Regeringens proposition 2000/01:146

Oberoende, ägande och tillsyn i

Prop.

revisionsverksamhet

2000/01:146

Regeringen överlämnar denna proposition till riksdagen. Stockholm den 14 juni 2001 Ingela[REDACTED_EFTERNAMN] Britta[REDACTED_EFTERNAMN] (Justitiedepartementet) Propositionens huvudsakliga innehåll I propositionen föreslås att lagen (1995:528) om revisorer ersätts med en ny revisorslag. Den nya lagen innebär bl.a. följande nyheter. Innebörden av begreppet revisionsverksamhet slås fast i lagen. Med re- visionsverksamhet skall huvudsakligen avses sådan granskning av för- valtning eller ekonomisk information som skall utföras enligt författning, stadgar eller avtal och som skall utmynna i en rapport, ett intyg eller någon annan handling som är avsedd även för andra än uppdragsgivaren. En revisor skall vara skyldig att för varje uppdrag i revisions verksam- heten pröva om det finns omständigheter som kan rubba för troendet för hans eller hennes opartiskhet eller självständighet. Om det finns någon sådan omständighet, skall revisorn avböja eller avsäga sig upp draget, så- vida det inte i det enskilda fallet finns sådana omständig heter eller har vidtagits sådana åtgärder som medför att det inte finns anledning att ifrågasätta hans eller hennes opartiskhet eller själv ständighet. En revisor skall inte få bedriva annan verksamhet än revisions verksam- het eller verksamhet som har ett naturligt samband med revisionsverk- samhet, om den andra verksamheten är av sådan art eller omfattning att den kan rubba förtroendet för revisorn. Utövar en revisor revisionsverksamhet som enskild näringsidkare, skall han eller hon hålla annan verksamhet som saknar naturligt samband med revisionsverksamheten avskild. Om revisionsverksamheten utövas i ett handelsbolag eller ett aktie- bolag, får bolaget inte bedriva annan verksamhet än sådan som har ett naturligt samband med revisionsverksamhet. Bolag som bedriver revi- sionsverksamhet skall, som huvudregel, ägas av revisorer. Ägandet skall kunna ha formen av indirekt ägande genom bolag. 1 Revisorsnämnden skall i fortsättningen kunna ingripa disciplinärt mot Prop. 2000/01:146 den revisor som uppsåtligen gör orätt i sin revisionsverksamhet men inte när handlandet avser verksamheten i övrigt. Liksom i dag skall dock nämnden alltid kunna ingripa mot en revisor som förfar oredligt. Nämnd- en ges vidare möjlighet att vidta disciplinåtgärder mot revisorer som har åsidosatt sina skyldigheter som företrädare för revi sionsföretag. Revisorer som har godkänts enligt den nya lagen eller den nuvarande revisorslagen men inte revisorer som har godkänts enligt äldre be- stämmelser skall ha samma behörighet att utföra lagstadgad revision som auktoriserade revisorer. Lagändringarna föreslås träda i kraft den 1 januari 2002. 2

Innehållsförteckning

Prop. 2000/01:146

1

Förslag till riksdagsbeslut ..................................................................

5

2

Lagtext

...............................................................................................

6

2.1 ........................................................

Förslag till revisorslag

6

2.2 .....

Förslag till lag om ändring i revisorslagen (2001:000)

16

2.3

Förslag till lag om ändring i aktiebolagslagen

(1975:1385).......................................................................

18

2.4

Förslag till lag om ändring i bankrörelselagen

(1987:617).........................................................................

20

2.5

Förslag till lag om ändring i lagen (1987:667) om

ekonomiska föreningar .....................................................

22

2.6

Förslag till lag om ändring i lagen (1991:981) om

värdepappersrörelse ..........................................................

24

2.7

Förslag till lag om ändring i lagen (1992:1610) om

finansieringsverksamhet ...................................................

25

2.8

Förslag till lag om ändring i stiftelselagen (1994:1220) ...

26

2.9

Förslag till lag om ändring i revisionslagen

(1999:1079).......................................................................

28

3

Ärendet och dess beredning ............................................................

30

4

Revision och revisorer; en bakgrund...............................................

31

5

Godkända revisorers behörighet ......................................................

33

5.1

Godkända och auktoriserade revisorer .............................

33

5.2

Revisorer som har godkänts efter avläggande av

revisorsexamen .................................................................

34

5.3

Revisorer som har godkänts enligt äldre bestämmelser ....

36

5.4

Revisorer som har godkänts enligt

övergångsbestämmelserna till 1995 års revisorslag ..........

38

6

Begreppet revisionsverksamhet.......................................................

38

6.1

Behöver innebörden av begreppet revisionsverksamhet

klarläggas? ........................................................................

38

6.2

Vad bör innefattas i revisionsverksamhet? .......................

39

7

Tillsyn

..............................................................................................

43

7.1 .......................................................

Tillsynens omfattning

43

7.2 .............................................

Vilka skall stå under tillsyn?

45

7.3 ..................

Revisionsverksamhet och discipliningripande

45

8

Vissa frågor ..........................om Revisorsnämndens befogenheter

48

8.1 .............................

Undersökning hos ett revisionsföretag

48

8.2

Skyldighet för vissa företag att lämna upplysningar till

Revisorsnämnden ..............................................................

49

8.3

Underrättelseskyldighet om andra företag i en

revisionsgrupp...................................................................

50

9

Annan verksamhet än revisionsverksamhet ....................................

51

9.1

Bör en revisor få biträda revisionsklienter med andra

uppdrag än revisionsverksamhet? .....................................

51

9.2

Förtroenderubbande sidoverksamhet ................................

53

3

10 Hot mot revisorns opartiskhet och självständighet ..........................

56

Prop. 2000/01:146

10.1

Ett krav på opartiskhet, självständighet och objektivitet ..

56

10.2

Organisatoriska förutsättningar .........................................

57

10.3

Identifiering och undanröjande av förtroendeskadliga

förhållanden ......................................................................

58

10.4

En skyldighet att dokumentera uppdrag i

revisionsverksamhet..........................................................

65

10.5

En maximigräns för rådgivningsarvoden eller andra

arvoden?............................................................................

67

10.6

Upplysningar i årsredovisningen ......................................

68

11 Verksamhetsformer och ägande ......................................................

69

11.1

Regler om verksamhetsformer och ägande bör finnas

i lag....................................................................................

69

11.2

Bör alla revisionsföretag registreras? ...............................

69

11.3

Begränsningar i formerna för utövande av

revisionsverksamhet..........................................................

71

11.4

Regler om ägande av revisionsföretag ..............................

73

12 Undantag från kraven på bosättning och yrkesverksamhet .............

76

12.1

Undantag från bosättningskravet vid ansökan om

godkännande eller auktorisation .......................................

76

12.2

Undantag från kravet på yrkesverksamhet i vissa fall ......

77

13

Försäkringsplikt ...............................................................................

78

14

Kostnader.........................................................................................

79

14.1

Kostnader för det allmänna ...............................................

79

14.2

Konsekvenser för små företag ..........................................

79

15

Ikraftträdande ..................................................................................

82

16

Författningskommentar ...................................................................

83

16.1

Förslaget till revisorslag ....................................................

83

16.2

Övriga lagförslag ............................................................

115

Bilaga 1 Sammanfattning av betänkandet Oberoende, ägande och

tillsyn i revisionsverksamhet (SOU 1999:43) .....................

117

Bilaga 2

Lagförslag i betänkandet (SOU 1999:43) ...........................

122

Bilaga 3

Förteckning över remissinstanser som har yttrat sig över

betänkandet (SOU 1999:43) ................................................

144

Bilaga 4

Lagrådsremissens lagförslag ...............................................

145

Bilaga 5

Lagrådets yttrande ...............................................................

169

Utdrag ur protokoll vid regeringssammanträde den 14 juni 2001.........

182

Rättsdatablad .........................................................................................

183

4 1 Förslag till riksdagsbeslut Regeringen föreslår att riksdagen antar regeringens förslag till

1.

revisorslag (2001:000),

2.

lag om ändring i revisorslagen (2001:000)

3.

lag om ändring i aktiebolagslagen (1975:1385),

4.

lag om ändring i bankrörelselagen (1987:617),

5.

lag om ändring i lagen (1987:667) om ekonomiska föreningar,

6.

lag om ändring i lagen (1981:981) om värdepappersrörelse,

7.

lag om ändring i lagen (1992:1610) om finansieringsverksamhet,

8.

lag om ändring i stiftelselagen (1994:1220), och

9.

lag om ändring i revisionslagen (1999:1078).

5

2

Lagtext

Prop. 2000/01:146

Regeringen har följande förslag till lagtext.

2.1

Förslag till revisorslag

Härigenom föreskrivs följande. Allmänna bestämmelser

1 § Denna lag innehåller bestämmelser om

1.

Revisorsnämnden (3 §),

2.

godkännande och auktorisation av revisorer 

(47 §§),

3.

revisionsföretag 

(812 §§),

4.

registrering av revisionsbolag 

(1316 §§),

5.

huvudansvarig i revisionsverksamhet (17 §),

6.

giltighetstid för godkännande, auktorisation och registrering (18 §),

7.

revisorns skyldigheter 

(1927 §§),

8.

uppgiftsskyldighet m.m. 

(2831 §§),

9.

disciplinära åtgärder m.m. 

(3235 §§), samt

10.

överklagande, straffansvar m.m. 

(3641 §§).

2 § I denna lag avses med

1.

revisor : en godkänd eller auktoriserad revisor,

2.

godkänd revisor : en revisor som har godkänts enligt 4 §,

3.

auktoriserad revisor : en revisor som har auktoriserats enligt 5 §,

4.

revisionsföretag : en enskild näringsidkare som utövar revisions- verksamhet eller ett enkelt bolag, handelsbolag eller aktiebolag som en revisor utövar sådan verksamhet i,

5.

registrerat revisionsbolag : ett revisionsföretag som har registrerats enligt 13 eller 14 §,

6.

revisionsgrupp : en grupp av företag i vilken minst ett revisions- företag ingår och som på grund av ägarförhåll anden, avtal eller administ- rativt samarbete eller av annan anledning får anses ingå i samma affärs- mässiga gemenskap,

7.

revisionsverksamhet

:

a)

verksamhet som består i sådan granskning av förvaltning eller eko- nomisk information som följer av författning, bolagsordning, stadgar eller avtal och som utmynnar i en rapport eller någon annan handling som är avsedd att utgöra bedömningsunderlag även för någon annan än uppdragsgivaren, samt

b)

rådgivning eller annat biträde som föranleds av iakttagelser vid granskning enligt a.

Revisorsnämnden

3 § Revisorsnämnden skall 1. pröva frågor om godkännande, auktorisation och registrering enligt denna lag, 6 2. utöva tillsyn över revisionsverksamhet samt över revisorer och Prop. 2000/01:146 registrerade revisionsbolag,

3.

pröva frågor om disci plinära och andra åtgärder mot revisorer och registrerade revisionsbolag, samt

4.

ansvara för att god revisorssed och god revisionssed utvecklas på ett ändamålsenligt sätt.

Närmare bestämmelser om Revisorsnämnden meddelas av regeringen. Godkännande och auktorisation av revisorer

4 § En godkänd revisor skall

1.

yrkesmässigt utöva revisionsverksamhet,

2.

vara bosatt i Sverige eller i en annan stat inom Europeiska ekono- miska samarbetsområdet,

3.

varken vara i konkurs, ha näringsförbud, ha förvaltare enligt 11 kap. 7 § föräldrabalken, vara förbjuden att lämna juridiskt eller ekonomiskt biträde enligt 3 § lagen (1985:354) om förbud mot juridiskt eller ekono- miskt biträde i vissa fall eller vara föremål för någon motsvarande rådig- hetsinskränkning i en annan stat,

4.

ha den utbildning och erfarenhet som behövs för revisionsverksam- heten,

5.

hos Revisorsnämnden ha avlagt revisorsexamen, och

6.

vara redbar och i övrigt lämplig att utöva revisionsverksamhet.

Om det finns särskilda skäl, får Revisorsnämnden bevilja undantag från kraven i första stycket 1 och 2.

5 § En auktoriserad revisor skall uppfylla de krav som anges i 4 § första stycket 14 och 6 samt hos Revisorsnämnden ha avlagt högre revisors- examen. Om det finns särskilda skäl, får Revisorsnämnden bevilja undantag från kraven i 4 § första stycket 1 och 2.

6 § Det krav på revisorsexamen som ställs upp i 4 § första stycket 5 skall anses uppfyllt också av den som

1.

innehar ett sådant utländskt examensbevis som krävs för att få utföra lagstadgad revision i någon stat inom Europeiska ekonomiska samarbets- området, och

2.

hos Revisorsnämnden har genomgått ett särskilt lämplighetsprov.

7 § Det krav på högre revisorsexamen som ställs upp i 5 § skall anses uppfyllt också av den som

1.

innehar ett sådant utländskt examensbevis som krävs för att utan behörighetsbegränsning få utföra lagstadgad revision i någon stat inom Europeiska ekonomiska samarbetsområdet, och

2.

hos Revisorsnämnden har genomgått ett särskilt lämplighetsprov.

7

Revisionsföretag

Prop. 2000/01:146

Tillåtna verksamhetsformer

8 § En revisor får utöva revisionsverksamhet endast som enskild närings- idkare, i enkelt bolag med annan revisor eller i handelsbolag eller aktie- bolag. Revisorsnämnden får tillåta att en revisor som är verksam i Sverige utövar revisionsverksamhet i en annan stat inom Europeiska ekonomiska samarbetsområdet trots att villkoret i första stycket inte är uppfyllt. Verksamhet som enskild näringsidkare eller i enkelt bolag

9 § En revisor som utövar revisionsverksamhet som enskild närings- idkare eller i enkelt bolag skall hålla annan verksamhet som inte har ett naturligt samband med revisionsverksamhet tydligt avskild från denna. Endast en revisor får vara prokurist i revisionsverksamheten. Verksamhet i handelsbolag eller aktiebolag

10 § Om revisionsverksamheten utövas i ett handelsbolag eller ett aktie- bolag, får ingen annan verksamhet utövas i bolaget än sådan som har ett naturligt samband med revisionsverksamhet. Bolaget får inte heller inne- ha andelar i andra företag än revisionsföretag och sådana före tag som avses i 11 § andra stycket.

11 § En revisor får utöva revisionsverksamhet i ett handelsbolag eller i ett aktiebolag endast om följande tre villkor är uppfyllda:

1.

Bolaget är inte i konkurs eller likvidation.

2.

Bolaget ägs av revisorer.

3.

Bolagets styrelseledamöter, styrelsesuppleanter, verkställande direk- tör, vice verkställande direktör, firmatecknare och prokurister är revisor- er.

Vid tillämpningen av första stycket 2 skall med en revisors direkta ägande jämställas indirekt ägande genom ett eller flera handelsbolag eller aktiebolag som uppfyller följande tre villkor ( ägarbolag ):

1.

Bolaget ägs av revisorer eller av andra ägarbolag.

2.

Bolaget utövar inte någon annan verksamhet än a) revisionsverksamhet,

b) verksamhet som har ett naturligt samband med revisionsverksamhet eller c) ägande av revisionsföretag eller annat ägarbolag.

3.

Bolagets styrelseledamöter, styrelsesuppleanter, verkställande direk- tör, vice verkställande direktör, firmatecknare och prokurister är revisor- er.

Trots vad som sägs i första och andra styckena får revisionsverksamhet också bedrivas enligt de villkor för registrerade revisionsbolag som före- skrivs i 13 och 14 §§. 8 Vad som sägs i första stycket 3 och andra stycket 3 avser inte styrelse- Prop. 2000/01:146 ledamöter och styrelsesuppleanter som är utsedda enligt lagen (1987:1245) om styrelserepresentation för de privatanställda. Revisors anställning

12 § En revisor får vara anställd endast hos ett revisionsföretag eller ett sådant bolag som avses i 11 § andra stycket. Om det finns särskilda skäl, får Revisorsnämnden bevilja undantag från föreskriften i första stycket. Registrering av revisionsbolag Handelsbolag

13 § Ett handelsbolag som utövar revisionsverksamhet får registreras som revisionsbolag, om det uppfyller villkoren i 10 och 11 §§. Om det finns särskilda skäl, får Revisorsnämnden beträffande viss bolagsman, firmatecknare eller prokurist bevilja undantag från villkoren i 11 §. En majoritet av bolagsmännen skall dock alltid utgöras av revisor- er. Om det finns endast två bolagsmän, måste minst en av dem vara revi- sor. Aktiebolag

14 § Ett aktiebolag som utövar revisionsverksamhet får registreras som revisionsbolag, om det uppfyller villkoren i 10 och 11 §§. Om följande fyra förutsättningar är uppfyllda, får ett aktiebolag regist- reras som revisionsbolag, trots att villkoren i 11 § första stycket 2 och 3 inte är uppfyllda:

1.

Minst tre fjärdedelar av aktierna med minst tre fjärdedelar av röste- talet ägs av revisorer.

2.

Övriga aktier i bolaget ägs av personer som är yrkesverksamma i bolaget eller i ett företag som på grund av ägarförhållanden ingår i samma revisionsgrupp som bolaget.

3.

Minst tre fjärdedelar av styrelseledamöterna och minst tre fjärdedel- ar av styrelsesuppleanterna samt den verkställande direktören är revisor- er.

4.

I bolagsordningen föreskrivs att styrelsen är beslutför endast om mer än hälften av de närvarande ledamöterna är revisorer.

15 § Vid tillämpningen av 14 § andra stycket 1 skall med revisors direkta ägande jämställas indirekt ägande genom ett eller flera ägarbolag enligt 11 § andra stycket. Om ägarbolaget är ett aktiebolag, behöver dock endast tre fjärdedelar av aktierna med minst tre fjärdedelar av röstetalet ägas av revisorer eller av andra ägarbolag och endast tre fjärdedelar av styrelseledamöterna och tr e fjärdedelar av styrelsesuppleanterna och den verkställande direktören vara revisorer. 9 Vid tillämpningen av 14 § andra stycket 2 skall med direkt ägande Prop. 2000/01:146 jämställas indirekt ägande genom ett eller flera bolag som inte utövar någon annan verksamhet än revisionsverksamhet, verksamhet som har ett naturligt samband med revisionsverksamhet, ägande av revisionsföretag eller ägande av bolag av samma slag. Trots bestämmelserna i första och andra styckena får ett aktiebolag registreras som revisionsbolag endast om revisorernas direkta eller in- direkta ägande i bolaget motsvarar minst tre fjärdedelar av aktierna i bolaget.

16 § Om det finns särskilda skäl, får Revisorsnämnden bevilja undantag från villkoren i 14 § andra stycket om vem som får äga aktier i bolaget och om styrelsens sammansättning. En majoritet av styrelseledamöterna och en majoritet av styrelsesuppleanterna skall dock alltid utgöras av revisorer och mer än hälften av aktierna och röstetalet skall alltid till- komma revisorer eller ägarbolag enligt 11 § andra stycket. Huvudansvarig i revisionsverksamhet

17 § Ett handelsbolag eller aktiebolag i vilket revisionsverksamhet utövas skall för varje uppdrag som det åtar sig och som utgör revisions- verksamhet utse en av de i bolaget yrkesverksamma revisorerna att vara huvudansvarig. Den huvudansvarige skall vara auktoriserad revisor eller godkänd revisor som avlagt revisorsexamen, om det behövs för att uppfylla föreskrifter i lag eller annan författning. Bolaget skall utan dröjsmål underrätta uppdragsgivaren om vem som är huvudansvarig. Den huvudansvarige skall underteckna revisionsberättelser och andra utlåtanden. Om en berättelse eller ett utlåtande undertecknas av flera revisorer, skall det anges vem som är huvudansvarig. Giltighetstid för godkännande, auktorisation och registrering

18 § Godkännande, auktorisation och registrering gäller i fem år. Har en ansökan om fortsatt godkännande, auktorisation eller registrering gjorts före giltighetstidens utgång fortsätter godkännandet, auktorisationen eller registreringen att gälla till dess att beslut i saken har vunnit laga kraft. Revisorsnämnden eller, efter överklagande, en domstol får bestämma att ett beslut om avslag på en ansökan som avses i första stycket skall gälla omedelbart. Revisorns skyldigheter God revisorssed

19 § En revisor skall iaktta god revisorssed. Om arbete som hänför sig till ett uppdrag i revisionsverksamheten utförs av ett biträde till revisorn, är revisorn skyldig att se till att även biträdet iakttar god revisorssed. 10

Revisorns opartiskhet och självständighet

Prop. 2000/01:146

20 § En revisor skall i revisionsverksamheten utföra sina uppdrag med opartiskhet och självständighet samt vara objektiv i sina ställningstag- anden. Revisionsverksamheten skall organiseras så att revisorns opartisk- het, självständighet och objektivitet säkerställs.

21 § En revisor skall för varje uppdrag i revisionsverksamheten pröva om det finns omständigheter som kan rubba förtroendet för hans eller hennes opartiskhet eller självständighet. Revisorn skall avböja eller avsäga sig ett sådant uppdrag,

1.

om han eller hon eller någon annan i den revisionsgrupp där han eller hon är verksam

a) har ett direkt eller indirekt ekonomiskt intresse i uppdragsgivarens verksamhet, b) vid rådgivning som inte utgör revisionsverksamhet har lämnat råd i en fråga som till någon del omfattas av granskningsuppdraget, c) uppträder eller har uppträtt till stöd för eller mot uppdragsgivarens ståndpunkt i någon rättslig eller ekonomisk angelägenhet, d) har nära personliga relationer till uppdragsgivaren eller till någon person i dennes ledning, e) utsätts för hot eller någon annan påtryckning som är ägnad att inge obehag, eller

2.

om det föreligger något annat förhållande av sådan art att det kan rubba förtroendet för revisorns opartiskhet eller självständighet.

Revisorn behöver dock inte avböja eller avsäga sig uppdraget, om det i det enskilda fallet föreligger sådana särskilda omständigheter eller har vidtagits sådana åtgärder som medför att det inte finns anledning att ifrågasätta hans eller hennes opartiskhet eller självständighet.

22 § Revisorsnämnden skall på ansökan av en revisor meddela förhands- besked om huruvida en viss särskild omständighet är sådan som avses i 21 § första stycket och, om så är fallet, huruvida omständigheter i det enskilda fallet eller vidtagna åtgärder medför att revisorn ändå inte be- höver avböja eller avsäga sig upp draget. När ett förhandsbesked har vunnit laga kraft, är det bindande för nämnden i förhållande till revisorn. Förhandsbeskedet upphör att gälla vid förändrade förutsättningar eller vid författningsändringar som på- verkar den fråga som beskedet avser.

23 § Bestämmelserna i 2022 §§ gäller i tillämpliga delar även ett regist- rerat revisionsbolag. Dokumentation

24 § Revisorer och registrerade revisionsbolag skall dokumentera sina uppdrag i revisionsverksamheten. Dokumentationen skall innehålla sådan information som är väsentlig för att revisorns arbete samt hans eller hennes opartiskhet och självständighet skall kunna bedömas i efterhand. Dokumentationen skall ha färdigställts när revisionsberät telsen eller annat utlåtande avges. 11

Förtroenderubbande sidoverksamhet

Prop. 2000/01:146

25 § En revisor får inte utöva annan verksamhet än revisionsverksamhet eller verksamhet som har ett naturligt samband därmed, om

1.

utövandet är av sådan art eller omfattning att det kan rubba för- troendet för revisorns opartiskhet eller självständighet, eller

2.

utövandet på annat sätt är oförenligt med den ställning som följer av behörigheten att utföra lagstadgad revision.

Revisorsnämnden skall på ansökan av en revisor meddela förhands- besked om huruvida en viss verksamhet är förenlig med kravet i första stycket. För ett sådant förhandsbesked gäller bestämmelserna i 22 § andra stycket. Tystnadsplikt

26 § En revisor får inte, till fördel för sig själv eller till skada eller nytta för någon annan, använda uppgifter som revisorn har fått i sin yrkes utöv- ning. Revisorn får inte heller obehörigen röja sådana uppgifter. Revisorn skall se till att biträde till honom eller henne iakttar dessa föreskrifter. I det allmännas verksamhet tillämpas i stället bestämmelserna i sekre- tesslagen (1980:100). Försäkring m.m.

27 § Revisorer och registrerade revisionsbolag skall teckna försäkring eller hos Revisorsnämnden ställa säkerhet för den ersättningsskyl dighet som revisorn eller bolaget kan ådra sig i sin revisionsverksamhet. Om det finns särskilda skäl, får Revisorsnämnden bevilja undantag från kravet på försäkring eller säkerhet. Uppgiftsskyldighet m.m.

28 § Revisorer och registrerade revisionsbolag är skyldiga att låta Revi- sorsnämnden vid sin tillsyn granska akter, bokföring och övriga hand- lingar som hör till verksamheten och att lämna nämnden de uppgifter som behövs för tillsynen.

29 § Ett företag som har en särskilt stark affärsmässig anknytning till ett revisionsföretag skall, efter föreläggande från Revisorsnämnden, lämna nämnden upplysningar om rådgivning eller annat biträde åt dem som gett revisionsföretaget eller en i revisionsföretaget verksam revisor i uppdrag att utföra revisionsverksam het. Ett föreläggande enligt första stycket får förenas med vite.

30 § Ingår ett revisionsföretag i en revisionsgrupp, skall företaget underrätta Revisorsnämnden om vilka övriga företag som ingår i grupp- en. Om gruppens sammansättning ändras, skall företaget an mäla ändring- en till nämnden. Underrättelser enligt första stycket skall lämnas utan dröjsmål. 12

31 § Om en skattemyndighet eller Riksskatteverket i fråga om en revisor Prop. 2000/01:146 eller ett registrerat revisionsbolag uppmärksammar någon omständighet, som kan vara av betydelse för Revisorsnämndens verk samhet, skall myndigheten underrätta nämnden. Detta gäller dock inte omständigheter som en skattemyndighet har fått kännedom om i verk samhet enligt lagen (1997:1024) om skattemyndigheters medverkan i brottsutredningar. Disciplinära åtgärder m.m.

32 § Om en revisor uppsåtligen gör orätt i sin revisionsverksamhet eller på annat sätt förfar oredligt eller om en revisor inte betalar sådan avgift som avses i 39 §, skall godkännandet eller auktorisationen upphävas. Om det finns förmildrande omständigheter, får i stället varning meddelas. Om en revisor på annat sätt åsidosätter sina skyldigheter som revisor eller som ställföreträdare för revisionsföretag, får varning meddelas. Om det är tillräckligt, får Revisorsnämnden i stället meddela en erinran. Är omständigheterna synnerligen försvårande, får godkännandet eller auk- torisationen upphävas. Om det uppkommer en fråga om upphävande, varning eller erinran, skall revisorn genom skriftlig underrättelse ges tillfälle att yttra sig om vad som anförs i ärendet. En revisor som tilldelas varning får, om det finns särskilda skäl, även åläggas att betala en straffavgift till staten med lägst ettusen och högst tjugofemtusen kronor. Varning eller erinran får inte meddelas om det som läggs revi sorn till last har inträffat mer än fem år innan revisorn fick underrättelse i ärendet.

33 § Om en godkänd revisor inte längre uppfyller kraven i 4 § eller en auktoriserad revisor inte längre uppfyller kraven i 5 §, skall godkännan- det eller auktorisationen upphävas. Om det för en revisor inträder någon omständighet som innebär hinder för godkännande eller auktorisation, skall revisorn genast anmäla detta till Revisorsnämnden.

34 § Föreskrifterna i 32 § gäller även för registrerade revisionsbolag. Vad som sägs där om upphävande av godkännande eller auktorisation skall i stället avse upphävande av registrering. Om ett registrerat revisionsbolag inte längre uppfyller de för bolaget gällande kraven i 10, 11, 13 och 14 §§, skall registreringen upphävas. Om det för ett registrerat revisionsbolag inträder någon omständighet som innebär hinder för registrering, skall bolaget genast anmäla detta till Revisorsnämnden.

35 § Revisorsnämnden eller, efter överklagande, en domstol får vid sin prövning av frågor om åtgärder enligt 3234 §§ bestämma att ett beslut att upphäva godkännande, auktorisation eller registrering skall gälla omedelbart. Nämndens beslut om straffavgift verkställs, sedan det har vunnit laga kraft, som domstols dom. 13

Övriga bestämmelser

Prop. 2000/01:146

Överklagande m.m.

36 § Revisorsnämndens beslut enligt denna lag får överklagas hos all män förvaltningsdomstol. Beslut som rör examination enligt 4 § första stycket 5 eller 5 § eller särskild lämplighetsprövning enligt 6 eller 7 § får dock inte överklagas. Prövningstillstånd krävs vid överklagande till kammarrätten.

37 § Har Revisorsnämnden i ett ärende om ansökan om godkännande, auktorisation eller registrering inte meddelat beslut inom fyra månader efter det att ansökan gavs in, får sökanden begära förklaring av kammar- rätten att ärendet onödigt uppehålls. Om nämnden inte meddelat beslut inom en månad efter det att en sådan förklaring avgetts, skall det anses som om ansökan har avslagits. Straffansvar

38 § Den som obehörigen utger sig för att vara godkänd eller auktori- serad revisor döms till böter. Avgifter

39 § Regeringen eller den myndighet som regeringen bestämmer får meddela föreskrifter om avgifter i ärenden enligt denna lag. Register

40 § Revisorsnämnden skall föra ett register över revisorer och regist re- rade revisionsbolag. Närmare föreskrifter om registret meddelas av rege- ringen. Bemyndiganden

41 § Regeringen eller den myndighet som regeringen bestämmer får meddela ytterligare föreskrifter om godkännande, auktorisation och registrering samt om villkor för verksamheten. Föreskrifterna får inne- hålla undantag från bestämmelserna i 24 §.

1.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2002, då lagen (1995:528) om revisorer skall upphöra att gälla.

2.

Under år 2002 skall verksamhet som utövas vid ikraftträdandet inte beaktas vid tillämpningen av bestämmelserna i

a) 9 § om att visst slag av verksamhet måste hållas tydligt avskild, b) 10 § om att visst slag av verksamhet inte får utövas i revisionsbolag, samt c) 11 § andra stycket och 15 § första och andra styckena om att där

avsedda bolag får utöva enbart visst slag av verksamhet.

14

3. En fråga om discipliningripande mot en revisor på grund av en Prop. 2000/01:146 åtgärd eller underlåtenhet före lagens ikraftträdande prövas enligt äldre bestämmelser, om inte en prövning enligt de nya bestämmelserna är förmånligare för revisorn.

4.

En revisor som är godkänd eller auktoriserad enligt äldre bestäm- melser skall anses som godkänd respektive auktoriserad enligt denna lag.

5.

Ett revisionsbolag som är registrerat enligt 9 § lagen (1995:528) om revisorer skall anses som registrerat enligt denna lag.

6.

Ett revisionsbolag som är godkänt eller auktoriserat enligt äldre bestämmelser skall anses som registrerat till den tidpunkt som Revisors- nämnden har bestämt.

7.

Den som den 1 juli 1995 genomgick revisorsutbildning, som inte uppfyller de villkor för godkännande av revisor som föreskrivs i 4 §, får t.o.m. utgången av år 2002 godkännas enligt de bestämmelser som gällde vid utgången av juni 1995 under förutsättning att han eller hon har genomgått en kompletterande teoretisk utbildning i enlighet med vad regeringen eller den myndighet som regeringen bestämmer närmare före- skriver.

8.

Den som den 1 juli 1995 genomgick revisorsutbildning, som inte uppfyller de villkor för auktorisation av revisor som föreskrivs i 5 §, får t.o.m. utgången av år 2002 auktoriseras enligt de bestämmelser som gällde vid utgången av juni 1995.

15

2.2

Förslag till lag om ändring i revisorslagen (2001:000) Prop. 2000/01:146

Härigenom föreskrivs att 4 och 68 §§ revisorslagen (2001:000) skall ha följande lydelse. Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse 4 § En godkänd revisor skall 1. yrkesmässigt utöva revisionsverksamhet,

2. vara bosatt i Sverige eller i en

2. vara bosatt i Sverige, i en

annan stat inom Europeiska ekono-

annan stat inom Europeiska ekono-

miska samarbetsområdet,

miska samarbetsområdet eller i

Schweiz ,

3.

varken vara i konkurs, ha näringsförbud, ha förvaltare enligt 11 kap. 7 § föräldrabalken, vara förbjuden att lämna juridiskt eller ekonomiskt biträde enligt 3 § lagen (1985:354) om förbud mot juridiskt eller eko- nomiskt biträde i vissa fall eller vara föremål för någon mot svarande rådighetsinskränkning i en annan stat,

4.

ha den utbildning och erfarenhet som behövs för revisionsverksam-

het,

5.

hos Revisorsnämnden ha avlagt revisorsexamen, och

6.

vara redbar och i övrigt lämplig att utöva revisionsverksamhet.

Om det finns särskilda skäl, får Revisorsnämnden bevilja undantag från kraven i första stycket 1 och 2. 6 § Det krav på revisorsexamen som ställs upp i 4 § första stycket 5 skall

anses uppfyllt också av den som

1. innehar ett sådant utländskt

1. innehar ett sådant utländskt

examensbevis som krävs för att få

examensbevis som krävs för att få

utföra lagstadgad revision i någon

utföra lagstadgad revision i någon

stat inom Europeiska ekonomiska

stat inom Europeiska ekonomiska

samarbetsområdet, och

samarbetsområdet eller i Schweiz ,

och

2. hos Revisorsnämnden har genomgått ett särskilt lämplighetsprov. 7 § Det krav på högre revisorsexamen som ställs upp i 5 § skall anses

uppfyllt också av den som

1. innehar ett sådant utländskt

1. innehar ett sådant utländskt

examensbevis som krävs för att

examensbevis som krävs för att

utan behörighetsbegränsning få ut-

utan behörighetsbegränsning få ut-

föra lagstadgad revision i någon stat

föra lagstadgad revision i någon stat

inom Europeiska ekonomiska sam-

inom Europeiska ekonomiska sam-

arbetsområdet, och

arbetsområdet eller i Schweiz , och

2. hos Revisorsnämnden har genomgått ett särskilt lämplighetsprov. 16 8 § Prop. 2000/01:146 En revisor får utöva revisions verksamhet endast som enskild närings- idkare, i enkelt bolag med annan revisor eller i handelsbolag eller aktie- bolag.

Revisorsnämnden får tillåta att en

Revisorsnämnden får tillåta att en

revisor som är verksam i Sverige

revisor som är verksam i Sverige

utövar revisionsverksamhet i en

utövar revisionsverksamhet

i en

annan stat inom Europeiska eko-

annan stat inom Europeiska eko-

nomiska samarbetsområdet trots att

nomiska samarbetsområdet

eller i

villkoret i första stycket inte är

Schweiz trots att villkoret i första

uppfyllt.

stycket inte är uppfyllt.

Denna lag träder i kraft den dag regeringen bestämmer. 17

I andra bolag än de som avses i 12 och 13 §§ skall en auktoriserad revisor 

eller en godkänd revisor som avlagt revisorsexamen 

utses, om ägare till minst en tiondel av samtliga aktier begär det vid den bolagsstämma där revisorsval skall ske.

För ett bolag som omfattas av bestämmelserna i 12 § 1 eller 2 eller 13 § får regeringen eller den myndighet som regeringen bestäm- mer besluta att bolaget i stället för en auktoriserad revisor 

eller en godkänd revi sor som avlagt revi- sorsexamen 

får utse en viss 

annan 

godkänd revisor. Ett sådant beslut gäller i högst fem år.

2.3

Förslag till lag om ändring i aktiebolagslagen

Prop. 2000/01:146

(1975:1385)

Härigenom föreskrivs att 10 kap. 12, 14, 15 och 18 §§ aktiebolags- lagen (1975:1385) 1 skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

10 kap. 12 § 2

Minst en av bolagsstämman ut- sedd revisor skall vara auktoriserad revisor om Minst en av bolagsstämman ut- sedd revisor skall vara auktoriserad revisor eller godkänd revi sor som avlagt revisorsexamen, om

1.

tillgångarnas nettovärde enligt fastställda balansräkningar för de två senaste räkenskapsåren överstiger ett gränsbelopp som motsvarar 1 000 gånger det basbelopp enligt lagen (1962:381) om allmän försäkring som gällde under den sista månaden av respektive räkenskapsår,

2.

antalet anställda hos bolaget under de två senaste räkenskapsåren i medeltal har överstigit 200, eller

3.

bolagets aktier eller skuldebrev är noterade vid en börs eller en auktoriserad marknadsplats.

14 § 3 För ett bolag som omfattas av bestämmelserna i 12 § 1 eller 2 eller 13 § får regeringen eller den myndighet som regeringen bestäm- mer besluta att bolaget får utse en viss godkänd revisor i stället för en auktoriserad revisor. Ett sådant be- slut gäller i högst fem år. 15 § 4 I andra bolag än de som avses i 12 och 13 §§ skall en auktoriserad revisor utses, om ägare till minst en tiondel av samtliga aktier begär det vid den bolagsstämma där revisors- val skall ske.

1

Lagen omtryckt 1993:150.

2

Senaste lydelse 1998:760.

3

Senaste lydelse 1998:760.

4 Senaste lydelse 1998:760.

18

18 § 5

Prop. 2000/01:146

Till revisor får även ett registrerat revisionsbolag utses.

Bestämmelser om vem som får

Bestämmelser om vem som får

vara

huvudansvarig för revisionen

vara

huvudansvarig för revisionen

när ett revisionsbolag utses att vara

när ett revisionsbolag utses att vara

revisor och om underrättelseskyl-

revisor och om underrättelseskyl-

dighet finns i 12 § lagen (1995:528)

dighet finns i 17 § revisorslagen

om revisorer . Följande bestäm mel-

(2001:000) . Följande be stämmelser

ser i detta kapitel tillämpas på den

i detta kapitel tillämpas på den

huvudansvarige:

huvudansvarige:

16

§ om jäv,

16

§ om jäv,

17

§ om anlitande av biträde,

17

§ om anlitande av biträde,

36

§ om rätt att närvara vid

36

§ om rätt att närvara vid

bolagsstämma och

bolagsstämma och

43

§ om registrering.

43

§ om registrering.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2002.

5 Senaste lydelse 1998:760. 19

2.4

Förslag till lag om ändring i bankrörelselagen

Prop. 2000/01:146

(1987:617)

Härigenom föreskrivs att 3 kap. 3, 4 och 7 §§ bankrörelselagen (1987:617) skall ha följande lydelse Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse 3 kap. 3 § 1

Den som är i konkurs eller underkastad näringsförbud eller som har förvaltare enligt 11 kap. 7 § föräldrabalken får inte vara revisor i en spar- bank eller i en medlemsbank. Endast den som är auktoriserad eller godkänd revisor får vara revisor i en sparbank eller i en medlemsbank. En revisor skall ha den insikt i och erfarenhet av redovisning och eko- nomiska förhållanden som med hänsyn till arten och omfånget av bank- ens verksamhet fordras för uppdragets fullgörande.

Till revisor kan utses även ett

Till revisor kan utses även ett

registrerat revisionsbolag. Bestäm-

registrerat revisionsbolag. Bestäm-

melser om vem som kan vara

melser om vem som kan vara

huvudansvarig för revisionen och

huvudansvarig för revisionen och

om underrättelseskyldighet finns i

om underrättelseskyldighet finns i

12 § lagen (1995:528) om revi-

17 § revisorslagen (2001:000) .

sorer . Bestämmelserna i 5 § om

Bestämmelserna i 5 § om behörig-

behörighet, i 8 a § om rapport-

het, i 8 a § om rapporteringsskyl-

eringsskyldighet och i 13 § om rätt

dighet och i 13 § om rätt att när-

att närvara på stämma tillämpas på

vara på stämma tillämpas på den

den huvudansvarige.

huvudansvarige.

4 § 2

I en sparbank eller i en med-

I en sparbank eller i en med-

lemsbank skall minst en revisor

lemsbank skall minst en revisor

som stämman utsett vara aukto-

som stämman utsett vara aukto-

riserad revisor.

riserad revisor eller godkänd re-

visor som avlagt revisorsexamen.

7 § 3

Styrelsen skall, om inte rättelse utan dröjsmål sker genom den som utser revisor, göra anmälan hos Finansinspektionen om

1. auktoriserad revisor inte är

1 . en sådan revisor som sägs i

utsedd enligt 4 §,

4 § inte är utsedd,

2.

en revisor är obehörig enligt 3 § första eller andra stycket eller 5 § eller enligt stadgarna, eller

3.

en bestämmelse i denna lag eller stadgarna om antalet revisorer har åsidosatts.

Var och en kan göra anmälan enligt första stycket.

1

Senaste lydelse 1999:911.

2

Senaste lydelse 1999:911.

3

Senaste lydelse 1999:911.

20

Bestämmelser om

Finansinspektionens möjligheter att åstadkomma Prop. 2000/01:146

rättelse finns i 7 kap.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2002. 21

2.5

Förslag till lag om ändring i lagen (1987:667) om ekonomiska föreningar

Härigenom föreskrivs att 8 kap. 3 och 5 §§ lagen (1987:667) om eko- nomiska föreningar skall ha följande lydelse

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

8 kap.

3 § 1

Revisorer som inte är auktoriserade eller godkända skall vara bosatta inom Europeiska ekonomiska samarbetsområdet, om inte regeringen eller den myndighet som regeringen bestämmer i särskilda fall tillåter annat. Vad som sagts nu gäller dock inte, om även en auktoriserad eller godkänd revisor deltar i revisionen. Den som är underårig, i konkurs eller underkastad näringsförbud eller som har förvaltare enligt 11 kap. 7 § föräldrabalken får inte vara revisor. Revisorerna skall ha den insikt i och erfarenhet av redovisning och ekonomiska förhållanden som med hänsyn till arten och omfånget av föreningens verksamhet fordras för uppdragets fullgörande.

Till revisor kan utses även ett

Till revisor kan utses även ett

registrerat revisionsbolag. Bestäm-

registrerat revisionsbolag. Bestäm-

melser om vem som kan vara

melser om vem som kan vara

huvudansvarig för revisionen och

huvudansvarig för revisionen och

om underrättelseskyldighet finns i

om underrättelseskyldighet finns i

12 § lagen (1995:528) om revisor-

17 § revisorslagen (2001:000) . Be-

er . Bestämmelserna i 7 och 15 §§ i

stämmelserna i 7 och 15 §§ i detta

detta kapitel tillämpas på den hu-

kapitel tillämpas på den huvud an-

vudansvarige.

svarige.

Till revisor i dotterföretag bör utses minst en av moderföreningens

revisorer, om det kan ske.

5 § 2

Minst en revisor skall vara auk-

Minst en revisor skall vara auk-

toriserad, om

toriserad revisor eller godkänd re-

visor som avlagt revisorsexamen ,

om

1.

tillgångarnas nettovärde enligt fastställda balansräkningar för de två senaste räkenskapsåren överstiger ett gränsbelopp som motsvarar 1 000 gånger det basbelopp enligt lagen (1962:381) om allmän försäkring som gällde under den sista månaden av respektive räkenskapsår, eller

2.

antalet anställda hos föreningen under de två senaste räkenskapsåren

i

medeltal har överstigit 200.

Regeringen eller den myndighet som regeringen bestämmer kan i fråga om förening som avses i första stycket förordna att en viss godkänd revisor får utses i stället

1

Senaste lydelse 1995:537.

2

Senaste lydelse 1996:1142.

Regeringen eller den myndighet som regeringen bestämmer kan i fråga om förening som avses i första stycket besluta att det i stället för en auktoriserad revisor Prop. 2000/01:146 22

för en auktoriserad revisor. Sådana

eller en godkänd revisor som Prop. 2000/01:146

beslut är giltiga i högst fem år.

avlagt revisorsexamen får utses en

viss annan godkänd revisor. Ett

sådant beslut gäller i högst fem år.

Första och andra styckena gäller även för en moderförening i en koncern, om

1.

nettovärdet av koncernföretagens tillgångar enligt fastställda koncernbalansräkningar för de två senaste räkenskapsåren överstiger det gränsbelopp som anges i första stycket,

2.

antalet anställda vid koncernföretagen under den tid som anges i 1 i medeltal överstigit 200, eller

3.

moderföreningen inte upprättar koncernredovisning och nettovärdet av koncernföretagens tillgångar, enligt fastställda balansräkningar för koncernföretagens två senaste räkenskapsår, på moderföreningens balansdag överstiger det gränsbelopp som anges i första stycket.

I andra föreningar än som avses i första eller tredje stycket skall en auktoriserad eller en godkänd revisor utses, om minst en tiondel av samtliga röstberättigade begär det vid en föreningsstämma där revisors- val skall ske. Denna lag träder i kraft den 1 januari 2002. 23

2.6

Förslag till lag om ändring i lagen (1991:981) om

Prop. 2000/01:146

värdepappersrörelse

Härigenom föreskrivs att 2 kap. 4 § lagen (1991:981) om värde- pappersrörelse skall ha följande lydelse

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

2 kap.

4 § 1

Ett värdepappersbolag skall ha en styrelse med minst fem ledamöter.

Bolaget skall ha en verkställande direktör.

I

ett värdepappersbolag skall

I ett

värdepappersbolag skall

minst en av stämman utsedd revi-

revisorerna

vara

auktoriserade

sor

vara auktoriserad revisor.

eller godkända revisorer . Minst en

Annan revisor skall vara auktori-

av de av stämman utsedda revi-

serad eller godkänd revisor. Till

sorerna

skall vara auktoriserad

revisor kan även ett registrerat

revisor eller godkänd revisor som

revisionsbolag utses. Bestämmelser

avlagt revisorsexamen. Till revisor

om vem som kan vara huvud-

kan även ett registrerat revisions-

ansvarig för revisionen och om

bolag utses. Bestämmelser om vem

underrättelseskyldighet finns i 12 §

som kan vara huvudansvarig för

lagen (1995:528) om revisorer .

revisionen och om underrättelse-

skyldighet

finns i

17 § revisors-

lagen (2001:000) .

För varje värdepappersbolag skall finnas ett huvudkontor i Sverige. Denna lag träder i kraft den 1 januari 2002.

1 Senaste lydelse 1998:763. 24

2.7

Förslag till lag om ändring i lagen (1992:1610) om

Prop. 2000/01:146

finansieringsverksamhet

Härigenom föreskrivs att 2 kap. 6 § lagen (1992:1610) om

finansieringsverksamhet skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

2 kap.

6 § 1

I ett kreditmarknadsföretag skall minst en av stämman utsedd revi- sor vara auktoriserad revisor. Annan revisor skall vara auktori- serad revisor eller godkänd revi- sor . Till revisor kan även ett registrerat revisionsbolag utses. Bestämmelser om vem som kan vara huvudansvarig för revisionen och om underrättelseskyldighet finns i 12 § lagen (1995:528) om revisorer .

I ett kreditmarknadsföretag skall revisorerna vara auktoriserade eller godkända revisorer . Minst en av de av stämman utsedda revi- sorerna skall vara auktoriserad revisor eller godkänd revisor som avlagt revisorsexamen . Till revisor kan även ett registrerat revisions- bolag utses. Bestämmelser om vem som kan vara huvudansvarig för revisionen och om underrättelse- skyldighet finns i 17 § revisors- lagen (2001:000) . Denna lag träder i kraft den 1 januari 2002.

1 Senaste lydelse 1998:764. 25

2.8

Förslag till lag om ändring i stiftelselagen

Prop. 2000/01:146

(1994:1220)

Härigenom föreskrivs att 4 kap. 3 och 4 §§ stiftelselagen (1994:1220) skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

4 kap.

3 § 1

Den som är underårig, i konkurs eller underkastad näringsförbud eller som har förvaltare enligt 11 kap. 7 § föräldrabalken får inte vara revisor. En revisor skall ha den insikt i och erfarenhet av redovisning och eko- nomiska förhållanden som med hänsyn till stiftelsens ändamål samt arten och värdet av stiftelsens tillgångar fordras för uppdragets full görande.

Till revisor kan även ett regist-

Till revisor kan även ett regis-

rerat revisionsbolag utses. Bestäm-

trerat revisionsbolag utses. Bestäm-

melser om vem som kan vara hu-

melser om vem som kan vara

vudansvarig för revisionen och om

huvudansvarig för revisionen och

underrättelseskyldighet finns i 12 §

om underrättelseskyldighet finns i

lagen (1995:528) om revisor . Be-

17 § revisorslagen (2001:000) . Be-

stämmelserna i 6 § i detta kapitel

stämmelserna i 6 § i detta kapitel

tillämpas på den huvud ansvarige.

tillämpas på den huvudansvar ige.

Till revisor i dotterföretag bör minst en av moderstiftelsens revisorer

utses, om det kan ske.

4 § 2

Minst en revisor skall vara auktoriserad eller godkänd revisor, om stiftelsen enligt bokföringslagen (1999:1078) är skyldig att upprätta årsredovisning.

Minst en revisor skall vara

Minst en revisor skall vara

auktoriserad revisor om

auktoriserad revisor eller godkänd

revisor som avlagt revisors-

examen, om

1. nettovärdet av stiftelsens till-

1. nettovärdet av stiftelsens till-

gångar enligt

balansräkningarna

gångar enligt

balansräkningarna

för de två senaste räkenskapsåren

för de två senaste räkenskapsåren

överstiger ett

gränsbelopp som

överstiger ett

gränsbelopp som

motsvarar 1 000 gånger det pris-

motsvarar 1 000 gånger det pris-

basbelopp enligt lagen (1962:381)

basbelopp enligt lagen (1962:381)

om allmän försäkring som gällde

om allmän försäkring som gällde

under den sista månaden av res-

under den sista månaden av res-

pektive räkenskapsår, eller

pektive räkenskapsår, eller

2. antalet anställda i stiftelsen

2. antalet anställda i stiftelsen

under de två senaste räken skaps-

under de två senaste räken skaps-

åren i medeltal har överstigit 200.

åren i medeltal har överstigit 200.

1

Senaste lydelse 1995:540.

2

Senaste lydelse 1999:1106.

26

Bestämmelserna i andra stycket gäller även för moderstiftelse i en Prop. 2000/01:146 koncern om

1.

nettovärdet av koncernföretagens tillgångar enligt koncernbalans- räkningarna för de två senaste räkenskapsåren överstiger det gränsbelopp som anges i andra stycket 1,

2.

antalet anställda hos koncernföretagen under den tid som anges i 1 i medeltal har överstigit 200, eller

3.

moderstiftelsen inte upprättar koncernredovisning och nettovärdet av koncernföretagens tillgångar, enligt balansräkningar för koncernföre- tagens två senaste räkenskapsår, på moderstiftelsens balansdag överstiger det gränsbelopp som anges i andra stycket 1.

Regeringen eller den myndighet som regeringen bestämmer kan i fall som avses i andra och tredje styckena besluta att en viss godkänd revisor får utses i stället för en auktoriserad revisor. Så- dana beslut meddelas för högst fem år i följd . Regeringen eller den myndighet som regeringen bestämmer kan i fall som avses i andra och tredje styckena besluta att det i stället för en auktoriserad revisor eller en godkänd revi sor som avlagt revi- sorsexamen får utses en viss annan godkänd revisor. Ett sådant beslut gäller i högst fem år. Denna lag träder i kraft den 1 januari 2002. 27

2.9

Förslag till lag om ändring i revisionslagen (1999:1079)

Härigenom föreskrivs att 13, 15 och 19 §§ revisionslagen (1999:1079) skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

13 § Minst en revisor skall vara auktoriserad revisor om

1.

nettovärdet av företagets till- gångar enligt balansräkningarna för de två senaste räkenskapsåren överstiger ett gränsbelopp som motsvarar 1 000 gånger det pris- basbelopp enligt lagen (1962:381) om allmän försäkring som gällde under den sista månaden av res- pektive räkenskapsår, eller

2.

antalet anställda hos före taget under de två senaste räken skaps- åren i medeltal har överstigit 200.

Minst en revisor skall vara auktoriserad revisor eller godkänd revisor som avlagt revisorsexa- men , om

1.

nettovärdet av företagets till- gångar enligt balansräkningarna för de två senaste räkenskapsåren överstiger ett gränsbelopp som motsvarar 1 000 gånger det pris- basbelopp enligt lagen (1962:381) om allmän försäkring som gällde under den sista månaden av res- pektive räkenskapsår, eller

2.

antalet anställda hos företaget under de två senaste räken skaps- åren i medeltal har överstigit 200.

15 § För ett företag som omfattas av bestämmelserna i 13 eller 14 § får regeringen eller den myndighet som regeringen bestämmer besluta att företaget får utse en viss godkänd revisor i stället för en auktoriserad revisor. Ett sådant beslut gäller i högst fem år. För ett företag som omfattas av bestämmelserna i 13 eller 14 § får regeringen eller den myndighet som regeringen bestämmer besluta att företaget i stället för en auk- toriserad revisor eller en godkänd revisor som avlagt revisorsexamen får utse en viss annan godkänd revisor. Ett sådant beslut gäller i högst fem år. 19 § Till revisor får även ett registrerat revisionsbolag utses.

Bestämmelser om vem som får

Bestämmelser om vem som får

vara huvudansvarig

för revisionen

vara huvudansvarig för revisionen

när ett revisionsbolag utses att vara

när ett revisionsbolag utses att vara

revisor och om underrättelse-

revisor och om underrättelse-

skyldighet finns i

12 § lagen

skyldighet finns i 17 § revisors-

(1995:528) om revisorer . Följande

lagen (2001:000) . Följande bestäm-

bestämmelser i detta kapitel till-

melser i denna lag tillämpas på den

lämpas på den huvudansvarige:

huvudansvarige:

17 § om jäv, och

17 § om jäv, och

Prop. 2000/01:146 28 Prop. 2000/01:146

18 § om anlitande av biträde.

18 § om anlitande av biträde.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2002. 29 3 Ärendet och dess beredning Prop. 2000/01:146

Regeringen beslöt den 12 december 1996 att tillkalla en särskild utredare för att se över vissa frågor som rör revisorer. I utredningsuppdraget in- gick bl.a. att se över de regler i lagen (1995:528) om revisorer som reg- lerar ägandet av de registrerade revisionsbolagen, att klarlägga inne börd- en i begreppet revisionsverksamhet och att pröva om det finns an ledning att begränsa revisorers deltagande i verksamheter som saknar samband med revision (dir. 1996:106). Utredaren skulle vidare göra en översyn av de regler om att auktoriserade revisorer skall delta vid revisionen som finns i bl.a. aktiebolagslagen (1975:1385). Utredningen, som antog namnet Revisionsbolagsutredningen, avläm- nade i mars 1999 betänkandet Oberoende, ägande och tillsyn i revisions- verksamhet (SOU 1999:43). En sammanfattning av betänkandet finns i bilaga 1 . Utredningens lagförslag finns i bilaga 2.

