettobeloppet av den ackumulerade inkomsten uppgår till ett visst minsta

belopp och inkomsten överstiger skiktgränsen med minst samma belopp

är hämtad från 2 § andra stycket SAIL. Någon form av beloppsgräns har

funnits i lagen sedan dess tillkomst. (4 000 ursprungligen, 5 000 år 1962

och 15 000 år 1983). Anknytningen till skiktgränsen kom till år 1990. År

1998 infördes en ytterligare skiktgräns i 10 § SIL vid högre inkomster

(prop. 1997/98:150, bet. 1997/98:FiU20, SFS 1998:593). I denna

paragraf avses den nedre skiktgränsen.

Andra stycket har av SLK lagts till som ett förtydligande.

Den särskilda beräkningen

Underlagen för beräkningen

5 §

SLK:s förslag (4 §): Överensstämmer bortsett från några redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig i frågan.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen har

formulerats i enlighet med Lagrådets förslag.

Bestämmelsen i första stycket om att skatten på förvärvsinkomsten

består av summan av skatten på nettobeloppet av den ackumulerade

inkomsten och skatten på den beskattningsbara förvärvsinkomsten

exklusive nettobeloppet är ny men innebär ingen saklig ändring.

Bestämmelsen i andra stycket första meningen om att den

ackumulerade inkomsten antas fördela sig jämnt på de år under den tid

som den hänför sig till är hämtad från 1 § andra stycket första meningen

SAIL. Den infördes år 1951. Bestämmelsen i andra meningen om vad

som utgör underlag för skattens beräkning är hämtad ur 1 § andra stycket

andra meningen och punkt 2 femte stycket av anvisningarna till 1 §

SAIL. Den fick sin nuvarande utformning år 1990.

Hur skatten på den ackumulerade inkomsten räknas fram är också

hämtat från punkt 2 femte stycket av anvisningarna till 1 § SAIL.

Nettobeloppet av en ackumulerad inkomst

6 §

SLK:s förslag (6 § och 7 § första stycket): Överensstämmer bortsett

från några redaktionella ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig i frågan.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om att avdragsgilla kostnader som hänför sig till den ackumulerade

inkomsten skall dras bort först så att det blir nettobeloppet av den

ackumulerade inkomsten som skall ligga till grund för beräkningen

framgår i dag av 2 § första stycket SAIL. De infördes år 1962.

7 §

SLK:s förslag (7 § andra och tredje styckena): Överensstämmer

bortsett från några redaktionella ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig i frågan.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I denna paragraf har

vissa särregler samlats om beräkningen av nettobeloppet av den

ackumulerade inkomsten. De är hämtade från anvisningarna till 2 §

SAIL. Samtliga infördes i princip år 1962. Vissa ändringar har gjorts i

den ursprungliga texten bl.a. med hänsyn till att förvärvade patent

numera i avskrivningshänseende likställs med inventarier.

Fördelningstiden i vissa fall

8 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Näringslivets skattedelegation anser att den nya

regeln i tredje stycket om att fördelning av inkomsten av ett handelsbolag

inte får ske för tid före inköpet av andelen, är en sådan materiell ändring

som inte bör göras i detta sammanhang.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I paragrafen finns

särskilda bestämmelser om till hur många år engångsbelopp för pension

samt intäkt av skogsbruk skall anses hänförliga. Att pension som regel

fördelas på tio år är hämtat från punkt 1 tredje stycket första meningen av

anvisningarna till 1 § SAIL och har funnits med i lagen sedan dess

tillkomst. Den särskilda bestämmelsen för skogsbruk är hämtad från

punkt 1 fjärde stycket av anvisningarna till 1 § SAIL och infördes år

1962.

I tredje stycket föreslår SLK en särskild regel för delägares inkomster

av handelsbolag. Före 1990 års skattereform fanns i punkt 1 sjätte stycket

av anvisningarna till 1 § SAIL en bestämmelse om fördelning av

innehavstiden. Den förbjöd uttryckligen fördelning av inkomsten före

förvärv av en andel i ett handelsbolag. I förarbetena (prop. 1990/91:54 s.

330) angavs att det var tekniskt svårt att föra över bestämmelsen till det

nya skattesystemet och att man därför tagit bort den. Samtidigt behöll

man regeln för makefallen (se 9 §). SLK menar att det inte fanns

tillräckliga skäl att ta bort bestämmelsen och att den därför bör

återinföras. Den infördes ursprungligen år 1962. Regeringen ansluter sig

till SLK:s förslag.

9 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig i frågan.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

att särskild skatteberäkning och sammanläggning av innehavstiden kan

göras för en efterlevande make som övertagit en näringsverksamhet är

hämtad från punkt 1 av anvisningarna till 1 § femte sjunde styckena

SAIL. De fick sin nuvarande utformning år 1990 och infördes

ursprungligen år 1962. Hänvisningen till 11 § 1 mom. SIL utgår eftersom

systemet med sär- och samtaxering av makar inte behålls i IL.

Bestämmelsen i sjätte stycket om sambor som behandlas som makar

har slopats eftersom detta framgår av 2 kap. SLK har inte heller tagit med

bestämmelsen om dödsbo i sjunde stycket (som huvudsakligen avser

innehavstiden) eftersom SLK anser att det är onödigt att just i detta

sammanhang reglera kontinuiteten mellan den döde och dödsboet.

Regeringen delar SLK:s uppfattning och följer SLK:s förslag.

10 §

SLK:s förslag: Överensstämmer bortsett från en redaktionell ändring

med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig i frågan.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Regeln om att den

tid till vilken den ackumulerade inkomsten skall anses hänföra sig under

vissa omständigheter kan beräknas enligt schablon är hämtad från 1 §

femte stycket SAIL.

Den genomsnittliga beskattningsbara förvärvsinkomsten

11 §

SLK:s förslag: Överensstämmer bortsett från några redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig i frågan.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Den särskilda

skatteberäkningen inleds med att den genomsnittliga beskattningsbara

förvärvsinkomsten, exklusive den ackumulerade inkomsten, räknas fram.

Bestämmelsen har i dag sin placering i 1 § fjärde stycket första meningen

SAIL som fick sin nuvarande utformning år 1990. Då gick man tillbaka

till den form av genomsnittsberäkning som infördes redan vid lagens

tillkomst. Inkomsten blir på så sätt fördelad på lika många år som den

hänför sig till. Stycket är ändrat även år 1983. Dessa ändringar medförde

att den genomsnittliga beskattningsbara inkomsten (förvärvsinkomsten är

en följd av att SIL:s terminologi ändrades år 1990) beräknades med

utgångspunkt i ett genomsnitt i de tre senaste taxeringsårens

beskattningsbara inkomster.

12 §

SLK:s förslag: Överensstämmer bortsett från några redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig i frågan.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I första stycket

markeras att även år då den skattskyldige inte taxerats medräknas vid

genomsnittsberäkningen. Bestämmelsen är hämtad från punkt 2 femtonde

stycket av anvisningarna till 1 § SAIL. Den infördes år 1962.

Bestämmelsen i andra stycket om en skattskyldig som på grund av

ändrat räkenskapsår åsatts två taxeringar är hämtad från punkt 2 sextonde

stycket av anvisningarna till 1 § SAIL och infördes år 1962.

Justering av den genomsnittliga beskattningsbara förvärvsinkomsten

13 §

SLK:s förslag: Överensstämmer bortsett från en redaktionell ändring

med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Riksskatteverket anför att bestämmelserna i punkt

2 sjätte stycket av anvisningarna till 1 § om att det inte skall göras någon

justering för skiktgränsförändring om den ackumulerade inkomsten i sin

helhet hänför sig till beskattningsåret och tid därefter, bör föras in i 13 §.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Av paragrafen

framgår att den genomsnittliga beskattningsbara förvärvsinkomsten i

vissa fall skall justeras med hänsyn till skiktgränsens förändring.

Närmare bestämmelser om detta finns i 14 och 15 §§. Bestämmelsen är

hämtad från punkt 2 av anvisningarna till 1 § SAIL och kom till år 1990.

Regeringen anser att det av Riksskatteverket föreslagna tillägget är

onödigt, eftersom det i första stycket anges i vilka fall justering skall

göras.

14 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag bortsett från

några redaktionella ändringar och att orden den nedre inte finns med

framför skiktgränsen.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig i frågan.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

hur justeringen för skiktgränsens förändring skall göras när den

ackumulerade inkomsten i sin helhet hänför sig till beskattningsåret och

tid dessförinnan är i dag är placerad i 1 § andra stycket SAIL. Den kom

till år 1990. Bakgrunden var att i det nya skattesystemet skiktgränsen

justeras på ett visst sätt som motsvarar förändringar i det allmänna

prisläget. Ju fler år bakåt i tiden en inkomst hänför sig till desto större

tillägg för skiktgränsförändringar bör göras för att skatten på den

ackumulerade inkomsten skall bli ungefär densamma som om den

beskattas för vart och ett av åren.

År 1998 infördes en ytterligare skiktgräns vid höga inkomster (prop.

1997/98:150, bet. 1997/98:FiU20, SFS 1998:593). Bestämmelsen om

justering för skiktgränsens förändring avser den nedre skiktgränsen. I

regeringens förslag har därför orden den nedre lagts till före ordet

skiktgränsen.

15 §

SLK:s förslag: Överensstämmer i sak med regeringens förslag. SLK

använder dock ordet därefter i stället för efter beskattningsåret i första

meningen. I andra meningen använder SLK uttrycket ... det antal år som

motsvarar skillnaden i stället för ... så många förflutna år som

överstiger antalet kommande år . I andra stycket finns inte ordet

skillnaden med.

Remissinstanserna: Riksskatteverket föreslår att ordet därefter i första

meningen byts mot efter beskattningsåret. I andra meningen föreslår

verket att det antal år som motsvarar skillnaden byts ut mot så många

förflutna år som överstiger antalet kommande år .

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Hur skiktgränsen

skall justeras när den ackumulerade inkomsten hänför sig till tid både

före och efter beskattningsåret är hämtat från punkt 2 exempel B och C

av anvisningarna till 1 § SAIL. Bestämmelsen kom till år 1990.

Regeringen anser att Riksskatteverkets förslag medför att lagtexten blir

lättare att förstå. Regeringen har därför formulerat första stycket på sätt

som verket föreslagit.

I andra stycket har i förtydligande syfte ordet skillnaden lagts till före

ordet avrundas.

Bestämmelserna i andra stycket avseende inkomst som hänför sig till

mer än tio år kan vara svåra att förstå. Innebörden kan åskådliggöras med

ett exempel. Anta ett en inkomst som uppbärs under år 2003 hänför sig

till åren 1986 2010, dvs. 18 år före och 7 år efter beskattningsårets

utgång. Skiktgränsen skall justeras som om det vore fråga om fyra

gångna år (18/25 x 10) (7/25 x 10) = 4,4.

Bortsett från några redaktionella ändringar följer regeringen i övrigt

SLK:s förslag.

Beräkning av skatten

16 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag bortsett från

en redaktionell ändring och att SLK använder orden de regler i stället för

den skatteskala.

Remissinstanserna: Riksskatteverket menar att eftersom man i vissa

fall måste justera för skiktgränsförändring vore det mer korrekt att säga

att man skall tillämpa den skattesats som gäller för det aktuella

beskattningsåret.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

vilken skatteskala som skall användas är hämtad från 1 § fjärde stycket

andra meningen SAIL som fick sin nuvarande utformning år 1990. Att

skatteskalan för det beskattningsår då den ackumulerade inkomsten tas

upp till beskattning blir utslagsgivande har varit en bärande princip sedan

lagens tillkomst. Med uttrycket de regler menar SLK att vid

skatteberäkningen skall den skatteskala användas som gäller det år

inkomsten tas upp till beskattning. Såsom Riksskatteverket anmärkt kan

det i vissa fall vara vilseledande om det står de regler. I regeringens

förslag har orden de regler bytts ut mot den skatteskala. Ordet

skatteskala används i nuvarande lagtext.

17 §

SLK:s förslag: Överensstämmer bortsett från några redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Riksskatteverket anför att det sista ordet i sista

meningen rätteligen skall vara utgång.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Av paragrafen

framgår hur beräkningen görs om den skattskyldige samma taxeringsår

skall beskattas för ackumulerade inkomster som hänför sig till olika antal

år. Bestämmelsen är hämtad från punkt 2 artonde stycket av

anvisningarna till 1 § SAIL. Särskilda bestämmelser för sådana fall har

funnits sedan lagens tillkomst.

Inkomstslaget näringsverksamhet

18 21 §§

SLK:s förslag (19-22 §§): Överensstämmer med regeringens förslag

bortsett från några redaktionella ändringar och att SLK i 21 § tredje

stycket använder uttrycket ett fåtal i stället för av obetydlig omfattning.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig i frågan.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Att bara de i 19

22 §§ uppräknade inkomsterna kan aktualisera de särskilda

beräkningsreglerna för skatt på ackumulerad inkomst i inkomstslaget

näringsverksamhet framgår i dag av 3 § första stycket SAIL.

Bestämmelserna i 19 22 §§ är samtliga hämtade från 3 § SAIL och dess

anvisningar. För att lagtexten skall bli överskådlig har katalogen i

nuvarande 3 § SAIL delats upp i fyra skilda paragrafer. Den första (19 §)

innehåller bestämmelser som företrädesvis kan komma ifråga vid den

löpande inkomstbeskattningen av näringsverksamhet. Den andra (20 §)

behandlar försäkringsersättningar och liknande ersättningar för skador

under det att den tredje och fjärde (21 och 22 §§) avser ackumulerade

inkomster i samband med att näringsverksamhet på något sätt avslutas

alternativt upplåts som ett led i verksamhetens avveckling.

18 § 1

Punkten behandlar inkomster genom bl.a. vetenskaplig och litterär

verksamhet. Sådana inkomster kan utgöra ackumulerad inkomst förutsatt

att insättning på upphovsmannakonto inte har gjorts. Den är hämtat från

3 § första stycket 1 samt tredje stycket av anvisningarna till 3 § SAIL.

Inskränkningen när det gäller medel som satts in på upphovsmannakonto

kom till år 1979 (SOU 1977:86 och 87, prop. 1978/79:210, bet.

1978/79:SkU57, SFS 1979:616). I övrigt har bestämmelsen, som före år

1990 avsåg intäkter i inkomstslaget rörelse (3 § 4 mom. 1), varit i stort

sett oförändrad sedan lagens tillkomst.

18 § 2

Bestämmelsen om att inkomster vid överlåtelse av hyresrätt samt

varumärke, firmanamn och andra goodwillrättigheter kan omfattas av

beräkningsreglerna har sin motsvarighet i 3 § första stycket 2 SAIL. Att

även inkomster vid överlåtelse av hyresrätter kan bli föremål för särskild

skatteberäkning var en av nyheterna år 1962. Bestämmelsen i övrigt kom

till vid lagens tillkomst och avsåg före år 1990 intäkter i inkomstslaget

rörelse (3 § 4 mom. 2).

18 § 3

Bestämmelsen om att ersättning för att flytta från en lokal som använts i

näringsverksamheten också kan omfattas av reglerna om särskild

skatteberäkning är i dag placerad i andra stycket av anvisningarna till 3 §

SAIL. Sedan tillkomsten år 1962 har det uttryckts att sådana ersättningar

anses som ersättning vid överlåtelse av hyresrätt. För att detta bättre skall

passa in i uppräkningen i 19 § har bestämmelsen formulerats om till en

egen punkt. Före år 1990 avsågs precis som intäkter vid överlåtelse av

hyresrätter intäkter i inkomstslaget rörelse.

18 § 4

Att värdeminskningsavdrag m.m. som återförs när en näringsfastighet

avyttras eller när en näringsfastighet byter karaktär till privatbostad kan

omfattas av bestämmelserna, framgår i dag av 3 § första stycket 3 SAIL

som infördes i samband med 1990 års skattereform.

18 § 5

Att avdrag för utgifter för förbättrande reparationer och underhåll som

skall återföras när en näringsbostadsrätt avyttras eller byter karaktär kan

omfattas av bestämmelserna är hämtat från 3 § första stycket 4 SAIL och

kom till år 1990.

18 § 6

Bestämmelsen om att engångsersättning för upplåtelse eller upphörande

av nyttjanderätt och servitutsrätt kan anses som ackumulerad inkomst är

hämtad från 3 § första stycket 5 SAIL. Ursprungligen omfattades bara

upplåtelse av bestämmelsen. Att även inkomster på grund av upphörande

kan bli föremål för särskild skatteberäkning kom till år 1962, så även

överlåtelse av nyttjanderätt. Undantaget när det gäller skog är hämtat från

första stycket av anvisningarna till 3 § SAIL, där det funnits sedan lagens

tillkomst. Före år 1990 års skattereform gällde bestämmelsen i

inkomstslaget jordbruksfastighet (3 § 2 mom. 2).

18 § 7

Att inkomster när avräkning görs mellan jordägaren och arrendatorn i

samband med att ett arrendeavtal förlängs eller upphör (enligt

bestämmelserna i 9 kap. 23 § jordabalken) kan omfattas av den särskilda

skatteberäkningen är hämtat från 3 § första stycket 5 SAIL.

Bestämmelsen kom till år 1978 som en anpassning till ändrade regler i

beskattningen av jordbruksfastighet (DsB 1977:8, prop. 1978/79:44, bet.

1978/79:SkU21, SFS 1978:946). Intäkter vid avräkning i samband med

arrendets upphörande kunde dock redan tidigare behandlas som

ackumulerad inkomst såsom engångsersättning vid upphörandet av

nyttjanderätt. Ändringen avsåg därför i sak bara avräkning vid en

förlängning. Att även intäkter som en fastighetsägare skall ta upp på

grund av att en nyttjanderättshavare utfört förbättringsåtgärder på hans

fastighet kan anses som ackumulerad inkomst framgår i dag av 3 § första

stycket 5 SAIL. Den infördes också år 1978. Före år 1990 var punkten

placerad i 3 § 2 mom. 2 SAIL och gällde alltså i inkomstslaget

jordbruksfastighet.

19 § första stycket 1

Att försäkringsersättningar, skadestånd och liknande ersättningar för

inkomstbortfall kan omfattas av bestämmelserna om ackumulerad

inkomst är hämtat från 3 § första stycket 6 SAIL. Bestämmelserna fick

sin nuvarande utformning år 1990. Av förarbetena till ändringarna i

SAIL framgår att dess motsvarighet fanns i 3 § 2 mom. 3 samt 4 mom. 3

SAIL och avsåg sådana intäkter i både inkomstslagen jordbruksfastighet

och rörelse. 3 § första stycket 6 omfattar även ersättning i samband med

expropriation men det har lagts i 2. I dåvarande 3 § 2 mom. 3 saknades

bestämmelsen om inkomstbortfall. Den hämtades i stället från dåvarande

3 § 4 mom. 3 där anknytningen till inkomstbortfall funnits med sedan

tillkomsten år 1962. Med den utformning 3 § första stycket 6 fick genom

1990 års skattereform torde 3 § första stycket 8 vara överflödig.

Bestämmelsen i 3 § första stycket 8 var hämtad från 3 § 2 mom. 4 och

avsåg inkomstbortfall vid industriellt intrång m.m. i inkomstslaget

jordbruksfastighet. Den var dessförinnan placerad i 3 § 2 mom. SAIL och

infördes år 1962.

19 § första stycket 2

Ersättningar för att tillgångar exproprierats eller på något annat sätt sålts

genom tvång kan utgöra ackumulerad inkomst. Bestämmelsen är hämtad

från 3 § första stycket 6 SAIL. Beträffande bakgrunden se under 1.

19 § första stycket 3

Bestämmelsen har vävts samman av 3 § första stycket 7 och 9 SAIL. Att

försäkringsersättning och annan ersättning för skada på grund av brand

m.m. på byggnader eller markanläggningar kan vara ackumulerad

inkomst framgår i dag av 3 § första stycket 7 SAIL. Före skattereformen

fanns motsvarande bestämmelser i 2 mom. 3 (jordbruksfastighet),

3 mom. 1 (annan fastighet), 4 mom. 3 (rörelse) i den utsträckning dessa

punkter inte omfattas av 20 § första stycket 1 och 2. Bestämmelsen

infördes år 1981 (SOU 1977:86 och 87, prop. 1980/81:68, bet.

1980/81:SkU25, SFS 1981:297).

Bestämmelsen om att skadeersättningar för skog som brunnit kan

omfattas av bestämmelserna om ackumulerad inkomst är i dag placerat i

3 § första stycket 9 SAIL. Före 1990 års skattereform fanns

bestämmelsen i 3 § 2 mom. 1 och gällde i inkomstslaget

jordbruksfastighet. Den infördes år 1962.

19 § första stycket 4

Bestämmelsen om inkomster i fråga om sådan skogsavyttring som varit

nödvändig på grund av bl.a. brand eller vattenuppdämning är i dag,

precis som första stycket 3, placerad i 3 § första stycket 9 SAIL.

Beträffande förarbeten se under punkt 3.

19 § andra stycket

Här finns bestämmelser som i viss utsträckning begränsar tillämpningen

av bestämmelserna i första stycket. De är i dag placerade i tredje stycket

av anvisningarna till 3 § SAIL. Dit flyttades de i samband med 1990 års

skattereform då ersättningsfond ersatte eldsvådefond. Sistnämnda hade

införts i lagen år 1981 (prop. 1980/81:68, bet. 1980/81:SkU25, SFS

1981:297). Att insättning på skogskonto medförde att bestämmelserna

inte fick tillämpas kom till år 1962.

20 § första stycket 1

Bestämmelsen om att engångsersättningar vid avyttring av bl.a. pa-

tenträttigheter eller royalty samt vid avlösning av rätt till royalty, kan

anses som ackumulerad inkomst förutsatt att avyttringen eller

avlösningen har samband med att den skattskyldige upphör med

verksamheten är hämtad från 3 § första stycket 10 SAIL och avsåg före

skattereformen inkomstslaget rörelse (3 § 4 mom. 4). Det infördes år

1962.

20 § första stycket 2

Att inkomster i samband med verksamhetens avveckling för maskiner

och liknande kan anses som ackumulerad inkomst är hämtat från 3 §

första stycket 11. Före skattereformen fanns motsvarigheten både i 3 §

2 mom. 6 (jordbruksfastighet), 3 mom. 2 (annan fastighet) samt 4 mom.

5 (rörelse). Vid lagens tillkomst fanns en viss motsvarighet, men bara vid

överlåtelse av rörelse. I övrigt infördes bestämmelsen år 1962 samt för

annan fastighet år 1981 (prop. 1980/81:68, bet. 1980/81SkU:25, SFS

1981:297).

20 § första stycket 3

Bestämmelsen om att inkomster vid avyttring av djur och renar när djur-

eller renskötsel upphör kan anses som ackumulerad inkomst är hämtad

från 3 § första stycket 12. Den var före 1990 års skattereform placerad i

3 § 2 mom. 5 och utökades i samband med reformen till att omfatta även

rennäring.

