Observera att dokumentet är inskannat och fel kan förekomma.

Prop. 1977/78: 188

Regeringens proposition

1977/78: 188

om ändrade beskattningsregler vid avyttring av skog i samband med fastighetsreglering;

beslutad den 11 maj 1978.

Regeringen föreslår riksdagen alt antaga de förslag som har upptagits i bifogade utdrag av regeringsprotokoll.

På regeringens vägnar

THORBJÖRN[REDACTED_EFTERNAMN]

INGEMAR[REDACTED_EFTERNAMN]

Propositionens huvudsakliga innehåll

F. n. gäller särskilda skatteregler för den som har förvärvat skogbärande mark i samband med fastighetsreglering och som gör skogsuttag för atl få medel till betalning av tillskoltsskogen. Reglerna innebär i princip alt det erforderiiga skogsutiaget inte föranleder beskattning. I propositionen föreslås vissa ändringar i dessa regler, närmast i syfte atl anpassa dem till de bestämmelser om fastighetsbildning som trädde i krafl den 1 januari 1972. Förslaget avses i huvudsak bli tillämpligt redan fr. o. m. 1973 års laxering.

1  Riksdagen 1977/78. I saml. Nr 188

Prop.1977/78:188

2

1 Förslag till

Lag om ändring i kommunalskattelagen (1928:370)

Härigenom föreskrivs att punkt 7 av anvisningarna till 22 i; kommunal­skatielagen (1928:370) skall ha nedan angivna lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Anvisningar

lill 22 S

7.' Har skog avverkats eller avyttrats utan samband med avyttring av marken, får ägaren efter eget val njuta avdrag antingen för minskning av skogens för honom gällande ingående virkesförråd eller för minskning i skogens för honom giillande ingångsviirde.

Med skogs ingångsvärde förstås del värde, varmed viixande skog kan anses hava ingått i faslighetens värde vid den tidpunkt, då ägaren förvärvade fastigheten. Har egendom, som skatiskyldig erhållit såsom gåva av make eller skyldeman, av givaren förvärvats genom köp, byte eller därmed jämförligt fång, skall i berörda hänseende sistnämnda fång vara avgörande. Motsva­rande skall gälla, om make vid bodelning i anledning av andra makens död erhållit egendom, som förstnämnda make före äktenskapets ingående eller under äktenskapet förvärvat genom köp, byte eller därmed jämförligt fång, eller om make vid bodelning av annan anledning än andra makens död erhållit egendom, som någondera maken före äktenskapets ingående eller under äktenskapet förvärvat genom köp, byte eller därmed jämförligt fång. Har även den skattskyldiges fångesman erhållit egendomen såsom gåva av make eller skyldeman eller vid sådan bodelning som nyss nämnts, skall bedömningen av skogens ingångsvärde ske, som om avverkningen eller avyttringen av skogen verkställts av den som närmast före den skallskyldiges fångesman förvärvat egendomen på annat sätt än genom sådan gåva eller bodelning. Dock får ingångsvärdet härigenom icke bestämmas till lägre belopp än del värde, varmed växande skog kan anses ha ingått i det taxeringsvärde som gällde för fastigheten tjugo år före avyttringen.

Såsom fastighetens värde är alt

Såsom fastighetens värde är all

anse vid köp den för fastigheten anse vid köp den för fastigheten erlagda köpeskillingen och vid annat erlagda köpeskillingen och vid annat förvärv del belopp, efter vilket sliim- förvärv del belopp, efter vilket siäm-pelplikten med avseende å faslig- pelplikten med avseende å fastig-helsförvärvel beräknats, eller, därest hetsförvärvei beräknats, eller, därest stämpelplikt för förvärvet icke före- siämpelplikt för förvärvet icke före­legat, det belopp, efter vilket stäm- legat, det belopp, efter vilket siäm­pelplikt skulle enligt eljest gällande     pelplikt skulle enligt eljest gällande

'Senaste Ivdelse 1972:741.

Prop.1977/78:188

Nuvarande lydelse

grunder beräknats, om siämpelplikt förelegat. Skogens för ägaren gällande ingångsvärde ut­gör del sålunda beriiknade ingångs­värdet med avdrag för vad han må hava fått avdraga vid tidigare tax­eringar. Har efter avverkning av skog eller upplåtelse av avverknings­rätt den återstående skogens värde nedgått under det för ägaren gällan­de ingångsvärdet, får avdrag ske med det belopp, varmed värdet sålunda minskats. Har ägare av fastighei vid läsiigheisbildningsförrätining blivii ålagd au gälda likvid, som avses i punkt 11 av anvisningarna till 21 §, och har avverkning av skog eller upplåtelse av avverkningsrätt skett efter tillträdet av mark där den skog växer, som likviden avser, dock ej senare än tre år efter det tagakraft-ägande beslut om fastställelse å förrällningen föreligger, skall, i den mån den skatlskyldige så yrkar, skogens ingångsvärde antagas hava nedgått med belopp motsvarande rotvärdei av den skog som avverk­ningen eller upplåtelsen omfattat. Avdrag må därvid dock ske högst med beloppei av nämnda likrid.

Föreslagen Ivdelse

grunder beräknats, om stämpelplikt förelegal. Skogens för ägaren gällande ingångsvärde ut­gör det sålunda beräknade ingångs­värdet med avdrag för vad han må ha fält avdraga vid tidigare taxeringar. Har efter avverkning av skog eller upplåtelse av avverkningsrätt den återstående skogens värde nedgått under del för ägaren gällande ingångsvärdet, lar avdrag ske med del belopp, varmed värdet sålunda minskats. Har skallskyldig ålagts eller skriftligen åiagii sig all betala sådan likvid för växande skog som avses i punkt 11 av anvisningarna lill 21 § (skogslik-vid), och har avverkning av skogeller upplåtelse av avverknings­rätt skett efter den tidpunkt för illl­iräde av den skogbärande marken som gäller enligi fåsligheisbildnlngslagen (f970:988) eller enligi skriftligi avtal, dock ej före den lidpunki då fasiig-hetsbildning har sökts och ej senare än tre år efter det alt förräitningen har vunnit laga kraft och registrerals, skall, i den mån den skatlskyldige så yrkar, skogens ingångsvärde antagas ha nedgått med belopp motsvarande rotvärdet av den skog som avverk­ningen eller upplåtelsen omfattat. Avdrag må därvid dock ske högst med skogslikvidens belopp. Har för visst heskaiiniiigsår avdrag som nu sagts medgivils. skall, om den skatl­skyldige Icke åläggs all betala skogs-likyid eller genom ersäiiningsbeslul åläggs all bciala sådan likyid med lägre belopp än del medgivna avdra­get . rå 11 

el.se

.ske på samma säu som vid ejieria.xering jör dei beskauningsår då avdraget har mcdgiviis.

Prop. 1977/78:188

4

Nuvarande Ivdelse

Föreslagen Ivdelse

Med ingående virkesförråd förstås den växande skogens kubikmassa i fast mått på bark vid den tidpunkt.då fasligheten förvärvades. Med dexjörägaren gällande ingående virkesjönådci förslås virkesförrådel vid iigarens förvärv av fasiighelen med avdrag fördel virkesförråd, för vilket iigaren må hava njutit avdrag vid tidigare taxeringar. Har avdrag tidigare skeil lor minskning i ingångsvärde, skall ingående virkesförrådel an.ses diirigenom hava nedgåii i samma iiroporiion som ingångsviirdet. Har efier avverkning eller upplåtelse av avverkningsräit del återsiäende virkesförrådet nedgåll under del för iigaren giillande ingående virkesförrådel. far avdrag ske med den på minskningen proportionelli belöpande delen av ingångsviirdet. Föreskrifien i andra stycket iiger motsvarande tillämpning.

Vare sig avdrag sker enligt den ena eller andra metoden miirkes. all del sammanlagda avclragei tor en och .samme iigarc ej må översliga del ursprungliga ingångsviirdet.

Är det vid liden för den skatlskyldiges förvärv av fasiighelen förefinlliga virkesförrådet icke kiini, må delsamma beriiknas med uigångspunki från nuvarande virkesförrad saml med ledning dels av den beriiknade ungefärliga tillväxien under den skallskyldiges innehav av fastigheten, dels av avverk­ningen eller försäljningen av skog under Siimma lid.

Om avdrag lör minskning av ingående virkesförråd uppgått lill högre belopp än bmtioiniäkicn av skogen och förlust alliså uppslån, får denna torlusi avdragas i vanlig ordning. Avdrag för minskning i skogens ingångs­värde får ej ske med högre belopp än brulloiniäkien av skogen.

Om moderbolag eller överlagande förening genom sådan fusion, som i 28 Ii 3 mom. första eller andra siyckei av.ses. övertager skog frän doiierbolag eller överlåtande förening, skall del för dotterbolaget eller den överlåtande föreningen vid fusionstillfällei gällande ingångsvärdet och ingående virkes­förrådet anses som ingångsvärde och ingående virkesförråd lor moderbolaget eller den övertagande föreningen.

Fxempel å avdrag jör minskiuiig av ingående virkesförrad:

A. försiiljer från sin fastighet 1 000 kubikmeter skog på rot för en köpeskilling av 8 000 kronor. Vid laxeringen påföljande år visar han, alt virkesförrådel å fastigheten före avverkningen utgjorde 4 400 kubikmeter och alltså efter avverkningen 3 400 kubikmeter. Då skogsmarkens areal vid senaste fastighetstaxering utgjorde 80 hektar, därå med hänsyn lill markens godheisgrad och skogens tillstånd den årliga tillväxten kan beräknas till 2 kubikmeter per hektar, är del sannolikt, att nämnda tillväxt utgjort samman­lagt 2x80 = 160 kubikmeter. Under den lid av 15 år, som A. innehaft fastigheten, har således tillväxten utgjort 2 400 kubikmeter. A. gör vidare sannolikt, atl han under samma lid uttagit för husbehov i genomsnitt 40 kubikmeterom året eller tillhopa 600 kubikmeter saml att han för försäljning avverkat 1 200 kubikmeter. Virkesiillväxten uppgår således lill 600 kubik-

Prop.1977/78:188

5

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

meter mer än vad han tidigare avverkat å fastigheten. Virkesförrådel vid hans förvärv av fastigheten kan alltså antagas hava utgjort 4 400-600 = 3 800 kubikmeter, vilket är del ingående virkesförrådet. Då efter den under beskattningsåret gjorda försäljningen virkesförrådet utgjort 3 400 kubikme­ter, har minskningen i det för honom gällande ingående virkesförrådel utgjort 400 kubikmeter. A. gör vidare genom köpehandling rörande fastigheten troligt, atl av den av honom erlagda köpeskillingen å skogen belöpt ett belopp av 11 400 kronor, motsvarande ett pris av 3 kronor per kubikmeter. För minskningen av ingående virkesförrådel med 400 kubikmeter är han således berättigad åtnjuta avdrag med 3x400 -1 200 kronor. Detta avdrag får åtnjutas även om värdet å del efter avverkningen kvarvarande virkesförrådet icke understiger den av honom för skogen erlagda köpeskillingen.

