Observera att dokumentet är inskannat och fel kan förekomma.

Prop. 1978/79:210

Regeringens proposition

1978/79:210

om ändrad företagsbeskattning;

beslutad den 5 april 1979.

Regeringen föreslår riksdagen all aniaga de förslag som har upptagils i bifogade utdrag av regeringsprolokoll.

På regeringens vägnar

OLA[REDACTED_EFTERNAMN]

INGEMAR[REDACTED_EFTERNAMN]

Propositionens huvudsakliga innehåll

I propositionen läggs fram förslag om ändrade regler för beskattning av företag. Förslaget, som bygger på företagsskalleberedningens slutbetänkande (SOU 1977:86 och 87) Beskattning av företag, berör två huvudområden inom företagsbeskattningen. Det försia området gäller möjligheten för olika kategorier av rörelseidkare alt bygga upp obeskattade reserver(skattekrediter) och all skaliemässigl fördela inkomster mellan olika år. Det andra huvud­området avser frågor rörande s. k. kedjebeskattning inom bolagssektorn samt koncernbeskatining.

Enligt nuvarande regler kan obeskattade reserver byggas upp i första hand genom nedskrivning av lager och - såvitt gäller aktiebolag och ekonomiska föreningar - genom avsättning till investeringsfond för konjunktumijäm-ning. 1 propositionen föreslås att de nuvarande allmänna lagernedskrivnings-reglerna skall kompletteras med en möjlighet lill lönebaserad reservering. Syftet med denna nya bas för bildande av skattekrediter är bl. a. att ge löneintensiva företag ökade möjligheter att hålla sysselsättningen uppe även under förlusiperioder. Förslagel innebär närmare bestämt atl den som bedriver rörelse eller jordbmk kan få avdrag för belopp som avsätts till en s. k. resultatuijämningsfond. Avsättningen flr uppgå till högst 20 % av beskatt­ningsårets lönesumma. I fråga om fysiska personer som bedriver rörelse eller jordbruk (egenföreiagare) får avsättning göras med - föruiom 20 96 av lönen till anställda - högst 15 96 av egenföretagarens inkomst före fondavsättning­en.

Avsättningen lill resultatuijämningsfond utgör elt alternativ till lagerned­skrivning. Etl företag som yrkat avdrag för sådan avsättning har därför inte rätt all lill någon del utnyttja de allmänna reglema för lagernedskrivning. För att förhindra obehöriga skatteförmåner genom uppdelning av verksamhet på

I Riksdagen 1978/79. 1 samt. Nr 210

Prop. 1978/79:210

2

flera formellt frislående företag föreslås vidare atl lagernedskrivningsräiten skall gå förlorad även om elt närstående förelag har gjorl avsättning till resultatuijämningsfond.

F. n. får högst 40 96 av årsvinsten sättas av lill investeringsfond. En förutsättning för att avsättningen skall vara avdragsgill är atl 46 96 - för ekonomiska föreningar 40 96 - av del avsalta beloppet betalas in på eU räntelösl konto i riksbanken. 1 propositionen föreslås all utrymmet för fondavsättningen ökas från 40 96 lill 50 % av årsvinsten samt all del belopp, som skall betalas in till riksbanken, höjs från 40 96 resp. 46 96 till 50 96. Samtidigt föreslås all den relalivl sällan utnylljade möjligheten all göra avsättning till investeringsfond för skogsbruk avskaffas genom alt skogsfon­der och rörelsefonder slås samman.

I propositionen föreslås vidare att ett investeringsfondsliknande syslem skall införas för egenföreiagare. En egenföreiagare skall enligl förslaget kunna sätta av högst hälften av inkomslen av rörelsen eller jordbruket till en s. k. allmän investeringsreserv. För alt avdrag skall medges för avsättningen krävs att egenföreiagaren betalar in ett belopp motsvarande hela avsättningen på en särskild bankräkning (allmänl invesleringskonto). Den allmänna investeringsreserven flr enligt förslaget i princip utnyttjas endasi för invesieringsändamål, dvs. för anskaffning av maskiner och andra inventarier samt för arbeten på byggnader och markanläggningar m. m. Under de försia fem åren efter avsättningen är investeringsreserven bunden, vilket innebär att reserven inle Hr utnyttjas ulan tillstånd av regeringen eller annan myndighet. Sedan denna femårsperiod har gått lill ända får reserven utnyttjas utan tillstånd för invesieringsändamål underen ny femårsperiod. Tio år efter avsättningen skall evenluelll kvarvarande del av reserven las upp lill beskallning. Om en egenföreiagare tar ut medel från invesleringskonto ulan atl använda molsvarande del av reserven föreit lillålei invesieringsändamål återförs reserven till beskallning. Samtidigt beskattas egenföreiagaren i regel för elt särskilt tilläggsbelopp.

De föreslagna bestämmelsema om allmän invesleringsreserv innehåller särskilda regler för yrkesfiskare. En yrkesfiskare skall sålunda kunna använda investeringsreserven fritt under hela tioårsperioden. Dessulom föreslås au kravet atl investeringsreserven skall utnyttjas för invesieringsändamål inte skall gälla i det fall dä en yrkesfiskare har drabbats av en inkomstminskning. I en sådan situation skall yrkesfiskaren ulan tillägg kunna återföra reserven t. ex. för bestridande av löpande driftkostnader.

För kullurarbelare föreslås ett inkomstutjämningssystem av skogskonto-modell. Förslaget innebär i huvudsak att en kulturarbetare, som visst år har fått en ovanligt hög inkomst, kan fördela beskattningen av en del av inkomsten på de därpå följande sex beskattningsåren. Tekniskt sett görs denna inkomstutjämning på det sältel att kulturarbetaren får avdrag för belopp som betalas in på ett särskilt bankkonto (upphovsmannakonlo). Beloppel beskattas när del, senasi efter sex år, betalas ut från banken. Den

Prop.  1978/79:210

;

3

föreslagna inkomstutjämningen knyts till ersättningar som den skaltskyldige uppbär i egenskap av upphovsman enligl lageri (1960:729) om iajDphövsräit lill litterära och konslnäriiga verk och som skaliemässigl skall redovisas som inläkl av rörelse.

Propositionen innehåller också förslag om en tekniskt inriktad översyn av reglerna för nedskrivning av lager. För alt förhindra missbmk genom förvärv av s. k. bokslutslager föreslås all de allmänna lagernedskrivningsreglerna inle skall gälla om del är uppenbart alt den skaltskyldige har förvärvat visst varuparti för annal ändamål än den vanliga verksamhelen. Vidare föreslås all lager av djur på jordbruksfastighet eller i renskötsel rörelse skall värderas med utgångspunkt i en uppskattad genomsnittlig produktionskostnad för djuren och inte - som f n. - på gmndval av djurens genomsnittliga marknadsvär­de.

Det i Sverige tillämpade systemet för beskattning av bolagsinkomster innebär bl. a. all aktiebolagen först beskattas för sina vinster och atl beskattning därefter också sker hos aktieägarna när vinstmedlen delas ul (dubbelbeskattning). I elt sådant system kan vinstmedel, som slussas mellan två eller flera bolag innan de delas ul lill de slutliga bolagsägarna, bli beskattade i tre eller flera led (kedjebeskatining). När medlen förs mellan svenska bolag, är kedjebeskatiningen i stor utsträckning upphävd. I propo­sitionen föreslås viss ytterligare inskränkning av kedjebeskatiningen i dessa fall.

Kedjebeskatining kan också uppkomma när ett svenskt moderbolag uppbär utdelning från ulländskl dollerbolag. Genom de dubbelbeskattnings­avtal som Sverige har ingått med andra länder har denna form av kedjebeskatining reducerats eller eliminerats. Vi saknar dock avtal med vissa länder där svenska företag gör beiydande investeringar. I propositionen föreslås att en möjlighet skall öppnas atl medge dispens från kedjebeskati­ningen i de fall då avtal saknas.

Propositionen innehåller också förslagom ändring i koncernbidragsregler­na. F. n. kan etl företag få avdrag för koncernbidrag som lämnas lill vissa närstående företag inom samma koncern men däremot i regel inle för bidrag som lämnas direkt lill koncernförelag som inle är på samma sätl närslående. Del är dock möjligl alt med bibehållen avdragsräii föra koncernbidrag etappvis genom en koncern lill sådana förelag. När koncernbidrag på detta sätt går i flera led genom koncernen, uppkommer särskilda problem vid den kommunala beskattningen. För att komma till rälla med dessa problem föreslås i propositionen atl avdrag i betydligt siörre utsträckning än hittills skall kunna medges för koncernbidrag som lämnas direkt lill företag utanför närståendekreisen. Samtidigt upphävs möjligheterna all med avdragsräii föra koncernbidrag genom flera led.

Inom näringslivet förekommer inte sällan att etl förelag bedriver verksam­het genom s. k. kommissionärsföretag. Enligl nuvarande regler Hr kommis-sionärsförelageis vinsl redovisas hos huvudförelaget även om motsvarande

Prop. 1978/79:210

4

vinstöverflyttning genom koncernbidrag inte skulle ha tillåtits. I propositio­nen föreslås all sådan vinstöverflyttning lill huvudföretaget i fortsätiningen skall godkännas bara i de fall då förutsättningarna för avdrag för koncernbi­drag är uppfyllda.

I propositionen läggs slulligen fram förslag om vissa ändringar i besläm­melserna om aktiebolagens rätt lill avdrag på nyemitterade aklier, det s. k. Annell-avdraget. Syftet med ändringarna är alt bällre än hittills anpassa avdragsreglerna lill beslämmelserna om dubbel- och kedjebeskatining.

De nya reglerna avses i huvudsak bli tillämpliga försia gången vid 1981 års laxering. Del föreslås dock att avdrag för avsättning till allmän inveslerings­reserv och uppskov med beskattning för insättning på upphovsmannakonlo skall kunna medges redan vid 1980 års laxering. Den nya dispensregel som avser utdelning från utländskt dotterbolag föreslås bli tillämplig på utdelning som har blivit tillgänglig för lyftning efter utgången av år 1978.

Prop. 1978/79:210

5

1 Förslag till

Lag om allmän investeringsfond

Härigenom föreskrivs följande.

1 § Vid beräkning av nettointäkt av jordbruksfastighet eller av rörelse enligt

kommunalskattelagen (1928:370) och lagen (1947:576) om stailig inkomst­

skatt har svenskl aktiebolag, svensk ekonomisk förening och svensk

sparbank räll lill avdrag enligl denna lag för belopp som i räkenskaperna har

avsatts lill allmän investeringsfond. Sparbank får i balansräkningen ta upp

allmän investeringsfond under benämningen invesleringskonto.

Har ett förelag under beskattningsåret haft nettointäkt av såväl jordbruks­fastighet som rörelse eller har förelaget bedrivit flera jordbruk eller flera rörelser, skall avdragei göras i den förvärvskälla vars vid laxering lill stailig inkomstskatt beräknade nettointäkt före avdraget är högst.

2 § Avdrag för avsättning till allmän investeringsfond medges med högst

hälften av den justerade årsvinsten. Med justerad årsvinst avses årsvinsten

enligl fastställd balansräkning sedan årsvinsten, i den mån den påverkals av

nedan angivna poster,

a)

ökats med eriagda eller beräknade allmänna svenska skatter,

b)

ökats med belopp som har avsatts till allmän investeringsfond och annan liknande fond,

c)

ökats med belopp som har donerats lill allmännyttigt eller därmed jämföriigt ändamål,

d)    minskats med restiluerade allmänna svenska skatter,

e)  minskals med belopp som enligl 6 § har återförts från lagerinvesterings-

konto jämte tillägg på sådant belopp saml

O minskats med belopp som har föranlett höjning av årsvinsten på grund av övertagande av allmän investeringsfond enligl 13 §.

Har belopp på lagerinvesteringskonlo återförts lill beskattning medges, utöver vad som följer av första slyckel, avdrag för avsättning till allmän investeringsfond med högst belopp som svarar mol det återförda beloppel, i förekommande fall ökat med tillägg pä det återförda beloppel.

3 § Avdrag medges inte med högre belopp än två gånger det belopp som har

inbetalats på räntelösl konto i riksbanken (konto för investering). För atl

medföra rätt till avdrag skall inbetalningen ha kommit riksbankskontor till

hända under det beskattningsår som avsättningen avser eller därefter men

senasi den dag, då förelaget enligl 34 § 1 mom. eller 34 § 2 mom.

laxeringslagen (1956:623) skall ha avlämnat allmän självdeklaration för

beskattningsåret.

Inbetalning som har gjorts senare än vad som sägs i försia stycket men senast den 30 juni under taxeringsåret skall, om företaget begär det, medföra samma rätt till avdrag. I nu avsedda fall skall företaget betala en särskild avgift

Prop. 1978/79:210

6

till statsverket. Avgiften är fyra procenl eller - om inbetalning har gjorts senasi en vecka efter den i första stycket angivna dagen - en procenl av del för sent inbetalade beloppet.

Den särskilda avgiften skall betalas inom den tid som länsstyrelsen beslämmer. Betalas inle avgiften inom föreskriven lid utgår restavgift enligl 58 § 1 mom. försia slyckel uppbördslagen (1953:272) på avgiftsbeloppet. Den särskilda avgiften och restavgiften får drivas in i den ordning som gäller för indrivning av restförd skall enligl uppbördslagen.

Avgifterna är inle avdragsgilla vid inkomsttaxeringen.

4 § Regeringen eller, efter regeringens bemyndigande, arbetsmarknadssty­

relsen kan besluta all allmän investeringsfond skall eller får tas i anspråk för

ändamål som avses i 5 § första slyckel. Regeringen eller, efter regeringens

bemyndigande, arbetsmarknadsstyrelsen kan vidare beslula atl belopp som

framdeles avsälls till allmän investeringsfond får tas i anspråk. Beslul som nu

sagts får avse endasi den lid och skall förses med de villkor i övrigt som lägel

på arbelsmarknaden eller andra förhållanden motiverar. Beslul kan gälla

samlliga företag, förelag av viss beskaffenhet eller visst eller vissa förelag.

Allmän investeringsfond som har avsatts i viss förvärvskälla får las i anspråk i samma förvärvskälla eller i annan förvärvskälla inom inkomst­slagen jordbruksfastighet och rörelse. Regeringen eller, efter regeringens bemyndigande, arbelsmarknadsslyrelsen kan dock, om särskilda skäl före­ligger, medge atl allmän investeringsfond tas i anspråk i förvärvskälla i inkomstslaget annan fastighel.

Förelag, som ansöker om atl ta allmän investeringsfond i anspråk, skall ha beretl berörda arbetstagarorganisationer tillfälle atl avge yttrande över ansökningen. Saknas sådana organisationer, skall i stället de anställda på lämpligt sätt beredas tillfälle alt avge yttrande. Yttrandena skall fogas lill ansökningen.

5 § Allmän investeringsfond fär tas i anspråk för följande ändamål,

nämligen för

a)

kostnader för reparations- och andra underhällsarbeten pä här i rikel belägen byggnad, som inte ulgör lagertillgång eller är avsedd all användas som bostad, och för avskrivning av ny-, lill- eller ombyggnad av sådan byggnad,

b)

avskrivning av inventarier som, om de inle uigör transportmedel i internationell trafik, är avsedda atl användas i här i rikel bedriven verksam­het, saml ombyggnad av fartyg eller luftfartyg och kosinader för reparation av fartyg eller luftfartyg,

c)

kosinader för främjande av skogsbruk eller underhåll av markanläggning här i riket och för avskrivning av sådan del av anskaffningsvärdet av markanläggning som får dras av genom åriiga värdeminskningsavdrag,

d)    kostnader för undersökningsarbete, förberedande arbeie eller tillred-

Prop. 1978/79:210

- .'

7

ningsarbete i gruva, stenbrott eller annan liknande fyndighet här i rikel,

e) kostnader för tekniskt och naturveiehskäpligt forskniihgs- och utveck­lingsarbete saml kosinader för utbildning av arbetstagare hos företaget,

O kostnader för alt främja avsättningen ulomlands av varor som tillverkas här i riket.

Belopp, som har avsatts till allmän investeringsfond, får las i anspråk endasi för arbeie som utförs, inventarier som levereras och i övrigl kostnader som hänför sig till lid efter bokslutsdagen.

Ianspräklagande av allmän investeringsfond för ändamål som anges i försia stycket e) får göras endasi av förelag som bedriver industriell lillverkning. Ianspräklagande enligl försia styckel e) och O får göras endasi efter medgivande av regeringen.

Ianspräklagande av allmän investeringsfond får inte avse begagnade inventarier. 1 fråga om inventarier som företaget har anskaffat från närings­idkare med vilken företaget är förbundet i väsentlig ekonomisk intressege­menskap får fonden las i anspråk endasi om inventarierna har tillverkats under beskattningsåret.

Om allmän investeringsfond enligt beslut enligl 4 § får tas i anspråk för arbeie som avses i första stycket a) eller c), fär företaget, såvida arbetet hänför sig lill flera beskattningsår och avdrag pä grund av arbetet inle redan har skett, under del sista året ta investeringsfonden i anspråk för avskrivning av tillgångarna eller för täckande av koslnaderna med högst etl belopp som svarar mol uppkomna kosinader under de ifrågavarande åren. Vad nu sagts gäller också i fråga om ny- eller ombyggnad av fartyg eller luftfartyg eller i fräga om tillgångar som avses i punkt 3 Iredje slyckel och punkl 4 Iredje stycket av anvisningarna till 22 § samt i punkt 7 andra och Iredje styckena och punkl 16 iredje och fjärde styckena av anvisningarna lill 29 § kommunalskatlelagen (1928:370).

Med byggnader, inventarier och markanläggningar förstås vid lillämpning av försia stycket tillgångar som vid inkomsttaxeringen behandlas enligl de beslämmelser som gäller för byggnader, maskiner och andra för stadigvaran­de bruk avsedda inventarier respeklive markanläggningar. Som inventarier anses inte tillgångar som avses i punkl 5 av anvisningarna till 29 § kommunalskatlelagen.

6 § Regeringen eller, efter regeringens bemyndigande, arbetsmarknadssty­relsen kan beslula att allmän investeringsfond får tas i anspråk för överföring till lagerinvesteringskonlo. Belopp, som har överförts till sådant konto, skall återföras lill beskattning senast vid laxeringen för del Iredje beskattningsåret efter det under vilket överföringen gjordes. Regeringen kan, om särskilda skäl föreligger, medge atl återföringen får ske försl vid senare taxering. I sådant fall skall som skattepliktig inläkl också tas upp etl tilläggsbelopp som svarar mot viss, av regeringen bestämd andel av del återförda beloppel.

Prop. 1978/79:210

8

7 § Beslut enligl 4 och 6 §§ kan förenasmed rält för företagel atl göra etl extra

avdrag vid beräkningen av nettointäkten av förvärvskällan (invesieringsav­

drag).

I fråga om beslul enligt 4 § beräknas investeringsavdraget på den del av den allmänna investeringsfonden som har tagits i anspråk med slöd av beslutet. Avdragei utgör lio procenl av del ianspråktagna beloppet om investerings­fonden tas i anspråk för ändamål som avses i 5 § försia stycket a)ellerc)-0 och tjugo procent om investeringsfonden tas i anspråk för ändamål som avses i 5 § första stycket b).

1 fråga om beslut enligt 6 § medges invesieringsavdrag för det eller de beskattningsår som den beslutande myndigheten beslämmer. Avdraget utgör lio procent av det belopp varmed värdel av lagret har ökat under beskattningsåret. Avdragei, eller i förekommande fall summan av avdragen, får dock inle översliga tio procent av del belopp som har överförts till lagerinvesteringskonlo.

8 § Har beslul enligl 4 eller 6 § meddelats får företaget från konto för

investering ta ut medel som svarar mol hälften av den del av den allmänna

investeringsfonden som skall eller får tas i anspråk. Utbetalning får inle göras

före utgången av november månad del år då den mol inbetalningen svarande

avsättningen har prövats vid laxeringen i första instans.

Har utbetalning skett skall etl belopp som svarar mol två gånger det utbetalade beloppet tas i anspråk av den allmänna investeringsfonden i enlighel med beslutet.

9 § Sedan fem år har förflutit från ingången av det kalenderår under vilket

inbetalning till konto för investering har gjorts. Hr företagel utan särskilt

tillstånd ta ut medel som svarar mot trettio procent av de inbetalade medlen

minskat med medel som under femårsperioden har betalats ut enligt 14 §

försia styckel (fria sektom). Med inbetalade medel avses inte medel som

företagel enligt 13 § fjärde styckel har övertagit från annal företag.

Har företagel tagit ut den fria sektorn eller del av denna, skall ell belopp som svarar mot två gånger de utbetalade medlen tas i anspråk av den allmänna invesleringfonden för ändamål som avses i 5 § första styckel a)-

10 § Har allmän investeringsfond eller del av sådan fond tagits i anspråk

enligl denna lag, utgör det ianspråktagna beloppet inte skattepliktig intäkt. Å

andra sidan får sådana utgifter, för vilka investeringsfonden har tagits i

anspråk, vid taxeringen inte dras av som driftkostnad. Har investeringsfon­

den tagits i anspråk för anskaffning av anläggningstillgång, skall vid

beräkning av värdeminskningsavdrag som anskaffningsvärde för tillgången

räknas endast den del av kostnaden som inle har täckts av del ianspråktagna

beloppet.

Prop. 1978/79:210

'

9

11      

§ Allmän investeringsfond skall återföras till beskattning om

a)

fonden har tagits i anspråk utan tillstånd och det inle är fråga om fall som avses i 9 § andra stycket,

b)

medel har lagils ul från konto för investering med stöd av beslut enligt 4 § och en mot de utbetalade medlen svarande del av fonden inle har tagits i anspråk i enlighel med beslutet,

c)

medel har tagits ut från konto för investering med stöd av 9 § första stycket och fonden inle har tagils i anspråk i enlighel med 9 S andra slyckel,

d)  förelaget har träffal avtal om överiålelse eller pantsättning av medel på

konto för investering,

e)  förelaget vid beskaiiningsårets ulgång inle driver jordbruk eller rörel­

se,

O företaget genom fusion enligl 14 kap. 8 § aktiebolagslagen (1975:1385) eller 96 § I mom. lagen (1951:308) om ekonomiska föreningar skall anses upplöst och fonden inte enligt fjärde stycket har övertagils av del övertagande företaget eller

g) förelaget har beslutat träda i likvidation.

Ålerföringen till beskallning skall göras i den förvärvskälla vari avsätt­ningen har gjorts.

Regeringen eller, efter regeringens bemyndigande, arbetsmarknadsstyrel­sen kan,om särskilda skäl föreligger, medge all allmän investeringsfond, som skall återföras lill beskattning enligt första slyckel e), fär behällas under viss tid. Efter ulgången av denna tid skall den kvarstående fonden återföras till beskallning i enlighel med vad nyss sagts.

Vid sådan fusion, som avses i 28 § 3 mom. första eller andra slyckel kommunalskattelagen (1928:370), Hr moderbolaget eller den överlagande föreningen i beskattningsavseende överta allmän investeringsfond. Har fonden övertagits skall det anses som om moderbolaget eller den överlagande föreningen gjort inbetalning till riksbanken den dag dä dotterbolaget eller den övertalande föreningen gjorde inbetalningen.

Vad i första-fjärde styckena sägs om allmän investeringsfond skall i förekommande fall gälla del av sådan fond.

12      § Om allmän investeringsfond skall återföras lill beskattning enligl 11 §

skall som skattepliktig intäkt i den förvärvskälla, vari avsättningen har gjorts,

tas upp ett särskilt tillägg som svarar mot tjugo procenl av det återförda

beloppel.

Regeringen kan, om synneriiga skäl föreligger, medge befrielse från tillägget.

13      § Regeringen eller, efter regeringens bemyndigande, arbetsmarknadssty­

relsen kan, om särskilda skäl föreligger, medge alt ell företags allmänna

investeringsfond helt eller delvis övertas av elt annat förelag. För sådani

Prop. 1978/79:210

10

medgivande krävs

a)  att del ena förelaget är moderföretag och det andra företaget dess helägda

dotterföretag, eller

b)

alt båda företagen är helägda dotterföretag till samma moderförelag, eller

c)

att det ena företagel är elt svenskl aktiebolag vars aktier lill merän nittio procenl ägs av moderföretaget tillsammans med eller genom förmedling av etl eller flera av dess helägda dolterföretag och det andra företaget antingen är etl annat sådant aktiebolag eller också moderföretaget eller dess helägda dotterföretag.

Vid tillämpningen av det föregående slyckel avses med moderföretag svenskl aktiebolag, svensk ekonomisk förening eller svensk sparbank och med helägt dotterföretag svenskl aktiebolag vars aktier till mer än nittio procenl ägs av moderföretaget.

I beslul om övertagande av allmän investeringsfond skall anges i vilken förvärvskälla hos del övertagande förelaget som fonden skall anses avsatt. Har det övertagande företagel förvärvskälla i inkomstslaget annan fastighet men inle i inkomstslagen jordbruksfastighet eller rörelse, skall beslutet innehålla medgivande enligt 11 § tredje stycket alt fonden får behällas viss lid.

Riksbanken skall på framställning av det överiålande förelaget överföra medel, som svarar mol den allmänna investeringsfond som skall överläs med stöd av beslulet, frän förelagets konto för invesiering lill etl molsvarande konto för del övertagande företaget.

Har allmän investeringsfond övertagits skall det anses som om moderfö­retaget gjorl avsättning till fonden och inbetalning lill riksbanken vid den tidpunkl då det överlåtande företaget gjorde avsättningen och inbetalning­en.

14 § Medel, som har inbetalats till konto för invesiering, får utbetalas endast

a)

i fall som avses i 8 § försia slyckel,

b)

i fall som avses i 9 § första slyckel,

c)

om allmän investeringsfond hell eller delvis har återförts till beskatt­ning,

d)  om allmän investeringsfond hell eller delvis har överförts lill annal

förelag och medlen därför skall överföras lill annat företags konto för

investering eller

e)  om förelaget för vissl beskattningsår inbetalat mer än hälften av det

belopp som företaget avser au avsätta till allmän investeringsfond eller för

vilket avdrag vid taxeringen har medgetts enligl beslämmelserna i 2 S-

Tidigare inbetalade medel skall anses ha utbetalats före senare inbetalade medel. I fall som avses i försia styckel c) skall länsslyrelsen på framställning av

Prop. 1978/79:210

11

företaget besluta om utbetalning av medel som svarar mol hälften av den återförda fonden i den mån medlen inte lidigare har återgått till företaget. Sådani beslul får inle utan medgivande av taxeringsintendent fattas förrän taxeringen för det beskatiningsär, då ålerföringen har skett, har vunnit laga kraft.

1 fall som avses i första styckel e) skall länsslyrelsen på framställning av förelaget besluta om utbetalning av det överskjutande beloppel.

15

§ Företag som vid beskattningsårets ulgång har allmän investeringsfond eller som under beskattningsåret har avvecklat sin allmänna investerings­fond skall vid självdeklarationen lämna uppgifier om fondens slorlek, användning och avveckling. Uppgifterna skall lämnas i två exemplar på blankett enligl formulär som fastställs av riksskatteverket. Till deklarationen skal! fogas besked från riksbanken rörande insättning på konto för investe­ring.

16

§ Allmänna investeringsfonder skall stå under tillsyn av arbetsmark­nadsstyrelsen. Företag med allmän investeringsfond skall på anmaning lill slyrelsen lämnade uppgifier om fondens slorlek, användning och avveckling som slyrelsen behöver.

Hos arbetsmarknadsstyrelsen och länsstyrelsen skall föras register över allmänna investeringsfonder.

Hos riksbankens huvudkontor i Stockholm skall föras register över samlliga konton för invesiering.

17 § Besvär över arbetsmarknadsstyrelsens beslut enligt denna lag förs hos

regeringen.

Mot beslut av länsstyrelsen enligt denna lag förs talan hos kammarrätt genom besvär. Mot kammarrätts beslut får lalan inte föras.

Denna lag iräder i kraft fyra veckor efter den dag, dä lagen enligl uppgift på den har kommil ut från trycket i Svensk författningssamling. I samband med ikraftträdandet iakttas följande.

1.

Den nya lagen lillämpas första gången i fråga om beskaUningsår för vilket laxering i första instans sker år 1981.

2.

Utbetalning enligl 8 och 9 §§ får inte ske till företag som har medel på konto för invesiering enligl lagen (1955:256) om investeringsfonder för konjunkturutjämning.

3.

Genom denna lag upphävs med verkan fr. o. m. 1981 ärs laxering lagen om investeringsfonder för konjunkturutjämning. Avsättning till investe­ringsfond enligt nämnda lag får göras sista gången i bokslut lill ledning för 1980 års taxering. Beslämmelserna i nämnda lag gäller dock allljäml i fråga om belopp som har avsatts i bokslut lill ledning för 1980 och lidigare års

Prop. 1978/79:210

12

laxeringar. Ulan hinder därav får dock beslul efter ikraftträdandet meddelas enligl bestämmelserna i 4, 5 och 7 i;!; i den nya lagen.

4. Beslämmelserna i punkt 3 tredje och fjärde meningarna tillämpas på molsvarande sätt i fråga om belopp som har avsatts till investeringsfond enligt förordningen (1947:174) om investeringsfonder eller lill investerings­fond enligt molsvarande lidigare förordning. Investeringsfonder som nu sagls skall återföras lill beskallning vid 1982 års laxering eller-om företaget inle laxeras deua år - vid 1983 års laxering. Ränia eller tillägg skall inle ulgå vid ålerföringen.

Prop.  1978/79:210

13

2 Förslag till

Lag om allmän investeringsreserv

Härigenom föreskrivs följande.

1 § Vid beräkning av nettoiniäki av jordbruksfasiighei och nettointäkt av

rörelse enligl kommunalskallelagen (1928:370) och lagen (1947:576) om

statlig inkomstskatt har fysisk person räll till avdrag enligt denna lag för

belopp som i räkenskaperna haravsatts till allmän investeringsreserv. Avdrag

medges endasi under förutsällning all den skallskyldige vid ulgången av det

beskattningsår som avsättningen avser är bosatt här i riket.

I fråga om handelsbolag beräknas avdragei för bolaget. Avdrag medges endasi under förutsättning att andelarna i botaget vid ulgången av beskatt­ningsåret ägs av här i rikel bosatta fysiska personer.

Avlider skaltskyldig, som vid liden för dödsfallet var bosatt här i riket, skall dödsboet för det beskattningsår då dödsfallet inträffade likställas med här i rikel bosall fysisk person.

Delägare i dödsbo, som i beskattningshänseende behandlas som handels­bolag, har inte rätt lill avdrag för avsättning som görs på grundval av dödsboets inkomsi.

2

§ Avdrag får för viss förvärvskälla och för etl och samma beskattningsår inte överstiga hälften av den vid taxeringen till statlig inkomstskatt beräknade nettointäkten av förvärvskällan, före avsättningen och före schablonavdrag för egenavgifier. Avdrag medges med hell tusental kronor, dock inle för avsättning som understiger 10 000 kronor.

3

§ Avdrag medges inte med högre belopp än som har betalats in på särskilt konto i bank (allmänt invesleringskonto). För au medföra rätt till avdrag skall inbetalning ha gjorts senasi den dag, då den skaltskyldige enligt 34 S 1 mom. eller 34 § 2 mom. laxeringslagen (1956:623) skall ha avlämnat allmän självdeklaration för det beskattningsår som avsättningen avser eller, om avsättningen görs av handelsbolag, senast den 31 mars det år då taxering i försia instans sker för beskattningsåret i fråga.

Med bank avses i denna lag riksbanken, affärsbank, sparbank och föreningsbank.

4 § Avdrag medges inle, om den skatiskyldige

a)

vid utgången av det beskattningsår som avsättningen avser har medel insalta på upphovsmannakonlo enligl lagen (1979:0(X))om upphovsmanna­konlo och uppskov för insättningen har erhållits, eller

b)

för det beskattningsår och den förvärvskälla som avsättningen avser yrkar uppskov med laxering enligl skogskoniolagen (1954:142).

Prop. 1978/79:210

14

5

§ På medel som har inbetalats på allmänl invesleringskonto utgår ränta efter räntesats som besläms av den bank hos vilken insättningen har gjorts. Förfallen ränta, som inle betalas ut på förfallodagen, förs över lill annat konto.

6

§ Uttag av medel frän allmänt investeringskonto får göras efter utgången av november månad det år då den mot insättningen svarande avsättningen har prövats vid laxeringen i försia instans. Uttag får avse beloppel i dess helhet eller del av della, dock all deluilag inle får understiga 10 000 kronor. Har insättning lill kontot gjorts vid två eller flera tillfällen, skall lidigare gjord insättning anses utbetald före senare gjord insättning.

Sedan nio år har förflutit från ulgången av del år då vissl belopp enligt 3 § senast skall ha betalats in, skall banken betala ut kvarstående del av beloppet.

Har skaltskyldig fåll ul medel från allmänl invesleringskonto enligl försia eller andra slyckel, skall den mot utbetalningen svarande delen av den allmänna investeringsreserven återföras till beskattning enligt 11 ij om den inle har tagits i anspråk under lid och på sätt som där anges.

7 § Regeringen eller, efter regeringens bemyndigande, arbelsmarknadssly­

relsen kan beslula au allmän investeringsreserv får las i anspråk för ändamål

som avses i 8 § försia stycket. Regeringen eller, efter regeringens bemyndi­

gande, arbelsmarknadsslyrelsen kan vidare beslula all belopp som framdeles

avsätts till allmän invesleringsreserv får las i anspråk. Beslut som nu sagls får

avse endasi den lid och skall förses med de villkor i övrigt som läget på

arbetsmarknaden eller andra förhållanden påkallar. Beslut kan gälla samlliga

skallskyldiga eller skattskyldiga som bedriver viss typ av näringsverksamhet

eller också viss eller vissa skattskyldiga.

Ulan beslut enligl försia stycket Hr allmän investeringsreserv inle tas i anspråk i annal fall än då

a)

den skaltskyldige har redovisal inläkl av yrkesmässigt fiske i förvärvskällan under det eller de beskattningsår då den avsättning gjordes som svarar mol ianspråktaget belopp, eller

b)

ianspråklagandet görs sedan minsl fyra år har förflutit från utgången av del år då inbetalning som svarar mol ianspråktaget belopp senast skall ha gjorts enligl 3 i).

Med yrkesmässigt fiske avses i denna lag fiske bedrivet av den, som har licens enligt förordningen (1978:517) om licens för yrkesfiske eller som är medlem i fiskelag som har sådan licens.

8 § Allmän invesleringsreserv Hr tas i anspråk för följande ändamål,

nämligen för

a) kostnader för reparations- och andra underhållsarbeten på här i rikel belägen byggnad, .som inte utgör lagertillgång eller är avsedd att användas

Prop. 1978/79:210

15

som bostad, och för avskrivning av ny-, till- eller ombyggnad av sådan byggnad,

b)

avskrivning av inventarier som, om de inle utgör transportmedel i internationell trafik, är avsedda att användas i här i riket bedriven verksam­het, samt ombyggnad av fartyg eller luftfartyg och kostnader för reparation av fartyg eller luftfartyg,

c)

kostnader för främjande av skogsbruk eller underhåll av markanlägg­ning här i riket och för avskrivning av sådan del av anskaffningsvärdet av markanläggning som får dras av genom årliga värdeminskning.savdrag,

d)   kostnader för undersökningsarbete, förberedande arbete eller lillred-

ningsarbete i gruva, stenbrott eller annan liknande fyndighet här i riket,

e)   kosinader för tekniskt och naturvetenskapligt forsknings- och utveck­

lingsarbete samt kosinader för ulbildning av arbetstagare hos den skaltskyl­

dige,

0    kosinader för att främja avsättningen utomlands av varor som här i riket

tillverkas.

Belopp, som har avsatts till allmän investeringsreserv, får tas i anspråk endasi för arbeie som utförs, inventarier som levereras och i övrigt kostnader som hänför sig lill lid efter bokslutsdagen.

Ianspräklagande av allmän invesleringsreserv för ändamål som anges i första stycket e) fär göras endasi av skallskyldig som bedriver industriell lillverkning. Ianspräklagande enligl första styckeld)-O Hr göras endast efter särskilt medgivande av regeringen.

Ianspräklagande av allmän invesleringsreserv får inte avse begagnade inventarier och föremål avsedda för utsmyckning av kontorslokaler. I fråga om inventarier som den skaltskyldige har förvärvat från näringsidkare med vilken han är förbunden i väsentlig ekonomisk intressegemenskap får allmän investeringsreserv tas i anspråk endasi om inventarierna har tillverkats under beskailningsäret.

1   fråga om anskaffning av personbil som avses i vägirafikkungörelsen

(1972:603) fär allmän investeringsreserv tas i anspråk endasi om bilen är

avsedd för yrkesmässig trafik eller uthyrningsrörelse.

1 fråga om anskaffning av bål som avses i 2 S sjölagen (1891:35 s. 

I) 

Hr allmän investeringsreserv tas i anspråk endasi om bålen är avsedd för yrkesmässigt bedrivet fiske.

Med byggnader, inventarier och markanläggningar förslås vid lillämpning av första stycket tillgångar som vid inkomsttaxeringen behandlas enligl de bestämmelser som gäller för byggnader, maskiner och andra för stadigvaran­de bruk avsedda inventarier respektive markanläggningar. Som inventarier anses inle tillgångar som avses i punkt 5 av anvisningarna lill 29 S kommunalskatlelagen.

9 § Allmän invesleringsreserv får las i anspråk endasi för avskrivning eller kostnad i den förvärvskälla till vilken avsättningen hänför sig. Regeringen

Prop. 1978/79:210

16

kan dock, om särskilda skäl föreligger, medge att allmän investeringsreserv, som har avsatts i viss förvärvskälla, får tas i anspråk för invesiering eller kostnad i annan förvärvskälla.

10

§ Har allmän invesleringsreserv eller del av sådan reserv tagils i anspråk enligl 7-9 vj;; och har ianspråklagandet skett under sådan tid atl återföring inte skall ske enligl 11 S, uigör del ianspråktagna beloppel inle skattepliktig intäkt. Å andra sidan Hr sådana utgifter, för vilka investeringsreserven har tagils i anspråk, vid taxeringen inte dras av som driftkostnad. Har investeringsre­serven lagils i anspråk för anskaffning av anläggningstillgång, skall vid beräkning av värdeminskningsavdrag såsom anskaffningsvärde för lillgång­en räknas endast den del av kostnaden som inte har täckts av ianspråktaget belopp.

11

§ Allmän investeringsreserv eller vederbörlig del av investeringsreserven skall återföras lill beskattning om

a)

medel under beskattningsåret har lagils ut från allmänt inveslerings­konto enligt 6 S försia styckel och den mot medlen svarande delen av investeringsreserven inte har tagits i anspråk enligl 7-9 §§ under det beskattningsår då uttaget gjordes eller under tidigare beskattningsår,

b)

banken under beskattningsåret har betalat ut eller skolat belala ulmedel från allmänl invesleringskonto enligt 6 § andra stycket och den mot medlen svarande delen av investeringsreserven inte har tagits i anspråk enligl 7-9 S5 under lidigare beskattningsår,

c)

investeringsreserven under beskattningsåret har tagits i anspråk i strid med 7-9 §§,

d)   hela eller den huvudsakliga delen av den förvärvskälla, vari avsättning­

en lill investeringsreserv har gjorts, under beskattningsåret har överiåtiis eller

verksamheten har upphört,

e)   avtal under beskattningsåret har träffats om överiålelse eller pantsätt­

ning av medel pä allmänt invesleringskonto,

O skaltskyldig, som har gjort avsäuning lill invesleringsreserv, eller delägare i handelsbolag, som har gjort sådan avsättning, vid utgången av beskattningsåret är bosatt ulom rikel, eller

g) andel i handelsbolag, som har gjorl avsättning lill invesleringsreserv, har överiåtiis lill juridisk person.

Med överiålelse som avses i första slyckel d) och e) likställs bodelning mellan makar.