20 § andra stycket

Bestämmelsen om att vad som sägs i första stycket 1 och 2 gäller även

för en verksamhet är hämtad från 3 § andra stycket SAIL och infördes år

1962. I regeringen förslag har ordet verksamhet bytts mot

verksamhetsgren.

20 § tredje stycket

Av stycket framgår att, vid tillämpning av första stycket 2 och 3, förlust i

vissa fall behandlas som avyttring. Det är hämtat från fjärde stycket av

anvisningarna till 3 § SAIL och infördes år 1962.

20 § fjärde stycket

Här finns ytterligare förutsättningar för att inkomster som nämns under

första stycket 1 och 2 skall kunna komma i fråga som ackumulerad

inkomst. Bestämmelserna är hämtade från femte stycket av

anvisningarna till 3 § SAIL och infördes år 1962.

Regeringen har bytt ordet ett fåtal mot av obetydlig omfattning.

Ändringen har gjorts för att bestämmelsen inte skall få en ändrad

materiell innebörd.

21 § 1

Intäkter när periodiseringsfond återförs bl.a. på grund av att

näringsverksamheten upphört kan anses som ackumulerad inkomst.

Bestämmelsen är i dag placerad i 3 § första stycket 15 SAIL och infördes

år 1993.

21 § 2

När näringsverksamhet överlåts eller läggs ner skall medel som satts av

till ersättningsfond återföras till beskattning. Sådan återföring, dock inte

det särskilda tillägget, kan anses som ackumulerad inkomst.

Bestämmelsen är hämtad från 3 § första stycket 13 som år 1990 ersatte

3 § 2 mom. 7, 3 mom. 3 samt 4 mom. 6. Lydelsen ändrades på grund av

att eldsvådefonder ersattes av ersättningsfonder och att övriga tidigare

nämnda fonder upphört.

21 § 3

Sådan återföring av expansionsfond som har sin grund i exempelvis att

verksamheten upphör eller en handelsbolagsandel avyttras anses som

ackumulerad inkomst. Bestämmelserna om detta, som är hämtade från

3 § första stycket 14 SAIL, infördes år 1993. Lydelsen har anpassats till

utformningen av 34 kap.

22 §

SLK:s förslag (18 §): Överensstämmer bortsett från en redaktionell

ändring med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig i frågan.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Inkomst som taxeras

hos en medhjälpande make anses aldrig som ackumulerad hos denne. I

stället ingår hela inkomsten i särskild skatteberäkning för den andre

maken. En motsvarande bestämmelse fanns före 1990 års skattereform i

punkt 1 sjunde stycket sista meningen av anvisningarna till 1 § SAIL. I

samband med att andra bestämmelser i stycket togs bort upphävdes också

denna utan att det verkar ha funnits några skäl till det.

12.2 Förslaget till lag om ikraftträdande av

inkomstskattelagen

1 kap. Allmänna bestämmelser

1 §

SLK:s förslag: SLK föreslår inget ikraftträdandedatum men att

bestämmelserna skall tillämpas första gången vid 2001 års taxering. I en

andra mening anges när de nya bestämmelserna inte skall tillämpas.

Remissinstanserna: Se avsnitt 9.1.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Regeringen föreslår

att bestämmelserna träder i kraft den 1 januari 2000 och att IL tillämpas

första gången vid 2002 års taxering. Detta har behandlats i avsnitt 9.1.

Som nämnts i avsnitt 9.1 kan det inte helt undvikas att det kan

förekomma beskattningsår som har börjat innan lagen träder i kraft.

Genom att i princip varje räkenskapsår kan användas efter dispens och att

ett räkenskapsår under vissa förutsättningar kan utsträckas till arton

månader kan exempelvis beskattningsåret vid 2002 års taxering teoretiskt

ha påbörjats den 2 juli 1999.

IL och ILP skall dock inte tillämpas på beskattningsår som har börjat

före ikraftträdandet till den del detta skulle leda till högre skatt. Av 3 §

framgår att äldre bestämmelser skall tillämpas i fråga om beskattningsår

som har påbörjats före ikraftträdandet vid 2002 och senare års taxeringar

om detta leder till lägre skatt. Enligt regeringens uppfattning innehåller

andra meningen i denna paragraf i SLK:s förslag inget annat än vad som

framgår av 3 §. I regeringens förslag har meningen därför tagits bort.

2 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag bortsett från

senare lagstiftning.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen

innehåller bestämmelser om upphävande av de lagar vars innehåll förs

över till IL. Såsom angetts i kommentaren till de lagrum i IL där

sakområdet behandlas bör vissa bestämmelser av administrativ natur

föras över till TL eller LSK. Likaså kommenteras i sitt sammanhang att

vissa bestämmelser som inte har någon motsvarighet i IL. Vissa

kommentarer som inte har någon sådan naturlig placering tas emellertid

upp här.

Lagen under 9 innehåller beskattningsregler för bidrag till Oljepros-

pektering Aktiebolag och om förluster vid bolagets upplösning. Den kom

till år 1969 (prop. 1969:144, bet. 1969:BeU69). I lagen anges att den som

lämnar bidrag till bolaget skall dra av dessa i den förvärvskälla som utgör

givarens huvudsakliga verksamhet och att bolaget skall ta upp mottagna

bidrag som intäkt. Vidare anges att samma avdragsrätt gäller för förlust

som uppkommer vid bolagets upplösning på grund av att medel

tillskjutits till bolaget i form av aktiekapital, lån e.d. för aktieägare eller

någon som står i koncernförhållande till aktieägare enligt 221 § lagen

(1944:705) om aktiebolag. Sedan år 1969 har lagstiftningen i övrigt

ändrats i flera hänseenden rörande sådana bidrag och förluster som

behandlas i lagen. Genom bestämmelsen i 2 § 3 mom. femte stycket SIL,

som kom till år 1972 (35 kap. 8 § IL), har regeringen fått möjlighet att

medge att bidrag behandlas som koncernbidrag trots att förutsättningarna

inte är uppfyllda. Genom 1990 års skattereform infördes i 24 § 2 mom.

SIL regler om avdrag när aktier och skuldebrev som ett aktiebolag gett ut

blir värdelösa på grund av att bolaget försätts i konkurs (44 kap. 8 § IL).

Enligt vad SLK inhämtat är bolaget i fråga numera ett helägt dotterbolag

till ett annat bolag medan det vid lagens tillkomst hade flera ägare. SLK

föreslår att lagen upphävs utan att bestämmelserna inarbetas i IL.

Regeringen ansluter sig till SLK:s förslag.

Lagarna under 11, 13, 17, 18, 20 och 27 reglerar omstruktureringar

som har genomförts eller i övrigt passerade förhållanden. De

bestämmelser som reglerar kvarstående effekter i fråga om

anskaffningsutgifter m.m. har förts till ILP.

Lagen under 16 reglerar dels ombildningen av

stadshypoteksinstitutionen och i den delen finns inga regler av

kvarstående betydelse, dels vissa bankövertaganden som har behandlats i

kommentaren till 40 kap. 23 § IL och som har föranlett

övergångsbestämmelser i ILP, dels vissa övertagande av

försäkringsbestånd som delvis har förlorat sin aktualitet. Resterande del

föreslås flyttas till lagen (1990:661) om avkastningsskatt på

pensionsmedel.

Lagen under 30 kom till med anledning av Regeringsrättens tolkning i

RÅ 1995 ref. 69 av förhållandet mellan intern rätt och skatteavtal. Efter

pleniavgörandet RÅ 1996 ref. 38 får lagen anses onödig och några

motsvarande bestämmelser har inte tagits in i IL.

Lagarna under 31 34 om ändrade regler vid omstruktureringar kom

till år 1998 (prop. 1998/99:15, bet. 1998/99:SkU5, SFS 1600-1603).

Lagen under 35 om skatteregler för ersättning från insättningsgaranti

och investerarskydd infördes år 1999 (prop. 1998/99:48, bet.

1998/99:SkU15, SFS 1999:199).

3 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag bortsett från

att SLK föreslår att de upphävda lagarna skall tillämpas vid 2000 och

tidigare års taxeringar i stället för 2001 och tidigare års taxeringar.

Vidare finns inte ordet ikraftträdande med.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: De upphävda

lagarna skall givetvis alltjämt tillämpas vid tidigare års taxeringar. De

skall också tillämpas på beskattningsår som har börjat före

ikraftträdandet till den del detta leder till lägre skatt. Beträffande datumet

för ikraftträdandet och när lagen skall tillämpas första gången, se

kommentaren till 1 §.

I andra stycket har några redaktionella ändringar gjorts.

4 §

SLK:s förslag: Har en annan utformning än regeringens förslag. Där

nämns särskilt avdrag som har gjorts, beskattning som har skett och

utgående poster.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Beskattningen ett

visst år är i mycket stor utsträckning beroende av tidigare års

beskattning. Det kan gälla t.ex. vilka värdeminskningsavdrag som har

gjorts eller uttagsbeskattning som har skett. Det är därför nödvändigt att

skapa en kontinuitet mellan lagarna. Paragrafen innehåller en sådan

reglering.

SLK:s förslag omfattar inte uttryckligen att beskattning inte har skett.

För att också sådana situationer skall omfattas har bestämmelsen

formulerats om.

5 §

SLK:s förslag (6 §): Överensstämmer bortsett från några redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Hänvisningar till de

upphävda lagarna finns i ett stort antal författningar och följdändringar

föreslås i propositionen. Det kan dock inte uteslutas att någon hänvisning

förbises eller att ändringen bör göras i samband med en större

omarbetning inom en nära framtid. Det är onödigt att göra följdändringar

i lagar som inom kort förlorar sin aktualitet. Bestämmelsen innebär att de

bestämmelser i IL som motsvarar upphävda bestämmelser blir

tillämpliga även om följdändring inte har skett.

Bestämmelsen är placerad sist i kapitlet i SLK:s förslag. När 4 § har

formulerats om är det naturligare att placera dessa båda bestämmelser i

en följd.

6 §

SLK:s förslag (5 §): Överensstämmer i sak med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I paragrafen

regleras överensstämmelsen mellan begrepp i IL och ILP. I förhållande

till förslaget i lagrådsremissen har ordet begrepp bytts ut mot termer och

uttryck. Motsvarande ändring har gjorts i 2 kap. 1 § IL. Vidare har orden

och tillämpningsområde lagts till. Tillägget har gjorts med anledning av

Lagrådets yttrande till 2 kap. 1 § IL (jfr avsnitt 33).

2 kap. Övergångsbestämmelser om personförsäkringar

I kapitlet har samlats de övergångsbestämmelser som behövs om

personförsäkringar. Juridiska fakulteten vid Uppsala universitet påpekar

att övergångsbestämmelserna till 58 och 59 kap. IL (53 och 54 kap. i

SLK:s förslag) är omfattande. Fakulteten anför att den av kommittén

valda tekniken att instifta nya övergångsbestämmelser med i huvudsak

samma innehåll som i dag kan medföra icke önskvärda

beskattningskonsekvenser. Fakulteten anser att det vore lämpligt att

övergångsbestämmelserna blir föremål för ytterligare översyn och att de

bör remitteras separat när det exakta datumet för ikraftträdandet för IL

fastställs.

Regeringen håller med om att övergångsbestämmelserna i fråga om

personförsäkringar är omfattande. Regeringen anser att SLK gjort ett

förtjänstfullt arbete i fråga om övergångsbestämmelserna. En ny

remissomgång av övergångsbestämmelserna när datumet för

ikraftträdandet har fastställts skulle knappast tillföra något ytterligare.

Det skulle dock kraftigt försena införandet av IL. Regeringen ansluter sig

därför i allt väsentligt till SLK:s förslag.

Personförsäkringar meddelade före år 1951

1 §

SLK:s förslag: Överensstämmer bortsett från några redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelserna angående försäkringstagares beskattning kom

till år 1950 (prop. 1950:93, bet. 1950:BevU49, SFS 1950:308 punkt 2). I

den bestämmelsen används begreppet försäkring utan närmare

avgränsning. Det måste dock anses uppenbart att endast

personförsäkringar avsågs, eftersom lagstiftningsärendet berörde endast

sådana försäkringar och detta begrepp används därför i stället. Till

undantaget i punkt 1 (nuvarande a) har som en förklaring tillagts termen

ledareförsäkring, eftersom detta är den beteckning som i

lagstiftningsärendet användes för dessa försäkringar. Undantaget i punkt

3 (nuvarande c) är i dag utformat så att de nya bestämmelserna om det

s.k. kapitalförsäkringsavdraget skall tillämpas även på äldre försäkringar.

Eftersom kapitalförsäkringsavdraget numera är slopat har bestämmelsen i

stället utformats så att avdrag inte får göras enligt de äldre

bestämmelserna.

Förmånstagarförordnanden före år 1959

2 §

SLK:s förslag: Överensstämmer bortsett från några redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelserna i fråga om belopp som uppburits på grund av

vissa äldre förmånstagarförordnanden kom till år 1959 (prop. 1959:122,

bet. 1959:BevU44, SFS 1959:171 och 172).

Personförsäkringar meddelade före år 1960

3 §

SLK:s förslag: Överensstämmer bortsett från några redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelserna angående klassificeringen av försäkringar

som meddelats före den 1 juli 1960 kom till år 1960 (prop. 1960:28, bet.

1960:BevU8, SFS 1960:43). Paragrafen har formulerats i enlighet med

Lagrådets förslag.

Försäkringsfall före år 1962

4 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelserna angående försäkringsfall före år 1962 kom till

år 1961 (prop. 1961:5, bet. 1961:BevU2, SFS 1961:42).

Försäkringsfall före år 1963

5 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelserna i fråga om försäkringsfall som inträffat före

år 1963 kom till år 1963 (prop. 1963:24, bet. 1963:BevU12, SFS

1963:50).

Försäkringar meddelade utomlands före år 1969

6 §

SLK:s förslag: Överensstämmer bortsett från några redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelserna angående försäkringar meddelade utomlands

före år 1969 kom till år 1969 (prop. 1969:162, bet. 1969:BevU75, SFS

1969:754).

Överlåtelser av pensionsförsäkringar före år 1973

7 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelserna i fråga om överlåtelser av

pensionsförsäkringar som skett före år 1973 kom till år 1973 (prop.

1973:120, bet. 1973:SkU35, SFS 1973:374 och 375).

Oåterkalleliga förmånstagarförordnanden före den 9 november 1973

8 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelserna angående oåterkalleliga

förmånstagarförordnanden före den 9 november 1973 kom till år 1973

(prop. 1973:181, bet. 1973:SkU68, SFS 1973:1113 och 1114).

Överlåtelser av pensionsförsäkring mellan makar före år 1974

9 §

SLK:s förslag: Överensstämmer bortsett från några redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelserna i fråga om överlåtelser av

pensionsförsäkringar mellan makar före år 1974 kom till år 1973 (prop.

1973:120, bet. 1973:SkU35, SFS 1973:374 och 375). Möjligheten att

med skatterättslig verkan låta överlåtelsen återgå kom till år 1976 (prop.

1975/76:77, bet. 1975/76:SkU27, SFS 1976:67 och 68).

Pensionsförsäkringar på ansökan före den 21 januari 1975

10 §

SLK:s förslag: Överensstämmer bortsett från några redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelserna i fråga om högsta avdragsbelopp för

pensionsförsäkringar på grund av ansökan som kom in till

försäkringsgivarens huvudkontor före den 21 januari 1975 kom till år

1975 (prop. 1975/76:31, bet. 1975/76:SkU20, SFS 1975:1348, 6 §). SLK

har anpassat övergångsbestämmelserna till nuvarande utformning av

reglerna om högsta avdragsbelopp. Regeringen ansluter sig till SLK:s

förslag.

Pensionsförsäkringar på ansökan före år 1976

11 §

SLK:s förslag: Överensstämmer bortsett från några redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelserna (2 § andra och sista meningarna) i fråga om

pensionsförsäkringar på grund av ansökan före år 1976 kom till år 1975

(prop. 1975/76:31, bet. 1975/76:SkU20, SFS 1975:1348, 2 §).

Bestämmelserna i andra stycket ändrades år 1980 (prop. 1979/80:68, bet.

1979/80:SkU22, SFS 1980:72).

12 §

SLK:s förslag: Överensstämmer bortsett från några redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Övergångs-

bestämmelserna i första stycket (2 § tredje meningen) om avskattning i

vissa fall av premiereserv m.m. på grund av ändringar i fråga om

pensionsförsäkringar enligt 11 § kom till år 1975 (prop. 1975/76:31, bet.

1975/76:SkU20, SFS 1975:1348, 2 §). Undantaget i andra stycket (2 §

femte meningen) kom till år 1976 (bet. 1976/77:SkU14, SFS 1976:1100).

13 §

SLK:s förslag: Överensstämmer bortsett från några redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelserna angående avskattning i vissa fall av

premiereserv m.m. på grund av överlåtelse av pensionsförsäkringar enligt

11 § kom till år 1975 (prop. 1975/76:31, bet. 1975/76:SkU20, SFS

1975:1348, 5 §). Bestämmelsen om återbetalning enligt 13 kap. 4 §

äktenskapsbalken kom till år 1987 (prop. 1987/88:61, bet.

1987/88:SkU14, SFS 1987:1205).

14 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelserna i fråga om skattskyldighet i vissa fall för

utbetalningar från pensionsförsäkringar enligt 11 § kom till år 1975

(prop. 1975/76:31, bet. 1975/76:SkU20, SFS 1975:1348, 4 §, och 1350).

15 §

SLK:s förslag (14 a §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I punkt 1 tionde

stycket av anvisningarna till 31 § KL fanns fram till 1975 års ändringar

av bestämmelserna om pensionsförsäkring en regel om att en

livförsäkring som förutom utfästelse om pensionsförsäkring också

innehöll någon annan utfästelse, fick anses uppdelad på en

pensionsförsäkring och en kapitalförsäkring. I elfte stycket samma

anvisningspunkt föreskrevs att uppdelningen fick ske enligt grunder som

fastställdes av regeringen, om de inte kunde uppdelas enligt tionde

stycket, eftersom pensionens storlek inte var bestämd eller någon annan

omständighet av betydelse för uppdelningen inte var känd. Reglerna

tillkom år 1950 (prop. 1950:93, bet. 1950:BevU49, SFS 1950:308). Med

stöd av elfte stycket utfärdades kungörelsen (1950:674) angående

grunder för sådan uppdelning av pensionsstyrelsens frivilliga försäkring

som avses i punkt 1 tionde stycket anvisningarna till 31 § KL och

kungörelsen (1951:723) angående grunder för uppdelning av vissa

försäkringar på en pensionsförsäkring och en kapitalförsäkring. Med

hänsyn till att det i KL inte fanns några riktlinjer för uppdelningen i dessa

fall, får regleringen anses gå utöver vad som numera kan ske genom

verkställighetsföreskrifter. Kungörelserna skall alltså upphävas genom

lag (se 1 kap. 2 § 3 och 4).

Utländska försäkringar som meddelats före år 1976

16 §

SLK:s förslag (15 §): Överensstämmer bortsett från en redaktionell

ändring med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelserna angående utländska försäkringar som på

grund av förklaring skall anses som pensionsförsäkring kom till år 1975

(prop. 1975/76:31, bet. 1975/76:SkU20, SFS 1975:1349).

Livräntor fastställda före år 1976

17 §

SLK:s förslag (16 §): Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett

från redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen

innehåller en hänvisning till övergångsbestämmelser för vissa äldre

livräntor. Eftersom bestämmelserna gäller även livräntor på annan grund

än försäkring har de placerats i 4 kap. och en hänvisning har tagits in här.

Sjuk- eller olycksfallsförsäkringar tagna i samband med tjänst före

år 1988

18 §

SLK:s förslag (17 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelserna angående avgifter för sjuk- eller

olycksfallsförsäkring som tagits i samband med tjänst före år 1988 kom

till år 1987 (prop. 1987/88:52, bet. 1987/88:SkU8, SFS 1987:1303 punkt

3). Förutom att avdragsrätten upphörde ändrades också definitionen av

sjuk- eller olycksfallsförsäkring tagen i samband med tjänst (prop.

1987/88:52, bet. 1987/88:SkU 14, SFS 1987:1205). Någon

övergångsbestämmelse om att en försäkring som tagits före år 1988

skulle bedömas enligt den äldre definitionen infördes inte men meningen

var uppenbarligen att detta skulle gälla (nämnda prop. s. 73 74). I

motsatt fall skulle också övergångsbestämmelsen om avdragsrätt ha varit

verkningslös. SLK anser att det uttryckligen bör föreskrivas att den äldre

definitionen skall tillämpas. Regeringen följer SLK:s förslag.

Gruppsjukförsäkringsfall före år 1991

19 §

SLK:s förslag (18 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelserna avseende ersättning från gruppsjukförsäkring

vid försäkringsfall som har inträffat före år 1991 kom till år 1990 (prop.

1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:650 punkt 28 och prop.

1990/91:54, bet. 1998/91:SkU10, SFS 1990:1421).

Överlåtelser av pensionsförsäkringar genom bodelning före år 1994

20 §

SLK:s förslag (19 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelsen avseende överlåtelse av pensionsförsäkring

genom bodelning kom till år 1993 (prop. 1993/94:85, bet.

1993/94:SkU16, SFS 1993:1542).

Utländska försäkringar som tecknats före år 1997

21 §

SLK:s förslag (20 §): Överensstämmer med regeringens förslag i sak.

SLK har formulerat de två första meningarna på ett annorlunda sätt.

Remissinstanserna: Riksskatteverket och Försäkringsförbundet

anmärker att skattemyndigheten är dispensgivande myndighet från och

med den 1 juli 1990. Riksskatteverket föreslår att ett tillägg görs för att

säkerställa att utländska försäkringar som på den skattskyldiges begäran

med stöd av övergångsbestämmelserna till lagen (1996:1240) om ändring

i KL ansetts som pensionsförsäkring skall behålla denna karaktär.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelserna angående försäkringar som tecknats

utomlands kom till år 1996 (prop. 1995/96:231, bet. 1996/97:SkU4, SFS

1996:1240).

Riksskatteverket har föreslagit att ett förtydligande görs avseende vissa

utländska försäkringar så att de försäkringar som ansetts som

pensionsförsäkringar skall behålla denna karaktär. Regeringen har

formulerat om första meningen för att förtydliga detta. Regeringen har

vidare formulerat om bestämmelserna så att det framgår att även

skattemyndighet kan ha lämnat förklaring om att en försäkring skall

anses som pensionsförsäkring.

3 kap. Övriga övergångsbestämmelser som inte är samlade

i kapitelordning

Förvärv från vissa upplösta aktiebolag

1 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett från

några redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen

bygger på lagen (1974:990) om den skattemässiga behandlingen med

anledning av övergång från aktiebolag till annan företagsform, m.m.