Betänkandet har remissbehandlats. Bilaga 3 innehåller en förteckning över remissinstanserna. En sammanställning över remissvaren finns till- gänglig i lagstiftningsärendet (Ju1999/1890/L1). Ett utkast till lagrådsremiss har behandlats vid ett remissmöte i mars 2001. De inbjudna myndigheterna och organisationerna har dessutom getts tillfälle att yttra sig skriftligt. Anteckningar från remissmötet och skriftliga remissynpunkter finns tillgängliga i ärendet. Inom EU pågår för närvarande ett arbete om vissa revisorsfrågor, bl.a. om revisorernas oberoende. Arbetet kan komma att påverka tillämpning- en av vissa av de bestämmelser som föreslås i denna proposition. Med hänsyn till den osäkerhet som råder om när EU:s arbete kan avslutas har vi dock ansett att slutförandet av detta lagstiftningsprojekt inte bör anstå ytterligare. Vi kommer nu att behandla de frågor som har tagits upp i betänkandet. Lagrådet Regeringen beslutade den 26 april 2001 att inhämta Lagrådets yttrande över de lagförslag som finns i bilaga 4 . Lagrådets yttrande finns i bilaga 5 . Vi kommer att behandla Lagrådets synpunkter i avsnitten 7.3, 10.3 och 11.3 samt i författningskommentaren. Lagrådets synpunkter har föranlett flera ändringar i förhållande till lagrådsremissens förslag. Därutöver har vi gjort vissa andra ändringar, huvudsakligen av redaktionell natur. 30

4

Revision och revisorer; en bakgrund

Prop. 2000/01:146

Lagstadgad revision I ett aktiebolag skall räkenskaperna och styrelsens förvaltning fort löp- ande granskas av en eller flera revisorer (se 10 kap. 1 och 3 §§ aktie- bolagslagen, 1975:1385). Revisorn skall varje år upprätta en revi sions- berättelse, där resultatet av granskningen redovisas. Revisions berättelsen skall lämnas till bolagsstämman och senare också offentlig göras genom ingivande till registreringsmyndigheten. Revisorn förutsätts också löp- ande lämna företagsledningen erinringar och påpekanden om sådant som han eller hon anser bör komma till dess kännedom men som inte behöver tas upp i revisionsberättelsen (se 10 kap. 6 § aktiebolagslagen). Aktiebolagslagens bestämmelser om revision har varit förebild för motsvarande bestämmelser för andra associationsformer. Det finns så- lunda bestämmelser om revision för bl.a. ekonomiska föreningar (se 8 kap. lagen, 1987:667, om ekonomiska föreningar [föreningslag en]), stiftelser (se 4 kap. stiftelselagen, 1994:1220) och vissa handelsbolag (se revisionslagen, 1999:1079). Bestämmelserna i revisionslagen omfattar bl.a. även vissa ideella föreningar och enskilda näringsidkare. Revisionens stora betydelse har framhållits i flera lagstiftningsärenden (se senast prop. 1997/98:99 s. 133 och prop. 1998/99:130 s. 365). Till att börja med motiverades kravet på revision huvudsakligen av hänsynen till aktieägarna. För dem är det viktigt att bolagets verksamhet och ställning kontrolleras av ett sakkunnigt och självständigt organ. Sedermera har det i olika sammanhang framhållits att revisionen är av värde också för andra. Företagsledningen kan dra nytta av en kompetent granskning. Även företagets borgenärer, anställda och det allmänna har intresse av en ändamålsenlig kontroll av att bolagets affärer sköts på ett lagenligt och korrekt sätt och att dess ställning och resultat redovisas riktigt. Också i andra europeiska länder förekommer allmänt krav på företags- revision. Sådana krav finns också i EG-rätten. Enligt artikel 51.1 i rådets fjärde direktiv 78/660/EEG av den 25 juli 1978 grundat på artikel 54.3 g i fördraget, om årsbokslut i vissa typer av bolag ( Celex 31978L0660; det fjärde bolagsrättsliga direktivet) skall upprättade årsbokslut bli föremål för revision. Direktivet gäller bl.a. för alla aktiebolag. Medlemsstaterna får dock befria mindre bolag från revisionsplikten. Revisionen skall ut- föras av personer med den kompetens som anges i rådets åttonde direktiv 84/253/EEG av den 10 april 1984 grundat på artikel 54.3 g i fördraget, om godkännande av personer som har ansvar för lagstadgad revision av räkenskaper (Celex 71984L0253; det åttonde bolagsrättsliga direktivet). Bestämmelser om revisorer Sedan länge finns det en strävan att garantera revisionens kvalitet genom att uppställa särskilda krav på revisorernas kompetens. Dessa kompetens- krav upprätthålls i Sverige genom ett system där de personer som utför revisionen först måste godkännas eller auktoriseras som revisorer. År 1917 fick samtliga handelskamrar i riket statlig behörighet att anta auktoriserade revisorer. För auktorisation uppställdes krav på viss eko- 31

nomisk examen samt väl vitsordad tjänstgöring hos auktoriserad revisor.

Prop. 2000/01:146

En ny kategori revisorer, s.k. godkända granskningsmän, skapa des år

1930. Kraven på teoretisk utbildning och praktik ställdes inte lika högt.

År 1973 beslutades om ett statligt system för auktorisation och god-

kännande av revisorer. Uppgiften att auktorisera och godkänna revisorer

överfördes till Kommerskollegium. För auktorisation uppställdes krav på

ekonomexamen eller motsvarande utbildning på högskolenivå samt fem

års yrkeserfarenhet. För godkännande var kravet på yrkeserfarenhet det-

samma men kravet på teoretisk utbildning lägre.

Sveriges närmande till Europeiska gemenskapen gjorde det nödvändigt

att anpassa de svenska reglerna till EG:s åttonde bolagsrättsliga direktiv.

Bl.a. höjdes kraven på teoretisk utbildning för den som vill bli godkänd

revisor.

Anpassningen till EG-rätten skedde bl.a. genom en ny lag som trädde i

kraft den 1 juli 1995, lagen (1995:528) om revisorer (i fortsättningen

benämnd 1995 års revisorslag). Lagen innehåller bestämmelser om god-

kännande och auktorisation av revisorer, registrering av revisionsbolag,

revisorers och revisionsbolags verksamhet samt tillsyn över och discip-

linära åtgärder mot auktoriserade eller godkända revisorer. I samband

med lagens ikraftträdande inrättades en ny myndig het, Revisorsnämnden,

som tog över Kommerskollegiets uppgifter i fråga om auktorisation och

godkännande av revisorer. Revisorsnämnden tog även över kollegiets

tillsynsuppgifter på revisorsområdet. Lagen komp letteras av förordning-

en (1995:665) om revisorer samt av Revisorsnämndens föreskrifter

(RNFS 1997:1 m.fl.). Det nya regelverket innebär bl.a. att kraven på

teoretisk utbildning har höjts för båda revisorskategorierna.

Internationellt arbete i revisorsfrågor

EG-kommissionen lade år 1996 fram en grönbok angående revisorers

roll, ställning och ansvar (KOM 96 338 slutlig). Bakgrunden är den be-

tydelse som, enligt kommissionen, en harmonisering av reglerna om

revision och revisorer har för att genomföra den inre marknaden. Kom-

missionen menar att en förutsättning för att intressenterna i medlems-

staterna skall kunna lägga reviderade redovisningar till grund för invest e-

ringar m.m. är att revisionen uppfyller vissa gemensamma krav. Över-

synen av regelverket har framför allt inriktats på revisions standarder,

beivrandet av bedrägeri, kvalitetskontroll, oberoendefrågor och kompe-

tensfrågor (jfr Kommissionens meddelande om lagenlig

revision,

OJ 98/C 143/03). Ett led i arbetet har varit inrättandet av en kommitté för

revisorsfrågor med representanter för medlemsstaterna och revisors-

professionen. Kommissionen har, efter samråd med kommittén, utfärdat

en rekommendation om kvalitetskontroll vid revision (Kommissionens

rekommendation av den 15 november 2000, Kvalitetssäkring av lag-

stadgad revision i EU: minimikrav). Även en rekommenda tion om obero-

endefrågor är under utarbetande. Enligt kommissionens tidsplan, som

flera gånger har förskjutits, kommer denna rekommenda tion att vara klar

tidigast under andra halvåret 2001.

Liknande utvecklingsarbete bedrivs inom revisorsorganisationerna.

Den europeiska revisorsfederationen FEE (Fédération des Experts Comp-

tables Européens) överlämnade 1998 till kommissionen ett

utkast till

32

europeiska oberoenderegler (Statutory Audit Independence and Objec- Prop. 2000/01:146 tivity, Common Core of Principles For the Guidance of the European Profession, Initial Recommendation). Utkastet finns intaget i utredning- ens betänkande, bilaga 5. Också i USA är revisorsfrågor föremål för stor uppmärksamhet. År 1997 tillsattes en särskild kommission (Independence Standards Board, ISB) med uppgift att utarbeta oberoendestandarder för revisorer. Bakom ISB står bl.a. den amerikanska finansinspektionen, SEC. Eftersom de amerikanska normerna kan antas bli faktiskt bindande för de europeiska bolag som vill komma in på den amerikanska kapitalmarknaden, torde dessa standarder få stor betydelse också för den europeiska revisors- normeringen. Det kan särskilt anmärkas att SEC nyligen har pre senterat ett reviderat regelverk om revisorers oberoende. 5 Godkända revisorers behörighet

5.1

Godkända och auktoriserade revisorer

Såsom har framgått av avsnitt 4 görs i Sverige sedan länge en åtskillnad mellan auktoriserade och godkända revisorer. 1995 års revisorslag ställer något strängare krav för auktorisation som revisor än för godkännande. För att bli godkänd revisor fordras att sökanden har avlagt kandidat- examen med företagsekonomisk inriktning eller med godkänt resultat har genomgått annan likvärdig utbildning. Enligt Revisorsnämndens före- skrifter om utbildning och prov skall utbildningen omfatta minst 120 poäng i ämnena företagsekonomi, juridik, ADB, nationalekonomi, sta ti- stik och matematik. Vidare fordras att sökanden har genomgått praktisk utbildning i revisorsyrket under minst tre år, motsvarande minst tre års heltidsarbete. Den teoretiska och praktiska utbildningen avslutas med en särskild prövning, revisorsexamen (se 4 § i 1995 års revisorslag och 5 § förordningen om revisorer). Före 1995 års revisorslags ikraftträdande ställdes något lägre teoretiska krav för godkännande. Enligt övergångsbestämmelserna till lagen skall den som vid lagens ikraftträdande, den 1 juli 1995, var godkänd revisor enligt äldre bestämmelser anses som godkänd enligt de nya bestämmel- serna. Den som vid lagens ikraftträdande genomgick revisorsutbildning för godkännande som revisor får enligt punkten 4 i över gångsbestäm- melserna fram till utgången av år 2002 godkännas enligt äldre bestäm- melser, dock endast om han eller hon har genomgått kompletterande teoretisk utbildning. Vad som nu har sagts innebär att de godkända revisorerna kan grup- peras enligt följande:

·

revisorer som är godkända med tillämpning av 4 § i 1995 års revisorslag,

·

revisorer som är godkända enligt punkten 4 i 1995 års lags över- gångsbestämmelser, och

·

revisorer som är godkända enligt äldre bestämmelser.

För att bli auktoriserad revisor fordras att sökanden har avlagt kandi- datexamen om minst 160 poäng. Minst 120 poäng skall ha den inriktning 33

och fördelning som gäller för den som skall bli godkänd revisor. Övriga

Prop. 2000/01:146

40 poäng får inhämtas inom valfria ämnesområden. Vad gäller den

praktiska utbildningen i revisorsyrket krävs utöver den treåriga utbild-

ning som fordras för godkännande två års utbildning med minst 1 000

timmar revision. Härav måste mer än 500 timmar omfatta kvali ficerad

medverkan vid revision av företag som på grund av sin storlek eller av

annan anledning är svåra att revidera. Den teoretiska och praktiska ut-

bildningen avslutas med en särskild prövning, högre revisorsexamen (se

5 § i 1995 års revisorslag och 6 § förordningen om revisorer).

Tidigare gällde något lägre krav för auktorisation. Den som, när 1995

års lag trädde i kraft, var auktoriserad revisor enligt äldre bestäm melser

skall dock, enligt övergångsbestämmelserna till lagen, anses som auktori-

serad revisor enligt de nya bestämmelserna.

Den uppdelning i godkända revisorer och auktoriserade revisorer som

finns i 1995 års lag återspeglas i annan lagstiftning. I skilda lagar finns

t.ex. bestämmelser om att godkända eller auktoriserade revisorer måste

delta i revisionen.

Av särskild betydelse i detta sammanhang är de bestämmelser enligt

vilka auktoriserade revisorer måste delta i revisionen, dvs. bestämmelser

om att revisionen i vissa angivna fall inte får utföras enbart av godkända

revisorer. Som exempel kan nämnas bestämmelserna i 10 kap. 1215 §§

aktiebolagslagen. Utgångspunkten för dessa bestämmelser är att samtliga

revisorer måste vara godkända eller auktoriserade revisorer. I vissa fall

krävs därutöver att minst en av bolagsstämman utsedd revisor är auktori-

serad. Detta gäller dels om nettovärdet av bolagets tillgångar enligt fast-

ställda balansräkningar för de två senaste räkenskapsåren överstiger

1 000 basbelopp enligt lagen (1962:381) om allmän försäkring (f.n. cirka

37 miljoner kr), dels om antalet anställda hos bolaget under de senaste

två räkenskapsåren i medeltal har överstigit 200, dels om bolagets aktier

eller skuldebrev är noterade vid en börs eller en auktoriserad marknads-

plats (se 10 kap. 12 § aktiebolagslagen). Bestämmelserna gäller även för

moderbolag i koncerner som överskrider gränsvärdena (se 10 kap. 13 §).

Även i andra bolag skall auktoriserad revisor utses, om ägare till minst en

tiondel av samtliga aktier begär det vid den bolagsstämma där revisorsval

skall ske (se 10 kap. 15 §). Bestämmelser av detta slag benämns i det föl-

jande begränsningsregler .

I det följande kommer vi att behandla frågan om det finns skäl att

behålla sådana begränsningsregler eller om godkända revisorer i fortsätt-

ningen bör jämställas med auktoriserade revisorer vad gäller behörighet-

en att revidera större företag och börsföretag.

5.2

Revisorer som har godkänts efter avläggande av

revisorsexamen

Regeringens förslag : Bestämmelserna i 10 kap. 12 § aktiebolagslagen

och liknande bestämmelser i andra lagar ändras så att revisorer som har

godkänts enligt de sedan år 1997 gällande bestämmelserna jämställs med

auktoriserade revisorer.

Utredningens förslag : Överensstämmer med regeringens förslag

(betänkandet s. 202206).

34

Remissinstanserna : Flertalet remissinstanser har tillstyrkt förslaget eller har inte haft några invändningar mot det. Åklagarmyndigheten i Västerås har dock ifrågasatt om inte nuvarande bestämmelser bör be- hållas. Enligt Juridiska fakultetsnämnden vid Uppsala universitet hade det varit lämpligare att först utreda möjligheterna att i regleringen av revisorers verksamhet avskaffa skillnaderna mellan auktoriserade revi- sorer och sådana godkända revisorer som har avlagt revisorsexamen enligt 4 § 4 i 1995 års revisorslag.

Skälen för regeringens förslag : Intresset av en kompetent revision gör sig givetvis särskilt starkt gällande när det gäller de största företagen och de företag vars värdepapper är föremål för allmän omsättning. Detta kan synas tala för att auktoriserade revisorer som normalt har högre teoretisk kompetens och oftast också mera erfarenhet av revision i större företag alltid bör ta del i revisionen av dessa företag. Enligt vår uppfattning väger emellertid detta argument numera, efter de förändringar i kompetenskraven som har skett genom 1995 års revi- sorslag, mindre tungt. Skillnaderna mellan de båda revisorskategorierna är i dag förhållandevis små. Den yrkesinriktade obligatoriska teoret iska utbildningen är ganska lika. Den som skall auktoriseras som revisor måste visserligen läsa ytterligare 40 poäng men både valet av ämne och den teoretiska nivån avgörs av vederbörande själv. För auktori sation ställs vidare särskilda krav på praktisk utbildning när det gäller stora eller svårreviderade företag. Denna skillnad har dock inte alltid så stor be- tydelse i praktiken, eftersom det inte sker någon fortlöpande obli gatorisk prövning av att den auktoriserade revisorn upprätthåller sin kompetens. Den relativa likheten i kompetens hos de båda revisorskategorierna understryks av det förhållandet att flertalet auktoriserade revisorer auk- toriserade vid tidpunkter då kraven på auktorisation var lägre än i dag har en utbildning som ligger på samma nivå som eller på en nivå som är endast något högre än den som efter den 1 januari 1997 krävs för att bli godkänd som revisor. I sammanhanget bör också beaktas att den nationella lagstiftningen i flera av EU:s medlemsstater uppställer kompetenskrav som inte är högre än vad som i Sverige krävs för godkännande som revisor. En revisor som innehar ett examensbevis som räcker för att utföra lagstadgad revision i ett annat land inom EES har rätt att efter särskilt lämplighetsprov i Sverige erhålla auktorisation utan att avlägga svensk revisorsexamen (se 7 § i 1995 års revisorslag). Utländska revisorer har i dag alltså rätt att erhålla svensk auktorisation utan att uppfylla alla revisorslagens krav. Det framstår då som mindre lämpligt att begränsa behörigheten för i Sverige godkända revisorer. Vad som nu har sagts kan synas tala för att man helt borde ta bort den svenska uppdelningen i två revisorskategorier. Vi är emellertid f.n. inte beredda att förorda detta. Under en övergångsperiod kommer det också att finnas svenska godkända revisorer som inte når upp till de kompetens- krav som uppställs i EG:s revisorsdirektiv. I stället föreslår vi att begränsningsreglerna i bl.a. 10 kap. 12 § aktie- bolagslagen ändras så att revisorer som har godkänts enligt de sedan år 1997 gällande reglerna dvs. efter avläggande av en revisorsexamen får samma behörighet att utföra lagstadgad revi sion som auktoriserade revisorer. Prop. 2000/01:146 35 På sikt kan det emellertid finnas anledning att ställa upp enhetliga Prop. 2000/01:146 kompetenskrav och därmed också upphäva den nuvarande kategori indel- ningen (jfr bet. 1994/95:NU 23). Närmare överväganden om detta bör dock ske först sedan de kvalifikationskrav som infördes med 1995 års revisorslag har fått ett tillräckligt genomslag i revisorskåren, något som blir fallet först någon gång efter år 2003.

5.3

Revisorer som har godkänts enligt äldre bestämmelser

Regeringens bedömning : Revisorer som har godkänts enligt äldre be- stämmelser, dvs. revisorer som inte har avlagt revisorsexamen, bör inte jämställas med auktoriserade revisorer vid tillämp ningen av 10 kap. 12 § aktiebolagslagen m.fl. bestämmelser. De gränsbelopp som avgör när en auktoriserad revisor eller en revisor som har godkänts enligt nyare bestämmelser måste delta i revisionen bör för närvarande inte justeras uppåt.

Utredningens bedömning : Överensstämmer med regeringens bedöm- ning (betänkandet s. 206209).

Remissinstanserna : Remissinstanserna har godtagit utredningens be- dömning. FAR (tidigare Föreningen Auktoriserade Revisorer FAR ) och

Svenska Revisorsamfundet SRS har dock ansett att gränsbeloppen som avgör när en auktoriserad revisor eller en revisor som har godkänts enligt 4 § i 1995 års revisorslag måste delta i revisionen bör justeras uppåt. Skälen för regeringens bedömning Bör revisorer som har godkänts enligt äldre bestämmelser jämställas med auktoriserade revisorer? Revisorer som har godkänts före den 1 januari 1997, dvs. enligt äldre regler, uppfyller normalt inte de formella kompetenskrav som uppställs i EG:s åttonde bolagsrättsliga direktiv. Enligt vår mening är det naturligt att man, vad gäller kompetensen att på egen hand revidera större företag och börsföretag, drar gränsen vid de kompetenskrav som direktivet upp- ställer och som på sikt kommer att bli de allmänt tillämpade inom EES. Revisorer som inte har avlagt sådan revisorsexamen som enligt revisors- lagen utgör en förutsättning för godkännande bör därför, i fråga om revision av större företag och börsföretag, inte ha samma behörighet som auktoriserade revisorer. En positiv effekt av detta, om än inte av avgörande betydelse för vårt ställningstagande, är att det kommer att påskynda övergången till den högre kompetensnivå som de nya revisorsreglerna kräver. Revisorer som har godkänts enligt äldre regler och vill ägna sig åt revision av större företag tvingas att avlägga revisorsexamen enligt de nya reglerna. 36

Bör behörigheten för dessa revisorer vidgas på annat sätt?

Prop. 2000/01:146

Om revisorer som har godkänts enligt äldre bestämmelser i detta sam- manhang inte jämställs med revisorer som har godkänts enligt 4 § i 1995 års revisorslag, måste begränsningsregler av det slag som finns i bl.a. 10 kap. 12 § aktiebolagslagen finnas kvar, fastän de i fortsättningen kommer att få betydelse enbart för revisorer som har godkänts enligt äldre bestämmelser. Det ger anledning att fråga sig om avgränsningen av de företag där särskild revisorskompetens fordras är lämpligt utformad. Det finns omständigheter som talar för en höjning av de gränsvärden som begränsningsreglerna innefattar i syfte att något utvidga behörigheten för revisorer som har godkänts enligt äldre bestämmelser. Ett förhållande som talar i den riktningen är de tidigare successiva höjningar av utbild- ningskraven för godkända revisorer som har skett sedan nuvarande gränsvärden fastställdes. Ett annat förhållande som pekar i samma rikt- ning är att förändringar i redovisningsreglerna liksom det förhållandet att prisbasbeloppet inte har följt penningvärdesutvecklingen i praktiken har medfört att godkända revisorer i dag inte kan revidera jämförelsevis lika stora bolag som när begränsningsreglerna kom till. Enligt vår mening bör emellertid en sådan ändring av begränsnings- reglernas utformning ske i ett större sammanhang, där hänsyn tas även till de krav på redovisning m.m. som ställs på olika företag. Vi har i prop. 1998/99:130 s. 311 uttalat vår uppfattning att det bör göras en samlad översyn av förekommande gränsvärden i bokförings- och årsredovis- ningslagarna. Inom Regeringskansliet har nyligen arbetet på en sådan översyn inletts. Vi är mot den bakgrunden f.n. inte beredda att förorda någon höjning av de nu aktuella gränsbeloppen. Ökade möjligheter att avlägga revisorsexamen Bland de revisorer som har godkänts enligt äldre bestämmelser finns många med mångårig yrkeserfarenhet och därav följande praktisk kom- petens. Det är värdefullt om också dessa avlägger revisorsexamen så att deras kompetens kan tas till vara i större utsträckning. Nuvarande regler förutsätter emellertid att den som har godkänts enligt äldre regler utan tillämpning av punkten 4 i övergångsbestämmelserna till 1995 års revisorslag först genomgår viss teoretisk utbildning. Den godkände revisorn har därvid inte möjlighet att tillgodoräkna sig tidigare teoretisk utbildning på lägre nivå än högskolenivå. En komplettering av den teoretiska utbildningen är inte alltid praktiskt möjlig. Vi anser därför att det bör öppnas ett visst utrymme för avläggande av revisorsexamen även om nuvarande krav på teoretisk utbildning inte är uppfyllda. Enligt EG:s åttonde bolagsrättsliga direktiv är det möjligt att godkänna personer för att utföra lagstadgad revision om de, utan att upp- fylla alla de krav som ställs på teoretisk och praktisk utbildning, ändå under lång tid genom yrkesmässig verksamhet har fått tillräcklig erfaren- het inom ekonomi-, juridik- och redovisningsområdena. Om de har ge- nomgått praktisk utbildning, måste de ha minst sju års yrkesverksamhet bakom sig. Mot denna bakgrund avser vi att i förordningen (1995:665) om reviso- rer ta in en bestämmelse om att en revisor som har godkänts enligt äldre 37 bestämmelser och som efter godkännandet har varit yrkesverksam under Prop. 2000/01:146 sju år skall anses kvalificerad för att få avlägga revisorsexamen även om han eller hon inte uppfyller det krav på kandidatexamen eller motsvar- ande utbildning som annars gäller.

5.4

Revisorer som har godkänts enligt övergångs- bestämmelserna till 1995 års revisorslag

Regeringens bedömning : Revisorer som har blivit godkända med stöd av punkten 4 i övergångsbestämmelserna till lagen (1995:528) om revi- sorer bör inte jämställas med auktoriserade revisorer vid tillämpningen av 10 kap. 12 § aktiebolagslagen m.fl. bestämmelser.

Utredningens bedömning : Överensstämmer med regeringens bedöm- ning (betänkandet s. 206).

Remissinstanserna : Remissinstanserna har inte invänt mot utredning- ens bedömning. Skälen för regeringens bedömning : Inte heller revisorer som god- känns med stöd av punkten 4 i övergångsbestämmelserna till 1995 års revisorslag har alltid den formella kompetens som EG:s åttonde bolags- rättsliga direktiv (revisorsdirektivet) som huvudregel kräver. Skill naden i formell kompetens är visserligen liten. Såsom vi har uttalat i föregående avsnitt är det emellertid naturligt att man, vad gäller kompetensen att på egen hand revidera större företag och börsföretag, drar gränsen vid de kompetenskrav som direktivet uppställer. Inte heller revisorer som har godkänts enligt övergångsbestämmelserna till 1995 års lag bör därför jämställas med auktoriserade revisorer.

6 Begreppet revisionsverksamhet

6.1

Behöver innebörden av begreppet revisionsverksamhet klarläggas?

Regeringens bedömning : Innebörden av begreppet revisionsverk- samhet bör slås fast i lagen.

Utredningens bedömning : Överensstämmer med regeringens bedöm- ning (betänkandet s. 9799).

Remissinstanserna : Remissinstanserna har instämt i eller inte haft några invändningar mot utredningens bedömning.

Bakgrund : Begreppet revisionsverksamhet förekommer i flera cent- rala bestämmelser i 1995 års revisorslag. Revisorsnämnden kan förbjuda en revisor att utöva en verksamhet som inte utgör revisionsverksamhet om dess utövande rubbar förtroendet till revisorns opartiskhet eller själv- ständighet (se 15 §). Verksamhet som utgör revisionsverksamhet kan däremot inte förbjudas på denna grund. Begreppet revisionsverksamhet har också betydelse vid nämndens bedömning av om en person kan bli 38 godkänd eller auktoriserad revisor. En av förutsättningarna för god- Prop. 2000/01:146 kännande eller auktorisation är nämligen att sökanden yrkes mässigt utövar revisionsverksamhet (se 4 och 5 §§). Ett annat exempel på begreppets betydelse gäller revisorns skyldighet att ha en försäkring. En sådan försäkring skall omfatta den ersättningsskyldighet som revisorn kan ådra sig i revisionsverksamhet (se 19 §). I 20 § kopplas nämndens tillsyn till revisorers och revisionsbolags verksamhet. Därmed torde avses detsamma som med revisionsverksamhet i de nyss nämnda paragraferna. Varken av lagen eller dess förarbeten framgår emellertid vad som avses med revisionsverksamhet. Den s.k. Auktorisationsutredningen lämnade på 1970-talet en definition som därefter har kommit att åter- speglas i tillsynspraxis. Enligt Auktorisationsutredningen skulle med revisionsverksamhet förstås revision, redovisning, organisation samt där- med sammanhängande rådgivning, däribland skattekonsultation. Be- greppet borde, sades det, tolkas ganska vidsträckt (jfr Ds H 1971:3 s. 116 och 126 samt prop. 1973:26 s. 30). Begreppet revisionsverksamhet har också definierats av revisorsorganisationerna FAR och Svenska Revi- sorsamfundet SRS. Deras definitioner avviker från Auktorisations- utredningens definition. Till revisionsverksamhet räknar exempelvis FAR rådgivning inom andra revisorsyrket näraliggande områden, där ledamoten eller dennes byrå besitter kompetens. Detta kan tolkas som att branschorganisationerna ger begreppet en vidare innebörd än Auk tori- sationsutredningen. Skälen för regeringens bedömning : Det nuvarande regelverket bygger i hög grad på att innebörden i begreppet revisionsverksamhet skall utvecklas genom praxis. Förarbetena till 1995 års revisorslag inne- håller emellertid inte några kriterier som kan ligga till grund för en praxisutveckling. Som en följd härav har uttrycket kommit att bli oklart. Det är enligt vår mening otillfredsställande att ett i lagen så grund lägg- ande begrepp som revisionsverksamhet är oklart.

Det oklara rättsläget medför bl.a. att Revisorsnämnden ställs inför svå- ra avvägningar vid tillämpningen av bestämmelser där uttryck som revisionsverksamhet eller revisors verksamhet används. Behovet av ett klarläggande är särskilt tydligt mot bakgrund av den utveckling som har skett inom revisorsbranschen under de senaste åren och som innebär att revisionsbyråer erbjuder ett allt större utbud av tjänster utanför egent- lig revision. Mot den nu angivna bakgrunden är det enligt vår mening nödvändigt att i lagen klarlägga vad som menas med revisionsverksamhet.

6.2

Vad bör innefattas i revisionsverksamhet?

Regeringens förslag : Med revisionsverksamhet skall avses sådan granskning av förvaltning eller ekonomisk information som skall utföras enligt författning, bolagsordning, stadgar eller avtal och som skall ut- mynna i en rapport, ett intyg eller någon annan handling som är avsedd även för andra än uppdragsgivaren. Såsom revisionsverksamhet skall avses även rådgivning eller annat biträde som föranleds av iakttagelser vid ett granskningsuppdrag (2 § 7 i förslaget till revisorslag). 39

Utredningens förslag : Överensstämmer i allt väsentligt med rege- Prop. 2000/01:146 ringens förslag (betänkandet s. 99104).

Remissinstanserna : De remissinstanser som har yttrat sig har i huvud- sak tillstyrkt utredningens förslag. Revisorsnämnden och Riksskatteverket har anfört att utredningens förslag bör förtydligas så att det framgår att också uppdrag som avser enbart granskning av ekonomisk information omfattas av definitionen. Svenska Revisorsamfundet SRS har ifrågasatt om inte benämningen bör vara revisionsutövning.

Skälen för regeringens förslag : När man definierar begreppet revi- sionsverksamhet är det enligt vår mening naturligt att utgå från det som måste anses som revisorernas traditionella kärnverksamhet, näm ligen olika slag av granskning och verksamhet som har ett nära samband med granskning. Vid den närmare avgränsningen av begreppet bör hän syn dessutom tas till den funktion som begreppet bör ha i lagen, näm ligen som beteckning på sådan verksamhet som det finns anledning att författ- ningsreglera. Det är då naturligt att till revisions verksamhet hänföra sådana granskningsuppgifter som från ett samhälls perspektiv framstår som särskilt skyddsvärda och som därmed är i behov av tillsyn från sam- hällets sida, i första hand revision som följer av lag eller annan författ- ning. Härutöver kan det finnas anledning att till revisions verksamhet hänföra även vissa andra tjänster som har anknyt ning till den av samhäll- et givna kvalifikationen som godkänd eller auktoriserad revisor och som har samma karaktär som lagstadgad revision. Andra verksamheter där de nu angivna kriterierna saknas bör däre mot inte anses som revisions- verksamhet, inte ens om det är fråga om verksamhet som en revisor ofta tar del i. Hur detta principiella synsätt bör komma till uttryck i praktiken ut- vecklar vi i det följande. Lagstadgad revision I skilda lagar, t.ex. aktiebolagslagen, föreningslagen och revisionslagen, finns krav på revision. Syftet med revisionen är att säkerställa riktigheten av och förtroendet för den reviderade ekonomiska informationen. För att detta syfte skall tillgodoses är det väsentligt att revisorernas kompetens och oberoende kan garanteras. Det är därför naturligt att begreppet revi- sionsverksamhet omfattar utförandet av lagstadgad revision. Revisionsrådgivning När en revisor utför lagstadgad revision åt en revisionsklient (med revisionsklient avses här och i det följande den som uppdrar åt någon annan att utföra revisionsverksamhet) har han eller hon inte bara en rätt utan också en skyldighet att lämna råd och förslag till förbätt ringar med avseende på bolagets redovisning och förvaltning (se prop. 1975:103 s. 434 och SOU 1995:44 s. 223). Sådan rådgivning kan be nämnas revi- sionsrådgivning. Att en sådan på revisionsuppdraget grun dad rådgiv- ningsverksamhet är både nödvändig och önskvärd torde stå utom diskus- sion. Revisionsrådgivningen bör ses som en del av revisions uppdraget 40 och, som en konsekvens av detta, omfattas av begreppet revisionsverk- Prop. 2000/01:146 samhet. Annan granskning än lagstadgad revision En revisor kan ibland utföra granskningsuppgifter som inte är lagstad- gade men som i sak väsentligen överensstämmer med lagstadgad revi- sion. Revisorn kan t.ex. få i uppdrag att revidera bokföringen och förvalt- ningen i en ideell förening som inte omfattas av någon lagstadgad revi- sionsplikt. Att karaktärisera ett sådant granskningsuppdrag som annat än revisionsverksamhet framstår som främmande. Granskningen är revi- sionsliknande i så måtto att revisorn utnyttjar olika slag av revisions- tekniker. Ofta är den också en följd av ett rättsligt bindande beslut, såsom stadgeföreskrifter eller stämmobeslut. Rapporten över granskningen är avsedd för bl.a. tredje man (i det angivna exemplet i första hand före- ningens medlemmar). Sannolikt anlitas revisorn som regel just på grund av sin kvalifikation som auktoriserad eller godkänd revisor och den som tar emot granskningsrapporten värderar dess innehåll på visst sätt just därför att den har granskats av en kvalificerad revisor. Vi anser därför att också granskning av nu angivet slag bör omfattas av begreppet revisionsverksamhet. Om revisorn vid ett sådant gransknings- uppdrag åtar sig att utföra tilläggsuppdrag som motsvarar den ovan beskrivna revisionsrådgivningen, bör även dessa anses utgöra revisions- verksamhet. Lagstadgade tilläggsuppdrag Det finns i flera författningar, bl.a. aktiebolagslagen, bestämmelser om att vissa handlingar skall granskas av bolagets revisor. Som exempel kan nämnas granskning av kontrollbalansräkning (se 13 kap. 2 § aktiebolags- lagen) och emissionsprospekt (se 4 kap. 18 § aktiebolagslagen). I andra fall föreskrivs att revisorn skall avge ett yttrande som är avsett att ligga till grund för beslut som avser företaget. Sådana yttranden skall bl.a. avges inför beslut om nyemission, fondemission och emission av konver- tibla skuldebrev (se 4 och 5 kap. aktiebolagslagen). I samtliga fall rör det sig om uppdrag som grundar sig på författnings- bestämmelser. Syftet med granskningarna och yttrandena är att ge före- tagets delägare och tredje man underlag för att bedöma ekonomisk in- formation från företaget. Uppdragen har alltså i huvudsak samma karak- tär som rena revisionsuppdrag. Mot den bakgrunden är det naturligt att också dessa uppdrag omfattas av begreppet revisionsverksamhet. Avtalsmässiga tilläggsuppdrag Det är inte ovanligt att revisorer utför granskningsarbete som sker med anledning av ett avtal mellan revisionsklienten och någon utomstående. I den mån en sådan granskning resulterar i en rapport eller liknande som i likhet med en revisionsberättelse är avsedd för flera än endast revi- sionsklienten bör denna granskningsverksamhet bedömas som revisions- verksamhet. 41 Ett typexempel på ett sådant avtal är Stockholmsbörsens note rings- Prop. 2000/01:146 avtal. Enligt avtalet skall i det noterade bolagets halvårs- och andra delårsrapporter lämnas upplysning om huruvida revisorn har granskat rapporten. Enligt börsens riktlinjer, som kan ses som en del av avtalet, gäller vidare att den valda revisorn skall granska även noterings prospekt. Information av detta slag utgör beslutsunderlag för aktörerna på aktie- marknaden. Verksamheter som inte bör anses som revisionsverksamhet Det är inte ovanligt att en revisor bedriver verksamhet där han eller hon varken uppträder som granskare eller använder sig av traditionella revi- sionstekniker. Exempel på sådan verksamhet utgör rådgivning i redo- visnings-, skatte- och organisationsfrågor. I sådana fall har uppdraget inte någon omedelbar betydelse för omvärldens förtroende för revisorns nyss nämnda granskningsarbete. Enligt vår mening finns det inte anledning att låta begreppet revisionsverksamhet omfatta dessa slag av uppdrag. Det förekommer även att revisorer bedriver verksamhet som innefattar granskning men där resultatet av granskningsuppdraget inte är avsett att användas i förhållande till tredje man. Det kan t.ex. vara fråga om olika slag av internrevision som är avsedd enbart för företagsledningens inter- na bruk. Även om sådan verksamhet ibland kan ligga den lagstadgade revisionen nära finns här inte samma samhälleliga skyddsintresse. Vi anser därför att inte heller detta slag av verksamhet bör omfattas av be- greppet revisionsverksamhet. Självfallet bör begreppet revisionsverksamhet inte heller omfatta upp- drag som en revisor åtar sig utanför sin yrkesverksamhet, t.ex. som leda- mot i en förenings styrelse, eller som annars har privat karaktär. Sammanfattning Vi föreslår mot den nu angivna bakgrunden att revisionsverksamhet i lagen definieras som verksamhet som består i sådan granskning av för- valtning eller ekonomisk information som följer av författning, bolags- ordning m.m. och som utmynnar i en handling som är avsedd att utgöra bedömningsunderlag även för annan än uppdragsgivaren. Be greppet revi- sionsverksamhet bör vidare omfatta rådgivning eller annat biträde som föranleds av iakttagelser vid granskning av nu angivet slag. I några av de ovan nämnda situationerna kan givetvis gränsen mellan revisionsverksamhet och sådan verksamhet som inte utgör revi sions- verksamhet vara något otydlig. Främst gäller detta gränsen mellan sådana förslag till förbättringar av företagets redovisning och förvaltning som lämnas i anslutning till utförandet av revisionsuppdraget, dvs. s.k. revi- sionsrådgivning, och annan rådgivning. Exakt hur denna gräns skall dras går inte att reglera i lag. Frågor av detta slag bör i stället lösas genom en utveckling av god revisors- och revisionssed, dvs. ytterst genom domstol- arnas praxis. 42

7

Tillsyn

Prop. 2000/01:146

7.1

Tillsynens omfattning

Regeringens bedömning : Revisorsnämnden bör liksom hittills utöva

tillsyn över revisorers och registrerade revisionsbolags verksamhet.

Utredningens förslag : Utredningen har föreslagit att Revisors-

nämndens tillsynsuppgift begränsas till revisionsverksamhet i den före-

slagna, begränsade betydelsen (betänkandet s. 167172).

Remissinstanserna : Flertalet remissinstanser har tillstyrkt utredning-

ens förslag eller har inte haft några invändningar mot det. Riksåklagaren

och Ekobrottsmyndigheten har dock avstyrkt begränsningen av Revisors-

nämndens tillsynsuppgifter. Sveriges advokatsamfund har ansett att all

verksamhet inom en revisionskoncern bör stå under tillsyn. Bl.a. Kam-

marrätten i Stockholm har ansett att innebörden i förslaget bör klar-

läggas.

Bakgrund : Enligt 3 § i 1995 års revisorslag skall Revisorsnämnden

utöva tillsyn över revisorer och revisionsbolag samt pröva frågor om

disciplinära åtgärder. Nämndens tillsynsuppgift anses därmed omfatta all

verksamhet som ryms inom ramen för den mycket vida definition av

begreppet revisionsverksamhet som hittills har tillämpats. Nämndens

skyldigheter avspeglas i bestämmelserna om discipliningripande

(jfr

22 §). Det innebär att nämnden är skyldig att övervaka att en revisor inte

uppsåtligen gör orätt i sin verksamhet och att han eller hon inte på annat

sätt förfar oredligt eller i övrigt åsidosätter sina skyldigheter som revisor.

De krav som en revisor enligt god revisorssed skall iaktta gäller i princip

alla revisorns uppdrag revision, rådgivning och annan verksamhet 

och i praktiken också revisorns uppträdande utanför yrkesutövningen.

När det gäller verksamheter som inte utgör revisionsverksamhet anses

Revisorsnämndens tillsyn dock inte omfatta kvaliteten i utförda uppdrag.

Riksdagens revisorer har nyligen granskat Revisorsnämnden. Resultat-

et av granskningen redovisas i rapporten (1999/2000:4) Revisorsnämnd-

en en tillsynsmyndighet. Rapporten har sedermera utmynnat i ett för-

slag till riksdagen (Förslag 1999/2000:11). Riksdagens revisorer föreslår

bl.a. att regeringen utvecklar sin redovisning och analys till riksdagen av

Revisorsnämndens uppnådda resultat, att regeringen överväger samman-

sättningen av Revisorsnämnden med avseende på ledamöternas kompe-

tens samt att regeringen ser över formuleringen av verksamhetsmålen för

nämndens handläggningstider. Förslaget har föranlett en motion till riks-

dagen (1999/2000:L22).

Skälen för regeringens bedömning : En del av den verksamhet som

revisorer utövar tjänar väsentliga samhällsintressen. I synnerhet gäller

detta verksamhet som består i lagstadgad revision och liknande revi-

sionsuppgifter. Det är viktigt att säkra kvaliteten i och tilltron till sådan

verksamhet. Det står därför alldeles klart att Revisorsnämndens tillsyn

fyller en viktig funktion såvitt gäller den del av en revisors verksamhet

som utgör revision eller sådant biträde som föranleds av iakttagelser vid

revision ( revisionsverksamhet enligt den terminologi som vi förordar,

se avsnitt 6.2). Enligt vår mening bör nämndens tillsyn på detta område

avse revisorernas efterlevnad av de normer som uppställs för revisions-

43

verksamhet. En del av dessa normer avser kvaliteten i det arbete som Prop. 2000/01:146 revisorn utför (god revisionssed), medan andra normer snarast är av etisk art och avser sådant som revisorns yrkesmässiga uppträdande och opart- iskhet vid fullgörandet av revisionsuppdragen (god revisorssed). Det är av stor vikt att nämndens tillsynsverksamhet i denna del innefattar även en systematisk och uppsökande tillsyn, dvs. en aktiv tillsyn utan något direkt samband med anmälningar mot de granskade revisorerna.

Vad gäller verksamhet som inte utgör revisionsverksamhet gör sig behovet av tillsyn inte lika tydligt gällande.

Å

ena sidan präglas sådan verksamhet inte av samma starka samhälls- intresse som revisionsverksamheten och några särskilda kvalitetsnormer, motsvarande god revisionssed, har inte uppställts för verksamheten. Från samhällets synpunkt är för övrigt behovet av kvalitetstillsyn, vad gäller annan verksamhet än revisionsverksamhet, inte större när verksamheten utövas av en revisor än när verksamheten utövas av exempelvis en redo- visningskonsult eller en skatterådgivare. De sistnämnda yrkeskategorier- na omfattas i dag inte av någon offentlig kvalitetstillsyn. Det kan till- läggas att det skulle vara nödvändigt att tillföra Revisorsnämnden ytter- ligare resurser, om nämnden skall ha praktiska möjligheter att utöva en effektiv kvalitetsgranskning av annan verksamhet än revisionsverksam- het.

Å

andra sidan måste det konstateras att tillsyn skulle vara av värde även i fråga om verksamhet som inte utgör revisionsverksamhet. Såsom 

Ekobrottsyndigheten har varit inne på skulle tillsyn sannolikt ge bättre garantier för att revisorn i annan verksamhet, t.ex. fristående rådgivning, alltid uppfyller höga etiska krav. Det kan inte heller uteslutas att såsom Riksåklagaren har gjort gällande en sådan tillsyn skulle vara av viss betydelse från brottsbekämpningssynpunkt. Från uppdragsgivarens ut- gångspunkt kan det också synas onaturligt att i detta sammanhang göra skillnad på revisionsverksamhet och annan verksamhet. Revisorn har ju ofta anlitats för exempelvis ett rådgivningsuppdrag just därför att han eller hon är vald revisor eller därför att auktorisationen eller god- kännandet ger en viss garanti för kompetens, redbarhet och oberoende. Vår slutsats är att övervägande skäl talar mot att begränsa Revisors- nämndens tillsyn till revisionsverksamhet. Det är viktigt att nämnden verkar för att revisorer alltid följer de yrkesetiska normer som gäller för revisorer. Bryter en revisor mot dessa slag av normer vare sig det sker i revisionsverksamhet eller i annan verksamhet är det ägnat att påverka omgivningens förtroende för revisionsverksamheten. Nämndens tillsyn, såvitt gäller annan verksamhet än revisionsverksam het, bör emellertid enligt vår mening ges en annan innebörd än tillsynen över revisions- verksamheten. Såsom vi angett ovan är samhällsintresset av en kvalitets- tillsyn begränsat och samhället har inte uppställt några kvalitets normer, motsvarande god revisionssed, för verksamheten. Verk samheten står inte under tillsyn när den utövas av andra yrkes grupper. Tillsynen bör därför inte innefatta någon särskild kvalitets tillsyn. Revisorsnämndens tillsyn bör alltså inte vara begränsad till revisions- verksamhet utan avse efterlevnaden av alla de normer som särskilt gäller för revisorer (vad som brukar sammanfattas under benäm ningarna god revisorssed och god revisionssed). 44 Vi återkommer i avsnitt 7.3 till vilka möjligheter Revisorsnämnden har Prop. 2000/01:146 att ingripa med disciplinåtgärder. Vi delar inte Sveriges advokatsamfunds uppfattning att all verksamhet som bedrivs i ett revisionsföretag eller den koncern i vilken företaget ingår bör stå under tillsyn. Med vårt förslag kommer emellertid Revisors- nämnden alltid att ha möjlighet att ingripa när det framkommer att revi- sorn bedriver verksamhet som ger anledning att ifrågasätta hans eller hennes oberoende, liksom när revisorn på något annat sätt bryter mot god revisorssed. Slutligen kan det nämnas att vi redan har vidtagit vissa åtgärder med anledning av Riksdagens revisorers ovan nämnda rapport. I budget- propositionen för 2001 (prop. 2000/2001:1 utgifts område 24 s. 59 och 60) förbättrade vi resultatredovisningen till riksdagen och i reglerings- brevet för budgetåret 2001 avseende Revisorsnämnden stramades verk- samhetsmålet avseende handläggningstiderna för disciplinärenden upp.

7.2

Vilka skall stå under tillsyn?

Regeringens bedömning : Liksom hittills bör endast godkända revi- sorer, auktoriserade revisorer och registrerade revisionsbolag stå under tillsyn (3 § 2 i förslaget till revisorslag).

Utredningens bedömning : Överensstämmer med regeringens bedöm- ning (betänkandet s. 172).

Remissinstanserna : Remissinstanserna har inte berört frågan. Skälen för regeringens bedömning : I dag står godkända och auktori- serade revisorer samt registrerade revisionsbolag under Revisorsnämnd- ens tillsyn. Detta är enligt vår mening naturligt och bör gälla även i fort- sättningen. Det har diskuterats om tillsynen borde omfatta även icke- registrerade revisionsbolag. Att dessa bolag i dag inte står under tillsyn innebär bl.a. att nämnden inte kan rikta några disciplinära påföljder mot bolagen.

Enligt vår mening finns det inte anledning att göra icke-registrerade revisionsbolag till föremål för tillsyn. Behovet av övervakning kan till- godoses genom den tillsyn som nämnden utövar över de enskilda revi- sorerna i bolagen.

7.3

Revisionsverksamhet och discipliningripande

Regeringens förslag : Möjligheten till discipliningripande mot en revisor som uppsåtligen gör orätt i sin verksamhet begränsas till sådana fel som revisorn gör i revisionsverksamheten. Disciplin åtgärder skall även kunna vidtas om en revisor har förfarit oredligt eller på annat sätt har åsidosatt sina skyldigheter som revisor eller som före trädare för revi sionsföretag (32 § i förslaget till revisorslag).

Utredningens förslag : Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag (betänkandet s. 175). Utredningen har dock inte tagit upp frågan 45 om discipliningripande när en revisor har åsidosatt sina skyldigheter som Prop. 2000/01:146 företrädare för ett revisionsföretag.

Remissinstanserna : Utredningens förslag har tillstyrkts eller inte mött några invändningar. Några remissinstanser har emellertid efterlyst klar- lägganden om i vilken utsträckning disciplinåtgärder kommer att vara möjliga.

FAR har förordat en ordning där disciplinärenden handläggs av en särskild disciplinnämnd inom Revisorsnämnden eller i vart fall av ett icke partssammansatt organ.

Bakgrund : Om en revisor uppsåtligen gör orätt i sin verksamhet, skall godkännandet eller auktorisationen upphävas (22 § första stycket i 1995 års revisorslag). Bestämmelsen omfattar inte bara fel som en revi sor begår vid revision utan även fel vid exempelvis redo visning eller skatte- rådgivning. Godkännandet eller auktorisationen skall också upphävas om revisorn på annat sätt förfar oredligt. Bestämmelsen har i praxis tillämpats även när det oredliga förfarandet har skett i revisorns privatliv, t.ex. när en revisor under en följd av år har lämnat oriktiga uppgifter i sin själv- deklaration. Slutligen gäller, enligt 22 § andra stycket, att nämnden skall meddela varning eller erinran, om en revisor på annat sätt åsidosätter sina skyldig- heter som revisor. Om omständigheterna är synnerligen försvårande, får godkännandet eller auktorisationen upphävas även i detta fall. Skälen för regeringens förslag Handläggningen av disciplinärenden I samband med tillkomsten av 1995 års revisorslag övervägdes en tillsynsmodell där Revisorsnämndens uppgifter delades upp på två organ, en styrelse och en disciplinnämnd. Modellen mötte emellertid kritik under remissbehandlingen. I propositionen uttalades att lösningen var onödigt komplicerad och att kraven på en rättssäker hantering kan tillgodoses även utan en uppdelning på styrelse och disciplinnämnd (se prop. 1994/95:152 s. 61). Någon uppdelning på två skilda organ kom därför inte till stånd.

FAR har bl.a. under hänvisning till rättssäkerhetsaspekter förordat en övergång till modellen med en särskild disciplinnämnd. Såsom konstaterades i det förra lagstiftningsärendet blir dock en sådan modell komplicerad. Det finns enligt vår mening inte heller fog för upp fattning- en att rättssäkerheten undergrävs av att Revisorsnämndens kansli initierar och handlägger både disciplin ärenden och andra ärenden eller av att kansliet är underordnat nämndens ordförande. En viktig omständighet att ta hänsyn till härvid är självfallet att nämndens beslut kan överklagas till länsrätt. Det har också hävdats att förtroendet för Revisorsnämnden kan rubbas genom att den är sammansatt av företrädare för revisorskårens intres- senter. Enligt förordningen (1995:666) med instruktion för Revisors- nämnden skall två av Revisorsnämndens ledamöter, utom ordföranden, vara revisorer och övriga skall ha erfarenhet från verksamhet som berörs av revision. Regeringen angav som skäl för denna sammansättning (se 46 den ovan nämnda prop. s. 61 och 62) behovet av att nämnden har den Prop. 2000/01:146 särskilda kompetens som krävs. Enligt vår mening finns det alltjämt goda skäl för den lösning som valdes vid nämndens tillkomst. Den nuvarande ordningen, där disciplinärenden handläggs i samma ordning som Revisorsnämndens övriga ärenden, bör därför bestå. I sammanhanget kan nämnas att Riksdagens revisorer, i det ovan nämnda förslaget, har föreslagit att vi skall överväga sammansättningen av Revisorsnämnden med avseende på ledamöternas kompetens. Denna fråga övervägs för närvarande inom Justitiedeparte mentet.

Lagrådet har föreslagit att det i revisorslagen tas in en bestämmelse, motsvarande 7 kap. 11 § lagen (1998:531) om yrkesverksamhet på hälso- och sjukvårdens område, om att muntlig förhandling inför Revisors- nämnden får förekomma i disciplinärenden. Vi delar uppfattningen att ett muntligt förfarande hos Revisorsnämnden ibland kan vara ändamåls- enligt. Redan gällande lagstiftning ger emellertid möjlighet till ett sådant muntligt förfarande. Enligt 14 § förvaltningslagen (1986:223) gäller så- lunda att en part som vill lämna uppgifter muntligt i ett ärende som avser myndighetsutövning mot någon enskild skall få tillfälle till det, om det kan ske med hänsyn till arbetets behöriga gång. Myndigheten skall, enligt samma paragraf, i andra fall bestämma om handläggningen skall vara muntlig, varvid myndigheten särskilt skall beakta att muntlig hand- läggning kan underlätta för den enskilde att ha med den att göra. I annan likartad lagstiftning saknas som regel bestämmelser av det slag som Lag- rådet har föreslagit (se exempelvis förordning en [1998:1808] med in- struktion för Fastighetsmäklarnämnden och lagen [1974:191] om bevak- ningsföretag). Enligt vår uppfattning finns det inte någon anledning att införa en särreglering för Revisorsnämnden. Det finns visserligen exem- pel på en dylik särreglering, bl.a. i lagen om yrkesverksamhet på hälso- och sjukvårdens område och i 43 § stadgarna för Sveriges advo kat- samfund. Dessa förfaranderegler är emellertid föranledda av särskilda förhållanden som saknar motsvarighet i Revisorsnämndens verksamhet. Sammanfattningsvis anser vi att det inte har framkommit tillräckligt starka skäl för att i revisorslagen gå längre än vad förvaltningslagen gör med avseende på förutsättningarna för muntlig handlägg ning. När bör discipliningripanden kunna komma i fråga? Revisorsnämnden har i dag möjlighet att besluta om upphävande av auktorisation eller godkännande när en revisor uppsåtligen gör orätt i verksamheten. Härmed avses uppsåtliga fel i sådan verk samhet som i dag är att anse som revisionsverksamhet. Bestämmelsen är ett uttryck för att den verksamhet som revisorer bedriver från samhällets sida har ansetts särskilt skyddsvärd. Såsom ovan har framgått anser vi dock att detta skyddsintresse väsentligen gäller verksamhet som består i lag- stadgad revision och liknande granskning. Enligt vår uppfattning talar därför övervägande skäl för att nämndens möjligheter att besluta om upp- hävande av auktorisation eller godkännande på grund av uppsåtliga fel begränsas till fel som revisorn har gjort vid revision eller vid sådant biträde som har föranletts av iakttagelser vid revisionen (dvs. i revi- sionsverksamhet). 47 Liksom tidigare bör Revisorsnämnden kunna besluta om upphävande Prop. 2000/01:146 om en revisor förfar oredligt, oavsett om förfarandet har förekommit i eller utanför revisionsverksamheten. Detta ger nämnden möjlighet att fatta ett beslut om upphävande när revisorn exempelvis har gjort sig skyldig till brott som är ägnat att rubba omgivningens förtroende för honom eller henne som revisor. Vidare bör nämnden, liksom i dag, kunna ingripa med disciplinpåföljd mot en revisor som på annat sätt åsidosätter sina skyldigheter som revi- sor. Detta ger nämnden möjlighet att agera om en revisor genom vårds- löshet missköter revisionsverksamheten. Det ger också nämnden möjlig- het att ingripa mot revisorer som bedriver förtroendeskadlig verk samhet eller på annat sätt bryter mot lagen eller mot god revisorssed. En särskild fråga som Revisorsnämnden har tagit upp är i vilken ut- sträckning disciplinåtgärder bör kunna komma i fråga när en revisor har försummat någon skyldighet mot det allmänna, t.ex. deklarations- skyldighet eller skyldighet att betala in skatt. Om revisorn har gjort sig skyldig till detta slag av försummelser såsom privatperson, bör enligt vår uppfattning disciplinåtgärder inte kunna komma i fråga annat än i mera grava fall, nämligen när försummelsen framstår som ett oredligt bete- ende. Något annorlunda förhåller det sig om försummelsen, t.ex. en underlåtenhet att avge deklaration, avser det före tag som revisionsverk- samheten bedrivs i. Visserligen kan inte heller i det fallet försummelsen anses hänförlig till revisionsverksamhet, såsom vi föreslår att be- greppet definieras. Försummelser som avser revisions företaget är emel- lertid, oavsett om de utgör ett oredligt beteende eller ej, inte förenliga med rollen som revisor. Vi förordar därför att Revisors nämnden får möj- lighet att ingripa med disciplinpåföljd när en revisor åsido sätter sina skyldigheter som företrädare för ett revisions företag.

8

Vissa frågor om Revisorsnämndens befogen- heter

8.1

Undersökning hos ett revisionsföretag

Regeringens bedömning : Revisorsnämnden bör inte ges rätt att på plats genomföra undersökning hos ett revisionsföretag utan revi- sionsföretagets samtycke.

Utredningens bedömning : Utredningen har föreslagit att Revisors- nämnden ges rätt att på plats genomföra undersökning hos ett revision s- företag (betänkandet s. 191).