Ålerföringen lill beskattning skall göras i den förvärvskälla vari avsätt­ningen har gjorts.

12 § Avlider skaltskyldig, som har gjort avsättning till allmän inveslerings­

reserv, eller har dödsbo gjorl sådan avsättning med stöd av 1 § iredje stycket,

gäller 6-11 vjijoch 14 § för dödsboet. Därvid skall med överiålelse som avses i

Prop. 1978/79:210

17

11 § försia styckel d) och e) likställas bodelning eller arvskifte som omfattar hela eller del av den förvärvskälla van avsättningen har gjoits. Med överlåtelse enligl g) skall likställas arvskifte som omfaltar andel i handels­bolag som har gjort avsättning.

Invesleringsreserv skall, om reserven inle har tagits i anspråk enligt 7-9 Si), återföras lill beskallning i den förvärvskälla vari avsättningen har gjorts senast vid den taxering som sker närmast efter del fjärde kalenderåret efter det kalenderår då dödsfallet inträffade.

13      § Har allmän invesleringsreserv eller del av sådan reserv återförts lill

beskallning enligt 11 § eller 12 § andra slyckel, skall som skattepliktig intäkt i

den förvärvskälla, vari avsättningen har gjorts, tas upp etl särskilt tillägg som

svarar mot trettio procenl av det återförda beloppet.

Tillägg enligl första slyckel görs dock inte på belopp som återförs enligt 11 § första slyckel a), om det återförda beloppel är hänföriigt till förvärvskälla, vari den skaltskyldige det beskattningsår då avsättningen gjordes har redovisal inläkt av yrkesmässigt fiske, och om hans inläkt av yrkesmässigt fiske under det beskattningsår då återföring sker understiger hans inläkl av yrkesmässigt fiske under något av de två föregående beskattningsåren.

Dödsbo påförs tillägg enligt första slyckel endast under fömtsättning alt ålerföringen antingen avser avsättning som dödsboet har gjort med stöd av

1 § tredje stycket eller föranleds av omständighet som har inträffat före

dödsfallet.

Riksskatteverket kan, om synneriiga skäl föreligger, medge befrielse helt eller delvis från särskilt tillägg. Mot riksskatteverkets beslut i sådan fråga Hr talan inte föras.

14      § Skaltskyldig som vid beskattningsårets ulgång har allmän investerings­

reserv eller som under beskattningsåret har avvecklat sin allmänna invesle­

ringsreserv skall vid självdeklaralionen lämna uppgifter om reservens

storiek, användning och avveckling. Uppgifterna skall lämnas i två exemplar

på blankett enligl formulär som fastställs av riksskatteverket. Till deklara­

tionen skall fogas besked från banken rörande insättning på allmänt

investeringskonto.

Härden skattskyldige under beskattningsåret haft intäkt av jordbruksfas­tighet eller rörelse från mer än en förvärvskälla, skall uppgifter som avses i första stycket lämnas särskilt för varje förvärvskälla vari avsättning har gjorts.

15

§ Hos arbetsmarknadsstyrelsen och länsstyrelsen skall föras register över allmänna investeringsreserver.

16

§ Regeringen kan förordna alt affärsbank, sparbank eller föreningsbank, som inte följer beslämmelserna i denna lag eller föreskrifter som har utfärdats

2 Riksdagen 1978/79. 1 samt. Nr 210

Prop. 1978/79:210

18

med stöd av lagen, inte vidare skall få ta emot medel på allmänl invesle­ringskonto.

17 § Besvär över arbetsmarknadsstyrelsens beslul enligt denna lag förs hos regeringen.

Denna lag träder i kraft fyra veckor efter den dag, då lagen enligl uppgift på den har kommil ut från trycket i Svensk författningssamling, och lillämpas första gången i fräga om beskattningsår för vilket taxering i försia instans sker år 1980.

Prop. 1978/79:210

19

3 Förslag till

Lag om upphovsmannakonlo

Härigenom föreskrivs följande.

I § Vid taxering lill stadig och kommunal inkomstskatt kan fysisk person, på de villkor och i den omfattning som anges i denna lag, fä uppskov med beskallning av sådan inläkl av rörelse som tillkommit honom i egenskap av upphovsman enligl lagen (1960:729) om upphovsrätt lill litterära och konslnäriiga verk (upphovsmannainläkl). Uppskov medges inte om den skatiskyldige har avlidit under beskattningsåret.

Delägare i handelsbolag eller i dödsbo, för vilket reglerna om handelsbolag skall lillämpas, har inte räU till uppskov för bolagets eller dödsboels inkomsi.

2§ Uppskov medges endasi för den del av upphovsmannainläkten, dock lägsl 10 000 kronor, som har inbetalals på särskilt konto i bank (upphovs­mannakonlo). För att medföra räll lill uppskov skall inbetalning ha gjorts senasi den dag då den skaltskyldige enligl 34 § 1 mom. eller 34 § 2 mom. taxeringslagen (1956:623) skall ha avlämnat allmän självdeklaration för del beskattningsår som inbetalningen avser.

Med bank avses i denna lag riksbanken, affärsbank, sparbank och föreningsbank.

3        § Som förutsättning för uppskov gäller

a)

att den skaltskyldige vid ulgången av det beskattningsår som inbetal­ningen avser är bosalt här i rikel och

b)

alt den skallskyldiges sammanlagda upphovsmannainläkler under beskattningsåret av en eller flera förvärvskällor med minsl femtio procent överstiger hans sammanlagda upphovsmannainläkler under något av de tvä närmasl föregående beskattningsåren.

4        § Uppskov medges inle, om den skattskyldige

a)

vid ulgången av det beskattningsår som inbetalningen avser har medel insalta på allmänt investeringskonto enligl lagen (1979:000) om allmän investeringsreserv och avdrag för avsättning lill allmän invesleringsreserv har erhållits för medlen eller

b)

vid taxeringen för det beskattningsår som inbetalningen avser yrkar avdrag för sådan avsättning.

5        § Skaltskyldig har för ell och samma beskattningsår rätt lill uppskov endasi

i fråga om en förvärvskälla och för inbetalning på upphovsmannakonlo i en

bank. Har den skaltskyldige för visst beskattningsår gjort inbetalning lill mer

än en bank, föreligger rätt till uppskov endast för inbetalning lill den först

anlitade banken.

Prop. 1978/79:210

20

6 § Uppskov medges för vissl beskattningsår högst med ett belopp uppgå­

ende lill två tredjedelarav den vid taxering till statlig inkomstskatt beräknade

nettointäkten av förvärvskällan före uppskov och schablonavdrag för

egenavgifter och högst med sådani belopp all nämnda nettointäkt, efter

uppskov men före schablonavdrag för egenavgifter, uppgår lill minst 30 000

kronor.

Uppskov medges med belopp som avrundas nedål lill hell tusental kronor.

7

§ Räntesatsen för medel på upphovsmannakonlo bestäms av banken.

8

§ Ullag av medel från upphovsmannakonlo får göras efter ulgången av november månad det år då frågan om uppskov har prövats vid taxeringen i försia instans. Ullag Hr avse beloppel i dess helhet eller viss del av della, dock all deluilag inle Hr undersliga 1 000 kronor.

9

§ Sedan fem år har förflutit från utgången av det år då inbetalning avseende visst beskattningsår senasi skulle ha gjorts enligt 2 §, skall banken betala ut de lill beskattningsåret i fråga hänföriiga medel, häri inbegripet upplupen ränta, som fortfarande inneslår på upphovsmannakonlo.

10      § Belopp för vilket uppskov med beskattning har erhållits samt ränta på

sådant belopp skall tas upp som intäkt av rörelse för det beskattningsår då

utbetalning från upphovsmannakontol sker eller skulle ha skett enligt 9 §.

Utbetalat belopp skall inie anses som upphovsmannainläkl.

11      § Medel som inneslår på upphovsmannakonlo skall tas upp som intäkt av

rörelse om

a)

avtal under beskattningsåret har träffats om överiålelse eller pantsätt­ning av medlen,

b)

medlen under beskattningsåret har tillagts den skattskyldiges make genom bodelning eller

c)

den skattskyldige vid beskattningsårets utgång inte längre är bosatt här i riket.

Avlider den skattskyldige, skall på upphovsmannakonlo innestående medel tas upp som intäkt av rörelse senast vid taxeringen för det beskatt­ningsår då dödsboet skiftas helt eller delvis, dock inte i något fall senare än vid den taxering som sker det tredje kalenderåret efter det kalenderår då dödsfallet inträffade.

12      § Skaltskyldig som yrkar uppskov med beskattning skall till självdekla­

rationen foga utredning på blankett enligt av riksskalleverkel fastställt

formulär samt besked från banken om insättningen.

Skattskyldig skall i självdeklaration lämna uppgift om tillgodohavande på upphovsmannakonto vid beskattningsårets utgång.

Prop. 1978/79:210

21

13 § Regeringen kan förordna all affärsbank, sparbank eller föreningsbank, som inte följer bestämmelserna i denna lag eller föreskrifter som har utfärdats med stöd av lagen, inle vidare skall H ta emot medel på upphovsmannakon­to.

Denna lag iräder i kraft fyra veckor efter den dag, då lagen enligl uppgift pä den har kommit ut från trycket i Svensk författningssamling, och tillämpas försia gången i fråga om beskattningsår för vilket laxering i första instans sker år 1980.

Prop. 1978/79:210

22

4 Förslag till

Lag om ändring i kommunalskattelagen (1928:370)

Härigenom föreskrivs i fråga om kommunalskallelagen (1928:370)

dels all 29 § I mom., 35 § 3 mom., 39 § 1 mom., 43 § 2 och 3 mom., 54 §, punkl IO av anvisningarna lill 24 §,punkt 8 av anvisningarna till 25 §, punkt 4 av anvisningarna lill 29 §, punkl I av anvisningarna lill 39 §, punkl 1 av anvisningarna lill 41 § saml punkt I av anvisningarna lill 54 § skall ha nedan angivna lydelse,

dels atl nuvarande punkterna 2 och 3 av anvisningarna lill 41 § skall betecknas punkterna 4 och 5 av anvisningarna lill 41 §,

dels atl nuvarande anvisningar till 43 § skall betecknas punkt 1 av anvisningarna till 43 §,

dels all i lagen skall införas en ny paragraf, 41 d §, av nedan angivna lydelse,

dels alt i anvisningarna lill 41 § skall införas två nya punkter, 2 och 3, samt i anvisningarna lill 43 § två nya punkter, 2 och 3, och i anvisningama lill 54 § en ny punkt, 5, av nedan angivna lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

29 §

/ mom.' Frän bruttointäkten av rörelse må avdrag göras för allt, som är atl anse som driftkostnad. Hit räknas, bland annat:

hyra för annan tillhörig fastighet eller del därav, som använts i rörel­sen;

kostnad för anskaffning av råämnen och varor lill förädling, förbmkning eller försäljning i rörelsen; skolande - där vad sålunda förädlats eller eljest kommil lill användning utgjorts av produkier eller råämnen frän fastighet, som av den skaltskyldige ägts eller brukats, eller från annan av honom idkad rörelse, som är alt anse som särskild förvärvskälla - värdet av samma produkter eller råämnen upptagas lill del belopp, varmed de redovisas såsom intäkt av fasligheten eller av den särskilda förvärvskällan, saml - där moderbolag eller överlagande förening övertagit dessa råämnen eller varor från dollerbolag eller överiålande förening vid sådan fusion som i 28 § 3 mom. försia eller andra slyckel avses - värdel av samma råämnen eller varor upptagas lill belopp, molsvarande del hos dotterbolaget eller den överlåtande föreningen i beskattningsavseende gällande värdel å dessa tillgångar vid fusionstillfället;

avlöningar, pensioner, periodiska understöd eller därmed jämföriiga periodiska utbetalningar och andra kosinader för personal, som är eller varil anställd i rörelsen;

kostnad för reparation och underhåll av lill driften hörande byggnader,

'Senaste lydelse 1969:363.

Prop. 1978/79:210

23

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

inrättningar, maskiner, inventarier och dylikl;

värdeminskning genom slitning, ulrangering eller eljesl av rörelseidkaren tillhöriga maskiner och andra inventarier eller, om dylik tillgång är under­kastad hastig förbrukning, kostnad för anskaffning av lillgången;

värdeminskning å palenträll och annan liknande rättighet;

värdeminskning genom slitning och därmed jämföriig orsak, som bygg­nad, vilken är avsedd för användning i ägarens rörelse, är underkastad;

värdeminskning å naiurlillgängar såsom gruvor, stenbrott och dylikl genom deras tillgodogörande;

ränta å lånat kapital, som nedlagts i rörelsen, så ock å gäld, som den skaltskyldige ådragit sig för sin ulbildning för rörelsen;

kostnad för facklitteratur, instrument och dylikt, som varit nödigt för utövande av vetenskaplig, litterär, konslnärlig eller därmed jämföriig verk­samhet;

speciella för rörelsen utgående skatter eller avgifter till det allmänna;

föriust, som uppstått i rörelsen och ej är all hänföra lill kapitalförlust;

förlust, som uppstått i rörelsen och förlust, som uppstått i rörelsen och

ej är av sådan nalur som avses i ej är av sådan natur som avses i

punkt / nionde slyckel av anvisning- punkl 3 andra stycket av anvisning­

arna till 41 §;

arna lill 41 §;

kostnad för anskaffning och insättning av sädana utrustningsdetaljer i skyddsrum, vilka endasi hava värde ur civilförsvarssynpunkl, såsom speciel­la dörrar, luckor och karmar för dessa, inre begränsningsväggar för gasfång vid ingångar och reservulgångar, luftrenare och tillhörande fördelningsled­ningar.

Har skattskyldig tillgodoräknat sig avdrag för värdeminskning å tillgång, skall avdragei anses i beskattningsavseende åtnjutet i den rhån det medförl alt den laxerade inkomslen beräknals lill lägre belopp än eljesl skolat ske eller ock medfört ökning av föriuslbelopp som må utnyttjas för avdrag enligt de särskilda bestämmelserna om räu lill föriustuljämning. Tillgångens anskaff­ningsvärde minskat med åtnjutna värdeminskningsavdrag ulgör tillgångens i beskattningsavseende oavskrivna värde.

35 § 3 mom. Realisationsvinst på grund av avyttring av aktie, andel i aktiefond, delbevis eller teckningsrätt till aktie eller andel i ekonomisk förening eller i handelsbolag eller annan rättighet som är jämföriig med här avsedd andelsräll eller aktie, dock ej aktie eller andel i bostadsaktiebolag eller i bostadsförening som avses i 24 § 3 mom., är i sin helhet skattepliktig, om den skatiskyldige innehaft egendomen mindre än två år.

Senaste lydelse 1978:971.

Prop. 1978/79:210

24

Nuvarande lydelse

Avyttrar skaltskyldig egendom som avses i detla momeni och som den skallskyldige innehaft två år eller mera, är 40 procenl av vinsten skattepliktig. Från sammanlagda be­loppel av skattepliktig realisations­vinst enligt detla siycke under ell beskattningsår, minskat med förlust vid avyttring samma år av egendom som avses i detla siycke, äger skatt-skyldig åtnjuta avdrag med I 000 kronor. Har den skaltskyldige under beskattningsåret varit gift och levl tillsammans med sin make. får sådant avdrag åtnjutas för dem båda gemensaml med I 000 kronor. I intet fall fär dock skaltskyldig åtnjuta avdrag med högre belopp än som svarar mot sammanlagda beloppet av skattepliktig realisationsvinst en­ligl della stycke minskat med förlust som nyss nämnts.

Kan tillämpning av föregående siycke antagas hindra slmklurralio-nalisering som är önskvärd från allmän synpunkl, äger regeringen eller myndighet som regeringen bestämmer medgiva befrielse där­ifrån helt eller delvis, om förelag som beröres av strukturrationaliseringen gör framställning därom senast den dag avytiringen sker.

Föreslagen lydelse

Avyttrar skaltskyldig egendom som avses i della momeni och som den skaltskyldige innehaft två år eller mera, är 40 procenl av vinslen skattepliktig. Från sammanlagda be­loppel av skattepliktig realisations­vinst enligt delta stycke under ell beskattningsår, minskal med av­dragsgill del av förlust vid avyttring samma år av egendom som avses i delta siycke, äger skaltskyldig åtnju­ta avdrag med 1 000 kronor. Har den skatiskyldige under beskattnings­året varit gift och levt tillsammans med sin make, får sådant avdrag åtnjutas för dem båda gemensaml med 1 000 kronor. I intet fall får dock skallskyldig åtnjuta avdrag med högre belopp än som svarar mot sammanlagda beloppet av skatte­pliktig realisationsvinst enligl detla siycke minskat med avdragsgill del av föriust som nyss nämnts.

Kan lillämpning av föregående siycke antas hindra stmkturraliona-lisering som är önskvärd från allmän synpunkl, kan regeringen eller myn­dighet som regeringen beslämmer medge befrielse därifrån hell eller delvis, om företag som berörs av strukturrationaliseringen gör fram­ställning om delta senasi den dag avytiringen sker.

Har egendom som avses i detta momeni avyttrats genom sådan tvångs­försäljning som anges i 2 § första styckel 1) lagen (1978:970) om uppskov med beskallning av realisationsvinst, är - oavsett tidpunkten för förvärvet -endast 40 procent av vinslen skattepliktig.

Beslämmelsen i 2 mom. iredje stycket äger motsvarande tillämpning på egendom som avses i detta moment.

Överlåtes aktie i aktiebolag eller Överlåts aktie i aktiebolag eller andel   i   handelsbolag,  ekonomisk     andel   i   handelsbolag,  ekonomisk

Prop. 1978/79:210

25

Nuvarande lydelse

förening eller ulländskl bolag lill svenskt förelag inom samma kon­cern, skall - där ej annal följer av nionde styckel - beskallning av realisalionsvinst icke äga rum, om moderförelaget i koncernen är aktie­bolag eller ekonomisk förening och den överlåtna aktien eller andelen innehavessom elt led i annan koncer­nens verksamhei än förvaltning av fastighet, värdepapper eller annan därmed likartad lös egendom. 1 fall som nu avses skall den överiätna aktien eller andelen anses förvärvad av del övertagande företagel vid den lidpunkt och för den anskaffnings­kostnad som gällt fördel överiålande förelaget. Om överlåtelsen sker till utländskt förelag, äger regeringen eller myndighet som regeringen bestämmer medgiva befrielse från realisationsvinstbeskattningen. An­sökan om befiielse skall göras av det överlåtande förelaget senasi den dag överlåtelsen sker.

Har fastighel överiåtiis pä aktiebo­lag, handelsbolag eller ekonomisk förening genom fång på vilket lagfart sökts efter den 8 november 1967 av någon som har ett bestämmande inflytande över bolaget eller för­eningen, beräknas realisalionsvinst vid hans avyttring av aktie eller andel i bolagel eller föreningen som om avytiringen avsett mot aktien eller andelen svarande andel av fastigheten. Vad nu sagts Hr icke föranleda all realisationsvinst beräk-

Föreslagen lydelse

förening eller utländskt bolag lill svenskl företag inom samma kon­cern, skall - där ej annat följer av nionde stycket - beskattning av realisalionsvinst inte äga mm, om moderföretaget i koncernen är aktie­bolag eller ekonomisk förening och den överlåtna aktien eller andelen innehas som etl led i annan koncer­nens verksamhet än förvaltning av fastighet, värdepapper eller annan därmed likartad lös egendom. I fall som nu avses skall den överiåtna aktien eller andelen anses förvärvad av det övertagande företaget vid den tidpunkl och för den anskaffnings­kostnad som gällt för del överiålande förelaget. Öm överlåtelsen sker till utländskt företag, kan regeringen eller myndighet som regeringen bestämmer medge befrielse från rea­lisationsvinstbeskattningen. Be­slämmelserna i detta stycke om beskattning av realisationsvinst tilläm­pas även ifråga om avdragför realisa-tionsföilust. Avdrag för realisations­förlust får dock inte i något fall göras på grund av avyttring av aktier eller andelar till utländskt koncernföretag. Har fastighel överlåtits på aktiebo­lag, handelsbolag eller ekonomisk förening genom fång på vilket lagfart sökts efter den 8 november 1967 av någon som har ett besiämmande inflytande över bolagel eller för­eningen, beräknas skaitepliktig reali­sationsvinst vid hans avyttring av aktie eller andel i bolaget eller föreningen som om avytiringen avsett mot aktien eller andelen svarande andel av fastigheten. Vad nu sagts för inte föranleda att skatte-

Prop. 1978/79:210

26

Nuvarande lydelse

nas lägre eller att realisationsföriust beräknas högre än enligl reglerna i della momeni. Beslämmelserna i della siycke gälla endast om sådan fastighet utgör bolagets eller för­eningens väsentliga tillgång. De gälla dock Icke vid avyttring av aktie i sådani bostadsaktiebolag eller andel i sådan bostadsförening som avses i 24 § 3 mom., om avytiringen avser endasi rätt lill viss eller vissa men ej alla bostadslägenheter i fastigheten. Lika med lagfartsansökan anses annan ansökan hos myndighet om viss åtgärd med åberopande av fång­eshandlingen. Om vinsten vid för­säljning av aktie eller andel pä grund av bestämmelserna i delta siycke beräknas enligt de regler, som gälla för beräkning av vinsl vid avyttring av fastighel, skall avytiringen anses ha avsett den mol aktien eller ande­len svarande andelen av fastighe­ten.

Avyttrar skallskyldig aktie i aktie­bolag och finnes vid avytiringen obeskattade vinstmedel i bolagel lill följd av atl siörre delen av dess tillgångar före avytiringen av aktien överiåtiis pä den skallskyldige eller annan, skall som skattepliktig reali­sationsvinst räknas vad den skati­skyldige erhåller för aktien. Vid bedömande av frågan om överiålelse av siörre delen av bolagets tillgångar ägt rum skall även beakias tillgång i bolaget som inom två är efter avyti­ringen av aktien, direkt eller genom förmedling av annan, överlåtes på den skattskyldige eller honom när­stående person eller på aktiebolag, handelsbolag eller ekonomisk för-

Föreslagen lydelse

pliktig realisationsvinst beräknas läg­re eller atl avdragsgill realisationsför­lust beräknas högre än enligl regle­ma i delta momeni. Beslämmelserna i detta siycke gäller endasi om sådan fastighet utgör bolagels eller för­eningens väsentliga tillgång. De gäller dock inle vid avyttring av aktie i sådani bostadsaktiebolag eller andel i sådan bostadsförening som avses i 24 § 3 mom., om avytiringen avser endasi rätt lill viss eller vissa men ej alla bostadslägenheter i fastigheten. Lika med lagfartsansökan anses annan ansökan hos myndighet om viss ålgärd med åberopande av föng-eshandlingen. Om vinsten vid för­säljning av aktie eller andel på grund av beslämmelserna i detla siycke beräknas enligt de regler, som gäller för beräkning av vinst vid avyttring av fastighet, skall avytiringen anses ha avsett den mol aktien eller ande­len svarande andelen av faslighe­ten.

Avyttrar skaltskyldig aktie i aktie­bolag och finns vid avytiringen obeskattade vinstmedel i bolagel lill följd av all större delen av dess tillgångar före avytiringen av aktien överiåtiis på den skattskyldige eller annan, skall som skattepliktig reali­salionsvinst räknas vad den skalt­skyldige erhåller för aktien. Vid bedömande av frågan om överlåtelse av siörre delen av bolagets tillgångar ägt rum skall även beakias tillgång i bolaget som inom två år efter avyti­ringen av aktien, direkl eller genom förmedling av annan, överlåts på den skaltskyldige eller honom närståen­de person eller pä aktiebolag, han­delsbolag eller ekonomisk förening.

Prop. 1978/79:210

27

Nuvarande lydelse

ening, vari den skaltskyldige eller honom närslående person har ell bestämmande inflytande. Har över­låtelse av tillgång i bolaget ägt mm efter ulgången av det beskaUningsår då skattskyldighet för realisations­vinst vid avytiringen av aktie i bola­get uppkom, skall realisationsvinst enligl della stycke upptagas till beskattning på samma säll som vid eftertaxering för nämnda beskatt­ningsår. Vad nu sagls äger motsva­rande tillämpning vid avyttring av andel i handelsbolag eller ekonomisk förening. Riksskatteverket Hr med­giva undantag från detla stycke, om det kan antagas alt avytiringen av aktien eller andelen skett i annal syfte än atl erhålla obehörig förmån vid beskattningen. Mot beslul av verkel i sådan fråga Hr talan icke föras.

Avyttrar skallskyldig aktie i eU aktiebolag, vari aktierna lill huvud­saklig del ägas eller pä därmed jämföriigt sätt innehavas - direkt eller genom förmedling av juridisk person - av en fysisk person eller elt fåtal fysiska personer (fåmansbolag), lill ell annal Hmansbolag, vari aktie - direkl eller genom förmedling av annan - äges eller inom två år efter avyuringen vid något tillfälle kom­mer att ägas av den skallskyldige eller honom närslående person, skall som skattepliktig realisationsvinst räknas vad den skattskyldige erhål­ler förakiien. Lika med aktieinnehav i del bolag, som förvärvat aktien, anses den skaltskyldiges aktieinne­hav i ett annal fåmansbolag, som inom två år efter avytiringen förvär-

Föreslagen lydelse

.

vari den skaltskyldige eller honom närstående person har etl besläm­mandeinflytande. Har överiålelse av tillgång i bolagel ägt rum efter utgången av del beskattningsår då skattskyldighet för realisationsvinst vid avytiringen av aktie i bolagel uppkom, skall realisationsvinst en­ligl della siycke tas lill beskallning på samma sätt som vid eftertaxering för nämnda beskattningsår. Vad nu sagts äger molsvarande lillämpning vid avyttring av andel i handelsbolag eller ekonomisk förening. Riksskat­teverket får medge undantag från detta siycke, om del kan antas alt avytiringen av aktien eller andelen skett i annat syfte än att erhålla obehörig förmän vid beskattningen. Mot beslut av verkel i sådan fråga Hr lalan inte föras.

Avyttrar skattskyldig aktie i etl aktiebolag, vari aktierna lill huvud­saklig del ägs eller pä därmed jämför­ligt säll innehas - direkl eller genom förmédiingav juridisk person-av en fysisk person eller elt fåtal fysiska personer (Hmansbolag), till elt annat fåmansbolag, vari aktie - direkt eller genom förmedling av annan - ägs eller inom två år efter avytiringen vid något lillfälle kommer atl ägas av den skaltskyldige eller honom när­stående person, skall som skatteplik­tig realisationsvinst räknas vad den skallskyldige erhåller för aktien. Lika med aktieinnehav i det bolag, som förvärvat aktien, anses den skallskyldiges aktieinnehav i ett annat fåmansbolag, som inom två år efter avytiringen   förvärvar  större

Prop. 1978/79:210

28

morföräldrar, make, avkomling eller avkomlings make, syskon eller syskons make eller avkomling samt dödsbo vari den skaltskyldige eller någon av nämnda personer är delägare. Med avkomling avses jämväl styvbarn och fosterbarn.

Nuvarande lydelse

var större delen av tillgångarna i något av fåmansbolagen. Har överlå­telse av aktie i del förvärvande bola­get eller i bolag, som förvärvat siörre delen av tillgångarna i något av fåmansbolagen, ägt rum efter ut­gången av del beskattningsår då skattskyldighet för realisationsvinst enligl delta siycke uppkom, får reali­sationsvinsten upptagas till beskall­ning på samma sätt som vid eftertax­ering för nämnda beskattningsår. Vad nu föreskrivits äger motsvaran­de tillämpning i fråga om handels­bolag eller ekonomisk förening eller andel i sådant bolag eller förening liksom teckningsrätt lill aktie eller annan rättighet jämföriig med aktie. Sker avytiringen av organisatoriska eller marknadstekniska skäl eller föreligger andra synnerliga skäl, äger regeringen eller myndighet, som regeringen bestämmer, för särskilt fall medge undantag från lillämp­ning av detla stycke. Som  närstående  person  räknas

Föreslagen lydelse

delen av tillgångarna i någol av fåmansbolagen. Har överlåtelse av aktie i det förvärvande bolaget eller i bolag, som förvärvat siörre delen av tillgångarna i något av fåmansbola­gen, ägt rum efter ulgången av del beskaltningsårdå skattskyldighet för realisationsvinst enligl detta siycke uppkom, får realisationsvinsten tas till beskattning på samma sätt som vid eftertaxering för nämnda be­skattningsår. Vad nu föreskrivits äger molsvarande lillämpning i fråga om handelsbolag eller ekonomisk förening eller andel i sådani bolag eller förening liksom teckningsrätt till aktie eller annan rättighet jämför­lig med aktie. Sker avytiringen av organisatoriska eller marknadstek­niska skäl eller föreligger andra synneriiga skäl, kan regeringen eller myndighet, som regeringen besläm­mer, för särskilt fall medge undantag från tillämpning av detta siycke.

delta momeni föräldrar, far- eller

1 mom. Från bruttointäkt som avses i 38 S 1 mom. ./or avdrag göras för förvaltningskostnad samt för gäldränta, som inte skall dras av enligt bestämmelserna i 22,25,29,33 och 36 §§ saml i 2 mom. av denna paragraf

39 §

1 m o m .3 Från bruttointäkt, var­om i 3 § 1 mom. förmäles, må avdrag göras för förvaltningskost­nad ävensom för ränta å gäld, som icke skolat avdragas enligt bestäm­melserna i 22, 25, 29, 33 och 36 §§ saml i 2 mom. av denna paragraf Svenskt aktiebolag eller svensk ekono­misk förening, som icke är förvalt-

Senaste lydelse 1967:95.

Prop. 1978/79:210

29

Nuvarande Ivdelse

Föreslagen lydelse

ningsföretag enligt 54 § fjärde stycket och som åtnjutit inkomsi genom sådan indelning å aktier eller föreningsande­lar, för vilken Jämlikt 54 § skatteplikt icke föreligger, må likväl ej njuta avdrag för ränta ä gäld som belöper å nämnda värdehandlingar, i vidare mån än som räntan överstiger utdel­ningen. Oaktat vadsisi sagls må bola­get eller föreningen åtnjuta avdrag för ränta å gäld som belöper å aktier eller föreningsandelar, vilka innehavas så­som ett led i oiganlsationen av annan verksamhet änförvahning av fastighet, värdepapper eller annan därmed likartad lös egendom, ävensom för ränta å gäld som belöper å andra innehavda aktier i bolag eller andelar i ekonomiskförening såvida detta inne­hav motsvarar mer än nio tiondelar av aktie- eller andelskapitalet i sistnämn­da bolag eller förening saml under förutsättning tillika atl samma bolag eller förening icke - direkt eller genom förmedling av juridisk person - under beskattningsåret ägt aktier eller för­eningsandelar.

41 d

Vid beräkning av inkomsi av jord­bruksfastighet och rörelse medges avdragför belopp som i räkenskaperna har avsatts till resuttatutjämningsfond. Avdraget får uppgå till högst tjugo procent av summan av de belopp som den skaltskyldige under beskattnings­året har eriagt som lön till aibetstagare hos honom i förväivskällan (lönekost­nad). Ifråga om skattskyldig, som är fysisk person, får avdragei uppgå till högst summan av tjugo procent av lönekostnaden och femlon procenl av den vid taxeringen till statlig inkomst-

Prop. 1978/79:210

Nuvarande Ivdelse

Föreslagen lydelse

30

skatt beräknade inkomsten av för­värvskällan efter avdragför den löne-baserade men före avdrag för den inkomsibaserade fondavsättningen och - i förekommande fall - före avdragför avsättning lill allmän inves-leiingsreseiv enligt lagen (1979:000) om allmän invesleringsreserv och före uppskov enligl lagen (1979:000) om upphovsmannakonto saml före scha­blonavdrag för egenavgifter.

A vdragför avsättning tilt resuttatut­jämningsfond medges inte i fråga om förväivskälla vari ingår lager av värde­papper, fastigheter eller liknande till­gångar.

Med lön avses sådana ersättningar i penningar som anges i 19 kap. I  andra stycket lagen (1962:381) om allmän försäkring. Hänsyn skall dock inte tas lill lön till arbetstagare för vilken avgiftsskyldighet enligt fiärde stycket första meningen nämnda para­graf inte föreligger och inte heller till ersättning till arbetstagare, som varit bosatt utomlands och utfört arbete utom riket, såvida ersäilningen avsett arbeie som utförts för annans räkning utan att anställning förelegat (Jfr 19 kap. 1 fjärde styckel andra mening­en nämnda lag).

I fråga om handelsbolag och döds­bo, som i beskattningshänseende be­handlas som handelsbolag, beräknas avdrag för avsättning till resultatut­jämningsfond för bolaget respektive dödsboet. Ågs andel i handelsbolag eller i dödsbo, som i beskattningshän­seende behandlas som handelsbolag, av annan än här i riket bosatt fysisk person, får avdragför avsättning inle beräknas på grundval av bolagets eller

Prop. 1978/79:210

Nuvarande lydelse

Föreslagen Ivdelse

dödsboels Inkomster.

Avdragför avsättning till resultatui­jämningsfond skall återföras till be­skallning nästföljande beskattnings­år.

Av punkl 2 tionde och elfte styckena av anvisningarna lill 41  framgår atl avsättning till resultatuijämningsfond kan medföra atl rätten till lagerned­skrivning upphör.

43

2     mom.'' Har svenskt aktiebolag

eller förening som avses i I  lagen om

ekonomiska föreningar drivit rörelse i

egel namn uleslutande för annal

sådani bolags eller annan sådan

förenings räkning, ulan atl i övrigt

driva verksamhet i nämnvärd omfatt­

ning, och redovisas däiför inkomslen

av den rörelse, som förstnämnda bolag

eller förening (s. k. kommissionärsbo-

lag eller -förening) drivit, hos del

andra bolaget eller den andra för­

eningen, skall sisinämnda bolag eller

förening anses hava drivit kommissio-

närsbolagets eller -föreningens rörel­

se, under förutsättning dels alt rörel­

sen drivits på del angivna sättet under

hela beskattningsåret fÖr båda skatt­

skyldiga eller sedan kommissionärsbo-

laget eller -föreningen började driva

verksamhet av något slag, dels att

beskattningsåren för de skattskyldiga

utgått vid samma tidpunkl.

3    m o m .5 Äger svenskt aktiebolag

eller förening som avses i I  lagen om

ekonomiska föreningar (moderföre­

lag) mer än nio tiondelar av aktierna i

2 mom. Inkomsi av rörelse som kommissionärsföretag bedriver för kommiiientföretags räkning får under de förutsättningar som anges i punkt 2 av anvisningarna redovisas hos sist­nämnda förelag.

3 mom. Koncernbidrag, som svenskt aktiebolag lämnar annat svenskt aktiebolag eller svensk ekono­miskförening eller som sådan förening

"Senaste lydelse 1965:573. 5Senaste lydelse 1973:422.

Prop. 1978/79:210

32

Nuvarande lydelse

ell eller flera svenska aktiebolag (dot­terbolag), skall koncernbidrag, som något av bolagen lämnar etl annal av bolagen eller föreningen eller som denna lämnar någol av bolagen, anses såsom avdragsgill omkostnad for den som lämnat bidragel och skattepliktig intäkt för den som mottagit detta, även om bidraget icke för bidragsgivaren Ulgör omkostnad för intäkternas för-väivande eller bibehållande. Som vill­kor härför gäller

a 11 den huvudsakliga verksam­heten för bolag eller förening, som lämnar eller mottager koncernbidrag, avser jordbruksfastighet, annan fastig­het eller annan rörelse än försäkrings­rörelse som drives av livförsäkiingsan-siah,

a 11 såväl givaren som mottagaren av bidraget redovisar detta till samma års taxering öppet i självdeklaration eller därvid fogad bilaga,

att, om bidraget lämnats av moderföretag till dotterbolag eller av dollerbolag till moderföretaget, detta ägt mer än nio tiondelar av aktierna i dotterbolaget under hela beskattnings­året för båda skattskyldiga eller sedan dotteibolaget böljade driva verksam­het av något slag,

att, om bidraget lämnats av dotterbolag till moderföretaget, detta är fiikallat från skattskyldighet för utdelning från dotterbolaget, oavsett den omfauning i vilken modeiföreta-get utdelat vinstmedel lill delägarna, och att. om bidraget lämnats av ett dotterbolag titt annat dotterbolag hos samma modeiföretag, moderföre­taget dels ägt mer än nio tiondelar av aktierna i dotterbolagen under hela

Föreslagen lydelse

lämnar svenskt aktiebolag, skall under de förulsäUningar som anges i punkl 3 av anvisningarna anses som avdragsgill omkostnad för givaren och skatteplik­tig intäkt för mottagaren, även om bidraget inte för givaren utgör omkost­nad för intäkternas förvärvande eller bibehållande.

Prop. 1978/79:210

33

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

beskattningsåret för båda dotterbola­gen eller sedan dessa började diiva verksamhet av något slag, dels anting­en är skattskyldigt eller fiikallat från skallskyldighet för utdelning från båda dolierbolagen eller är fiikallat frän skattskyldighet för utdelning från del bidragslämnande dotterbolaget, oav­sett den omfattning i vilken moderfö­retaget utdelat vinstmedel till delägar­na.

Lämnar svenskt aktiebolag eller förening som avses i 1 § lagen om ekonomiska föreningar koncernbidrag lill aktiebolag som icke enligl första stycket är att anse som dotterbolag till bidragsgivaren, äga bestämmelserna i första styckel likväl lillämpning på bidraget, om under hela beskattnings­året för båda skattskyldiga eller sedan det bolag som mottagit bidraget började driva verksamhet av något slag det senare bolaget kunnat med tillämpning av 174 § 1 och 2 mom. lagen om aktiebolag genom fusioner bringas att uppgå i det bolag som lämnat bidragel eller, om bidraget lämnats av förening, i bolag som enligt försia stycket är att anse som doller­bolag till föreningen. Därvid skall anses som om nämnda bestämmelser i lagen om aktiebolag varit tillämpliga även på bankaktiebolag och försäk­ringsaktiebolag.

Koncernbidrag som avses i första eller andra stycket skall anses utgöra omkostnad för bidragsgivaren och intäkt för bidragstagaren i den förväivskälla som utgör bidragsgiva­rens eller bidragslagarens huvudsakli­ga verksamhet, om det Icke med hänsyn till bidragels syfte är uppenbart

3 Riksdagen 1978/79. 1 saml. Nr 210

Prop. 1978/79:210

34

Nuvarande lydelse

all bidraget bör hänföras till annan förväivskälla.

Avdrag för koncernbidrag enligt första, andra eller tredje styckel må åtnjutas endast av den som visar all föruisäiiningarför sådant avdrag före­ligga.

Lämnas bidrag från eu förelag lill elt annal, med vilket givaren är i intressegemenskap, för verksamhei av väsentlig betydelse från samhälls­ekonomisk synpunkt och redovisas bidraget öppet, kan regeringen med­giva all bidragel skall anses såsom avdragsgill omkostnad för givaren och skattepliktig intäkt för mottaga­ren även om de Iförsta-tredje styck­ena angivna förutsättningarna för avdragsrätt ej föreligga.

Vidare kan regeringen förklara all, om förlust på aklier eller andelar i svenskl aktiebolag eller svensk ekonomisk förening eller utländskt bolag med uppgift alt driva verksam­het av det slag som sägs i femte stycket framkommer vid avyttring av aktierna eller andelarna eller vid företagets upplösning, föriusten skall uigöra avdragsgill omkostnad för ägaren av aktierna eller andelar­na. Detsamma gäller i fråga om långivare beträffande föriust på lån eller dylikt som han lämnat företa­get.