Det för ägaren gällande ingående virkesförrådel utgör härefter 3 400 kubikmeter och del för honom gällande ingångsvärdet 10 200 kronor.

Fxempel å avdrag för minskning i ingångsvärde:

B. försäljer från sin fastighei skog på rot för en köpeskilling av 15 000 kronor. Vid laxering påföljande år gör han genom köpehandling eller på annat sätt trovärdigt, att av köpeskillingen för fastigheten, utgörande 100 000 kronor, ett belopp av 40 000 kronor belöpt å den växande skogen och alltså utgör dennas ingångsvärde, samt visar därjämte, att skogen efter upplåtelse av avverkningsrätten har ett värde av allenast 30 000 kronor. B. är således berättigad göra avdrag lor skillnaden mellan sistnämnda två belopp eller 10 000 kronor.

Ingångsvärdet har alltså i detta fall amorterats med 10 000 kronor och skogens för ägaren gällande ingångsvärde utgör härefter 30 000 kronor och det för honom gällande ingående virkesförrådel tre Gärdedelar av del ursprungliga.

Denna lag träder i krafl två veckor efter den dag, då lagen enligt uppgift på den har utkommit från trycket i Svensk författningssamling.

De nya bestämmelserna tillämpas - med beaktande av vad som sägs nedan i tredje och fjärde styckena - vid 1973 och senare års taxeringar. Bestämmel­serna skall därvid i förekommande fall tillämpas i stället för punkt 4 av anvisningarna lill 22 !; i dess lydelse före den 1 januari 1973. Hänvisningen i de nya bestämmelserna till punkt 11 av anvisningarna till 21 v; skall i sådant fall avse punkt 9 av anvisningarna lill samma paragraf i dess lydelse före nämnda dag. Har tillträde skett enligt äldre bestämmelser om fastigheisbild-ning skall hänvisningen lill fastigheisbildningslagen (1970:988) i stället avse nämnda äldre bestämmelser.

Bestämmelsen om rättelse på samma sätt som vid eftertaxering tillämpas i fråga om avdrag som har medgivits vid 1978 och senare års laxeringar.

Prop.1977/78:188

6

Har skog avverkats eller avverkningsrätt lill skog upplåtits före ikraftträ­dandet av denna lag, får avdrag enligt de nya bestämmelserna ske utan hinder av att skogsutiaget har gjorts innan fastighetsbildning har sökts. I nu avsett fall skall dock ansökan om fastighetsbildning ha inkommit till faslighetsbild-ningsmyndigheten senast den 31 december 1978.

Har skattskyldig vid inkomsttaxering något av åren 1973-1978 icke alls eller endast lill viss del medgivits avdrag som han yrkat enligt punkt 7 tredje stycket fjärde meningen av anvisningarna till 22 i; eller motsvarande äldre bestämmelse, får han, om han enligt de nya bestämmelserna skulle vara berättigad till avdrag eller till ytterligare avdrag, genom besvär i särskild ordning som anförs senast den 30 juni 1979 föra talan om sådan ändring av taxeringen som föranleds av de nya bestämmelserna, 1 fråga om besvär som här avses gäller 103 och 104 JjJj taxeringslagen (1956:623),

Prop.1977/78:188

7

2 Förslag till

Lag om ändring i skogskontolagen (1954:142)

Härigenom föreskrivs att 2 S skogskontolagen (1954:142)' skall ha nedan angivna lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

2f

Beträffande viss förvärvskälla må uppskovet för ett och samma beskatt­ningsår avse högst ett belopp, motsvarande summan av

a)

sextio procent av den å beskattningsåret belöpande köpeskillingen för skog, som avyttrats genom upplåtelse av avverkningsrätt,

b)

fyrtio procent av den å beskattningsåret belöpande köpeskillingen för avyttrade skogsprodukter, samt

c)

fyrtio procent av saluvärdet av skogsprodukter, som under beskatt­ningsåret uttagits för förädling i egen rörelse.

Har såsom intäkt upptagits likyid, som avses i punkt 11 av anvisningarna till 21  kommunalskatielagen, må uppskov jämväl erhållas for sådan intäkt i dess helhet.

Skatiskyldig som skall betala sådan likyid för växande skog som avses i punkt 11 av anvisningarna till 2/.I kommunalskatielagen (1928:370), skogslikvid, och som efter den tidpunkt för tillträde av den skogbärande marken som gäller enligi fåsligheis­bildnlngslagen (1970:988) eller enligt skriftligi avtal, dock ej före den tidpunkt då fåsligheisbildning har sökts, har tagit ut skog för att erhålla medel till betalning av skogslikviden, får, för beskattningsår, under vilket likviden ännu ej förfallit lill betal­ning, erhålla uppskov med högst ett belopp, motsvarande köpeskillingen för skog som avyttrats genom upplå­telse av avverkningsrätt eller sjuttio procent av köpeskillingen för avytt­rade skogsprodukter.

Skattskyldig, som vid jorddelnings-förrättning tillträtt ny mark och efter lilllrädet uttagit skog för all erhålla medel till framlida betalning av sådan likyid som anges i andra stycket, må för beskattningsår, under vilket likviden ännu ej förfallit till betal­ning, erhålla uppskov med högst ett belopp, motsvarande köpeskillingen för skog som avyttrats genom upplå­telse av avverkningsrätt eller sjuttio procent av köpeskillingen för avytt­rade skogsprodukter.

'Senaste lydelse av lagens rubrik 1975:263. Senaste lydelse 1976:1096.

Prop.1977/78:188

8

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Uppskov må dock ej åtnjutas för högre belopp än som motsvarar den beräknade nettointäkten av den förvärvskälla, varifrån intäkten av skogsbruk härrör.

Har i förvärvskällan redovisats utdelning från samfällighel, som avses i 53 vj 1 mom, första stycket Q kommunalskattelagen (1928:370), får uppskov åtnjutas till den del utdelningen härrör från intäkt av skogsbruk i samfällig-helen under det beskattningsår vartill utdelningen hänför sig på samma sätt som om denna del utgjort intäkt av skogsbruk, som den skattskyldige drivit själv.

Denna lag träder i kraft två veckor efter den dag, då lagen enligt uppgifi på den har utkommit från trycket i Svensk författningssamling, och tillämpas första gången vid 1979 års taxering.

Prop. 1977/78:188

9

3 Förslag till

Lag om ändring i taxeringslagen (1956:623)

Härigenom föreskrivs alt 42 a j 1 mom, taxeringslagen (1956:623)' skall ha nedan angivna lydelse.

Nuvarande Ivdelse

Al a'

I mom, Det åligger juridisk person, som förvallar samfällighel, alt till ledning vid inkomst- och förmögenhelstaxering varje år utan anmaning lämna uppgift enligt föl­jande. Sådan juridisk person som avses i 53 S 1 mom, första stycket O kommunalskatielagen (1928:370) skall lämna uppgift om utdelning till delägare. Uppgiften skall även inne­hålla upplysning i det avseende som behövs för tillämpning av 2 ii femte stycket skogskontolagen (1954:142), Annan juridisk person skall lämna uppgift om delägares andel av intäk­ter och kostnader i samfälligheien. Uppgift behöver dock icke lämnas, om delägares andel av ränteintäkt understiger 100 kronor, och ej heller om andelen av intäkt av annat slag understiger 100 kronor sedan där­ifrån avdragits andelen av sådana kostnader som är omedelbart av­dragsgilla vid laxeringen. Vidare skall annan juridisk person än sådan som avses i 6 S 1 mom, första slyckel b) lagen (1947:577)om statlig förmö­genhetsskatt lämna uppgift om delä­gares andel i samfällighetens behåll­na förmögenhet. Utgör samfällig­heien icke särskild taxeringsenhet, skall vid beräkning av den behållna förmögenheten värde av sådan sam­fälld egendom som ingår i de delä-

' Lagen omtryckt 1971:399. Senaste lydelse 2 Senaste lydelse 1975:264.

Föreslagen lydelse

1 mom. Det åligger juridisk person, som förvallar samfällighel, alt lill ledning vid inkomst- och förmögenhetstaxering varje år utan anmaning lämna uppgifi enligt föl­jande. Sådan juridisk person som avses i 53 S 1 mom. första stycket O kommunalskattelagen (1928:370) skall lämna uppgift om utdelning till delägare. Uppgiften skall även inne­hålla upplysning i del avseende som behövs för tillämpning av 2 S sista stycket skogskonlolagen (1954:142). Annan juridisk person skall lämna uppgift om delägares andel av intäk­ter och kostnader i samfälligheien. Uppgift behöver dock icke lämnas, om delägares andel av ränteintäkt understiger 100 kronor, och ej heller om andelen av intäkt av annat slag understiger 100 kronor sedan där­ifrån avdragits andelen av sådana kostnader som är omedelbart av­dragsgilla vid laxeringen. Vidare skall annan juridisk person än sådan som avses i 6 !; 1 mom. första stycket b) lagen (1947:577) om statlig förmö­genhetsskatt lämna uppgift om delä­gares andel i samfällighetens behåll­na förmögenhet. Utgör samfällig­heien icke särskild taxeringsenhet, skall vid beräkning av den behållna förmögenheten värde av sådan sam­fälld egendom som ingår i de delä-

av lagens rubrik 1974:773.

