Observera att dokumentet är inskannat och fel kan förekomma.

Prop. 1979/80:77

Regeringens proposition

1979/80:77

om vissa ändringar i arvs- och gåvobeskattningen av livförsäkringar, m, m.;

beslutad den 20 december 1979.

Regeringen föreslår riksdagen att antaga de förslag som har upptagils i bifogade utdrag av regeringsprotokoll.

På regeringens vägnar

THORBJÖRN[REDACTED_EFTERNAMN]

INGEMAR[REDACTED_EFTERNAMN]

Propositionens huvudsakliga innehåll

I propositionen föreslås vissa ändringar i arvs- och gåvobeskattningen av livförsäkringar. Ändringarna avser i första hand beskattningen av förmåns-tagares rätt till pension och beskattningen av förvärv på grund av förordnande som avser utländsk försäkring.

En förmånstagares rätl lill pension på grund av en prival pensionsförsäk­ring som är yngre än lio år kan f. n. Iräffas av arvs- och gåvoskatt. De utfallande beloppen inkomstbeskattas också. Med hänsyn till den skärpning av inkomstskattereglerna för pensionsförsäkringar som genomfördes år 1975 föreslås i propositionen alt den nuvarande arvs- och gåvobeskattningen skall upphöra i dessa fall.

Vidare föreslås att uttryckliga bestämmelser införs om skattskyldighet för förvärv på grund av förordnande som avser utländska försäkringar. Den skallelindring som f. n. tillkommer förmånslagare till svensk försäkring skali enligt förslaget i vissa fall kunna medges även vid förvärv på gmnd av utländsk försäkring.

I propositionen föreslås också att den frihel från skyldighet atl betala arvsskatt som f. n. tillkommmer svenska kyrkans centrala organ utsträcks till att omfatta samtliga trossamfund som avses i 4 § religionsfrihetslagen (1951:680). Skattefriheten skall enligl förslaget omfatta även församlingar och sådana stiftelser och sammanslutningar som har anknytning till samfunden och församlingarna.

De nu nämnda förslagen avses träda i kraft den 1 juli 1980.

1 Riksdagen 1979180. 1 sami Nr 77

Prop.  1979/80:77

2

1 Förslag till

Lag om ändring i lagen (1941:416) om arvsskatt och gåvoskatt

Härigenom föreskrivs i fråga om lagen (1941:416) om arvsskatt och gåvoskatt'

dels att 3, 12, 23, 28 9ch 32 §§, 37 § 2 mom., 38 och 59 §§ skall ha nedan angivna lydelse,

dels alt i lagen skall införas en ny paragraf, 12 a §, av nedan angivna lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

3 §2 Från skattskyldighet enligt denna lag äro befriade slaten;

trossamfund som avses i 4 § andra stycket religionsfrihetslagen (1951: 680), församling och kyrka, samar­betsorgan för sådana juridiska perso­ner samt stiftelse eller sammanslut­ning som är anknuten till trossam­fund eller församling och vars verk­samhet kan anses utgöra ett led i samfundets eller församlingens verk­samhet; stiftelse eller sammanslutning med huvudsakligt ändamål att under samverkan med militär eller annan myndighet stärka rikets försvar;

stiftelse eller sammanslutning, som har till huvudsakligt ändamål att främja barns eller ungdoms vård och fostran eller utbildning eller att främja vård av behövande ålderstigna, %juka eller lytta, dock icke där ändamålei är att sålunda tillgodose medlemmar av viss eller vissa släkter;

akademi och sådan stiftelse eller sammanslutning, sfcm har till huvudsak­ligt ändamål att främja vetenskaplig undervisning eller forskning.

Skattebefrielse enligt denna paragraf tillkommer icke sammanslutning, som har till syfte att i sin verksamhet tillgodose medlemmarnas ekonomiska intressen, och ej heller ulländsk akademi, stiftelse eller sammanslutning.

12 §3 Har någon i enlighet med lagen (1927:77) om försäkringsavtal insatts såsom förmånslagare och erhåller han vid försäkringstagarens död förfo­ganderätten över försäkringen eller, utan att sådan rätt förvärvas, utbetal­ning på grund av försäkringen, skall vad förmånstagaren sålunda bekommer

' Senaste lydelse av lagens rubrik 1974:857.

2Senaste lydelse 1964:20 och 1974:857 (ingressen).

3 Senaste lydelse 1977:47.

Prop.  1979/80:77

3

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

vid beräknande av arvsskatt anses såsom arvfallen egendom. Vad nu sagts skall gälla jämväl förvärv, som på grund av stadgandet i 104 § andra styckel nämnda lag tillfaller dödsbodelägare, vilken är berättigad till laglott, med iakttagande dock av vad beträffande fördelning av sådanl förvärv kan vara besläml i skifteshandling, vilken jämlikl 16 § lägges till grund för lotternas beräknande. Har försäkringstagarens make insatts såsom förmånslagare, föreligger icke skattskyldighet för den del av förvärvet, som molsvarar det belopp, varmed, därest förvärvet ingått i försäkringstagarens kvariålenskap, makens jämlikt 15 § skattefria andel i boet skolat ökas. Vidare skall

a)

där livförsäkring, som är kapilalförsäkring men ej livränteförsäkring, lagits å försäkringstagarens eller hans makes liv samt den rätt, som på grund av försäkringsavtalet tillkommit endera av dem, jämlikt 116 § första styckel lagen om försäkringsavtal icke kunnal lagas i mäl för någonderas gäld, eller

b)

där försäkring lagils för olycksfall eller sjukdom,

vid skallens beräknande från värdet av vad som tillfallit någon i egenskap av förmånslagare såsom skattefritt avräknas elt belopp som molsvarar sex gånger basbeloppet enligt lagen (1962:381) om allmän försäkring för november månad året innan skattskyldigheten inträdde. Har på grund av förordnande av samma person förmånstagaren tidigare erhållit sådant förvärv, som jämlikl 37 § 2 mom. är i beskattningshänseende likställt med gåva, må likväl å värdel av vad som inom loppet av tio år lillfallit förmånstagaren ej avräknas mer än etl belopp som molsvarar sex gånger basbeloppel enligl lagen om allmän försäkring för november månad året innan skattskyldighet inlrädde för det senaste förvärvet.

Vad som på grund av insättningar av samma person i ränte- och kapilalförsäkringsanstalt på en gång tillfaller någon såsom förmånslagare skall denne anses erhålla på grund av en och samma försäkring, och skall så anses som om försäkringen tagits vid tiden för den första insättningen och på villkor att premiebetalning skolat ske i den ordning, vari insättningarna i anslalten skett eller enligt avtal mellan anstallen och försäkringstagaren skolat äga rum.

Skattskyldighet     enligt     försia

Skattskyldighet     enligt     första

stycket äger ej rum för räll lill slyckel föreligger inte för rätt till pension som ulgår på grund av pension som utgår på grund av pensionsförsäkring, därest denna ta- pensionsförsäkring. Skallskyldighet gits i samband med tjänst eller ock föreligger inte heller för rätl till premiebetalningen påbörjats eller livränta som utgår på grund av annan genom engängsbetalning fullgjorts försäkring än pensionsförsäkring i mer än tio år före dödsfallet. Skatt- den mån vad som på grund av skyldighet äger ej heller rum för räu     förordnande av samma person till-

Prop. 1979/80:77

4

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

till annan pension på grund av pen- fallit den berättigade inte överstiger sionsförsäkring eller för rält lill liv- 2 500 kronor per år. ränta, som utgår på gmnd av annan försäkring än pensionsförsäkring, i den mån vad som på grund av förordnande av samma person till­fallit den berättigade icke överstiger en årsränta av 10 000 kronor vid pensionsförsäkring och 2 500 kronor vid annan livränteförsäkring.

Angående vad som förstås med

Angående vad som förstås med

kapitalförsäkring och pensionsför-     kapitalförsäkring och pensionsför­säkring sam/med arf/örsäfcnng tag/ö     säkring stadgas i anvisningarna till i samband med tjänst sladgas'\anv'\s-     31 §   kommunalskattelagen   (1928: ningama till 31 § kommunalskattela-     370). gen (1928:370).

Vad i första och andra styckena här ovan sägs skall, även om förmånsta-gareförordnande i enlighet med lagen om försäkringsavtal icke föreligger, äga tillämpning jämväl i fråga om vad som tillfallit någon på gmnd av statens grupplivförsäkring eller jämförbar av kommunal eller enskild arbetsgivare avtalad grupplivförsäkring eller pä grund av sådan förmån från kommun, som avses i punkt 1 adertonde stycket av anvisningarna till 31 § kommunal­skattelagen.

Vad som vid en försäkringstagares död tillfaller någon på grund av förordnande som avser utländsk för­säkring skall vid beräknande av arvs­skatt behandlas som om det hade tillhört boet och tillagts förmånstaga­ren genom testamente. Har försäk­ringen tagits för olycksfall eller sjuk­dom eller är fråga om en sådan försäkring som - om den inte hade varit utländsk - skulle ha uppfyllt de förutsättningar som anges i andra stycket a), tillämpas bestämmelserna i det stycket. För rätt till pension på grund av en utländsk försäkring som skall behandlas som pensionsförsäk­ring vid inkomsttaxeringen föreligger inte skattskyldighet. Vid övriga för­värv av livränta på grund av utländsk

Prop. 1979/80:77

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

försäkring tillämpas bestämmelserna i fjärde stycket andra meningen.

Med utländsk försäkring förstås en försäkring som har meddelats i en utomlands bedriven försäkringsrö­relse.

12 a §

Beskattning enligt 12 § och 37 § 2 mom. sker oavsett om förmånstaga­ren har lämnat vederlag för sitt för­värv. Har försäkringstagaren för­bundit sig att låta förordnandet stå vid makt och kan förmånstagaren visa att förbindelsen har lämnats enligt ett särskilt avtal och mot ett i avtalet bestämt vederlag, skall dock vederlaget avräknas från förvärvet

23 §* Vid uppskattning av lös egendom iakttages:

A.   Tomträtt eller vattenfallsrätl uppskattas, i den mån ej annat följer av

20 § tredje stycket, till vad rättigheten med hänsyn till villkoren vid

upplåtelsen och den tid, som därför återstår, kan antagas hava betingat vid en

av boets avveckling föranledd, med tillbörlig omsorg skedd försäljning.

B.   Värdepapper, som noteras på inländsk eller utländsk börs eller är

föremål för liknande notering, uppskattas till det noterade värdet eller, om

detta icke motsvarar vad som skulle kunna påräknas vid försäljning under

normala förhållanden, till det pris som skulle ha kunnat påräknas vid en

sådan försäljning. Sådana värdepapper, som eljest omsättas på kapitalmark­

naden eller vars värde icke skall beräknas med ledning av bestämmelserna i F

nedan, uppskattas enligt sist angivna grund.

C.   Fordran uppskattas till sitt kapitalbelopp jämte upplupen ränta å tid,

som avses i 21 §. Är fordringen ej förfallen och skall ränta därå ej beräknas

för tiden före förfallodagen, uppskattas fordringen till belopp, som utgör

dess värde vid nämnda tid enligt den vid denna lag fogade tabellen I.

Osäker fordran uppskattas till belopp, varmed den kan beräknas inflyta. Värdelös fordran anses icke utgöra tillgång. Den omständigheten att

Senaste lydelse 1979:614.

Prop. 1979/80:77

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

gäldenären är delägare i dödsboet föranleder icke fordringens uppskattande enligt andra grunder än som eljest äro tillämpliga.

Medel, för vilka uppskov med inkomstbeskattning ålnjutes enligt bestäm­melserna om skogskonto, upphovsmannakonto eller investeringskonto för skog, upptagas lill halva värdel. Har medel avsatts lill fond för särskilt ändamål enligl föreskrift i lag eller annan författning och har avdrag vid inkomstberäkningen medgivits för avsättningen, får halva det avsalta beloppet upplagas som skuld.

D. För evärdlig lid utgående ränta, avkomsl eller annan förmån uppskattas till tjugu gånger del belopp, vartill den senast för hell år uppgått.

Nyttjanderätt eller rätl lill ränta,

Nyttjanderätt eller rätl till ränta,

utgår under viss tid eller någons livslid, uppskattas till sitt kapitalvär­de. Är rättigheten bestämd lill visst belopp eller eljesl till viss storlek, beräknas kapitalvärdet efter del belopp rättigheten för helt år mot­svarar enligt de vid denna lag fogade tabellerna 

II 

och III. Där rättighet, som belaslar viss egendom, ej ar på nyss angivet sätt beslämd, anses årliga värdel utgöra fem procent av det penningvärde, vartill egendo­men uppskattats, dock att, där rät­tighet avser endast del av egendom eller dess årliga värde eljest icke kan bestämmas enligt nyss angivna grund, detta uppskattas efter vad som prövas skäligt.

avkomsl eller annan förmån, som     avkomsl eller annan förmån, som

utgår under viss tid eller någons livslid, uppskattas till silt kapitalvär­de. Är rättigheten bestämd lill vissl belopp eller eljesl till viss storlek, beräknas kapitalvärdet efler det belopp rättigheten för hell år mol­svarar enligt de vid denna lag fogade tabellerna II och III. Om livränta på grund av försäkring skall utgå så länge någon är i livet, dock längst under viss tid, eller skall börja utgå framdeles, beräknas värdet efter för­säkringstekniska grunder med iaktta­gande av föreskrifterna i denna para­graf. Där rättighet, som belastar viss egendom, ej är på nyss angivel sätl beslämd, anses årliga värdel ulgöra fem procent av det penningvärde, vartill egendomen uppskattats, dock att, där rättighet avser endast del av egendom eller dess årliga värde eljest icke kan beslämmas enligt nyss angivna grund, detta uppskattas efler vad som prövas skäligt. Kapitalvärdet av rättighet, som icke är bestämd att ulgå under någons livstid men ändock är av obeslämd varaklighel, uppskattas med ledning av tabell III, såsom om den skolat ulgå för den berättigades livstid, dock högst till tio gånger det värde, rättigheten för helt år motsvarar.

Är rättighet beroende av flera personers liv sålunda, atl rättigheten upphör vid den först avlidnes frånfälle, bestämmes rättighetens kapitalvärde efler

Prop.  1979/80:77

7

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

den äldstes levnadsålder. Fortfar däremot rättigheten oförändrad till den sist avlidnes frånfälle, beräknas värdet efter den yngstes ålder.

E.   Värdet av utländskt myntslag beräknas efter den köpkurs på checkar,

utställda i samma myntslag, som gällde vid tiden för skattskyldighetens

inträde. Finnes ej sådan kurs eller kan av annan anledning värdel icke

beräknas efler denna grund, beslämmer regeringen eller den myndighel

regeringen förordnar, hur beräkningen skall ske.

F.   Annan lös egendom än förul nämnts uppskattas till vad den kan anlagas

hava betingat vid en av boets avveckling föranledd, med tillbörlig omsorg

skedd försäljning.

Vid värderingen av förvärvskälla som enligt kommunalskattelagen (1928:370) ingår i inkomstlagen jordbruksfastighet eller rörelse tillämpas beslämmelserna i 4 § och, med undanlag av femte styckel sisla meningen, punkt 2 av anvisningarna lill 3 och 4 §§ lagen (1947:577) om statlig förmögenhetsskall.

28 §5

Till klass I hänföras eflerievande make, barn, avkomling lill barn, make till barn och eflerievande make till avlidet barn. Detla gäller även om barnet eller avkomlingen till följd av adoption förlorat sin arvsrätt efter arvlåta­ren.

Såsom skattefritt avdragas från lott som tillkommer den avlidnes efterlevande make 30 000 kronor, från vad som tillkommer annan i klass I 15 000 kronor och från lott, som beskattas enligl klass 

II 

eller klass III, 3 000 kronor. Har barn eller avkomling lill avlidet barn vid skallskyldighetens inträde ej fyllt 18 år, avdragas ytteriigare 3 000 kronor för varje helt år eller del därav, som då återstod lill dess sagda ålder uppnås.

Med make jämslälles den som vid tiden för dödsfallet sammanlevde med den avlidne, om de sammanlevande tidigare varit gifta med varandra eller gemensamt ha eller ha haft barn. Motsvarande gäller, i förhållande till den avlidnes barn, beträffande den som sammanlevt med barnet. Styvbarns- och fosterbarnsförhållande räknas lika med skyldskap. Med fosterbarn avses barn, som före fyllda 16 år stadigvarande vistals i den avlidnes hem och därvid erhållit vård och foslran som egel barn.

Högre avdrag än enligt andra stycket får ej åtnjutas i fråga om vad som erhålles från samme arvlålare eller leslator, även om det erhålles vid skilda tillfällen.

Till klass 

II 

hänföres annan arvinge eller testamentstagare än sådan som avses i klass I eller III.

Till klass III  hänföras

kyrka, landsting,  kommun eller        landstingskommun, kommun eller

5 Senaste lydelse 1974:240 och 1974:857 (ingressen).

Prop. 1979/80:77

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

annan menighet ävensom hushåll- annan menighet ävensom hushåll­

ningssällskap med stadgar som fasl- ningssällskap med stadgar som fast­

ställts av regeringen eller myndighet ställts av regeringen eller myndighel

som regeringen bestämmer;

som regeringen beslämmer;

stiftelse med huvudsakligt syfte att främja religiösa, välgörande, sociala, politiska, konstnärliga, idrottsliga eller andra därmed jämförliga kulturella eller eljest allmännyttiga ändamål;

stiftelse med huvudsakligt ändamål att främja landets näringsliv; registrerad understödsförening;

sådan sammanslutning, som, utan alt hava till syfte att i sin verksamhet tillgodose medlemmarnas ekonomiska intressen, huvudsakligen fullföljer ovan angivet ändamål;

folketshusförening, bygdegårdsförening eller annan liknande sammanslut­ning, som har till främsla syfte att anordna eller tillhandahålla allmän samlingslokal,

där fråga är om svensk juridisk person och skattebefrielse ej ålnjutes jämlikt 3 §.

För skattelotl, som i 11 § 2 mom. sägs, beräknas skatten efter den klass, gällande för arvinge eller universell testamentstagare i dödsboet eller för motlagaren av det legat varom fråga är, som medför lägst skatt. Från skattelotl medgives icke avdrag enligt andra slycket.

Vad som återstår, sedan avdrag enligt andra styckel gjorts, utgör skattepliktig lott. Denna skall jämnas till närmast lägre hundratal kronor. Om öretal uppkommer vid beräkning av skalt, skall skallen jämnas nedåt till närmast hela krontal.

Skatten beräknas enligt följande skalor.

Skattepliktig lott, kr.

- 25 000

25 000- 50 000

50 000- 75 000

75 000- 100 000

100 000-

150 000

150 000-

250 000

250 000-

350000

350 000-

500000

500 000-1 000 000

1

000 000-2 000 000

2

000 000-5 000 000 5 000 000-

Klass 1

Arvsskalt, kr.

5 % inom skiktet

1250+10% "

"

3 750-1-15% "

"

7 500+22% "

"

13 000+28% "

"

27 000+33 % "

"

60 000+38% "

'

98 000+44% "

"

164 000+49% "

"

409 000+53 % "  "

939 000+58% "

"

2 679 000+65 % "

"

Prop. 1979/80:77

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Klass II

Skattepliktig lott, kr.

Arvsskatt, kr.

-

10 000

8 % inom skiktet;

10 000-

20 000

800+16% "     "         ;

20 000-

30000

2 400+24% "     "         ;

30 000-

50000

4 800+32 % "     "         ;

50 000-

70 000

11200+40 % "     "         ;

70 000-

100 000

19 200+45 % "   "         ;

100 000-

150 000

32 700+50% "     "         ;

150 000-

200 000

57 700+56% "     "         ;

200 000-

500 000

85 700+61 % "     "         ;

500 000-1 000 000

268 700+67% "     "

1 000 000-

603 700+72 % "     " Klass III

Skatlephklig lott, kr.

Arvsskatt, kr.

-

10 000

8 % inom skiktet;

10 000-

20 000

800+16% "     "         ;

20 000-

30 000

2 400+24% "     "         ;

30 000-

4 800+30 % "     "

b) testamente, förordnande enligt lagen (1927:77) om försäkringsavtal om insättande av förmånslagare eller motsvarande förordnande som avser utländsk försäkring, vartill hänsyn tagits vid skatteärendets prövning, blivit genom lagakraftvunnen dom

32 §« Har efler det beslut meddelats om faslslällande av skatt a) kännedom erhållits om fömt icke känl testamente;

b) testamente eller förordnande jämlikt lagen om försäkringsavtal om insättande av förmånslagare, vartill hänsyn tagits vid skatteären­dets prövning, blivil genom laga­kraftvunnen dom hell eller delvis förklarat ogillt;

helt eller delvis förklarat ogillt;

c)   genom lagakraftvunnen dom eljest blivil bestämt angående delningen av

egendom i dödsbo, där skallen fastställts med ledning av handling, som avses

i 15 eller 16 §;

d)   belräffande bouppteckning yppats felaktighet, som efler vad i 20 kap.

10 § ärvdabalken stadgas föranleder tillägg till eller rätlelse av bouppteck­

ningen;

e)   kännedom erhållits angående vid tiden för skattskyldighetens inträde

föreliggande omständighet, som föranleder, att i deklaration uppgiven

' Senaste lydelse 1964:310.

Prop. 1979/80:77

10

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

behållning eller egendom bort upptagas eller fördelas annorledes än i deklarationen angivils;

f) kunskap vunnils om förhållande, som föranleder tillämpning av 19 §;

g) klarhet vunnits om hur arvet

slutligen skall fördelas i sådana fall

som avses i 18 §;

och hade, om hänsyn tagits lill omständighet som nu avses, för någon lott

skatt skolat gäldas utöver vad för lotten beräknals, skall efterbeskattning ske

med sålunda felande belopp.

37 

§

2 mom. Skatt såsom för gåva utgår försäkringsavtal i annal fall än i 12 § förmånslagare.

Vid beskattning, varom nu är fråga, skall vad i 12 § andra-femte slyckena är stadgat äga motsvarande tillämpning. Därvid skall iakttagas att vad i 12 § fjärde stycket sägs angående premiebetalning mer än tio år före dödsfallet skall, där ej försäk­ringstagaren avlidit före den i 36 § stadgade tiden för inträde av skatt­skyldighet, i stället gälla med avseen­de å premiebetalning mer än tio år före skattskyldighetens inträde.

för vad som i enlighet med lagen om avses tillfaller någon i egenskap av

Vid denna beskattning skall be­stämmelserna i 12 § andra-femte styckena tillämpas.

Som gåva beskattas även vad som i annat fall än i 12 § sjunde stycket avses tillfaller någon på grund av förordnande som avser utländsk för­säkring. Därvid skall bestämmelser­na i nämnda stycke tillämpas.

38 §«

Från gåvoskatt äro, förutom i 3 § omförmälda juridiska personer, befriade:

kyrka, landsting, kommun eller landstingskommun, kommun eller annan menighet ävensom hushåll-     annan menighet ävensom hushåll-

7        Senaste lydelse 1958:562.

8        Senaste lydelse 1967:389 och 1974:857 (ingressen).

Prop. 1979/80:77

11

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

ningssällskap med stadgar som fast- ningssällskap med stadgar som fast­

ställts av regeringen eller myndighet ställts av regeringen eller myndighet

som regeringen bestämmer;

som regeringen bestämmer;

stiftelse med huvudsakligt syfte att främja religiösa, välgörande, sociala, politiska, konstnärliga, idrottsliga eller andra därmed jämförliga kulturella eller eljest allmännyttiga ändamål;

stiflelse med huvudsakligt ändamål alt främja landets näringsliv;

registrerad understödsförening eller sådan sammanslutning, som, utan alt hava till syfte att i sin verksamhet tillgodose medlemmarnas ekonomiska intressen, huvudsakligen fullföljer ovan angivel ändamål;

folketshusförening, bygdegårdsförening eller annan liknande sammanslut­ning, som har till främsta syfte att anordna eller tillhandahålla allmän samlingslokal.

Skattebefrielse enligl denna paragraf tillkommer endast svensk juridisk person och äger icke rum, där givaren för sin livstid eller för viss tid förbehållit sig nyttjanderätt lill eller rält lill ränta, avkomst eller annan förmån av den bortgivna egendomen eller del därav.

59 §9 Har efler del beslul meddelals om faslslällande av skall

a)

kännedom erhållils om förut icke känt teslamenle;

b)

testamente eller förordnande

b) testamente, förordnande enligt jämlikt lagen om försäkringsavtal lagen (1927:77) om försäkringsavtal om insättande av förmånslagare, om insättande av förmånslagare e//er vartill hänsyn tagits vid skatteären- motsvarande förordnande som avser dels prövning, blivit genom laga- utländsk försäkring, vartill hänsyn kraftvunnen dom helt eller delvis tagils vid skatteärendets prövning, förklarat ogillt;                                      blivil genom lagakraftvunnen dom

helt eller delvis förklarat ogillt;

c)    genom lagakraflvunnen dom eljesl blivit besläml angående delningen av

egendom i dödsbo, där skatten fastställts med ledning av handling, som avses

i 15 eller 16 §;

d)    beträffande bouppteckning yppats felaktighet, som efter vad i 20 kap.

10 § ärvdabalken stadgas föranleder tillägg till eller rätlelse av bouppteck­

ningen;

e)    kännedom erhåUits angående vid tiden för skattskyldighetens inlräde

föreliggande omständighet, som föranleder all i deklaration uppgiven

behållning eller egendom bort upplagas eller fördelas annorledes än i

deklarationen angivils;

9 Senaste lydelse 1964:310.

Prop. 1979/80:77

12

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

f) klarhet vunnits om hur arvet

slutligen skall fördelas i sådana fall

som avses i 18 §;

och hade, om hänsyn tagits till omständighet som nu avses, någon

skallskyldig haft alt gälda mindre skatt än vad beräknals, skall honom påförd

skatt nedsättas med sålunda för högt beräknat belopp.

Ansökan om återvinning av skatt efter vad nu sagts göres skriftligen och upptages av den underrätt eller länsstyrelse, som meddelat beslut i skatteärendet.

Denna lag träder i krafl den 1 juli 1980. Äldre bestämmelser skall dock alltjämt tillämpas om skattskyldigheten har inträtt före nämnda dag.

Prop. 1979/80:77

13

2 Förslag till

Lag om ändring i kommunalskattelagen (1928:370)

Härigenom föreskrivs alt punkt 1 av anvisningarna till 50 § kommunal­skallelagen (1928:370) skall ha nedan angivna lydelse.

Anvisningar

till 50 §

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

1.' Den skaltskyldiges skalteförmåga bedömes med hänsyn, å ena sidan, till hans inkomst och förmögenhet samt, å andra sidan, till vad han kan anses hava behövt tiil nödigt underhåll för sig själv och för make och oförsörjda barn (existensminimum). Såvida icke särskilda förhållanden till annat föranleda skall exisiensminimum bedömas med hänsyn till förhållandena under hela beskattningsåret. Särskilda förhållanden varom nyss sagts få anses föreligga t. ex. i det fall att en skattskyldig under året börjat i förvärvsarbete eller upphört med sådant arbete, i följd varav inkomsten utslagen på hela året understigit existensminimibeloppet; i sådana fall bör existensminimum bedömas med hänsyn till den tid inkomsten åtnjutits.

Regeringen eller den myndighet regeringen bestämmer meddelar närmare föreskrifter om bestämmande av existensminimum enligt de grunder som anges i det följande.

Existensminimum i det särskilda fallet bestäms med ledning av normalbe­lopp för existensminimum. Normalbeloppen utgöra för ensamstående skatlskyldig nittiofem (95) procent, för sammanlevande makar etthundra­sextiofem (165) proceni och för varje barn fyrtio (40) procent av basbeloppet enligt lagen (1962:381) om allmän försäkring för december månad året före det kalenderår som föregår taxeringsåret. Normalbeloppen skola anses innefatta alla vanliga levnadskostnader utom bostadskostnad, som beräknas särskilt och lägges till normalbeloppen.

Normalbeloppen för existensminimum äro i första hand avsedda för skattskyldiga, vilkas inkomst huvudsakligen härflutit av förvärvskällan tjänst.

Vid bestämning av avdrag för Vid bestämning av avdrag för nedsatt skatteförmåga vid existens- nedsatt skatteförmåga vid existens­minimum skall såsom inkomst av minimum skall såsom inkomst av tjänst upptagas den skattskyldiges tjänst upptagas den skattskyldiges bruttointäkter - inklusive de bi- bmttointäkter - inklusive de bi­inkomster den skattskyldige må inkomster den skattskyldige må hava åtnjutit - i förekommande fall     hava åtnjutit - i förekommande fall

»Senaste lydelse 1978:944.

Prop. 1979/80:77

14

Nuvarande lydelse

minskade med sådana nödiga utgif­ter för inkomstens förvärvande, för vilka den skatlskyldige vid taxering äger åtnjuta avdrag, t. ex. a''gifler, som den skattskyldige eriagt för sådan pensionsförsäkring eller sjuk-eller olycksfallsförsäkring, som ta­gils i samband med ijänsl, eller avgifter, som den skallskyldige i samband med tjänsten eriagt för egen eller efterlevandes pensione­ring annorledes än genom försäk­ring, eller kostnader för resor lill och från arbelet. Utgöres inkomslen av livränta, varom i 32 § 2 mom. förmä-les, skall livräntan inräknas i inkomslen med oreduceral belopp. Även sådan livränta lill följd av personskada som icke är av skatte­pliktig natur skall inräknas i inkomsten. Vid bestämning av avdrag för nedsatt skalteförmåga vid existensminimum skall hänsyn vida­re tagas fill om den skatlskyldige uppburit skattefri ersättning på grund av kollektiv sjukförsäkring. Barnbidrag medräknas icke i in­komslen.

Föreslagen lydelse

minskade med sådana nödiga utgif­ter för inkomstens förvärvande, för vilka den skattskyldige vid taxering äger åtnjuta avdrag, t. ex. avgifler, som   den   skatlskyldige  eriagt  för sådan pensionsförsäkring eller sjuk-eller olycksfallsförsäkring, som la­gils i  samband  med  tjänst,  eller avgifler,  som  den skatlskyldige  i samband  med  Ijänsten  eriagt  för egen eller efterlevandes pensione­ring annorledes än genom försäk­ring, eller kostnader för resor till och från arbetet. Utgöres inkomsten av livränta, varom i 32 § 2 mom. förmä-les,    skall    livräntan    inräknas    i inkomsten med oreducerat belopp. Även sådan livränta lill följd av personskada som icke är av skatte­pliktig    natur    skall    inräknas    i inkomsten.    Vid   bestämning    av avdragför nedsatt skatteförmåga vid existensminimum skall hänsyn vida­re tagas till om den skatlskyldige uppburit   skattefri   ersättning   på grund av sådan kollektiv sjukförsäk­ring som avses i 32 § 3 mom. tredje stycket. Barnbidrag medräknas icke i inkomsten. Fråga om avdrag i andra fall för nedsatt skatteförmåga vid existensmini­mum får bedömas med särskill beaktande av att en riklig uppskattning verkställes av inkomstförhållandena, speciellt med hänsyn till den omfatt­ning, vari naturaförmåner må hava åtnjutits, och dessa förmåners värde.

Har den skallskyldige hafl lägre levnadskostnader än normalt skall den skattskyldiges existensminimum anses hava i motsvarande mån understigit normalbeloppet, t. ex. om en ogift skatlskyldig hafl gemensaml hushåll med anhöriga eller andra eller om en skatlskyldig åinjutil särskild förmån i form av billiga livsförnödenheter eller andra liknande förmåner. I regel torde anledning överhuvud icke föreligga alt bevilja avdrag för nedsatt skatteför­måga vid existensminimum åt s. k. hemmasöner eller hemmadöttrar. Icke heller må avdrag medgivas, om den skattskyldige ägt tillgångar; dock att härvid bortses från sedvanliga husgeråd, möbler och kläder, arbetsredskap.

Prop. 1979/80:77

15

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

mindre bosladsfastighel av enklaste beskaffenhet osv. Å andra sidan må exisiensminimum beräknas hava överstigit normalbeloppet, om den skatl­skyldige hafl utgifter för underhåll av make och barn, med vilka han icke levt tillsammans under beskattningsåret. Exisiensminimum för den skattskyldige må jämväl i annat fall bestämmas högre än normalbeloppel, om särskilda skäl därtill föranleda.

Har den skattskyldige under beskattningsåret enligt beslut av den lokala skattemyndigheten åtnjutit befrielse från eller nedsättning av den prelimi­nära skallen på grund av nedsatt skatteförmåga vid existensminimum, bör vid prövning av frågan om avdrag vid laxeringen för nedsatt skatteförmåga avvikelse icke ske från det av förstnämnda myndighet fastställda existensmi­nimibeloppet, såvida icke nya omständigheter framkommit; såsom exempel å dylika omständigheter må nämnas att den skatlskyldige äger lillgångar, varom den lokala skattemyndigheten saknat kännedom, eller att den skaltskyldiges ekonomiska slällning påtagligt förbättrats efler den lokala skaltemyndighetens beslut.

Har den skattskyldige icke haft högre inkomst än det för honom beräknade existensminimibeloppet och har detta befunnits bero av förhållande, varom i 50 § 2 mom. tredje stycket förmäles, bör avdrag för nedsatt skatteförmåga medgivas med så stort belopp, alt den skatlskyldige icke påföres beskatt­ningsbar inkomsl. Har den skattskyldige rätt atl åtnjuta skattereduktion enligt 2 § 4 eller 5 mom. uppbördslagen (1953:272), skall avdrag för nedsatt skalteförmåga beräknas med beaktande härav.

Är inkomsten högre än nyss sagts men icke så stor, all inkomslen minskad med skallen därå uppgår lill exisiensminimum, bör avdrag för nedsatt skatteförmåga beviljas med så slorl belopp, atl slörre skatt icke kommer att utlagas än att inkomsten, minskad med skatten, uppgår lill beloppet av existensminimum.

Nedsatt arbetsförmåga skall anses föreligga jämväl i det fall att den skattskyldige på grund av arbetsskygghet eller missanpassning eller eljest av psykiska skäl har svårl att förvärva normal arbetsinkomst.

Denna lag träder i kraft en vecka efter den dag, då lagen enligt uppgift på den har kommit ut från trycket i Svensk författningssamling, och tillämpas första gången vid 1980 års taxering.

Prop. 1979/80:77

16

3 Förslag till

Lag om ändring i taxeringslagen (1956:623)

Härigenom föreskrivs att 37 § 1 mom. taxeringslagen (1956:623)' skall ha nedan angivna lydelse.

37 § Nuvarande lydelse

1 mom. Till ledning vid inkomsttaxering och registrering av preliminär A-skatt, som har innehållits genom skatteavdrag, skall varje år utan anmaning avlämnas uppgifter (kontrolluppgifter) för det föregående kalen­deråret enligt följande uppställning.

Uppgiftsskyldig

Vem   uppgiften   skall     Vad   uppgiften   skall

avse

avse

3. Försäkringsan­stalt och understödsfö­rening.

Den som från anstal­ten eller föreningen uppburit belopp, ej un­derstigande 200 kronor för hela året, på grund av försäkring av den arl alt skatteplikt för be­loppel föreligger, dock alt om livränta utgivits till följd av personska­da eller om ersättning utgått på grund av kol­lektiv sjukförsäkring, uppgift skall lämnas även om belopp som icke är av skattepliktig natur och som för hela året överstiger 200 kro­nor.

Utgivet belopp. Har till följd av personska­da utgivits skatteplik­tigt engångsbelopp skall särskilt anmärkas om skattepliktigt en­gångsbelopp utgivits li­digare på grund av samma skada. Om så är fallet skall angivas beloppets storlek och utbetalningsåret.

Föreslagen lydelse

1 mom. Till ledning vid inkomsttaxering och registrering av preliminär A-skatt, som har innehållits genom skatteavdrag, skall varje år utan anmaning avlämnas uppgifter (kontrolluppgifter) för det föregående kalen­deråret enligt följande uppställning.

' Lagen omtryckt 1971:394. Senaste lydelse av lagens rubrik 1974:773. 2 Senaste lydelse 1979:1000.

Prop. 1979/80:77

Uppgiftsskyldig

17

Vem    uppgiften   skall     Vad    uppgiften    skall

avse

avse

3. Försäkringsan­stalt och understödsfö­rening.

Den som från anslal­ten eller föreningen uppburit belopp, ej un­derstigande 200 kronor för hela året, på grund av försäkring av den art att skatteplikt för be­loppel föreligger, dock atl om livränta utgivits till följd av personska­da eller om ersättning utgått på grund av .ådan kollektiv sjuk­försäkring som avses i 32 § 3 mom. tredje stycket kommunalskat­telagen (1928:370), uppgift skall lämnas även om belopp som icke är av skattepliktig natur och som för hela årel översliger 200 kro­nor.

Utgivet belopp. Har till följd av personska­da utgivits skatteplik­tigt engångsbelopp skall särskilt anmärkas om skattepliktigt en­gångsbelopp utgivits li­digare på grund av samma skada. Om så är fallel skall angivas beloppels storlek och utbelalningsårel.

Denna lag träder i kraft en vecka efter den dag, då lagen enligl uppgift på den har kommil ul från trycket i Svensk författningssamling, och tillämpas första gången i fråga om kontrolluppgift till ledning för 1980 års taxering.

2 Riksdagen 1979180. 1 sami Nr 77

Prop.  1979/80:77

18

Utdrag

BUDGETDEPARTEMENTET

PROTOKOLL

vid regeringssammanträde 1979-12-20

Närvarande: statsministern Fälidin, ordförande, och statsråden[REDACTED_EFTERNAMN],[REDACTED_EFTERNAMN],[REDACTED_EFTERNAMN],[REDACTED_EFTERNAMN],[REDACTED_EFTERNAMN],[REDACTED_EFTERNAMN],[REDACTED_EFTERNAMN],[REDACTED_EFTERNAMN],[REDACTED_EFTERNAMN],[REDACTED_EFTERNAMN],[REDACTED_EFTERNAMN][REDACTED_EFTERNAMN],[REDACTED_EFTERNAMN],[REDACTED_EFTERNAMN],[REDACTED_EFTERNAMN], Anders­son, Boo,[REDACTED_EFTERNAMN],[REDACTED_EFTERNAMN],[REDACTED_EFTERNAMN], Petri

Föredragande: statsrådet[REDACTED_EFTERNAMN]

Proposition om vissa ändringar i arvs- och gåvobeskattningen av livförsäkringar, m .m.

1 Inledning

Livförsäkringsskattekommittén (Fi 1971:07), LSK, lade i sitt slutbetän­kande (Ds B 1977:4) Kapilalförsäkring m.m. fram flera förslag om ändringar i försäkringsbeskattningen. Vissa förslag avsåg arvs- och gåvobeskallningen av livförsäkringar. Andra gällde inkomst- och förmögenhetsbeskattning av kapitalförsäkringar, avdragsrätt vid inkomsttaxeringen för egenföretagares premier för gruppsjukförsäkring samt den skattemässiga behandlingen av avtalsgruppsjukförsäkring (AGS) och trygghetsförsäkring vid yrkesskada (TFY).

Efter remiss har yttranden över belänkandet avgetis av Göta hovrätt, kammarrätlen i Göteborg, Stockholms tingsrätt, domstolsverket, riksförsäk­ringsverket, försäkringsinspektionen, kammarkollegiet, riksskatteverket (RSV), länsslyrelserna i Stockholms, Jönköpings, Malmöhus, Göieborgs och Bohus samt Västernorrlands län, försäkringsrältskommitlén (Ju 1974:09), Arbelsmarknadens försäkrings AB, Centralorganisationen SACO/SR, Familjeföretagens förening, Folksam, Föreningen auktoriserade revisorer, Försäkringsanställdas förbund, Försäkringstjänslemannaförbun-del, Kooperativa förbundel, Landsorganisationen i Sverige (LO), Lands­tingsförbundet, Lantbrukarnas riksförbund (LRF), Skånes handelskam­mare, Stockholms handelskammare, Svensk industriförening. Svenska arbetsgivareföreningen. Svenska bankföreningen, Svenska företagares riks­förbund. Svenska försäkringsbolags riksförbund, Svenska handelskammar­förbundet. Svenska kommunförbundet. Svenska revisorsamfundet. Svenska sparbanksföreningen, Sveriges advokaisamfund, Sveriges grossislförbund.

Prop. 1979/80:77

19

Sveriges hantverks- och industriorganisation, Sveriges industriförbund, Sveriges köpmannaförbund. Tjänstemännens centralorganisation (TCO), Sveriges jordägareförbund samt Svenska försäkringsmäklares och försäk­ringskonsulters förening.

Stockholms handelskammare, Svenska arbeisgivareföreningen. Svenska bankföreningen, Svenska handelskammarförbundet, Sveriges grossistför­bund, Sveriges industriförbund och Sveriges köpmannaförbund åberopar utlåtande av Näringslivets skattedelegation, som i fråga om förslagen angående arvs- och gåvobeskattningen ansluter sig till Svenska försäkrings­bolags riksförbunds yttrande. Kooperativa förbundet instämmer i Folksams yttrande. LRF hänvisar till utlåtande av Lantbrukarnas skatiedelegation.

Jag avser att i det följande ta upp vissa av kommitténs förslag beträffande arvs- och gåvobeskattningen av livförsäkringar, främst beskattningen av förmånstagares förvärv av livränta och behandlingen av utländska försäk­ringar. De delar av belänkandet som avser beskattning enligt lagen (1941:416) om arvsskatt och gåvoskatt, AGL, bör fogas lill prolokollet i delta ärende som bilaga 1. En sammanställning av remissyllrandena över dessa delar av belänkandet bör fogas till protokollet som bilaga 2. Belänkandet innehåller redogörelser för innehållet i nuvarande regler.

Jag har funnit det lämpligt att i detta sammanhang la upp två ylterligare frågor på arvs- och gåvobeskaltningens område. Den ena gäller arvsskatle-frihet för fria trossamfund m.fl. Ett förslag i den frågan lades fram i prop. 1978/79:160. Riksdagen avslog propositionen men förutsatte att ett nytt förslag skulle föreläggas riksdagen innevarande höst (SkU 1978/79:55, rskr 1978/79:334). Jag lägger i del följande fram elt överarbetat förslag lill arvskattefrihet för trossamfunden och vissa andra religiösa sammanslutning­ar och organ. Den andra frågan gäller AGL:s bestämmelser om efterbe­skattning och återvinning. På framslällning av kammarkollegiel kommer jag alt föreslå en komplettering av dessa bestämmelser.

Som jag inledningsvis nämnde innehåller LSK:s belänkande också förslag om bl. a. inkomsl- och förmögenhetsbeskattning av kapitalförsäkringar. Förslagen berör endast kapitalförsäkringar som har belånats för högre belopp än tre basbelopp. Beträffande sådana försäkringar föreslår LSK i princip alt viss procent av lånebeloppet, allernalivl försäkringens lekniska återköpsvärde, årligen skall tas upp som skallepliklig inkomsl för försäk­ringens ägare och alt samma belopp skall behandlas som skattepliktig tillgång vid försäkringsägarens förmögenhetsbeskattning. Vid remissbehandlingen har det visat sig alt meningarna om hur kapitalförsäkringarna skall behandlas är delade. Många remissinstanser motsätter sig LSK:s förslag. Andra ställer sig positiva till tanken på en förmögenhetsbeskattning och individuell inkomstbeskattning av kapitalförsäkringar. Bland dem finns dock olika uppfallningar om hur beskaltningen tekniskt bör genomföras. En vanlig uppfattning är att nya regler inte bör begränsas till belånade försäkringar.

För egen del vill jag inle bestrida alt det i och för sig kan anföras skäl för en

Prop.  1979/80:77

20

ändring av nuvarande principer för inkomst- och förmögenhetsbeskattning av kapitalförsäkringar. LSK:s betänkande och de synpunkler som har framkommil vid remissbehandlingen belyser dock svårigheterna att göra avgränsningar som är materiellt lillfredsslällande och samtidigt tekniskt hanterbara. Gemensaml för LSK:s förslag och de allernaliv som föreslagils av remissinslanserna är vidare alt de skulle försämra möjlighelerna för det långsiktiga försäkringssparandel. Från samhällsekonomisk synpunkt är del önskvärl att detta sparande upprätthålls. Till detla kan läggas en annan synpunkl. De större kapitalförsäkringar som berörs av LSK:s förslag har ofta som funktion att ge dödsfallsskydd och underlätta generationsskiften inom familjeföretagen. En löpande inkomst- och förmögenhetsbeskattning av det slag som LSK har föreslagit skulle leda lill påfrestningar för många av de berörda företagen, eftersom beskattningen ofta skulle göra det nödvändigt för försäkringstagarna-företagsägarna all öka löneuttagen för alt finansiera de nya skatterna. En sådan effekt molverkar direkt syftel med de nya regler för kapitalbeskattning av småföretag som infördes hösien 1977.

Av nu angivna skäl har jag kommil till slutsatsen all LSK:s förslag om inkomsl- och förmögenhetsbeskattning av kapitalförsäkringar inte bör läggas till grund för lagstiftning.

I LSK:s betänkande diskuterades fyra olika alternativ för behandlingen av AGS. Förra året genomfördes lagstiftning enligt det minst ingripande av dessa alternafiv. Del har emellertid visat sig atl reglerna har blivil oklara i ell avseende. Jag avser därför alt nu föreslå ett förtydligande av reglerna om den skattemässiga behandlingen av kollektiv sjukförsäkring. I övrigt kommer jag inte atl ta upp LSK:s förslag på inkomstbeskattningens område.

2 Arvs- och gåvobeskattning av livförsäkringar 2.1 Inledande synpunkter

Den svenska arvsskatten beräknas i princip på det förmögenhelstillskoll (den arvs- eller testamentslott) som arvingar och testamentstagare får i samband med ett dödsfall. Gåvoskatten avses på motsvarande sätl Iräffa det förmögenhetslillskott som en gåva medför.

I AGL finns utförliga regler om hur de skatleplikfiga lotterna skall beräknas. Till grund för den lotlläggning som görs i skatteärendet ligger de civilrättsliga reglerna om makars egendomsförhållanden, arv och testamente samt de rättigheter som uppkommer på grund av försäkringsavtal. Dessa regler finns främsl i giftermålsbalken (GB), ärvdabalken (ÄB) och lagen (1927:77) om försäkringsavtal (FAL).

Enligl GB:s bestämmelser om makars egendom har vardera maken rätl att vid äktenskapels upplösning - eller vid boskillnad - få ut hälften av makarnas sammanlagda giftorättsgods. Vid arvsbeskattningen gäller enligt 15 § AGL alt eflerievande  makes giftorällsandel  är fri  från  arvsskatt.  Endast i

Prop. 1979/80:77

21

undantagsfall läggs dock en verklig bodelning till grund för beskattningen: I stället görs vid si atteberäkningen en s. k. schematisk bodelning. Vid denna beaktas förekomsten av äktenskapsförord. Däremol tas inte hänsyn lill vederlagsanspråk m. m. som enligt GB:s regler kan leda till en annan fördelning av giflorättsgodset än den nämnda hälflendelningen.

De lotter som enligl civilrältsliga regler tillfaller arvingar och testaments­tagare är i princip skattepliktiga. I likhet med vad som gäller när efterlevande makes giftorättsandel skall beslämmas är huvudregeln alt lotlläggningen inle baseras på något verkligt arvskifte ulan görs i form av elt s. k. schematiskt skifte. Vid detta beaktas i princip bara den legala arvsordningen och föreskrifter i testamente. Detla innebär alt t. ex. en bröstarvinges laglotts-anspråk bara beaklas om arvingen särskilt yrkar del och all man i princip inte heller tar hänsyn till arvsförskott o. d.

Avgörande för behandlingen av en livförsäkring är om förmånslagare har insatts eller ej. Saknas förmånslagarförordnande ingår försäkringen i boel och behandlas enligl de regler som jag nyss har nämnt. Har förmånslagare däremot insatts ingår enligt 104 § första slycket FAL försäkringen inte i boet. För att skydda den eflerievande makens giftorätt och bröstarvingarnas räll lill laglott finns emellertid en specialregel i 104 § andra stycket FAL. Om ett förmånslagarförordnande kan ålerkallas behandlas nämligen försäkringen i dessa avseenden som om den hade ingått i boel och tillagts förmånstagaren genom testamente. Della kan påverka fördelningen av egendomen och kan även leda lill alt förmånstagarförordnandet får jämkas.

1 12 § AGL finns bestämmelser om arvsbeskattning av förmånstagarför-värv. Som nyss nämnls anses förvärvet i civilrättsligt hänseende inle ingå i kvariåtenskapen. Vid arvsheskattningen lillämpas en annan princip. Om en förmånslagare vid försäkringstagarens död får förfoganderätten över försäk­ringen eller en utbetalning på grund av den, skall förvärvet vid beräkning av arvsskatt anses som arvfallen egendom. Grunden för beskattningen är här, liksom i övrigt vid arvs- och gåvobeskallningen, del förmögenhetslillskott som förmånstagaren får. Vid beräkningen av detla lar man därför i princip hänsyn till de civilrältsliga regler som kan inverka på omfattningen av förvärvet. Bestämmelserna i 104 § andra styckel FAL om jämkning i vissa fall är således lillämpliga. Om en eflerievande make är förmånslagare, skall den andel av förvärvet som motsvarar giftorätten undantas från beskattning. Vidare gäller enligt 12 § AGL alt förmånstagarförvärv behandlas gynnsam­mare än många andra förvärv i skattehänseende. Vissa typer av förvärv är helt befriade från skall. Vid andra förvärv medges grundavdrag, som kan uppgå lill belydande belopp. Dessa avdrag har införls av sociala skäl och för alt uppmuntra försäkringssparandel.

Om en förmånslagare får förfoganderätten över en försäkring eller utbetalning på grund av den i annal fall än i samband med försäkringstaga­rens död, beskattas förvärvet enligt 37 § 2 mom. AGL som gåva. Bestämmelserna i 12 § AGL om arvsbeskatlning av förmånstagarförvärv

Prop. 1979/80:77

22

skall tillämpas även vid gåvobeskallningen.

LSK har inte ansett det ingå i sitt uppdrag att företa en principiell översyn av försäkringars inverkan på arvs- och gåvobeskattningen. De förslag som kommittén lägger fram har till syfte främst att anpassa AGL:s bestämmelser lill ändringar på inkomstbeskattningens område och att undanröja vissa oklarheter i nuvarande regler.

Som nämnts i inledningen avser jag atl i del följande behandla LSK:s förslag angående beskaltningen av förmånstagares förvärv av livränta och behandlingen av utländska försäkringar. Först kommer jag dock att ta upp en fråga som har samband med den principiella grunden för beskattningen av förmånstagarförvärv, nämligen frågan i vilken mån man skall beakta all förmånstagaren kan ha lämnat ekonomiskt vederlag för förordnandet. De nu nämnda frågorna behandlas i avsnitten 4.3.1, 4.3.5 och 4.3.2 i betänkandel. Jag skall också la upp en fråga om förlydligande av värderingsreglerna i 23 § AGL (avsnitt 4.4 i betänkandel).

Flertalel av LSK:s förslag gäller skatterättsliga frågor som har nära samband med de civilrältsliga reglerna. Kommittén föreslår även direkta ändringar i den civilrättsliga lagstiftningen. Några förslag gäller sålunda jämkningsreglerna i 104 § andra slycket FAL och behandlingen av den ökning i giftorällsandel och laglott som jämkningsreglerna kan medföra (avsnill 4.2.1 och 4.2.2 i belänkandel). Vidare föreslås en komplettering av bestämmelserna i 12 § AGL om beräkning av efterlevande makes skattefria förvärv (avsnitt 4.3.4) saml bestämmelser som klargör i vilka fall det är tillåtet att vid brisl i boel avräkna boets skulder från värdel av elt förmånstagarförvärv (avsnitt 4.3.3). LSK har ansett atl dessa förslag i huvudsak har karaklär av förtydligande eller innebär kodifiering av praxis. Härutöver har LSK lagt fram förslag lill nya regler som innebär att en efterlevande makes rält lill pension på grund av egen frivillig pensionsför­säkring i fortsättningen skall undantas från beskattning (avsnitt 4.2.3).