Remissinstanserna : De remissinstanser som har yttrat sig i denna del har, med undantag för Riksåklagaren och Revisorsnämnden , avstyrkt för- slaget. Riksåklagaren har förespråkat att ytterligare överväganden görs. Skälen för regeringens bedömning : Revisorer och revisionsbolag är skyldiga att låta Revisorsnämnden vid tillsyn granska akter, bokföring och övriga handlingar som hör till verksamheten samt lämna de uppgifter som behövs för tillsynen (se 20 § i 1995 års revisorslag). Någon be-

48 fogenhet att på plats inspektera förhållandena hos ett revisionsföretag har Prop. 2000/01:146 nämnden inte. Sådana inspektioner genomförs i dag efter överens kom- melse med revisorn eller revisionsföretaget. De utgör en väsentlig del i nämndens tillsynsverksamhet och kan inte alltid ersättas av en gransk- ning av handlingar. Det kan antas att en befogenhet för Revisorsnämnden att genomföra inspektioner av detta slag utan revisorns eller revisionsföretagets sam- tycke i vissa fall skulle vara av värde. Samtidigt måste konstateras att en sådan tvångsinspektion skulle utgöra en ingripande tvångsåtgärd av ett slag som normalt bör komma i fråga endast då behovet framstår som särskilt angeläget. Införandet av regler om en sådan inspektionsrätt skulle dessutom kräva avsevärt mer ingående överväganden än vad som har kunnat göras i detta lagstiftningsärende (jämför reglerna i lagen [1994:466] om särskilda tvångsåtgärder i beskattningsförfarandet, 3 kap. 812 a §§ taxeringslagen [1990:324] och 4753 §§ konkurrenslagen [1993:20]). Vi är därför inte beredda att nu föreslå några regler av det slag som utredningen har föreslagit i denna del. Om det skulle visa sig att avsaknaden av sådana regler ger upphov till problem i tillsynsverksam- heten, kan det dock finnas skäl att på nytt överväga frågan.

8.2

Skyldighet för vissa företag att lämna upplysningar till Revisorsnämnden

Regeringens förslag: Företag med en särskilt stark affärsmässig anknytning till ett revisionsföretag skall vara skyldiga att efter föreläggande lämna Rev isorsnämnden upplysningar om rådgivning eller annat biträde som företagen har tillhandahållit revi sionsföretagets klienter. Nämnden skall kunna förelägga vite (29 § i förslaget till revisorslag).

Utredningens förslag : Överensstämmer i huvudsak med regeringens

förslag (betänkandet s. 192). Utredningen har dock inte föreslagit någon

vitessanktion. Ett förslag till en vitesbestämmelse har behandlats vid

remissmötet den 13 mars 2001.

Remissinstanserna : Revisorsnämnden har tillstyrkt utredningens för-

slag. Övriga remissinstanser har inte haft nå gra invändningar mot för-

slaget.

Skälen för regeringens förslag : Revisorer och registrerade revisions-

bolag är skyldiga att lämna Revisorsnämnden de uppgifter som behövs

för nämndens tillsyn. Andra revisionsföretag liksom andra företag som

ingår i samma revisionsgrupp har inte någon motsvarande uppgifts-

skyldighet.

I avsnitt 10.3 föreslår vi att man vid bedömningen av om det föreligger

omständigheter som kan rubba förtroendet för en revisor skall ta hänsyn

inte bara till revisorns och revisionsföretagets egna förhållanden utan

även till förhållanden hänförliga till andra företag i revisionsgruppen.

Vårt förslag innebär bl.a. att en revisor kan vara förhindrad att åta sig ett

revisionsuppdrag om ett annat företag i samma revisionsgrupp har lämnat

revisionsklienten omfattande rådgivning. Med revisionsgrupp avser vi

inte enbart den koncern där revisionsföretaget ingår utan också andra

49

företagsgrupper där det ingår ett revisionsföretag och där företagen har

Prop. 2000/01:146

en affärsmässig gemenskap grundad på ägarförhållanden, avtal eller

administrativt samarbete e.d.

Det blir Revisorsnämndens uppgift att, inom ramen för sin tillsyns-

verksamhet, bevaka att de nyssnämnda reglerna efterlevs. För att under-

lätta Revisorsnämndens tillsyn i detta avseende föreslår vi att före tag

med en särskilt stark affärsmässiga anknytning till ett revisions företag

åläggs att lämna Revisorsnämnden upplysningar om rådgivning och

annat biträde som de lämnat till revisionsföretagets klienter. Det skulle

föra för långt att låta en sådan upplysningsskyldighet omfatta samtliga

företag i en revisionsgrupp. Bestämmelsen om upplysnings skyldighet bör

därför omfatta endast företag där den affärs mässiga anknytningen till

revisionsföretaget är särskilt stark. Vi återkommer i författningskom-

mentaren till vad som lämpligen bör krävas i detta avseende.

Under lagstiftningsarbetet har det hävdats att en upplysningsplikt av

det aktuella slaget kan komma i konflikt med den tystnadsplikt som

gäller för bl.a. advokater. I dag torde det emellertid i den krets av företag

som kommer att omfattas av bestämmelsen inte finnas några advokat-

byråer. Om förhållandena i framtiden skulle förändras, får bestämmel-

sens utformning omprövas.

I detta sammanhang kan det också finnas skäl att erinra om att rege-

ringen med stöd av 8 kap. 6 § sekretesslagen (1980:100) har före skrivit

att sekretess skall gälla hos Revisorsnämnden för bl.a. uppgift om en-

skilds affärsförhållanden. De uppgifter som lämnas till Revisors nämnden

och som kan vara av känslig natur blir därför inte offentliga (jfr 8 kap.

6 § första stycket 2 sekretesslagen).

För att bestämmelserna om underrättelseskyldighet skall bli effektiva

är det viktigt att det finns sanktioner mot dem som inte följer bestäm-

melserna. Vi föreslår därför att Revisorsnämnden, när den infordrar upp-

lysningar, skall kunna förelägga vite.

8.3

Underrättelseskyldighet om andra företag i en revisionsgrupp

Regeringens förslag : Revisionsföretag skall vara skyldiga att själv- mant underrätta Revisorsnämnden om vilka övriga företag som ingår i revisionsgruppen (30 § i förslaget till revisorslag).

Utredningens förslag : Överensstämmer med regeringens förslag

(betänkandet s. 193). Utredningen har dock angett att skyldigheten bör

åvila revisorer och registrerade revisionsbolag.

Remissinstanserna : Remissinstanserna har inte haft några invänd-

ningar mot utredningens förslag.

Skälen för regeringens förslag : I dag är revisorer och registrerade

revisionsbolag skyldiga att till Revisorsnämnden anmäla omständigheter

som innebär hinder för godkännande, auktorisation eller registrering.

En särskild svårighet i Revisorsnämndens tillsynsverksamhet är att

revisionsföretag ofta ingår i företagsgrupper med komplicerade struk tur-

er. För att underlätta tillsynsverksamheten föreslår vi att det införs en

skyldighet att underrätta Revisorsnämnden om förändringar i den revi-

50

sionsgrupp som revisionsföretaget ingår i. Skyldigheten bör lämpligen Prop. 2000/01:146 åvila revisionsföretagen enligt den definition som vi föreslår. Med revisionsgrupp avser vi såsom vi har nämnt i före gående avsnitt en grupp av företag, varav minst ett revisions före tag, vilka har en affärs- mässig gemenskap grundad på ägarförhållanden, avtal, administrativt samarbete e.d. Revisorsnämnden behöver detta slag av information för att kunna granska efterlevnaden av de oberoenderegler som vi kommer att behandla i avsnitt 10.3. 9 Annan verksamhet än revisionsverksamhet 9.1 Bör en revisor få biträda revisionsklienter med andra uppdrag än revisionsverksamhet?

Regeringens bedömning : Det bör inte införas något generellt förbud för revisorer att tillhandahålla revisionsklienter rådgivning och andra tjänster som inte utgör revisionsverksamhet.

Utredningens bedömning : Överensstämmer med regeringens bedöm- ning (betänkandet s. 116131).

Remissinstanserna : Flertalet remissinstanser har godtagit utredning- ens bedömning. Sveriges advokatsamfund har dock ansett att det bör in- föras ett förbud mot s.k. fristående rådgivning. Statskontoret och Sve- riges Redovisningskonsulters Förbund SRF har redovisat liknande upp- fattningar. Finansinspektionen har menat att en strängare syn bör över- vägas i fråga om bolagsstämmovalda revisorer i större företag.

Bakgrund : Frågan om en revisor bör kunna biträda en revisionsklient med verksamhet som inte utgör revision är omdiskuterad. Diskussionen har oftast kommit att handla om lämpligheten från oberoendesynpunkt av att revisorn biträder revisionsklienten med rådgivning. Det finns i detta sammanhang anledning att skilja mellan å ena sidan rådgivning som sammanhänger med revisionen (revisionsrådgivning) och å andra sidan annan rådgivning (s.k. fristående rådgivning). Revisionsrådgivning ligger inom ramen för begreppet revisionsverk- samhet. Den är alltid tillåten. Av revisorns skyldighet att fullfölja sitt revisionsuppdrag under iakttagande av god revisors- och revisionssed följer rentav en skyldighet att lämna råd och förslag till förbättringar av den granskades redovisning och förvaltning. Huruvida en revisor får tillhandahålla revisionsklienter annan rådgiv- ning än revisionsrådgivning framgår inte uttryckligen av 1995 års revisorslag. Lagen innehåller dock vissa principer som kan få betydelse i sammanhanget. Enligt 14 § andra stycket skall en revisor avböja eller avsäga sig ett revisionsuppdrag, om det finns någon särskild omständig- het som kan rubba förtroendet till revisorns opartisk het eller själv- ständighet. Bestämmelsen gäller även för revisionsbolag. Därutöver gäller, enligt 15 § första stycket, att godkända eller auktori serade revisor- er och revisionsbolag inte får utöva annan verksamhet än revi sions- verksamhet, om utövandet kan rubba förtroendet till deras opart iskhet

eller självständig het. Bestämmelsen syftar till att garantera att revisorer

51

står fria från sido intressen och bindningar som skulle kunna komma i konflikt med ett riktigt fullgörande av uppdraget. Med stöd av bestäm- melsen kan Revisorsnämnden förbjuda en revisor att utöva verk samhet som inte är att anse som revisionsverksamhet. I viss utsträckning begränsas en revisors möjlighet att åta sig uppdrag åt revisionsklienter också av bestämmelser i andra författningar. Av jävs- bestämmelserna i 10 kap. 16 § aktiebolagslagen följer t.ex. att den som biträder vid bolagets bokföring eller medelsförvaltning eller bolagets kontroll däröver inte kan vara revisor. Till revisor kan inte heller utses den som är anställd hos eller på annat sätt intar en underordnad eller beroende ställning till någon som biträder bolaget vid grundbokföringen eller medelsförvaltningen eller bolagets kontroll däröver. Liknande be- stämmelser finns i andra lagar. Dessa bestämmelser kompletteras av bestämmelser i Revisorsnämndens föreskrifter ( RNFS 1997:1) om villkor för godkända och auktoriserade revisorers och revisionsbolags verksam- het m.m.

Skälen för regeringens bedömning : Utgångspunkten i diskussionen om revisorers rådgivningsverksamhet är att rådgiv ning som en revisor lämnar åt en revisionsklient kan komma att påverka revisorns möjligheter att uppträda som en opartisk och självständig granskare. Därmed kan rådgivningen också försämra tilltron till den reviderade informationen. Särskilt två förhållanden brukar framhållas. Det ena är att revi sorn genom rådgivningen får en affärsförbindelse med revisionsklienten vil- ken till sin natur inte avviker från andra affärsförbindelser. Revisorn riskerar härigenom att få ett direkt eller indirekt ekonomiskt intresse i revisionsklienten (egenintresse). Detta kan gå ut över granskningens tillförlitlighet eller i vart fall rubba omgivningens tilltro till gransk- ningen. Det andra förhållandet är att revisorn inom ramen för revisions- uppdraget kommer att granska resultatet av eget utfört arbete eller gjorda bedömningar (självgranskning). I diskussionen kring dessa frågor på- pekas ibland att en omfattande rådgivning kan leda till att revisorn får ett påtagligt inflytande över det företag som han eller hon skall granska, något som är ägnat att påverka revisorns möjlighet att iaktta objektivitet vid granskningen liksom omgivningens förtroende för revisionen. Ibland påtalas också utvecklingen på revisions- och konsultmarknaden med dess alltmera pressade prisvillkor; den sägs medföra en risk för att revisions- byråer underprissätter revisionsuppdragen för att förbättra sina möjlig- heter att få de mera lönsamma konsultuppdragen. Den konkurrens- snedvridning som detta kan medföra är, har det sagts, i längden skadlig för revisionens kvalitet. Det kan därför synas finnas goda skäl för att såsom bl.a. Sveriges advokatsamfund har förordat införa ett förbud för revisorer att biträda revisionsklienten med andra uppdrag än revision och revisionsrådgiv- ning. Det finns emellertid omständigheter som, enligt vår mening, talar mot införandet av ett förbud av det slag som Sveriges advokatsamfund har förordat. För det första kan det även från revisionssynpunkt ha vissa fördelar att revisorn biträder företaget med annat än ren revisionsverksamhet. Genom de löpande kontakter med företaget som sådant biträde innebär förbättras revisorns kännedom om företaget. Detta kan ge revisorn större möjlighet- Prop. 2000/01:146 52 er att identifiera problem i företaget och bättre insikter om var riskerna Prop. 2000/01:146 för fel i redovisning, förvaltning m.m. ligger. Till detta kommer att också revisionens intressenter aktieägare, bor- genärer, de anställda och det allmänna kan ha ett intresse av att före- tagen får kompetent rådgivning från någon med nära insyn i företag ets förhållanden. Sålunda har Svenska Bankföreningen understrukit värdet från bankernas perspektiv av att revisorerna kan ge råd till företagen även på områden som inte omfattas av den egentliga revisionen. Av viss betydelse är också att många mindre och medelstora företag saknar egen företagsekonomisk kompetens och därför är i behov av extern kompetens i frågor om exempelvis redovisning, organisation och beskattning. För företaget självt är det värdefullt att revisionen och det övriga biträdet kan samlas hos en och samma person. Den valde revisorn är många gånger, på grund av sin kompetens och den kunskap som han eller hon har om företaget och dess verksamhet, väl skickad att biträda företaget med rådgivning. För företaget kan det därför innebära en kost- nadsbesparing att vända sig till revisorn för att få råd. För ett före tag i glesbygd finns det ibland inte några realistiska alternativ till den rådgiv- ning som företagets egen revisor kan ge. Förhållanden av nu nämnda slag bör givetvis inte föranleda att man gör avkall på grundläggande krav på oberoende och objektivitet hos revisorn. De ger emellertid anledning att noga pröva om inte revisorns oberoende hellre bör säkerställas genom andra åtgärder än ett generellt förbud för revisorer att biträda revisionsklienten med annat än revisionsverksamhet. Vid en samlad bedömning anser vi att det inte finns tillräckliga skäl för ett generellt förbud mot sådan rådgivning. Enligt vår mening är det lämpligare att liksom hittills värna revi- sorernas oberoende genom ett förbud för revisorer att utöva sidoverksam- het som kan rubba förtroendet för deras opartiskhet eller självständighet. Hur detta förbud framdeles bör vara utformat kommer vi att diskutera i följande avsnitt (avsnitt 9.2). Förbudet bör kompletteras med en lagfäst skyldighet för revisorn att avböja eller avsäga sig revisionsuppdrag, om omständigheterna är sådana att det finns anledning att ifrågasätta revi- sorns opartiskhet eller självständighet. Till den frågan återkommer vi i avsnitt 10.3.

9.2

Förtroenderubbande sidoverksamhet

Regeringens förslag : En revisor skall inte få bedriva annan verksam- het än revisionsverksamhet eller verksamhet som har ett naturligt sam- band med denna

om verksamheten är av sådan art eller omfattning att det kan rubba för troendet för reviso rn, eller

om verksamheten på annat sätt är oförenlig med den ställning som följer av behörigheten att utföra lagstadgad revision (25 § i förslaget till revisorslag).

Utredningens förslag : Överensstämmer med regeringens förslag (be- tänkandet s. 164166).

53

Remissinstanserna : Ingen av remissinstanserna har motsatt sig utred- ningens förslag. FAR och Svenska Revisorsamfundet SRS har betonat att gränsdragningen mellan verksamhet som har ett naturligt samband med revisionsverksamhet och annan verksamhet måste ge utrymme för för- ändringar över tiden.

Bakgrund : Som tidigare har nämnts får, enligt 15 § i 1995 års revi- sorslag, revisorer och revisionsbolag inte utöva annan verksamhet än revisionsverksamhet, om utövandet kan rubba förtroendet för deras opartiskhet eller självständighet. Syftet med bestämmelsen är att en revi- sor i största möjliga utsträckning skall stå fri från ovidkom mande affärs- intressen (sidoverksamheter) som kan komma i konflikt med ett riktigt fullgörande av revisionsutövningen. Med den vida defini tion som be- greppet revisionsverksamhet hittills har haft har sådana rådgivnings- tjänster som redovisnings-, organisations- och skattekonsultationer inte fallit in under paragrafens tillämpningsområde. Sådana verk samheter har därför en revisor alltid kunnat utöva, så länge det inte har stått i strid med god revisorssed.

Skälen för regeringens förslag : Det är av största betydelse att omgiv- ningen har förtroende för revisorernas förmåga att fullgöra revisions- verksamhet med opartiskhet, självständighet och objektivitet. Detta för- troende kan rubbas av att revisorn ägnar sig åt annan verksamhet, efter- som det kan ge intryck av att revisorn inte längre står fri från andra affärsintressen. I föregående avsnitt har vi behandlat frågan om detta bör föranleda ett generellt förbud mot s.k. fristående rådgivning. Såsom där har framgått anser vi att den frågan bör besvaras med nej. I det följande tar vi upp frågan i vilken utsträck ning revisorn skall vara förhindrad att bedriva verksamhet som inte utgör revisionsverksamhet och som till följd av sin natur eller sin omfattning kan vara förtroenderubbande. Bestämmelsen i 15 § i 1995 års revisorslag förbjuder revisorer att utöva annan verksamhet än revisionsverksamhet, om utövandet kan rubba för troendet för deras opartiskhet eller självständig het. Enligt vår mening är bestämmelsen ägnad att motverka de förtro enderisker som annars kan uppkomma vid revision. Det är naturligt att även i framtiden uppställa ett förbud av detta slag. Vad gäller förbudets omfattning kan emellertid konstateras att det i dag gäller inom annan verksamhet än revisionsverksamhet. I avsnitt 6.2 ovan har vi föreslagit en ny, begränsande definition av begreppet revi- sionsverksamhet. Detta innebär att en del verksamhet som hittills har ansetts som revisionsverksamhet i fortsättningen kommer att rymmas under annan verksamhet (däribland redovisnings-, organisations- och skattekonsultationstjänster). Såsom 15 § nu är utformad skulle därmed utrymmet för att bedriva sidoverksamhet kunna minska. En sådan för- ändring skulle i och för sig kunna motiveras med hänvisning till de förtroenderisker som tillhandahållandet av dessa tjänster i enskilda fall kan medföra. Vi är emellertid inte övertygade om att en sådan förändring är önskvärd. Tjänster med bl.a. nu nämnt innehåll faller inom området för en revisors kärnkompetens. Samhällsintresset talar för att denna kom- petens skall kunna tas till vara även utanför revisionsverk samheten, förutsatt att det inte rubbar förtroendet för revisorns opartisk het och självständighet i det enskilda revisionsuppdraget. Den analys modell och de därtill kopplade krav som vi återkommer till i avsnitt 10.3 bör Prop. 2000/01:146 54 väsentligen kunna neutralisera flertalet av de oberoende- och för troende- Prop. 2000/01:146 problem som kan uppkomma. Mot den bakgrunden föreslår vi att en revisor alltid bör ha rätt att bedriva verksamhet som har ett naturligt samband med revisionsverksamhet, såsom redovisnings-, organisations- och skatterådgivningsverksamhet. Det slaget av verksamhet bör alltså aldrig anses som sidoverksamhet i den mening som vi fortsättningsvis ger begreppet. Ett par remissinstanser har särskilt tagit upp frågor kring gräns drag- ningen mellan naturligt-samband-verksamhet och sidoverksamhet. Vi återkommer till den frågan i författningskommentaren. Vad gäller sådan verksamhet som med den nu föreslagna avgräns- ningen kommer att ha karaktär av sidoverksamhet finns det enligt vår uppfattning anledning att något precisera när revisorn inte får ägna sig åt den därför att den är förtroenderubbande. Den verksamhet som i dag anses ägnad att rubba förtroendet för revi- sorn och som därmed omfattas av 15 § torde i allmänhet utgöras av privat verksamhet med affärsmässiga inslag vilka förr eller senare leder till att revisorn blir jävig i ett revisionsuppdrag. Den praxis som Revisorsnämnden har utvecklat vad gäller synen på sådan verksamhet är restriktiv. Även verksamhet med begränsat affärsmässigt inslag har bedömts medföra risk för att förtroendet för revisorn skall kunna rubbas i enskilda revisionsuppdrag. Vi anser, liksom utredningen, att det för framtiden finns anledning till en något mindre restriktiv inställning. De regler som vi föreslår (se avsnitt 10.3) om skyldighet för en revisor att avböja eller avsäga sig revisionsuppdrag om det finns anledning att ifrågasätta revisorns opart- iskhet eller självständighet torde, tillsammans med en lagfäst skyldighet för revisorn att dokumentera den egna oberoendeanalysen (se avsnitt 10.4), minska riskerna med att revisorer driver sidoverksamhet. Förbudet mot förtroenderubbande sidoverksamhet bör därför ges en något annor- lunda utformning. Det är emellertid angeläget att det även framdeles är möjligt att förhindra sidoverksamhet vars art eller omfatt ning innebär att förtro endet kan rubbas trots de nyss nämnda reglerna. Så kan exempelvis sidoverksamhet i form av omfattande affärsverksamhet, t.ex. styrelse- uppdrag i en bank, innebära en risk för revisorns oberoende. Revisionens intressenter bör över huvud taget inte behöva räkna med att en revisor har sidouppdrag som kan gå ut över eller komma i konflikt med revi- sionsuppdraget. Tillsynsmyndigheten bör därför alltid kunna ingripa om revisorns sidoverksamhet är av sådan art eller omfattning att det kan rubba förtroendet för revisorns opartiskhet. För att förtroendet för revisorskåren skall kunna upprätthållas är det givetvis också angeläget att revisorer inte bedriver verksamhet som upp- fattas som oseriös eller från legala utgångspunkter tveksam. Förbudet mot förtroendeskadlig sidoverksamhet bör därför även omfatta verksam- het som är oförenlig med den ställning som följer av behörigheten att utföra lagstadgad revision. 55

10

Hot mot revisorns opartiskhet och själv-

Prop. 2000/01:146

ständighet

10.1

Ett krav på opartiskhet, självständighet och objektivitet

Regeringens förslag : I lagen införs ett uttryckligt krav på att en revi- sor skall vara opartisk och självständig samt objektiv i sina ställnings- taganden (20 § i förslaget till revisorslag).

Utredningens förslag : Överensstämmer i sak med regeringens förslag (betänkandet s. 137142).

Remissinstanserna : Samtliga remissinstanser som har yttrat sig i denna del har tillstyrkt utredningens förslag eller inte haft någon invänd- ning mot det.

Bakgrund : Intresset av att revisorer är opartiska och självständiga i förhållande till dem de skall granska kommer i lagstiftningen till uttryck dels i aktiebolagslagens m.fl. lagars bestämmelser om jäv för revisorer (se t.ex. 10 kap. 16 § aktiebolagslagen), dels i en bestämmelse om opart- iskhet och självständighet i 14 § i 1995 års revisorslag. I de jävskataloger som finns i aktiebolagslagen och andra lagar anges de fall då en person är jävig som revisor. Exempel på jäv är att den aktuella personen själv är delägare eller styrelseledamot i företaget, eller att han eller hon medverkar vid företagets bokföring eller medels- förvaltning. Om jäv föreligger, får han eller hon över huvud taget inte utses till revisor i bolaget. Om vederbörande redan är utsedd till revi sor, blir han eller hon till följd av jävet obehörig att fortsätta uppdraget. Jäven i aktiebolagslagen och andra associationsrättsliga lagar kan inte avhjälpas genom några åtgärder från revisorns eller revisionsföretagets sida. I 14 § andra stycket i 1995 års lag föreskrivs att en revisor skall avböja eller avsäga sig uppdraget, om det finns någon särskild om ständighet som kan rubba förtroendet för revisorns opartisk het eller självständighet. Innebörden i kravet på opartiskhet och själv ständighet är att revisorn skall stå fri och självständig mot den som granskas liksom mot andra som har intresse av resultatet av revisionen. I lagens förarbeten har detta uttryckts så att en revisor skall utöva sin verksamhet med själv ständighet och objektivitet och stå fri från sido intressen (se prop. 1994/95:152 s. 52).

Skälen för regeringens förslag : Den ekonomiska information som företagen riktar mot delägare och tredje man är av avgörande betydelse för ett fungerande näringsliv. Det är därför viktigt att det finns en allmän och befogad tilltro till informationen. Den lagstadgade revisionens funk- tion är att tillhandahålla en granskning av informationen, i första hand företagens års- och koncernredovisningar, och därmed skapa det nöd- vändiga förtroendet för den. Det är mot denna bakgrund av största betydelse att företagets intres- senter kan lita på att revisionen utförs på ett objektivt sätt. Opartisk het och självständighet är, vid sidan av yrkeskompetensen, revisorns huvud- sakliga medel för att garantera revisionens kvalitet. 56 Med opartiskhet och självständighet menar vi bl.a. revisorns faktiska Prop. 2000/01:146 opartiskhet och självständighet, dvs. hans eller hennes förmåga att ta hänsyn till samtliga omständigheter som är av betydelse för gransknings- uppdraget men inte ta hänsyn till några andra. Detta motsvarar i huvud- sak vad som i den internationella branschorganisationen International Federation of Accountants (IFAC) Code of Ethics for Professional Accountants betecknas som independence in fact. I detta ligger givet- vis bl.a. att revisorn bör iaktta största möjliga objektivitet. I kravet på opartiskhet och självständighet måste emellertid läggas också ett krav på vad som kan beskrivas som synbar opartiskhet och självständighet ( independence in appearance enligt den nyss nämnda Code of Ethics). För revisionens funktion i näringsliv och samhälle skulle det vara förödande om omgivningen saknade tilltro till revisionen. Det är därför viktigt att det inte förekommer några omständ igheter som föranleder omvärlden att ifrågasätta revisorns för måga till objektivitet. Sådana omständigheter kan vara vissa slag av eko nomiska engagemang hos revisionsklienten, parallella tjänster, släktskap m.m. Vi återkommer i avsnitt 10.3 till de olika slag av förtroenderisker som torde ha störst betydelse. Vad som nu har sagts om opartiskhet och självständighet bör enligt vår mening komma till tydligare uttryck i lagen än det hittills har gjort. Vi föreslår därför att det införs en uttrycklig bestäm melse om att revisorer skall vara opartiska och självständiga när de utför sina uppdrag i revi- sionsverksamheten och att de skall vara objektiva i sina ställningstag- anden. Såsom vi återkommer till i det följande bör dessa krav på faktisk opartiskhet och självständighet kompletteras med be stämmelser som så långt möjligt också garanterar revisorns synbara opartiskhet och själv- ständighet.

10.2

Organisatoriska förutsättningar

Regeringens förslag : Revisionsverksamhet skall organiseras så att revi-

sorns opartiskhet, självständighet och objektivitet kan säkerställas (20 § i

förslaget till revisorslag).

Utredningens bedömning : Utredningen har gjort ett uttalande av

samma innehåll som regeringens förslag men har inte föreslagit någon

författningsbestämmelse.

Remissinstanserna

: Juridiska fakultetsnämnden vid Uppsala univer-

sitet har ifrågasatt om inte utredningens uttalande kan få negativa kon-

sekvenser för de mindre revisionsföretagen. I övrigt har utredningens

bedömning inte mött någon invändning. Vid den hearing som Justitie-

departementet höll den 13 mars 2001 behandlades bl.a. ett lagförslag som

i huvudsak överensstämmer med regeringens förslag. Förslaget mötte

inte några invändningar, men en remissinstans menade att bestämmelsen

borde avslutas med i skälig grad kan säkerställas.

Skälen för regeringens förslag : För att revisorernas opartiskhet och

självständighet skall kunna säkerställas är det nödvändigt att ställa vissa

grundläggande krav på organisationen av revisionsbyrån. Framför allt

fordras allmänt kvalitetssäkrande åtgärder som gör att faktiska och syn-

57

bara hot mot objektiviteten upptäcks, dokumenteras och åtgärdas. Ett Prop. 2000/01:146 krav på åtgärder av detta slag ligger väl i linje med den kvalitetskontroll av ledamöterna som branschorganisationerna SRS och FAR sedan några år bedriver. I större byråer kan behovet av kvalitetssäkring tillgodoses genom olika slag av byråinterna åtgärder. För små revisionsbyråer med en eller två verksamma revisorer finns det däremot i praktiken endast begränsade möjligheter att vidta den här typen av inre åtgärder. Ett organiserat sam- arbete mellan flera mindre byråer med ömsesidiga kvalitetskontroller, tillsammans med vägledning från byråns branschorganisation, bör dock ge utrymme för en motsvarande kvalitetssäkring. Utredningen har inte ansett att kravet på en god byråorganisation bör framgå av lagen och har härvid främst hänvisat till att det i praktiken är svårt att närmare precisera kravet. Vi anser emellertid att det ligger ett pedagogiskt värde i att principen om en god byråorganisation kommer till uttryck i lagen. Inriktningen bör, enligt vår uppfattning, vara att byrå- organisationen skall säkra en oberoende revision. Att sätta kravet lägre än så skulle kunna ge intryck av att grundläggande oberoendekrav ibland måste få stå tillbaka för andra intressen. Juridiska fakultetsnämnden vid Uppsala universitet har befarat att ett krav av det aktuella slaget skulle kunna leda till kostnadsökningar för mindre revi sionsbyråer. Vi vill inte utesluta att det kan uppkomma begränsade kostnadsökningar i enstaka fall men anser att detta måste accepteras. Vi föreslår alltså att det i lagen tas in en bestämmelse om att revisionsverksamhet skall organiseras så att revisorns opartiskhet, självständighet och objektivitet kan säkerställas.

10.3

Identifiering och undanröjande av förtroendeskadliga förhållanden

Regeringens förslag : En revisor skall för varje uppdrag i revisions- verksamheten pröva om det förekommer omständigheter som kan rubba förtroendet för revisorns opartiskhet eller självständighet. Revisorn skall avböja eller avsäga sig upp draget, om han eller hon eller någon annan i den revisionsgrupp där han eller hon är verksam

har ett direkt eller indirekt ekonomiskt intresse i uppdragsgivarens verksamhet,

vid rådgivning som inte utgör revisionsverksamhet har lämnat råd i en fråga som till någon del omfattas av gransknings uppdraget,

uppträder eller har uppträtt till stöd för eller mot uppdragsgivarens ståndpunkt i någon rättslig eller ekonomisk angelägen het,

har nära personliga relationer till uppdragsgivaren eller till någon person i dennas ledning,

utsätts för hot eller annan påtryckning som är ägnad att inge obehag. Revisorn skall även avböja eller avsäga sig uppdraget om det före-

ligger något annat förhållande av sådan art att det kan rubba förtroendet för revisorns opartiskhet eller självständighet. Revisorn får dock acceptera eller behålla uppdraget, om det i det enskilda fallet föreligger sådana särskilda omständigheter eller har vid- tagits sådana åtgärder som medför att det inte finns anledning att ifråga- 58 sätta hans eller hennes opartiskhet eller självständighet (21 § i förslaget Prop. 2000/01:146 till revisorslag).

Utredningens förslag : Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag (betänkandet s. 142156). Utredningen ansåg dock att hot mot en revisors oberoende skall anses föreligga också när en revisor tidigare under granskningsarbetet har gjort ställningstaganden vars riktighet måste prövas som ett led i granskningsuppdraget. I utredningens förslag fanns dessutom en uttrycklig bestämmelse om att revisorn i de angivna fallen måste visa att uppdraget ändå kan fullgöras utan att förtroendet för revisorns opartiskhet eller självständighet rubbas.

Remissinstanserna : Flertalet remissinstanser har tillstyrkt förslagen i deras väsentliga delar. Några har dock haft synpunkter i enskilda delar. Åklagarmyndigheten i Västerås har riktat kritik mot modellens utform- ning och Sveriges advokatsamfund har ansett den vara otillräcklig. Revi- sorsnämnden har ansett att granskning av tidigare ställningstaganden under granskningsuppdraget inte bör anges som ett hot mot revisorns oberoende. Bl.a. Revisorsnämnden och FAR har begärt klarlägganden av i vilken utsträckning förtroenderubbande förhållanden kan balanseras genom intern kontroll på revisorns sida. Även Riksrevisionsverket har efterlyst klarlägganden i vissa avseenden. Företagarnas Riksorganisation har förordat att modellen inte tillämpas i fråga om revisorer i privata aktiebolag. Skälen för regeringens förslag En analysmodell Såsom vi har framhållit i föregående avsnitt är det väsentligt att omvärld- ens förtroende för revisorerna upprätthålls. Det räcker därför inte att revi- sorer iakttar opartiskhet och självständighet i objektiv bemärkelse. Det är dessutom viktigt att revisorer inte åtar sig revisionsuppdrag när det före- kommer förhållanden som gör att deras opartiskhet eller självständig het kan ifrågasättas. Om det förekommer omständigheter som kan rubba förtroendet för att en revisor förmår utföra sitt uppdrag med opartiskhet, självständighet och objektivitet, bör revisorn därför vara skyldig att avböja eller avsäga sig uppdraget, såvida det inte i det enskilda fallet går att tydligt undanröja förtroenderisken. För att garantera att en sådan regel inte enbart blir tomma ord bör det i revisorslagen införas en analysmodell som ålägger revisorn att i varje uppdrag särskilt granska förekomsten av förhållanden som kan rubba tilltron till revisorns opartiskhet, självständighet och objektivitet. För att ge analysregeln ytterligare verkan bör den förenas med en skyldighet för revisorn att dokumentera den gjorda analysen. Detta ger Revisorsnämnden möjlighet att i efterhand kontrollera om en tillfredsställande analys har gjorts. Bestämmelserna bör utformas så att de ålägger revisorn att granska sina möjligheter att genomföra uppdrag som utgör revisionsverksamhet och att, när det förekommer omständigheter som kan antas rubba förtro- endet för revisorn, avböja eller avsäga sig sådana uppdrag. Indirekt kom- mer emellertid bestämmelserna att få betydelse även för revisorns möj- 59 ligheter att vid sidan av revisionsuppdragen åta sig andra uppdrag. Det Prop. 2000/01:146 kan ju uppenbarligen förekomma situationer då innehav av andra uppdrag kan rubba förtroendet för revisionen (utan att det är fråga om sådan förtroenderubbande sidoverksamhet som vi har behandlat i avsnitt 9.2). I en sådan situation innebär vårt förslag att det om förtroendehotet inte kan undanröjas på lämpligt sätt kan bli nödvändigt för revisorn att välja mellan revisionsuppdraget och det andra uppdraget. Vad som nu har sagts ligger i linje med vad som redan i dag utgör god revisorssed. Det är dock angeläget att de nya bestämmelserna ger tydlig- are riktlinjer för revisorn. Samtidigt bör regelverket ge Revisors nämnden utrymme att anpassa sin praxis i tillsynsverksamheten till förändringar av bl.a. revisorns granskningsuppgifter. Som Ekobrottsmyndigheten har påpekat förutsätter den nya modellen, om den skall fylla sitt syfte, utbildning av revisorerna. Vi anser att det inte finns anledning att räkna med annat än att revisorskåren, fram förallt genom branschorganisationernas försorg, väl kommer att klara denna angelägna uppgift. En allmän skyldighet att avböja eller avsäga sig uppdrag när det finns anledning att ifrågasätta revisorns opartiskhet och självständighet Enligt vår mening är det inte möjligt att i lag eller förarbeten uttöm- mande precisera vilka förhållanden som är ägnade att rubba förtroendet för revisorns förmåga att iaktta opartiskhet, självständighet och objek ti- vitet. Huruvida det finns anledning att räkna med att förtroendet för revi- sorns opartiskhet och självständighet kan rubbas måste avgöras från fall till fall. I revisorslagen bör emellertid, såsom vi nyss har varit inne på, slås fast att revisorn i samband med varje revisionsuppdrag skall granska om omständigheterna är sådana att förtroendet för revisorns opartisk het och självständighet kan rubbas. Finner revisorn därvid efter en ana lys av de förtroenderisker som föreligger jämte de möjligheter som finns att balansera dessa risker genom särskilda åtgärder att omgivning en kan ha anledning att sätta revisorns opartiskhet och självständighet i fråga, bör han eller hon vara skyldig att avböja eller avsäga sig upp draget. En presumtionsregel Det kan dock antas att enbart en allmän bestämmelse om att en revisor måste avböja eller avsäga sig ett uppdrag när det finns anledning att ifrågasätta hans eller hennes opartiskhet eller självständighet inte skulle bli tillräckligt effektiv. Det torde ofta vara svårt att i den enskilda situa- tionen säkert fastslå om det finns skäl att ifrågasätta revisorns opartiskhet eller självständighet eller ej. Enligt vår mening bör den nya bestämmel- sen därför ut formas som en presumtionsregel. Utgångspunkten för denna bör vara att revisorn skall vara skyldig att avböja eller avsäga sig uppdraget så snart det före kommer omständigheter av sådan art som medför att förtroendet för revisorn kan rubbas. Förekomsten av sådana omständigheter bör alltså ge upphov till en presumtion för att det finns anledning att ifrågasätta revisorns opartiskhet eller självständighet. För att presumtionen skall kunna brytas och revisorn kunna acceptera eller 60 behålla uppdraget bör fordras att omständigheterna klart ger vid handen Prop. 2000/01:146 att det i det enskilda fallet inte finns anledning att ifrågasätta revisorns opartiskhet eller självständighet. I lagrådsremissens förslag kom detta till uttryck i en bestämmelse om att revisorn måste visa att det inte finns anledning att ifrågasätta hans eller hennes opartiskhet eller självständighet. Lagrådet har invänt mot detta under hänvisning till att uttrycket visa kan ge intryck av att det i samband med att revisorn åtar sig eller utför ett uppdrag skall förekomma något slags förfarande i vilket revisorn skall presentera bevisning. Vi instämmer i vad Lagrådet har anfört i denna del och förordar alltså att uttrycket visa inte kommer till användning i lagtexten. Det är emeller- tid naturligt att revisorn, i de fall oberoendeanalysen utmynnar i att han eller hon kan åta sig eller utföra ett uppdrag, måste vara beredd att, om Revisorsnämnden begär det, lägga fram utredning som visar att det inte finns anledning att sätta hans eller hennes opartiskhet eller självständig- het i fråga. För att ytterligare underlätta bestämmelsernas tillämpning bör det i lagen anges vissa omständigheter som typiskt sett är ägnade att rubba förtroendet för revisorn. I utredning ens lagförslag har det angetts att vissa omständigheter särskilt skall beaktas vid oberoendeprövningen. Utred- ningen synes härmed ha avsett att de angivna omständigheterna alltid skall anses som sådana förtroende hot som ger anledning att tillämpa pre- sumtionsregeln (se betänkandet s. 143 f. och 229 f.). Flera remissinstans- er har framhållit vikten av att analysmodellen ges en tydlig utformning. Mot den bakgrunden är det enligt vår uppfattning lämpligast att utforma bestämmelserna så att pre sumtionsregeln skall tillämpas så snart någon av vissa i lagen angivna omständigheter är för handen. En sådan omständighet är att revisorn eller någon annan i revisions- gruppen har ett direkt eller indirekt ekonomiskt intresse i revisionsklient- ens verksamhet (egenintresse). Detta ekonomiska intresse kan bero på att revisorn har affärsmässiga band till revisionsklienten. Om dessa band är av någon omfattning, sedda i relation till revisorns för hållanden i övrigt, är detta regelmässigt ägnat att rubba förtroendet för revisorns opartiskhet och självständighet. Så blir t.ex. fallet om revisorn till följd av fristående rådgivning eller liknande biträde åt revisions klienten er- håller ersättningar som i relation till revisorns eller revisionsbyråns totala inkomster framstår som betydande. Det kan också finnas situation er där revisorns egna ekonomiska intressen i sådan omfattning sammanfaller med revisionsklientens att förtroendet för revisorns opartiskhet och själv- ständighet gentemot denne kan bli svårt att upprätthålla, t.ex. deltag ande i gemensamma projekt, gemensamma investeringar eller andra liknande före havanden. Ett egenintressehot föreligger, enligt vår mening, också när någon revisorn närstående har ett ekonomiskt intresse av någon betydelse i revisionsklienten. I situationer av de nu nämnda slagen bör det därför alltid gälla en presumtion för att revisorn inte kan genomföra revisionen på ett förtroendeingivande sätt. En annan omständighet är att den som skall göra granskningen i ett annat sammanhang har tagit befattning med saken på ett sådant sätt att det är ägnat att rubba trovärdigheten i granskningen (självgranskning). Två principiellt olika slag av självgranskning kan förekomma. 61 Ett slag av självgranskning föreligger om revisorn själv eller någon annan i revisionsgruppen tidigare under arbetet med granskningsupp- draget eller vid ett annat granskningsuppdrag har gjort ställningstaganden vars riktighet revisorn måste pröva som ett led i granskningsuppdraget. Utredningen har förordat att förekomsten av detta slag av självgransk- ning alltid skall anses som ett sådant oberoendehot som medför att presumtionsregeln blir tillämplig. Vi vill emellertid inte förorda detta. Självgranskning till följd av revisionsuppdraget eller andra gransknings- uppdrag är, såsom Revisorsnämnden har påpekat, något som i grunden måste godtas. Enligt vår mening kan sådan självgranskning enbart under särskilda omständigheter anses rubba förtroendet för revisorn. Presum- tionsregeln bör därför inte vara generellt tillämplig vid detta slag av självgranskning utan gälla först om omständigheterna i det enskilda fallet är sådana att förtroendet för revisorn kan rubbas. En sådan omständighet kan vara att revisorn har anledning att anta att ett ställningstagande som han eller hon tidigare har gjort är felaktigt. Annorlunda förhåller det sig vid självgranskning i andra fall, nämligen om revisorn själv eller någon annan i revisionsgruppen vid s.k. fristående rådgivning har lämnat råd eller liknande biträde i en fråga som revisorn under granskningsuppdraget kan bli tvungen att ta ställning till. Denna situation innebär typiskt sett ett hot mot revisorns opartiskhet och själv- ständighet. Har detta slag av biträde förekommit, bör presumtions regeln därför alltid tillämpas.

Svenska Revisorsamfundet SRS har påpekat att en revisor ofta lämnar upplysningar om gällande regler och rekommendationer och svarar på frågor om hur dessa regler skall tillämpas i en konkret situation. Sam- fundet har menat att sådan verksamhet inte utgör rådgivning och att pre- sumtionsregeln inte bör tillämpas på den. Enligt vår uppfattning kan dock även verksamhet av detta slag ge upphov till självgranskningshot. Om rådgivningen har varit av okomplicerat slag, torde emellertid revisorn oftast enkelt kunna visa att någon förtroenderisk inte föreligger eller att förtroenderisken kan balanseras genom förhållandevis enkla åtgärder. Och i så fall blir revisorn såsom vi strax återkommer till inte skyldig att avgå eller avböja uppdraget. Om en revisor uppträder till stöd för eller mot revisionsklientens stånd- punkt i en rättslig eller ekonomisk fråga, är det givetvis också ägnat att rubba förtroendet för hans eller hennes opartiskhet. Som exempel kan nämnas det fallet att revisorn företräder eller uppträder som biträde åt klienten vid kontakter med skattemyndigheten eller i en skatteprocess. Även i situationer av detta slag bör enligt vår mening pre sumtionsregeln alltid gälla. Har revisorn nära personliga relationer med revisionsklienten och riskerar han eller hon därför att bli alltför välvilligt inställd till dennes intressen, är detta självfallet också ägnat att minska förtroendet för revi- sorns opartiskhet och självständighet. Detsamma gäller om revisorn har nära personliga relationer med personer i revisionsklientens ledning. En- ligt vår mening bör presumtionsregeln vara tillämplig även i dessa fall. Det kan också förekomma att en revisor uppfattar att han eller hon utsätts för hot eller andra hårda påtryckningar från revisionsklienten eller någon annan. Om så är fallet, är det givetvis ägnat att rubba förtroendet för revisorns förmåga till opartiskhet och självständighet. Också i dessa Prop. 2000/01:146 62

situationer bör det därför gälla en presumtion för att revisionen inte går

Prop. 2000/01:146

att fullgöra på ett förtroendeingivande sätt.

Det är emellertid inte möjligt att uttömmande beskriva alla de situa-

tioner som är ägnade att skada förtro endet för revi sorn. I stället bör, i

enlighet med vad Lagrådet har förordat, uppräkningen kompletteras med

en generalklausul av innebörd att revi sorn skall avböja eller avsäga sig

uppdraget, om det föreligger något annat förhållande av sådan art att det

kan rubba förtroendet för revisorns opartiskhet eller självständighet.

En presumtion av det slag som vi nu har förordat medför att revisorn i

de aktuella situationerna blir skyldig att avböja eller avsäga sig uppdrag-

et, om inte i det enskilda fallet uppdraget likväl går att fullgöra utan att

det finns anledning att ifrågasätta revisorns opartiskhet och självständig-

het. Vi återkommer i det följande till vad som bör krävas för att presum-

tionen skall hävas.

Vilka personer skall beaktas vid tillämpningen av presumtionsregeln?

En särskild fråga är om man vid prövningen av om något förtroendehot

förekommer skall beakta enbart förhållanden hänförliga till revisorn

själv, eller om även förhåll anden hänförliga till andra i revisionsföretaget

eller andra företag, an knutna till revisionsföretaget, bör beaktas.

Det står till att börja med helt klart att det inte enbart är när revisorn

själv har en anknytning till revisionsklienten som förtroendet för revi-

sionen kan påverkas negativt. Ett förtroendehot kan också uppkomma om

revisorn anlitar biträde av någon med anknytning till revisions klienten.

Omvärldens förtroende för revisionen kan även påverkas negativt om

revisorn har någon kollega på revisionsbyrån som har anknytning till

revisionsklienten, t.ex. genom omfattande rådgivningsuppdrag. Enligt

vår uppfattning bör presumtionsregeln därför ut formas så att den beaktar

också förtroendehot hänförliga till andra personer som är verksamma på

samma revisionsbyrå som den aktuella revisorn.

Det är vanligt med samarbete mellan revisionsföretag. Ibland ingår

revisionsföretagen i koncerner. Ibland grundar sig samarbetet på sam-

arbetsavtal. Ofta kommer samarbetet till uttryck i något slag av namn-

gemenskap. Företagsgrupper av dessa slag kallar vi i det följande för

revisionsgrupper (jfr avsnitt 8.2). En viktig fråga är om presumtions-

regeln bör utformas så att också förhållanden hänförliga till andra perso-

ner inom revisionsgruppen måste beaktas. Svenska Revisorsamfundet

SRS har menat att en sådan ordning skulle föra alltför långt. Liksom

utredningen anser vi emellertid att förhållanden som har att göra med en

medarbetare i en revisionsgrupp kan påverka förtroendet för en revision

som utförs av någon i en annan del av revisionsgruppen. Också sådana

förhållanden bör därför beaktas vid tillämpningen av analys modellen.

Omständigheter som kan bryta presumtionen

Den presumtion som vi föreslår skall gälla så snart det finns omständig-

heter som kan rubba förtroendet för revisorn bör kunna brytas.

För det första bör presumtionen brytas om om ständigheterna i det en-

skilda fallet är sådana att det faktiskt inte finns anledning att ifrågasätta

63 revisorns opartiskhet eller självständighet. Som exempel kan nämnas den situationen då någon annan person i revi sionsgruppen äger aktier i revi- sionsklienten men det står alldeles klart att varken revisorn eller andra som deltar i revisionsuppdraget har någon faktisk anknytning till denna person. För det andra bör presumtionen kunna brytas om det står klart att vid- tagna eller planerade åtgärder kan säkerställa förtroendet för revi sorns opartiskhet och självständighet. Vilken eller vilka åtgärder som skall räcka för att bryta presumtionen måste givetvis bero av det hot som föreligger i den konkreta situationen. Det är naturligt att ju starkare hotet är, desto kraftigare motåtgärder ford- ras. I vissa situationer kan det räcka med byråinterna åtgärder, såsom kontrollåtgärder utförda av andra personer inom revisionsgruppen. I andra situationer är sådana interna kontrollåtgärder inte tillräckliga. Det är då nödvändigt att vidta något slag av extern kontrollåtgärd för att ba- lansera hotet, exempelvis så att en yrkesrevisor utanför revisionsgruppen gör en fullständig eller partiell genomgång av uppdraget och avger en s.k. second opinion. I författningskommentaren kommer vi att behandla valet av motåtgärd- er något närmare. Enligt vår mening är det dock inte möjligt att i vare sig lag eller förarbeten uttömmande ange vilka slag av åtgärder som fordras. Detta måste prövas inom ramen för god revisorssed, dvs. genom den normering som utvecklas genom revisorsorganisationernas uttalanden och slutligen bestäms av tillsynsmyndighetens praxis och domstolarnas avgöranden. Det bör tilläggas att det givetvis förekommer fall då hotet mot revi- sorns opartiskhet, självständighet och objektivitet är så allvarligt att det finns anledning att ifrågasätta revisorns opartiskhet eller självständighet oavsett vilka motåtgärder som vidtas. I sådana fall kommer revisorn med vårt förslag alltid att vara skyldig att avböja eller avsäga sig upp draget. Bl.a. Riksrevisionsverket har menat att interna och externa kontroll- åtgärder ger upphov till sekretessproblem. Enligt vår uppfattning skiljer sig den därvid uppkomna situationen inte från den situation som redan i dag uppkommer när en revisor anlitar biträde av någon utomstående expert. Revisorn måste då på något sätt, vanligen genom avtal, försäkra sig om att experten är bunden av tystnadsplikt. Så bör frågan om sekre- tess kunna hanteras också när någon intern eller extern kontrollåtgärd vidtas. Olika regler för olika slag av företag? En särskild fråga är om man i detta sammanhang bör göra skillnad mellan större och mindre företag. Det kan hävdas att mindre företag har särskilda behov av att kunna utnyttja sin revisor för andra uppgifter än revisionsverksamhet och att kravet på oberoende därför bör vara mindre strängt i fråga om revisorer i dessa bolag. Företagarnas Riksorganisation har på denna grund förordat att revisorer i privata aktiebolag undantas från den nu aktuella regleringen, medan Svenska Revisorsamfundet SRS har uttalat att man i fråga om mindre företag bör tolerera något större hot och ställa lägre krav på motåtgärder. Det kan på motsvarande sätt hävdas såsom Finansinspektionen har gjort att kraven på oberoende med Prop. 2000/01:146 64

hänsyn till ett större allmänintresse bör sättas särskilt höga i fråga om

Prop. 2000/01:146

revisorer i större företag.

Enligt vår mening gör sig intresset av att revisionen utförs på ett

objektivt och gentemot omvärlden förtroendeskapande sätt gällande

också i mindre företag, där revision förekommer. Att tillåta någon form

av undantag för mindre företag skulle f.ö. också vara ägnat att under-

gräva tilltron till revisionen i större företag. Vi kan därför inte ställa oss

bakom förslaget att revisorer i privata aktiebolag skall undantas från de

nyss föreslagna reglerna utan anser att minimikraven i fråga om revisorns

oberoende bör vara desamma i samtliga slag av företag. En annan sak är

att särskilt höga krav måste ställas på revisorer i större bolag, och i

synnerhet på revisorer i noterade bolag.

Förhandsbesked i oberoendefrågor

I dag finns det en möjlighet för revisorer att ansöka hos Revisors nämnd-

en om förhandsbesked om huruvida en viss verksamhet kan rubba för-

troendet för deras opartiskhet eller självständighet. För att underlätta

användningen av analysmodellen bör, som utredningen har föreslagit,

denna möjlighet utökas så att revisorer och registrerade revisionsbolag

också kan få förhandsbesked om huruvida en viss omständighet kan

rubba förtroendet för revisorns opartiskhet och självständighet och, om

så är fallet, huruvida situationen vid en samlad bedömning är sådan att

revisorn ändå inte behöver avböja eller avsäga sig uppdraget.

10.4 En skyldighet att dokumentera uppdrag i revisionsverksamhet

Regeringens förslag : Revisorer och registrerade revisionsbolag skall dokumentera varje uppdrag i revisionsverksamheten. I dokumentationen skall information om andra uppdrag ingå i den mån informationen är väsentlig för att revisorns arbete, opartiskhet och självständighet vid utövandet av revisions verksamheten skall kunna bedömas i efterhand. Dokumentationen skall ha färdigställts när revisionsberättelse eller annat utlåtande avges. Regeringen eller den myndighet som regeringen bestäm- mer skall kunna föreskriva om undantag från dokumentations skyldighet- en (24 och 41 §§ i förslaget till revisorslag).

Utredningens förslag : Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag (betänkandet s. 156158). Utredningens förslag innehåller dock inte något om undantag från dokumentationsskyldigheten.

Remissinstanserna : Remissinstanserna har tillstyrkt förslaget eller inte haft några invändningar mot det. FAR och Svenska Revisorsamfundet SRS har tagit upp dokumentations- kravets omfattning vid s.k. spontan rådgivning. Enligt organisationerna bör kravet på dokumentation för detta slag av rådgivning inte ställas lika högt som för andra uppdrag.

65

Bakgrund : Revisorer är skyldiga att låta Revisorsnämnden granska akter, bokföring och övriga handlingar i samband med nämndens tillsyn (se 20 § i 1995 års revisorslag). Ytterligare föreskrifter om dokumentationsskyldighet finns i Revisors- nämndens föreskrifter ( RNFS 1997:1). Där sägs att revisorns dokument- ation skall innehålla sådan information som är väsentlig för att revisorns arbete skall kunna bedömas i efterhand. Om en revisor biträder vid en re- visionsklients redovisning såsom rådgivare eller om revisorn i andra fall utför rådgivningsuppdrag för en revisionsklients räkning, gäller enligt nämndens föreskrifter i tillämpliga delar samma krav på dokumentation som vid revisionsuppdrag. Föreskrifter om dokumentation av revisionsuppdrag överensstämmer i sak med de krav som gäller för godkända och auktoriserade revisorer en- ligt FAR:s och Svenska Revisorsamfundet SRS:s rekommendationer (jfr FAR:s rekommendation Revisionsprocessen).