Bestämmelserna i sjätte styckel om förlust äga motsvarande tillämp­ning på förlust, som beräknas skola framkomma. Regeringen besläm­mer därvid hur avdraget i del särskil­da fallel skall beräknas. Har skau­skyldig åtnjutit avdrag, som avses i detta stycke, skall avdragei frånräk-

Föreslagen lydelse

Lämnas bidrag från svenskt förelag lill annal svenskt företag, med vilket givaren är i intressegemenskap, för verksamhei av väsenllig betydelse från samhällsekonomisk synpunkt och redovisas bidragel öppet, kan regeringen medge atl bidraget skall anses TOw avdragsgill omkostnad för givaren och skattepliktig inläkl för mollagaren även om en eller fiera av de förutsättningar som anges i punkt 3 av anvisningarna inte är uppfyllda.

Vidare kan regeringen förklara alt, om förlust på aklier eller andelar i svenskt aktiebolag eller svensk ekonomisk förening eller ulländskl bolag med uppgift att driva verksam­het av det slag som sägs i andra stycket framkommer vid avyttring av aktierna eller andelarna eller vid företagets upplösning, förlusten skall utgöra avdragsgill omkostnad för ägaren av aktierna eller andelar­na. Delsamma gäller i fråga om långivare belräffande förlust på lån eller dylikt som han lämnat förela­get.

Bestämmelsema i tredje stycket om föriust tillämpas även på förlust, som beräknas skola framkomma. Regeringen bestämmer därvid hur avdraget i det särskilda fallet skall beräknas. Har skattskyldig fåu av­drag, som avses i detta stycke, skall avdragei frånräknas avdragsgill för-

Prop. 1978/79:210

35

Nuvarande lydelse

nas avdragsgill föriust, som seder­mera uppkommer vid avyttring av aktierna eller andelarna eller vid upplösning av företagel. Uppkom­mer vinst genom att aktierna eller andelarna avyttras eller genom atl tillskjutet kapital återfås, skall vin­sten upptagas som skattepliktig in­täkt av rörelse hos den som haft vinslen.

(Se vidare anvisningarna.)

Föreslagen lydelse

lust, som sedermera uppkommer vid avyttring av aktierna eller andelarna eller vid upplösning av företaget. Uppkommer vinsl genom att ak­tierna eller andelarna avyttras eller genom att tillskjutet kapital återfås, skall vinslen tas upp som skatteplik­tig inläkl av rörelse hos den som haft vinsten.

(Se vidare anvisningarna.)

54

§

6

Från skattskyldighet f r i k a 1 -las:

a) svenska aktiebolag och svenska ekonomiska föreningar med undan­tag och inskränkningar som nedan i denna paragraf sägs:

för utdelning på sådan aktie i svenskt aktiebolag och sådan andel i svensk ekonomisk förening som icke innehaves i kapitalplaceringssyfte;

Från skattskyldighet fri k al­las:

a) svenska aktiebolag och svenska ekonomiska föreningar:

för utdelning på aktie i svenskt aktiebolag och andel i svensk ekono­misk förening / den omfattning som anges i punkt t av anvisningarna;

b)

medlem av konungahuset: för av staten anvisat anslag;

c)

i utlandet bosatt person och utländskt bolag:

för sådan inkomst, för vilken avgift enligt lagen om bevillningsavgifter för särskilda förmåner och rättigheter skall erläggas eller beträffande vilken befrielse från sådan avgifi skall åtnjutas jämlikt särskilt stadgande i samma lag;

d) ägare av sådan fastighet, som avses i 5 § 1 mom. a)-0 och h)-i):

för inkomsi av fastigheten genom dess användning för ändamål som avses i nämnda mom.;

d) ägare av sådan fastighet, varom förmäles i 5 § 1 mom. a)-0 och hH):

för inkomst av fastigheten genom dess begagnande för de i nämnda mom. avsedda ändamål;

e) i riket bosatt delägare i oskift dödsbo efter person, som vid sitt frånfälle icke varit här i riket bosatt;

'Senaste lydelse 1977:1090.

Prop. 1978/79:210

36

Nuvarande Ivdelse

Föreslagen lydelse

för av dödsboet åtnjuten, lill honom utdelad inkomst, för vilken dödsboet skall uigöra kommunal inkomstskatt;

h) här i riket bosatt fysisk person, som under vistelse utomlands åtnjutit avlöning eller annan därmed jämförlig förmån på grund av anställning där annal än hos svenska slaten, svensk kommun eller ombord på svenskl fartyg eller svenskt, danskt eller norskt luftfartyg:

för inkomsi av anställningen under förutsättning att anställningen och vistelsen i ullandel varat minst ett år eller enligt anställningsavtal eller på annan grund kan aniagas komma alt vara minst ett år;

i) ideell förening, som är hänföriig under 53 § 1 mom. e):

för inkomst av fastighet och av rörelse i den omfattning som anges i punkl 4 av anvisningarna;

j) svensk aktiefond:

för inkomst av tillfällig förvärvsverksamhet på grund av avyttring av egendom som avses i 35 § 3 mom., om den avyttrade egendomen innehafts två år eller mera.

O understödsföreningar, som be­driva såväl lill livförsäkring hänförlig verksamhet som annan verksam­het:

för annan inkomsi än inkomsi av fastighet, dock aU skattskyldighet föreligger jämväl för förstnämnda inkomst lill den del inkomsten belö­per på livförsäkringsverksamheten;

g) understödsföreningar, vilka enligt sina stadgar ej aga meddela annan kapitalförsäkring än sådan som omfattar kapilalunderstöd å högst 1 000 kronor /o/- medlem:

för all inkomst, som belöper på verksamhet, hänföriig till livförsäk­ring;

Aktiebolag och ekonomiska för­eningar, vilka driva bank- eller annan penningrörelse eller försäkringsrörel­se, äga icke åtnjuta vid a) omförmäld skattefrihet. Dock äro aktiebolag och ekonomiska föreningar, som driva bank- eller annan penningrörelse eller sådan rörelse jämle annan verksam­het, fiikalladefrän skaliskyldighel .för utdelning å aktier och andelar, vilka

O understödsföreningar, som be­driver såväl lill livförsäkring hänför­lig verksamhet som annan verksam­het:

för annan inkomsi än inkomst av fastighet, dock all skattskyldighet föreligger även för förstnämnda inkomst lill den del inkomsten belö­per på livförsäkringsverksamheten;

g) understödsföreningar, vilka enligt sina stadgar inte får meddela annan kapitalförsäkring än sådan som omfattar kapitalunderstöd på högst 1 000 kronor per medlem:

för all inkomst, som belöper på verksamhet, hänföriig till livförsäk­ring;

Svenskl aktiebolag och svensk eko­nomisk förening kan under de förut­sättningar som anges i punkt 5 av anvisningarna frikallas från skattskyl­dighet för utdelning på andel i utländskt företag.

Prop. 1978/79:210

37

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

innehavas som ett led i organisationen av bolagens eller föreningarnas verk­samhet till den del denna avser annal än fölvattning av fastighel, värde­papper eller annan därmed likartad lös egendom. Vidare äga aktiebolag, som äro skadeförsäkringsanstalter, åt­njuta skallefrihet för utdelning å aktier och andelar, vilka innehavas som ett led i organisationen av bolagens försäkringsrörelse.

Aktiebolag eller ekonomisk för­ening, som driver byggnadsrörelse, tomtrörelse eller yrkesmässig handel med fastigheter, åtnjuter icke skatte­frihet enligt försia stycket a) för utdel­ning på aktie eller andel som utgör lagertillgång i rörelsen.

Aktiebolag eller ekonomisk för­ening, som uteslutande eller så gott som uteslutande fönaltar värde­papper eller likartad lös egendom (för­valtningsföretag), åtnjuter icke skatte­frihet enligt första stycket a). Förvalt­ningsföretag är dock fiikallat från skattskyldighet för utdelning från svenskt aktiebolag etter svensk ekono­miskförening i den mån sammanlagda beloppet av den utdelning från sådana bolag och föreningar, som företaget uppburit under beskattningsåret, mot­svaras av utdelning som företaget beslutat för samma beskattningsår eller, ifråga om investmentföretag, av beslutad utdelning ökad med en fjär­dedel.

Om aktierna i sådant svenskt aktie­bolag eller andelarna i sådan svensk ekonomisk förening, som Icke är förvahningsföretag, till huvudsaklig del ägas eller på därmedjämförligi sätt innehavas   -   direkt   etter   genom

Prop. 1978/79:210

38

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

förmedling av juridisk person - av en fysisk person eller etl fåtal fysiska personer och om bolaget eller för­eningen icke visar att dess vinstmedel i skälig omfauning använts för utdel­ning till delägarna, gäller frikallelse från skattskyldighet enligt första styck­et vid a) allenast såvitt avser utdelning å aktier eller andelar, vilka innehavas av bolaget eller föreningen såsom ett led i organisationen av annan verk­samhet än föivalinlng av fastighet, värdepapper eller annan därmed likartad lös egendom.

Om särskilda skäl föreligga, kan riksskatteverket medgiva dels att bolag eller ekonomisk förening, som icke är förvaltningsföretag enligt fiärde styck­el men vars verksamhet till icke oväsentlig del beslår i förvaltning av värdepapper eller därmed likartad lös egendom, skall i beskattningsavseende behandlas som sådant förvaltningsfö­retag, dels attföivallningsföretag, som är moderföretag i en koncern och som ombesörjer vissa gemensamma upp­gifter för koncernens räkning, icke skall i beskattningsavseende behand­las som förvahningsföretag. Mot be­slut, som liksskatteverket meddelat i sådant ärende, får talan icke föras.

Förväivar svenskt aktiebolag eller svensk ekonomisk förening aktie i sådant bolag eller andel i sådan förening och är det icke uppenbart att det bolag eller den Jörening som gör förvärvet därigenom erhåller tillgång av verkligt och särskih värde med hänsyn lill förvärvarens rörelse eller kapitalförvalining, åinjutes icke skat­tefrihet enligt första styckel vid a) för utdelning å aktien eller andelen av

Prop. 1978/79:210

39

Nuvarande Ivdelse

sådana medel som vidförväivetfunnos hos det utdelande bolaget eller den utdelande föreningen och som icke motsvara tillskjutet belopp eller Inbe­tald insats. Utdelning anses I försia hand gälla andra medel än sådana som moisvara tillskjutei belopp eller inbetald insats.

Atl personer, om vilka i 70 § förmä­les, äro frikallade från skattskyldig­het för vissa inkomster, framgår av beslämmelserna i samma paragraf. (Se vidare anvisningama.)

Föreslagen lydelse

Av 70 § framgår atl personer som där avses är frikallade från skattskyl­dighet för vissa inkomster.

(Se vidare anvisningarna.)

Anvisningar

lill 24 § 10. Har skallskyldig för året före beskaiiningsårei beräknat inkomsi av annan fastighet enligl de gmnder som anges i 41 § andra stycket men beräknarden skallskyldige inkomslen för beskattningsåret enligl bokförings­mässiga grunder, följer av punkl 1 försia slyckel av anvisningarna lill 41 § att den skaltskyldige vid beräkning av nettointäkten för beskattningsåret inle skall upplaga värde av ingående skulder. Som ingående skuld skall dock upptagas

a) inkomst som har uppburits i slutet av det föregående året men, med slöd av beslämmelserna i punkt 4 försia stycket av anvisningarna lill 41 §, inle lagils till beskallning för del årel, och

a) inkomsi som har uppburits i slutet av del föregående årel men, med stöd av bestämmelserna i punkt 2 första stycket av anvisningarna till 41 §, inte tagits till beskattning för det årel, och

b) utgift som är obetald vid beskattningsårets ingång men, med stöd av bestämmelserna i andra stycket nämnda anvisningspunkt, dragits av vid beräkning av nettointäkten för del föregående året.

Beräknar skattskyldig intäkt av annan faslighet enligl 2 eller 3 mom. men har den skaltskyldige för året före beskattningsåret beräknat iniäkten enligl 1 mom. med tillämpning av bokföringsmässiga grunder, skall som intäkt för beskattningsåret - utöver vad i 2 mom. anges - upptagas ett belopp motsvarande skillnaden mellan anskaffningsvärdet av faslighetens lager vid ingången av beskattningsåret och det bokförda värdet av lagret enligt senasle balansräkning.

'' Senaste lydelse 1978:942.

Prop. 1978/79:210

40

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

lill 25 § 8.* Har skaltskyldig för årel före beskattningsåret beräknat inkomsi av annan fastighet enligt de gmnder som anges i 41 § andra styckel men beräknarden skaltskyldige inkomslen förbeskaltningsårel enligl bokförings­mässiga grunder, följer av punkt 1 första styckel av anvisningarna lill 41 § alt den skallskyldige vid beräkning av nettointäkten för beskattningsåret inte skall upptaga värde av ingående lager och fordringar. Som ingående fordran skall dock upplagas

a)

inkomsi som blir tillgänglig för a) inkomsi som blir tillgänglig för lyftning i början av beskattningsåret lyftning i början av beskaUningsåret men, med stöd av bestämmelserna i men, med stöd av beslämmelserna i punkl 2 första slyckel av anvisning- punkt 4 första stycket av anvisning­arna till 41 §, tagits till beskattning arna lill 41 §, tagits lill beskattning för del föregående årel, och

för del föregående årel, och

b)

utgift som har betalats i slutet av det föregående året men, med slöd av bestämmelserna i andra styckel nämnda anvisningspunkt, inle dragits av vid beräkning av nettointäkten för det årel.

Beräknar skaltskyldig intäkt av annan fastighet enligt 24 § 2 mom. men har den skaltskyldige för året före beskattningsåret beräknat intäkten enligt 24 § 1 eller 3 mom. med tillämpning av bokföringsmässiga gmnder, skall avdrag för beskattningsåret medges för gäldränta, som har betalats del föregående årel men upptagils som utgående fordran för det året, medan å andra sidan avdrag inte skall medges för gäldränta som betalas under beskattningsåret men har redovisats som utgående skuld för del föregående årel.

till 29 § 4.' Skattskyldig må, efter därom hos taxeringsnämnd eller, om besvär anförts, skatterätt framställt yrkande, berättigas atl under förulsätlning av motsvarande avskrivning i räkenskaperna tills vidare åtnjuta avdrag för avskrivning å maskiner eller andra för stadigvarande bmk avsedda inventa­rier i enlighet med bestämmelserna nedan i denna punkt för räkenskapsenlig avskrivning. Såsom fömtsättning härför skall gälla att den skattskyldige haft ordnad bokföring, som avslutas medelst vinst- och föriustkonlo, samt atl tillfredsställande utredning föreligger om vad som återstår i beskattningsav­seende oavskrivet av anskaffningsvärdet å ifrågavarande tillgångar samt dessa ävensom avskrivningar å desamma i den skattskyldiges räkenskaper och i företedd utredning redovisas på sådant sätt, att trygghet föreligger att vid avyttring av tillgångarna framdeles möjligen uppkommande vinster ej skola undgå taxering.

»Senaste lydelse 1978:942. ' Senasle lydelse 1971:407.

Prop. 1978/79:210

41

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Avdrag för avskrivning å här ifrågavarande tillgångar må för vissl beskattningsår åtnjutas med högst trettio procenl för år räknat av summan av bokfört värde å tillgångarna enligl balansräkningen för närmasl föregående räkenskapsår och anskaffningsvärdet å sådana under beskattningsåret anskaffade tillgångar, vilka vid ulgången av beskattningsåret fortfarande tillhörde rörelsen. Vad sålunda stadgals skall gälla oavsett när under beskattningsåret tillgångarna anskaffats.

Hava under beskattningsåret tillgångar av nu ifrågavarande slag, som anskaffats före ingången av samma år, avyttrats eller hava dylika tillgångar gäll föriorade, därvid för sistnämnda fall försäkringsersättning avtalals, mä särskilt avdrag för avskrivning åtnjutas med belopp motsvarande den i anledning av avytiringen eller försäkringsfallet uppkomna iniäkten. Däresl skaltskyldig erhållit avdrag i enlighet med beslämmelserna i della stycke, skall underlaget för beräkning av avdrag enligl näslföregående siycke fastställas till motsvarande lägre belopp.

Har etl särskilt högl pris eller eljest en särskilt hög kostnad för tillgång betingats därav, att den skolat utnyttjas för ell särskilt arbetstillfälle eller för en konjunktur, som väntas bliva allenast tillfällig, eller av annan liknande omständighet, må för det beskattningsår, varunder lillgången anskaffats, avdrag göras vid inkomstberäkningen för sådant överpris eller sådan merkostnad. Däresl avdrag som nu sagts medgivits, skall avdrag enligt bestämmelserna i andra stycket beräknas å därefter återstående del av anskaffningsvärdet.

Har skattskyldig beträffande un- Har skaltskyldig belräffande un­der beskattningsåret anskaffade lill- der beskattningsåret anskaffade till­gångar tidigare åtnjutit i punkt / av gångar tidigare åtnjutit i punkt 2 av anvisningarna till 41 § kommunal- anvisningama till 41 § omförmäll skattelagen omförmält avdrag å vär- avdrag å värdet av rättighet till leve-det av rättighet till leverans av till- råns av tillgångar enligt ej fullgjorda gångar enligt ej fullgjorda köpekon- köpekontrakt, skall vid beräkning av trakt, skall vid beräkning av avdrag avdrag för värdeminskning med 30 för värdeminskning med 30 procenl procent av anskaffningsvärdet så-av anskaffningsvärdet såsom an- som anskaffningsvärde anses den skafTningsvärde anses den verkliga verkliga kostnaden minskad med det kostnaden minskad med det tidigare tidigare jämlikt nyssnämnda stad-jämlikt nyssnämnda stadgande åt- gande åtnjutna avdragei. Vad nu njutna avdraget. Vad nu sagts skall sagts skall äga motsvarande tillämp-äga motsvarande tillämpning, om ning, om investeringsfond i enlighet investeringsfond i enlighel med vad med vad för sådan fond finnes stad-för sådan fond finnes stadgat lagils i gal lagils i anspråk för avskrivning anspråk för avskrivning av under av under beskattningsåret anskaf-beskaltningsåret anskaffade lill- fade tillgångar, gångar.

Prop. 1978/79:210

42

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Oaktat vad ovan stadgas må avdrag medgivas för avskrivning med belopp som erfordras för all del bokförda värdel icke skall översliga anskaffnings­värdet å samtliga nu ifrågavarande tillgångar, vilka vid utgången av beskattningsåret fortfarande tillhörde rörelsen, sedan å della värde avräknats en beräknad åriig avskrivning av tjugu procent. Visar skaltskyldig att nämnda tillgångars verkliga värde understiger även sålunda beräknat värde, må avdrag medgivas jämväl för härav betingad ytteriigare avskrivning. Vid lillämpning av bestämmelserna i detta stycke skola i fråga om anskaffnings­värde och anskaffningsår för tillgångar, som övertagits genom sådan fusion, som i 28 § 3 mom. avses, de i fusionen deltagande förelagen anses som en skallskyldig.

Då tillgångar, som anskaffats under beskattningsåret, avyttras, förioras eller såsom för rörelsen obrukbara utrangeras under samma år, må avdrag åtnjutas för anskaffningsvärdet eller oavskriven del därav. Med avyttring likställes det fall, att tillgång uttages ur rörelsen för att tillföras annan rörelse, som utgör särskild förvärvskälla, eller för att nyttjas för annat ändamål. Att belopp, som erhålles vid avyttring av tillgång, i sin helhet skall upptagas såsom intäkt av rörelse, därom stadgas i punkt 1 andra slyckel av anvisningarna lill 28 §.

Finnes skattskyldig hava i räkenskaperna verkställt avskrivning med större belopp än det, varmed han äger åtnjuta avdrag vid taxeringen, må den omständigheten atl avdrag för avskrivning medgives med lägre belopp än vad i räkenskaperna avskrivits icke föranleda ändring av del värde, vara räkenskapsenlig avskrivning beräknas. Avdrag för belopp, med vilket den skattskyldige i räkenskaperna verkställt avskrivning utöver vad vid laxering blivit godkänt, må åtnjutas först sedan taxeringen i fråga blivit slutiigl avgjord och enligl särskild av taxeringsnämnd eller, om besvär anförts, skatterätt godkänd avskrivningsplan, avseende en tid av minst fem år, räknat från och med beskattningsåret efter det vamnder avskrivningen i fråga verkställdes.

Den omständigheten alt vid tillämpning av bestämmelserna ovan avdrag vid beskattningen skall överensstämma med avskrivning enligt räkenskaper­na utgör ej hinder för skattskyldig atl efter övergång till räkenskapsenlig avskrivning utöver avdrag enligt räkenskapema tillgodogöra sig från tiden före övergången resterande, i räkenskaperna gjorda men ej vid beskattningen åtnjutna avdrag antingen inom ramen för avskrivningsplan som avses i punkt 3 eller, med taxeringsnämnds eller, om besvär anförts, skatterätts särskilda medgivande, på en gång eller enligt särskild av vederbörande nämnd godkänd avskrivningsplan avseende en tid av högst tio år. Efter övergång till räkenskapsenlig avskrivning må dock i intet fall sådani avdrag lillgodonjutas, som avses i punkt 3 c tredje stycket.

Har före övergång till  räkenskapsenlig avskrivning skattskyldig vid

Prop. 1978/79:210

43

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

i- '               '                                                      ' :

taxeringen tillgodoräknats större värdeminskningsavdrag än enligt räkenska­pema, skall, för åstadkommande av överensslämmelse mellan tillgångens återstående värden enligt räkenskaperna och i beskattningsavseende, det belopp, varmed tillgångens värde sålunda i beskattningsavseende understiger värdet enligt räkenskaperna, upptagas såsom intäkt underdel försia beskatt­ningsår, för vilket räkenskapsenlig avskrivning gäller, eller, om den skati­skyldige hellre vill, med en tredjedel för nämnda beskattningsår och etl vart av de två närmast följande åren. Vid tillämpning av detta stycke skall även sådant på tidigare år enligt avskrivningsplan belöpande värde­minskningsavdrag, som den skaltskyldige ej kunnat utnyttja, anses hava tillgodoräknats honom.

Har aktiebolag eller ekonomisk förening, som åtnjuter avdrag för avskriv­ning å maskiner eller andra för stadigvarande bruk avsedda inventarier i enlighet med beslämmelserna för räkenskapsenlig avskrivning, övertagit dylika tillgångar genom sådan fusion, som i 28 § 3 mom. avses, och ha dessa tillgångar i räkenskaperna upptagils till högre värde än vad som enligt bestämmelserna i punkt 3 b sista stycket är att anse som anskaffningsvärde för bolaget eller föreningen må förelaget efter därom hos taxeringsnämnd eller, om besvär anförts, skatterätt framställt yrkande berättigas atl även efter fusionen tillämpa räkenskapsenlig avskrivning, under fömtsättning att skillnaden mellan värdet enligt räkenskaperna och anskaffningsvärdet, beräknat på sätt i punkt 3 b sista stycket sägs, upptages som intäkt under det beskattningsår, då fusionen genomföres, eller, om företaget hellre vill, med en tredjedel för nämnda beskattningsår och ett vart av de två närmast följande åren.

Angående avdrag för nedskriv- Angående avdrag för nedskriv­

ning av värdet å rättigheter till leve- ning äv värdet å rättigheter till leve­

rans av maskiner och andra för råns av maskiner och andra för

stadigvarande bmk avsedda inven- stadigvarande bmk avsedda inven­

tarier enligt ej fullgjorda köpekon- tarier enligl ej fullgjorda köpekon­

trakt stadgas i punkt / av anvisning- trakt stadgas i punkt 2 av anvisning­

arna till 41 §.

arna till 41 §.

till

39 §

1.'" Vid beräkningen av inkomst-

1- Vid beräkningen av inkomsten

en av kapital får avdrag göras för all

av kapital Hr avdrag göras för all

gäldränta, som icke skall avdragas

gäldränta, som inte skall dras av från

frän intäkterna av andra förvärvs-

intäkterna av andra förvärvskällor,

källor.  Härav följer, aU, om den

Härav följer au, om den skattskyldi-

skattskyldige (y//)

ge betalat ut sådan gäldränta men

"O Senaste lydelse 1953:109.

Prop. 1978/79:210

44

Nuvarande lydelse

men Icke åtnjutit inläkl av kapital eller han haft sådan inläkl lill lägre belopp än gäldräntan, förvärvskällan kapital kommer att utvisa under­skott. För sådant underskott./iJ/' den skaltskyldige sedermera åtnjuta av­drag pä sätt och i den ordning, som i 46 § stadgas. Belöper på annan förvärvskälla så slor gäldränta, all intäkten av förvärvskällan icke för­slår lill läckande av räntan, får den överskjutande gäldräntan icke av­dragas vid beräkningen av inkomsl­en av kapital. Det underskotl, som på grund av gäldräntan kan uppstå i förvärvskällan i fråga, får avdragas endasi uti den i 46 § föreskrivna ordning.

Som framgår av 39  1 mom. gäller, att svenska aktiebolag och svenska ekonomiska föreningar icke äga njuta avdrag för ränta eller del av ränta å gäld. som belöper å vissa aklier eller andelar. Vid tillämpningen av dessa bestämmelser iakttages, atl, därest icke annat framgår av förebragt ulred­ning, å ifrågavarande värdehandlingar skalljämliki 44 § och anvisningarna till samma paragraf i regel anses belöpa lika slor del av bolagets eller förening­ens hela gäld. som värde­handlingarnas bokförda värde utgör utav bokförda värdet av bolagets eller föreningens samtliga tillgångar Qfr punkl 3 av anvisningarna till 44 ).

Föreslagen lydelse

inte haft intäkt av kapital eller han haft sådan inläkl lill lägre belopp än gäldräntan, förvärvskällan kapital kommer atl utvisa underskott. För sådant underskoll härden skaltskyl­dige sedermera räu lill avdrag på sätt och i den ordning, som anges i 46 §. Belöper på annan förvärvskälla så slor gäldränta, all iniäkten av förvärvskällan inie räcker Ull för att täcka räntan, får den överskjutande gäldräntan inte dras av vid beräk­ningen av inkomsten av kapital. Det underskoll, som på gmnd av gäld­räntan kan uppstå i förvärvskällan i fråga, får dras av endast / den ordning som anges i 46 §.

lill 41 §

1." Inkomsi av jordbruksfastighet eller rörelse skall beräknas enligt

bokföringsmässiga grunder. För skaltskyldig, som haft ordnad bokföring,

skall beräkningen av inkomsi ske på grundval av hans bokföring med

iakttagande av beslämmelserna i denna anvisningspunkt. Vid inkomslbe-

" Lydelse enligl prop. 1978/79:204.

Prop. 1978/79:210

45

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

räkning enligl bokföringsmässiga grunder tages hänsyn till in- och utgående lager av varor, däri inbegripet djur, råmaterial, hel- och halvfabrikat m. m., samt till fordringar och skulder. Som värde av ingående lager, fordringar och skulderskall därvid upptagas värdel av närmast föregående beskattningsårs utgående lager, fordringar och skulder. Bestämmelserna i 41 § om lager få i varvsrörelse lillämpas även i fråga om skepp eller skeppsbygge, pä vilket den skattskyldige utfört eller avser att utföra arbete i icke oväsentlig omfattning, utan hinder av atl den skaltskyldige avyttrat skeppet eller bygget. Vad nu föreskrivits gäller dock endast intill dess skeppet eller skeppsbygget levererats till förvärvaren. Vad som avses med skepp framgår av sjölagen (1891:35 s. 1).

Inkomsi av annan fastighet som avses i 24 § 1 eller 3 mom. får beräknas enligt bokföringsmässiga grunder på säll anges i föregående stycke. Har skattskyldig för visst beskattningsår beräknat inkomsi av annan fastighet enligt bokföringsmässiga grunder, skall den skallskyldige även för nästföl­jande beskattningsår beräkna inkomslen enligt sådana grunder om bestäm­melserna i 24 § 1 eller 3 mom. är tillämpliga del årel. 1 fråga om faslighet som avses i 24 § 3 mom. gäller dock vad som sagts i föregående stycke endast i den mån annat inte följer av 24 § 3 mom. och 25 § 3 mom.

Därest   vinstresultaiet   påverkats

Har det bokförda resultatet påver-

belopp, som inte skall beskattas såsom inkomsi, eller uteslutits be­lopp, som bort medräknas, eller bland kostnaderna tagits upp belopp som inte är avdragsgilla vid inkomstberäkningen, skall resuhalel justeras så att det kan läggas till grund för inkomstberäkningen enligl denna lag.

därav,  atl bland intäkter upptagits     kals av att bland intäkterna tagits upp

sådana intäkter, vilka icke skola beskattas såsom inkomst, eller ute­slutits intäkt, som skolat medräknas, eller bland utgifterna avförts sådana poster, för vilka vid inkomstberäk­ningen avdrag icke får ske, skall företagas erforderiig justering av det bokföringsmässiga vinstresultatet till överensstämmelse med en inkomstbe­räkning enligt de i denna lag stadgade grunder.

Den i räkenskaperna gjorda värde­sättningen å tillgångar avsedda för omsättning eller förbrukning (lager) skall vid inkomstberäkningen godla­gas, därest denna värdesätlning icke står i strid med vad nedan sägs.

Lagret vid beskattningsårets utgång får icke upptagas lill lägre belopp än fyrtio procent av lagrets anskaffnings­värde eller, om åieranskaffiiingsvär-

Prop. 1978/79:210

46

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

del på balansdagen är lägre, sist­nämnda värde, i förekommande fall efter avdrag för inkurans. Dock får lager av djur på jordbruksfastighet eller i reiisköiselrörelse icke upplagas lill lägre belopp än fyrtio procenl av de värden som riksskalleverkel fastställer för olika slag av djur i skilda ålders­grupper på grundval av genomsnitts­priserna på dessa djurslag under en period av tolv månader närmast före den I oktober beskattningsåret. Om sådant värde icke fastställts, i. ex. i fråga om särskilt dyrbara avelsdjiir, får djuret upplagas lägsl till fyrtio procenl av allmänna saluvärdet.

Därest värde å lagret, beräknat till anskaffnings- eller åieranskaffnings-värdei och i förekommande fall efter avdrag Jör inkurans, uppgår till lägre belopp än som motsvarar medeltalet av värdena å lagren vid utgången av de två närmasl föregående beskattnings­åren (jämförelseåren), må lagret vid beskattningsårets ulgång i stället upp­lagas till lägst ett belopp molsvarande förstnämnda värde å detta lager efier avdrag med sextio procenl av sagda medeltalsvärde. Därvid skola såsom värden å lagren vid jämförelseårens utgång hava upptagits anskaffnings­värdena eller, därest återanskaff-ningsvärdena å balansdagarna ifråga varit lägre, sistnämnda värden, i före­kommandefall efter avdragför inku­rans. Ifråga om djur på jordbruksjas-lighet eller i renskötselrörelse gäller dock att värdet av djuren skall hava upptagits till fulla det värde som riks­skatteverket fastställt enligt föregåen­de stycke eller till fulla allmänna salu­värdet. Föreligger sådani fall atl sextio

Prop. 1978/79:210

47

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

procent av nyssnämnda medeltalsvär­de överstiger värdet av lagret vid beskattningsårels utgång, må avdrag åtnjutas jämväl för del överskjutande beloppet, däresl en häremol svarande avsättning i räkenskaperna gjons lill lagerregleringskonto. Då avdrag för sådan avsättning medgivits, skall av­sättningen återföras till beskattning nästföljande beskaliningsår, därvid frågan om avdrag för förnyad avsätt­ning till dylikt konto får prövas enligt beslämmelserna ovan. Ingå i lagret råvaror eller stapelvaror, må lagret av sådana varor eller del därav upplagas till lägst sjuttio procenl av värdel å tillgångarna i fråga beräknat efter lägsta marknadspris under beskatt­ningsåret eller under något av de närmast föregående nio beskattnings­åren. Därest sist angivna grund för värdering av varulagret eller del därav tillämpats, skall vad ovan sägs om värdering med hänsyn tagen till medeltalet av värdena å lagren vid utgången av de två närmast föregåen­de beskattningsåren icke gälla.

Utan avseende å vad förut stadgats angående den lägsta värdesätlning å lagret, som vid inkomstberäkningen kan godlagas, må det lägre värde å lagret godtagas som skaltskyldig med hänsyn till föreliggande risk för prisfall visar vara påkallat.

Vad i femte och sjätte styckena här ovan sägs angående det lägsta värde å skattskyldigs varulager, som må vid inkomstberäkningen godlagas, har icke avseende å penningförvahande företags och försäkringsföretags place­ringar av förvaltade medel I aktier, obligationer, lånefordiingar m. m. el­ler å skattskyldigs lager av fastigheter

Prop. 1978/79:210

48

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

och liknande tillgångar beträffande vilka en sådan värdesätlning finnes icke vara godtagbar. Värdet å lager av nu avsedda tillgångar skall upplagas lill vad som med hänsyn till risk för förlust, prisfall m. m. framslår såsom skäligt.

Förväivas aktie i svenskt aktiebolag av skattskyldig, som driver bank- eller annan penningrörelse eller försäk­ringsrörelse, eller av annan skaltskyl­dig. för vilken aktien utgör varulager-tillgång, och är del icke uppenbart att den skattskyldige därigenom erhåller tillgång av verkligt och särskilt värde för honom med hänsyn till hans rörel­se, må sådan nedgång i aktiens värde som beror på utdelning till den skatt­skyldige av medel, vilka vid förvärvet funnos hos det utdelande bolaget och icke moisvara tillskjutet belopp, ej föranleda alt aktien vid inkomstberäk­ningen för den skattskyldige upplages lill lägre belopp än som motsvarar hans anskaffningskostnad for aktien. Har denna, innan sådan utdelning skett, upptagits till lägre belopp än den skalt­skyldiges anskaffningkostnad, må ak­tien vid utgången av det beskattnings­år, varunder utdelningen äger rum, icke upplagas till lägre belopp än akti­ens värde i beskattningshänseende vid ingången av samma år med tillägg av ett belopp, som molsvarar skillnaden mellan den skaltskyldiges anskaff­ningskostnad fÖr aktien och nämnda värde, dock högst av del utdelade beloppet. Sker utdelning utan att det värde för aktien, som ligger till grund Jör beräkningen av den skaltskyldiges Inkomst, påverkas och medför delta att den skaltskyldige efter överlåtelse

Prop. 1978/79:210

49

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

av aktien eller upplösning av bolaget redovisar förlust, skall därifrån avräk­nas det belopp som motsvarar utdel­ningen. Utdelning som avses i detla stycke anses iförsta hand gälla andra medel än sådana som motsvara till­skjutet belopp. Vad som sägs om aktie i detta stycke äger motsvarande lill-lämpnlng på andel i ekonomisk förening. Med tillskjutet belopp avses därvid inbetald insats.

Avdragför inkurans må icke medgi­vas med större belopp än vad den skaUskyldige enligt vid självdeklaralio­nen fogad utredning visar svara mot den konstaterade värdenedgången å lagret å balansdagen. Oaktat vad nu sagls må dock avdrag för inkurans medgivas med fem procent av det lägsta utav lagrets anskaffnings- och återanskaffningsvärden, därest detta ej framstår såsom uppenbart opåkal­lat, eller med det högre procenttal därav som riksskatteverket kan hava för lagren inom vissa branscher eller hos vissa grupper av skattskyldiga angivit.

Vid bestämmandet av lagrets an­skaffningsvärde skall så anses som om de lageiiillgångar, vilka kvarligga i lagret vid beskaiiningsårets utgång, äro de senaste av den skaltskyldige anskaffade etter av honom tillverkade. För tillgångar, som den skatiskyldige framställt eller bearbetat, skola såsom anskaffningsvärde anses direkta till­verkningskostnader (materialkostna -der och arbetslöner) ökade med ett tillägg som motsvarar vad som av de indirekta tillverkningskostnaderna skäligen belöper å nu ifrågavarande tillgångar, därvid hänsyn dock icke

4 Riksdagen 1978/79. 1 saml. Nr 210

Prop. 1978/79:210

50

Nuvarande lydelse

behöver tagas till ränta å eget kapi­tal.

Nedskrivning av värdel å rältigheler lill leverans av lagertillgångar enligt ej ftittgjorda köpekontrakt må godkän­nas endasi i den mån det visas, ati inköpspriset för tillgångar av samma slag å balansdagen understiger del kontraherade priset, eller del göres sannolikt, att dylikt prisfåll kommer alt inträffa innan tillgångarna levere­ras eller av den skallskyldige i oför­ändrat eller förädlat skick försäljas. Beträffande värdet å rättigheter till leverans av maskiner och andra för Stadigvarande bruk avsedda inventari­er enligt ej fullgjorda köpekontrakt må nedskrivning av värdel därå godkän­nas endast i den mån den skatiskyldige visar, atl inköpspriset för tillgångar av samma slag å balansdagen understiger det kontraherade priset, eller det göres sannolikt, att dylikt prisfall kommer ätt inlräffa innan tillgångarna levere­ras.

Vad här är stadgat gäller särskilt då fråga är om bestämmandet av det år, varunder en inkomst skall anses hava åtnjutits eller en utgift skall anses hava ägt rum. 1 sisinämnda avseende gäller alltså, att inkomst skall anses hava åtnjutits under det år, då densamma enligt allmänt vedertagen köpman­nased eller enligt vad som beträffan­de jordbruk är allmänl brukligt bör i räkenskaperna uppföras såsom in­komstpost, även om den ännu icke av den skaltskyldige uppburits / kontanta penningar eller eljesl kommit honom tillhanda t. ex. i form av levererade varor, fullgjorda prestationer eller på annal härmed jämförligt säll. Vad sålunda gäller i fråga om inkomsl-

Föreslagen lydelse

Vid beräkning av inkomst enligt bokföringsmässiga grunder skall iakt­tas, att en inkomst skall anses ha åtnjutits under det år, dä den enligt vedertagen redovisningssed eller en­ligt vad som beträffande jordbmk är allmänt bmkligt bör tas upp som intäkt i räkenskapema, även om inkomsten ännu inte uppburits kon­tant eller eljest kommit den skattskyl­dige tillhanda t. ex. i form av levere­rade varor, fullgjorda prestationer eller på annat härmed jämföriigt sätt. Vad som gäller i fråga om inkomst­posterna har molsvarande tillämp­ning i fråga om utgiftsposterna. Avdrag för tantiem eller liknande ersättning  från   fåmansföretag  till

Prop. 1978/79:210

51

Föreslagen lydelse

företagsledare eller honom närståen­de person får dock åtnjutas först under det år då ersättningen har betalats ut eller blivit tillgänglig för lyftning. I fråga om liden för inkomsi- och utgiftsposters uppta­gande enligt bokföringsmässiga grunder lillämpas i allmänhel del förfaringssättet, atl fordringar tas upp som inkomsi under det år, dä de uppkommer, och all ränlor hänförs lill inkomsten för del år, på vilket de belöper, i bägge fallen oberoende av om de verkligen influtit under nämn­da år eller inte. Å andra sidan bör förskottsvis influtna räntor, som lill större eller mindre del belöper på ett kommande är, till denna del bokför­ingsmässigt hänföras till det sist­nämnda årels inkomst. Avdrag för ränta på lån ur slatens lånefond för lån med uppskjuten ränta åtnjuts för det år då räntan har betalats.

Nuvarande lydelse

posterna har molsvarande lillämp­ning i fråga om utgiftsposterna. Avdrag för tantiem eller liknande ersättning från fåmansföretag till förelagsledare eller honom närståen­de person fhr dock åtnjutas först under det år då ersättningen har utbetalats eller blivit tillgänglig för lyftning. I fråga om tiden för inkomst- och utgiftsposters uppla­gande enligl bokföringsmässiga grunder tillämpas i allmänhet del förfaringssällel, att fordringar uppfö­ras såsom inkomstunder del är,däde uppkomma, och alt ränteintäkter hänföras lill inkomsten för det år, på vilket de belöpa, i bägge fallen obero­ende av huruvida de verkligen influ­tit under nämnda år eller icke. Å andra sidan lärer del vara vederlaget, atl förskottsvis influtna räntor, som lill större eller mindre del belöpa å etl kommande år, till denna del bokföringsmässigt hänföras till det sistnämnda årels inkomst. Avdrag för ränta på lån ur slalens lånefond för lån med uppskjuten ränta åinjutes för det år då räntan har betalats.