Många remissinsianser har i princip ställt sig positiva lill de nu berörda förslagen. Andra har dock ansett all det inle är lämpligl alt nu ändra den civilrältsliga lagstiftningen eller de skatterältsliga bestämmelser som har samband med denna. 1 stället bör man enligt dessa remissinstanser först avvakta resultatet av försäkringsrätlskommilténs (Ju 1974:09) och familjc­lagssakkunnigas (Ju 1970:52) arbele. Erinringar i sak har också riktats mot förslagen, främst såvitt avser de föreslagna ändringarna i 104 § andra stycket FAL saml beslämmelserna om en efterlevande makes egen pensionsförsäk­ring och avräkning av skulder från värdet av förmånstagarförvärv.

För egen del vill jag underslryka atl LSK:s genomgång av dessa frågor har stort värde i sig. Kommittén har pekat på flera områden där det kan vara moliverat att överväga materiella ändringar i nuvarande regler. Ändå anser jag att man tills vidare bör avslå från dessa ändringar. Som påpekats vid remissbehandlingen pågår eii omfaltande översyn av de familje- och försäkringsrätlsliga reglerna. Översynen omfattar bl. a. FAL:s regler om

Prop.  1979/80:77

23

förmånstagarförordnandenas civilrättsliga verkningar såvitt gäller giftorätt och laglott samt förhållandet till borgenärerna. Jag vill också erinra om att det ingår i försäkringsrattskommittéiis uppdrag att överväga de frågor om arvs- och gåvobeskattning som har samband med förmånstagarförordnan-dena. Man bör enligt min mening inte föregripa resultatet av detta arbete genom atl nu ändra de civilrättsliga regler som direkt berörs av utrednings­arbetet eller de skatterättsliga regler som är avhängiga av hur den civilrättsliga lagsliftningen utformas. Av delta följer att jag ;.ite anser det lämpligt att nu överväga de föreslagna ändringarna i 104 § FAL eller att gå in på de frågor som rör efterlevande makes rält lill egen frivillig pensionsför­säkring och möjligheterna all avräkna dödsboets skulder från värdet av elt förmånstagarförvärv. Vidare anser jag att man med hänsyn till det pågående utredningsarbetet f. n. bör avslå också från de ändringar som enligl LSK främst har karaktären av förtydliganden eller som innebär kodifiering av praxis. Jag vill med detta inte bestrida all det finns elt påtagligt behov av information om den rätta tolkningen och tillämpningen av de mycket komplicerade reglerna om livförsäkringars inverkan på arvs- och gåvobe­skallningen. Tills vidare bör dock delta behov tillgodoses på annat sätt än genom lagstiftning.

LSK:s betänkande innehåller slutligen också ett förslag som gäller belånade försäkringar. Enligl LSK förekommer missbruk i den formen alt belånade försäkringar utnyttjas för atl erhålla de socialt motiverade grundavdrag som medges enligt 12 § AGL. För att hindra detta föreslår LSK alt skulder för vilka en försäkring utgör säkerhet i princip inte skall vara avdragsgilla vid beräkning av behållningen i försäkringstagarens eller hans makes bo. Förslagel har godtagits av många remissinsianser men har avstyrkts av bl. a. företrädare för försäkringsbranschen och näringslivet. De kritiska remissinstanserna vänder sig främst mot att förslaget medför att den skatt som dödsboet skall betala kommer att beräknas på en större behållning än den verkliga. Dessutom uppkommer enligt dessa remissinstanser en oacceptabel skillnad i förhållande lill den situationen alt försäkringstagaren i stället löser lånet kort lid före sin död. De underslryker också att den föreslagna regeln går betydligt längre än vad som skulle vara befogat för atl komma till rätta med vad kommittén betecknat som missbruk. Förmånsta-garens rätt lill grundavdrag enligl 12 § AGL kan således redan vara utnyttjad eller del kan vara fråga om en utmätningsbar försäkring, som inte ger rätt lill grundavdrag. I sådana fall skulle kommitténs förslag leda till dubbelbeskatt­ ning. 1 flera remissyllranden har också påpekats atl LSK inte har löst frågan om hur man skall förfara om försäkringen endasi ulgör sekundär säkerhel. För egen del anser jag au invändningarna har en sådan tyngd att förslaget inte bör läggas lill grund för lagstiftning.

Prop.  1979/80:77

24

2.2 Den principiella skattskyldigheten för förmånstagarförvärv

Enligt 12 § och 37 § 2 mom. AGL beskattas förmånstagarförvärv som arv eller gåva. Stadgandena är generellt ulformade. Det finns alltså inte några uttryckliga bestämmelser om alt undanlag kan medges från skallskyldighe­ten med hänsyn till de omständigheter som har föranlett försäkringstagaren alt göra förordnandet. Att sådana hänsyn ändå bör las har emellertid hävdats i olika sammanhang.

Förmånslagarförordnanden är i de allra flesta fall benefika, dvs. förmåns­tagaren har inte gjorl någon motprestation utan förordnandet har gåvoka­raktär. Under förarbetena lill den lagstiftning år 1931 varigenom skattskyl­dighet för förmånstagarförvärv infördes uttalades att anledning inte syntes föreligga att skapa särskilda regler för det fall då förmånen kompenserades av en motprestation (prop. 1931:211 s. 40). Rätl lill tjänstepension undan­togs dock från beskattning på grund av dess karaklär av uppskjuten lön.

När AGL behandlades i lagrådet utgick lagrådet (prop. 1941:192 s. 260) från att den dittills gällande lagsliftningen bara avsett förvärv som var benefika och all den föreslagna lagstiftningen uppenbarligen inle skulle anses medföra att skattskyldigheten utsträcktes till atl avse förvärv som inle var benefika. Lagrådels uttalande motsades inte under det fortsatta lagstiftningsarbetet.

LSK uttalar som sin mening all 1931 års lagstiftning innebar skattskyldig­het även för onerösa förvärv, dvs. förvärv där förmånstagaren själv belalal premierna eller på annal sätt presterat något för atl bli förordnad som förmånslagare, och atl denna princip fortsatt atl tillämpas trots lagrådets uttalande. LSK hänvisar till elt utslag av högsta domstolen år 1942 (NJA 1942 s. 61) i vilket en advokal beskattades för ett förmånstagarförvärv på grund av en försäkring som hans kollega hade tecknat. Advokaten hade själv tecknat en motsvarande försäkring med kollegan som förmånslagare. Försäkringar­na hade tecknats i samband med atl advokaterna ingick bolagsavtal. Etl utslag av högsta domstolen (NJA 1976 s. 629) har emellertid enligt kommittén medfört att det i fortsättningen inte går att hävda atl onerösa förmånstagarförvärv skall beskattas. I del aktuella fallel avled försäkrings­tagaren och efterlämnade sin frånskilda hustru som förmånslagare. Försäk­ringarna hade tagils under äktenskapet och vid bodelningen hade hustrun oåterkalleligt satts in som förmånslagare för alt hennes giftorätt skulle tillgodoses. Högsla domslolen ansåg alt hustruns rält grundades inle endasi på försäkringsavtalet utan också på del i samband med hemskillnaden träffade bodelningsavtalel och att förordnandena alltså inte var av benefik karaktär. Arvsskatt skulle därför inte utgå.

LSK anför att det torde vara mycket svårt för granskningsmyndigheten att prestera godtagbar bevisning om att etl förmånstagarförvärv är benefikl. Kommittén vill därför i lagtexten införa en uttrycklig regel om atl skattskyldighet föreligger oavsett om vederlag har lämnats. Kommittén

Prop. 1979/80:77

25

föreslår emellertid samtidigt en särskild undantagsregel om skattefrihet för just del fall där - liksom i 1976 års rättsfall - förmånstagaren vid bodelning har belastats för värdet av ett oåterkalleligt förordnande.

Förslaget har fått elt blandat mottagande av remissinslanserna. Remiss­utfallet visar också alt uppfattningen är delad om vad som är gällande rätt. Samtliga inslanser släller sig emellertid positiva fill ell förlydligande av lagen. Kommitténs förslag till huvudregel tillstyrks av flertalet fiskala myndigheter. Några länsstyrelser finner det emellertid obilligl. Advokatsam­fundet liksom försäkringsbranschen anser förslaget principielll felaktigt och föreslår i stället all en regel införs om alt skattskyldighet inte skall föreligga för sådana förvärv som förmånstagaren själv visar är onerösa. Förslaget lill särskilt undanlag för jusl bodelningsfallen avvisas av samtliga remissinstan­ser.

För egen del får jag anföra följande. Remissutfallet har visat atl meningarna om vad som är gällande rätt är delade. Det är därför av vikt att genom uttryckliga bestämmelser skapa klarhel på denna punkt. Vid utformningen av beslämmelserna bör man givetvis eftersträva en lösning som står i överensstämmelse med grunderna för beskallningen enligt AGL. Det är samlidigl viktigt att de prakliska synpunkterna beaklas.

Beskallningen av arv och gåva grundas, som jag lidigare framhållil, på all arvingen resp. gåvotagaren har fått elt förmögenhetslillskott. Det är tillskottet som beskattas. Har motlagaren lämnat vederlag för förvärvet, föreligger inte något förmögenhetslillskott och någon beskattning skall i princip inte ske. Undantag finns dock. Det förekommer t. ex. all en testamentstagare på etl eller annat sätl har presterat någol för den avlidne och alt det är denna prestation som har föranlett förordnandet i testamentet. Likväl beskattas testamentstagaren för sitl förvärv. Del ligger i de flesla fall nära till hands att i detta avseende behandla ett förmånslagarförordnande på samma sätt som ett testamentariskt förordnande. Båda är så gott som undantagslöst av benefik karaktär och medför då ett förmögenhetslillskott för motlagaren. Vidare kan ell vanligt förmånslagarförordnande liksom ell testamente fritt återkallas. Förordnandel medför inte heller någon inskränk­ning i försäkringstagarens rätl att förfoga över försäkringen genom t. ex. panlsätlning eller återköp. Skulle förmånstagaren avlida före försäkringsta­garen, inträder inte förmånstagarens arvingar automatiskt i hans ställe utan förordnandet skall anses förfallet.

Jämförelsen med vad som gäller i fråga om testamentariska förordnanden lalar för alt man bör tillämpa principen atl förmånstagarförvärv skall beskattas oberoende av om vederlag har lämnals eller inle. Även slarka prakliska och administrativa skäl lalar för en sådan lösning.

Frågan är då om denna princip skall lillämpas undantagslöst eller om avsleg skall få ske i vissa fall. LSK har föreslagit atl vederlag som har lämnats i samband med bodelningsavtal mellan makar skall beaklas. Även enligt min mening skulle del i vissa sådana fall vara obilligt alt bortse från vederlaget.

Prop. 1979/80:77

26

En undantagsregel är därför motiverad. I likhet med remissinstanserna anser jag det emellertid inte lämpligt att utforma en regel som uteslutande lar sikte på bodelningsfallen. Det förekommer att ett förmånslagarförordnande ingår som ett led även i andra ekonomiska uppgörelser. En undantagsregel bör enligt min mening täcka även dessa fall.

Samtidigt är det nödvändigt atl ge undantagsregeln en restriktiv utform­ning. Den bör för det första få tillämpas bara i de fall då försäkringstagaren har åtagit sig att låta förordnandet stå vid makt, dvs. då förordnandet är oåterkalleligt. Vidare bör fordras att detta åtagande har tillkommit genom ett särskill avtal och mot ett i avtalet bestämt vederlag. Det bör alltså inle vara tillräckligt alt förmånstagaren har utfört preslationer som försäkrings­tagaren ensidigt beslutar sig för att ersätta eller belöna genom förordnan­det.

1 likhet med LSK anser jag att vederlaget skall beaktas på så sätt att det avräknas från värdet av förmånstagarförvärvet. Som jag redan har nämnt bör regeln tillämpas mycket restriktivt. Beskattningsmyndigheten bör kunna utgå från att beskattning skall ske. Avräkning skall medges endast i sådana fall då den skatlskyldige kan visa att de här angivna förutsättningarna för skattefrihet föreligger och får inte överstiga det styrkta värdel av vederiagel. Relativt höga krav bör ställas på utredningen.

2.3 Beskattning av förmånstagares förvärv på grund av pensionsförsäkring eller annan livränteförsäkring

I FAL görs skillnad mellan två huvudtyper av livförsäkring, nämligen kapilalförsäkring och livränteförsäkring. Med kapitalförsäkring förstås en försäkring som faller ul med ett fixerat kapitalbelopp. Vid en livränleför-säkring däremot skall betalningen fortgå under viss tid och är dessutom i princip beroende av att en eller flera personer lever.

Vid inkomstbeskattningen tillämpas en annan indelning. Skiljelinjen går där mellan pensionsförsäkring (P-försäkring) och kapilalförsäkring (K-försäkring). Som P-försäkring anses enligt punkt 1 av anvisningarna till 31 § kommunalskallelagen (1928:370), KL, sådan livförsäkring som inle ger räll lill andra försäkringsbelopp än ålderspension, invalidpension och efleriev-andepension. För atl en P-försäkring skall föreligga fordras numera också att försäkringen har meddelats i försäkringsrörelse som bedrivits här i Sverige. Vidare fordras alt försäkringsvillkoren uppfyller de relativt detaljerade krav som anges i anvisningspunkten. En livförsäkring som enligt dessa regler inte utgör P-försäkring behandlas som K-försäkring. 1 inkomstskattehänseende gäller helt skilda regler för P- och K-försäkringar. Vid K-försäkring är premien avdragsgill endast inom ramen för del s. k. försäkringsavdraget (250 alt. 500 kr.). Å andra sidan är utfallande belopp inte skattepliktiga. Vid P-försäkring däremot är premien i princip avdragsgill i sin helhet medan utfallande belopp beskattas som inkomsl av tjänst.

Prop.  1979/80:77

27

Bestämmelserna i 12 § AGL om arvsbeskattning av förmånstagarförvärv anknyter till de civilrältsliga reglerna i FAL men också till inkomstskatte­reglerna i KL. Denna dubbla anknytning har försvårat teiminologin. 1 paragrafen används uttrycken livränteförsäkring, pensionsförsäkring och kapitalförsäkring. Det förstnämnda uttrycket har hämtats från FAL medan de två sislnämnda enligt uttrycklig föreskrift skall ha den innebörd som anges i KL. Detta innebär bl. a. att uttrycket livränleförsäkring omfattar såväl P-försäkringar som vissa K-försäkringar. Den terminologi som i olika sammanhang används för all beteckna utfallande belopp skiftar också något. 1 det följande kommer jag atl använda uttrycket pension för de belopp som utfaller på grund av en P-försäkring och uttrycket K-livränta för en livränta som utgår på grund av en annan livränteförsäkring än P-försäkring.

Skattskyldigheten enligt AGL lör vad en förmånslagare får på grund av en livränteförsäkring är begränsad på olika sätt. För P-försäkringarna är reglerna särskilt förmånliga. P-försäkringar som har lagils i samband med tjänst (ijänslepensionsförsäkringar) och frivilliga P-försäkringar för vilka premiebelalningen har påbörjats eller fullgjorts genom engängsbetalning mer än tio år före skattskyldighetens inträde (äldre P-försäkringar) medför över huvud taget inte någon skattskyldighet enligt AGL för förmånstagaren. Förvärv på grund av yngre P-försäkringar liksom förvärv på grund av andra livränleförsäkringar medför däremot skattskyldighet. Förmånstagarna får dock avdrag med 10 000 kr. per år belräffande yngre P-försäkringar och 2 500 kr. per år i fråga om K-livränlor.

Om förmånstagaren vid försäkringstagarens död får förfoganderätten lill försäkringen, skall enligt 12 § AGL kapitalvärdet av den del av pensionen eller K-livränlan som överstiger grundavdraget arvsbeskattas. Värdet läggs samman med eventuell annan egendom som förmånstagaren samtidigt får på grund av arv eller testamente efter den avlidne. Om förmånstagaren inte får förfoganderätt till försäkringen, skall i stället pensionen eller livräntan gåvobeskattas allteftersom beloppen betalas ul (37 § 2 mom. AGL).

Som lidigare nämnts utgör belopp som faller ut på grund av en P-försäkring skattepliktig inkomst för mottagaren. Den omständigheten att beloppen även iräffas av arvs- eller gåvoskatt inverkar inte på inkomstbeskattningen. Skulle förmånstagaren ha inkomster vid sidan av pensionen, kan det sammanlagda skatteuttaget bli högt. Vid slora sidoinkomster kan det t.o.m. inträffa att den sammanlagda inkomst- och gåvobeskattningen översliger utfallande pensionsbelopp. Den s. k. 80/85-procentregeln är inte lillämplig beträffande gåvoskatt. Regeringen kan emellertid med stöd av 58 a § AGL efter ansökan sätta ned eller efterge gåvoskatten. Denna möjlighet har också begagnats.

Beträffande K-livräntor inträffar inte denna dubbla beskattning eftersom utfallande belopp inte inkomstbeskattas. A andra sidan har premierna för dessa försäkringar betalats med beskattade medel.

Prop.  1979/80:77

28

LSK har lagt fram förslag beträffande såväl P-försäkringar som andra livränleförsäkringar. Jag kommer atl behandla de båda försäkringsformerna var för sig.

P-försäkringar

Fram till år 1976 var kraven för att en försäkring skulle räknas som P-försäkring relativt lindriga. Det slod försäkringstagaren fritt att ta försäkringen på sitt eget eller en annan persons liv. Kapitalbelopp kunde förenas med pensionen. Det fanns inte någon beloppsgräns för avdrag för försäkringspremierna. Genom lagstiftning år 1975 skärptes reglerna avse­värt. Utgångspunkten vai att endast sådana försäkringar som fyllde ett verkligt pensioneringsbehov i fortsättningen skulle godlas som P-försäkring­ar. Ändringarna innebar bl. a. atl i princip endast försäkringstagaren själv kunde vara försäkrad, alt kapitalbelopp inte längre fick utgå och att utbetalning fick ske endasi till försäkringstagaren själv samt lill efterlevande make och barn. Vidare kunde en P-försäkring inte längre belånas eller pantsättas. Avdragsrällen för premier begränsades och gjordes beroende av storleken »v försäkringstagarens arbetsinkomster. De nya reglerna tillämpas fr. o. m. 1977 års taxering. Har försäkringen tecknats före utgången av år 1975 och var den enligl äldre regler atl betrakta som P-försäkring skall den dock alltjämt behandlas som en sådan.

LSK har inte föreslagil någon ändring i gällande regler om arvs- och gåvoskattefrihel för Ijänslepensionsförsäkringar och äldre frivilliga P-försäkringar. Vid sin diskussion av hur yngre frivilliga P-försäkringar skall behandlas i fortsättningen erinrar LSK om att det är faran för skatteflykt som har utgjort del huvudsakliga skälet för arvs- och gåvobeskatlning av dessa försäkringar. LSK anser alt de nya regler som gäller för försäkringar som tecknats efler uigången av år 1975 i stort sett utesluter möjligheterna till skatteflykt. 1 fråga om försäkringar som har tecknats efler utgången av år 1975 anser LSK därför alt arvs- och gåvobeskallningen av förmånstagarför­värv bör upphöra.

När det gäller P-försäkringar som har tagils dessförinnan - och som ändå är yngre än tio år - framhåller LSK bl. a. alt den nuvarande skatteplikten innebär att en försäkring tagen av en egenföretagare i vissa fall kommer att behandlas mer oförmånligt än en tjänstepensionsförsäkring. Från denna synpunkt kan enligt LSK rättviseskäl anses tala för att man slopar arvs- och gåvobeskallningen. Också stegringen av inkomstskatt och marginalskall saml administrativa skäl talar enligt LSK för detta. LSK anser därför att även de nu ifrågavarande försäkringarna bör undantas från arvsbeskatlning. Likaledes bör gåvobeskallningen upphöra under förutsättning att skattskyl­dighet inte lill någon del har uppkommit innan de föreslagna reglerna träder i kraft. I de fall där gåvobeskattning av årliga pensionsbelopp redan har påbörjats finns del enligl LSK inle fillräckliga skäl att göra någon ändring. En

Prop. 1979/80:77

29

ändring skulle nämligen innebära all olikhet skapades i förhållande till de fall då förmånstagarförvärvet före lagändringen har beskattats i sin helhet som arv. För dessa gåvoförvärv föreslår kommittén därför atl nuvarande bestämmelser skall fortsätta atl gälla.

LSK:s förslag lill övergångsregler är inle enhälligt. I en reservation föresläs att såväl arvs- som gåvobeskattningen skall behållas för de P-försäkringar som har tecknats före utgången av år 1975 och som är yngre än lio år. Grundavdraget för dessa försäkringar bör emellerfid enligt reservanterna höjas från 10 000 kr. till tre basbelopp.

Kommitténs förslag att en förmånstagares förvärv av rätl lill pension på grund av frivillig P-försäkring skall befrias från beskattning tillstyrks eller lämnas ulan erinran av samtliga remissinstanser. Belräffande övergångsreg­lerna önskar dock flerlalel alt man skall gå längre än vad kommittén har föreslagil och upphöra även med löpande gåvobeskatlning. Reservanternas linje - dvs. bibehållen skattskyldighet för P-försäkringar som har tecknats före utgången av år 1975 - tillstyrks av LO och TCO och får vissl stöd av länsslyrelsen i Jönköpings län.

För egen del vill jag i likhet med kommittén understryka att det är risken för skatteflykt som har utgjort skälet för arvs- och gåvobeskallningen av slörre pensioner i de fall då P-försäkringen har tagits inom kortare fid än fio år före skattskyldighetens inlräde. Med hänsyn fill den belydande skärpning av KL:s regler som numera har skelt lorde emellerfid risken för skatteflykt genom köp av nya P-försäkringar ha eliminerals. Jag delar därför kommitténs bedömning att samtliga förmånstagarförvärv av pension på grund av försäkringar som har tagits efter utgången av år 1975 bör befrias från arvs- och gåvoskatt.

Även när det gäller sådana P-försäkringar som är yngre än tio år men har tecknats före 1976 års ingång föreligger enligt min mening starka skäl för all nu införa skattefrihet. Det sammanträffande av arvs- och gåvobeskatlning och inkomstbeskattning som sker enligt nuvarande regler kan få orimligt hårda effekter i vissa fall. Mot nuvarande regler kan man också - som kommittén har påpekal - invända att en egenföretagares försäkring behandlas mer oförmånligt än en tjänstepensionsförsäkring. Vidare talar administrativa skäl mot alt fortsätla med fillämpningen av äldre regler under en lång övergångsperiod. En regel om skattefrihet för dessa försäkringar kan inte heller missbmkas, eftersom det endasi är fråga om försäkringar som redan har tecknats. Jag delar därför kommitténs principiella uppfattning atl även rätt till pension på grund av försäkring som har tecknats före ingången av år 1976 bör befrias från skatt.

LSK:s förslag innebär emellertid atl gåvoskatt även för framtiden skall utgå i de fall då skattskyldighet för någol utbetalat belopp redan har inträtt. Kommittén har åberopat att en befrielse även i sistnämnda fall skulle leda lill olikheler i beskaltningen mellan två samtidigt tagna försäkringar, av vilka den ena före lagändringen har beskattats i sin helhet som arv medan den

Prop.  1979/80:77

30

andra beskattas löpande som gåva. Även kommitténs förslag skulle emellertid leda till olikheter. Av två P-försakringar som tecknats samtidigt skulle nämligen den ena kunna gåvobeskattas under lång tid, medan den andra blir skattefri om försäkringstagaren avlider efter de nya reglernas ikraftträdande. De skäl som nyss redovisats för att medge skallefrihet för förvärv av pension på grund av äldre försäkringar gäller även för del fall att utfallande belopp redan har börjat beskattas: beskatlningseffeklerna på grund av sammanträffandet av gåvo- och inkomstskatt blir hårda och en skattebefrielse kan inte missbrukas i efterhand. Flertalet remissinstanser har också lillstyrkt alt skattefriheten utsträcks i förhållande till kommitténs förslag. Statliga myndigheter har påpekat bl. a. att del gäller ett mycket begränsat antal fall och alt skattefrihet för de fortsatta utbetalningarna därför inte skulle medföra någon märkbar ekonomisk förlust för det allmänna. Däremot skulle den innebära administrativa vinster. Med hänsyn till det anförda föreslår jag att skattefrihet i här ifrågavarande fall medges för samtliga ulbelalningar som sker efter de nya reglernas ikraftträdande.

Annan livränteförsäkring

Belräffande förvärv av K-livränta föreslår LSK alt grundavdraget - med hänsyn till att det har varit oförändrat sedan år 1958 - höjs från nuvarande 2 500 kr. till ett halvt basbelopp. Förslaget har tillstyrkts eller lämnats utan erinran av samtliga remissinstanser. Från försäkringsbranschen har dock uttalats önskemål om slörre lättnader. Man har framhållit atl de år 1975 genomförda skärpningarna av villkoren för P-försäkringar har medfört att det inle längre är möjligt att genom en sådan försäkring skapa ett särskilt efterlevandeskydd för t. ex. föräldrar med låg egen pension eller ett handikappat syskon som för sin försörjning har varit beroende av försäk­ringstagaren. Den möjlighet som återstår för att säkerställa försörjningen eller standarden för sådana personer är atl ta livränteförsäkringai av K-försäkringslyp. Lättnader vid arvs- och gåvobeskattningen belräffande dessa skulle vara en välmotiverad följdändring lill 1975 års lagstiftning.

För egen del anser jag det mindre lämpligt att i detla sammanhang ändra grundavdraget för K-Iivräntor. Denna form av försäkring kan visserligen ha fill syfte alt skapa etl önskvärl efterlevandeskydd men torde dock i flertalel fall användas som led i kapitalöverföringar lill minderåriga barn eller andra närstående. Redan nuvarande regler innebär atl det är möjligt alt skattefritt föra över 4 500 kr. per år lill en förmånslagare (det särskilda grundavdraget 2 500 kr. + det vanliga skattefria gåvobeloppet 2 000 kr.). En höjning av grundavdraget bör enligt min mening inle göras ulan atl gåvoskattereglerna i övrigl samtidigt ses över. Mot denna bakgrund förordar jag att del nuvarande grundavdraget åtminstone lills vidare behålls oförändrat.

Prop. 1979/80:77

31

2.4 Beskattning av förvärv på grund av utländska försäkringar

Med utländsk försäkring avses här och i det föjande en försäkring som har meddelats i en ulomlands bedriven försäkringsrörelse. Frågan om hur förvärv på grund av en sådan försäkring skall behandlas i skattehänseende måsle ses mot bakgrund av den civilrältsliga lagstiftningen om förmånsta­garförvärv på grund av svenska försäkringar och de motiv som har legat bakom bestämmelserna i 12 § AGL.

Ell lagreglerat förmånslagarinslilut infördes först genom FAL:s tillkomst år 1927. Dessförinnan ansågs ett förordnande sakna verkan mot försäkrings­tagarens borgenärer och det var tveksamt om det kunde anses giltigt mot dödsbodelägarna. Genom FAL:s bestämmelser öppnades möjlighet att sätta in förmånslagare till livförsäkringar saml till sjuk- och olycksfallsförsäkring­ar. Förmånstagarens rält skyddades i belydande omfallning mot såväl borgenärerna som dödsbodelägarna.

De nya civilrältsliga reglerna om att en förmånstagares förvärv inte ingick i kvariåtenskapen följdes inte omedelbarl upp på skattelagstiftningens områ­de. De fick därför till följd atl domslolarna inte ansåg sig kunna beskatta sådana förvärv. År 1931 infördes emellertid skattskyldighet i princip även för förmånslagarförvärven. Skattskyldigheten begränsades dock starkt. Samma inlressen som i FAL hade kommil lill utlryck i stadgandena om utmätnings-skydd ansågs nämligen böra vara vägledande även vid beskattningen. Belräffande rält till livränta utsträcktes bl. a. av sociala skäl skattefriheten längre än utmälningsfrihelen.

För tillämpning av AGL:s bestämmelser om beskattning av förmånstagar­förvärv fordras enligt ordalydelsen att förmånstagaren insätts i enlighet med FAL. Denna lag är emellertid fillämplig endast på svenska försäkringar. I de fåtal fall då förvärv på grund av förordnanden i utländska försäkringsavtal har varil uppe lill prövning i överinstanserna har domstolarna därför inte ansett sig kunna tillämpa reglerna i AGL. Förvärven har i dessa fall helt undgått beskattning.

LSK föreslår nu att skillnaden i skattskyldighet mellan svenska och utländska försäkringar undanröjs genom atl hänvisningen lill FAL i 12 § första styckel AGL tas bort. Därmed skulle del enligt kommittén stå klarl att skattskyldighet föreligger även för förvärv på grund av ufiändska försäkring­ar. När det gäller grundavdrag föreslår LSK emellertid att kravet i 12 § andra slyckel AGL på ulmätningsfrihet enligt FAL skall finnas kvar. Det innebär enligt kommittén att grundavdrag inle kan komma i fråga belräffande utländska försäkringar.

Förslaget om skattskyldighet för förvärv på grund av utländska försäk­ringar godtas eller lämnas utan erinran av remissinstanserna. Några remissinsianser är emellertid krifiska mot förslaget att förmånslagare till ulländska försäkringar inle skall få del av de skattelättnader som medges vid svenska försäkringar.

Prop. 1979/80:77

32

För egen del anser jag det inte tillfredsställande att den grundläggande skattskyldigheten för en persons förvärv på grund av en försäkring skulle vara beroende av om försäkringen har tagits i en svensk eller ulländsk försäkringsrörelse. Ibland har också hävdals att 12 § försia stycket AGL borde vara analogt lillämpligl på ålminstone vissa typer av ulländska försäkringar. Hur förvärvet i så fall skulle behandlas är emellertid oklart. Elt förtydligande av lagen är därför nödvändigt. 1 AGL bör skrivas in uttryckliga regler om skattskyldighet även för vad någon får på grund av elt förordnande som avser en utländsk försäkring. Reglerna bör vidare avse samtliga sådana slag av försäkringar som f. n. omfattas av 12 § AGL.

Om någon förmånslagare inte sälls in lill en svensk försäkring ingår det utfallande beloppet i försäkringstagarens dödsbo. Det blir föremål för giftorätt och det fördelas mellan den efterlevande maken och arvingarna enligt GB:s och ÄB:s regler. Beskattningen sker med hänsyn till denna fördelning. Delsamma måste naturligtvis gälla i fråga om en ulländsk försäkring när något förmånslagarförordnande inte föreligger. Frågan är vad som skall gälla när en motsvarighet till ett förmånslagarförordnande enligt FAL har gjorls belräffande en ulländsk försäkring. Eftersom elt sådant förordnande inte omfattas av FAL:s regler har det ibland hävdals alt ett förmånstagarförvärv på grund av en utländsk försäkring borde behandlas på samma sätl som en svensk försäkring till vilken någon förmånslagare inle har satts in.

Jag anser emellertid en sådan lösning mindre tilltalande. Även om ett förordnande beträffande en ulländsk försäkring inte faller under FAL:s regler kan man ändå utgå från alt del utfallande beloppet uppbärs av den person som enligt avtalet är berättigad till det. En beskattning utformad enligl den nyss nämnda modellen skulle därför i de flesta fall inle ta hänsyn till den faktiska ekonomiska situationen. Ett mer tillfredsställande resultat skulle man i stället få om man behandlade förvärvet som om del hade tillagts förmånstagaren genom testamente. Jag föreslår därför att utländska förvärv behandlas på detta sätl.

Den lösning jag nu har förordat medför atl man vid beräkning av den efterlevande makens giflorätlsandel tar hänsyn lill den ulländska försäkring­en. Vidare innebär testamentskonstruklionen att hänsyn lill bröstarvinges räll lill laglott tas om yrkande om detta har framställts i skalleärendet och yrkandet också har medgetts. Skulle efler process en domstol underkänna förordnandel helt eller delvis, bör del finnas möjlighel atl korrigera skallebeslutet. När jag längre fram tar upp frågan om komplellering av reglerna om återvinning och efterbeskattning kommer jag atl lägga fram förslag med hänsyn lill den här berörda situafionen.

Det hittills sagda innebär atl huvudregeln för förvärv på grund av ulländsk försäkring skall vara alt förvärvet beskattas som om det hade tillagts mottagaren genom testamente. Näsla fråga är om det kan vara motiverat atl medge motsvarande grundavdrag som vid svenska försäkringar. LSK har

Prop. 1979/80:77

33

föreslagit atl grundavdrag inle skall medges. 1 många fall lorde det också vara befogat att vägra avdrag. Det ligger i sakens natur atl ell förordnande i etl utländskt försäkringsavtal ofla inte har den karakiären all del enligt de bedömningar som har legat till grund för den svenska civilrättsliga lagstiftningen finns någon anledning alt särskilt skydda mottagaren. Det finns då inle heller någon anledning för slalen alt efterge sitl skallekrav.

När elt förordnande har samma karaktär som etl förmånslagarförordnan­de enligl FAL är del dock i vissa fall motiverat all medge grundavdrag även i fråga om utländska försäkringar. Orsaken till atl svenska medborgare lar försäkringar i utlandet lorde ofta vara alt försäkringstagaren har eller har haft sin tjänstgöring förlagd ulomlands. Även många utlänningar som har bosatl sig i Sverige kan ha kvar försäkringar som ursprungligen tecknades i hemlandel. Den ökade turismen medför också all fler ulländska sjuk- och olycksfallsförsäkringar tecknas än tidigare. Många av dessa försäkringar torde vara av sådant slag att det skulle framstå som stötande om de efterlevande i skattehänseende behandlades sämre än när försäkringen är svensk. Jag anser därför att rättviseskäl talar för att man beträffande ulländska försäkringar i vissa fall ger möjlighel fill samma skatlelindring som belräffande svenska. Jag vill erinra om alt liknande skäl har legat lill grund för förslaget i prop. 1979/80:68 om införande av en dispensregel som gör del möjligt för RSV alt medge att utländsk försäkring vid inkomstbeskattningen skall behandlas som P-försäkring. En grundläggande fömtsättning måste dock vara atl det är fråga om en försäkring som fyller samma funktion och skyddar samma intressen som en svensk försäkring.

Bestämmelserna om grundavdrag för svenska olycksfalls- och sjukförsäk­ringar och för svenska kapilalförsäkringar som faller ul med elt bestämt belopp anknyter - som jag nyss nämnl - fill FAL:s regler om utmätnings-frihet. Svenska olycksfalls- och sjukförsäkringar är av sociala skäl genom­gående utmätningsfria och berättigar också till grundavdrag med upp till sex basbelopp. För all en kapilalförsäkring skall vara ulmätningsfri och därmed ge rätt till samma grundavdrag fordras enligt 12 § andra stycket AGL och 116 § FAL all en rad förulsällningar är uppfyllda. Försäkringen måsle sålunda vara lagen på försäkringstagarens eller hans makes liv. För försäkringar som tecknats för både livsfall och dödsfall gäller relativt långtgående krav beträffande premiebelalningen. Dessa innebär atl betal­ningen skall fullgöras under en tid av minst tio år och vara något så när jämnt fördelad i tiden. Bakom bestämmelserna ligger tanken alt försäkringen för atl ge rätl till ulmätningsfrihet bör innefatta ett långsiktigt sparande. Även i fråga om försäkringar som har tagits endast för dödsfalls skull gäller särskilda krav beträffande premiebelalningen men kraven har av sociala skäl satts lägre för dessa försäkringar.

Frågan är nu hur skattelättnaderna för molsvarande ufiändska försäkring­ar bör ulformas. Som jag fidigare framhållil bör man i princip fordra all den utländska försäkringen skyddar samma inlressen och fyller samma funktion 3 Riksdagen 1979/80. 1 sami Nr 77

Prop. 1979/80:77

34

som en svensk. Beträffande utländska olycksfalls- och sjukförsäkringar är detta krav uppenbarligen uppfyllt. En sådan försäkring bör alltså på samma sätl som en svensk berättiga till grundavdrag. När det gäller ulländska kapitalförsäkringar som faller ul med bestämt belopp kan möjligen ifrågasältas om det är nödvändigt alt uppställa lika långlgående krav som för svensk försäkring. Enligt min mening talar dock övervägande skäl för att tillämpa samma principer. Detta innebär att grundavdrag med sex basbelopp bör medges för ulländsk kapitalförsäkring endast under förutsältning att försäkringsvillkoren är sådana att försäkringen, om den hade varit svensk, skulle ha varit ulmätningsfri enligt 116 § FAL.

Vad härefter beträffar livränteförsäkringar innebär det förslag som jag fidigare har lagl fram alt rätl lill pension enligt svensk P-försäkring helt befrias från arvs- och gåvoskatt. Beträffande ulländska livränteförsäkringar infördes år 1969 regler som innebär atl dessa försäkringar vid inkomstbe­skattningen i princip behandlas som K-försäkringar, dvs. premien belalas med beskattade medel medan utfallande belopp är skattefria. Enligl särskilda övergångsbeslämmelser skall dock försäkringar, som har medde­lats i utlandel före uigången av år 1968 och som enligt äldre bestämmelser varil alt anse som P-försäkringar, alltjämt behandlas som sådana. Vidare gällde under åren 1970-1975 en dispensregel som gav RSV möjlighel alt i vissa fall medge atl en utländsk P-försäkring skulle behandlas enligt samma regler som en svensk. En ny sådan dispensregel har - som jag redan nämnt -föreslagits i prop. 1979/80:68. En förutsättning för dispens enligt den föreslagna regeln är att den utländska försäkringen fyller samma funktion som en svensk P-försäkring och att försäkringsvillkoren i huvudsak uppfyller samma krav som ställs på en svensk P-försäkring. Mot den nu angivna bakgrunden finner jag del nalurligt all sådana ulländska livförsäkringar som på grund av nämnda övergångsbeslämmelser eller efter dispens godlas som P-försäkringar vid inkomstbeskattningen också befrias från arvs- och gåvo­skatt på samma sätl som motsvarande svenska försäkringar.

Om övergångsbestämmelserna inte är tillämpliga och om RSV inle har lämnal dispens beträffande en utländsk livförsäkring kommer den vid inkomstbeskattningen att behandlas som K-försäkring, vilket bl. a. innebär atl utfallande belopp inte inkomstbeskattas. Förvärv på gmnd av en sådan försäkring bör enligl min mening i princip arvs- eller gåvobeskattas. Jag vill dock framhåUa att de nya bestämmelserna om avräkning av vederlag torde medföra all utländska ijänslepensionsförsäkringar i många fall kommer alt undanlas från beskattning. När beskattning blir aktuell är det skäligt atl försäkringen ger samma rält till grundavdrag med 2 500 kr. som gäller beträffande svenska K-livräntor. Det nu sagda innebär alltså att kapitalvär­det av belopp som överstiger 2 500 kr. kommer alt arvs- eller gåvobeskattas i de fall då den berättigade får förfoganderätten över försäkringen. I andra fall sker gåvobeskatlning successivt i den mån utfallande belopp översliger (2 500 + 2 000=) 4 500 kr. per år.

Prop.  1979/80:77

35

2.5 Värderingen av temporära och uppskjutna livräntor

För beräkningen av det kapitaliserade värdet av nyttjande- och avkast­ningsrätter som utgår under viss fid eller under någons livstid finns regler i 23 § D AGL. För beräkningen har också vissa tabeller fastställts (SFS 1974:312). LSK har framhållit att dessa tabeller inle är fillräckliga för en korrekt värdering av vissa temporära och uppskjutna livräntor, nämligen livräntor som skall utgå så länge någon är i livet, dock längst under viss lid, och sådana som skall börja utgå framdeles. För dessa gör i stället försäkringsbolagen särskilda beräkningar enligl försäkringslekniska grun­der. I den prakliska fillämpningen läggs bolagens beräkningar lill grund för beskattningen. Andra värderingsmetoder har emellertid också använts. LSK föreslår nu att reglerna i 23 § D AGL kompletteras med ett stadgande om atl beräkningen av kapitalvärdet av nu ifrågavarande livräntor skall göras enligt försäkring.stekniska grunder med samtidigt beaktande av övriga regler i samma paragraf.

Förslaget har tillstyrkts eller lämnats ulan erinran av flertalet remissin­stanser. Jag förordar att det genomförs.

3 Arvsskattefrihet för trossamfund m. fl.

Svenska kyrkans s. k. riksorgan är f. n. befriade från både arvsskatt och gåvoskatt. De anses nämligen omfattade av den skattefrihet som enligt 3 § AGL tillkommer staten. De fria trossamfunden är däremot befriade bara från gåvoskatt (38 § AGL). Arvsskatten beräknas dock för deras del enligt gynnsammare regler än för andra juridiska personer (skatleklass 111). På samma sätl som de fria trossamfunden behandlas bl. a. svenska kyrkans församlingar, kyrkor samt stiftelser och sammanslutningar med huvudsakligl syfte att främja religiösa ändamål.

I syfte att uppnå likabehandling av de fria trossamfunden och svenska kyrkan föreslogs i prop. 1978/79:160 atl arvsskaltefrihelen skulle ulvidgas. Förslaget innebar att befrielse från arvsskatt skulle medges trossamfund eller församling som regelbundet anordnar offenllig gudstjänst, kyrka, samarbets­organ för sådana juridiska personer saml stiftelse eller sammanslutning som är anknuten lill sådant trossamfund eller sådan församling och vars verksamhet kan anses utgöra elt led i samfundels eller församlingens. Begreppet trossamfund hade beslämts med utgångspunkt i 4 § religionsfri­hetslagen (1951:680) och avsågs i enlighel därmed omfatta föruiom svenska kyrkan också annan sammanslutning för religiös verksamhet vari ingår att anordna gudstjänst. Med begreppel "kyrka" avsågs på samma sätt som i KL en till svenska kyrkan hörande lokalkyrka, domkyrka e. d. i dess egenskap av ägare till viss för svenska kyrkans verksamhet avsedd egendom. Denna ulsträckning av arvsskaltefrihelen skulle innebära alt religiösa stiftelser och sammanslutningar i fortsättningen skulle vara skyldiga all belala arvsskatt

Prop.  1979/80:77

36

endasi om de inte regelbundet anordnar offentliga gudstjänster. Denna grupp skulle dock alltjämt enligt 38 § AGL vara befriad från gåvoskatt och enligt 28 § AGL höra lill skatleklass III vid arvsbeskaltningen.

Under riksdagsbehandlingen föreslogs i motion nr 1978/79:2433 (s) att samma trossamfund som enligt 38 § AGL är befriade från gåvoskatt i fortsättningen skulle befrias även från arvsskatt.

Skatteutskottet (SkU 1978/79:55) ansåg sig i princip kunna biträda regeringens förslag. Enligt utskottet talade emellertid rättviseskäl för alt man prövade möjlighelerna att utvidga arvsskaltefrihelen även till andra rätts­subjekt än dem som föreslogs i propositionen. På grund av detta ansåg sig utskottet böra avstyrka bifall till propositionen i denna del. Utskottet förutsatte i stället all ett nytt förslag i frågan skulle föreläggas riksdagen. Riksdagen följde utskottet (rskr 1978/79:334).

För egen del vill jag underslryka att frihet inle bara från gåvoskatt utan också från arvsskatt f. n. tillkommer endasi sådana stiftelser och samman­slutningar som har lill huvudsakligt syfle all främja från samhällels synpunkt särskilt värdefulla ändamål. Dit räknas - förutom statens egen verksamhel -även verksamhet som främjar försvaret, utbildningen, forskningen saml vården av barn och behövande ålderstigna och sjuka. 1 och med att staten är befriad från arvsskatt har även svenska kyrkans cenirala organ fått del av skattefriheten. Svenska kyrkans församlingar och lokalkyrkor är däremot i likhel med de fria trossamfunden skyldiga all belala arvsskatt. Syfiet med det förslag som förelades riksdagen var inte i försia hand att öka antalet ändamål som kan medföra arvsskallefrihet. Avsiklen var i stället atl åstadkomma likställighet i arvsskaltehänseende mellan de fria trossamfunden och svenska kyrkan. Det ansågs därvid lämpligt atl befria i stort sell de trossamfund och frikyrkoförsamlingar som omfallas av religionsfrihetslagen från arvsskatt. Ell krav på regelbundna och offentliga gudstjänster uppställdes dock. Samlidigl föreslogs för svenska kyrkans del alt arvsskallefriheten skulle utvidgas lill alt omfatta även församlingar och lokala kyrkor.

Som jag nämnt har riksdagen ansett rättviseskäl lala för alt man prövar möjligheterna att utvidga skattefriheten också lill andra skallesubjekt. En sådan utvidgning kunde tänkas innebära atl även rättssubjekl med andra ändamål än religiösa fick rätt lill arvsskallefrihet. Utvidgningen kan också innebära atl man ökar kretsen av skallebefriade religiösa sammanslutning­ar.

Det kan göras gällande atl även andra ändamål och verksamheter än de religiösa borde kunna komma i fråga för arvsskattefrihet. Jag anser det dock inle möjligt all på del underlag som f. n. finns tillgängligt göra någon avgränsning av de nya ändamål som skulle omfattas av skattefriheten. Innan en sådan utvidgning övervägs måste man enligl min mening avvakta resultatet av sliftelseutredningens arbete (Ju 1975:01). Vidare bör man avvakta erfarenheterna av de nya regler för inkomst- och förmögenhetsbe­skattning av ideella föreningar som infördes våren 1977 och tillämpades

Prop. 1979/80:77

37

första gången vid innevarande års taxering.

Min slutsats är således att nya ändamål inte i detla sammanhang bör tillerkännas rätt till arvsskallefrihet. Det återstår då att bedöma om man beträffande trossamfund och andra religiösa sammanslutningar kan gå längre än som föreslogs i prop. 1978/79:160. Den längst gående utvidgningen skulle vara atl ulslräcka arvsskaltefrihelen lill alla stiftelser och sammanslutningar vars huvudsakliga syfte är all främja religiösa ändamål. Mot en så pass betydande utvidgning kan man dock anföra samma skäl som jag nyss redovisade mol tanken atl nu medge arvsskallefrihet för nya ändamål. 1 stället bör man enligt min mening utgå från religionsfrihetslagens definilion av trossamfund, nämligen förutom svenska kyrkan sammanslutning för religiös verksamhel vari ingår att ordna gudstjänst. Det bör däremot vara möjligt att avstå från del tidigare föreslagna kravel på alt gudstjänsterna skall vara regelbundna och offentliga. Hela den krets av trossamfund som avses i 4 § andra stycket religionsfrihetslagen kommer då att få del av arvsskalte­frihelen. Därigenom synes yrkandet i motionen nr 2433 bli tillgodosett. Skattefriheten bör även gälla frikyrkoförsamlingarna och svenska kyrkans församlingar och lokalkyrkor. Slutligen bör enligt min mening samarbetsor­gan för samfunden och församlingarna samt sådana stiftelser och samman­slutningar som är nära knuina lill dem få samma skattefrihet. 1 övrigl bör de nya reglerna ulformas på det sätt som föreslogs i prop. 1978/79:160. Beträffande innebörden av bl. a. uttrycken kyrka och samarbetsorgan kan jag därför hänvisa till vad som anfördes där.

4 Efterbeskattning och återvinning

Det inträffar ibland atl kretsen av arvingar är oklar när tingsrätten skall fatta beslut om arvsskatten. Enligl 18 § första slycket AGL skall tingsrätten beräkna en lott även för en arvinge om vilken man inle säkert vel alt han är i livet. 1 de fall då det visserligen är känl all arvingar finns men inte hur många de är skall fingsrälten enligt 18 § andra slyckel lägga ul en lott för varje gren.

Kammarkollegiet har i skrivelse till regeringen hemställt att AGL:s regler om återvinning och efterbeskattning komplelleras så alt skattebeslutet kan korrigeras när det i fall som avses i 18 § första slycket blir känl hur arvet slutligen skall fördelas. Kollegiet anför bl. a. följande.

I de fall, då 18 § arvsskallelagen är tillämplig, utfärdas regelbundet kungörelse enligl 16 kap. 1 § ärvdabalken, och därför blir det senast efter fem år känt, hur arvet skall delas. Emellertid saknas stadgande om atl för sådant fall skattebeslutet skall ändras eller omprövas. Den i bouppteckningen lämnade uppgiften all kännedom saknades om var A vistades, förutsätts vara riktig, och därför kan icke sägas föreligga fel i bouppteckningen. Följaktligen föreligger ej skyldighel all uppgöra sådan handling, innefattande tillägg eller rättelse, varom stadgas i 20 kap.  10 § ärvdabalken. Då finns ej heller

Prop.  1979/80:77

38

förutsättningar för efterbeskattning enligt 32 § d) arvsskattelagen eller för återvinning enligt 59 § d) samma lag. Ej heller eljest finns laga förutsättning­ar för efterbeskattning eller återvinning. Detta belyses av hovrättens för Västra Sverige beslut 1978-05-19 Avd. 4 SÖ 19, vilkel beslut enligt högsta domstolens beslut 1979-05-18 SÖ 1015 skall stå fast.

Enligt tariffen i 1908 års stämpelförordning var i klass 1 den högsta tänkbara skatten 4 %. Vid sådant förhållande kändes behovet av korrigering av skattebeslutet i fall, då en vid bouppteckningens registrering rådande ovisshet undanröjts, sannolikl inte angeläget, men då numera den högsta marginella skatten i klass I är 65 %, måste det anses vara en brist att sådan korrigering inle kan äga rum.

Jag delar kollegiets uppfattning att AGL:s regler om efterbeskattning och återvinning bör kompletteras i del akluella avseendet. Jag anser vidare att samma skäl talar för att man i de skattskyldigas intresse även inför möjlighet till korrigering i de fall då skattebeslutet skelt enligt 18 § andra slycket och del sedermera visar sig att arvet skall fördelas mellan flera arvingar än vad man vid skattläggningen tagil hänsyn till.

När jag tidigare föreslog att förmånstagares förvärv på grund av förordnande som avser utländsk försäkring skulle beskattas som om förordnandet gjorts i testamente anförde jag alt möjlighet borde finnas atl korrigera skattebeslutet för den händelse ett sådant förordnande inle skulle stå fast. 1 de nuvarande reglerna om återvinning och efterbeskattning föreskrivs belräffande förordnanden enligt FAL alt återvinning resp. efterbeskattning kan ske om hänsyn till förordnandet har tagits i skatteären­det och om förordnandet senare hell eller delvis har förklarats ogiltigt enligt lagakraftvunnen dom. Jag föreslår att motsvarande regler införs beträffande förordnande som avser utländsk försäkring.

5 Avdrag för nedsatt skatteförmåga i samband med ersättning på grund av kollektiv sjukförsäkring

Efler förslag i LSK:s slutbetänkande infördes genom lagstiftning hösien 1978 (prop. 1978/79:44, SkU 21, rskr 89, SFS 1978:944) en beslämmelse i punkl 1 av anvisningarna till 50 § KL som innebar atl ersättning på grund av kollekliv sjukförsäkring skulle beaktas vid beräkning av avdrag för nedsatt skatte förmåga. Samtidigt föreskrevs genom ett fillägg i 37 § 1 mom. punkt 3. taxeringslagen (1956:623), TL, skyldighet för försäkringsanstall och under­stödsförening atl lämna kontrolluppgift för sådan ersättning även i de fall då ersättningen är skattefri (SFS 1978:945). Som framgår av förarbetena tog de nya reglerna sikte på den särskilda form av sjukförsäkringsersätlning som ulgår på grund av kollektivavtal mellan arbetsmarknadens parter, avtals­gruppsjukförsäkring (AGS).

1 framställning lill budgetdepartementel har Folksam och Svenska försäkringsbolags riksförbund framhållil alt bestämmelserna i fråga har fått en sådan ulformning att de omfaltar inle bara ersättning på grund av AGS

Prop. 1979/80:77

39

utan även ersättning enligl annan kollektiv sjukförsäkring, som i övrigt har en skattemässig behandling som skiljer sig från AGS. 1 skrivelsen hemställs atl de aktuella lagrummen förtydligas så alt det klart framgår att bestäm­melserna endasi tar sikte på AGS-ersättningar.

Jag förordar atl ifrågavarande bestämmelser i punkl 1 av anvisningarna till 50 § KL och i 37 § 1 mom. punkt 3. TL ändras på det sätt som föreslagits i skrivelsen.

6 Övergångsbestämmelserna

De nya reglerna i AGL bör tillämpas i de fall då skattskyldighet på grund av dödsfallet eller gåvan inträder efter uigången av juni månad 1980.

Ändringarna i KL och TL belräffande AGS bör gälla fr. o. m. 1980 års taxering.

7 Frågan om lagrådets hörande

Som jag tidigare framhållil har jag inte tagit upp de delar av LSK:s förslag som avser ändring i de civilrältsliga reglerna eller i de skatterältsliga regler som är avhängiga av hur den civilrältsliga lagsliflningen utformas.