1* Riksdagen 1977178. I saml. Nr 188

Prop. 1977/78:188

10

Nuvarande lydelse

gande fastigheternas taxeringsvärde ej inräknas. Uppgift behöver dock icke lämnas, om den del av samfäl­lighetens behållna förmögenhet som belöper på faslighet understiger 2 000 kronor.

Föreslagen lydelse

gande fastigheternas taxeringsvärde ej inräknas. Uppgift behöver dock icke lämnas, om den del av samfäl­lighetens behållna förmögenhet som belöper på fastighei understiger 2 000 kronor.

Uppgifi skall avfallas på blankett enligt fastställt formulär och avlämnas senast den 31 januari under laxeringsåret i den ordning som gäller för avlämnande av självdeklaration. Senast nämnda dag skall vidare till delägare översändas ett exemplar av uppgifien eller denne eljest underrättas om innehållet i uppgiften.

Denna lag träder i krafl två veckor efter den dag, då lagen enligt uppgifi på den har utkommit från trycket i Svensk författningssamling.

Prop.1977/78:188

11

Utdrag

BUDGETDEPARTEMENTET

PROTOKOLL

vid regeringssammanträde 1978-05-11

Närvarande: statsministern[REDACTED_EFTERNAMN], ordförande, och statsråden[REDACTED_EFTERNAMN], Ullslen,[REDACTED_EFTERNAMN],[REDACTED_EFTERNAMN],[REDACTED_EFTERNAMN], Anionsson,[REDACTED_EFTERNAMN],[REDACTED_EFTERNAMN],[REDACTED_EFTERNAMN],[REDACTED_EFTERNAMN],[REDACTED_EFTERNAMN],[REDACTED_EFTERNAMN], Burenslam[REDACTED_EFTERNAMN],[REDACTED_EFTERNAMN], Johans­son,[REDACTED_EFTERNAMN],[REDACTED_EFTERNAMN]

Föredragande: statsrådet[REDACTED_EFTERNAMN]

Proposition om ändrade beskattningsregler vid avyttring av skog i 

samband med fastighetsreglering

1 Inledning

1 syfte atl underlätta jordbrukets och skogsbrukets yttre rationalisering gjordes år 1959 vissa ändringar i reglerna om skogsbeskattning. Bl. a. öppnades särskilda möjligheter lill avdrag för värdeminskning av skog för den som vid laga skifte eller ägoutbyte hade ålagts att utge ersättning för skog (skogslikvid) och som avverkade skog eller sålde rotposter för alt finansiera skogslikviden. Avdragsregeln ändrades år 1965 och kompletterades samtidigt med en särskild rätt lill uppskov enligt skogskontobestämmelserna.

För att en skogsägare skall få avdrag vid uttag av skog krävs normalt att han kan visa att värdet eller förrådel på fastighetens skog genom uttaget har nedgått underdel ingående värdet eller förrådet på skogen. Sådan utredning fordras dock inte när den skallskyldige skall betala en vid förrättning bestämd skogslikvid. Enligt den avdragsregel som blir tillämplig i detta fall har nämligen den skattskyldige utan särskild utredning rätt till avdrag med belopp som motsvarar rotvärdei av den ullagna skogen, dock högst med beloppet av den skogslikvid som han har ålagts alt betala.[REDACTED_EFTERNAMN] till ett värde som svarar mot skogslikviden kan således avyttras ulan att träffas av någon omedelbar beskattning. Den särskilda avdragsregeln fårefier 1965 års ändring tillämpas om skogsutiaget görs efter tillträdet av den skogbärande marken och innan tre år har förfiutit från förrättningens lagakraflvinnande.

Avdragsregeln och den särskilda regeln om uppskov ändrades inte i sak när fastigheisbildningslagen (1970:988), FBL, trädde i krafl den 1 januari 1972. Begreppet skogslikvid lar numera sikte på den del av likvid enligt 5 kap. 10 j FBL som belöper på växande skog. Enligt FBL bestäms tidpunkten för

Prop.1977/78:188

12

tillträde av den nya marken av fasiighelsbildningsmyndigheten (FBM), Tillträde får normalt inte ske förrän fastighetsbildningsbeslutet har vunnit laga kraft.

Lantbrukarnas skaitedelegation har i en framställning lill budgetdeparte­mentet hemställt om ändring av de särskilda reglerna i kommunalskattelagen (1928:370), KL, och skogskontolagen (1954:142). Enligt delegationen bör reglerna ändras så att del framgår att de är tillämpliga när skogsuttag görs efter det att den ifrågavarande marken faktiskt har tillträtts men före den lidpunkt lör tillträdet som FBM bestämmer. På motsvarande sätl bör enligt delega­tionen klarläggas alt ett skriftligt åtagande all betala skogslikvid skall jämställas med ett åläggande från FBM, Delegationen har vidare hemställt att lagstiftningen i ämnet skall tillämpas retroaktivt och att extraordinär besvärsrätl införs för skattskyldiga som efter tillkomsten av FBL har blivit för högt taxerade.

Efter remiss har yttranden över framställningen avgivits av riksskatte­verket (RSV), lantbruksstyrelsen, skogsstyrelsen, statens lantmäteriverk, domänverket, kammarräiien i Sundsvall, länsstyrelserna i Jönköpings, Örebro, Kopparbergs, Gävleborgs och Västerbottens län samt Sveriges lanimätareförening. Skogsstyrelsen har till sill yttrande fogat yttranden från skogsvårdssiyrelserna i Jönköpings, Kalmar, Hallands, Gävleborgs och Västerbottens län. Vidare har lantbruksnämnden och fastighetsbildnings-myndigheten i Kopparbergs län inkommit med ett gemensamt yttrande över skatiedelegationens framställning. Med anledning av remissyttrandena har skalledelegationen inkommit med en kompletterande skrivelse i ärendet. Yttranden över denna skrivelse har efter remiss avgivits av RSV och länsstyrelsen i Örebro län.

2 Fastighetsbildningslagstiftningen

Enl igt jorddelningslagen (1926:326), J DL, kunde ombildning a v fastigheter ske genom laga skifte. En annan vanlig förrättningsform var ägoulbyle som kunde ske antingen som särskild förrättning eller i samband med laga skifte. Vad som i del följande sägs om laga skifte gäller i allt väsentligt också ägoutbyte.

Själva ägodelningen vid laga skifte verkställdes genom skiftesläggning (13 kap.). Förräitningsmännen hade bl. a. att se till alt de i JDL uppställda gränserna för ägokravsjämkning inte överskreds. Skiftesläggningen kunde inte överklagas särskilt och därför inte heller vinna laga kraft under förrättningens gång.

Delägarna i en.skiftesförrättning kunde avtala om när tillträde av de nya ägololterna skulle ske(l5 kap. 1 ij). Vid större törrällningar värdet vanligt att tillträde skedde successivt inom förrätlningsområdet. Tillträde fick aldrig avtalas atl ske senare än ett år efter det att skiftet genom lagakraftägande beslut hade fastställts. Om någon överenskommelse inte träffades mellan

Prop.1977/78:188

13

delägarna, fick ägololterna tillträdas när skiftet hade fastställts eller - då klander anförts mot skiftet - vid den tidpunkt som ägodelningsrätien bestämde.

Vid förrättningen skulle vidare bestämmas vilka ersättningsbelopp som skulle utgå mellan delägarna. Ett av ersättningsbeloppen, skogslikviden, avsåg i huvudsak ersättning för växande skog (14 kap. 8 !;). För all bestämma skogslikviderna måste lor varje fastighet göras en beräkning av den skog som hade tillagts resp, frångått fastigheten genom förräitningen. Insamlandet av fältdata för beräkningarna var ofta mycket tidskrävande, Likviderna kunde fastställas atl utgå antingen på en gång eller i form av avbetalningar under högst tio år (14 kap, 9 >;). Beslut om skogslikviderna kunde fattas av förrättningsmännen då beräkningarna var slutförda. Beslutet kunde dock inte vinna laga krafl förrän skiftet hade blivit läsiställt genom lagakraft-vunnet beslut. I praxis utbildades den ordningen att förräitningsmännen tog fasta på en enhällig begäran av delägarna alt bli satta i tillfälle att betala de beslutade likviderna innan likvidbeloppen hade blivit lagakraftvunnel bestämda, I vissa fall kunde särskild likvidförrätining äga rum även sedan skiftet i övrigt hade fastställts (14 kap, 10 v;)-

Enligt huvudregeln i JDL skulle den mark som tillades en fastighei ha ungefär samma uppskattningsinnehåll som den mark som frångick faslighe­ten. Detta krav mjukades upp väsentligt genom lagstiftning år 1968 (8 kap, 4 a;; och 13 kap, 2 b S), Under de sista åren då JDL gällde kunde således fastighetsägare på frivillig väg få till stånd överföring av mark mellan fastigheter i betydligt större utsträckning än som tidigare hade varit möjligt,

FBL trädde, som tidigare nämnts, i krafl den I januari 1972. Genom fastighetsreglering enligt 5 kap. FBL kan numera i princip åstadkommas samma resultat som tidigare erhölls genom laga skifte eller ägoutbyie eller genom åtgärderna köp, avslyckning och efterföljande sammanläggning. Enligt 11 kap. FBL kan fastighei som ägs med samäganderäli delas upp i fiera fastigheter genom klyvning. Klyvning sker normalt i samband med fastig-helsreglering.

Initiativet till fastighetsreglering kan tas av enskild fastighetsägare samt av byggnadsnämnd och länsstyrelse. Vissa bestämmelser i 5 kap. FBL tar sikte på all fastighetsreglering inte skall kunna ske mot fastighetsägares eller annan sakägares berättigade intressen. Om berörda fastighetsägare är överens därom, får enligt 18 ;; avsteg göras från de bestämmelser som har kommit till för atl skydda deras intressen. Bl. a. får avsteg göras från kravet i 5 !; första slyckel alt fastighetsregleringen skall medföra förbättring, av sökandens faslighet. Vidare gäller i sådana fall inte de regler i 8 ;? som annars anger gränsen för hur stora förändringar fastigheterna får undergå genom regle­ringen. Värderings- och ersättningsreglerna i 10-12 5;;; kan frångås om sakägare och rätlighelsinnehavare medger det. Åtskilliga av de regler i FBL .som gäller vid fastighetsreglering är dock indisposiliva. Bl. a. gäller vid all

Prop. 1977/78:188

14

fastighetsbildning de i 3 kap. angivna lämplighels- och planvillkoren och de särskilda villkoren för åtgärder i jordbruks- och skogsbruksmark.