Vid   tillämpning   av   föregående siycke skall iakttas bl. a. alt värdel av avyttrade varor skall - även om faktu­rering inte sken - redovisas som ford­ran, såvida varorna levererats till den nye ägaren före årets utgång. Har avverkningsrätt till skog upplåtits mot betalning, som skall eriäggas under loppet av flera år, får som inläkl för varje är tas upp den del av köpeskillingen som influtit under samma år.

I fråga om avdrag för kostnader för reparation och underhåll av fastighet varav intäkterna beräknas enligt 24 § I mom. gäller även punkt 7 av anvisningarna till 25 §.

Prop. 1978/79:210

52

Nuvarande lydelse

Om beskatlningsmyndighet, med frångående av den skaltskyldiges på hans räkenskaper grundade in­komstberäkning, såsom inkomst för etl år beskattat vinsl, som enligt de vid hokföringen tillämpade grunderna försl elt senare är framkommer såsom bokföringsmässig vinst, skall vid inkomstberäkningen fördel följande år, då vinsten i bokföringen kommer till synes, det sistnämnda årets / bokföringen redovisade vinsiresuhat med hänsyn härtill justeras på sådani sätt, att den redan beskattade vinslen icke för del årel ånyo tages till beskattning.

Molsvarande gäller för det fall, att beskatlningsmyndighet ansett för­lust, av beskaffenhet att avdrag därför får ske. icke böra beaktas vid inkomstberäkningen för det år, un­der vilket den kommit till synes i räkenskaperna, eller beskattnings­myndighet eljest något är frångått den skaUskyldiges bokföring / avse­ende, som kan hava irtflytande på följande års inkomstberäkning.

Föreslagen lydelse

Om beskatlningsmyndighet, med frångående av den skallskyldiges på hans räkenskaper grundade in­komstberäkning, sow inkomsi forell år beskattat vinsl, som / bokföringen framkommer som vinst först elt sena­re år, skall vid inkomstberäkningen för det följande år, då vinsten redovi­sas i bokföringen, det sisinämnda årets bokförda resultat justeras på sådani säll att den redan beskattade vinslen inte beskattas en gång till.

Motsvarande gäller för del fall, att beskatlningsmyndighet ansett att en förlust, som är i och för sig avdragsgill, inte får beakias vid inkomstberäk­ningen för det år då den redovisats i räkenskaperna eller beskatlnings­myndighet / annat fall visst år från­gått den skaltskyldiges bokföring på sådant sätl att det påverkar följande års inkomstberäkning.

2. Den i räkenskaperna gjorda värdesättningen pä tillgångar avsedda för omsättning etierförbrukning (tager) skatt godtas vid inkomstberäkningen, om värdesättningen inte står i strid med vad nedan i denna punkl eller i punkl 3 sägs.

Vid bestämmande av lagrets an­skaffningsvärde skall de lageriittgång-ar, som ligger kvar i den skallskyldiges tager vid beskattningsårets utgång, anses som de av honom senasi anskaf­fade eller tillverkade.

Lagret vid beskattningsårets utgång får inte tas upp Ull lägre belopp än

Prop. 1978/79:210

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

53

fyrtio procent av lagrets anskaffnings­värde eller, om åieranskqfjningsvär-dei på balansdagen är lägre, sist­nämnda värde, i förekommande fall efter avdragför inkurans. För tillgång­ar, som den skattskyldige framställt eller bearbetat, skall som anskaff­ningsvärde anses direkta tillverknings­kostnader (materialkostnader och ar­betslöner) ökade med ett tillägg som svarar mot den del av de indirekta tillverkningskostnaderna som skäligen belöper på tillgångarna, därvid hänsyn dock inte behöver tas till ränta pä eget kapital.

Avdrag för inkurans medges inte med större belopp än vad den skalt­skyldige enligt vid självdeklaralionen fogad utredning visar svara mot den konstaterade värdenedgängen på lag­ret på balansdagen. Oaktat vad nu sagts medges dock avdragför inkurans med fem procenl av del lägsta av lagrets anskaffnings- och återanskaff­ningsvärden om delta inle framslår såsom uppenbart opåkatlal, eller med det högre procenttal som riksskatte­verket kan ha angett för lagren inom vissa branscher etter hos vissa grupper av skattskyldiga.

Lager av djur på Jordbruksfastighet eller i renskötselröretsefär inte tas upp till lägre belopp än fyrtio procent av den genomsnittliga produktionskost­naden för djur av del slag och den ålderssammansättning varom fråga är. Regeringen eller efter regeringens bemyndigande riksskaileverket fast­ställer för varje laxeringsår föreskrifter för beräkning av produktionskostna­den. Har denna kostnad inte fast­stäUts, t. ex. ifråga om särskilt dyrba-

Prop. 1978/79:210

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

54

ra avelsdjur.får djuret tas upp lägst lill fyrtio procent av det lägsta av anskaff­ningsvärdet och allmänna saluvär­det.

Uppgår värdet på lagret, beräknat lill anskaffnings- eller återanskaff-ningsvärdet och i förekommande fatt efter avdrag för inkurans, till lägre belopp än som motsvarar medeltalet av värdena på lagren vid ulgången av de tvä närmast föregående beskatt­ningsåren (jämföretseåren), får lagret vid beskattningsårets utgång i stället tas upp till lägst ett belopp motsvaran­de förstnämnda värde på deua lager efter avdrag med sextio procenl av sagda medettalsvärde. Därvid skall lagren vid jämförelseårens ulgång las upp titt anskaffningsvärdena etter, om äieranskaffningsvärdena pä balans­dagarna ifråga varit lägre, sistnämnda värden, i förekommande falt efter avdragför inkurans. Ifråga om djur på jordbruksfastighet eller i renskötselrö­relse gäller dock att värdet av djuren skall las upp tilt den genomsnitttiga produktionskostnaden eller till det allmänna saluvärdet eller - iförekom­mande fall - till anskaffningsvärdet. Föreligger sådant fatt alt sextio procenl av nyssnämnda medettalsvär­de överstiger värdet av lagret vid beskattningsårets utgång medges av­drag ävenför det överskjutande belop­pet om den skattskyldige avsatt molsvarande belopp i räkenskaperna lill lagerregleringskonto. Har avdrag medgivits för sådan avsättning skatt avsättningen återföras tilt beskattning nästföljande beskattningsår, därvid frågan om avdrag för förnyad avsätt­ning lill lagerregleringskonto får prövas enligl bestämmelserna ovan.

Prop. 1978/79:210

Nuvarande lydelse

55

Föreslagen lydelse

Skattskyldig, som ingår i en grupp näringsidkare mellan vilka Intressege­menskap råder (moder- och dotterfö­retag eller företag under i huvudsak gemensam ledning), får tillämpa reg­lerna i föregående stycke endast under förutsättning au dessa tillämpas av samtliga förelag som tillhör gruppen. Vad nu har sagts gäller dock endast i fråga om verksamhet i förvärvskälla som har sådani samband med verk­samhelen i den skaltskyldiges för­värvskälla atl verksamheterna skutte ha ansetts uigöra en förvärvskälla om de hade bedrivits av eu enda före­lag.

Ingår råvaror eller stapelvaror i lagret, får dessa varor eller en del av dem las upp till lägst sjuttio procenl av varornas värde beräknat efter lägsta marknadspris under beskattningsåret etter under något av de närmast före­gående nio beskattningsåren. Tilläm­pas denna regel får lagret inte värderas enligt bestämmelserna i sjätte styck­et.

Å r del på grund av överenskommet-se om återköp etter annan omständig­het uppenbart au vissa varor anskaf­fats för annat ändamål än att ingå i den skaltskyldiges normala verksam­het, skall bestämmelserna i tredje-åt­tonde styckena inte tillämpas Ifråga om dessa varor. Varorna får i sådant falt inte tas upp titt lägre belopp än det lägsta av varornas anskaffnings- eller återanskaffningsvärden, i förekom­mande fall efter avdragför inkurans.

Har den skaltskyldige vid beräkning av inkomst av viss förvärvskälla yrkat avdrag för avsäuning till resultatut­jämningsfond, som avses i 41 d §, är

Prop. 1978/79:210

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

56

bestämmelserna i tredje-åttonde styckena ovan inle tillämpliga på förvärvskällans lager. Lagret får i detla fatt inte tas upp till lägre belopp än det lägsta av anskaffnings- eller återanskaffningsvärdet, i förekom­mande fall efter avdragför inkurans.

Vad som föreskrivits i föregående stycke gäller även i det fall då den skaltskyldige ingår i en grupp närings­idkare mellan vilka intressegemenskap råder (moder- oeh dotterföretag eller förelag under I huvudsak gemensam ledning) och något av dessa företag yrkat avdragför avsättning till resul­tatuijämningsfond. En sådan avsätt­ning skall dock beakias endast om den hänför sig lill verksamhet i förvärvs­källa som har sådant samband med verksamhelen i den skattskyldiges förvärvskälla atl verksamheterna skul­le ha ansetis utgöra en förvärvskälla om de hade bedrivits av ett enda företag.

Utan hinder av vad som föreskrivits ovan i denna anvisningspunkt om den lägsta värdesätlning på lagret, som kan godtas vid inkomstberäkningen, får det lägre värde på lagret godtas som den skatiskyldige med hänsyn till föreliggande risk för prisfall visar vara påkallat.

Nedskrivning av värdet på rättighe­ter lill leverans av lagertillgångar enligt ej fullgjorda köpekontrakt fär godkän­nas endast i den mån det visas, att inköpspriset för tillgångar av samma slag på balansdagen understiger det kontraherade priset, etter det görs sannolikt att sådant prisfall kommer att inträffa innan tillgångarna levere­ras eller säljs vidare av den skattskyl-

Prop. 1978/79:210

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

57

dige i oförändrat eller förädlat skick. Beträffande värdet på rättigheter till leverans av maskiner och andra för stadigvarande bruk avsedda inventari­er enligt ej fullgjorda köpekontrakt kan nedskrivning godkännas endasi i den mån den skaltskyldige visar, att Inköpspriset för tillgångar av samma slag pä balansdagen understiger det kontraherade priset, etter det görs sannolikt alt sådant prisfall kommer atl inlräffa innan lillgängarna levere­ras.

3. Vad i punkt 2 tredje, sjätte och åttonde styckena sägs angående det lägsta värde på skattskyldigs varula­ger, som fär godtas vid inkomstberäkningen, gäller inte ifråga om penningförvahande företags och försäkringsföretags placeringar av för­valtade medel i aktier, obligationer, tånefördringar m.m. eller skattskyl­digs lager av fastigheter och liknande tillgångar. Tittgångar av deua slag skatt tas upp titt det värde som med hänsyn till risk för förlust, prisfall m. m: framstår som skäligt.

Förvärvas aktie i svenskt aktiebolag av skaltskyldig, som driver bank- etter annan penningrörelse etter försäk­ringsrörelse, etter av annan skaltskyl­dig, för vilken aktien utgör omsätt­ningstillgång, och är det inte uppen­bart alt den skaltskyldige därigenom erhåller tillgäng av verkligt och särskilt värde för honom med hänsyn titt hans rörelse, får sådan nedgång i aktiens värde som beror pä utdelning till den skattskyldige av medel, vilka fanns hos del utdelande bolagel vid förvärvet och inte motsvarar lillskjutet belopp, inte föranleda att aktien vid inkomstberäk-

Prop.  1978/79:210

58

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

ningen för den skattskyldige tas upp till lägre belopp än som motsvarar hans anskaffningskostnad Jör aktien. Har denna, innan sådan utdelning skett, tagits upp till lägre belopp än den skattskyldiges anskaffningskostnad, får aktien vid utgången av det beskatt­ningsår, under vilket utdelningen äger rum, inte tas upp till lägre belopp än aktiens värde i beskattningshänseende vid ingången av samma år med tillägg av ett belopp, som motsvarar skillna­den mellan den skaltskyldiges anskaff­ningskostnad för aktien och nämnda värde, dock högst av det utdelade beloppet. Sker utdelning utan att det värde för aktien, som ligger till grund för beräkningen av den skattskyldiges inkomst, påverkas och medför detta atl den skaltskyldige efter överiålelse av aktien etter upplösning av bolagel redovisar förlust, skall därifrån avrä­knas det belopp som molsvarar utdel­ningen. Utdelning som avses i detta stycke anses iförsta hand gälla andra medel än sådana som motsvarar till­skjutet belopp. Vad som sägs om aktie I detla siycke gäller även beträffande andel i ekonomisk förening. Med till­skjutet belopp avses därvid inbetald insals.

lill 43 §

2. Med kommissionärsföretag för­släs svenskt aktiebolag eller svensk ekonomisk förening som bedriver rörelse I eget namn utestutande för ett eller flera andra sådana bolags etter föreningars räkning, och med kommit-tentföretag förstås bolag eller förening för vars räkning rörelsen bedrivs.

Inkomsi av rörelse som kommissio­närsföretag har bedrivii för ell kom-

Prop. 1978/79:210

Nuvarande lydelse

59

Föreslagen lydelse

mittentföretags räkning får redovisas hos kommittentföreiaget under förut­sättning au

a)

kommissionärsförhältandei är grundat på skriftligt avtal,

b)

kommlsstönärsföretaget inte un­der beskattningsåret har bedrivit verk­samhet i nämnvärd omfattning vid sidan av ifrågavarande rörelse,

c)

rörelsen har bedrivits på det angivna sättet under hela beskatt­ningsåret för båda förelagen eller sedan kommissionärsföretaget bör­jade bedriva verksamhet av något slag

d)    beskattningsåren för båda före­

tagen har utgått vid samma tidpunkt,

och

e)    båda förelagen skutte ha räu titt

avdrag enligt punkt 3 nedan för

koncernbidrag som under beskaii­

ningsårei hade lämnats titt det andra

företaget.

Har kommissionärsföretag under samma beskattningsår bedrivit rörelse för tvä etter flera kommiiientföretags räkning, får inkomsten redovisas hos dessa företag om de förutsättningar som anges I andra stycket a) och c)-e) är uppfyllda i förhållande titt varje kommittentföretag och kommissio­närsföretaget inte under beskattnings­året har bedrivit verksamhet i nämn­värd omfattning vid sidan av rörelse som har bedrivits för kommiiientföre-tagens räkning. Har kommissionärs-förhållandet tillkommil av organisato­riska eller marknadstekniska skäl eller föreligger andra synnerliga skäl, kan riksskatteverket dock på ansökan av kommitlentföretagen medge all in­komsten får redovisas hos dem utan

Prop. 1978/79:210

60

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

hinder av att förutsättningar för avdrag som avses i andra stycket e) inle föreligger. Mot riksskatteverkets be­slut ifråga som här avses får talan inte föras.

Inkomsi som enligt andra etter tred­je stycket redovisas hos kommittentfö­retag skall hos detiaföretag behandlas som om förelaget självt hade bedrivit rörelsen.

3. Åger svenskt aktiebotag, svensk ekonomiskförening eller svensk ömse­sidig skadeförsäkringsanstah (moder­företag) mer än nio tiondelar av aktierna i ett eller flera svenska aktie­bolag (helägda dotterbolag), skalt kon­cernbidrag som modei;fÖretaget läm­nar till helägt dotterbolag eller som sådant bolag lämnar till moderföreta­get eller titt annat helägt dotterbolag hos moderförelaget anses som av­dragsgill omkostnad för givaren och skattepliktig intäkt för mottagaren. Som förutsäuning för delta gäller

a)

att den huvudsakliga verksam­heten för såväl givare som mottagare avser Jordbruksfastighet, annanfastig­het eller annan rörelse än försäkrings­rörelse som bedrivs av livförsäkrings­anstalt,

b)

att såväl givare som mottagare redovisar bidraget tilt samma ärs taxering öppet i självdeklaration eller därvid fogad bilaga,

c)

atl dotterbolag som lämnar eller mottar bidrag har varit helägt under hela beskattningsåret för både givare och mottagare eller sedan dotterbola­get började bedriva verksamhet av något slag,

d)    att, om bidrag lämnas mellan

fåmansföretag som avses i 35§ la

mom. och givarens huvudsakliga verk-

Prop. 1978/79:210

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

61

samhet avser annan fastighet, även mottagarens huvudsakliga verksamhet avser sådan fastighet,

e)    att, om bidrag lämnas från

dotterbolag till moderföretag, moder­

företaget skulle vara frikallat från

skattskyldighet för indelning som un­

der beskattningsåret hade uppburits

från dotterbolaget, samt

f)     att, om bidrag lämnas från

dotterbolag lill annat dotterbolag,

moderföretaget är föivaltningsföretag

som avses i punkt t andra stycket av

anvisningarna till 54 § eller moderfö­

retaget i annat fall skulle vara antingen

frikallat från skattskyldighet för utdel­

ning som under beskaiiningsårei hade

uppburits frän delgivande dotterbola­

get etter skatiskytdigtför utdelning som

under beskailningsäret hade uppburils

från det mottagande dotterbolaget.

Lämnar svenskt moderföretag kon­cernbidrag tilt svenskt aktiebolag som inte är sådant helägt dotterbolag som avses i första stycket, skall bidraget ändå anses som avdragsgill omkostnad för moderföretaget Och skattepliktig intäkt för mottagaren, om de förut­sättningar som anges i första stycket a), b) och d) är uppfyllda och om ägarförhållandena under hela be­skaUningsåret för både givare oeh mottagare eller sedan mottagaren började bedriva verksamhei av något slag har varit sådana atl mottagaren genom fusioner mellan moderföretag och dotterbolag har kunnat bringas att uppgå i moderföretaget. Därvid skatt fusion anses kunna äga rum när moderföretag äger mer än nio tionde­lar av aktierna i dotterbolag men inte i annat fatt.

Prop. 1978/79:210

62

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Även i andra fäll än som avses i första och andra styckena skalt koncernbidrag som svenskt företag lämnar till annat svenskt företag anses som avdragsgill omkostnad för givaren och skattepliktig intäkt för mottagaren under förutsättning alt bidraget med avdragsrätt för givaren hade kunnat lämnas till annat företag än mottaga­ren och att bidraget därefier, direkt eller genom förmedling av ytterligare förelag, hade kunnat vidarebefordras tilt mottagaren på sådant sätt att varje förmedlande företag skulle - med bortseende frän beslämmelserna i fjärde styckel - ha haft rätt till avdrag enligt första eller andra stycket för vidarebefordrat belopp.

Företag som under ett beskalinings­år har mottagit koncernbidrag, fÖr vilket givaren har avdragsrätt enligt första - tredje styckena har inte rätt tilt avdrag för koncernbidrag som företa­get i sin tur utger under samma beskattningsår.

Koncernbidrag som avses i för­sta-tredje styckena samt bidrag som omfattas av medgivande enligt 43 § 3 mom. andra stycket skall anses utgö­ra omkostnad för givaren i den förvärvskälla som utgör givarens hu­vudsakliga verksamhet, om det Inte med hänsyn till bidragets syfte är uppenbart att bidraget bör hänföras titt annan förvärvskälla. Föreligger så­dant samband mellan verksamhelen i den förvärvskälla hos givaren i vilken bidraget utgör avdragsgill omkostnad och verksamheten i förvärvskälla hos mottagaren att en förvärvskälla skulle anses föreligga om verksamhelerna hade bedrivits av etl enda företag, skall bidraget redovisas som intäkt i

Prop. 1978/79:210

Nuvarande Ivdelse

Föreslagen lydelse

63

mottagarens nyssnämnda förvärvs­källa. Föreligger inle samband av nu angivet slag, skall mottagaren redovisa bidraget som inkomsi av särskild förväivskälla. Denna föivärvskälla skall anses hänföriig till samma In­komstslag och samma kommun eller kommuner som den förvär\'skälla vari givaren har fått avdrag för bidragel.

A vdrag för koncernbidrag medges endast under förutsättning att givaren företer titlfredsstättande inredning om förhållanden som avses iförsta-femte stvckena.

till 54 !;

l.Den befrielse från skattskyldig­het för uidelningfrån svenska aktiebo­lag och svenska ekonomiska förening­ar, som enligt 54 § a) är medgiven svenska aktiebolag och svenska ekono­miska föreningar, har avseende jäm­väl å utdelning, som uppburils efter annan grund än i förhållande lill innehavda aklier eller andelar, dock icke utdelning, för vilken det utdelan­de företagel må njuta avdrag enligt 29 § 2 mom.

Aktie etter andel anses icke inne­havd i kapitalplaceringssyfte (se 54 § första stycket a)), om det sammanlag­da röstetalet för ägarens aktier i det utdelande botaget eller andelar i den utdelande föreningen vid beskaii­ningsårets utgång motsvarade en fjär­dedel etter mera av röstetalet för samt­liga aktier i bolaget eller andelar i föreningen eller om det göres sannolikt att innehavet av aktien eller andelen betingas av den rörelse eller del jord-

1. / denna anvisningspunkt förstås med företag svenskt aktiebolag och svensk ekonomisk förening samt med utdelning sådan utdelning pä aktie i svenskt aktiebolag eller andel i svensk ekonomisk förening som har uppburits i förhållande titt innehavda aktier eller andelar eller som har uppburits efter annan grund men inte är avdragsgill ./ö/det utdelande företaget enligt 29 S 2 mom.

Företag, som uteslutande eller så gott som uteslutande förvahar värde­papper eller likartad lös egendom (för­valtningsföretag), är frikallat frän skattskyldighet för indelning i den mån sammanlagda beloppel av den utdel­ning som företaget har uppburit under beskattningsåret motsvaras av indel­ning som företaget har beslutat för samma beskattningsår eller, i fråga om investmentföretag, av beslutad utdelning ökad med en fjärdedel. Med

12 Senaste lydelse 1967:95.

Prop. 1978/79:210

64

Nuvarande lydelse

bruk eller skogsbruk, som bedrives av aktiens eller andelens ägare etter av aktiebolag eller ekonomisk Jörening som med hänsyn till äganderättsför­hållanden eller organisatoriska förhållanden kan an.ses stå ägaren nära. Aktie etter andel iförvattningsfö-retag anses dock innnehavd i kapi-lalplaceringssyfle, när förvaltnlngsfö-retaget äger aktier eller andelar som skulle anses innehavda i sådani syfte om de innehafts direkt av den som äger aktien eller andelen i förvaltningsföre­taget.

Med investmentföretag enligt 54 § fjärde stycket förstås förvahningsföre­tag, vars uppgift väsentligen är att genom eu välfördelat värde­pappersinnehav erbjuda aktieägare el­ler andelsägare riskfördelning och vars aktier eller andelar ägas av elt stort antal fysiska personer.

Föreslagen lydelse

investmentföretagförstås förvaltnings­företag, vars uppgift väsentligen är att genom etl välfördelat värde­pappersinnehav erbjuda aktie- eller andelsägare riskfördelning och vars aktier eller andelar ägs av ett stort antal fysiska personer.

Företag, som bedriver bank- eller annan penningrörelse etter sådan rörelse vid sidan av annan verksamhet, är frikallat från skattskyldighet för utdelning på sådan aktie eller andel som innehas som ett led i organisatio­nen av företagets verksamhet lill den del denna avser annat än förvaltning av fastighet, värdepapper eller därmed likartad lös egendom.

Företag som bedriver försäkringsrö­relse är frikallat från skaliskyldighel för utdelning under förutsättning all företaget är skadeförsäkringsanstah och utdelningen belöper pä sådan aktie eller andel som innehas som ett led i organisationen av företagets försäkringsrörelse.

Företag som inte avses i andra-fjär-de styckena är frikallat från skattskyl­dighet för utdelning på sådan aktie etter andel som inte utgör omsättnings-ullgång iföretagets verksamhet under förutsättning att

a)

det sammanlagda röstetalet för företagets aklier eller andelar i det utdelande företaget vid beskattnings­årets utgång motsvarade en fjärdedel eller mer av röstetalet för samtliga aktier etter andelar i det utdelande förelaget, eller

b)

det görs sannolikt au innehavet av aktien etter andelen betingas av jordbruk, skogsbruk eller rörelse som bedrivs av företagel etter av företag

Prop. 1978/79:210

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

65

5 Riksdagen 1978/79. I saml Nr 210

som med hänsyn till äganderätlsför-hållanden eller organisatoriska förhållanden kan anses slå del nära.

Skallefrihet enligl femte slyckel föreligger dock inle för utdelning på aktie eller andel i förvaltningsföretag, om förvaltningsföretaget äger mer än enstaka aklier eller andelar på vilka utdelning skulle ha varil skattepliktig om aktierna eller andelarna hade ägts direkt av del förelag som äger aktien eller andelen i förvaltningsföretaget.

Om särskilda skäl föreligger, kan riksskatteverket medge dels att före­tag, som inte är förvaltningsföretag enligt andra slyckel men vars verk­samhet till inie oväsentlig del beslår i förvaltning av värdepapper eller där­med likartad lös egendom, skall i beskattningsavseende behandlas som sådant förvaltningsföretag, dels att förvaltningsföretag, som är moderfö­retag i en koncern och som ombesörjer vissa gemensamma uppgifter för kon­cernens räkning, inle skall i beskatt­ningshänseende behandlas som för­valtningsföretag. Mot riksskattever­kets beslut i fråga som här avses får lalan inte föras.

Förvärvar företag aktie eller andel i annat förelag och är del inle uppen­bart att del företag som gör förvärvet därigenom erhåller tillgång av verkligt och särskilt värde med hänsyn tilt ägarföretagets rörelse eller kapi­talförvaltning, föreligger inte skattefri­het enligl första stycket för utdelning på aktien eller andelen av sådana medel som vid förvärvet fanns hos del utdelande företaget och som inte motsvarar tillskjutei belopp eller inbe­tald insats. Utdelning anses i första

Prop. 1978/79:210

Nuvarande Ivdelse

Föreslagen lydelse

66

hand gälla andra medel än sådana som motsvarar tillskjutet belopp eller inbetald insats.

5. Med svenskt företag förstås i denna anvisningspunkt svenskt aktie­bolag och svensk ekonomisk förening. Med utländskt företag förstås ut­ländskt aktiebolag och annat utländskt bolag som i den stat där det är hemma -hörande behandlas som skallskyldig vid inkomstbeskattningen.

Riksskatteverket kan på ansökan förklara alt svenskl företag skall vara frikallat från skattskyldighet för utdel­ning pä aktie eller andel i utländskt företag. Som förutsättning för att sådan förklaring skalt lämnas gäller

a)

atl utdelningen skulle ba varil skattefri enligt punkt 1 ovan om det utdelande företaget hade varit ell svenskt företag, och

b)

att den inkomstbeskattning som det utländska företagel är underkastat i den stat där del är hemmahörande är Jämförtig med den inkomstbeskattning som skutte ha skett enligt denna tag och tagen (1947:576) om stat tig inkomstskall om inkomsten hade för­värvats i Sverige av svenskl förelag.

Förklaring enligt andra stycket får inte lämnas i de fall dä skattebefrielse eller nedsättning av skalt kan följa av bestämmelse i överenskommelse enligt 72 §.

Talan mot riksskatteverkets beslut i fräga som här avses fär föras hos regeringen genom besvär.

Denna lag träder i kraft fyra veckor efter den dag, då lagen enligt uppgift på den har kommit ut från trycket i Svensk författningssamling, och tillämpas första gången vid 1981 års taxering om inte annat följer av 1 och 2 nedan.

1. Punkt 5 av anvisningarna till 54 § Hr tillämpas i fråga om utdelning som

Prop. 1978/79:210

67

har blivit tillgänglig för lyftning efter utgången av år 1978. Vid 1979 och 1980 ärs taxeringar skall därvid hänvisningen till punkl 1 av nämnda anvisningar avse 54 § och punkl 1 av anvisningarna till denna paragraf i den lydelse som gällde före lagens ikraftträdande.

2.

De nya bestämmelserna i 35 § 3 mom. tillämpas i fråga om avyttring som sker efter utgången av år 1979.

3.

Hänvisningen i 20 § lagen (1972:741) om ändring i kommunalskaltelagen (1928:370) till punkl I av anvisningarna till 41 § skall fr. o. m. 1981 års taxering avse punkl 2 av anvisningarna till 41 § i dess nya lydelse.

Prop. 1978/79:210

68

5 Förslag till

Lag om ändring i lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt

Härigenom föreskrivs att 7 § lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt' skall ha nedan angivna lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Från skattskyldighet frikallas:

a)

medlem av konungahuset: för av staten anvisat anslag;

b)

i utlandet bosatt fysisk person och utländskt bolag:

för inkomst, som avses i 54 § första stycket c) kommunalskattelagen;

c)    staten:

för all inkomst;

d)   juridisk person som avses i 53 § I mom. första stycket c)

kommunalskattelagen:

f

ö

r all inkomst;

e)   understödsförening som enligt sina stadgar icke Hr meddela annan

kapitalförsäkring än sådan som omfattar kapitalunderstöd pä högst 1 000

kronor för medlem och annan juridisk person som avses i 53 § I mom. första

stycket d) kommunalskattelagen än understödsförening:

för all inkomst;

O förening som är hänföriig under 53 § 1 mom. första stycket e) kommunalskattelagen:

för all inkomst utom sådan inkomst av rörelse för vilken föreningen icke är frikallad frän skattskyldighet enligt punkt 4 av anvisningarna till 54 § nämnda lag;

g) annan juridisk person som avses i 53 § 1 mom. första stycket e) kommunaiskattelagen:

för sådan inkomst som ej härflutit av rörelse;

h) här ovan ej upptagen ägare av sådan fastighet, som omförmäles i 5 § 1 mom. kommunalskattelagen:

för inkomst av fastigheten genom dess begagnande för de i samma mom. avsedda ändamål;

i) svenska aktiebolag och svenska ekonomiska föreningar:

för utdelning från svenska aktie- för utdelning från svenska aktie­

bolag och svenska ekonomiska för- bolag, svenska ekonomiska för­

eningar i den omfaltning som i 54 § eningar och utländska företag i den

kommunalskatlelagen sägs;

omfattning som i 54 § kommunal-

skattelagen sägs;

' Senaste lydelse av lagens mbrik 1974:770. 2 Senaste lydelse 1977:1091.

Prop. 1978/79:210

69

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

j) här i rikel bosatt delägare i oskift dödsbo efter person, som vid sitt frånfälle icke var här i riket bosall:

för av dödsboet åtnjuten, till honom utdelad inkomsi, för vilken dödsboet skall utgöra statlig inkomstskatt;

k) understödsföreningar, vilka enligt sina stadgar äga meddela annan kapitalförsäkring än sådan som omfattar kapitalunderstöd å högst 1 000 kronor för medlem och som bedriva jämväl annan verksamhei än livförsäk­ringsverksamhet:

för all inkomst, som belöper på annan än till livförsäkring hänföriig verksamhet;

I) 

här i riket bosatt fysisk person, som under vistelse utomlands åtnjutit avlöning eller annan därmed jämföriig förmån på grund av anställning där annat än hos svenska staten, svensk kommun eller ombord pä svenskt fartyg eller svenskt, danskt eller norskt luftfartyg:

för inkomst, som avses i 54 § första stycket h) kommunalskattelagen;

m) allmänna pensionsfonden:

för sådan inkomst som ej härflutit av medel, som förvaltas av fjärde fondstyrelsen;

n) svensk aktiefond:

för inkomst av tillfällig förvärvsverksamhet pä grund av avyttring av egendom som avses i 35 § 3 mom. kommunalskattelagen, om den avyttrade egendomen innehafts två år eller mera.

Riksskatteverket mä, om särskilda skäl därtill äro, efter ansökan förklara, att förening eller stiftelse, som har till huvudsakligt ändamål aU främja nonliskt samarbete, i fräga om skattskyldighet eller eljest vid tillämpning av denna lag skall anses jämställd med förening eller stiftelse, som ovan i första stycket vid O respektive g) angives. Sådant beslut mä, när omständigheterna det föranleda, av riksskatteverket återkallas. Över beslut, som riksskattever­ket meddelat enligt detta stycke, mä klagan icke föras.

Att personer, om vilka i 18 § förmäles, äro frikallade från skattskyldighet för vissa inkomster, framgår av bestämmelserna i samma paragraf.

Denna lag träder i kraft fyra veckorefter den dag, då lagen enligt uppgift pä den har kommit ut från trycket i Svensk författningssamling, och tillämpas på utdelning som har blivit tillgänglig för lyftning efter utgången av år 1978.

Prop. 1978/79:210

70

6 Förslag till

Lag om ändring i lagen (1941:416) om arvsskatt och gåvoskatt

Härigenom föreskrivs att 23 § lagen (1941:416) om arvsskall och gåvoskatt' skall ha nedan angivna lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

23 §2 Vid uppskattning av lös egendom iakttages:

A.   Tomträtt eller vattenfallsrätt uppskattas i den män ej annat följer av

20 § tredje stycket, till vad rättigheten med hänsyn till villkoren vid

upplåtelsen och den tid, som därför återstår, kan antagas hava betingat vid en

av boets avveckling föranledd, med tillböriig omsorg skedd försäljning.

B.   Värdepapper, som noteras på inländsk eller utländsk börs eller är

föremål för liknande notering, uppskattas till det noterade värdet eller, om

delta icke molsvarar vad som skulle kunna påräknas vid försäljning under

normala förhållanden, lill del pris som skulle ha kunnat påräknas vid en

sådan försäljning. Sådana värdepapper, som eljest omsättas pä

kapitalmarknaden eller vars värde icke skall beräknas med ledning av

beslämmelserna i F nedan, uppskattas enligt sist angivna gmnd.

C.   Fordran uppskattas till sitt kapitalbelopp jämte upplupen ränta å tid,

som avses 121 §. Är fordringen ej förfallen och skall ränta därå ej beräknas för

liden före förfallodagen, uppskattas fordringen till belopp, som utgör dess

värde vid nämnda tid enligt den vid denna lag fogade tabellen I.

Osäker fordran uppskattas lill belopp, varmed den kan beräknas inflyta. Värdelös fordran anses icke uigöra tillgång. Den omständigheten alt gäldenären är delägare i dödsboet föranleder icke fordringens uppskattande enligl andra grunder än som eljest äro tillämpliga.

Medel, för vilka uppskov med Medel, för vilka uppskov med

inkomstbeskattning åinjutes enligt inkomstbeskattning åinjutes enligt

bestämmelserna om skogskonto el- bestämmelserna om skogskonto,

ler invesleringskonto för skog, upp- upphovsmannakonto eller investe-

tagas tiil halva värdet. Har medel ringskonto för skog, upptagas till

avsatts till fond för särskilt ändamål halva värdet. Har medel avsaus till

enligt föreskrift i lag eller annan fond för särskilt ändamål enligt före-

förfatining och har avdrag vid skrift i lag eller annan författning och

inkomstberäkningen medgivits för har avdrag vid inkomstberäkningen

avsättningen, Hr halva det avsatta medgivits för avsättningen, Hr halva

beloppet upptagas som skuld.

det avsatta beloppet upptagas som

skuld.

' Senaste lydelse av lagens rubrik 1974:857. 2 Senaste lydelse 1977:1174.

Prop. 1978/79:210

71

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

D.   För evärdlig lid utgående ränta, avkomsl eller annan förmån uppskat­

tas till tjugu gånger del belopp, vartill den senasi för hell är uppgått.

Nyttjanderätt eller rätt till ränta, avkomsl eller annan förmån, som utgår under viss tid eller någons livstid, uppskattas till silt kapitalvärde. Är rättigheten bestämd lill visst belopp eller eljest till viss storiek, beräknas kapitalvärdet efter det belopp rättigheten för helt är motsvarar enligt de vid denna lag fogade tabellerna II och III. Där rättighet, som belastar viss egendom, ej är på nyss angivet sätt bestämd, anses ärliga värdet utgöra fem procenl av det penningvärde, vartill egendomen uppskattats, dock att, där rättighet avser endasi del av egendom eller dess åriiga värde eljest icke kan bestämmas enligt nyss angivna grund, detta uppskattas efter vad som prövas skäligt.

Kapitalvärdet av rättighet, som icke är bestämd att utgå under någons livslid men ändock är av obestämd varaktighet, uppskattas med ledning av tabell III, såsom om den skolat ulgå för den berättigades livslid, dock högst lill tio gånger del värde, rättigheten för hell år motsvarar.

Är rättighet beroende av flera personers liv sålunda, att rättigheten upphör vid den först avlidnes frånfälle, bestämmes rättighetens kapitalvärde efter den äldstes levnadsålder. Fortfar däremot rättigheten oförändrad lill den sist avlidnes frånfälle, beräknas värdel efter den yngstes ålder.

E.   Värdel av ulländskl myntslag beräknas efter den köpkurs på checkar,

utställda i samma myntslag, som gällde vid tiden för skattskyldighetens

inträde. Finnes ej sådan kurs eller kan av annan anledning värdel icke

beräknas efter denna grund, bestämmer regeringen eller den myndighet

regeringen förordnar, hur beräkningen skall ske.

F.   Annan lös egendom än förut nämnts uppskattas till vad den kan

aniagas hava betingat vid en av boets avveckling föranledd, med tillbörlig'

omsorg skedd försäljning.

Vid värderingen av förvärvskälla som enligl kommunalskattelagen (1928:370) ingår i inkomstslagen jordbruksfastighet eller rörelse tillämpas beslämmelserna i 4 § och, med undanlag av femte styckel sista meningen, punkl 2 av anvisningarna lill 3 och 4 §§ lagen (1947:577) om statlig förmögenhetsskatt.

Denna lag träder i kraft fyra veckorefter den dag, då lagen enligt uppgift på den har kommit ut frän trycket i Svensk författningssamling.

Prop. 1978/79:210

72

7 Förslag till

Lag om ändring i lagen (1947:577) om statlig förmögenhetsskatt

Härigenom föreskrivs att punkterna 2 och 3 av anvisningarna till 3 och 4 §§ lagen (1947:577) om statlig förmögenhetsskatt' skall ha nedan angivna lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Anvisningar

till 3 och 4 §§

2.2 Vid beräkning av förmögenhet, som ingår i förvärvskälla inom inkomstslagen jordbmksfastighel och rörelse, gäller följande.

Sammanfaller icke räkenskapsåret med beskattningsåret, för som värde av förmögenheten tagas upp värdet vid utgången av det räkenskapsår som före den 1 mars taxeringsåret gått till ända närmast intill utgången av beskatt­ningsåret. Detta värde skall emellertid rättas med belopp som den skattskyl­dige satt in i förvärvskällan eller tagit ut ur densamma för egen räkning eller för annan av honom innehavd förvärvskälla. Utgår räkenskapsåret före beskattningsåret, skall nämnda värde ökas med insättningar och minskas med uttag som skett intill beskattningsårets utgång. Utgår räkenskapsåret efter beskattningsåret, skall värdet minskas med insättningar och ökas med uttag som skett efter utgången av beskattningsåret.

Den värdesättning av tillgångarna Den värdesättning av tillgångarna i förvärvskällan som sker vid i förvärvskällan som sker vid inkomsttaxeringen är icke bindande inkomsttaxeringen är icke bindande vid förmögenhetsberäkningen. In- vid förmögenhetsberäkningen. In­ventarier som äro avsedda för stadig- ventarier som äro avsedda för stadig­varande bruk i förvärvskällan uppta- varande bruk i förvärvskällan uppta­gas till anskaffningsvärdet efter av- gas till anskaffningsvärdet efter av­drag för skälig avskrivning eller drag för skälig avskrivning eller ulrangering. Lager värderas som ulrangering. Lager värderas som helhet utan hänsyn till påräknelig helhet utan hänsyn till påräknelig vinst vid försäljning i detalj, varvid vinst vid försäljning i detalj, varvid dock fastighet upptages lägst till dock fastighet upptages lägst till taxeringsvärdet. Lager av djur på taxeringsvärdet. Lager av djur på jordbruksfastighet eller i renskötsel- jordbruksfastighet eller i renskötsel­rörelse upptages till de värden, som rörelse upptages till de värden, som riksskatteverket enligt punkt/ femte riksskatteverketenligt punkt 2 femte stycket av anvisningarna till 41 § stycket av anvisningama till 41 § kommunalskattelagen (1928:370)se-     kommunalskattelagen (1928:370) se-

' Senaste lydelse av lagens rubrik 1974:859. 2 Senaste lydelse 1977:1173.