En viktig del av förslagen innebär att skattskyldigheten slopas (avsnitten 2.3 och 3). Dessa ändringar är lagtekniskt okomplicerade. Andra förslag innebär i första hand etl klarläggande av rättslägel (avsnitten 2.2 och 2.4). Även de ändringarna är relalivi okomplicerade och de fall som berörs är i prakfiken sällsynta. I övrigl är förslagen av renl leknisk eller redaktionell natur.

Med hänsyn lill del anförda är del enligt min mening inte motiverat atl inhämta lagrådels yttrande över förslagen.

8 Hemställan

Med hänvisning lill vad jag nu har anfört hemställer jag atl regeringen föreslår riksdagen alt antaga inom budgetdepartementet upprätlade förslag till

1.

lag om ändring i lagen (1941:416) om arvsskatt och gåvo­skaU,

2.

lag om ändring i kommunalskattelagen (1928:370),

3.

lag om ändring i taxeringslagen (1956:623).

9 Beslut

Regeringen ansluler sig till föredragandens överväganden och beslular atl genom proposition föreslå riksdagen atl anlaga de förslag som föredragan­den har lagt fram.

Prop. 1979/80:77

41

Bilaga 1

KAPITALFÖRSÄKRING  MM

Inkomst-  och   förmögenhetsbeskattning  av  kapitalförsäkring,

inkomstbeskattning  av  egenföretagares  gruppsjukförsäkring samt av  AGS  och  TFY,

arvs- och gåvobeskattning av förvärv på grund av försäkring

LIVFÖRSÄKRINGSSKATTEKOMMITTÉN

Ds B 1977:4

' I denna bilaga återges bara kapitel 4 och de delar av promemorian i övrigt som har anknytning till kapitel 4.

Prop.  1979/80:77

42

Innehåll

FÖRFATTNINGSFÖRSLAG................................................... 

..... 

43

4      VERKAN  AV  FÖRSÄKRING  PÅ   BESKATTNING

ENLIGT  AGL.............      ............................................ 

..... 

57

4.1

Inledning........................................................... 

57

4.2

Civilrättsliga regler som rör arvsbeskaltningen. 

59

4.2.1

Regler om giftorätt ................................ 

..... 

59

4.2.2

Regler om laglott.................................... 

63

4.2.3

Efterlevande makes rält till pension enligl egen försäkring    

66

4.3    Beskattning av förmånstagarförvärv................. 

69

4.3.1

Bör förmånstagares förvärv beskattas?. 

69

4.3.2

Ulländska försäkringar............................ 

74

4.3.3

Beskattning av förmånstagares förvärv då det föreligger brist i boet            

74

4.3.4

Eferlevande makes räll lill skattefrihet enligl 12 § försia slyckel iredje meningen AGL            

............................................................... 

76

4.3.5

Beskattning av förmånstagares förvärv av livrän­ta   

81

4.4...................................................................... Värderingen av temporära ocii/eller uppskjutna livrän­

tor ..................................................................... 

86

4.5    Rätl lill avdrag för s. k. livlån.............................. 

.... 

90

Reservation av ledamöterna[REDACTED_EFTERNAMN],[REDACTED_EFTERNAMN] och Hedborg beträf­

fande AGL-beskattning av förmånstagarförvärv till P-försäkring ...

92

Särskilt   yttrande   av   experten  [REDACTED_EFTERNAMN]   beträffande   verkan   av

försäkring på beskattning enligt AGL................................ 

93

Prop. 1979/80:77

43

F

ö

rslap: till

Lap; om 

ä

ndring i la.qen (1927:77) om f

ö

rs

ä

kringsavtal

H

ä

rigenom f

ö

reskrives att 104 

§

 lagen (1927:77) om f

ö

r­s

ä

kringsavtal skall ha nedan angivna lydelse.

Nuvarande lydelse

F

ö

reslagen lydelse

104 

§

Ä

r f

ö

rm

å

nstagare insatt, skall f

ö

rs

ä

kringsbelopp, som utfaller efter f

ö

rs

ä

kringstagarens d

ö

d, ej ing

å

 i dennes kvarl

å

ten5kap.

Har f

ö

rs

ä

kringstagaren efterl

ä

mnat make eller br

ö

starvinge, skall, d

ä

r 

fnrnrdnandethfde kunnat 

av f

ö

rs

ä

kringstagaren 

å

terkallas, f

ö

rs

ä

krings­beloppet, -g

å

 vitt fr

å

ga 

ä

r om efterl

ä

mnad st

ä

rh­husdel

ä

gares giftor

ä

tt, r

ä

tt enligt 13 kap. 12 

§ 

andra stycket gifterm

å

ls­balken, r

ä

tt till veder­lag eller laglott. behand­las s

å

 som om beloppet tillh

ö

rt hoct och till­lagts f

ö

rn

å

nstagaren ge­nom testamente.

Har f

ö

rordnandet kunnat 

å

terkallas av f

ö

rs

ä

krings­tagaren g

ä

ller f

ö

ljande. 

Qm. 

f

ö

rs

ä

kringstagaren efterl

ä

m­nat make och dennes giftor

ä

tt eller r

ä

tt enligt 13 kap. 12 

§

 andra stycket gifter­m

å

lsbalken eller r

ä

tt till vederlag blivit kr

ä

nkt genom f

ö

rordnandet, skall f

ö

rs

ä

k­ringsbeloppet behandlas son om det tillh

ö

rt boet och till­lagts f

ö

rm

å

nstagaren genom testamente.  V

ä

rdet av samt­liga f

ö

rm

å

nstagarf

ö

rv

ä

rv av­ seende livf

ö

rs

ä

kring skall beaktas. D

ä

rvid skall avr

ä

k­nas vad maken sj

ä

lv enligt f

ö

rm

å

nstagarf

ö

rordnande f

ö

r­v

ä

rvar.  Skall j

ä

mkning ske av tv

å

 eller flera f

ö

rv

ä

rv, vilka gjorts av annan 

ä

n ma­ken, f

ö

rdolas j

ä

mkningen ef­ter f

ö

rh

å

llandet mellan de skilda f

ö

rv

ä

rvens storlek. om ej annat avtalats. Har r

ä

tt till laglott kr

ä

nkts

Senaste lydelse 1971:880.

Prop. 1979/80:77

Nuvarande  Ivdlso

F

ö

reslagen lydelse

44

genom s

å

dant f

ö

rordnande, skall likaledes f

ö

rs

ä

krings­beloppet behandlas com orn det tillh

ö

rt boet och till­lagts f

ö

rm:

°

instagaren genom testamente varvid g

ä

ller vad 1 7 kap. 1. 2. 3. 5 och 7 

§§ ä

rvdabalken stadgas. I fr

å

ga om tj

ä

nstegrupplivf

ö

rs

ä

kring skall andra stycket ej till

ä

mpas p

ä

 belopp som p

å

 grund av f

ö

rs

ä

kringen till­faller make eller med hustru likst

ä

lld kvinna eller br

ö

st­arvinge.

Huru efter f

ö

rs

ä

kringstagarens d

ö

d hans borgen

ä

rer i visst fall 

ä

ga h

å

lla sig till f

ö

rs

ä

kringsbeloppet, stad­gas i andra stycket av 116 

§

.

Denna lag tr

ä

der i kraft den 1 januari 1978.

Prop. 1979/80:77

45

F

ö

rslag till

Lag om 

ä

ndring i lagen (1941:416) om arvsskatt och g

å

vo­skatt

H

ä

rigenom f

ö

reskrives i fr

å

ga om lagen (1941:416) om

1 arvsskatt och g

å

voskatt

dels att 12 

§

, 13 

§

 1 mom., 15 

§

 1 .mom., 16 

§

, 23 

§ 

och 37 

§

 2 mom. skall ha nedan angivna lydelse,

dels att i 11 

§

 skall inf

ö

ras ett nytt moment, 3 mom., av nedan angivna lydelse,

dels att i lagen skall inf

ö

ras en ny paragraf, 12 a 

§

, av nedan angiven lydelse.

Nuvarande lydelse

11

§

12 

r

Har n

å

gon i enlighet med lagen (1927:77) om f

ö

r­s

ä

kringsavtal insatts s

å­

som f

ö

rm

å

nstagare och er­h

å

ller han vid f

ö

rs

ä

krings-

F

ö

reslagen lydelse

3 m o m. Till efterle­vande makes lott r

ä

knas ej vad han 

ä

rver, i den m

å

n arvet avser r

ä

tt till pen­sion enligt honom tillh

ö

rig pensionsf

ö

rs

ä

kring. H

ä

rvid anses han med giftor

ä

tt er­h

å

lla i f

ö

rsta hand annan egendom 

ä

n r

ä

tten till pen­sion. Ang

å

ende vad som av­ses med pensionsf

ö

rs

ä

kring och r

ä

tt till pension stad­gas 1 anvisningarna till 31 

§

kommunalskattelagen (1928:370).

Har n

å

gon insatts s

å

som f

ö

rm

å

nstagare till liv-eller sjuk- eller olycks­fall sf

ö

rs

ä

kring och f

å

r han vid f

ö

rs

ä

kringstagarens

Senaste lydelse av lagens inibrik 1974:857. -Senaste lydelse 1977:47.

Prop. 1979/80:77

Nuvarande lydeiso

tagarcnr, d

ö

d f

ö

rfogandc-r;itten '3vcr f

ö

rs

ä

kringen eller, utan att s

å

dan r

ä

tt f

ö

rv

ä

rvas, utbetalning p

å

 grund av f

ö

rs

ä

kringen, skall vad f

ö

rm

å

nstagaren s

å

lunda bek.ommer vid be­r

ä

knande av arvsskatt an­ses s

å

som arvfallen egendom. Vad 

nu  

sagts skall g

ä

lla j

ä

mv

ä

l f

ö

rv

ä

rv, som p

å

 grund av stadgandet i 104 

§ 

andra stycket n

ä

mnda lag til].faller d

ö

dsbodel

ä

gare. vilken 

ä

r ber

ä

ttigad till laglott. med iakttagande dock av vad betr

ä

ffande f

ö

rdelning av s

å

dant f

ö

r­v

ä

rv kan vara best

ä

mt i skifteshandling, vilken j

ä

mlikt 16 

§

 l

ä

gge.T. till grund f

ö

r Potternas ber

ä

k­nande. Har f

ö

rs

ä

kringstaga-,,-, rens make insatts s

å

som f

ö

r­m

å

nstagare, f

ö

religger icke skattskyldighet for den del av f

ö

rv

ä

rvet, som motsvarar dot belopp, varmed, d

ä

rest f

ö

rv

ä

rvet ing

å

tt i f

ö

rs

ä

k­ringstagarens kvarl

å

ten.skap, makens j

ä

mlikt 15 

§

 skatte­fria andel i boet skolat 

ö

kas.

46

F

ö

reslagen lydelse

d

ö

d r

ä

tt att f

ö

rfoga 

ö

ver f

ö

rs

ä

kringen eller, utan att s

å

dan r

ä

tt f

ö

rv

ä

rvas, utbetal­ning p

å

 grund av f

ö

rs

ä

kringen, skall hans f

ö

rv

ä

rv vid ber

ä

k­nande av arvsskatt, oavsett om vederlag l

ä

mnats, anses s

å­

som arvfallen egendom, d

ä

r ej r

ä

tt till avr

ä

kning en­ligt 12 a 

§

 f

ö

religger. Vid brist i boet f

å

r fr

å

n v

ä

rdet av f

ö

rv

ä

rvet avr

ä

knas endast s

å

dan skuld som f

ö

rm

å

nstaga­ren guldit eller 

å

tagit sig att g

ä

lda.

Har f

ö

rs

ä

kringstagarens make insatts s

å

som f

ö

rm

å

ns­tagare, f

ö

religger icke skattskyldighet f

ö

r den del av f

ö

rv

ä

rvet, som motsvarar det belopp, varmed, d

ä

rest f

ö

rv

ä

rvet ing

å

tt i f

ö

rs

ä

k­ringstagarens kvarl

å

tenskap, makens j

ä

mlikt 15 

§

 skatte­fria andel i boet skolat 

ö

kas.  Vid h

ä

rav f

ö

ranledd avr

ä

kning skall v

ä

rdet av samtliga tj

ä

nstegruppliv- och andra livf

ö

rs

ä

kringar 

ä

ven­som sjuk- och olycksfalls­f

ö

rs

ä

kringar beaktas men 13 kap. 12 

§

 andra stycket gif­term

å

lsbalken icke till

ä

mpas. Skall avr

ä

kning ske p

å

 tv

å 

eller flera f

ö

rv

ä

rv, f

ö

rde­las mellan f

ö

rv

ä

rven det be­lopp som skall avr

ä

knas ef-ter f

ö

rh

å

llandet mellan v

ä

r­dena p

å

 varje s

ä

rskilt f

ö

rv

ä

rv.

Prop. 1979/80:77

47

Nuvarande lydelse

F

ö

reslagen lydelse

Vidare skall

a)

d

ä

r livf

ö

rs

ä

kring, som 

ä

r kapitalf

ö

rs

ä

kring men ej livr

ä

ntef

ö

rs

ä

kring, tagits 

å

 f

ö

rs

ä

kringstagarens eller hans makes liv samt den r

ä

tt, som p

å

grund av f

ö

rs

ä

krings­avtalet tillkommit endera av dem, j

ä

mlikt 116 

§

f

ö

rsta stycket lagen ora f

ö

rs

ä

kringsavtal icke kunnat tagas i m

ä

t f

ö

r n

å

gonderas g

ä

ld, eller

b)

d

ä

r f

ö

rs

ä

kring tagits f

ö

r olycksfall eller sjuk­dom, vid skattens ber

ä

knande fr

ä

n v

ä

rdet av vad som till­fallit n

å

gon i egenskap av f

ö

rm

å

nstagare s

å

som skatte­fritt avr

ä

knas ett belopp som motsvarar sex g

å

nger bas­beloppet enligt lagen (1962:301) om allm

ä

n f

ö

rs

ä

kring f

ö

r november m

å

nad 

å

ret innan skattskyldigheten intr

ä

dde. Har p

å

 grund av f

ö

rordnande av samma person f

ö

rm

å

nstagaren tidigare erh

å

llit s

å

dant f

ö

rv

ä

rv, som j

ä

mlikt 37 

§

 2 mom. 

ä

r i beskattningsh

ä

nseende likst

ä

llt med g

å

va, m

å

 likv

ä

l 

å

 v

ä

rdet av vad som inom loppet av tio 

å

r tillfallit f

ö

r­m

å

nstagaren ej avr

ä

knas mer 

ä

n ett belopp som motsvarar sex g

å

nger basbeloppet enligt lagen om allm

ä

n f

ö

rs

ä

kring f

ö

r november m

å

nad 

å

ret innan skattskyldighet intr

ä

dde f

ö

r det senaste f

ö

rv

ä

rvet.

Vad som p

å

 grund av ins

ä

ttningar av samma person i r

ä

nte- och kapitalf

ö

rs

ä

kringsanstalt p

å

en g

å

ng tillfal­ler n

å

gon s

å

som f

ö

rm

å

nstagare skall denne anses erh

å

lla p

å

 grund av en och samma f

ö

rs

ä

kring, och skall s

å

 anses som om f

ö

rs

ä

kringen tagits vid tiden f

ö

r den f

ö

rsta in­s

ä

ttningen och p

å

villkor att premiebetalning skolat ske i den ordning, vari ins

ä

ttningarna i anstalten skett el­ler enligt avtal mellan anstalten och f

ö

rs

ä

kringstagaren skolat 

ä

ga rum.

Skattskyldighet enligt      Skattskyldighet enligt f

ö

rsta stycket 

ä

ger ej rum   f

ö

rsta stycket 

ä

ger ej rum f

ö

r r

ä

tt till pension som    f

ö

r r

ä

tt till pension som utg

å

r p

å

 ijrund av pensions-  utg

å

r p

å

 grund av pensions­f

ö

rs

ä

kring d

ä

rest denna ta-  f

ö

rs

ä

kring. gits i samband med tj

ä

nst      Skattskyldighet 

ä

ger ej

48

Prop. 1979/80:77

F

ö

reslagen lydelse

Nuvarande lydelse

heller rum f

ö

r r

ä

tt till livr

ä

nta, som utg

å

r p

å

 grund av annan f

ö

rs

ä

kring 

ä

n pen­sionsf

ö

rs

ä

kring i den m

å

n vad som p

å

 grund av f

ö

rord­nande av samma person till­fallit den ber

ä

ttigade icke 

ö

verstiger ett 

å

rligt belopp motsvarande ett halvt bas­belopp enligt lagen om all­m

ä

n f

ö

rs

ä

kring f

ö

r november m

å

nad 

å

ret f

ö

re .skattskyldig­hetens Intr

ä

de.

Ang

å

ende vad som f

ö

rst

å

s med kapitalf

ö

rs

ä

kring och pensionsf

ö

rs

ä

kring stadgas i anvisningarna till 31 

§

 kom­munalskattelagen (1928:370).

eller ock premiebetalning­en p

å

b

ö

r.iats eller genom cng.

å

ngsbetalning fullgjorts mer 

ä

n tio 

å

r f

ö

re d

ö

ds­fallet . Skattskyldighet 

ä

ger ej heller rum f

ö

r r

ä

tt till annan pension p

å

 grvmd av pensionsf

ö

r­s

ä

kring eller f

ö

r r

ä

tt till livr

ä

nta, .'-.om utg.ir p

å

 gru.ad av annan f

ö

rs

ä

k-, ring 

ä

n pensionsf

ö

rs

ä

kring i den m

å

n vad som p

å

 grund av f

ö

rordnande av samma per­son tillfallit den ber

ä

tti­gade icke 

ö

verstiger en 

å

rs­r

ä

nta av 10 000 k.ronor vid pensionsf

ö

rs

ä

kring och 2 500 kronor vid annan liv­r

ä

ntef

ö

rs

ä

kring.

Ang

å

ende vad som f

ö

rst

å

s med kapitalf

ö

rs

ä

kring och pensionsf

ö

rs

ä

kring samt med att f

ö

rs

ä

kring tagits i samband med tj

ä

nst stadgas i anvisningarna till 31 

§ 

kommunal skattelagen (1928: 370).

Vad i f

ö

rsta och andra styckena h

ä

r ovan s

ä

gs skall, 

ä

ven om f

ö

rm

å

nstagaref

ö

rordnande 1 enlighet med lagen om f

ö

rs

ä

k­ringsavtal icke f

ö

religger, 

ä

ga till

ä

mpning j

ä

mv

ä

l i fr

å

ga om vad som tillfallit n

å

gon p

å

 grunci av statens gruppliv­f

ö

rs

ä

kring eller j

ä

mf

ö

rbar av kommunal eller enskild arbets­givare avtalad grupplivf

ö

rs

ä

kring eller p

å

 grund av s

å

dan f

ö

rm

å

n fr

å

n kommun, som avses i punkt 1 adertonde stycket av anvisningarna till 31 

§

 kommunalskattelagen.

Prop. 1979/80:77

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydel;

49

12 a 

§

Har vid bodelning med an­ledning av boskillnad eller 

ä

ktenskapsskillnad avtalats att make skall vara f

ö

rm

å

ns­tagare till f

ö

rs

ä

kring som tillh

ö

r andre maken och har denne gentemot f

ö

rm

å

nstaga­ren f

ö

rbundit sig att ej 

å

terkalla f

ö

rordnandet och har vidare f

ö

rin

å

nstagaren i bodelningshandlingen belas­tats f

ö

r v

ä

rdet av utf

ä

stel­sen, skall vid till

ä

mpning av 12 

§

 och 37 f: 2 mom, det belopp varmed f

ö

rm

å

nsta.garen i bodelningshandlingen be­lastats, avr

ä

knas fr

å

n f

ö

r-m

å

nstagarf

ö

rv

ä

rvets v

ä

rde.

13

§

2 mom. Vid ber

ä

knande av beh

å

llning i d

ö

dsbo iakttages

1)

att bland boets tillg

å

ngar inr

ä

knas egendom, var­till den avlidne p

å

 livstid haft i 8 

§

 f

ö

rsta stycket av­sedd r

ä

tt;

2)

att bland boets tillg

å

ngar icke inr

ä

knas egendom, vilken av den avlidne innehafts med s

å

dan r

ä

tt, som av­ses i 8 

§

 andra stycket;

3)

att avdrag m

å

 ske f

ö

r begravnings- och bouppteck­ningskostnad;

4)

att bland boets skulder icke m

å

 inr

ä

knas:

a) g

ä

ld, f

ö

r vilken f

ö

r­s

ä

kring tillh

ö

rig f

ö

rs

ä

k­ringstagaren eller hans make utg

ö

r s

ä

kerhet, intill bo-loppet av f

ö

rs

ä

kringens tek­niska 

å

terk

ö

psv

ä

rde;

4 Riksdagen 1979180. 1 saml Nr 77

Prop. 1979/80:77

Nuvarande lydel."e

a)

g

ä

ld, f

ö

r vilken un­der 2) avsedd egendom p

å 

grund av inteckning eller eljest s

ä

rskilt h

ä

ftar;

b)

belopp, som skall betalas i arvsskatt.

15

§

-

1 mom. Andel, som vid bodelning skall tillfalla efterlevande make, ber

ä

k­ nas till h

ä

lften av makar­nas beh

å

llna giftor

ä

tts-gods, d

ä

r ej annat f

ö

ljer av 13 kap. 12 

§

 andra stycket gifterm

å

lsbalken eller andelen enligt lag blivit annorlunda best

ä

md vid bodelning, var

ö

ver i beh

ö

rig ordning uppr

ä

ttad handling f

ö

religger i skat­te

ä

rendet.

Ä

r 

ä

ldre gifterm

å

lsbal­ken till

ä

mplig 

å

 f

ö

rm

ö

gen­hetsf

ö

rh

å

llandena i boet, ber

ä

knas den andel, som tillfaller efterlevande make s

å

som f

ö

rdel, giftor

ä

tt och morgong

å

va, till h

ä

lften av den gemensamma beh

å

llningen i boet, d

ä

r ej annat f

ö

ljer av 13 kap, 12 

§

 andra styc­ket nya gifterm

å

lsbalken el­ler andelen enligt lag an-

Senaste lydelse 1969:623.

50

F

ö

reslagen lydelse

b)

g

ä

ld, f

ö

r vilken un­der 2) avsedd egendom p

å 

grund av inteckning eller eljest s

ä

rskilt h

ä

ftar;

c)

belopp, som skall be­talas i arvsskatt.

1_ mom. Andel, som vid bodelning skall tillfalla efterlevande make, ber

ä

k­nas till h

ä

lften av makar­nas beh

å

llna giftor

ä

tts­gods, d

ä

r ej annat f

ö

ljer av 104 

§

 andra stycket lagen (1927:77) om f

ö

rs

ä

kringsav­tal eller av 13 kap. 12 

§

 andra stycket gifterm

å

lsbal­ken eller andelen enligt lag blivit annorlunda best

ä

md vid bodelning, var

ö

ver i be­h

ö

rig ordning uppr

ä

ttad hand­ling f

ö

religger i skatte­

ä

rendet.

Ä

r 

ä

ldre gifterm

å

lsbal­ken till

ä

mplig 

Ä

 f

ö

rm

ö

gen­hetsf

ö

rh

å

llandena i boet, ber

ä

knas den andel, som tillfaller efterlevande make s

å

som f

ö

rdel, giftor

ä

tt och morgong

å

va, till h

ä

lften av den gemensamma beh

å

llningen i boet, d

ä

r ej annat f

ö

ljer av 104 

§

 andra stycket lagen om f

ö

rs

ä

kringsavtal eller av 13 kap. 12 

§

 andra stycket

Prop. 1979/80:77

Nuvarande  lydelse

F

ö

reslagen lydelse

51

norlunda be.t

ä

mts vid bo­skifte och d

ä

r

ö

ver i skat te

ä

rendet f

ö

religger be­h

ö

rigen uppr

ä

ttad hand­ling.

nya gifterm

å

lsbalken eller andelen enligt lag  annor­lunda best

ä

mts vid boskifte och d

ä

r

ö

ver i skatte

ä

rendet f

ö

religger beh

ö

rigen upp­ r

ä

ttad handling. F

ö

r efterlevande makes s

ä

lunda ber

ä

knade andel erl

ä

gges ej arvssk.att.

Har'efterlevande make enskild egendom, skall bouppteck­ningen vara 

å

tf

ö

ljd av skriftlig uppgift om v

ä

rdet av s

å­

dan egendom i den m

å

n det kr

ä

vs f

ö

r till

ä

mpning av 13 kap. 12 

§

 andra stycket gifterm

å

lsbalken i skatte

ä

rendet.  Vid uppskattning av egendomens v

ä

rde 

ä

ga 20-27 

§§

motsvarande till

ä

mpning.

16 r

F

ö

religger i skatte­

ä

rendet i beh

ö

rig ordning uppr

ä

ttad arvskifteshand­ling, skola arvingars och universella testamentsta­gare s lotter ber

ä

knas en­ligt skifteshandlingen med till

ä

mpning av d

ä

ri angiv­na v

ä

rden, dock icke d

ä

r i 15 

§

 avsedd delning av bo­et skett annorlunda 

ä

n en­ligt lag eller universell testamentstagares lott en­ligt skifteshandlingen ut­g

ö

r st

ö

rre del av kvari

å­

tenskapen 

ä

n i testamentet best

ä

mts. Om i skifteshand­ling angivits grunden f

ö

r

F

ö

religger i skatte­

ä

rendet i beh

ö

rig ordning uppr

ä

ttad arvskifteshand­ling, skola arvingars och universella testamentsta­gares lotter ber

ä

knas en­ligt skifteshandlingen med till

ä

mpning av d

ä

ri angiv­na v

ä

rden, dock icke d

ä

r i 15 

§

 avsedd delning av bo­et skett annorlunda 

ä

n en­ligt lag eller universell testamentstagares lott en­ligt skifteshandlingen ut­g

ö

r st

ö

rre del av kvari

å­

tenskapen 

ä

n i testamentet best

ä

mts.  I den m

å

n enligt skifteshandling, efterlevan-

Senaste lydelse 1958:562.

Prop. 1979/80:77

Nuvarande lydelse

blivande delning av från skiftet undantagen egendom ävensom dess värde,   skall jämväl   sådan egendom anses fördelad å  lotterna  enligt angiven grund.

52

F

ö

reslagen lydelse

de make p

å

 grund av arv el­ler testamente p

å

 sin lott f

å

tt r

ä

tt till pension en­ligt honom f

ö

re bodelningen tillh

ö

rig pensionsf

ö

rs

ä

kring, skall skatt icke utg

å

. Om i skifteshandling angivits grun­den f

ö

r blivande delning av fr

å

n skiftet undantagen egen­dom 

ä

vensom dess v

ä

rde, skall j

ä

mv

ä

l s

å

dan egendom anses f

ö

rdelad 

å

 lotterna enligt angiven grund. Ang

å

ende vad som f

ö

rst

å

s med pensionsf

ö

r­s

ä

kring stadgas i anvisning­arna till 31 

§

 kommunalskatte-lagen (1928:370). Har sammanlagda v

ä

rdet av arvingars och universella tes­tamentstagares s

å

lunda best

ä

mda lotter i skifteshandlingen upptagits l

ä

gre 

ä

n vad som 

å

terst

å

r av beh

å

llningen i d

ö

ds­boet, ber

ä

knad p

å

 s

ä

tt i 13, 20-23 och 27 

§§

stadgas, se­dan d

ä

rifr

å

n avr

ä

knats dels efterlevande makes j

ä

mlikt 15 

§ 

.skattefria andel, dels legat, dels i 11 

§

 2 mom. omf

ö

rm

ä

ld skattelott och dels v

ä

rdet av j

ä

mlikt 6 och 7 

§§

 f

ö

rst fram­deles beskattningsbar egendom,skola lotterna best

ä

mmas s

å­

som o.m det belopp, varmed deras sammanlagda v

ä

rde understi­ger d

ö

dsbobeh

å

llningen efter nu n

ä

mnd avr

ä

kning, uppdelats 

å

 lotterna i f

ö

rh

å

lla.nde till deras storlek.

Skifteshandling skall vid ingivandet vara 

å

tf

ö

ljd av be­styrkt avskrift. Ingives ej avskrift, skall s

å

dan p

å

 be­kostnad av d

ö

d.sboet eller skattskyldig tagas.  Avskriften f

ö

iaras hos boskattniigsmyndigheten.

Prop. 1979/80:77

53

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

23 

§

Vid uppskattning av l

ö

s egendom iakttages:

A.      Tomtr

ä

tt eller vattenfallsr

ä

tt uppskattas i den m

å

n

ej annat f

ö

ljer av 20 

§

 tredje stycket, till vad r

ä

ttig­

heten .med h

ä

nsyn till villkoren vid uppl

å

telsen och den

tid, som d

ä

rf

ö

r 

å

terst

å

r, kan antagas hava betingat vid

en av boets avveckling f

ö

ranledd, med tillb

ö

rlig omsorg

skedd f

ö

rs

ä

ljning.

B.      Aktie, obligation eller d

ä

rmed j

ä

mf

ö

rlig v

ä

rdehand­

ling uppskattas, d

ä

r v

ä

rdehandlingen noteras 

å

 inl

ä

ndsk

eller utl

ä

ndsk b

ö

rs, till det noterade v

ä

rdet eller, om

detta icke motsvarar vad som varit p

å

r

ä

kneligt vid f

ö

r­

s

ä

ljning under normala f

ö

rh

å

llanden, till pris, som vid

dylik f

ö

rs

ä

ljning kan p

å

r

ä

knas.  S

å

dan v

ä

rdehandling, som

icke noteras 

å

 b

ö

rs eller vars v

ä

rde icke skall ber

ä

knas

med ledning av best

ä

mmelserna i F nedan, uppskattas enligt

sist angivna grund.

C.      Fordran uppskattas till sitt kapitalbelopp j

ä

mte

upplupen r

ä

nta 

å

 tid, som avses i 21 

§

.  

Ä

r fordringen

ej f

ö

rfallen och skall r

ä

nta d

ä

r

å

 ej ber

ä

knas f

ö

r tiden

f

ö

re f

ö

rfallodagen, uppskattas fordringen till belopp, som

utg

ö

r dess v

ä

rde vid n

ä

mnda tid enligt den vid denna lag

fogade tabellen I.

Os

ä

ker fordran uppskattas till belopp, varmed den kan ber

ä

knas inflyta.  V

ä

rdel

ö

s fordran anses icke utg

ö

ra till­g

å

ng.  Den omst

ä

ndigheten att g

ä

lden

ä

ren 

ä

r del

ä

gare i d

ö

dsboet f

ö

ranleder icke fordringens uppskattande enligt andra grunder 

ä

n som eljest 

ä

ro till

ä

mpliga.

Medel, f

ö

r vilka uppskov med inkomstbeskattning 

å

t-njutes enligt best

ä

mmelserna om skogskonto eller investe­ringskonto f

ö

r skog, upptagas till halva v

ä

rdet.  Har me­del avsatts till fond f

ö

r s

ä

rskilt 

ä

ndam

å

l enligt f

ö

re­skrift i lag eller annan f

ö

rfattning och har avdrag vid inkomstber

ä

kningen medgivits f

ö

r avs

ä

ttningen, f

å

r halva det avsatta beloppet upptagas som skuld.

Senaste lydelse 1976:333.

Prop. 1979/80:77

Nuvarande lydelse

F

ö

reslagen lydelse

54

0. F

ö

r ev

ä

rdlig tid utg

å

ende r

ä

nta, avkomst eller annan f

ö

rm

å

n uppskattas till tjugu g

å

nger det belopp, vartill den senast f

ö

r helt 

å

r uppg

å

tt.

Nyttjander

ä

tt eller r

ä

tt till r

ä

nta, avkomst eller ainan f

ö

rm

å

n som ut­g

å

r under viss tid eller n

å

gon.' livstid, uppskattas till sitt kapitalv

ä

rde. 

Ä

r r

ä

ttigheten best

ä

md till visst belopp eller eljest till viss storlek, ber

ä

knas kapitalv

ä

rdet efter det belopp r

ä

ttighe­ten f

ö

r helt 

å

r motsvarar enligt de vid denna lag .fogade tabellerna 

II 

och III. D

ä

r r

ä

ttighet, som belastar viss egendom, ej ;\r p

å

 nyss angivet s

ä

tt be­st

ä

md, anses 

å

rliga v

ä

rdet utg

ö

ra fem procent av det penningv

ä

rde, vartill egen­domen uppsliattats, dock att, d

ä

r r

ä

ttighet avser endast del av egendom eller dess 

å

rliga v

ä

rde eljest icke kan best

ä

mmas enligt nyss angivna grund, detta uppskattas efter vad som pr

ö

vas sk

ä

ligt.

Nyttjander

ä

tt eller r

ä

tt till r

ä

nta, avkomst eller annan f

ö

rm

å

n som ut­g

å

r under viss tid eller n

å

gons livstid, uppsl;attas till sitt kapitalv

ä

rde. 

Ä

r r

ä

ttigheten best

ä

md till visst belopp eller eljest till viss storlelc, ber

ä

knas kapitalv

ä

rdet efter det belopp r

ä

ttighe­ten f

ö

r holt 

å

r mot.svarar enligt do vid denna lag fogade tabellerna 

II 

och III. Om r

ä

ttigheten skall utg

å

 s

å

 l

ä

nge n

å

gon 

ä

r i livet, dock l

ä

ngst under viss tid, eller r

ä

ttigheten skall b

ö

rja utg

å

 framdeles, ber

ä

knas v

ä

rdet efter f

ö

rs

ä

k­ringstekniska grunder rned iakt­tagande av f

ö

reskrifterna i denna paragraf.  D

ä

r r

ä

ttig­het, com belastar viss egen­dom, oj 

ä

r p

å

 nyss angivet s

ä

tt best

ä

md, anses 

å

rliga v

ä

rdet utg

ö

ra fem procent av det penningv

ä

rde, vartill egen­domen uppskattats, dock att, d

ä

r r

ä

ttighet avser endast del av egendom eller dess 

å

rliga v

ä

rde eljest icke kan best

ä

m­mas enligt nyss angivna grund, detta uppskattas efter vad som pr

ö

vas sk

ä

ligt.

Prop. 1979/80:77

55

Nuvarande lydelse

F

ö

reslagen Ivdelse

Kapitalv

ä

rdet av r

ä

ttighet, som icke 

ä

r best

ä

md att ut­g

å

 under n

å

gons livstid men 

ä

ndock 

ä

r av obest

ä

md varaktig­het, uppskattas med ledning av tabell III, s

å

som om den skolat utg

å

 f

ö

r den ber

ä

ttigades livstid, dock h

ö

gst till tio g

å

nger det v

ä

rde, r

ä

ttigheten f

ö

r helt 

å

r motsvarar.

Ä

r r

ä

ttighet beroende av flera personers liv s

å

lianda, att r

ö

ttigheten upph

ö

r vid den f

ö

rst avlidnes fr

å

nf

ä

lle, best

ä

mmes r

ä

ttighetens kapitalv

ä

rde efter den 

ä

ldstes lev­nads

å

lder.  Fortfar d

ä

remot r

ä

ttigheten of

ö

r

ä

ndrad till den sist avlidnes fr

å

nf

ä

lle, ber

ä

knas v

ä

rdet efter den yngstes 

å

lder,

E.      V

ä

rdet av utl

ä

ndskt myntslag ber

ä

knas efter den k

ö

p­

kurs p

å

 checkar, utst

ä

llda i samma mjnitslag, som g

ä

llde

vid tiden f

ö

r skattskyldighetens intr

ä

de. Finnes ej s

å­

dan kurs eller kan av annan anledning v

ä

rdet icke ber

ä

knas

efter denna grund, best

ä

mmer regeringen eller den myndig­

het regeringen f

ö

rordnar, hur ber

ä

kningen skall ske,

F.      Annan l

ö

s egendom 

ä

n f

ö

rut n

ä

mnts uppskattas till

vad den kan antagas hava betingat vid en av boets avveck­

ling f

ö

ranledd, med tillb

ö

rlig omsorg skedd f

ö

rs

ä

ljning.

Inventarier, som 

ä

ro avsedda f

ö

r stadigvarande bruk i jordbruk med bin

ä

ringar, i skogsbruk eller i r

ö

relse, lik­som lager upptagas till det v

ä

rde som kunnat godtagas vid inkomstber

ä

kning enligt kommunalskattelagen (1928:370), H

ä

rigenom f

å

r dock f

ö

rm

ö

genhetsv

ä

rdet av f

ö

rv

ä

rvsk

ä

llan icke s

ä

ttas l

ä

gre 

ä

n sextio procent av det v

ä

rde som fram­kommer vid en v

ä

rdering d

ä

r inventarierna upptagits till anskaffningsv

ä

rdet efter avdrag f

ö

r sk

ä

lig avskrivning eller utrangering och lagret v

ä

rderats som helhet utan h

ä

n­syn till p

å

r

ä

knelig vinst vid f

ö

rs

ä

ljning i detalj, var­vid dock fast egendom skall upptagas l

ä

gst till taxerings­v

ä

rdet. H

ä

nsyn skall d

ä

rvid tagas till inkurans och pris­fallsrisk men i regel icke till annan latent skatteskuld 

ä

n utskiftningsskatteskuld.

Prop. 1979/80:77

Nuvarande lydelse

F

ö

reslagen Ivdelse

56

37 r

2_ 

rnom. Skatt s

å

som f

ö

r g

å

va utg

å

r f

ö

r vad som i enlighet med lagen om f

ö

r­s

ä

kringsavtal i annat fall 

ä

n i 12 

§

 avses tillfaller n

å

gon i egen.sk

å

p av f

ö

rm

å

ns­tagare.

Vid beskattning, varom nu 

ä

r fr

å

ga, skall vad i 12 

§ 

andra - femte styckena 

ä

r stadgat

ä

ga notsvarande till

ä

mpning.  D

ä

rvid skall iakttagas att vad i 12 

§ 

fj

ä

rde stycket s

ä

gs ang

å

en­de premiebetalning mor 

ä

n tio 

°

tr f

ö

re d

ö

dsfallet skall. d

ä

r ej f

ö

rs

ä

kringstagaren avlidit f

ö

re den i 36 

§

 stad­gade tiden f

ö

r intr

ä

de av skattskyldighet, i st

ä

llet g

ä

lla med avseende 

å

 premie-betalning mer 

ä

n tio 

å

r f

ö

re skattskyldighetens intr

ä

de.

g  

mom. Skatt s

ä

som f

ö

r g

å

va utg

å

r, oavsett om veder­lag l

ä

mnats f

ö

r vad som 1 an­nat fall 

ä

n i 12 

§

 avses till­faller f

ö

rm

å

nstagare till f

ö

r­s

ä

kring, dock att vid beskatt-ningjvarom nu 

ä

r fr

å

ga, vad i 12 

§

 andra - 

å

ttonde styckena 

ä

r stadgat skall 

ä

ga motsva­rande till

ä

mpning.  Om r

ä

tt till avr

ä

kning 1 visst fall stad­gas i 12 a $.

Denna lag tr

ä

der i kraft den 1 jant;iari 1978 och 

ä

ger till­l

ä

mpning i fall d

ä

r skattskyldigheten har intr

ä

tt efter ut­g

å

ngen av 

å

r 1977,  I -fall d

ä

r enligt 12 

§

 och 37 

§

 2 mom, lagen i dess 

ä

ldre lydelse skyldighet att g

ä

lda skatt s

å

som f

ö

r g

å

va intr

ä

tt f

ö

r ott f

ö

rm

å

nstagarf

ö

rv

ä

rv, skall dock la­gen i dess 

ä

ldre lydelse alltj

ä

mt g

ä

lla i fr

å

ga om senare f

ö

rv

ä

rv enligt samraa f

ö

rs

ä

kring.

>enaste lydelse 1958:562.

Prop. 1979/80:77

"

4       VERKAN AV F

Ö

RS

Ä

KRING P

Å

 BESKATTNING ENLIGT AGL 4.1     Inledning

V

å

rt uppdrag f

å

r anses avse 

ä

ven den verkan f

ö

rs

ä

kringar kan ha p

å

 beskattning enligt lagen (1941:416) om arvsskatt och g

å

voskatt (AGL), men avsikten torde knappast ha varit att vi skulle g

ö

ra en djupg

å

ende principiell 

ö

versyn. Vi har d

ä

rf

ö

r koncentrerat oss p

å

 s

å

dana fr

å

gor d

ä

r nuvarande regler beh

ö

ver 

ä

ndras p

å

 grund av

ä

ndrade inkomstskatte­best

ä

mmelser, fr

ä

mst d

å

 1975 

å

rs lagstiftning om P-f

ö

rs

ä

k­ring. 

VI 

har

ä

ven tagit upp en del tekniska fr

å

gor som visat sig v

å

lla till

ä

rapningssv

å

righeter. I flera fall har vi ocks

å

 ansett det l

ä

mpligt med f

ö

rtydliganden.

1

12 

§

 AGL regleras den vanligaste situationen, n

ä

mligen att en f

ö

rs

ä

kringstagare avlider och f

ö

rs

ä

kringsbelopp tillfaller hans f

ö

rm

å

nstagare. S

å

dana f

ö

rv

ä

rv 

ä

r i princip arvsskattepliktiga. Om motsvarande utbetalning sker under f

ö

rs

ä

kringstagares livstid kan g

å

voskatt utg

å

 enligt 37 

§

2

mom, AGL. De nu n

ä

mnda lagrummen tar sikte p

å

 s

å

dana f

ö

rv

ä

rv som tillfaller f

ö

rm

å

nstagare. I de s

ä

llsynta fall d

ä

r f

ö

rm

å

nstagare saknas behandlas f

ö

rs

ä

kringsbelopp enligt samma regler som g

ä

ller f

ö

r andra tillg

å

ngar. Avlider en f

ö

rs

ä

kringstagare utan att ha Insatt f

ö

rm

å

nstagare ing

å

r d

ä

rf

ö

r den r

ä

tt f

ö

rs

ä

kringen medf

ö

r i den skattepliktiga beh

å

llningen och f

ö

rdelas enligt vanliga regler. Om en f

ö

rs

ä

kringstagare ger bort sin r

ä

tt till f

ö

rs

ä

kringen ber

ä

knas likas

å

 g

å

voskatten p

å

 samma s

ä

tt som vid en kon-tantg

å

va med motsvarande v

ä

rde.

De fr

å

gor vi behandlar disponeras enligt f

ö

ljande:

A.

Å

tskilliga civilr

ä

ttsliga regler kan inverka p

å

 skat­ten om f

ö

rm

å

nstagare 

ä

r insatt. Hit h

ö

r best

ä

mmelserna om giftor

ä

tt och laglott i 104 

§

 andra stycket PAL samt om giftor

ä

tt i 15 

§

 1 mom. AGL och indirekt 

ä

ven 12 

§ 

f

ö

rsta stycket andra meningen AGL. En annan i detta saramanhang betydelsefull civilr

ä

ttslig regel 

ä

r, att

Prop. 1979/80:77

58

make kan ha giftor

ä

tt i andra maken tillh

ö

rig f

ö

rs

ä

k­ring. Om f

ö

rs

ä

kringstagare 

ä

r gift och maken d

ö

r, in­g

å

r n

ä

mligen f

ö

rs

ä

kring som

ä

r giftor

ä

ttsgods i under­laget f

ö

r arvsskattens ber

ä

kning.

B.  Om n

å

t;,on sora f

ö

rm

å

nstagarr f

å

r r

ä

tt enlie'"jt ["'JrsJikring, kan han;; ritL homjiia 

all  

bcskrittas enlifjt 12 

§

 eller 37

§ 

2 mon, ,\GL.

1)

Vi har- iimiccjokt i vad m

ä

n beskattningen av f

ö

rm

å

ns­tagares .r

ö

i-vMrv b

ö

r beh

å

llas.

2)

F

ö

rs

ä

kringar i utl'indsl:a bolag erbjuder ett problem, efterse;:! enligt AGL: 3 avfattning f

ö

rv

ä

rv p

ä

 grund av s

å

dana r

ö

rs

ä

kringar ej 

ä

r beakattnin/sbara.

3)

F

ö

r det fall att det f

ö

religger brist i boet efter f

ö

r-o

ä

krinr;:; taii.re liar disiraterats i vad m

å

n bristen kan f

å 

avr

ä

knas fr

å

n f

ö

rm

å

ns t

å

gar eL; T

ö

r v

ä

rv.

4)

I nuva.r"ande f

ö

rsta ;3tyclcet tredje menin'on av 12 

§

 AGL linnr, cn regel om avr

ä

]aiLn{; ay vad som motsvarar don efter­levande makens giftor

ä

tt. Till

ä

.mpningen har visat 

isip;  

er­bjuda sv

å

righeter.

5)  I 12 

§

 fj

ä

rde stycket AGL ;ir nu upptagna regler om total

eller partiell skattefrihet f

ö

r f

ö

rm

å

nstagares L

Ö

rv

ä

rv av

r

ä

tt till pension eller annan livr

ä

nta. Reglerna har genom

lagstiftning p

å

 inkoms tt:;katter

ä

ttenG omr

å

de och genom in-

-flationen blivit f

ö

r

å

ldrade.

C.   V

ä

rderingen av s.k. tempor

ä

ra och/eller uppskjutna liv­

r

ä

ntor har visat sig erbjuda problem.

D.   Dsn i nuvarande andra stycket av 12 

§

 AGL medgivna r

ä

t­

ten till avdrag raed upp till se.x basbelopp utnyttjas genora

bel

å

ning - s.k. livl

å

n - p

å

 ett enligt v

å

r mening ej god­

tagbart s

ä

tt.

Prop. 1979/80:77

59

4.2      Civilr

ä

ttsliga regler som r

ö

r arvsbeskattningen

4.2.1    Regler om giftor

ä

tt

Arvsskatt utg

å

r enligt AGL p

ä

 avlidens kvarl

å

tenskap. Ora den avlidne var gift och giftor

ä

tt f

ö

rekom, m

å

ste man f

ö

r att best

ä

mma kvarl

å

tenskapens omfattning avskilja vad som tillkommer den efterlevande maken p

ä

 grund av hans giftor

ä

tt.

Iiman arvslottsbeskattningen inf

ö

rdes, fanns regler om beskattning av Icvarl

ä

tenskap i f

ö

rfattningar om st

ä

mpel­papper. Sedan vid riksdagen 1862-1863 p

å

talats som oriktigt att debitera skatt f

ö

r andel som efterlevande make till­tr

ä

dde p

å

 grund av giftor

ä

tt, inf

ö

rdes i 6 

§

 st

ä

rapelpap-perskung

ö

relsen f

ö

reskrift om avgiftsfrihet f

ö

r s

å

dan an­del. I alla f

ö

rfattningar om arvsskatt och kvarl

å

tenskaps-skatt hair d

ä

refter upptagits regler om skattefrihet f

ö

r giftor

ä

tt, I nu g

ä

llande AGL 

ä

r regeln upptagen i 15 

§ 

1 mom,, som stadgar att andel, som vid bodelning skall tillfalla efterlevande make, ber

ä

lcnas till h

ä

lften av makarnas beh

å

llna giftor

ä

ttsgods. H

ä

nsyn skall dock tas till GB 13:12 andra stycket, som garanterar efterlevande make viss del av giftor

ä

ttsgodset n

ä

r detta 

ä

r av begr

ä

n­sat v

ä

rde. Vidare kan den efterlevandes andel vara best

ä

md p

å

 annat s

ä

tt genom en enligt lag f

ö

rr

ä

ttad bodelning, och under vissa f

ö

ruts

ä

ttningar skall s

å

dan delning ligga till grund .f

ö

r skattens best

ä

mmande.

Om man f

ö

ljer ordalydelsen i 15 

§

 1 mom. AGL, skulle f

ö

re­komsten av f

ö

rm

å

nstagarf

ö

rv

ä

rv inte inverka p

å

 ber

ä

kningen av vad som tillfaller efterlevande malce med giftor

ä

tt. Enligt fast praxis beaktas emellertid 104 

§

 andra stycket FAL ora giftor

ä

tts

ö

kning. Inneb

ö

rden h

ä

rav iramg

ä

r av f

ö

l­jande exempel.

Prop. 1979/80:77

60

Exenpol   1 "' 

En manli,';; r

ö

r.;ll;r Ln.";r,tagare liar avlidit, cf terliimnandc 

ä

nka och ronon 

,\.  

Till A: c f

ö

rm

å

n g

ä

ller en liv.r

ö

r.-.i.ikring, vLird 100 000 ler. D

å

 .'ir enligt 104 

§

 andra stycket FAL 

ä

n]:ans giftor

ä

tt kr

ä

n':t. Hon skall vid bodelningen -scheraatisi: eller verklig - kompenseras genom att hennes giftor

ä

ttsandel 

ö

kas mod 50 000 kr. Om v

ä

rdet av beh

å

llna giftor

ä

ttsgodsct 

ä

r 200 000 kr., erh

å

ller hon s

å

ledos p

å 

grund av sin giftor.'itt egendom till v,'irde av saimnanlagt 150 000 kr. Kvari

å

tenskapen blir (200 000 ./. 150 000 =) 50 000 kr.

Av 15 

§

 1 i:iom. AGL framg

å

r inte att 

ä

ven giftor

ä

tts

ö

kningen, i exemplet 50 000 kr., 

ä

r fri fr

å

n skatt. Let visar sig ocks

å

 i den pralctiska till

ä

mpningen att misstag ofta sker i detta h;inseende.

Bed

ö

mningen av kvarl

å

tenskapens storlek f

ö

rsv

å

ras av att reglerna i 104 

§

 andra stycket PAL inte 

ä

r l

ä

tta att f

ö

r­st

å

. S

å

vitt giftor

ä

tts

ö

kningen ang

å

r 

ä

r det s

ä

rskilt regeln om avr

ä

kning av efterlevande makes eget f

ö

rra

å

nst

å

garf

ö

rv

ä

rv -som v

å

llat sv

å

righeter. Avr

ä

kningen illustreras med

Exempel 2

Sarama f

ö

ruts

ä

tttningar som i exempel 1 men mod komplettering s

å

 att till

ä

.nkans egen f

ö

rm

ä

n g

ä

ller cn f

ö

rs

ä

kring, v

ä

rd 20 000 kr. Hennes giftor

ä

ttsandel 

ä

r alltj

ä

rat v

ä

rd 100 000 kr. Om b

å

da f

ö

rs

ä

kringarna hade ing

å

tt i kvari

å

tenskapen, s]

ä

rdet av beh

å

llna giftor

ä

ttsgodset ha varit h

ä

lften av 320 000 kr. eller 160 000 kr. Giftor

ä

tts

ö

kningen enligt 104 

§

 andra stycket PAL blir emellertid inte (160 000 ./. 100 000 =) 60 000 kr., ty fr

å

n beloppet 60 000 kr. skall avr

ä

;:nafj v

ä

rdet av hennes eget f

ö

rv

ä

.rv eller 20 000 kr. Giftor

ä

tts

ö

kningen blir s

å

ledes 40 000 kr., och p

å

 grund av sin giftor

ä

tt f

å

r 

ä

nkan egendom, v

ä

rd 140 000 kr. Hon kompenseras h

ä

rigenom fullt f

ö

r att v

ä

rdet av don f

ö

rs

ä

k­ring, sonen A f

å

r, med 00 000 kr. 

ö

verstiger v

ä

rdet av den som hon sj

ä

lv f

å

r. Kvarl

å

tenskapens v

ä

rds blir i detta fall s

å

ledes (200 000 ./. UO 000 =) 60 000 kr.

Exemplen i detta kapitel nu:-nreras i l

ö

pande f

ö

ljd.