1 det följande behandlas de bestämmelserom fastighetsreglering som är av särskilt intresse för den aktuella skattefrågan. Bestämmelserna äger i huvudsak motsvarande tillämpning vid klyvning (jfr 11 kap. 8 S)- Fastighels-bildningslagstiflningen har med verkan fr. o. m.den Ijuli 1977 ändrats i vissa betydelsefulla hänseenden (Ds Ju 1976:5,prop. 1976/77:114,CU 1976/77:36, rskr 1976/77:321, SFS 1977:362). Dessa ändringar behandlas senare i detta avsnitt.

Själva faslighelsbildningsbeslulei får, om del är lämpligt, meddelas ulan hinder av all tekniska göromål och värderingar ej har utförts (4 kap. 25 >; tredje stycket). Tillträde av ny mark sker vid den tidpunkt som FBM bestämmer (5 kap. 30 ;:;), Innan tilltriide sker skall fastighetsbildningsbeslutet ha vunnit laga krafl. Om särskilda skäl inte föranleder annat, får tillträde inte bestämmas till senare tidpunkt än ett år från det alt uppgift om fastighets­regleringen har införts i fastighetsregistret. Har något särskilt beslut om tillträde inte meddelats, sker tillträde vid registreringen.

Ersättning skall utgå enligt 5 kap. 10 ;; om värdet av den mark och de andelar i samfälld mark som genom fastighetsregleringen tilläggs fastigheten inte motsvarar värdet av vad som frångår fastigheten. Ersättningen bestäms av FBM efter värdering (likvidvärdering), vilken i princip grundas på förhållandena vid tillträdet. Något särskilt värde för växande skog behöver inte anges i delta sammanhang. Genom avräkning fastställs vad som skall mottagas och utges av varje fastighetsägare (5 kap. 15 ;;). Avräkningen kan förutom ersättning enligt 5 kap. 10 ;j omfatta också andra ersättningsbelopp och förräliningskostnaderna. FBM fastställer när beloppen skall betalas. Om så behövs, kan betalningsskyldigheten fördelas på högst fem år. Ersäiinings-beslulet kan inte verkställas förrän förrättningen har vunnit laga krafl. Om fastighetsägarna är överens om beloppen, kan FBM i allmänhet lägga överenskommelsen till grund för sill ersäiiningsbeslul.

Genom de nyss berörda ändringarna i FBL har möjlighelerna lill lidigi tilllräde vid faslighelsreglering ökats. Ett lidigi tillträde är, framhålls det i förarbetena till den ändrade lagstiftningen, av vikt vid förrättningar i plangenomförande syfte.

En ändring består i att förutsättningarna atl göra faslighetsbildningsbeslul till preliminärfråga har ökats. Med atl beslut görs till preliminärfråga menas all del förordnas att särskild talan får föras mot beslutet. Meddelas inte ett sådani förordnande, kan beslutet inte vinna laga krafl under förrättningen. För atl fastighetsbildningsbeslutet skulle göras till preliminärfråga krävdes enligt 15 kap. 3 S i dess tidigare lydelse all ett sådani förordnande främjade en ändamålsenlig handläggning. Genom rällsfallel NJA 1974 s, 597 klarlades alt behovet av tillträde i och för sig var ovidkommande för bedömningen av frågan om en ändamålsenlig handläggning främjades av att förräitningen delades upp i flera etapper. Numera är det en tillräcklig förutsättning för alt

Prop. 1977/78:188

15

talan mol ett fastighetsbildningsbeslut skall få föras särskilt att ett förord­nande därom är lämpligt. Samma lämplighetskrav gäller alltså här som för atl fastighetsbildningsbeslutet över huvud taget skall få meddelas under förrätt­ningen (4 kap. 25 S tredje stycket).

Även i ett annat avseende har möjligheterna lill snabbt tillträde ökats. Har faslighetsbildningsbeslul meddelats och får särskild talan föras mot beslutet, kan FBM medge förtida tillträde av marken (5 kap, 30 a ;j) ulan hinder av all fastighetsbildningsbeslutet inte har vunnit laga krafl. För beslut om förtida tillträde fordras att särskilda omständigheter föreligger. Ett sådant beslut förutsätter bl. a. all det framstår som praktiskt laget uteslutet atl det grundläggande beslutet kan komma att ändras i anledning av besvär, i vart fall i den del som är av intresse för tillträdel (prop, 1976/77:114 s, 36), Särskild talan får föras mol beslut om förlida tillträde.

Som villkor för förtida tilllräde kan FBM på yrkande föreskriva att den tillträdande utger förskott på den ersättning som kan komma att slutligt fastställas. Dessutom måste den tillträdande hos länsstyrelsen ställa säkerhet för den ytterligare ersättning som kan komma alt utgå om fastighetsbild­ningsbeslutet eller beslutet om tillträde skulle ändras.

I samband med att bestämmelser infördes om förskoll vid förtida tillträde infördes den bestämmelsen alt FBM på yrkande skall föreskriva förskoll också när tillträde har skett enligt vanliga regler (5 kap. 30 S Qärde stycket). Talan mot sådant beslut förs särskilt.

3 De skatterättsliga reglerna

Vid avyttring av skog under innehavet medges avdrag om och i den mån skogens värde eller volym efier avyttringen understiger det för ägaren gällande ingående värdet eller förrådet på skogen. Avdrag medges enligt endera av två metoder, värdemetoden eller virkesförrådsmeioden. Värdeme­toden utgår från minskningen av skogens värde medan virkesförrådsme­ioden utgår från minskningen av skogens volym. För alt avdrag skall medges enligt någon av dessa två metoder fordras utredning som visar alt skogens värde eller förråd genom skogsutiaget har nedgått underdel ingående värdet resp. förrådet. Har uttaget gjorts på tillköpt mark, får den skattskyldige enligt praxis inte göra en separat avdragsberäkning för skogen på denna mark. Beräkningen görs i stället med uigångspunki i förhållandena på hela skogsinnehavet.

År 1959 ändrades skogsbeskaliningen på några punkter i syfte att underlätta jordbrukets och skogsbrukets yttre rationalisering. Bl. a. infördes en rätt till avdrag enligt en variant av värdemetoden för den som vid jorddelningsförrällning hade ålagts att betala skogslikvid enligt 14 kap. 8 !; JDL och gjort uttag av skog. Ävdragsrällen omfattade rotvärdet av avyttrad skog upp lill belopp motsvarande skogslikviden. Någon utredning om den kvarvarande skogens värde fordrades inte. Föratt den särskilda ävdragsrällen

Prop.1977/78:188

16

skulle få utnyttjas måste skogsutlagen göras inom en treårsperiod från det alt lagakraftägande beslut om fastställelse av förräitningen förelåg.

Bevillningsutskottet tog i anledning av en motion upp den särskilda avdragsregeln till behandling vid 1964 års riksdag (11:679, BevU 1964:54). Utskottet ansåg, i likhet med motionärerna, att skifiesdelägare föratt kunna finansiera eventuella framtida skogslikvider borde beredas möjlighet att uppskjuta beskattningen av intäkter från skogsavverkningar som skedde under liden mellan tillträdet av de nya ägolotterna och skogslikvidernas slutliga fastställande. En sådan anpassning av beskattningsreglerna fann utskoitet helt överensstämma med grunderna för 1959 års lagstiftning. På utskottels förslag begärde riksdagen en förutsättningslös utredning av frågan (rskr 1964:268).

Den begärda utredningen verkställdes inom dåvarande finansdeparte­mentet och redovisades i en promemoria angående komplettering av reglerna för beskattning av skogslikvider i samband med lantmäteriförrättningar (Stencil Fi 1964:6). 1 promemorian förordades atl avdragsrätten skulle stå lill fastighetsägarens förfogande från den lidpunki då han först kunde ha anledning atl göra skogsuitag från sin ombildade fastighet för atl skaffa medel till betalning av en skogslikvid. I promemorian föreslogs alt tillträdesdagen valdes till begynnelselidpunkt. Avdragsrätten enligt KL föreslogs komplet­terad med en vidgad uppskovsrätt enligt skogskonlosystemet när skog avyttrades för alt finansiera en framlida betalning av skogslikvid.

Sedan remissyttranden hade inhämtats över promemorian lades denna till grund för en proposition (prop. 1965:129). Dåvarande departementschefen fann att lagstiftningen i stort sett väl hade tjänat sitt syfte men att jämkningar på några punkter var motiverade, i huvudsak i enlighet med vad som hade föreslagits i promemorian. Den särskilda ävdragsrällen borde således gälla vid skogsuttag som gjordes efter tillträdet av de vid förrättningen bestämda ägololterna och innan tre år hade förflulit från del all förräitningen hade vunnit laga krafi. En förutsättning för avdrag skulle alltjämt vara alt fastighetsägaren hade ålagts att betala skogslikvid. Den som lilliriidde sina ägolotter innan han hade ålagts all betala skogslikvid fick enligt departe­mentschefen vänta med all göra bruk av sin avdragsräll lill dess skogslik­viden hade beslämls. Vidare borde medel få fonderas på skogskonto för betalning av en framtida skogslikvid. Rätt lill uppskov enligt skogskonlosys­temet borde omfatta hela köpeskillingen vid upplåtelse av avverkningsrätt och 70 'il av köpeskillingen lor avyttrade skogsiirodukier. Den vidgade uppskovsrätten föreslogs gälla för skogsuttag .som gjordes efier tillträdet och avse intäkter som skulle redovisas för beskattningsår under vilket skogslik­viden ännu inte hade förfallit till betalning,

I enlighet med vad nu sagts lades i propositionen fram förslag lill ändringar i KL och skogskonlobestämmelserna. Förslagen antogs av riksdagen (BevU 1965:41, rskr 1965:356, SFS 1965:571, 572),

De ökade möjligheter till frivilligt ägoutbyie som genomfördes år 1968

Prop.1977/78:188

17

föranledde inga ändringar i de siirskilda skallereglerna lor likvidutgivare (jfr riksskattenämndens uttalande i RN 1969 nr 3:1).