Skälen för regeringens förslag : Syftet med den analysmodell som vi har föreslagit i föregående avsnitt är att spåra de hot som kan föreligga mot revisorns förmåga att genomföra en objektiv revision eller som är ägnade att rubba omvärldens förtroende för denna förmåga. Analys- modellen är också ägnad att klargöra för revisorn vilka åtgärder som är nödvändiga för att balansera eventuella förtroenderisker. Enligt vår mening bör analysmodellen kombineras med en skyldighet för revisorn att dokumentera de överväganden som han eller hon har gjort vid analysen. En sådan dokumentationsskyldighet ger tillsyns- myndigheten möjlighet att i efterhand kontrollera att analysen är gjord på ett tillfredsställande sätt. Dokumentationsskyldigheten är av sådan grundläggande betydelse att den bör komma till uttryck i lagen. Där bör framgå att revisorn skall dokumentera varje uppdrag i revisionsverksamheten. Dokumentationen bör innefatta upplysning om varje för hållande av betydelse för tillämp- ningen av analysmodellen. Av revisorns dokumentation bör t.ex. framgå vilka förtroenderubbande omständigheter som har identifierats. Där bör också framgå vilka åtgärder som har vid tagits för att undanröja eller neutralisera eventuella förtroendehot. I lagen bör detta komma till uttryck i en bestämmelse om att doku- mentationen skall innehålla den information som är väsentlig för bedöm- ningen av revisorns arbete, opartiskhet och självständighet vid utövandet av revisionsverksamheten. Enligt vår uppfattning finns det inte anledning att ålägga revisorer någon motsvarande skyldighet att upprätta dokumentation i samband med uppdrag som inte utgör revisionsverksamhet. Om en revisor har utfört ett sådant uppdrag åt en revisionsklient, kan det emellertid vara ägnat att påverka revisorns oberoende eller i vart fall omvärldens för- troende för revisionen. Därför bör dokumentationen av revisions uppdrag- et innefatta uppgifter om de övriga uppdrag för revisionsklienten som revisorn och, så långt möjligt, annan i revisionsgruppen har, i den mån uppgifterna behövs för en bedömning av revisorns arbete, opartisk- het och självständighet vid utövandet av revisionsverksamheten. En särskild fråga är om det bör göras undantag från dokumentations- skyldigheten beträffande sådan rådgivning av enklare slag som en revisor återkommande lämnar revisionsklienten. Både FAR och Svenska Revi-

Prop. 2000/01:146 66

sorsamfundet SRS har förordat att kra ven på dokumentation sätts lägre Prop. 2000/01:146 när det gäller detta slag av arbete. Vi delar den bedömningen. Regeringen eller den myndighet som regeringen bestämmer bör därför ges möjlighet att meddela föreskrifter om undantag från dokumen tationsskyldigheten. En annan fråga är när dokumentationen skall vara färdigställd. En tidig dokumentation ger de bästa förutsättningarna för att den information som sparas är korrekt. Mot den bakgrunden bör utgångspunkten vara att dokumentationen sker fortlöpande. Den dokumentation som är hänförlig till ett visst uppdrag bör färdigställas i vart fall i samband med att revi- sorn avger det utlåtande som granskningen mynnar ut i. Enligt vår mening bör regeringen eller den myndighet som regeringen bestämmer kunna meddela ytterligare föreskrifter om hur doku menta- tionsskyldigheten skall fullgöras. Detta fo rdrar dock inte några nya lag- regler utan kan ske med stöd av det normgivningsbemyn digande som finns i 13 § andra stycket i 1995 års revisorslag (jfr 41 § i vårt förslag).

10.5

En maximigräns för rådgivningsarvoden eller andra arvoden?

Regeringens bedömning : Det bör inte införas någon bestämd maximi- gräns för rådgivningsarvoden eller andra arvoden till en revisor.

Utredningens bedömning : Överensstämmer med regeringens bedöm- ning (betänkandet s. 128 och 129).

Remissinstanserna : Remissinstanserna har inte haft några invänd- ningar mot utredningens bedömning.

Bakgrund : Det kan synas som att en revisor som erhåller ett stort arvode från en revisionsklient eller en större del av sina sammanlagda intäkter från en revisionsklient riskerar att komma i ett beroende för håll- ande till denne. I några länder har det därför införts gränser för hur stort arvode som en revisor får uppbära från en och samma revisions klient. Gränsen bestäms vanligen så att arvodet från en revisionsklient får utgöra högst en viss procentandel av revisorns totala omsättning. De gräns- värden som används ligger mellan fem och 20 procent. I Sverige före- kommer inte någon bestämmelse av det slaget. Revisorsutredningen diskuterade i betänkandet Revisorerna och EU (SOU 1993:69) om en sådan bestämmelse borde införas. Utredningen ansåg dock att det skulle möta betydande tillämpningsproblem, bl.a. i samband med att en revi- sionsverksamhet påbörjas liksom vid förändringar i klientsammansätt- ningen. Skälen för regeringens bedömning : Särskilt mot bakgrund av de tillämpningsproblem som Revisorsutredningen pekade på vill vi inte förorda några begränsningar vad gäller storleken på rådgivningsarvoden eller andra arvoden. De risker för revisors oberoende som det kan inne- bära att revisorns intäkter härrör från några enstaka klienter motverkas genom de bestämmelser vi föreslår i avsnitt 9.2 och 10.3. Under de diskussioner som förs inom EU angående revisors oberoende har emel- lertid frågan om särskilda arvodesgränser kommit upp. Detta kan ge anledning att längre fram återkomma till frågan.

67

10.6

Upplysningar i årsredovisningen

Prop. 2000/01:146

Regeringens bedömning : Årsredovisningen bör på samma sätt som i dag innehålla upplysningar om av företaget utbetalda arvoden och andra ersättningar till revisorn. Det bör inte införas något krav på upplysning om uppdragens art.

Utredningens förslag : Utredningen har föreslagit att det i årsredovis- ningen skall lämnas upplysning om, utöver storleken av ersättningen till revisorn och dess fördelning mellan revision och övriga uppdrag, upp- dragens art (betänkandet s. 158160).

Remissinstanserna : Remissutfallet är blandat. Några remissinstanser, däribland Juridiska fakultetsnämnden vid Uppsala universitet , Svenska Bankföreningen och Sveriges Industriförbund , har tillstyrkt utredningens förslag eller har inte haft någon erinran mot det. Andra, såsom Riks- revisionsverket och Patent- och registreringsverket , har avstyrkt för- slaget.

Bakgrund : Den ersättning som en revisor erhåller från revisions- klienten på grund av revisionsuppdraget och för utförda konsulttjänster speglar revisorns förhållande till revisionsklienten och därmed revisorns för måga att genomföra en i alla avseenden oberoende granskning. För att ett aktiebolags intressenter skall få bättre möjlighet att själva bedöma revisorns oberoende föreskri vs därför i 5 kap. 21 § årsredovisningslagen (1995:1554) att aktiebolaget i årsredovisningen skall lämna uppgift om vad som har betalats ut till revisorn i revisionsarvoden och andra arvo- den. Skälen för regeringens bedömning : Bestämmelsen i årsredovisnings- lagen om att aktiebolag i årsredovisningen skall lämna upplysningar om revisionsarvoden och andra arvoden syftar till att ge bolagets intressenter möjlighet att själva bedöma revisorns oberoende i förhållande till bolag- et. Bestämmelsen, som i förlängningen torde motverka situationer där revisorn står i ekonomiskt beroendeförhållande till bolaget, bör enligt vår mening finnas kvar.

Det kan såsom utredningen har varit inne på synas som att be- stämmelsen i sin nuvarande utformning inte ger all information som i och för sig skulle vara av värde. Den ger enbart information om att andra uppdrag har förekommit jämte viss information om deras omfattning. Upplysningar om uppdragens art skulle, kan det hävdas, ge intressenterna ytterligare information som kan ligga till grund för deras egna bedöm- ningar om revisorns oberoende. Vi vill inte ifrågasätta utredningens uppfattning att ett utvidgat infor- mationskrav skulle kunna vara av värde för revisionsklientens intressent- er. Det är emellertid tveksamt om värdet av ett ökat upplysningskrav står i proportion till de ytterligare kostnader som varje ökat upplysningskrav innebär för företagen. Härtill kommer att det knappast är lämpligt att ställa krav på detaljerade uppgifter om övriga uppdrag, eftersom det skulle kunna skada revisionsklienten, t.ex. genom att bolagets konkur- renter fick kännedom om pågående affärsförhandlingar. Mera begränsad information om uppdragens art riskerar å andra sidan att bli ganska intet- sägande, t.ex. organisationsrådgivning. 68 Enligt vår mening bör därför den nuvarande upplysningsskyldigheten Prop. 2000/01:146 enligt 5 kap. 21 § årsredovisningslagen för närvarande inte utvidgas. Det kan tilläggas att frågan om ett upplysningskrav av detta slag diskuteras i EG-kommissionens pågående arbete med en rekommenda- tion om revisorns oberoende. Sedan rekommendationen har utfärdats kan det finnas skäl att på nytt överväga om det finns behov av några lag- stiftningsåtgärder. 11 Verksamhetsformer och ägande

11.1

Regler om verksamhetsformer och ägande bör finnas i lag

Regeringens förslag : I lagen tas in regler om vilken verksamhet revi- sionsföretag får utöva och vilka som får äga sådana företag.

Utredningens förslag : Överensstämmer med regeringens förslag (be- tänkandet s. 182184).

Remissinstanserna : Remissinstanserna har inte haft några invänd- ningar mot förslaget.

Bakgrund : Av 16 § första stycket i 1995 års revisorslag framgår att en revisor får bedriva revisionsverksamhet såsom enskild näringsidkare eller i handelsbolag eller aktiebolag. Lagen innehåller också regler om ägande, ledning m.m. för registrerade revi sionsbolag. Den saknar däremot be- stämmelser om ägande, ledning och förvaltning av revisionsbolag som inte är registrerade. I stället har Revisorsnämnden meddelat föreskrifter som bl.a. innehåller huvudregeln att endast revisor får vara aktieägare, styrelseledamot och verkställande direktör i ett aktiebolag i vilket en revisor bedriver sin yrkesverksamhet.

Skälen för regeringens förslag : Föreskrifter om näringsverksamhet hör normalt till sådan offentligrättslig lagstiftning som enligt 8 kap. 3 § regeringsformen meddelas genom lag. Med tillämpning av 8 kap. 7 § regeringsformen får dock riksdagen i viss utsträckning bemyndiga rege- ringen att genom fö rordning meddela föreskrifter i ämnet. Föreskrifter som begränsar den enskilde revisorns handlingsfrihet i fråga om ägande m.m. av ett revisionsföretag är av ingripande slag. De bör därför ges i lag, oavsett om revisionsföretaget är registrerat eller inte.

11.2

Bör alla revisionsföretag registreras?

Regeringens bedömning och förslag : Det bör inte införas något allmänt krav på registrering av revisionsföretag.

Ett bolag i vilket revisionsverksamhet utövas skall för varje uppdrag som det åtar sig och som utgör revisionsverksamhet utse en i bolaget yrkesverksam revisor som huvudansvarig (17 § i förslaget till revisors- lag). 69

Utredningens bedömning och förslag : Överensstämmer i sak med Prop. 2000/01:146 regeringens bedömning och förslag (betänkandet s. 189191).

Remissinstanserna : Remissinstanserna har inte haft några invänd- ningar mot utredningens bedömning och förslag.

Bakgrund : Revisorer får bedriva revisionsverksamhet inte bara som enskild näringsidkare utan också i handelsbolag eller i aktiebolag. För det fall att revisorn väljer bolagsformen gäller att bolaget inte får utöva annan verksamhet än sådan som är förenlig med en revisors yrkes- utövning. I 1995 års revisorslag görs en åtskillnad mellan registrerade rev i- sionsbolag och icke-registrerade revisionsbolag. Varje revisionsbolag avgör självt om det vill ansöka om registrering. Ett registrerat revision s- bolag kan till skillnad från ett icke registrerat revisionsbolag utses till revisor (se t.ex. 10 kap. 18 § aktiebolagslagen). Endast registrerade revisionsbolag står under tillsyn. Vad gäller icke-registrerade revisions- bolag står endast de i bolaget verksamma revisorerna under tillsyn. För att ett handelsbolag skall få registreras som revisionsbolag skall det framgå av bolagsavtalet att bolagsmännen skall vara godkända eller auktoriserade revisorer (10 § i 1995 års lag). För att ett aktiebola g skall få registreras krävs bl.a. att minst tre fjärdedelar av aktierna med minst tre fjärdedelar av röstetalet ägs av godkända eller auktoriserade revisorer och att övriga aktier ägs av personer som är verksamma i bolaget (11 §). Skälen för regeringens bedömning och förslag : Det förhållandet att 

icke-registrerade

 revisionsbolag inte står under tillsyn innebär bl.a. att Revisorsnämnden inte kan ingripa disciplinärt mot ett sådant revisions- företag. Detta väcker frågan om det bör införas ett krav på att alla revi- sionsföretag skall registreras och därmed ställas under tillsyn. Ett sådant krav skulle, kan det hävdas, förbättra nämndens möjligheter att ingripa mot missförhållanden i revisionsföretag.

I förarbetena till 1995 års revisorslag angavs som skäl till att Revisors- nämnden skulle kunna ingripa disciplinärt mot ett registrerat revisions- bolag och inte enbart mot revisorerna att det reellt sett är svårt att göra en enskild revisor ansvarig för en medhjälpares för summelse vid fullgörandet av uppdrag som faller utanför revisions uppdrag (se prop. 1994/95:152 s. 55). Vi har i avsnitt 7.1 förordat att Revisorsnämndens tillsyn ges karaktären av en normtillsyn som väsent ligen gäller revisorer- nas iakttagande av god revisorssed och god revisionssed. Därmed kom- mer nämndens tillsyn, såvitt gäller kvaliteten i utförda uppdrag i prak- tiken att vara begränsad till revisionsuppdrag och liknande uppdrag och Revisorsnämnden kommer inte att kunna ingripa mot kvalitetsbrister i andra uppdrag. Behovet av att utvidga kravet på registrering till samtliga revisionsföretag har därmed i stor utsträckning försvunnit. Vi föreslår därför inte någon sådan utvidgning. Även på det område som kommer att vara föremål för tillsyn kan det dock ibland vara svårt att utkräva ansvar därför att den försumlige inte omfattas av tillsynen. Inte sällan utförs ett granskningsuppdrag som i och för sig omfattas av tillsyn av andra sp ecialister inom revisionsföre- taget än revisorer. Särskilt i stora revisionsföretag med många del ägare och anställda kan detta försvåra a nsvarsutkrävande. Både regist rerade och icke registrerade revisionsföretag bör därför vara skyldiga att för 70 varje uppdrag i sin revisionsverksamhet utse en av de i företaget yrkes- Prop. 2000/01:146 verksamma revisorerna att vara huvudansvarig.

11.3

Begränsningar i formerna för utövande av revisions- verksamhet

Regeringens förslag : En revisor skall få utöva revisionsverksamhet endast i vissa i lagen angivna former. Revisorn skall kunna utöva verk- samheten som enskild näringsverksamhet eller i enkelt bolag. Han eller hon skall också kunna bedriva verksamheten i handelsbolag eller i aktie- bolag. Om revisorn utövar revisionsverksamhet som enskild näringsidkare, skall han eller hon hålla annan verksamhet som inte har ett naturligt sam- band med revisionsverksamhet tydligt avskild. Utövas revisionsverksam- heten i handelsbolag eller i aktiebolag, får bolaget bedriva endast revi- sionsverksamhet och verksamhet som har ett naturligt samband med revisionsverksamhet. Bolaget får inte inneha andelar i andra företag vilka bedriver annan verksamhet än revisionsverksamhet och verksamhet som har ett naturligt samband därmed. Revisionsverksamhet skall inte heller få utövas i ett bolag som är i konkurs eller likvidation (811 §§ i förslag- et till revisorslag).

Utredningens förslag : Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag (betänkandet s. 187 och 188). Utredningen har dock inte lämnat något förslag om verksamheten i företag som revisionsbolaget äger andelar i. Inte heller innehåller utredningens förslag någon regel om att revisionsverksamhet inte skall få utövas i bolag som är i konkurs eller likvidation.

Remissinstanserna

: Juridiska fakulteten vid Uppsala universitet har anmärkt att den föreslagna lagtexten bör förtydligas så att det framgår att begränsningen av verksamhet i revisionsbolag gäller även dotterbolag till revisionsbolag. Övriga remissinstanser har inte invänt mot utredningens förslag.

Skälen för regeringens förslag I vilka former skall revisionsverksamhet få bedrivas? Revisionsuppdragets personliga karaktär har inte ansetts utgöra något hinder mot att en revisor utövar verksamheten i bolag. I lagstiftningen finns inte heller på andra områden något förbud mot att driva verksam- heter av personlig karaktär, exempelvis advokatverksamhet, i bolags- form. Utgångspunkten bör alltså vara att en revisor, i likhet med varje annan företagare, har rätt att själv bestämma företagsform. Den nu var- ande bestämmelsen om att en revisor får bedriva rev isionsverksamhet som enskild näringsidkare eller i handelsbolag eller aktiebolag bör alltså bestå. Det är numera möjligt att bedriva näringsverksamhet som enkelt bolag. Enkelt bolag är därför en tänkbar företagsform även för revisionsverk- samhet. Detta bör lämpligen komma till uttryck i lagtexten. 71 Ett aktiebolag eller ett handelsbolag kan i dag inte registreras som Prop. 2000/01:146 revisionsbolag om det är i konkurs eller likvidation. Däremot finns det inte något allmänt förbud mot att utöva revisionsverksamhet i ett aktie- bolag eller ett handelsbolag som är i konkurs eller likvidation. Lagrådet har ifrågasatt om det inte bör införas ett sådant förbud. Enligt vår mening är det inte lämpligt att revisionsverksamhet utövas i ett bolag som är i konkurs eller likvidation. Skälen till det är framför allt att revisorerna genom konkursen eller likvidationen förlorar sitt bestämmande inflyt- ande över bolaget. Vi förordar därför ett allmänt förbud mot att utöva revisionsverksamhet i bolag som är i konkurs eller likvidation. Vilken verksamhet skall få förekomma i ett revisionsföretag? Vi har i avsnitt 9.1 och 9.2 redogjort för vår uppfattning om vilken verksamhet en revisor bör få bedriva utöver revisionsverksamhet. Såsom där har framgått anser vi att det bör vara möjligt för en revisor att parallellt med revisionsverksamheten bedriva verksamhet som har ett naturligt samband med revisionsverksamhet. Det bör också finnas ett visst utrymme för revisorn att driva verksamhet som saknar naturligt samband med revisionsverksamhet (sidoverksamhet). I den utsträckning en revisor bör få bedriva sidoverksamhet är det dock angeläget att den bedrivs åtskilt från revi sionsverksamheten. Om revi- sionsverksamhet och sidoverksamhet sammanblandas inom ramen för ett och samma företag, kan det skada omgiv ningens tilltro till revisorns självständighet. I den dagliga verksam heten kan hänsynen till sido- verksamheten gå ut över företagets revisions verksamhet. I värsta fall kan de affärsrisker, som sidoverksamheten kan vara förenad med, vålla revi- sionsverksamheten skada. Till detta kommer att tillsynsmyndighetens tillsyn kan försvåras, bl.a. genom att redovisningen för de olika verksam- hetsgrenarna blandas samman. Vi anser därför att revisionsverksamhet och sidoverksamhet över huvud taget inte bör få bedrivas inom en och samma rörelse eller inom en och samma juridiska person. Särskilt om revisorer som utövar revisionsverksamhet som enskilda näringsidkare Vad som nyss har sagts kan synas tala för att en revisor som utövar revisionsverksamhet som enskild näringsidkare över huvud taget inte borde få bedriva sidoverksamhet. En sådan ordning framstår dock som ett alltför långtgående ingrepp i näringsfriheten. Revisorn bör emellertid vara skyldig att hålla sidoverksamheten avskild från revisions verk- samheten, dvs. sidoverksamheten skall utövas i en separat rörelse. Detta är ägnat att stärka tilltron till revisorns självständighet och oberoende i revisionsverksamheten och ger också bättre förutsättningar för tillsyns- myndighetens arbete. Att revisionsverksamhet och sidoverksamhet måste utövas i två separata rörelser överensstämmer med den praxis som har utvecklats i tillsynen när det gäller revisors utövande av sido verksamhet. En verksamhet som har ett naturligt samband med revisionsverksamhet såsom redovisning och rådgivning i skattefrågor bör revisorn däremot 72 få bedriva i samma rörelse som revisionsverksamheten. Detta överens- Prop. 2000/01:146 stämmer väsentligen med vad som gäller i dag. Särskilt om verksamheten i revisionsbolag När revisionsverksamhet utövas i ett handels- eller aktiebolag tillgodoses intresset av att revisionsverksamhet och sidoverksamhet hålls i sär bäst genom att revisionsverksamheten utövas i ett separat bolag. Om revisorn driver verksamheten i bolag, bör bolaget därför, förutom revisionsverksamhet, få utöva endast verksamhet som har ett naturligt samband med revisionsverksamhet. Sidoverksamhet bör bolaget alltså inte få utöva. De hot mot revisorns oberoende som uppkommer om det i ett och samma bolag bedrivs både revisionsverksamhet och sidoverksamhet kan uppkomma också när sidoverksamheten bedrivs i ett annat bolag som revisionsbolaget helt eller delvis äger. Särskilt om sidoverksamheten i det andra bolaget är omfattande, finns det en risk för att hänsynen till denna verksamhet går ut över revisionsverksamheten i revisionsbolaget. Tillsynsmyndighetens möjligheter att ingripa är också begränsade, efter- som det andra bolaget inte står under tillsyn. Övervägande skäl talar därför för att ett revisionsbolag inte heller skall kunna inneha andelar i andra företag i vilka det bedrivs sidoverksamhet.

11.4

Regler om ägande av revisionsföretag

Regeringens förslag : Bolag i vilka revisionsverksamhet utövas skall ägas av revisorer. Ägandet skall kunna ha formen av indirekt ägande genom bolag. För ett sådant, mellan revisorn och revisionsbolaget in- skjutet, bolag skall gälla samma krav i fråga om verksamheten som för ett revisionsbolag. Det inskjutna bolaget skall dock inte behöva driva någon egen revisionsverksamhet. Vidare skall vissa ledande befattningar i inskjutna bolag förbehållas revisorer. Även andra än revi sorer skall, direkt eller genom bolag, få äga en begränsad andel av sådana bolag som registreras som revisionsbolag (11, 1316 §§ i förslaget till revisorslag).

Utredningens förslag : Överensstämmer i väsentliga delar med rege- ringens förslag (betänkandet s. 184189).

Remissinstanserna : De remissinstanser som har yttrat sig i denna del har tillstyrkt utredningens förslag. FAR har dock anfört att förslaget med- för icke avsedda restriktioner avs eende ägar- och anställnings förhåll- anden.

Svenska Revisorsamfundet SRS har uttalat att regleringen av det in- direkta ägandet inte bör förhindra att verksamhet, förenlig med revisions- verksamhet, bedrivs i ett i förhållande till revisionsföretaget sidoordnat bolag i samma koncern. 73

Skälen för regeringens förslag

Prop. 2000/01:146

Vilka skall kunna ingå i ägarkretsen för ett revisionsföretag? För att kvaliteten i revisionsverksamheten skall upprätthållas är det viktigt att det bestämmande inflytandet i ett revisionsföretag förbehålls personer med insikt i de villkor som gäller för revisionsverksamhet. Det är också väsentligt att för revisionen ovidkommande intressen inte tillåts influera verksamheten i revisionsföretaget. Särskilt betydelsefullt är det givetvis att revisionsklienter inte ges möjlighet att påverka verksamheten i revisionsföretaget. Mot den nu angivna bakgrunden är det enligt vår mening en naturlig utgångspunkt att ägandet av revisionsföretagen för- behålls revisorer. För registrerade revisionsaktiebolag gäller i dag att en viss mindre andel av aktierna får innehas av andra personer än revisorer. Detta bör enligt vår mening gälla även i fortsättningen. Också dessa personer bör dock ha anknytning till verksamheten i bolaget. Av lagen bör därför framgå att ägare som inte är revisorer skall vara yrkesverksamma i revisionsbolaget eller i ett annat företag som på grund av ägarförhåll- anden ingår i samma revisionsgrupp som revisionsbolaget. En remissinstans har förordat att samma regler skall gälla för icke re- gistrerade revisionsbolag som för registrerade revisionsbolag, dvs. viss andel av ägarna skall kunna utgöras av andra än revisorer. I lagstiftnings- ärendet har emellertid inte framkommit några särskilda skäl för detta. Tvärtom talar det förhållandet att icke-registrerade bolag inte står under tillsyn för att nuvarande ordning bör bestå. Vi är därför inte beredda att i detta sammanhang föreslå någon sådan förändring. Indirekt ägande Revisorsnämnden har i ett uppmärksammat avgörande konstaterat att med den utformning som lagen om revisorer i dag har kravet att revi- sionsföretag skall ä gas av revisorer kan uppfyllas endast genom direkt ägande. Det innebär att det är inte möjligt att skjuta in en juridisk person mellan den fysiska personen och revisionsbolaget (s.k. indirekt ägande). Frågan är om denna ordning också är sakligt motiverad. Det kan hävdas att sådant indirekt ägande riskerar att minska Revisors- nämndens möjligheter att u töva en effektiv tillsyn. Svåröverskådliga ägarförhållanden skapar ett större administrativt arbete vid kontrollen av ägarförhållanden och verksamhet. Vidare kan indirekt ägande leda till att revisorernas ägarinflytande späds ut, något som skulle kunna påverka revisionsverksamhetens kvalitet. Utredningen har emellertid angett några i och för sig legitima skäl för revisionsbolag att organisera verksamheten i flera juridiska personer. Av dessa skäl kan nämnas behovet av s.k. namnskydd, pe nsionsreglernas utformning samt intresset av att på ett enkelt sätt kunna ändra kretsen av delägare. Till detta kommer att de risker som indirekt ägande medför kan motverkas genom att särskilda krav ställs på de bolag som skjuts in mellan revisorn och revisionsbolaget. Så kan t.ex. samma regler om ägande appliceras på de inskjutna bolagen som på revisionsbolag. Det bör också kunna krävas att flertalet av de ledande befattningarna i de 74

inskjutna bolagen skall förbehållas revisorer. Om det ställs sådana krav

Prop. 2000/01:146

på de inskjutna bolagen, kommer det alltid att vara revisorer som har det

bestämmande inflytandet över verksamheten i revisionsbolaget. Vi före-

slår därför att det i lagen lämnas utrymme för indirekt ägande av revi-

sionsbolag.

Enligt de i dag gällande reglerna får även andra än revisorer i viss

utsträckning äga aktier i registrerade revisionsbolag, under den

förutsättningen att ägarna är verksamma i revisionsbolaget. Enligt vår

mening finns det inte några bärande skäl för att den nyss föreslagna

möjligheten att skjuta in ett eller flera bolag mellan delägare och

revisionsbolag inte skulle gälla även sådana icke-revisorer.

Verksamhet i ägarbolag

En särskild fråga är vilka krav som skall ställas på verksamheten i ett

inskjutet ägarbolag.

Att en revisionsverksamhet genom ägande underordnas en annan verk-

samhet som är av helt annat slag än revisionsverksamhet framstår som

principiellt olämpligt, vare sig ägarbolaget i sin tur ägs av revisorer eller

av andra. Ett villkor för att någon skall kunna äga en andel i ett regist-

rerat revisionsbolag och göra detta genom ett inskjutet bolag bör därför

vara att det inskjutna bolaget inte bedriver någon sidoverksamhet. Detta

innebär att ett ägarbolag inte skall få bedriva annan verksamhet utöver

själva ägandet av revisionsbolag än revisionsverksamhet och verksam-

het som har ett naturligt samband med revisionsverksamhet.

Utredningen har ansett att ägarbolag inte skall kunna bedriva, utöver

verksamhet som består i ägandet av revisionsbolag, enbart verksamhet

som har ett naturligt samband med revisionsverksamhet. Som skäl har

utredningen angett att revisionsverksamhet inte bör vara underordnad

konsultverksamhet. Enligt vår mening framstår emellertid ett sådant för-

bud inte som lika angeläget som ett förbud för ägarbolag att bedriva sido-

verksamhet, särskilt som det med vårt förslag inte kommer att finnas

några begräns ningar i möjligheterna för revisorer och revisionsbolag att

själva ägna sig åt verksamhet som har ett naturligt samband med revi-

sionsverksamhet. Det finns alltså inte tillräckliga skäl att förbjuda ägar-

bolag att bedriva enbart verksamhet som har ett naturligt samband med

revisionsverksamhet.

En annan fråga är om ett ägarbolag även bör få äga andelar i andra

företag (som i så fall blir systerföretag till revisionsbolaget). Något

hinder mot att ägarbolaget äger andra revisionsbolag bör uppenbarligen

inte finnas. Det finns enligt vår mening inte heller skäl att förhindra

ägarbolag att äga bolag med verksamhet som har ett naturligt samband

med revisionsverksamhet. Mera tveksamt är om ägarbolag bör ha möjlig-

het att äga andelar i företag i vilka förekommer verksamhet som varken

är revisionsverksamhet eller verksamhet som har ett naturligt samband

med revisionsverksamhet. Verksamheten i den koncern, där revisions-

bolaget ingår som dotterföretag, kan därigenom få sådan inriktning på

sidoverksamhet att detta går ut över revisionsverksamheten. Eftersom

varken ägarbolaget eller dotterföretaget kommer att stå under tillsyn

kommer tillsynsmyndighetens möjligheter att ingripa mot missförhåll-

anden av det slaget att vara begränsade. Vi föreslår därför att ägarbolag

75

inte skall kunna inneha andelar i företag som bedriver annan verksamhet Prop. 2000/01:146 än revisionsverksamhet eller verksamhet som har ett naturligt samband med revisionsverksamhet. Det bör här påpekas att mindre kapital- och fastighetsförvaltning, med anknytning till revisionsverksamheten, enligt vår uppfattning utgör sådan verksamhet som har ett naturligt samband med revisionsverksamhet (se avsnitt 9.2). Vårt förslag förhindrar därför normalt inte att förvaltningen av den fastighet där revisionsverksamheten bedrivs förläggs till ett särskilt systerbolag till revisionsbolaget. Andra gränser för koncernuppbyggnader Enligt vår mening finns det inte skäl att begränsa revisions bolagens möjligheter att bygga upp koncernstrukturer utöver vad som följer av ovan angivna begränsningar för verksamhetsformer och ägande. Till- synsmyndigheten bör alltså inte kunna ingripa enbart på den grunden att en koncernstruktur är komplicerad och därmed försvårar en effektiv tillsyn. Tillsynens behov bör i stället tillgodoses genom den i avsnitt 8.2 och 8.3 föreslagna upplysningsskyldigheten.

12

Undantag från kraven på bosättning och yrkesverksamhet

12.1

Undantag från bosättningskravet vid ansökan om godkännande eller auktorisation

Regeringens förslag : Revisorsnämnden skall redan i samband med beslut om godkännande eller auktorisation kunna besluta om undantag från revisorslagens krav på att revisorn skall vara bosatt i en stat inom Europeiska ekonomiska samarbetsområdet (4 § andra stycket och 5 § andra stycket i förslaget till revisorslag).

Utredningens förslag : Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag (betänkandet s. 211 och 212).

Remissinstanserna : Remissinstanserna har tillstyrkt eller inte haft några invändningar mot utredningens förslag.

Bakgrund : För att bli godkänd eller auktoriserad revisor måste sökan- den vara bosatt i Sverige eller i en annan stat inom Europeiska sam- arbetsområdet, EES (se 4 § första stycket 2 och 5 § 1995 års revisorslag). Sökanden får följaktligen inte vara bosatt utanför EES när ansökan skall behandlas. Däremot kan Revisorsnämnden medge att en revisor, som redan är godkänd eller auktoriserad, vid bosättning utanför EES får be- hålla godkännandet eller auktorisationen för viss tid (se 8 §).

Skälen för regeringens förslag : Enligt vår mening bör man i en reglering av ifrågavarande slag rätt att utöva viss verksamhet inte utan skäl göra åtskillnad mellan dem som redan har rätt att utöva verk- samheten och dem som ansöker om att få en sådan rätt. 76 De nuvarande reglerna kan ge upphov till oskäliga effekter för per- Prop. 2000/01:146 soner som tjänstgör på en revisionsbyrå utanför EES, t.ex. hos en revi- sionsbyrås samarbetspartner i USA, vid den tidpunkt då de når upp till de krav som lagen ställer för godkännande eller auktorisation. Så länge den aktuelle personen bor i USA kan han eller hon inte få godkännande eller auktorisation som revisor. Dispens från bosättnings kravet kan ges först om han eller hon flyttar tillbaka till Sverige, beviljas godkännande eller auktorisation och därefter flyttar tillbaka till USA. Sådana effekter kan undvikas om Revisorsnämnden får möjlighet att lämna undantag från bosättningskravet redan i samband med att en ansökan om godkännande eller auktorisation beviljas. Vi anser att det bör införas en sådan möjlig- het.

12.2

Undantag från kravet på yrkesverksamhet i vissa fall

Regeringens förslag : Om det finns särskilda skäl, skall Revisors- nämnden kunna besluta om undantag från revisorslagens krav på att en revisor yrkesmässigt skall utöva revisionsverksamhet (4 § andra stycket och 5 § andra stycket i förslaget till revisorslag).

Utredningens förslag : Överensstämmer med regeringens förslag (betänkandet s. 213 och 214).

Remissinstanserna : Remissinstanserna har tillstyrkt förslaget eller inte haft några invändningar mot det.

Bakgrund : För att bli godkänd eller auktoriserad revisor måste sökan- den yrkesmässigt utöva revisionsverksamhet (se 4 § förs ta stycket 1 och 5 § i 1995 års revisorslag). En godkänd eller auktoriserad revisor som upphör att utöva revisionsverksamhet yrkesmässigt skall anmäla detta till Revisorsnämnden. Nämnden har då att ompröva god kännandet eller auktorisationen (se 23 §). Bestämmelserna syftar till att garantera att den som har godkänts eller auktoriserats som revisor upprätthåller viss kompetens. Bestämmelserna har konkretiserats i Revisorsnämndens före- skrifter. Den som vill bli godkänd eller auktoriserad revisor eller få fort- satt godkännande eller auktorisation måste enligt dessa föreskrifter under de fem senaste åren ha utövat yrkes mässig revision under minst 1 500 timmar (se 18 § RNFS 1997:1). Liknande bestämmelser gällde innan lagen trädde i kraft (se 2 § första stycket 1 och 15 § första stycket 1 samt 24 § förordningen, 1973:221, om auktorisation och godkännande av revisorer). Regeringen hade möjlighet att ge dispens från bestämmelserna. Detta gjordes också, bl.a. när det gällde företrädare för FAR. Någon motsvarande dispens möjlighet finns inte i 1995 års revisorslag.

Skälen för regeringens förslag : Vi delar den grundsyn som lagen ger uttryck för, nämligen att endast den som yrkesmässigt utövar revisions- verksamhet bör kunna vara auktoriserad eller godkänd revisor. I vissa fall kan det emellertid vara motiverat att göra undantag från detta krav. Sådana undantag kan bl.a. vara motiverade i fråga om personer som arbetar på Revisorsnämndens kansli. För att Revisorsnämnden skall kunna fullgöra sin tillsynsverksamhet är det givetvis viktigt att nämnden 77 kan anställa bl.a. personer med erfarenhet från revisionsverksamhet, dvs. Prop. 2000/01:146 godkända och auktoriserade revisorer (jfr Riksdagens Revisorers rapport 1999/2000:4 Revisorsnämnden en tillsynsmyndighet s. 35). Sådana an- ställningar försvåras uppenbarligen om dessa personer i och med an- ställningen förlorar godkännande eller auktorisation som revisorer. Undantag kan också vara motiverade i fråga om personer som är verk- samma inom revisorsorganisationerna. För FAR och SRS är det av betydelse att organisationerna kan företrädas av personer som är auktoriserade eller godkända revisorer. På samma sätt som gäller för Revisorsnämnden skulle sannolikt rekryteringen av erfarna revisorer till olika befattningar inom organisationerna underlättas om det fanns en möjlighet att göra undantag från kravet på yrkesverksamhet. Detta är i sin tur ägnat att ge bättre förutsättningar för den kvalitetsutveckling av revisionsbranschen som organisationerna själva bedriver. Mot denna bakgrund föreslår vi att det i lagen införs en möjlighet för Revisorsnämnden att, när det finns särskilda skäl, göra undantag från kravet på yrkesverksamhet.

13

Försäkringsplikt

Regeringens förslag : Kravet på att en revisor skall ha försäkring avse-

ende den ersättningsskyldighet som han eller hon kan ådra sig be gränsas

till sådan verksamhet som utgör revisionsverksamhet (27 § i förslaget till

revisorslag).

Utredningens förslag : Överensstämmer med regeringens förslag

(betänkandet s. 172174).

Remissinstanserna

: Företagarnas Riksorganisation har motsatt sig att

försäkringsplikten begränsas till revisionsverksamhet. Förslaget har i

övrigt inte mött några invändningar.

Bakgrund : En revisor och ett registrerat revisionsbolag skall enligt

19 § i 1995 års revisorslag teckna försäkring ell er hos Revisorsnämnden

ställa säkerhet för den ersättningsskyldighet som revisorn eller bolaget

kan ådra sig i sin revisionsverksamhet. Systemet förutsätter således att

den tecknade för säkringen eller den ställda säker heten kan täcka inte

bara förmögen hetsskador som kan uppkomma vid revision utan också

skador som kan uppkomma vid annan verksamhet som faller in under

den nuvarande, vidsträckta, definitionen av revisionsverksamhet, t.ex.

rådgivning i redovisnings- eller skattefrågor. I praktiken fungerar system-

et så

att det är innehavaren av revisionsrörelsen eller revi sionsbolaget

som tecknar försäkring kollektivt för samtliga som är sysselsatta i

rörelsen eller bolaget. Revisorsnämnden har fastställt en skala som anger

det lägsta försäkringsbe lopp som skall gälla per år för revisions företag

med olika antal verksamma revisorer. För revisions företag i vilket antalet

verksamma revisorer överstiger fem men under stiger 50 skall försäk ring-

en gälla med ett försäkringsbelopp om lägst 200 bas belopp per skada och

400 basbelopp per försäkringsår.

Skälen för regeringens förslag : Huvudsyftet med kravet på försäk-

ring eller ställande av säkerhet är givetvis att täcka förmögen hetsskada

78

vid revision. Med den ordning som nu gäller omfattar emellertid, såsom Prop. 2000/01:146 ovan har redovisats, kravet på försäkring även vissa andra verk samheter. Det kan emellertid ifrågasättas om det är motiverat att i lag uppställa krav på försäkring eller säkerhet för andra verksamheter än revisions- verksamhet (definierat på det sätt som vi har föreslagit i avsnitt 6.2). Det särskilda samhällsintresse som kan motivera ett sådant lagkrav före- ligger enbart i fråga om lagstadgad revision samt sådan rådgivning som har ett omedelbart samband med den (revisionsrådgivning). Visserligen kan det för såväl revisorn som uppdragsgivaren vara värdefullt att ett motsvarande ekonomiskt skydd finns även i anslutning till annat slag av verksamhet, t.ex. redovisningstjänster och skattekonsultationer. Från samhällssynpunkt är emellertid behovet avsevärt mindre. I sammanhang- et bör också understrykas att det inte förekommer någon försäkringsplikt när exempelvis en redovisnings- eller skattekonsult lämnar biträde av motsvarande slag.

Företagarnas Riksorganisation har motsatt sig en begränsning av revi- sorernas revisionsplikt under hänvisning till att många revisionskli enter kommer att utgå från att revisorernas försäkringar gäller för revi sorernas hela verksamhet. Enligt vår uppfattning utgör vad organisation en har an- fört inte tillräckligt skäl att behålla en generell försäkrings plikt för revi- sorer. Vår slutsats är att kravet på försäkring eller säkerhet bör begränsas till verksamhet som utgör revisionsverksamhet enligt den definition som vi nu föreslår, dvs. revision och revisionsrådgivning. 14 Kostnader

14.1

Kostnader för det allmänna

Förslagen kan inte antas medföra några ökade kostnader för det allmän- na. Ikraftträdandet av de nya reglerna kan i och för sig medföra mer- arbete för Revisorsnämnden för framtagande av nya föreskrifter m.m. Därtill kommer ett visst merarbete i nya ärenden om förhandsbesked. Detta bör emellertid kunna hanteras inom ramen för befintliga resurser. Något behov av ytterligare resurser till nämnden torde alltså inte upp- komma.

14.2

Konsekvenser för små företag

I lagstiftningsärendet har gjorts en konsekvensanalys av de föreslagna reglernas effekter för små företags villkor. Analysen finns tillgänglig i ärendet. Deltagarna i remissmötet den 13 mars 2001 har getts tillfälle att lämna synpunkter på analysen. Upplysningsplikt En nyhet i förslaget är att företag som ingår i samma koncern som ett revisionsföretag skall vara skyldiga att efter begäran lämna Rev isors- 79 nämnden upplysningar om rådgivning eller annat biträde som företagen Prop. 2000/01:146 har tillhandahållit revisionsklienter. Det kan visserligen noteras att Revi- sorsnämnden redan inom ramen för gällande tillsynsregler kan begära upplysningar av detta slag från revisionsföretag. I det enskilda fallet kan dock den föreslagna regeln innebära ett visst merarbete för företaget. Vidare föreslås att revisorer och registrerade revisionsbolag skall vara skyldiga att självmant underrätta Revisorsnämnden om vilka övriga före- tag som ingår i revisionsgruppen. En sådan bestämmelse torde ge upphov till visst merarbete när de nya reglerna träder i kraft men därefter enbart vid omstruktureringar inom revisionsgruppen. De mindre revisionsbolag- en ingår sällan i några större eller skiftande revisionsgrupper och torde därför knappast beröras av förslaget. Rådgivningsverksamhet Ett förbud mot rådgivning utöver den egentliga revisionsverksamheten skulle kunna innebära att de små företagen fick ökade kostnader, efter- som de i så fall skulle tvingas köpa motsvarande tjänster från konsulter som inte redan känner företaget och dess verksamhet. I propositionen görs det ställningstagandet att revisorer skall ha möjlighet att vid sidan av revisionsverksamheten i viss utsträckning ägna sig åt fristående råd giv- ning. Revisionsföretag kommer alltså att ha samma möjlig heter som i dag att kombinera revisionsverksamhet med viss annan verksamhet (se dock nedan angående analysmodellen). De förslag som läggs fram i denna del innebär inte några kostnadsökningar för mindre företag. Analysmodellen I förslaget tydliggörs att en revisor skall vara objektiv och självständig. Kravet kombineras med en analysmodell som ålägger en revisor att analysera sitt oberoende och att avgå från uppdraget om det finns om- ständigheter som ger anledning att ifrågasätta revisorns oberoende.

Svenska Revisorsamfundet SRS har menat att tillämpningen av de nya reglerna kan göra mindre rådgivningsuppdrag (förfrågningar) olönsam- ma. Om revisorn åläggs att analysera och dokument era oberoende- situationen i sådana fall, kan det leda till att revisorn avböjer uppdraget. Detta kan leda till att klienten vänder sig till en annan konsult, med ökade kostnader som följd. Om analysmodellen inte innebär någon änd- ring av gällande rätt, bör dock kostnaden inte bli så stor.

FAR har framhållit att det är viktigt att lagstiftaren verkligen poäng- terar att analysmodellen inte innehåller annat än en systematisering av och tydligare riktlinjer för oberoendeprövningen. Annars kan kostnads- konsekvenser uppkomma. Enligt vår mening skiljer sig de nya reglerna i denna del från hittills gällande rätt enbart genom sin större tydlighet. Ibland kan den föreslagna analysen visserligen leda till att revisorn inte kan tillhandahålla en viss fristående rådgivning. Enligt vår bedömning torde dock de föreslagna lagreglerna sammantagna inte annat än marginellt förändra de mindre företagens möjligheter att använda sig av revisorernas sak kunskap i frågor som ligger utanför den egentliga revisionsverksamheten. 80

Organisatoriska förutsättningar

Prop. 2000/01:146

I förslaget ingår en allmänt hållen regel enligt vilken revisions verksam- het skall organiseras så att revisorns opartiskhet, självständighet och objektivitet kan säkerställas.

Svenska Revisorsamfundet SRS har menat att kravet får betydelse för revisionsbyråerna, men inte i någon särskilt stor omfattning. Vi kan konstatera att regler om revisorers oberoende förutsätter kvali- tetssäkrande åtgärder av olika slag. För små revisionsföretag kan det röra sig om att rådgöra med revisorer som är verksamma i andra revisions- företag och att ordna ömsesidiga kvalitetskontroller. Detta ligger i linje med EG-kommissionens rekommendation om kvalitetssäkring av lag- stadgad revision samt den rekommendation om revisorers oberoende som är under utarbetande. Förslaget ligger också väl i linje med befintlig god revisorssed. Det kan dock inte uteslutas att kravet på kontrollåtgärder i enskilda fall leder till kostnadsökningar för mindre revisionsföretag, sär- skilt sådana som enbart består av någon enstaka revisor. Storleken av dessa kostnader är enligt vår bedömning inte möjlig att precisera. Dokumentationsskyldighet Vi föreslår en ny lagbestämmelse om att en revi sor skall dokumentera sina uppdrag i revisionsverksamheten. Dokumentationen skall innehålla den information som krävs för att revisorns arbete, opartiskhet och själv- ständighet skall kunna bedömas i efterhand. Bestämmelsen har en direkt motsvarighet i den ovan nämnda EG-rätts liga rekommendationen. Rege- ringen eller den myndighet som regeringen bestämmer skall kunna före- skriva om undantag. I praktiken innebär förslaget att en redan i dag gällande doku- mentationsskyldighet utvidgas till att avse förhållanden som är av betyd- else för oberoendeprövningen. De datorstödda s.k. arbetsprogram, som utgör ett vanligt hjälpmedel för revisorerna i deras arbete, innehåller rutiner för dokumentation. Bl.a. mot den bakgrunden bedömer vi att den utökade dokumentationsskyldig heten inte får några mer betydande kostnadskonsekvenser för företagen. Såsom har berörts i avsnitt 10.4 är det vår avsikt att det skall kunna göras undantag från kraven på doku- mentation när det gäller rådgiv ning av enklare slag. Sammanfattning Enligt vår mening kan förslagen inte antas få några beaktansvärda kost- nadskonsekvenser. I några delar kan vissa merkostnader komma att uppstå för revisionsföretagen, kostnader som kan komma att påverka det pris som revisionsklienten betalar för revisorstjänster. Före tagens revi- sionskostnader kan dock inte antas komma att öka annat än i marginell omfattning. 81

15

Ikraftträdande

Prop. 2000/01:146

De nya reglerna bör träda i kraft så snart som möjligt, lämpligen den 1 januari 2002. Vi återkommer i författ ningskommentaren till frågan om behovet av övergångsbestämmelser. 82

16

Författningskommentar

Prop. 2000/01:146

16.1

Förslaget till revisorslag

Med hänsyn till omfattningen av de ändringar som föreslås har det ansetts lämpligast att ersätta den nuvarande lagen (1995:528) om revi sor- er med en helt ny lag. Åtskilliga bestämmelser i den nya lagen överens- stämmer dock i sak med 1995 års lag (se beträffande dessa be stämmelser prop. 1994/95:152 Regler för godkända och auktoriserade revisorer). Lagrådsremissens förslag innehöll en bestämmelse (23 §) enligt vilken en revisor är skyldig att iaktta de bestämmelser om revisorsjäv som finns i andra författningar (s.k. lagliga jäv; se exempelvis 10 kap. 16 § aktie- bolagslagen). Bestämmelsen motsvarade 14 § andra stycket första me- ningen i 1995 års lag. Lagrådet har ansett att en bestämmelse av detta slag är obehövlig. Den har därför inte tagits med i propositionens lag- förslag. Lagrådet har i och för sig uttalat att det kan finnas skäl att i lagen erinra om att bestämmelser om jäv finns i andra författningar. I proposi- tionsarbetet har emellertid ansetts att en sådan bestämmelse inte skulle tillföra något. I lagrådsremissens förslag fanns också en bestämmelse (8 §) som gav Revisorsnämnden möjlighet att tillåta en revisor att under viss tid behålla godkännande eller auktorisation vid bosättning utanför Europeiska eko- nomiska samarbetsområdet. På Lagrådets inrådan har bestämmelsen tagits bort, eftersom ett sådant tillstånd kan meddelas med stöd av de nya bestämmelserna i 4 § andra stycket och 5 § andra stycket. Allmänna bestämmelser 1 § Denna lag innehåller bestämmelser om

1.

Revisorsnämnden (3 §),

2.

godkännande och auktorisation av revisorer 

(47 §§),

3.

revisionsföretag 

(812 §§),

4.

registrering av revisionsbolag 

(1316 §§),

5.

huvudansvarig i revisionsverksamhet (17 §),

6.

giltighetstid för godkännande, auktorisation och registrering (18 §),

7.

revisorns skyldigheter 

(1927 §§),

8.

uppgiftsskyldighet m.m. 

(2831 §§),

9.

disciplinära åtgärder m.m. 

(3235 §§), samt

10.

överklagande, straffansvar m.m. 

(3641 §§). (Paragrafen saknar motsvarighet i utredningens förslag.) Paragrafen motsvarar 1 § i 1995 års lag. Texten har genomgått vissa ändringar i syfte att den bättre skall återge revisorslagens huvud sakliga innehåll.

2 §

I denna lag avses med

1. revisor : en godkänd eller auktoriserad revisor,

2. godkänd revisor : en revisor som har godkänts enligt 4 §,

3. auktoriserad revisor : en revisor som har auktoriserats enligt 5 §,

83

4. revisionsföretag : en enskild näringsidkare som utövar revisions- Prop. 2000/01:146 verksamhet eller ett enkelt bolag, handelsbolag eller aktiebolag som en revisor utövar sådan verk samhet i,

5.

registrerat revisionsbolag : ett revisionsföretag som har registrerats enligt 13 eller 14 §,

6.

revisionsgrupp : en grupp av företag i vilken minst ett revi sions- företag ingår och som på grund av ägarför hållanden, avtal eller administ- rativt samarbete eller av annan anledning får anses ingå i samma affärs- mässiga gemenskap,

7.

revisionsverksamhet

:

a)

verksamhet som består i sådan granskning av förvaltnin g eller ekonomisk information som följer av författning, bolagsordning, stadgar eller avtal och som utmynnar i en rapport eller någon annan handling som är avsedd att utgöra bedömningsunderlag även för någon annan än uppdragsgivaren, samt

b)

rådgivning eller annat biträde som föranleds av iakttagelser vid granskning enligt a.

(Jfr 2 § i utredningens förslag.) Paragrafen, som delvis motsvarar 2 § i 1995 års lag, innehåller ett antal definitioner. Vid utformningen av paragrafen har Lagrådets synpunkter beaktats.

Punkterna 

13

har inte genomgått någon förändring i förhållande till 1995 års lag.

Punkten 5 innehåller en definition av registrerat revisionsbolag. Begreppet revisionsföretag I punkten 4 definieras vad som är ett revisionsföretag. Den nya defini- tionen motsvarar vad som avses med revisionsföretag enligt 1 § 3 jäm- förd med 1 § 2 i Revisorsnämndens föreskrifter ( RNFS 1997:1) om vill- kor för revisorers och revisionsbolags verksamhet samt om godkännande, auktorisation och registrering. I lagtexten har klargjorts att revisionsverk- samhet även kan bedrivas i enkelt bolag (om enkelt bolag, se 1 kap. 3 § lagen [1980:1102] om handelsbolag och enkla bolag). Begreppet revisionsgrupp I punkten 6 definieras begreppet revisionsgrupp. Begreppet återkommer bl.a. i bestämmelserna om revisors skyldighet att avgå eller avböja revi- sionsuppdrag i 21 §. Begreppets betydelse ligger bl.a. däri att också omständigheter som är hänförliga till personer inom revisionsgruppen måste beaktas vid bedömningen av om revisorn är skyldig att avgå eller avböja uppdraget. Enligt definitionen, som i huvudsak motsvarar vad som avses med revisionsorgan enligt 1 § 4 i Revisorsnämndens föreskrifter ( RNFS 1997:1), avses med revisionsgrupp en grupp av företag som får anses stå i visst nära förhållande till varandra. Det i Revisorsnämndens före- skrifter använda uttrycket kan uppfattas har bytts ut mot får anses för att markera att mindre vikt än tidigare skall fästas vid det intryck som viss anknytning mellan olika företag ger utåt. Minst ett av företagen som bildar en revisionsgrupp måste utgöra ett revisionsföretag (jfr punkten 4). 84 En grundläggande förutsättning för att det skall anses föreligga en Prop. 2000/01:146 revisionsgrupp är att det finns en viss faktisk anknytning mellan före- tagen. Det är aldrig tillräckligt att det finns en synbar anknytning mellan företagen. Däremot kan förekomsten av synbara anknytningar mellan företagen ha betydelse vid bedömningen av om en viss faktisk anknyt- ning är tillräckligt stark för att konstituera en revisionsgrupp. Anknytningen mellan företagen kan bestå i gemensamt ägande. Ett tydligt exempel på en revisionsgrupp är när ett revisionsföretag och andra företag ingår i en koncern. Också när företagen är i huvudsak gemensamt ägda utan att det är fråga om ett koncernförhållande, före- ligger en revisionsgrupp. En revisionsgrupp föreligger också när det råder nära släktskap mellan ägarna till två företag, t.ex. när två makar äger en revisionsbyrå respektive en bokföringsbyrå. Anknytningen mellan företagen kan också grunda sig på avtal, i första hand avtal om samarbete mellan företagen med åligganden för parterna att ömsesidigt förmedla uppdrag och att dela på arvoden eller resultatet. Även andra slag av avtal som innebär att företagen i ekono miskt hän- seende kommer att framstå som en enhet kan medföra att företagen får anses ingå i samma revisionsgrupp. Det är inte nödvändigt att avtalet har formaliserats, getts skriftlig form eller löpt under någon längre tid. Även om avtalet enbart kommer till uttryck i ett faktiskt samarbete kan det alltså i vissa fall leda till att de berörda företagen anses som en revisionsgrupp. Enbart det förhållandet att ett revisionsföretag reviderar redovisning som har upprättats av ett annat revisionsföretag som i sin tur reviderar redovisning som det först- nämnda revisionsföretaget har upprättat innebär dock inte att företagen ingår i samma revisionsgrupp. En annan sak är att sådana omständigheter ändå kan vara ägnade att rubba tilltron till revisorns opartiskhet och självständighet och därför nödvändiggöra särskilda åtgärder (jfr 21 §). Inte heller det förhållandet att ett revisionsföretag under en längre tid har anlitat ett advokatföretag för olika uppdrag kan ensamt leda till att revisionsföretaget och advokatrörelsen skall anses utgöra en revisions- grupp. Anknytningen mellan företagen kan också utgöras av administrativt samarbete, t.ex. gemensamma ledningsfunktioner eller olika former för kontorsgemenskap vilka i det enskilda fallet ger en utomstående intrycket av att det rör sig om ett enda företag. Om två företag regelmässigt delar på personal för rådgivning och granskning eller har gemensamt telefon- nummer och gemensam reception, torde regelmässigt föreligga en revi- sionsgrupp. En revisionsgrupp föreligger också när företagen av annan anledning får anses ingå i samma affärsmässiga gemenskap. I första hand avses härmed de fall då företagen associeras med varandra på grund av firma- gemenskap. Ett exempel är när det dominerande ordet i företagets firma kombineras med revision och olika slag av konsultverksamhet, t.ex. Waterhouse (revisionsbyrån) och Waterhouse Konsulter. Gemensam marknadsföring och annat gemensamt agerande på marknaden kan också utgöra sådan annan anledning som sägs i lagtexten. Även om ingen av de hittills nämnda faktorerna, beaktade var för sig, ger anledning att bedöma företagen som en revisionsgrupp, kan företagen 85 ändå anses utgöra en revisionsgrupp om de vid en samlad bedömning Prop. 2000/01:146 framstår som en enhet. Begreppet revisionsverksamhet I punkten 7 definieras begreppet revisionsverksamhet. Definitionen har behandlats i avsnitt 6.2. Definitionen av begreppet revisionsverksamhet är snävare än de defini- tioner som tidigare har varit gängse. Med revisionsverksamhet avses en- dast vissa slag av granskningsuppdrag jämte visst annat biträde (revi- sionsrådgivning) som anknyter till sådana granskningsuppdrag. För att ett granskningsuppdrag skall omfattas av definitionen fordras att det avser granskning av förvaltning eller granskning av ekonomisk information. Granskningen skall vara föreskriven i författning, bolags- ordning, stadgar eller avtal. Den skall utmynna i en rapport, ett intyg eller någon annan handling. Denna handling skall vara avsedd att utgöra be- dömningsunderlag även för annan än uppdragsgivaren. Samtliga dessa rekvisit är givetvis uppfyllda i fråga om lagstadgad revision enligt t.ex. aktiebolagslagen eller föreningslagen och i fråga om allmän och särskild granskning enligt aktiebolagslagen. Bland andra granskningsuppdrag som också regelmässigt faller in under begreppet revisionsverksamhet kan följande nämnas

·

lagstadgade tilläggsuppdrag enligt aktiebolagslagen, Finansinspek- tionens föreskrifter m.fl. författningar,

·

tilläggsuppdrag som grundas på avtal mellan det granskade företaget och någon annan än revisorn (t.ex. Stockholmsbörsens noteringsavtal),

·

andra uppdrag som följer av att revisionsklienten i förhållande till tredje man har åtagit sig att låta revisor eller annan granska visst eller vissa förhållanden i företaget, t.ex. s.k. revisorsintyg,

·

andra liknande granskningsuppdrag som fullgörs i enlighet med före- skrifter i revisionsklientens stadgar.