Prop. 1979/80:77

61

Fr

ä

gan hur giftor

ä

tts

ö

kningen r

ä

tteligen skulle ber

ä

knas dryftades i samband med AGL:s tillkomst i SvJT (1938 s. 457 samt 1939 s. 149, 157 och 729). Bakgrunden h

ä

rtill var ett m

å

l ang

å

ende arvsskatt i d

ö

dsboet efter CO. Lamm. M

å

let har refererats i NJA 1939 s. 532. Vid bouppteckningen hade fogats en bodelningshandling, d

ä

r ankan erh

å

llit egendom, vars v

ä

rde utgjorde h

ä

lften av giftor

ä

ttsgodset, 

ö

kat med v

ä

rdet av samtliga f

ö

rm

å

nstagarf

ö

rv

ä

rv - 

ä

ven de till 

ä

nkans egen f

ö

rm

ä

n g

ä

llande - utan att n

å

gon avr

ä

kning skett f

ö

r v

ä

rdet av sistn

ä

mnda f

ö

rv

ä

rv. Underr

ä

tten under­k

ä

nde bodelningen p

å

 grund av att den inte skett enligt lag. I artikel i SvJT (1939 s. 457) framf

ö

rde d

å

 d

ö

dsboets ombud uppfattningen att, om till 

ä

nkans f

ö

rm

å

n g

ä

llde f

ö

rs

ä

kring, v

ä

rd 2 a kr., s

å

ö

kades hennes r

ä

tt med 3 a kr. genom att hennes giftor

ä

ttsandel 

ö

kades med en krona f

ö

r varje tv

å­

krona av f

ö

rs

ä

kringsbeloppet. Om s

å

ledes f

ö

rs

ä

kringsbe­loppet

ö

versteg v

ä

rdet av beh

å

llna giftor

ä

ttsgodset med 100 kr., slculle 

ä

nkans giftor

ä

ttsandel 

ö

verstiga v

ä

rdet av beh

å

llna giftor

ä

ttsgodset med 50 k.r. Utg

å

ngen av Lamm-m

å

let blev att underr

ä

ttens beslut stod fast. Detta visar att HD inte godtog ombudets uppfattning.

I saraband med remiss till lagr

å

det av 1941 

å

rs f

ö

rslag till ny arvcckatte.C

ö

rordning h.

ä

nvisade depav tomantschefen (NJA 

II 

1941 s. 243) till att .fr

å

gan om att best-

ä

mraa kvarl

å

tenska­pens omfattning avgjorts genom HD:s utslag i Lamra-ra

ä

let. Lagr

å

det i.fr

å

gaoatto emellertid (NJA 

II 

1941 s. 249) om inte den princip som legat till grund fiir utslaget borde lagf

ä

stas genom uttryckligt stadgande. Detta kunde enligt lagr

å

det lilrapligen ske genom att till 104 

§

 andra stycket FAL fogades en best

ä

mmelsG av inneb

ö

rd att om st

ä

rbhusdel-

ä

garen sj

ä

lv 

ä

r f

ö

rm

å

nstagare, h

ä

nsyn d

ä

rtill skall tas vid bed

ö

mande av fr

å

gan, huruvida hans giftor

ä

tt eller r

ä

tt till vederlag eller till laglott skall anses kr

ä

nkt genom f

ö

rordnande com meddelats till f

ö

rm

å

n f

ö

r annan. I prop. 1941:192 uttalade departomentscliefen den meningen, att det med h

ä

nsyn till avg

ö

randet i h

ö

gsta instans knappast torde vara p

å

kallat att i samband med f

ö

rslaget till ny arvs-

Prop. 1979/80:77

62

skattof

ö

rordning vidta n

å

gon s

å

dan 

å

tgird (NJA 

II 

I941 3. 250).

Det har i den pralctiska till

ä

mpningen visat sig att det av lagr

å

det framf

ö

rda 

ö

nskem

å

let om f

ö

rtydligande av 104 

§ 

andra stycket PAL var v

ä

lgrundat. I de tryckta r

ä

ttsfalls­samlingarna f

ö

rekommer 

å

tskilliga fall, d

ä

r domstol felat mot en eller flera av de regler, som fastlades genom 1939 

å

rs prejudikat.

Vi har l

å

tit g

ö

ra en genomg

ä

ng av samtliga under de senare 

å

ren av 

ö

verratt fattade beslut i arvsskattem

å

l och d

ä

rvid inh

ä

mtat, att fel av hith

ö

rande slag 

ä

r vanliga och att de ej s

ä

llan avser betydande skattebelopp. Ett f

ö

rtydligande av best

ä

mmelsen i 104 

§

 andra stycket FAL m

å

ste s

å

ledes anses angel

ä

get. Vi f

ö

resl

å

r ett s

å

dant f

ö

rtydligande. Regeln om giftor

ä

tts

ö

kning b

ö

r d

ä

rvid skiljas fr

å

n regeln om laglotts

ö

kning.

Om v

ä

rdet av den giftor

ä

ttskr

ä

nkande f

ö

rs

ä

kringen 

ö

ver­stiger sam.Tianlagda v

ä

rdet av beh

å

llna giftor

ä

ttsgodset och av efterlevande makens f

ö

rm

å

nstagarf

ö

rv

ä

rv, m

å

ste det till tredje mans f

ö

rm

å

n gjorda f

ö

rordnandot j

ä

mkas. Om bara en enda f

ö

rs

ä

kring g

ä

ller till annans f

ö

rm

å

n erbjuder s

ä

ttet f

ö

r j

ä

mkningen inte n

å

got problem. R

ö

r det sig

å

ter om tv

å 

eller flera f

ö

rs

ä

kringar, 

ä

r det enligt v

å

r mening r

ä

tt­vist, att varje f

ö

rm

å

nstagarf

ö

rordnande j

ä

mkas i f

ö

rh

å

llande till sitt v

ä

rde f

ö

r f

ö

rm

å

nstagaren. Om s

å

ledes v

ä

rdet av de f

ö

rm

å

nstagarf

ö

rv

ä

rv som m

å

ste j

ä

mkas 

ä

r a kr., b kr. och c kr. samt j

ä

mkning skall ske med 35 /, h

ö

r av varje f

ö

rv

ä

rv l

ä

mnas oantastat ett belopp utg

ö

rande 65 

io  

av f Jrv

ä

rvets v

ä

rde. Detta 

ö

verensst

ä

mmer med hovr

ä

ttspraxis. I tydlighe­tens intresse b

ö

r denna regel enligt v

å

r mening klart ut­tryckas.

Vad vi h

ä

r anf

ö

rt har f

ö

ranlett f

ö

rslag till 

ä

ndring av 15 

§

 1 mom. AGL och 104 

§

 andra stycket FAL,

Prop. 1979/80:77

63

4.2.2   Regler om laglott

I 104 

§

 andra stycket PAL skyddas mot kr

ä

nkning - utom giftor

ä

tt - 

ä

ven r

ä

tt till laglott. F

ö

r arvsbeskattningen 

ä

r derma r

ä

tt av betydelse s

ä

rskilt genom att den kan in­verka p

å

 s

ä

dant schematiskt arvsskifte som enligt 11 

§

 AGL skall ligga till grund f

ö

r ber

ä

kningen av skattepliktiga lotter. Om enligt testamente till f

ö

rm

å

n f

ö

r ainnan 

ä

n br

ö

starvinge laglott skall utg

å

, bealrtas enligt praxis f

ö

rs

ä

kring sora g

ä

ller till f

ö

rm

å

n f

ö

r annan 

ä

n br

ö

st­arvinge (NJA 1955 s. 257). Detsamma g

ä

ller om genom s

å

dan f

ö

rs

ä

kring kr

ä

rJcning skett men f

ö

rm

å

nstagaren avst

å

tt fr

å

n sin r

ä

tt i den m

å

n r

ä

tt till laglott kr

ä

nkts. Annars in­verkar inte fr

ä

gan om r

ä

tt till laglott p

å

 arvsbeskatt­ningen (NJA 1974 C 370).

Fr

å

gan om inneb

ö

rden av r

ä

tt till laglott behandlas inte 1 PAL utan i 7 kap. 

Ä

B. D

ä

r stadgas i 1 

§

 att laglotten 

ä

r halva arvslotten - n

å

got som kan synas sj

ä

lvklart men inte alltid iakttagits i praktiken. Vidare ges i 2 

§ 

f

ö

reskrifter om avr

ä

kning av br

ö

starvinges eget f

ö

rv

ä

rv och i 3 

§

 om j

ä

mkning. Genom 5 

§

 skyddas br

ö

starvinges r

ä

tt att f

ö

rfoga 

ö

ver laglotten. Att m

ä

rka 

ä

r att GB d

å 

det g

ä

ller efterlevande makens giftor

ä

tt saknar motsva­righet till 2, 3 och. 5 

§§

. Om br

ö

starvinge 

ä

r insolvent tillh

ö

r hans r

ä

tt till laglott konkursboet. Enligt 7 kap. 7 

§

Ä

B 

ö

verg

å

r emellertid hans r

ä

tt att p

å

kalla j

ä

mkning inte till hans borgen

ä

rer. Enligt denna regel b

ö

r ej hel­ler hans r

ä

tt att p

å

kalla j

ä

mkning av f

ö

rm

å

nstagarf

ö

rord­nande 

ö

verg

å

 till borgen

ä

rerna. Men om han p

å

kallat j

ä

mk­ning innan han tr

ä

tt i korOoirs, 

ö

verg

å

r r

ä

tten till j

ä

mk­ning till borgen

ä

rerna.

H

ä

r skall l

ä

mnas n

å

gra exempel p

å

 hur f

ö

rm

å

nstagarf

ö

r­ordnande kan inverka p

å

 r

ä

tten till laglott.

Prop. 1979/80:77

64

Exempel  3

F

ö

rsirMringstagciren efterl

ä

mnar dottern D. Beh

å

llningen 

ä

r 50 000 kr. Till f

ö

rm

å

n f

ö

r 

X 

g

ä

ller en f

ö

rs

ä

kring, v

ä

rd 40 000 kr. Enligt testamente skall D ha laglott och 

X 

å

terstoden. Laglotten 

ä

r (0,5 x 50 000 =) 25 000 kr., men enligt f

ö

revarande lagrum skall laglotten 

ö

kas. Om beloppet 40 000 kr. hade ing

å

tt i boet och tillagts 

X 

genom testa­mente, sk-ullc beh

å

llningen ha varit (50 000 -i- 40 000 =) 90 000 kr. och laglottcns v

ä

rde enligt 

Ä

B 7:1 h

ä

lften d

ä

rav eller 45 000 kr. Laglotts

ö

kningen blir (45 000 ./. 25 000 =) 20 000 kr., och D till

ä

ggs av beh

å

llningen (25 000 -h 20 000 =) 45 000 kr. Till 

X 

utl

ä

ggs en testamentslott om (50 000 ./. 45 000 =) 5 000 kr.

Exempel 4

Saimna f

ö

ruts

ä

ttningar som i exempel 3 med den 

ä

ndringen att f

ö

rs

ä

kringens v

ä

rde nu 

ä

r 60 000 kr. D:s r

ä

tt orafattar to­talt h

ä

lften av 50 000 -i- 60 000 kr. eller 55 000 kr. Hon har r

ä

tt till hela boet och dessutom j

ä

mkas f

ö

rm

å

nstagar­f

ö

rordnandet s

å

 att hon har r

ä

tt till (5 000/60 000 =) 1/12 av f

ö

rs

ä

kringen eller 5 000 kr.

Exempel 5

F

ö

rsiikringstagaren efterl

ä

mnar 

ä

nkan 

Ä

 och dottern D. Beh

å

llna giftor

ä

ttsgodsets v

ä

rde ar 120 000 kr. Tv

å

 privata f

ö

rs

ä

kringar /f

ä

ller, en till 

Ä

:s f

ö

rm

å

n, v

ä

rd 50 000 kr., och en tiil D:3 f

ö

rm

å

n, v

ä

rd 20 000 kr. Enligt testamente skall D ha sin laglott, 

Ä

 resten. D:s r

ä

tt till laglott 

ä

r ej kr

ä

nkt, och f

ö

rs

ä

kringarna inverkar inte p

å

 skiftet.

Exempel 6

Samma f

ö

ruts

ä

ttningar sora i exempel 5 men med deii skillnaden att f

ö

rs

ä

kringen till 

Ä

:3 f

ö

rm

å

n 

ä

r v

ä

rd 72 000 kr. Laglotts-r

ä

tten 

ä

r d

å

 kr

ä

nkt. Laglottens v

ä

rde 

ä

r (0,25 x 120 000 =) 30 000 kr. Om f

ö

rs

ä

kringarna hade ing

å

tt i boet och tillagts f

ö

rm

å

nstagarna genora testamente skulle D ha f

å

ttfo,25

(120 000 + 72 000 + 20 OOO) ./. 20 000 

=]  

33 000 kr. Lag­lotts

ö

kningen blir (35 000 ./. 30 000 =) 3 000 kr. och D:s lott i boet (30 000 + 3 000 =) 33 000 kr. 

Ä

:s testamentslott iir (60 000 ./. 33 000 =) 27 000 kr.

Exempel 7

Samma f

ö

ruts

ä

ttningar som i exempel 5 med den 

ä

ndringen att till 

Ä

:3 fiirra

å

n g

ä

ller en P-f

ö

rs

ä

kring, v

ä

.rd 12 000 ler., och en privat E-f

ö

rs

ä

kring med ett omedelbart utfallande belopp om 180 000 kr. Sur,iman av laglotten och laglotts

ö

kningen blir /b,25 (120 000 + 12 000 -i- 180 000 -i- 20 OOO) ./. 20 000 

=] 

63 000 kr. Kvari

å

tenskapen, 60 000 kr., r

ä

cker ej utan j

ä

mk­ning ra

å

ste ske f

ö

r ett belopp om 3 000 kr. Fr

å

ga 

ä

r huruvida j

ä

mkningen med 3 000 kr. skall drabba P- eller K-f

ö

rs

ä

kringen eller b

å

da. I hovr

ä

ttspraxis har fr

å

gan avgjorts s

å

 att i f

ö

rsta hand K-f

ö

rs

ä

kringen tillgrips. Grunden h

ä

rtill har

Prop. 1979/80:77

65

varit regeln i 

Ä

B 7:5 att om arvl

å

tare genom f

ö

rordnande om nyttjander

ä

tt eller annorledes insl:r

ä

nkt r

ä

tten att f

ö

rfoga 

ö

ver kvari

å

tenskapen, s

ä

ä

ger br

ö

starvinge utan hinder av s

å

dant f

ö

rordnande f

å

 ut sin laglott i egendora sora han fritt f

å

r f

ö

rfoga 

ö

ver. Bed

ö

mningen 

ä

r enligt /

å

r mening riktig. (Att m

ä

rka 

ä

r, s

å

som nyss framh

ö

lls, att liknande regel ej finns d

å

 j

ä

mkning sker f

ö

r giftor

ä

tt.)

Den nu g

ä

llande regleringen av laglottens inverkan p

å

 arvs­beskattning grundar sig p

ä

 104 

§

 andra stycket FAL och p

å 

stadgad 

ö

verr

ä

ttspraxis. Det har eraellertid visat sig att viss ovisshet r

å

der hos beskattningsmyndigheterna om reg­lernas till

ä

mpning. Vi f

ö

resl

ä

r ett f

ö

rtydligande i 104 

§ 

PAL inneb

ä

rande att praxis p

å

 orar

å

det lagf

ä

sts.

I detta sammanhang skall behandlas en regel sora nu ar upp­tagen i 12 

§

 f

ö

rsta stycket andra meningen AGL. Best

ä

rmnel-sens Inneb

ö

rd framg

å

r av exempel 7. Den f

ö

reskriver med exemplets f

ö

ruts

ä

ttningar att dottern 

ä

r skattskyldig f

ö

r beloppet 3 000 kr. Regeln 

ä

r enligt v

å

r mening 

ö

verfl

ö

dig. -F

ö

r sitt f

ö

rv

ä

rv av beloppet 

ä

r n

ä

mligen dottern skatt­skyldig redan enligt 1 

§

 AGL. Beloppet 3 000 kr. 

ä

r en del av hennes laglott som i sin tur 

ä

r en del av hennes arvs­lott. H

ä

rutinnan skiljer sig laglottsf

ö

rv

ä

rvet fr

å

n f

ö

r­m

å

nstagarf

ö

rv

ä

rvet, som grundar sig inte p

å

 arvsr

ä

tt utan p

å

 stt f

ö

rm

ö

genhetsr

ä

ttsligt avtal till f

ö

rm

ä

n f

ö

r tredje man. Regeln i 12 

§

 f

ö

rsta stycket andra meningen AGL 

ä

r en kvarleva av 1931 

å

rs reform av arvsbeskattningen (se avsnitt 4.3.1).

Ett led i reformen var att det socialt betingade grundav­draget med 15 000 kr. fick g

ö

ras inte enbart vid f

ö

rm

å

ns­tagarf

ö

rv

ä

rv utan 

ä

ven vid s

å

dant laglottsf

ö

rv

ä

rv som skedde genom j

ä

mkning. Lagtekniskt var det d

ä

rf

ö

r n

ö

dv

ä

n­digt att j

ä

mst

ä

lla detta fall med f

ö

rm

å

nstagarf

ö

rv

ä

rv. Under f

ö

rarbetena till 1931 

å

rs reform riktades kritik mot f

ö

rslaget p

ä

 denna punkt, och vid arvsskattelagens tillkomst ans

å

gs ocks

å

 regeln om s

ä

rskilt grundavdrag i visst fall f

ö

r br

ö

starvinges arvslott ej vara motiverad. N

å

gon s

å

dan regel togs ej heller med i det kommitt

é

f

ö

r­slag (SOU 1939:18) som l

å

g till grund f

ö

r AGL. Det oaktat

5 Riksdagen 1979180. 1 sami Nr 77

Prop. 1979/80:77

66

ö

verf

ö

rdes till AGL stadgandet, att br

ö

starvinges f

ö

rv

ä

rv slculle arvsbeskattas i den m

å

n det st

ö

dde sig p

å

 PAL.

Det har visat sig att regeln i 12 

§

 f

ö

rsta stycket andra meningen AGL ar agnad att skapa oklarhet. Regeln har f

ö

r­anlett p

å

st

å

ende i litteraturen att hel eller partiell skattefrihet enligt nuvarande fj

ä

rde stycket i 12 

§

 AGL skulle f

å

å

tnjutas i det fall f

ö

rm

å

nstagarf

ö

rordnande som avs

å

g P-f

ö

rs.'.l.:-:ring j

ä

mkades f

ö

r r

ä

tt till laglott. I klar­hetens intresse f

ö

resl

å

r vi att 12 

§

 f

ö

rsta stycket andra meningen AGL utg

å

r.

4.2.3   lIfterlevande makes r

ä

tt till pension enligt egen f

ö

rs

ä

kring

R

ä

tt till pension 

ä

r giftor

ä

ttsgods, om r

ä

ttigheten inte anses vara av s

å

 rent personlig natur att giftor

ä

tt inte b

ö

r f

ö

rekomma. Undantagen fr

å

n giftor

ä

tt 

ä

r s

å

lunda r

ä

tt till pension p

å

 grund av offentlig eller enskild anst

ä

ll­ning. Om pension grundas p

å

 tj

ä

nstepensionsf

ö

rs

ä

lcring i SPP anses allts

å

 giftor

ä

tt i pensionen inte 

ä

ga rujn (NJA 1953 s. 671 och 1960 s. 411). Pensionsr

ä

tt enligt en P-f

ö

r­s

ä

kring, tecknad exempelvis av egenf

ö

retagare, ing

å

r d

ä

remot i giftor

ä

ttsgodset.

I do fall d

å

 r

ä

tten till pension tillh

ö

r giftor

ä

ttsgodset, kan den inverka p

å

 arvsbeskattningen p

å

 samraa s

ä

tt som an­nat giftor

ä

ttsgods, exo-mpexvis en r

ö

relse eller en fastig­het. H

ä

remot har sedan l

ä

nge riktats anm

ä

rkning under h

ä

n­visning till den olika behandlingen i f

ö

rh

å

llande till bl.a. allm

ä

n pension. Tanken 

ä

r s

å

ledes att det borde vara bety­delsel

ö

st vilken pensionens grund 

ä

r. Vad som framst

å

tt som s

ä

rskilt st

ö

tande har varit det fall, att den efterlevande maken sj

ä

lv 

ä

r ende r

ä

tts

ä

gare och d

ä

rf

ö

r n

ö

dgas betala h

ö

gre arvsskatt 

ä

n ora han hade haft r

ä

tt till tj

ä

nstepension eller f

ö

rs

ä

kringen hade varit hans enskilda egendom.

Fr

å

gan behandlades av kapitalskatteberedningen i dess f

ö

rsta

Prop. 1979/80:77

67

bet

ä

nkande (SOU 1969:54). Beredningen ans

å

g, att fr

ä

gan borde l

ö

sas genom 

ä

ndring i GB av inneb

ö

rd att vid bo­delning raed anledning av makes d

ö

d den efterlevandes P-f

ö

rs

ä

kring inte skulle anses ing

å

 i giftor

ä

ttsgodset (s. 143 f.). I den proposition (1970:71) som framlades p

å

 grundval av bet

ä

nkandet ansl

ö

t sig departementschefen (s. 120) till denna tanke, men f

ö

reslog dock ej 

ä

ndring av GB.

:;B:s 

best

ä

mmelser i denna del har hittills inte 

ä

nd­rats. Eftersom n

å

gon 

ä

ndring f.n. inte torde vara aktuell, b

ö

r 

ö

verv

ä

gas om inte AGL:s best

ä

mmelser kan justeras s

å 

att fr

å

gan f

å

r en i vart fall provisorisk l

ö

sning. Vi vill emellertid understryka, att vi anser oss b

ö

ra begr

ä

nsa oss till att f

ö

resl

å

 s

å

dana 

ä

ndringar i nu g

ä

llande ordning som 

ä

r m

ö

jliga att genomf

ö

ra inora skattelagstiftningens ram. Detta medf

ö

r att s

å

dana fall d

ä

r efterlevande makes arvsskatt inte blir h

ö

gre 

ä

n om han inte varit f

ö

rs

ä

krad utesluts fr

å

n v

ä

rt f

ö

rslag. Om exempelvis makar har br

ö

st­arvingar och testamente inte finns, leder den i en f

ö

rs

ä

k­ring gjorda investeringen inte till n

å

gon 

ä

ndring i ar­vingarnas arvsskattel

ä

ge. Detta fsill kan belysas raed ett exempel.

Exempel 8

D

ö

r hustrun, efterl

ä

mnande 

ä

nkling och dotter, och best

å

r giftor

ä

ttsgodset av en 

ä

nklingen tillh

ö

rig P-f

ö

rs

ä

kring, v

ä

rd 200 000 kr., och banlcmedel p

å

likaledes 200 000 kr., blir dotterns arvslott 200 000 kr. Om exemplet 

ä

ndras s

å 

att br

ö

starvingar saknas men hustrun testamenterat sin kvarl

å

tenskap till en syster blir systerns lott lika­ledes 200 000 kr.

Det kan vara f

ö

rem

å

l f

ö

r delade meningar om skattel

ä

ttnad 

ä

r p

å

kallad i dessa och liknande fall. Arvsbeskattningen drabbar ju inte den efterlevande maken. Vill raan j

ä

mf

ö

ra med den situation som intr

ä

der om f

ö

rs

ä

kringen tagits i SPP synes enligt v

å

r mening skattel

ä

ttnad vara motiverad. Den kan emellertid 

å

stadkommas endast genom 

ä

ndring av reglerna i GB. Som nyss framh

ö

lls har f

ö

rslag h

ä

rom s

å 

sent som 1969 lagts fram av kapitalskatteberedningen.

Prop. 1979/80:77

68

F

ö

r oss att

ö

verv

ä

ga 

å

terst

å

r i stort de fall d

ä

r efter­ levande maVren 

ä

r ende r

ä

tts

ä

gare och f

ö

rs

ä

kringen 

ä

r gifto­r

ä

ttsgods. Om f

ö

rs

ä

kringen -Ir den cftcrlcvandcr; onskilda cogondom borurs ju inte srvsboskattningen.

f-'ir;d utg

å

ngspunk.t fr

å

n att fog alltj

ä

mt anses finnas f

ö

r '>yi.";l'. em

å

l cn om sk.attoliefriel so f

ö

r v

ä

.rdet av 

efterl

ev

ar.de 

iiiaV.os o;;ori P-fiir.'"j."i:ring "nar vi diirf

ö

r 

ö

verv

ä

gt .foljando toi:n:is]'a l'.isri:,n.';ar av problemet f

ö

r olilaj. fall.

a)

Inz-en hr

ö

starvj.nge, e.j testamente. I 11 

§

 AGL inf

ö

rs ett 3 mon. d

ä

r det f

ö

reskrivs att efterlevande makes r

ä

tt till arv Li.r fri fr

å

n skatt till den del arvet avser r

ä

tt till pension enligt honom tillh

ö

rig P-f

ö

rs

ä

krlng. Vid scho-rnatisk bodelning m

å

ste d

ä

rvid f

ö

ruts

ä

ttas att p

å

 hans lott i f

ö

rsta h.-ind l

ä

ggs annan egendom an ratten till pension.

b)

Inpen br

ö

starvinge, testamente till f

ö

rm

å

n f

ö

r annan 

ä

n efterlevande maken. H

ä

r b

ö

r tredje mans f

ö

rv

ä

rv ej vara skatte.Critt. N

å

gon s

ä

rregel f

ö

r schematisk bodelning kan inte skapas. D

ä

remot b

ö

r i 16 

§

 AGL upptas en regel, att skatt inte skall utg

å

 i den m

å

n i 

ä

rendet f

ö

retedd skiftes­handling visar att efterlevande make p

ä

 grund av arv eller testamente p

å

 sin lott f

å

tt r

ä

tt till pension enligt P-f

ö

r­s

ä

kring som tillh

ö

rt honom f

ö

re bodelningen.

c)

Br

ö

starvinge finns, testamente till f

ö

rm

å

n f

ö

r efter­levande raai:cn. Fallet t

ä

cks av den under b) angivna 

ä

nd­ringen i 16 

§

 AGL.

Vi f

ö

resl

å

r till

ä

gg till 11 och 16 

§§

 AGL av den inneb

ö

rd sora framg

å

r av a) och b) ovan.

Prop. 1979/80:77

69

4.3     Beskattning av f

ö

rm

å

nstagarf

ö

rv

ä

rv

4.3,1   B

ö

r f

ö

rm

å

nstagares f

ö

rv

ä

rv beskattas?

F

ö

rordningen (1914:381) om arvsskatt och skatt f

ö

r g

å

va gav regler ora skatt p

å

 f

ö

rv

ä

rv genom arv, testamente och g

å

va. F

ö

rs

ä

kring, som den avlidne tecknat, ingick vid hans d

ö

d i kvari

å

tenskapen och tr

ä

ffades d

ä

rf

ö

r av arvs­skatt. Om f

ö

rm

å

nstagare var insatt f

ö

rordnades vanligen i testamente att f

ö

rm

å

nstagaren hade r

ä

tt till f

ö

rs

ä

k­ringsbeloppet. F

ö

r s.k. blandade f

å

ng, betecknade exem­pelvis som k

ö

p eller lega, stadgades i 35 

§

 n

ä

mnda f

ö

r­ordning att skatt skulle utg

å

 "s

å

som f

ö

r g

å

va".

R

ä

ttsl

ä

get 

ä

ndrades genom PAL som tr

ä

dde i kraft med 1928 

å

rs ing

å

ng. Enligt 104 

§

 f

ö

rsta stycket FAL ing

ä

r n

ä

mligen f

ö

rm

å

nstagares f

ö

rv

ä

rv inte i kvari

å

tenskapen. Fr

ä

ga upp­kom d

å

 om det var m

ö

jligt att beskatta f

ö

rm

å

nstagares f

ö

r­v

ä

rv. Det kunde n

ä

mligen h

ä

vdas, att f

ö

rm

å

nstagares f

ö

r­v

ä

rv var benefikt och d

ä

rf

ö

r borde beskattas enligt 35 

§ 

i 1914 

å

rs f

ö

rordning i paragrafens d

å

 g

ä

llande, ursprung­liga lydelse. Fr

å

gan pr

ö

vades i r

ä

ttsfallet NJA 1930 s. 114 (Husberg).

Den avlidne hade till sina barns f

ö

rm

å

n tecknat K-f

ö

rs

ä

k­ringar sora f

ö

r barnen medf

ö

rde r

ä

tt att vid faderns d

ö

d uppb

ä

ra sammanlagt 100 000 kr. Vid registreringen av bo­uppteckningen l

ä

mnades beloppet obeskattat. Advokatfiska-len klagade och gjorde g

ä

llande att beloppet 100 000 kr. tillfallit barnen genom g

å

va och d

ä

rf

ö

r borde beskattas. Hans besv

ä

r ogillades av 

ö

verinstanserna.

Sedan advokatfiskalen f

ä

st finansdepartementets uppm

ä

rk­samhet p

ä

 den m

ö

jlighet till skatteflykt som s

ä

lunda yp­pats, blev fr

å

gan f

ö

rem

å

l f

ö

r utredning i departementet. Resultatet av utredningen redovisades i prop. 1951:211. I propositionen 

å

beropades en inom departementet utarbetad promemoria (prop. s. 33-42). I promemorian ifr

å

gasattes om inte f

ö

rm

å

nstagares f

ö

rv

ä

rv av f

ö

rs

ä

kringsbelopp utgjorde g

å

va men uttalades att fr

å

gan fick anses l

ö

st genom fallet

Prop. 1979/80:77

70

Husberg. Den slrattefrilict, som detta avg

ö

rande medf

ö

rt, kunde enligt proTnomorian missbrukas ocli utgjorde en fara fr

å

n statsflnansiell synpunkt. Skattskyldighet borde d

ä

r­f

ö

r inf

ö

ras. Dot kunde vidaro ifr

å

gas

ä

ttas om inte skillnad borde g

ö

ras tuollan fall d

ä

r f

ö

rm

å

nstagarens ins

ä

ttande var att anso som vederlag och d

ä

r det var av benefik natur. Emellertid ans

å

gs dot vara uppenbart att dylikt f

ö

rordnande vanligen var av det sonarc slaget. Ora f

ö

rra

å

.nen ibland kom­penserades av motprestation (t.ex. s

å

 att f

ö

rm

å

nstagaren holt eller delvis betalat premierna) syntes inte anledning f

ö

religga att h

ä

rf

ö

r sk.apa s

ä

rskilda regler lika litet som s

å

dana fanns f

ö

r arvsskattens ber

ä

kning i fall d

ä

r ett tes­tamentariskt f

ö

rordnande tillkomrait s

å

som vederlag.

Departementschefen ansl

ö

t sig (prop. s. 51) i huvudsak till de i promemorian upptagna principerna.. Inte heller i 

ö

vrigt f

ö

rekom under f

ö

rarbetena till f

ö

rfattnings

ä

ndringen n

å

got uttalande son avvek fr

å

n tankeg

å

ngen i de h

ä

r ber

ö

rda av­snitten i promemorian (jfr "-'cvU 1931:39 s. 12). Riksdagen godtog f

ö

rslaget och genom lag

ä

ndring upptogs i 35 

§

 andra stycket 1914 

ä

rs .arvsskattefiirordning en principregel om besks.ttning av f

ö

rm

å

nstagarf

ö

rv

ä

rv. Grunden till regeln 

ä

r allts

å

, att f

ö

r.m

å

nstagarf

ö

rv

ä

rv inte ansetts Icunna beskat­tas som benefika  med st

ö

d av 35 

§

ä

ldre .f

ö

rordningen i dess intill den 1 juli 1931 g

ä

llande lydelse men att 

ä

nd

å 

beskattning ans

å

gs p

å

kallad.

Under senare delen av 1930-talet blev det av skilda sk

ä

l alctuellt att ersatta 19H 

å

rs arvsskattef

ö

rordning med en ny f

ö

rfattning. Kommitt

é

- och departeraentsarbetet resulte­rade i en lagr

ä

dsremiss, som inneh

ö

ll den nyheten att f

ö

r-m

å

nstagarf;)rv

ä

rv, som tidigare aldrig beskattats annat 

ä

n s

ä

som f

ö

r g

å

va enligt 35 

§

 andra stycket i 

ä

ldre arvsskatte-f

ö

rordningen, enligt f

ö

rslaget skulle i 

ö

verv

ä

gande flertalet fall beskattas sora arv. Reglerna om arvsbeskattning upptogs i .f

ö

rslagets 12 

§

 och de ora g

å

vobeskattning i 37 

§

 2 mom.

Lagr

å

det uttalade att den omst

ä

ndigheten att beskattningen

Prop. 1979/80:77

71

av f

ö

rm

å

nstagarf

ö

rv

ä

rv delvis 

ö

verflyttades till arvs­skattens omjr

å

de, uppenbarligen inte skulle anses medf

ö

ra att skatt.skyldigheten utstr

ä

cktes till att avse j

ä

mv

ä

l f

ö

rv

ä

rv sora inte var benefika, och att arvsskatt s

å

ledes slculle utg

å

 endast i den m

å

n f

ö

rm

å

nstagarens r

ä

tt grunda­des uteslutande p

ä

 f

ö

rs

ä

kringsavtalet (prop. 1941:192 s. 260, NJA 

II 

1941 s. 249).

I den d

ä

refter framlagda propositionen (1941:192) ber

ö

r­des inte den fr

å

ga som lagr

å

dets uttalande avs

å

g. Inte heller under riksdagsarbetet gjordes n

å

got uttalande i fr

å

gan, huruvida endast vederlagsfria f

ö

rm

å

nstagarf

ö

rv

ä

rv borde beskattas. I f

ö

revarande del fick AGL den i proposi­tionen f

ö

reslagna lydelsen son 

ö

verensst

ä

rade med lydelsen i lagr

å

dsremissen.

I r

ä

ttsfallet NJA 1942 s. 61 behandlades fr

å

gan huruvida endast benefika f

ö

rm

å

nstagarf

ö

rv

ä

rv kunde beskattas med st

ö

d av 35 

§

 I914 

å

rs arvsskattef

ö

rordning.  F

ö

ruts

ä

tt­ningen var att tv

å

 advokater, A och B, 1932 tr

ä

ffat bo­lagsavtal ora sin r

ö

relse och i samband d

ä

rmed tecknat liv­f

ö

rs

ä

kringar s

ä

 att A var f

ö

rm

å

nstagare till en p

å

 B:s liv tecknad f

ö

rs

ä

kring p

ä

 50 000 kr. och vice versa. B avled 1938. Efter anmaning ingav A till beskattningsmyndigheten en deklaration men h

ä

vdade att skattskyldighet inte f

ö

re­l

å

g, en

ä

r B:s f

ö

rs

ä

kring lika v

ä

l som A:s ingick som ett led i avtalet om deras gemensamma advokatr

ö

relse och dis­poneringen av inkomsterna d

ä

rifr

å

n. A beskattades emeller­tid f

ö

r sitt f

ö

rv

ä

rv av 50 000 ler. enligt den av B teck­nade f

ö

rs

ä

kringen. Svea hovr

ä

tt fann i utslag den 6 decem­ber 1940 att vid st

ä

mpelbel

ä

ggningen r

ä

tteligen f

ö

rfarits. HD gjorde ej 

ä

ndring i hovr

ä

ttens utslag. Avg

ö

randet st

å

r i 

ö

verensst

ä

mmelse med motiven till 1931 

å

rs lagstiftning men 

ä

r of

ö

renligt med lagr

å

dets nyss 

å

tergivna uttalande.

Det nu anm

ä

rkta r

ä

ttsfallet har varit v

ä

gledajide f

ö

r r

ä

ttstill

ä

mpningen under tiden 1942-1975. Genom ett be­slut nyligen i h

ö

gsta instans f

å

r r

ä

ttsl

ä

get emellertid anses ha 

ä

ndrats. F

ö

ruts

ä

ttningarna i detta m

ä

l, som HD

Prop. 1979/80:77

72

avgjorde  don   17   december   1976   (Gö   2243),   v.-.u'  följande

k  ä-

''    L

ande

UpP;

s

C' s,

.. n

till

j:. u:

:'.a;:

ide

Q-, t

ati av

.on

riås

te

cL" L.

Zi

-att

A   var  vid   sin  död   ägare  av   tvä   Icapitalförs;IJrriug.ar   orr   sam­manlagt  66   000 kr.   Förmäns tag,ii'e  var  h:ir.   ri-f'.ni-kj.l'.;:;   hust­ru B,   A  hade  .gentemot B  förbundit   sig  a"c t  in.:e  äerlralla förordnandena,   3  delclarecade   förvärveii  ooli  pai'ö:ri:.-s   siratt med   2  830  It.   Hon  .anförde  b(,'svär  ocl':   '"gjorde  giiij.-.jide-  att laannen  i   camband  med  bodelnin.'; incd   arilrr.:niri.;'':  av   i:-:jrr r;''- llnad in.-att  JiciriG   scm  o.ltr-rhal lel.i.g  f örm;°-.rir, i.igr; ro  ined rj!:yldig)ie t  .;.tt   betala  7roiii.i er;i,a.   irruriden  h.ä.rtl; vara  att   iionnes   gi.ftorätt  därmed   skulle   uiJ.Lgoecr

:;D f.ann ratt slce.t teboslitet skulle iipph.-i-.r-:.;-- oojj a. stöd äi.iriör bl.o., följande. Por do" fai.!.., 'aIx- .fo ojn fö.rnan.""t,agare tillironunit såsom -.'eaerj-ag :för ".. frän honom, saJvnas anledning att oeläg;-a dtbeiaJ.: f örsä;;ringsbolopp med arvs- eller g:'.vosi-. at t. Do''. antas, att sivsikten nied AGL:s rogler.;.ng oj vari:. sJrall  utgå  i   sådant   fall.

i:;ftorsoi3  '10:3   beslut   får   anses  vägiecumdo,   går  dot   i   fort-s;i,t tn.i.iiger   inte   .ati; hiivda  att  onerösE,   f örmänstag.arf örvärv skall  besrattas.   HD:s   sti-illningstagando  inåste  n.ä.mligon uppfattas   så  att   en  förutsättning  för   boskattnirig  i.ir  att förvärvet  är  benefij-:t.   Med  hänsyn  till  .avfa"r.tri.iri--en  av  37  § AGL  och vad  som anfördes  som grund  för   1931   års  lagstift­ning torde det  emellertid vara mycket  svårt  för graaisknings-myndigheten  att  prestera godtagbar  beviSi-.ing  om  att  fånget är  benefiltt.

Långt mera än hälften  av  vad  förmånstagare   sairimanlagt  årli­gen förvärvar,   torde gä   uill   efterlevan-rie in.ai-re  antingen en­ligt  försäk"ringar  som  tecknats  och betalat;,  av den avlidne elier   enligt   t jäns tegrupplivf örs.'";kring.   I-inligt vati  vi.   in­hämtat  under  hand,   lar  gransV:nings;ny..'Lfiig!ieton i   aoss.a fall inte   anso   sig ha  tillräckligt  fog  f.jr  att   ..iåstå  att  förvär­vet  -är  benefikt.

Inora koimnitt6n nar  övervägts r.iojllgjieton att  gei.o;n  en bevis­börderegel undanröja de  svårigheter j.   tJ.j.liv.Tipni.igen  son kan antas bli  följden av IID:s beslut   197G.   äyftet med regeln skulle vara att från beskattning undanta endast  sådana för-månstagarförv.'.i?:v  som förmånstagaren visar ar  onerösa.   Vi  har emellertid  stannat för  en .annan lösaing.

Prop. 1979/80:77

73

Enligt vad vi inli

ä

mtat 

ä

r det vid bodelning, s

ä

rskilt raed anledning av 

ä

ktenskapsskillnad, inte ovanligt, att mannen ins

ä

tter hustrun som f

ö

rm

å

nstagare betr

ä

ffande efterlevande­pension till sin pensionsf

ö

rs

ä

kring samt f

ö

rbinder sig att erl

ä

gga premierna och att inte-

å

terkalla f

ö

rordnandet. Vid bodelningen belastas d

ä

rvid hustrun f

ö

r v

ä

rdet av denna utf

ä

stelse, 

ö

kat med kapitalv

ä

rdet av 

å

terst

å

ende premier. Anledningen till att hela r

ä

tten till f

ö

rs

ä

kringen inte 

ö

verf

ö

rs till hustrun torde vara att mannen, om han allt­j

ä

mt 

ä

r f

ö

rs

ä

kringens 

ä

gare, har r

ä

tt att vid inkomstbe­skattningen dra av premierna. I f

ö

rs

ä

kringen kan ocks

ä

 in­g

å

å

lderspension till mannen som han inte vill avst

å

 fr

å

n. Om hustrun 

ä

r f

ö

rs

ä

kringens 

ä

gare och mannen till henne i underh

å

llsbidrag betalar vad som 

å

tg

å

r f

ö

r premierna kan hustrun vid inkomstbeskattningen inte alltid g

ö

ra avdrag f

ö

r premierna, eftersom underh

å

llsbidraget inte utg

ö

r A-i nkomst.

Vidare f

ö

rekommer det att mannen innehar en kapitalf

ö

rs

ä

k­ring som raedf

ö

r r

ä

tt till ett belopp sora utfaller d

ä

 han fyller exerapelvis 65 

å

r eller vid hans dessf

ö

rinnan in­tr

ä

ffade d

ö

d. Med denna f

ö

ruts

ä

ttning ins

ä

tter raannen hustrun som f

ö

rm

å

nstagare och f

ö

rbinder han sig att betala premierna och att inte 

å

terkalla f

ö

rordnandet. 

Ä

ven i dessa fall torde det f

ö

rekomma att hustrun vid bodelningen p

å­

f

ö

rs v

ä

rdet av utf

ä

stelsen.

Vi har vid 

ö

verv

ä

gande av l

ä

mplig l

ö

sning stannat f

ö

r att f

ö

rorda att endast arrangemang av det slag vi nyss skildrat - vilka ju i fr

å

ga om P-f

ö

rs

ä

kringar 

ä

r skattem

ä

ssigt gyn­nade - b

ö

r fr

ä

mjas i arvsskatteh

ä

nseende. Detta kan ske genom att avdrag vid beskattningen av f

ö

rm

å

nstagares f

ö

r­v

ä

rv f

å

r g

ö

ras f

ö

r det belopp som vid bodelningen p

å

f

ö

rts f

ö

rm

å

nstagaren f

ö

r v

ä

rdet av s

ä

dan utf

ä

stelse. En f

ö

re­skrift h

ä

rom hsir upptagits i den f

ö

reslagna nya 12 a 

§

, I andra fall 

ä

n de h

ä

r avsedda skall f

ö

rm

å

nstagarf

ö

rv

ä

rv bli f

ö

rem

å

l f

ö

r beskattning och detta oavsett om f

ö

rv

ä

rvet 

ä

r benefikt eller oner

ö

st.

Prop. 1979/80:77

74

Enligt v

å

r mening beh

ö

ver de b

å

da principreglern.a om be­skattning av 1 

ö

rm.

å

ns t

å

gar f

ö

rv.'Lrv (12 

§

 f

ö

rsta stycl;ct och 37 

§

 2 mom. AGL) inte 

ä

ndras p

å

 annat s

ä

tt 

ä

n att i vardera regeln ins.atts orden "oavsett om vederlag l

ä

mnats".

4.5.2    Utl

ä

ndska f

ö

rs

ä

kringar

Enligt lydelsen av 12 

§

 f

ö

rsta stycket AGL g

ä

ller skyldig­heten att skatta f

ö

r f

ö

rm

å

nstagarf

ö

rv

ä

rv endast om n

å

gon i enlighet .med PAL insatts som f

ö

rm

å

nstagare. PAL g

ä

ller en­dast f

ö

r f

ö

rs.

ä

]:ringsavtal med svenska f

ö

rs

ä

kringsanstalter, och s]:atts]cyldig}ieten g

ä

ller d

ä

rf

ö

r enligt lagens ordaly­delse endast d

å

 f

ö

rs

ä

kring tecknats i s.vensk f

ö

rs

ä

krings­anstalt. I praxis har d

ä

rf

ö

r i tv

å

 fall ansetts, att f

ö

r­m

å

nstagarens f

ö

rv

ä

rv 

ä

r skattefritt ora f

ö

rs

ä

kringen teck­nats i utl

ä

ndsk f

ö

rs

ä

kringsanst.alt. Kapitalskatteberedningen f

ö

reslog 

ä

ndring i 12 

§

 (SOU 1971:46 s. 28 och 209) s

å

 att denna sk.Lllnad mellan svenska och utl.

ä

ndska f

ö

rsakri.ngar sl-aille elimineras. F

ö

rslaget har 

ä

nnu inte f

ö

ranlett n

å

gon 

å

tg

ä

rd. Vi anser oss b

ö

ra aktualisera fr

ä

gan genom att f

ö

resl

å

 att uttrycket "i enlighet med lagen (1927:77) om f

ö

rs

ä

kringsavtal" tas bort i f

ö

rsta stycket f

ö

rsta meningen av 12 

§

 AGL. F

ö

ruts

ä

ttningen f

ö

r den i andra stycket av 12 

§

 AGL medgivna r

ä

tten till avdrag med upp till sex bas­belopp b

ö

r alltj

ä

mt vara att f

ö

rs

ä

kringen var utmatningsfri enligt 116 

§

 f

ö

rsta stycket FAL. Detta inneb

ä

ratt s

å

dant avdrag inte kan komma ifr

å

ga d

å

 det g

ä

ller utl

ä

ndska f

ö

rs

ä

k­ringar.

4.3.3    Beskattning av f

ö

rm

å

nstagares f

ö

rv

ä

rv d

å

 det f

ö

religger brist i boet

Om bouppteckning efter avliden f

ö

rs

ä

kringstagare visar brist i boet uppkommer fr

å

ga huruvida bristen skall beaktas vid be­r

ä

kningen av v

ä

rdet av f

ö

rm

å

nstagares f

ö

rv

ä

rv. Fr

å

gan synes inte ha 

ö

verv

ä

gts i samband med lagstiftningen vare sig 1931 eller 1941, Avfattningen av 12 

§

 f

ö

rsta stycket AGL ger n

ä

r­mast vid handen att avr

ä

kning skall ske. 

Ä

ven motivet f

ö

r att

Prop. 1979/80:77

75

f

ö

rm

å

nstagares f

ö

rv

ä

rv beskattas - n

ä

mligen faran f

ö

r skatteflykt - leder till bed

ö

mningen att sk

ä

l f

ö

r beskatt­ning inte finns annat 

ä

n i den m

å

n v

ä

rdet av f

ö

rv

ä

rvet 

ö

verstiger bristen. Att f

ö

rm

å

nstagare insatts har ju i vart fall inte s

ä

kert lett till att st

ö

rre belopp undan-dragits fr

å

n beskattning 

ä

n det nu antydda nettobeloppet, dvs. skillnaden raellan .f

ö

rs

ä

kringsbeloppet och bristen i boet. Enligt stadgad praxis g

ä

ller vidare, att bristen f

å

r avr

ä

knas i den m

å

n f

ö

rm

å

nstagare t

ä

.ckt eller 

å

tagit sig att t

ä

cka bristen. En f

ö

rm

å

nstagare b

ö

r inte beskattas annat 

ä

n n

ä

r haji f

ö

rv

ä

rvar n

å

got, och om han 

å

tar sig att betala den d

ö

des skulder, blir effekten densamma som om han i lika m

ä

n hade avst

å

tt fr

å

n att g

ö

ra f

ö

rm

å

nstagar­f

ö

rordnandet g

ä

llande. Grund f

ö

r beskattning av mera 

ä

n nettot saknas s

ä

ledes.

Erfarenheten fr

å

n granslaiingen av bouppteckningsprotokoll visar emellertid att k

ä

nnedomen om den nu ber

ö

rda regeln inte 

ä

r allm

ä

nt spridd. I flertalet aktuella fall beskattas f

ö

rm.

ä

nstagaren utan avseende p

å

 om bristen blir t

ä

ckt. 

Å

 andra sidan f

ö

rekommer det 

ä

ven n

å

gon g

ä

ng, att f

ö

rm

å

ns­tagare tillgodog

ö

r sig hela f

ö

rs

ä

kringens v

ä

rde utan att bekymra sig om den d

ö

des g

ä

ld. I detta l

ä

ge saknas sk

ä

l att inte beskatta f

ö

rm

å

nstagaren f

ö

r hela f

ö

rv

ä

rvets v

ä

rde. Bristen i boet koinmer ju i denna situation inte f

ö

rm

å

ns­tagaren vid.

Kapitalskatteberedningen behandlade denna fr

å

ga i sitt f

ö

rsta bet

ä

nkande (SOU 1969:54 s. 24, motiv s. 113). Beredningen utgick fr

ä

n antagandet, att enligt d

å

 g

ä

llande r

ä

tt brist i boet inte inverkade p

å

 f

ö

rm

å

nstagares skatt­skyldighet, och f

ö

reslog en regel med inneb

ö

rd att f

ö

r­m

å

nstagares f

ö

rv

ä

rv skulle vara skattefritt i den m

ä

n han betalade eller 

å

tog sig att betala g

ä

lden. F

ö

rslaget fram­stod d

ä

rf

ö

r som inneb

ä

rande skattelindring. Senare 

ö

ver­r

ä

ttspraxis har emellertid utg

å

tt fr

å

n att den av bered­ningen f

ö

reslagna regeln g

ä

ller (jfr Sv JT 1972 s. 645 och, mots

ä

ttningsvis,NJA 1973 C 205). I klarhetens intresse f

ö

resl

å

r vi att den av beredningen f

ö

reslagna regeln lagf

ä

sts.

Prop. 1979/80:77

76

4.3,4    ]';ftorlevande maVies ratt till skattefrihet enligt 12 

§

 f

ö

rsta stycket tredje meningen AGL

Om f

ö

rsilkrir.gar, som avliden person tecknat, g

ä

ller ute­slutande till efterlevande makes f

ö

rm

å

n, ing

å

r dessa enligt 104 

§

 f

ö

rsta stycket FAL inte 1 ]-;varl

å

tens]:apen. Giftor

ä

tt finn;; d.a iirto 1 f

ö

rs

ä

lr.ringarna oeh slaattcfriliet enligt 15 

§ 

1 .Ticm. ;\GIj

'\i-  

utesluten. Emelllertid finns det inte n

å

got r.:al'lJ.:;t ,':':

ä

i 

.lor  

beskattning av f

ö

rm

å

nstagarf

ö

rv

ä

rvet till den fl el det notsvarar gif tor.'.;tten. Nar besi:attning av f

ö

r-m

å

nstag.ares f

ö

rvarv inf

ö

rdes, stadgades d

ä

rf

ö

r s!;attefrihet f

ö

r vad son slajille ha varit skattefritt som giftor

ä

ttsandel om l

ö

rs

ä

l.-ringon hade ing

å

tt i l;v.arl

å

tcns;:apen (prop. 1931: 211 s. 59). iiegeln 

ä

r nu upptagen i 12 

§

 f

ö

rsta stycket tredje meningen AGL, F

ö

ljande e::empel ::an tj

ä

na att klarg

ö

ra till."Linpningon av best.'.i,mjiielsen.

Exempel 9

Ä

r 

ä

nl:a enda dodcbodeliigare och till hennes f

ö

rm

å

n g

ä

ller f

ö

rs

ä

kringar, v.

ä

rda tillsammans 150 000 kr,, oeii 

ä

r v

ä

rdet av makarnas beh

å

llna giftor

ä

ttsgods 220 000 kr., skall re­geln enligt sin lydelse till

ä

rapas p

å

 f.

ö

ljande satt: Om f

ö

r­s

ä

kringarna Jiado ing

å

tt i kvarl

å

t.enskapen, skulle 

ä

nkan ha haft ratt till skattefrihet f

ö

r /b,5(220 000 -t- 150 000) =/ 105 000 kr. Enligt 15 

§

 1 mora. AGL har hon inte r

ä

tt till skattefrihet f

ö

r mera an (0,5 x 220 000 =) 110 000 kr. Regeln i 12

§

AGL medf

ö

r s

å

ledes att det skattefria belop­pet 

ö

kas ned (185 000 ,/. 110 000 =) 75 000 kr. Om dot finns annan eller andra r

ö

rm

å

nstaga.rc

ä

n Linkan, skall samtliga f

ö

rm

ä

nstagarf Jrvarv beaktas.

Exempel 10

Ä

ndras exoinpel 9 s

å

 att till eii .son.; fijrin

ä

n g.'iller en f

ö

r-s

ä

lcring, v

ä

rd 50 000 kr. , blir f

ö

r 

ä

nkan det till f

ö

ljd av hennes giftoratt skattefria f

ö

rs

ä

kringsbeloppet /

Ö

,5(150 000 + 30 000) 

=7  

90 000 kr. Efter avr

ä

kningen 

å

terst

å

r d

å

 som cventucilt s]cattcpli]:tigt ett belopp on (150 000./,90 000 =) 60 000 kr.

Regeln i 12 

§

 f

ö

rsta stycket tredje meningen AGL belyses av r

ä

ttsfallen NJA 1939 g. 532 (I och 

II), 

1952 s. 72, 196G s. 5S6, 1969 s. 256 samt 1974 C 370. Av f

ö

rarbetena till AGL frarag

å

r att lagstiftaren ans

å

g r

ä

ttsfallet NJA

Prop. 1979/80:77

77

1939 s. 557 1-ninna tj

ä

na sora ra

ö

nster vid till

ä

mpning av f

ö

revarande regel (prop. 1941:192 s. 181).