Införandet av FBL ledde lill vissa ändringar i KL (Ds Fi 1971:7, prop. 1971:135, SkU 1971:64, rskr 1971:288, SFS 1971:925). Vad gäller beskatt­ningen av likvidutgivare gjordes, mol bakgrund av viiniade ändringar i jordbruks- och skogsbeskaliningen, inga principiella lindringar i avdrags-rätten (prop. 1971:135 s. 30 f). Med skogslikvid förslås efier FBL:s lillkomsi, som lidigare nämnls, den del av likvid enligi 5 kap. 10 ;; FBL som belöper på växande skog.

4 Framställningen

Lantbrukarnas skaitedelegation har begärt alt de särskilda skattereglerna för likvidulgivare som gör skogsuitag skall ändras. 1 lagtexten bör enligt delegationen klart utsägas atl avdragsräll föreligger om skogsuitag görs redan efier ett faktiskt, mellan parterna överenskommet, tillträde och alt alltså ett förrättningsbeslut om tillträdet inte skall behövas. Delegationen anser också atl det bör klarläggas alt med åläggande all utge skogslikvid skall likställas ett åtagande som grundas på skrifiligl avtal. Vidare bör enligt delegationen ändringarna få retroaktiv giltighet och extraordinär besvärsrätt införas för skallskyldiga som har blivit för högt taxerade.

Delegationen har i sin framställning och kompletterande skrivelse anfört bl, a, följande.

De särskilda skattereglerna förden som skall betala skogslikvid fungerade enligt delegationens uppfattning väl så länge JDL gällde. I de fall då fastighetsägarna var överens om tillträdesdag kunde likviduigivaren omedel­bart efter det faktiska lilllrädet avverka skog och på så sätt få medel till betalning av likviden.

Sedan FBL trädde i krafl har situationen emellertid förändrats. Taxerings­myndigheterna i en del län har ansett att avdragsregeln numera bör tolkas så atl skogsutlagen inte får ske förrän tillträde i FBL:s mening har skett, dvs, först när fastighetsbildningsbeslutet har vunnit laga krafi.

Av förarbetena till FBL framgår enligt delegationen att bestämmelserna om tillträde i 5 kap, 30 S FBL har kommit till av formella skäl. Om lilllrädet inte knöls lill ett rörrätlningsbeslut, skulle olägenheter kunna uppkomma vid verkställigheten. Några sådana olägenheter kan inte uppkomma om delä­garna är överen.s om när tillträde skall ske. Lagstiftaren har lämnat öppet ål sakägarna att på samma sätt som tidigare komma överens om att tillträde skall ske innan fastighetsbildningsbeslutet har vunnit laga krafi. 1 praktiken tillämpas detta förfaringssätt i del övervägande antalet fall, 1 avtalen om fastighetsreglering brukar således anges en bestämd tillträdesdag.

Även i ett annat avseende har på senare tid en mer restriktiv inställning gjort sig gällande. För avdragsrätt krävs förutom atl tillträde har skett, alt

Prop.1977/78:188

18

fastighetsägaren har ålagts att betala skogslikvid. Det har förekommit att avdragsyrkanden inte godkänts på den grund alt likviden inte har fastställts genom ett förrättningsbeslut. Del skulle således inte vara tillräckligt med ett skriftligt åtagande atl utge likvid. Denna tolkning kan ifrågasättas. Förarbe­tena till 1965 års lagstiftning synes ge stöd för atl en bindande överenskom­melse att utge skogslikvid skall jämställas med ett av förrättningsmännen meddelat ersäiiningsbeslul.

Delegationen anser därför atl åtskilligt talar för att den ordning som tillämpas vid förrättningar också borde godtas redan enligt nuvarande skatlelagsliftning. Eli klariäggande genom särskild lagstiftning behövs dock. Osäkerheten om hur skallereglerna skall tolkas är f. n. mycket stor. Delta gäller också de myndigheter som direkt eller indirekt deltar i verksamheten med jordbrukets och skogsbrukels yttre rationalisering. Del ovissa lägel gör atl ralionaliseringsverksamheien hämmas.

En fastighetsreglering tar ibland 3-4 år eller ännu längre tid atl genomföra. Det ligger i sakens natur att en uppgörelse om en transaktion bör sältas i verket så snart som möjligt och medan de förutsättningar som uppgörelsen bygger på är någorlunda aktuella. Detta synsätt går igen hos alla typer av sakägare - staten, kommuner, privata skogsbolag och enskilda skogsägare. Detta torde i huvudsak vara orsaken till atl del nästan alltid överenskoms atl likviderläggande och tillträde skall ske innan förräitningen har slutförts.

Materiellt sett kan enligt delegationen något hinder inte resas mot all likvidutgivare får avdrag enligt specialregeln också om skogsutiaget görs omedelbart efter likvidåtagande och den tidpunkt för tillträde som gäller enligt parternas avtal. Värdeminskningen uppkommer ju i och med uttaget. Ibland hävdas att en avdragsrätt i sådant fall kan leda till missbruk. Parterna skulle kunna låta bli all fullfölja aviatel genom fastighetsbildning. Eu avtal av detta slag innebär emellertid så genomgripande rättsliga och ekonomiska åtaganden parterna emellan all det synes uteslutet att avtalet ingås i annan avsikt än den som återspeglas i avtalet.

Delegationen anser att en lagstiftning i ämnet bör ges retroaktiv verkan och extraordinär besvärsrätt införas. Ett stort antal besvärsmål ligger f n. hos länsskailerätterna. 1 dessa mål är det vanligt alt det från intendentsidan görs gällande atl den särskilda avdragsregeln inte får tillämpas om skogsutiaget har gjorts innan dels tillträde har skett enligt FBL och dels FBM har meddelat ersättningsbeslut. Många berörda skattskyldiga har genomfört sirukiurralio-naliseringsåtgärder med lantbruksnämnd som kontrahent och av nämnden upplysts om avdragsmöjligheterna. Skogsutlagen har därefter genomförts omedelbart efter del faktiska lilllrädet. Ofta rör det sig om myckel betydande belopp. Exempel finns på erlagda likvider på mer än 400 000 kr. Om avdrag vägras, skulle många skallskyldiga belastas med inkomslskait och avgifier på 80 % och mer. Möjligheten atl finansiera de tillkommande skatterna och avgifterna genom ytterligare skogsuitag begränsas av skogsiillgången och skogsvårdslagens numera skärpta hushållningsregler.

Prop. 1977/78:188

19

Genom 1968 och 1972 års ändringar i fastighetsbildningslagstiftningen har tillämpningsområdet för den särskilda avdragsregeln vidgats. 1 det övervä­gande antalet fall där regeln används är det fråga om angelägna rationalise-ringsfiill. Regeln kan bli tillämplig också i fall där det kanske framstår som mindre motiverat. De som lill äventyrs kan spekulera i möjlighelerna till avdrag torde ofta ha finansiella möjligheter atl vänta med skogsuttagen till dess att förräitningen har genomförts. Förekomsten av sådana fall utgör därför enligt delegationens uppfattning inte skäl för all behålla den nuva­rande utformningen av avdragsregeln,

5 Remissyttrandena

Framställningen har vid remissbehandlingen fått ett blandat motta­gande.

Remissinstanser med särskild erfarenhet av fastighetsbildning anseratt det skulle vara lill fördel för denna om skatiedelegationens förslag genomfördes. Flertalet av de myndigheter som har att iaktta det allmännas intresse vid beskattningen motsätter sig förslaget och förordar att frågan prövas i ett större sammanhang. Myndigheter som deltar i skogsbrukets yttre rationalisering framhåller att möjlighelerna till avdrag vid skogsuitag inte som f, n, bör vara beroende av om förvärvet av den skogbärande marken har skett genom köp eller fiislighetsreglering.

Flera remissinstanser anser atl det f n, är oklart vilka regler som gäller. Bl, a, RSV anser dock att del nuvarande rättsläget är klart. Den särskilda avdragsregeln kan enligt verket endast tillämpas om dels tillträde har skett enligt FBL och dels ett betalningsåläggande föreligger från FBM. Av samma uppfattning är länssiyrelsen i Jönköpings län. Däremot anser länsstyrelsen i Kopparbergs län all avdragsregeln redan i sin nuvarande utformning kan tolkas på det sätt skattedelegationen har förordat. De särskilda faslighetsför-hållanden som råder i länet gör att del kan dröja åtskillig lid innan ett lagakrafivunnel förrättningsbeslut föreligger. En mer restriktiv tillämpning skulle enligt länsstyrelsens uppfattning medföra stora olägenheter för skogsbrukets yttre rationalisering i länet.

Lantbruksnämnden och fåstigheisbildningsmyndigheien i Kopparbergs län har i sitt gemensamma yttrande lämnat en redogörelse förde typer av fastighets­regleringar som förekommer i länet. De större, lolalt genomgripande omarronderingsförräitningarna omfattar oftast lusentals hektar mark och fiera hundra sakägare. Handläggningstiden sträcker sig över fiera år (3-5 år). Det är ofrånkomligt atl förrättningen delas upp i etapper. En fastighetsplan utarbetas snarast (1-2 år) efter förrättningens början. Fastighetsbildningsbe­slut meddelas som preliminärfråga. Sakägarna blir diirigenom i tillfälle att tillträda och bruka de nya ägolotterna. Ersiittningsbeslut kan fattas under förrättningen men kan inte vinna laga kraft förrän förrättningen har avslutats. Förrättningen kan avslutas först när gemensamma arbeten som vägulbygg-

Prop. 1977/78:188

20

nåder, dikning m, m, har utförts och avsynats, - Förrättningar av mindre genomgripande art förekommer i relativt stor omfattning. Överenskom­melser om fastighetsreglering som syftar lill storleksraiionalisering och förbättrad arrondering upprättas fortlöpande. Överenskommelserna inne­håller uppgifter om faktiskt tillträde, likvid m. m. Lantbruksnämndens markreserv utnyttjas vid behov. Vid lämplig lidpunkt läggs alla överenskom­melser till grund för en gemensam förrättning. - Slutligen förekommer förrättningar där enstaka kontrakt m. m. utgör underlag för en förrättning. -Om lantbruksnämnd avslår mark, vill nämnden som likvidmollagare la betalt så snabbi som möjligt för att förbättra jordfondens likviditet, I avtalet kopplas tillträdesdag och likviddag samman. Det formella tillträdet enligt förrätlningsbeslutel sker senare. Hur lång lid förrättningen tar beror på FBM:s balans av ärenden.