(prop. 1974:188, bet. 1974:SkU67) som föreslås upphävd i 1 kap. 2 § 11.

Lagen innehåller en lång rad föreskrifter om kontinuitet. Det som

fortfarande är aktuellt är regleringen i fråga om övertagna tillgångar.

2 §

SLK:s förslag (1 a §): Överensstämmer med regeringens förslag med

undantag för att tillägget för egentillverkade patent m.m. i tredje stycket

inte finns med.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig i frågan.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I första stycket

anges tillämpningsområdet för paragrafen. Den skall tillämpas när lagen

(1996:761) om inkomstskatteregler m.m. med anledning av ändrade

bestämmelser om aktiekapitalets storlek (AvL) har tillämpats. Lagen

kom till år 1996 (Ds 1995:81, prop. 1995/96:168, bet. 1995/96:SkU27).

SLK föreslår i SOU 1997:77 att ett antal av bestämmelserna i lagen

upphävs, att andra bestämmelser flyttas hit till ILP och att vissa

bestämmelser behålls i AvL. Regeringen följer SLK:s förslag i frågan. Se

också i förslaget till ändring av lagen i avsnitt 2.67 och

författningskommentaren i avsnitt 12.67.

I andra stycket finns en bestämmelse som har hämtats från 7 § sista

stycket AvL.

Bestämmelsen i tredje stycket kommer från 7 § andra stycket AvL.

Förvärvade patenträtter och tillgång av goodwills natur behöver inte

nämnas eftersom sådana rättigheter ingår i begreppet inventarier enligt

18 kap. 1 § IL. Däremot omfattas inte de egentillverkade rättigheterna. I

styckets andra mening om patent föreslår Lagrådet att orden även om de

inte förvärvats från någon annan skall strykas. Eftersom bestämmelsen i

18 kap. 1 § IL inte ändras görs det inte heller någon ändring här. För

motivering, se kommentaren till 18 kap. 1 § IL. Liksom i några

bestämmelser i IL gör regeringen ett tillägg att också de egentillverkade

rättigheterna omfattas.

Övertagande av bankrörelse före den 1 juli 1987

3 §

SLK:s förslag (2 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen

innehåller en hänvisning till övergångsbestämmelser angående

övertagande av bankrörelse före den 1 juli 1987. Eftersom

bestämmelserna avser även vissa äldre fusioner har de placerats i

anslutning till 37 kap. med en hänvisning här.

Likvidationer och fusioner före år 1991

4 §

SLK:s förslag (3 §): Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett

från redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelserna angående likvidation och fusion kom till år

1990 (prop. 1990/91:54, bet. 1990/91:SkU10, SFS 1990:1421 punkt 2

och 1422). I förslaget har uttryckligt angetts att regeln bara avser

aktieägarnas beskattning.

Utländskt övertagande av bankrörelse

5 §

SLK:s förslag (6 och 65 §§) : Överensstämmer i princip med

regeringens förslag bortsett från att i SLK:s förslag var bestämmelserna

uppdelade på två paragrafer.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen är

hämtad från 5 § i lagen (1992:702) om inkomstskatteregler med

anledning av vissa omstruktureringar inom den finansiella sektorn m.m.

(prop. 1991/92:119, bet 1991/92:NU32) som föreslås upphävd i 1 kap. 2

§ 16. Paragrafen behandlar verkan av övertaganden fram t.o.m. utgången

av det sista beskattningsår då den upphävda lagen tillämpas. I

kommentaren till 40 kap. 23 § IL behandlas varför själva övertagandena

inte finns med i IL och varför övergångsbestämmelserna behövs i ILP.

Eftersom 2 § 4 mom. SIL ändrades år 1998 (SOU 1998:1, prop.

1998/99:15, bet. 1998/99:SkU5, SFS 1998:1606) finns ett tillägg att det

är lydelsen före den 1 januari 1999 som avses. Bestämmelsen om

underskott är hämtad från 12 § i den upphävda lagen (1993:1539) om

underskott av näringsverksamhet.

Mervärdesskatt

6 §

SLK:s förslag (5 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelserna avseende skatt och ränta enligt den äldre

lagen (1968:430) om mervärdeskatt kom till år 1994 (prop. 1993/94:99,

bet. 1993/94SkU29, SFS 1994:201).

Direktavdrag för byggnader och markanläggningar

7 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett från

redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

direktavdrag är hämtad från 11 § lagen (1994:1850) om direktavdrag för

byggnader m.m. (prop. 1994/95:25, bet. 1994/95:FiU1). Lagen föreslås

upphävd i 1 kap. 2 § 28.

Paragrafen har utformats i enlighet med ett förslag från Lagrådet.

Vinstdelningsskatt

8 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelsen i första stycket avseende vinstdelningsskatt

tillkom år 1990 (prop. 1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:651

punkt 11). Bestämmelsen i andra stycket är hämtad från 6 § 1 mom.

första stycket c SIL där den har en mer generell utformning (se

kommentaren till 6 kap. 10 § i IL). Den har funnits där sedan SIL:s

tillkomst.

Tillgångar förvärvade genom skattefri utdelning

Utdelning före år 1986

9 §

SLK:s förslag (3 kap. 56 §): Överensstämmer i sak med regeringens

förslag, men bestämmelsen har en annan formulering i SLK:s förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelserna angående tillgångar som förvärvats genom

skattefri utdelning kom till år 1986 (prop. 1985/86:78, bet. 1985/86:21,

SFS 1986:124). I den nuvarande lydelsen anges endast att de nya

bestämmelserna om kontinuitet tillämpas bara på utdelning som beslutats

efter år 1985. I förslaget har uttryckligen reglerats att tillgångarna anses

anskaffade mot en ersättning som motsvarar marknadsvärdet, jfr RÅ

1985 1:64.

SLK hänvisar i sitt förslag till bestämmelserna i 34 kap. 22 28 §§ IL.

De bestämmelserna som hänvisningen avser upphävdes år 1998 (SOU

1998:1, prop. 1998/99:15, bet. 1998/99:SkU5, SFS 1998:1606).

Övergångsbestämmelsen har därför formulerats om i regeringens förslag.

Utdelning före år 1999

10 §

SLK:s förslag: Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelsen är föranledd av att bestämmelserna om

behandlingen av tillgångar som delas ut skattefritt togs bort år 1998

(SOU 1998:1, prop. 1998/99:15, bet. 1998/99:SkU5, SFS 1998:1606).

SLK föreslår att det i 3 kap. 57 § tas in en övergångsbestämmelse som

kom till år 1994 (prop. 1994/95:25, bet. 1994/95:FiU1, SFS 1994:1859

punkt 4) angående skattefri utdelning. Eftersom övergångsbestämmelsen

här i 10 § omfattar även tidigare övergångsbestämmelser avseende

skattefri utdelning enligt 2 § 4 mom. sista stycket i den upphävda lagen

(1947:576) om statlig inkomstskatt blir den av SLK föreslagna

bestämmelsen onödig. Den finns därför inte med i regeringens förslag.

Redovisningslagstiftning för räkenskapsår som har påbörjats före år

2001

11 §

SLK:s förslag: Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: En ny

bokföringslag (NBFL) föreslås införas i år i prop. 1998/99:130. Lagen

föreslås träda i kraft den 1 januari 2000. Enligt förslaget skall NBFL

tillämpas första gången på räkenskapsår som inleds närmast efter den 31

december år 1999. I fråga om räkenskapsår som inletts före

ikraftträdandet gäller dock bestämmelserna i den upphävda

bokföringslagen (1975:125) och den upphävda jordbruksbokföringslagen

(1979:141). Den upphävda bokföringslagen skall också tillämpas på

understödsföreningar som med stöd av punkten 3 i

övergångsbestämmelserna till lagen (1999:000) om ändring i lagen

(1995:1560) om årsredovisning i försäkringsföretag alltjämt tillämpar 29

och 30 §§ lagen (1972:262) om understödsföreningar. I de fall

bokföringsskyldighet föreligger enligt de upphävda lagarna skall de

också tillämpas vid beskattningen. När det i IL hänvisas till NBFL skall i

dessa fall i stället motsvarande bestämmelser i de upphävda lagarna

tillämpas.

Förslaget till övergångsbestämmelsen fanns inte med i

lagrådsremissen.

4 kap. Övergångsbestämmelser som är samlade i

kapitelordning

Till 6 kap.

Utländska bolag

1 §

SLK:s förslag (3 kap. 9 §): Bestämmelsen finns inte med i SLK:s

förslag.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelsen till regleringen av vad som är utländska bolag

kom till år 1998 (prop. 1998/99:12, bet. 1998/99:SkU3, SFS 1998:1606

punkt 10). Paragrafen har tagits in efter lagrådsremissen.

Till 7 kap.

Förening som fått bestå som registrerad

2 §

SLK:s förslag (3 kap. 10 §): Överensstämmer i huvudsak med

regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

äldre ekonomiska föreningar är hämtad från 7 § 5 mom. åttonde stycket

SIL. Den infördes i punkt 9 av anvisningarna till 53 § KL år 1977 (DsFi

1975:15, prop. 1976/77:135, bet. 1976/77:SkU45, SFS 1977:572). Vid

slopandet av den kommunala beskattningen av juridiska personer

flyttades den till 7 § 5 mom. SIL (DsFi 1984:9, prop. 1984/85:70, bet.

1984/85:SkU23, SFS 1984:1060 och 1061). Hänvisningen ändrades år

1987 på grund av ny lagstiftning om ekonomiska föreningar (prop.

1987/88:51, bet. 1987/88:SkU10, SFS 1987:1149).

I SLK:s förslag inskränktes bestämmelsen till att gälla vid tillämpning

av 7 kap. 7 14 §§ IL. Enligt dagens lydelse gäller detta vid tillämpning

av SIL. Det finns inte anledning att begränsa detta på det sätt som SLK

gjort. Det bör gälla vid tillämpning av hela IL.

Till 8 kap.

Ränta på skatter, tullar och avgifter

3 §

SLK:s förslag (3 kap. 11 §): Överensstämmer bortsett från några

redaktionella ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelserna angående sjömansskatt kom till år 1996

(prop. 1995/96:227, bet. 1996/97:SkU3, SFS 1996:1331 punkt 2). År

1997 utökades de med övriga lagar (prop. 1996/97:100, bet.

1996/97:SkU23, SFS 1997:507). Beträffande tullagen (1973:670), som i

dag finns med i övergångsbestämmelserna och som upphörde att gälla

den 1 januari 1988 (SFS 1987:1070), bedöms övergångsbestämmelser

vara onödiga.

4 §

SLK:s förslag: Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelsen om ersättning som betalas ut på grund av

försäkring som ett värdepappersbolag tecknat i enlighet med

bestämmelsen i 5 kap. 2 § lagen (1991:981) om värdepappersrörelse kom

till år 1999 (prop. 1998/99:48, bet. 1998/99:SkU15, SFS 1999:200).

Paragrafen har tagits in efter lagrådsgranskningen.

Till 9 kap.

Ränta som är undantagen från beskattning

5 §

SLK:s förslag (3 kap. 13 §): Överensstämmer bortsett från några

redaktionella ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelserna angående ränta som är undantagen från

beskattning i Sverige kom till år 1986 (prop. 1985/86:131, bet.

1985/86:SkU43, SFS 1986:465 punkt 2 och 466).

Avgifter avseende studiemedel

6 §

SLK:s förslag (3 kap. 15 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelserna angående avgift avseende studiemedel kom

till år 1988 (prop. 1987/88:116, bet. 1987/88:SfU26, SFS 1988:878).

Ränta på skatt m.m. för tid före år 1993

7 §

SLK:s förslag (3 kap. 16 §): Överensstämmer bortsett från några

redaktionella ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelserna avseende förbudet mot avdrag för ränta på

skatter, tullar och avgifter kom till år 1992 (prop. 1991/92:93, bet.

1991/92SkU8, SFS 1992:651).

Ränta på skatter, tullar och avgifter

8 §

SLK:s förslag (3 kap. 18 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelserna angående räntor på skatt m.m. kom till år

1997 (prop. 1996/97:100, bet. 1996/97:SkU23, SFS 1997:506).

Arbetsgivaransvar

9 §

SLK:s förslag (3 kap. 19 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelserna angående arbetsgivaransvar kom till år 1997

(prop. 1996/97:100, bet. 1996/97:SkU23, SFS 1997:506).

Till 10 kap.

Rätt att förvärva värdepapper i framtiden på förmånliga villkor

10 §

SLK:s förslag: Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelserna om personaloptioner kom till år 1998 (prop.

1997/98:133, bet. 1997/98: SkU26, SFS 1998:337).

Till 11 kap.

Ersättningar på grund av arbetsgivares självrisk enligt 1916 års lag om

olycksfall i arbete

11 §

SLK:s förslag (3 kap. 21 §): Överensstämmer bortsett från några

redaktionella ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelserna i fråga om ersättning från arbetsgivare som

stått s.k. självrisk enligt lagen (1916:235) om försäkring för olycksfall i

arbete kom till år 1954 (prop. 1954:64, bet. 1954:BevU31, SFS

1954:204).

Ersättningar vid sjukdom och olycksfall enligt lagstiftningen före år 1955

12 §

SLK:s förslag (3 kap. 22 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelserna i fråga om sådana livräntor vid sjukdom eller

olycksfall i arbete eller under militärtjänstgöring som fastställts enligt de

bestämmelser som gällde före den 1 januari 1955 kom till år 1955 (prop.

1955:166, bet. 1955:BevU42, SFS 1955:245).

Livräntor fastställda före år 1976 eller på grund av skada före juli 1977

13 §

SLK:s förslag (3 kap. 23 §): Överensstämmer bortsett från några

redaktionella ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelserna i fråga om vissa äldre livräntor kom till år

1977 (prop. 1976/77:50, bet. 1976/77:SkU19, SFS 1977:41) och

ändrades år 1978 (prop. 1977/78:64, bet. 1977/78:SkU46, SFS

1978:189).

Skadestånd fastställda före år 1977

14 §

SLK:s förslag (3 kap. 24 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelserna i fråga om periodisk utbetalning av

skadestånd som har fastställts före år 1977 kom till år 1977 (prop.

1976/77:50, bet. 1976/77:SkU19, SFS 1977:41).

Avgångsbidrag när anställningen upphört före år 1991

15 §

SLK:s förslag (3 kap. 25 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelserna angående avgångsbidrag när anställningen

upphörde före år 1991 kom till år 1990 (prop. 1989/90:110, bet.

1989/90:SkU30, SFS 1990:650 punkt 26 och prop. 1990/91:54, bet.

1990/91:SkU10, SFS 1990:1421).

Marie Curie-stipendier beviljade före år 1998

16 §

SLK:s förslag (3 kap. 25 a §): Överensstämmer bortsett från en

redaktionell ändring med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelserna angående Marie Curie-stipendier kom till år

1997 (prop. 1996/97:173, bet. 1997/98:SkU4, SFS 1997:770).

Till 12 kap.

Egenavgifter

17 §

SLK:s förslag: Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelsen i fråga om personer födda 1937 eller tidigare

kom till år 1998 (prop. 1997/98:151, bet. 1997/98:SfU13, SFS

1998:684). Bestämmelsen har lagts till efter lagrådsgranskningen.

Till 14 kap.

Juridisk persons underskott i kommanditbolag

18 §

SLK:s förslag (3 kap. 26 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelsen avseende juridisk persons avdrag för underskott

i kommanditbolag kom till år 1993 (prop. 1993/94:50, bet. 1993/94:15,

SFS 1993:1543 punkt 3).

Lån med uppskjuten ränta

19 §

SLK:s förslag (3 kap. 27 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om lån med uppskjuten ränta är hämtade från punkt 1 tredje stycket av

anvisningarna till 24 § KL. De infördes år 1978 i punkt 1 av anvisning-

arna till 41 § KL (prop. 1977/78:19, bet. 1977/78:SkU19, SFS

1977:1172). De bestämmelser i förordningen (1978:250) om statligt stöd

till jordbrukets rationalisering som avsåg lån med uppskjuten ränta

upphörde att gälla den 1 juli 1985 (SFS 1985:641). Äldre bestämmelser

skulle fortsätta att gälla för lån som beviljats dessförinnan. Några nya lån

hade inte beviljats efter utgången av budgetåret 1982/83. Skattereglerna

kan därför ha betydelse endast under en begränsad tid och har flyttats till

ILP.

Till 16 kap.

Egenavgifter

20 §

SLK:s förslag: Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelsen i fråga om personer födda 1937 eller tidigare

kom till år 1998 (prop. 1997/98:151, bet. 1997/98:SfU13, SFS

1998:684). Bestämmelsen fanns inte med i lagrådsremissen.

Allmännyttiga bostadsföretag

21 §

SLK:s förslag (3 kap. 28 §): Överensstämmer bortsett från några

redaktionella ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelsen avseende tidigare schablonbeskattade

allmännyttiga bostadsföretag kom till år 1993 (prop. 1992/93:241, bet.

1992/93:SkU30, SFS 1993:670 punkt 8).

Till 17 kap.

Aktier som förvärvats genom vissa utdelningar före år 1999

22 §

SLK:s förslag: Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelsen om aktier som delats ut genom s.k. Lex ASEA-

utdelning infördes år 1998 (prop. 1998/99:15, bet. 1998/99:SkU5, SFS

1998:1671). Lagrådet ifrågasätter om inte en generell bestämmelse om

kontinuitet i stället borde införas och anför följande. Avsikten med

förevarande paragraf är sålunda att slå fast att bestämmelserna i 17 kap. 6

§ IL om beräkning av anskaffningsvärde skall tillämpas också i fråga om

aktier som erhållits genom sådan utdelning som avses i de numera

upphävda bestämmelserna i 3 § 7 mom. fjärde stycket SIL. Någon

motsvarande föreskrift finns inte i fråga om utdelningar som avses i 3 § 7

a mom. SIL. Tanken är dock att 17 kap. 6 § IL skall tillämpas även i

fråga om utdelningar som skett under tiden efter ikraftträdandet av 3 § 7

a mom. SIL. Någon särskild föreskrift härom har emellertid inte ansetts

erforderlig. Eftersom bestämmelserna i 3 § 7 a mom. SIL och 42 kap. 16

§ IL i sak är överensstämmande torde uttrycket "sådan utdelning av

aktier i dotterbolag som avses i 42 kap. 16 §" omfatta även utdelningar

som skett under den tid då 3 § 7 a mom. SIL varit i kraft. Av intresse i

sammanhanget är också 1 kap. 4 § förevarande lag. Enligt den paragrafen

skall, om någon bestämmelse i de upphävda lagarna har tillämpats och

den motsvaras av en bestämmelse i IL, bestämmelsen i IL anses ha

tillämpats. Även 1 kap. 4 § synes därmed leda till att 17 kap. 6 § IL skall

tillämpas i fråga om utdelningar som avses i 3 § 7 a mom. SIL. Den

särskilda föreskriften i förevarande paragraf om utdelningar som avses i

3 § 7 mom. fjärde stycket SIL hänger följaktligen samman med dels att

bestämmelserna i sistnämnda lagrum inte i alla avseenden stämmer

överens med bestämmelserna i 42 kap. 16 § IL, dels att 1 kap. 4 § inte är

tillämplig eftersom förutsättningen i den paragrafen att det skall vara

fråga om en lag som upphävs genom förevarande lag inte är uppfylld

beträffande 3 § 7 mom. fjärde stycket (upphävt tidigare). Förevarande

paragraf skulle således kunna få betydelse för det fall en utdelning

omfattas av 3 § 7 mom. fjärde stycket SIL men inte av 42 kap. 16 § IL.

Eftersom avvikelserna mellan bestämmelserna är små torde förevarande

föreskrift knappast få någon praktisk betydelse. Lagrådet vill dock inte

motsätta sig att föreskriften införs. Samtidigt måste dock ifrågasättas om

det inte finns flera liknande situationer som i så fall bör regleras. Ett sätt

att komma till rätta med problemet kan vara att införa en allmän regel av

innebörd att de värden på olika slag av tillgångar som föreskrivits med

stöd av tidigare gällande regler skall om inte annat sägs gälla vid

tillämpning av IL. En sådan regel kunde förslagsvis placeras som ett

andra stycke i 1 kap. 4 §.

Regeringen gör följande bedömning. Såsom Lagrådet påpekat föreslås

denna bestämmelse då det inte i IL finns en motsvarighet till

bestämmelserna i den upphävda 3 § 7 mom. fjärde stycket SIL. SLK har

lagt ner mycket arbete för att kartlägga vilka gamla

övergångsbestämmelser som fortfarande skall gälla. De som fortfarande

är tillämpliga har placerats i denna lag, så att läsaren skall veta vilka

regler som fortfarande gäller. De som inte finns med kommer att

upphävas när KL m.fl. lagar upphävs. En enklare metod hade naturligtvis

varit att föreskriva att ifråga om de nya bestämmelserna i IL skall, i den

mån dessa motsvarar föreskrifter som upphävs genom lagen och för vilka

gällt övergångsbestämmelser som fortfarande kunde ha betydelse, dessa

övergångsbestämmelser tillämpas. Ett alternativt sätt är därför att

komplettera ILP med en generell bestämmelse av den innebörd som

beskrivits. En sådan bestämmelse innebär att de skattskyldiga och

skattemyndigheterna själva får ta reda på vilka gamla

övergångsbestämmelser som fortfarande skall tillämpas. Även om det

finns en viss risk att någon övergångsbestämmelse av misstag har fallit

bort, anser regeringen att den metod SLK använt är att föredra framför en

generell bestämmelse.

Vissa aktier och andelar

23 §

SLK:s förslag (3 kap. 29 §): Överensstämmer i huvudsak med

regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen

innehåller en hänvisning till vissa övergångsbestämmelser om särskild

beräkning av anskaffningsutgift för aktier och andelar. Bestämmelserna

gäller både för lagertillgångar och kapitaltillgångar. SLK har placerat

dem bland de bestämmelser som avser kapitalvinst (48 kap.) och tagit in

en hänvisning här. Regeringen följer SLK:s förslag. I regeringens förslag

har andra stycket lagts till på grund av den ändrade terminologin från

anskaffningsvärde till anskaffningsutgift vid kapitalvinstberäkningen.

Vidare har en redaktionell ändring gjorts.

Till 18 kap.

Anslutningsavgifter och anläggningsbidrag före mars 1991

24 §

SLK:s förslag (3 kap. 30 §): Överensstämmer bortsett från några

redaktionella ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelserna angående anslutningsavgifter och

anläggningsbidrag kom till år 1990 (prop. 1989/90:110, bet.

1989/90:SkU30, SFS 1990:650 punkt 17).

För stora avskrivningar före taxeringsåret 1991

25 §

SLK:s förslag (3 kap. 31 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelserna i fråga om överavskrivning kom till år 1992

(prop. 1992/93:131, bet. 1992/93:SkU15, SFS 1992:1343).

Till 19 kap.