Med stadgar avses bl.a. stadgar för ekonomiska och ideella förening- ar, avtal som ligger till grund för handelsbolag samt stiftelse förordnan- den. Om revisorns utlåtande är avsett endast för uppdragsgivarens interna bruk, omfattas uppdraget inte av begreppet revisionsverksamhet. Intern- revision och liknande granskningsverksamhet som sker på uppdrag av företagsledningen och enbart kommer att redovisas till företagsledningen faller således utanför begreppet. Det gäller även om gransknings rapport- en senare, på grund av tillkommande omständigheter, används externt. Är utlåtandet däremot redan från början avsett att utgöra bedöm nings- underlag även för andra än uppdragsgivaren, omfattas uppdraget av be- greppet. Till revisionsverksamhet räknas också rådgivning eller annat biträde som föranleds av iakttagelser vid granskningen. Bakgrunden är att det av revisorns skyldighet att fullfölja sitt granskningsuppdrag under iakt tag- ande av god revisors- och revisionssed följer inte bara en rätt utan också en skyldighet att lämna råd och förslag till förbättringar avseende bolag- ets redovisning och förvaltning. Rådgivning och övrigt biträde som en revisor lämnar i anslutning till granskningen och som har ett på detta sätt 86 nödvändigt samband med granskningsuppdraget är alltså att anse som Prop. 2000/01:146 revisionsverksamhet. Av definitionen följer motsatsvis att s.k. fristående rådgivning och an- nat biträde utan nära samband med ett av revisorn utövat gransknings- uppdrag inte utgör revisionsverksamhet. Revisorsnämnden 3 § Revisorsnämnden skall

1.

pröva frågor om godkännande, auktorisation och registrering enligt denna lag,

2.

utöva tillsyn över revisionsverksamhet samt över revisorer och registrerade revisionsbolag,

3.

pröva frågor om disciplinära och andra åtgärder mot revisorer och registrerade revisionsbolag, samt

4.

ansvara för att god revisorssed och god revisionssed utvecklas på ett ändamålsenligt sätt.

Närmare bestämmelser om Revisorsnämnden meddelas av regeringen. (Jfr 3 § i utredningens förslag.) Paragrafen, som har utformats i enlighet med Lagrådets förslag, redo- visar de åligganden som Revisorsnämnden har. Upp räkningen är full- ständig.

Första stycket 1 överensstämmer med hittills gällande rätt. I punkten 2 regleras Revisorsnämndens tillsynsansvar. Den frågan har behandlats i avsnitt 7. Revisorsnämndens tillsynsansvar avser efter- levnaden av alla normer som särskilt gäller för revisionsverksamhet och för revisorer, dvs. vad som utgör god revisionssed och god revisorssed (se nedan om punkten 4). Revisorsnämndens uppgift är alltså att tillse att revisorer utför uppdrag i revisions verksamhet (jfr 2 § 7) med den kvalitet som god revisionssed kräver och att revisorer och registrerade revisions- bolag följer de väsentligen yrkesetiska normer som utgör god revisors- sed. Vad gäller verksamhet som inte utgör revisionsverksamhet exempel- vis skatterådgivning avser Revisorsnämndens tillsyn enbart att revisor- er följer de yrkesetiska normer som gäller för dem (god revisorssed). En följd av detta är att tillsynen i den delen normalt inte innefattar någon kvalitetsgranskning. I likhet med vad som redan i dag anses vara fallet kan tillsynen under särskilda omständigheter ta sikte även på revisorns privata för hållanden. Bestämmelserna om discipliningripanden i 32 § ger Revisorsnämnden utrymme att agera när revisorn har åsidosatt sina skyldigheter som revi- sor, t.ex. genom att bryta mot revisorslagen. Revisorsnämndens skyldig- heter på detta område kommer till uttryck i punkten 3 . I punkten 4 behandlas Revisorsnämndens ansvar för god revisorssed och god revisionssed. Enligt 3 § i 1995 års lag har Revisorsnämnden att utveckla och främja god revisorssed. Vad som avses med uttrycket ut- veckla och främja har dock varit oklart. I den nya paragrafen används i stället uttrycket ansvara för att god revisorssed och god revisionssed utvecklas på ett ändamålsenligt sätt. Avsikten är att den goda seden på 87 området liksom hittills skall utvecklas bl.a. genom rekommendationer Prop. 2000/01:146 och liknande uttalanden från revisorsorganisationerna. Revisorsnämnden skall emellertid, i egenskap av statens organ på revisorsområdet, genom föreskrifter, uttalanden och beslut i enskilda ärenden ansvara för att nor- meringen på området utvecklas på ett lämpligt sätt. Revisorsnämnden får härigenom ett tolkningsföreträde vad gäller inne hållet i god revisionssed och god revisorssed. Ytterst bestäms dock innehållet i god revisorssed och god revisionssed av domstol. God revisorssed syftar främst på normer såväl författnings bestäm- melser som i praxis utvecklade normer för revisorernas yrkes mässiga uppträdande (etiska normer), medan god revisionssed avser motsvarande normer för hur revisionsuppdrag skall utföras. Det brukar anses att god revisorssed omfattar även god revisionssed. För att undvika missförstånd anges i den nya lagtexten båda begreppen. I andra stycket , som överensstämmer med 3 § andra stycket i 1995 års lag, erinras om regeringens möjlighet att meddela närmare be stämmelser om Revisorsnämnden. Godkännande och auktorisation av revisorer 4 § En godkänd revisor skall

1.

yrkesmässigt utöva revisionsverksamhet,

2.

vara bosatt i Sverige eller i en annan stat inom Europeiska ekono- miska samarbetsområdet,

3.

varken vara i konkurs, ha näringsförbud, ha förvaltare enligt 11 kap. 7 § föräldrabalken, vara förbjuden att lämna juridiskt eller ekonomiskt biträde enligt 3 § lagen (1985:354) om förbud mot juridiskt eller ekono- miskt biträde i vissa fall eller vara föremål för någon mot svarande rådig- hetsinskränkning i en annan stat,

4.

ha den utbildning och erfarenhet som behövs för revisionsverksam- heten,

5.

hos Revisorsnämnden ha avlagt revisorsexamen, och

6.

vara redbar och i övrigt lämplig att utöva revisionsverksamhet.

Om det finns särskilda skäl, får Revisorsnämnden bevilja undantag från kraven i första stycket 1 och 2. (Jfr 4 § i utredningens förslag.)

Första stycket motsvarar 4 § i 1995 års lag. På Lagrådets inrådan har bestämmelsen utformats så att det numera framgår att de angivna kraven skall vara uppfyllda inte bara vid tiden för godkännandet utan även fort- sättningsvis. Dessutom har tillagts ett krav på att revisorn har den utbild- ning och erfarenhet som erfordras för revisionsverksamhet. Vid avfatt- ningen av punkten 3 har hänsyn tagits till av riksdagen nyligen beslutade lagändringar avseende förbud mot juridiskt eller ekonomiskt biträde (se prop. 2000/01:105 och bet. 2000/01:LU21). I andra stycket , som saknar tidigare motsvarighet, ges en möjlighet att göra undantag från kraven på yrkesverksamhet respektive bosättning i första stycket 1 och 2. Frågan har behandlats i avsnitten 12.1 och 12.2. Bestämmelsen omfattar också den dispenssituation som hittills har be- handlats i 8 § i 1995 års lag. 88 Möjligheten till undantag från kravet på yrkesverksamhet är avsedd att Prop. 2000/01:146 kunna tillämpas på personer som, trots att de inte yrkesmässigt utövar revisionsverksamhet, i stor utsträckning sysslar med utvecklandet av och information om revision och redovisning. Härigenom blir det t.ex. möj- ligt för de båda branschorganisationerna FAR och SRS att låta sig före- trädas av personer som är godkända revisorer. Bestämmelsen ger också utrymme för en svensk revisor att ta anställning hos någon interna tionell revisorsorganisation utan att han eller hon behöver förlora sitt god- kännande. Undantag bör också kunna göras för personer som anställs hos Revisorsnämnden eller Bokföringsnämnden. Det bör erinras om att det för en revisor även gäller andra krav, se t.ex. 12 § om anställning. En dispens enligt förevarande paragraf innebär inte utan vidare att avsteg får göras från dessa krav. Möjligheten att göra undantag från kravet på bosättning är avsedd att kunna tillämpas på bl.a. personer som är verksamma på en revisionsbyrå utanför EES. Det finns självfallet inget hinder mot att tillämpa andra stycket på personer som vid tiden för bestämmelsens ikraftträdande redan har för- lorat sitt godkännande som revisor därför att det hittills har saknats en bestämmelse av detta slag. 5 § En auktoriserad revisor skall uppfylla de krav som anges i 4 § första stycket 14 och 6 samt hos Revisorsnämnden ha avlagt högre revisors- examen. Om det finns särskilda skäl, får Revisorsnämnden medge undantag från kraven i 4 § första stycket 1 och 2. (Jfr 5 § i utredningens förslag.)

Första stycket motsvarar 5 § i 1995 års lag. Den har ändrats på samma sätt som 4 § (se vidare kommentaren till den paragrafen). I andra stycket , som inte har någon tidigare motsvarighet, ges en möj- lighet att göra undantag från kraven på yrkesverksamhet och bosätt ning (jfr kommentaren till 4 § andra stycket). 6 § Det krav på revisorsexamen som ställs upp i 4 § första stycket 5 skall anses uppfyllt också av den som

1.

innehar ett sådant utländskt examensbevis som krävs för att få utföra lagstadgad revision i någon stat inom Europeiska ekonomiska samarbets- området, och

2.

hos Revisorsnämnden har genomgått ett särskilt lämplighetsprov.

(Paragrafen saknar motsvarighet i utredningens förslag.) Paragrafen överensstämmer med 6 § i 1995 års lag. 7 § Det krav på högre revisorsexamen som ställs upp i 5 § skall anses upp- fyllt också av den som 89

1.

innehar ett sådant utländskt examensbevis som krävs för att utan behörighetsbegränsning få utföra lagstadgad revision i någon stat inom Europeiska ekonomiska samarbetsområdet, och

2.

hos Revisorsnämnden har genomgått ett särskilt lämplighetsprov.

(Paragrafen saknar motsvarighet i utredningens förslag.) Paragrafen överensstämmer med 7 § i 1995 års lag. Revisionsföretag Tillåtna verksamhetsformer 8 § En revisor får utöva revisionsverksamhet endast som enskild närings- idkare, i enkelt bolag med annan revisor eller i handelsbolag eller aktie- bolag. Revisorsnämnden får tillåta att en revisor som är verksam i Sverige utövar revisionsverksamhet i en annan stat inom Europeiska ekonomiska samarbetsområdet trots att villkoret i första stycket inte är uppfyllt. (Jfr 8 a och 16 §§ i utredningens förslag.) Paragrafen motsvarar delvis 16 § första stycket i 1995 års lag. I första stycket ges en uttömmande uppräkning av de företagsformer i vilka revisionsverksamhet (jfr 2 § 4) får bedrivas. I lagtexten klargörs bl.a. att en revisor får bedriva revisionsverksamhet också i enkelt bolag. I så fall måste emellertid också de övriga bolagsmännen vara revisorer.

Andra stycket motsvarar 16 § andra stycket i 1995 års lag. På Lagråd- ets förslag har bestämmelsen placerats i anslutning till huvud regeln i första stycket. Verksamhet som enskild näringsidkare eller i enkelt bolag 9 § En revisor som utövar revisionsverksamhet som enskild näringsidkare eller i enkelt bolag skall hålla annan verksamhet som inte har ett naturligt samband med revisionsverksamhet tydligt avskild från denna. Endast en revisor får vara prokurist i revisionsverksamheten. (Jfr 8 b § i utredningens förslag.) Paragrafen saknar tidigare motsvarighet.

Första stycket innehåller en bestämmelse om att revisionsverksamhet skall hållas tydligt avskild från annan verksamhet som revisorn bedriver och som saknar naturligt samband med revisionsverksamheten. Skälen till bestämmelsen har behandlats i avsnitt 11.3. Bestämmelsen är tillämplig på revisorer som bedriver verksamhet som enskilda näringsidkare eller tillsammans med andra revisorer i enkelt bolag. Liknande bestämmelser för verksamhet som bedrivs i aktie bolag eller handelsbolag finns i 10 §. Paragrafen reglerar inte i vilken utsträckning en revisor över huvud taget kan ägna sig åt annan verksamhet än revisionsverksamhet; de Prop. 2000/01:146 90 begränsningar som gäller i det avseendet finns i stället i 25 §. I den mån Prop. 2000/01:146 revisorn bedriver verksamhet som inte utgör revisionsverksamhet och som inte heller har ett naturligt samband med revisionsverksamhet måste han eller hon dock, enligt förevarande paragraf, under alla förhållanden hålla den verksamheten avskild från revisionsverksamheten, såväl syn- bart som faktiskt. Bedriver revisorn de båda verksamheterna parallellt i samma byggnad, skall det av lokaler, skyltning, annonsering m.m. fram- gå för en utom stående att det är fråga om två skilda verksamheter (jfr ordet tydligt i lagtexten). Bokfö ring och redovisning skall skiljas åt så långt detta är förenligt med god redo visningssed (jfr 6 kap. 4 § bok- förings lagen [1999:1078]). Verksamheter som har ett naturligt samband med revisionsverksam- het kan förenas i samma rörelse som revisionsverksamheten. För att en verksamhet skall ha ett naturligt samband med revisionsverksamhet ford- ras inte att den har anknytning till den revisionsverksamhet som revisorn bedriver. Den måste emellertid vara av sådan karaktär att det är naturligt att en revisor i allmänhet sysslar med den. Hit hör t.ex. rådgivning inom områdena redovisning och beskattning. Vid bedömningen av vilka verk- samheter som har ett naturligt samband med revisionsverksamhet är det naturligt att utgå från revisorns kärnområde, den lagstadgade revi sionen, och till detta lägga vissa av de ytterligare verksamhetsområden som en auktoriserad eller godkänd revisor till följd av de lagstadgade kraven på teoretisk och praktisk utbildning är särskilt skickad för. Därvid måste också den fortlöpande yrkesutvecklingen beaktas, såväl nationellt som internationellt. Utvecklingen på IT-området utgör ett exempel på hur ny teknik har inneburit avsevärda förändringar av revisorns gransknings- uppgifter, t.ex. behov av specialistkompetens vad gäller granskning av tillförlitligheten i datorbaserade redovisningssystem. Rådgivning och lik- nande verksamhet inom IT-området med nära koppling till redo visning och revision utgör därmed också exempel på verksamhet som kan anses ha ett naturligt samband med revisionsverksamhet. En liknande utveckling kan också förutses på andra områden, t.ex. i frågor om miljö- redovisning och miljörevision. Ett annat exempel på en verk samhet som kan anses ha ett nära samband med revisionsverksamhet är utgiv ning av egenproducerade skrifter inom revision, redovisning och beskattning. Ytterligare exempel är programutveckling och utbildning inom de nämnda områdena. Ligger verksamheten vid sidan av en revi sors natur- liga verksamhetsområde kan den däremot inte anses ha ett naturligt samband med revisionsverksamhet. Det gäller även om den rymmer enstaka moment där en revisor i allmänhet har särskild kompe tens. Kapital- och fastighetsförvaltning av mindre omfattning med en reell anknytning till revisionsföretaget får anses ha ett naturligt samband med revisionsverksamhet. Åtgärder som en revisor vidtar för att förvalta lik- vida rörelsetillgångar eller den fastighet där revisionsverksam heten be- drivs kan alltså ske inom ramen för den verksamhet i vilken revi sions- verksamheten bedrivs. I andra stycket föreskrivs att endast en revisor får vara prokurist i revi- sionsverksamheten. Bestämmelser om prokura (handelsfullmakt) åter- finns i prokuralagen (1974:158). 91

Verksamhet i handelsbolag eller aktiebolag

Prop. 2000/01:146

10 § Om revisionsverksamheten utövas i ett handelsbolag eller ett aktiebolag, får ingen annan verksamhet utövas i bolaget än sådan som har ett natur- ligt samband med revisionsverksamhet. Bolaget får inte heller inneha an- delar i andra företag än revisionsföretag och sådana företag som avses i 11 § andra stycket. (Jfr 8 c § första stycket i utredningens förslag.) Paragrafen innehåller den grundläggande bestämmelsen om vilken verksamhet som får bedrivas i ett revisionsföretag som är handelsbolag eller aktiebolag. Bestämmelsen, som är ny och har behandlats i avsnitt 11.3, avser såväl registrerade som icke registrerade revisionsbolag. Gränsdragningen mellan å ena sidan revisionsverksamhet och annan verksamhet som har ett naturligt samband med revisionsverksamhet och å andra sidan annan verksamhet (sidoverksamhet) är densamma som i föregående paragraf (se kommentaren till 9 §). Bestämmelsen är inte avsedd att hindra normal förvaltning av de tillgångar som revisions- företaget innehar och som hänför sig till rörelsen. Såsom framgår av andra meningen får ett revisionsbolag inte heller inneha andelar i andra företag än revisionsföretag och sådana företag som avses i 11 § andra stycket. 11 § En revisor får utöva revisionsverksamhet i ett handelsbolag eller i ett aktiebolag endast om följande tre villkor är uppfyllda:

1.

Bolaget är inte i konkurs eller likvidation.

2.

Bolaget ägs av revisorer.

3.

Bolagets styrelseledamöter, styrelsesuppleanter, verkställande direk-

tör, vice verk ställande direktör, firmatecknare och prokurister är revi- sorer. Vid tillämpningen av första stycket 2 skall med en revisors direkta ägande jämställas indirekt ägande genom ett eller flera handelsbolag eller aktiebolag som uppfyller följande tre villkor ( ägarbolag ):

1.

Bolaget ägs av revisorer eller av andra ägarbolag.

2.

Bolaget utövar inte någon annan verksamhet än a) revisionsverksamhet,

b) verksamhet som har ett naturligt samband med revisionsverksamhet eller c) ägande av revisionsföretag eller annat ägarbolag.

3.

Bolagets styrelseledamöter, styrelsesuppleanter, verkställande di rek- tör, vice verkställande direktör, firmatecknare och prokurister är revi- sorer.

Trots vad som sägs i första och andra styckena får revisionsverksamhet också bedrivas enligt de villkor för registrerade revisionsbolag som före- skrivs i 13 och 14 §§. Vad som sägs i första stycket 3 och andra stycket 3 avser inte styrelse- ledamöter och styrelsesuppleanter som är utsedda enligt lagen (1987:1245) om styrelserepresentation för de privatanställda. (Jfr 8 c § andra och tredje styckena i utredningens förslag.) 92 Paragrafen behandlar bl.a. ägandet av aktiebolag och handelsbolag där Prop. 2000/01:146 revisionsverksamhet utövas. Den överens stämmer delvis med de före- skrifter som Revisorsnämnden tidigare har meddelat på detta område. Enligt första stycket får revisionsverksamhet inte bedrivas i ett handelsbolag eller aktiebolag som är i konkurs eller likvidation. Vidare får, som huvudregel, endast revisorer vara delägare respektive ställföre- trädare för revisionsbolag. Av 13 och 14 §§ följer att det i registrerade revisionsbolag kan göras visst avsteg från denna regel. Såsom framgår av andra stycket är det i viss utsträckning också möj- ligt för en jur idisk person att vara ägare till ett revisionsföretag (s.k. indirekt ägande). En första förutsättning för det är att ägarbolaget i sin tur ägs, direkt eller genom bolag, av revisorer. Någon begränsning av antalet sådana ägarbolag som får sättas in mellan revisorn och revisionsverksa m- heten har inte uppsatts. Detta framgår av uttryckssättet ägande genom ett eller flera handelsbolag eller aktiebolag. Vidare fordras att ägar- bolaget uppfyller verksamhetsvillkoren i 10 §, dvs. ägarbolaget får inte driva någon annan verksamhet än revisions verksamhet och sådan verk- samhet som har ett naturligt samband med revisionsverksamhet. Härut- över får ägarbolaget inneha och därmed också förvalta andelar i andra företag, men det får i så fall enbart vara fråga om andelar i revi- sionsföretag eller annat ägarbolag som uppfyller de krav som ställs på ägarbolag. Slutligen förutsätts att vissa ledande befattningar i de över- ordnade bolagen innehas av revisorer. Vad som nu har sagts innebär för det första att ett bolag som självt driver sidoverksamhet inte kan vara ägare till ett revisionsföretag, oavsett om samtliga delägare eller bolagsmän är revis orer. Endast revisionsverk- samhet, verksamhet som har ett naturligt samband med revisionsverk- samhet samt innehav och förvaltning av andelar i revisionsföretag eller ägarbolag får förekomma. Bestämmelserna innebär för det andra att andra än revisorer inte får vara delägare eller bolagsmän i de koncernuppbyggnader som i och för sig är möjliga. I den delen gäller dock enligt 13 och 14 §§ särskilda regler för registrerade revisionsbolag. Andra än revisorer kan sålunda äga del i revisionsföretag och ägarbolag i den utsträckning de nämnda lag- rummen eller, i förekommande fall, Revisorsnämnden tillåter det. I tredje stycket , som har tillkommit på Lagrådets inrådan, erinras om att det gäller särskilda regler för de bolag som väljer att låta sig regist- reras enligt 13 och 14 §§. Genom fjärde stycket undantas styrelseledamöter och styrelse supp- leanter som är utsedda enligt lagen om styrelserepresentation för de privatanställda från tillämpningen av första och andra styck ena. Skälet till det är att revisionsbolaget inte råder över huruvida sådana styrelse- ledamöter och styrelsesuppleanter är revisorer eller inte. Revisors anställning 12 § En revisor får endast vara anställd hos ett revisionsföretag eller ett sådant bolag som avses i 11 § andra stycket. 93

Om det finns särskilda skäl, får Revisorsnämnden bevilja undantag

Prop. 2000/01:146

från föreskriften i första stycket.

(Jfr 17 § i utredningens förslag.)

Paragrafen motsvarar 17 § i 1995 års lag. Den har dock kompletterats

så att det framgår att en revisor får vara anställd även i ett ägarbolag.

Övriga ändringar är av redaktionellt slag.

Registrering av revisionsbolag Handelsbolag 13 § Ett handelsbolag som utövar revisionsverksamhet får registreras som revisionsbolag, om det uppfyller villkoren i 10 och 11 §§. Om det finns särskilda skäl, får Revisorsnämnden beträffande viss bolagsman, firmatecknare eller prokurist bevilja undantag från villkoren i 11 §. En majoritet av bolagsmännen skall dock alltid utgöras av revi- sorer. Om det finns endast två bolagsmän, måste minst en av dem vara revisor. (Jfr 9 § i utredningens förslag.) Paragrafen innehåller bestämmelser om villkoren för att ett handels- bolag som bedriver revisionsverksamhet skall få registreras.

Första stycket motsvarar i sak 9 och 10 §§ i 1995 års lag. I 10 § i 1995 års lag är villkoren för registrering delvis knutna till innehållet i bolags- avtalet. Denna anknytning till bolagsavtalet återfinns inte i den nya lag- texten, eftersom den inte har ansetts fylla någon praktisk funktion. Av- görande för om registrering får ske är de faktiska förhållandena och inte vad som anges i bolagsavtalet. Första meningen i paragrafens andra stycke motsvarar i huvudsak 10 § andra stycket i 1995 års lag. Genom de sista två meningarna, som saknar motsvarighet i 1995 års lag, begränsas Revisorsnämndens möjligheter att tillåta undantag från huvudregeln. B estämmelsen kommer härigenom att motsvara vad som gäller för registr erade aktiebolag (jfr 14 §). Aktiebolag 14 § Ett aktiebolag som utövar revisionsverksamhet får registreras som revisionsbolag, om det uppfyller villkoren i 10 och 11 §§. Om följande fyra förutsättningar är uppfyllda, får ett aktiebolag regist- reras som revisionsbolag, trots att villkoren i 11 § första stycket 2 och 3 inte är uppfyllda:

1.

Minst tre fjärdedelar av aktierna med minst tre fjärdedelar av röste- talet ägs av revisorer.

2.

Övriga aktier i bolaget ägs av personer som är yrkesverksamma i bolaget eller i ett företag som på grund av ägarförhållanden ingår i samma revisionsgrupp som bolaget.

94 3. Minst tre fjärdedelar av styrelseledamöterna och minst tre fjärdedel- Prop. 2000/01:146 ar av styrelsesuppleanterna samt den verkställande direktören är revisor- er. 4. I bolagsordningen föreskrivs att styrelsen är beslutför endast om mer än hälften av de närvaran de ledamöterna är revisorer. (Jfr 10 § i utredningens förslag.) Paragrafen innehåller bestämmelser om vilka villkor som gäller för att ett aktiebolag som driver revisionsverksamhet skall få registreras.

Första stycket motsvarar i sak den bestämmelse som hittills har funnits i 9 § i 1995 års lag.

Andra stycket motsvarar väsentligen de bestämmelser som hittills har funnits i 11 § i 1995 års lag. I den paragrafen har funnits bestämmelser om att bolagsordningen i ett registrerat revisionsaktiebolag måste ha visst innehåll. I de nya bestämmelserna saknas, med ett mindre undantag, anknytningen till bolagsordningen. Avgörande för om registrering kan ske är inte bolagsordningens innehåll utan om de faktiska förhållandena motsvarar vad som sägs i paragrafen. När det gäller andra ägare än revisorer har begränsningen i 1995 års lag att dessa skall vara verksamma i bolaget gjorts mindre restriktiv. Andra ägare än revisorer måste enligt den nya bestämmelsen vara yrkes- verksamma i ett företag som på grund av ägarförhållanden ingår i samma revisionsgrupp som revisionsaktiebolaget. Härigenom blir det möjligt för den som inte är revisor att vara delägare i ett registrerat revisions aktie- bolag utan att vara anställd i revisionsaktiebolaget. Delägaren kan vara anställd i ett inskjutet ägarbolag, som säljer dennes tjänster till rev isions- bolaget. 15 § Vid tillämpningen av 14 § andra stycket 1 skall med revisors direkta ägande jämställas indirekt ägande genom ett eller flera ägarbolag enligt 11 § andra stycket. Om ägarbolaget är ett aktiebolag, behöver dock endast tre fjärdedelar av aktierna med minst tre fjärdedelar av röstetalet ägas av revisorer eller av annat ägarbolag och endast tre fjärdedelar av styrelseledamöterna och tre fjärdedelar av styrelsesuppleanterna och den verkställande direktören vara revisorer. Vid tillämpningen av 14 § andra stycket 2 skall med direkt ägande jämställas indirekt ägande genom ett eller flera bolag som inte utövar någon annan verksamhet än revisionsverksamhet, verksamhet som har ett naturligt samband med revisionsverksamhet, ägande av revisionsföretag eller ägande av bolag av samma slag. Trots bestämmelserna i första och andra styckena får ett aktiebolag registreras som revisionsbolag endast om revisorernas direkta eller in- direkta ägande i bolaget motsvarar minst tre fjärdedelar av aktierna i bolaget. (Jfr 10 § i utredningens förslag.) Paragrafen innehåller anvisningar om hur 14 § skall tillämpas. I första och andra styckena , som saknar tidigare motsvarighet, fastslås i vilken utsträckning de krav som uppställs i 14 § andra stycket 1 och 2 vad gäller bolagets ägarkrets kan tillgodoses genom indirekt ägande, dvs. genom att de i andra stycket angivna personerna skjuter in ett eller flera bolag mellan sig och revisionsbolaget. 95 Första stycket behandlar revisorers indirekta ägande. Bestämmelserna Prop. 2000/01:146 skall ses mot bakgrund av 14 § andra stycket 1 som innebär att minst tre fjärdedelar av revisionsbolaget måste ägas av revisorer. Vid tillämp- ningen av den bestämmelsen skall också andelar som revisorer äger in- direkt, genom inskjutna bolag, anses ägas av revisorer. Detta förutsätter dock att de inskjutna bolagen uppfyller vissa i lagen angivna krav. Utgångspunkten är att de inskjutna bolagen skall uppfylla de villkor som i 11 § andra stycket 2 och 3 uppställs för s.k. ägarbolag. Det innebär att de inskjutna bolagen skall ägas helt och hållet av revisorer, att de inte får bedriva annan verksamhet än revisionsverksamhet, verksamhet som har ett naturligt samband därmed eller ägande av revisionsbolag samt att deras styrelseledamöter, styrelse suppleanter, verkställande direktör, vice verkställande direktör, firmatecknare och prokurister är revisorer. Kravet på att revisorer skall äga bolaget hindrar dock inte att det in skjutna bolaget helt eller delvis ägs av ett annat inskjutet bolag under förut- sättning att även det bolaget uppfyller de i bestämmelsen angivna vill- koren för inskjutna bolag. Om ett inskjutet bolag äger ett annat inskjutet bolag som i sin tur äger ett revisionsbolag, måste villkoren för inskjutna bolag vara uppfyllda såväl av det bolag som befinner sig överst i koncernstrukturen som av övriga inskjutna bolag. Om det inskjutna bolaget är ett handelsbolag gäller de i 11 § angivna villkoren om ägare, verksamhet och befattningshavare generellt. Är det inskjutna bolaget i stället ett aktiebolag, medger lagen att en viss andel av bolagets ägare respektive befattningshavare inte är revisorer (se andra meningen). Andra stycket reglerar i vilken utsträckning andra som har möjlighet att äga del i ett revisionsbolag (jfr 14 § andra stycket 2) kan göra det genom ett eller flera inskjutna bolag. Det eller de inskjutna bolagen måste i så fall uppfylla i allt väsentligt samma villkor för verksamheten som gäller enligt 11 § andra stycket 2. Bolagen får alltså inte bedriva annan verksamhet än revisionsverksamhet, verksamhet som har ett natur- ligt samband därmed eller ägande av revisionsbolag. Något krav på att de skall ägas av revisorer till viss del eller att revisorer skall sitta i styrelsen uppställs inte. I tredje stycket har i förtydligande syfte tillagts att reglerna om indirekt ägande i första och andra styckena aldrig får medföra att revisorernas ägarinflytande späds ut så att revisorernas direkta eller indirekta ägar- andel inte motsvarar fullt tre fjärdedelar av aktierna i revisionsbolaget. Följande exempel kan ges. I samtliga fall förutsätts att det inskjutna bolaget inte bedriver någon sidoverksamhet.

·

Ett registrerat revisionsbolag ägs med hälften var av två andra bolag, A och B. A ägs till 80 procent av en revisor och till 20 procent av en skattekonsult, medan B till 75 procent ägs av en revisor och till 25 procent av en skattekonsult. Samtliga revisorer och konsulter är yrkes- verksamma i revisionsbolaget eller i något av ägarbolagen. Styrelserna i A och B består enbart av revisorer. Ägarstrukturen motsvarar lagens krav.

·

Ett registrerat revisionsbolag ägs till 75 procent av bolaget A och till 25 procent av bolaget B. A ägs av en revisor och B av en redovis- ningskonsult. Revisorn är ensam styrelseledamot i A, medan redovis-

96 ningskonsulten är ensam styrelseledamot i B. Båda två är yrkes verk- Prop. 2000/01:146 samma i revisionsbolaget. Ägarstrukturen motsvarar lagens krav.

·

Ett registrerat revisionsbolag ägs av ett annat bolag. Detta ägs i sin tur av revisorer och redovisningskonsulter som alla är yrkesverksamma i revisionsbolaget. 75 procent av aktierna i ägarbolaget ägs av revisorerna, återstående 25 procent av redovisningskonsulterna. En fjärdedel av sty- relseledamöterna är konsulter. Ägarstrukturen motsvarar lagens krav.

·

Ett registrerat revisionsbolag ägs av fyra andra bolag, 

AD. Varje bolag äger 25 procent av aktierna i revisionsbolaget. Bolagen A och B ägs helt av revisorer. C ägs till 67 procent av revisorer och till 33 procent av en skattekonsult, medan D till 50 procent ägs av revisorer och till 50 procent av två redovisningskonsulter. Samtliga ägare är yrkesverksamma

i

revisionsbolaget. Ägarstrukturen uppfyller inte lagens krav, eftersom endast 50 procent av bolaget ägs av bolag som uppfyller kraven i första stycket.

·

Ett registrerat revisionsbolag ägs till 75 procent av bolaget A och till 25 procent av en redovisningskonsult. A ägs till 75 procent av en revisor och till 25 procent av en skattekonsult. Revisorn är ensam styrelseleda- mot i A. Ägarstrukturen uppfyller inte lagens krav, eftersom revi sorns andel i revisionsbolaget enbart uppgår till ca 56 procent (0,75x0,75).

16 § Om det finns särskilda skäl, får Revisorsnämnden bevilja undan tag från villkoren i 14 § andra stycket om vem som får äga aktier i bolaget och om styrelsens sammansättning. En majoritet av styrelseledamöterna och en majoritet av styrelsesuppleanterna skall dock alltid utgöras av revi- sorer och mer än hälften av aktierna och röstetalet skall alltid till komma revisorer eller ägarbolag enligt 11 § andra stycket. (Jfr 11 § i utredningens förslag.) Paragrafen motsvarar 11 § tredje stycket i 1995 års lag. Möjligheten för Revisorsnämnden att bevilja undantag avseende verkställande direk- tör i revisionsbolag har emellertid tagits bort såsom onödig. Vidare har bestämmelsen anpassats till bestäm melserna i 11 § andra stycket om in- direkt ägande genom s.k. ägarbolag. Huvudansvarig i revisionsverksamhet 17 § Ett handelsbolag eller aktiebolag i vilket revisionsverksamhet utövas skall för varje uppdrag som det åtar sig och som utgör revisions verk- samhet utse en av de i bolaget yrkesverksamma revisorerna att vara huvudansvarig. Den huvudansvarige skall vara auktoriserad revisor eller godkänd revisor som avlagt revisorsexamen, om det behövs för att upp- fylla före skrifter i lag eller annan författning. Bolaget skall utan dröjsmål underrätta uppdragsgivaren om vem som är huvudansvarig. Den huvudansvarige skall underteckna revisionsberättelser och andra utlåtanden. Om en berättelse eller ett utlåtande undertecknas av flera revisorer, skall det anges vem som är huvudansvarig. 97

(Jfr 8 c § första stycket andra meningen och 12 § i utredningens förslag.)

Prop. 2000/01:146

Paragrafen motsvarar 12 § i 1995 års lag.

I första stycket har lagtexten ändrats så att paragrafen inte längre är

tillämplig enbart på revisionsbolag varmed hittills har avsetts endast

registrerade revisionsbolag utan på alla handelsbolag och aktiebolag

som revisionsverksamhet utövas i. Skälen till att bestämmelserna om

huvudansvarig har utvidgats till att gälla även icke-registrerade revisions-

bolag har behandlats i avsnitt 11.2. I första meningen av första stycket

har varje revisionsuppdrag ändrats till varje uppdragsom utgör revi-

sionsverksamhet. Därmed kan bestämmelsen tillämpas på samtliga upp-

drag som faller in under definitionen av revisionsverksamhet i 2 § 7,

också sådana som inte avser revision. Av orden som det åtar sig följer

att kravet på utseende av en huvudansvarig gäller enbart när det är bolag-

et som uppträder som part. Om granskningsuppdraget lämnas till någon

av de i bolaget verksamma revisorerna personligen, behöver alltså någon

huvudansvarig inte utses. I första meningen har vidare ordet verk sam-

ma i klargörande syfte bytts ut mot yrkesverksamma. Att den huvud-

ansvarige revisorn måste vara yrkesverksam i bolaget innebär inte att han

eller hon också måste vara anställd i bolaget.

Andra meningen har anpassats till vad som har föreslagits i avsnitt 5.2.

Revisorer som har godkänts med tillämpning av 4 § skall alltså ha sam-

ma revisionsbehörighet so m auktoriserade revisorer. Även revisorer som

har godkänts med tillämpning av 4 § i 1995 års lag skall härvid anses

som godkända. På Lagrådets förslag kommer detta i lagtexten till uttryck

genom en hänvisning till revisor som avlagt revisorsexamen.

I andra stycket har klargjorts att den huvudansvarige alltid skall under-

teckna det eller de utlåtande som utfärdas under uppdraget, oavsett om

det, såsom i ett revisionsuppdrag, rör sig om en revisionsberättelse eller

något annat slag av handling.

Giltighetstid för godkännande, auktorisation och registrering 18 § Godkännande, auktorisation och registrering gäller i fem år. Har en ansökan om fortsatt godkännande, auktorisation eller registrering gjorts före giltighetstidens utgång fortsätter godkännandet, auktorisationen eller registreringen att gälla till dess att beslut i saken har vunnit laga kraft. Revisorsnämnden eller, efter överklagande, en domstol får bestämma att ett beslut om avslag på en ansökan som avses i första stycket skall gälla omedelbart. (Jfr 13 § i utredningens förslag.) Paragrafens första stycke , som behandlar giltighetstiden av ett god- kännande, en auktorisation eller en registrering, har formulerats i enlighet med Lagrådets förslag. Bestämmelsen motsvarar i huvudsak 13 § första stycket i 1995 års lag. I den nya lydelsen av andra meningen klargörs vad som gäller för det fall att en ansökan om fortsatt godkännande m.m., som har gjorts före femårsperiodens utgång, inte hinner behandlas förrän femårsperioden har gått ut. Godkännandet m.m. fort sätter då att gälla till dess att ett lagakraftvunnet beslut föreligger i ärendet. 98 Av andra stycket framgår att Revisorsnämnden eller, efter överklagan- Prop. 2000/01:146 de, rätten alltid kan besluta om att ett beslut om avslag skall gälla omedelbart. Revisorns skyldigheter God revisorssed 19 § En revisor skall iaktta god revisorssed. Om arbete som hänför sig till ett uppdrag i revisionsverksamheten utförs av ett biträde till revisorn, är revisorn skyldig att se till att även biträdet iakttar god revisorssed. (Jfr 14 § i utredningens förslag.)

Första stycket , som motsvarar en bestämmelse som hittills har funnits i 14 § i 1995 års lag, innehåller ett krav på iakttagande av god revisorssed. Detta överensstämmer med hittills gällande rätt. Begreppet god revi- sorssed har behandlats i anslutning till 3 §. En motsvarighet till bestämmelsen i andra stycket har hittills funnits i 14 § tredje stycket i 1995 års lag. Enligt den tidigare gällande bestäm- melsen svarar revisorn för arbete som utförs av biträde till honom eller henne. Lagrådet har anmärkt att bestämmelsens innebörd har varit alltför vag och oklar. Bestämmelsen har därför utformats annorlunda och revi- sorns ansvar har uttryckligen begränsats till att se till att revisorns biträden iakttar god revisorssed. Revisorn är alltså skyldig att övervaka att hans eller hennes biträden iakttar gällande normer. Det kan anmärkas att det finns en bestämmelse med liknande innebörd i 10 § i Sveriges advokatsamfunds vägledande regler om god advokatsed. Enligt den bestämmelsen är en advokat skyldig att, i den utsträckning som rimligen kan begäras, övervaka att bl.a. biträdande jurister fullgör sina skyldigheter. Revisorns opartiskhet och självständighet 20 § En revisor skall i revisionsverksamheten utföra sina uppdrag med opart- iskhet och självständighet samt vara objektiv i sina ställningstaganden. Revisionsverksamheten skall organiseras så att revisorns opartiskhet, självständighet och objektivitet säkerställs. (Jfr 14 § i utredningens förslag.) Paragrafen innehåller de grundläggande kraven på revisorers faktiska oberoende. Den har utformats i enlighet med Lagrådets förslag. I första meningen , som motsvarar bestämmelser som hittills har funnits i 14 § i 1995 års lag, föreskrivs att en revisor skall iaktta opartiskhet, själv- ständighet och objektivitet. Bestämmelsen har behandlats i avsnitt 10.1. Vad som utgör revisionsverksamhet framgår av 2 § 7. Avgränsningen till 99 uppdrag i revisionsverksamhet innebär i förhållande till vad som hittills Prop. 2000/01:146 har gällt en begränsning av bestämmelsens tillämpningsområde. Andra näraliggande uppdrag, såsom fristående rådgivning inom exempelvis redovisnings-, organisations- och skatteområdena, omfattas därmed inte. I kravet på opartiskhet, självständighet och objektivitet ligger att revi- sorn vid utförandet av revisionsuppdraget skall ta hänsyn till samtliga omständigheter som är av betydelse för uppdraget men inte till några andra omständigheter. Att närmare konkretisera begreppen torde inte vara möjligt men allmänt kan sägas att revisorn måste försäkra sig om att han eller hon kan genomföra sitt uppdrag utan sidoblickar på förhåll- anden som är ovidkommande för uppdraget. Häri ligger givetvis också att revisorn måste stå så fri gentemot revisionsklienten och andra intres- senter att hans eller hennes handlingsutrymme är helt obeskuret. I andra meningen , som saknar motsvarighet i utredningens förslag och i 1995 års lag, fastslås att revisions verksamhet skall organiseras så att revisorns oberoende kan säkerställas. Frågan har be handlats i avsnitt 10.2. En god byråorganisation kännetecknas framför allt av att hot mot revisorns faktiska och synbara oberoende upptäcks, dokumenteras och, så långt möjligt, åtgärdas. Vilken organisation som är den lämp ligaste och vilka åtgärder som måste vidtas får avgöras med hänsyn till om- ständigheterna i det enskilda revisionsföretaget. Allmänt sett handlar det dock om att tillskapa ett återkommande övervakat och dokumenterat kontrollsystem, rutiner för samråd inom byrån i oberoendefrågor, skrift- ligt dokumenterade interna och externa kvalitetssäkringssystem samt en organisationsstruktur där revisionsverksamhet hålls åtskild från even tu- ellt förekommande sido verksamhet. 21 § En revisor skall för varje uppdrag i revisionsverksamheten pröva om det finns omständigheter som kan rubba förtroendet för hans eller hennes opartiskhet eller självständighet. Revisorn skall avböja eller avsäga sig ett sådant uppdrag,

1.

om han eller hon eller någon annan i den revisionsgrupp där han eller hon är verksam

a) har ett direkt eller indirekt ekonomiskt intresse i uppdragsgivarens verksamhet, b) vid rådgivning som inte utgör revisionsverksamhet har lämnat råd i en fråga som till någon del omfattas av granskningsuppdraget, c) uppträder eller har uppträtt till stöd för eller mot uppdragsgivarens ståndpunkt i någon rättslig eller ekonomisk angelägenhet, d) har nära personliga relationer till uppdragsgivaren eller till någon person i dennes ledning, e) utsätts för hot eller någon annan påtryckning som är ägnad att inge obehag, eller

2.

om det föreligger något annat förhållande av sådan art att det kan rubba förtroendet för revisorns opartiskhet eller självständighet.

Revisorn behöver dock inte avböja eller avsäga sig uppdraget, om det i det enskilda fallet föreligger sådana särskilda omständigheter eller har vidtagits sådana åtgärder som medför att det inte finns anledning att ifrågasätta hans eller hennes opartiskhet eller självständighet. (Jfr 14 a och 14 b §§ i utredningens förslag.) 100 Paragrafen är ny och i väsentliga delar avfattad i enlighet med Lag- rådets förslag. Den uppställer bestämmelser till tryggande av revisorns synbara (se avsnitt 10.1) oberoende. Enligt första stycket är revisorn skyldig att för varje uppdrag i revi- sionsverksamheten göra en prövning av om det förekommer några om- ständigheter som gör att hans eller hennes opartiskhet eller självständig- het kan sättas i fråga. Denna fråga har behandlats i avsnitt 10.3. Pröv- ningen skall ske inför ett nytt uppdrag och, när det finns anledning till det, fortlöpande under uppdraget. Revisorn skall dokumentera resultatet av prövningen (se 24 § första stycket). Beträffande innebörden i begrepp- et revisionsverksamhet, se 2 § 7. I första stycket 1 återfinns vidare en uppräkning av omständigheter som medför att revisorn måste avböja eller avsäga sig uppdraget. De omnämnda omständigheterna anses alltid kunna rubba förtroendet för revisorns opartiskhet och självständighet och de medför därför alltid, oavsett omständigheterna i det enskilda fallet, en presumtion för att revi- sorn måste avböja eller avsäga sig uppdraget. De fem uppräknade typ- situationerna kompletteras med en generalklausul i första stycket 2, vilken tar sikte på varje annan situation där förtroendet för revisorns opartiskhet och självständighet kan rubbas.

Första stycket 1 a behandlar s.k. egenintressehot. Ett sådant hot före- ligger när revisorn eller någon annan person i den revisionsgrupp där revisorn är verksam har direkta ekonomiska intressen i revisionsklientens verksamhet. Så är fallet när revisorn har affärsmässig a relationer med revisionsklienten utöver vad som följer med revisionsuppdraget. Exem- pel på detta är innehav av eller handel med revisionsklientens värde- papper eller deltagande i gemensamma projekt eller investeringar. Ett annat exempel är när revisorn eller någon revisorn närstående har gett lån till revisionsklienten eller gått i borgen för dennes skulder. Till egenintressehoten hör vidare att revisorn eller revisionsbyrån står i ett visst ekonomiskt beroendeförhållande till revisionsklienten. Så kan exempelvis bli fallet när revisions- och konsultarvodena är betydande i förhållande till revisorns eller byråns övriga intäkter. Av betydelse är också om revisorn till följd av fristående rådgivning åt revisionsklienten erhåller ersättningar som i absoluta tal framstår som betydande. Om det arvode som revisorn får är relaterat till företagets resultat, föreligger det regelmässigt ett egenintressehot, särskilt när arvodet hänför sig till revi- sionsverksamheten. Ett sådant hot föreligger vidare om revisorn eller någon i revisorns omgivning har planer på eller har fått erbjudanden om att ta anställning hos revisionsklienten. Med direkta egenintressehot jämställs indirekta egenintressehot. Exem- pel på sådana indirekta hot är när en revisorn närstående person har nära affärsrelationer till revisionsklienten. Ett annat exempel på ett indirekt hot är när revisorn har ekonomiska intressen i ett företag som äger andelar i revisionsklienten. I första stycket 1 b behandlas vissa slag av s.k. självgranskningshot. Med självgranskning avses att den som skall göra granskningen redan i något annat sammanhang har tagit ställning till de förhållanden som skall granskas. I en sådan situation kan det ofta synas omöjligt för revisorn att göra den nya granskningen på ett i förhållande till tidigare ställnings- tagande helt opartiskt och självständigt sätt. Bestämmelsen blir tillämp- Prop. 2000/01:146 101 lig om revisionsuppdraget skulle göra det nödvändigt att granska en fråga Prop. 2000/01:146 i vilken revisorn eller någon annan i revisionsgruppen har lämnat råd eller annat biträde i samband med s.k. fristående rådgivning. Själv- granskningshot föreligger också när revisorn tidigare har haft anställning hos revisionsklienten. Även indirekta självgranskningshot måste beaktas, såsom att en revi- sorn närstående person ingår i revisionsklientens ledning eller på annat sätt har deltagit i det arbete som revisorn har att granska. Ett slag av självgranskning som normalt måste accepteras är att en revisor granskar ett förhållande i en årsredovisning vilket han eller hon har granskat redan i samband med föregående räkenskapsårs årsredovis- ning. Bestämmelserna i första stycket 1 b omfattar därför inte det slaget av självgranskning. Ibland kan omständigheterna kring en sådan själv- granskning vara sådana att generalklausulen i första stycket 2 aktuali- seras. Så kan exempelvis bli fallet om revisorn vid föregående gransk- ning har gjort någon missbedömning av större betydelse. I så fall kan det åligga revisorn att neutralisera förtroenderisken genom särskilda åtgärder eller, om detta inte är möjligt, avsäga sig uppdraget. I första stycket 1 c behandlas s.k. partsställningshot. Det rör sig här om den situationen då revisorn eller någon annan inom revisions gruppen uppträder eller har uppträtt till stöd för eller emot revisions klientens ståndpunkt i en rättslig eller ekonomisk fråga där det råder menings skilj- aktigheter eller intressemotsättningar. Ett exempel på detta är när revi- sorn företräder eller uppträder som biträde åt revisions klienten vid dennes kontakter med skattemyndigheten. Ett annat exempel är när revisorn företräder eller uppträder som biträde åt klienten i förhandlingar om förvärv eller försäljning av i företaget redovisade tillgångar. I ut- trycket uppträder till stöd för ligger dock att regeln blir tillämplig först om revisorn har eller har haft i uppdrag att tala i revisionsklientens sak. Enbart det förhållandet att revisorn på revisionsklientens uppdrag vidare- befordrar uppgifter till skattemyndigheten medför sålunda inte att pre- sumtionsregeln slår till.

Första stycket 1 d behandlar det fallet då det finns nära personliga relationer mellan revisorn eller annan i revisionsgruppen och revi- sionsklientens ledning. Med revisionsklientens ledning avses också styr- else, VD och andra ledande befattningshavare (t.ex. ekonomichef) hos revisionsklienten. Den nära personliga relationen kan yttra sig i mång- åriga vänskaps band eller ofta återkommande sociala kontakter. Med direkta personliga kontakter bör jäm ställas indirekta kontakter genom någon nära anhörig. Ett särskilt slag av oberoendehot kan uppkomma om revisorn eller någon av revisorns medhjälp are har innehaft uppdrag för revisionsklienten under en lång följd av år.

Första stycket 1 e behandlar skrämselhot. Härmed avses något slag av påtryckningar från revisionsklienten eller annan, riktade mot revisorn, och utformade på ett sådant sätt att de är ägnade att inge revisorn obehag. Vanliga ifrågasättanden av revisorns ställningstaganden hör dock inte hit.

Lagrådet har ansett att den sistnämnda punkten borde kunna utgå. Under propositionsarbetet har emellertid ansetts att ett omnämnande av hot- och påtryckningssituationen kan ha ett klargörande värde. Det för- tjänar också att nämnas att hot och påtryckning i den pågående europeis- 102 ka diskussionen kring oberoendefrågor regelmässigt nämns vid sidan av de ovan nämnda situationerna. I första stycket 2 återfinns en generalklausul som täcker alla andra omständigheter som kan rubba förtroendet för revisorns opartiskhet. Enligt bestämmelsen skall det råda en presumtion för att revisorn skall avböja eller avsäga sig uppdraget om det även om förutsättningarna enligt någon av punkterna i första stycket 1 inte är uppfyllda föreligger något förhållande av sådan art att det kan rubba förtroendet för revisorns opartiskhet eller självständighet. Utvecklingen av god revisorssed torde komma att ge ytterligare rikt- linjer för vilka om ständigheter som träffas av första stycket 2. Det är också naturligt att bestämmelsen, liksom övriga punkter i första stycket, tillämpas under beaktande av det framtida resultatet av den pågående diskussionen kring oberoendefrågor inom EU. Av första stycket 1 framgår att det vid prövningen av om någon av de där nämnda situationerna föreligger åligger revisorn att beakta inte bara sina egna mellanhavanden med revisionsklienten utan även de mellan- havanden som någon annan i revisionsgruppen (jfr 2 § 6) har med revisionsklienten. Paragrafens bestämmelser aktualiseras t.ex. när någon annan i revisionsgruppen har tillhandahållit revisionsklienten redovis- ningstjänster eller annan rådgivning eller deltar i revisionsklientens beslutsfattande. Bestämmelserna aktualiseras också när någon i revi- sionsgruppen har ekonomiska intressen i revisionsklienten eller nära personliga relationer med någon i revisionsklientens ledning. Även om omständigheterna är sådana som sägs i första stycket behöver revisorn, enligt andra stycket , inte avböja eller avsäga sig uppdraget, om omständigheterna i det aktuella fallet är sådana att det inte finns anled- ning att ifrågasätta hans eller hennes oberoende. Förekomsten av affärs- transaktioner mellan revisorn och revisionsklienten kan normalt godtas, så länge det är fråga om transaktioner av vardaglig och ordinär karaktär som ingås på samma villkor som gäller för andra. Tidigare anställning hos revisionsklienten behöver inte diskvalificera revisorn, om anställ- ningen ligger några år tillbaka i tiden eller har avsett en befattning utan anknytning till det som revisionen avser. Och det förhållandet att någon annan i samma revisionsgrupp har nära personliga relationer med någon i revisionsklientens ledning behöver inte föranleda revisorns avgång, om det kan konstateras att denna person saknar all anknytning till revisions- uppdraget liksom möj ligheter att påverka dess utför ande. Inte heller behöver revisorn avböja eller avsäga sig uppdraget om revi- sorn kan visa att det går att vidta motåtgärder eller har vidtagits mot- åtgärder som gör att uppdraget kan genomföras utan att gransk ningen ifrågasätts. Vilka motåtgärder som krävs måste avgöras från fall till fall. Generellt kan sägas att ju starkare hot mot oberoendet som har identifie- rats, desto starkare motåtgärder krävs. I en del enklare fall kan informa- tiva åtgärder vara tillräckliga, t.ex. så att ett själv granskningshot balans- eras genom att revisorn i granskningsutlåtandet särskilt redogör för sitt ställningstagande i den aktuella frågan och skälen för det. I andra fall, där förtroenderisken är större men fortfarande framstår som mindre allvarlig, kan goda byrårutiner med interna kvalitetssäkringssystem vara tillräck- liga. För att minska risken för att revisorn kommer under påverk an av andra inom revisionsgruppen kan det vara nödvändigt att dra tyd liga Prop. 2000/01:146 103

gränser mellan

företag inom revisionsgruppen och mellan olika verk- Prop. 2000/01:146

samhetsgrenar

i respektive före tag. I en del fall kan förtroende risken

neutraliseras genom att någon annan revisor på samma byrå upprättar en second opinion. I andra fall torde emellertid dylika interna kontroll- åtgärder inte vara tillräckliga. Så blir t.ex. normalt fallet om revisorn, eller någon annan inom samma revisionsgrupp, vid ett fristå ende rådgiv- ningsuppdrag har lämnat råd i en fråga som till någon del omfattas av granskningsuppdraget och som är av väsentlig betydelse för revisions- klienten. I sådana fall torde endast externa motåtgärder, näm ligen komp- letterande granskning genom någon utanför revisions gruppen, kunna neutralisera förtroende hotet. Behovet av externa motåtgärder är särskilt stort när frågan som revisorn har lämnat råd i innefattar sköns mässiga bedömningar och valet mellan möjliga lösningar har en stor betydelse för revisionsklientens ställning och resultat. Rådgivning av enkel och rutinmässig karaktär som, om den hade för anletts av revisorns iakttag- elser vid granskningsuppdraget, hade varit att anse som revisionsrådgiv- ning (se avsnitt 6.2), torde däremot sällan göra det nödvändigt att vidta externa åtgärder. Oberoendehot som beror på att revisionsuppdraget har pågått under en lång följd av år kan ibland mötas genom kompletterande granskning, utförd av någon utanför revisionsgruppen, men kan i andra fall göra ett revisorsbyte nödvändigt. Vissa slag av oberoendehot kan över huvud taget inte balanseras av andra åtgärder, såsom förekomsten av mera be- tydande ekonomiska intressen i revisionsklienten. I prövningen enligt denna paragraf skall vägas in alla för tredje man kända och okända omständigheter, såsom personliga och ekonomiska mellanhavanden mellan revisorn och den som skall granskas. Vidare skall förtroendestärkande åtgärder, såsom intern kvalitetssäkring eller ex- terna kontrollåtgärder, beaktas. Dessa omständigheter måste sedan hypo- tetiskt prövas mot hur en kunnig och omdömesgill person, med insikt om alla relevanta omständigheter, skulle bedöma revisorns förmåga och vilja att utföra granskningsuppdraget på ett opartiskt och självständigt sätt. Om Revisorsnämnden i ett tillsynsärende väcker frågan om huruvida det vid ett visst uppdrags utförande har funnits anledning att sätta revi- sorns opartiskhet eller oberoende i fråga, bör det vara revisorn som har att visa att så inte är fallet (jfr Lagrådets yttrande). 22 § Revisorsnämnden skall på ansökan av en revisor meddela förhands- besked om huruvida en viss särskild omständighet är sådan som avses i 21 § första sty cket och, om så är fallet, huruvida omständigheter i det enskilda fallet eller vidtagna åtgärder medför att revisorn ändå inte be- höver avböja eller avsäga sig upp draget. När ett förhandsbesked har vunnit laga kraft, är det bindande för nämnden i förhållande till revisorn. Förhands beskedet upphör att gälla vid förändrade förutsättningar eller vid författ ningsändringar som på- verkar den fråga som beskedet avser. (Jfr 14 d § i utredningens förslag.) Paragrafen innehåller bestämmelser om förhandsbesked. I 25 § andra stycket (15 § andra stycket i 1995 års lag) finns bestämmelser som ger en 104 revisor möjlighet att få förhandsbesked om han eller hon kan utöva viss Prop. 2000/01:146 sidoverksamhet. Genom förevarande paragraf, som saknar tidigare mot- svarighet, ges en revisor möjlighet att erhålla förhandsbesked i ett annat hänseende, nämligen i fråga om det finns förtroenderubbande omständig- heter som hindrar honom eller henne från att acceptera eller behålla ett revisionsuppdrag. Enligt första stycket kan Revisorsnämnden ge förhandsbesked i fråga om oberoendehot. Revisorsnämnden kan dels uttala sig om huruvida en viss omständighet eller ett visst uppdrag utgör ett sådant förhållande som enligt 21 § utlöser en presumtion för att revisorn skall avgå eller avböja uppdraget, dels ge besked om huruvida de åtgärder som revisorn avser att vidta för att balansera ett visst hot är tillräckliga för att bevara förtroendet för opartiskheten och själv ständigheten.