Det har emellertid visat sig att till

ä

mpningen av regeln ora efterlevande makes r

ä

tt till skattefrihet i praktiken v

å

llat stora sv

å

righeter. Det vanligaste felet 

ä

r att vid ber

ä

lcning av det skattefria beloppet endast den efter­levande makens f

ö

rm

å

nstagarf

ö

rv

ä

rv beaktas. Mycket vanligt 

ä

r ocks

å

 att man med en fr

å

n litteraturen i 

ä

mnet h

ä

mtad metod inte skiljer mellan till

ä

mpningen av 104 

§

 andra stycket PAL och 12 

§

 f

ö

rsta stycket tredje raeningen AGL. Att s

ä

dan 

å

tskillnad ar n

ö

dv

ä

ndig framg

å

r av

Exempel 11

Om en man efterl

ä

mnar 

ä

nkan 

Ä

 och dottern D och om tv

ä 

f

ö

rs

ä

kringar g

ä

ller, en kapitalf

ö

rs

ä

kring till 

Ä

:s f

ö

rm

ä

n p

å

 120'000 kr, och en olycksfallsf

ö

rs

ä

kring till D:s f

ö

r­m

å

n p

å

 80 000 kr., har 

Ä

 ej r

ä

tt till giftor

ä

tts

ö

kning enligt 104 

§

 andra stycket PAL. D 

ä

rver s

å

ledes h

ä

lften av maicarnas beh

å

llna giftor

ä

ttsgods. Av 

ä

nlcans f

ö

rs

ä

krings­f

ö

rv

ä

rv 

ä

r ett belopp om 100 000 kr. skattefritt enligt 12 

§

 f

ö

rsta stycket tredje meningen AGL. Till f

ö

ljd h

ä

rav kvarst

å

r som eventuellt skattepliktigt belopp inte mer 

ä

n 20 000 kr.

Om det 

å

ter 

ä

r en olycksfallsf

ö

rs

ä

kring p

å

 120 000 kr. till 

Ä

:s f

ö

rm

ä

n och en kapitalf

ö

rs

ä

kring p

å

 80 000 kr. till D:s f

ö

rm

å

n, har 

ä

nkan r

ä

tt till giftor

ä

tts

ö

kning enligt 104 

§ 

andra stycket FAL med (0,5 x 80 000 =) 40 000 kr. D:s arvs­lott blir s

å

ledes 40 000 kr.raindre 

ä

n h

ä

lften av makarnas beh

å

llna giftor

ä

ttsgods. Av 

Ä

:s f

ö

rs

ä

kringsf

ö

rv

ä

rv 

å

ter­st

å

r, liksom i det spegelv

ä

nda fallet, efter avr

ä

kning en­ligt 12 

§

 f

ö

rsta stycket tredje meningen AGL, 20 000 kr. Beloppet 

ä

r i detta fall skattefritt enligt 12 

§

 andra stycket AGL,

Av det anf

ö

rda framg

å

r enligt v

ä

r mening att 

ä

ven skatte­frihetsregeln i 12 

§

 f

ö

rsta stycket tredje meningen AGL beh

ö

ver f

ö

rtydligas.

Om de till den efterlevande makens f

ö

rm

ä

n g

ä

llande f

ö

r­s

ä

kringarna 

ä

r av skilda slag, b

ö

r det skattefria beloppet uppdelas p

ä

 varje f

ö

rs

ä

kring efter dess v

ä

rde. I exempel 10 var det enligt 12 

§

 f

ö

rsta stycket tredje meningen AGL skattefria beloppet 90 000 kr. och v

ä

rdet av 

ä

nkans f

ö

r­m

å

nstagarf

ö

rv

ä

rv 150 000 kr. Om f

ö

rs

ä

kringarna var av

Prop. 1979/80:77

78

s'-:il;l.i   s]'ig,   s]:ulle   sälodes   frän   v.ir.j'   fur.jäl.ri ag   -..v r'li:n;is (90   000/150  000   =)   60 io.   Detta  .Mr   ;iv  betydelse   d.-.rför   att enl.i.gt   I;'   §   andra  oca  iju.rdo   :jt,yckona  A(JL  olika  regler gäller   fiir  bcskattniag av   fiirmånstagar fiJrvärv genora att det  .finns   fer.i   slrilda klasser  ;iv  försäl-rringar.   O.m  j   sai/una exempel,   diir   från varje  änl:an   tillkommande  försiikring slculle  dr;is   60  /i,   den licnne   som  förmånstagare   tillktjfmriande försiikring.",port.följen består  av   en utnii.tningsbru: l.'aj)ital-försiU-rring,   värd  30 000 l:r.   oeli  ett  ;int;.il mera iin  tio  år gamla P-f('-ri.-äkringar,   viirda  70  000  kr,,   s]:all  från kapital-försi-kringens viiirde  dras  av  60 i-  eller  43  000  K.r.   Kvar   som eventuellt  skattepliktigt  står  ett belopp  om  (80  000 ./. 43 000 =)   52  000  k.r.   Den här  angivna regeln har vid  .flera tillfällen  tilUimpats  av  hovr.ätt  och bör   enligt vår  mening lagfästas   som  ett  förtydlig.ande.

Skattefrie.etsregeln i 12 § första stycket tredje meningen AGL iir bristfällig på en punkt. Bristen klargörs bilst med ett   exempel.

Exempel  12

En gift man avlider utan att efterl

ä

mna br

ö

starvingar. V

ä

rdet av beh

å

llna giftor

ä

ttsgodset vid hans o

ö

d 

ä

r fyra basbelopp. Basbeloppet vid d

ö

dsfallet antas ha varit 10 000 kr. Giftor

ä

ttsgodsets v

ä

rde 

ä

r allts

å

 40 000 r. Till 

ä

nkans f

ö

rm

å

n g

ä

ller en utm

ä

tningsbar K-f

ö

rs

ä

k­ring, som ger henne omedelbar r

ä

tt till 400 000 kr. En­ligt 15 

§

 1 mom. AGL har 

ä

nkan r

ä

tt t.i.ll skattefrihet f

ö

r hela v

ä

.rdet av beh

å

llna giftor

ä

ttsgodset, 40 000 kr. F

ö

rs

ä

kringen saknar h

ä

rvidlag betydelse (NJA 1972 s.227). Om f

ö

rs

ä

kringen hade ing

å

tt i kvari

å

tenskapen, skulle basbeloppsregeln i GB 13:12 andra stycket inte ha varit till

ä

mplig, utan skattefriheten enligt 15 

§

 1 mom. AGL .skulle na avsett (0,5 x 440 000 =) 220 000 kr. De en­ligt 12 

§

 f

ö

rsta stycket tredje meningen AGL skatte­fria beloppet 

ä

r s

å

ledes (220 000 ./. 40 000 

~) 

180 000 kr. Det beskattningsbara beloppet blir (400 000 ./. 180 000 =) 220 000 kr.

Exempel 13

Exempel 12 kompliceras med antagandet att 

ä

nkan uppger en inte existerande tillg

å

ng, v

ä

rd fyra basbelopp, dvs. 40 000 kr., och tar upp denna i till

ä

ggsbouppteckning som registre­ras. Nu 

ä

r laget det, att det enligt 15 

§

 1 mom. AGL skatte­fria beloppet 

ä

r (0,5 x 80 000 =) 40 000 kr. Om f

ö

rs

ä

kringen hade ing

å

tt i kvari

å

tenskapen, skulle det skattefria beloppet enligt samma lagrtun ha varit (0,5 x 480 000 =) 240 000 kr. Det enligt 12 

§

 f

ö

rsta stycket tredje meningen AGL skattefria

Prop. 1979/80:77

79

beloppet blir nu (240 000 ./. 40 000 =) 200 000 kr. och som beskattningsbart enligt 12 

§

 f

ö

rsta stycket AGL kvar­st

å

r ett belopp om (400 000 ./. 200 000 =) 200 000 kr. eller 20 000 kr. mindre 

ä

n tidigare. P

å

fundet om den nya tillg

å

ngen leder s

å

ledes till att 

ä

nkan f

å

r r

ä

tt till 

å

tervinning.

Det i exempel 13 givna fallet 

ä

r inte utan verklighets­bakgrund s

å

vitt avser r

ä

ttsfr

å

gan. I ett fall har det n

ä

mligen f

ö

rekommit att hovr

ä

tt utg

å

tt fr

ä

n att ny till­g

å

ng leder till r

ä

tt till 

å

tervinning (G

ö

ta hovr

ä

tt 1974-10-03 S

Ö

 230). Det b

ö

r p

å

pekas att p

ä

 samma s

ä

tt kan i fall av denna art f

ö

rtigande av en skuld leda till skat­telindring. (H

ä

r bortses fr

å

n eventuellt ansvar enligt t.ex. skattebrottslagen om f

ö

rfarandet uppt

ä

cks.)

Den egendomlighet som s

å

lunda f

ö

religger, f

ö

rklaras lag­tekniskt p

å

 f

ö

ljande s

ä

tt. I GB 13:12 andra stycket har, alltsedan nya GB tr

ä

dde i kraft 1921, funnits ett stad­gande om r

ä

tt f

ö

r efterlevande make att f

ö

re bodelningen f

å

 egendom till visst v

ä

rde om maJcamas giftor

ä

ttsgods 

ä

r ringa. Beloppet vax ursprungligen 3 000 kr. oeh h

ö

jdes 1951 till 6 000 kr. Beloppet h

ö

jdes senare (SFS 1969:614) till fyra basbelopp. I samband h

ä

rmed 

ä

ndrades 

ä

ven 15 

§ 

1 mom. AGL. Departementschefen gjorde i prop. 1969:124 (s. 129 f.)f

ö

ljande uttalande.

Av de f

ö

reslagna till

ä

ggen i 15 

§

 1 mom. f

ö

rsta och andra styckena f

ö

ljer d

ä

rf

ö

r att bodelningsregeln i 13 kap. 12 

§

 andra stycket GB kommer att beaktas inte bara direkt vid ber

ä

kning av den skattefria andelen i boet utan ocks

å 

indirekt vid ber

ä

kning enligt 12 

§

 f

ö

rsta stycket tredje punkten arvsskattef

ö

rordningen av efterlevande makes skattefria andel i honom tillfallande f

ö

rm

å

nstagarbelopp.

Om man l

ä

ser det citerade uttalandet enbart f

ö

r sig ger det vid handen att den h

ä

r p

å

visade egendomliga effekten av 

ä

ndringen i 15 

§

 1 mom. AGL varit direkt 

å

syftad. L

ä

ser man d

ä

remot uttalandet i sitt saimnanhang, inser man att bakom uttalandet ligger f

ö

rest

ä

llningen att efterlevande make genom den f

ö

reslagna f

ö

rfattnings

ä

ndringen skulle uppn

ä

 f

ö

rm

å

ner 

ä

ven vid till

ä

mpningen av 12 

§

 f

ö

rsta

Prop. 1979/80:77

80

stycket tredje meningen AGL. Att effekten Icunde bli den motsatta synes inte ha st

å

tt klart.

Vad nu framh

å

llits p

å

kallar enligt v

å

r mening lag

ä

ndring. Detta kan ske p

å

 tv

å

 s

ä

tt. Det kunde t

ä

nkas att GB 13:12 andra stycket 

ä

ndrades s

å

 att med enskild egendom tillh

ö

rig den efterlevande maken j

ä

mst

ä

lldes vad denne erh

å

ller som f

ö

rm

å

nstagare till f

ö

rs

ä

kring. Att f

ö

resl

å

 s

å

dan 

ä

ndring i GB ligger emellertid utanf

ö

r v

å

rt uppdrag. Vi f

ö

rordar d

ä

r­f

ö

r i st

ä

llet on f

ö

reskrift i 12 

§

 AGL, att GB 13:1? andra stycket inte skall beaktas vid till

ä

mpningen av den regel som nu 

ä

r intagen i 12 

§

 f

ö

rsta stycket tredje meningen AGL.

Fr

å

ga har uppkommit huruvida vid beskattning av efterlevande malce avdrag enligt den regel, som nu 

ä

r upptagen i 12 

§

 f

ö

rs­ta stycket tredje meningen AGL, f

å

r 

å

tnjutas enbart d

å

 ma­kens f

ö

rv

ä

rv beskattas enligt 12 

§

 AGL s

å

som f

ö

r arv eller om s

å

dant avdrag f

å

r g

ö

ras 

ä

ven d

ä

 f

ö

rv

ä

rvet beskattas en­ligt 37 

§

 2 mom. s

å

som f

ö

r g

å

va. I praxis har valts den sistn

ä

mnda l

ö

sningen (SvJT 1965 rf. s. 40). Med hilnsyn till motiven f

ö

r skattefriheten torde denna l

ö

sning vara den rim­liga. Om exempelvis en man till hustrun.'; f

ö

rm

å

n tecknat tv

ä 

livr

ä

nte.f

ö

rsiikringar, A och B, av skattekacogori K, son var­dera ger henne r

ä

tt till ea 

å

rsr

ä

nta om 50 000 Icj'., och vid mannens d

ö

d iinlcan .f

å

r r

ä

tt att f

ö

rfoga 

ö

ver f

ö

r.siikringen A raen inte 

ö

ver fiirs

ä

kringen B, om vidare det inte finns n

å

gon annan d

ö

dsbodeliigare och om slutligen kvarl

å

tenskap saknas, skall iinlcan arvsbeskattas f

ö

r f

ö

rsiikringen A men g

å

vobeskat­tas f

ö

r .f

ö

rsiikringen B. Hade ingen f

ö

rm

å

nstagare varit in­satt, slrullc 

ä

nkan enligt 15 

§

 1 mom. AGL ha varit fri fr

å

n skatt f

ö

r hiilften av 

å

rliga beloppet av f

ö

rs

ä

kring A, och d

ä

rf

ö

r 

ä

r hon enligt 12 

§

 f

ö

rsta stycket tredje meningen AGL fri fr

å

n skatt f

ö

r h

ä

lften av f

ö

rv.

ä

rvefc till f

ö

rs

ä

kring A .

ä

ven d

å

 hon beskattas sora f

ö

rm

å

nstagare. Av samma sk

ä

l b

ö

r hon vara fri fr

å

n skatt 

ä

ven f

ö

r h

ä

lften av f

ö

rviirven enligt f

ö

rsiikring B. Vi f

ö

resl

å

r att 37 

§

 2 mom. AGL avfattas i en-ligliet h

ä

rmed, vilket innebar ett f

ö

rtydligande.

Prop. 1979/80:77

81

4.3.5    Beskattning av f

ö

rm

å

nstagares f

ö

rv

ä

rv av livr

ä

nta

PAL skiljer, s

å

som tidigare framh

å

llits, mellan kapital­f

ö

rs

ä

kring och livr

ä

ntef

ö

rs

ä

kring. N

ä

r beskattning av f

ö

rm

å

nstagares f

ö

rv

ä

rv inf

ö

rdes 1931, fanns i 32 

§

 2 mom. KL undantagsregler f

ö

r vissa slags livr

ä

ntef

ö

rs

ä

kringar. Under a) - c) i momentet upptogs regler f

ö

r dels livr

ä

nta som utgick p

å

 grund av pupillf

ö

rs

ä

kring, dels annan liv­r

ä

nta som utgick p

å

 grund av f

ö

rs

ä

kring, f

ö

r vilken av­gift p

å

 grund av tj

ä

nst erlagts av arbetsgivaren eller den anst

ä

llde, och dels livr

ä

nta som eljest utgick p

å 

grund av pensionsf

ö

rs

ä

kring om livr

ä

ntan var livsvarig och inte betalats med eng

å

ngspremie. I femte stycket av 35 

§

 1914 

å

rs arvsskattef

ö

rordning upptogs i anslutning h

ä

rtill en best

ä

mmelse om total skattefrihet f

ö

r r

ä

tt till s

å

dan livr

ä

nta som avs

å

gs i 32 

§

 2 mom. a) - c) KL i dess ursprungliga lydelse. De enda livr

ä

ntor som kunde f

ö

ranleda beskattning var s

å

dana som avs

ä

gs under d) i n

ä

mnda moment. Vid inkomstbeskattningen upptogs dessa till reducerat v

ä

rde. Vad som ans

å

gs utg

ö

ra amortering p

å

 kapi-tsil fick s

å

lunda avr

ä

knas. Det ans

å

gs d

ä

rf

ö

r sk

ä

ligt att g

å

voskatt f

ö

r kapitalv

ä

rdet utgick vid f

ö

rm

å

nstagares f

ö

rv

ä

rv av s

å

dan livr

ä

nta (ang

å

ende motiv i 

ö

vrigt f

ö

r beskattningen och undantagen, se prop. 1931:211 s. 51 ff). Emellertid medgavs p

å

 f

ö

rslag av bevillningsutskottet f

ö

r s

å

dan livr

ä

nta r

ä

tt till grundavdrag fr

å

n 

å

rsr

ä

ntans be­lopp med 1 500 kr., vilket belopp motiverades med att detta enligt 67 

§

 uts

ö

kningslagen i dess d

å

 g

ä

llande ly­delse vax fritt fr

å

n utm

ä

tning (motiv, se BevU 1931:38 s. 10 ff).

Eftersom begreppet pensionsf

ö

rs

ä

kring inte var uttryck­ligen best

ä

mt, inf

ö

rdes p

å

 f

ö

rslag av f

ö

rs

ä

kringsinspek­tionen genom lagstiftning 1932 i KL en definition av detta begrepp.

I f

ö

rordningen om kvaxl

å

tenskapsskatt som inf

ö

rdes 1948

6 Riksdagen 1979180. 1 sami Nr 77

Prop. 1979/80:77

82

upptogs en regel om beskattning i begr

ä

nsad utstr

ä

ckning av pensionsf

ö

rs

ä

kring. Und.antagna fr

ä

n beskattnin,g var t jans tepensionsf

ö

rsiikring och vidare annan pensionsf

ö

r-siikring, om f

ö

rs

ä

kringen var iildre iin tio 

å

r eller s.uraman erlagda premier ej 

ö

versteg 80 000 kr.

Genom iindring i KL 1950 (SFS 308) blev, s

å

som vi framh

å

llit i ett tidigare bet

ä

nl-cande (SOU 1975:21 s. 49 ff.), defini­tionen p

å

 pensionsf

ö

rs

ä

kring 

ä

ndrad p

å

 ett s

ä

tt son i stort sett inneb.ar en skiirpning av villkoren. I samb;:\nd med att en ny definition av begreppet pensionsf

ö

rs

ä

kring gavs, avskaffades den tidigare inkomstbeskattningen av r

ä

tt till annan livr

ä

nta an pension (motiv, se prop. 1950:93 s. 175). Samtidigt anpassades lydelsen av 12 

§

 1941 

å

rs arvsskatte­f

ö

rordning (nu AGL) efter de nya reglerna. N

ä

gon egentlig saklig 

ä

ndring 

å

syftades inte (n

ä

mnda proposition s. 297 ff.).

Kvarl

å

tenskapsskatten avskaffades med 1958 

å

rs utg

å

ng. Lagstiftningen h

ä

rom, som grundades p

ä

 arvsskattesakkunnigas bet

ä

nlcande (SOU 1957:43), innebar att arvsskatteregierna 

ä

ndrades s

å

 att arvsskatten ensam skulle tillf

ö

ra staten lika stor inkomst sora tidigare influtit genom Icvarl

ä

ten-skapsskatten och arvsskatten tillsanunans. D

ä

rvid alctaalise-rades fr

å

gan om beskattning av f

ö

rm

å

nstagares .f

ö

rv

ä

rv av r

ä

tt till livr

ä

nta. I fr

å

ga om ratt till pension enligt P-f

ö

rs

ä

kring innebar arvsskattesakkunnigas f

ö

rslag, att tj

ä

ns­tepensionsf

ö

rs

ä

kringar och andra f

ö

rs

ä

kringar, om de var 

ä

ldre 

ä

n tio 

å

r, alltj

ä

mt sjculle l

ä

mnas utanf

ö

r beskattning. Vad ang;

°

Lr 

ö

vriga P-f

ö

rs

ä

kringar f

ö

reslogs, att vid heskatt-ningen - som inte l

ä

ngre slralle grundas p

å

 de erlagda pre­miernas belopp utan tr

ä

ffade varje f

ö

rm

å

nstagares f

ö

rv

ä

rv -avdrag slculle f

å

 g

ö

ras med 10 000 kr. av varje 

å

rligt pen­sionsbelopp. Detta belopp av 10 000 kr. om

å

ret skalle allt­s

å

 motsvara det tidigare g

ä

llande beloppet 80 000 kr. av­seende suramGUi av betalda preraier.

Mot arvs- och g

å

vobeskattning av P-f

ö

rs

ä

kringar inv

ä

ndes av vissa remissinstanser huvudsakligen, att en beskattning en­ligt AGL slculle medf

ö

ra dubbelbeskattning, eftersom utfal-

Prop. 1979/80:77

83

lande pension i sin helhet inkomstbeskattades. Vidare an­f

ö

rdes att arvsbeskattning av pensionens kapitalv

ä

rde slculle vara s

ä

rskilt h

å

rd med h

ä

nsyn till

ä

tt r

ä

tten till pension inte hade realiserbart v

ä

rde.

Departementschefen, som ansl

ö

t sig till de sakkunnigas f

ö

rslag, framh

ö

ll att anledningen till att man i viss ut-str

ä

clcning belagt P-f

ö

rs

ä

.kringar med kvarl

ä

tenskapsskatt hade varit str

ä

van att hindra att stora f

ö

rs

ä

kringar ut­nyttjades f

ö

r att kringg

å

 beskattningen. Han ans

ä

g att de d

ä

 existerande sp

ä

rrarna i AGL mot skatteflykt inte borde f

ö

rsvagas. Ett fr

å

ng

å

ende av denna princip borde inte ske med mindre det var st

ä

llt utom tvekan att viss skatteflykts­sp

ä

rr inte l

ä

ngre erfordrades (prop. 1958:145 s. 98). Riks­dagen antog f

ö

rslaget i nu f

ö

revarande del utan 

ä

ndring (BevU 1958:10).

Vad betr

ä

ffar annan livr

ä

nta 

ä

n pension h

ö

jdes genom 1958 

ä

rs reform grundavdraget fr

å

n 1 500 kr. till 2 500 kr. Sk

ä

let var penningv

ä

rdef

ö

r

ä

ndringen (prop. 1958:145 s, 101).

Efter 1958 har reglerna i AGL om skatt p

å

 f

ö

rm

å

nstagares f

ö

rv

ä

rv av pension och annan livr

ä

nta inte 

ä

ndrats. Be­ st

ä

mmelserna i KL om P-f

ö

rs

ä

kringar blev f

ö

rem

å

l f

ö

r om­fattande 

ä

ndringar 1975 (SPS 1975:1347). Bl.a. 

ä

ndrades den i anvisningarna till 31 

§

 KL upptagna definitionen p

å 

begreppet "pensionsf

ö

rs

ä

kring". S

å

vitt g

ä

ller n

ä

mnda an­visningar tr

ä

dde lag

ä

ndringen i kraft vid 1976 

ä

rs ing

å

ng. Om ans

ö

kan om P-f

ö

rs

ä

kring inkommit f

ö

re ikrafttr

ä

dandet, g

ä

ller dock enligt ikrafttr

ä

dandelagen (SPS 1975:1348) den tidigare definitionen. Den nya definitionen p

ä

 P-f

ö

rs

ä

kring i f

ö

rening med 

ö

vriga 

ä

ndringar i KL inneb

ä

r i stort sett f

ö

ljande: Endast verkligt pensioneringsbehov tillgodoses. Avdrag f

ö

r premie f

å

r g

ö

ras endast fr

å

n A-inkomst. Avdra­gets storlek begr

ä

nsas med riktpunkt att h

ö

gst s.k. plan-pensionsniv

å

 skall Icunna tillgodoses. P

ö

rs

ö

rjningsr

ä

nta kan utg

å

 i h

ö

gst 20 

å

r, och kretsen av dem som kan f

å

 s

å

dan r

ä

nta 

ä

r begr

ä

nsad till efterlevande make, person med vil-

Prop. 1979/80:77

84

ken f

ö

rs

ä

kringstagaren sammanbott under 

ä

ktenskapsliknande f

ö

rh

å

llanden eller barn till den avlidne eller till dennes make.

Skattskyldighet f

ö

r en f

ö

rm

å

nstagares f

ö

rvarv av r

ä

tt till f

ö

rs

ö

rjningsri.inta intr

ä

der ofta vid f

ö

rs

ä

kringstagarens d

ö

d. I annat fall kan den enligt 36 

§

 AGL intr

ä

da nar f

ö

r-m.

å

nstagaren annars f

å

r r

ä

tt att f

ö

rfoga 

ö

ver f

ö

rs

ä

kringen. Om han into f

å

r s

å

dan r

ä

tt - vilket 

ä

r vanligast - intr

ä

der dock skattskyldighet "s

å

som f

ö

r g

å

va" varje g

å

ng han uppb

ä

r ett belopp.

Av 36 

§

 och 37 

§

 2 mom, AGL samt anvisningarna till 31 

§

 KL i deras 

ä

ldre lydelse framg

å

r, att avfattningen av den nyss citerade regeln i ikrafttr

ä

dandelagen medf

ö

r, att den i n

ä

randa anvisningar (

ä

ldre lydelsen) gjorda distinktionen mellan P- och K-f

ö

rsakringcir g

ä

ller under mycket l

å

ng tid.

Vad f

ö

rst ang

å

r f

ö

rm

å

nstagares f

ö

rv

ä

rv av r

ä

tt till pension enligt P-f

ö

rs

ä

kring f

ö

resl

å

r vi ingen 

ä

ndring i nu g

ä

llande regler om skattefrihet f

ö

r tj

ä

nstepensionsf

ö

rs

ä

kring eller P-f

ö

rs

ä

kring som 

ä

r 

ä

ldre 

ä

n tio 

å

r.

Vad som 

å

terst

å

r att 

ö

verv

ä

ga 

ä

r beskattningen av P-f

ö

r­s

ä

kring som

ä

r yngre 

ä

n tio 

å

r. Man m

å

ste h

ä

r skilja mellan det fall att f

ö

rs

ä

kringen tecknats efter 1975 

å

rs slut och det foil att f

ö

rs

ä

kringen tecknats tidigare. F

ö

r f

ö

rs

ä

kring so.Ti tec -n

ä

ts efter 1975 

å

rs utg

å

ng g

ä

ller den nya lydelsen av anvisningarna till 31 

§

 KL. De nya best

ä

mmelserna i KL f

å

r anses utg

ö

ra en tillr

ä

cklig sp

ä

rr mot skatteflykt. N

å

got behov av s

ä

rskild sp

ä

rregel 

ä

ven 

i  

AGL finne; d

ä

rf

ö

r inte. Vi vill erinra om att faran f

ö

r skatteflykt ar det huvudsaldiga sk

ä

let som ligger till grund f

ö

r beskattningen enligt AGL av f

ö

rm

å

nstagares f

ö

rv

ä

rv av denna art. Eftersom detta motiv fallit bort genom 1975 

å

rs inkomstskattelagstift­ning f

ö

resl

ä

r vi att beskattningen enligt AGL i dessa fall avskaffas.

Prop. 1979/80:77

85

Vad ang

å

r f

ö

rv

ä

rv av r

ä

tt till pension enligt P-f

ö

rs

ä

kring som grundar sig p

å

 ans

ö

kan f

ö

re 1976 

å

rs ing

å

ng och inte - som 

ä

ldre 

ä

n tio 

å

r - 

ä

r helt skattefri g

ä

ller nu f

ö

r varje f

ö

rm

å

nstagares f

ö

rv

ä

rv, att ett skattefritt grund­avdrag p

ä

 10 000 kr. skall g

ö

ras fr

å

n varje 

å

rligt pen­sionsbelopp. Beloppet best

ä

mdes 1958. Eftersom fr

ä

gan ute­slutande avser 

ä

ldre pensioner, har den ingen direkt r

ä

tts-politisk betydelse. iF

ö

r fortsatt beskattning talar, att den som tecknat f

ö

rs

ä

kringsavtalet haft anledning att 

ö

ver­v

ä

ga samtliga med avtalet f

ö

renade f

ö

rdelar och ol

ä

genheter samt d

ä

rvid beakta bl.a. fr

å

gan i vad m

å

n skatt enligt AGL kunde v

ä

ntas komma att utg

ä

. S

ä

rskilt i de fall, d

ä

 skatt s

å

som f

ö

r g

å

va p

å

ä

rligt r

ä

ntebelopp redan b

ö

rjat debiteras, 

ä

r det knappast n

å

got r

ä

ttvisekrav att beskattningen av­skaffas. P

ö

r ett slopande talar bl.a. r

ä

ttvisesk

ä

l p

å

 s

å 

vis att den nuvarande beskattningen enligt AGL g

ö

r 

å

t­skillnad mellan tj

ä

nstepensionsf

ö

rs

ä

kring och en raotsva­rande f

ö

rs

ä

kring som en egenf

ö

retagare tagit. 

Ä

ven steg­ringen av inkomstskatt och marginalskatt samt administra­tiva sk

ä

l talar i samma riktning.

Vad betr

ä

ffar den risk f

ö

r skatteflykt som 

å

beropats som sk

ä

l f

ö

r den nuvarande ordningen vill vi framh

å

lla att skatteflyktsmotiv m

ö

jligen kan ha varit aktuella f

ö

r f

ö

r­s

ä

kringstagarna n

ä

r f

ö

rs

ä

kringarna tecknades. F

ö

rs

ä

kring­arna tecknades emellertid i medvetande om att beskattningen i vissa l

ä

gen kunde bli av rent konfiskatorisk art. Nul

ä

get 

ä

r endast att f

ö

rs

ä

krings- och f

ö

rm

å

nstagare har den f

ö

r­hoppningen att den f

ö

rre skall

ö

verleva f

ö

rs

ä

lcringens 10-

å

rsdag, s

ä

 att inte det ekonomiska utfallet blir alltf

ö

r negativt f

ö

r f

ö

rm

å

nstagaren. Att i detta l

ä

ge bibeh

å

lla den mycket h

ä

rda beskattning som nuvarande ordning kan med­f

ö

ra och dessutom i de fall d

ä

r f

ö

rm

å

nstagaren inte f

å

r f

ö

rfogander

ä

tt 

ö

ver f

ö

rs

ä

kringen kan komma att p

ä

g

ä

 genom g

å

vobeskattning i m

å

nga 

å

rtionden,

ä

r enligt v

ä

r mening inte rimligt.

Prop. 1979/80:77

86

F

ö

r att belysa vilka beskattningskonsel-rvenser som kr..n in­tr

ä

ffa om nuvarande beskattning bibeh

å

lls ofi.irfi.ndi-ad vill vi erinra ora att i ett nyligen aktuellt fall slralle den samnianlagda 

å

rliga inkomst- och g

å

.voskatteri v,a utg

å

tt med 106 

io  

av pensionens belopp om g

å

voskatten hade best;.aiits enligt lag. Genom beslut i s

ä

rskild ordning uedsattes g

å

voskatten i detta fall med till

ä

mpning av 58 a 

§

 AGL s

å 

;j.tt den sammanlagda g

å

vo- och inkomstskatten inte slculle 

ö

verstiga 100  av pensionsbeloppen.

Vi f

ö

resl

å

r s

å

ledes att arvsbeskattning av riitt till pen­sion avskaffas. I 

ö

veronsst

ä

mraelse h

ä

rmod f

ö

resl

ä

r vi att g

å

vobeskattningen av r

ä

tt till livr

ä

nta upph

ö

r i den m

å

n r-

ä

t-tighetcn uppkommer p

å

 grund av d

ö

dsfall efter 

ä

ndringens ikraft triid ande. Som vi f

ö

rut antytt anser vi d

ä

remot inte tillr

ä

ckliga skal finnas att principiellt g

ö

ra n

å

gon 

ä

nd­ring betr

ä

ffmide g

å

vobeskattningen av llvrilnta i s

å

dana fall d

ä

r skattskyldighet f

ö

r n

å

got livr

ä

ntebelopp intr

ä

tt f

ö

re ikrafttr

ä

dandet. En 

ä

ndring h

ä

rvidlag slculle inneb

ä

ra att den nu p

å

g

å

ende 

å

rliga beskattningen avbryts. H

ä

rigenora slculle skapas olikhet raellan de fall, d

å

 f

ö

rin

å

nstagarf

ö

r-v

ä

rv f

ö

re lag

ä

ndringen beskattats som arv och 

ö

vriga fall. Vi f

ö

rordar emellertid en h

ö

jning av det nuvtirande grund­avdraget som 

ä

r 2 500 kr. och varit ofir

ä

ndrat sedan 1958. En uppr

ä

kning b

ö

r sko fiir att 

å

terst

ä

lla avdragets real­v

ä

rde. Med beaktande av utvecklingen av konsumentprisindex efter 1958 och behovet av indexreglering f

ö

resl

å

r vi att avdraget Pest.

ä

ms till ett halvt basbelopp. De nya best

ä

ra­raelserna b

ö

;' tr

ä

da i kraft den 1 januari 1978.

4.4      V

ä

rderingen av tempor

ä

ra och/eller uppslcjtitna livr

ä

ntor

F

ö

r kapitalisering av livr

ä

nta och av cn p

å

 viss tid ut­g

å

ende r

ä

nta finns regler i 23 

§

 D AGL som h

ä

nvisar till tv

å

 tabeller, tabell 

II 

och tabell III. Tabell 

II 

g

ä

ller f

ö

r r

ä

nta eller annan f

ö

rm

å

n som skall utg

å

 under kalenda-riskt bestii.md tid, exempelvis 12 

å

r. Tabell III avser r

ä

nta

Prop. 1979/80:77

87

som skall utg

ä

 under n

å

gons livstid.

Redan under f

ö

rarbetena till AGL hade diskuterats hur tem­por

ä

ra och/eller uppskjutna livr

ä

ntor borde v

ä

rderas. Tem­por

ä

r livr

ä

nta f

ö

religger om exempelvis en man A skall 

ä

ga att fr

å

n viss dag till sin d

ö

d, dock h

ö

gst i 12 

å

r, uppb

ä

ra visst 

ä

rligt belopp. Det 

ä

r n

ä

mligen inte matematiskt rik­tigt att anv

ä

nda den i tabell 

II 

f

ö

r 12 

å

r angivna koeffi­cienten. A kan ju d

ö

 under tolv

å

rstiden. Sj

ä

lvfallet ger vidare tabell III ett f

ö

r h

ö

gt v

ä

rde om A 

ä

r ung. En upp­skjuten tempor

ä

r livr

ä

nta f

ö

religger exempelvis om A skall 

ä

ga att fr

å

n den 1 januari 1984 s

ä

 l

ä

nge han lever, dock h

ö

gst i 12 

å

r, uppb

ä

ra visst 

å

rligt belopp.

I remissyttrande 

ö

ver arvsskattekommitt

é

ns bet

ä

nkande (SOU 1939:18) framh

ö

ll f

ö

rs

ä

kringsinspektionen, att de f

ö

reslagna reglerna f

ö

r kapitalisering inte hade avseende p

å

 vissa, p

ä

speciellt s

ä

tt best

ä

mda livr

ä

ntor som d

å

 kora-rait till anv

ä

ndning inom livf

ö

rs

ä

kringsr

ö

relsen (prop. 1941:192 s. 117). Departementschefen vitsordade riktighe­ten d

ä

rav men anf

ö

rde att han det oaktat inte ansett sig b

ö

ra f

ö

resl

å

specialbest

ä

mmelser. Som sk

ä

l d

ä

rtill angavs att upptagande i f

ö

rfattningstexten av regler f

ö

r spe­ciella fall av praktiska sk

ä

l givetvis m

ä

ste ske med viss begr

ä

nsning samt att man - s

ä

rskilt med h

ä

insyn till de variationer som numera f

ö

rekommer och alltmera utvecklas 

ä

ven inom en och samma f

ö

rs

ä

kringsform - torde ha anled­ning r

ä

kna med att specialbest

ä

mmelser p

å

 f

ö

revarande om­r

å

de endast i begr

ä

nsad utstr

ä

ckning slculle koimna att fylla sitt 

ä

ndam

å

l. Departementschefen tillade att en uppskattning i anslutning till de f

ö

r huvudfallen angivna grunderna borde kunna ske i de 

å

syftade fallen med anli­tande av den utredning som f

ö

rs

ä

kringsanstalten tillhanda­h

ö

ll.

De nu g

ä

llande tabellerna 

II

och III fastst

ä

lldes 1974 (SPS 1974:312). Av den till grund f

ö

r lagstiftningen lig­gande propositionen (1974:98 s. 56) framg

å

r, att SPR i ett

Prop. 1979/80:77

88

renis.syt trande framli

å

llit ;itt f iJrsiikringsbolagen anvLinde tv

å

tabeller, betecknade III ;-i och 

IV 

a, .f

ö

r att beriikna v

ä

rdet av te;.iporilra oeh/eller uppskjutna livr.

ä

ntor. 'tabel­lerna hade h

ä

rletts ur grundmaterialet f

ö

r de d

å

 giillande tabellerna III (miin) och 

IV 

(Irvinnor). P

å

 s.arama satt skulle en tabell III a, baserad p

å

 en riintefot av 5 

i"  

och d

ö

dlig­hetstabeller M 64, lainna framrilknas. Eftersom anvi.indningen av denna taljoll f

ö

rutsatti; f

ö

rs

ä

kringsmatei.iatisi: sa.ickunskap ocli i v-art fall var avsev

ä

rt mera invecklad iin tilliimp-ningen av tabellerna I-TIT, torde kapitalv

ä

rdena liksora dittills f

å

tillhandah

å

llas av f

ö

rsiikringsbolagen. F

ö

r­bundet .hemst

ä

llde om ett uttalande i propositionen r

ö

rande anv

ä

ndningen av en p

å

 r.ngivet siitt konstruerad tabell. III a. Med .anledjiing h

ä

rav anfiirde dopar tcraentsciieren i s.amband med att han presenterade de nya tabellerna I-III, f

ö

ljande (prop. G. 65):

Liksom liitintills skett i den pralctiska till

ä

mpningen bo.rde - vid sid.an ora de i f

ö

.rfattningen intagna tabellerna s

ä

rslcild ber

ä

kning kunna g

ö

ras f

ö

r uppskjutna eller tidsbe­gr

ä

nsade livr

ä

ntor.

Livf

ö

rs

ä

kringsbolagens skatteniirand har d

ä

refter fa.stst

ä

llt en rekommendation ang

å

onde anv

ä

ndning av AGL:s kap .cali-seringstaboller samt den Tabell 

IV 

som erfordra;; s

å

som kompletterin.."; till tabellerna I, 

II 

och 111. Tabel.i 

IV 

ä

r inte avsedd at"! ku_ana anv

ä

ndas av andra iin /

ö

rs

ä

icrings-natematiivoi'.

N

ä

r rcraissyaret l

ä

mnades, hade fijrbundct forniodli-.en i tanlcca-n,i blott de fall, d

å

 dea aktuella r

ä

tten direiit f

ö

r­anledde slcyldighet att bet;ila arvsskatt. I s

å

dana fall kan niimligen tabell 

IV 

leda till l

ä

gre skatt. Fallen iir emel­lertid s

ä

llsynta. Vanligare iir att v

ä

rdering, oavsett om r

ä

ntan iir skattepliktig, m

å

ste ske s

å

 snart den inverkar p

å 

efterlevande makes r

ä

tt till giftor

ä

tts

ö

kning eller r

ä

tt till skattefrihet enligt 12 

§

 f

ö

rsta stycket tredje meningen AGL. V

ä

rdering m

ä

ste vidare ske om r

ä

nt;-.ui. xnverkar p

å

 r

ä

tt till laglott. I s

å

dana fall leder tabell 

IV 

ä

n till l

ä

gre

Prop. 1979/80:77

89

ä

n till h

ö

gre skatt, men n

å

gon betydande skillnad blir det sannolikt s

ä

llan.

Problemet med v

ä

rderingen 

ä

r v

ä

sentligen administrativt. P

ö

r att systeraet skall fungera b

ö

r det kr

ä

vas att det av den uppgift f

ö

rs

ä

kringsf

ö

retagen i enlighet med SPR:s re­missyttrande l

ä

mnar alltid framg

å

r att v

ä

rdet grundar sig p

å

 en av matematiker gjord v

ä

rdering av varje f

ö

rm

å

nsta­gares r

ä

tt. En s

å

dan v

ä

rdering b

ö

r dorastolen som regel Icunna ta f

ö

r god. Det finns f

ö

r 

ö

vrigt 

ä

ven f

ö

r en lekman ra

ö

jlighet att g

ö

ra en grovkontroll. I r

ä

ttspraxis har f

ö

re­kommit att raan vid v

ä

rdering av tempor

ä

r livr

ä

nta j

ä

mf

ö

rt den koefficient som g

ä

llde enligt tabell 

II 

(exempelvis f

ö

r tio 

å

r) och den som enligt tabell III g

ä

llde f

ö

r r

ä

nte-tagarens

ä

lder, varvid den l

ä

gsta koefficienten valdes (NJA 1971 s. 463). Tanlcen kan enklast uttryckas p

å

 f

ö

l­jande s

ä

tt. Om en 90-

å

ring f

å

r r

ä

tt att uppb

ä

ra en r

ä

nta i 20 

ä

r, b

ö

r i vart fall inte anv

ä

ndas h

ö

gre koefficient 

ä

n den f

ö

r 90-

å

rs

å

ldern g

ä

llande, som 

ä

r 2. P

ö

r 20 

å

r 

ä

r koefficienten 12. Om det 

å

ter 

ä

r en 52-

å

ring (koefficient 13) som f

å

r 20-

ä

rsr

ä

ntan b

ö

r i allt fall inte anv

ä

ndas h

ö

gre koefficient 

ä

n 12. I undantagsfall, om det g

ä

ller verkligt betydande belopp, har domstolen alltid m

ö

jlighet att h

ö

ra annan salckunnig, exempelvis f

ö

rs

ä

kringsinspektionen.

Emellertid

ä

r det l

ä

mpligt, att formul

ä

ret till den uppgift som f

ö

rs

ä

kringsgivaren enligt 49 

§

 AGL och 13 

§

 arvsskatte­kung

ö

relsen har att l

ä

mna, avfattas s

ä

 att beskattningsmyn­digheten verkligen f

ä

r en av matematiker gjord ber

ä

kning av v

ä

rdet av varje s

ä

rskild f

ö

rm

å

nstagares f

ö

rv

ä

rv d

ä

 fr

å

ga 

ä

r om tempor

ä

r och/eller uppskjuten livr

ä

nta.

S

å

som tidigare framh

å

llits b

ö

r i nul

ä

get anses g

ä

lla att tempor

ä

r och/eller uppskjuten Livr

ä

nta skall v

ä

rderas efter f

ö

rs

ä

kringstekniska grunder med iakttagande av grunderna f

ö

r de i 23 

§

 AGL upptagna tabellerna. Eftersom emellertid andra v

ä

rderingsmetoder anv

ä

nts i praxis, f

ö

resl

å

r vi att 23 

§

 D AGL f

ö

rtydligas genom en uttrycklig regel av nu antytt inne­h

å

ll.

Prop. 1979/80:77

90

4.5    R

ä

tt till avdrag f

ö

r s.k. livl

å

n

Den tidigare framstiillningen visar, att f

ö

rs

ä

kringsinspek­tionen redan 1922 f

ä

ste uppm

ä

rksamheten p

å

 att lindring i beskattningen Icunde uppn

å

s genom att f

ö

rsiiicringstagaren hos f

ö

rs

ä

kringsgivaren tog ett l

å

n med f

ö

rs

ä

kringen som ;;:.i.keriiet. Ett s

å

dant avtal inneb

ä

r att f

ö

rs

ä

kringsbolaget f;

°

ir gottg

ö

ra sig f

ö

r sitt utl

ä

gg f

ö

r l

å

net ur f

ö

rs

ä

kring­ens viirde. Om f

ö

rm

å

nstagare 

ä

r insatt blir f

ö

ljden h

ä

rav att l

å

nets belopp inte anses avdragsgillt vid f

ö

rsi?.krings-tagarons d

ö

d vid ber

ä

kningen av beh

å

llningen i boet (NJA 1943 s. 95, 1952 s. 72 och 1959 s. 447). M

ö

jlighet finns dock att s

ä

tta denna r

ä

ttsregel ur spel. I samband med f

ö

rs

ä

kringsavtalet kan niimligen f

ö

rs

ä

kringstagaren f

ö

rordna att l

å

net skall betalas av d

ö

dsboet och att f

ö

rm

å

nstagaren d;,irf

ö

r skall ha f

ö

rs

ä

kringsbeloppet ograverat. HD h.ar god-t.agit att s

å

dant f

ö

rordnande f

ö

r d

ö

dsfalls skull skall ut­g

ö

ra grund .f

ö

r skattelindring (NJA 1939 s. 605 och 1956 s. 318).

Intressant i sammanhanget ar, att d

å

 det i ett hovr

ä

ttsfall intr

ä

ffat att s

å

dant f

ö

rordnande 

ö

ver kvari

å

tenskapen givits inte i saraband med f

ö

rs

ä

kringsavtal utan genom testamente, uppn

å

ddes ej den avsedda skattefriheten..

Metoden illustreras bra genom ett f

ö

rsakringsfall som in­tr

ä

ffade den 6 oktober 1975. I boet efter JE var beh

å

ll­ningen 915 96' kr., sedan avdrag gjorts f

ö

r livl

å

n. Dess­utom f

ö

rel

å

g f

ö

rs

ä

kringar med f

ö

rm

å

nstagare. Saiiiaanlagda v

ä

rdet av dessa f

ö

rv

ä

rv var 664 347 kr. En av f

ö

rs

ä

i-cring-arna var en K-f

ö

rs

ä

kring sora medf

ö

rde r

ä

tt att vid d

ö

ds­fallet f

å

 ut, inklusive 

å

terb

ä

ring, 399 642 Jcr. F

ö

rm

å

ns­tagare var tv

å

 barn och fera barnbarn, envar till det belopp som vid d

ö

dsfallet var fritt fr

å

n arvsskatt. Avdraget enligt 12 

§

 andra stycket AGL var f

ö

r var och en 51 000 kr. eller tillsammans 357 000 kr. F

ö

rs

ä

kringen var bel

å

nad hos f

ö

r-salcringsgivaren f

ö

r 246 852 kr., vilket belopp upptogs bland skulderna i boet.

Prop. 1979/80:77

91

Let grundavdrag som nu stadgas i 12 

§

 andra stycket AGL (sex basbel-jpp)  motiveras fr

ä

mst av att man vill uppmtintra f

ö

rs

ä

kringssparande. Som framh

å

llits i kap. 2 f

ö

religger enligt v

å

r raening inte n

å

got sparande i den m

ä

n f

ö

rs

ä

kring 

ä

r bel

å

nad. I det nyss angivna fallet leder den st

ä

llning som praxis tagit till ett omotiverat avdrag om i det n

ä

r­maste 250 0-30 kr.

Enligt v

å

r mening inneb

ä

r metoden att utnyttja en bel

å

nad f

ö

rs

ä

kring till socialt motiverat avdrag med upp till sex basbelopp ett missbruk av r

ä

tten till s

å

dant avdrag. En sp

ä

rregel 

ä

r d

ä

rf

ö

r p

å

kallad. En s

å

dan regel b

ö

r avfattas med beaktande av att varje K-f

ö

rs

ä

kring kan utg

ö

ra s

ä

ker­het f

ö

r l

å

n, ibland tillsammans med andra r

ä

ttigheter. Om l

ä

net tagits p

å

 fria marknaden kan l

ä

nebeloppet 

ö

verstiga f

ö

rs

ä

kringens bel

å

ningsv

ä

rde. Vid bel

å

ning hos f

ö

rs

ä

k­ringsgivaren eller 1 bank 

ö

verstiger d

ä

remot detta v

ä

rde i praktiken inte beloppet av f

ö

rs

ä

kringens tekniska 

å

ter­k

ö

psv

ä

rde. Intill sistn

ä

mnda belopp b

ö

r g

ä

lden d

ä

rf

ö

r inte vara avdragsgill vid ber

ä

kning av beh

å

llningen i f

ö

rs

ä

k­ringstagarens bo. Den teoretiska m

ö

jligheten att bel

å

na f

ö

rs

ä

lcringen hos privatdiskont

ö

r f

ö

r h

ö

gre belopp ger inte anledning till s

ä

rskild lagstiftning. Vidare b

ö

r beaktas m

ö

jligheten att i skatteflyktssyfte l

ä

mna make tillh

ö

rig f

ö

rs

ä

kring som s

ä

kerhet f

ö

r andra makens g

ä

ld och att p

å 

annat s

ä

tt missbruka GB:s regler (jfr. NJA 1975 s. 250). Om en sp

ä

rregel skall ha effekt, m

å

ste den g

ö

ra 

ä

ven s

å­

dana arrangemang verkningsl

ö

sa.

Vi f

ö

resl

å

r att 13 

§

 AGL kompletteras med en regel att g

ä

ld f

ö

r vilken f

ö

rs

ä

kring utg

ö

r s

ä

kerhet. Intill beloppet av f

ö

rs

ä

kringens tekniska 

å

terk

ö

psv

ä

rde omedelbart f

ö

re f

ö

rs

ä

kringstagarens d

ö

d,ej skall vara avdragsgill vid be­r

ä

kning av beh

å

llningen i f

ö

rs

ä

kringstagarens bo samt att detta skall g

ä

lla oavsett om f

ö

rs

ä

kringstagaren eller hans make tagit l

å

net.

Prop. 1979/80:77

92

Reservation

av ledam

ö

terna[REDACTED_EFTERNAMN],[REDACTED_EFTERNAMN] och Hedborg betr

ä

ffande AGL-beskattning av f

ö

rm

å

nstagarf

ö

rv

ä

rv till P-f

ö

rs

ä

kring.

Vi delar inte kommitt

é

majoritetens uppfattning i fr

å

ga om arvsbeskattningen av P-f

ö

rs

ä

kringar som 

ä

r yngre 

ä

n tio 

å

r och som tecknats enligt den f

ö

re 1976 

å

rs ing

å

ng g

ä

llande lagstiftningen. Vi anser inte tillr

ä

ckliga sk

ä

l f

ö

religga att upph

ä

va den beskattning som nu sker i dessa fall. Vis­serligen har numera det grundl

ä

ggande sk

ä

let f

ö

r beskatt­ning, n

ä

mligen risken f

ö

r skatteflykt, f

ö

rlorat sin bety­delse men f

ö

rs

ä

kringsavtalet har tecknats i medvetande om beskattningskonsekvenserna. Som majoriteten framh

å

llit har f

ö

rs

ä

kringstagaren haft anledning att 

ö

verv

ä

ga samtliga med f

ö

rs

ä

kringsavtalet f

ö

renade f

ö

rdelar och ol

ä

genheter. Han m

å

ste d

ä

rvid antas ha beaktat bl.a. fr

å

gan i vad m

å

n skatt enligt AGL kunde v

ä

ntas komma att utg

å

. 1975 

å

rs in­komstskattelagstiftning

ä

ndrar h

ä

rvidlag ingenting. H

ä

r­till kommer att det framst

å

r som inkonsekvent att beh

å

lla g

å

vobeskattningen av pension enbart av det sk

ä

let att skatt b

ö

rjat utg

å

 men upph

ä

va motsvarande beskattning d

ä

rf

ö

r att f

ö

rs

ä

kringsfall

ä

nnu ej intr

ä

ffat.

Emellertid b

ö

r uppm

ä

rksammas att grundavdragen, som f.n. 

ä

r 10 000 kr. f

ö

r pension och 2 500 kr. f

ö

r annan livr

ä

nta i 

å

rliga belopp, inte 

ä

ndrats sedan 1958. En uppr

ä

kning b

ö

r d

ä

rf

ö

r ske f

ö

r att 

å

terst

ä

lla avdragens realv

ä

rde. Med beaktande av utvecklingen av konsumentprisindex efter 1958 och behovet av indexreglering f

ö

resl

å

r vi att avdragen be­st

ä

ms till tre basbelopp respektive ett halvt basbelopp.