Prop. 1978/79:210

73

Nuvarande lydelse

nast har fastställt före utgången av del är som närmasl föregår lax­eringsåret, eller - om sådani värde icke har fastställts för vissa djur - lill del allmänna saluvärdet. Vid värde­ring av lager skall hänsyn tagas lill inkurans och prisfallsrisk.

Föreslagen lydelse

nast har fastställt före ulgången av det år som närmasl föregår tax­eringsåret, eller - om sådani värde icke har fastslällls för vissa djur - lill del allmänna saluvärdet. Vid värde­ring av lager skall hänsyn tagas lill inkurans och prisfallsrisk.

Skulder och andra avgående poster i förvärvskällan avräknas enligt bestämmelserna i 5 §. Hänsyn tages icke lill annan latent skatteskuld än ulskiftningsskatteskuld, såvida icke annat följer av punkt 3 första stycket av dessa anvisningar.

Om värdet av tillgångarna i förvärvskällan överstiger beloppel av skulder och andra avgående poster. Hr förmögenhetsvärdet av förvärvskällan nedsättas till trettio procenl av del överskjutande värdel. Om förvärvskällan innehaves med fideikommissräti. Hr dock nedsättning ske till tjugo procenl av sisinämnda värde.

Beslämmelserna i femte stycket H icke leda till all förmögenheisvärdet av förvärvskällan sätts lägre än till vad som molsvarar värdel av sådana fastigheter i förvärvskällan, som tillhöra ägaren av denna, efter avdrag förde skulder som belöpa pä dessa fastigheter. Härvid skall som värde av jordbruksfastighet upplagas fastighetens laxeringsvärde minskal med den del av det taxerade byggnadsvärdet som avser ekonomibyggnader och som värde av fastighet i rörelse del laxerade markvärdet. På fastigheterna skall anses belöpa så stor del av skulderna i förvärvskällan som nu angivna värde av fastigheterna utgör av del sammanlagda värdet av tillgångarna i förvärvskällan. Sistnämnda värde beräknas med hänsyn till fastigheternas hela taxeringsvärde. Bestämmelserna i detta siycke tillämpas icke på förvärvskälla som innehaves med fideikommissräti.

Bestämmelserna i denna anvisningspunkt lillämpas även när förvärvskällan innehaves indirekl genom förmedling av juridisk person.

inkomstbeskattning åinjutes enligl bestämmelserna om skogskonto el­ler investeringskonto för skog, upp­tagas till halva värdet. Har medel avsatts till fond för särskilt ändamål enligt föreskrift i lag eller annan författning och har avdrag vid inkomstberäkningen medgivits för

3. Medel, för vilka uppskov med        3. Medel, för vilka uppskov med

inkomstbeskattning åinjutes enligt bestämmelserna om skogskonto, upphovsmannakonto eller invesle­ringskonto för skog, upptagas till halva värdet. Har medel avsatts till fond för särskilt ändamål enligt före­skrift i lag ellerannan författning och har avdrag vid inkomstberäkningen

3 Senaste lydelse 1974:1055.

Prop. 1978/79:210

74

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

avsättningen. Hr halva del avsatta     medgivits föravsätlningen, får halva

beloppel upptagas som skuld.

det avsatta beloppel upplagas som

skuld. Är fordran för sin lillkomsl gjord beroende av elt villkor, som är ovisst, antingen i den meningen all det är osäkert, om den såsom villkor bestämda tilldragelsen kommer att inlräffa, eller i den meningen att del visserligen är säkert, att tilldragelsen skall inträffa, men ovisst när, skall fordringen icke medräknas. Däremoi har den omständigheten, alt fordran, som löper ulan ränta, ännu ej är förfallen lill betalning, betydelse endast för beräkningen av dess förhandenvarande värde (4 §).

Denna lag träder i kraft fyra veckor efter den dag, då lagen enligl uppgift på den har kommil ul från trycket i Svensk författningssamling, och lillämpas första gången vid 1980 års taxering.

Prop. 1978/79:210

75

8 Förslag till

Lag om ändring i lagen (1951:763) om beräkning av statlig inkomst­skatt för ackumulerad inkomst

Härigenom föreskrivs atl 3 § 3 och 4 mom. lagen (1951:763) om beräkning av statlig inkomstskatt för ackumulerad inkomst' skall ha nedan angivna lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

3§ 3 mom. I fråga om inkomsi av rörelse skola lagens bestämmelser gälla endasi följande intäkter, nämligen:

1)    intäkt   genom   vetenskaplig,        1)   inläkt   genom   vetenskaplig,

litterär,   konstnäriig  eller  därmed     litterär,   konstnäriig  eller  därmed

jämföriig verksamhei;

jämföriig verksamhei, under förut­

sättning au intäkten  inte föranlett

uppskov med beskattning enligt lagen

(1979:000) om upphovsmannakonto;

2)

intäkt vid överiålelse av hyresrätt samt av varumärke, firmanamn och andra liknande rältigheler av goodwills natur;

3)

intäkt i form av engångsersättning, som erhållits på grund av avbrotts-försäkring eller såsom skadestånd eller dylikt för inkomstbortfall i rörelsen till följd av expropriation, rekvisition eller annal liknande förfarande;

4)

inläkt i form av engångsersättning vid avyttring av patenträtt eller liknande rättighet saml vid avyttring eller avlösning av rält till royaliy, alll under förutsättning alt avytiringen eller avlösningen skett i samband med överiålelse, upplåtelse eller nedläggande av rörelse;

5)   intäkt vid avyttring, i samband med överlåtelse, upplåtelse eller

nedläggande av rörelse, av för stadigvarande bruk i rörelsen avsedda

maskiner eller andra inventarier, vilka icke vid beräkning av värde­

minskningsavdrag hänföras till byggnad, samt av andra varor och produkier i

rörelsen än ovan vid 4) avses; saml

6)  intäkt, som uppkommit därigenom atl avsättning till särskilda investe­

ringsfonder för föriorade inventarier och lagerlillgångar eller för avyttrat

fartyg eller till särskild nyanskaffningsfond återförts till beskattning under

sådana förhållanden atl, därest det återförda beloppet i stället utgjort

köpeskilling för tillgångarna i fråga, köpeskillingen enligt 5) ovan skulle

anseits såsom ackumulerad inkomst, dock all ränta som lillägges det

återförda beloppel icke skall anses utgöra sådan inkomsi.

Vad i denna lag stadgas om överiålelse, upplåtelse eller nedläggande av

' Senaste lydelse av lagens rubrik 1974:860. 2 Senasle lydelse 1974:860.

Prop. 1978/79:210

76

Nuvarande Ivdelse

Föreslagen lydelse

rörelse skall  äga  molsvarande  lillämpning  beträffande  rörelsefilial  och rörelsegren.

4 mom. 1 fråga om inkomsi av

 lillfällig

förvärvsverk-

samhel gäller lagens beslämmel­ser, såviii avser realisalionsvinst, vid avyttring av aktie eller andel i bolag vars aklier eller andelar vid tiden för avytiringen //// huvudsaklig del ägdes eller på därmed jämförligt säll inne­hades - direkl eller genom förmedling av juridisk person - av en fysisk person eller ett fåtal fysiska personer och förvärvals lidigare än två år före avytiringen, samt sådan vinst vid avyttring av fastighet som avses i 2 § lagen (1978:970) om uppskov med beskattning av realisalionsvinst eller som lill mer än hälften uigörs av återvunna avdrag för värde­minskning av den avyttrade faslig­heten.

4 m o m . I fräga om inkomst av tillfällig förvärvsverksamhelgö//ö la­gens beslämmelser, såvitt avser rea­lisationsvinst, vid avyttring av aktie eller andel i bolag vars aklier eller andelar vid liden för avytiringen ägdes eller innehades på sätt som anges i 54 i) femte stycket kommunalskaltelagen (1928:370) och förvärvals tidigare än två år före avytiringen, saml sådan vinsl vid avytiringen av fastighel som avses i 2§ lagen (1978:970) om uppskov med beskattning av realisationsvinst eller som lill mer än hälften utgöres av återvunna avdrag för värde­minskning av den avyttrade fastig­heten.

Denna lag träder i kraft fyra veckor efter den dag, då lagen enligl uppgift på den har kommit ut frän trycket i Svensk författningssamling.

3 Senasle lydelse 1978:973.

Prop. 1978/79:210

77

9 Förslag till

Lag om ändring i lagen (1960:63) om rätt till förlustutjämning vid

taxering för inkomst

Härigenom föreskrivs alt punkt I av anvisningarna till 2 § lagen (1960:63) om rätt till föriustuljämning vid laxering för inkomst' skall ha nedan angivna lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Anvisningar

till 2$

1. Föriust, som berättigar till förlustavdrag, skall beräknas på grundval av den för föriusiåret avgivna självdeklaralionen. Om ut­redningen det föranleder, måförlusten likväl bestämmas till större eller mindre belopp än deklarationen utvisar. Däiyid mä dock avdrag för värdeminskning eller dyl., vilka äro av beskaffenhet atl kunna förskjutas från ett år till ett annat eller vilka avse tillgång, vid vars försäljning eventu­ell vinst skall bedömas enligt regler­na för skattepliktig realisationsvinst, ävensom avdrag för värdeminskning å byggnad, som utgör lagertillgång, /cA* tillgodoräknas den skaltskyldige med större belopp än han yrkat i deklarationen för föriusiåret. Till värdeminskningsavdrag av hithöran­deslag räknas bland annal avdrag för värdeminskning å byggnad, å så­dana maskiner och andra inventarier vilka avskrivas enligt reglerna för planenlig avskrivning, å patenträtt eller liknande tidsbegränsad rättig­het och å varumärke, firmanamn eller andra rättigheter av goodwills natur ävensom avdrag för minskning av skogs ingångsvärde.

1. Förlust, som berättigar lill för­lustavdrag, skall beräknas pä grund­val av den för föriusiåret avgivna självdeklaralionen men får bestäm­mas lill större eller mindre belopp än vad deklarationen utvisar. Avdrag för sådan värdeminskning eller dyl. som kan förskjutas frän etl är till ell annat eller som avser tillgång, vid vars försäljning eventuell vinst skall bedömas enligl reglerna för skatte­pliktig realisationsvinst, och avdrag för värdeminskning av byggnad, som utgör lagertillgäng,./öV dock inte tillgodoräknas den skattskyldige med större belopp än han har yrkat i deklarationen för föriusiåret. Till värdeminskningsavdrag 5om nu sagts räknas bl. a. avdrag för värdeminsk­ning av byggnad, av sådana maskiner och andra inventarier som avskiivs enligt reglerna för planenlig avskriv­ning, av patenträtt eller liknande tidsbegränsad rättighet och av va­rumärke, firmanamn eller andra rättigheter av goodwills natur och även avdrag för minskning av skogs ingångsvärde.

' Senaste lydelse av lagens rubrik 1978:53. 2 Senaste lydelse 1967:753.

Prop. 1978/79:210

78

Nuvarande lydelse

Har investeringsfond, särskild ny­anskaffningsfond eller fond för åler-anskaffning av fastighel återförts till beskallning, skall vid beräkning av den förlust, som berättigar till för­lustavdrag, bortses från del belopp, som på grund av ålerföringen uppta­gits såsom skattepliktig intäkt, dock endast i den män detta belopp inrym­mes i den för förluståret fastställda beskattningsbara inkomsten mins­kad, i förekommande fall, med garaniibelopp för fastighel.

Föreslagen lydelse

Har särskild nyanskaffningsfond eller fond för åleranskaffning av faslighet eller annan investeringsjönd än allmän investeringsfond återförts lill beskallning, skall vid beräkning av den föriust, som berättigar till förlustavdrag, bortses från del be­lopp, som på grund av ålerföringen upptagits som skattepliktig inläkl. Vad nu sagts gäller endasi i den mån det till beskattning återförda beloppel Iniyms i den för förluståret fastställda beskattningsbara inkomslen mins­kad, i förekommande fall, med garaniibelopp för fastighel.

Denna lag iräder i kraft fyra veckor efter den dag, då lagen enligl uppgift på den har kommit ut från trycket i Svensk författningssamling.

Prop. 1978/79:210

79

10 Förslag till

Lag om ändring i lagen (1967:94) om avdrag vid inkomsttaxeringen

för viss aktieutdelning

Härigenom    föreskrivs    au    7§    lagen   (1967:94)   om    avdrag    vid inkomsttaxeringen för viss aktieutdelning' skall ha nedan angivna lydelse.

If

Nuvarande lydelse

Avdrag medges icke, om mer än hälften av bolagets aktier vid uidel-ningstillfället ägdes eller på därmed jämföriigt sätt innehades av svenskt aktiebolag, svensk ekonomisk förening eller utländskt bolag.

Vid tillämpning av första styckel medräknas icke aktie som tillhör

förvahningsföretag som avses i 54 § fjärde styckel kommunalskattelagen, om sådant företag, i förekommande fall jämte bolag och förening som med hänsyn till äganderättsförhål­landen eller organisatoriska förhål­landen kan anses slå företaget nära, innehade mindre än hälften av samdi-ga aktier i bolaget,

utländskt bolag, om skatt enligl kupongskaitelagen (1970:624) skall erläggas för utdelningen till det utländska bolagel med helt eller nedsatt belopp, eller

annat bolag eller annan förening som är skattskyldig för utdelning på aktien.

Föreslagen lydelse

Avdrag medges inte för utdelning på aktier som vid utdelningstillfällel ägs av

a)

svenskt förvaltningsföretag, om det sammanlagda röstetalet för före­lagets aktier i det utdelande bolaget - i förekommande fall tillsammans med aktier tillhöriga bolag och förening som med hänsyn till äganderättsför­hållanden eller organisatoriska förhållanden kan anses slå företaget nära - motsvarar mer än hälften av röstetalet för samtliga aklier i bolaget, eller

b)

svenskt aktiebolag etter svensk ekonomisk förening som inle avses under a), om det sammanlagda röste­talet förförelagets aktier i del utdelan­de bolaget motsvarar en fjärdedel eller mer av röstetalet för samlliga aktier i botaget och företaget inte visas vara skattskyldigt för indelning på ak­tierna.

Avdrag för utdelning pä sådana aktier i det utdelande bolagel som inte avses i första slyckel medges under förutsättning att minst hälften av dessa aktier ägs av ett etter flera av följande slag av aktieägare:

a) annan än svenskt aktiebolag, svensk ekonomisk förening eller ut­ländskt bolag.

' Senaste lydelse av lagens rubnk 1978:955. 2 Senasle lydelse 1978:955.

Prop. 1978/79:210

80

Nuvarande Ivdelse

Vid lillämpning av denna paragraf anses aktie, som äges av en av bolag eller förening bildad pensions- eller annan personalstiftelse, innehavd av bolaget eller föreningen.

Föreslagen lydelse

b)

förvahningsföretag som inte om­fattas av första stycket a),

c)

svenskt aktiebolag eller svensk ekonomisk förening som visas vara skattskyldigför utdelning på aktierna, och

d)   ulländskl bolag söm skall erläg­

ga skalt enligt kupongskaitelagen

(1970:624) för utdelning på aktierna

med helt eller nedsatt belopp.

Vid tillämpning av denna paragraf anses aktie, som ägs av en av bolag eller förening bildad pensions- eller personalstiftelse, innehavd av bola­get eller föreningen. Med förvalt­ningsföretag förstås sådant företag som avses i punkt 1 andra styckel av anvisningarna Ull54 § kommunalskat­lelagen (1928:370).

Denna lag träder i kraft fyra veckorefter den dag, då lagen enligt uppgift pä den har kommit ut från trycket i Svensk författningssamling. De nya beslämmelserna tillämpas i fråga om utdelning på aktie som har utgivits i samband med bolags bildande, om bolaget har anmälts för registrering efter utgången av år 1979, och i fråga om utdelning på aktie, som har utgivits i samband med ökning av aktiekapital, om beslut om ökningen har anmälts för registrering efter nämnda tidpunkt.

Prop. 1978/79:210

' '

81

Utdrag

BUDGETDEPARTEMENTET

PROTOKOLL

vid regeringssammanträde 1979-04-05

Närvarande: statsministern Ullslen, ordförande, och slalsråden Sven Roma­nus,[REDACTED_EFTERNAMN],[REDACTED_EFTERNAMN],[REDACTED_EFTERNAMN], Huss, Rodhe,[REDACTED_EFTERNAMN],[REDACTED_EFTERNAMN],[REDACTED_EFTERNAMN],[REDACTED_EFTERNAMN],[REDACTED_EFTERNAMN], De[REDACTED_EFTERNAMN],[REDACTED_EFTERNAMN], Gabriel[REDACTED_EFTERNAMN], Tham, Bondestam

Föredragande: statsrådet[REDACTED_EFTERNAMN]

1 Inledning

Föreiagsskaiteberedningen (Fi 1970:77)'överiämnade i november 1977 sitt slulbelänkande (SOU 1977:86 och 87) Beskauning av förelag. I betänkandet analyserar beredningen olika former av företagsbeskattning och sambandet mellan dessa. Betänkandet innehåller ocksä etl stort antal förslag om ändringar inom den nuvarande nellovinslbeskattningens ram. Jag avser alt i det följande inledningsvis ta upp frågan om i vilken utsträckning neliovinsl-beskatlningen bör uigöra en komponent inom företagsbeskattningen. Efter della principielll inriktade resonemang kommer jag att behandla två delområden inom nettovinstbeskallningens ram, nämligen dels företagens möjligheler lill resullaluljämning och uppbyggnad av obeskattade reserver, dels dubbel- och kedjebeskatining inom bolagsseklorn saml delar av syslemel för koncernbeskatining. Till prolokollel i della ärende bör som bilaga 1 fogas en sammanställning av beredningens belänkande och som bilaga 2 de delar av beredningens lagförslag som behandlas i propositionen. Belräffande nu gällande regler för beskallning av företag saml beredningens närmare överväganden hänvisas lill betänkandet.

Efter remiss har yitranden över betänkandet avgetls av bokföringsnämn­den, riksförsäkringsverket, bankinspektionen, försäkringsinspeklionen, riks­revisionsverkel, riksskatteverket, allmänna ombudet för mellankommunala mål (AO), arbelsmarknadsslyrelsen, riksbanken, kammarrätterna i Slock­holm och Göieborg,samtliga länsslyrelser,centralorganisationen SACO/SR, Föreningen auktoriserade revisorer (FAR), Föreningen Sveriges praktiseran-

' Ledamöter vid avgivande av betänkandet var riksdagsledamoten Alvar[REDACTED_EFTERNAMN], ordförande, riksdagsledamoten Curt[REDACTED_EFTERNAMN], regeringsrådet Sven[REDACTED_EFTERNAMN], fil. lic. Gösta[REDACTED_EFTERNAMN], professorn Dag Helmers, l:e ombudsmannen Sune[REDACTED_EFTERNAMN], riksdagsledamoten Tage[REDACTED_EFTERNAMN], andre vice talmannen Tage[REDACTED_EFTERNAMN], riksdags­ledamoten Johan A.[REDACTED_EFTERNAMN], tulldirektören Eskil listad och docenten Carl Johan[REDACTED_EFTERNAMN].

6 Riksdagen 1978/79. I saml. Nr 210

Prop. 1978/79:210

82

de arkitekter (SPA), HSB:s riksförbund, Konslnäriiga och litterära yrkesutövares samarbetsnämnd (KLYS), Konungariket Sveriges sladshypo­tekskassa. Kooperativa förbundel (KF), Landsorganisationen i Sverige (LO), Landstingsförbundet, Lantbrukarnas riksförbund (LRF), Sporlslugefrämjan-del, Slyrelsen för teknisk uiveckling(STU), Svensk induslriförening. Svenska arbelsgivareföreningen (SAF), Svenska bankföreningen. Svenska byggnads­entreprenörföreningen (SBEF), Svenska föreiagares riksförbund. Svenska försäkringsbolags riksförbund. Svenska handelskammarförbundet. Svenska kommunförbundet. Svenska konsultföreningen. Svenska organisalionskon-sulters förening (SÖK), Svenska revisorsamfundet. Svenska sparbanksför­eningen. Svenska uppfinnareföreningen, Sveriges advokatsamfund, Sveriges fastighetsägareförbund, Sveriges fiskares riksförbund, Sveriges förenings­bankers förbund, Sveriges grossistförbund, Sveriges haniverks- och indu­slriorganisalion (SHIO) och Familjeföretagens förening, Sveriges härads-allmänningsförbund, Sveriges industriförbund, Sveriges köpmannaförbund, Sveriges redareförening, Sveriges redovisningskonsulters förbund, Sveriges reklambyråförbund. Taxeringsnämndsordförandenas riksförbund (TOR), Tjänstemännens centralorganisation (TCO) och Trädgårdsnäringens riksför­bund. Skrivelser har även inkommit från Delegationen för företagens uppgiftslämnande (DEFU), Statens kulturråd, Sveriges jordägareförbund och några ytteriigare organisationer samt ell antal förelag.

Länsslyrelsen i Stockholms län har till sitt yttrande fogat ett yttrande frän lokala skattemyndigheten i Stockholms fögderi. Länsslyrelsen i Kalmar län har till sitt yttrande fogat yttranden frän LO-distriktet i sydöstra Sverige, Kalmar läns handelskammare. Lantbrukarnas länsförbund i södra resp. norra Kalmar och Kalmar läns landsting. Länsslyrelsen i Gollands län har lill sill yttrande fogat etl yttrande från lokala skattemyndigheten i Visby fögderi. Länsslyrelsen i Malmöhus län har lill sitt yttrande fogat ett yttrande frän Skånes handelskammare. Länsstyrelsen i Västerbottens län har bifogat etl yttrande från Västerbottens handelskammare. LRF och Sveriges förenings­bankers förbund åberopar utlåtande av Lantbrukarnas skattedelegalion. LO har till sitt yttrande fogat yttranden från Svenska byggnadsarbetareförbundet. Svenska kommunalarbetareförbundet och Svenska träindustriarbetareför­bundet. SAF, Svenska bankföreningen, Svenska försäkringsbolags riksför­bund. Svenska handelskammarförbundet, Sveriges grossistförbund, Sveriges industriförbund, Sveriges köpmannaförbund samt Sveriges redareförening hänvisar till yttrande av Näringslivets skattedelegation. Härjämte har Svenska bankföreningen. Svenska försäkringsbolags riksförbund, Sveriges grossistforbund och Sveriges redareförening inkommit med egna yttranden. Sveriges fiskares riksförbund har till sitt yttrande fogat ell uttalande av Svenska väslkustfiskarnas centralförbunds årskongress 1978. SHIO och Familjeföretagens förening hänvisar jämte sitt egel yttrande till en bifogad rapport från SHIO:s skatlekommitié 1977.

Prop. 1978/79:210

*'

83

En sammanställning av remissyttrandena över de delar av betänkandet som tas upp i propositionen bör fogas till protokollet i detia ärende som bilaga 3.

2 Föredragandens överväganden 2.1 Allmänna synpunkter

Med företagsbeskattning avses vanligen i första hand den pä nettovinsten

baserade inkomstskall som eriäggs av aktiebolag, ekonomiska föreningar och

andra juridiska personer som bedriver näringsverksamhet. I begreppet

företagsbeskattning inryms emellertid också inkomstbeskattning av enskilda

rörelseidkare och jordbrukare (egenföreiagare). Som företagsbeskattning kan

därutöver räknas olika former av brultoskaller inom företagssektorn. Utmär­

kande för bmttoskalterna är att de - till skillnad mol inkomstskatten - utgår

oberoende av förelagets resultat.

i

Brultoskaller kan tas ut antingen med företagens intäkter eller med deras kosinader som bas. En brutioskall kan vidare vara generell eller selektiv. Med generella bruttoskatier menas i princip skatter som gmndas på samlliga intäkter eller kosinader medan de selekliva skatterna träffar endast vissa av dem. Brultoskaller som tas ut med kostnaden för en eller flera produktions­faktorer som bas brukar också kallas produktionsfaktorskatler. Mervärde­skatten, som grundar sig pä företagens förädlingsvärde, utgör närmasl elt exempel pä en generell bruttoskatt som tas ut på intäkterna. Kategorin produktionsfaktorskatter representeras i dagens skattesystem främst av arbetsgivaravgifterna.

En huvuduppgift för företagsskatteberedningen har varil att diskutera effeklerna av och de inbördes sambanden mellan inkomstskatten (neiio-vinslbeskattningen) och olika bruttoskatier. Beredningens diskussion mynnar ut i slutsatsen att del nuvarande inkomstskattesystemet bör behällas. I fråga om aktiebolag och ekonomiska föreningar innebär detta att inkomsten i princip skall dubbelbeskattas, dvs. vinsten skall beskattas först hos aktiebolaget eller föreningen och därefter, när utdelning sker, hos aktie- eller andelsägaren. För en inkomstbeskattning av aktiebolag m. fl. lalar enligl beredningen fördelningspolitiska motiv och önskemålet om neutralitet mellan näringsverksamhet som bedrivs i bolagsform och verksamhet som bedrivs ulan förmedling av juridisk person. Beredningen framhåller vidare att förelagens inkomstbeskattning har stor betydelse genom all den kan utformas så att den stimulerar den ekonomiska tillväxten. Systemet ger dessutom statsmakterna möjlighet att, tillsammans med andra ålgärder, vid behov stimulera eller dämpa aktiviteten inom näringslivet genom att ändra reglema för beräkning av skatteunderiaget.

Den totala inkomstbeskattningen för aktiebolag m. fl. bör enligl bered­ningens uppfattning behållas ungefär pä den nivå som följer av nuvarande

Prop. 1978/79:210

84

regler. Några regler med direkl syfte au skärpa eller lindra egenlorelagarnas skattebelastning föreslås inle heller. Inom ramen för ett sålunda i princip oförändrai ullag av inkomstskatt lägger beredningen emellertid fram förslag om omfattande ändringar i reglerna för beräkning av den skattepliktiga inkomslen. Jag återkommer i del följande lill vissa av dessa förslag.

Beredningen föreslår inte något större ingrepp i brullobeskailningen. Sålunda avvisas tanken på all utvidga underlaget för mervärdeskatten genom atl i högre grad än f. n. skaliebelägga investeringarna. Vad gäller arbelsgi­varavgifter uttalar beredningen som sin principiella mening att dessa bör reserveras för finansiering av de kosinader som svarar mot förmånerna. Beredningen anför också att hänsynen till kommunernas ekonomi moiiverar försiktighet vid utnyttjande av arbelsgivaravgifter som en mer allmän finansieringskälla för den offentliga sektorn.

Beredningen lägger inte fram någol förslag om s. k. generaliserade arbetsgivaravgifter (allmän produklionsfakiorskatl), dvs. avgifter som skall träffa såväl förvärvsinkomster (löner m. m.) som andra inkomster (t. ex. kapitalinkomster). En utvidgning av underlaget förde traditionella arbetsgi­varavgifterna föreslås dock. Enligl beredningen bör sålunda värdel av bilförmån - i likhel med vad som f. n. gäller beträffande förmån av fri kost och logi - räknas in i underiaget för beräkning av arbelsgivaravgifter.

Beredningens uppfattning all inkomslskallesyslemel även i fortsättningen bör uigöra en viklig komponent av företagsbeskattningen har inle mött någon kritik vid remissbehandlingen. Bland remissinstansema råder således allmän enighel om all såväl de juridiska personerna som egenföretagarna skall inkomstbeskaltas för överskottet på sin näringsverksamhet. All aktiebolagens och de ekonomiska föreningarnas vinster skall - i den mån de delas ul - dubbelbeskattas härockså godtagits eller lämnats ulan erinran av flertalet remissinslanser. Detsamma gäller förslaget atl uttaget av inkomst­skatt inom förelagssektorn skall vara i stort sett oförändrai. I några remissyttranden, däribland det som avgivits av näringslivels skattedelega­lion, anförs emellertid all dubbelbeskattningen av utdelad vinst bör slopas. Enligt delegationen bör detta ske genom införande av ett s. k. avräknings-system, dvs. enligl de regler som i stor utsträckning lillämpas inom EG-området.

Vad gäller bruttoskatier föresläs i några remissyttranden - under hänvis­ning till reservationer till beredningens betänkande - all en allmän s. k. produklionsfakiorskatl skall införas. Liknande förslag har lämnats i motioner till del nu pågående riksmötet. Den föreslagna produkiionsfaklorskalien skall i princip baseras på summan av företagens lönekostnader och brutto-vinster. Med brutlovinst avses vinslen efter skatt men före vinstdisposiiioner i form av ökning av lagerreserv och fondavsättningar. Genom ökning av skatteuttaget hos företagen anses löntagarnas inkomstskattebelastning - och därmed även deras anspråk på nominella lönehöjningar - kunna minskas. Risken för inflatoriska effekter blir därigenom, hävdas det, mindre än om

Prop.  1978/79:210

85

samma skattebelopp skulle tas ut genom höjning av inkomsi- eller mervär­deskallen.

För egen del vill jag till en början slå fast att jag delar beredningens uppfattning att inkomslbeskatlningen av förelag skall behållas och atl det sammanlagda uttaget av sådan skall från företagssektorn bör vara i stort sell oförändrat. Med att skatteuttaget skall hållas oförändrai menar jag att reglema för fastställande av den skattepliktiga inkomsten och skallesatsens sloriek inle bör ändras pä elt sådant säu all de generellt sett innebär en lindring eller ökning av företagens skattebelastning i förhållande lill vad som följer av nuvarande regler. Av det anförda följer ocksä atl del inie är aktuellt all nu slopa dubbelbeskattningen av aktiebolagens och de ekonomiska föreningarnas inkomster.

Jag ansluter mig vidare lill beredningens åsikt alt det inle är påkallat all genomföra några siörre ingrepp i brullobeskailningen. Del kan i del sammanhanget framhållas all en produktionsfaklorskalt av den modell som nyss harbeskriviisföreierbetydande likheter med den fr. o. m.den Ijuli 1978 avskaffade allmänna arbetsgivaravgiften. Sålunda skall produktionsfaktor-skallen - liksom lidigare arbetsgivaravgiften - inle få lyftas av vid export och någon beskattning skall inte ske vid import. Med hänsyn lill lönekostnader­nas slorlek jämföri med företagsvinsterna - under år 1976 uppgick de sammanlagda lönekostnaderna inom näringslivet lill nära 100 miljarder kr. medan vinsterna före skalt uppgick lill omkring 6,5 miljarder kr. - innebär en sådan produklionsfakiorskatl inle heller någon väsenllig utvidgning av skatteunderiaget. Skallen kan därför närmast betecknas som en breddad arbetsgivaravgift. Gemensamt för de båda skalleformerna är vidare att de svenska företagens internationella konkurrensförmåga kan försämras om inte skatterna beaktas vid bestämmandet av utrymmet för löneökningar.

I tekniskt hänseende föreligger vissa skillnader mellan arbetsgivaravgifter och en allmän produktionsfaklorskalt. Arbetsgivaravgifter beräknas direkl på lönesumman och är därför enkla atl tillämpa och konlrollera. Om en allmän produktionsfaklorskalt skall baseras bl. a. på företagets resultat måste såväl förelagels lönesumma som vinsten eller förlusten under en viss period fastställas. Därigenom kommer-oavsell vilket vinstbegrepp som skall ligga lill gmnd för skatteunderlaget - en allmän produktionsfaktorskaU sannolikt alt belastas med flera av inkomstbeskattningens problem.

Enligt min mening kan det inte komma i fråga att införa en allmän produktionsfaklorskalt förrän den tekniska sidan hos en sådan skatt är klarlagd. Någol utredningsmaterial som belyser denna problematik finns f n. inte. En allmän produkiionsfaktorskatts verkningar i samhällsekonomiskt hänseende är inte heller tillräckligt utredda. Jag har emellertid nyligen tillsatt en kommitté med uppdrag att skyndsamt utreda olika former av bmltoskat-ter (Dir. 1979:28). Jag är inle beredd all ta slällning lill en allmän produktionsfaklorskalt förrän en redovisning av kommitléns arbete förelig­ger.

Prop. 1978/79:210

86

Del senasi anförda innebär sammanfattningsvis all frågan i vad mån de skatleformer som f n. förekommer, kan eller bör kompletteras med en allmän produklionsfakiorskatl inle kan avgöras nu. Inte heller i övrigt avser jag alt i detla lagstiftningsärende lägga fram förslag om ändringar i bruttobeskatlningen. Jag vill emellertid erinra om atl regeringen nyligen överiämnal en proposition lill riksdagen med förslag om all underiaget för de iradilionella arbetsgivaravgifterna skall utvidgas med värdel av förmånen av fri bil (prop. 1978/79:202).

Av det sagda framgår all jag här kommer att ta upp endast sådana frågor som rör företagens inkomstbeskattning. Beredningen har pä del området lagl fram elt stort anlal förslag av både principiell och teknisk natur. Det är inte möjligl all i della ärende behandla alla förslagen. I del följande begränsar jag mig därför lill vissa frågor som kan hänföras till tvä delområden. Det ena området avser företagens möjligheter till reserveringar och resultatutjäm­ning, del andra gäller dubbel- och kedjebeskattning inom bolagsseklorn samt koncernbeskattningen. Jag räknar med atl senare i år återkomma med förslag i en del av de frågor som nu förbigås. 1 andra delar anser jag alt ytterligare utredningsarbete behövs. I etl avslutande avsnitt kommer jag atl ange vissa riktlinjer för del fortsatta lagstiftnings- och utredningsarbetet på företagsbe­skattningens område.

2.2 Skattekrediter och resultatutjämning

2.2.1 Skattekredilernas storlek, m, m.

Det nuvarande systemet för beskattning av företagens inkomster ger stora möjligheter alt bygga upp skattefria reserver. Sådana skattekrediter kan bildas i försia hand genom nedskrivning av lager (lagerreserver) och genom att utnyttja investeringsfondssyslemet. I viss utsträckning kan även de reguljära skattemässiga avskrivningarna pä byggnader, inventarier och andra anlägg­ningstillgångar medföra att skatlekrediler skapas. Den sammanlagda skatle-kredilen i ett företag motsvarar normalt summan av de ackumulerade skatteminskningar som åstadkommits genom bildande av lagerreserver, avsättning till investeringsfonder samt överavskrivningar. Innan jag presen­terar mina egna ställningstaganden på del aktuella området avserjag alt i slörsta korthet redogöra för nuvarande regler, beredningens förslag och remissyttrandena.

De allmänna bestämmelserna om nedskrivning av varulager finns i punkt I av anvisningarna till 41 § kommunalskattelagen (1928:370), KL. Utgångs­punkten är att det värde pä lagret som har angetts i den skaltskyldiges räkenskaper (bokslut) skall godtas vid inkomsttaxeringen. För att förhindra uppbyggnad av alltför stora skattekrediter gäller dock som huvudregel att lagret vid beskattningsårets utgång inle Hr tas upp till lägre belopp än 40 96 av lagrets anskaffningsvärde eller åleranskaffningsvärde efter avdrag för inku­rans. Denna huvudregel kompletteras av tvä särskilda bestämmelser, de s. k.

Prop. 1978/79:210

87

supplemeniärreglerna I och 11. Supplemenlärregel I är avsedd atl förhindra alt tillfälliga lagerminskningar framtvingar en upplösning och beskattning av den dolda reserven i lagret. Supplemenlärregel 

II 

medger lägre värdering av lagret än huvudregeln i de fall då etl lager beslår av rå- eller slapelvaror som har stigit kraftigl i pris.

Såväl huvudregeln som de båda supplementärreglerna kan frångås om den skaltskyldige visar atl det föreligger risk för prisfall på lagret. I sådana fall får lagret las upp lill det lägre värde som kan anses skäligt med hänsyn till omsländighetema i del enskilda fallet.

Avdrag för värdeminskning på maskiner och liknande tillgångar medges enligt tvä olika metoder, planenlig avskrivning och räkenskapsenlig avskriv­ning. Vid beräkning av inkomst av jordbruksfastighet förekommer ocksä den s. k. restvärdemeioden. Praktiskt tagel alla siörre företag tillämpar reglerna för räkenskapsenlig avskrivning. Enligt denna avskrivningsmetods huvud­regel medges avdrag med högst 30 % av summan av bokförda värdet vid beskattningsårets ingång och anskaffningsvärdet för sådana under beskatt­ningsåret anskaffade tillgångar som vid utgången av beskailningsäret fortfarande tillhör verksamhelen. Denna 30-procentiga degressiva avskriv­ning kompletteras med en möjlighet till 20-procentig linjär avskrivning (komplelteringsregeln).

Avskrivning för värdeminskning av byggnad i rörelse beräknas enligt avskrivningsplan till viss procent per är (i regel 1,5-5 96) av anskaffningsvär­det. Vid beräkning av procentsatsens storiek skall hänsyn tas till byggnadens ekonomiska livslängd. Vid ulrangering eller rivning erhålls avdrag med skaliemässigl restvärde, i fråga om byggnad som är avsedd att användas i skatlskyldigs egen rörelse Hr - inom ramen för den totala anskaffningskost­naden - s. k. primäravdrag göras vid sidan av de åriiga värdeminskningsav­dragen. Primäravdrag medges med 10 % och fördelas med 2 % under vart och ett av de fem första beskattningsåren räknat fr. o. m. del är dä kostnad för ny-, till- eller ombyggnaden nedlades.

Aktiebolag, ekonomiska föreningar och sparbanker som bedriver jordbruk eller rörelse Hr sätta av medel till investeringsfond för konjunktumljämning. Fondavsättningen får uppgå till högst 40 96 av årsvinsten före skalt och vinstdispositioner samt - i fråga om förelag som bedriver skogsbruk -dessulom högst 10 % av bmiiointäkterna av skogsbruket. Avsättningen är avdragsgill men företaget måste betala in en viss del av det avsaUa beloppet -aktiebolag 46 96 och ekonomiska föreningar 40 96 - på ett räntelösl konto hos riksbanken. Konlomedlen Hr tas ut i samband med att företaget Hr tillstånd atl utnyttja investeringsfonden för en investering. Den huvudsakliga förde­len med au utnyttja investeringsfondssyslemet är atl företagen kan lidiga-relägga avskrivningar på byggnader, maskiner och andra anläggningstillgång­ar.

Beredningen har - mot bakgrund av sin allmänna utgångspunkt all den loiala inkomslbeskatlningen av företagen bör behållas på ungefär oförändrad

Prop. 1978/79:210

88

nivå - ingående diskuterat hur reglerna för bildande av skatlekrediler bör uiformas. Beredningens diskussion mynnar ul i slutsatsen atl flera skäl lalar för att möjligheten atl bygga upp obeskattade reserver f n. i alltför hög grad är kopplad till innehav av lager. Beredningen föreslår därför all ell belopp molsvarande 20 96 av lönekostnaden under beskaiiningsårei skall fä sältas av till en s. k. resultatuijämningsfond. I fråga om egenföreiagare får avsättning­en enligt förslaget uppgå lill högst 20 96 av lönekostnaden och 15 % av egenföretagarens inkomsi av förvärvskällan (före fondavsättningen m. m.). För all del loiala utrymmet för fria reserveringar inom företagssektorn skall hållas på oförändrad nivå föreslås vidare att rälien lill lagernedskrivning skall minskas från nuvarande 60 % lill 45 96.

Möjligheten alt bilda skatlekrediler genom avskrivning på maskiner och andra inventarier bör enligl beredningens uppfattning behällas i oförändrad omfattning. Beredningen lägger inle heller fram något förslag om höjning av de procentsalser som används vid beräkning av värdeminskningsavdrag på byggnader. Däremoi anser beredningen all den andel av årsvinsten som Hr sällas av till investeringsfond bör ökas från 40 % till 50 96. Samtidigt föreslås att den relativt sällan utnyttjade möjligheten att göra avsättning lill investeringsfond för skogsbruk skall slopas. Ökningen av utrymmet för avsättning lill investeringsfond medför, anför beredningen, viss kompensa­tion lill de förelag som fär sina skatlekreditmöjligheter reducerade genom övergången från lagernedskrivning till lönebaserad reservering.