Sunens lantmäteriverk konstaterar att det är ett vanligt förfarande atl ett köpeavtal används som ägarmedgivande enligt 5 kap, 18 S FBL och som sådani läggs till grund för fastighetsreglering. Förfaringssättet har klart stöd i motiven till FBL. Skattemyndigheterna har i dessa fall godkänt avdrag enligt specialregeln, om den skattskyldige kunnat visa upp intyg från FBM all fastighetsreglering är begärd och alt myndigheten har funnit det sannolikt atl ingei hinder för den sökta förräitningen har förelegat, 1 vissa län, forisäiter lantmäteriverket, har avdragen beviljats efter direktkontakt mellan berörda myndigheter. Ett i avtal överenskommet förtida tillträde utgör från FBM:s synpunkt ingen komplikation, om det i övrigt inte finns något hinder mot fastighetsregleringen och likviden är bestämd i avtalet. Om likviderna betalas senast när FBM fattar sitt ersäiiningsbeslul, förenklas myndighetens pröv­ning lill skydd för inteckningshavarna. Inskrivningsmyndigheten behöverdå inte heller föra in anteckningar i fastighelsböckerna om att fastigheterna häfiar för regleringslikvider.

Lantmäteriverket framhåller vidare atl resultatet av fastighetsreglering­arna kan bli bättre om förrättningsarbetet kan bedrivas ulan tidspress. Problemet att prioritera bland ansökningar när sökandena åberopar skalle­konsekvenser som skäl för förtur skulle bortfalla om skatiedelegationens förslag genomfördes. Sveriges lanimätareförening anser all del inte är rimligt att lantmäteriets balanser skall påverka förrättningssökandenas skattesitua­tion. Rättviseskäl talar enligt föreningen för alt sökandena behandlas lika.

RSV motsätter sig alt reglerna ändras på det sätt skaitedelegaiionen har begärt. Enligt RSV bör överensstämmelse i göriigasle mån gälla mellan de civilrältsliga och skatterätlsliga bestämmelserna. Ett tillträde som sker före den av FBM bestämda tidpunkten bör inte heller i framtiden föranleda all de särskilda skattereglerna blir tillämpliga, RSV understryker att den som har valt atl genomföra ett markförvärv på visst sätl måste följa de civilrältsliga och skallerältsliga bestämmelser som gäller för den valda förvärvsformen. Om parterna låter ett köpeavtal övergå till ägarmedgivande enligt 5 kap. 18 ;; FBL, blir därför den i avtalet angivna tillirädesiidpunklen ulan betydelse.

Prop.1977/78:188

21

RSV inser dock de skattskyldigas svårigheter när avdrag i vissa fall vägras. Särskilt stötande är del om parterna av myndighet har invaggals i falska förhoppningar om ävdragsrällen, RSV är dock främmande för tanken atl ändra lagstiftningen enbart av det skälet att ett vissl antal skattskyldiga inte har fått sina avdragsyrkanden godkända.

RSV anför vidare atl skattereglerna har kommit alt utnyttjas på ett sätt som inte kan ha varit avsett vid reglernas tillkomst. Denna uppfattning delas av fiera länsstyrelser. Länsstyrelserna i Örebro och Västerbottens län lämnar exempel på fall där, enligt länsstyrelsernas uppfattning, förvärv och byten av skogsmark, ofta mellan närslående, har genomförts i form av en eller fiera fastighetsregleringar i syfte atl uppnå bästa möjliga skatteeffekt. Länsstyrelsen i Gävleborgs län diskuterar om någon form av skattefiyktsklausul bör knytas lill regelsystemet. Även fiera av de skogsvårdsstyrelser som har hörts i ärendet anser alt de nuvarande reglerna har gett upphov till diskutabla transaktioner.

För den händelse skattedelegationens förslag genomförs anser RSV det behövligt med regler som gördel möjligt all korrigera eu lidigare års laxering, om avdrag då har medgivits och del senare visar sig all fastighetsregleringen inte kommer till stånd. Även domänverkei påpekar alt ett avtal om fastighetsreglering inte alltid fullföljs. Siaiens laiiimäieriverk anför att ett köpeavtal med marköverföringsklausul undantagsvis, t.ex. beroende på inieckningsförhållandena, inte kan genomföras som faslighelsreglering. För att myndigheterna i dessa fall skall kunna utöva skattekontroll och göra en eveniuell behövlig eftertaxering krävs det någon form av kontakt mellan FBM och skaltemyndigheten. Lantmäteriverket framhåller atl antalet fall då en sådan kontakt skulle aktualiseras helt säkert skulle bli mycket lågt.

Om förslaget leder till lagstiftning, har RSV inget att erinra mot att skattskyldiga får möjlighet att genom besvär i särskild ordning vinna rättelse i tidigare taxeringar.

Från fiera håll förs fram önskemål om att avdragsrätten skall i större utsträckning än f n. begränsas till de fall då ett markförvärv är av betydelse för strukturrationalisering i skogsmark e. d. Enligt lanibnikssiyrelsens uppfattning bör förutsättningarna för avdrag vara desamma vid alla förvärv av skogsmark mot vederlag. Liknande synpunkter framförs av domänverkei. Skogsstyrelsen finner det angeläget att de föreslagna ändringarna görs tillämpliga endast när reell strukturrationalisering föreligger eller en tvångs­situation är aktuell, Länssiyrelsen i Örebro län anser alt avdragsregeln inte skall tillämpas på fastighetsregleringar som grundas på överenskommelser enligt 5 kap. 18 >; FBL, Undanlag bör dock enligt länsstyrelsen göras i de fall där lantbruksnämnd är marköveriåtare,

1 fiertalet remissyttranden förs fram önskemål om en allmän översyn av de ifrågavarande reglerna, t. ex. i samband med den aktuella översynen av hela skogsbeskaliningen. Kammarräiien i Sundsvall anser en översyn motiverad

Prop.1977/78:188

22

bl, a, mot bakgrund av de ändringar i FBL som trädde i kraft den 1 juli 1977,

Även en del andra remissinstanser tar upp ändringarna i FBL, Siaiens lanimäieriverk anser alt de nya reglerna kommer alt få störst betydelse i situationer när del är önskvärt med ett snabbi tillträde lill mark för samhällsbyggnadsändamål. Enligt lantmäteriverkels uppfattning kommer ändringarna inte i nämnvärd grad atl påverka normala fastighetsregleringar i skogsmark. Enligt lantbruksnämnden och fastighetsbildningsmyndigheten i Kopparbeigs län kommer möjligheten att meddela beslut om förskott alt behöva utnyttjas mera regelmässigt vid större fastighetsregleringar,

6 Föredraganden

När en fastighetsägare avverkar skog eller säljer en rotpost skall intäkten av skogsuttaget beskattas. Om värdet eller förrådet av den skog som återstår efter uttaget understiger det för honom gällande ingående värdet eller förrådet på skogen, har han rätt till avdrag vid inkomstberäkningen. Avdraget bestäms enligt värdemetoden eller virkesförrådsmeioden. Värdemetoden utgår från minskningen av skogens värde medan virkesförrådsmeioden utgår från minskningen av skogens volym.

För alt avdrag skall medges fordras normalt att den skatlskyldige kan visa att värdet eller förrådel verkligen har nedgått under det ingående värdet eller förrådel. Sådan utredning behövs dock inte om skogsutiaget görs i anslutning lill en faslighelsreglering vid vilken den skatlskyldige åläggs alt betala ersättning för skog som genom regleringen tillförs fastigheten (skogslikvid). Sedan år 1959 finns nämligen en särskild avdragsregel som syftar lill atl göra det möjligt atl finansiera en skogslikvid med obeskattade intäkter från skogsuttag. Avdrag medges med rotvärdet av uttagen skog upp lill skogslik­videns belopp och uttaget föranleder därför ingen omedelbar beskattning. Om den särskilda avdragsregeln tillämpas, skall skogens ingångsvärde anses ha nedgått med avdragsbeloppel.

Två förutsättningar måste vara uppfyllda för alt den särskilda avdragsre­geln skall få tillämpas. För det första skall skogsutiaget göras inom en viss tidsperiod. Sedan år 1965 begränsas perioden av ä ena sidan tidpunkten för tillträdet av den nya marken och å andra sidan av den tidpunkt då tre år har förflutit från det att förräuningen har vunnit laga kraft. Vidare gäller alt den skatlskyldige skall ha ålagts att betala skogslikvid. Avdragsrätten enligt kommunalskatielagen (1928:370), KL, kompletteras med en vidgad rätt atl använda skogskonto för intäkter som hänför sig lill liden efier tillträdet och som skall redovisas för lidigare beskattningsår än det för vilket skogslikviden förfaller till betalning.

Under de senaste tio åren har väsentliga ändringar gjorts i lagstiftningen om fastighetsbildning. De skatteregler som del här är fråga om har under denna tid i stort lämnats oförändrade. Den nya civilrältsliga ordningen har

Prop. 1977/78:188

23

bl, a, gett ägarna lill fastigheter större möjligheter att få dessa ombildade genom en och samma fastighetsbildningsförrätlning. Om fastighetsägarna är överens, finns möjlighet att föra över mark från en fastighet till en annan fastighet mol vedertag enbart i pengar. Sådan överföring skedde före införandet av fastigheisbildningslagen (1970:988), FBL, dvs, före år 1972, i form av s. k. ensidigt ägoutbyte och sker numera som fastighetsreglering. Av särskild betydelse för den aktuella skattefrågan är atl delägarna i en förrättning enligt FBL inte på samma sätt som var fallet enligt tidigare lagstiftning disponerar över när tillträde av den nya marken skall ske. Tillträdestidpunkten bestäms enligt FBL av fasiighelsbildningsmyndigheten (FBM). Tillträde får enligt FBL:s huvudregel inte ske förrän beslutet om fastighetsbildning har vunnit laga krafi.