Värmepannor, hissmaskineri o.d. anskaffade före mars 1991

26 §

SLK:s förslag (3 kap. 32 §): Överensstämmer bortsett från en

redaktionell ändring med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelserna angående värmepannor, hissmaskineri o.d.

kom till år 1990 (prop. 1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:650

punkt 14).

Nyttjanderättshavares förbättringar före mars 1991

27 §

SLK:s förslag (3 kap. 33 §): Överensstämmer bortsett från en

redaktionell ändring med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelserna angående nyttjanderättshavares förbättringar

kom till år 1990 (prop. 1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:650

punkt 16).

Reparation och underhåll med statligt stöd beslutat före år 1992

28 §

SLK:s förslag (3 kap. 34 §): Överensstämmer bortsett från några

redaktionella ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelserna angående reparation och underhåll i samband

med statliga lån och bidrag kom till år 1991 (prop. 1991/92:60, bet.

1991/92:SkU10, SFS 1991:1832 punkt 1 andra meningen).

Till 20 kap.

Utvinning av naturtillgång påbörjad före april 1981

29 §

SLK:s förslag (3 kap. 35 §): Överensstämmer bortsett från en

redaktionell ändring med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelserna angående substansminskning kom till år 1981

(prop. 1980/81:104, bet. 1980:81:SkU40, SFS 1981:256 punkt 2).

Diken och skogsvägar färdiga före mars 1983

30 §

SLK:s förslag (3 kap. 36 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelserna angående diken och skogsvägar kom till år

1982 (prop. 1981/82:182, bet. 1981/82:SkU68, SFS 1982:323).

Markanläggningar anskaffade före mars 1991

31 §

SLK:s förslag (3 kap. 37 §): Överensstämmer bortsett från en

redaktionell ändring med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelserna angående markanläggningar kom till år 1990

(prop. 1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:650 punkt 15).

Till 21 kap.

Äldre skogsinnehav

32 §

SLK:s förslag (3 kap. 38 §): Överensstämmer, bortsett från några

redaktionella ändringar och att första meningen i tredje stycket har en

annan formulering, med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelserna angående skogsavdrag kom till år 1979 (prop.

1978/79:204, bet. 1978/79:SkU54, SFS 1979:500 punkt 3) och justerades

år 1982 (prop. 1981/82:182, bet. 1981/82:SkU68, SFS 1982:324).

Första meningen i tredje stycket har formulerats om för att

bestämmelsen skall bli tydligare.

Förvärv av skogsfastighet under år 1981

33 §

SLK:s förslag (3 kap. 39 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

skogsavdrag efter vissa fastighetsförvärv är hämtad från lagen (1982:60)

om beräkning av avdrag på grund av avyttring av skog i vissa fall (bet.

SkU 1981/82:28).

Till 25 kap.

Koncerninterna andelsavyttringar före år 1999

34 36 §§

SLK:s förslag: Bestämmelserna finns inte med i SLK:s förslag.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelserna om koncerninterna andelsavyttringar är

föranledda av ändringar år 1998 (SOU 1998:1, prop. 1998/99:15, bet.

1998/99:SkU5, SFS 1998:1605 och 1998:1606 punkt 4). Vissa

justeringar har gjorts i förhållande till lagrådsremissen.

Någon bestämmelse som motsvarar 34 § för uppskov som har

medgetts enligt KÖL behövs inte p.g.a. bestämmelsen i 1 kap. 4 §.

Det avyttrade företaget går upp i ett koncernföretag genom fusion under

tiden 1 januari 19 mars 1999

37 §

SLK:s förslag: Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna i

14 och 15 §§ lagen (1998:1602) om uppskov med beskattningen vid

andelsöverlåtelse inom koncerner ändrades år 1999 (prop. 1998/99:113,

bet. 1998/99:SkU23, SFS 1999:646). Lagen föreslås upphävd i 1 kap.

2 § 33. När en fusion skall anses genomförd framgår av 37 kap. 8 § IL.

Bestämmelsen har lagts till efter lagrådsföredragningen.

Avyttringar med kapitalförlust till närstående företag före år 1999

38 §

SLK:s förslag: Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelsen i fråga om förlustregeln är föranledd av

ändringar år 1998 (SOU 1998:1, prop. 1998/99:15, bet. 1998/99:SkU5,

SFS 1998:1606 punkt 3). Vissa justeringar har gjorts i förhållande till

lagrådsremissen.

Till 27 kap.

Fastigheter förvärvade före mars 1983

39 §

SLK:s förslag (3 kap. 42 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Vid regleringen

år 1981 av i vilka fall fastigheter var lagertillgångar i byggnadsrörelse

och handel med fastigheter gavs inga uttryckliga bestämmelser om vad

som skulle gälla för redan förvärvade fastigheter. Bestämmelserna har

emellertid tolkats så att de nya reglerna gäller endast för förvärv fr.o.m.

det första beskattningsår då de nya reglerna tillämpas (RÅ 1982 1:46).

Utgångspunkten är att karaktären vid övergången kvarstår och inte

påverkas av exempelvis byggnadsarbeten. En uttrycklig regel av den

innebörden har införts. De nya bestämmelserna kom till år 1981 (prop.

1980/81:68, bet. 1980/81:SkU25 och 47, SFS 1981:295).

En- och tvåfamiljsfastigheter förvärvade före år 1983

40 §

SLK:s förslag (3 kap. 43 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelserna angående s.k. byggmästarvillor kom till år

1981 (prop. 1980/81:68, bet. 1980/81:SkU25 och 47, SFS 1981:295

punkt 2). Bestämmelsen har utformats så att det klart framgår att

bosättningskravet gäller även icke nedskrivna fastigheter och hela åren

1981 och 1982 (RÅ 1985 1:85).

Andelar i fastighetsförvaltande företag förvärvade före år 1983

41§

SLK:s förslag (3 kap. 44 §): Överensstämmer med regeringens förslag,

bortsett från en redaktionell ändring.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelserna angående sådana andelar i

fastighetsförvaltande företag som förvärvats före år 1983 kom till år

1981 (prop. 1980/81:68, bet. 1980/81:SkU25 och 47, SFS 1981:295

punkt 3).

Lagerfastigheter förvärvade före år 1991

42 §

SLK:s förslag (3 kap. 45 §): Överensstämmer med regeringens förslag,

bortsett från en redaktionell ändring.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelserna angående beräkning av anskaffningsvärdet

för fastigheter som blivit lagertillgångar i tomtrörelse, byggnadsrörelse

eller handel med fastigheter kom till år 1990 (prop. 1989/90:110, bet.

1989/90:SkU30, SFS 1990:650 punkt 20).

Till 28 kap.

Pensionsutfästelser före år 1967

43 §

SLK:s förslag (3 kap. 46 §): Överensstämmer med regeringens förslag,

bortsett från några redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Riksskatteverket anför att pensionsutfästelser som

har lämnats före år 1967 enligt SOU 1965:41 s. 117 skall låsas till den

31 december 1966. Något ytterligare förtydligande gjordes inte i den

efterföljande propositionen. Verket anför att andra stycket kan tolkas så

att indexuppräkning kan beräknas vid framtida pensionsberäkning.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelserna för pensionsutfästelser som lämnats före år

1967 angående beräkning av avdrag för avsättning till pensionsstiftelse

och för kontoavsättning samt av disponibla pensionsmedel som skall tas

upp som intäkt kom till år 1967 (prop. 1967:84, bet. 1967:BevU45, SFS

1967:546).

Riksskatteverket har anfört att andra stycket kan tolkas så att

indexuppräkning kan få ske även efter den 31 december 1966. Enligt

regeringens uppfattning har innehållet i andra stycket inte förändrats på

grund av att språket moderniserats något i bestämmelsen i förhållande till

dess lydelse i lagen (1967:546) om ändring i kommunalskattelagen

(1928:370). Något förtydligande behövs därför inte enligt regeringens

bedömning. Regeringen följer SLK:s förslag.

Pensionsutfästelser före år 1976

44 §

SLK:s förslag (3 kap. 47 §): Överensstämmer i sak med regeringens

förslag. Bestämmelsen har dock en annan formulering i SLK:s förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelserna i fråga om pensionsutfästelser före år 1976

kom till år 1975 (prop. 1975/76:31, bet. 1975/76:SkU20, SFS 1975:1348,

8 §) och ändrades år 1976 (prop. 1976/77:48, bet. 1976/77:SkU14, SFS

1976:1100).

SLK hänvisar i sitt förslag till bestämmelserna i 25 kap. 10 och 15 §§ i

IL. De bestämmelserna som hänvisningen avser har upphävts år 1998

(prop. 1997/98:146, bet. 1997/98:SkU:27, SFS 1998:328). Övergångs-

bestämmelsen har därför formulerats om i regeringens förslag. Genom att

det står att bestämmelserna tillämpas i den omfattning som anges i 8 §

lagen (1976:1100) om ändring i lagen (1975:1348) om ikraftträdande av

lagen (1975:1347) om ändring i kommunalskattelagen kommer den

begränsning som SLK tagit in i andra och tredje styckena att gälla.

Till 29 kap.

Näringsbidrag m.m. före mars 1984

45 §

SLK:s förslag (3 kap. 48 §): Överensstämmer bortsett från några

redaktionella ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelserna angående näringsbidrag kom till år 1983

(prop. 1982/83:94, bet. 1982/83:SkU44, SFS 1983:311 punkt 1).

Räntebidrag före år 1992

46 §

SLK:s förslag (3 kap. 49 §): Överensstämmer i sak med regeringens

förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelserna angående avdrag vid återbetalning av

räntebidrag kom till år 1991 (prop. 1991/92:60, bet. 1991/92:SkU10, SFS

1991:1832 punkt 1 första meningen och 1991:1833 punkt 1).

Bestämmelserna gäller såväl näringsfastigheter som

privatbostadsfastigheter. Bestämmelsen har placerats i anslutning till

reglerna om näringsbidrag med en hänvisning från reglerna avseende

42 kap.

Stöd till kreditinstitut

47 §

SLK:s förslag (3 kap. 50 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Genom lagen

(1993:5) om inkomstskatteregler vid statligt stöd till vissa kreditinstitut

infördes särskilda skatteregler för sådant stöd där återbetalningsplikten

uppställs i förhållande till ägarna och inte till kreditinstitutet som erhöll

stödet (prop. 1992/93:135, bet. 1992/93:NU16).

Bakgrunden till lagen var de åtgärder som vidtogs med början under

hösten 1992 för att stärka betalningssystemet och säkerställa

kreditförsörjningen. Vid lagens tillkomst fanns i propositionen en

redogörelse för hur stödet till banksektorn avsågs bli utformat. Den

närmare regleringen av stödet skedde först senare under året genom lagen

(1993:765) om statligt stöd till banker och andra kreditinstitut (prop.

1992/93:245, bet. 1992/93:NU35). Skattereglerna kunde därför inte

kopplas till den lagen genom en hänvisning men syftet var uppenbarligen

att reglera just det då aktuella stödet.

Lagen om statligt stöd till banker och andra kreditinstitut har upphört

att gälla den 1 juli 1996 (prop. 1995/96:172, bet. 1995/96:NU25, SFS

1996:589). Lagen om inkomstskatteregler vid statligt stöd till vissa

kreditinstitut föreslås upphävd i 1 kap. 2 § 20. Reglerna i den lagen om

avdragsrätt för återbetalning av mottaget stöd tas in här i 45 §.

Bidrag från Stiftelsen Svenska Filminstitutet före år 1994

48 §

SLK:s förslag (3 kap. 51 §): Överensstämmer bortsett från en

redaktionell ändring med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelserna angående bidrag från Stiftelsen Svenska

Filminstitutet kom till år 1993 (prop. 1993/94:50, bet. 1993/94:SkU15,

SFS 1993:1552). Lagen (1963:173) om avdrag för avgifter till stiftelsen

Svenska Filminstitutet, m.m. föreslås upphävd i 2 kap. 1 § 8.

Näringsbidrag m.m. från Europeiska gemenskaperna före år 1997

49 §

SLK:s förslag (3 kap. 51 a§): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelserna angående näringsbidrag m.m. från Europeiska

gemenskaperna kom till år 1996 (prop. 1996/97:12, bet. 1996/97:SkU7,

SFS 1996:1399).

Till 30 kap.

Periodiseringsfonder som övertagits av ett aktiebolag

50 §

SLK:s förslag: Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelserna för övertagna periodiseringsfonder föranleds

av ändrade bestämmelser år 1998 (prop. 1997/98:157, bet.

1997/98:SkU30, SFS 1998:643).

Reservfond hos landshypoteksinstitutionen

51 §

SLK:s förslag (3 kap. 52 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelserna angående reservfond hos

landshypoteksinstitutionen kom till år 1994 (prop. 1993/94:216, bet.

1993/94:NU27, SFS 1994:762).

Äldre övertaganden av periodiseringsfond

52 §

SLK:s förslag (3 kap. 53 §): Överensstämmer bortsett från några

redaktionella ändringar med regeringens förslag. I SLK:s förslag finns

dock en bestämmelse om övertagande av periodiseringsfonder vid

ombildning av landshypoteksinstitutionen.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

verkan av gjorda övertaganden är hämtad från 7 § PFL. I kommentarerna

till 30 kap. 14 § IL behandlas varför själva övertagandena inte finns med

i IL och varför övergångsbestämmelserna behövs i ILP.

Periodiseringsfonder som övertogs vid ombildningen av

landshypoteksorganisationen enligt lagen (1994:758) om ombildning av

landshypoteksinstitutionen har återförts innan inkomstskattelagen skall

börja tillämpas. Bestämmelsen om dessa periodiseringsfonder har därför

tagits bort i regeringens förslag.

Till 33 kap.

Återfört avdrag för avsättning till skatteutjämningsreserv

53 §

SLK:s förslag (3 kap. 55 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Enligt 7 § tredje

stycket RFL skall avdrag göras vid beräkning av det justerade resultatet

för återfört avdrag för avsättning till skatteutjämningsreserv (prop.

1993/94:50, bet. 1993/94:SkU15, SFS 1993:1536). Eftersom återföring

enligt lagen (1993:1540) om återföring av skatteutjämningsreserv skall

ske senast vid 2002 års taxering har bestämmelsen förts över till ILP. I

avsnitt 2.53 föreslås att lagen om återföring av avsättning till

skatteutjämningsreserv skall upphävas.

Till 33 och 34 kap.

Fastighetsförvärv före år 1996

54 §

SLK:s förslag (3 kap. 54 a §): Överensstämmer med regeringens

förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelserna angående den särskilda posten efter vissa

fastighetsförvärv kom till år 1996 (prop. 1996/97:12, bet. 1996/97:SkU7,

SFS 1996:1400 och 1401).

Till 37 kap.

Fusioner mellan ekonomiska föreningar före mars 1956

55 §

SLK:s förslag (3 kap. 58 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelserna angående fusioner mellan ekonomiska

föreningar före mars 1956 kom till år 1957 (prop. 1957:46, bet.

1957:BevU8, SFS 1957:72). Angående rättsläget före lagstiftningen, se

RN 1955 nr 2:4.

Fusioner mellan jordbrukskassor enligt äldre lag

56 §

SLK:s förslag (3 kap. 59 §): Överensstämmer med regeringens förslag,

bortsett från redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelserna angående fusioner enligt den upphävda lagen

(1956:216) om jordbrukskasserörelsen kom till år 1987 (prop.

1986/87:42, bet. 1986/87:SkU40, SFS 1987:657 punkt 2).

Fusioner mellan sparbanker enligt äldre lag och övertagande av

bankrörelse före juli 1987

57 §

SLK:s förslag (3 kap. 60 §): Överensstämmer i princip med regeringens

förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelserna angående fusioner enligt den upphävda lagen

(1955:416) om sparbanker och övertagande av ett bankaktiebolags hela

bankrörelse kom till år 1987 (prop. 1986/87:42, bet. 1986/87:SkU40,

SFS 1987:657 punkt 3).

Fusioner mellan ekonomiska föreningar enligt äldre lag

58 §

SLK:s förslag (3 kap. 61 §): Överensstämmer i huvudsak med

regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelserna angående fusioner enligt den upphävda lagen

(1951:308) om ekonomiska föreningar kom till år 1987 (prop.

1987/88:51, bet. 1987/88:SkU10, SFS 1987:1149).

Internationella fusioner och fissioner under åren 1995 1998

59 §

SLK:s förslag: Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelsen för internationella fusioner och fissioner är

föranledd av att lagen upphävdes år 1998 (SOU 1998:1, prop.

1998/99:15, bet. 1998/99:SkU5, SFS 1998:1618).

Fusioner före år 1999

60 §

SLK:s förslag: Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelsen för fusioner är föranledd av lagen (1998:1603)

om beskattningen vid fusioner, fissioner och verksamhetsöverlåtelser.

När lagen infördes upphävdes bestämmelserna om fusioner i 2 § 4 mom.

SIL (SOU 1998:1, prop. 1998/99:15, bet. 1998/99:SkU5, SFS 1998:1606

punkt 2). Nu föreslås den upphävd i 1 kap. 2 § 34.

Till 38 kap.

Internationella verksamhetsöverlåtelser under åren 1995 1998

61 §

SLK:s förslag: Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelsen för internationella verksamhetsöverlåtelser är

föranledd av att lagen upphävdes år 1998 (SOU 1998:1, prop.

1998/99:15, bet. 1998/99:SkU5, SFS 1998:1618).

Till 39 kap.

Reserv hos skadeförsäkringsföretag före år 1983

62 §

SLK:s förslag (3 kap. 63 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelserna angående äldre fonder hos

skadeförsäkringsföretag kom till i KL år 1982 (prop. 1982/83:24, bet.

1982/83:NU4, SFS 1982:1087) och flyttades över till SIL år 1984 (prop.

1984/85:70, bet. 1984/85:SkU23, SFS 1984:1061 punkt 8).

Försäkringstekniska avsättningar för egen räkning före år 2002

63 §

SLK:s förslag: Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I prop. 1998/99:142

har det föreslagits en ändring i 2 § 6 mom. sjunde stycket SIL av

definitionen av försäkringstekniska avsättningar för egen räkning samt en

övergångsbestämmelse. Definitionen är placerad i 39 kap. 7 § IL.

Övergångsbestämmelsen har införts efter lagrådsföredragningen.

Anskaffningsutgift för delägarrätter som innehas av investmentföretag

64 §

SLK:s förslag: Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelsen om anskaffningsutgift på delägarrätter som

innehas av investmentföretag vid karaktärsbyte är föranledd av ändringar

år 1998 (SOU 1998:1, prop. 1998/99:15, bet. 1998/99:SkU5, SFS

1998:1606 punkt 1).

Till 41 och 42 kap.

Räntekompensation åren 1991 1993

65 §

SLK:s förslag (3 kap. 67 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelsen avseende räntekompensation kom till år 1993

(prop. 1993/94:50, bet. 1993/94:15, SFS 1993:1543 punkt 10).

Till 42 kap.

Räntebidrag före år 1992

66 §

SLK:s förslag (3 kap. 68 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen

innehåller en hänvisning till övergångsbestämmelserna om återbetalning

av räntebidrag som uppburits före år 1992. Bestämmelsen avser såväl

näringsfastigheter som privatbostadsfastigheter. Den har placerats i

anslutning till reglerna om näringsbidrag och en hänvisning har tagits in

här.

Till 43 kap.

Marknadsnotering före år 1997

67 §

SLK:s förslag (3 kap. 68 a §): Överensstämmer i huvudsak med

regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelserna angående marknadsnotering kom till år 1996

(prop. 1996/97:45, bet. 1996/97:SkU13, SFS 1996:1611).

Till 44 kap.

Periodisk ersättning på grund av avyttring före den 1 juli 1984

68 §

SLK:s förslag (3 kap. 69 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelserna angående egendomslivränta kom till år 1984

(prop. 1983/84:140, bet. 1983/84:SkU52, SFS 1984:498).

Avyttringar före år 1991 som ej beskattats senast år 1991

69 §

SLK:s förslag (3 kap. 70 §): Överensstämmer med regeringens förslag,

bortsett från redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelserna angående avyttringar som skett före år 1991

men inte beskattats senast vid 1991 års taxering kom till år 1990 (prop.

1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:651 punkt 2).

Tillkommande ersättningar vid avyttringar före år 1991

70 §

SLK:s förslag (3 kap.71 §): Överensstämmer med regeringens förslag,

bortsett från redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelserna angående tilläggsköpeskillingar vid

avyttringar som beskattats senast vid 1991 års taxering kom till år 1990

(prop. 1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:651 punkt 3).

Förvärv från vissa upplösta aktiebolag

71 §

SLK:s förslag (3 kap. 71 a §): Överensstämmer med regeringens

förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen

kommer från 4 § andra stycket lagen (1996:761) om inkomstskatteregler

m.m. med anledning av ändrade bestämmelser om aktiekapitalets storlek

(AvL). Se kommentaren till 3 kap. 2 §. I 74 och 91 §§ finns ytterligare

bestämmelser som har flyttats från AvL och som påverkar en

kapitalvinstberäkning.

Till 45 kap.

Fastighetsförvärv från närstående m.fl. före år 1968

72 §

SLK:s förslag (3 kap. 72 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelserna angående fastighetsförvärv från närstående

m.fl. kom till år 1967 (prop. 1967:153, bet. 1967:BevU64, SFS 1967:748

punkt 7). Den nuvarande utformningen kan ge anledning till tvekan om

vilken som är den avgörande tidpunkten för inflytande i ett företag resp.

delaktighet i ett dödsbo. Enligt regeringens uppfattning är den avgörande

tidpunkten när det förvärv skedde som under de angivna villkoren inte

skall beaktas.

Reparation och underhåll vid statligt stöd

73 §

SLK:s förslag (3 kap. 76 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelser i samband med ändringar av reglerna har införts

år 1979 (prop. 1978/79:209, bet. 1979/80:SkU11, SFS 1979:1017), år

1983 (prop. 1983/84:40 bil. 9, 1983/84:BoU11, SFS 1983:972), år 1986

(prop. 1986/87:45, 1986/87:SkU15, SFS 1986:1244) och år 1991 (prop.

1991/92:48, 1991/92:60, bet. 1991/92:SkU8, 1991/92:SkU10, SFS

1991:1832 punkt 1 och 1833). I förslaget har bestämmelserna

sammanförts till en generell regel.

Till 45 och 46 kap.

Förvärv från vissa upplösta aktiebolag

74 §

SLK:s förslag (3 kap. 76 a §): Överensstämmer med regeringens

förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

kommer från 5 § andra och tredje styckena lagen (1996:761) om

inkomstskatteregler m.m. med anledning av ändrade bestämmelser om

aktiekapitalets storlek. Se kommentaren till 3 kap. 2 §. Se även

bestämmelsen om kapitalvinstberäkning i 71 §. Det kan tilläggas att

dessa bestämmelser ändrades vid utskottets behandling (bet.

1995/96:SkU27 s. 10 f.).