Investeringsfondssyslemet är, som framgått av det föregående, förbehållet aktiebolag, ekonomiska föreningar och sparbanker. En egenföreiagare kan således f. n. inle bygga upp obeskattade reserver genom all sälla av medel till investeringsfond. I syfte atl pä detla område minska skillnaden mellan olika företagsformer har beredningen föreslagit att en egenföreiagare skall ha rätt till avdrag för avsättning lill s. k. allmän investeringsreserv. Syslemet har konstruerats med investeringsfondssyslemet som förebild. Avsättning före­slås fä ske med högst 50 96 av egenföretagarens inkomsi av förvärvskällan. Till skillnad mot fondsystemet föreslås dock all ett belopp motsvarande hela avsättningen skall betalas in pä bankräkning. Medlen Hr användas huvud­sakligen för invesieringar men även för underhäll av byggnader och anläggningar liksom för reparation av fartyg. Något ansökningsförfarande föreslås inle utan medlen får friu utnyttjas för de i lagen angivna ändamålen. Reserverna måste tas i anspråk inom fem år. Har så inle skett återförs reserven till beskattning tillsammans med ett tillägg av 30 96.

Beredningen har övervägt om det är möjligt all också på annal säll öka egenföretagarnas möjligheter lill skatlemässig resullaluljämning. En generell rätt för egenföretagarna atl fördela inkomsterna framåt i tiden kan enligl beredningen väntas ge upphov till liknande krav frän andra grupper och skulle dessutom medföra skatleflykisproblem. En förutsättning föratt någon särskild grupp av egenföreiagare skall få räll lill inkomstfördelning måste därför vara atl de som lillhör gruppen har synneriigen varierande inkomster

Prop. 1978/79:210

89

och att dessa variationer inte kan jämnas ut genom t. ex. lagernedskrivning och överavskrivning på inventarier. En'annan förulsätlning måste vara au den inkomsi som kan bli föremål för fördelning lätt kan avgränsas från annan inkomsi. Enligl beredningen finns del knappast någon annan inkomsi som uppfyller dessa krav än sådan inkomsi som en s. k. kulturarbelare uppbär i sin egenskap av upphovsman enligl lagen (1960:729)om upphovsrätt lill litterära och konstnärliga verk. Beredningen föreslår att kulturarbetarna skall få räll lill uppskov med beskattningen av den del av upphovsmannainkomsien som salts in på ett särskilt bankkonto (upphovsmannakonlo). Uppskovsliden föreslås maximerad lill fem år. Fördelningsmöjligheten föreslås bli försedd med elt antal särskilda spärrar.

Beredningens förslag alt föreiagen skall få sätta av ell belopp motsvarande viss del av lönekostnaden lill en fri resultatuijämningsfond har tillstyrkts eller lämnats utan erinran av prakiiski tagel samlliga remissinslanser. Så goll som allmän enighel föreligger vidare om atl avsättning lill investeringsfond bör höjas från 40 till 50 % av årsvinsten och all skogsbruksfonden skall avskaffas. Beredningens uppfattning atl det nuvarande utrymmet för bildande av skatlekrediler genom reguljära avskrivningar på byggnader, maskiner och andra anläggningslillgångar bör vara oförändrat har på någol undanlag när godtagits vid remissbehandlingen.

Mänga remissinslanser har anslutit sig till beredningens förslag atl avsättning till resultatuijämningsfond skall få uppgå till högst 20 % av beskattningsårets lönekostnad samt atl rätlen till lagernedskrivning samti­digt skall begränsas från 60 96 till 45 96 av det lägsta av lagrets anskaffnings-eller åleranskaffningsvärde (efter avdrag för inkurans). Ell stort antal organisationer med anknytning lill näringslivel anser dock - under hänvis­ning till bl. a. de exportinriktade företagens situation - att det inle bör komma i fråga att begränsa rälien till lagernedskrivning. Dessa organisalioner lägger därför fram olika förslag om valfrihet mellan nuvarande nedskrivningsregler och en på lönesumman baserad reserveringsräll. Andra remissinstanser, däribland LO och TCO, anser däremot all del av beredningen föreslagna utrymmet för fria reserveringar är alltför slorl. Enligl LO bör högst 10 % av lönesumman få sättas av till resultatuijämningsfond och lagret få skrivas ned med högst 30 96.

Förslagel om införande av ell invesieringsfondssystem för egenföreiagare (allmän investeringsreserv) har Hit etl blandat mottagande. Förslagel tillstyrks av bl. a. SACO/SR, flertalet av näringslivets organisalioner och några slalliga myndigheler. Den övervägande delen av de slalliga remissin­slanserna liksom bl. a. LO och TCO släller sig emellertid avvisande lill förslagel. En ofta framförd uppfattning bland de remissinslanser som har avstyrkt förslaget är att en allmän investeringsreserv skulle innebära alt egenföretagarna blev gynnade på etl omotiverat sätt. Som skäl anförs alt egenföretagarnas inkomsi enkelbeskaitas medan aktiebolagen kan utnyttja investeringsfondssyslemet endasi lill priset av dubbelbeskattning. 1 några

Prop. 1978/79:210

90

remissyttranden uttalas vidare att den föreslagna investeringsreserven i prakliken innebär atl egenföreiagare Hr omedelbar avdragsräii för investe­ringar i byggnader, maskiner och andra anläggningstillgångar.

Även förslagel om upphovsmannakonlo för kulturarbetare har mött viss kritik. De remissinslanser som är negaiiva till de föreslagna reglerna pekar pä risken för smitioeffekler lill andra yrkesgrupper med ojämna inkomster och pä au reglerna innebär att skattesystemet ytteriigare kompliceras. Statens kulturråd och KLYS anför atl vissa av de föreslagna villkoren och spärrarna begränsar möjligheten till uppskov i så hög grad att syftet med reglerna motverkas. KLYS erinrar i del sammanhanget om sill tidigare framförda önskemål om all en särskild ulredning lillsälls för alt se över kulturarbetarnas slällning som rörelseidkare.

För egen del kan jag inledningsvis konstatera att del svenska inkomst-skattesysiemei ger förelagen stora möjligheter atl bygga upp obeskattade reserver. Slarka skäl talar enligl min mening för att dessa reserveringsmöj-ligheler - kombinerade med en internationelll sett hög skattesats på redovisad inkomst - bör behällas. Skattekrediterna ger förelagen motstånds­kraft mot olika konjunkturbetingade påfrestningar. Genom alt företagen bildar och löser upp obeskattade reserver blir deras redovisade resultat - och därmed även skattebelastningen - jämnare än vad annars skulle ha varit fallel. Uppbyggnaden av skatlekrediler genom nedskrivning på lager och överavskrivning på anläggningstillgångar - ofta genom utnyttjande av investeringsfonder - påverkar ocksä positivt förelagens tillväxt, effektivitet och internationella konkurrensförmåga.

Företagsskatieberedningens förslag alt den nuvarande på lagervärdet gmndade nedskrivningsrätten skall kompletteras med en möjlighet till avsättning som baseras på lönesumman (resultatuijämningsfond) har allmänt tillstyrkts av remissinslanserna. Meningarna har emellertid varit delade vad gäller den lönebaserade avsättningens storlek och i vad mån en sådan reserveringsräll skall begränsa utrymmet för lagernedskrivning. Själv vill jag lill en början framhålla atl flera argument kan anföras för en reserveringsmöjlighet som gmndas på företagets lönekostnader. Del måste sålunda anses rimligt atl de löneintensiva företagen skall kunna göra avsättningar som hjälper dem att hälla sysselsättningen uppe om efterfrågan på företagels tjänster tillfälligt viker. F. n. måste ett företag som saknar ned-och avskrivningsmöjligheier lillgripa egna beskattade reserver eller träda i likvidation om företaget drabbas av förluster. Den omständigheten att utvecklingen på arbetsmarknaden medfört att lönerna alltmer Hit karaktären av en fast kostnad talar ocksä för införande av en lönebaserad reserverings­räll. Jag vill slutligen framhålla att värdet av anläggnings- och konsultföre­tagens tjänster ulgör en växande del av vår export. För dessa förelag kan möjligheten att göra avsättning lill en resultatuijämningsfond uppenbarligen få en expansiv effekl.

Mol den nu redovisade bakgrunden ansluler jag mig till beredningens

Prop. 1978/79:210

91

förslag om en lönebaserad reserveringsräll. Jag kan också ansluta mig lill den av beredningen föreslagna nivån, dvs, 20 '>!> av beskattningsårets lönekost­nad. Som beredningen föreslagil bör vidare underlaget för egenföretagarnas avsättning lill resultatuijämningsfond uppgå lill- förutom 20 "i, av lönen till anställd personal - 15 96 av egenföretagarens egen inkomsi före fondavsätt­ning m. m.

Från näringslivets sida har kritik riktats mot förslagel att minska utrymmet för nedskrivning på lager. Som skäl har anförts bl. a. att flertalet exportinriktade verkstadsföretag skriver ned sina lager med mer än 50 % och all en begränsning av lagernedskrivningen därför skulle hårdast drabba den grupp av företag vilkas expansion är en förutsättning för exportökning och förbättrad betalningsbalans. Denna kritik har enligt min mening en viss lyngd. Det framslår sålunda som mindre lämpligt att genomföra ålgärder som är ägnade alt minska reserveringsmöjligheierna för etl beiydande antal exportinriktade företag. Man bör därför inte frånta företagen rätlen att skriva ner lager med 60 %.

Frågan är då hur nuvarande lagernedskrivning och den nya lönebaserade reserveringen skall samordnas. Jag anser inte atl etl och samma företag skall fä möjlighet att samtidigt utnyttja båda reserveringsmetoderna. Elt sådant syslem skulle nämligen medföra en väsentlig uividgning av det totala reser-veringsutrymmei. Även det av elt anlal näringsUvsorganisationer väckta förslaget all föreiagen skall fö välja mellan nuvarande lagernedskrivning och de av beredningen föreslagna reserveringsreglerna skulle enligl min mening medföra en för stor uividgning. Jag föreslår i stället att ett förelag skall fä rält au antingen utnyttja den nuvarande 60-procentiga lagernedskrivningen eller göra avsättning till resultatutjämningsfond med ett belopp motsvarande högst 20 96 av beskattningsårets lönekostnad. För egenföreiagare lillkommer vid del senare alternativet 15 % av den egna inkomsten. Mitt förslag innebär ingen ökning - men heller ingen minskning - av det sammanlagda reserveringsutrymmei så länge lagrets värde före nedskrivning uppgår till åtminstone en tredjedel av lönesumman. Det hell övervägande anlalel förelag Hr därför oförändrad möjlighet atl bilda fria obeskattade reserver. Övriga företag, dvs. i huvudsak företag med inga eller förhållandevis små lager, kommer all få ökat reserveringsutrymme.

Som framhållits vid remissbehandlingen finns det viss risk för att ett fritt val mellan lagernedskrivning och lönebaserad reservering kan ge upphov till obehöriga skallelältnader. En verksamhet som i dag drivs av ell aktiebolag kan exempelvis delas upp mellan bolaget och elt nybildat dotterbolag så alt all personal anställs av moderbolaget och all lagerhantering sker i dotterbolaget. En sådan uppdelning av verksamheten skulle - om varje bolag behandlades för sig - innebära atl reserveringsutrymmei för den av koncernen bedrivna verksamheten fick grundas pä såväl lagret som lönesumman. För all hindra konstruktioner av detta slag bör därför föreskrivas au lagernedskrivning inte får ske om företaget självt eller något närstående företag har gjort avsättning

Prop. 1978/79:210

92

till resultatuijämningsfond. Jag återkommer i det följande lill hur en sådan regel bör konslrueras. I del sammanhanget avserjag också alt behandla den närmare ulformningen av reglerna för lagernedskrivning och lönebaserad reservering.

Beredningens förslag att det nuvarande utrymmet för reguljär avskrivning på byggnader, maskiner och andra anläggningslillgångar bör behällas har, som framgått av det föregående, allmänl tillstyrkts av remissinslanserna. Detsamma gäller förslaget all avsättningen lill investeringsfond Hr ökas från 40 9o lill 50 % av årsvinsten och att investeringsfonden för skogsbruk skall slopas. Även jag delar beredningens uppfattning på dessa punkter. Jag föreslår därför inte någon annan principiell ändring av avskrivningssystemel än atl skogsbruksfonden avskaffas och alt den pä årsvinsten baserade avsättningen lill investeringsfond höjs med 10 procentenheter. I detta sammanhang vill jag emellertid erinra om atl beredningen lagl fram förslag om en relalivl genomgripande teknisk omläggning av såväl investerings­fondssyslemet som reglerna för den ärliga avskrivningen på byggnader och maskiner m. m. Jag återkommer slrax lill mina egna ställningstaganden vad gäller förslaget om en teknisk översyn av lagstiftningen om investeringsfon­der. De reguljära avskrivningsreglerna kommer jag däremoi inte atl la upp i della lagstiftningsärende.

Mol beredningens förslag om en allmän invesleringsreserv har riklats kritik i framför allt två hänseenden. För det försia har anförts att önskemålet om likabehandling av aktiebolag och egenföreiagare inte moiiverar elt fondliknande system för egenföreiagare eftersom enskilda personers inkomster - till skillnad mot aktiebolagens - inte träffas av dubbelbeskatt­ning. Man har för det andra hävdat all den av beredningen konstruerade allmänna investeringsreserven i realiteten ger siörre utrymme för direkiav-skrivning än investeringsfondssyslemet.

Jag vill inle bestrida all dessa invändningar lill viss del är befogade. Det förhåller sig ju sä all aktiebolagen måste redovisa vinst - och därmed i regel beskallas - för alt etl belopp skall kunna avsällas lill investeringsfond. Vinsten beskattas yiieriigare en gång när den delas ut lill aktieägarna. Dubbelbeskattningen kan därför sägas vara del pris som elt aktiebolag mäste betala för att utnyttja investeringsfondssyslemet. Mol detta resonemang kan dock enligl min mening invändas alt en effektiv dubbelbeskattning förutsät­ter all vinstmedel delas ul lill aktieägarna. Avslår ägarna från utdelning skjuls del andra ledet av dubbelbeskattningen på framliden. Sell snävt ur bolagets synvinkel blir resultatet i detla fall alt en investering kan, genom utnyttjande av investeringsfondssyslemet, finansieras med delvis obeskat­tade medel. Denna möjlighet saknar egenföreiagare. Till della kommer att egenföreiagaren normall har högre marginell skatte- och avgiftsbelastning än ett aktiebolag. Denna omständighet innebär i sig atl det ofta är ytiersi svårt för en egenföreiagare atl finansiera en siörre invesiering med egna medel.

Med  hänsyn  lill  vad jag  nu  har anfört  anser jag det befogal alt

Prop. 1978/79:210

93

egenföretagarna får möjlighet alt bygga upp obeskattade reserver för framtida invesieringar. Jag delar emellerlid den av flera remissinstanser framförda uppfattningen att det av beredningen föreslagna systemet - vilket i princip ger egenföreiagaren rätt alt friu utnyttja reserven under en femårsperiod efter avsättningen - är alltför förmånligt. Reglerna för ianspräklagande av den allmänna investeringsreserven bör därför enligl min mening uiformas på annal sätt än beredningen har föreslagil. Det finns på denna punkt anledning att närmare knyta an lill de regler som gäller för utnyttjande av investerings­fond.

För all ett belopp som avsatts till investeringsfond skall få utnyttjas för viss invesiering krävs i princip att regeringen eller annan myndighet meddelat elt särskilt tillstånd. Investeringsfonden får alltså inte disponeras fritt av bolaget. I syslemet finns dock en s. k. fri sektor. Denna sektor utgör 30 % av det avsatta beloppet och får användas endasi om de mot fondavsättningen svarande medlen hos riksbanken varit orörda i fem år. Beredningens förslag rörande egenföretagares invesleringsreserv innebär att de hos bank inbeta­lade medlen är bundna i endast fyra månader. Därefter kan medlen, som nyss nämnts, användas fritt för investeringar under en femårsperiod.

Enligl min mening bör de allmänna invesieringsreserverna, liksom investeringsfonderna, kunna användas som etl styrmedel för konjunkiurpo-litiken. Invesieringsreserverna bör därför i högre grad än beredningen har föreslagil få karaktär av en bunden reservering. Della innebär alt avsättning­en inte bara, som beredningen har förordat, skall motsvaras av en lika stor inbetalning till bank. För alt reserven skall få utnyttjas bör dessutom krävas antingen atl viss lid förflutit frän inbetalningsdagen eller all regeringen eller annan myndighet uttryckligen föreskrivit att reserverna fär utnyttjas. Sådani tillstånd bör meddelas endasi om investeringen är önskvärd med hänsyn lill lägel på arbetsmarknaden eller andra liknande förhållanden. Tillstånden bör, för alt undvika en betungande byråkrati, inte baseras på individuella ansökningar. I stället bör regeringen kunna släppa invesieringsreserverna fria för t. ex. vissa slags invesieringar som genomförs under viss lid.

Den spärrade lidsperioden kan enligl min mening lämpligen bestämmas till fyra år frän utgången av det år då den mot avsättningen gjorda bankinbeialningen gjordes. Reserven blir därigenom spärrad i omkring fem är från avsäitningstillfallet, dvs. ungefär lika länge som investeringsfonderna. Därefter bör investeringsreserven kunna utnyttjas fritt för invesieringsända­mål under en femårsperiod. Detta fria utnyttjande bör gälla hela det avsatta beloppet. Har egenföreiagaren inle fåll tillstånd att utnyttja reserven under den spärrade perioden och har han inte heller utnyttjat reserven under den därpå följande fria femårsperioden, bör det avsatta beloppel återföras till beskallning. Denna återföring bör i regel ske med ett särskilt tillägg.

Vad jag nu har anfört innebär sammanfattningsvis atl jag ansluter mig lill beredningens uppfattning atl en allmän investeringsreserv bör införas för egenföreiagare. Enligt min mening bör emellertid den av beredningen

Prop. 1978/79:210

94

förordade fria femårsperioden föregås av en ungefär lika lång spärrad period. Under den spärrade perioden bör reserven i princip fä utnyttjas endasi efter tillstånd av regeringen eller annan myndighet. Av skäl som jag kommer atl utveckla närmare i ett följande avsnill anserjag dock att invesieringsreserver, som avsatts av yrkesfiskare, inte bör spärras. 1 samma avsnitt avserjag ocksä atl redogöra för hur den allmänna investeringsreserven tekniskt bör utfor­mas.

Det av beredningen föreslagna inkomstutjämnande systemet för kulturar­belare (upphovsmannakonto) befaras av många remissinstanser ge upphov till smitioeffekler. Man har pekat på alt åtskilliga yrkeskategorier kan ha starkt varierande inkomster och att särskilda regler för kulturarbetarna därför kan föranleda kompensationskrav av olika slag. Dessa farhågor synes dock vara överdrivna. Del råder enligl min uppfattning inle något tvivel om aU kulturarbetarna som grupp betraktat har ojämnare inkomster och mindre möjligheter till resultaireglerande dispositioner i form av lagernedskrivning, avskrivning o. d. än andra grupper av enskilda företagare utom möjligen skogsägarna. För sistnämnda kaiegori finns emellertid som bekant sedan länge särskilda regler för inkomstutjämning, skogskontosyslemel. Mot den bakgrunden anser jag inte att risken för smitioeffekler ulgör något hållbart argument mot atl etl skogskontoliknande system införs även för kulturar­betarna. Om rätten lill inkomstutjämning-som beredningen har föreslagit -knyts till ersättningar, som den skaltskyldige uppburit i egenskap av upphovsman enligt lagen (1960:729) om upphovsrätt till litterära och konstnärliga verk och som skaliemässigl skall redovisas som intäkt av rörelse, torde avgränsningen mol andra näringsidkare och annan inkomsi inte heller vålla några prakliska problem.

Mot beredningens förslag om upphovsmannakonto har ocksä anmärkts att reglerna är krångliga och försedda med sådana villkor att den åsyftade inkomstutjämnande effekten motverkas. Jag har viss förståelse för denna kritik. Enligt min mening går det att mildra eller hell slopa några av de föreslagna villkoren utan all för den skull utrymme lämnas för omotiverade skatteförmåner. En uppmjukning av villkoren medför även au systemet blir lättare att förslå och tillämpa.

Med hänvisning till vad jag nu har anfört föreslår jag atl del av beredningen föreslagna inkomsiutjämningssystemet för kulturarbelare skall - med vissa modifikationer- genomföras. Jag återkommer i del följande lill den närmare utformningen av regelsystemet.

2.2.2 Resullaluljämning med lönekostnaderna som bas

Som jag uttalat i del föregående bör den nuvarande på lagervärdet grundade nedskrivningsrätten kompletteras med en på förelagets lönesum­ma baserad avsättningsmöjlighet (resultatuijämningsfond). Rätlen all göra avsättning Ull resultatuijämningsfond bör, som berec'ningen föreslagil.

Prop. 1978/79:210

95

förbehållas skattskyldiga som redovisar inkomsi av rörelse eller jordbruks­fastighet. Inkomsi av annan fastighet bör således inte medföra någon avsättningsrält. Della innebär alt jag inte kan ansluta mig lill del vid remissbehandlingen framställda önskemålet om att lönekostnader, som är hänföriiga till fastighetsförvaltning, skall få räknas in i avsätlningsunderiagei. Till saken hör också atl del inte är lämpligt att diskutera behovet av reserveringsutrymme för de fastighetsförvaltande företagen ulan alt samli­digl ta ställning till avskrivningsreglerna för byggnader och den skattemäs­siga behandlingen av byggnadsrörelse. Min förhoppning äratt jag skall kunna återkomma med elt förslag i dessa frågor senare i år.

Vid beräkning av inkomst av penningrörelse och försäkringsrörelse har den skaltskyldige inle rätt all - med verkan i skattehänseende - skriva ned sitt lager med 60 96 av det lägsta av anskaffningsvärdet eller återanskaffnings­värdet. De allmänna nedskrivningsreglerna gäller inte heller vid beräkning av inkomst av byggnadsrörelse, tomtrörelse eller handel med fastigheter. Nu nämnda förelags lager av värdepapper, fastigheter och liknande tillgångar skall i stället las upp till vad som framstår som skäligt med hänsyn till risk för förlust och prisfall o. d. Detia medför att det kan vara svårt alt skilja mellan å ena sidan lagernedskrivning som motiveras av risk för prisfall och liknande omständigheter och å andra sidan nedskrivning som innebär en verklig konsolidering. I fråga om dessa företag skulle därför en valfrihet mellan lagernedskrivning och lönebaserad reservering ge upphov till besväriiga tillämpningsproblem.

Mot den nu redovisade bakgrunden anserjag att lönebaserad reservering inte bör tillåtas i förvärvskälla vari ingår lager av värdepapper, fastigheter eller liknande tillgångar. Ell förelag som inle bedriver annan rörelse än t. ex. penningrörelse, försäkringsrörelse eller tomtrörelse bör således inte kunna avsätta medel lill resultatuijämningsfond; Bedriver elt företag industriell lillverkning vid sidan av exempelvis penningrörelse under sådana förhållanden att de båda verksamheterna ulgör olika förvärvskällor finns del dock inte något som hindrar att möjligheten till lönebaserad reservering utnyttjas vid beräkningen av inkomsten av lillverkningsrörelsen.

Rälten till lönebaserad reservering bör, lika lite som lagernedskrivning, vara kopplad lill viss företagsform. Såväl juridiska som fysiska personer bör således få avdrag för belopp som sätts av till resultatuijämningsfond. Avsättningen bör, som jag tidigare anfört, få uppgå till högst 20 % av lönekostnaden. En egenföreiagare bör kunna sätta av högst ett belopp motsvarande summan av 20 96 av lönekostnaden och 15 % av den egna inkomsten. Jag återkommer strax lill vilket inkomstbegrepp som bör användas i detla sammanhang.

Med lönekostnad avser beredningen summan av vad den skatiskyldige i förvärvskällan under beskattningsåret utgett som lön till arbetstagare i pengar eller i form av kost, logi eller bilförmän. I flera remissyttranden har framhällits att begreppet lön bör preciseras i olika hänseenden. Ställning anses

Prop. 1978/79:210

96

sålunda böra tas lill i vad män kontant ersättning och naturaförmåner till uppdragstagare skall räknas in i avsätlningsunderiagei. En annan fråga som måste lösas är, påpekas del, hur avsättningar för tantiem, semesterersätt­ningar och andra framtida löneutgifter skall behandlas. Vid remissbehand­lingen har också diskuterats hur taxeringsmyndigheterna skall kunna kontrollera underlaget för avsättningen till resultatutjämningsfond. Svårig­heter befaras kunna uppkomma - i synnerhet vad gäller värdering av naturaförmåner - om företagets räkenskapsår inle sammanfaller med kalenderåret.

För egen del vill jag till en början framhålla att det är av stor vikt att den lönebaserade reserveringen blir enkel att tillämpa och konlrollera. Av detta följer atl det finns anledning att överväga om inte avsättningen till resultatutjämningsfond kan baseras pä det belopp som ligger till grund för företagens avgiftsskyldighet enligt lagen (1962:381) om allmän försäkring, AFL. Idealet vore naturligtvis om avsättningen kunde beräknas på samma underlag som företagens socialförsäkringsavgifter. Mot en sådan lösning talar emellertid flera skäl. Åtskilliga företag har bmtna räkenskapsår, dvs. räkenskapsår som inte sammanfaller med kalenderår. Socialförsäkringsavgif­terna för de anställda beräknas däremot alltid för kalenderår. För ett företag med bmtet räkenskapsår kan därför underlaget för beräkning av det senaste kalenderårets socialförsäkringsavgifter avsevärt avvika från företagets löne­kostnader under senaste beskattningsår.

En annan omständighet som försvårar en direkt koppling mellan avgifts­underlaget i socialförsäkringssystemet och den lönebaserade reserveringen är att avsättning till resultatutjämningsfond skall gmndas på den lönekostnad som hänförsig till viss förvärvskälla. Vid beräkningen av avsättningsbeloppet skall hänsyn alltså tas endast till lönekostnader som utgör driftkostnad vid beräkningen av inkomsten av den aktuella rörelsen eller jordbruksfastighe­ten. Lönekostnader avseende t. ex. fastighetsförvaltning för inte medräknas och inte heller lönekostnader som hänför sig till exempelvis penningrörelse. Motsvarande uppdelning behöver emellertid inte göras i de uppgifter som den skattskyldige lämnar till ledning för beräkning av sin avgiftsskyldighet enligt AFL.

Det anförda leder till slutsatsen att det underiag som ligger till grund för beräkning av socialförsäkringsavgifter i många fall inte kan utnyttjas som underlag för avsättning till resultatutjämningsfond. En konsekvens av detta är att det vid beräkningen av underiaget för avsättning till resultatutjäm­ningsfond bör övervägas att - om detta underiättar tillämpningen - använda ett annat lönebegrepp än det som används i socialförsäkringssystemet. En sådan bedömning ger enligt min uppfaUning till resultat att värdet av naturaförmåner inte bör läggas till grund för den lönebaserade reserveringen. Att för exempelvis ett företag med brutet räkenskapsår kräva en särskild värdering av de anställdas förmåner i form av fri kost, bostad eller bil under beskattningsåret skulle uppenbariigen ofta vålla ett bet:'dande merarbete.

Prop.  1978/79:210

97

Mol detla framslår den orättvisa som kan uppkomma mellan förelag med olika lönestruktur vad gäller inslaget av naturaförmåner som förhållandevis lilen. Jag föreslår därför att fondavsättningen skall grundas endasi på lön som utgår i form av pengar.

Enligt föreiagsskaiteberedningen bör avsättningen lill resultatuijämnings­fond baseras på den lön som under beskailningsäret utgetts till de anställda. Med att lönen utgetts har beredningen avsett all lönen betalats ul till den anställde eller pä annal sätt kommil denne till godo. Jag delar beredningens uppfattning att avsättningsbeloppet bör grundas på den under beskattnings­året kontant utbetalade lönen. Della innebär bl. a. atl olika slag av lönereserveringar, t. ex. tantiem eller semesterersäitning, inle gmndar någon avsättningsrält fördel beskattningsår då reserveringen gjorts. Tantiemet eller semesterersältningen fär, vad gäller den lönebaserade reserveringen, beaktas först under del beskattningsår då beloppet betalas ut.

Med lön bör i princip avses sådan kontant ersättning som enligl 19 kap. 1 § AFL föranleder skyldighet för den skaltskyldige atl erlägga avgift till sjukförsäkringen och folkpensioneringen. Utgångspunkten bör således vara atl avsättning lill resultatuijämningsfond bör gmndas på sädana ersättningar i penningar som avses i 19 kap. 1 § andra stycket AFL. Någon reducering av avgiftsunderiaget bör inte ske av den anledningen atl den lill vilken lönen betalats inte är obligatoriskt försäkrad enligl lagen (1976:380) om arbetsska­deförsäkring. Däremot bör underlaget minskas om avgifisplikten bortfaller pä grund av atl ersällning ulgåll till uppdragstagare som varil bosatt ulomlands och ulfört arbeie utom rikel. i underiaget för den lönebaserade reserveringen bör inle heller få räknas in ersättning till arbetstagare i de fall då avgifisskyldigheten bortfaller av del skälet alt den under kalenderåret till arbetstagaren utbetalade lönen understiger 500 kr. Uppgår ersättningen till minst 500 kr. skall den givelvis beakias. Vid prövningen av om 500-kronorsgränsen uppnåtts eller inte bör, som redan antytts,

AFL:s regler gälla, dvs. bedömningen bör avse kalenderår. Har den skaltskyldige brutet beskattningsår kan det därför undanlagsvis bli nödvändigl alt beakta ersättningar som betalas ul före eller efter del beskattningsår för vilket den lönebaserade reserveringen skall göras.

Ersättningar som betalas ut till en egenföreiagare för arbete som denne utför i sin näringsverksamhet föranleder normalt inte någon avgiftsskyldig­hei för den som betalat ul ersättningen (uppdragsgivaren). Egenföreiagaren svarar normalt själv för socialförsäkringsavgifterna avseende sin inkomsi av rörelsen eller jordbruksfastigheten. Enligt särskilda bestämmelser i AFL kan emellertid en uppdragsgivare och en egenföreiagare komma överens om alt uppdragsgivaren skall svara för egenföretagarens socialförsäkringsavgifter. Har eU sådani s. k. likslällighetsavial träffats bör ersättningen till egen­föreiagaren såviii gäller den lönebaserade reserveringen behandlas som lön.

Av den lämnade redogörelsen framgår alt den lönebaserade reserveringen i

7 Riksdagen 1978/79. I saml. Nr 210

Prop.  1978/79:210

98

flera hänseenden kan komma all beräknas pä ell annat underlag än den skaltskyldiges avgifter lill socialförsäkringen. Della kan ge upphov till svårigheier när taxeringsmyndigheterna skall pröva riktigheten av yrkade avdrag för avsättning lill resultatuijämningsfond. Svårigheterna bör emeller­tid inte överdrivas. I de fall dåden skaltskyldiges verksamhet omfatlar endast en förvärvskälla lorde - i synnerhet om räkenskapsåret sammanfaller med kalenderår - de för beräkning av arbetsgivaravgifterna lämnade uppgiftema vara till god ledning för beräkning av avsättningen lill resultatuijämnings­fond. Arbetsgivaruppgiftema kan givetvis vara vägledande även när den skaltskyldige har brutet räkenskapsår. 1 dessa fall kan ocksä uppgifterna i årsredovisningen om totala lönekostnader o. d. vara av iniresse. Siörre svårigheter uppkommer om den skallskyldiges verksamhei är uppdelad på olika förvärvskällor. Del är i en sådan situation inte säkert all årsredovis­ningen innehåller några upplysningar om hur lönekostnaderna fördelar sig mellan förvärvskällorna. I den lill självdeklaralionen fogade rörelse- eller jordbruksbilagan finns kanske inle heller exakt angivet hur stort förvärvs­källans avdrag för lönekostnader är. Någon annan utväg kan därför ibland inle stå till buds än alt med utgångspunkt i den interna bokföringen söka dela upp företagets loiala lönekostnad på de olika förvärvskällorna.

Del lönebegrepp som jag nu redovisal bör lillämpas på lön som betalas ut från såväl juridiska som fysiska personer. I fråga om fysiska personer (egenföreiagare) bör, som jag tidigare nämnl, avsättningen till resultatuijäm­ningsfond grundas både på lönekostnaderna och inkomsten av förvärvskällan. Vad gäller beräkning av den på inkomslen grundade avsättningen ansluler jag mig i princip lill beredningens förslag. För en egenföreiagare som saknar anställda bör avsättningen således grundas på den vid taxeringen till stailig inkomstskatt beräknade inkomslen av förvärvskällan före avsättningen lill resultatuijämningsfond och före avsätt­ning lill allmän invesleringsreserv och uppskov enligt reglerna om upphovsmannakonto och före schablonavdrag för egenavgifter. Har egen­föreiagaren utnyttjat möjligheten all basera avsättningen till resultatuijäm­ningsfond pä lön lill anställda, bör emellertid förvärvskällans inkomsi minskas med della avsättningsbelopp innan den på inkomstdelen grundade avsäUningen beräknas. Beräkningen av det högsla belopp som får avsättas lill fonden måste alltså i dessa fall göras i två etapper.

Beredningens förslag alt h.ndelsbolags avsättning till resultatuijämnings­fond skall beräknas för bolaget börenligi min mening genomföras. Delsam­ma gäller förslaget att förekomsten av i ullandel bosatt delägare i handels­bolag bör utesluta avsäiiningsrätl för bolaget. Dödsbo, som skaliemässigl behandlas som handelsbolag, bör i nu angivna hänseenden anses uigöra ett handelsbolag.

Några remissinslanser har tagit upp frågan om det finns skäl atl begränsa den lönebaserade reserveringen i företag med en eller etl fåtal delägare. En sådan begränsning skulle emellertid i viss mån neutralisera huvudsyftet med

Prop. 1978/79:210

99

avsättningen lill resultatuijämningsfond, nämligen atl förbättra de lönein­tensiva företagens möjligheter atl upprätthålla sysselsättningen i lider med vikande konjunkturer. Enligl min mening bör utrymmet för lönebaserad reservering inle påverkas av anlalel delägare i företaget.

Somjag framhållit i det föregående bordel inte vara tillåtet forell förelag att göra avsättning till resultatuijämningsfond och samtidigt utnyttja rälten till lagernedskrivning. Med hänsyn lill att fondavsättningen alltid skall göras öppet i räkenskaperna anserjag alt samordningen av de båda reserverings­metoderna bör göras på det sättet atl elt förelag, som avsatt ell belopp lill resultatuijämningsfond, inte får utnyttjade allmänna lagernedskrivningsreg­lerna. Ett företag som begagnarsigav möjligheten till lönebaserad reservering bör således i princip inle fä värdera lagret till lägre pris än del lägsta av anskaffningsvärdet eller återanskaffningsvärdet, i förekommande fall efter avdrag för inkurans. Denna inskränkning i rälien lill lagernedskrivning bör under vissa förutsättningar utlösas även av alt etl närslående förelag yrkar avdrag för avsättning till resultatuijämningsfond. Jag återkommer slrax lill den närmare utformningen av sistnämnda begränsningsregel.

Jag vill slulligen betona all del lill resultatuijämningsfond avsatta beloppet skall återföras varje beskattningsår. Delta innebär all om lönesumman - för egenföreiagare inkl. inkomsldelen - inle förändras så förändras inte heller det högsla tillåtna beloppel. Minskar lönesumman eller motsvarande och har avsättningsmöjligheten tidigare utnyttjats fullt ut medför ålerföringen en skattebelastning för den skaltskyldige.

2.2.3 Särskilda frågor beträffande lagernedskrivning m. m.

Jag avser att i del följande la upp elt antal av beredningen redovisade förslag som gäller möjligheten lill lagernedskrivning i olika situationer. Inledningsvis behandlar jag vad som bör krävas föratt den skaltskyldige skall få utnyttja vissa tillgångar som underlag för nedskrivning. Därefter diskute­rar jag om det är lämpligt atl införa särskilda nedskrivningsregler för förbrukningsmaterial och förrådsartiklar. I etl iredje avsnill redogör jag för min inställning lill beredningens förslag om ålgärder mol olika former av bokslulslager.

Enligl beredningen börden s. k. supplemenlärregel I kompletteras med en särskild skatteflyklsregel. Denna problematik behandlas i etl fjärde avsnitt. I del därpå följande avsnittet diskuterar jag behovel av särskilda lagervärde­ringsregler för avyttrade roiposler och märkt virke. I etl sjätte avsnitt lägger jag fram förslag om en omläggning av reglerna för värdering av lager av djur pä jordbruksfastighet och i renskölselrörelse. Slutligen lämnar jag en kortfattad kommentar till de föreslagna ändringarna i anvisningarna till 41 § KL

Prop. 1978/79:210

100

2.2.3.1          Begreppet inneliggande varulager

Beredningens uppfattning att leveransen i princip är den faktor som avgör om del är .säljaren eller köparen som får utnyttja vissl varuparti som underlag för nedskrivning har i allmänhet godtagits vid remissbehandlingen. Några remissinstanser har dock uttalat att del i vissa fall kan finnas skäl alt koppla nedskrivningsrätten till en annan omständighet än leveransen. Såkmda anför Lantbrukarnils skattedelegalion att det ibland kan vara rimligt att etl varuparti, som med stöd av elt skriftligt avtal hålls avskilt för köparens räkning, får utnyttjas som nedskrivningsunderlag av denne trots all någon formell leverans inte skelt.

Rätten till nedskrivning på visst varuparti torde f n. vara kopplad lill det äganderättsbegrepp som normalt används inom civilrätten. Vid bedömning­en av om del är köparen eller säljaren som skall kunna utnyttja vissa lagerlillgångar som underlag för nedskrivning får således ledning i första hand hämtas från reglerna om separationsrätt i konkurs. Skulle för det fall atl såväl säljaren som köparen försätts i konkurs lagret anses tillhöra säljaren bör denne därför redovisa del sålda varupartiet som tillgäng i sill bokslut. Motsatsen bör gälla om varupartiet skulle anses ha tillhört köparens konkursbo.

Enligt min mening är det inle lämpligt att - såvitt gäller rälien lill lagernedskrivning - tillämpa etl äganderäilsbegrepp som inte har någon direkl motsvarighet inom civilrällen. En sådan ordning skulle snarare öka än minska tillämpningsproblemen pä detla område. Jag delar därför beredning­ens uppfattning alt leveransen liksom hittills bör - om inte särskilda civilrätlsliga regler griper in -avgöra om del är säljaren eller köparen som skall redovisa de sålda tillgångarna i sitt bokslut. Det kan understrykas atl min nu redovisade uppfattning inte är avsedd att medföra någon ändring i nuvarande praxis. Någon uttrycklig bestämmelse om atl säljarens nedskrivningsrätl upphör vid leveransen och alt köparens nedskrivningsrätl uppkommer vid samma lidpunkt behövs därför inle. Beredningen haremellerlid, bl. a. som en konsekvens av sitt ställningstagande vad gäller leveranstidpunktens betydel­se, föreslagil all punkt 1 av anvisningarna lill 41 § KL kompletteras med en regel av innebörd alt säljaren skall - även om fakturering inte skelt - som fordran redovisa värdel av avyttrade varor såvida dessa vid beskallningsärels ulgång levererats lill den nye ägaren. Jag delar beredningens uppfaUning atl en regel av detla innehåll minskar risken för atl en säljare redovisar varken de sålda varorna eller fordringen som tillgång i sill bokslut. Enligt min mening bör alllså den nämnda anvisningspunkten kompletteras på del sätl som beredningen föreslagit.

2.2.3.2          Förbrukningsmaterial och förrådsartiklar

Enligl beredningens uppfattning är förbrukningsmaterial och förrädsartik-lar balansmässigl all hänföra till lager eller - i fråga om tillgångar som inte är

Prop. 1978/79:210

101

s. k. korttidsinvenlarier-iill maskiner och andra inventarier. Några särskilda bestämmelser i KL om hur dessa tillgångar skall behandlas har inte föreslagits av beredningen.