Lantbrukarnas skaitedelegation har i en framställning begärt alt den särskilda avdragsregeln i KL och den särskilda uppskovsregeln i skogskon­lolagen (1954:142) skall ändras. Enligt delegationen råder f, n, osäkerhet om hur reglerna skall tolkas, vilket medfört alt tillämpningen varierar. Delega­tionen finner del otillfredsställande alt reglerna inte tolkas enhetligt. Osäkerheten om vad som gäller verkar hämmande på den yttre rationalise­ringen inom jordbruket och skogsbruket. Delegationen anser det nödvändigt med särskild lagstiftning i ämnet. För att lagstiftarens syfte med avdrags-rätten skall nås, dvs. att underiäita ralionaliseringsverksamheien, bör reglerna anpassas till det förfaringssätt som har visat sig lämpligt vid fastighetsregleringar. Reglerna bör enligt delegationen ändras i två avseen­den. Det bör för det första uttryckligen slås fast att avdragsrätten också gäller skogsuitag som görs efter det att ny mark faktiskt har tillträtts men före den lidpunki för tillträde som FBM bestämmer. Vidare bör del göras klart alt avdragsräll inte förutsätter alt FBM har meddelat beslut i ersättningsfrågan utan att ett skriftligt åtagande att utge skogslikvid är tillräckligt. Ändringarna bör ges retroaktiv giltighet och extraordinär besvärsrätl införas för skattskyl­diga som har blivit för högt laxerade. 1 annat fall skulle många skattskyldiga, som inte har fått sina avdragsyrkanden godkända drabbas myckel hårt. Enligt delegationen har skattskyldiga efter kontakter med olika myndigheter fått den uppfattningen att de gynnsamma skattekonsekvenserna skulle inträda även om skogsutlagen gjordes innan FBM meddelat något beslut.

Vid remissbehandlingen har skattedelegationens förslag fått ett blandat mottagande. Många remissinstanser vitsordar att den tolkning som reglerna har getts på senare tid kan föranleda problem för rationaliseringsverksamhe­ten. Man har också uttalat förståelse för de svårigheter som uppkommer för skattskyldiga som - ofta i förlitan på besked från ofika myndigheter - har räknat med att reglerna skall tolkas på det sätt delegationen förordar. Flera remissinstanser har dock motsatt sig förslaget. Bl. a. riksskalteverkei (RSV) har anfört atl de civilrältsliga och de skatterätlsliga reglerna bör bygga på samma principer. Vidare har vid remissbehandlingen framhållits atl insti­tutet fastighetsreglering har kommit alt utnyttjas av rena skatteskal. Ett

Prop. 1977/78:188

24

genomförande av förslaget skulle, anses det, understryka den skaitefavör som den fastighetsägare har som utökar sitt skogsinnehav genom fastighets­reglering i stället för genom köp. En genomgående uppfattning är att frågan på längre sikt bör lösas i ett större sammanhang.

För egen del får jag anföra följande.

Möjligheten for den som deltar i ombildning av fastigheter all betala en skogslikvid med obeskattade medel har onekligen underlättat jordbrukels och skogsbrukets yttre rationalisering. Erfarenheten visar dock atl skattereg­lerna inte är helt anpassade lill den omfattande lagstiftning som under senare år har genomförts på faslighetsbildningsområdet. Den särskilda avdragsre­geln har kritiserats från olika utgångspunkter. Enligt Lanibrukarnas skaite­delegation bör regeln justeras så att man undviker en alltför restriktiv tillämpning. Flera remissinstanser anser att man i stället bör göra en mer genomgripande översyn av avdragsreglerna vid skogsuttag i syfte att förhindra ett obehörigt utnyttjande av ävdragsrällen och för att skapa skaiiemässig neutralitet mellan olika former av lillskollsförvärv av skog.

Kraven på en mer genomgripande översyn grundas på flera omständighe­ter. A vdragsmöjlighelerna är betydligt större när en fastighetsägare förvärvar lillskotlsskog genom fastighetsreglering än när tillskoitsrörvärvet sker genom vanligt köp. Idet förra fallet medför den nu aktuella avdragsregeln all förvärvet kan finansieras med obeskattade iniäkter från skogsuttag. Vid vanligt köp medges avdrag normalt endasl under förutsättning atl den skatlskyldige kan visa att det ingående värdet eller förrådet på hela skogsinnehavel har nedgått genom uttag av skog. Ändringarna på fastighets-bildningsområdet har inneburit bl. a. att fastighetsägarna har betydligt större möjligheter än lidigare att få fastighetsindelningen ändrad enligt sina önskemål. Tillskoltsförvärv av skogbärande mark har också i allt större utsträckning kommit att ske genom atl fastigheter ombildas. Många remissinstanser anser att avdrag härigenom har kommit att medges i en av skattelagstiftaren inte avsedd omfattning. Vid remissbehandlingen har förts fram förslag å ena sidan om alt ändra grunderna för den särskilda ävdragsrällen vid fastighetsreglering så all avdraget i högre grad görs beroende av fastighetsregleringens betydelse för den yttre rationaliseringen i del enskilda fallet och å andra sidan om att generellt utvidga möjlighelerna till avdrag vid tillskotlsköp.

Jag delar uppfattningen att del inte är önskvärt all skaitemässiga hänsyn blir avgörande för valet av förvärvsform. Större skaiiemässig neutralitet mellan olika former av tillskottsförvärv behövs alltså. Det finns myckel som talar för alt möjlighelerna till avdrag vid tillskotlsköp bör ökas samtidigt som man i viss utsträckning begränsar ävdragsrällen vid fastighetsreglering. Som framhållitsvid remissbehandlingen bör sådana ändringar genomföras som ett led i en mer omfattande översyn av skogsbeskaliningen. En sådan översyn har också inletts. Inom budgeldepartemenlet har utarbetats promemorian (Ds B  1978:2) Beskattning av skogsbruk.  I  promemorian beskrivs två

Prop.1977/78:188

25

alternativa metoder för den framtida beskattningen av skogsinkomster. Metoderna skiljer sig åt i första hand vad gäller beskattning vid avyttring av skogsfasiigheter. Vid skogsuitag under innehavstiden är metoderna likartade och innebär i denna del bl, a. att tillskottsförvärv av skogbärande mark alltid lill avsevärd del skall kunna finansieras genom skogsuitag. Detta avses bli möjligt oavsett om förvärvet sker genom köp eller fastighetsreglering. Några särskilda regler som tar sikte på rationaliseringsförvärv har med denna avdragskonslruktion inte ansetts behövliga.

Förslaget lill nya skogsbeskattningsregler är f, n. under remissbehandling. Sedan remissinstanserna har lämnat sina synpunkter kommer statsmakterna inom en snar framtid att få ta ställning lill hur skogsbeskattningen i fortsättningen skall utformas, Mol den bakgrunden anser jag det uteslutet att i detta lagstiftningsärende göra någon mer genomgripande omprövning av ävdragsrällen för likvidutgivare. Vad som kan komma i fråga är endasl sådana justeringar som kan behövas för alt inom ramen för den nuvarande principiella utformningen av ävdragsrällen få en avsedd och enhetlig tillämpning.

Enligt bl. a. RSV innebär nuvarande regleratt den särskilda avdragsrätten föreligger endasl om tillträde har skett efter beslut av FBM. Vidare krävs enligt RSV att FBM har meddelat ersäiiningsbeslul, RSV:s uppfattning om rättsläget är dock inte oomstridd. Remissbehandlingen har visat att avdrags­regeln vid den löpande taxeringen har tolkats på olika sätt. Några klarläg­gande avgöranden från regeringsrätten finns inte. Resultatet har blivit all det r n. råder en ganska stor osäkerhet på området.

Redan denna osäkerhet gör en justering angelägen. Frågan är då vilken lösning som i sak är lämpligast. Syftet med reglerna är att stimulera fastighetsägare atl medverka till ombildning av fastigheter. Denna effekt uppnås genom att skogslikvider får betalas med obeskattade medel. Den tolkning som RSV har förespråkat innebär alt avdrag inte kan medges förrän tilllräde enligt FBL har skett. 1 praktiken är del vanligt att likviden redan har betalats vid denna tidpunkt. Detta hänger samman med den långtgående avtalsfrihet som parterna har enligt FBL. Om FBL:s lämplighetsvillkor är uppfyllda, kan fastighetsregleringen normalt ske på det sätt parterna har åsyftat i sitt avtal, FBM kan också normall lägga den överenskomna ersättningen till grund för sill ersäiiningsbeslul. Ofta förvissar sig parterna om all avtalet kan fullföljas på avsett sätt. Fastighetsägarna kan således med stor säkerhet förutse resultatet av förräitningen innan FBM:s beslut har meddelats. Det kan av fiera skäl vara angelägel för dem atl göra sina dispositioner innan FBM:s formella beslut föreligger. Avdragsregeln skulle bättre fylla sitt syfte, om de förmånsbehandlade skogsuttagen fick inledas redan när den nya marken faktiskt har tillträtts och avdraget få göras redan när siorieken av skogslikviden är känd för den skatlskyldige.

En annan synpunkt bör också beaktas. En restriktiv utformning av ävdragsrällen kan missgynna vissa kategorier av skattskyldiga. Den som har

Prop.1977/78:188

26

stark ekonomisk ställning har ofta möjlighet att skjuta upp skogsuttagen till dess att ävdragsrällen inträder. En skatiskyldig med sämre ekonomi kan däremot vara tvungen alt göra skogsuttaget omedelbart för all skaffa fram pengar till betalning av skogslikviden. När ävdragsrällen väl inträder lägger kanske skogsvårdsskäl hinder i vägen för ytterligare skogsuttag. Avdraget kan då inte utnyttjas alls. Konsekvenser av nu antytt slag kan med fog uppfattas som orättvisa.