Prop. 1979/80:77

93

S

ä

rskilt yttrande

av experten[REDACTED_EFTERNAMN] betr

ä

ffande verkan av f

ö

rs

ä

kring p

å

beskattning enligt AGL

1       FR

Å

GAN I VAD M

Å

N F

Ö

RM

Å

NSTAGARES F

Ö

RV

Ä

RV B

Ö

R BE­SKATTAS (bet

ä

nkandet avsnitt 4.3,1)

1.1     Principfr

å

gan

Komraitt

é

n har uttalat, att HD genom sitt beslut den 17 de-ceraber 1976 i Arnborg-m

å

let (S

Ö

 2248) genomf

ö

rt 

ä

ndring i d

å

 g

ä

llande r

ä

tt. Det framg

å

r inte, vilken anledning kommit­t

é

n ansett sig ha att g

ö

ra ett s

å

dant uttalande om r

ä

tts

ä

nd­ring den 17 december 1976. Kommitt

é

ns f

ö

rslag att ge 12 

§ 

och 37 

§

 2 mom, AGL s

å

dan avfattning, att d

ä

rav framg

å

r att varje f

ö

rm

å

nstagarf

ö

rv

ä

rv 

ä

r i princip skattepliktigt, be­h

ö

ver inte motiveras med att g

ä

llande lag har motsatt inne­h

å

ll. P

å

 ett flertal punkter f

ö

resl

å

r ju kommitt

é

n utan att avse annat 

ä

n f

ö

rtydliganden

ä

ndring i avfattningen av g

ä

l­lande lag, exempelvis FAL, Kommitt

é

n har s

å

ledes utg

å

tt fr

å

n att redan otydlighet i ett lagrum 

ä

r tillr

ä

ckligt sk

ä

l f

ö

r att lagrummet omformuleras. Denna st

å

ndpunkt 

ö

verensst

ä

mmer f

ö

r 

ö

vrigt med lagr

å

dets st

å

ndpunkt i dess yttrande den 31 mars 1941, d

å

 lagr

å

det f

ö

reslog f

ö

rtydligande av 104 

§

 andra stycket FAL (NJA 

II 

1941 s. 249).

Enligt min mening har p

å

 f

ö

revarande punkt skattef

ö

rfatt-ningamas avfattning alltsedan den 1 juli 1931 varit enty­dig och 

Ö

verensst

ä

mmer avfattningen helt med den motivering som 1931 gavs f

ö

r beskattning av f

ö

rm

å

nstagares f

ö

rv

ä

rv. I 35 

§

ä

ldre arvsskattef

ö

rordningen fanns redan f

ö

re 1931 

å

rs reform en regel om beskattning av s.k. blandade f

å

ng, det 

ä

r f

å

ng som delvis har karakt

ä

r av g

å

va. I fallet Husberg (NJA 1930 s. 114) fann HD att de f

ö

rm

å

nstagarf

ö

rv

ä

rv den avlidnes bam gjort inte kunde beskattas med st

ö

d av n

ä

mnda lagrtmi. S

å

dant f

ö

rv

ä

rv ans

å

gs allts

å

 inte benefikt i skatteteknisk bem

ä

rkelse. Denna st

å

ndpunkt accepterades genom 1931 

å

rs lagstiftning, men det ans

å

gs, att f

ö

rm

å

nstagarf

ö

rv

ä

rv, oaktat de inte i 

ä

ldre arvsskattef

ö

rordningens raening var benefika, borde - oavsett om vederlag utg

å

tt - i princip beskattas. D

ä

rf

ö

r upptogs i 35 

§

 andra stycket 

ä

ldre f

ö

rordningen en

Prop. 1979/80:77

94

sp

ä

rregel som stadgade beskc';tning "3.")som l

ö

i:- ;';

å

va" av l

ö

r-m

å

n.'~tagaros f

ö

rv

ä

rv. Den i paragra.fcns ursprungliga lydelse upptagria regeln om g

å

vobeskattning av blandade f

å

ng iivarstod och kom s

ä

ledes att utg

ö

ra paragrafens f

ö

rsta stycke. Laget var nu det, att i 35 V f

ö

rsta styci;et ui)ptogs on .regel om beskattning av benefika f

ö

rv

ä

rv och i andra stycket ett stad­gande om skatt "s

å

som f

ö

r g

å

va" p

å

 f

ö

rm

å

nstagares f

ö

rv

ä

rv. Distinktionen var m

å

h

ä

nda inte l

ä

tt att genast inse, efter­som iiven beskattning enligt f

ö

rsta stycket sades s.-ce "s

å

som f

ö

r g

å

va", men vid eftertanke inser man att de i andra styck­et avhandlade fangen lagtekniskt inte kunde vara till n

å

gon del benefika; eljest hade ju andra stycket varit 

ö

verfl

ö­

digt.

I fallet Stenbeck (NJA 1942 s, 61) tilliimpade HD 55 

§

 andra stycket 

ä

ldre f

ö

rordningen. Av HD:s i riksarkivet f

ö

rvarade akt frarag

å

r att vid f

ö

redragningen i domstolen var till­g

ä

ngligt det textst

ä

lle i prop. 1931:211, d

ä

r det framh

å

lls att f

ö

rm

å

nstagarf

ö

rv

ä

rv 

ä

r beskattningsbart oavsett huruvida vederlag utg

å

tt, exerapelvis genom att f

ö

rm

å

nstagaren eriagt premierna (prop. s. 40). Till sarama textst

ä

lle hiinvisas i referate: i NJA. R

ä

ttsfallet innefattar s

å

ledos till

ä

mpning av 55 

§

 andra stycket 

ä

ldre f

ö

rordningen enligt styckets tyd­liga avfattning och i 

ö

verensst

ä

mmelse med dess entydiga mo­tiv. Avg

ö

randet inneb

ä

r ju att HD into fiJste avseende vid fr

ä

gan, huruvida Stenbeck l

ä

mnat vederlag f

ö

r att ali f

ö

r­ordnad till f

ö

rra

å

n.'--tagar'e.

Lagr

å

dets omin

ö

sa uttalande den 31 mars 1941 (prop. 1941:192 s. 260) aj_ att den omst

ä

ndigheten atl beskattningen av f

ö

r-ra

ä

nstagarl

ö

rv

ä

rv delvis 

ö

verflyttades till arvsbeskattning uppenbarligen inte skulle anses raodf

ö

ra att skattskyldigheten utstr

ä

cktes till f

ö

rv

ä

iv som inte vore benefika och 

b)_  

att arvsskatt s

å

ledes skulle anses utg

å

 endast i den m

å

n f

ö

rm

å

ns­tagarens r

ä

tt grundades uteslutande p

å

 f

ö

rs

ä

kringsavtalet, b

ö

r unders

ö

kas.

1. P

å

st

å

endet under b) frarastalls som en n

ö

dv

ä

ndig f

ö

ljd av p

å

st

å

endet under a). S

å

ä

r enligt rain mening inte fallet. P

å

-

Prop. 1979/80:77

95

st

å

endet under b) 

ä

r n

ä

mligen, oavsett riktigheten av p

å­

st

å

endet under a), obetingat riktigt. F

ö

rm

å

nstagarens r

ä

tt grundas aldrig p

å

 annat 

ä

n f

ö

rs

ä

kringsavtalet. Ett exempel h

ä

rp

å

ä

r, att Stenbeck f

ö

r att utf

å

 50 000 kr. inte beh

ö

vde f

ö

rete andra handlingar 

ä

n f

ö

rs

ä

kringsbrevet samt utdrag ur d

ö

d- och begravningsboken. F

ö

rm

å

nstagarens r

ä

tt riktar sig aldrig mot n

å

gon annan 

ä

n f

ö

rs

ä

kringsgivaren, och f

ö

r denna r

ä

tt beh

ö

ver han ej 

å

beropa annan grund 

ä

n f

ö

rs

ä

kringsavta­let. F

ö

rs

ä

kringsgivaren kan ju inte v

ä

gra betalning under motivering att f

ö

rm

å

nstagaren inte visat sig ha gjort sig f

ö

rtj

ä

nt av att bli f

ö

rm

å

nstagare. Satsen att arvsskatt skall utg.i endast i den m

å

n f

ö

rra

å

nstagarens r

ä

tt grundas uteslutande p

å

 f

ö

rs

ä

kringsavtalet 

ä

r s

å

ledes, s

å

som nyss framh

ö

lls, obetingat riktig, eftersom f

ö

rm

å

nstagarens r

ä

tt aldrig grundas p

å

 annat 

ä

n f

ö

rs

ä

kringsavtalet. Satsen 

ä

r s

å

ledes inte n

å

gon slutsats av p

å

st

å

endet under a). 2. P

å­

st

å

endet under a) f

ö

ruts

ä

tter, att vid tiden f

ö

r uttalandet i mars 1941 g

ä

llde, att ej benefika f

ö

rv

ä

rv inte vore be­skattningsbara. P

å

st

å

endet 

ä

r of

ö

renligt med den d

å

 g

ä

llan­de lydelsen av 35 

§

ä

ldre arvsskattef

ö

rordningen och med motiven f

ö

r paragrafens andra stycke. Det 

ä

r 

ä

ven of

ö

renligt med den lagtolkning som HD antog i fallet Stenbeck, Av des­sa sk

ä

l kan p

å

st

å

endet enligt min mening inte tagas f

ö

r gott. V

ä

l 

ä

r det ovanligt att ett uttalande av lagr

å

det p

å 

s

å

dant s

ä

tt l

ä

mnas utan avseende men ora man efterstr

ä

var skapande av klara, begripliga r

ä

ttsregler, m

å

ste man utg

å

fr

ä

n att i 50 

ä

rs tid r

å

tt dunkel p

å

 detta orar

å

de och fr

å

n att 

å

tskilliga beslut fattats och uttalanden gjorts som m

å

ste bero p

ä

 rent raisstag. Ett exerapel h

ä

rp

å

ä

r det i be­t

ä

nkandet avsnitt 4.3.4 citerade uttalandet av chefen for justitiedepartementet i prop. 1969:124 (s. 129 f) r

ö

rande verkan av 

ä

ndringen i 15 

§

 1 mom. arvsskattelagen p

ä

 till­l

ä

mpningen av 12 

§

 f

ö

rsta stycket tredje punkten samma lag. Andra exempel koramer att l

ä

mnas senare i detta mitt yttran­de.

Vid tillkomsten av 1941 

å

rs arvsskattef

ö

rordning, nu AGL, 

ö

verf

ö

rdes de i f

ö

rsta och andra styckena av 35 

§

ä

ldre f

ö

rordningen upptagna stadgandena, med det undantag som framg

å

r av n

ä

sta stycke i denna framst

ä

llning, s

å

 gott som

Prop. 1979/80:77

96

of

ö

riindrade till 37 '} i den nya f

ö

rordningen. :(egcln om ee-nefika f

ö

rv

ä

rv, som ju i den 

ä

ldre r

ö

rordningon upptogs i f

ö

rsta stycket av 35 'j, upptogs nu i f

ö

rsta .-nom. av 37 5 i den nya f

ö

rordningen, och regeln om f

ö

rm

å

nstagarf

ö

rv

ä

rv (ti­digare i andra stycket av 35 

§

ä

ldre f

ö

rordningen) upptogs nu i andra mom. av 37 

§

 i den nya f

ö

r-ordningen. Distinktio­nen mellan benefika f

ö

rv

ä

rv och f

ö

rm

å

nstagarf

ö

rv

ä

rv uttryc.

ö

rordningen klarare, i det att i 37 

§

 1 morr.. arvssicattelagen stadgas att vid benefika f

ö

rv

ä

rv utg

å

r "g

å­

voskatt", varemot vid f

ö

rm

å

nstagarf

ö

rv

ä

rv enligt samraa pa­ragrafs andra mom. skatt utg

å

r "s

å

som f

ö

r g

å

va".

Ett led i 1941 

å

rs reforra var, att av organisatoriska och andra sk

ä

l en del av beskattningen lagtekniskt 

ö

verf

ö

rdes fr

å

n beskattning "s

å

som f

ö

r g

å

va" till den nya f

ö

rordning­ens 12 

§

, d

ä

r stadgande ges om att f

ö

rm

å

nstagares f

ö

rv

ä

rv under vissa f

ö

ruts

ä

ttningar skall "anses s

å

som arvfallen egendom". Det 

ä

r s

ä

ledes 

ä

ven h

ä

r fr

å

gan om en fiktion, och f

ö

rv

ä

rv, varom stadgas i 12 

§

 f

ö

rsta punkten 

är  

lika litet arv sora f

ö

rv

ä

rv, vilket beskattas enligt 57 

§

 2 mom., lag­tekniskt 

ä

r g

å

va.

S

å

som lagr

å

det den 31 mars 1941 framh

ö

ll, 

ä

r det tydligt att den uppdelning som gjordes 1941 - s

å

 att i vissa i 12 .

§

 nya f

ö

rordningen angivna fall f

ö

rm

å

nstagares i ;'r.-.

..-\- betraictas som arvfallen egendom, varemot i 

ö

vriga fall besk.ettnlng sker "s

å

som f

ö

r g

å

va" - inte ans

å

gs medf

ö

ra n

å

gon ucstr

ä

cic-ning av skattskyldigheten, men det 

ä

r lika tydligt ett upp­delningen inte avsett medf

ö

-a n

å

gon i-iSkrar-kr.ing av skatt­skyldigheten s

å

, att f

ö

rs

ä

kringstagarens mot:v f

ö

r ins.;it-tande av f

ö

rm

å

nstagare tillm

ä

ttes avg

ö

rande betycielse i fall d

ä

r beskattning skedde enligt 12 

§

 men inte eljest, Lagtek­niskt 

ä

r det uteslutet att till

ä

rapa 12 

§

 under antagande att enligt den paragrafen skall beskattas allenast s.k. beneii-ka f

ö

rvarv. Enligt arvsskattelagens system skall n

ä

mligen f

ö

rm

å

nstagares f

ö

rv

ä

rv, om det inte 

ä

r beskattn.ingsbart en­ligt 12 

§

, beskattas enligt 37 

§

 1 mom,, och re-dan avfatt­ningen av 37 

§

 g

ö

r det ju om

ö

jligt att till

ä

mpa paragx-afen s

å

, att benefika f

ö

rv

ä

rv skulle kunna beskattas enligt 2 mom.

Prop. 1979/80:77

97

som ju 

ä

r reserverat f

ö

r lagtekniskt ej benefika f

ö

rv

ä

rv.

Av de i NJA under 

å

ren 1943-1975 refererade fallen avser ett en r

ä

tteg

å

ng, d

ä

r mot beskattning av f

ö

rm

å

nstagare in­v

ä

ndes, bland annat, att f

ö

rm

å

nstagaren l

ä

mnat vederlag (NJA 1948 s. 735). F

ö

ruts

ä

ttningarna var att huvudaktie

ä

ga­ren i ett bolag tecknat livf

ö

rs

ä

kring och insatt bolaget som f

ö

rm

å

nstagare. Samtliga premier hade erlagts av bola­get. - HD fann att bolaget ej vore skyldigt g

ä

lda arvsskatt. Som motiv h

ä

rf

ö

r angavs emellertid inte enbart att bolaget eriagt premiema utan 

ä

ven att f

ö

rs

ä

kringen vore att j

ä

m­st

ä

lla med en s

å

dan ledarf

ö

rs

ä

kring som avs

å

gs i anvisning­arna till 28 

§

 KL i dess d

å

varande lydelse samt att bolaget i enlighet h

ä

rmed taxerats till inkomstskatt f

ö

r det upp­burna beloppet. Av motiveringen b

ö

r raan enligt min mening f

å

 raots

ä

ttningsvis sluta sig till att enbart den orast

ä

ndig-heten att bolaget eriagt premiema inte var tillr

ä

cklig f

ö

r skattefrihet. Avg

ö

randet innebar s

å

ledes inte n

å

got avsteg fr

å

n utan fasthellre en till

ä

mpning av arvsskattef

ö

rord­ningen enligt dess lydelse och i 

ö

verensst

ä

mmelse raed dess motiv.

Vad hitintills i mitt yttrande upptagits avviker ej fr

å

n vad som r

ö

rande r

ä

ttsl

ä

get intill den 17 december 1976 an­f

ö

rs i bet

ä

nkandet utan 

ä

r endast en utveckling av frara-st

ä

llningen. D

å

 d

ä

reraot koraraitt

é

n uttalar att beslutet i Amborg-m

å

let medf

ö

rt 

ä

ndring av g

ä

llande r

ä

tt, skiljer sig min mening fr

å

n kommitt

é

ns. Statistiskt f

ö

religger h

ö

g san­nolikhet f

ö

r att ett avg

ö

rande av HD 

ö

verensst

ä

mmer med lag, raen eftersom domstolens beslut fattas av m

ä

nniskor kan san­nolikheten inte vara 1:1, utan det 

ä

r oundvikligt att det f

ö

rekommer beslut av HD d

ä

r - f

ö

r att anv

ä

nda ordalagen i 58 kap. 1 och 2 

§§

 r

ä

tteg

å

ngsbalken - r

ä

ttstill

ä

mpningen uppenbart strider mot lag. Enligt min mening 

ä

r beslutet i Amborg-m

å

let ett s

å

dant fall och b

ö

r det d

ä

rf

ö

r inte ifr

å­

gakomma att betrakta beslutet som v

ä

gledande f

ö

r r

ä

ttstill-l

ä

mpningen.

D

ä

rest koramitt

é

n hade intagit den principiella st

å

ndpunkten,

7 Riksdagen 1979180. 1 sami Nr 77

Prop. 1979/80:77

98

att varje   beslut  av  Hl)  .'i!'  v.-i;;,leoonde   för  riittstilliimpiiingen, skulle  det  -   även   för  d(ni   S'.)!n   liai'  c-n   arinan   ståndpunkt   -   vara lättare   att   inse   anledninr';. w   I i .1 1   at,l.   lioiamittén   ivOmmit  att. betrak.ta   be3lut(t   i  Arrfeor-;-ifi;'i Li L   som   prejudicerande   och  där­med  rättsgestaltande,   itirn.nda   l'öi utsiittnin;   .föreligger  emel­lertid   inte,   vilket  framgår'  av   ;il.t  l;oinmittén  på  två  pun):ter föreslår  iiniiCirig  av  avf attri i n.g'.;!!  av   .rl-illande   lag  untlcr  anfö­rande  att  iindrin/arna  ut,'T;ör-   fiiiräycJligamien.   a)   Kommittén  fö­reslår  att   i   104   {';  andra   stycket  bA.L  görs  hänvisning  till regeln  i  Af'.  7:1   att  lagloLten  :r halva  arvslotten.   I   stort sett överensstiimmor detta visserligen i(\ed  stadgad praxis, raen  det  avviker  från IlD:s  utslag  i   falli:>t   lacobaeus   (NJA   1939 s.   537)  där varje  laglott bestämdes till  approximativt  55,56 % av  arvslotten.   Utslaget  hai' ]):i  den  i,)unkten  ej   ansetts  väg­ledande,   utan  laglotten  liar  eljest  alltid  beräknats   till halva  arvslotten.    (Se   exempelvis  NJA   1955  s.   ?57,)   b)   Kom­mittén  föreslår  att   i   Ii'   §   arvsskattelagon  ui)ptas   ett   stad-gancie  att  dä   den  regel  om  skattefrihet   £ör efterlevande  ma-Ico  sora nu finns  i  paiagrafens ti-edje punkt  skall  fördelas  å två  eller  flera  förmånstagarförvärv   fördelningen  skall  göras proportionellt.   Detta  överensstammei' visserligen  med   stadgad hovrattspraxis  under  1970-talet  men  avviker  frun  don  rätts­grundsats   som  ligger till   grund   för iiurs  avgöranden   i   fallen l''alkman   (NJA   1968  s.   686)   ocli Sjögren   (NJA   1969  s.   .?56). -  De  under  a)   och  b)   givna  exemplen bör  åskådliggöi-a  att  in­te varje beslut av IT) bör  botraictas  som viigledande  och att det  finns  exempel på  att  inte  enbarl  iiovri.itter utan  iiven  HD sjiilv  inte   låtit  sig  influeras  av  elt   tidigare   boslut  av  HD.

Av  vad   ovai]  upptagits  i.xir  framgå  att  enligt  rnin  mening  ri.itts-li.igct  i   frågan  om  don pfineirn.clla   bes'

Ora de  av  kommittén foreslagtia  iindringarna i  avfattningen  av 12  och  3','   '}))  arvssical/Lclagf-n,   innebärande  att  orden   "oavsett

Prop. 1979/80:77

99

om vederlag l

ä

mnats" infogas, leder till lagstiftning, upp­st

å

r visserligen inga problem p

å

 denna punkt men i motsatt fall ra

å

ste kommitt

é

ns uttalande om r

ä

tts

ä

ndring den 17 de­cember 1975 vara 

ä

gnat att fr

ä

mja oklarhet.

Ora raan, med koramitt

é

n, anser beslutet i Amborg-m

å

let ha in­neburit att g

ä

llande r

ä

tt 

ä

ndrades, inneb

ä

r detta rimligen att r

ä

ttsl

ä

get f,n, 

ä

r klart. F

ö

r 

ä

ndring i lagtexten ford­ras d

å

 att raan kan ange n

å

got sakligt sk

ä

l f

ö

r 

ä

ndring. Men om man f

ö

rs

ö

ker detta har man ocks

å

 givit sig in p

å

 en s

ä­

dan djupg

å

ende principiell unders

ö

kning som kommitt

é

n enligt bet

ä

nkandet ansett ligga utanf

ö

r kommitt

é

ns uppdrag. N

å

gon s

å

dan unders

ö

kning avspeglas ej i bet

ä

nkandet,

I f

ö

revarande fr

å

ga m

å

 avslutningsvis framh

å

llas f

ö

ljande. Tanken att f

ö

rm

å

nstagares f

ö

rv

ä

rv m

ö

jligen inte borde be­skattas om vederlag utg

å

tt, har vid flera tillf

ä

llen antytts. S

å

 skedde ju redan i samband med 1931 

å

rs reform. Av femte stycket i den redog

ö

relse f

ö

r kommitt

é

ns huvuddirektiv son l

ä

mnats i bet

ä

nkandets kapitel 1 framg

å

r 

ä

ven att departe­mentschefen velat skilja mellan fall d

ä

r kompanjoner i ett f

ö

retag tecknat livf

ö

rs

ä

kring f

ö

r att garantera f

ö

retagets best

å

nd och medel till arvsskatt, 

å

 ena, samt fall, d

ä

r det mera vore fr

å

ga ora kapitalplacering 

ä

n f

ö

rs

ä

kringsskydd, 

å

 andra sidan. Fr

å

gan blir d

å

 huruvida unders

ö

kning r

ö

rande grundvalen f

ö

r beskattningen av f

ö

rm

å

nstagare 

ä

r p

å

kallad, 

ä

ven om s

å

dan unders

ö

kning inte anses tillh

ö

ra kommitt

é

ns uppgifter. Enligt min mening 

ä

r av tv

å

 sk

ä

l s

å

 ej fallet. Det f

ö

rsta sk

ä

let 

ä

r att det i praktiken vanligtvis 

ä

r om

ö

j­ligt att avg

ö

ra i vilken omfattning vederlag utg

å

tt. I den m

å

n vederlag utg

å

tt i tj

ä

nster som f

ö

rm

å

nstagaren gjort f

ö

r­s

ä

kringstagaren, b

ö

r f

ö

rm

å

nstagaren f

ö

r 

ö

vrigt vanligen in­komstbeskattas f

ö

r den del av f

ö

rv

ä

rvet som inte beskattas enligt KL, och detta inneb

ä

r vanligen inte n

å

gon vinning f

ö

r f

ö

rm

å

nstagaren men betydande administrativt merarbete. Detta framg

å

r p

å

 ett belysande s

ä

tt av f

ö

ljande l

å

ngt ifr

å

n ovanliga situation. A. 

ä

r, ensam eller j

ä

mte andra, testa­mentstagare. I bouppteckningen upptas en den avlidnes skuld till A. f

ö

r tj

ä

nster som A. gjort testator. Tingsr

ä

tten un-

Prop. 1979/80:77

lOO

deric

ä

nner avdraget, ocii A. anf

ö

r besv:-;r ry.oi.: 3,.,d l r.ebesluL-;- l. Om gransk.ningsmyndigheten d

å

 under-s

ö

koi-, l-iuiuvida A. dekra-rerat det p

å

st

å

dda siculdbeloppet

so;T! inkomst av tj

ä

nst, vi­sar det sig undantagsl

ö

st, att s

å

 inte ar falleu (i lolji; varav besv

ä

ren ogillas). 3om ett av motiveji fur de p

å

 omr

å­

det g

ä

llande reglerna framh

ö

lls ju 

ä

ven under f

ö

rarbetet p

å 

1931 

å

rs reform, att det inte finns sarslcilda regler .fiir arvsskattens ber

ä

kning, n

ä

r ett testamente tillkommit s

å

son vederlag.

Det andra skalet f

ö

r att unders

ö

kning av grundvalen f

ö

r be­skattning av f

ö

rm

å

nstagares f

ö

rv

ä

rv enligt mi;. :; ening inte 

ä

r p

å

kallad, ar f

ö

ljande. Nar f

ö

rs

ä

kringsavtal tecknas, och n

ä

r f

ö

rm

å

nstagare insatts 

ä

i' skatteaspekten alltid aktuell, och den skatt sora i sinom tid skall p

å

f

ö

ras f

ö

rm

å

nstagaren, 

ä

r en av de m

å

nga orast

ä

ndigheter som f

ö

rs

ä

kringstagaren har anledning att v

ä

ga in. Vad f

ö

rm

å

nstagaren ang

å

r 

ä

r det sv

å

rt att t

ä

nka sig att denne haft anledning l

ä

mna vederlag raed mindre f

ö

rordnandet gjorts o

å

terkalleligt, ocli detta ford­rar avtal. F

ö

rm

å

nstagaren har i detta l

ä

ge, n

ä

r han best

ä

m­mer storleken av vederlaget, anledning att beakta den sk.att som i sinom tid sl-call utg

ä

. F

ö

r att avg

ö

ra iiur beskattningen b

ö

r utformas, b

ö

r man f

ö

ljaktligen mindre intressera sig f

ö

r laget d

å

 sicatten debiteras 

ä

n f

ö

r situationen n

ä

r det avtal som ger upphov till skattskyldighet, ti'

ä

ffas, )'r

å

gan ar allt­s

å

 i vad m

ä

n det kan finnas r

ä

ttspolitisk anleaning att fr

ä

m­ja arrangemang av detta slag. Det 

ä

r tydligt att s

ä

 inte ar fallet annat 

ä

n m

ö

jligen i n

å

got ensteka fall. Av ko.mmitt

é

ns f

ö

l lag framg

å

r ju f

ö

r 

ö

vrigt att koramitt

é

n inte ansett s

å­

dana arrangemang b

ö

ra fr

ä

mjas annat 

ä

n i aen singulj

ä

ra si­tuation som framg

å

r av den f

ö

reslagna 12 a 

§

.

1.2      Den f

ö

reslagna 12 a {j'arvsskattelagea

Den f

ö

reslagna 12 a v kan inte tj

ä

na annat r

ä

ttspolitiskt syfte an att underl

ä

tta skilsm

ä

ssor. Unders

ö

kning huruvida detta syfte b

ö

r friimjas ankommer enligt min rnening inte p

å 

livf

ö

rs

ä

kringsskattekoraraitt

é

n (LSK) utan p

å

 familjelagssak­kunniga. N

å

gon s

å

dan unders

ö

kning har inte iieller gjorts av

Prop. 1979/80:77

101

LSK, F

ö

rslaget till ny paragraf framst

å

r d

ä

rf

ö

r inte enligt min mening som sakligt grundat.

Mot f

ö

rslaget kan 

ä

ven anm

ä

rkas att fall, d

ä

 det finns f

ö

r­uts

ä

ttning f

ö

r till

ä

rapning av paragrafen, torde vara syn­nerligen s

ä

llsynta. Till

ä

mpningen av arvsskattelagen erbju­der p

å

å

tskilliga punkter, om vilka h

ä

r inte 

ä

r fr

å

ga, pro-blera av mycket h

ö

gre angel

ä

genhetsgrad.

Enligt min mening finns det p

å

 grund av vad s.

å

lunda anf

ö

rts inte anledning att komplicera lagtexten med den f

ö

reslagna 12 a 

§

.

Prop. 1979/80:77

102

2       Li:v'Ti;;;

ä

j;;7Afii)r: i-iAi-

ä

::.; haTT tj.j.i. rMrJ.J.i.(;N

l';;-!!.,' cf i.':gu;n

l-''..>

ä

:.;A;-'lii'IG ( b(.'i,.in';a'iclc 

I; 

nvsniit 4.2.5)

Om avllilon p(;rso;i vjd :'r'iin i.illli.-1 v;.ii' ,'';iit ocli den 

ö

v-erlcvan-. de d

å

 n;" .'jrujau av 

ä

oncini 1. il.ra

ö

rig pi.nsioiis fo]'3.-..,.;.fing nade riitt 1:111 p',-:i3ioa ocl! om f i.;rs;.if;r ingr n a i.-.joix.ie gi.i tordt ts-gods, !-:an ien 

ö

verlevandes riitl till pension inverka '.liijande p

å

 arvsbes2at"tnlrigen. i3et iiar sagts, atL detta iir orimligt. F

ö

r att man skall Icunna tiilda sig on unpfattnirig on riktig­heten i p

å

st

å

endet iii'ste man unlers

ö

ka, p

å

 vill-La .ricilda siitt riitten till nension Ican iiiija arvaskat,tnn. Det iir vanligare att gifta p rsoner har' bros tarvin.g,ar iin att .'jlvteii.s;'aiiot ai-ofruktsant, och det 

ä

r i s

ä

dant fall vanligast att testamen­te ej f

ö

rekommer. I detta fall utg

å

r' ingen ai-.-ssi;;; tt p

ä

 lott till den 

ö

verlevande mak(.'n. i''

ö

r den hiinrielse barnens skatte­pliktiga lotter blir lii5;';r'c .iin om f

ö

rs-

ä

icringen inte liade va­rit giftor

ä

ttsgods, beror det o

å

 att dettas lotter blivit st

ö

rre 

ä

n om n

ä

mnda f

ö

rutsiit tning inte hade f

ö

relegat. I det i bet

ä

nkandet valda sifferexemplet 8 -irver dottern 200 OO

ö

 kr., och hon beskattas f

ö

r 200 000 kr. Besl-;attningen ar r

ä

ttm

ä

tig d

ä

rf

ö

r att dotterns r

ö

tt till arv omfattar egenciom till v

ä

r­de av 200 OO

Ö

 kr, och diirf

ö

r att dottern inte har n

å

gon olii-genhet av faderns ratt till pension utan fas Liiellr' p

å

 sapjda ratt grundar sin arvsr

ä

tt s

å

vite r-atten .''.vse;- 100 000 kr. Om f

ö

rs

ä

kringen av n

å

gon anledning inte hade innehafts ned gif­tor

ä

tt, siculle arvsr

ä

tten lia omfattat egcmdorn till v

ä

rde av inte 200 000 kr. utan 100 OOC kr., och d

å

hade hon inte be­skattats f

ö

r mera an 100 000 ;;r. 

Ä

ven d

ä

 vederfares henne full r

ä

ttvisa, - Om br

ö

starvfn.'',ar saknas men den avlidne ma­ken testamenter'at sin kvarl

ä

tenslcap exempelvis till en syster, kan samma argument anv

ä

ndas om mari lolott byter dottern och hennes arvsr

ä

tt mot systern och hennes r-iitt till testamente. Det ar inte l

ä

tt att .inse att en s

å

dan syster som enligt tes­tamente f

å

r aktier f

ö

r 200 000 Kr,, borde ha l

ä

gre skatt d

ä

r-f()r att hennes sv

å

ger har en pension. - Kommitt

é

n uttalar som sin mening att 

skatteli.it

tnad i s

å

dana fall 

ä

r motiverad och att denna l

ä

ttnad kan 

å

stadkommas endast genom 

ä

ndring i GB, Det b

ö

r d

ä

rf

ö

r framh

ä

llas att ;iridring i OB av den inneb

ö

rd kapi­talskatteberedningen p

å

 sin tid ifr

å

gasatte i detta fall skulle

Prop. 1979/80:77

103

inneb

ä

ra minskning av arvingars och testamentstagares r

ä

tt. I exemplet siculle dotterns arvsr

ä

tt (systerns ratt t:.ll testamente) minskas fr

å

n 200 000 till 100 000 kr. 

ö

j

ä

lvial-let skulle arvsskatten d

å

 bli lindrigare, men mei;o(ien f

ö

r skattelindring m

å

ste betecknas som drakonisk. Dottern (sys­tern) skulle s

ä

kert hellre beh

ä

lla sin r

ä

tt till 200 000 kr, 

ä

ven ora detta leder till h

ö

gre skatt

ä

n den som bel

ö

per p

ä 

100 000 kr. - D

å

 kapitalskatteberedningen framkastade tank­en p

å

ä

ndring i GB torde den into heller ha 

å

syftat att be­reda skattel

ä

ttnad med en s

å

dan netod.

Vad som 

å

terst

å

r att unders

ö

ka 

ä

r fr

å

gan om det orimliga i att i det fall d

å

 f

ö

rs

ä

kringstagaren

ä

r ende r

ä

tts

ä

gare (arvinge eller testamentstagare) ratten till pension enligt f

ö

rs

ä

kringen kan verka h

ö

jande p

å

 f

ö

rs

ä

kringstagarens arvs­skatt. D

ä

rvid 

ä

r att m

ä

rka att ora detta ur allman synpunkt alls 

ä

r n

å

got problem s

å

ä

r problemet i varje fall obetyd­ligt. Under den tid av ungef

ä

r tio 

ä

r d

å

 jag enbart syss­lat med arvsskatte- och g

å

voskatte

ä

renden har jag inte st

ö

tt p

å

 n

å

got enda fall d

å

ö

verlevande make av denna anledning debiterats skatt av n

ä

gon betydenhet. Det 

ä

r l

å

ngt ifr

å

n ovanligt att s

å

dan r

ä

tt till pension redovisas i bouppteck­ning, mon h

ö

gre skatt av n

å

gon betydenhet f

ö

r den 

ö

verle­vande maken kommer som sagt aldrig i fr

å

ga. Detta

ä

r ju ock­s

å

 naturligt. Ingen tecknar i v

å

r tid pensionsf

ö

rs

ä

kring av n

å

gon betydenhet utan att noga beakta skatteaspektcrna, och den service sora f

ö

rs

ä

kringsanstalterna i dessa fr

å

gor l

ä

m­nar sina kunder st

å

r 

ö

ver kritik. F

ö

ljden iir att vid riktig till

ä

mpning av skattelagarna tecknandet av f

ö

rs

ä

kring aldrig leder till h

ö

jning av skatten. Det n

ä

rmast till hands lig­gande medlet att undvika arvsskatt i detta fall 

ä

r 

ä

kten­skapsf

ö

rord, i vilket stadgas att f

ö

rs

ä

kringstagarens rutt till egenf

ö

rs

ä

kring 

ä

r hans enskilda egendom. Om i f

ö

rs

ä

k­ringsavtal ing

å

r f

ö

rs

ö

rjningsr

ä

nta raed den andre maken som f

ö

rm

å

nstagare, kan i 

ä

ktenskapsf

ö

rordet stadgas, att r.'jtten till f

ö

rs

ö

rjningsr

ä

nta skall vara andra makens enskilda egendom. P

å

 s

å

 s

ä

tt kan arvsbeskattning aldrig bli aktuell. - Med anledning av det tal som i tjugo 

ä

r f

ö

rekomrait om des­sa f

ö

rment orimliga fall har jag vid 

å

tskilliga tillf

ä

llen hos framst

å

ende f

ö

retr

ä

dare f

ö

r f

ö

rs

ä

kringsbi'anschen efter-

Prop. 19'79/80:77

104

lyst ett enda konkret fall, d

ä

 sedan orimlig beskattning f

ö­

rekommit, men inte f

å

tt n

å

.";ot svai'. I den m

å

n n

ä

got problem hiir alls existerar, liar det allts

å

 into n

ä

gon praktisk be­tydelse.

Rent teoretiskt ar fr

ä

gan i.ntrcssant. Det kan vi.sserligen s

ä

gas, att uet

ä

r orimligt att n

å

gon n

ö

dgas g

ä

lda arvsskatt f

ö

r sin egen r

ä

tt till pension, men med inte mindre fog kan det s

ä

gas vara orimli/', t att n

ä

gon n

ö

dgas girlda arvsskatt f

ö

r sin egen lantg

å

rd eller sitt eget banklcorrto eller sin egen aff

ä

rsr

ö

relse. .I

å

 l

ä

n,';ii arvslottsleskat tning Ji

ö

rekommit har det ifr

å

gasatts om det vore r

ä

ttm

ä

tigt att beskatta 

ö

verle­vande makes f

ö

rv

ä

i-v. Som skiil f

ö

r s

å

dan beskattning har p

å 

sin tid anf

ö

rts, att den vore av betydelse f

ö

r statens in­komster. Detta sk

ä

l ar i v

å

r tid inaktuellt, eftersom all arvs- och g

å

voskatt inte gor staten ens fyra promille av dess inkomster. Mot s

ä

dan beskattning talar 

å

tskilliga om­st

ä

ndigheter (jfr SOU 1939:18 s. I15 ff.). Det finns emeller­tid ingen anledning att i detta sammanhang g

å

 in p

å

 dessa om­st

ä

ndigheter, eftersom i kommitt

é

ns uppdrag uppenbarligen inte ing

å

r att f

ö

resl

å

 slopande av all beskattnj.ng av arvs-eller testamentslott som tillfaller efterlevande make. Men d

å

 s

å

 inte 

ä

r fallet, finns enligt rain mening inte heller an­ledning att p

å

 ett omr

å

de som ui- praktisk synvinkel saknar betydelse f

ö

resl

å

 s

å

dant slopande, allra minst om detta m

å

s­te leda till att lagtexten kompliceras.

Koramitt

é

n har i eniighet rned ett gammalt 

ö

nskem

å

l hos f

ö

rs

ä

k-ringsbransciien antytt att G3 borde andras s

å

 att vid bodel­ning med anledning av makes d

ö

d giftor

ä

tt inte skulle 

ä

ga rum i don e.fterlevande naken tillh

ö

rig pensionsf

ö

rs

ä

kring. H

ä

r skall unders

ö

kas i vad m

å

n fog finns f

ö

r s

å

dant 

ö

nskera

å

l. Man m

å

ste d

ä

rvid skilja mellan f

ö

rsaicringar sora tecknats f

ö

re 1976, h

ä

r kallade 

ä

ldre f

ö

rs

ä

kringar, och nya f

ö

rs

ä

kringar. D

å

 det g

ä

ller 

ä

ldre f

ö

rsiikringar 

ä

r det tydligt att fr

å

gan saknar r

ä

ttspolitisk betydelse eftersora ju f

ö

rs

ä

kringstaga­ren, n

ä

r han tecknade f

ö

rs

ä

kringen var i.nedveten om att den blev giftor

ä

ttsgods, och det finns knappast sk

ä

l att har till men f

ö

r arvingar och testamentstagare andra ett en g

å

ng eta-

Prop. 1979/80:77

105

blerat r

ä

ttstillst

å

nd. Vad 

å

ter ang

å

r nya f

ö

rs

ä

kringar 

ä

r de villkor som nu g

ä

ller f

ö

r att f

ö

rs

ä

kring skall f

å

 beteck­nas som P-f

ö

rs

ä

kring s

å

 str

ä

nga, att enligt rain mening var­je ny P-f

ö

rs

ä

krlng civilr

ä

ttsligt 

ä

r att j

ä

mst

ä

lla med f

ö

r­s

ä

kring i SPP och s

å

ledes inte innehas med giftor

ä

tt. H

ä

r­igenora har lagstiftningen s

å

ledes redan tillgodosett det 

ö

nskem

å

l kapitalskatteberedningen i 

ä

mnet uttalade.

Ä

ven om min raening i fr

å

gan ora tolkning av GB 6:1 andra stycket s

å

vitt avser nya P-f

ö

rs

ä

kringar inte skulle vara rik­tig,  g

ä

ller enligt min mening att mot den av kommitt

é

n 

ö

ns­kade 

ä

ndringen i GB talar starka sk

ä

l (jfr SOU 1964:35 s. 115 f.). N

å

got annat sakligt sk

ä

l f

ö

r den antydda 

ä

ndringen i GB 

ä

n syftet att n

å

 viss skatteeffekt har kommitt

é

n ej givit, och om man 

ä

ndrar i civillag utan annat syfte 

ä

n att uppn

å

 viss skatteeffekt, blir resultatet oftast st

ö

tande. Att s

å

ä

r fallet i den h

ä

r behandlade fr

å

gan har ovan p

å

vi­sats.

Prop. 1979/80:77

106

5

l'ABL

Ä

U\/;';R Fuiyl

Å

N

ä

TAGARFURORDNANDEo VERl-AN P

Å

 BE-

ä

KATTIilNG.Ml 

1  

N

Ä

GRA VANLIGA lALL

F

ö

rm

å

nstagare till fijrsak.ringar 

ä

r i alldeles 

ö

verv

ä

gande flertalet i'all 

ä

nka ocli barn. De problem som kan uppkomma, avser i s

ä

dana fall fr

å

gorna om kr

ä

nkning av giftor

ä

tten el­ler r

ä

tt till laglott samt om 

ä

nkans r

ä

tt till skattefrihet enligt 12 {? f

ö

rsta stycket tredje raeningen AGL. H

ä

r skall till belysning av bet

ä

nkandets uttalanden om reglernas inne­b

ö

rd g

ö

ras cn genomg

å

ng av flertalet t

ä

nkbara, fall. Det all­ra vanligaste 

ä

r att barnen har lika inb

ö

rdes ratt som f

ö

r-ra

å

nstagarc. De f

å

r d

ä

rf

ö

r i genomg

å

ngen representeras av dottern D. >mkan betocicnas med A, I 

ö

vrigt anv

ä

nds f

ö

ljande beteckningar'.

B  = beh

å

llna giftorattsgodsets v

ä

rde

F

ä

 = v

ä

rdet av livf

ö

rsiikring, till villcen 

ä

nkan 

ä

r f

ö

rm

å

ns­tagare

Fd = v

ä

rdet av livf

ö

rs

ä

lcring, till vilken dottern ar f

ö

r-n

ä

nstagare.

-A.  Fr

å

gan on giftor

ä

ttskr

ä

nkning enligt Fj\L

1)   Fd skall j

ä

mkas om Fd > B + P

ä

Exem

£

el: B = 100 000 kr,. F

ä

 - 200 000 kr,, Fd = 300 004 kr. Giftor

ä

ttsandel = 50 000 kr.

Om f

ö

rs

ä

kringarna hade ing

å

tt i B och tillagts f

ö

rm

å

nstagar­na genom testamente, skulle B ha omfattat 600 004 kr. och giftorattsandelon ha vAtrit (300 002 ./, 200 000 =) 100 002 kr. Ciftor

ä

tts

ö

kningen Ijlir (100 002 ./, 50 000 =) 50 002 kr, A till

ä

ggs resten av B och Fd j

ä

mkas med 2 kr. - 

Ä

:s f

ö

rv

ä

rv ar skattefritt, D skattar f

ö

r 300 002 kr., eventuellt med so­ciala avdrag,

2)   Giftor

ä

ttskr

ä

nkning men ej j

ä

mkning om F

ä

-h

F

ä

Exempel: B - 100 000 kr., F

ä

 = 200 000 kr,, Pd = 299 996 kr.

Om f

ö

rs

ä

kringarna hade ing

å

tt i boet och tillagts f

ö

rm

å

nsta­

garna genom testamente, skulle B ha omfattat 599 996 kr. och

giftor

ä

ttsandelcn ha varit (299 993 ./. 200 000 =) 99 998 kr.

Giftorutts

ö

kningen blir (99 998 ,/. 50 000 =) 49 998 kr, Kvar­

i

å

tenskapen blir 2 kr.

Prop. 1979/80:77

107

B,  Fr

å

.

°

:an ora laglottskr

ä

nkning enligt FAL

Det antages under B, att enligt testamente D skall ha lag­lott och 

Ä

 resten,

1)   Ej laglottskr

ä

nkning om F

ä

 $ 3 Fd,

Exerapel: B = 100 000 kr,, F

ä

 = 2 988 kr,, Fd = 1 000 kr. Laglotten 

ä

r (0,25 x 100 000 =) 25 000 kr, Ora f

ö

rs

ä

kringar­na hade ing

å

tt i boet och tillagts f

ö

rra

å

nstagarna genom tes­tamente, skulle B ha omfattat 103 988 kr, och laglotten ha varit (0,25 x 103 988 ,/, 1 000 =) 24 997 kr. Nu 

ä

r den 25 000 kr. S

å

ledes ar r

ä

tten till laglott inte kr

ä

nkt, och lotter utl

ä

ggs som om ingen f

ö

rs

ä

kring funnits, (H

ä

r f

ö

rut­s

ä

tts att giftor

ä

tten inte 

ä

r kr

ä

nkt.)

2)   Laglottskr

ä

nkning men ej j

ä

mkning om 3 Fd-c F

ä

  B +

3 Fd.

Exempel: B = 100 000 kr.. F

ä

 = 3 012 kr,, Fd = 1 000 kr, Laglott = 25 000 kr.

Om 

f

ö

rsiikringama hade ing

å

tt i B och tillagts f

ö

rm

å

nstagar­na genora testaraente, skulle r

ä

tten till laglott ha omfattat (0,25 

X 

104 012 ./, 1 000 =) 25 003 kr. S

å

ledes 

ä

r r

ä

tten till laglott kr

ä

nkt, och laglotts

ö

kningen blir 3 kr, D:s lott i kvari

å

tenskapen blir 25 003 kr, och 

Ä

:s testaments­lott 24 997 kr.

Annat exempel; B = 100 000 kr,, F

ä

 = 102 983 kr,, Fd = 1 000 kr,

Laglott = 25 000 kr.

Om f

ö

rs

ä

kringarna hade ing

å

tt i B och tillagts f

ö

rm

å

nstagar­na genom testaraente, skulle r

ä

tten till laglott ha omfattat (0,25 

X 

203 988 ./. 1 000 =) 49 997 kr. Laglotts

ö

kningen blir (49 997 ./, 25 000 =) 24 997 kr. D:s lott i kvari

å

ten­skapen blir (25 000 

+  

24 997 =) 49 997 kr, och 

Ä

:s testa­mentslott 5 kr,

3)   J

ä

rakning av F

ä

 om F

ä

 >

 B -i- 5 Fd,

Exempel: B = 100 000 kr,, F

ä

 = 103 012 kr,, Fd = 1 000 kr.

Laglotten = 25 000 kr.

Om f

ö

rs

ä

kringarna hade ing

å

tt i B och tillagts f

ö

rm

å

nstagar-

Prop. 1979/80:77

108

na rvenoi.". testamente, skulle riitten till laglott ha omfattat (0,25 

X 

204 01? ./. 1 000 =) 50 003 ler. Laglotts

ö

kningen blir (50 iJOp ./. 25 000 =) ;i'5 00.i kr. D tillaggs rosten av ':varl

å

tenska\ien, och Fii j

ä

mkvaf; med 3 kr.

C.  fiica tte f r'i}ie t enligt ilen rc;-;el som nu iir upptagen i 12 

§ 

f

ö

rsta stycket tredje raeningen AL

Rubricerade regel iir av betydelse i de fall, d

ä

 v

ä

rdet av ef­terlevande makas f

ö

rm

å

ns t

å

gar f

ö

rviirv 

ö

verstiger viirdet av andras F

ö

rviirv.

Exerapel 1 : B = 100 000 kr,, Fii = 200 000 kr., Fd = 80 000 kr. Ora f

ö

rs

ä

icringarna hade ing

å

tt i B och tillagts f

ö

rm

å

nstagar­na genora testamente, skulle giftor

ä

ttsandelen ha uppg

å

tt till (0,5 

X 

330 000 =) 190 000 kr. Nu omfattar den blott 50 000 kr. Intill ett belopp om (190 000 ./. 50 000 =) 140 000 kr. ar s

å

ledes 

Ä

:s f

ö

rm

å

nsta.garf

ö

rv

ä

rv enligt rubricerade lagrum fritt fr

ä

n skatt (skatt utg

å

r ev. 

å

 resterande 60 000 kr.).

Att m

ä

rka 

ä

r att rubricerade regel avser alla f

ö

rm

å

nstagar­f

ö

rv

ä

rv och 

ä

ven de f

ö

rv

ä

rv sora enligt 12 

§

 AL 

ä

r i skatte­h

ä

nseende j

ä

mst

ä

llda raed f

ö

rm

å

nstagarf

ö

rv

ä

rv. H

ä

rutinnan skiljer sig regeln fr

å

n 104 

§

 andra stycket FAL.

Exerapel 2: Enli.p;! testamente skall D ha laglott, 

Ä

 resten. B = 100 000 kr. Till A:s f

ö

rman g

ä

ller en utm

ä

tningsbar K-f

ö

rs

ä

kring sorn ger ett oi.nedelbart utfallande belopp om 40 000 kr., en TGL-f

ö

rs

ä

kring som ger 60 000 kr. och en P-f

ö

rsakring, som ger ett 

å

rligt belopp av 2 000 kr. och 

ä

r v

ä

rd (10 

X 

2 000 =) 20 000 kr. Till D:s f

ö

rm

å

n g

ä

ller en ut­m

ä

tningsbar K-f

ö

rs

ä

kring, som ger ett omedelbert utfallande belopp om 72 000 kr. och en olycksfallsf

ö

rs

ä

kring som ger 40 000 kr.

Vid den schematiska bodelningen till

ä

ggs 

ä

nkan som gifto-rijttsandel 50 000 kr, och som giftor

ä

tts

ö

kning [0,5 x (100 000 -H 132 000) ./. 60 000 ./, 50 000 =] 6 000 kr.

Vid ber

ä

kningen av hur stor del av 

ä

nkans f

ö

rs

ä

kringsf

ö

rv

ä

rv

Prop. 1979/80:77

109

som

ä

r skattefria enligt rubricerade lagrum, blir r

ä

kningen f

ö

ljande, F

ö

rra

å

nstagarf

ö

rv

ä

rvens sammanlagda v

ä

rde 

ä

r 192 000 kr. 

Ä

nkan har s

å

ledes r

ä

tt till skattefrihet f

ö

r 86 000 kr. Sammanlagda v

ä

rdet av hennes f

ö

rs

ä

kringsf

ö

rv

ä

rv 

ä

r 120 000 kr. Ev. skattepliktigt 

ä

r s

å

ledes ett belopp om (120 000 ./. 86 000 =) 34 000 kr. F

ö

rv

ä

rven enligt P- och TGL-f

ö

rs

ä

kringarna

ä

r fria fr

å

n skatt enligt reglerna f

ö

r sociala avdrag. P

å

 K-f

ö

rs

ä

kringen bel

ö

per av det ev. skatte­pliktiga beloppet 34 000/120 000 av 40 000 kr. eller 11 333 kr.

Kvari

å

tenskapen

ä

r (100 000 ./. 50 000 ./. 6 000 =) 44 000 kr. 

Ä

 och D f

å

r vardera 22 000 kr.

Ä

rs skattepliktiga lott blir, j

ä

mnat,

(22 000 + 11 300./. 30 000 =) 3 300 kr. (skatt 165 kr.).

D:s lott i kvari

å

tenskapen blir 22 000 kr. H

ä

rtill l

ä

ggs vid skattens best

ä

mmande det till henne utfallande K-f

ö

r-s

ä

kringsbeloppet om 72 000 kr. Beloppet 40 000 kr., d

ä

remot, uppg

å

r inte till det sociala avdragets belopp och 

ä

r d

ä

rf

ö

r skattefritt. Hennes skattepliktiga lott blir (22 000 -h 72 000 ./. 15 000 =) 79 000 kr.

Prop.  1979/80:77

111

Bilaga 2

Sammanställning av remissyttranden över kap. 4 i betänkandet (DsB 1977:4) Kapitalförsäkring m. m.

Innehåll

1

Allmiinna synpunkter................................................. 

112

2

Regler om giftorätt och laglott (4.2.1 och 4.2.2)........ 

.. 

112

3

Efterlevande makes rätt till pension enligt egen  försäkring (4.2.3) 

119

4

Bör förmånstagares förvärv beskattas? (4.3.1)  ....... 

124

5

Utländska försäkringar (4.3.2)................................... 