Lagrådet har förordat att bestämmelsen utformas så att nämnden, när den prövar en fråga om förhandsbesked, skall ta ställning till om förtro- endet för revisorn kan rubbas av en sådan omständighet som avses i 21 §. I propositionen har valts en något annorlunda formulering, vilken enligt vår uppfattning ger tydligare uttryck för den prövning i två steg som Revisorsnämnden bör göra.

Andra stycket överensstämmer med 15 § andra stycket andra och tredje meningarna i 1995 års lag. 23 § Bestämmelserna i 2022 §§ gäller i tillämpliga delar även ett registre rat revisionsbolag. (Jfr 14 c § i utredningens förslag.) Paragrafen, som på förslag från Lagrådet har placerats efter bestäm- melsen om förhandsbesked i föregående paragraf, motsvarar 14 § fjärde stycket i 1995 års lag. Dokumentation 24 § Revisorer och registrerade revisionsbolag skall dokumentera sina upp- drag i revisionsverksamheten. Dokumentationen skall innehålla sådan information som är väsentlig för att revisorns arbete samt hans eller hennes opartiskhet och självständighet skall kunna bedömas i efterhand. Dokumentationen skall ha färdigställts när revisionsbe rättelsen eller annat utlåtande avges. (Jfr 14 f § i utredningens förslag.) Paragrafen innehåller bestämmelser om dokumentations skyldighet för revisorer och revisionsbolag. Frågan har behandlats i avsnitt 10.4. Bestämmelser om revisorers dokumentationsskyldighet har hittills fun- nits i Revisorsnämndens föreskrifter ( RNFS 1997:1). Med hänsyn till den stora betydelse som dokumentationsskyldigheten har för tillsynen har grundbestämmelserna om dokumentation nu tagits in i lagen. Regeringen eller den myndighet som regeringen bestämmer kan dock meddela 105 närmare föreskrifter om vad som skall framgå av dokumentationen, vad Prop. 2000/01:146 som skall ingå i den och hur länge den skall förvaras (jfr 41 §), t.ex. att det av dokumentationen skall framgå vilka tänkbara hot mot revisorns opartiskhet eller självständighet som har identifierats, vilka bedömningar av de identifierade hotens påverkan på förtroendet för revisorn som har gjorts och vilka åtgärder som har vidtagits för att balansera hoten. Rege- ringen eller den myndighet som regeringen bestämmer får också före- skriva om undantag från dokumentationsskyldigheten, t.ex. att vissa enk- lare slag av rådgivningsuppdrag inte skall omfattas av dokumentations- skyldigheten. Dokumentationsskyldigheten gäller endast revisionsverksamhet (jfr 2 § 7). För uppdrag av andra slag behöver revisorn inte spara något mot- svarande material. För bedömningen av revisorn opartiskhet och själv- ständighet vid utövandet av revisionsverksamhet är emellertid också uppdrag utanför revisionsverksamheten relevanta. Det medför att det i praktiken kan vara nödvändigt att i dokumentationen av revisionsupp- draget ta in upplysningar om de ytterligare uppdrag som revisorn utför åt revisionsklienten. Detsamma gäller uppdrag som andra inom revisions- gruppen utför för revisionsklientens räkning. Såsom bestämmelsen har utformats kommer revisorn normalt inte att behöva dokumentera uppdrag som han eller hon har för andra än revi- sionsklienten. Om en rådgivningsklient senare övergår till att bli revi- sionsklient, blir dock revisorn skyldig att i sin dokumentation redogöra även för den tidigare rådgivningen. Har rådgivningen ägt rum flera år tillbaka i tiden, får det dock anses tillräckligt med en kortare uppgift om att rådgivning har förekommit. Förtroenderubbande sidoverksamhet 25 § En revisor får inte utöva annan verksamhet än revisionsverksamhet eller verksamhet som har ett naturligt samband därmed, om

1.

utövandet är av sådan art eller omfattning att det kan rubba för- troendet för revisorns opartiskhet eller självständighet, eller

2.

utövandet på annat sätt är oförenligt med den ställning som följer av behörigheten att utföra lagstadgad revision.

Revisorsnämnden skall på ansökan av en revisor meddela förhands- besked om huruvida en viss verksamhet är förenlig med kravet i första stycket. För ett sådant förhandsbesked gäller bestämmelserna i 22 § andra stycket. (Jfr 15 § i utredningens förslag.) Paragrafen motsvarar i huvudsak 15 § i 1995 års lag.

Första stycket innehåller bestämmelser som begränsar revisorns möj- ligheter att utöva sidoverksamhet, dvs. annan verksamhet än revi sions- verksamhet och sådan verksamhet som har ett naturligt samband med revisionsverksamhet. Frågan har behandlats i avsnitt 9.2. Vilken verk- samhet som kan anses ha ett naturligt samband med revisionsverksamhet har berörts i kommentaren till 9 §. Att även verksamhet som har ett naturligt samband med revisionsverksamhet, liksom sådan sidoverk- samhet som inte omfattas av förbudet i förevarande paragraf, kan vara 106 förtroende rubbande när det gäller enskilda revisionsuppdrag framgår av 21 §. Av bestämmelsen, som är avsedd att vara något mer liberal än hittills- varande regler, framgår att revisorn inte får utöva sidoverksamhet som är av sådan art och omfattning att dess bedrivande kan rubba för troendet för revisorns opartiskhet eller självständighet. Revisorn får alltså inte utöva sådan sidoverksamhet som går ut över eller kommer i konflikt med revisionsuppdragen. För att en viss verksamhet skall om fattas av bestämmelsen skall det normalt kunna förutses att den leder till att revisorn mer eller mindre regelmässigt hamnar i situationer där han eller hon måste avsäga sig pågående uppdrag. Bestämmelsen blir alltså inte tillämplig enbart därför att det finns en viss risk för att verksamheten i framtiden kan leda till jäv för revisorn. Sidoverksamhetens art kan leda till att förtroendet för revisorns opartiskhet eller självständighet rubbas, utan att det för den skull är fråga om verksamhet som avses i punkten 2 (se nedan). Bedömningen måste göras mot bakgrund bl.a. av vilken verksamhet som revi sionsklienterna bedriver. Revisorn bör exempelvis inte ha styrelse uppdrag som kan för- väntas föranleda en typ av ställ ningstaganden som han eller hon också, men utifrån en granskande utgångspunkt, måste göra i sin revi sionsverk- samhet. Så kan bli fallet om revisorn är styrelseledamot i ett bolag som bedriver verksamhet i samma bransch som en revisionsklient. Vissa sty- relseuppdrag, t.ex. i banker och försäkringsbolag, är regel mässigt av den arten att de föranleder förtroendehot. Ofta innebär sådana uppdrag att sidoverksamheten även får en sådan omfattning att förtro endet för revi- sorn kan rubbas. Detsamma kan sägas om andra uppdrag eller verksam- heter som vart och ett eller sammantagna innebär att revisorn engageras i omfattande affärsverksamhet. Revisorn får vidare inte bedriva sidoverksamhet som är oförenlig med den ställning som följer av behörigheten att utföra lagstadgad revision. Bestämmelsen skall ses mot bakgrund av det särskilda krav på redbarhet som måste ställas på revisorer. En revisor måste alltså avhålla sig från sådan verksamhet som, även om den inte är kriminaliserad, framstår som oseriös eller från legala utgångspunkter tveksam. Enligt andra stycket kan en revisor inhämta förhandsbesked från Revi- sorsnämnden om huruvida viss verksamhet är förenlig med vad som sägs i första stycket. Bestämmelsen motsvarar i sak 15 § andra stycket i 1995 års lag. Utredningen föreslog att möjligheten till förhandsbesked skulle tas bort. Det har emellertid ansetts att en revisor även framdeles kan ha ett stort intresse av att i förväg få ett bindande besked från Revi sors- nämnden om huruvida han eller hon kan utöva viss planerad eller på gå- ende verksamhet. Tystnadsplikt 26 § En revisor får inte, till fördel för sig själv eller till skada eller nytta för någon annan, använda uppgifter som revisorn har fått i sin yrkes utöv- ning. Revisorn får inte heller obehörigen röja sådana uppgifter. Revisorn skall se till att biträde till honom eller henne iakttar dessa föreskrifter. Prop. 2000/01:146 107 I det allmännas verksamhet tillämpas i stället bestämmelserna i sekre- Prop. 2000/01:146 tesslagen (1980:100). (Paragrafen saknar motsvarighet i utredningens förslag.) Paragrafen överensstämmer med 18 § i 1995 års lag. Försäkring m.m. 27 § Revisorer och registrerade revisionsbolag skall teckna försäkring eller hos Revisorsnämnden ställa säkerhet för den ersättningsskyldighet som revisorn eller bolaget kan ådra sig i sin revisionsverksamhet. Om det finns särskilda skäl, får Revisorsnämnden bevilja undantag från kravet på försäkring eller säkerhet. (Jfr 19 § i utredningens förslag.) Paragrafen, som motsvarar 19 § i 1995 års lag, innehåller bestäm- melser om försäkringsplikt m.m. Den frågan har behandlats i avsnitt 8. Såsom där har framgått medför den nya definitionen av revisions verk- samhet (jfr 2 § 7) att skyldigheten att teckna försäkring respektive ställa säkerhet begränsas i förhållande till tidigare. I första stycket har ordet revisionsbolag ersatts med registrerade revisionsbolag. Någon saklig ändring är inte avsedd. Även ett icke registrerat revisionsföretag kan givetvis teckna försäkring för de revi sor- er som är verksamma i företaget. Uppgiftsskyldighet m.m. 28 § Revisorer och registrerade revisionsbolag är skyldiga att låta Revi sors- nämnden vid sin tillsyn granska akter, bokföring och övriga hand lingar som hör till verksamheten och att lämna nämnden de uppgifter som behövs för tillsynen. (Jfr 20 § i utredningens förslag.) Paragrafen motsvarar 20 § i 1995 års lag. Ordet revisionsbolag har ersatts med registrerade revisionsbolag. 29 § Ett företag som har en särskilt stark affärsmässig anknytning till ett revisionsföretag skall, efter föreläggande från Revisorsnämnden, lämna nämnden upplysningar om rådgivning eller annat biträde åt dem som gett revisionsföretaget eller en i revisionsföretaget verksam revisor i uppdrag att utföra revisionsverksam het. Ett föreläggande enligt första stycket får förenas med vite. (Jfr 20 a § i utredningens förslag.) Paragrafen, som saknar tidigare motsvarighet, innehåller bestäm melser om upplysningsskyldighet. Frågan har behandlats i avsnitt 8.2. 108 Lagtexten har delvis utformats i enlighet med vad Lagrådet har för- Prop. 2000/01:146 ordat. Det har dock gjorts vissa ytterligare förenklingar i texten. Därvid har också, med anledning av ett påpekande från Lagrådet, upplysnings- skyldigheten gjorts mindre omfattande än i lagrådsremissens förslag. De företag som är skyldiga att lämna upplysningar enligt paragrafen är i praktiken sådana som ingår i samma revisionsgrupp som ett revisions- företag. Det behöver inte vara fråga om företag som står under Revisors- nämndens tillsyn. Emellertid gäller den begräns ningen att det måste finnas en särskilt stark affärs mässig anknytning mellan revisionsföretaget och det företag som Revisorsnämnden begär upplys ningar av. En särskilt stark affärsmässig anknytning föreligger regelmässigt när företagen ingår i samma koncern. Även andra ägarkopplingar mellan företagen kan anses ge upphov till en särskilt stark affärsmässig anknyt- ning, t.ex. när företagen har samma eller en liknande ägarkrets. Upp- lysningar kan således infordras av företag som, direkt eller via bolag, ägs av revisorer vilka också äger ett revisionsföretag. Även namnlikhet kan ge anledning att bedöma att företagen har en särskilt stark affärs mässig anknytning och att de därmed omfattas av upplysningsskyldigheten. Med namnlikhet avses här den typ av namngemenskap som ger ett välgrundat intryck av att det finns organisatoriska kopplingar mellan företagen. Det är Revisorsnämnden som avgör huruvida det, vid den tillsyn som det åligger nämnden att utöva, finns behov av upplysningar. Enligt andra stycket kan Revisorsnämnden förelägga vite för full gör- ande av en begäran enligt första stycket. Härvid skall lagen (1985:206) om viten tillämpas. 30 § Ingår ett revisionsföretag i en revisionsgrupp, skall företaget underrätta Revisorsnämnden om vilka öv riga företag som ingår i gruppen. Om gruppens sammansättning ändras, skall företaget anmäla ändringen till nämnden. Underrättelser enligt första stycket skall lämnas utan dröjsmål. (Jfr 20 b § i utredningens förslag.) Paragrafen, som saknar tidigare motsvarighet, innehåller en bestäm- melse om underrättelseskyldighet för revisionsföretag. Bestämmelsens syfte är att underlätta Revisorsnämndens tillsyns- arbete, särskilt vad gäller efterlevnaden av de regler som avser att säker- ställa revisorns opartiskhet och självständighet. Begreppet revisionsgrupp definieras i 2 § 6. Om revisionsföretaget inte står under tillsyn åvilar skyldigheten i praktiken den eller de revisorer som äger företaget eller innehar ledande befattningar i det. Frågan har behandlats i avsnitt 8.3. 31 § Om en skattemyndighet eller Riksskatteverket i fråga om en revisor eller ett registrerat revisionsbolag uppmärksammar någ on omständighet, som kan vara av betydelse för Revisorsnämndens verk samhet, skall myndig- heten underrätta nämnden. Detta gäller dock inte omständigheter som en skattemyndighet har fått kännedom om i verk samhet enligt lagen (1997:1024) om skattemyndigheters medverkan i brottsutredningar. 109

(Jfr 21 § i utredningens förslag.)

Prop. 2000/01:146

Paragrafen motsvarar 21 § i 1995 års lag.

Enligt lagrådsremissens förslag skulle skattemyndigheten

underrätta

Revisorsnämnden om den uppmärksammade någon anmärkningsvärd omständighet i fråga om en revisors eller ett registrerat revisionsbolags verksamhet. Såsom Lagrådet har uttalat bör emellertid underrättelse- skyldigheten avse endast sådana omständigheter som kan vara av bety- delse för Revisorsnämndens uppgifter. Lagtexten har därför utformats så att detta framgår tydligt. Skattemyndighetens underrättelseskyldighet omfattar följaktligen bara sådant som är av betydelse för nämnd ens verksamhet och inte förhållanden som ligger utanför nämndens upp gifter. Vidare har ordet revisionsbolag ersatts med registrerat revisions- bolag. Någon saklig ändring är inte avsedd. Under propositionsarbetet har Ekobrottsmyndigheten påpekat att det inte är ändamålsenligt att låta underrättelseskyldigheten omfatta skatte- myndigheternas verksamhet enligt lagen (1997:1024) om skattemyndig- heters medverkan i brottsutredningar. Revisorsnämnden har inte haft någon erinran mot att bestämmelsens tillämpningsområde begränsas på det sätt som Ekobrottsmyndigheten har förordat. Bestämmelsen har därför försetts med ett undantag avseende omständigheter som en skatte- myndighet har fått kännedom om i verksamhet enligt lagen om skatte- myndigheters medverkan i brottsutredningar. Lagrådet har ifrågasatt om inte också Riksskatte verket bör nämnas vid sidan av skattemyndighet, eftersom verket numera är beskattnings- myndighet beträffande punktskatter. Även denna fråga har övervägts under propositionsarbetet. Det har därvid ansetts motiverat att, av skäl som Lagrådet angett, låta be stämmelsen omfatta Riksskatteverket. Disciplinära åtgärder m.m. 32 § Om en revisor uppsåtligen gör orätt i sin revisionsverksamhet eller på annat sätt förfar oredligt eller om en revisor inte betalar sådan avgift som avses i 39 §, skall godkännandet eller auktorisationen upphävas. Om det finns förmildrande omständigheter, får i stället varning meddelas. Om en revisor på annat sätt åsidosätter sina skyldigheter som revisor eller som ställföreträdare för revisionsföretag, får varning meddelas. Om det är tillräckligt, får Revisorsnämnden i stället meddela en erinran. Är omständigheterna synnerligen försvårande, får godkännandet eller auk- torisationen upphävas. Om det uppkommer en fråga om upphävande, varning eller erinran, skall revisorn genom skriftlig underrättelse ges tillfälle att yttra sig om vad som anförs i ärendet. En revisor som tilldelas varning får, om det finns särskilda skäl, även åläggas att betala en straffavgift till staten med lägst ettusen och högst tjugofemtusen kronor. Varning eller erinran får inte meddelas om det som läggs revi sorn till last inträffat mer än fem år innan revisorn fick underrättelse i ärendet. (Jfr 22 § i utredningens förslag.) Paragrafen, som motsvarar 22 § i 1995 års lag, innehåller föreskrifter om disciplinåtgärder. 110 Frågor om disciplinåtgärder och handläggning av disciplinärenden har Prop. 2000/01:146 behandlats i avsnitt 7.3. Paragrafens första stycke behandlar bl.a. Revisorsnämndens möjlig het- er till discipliningripanden mot en revisor som uppsåtligen gör orätt, t.ex. medvetna åsidosättanden av för verksamheten gällande be stäm- melser. För att detta skall kunna föranleda sådana disciplin ingripanden som sägs i stycket upphävande av auktorisation eller god kännande eller, i andra hand, varning måste överträdelsen ha begåtts i revisions- verksamhet (jfr 2 § 7). Åtgärder som ligger utanför själva revisions- verksamheten faller därför utanför bestämmelsen. Efter som området för discipliningripanden enligt den motsvarande bestämmelsen i 1995 års lag har varit revisorns verksamhet innebär den nya bestämmelsen att ut- rymmet för discip liningripanden i denna del har begränsats. Liksom tidigare skall auktorisationen eller godkännandet upphävas om revisorn har förfarit oredligt, oavsett om detta har skett i eller utanför revisionsverksamheten. I paragrafens andra stycke behandlas de övriga fall då disciplin- ingripanden kan komma i fråga. Liksom motsvarande bestämmelse i 1995 års lag ger paragrafen möjlighet att ingripa disciplinärt när en revi- sor har åsidosatt sina skyldigheter som revisor . Bestämmelsen kan exempelvis aktualiseras om revisorn på grund av vårdslöshet har utfört revision eller annan granskning på ett bristfälligt sätt. Normalt blir bestämmelsen tillämplig enbart inom ramen för revisionsverksamhet. Den aktualiseras emellertid även om en revisor, vid eller genom ut- övande av annan verksamhet, har överträtt revisorslagens bestämmelser, t.ex. genom att bedriva förtroenderubbande sidoverksamhet. Även andra överträdelser av god revisorssed utanför revisionsverksamheten kan för- anleda att en revisor blir föremål för disciplinära åtgärder enligt detta stycke. I andra stycket har dessutom klargjorts att Revisorsnämnden kan in- gripa när det framkommer att en revisor har åsidosatt sina skyldigheter som ställföreträdare för revisionsföretag . Bestämmelsen är i första hand avsedd för fall då någon skyldighet mot det allmänna inte har fullgjorts, t.ex. deklaration eller inbetalning av skatt. Revisorsnämnden kan då med- dela varning. Om omständigheterna är synnerligen försvårande, kan auk- torisationen eller godkännandet upphävas. Detta torde kunna bli aktuellt t.ex. om revisorn upprepade gånger har försummat föreläggande att avge deklaration eller kontrolluppgifter eller att betala in skatter. Vissa regler om förfarandet inför Revisorsnämnden och om straffavgift finns i 

tredjefemte

 styckena . 33 § Om en godkänd revisor inte längre uppfyller kraven i 4 § eller en auktori- serad revisor inte längre uppfyller kraven i 5 §, skall godkännandet eller auktorisationen upphävas. Om det för en revisor inträder någon omständighet som innebär hinder för godkännande eller auktorisation, skall revisorn genast anmäla detta till Revisorsnämnden. (Paragrafen saknar motsvarighet i utredningens förslag.) 111

Paragrafen, som har formulerats i enlighet

med Lagrådets förslag,

Prop. 2000/01:146

motsvarar 23 § i 1995 års lag.

34 §

Föreskrifterna i 32 § gäller även för registrerade revisionsbolag. Vad som

sägs där om upphävande av godkännande eller auktorisation skall i stället

avse upphävande av registrering.

Om ett registrerat revisionsbolag inte längre uppfyller de för bo laget

gällande kraven i 10, 11, 13 och 14 §§, skall registreringen upphävas.

Om det för ett registrerat revisionsbolag inträder någon omständighet

som innebär hinder för registrering, skall bolaget genast anmäla detta till

Revisorsnämnden.

(Jfr 24 § i utredningens förslag.)

I första stycket , som motsvarar 24 § första stycket i 1995 års lag, har

ordet revisionsbolag ersatts med registrerat revisionsbolag. Någon

ändring i sak är inte avsedd. Därutöver har, på

Lagrådets inrådan, de

bestämmelser som hittills har funnits i 24 § andra stycket i 1995 års lag

fått en något annor lunda utformning (se andra och tredje styckena ).

35 §

Revisorsnämnden eller, efter överklagande, en domstol får vid sin

prövning av frågor om åtgärder enligt 3234 §§ bestämma att ett beslut

att upphäva godkännande, auktorisation eller registrering skall gälla

omedelbart.

Nämndens beslut om straffavgift verkställs, sedan det har vunnit laga

kraft, som domstols dom.

(Paragrafen saknar motsvarighet i utredningens förslag.)

Paragrafen motsvarar 25 § i 1995 års lag.

Övriga bestämmelser

Överklagande m.m.

36 §

Revisorsnämndens beslut enligt denna lag får överklagas hos allmän för-

valtningsdomstol.

Beslut som rör examination enligt 4 § första stycket 5 eller 5 § eller

särskild lämplighetsprövning enligt 6 eller 7 § får dock inte överklagas.

Prövningstillstånd krävs vid överklagande till kammarrätten.

(Paragrafen saknar motsvarighet i utredningens förslag.)

Paragrafen motsvarar 26 § i 1995 års lag. Den har utformats i enlighet

med Lagrådets förslag.

37 §

Har Revisorsnämnden i ett ärende om ansökan om godkännande, auktori-

sation eller registrering inte meddelat beslut inom fyra månader efter det

112

att ansökan gavs in, får sökanden begära förklaring av kammar rätten att Prop. 2000/01:146 ärendet onödigt uppehålls. Om nämnden inte meddelat beslut inom en månad efter det att en sådan förklaring avgetts, skall det anses som om ansökan har avslagits. (Paragrafen saknar motsvarighet i utredningens förslag.) Paragrafen överensstämmer med 27 § i 1995 års lag. Straffansvar 38 § Den som obehörigen utger sig för att vara godkänd eller auktoriserad revisor döms till böter. (Paragrafen saknar motsvarighet i utredningens förslag.) Paragrafen överensstämmer med 28 § i 1995 års lag. Avgifter 39 § Regeringen eller den myndighet som regeringen bestämmer får meddela föreskrifter om avgifter i ärenden enligt denna lag. (Paragrafen saknar motsvarighet i utredningens förslag.) Paragrafen överensstämmer med 29 § i 1995 års lag. Register 40 § Revisorsnämnden skall föra ett register över revisorer och registrerade revisionsbolag. Närmare föreskrifter om registret meddelas av rege ring- en. (Paragrafen saknar motsvarighet i utredningens förslag.) I paragrafen, som motsvarar 30 § i 1995 års lag, har ordet revisions- bolag ersatts med registrerade revisionsbolag. Någon ändring i sak är inte avsedd. Bemyndiganden 41 § Regeringen eller den myndighet som regeringen bestämmer får meddela ytterligare föreskrifter om godkännande, auktorisation och regis trering samt om villkor för verksamheten. Föreskrifterna får innehålla undantag från bestämmelserna i 24 §.

(Jfr 30 a § i utredningens förslag.)

113

Paragrafen motsvarar i huvudsak 13 § andra stycket i 1995 års lag. I Prop. 2000/01:146 andra meningen har tillagts en bestämmelse som ger regeringen, eller den myndighet som regeringen bestämmer, möjlighet att före skriva om undantag från bestämmelserna om dokumentation i 24 §. Motiven till den bestämmelsen har behandlats i avsnitt 10.4. Ikraftträdande- och övergångsbestämmelser 1. Denna lag träder i kraft den 1 januari 2002, då lagen (1995:528) om revisorer skall upphöra att gälla. Frågan om ikraftträdande har behandlats i avsnitt 15. 2. Under år 2002 skall verksamhet som utövas vid ikraftträdandet inte beaktas vid tillämpningen av bestämmelserna i

a)

9 § om att visst slag av verksamhet måste hållas tydligt avskild,

b)

10 § om att visst slag av verksamhet inte får utövas i revisions bolag,

samt

c)

11 § andra stycket och 15 § första och andra styckena om att där avsedda bolag får utöva enbart visst slag av verksamhet.

Av punkten 2 följer att revisionsbolag inte behöver tillämpa bestäm- melserna om avskiljande av verksamhet som inte har ett naturligt sam- band med revisionsverksamhet (9 och 10 §§) samt bestämmelser om vilken verksamhet revisionsbolag och ägarbolag får utöva (11 § andra stycket och 15 § första och andra styckena) förrän från och med den 1 januari 2003. En förutsättning är att den aktuella verksamheten utöva- des redan vid ikraftträdandet. Avsikten är att, i förekommande fall, ge revisionsbolag och revisionskoncerner rimlig tid att avskilja sådan verk- samhet som är att anse som s.k. sidoverksamhet (se avsnitt 9.2). Över- gångsbestäm melsen ger dock givetvis inte rätt att, i någon form, bedriva förtroende rubbande sidoverksamhet. Det kan tänkas att även de nya reglerna om ägande av registrerade revisionsbolag i 14 § i vissa fall föranleder ändrade koncernstrukturer. Om de berörda bolagen skulle råka i tidsnöd, bör de, om det finns sär- skilda skäl, kunna erhålla tidsbegränsade dispenser från Revisors nämnd- en enligt 16 §. 3. En fråga om discipliningripande mot en revisor på grund av en åtgärd eller underlåtenhet före lagens ikraftträdande prövas enligt äldre bestäm- melser, om inte en prövning enligt de nya bestämmelserna är förmån- ligare för revisorn. Reglerna om discipliningripanden har fått en delvis ny utformning (se 32 §). I punkten 3 har därför klargjorts att äldre bestämmelser skall tillämpas såvitt avser en revisors åtgärd eller underlåtenhet före ikraft- trädandet. Efter påpekande från Lagrådet har klargjorts att disciplinära åtgärder inte kan komma i fråga i det fall att lagens nya, något förändrade bestämmelser, inte skulle ge utrymme för detta. 4. En revisor som är godkänd eller auktoriserad enligt äldre bestäm- melser skall anses som godkänd respektive auktoriserad enligt denna lag. 114 Av bestämmelsen, som har tillkommit på Lagrådets förslag, följer att de Prop. 2000/01:146 revisorer som har godkänts eller auktoriserats enligt äldre bestämmelser vid tillämpningen av revisorslagen skall jämställas med dem som har godkänts eller auktoriserats enligt de nya bestämmelserna. Med äldre bestämmelser avses inte bara 1995 års lag, utan även 1973 års revisors- förordning. Bestämmelsen har utformats så att den är tillämplig ock så när uttrycken godkänd och auktoriserad revisor före kommer i annan lagstift- ning. 5. Ett revisionsbolag som är registrerat enligt 9 § lagen (1995:528) om revisorer skall anses som registrerat enligt denna lag. Bestämmelsen, som har tillkommit på Lagrådets förslag , jämställer de revisionsbolag som har registrerats enligt 1995 års lag med registrerade revisionsbolag enligt de nya bestämmelserna. Bolag som har godkänts eller auktoriserats enligt bestämmelser som föregick 1995 års lag behandlas i punkten 6. 6. Ett revisionsbolag som är godkänt eller auktoriserat enligt äldre be- stämmelser skall anses som registrerat till den tidpunkt som Revisors- nämnden har bestämt. Bestämmelsen motsvarar punkten 3 i övergångsbestämmelserna till 1995 års lag.

7.

Den som den 1 juli 1995 genomgick revisorsutbildning, som inte uppfyller de villkor för godkännande av revisor som föreskrivs i 4 §, får t.o.m. utgången av år 2002 godkännas enligt de bestämmelser som gällde vid utgången av juni 1995 under förutsättning att han eller hon har genomgått en kompletterande teoretisk utbildning i enlighet med vad regeringen eller den myndighet som regeringen bestämmer närmare föreskriver.

8.

Den som den 1 juli 1995 genomgick revisorsutbildning, som inte upp- fyller de villkor för auktorisation av revisor som föreskrivs i 5 §, får t.o.m. utgången av år 2002 auktoriseras enligt de bestämmelser som gällde vid utgången av juni 1995.

Punkterna 7 och 8 motsvarar i sak punkterna 4 och 5 i övergångs bestäm- melserna till 1995 års lag. Bestämmelserna innebär att den som höll på att utbilda sig till revisor när 1995 års lag trädde i kraft den 1 juli 1995 intill utgången av år 2002 kan godkännas respektive auktoriseras enligt de bestämmelser som gällde vid ikraftträdandet av 1995 års lag.

16.2

Övriga lagförslag

Förslaget till lag om ändring av revisorslagen föranleds av Sveriges för- väntade tillträde till avtalet mellan Europeiska gemenskapen och dess medlemsstater å ena sidan och Schweiz å andra sidan. Riksdagen har beslutat om motsvarande ändringar i 1995 års lag (se prop. 2001/01:55, bet. 2000/01:UU06, rskr. 2000/01:137 och SFS 2001:62). Det har över- lämnats åt regeringen att bestämma tidpunkten för ikraftträdandet. Efter- som det för närvarande är osäkert huruvida Sverige kommer att tillträda 115 avtalet före kom mande årsskiftet då revisors lagen föreslå s träda i kraft Prop. 2000/01:146 bör det finnas en beredskap för att i denna del på nytt överlämna åt regeringen att bestämma tidpunkten för ikraftträdandet. De tillägg i lag- texten som behövs för att jämställa Schweiz med andra stater inom Euro- peiska ekonomiska samarbetsområdet måste därför preliminärt göras genom en lag om ändring av den nya revisorslagen. Övriga lagändringar är föranledda av förslaget att revisorer som har godkänts enligt nyare bestämmelser dvs. enligt 4 § revisorslagen eller 4 § i 1995 års lag i fortsättningen skall ha samma kompetens att revi- dera större företag som auktoriserade revisorer. Denna fråga har behand- lats i avsnitt 5.2. Efter förslag från Lagrådet har de avsedda revisorerna angetts i respektive lag genom att det efter godkänd revisor har tillagts som avlagt revisorsexamen. Revisorer som har godkänts enligt punkten 4 i över gångsbestämmelserna till 1995 års lag, eller enligt andra äldre bestämmelser, jämställs inte med auktoriserade revisorer. Det följer av att dessa revisorer inte har avlagt revisorsexamen. På Lagrådets inrådan har också vissa mindre redaktionella ändringar företagits i några av de berörda paragraferna. 116 Sammanfattning av betänkandet Oberoende, ägande och tillsyn i revisionsverksamhet (SOU 1999:43) Prop. 2000/01:146 Bilaga 1 Begreppet revisionsverksamhet Innebörden av begreppet revisionsverksamhet bör klarläggas i revisors- lagen. Med revisionsverksamhet skall avses utförande av granskningsuppdrag avseende förvaltning och ekonomisk information som följer av för- fattning, bolagsordning, stadgar eller avtal och som utmynnar i en rapport eller ett intyg eller en annan handling som är ägnad för flera än uppdragsgivaren, likaså rådgivning eller annat biträde som föranleds av iakttagelser vid ett granskningsuppdrag. Rådgivning eller annat biträde till en revisionsklient som inte föranleds av revisorns iakttagelser vid utförandet av ett revisionsuppdrag (fri- stående rådgivning) skall inte längre omfattas av begreppet revisions- verksamhet. Detsamma gäller rådgivning eller annat biträde till en icke- revisionsklient. Fristående rådgivning Den lagstadgade revisionens primära funktion skall vara avgörande för revisorns möjligheter att utöva sådan verksamhet som saknar samband med revisionsutövning. Detta innebär att samtliga intressenters behov av trovärdig offentlig ekonomisk information måste kunna tillgodoses. Den oberoendeproblematik som aktualiseras vid fristående rådgivning skiljer sig i princip inte från den problematik som aktualiseras vid revi- sion och revisionsrådgivning. Fristående rådgivning utgör emellertid ett tillkommande, inte nödvändigt hot mot revisorns oberoende. Revisorernas möjligheter att biträda revisionsklienter med sådan rådgivning som saknar samband med revisionsutövning (fristående råd- givning) begränsas i dag av bestämmelserna om revisorsjäv i aktie- bolagslagen m.fl. lagar och av generalklausulen i revisorslagen. Begräns- ningen innebär att all sådan rådgivning som kan rubba förtroendet till revisorns opartiskhet eller självständighet i revisionsuppdraget inte får tillhandahållas. Motsatsvis får sådan rådgivning som inte kan rubba förtroendet tillhandahållas. Utredningen föreslår ingen ändring i sak. För prövningen av gränsdragningen mellan förtroenderubbande och icke förtroenderubbande rådgivning föreslås en särskild lagfäst analysmodell. Den presenteras i avsnittet Utredningens förslag till analysmodell en reform. Rådgivningen till icke-revisionsklienter

Någon ytterligare begränsning av den rådgivningsverksamhet m.m. som revisorer tillhandahåller andra än revisionsklienter bör inte införas. 117

Revisorns oberoende

Prop. 2000/01:146

Bilaga 1

Ett uttryckligt krav på opartiskhet och självständighet

Revisorslagen bör kompletteras med en regel enligt vilken det uttryck- ligen åligger en revisor att utöva sin revisionsverksamhet med opartisk- het och självständighet och att vara objektiv i sina ställnings taganden. Med uttrycket opartiskhet och självständighet avses dels revisorns fak- tiska opartiskhet och självständighet, vilket avser revisorns förmåga att ta hänsyn till samtliga omständigheter som är av betydelse för gransk- ningsuppdraget (dvs. att avge en objektiv revisionsberättelse) men inte till några andra omständigheter, dels revisorns synbara opartiskhet och självständighet, vilket avser frånvaro av sådana omständigheter som föranleder omvärlden att ifrågasätta revisorns förmåga till objektivitet. Revisorns opartiskhet och självständighet skall därvid relateras till de hot häremot som faktiskt uppkommer eller synes uppkomma, och de åtgärder som revisorn kan vidta för att balansera effekten av förekommande hot. En lagfäst analysmodell Prövning av opartiskhet och självständighet En revisor som utövar revisionsverksamhet skall vara skyldig att för varje uppdrag pröva om det föreligger omständigheter som kan rubba förtroendet för hans opartiskhet och självständighet. Föreligger någon sådan omständighet eller är förhållandena eljest sådana att det finns risk för att revisorn inte kan genomföra uppdraget med ett bevarat förtroende, skall revisorn avböja eller avsäga sig uppdraget. Vad som nu sagts om att avböja eller avsäga sig ett uppdrag gäller inte om revisorn kan visa att uppdraget, med hänsyn till förhållandena i det enskilda fallet eller genom att erforderliga åtgärder vidtas av revisorn, kan fullgöras utan att förtroendet rubbas. Hoten mot opartiskheten och självständigheten Hot mot revisorns opartiskhet och självständighet skall anses föreligga om revisorn eller någon annan i samma revisionsgrupp som revisorn är verksam i

1.

har ett direkt eller indirekt ekonomiskt eller annat intresse revisions- klientens verksamhet (egenintresse),

2.

antingen tidigare under arbetet med granskningsuppdraget eller vid ett annat granskningsuppdrag har gjort ställningstaganden vilkas riktighet revisorn måste pröva som ett led i granskningsuppdraget, eller vid ett fristående rådgivningsuppdrag har lämnat råd i fråga som till någon del omfattas av granskningsuppdraget (självgranskning),

3.

uppträder eller har uppträtt som talesman för eller mot klienten (partsställning),

4.

har en nära personlig relation till klientens ledning (vänskap/för tro- ende) eller känner obehag inför klientens reaktioner (skrämsel).

118

Grundläggande organisatoriska krav m.m.

Prop. 2000/01:146

För att i grunden säkerställa revisorns opartiskhet, självständighet och

Bilaga 1

objektivitet måste ställas vissa grundläggande krav på hur verksamheten

generellt skall vara organiserad (allmänt kvalitetshöjande åtgärder inklu-

sive byråintern kontroll av enskilda uppdrag).

Byråintern kontroll som utförs av en person som i jävshänseende jäm-

ställs med revisorn kan inte ersätta extern kontroll för att balansera ett

visst hot. Intern kontroll bör dock kunna tillmätas betydelse vid prövning

av om förhållandena i det enskilda fallet är sådana, trots förekommande

hot, att revisorn skall kunna fullgöra ett granskningsuppdrag utan att

behöva vidta ytterligare åtgärder.

Åtgärder som kan balansera hot

Åtgärder som kan balansera hot mot revisorns opartiskhet och själv-

ständighet är externa kontrollåtgärder genom en tredje part. Informativa

åtgärder kan balansera hot när riktigheten i revisorns ställningstagande i

ett granskningsuppdrag ifrågasätts. Det finns dock en gräns. I vissa

situationer får man räkna med att ett hot mot revisorns opartiskhet,

självständighet och objektivitet är så allvarligt, eller av uppdrags-

intressenterna upplevs som så allvarligt, att förtroendet för revisorn

kräver att han avstår från eller avsäger sig uppdraget.

Uppdragen skall dokumenteras

En lagstadgad skyldighet att dokumentera uppdrag i revisionsverk-

samheten införs. Vidare utvidgas dokumentationsskyldigheten att om-

fatta även sådan information som är väsentlig för att revisorns

opartiskhet och självständighet skall kunna bedömas i efterhand.

Dokumentationen skall ha fullgjorts senast innan revisionsberättelse eller

annat utlåtande avges.

Av årsredovisningen skall framgå rådgivningsuppdragens art.

Förtroenderubbande sidoverksamhet

Den nuvarande möjligheten för revisionsbolag att utöva annan affärs-

verksamhet än revisionsverksamhet (sidoverksamhet) slopas. Denna

möjlighet förbehålls fortsättningsvis endast revisorn personligen. En viss

vidgning av den nuvarande gränsen för vad som inte skall vara förtro-

enderubbande verksamhet föreslås också. Men det skall alltid vara

möjligt att ingripa om sidoverksamheten är av sådan art eller omfattning

att det kan råda osäkerhet om vilka affärs- eller sidointressen revisorn

har, likaså om den ofta kan komma att ifrågasättas av revisionens intres-

senter. Ett ingripande skall också alltid kunna göras om revisorn utövar

sådan verksamhet som anses som skamlig eller skum.

119

Tillsynen

Prop. 2000/01:146

Bilaga 1

Tillsynens omfattning m.m.

Revisorsnämndens tillsynsuppgift avgränsas. Fullständig tillsyn skall

fortsättningsvis omfatta endast sådana granskningsuppdrag som följer av

författning, bolagsordning, stadgar eller avtal och som utmynnar i ett

intyg eller en rapport eller annan handling som är ägnad att ligga till

grund för en utomståendes bedömning, likaså rådgivning eller annat

biträde som föranleds av iakttagelser vid ett granskningsuppdrag.

Den nuvarande ordningen med tillsyn över godkända och auktori ser-

ade revisorer samt registrerade revisionsbolag behålls. Har revisorn satt

sin verksamhet på bolag utan att registrera bolaget som revisionsbolag,

skall således som hittills inte bolaget utan revisorn stå under tillsyn.

Ägande av revisionsbolag

Regler om ägande m.m. bör finnas i lag

Reglerna för ägande, ledning, förvaltning m.m. av icke-registrerade revi-

sionsbolag skall framgå av revisorslagen.

Indirekt ägande

Indirekt ägande av revisionsbolag skall vara tillåtet. Detta innebär att en

revisor får direkt eller indirekt genom bolag vara delägare eller bolags-

man i ett sådant bolag. Ett sådant inskjutet bolag får dock inte utöva

annan verksamhet än revisionsverksamhet och sådan verksamhet som har

ett naturligt samband därmed. Något absolut krav på att ägarbolaget skall

driva revisionsverksamhet ställs inte upp. Det är tillräckligt att bolaget

enbart äger revisionsföretaget. Det är dock inte möjligt att skjuta in ett

renodlat konsultbolag som ägarbolag.

Indirekt ägande innebär inte någon konflikt med reglerna om

revisorernas ägarinflytande.

Revisorsnämndens rätt att genomföra undersökning hos ett revisionsföretag

Revisorsnämnden skall ha befogenhet att på plats inspektera för håll-

andena hos ett revisionsföretag.

Revisorer och registrerade revisionsbolag skall vara skyldiga att utan

begäran underrätta Revisorsnämnden om vilka övriga företag som ingår i

revisionsgruppen.

Upplysningsskyldighet för vissa företag som inte står under tillsyn

Företag som ingår i samma koncern som ett revisionsföretag eller som på

grund av ägarförhållanden eller namnlikhet får anses ingå i samma

affärsmässiga gemenskap som revisionsföretaget skall vara skyldiga,

även om de inte omfattas av Revisorsnämndens tillsyn, att efter begäran

120

lämna nämnden upplysningar om sin verksamhet och därmed samman-

Prop. 2000/01:146

hängande omständigheter som tillsynsmyndigheten behöver för sin till-

Bilaga 1

syn över revisorer och registrerade revisionsbolag.

Godkända revisorers behörighet

10 kap. 12 § ABL m.fl. lagar ändras så att godkänd revisor enligt 4 §

revisorslagen jämställs med auktoriserad revisor.

För den som är godkänd revisor enligt äldre bestämmelser skall det bli

möjligt att få avlägga revisorsexamen utan att uppfylla kravet på

kandidatexamen.

Övriga frågor

Ett undantag från bosättningskravet

Det skall bli möjligt för Revisorsnämnden att medge undantag från

kravet på att vara bosatt i Sverige eller i en annan stat inom EES vid

ansökan om godkännande eller auktorisation om det föreligger särskilda

skäl.

Ett undantag från yrkesverksamhetskravet

Det skall bli möjligt för Revisorsnämnden att medge undantag från

kravet på att yrkesmässigt utöva revisionsverksamhet, om det föreligger

särskilda skäl.

Konsekvenser av förslagen

Sammantaget torde inte utredningens förslag innebära några till kom-

mande kostnader i den offentliga tillsynen. Principerna i de förslag till

reglering av rådgivningsverksamheten som utredningen lämnar kan redan

i dag sägas omfattas av branschorganisationerna inte bara i Sverige utan

även internationellt. Utredningens bedömning är att de flesta revisorer

och revisionsbyråer redan i dag lägger stor vikt vid opartiskhet och själv-

ständighet och att de också kommer att finna sig väl till rätta med utred-

ningens förslag. För revisorer och revisionsbyråer måste effek terna av

utredningens förslag bedömas som marginella. Förslagen torde där med

inte heller medföra några kostnadsökningar för näringslivet.

121 Lagförslag i betänkandet (SOU 1999:43) Förslag till lag om ändring i lagen (1995:528) om revisorer Härigenom föreskrivs i fråga om lagen (1995:528) om revisorer dels att 25, 917, 1922, 24 och 30 §§ skall ha följande lydelse,

dels att det i lagen skall införas nio nya paragrafer, 8 ac, 14 af, 20 a b och 30 a §, samt närmast före 8 a, 9, 14, 14 a, 14 cf, 1517 och 30 a § nya rubriker av följande lydelse. Prop. 2000/01:146 Bilaga 2

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

2 § I denna lag avses med

1.

revisor: godkänd eller auktoriserad revisor,

2.

godkänd revisor: revisor som godkänts enligt 4 §,

3.

auktoriserad revisor: revisor som auktoriserats enligt 5 §,

4.

revisionsbolag :

handelsbolag

4.

revisionsföretag:

en

enskild

eller

aktiebolag som

registrerats

näringsverksamhet

eller

ett

han-

enligt 10 eller 11 §.

delsbolag eller

ett

aktiebolag vari

en

revisor utövar

revisions verk-

samhet.

5. registrerat revisionsbolag: ett

revisionsföretag som är handels-

bolag eller aktiebolag och som har

registrerats enligt 9 eller 10 §§,

6.

revisionsgrupp:

revisionsfö-

retag samt annat företag som på

grund av ägarförhållanden,

avtal

eller administrativt samarbete eller

av annan anledning får anses ingå

i samma affärsmässiga gemenskap

som revisionsföretaget,

7.

revisionsverksamhet: utföran-

de av granskningsuppdrag avseen-

de förvaltning och ekonomisk in-

formation som följer av författning,

bolagsordning, stadgar eller avtal

som utmynnar i en rapport eller ett

intyg eller en annan handling som

är ägnad att utgöra bedömnings-

underlag för också annan än upp-

dragsgivaren,

likaså

rådgiv ning

eller annat biträde som föran leds

av iakttagelser vid ett gransknings-

uppdrag, 8. fristående rådgivning: rådgiv- ning eller annat biträde till en revi- sionsklient som inte innefattas i revisionsverksamhet, 122

9. revisionsklient: givare av upp-

drag, vars utförande utgör revi-

sionsverksamhet.

3 §

Frågor om godkännande, aukto-

Frågor om godkännande, aukto-

risation och registrering prövas av

risation och registrering prövas av

Revisorsnämnden. Nämnden utö-

Revisorsnämnden. Nämnden

utö-

var också tillsyn över revisorer och

var också tillsyn över revisorer och

revisionsbolag samt prövar frågor

registrerade revisionsbolag

samt

om disciplinära åtgärder. Nämnden

prövar frågor om disciplinära åtgär-

skall i sin verksamhet utveckla och

der. Nämnden skall i sin verksam-

främja god revisorssed.

het främja utvecklingen av god re-

visionssed och god revisorssed.

Närmare bestämmelser om Revisorsnämnden meddelas av regeringen. 4 § För att bli godkänd revisor skall sökanden

1.

yrkesmässigt utöva revisionsverksamhet,

2.

vara bosatt i Sverige eller i en annan stat inom Europeiska ekonomiska samarbetsområdet,

3.

varken vara i konkurs, vara underkastad näringsförbud, ha förvaltare enligt 11 kap. 7 § föräldrabalken, vara förbjuden att utöva rådgivnings- verksamhet enligt 3 § lagen (1985:354) om förbud mot yrkesmässig rådgivning i vissa fall, m. m. eller vara underkastad någon motsvarande rådighetsinskränkning i en annan stat,

4.

hos Revisorsnämnden ha avlagt revisorsexamen, och

5.

vara redbar och i övrigt lämplig att utöva revisionsverksamhet.

Om det finns särskilda skäl, får Revisorsnämnden medge undantag från kravet i första stycket 1 eller 2. 5 § För att bli auktoriserad revisor skall sökanden uppfylla de krav som anges i 4 § 13 och 5 samt hos Revisorsnämnden ha avlagt högre revisorsexamen. Om det finns särskilda skäl, får Revisorsnämnden medge undantag från kravet i 4 § första stycket 1 eller 2. Revisionsföretag och registre ring Verksamhetsformer 8 a § En revisor får utöva revisions- verksamhet endast såsom enskild näringsidkare eller i enkelt bolag, handelsbolag eller aktiebolag. Prop. 2000/01:146 Bilaga 2 123 8 b § En revisor som utövar revisions- verksamhet såsom enskild närings- idkare skall hålla annan verk sam- het som inte har ett naturligt samband därmed avskild från denna. Endast revisor får vara prokurist eller firmatecknare i revisionsverk- samheten.

8 c §

Om en revisor utövar revisions-

verksamhet i bolag får verk sam-

heten i bolaget endast omfatta revi-

sionsverksamhet

och verksamhet

som har ett naturligt samband där-

med. För varje uppdrag i revi-

sionsverksamheten skall en i bolag-

et yrkesverksam revisor vara hu-

vudansvarig.

Endast revisor får, direkt eller

genom bolag som uppfyller kraven

i första stycket första meningen

eller som endast äger revisions-

företag, vara delägare eller bo-

lagsman i bolaget. Endast revisor

får vara styrelseledamot, styrelse-

suppleant,

verkställande direktör,

vice verkställande direktör, firma-

tecknare eller prokurist i bolagen.

Andra stycket

andra meningen

gäller

inte

för

styrelseledamöter

och styrelsesuppleanter som är ut-

sedda enligt lagen (1987:1245) om

styrelserepresentation för de pri-

vatanställda.

Villkor för registrering

9 §

För att bli registrerat revisions-

Ett

handelsbolag som uppfyller

bolag skall ett svenskt handels-

villkoren i 8 c § och inte är i kon-

bolag eller aktiebolag

kurs eller likvidation får registre-

1. driva revisionsverksamhet,

ras.

2. uppfylla de särskilda kraven i

10 eller 11 §, och

3. inte vara i konkurs eller likvi-

dation.

Prop. 2000/01:146 Bilaga 2 Om det finns särskilda skäl får 124

Ett aktiebolag som uppfyller vill- koren i 8 c § och inte är i kon kurs eller likvidation får registreras.

Ett sådant aktiebolag får även registreras med avvikelse från kra- vet i 8 c § andra stycket beträffan- de vem som får äga aktier i bo- laget. Därvid gäller dock att minst tre fjärdedelar av aktierna med minst tre fjärdedelar av röstetalet måste ägas av revisorer, direkt eller genom bolag som uppfyller kraven i 8 c § första stycket eller som endast äger revisionsföretag och att övriga aktier i aktiebolaget måste ägas av personer som är yrkesverksamma i bolaget eller i ett företag som på grund av ägar- förhållanden ingår i samma affärs- mässiga gemenskap som bolaget, direkt eller genom bolag.

Vidare krävs att minst tre fjärde- delar av styrelseledamöterna och minst tre fjärdedelar av styrelse- suppleanterna samt verkställande direktören måste vara revisorer, och att styrelsen enligt bolags- ordningen är beslutför endast om de närvarande revisorerna tillsam- mans representerar en majoritet av röstetalet vid sammanträdet.

Revisorsnämnden

beträffande

viss

Prop. 2000/01:146

bolagsman

göra

undantag

från

Bilaga 2

kravet i

8

c § andra stycket. En

majoritet

av bolagsmännen

skall

vara revisorer. Om det endast finns två bolagsmän, måste en av dem vara revisor. 10 § För registrering av ett handels- bolag krävs att det av bolagsavtalet framgår att 1. bolagets verksamhet inte skall omfatta annat än yrkesmässig re- vision och därmed förenlig verk- samhet, och 2. bolagsmännen skall vara god- kända eller auktoriserade reviso- rer. Om det finns särskilda skäl, får Revisorsnämnden medge undantag från kravet i första stycket 2 be- träffande viss bolagsman 11 § För registrering av ett aktiebo lag krävs att det av bolagsord ningen framgår att 1. bolagets verksamhet inte skall omfatta annat än yrkesmässig re- vision och därmed förenlig verk- samhet, 2. minst tre fjärdedelar av sty- relseledamöterna och minst tre 125

fjärdedelar

av

styrelsesupple-

anterna samt verkställande direk-

tören skall vara godkända eller

auktoriserade revisorer, och

3. styrelsen är beslutför endast

om de närvarande godkända eller

auktoriserade

revisorerna

tillsam-

mans representerar en majoritet av

röstetalet vid sammanträdet.

Vidare krävs för registrering att

minst tre fjärdedelar av aktierna

med minst tre fjärdedelar av röste-

talet ägs av godkända eller aukto-

riserade revisorer och att övriga

aktier ägs av personer som är verk-

samma i bolaget.

Om det finns särskilda skäl, får

Om det finns särskilda skäl, får

Revisorsnämnden medge undantag

Revisorsnämnden medge undantag

från kraven i första stycket 2 och

från kraven i 10 § andra och tredje

andra stycket. En majoritet av

styckena beträffande vem som får

styrelseledamöterna och en majo-

äga aktier i bolaget och styrelsens

ritet av styrelsesuppleanterna skall

sammansättning.

En majoritet av

dock alltid vara godkända eller

styrelseledamöterna och en majo-

auktoriserade revisorer och mer än

ritet av styrelsesuppleanterna skall

hälften av aktierna och röstetalet

dock alltid vara revisorer och mer

skall alltid tillkomma godkända

än hälften av aktierna och röstetalet

eller auktoriserade revisorer

skall alltid direkt eller genom bolag

som uppfyller kraven i 8 c § första

stycket eller som endast äger

revisionsföretag,

tillkomma reviso-

rer.

12 §

Ett revisionsbolag skall för varje

Ett

registrerat revisionsbolag

revisionsuppdrag som bolaget åtar

skall för varje uppdrag i sin revi-

sig utse en av de i bolaget verk-

sionsverksamhet utse en av de i bo-

samma revisorerna att vara huvud-

laget

yrkesverksamma revisorerna

ansvarig för revisionen . Den hu-

att vara huvudansvarig. Den hu-

vudansvarige skall vara auktori-

vudansvarige skall vara aukto-

serad revisor, om det behövs för att

riserad revisor eller godkänd revi-

uppfylla föreskrift i lag eller annan

sor enligt 4 § denna lag , om det

författning om att sådan revisor

behövs för att uppfylla föreskrift i

skall utses, och i andra fall aukto-

lag eller annan författning. Bolaget

riserad eller

godkänd

revisor.

skall utan dröjsmål underrätta upp-

Bolaget skall utan dröjsmål under-

dragsgivaren om vem som är hu-

rätta uppdragsgivaren om vem som

vudansvarig.

är huvudansvarig för revisionen .

Revisionsberättelse skall

under-

Revisionsberättelse och annat ut-

tecknas av den som är huvudan-

låtande i revisionsverksamhet skall

svarig för revisionen . Undertecknas

undertecknas av den som är huvud-

berättelsen av flera revisorer, skall

ansvarig. Undertecknas berättelsen

Prop. 2000/01:146 Bilaga 2 126 det anges vem som är huvud- eller utlåtandet av flera revisorer, ansvarig. skall det anges vem som är huvud- ansvarig. 13 § Godkännande, auktorisation och registrering gäller i fem år eller till dess beslut om avslag på ansökan om fortsatt godkännande, auktorisation eller registrering vunnit laga kraft. Revisorsnämnden får förordna att ett sådant beslut skall gälla omedelbart. Regeringen eller, efter rege- ringens bemyndigande, Revisor- snämnden får meddela närmare föreskrifter om godkännande, auktorisation och registrering samt om villkor för verksamheten.