Även ett annat skäl talar för ändring, I samband med atl FBL trädde i kraft gjordes bara en formell ändring av avdragsregeln. De nya fastighetsbildnings-reglerna kom dock att påverka bedömningen av när tilllräde i skatterättslig mening skulle anses ske. Många av de skattskyldiga som berörs av reglerna har inte uppmärksammat detta förhållande. Au så är fallet är inte förvånande eftersom del här rör sig om komplicerade civilrältsliga och skatterättsliga frågor. Ofta torde inte heller de olika myndigheter som de skattskyldiga har haft kontakt med i anledning av fastighetsregleringar ha räknat med alt avdragsregeln skall tolkas så restriktivt som bl, a. RSV förordar. Ett stort antal besvärsmål föreligger där skattskyldiga i förlitan på avdragsräll har gjort skogsuitag efter det faktiska tillträdet eller innan FBM har meddelat ersäiiningsbeslul och där köpeskillingen för den sålda skogen har använts för att betala skogslikvider. En vägrad avdragsrätt skulle drabba många av dessa skattskyldiga hårt,

Mol skatiedelegationens förslag kan invändas att en tidigareläggning av avdragsrätten strider mot principen att rätten lill avdrag för värdeminskning av skog skall förbehållas ägare av fastighet. För min del anser jag inte att detta är någon avgörande invändning. Man bör kunna medge avdrag vid skogs­uttag som sker efter det faktiska tillträdet även om äganderätisövergången skulle anses ske vid senare tidpunkt. En förutsäitning för avdraget bör dock vara att fastighetsregleringen sedermera genomförs. Jag återkommer strax till den frågan.

Flera remissinstanser har framhållit alt de ifrågavarande reglerna har kommit att utnyttjas på ett otillfredsställande sätl. Den justering av reglerna som skattedelegationen har begärt kan emellertid inte anses ha någon egentlig betydelse för denna problematik. Som jag tidigare antytt torde den som av rena skatteskal väljer all utöka sill skogsinnehav genom fastighets­reglering i stället för genom vanligt köp ofta vara i den situationen att han lika väl kan vänta med skogsutiaget. En sådan fördröjning kan däremot vara omöjlig eller i vart fall lill nackdel förden som av ralionaliseringsskäl deltar i faslighelsreglering. Det är också viktigt att här beakta den omläggning av realisationsvinstbeskattningen som gjordes år 1976. När fastigheten seder­mera avyttras skall medgivna avdrag för värdeminskning av skog numera återföras med indexuppräknade belopp vid beräkningen av realisationsvinst. Avdragen kan sägas i princip medföra endast ett uppskov med beskattningen och inte någon definitiv skattefrihet.

Några remissinstanser har ifrågasatt om ime 1977 års ändringar i FBL för

Prop.1977/78:188

27

framtiden tillgodoser skatiedelegationens krav. Så kan emellertid inte anses vara fallet. Alldeles bortsett från atl de nya faslighetsbildningsreglerna inte i första hand är avsedda för förrättningar i skogsmark gäller alltjämt atl FBM:s tillträdesbeslut inte kan föregå fastighetsbildningsbeslutet. Av den föregå­ende redogörelsen framgår att det är vanligt atl fastighetsägarna kommer överens om att tilllräde skall ske på ett lidigare stadium.

Av nu anförda skäl förordar jag att den särskilda avdragsregeln justeras i huvudsaklig överensstämmelse med vad skaitedelegaiionen har yrkat. Bestämmelsen i skogskontolagen bör samtidigt anpassas till den ändrade avdragsregeln.

En grundläggande förutsättning för avdrag bör vara att skogsutiaget har gjorts efter det alt fastighetsbildning har sökts. Det bör i övrigt räcka alt skogsutiaget hargjortsefteren överenskommen lidpunki för tillträde. Denna tidpunkt bör kunna dokumenteras genom skriftligt avtal. Detta är av särskild vikt när skogsuttaget har gjorts på annan mark än den som berörs av förrättningen. Även sluttidpunkten för de förmånsbehandlade skogsuttagen bör jämkas med hänsyn till ändringarna i faslighelsbildningslagstiftningen, F. n, gäller att uttaget skall ha gjorts senast tre år efter det lagakraftägande beslut om fastställelse av förrättningen föreligger. Något fastställelseförfa-rande finns inte enligt FBL, Treårsfrislen bör i stället räknas från den tidpunkt då förrättningen i sin helhet har vunnit laga kraft och tillika uppgift om fastigheisbildningsåtgärden - eller i förekommande fall fastighetsbildnings-åtgärderna - har införts i fastighelsregistret.

Avdraget enligt den särskilda avdragsregeln får inte överstiga rotvärdei av den skog som har lagils ut under den ifrågavarande perioden. Avdraget får inte heller överstiga den skogslikvid som utgår. Avdragsrätten bör emellertid kunna inträda redan innan FBM har meddelat ersäiiningsbeslul. Del bör vara tillräckligt atl den skattskyldige har åtagit sig att ertägga skogslikvid. Det är rimligt alt kräva alt också betalningsålagandel har gjorts skriftligen. Därigenom underlättas taxeringsmyndigheternas kontroll.

Sammanfattningsvis bör enligt mitt förslag följande förutsättningar för avdrag enligt specialregeln gälla, Skogsutlagen skall ha gjorts efter det att fastighetsbildning har sökts. Vidare skall uttagen ha gjorts antingen sedan tillträde av den skogbärande marken har skett enligt 5 kap, 30 i; eller 5 kap, 30 a i; FBLellerocksåefterden tidigare tidpunkt för tillträde som gäller enligt skriftligt avtal som den skatlskyldige har ingått. Uttagen får inte göras senare än tre år efter det atl förrättningen har vunnit laga kraft och registrerals. Avdragsrätten inträder när antingen ersäiiningsbeslul enligt 5 kap, 15 ;j FBL eller beslut om förskott enligt 5 kap, 30 ;; eller 5 kap, 30 a ;; FBL har meddelats eller vid den tidigare tidpunkt då den skattskyldige skriftligen har ålagil sig all betala skogslikvid som sedermera också utgår. Vad här sagts gäller inte bara vid fastighetsreglering utan kan bli aktuellt också vid klyvning.

Den särskilda bestämmelsen i 2 § skogskonlolagen bör ändras så all den korresponderar med avdragsregeln i KL. Jag föreslår också atl del nuvarande

Prop. 1977/78:188

28

andra slyckel i paragrafen upphävs. Förslaget i denna del föranleds av alt mollagaren av en skogslikvid efter 1976 års omläggning av realisationsvinst­beskattningen beskaiuis endasl inom ramen för realisiilionsvinslreglerna. Samtidigt bör en följdändring göras i 42 a j 1 mom. taxeringslagen (1956:623),

Som jag nämnt föruisäiier avdrag enligt specialregeln i KL att den skatlskyldige verkligen skall betala skogslikvid. Blir så inte fallet är del angeliigel all medgivei avdrag kan undanröjas, Enligi min bedömning lorde behov av rällelse utanför den ordinarie taxeringens ram föreligga endasl i undantagsfall, men jag anser det ändå befogat atl för dessa fall införa en särskild regel. Om avdrag har medgivits enligt specialregeln och del sedermera konstateras atl den skatlskyldige inte skall betala skogslikvid -1. ex, till följd av all fastighetsreglering inte kommer till stånd - bör därför beskattning kunna ske på samma sätt som vid eftertaxering för det beskattningsår då avdraget har medgivits. Motsvarande gäller om den skattskyldige genom ersättningsbeslut visserligen har ålagts att betala skogslikvid men likviden uppgår lill lägre belopp än del medgivna avdraget. Har avdraget medgivits för flera beskattningsår, skall naturligtvis det sammanlagda avdraget jämföras med skogslikvidens belopp. Har t.ex. avdrag för ettvart av beskattningsåren 1-3 medgivits med 60 000 kr., kan riitlelse ske om del framkommer atl skogslikviden är lägre än 180 000 kr. Uppgår exempelvis skogslikviden lill 100 000 kr., skall avdraget begränsas lill 40 000 kr, för år 2 och hela avdraget för år 3 undanröjas.

Jag anser inte alt det föreligger något behov av att införa en motsvarande rättelseregel i skogskontolagen.

Det återstår så au ta ställning till hur övergångsbestämmelserna skall utformas. FBL trädde i kraft den 1 januari 1972. Av skäl som har redovisats lidigare bör den särskilda avdragsregeln få tillämpas retroaktivt fr. o. m. 1973 års taxering. Skattskyldig soin inte har fått yrkat avdrag bör ges rätt att få en lagakraftvunnen taxering prövad i särskild ordning, om avdragsräll skulle föreligga enligt de nya bestämmelserna. Besvären bör ha anförts senast den 30 juni 1979.

I princip innebär den föreslagna justeringen en uppmjukning av villkoren för avdrag. I ett visst avseende kan dock ändringen komma att innebära en skärpning. Jag syftar här på atl som förutsättning för avdrag enligt ändringsförslaget gäller bl. a. alt skogsutiaget inte får ha gjorts före ansökan om fastighetsbildning. Del kan inte uieslulas all viss del av de skallskyldiga, vilkas avdrag senare har satts i fråga, har avverkat skog eller gjort en rotförsäljning innan fastighetsbildning söktes. Samma skäl som ligger till grund för retroaktiviteten talar för alt detta förhållande inte bör utesluta avdragsräll. Har uttaget gjorts före ikraftträdandet, anser jag alt det i här avsedda fall bör vara lillräckligi om fastighetsbildning har sökts senast den 31 december 1978.

Prop.1977/78:188

29

Ändringen i skogskontolagen bör tillämpas första gången vid 1979 års taxering.

Jag vill slutligen understryka att de justeringar som jag här har föreslagit har till syfte endast att lösa ett akut tillämpningsproblem. Avsikten är all inom en snar framtid mer långsiktigt reglera de aktuella frågorna inom ramen för det mer genomgripande lagstiftningsarbete som förestår på skogsbeskatl-ningens område.

7 Hemställan

Med hänvisning till vad jag nu har anfört hemställer jag att regeringen föreslår riksdagen att antaga inom budgeldepartemenlet upprättade förslag Ull

1, lag om ändring i kommunalskattelagen (1928:370),

2. lag om ändring i skogskontolagen (1954:142),

3- lag om ändring i taxeringslagen (1956:623),

8 Beslut

Regeringen ansluter sig till föredragandens överväganden och beslutar atl genom proposition föreslå riksdagen atl antaga de förslag som föredraganden har lagt fram.