Lagrådet tar upp frågan hur 71 § och paragrafen här i 74 § förhåller sig

till varandra (se Lagrådets yttrande angående 67 och 70 §§ i

lagrådsremissen). Lagrådets slutsats är att 74 § kompletterar

bestämmelserna i 71 §. Regeringen har också utgått ifrån att så är fallet.

I lagrådsremissen skrev regeringen följande. För att bestämmelsen

skall passa ihop med den terminologi som används i IL skrivs här

omkostnadsbeloppet och anskaffningsutgiften i stället för

anskaffningvärdet i första och andra styckena. Lagrådet menar att när

skillnadsbeloppet beräknas med ledning av aktiebolagets

omkostnadsbelopp vid övertagandet (andra stycket) och inte, som i dag,

aktiebolagets anskaffningsvärde är det en materiell ändring, som

Lagrådet i och för sig kan godta. Regeringen gör följande bedömning.

Uttrycken omkostnadsbelopp och anskaffningsvärde används i dag

många gånger omväxlande för att uttrycka samma sak. Här kan man

ifrågasätta om avsikten verkligen var att det var anskaffningsvärdet som

skulle användas. Oavsett vilket anser regeringen att det bör vara

omkostnadsbeloppet som ingår i beräkningen, vilket Lagrådet också

godtar.

Lagrådet föreslår en ny lydelse av tredje stycket. Regeringen följer

Lagrådets förslag och skriver om stycket redaktionellt.

Slutligen efterlyser Lagrådet ett klargörande av frågan vad som gäller

när minusposten i andra eller tredje stycket är större än aktiebolagets

omkostnadsbelopp respektive bokförda värde. Detta är en fråga som inte

kan få ett självklart svar vare sig med lagtexten här eller med dagens

lagtext. Det finns inte anledning att här klargöra denna fråga.

Till 46 kap.

Bostadsrätter förvärvade från närstående år 1983

75 §

SLK:s förslag (3 kap. 77 §): Överensstämmer i princip med regeringens

förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelserna angående förvärv av bostadsrätter från

närstående under år 1983 kom till år 1983 (prop. 1983/84:67, bet.

1983/84:SkU13, SFS 1983:1043 punkterna 2 och 4).

I lagrådsremissen fanns förslag till ytterligare en regel (72 §) som

behandlade en bostadsrätt som omfattas av denna paragraf och som

tillfaller en ny ägare genom arv, gåva, bodelning eller på liknande sätt. I

SLK:s förslag fanns en motsvarande bestämmelse i 3 kap. 78 §.

Bestämmelsen har slopats efter förslag av Lagrådet (se Lagrådets

yttrande angående 71 och 72 §§ i lagrådsremissen).

Till 48 kap.

Ej marknadsnoterade värdepapper förvärvade före den 2 april 1971

76 §

SLK:s förslag (3 kap. 79 §): Överensstämmer med regeringens förslag,

bortsett från redaktionella ändringar och att det finns en sista mening

med en hänvisning till 44 kap. 19 § (vilket motsvarar 20 § i

propositionen) IL.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelserna angående vissa äldre värdepappersinnehav

kom till i KL år 1976 (prop. 1975/76:180, bet. 1975/76:SkU27, SFS

1976:343 punkt 3) och överfördes med vissa justeringar till SIL år 1990

(prop. 1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:651 punkt 7). Vid

överföringen ändrades den angivna tiden för innehav från fem år till mer

än fem år. Eftersom ändringen inte kommenterats och kan ha berott på

ett förbiseende och kravet på minst fem års innehav stämde överens med

tidigare sätt att beräkna tidsgränser för innehav har SLK utgått från 1976

års lydelse. Paragrafen har utformats så att det i stället anges när

värdepapperen senast skall ha förvärvats. Vidare har SLK uttryckligen

reglerat vilket värde som skall användas för värdepapper som var

noterade vid utgången av år 1975 men inte vid avyttringen.

I lagrådsremissen finns en hänvisning till kontinuitetsbestämmelserna i

IL när det gäller benefika förvärv. Med det synsätt Lagrådet redovisat i

fråga om den i lagrådsremissen föreslagna 72 § blir också den här

meningen obehövlig. Den har därför slopats i propositionen. Regeringen

ansluter sig i övrigt till SLK:s förslag, men gör vissa redaktionella

ändringar.

Vissa andelsförsäljningar och återköp under åren 1973 och 1974

77 §

SLK:s förslag (3 kap. 80 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelserna angående återköp vid s.k. interna

andelsöverlåtelser kom till år 1973 (prop. 1973:207, bet. 1973:SkU76,

SFS 1973:1057). I förslaget har lagts till en hänvisning till nionde stycket

i 35 § 3 mom. KL eftersom bestämmelsen berör bara dessa överlåtelser.

Konvertibla skuldebrev förvärvade före den 2 juli 1980

78 §

SLK:s förslag (3 kap. 81 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelserna angående konvertibla skuldebrev som

innehafts minst fem år den 1 juli 1985 kom till år 1983 (prop.

1984/85:193, bet. 1984/85:SkU62, SFS 1985:307 punkt 4).

Andelar i aktiesparfonder förvärvade före april 1984

79 §

SLK:s förslag (3 kap. 82 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelsen om anskaffningsutgiften för andelar i

aktiesparfonder är överflyttade från lagen (1990:692) om upphävande av

lagen (1978:423) om skattelättnader för vissa sparformer (prop.

1989/90:110, bet. 1989/90:SkU31).

Optionsskuldebrev förvärvade före den 1 juli 1985

80 §

SLK:s förslag (3 kap. 83 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelserna angående kapitalförlust på optionsskuldebrev

tillkom år 1983 (prop. 1984/85:97, bet. 1984/85:SkU27, SFS 1985:74

och prop. 1984/85:193, bet. 1984/85:SkU62, SFS 1985:307 punkt 3). I

förslaget har de båda övergångsbestämmelserna slagits samman till en

som avgränsar såväl bakåt som framåt i tiden de kapitalförluster för vilka

avdragsförbudet kvarstår.

Aktier förvärvade år 1993 genom skifte av föreningsbank

81 §

SLK:s förslag (3 kap. 84 §): Överensstämmer med regeringens.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om anskaffningsutgiften för aktier som erhållits vid ombildning av

föreningsbankerna till aktiebolag är hämtade från 3 § lagen (1992:1061)

om inkomstskatteregler vid ombildning av föreningsbank till

bankaktiebolag (prop. 1992/93:69, bet. 1992/93:NU7). I 1 kap. 2 § 17

föreslås att lagen upphävs.

Aktier som skiftats ut från löntagarfond

82 §

SLK:s förslag (3 kap. 85 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om anskaffningsutgift för aktier som skiftats ut från löntagarfonderna är

hämtade från lagen (1992:1091) om inkomstskatteregler vid utskiftning

av aktier i vissa fall (prop. 1992/93:108, bet. 1992/93:SkU8). Lagen

föreslås upphävd i 1 kap. 2 § 18. Lagen innehåller också regler om

skattefrihet för de mottagna aktierna. År 1993 (prop. 1992/93:125, bet.

1992/93:SkU24, SFS 1993:151) kompletterades lagen med bestämmelser

om överföring till annat bolag i samma koncern utan skattekonsekvenser

och om anskaffningsutgiften efter sådan överföring. Tillämpningen av

dessa regler begränsades till 1993 och 1994 (i vissa fall även 1995) års

taxeringar. Syftet var emellertid att denna begränsning skulle avse bara

själva överföringarna, inte anskaffningsutgiften efter gjorda överföringar.

Reglerna om anskaffningsutgiften har därför tagits med här.

Fusioner mellan ekonomiska föreningar före år 1993

83 §

SLK:s förslag (3 kap. 86 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelserna om anskaffningsutgift för andelar i

ekonomiska föreningar efter fusion kom till år 1992 (prop. 1992/93:131,

bet. 1992/93:SkU15, SFS 1992:1344).

Andelar förvärvade vid landshypoteksinstitutionens ombildning

1994/1995

84 §

SLK:s förslag (3 kap. 88 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

anskaffningsutgiften för andelar som erhållits vid ombildning av

landshypoteksinstitutionen är hämtad från 3 § lagen (1994:760) om

inkomstskatteregler vid ombildning av landshypoteksinstitutionen (prop.

1993/94:216, bet. 1993/94:NU27). I avsnitt 2.58 föreslås att lagen skall

upphöra att gälla.

Aktier som erhållits genom utdelning i vissa fall före år 1999

85 §

SLK:s förslag: Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

aktier som delats ut genom s.k. Lex ASEA-utdelning är föranledd av att

bestämmelserna om vad som räknas som Lex ASEA-utdelning ändrades

år 1998 (SOU 1998:1, prop. 1998/99:15, bet. 1998/99:SkU5, SFS

1998:1606). I övergångsbestämmelserna till ändringen (punkt 7) står att

äldre bestämmelser i 27 § 2 mom. SIL skall gälla om aktier erhållits

genom utdelning före år 1998. Där finns bestämmelser om

anskaffningsvärde på de mottagna andelarna. Eftersom reglerna i 27 §

2 mom. SIL inte har ändrats materiellt finns det inte anledning att

hänvisa till äldre regler. Här föreskrivs i stället att de nya reglerna i IL,

dvs 48 kap. 8 §, skall tillämpas. Att det behövs en sådan regel beror på att

48 kap. 8 § IL bara reglerar sådan utdelning som avses i 42 kap. 16 § IL

och vissa av dessa gamla utdelningar inte alltid omfattas av rekvisiten i

det lagrummet. (Se också Lagrådets yttrande angående 22 §, som

motsvarar 20 § i lagrådsremissen.)

Till 49 kap.

Internationella andelsbyten under åren 1995 1998

86 §

SLK:s förslag: Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelsen för internationella andelsbyten som skett under

åren 1995 1998 är föranledd av att lagen om inkomstbeskattningen vid

gränsöverskridande omstruktureringar inom EG upphävdes år 1998

(SOU 1998:1, prop. 1998/99:15, bet. 1998/99:SkU5, SFS 1998:1618).

Aktier förvärvade enligt strukturregeln och koncernregeln eller

förlustregeln före år 1997

87 §

SLK:s förslag (3 kap. 90 a §): Överensstämmer i sak med regeringens

förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Denna

övergångsbestämmelse kom till år 1996 (prop. 1996/97:18, bet.

1996/97:SkU9, SFS 1996:1227) och reglerar anskaffningsutgifter

avseende förvärv som skett före ikraftträdandet.

Aktier förvärvade enligt strukturregeln före år 1999

88 §

SLK:s förslag: Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelsen angående aktier som förvärvats genom den s.k.

strukturregeln är föranledd av att den upphävdes år 1998. I SLK:s förslag

finns tre övergångsbestämmelser angående strukturregeln (3 kap. 89, 90

a och 90 b §§). I likhet med i övergångsbestämmelserna avseende t.ex.

kon- cerninterna andelsöverlåtelser i 34 § har regeringen valt att ta in en

allmän bestämmelse om att lydelsen vid bytet skall tillämpas. Då behövs

inte någon bestämmelse om de ändringar som skedde år 1994 (prop.

1994/95:25, bet. 1994/95:FiU1, SFS 1994:1859 punkt 11 3 kap. 89 § i

SLK:s förslag) och år 1997 (prop. 1996/97:151, bet. 1996/97:SkU27,

SFS 1997:439 3 kap. 90 b i SLK:s förslag).

Efterföljande koncernintern andelsavyttring genom fusion under tiden

1 januari 19 mars 1999

89 §

SLK:s förslag: Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna i

19 § lagen (1998:1602) om uppskov med beskattningen vid andelsbyten

ändrades år 1999 (prop. 1998/99:113, bet. 1998/99:SkU23, SFS

1999:645). När en fusion skall anses genomförd framgår av 37 kap. 8 §

IL. Bestämmelsen har tagits in efter lagrådsföredragningen.

Till 50 kap.

Skatteutjämningsreserv i handelsbolag

90 §

SLK:s förslag (3 kap. 91 §): Överensstämmer i huvudsak med

regeringens förslag.

Remissinstanserna: Riksskatteverket föreslår att den sista delen av

meningen formuleras om av förenklingsskäl.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

justering av anskaffningsutgift för andel i handelsbolag med sådan del av

en survavsättning som inte skall återföras till beskattning är hämtad från

9 § lagen (1993:1540) om återföring av skatteutjämningsreserv (prop.

1993/94:50, bet. 1993/94:SkU15). Den lagen föreslås upphävd i avsnitt

2.58.

Regeringen delar Riksskatteverkets uppfattning att bestämmelsen fått

en onödigt krånglig utformning. Regeringen har därför formulerat om

bestämmelsen.

Eftersom vissa av de bestämmelser som SLK hänvisar till har flyttats

över till 92 94 §§ i ILP har bestämmelsen kompletterats med en

hänvisning även till nämnda bestämmelser.

Förvärv från vissa upplösta aktiebolag

91 §

SLK:s förslag (3 kap. 91 a §): Överensstämmer med regeringens

förslag, bortsett från redaktionella ändringar.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen är

flyttad från 12 § lagen (1996:761) om inkomstskatteregler m.m. med

anledning av ändrade bestämmelser om aktiekapitalets storlek. Se

kommentaren till 3 kap. 2 §.

Vissa äldre förvärv

92 94 §§

SLK:s förslag (47 kap. 7 9 §§ IL): Överensstämmer med regeringens

förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Anskaffningsutgiften vid vissa äldre förvärv av andelar i handelsbolag

skall, om den skattskyldige inte begär annat, justeras med utgångspunkt i

en särskild stickdag nämligen utgången av det beskattningsår som

avslutats närmast före den 1 mars 1988 (bokslutsdagen). Det

bokföringsmässiga resultatet blir avgörande fram till bokslutsdagen men

för tiden därefter tillämpas om inte annat följer av 93 § det

skattemässiga resultatet.

Bestämmelsen i 92 § är hämtad från 28 § andra och tredje styckena

SIL, dit den år 1990 överfördes från punkt 2 d av anvisningarna till

36 § KL. Denna infördes år 1988 (Ds 1988:4, prop. 1988/89:55, bet.

1988/89:SkU16, SFS 1988:1518). Regeln är en övergångsbestämmelse

men SLK placerade den ändå i lagtexten med motivering att den kunde

väntas få betydelse under lång tid. Eftersom det numera sällan

förekommer i praktiken att bestämmelserna skall tillämpas, väljer

regeringen att ta in dem här i ILP.

Det sista stycket i 92 § har utformats för att markera att den som

förvärvat en andel så tidigt som anges i denna bestämmelse inte kan välja

bort 93 § om den också är tillämplig. Däremot kan den skattskyldige

enligt 94 § välja bort båda paragraferna.

Enligt 93 § skall den bokföringsmässiga i stället för den skattemässiga

kapitalvinsten räknas in i den justerade anskaffningsutgiften.

Bestämmelsen finns i dag i 28 § fjärde stycket SIL, där den placerades år

1990. Före skattereformen var den placerad i punkt 2 d av anvisningarna

till 36 § KL, där den infördes år 1988.

Innehållet i 94 § är hämtat från 28 § femte stycket SIL. Före 1990 års

skattereform var bestämmelsen placerad i femte stycket punkt 2 d av

anvisningarna till 36 § KL, införd år 1988.

Till 51 kap.

Avyttringar av andelar i svenska handelsbolag före den 21 september

1999

95 §

SLK:s förslag: Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelsen för avyttringar av andelar i svenska

handelsbolag är föranledd av ett förslag i prop. 1999/2000:6 om ändring i

2 § lagen (1992:1643) om särskilda regler för beskattning av inkomst

från handelsbolag i vissa fall. Den lagen föreslås upphävd i 1 kap. 2 § 19.

Till 53 kap.

Överlåtelser av tillgångar före år 1999

96 §

SLK:s förslag: Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelsen för överlåtelser av privata tillgångar till

underpris är föranledd av att det infördes sådana regler i 3 § 1 h mom.

SIL år 1998 (SOU 1998:1, prop. 1998/99:15, bet. 1998/99:SkU5, SFS

1998:1606).

Överlåtelser av tillgångar under tiden 1 januari 19 mars 1999

97 §

SLK:s förslag: Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: År 1999 (prop.

1998/99:113, bet. 1998/99:SkU23, SFS 1999:643) ändrades reglerna i 3 §

1 h mom. SIL i fråga om överlåtelse av kapitalbeskattade tillgångar till

en svensk juridisk person som, direkt eller indirekt, ägs av en utländsk

juridisk person som i sin tur, direkt eller indirekt, ägs av överlåtaren eller

en närstående till honom. Ändringen innebar att bestämmelserna i

53 kap. 7, 8 och 11 §§ IL skall tillämpas i stället för bestämmelserna i

53 kap. 3 5 och 10 §§ IL. För överlåtelser före ikraftträdandet skall de

äldre bestämmelserna tillämpas. Paragrafen har lagts till efter

lagrådsföredragningen.

Till 55 kap.

Ersättning för skada som inträffat före maj 1999

98 §

SLK:s förslag: Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelsen i fråga om försäkringar som ett

värdepappersbolag tecknat i enlighet med bestämmelserna i lagen om

värdepappersrörelse har föreslagits i samband med förslaget till lagen om

skatteregler för ersättning från insättningsgaranti och investerarskydd

(prop. 1998/99:48, bet. 1998/99:SkU15, SFS 1999:199).

Till 57 kap.

Aktier som förvärvats genom skattefri utdelning före år 1999

99 §

SLK:s förslag: Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelsen avseende aktier som har förvärvats genom

skattefri utdelning på kvalificerade aktier infördes år 1998 (prop.

1998/99:15, bet. 1998/99:SkU5, SFS 1998:1605).

Sparat utdelningsutrymme till och med år 1993

100 §

SLK:s förslag (3 kap. 92 §): Överensstämmer bortsett från några

redaktionella ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelserna i fråga om sparat utdelningsutrymme t.o.m. år

1993 kom till år 1994 (prop. 1993/94:234, bet. 1993/94:SkU25, SFS

1994:778 punkt 4).

Sparat utdelningsutrymme till och med år 1994

101 §

SLK:s förslag (3 kap. 93 §): Överensstämmer bortsett från några

redaktionella ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelserna angående kapitalunderlaget vid beräkning av

sparat utdelningsutrymme kom till år 1994 (prop. 1994/95:25, bet.

1994/95:FiU1, SFS 1994:1859 punkt 6).

Delavyttring före år 1997

102 §

SLK:s förslag (3 kap. 93 a §): Överensstämmer bortsett från några

redaktionella ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelserna angående delavyttringar kom till år 1996

(prop. 1996/97:45, bet. 1996/97:SkU13, SFS 1996:1611). Förslaget

avviker på vissa punkter från nuvarande utformning men tillgodoser

enligt regeringens mening det bakomliggande syftet. Syftet är att

sammanläggning med avyttringar som skett före år 1997 skall få ske

under en elvaårsperiod i enlighet med äldre bestämmelser.

Till 58 kap.

Försäkringsavtalet och försäkringstekniska riktlinjer

103 §

SLK:s förslag: Finns inte med i SLK:s förslag.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelsen angående uttrycken försäkringsavtalet och

försäkringstekniska riktlinjer kom till år 1999 (prop. 1998/99:87, bet.

1998/99:000 SFS 1999:000). Paragrafen har lagts till efter

lagrådsgranskningen.

Till 61 kap.

Äldre ränteförmånliga lån

104 §

SLK:s förslag (3 kap. 94 §): Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Juridiska fakulteten vid Uppsala universitet

framhåller önskemål om en närmare precisering av vad som avses med

uttrycket närmast motsvarande ränta .

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

äldre ränteförmånliga lån är hämtad från punkt 10 tredje stycket av

anvisningarna till 32 § KL. Den infördes där år 1992 (prop. 1992/93:127,

bet. 1992/93:SkU14, SFS 1992:1596). I bestämmelsen i dess nuvarande

utformning används uttrycket närmast motsvarande ränta . Regeringen

anser inte att uttrycket är oklart. Någon närmare precisering behövs

därför inte enligt regeringens mening. Regeringen ansluter sig till SLK:s

förslag.

Förmånsbil av 1996 års modell

105 §

SLK:s förslag (3 kap. 94 a §): Överensstämmer med regeringens

förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelserna angående förmånsbilar av 1996 års modell

kom till år 1996 (prop. 1996/97:19, bet. 1996/97:FiU1, SFS 1996:1208).

Till 62 kap.

Periodiska understöd utfästa före den 9 november 1973

106 §

SLK:s förslag (3 kap. 95 §): Överensstämmer bortsett från några

redaktionella ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelserna angående avdragsrätt för äldre periodiska

understöd kom till år 1973 (prop. 1973:181, bet. 1973:SkU68, SFS

1973:1113 och 1114).

Till 63 kap.

Särskilt grundavdrag

SLK:s förslag: Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelsen i fråga om personer födda 1937 eller tidigare

kom till år 1998 (prop. 1997/98:152, bet. 1997/98:SfU13, SFS

1998:682). Bestämmelsen har lagts till efter lagrådsföredragningen.

12.3 Förslaget till lag om ändring i miljöbalken

10 kap. 3 §

SLK:s förslag: Ändringen finns inte med i SLK:s förslag.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Hänvisningen till

1 kap. 5 § KL har ändrats till 2 kap. 13 § IL.

12.4 Förslaget till lag om ändring i lagen (1927:77) om

försäkringsavtal

3 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Hänvisningen till

KL har ändrats till att avse IL. Övriga ändringar är redaktionella.

12.5 Förslaget till lag om ändring i lagen (1941:416) om

arvsskatt och gåvoskatt

12 §, 22 § 3 mom., 23 § B och F samt 43 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Lagen är föremål

för översyn inom Finansdepartementet. Det är inte sannolikt att en ny lag

kan komma att träda i kraft tidigare än IL. SLK har därför utarbetat

förslag till följdändringar som behövs men inte gjort någon språklig

bearbetning. Regeringen följer SLK:s förslag.

I 12 § andra stycket b har basbelopp ändrats till prisbasbelopp.

Hänvisningarna i 12 § femte och nionde styckena samt 22 § 3 mom. till

KL har ändrats till att avse IL. I 12 § sjätte stycket skrivs i stället ut vad

hänvisningen avser. Motsvarande bestämmelse finns nämligen inte med i

IL eftersom syftet uppnås redan genom hänvisningen i 19 § första stycket

fjärde ledet KL (11 kap. 19 § IL). Hänvisningen i 23 § B till SIL har

ändrats till att avse IL.

22 § 3 mom., 23 § B och F samt 43 § har även ändrats på grund av att

termen förvärvskälla inte används i IL.

Hänvisningarna till lagen (1947:577) om statlig förmögenhetsskatt i

dess lydelse intill utgången av 1991 har ändrats till att avse den upphävda

lagen.

12.6 Förslaget till lag om ändring i lagen (1955:257) om

inventering av varulager för inkomsttaxeringen

1 §

SLK:s förslag: Överensstämmer i sak med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Hänvisningen till

KL har ändrats till att avse IL. Regeringen utgår här ifrån lydelsen enligt

prop. 1998/99:130 med anledning av förslaget till ny bokföringslag.