128

6

Beskattning av förmånstagares förvärv då det föreligger brist i boet (4.3.3)            

130

7

Efte.devande makes rätt till skattefrihet enligt 12 § första stycket tredje meningen AGL (4.3.4)     

132

8

Beskattning av förmånstagares förvärv av livränta (4.3.5)          

134

8.1

Skattefrihet för rätt till pension......................... 

134

8.2

Höjning av grundavdraget för livränta som utgår på grund

av kapitalförsäkring.......................................... 

137

9

Värderingen av temporära och/eller uppskjutna livräntor (4.4)

138

10

Rätt till avdrag för s. k. liviän (4.5)............................. 

139

Prop.  1979/80:77

112

1 Allmänna synpunkter

Bland remissinstanserna råder enighet om att de nuvarande reglerna om arvs- och gåvobeskattning av förmånstagarförvärv av försäkringar är svårlillämpade och skulle behöva förtydligas. Förslagen i de delar de avser att förtydliga lagstiftningen och kodifiera gällande rätt tas också emot övervä­gande positivt av de flesta, framför allt beskattningsmyndigheterna. Flera remissinstanser anser emellertid att man först bör avvakta försäkringsrätts­kommitténs och familjelagssakkunnigas arbete. Försäkringsrättskommittén anför sålunda bl. a. följande;

FRK har---- ett uppdrag som delvis sammanfaller med, delvis sträcker sig

längre än LSK:s. Kommittén skall göra en översyn av förmånstagareförord-nandens civilrättsliga verkningar i olika hänseenden och även överväga de frågor om arvs- och gåvoskatt, som sammanhänger med sådana förordnan­den. I sitt arbete med dessa frågor - vilket kommittén avser att påbörja inom en nära framtid - torde kommittén dock inte få anledning att gå in på detaljfrågor rörande beskattningen.

Med hänsyn till omfattningen och inriktningen av det uppdrag FRK fått bör lagstiftaren inte - innan resultatet av FRK:s arbete föreligger - ändra vare sig sådana bestämmelser som kan väntas bli direkt berörda av detta arbete eller sådana som är mer eller mindre klart avhängiga av dessa bestämmelser. Åtskilliga av de av LSK föreslagna reglerna sägs innebära förtydliganden, och sådana kan visserligen vara av nytta. Täta ändringar i svårtillgänglig lagtext kan emellertid ge en effekt motsatt den avsedda, dvs. skapa större osäkerhet. En lagstiftningsteknisk samordning bör alltså ske. Det behov av information om innehållet i gällande rätt, som kan finnas, torde f. ö. många gånger kunna fyllas bättre på andra sätt än genom lagändring­ar.

Det nu anförda får avseende främst på de civilrättsliga reglerna i 104 § andra stycket försäkringsavtalslagen (FAL) och på de regler i arvs- och gåvoskattelagen (AGL) som direkt anknyter till detta lagrum. Däremot bör det inte föreligga något hinder mot att redan nu överväga sådana av LSK föreslagna regler, som är neutrala i förhållande till den centrala lagstiftningen och som inte heller i övrigt kan väntas bli föremål för FRK:s övervägan­den.

Beträffande LSK:s olika förslag till ändringar i sak har remissutfallet varit splittrat. Förslagen i vad de gäller befrielse från arvs- och gåvoskatt för samtliga slag av pensionsförsäkringar samt beskattning av förmånstagarför­värv även på grund av utländsk försäkring har emellertid tillstyrkts av samtliga remissinstanser.

2 Regler om giftorätt och laglott (4.2.1 och 4.2.2)

Kommittén har funnit att beskattningsmyndigheterna vid tillämpningen av FAL:s och AGL:s regler om ökning av giftorätt och laglott med hänsyn till förekommande förmånstagarförordnanden påfallande ofta begår misstag. Kommittén föreslår därför att såväl de civilrättsliga reglerna i 104 § FAL som

Prop.  1979/80:77

113

de skatterättsliga i 12 och 15 §§ AGL förtydligas i vissa avseenden. Rörande efterlevande makes giftorättsökning på grund av 104 § andra stycket FAL föreslås kompletteringar som innebär att ökningen är skattefri, att avräkning skall ske för vad maken själv får i egenskap av förmånstagare och att vid jämkning av flera förordnanden varje förordnande skall jämkas i förhållande till sitt värde. Beträffande bröstarvinges laglottsökning på grund av 104 § andra stycket FAL föreslås ett tillägg till sistnämnda paragraf av innebörd att i FAL uttryckligen hänvisas till 7 kap. 1,2, 3, 5 och 7 §§ ÄB. Vidare föreslås att det särskilda stadgandet om skattskyldighet för vad en arvinge får på grund av laglottsökning i 12 § första stycket andra meningen AGL utgår. Kommittén anser att denna skattskyldighet framgår redan av 1 § AGL.

De flesta remissinstanser tillstyrker kommitténs förslag eller lämnar dem utan erinran. Några remissinstanser uttalar särskilt att förslagen är ägnade att underlätta beskattningsmyndigheternas arbete. Några remissinstanser anser emellertid att resultatet av försäkringsrättskommitténs och familjesakkunni­gas arbete bör avvaktas.

Att flera av kommitténs förslag gör reglerna om giftorätt och laglott lättare att tillämpa uttalas av bl. a. domstolsverket, kammarkollegiet, länsstyrelsen i Kristianstads län och Sveriges advokatsamfund. Domstolsverket anför bl. a. följande:

Kommittén har påpekat att man vid genomgång av beskattningsmyndig­

heternas praxis funnit att det vid tillämpningen av vissa regler påfallande ofta

begås misstag. Detta skulle gälla bl. a. reglerna om giftorättsökning och

laglottsökning.-- 

Domstolsverkets handbok för bouppteckningsärenden m. m. har i dessa frågor angett lösningar som överensstämmer med vad som enligt kommitténs förslag skall tas in i AGL. Det finns därför anledning att anta att beskattningsmyndigheterna, som i stor omfattning använder sig av handbo­ken, numera inte begår misstag i samma utsträckning som tidigare. De av kommittén i dessa delar föreslagna tilläggen till och ändringarna i AGL kommer att ytterligare underlätta beskattningsmyndigheternas arbete.

Att man först bör avvakta de utredningar på civilrättens område som kommer att ta upp samma frågor hävdas främst av försäkringsrättskommit­tén. Svenska försäkringsbolags riksförbund och Svenska försäkringsmäklares och försäkringskonsulters förening. Dessa remissinstanser har dessutom invändningar i sak mot förslagen. Försäkringsrättskommittén hänvisar till vad kommittén inledningsvis anfört (se ovan under Allmänna synpunkter) angående lagstiftningstekniska skäl mot att nu genomföra ändringar i 104 § FAL. Kommittén anför vidare:

Vid förmånstagareförordnanden beträffande persouförsäkring har man att skilja mellan frågor om tolkning av förmånstagareförordnanden, frågor om inverkan av särskilda regler om giftorätt och laglott på förordnandenas civilrättsliga verkningar samt frågor om arvs- och gåvobeskattning av förvärv som sker genom sådana förordnanden eller som påverkas av dem.

Mellan de båda förstnämnda civilrättsliga frågekomplexen finns en viktig

8 Riksdagen 1979180. 1 saml. Nr 77

Prop. 1979/80:77

114

skillnad. Vid tolkningen skall, såsom framgår främst av 105 § första stycket FAL, en subjektiv tolkningsmetod tillämpas, vilket innebär att försäkrings­tagarens särskilda avsikter skall beaktas. Dessa avsikter kan däremot inte inverka på tillämpningen av de särskilda, till efterlevande makes m. fl. förmån tvingande reglerna om giftorätt och laglott, vilka tvärtom drar en gräns för vad försäkringstagaren kan åstadkomma genom förmånstagareför­ordnanden.

Vid arvsbeskattning är förhållandena särpräglade. Till grund ligger visserligen den civilrättsliga regleringen, och även individuella tolkningsmo­ment i ett förmånstagareförordnande kan beaktas. Samtidigt ger skatterätts­lig lagstiftning och praxis särskilda regler om vad som skall läggas till grund för beskattningen. Så torde t. ex. de civilrättsligt betydelsefulla reglerna om avräkning av gåva på laglott eller arvslott som regel inte påverka lottläggningen i arvsskattemål. Svårigheter att föra bevisning om försäkrings­tagarens subjektiva avsikter medför också att domstolarna vid bestämmande av arvsskatt i betydande utsträckning måste tillämpa presumtioner, vilka vid en civilrättslig prövning kanske hade kunnat motbevisas.

Inverkan av det samlade regelsystemet måste sålunda ofta bli en annan på det schematiska arvskiftet i skatteärendet än på den verkliga delningen. Nu antydda förhållanden synes inte ha beaktats tillräckligt av LSK, som i resonemang och exempel ofta inte gör någon klar skillnad mellan civilrättslig och skatterättslig bedömning. LSK diskuterar inte heller i övrigl närmare den civilrättsliga verkan av de föreslagna reglerna eller förhållandet mellan tvingande bestämmelser och tolkningsregler. LSK har uppenbarligen i första hand tagit sikte på den skatterättsliga bedömningen, och det måste därför ifrågasättas om betänkandet utgör tillräckligt underlag för ändring i central civilrättslig lagstiftning.

Som ett exempel på den tveksamhet som enligt det föregående kan uppkomma inför LSK:s förslag må nämnas den föreslagna hänvisningen i 104 § andra stycket FAL beträffande laglott till olika bestämmelser i 7 kap. ärvdabalken. Det är diskutabelt i vilken utsträckning de tolkningsregler, som omfattas av hänvisningen, bör tillämpas på förmånstagareförordnanden. Likaså torde frågan om fördelning av jämkning mellan olika förvärv böra övervägas grundligare än som redovisas i betänkandet.

Svenska försäkringsbolags riksförbund:

Riksförbundet delar LSK:s mening att reglerna om giftorättsökning enligt 104 § FAL i många fall tillämpas felaktigt och att därigenom arvsskatt kan komma att uttas med för höga skattebelopp. Ett förtydligande av såväl 104 § FAL som 12 § AGL är därför motiverat.

Det kan emellertid ifrågasättas om LSK-lagstiftningen skall gå in på de civilrättsliga reglerna. Försäkringsrättskommittén torde ha frågor av föreva­rande art på siu program. Det är möjligt att även Familjelagssakkunniga kommer in på detta område.

Däremot bör vissa förtydliganden av avsett slag redan nu kunna införas i

AGL. I regel torde också denna lag vara närmast till hands för beskattnings­

myndigheten vid stämpelbeläggning av bouppteckningar.     

I fråga om detaljutformningen av LSK:s förslag till ändring av 104 § FAL må följande anföras. Enligt andra stycket andra punkten skall försäkrings­belopp behandlas som om det tillhört boet och tillagts förmånstagaren genom testamente om giftorätt eller motsvarande "blivit kränkt" genom förmåns-

Prop. 1979/80:77

115

tagareförordnande. Innebörden härav är enligt riksförbundets mening oklar. Det citerade uttrycket är redan av detta skäl olämpligt.

Nuvarande avfattning av lagrummet ger däremot en entydig och generell regel för behandlingen av förmånstagarebelopp vid fastställande av gifto­rättsandel m. m. Vad som saknas i gällande lag är ett angivande av i vilken ordning uppkomna anspråk skall tillgodoses. Denna brist upphävs genom de

föreslagna punkterna 3-5 ("Värdet av avtalats") i ifrågavarande andra

stycke. Om 104 § över huvud taget skall ändras i förevarande sammanhang föreslår riksförbundet sålunda att dessa punkter på lämpligt sätt infogas i 104 § andra stycket med bibehållande i övrigt av lagrummets nuvarande utformning. Dock synes orden "om ej annat avtalats" i slutet av femte punkten onödiga.

Vad gäller avsnittet om laglott kan ifrågasättas om hänvisningen till vissa paragrafer i ärvdabalken (ÄB) är nödvändig. I och med att man i lagtexten fastslagit att försäkringsbeloppet i vissa angivna situationer skall behandlas som om det tillagts förmånstagaren genom testamente bör därav utan vidare följa, att alla för testamente gällande regler, alltså även 7 kap. ÄB, är tillämpliga. Om en sådan hänvisning skall finnas kan man vidare fråga sig varför t. ex. 6:1, 6:6, 7:4 och 7:6 ÄB uteslutits.

Enligt riksförbundets mening bör bröstarvinge som får utfyllnad av laglott ur förmånstagarebelopp bli delaktig av de skattelindringar som tillkommer förmånstagare. Detta gäller såväl kapitalförsäkring som pensionsförsäkring. Förslag av denna innebörd framlades på sin tid av Familjerättskommittén (SOU 1964:35 s. 448 och 498). Bröstarvingar borde i sådana fall inte diskrimineras i förhållande till förmånstagare i kanske mera avlägsen eller ingen släktskap alls med den avlidne. - Om en sådan regel infördes skulle man också undvika frågan om hur 12 § första stycket andra meningen förhåller sig till 1 § AGL (betänkandet s. 139). Riksförbundet instämmer emellertid inte i LSK:s uppfattning att nyssnämnda regel i 12 § AGL är överflödig.

Svenska försäkringsmäklares och försäkringskonsulters förening:

Från försäkringsbranschens sida har tidigare i olika sammanhang, senast i remissyttrande den 10 februari 1958 från Svenska Livförsäkringsbolags Förening över arvsskattesakkunnigas betänkande (SOU 1957:48), framhål­lits behovet av kompletterande lagbestämmelser och därvid åberopats samma skäl som LSK nu anfört. I första hand skulle sådana bestämmelser tjäna till vägledning för de unga jurister, som under sin tingstjänstgöring har att verkställa arvsskattedebiteringar. Frågan om behovet av vägledning för domstolsjuristerna i form av förtydligande lagbestämmelser har emellertid numera kommit i ett annat läge. Domstolsverket har nämligen nyligen färdigställt och till domstolarna distribuerat en utförlig "Handbok i bouppteckningsärenden" (1977-02-11). Däri behandlas bl. a. livförsäkring­arnas juridik, förmånstagareförvärvens beskattning samt beräkning av giftorätt och laglott i samband med försäkringar. Framställningen illustreras av ett flertal sifferexempel.

Den nu nämnda handboken har säkerligen en viktig funktion att fylla och får antas komma att minska riskerna för felaktiga arvsskattedebiteringar i fall där försäkringar förekommer. För alla som inte har tillgång till handboken men måste bilda sig en uppfattning om förmånstagareförvärvens beskattning med hänsynstagande till  reglerna om giftorätt,  laglott etc.  måste det

Prop.  1979/80:77

116

emellertid anses vara av värde att lagreglerna förtydligas. Hithörande frågor är f. n. så svårbedömda att inkopplande av försäkringsjuridisk expertis ofta är nödvändig.

LSK har för att nå sitt syfte föreslagit i första hand en omformulering och utvidgning av lagtexten i 104 § 2 stycket FAL. Även om avsikten endast varit att återge vad som kan anses vara gällande rätt är det vanskligt att genomskåda om och i vad mån någon ändring av den materiella rätten blir resultaten av lagrummets föreslagna lydelse. Att denna i och för sig inte är i alla delar invändningsfri skall beröras nedan.

Föreningen anser det över huvud taget vara diskutabelt, att en utredning med uppdrag att överse beskattningsregler ger sig in på förslag till ändringar i och tillägg till de civilrältsliga stadgandena. LSK har själv ansett det ligga utanför sitt uppdrag att föreslå en ändring i 13 kap. 12 § GB (s. 154). De civilrättsliga frågorna om giftorätt, rätt till fyra basbelopp, vederlag och laglott samt dessa frågors samordning med försäkringsrätten är f. ö. föremål för utredning av Familjelagssakkunniga och Försäkringsrättskommittén, vilka anbefallts att samråda i dessa delar av sina uppdrag. På grund härav anser Föreningen det olämpligt att nu genomföra några ändringar i eller tillägg till 104 § 2 st FAL. De förtydliganden som behövs för att underlätta en riktig arvsbeskattning bör i stället enligt Föreningens uppfattning införas i AGL.

Beträffande den föreslagna lydelsen må anmärkas, att avräkning av makes eget förmånstagareförvärv givetvis inte skall ske från "värdet av samtliga förmånstagareförvärv avseende livförsäkring", vilket är en nära till hands hggande läsart. I stället bör uttryckas, att makens anspråk i första hand skall anses tillgodosett genom dennes eget förmånstagareförvärv. Avräkningen skall alltså ske från makens andel i samtliga livförsäkringar. Regeln om fördelning av jämkning är felaktig, om förmånstagare som skall della i jämkningen måste få behålla viss del av sitt förmånstagarebelopp på grund av giftorätt eller rätt till laglott. Jämkning bör då ske i förhållande till endast överskjutande belopp. Om t. ex. make med giftorätt och två barn är efterlevande, behållning i boet saknas och som förmånstagare fill en livförsäkring på 80 000 kr. är insatta, maken till 30 000 kr., barnet A till 30 000 kr. och barnet B till 20 000 kr. skall båda barnen bidra till bristen i makens giftorätt i försäkringen, dvs. 10 000 kr. Vartdera barnets laglott är 10 000 kr. Överskjutande jämkningsbara belopp är för A 20 000 kr. och för B 10 000 kr. Giftorättsbristen skall alltså enligt detta exempel täckas med 2/3 av A och 1/3 av B, inte såsom förslaget anger med 3/5 av A och 2/5 av B. Mot förslaget kan vidare invändas alt denna fördelningsmetod bör tillämpas även i det fall att rätt till laglott blivit kränkt. Om i exemplet maken är förmånstagare till 60 000 kr. och A lill 20 000 kr. skall B:s laglott, 10 000 kr., tillgodoses efter förhållandet mellan de jämkningsbara beloppen. Dessa är för maken 20 000 kr. och för A 10 000 kr. Bristen skall alltså täckas med 2/3 av maken och 1/3 av A, inte i förhållande 3/4 och 1/4, som förslaget skulle föranleda.

LSK har med bestämmelsen om fördelning av avräkning från förmånsta­gares förvärv (12 § 2 st AGL) emellertid närmast haft i tankarna den situation att en viss förmånstagare gör förvärv på grund av skilda försäkringar, som skall beskattas olika. Ordalydelsen inbegriper såväl detta fall som det nyss berörda läget att flera förmånstagare gör var sitt förvärv. Givetvis kan i det senare fallet en eller flera förmånstagare vara berättigade enligt flera försäkringar. Bestämmelsen skulle då kunna tillämpas i två steg.

Prop.  1979/80:77

H7

nämligen så att först avgjordes fördelningen mellan förmånstagarna (varvid ovan angivna fördelningsmetod skulle lillämpas) och därefter bestämdes hur varje förmånstagares bidrag lill bristen skulle slås ut på hans förvärv enligt skilda försäkringar.

Detta skulle kunna leda lill komplicerade räkningar och kräva fastställan­de av värden på olika försäkringar och olika förmånstagares förvärv enligt sådana försäkringar. I sådana fall då även den efter avräkning av giftorättskompensationen återstående delen av förmånstagarens förvärv uppenbarligen skulle vara arvsskatlefri, t. ex. på grund av sex basbelopps­regeln eller därför atl försäkringen var en pensionsförsäkring, förefaller en sådan mödosam beräkning, även om vederbörande lyckas utföra den felfritt, vara skäligen meningslös. Föreningen är för sin del inte övertygad om behovet av all i lag inskriva den föreslagna fördelningsregeln utan förordar att dessa frågor liksom hittills får lösas genom domstolspraxis och med beaktande av omständigheterna i de särskilda fallen.

Urvalel av stadganden i ÄB, till vilka hänvisas i slutet av 104 § 2 st FAL förefaller något godtyckligt. Även andra bestämmelser i ÄB synas böra analogt tillämpas, t. ex. reglerna i 6 kap. ÄB. När del sladgas, att förmånstagarebeloppet i jämkningssitualioner skall behandlas som om del tillhört boet och tillagts förmånstagaren genom testamente, torde redan därav följa, att vad för sådant fall stadgats är tillämpligt. Hänvisningen torde över huvud taget utan olägenhet kunna undvaras.

Om 104 § 2 st FAL i förevarande sammanhang, såsom Föreningen förordat, lämnas orört, kan de önskvärda förtydligandena av lagbestämmel­serna lämpligen intas i 15 § AGL. Redan i det förutnämnda remissyttrandet från Svenska Livförsäkringsbolags Förening lämnades förslag till en sådan komplettering av paragrafen.

Även Folksam uttalar kritik mot kommitténs förslag i sak. Folksam diskuterar också frågan om de särskilda skattelättnaderna för förmånstagar­förvärv skulle kunna medges även bröstarvinge som får del av förvärvet på grund av jämkning med hänsyn till arvingens rätt till laglott. Folksam anför:

Enligt 104 § FAL andra stycket, andra punkten i kommitténs förslag skall försäkringsbeloppet behandlas som om det tillhört boet och tillagts förmånstagaren genom testamente först när giftorätten blivit kränkt genom förordnandet. Den nuvarande lagtexten däremot stadgar att sådan samman­läggning alltid skall ske om den avlidne efterlämnar make och/eller barn. Eftersom sådana situationer ofta uppstår finner vi att den nuvarande ordningen, enligt vilken det alltid skall prövas huruvida ett förordnande kränker någon av de rättigheter som finns uppräknade i lagrummet, bättre reglerar dessa situationer. Om lagrummets nuvarande lydelse bibehålls kommer prövningen av om jämkning måste göras att föregå utbetalning. Detta torde vara lämpligare.

Det föreslagna avsnittet om laglott kan enligt vår mening utgå om den ursprungliga lagtexten i andra stycket första punkten lämnas oförändrad. Hänvisningen till 7 kap. ÄB finner vi onödig, eftersom försäkringsbeloppet enligt lagtexten skall behandlas enligt reglerna för testamente. Därav följer att alla för testamente gällande regler, aUtså även exempelvis 6:1,6:4,7:4 och 7:6 ÄB (som utelämnats i förslaget) skall tillämpas vid jämkning.

Prop. 1979/80:77

118

Om den av kommittén föreslagna ändringen av lagrummet kommer till stånd måste även hänvisningen till 104 § FAL i 122 § FAL ändras.

Enligt 12 § AGL är förmånstagareförordnande en förutsättning för skattelättnaderna i lagrummet. Det kunde ifrågasättas om bröstarvinge, som får sin rätt till laglott täckt genom jämkning av förmånstagareförvärv till annan, skulle bli delaktig av förmånstagareavdrag.

För att låta bröstarvinge få del av avdraget talar å ena sidan det förhållandet, att försäkringstagare, som har försäkring till belopp översti­gande boets behållning, oftast inte tänker på att förmånstagareförordnandet kan komma att kränka laglotten. Om försäkringstagaren gjordes uppmärk­sam på att jämkning till förmån för bröstarvinges laglott medför beskattning, medan insättande av bröstarvingen som förmånstagare medför skattefrihet intill avdragets storlek, skulle nog i de flesta fall ändring av förordnandena komma till stånd. Detta kan synas vara en onödig omgång. Försäkringsta­garens förhållanden kan ju också ändras efter en försäkrings tecknande varigenom jämkning plötsligt kan bli aktuell om inte förordnandet anpassats till den ändrade situationen. Vidare kan det förefalla stötande att i det fall försäkringstagaren genom förmånstagareförordnande gynnar någon utanför familjekretsen och jämkning därför kan komma i fråga, bröstarvinge inte skulle få rätt till avdrag medan däremot förmånstagare får det.

Mot att låta bröstarvinge vara delaktig av avdraget talar å andra sidan -förutom vad kommittén redan anfört - att resultatet kan bli helt olika om bröstarvinge får sin laglott täckt i bobehållningen (vilket är huvudregeln så långt behållningen räcker) eller om bröstarvinge genom jämkning tar del av försäkringsbeloppet. I förra fallet skulle arvsbeskattningen ske utan att bröstarvinge fick åtnjuta förmånstagareavdrag, i senare fallet skulle bröstar­vinge få del av avdraget. Det naturliga sambandet mellan förmånstagareför­ordnandet och avdraget skulle också upplösas. Vidare måste beaktas att försäkringsbolagens uppgiftsskyldighet enligt 49 § AGL i samband med bouppteckningars upprättande med denna ordning skulle kunna fullgöras endast efter en ingående utredning av huruvida jämkning är för handen eller ej. En utsträckning av rätt till förmånstagareavdrag kräver också att 49 § AGL ändras.

Vid ett övervägande av för- och nackdelar med att låta bröstarvinge, till vars förmån jämkning skett, omfattas av skattelättnaderna i 12 § AGL fäster Folksam stor vikt vid att den rätt till jämkning som bröstarvinge har, när förmånstagareförordnande kränker laglotten, ytterst grundar sig på bröstar­vinges arvsrätt. Beskattningen av sådant förvärv bör därför ske utan att bröstarvinge får de skattelättnader som förbehålls förmånstagare.

Stockholms tingsrätt, som i och för'sig är positiv till de föreslagna förtydligandena, anser inte att regeln i 12 § första stycket AGL pm skattskyldighet för vad arvingen får på grund av laglottsökning skulle vara överflödig eller oklar. Tingsrätten anför:

Även om skattskyldighet för de förvärv som denna bestämmelse omfattar i och för sig följer direkt av andra lagregler måste stadgandet likväl anses underlätta bestämmandet av skattepliktig egendom i detta fall. Särskilt mot bakgrund av att kommittéförslaget i övrigt konsekvent syftar till att förtydliga lagtexten förefaller det tingsrätten omotiverat att ta bort en uttrycklig regel som enligt tingsrättens uppfattning fyller en praktisk funktion.

Prop.  1979/80:77

119

Göta hovräu och kammarkollegiet gör dessutom några redaktionella påpekanden.

3 Efterlevande   makes   rätt   till   pension   enligt   egen   försäkring

(4.2.3)

Kommittén föreslår atl en regel införs om att efterlevande makes arv är fritt från skatt till den del arvet avser rätt till pension enligt makens egen pensionsförsäkring. Vid den schematiska bodelningen förutsätts att på efterlevande makens lott i första hand läggs annan egendom än rätten till pension. Dessutom införs en kompletterande regel att skatt inte skall utgå i den mån företedd skifteshandling visar att efterlevande make på grund av arv eller testamente på sin lott fått rätten till pension på grund av en pensionsförsäkring som före bodelningen tillhört honom.

Flertalet remissinstanser som yttrat sig i denna fråga delar kommitténs åsikt att arvsskatt inte bör utgå för värdet av den efterlevande makens egen pensionsförsäkring. Endast en minoritet av dem tillstyrker emellertid kommitténs förslag. Flertalet anser att frågan i stället bör lösas genom ändring i GB.

Kommitténs förslag tillstyrks eller lämnas utan erinran av domstolsverket, länsstyrelserna i Jönköpings och Västernorrlands län, advokatsamfundet och Skånes handelskammare. Handelskammaren gör emellertid följande till-lägg:

Enligt Handelskammarens mening är det f. ö. angeläget att giftermålsbal-kens bestämmelser ändras så att egen pensionsförsäkring undantas från giftorätt möjligen med undantag för äldre, mycket stora pensionsförsäkring­ar. Någon bärande invändning mot en sådan ändring kan knappast längre resas med hänsyn till de begränsningar som numera gäller i fråga om avdragsrätt för premier för pensionsförsäkringar.

Kammarkollegiet pekar på några inte önskvärda effekter av förslaget. Kollegiet anser heller inte att förslaget löser några påtagliga problem:

Föreskriften att efterlevande maken härvid anses med giftorätt erhålla i första hand annan egendom än rätten till pension medför att vederbörande skattefritt som giftorättsandel får mer egendom ju större försäkringen är. Följande exempel kan illustrera förhållandet.

A avlider efterlämnande maka som äger en pensionsförsäkring värd 100 000 kr., giftorättsgodset uppgår till 300 000 kr. Enligt förslaget skall det enligt 15 § AGL skattefria beloppet vara 200 000 kr., i följd varav kvarlåtenskapens värde, på vilket skatten ju räknas, beräknas till 100 000 kr. Om ingen försäkring funnits, skulle kvarlåtenskapens värde ha beräknats till 150 000 kr. Ingenting tyder på att avsikten varit att regeln skulle leda till en skattefrihet som är mera omfattande än om ingen försäkring hade funnits. Om en skattefrihetsregel för dessa fall anses påkallad, kan man komma till rätta med problemet genom att efter andra meningen i momentet skjuta in "Skatten får inte bli lägre än om ingen försäkring hade funnits".

Prop.  1979/80:77

120

I sammanhanget må dock framhållas att den föreslagna ändringen inte löser något påtagligt problem.

Folksam förordar kommitténs lösning endast om det inte redan nu går att ändra de civilrättsliga bodelningsreglerna:

När det gäller 11 S 3 mom. och 16 § AGL syftar kommitténs förslag till att efterlevande make vid andra makens frånfälle utan arvsskattekonsekvenser skall kunna på sin lott la egen pensionsförsäkring. Vi finner detta vara i och för sig riktigt men ifrågasätter om problemet fått en bra lösning i betänkandet.

Det synes oss som om arvsskattefrihet enligt förslaget i vissa fall förutsätter dels atl arvsskifieshandling företes vid beskattningen, dels att den avlidne maken gjort testamente med avseende på försäkringen. Denna egendomliga ordning beror på att frågan ännu inte fått sin civilrättsliga lösning på ett tillfredsställande sätt. Då det kan förmodas att försäkringstagarna i gemen knappast kommer att tänka på att göra testamente av det innehåll som krävs, att det är svårt att få ut information i frågan till kunderna samt att arvsskifteshandling mycket sällan förebringas i skatteärendet, kunde över­vägas om inte lagändringen borde anstå till dess de civilrättsliga reglerna ändrats. Familjelagssakkunniga har gjorts uppmärksamma på problemali­ken, varför man kan hoppas att frågan löses efter de riktlinjer som kommittén anför.

Folksam vill emellertid väcka frågan om det inte redan nu vore möjligt att göra sådan ändring i bodelningsreglerna, att efterlevande make ur sitt giftorättsgods kunde få undanta egen pensionsförsäkring vid den andre makens frånfälle. De av kommittén föreslagna reglerna kunde då förenklas betydligt så att varken arvsskifteshandhng eller testamente vore nödvändiga för att åstadkomma arvsskallefrihet för make för makes egen pensionsför­säkring. Om detta ej går att genomföra förordar Folksam att de av kommittén föreslagna reglerna ändock genomförs.

Flertalet remissinstanser avstyrker förslaget och uttalar att den civilrätts­liga behandlingen av rätt till pension först bör lösas.

Göta hovrätt:

Den förordade lösningen är dock, som kommittén själv uttalat, att betrakta som endast provisorisk. Vidare kan förslaget sägas göra de redan nu komplicerade arvsskattereglerna än mer besvärliga att tillämpa i praktiken. Med hänsyn till sist anförda omständigheter måste enligl hovrättens mening skäl av särskild tyngd vara för handen för att de nu föreslagna ändringarna skall genomföras. Kommittén synes icke ha undersökt i vilken utsträckning fall förekommit där nuvarande ordning lett till förhöjd skatt för efterlevande make. Experten[REDACTED_EFTERNAMN] har emellertid i sitt särskilda yttrande uttalat att -utifrån hans mångåriga erfarenheter - problemet saknar praktisk betydelse. Enligt hovrättens mening synes frågan inte vara av sådan angelägenhetsgrad att den bör lösas provisoriskt. På grund härav vill hovrätten ifrågasätta om inte det kan anstå med lösningen av detta problem till dess frågan kan upptagas i civilrättsligt sammanhang.

Prop.  1979/80:77

121

Länsstyrelsen i Kristianstads län:

Lika med kommittén finner länsstyrelsen alt det framstår som slötande att efterlevande make kan nödgas betala arvsskatt för egen P-försäkring. Länsstyrelsen anser sig dock inte kunna acceptera den av kommittén framlagda lösningen. Vid tillämpning av det föreslagna tredje momentet i 11 § AGL skulle nämligen efterlevande make normalt komma att påföras lägre skatt än om P-försäkringen i stället genom äktenskapsförord gjorts lill enskild egendom eller om det varit fråga om exempelvis SPP-pension. Detta illustreras bäsl med följande två exempel:

Exempel 1

Dör hustrun, efterlämnande änkling, och består giftorättsgodset av en änklingen tillhörig P-försäkring, värd 100 000 kr., och bankmedel om 100 000 kr., blir efterlevande makes giftorällsandel, enligt det föreslagna tredje momentet i 11 § AGL, 100 000 kr. utgörande bankmedel. Arvslotten blir likaledes 100 000 kr. Då denna utgörs av den honom tillhöriga P-försäkringen kommer, enligt nämnda momenl, ingen arvsskatt att utgå.

Exempel 2

Samma förutsättningar som i exempel 1 men med den ändringen att P-försäkringen inte ingår i giftorättsgodset. Efterlevande makes giftorättsan­del blir nu 50 000 kr. och arvslotten 50 000 kr. Båda utgörs av bankmedel. Han kommer således i detta fall att arvsbeskattas för 50 000 kr. (Från grundavdrag bortses.)

Rätt till pension borde enligt länsstyrelsens uppfattning ha samma status oavsett om rätten grundar sig på en P-försäkring eller utgår på grund av offentlig eller enskild anslällning. Detta torde bäst kunna uppnås genom en ändring i GB.

Stockholms tingsrätt:

Enligt betänkandet har som särskill stötande framstått det fall att en efterlevande make såsom ende rättsägare nödgats att erlägga högre arvsskatt i det fall han haft rätt till pension enligt egen försäkring än om han haft rätt till tjänstepension eller försäkringen varit hans enskilda egendom. Även tingsrätten finner detta förhållande otillfredsställande. I likhel med kapital­skatteberedningen förordar tingsrätten emellertid att frågan bör lösas genom en ändring i giftermålsbalken (GB). Intill dess familjelagssakkunniga tagit ställning till frågan, bör någon ändring av AGL ej ifrågakomma. Det synes nämligen tingsrätten tveksamt om man inom ramen för skatlelagstiftningen skall upptaga en bodelningsregel som avviker från den civilrättsliga regleringen av institutet. - I vart fall bör påpekas att flera och mer komplicerade fall kan förekomma än dem som kommittén anfört på s. 142 i betänkandet.

Försäkringsrättskommittén:

Frågan är i första hand av civilrättslig beskaffenhet, och familjerättskom­mittén föreslog en regel härom i sitt betänkande Äktenskapsrätt (SOU

Prop.  1979/80:77

122

1964:34 13 kap. 18 §). Ämnet har också behandlats i en inom justitiedepar­tementet upprättad promemoria (Ds Ju 1970:18).

Del synes mindre lämpligl att nu ta upp ämnet till behandling uteslutande från skatterättslig synpunkt. Den diskrepans mellan den civilrättsliga och den skatterättsliga bedömningen som därigenom uppstår kan befaras medföra olämpliga konsekvenser genom att framkalla dispositioner i avsikt att undgå eller minska arvsskatt, vilka står i strid med de civilrättsliga syftena.

Det kan vidare ifrågasättas om LSK:s förslag ens från rent skatterättsliga utgångspunkter är tillräckhgt väl övervägt. Frågan ingår i den större frågan, huruvida efterlevande makes fång genom arv eller testamente alls skall beskaUas. En lösning av denna fråga torde kräva en djupgående principiell översyn av arvsskattesystemet, något som LSK inte ansett ingå i dess uppdrag (s. 131 i betänkandet).

Man kan f. ö. också fråga sig, om det finns sakliga skäl att anknyta den arvsskatterättsliga bedömningen till om försäkringen inkomstskatterättsligt är att betrakta som P-försäkring. Det är nämligen svårt att påvisa något samband mellan den inkomstskatterättsliga klassificeringen och den arvs­skatterättsliga behandlingen. Däremot synes det vara skäl att, såsom familjerättskommittén föreslog, fästa avseende vid om pension eller livränta "med hänsyn till makarnas villkor och omständigheterna i övrigt prövas skälig" (se a. st.).

Svenska försäkringsbolags riksförbund:

Sedan lång tid tillbaka har det ansetts otillfredsställande att en försäk­ringstagares P-försäkring, om den utgör giftorättsgods, blir arvsbeskattad till halva sitt värde vid hans makes död. (Situationen brukar inom branschen kallas "fel dödsfall".) Såvitt avser senare tid kan bl. a. hänvisas till Familjerättskommittén (SOU 1964:35 s. 295 f), Kapitalskatteberedningen (SOU 1969:54 s. 148 f) samt överväganden inom justitiedepartementet (Ds Ju 1970:18).

Flera förslag till lösning av förevarande fråga har tidigare framförts. Senast föreslogs i den ovan nämnda departementspromemorian att efterlevande make skulle från bodelning i anledning av andra makens död av sitt giftorättsgods få undanta livränteförsäkring på upp till 30 000 kronors årsbelopp. Promemorian har av departementet överlämnats till Familjelags­sakkunniga för övervägande.

LSK:s förslag innebär i princip att efterlevande makes P-försäkring skall vara arvsskattefri vid "fel dödsfaU" under förutsättning att den behålls av den efterlevande maken. I vissa fall kräver skattefriheten enligt förslaget dels ett testamente av den avlidne maken angående försäkringen och dels att en skifteshandling företes i skatteärendet utvisande att efterlevande make fått försäkringen på sin lott.

För den situationen att försäkringstagaren och hans make saknar bröstarvingar föreslås ett 3 mom. i 11 § AGL av innebörd, att efterlevande makes rätt till arv är skattefri till den del arvet avser rätt till pension enligt honom tillhörig P-försäkring. Det fall att makar, som saknar bröstarvingar, har inbördes testamente som tillförsäkrar efterlevande make all kvarlåten­skap omfattas dock inte formellt av denna regel.

Det kan finnas fog för LSK:s uppfattning att en P-försäkring som ingår i giftorättsgodset inte bör vara skattefri vid "fel dödsfall" om den tillskiftas annan än efterlevande make. Det bör dock i detta sammanhang erinras om

Prop. 1979/80:77

123

att laglottskrav från bröstarvingar i många fall kan framtvinga delning av P-försäkring mellan dem och den efterlevande maken.

Riksförbundet hälsar i och för sig med tillfredsställelse LSK:s ambition att finna åtminstone en provisorisk och partiell lösning av förevarande problem. Den föreslagna lösningen är dock inte invändningsfri. Främst gäller detta kravet på skifteshandling i vissa situationer. Om förslaget innebär att en fullständig arvskifteshandling måste företes i skatteärendet - vilket det föreslagna tillägget till 16 § närmast ger anledning förmoda - kan det befaras att lösningen knappast får någon större praktisk effekt. Det torde av flera skäl varken vara vanligt eller eftersträvansvärt att arvskifteshandling åberopas i arvsskatteärenden. Det kan antas att de skattskyldiga inte i någon större utsträckning kommer att anlita denna metod för ernående av skattefrihet för P-försäkring. Metodens tillämpning fordrar kännedom om denna speciella regel hos de skattskyldiga och deras medhjälpare vid boutredningen samt komplicerar förfarandet vid skattläggningen.

En annan invändning gäller det krav på testamente till förmån för efterlevande make rörande försäkringen, som i vissa fall måste uppfyllas. Kännedom om detta krav kan förväntas bli svår att sprida. Kritik för bristande information i förevarande hänseende kan i praktiken befaras drabba i första hand försäkringsbolagen och deras representanler. Även om informationen når fram kan det ofta bli svårt att få testamente till stånd; testator kan vara gammal, sjuk eller av annan anledning förhindrad eller ovillig att göra något förordnande för dödsfalls skull.

Ovan redovisade nackdelar med LSK:s förslag till provisorisk och partiell lösning av arvsskatteproblemet vid "fel dödsfall" föranleder riksförbundet att efterlysa en slutlig och mera fullständig lösning av frågan, förslagsvis efter de linjer som framgår av justitiedepartementets ovannämnda promemoria, dock utan någon beloppsgräns.

Liknande synpunkter framförs även av Familjeföretagens förening.

Svenska försäkringsmäklares och försäkringskonsulters förening:

Från systematisk synpunkt är det inkonsekvent, att arvsskatt inle skall utgå när efterlevande make ärver sin egen egendom och denna består av en pensionsförsäkring. Skattekonsekvenserna i jusl denna situation har emel­lertid starkt belyst det orimliga i att över huvud taget belasta den efterlevande maken med arvsskatt för andel i egendom som både före och efter den andra makens död med äganderätt tillhörde den efterlevande maken. Dödsfallet kan inte sägas ha ökat dennes skattekraft. Ofta nog medför dödsfallet i stället ökade kostnader för den efterlevande, som förlorar det stöd och bistånd och den vård som den andra maken lämnat. Bortfallet av dennes giftorättsan­språk kan inte anses ha berikat den efterlevande, eftersom detta anspråk inte var aktualiserat före dödsfallet. Det rimliga vore att intill värdet av den efterlevandes giftorättsgods befria honom från arvsskatt, oavsett arten av egendomen. Bestämmelsen i 39 § c) AGL borde med andra ord göras tillämplig även vid arvsbeskattningen.

Om andra arvingar än efterlevande make finns, förutsätter enligt förslaget arvsskattefriheten för den avlidnes andel i den efterlevande makens pensionsförsäkringar att den förre genom testamente givit den andre rätten till dennes försäkring. Denna lösning ställer stora krav på vaksamhet, förtänksamhet och kunskap hos försäkringstagaren och dennes make. Av

Prop.  1979/80:77

124

olika anledningar kan det vara känsligt och svårt för försäkringstagaren alt av den andre utverka ett sådant testamente till sin förmån. Hans make kan f. ö. sakna testationsbehörighet. Att föredra vore en regel som möjliggjorde en ändamålsenlig reglering sedan dödsfallet inträtt och då endast med slöd av lagbestämmelser.

Förslaget till 11 § 3 mom. AGL anger att endasi sådan rätt till pension som enligt den efterlevande tillhörig pensionsförsäkring tillkommer honom själv får undantas från arvsbeskattning. Därmed torde åsyftas ålders- och invalidpension för denne. Innehåller avtalet om pensionsförsäkring rätl till pension både för ägaren själv och för barn efler hans död måste således dessa olika slag av förmåner åsättas var sitt värde. Vid beräkningen av giftorätts­andelens värde skall emellertid försäkringens lotala värde medräknas. Finns bröstarvingar kan i vissa fall efterlevande makes på testamente grundade rätt till pension enligl egen pensionsförsäkring helt eller delvis få stå tillbaka för bröstarvingars laglottsanspråk, vilket i motsvarande mån skulle begränsa stadgandets tillämplighet.

Även om syftet med bestämmelsen är behjärtansvärt visar det sagda att den trohgen kommer att få praktisk tillämpning i ett mycket begränsat antal fall och att den skulle skapa nya komplikationer vid arvsbeskattningen ulöver de svårigheter som redan besvärar myndigheterna och allmänheten.

Mot kravel i 16 § AGL att skifleshandling skall företes utvisande att efterlevande maka på sin lott fått rätt till pension enligt honom före bodelningen tillhörig pensionsförsäkring kan invändas, att varken arvskifte eller bodelning sker i de fall då försäkringstagaren är enda arvinge och testamente ej föreligger. Då dessa omständigheter framgår av bouppteck­ningen, bör i sådant fall ingen skifteshandling behövas för att bevilja den föreslagna arvsskattefriheten. - Det framgår inte av 16 § AGL huruvida i andra fall skifteshandlingen skall utvisa, atl den efterlevande makens giftorätt i första hand tillgodosetts med annan egendom än hans rätt till pension. Detta är ju enligt förslaget till 11 § AGL en ytterligare förutsättning för att denna rätt till pension inte skall inräknas i den efterlevandes arvsskattepliktiga lott.

TCO avvisar tanken på en särbehandling av rätt till pension:

TCO kan inte finna några bärande motiv för att på detta sätt undanta en bestämd form av egendom från beskattning. I detta avseende är rätten till sin egen pension en tillgång helt jämförbar med vilken annan tillgång som helst.

4 Bör förmånstagares förvärv beskattas? (4.3.1)

Bland remissinstanserna råder delade meningar om innehållet i gällande rält. Både de som delar kommitténs uppfattning och de som har annan uppfattning om rättsläget ställer sig positiva till ett förtydligande av lagen.

Kommitténs förslag till huvudregel, nämligen att förmånstagarförvärv beskattas oavsett om vederlag har lämnats, tillstyrks eller lämnas utan erinran av Göta hovräu, domstolsverket, kammarkollegiet samt länsstyrelser­na i Jönköpings, Malmöhus och Västernorrlands län. Kammarkollegiet uttalar vidare att hur högsta domstolens avgörande än tolkas är den av

Prop.  1979/80:77

125

kommittén föreslagna lösningen ytterst angelägen för atl undvika svårighe­ter.

Negativa till kommitténs förslag är Stockholms tingsrätt, länsstyrelserna i Stockholms, Kristianslads och Göteborgs och Bohus län, Sveriges advokat­samfund, SACOISR saml försäkringsbranschens organisationer.

Stockholms tingsrätt har en från kommittén avvikande lolkning av högsta domstolens utslag:

Kommittén har antagit att högsta domstolens beslul den 17 december 1976 (SÖ 2248) skall bli vägledande i rättstillämpningen och att som följd av detta avgörande endast benefika förmånstagareförvärv skulle i fortsättningen kunna bli föremål för arvs- eller gåvobeskattning.

Enligt tingsrättens uppfattning skall beslutet tolkas så att ett oneröst förmånstagareförvärv ej skall beskattas om rätten till utfallande försäkrings­belopp gjorls beroende av vederlag i särskilt avtal. Beslutet torde ej bryta mot gällande praxis att alla förmånstagareförvärv i princip skall beskattas. Emellertid visar redan den debatt som högsta domstolens beslut skapat atl elt förtydligande av lagtexten är nödvändigt.

1 anslutning till vad som uttalats under förarbetena till 1931 års lagändring vill kommittén införa en regel enligt vilken alla förmånstagareförvärv skall beskattas, oavsett om de är av benefik eller onerös natur. Häremot har tingsrätten i princip ingen erinran.

I motsats till kommittén föreslår emellertid tingsrätten att i AGL las in en bestämmelse att alla förmånstagareförvärv skall beskattas om den skattskyl­dige ej i skatteärendet visar att förvärvet tillkommit som vederlag för en i särskilt avtal överenskommen prestation.

Länsstyrelserna i Stockholms, Kristianstads och Göteborgs och Bohus län anser att förslaget får obilliga konsekvenser.

Länsstyrelsen i Göteborgs och Bohus län:

Enligt länsstyrelsens mening bör varje vederlag, som förmånstagaren erlägger, beaktas vid bestämmandet av underlaget för skatteberäkning. Länsstyrelsen anser, att redan nuvarande lagstiftning beaktar detta. Därför bör det föreslagna tillägget i 12 § och 37 § 2 mom. AGL samt förslaget att införa en ny paragraf 12 a AGL, inte läggas till grund för lagstiftning.

Advokatsamfundet finner förslaget principiellt felaktigt:

Enligt ett avgörande av Högsta domstolen den 17 december 1976 skall onerösa förmånstagarförvärv inte beskattas enhgt AGL. HD hade funnit att anledning saknades att belägga utbetalning av försäkringsbelopp med arvs-eller gåvoskatt då förordnandet om förmånstagare tillkommit som vederlag för en prestation från förmånstagaren. Inte av principiella utan närmast av bevistekniska skäl föreslår kommittén som huvudregel att även onerösa förmånstagarförvärv skall beskattas enligt AGL. Samfundet anser detta vara principiellt felaktigt men har förståelse för de bevisproblem som kan uppkomma för  granskningsmyndigheten.   Det  synes  därför  samfundet

Prop.  1979/80:77

126

lämpligare att - som kommittén själv övervägt - införa en regel att från beskattning skall undantas sådana förvärv som förmånstagaren själv visar är onerösa.

Samfundet motsätter sig vidare att lagstiftningen görs tillämplig på redan ingångna avtal.

Svenska försäkringsbolags riksförbund ifrågasätter om inte kommittén dragit för vittgående slutsatser av Högsta domstolens utslag;

Domskälen synes inte ge vid handen att HD skulle ha godtagit varje

påstående om vederlag. Domstolen påpekar att del var fråga om hemskillnad

och att viss skriftlig utredning förebragts. Vidare antyds att eventuell

motbevisning skulle ha beaktats redan om den "gett anledning antaga" att

förmånstagarens påståenden varit felaktiga. Riksförbundet anser att utgång­

en i nämnda mål överensstämmer med den allmänna principen atl onerösa

förvärv inte skall arvs- eller gåvobeskattas. En sådan beskattning skulle

strida mot den grundläggande idén bakom AGL, nämligen att det är det

benefika förvärvet som skapar en skattekraft som det allmänna kan

utnyttja.--- 

Riksförbundet tolkar - i motsats till LSK - gällande rätl så att skattefriheten vid förmånstagareförvärv åtnjuts endasi om den skattskyldige kan dokumentera att förvärvet är oneröst. Skulle innebörden av gällande rätt på denna punkt anses oklar borde en enkel bevisregel kunna införas.

Liknande synpunkter framförs av Svenska försäkringsmäklares och försäkringskonsulters förening. Föreningen anför vidare:

Det förekommer i den praktiska försäkringsverksamheten att borgenär betingar sig säkerhet för en av gäldenären utfäst prestation genom att bli oåterkalleligen insatt som förmånstagare till en på dennes liv tagen livförsäkring intill beloppet av kvarstående fordran. Vanligtvis är det fråga om penningfordran enligt skuldebrev.

Även i andra affärsmässiga avtal där den ena partens ekonomiska intresse skulle äventyras genom den andra partens död, kan det emellertid vara ändamålsenligt, eller i varje fall en användbar utväg, att ge den förra parten en dödsfallssäkerhet genom ett förmånstagareförordnande, som görs oåter­kalleligt. Förmånstagareförvärvet blir då ett slags på förhand överenskom­men surrogatprestation, som får anses utgöra en del av avtalet och således vara av onerös karaktär.

Del vore orimligt om borgenären skulle arvsbeskattas för sitt förvärv i den mån det används till att likvidera försäkringstagarens skuld. Att borgenären på detta sätt inkasserar sin fordran är ju varken arv eller gåva från den avlidne.

Även Folksam ställer sig positivt till en bevisregel. Folksam vill i sammanhanget påpeka att i de flesta fall, där förmånstagare sätts in på grund av en onerös uppgörelse, det lika väl går att prestera fullgod säkerhet genom pantsättning av försäkringen.

Kommitténs förslag att i en ny 12 a § införa undantag för vederlag vid bodelning avstyrks genomgående av både de remissinstanser som tillstyrkt och av dem som avstyrkt kommitténs förslag i huvudfrågan.

Prop.  1979/80:77

127

Göta hovrätt:

Något speciellt skäl för särbehandling av vissa onerösa förvärv har inte anförts av kommittén och synes icke heller föreligga. Däremot torde en sådan särbehandling komma all medföra stora problem i den praktiska tillämpningen.

Domstolsverket:

Del torde i och för sig vara klarl att en regel som den i 12 a § AGL föreslagna skulle kunna underlätta för makar att vid bodelning finna rimliga lösningar på sina ekonomiska mellanhavanden. Det finns emellertid risk för att en sådan regel öppnar fältet för icke önskvärda beskattningskonsekven­ser. Exempelvis torde möjligheterna öka att via uppvärdering av egendom i samband med bodelningen undgå kommande arvsbeskattning. Selt från beskattningsmyndigheternas synpunkt torde dessutom den föreslagna regeln komma att innebära ökat arbete. Svårigheter kan bl. a. uppkomma i samband med tolkning av bodelningsavtal.

Länsstyrelsen i Stockholms län:

Mot förslaget till ny bestämmelse (12 a § AGL) beträffande avräkning vid förmånstagarförvärv som avtalats vid bodelning på grund av boskillnad eller äktenskapsskillnad kan invändas att bestämmelsen är svårtillämplig och att förutsättningen för den praktiska tillämpningen av densamma torde bli synnerligen sällsynt. Länsstyrelsen anser därför liksom advokatfiskalen[REDACTED_EFTERNAMN] att det är olämpligt att införa en sådan bestämmelse.

Även kammarkollegiet anför att regeln torde komma att avse endast enstaka fall.