God revisorssed

14 §

En revisor skall

utföra sina

En

revisor

skall

utföra sina

uppdrag omsorgsfullt

och enligt uppdrag i revisionsverksamheten

god revisorssed .

med

opartiskhet och

självstän dig-

het och vara objektiv i sina ställ-

ningstaganden.

Revisorn skall i

verksamheten iaktta god revisor-

ssed.

Revisorn skall noggrant iaktta gällande jävsbestämmelser för re- visorer. Om det i annat fall finns någon särskild omständighet som kan rubba förtroendet till revisorns opartiskhet eller självständighet, skall revisorn avböja eller avsäga sig uppdraget. Revisorn svarar för det arbete som utförs av biträde till honom. Bestämmelserna i förstatredje styckena gäller även för revisions- bolag. Prövning av opartiskhet och självständighet 14 a § En revisor som utövar revisions- verksamhet är skyldig att för varje uppdrag pröva om det föreligger omständigheter som kan rubba för- troendet för hans opartiskhet och självständighet. Föreligger någon sådan omständighet eller är för- hållandena eljest sådana att det Prop. 2000/01:146 Bilaga 2 127 finns risk för att revisorn inte kan genomföra uppdraget på det sätt som sägs i 14 §, skall revisorn avböja eller avsäga sig uppdraget. Vad som sägs i första stycket om att avböja eller avsäga sig ett uppdrag gäller inte om revisorn kan visa att uppdraget med hänsyn till förhållandena i det enskilda fallet eller genom att erforderliga åtgärder vidtas av revisorn, kan fullgöras utan att förtroendet för revisorns opartiskhet eller själv- ständighet rubbas. 14 b § Vid en prövning enligt 14 a § skall revisorn särskilt beakta de hot mot hans opartiskhet och själv- ständighet som uppstår om re- visorn eller någon annan i den revisionsgrupp i vilken revisorn är verksam

1.

har ett direkt eller indirekt ekonomiskt eller annat eget in- tresse i revisionsklientens verk- samhet (egenintresse),

2.

tidigare under arbetet med granskningsuppdraget eller vid ett annat granskningsuppdrag har gjort ställningstaganden vilkas rik- tighet revisorn måste pröva som ett led i granskningsuppdraget, eller vid ett fristående rådgivningsupp- drag har lämnat råd i fråga som till någon del omfattas av gransk- ningsuppdraget (självgranskning),

3.

uppträder eller har uppträtt som talesman för eller mot klienten (partsställning), eller

4.

har nära personliga relationer till klientens ledning (vän- skap/förtroende) eller känner obe- hag inför klientens reaktioner (skrämsel).

Registrerade revisionsbolag 14 c § Bestämmelserna i 14 och 14 a b §§ gäller i tillämpliga delar även Prop. 2000/01:146 Bilaga 2 128 för registrerat revisionsbolag. Förhandsbesked 14 d § Revisorsnämnden skall på an- sökan av en revisor eller ett re- gistrerat revisionsbolag meddela förhandsbesked om huruvida för- troendet för revisorns eller det re- gistrerade revisionsbolagets opar- tiskhet eller självständighet vid ut- förandet av uppdrag i revisions- verksamheten kan rubbas av ett visst annat uppdrag eller av en viss annan särskild omständighet, och huruvida de åtgärder som sökan- den avser att vidta är tillräckliga för att bevara förtroendet. Ett förhandsbesked är, om det vunnit laga kraft, bindande för nämnden i förhållande till revisorn eller revisionsbolaget. Förhands- beskedet upphör att gälla vid ändrade förutsättningar eller vid författningsändringar som påver- kar den fråga som beskedet avser. Revisorsjäv enligt andra för- fattningar 14 e § Revisorer och registrerade revi- sionsbolag skall även iaktta de be- stämmelser i andra författningar som anger i vilka fall en revisor eller ett revisionsbolag är jävig att utföra ett revisionsuppdrag. Bestämmelser om revisorsjäv finns i 10 kap. 16 § aktiebolagsla- gen (1975:1385), 4 kap. 4 § lagen (1980:1102) om årsredovisning m.m. i vissa företag, 10 kap. 5 § försäkringsrörelselagen (1982:713), 3 kap. 5 § bankrö- relselagen (1987:617), 8 kap. 7 § lagen (1987:667) om ekonomiska föreningar, 9 kap. 4 § kommu- nallagen (1991:900), 20 kap. 4 § kyrkolagen (1992:300), 2 kap. 7 § lagen (1992:1610) om finansi- Prop. 2000/01:146 Bilaga 2 129

eringsverksamhet och 4 kap. 6 §

Prop. 2000/01:146

stiftelselagen (1994:1220).

Bilaga 2

Dokumentation

14 f §

En revisor skall dokumentera

sina uppdrag i revisionsverksam-

heten. Dokumentationen skall inne-

hålla sådan information som är

väsentlig för att revisorns arbete,

opartiskhet

och självständighet

skall kunna bedömas i efterhand.

Dokumentationen skall ha full-

gjorts senast innan revisionsbe-

rättelse eller annat utlåtande av-

ges .

Förtroenderubbande

sidoverksamhet

15 §

Revisorer och revisionsbolag får

En revisor får inte utöva annan

inte utöva annan verksamhet än

verksamhet än revisionsverksamhet

revisionsverksamhet om utövandet

och verksamhet som har ett na-

kan rubba förtroendet till deras

turligt samband därmed om utö-

opartiskhet eller självständighet.

vandet är av sådan art eller om-

Revisorsnämnden skall på an-

fattning att det kan rubba för-

sökan av en revisor eller ett revi-

troendet för

revisorns opartiskhet

sionsbolag meddela för hands-

eller självständighet eller på annat

besked om huruvida en viss verk-

sätt är oförenligt med den ställning

samhet är förenlig med kravet i

som följer av behörigheten att

första stycket. Ett sådant förhands-

utföra lagstadgad revision.

besked är, om det vunnit laga kraft,

bindande för nämnden i för-

hållande till revisorn eller revi-

sionsbolaget.

Förhandsbeskedet

upphör att gälla vid ändrade förutsättningar eller vid författ- ningsändringar som påverkar den fråga som beskedet avser. Revisionsverksamhet i en annan stat 16 § En revisor får driva revisions- verksamhet endast såsom enskild näringsidkare eller i handelsbolag eller aktiebolag som inte utövar annan verksamhet än sådan som är 130

förenlig med en revisors yrkes-

Prop. 2000/01:146

utövning.

Bilaga 2

Revisorsnämnden får tillåta att

Revisorsnämnden får tillåta att

en revisor som är verksam i Sve-

en revisor som är verksam i Sve-

rige driver revisionsverksamhet i

rige utövar revisionsverksamhet i

en annan stat inom Europeiska eko-

en annan stat inom Europeiska eko-

nomiska samarbetsområdet

även

nomiska samarbetsområdet även

om kravet i första stycket

inte är

om kraven i 8 ac §§ inte är upp-

uppfyllt .

fyllda .

Revisors anställning

17 §

En revisor får inte vara anställd

En revisor får endast vara an-

hos någon annan än revisor, revi-

ställd hos revisionsföretag.

sionsbolag eller bolag som avses i

16 §. Om det finns särskilda skäl, får Revisorsnämnden medge undantag

från förbudet i första stycket .

19 §

Revisorer och

revisionsbolag

Revisorer och registrerade revi-

skall teckna försäkring eller hos

sionsbolag

skall teckna försäkring

Revisorsnämnden

ställa säkerhet

eller hos

Revisorsnämnden ställa

för den ersättningsskyldighet som

säkerhet för den ersättningsskyl-

revisorn eller bolaget kan ådra sig i

dighet som revisorn eller bolaget

sin revisionsverksamhet.

kan ådra sig i sin revisionsverk-

samhet.

Om det finns särskilda skäl, får Revisorsnämnden medge undantag

från kravet på försäkring eller säkerhet.

20 §

Revisorer och revisionsbolag är

Revisorer och registrerade revi-

skyldiga att låta Revisorsnämnden

sionsbolag är skyldiga att låta

vid sin tillsyn granska akter, bok-

Revisorsnämnden

vid

sin

tillsyn

föring och övriga handlingar som

granska akter, bokföring och övriga

hör till verksamheten samt att

handlingar som hör till verk-

lämna de uppgifter som behövs för

samheten samt att lämna de upp-

tillsynen.

gifter som behövs för tillsynen.

Revisorsnämnden får genomföra

undersökning hos ett revisions-

företag när nämnden anser det

nödvändigt

20 a §

Om ett revisionsföretag ingår i

en koncern skall andra företag i

koncernen eller som på grund av

ägarförhållanden

eller

namnlikhet

får anses ingå

i

samma

affärs-

mässiga gemenskap som revisions- 131

företaget, även om de inte omfattas

av

Revisorsnämndens

tillsyn,

efter

begäran lämna nämnden upp-

lysningar om den rådgivning eller

annat biträde företagen har till-

handahållit revisionsklienter till re-

visorer och registrerade revisions-

bolag i gemenskapen .

20 b §

Ingår ett revisionsföretag i en re-

visionsgrupp

skall

revisorn

eller

det

registrerade revisionsbolaget

underrätta

Revisorsnämnden

om

vilka övriga företag som ingår i

gruppen.

Ändras

gruppens

sammansätt-

ning skall revisorn eller det regis-

trerade

revisionsbolaget anmäla

detta till nämnden.

21 §

Om en skattemyndighet upp-

Om en skattemyndighet upp-

märksammar

någon

anmärknings-

märksammar

någon

anmärknings-

värd omständighet i fråga om en

värd omständighet i fråga om en

revisors eller

ett

revisionsbolags

revisors eller ett registrerat revi-

verksamhet, skall myndigheten un-

sionsbolags verksamhet, skall myn-

derrätta Revisorsnämnden.

digheten underrätta Revisorsnämn-

den.

22 §

Om en revisor uppsåtligen gör

Om en revisor uppsåtligen gör

orätt i sin verksamhet eller på annat

orätt i sin revisionsverksamhet eller

sätt förfar oredligt eller om en re-

på annat sätt förfar oredligt eller

visor inte betalar föreskriven avgift

om en revisor inte betalar före-

enligt 29 §,

skall

godkännandet

skriven

avgift enligt

29 §,

skall

eller auktorisationen upphävas. Om

godkännandet eller auktorisationen

det föreligger förmildrande om-

upphävas. Om det föreligger för-

ständigheter, får i stället varning

mildrande

omständigheter,

får i

meddelas.

stället varning meddelas.

Om en revisor på annat sätt åsidosätter sina skyldigheter som revisor, får varning meddelas. Om det är tillräckligt, får Revisorsnämnden i stället meddela en erinran. Är omständigheterna synnerligen försvårande, får godkännandet eller auktorisationen upphävas. Uppkommer fråga om upphävande, varning eller erinran, skall revisorn genom skriftlig underrättelse ges tillfälle att yttra sig om vad som anförs i ärendet. Varning eller erinran får inte meddelas om det som läggs revisorn till last inträffat mer än fem år innan revisorn fick underrättelse i ärendet. Prop. 2000/01:146 Bilaga 2 132

En revisor som tilldelats varning får, om det finns särskilda skäl, även

Prop. 2000/01:146

åläggas att betala en straffavgift till staten med lägst ettusen och högst

Bilaga 2

tjugofemtusen kronor.

24 §

Bestämmelserna

i

22 §

gäller

Bestämmelserna

i 22 § gäller

även för revisionsbolag. Vad där

även för registrerade revisionsbo-

sägs om upphävande av godkän-

lag. Vad där sägs om upphävande

nande eller auktorisation skall i

av godkännande eller auktorisation

stället avse upphävande av regis-

skall i stället avse upphävande av

trering.

registrering.

Om ett revisionsbolag träder i

Om ett registrerat revisionsbolag

likvidation eller försätts i konkurs

träder i likvidation eller försätts i

eller om det för bolaget inträder

konkurs eller om det för bolaget

någon

annan

omständighet

som

inträder någon annan omständighet

innebär

hinder

för

registrering,

som innebär hinder för registrering,

skall bolaget genast anmäla detta

skall bolaget genast anmäla detta

till Revisorsnämnden.

Registre-

till Revisorsnämnden.

Registre-

ringen skall i sådant fall omprövas.

ringen skall i sådant fall omprövas.

30 §

Revisorsnämnden

skall

föra ett

Revisorsnämnden

skall

föra ett

register över revisorer och revi-

register över revisorer och registre-

sionsbolag. Närmare

föreskrifter

rade revisionsbolag. Närmare före-

om inrättandet av registret medde-

skrifter om inrättandet av registret

las av regeringen.

meddelas av regeringen.

Bemyndiganden 30 a § Regeringen eller, efter regerin- gens bemyndigande, Revisors- nämnden får meddela närmare föreskrifter om godkän nande, auk- torisation och registrering samt om villkor för verksamheten. Denna lag träder i kraft den ... 133 Förslag till förordning om ändring i förordningen (1995:665) om revisorer Härigenom föreskrivs i fråga om förordningen (1995:528) om re- visorer

dels att 5 § skall ha följande lydelse,

dels att det i förordningen skall införas en ny paragraf, 17 a, samt när- mast före paragrafen en ny rubrik av följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

5 § För att få avlägga revisorsexamen fordras att sökanden

1.

avlagt kandidatexamen med företagsekonomisk inriktning eller med godkänt resultat genomgått annan likvärdig teoretisk utbildning, och

2.

genomgått en praktisk utbildning under minst tre år, som

a)

särskilt omfattat revision av årsbokslut och koncernbokslut eller liknande redovisningshandlingar, och

b)

sker under handledning av godkänd eller auktoriserad revisor.

Utan hinder av första stycket får den som är godkänd revisor enligt äldre bestämmelser avlägga revi- sorsexamen under förutsättning att han har varit yrkesverksam som revisor under minst sju år efter godkännandet. Dokumentation av uppdrag 17 a § Revisorer och registrerade revi- sionsbolag skall dokumentera sina uppdrag i revisionsverksamheten. Dokumentationen skall vara tydlig och sammanställd på ett över- skådligt sätt. Av dokumentationen skall framgå 1. de bedömningar , såsom väsentlighets- och riskbedöm ning- ar samt den planering som har legat till grund för gransk ningen, 2. den granskning som har genomförts, 3. de iakttagelser som har gjorts och de slutsatser som har dragits, samt 4. de åtgärder som har vidtagits, 5. vilka tänkbara hot mot opar- tiskheten och självständig heten som har identifierats, Prop. 2000/01:146 Bilaga 2 134

6. bedömningen av identifie rade

Prop. 2000/01:146

hots påverkan på opartisk heten och

Bilaga 2

självständigheten, samt

7. de åtgärder som har vid tagits

för att neutralisera före kommande

hot.

Denna förordning träder i kraft den ....

135

För ett bolag som omfattas av bestämmelserna i 12 § 1 eller 2 eller 13 § får regeringen eller myndighet som regeringen be- stämmer besluta att bolaget får utse viss godkänd revisor i stället för en auktoriserad revisor 

eller en revisor som har godkänts enligt 4 § lagen (1995:528) om revisorer

. Ett sådant beslut är giltigt i högst fem år.

I andra bolag än de som avses i 12 och 13 §§ skall en auktoriserad revisor 

eller en godkänd revisor enligt 4 § lagen (1995:528) om revisorer 

utses, om ägare till minst en tiondel av samtliga aktier begär det vid den bolagsstämma där revisorsval skall ske.

Förslag till lag om ändring i aktiebolagslagen (1975:1385)

Prop. 2000/01:146

Härigenom föreskrivs att 10 kap. 12 och 14 §§ aktiebolagslagen

Bilaga 2

(1975:1385) skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

10 kap.

12 §

Minst en av bolagsstämman

Minst en av bolagsstämman ut-

utsedd revisor skall vara aukto-

sedd revisor skall vara auktoriserad

riserad revisor om

revisor eller godkänd revisor enligt

4 § lagen (1995:528) om revisorer

om

1.

tillgångarnas nettovärde enligt fastställda balansräkningar för de två senaste räkenskapsåren överstiger ett gränsbelopp som motsvarar 1 000 gånger det basbelopp enligt lagen (1962:381) om allmän försäkring som gällde under den sista månaden av respektive räkenskapsår,

2.

antalet anställda hos bolaget under de två senaste räkenskapsåren i medeltal har överstigit 200, eller

3.

bolagets aktier eller skuldebrev är noterade vid en börs eller en auktoriserad marknadsplats.

14 § För ett bolag som omfattas av bestämmelserna i 12 § 1 eller 2 eller 13 § får regeringen eller myndighet som regeringen be- stämmer besluta att bolaget får utse viss godkänd revisor i stället för en auktoriserad revisor. Ett sådant beslut är giltigt i högst fem år. I andra bolag än de som avses i 12 och 13 §§ skall en auktoriserad revisor utses, om ägare till minst en tiondel av samtliga aktier begär det vid den bolagsstämma där revisors- val skall ske. Denna lag träder i kraft .... 136 Förslag till lag om ändring i lagen (1987:667) om ekonomiska föreningar Härigenom föreskrivs att 8 kap. 5 § lagen (1987:667) om ekonomiska föreningar skall ha följande lydelse Prop. 2000/01:146 Bilaga 2

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

8 kap.

5 §

Minst en revisor skall

vara

Minst en

revisor skall vara

auktoriserad revisor, om

auktoriserad

revisor eller godkänd

revisor enligt 4 § lagen (1995:528)

om revisorer, om

1.

tillgångarnas nettovärde enligt fastställda balansräkningar för de två senaste räkenskapsåren överstiger ett gränsbelopp som motsvarar 1 000 gånger det basbelopp enligt lagen (1962:381) om allmän försäkring som gällde under den sista månaden av respektive räkenskapsår,

2.

antalet anställda hos bolaget under de två senaste räkenskapsåren i medeltal har överstigit 200, eller

Regeringen eller den myndighet

Regeringen eller den myndighet

som regeringen bestämmer kan i

som regeringen bestämmer kan i

fråga om förening som avses i

fråga om förening som avses i

första stycket förordna att en viss

första stycket förordna att en viss

godkänd revisor får utses i stället

godkänd revisor får utses i stället

för en auktoriserad revisor. Sådana

för en auktoriserad revisor eller

beslut är giltiga i högst fem år

godkänd revisor enligt 4 § lagen

(1995:528) om revisorer . Sådana

beslut är giltiga i högst fem år.

Första och andra styckena gäller även för en moderförening i en koncern, om

1.

nettovärdet av koncernföretagens tillgångar enligt fastställda koncernbalansräkningar för de två senaste räkenskapsåren överstiger det gränsbelopp som anges i första stycket,

2.

antalet anställda vid koncernföretagen under den tid som anges i 1 i medeltal överstigit 200, eller

3.

moderföreningen inte upprättar koncernredovisning och nettovärdet av koncernföretagens tillgångar, enligt fastställda balansräkningar för koncernföretagens två senaste räkenskapsår, på moderföreningens balansdag överstiger det gränsbelopp som anges i första stycket.

I andra föreningar än som avses i första eller tredje stycket skall en auktoriserad eller en godkänd revisor utses, om minst en tiondel av sam- tliga röstberättigade begär det vid en föreningsstämma där revisorsval skall ske. Denna lag träder i kraft... 137 Förslag till lag om ändring i lagen (1980:1103) om årsredovisning m.m. i vissa företag Härigenom föreskrivs att 4 kap. 3 § lagen (1980:1103) om årsredovisning m.m. i vissa företag skall ha följande lydelse

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

4 kap.

3

Minst en revisors skall

vara

Minst en

revisor skall vara

auktoriserad revisor om

auktoriserad

revisor eller godkänd

revisor enligt 4 § lagen (1995:528)

om revisorer om

tillgångarnas nettovärde enligt fastställda balansräkningar för de två senaste räkenskapsåren överstiger ett gränsbelopp som motsvarar 1 000 gånger det basbelopp enligt lagen (1962:381) om allmän försäkring som gällde under den sista månaden av respektive räkenskapsår, eller antalet anställda i rörelsen under de två senaste räkenskapsåren i medeltal har överstigit 200. Första stycket gäller även för en moderföretag i en koncern, om nettovärdet av koncernföretagens tillgångar enligt fastställda koncern- balansräkningar för de två senaste räkenskapsåren överstiger det gräns- belopp som anges i första stycket, antalet anställda vid koncernföretagen under de två senaste räken- skapsåren i medeltal överstigit 200, eller moderföretaget inte upprättar koncernredovisning och nettovärdet av koncernföretagens tillgångar, enligt fastställda balansräkningar för koncernföretagens två senaste räkenskapsår, på moderföretagets balansdag överstiger det gränsbelopp

som anges i första stycket.

Regeringen eller den myndighet

Regeringen eller den myndighet

som regeringen bestämmer kan i

som regeringen bestämmer kan i

fråga om företag som avses i första

fråga om företag som avses i första

eller andra stycket förordna att en

eller andra stycket förordna att en

viss godkänd revisor får utses i

viss godkänd revisor får utses i

stället för en auktoriserad revisor.

stället för en auktoriserad revisor

Sådana beslut är giltiga i högst fem

eller godkänd revisor enligt 4 § la-

år.

gen (1995:528) om revisorer . Så-

dana beslut är giltiga i högst fem

år.

I fråga om annat företag får länsstyrelsen, om det är påkallat av sär- skilda omständigheter, besluta att minst en revisor skall vara auktoriserad revisor eller godkänd revisor. Om det finns skäl till det, får länsstyrelsen samtidigt också förordna en auktoriserad revisor eller en godkänd revisor att med övriga revisorer delta i revisionen. Uppdragstiden för revisorn skall bestämmas så att upp- draget upphör när annan behörig revisor har blivit utsedd i föreskriven ordning. Innan länsstyrelsen meddelar beslut som avses i fjärde eller femte stycket, skall företaget beredas tillfälle att yttra sig. Denna lag träder i kraft .. Prop. 2000/01:146 Bilaga 2 138

Minst en av de revisorer som stämman utser i en sparbank eller i en medlemsbank skall vara auktoriserad revisor 

eller godkänd revisor enligt 4 § lagen (1995:528) om revisorer.

Förslag till lag om ändring i bankrörelselagen (1987:617) Härigenom föreskrivs att kap. 3 kap. 4 § bankrörelselagen

(1987:617) skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

3 kap. 4 § Minst en av de revisorer som stämman utser i en sparbank eller i en medlemsbank skall vara aukto- riserad revisor. Denna lag träder i kraft ... Prop. 2000/01:146 Bilaga 2 139 Förslag till lag om ändring i lagen (1991:981) om värde- pappersrörelse Härigenom föreskrivs att 2 kap. 4 § lagen (1991:981) om värde- pappersrörelse skall ha följande lydelse. Prop. 2000/01:146 Bilaga 2 Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse 2 kap. 4 § Ett värdepappersbolag skall ha en styrelse med minst fem ledamöter.

Bolaget skall ha en verkställande direktör.

I

ett värdepappersbolag skall

I

ett

värdepappersbolag

skall

minst en av stämman utsedd re-

minst en av stämman utsedd re-

visor

vara auktoriserad revisor.

visor vara auktoriserad revisor eller

Annan revisor skall vara auktori-

godkänd revisor enligt 4 § lagen

serad eller godkänd revisor. Till

(1995:528)

om revisorer.

Annan

revisor kan även ett registrerat

revisor skall vara auktoriserad eller

revisionsbolag utses. Bestämmelser

godkänd revisor. Till revisor kan

om vem som kan vara huvud-

även

ett

registrerat

revisionsbolag

ansvarig för revisionen och om

utses. Bestämmelser om vem som

underrättelseskyldighet finns i 12 §

kan vara huvudansvarig för revi-

lagen (1995:528) om revisorer.

sionen och om underrättelse-

skyldighet

finns

i 12 §

lagen

(1995:528) om revisorer.

För varje värdepappersbolag skall finnas ett huvudkontor i Sverige. Denna lag träder i kraft ... 140 Förslag till lag om ändring i lagen (1992:1610) om finansieringsverksamhet Härigenom föreskrivs att 2 kap. 6 § lagen (1992:1610) om finansieringsverksamhet skall ha följande lydelse. Prop. 2000/01:146 Bilaga 2

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

2 kap.

6 §

I ett kreditmarknadsföretag skall

I ett kreditmarknadsföretag skall

minst en av stämman utsedd re-

minst en av stämman utsedd revi-

visor

vara

auktoriserad

revisor.

sor vara auktoriserad revisor eller

Annan revisor skall vara aukto-

godkänd revisor enligt 4 § lagen

riserad revisor eller

godkänd

(1995:528) om revisorer . Annan

revisor. Till revisor kan även ett

revisor skall vara auktoriserad re-

registrerat

revisionsbolag utses.

visor eller godkänd revisor. Till

Bestämmelser om vem som kan

revisor kan även ett registrerat

vara

huvudansvarig för revisionen

revisionsbolag utses. Bestämmelser

och

om

underrättelseskyldighet

om vem som kan vara huvud-

finns i 12 § lagen (1995:528) om

ansvarig för revisionen och om

revisorer.

underrättelseskyldighet finns i 12 §

lagen (1995:528) om revisorer.

Denna lag träder i kraft ... 141

Förslag till lag om ändring i stiftelselagen (1994:1220)

Prop. 2000/01:146

Bilaga 2

Härigenom föreskrivs att 4 kap. 4 § stiftelselagen (1994:1220) skall

ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

4

kap.

4§ Minst en revisor skall vara auktoriserad eller godkänd revisor, om stiftelsen är skyldig att upprätta årsredovisning enligt denna lag.

Stiftelsen skall ha auktoriserad

Stiftelsen skall

ha auktoriserad

revisor om

stiftelsens tillgångar

revisor eller godkänd revisor enligt

eller, om stiftelsen är moderstif-

4 § lagen (1995:528) om revisorer

telse, koncernens tillgångar, värde-

om stiftelsens tillgångar eller, om

rade med tillämpning av 3 kap. 6 §,

stiftelsen är moderstiftelse, koncer-

vid utgången av de två senaste

nens tillgångar,

värderade med

räkenskapsåren haft ett värde över-

tillämpning av 3 kap. 6 §, vid ut-

stigande ett gränsbelopp som mot-

gången av de två senaste räken-

svarar 1 000 gånger det basbelopp

skapsåren haft ett värde över-

enligt lagen (1962:381) om allmän

stigande ett gränsbelopp som mot-

försäkring som gällde vid utgången

svarar 1 000 gånger det basbelopp

av respektive

räkenskapsår. Minst

enligt lagen (1962:381) om allmän

en revisor skall vara auktoriserad

försäkring som gällde vid utgången

också om stiftelsen eller koncernen

av respektive räkenskapsår. Minst

under vart och ett av de två senaste

en revisor skall vara auktoriserad

räkenskapsåren i medeltal haft mer

revisor eller godkänd revisor enligt

än 200 anställda.

4 § lagen (1995:528) om revisorer

också om stiftelsen eller koncernen

under vart och ett av de två senaste

räkenskapsåren i medeltal haft mer

än 200 anställda.

Regeringen eller den myndighet

Regeringen eller den myndighet

som regeringen bestämmer kan i

som regeringen bestämmer kan i

fall om avses i andra stycket be-

fall om avses i andra stycket be-

sluta att en viss godkänd revisor får

sluta att en viss godkänd revisor får

utses i stället för en auktoriserad

utses i stället för en auktoriserad

revisor. Sådana beslut meddelas för

revisor eller godkänd revisor enligt

högst fem år i följd.

4 § lagen (1995:528) om revisorer.

Sådana beslut meddelas för högst

fem år i följd.

Denna lag träder i kraft ... 142

I aktiebolag skall upplysning lämnas om den sammanlagda på räkenskapsåret belöpande ersätt- ningen till var och en av bolagets revisorer och de revisionsföretag där revisorer verkar. Särskild upp- gift skall lämnas om hur stor del av ersättningen som avser andra upp- drag än revisionsuppdrag 

och med angivande av uppdragens art.

Förslag till lag om ändring i årsredovisningslagen (1995:1554) Härigenom föreskrivs att 5 kap. 19 a § årsredovisningslagen (1995:1544) skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

5 kap. 19 a § I aktiebolag skall upplysning lämnas om den sammanlagda på räkenskapsåret belöpande ersätt- ningen till var och en av bolagets revisorer och de revisionsföretag där revisorer verkar. Särskild upp- gift skall lämnas om hur stor del av ersättningen som avser andra upp- drag än revisionsuppdrag .

Denna lag träder i kraft den Prop. 2000/01:146 Bilaga 2 143 Förteckning över remissinstanser som har yttrat sig över betänkandet (SOU 1999:43) Hovrätten för Västra Sverige, Kammarrätten i Stockholm, Länsrätten i Stockholms län, Riksåklagaren, Ekobrottsmyndigheten, Rikspolis styr- elsen, Revisorsnämnden, Statskontoret, Finansinspektionen, Riksrevi- sionsverket, Riksskatteverket, Bokföringsnämnden, Uppsala Univer sitet, NUTEK, Konkurrensverket, Patent- och registreringsverket, FAR, Sven- ska Revisorsamfundet SRS, Landsorganisationen i Sverige LO, Svenska Arbetsgivarföreningen, Sveriges Industriförbund, Företagarnas Riksorganisation, Tjänstemännens centralorganisation TCO, Sveriges Akademikers Centralorganisation SACO, Kooperativa institutet, Svenska Kommunförbundet, Land stingsförbundet, Sveriges advokatsamfund, Svenska Bankföreningen, Svenska Handelskammarförbundet, Sveriges Försäk ringsförbund, Sveri ges Redovisningskonsulters Förbund SRF. Stockholmsbörsen, Svensk Handel, Internrevisorernas Förening, Sveri- ges Aktiesparares Riksförbund Aktiespararna och Sveriges Bok för ings- och Revisionsbyråers Förbund SBRF har avstått från att yttra sig. Prop. 2000/01:146 Bilaga 3 144

Lagrådsremissens lagförslag

Prop. 2000/01:146

Bilaga 4

Regeringen har följande förslag till lagtext.

Förslag till revisorslag

Härigenom föreskrivs följande.

Allmänna bestämmelser

1 § Denna lag innehåller bestämmelser om

1.

Revisorsnämnden (3 §),

2.

godkännande och auktorisation av revisorer 

(48 §§),

3.

revisionsföretag 

(914 §§),

4.

registrering av revisionsbolag 

(1518 §§),

5.

huvudansvarig i revisionsverksamhet (19 §),

6.

giltighetstid för godkännande, auktorisation och registrering (20 §),

7.

vad revisorer och registrerade revisionsbolag skall iaktta i verksam- heten 

(2131 §§),

8.

tillsyn 

(3235 §§),

9.

upphävande, varning, straffavgift och erinran 

(3639 §§), samt

10.

överklagande m.m. 

(4045 §§).

2 § I denna lag avses med

1.

revisor : godkänd eller auktoriserad revisor,

2.

godkänd revisor : revisor som har godkänts enligt 4 § eller äldre bestämmelser,

3.

auktoriserad revisor : revisor som har auktoriserats enligt 5 § eller äldre bestämmelser,

4.

revisionsföretag : en enskild näringsverksamhet, ett enkelt bolag, ett handelsbolag eller ett aktiebolag som en revisor utövar revisionsverk- samhet i,

5.

registrerat revisionsbolag : ett revisionsföretag som har registrerats enligt 15 eller 16 § eller enligt lagen (1995:528) om revisorer,

6.

revisionsgrupp : en grupp av företag som består av minst ett revi- sionsföretag och minst ett annat företag som på grund av ägarförhåll- anden, avtal eller administrativt samarbete eller av annan anledning får anses ingå i samma affärsmässiga gemenskap som revisionsföretaget,

7.

revisionsverksamhet

:

a)

verksamhet som består i sådan granskning av förvaltning eller ekonomisk information som följer av författning, bolagsord ning, stadgar eller avtal och som utmynnar i en rapport eller någon annan handling som är ägnad att utgöra bedömningsunderlag även för någon annan än uppdragsgivaren, samt

b)

rådgivning eller annat biträde som föranleds av iakttagelser vid granskning enligt a),

8. revisionsklient : den som uppdrar åt någon annan att utföra revi- sionsverksamhet. 145

Revisorsnämnden

Prop. 2000/01:146

3 § Revisorsnämnden skall

Bilaga 4

1.

pröva frågor om godkännande, auktorisation och registrering enligt denna lag,

2.

utöva tillsyn över revisorer och registrerade revisionsbolag,

3.

pröva frågor om disciplinära åtgärder, samt

4.

ansvara för att god revisors sed och god revisionssed utvecklas på ett ändamålsenligt sätt.

Ytterligare bestämmelser om Revisorsnämnden får meddelas av rege- ringen. Godkännande och auktorisation av revisorer

4 § För att bli godkänd revisor skall sökanden

1.

yrkesmässigt utöva revisionsverksamhet,

2.

vara bosatt i Sverige eller i en annan stat inom Europeiska ekono- miska samarbetsområdet,

3.

varken vara i konkurs, ha näringsförbud, ha förvaltare enligt 11 kap. 7 § föräldrabalken, vara förbjuden att lämna juridiskt eller ekonomiskt biträde enligt 3 § lagen (1985:354) om förbud mot juridiskt eller ekono- miskt biträde i vissa fall eller vara föremål för någon mot svarande rådig- hetsinskränkning i en annan stat,

4.

hos Revisorsnämnden ha avlagt revisorsexamen, och

5.

vara redbar och i övrigt lämplig att utöva revisionsverksamhet.

Om det finns särskilda skäl, får Revisorsnämnden bevilja undantag från kraven i första stycket 1 och 2.

5 § För att bli auktoriserad revisor skall sökanden uppfylla de krav som anges i 4 § 13 och 5 samt hos Revisorsnämnden ha avlagt högre revi- sorsexamen. Om det finns särskilda skäl, får Revisorsnämnden bevilja undantag från kraven i 4 § första stycket 1 och 2.

6 § Det krav på revisorsexamen som ställs upp i 4 § 4 skall anses uppfyllt också av den som

1.

innehar ett sådant utländskt examensbevis som krävs för att få utföra lagstadgad revision i någon stat inom Europeiska ekonomiska samarbets- området, och

2.

hos Revisorsnämnden har genomgått ett särskilt lämplighetsprov.

7 § Det krav på högre revisorsexamen som ställs upp i 5 § skall anses uppfyllt också av den som

1.

innehar ett sådant utländskt examensbevis som krävs för att utan behörighetsbegränsning få utföra lagstadgad revision i någon stat inom Europeiska ekonomiska samarbetsområdet, och

2.

hos Revisorsnämnden har genomgått ett särskilt lämplighetsprov.

8 § Revisorsnämnden får, om det finns särskilda skäl, tillåta en revisor att under viss tid behålla godkännande eller auktorisation vid bosättning utanför Europeiska ekonomiska samarbetsområdet. 146

Revisionsföretag; verksamhetsformer, verksamhet och ägande

Prop. 2000/01:146

Bilaga 4

Tillåtna verksamhetsformer

9 § En revisor får utöva revisions verksamhet endast såsom enskild

näringsidkare, i enkelt bolag med annan revisor eller i handelsbolag eller

aktiebolag.

Verksamhet i enskild firma eller enkelt bolag

10 § En revisor som utövar revisionsverksamhet såsom enskild närings-

idkare eller i enkelt bolag skall hålla annan verksamhet som inte har ett

naturligt samband med revisionsverksamhet avskild från denna.

Endast en revisor får vara prokurist i revisionsverksamheten.

Verksamhet i handelsbolag eller aktiebolag

11 § Om revisionsverksamheten utövas i ett handelsbolag eller ett aktie-

bolag, får ingen annan verksamhet utövas i bolaget än sådan som har ett

naturligt samband med revisionsverksamhet. Bolaget får inte heller

inneha andelar i andra företag än revisionsföretag och sådana före tag

som avses i 13 § andra stycket.

Revisors anställning

12 § En revisor får vara anställd endast hos ett revisionsföretag eller ett

sådant bolag som avses i 13 § andra stycket.

Om det finns särskilda skäl, får Revisorsnämnden bevilja undantag

från föreskriften i första stycket.

Ägande av handelsbolag eller aktiebolag

13 § En revisor får, om inte annat följer av 15 eller 16 §, utöva revi sions-

verksamhet i ett handelsbolag eller i ett aktiebolag endast om följ ande

båda villkor är uppfyllda:

1.

Bolaget ägs av revisorer.

2.

Bolagets styrelseledamöter, styrelsesuppleanter, verkställande direk- tör, vice verkställande direktör, firmatecknare och prokurister är revi- sorer.

Vid tillämpningen av första stycket 1 skall med revisors direkta ägande jämställas indirekt ägande genom ett eller flera handelsbolag eller aktie- bolag som uppfyller följande tre villkor ( ägarbolag ):

1.

Bolaget ägs av revisorer eller av andra ägarbolag.

2.

Bolaget utövar inte någon annan verksamhet än a) revisionsverksamhet,

b) verksamhet som har ett naturligt samband med revisionsverksamhet eller c) ägande av revisionsföretag eller annat ägarbolag. 147

3. Bolagets styrelseledamöter, styrelsesuppleanter, verkställande direk-

Prop. 2000/01:146

tör, vice verkställande direk tör, firmatecknare och prokurister är revisor-

Bilaga 4

er.

Vid tillämpningen av första och andra styckena beaktas inte styrelse-

ledamöter och styrelsesuppleanter som är utsedda enligt lagen

(1987:1245) om styrelserepresentation för de privatanställda.

Revisionsverksamhet i en annan stat

14 § Revisorsnämnden får tillåta att en revisor som är verksam i Sverige

utövar revisionsverksamhet i en annan stat inom Europeiska ekonomiska

samarbetsområdet trots att villkoren i 10, 11 och 13 §§ inte är uppfyllda.

Registrering av revisionsbolag Handelsbolag

15 § Ett handelsbolag som utövar revisionsverksamhet får registreras som revisionsbolag, om det uppfyller villkoren i 11 och 13 §§ och inte är i konkurs eller likvidation. Om det finns särskilda skäl, får Revisorsnämnden beträffande viss bolagsman, firmatecknare eller prokurist bevilja undantag från villkoren i 13 §. En majoritet av bolagsmännen skall dock alltid utgöras av revi sor- er. Om det finns endast två bolagsmän, måste minst en av dem vara revi- sor. Aktiebolag

16 § Ett aktiebolag som utövar revisionsverksamhet får registreras som revisionsbolag, om det uppfyller villkoren i 11 och 13 §§ och inte är i konkurs eller likvidation. Om följande fyra förutsättningar är uppfyllda, får ett aktiebolag regist- reras som revisionsbolag, trots att villkoren i 13 § inte är uppfyllda:

1.

Minst tre fjärdedelar av aktierna med minst tre fjärdedelar av röste- talet ägs av revisorer.

2.

Övriga aktier i bolaget ägs av personer som är yrkesverksamma i bolaget eller i ett företag som på grund av ägarförhållanden ingår i samma affärsmässiga gemenskap som bolaget.

3.

Minst tre fjärdedelar av styrelseledamöterna och minst tre fjärdedel- ar av styrelsesuppleanterna samt den verkställande direktören är revisor- er.

4.

I bolagsordningen föreskrivs att styrelsen är beslutför endast om mer än hälften av de närvaran de ledamöterna är revisorer.

17 § Vid tillämpningen av 16 § andra stycket 1 skall med revisors direkta ägande jämställas indirekt ägande genom ett eller flera ägarbolag enligt 13 § andra stycket. Om ägarbolaget är ett aktiebolag, behöver dock endast tre fjärdedelar av aktierna med minst tre fjärdedelar av röstetalet ägas av revisorer eller av andra ägarbolag och endast tre fjärdedelar av 148 styrelseledamöterna och tre fjärdedelar av styrelsesuppleanterna och den verkställande direktören vara revisorer. Vid tillämpningen av 16 § andra stycket 2 skall med direkt ägande jämställas indirekt ägande genom ett eller flera bolag som inte utövar någon annan verksamhet än revisionsverksamhet, verksamhet som har ett naturligt samband med revisionsverksamhet, ägande av revisionsföretag eller ägande av bolag av samma slag. Trots bestämmelserna i första och andra styckena får ett aktiebolag registreras som revisionsbolag endast om revisorernas direkta eller in- direkta ägande i bolaget motsvarar minst tre fjärdedelar av aktierna i bolaget.

18 § Om det finns särskilda skäl, får Revisorsnämnden bevilja undantag från kraven i 16 § andra stycket om vem som får äga aktier i bolaget och om styrelsens sammansättning. En majoritet av styrelseledamöterna och en majoritet av styrelsesuppleanterna skall dock alltid utgöras av revi- sorer och mer än hälften av aktierna och röstetalet skall alltid till komma revisorer eller ägarbolag enligt 13 § andra stycket. Huvudansvarig i revisionsverksamhet

19 § Ett handelsbolag eller aktiebolag i vilket revisionsverksamhet utövas skall för varje uppdrag som det åtar sig och som utgör revisions- verksamhet utse en av de i bolaget yrkesverksamma revisorerna att vara huvudansvarig. Den huvudansvarige skall vara auktoriserad revisor eller ha godkänts som revisor enligt 4 §, om det behövs för att uppfylla före- skrifter i lag eller annan författning. Bolaget skall utan dröjs mål under- rätta uppdragsgivaren om vem som är huvudansvarig. Den huvudansvarige skall underteckna revisionsberättelser och andra utlåtanden. Om en berättelse eller ett utlåtande undertecknas av flera revisorer, skall det anges vem som är huvudansvarig. Giltighetstid för godkännande, auktorisation och registrering

20 § Godkännande, auktorisation och registrering gäller i fem år eller till dess att beslut om avslag på ansökan om fortsatt godkännande, auktori sa- tion eller registrering har vunnit laga kraft. Revisorsnämnden får be- stämma att ett sådant beslut skall gälla omedelbart. God revisorssed

21 § En revisor skall iaktta god revisorssed. Revisorn svarar för det arbete som utförs av biträde till honom eller henne. Revisors opartiskhet och självständighet

22 § En revisor skall utföra uppdrag i revisionsverksamheten med opartiskhet och självständighet samt vara objektiv i sina ställnings- taganden. Prop. 2000/01:146 Bilaga 4 149

23 § En revisor skall iaktta de bestämmelser i andra författningar som anger i vilka fall en revisor på grund av jäv är förhindrad att utföra ett revisionsuppdrag.

24 § En revisor är skyldig att för varje uppdrag i revisionsverksamheten pröva om det finns omständigheter som kan rubba förtroendet för hans eller hennes opartiskhet eller självständighet. Finns det sådana omständigheter som sägs i första stycket, skall revi- sorn avböja eller avsäga sig uppdraget. Revisorn behöver dock inte av- böja eller avsäga sig uppdraget, om han eller hon kan visa att upp draget med hänsyn till förhållandena i det enskilda fallet eller på grund av vid- tagna åtgärder kan fullgöras utan att det finns anledning att ifråga sätta hans eller hennes opartiskhet eller självständighet. Sådana omständigheter som sägs i första stycket skall alltid anses före- ligga, om revisorn eller någon annan i den revisionsgrupp där revisorn är verksam

1.

har ett direkt eller indirekt ekonomiskt intresse i revisionsklientens verksamhet,

2.

vid rådgivning som inte utgör revisionsverksamhet har lämnat råd i en fråga som till någon del omfattas av granskningsuppdraget,

3.

uppträder eller har uppträtt som talesman för eller mot revisions- klienten,

4.

har nära personliga relationer till revisionsklienten eller revisions- klientens ledning, eller

5.

utsätts för hot eller annan påtryckning som är ägnad att inge obehag.

25 § Revisionsverksamhet skall organiseras så att revisorns opartiskhet, självständighet och objektivitet så långt möjligt kan säkerställas.

26 § Bestämmelserna i 2225 §§ gäller i tillämpliga delar även för ett registrerat revisionsbolag.

27 § Revisorsnämnden skall på ansökan av en revisor eller ett registrerat revisionsbolag meddela förhandsbesked om huruvida förtroendet för revisorns eller det registrerade revisionsbolagets opartiskhet eller själv- ständighet vid utförandet av ett uppdrag i revisionsverksamheten kan rubbas av ett visst annat uppdrag eller av en viss annan särskild omständ- ighet, och huruvida de åtgärder som sökanden avser att vidta är tillräck- liga för att bevara förtroendet. Ett förhandsbesked är, om det har vunnit laga kraft, bindande för nämnden i förhållande till revisorn eller revisionsbolaget. Förhands- beskedet upphör att gälla vid ändrade förutsättningar eller vid författ- ningsändringar som påverkar den fråga som beskedet avser. Dokumentation

28 § En revisor skall dokumentera sina uppdrag i revisionsverksamheten. Dokumentationen skall innehålla sådan information som är väsentlig för att revisorns arbete, opartiskhet och självständighet skall kunna bedömas i efterhand. Prop. 2000/01:146 Bilaga 4 150

Dokumentationen skall ha fullgjorts i samband med att revisionsberät-

Prop. 2000/01:146

telsen eller annat utlåtande avges.

Bilaga 4

Förtroenderubbande sidoverksamhet

29 § En revisor får inte utöva annan verksamhet än revisionsverksamhet eller verksamhet som har ett naturligt samband därmed, om

1.

utövandet är av sådan art eller omfattning att det kan rubba för- troendet för revisorns opartiskhet eller självständighet, eller

2.

utövandet på annat sätt är oförenligt med den ställning som följer av behörigheten att utföra lagstadgad revision.

Revisorsnämnden skall på ansökan av en revisor meddela förhands- besked om huruvida en viss verksamhet är förenlig med kravet i första stycket. För ett sådant förhandsbesked gäller bestämmelserna i 27 § andra stycket. Tystnadsplikt

30 § En revisor får inte, till fördel för sig själv eller till skada eller nytta för någon annan, använda uppgifter som revisorn har fått i sin yrkes utöv- ning. Revisorn får inte heller obehörigen röja sådana uppgifter. Revisorn skall se till att biträde till honom eller henne iakttar dessa föreskrifter. I det allmännas verksamhet tillämpas i stället bestämmelserna i sekre- tesslagen (1980:100). Försäkring m.m.

31 § Revisorer och registrerade revisionsbolag skall teckna försäkring eller hos Revisorsnämnden ställa säkerhet för den ersättningsskyl dighet som revisorn eller bolaget kan ådra sig i sin revisionsverksamhet. Om det finns särskilda skäl, får Revisorsnämnden bevilja undantag från kravet på försäkring eller säkerhet. Tillsyn

32 § Revisorer och registrerade revisionsbolag är skyldiga att låta Revi- sorsnämnden vid sin tillsyn granska akter, bokföring och övriga hand- lingar som hör till verksamheten och att lämna nämnden de uppgifter som behövs för tillsynen.

33 § Om ett revisionsföretag tillsammans med ett eller flera andra företag på grund av koncernanknytning, andra ägarförhållanden eller namnlikhet får anses ingå i samma affärsmässiga gemenskap, skall de andra före- tagen i gemenskapen, efter föreläggande från Revisorsnämnden, lämna nämnden upplysningar om rådgivning eller annat biträde som de har tillhandahållit revisionsklienter till revisorer och registrerade revisions- bolag i gemenskapen. Ett föreläggande enligt första stycket får förenas med vite. 151

34 § Ingår ett revisionsföretag i en revisionsgrupp, skall revisorn eller det registrerade revisionsbolaget underrätta Revisorsnämnden om vilka öv- riga företag som ingår i gruppen. Om gruppens sammansättning ändras, skall revisorn eller det regist rer- ade revisionsbolaget anmäla detta till nämnden. Underrättelser enligt första och andra styckena skall lämnas så snart revisorn eller det registrerade revisionsbolaget får känne dom om förhåll- andet.

35 § Om en skattemyndighet uppmärksammar någon anmärkningsvärd omständighet i fråga om en revisors eller ett registrerat revisionsbolags verksamhet, skall myndigheten underrätta Revisorsnämnden. Upphävande, varning, straffavgift och erinran

36 § Om en revisor uppsåtligen gör orätt i sin revisionsverksamhet eller på annat sätt förfar oredligt eller om en revisor inte betalar föreskriven avgift enligt 43 §, skall godkännandet eller auktorisationen upphävas. Om det finns förmildrande omständigheter, får i stället varning meddelas. Om en revisor på annat sätt åsidosätter sina skyldigheter som revisor eller som ställföreträdare för revisionsföretag, får varning meddelas. Om det är tillräckligt, får Revisorsnämnden i stället meddela en erinran. Är omständigheterna synnerligen försvårande, får godkännandet eller auk- torisationen upphävas. Om det uppkommer en fråga om upphävande, varning eller erinran, skall revisorn genom skriftlig underrättelse ges tillfälle att yttra sig om vad som anförs i ärendet. Varning eller erinran får inte meddelas om det som läggs revisorn till last har inträffat mer än fem år innan revisorn fick underrättelse i ärendet. En revisor som tilldelas varning får, om det finns särskilda skäl, även åläggas att betala en straffavgift till staten med lägst ettusen och högst tjugofemtusen kronor.

37 § Om det för en revisor inträder en sådan omständighet som avses i 4 § första stycket 13, skall revisorn genast anmäla detta till Revisors- nämnden. Godkännandet eller auktorisationen skall i sådant fall om- prövas.

38 § Föreskrifterna i 36 § gäller även för registrerade revisionsbolag. Vad som sägs där om upphävande av godkännande eller auktorisation skall i stället avse upphävande av registrering. Om ett registrerat revisionsbolag går i likvidation eller försätts i kon- kurs eller om det för bolaget inträder någon annan omständighet som innebär hinder för registrering, skall bolaget genast anmäla detta till Revisorsnämnden. Registreringen skall i sådant fall omprövas.

39 § Revisorsnämnden får vid sin prövning av frågor om åtgärder enligt 3638 §§ bestämma att ett beslut att upphäva godkännande, aukto risation eller registrering skall gälla omedelbart. Nämndens beslut om straffavgift verkställs, sedan det har vunnit laga kraft, som domstols dom. Prop. 2000/01:146 Bilaga 4 152 Överklagande m.m.

40 § Revisorsnämndens beslut enligt denna lag får överklagas hos all män förvaltningsdomstol. Beslut som rör examination enligt 4 § 4 eller 5 § eller särskild lämplig- hetsprövning enligt 6 eller 7 § får dock inte överklagas. Prövningstillstånd krävs vid överklagande till kammarrätten. Vad som sägs i 20 § andra meningen och 39 § första stycket gäller även i fråga om domstol.

41 § Har Revisorsnämnden i ett ärende om ansökan om godkännande, auktorisation eller registrering inte meddelat beslut inom fyra månader efter det att ansökan gavs in, får sökanden begära förklaring av kammar- rätten att ärendet onödigt uppehålls. Om nämnden inte meddelat beslut inom en månad efter det att en sådan förklaring avgetts, skall det anses som om ansökan har avslagits. Straffansvar

42 § Den som obehörigen utger sig för att vara godkänd eller auktori- serad revisor döms till böter. Avgifter

43 § Regeringen eller den myndighet som regeringen bestämmer får meddela närmare föreskrifter om avgifter i ärenden enligt denna lag. Register

44 § Revisorsnämnden skall föra ett register över revisorer och regist- rerade revisionsbolag. Närmare föreskrifter om registret får meddelas av regeringen. Bemyndiganden

45 § Regeringen eller den myndighet som regeringen bestämmer får meddela ytterligare föreskrifter om godkännande, auk torisation och registrering samt om villkor för verksamheten. Föreskrifterna får inne- hålla undantag från bestämmelserna i 28 §.

1.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2002, då lagen (1995:528) om revisorer upphör att gälla.

2.

I fråga om verksamhet som utövas vid ikraftträdandet skall 10 och 11 §§ samt bestämmelserna i 13 § andra stycket och 17 § första och andra styckena om vilken verksamhet där avsedda bolag får utöva till- lämpas först från och med den 1 januari 2003.

3.

En fråga om discipliningripande mot en revisor på grund av åtgärd eller underlåtenhet före lagens ikraftträdande prövas enligt äldre bestäm- melser.

Prop. 2000/01:146 Bilaga 4 153

4. Vid tillämpningen av 19 § skall revisorer som har godkänts enligt

Prop. 2000/01:146

4 § lagen (1995:528) om revisorer anses som godkända enligt 4 § denna

Bilaga 4

lag.

5.

Ett revisionsbolag som är godkänt eller auktoriserat enligt äldre bestämmelser skall anses som registrerat till den tidpunkt som Revisors- nämnden har bestämt för ett en skilt fall, dock längst till utgången av år 2002.

6.

Den som den 1 juli 1995 genomgick revisorsutbildning, som inte uppfyller de villkor för godkännande av revisor som föreskrivs i 4 §, får t.o.m. utgången av år 2002 godkännas enligt de bestämmelser som gällde vid utgången av juni 1995 under förutsättning att han eller hon har genomgått en kompletterande teoretisk utbildning i enlighet med vad regeringen eller den myndighet som regeringen bestämmer närmare föreskriver.

7.

Den som den 1 juli 1995 genomgick revisorsutbildning, som inte uppfyller de villkor för auktorisation av revisor som föreskrivs i 5 §, får t.o.m. utgången av år 2002 auktoriseras en ligt de bestämmelser som gällde vid utgången av juni 1995.

154

Förslag till lag om ändring i revisorslagen (2001:000)

Prop. 2000/01:146

Härigenom föreskrivs att 4, 68 och 14 §§ revisorslagen (2001:000)

Bilaga 4

skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

4 §

För att bli godkänd revisor skall sökanden 1. yrkesmässigt utöva revisionsverksamhet,

2. vara bosatt i Sverige eller i en

2. vara bosatt i Sverige, i en

annan stat inom Europeiska ekono-

annan stat inom Europeiska ekono-

miska samarbetsområdet,

miska samarbetsområdet eller i

Schweiz ,

3.

varken vara i konkurs, ha näringsförbud, ha förvaltare enligt 11 kap. 7 § föräldrabalken, vara förbjuden att lämna juridiskt eller ekonomiskt biträde enligt 3 § lagen (1985:354) om förbud mot juridiskt eller eko- nomiskt biträde i vissa fall eller vara föremål för någon mot svarande rådighetsinskränkning i en annan stat,

4.

hos Revisorsnämnden ha avlagt revisorsexamen, och

5.

vara redbar och i övrigt lämplig att utöva revisionsverksamhet.

Om det finns särskilda skäl, får Revisorsnämnden bevilja undantag från kraven i första stycket 1 och 2. 6 § Det krav på revisorsexamen som ställs upp i 4 § 4 skall anses uppfyllt

också av den som

1. innehar ett sådant utländskt

1. innehar ett sådant utländskt

examensbevis som krävs för att få

examensbevis som krävs för att få

utföra lagstadgad revision i någon

utföra lagstadgad revision i någon

stat inom Europeiska ekonomiska

stat inom Europeiska ekonomiska

samarbetsområdet, och

samarbetsområdet eller i Schweiz ,

och

2. hos Revisorsnämnden har genomgått ett särskilt lämplighetsprov. 7 § Det krav på högre revisorsexamen som ställs upp i 5 § skall anses

uppfyllt också av den som

1. innehar ett sådant utländskt

1. innehar ett sådant utländskt

examensbevis som krävs för att

examensbevis som krävs för att

utan behörighetsbegränsning få ut-

utan behörighetsbegränsning få ut-

föra lagstadgad revision i någon stat

föra lagstadgad revision i någon stat

inom Europeiska ekonomiska sam-

inom Europeiska ekonomiska sam-

arbetsområdet, och

arbetsområdet eller i Schweiz , och

2. hos Revisorsnämnden har genomgått ett särskilt lämplighetsprov.