12.7 Förslaget till lag om ändring i lagen (1962:381) om

allmän försäkring

3 kap. 2 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Hänvisningarna till

KL och SIL har ändrats till att avse IL.

I andra stycket används det nya uttrycket fåmanshandelsbolag i stället

för fåmansägt handelsbolag. Den mening som reglerar ersättning från

fåmansföretag och fåmanshandelsbolag gäller i dag när ersättningen

lämnas till sådan företagsledare eller delägare i företaget eller denne

närstående person som avses i punkt 14 av anvisningarna till 32 § KL . I

den föreslagna lydelsen hänvisas i stället till IL.

12.8 Förslaget till lag om ändring i lagen (1962:382)

angående införande av lagen om allmän försäkring

16 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Hänvisningen till

KL har ändrats till att avse IL och begreppet privatbostadsrätt har förts

in i lagen.

12.9 Förslaget till lag om ändring i lagen (1963:587) om

inkomstbeskattning av fideikommissbo, m.m.

2, 2 a, 2 c 2 f och 3 §§

SLK:s förslag: Ändringarna finns inte med i SLK:s förslag.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: SLK valde att inte

föreslå några ändringar i denna lag eftersom bestämmelserna krävde en

sådan omarbetning som SLK inte ansåg vara lämplig att vidta i detta

lagstiftningsärende. Bestämmelserna har varit föremål för översyn och

förslag till nya regler finns i prop. 1998/99:114. Regeringen föreslår att

de föreslagna reglerna om beskattning av fideikommissbo anpassas till

IL. I paragraferna har terminologin anpassats till IL och en hänvisning i

2 f § till KL ändrats till att avse IL.

I 2 c § finns beträffande innebörden av begreppet skattemässigt värde

en hänvisning till UPL. De termer och uttryck som används i denna lag

har generellt samma betydelse som i IL. Därför föreslås det att 2 c § skall

upphävas. I stället föreslår regeringen att det i en ny 3 § tas in en

bestämmelse som anger att termer och uttryck har samma betydelse och

tillämpningsområde som i IL.

12.10 Förslaget till lag om ändring i lagen (1965:269) med

särskilda bestämmelser om kommuns och annan

menighets utdebitering av skatt, m.m.

1, 3 och 4 a §§

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag bortsett från

att ändringen i 4 a § inte finns med.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Ändringarna är en

följd av att begreppen skattekronor och skatteören slopas.

12.11 Förslaget till lag om ändring i lagen (1967:531) om

tryggande av pensionsutfästelse m.m.

11 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Hänvisningen till

KL har ändrats till att avse IL. Övriga ändringar är redaktionella.

12.12 Förslaget till lag om ändring i kupongskattelagen

(1970:624)

1, 4, 17 och 27 §§

SLK:s förslag: Ändringarna finns inte med i SLK:s förslag.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I

allmänmotiveringen, avsnitt 4, har regeringen redovisat att

kupongskattelagen har varit föremål för översyn av

Kupongskattelagsutredningen och att betänkandet, Källskatt på utdelning

och royalty till begränsat skattskyldiga (SOU 1999:79) överlämnats i juni

i år. Eftersom det inte är troligt att reglerna kommer att ändras innan IL

träder i kraft föreslår regeringen att hänvisningarna till KL och SIL byts

ut mot IL i dessa paragrafer.

I lagrådsremissen hade 4 § andra stycket av misstag fallit bort. Stycket

har lagts till här. Vidare har ett nytt sista stycke lagts till i enlighet med

förslaget i prop. 1999/2000:1.

Bestämmelsen i 17 § bygger på begreppet hemortskommun. Eftersom

en sådan inte definieras i fråga om andra juridiska personer än dödsbon,

se kommentaren till 65 kap. 3 § IL och 2 kap. 1 § SBL, behöver den

ändras. Det lämpligaste är att uppgifterna vidarebefordras till den

skattemyndighet som är behörig att fatta beslut i fråga om skatter och

avgifter. Här hänvisas därför till SBL.

12.13 Förslaget till lag om ändring i lagen (1972:266) om

skatt på annonser och reklam

Anvisningar

till 9 och 13 §§

SLK:s förslag: Ändringarna finns inte med i SLK:s förslag.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: SLK föreslog inga

ändringar i denna lag med anledning av att lagen var föremål för översyn.

I betänkandet Avskaffa reklamskatten (SOU 1997:53) föreslås att lagen

upphävs. Eftersom reglerna inom reklamskatteområdet inte kommer att

ändras innan IL träder i kraft föreslår regeringen att hänvisningarna till

KL och SIL ändras till att avse IL.

12.14 Förslaget till lag om ändring i lagen (1975:1132) om

förvärv av hyresfastighet m.m.

8 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Hänvisningen till

KL har ändrats till att avse IL.

12.15 Förslaget till lag om upphävande av lagen (1978:401)

om exportkreditstöd

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Lagen innehåller

bestämmelser om exportkreditstöd i form av exportkreditavdrag och

exportkreditbidrag och tillämpas på exportkreditavtal som har ingåtts

under tiden den 13 april 1978 den 31 december 1981. Enligt uppgifter

från Exportkreditnämnden som prövar frågan om exportkreditstöd finns

inte längre några avtal på vilka lagen tillämpas och den kan därför

upphävas.

12.16 Förslaget till lag om ändring i lagen (1978:880) om

betalningssäkring för skatter, tullar och avgifter

20 §

SLK:s förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag.

Ändringen i andra stycket finns inte med i SLK:s förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen i

20 § om vilken domstol som prövar mål om betalningssäkring ändrades

år 1997 i samband med att det infördes en ny skattebetalningslag (prop.

1996/97:100, bet. 1996/97:SkU23, SFS 1997:489).

Nuvarande bestämmelse bygger på begreppet hemortskommun.

Eftersom en sådan inte definieras i fråga om andra juridiska personer än

dödsbon, se kommentaren till 65 kap. 3 § IL och 2 kap. 1 § SBL, behöver

den ändras. Det lämpligaste är att behörig länsrätt finns i samma län som

det skattekontor som har handlagt framställningen om betalningssäkring.

Sista meningen i första stycket har med ändrat innehåll brutits ut till ett

nytt andra stycke. I stället för länsrätten i Stockholms län, skall i de fall

som avses i 2 kap. 1 § tredje stycket sista meningen och 2 § femte stycket

sista meningen SBL, den länsrätt inom vars domkrets verkställigheten

kan äga rum pröva målet. Ändringen har gjorts för att få en mer

ändamålsenlig fördelning av ärendena mellan länsrätterna.

12.17 Förslaget till lag om ändring i lagen (1979:412) om

kommunala indelningsdelegerade

20 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Ändringarna i 20 §

är en följd av att begreppen skattekronor och skatteören slopas.

12.18 Förslaget till lag om ändring i lagen (1979:417) om

utdebitering och utbetalning av skatt vid ändring i

rikets indelning i kommuner och landsting

1 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Ändringarna i 1 §

är en följd av att begreppen skattekronor och skatteören slopas.

12.19 Förslaget till lag om ändring i

fastighetstaxeringslagen (1979:1152)

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I betänkandet

Rationaliserad fastighetstaxering, del 2 (SOU 1995:148) föreslås att den

nuvarande fastighetstaxeringslagen (1979:1152) skall ersättas av en ny

lag. SLK föreslår trots detta följdändringar i den nuvarande lagen,

eftersom det därefter tillsatts en ny utredning avseende

fastighetstaxeringen (dir. 1997:36). Förslaget innehåller dock bara de

nödvändiga ändringarna av hänvisningar och en samordning med

uttryckssätten i IL. Regeringen följer SLK:s förslag.

1 kap. 5 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Hänvisningen i

första stycket e till SIL har ändrats till att avse IL.

I andra stycket har en bestämmelse med hänvisning till kyrkolagen

(1992:300) tagits bort, eftersom den lagen upphävs den 1 januari 2000.

3 kap. 4 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Hänvisningen till

SIL har ändrats till att avse IL. Dessutom har uttryckssätten anpassats till

IL.

24 kap. 1 §, 32 kap. 1 § och 38 kap. 1 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Hänvisningarna till

tiden för KL:s ikraftträdande har ersatts med en direkt tidsangivelse.

12.20 Förslaget till lag om ändring i skatteregisterlagen

(1980:343)

1 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: När

bestämmelserna om ackumulerad inkomst integreras i IL behövs här inte

någon särskild hänvisning till dem.

6 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Med hänsyn till att

begreppet hemortskommun inte längre används i fråga om andra juridiska

personer än dödsbon ersätts detta av de faktorer som avgör var dessa

skall beskattas.

7 §

SLK:s förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Hänvisningarna till

KL, SIL, lagen (1993:1469) om uppskovsavdrag vid byte av bostad,

lagen (1998:1601) om uppskov med beskattningen vid andelsbyten och

lagen (1998:1602) om uppskov med beskattningen vid andelsöverlåtelser

inom koncerner har ändrats till att avse IL. I punkt 1 har dessutom

uttrycket fåmansägt handelsbolag bytts ut mot fåmanshandelsbolag

eftersom motsvarande byte gjorts i IL. I punkt 3 har hänvisningen

avseende ackumulerad inkomst slopats, se kommentaren till 1 §. I punkt

23 har bestämmelserna om uppskovsavdrag justerats för att överens-

stämma med IL.

19 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Hänvisningarna till

KL och lagen om uppskovsavdrag vid byte av bostad har ändrats till att

avse IL.

12.21 Förslaget till lag om ändring i lagen (1981:691) om

socialavgifter

1 kap. 2 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Ändringarna är en

anpassning till de uttryckssätt som används i IL.

2 kap. 2 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Genom ändringen

hänvisas till IL i stället för till KL.

2 kap. 4 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Hänvisningarna till

KL, SIL och lagen (1984:947) om beskattning av utländska forskare vid

tillfälligt arbete i Sverige har ändrats till att avse IL.

Första stycket punkten 15 har tagits bort eftersom den inte längre är

aktuell.

I det sista stycket används det nya begreppet fåmanshandelsbolag i

stället för fåmansägt handelsbolag.

12.22 Förslaget till lag om ändring i lagen (1984:151) om

punktskatter och prisregleringsavgifter

1 kap. 9 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Hänvisningen till

KL har ändrats till att avse IL.

12.23 Förslaget till ändring i lagen (1984:409) om skatt på

gödselmedel

4 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Hänvisningen till

KL har ändrats till att avse IL.

12.24 Förslaget till lag om ändring i lagen (1984:410) om

skatt på bekämpningsmedel

4 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Hänvisningen till

KL har ändrats till att avse IL.

12.25 Förslaget till lag om upphävande av lagen (1984:947)

om beskattning av utländska forskare vid tillfälligt

arbete i Sverige

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna i

1 3 och 5 §§ samt 6 § (delvis) har tagits in i IL (11 kap. 22 och 23 §§).

Bestämmelserna i återstående del av 6 § samt 7 12 §§ tas in i den nya

lagen om Forskarskattenämnden. Bestämmelsen i 13 § bör föras över till

LSK.

12.26 Förslaget till lag om ändring i lagen (1984:1052) om

statlig fastighetsskatt

1, 3 och 9 §§

SLK:s förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Hänvisningarna i

paragraferna till KL har ändrats till att avse IL. 9 § har anpassats till IL

genom att ordet beteckningar bytts ut mot termer och uttryck. I

förhållande till lagrådsremissen har ett tillägg gjorts i 9 §. Lagrådet har i

anslutning till 2 kap. 1 § IL anfört att om termer och uttryck i IL inte bara

skall ha samma betydelse utan också samma tillämpningsområde i en

annan lag måste det anges särskilt i den senare lagen. Orden och

tillämpningsområde har därför lagts till här (jfr kommentaren till TL,

avsnitt 33).

12.27 Förslaget till lag om ändring i lagen (1986:468) om

avräkning av utländsk skatt

1, 2, 4, 7 och 14 §§

SLK:s förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Riksskatteverket anför att ordet en inte bör sättas

in före utländsk stat i 1 § första stycket b. Om en inkomst blivit beskattad

i flera stater kan förslaget uppfattas som att avräkning endast skall

medges för den skatt som har betalats i en utländsk stat och att övrig

utländsk skatt således inte skulle vara avräkningsbar.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Hänvisningarna i

1 § till KL och SIL har ändrats till att avse IL. Ändringen i 1 § första

stycket till obegränsat skattskyldig är en anpassning till IL. I regeringens

förslag har ordet en före utländsk stat tagits bort för att undvika att

bestämmelsen tolkas felaktigt på det sätt Riksskatteverket beskrivit. SLK

föreslår ett nytt tredje stycke som en följd av att expansionsfondsskatt

enligt 1 kap. 2 § IL utgör statlig inkomstskatt. Regeringen anser inte att

det finns skäl att undanta expansionsfondsskatten från definitionen av

statlig inkomstskatt vid tillämpning av bestämmelserna i denna lag.

Hänvisningen i 7 § till SBL har ändrats till att avse IL och till lagen

(1993:1537) om expansionsmedel har ändrats till att avse IL. Ändringen i

första stycket beror på att förvärvskälla och sammanräknad

förvärvsinkomst inte används i IL. I sista stycket i paragrafen har

bestämmelsen om expansionsfondsskatt tagits bort av de skäl som

angetts ovan.

Övriga ändringar är redaktionella.

12.28 Förslaget till lag om ändring i

utsökningsregisterlagen (1986:617)

7 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Hänvisningen till

KL har ändrats till att avse IL. Dessutom har uttrycket fåmansägt

handelsbolag ändrats till fåmanshandelsbolag eftersom en sådan ändring

gjorts i IL.

12.29 Förslaget till lag om ändring i lagen (1987:813) om

homosexuella sambor

SLK:s förslag: Det finns inte någon bestämmelse som motsvarar den i

första stycket 6 utan i stället har det tagits in ett nytt tredje stycke där det

står att i fråga om kommunal och statlig inkomstskatt finns bestämmelser

i 2 kap. 20 § IL.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I SLK:s förslag tas

den materiella regleringen in i IL och här i lagen om homosexuella

sambor hänvisas dit. Som framgår av författningskommentaren till 2 kap.

20 § har regeringen valt att behålla den metod som finns i dag, nämligen

att ta in den materiella regleringen här i lagen om homosexuella sambor.

I dag gäller alla bestämmelser som finns om sambor i KL och SIL

också för homosexuella sambor utom den bestämmelse som i regeringens

förslag till IL är placerad i 58 kap. 9 §. I kommentarerna till 2 kap. 20 §

och 58 kap. 9 § har regeringen föreslagit att samtliga bestämmelser om

sambor skall gälla också för homosexuella sambor. Därför behövs det

inte en uppräkning av de lagrum som skall gälla för homosexuella

sambor, utan i stället nämns hela IL i punkten 6.

Lagen om uppskovsavdrag vid byte av bostad upphävs i 2 § punkten

22 i ILP. I denna lag tas därför punkten 15 bort.

12.30 Förslaget till lag om ändring i lagen (1988:1385) om

Sveriges riksbank

4 kap. 4 §

SLK:s förslag: Ändringen finns inte med i SLK:s förslag.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Hänvisningen till

KL har bytts ut mot IL.

12.31 Förslaget till lag om ändring i lagen (1989:532) om

tillstånd för anställning på fartyg

1 §

SLK:s förslag: Ändringen finns inte med i SLK:s förslag.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Hänvisningen till

KL har bytts ut mot IL.

12.32 Förslaget till lag om upphävande av lagen

(1989:1035) om särskild insamling av uppgifter från

bostadsrättsföreningar m.fl.

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Uppgiftsskyldigheten för bostadsrättsföreningar m.fl. infördes för att

skapa underlag för Bostadsrättsvärderingskommitténs arbete med ett

system för taxering och beskattning av bostadsrättslägenheter och

bostadsrättsföreningar (prop. 1989/90:50 s. 108 f.). Kommittén slutförde

sitt arbete genom betänkandet Fastighetstaxering m.m. Bostadsrätter

(SOU 1992:8). Lagen kan således upphävas.

12.33 Förslaget till lag om ändring i taxeringslagen

(1990:324)

1 kap. 1 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Hänvisningarna till

KL, SIL och lagen (1993:1537) om expansionsmedel har ändrats till att

avse IL.

1 kap. 3 §

SLK:s förslag: Överensstämmer i princip med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Hänvisningen till

KL och SIL har ändrats till att avse IL.

Ordet begrepp har bytts ut mot termer och uttryck eftersom en sådan

ändring gjorts i 2 kap. 1 § IL. Ordet innebörd har ersatts med betydelse

vilket bättre stämmer överens med ordvalet i IL. I andra stycket finns ett

tillägg som innebär att bestämmelserna om juridiska personer också skall

tillämpas på handelsbolag och dödsbon i denna lag.

Lagrådet anser att tillägget är onödigt och anför följande. Enligt

förslaget till ny lydelse av 1 kap. 3 § första stycket har termer och uttryck

som används i denna lag samma innebörd som i inkomstskattelagen

(1999:000) och lagen (1997:323) om statlig förmögenhetsskatt. I ett nytt

andra stycke föreskrivs att bestämmelser om juridiska personer skall

tillämpas också på handelsbolag och dödsbon. Enligt 2 kap. 3 § första

stycket inkomstskattelagen skall bestämmelserna om juridiska personer

inte tillämpas på dödsbon och svenska handelsbolag. Den bestämmelsen

gäller emellertid inte vid tillämpningen av förevarande lag (jfr vad

Lagrådet i sitt avgivna yttrande över förslag till inkomstskattelag har

anfört i anslutning till 2 kap. 1 § i den lagen). Som Skattelagskommittén

har framhållit behöver det därför inte föreskrivas i förevarande lag att

bestämmelser om juridiska personer skall tillämpas på handelsbolag och

dödsbon; det gäller även utan en sådan föreskrift. Däremot behövs en

föreskrift, motsvarande 2 kap. 3 § andra stycket inkomstskattelagen, om

att bestämmelser om juridiska personer skall tillämpas på svenska

värdepappersfonder; en sådan fond är ju inte en juridisk person. En

föreskrift av detta innehåll bör, i enlighet med Skattelagskommitténs

förslag, tas in i ett andra stycke i 1 kap. 3 § i förevarande lag i stället för

den bestämmelse i detta stycke som det remitterade förslaget innehåller.

Regeringen gör följande bedömning. Lagrådet har anfört i anslutning

till 2 kap. 1 § IL att föreskrifter om att t.ex. bestämmelserna om X skall

tillämpas också på Y inte är definitioner och således inte omfattas när

det i en annan lag föreskrivs att termer och uttryck som används i den

lagen har samma betydelse som i IL. Lagrådet anser att om man vill att

de begrepp som används i dessa lagar skall ges samma

tillämpningsområde som i IL måste det utsägas särskilt. I

lagrådsremissen om följdändringar med anledning av den föreslagna

inkomstskattelagen utgick regeringen från att när det i dag står i en lag

att begrepp har samma innebörd eller betydelse som i t.ex. KL eller SIL

avses även att begreppen har samma tillämpningsområde. I dag torde det

normalt inte göras åtskillnad mellan definierade och inte definierade

begrepp på det sätt Lagrådet beskrivit. Det remitterade förslaget innebar

att alla termer och uttryck skulle ha samma betydelse och innebörd som i

IL förutom svenska handelsbolag och dödsbon som reglerades särskilt i

andra stycket. Lagrådets synsätt och förslag innebär dock att bara

definierade termer och uttryck kommer att ha samma tillämpningsområde

i denna lag och i IL. Det är inte avsikten. Regeringen har, mot bakgrund

av vad Lagrådet anfört, inget att invända mot att denna åtskillnad görs i

IL men föreslår i stället att första stycket kompletteras med orden och

tillämpningsområde. Det innebär att svenska handelsbolag och dödsbon

bör läggas till såsom i det remitterade förslaget eftersom de i TL omfattas

av bestämmelserna om juridiska personer.

3 kap. 3 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Eftersom uttrycket

inkomst av kapital inte används i IL ersätts det med intäkter i

inkomstslaget kapital. Avsikten är att endast intäkter, och inte avdrag, får

beslutas på grundval av kontrolluppgifter.

4 kap. 5 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Hänvisningen till

KL har ändrats till att avse IL.

4 kap. 11 a §

SLK:s förslag: Överensstämmer bortsett från några redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen

motsvarar 8 § första stycket SAIL. Lagen kom till år 1951 (prop.

1951:170, bet. 1951:BevU62) och 8 § innehöll redan då bestämmelser av

i allt väsentligt motsvarande innehåll. Bestämmelserna har sedan ändrats

på grund av ändringar i förfarandet, senast i samband med införandet av

TL år 1990 (prop. 1989/90:74, bet. 1989/90:SkU32, SFS 1990:343).

Bestämmelsen har utformats med utgångspunkt i att frågan alltid avgörs

genom omprövning.

I övrigt anser regeringen inte att det finns behov av några särregler i

fråga om förfarandet när reglerna om ackumulerad inkomst tas in i IL.

Det skall alltså ingå i taxeringen att pröva att det är fråga om sådan

inkomst på vilken reglerna är tillämpliga, att beloppsgränserna är

uppnådda och fördelningstiden. I skatteberäkningen ingår sedan själva

uträkningen och jämförelsen med vanlig skatteberäkning och med

begränsningsregeln.

Att reglerna tillämpas först efter ansökan framgår av 66 kap. 2 § IL,

som motsvarar 4 § första meningen SAIL. Återstoden av 4 § är en

hänvisning till LSK och TL, som alltså blir onödig, liksom bestämmelsen

i anvisningarna till 4 § SAIL att ansökan skall göras hos viss skatte-

myndighet. Bestämmelsen i anvisningarna att ansökan bör göras i

deklarationen har ingen rättsverkan.

Inte heller behövs bestämmelserna om nedsättning och senare

omräkning i 5 och 7 §§ SAIL, eftersom även detta följer av bestäm-

melserna i TL och SBL, beträffande omräkning efter omprövning eller

taxeringsåtgärder av 11 kap. 20 § SBL.

Någon anledning att behålla de särskilda reglerna i 8 § andra stycket

SAIL i stället för de generella omprövningsreglerna synes inte heller

föreligga.

4 kap. 13 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Hänvisningen till

KL har ändrats till att avse IL.

4 kap. 17 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I 7 § 5 mom. femte

och sjätte styckena SIL finns bestämmelser om att en ideell förening

under högst fem beskattningsår i följd kan medges undantag från det s.k.

fullföljdskravet, om föreningen avser att genomföra omfattande

byggnads-, reparations- eller anläggningsarbeten på en fastighet som

brukas av föreningen. Enligt momentets sjunde stycke skall föreningen

taxeras för de beskattningsår som medgivandet avsett efter de regler som

skulle ha gällt om det inte hade lämnats, om föreningen inte inom

föreskriven tid genomfört den investering för vilken dispensen lämnats.