Svenska försäkringsbolags riksförbund:

I paragrafen stadgas att vid tillämpning av 12 § och 37 § 2 mom. det belopp, varmed förmånstagaren i bodelningshandling belastats, skall avräk­nas från förmånstagareförvärvets värde. Denna bestämmelse blir svår alt tillämpa. Av lagtexten framgår t. ex. inte hur värderingen skall ske vid gåvobeskattning av periodiskt utfallande försäkringsbelopp. Även vid bodelningen uppstår problem hur man skall beräkna det värde förmånsta­garen bör belastas för. I en sådan beräkning måste t. ex. invägas ett uppskattat kapitalvärde av de återstående premier försäkringstagaren har att erlägga och dessutom endast till den del premierna avser enbart efterlevan­depension (betänkandet s. 147). F. n. torde vid bodelning i här avsedda fall ej göras någon sådan komphcerad uppskattning av premiernas kapitalvärde. I stället beaktas utfästelsen om premiebetalning mer schematiskt, exempel­vis i samband med överenskommelse om periodiskt understöd till försäk­ringstagarens make. Sålunda befarade tillämpningssvårigheter torde utgöra ett ytterligare skäl att helt slopa 12 a §.

Prop.  1979/80:77

128

Stockholms tingsrätt:

Att endast undantaga bodelningsavtalen från beskattning i de fall då vederlag lämnats för förmånstagares förvärv kan icke vara rimligl. Kommit­tén har ej heller lämnat någon närmare förklaring till sitl slåndpunklslagan­de. Enligt tingsrättens mening finns åtskilliga fall av andra avtal än bodelningsavtal där elt förmånstagareförvärv gjorts beroende av vederlag och där förvärven med lika slor rält borde undantas från beskattning.

5 Utländska försäkringar (4.3.2)

Förslagel alt AGL skall göras tillämplig även på vad någon förvärvar på grund av förordnande som avser utländsk försäkring tillstyrks eller lämnas ulan erinran av samtliga remissinsianser. Den i stort sett enda fråga som föranlett några ytterligare uttalanden är förslaget att rälten till avdrag med upp till sex basbelopp skall medges endast för inhemska försäkringar.

Kammarkollegiet tillstyrker förslagel även i den delen. Kollegiet anför bl.a.:

Då kapitalskatteberedningen föreslog alt förmånstagares förvärv av rätt till K-försäkring i princip skulle beskattas även om den tecknats i utländskt försäkringsbolag, föreslog beredningen samtidigt sådan ändring, att grund­avdrag skulle göras. LSK däremot förmenar att i sådana fall inte skall förekomma grundavdrag. Frågan är, vilket förslag som är mest välgrun­dat.

Då förmånstagarförvärv år 1931 lades under beskattning, uppkom fråga om viss privilegiering av sådant sparande i livförsäkring som vore inte blott ur allmän synpunkt förtjänt av uppmuntran utan direkt nyttigt för slaten själv (prop. 1931:211 s. 38 ff). Detta var motivet för avdrag med 15 000 kr. såvitt gällde utmätningsfria försäkringar. Ur nämnda synvinkel finns det tydligen inte tillnärmelsevis lika goda skäl för att uppmuntra sparande i utländskt bolag. Kollegiet tillstyrker därför kommitténs förslag på denna punkt.

En öppen fråga är om bestämmelserna i FAL 104 § om giftorätt och laglott är analogt tillämpliga på utländsk försäkring. Detta bör övervägas av familjerättskommittén.

Svenska försäkringsmäklares och försäkringskonsulters förening samt Stockholms tingsräu anser emellertid att avdrag skall medges även vid förvärv på grund av utländsk försäkring. Försäkringsrättskommittén anmär­ker atl det förefaller svårförståeligt varför inte också vid förmånstagarförvärv på grund av sådan försäkring någon form av grundavdrag, motsvarande det i 12 § andra stycket AGL stadgade, skulle medges.

Svenska försäkringsmäklares och försäkrings konsulters förening:

Den skattefrihet som stadgas i fjärde stycket av 12 § AGL är emellertid inte knuten till något stadgande i FAL. Till följd härav skulle förmånstaga­reförvärv till pensionsförsäkring i utländskt bolag och till hvränteförsäkring som inte är pensionsförsäkring åtnjuta samma skattefrihet som om försäk-

Prop. 1979/80:77

129

ringen varit tagen i svenskt bolag. Numera kan visserligen utländsk försäkring inte godtas som pensionsförsäkring i KL:s bemärkelse, men alltjämt finns sådana försäkringar som enligt äldre bestämmelser eller av Riksskatteverket meddelade dispenser godtas som pensionsförsäkringar.

Denna inkonsekvens i fråga om beskattning av förmånstagares förvärv är knappast motiverad. Tanken bakom förmånstagareavdragen för kapilalför­säkringar (som ej är livränteförsäkringar) var att personer som genom regelbundna uppoffringar frivilligt sörjde för silt och de sinas ekonomiska skydd skulle premieras genom lindringar i förmånstagarnas arvsbeskattning. LSK:s påslående (s. 165), att förmånstagareavdraget motiverades främst av att man ville uppmuntra försäkringssparande är alltså inte riktigt. Det motsäges f. ö. av att avdraget får ske även vid förvärv enligt rena riskförsäkringar som inte innehåller något sparande. Denna stimulans bör enligt Föreningens uppfattning få verka även om förmånstagarnas förvärv härrör från försäkring tagen i utländskt försäkringsföretag. Förmånstagare­avdraget om sex basbelopp borde således medges, om försäkringen bedömd enligt 116 § första stycket FAL skulle ge förmånstagarna en ulmätningsfri rätt. Det föreligger såvitt Föreningen kan finna inte något skäl alt i delta avseende diskriminera utländska försäkringar. Tvärtom talar den allt större livligheten i de internationella förbindelserna för en jämställdhet mellan utländska och svenska försäkringar. Ett mycket stort antal svenskar är för längre eller kortare tid anställda utomlands, hos svensk eller utländsk arbetsgivare. För många av dessa gäller kollektiva liv- eller olycksfallsför­säkringar, ofta tagna genom arbetsgivarens försorg t. ex. för alt garantera arbetstagaren samma försäkringsskydd, som om han varit anställd i arbete inom Sverige. Sådana försäkringar kan vara tecknade i svenskl eller utländskt försäkringsbolag. Vilketdera som väljs kan vara beroende av kostnaden, väntad service, tidigare förbindelse med viss försäkringsagent, arbetsgivares nationalitet etc. Turister kan i ytterst förenklade former, t. o. m. genom automater på flygplatser, skaffa sig liv- eller olycksfallsför­säkringar utomlands. För förmånstagare till sådana försäkringar skulle del framstå som en oförklarlig hårdhet om inte samma arvsskatteförmåner skulle gälla som om försäkringen tagits i svensk försäkringsanstalt. Det må slulligen erinras om att många utlänningar, som bosatt sig i Sverige, kan ha kvar försäkringar, som ursprungligen tecknats i försäkringsföretag i deras hemland. En diskriminering i arvsskattehänseende av efterlevande till sådana försäkringstagare skulle framstå som motbjudande och kanske t. o. m. kunna verka irriterande i umgänget med andra länder.

Stockholms tingsrätt:

Det förekommer att svenska medborgare som har eller har haft hemvist utomlands har utländska försäkringar utan att del för den skull är fråga om skatteflykt. Även utländska medborgare med hemvist i Sverige har utländska försäkringar. Tingsrätten kan därför ej finna annat än att svenska och utländska försäkringar bör jämställas. Förmånstagaren till en utländsk försäkring, som enligt försäkringslandets regler uppfyller krav på ulmät­ningsfrihet motsvarande reglerna i Sverige, bör vara berättigad till samma avräkning som en förmånstagare till en svensk försäkring.

Slutligen påtalar Göta hovräu att uttrycket "i enlighet med lagen om försäkringsavtal", som kommittén föreslagit skall tas bort ur 12 § försia

9 Riksdagen 1979180. 1 sami Nr 77

Prop. 1979/80:77

130

stycket och 37 § 2 mom. första styckel AGL bör utmönstras även från 12 § sista styckel, 32 § b och 49 § första stycket.

6 Beskattning av förmånstagares förvärv då det föreligger brist i boet

(4.3.3)

Det övervägande antalet remissinstanser tillstyrker kommitténs förslag eller lämnar det utan erinran. Negativa är Svenska försäkringsmäklares och försäkringskonsulters förening och försäkringsrättskomittén. Det påpekas att förslaget kan leda till otillbörliga skattelättnader och att det inbjuder lill skentransaktioner.

Stockholms tingsräu:

Tingsrätten delar i och för sig kommitténs uppfattning att det är rimligt att en förmånstagares förvärv blir skattefritt i den mån han betalar eller åtar sig att betala boets gäld. Tingsrätten vill emellertid fästa uppmärksamheten på att den föreslagna regeln kan få en ej avsedd effekt. Eftersom värdena i bouppteckningen så gott som alltid understiga de reella värdena kan uppstå en brist som är skenbar. I sådana fall kan den föreslagna regeln leda till en otillbörlig skattelättnad.

Svenska försäkringsmäklares och försäkringskonsulters förening:

Det anses allmänt, alt giftorätt, laglott och andra i 104 § 2 st FAL upptagna rättigheter kan göras gällande i totalbeloppet av vad som tillfallit förmåns­tagare, även i sådana fall då det föreligger brist i boet efler den avlidne. Efterlevande make eller bröstarvinge är alltså inte skyldig att underkasta sig någon minskning i sin lagligen grundade andel av förmånstagarebeloppet genom avräkning av andel i boets underskott. Om nu någon förmånstagare, som enligt detta lagrum skulle varit skyldig alt avstå någon del av sitt förvärv till maken eller bröstarvinge, betalat eller utfäst sig att betala någon boets skuld, bör detta inte kunna inskränka den sålunda berättigades andel i hela det utfallna förmånstagarebeloppet. Eljest skulle en förmånstagare kunna efter egel gottfinnande minska eller helt omintetgöra värdet av sådana familjerättsliga anspråk som skyddas genom 104 § 2 st FAL.

Detta visar, att den föreslagna bestämmelsen om avräkning av skuld från förmånstagares förvärv endast har verkan vid uträknandet av eventuell arvsskatt för förvärvet. Här kan alltså i jämkningsfallen uppstå en ohkhet i den civilrättsliga och skatterättsliga bedömningen. Sådana avvikelser är ägnade att skapa motsättningar. En förmånstagare kan av arvsskatteförmå­nen föranledas att betala någon boets skuld med användande av mottaget försäkringsbelopp. Detta skulle kunna äventyra möjligheterna för annan enhgt 104 § 2 st berättigad att få ut sin andel av totalbeloppet.

Motsättningen kan lätt bli aktuell även vid arvsbeskattningen, nämligen när i ett jämkningsfall enligt 104 § 2 st FAL värdet av den arvsskattepliktiga laglotten skall beräknas. Domstolen måste därvid ta ställning till om laglotten skall beräknas i det utfallna förmånstagarebeloppet eller i återstoden därav sedan den skuld avräknats som förmånstagaren betalat eller

Prop.  1979/80:77

131

åtagit sig alt betala. Detta problem synes LSK inte ha uppmärksammat.

Vidare må erinras om atl inom justitiedepartementet tillkallats en utredning för att överse ärvdabalkens regler om dödsbodelägares ansvar för den avlidnes skulder m. m. (Kommittédirektiv 1977:97). Den civilrättsliga bakgrunden till frågan kan vänlas bli förändrad såsom ett resultat av denna utredning.

En annan olägenhet av bestämmelsen är att den inbjuder till skenåtgärder med enda syfte att uppnå lättnader vid arvsbeskattningen. En förmånstagare kan t. ex. i förhållande till andra dödsbodelägare lova att betala någon skuld som åvilar boet, men sedan, med de andra delägarnas goda minne, underlåta att infria sitt löfte. Denna risk synes i vart fall betydligl större än det i LSK:s exempel 13 (s. 152) skildrade, skäligen sofistikerade fallet att en änka uppger till beskattning en inte existerande tillgång av fyra basbelopp.

Över huvud laget är den föreslagna avräkningsregeln främmande för de principer som ligger till grund för arvsbeskattningen. Denna skall ju grundas på förhållandena vid tiden för dödsfallet, dvs. tiden för skattskyldighetens inträde (20 kap. 4 § ÄB, 20-27 §§ AGL). Betalning av dödsboets skulder eller åtagande härom har snarast avseende på boets avveckling och förutsättningarna för boets avträdande till konkurs (19 kap. 11 § 2 st ÄB). Att förmånstagare genom sådana åtgärder efter eget gottfinnande skall kunna påverka storleken av sin arvsskatt synes mindre lämpligt. Vill försäkringstagaren att försäkringsbeloppet i första hand skall användas till betalning av någon av boets skulder kan han pantförskriva försäkringen till viss fordringsägare så att förmånstagaren erhåller (och blir skatlskyldig för) endast ev. överskjutande belopp.

Den föreslagna bestämmelsen ger vidare anledning till ovisshet i flera avseenden. Skall t. ex. skillnad göras mellan de fall då dödsbodelägarna i föreskriven ordning befriat sig från personligt ansvar för den avlidnes skulder genom att avträda boet till förvaltning av boutredningsman eller konkurs­förvaltare och de fall då så ej skett? Skall det förslagna åtagandet för att kunna beaktas avse endast belopp, som förmånstagaren i egenskap av dödsbodelägare eljest inte skulle varit ansvarig för? Skall skillnad göras mellan å ena sidan förmånstagareförvärv, vilka inte kan tas i anspråk för gäldande av den avlidnes skulder, och å andra sidan förvärv till utmätnings­bara försäkringar? Skall åtagandet vara riktat till och delgivet borgenären eller är det tillräckligt att åtagandet gjorts gentemot andra dödsbodelägare och avser skyldighet alt i förhållandet emellan samtliga delägare svara för visst skuldbelopp? Skall borgenären bevisligen ha godtagit förmånstagaren som gäldenär i dödsboets ställe? Kan sådant åtagande godtas som har formen av borgensutfästelse eller annat villkorligt ansvar för skuld?

LSK har (s. 149) anfört, att vad som föreslagits redan gäller "enligt stadgad praxis" men "att kännedomen om den nu berörda regeln inte är allmänt spridd". Såvitt Föreningen har sig bekant har något beslut av HD i denna riktning inte meddelats. De fall som förekommit har avgjorts på hovrättsnivå och utgången torde ha varit dikterad av det sätt på vilket advokatfiskalen bestämt sin talan. Domstolarna har helt naturligt inte ansett sig kunna inta en strängare ståndpunkt än den part som bevakat det allmännas anspråk.

Föreningen vill, under åberopande av det anförda och trots att förslaget syftar till skattelindring i vissa fall, ifrågasätta lämpligheten av att lagfästa förslaget i denna del.

Även försäkringsrättskommittén avstyrker förslaget. Kommittén anför a'

Prop.  1979/80:77

132

frågan har viss beröring med skyddet för borgenärerna och all del därför synes antagligt atl kommittén kommer in på den i sitt fortsatta arbete.

7 Efterlevande makes rätt till skattefrihet enligt 12 § första stycket tredje meningen AGL (4.3.4)

Kommittén föreslår att föreskriften i 13 kap. 12 § GB om bodelning i de fall behållningen i boet är ringa inle skall beaklas vid avräkning från försäk­ringsbelopp för vad som motsvarar giftorättsökning. Vidare föreslår kommittén atl i lagen skrivs in en regel som i överensstämmelse med stadgad praxis innebär atl man vid beräkning av den efterlevande makens giftorätt tar hänsyn inte bara till förmånstagarförordnanden till maken själv utan också till övriga förmånstagarförordnanden. Om jämkning av förmånslagar­förvärven skall ske, skall avräkningen fördelas mellan förvärven efter förhållandet mellan värdena på varje särskill förvärv. Slutligen föreslås att även reglerna om gåvobeskattning förtydligas med en regel om avräkning för belopp motsvarande giftorätlsökning.

Förslagen i denna del har tillstyrkts eller lämnats utan erinran av de fiskala myndigheterna. Två remissinstanser, nämligen försäkringsrättskommittén och Svenska försäkringsmäklares och försäkringskonsulters förening, vill emellertid avvakta en revidering av de civilrättsliga reglerna.

Stockholms tingsrätt:

Såsom tingsrätten lidigare anfört bör ändringar som rör egendomsfördel­ningen i ett äktenskap göras i GB. Då det emellertid förefaller vara av vikt att det rubricerade spörsmålet får en snar lösning i vad gäller arvsbeskattningen, biträder tingsrätten kommitténs framlagda förslag till ändring i AGL. I detta sammanhang vill tingsrätten påpeka del lämpliga i att 12 § AGL - för att bli mer överskådlig - indelas i olika moment.

Länsstyrelsen i Kristianstads län:

Kommittén föreslår ett tillägg till 12 § AGL innebärande atl regeln i GB 13:12 andra stycket inte skall tillämpas vid avräkningsförfarandet.

Länsstyrelsen ifrågasätter riktigheten av de exempel (nr 12 och 13 s. 152 f) kommittén vall för att illustrera att efterlevande make kan få lägre skatt i vissa fall genom att taga upp tillgångarna i boet till för högt belopp resp. skulderna till för lågt belopp. "Påfundet om den nya tillgången" leder i de angivna exemplen inte till att änkan får rätt till återvinning. Eftersom det enligt förutsättningarna i exemplen saknas andra arvs- eller testamentstagare ärver änkan den del av bobehållningen som hon inte erhåller på grund av giftorätt. Hon skall således betala arvsskatt för hälften av det värde som den inte existerande tillgången angetts ha. (Från rätt till grundavdrag bortses här och i det följande.)

En förutsättning för att efterlevande make verkligen skall erhålla rätl till återvinning är att det finns arvs- eller testamentstagare, och alt dessa är

Prop.  1979/80:77

133

berättigade lill den hälft av behållningen som efterlevande make inte kan göra anspråk på på grund av giftorätt eller med stöd av GB 13:12 andra styckel.

Den skattepliktiga andelen a v det belopp efterlevande make förvärvar som förmånstagare blir enligl nu gällande regler större än 50 % om bobehåll­ningen inte översliger åtta basbelopp. Andelen är som störst då bobehåll­ningen är fyra basbelopp. Detta är orsaken lill den av kommittén pålalade underliga skatteeffekten. Denna elimineras genom den av kommittén föreslagna ändringen i 12 § AGL. Länsstyrelsen tillstyrker förslagel.

Försäkringsrättskommittén:

Ämnel har nära sammanhang med den allmänna frågan om hur förvärv genom förmånstagareförordnande skall bedömas i jämförelse med förvärv genom åberopande av 104 § andra stycket FAL. FRK torde komma atl beröra detta ämne i silt fortsatta arbete.

Svenska försäkringsmäklares och försäkringskonsulters förening:

När fråga är om beräkning av skattefri giftorättsandel i försäkringar med förmånstagare har på grund av 12 § 1 st. 3 p. AGL sådan andel beräknats där efterlevande make är förmånstagare och detta även om försäkringen utgjort en olycksfalls- eller tjänstegrupplivförsäkring, som enligt 122 § och 104 § 3 st FAL inte omfattas av giftorätt. I dessa avseenden har alltså den skatterälts­liga giftorättsberäkningen avvikit från den civilrättsliga. När det gäller förvärv enligl olycksfallsförsäkringar av andra förmånstagare än make eller enligt tjänstegrupplivförsäkring av bröstarvingar har dessa personers förvärv inte kunnat medräknas vid fastställandet av giftorättsandel i försäkringar för efterlevande make. Dock har i något hovrättsfall giftorätt beräknats i tilläggsbelopp som enligt tjänstegrupplivförsäkring tillfallit barn lill den avlidne. Något stöd i lag för denna liberala bedömning finns emellertid inte. Utgången lorde vara föranledd av det sätt på vilket advokatfiskalen bestämt det allmännas skatteanspråk.

Förslaget i 12 § AGL att vid beräkning av skattefri giftorättsandel värdet av samtliga tjänstegrupplivförsäkringar, således även tilläggsbelopp för barn, samt sjuk- och olycksfallsförsäkringar skall beaktas medför i förhål­lande till gällande rätt alt den ovan påvisade olikheten i det civilrättsliga och skatterättsliga giftorättsbegreppet utvidgas till att omfatta även sådana fall då annan än efterlevande make är förmånslagare. Att på detta sätt genom ändringar i skattelag införa giftorättsberäkning i försäkringar som enligt civilrättslig lagstiftning är undantagna från giftorätt måste betecknas som en egenartad lagstiftningsmetod. Trots att förslagel skulle kunna leda lill lättnader i beskattningen - vilka f. ö. på grund av olycksfallsbeloppens ofta betydande storlek skulle kunna bli väsentliga - vill Föreningen ifrågasätta om inte frågan bör lösas genom en ändring av hithörande bestämmelser i GB och FAL. En sådan torde kunna väntas såsom ett resultat av Familjelagssakkun­nigas och Försäkringsrättskommitténs arbete.

En annan fråga att ta ställning till är i vad mån vid tillämpning av fyra-basbeloppsregeln hänsyn skall tas till eflerievande makes eget och andras förmånstagareförvärv till försäkringar som ingår i giftorättsgodset när förhållandena är sådana att jämkning av förmånstagareförvärv enligt 104 § 2

Prop.  1979/80:77

134

st FAL inte är påkallad. Enligt LSK:s förslag skulle basbeloppsregeln inte tillåtas störa den allmänna regeln alt alla förmånstagareförvärv skall medräknas och makes förmånstagareförvärv avräknas på dennes giftorätts-andel. Föreningen biträder denna uppfattning. Emellertid torde även denna fråga böra lösas genom elt förtydligande av GB, nämligen stadgandet i 13 kap. 12 § 2 st GB. Familjelagssakkunniga och Försäkringsrällskommiltén, som enligt vad förut nämnts arbetar med översyn av äktenskapels ekonomiska verkningar, bl. a. efterlevande makes ekonomiska ställning, och försäkringarnas inordning i det familjerätlsliga systemet, kommer att därvid ta ställning till förmånstagareförvärven vid tillämpning av basbelopps­regeln. Genom införande av en särskild regel för detta fall i 15 § AGL skulle åstadkommas en avvikelse från vad som enligt HD:s uppfattning i rättsfallet NJA 1972 s. 227 är den civilrättshga innebörden av 13 kap. 12 § 2st GB. Trots att resultatet är tilltalande, nämligen alt förmånstagareförvärven skall beaktas vid tillämpning av basbeloppsregeln även där jämkning inte skall ske, ifrågasätter Föreningen huruvida det inte vore lämpligare att avvakta en revidering av de civilrättsliga reglerna.

8 Beskattning av förmånstagares förvärv av livränta (4.3.5)

8.1 Skattefrihet för rätt till pension

Kommitténs förslag om skattefrihet för rält till pension tillstyrks eller lämnas utan erinran av samtliga remissinstanser. Flertalet anser dock att de nya reglerna bör bli lillämpliga även i de fall, där skattskyldighet såsom för gåva redan har inträtt.

Domstolsverket:

För beskattningsmyndigheterna skulle ett fullständigt slopande av arvsbe­skattningen av pensionsförsäkringar innebära påtaghga fördelar. Dels skulle man slippa tillämpa besvärliga övergångsbestämmelser och dels skulle arbetet med att kontrollera när premiebetalningen påbörjats eller med engängsbetalning fullgjorts försvinna.

Kammarkollegiet:

Övergångsvis kommer enligt förslaget de pensionsförsäkringar som börjat beskattas före lagändringen att fortsättningsvis beskattas. Det kunde övervägas om det inte är skäl att avbryta beskattningen även av sådana försäkringar eller i vart fall höja grundavdraget när bestämmelsen träder i kraft. Det torde inle vara någon större ekonomisk fråga för det allmänna och synes mer konsekvenl än förslaget.

Länsstyrelserna i Malmöhus och Kristianstads län anser det inte rimligt att enbart den omständigheten att någon utbetalning redan gåvobeskattats skall medföra fortsatt beskattning enhgt nuvarande regler.

Prop.  1979/80:77

135

Länsstyrelsen i Malmöhus län:

Enligt övergångsbestämmelserna skall emellertid lagen i dess äldre lydelse alltjämt gälla om gåvoskatteskyldighet redan inträtt för någon utbetalning före den föreslagna ändringens ikraftträdande. Enbart den omständigheten att någon utbetalning redan gåvobeskattats kommer således att föranleda fortsatt beskattning som kan komma att pågå i flera årtionden. Sådan utbetalning kan givetvis ha påbörjats även beträffande "ny" pensionsförsäk­ring. Länsstyrelsen finner inte detta rimligt och föreslår att sisla meningen i övergångsbestämmelserna utgår.

Länsstyrelsen i Kristianstads län:

Förslaget skapar i och för sig rättvisa vid arvs- och gåvobeskattningen av förmånstagarförvärv på grund av ett och samma dödsfall. Länsstyrelsen anser emellertid att det framstår som mer orättvist att behålla gåvobeskatt­ningen av livränta enbart av det skälet att skatt börjat utgå men upphäva beskattningen där försäkringsfall ännu inte inträffat. Förslaget skulle dessutom medföra betydande olägenhet i den praktiska tillämpningen.

Reservanterna anser att fortsatt arvs- och gåvobeskattning skall ske "av P-försäkringar som är yngre än tio år och som tecknats enligt den före 1976 års ingång gällande lagstiftningen". Vid bestämmande av gåvoskatt skulle de gamla reglerna kunna komma att aktualiseras årtionden framöver. Förut­sättningarna härför är att dödsfallet inträffar under tiden 1 januari 1978-31 december 1985, att försäkringen tecknats mindre än tio år före dödsfallet -dock senast den 31 december 1975 - samt att försäkringen inte tagits i samband med tjänst. Övergångsbestämmelserna torde till följd härav bli ohanterliga.

De P-försäkringar som tecknats före 1976 års ingång men som uppfyller de villkor som numera uppställs i kommunalskattelagen för att försäkringen skall klassas som P-försäkring skulle genom reservanternas förslag komma att beskattas hårdare än om de tecknats efter 1976 års ingång.

Reservanterna motiverar sitt ställningstagande med att försäkringsavtalet har tecknats i medvetande om beskattningskonsekvenserna. Enligt länssty­relsens uppfattning är försäkringstagaren oftast inte medveten om vilka beskattningskonsekvenser försäkringsavtalet kan komma att få. Huruvida beskattning enligt AGL faktiskt kommer att ske är beroende av om försäkringstagaren dör inom tio år efter det att försäkringen tecknats och följaktligen inte möjhgt att förutse i normala fall.

Även länsstyrelsen i Göteborgs och Bohus län anser rättviseskäl tala för hkartad behandling oavsett ålder.

Sveriges advokatsamfund delar uppfattningen att beskattningskonsekven­serna oftast inte är kända för försäkringstagarna. Samfundet anför bl. a.:

Genom förslagen tillrättaläggs en del svåra missförhållanden med kon-fiskatorisk överbeskattning, där försäkringsavtalen säkerligen sällan teck­nats i fullt medvetande om beskattningskonsekvenserna. Enligt vad samfun­det erfarit är dessa skattekonsekvenser långt ifrån allmänt kända hos vanliga försäkringssäljare och givetvis endast i rena undantagsfall för försäkringsta­garen. Av anförda skäl vill samfundet framhålla att de nya reglerna i AGL

Prop.  1979/80:77

136

även bör gälla försäkringar där årlig gåvobeskattning påbörjats redan före lagändringen. Befrielse från gåvoskatt skulle då gälla belopp som utfaller efter lagändringens ikraftträdande.

Folksam hänvisar till alt det gäller ett begränsat antal fall under viss tid och finner det från flera synpunkter enklare att hell befria från skatt.

Svenska försäkringsbolags riksförbund:

De fall där äldre bestämmelser sålunda kommer att gälla är relativt få och avser en förhållandevis begränsad tidrymd. Beträffande lidrymden vill riksförbundel emellertid erinra om att den kan bli längre än vad LSK tycks förulse, t. ex. i sådana fall där livräntan är beroende av någon efterlevande medförsäkrads liv.

Med hänsyn dels lill fåtalet fall av nu pågående gåvobeskallade utbetal­ningar från P-försäkring och dels till den hårda skattebelastning som kombinationen av gåvoskatt och inkomstskatt - ofta upp mot 100 % -medför, föreslår riksförbundel alt även sådana utbetalningar helt befrias från gåvoskatt fr. o. m. den nya lagstiftningens ikraftträdande. Detla skulle visserligen, som LSK framhåller, medföra atl olikhet skapas mellan de fall, då förmånstagareförvärv före lagändringen beskattas som arv och övriga fall. En sådan olikhet förefaller dock mindre stötande än all nu pågående utbetalningar gåvobeskattas under i många fall lång tid framåt därför att försäkringstagaren råkat avlida före lagens ikraftträdande.

Svenska försäkringsmäklares och försäkringskonsulters förening:

LSK anför (s 159) att det i detta fall "knappast (är) något rättvisekrav alt beskattningen avskaffas". I nästa två meningar säger LSK emellertid: "För ett slopande talar bl. a. rättviseskäl på så vis att den nuvarande beskattningen enligt AGL gör åtskillnad mellan tjänstepensionsförsäkring och en motsva­rande försäkring som en egenföretagare tagit. Även stegringen av inkomst­skatt och marginalskatt saml administrativa skäl talar i samma riktning." Mol en ändring anförs endast (s. 160) att den pågående årliga beskaltningen skulle avbrytas och atl olikhet skulle skapas i förhållande till de fall då förmånstagareförvärv redan beskattats som arv.

Mot de senare båda skälen kan anföras, att mottagande av varje särskill pensionsbelopp i gåvobeskattningsfallen utgör ett särskill fång och atl skattskyldighetens inträde alltså sammanfaller med varje sådant förvärv. Den vanliga principen vid övergångsbestämmelser är atl de nya reglerna skall tillämpas på förvärv för vilka skattskyldighet uppkommit efter dessas ikraftträdande. Det kan för övrigt inträffa, att den förmånstagare som gåvobeskattats för sina förvärv avlider efter lagändringen och att en annan förmånstagare blir berättigad till återstående pensionsbelopp. Dennes förvärv kommer således att redan från början ske under de nya bestämmel­sernas giltighetstid. För hans del skulle således något avbrott i en serie årliga gåvobeskattningar inte ske.

Vare sig det är samma eller ny förmånstagare som är berättigad till belopp som utfaller efter lagändringen, kan dennes inkomst bli så betydande, atl den sammanlagda inkomst- och gåvoskatten för mottagna belopp blir mer än 100 procent därav. Därmed skulle just den effekl inlräffa som LSK inte funnit

Prop.  1979/80:77

137

rimlig. Konsekvensen fordrar således att även försäkringar som före lagändringen gåvobeskattats befrias från sådan skatt såvill avser belopp, för vilka skattskyldighet inträder efter de nya bestämmelsernas ikraftträdande. Den föreslagna undantagsregeln för redan aktualiserade försäkringar innebär en halvmesyr som delvis konserverar missförhållandena.

Om kommitténs förslag till övergångsregler läggs till grund för lagstiftning anser flertalel av de ovan nämnda remissinstanserna alt det nuvarande grundavdraget om 10 000 kr. bör höjas till tre basbelopp.

Reservanternas förslag att förmånstagarförvärv av pension på grund av frivillig pensionsförsäkring som tecknats före år 1976 även fortsättningsvis skall beskattas om försäkringen är yngre än tio år biträds av LO och TCO. Det får även stöd av länsstyrelsen i Jönköpings län.

TCO:

TCO kan inte anse det motiverat att förmånstagarförvärv av pension på grund av frivilliga P-försäkringar, som i dag beskattas i de fall de är äldre än lio år, hädanefter helt befrias från beskattning. TCO menar att de försäkringar som är yngre än tio år och som tecknats enligl den före 1976 års ingång gällande lagstiftning även fortsättningsvis bör beskattas då dessa tecknats under helt andra betingelser vad avser beskaltningskonsekvenserna än vad som gäller för yngre försäkringar. TCO menar dock att det för dessa försäkringar är motiverat med uppräkning av det grundavdrag, som inte reglerats sedan år 1958 så att anpassning sker till dagens penningvärde.

8.2 Höjning av grundavdraget för livränta som utgår på grund av kapital­försäkring

Kommitténs förslag att grundavdraget om 2 500 kr. per år för K- livräntor skall höjas till etl halvt basbelopp tillstyrks eller lämnas utan erinran av samtliga remissinstanser. Kammarkollegiet tillägger dock att del kan ifrågasältas huruvida skäl för sådant avdrag föreligger, eftersom de utfallande beloppen numera inte inkomstbeskattas.

En remissinstans, nämligen Svenska försäkringsmäklares och försäkrings­konsulters förening, anser att avdraget bör höjas med ett större belopp än kommittén föreslagit. Föreningen anför bl. a.:

LSK:s förslag till höjning av det vid arvs- och gåvobeskattningen skattefria förmånstagarebeloppet vid livräntor som utgår på grund av annan försäkring än pensionsförsäkring (K-livräntor) är i och för sig välkommet. Det utgör dock endast en juslering av beloppet med hänsyn till den efter 1958 inträdda penningvärdesförsämringen. Emellertid finns enhgt Föreningens mening anledning att i detta sammanhang la under övervägande att höja detta avdrag. Genom de begränsningar i fråga om pensionsförsäkringar, som 1975 införts i KL, har helt borttagits möjligheterna att med sädana försäkringar ge ett efterlevandeskydd i form av periodisk inkomst åt andra än make, sammanboende eller barn. Inte ens om en skattskyldig velat säkerslälla ett sådant skydd åt någon som för sin försörjning varit beroende av den

Prop.  1979/80:77

138

skattskyldige kan pensionsförsäkring användas. Trots att många har socialförmåner i form av ålders- eller förtidspensioner etc. kan kanske en person, som har det gott ställt, vilja ge sina åldriga föräldrar eller en handikappad släkting en förbättrad levnadsstandard och önska genom en försäkring säkerställa denna förmån även efter givarens död. LSK har i sitt betänkande Pensionsförsäkring (SOU 1975:2 s. 108) hänvisat de skattskyl­diga till att ordna sådant skydd "på annat sätt än genom P-försäkring". Vad som då närmast kommer i fråga är efterlevandelivräntor av kapilalförsäk-ringstyp i KL:s mening. Eftersom pensionsförsäkringsbeloppen även till efterlevande make, samboende eller barn i praktiken är begränsade med hänsyn till alt premierna för pensionsförsäkringar numera är maximerade, är den som önskar försäkra elt högre skydd åt sådana personer hänvisad till att bygga på med K-livränteförsäkring.

Premierna för sådana försäkringar kan te sig dryga för givaren m. h. t. att de skall betalas med beskattade medel. Om mottagaren därtill skulle få lov att betala arvs- eller gåvoskatt, kanske t. o. m. enligt arvsskatteklass 

II, 

för belopp överstigande ett halvt basbelopp, skulle K-livräntor knappast bli ett realistiskt alternativ till P-försäkringar. En uppmjukning av arvs- och gåvoskattepåföljderna framstår således som en välmotiverad följdändring till lagstiftningen om P-försäkringar. Riktpunkten för arvs- och gåvoskattefri­heten bör här vara åtminstone det belopp som av indrivningsmyndigheterna tillämpas såsom existensminimum för en ensamstående i Stockholm. Detta belopp är f. n. (oktober 1977) per månad 847 kr. jämte resekostnad 70 kr. och den faktiska hyreskostnaden. Om denna uppskattas till 558 kr. i månaden skulle årsbeloppet av existensminimum utgöra 17 700 kr. Detta motsvarar 1,5 basbelopp, om detta utgör 11 800 kr.

Ändringarna i P-försäkringsbeskattningen har lett till och kommer även fortsättningsvis att medföra en minskning av P-försäkringspremierna och därmed även av sparandet i sådana försäkringar. Särskilt starkt har bortfallet av de stora engångspremierna inverkat. Ett sätt att i någon mån motverka denna från det allmännas synpunkt olyckliga påföljd av skattelagstiftningen skulle vara att stimulera sparande i K-försäkringar med försörjningsända­mål. Beträffande sådana försäkringar, vilka inte är belåningsbara, behöver något missbruk inte befaras. Det skattebortfall som en liberalare avdragsrätt skulle kunna medföra är helt marginellt och ur statsfinansiell synpunkt således försumbart. Förmånen kan ses som ett slags vederlag från det allmännas sida till dem som genom livränteförsäkring undandrar kapital från omedelbar konsumtion och samtidigt utsätter det för värdeminskning genom en under utbetalningstiden fortgående penningvärdesförsämring.

9 Värderingen av temporära och/eller uppskjutna livräntor (4.4)

Kommitténs förslag att beräkning av kapitalvärdet av vissa rättigheter skall kunna ske enligt försäkringstekniska grunder lämnas utan erinran av flertalet remissinstanser. Några fiskala instanser, nämhgen Stockholms tingsrätt samt länsstyrelserna i Malmöhus och Kristianstads län, tar upp frågan särskilt.

Prop.  1979/80:77

139

Stockholms tingsrätt:

Tingsrätten delar kommitténs uppfattning att ett förtydligande av 23 § D AGL bör ske. Samtidigt bör emellertid tillses att nya blanketter för försäkringsintyg jämlikl 49 § AGL fastställs och att av dessa intyg klarl framgår att beräkning av kapitalvärdet gjorts på försäkringstekniska grunder.

De båda länsslyrelserna berör del förhållandet att förslagel i sak endast avser försäkringar men har fått en lagteknisk utformning som omfattar även andra rättigheter.

Länsstyrelsen i Malmöhus län:

Vid värdering av temporär och/eller uppskjuten livränta skall enligt förslaget beräkning ske "efter försäkringstekniska grunder med iakttagande av föreskrifterna i denna paragraf." (§ 23) Sådan värdering kan även antas bli aktuell beträffande annan rättighet än livränta. Det är därför erforderligt att närmare anvisningar lämnas om hur sådan värdering av rättighet skall göras.

Länsstyrelsen i Kristianstads län:

Beträffande andra rättigheter lorde det f. n. saknas möjlighet att få en värdering gjord på det sätt som förutsattes i förslaget. En sådan värdering bör därför endast krävas när utgivaren av rättigheten är försäkringsgivare.

10 Rätt till avdrag för s. k. livlån (4.5)

Kommitténs förslag att skuld för vilken försäkring utgör säkerhel inte skall vara avdragsgill i försäkringstagarens dödsbo intill beloppel av försäkringens tekniska återköpsvärde har fått ett blandat mottagande av remissinstanser­na. Förslaget godtas av domstolsverket, kammarkollegiet, Göta hovrätt, försäkringsinspektionen, riksskatteverket, länssryrelserna i Jönköpings och Västernorrlands län samt TCO. Det avstyrks av länsstyrelsen i Kristianstads län, advokatsamfundet. Familjeföretagens förening, Folksam, Försäkrings-tjänstemannaförbundet, Skånes handelskammare. Svenska försäkringsbolags riksförbund. Lantbrukarna skattedelegation, SACO/SR, Svenska försäk­ringsmäklares och försäkringskonsulters förening samt LO. LO ansluter sig till reservanternas uttalande att skattesanktioner inte bör vara nödvändiga för att lösa det speciella problemet med s.k. livlån - försäkringar med en från början planerad belåning för att betala premierna - utan att dessa bör begränsas eller helt utgå genom åtgärder av försäkringsbranschen.

Vad flertalet negativa remissinstanser främst vänder sig mot är atl förslaget avviker från den civilrättsliga behandlingen av skulder. Samtidigt uppkom­mer en enligt remissinstanserna oacceptabel skillnad i förhållande till den situationen att försäkringstagaren kort före sin död löser skulden.

Prop. 1979/80:77

140

Familjeföretagens före/ung:

Enligt civilrältsliga regler (20 kap. 4 § ärvdabalken) skall tillgångar och skulder i bouppteckningen redovisas som de var vid dödsfallet. Dödsboet häftar i delta sammanhang i skuld och denna skall följaktligen inberäknas vid värderingen av bobehållningen. LSK:s förslag innebär att arvsskatten skulle beräknas på en större behållning än den faktiska. Detta skulle bryta mot hävdvunna civilrättsliga principer.

Vidare kan mot påslåendet att ett missbruk av skattefrihetsbestämmelser föreligger anföras, atl om försäkringstagaren själv före sin död löser sitl livlån, vilkel medför alt skatlefrihetsbestämmelsen i vissa fall kan utnyttjas hell eller lill slörre del av förmånstagarna, kritik med fog knappast kan resas mot detla förhållande.

Samma synpunkter framförs av bl. a. Svensku försäkringsbolags riksför­bund, Lantbrukarnas skattedelegation, SA CO/SR och Försäkringstjänsiern-annaförbundet. Försäkringstjänstemannaförbundet anför vidare;

Om nu, såsom LSK föreslagit, denna skuld inte skulle få avdras vid arvsbeskaltningen, skulle arvsskatten bli beräknad på en större behållning än den faktiska. Detla är en orimlig ståndpunkt. Av dödsboet förskjuten arvsskatt på lånets belopp, som inte motsvarades av någon faktisk tillgång, skulle vid arvsskiftet inte kunna avkrävas dödsbodelägare eller testaments­tagare, eftersom denna skatt inte "belöper" på någon lott eller del av lott som tillskiftats denne, i varje fall inte om förmånstagaren är någon utomstående.

En viljeförklaring har i dessa fall endast den effekten atl försäkringens bruttobelopp såsom en kontanttillgång tilläggs förmånstagaren. Denna fördelningseffekt får förutsättas ha varit känd för och avsedd av försäkrings-lagaren och blir till sin karaktär att jämställa med en loltläggningsbestäm-melse i ett testamente. Det finns inget skäl alt ingripa mot en sådan disposition med en undantagsregel i arvsskallelagen. Även i de fall då förmånstagares tillskott blir arvsskattefria, föreligger denna fördelningsef­fekt, som måste antas ha varit avsedd.

I ett betydande antal fall har stora livförsäkringar genom gåvor överlåtits lill barn eller barnbarn. När dessa inte övertagit betalningsansvaret för lån som vid överlåtelsen belastat försäkringen utan detta legal kvar hos överlåtaren har denne regelmässigt förpliktat sig och sitt dödsbo att lösa lån som kan kvarstå vid dödsfallet, detta för att de nya ägarna inte skulle bli lidande på att försäkringen var belånad. I konsekvens härmed har också gåvoskatt betalats för försäkringens fulla värde vid överlåtelsetillfället, dvs. utan avdrag av lån. Om dödsboets förpliktelse att lösa lånet inte skulle få avräknas vid arvsbeskattning efter givaren skulle en dubbelbeskattningsef­fekt uppstå. En sådan kan inte godtas.

Från försäkringshåll påpekas också att bakgrunden till avtalet inte behöver vara att uppnå vissa skattelättnader. Det kan vara fråga om alt tillföra mottagaren kontanta medel, t. ex. för att betala arvsskatten eller för att lösa ut vissa arvingars laglott, medan mer bundna tillgångar i dödsboet övergår genom giftorätt, arv eller testamente.

Skånes handelskammare åberopar samma skäl som handelskammaren

Prop.  1979/80:77

141

anförl beträffande den inkomsl- och förmögenhelsrätlsliga behandlingen. I denna del anfördes bl. a.:

Sålunda kan situationen många gånger vara sådan att det för samhällel ur andra synpunkter än önskvärdheten av elt nysparande kan framstå som angeläget att en försäkring kan vidmakthållas och premiebelalningen fortsätta. Det kan här vara fråga om en försäkring tagen för atl lösa framtida generationsskiftesproblem eller elt plötsligt uppkommet behov av ökat familjeskydd. Ett annat exempel är då en försäkring utgör säkerhet för en företagares rörelsekredil. Det kan heller inle anses rimligt att en person som tvingas alt av ekonomiska skäl belåna sina försäkringar skall drabbas av en skärpt beskattning samtidigt som åtskilliga försäkringstagare, som i dag har belånade försäkringar, kan förmodas ha möjlighet att uppta molsvarande lån utan användande av försäkringar som säkerhet och därmed uppnå oföränd­rat skatterättsligt resullal.

Härtill kommer att det föreslagna systemet skulle skapa till viss del oöverstigliga kontrollsvårigheter och att det är ägnal att främja tillkomsten av en grå marknad.

Handelskammaren kan mol bakgrund härav inte förorda den av utred­ningen föreslagna lösningen trols att Handelskammaren är medvelen om alt detta innebär ett accepterande av atl också försäkringar som belånats av skäl som ur samhällets synvinkel inte motiverar en fortsalt förmånlig skattebe­handling kommer i åtnjutande av denna förmån. Mot den lagtekniska lösning utredningen föreslår kan f. ö. ocksä resas invändningar av principiell natur då ju lösningen innebär väsentliga avvikelser från hittills tillämpade principer vid den skatterättsliga behandlingen av gäld och gäldränta.

Advokatsamfundet ultalar att det förefaller vara en onödigt hård åtgärd alt på detta långtgående sätt motverka främst livlånen. Samfundet har den uppfattningen att livlånen i sig ofta är mycket välmotiverade, varför de enligt samfundets mening inte bör yiteriigaie försvåras.

Stockholms tingsrätt uttalar sig inte i frågan om lämpligheten av den föreslagna inskränkningen. Tingsrätten vill dock fästa uppmärksamheten på att beskattningsmyndigheten har svårigheter att kontrollera om i bouppteck­ningen antecknade skulder avser skulder för vilka livförsäkringen lämnats som säkerhet.

Flera remissinstanser, bl. a. Svenska försäkringsbolags riksförbund, Folk­sam och Försäkringstjänstemannaförbundet, anför även att den föreslagna regeln utgör ett betydligt större ingrepp än som är påkallat för att stävja vad som av kommittén betecknats som missbruk.

Svenska försäkringsbolags riksförbund:

LSK:s förslag omfattar - i motsats till vad som föreslås beträffande inkomst- och förmögenhetsbeskattningen - även sådana fall då panten utgörs av en ren riskförsäkring eller annan livförsäkring som enligt försäkringsbo­lagens grunder ej är belåningsbar. Ej heller här tas någon hänsyn till om försäkringen utgör blott sekundär säkerhel och/eller får utnyttjas endast vid dödsfall.

Prop.  1979/80:77

142

Riksförbundet har påtalat sistnämnda förhållande såvill avser inkomst-och förmögenhetsbeskattningen och får i tillämpliga delar hänvisa till vad där anförts (s. 11). Om den av LSK föreslagna bestämmelsen ej anses kunna avvaras helt, anhåller riksförbundet även såvitt gäller arvsbeskattningen att de fall undantas då det med stöd av lånevillkor, inlyg från bank eller annan institutionell långivare eller på annat tillförlitligt sätt kan styrkas atl pantsatt livförsäkring endast utgör sekundär säkerhet och/eller får tas i anspråk uteslutande vid dödsfall. Riksförbundet förutsätter också här att vid sekundär pantsättning även visas att långivaren bedömt den primära säkerheten vara i huvudsak betryggande.

Under alla förhållanden utgör enligt riksförbundets mening den av LSK föreslagna regeln ett betydligt större ingrepp än vad som är påkallat för att stävja det av kommittén som missbruk betecknade förfarandet. Regeln skulle komma att omfatta, förutom vissa berörda fall, även mera renodlade skuldförhållanden där förmånstagareavdrag inte är aktuellt, t. ex. pantsatta utmätningsbara försäkringar, lån som överstiger sex basbelopp per förmåns­tagare och sådana undantagsfall där förmånstagare inte är förordnad.

I andra remissvar nämns också det fallet, att förmånstagaren ändock mottagit belopp på grund av utmätningsfria försäkringar som uppgår till det arvsskattefria beloppet. Försäkringstjänstemannaförbundet konstaterar att det lånebelopp som omfattas av viljeförklaringen i dessa fall skulle bli arvsbeskattat både hos arvingarna som en tillgång i dödsboet och hos förmånstagaren som en del av hans förvärv. Förbundel finner en sådan dubbelbeskattning orimhg.

Länsstyrelsen i Kristianstads län anser alt kommittén med sin metod inte lyckats ringa in alla avsedda fall. Länsstyrelsen anför:

Om motivet till den föreslagna ändringen har varit att stävja missbruk av rätten till avdrag med upp till sex basbelopp borde förslaget ha utformats så att det endast träffar de fall där ifrågavarande avdrag verkligen kan utnyttjas.

Har däremot avsikten varit att hell stoppa möjligheten att vid beräkning av behållningen i elt dödsbo böra avdrag för skuld där en försäkring ligger som säkerhet, borde från rättvisesynpunkt tillämpningsområdet ha gjorts vidare än vad kommittén föreslagit. Med den utformning lagregeln erhållit av kommittén berörs inte avdragsrätten i exempelvis följande fall:

Ett av barnen i en familj står som försäkringstagare. Syskonen är förmånstagare. Den försäkrade är fadern, vilken även åtagit sig atl betala försäkringspremierna. Försäkringstagaren erlägger varje år gåvoskatt för det premiebelopp fadern eriagt under året. I samband med försäkringsavtalet har förordnats att fadern äger rätt att belåna försäkringen samt att skulden skall gäldas ur faderns dödsbo. Eftersom skulden i detta fall skall avdragas i den försäkrades och inte i försäkringstagarens dödsbo blir den av kommittén föreslagna ändringen inte tillämplig.

Oavsett hur begränsningen av avdragsrätten sker kommer dödsbodelägar­na, för det fall behållningen inte överstiger det skuldbelopp varmed dödsboet vägras avdrag, att arvsbeskattas utan att ha erhållil något arv. I synnerhet då förmånstagaren inte är dödsbodelägare ter sig konsekvenserna av en sådan begränsning i avdragsrätten orimliga.

Länsstyrelsen anser sig inte kunna tillstyrka förslaget angående avdrag för s. k. livlån i dess nuvarande utformning.

Prop. 1979/80:77

143

Även Lantbrukarnas skattedelagation anser alt en eventuell ändring i stället bör inriktas på basbeloppsavdragen. En tänkbar lösning skulle vara att medge basbeloppsavdrag endast för förmånslagare som är förälder, make eller barn till den avlidne. Folksam kan i stället tänka sig ett modifierat avdragsförbud. Folksam anför:

Vi anser det principielll riktigt att en regel införes i lagstiftningen som omöjliggör ett samtidigt utnyttjande av det socialt betingade förmånstaga­reavdraget och avdrag för gäld i bouppteckningen. Emellertid kan det ifrågasättas om inte den föreslagna regeln i viss mån skjuter över målet. I den mån förmånstagareavdrag inte kan göras, exempelvis när det gäller belånade utmätningsbara K-försäkringar eller vid lån som överstiger summan av förmånstagareavdragen i det särskilda fallet kan det övervägas om inte gäldavdrag borde tillåtas. Man kunde tänka sig att modifiera avdragsförbu­det och medge avdrag för den del av gälden som överstiger nämnda belopp. Vi föreslår att en regel av denna innebörd införes i stället för den av kommittén föreslagna.

Beträffande övergångsbestämmelserna anför advokatsamfundet och Svenska försäkringsbolags riksförbund att förslagel, om det skulle godtas, inte bör tillämpas på redan ingångna avtal. Förbundet anför vidare att i allt fall en tillräckhgt lång övergångstid - minst 5 år - bör införas, så att försäkringstagarna om möjligt kan åstadkomma de kontanter som krävs för att lösa livförsäkringslånet och därmed eliminera den kraftiga skatteskärp­ningen.

Slutligen tar Svenska försäkringsbolags riksförbund upp vissa tekniska frågor. Förbundet anför:

Om LSK:s förslag angående i princip slopad avdragsrätt i bouppteckning för lån mot säkerhet i livförsäkring skulle genomföras, måste i varje fall en av förslaget följande dubbelbeskattningseffekt undvikas. Eftersom förmånsta­gareförordnandet vid viljeförklaring civilrättsligt avser försäkringens brutto­belopp är det enligt riksförbundets mening av största vikt att 12 § kompletteras med en uttrycklig bestämmelse att livförsäkringslån, för vilket dödsboet är betalningsskyldigt, skall avräknas från förmånstagareförvär­vet.

I ifrågavarande sammanhang har riksförbundet också uppmärksammat en teknisk fråga. Avdragsförbudet föreslås nämligen omfatta även sådana fall, då den avlidnes make äger den belånade försäkringen. Anledningen härtill torde vara att försäkringen kan vara den efterlevande makens enskilda egendom och att dödsboet därför enligt nuvarande regler kan belastas med en skuld utan att motsvarande tillgång arvsbeskattas. Om försäkringen å andra sidan inte är enskild egendom utan tillhör giftorättsgodset skall dess återköpsvärde upptas i bouppteckningen. Vid ett genomförande av LSK:s förslag behövs därför som komplemenl en regel i 23 § AGL att värdet av en belånad livförsäkring som är efterlevande makes giftorättsgods skall beräknas efter avdrag för lånet.

Vidare bör uttrycket "försäkringstagaren" i 13 § 1 mom. 4) utbytas mot "den avHdne".

GOTAB Stockholm 1980