8 §

Revisorsnämnden får, om

det

Revisorsnämnden får, om

det

finns särskilda skäl, tillåta en revi-

finns särskilda skäl, tillåta en revi-

sor att under viss tid behålla

god-

sor att under viss tid behålla

god-

155

Revisorsnämnden får tillåta att en revisor som är verksam i Sverige utövar revisionsverksam het i en annan stat inom Europeiska eko- nomiska samarbetsområdet 

eller i Schweiz 

trots att villkoren i 10, 11 och 13 §§ inte är uppfyllda.

kännande eller auktorisation vid bosättning utanför Europeiska eko- nomiska samarbetsområdet. kännande eller auktorisation vid Prop. 2000/01:146 bosättning utanför Europeiska eko- Bilaga 4 nomiska samarbetsområdet eller Schweiz . 14 § Revisorsnämnden får tillåta att en revisor som är verksam i Sverige utövar revisionsverksam het i en annan stat inom Europeiska eko- nomiska samarbetsområdet trots att villkoren i 10, 11 och 13 §§ inte är uppfyllda. Denna lag träder i kraft den dag regeringen bestämmer. 156

Förslag till lag om ändring i aktiebolagslagen (1975:1385)

Prop. 2000/01:146

Härigenom föreskrivs att 10 kap. 12, 14, 15 och 18 §§ aktiebolags-

Bilaga 4

lagen (1975:1385) 1 skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

10 kap.

12 § 2

Minst en av bolagsstämman ut- sedd revisor skall vara auktoriserad revisor om Minst en av bolagsstämman ut- sedd revisor skall vara auktoriserad revisor eller ha godkänts som revi- sor enligt 4 § revisorslagen (2001:000), om

1.

tillgångarnas nettovärde enligt fastställda balansräkningar för de två senaste räkenskapsåren överstiger ett gränsbelopp som motsvarar 1 000 gånger det basbelopp enligt lagen (1962:381) om allmän försäkring som gällde under den sista månaden av respektive räkenskapsår,

2.

antalet anställda hos bolaget under de två senaste räkenskapsåren i medeltal har överstigit 200, eller

3.

bolagets aktier eller skuldebrev är noterade vid en börs eller en auktoriserad marknadsplats.

14 § 3

För ett bolag som omfattas av

För ett bolag som omfattas av

bestämmelserna i 12 § 1 eller 2

bestämmelserna i 12 § 1 eller 2

eller 13 § får regeringen eller den

eller 13 § får regeringen eller den

myndighet som regeringen bestäm-

myndighet som regeringen bestäm-

mer besluta att bolaget får utse en

mer besluta att bolaget i stället för

viss godkänd revisor i stället för en

en auktoriserad revisor eller revi-

auktoriserad revisor. Ett sådant be-

sor som har godkänts enligt 4 §

slut gäller i högst fem år.

revisorslagen (2001:000) får utse

en annan godkänd revisor . Ett

sådant beslut gäller i högst fem år.

15 § 4

I andra bolag än de som avses i

I andra bolag än de som avses i

12 och 13 §§ skall en auktoriserad

12 och 13 §§ skall en auktoriserad

revisor utses, om ägare till minst en

revisor eller en revisor som har

tiondel av samtliga aktier begär det

godkänts enligt 4 § revisorslagen

vid den bolagsstämma där revisors-

(2001:000) utses, om ägare till

val skall ske.

minst en tiondel av samtliga aktier

begär det vid den bolagsstämma

där revisorsval skall ske.

1

Lagen omtryckt 1993:150.

2

Senaste lydelse 1998:760.

3

Senaste lydelse 1998:760.

4 Senaste lydelse 1998:760.

157

18 § 5

Prop. 2000/01:146

Till revisor får även ett registrerat revisionsbolag utses.

Bilaga 4

Bestämmelser om vem som får

Bestämmelser om vem som får

vara

huvudansvarig för revisionen

vara

huvudansvarig för

revisionen

när ett revisionsbolag utses att vara

när ett revisionsbolag utses att vara

revisor och om underrättelse-

revisor och om underrättelse-

skyldighet finns i 12 § lagen

skyldighet finns i 19 § revisors-

(1995:528) om revisorer . Följande

lagen (2001:000) . Följande bestäm-

bestämmelser i detta kapitel till-

melser i detta kapitel tillämpas på

lämpas på den huvudansvarige:

den huvudansvarige:

16

§ om jäv,

16

§ om jäv,

17

§ om anlitande av biträde,

17

§ om anlitande av biträde,

36

§ om rätt att närvara vid

36

§ om rätt att närvara vid

bolagsstämma och

bolagsstämma och

43

§ om registrering.

43

§ om registrering.

1.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2002.

2.

Vid tillämpningen av 10 kap. 12, 14 och 15 §§ skall revisorer som har godkänts enligt 4 § lagen (1995:528) om revisorer anses som god- kända enligt 4 § revisorslagen (2001:000).

5 Senaste lydelse 1998:760.

158

I en sparbank eller i en med- lemsbank skall minst en revisor som stämman utsett vara aukto- riserad revisor 

eller ha godkänts som revisor enligt 4 § revisors- lagen (2001:000).

Förslag till lag om ändring i bankrörelselagen (1987:617)

Prop. 2000/01:146

Härigenom föreskrivs att 3 kap. 3, 4 och 7 §§ bankrörelselagen

Bilaga 4

(1987:617) skall ha följande lydelse

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

3 kap. 3 § 6

Den som är i konkurs eller underkastad näringsförbud eller som har förvaltare enligt 11 kap. 7 § föräldrabalken får inte vara revisor i en sparbank eller i en medlemsbank. Endast den som är auktoriserad eller godkänd revisor får vara revisor i en sparbank eller i en medlemsbank. En revisor skall ha den insikt i och erfarenhet av redovisning och ekonomiska förhållanden som med hänsyn till arten och omfånget av bankens verksamhet fordras för uppdragets fullgörande.

Till revisor kan utses även ett

Till revisor kan utses även ett

registrerat revisionsbolag. Bestäm-

registrerat revisionsbolag. Bestäm-

melser om vem som kan vara

melser om vem som kan vara

huvudansvarig för revisionen och

huvudansvarig för revisionen och

om underrättelseskyldighet finns i

om underrättelseskyldighet finns i

12 § lagen (1995:528) om revi-

19 § revisorslagen (2001:000) .

sorer . Bestämmelserna i 5 § om

Bestämmelserna i 5 § om be-

behörighet, i 8 a § om rapport e-

hörighet, i 8 a § om rapport erings-

ringsskyldighet och i 13 § om rätt

skyldighet och i 13 § om rätt att

att närvara på stämma tillämpas på

närvara på stämma tillämpas på

den huvudansvarige.

den huvudansvarige.

4 § 7 I en sparbank eller i en med- lemsbank skall minst en revisor som stämman utsett vara auk- toriserad revisor. 7 § 8

Styrelsen skall, om inte rättelse utan dröjsmål sker genom den som utser revisor, göra anmälan hos Finansinspektionen om

1. auktoriserad revisor inte är

1 . en sådan revisor som sägs i

utsedd enligt 4 §,

4 § inte är utsedd,

2.

en revisor är obehörig enligt 3 § första eller andra stycket eller 5 § eller enligt stadgarna, eller

3.

en bestämmelse i denna lag eller stadgarna om antalet revisorer har åsidosatts.

6

Senaste lydelse 1999:911.

7

Senaste lydelse 1999:911.

8

Senaste lydelse 1999:911.

159

Var och en kan göra anmälan enligt första stycket.

Prop. 2000/01:146

Bestämmelser om Finansinspektionens möjligheter att åstadkomma

Bilaga 4

rättelse finns i 7 kap.

1.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2002.

2.

Vid tillämpningen av de nya bestämmelserna skall revisorer som har godkänts enligt 4 § lagen (1995:528) om revisorer anses som godkända enligt 4 § revisorslagen (2001:000).

160 Förslag till lag om ändring i lagen (1987:667) om ekonomiska föreningar Härigenom föreskrivs att 8 kap. 3 och 5 §§ lagen (1987:667) om ekonomiska föreningar skall ha följande lydelse Prop. 2000/01:146 Bilaga 4

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

8 kap.

3 § 1

Revisorer som inte är auktoriserade eller godkända skall vara bosatta inom Europeiska ekonomiska samarbetsområdet, om inte regeringen eller den myndighet som regeringen bestämmer i särskilda fall tillåter annat. Vad som sagts nu gäller dock inte, om även en auktoriserad eller godkänd revisor deltar i revisionen. Den som är underårig, i konkurs eller underkastad näringsförbud eller som har förvaltare enligt 11 kap. 7 § föräldrabalken får inte vara revisor. Revisorerna skall ha den insikt i och erfarenhet av redovisning och ekonomiska förhållanden som med hänsyn till arten och omfånget av föreningens verksamhet fordras för uppdragets fullgörande.

Till revisor kan utses även ett

Till revisor kan utses även ett

registrerat revisionsbolag. Bestäm-

registrerat revisionsbolag. Bestäm-

melser om vem som kan vara

melser om vem som kan vara

huvudansvarig för revisionen och

huvudansvarig för revisionen

och

om underrättelseskyldighet finns i

om underrättelseskyldighet finns i

12 § lagen (1995:528) om revisor-

19 § revisorslagen (2001:000) . Be-

er . Bestämmelserna i 7 och 15 §§ i

stämmelserna i 7 och 15 §§ i detta

detta kapitel tillämpas på den

kapitel

tillämpas

på

den

huvudansvarige.

huvudansvarige.

Till revisor i dotterföretag bör utses minst en av moderföreningens

revisorer, om det kan ske.

5 § 2

Minst en revisor skall vara

Minst en revisor skall vara

auktoriserad, om

auktoriserad revisor eller ha god-

känts

som revisor

enligt

4 §

revisorslagen (2001:000) , om

1.

tillgångarnas nettovärde enligt fastställda balansräkningar för de två senaste räkenskapsåren överstiger ett gränsbelopp som motsvarar 1 000 gånger det basbelopp enligt lagen (1962:381) om allmän försäkring som gällde under den sista månaden av respektive räkenskapsår, eller

2.

antalet anställda hos föreningen under de två senaste räkenskapsåren

i

medeltal har överstigit 200.

Regeringen eller den myndighet som regeringen bestämmer kan i fråga om förening som avses i första stycket förordna att en viss godkänd revisor får utses i stället Regeringen eller den myndighet som regeringen bestämmer kan i fråga om förening som avses i första stycket besluta att det i stället för en auktoriserad revisor

1

Senaste lydelse 1995:537.

2

Senaste lydelse 1996:1142.

161

för en auktoriserad revisor. Sådana

eller revisor

som har

godkänts

Prop. 2000/01:146

beslut är giltiga i högst fem år.

enligt 4 § revisorslagen (2001:000)

Bilaga 4

om revisorer

får utses

en annan

godkänd revisor. Ett sådant beslut

är giltigt i högst fem år.

Första och andra styckena gäller även för en moderförening i en koncern, om

1.

nettovärdet av koncernföretagens tillgångar enligt fastställda koncernbalansräkningar för de två senaste räkenskapsåren överstiger det gränsbelopp som anges i första stycket,

2.

antalet anställda vid koncernföretagen under den tid som anges i 1 i medeltal överstigit 200, eller

3.

moderföreningen inte upprättar koncernredovisning och nettovärdet av koncernföretagens tillgångar, enligt fastställda balansräkningar för koncernföretagens två senaste räkenskapsår, på moderföreningens balansdag överstiger det gränsbelopp som anges i första stycket.

I andra föreningar än som avses i första eller tredje stycket skall en auktoriserad eller en godkänd revisor utses, om minst en tiondel av samtliga röstberättigade begär det vid en föreningsstämma där revisors- val skall ske.

1.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2002.

2.

Vid tillämpningen av 8 kap. 5 § skall revisorer som har godkänts enligt 4 § lagen (1995:528) om revisorer anses som godkända enligt 4 § revisorslagen (2001:000).

162 Förslag till lag om ändring i lagen (1991:981) om värdepappersrörelse Härigenom föreskrivs att 2 kap. 4 § lagen (1991:981) om värde- pappersrörelse skall ha följande lydelse Prop. 2000/01:146 Bilaga 4

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

2 kap.

4 § 1

Ett värdepappersbolag skall ha en styrelse med minst fem ledamöter.

Bolaget skall ha en verkställande direktör.

I

ett värdepappersbolag skall

I

ett

värdepappersbolag

skall

minst en av stämman utsedd revi-

minst en av stämman utsedd revi-

sor

vara auktoriserad revisor.

sor vara auktoriserad revisor eller

Annan revisor skall vara auktori-

ha godkänts som revisor enligt 4 §

serad eller godkänd revisor. Till

revisorslagen (2001:000).

Annan

revisor kan även ett registrerat

revisor skall vara auktoriserad eller

revisionsbolag utses. Bestämmelser

godkänd revisor. Till revisor kan

om vem som kan vara huvud-

även

ett

registrerat revisionsbolag

ansvarig för revisionen och om

utses. Bestämmelser om vem som

underrättelseskyldighet finns i 12 §

kan vara huvudansvarig för revi-

lagen (1995:528) om revisorer .

sionen och om underrättelse-

skyldighet finns i 19 § revisors-

lagen (2001:000) .

För varje värdepappersbolag skall finnas ett huvudkontor i Sverige.

1.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2002.

2.

Vid tillämpningen av den nya bestämmelsen skall revisorer som har godkänts enligt 4 § lagen (1995:528) om revisorer anses som godkända enligt 4 § revisorslagen (2001:000).

1 Senaste lydelse 1998:763. 163 Förslag till lag om ändring i lagen (1992:1610) om finansieringsverksamhet Härigenom föreskrivs att 2 kap. 6 § lagen (1992:1610) om finansieringsverksamhet skall ha följande lydelse. Prop. 2000/01:146 Bilaga 4

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

2 kap. 6 § 1

I ett kreditmarknadsföretag skall minst en av stämman utsedd revi- sor vara auktoriserad revisor. Annan revisor skall vara auktori- serad revisor eller godkänd revisor. Till revisor kan även ett registrerat revisionsbolag utses. Bestämmelser om vem som kan vara huvud- ansvarig för revisionen och om underrättelseskyldighet finns i 12 § lagen (1995:528) om revisorer . I ett kreditmarknadsföretag skall minst en av stämman utsedd revi- sor vara auktoriserad revisor eller ha godkänts som revisor enligt 4 § revisorslagen (2001:000) . Annan revisor skall vara auktoriserad revisor eller godkänd revisor. Till revisor kan även ett registrerat revisionsbolag utses. Bestämmelser om vem som kan vara huvud- ansvarig för revisionen och om underrättelseskyldighet finns i 19 § revisorslagen (2001:000) .

1.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2002.

2.

Vid tillämpningen av den nya bestämmelsen skall revisorer som har godkänts enligt 4 § lagen (1995:528) om revisorer anses som godkända enligt 4 § revisorslagen (2001:000).

1 Senaste lydelse 1998:764. 164

Förslag till lag om ändring i stiftelselagen (1994:1220)

Prop. 2000/01:146

Härigenom föreskrivs att 4 kap. 3 och 4 §§ stiftelselagen (1994:1220)

Bilaga 4

skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

4 kap.

3 § 1

Den som är underårig, i konkurs eller underkastad näringsförbud eller som har förvaltare enligt 11 kap. 7 § föräldrabalken får inte vara revisor. En revisor skall ha den insikt i och erfarenhet av redovisning och eko- nomiska förhållanden som med hänsyn till stiftelsens ändamål samt arten och värdet av stiftelsens tillgångar fordras för uppdragets full görande.

Till revisor kan även ett regist-

Till revisor kan även ett regis-

rerat revisionsbolag utses. Bestäm-

trerat revisionsbolag utses. Bestäm-

melser om vem som kan vara hu-

melser om vem som kan vara

vudansvarig för revisionen och om

huvudansvarig för revisionen och

underrättelseskyldighet finns i 12 §

om underrättelseskyldighet finns i

lagen (1995:528) om revisor . Be-

19 § revisorslagen (2001:000) . Be-

stämmelserna i 6 § i detta kapitel

stämmelserna i 6 § i detta kapitel

tillämpas på den huvud ansvarige.

tillämpas på den huvudansvar ige.

Till revisor i dotterföretag bör minst en av moderstiftelsens revisorer utses, om det kan ske. 4 § 2

Minst en revisor skall vara auktoriserad eller godkänd revisor, om stiftelsen enligt bokföringslagen (1999:1078) är skyldig att upprätta årsredovisning.

Minst en revisor skall vara

Minst en revisor skall vara

auktoriserad revisor om

auktoriserad revisor eller ha god-

känts som revisor enligt 4 § revi-

sorslagen (2001:000), om

1. nettovärdet av stiftelsens till-

1. nettovärdet av stiftelsens till-

gångar enligt

balansräkningarna

gångar enligt

balansräkningarna

för de två senaste räkenskapsåren

för de två senaste räkenskapsåren

överstiger ett

gränsbelopp som

överstiger ett

gränsbelopp som

motsvarar 1 000 gånger det pris-

motsvarar 1 000 gånger det pris-

basbelopp enligt lagen (1962:381)

basbelopp enligt lagen (1962:381)

om allmän försäkring som gällde

om allmän försäkring som gällde

under den sista månaden av

under den sista månaden av

respektive räkenskapsår, eller

respektive räkenskapsår, eller

2. antalet anställda i stiftelsen

2. antalet anställda i stiftelsen

under de två senaste räken skaps-

under de två senaste räken skaps-

åren i medeltal har överstigit 200.

åren i medeltal har överstigit 200.

Bestämmelserna i andra stycket gäller även för moderstiftelse i en

koncern om

1 Senaste lydelse 1995:540.

2 Senaste lydelse 1999:1106.

165

1. nettovärdet av koncernföretagens tillgångar enli gt koncernbalans-

Prop. 2000/01:146

räkningarna för de två senaste räkenskapsåren överstiger det gränsbelopp

Bilaga 4

som anges i andra stycket 1,

2.

antalet anställda hos koncernföretagen under den tid som anges i 1 i medeltal har överstigit 200, eller

3.

moderstiftelsen inte upprättar koncernredovisning och nettovärdet av koncernföretagens tillgångar, enligt balansräkningar för koncernföre- tagens två senaste räkenskapsår, på moderstiftelsens balansdag överstiger det gränsbelopp som anges i andra stycket 1.

Regeringen eller den myndighet som regeringen bestämmer kan i fall som avses i andra och tredje styckena besluta att en viss godkänd revisor får utses i stället för en auktoriserad revisor. Sådana beslut meddelas för högst fem år i följd. Regeringen eller den myndighet som regeringen bestämmer kan i fall som avses i andra och tredje styckena besluta att det i stället för en auktoriserad revisor eller revi- sor som har godkänts enligt 4 § revisorslagen (2001:000) får utses en annan godkänd revisor. Så dana beslut meddelas för högst fem år i följd.

1.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2002.

2.

Vid tillämpningen av 4 kap. 4 § skall revisorer som har godkänts enligt 4 § lagen (1995:528) om revisorer anses som godkända enligt 4 § revisorslagen (2001:000).

166

Förslag till lag om ändring i revisionslagen (1999:1079)

Prop. 2000/01:146

Härigenom föreskrivs att 13, 15 och 19 §§ revisionslagen (1999:1079)

Bilaga 4

skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

13 §

Minst en revisor skall vara auktoriserad revisor om

1.

nettovärdet av företagets till- gångar enligt balansräkningarna för de två senaste räkenskapsåren överstiger ett gränsbelopp som motsvarar 1 000 gånger det pris- basbelopp enligt lagen (1962:381) om allmän försäkring som gällde under den sista månaden av res- pektive räkenskapsår, eller

2.

antalet anställda hos före taget under de två senaste räken skaps- åren i medeltal har överstigit 200.

Minst en revisor skall vara auktoriserad revisor eller ha god- känts som revisor enligt 4 § revi- sorslagen (2001:000) , om

1.

nettovärdet av företagets till- gångar enligt balansräkningarna för de två senaste räkenskapsåren överstiger ett gränsbelopp som motsvarar 1 000 gånger det pris- basbelopp enligt lagen (1962:381) om allmän försäkring som gällde under den sista månaden av res- pektive räkenskapsår, eller

2.

antalet anställda hos företaget under de två senaste räken skaps- åren i medeltal har överstigit 200.

15 § För ett företag som omfattas av bestämmelserna i 13 eller 14 § får regeringen eller den myndighet som regeringen bestämmer besluta att företaget får utse en viss godkänd revisor i stället för en auktoriserad revisor. Ett sådant beslut gäller i högst fem år. För ett företag som omfattas av bestämmelserna i 13 eller 14 § får regeringen eller den myndighet som regeringen bestämmer besluta att företaget i stället för en auk- toriserad revisor eller revisor som har godkänts enligt 4 § revisors- lagen (2001:000) får utse en annan godkänd revisor. Ett sådant beslut gäller i högst fem år. 19 § Till revisor får även ett registrerat revisionsbolag utses.

Bestämmelser om vem som får

Bestämmelser om vem som får

vara huvudansvarig för revisionen

vara huvudansvarig för revisionen

när ett revisionsbolag utses att vara

när ett revisionsbolag utses att vara

revisor och om underrättelse-

revisor och om underrättelse-

skyldighet finns i 12 § lagen

skyldighet finns i 19 § revisors-

(1995:528) om revisorer . Följande

lagen (2001:000) . Följande bestäm-

bestämmelser i detta kapitel till-

melser i denna lag tillämpas på den

lämpas på den huvudansvarige:

huvudansvarige:

17 § om jäv, och

17 § om jäv, och

18 § om anlitande av biträde.

18 § om anlitande av biträde.

167 Prop. 2000/01:146 Bilaga 4

1.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 2002.

2.

Vid tillämpningen av 13 och 15 §§ skall revisorer som har godkänts enligt 4 § lagen (1995:528) om revisorer anses som godkända enligt 4 § revisorslagen (2001:000).

168 Lagrådets yttrande Utdrag ur protokoll vid sammanträde 2001-05-18

Närvarande : f.d. justitierådet Hans Danelius, regeringsrådet Susanne Billum, justitierådet Göran Regner. Enligt en lagrådsremiss den 26 april 2001 (Justitiedepartementet) har regeringen beslutat inhämta Lagrådets yttrande över förslag till

1.

revisorslag (2001:000),

2.

lag om ändring i revisorslagen (2001:000),

3.

lag om ändring i aktiebolagslagen (1975:1385),

4.

lag om ändring i bankrörelselagen (1987:617),

5.

lag om ändring i lagen (1987:667) om ekonomiska föreningar,

6.

lag om ändring i lagen (1981:981) om värdepappersrörelse,

7.

lag om ändring i lagen (1992:1610) om finansieringsverksamhet,

8.

lag om ändring i stiftelselagen (1994:1220), och

9.

lag om ändring i revisionslagen (1999:1078).

Förslagen har inför Lagrådet föredragits av hovrättsassessorn Jacob Aspegren. Förslagen föranleder följande yttrande av Lagrådet : Förslaget till revisorslag 2 § I punkterna 2 och 3 finns definitioner av godkänd revisor respektive auk- toriserad revisor. I definitionerna hänvisas till dels 4 och 5 §§ i den nya revisorslagen, dels äldre bestämmelser varmed åsyftas 1995 års lag om revisorer och 1973 års förordning om revisorer. Det är normal lag- stiftningsteknik att inte i en författning hänvisa till upphävda bestäm- melser på detta sätt utan i stället ta in regler härom i övergångs- bestämmelser. Lagrådet förordar att eller äldre bestämmelser tas bort i 2 §. Av samma skäl bör hänvisningen i punkten 5 till 1995 års lag utgå ur paragrafen. Som en följd härav krävs en övergångsbestämmelse om att revisorer som auktoriserats eller godkänts enligt äldre bestämmelser är att anse som auktoriserade respektive godkända revisorer även vid tillämpning av den nya lagen. Lagrådet återkommer till frågan hur man bör reglera ställningen för sådana revisorer som godkänts enligt äldre bestämmelser samt till motsvarande fråga beträffande registrerade revi- sionsbolag. I punkten 4 finns en definition av begreppet revisionsföretag. Med detta begrepp avses enligt förslaget en enskild näringsverksamhet, ett enkelt bolag, ett handelsbolag eller ett aktiebolag som en revisor utövar revisionsverksamhet i. Definitionen synes bli mera konsekvent om den får avse en enskild näringsidkare som utövar revisionsverksamhet eller ett enkelt bolag, ett handelsbolag eller ett aktiebolag som en revisor utövar sådan verksamhet i. Prop. 2000/01:146 Bilaga 5 169 Punkten 6 innehåller en definition av begreppet revisionsgrupp. Härmed åsyftas enligt förslaget en grupp av företag som består av minst ett revisionsföretag och minst ett annat företag som på grund av ägar- förhållanden, avtal eller administrativt samarbete eller av annan anled- ning får anses ingå i samma affärsmässiga gemenskap som revi sions- företaget. Med den angivna definitionen kommer en grupp av företag som består av enbart revisionsföretag att falla utanför begreppet revi- sionsgrupp, något som inte är avsikten enligt vad som upplysts vid lagrådsföredragningen. Lagrådet föreslår därför att definitionen avfattas enligt följande: en grupp av företag i vilken minst ett revisionsföretag ingår och som på grund av ägarförhållanden, avtal eller administrativt samarbete eller av annan anledning får anses ingå i samma affärsmässiga gemenskap. I punkten 7 definieras revisionsverksamhet. I delpunkten a) talas om verksamhet som består i viss granskning och som utmynnar i en rapport eller annan handling som är ägnad att utgöra bedömningsunderlag även för någon annan än uppdragsgivaren. Det citerade ordet bör bytas ut mot avsedd för att lagtexten skall stämma överens med vad som enligt författningskommentaren är åsyftat. Punkten 8 upptar en definition av revisionsklient. Begreppet anges som den som uppdrar åt någon annan att utföra revisionsverksamhet. Definitionen får betraktas som vag. Eftersom begreppet sedan i lagen används i bara två paragrafer, 24 och 33 §§, synes det inte nödvändigt att föra in ett särskilt begrepp bland definitionerna. 3 § I paragrafens första stycke anges i fyra punkter Revisorsnämndens uppgifter. Punkten 2 gäller nämndens tillsyn. Enligt Lagrådets mening blir beskrivningen där mera fyllig om den avfattas utöva tillsyn över revisionsverksamhet samt över revisorer och registrerade revi sions- bolag. I punkten 3 talas om frågor om disciplinära åtgärder. Därmed torde avses sådana åtgärder som regleras i 36 och 38 §§. För att det klarare skall framgå att även en sådan åtgärd som vidtas mot ett regist- rerat revisionsbolag omfattas av punkten 3 förordar Lagrådet att denna avslutas med orden disciplinära och andra åtgärder mot revisorer och registrerade revisionsbolag. I andra stycket av paragrafen finns ett bemyndigande, formulerat Ytterligare bestämmelser om Revisorsnämnden får meddelas av rege- ringen. Vad som avses torde emellertid inte vara ett bemyndigande enligt 8 kap. 7 § regeringsformen utan en erinran om att regeringen enligt 8 kap. 13 § regeringsformen kan meddela föreskrifter med stöd av sin s.k. restkompetens. Lagrådet förordar förför att bemyndigandet avfattas som motsvarande regel i 1995 års lag, alltså enligt följande: Närmare bestämmelser om Revisorsnämnden meddelas av regeringen. Prop. 2000/01:146 Bilaga 5 170 4 § I paragrafen anges vilka krav en sökande skall uppfylla för att kunna bli godkänd revisor. De olika kraven preciseras i fem punkter i första stycket. I andra stycket finns en bestämmelse om att Revisorsnämnden, om det finns särskilda skäl, får bevilja undantag från de två först angivna kraven. Dessa avser att den sökande skall yrkesmässigt utöva revisions- verksamhet respektive att den sökande skall vara bosatt i Sverige eller i en annan stat inom EES-området.

Paragrafen ger vid handen att de angivna kraven skall vara uppfyllda då beslut fattas om godkännande. Den utvisar emellertid inte i vad mån kraven måste uppfyllas också efter det att godkännande meddelats. Att vissa krav måste uppfyllas även fortsättningsvis framgår emellertid in- direkt av andra bestämmelser i lagförslaget (37 §). Enligt Lagrådets mening är det därför lämpligt att utforma 4 § så att paragrafen anger de allmänna kraven på en godkänd revisor. Dessa kommer då att avse såväl tiden för ansökan om godkännande som tiden därefter. Av lagrådsremissen framgår vidare att det ställs höga krav i fråga om såväl teoretisk utbildning som praktisk yrkeserfarenhet för att bli god- känd revisor. Enligt Lagrådets mening bör Revisorsnämndens föreskrift- er i detta hänseende ges stöd i lagtexten. Detta kan förslagsvis ske genom att en ny punkt 4 infogas i första stycket, med krav på att revisorn har den utbildning och erfarenhet som erfordras för revisionsverksamheten. Paragrafen kommer då att i aktuella delar få följande lydelse: En godkänd revisor skall 1. yrkesmässigt utöva revisionsverksamhet, - - -

4.

ha den utbildning och erfarenhet som erfordras för revisions- verksamheten,

5.

hos Revisorsnämnden ha avlagt revisorsexamen, och

6.

vara redbar och i övrigt lämplig att utöva revisionsverksamhet.

Om det finns - - -1 och 2. Förslaget föranleder mindre följdändringar i 6 och 40 §§. 5 § Lagrådet hänvisar till vad som anförts under 4 § och föreslår att första stycket avfattas på följande sätt: En auktoriserad revisor skall uppfylla de krav som anges i 4 § första stycket 1-4 och 6 samt hos Revisorsnämnden ha avlagt högre revisors- examen. Prop. 2000/01:146 Bilaga 5 171 8 § Om Lagrådets förslag beträffande 4 och 5 §§ följs blir bestämmelsen onödig och kan utgå. 13 § I 13 § första stycket anges villkor som skall vara uppfyllda för att en revisor skall få utöva revisionsverksamhet i ett handelsbolag eller aktie- bolag om inte annat följer av 15 eller 16 §. Regleringen innebär att villkoren enligt 13 § delvis inte behöver vara uppfyllda om ett handels- bolag eller aktiebolag registrerats som revisionsbolag enligt någon av de två sistnämnda paragraferna. Detta skulle framgå klarare om de citerade orden utgår och det i ett nytt tredje stycke sägs att en revisor får utöva revisionsverksamhet i ett registrerat revisionsbolag, även om villkoren enligt första och andra styckena inte är uppfyllda. I det remitterade lagförslagets 13 § tredje stycket finns en bestämmelse om att styrelseledamöter och styrelsesuppleanter som är utsedda enligt lagen om styrelserepresentation för de privatanställda inte skall beaktas vid tillämpning av första och andra styckena i paragrafen. Enligt Lagråd- ets mening vore det mera adekvat om bestämmelsen anger att det som sägs i första stycket 2 och andra stycket 3 inte avser styrelseledamöter och styrelsesuppleanter av angivet slag. I 15 och 16 §§ finns regler om att ett handelsbolag eller aktiebolag inte får registreras som revisionsbolag, om det är i konkurs eller i likvidation. Reglerna ger anledning till frågan om en revisor över huvud taget bör få utöva revisionsverksamhet i ett handelsbolag eller aktiebolag som är i konkurs eller i likvidation. 14 § I paragrafen finns en bestämmelse om att Revisorsnämnden får tillåta att en revisor som är verksam i Sverige utövar revisionsverksamhet i en annan stat inom EES-området trots att villkoren i 10, 11 och 13 §§ inte är uppfyllda. Innebörden av bestämmelsen är något svårförståelig. Vid lagrådsföredragningen har emellertid upplysts att avsikten är att möjlig- göra för en revisor som är verksam i Sverige att också utöva revisions- verksamhet i något annat EES-land där associationsformerna inte svarar mot svenska förhållanden. Mot denna bakgrund anser Lag rådet att bestämmelsen bör tas in som ett andra stycke i 9 § och formu leras som en möjlighet för Revisorsnämnden att bevilja undantag från föreskriften i första stycket. 19 § Enligt andra meningen i paragrafen skall en huvudansvarig revisor vara auktoriserad revisor eller ha godkänts som revisor enligt 4 §, om det behövs för att uppfylla föreskrifter i lag eller annan författning. Det följer vidare av punkt 4 i övergångsbestämmelserna att med sådan revisor skall Prop. 2000/01:146 Bilaga 5 172 jämställas en revisor som godkänts enligt 4 § i 1995 års lag. Det betyder att en revisor som godkänts enligt de bestämmelser som gällde före 1995 års lag inte får vara huvudansvarig revisor enligt 19 §. Regleringen torde bli klarare om det i andra meningen i paragrafen föreskrivs att den huvudansvarige skall vara auktoriserad revisor eller godkänd revisor som avlagt revisorsexamen. I så fall kan föreskriften i punkt 4 i övergångs- bestämmelserna utgå. Motsvarande lösning kan användas i de följdänd- ringar i andra lagar som upptas i remissen och som avser motsvarande avgränsning av vilka godkända revisorer som skall vara behöriga. Lag- rådet återkommer till dessa följdändringar. 20 § I paragrafen finns bestämmelser om giltighetstid för godkännande, aukto- risation och registrering. Enligt förslaget gäller sådana beslut i fem år eller till dess att beslut om avslag på fortsatt godkännande, auktorisa tion eller registrering har vunnit laga kraft. Revisorsnämnden får bestäm ma att ett sådant beslut skall gälla omedelbart. Det kan konstateras att den föreslagna paragrafen lämnar öppet vad som gäller i det fall femårstiden gått ut utan att något beslut meddelats. Det är tydligt att inte bara Revisorsnämnden utan också, efter över- klagande, domstol skall kunna bestämma att ett avslagsbeslut skall gälla omedelbart. För att undvika varje möjlighet till missförstånd finner Lag- rådet att bestämmelsen bör avfattas så att den inte enbart tar sikte på Revisorsnämnden. Detta kan enklast ske genom en generell föreskrift om att det får bestämmas att ett beslut skall gälla omedelbart, varvid det måste anses klart att det är det organ som har att fatta beslut i ärendet som också kan bestämma om sådan omedelbar giltighet av beslutet. Lagrådet föreslår att paragrafen utformas enligt följande: Godkännande, auktorisation och registrering gäller i fem år. Har an- sökan om fortsatt godkännande, auktorisation eller registrering gjorts före giltighetstidens utgång fortsätter godkännandet, auktorisationen eller registreringen att gälla till dess att beslut i saken har vunnit laga kraft. I ett beslut om avslag på ansökan som avses i första stycket får bestäm- mas att beslutet skall gälla omedelbart. 21 § I paragrafen, som gäller god revisorssed, anges i andra stycket att revisorn svarar för det arbete som utförs av biträde till honom eller henne. Vad detta innebär är knappast klart. En möjlig tolkning är att revi- sorn skall se till att biträdet iakttar god revisorssed (jfr 30 § i remiss- förslaget) och att han kan ställas till ansvar om han underlåter detta. En annan tolkning är att det här är fråga om ett längre gående ansvar för revisorn så att han kan ställas till ansvar även då han inte brustit i övervakning av biträdet. Här bör även observeras bestämmelserna i 36 § Prop. 2000/01:146 Bilaga 5 173 om åtgärder vid oredliga förfaranden och andra uppsåtliga överträdelser. Frågan måste ställas hur dessa bestämmelser skall tillämpas vid upp- såtliga överträdelser som begåtts av biträdet utan revisorns vetskap. En- ligt Lagrådets mening är den angivna bestämmelsen alltför vag. Dess utformning bör övervägas i det fortsatta lagstiftningsarbetet. 22 och 25 §§ Enligt den föreslagna bestämmelsen i 22 § skall en revisor utföra upp- drag i revisionsverksamheten med opartiskhet och självständighet samt vara objektiv i sina ställningstaganden. En mindre omformulering synes böra komma till stånd för att klargöra att hela bestämmelsen gäller enbart revisionsverksamheten. Den föreslagna bestämmelsen i 25 § har ett nära samband med 22 § och kan lämpligen, efter en mindre justering, överföras till denna paragraf som en andra mening. Härefter skulle 22 § få följande lydelse: En revisor skall i revisionsverksamheten utföra sina uppdrag med opartiskhet och självständighet samt vara objektiv i sina ställnings- taganden. Revisionsverksamheten skall organiseras så att revisorns opart- iskhet, självständighet och objektivitet säkerställs. 23 § I paragrafen anges att en revisor skall iaktta de bestämmelser om jäv för revisorer som finns i andra författningar. Sådana bestämmelser finns i 10 kap. 16 § aktiebolagslagen och i åtskilliga andra lagar, och det är tydligt att dessa bestämmelser är bindande för revisorer. Något ytterligare krav på att jävsregler i andra författningar skall iakttas av revisorer synes inte behöva införas i revisorslagen. Däremot kan det i tydlighetens intresse finnas skäl att i denna lag erinra om att det på andra håll finns föreskrifter om jäv. Bestämmelsen i 23 § skulle därför kunna få följande lydelse: Bestämmelser om jäv för revisorer finns i andra författningar. 24 § I den nya 24 § behandlas omständigheter som medför att förtroendet för en revisor kan rubbas och som därför normalt bör föranleda att revisorn avböjer eller avsäger sig sitt uppdrag. Liksom i andra sammanhang inne- bär kravet på opartiskhet och självständighet här dels att revisorn rent faktiskt skall utföra sitt uppdrag utan att ta ovidkommande hänsyn (den subjektiva aspekten), dels att andra personer inte skall ha grundad anled- ning att betvivla revisorns opartiskhet och självständighet (den objektiva aspekten). Enligt paragrafens första stycke skall det åligga en revisor att pröva om det finns omständigheter som kan rubba förtroendet för hans eller hennes opartiskhet eller självständighet. Föreligger sådana omständligheter, skall enligt andra stycket som huvudregel gälla att revisorn måste avsäga sig Prop. 2000/01:146 Bilaga 5 174 uppdraget. Undantag föreslås dock gälla för det fall att revisorn kan visa att uppdraget med hänsyn till förhållandena i det enskilda fallet eller på grund av vidtagna åtgärder kan fullgöras utan att det finns skäl att ifrågasätta hans eller hennes opartiskhet eller självständighet. Slutligen uppräknas i tredje stycket i fem olika punkter vissa omständigheter som skall anses kunna rubba förtroendet för en revisor. Paragrafen har fått en relativt komplicerad utformning, och den språkliga logiken i texten kan ifrågasättas. Sålunda är utgångspunkten i andra stycket att det i ett visst fall rent faktiskt finns omständigheter som kan rubba förtroendet för revisorns opartiskhet eller självständighet, men detta anses inte hindra att revisorn i vissa sådana fall visar att det saknas anledning att ifrågasätta hans eller hennes opartiskhet eller själv- ständighet. Uppräkningen i tredje stycket är av exemplifierande art, varför det inte är nödvändigt att söka beskriva alla de situationer som typiskt sett är ägnade att skada förtroendet för revisorn. Det är exempelvis tydligt att inte bara revisorns egna utan också hans eller hennes nära anhörigas ekonomiska intressen eller personliga relationer kan vara av betydelse för att avgöra om det finns skäl att ifrågasätta revisorns opartiskhet och självständighet. Det kan vidare ifrågasättas om vissa av kriterierna i tredje stycket är helt adekvata. Det är exempelvis inte tydligt vad som menas med att revisorn har uppträtt som talesman för eller mot revisionsklienten. Även krite- riet att ett hot eller en påtryckning skall vara ägnad att inge obehag synes alltför obestämt och subjektivt för att lämpa sig som grund för bedömningen. Bestämmelsen i andra stycket om att det skall åligga revisorn att "visa" att det vid ett visst uppdrag inte finns anledning att ifrågasätta hans eller hennes opartiskhet eller självständighet kan ge intryck av att det i sam- band med att han eller hon åtar sig eller utför ett uppdrag skall före- komma något slags rättsligt förfarande i vilket bevisning skall före- bringas och prövas. I själva verket behöver en revisor inte framlägga någon bevisning i denna fråga annat än i de säkert fåtaliga fall då det uppkommer en tvist om hans eller hennes opartiskhet eller själv- ständighet, och en sådan tvist kan uppkomma långt efter det att uppdrag- et fullgjorts. Att bevisbördan i sådana fall åtminstone i huvudsak skall åvila revisorn får anses framgå av dels att det i de fall som avses i andra stycket är fråga om ett undantag från en huvudregel om att revisorn skall avböja eller avsäga sig ett uppdrag, dels att revisorn enligt första stycket skall pröva om det finns omständigheter som kan rubba förtroendet för hans eller hennes opartiskhet eller självständighet, dels också att revisorn enligt 28 § skall dokumentera sina uppdrag på sådant sätt att opartisk- heten och självständigheten skall kunna bedömas i efterhand. Sammanfattningsvis vill Lagrådet förorda att paragrafen omformuleras förslagsvis på följande sätt: Prop. 2000/01:146 Bilaga 5 175 En revisor skall för varje uppdrag i revisionsverksamheten pröva om det finns omständigheter som kan rubba förtroendet för hans eller hennes opartiskhet eller självständighet och skall avböja eller avsäga sig ett sådant uppdrag,

1.

om han eller hon eller någon annan i den revisionsgrupp där han eller hon är verksam har ett direkt eller indirekt ekonomiskt intresse i uppdragsgivarens verksamhet,

2.

om han eller hon eller någon annan i den revisionsgrupp där han eller hon är verksam vid rådgivning som inte utgör revisionsverksamhet har lämnat råd i en fråga som till någon del omfattas av gransk nings- uppdraget,

3.

om han eller hon eller någon annan i den revisionsgrupp där han eller hon är verksam uppträder eller har uppträtt till stöd för eller mot uppdragsgivarens ståndpunkt i någon rättslig eller ekonomisk an gelägen- het,

4.

om han eller hon eller någon annan i den revisionsgrupp där han eller hon är verksam har nära personliga relationer till uppdragsgivaren eller till någon person i dennes ledning, eller

5.

om det föreligger något annat förhållande av sådan art att det kan rubba förtroendet för revisorns opartiskhet eller självständighet.

Revisorn behöver dock inte avböja eller avsäga sig uppdraget, om det i det enskilda fallet föreligger sådana särskilda omständigheter eller har vidtagits sådana åtgärder som medför att det inte finns anledning att ifrågasätta hans eller hennes opartiskhet eller självständighet. 26 och 27 §§ I 27 § behandlas förhandsbesked som meddelas av Revisorsnämnden. Det anges att sådana besked skall avse frågor om huruvida förtroendet för en revisors opartiskhet eller självständighet vid utförandet av ett upp- drag kan rubbas av ett visst annat uppdrag eller av viss annan särskild omständighet. Det synes lämpligt att här genom en hänvisning till 24 § anknyta till alla där angivna omständigheter som kan rubba förtroendet för en revisor. I 26 § anges att vad som sägs i 22-25 §§ om revisor i tillämpliga delar skall gälla även ett registrerat revisionsbolag. Eftersom även 27 § inne- håller en bestämmelse som är tillämplig på såväl revisor som registrerat revisionsbolag, synes det lämpligt att 26 § och 27 § byter plats och att hänvisningen i den nya 27 § (26 § i det remitterade förslaget) utvidgas till att omfatta också den nya 26 § (27 § i det remitterade förslaget). Som en följd härav kan vad som i den nya 26 § sägs om revisionsbolag utgå. Efter dessa justeringar skulle 26 och 27 §§ få följande lydelse: 26 § Revisorsnämnden skall på ansökan av en revisor meddela för- handsbesked om huruvida förtroendet för revisorns opartiskhet eller självständighet vid utförandet av ett uppdrag i revisionsverksamheten kan rubbas av någon sådan omständighet som avses i 24 § och huruvida Prop. 2000/01:146 Bilaga 5 176 de åtgärder som revisorn avser att vidta är tillräckliga för att bevara för- troendet. När ett förhandsbesked har vunnit laga kraft, är det bindande för nämnd- en i förhållande till revisorn. Förhandsbeskedet upphör att gälla vid förändrade förutsättningar eller vid författningsändringar som påverkar den fråga som beskedet avser. 27 § Bestämmelserna i 22-26 §§ gäller i tillämpliga delar även ett registrerat revisionsbolag. 33 § I 33 § behandlas skyldigheten för andra företag än revisionsföretag att lämna upplysningar till Revisorsnämnden på grund av att de ingår i en affärsmässig gemenskap med ett revisionsföretag. Eftersom det här rör sig om företag som inte är underkastade Revisorsnämndens tillsyn, bör skyldigheten att lämna upplysningar hållas inom snäva gränser. Det bör därför inte vara tillräckligt att de tillsammans med ett revisionsföretag utgör en revisionsgrupp enligt den definition som detta begrepp har i 2 §, utan det bör krävas att den affärsmässiga gemenskapen är av särskilt stark art. Det synes å andra sidan svårt att i lagtexten på ett uttömmande sätt ange de omständigheter som skall kunna konstituera en sådan särskilt stark gemenskap. Lagrådet förordar att paragrafen får följande lydelse: Om ett eller flera revisionsföretag och ett eller flera andra företag ingår i en revisionsgrupp, skall även ett sådant företag som inte är revisions- företag men som har en särskilt stark affärsmässig anknytning till något av revisionsföretagen, efter föreläggande av Revisorsnämnden, lämna nämnden upplysningar om rådgivning eller annat biträde åt dem som givit revisionsföretag i gemenskapen i uppdrag att utföra revisions verk- samhet. Ett föreläggande enligt första stycket får förenas med vite." Enligt både det remitterade förslaget och Lagrådets förslag kommer upp- lysningsskyldigheten att omfatta uppgifter om biträde åt klienter till alla revisionsföretag i gemenskapen. Frågan kan ställas om skyldigheten borde begränsas till att avse revisionsföretag till vilket det andra företaget har en särskilt stark affärsmässig anknytning. 35 § Enligt paragrafen skall en skattemyndighet, som uppmärksammar någon anmärkningsvärd omständighet i fråga om en revisors eller ett registrerat revisionsbolags verksamhet, underrätta Revisorsnämnden. Bestämmel sen synes ha fått en alltför vag utformning, eftersom underrättelse skyldig- heten bör avse endast sådana omständigheter som kan vara av betydelse för nämndens verksamhet och inte förhållanden som ligger utanför nämndens uppgifter. Lagrådet föreslår att paragrafen avfattas enligt följ- ande: Prop. 2000/01:146 Bilaga 5 177 Om en skattemyndighet i fråga om en revisors eller ett registrerat revi- sionsbolags verksamhet uppmärksammar någon omständighet, som kan vara av betydelse för Revisorsnämndens verksamhet, skall myndigheten underrätta nämnden. Lagrådet vill tillägga att det förtjänar att övervägas om inte också Riks- skatteverket bör nämnas vid sidan av skattemyndighet, eftersom verket numera (se prop. 1999/2000:105 och SFS 2000:467) är beskattnings- myndighet beträffande punktskatter. 36 § Lagrådet har ingen erinran mot det allmänna innehållet i denna paragraf, som i väsentliga delar motsvarar vad som föreskrivits beträffande ad- vokater i 8 kap. 7 § rättegångsbalken. I första stycket bör emellertid "föreskriven avgift enligt 43 §" utbytas mot "sådan avgift som avses i 43 §". Paragrafen bör också innehålla en erinran om att ett muntligt förfarande inför Revisorsnämnden kan förekomma i vissa disciplinärenden. I 7 kap. 11 § lagen (1998:531) om yrkesverksamhet på hälso- och sjukvårdens område finns en bestämmelse om att förfarandet inför Hälso- och sjuk- vårdens ansvarsnämnd är skriftligt men att muntlig förhandling får förekomma, när det kan antas vara till fördel för utredningen. En mot- svarande bestämmelse bör infogas i 36 §, varvid det dock, med beakt- ande av rättsutvecklingen när det gäller synen på parts rätt att få fram- träda inför beslutsfattande organ, kan vara lämpligt att särskilt fästa upp- märksamheten vid parts intresse av att få muntligt framlägga sin sak inför Revisorsnämnden. I 36 § skulle därför tredje stycket lämpligen kunna formuleras på följ- ande sätt: "Om det uppkommer en fråga om upphävande, varning eller erinran, skall revisorn genom skriftlig underrättelse ges tillfälle att yttra sig om vad som anförs i ärendet. Förfarandet i ärendet är skriftligt, men muntlig förhandling inför Revisorsnämnden får förekomma, när detta kan antas vara av betydelse för parts möjligheter att föra sin talan inför nämnden eller annars vara till fördel för utredningen." Den sista meningen i tredje stycket, som gäller en femårig preskriptions- tid, kan därvid lämpligen överföras till ett nytt femte stycke. 37 § I paragrafen finns bestämmelser om att en revisor skall anmäla till Revi- sorsnämnden om det för honom eller henne inträder någon sådan om- ständighet som anges i 4 § första stycket 1-3. Godkännandet eller aukto- risationen skall i sådant fall omprövas. Prop. 2000/01:146 Bilaga 5 178 Lagrådet, som hänvisar till vad som anförts under 4 §, föreslår att 37 § utformas enligt följande: Om en godkänd revisor inte längre uppfyller kraven i 4 § eller en auk- toriserad revisor inte längre uppfyller kraven i 5 §, skall godkännandet eller auktorisationen upphävas. Om det för en revisor inträder någon omständighet som innebär hinder för godkännande eller auktorisation, skall revisorn genast anmäla detta till Revisorsnämnden. 38 § Beträffande andra stycket hänvisar Lagrådet till vad som anförts under 37 §. Lagrådet vill dessutom påpeka att formuleringen gå i likvidation i stället för träda i likvidation inte synes ha någon motsvarighet i hittills- varande lagstiftning. 39 och 40 §§ I konsekvens med vad Lagrådet anfört under 20 § kan första stycket i 39 § avfattas utan att Revisorsnämnden nämns. Vidare kan fjärde stycket i 40 § utgå. Övergångsbestämmelserna Som Lagrådet påpekat i anslutning till 2 § bör en övergångsbestämmelse införas om att revisorer som auktoriserats eller godkänts enligt äldre bestämmelser är att anse som auktoriserade respektive godkända revisor- er även vid tillämpning av den nya lagen. Bestämmelsen kan lämpligen få följande avfattning: Vid tillämpning av denna lag skall som auktoriserad revisor eller god- känd revisor anses även den som auktoriserats respektive godkänts enligt äldre bestämmelser. I punkt 3 anges att en fråga om discipliningripande mot en revisor på grund av åtgärd eller underlåtenhet före lagens ikraftträdande prövas en- ligt äldre bestämmelser. Disciplinära åtgärder bör emellertid inte komma i fråga i det fall att de nya bestämmelserna inte skulle ge utrymme för detta (jfr 5 § andra stycket brottsbalkens promulgationslag). Det kan konstateras att den nya lagen medför såväl viss inskränkning som viss utökning av området för disciplinära åtgärder. Lagrådet föreslår mot den bakgrunden att följande tillägg görs till den i remissen föreslagna be- stämmelsen: - - - om inte en prövning enligt de nya bestämmelserna är förmånligare för revisorn. Prop. 2000/01:146 Bilaga 5 179 I enlighet med vad Lagrådet anfört under 19 § kan föreskriften i punkt 4 utgå. I stället kan här tas in en regel om att ett revisionsbolag som registrerats enligt 1995 års lag skall jämställas med ett sådant bolag som registrerats med stöd av 15 eller 16 § i den nya lagen (jfr ovan under 2 §). Förslaget till lag om ändring i aktiebolagslagen Av skäl som anförts beträffande 19 § i förslaget till revisorslag förordar Lagrådet att tillägget till 10 kap. 12 § första stycket skall lyda eller god- känd revisor som avlagt revisorsexamen. Av samma skäl bör 10 kap. 14 § första stycket lyda: För ett --- auktoriserad revisor eller en god känd revisor som avlagt revisorsexamen får utse en viss annan godkänd revi- sor. Ett --- fem år. Också av samma skäl bör tillägget i 10 kap. 15 § första stycket lyda: eller en godkänd revisor som avlagt revisors- examen och övergångsbestämmelsen utgå. Förslaget till lag om ändring i bankrörelselagen Tillägget i 3 kap. 4 § bör utformas i enlighet med vad som sagts angå- ende 10 kap. 12 § aktiebolagslagen. Vidare kan övergångsbestämmelsen utgå även här. Förslaget till lag om ändring i lagen om ekonomiska föreningar Tillägget till 8 kap. 5 § första stycket bör utformas i enlighet med vad som sagts angående 10 kap. 12 § aktiebolagslagen och övergångsbestäm- melsen utgå. Vidare bör 8 kap. 5 § andra stycket avfattas enligt följande: Regeringen eller --- första stycket besluta att det i stället för en aukto ri- serad revisor eller en godkänd revisor som avlagt revisorsexamen får utses en viss annan godkänd revisor. Ett sådant beslut gäller i högst fem år. Förslaget till lag om ändring i lagen om värdepappersrörelse Tillägget till 2 kap. 4 § första stycket bör utformas i enlighet med vad som sagts angående 10 kap. 12 § aktiebolagslagen. Lagrådet föreslår vidare att första och andra meningarna i stycket får byta plats och av- fattas enligt följande: I ett värdepappersbolag skall revisorerna vara auktoriserade eller godkända revisorer. Minst en av de av stämman utsedda revisorerna skall vara auktoriserad revisor eller godkänd revisor som avlagt revisors- examen. Slutligen förordar Lagrådet att övergångsbestämmelsen utgår. Förslaget till lag om ändring i lagen om finansieringsverksamhet Tillägget till första meningen i 2 kap. 6 § första stycket bör utformas i enlighet med vad som sagts angående 10 kap. 12 § aktiebolagslagen. Prop. 2000/01:146 Bilaga 5 180

Lagrådet föreslår vidare att första och andra meningarna i paragrafen får

Prop. 2000/01:146

byta plats och avfattas enligt följande:

Bilaga 5

I ett kreditmarknadsföretag skall revisorerna vara auktoriserade eller

godkända revisorer. Minst en av de av stämman utsedda revisorerna skall

vara auktoriserad revisor eller godkänd revisor som avlagt revisors-

examen.

Slutligen förordar Lagrådet att övergångsbestämmelsen utgår.

Förslaget till lag om ändring i stiftelselagen Tillägget till 4 kap. 4 § andra stycket bör utformas i enlighet med vad som sagts angående 10 kap. 12 § aktiebolagslagen och övergångs bestäm- melsen utgå. Vidare bör fjärde stycket lyda: Regeringen eller --- auk- toriserad revisor eller en godkänd revisor som avlagt revisorsexamen får utses en viss annan godkänd revisor. Ett sådant beslut gäller i högst fem år. Förslaget till lag om ändring i revisionslagen Tillägget till 13 § första stycket bör utformas i enlighet med vad som sagts angående 10 kap. 12 § aktiebolagslagen och övergångs bestäm- melsen utgå. Vidare bör 15 § lyda: För ett --- att företaget i stället för en auktoriserad revisor eller en godkänd revisor som avlagt revisorsexamen får utse en viss annan godkänd revisor --- fem år. Förslaget till lag om ändring i revisorslagen Lagrådet lämnar förslaget utan erinran. 181

Justitiedepartementet

Prop. 2000/01:146

Utdrag ur protokoll vid regeringssammanträde den 14 juni 2001 Närvarande: statsråden[REDACTED_EFTERNAMN], ordförande, och[REDACTED_EFTERNAMN],[REDACTED_EFTERNAMN],[REDACTED_EFTERNAMN], von[REDACTED_EFTERNAMN],[REDACTED_EFTERNAMN],[REDACTED_EFTERNAMN], Engqvist,[REDACTED_EFTERNAMN],[REDACTED_EFTERNAMN],[REDACTED_EFTERNAMN],[REDACTED_EFTERNAMN],[REDACTED_EFTERNAMN] Föredragande: Britta[REDACTED_EFTERNAMN] Regeringen beslutar proposition 2000/01:146 Oberoende, ägande och tillsyn i revisionsverksamhet 182

Rättsdatablad

Prop. 2000/01:146

Författningsrubrik

Bestämmelser som

Celexnummer för

inför, ändrar, upp-

bakomliggande EG-

häver eller upprepar

regler

ett normgivnings-

bemyndigande

Revisorslag (2001:000)

3, 3941 §§

Punkten 7 i övergångs-

bestämmelserna

183