Vidare föreskrivs att då gäller bestämmelserna om eftertaxering i 4 kap.

19 22 §§ TL.

Bestämmelserna i momentets femte och sjätte stycken har tagits in i

7 kap. 11 § IL. I 7 kap. 12 § IL föreskrivs att om föreningen inte har

genomfört investeringen eller iakttagit något annat villkor i beslutet, är

föreningen skattskyldig som om undantaget inte hade medgetts. Däremot

har hänvisningen till bestämmelserna om eftertaxering inte tagits med i

IL. I stället tas det in en bestämmelse här. Bestämmelserna infördes år

1977 i punkt 9 av anvisningarna till 53 § KL (DsFi 1975:15, prop.

1976/77:135, bet. 1976/77:SkU45, SFS 1977:572) och flyttades över till

sina nuvarande platser år 1984 (DsFi 1984:9, prop. 1984/85:70, bet.

1984/85:SkU23, SFS 1984:1060 f.).

Att de bestämmelser som gäller för ideella föreningar och skall

tillämpas i fråga om registrerade trossamfund infördes år 1999 (prop.

1998/99:38, bet. 1998/99:KU18, SFS 1999:296).

4 kap. 18 och 20 §§

SLK:s förslag: Ändringarna finns inte med i SLK:s förslag.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Ändringarna i

paragraferna består i att hänvisningen till första stycket i 17 § har tagits

bort eftersom det andra stycket i 17 § upphävdes genom en lagändring år

1991 (prop. 1991/92:43, bet. 1991/92:SkU7, SFS 1991:1902).

4 kap. 23 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Eftersom uttrycket

beskattningsbar förvärvsinkomst i IL i fråga om juridiska personer har

ersatts med beskattningsbar inkomst har regeringen lagt till det nya

uttrycket här. Liksom i IL ersätts inkomst av kapital med överskott eller

underskott i inkomstslaget kapital.

5 kap. 1, 2 och 13 §§

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Förutom några

redaktionella ändringar är ändringarna en följd av att termen förvärvs-

källa inte används i IL.

12.34 Förslaget till lag om upphävande av lagen (1990:655)

om återföring av obeskattade reserver

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Lagen, som tillkom

vid 1990 års skattereform, reglerar den återföring av obeskattade reserver

som skall ske senast vid 1996 års taxering. Den kan därför upphävas.

12.35 Förslaget till lag om ändring i lagen (1990:659) om

särskild löneskatt på vissa förvärvsinkomster

1 §

SLK:s förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag Ändringarna i

paragrafen är redaktionella.

2 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I inledningen till

paragrafen finns i dag en definition av passiv näringsverksamhet.

Begreppen passiv och aktiv näringsverksamhet definieras i 2 kap. 23 §

IL, varför det inte behövs någon definition här. När definitionen av

passiv näringsverksamhet flyttades från KL till denna paragraf infördes

bestämmelsen i första styckets sista mening att bedömningen av om

näringverksamheten är aktiv eller passiv görs för en förvärvskälla enligt

KL (SOU 1991:100, prop. 1993/94:50, bet. 1993/94:SkU15, SFS

1993:1551). När definitionen av aktiv näringsverksamhet är flyttad till IL

framgår det där att bedömningen görs för varje näringsverksamhet för

sig. Bestämmelsen kan därför tas bort här.

I övrigt har en hänvisning till KL ersatts med en hänvisning till IL.

3 §

SLK:s förslag: Överensstämmer bortsett från en redaktionell ändring

med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I 2 kap. 25 § IL

föreskrivs att bestämmelserna om egenavgifter skall tillämpas också på

särskild löneskatt enligt denna lag vid tillämpning av IL. IL har ersatt

både KL och lagen (1979:611) om upphovsmannakonto. Det behövs

därför inte någon motsvarighet till de nuvarande punkterna 1 och 3.

Övergångsbestämmelser

SLK:s förslag: SLK föreslår inga övergångsbestämmelser.

Kommentar och skälen för regeringens förslag:

Övergångsbestämmelserna har formulerats i enlighet med Lagrådets

förslag.

12.36 Förslaget till lag om ändring i lagen (1990:661) om

avkastningsskatt på pensionsmedel

2 §

SLK:s förslag: Överensstämmer bortsett från några redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I första stycket 6

och 7 har uttrycken för anknytning till Sverige, i Sverige bosatt

respektive svensk bytts ut mot obegränsat skattskyldig i enlighet med

uttryckssättet i IL.

I första stycket 6 och 7 a finns en definition av pensionssparkonto och

kapitalförsäkring. I 12 § finns en generell regel om att begrepp som

används i KL och SIL har samma betydelse i denna lag. När hänvis-

ningen i 12 § i fortsättningen kommer att avse IL, finns det inte någon

anledning att ha en speciell hänvisning i detta lagrum.

I första stycket 7 b finns en hänvisning till de speciella reglerna om att

vissa utländska försäkringar anses som pensionsförsäkringar.

Hänvisningen här måste stå kvar och har ändrats till att avse IL.

9 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Hänvisningarna till

KL har ändrats till hänvisningar till IL. Dessutom har, på samma sätt som

genomgående skett i IL, uttryckssättet anses som om överlåtande och

övertagande företag utgjort en skattskyldig ersatts med inträder det

övertagande företaget i det överlåtande företagets skattemässiga

situation .

11 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen, som

avser avdrag för avkastningsskatt vid inkomsttaxeringen, har tagits in i

16 kap. 17 § IL.

12 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Hänvisningarna till

KL och SIL har ändrats till att avse IL. Ordet begrepp har ersatts med

termer och uttryck i enlighet med bestämmelserna i 2 kap. 1 § IL. I

förhållande till lagrådsremissen har och tillämpningsområde lagts till.

Lagrådet har i anslutning till 2 kap. 1 § IL anfört att om termer och

uttryck i IL inte bara skall ha samma betydelse utan också samma

tillämpningsområde i en annan lag måste det anges särskilt i den senare

lagen. Orden och tillämpningsområde har därför lagts till här (jfr

kommentaren till TL, avsnitt 33).

Övergångsbestämmelserna till SFS 1990:661

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig i frågan.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Kommittén har i

huvudbetänkandet föreslagit att lagen (1992:702) om inkomstskatteregler

med anledning av vissa omstruktureringar inom den finansiella sektorn,

m.m. skall upphöra att gälla. Lagen kom till år 1992 (prop. 1991/92:119,

bet. 1991/92:NU32). Förutom regler om inkomstskatt finns i lagen också

bestämmelser om avkastningsskatt (6 §). Dessa reglerar kontinuitet vid

tillämpning av dessa övergångsbestämmelser och har därför förts över

hit.

12.37 Förslag till lag om ändring i lagen (1990:676) om

skatt på ränta på skogskontomedel m.m.

1 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Hänvisningen till

skogskontolagen (1954:142) och lagen (1979:611) om

upphovsmannakonto har ändrats till att avse IL.

12.38 Förslaget till lag om ändring i lagen (1990:692) om

upphävande av lagen (1978:423) om skattelättnader

för vissa sparformer

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: När lagen

(1978:423) om skattelättnader för vissa sparformer upphävdes år 1990

(prop. 1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:692) infördes i

övergångsbestämmelserna regler om anskaffningsvärde för andelar i

aktiesparfonder enligt den upphävda lagen. Dessa regler har förts över till

ILP (4 kap. 79 §) för att det skall bli lättare att hitta dem.

12.39 Förslaget till lag om ändring i lagen (1990:912) om

nedsättning av socialavgifter

8 och 13 §§

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Ändringarna i 8 och

13 §§ är en följd av att bestämmelserna om hemortskommun för fysiska

personer flyttas över till SBL när IL ersätter KL och SIL.

12.40 Förslaget till lag om ändring i begravningslagen

(1990:1144)

9 kap. 4 §

SLK:s förslag: Ändringen finns inte med i SLK:s förslag.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Ändringen är en

följd av att begreppen skattekronor och skatteören slopas.

12.41 Förslaget till lag om ändring i lagen (1990:1427) om

särskild premieskatt för grupplivförsäkring, m.m.

3 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Hänvisningarna till

KL har ändrats till att avse IL och uttryckssätten har även i övrigt

anpassats till IL.

12.42 Förslaget till lag om ändring i lagen (1991:359) om

arvoden till statsråden m.m.

6 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Hänvisningen till

KL har ändrats till att avse IL.

12.43 Förslaget till lag om ändring i lagen (1991:586) om

särskild inkomstskatt för utomlands bosatta

2, 3 och 5 §§

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Hänvisningarna i

paragraferna till KL och SIL har ändrats till att avse IL. I 2 § har

uttrycket begränsat skattskyldig införts och som en följd av detta har 3 §

andra stycket blivit onödigt. I samma paragraf har också ordet begrepp

ersatts av termer och uttryck. I förhållande till lagrådsremissen har ett

tillägg gjorts. Lagrådet har i anslutning till 2 kap. 1 § IL anfört att om

termer och uttryck i IL inte bara skall ha samma betydelse utan också

samma tillämpningsområde i en annan lag måste det anges särskilt i den

senare lagen. Orden och tillämpningsområde har därför lagts till här (jfr

kommentaren till TL, avsnitt 33).

Uttryckssättet i 5 § första och fjärde styckena har anpassats till

uttryckssättet i IL.

12.44 Förslaget till lag om ändring i lagen (1991:591) om

särskild inkomstskatt för utomlands bosatta artister

m.fl.

2, 3 och 5 §§

SLK:s förslag: Överensstämmer med undantag av några redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Hänvisningarna i 2

och 3 §§ till KL och SIL har ändrats till att avse IL.

I 2 § har också ordet begrepp ersatts av termer och uttryck. I

förhållande till lagrådsremissen har också ett tillägg gjorts. Lagrådet har i

anslutning till 2 kap. 1 § IL anfört att om termer och uttryck i IL inte bara

skall ha samma betydelse utan också samma tillämpningsområde i en

annan lag måste det anges särskilt i den senare lagen. Orden och

tillämpningsområde har därför lagts till här (jfr kommentaren till TL,

avsnitt 33).

I 3 § har uttrycket begränsat skattskyldig införts och som en följd av

detta har 5 § andra stycket blivit onödigt.

12.45 Förslaget till lag om ändring i lagen (1991:687) om

särskild löneskatt på pensionskostnader

3 och 4 §§

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Hänvisningarna i

3 § till KL och i 4 § till KL och SIL har ändrats till att avse IL och

uttryckssätten har även i övrigt anpassats till IL (se kommentaren till

2 kap. 1 § och 7 kap. 2 § IL). I förhållande till lagrådsremissen har också

ett tillägg gjorts. Lagrådet har i anslutning till 2 kap. 1 § IL anfört att om

termer och uttryck i IL inte bara skall ha samma betydelse utan också

samma tillämpningsområde i en annan lag måste det anges särskilt i den

senare lagen. Orden och tillämpningsområde har därför lagts till här (jfr

kommentaren till TL, avsnitt 33).

12.46 Förslaget till lag om ändring i lagen (1992:701) om

Konungariket Sveriges stadshypotekskassa

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: År 1996 infördes

dels bestämmelser i 1 § om skyldighet för stadshypotekskassan att föra

över aktierna i Stadshypotek AB till staten vid den tidpunkt och på de

villkor som föreskrevs av regeringen eller den myndighet som regeringen

bestämde, dels en ny 1 a § av innebörd att överföringen inte skulle

föranleda uttagsbeskattning enligt punkt 1 fjärde stycket av

anvisningarna till 22 § KL (prop. 1996/97:40, bet. 1996/97:FiU1, SFS

1996:1115). Överföringen skedde den 12 december 1996 (Fi 96/4394).

Bestämmelsen kan således upphävas.

12.47 Förslaget till lag om upphävande av lagen

(1992:1352) om återföring av allmän

investeringsreserv

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Lagen innehåller

undantag från bestämmelserna om särskilt tillägg vid återföring av

investeringsreserv. Återföring skall normalt ske senast vid 1999 års

taxering (men skulle i vissa undantagsfall kunna ske så sent som vid

2001 års taxering). Lagen kan således upphävas i samband med att IL

införs.

12.48 Förslaget till lag om upphävande av lagen

(1992:1485) om beräkning av statlig inkomstskatt på

förvärvsinkomst vid 1994 och 1995 års taxeringar

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Lagen innehåller

särskilda regler för beräkning av statlig inkomstskatt på

förvärvsinkomster vid 1994 och 1995 års taxeringar och kan därför

upphävas.

12.49 Förslaget till lag om upphävande av lagen (1993:672)

om skattereduktion för utgifter för byggnadsarbete på

bostadshus

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Lagen innehåller

bestämmelser om skattereduktion för utgifter för byggnadsarbete under

tiden den 15 februari 1993 den 31 december 1994 och kan därför

upphävas.

12.50 Förslaget till lag om ändring i lagen om

bostadsbidrag (1993:737)

4, 4 a, 4 b och 7 §§

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag bortsett från

några redaktionella ändringar och att punkten som behandlar utomlands

bosatta personer har kommit till genom senare lagstiftning.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Två nya paragrafer,

4 a § och 4 b §, har införts och uttryckssätten i 4 och 7 §§ ändrats, allt för

att anpassa till uttryckssätten i IL. Hänvisningarna i 4 § till KL och SIL

har ändrats till att avse IL.

12.51 Förslaget till lag om ändring i lagen (1993:931) om

individuellt pensionssparande

3 kap. 2 § samt 4 kap. 1 och 4 §§

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Hänvisningarna till

KL har ändrats till att avse IL.

12.52 Förslaget till lag om upphävande av lagen

(1993:1519) om avdrag för kostnader för bilresor till

och från arbetsplatsen vid 1995 1997 års taxeringar

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Lagen, som

innehåller beloppet för avdrag vid 1995 1997 års taxeringar för utgifter

för arbetsresor med egen bil, kan upphävas i anslutning till att IL antas.

12.53 Förslaget till lag om upphävande av lagen

(1993:1540) om återföring av skatteutjämningsreserv

SLK:s förslag: SLK föreslår att bestämmelserna i lagen anpassas till IL.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Lagen, som

innehåller bestämmelser om återföring av skatteutjämningsreserv, kan

upphävas i nära anslutning till att IL införs. Skatteutjämningsreserven

skall återföras normalt vid 2001 års taxering (undantagsvis vid 2002 års

taxering). Lagen föreslås därför upphävas vid utgången av år 2001. Den

upphävda lagen skall tillämpas på 2002 och tidigare års taxeringar.

12.54 Förslaget till lag om ändring i ordningslagen

(1993:1617)

3 kap. 26 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Hänvisningen till

SIL har ändrats till att avse IL.

12.55 Förslaget till lag om ändring i mervärdesskattelagen

(1994:200)

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Hänvisningarna i

1 kap. 4 och 14 §§, 2 kap. 7 §, 3 kap. 11 a och 27 §§, 4 kap. 1, 3 och

8 §§, 6 a kap. 2 §, 8 kap. 9 § och 13 kap. 13 § till KL och/eller SIL har

ändrats till att avse IL.

Avsikten med hänvisningen från 4 kap. 1 § till 13 kap. IL är att

nuvarande tillämpning skall behållas i avvaktan på resultatet av

utredningen (Fi 1999:03) om översyn av reglerna om skattskyldighet i

mervärdesskattelagen m.m. (dir. 1999:10). Detsamma gäller de

föreslagna ändringarna i 4 kap. 8 §. Utredningen skall se över bl.a.

mervärdesskattelagens yrkesmässighetsbegrepp.

I 2 kap. 7 § har omsättningstillgång bytts ut mot lagertillgång för att få

överensstämmelse med terminologin i IL.

12.56 Förslag till lag om ändring i lagen (1994:308) om

bostadstillägg till pensionärer

5 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Hänvisningarna till

KL har ändrats till att avse IL. Regeringen anser att den nuvarande

hänvisningen till 33 § 1 mom. KL innefattar också begränsningarna i

33 § 2 mom. KL och regleringen i anvisningarna till 33 § KL.

Bestämmelsen har utformats i enlighet härmed.

12.57 Förslaget till lag om ändring i lagen (1994:466) om

särskilda tvångsåtgärder i beskattningsförfarandet

28 §

SLK:s förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag.

Ändringen i det nya andra stycket finns inte med i SLK:s förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Nuvarande

bestämmelse om hemortskommun behöver ändras eftersom en sådan inte

definieras i fråga om juridiska personer. Det lämpligaste är att ärendet

skall handläggas av den länsrätt inom vars domkrets ärendet om den

särskilda tvångsåtgärden har handlagts. Sista meningen i första stycket

har förts över med ändrat innehåll till ett nytt andra stycke. I stället för

länsrätten i Stockholms län, skall i de fall som avses i 2 kap. 1 § tredje

stycket sista meningen och 2 § femte stycket sista meningen SBL, den

länsrätt inom vars domkrets beslut om åtgärd skall verkställas eller har

verkställts. Ändringen har gjorts för att få en mer ändamålsenlig

fördelning av ärendena mellan domstolarna.

12.58 Förslaget till lag om upphävande av lagen (1994:760)

om inkomstskatteregler vid ombildning av

landshypoteksinstitutionen

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I 3 § lagen

(1994:760) om inkomstskatteregler vid ombildning av

landshypoteksinstitutionen finns regler om skattefrihet för låntagare som

fick andelar vid ombildningen vid årsskiftet 1994/95 av lands-

hypoteksinstitutionen och om anskaffningsvärdet för andelarna. Lagen

kom till år 1994 (prop. 1993/94:216, bet. 1993/94:NU27). Bestämmelsen

om skattefrihet är inte längre aktuell medan bestämmelsen om

anskaffningsvärde har betydelse även i framtiden. Bestämmelsen har

förts över till ILP (4 kap. 84 §) för att det skall bli lättare att hitta den.

Lagen kan upphävas eftersom 3 § flyttas över till ILP. I 2 § finns

bestämmelser om att avsättningar till reservfonden skall återföras senast

vid 2002 års taxering. Den bestämmelsen skall dock alltjämt tillämpas

vid 2002 och tidigare års taxeringar.

12.59 Förslaget till lag om upphävande av lagen (1994:774)

om beskattning av vinstutdelning vid 1995 års

taxering

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Lagen, som

innehåller särskilda regler för beskattning av utdelning vid 1995 års

taxering, kan numera upphävas.

12.60 Förslaget till lag om ändring i lagen (1994:1065) om

ekonomiska villkor för riksdagens ledamöter

5 kap. 1 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Hänvisningen till

KL har ändrats till att avse IL.

12.61 Förslaget till lag om ändring i lagen (1994:1744) om

allmän pensionsavgift

3 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Hänvisningen i 3 §

första stycket till KL har ändrats till att avse IL.

12.62 Förslaget till lag om ändring i lagen (1994:1776) om

skatt på energi

1 kap. 4 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Hänvisningen till

KL har ändrats till att avse IL.

12.63 Förslaget till lag om upphävande av lagen

(1994:1852) om beräkning av statlig inkomstskatt på

förvärvsinkomster vid 1996 1999 års taxeringar

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Lagen, som

innehåller särskilda regler för beräkning av statlig inkomstskatt på

förvärvsinkomster vid 1996 1999 års taxeringar, kan upphävas i

anslutning till att IL antas.

12.64 Förslaget till lag om ändring i lagen (1994:1920) om

allmän löneavgift

4 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I 2 kap. 25 § IL har

tagits in en bestämmelse om tillämpningen av termen egenavgifter. Av

den följer att bestämmelserna om egenavgifter skall tillämpas också på

allmän löneavgift. IL har ersatt KL och lagen (1979:611) om

upphovsmannakonto. Det behövs därför inte någon bestämmelse som

motsvarar punkterna 1 och 3 i 4 §.

12.65 Förslaget till lag om upphävande av lagen

(1995:1623) om skattereduktion för

riskkapitalinvesteringar

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Lagen innehåller

bestämmelser om skattereduktion för utgifter för aktieförvärv under år

1996 och kan således upphävas.

12.66 Förslaget till lag om upphävande av lagen (1996:725)

om skattereduktion för utgifter för byggnadsarbete på

bostadshus

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Lagen innehåller

bestämmelser om skattereduktion för utgifter för byggnadsarbeten under

tiden den 15 april 1996 den 31 mars 1999 och kan således upphävas i

anslutning till att IL antas.

12.67 Förslaget till lag om ändring i lagen (1996:761) om

inkomstskatteregler m.m. med anledning av ändrade

bestämmelser om aktiekapitalets storlek

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Svenska Revisorsamfundet SRS anför att på kort

sikt kommer det att vara svårt att bilda sig en uppfattning om vilka

övergångsbestämmelser som gäller varför de bör hållas samman i en lag.

Samfundet har inget att erinra mot SLK:s förslag såsom en långsiktig

lösning.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Lagen innehåller

regler om skatteeffekter vid övertagande av verksamheten i ett upplöst

aktiebolag vars aktiekapital inte höjts till minst 100 000 kronor före

utgången av år 1998. Lagen infördes år 1996 (Ds 1995:81, prop.

1995/96:168, bet. 1995/96:SkU27).

Ett antal av bestämmelserna reglerar vad som gäller i anslutning till att

verksamheten tas över. Sådana regler behövs inte längre när IL har trätt i

kraft, varför regeringen föreslår att de upphävs.

Andra regler innehåller bestämmelser om skattemässig kontinuitet.

SLK föreslår att de flesta sådana regler som gäller inkomstskatt skall

flyttas till ILP. Bestämmelserna i 8 § första stycket, 10 § andra stycket,

11 § andra stycket och 15 § gäller emellertid bara under en kortare,

överblickbar tid. Dessa paragrafer låter SLK stå kvar i sin helhet i denna

lag, så att de kan upphävas när bestämmelserna inte längre är aktuella.

Bestämmelser om vissa andra skatter i 6 §, 8 § andra stycket och 9 §

behålls. I 3 § finns en bestämmelse om uttagsbeskattning vid

övertagandet som gäller såväl inkomstskatt som mervärdesskatt. SLK

föreslår att hela paragrafen upphävs.

Svenska Revisorsamfundet SRS anser att det blir svårare att ha

överblick över reglerna när de splittras upp på flera lagar. Regeringen har

i och för sig förståelse för samfundets invändning. Regeringen anser

dock att svårigheterna inte skall överdrivas. Reglerna som flyttas

kommer att finnas i ILP. Det blir således bara två lagar som den

skattskyldige måste känna till. Det är vidare, enligt regeringens

bedömning en fördel om de regler som behandlar inkomstbeskattningen,

i möjligaste mån är samlade i IL och ILP. Regeringen följer därför SLK:s

förslag.

1 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Hänvisningen till

KL och SIL har ändrats till att avse IL.

2 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Lydelsen i den

paragraf som anger förutsättningarna för att lagen skall tillämpas har

behållits och därför har här bara lagts till den upphävda kommu-

nalskattelagen.

3 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen reglerar

vad som gäller vid övertagandet bl.a. uttagsbeskattning varför den

inte behövs.