Flertalet taxeringsmyndigheter har i sina remissyttranden anslutit sig till de av beredningen redovisade synpunkterna rörande den skatlemässiga behandlingen av förbrukningsartiklar och förrådsmaierial. Organisationer med anknytning till näringslivel har däremot ställt sig mer avvisande. I flera remissyttranden framhålls atl någon enhellig praxis inte föreligger om hur tillgångar av nu aktuellt slag skall redovisas i företagens balansräkningar.

För egen del anserjag all del inle är lämpligt alt införa uttryckliga regler om hur förbrukningsmaterial och förrädsartiklar skall behandlas i skattehänse­ende förrän de redovisningstekniska aspekterna är bättre belysta än vad som nu är fallet. Enligl min mening fär det därför ankomma på RSV atl - inom ramen för del nuvarande regelsystemet - vid behov ularbela anvisningar i ämnet. Jag är emellertid beredd atl återkomma i saken om den siluationen skulle uppkomma alt etl bokslut, som upprättats under iakttagande av god redovisningssed, inte ulan vidare skulle godtas vid den skattemässiga behandlingen av förbrukningsmaterial och förrådsartiklar.

2.2.3.3 Bokslulslager

Beredningen har föreslagil all de generella reglerna för lagernedskrivning inle skall få lillämpas i tvä speciella situationer. Det försia fallel är då det är underförslält all den som har levererat visst varuparti skall - direkt eller genom förmedling av annan - återköpa partiet efter balansdagen. Del andra fallel gäller förvärv av s. k. rörelsefrämmande lager av rå- eller stapelva­ror.

Förslagen har pä del hela taget fåll etl positivt mottagande vid remissbe­handlingen. I några remissyttranden anförs dock all de föreslagna reglerna bör preciseras ytterligare.

För egen del vill jag först framhålla aU jag delar beredningens uppfattning alt del är motiverat au genom särskilda regler avskaffa den generella nedskrivningsrätten såviu gäller varor som anskaffats enbart i syfte att öka den skallskyldiges obeskattade reserver. Som påpekats av några remissin­slanser har emellerlid de båda av beredningen föreslagna beslämmelserna i stort seu samma tillämpningsområde. Båda förslagen lar nämligen sikle på förvärv av varulager som inte behövs i den normala verksamheten. Jag föreslår mol denna bakgrund alt de föreslagna bestämmelserna förs samman lill en regel. I denna regel bör föreskrivas att de vanliga nedskrivningsreglerna inle skall gälla om del pä gmnd av överenskommelse om återköp eller annan omständighet är uppenbart atl vissa varor anskaffats för annal ändamål än alt ingå i den skallskyldiges normala verksamhet. Är denna begränsningsregel lillämplig bör varorna i princip inle få las upp lill lägre värde än del lägsta av anskaffnings- eller återanskaffningsvärdet, i förekommande fall efter inku-

Prop. 1978/79:210

102

ransavdrag. En lägre värdering bör dock godtas om den skaltskyldige visar att detla är motiverat med lanke på risken för prisfall.

2.2.3.4 Supplementärregel 1

Supplemenlärregel I är avsedd alt förhindra atl en tillfällig lagerminskning framtvingar en upplösning och därmed en beskattning av den dolda reserven i lagret. Regeln innebär alt lagernedskrivning flr göras med utgångspunkt i lagrets medelvärde vid ulgången av de två föregående beskattningsåren.

Enligt beredningen har supplementärregel I missbrukats på det sältel alt varupartier i samband med boksluten förs över mellan koncernförelag eller andra företag i intressegemenskap. Genom sådana överföringar kan, fram­häller beredningen, ell förelag utnyttja supplementärregeln medan elt närstående förelag skriver ned silt lager enligl huvudregeln. Den samman­lagda lagernedskrivningen blir därigenom siörre än om verksamheten hade bedrivits av etl enda förelag. Beredningen föreslår därför att lagrets värde vid beskattningsårets utgång skall, såvida supplemenlärregel 1 lillämpas, ökas med värdet av evenluella lagertillgångar som avyttrats till elt närstående förelag.

Flertalet remissinstanser har förklarat sig dela beredningens uppfattning atl en skatteflyklsregel är motiverad för atl hindra all förelag, som lillhör samma koncern e. d., fär obehöriga skalleförmäner vid utnyttjande av supplementärregel I. Olika meningar har dock framförts om hur en sådan spärregel bör utformas.

Även jag anser atl del bör införas en särskild regel för atl stoppa missbruk av supplementärregel I. Som påpekats under remissbehandlingen bör emellertid den särskilda regeln, för att vara effektiv, konstmeras på elt annat sätt än beredningen föreslagil. Enligl min mening bör utgångspunkten vara alt rälien alt värdera vamlager med lillämpning av supplementärregel 1 bör prövas på koncernnivå. Principen bör således vara all antingen skall inget eller ocksä skall samtliga koncernföretag utnyttja supplementärregeln. Denna enhelsprincip måste dock modifieras i tvä hänseenden. Hänsyn bör för del första tas till alt intressegemenskap kan förekomma trots atl de skattskyldiga inte tillhör samma koncern. Aktierna i tvä aktiebolag kan exempelvis innehas av en och samma fysiska person. Även denna och liknande former av intressegemenskap bör omfattas av enhelsprincipen. Å andra sidan behöver inte det förhållandet att ell koncernförelag - men inte del andra - utnyttjar supplementärregeln med nödvändighel innebära aU koncernen får en obehörig skaltelälinad. Någon omotiverad skatteförmån uppnäs t. ex. inle om det inte föreligger något som helst samband mellan de båda företagens verksamheter.

Mol den nu redovisade bakgrunden föreslår jag atl en skattskyldig, som ingår i en grupp näringsidkare mellan vilka intressegemenskap råder, skall få utnyttja supplementärregel 1 endasi under förulsätlning alt regeln lillämpas

Prop.  1978/79:210

103

av samlliga skallskyldiga som lillhör gruppen. Denna enhetliga prjncip bör dock gälla endasi om den skaltskyldiges verksamhei har sådant samband med verksamhet, som bedrivs av annan skaltskyldig i gruppen, alt verksamheterna hade utgjort en förvärvskälla om de hade bedrivits av ell enda förelag.

2.2.3.5          Märkt virke och avverkningsrätter

Beredningen har inte föreslagit någon ändring i fråga om den skatlemässiga behandlingen av märkt (avverkat) virke eller rält pä grund av upplåtelse av avverkningsrätt (roiposler). Några krav på ändringar har inte heller fram­ställts vid remissbehandlingen.

Frågan om rälten atl utnyttja rotposter som underiag för nedskrivning har däremot berörts i några yttranden över en inom budgetdepartementet upprättad promemoria (Ds B 1978:2) Beskattning av skogsbruk Qfr prop. 1978/79:204 s. 348 O-1 det sammanhanget framhålls bl. a. alt det är angelägel för sågverk och andra uppköpare av roiposler alt kunna skriva ned värdet av en upplåten avverkningsrätt enligt de allmänna nedskrivningsreglerna.

Föregen del ansluter jag mig till företagsskalleberedningens uppfattning atl del saknas anledning atl ändra reglerna för nedskrivning av märkt (avverkat) virke. Kan sådant virke inle las i anspråk för säljarens (skogsäga­rens) skulder synes del, som beredningen påpekat, rimligt atl ulgå frän atl virket skall behandlas som levererat virke.

Någon ändring av den skattemässiga behandlingen av räll på grund av upplåtelse av avverkningsrätt behövs enligl min mening inle heller. En allmän räll för rolposlköpare alt skriva ned sill förvärv med 60 96 av del avtalade priset skulle - med hänsyn bl. a. till att någon utåt synlig ålgärd med skogen inle utförs-kunna ge upphov till besväriiga kontrollproblem. Hänsyn mäste också las till att en skogsägare inte behöver ta upp ersättning för en avyttrad rotposi lill beskattning förrän ersättningen betalas ut (punkl 1 fjortonde stycket av anvisningarna till 41 § KL). En allmän nedskrivningsrätt pä roiposler skulle därför kunna ge upphov lill transaktioner av skatteflykts-karaktär. Min slutsats blir alt nedskrivning av rätt pä grund av upplåtelse av avverkningsräu liksom hittills bör komma i fråga endasi om köparen kan visa alt etl prisfall inträffat eller all del föreligger risk för prisfall.

2.2.3.6          Värdering av djur

De allmänna reglerna för beräkning av inkomsi av rörelse och jordbruk leder lill atl den nominella värdeökning, som lagret är utsatt för på gmnd av ökning av prisnivån, träffas av beskattning. Delta sker i samband med avytiringen av lageriillgångarna. Beträffande lager av djur i jordbruk kan emellertid värdetillväxten beskattas successivt även om djuren inte säljs. Detla beror på alt lagervärderingen sker med utgångspunkt i de genomsnitts-

Prop. 1978/79:210

104

priser som åriigen fastställs av RSV (punkt I femte stycket av anvisningarna till 41 § KL).

Beredningen har mol den nu redovisade bakgrunden föreslagit att, såviii gäller lager av siamdjur, lagervärderingen skall göras så atl värdestegringen beskattas ungefär i lakl med atl djuren omsätts. Delta kan enligl beredningen åstadkommas genom atl djuren får tas upp lill de av RSV fastställda värdena för del löpande beskattningsåret eller för någol av de fem närmasl föregående beskattningsåren. Del av den skallskyldige valda värdel fär sedan ligga lill grund för nedskrivning enligt de generella nedskrivningsreglerna.

Flertalet remissinstanser delar beredningens uppfattning att de nuvarande bestämmelserna för värdering av stamdjur kan leda lill atl orealiserade vinster måste las lill beskattning. Den av beredningen anvisade metoden för atl komma lill rälla med della problem har dock mottagits negativt. En allmän uppfattning bland remissinstanserna är att del åsyftade resultatet kan uppnås med enklare regler än beredningen föreslagit. Vid tillämpning av beredningens förslag mäsle nämligen siamdjur skiljas frän omsättningsdjur och nyuppsättning av djur från ersättningsanskaffning av djur. Sädana gränsdragningar vållar emellertid, framhålls del. erfarenhetsmässigt myckel stora problem.

Föregen del kan jag ansluta mig lill uppfaltningen att de värderingsregler som f n. tillämpas för lager av djur i viss utsträckning kan leda till ell beskallningsresullat som strider mot allmänt vedertagna principer. Jag delar därför beredningens åsikt all de nuvarande reglerna bör ändras. Den av beredningen föreslagna metoden skulle emellertid, som påpekats vid remiss­behandlingen, vara ytterst svär att tillämpa. Enligt min mening måste en enklare lösning väljas.

Etl varulager värderas normall enligl lägsta värdels princip. Delta innebär atl lagret värderas till det lägsta av anskaffningsvärdet och återanskaffnings­värdet. 1 fråga om lagerlillgångar, som den skallskyldige själv tillverkat, anses som anskaffningsvärde de direkta tillverkningskostnaderna (materialkostna­der och arbetslöner)ökade med ell skäligt tillägg förde indirekta koslnaderna. Hänsyn behöver inte tas lill ränta på eget kapital.

Om lägsta värdets princip skulle lillämpas vid värdering av djur, som uppförts av den skallskyldige, skulle värdel grundas pä de direkta och indirekta uppfödningskoslnaderna. Alt beräkna dessa kosinader är självfallel en myckel svär uppgift. Del råder dock inle någol tvivel om all en värdering enligl lägsta värdets princip i regel skulle ge ell lägre värde än de av RSV på basis av de löpande marknadspriserna fastställda värdena.

Del fär enligt min mening anses rimligt alt den för lager av djur i beskattningshänseende godtagna värdenivån inle bör vara högre än den nivå som gäller för lagertillgångar i allmänhel. Atl i fråga om djur tillämpa lägsta värdets princip är emellerlid, som nyss antytts, uteslutet av praktiska skäl. Jag föreslår därför alt den önskade nedsättningen av värdenivån på djur uppnås på så sätl alt anknytningen lill djurens marknadspris slopas. Värdena bör i

Prop. 1978/79:210

105

stället baseras på den genomsnittliga produktionskostnaden för olika slags djur. Denna värdering, som i försia hand bör la sikte på djurens vikt och ålder, bör baseras på det kostnadsläge - uttryckt i nominella termer - som gällt underden tid då djuren fötts upp. Värdena bör fastställas av regeringen eller, efter regeringens bemyndigande, av riksskalleverkel.

De av RSV fastställda värdena får enligt nu gällande regler inte lillämpas i fråga om särskilt dyrbara avelsdjur. Sådana djur skall i stället tas upp till lägst 40 96 av djurens allmänna saluvärde. Denna princip bör enligt min mening lillämpas även i framtiden. Jag vill emellertid undersiryka att denna värderingsregel främsi gäller djur som den skattskyldige förvärvat från en utomstående uppfödare. Ulgångspunkt för värderingen av avelsdjur blir därför i prakliken normall det fakliska anskaffningspriset. Är del allmänna saluvärdet lägre på bokslutsdagen bör dock värderingen självfallet grundas på della lägre värde.

Mitt nu redovisade förslag - vilket bör gälla även belräffande renskötsel­rörelse-lorde normalt medföra all utrymmet förskaltekrediterblir i stort sett lika stort oberoende av om lagret består av djur eller andra tillgångar. I en speciell situation kan emellerlid de föreslagna reglerna leda lill en alltför låg värdering. Jag syfiar på del fallel atl den skatiskyldige inle själv svarat för uppfödningen utan köpt djuren från en utomstående. Här kan en på den genomsnittliga produktionskostnaden baserad lagervärdering ge möjlighet till en omotiverat stor engångsnedskrivning.

Det är dock förhållandevis sällsynl all en skaltskyldig på en gång förvärvar en hel kreatursbesättning e. d. lill marknadspris. Är så fallel torde f. ö. den skallskyldige endasi i undanlagsfall ha behov av att utnyttja hela nedskriv-ningsulrymmel under de försia innehavsåren. Till della kommer att den naluriiga omsättningen av djur medför atl en teoretiskt sell för slor lagerreserv relativt snart återförs lill beskattning. Av dessa skäl är det enligl min mening försvarbart alt avslå frän en specialregel för nyuppsällningsfal-len. Framhållas kan också alt en regel som begränsar nedskrivningsrätten i de fall dä den skaltskyldige köpt etl eller flera djur lill marknadspris ofrånkom­ligen skulle bli svår alt tillämpa. Erfarenheterna från den lidigare tillämpade kontantmässiga redovisningen av jordbruksinkomsler visar nämligen atl det i praktiken är ytterst svårt all skilja mellan nyuppsättning och ersättnings­anskaffning av djur. De fastställda genomsnittliga produktionsvärdena bör således - bortsett från dyrbarare avelsdjur - få lillämpas även när den skaltskyldige inle själv svarat för uppfödningen av djuren.

2.2.3.7 Ändringama i anvisningarna till 41 § KL

Enligl punkl 1 försia stycket av anvisningarna till 41 § KL gäller som huvudprincipall det i den skaltskyldiges bokföring redovisade resultatet skall ligga lill grund för den skattemässiga inkomstberäkningen. Normalt avviker den i bokföringen angivna vinsten eller föriusten från den vid taxeringen

Prop. 1978/79:210

106

fastställda nettointäkten eller underskottet av förvärvskällan. I bokföringen kan exempelvis finnas intäkter som inte är skattepliktiga och kostnader som inte är avdragsgilla. Lagret kan vidare ha tagits upp till lägre belopp än som kan godtas i skattehänseende. Bestämmelser om hur det bokförda resultatet skall jusieras till det skattemässiga inkomstbegreppet finns i tredje-sjuttonde styckena i nämnda anvisningspunkt.

Enligl min mening bör de nuvarande reglerna i punkl 1 av anvisningarna till 41 § KL delas upp på tre anvisningspunkter. En sådan uppdelning medför den fördelen att regler som systematiskt sett hör ihop kan samlas i en enda anvisningspunkt. Uppdelningen - som även gör det lättare alt överblicka detla onekligen ganska komplicerade regelsystem - bör enligt min uppfattning genomföras på följande säll. Punkt I bör reserveras för de beslämmelser som anger hur del bokförda resultatet skall justeras med hänsyn lill förekomsten av skattefria intäkter och inte avdragsgilla kosinader o. d. I punkl I bör vidare föreskrivas vad som skall hända om de i bokföringen tillämpade principerna för periodisering av inkomster och utgifter inte överensstämmer med motsvarande skatlerältsliga principer.

De generella reglerna om lagernedskrivning bör tas in i en ny anvisnings­punkt (punkl 2). Denna anvisningspunkt bör också innehålla bestämmelser om konlraktsnedskrivning. De särskilda nedskrivningsregler som skall tillämpas i fråga om lager av värdepapper, fastigheter och liknande tillgångar bör ocksä samlas i en särskild anvisningspunkt (punkt 3). De nuvarande punkterna 2 och 3 bör i följd av della betecknas som punkl 4 resp. punkt 5. Den nya dispositionen av anvisningarna till 41 § KL ger upphov lill konsekvensändringar i 29 § I mom., punkt 10 av anvisningarna lill 24 §, punkt 8 av anvisningarna lill 25 § och punkl 4 av anvisningarna till 29 § KL samt i punkl 2 av anvisningarna lill 3 och 4 §§ lagen om statlig förmögen­hetsskall.

De föreslagna bestämmelsema i punkt 1 överensstämmer sakligt sett med molsvarande beslämmelser enligt anvisningspunktens nuvarande lydelse. Del nya femte slyckel har dock inte någon molsvarighet i nuvarande regler. Somjag framhållit i del föregående lorde dock den föreslagna bestämmelsen om alt säljaren skall resullatredovisa värdel av varor som på bokslutsdagen har levererats till ny ägare inte innebära någon ändring i förhållande lill nuvarande praxis. Bestämmelsen har således främst karaktären av ett förtydligande.

Den nya punkten 2 innehåller, som nyss nämnts, de allmänna nedskriv­ningsreglerna. De fyra första styckena överensstämmer, bortsett från språk­liga ändringar, med motsvarande regler i nuvarande punkt 1.1 femte slyckel finns de föreslagna reglerna om del lägsta tillåtna värdet på lager av djur. Reglerna har beskrivits utförligt i etl lidigare avsnitt.

Som framgår av sjätte stycket har supplemenlärregel I inte ändrats i annan mån än vad som betingas av de nya värderingsreglerna för djur. Skattefly kls-regeln i sjunde slyckel är emellerlid ny. Begreppet intressegemenskap bör här

Prop. 1978/79:210

107

ha samma betydelse som i 57 !; 3 mom. KL. Regeln innebär att ett företag, som yrkar atl få värdera sitt lager med tillämpning av supplementärregeln, inte kan fä bifall till silt yrkande om ett eller flera närstående förelag värderat sina lager enligt huvudregeln. Med närslående företag avses i della samman­hang - utöver kravet på intressegemenskap - atl det andra företaget funktionellt selt slår den skaltskyldige så nära alt verksamhelerna hade utgjort en enda förvärvskälla om de hade bedrivits av ett enda förelag.

Åttonde stycket innehåller supplementärregel 11. Liksom hittills bör supplementärregel I och supplementärregel 11 inle H tillämpas samtidigt.

Skatteflykisregeln i nionde slyckel bör enligl min uppfattning användas med försiktighet. Regeln skall t. ex. inte H hindra etl företag alt ta upp en ny verksamhetsgren. Syftet med beslämmelsen är i första hand atl hindra all skattskyldiga Hr obehöriga skattelättnader genom att kort före bokslutsdagen förvärva lagerbevis eller andra handlingar som representerar visst varuparti. Vid bedömningen av om varorna anskaffats för annal ändamål än att ingå i den normala verksamhelen bör, som framgår av lagtexten, hänsyn tas lill förekomsten av ålerköpsklausul eller liknande avtal. Av betydelse är också om varorna faktiskt har levererats lill den skaltskyldiges lagerlokaler och hur lång lid den skaltskyldige innehaft varorna.

Som jag framhållit flera gånger i del föregående kan den skattskyldige, såvitt gäller viss förvärvskälla, inte utnyttja de allmänna lagernedskrivnings­reglerna och samtidigt yrka avdrag för avsättning till resultatuijämningsfond. Enligt tionde stycket skall konflikten mellan dessa båda reserveringsmöjlig-heter lösas på det sättet alt rälten lill nedskrivning bortfaller om yrkande framställs om avdrag för sådan fondavsättning. Önskar den skaltskyldige utnyttja rälien lill lönebaserad reservering Hr lagret i princip inle las upp lill lägre värde än del lägsta av anskaffnings- och återanskaffningsvärdet.

Beslämmelserna i elfte stycket om au den skattskyldiges rätt till lagerned­skrivning påverkas av närslående förelags yrkande om avdrag för avsättning till resultatutjämningsfond är konstruerade på samma sätt som motsvarande bestämmelser rörande rätten alt utnyttja supplemenlärregel I.

Beslämmelserna i tolfte och trettonde styckena överensstämmer med molsvarande bestämmelser i nuvarande punkl 

I.

Bestämmelserna i den nya punklen 3 molsvarar med några ändringar av språklig nalur nuvarande åttonde och nionde styckena av punkl 1. Jag föreslår således inte någon ändring av reglerna om nedskrivning av värdepapper, fastigheter och liknande tillgångar. Någol behov av koppling mellan dessa nedskrivningsregler och avsättning till resultatuijämningsfond föreligger inle. Som lidigare framhållits bör nämligen enligl min mening lönebaserad reservering över huvud taget inte förekomma om förvärvs­källans lager hell eller delvis beslår av värdepapper, fasligheler eller liknande tillgångar.

Prop. 1978/79:210

108

2.2.4 Avsättning lill allmän investeringsfond fniedning

Beredningen har föreslagit au den andel av årsvinsten som bör H sättas av till investeringsfond skall höjas från nuvarande 40 96 lill 50 % och all investeringsfonden för skogsbruk slopas. Enligl beredningen bör vidare det belopp som skall betalas in pä räntelösl konto hos riksbanken höjas frän nuvarande 40 resp. 46 96 lill 50 96 av det belopp som avsatts till investerings­fond.

Som framgått av del föregående (avsnitt 2.2.1) delar jag beredningens uppfattning i nu nämnda hänseenden. Investeringsfonden för skogsbruk bör således avskaffas samlidigl som den på årsvinsten baserade avsättningen bör höjas med lio procentenheter. Föratt fondavsättningen skall vara avdragsgill bör vidare ett belopp motsvarande hälften av del avsatta beloppet betalas in på räntelösl konto hos riksbanken. Denna insätlningsnivå bör gälla såväl aktiebolag som ekonomiska föreningar.

Beredningen har vidare lagt fram förslag om ett stort antal ändringar av teknisk nalur. Sålunda bör enligt beredningen för sen inbetalning lill riksbanken i viss utsträckning kunna godtas. Vidare skall ansökan om tillstånd all la investeringsfond i anspråk vara åtföljd av yttrande från arbetslagarna. Den nuvarande formen av tillstånd som begränsas lill 75 96 av fonden och 75 96 av investeringskostnaden föreslås slopas. Den beslulande myndigheten skall ha frihel alt beslämma om invesieringsavdrag skall medges eller inle. Om avdrag medges, skall del uigöra 20 96 av kostnaden för maskiner och andra inventarier och 10 96 av kostnaden för andra ändamål. Uiöver de ändamål för vilka investeringsfonder enligt gällande beslämmelser Hr användas, föreslår beredningen all fonderna skall H användas för forsknings- och utvecklingsarbete samt för utbildning av anställda. Enligt beredningen bör kravet pä effektiv beskattning vid återföring av investerings­fond slopas. Å andra sidan menar beredningen att tillägget vid återföring bör höjas från 10 96 lill 20 96. Möjligheten all överföra fonder mellan koncern­förelag föreslås utvidgad.

Den av beredningen företagna lekniska översynen av investeringsfondssy­stemet har mottagits positivi vid remissbehandlingen. Från näringslivets sida har dock framförts krav på all även övriga fondsystem inom skattelagstift­ningen skall bli föremål för en liknande översyn. En remissinstans tar särskilt upp behovel av ändringar i förordningen (1954:40) om särskild investerings­fond för avyttrat fartyg. Enligt denna remissinstans bör de ändamål som sådan fond Hr användas för utvidgas och dessutom bör en möjlighei tillskapas atl omvandla farlygsfond till allmän investeringsfond.

För egen del vill jag först uttala alt jag i huvudsak godtar de ändringar av teknisk karaklär som beredningen föreslagil. Dessa ändringar kräver i sig beiydande ingrepp i lagen (1955:256) om investeringsfonder för konjunktur-utjämning, KIL. Vid min genomgång av den nuvarande lagen har jag funnit

Prop. 1978/79:210

109

det angeläget atl göra ganska omfattande språkliga ändringar. Till della kommer att de föreskrifter av administrativ natur som finns i den nuvarande lagstiftningen bör föras över till en särskild lillämpningsförordning. Mot denna bakgrund anserjag atl del nya regelsystemet bör las in i en ny lag.

Investeringsfonder bör även i fortsättningen i försia hand användas som elt konjunkturpolitiskt medel. Liksom hittills bör fonderna också kunna använ­das i regionalpolitiskt syfte och för att stimulera långsikliga investeringar av särskild betydelse för sysselsällningen och för ulvecklingen av landets näringsliv. Dessutom bör syslemet ses som ett medel all stimulera företagens allmänna tillväxt och konsolidering. För alt markera all fonderna sålunda inle bara skall utgöra ett styrmedel för konjunkturpoliliken bör de benämnas allmänna investeringsfonder.

Enligl direktiven skulle beredningen pröva om några fördelar i form av överskådlighet och enkelhet i tillämpningen kunde vinnas genom att regelsystemet för olika slag av fondinsiitul vid beskattningen samordnas och sammanförs. Beredningen har emellerlid inle inom given tidsram haft möjlighet alt pröva behovet av samordning inom fondlagstiflningen. Frågan om en översyn av lagstiftningen om fartygsfonder, äleranskaffningsfond för fastighet, nyanskaffningsfond m. m. kan därför inle tas upp i detta lagstift­ningsärende utan Hr prövas i elt senare sammanhang.

Jag har redan antytt att jag i slor utsträckning ansluter mig till de av beredningen föreslagna tekniska ändringarna. De justeringar i förhållande till beredningens förslag som jag förordar i det följande är främsi av redaktionell karaktär. Min kommentar lill beslämmelserna, vilken anknyler lill lagförsla­gets disposition, kan därför göras relativt kortfattad. I övrigt Hr jag hänvisa till belänkandel.

Tillämpningsområde (1 §)

Enligl KIL är rätten lill avdrag för avsättning till investeringsfond förbehållen svenskt aktiebolag, svensk ekonomisk förening och svensk sparbank. Begreppel aktiebolag innefaltar också bankaktiebolag och försäk­ringsaktiebolag. Avdraget skall göras vid beräkning av nettointäkt av jordbruksfastighet eller rörelse.

Beredningens förslag innebär inte någon ändring av den krets skattskyldiga som omfattas av avdragsräuen.

Remissinslanserna har i allmänhel inle haft något au erinra mol del av beredningen föreslagna tillämpningsområdet. I eit yttrande anförs dock att även häradsallmänningar bör ges möjlighet att sälta av belopp lill investe­ringsfond.

För egen del anser jag atl den krets av juridiska personer som enligt gällande lagsliftning Hr göra avsättning lill investeringsfond inte nu bör utvidgas. Denna fräga kan emellertid tas upp lill förnyat övervägande sedan ställning tagits till bl. a.  frägan om en enhellig skattesats för juridiska

Prop. 1978/79:210

110

personer.

F. n. krävs som villkor för att ett företag skall fö avdrag för avsättning till investeringsfond atl företaget har rätt alt tillämpa reglerna lör räkenskaps­enlig avskrivning eller att taxeringsnämnd eller skatterätt särskilt medgett avdrag för fondavsättningen. Villkoret finns inte med i beredningens lagförslag.

1 prakliken torde nästan alla förelag som sätter av belopp till investerings­fond tillämpa räkenskapsenlig avskrivning. Tillämpning av en sådan avskriv-ningsmelod bör emellertid inte vara avgörande för avdragsräii. Vad som däremot är väsentligt är att ordnad bokföring finns. Del önskemålet är uppfyllt belräffande den krets skattskyldiga som omfattas av avdragsrätlen, eftersom dessa skattskyldiga är bokföringsskyldiga enligt den nya bokför­ingslagen (1976:125). Del nuvarande villkoret om räkenskapsenlig avskriv­ning behövs därför inle.

Det är f n. oklart i vilken förvärvskälla ett företag som bedriver flera rörelser eller flera jordbruk skall göra avdrag för avsättning lill investerings­fond. För all undanröja denna oklarhet förordar jag, i enlighel med beredningens förslag, atl avdragei skall göras i den förvärvskälla vars nettointäkt före avdraget är högst.

Beräkning av avdraget (2 §)

F. n. finns del två olika investeringsfonder för konjunktumljämning, dels investeringsfond för skogsbruk, dels investeringsfond för rörelse. Avdrag för avsättning lill skogsfond medges med högst 10 96 av den för beskattningsåret redovisade brultoiniäkten av skogsbruk medan avdrag för avsättning lill rörelsefond Hr uppgå till högst 40 96 av årsvinsten.

Enligt beredningen bör investeringsfonden för skogsbruk och investerings­fonden för rörelse slås ihop lill en gemensam fond. Avsättning lill denna fond skall H ske med högst 50 96 av årsvinsten.

Som jag tidigare framhållit delar jag - liksom prakiiski tagel samtliga remissinstanser - beredningens uppfattning atl de skäl som ursprungligen motiverade införandel av särskilda skogsfonder inle längre är bärande. Ell slopande av skogsfonderna innebär vidare en påtaglig förenkling av investe­ringsfondssyslemet. Mot denna bakgrund ansluter jag mig lill beredningens förslag all investeringsfond för skogsbruk och investeringsfond för rörelse förs samman lill en gemensam fond. Denna fond - den allmänna investe­ringsfonden - bör kunna användas för invesieringar i såväl jordbruk och skogsbruk som rörelse.

Jag ansluler mig också till beredningens förslag att den andel av årsvinsten som Hrsäilasav till investeringsfond bör ökas från nuvarande 40 96 till 50 96. Med hänsyn till delta torde avskaffandet av investeringsfonden för skogsbruk i praktiken inte innebära någon begränsning i avsältningsrätien för del fåtal förelag som har gjorl avsättning till sådan fond.

Prop.  1978/79:210

111

Med årsvinst förstås företagets resultat enligt fastställd balansräkning efter avdrag för avskrivningar, tantiem m. fl. poster som utgör omkostnader i rörelsen men ulan avdrag för avsättning till reservfond, disposiiionsfond, investeringsfond m. fl. poster. Avsättningen kan sålunda sägas baseras på vinsten efter bokslutsdispositioner (bortsett från investeringsfondsavsätt­ningen) men före skatt och vinstdisposiiioner. Beredningen föreslår inte någon ändring på denna punkl.

Beredningens ställningstagande i denna fråga har i allmänhet lämnats utan erinran av remissinstanserna. Några remissinslanser som företräder närings­livet påpekar dock att fömansaktiebolag i regel inle redovisar någon skattepliktig inkomst av verksamhelen. 1 stället söker företagsledaren la ul bolagels vinst i form av lön. Enligt dessa remissinstanser bör en möjlighet öppnas för ell sådani aktiebolag atl göra avsättning lill investeringsfond oberoende av om bolaget redovisar vinst eller inte. Andra remissinstanser anser det vara omotiverat alt fondavsättning skall fä grundas på skattefria inkomster och inkomster hänförliga till andra inkomstslag än jordbruksfas­tighet och rörelse.

För egen del för jag anföra följande. Avsättning lill investeringsfond för rörelse baseras inte på den vid taxeringen beslämda nelioiniäkien utan på den i bokslutet redovisade årsvinsten före skatter och fondavsättningar. Detia medför all inle endast inkomsi av rörelse eller jordbruksfastighet ulan även inkomster hänföriiga Ull annat inkomstslag kan läggas till grund för avsättningen. Del saknar också betydelse om årsvinsten helt eller delvis avser skattefria intäkter, exempelvis realisationsvinster eller utdelning frän doller­bolag.

Etl av invesleringsfondssysiemets syften är atl molverka de ölägenheter av såväl samhällsekonomisk som förelagsekonomisk natur som blir följden om ett förelag, som för hög vinst ell är, av skatteskal anser sig tvunget att lidigarelägga sina investeringar. Det kan därför synas omotiverat alt även skattefri del av årsvinsten för ingå i avsätlningsunderiagei. Å andra sidan skulle en koppling mellan avsätlningsunderiagei och en skallemässig bedömning av vissa intäkts- och kostnadsposter medföra ölägenheter för föreiagen. Dessa kan då inle i samband med fondavsättningen och den därmed sammanhängande inbetalningen lill riksbanken med säkerhet bedöma hur slor avsättning som kan göras. Tillämpningen av investerings­fondssyslemet kommer därmed all försvåras. Mol denna bakgrund bör enligl min mening del nuvarande på årsvinsten baserade avsätlningsunderiagei inle ändras. 1 tydlighetens iniresse har dock definitionen av avsätlningsun­deriagei formulerats på etl nylt sätl. Jag anser vidare att det inte bör komma i fråga atl tillämpa särskilda avsättningsregler för fömansaktiebolag. Även för sådana förelag skall avsättningen således grundas på den i bokslutet redovisade årsvinsten.

Prop. 1978/79:210

112

Inbetalning lill riksbanken m. m. (3 §)

För att en fondavsättning skall vara avdragsgill krävs f n. att viss del av avsättningen, nämligen 46 96 för aktiebolag, sparbank och ekonomisk förening som ingårijordbrukskas.serörelsen saml 40 96 för annan ekonomisk förening, sätts in på särskilt konto i riksbanken, öm ett mindre belopp inbetalas, skall inte avdragei i dess helhet vägras ulan i stället reduceras lill det belopp som svarar mot den gjorda inbetalningen. Beloppel skall betalas in efter ingången av det beskattningsår som avsättningen avser och senast den dag då förelaget skall avlämna allmän självdeklaration för beskaiiningsårei. Föreligger särskilda skäl kan regeringen medge all inbetalning görs vid en senare lidpunkl än nyss sagts.

Beredningen föreslår atl inbelalningskvoten skall höjas lill 50 96 för samtliga skallskyldiga. Enligl beredningen bör vidare en inbetalning som har gjorts för sent kunna godtas om den har gjorts senast den 30 juni under taxeringsåret. För atl motverka att förelagen medvetet senarelägger sina inbetalningar till riksbanken föreslår beredningen att företaget skall betala en särskild avgift om betalningen görs efter deklaraiionsdagen. Enligl bered­ningen bör avgiften bestämmas till 1 96 om inbetalningen gjorts högst en vecka för sent. Har beloppet betalats in senare skall avgift utgå med 4 96 av beloppet.

Beredningens förslag beträffande inbelalningskvoten har godtagits eller lämnats utan erinran av samlliga remissinslanser med undantag för fullmäk­tige i Sveriges riksbank, som anser del befogat med en ännu siörre höjning av inbelalningskvoten. Förslaget all för sen inbetalning lill riksbanken skall kunna godtas har vid remissbehandlingen i princip mottagits positivi. Några remissinslanser har dock riktal kritik mol avgiftssystemets konstruktion.

Föregen del ansluler jag mig lill förslagel att inbelalningskvoten skall höjas till 50 % av del avsatta beloppel och avse samtliga skattskyldiga. Den nuvarande differentieringen mellan aktiebolag och flertalet ekonomiska föreningar bör således upphöra atl gälla.

Liksom hittills bör gälla all inbetalning lill riksbanken är en nödvändig förulsätlning för atl avdrag skall medges för fondavsättningen. Huvudregeln bör även i fortsättningen vara all de inbetalade medlen skall vara riksbanken till hända senasi den dag då företagel senasi skall avlämna allmän självde­klaration för det beskattningsår som avsättningen avser. I enlighet m.ed beredningens förslag bör emellertid, om företaget begär del, en inbetalning som har gjorts senare än enligl huvudregeln kunna godtas. För atl inle taxeringsnämndernas arbete skall försvåras bör dock inbetalningen ulan undantag ha verkställts senast den 30 juni under taxeringsåret.

För all undvika alt företagen avsiktligt senarelägger sina inbetalningar lill riksbanken bör förelaget få belala en särskild avgift om belalning görs efter den dag då förelaget haft atl senast avlämna sin allmänna självdeklaration. Jag delar beredningens uppfattning att avgiften bör bestämmas till 1 96 om

Prop. 1978/79:210

113

inbetalning har gjorts högst en vecka för sent. Har inbetalning gjorts ännu senare bör avgift ulgå med 4 % av det för sent inbetalade beloppet. Avgiften skall betalas till länsslyrelsen. Den bör inte vara avdragsgill vid inkomsttaxeringen.

Del är lämpligt all elt förelag, som betalar in medlen till riksbanken efter deklaraiionsdagen men senast den 30 juni under laxeringsårei, samlidigl betalar in den särskilda avgiften lill länsslyrelsen. Har avgiften inle eriagts, skall länsslyrelsen förelägga förelaget atl inom viss lid inbetala det belopp som fattas. Efterkommer företaget inte föreläggandet skall avgiften drivas in enligl beslämmelserna i uppbördslagen (1953:272). Restavgift utgår då på beloppet.

Tillståndsgivning (4 och 7 §)

Enligl KIL finns del två former av tillstånd atl ta investeringsfond i anspråk, tillstånd enligl 9 § 1 mom. och tillstånd enligt 9 § 3 mom. Bestämmelserna i 9 § 1 mom. bygger på del grundläggande syftel med investeringsfonder, nämligen atl fonderna skall vara generellt frisläppta under konjunktursvackor, öm fonderna får utnyttjas enligl detla moment, kan förelagen använda 100 96 av investeringsfonden för hela investerings­kostnaden. Dessulom får företagen etl investeringsavdrag med 10 96 av det fondbelopp som har tagils i anspråk för investeringen.

Bestämmelserna i 9 §3 mom., som infördes genom lagstiftning är 1959, ger regeringen befogenhel alt medge alt investeringsfond las i anspråk under längre lid än en lågkonjunktur. Förutsättningen för ell sådani beslul är att del med hänsyn till lägel på arbetsmarknaden och andra förekommande omständigheter är av synneriig vikt för det allmänna att viss investering sätts i gång. Tillstånd enligl 9 § 3 mom. får avse högst 75 96 av investeringsfonden och högst 75 96 av investeringskostnaden. Invesieringsavdrag medges inle.

Tidigare skilde sig tillstånd enligl 9 § I mom. och 9 § 3 mom. i ytteriigare eu avseende från varandra. Tillstånd enligt 9 § 1 mom. fick endasi avse befintliga fondmedel, dvs. fondavsättningar som prövats vid inkomsttaxeringen. Däremot har tillstånd enligt 9 § 3 mom. ända sedan bestämmelsens tillkomst kunnat avse också belopp som framdeles avsätts till investeringsfond. Ett tillstånd alt utnyttja framlida avsättningar enligt 9 § 3 mom. gavs i form av ett preliminärt beslut att medlen fick tas i anspråk. Om sådant preliminärt beslut meddelats skulle arbetsmarknadsstyrelsen - sedan uppgift inkommit om att avsättningen godtagits - bekräfta det preliminära beslutet med elt slutligt beslut.

Genom lagstiftning år 1978 (prop. 1978/79:50 bil. 2, SkU 1978/79:19, rskr 1978/79:107, SFS 1978:954) infördes en möjlighet aU lämna tillstånd enligt 9 § I mom. också för framtida fondavsättningar. Samtidigt slopades indelningen i preliminära och slutliga beslut.