4 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I första stycket

finns bestämmelser om vad som gäller vid övertagandet bl.a. i fråga om

kapitalvinst och kapitalförlust varför de inte behövs.

Bestämmelsen i andra stycket om skattemässig kontinuitet vid

beräkning av kapitalvinst flyttas till 4 kap. 71 § ILP.

5 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen i

första stycket om tillämpning av punkterna 4 och 5 av anvisningarna till

22 § KL behövs inte eftersom den reglerar vad som gäller vid över-

tagandet.

Andra och tredje styckena om beräkning av anskaffningsvärdet för

privatbostadsfastigheter och privatbostadsrätter flyttas till 4 kap. 74 §

ILP.

7 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna i

första, tredje och fjärde styckena behövs inte. Bestämmelsen i andra

stycket om skattemässig kontinuitet i fråga om värdeminskningsavdrag

m.m. på byggnader, markanläggningar och inventarier flyttas till 3 kap.

2 § ILP. Detsamma gäller bestämmelsen i sista stycket om de intäkter

och avdrag som varit hänförliga till aktiebolaget.

11 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna i

första och andra styckena kan bara bli tillämpliga under en kortare,

överblickbar tid, varför de behålls med nuvarande lydelse.

Också bestämmelsen i tredje stycket kan bara tillämpas under en

kortare tid, varför den inte flyttas över till ILP. Eftersom den innehåller

en hänvisning till KL måste den emellertid ändras så att hänvisningen

görs till IL. Avsikten synes vara att begränsa avdragsrätten endast för

nystartad verksamhet (prop. 1995/96:168 s. 38), dvs. inte för litterär,

konstnärlig eller liknande verksamhet. Här hänvisas därför inte till

62 kap. 4 § IL.

Bestämmelsen i dagens fjärde stycke reglerar vad som gäller det första

beskattningsåret då verksamheten redovisas hos övertagaren. Det behövs

därför inte.

12 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen

innehåller en bestämmelse om beräkning av det justerade ingångsvärdet

för en andel i ett handelsbolag. Den flyttas över till 4 kap. 91 § ILP.

13 och 14 §§

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna

om beräkning av räntefördelningsunderlaget och om expansionsmedel

behövs inte när IL träder i kraft. De föreslås därför upphävda.

16 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen

gäller uppgiftslämnande när övertagaren första gången skall deklarera för

den övertagna verksamheten. Den kan därför upphävas.

18 §

SLK:s förslag: Överensstämmer bortsett från några redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Hänvisningen till

KL och SIL har ändrats till att avse IL. Vidare har ordet begrepp bytts ut

mot termer och uttryck samt orden och tillämpningsområde lagts till (jfr

2 kap. 1 § IL). Tillägget har gjorts med anledning av Lagrådets yttrande

till 2 kap. 1 § IL.

12.68 Lagen (1996:810) om registrering av

riksdagsledamöters åtaganden och ekonomiska

intressen

10 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Hänvisningen till

KL har ändrats till att avse IL.

12.69 Förslaget till lag om ändring i lagen (1996:1030) om

underhållsstöd

25 §

SLK:s förslag: Överensstämmer, bortsett från en senare lagändring med

regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Uttryckssättet i

paragrafen har ändrats för att anpassa till uttryckssätten i IL och

hänvisningarna till KL och SIL har ändrats till att avse IL. Bestämmelsen

ändrades senast år 1999 (prop. 1998/99:78, bet. 1998/99:SfU9, SFS

1999:396).

12.70 Förslaget till lag om upphävande av lagen

(1996:1231) om skattereduktion för fastighetsskatt i

vissa fall vid 1997 2001 års taxeringar

6 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Lagen innehåller

bestämmelser om skattereduktion för fastighetsskatt i vissa fall vid 1997

2001 års taxeringar och kan således upphävas i anslutning till att IL

antas.

12.71 Förslaget till lag om ändring i lagen (1997:323) om

statlig förmögenhetsskatt

1 §

SLK:s förslag: Överensstämmer i princip med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Hänvisningen till

KL och SIL har ändrats till att avse IL.

I 1 § har ordet begrepp ersatts av termer och uttryck. I förhållande till

lagrådsremissen har ett tillägg gjorts. Lagrådet har i anslutning till 2 kap.

1 § IL anfört att om termer och uttryck i IL inte bara skall ha samma

betydelse utan också samma tillämpningsområde i en annan lag måste det

anges särskilt i den senare lagen. Orden och tillämpningsområde har

därför lagts till här. Normalt omfattar termerna och uttrycken i IL såväl

svenska som utländska företeelser. Om bara svenska företeelser avses

anges det särskilt, t.ex. svenska handelsbolag och svenska

värdepappersfonder. Av bestämmelserna i denna paragraf följer att även

om IL bara omfattar svenska företeelser gäller det inte vid tillämpningen

av bestämmelserna i denna lag. Utländska företeelser omfattas av

bestämmelserna om inte annat anges i denna lag eller framgår av

sammanhanget.

3 §

SLK:s förslag: Överensstämmer bortsett från några redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Med hänsyn till

innehållet i 1 § tredje stycket har paragrafhänvisningarna tagits bort när

det gäller sådana termer och uttryck som finns med i listan i 2 kap. 1 §

IL. I första stycket 1 har det nya begreppet privatbostadsrätt förts in.

Första stycket 2 har justerats eftersom en sådan begäran som avses där

avser karaktären av privatbostad. Ändringarna i första stycket 6 och 7

beror på att begreppen delägarrätt och fordringsrätt förts in i IL och

definierats där.

4 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Hänvisningen till

KL har ändrats till att avse IL.

6 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Hänvisningarna till

KL och SIL har ändrats till att avse IL. Dessutom har begreppen

begränsat och obegränsat skattskyldig som används i IL förts in

varigenom första stycket 3 och andra stycket första meningen kunnat

slopas.

7 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Begreppet

begränsat skattskyldig har förts in även här.

11 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Det nya begreppet

privatbostadsrätt har förts in här.

12 §

SLK:s förslag: Överensstämmer bortsett från en redaktionell ändring

med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Hänvisningarna till

SIL har delvis ersatts med de nya begreppen delägarrätt och

fordringsrätt, delvis ändrats till att avse IL.

14 §

SLK:s förslag: Överensstämmer bortsett från en redaktionell ändring

med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Hänvisningen till

KL har ändrats till att avse IL och uttryckssätten har anpassats till IL.

21 23 §§

SLK:s förslag: Överensstämmer i sak med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Med hänsyn till att

samtaxeringsreglerna i KL inte tagits med i IL, har i lagrådsremissen en

motsvarande reglering införts i två nya paragrafer, 22 och 23 §§, medan

nuvarande 22 § fått beteckningen 24 §.

Lagrådet anför följande. Bestämmelserna i 21 23 §§ om

sambeskattning utgör en osystematisk blandning av regler om vilka

personer som skall sambeskattas, vilka beskattningsår som

sambeskattning skall ske och hur förmögenheten skall beräknas vid

sambeskattning. Regleringen skulle enligt Lagrådets mening bli mer

överskådlig, om bestämmelserna i 21 § första stycket samt 22 och 23 §§

samlas i en paragraf medan bestämmelserna i 21 § andra och tredje

styckena förs över till en följande paragraf. Dessa nya paragrafer får då

betecknas 21 och 22 §§ samtidigt som den föreslagna 23 § får utgå.

Lagrådet anför vidare att i 1 § tredje stycket föreskrivs att termer och

uttryck som används i denna lag har samma betydelse som i

inkomstskattelagen. Begreppet makar har inte definierats i den lagen.

Enligt vad Lagrådet har förordat i sitt yttrande över förslag till inkomst-

skattelag skall bestämmelser om makar i den lagen dock tillämpas också

på sambor som tidigare har varit gifta med varandra eller som har eller

har haft barn tillsammans. Vill man att termen makar skall tillämpas på

motsvarande sätt i förevarande lag, bör bestämmelsen i 1 § tredje stycket

kompletteras med en föreskrift om att termer och uttryck i denna lag skall

ges samma tillämpning som i inkomstskattelagen (jfr Lagrådets

kommentar till 2 kap. 1 § i den lagen). Enligt Lagrådets mening är det

emellertid i detta fall en bättre lösning att i reglerna om sambeskattning

räkna upp alla de personer som skall sambeskattas.

Regeringen har formulerat bestämmelserna i 21 och 22 §§ i enlighet

med Lagrådets förslag. Nuvarande 22 § får beteckningen 23 §.

Bestämmelserna i 21 § andra stycket första meningen motsvarar 65 §

andra stycket och punkt 2 av anvisningarna till 65 § KL. Det förra

lagrummet infördes år 1952 (prop. 1952:213, bet. 1952:BevU50, SFS

1952:405) och det senare år 1960 (prop. 1960:76, bet. 1960:BevU40,

SFS 1960:172).

Bestämmelserna tredje meningen motsvarar 65 § tredje stycket KL

som också kom till år 1960 (förarbeten, se föregående stycke).

Bestämmelserna i fjärde meningen motsvarar 65 § fjärde stycket KL

som har funnits med sedan KL:s tillkomst.

Bestämmelsen om barns ålder i tredje stycket första meningen

motsvarar 65 § första stycket första meningen KL. Bestämmelsen fanns

med redan vid KL:s tillkomst men då var den avgörande tidpunkten

ingången av taxeringsåret. År 1945 ändrades tidpunkten till den 1

november året före taxeringsåret (prop. 1945:370, bet. 1945:BevU65,

SFS 1945:897). Med hänsyn till att det här aldrig kan vara fråga om

annat beskattningsår än kalenderåret har uttrycket den 1 november

beskattningsåret använts.

12.72 Förslaget till lag om ändring i lagen (1997:324) om

begränsning av skatt

1 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Hänvisningen till

KL och SIL har ändrats till att avse IL och uttryckssätten har anpassats

till IL.

I paragrafen har ordet begrepp ersatts av termer och uttryck. I

förhållande till lagrådsremissen har och tillämpningsområde lagts till.

Lagrådet har i anslutning till 2 kap. 1 § IL anfört att om termer och

uttryck i IL inte bara skall ha samma betydelse utan också samma

tillämpningsområde i en annan lag måste det anges särskilt i den senare

lagen. Orden och tillämpningsområde har därför lagts till här. Normalt

omfattar termerna och uttrycken i IL såväl svenska som utländska

företeelser. Om bara svenska företeelser avses anges det särskilt, t.ex.

svenska handelsbolag och svenska värdepappersfonder. Av

bestämmelserna i denna paragraf följer att även om IL bara omfattar

svenska företeelser gäller det inte vid tillämpningen av bestämmelserna

här. Utländska företeelser omfattas av bestämmelserna om inte annat

anges i denna lag eller framgår av sammanhanget.

2 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Begreppet

obegränsat skattskyldig som införts i IL har tagits in här.

4 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Hänvisningen till

skattebetalningslagen (1997:483) har ändrats till att avse IL.

12.73 Förslaget till lag om ändring i skattebetalningslagen

(1997:483)

1 kap. 3 §

SLK:s förslag : Ändringen finns inte med i SLK:s förslag.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I paragrafen har en

ny sista mening lagts till av vilken det framgår att vid tillämpning av

bestämmelserna i denna lag avses med juridisk person även dödsbon och

handelsbolag. Lagrådet anför att tillägget är onödigt och hänvisar till vad

det anfört i anslutning till TL. Regeringen har i stället här i första

meningen, såsom i 1 kap. 3 § TL, kompletterat med orden och

tillämpningsområden (se kommentaren till 1 kap. 3 § TL)

1 kap. 6 §

SLK:s förslag: Överensstämmer bortsett från en redaktionell ändring

med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Hänvisningarna till

KL och SIL har ändrats till att avse IL och uttryckssätten har anpassats

till IL. I definitionen av näringsverksamhet har strukits om den är

skattepliktig här i landet . Enligt författningskommentaren när

bestämmelsen infördes (prop. 1996/97:100 s. 521) har begreppet

utvidgats till att också omfatta sådan verksamhet som kan bedrivas här i

landet av någon som inte är skattskyldig här men som, om verksamheten

bedrivits av någon här skattskyldig, varit att hänföra till intäkt av

näringsverksamhet. Eftersom bestämmelsen i 13 kap. IL inte innehåller

någon inskränkning att den gäller bara för verksamhet som skall tas upp

till beskattning här i landet behövs inte tillägget. Även om verksamheten

bedrivs utomlands är den ju av sådant slag att den räknas till

inkomstslaget näringsverksamhet enligt 13 kap.

2 kap. 1 §

SLK:s förslag: Överensstämmer bortsett från redaktionella ändringar

med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Av kommentaren

till 65 kap. 3 § IL framgår att det inte finns någon definition av begreppet

hemortskommun i IL. I stället hänvisas till 2 kap. 1 § SBL. Regleringen

ändras inte materiellt, utan i denna paragraf förs bara in ordet

hemortskommun.

Bestämmelserna om hemortskommun finns i dag i 66 § KL och

anvisningarna till paragrafen. I 14 § SIL finns en hänvisning dit.

Bestämmelserna har funnits i 66 § KL med anvisningar alltsedan lagens

tillkomst. Bestämmelsen i andra styckets första mening kommer från

66 § första stycket och den i andra meningen från 66 § andra stycket KL

för bosatta och från punkt 1 av anvisningarna till 66 § KL för dem som

vistas här stadigvarande. Dessa bestämmelser har i stort sett varit

materiellt oförändrade sedan år 1945 (prop. 1945:370, bet. 1945:BevU65,

SFS 1945:897). Bestämmelsen i tredje meningen om väsentlig anknyt-

ning lades till år 1986 (prop. 1986/87:30, bet. 1986/87:SkU5, SFS

1986:1113).

Det kan tilläggas att i bestämmelserna om juridiska personer i 2 kap.

2 § tas inte in några bestämmelser om hemortskommun, eftersom det inte

finns något behov av sådana. I fråga om dödsbon finns det emellertid

bestämmelser om hemortskommun i 65 kap. 3 § IL.

2 kap. 2 §

SLK:s förslag: Ändringen finns inte med i SLK:s förslag.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I första tredje

styckena har av förenklingsskäl lagts till att det avgörande är var den

juridiska personens huvudkontor respektive säte var beläget den 1

november året före det då beslutet skall fattas. Ändringen innebär att

samma skattemyndighet blir behörig att besluta i ärenden rörande den

skattskyldige även om huvudkontoret eller sättet flyttas till en annan ort

under året. I det nya fjärde stycket anges i första meningen i fråga om

juridiska personer som har bildats efter den 1 november året före det år

då beslutet skall fattas, att beslutet fattas av skattemyndigheten i den

region där huvudkontoret eller sätet var beläget då den juridiska personen

bildades. I andra meningen har gjorts ett förtydligande avseende

dödsbon. Om den avlidne har bytt folkbokföringsort efter den 1

november året före dödsfallsåret skall beslut året efter dödsfallsåret fattas

av skattemyndigheten i den region där den avlidne senast var

folkbokförd.

2 kap. 3 §

Bestämmelsen blir onödig på grund av ändringarna som föreslås i 2 §.

3 kap. 1 §

SLK:s förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Ändringen är en

följd av förslaget till ändring i 2 kap. 1 §.

4 kap. 13 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Ändringarna är en

följd av att begreppet fåmansägt handelsbolag har ersatts med

fåmanshandelsbolag i IL.

5 kap. 2 och 3 §§

SLK:s förslag: Överensstämmer bortsett från en redaktionell ändring

med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Hänvisningarna till

KL och SIL har ändrats till att avse IL. I vissa fall har hänvisningarna

ersatts av en uttryckligare reglering.

5 kap. 4, 9 och 11 §§

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: I KL används

uttrycket bosatt också för den som har väsentlig anknytning till Sverige

(se punkt 1 av anvisningarna till 53 § KL) och för den som stadigvarande

vistas här (se 68 § KL). Enligt 69 § KL gäller bestämmelserna om

bosatta också på bl.a. svenska medborgare som tillhör svensk

beskickning i utlandet. I IL används begreppet bosatt för en mer

begränsad grupp, nämligen för dem som verkligen är bosatta här. När

även andra grupper avses används begreppet obegränsat skattskyldig, se

kommentaren till 3 kap. 3 och 4 §§ IL. Här i SBL avses det vidare

begreppet, varför här har ändrats till obegränsat respektive begränsat

skattskyldig.

I 9 § 4 har dubbelbeskattningsavtal bytts ut mot skatteavtal eftersom

det är den termen som används i IL.

8 kap. 4, 5, 17, 19 och 23 §§ samt 9 kap. 2 §

SLK:s förslag: Överensstämmer bortsett från några redaktionella

ändringar med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Hänvisningarna till

KL och SIL har ändrats till att avse IL. I 8 kap. 5 § behövs det ingen

hänvisning till IL i fråga om sjöinkomst eftersom termer som används i

denna lag enligt 1 kap. 3 § har samma innebörd som i bl.a. IL, där

begreppet sjöinkomst definieras.

11 kap. 9 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Eftersom

bestämmelserna om skattereduktion flyttas över från 11 § till 65 kap. 9

11 §§ IL ändras hänvisningen till att avse IL.

11 kap. 11 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelserna i

första stycket om skattereduktion för underskott i inkomstslaget kapital

har flyttats till 65 kap. 9 § IL. Bestämmelserna i andra stycket om

skattereduktion för allmän pensionsavgift har flyttats till 65 kap. 10 § IL.

Tredje stycket om skattereduktion för dem som har sjöinkomst har

flyttats till 65 kap. 11§ IL. Bestämmelserna i fjärde stycket om i vilken

ordning skattereduktionerna skall ske är flyttad till 65 kap. 12 §.

Förslaget här utgår i från förslaget till ändring i SBL i prop. 1999/2000:1.

11 kap. 12 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen om

beräkningen av kommunal inkomstskatt flyttas över till 65 kap. 3 § IL.

11 kap. 14 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Begreppen bosatt

och stadigvarande vistas här har ersatts av obegränsat skattskyldig, se

kommentaren till 5 kap. 4, 9 och 11 §§.

Ansvar vid sammanläggning eller delning av värdepappersfonder

12 kap. 9 a §

SLK:s förslag: Bestämmelsen och rubriken finns inte med i SLK:s

förslag.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Bestämmelsen

kommer från 2 § andra och tredje meningarna i lagen (1993:541) om

inkomstbeskattning vid ombildning av värdepappersfonder. Den lagen

föreslås upphävd i 1 kap. 2 § ILP. Resten av 2 § har tagits in i 39 kap.

20 § IL. I kommentaren till den paragrafen finns en motivering till varför

det tas in en bestämmelse här.

12.74 Förslaget till lag om ändring i lagen (1998:674) om

inkomstgrundad ålderspension

Eftersom lagen infördes år 1998 finns ändringarna inte med i SLK:s

förslag.

2 kap. 4, 6, 13, 14, 16 och 19 §§

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Hänvisningarna till

KL och SIL har ändrats till att avse IL och uttryckssätten har anpassats

till IL. Definitionen av aktiv näringsverksamhet i 6 § har flyttats till

2 kap. 23 § IL, se kommentaren till nämnda paragraf. Av

Bestämmelserna i IL framgår att bedömningen görs för varje

näringsverksamhet för sig. Bestämmelsen i 6 § sista stycket kan därför

tas bort här. Övriga ändringar har gjorts för att anpassa uttryckssätten till

IL.

Övergångsbestämmelsen har formulerats i enlighet med Lagrådets

förslag.

12.75 Förslaget till lag om ändring i lagen (1998:1620) om

beskattning av valutakursreserv

Eftersom lagen infördes år 1998 finns ändringarna inte med i SLK:s

förslag.

1 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Hänvisningarna till

KL i dess lydelse den 1 januari 1999 har ändrats till att avse den

upphävda lagen.

7 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Hänvisningarna till

KL har ändrats till att avse IL. Övriga ändringar har gjorts för att anpassa

uttryckssätten till IL.

12.76 Förslaget till lag om ändring i bokföringslagen

(1999:000)

Eftersom nya bokföringslagen föreslås införas i år i prop. 1998/99:130,

Ny bokföringslag m.m., finns ändringarna inte med i SLK:s förslag.

2 kap. 6 § och 3 kap. 1 §

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Hänvisningarna till

KL har ändrats till att avse IL.

12.77 Förslaget till lag om Forskarskattenämnden

Lagen innehåller de delar av lagen (1984:947) om beskattning av

utländska forskare vid tillfälligt arbete i Sverige (forskarskattelagen) som

avser Forskarskattenämndens sammansättning och förfarandet där. De

materiella bestämmelserna har tagits in i IL (11 kap. 22 och 23 §§) och

en bestämmelse om uppgiftslämnande avses bli överförd till LSK. De

flesta bestämmelserna är oförändrade sedan lagens tillkomst (prop.

1984/85:76, bet. 1984/85:SkU22).

Uppgifter

1 §

SLK:s förslag: Överensstämmer bortsett från en redaktionell ändring

med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen är

hämtad från 6 § första stycket första meningen forskarskattelagen.

Sammansättning

2 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen kommer

från 6 § första och andra styckena forskarskattelagen.

3 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen

motsvarar 6 § tredje stycket forskarskattelagen. Bestämmelsen ändrades

år 1991 i anledning av att Närings- och teknikutvecklingsverket

inrättades (prop. 1991/92:25 bil. 11, bet. 1991/92:NU13, SFS

1991:2024).

4§

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen

motsvarar 7 § forskarskattelagen.

Handläggning

5 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen kommer

från 8 § forskarskattelagen.

6 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen

motsvarar 9 § forskarskattelagen. Omröstningsreglerna justerades år

1986 (prop. 1986/97:39, bet. 1986/87:KU39, SFS 1986:1189).

7 och 8 §§

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragraferna

motsvarar 10 och 11 §§ forskarskattelagen.

Överklagande

9 §

SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag.

Remissinstanserna: Har inte yttrat sig.

Kommentar och skälen för regeringens förslag: Paragrafen

motsvarar 12 § forskarskattelagen.

Finansdepartementet

Utdrag ur protokoll vid regeringssammanträde den 16 september 1999

Närvarande: statsministern[REDACTED_EFTERNAMN], ordförande, och statsråden Hjelm-
[REDACTED_EFTERNAMN],[REDACTED_EFTERNAMN],[REDACTED_EFTERNAMN],[REDACTED_EFTERNAMN], von[REDACTED_EFTERNAMN],[REDACTED_EFTERNAMN],[REDACTED_EFTERNAMN],
[REDACTED_EFTERNAMN],[REDACTED_EFTERNAMN], Engqvist,[REDACTED_EFTERNAMN],[REDACTED_EFTERNAMN],[REDACTED_EFTERNAMN],[REDACTED_EFTERNAMN],
[REDACTED_EFTERNAMN]

Föredragande: statsrådet[REDACTED_EFTERNAMN]

Regeringen beslutar proposition 1999/2000:2 Inkomstskattelagen.

1

758