8 Riksdagen 1978/79. 1 saml Nr 210

Prop. 1978/79:210

114

Enligl beredningens uppfattning bör skillnaden mellan tillstånd enligt 9 § 1 mom. och 9§ 3 mom. inte längre upprälthållas. Även 75 96-spärrarna föreslås därför slopade. Beredningen menar att regeringen eller - efter regeringens förordnande - arbetsmarknadsstyrelsen skall ha frihet alt beslämma om även framtida avsättningar till investeringsfond skall få las i anspråk och om investeringsavdrag skall medges eller inle. Om investeringsavdrag medges, skall del uppgå lill 20 % av kostnaden för maskiner och andra inventarier och 10 "6 av kostnaden för andra ändamål. Enligt förslagel skall vidare ansökan om. tillstånd alt ta i anspråk investeringsfond vara åtföljd av yttrande från arbetstagarna.

Förslagel atl tillstånd alt använda investeringsfond alllid skall avse 100 96 av fonden har tillstyrkis eller lämnats ulan erinran av samlliga remissinslan­ser. Även bestämmelserna om investeringsavdrag och kravet pä yttrande frän arbetstagarna har godtagils av det helt övervägande antalet remissinstanser. Några av näringslivels organisationer anser dock all det inte finns anledning all just pä skatteområdet införa beslämmelser om obligatoriskt hörande av arbetstagare för atl ell förelag skall kunna använda investeringsfondssysle­met på avsett sätt. 1 stället bör frågan om arbetslagarnas medverkan är nödvändig eller önskvärd regleras genom medbestämmandelagarna eller i avtal mellan arbetsmarknadens parter.

För egen del ansluler jag mig lill beredningens uppfattning att den nuvarande skillnaden mellan tillstånd enligt 9 § 1 mom. och 9 § 3 mom. inte längre bör upprätthållas och all tillstånd atl ta investeringsfond i anspråk alltid skall avse 100 96 av fonden. Av första slyckel framgår sålunda att tillstånd alt använda investeringsfond kan meddelas om lägel på arbelsmark­naden eller andra förhållanden moiiverar det. Med arbetsmarknadsskäl avses inle bara generellt vikande sysselsättning utan även sysselsällningssvårighe-ler inom avgränsade områden av landel. Andra förhållanden som kan föranleda all investeringsfond får las i anspråk är att del är fråga om långsikliga invesieringar av särskild betydelse för sysselsättningen och för ulvecklingen av landels näringsliv. Investeringens betydelse för den svenska exporlen kan också beakias. Även andra faktorer kan ha betydelse, t. ex. angelägenheten atl stimulera den tekniska utvecklingen.

Liksom hittills bör regeringen kunna välja mellan generella frisläpp och alt låta fondutnyttjandel föregås av särskilda ansökningar frän företagen. Likaså bör regeringen ha möjlighet all välja mellan all begränsa ett medgivande till befintliga fondmedel och all medge alt belopp som framdeles sätts av till investeringsfond tas i anspråk. Delta framgår ocksä av försia stycket.

Jag delar beredningens uppfattning all regeringen eller - efter regeringens bemyndigande - arbetsmarknadsstyrelsen bör ha full frihet atl beslämma om investeringsavdrag skall medges eller inle. Invesleringsavdraget beräknas på den del av investeringsfonden som las i anspråk. Anser den lillståndsgivande myndigheten alt invesieringsavdrag bör medges skall avdragei uppgå lill 20 96 av den del av fonden som utnytljas för investeringar i maskiner och

Prop. 1978/79:210

115

andra inventarier och 10 % av den del av fonden som ulnyltjas för annat ändamål.

Etl företag behöver f n. ell särskilt tillstånd för all använda en rörelsefond för investeringar i skogsbruket och en skogsbruksfond för invesieringar i rörelsen. Särskilt tillstånd behövs också i andra fall om en investeringsfond, som har avsatts i viss förvärvskälla skall användas för invesieringar i annan förvärvskälla.

Denna särskilda prövning kan enligt min mening undvaras i del nya syslemel. Investeringsfonden bör sålunda - inom ramen för den allmänna tillståndsgivningen - kunna användas för invesieringar i jord- eller skogsbruk och rörelse. Liksom hiuills bör dock eU särskilt tillstånd krävas om den skaltskyldige vill ta fonden i anspråk i inkomstslaget annan fastighel.

I likhet med beredningen anserjag all det kan vara lämpligt att bygga in etl obligatoriskt samrädsförfarande i de fall då en investering helt eller delvis skall finansieras med invesleringsfondsmedel. Reglerna bör dock enligt min mening utformas på något annoriunda sätt än beredningen föreslagit. Finns kollektivavtal vid företagel, följer av lagen (1976:580) om medbestämman­derätt i arbetslivet (MBL) atl en ansökan normall först har handlagts vid s. k. MBL-förhandlingar med berörda lokala - ibland också centrala - arbetsta­garorganisationer inom företaget eller inom den berörda driftsenheten. Protokollet från sådana förhandlingar kan dä fogas till ansökan och något ytteriigare yttrande torde inte vara nödvändigt. Blir MBL inte tillämplig genom att det saknas kollektivavtal i företaget, är det naturiigt att arbelsgi­varen tar upp frågan med de organisationer som har fackklubbar, arbetsplats-ombud eller motsvarande vid företaget eller den berörda driftsenheten. Saknas sådan facklig representation bör arbetsgivaren på lämpligt sätl -genom informationsmöten eller liknande - låta de anställda komma till tals i frågan. Det ligger i sakens nalur atl det därvid är den mening som företräds av flertalet inom de olika kategorierna av arbetstagare som bör komma till uttryck i yttrandet. Avstår de anställda eller deras organisalioner från atl avge yttrande utgör detta inte någol hinder för prövning av förelagets ansökan.

Investeringsfondens ändamål (5 och 6 )

Enligt nuvarande regler Hr investeringsfond tas i anspråk bl. a. för olika arbeten på byggnad. Det kan vara fråga om ny-, till- eller ombyggnad eller reparations- och underhållsarbeten på byggnad. Byggnaden skall vara belägen här i riket och får inte uigöra lagertillgång.

Beredningen har inte föreslagit någon ändring i bestämmelserna om investeringsfonds utnyttjande för olika byggnadsändamål. Vid remissbe­handlingen har SBEF framställt önskemål om att föreskriften atl byggnaden inte får utgöra lagertillgäng ersätts med en bestämmelse att byggnaden skall innehas för stadigvarande bmk.

För egen del för jag anföra följande. Fastighet, som har anskaffats för

Prop. 1978/79:210

116

stadigvarande bruk i byggnadsrörelse, t. ex. kontor och förråd, anses i skattehänseende utgöra omsällningslillgång för den händelse fastigheten har uppförts eller byggts om i rörelsen. Della innebär all investeringsfond f n. inte kan användas för arbeten på sådan byggnad. Jag är inte beredd alt nu förorda någon ändring i detla avseende. Som jag lidigare framhållit är dock min avsikt alt senare i år redovisa ell förslag beträffande byggnadsföretagens beskallningsförhällanden. Det kan dä finnas anledning atl på nytt ta upp frägan om byggnadsförelags möjlighet all utnyttja investeringsfond för olika ändamål.

Har etl förelag upplåtit bostad för den i rörelsen anställda personalen i denna dess egenskap skall bostadslägenheterna anses vara använda i rörelsen (punkl 1 andra slyckel av anvisningarna lill 24 § KL). Della innebär all investeringsfond f n. kan användas för exempelvis en ombyggnad av en sådan fastighet. Denna möjlighet kan utnytljas för atl bereda obehöriga förmåner ål personer med ägariniressen i företaget eller ledande personer i detla eller närstående till sädana personer. Mot bakgrund av det anförda bör enligl min mening investeringsfond inte få las i anspråk för arbeten på byggnad som är avsedd all användas som bostad. Samma begränsning bör gälla i fråga om byggnadsarbeten på en jordbmksfastighel.

F. n. kan investeringsfond användas för bidrag till ny-, till- eller ombygg­nad av bostad eller välfärdsanläggning för arbetstagare eller tidigare arbets­tagare utan ledande ställning hos företaget eller delta närstående förelag. Det torde aldrig ha förekommit alt etl förelag ansökt om alt fä ta sin investe­ringsfond i anspråk för detta ändamål. Med hänsyn lill della och dä en möjlighet att fö utnyttja investeringsfond för bidrag av delta slag uppenbar­ligen kan ge upphov till lillämpningssvårigheler, föreslår jag alt del ifråga­varande ändamålet utmönstras ur investeringsfondssyslemet.

Investeringsfond får, om särskilda skäl föreligger, f n. tas i anspråk för arbeten på olika slag av markanläggningar. Tillåtna ändamål är exempelvis kostnader för vägarbete, anordnande av vatten- och avloppsledningar saml iordningställande av markområde för sjöreglering och kraftverksbygge.

Avskrivningsunderlaget för markanläggningar utgör 75 96 av nedlagda kostnader (punkt 16 femte stycket av anvisningarna till 29 § KL). Har investeringsfond lagils i anspråk för anskaffning av markanläggning har dock i rättspraxis godtagits all fonden i första hand utnyttjats för den inte avskrivningsbara delen av anskaffningsvärdet. Fondutnyttjandel innebär således att den avskrivningsbara delen av en markanläggning ökar från 75 96 till 100 96 av anskaffningsvärdet. Enligl min mening är denna konsekvens av fondutnyttjandet inte befogad. Med hänsyn lill detta föreslär jag att investeringsfond får användas för avskrivning av endast sådan del av anskaffningsvärdet av markanläggning som för dras av genom åriiga värdeminskningsavdrag. En bestämmelse av denna innebörd har förts in i 5 § första stycket c) lagförslaget. Pä samma ställe har ocksä angetts att investeringsfond för användas för kostnader för främjande av skogsbruk eller

Prop. 1978/79:210

117

underhäll av markanläggning. Den exemplifiering av olika arbeten avsedda att främja skogsbruk och av olika slag av markanläggningar som ges i den nuvarande lagstiftningen behövs inte i den nya lagen. 1 sisia styckel föreskrivs i stället atl del vid inkomsttaxeringen använda markanläggnings­begreppet, liksom de vid inkomsttaxeringen använda byggnds- och invenla-riebegreppen, gäller vid lillämpning av investeringsfondssystemet.

Har ell företag fåU tillstånd att la investeringsfond i anspråk under flera på varandra följande beskattningsår, kan förelaget enligl nu gällande regler la ul de mol investeringsfonden svarande medlen från riksbanken redan underdel försia året. Uttaget innebär inle all investeringsfonden i teknisk mening har tagits i anspråk. Ianspråklagandet sker i stället genom den bokföringsåtgärd varigenom fonden minskas. I princip gälleratt avskrivning mot fonden skall göras under det beskattningsår dä byggnads- eller anläggningsarbete ulförts eller då maskiner och andra inventarier levererats. Får fonden utnyttjas för löpande driftkostnader, t. ex. underhåll av en byggnad eller en markanlägg­ning, skall fonden las i anspråk under del beskattningsår då koslnaderna enligl god redovisningssed bort redovisas i bokföringen. F. n. finns ett undanlag från dessa principer. Om nämligen investeringsfond får las i anspråk under flera på varandra följande beskattningsår för bl. a. byggnads-eller fartygsinvesteringar och arbeten pä vägar eller floltleder, har företaget rätt alt del sista året göra avskrivning mol fonden för samlliga under perioden ackumulerade investeringskostnader. Denna räll att skjuta upp själva ianspråklagandet bör gälla ocksä i den nya lagen.

Ett belopp som avsatts till investeringsfond kan självfallet inte tas i anspråk för arbeie som utförs eller för maskiner eller andra inventarier som levereras före bokslutsdagen. Likaså gäller atl elt till investeringsfond avsatt belopp inte kan utnyttjas för driftkostnader som hänför sig till liden före boksluts­dagen. En erinran om delta flnns i andra stycket.

Beredningen har inte föreslagit några egentliga ändringar i reglerna om att investeringsfond Hr tas i anspråk för överföring lill lagerinvesteringskonlo. Jag delar beredningens uppfattning att nuvarande regler på delta område bör behållas.

Utbetalning från riksbanken (8 §)

Enligt 17 § KIL får utbetalning från konto för invesiering inte ske före utgången av den taxeringsperiod, då den mot inbetalningen svarande avsättningen till investeringsfond har prövats. Detta innebär att utbetalning f n. kan ske tidigast den 1 november under det taxeringsår dä avsättningen prövats av taxeringsnämnden. Taxeringsperioden kommer emellertid att föriängas till den 30 november. Jag föreslår därför att utbetalning frän riksbanken av medel som har inbetalats för en fondavsättning skall kunna ske först efter utgången av november månad det år då den mot inbetalningen svarande avsättningen har prövats vid taxeringen i första instans.

Prop. 1978/79:210

118

Den fria sektorn (9 §)

Beredningen har inte föreslagil någon ändring av de nuvarande besläm­melserna om den s. k. fria sektorn. Denna sektor utgör 30 96 av det belopp som betalats in lill riksbanken och den får användas sedan fem år har förflutit från ingången av det år då inbetalningen till riksbanken gjordes. Rälten atl utnyttja den fria sektorn förioras emellertid om tillstånd tidigare har utnyttjats att la i anspråk molsvarande del av den aktuella avsättningen.

Vid remissbehandlingen har frän näringslivets sida framhällits alt rätten att utnyttja den fria sektorn bör vara absolut, dvs. atl reducering inle skall ske med belopp som har tagits i anspråk med slöd av tillstånd.

För egen del vill jag erinra om alt bestämmelserna om den fria sektorn har kommil till för att stimulera lill fondavsättningar. Den ulgör en garanti föratt i vart fall en del av fondavsättningen får användas även om beslut om frisläpp inte meddelas. Har ett företag däremoi fått tillstånd all ta investeringsfond i anspråk, är det enligl min mening rimligt au anse atl del i försia hand är den fria sektorn som utnyttjas. Jag föreslär inte någon ändring av dessa bestämmelser.

Liksom hittills skall etl förelag, som har tagit ul medel från riksbanken svarande mol den fria sektorn, under samma beskattningsår ta i anspråk molsvarande andel av investeringsfonden. Utnyttjandet mäste givelvis avse ell av de enligt 5 § tillåtna ändamålen.

Jag vill i detla sammanhang framhålla all ianspräklagande för ändamål, som avses i 5 § försia stycket e) och O, får göras endasi efter särskilt medgivande av regeringen. Däremoi krävs inte något särskilt medgivande för atl investeringsfond skall få tas i anspråk för bl. a. kosinader avseende markanläggningar. Delta innebären uividgning av möjligheten atl utnyttja den fria sektorn i förhållande lill den nuvarande lagsiiftningen. Enligl denna får investeringsfond användas för arbeten på markanläggningar endasi om den lillståndsgivande myndigheten finner atl del föreligger särskilda skäl för della.

Det bör understrykas att den fria sektorn av investeringsfonden mäste tas i anspråk under del beskattningsår då uttag av medel från riksbanken gjorts. Investeringsfonden kan således inte användas t. ex. för avskrivning av en byggnad som uppförts före beskattningsårets ingång eller för avskrivning av en maskin som levererats efter beskattningsårets utgång.

Skatteeffekten vidfondutnyltjande (fO §)

Reglerna om hur etl ianspräklagande av investeringsfond påverkar den reguljära avskrivningen m. m. har utan ändringar i sak förls över från 15 § KIL.

Prop. 1978/79:210

119

Återföring och tillägg m. m. (11-12 lj

Enligl nuvarande regler skall investeringsfond återföras till beskattning om fonden har lagils i anspråk ulan tillstånd och fräga inle är om den fria sektorn. Vidare skall återföring ske om fonden inle har använls för godkänt ändamål eller i den omfattning som har föreskrivits i ell beslul. Återföring skall också ske om förelag inle efterkommer anmodan all la fond i anspråk. Investe­ringsfond skall återföras även vid likvidation eller då förvärvskälla har avvecklats. Enligl rättspraxis (RÅ 1963 ref 8) skall fonden inte aulomaliskl återföras vid konkurs. Vid återföring skall - då fräga inle är om förelag som har beslutat träda i likvidation - till beskattning även tas upp ett belopp motsvarande en tiondel av den del av investeringsfonden som återförts till beskattning. Det återförda beloppel skall beskallas effektivt, dvs. nettointäk­ten skall vid laxering alllid las upp till lägsl del återförda beloppel oavsell resultatet i övrigl.

Enligt beredningens förslag skall kravet på effektiv beskaUning slopas. Å andra sidan skall tillägget höjas från 10 96 lill 20 %.

Beredningens förslag har tillstyrkts eller lämnats utan erinran av prakiiski taget samtliga remissinstanser. Jag delar beredningens uppfattning på denna punkt. Jag föreslår därför atl kravet på effektiv beskattning av återfört belopp skall avskaffas och atl tillägget skall höjas från nuvarande 10 96 till 20 % av det återförda beloppel. Mitt ställningstagande i denna fråga föranleder en ändring av punkl 1 andrastycket av anvisningarna lill 2 § lagen (1960:63) om rätt lill föriustuljämning vid taxering för inkomsi.

Som jag nyss har nämnl skall tillägg enligt den nuvarande lagstiftningen utgå bl. a. då investeringsfond återförs lill beskattning pä grund av all företaget har avvecklat den förvärvskälla, vari fondavsättningen har gjorts, men däremot inte då företagel har trätt i likvidation. Enligt min mening ärdel inte motiverat att behandla dessa två fall olika. Om ett företag som har en investeringsfond iräder i likvidation kan detta sägas innebära atl fonden inle kommer atl utnyttjas för tillåtet ändamål. Jag anser därför att tillägg bör ulgå även vid likvidation.

I detta sammanhang vill jag något beröra en fräga som flera remissinstanser tagit upp, nämligen hur man vid konkurs skall förfara med medel som finns på konto för investering i riksbanken.

Den omständigheten att ett förelag har försatts i konkurs lorde, som nyss påpekats, inte utgöra grund för att återföra investeringsfond lill beskallning. Eu konkursbo har dock liksom andra företag möjlighet atl återföra sin investeringsfond genom atl t. ex. la fonden i anspråk utan tillstånd eller genom att avveckla den förvärvskälla vari fondavsättningen har gjorts, eller genom alt upphöra med verksamhelen. Återföringen innebär här i realiteten endasi all investeringsfondsavsättningen försvinner från balansräkningens passivsida. Sedan fonden återförts kan konkursboet - med stöd av särskilt beslut av länsslyrelsen - få ut de i riksbanken innestående medlen.

Prop. 1978/79:210

120

Överföring av fond (13 §)

Enligt nuvarande lagstiftning kan investeringsfond efter särskilt medgi­vande överföras mellan bolag i koncern. Beslämmelserna är avsedda alt lillämpas vid överföring av investeringsfond mellan moderbolag och helägt dollerbolag saml mellan systerbolag som är helägda dollerbolag till elt och samma moderbolag. I praxis har någon gång tillåtits alt investeringsfond överförs etappvis på så sätl all del bolag som först övertar fonden överför den vidare - direkt eller genom ett eller fler andra koncernföretag - lill den slutlige mottagaren. För varje sådan etapp måste prövas om förulsätlning för övertagande med hänsyn lill aktieinnehavets slorlek är uppfylld.

Enligt beredningens förslag skall kretsen av bolag mellan vilka överföring kan ske vidgas lill atl sammanfalla med den krets inom vilken ivångsinlösen kan ske enligl 14 kap. 9 § aktiebolagslagen. Vidare föreslås all investerings­fond skall kunna överföras mellan ekonomisk förening och helägt dotterbo­lag lill föreningen och mellan helägda dollerbolag till föreningen.

Etl fåtal remissinstanser har kommenterat beredningens förslag att utvidga möjligheten all överföra investeringsfonder mellan koncern förelag. Närings­livets skattedelegalion anser all överföringsmöjligheterna bör utvidgas ytteriigare. Lanibrukarnas skalledelegation finner det naiuriigi alt överföring av fonder inte bara skall kunna ske mellan aktiebolag ulan ocksä mellan ekonomisk förening och aktiebolag. Enligt delegationen bör emellertid, på samma säll som har föreslagils i fräga om koncern med enbart aktiebolag, även indirekt ägande godtas.

För egen del vill jag anföra följande. Beredningens förslag innebär en anknytning lill den nuvarande aktiebolagslagen som för tvångsinlösen fordrar atl innehavet inle bara avser mer än 90 % av aktierna utan även motsvarar mer än 90 96 av röstetalet. Å andra sidan skall även indirekl innehav beakias. Enligt beredningen bör även avdragsrätten för koncernbi­drag knytas lill de civilrätlsliga beslämmelserna. Flera skäl lalar emellerlid mot atl i nuvarande läge anpassa reglerna om koncernbidrag och överför­ingsreglerna lill de nu gällande reglerna om ivångsinlösen. Jag kommer att vid min genomgäng av koncernbeskaltningen närmare ulveckla skälen för detta. Enligt min mening bör de regler som f. n. gäller i fråga om aktieinnehavets storlek behållas. En möjlighet bör dock öppnas att överföra fond direkt mellan moderföretag och sådani dotterbolag som till mer än nio tiondelar ägs av moderföretaget och helägt dotterbolag eller av flera helägda dotterbolag tillsammans. Med helägt dotterbolag avses i detta sammanhang ett dotterbolag vars aktier till mer än 90 96 ägs av moderföretaget. Fondmedel bör alltså kunna överföras exempelvis från ett moderföretag till dotterdot­terbolag och omvänt samt mellan ett dotterbolag till ett systerbolag till moderbolaget och omvänt. Överföring bör vidare få ske mellan t. ex. helägt dotterbolag och moderföretag som är ekonomisk förening eller sparbank och mellan helägda dotterbolag som ägs av sådant moderförelag.

Prop. 1978/79:210

121

Rälien lill överföring bör liksom hittills inle vara ovillkoriig utan får prövas i varje särskilt fall. Överföring bör komma i fråga endasi om investerings­fonden skall tas i anspråk för en angelägen invesiering eller för alt undvika alt fonden -1, ex. på grund av avveckling av en rörelse - återförs lill beskattning. I likhel med vad som nu gäller bör hänsyn också las lill kommunernas skalteunderiag.

Övriga bestämmelser (14-17 §§)

De i 14-17 §§ lagförslaget angivna beslämmelserna överensstämmer i alll väsentligt med nuvarande beslämmelser i 5 § försia slyckel samt 8,18,22,25 och 28-30 §§ KIL.

Övergångsbestämmelser

I oktober 1977 släpptes investeringsfonderna fria enligt 9 § 1 mom. KIL. Frisläppet innebär alt investeringsfonderna för rörelse för utnyttjas för byggnads- och anläggningsarbeten som utförs t. o. m. den 31 mars 1980 och för maskiner och andra inventarier som levereras före utgången av är 1979. Vidare för investeringsfonderna för skogsbruk användas t. o. m. den 31 mars 1980 för arbeten avsedda atl främja skogsbruket. Tillstånd kan meddelas förelag alt ta i anspråk belopp som i bokslut lill ledning för 1980 och tidigare års taxeringar har avsatts till investeringsfond för invesieringar under frisläppsperioden.

Av del anförda följer atl avsättning till de föreslagna allmänna investe­ringsfonderna tidigast kan komma i fråga vid 1981 års taxering. Något hinder all del nya syslemel tillämpas redan vid nämnda taxering föreligger inte. Jag föreslår sålunda all KIL i princip bör upphöraatt gälla med ulgången av 1980 års laxering och att den nya lagen skall börja tillämpas fr. o. m. 1981 ärs laxering.

Rätten till avdrag för avsättning lill investeringsfond enligt förordningen (1947:174) om investeringsfonder upphävdes i samband med all 1955 ärs lag om investeringsfonder för konjunkluruljämning irädde i kraft. 1947 års förordning är emellertid alltjämt lillämplig på de företag som har gjorl avsättning till investeringsfond enligt denna eller molsvarande lidigare förordning. F. n. har elt drygt hundralal förelag kvar belopp som avsatts till sådana äldre investeringsfonder. I allmänhet uppgår avsättningarna till relativt obetydliga belopp.

Ursprungligen gällde att investeringsfond enligt 1947 års förordning skulle återföras till beskattning senast vid den laxering som skedde lio är efter del taxeringsår, då avdrag för avsättning hade medgivits. Till det återförda beloppet lades viss ränta. Regeringen kunde föreskriva atl den lid inom vilken återföring lill beskallning senasi skulle ske utsträcktes med högst åtta år. I övergångsbestämmelserna till 1955 års lag upphävdes reglerna om att

Prop. 1978/79:210

122

investeringsfonden efter viss lid skulle återföras lill beskattning. Samtidigt underslröks dock all det var angeläget att äldre investeringsfonder avveck­lades så snart della med hänsyn lill lägel på arbelsmarknaden var möjligl. Något beslul om obligatoriskt ianspräklagande av fonderna har emellerlid inte meddelats.

Enligt min mening lalar flera skäl för au ännu kvarstående äldre investeringsfonder nu bör återföras lill beskallning. Därtill kommer att förekomsten av tre olika fondsystem medför administrativa problem för såväl förelagen själva som berörda myndigheler. Mot bakgrund av det anförda föreslår jag att investeringsfonder enligl 1947 års förordning skall återföras lill beskattning. Företagen bör dock beredas skäligt rådrum innan fonden tvångsmässigt återförs till beskattning. Jag anser atl ålerföringen skall göras senast vid 1982 års taxering eller - om företagel undantagsvis inie skall laxeras år 1982-vid 1983 års laxering. Under övergångstiden barett förelag möjlighet alt frivilligt återföra investeringsfonden eller del av denna till beskattning. Företaget kan vidare ansöka om alt få la fonden i anspråk för invesieringar under den akluella perioden. Sådana ansökningar bör enligt min mening generellt bifallas.

Somjag redan har nämnt bör étl företag kunna avsätta belopp till allmän investeringsfond i bokslut till ledning för 1981 och senare års taxeringar. Företaget kan i sådant bokslut även ha fondavsättningar enligl äldre lagsliftning. Av adminislraliva skäl bör enligl min mening investeringsfon­derna för konjunkluruljämning utnyttjas i försia hand. Del bör därför föreskrivas all utbetalning enligl 8 och 9 §§ den nya lagen inle får ske lill förelag som har belopp innestående på riksbankskonlo enligl 1955 års lag.

Föratt underlätta övergången lill del nya systemet bör vissa bestämmelser i den nya lagen kunna lillämpas ocksä pä äldre investeringsfonder. Sålunda bör bestämmelserna om tillstånd och invesieringsavdrag i 4 och 7 §§ nya lagen kunna lillämpas på äldre fonder. Den omständigheten all en ansökan avser en äldre fond bör inle heller uigöra något hinder mol all fonden får användas för samtliga ändamål som anges i 5 § nya lagen.

2.2.5 Avsättning till allmän invesleringsreserv

I det föregående har jag anslutit mig till beredningens förslag alt införa regler om en allmän invesleringsreserv för egenföreiagare. Jag har samtidigt framhållit att reglerna enligl min mening bör utformas på etl annal sätt än beredningen har föreslagit. Min ståndpunkt innebär i huvudsak att investe­ringsreserven i viss utsträckning bör få karaktären av en bunden reservering. Under den försia femårsperioden efter avsättningen bör reserven sålunda H las i anspråk endast efter beslul av regeringen eller annan myndighet. Efter den spärrade periodens utgång bör reserven däremoi få utnyttjas fritt för olika invesieringsändamål. Jag har också antytt atl en särskild grupp av egen­föreiagare, nämligen yrkesfiskarna, bör undantas från spärren.

Jag kommer nu all diskutera den tekniska ulformningen av de nya

Prop. 1978/79:210

123

reglerna. I likhet med beredningen anserjag att bestämmelserna bör samlas i en särskild lag. I fortsättningen följer jag lagförslagets disposition.

Tillämpningsområdei (1 §)

Enligl beredningens förslag skall rälien lill avdrag för avsättning lill allmän investeringsreserv i princip förbehållas fysiska personer som är bosatta i Sverige och som redovisar inkomsi av jordbruksfastighet eller inkomst av rörelse. Förslaget innebär ocksä all handelsbolag, som ägs av här i riket bosatta fysiska personer, skall kunna göra avdrag med verkan vid delägarnas taxering.

Remissinslanserna har i allmänhet inte haft någol atl erinra mot all avdragsrätlen begränsas lill fysiska personer och alt avdrag får göras bara i inkomstslagen jordbruksfastighet och rörelse. En remissinstans anser dock atl möjligheten atl utnyttja allmän investeringsreserv bör stå öppen för alla skattskyldiga som inle får använda investeringsfonder och alt ell dödsfall inte bör medföra att avsättning omöjliggörs. Vidare anser ell par remissinslanser atl avdrag bör få göras också vid beräkning av inkomsi av hyresfastighet.

Som jag tidigare har anfört bör de allmänna investeringsreserverna användas som ett styrmedel i bl. a. konjunkturpoliliken. De arbeten som utförs på hyresfastighet är i stor utsträckning av sådant slag all tidpunkten för arbetena inle bör bestämmas av konjunkturiägel. Av bl. a. della skäl bör avdrag inte medges i inkomstslaget annan fastighel. Jag vill erinra om all någon sådan avdragsräii inte heller föreligger enligt KIL eller enligt förslagel tiil lag om allmän investeringsfond. I likhel med beredningen föreslår jag alltså alt avdrag för avsättning lill allmän invesleringsreserv begränsas lill alt avse inkomstslagen jordbruksfastighet och rörelse.

1 och för sig finns det inle något som hindrar att exempelvis en ideell förening eller en stiftelse driver jordbruk eller rörelse. Enligt min mening finns del dock inle anledning all ge dessa eller övriga juridiska personer, som inle kan utnyttja investeringsfondssyslemet, rätt att göra avsättning till allmän invesleringsreserv. Denna räll bör i princip förbehållas fysiska personer.

I enlighel med det anförda har i 1 första stycket föreskrivits all avdragsrätt bara lillkommer fysisk person och är begränsad till inkomslslagen jordbruks­fastighet och rörelse. Som förutsättning för avdrag anges all den skattskyldige skall ha varit bosatt i Sverige vid utgången av det beskattningsår som avsättningen avser. Det är här fråga om det skatlerältsliga bosättningsbe­greppet såsom del har bestämts i punkl 1 av anvisningama till 53 § KL. Detla innebär bl. a. att en person som faktiskt har avflyttat från Sverige ändå under en övergångslid kan bli betraktad som bosalt här och därmed fö avdragsräii. Det kunde möjligen övervägas alt i stället låta avdragsrätten vara beroende av att faktisk utflyttning inte har skett. Jag anser det dock frän tillämpnings-synpunkt lämpligare atl anknyta lill ett begrepp som redan har preciserats i lagstiftning och praxis. Dessulom fär det anses vara befogat frän materiell

Prop.  1978/79:210

124

synpunkl all låla den som i andra avseenden behandlas som oinskränkt skattskyldig fä del av avdragsräuen. I sammanhanget vill jag framhålla atl en förulsätlning för avdrag är alt den skaltskyldige inte under beskattningsåret har avvecklat verksamheten. Della har inle uttryckligen föreskrivits i I § eftersom del ändå fär anses framgå av de beslämmelser om återföring som jag senare skall behandla (11 S)-

I andra slyckel finns en bestämmelse om handelsbolag. Den överensstäm­mer i princip med vad beredningen har föreslagil på denna punkl. Innebörden är all del avdrag som fär tillgodogöras delägarna beräknas med hänsyn till den behållna inkomsi hos bolagel som vid taxeringen skall fördelas mellan delägarna. Bestämmelsen fär i första hand betydelse vid tillämpningen av 2 §, till vilken jag slrax återkommer. Vidare föreskrivs att avsättning hos handelsbolag ger rätt till avdrag bara under förulsätlning att samtliga andelar i bolaget vid beskattningsårets utgång ägs av här i rikel bosatta fysiska personer.

Tredje och fjärde styckena innehåller bestämmelser om dödsbon och dödsbodelägare. Enligt 53 § 3 mom. KL gäller all dödsboet för del beskatt­ningsår dä dödsfallet inträffade beskattas för både den avlidnes och boets egna inkomster. Därefter beskallas dödsboet under en treårsperiod som särskilt skattesubjekt. Om boet efter denna period fortfarande är oskiftai, behandlas det under vissa förutsättningar som handelsbolag, vilket innebär atl boets inkomster och förmögenhet taxeras hos delägarna. Bestämmelserna om handelsbolagsbeskatlning har tillkommit för alt förhindra atl förvaltning genom dödsbo utnytljas i skalleundandragande syfte. Innebörden av bestäm­melserna kan uttryckas så att dödsboet i skattehänseende accepteras som förvaltningsform bara under den tid som rimligen kan behövas för boulred-ningen. Mol denna bakgrund anserjag i likhel med beredningen alt man inte bör tillerkänna dödsbon rält all utnyttja den allmänna investeringsreserven, som ju förutsäits kunna bestå under så läng lid som lio år.

Vad jag nu har sagt bör dock inte gälla ulan undantag. Det kan inlräffa alt en skattskyldig vid sitt frånfälle har hunnit vidta anstalter lör invesiering under en frisläppsperiod och har planerat att finansiera investeringen med investeringsreservmedel. Det kan i etl sådant fall vara oskäligt all dödsfallet skall helt stoppa möjligheterna all fä avdrag för avsättning lill inveslerings­reserv. Jag förordar därför alt dödsboet för det beskattningsår då dödsfallet inträffar skall ha samma rätt lill avdrag som skulle ha tillkommit den avlidne. Av liknande skäl bör avdrag för avsättning i handelsbolag kunna medges när andel i bolagel vid beskattningsårets utgång ägs av dödsbo efter någon som har avlidit under beskaUningsåret och vid sill frånfälle var bosatt i Sverige. Regler av den innebörd som jag här har angivit finns i del föreslagna iredje stycket.

Samma skäl som lalar för all i princip vägra dödsbon avdragsräii talar för all delägare i dödsbo som efter treårsperioden beskallas enligl reglerna för handelsbolag inte skall ha avdragsräii. Bestämmelse om deUa har tagits in i Oärde slyckel.

Prop. 1978/79:210

125

Beräkning av avdraget (2 )

I beredningens förslag begränsas avsältningsrätien lill 50 % av förvärvs­källans nettointäkt före avsättningen och före schablonavdrag för egenavgifter. Avsättningen skall vidare uppgå till minsl 10 000 kr.

Den föreslagna begränsningen i avsällningsrälien har i allmänhel lämnats utan erinran vid remissbehandlingen.

Från några håll har dock påpekats all en egenföretagares avsäliningsun-derlag kommer all inkludera vad som molsvarar lön och sociala kosinader för ägare av fåmansbolag och alt della innebär en favör för egenföreiagaren. En länsstyrelse anser all avsättningen bör baseras på nettovinsten enligt resultaträkningen. En annan länsstyrelse ifrågasätter om inle avdragei bör begränsas så all inkomsten av förvärvskällan efter avsättningen inte understiger visst lägsta belopp.

För egen del får jag anföra följande. Avsättning till investeringsfond baseras inte pä nettointäkten av viss förvärvskälla utan pä årsvinsten enligt fastställd balansräkning. 1 avsätlningsunderiagei kan därmed ingå även skattefria inkomster och inkomster hänförliga till andra inkomstslag än jordbruksfastighet och rörelse. För egenföreiagare finns inte något enhetligt civilrättsligt ärsvinslbegrepp som kan uigöra underlag för beräkning av avsättning till invesleringsreserv. Avsättningen för därför baseras på netto­intäkten av förvärvskälla inom inkomstslagen jordbruksfastighet och rörel­se.

1 förslagel lill lag om allmän investeringsfond begränsas avsättningen lill 50 % av årsvinsten. Även egenföretagarnas avsättningsrält bör begränsas. Avsättningen bör inie H överstiga viss del av nelioiniäkien. Enligl min mening innebär beredningens förslag en lämplig avvägning. Jag föreslär därför i likhel med beredningen alt avsältningsrätien begränsas lill 50 % av den vid laxeringen lill statlig inkomstskatt beräknade nettointäkten av förvärvskällan. Avsätlningsunderiagei böravse nettointäkten före schablon­avdrag för egenavgifier men efter t. ex. invesieringsavdrag och avstämning för egenavgifier.

I och för sig kan det synas omotiverat alt en lill beskattning återförd invesleringsreserv och tillägg som anges i 13 § lagförslaget skall kunna läggas till grund för ny avsättning. Prakliska skäl lalar dock för en sådan ordning. Del måste också beaktas att avsättningen är begränsad till 50 % av nelioiniäkien och alt dessutom hela avdragsbeloppei skall betalas in pä bank. Med hänsyn t ill detla anserjag all man bör godta all återförl belopp och tillägg får räknas in i det avsätiningsgrundande beloppel.

Jag ansluler mig till beredningens förslag alt avdrag inte bör medges för avsättning som understiger 10 (X)0 kr. och au avdraget skall medges med helt tusental kronor.

Enligl I § lagförslaget gäller i fråga om handelsbolag alt avdragei beräknas för bolagel. Den nu föreslagna begränsningen i avdragsrätlen innebäratt den

Prop. 1978/79:210

126

avsättning som handelsbolaget kan göra med verkan vid delägarnas taxering Hr uppgå till högst 50 % av den nettointäkt hos bolagel, beräknad enligl lagen (1947:576) om statlig inkomstskall, som vid laxeringen fördelas på delägar­na.

Inbetalning på allmänt Invesleringskonto (3 §)

Enligl beredningens förslag kan avdrag för avsättning lill allmän invesle­ringsreserv inte medges med högre belopp än som har betalats in på särskilt konto i bank (allmänt invesleringskonto). Inbetalningen skall ha verkställts senast den dag då den skaltskyldige enligl 34 § laxeringslagen (I956:623)skall avlämna allmän självdeklaration för beskailningsäret.

Det helt övervägande anlalel remissinstanser har godtagit eller lämnat utan erinran vad beredningen har föreslagil om inbelalningsskyldigheten. Elt par av näringslivels organisalioner anser dock all kravet på 100-procenlig insättning på särskild bankräkning är för högl. En länsstyrelse föreslår atl insättningen skall göras på räntelösl konto i riksbanken och utgöra 75 96 av avsättningens belopp. En annan länsstyrelse anser atl för sen inbetalning bör kunna godtas men atl särskild avgift skall ulgå i sådana fall.

För egen del ansluter jag mig lill beredningens förslag att insättningen, liksom är fallet vid insättning på skogskonto, skall avse hela avdragsbeloppei och alt insättningen Hr göras på räntebärande konto. Både materiella och prakliska skäl lalar för en sådan ordning.

1 likhet med vad som gäller för skogskonto bör inbetalningen ha gjorts senasi den dag då den skallskyldige skall lämna sin allmänna självdeklaration för del beskattningsår som avsättningen avser. Delägare i handelsbolag kan ha all avlämna självdeklaration vid olika tidpunkter. Om avsättning görs av handelsbolag, bör därför en bestämd dag anges som sista betalningstidpunkt. Jag anser liksom beredningen atl denna dag bör bestämmas lill den 31 mars taxeringsåret.

Att tillåta senare inbetalningar än nyss sagts skulle fordra all man inför särskilda bestämmelser om sanktionsavgift eller dispensregler. Enligt min mening skulle systemet härigenom bli alltför komplicerat. Jag kan därför inte förorda atl sådana beslämmelser införs.

Hinder för avdrag (4 §)

Enligt beredningens förslag har egenföreiagare i vissa fall inte rält till avdrag för avsättning till allmän investeringsreserv. Avdrag medges sålunda inle, om den skattskyldige vid utgången av det beskattningsår som avsätt­ningen avser har medel insatta på del av beredningen föreslagna upphovs­mannakontol. Vidare medges inte avdrag, om den skattskyldige för det beskattningsår och den förvärvskälla som avsättningen avser yrkar uppskov

Prop.  1978/79:210

127

med taxering enligl skogskoniolagen (1954:142).

De begränsningar som beredningen har föreslagil i avsällningsrälien har lämnats utan erinran av nästan samlliga remissinstanser. En remissinstans anser dock atl investeringsreserven skall stå öppen för upphovsman som har medel insatta på upphovsmannakonlo. Enligt en annan remissinstans saknas skäl för begränsningen i fräga om skaltskyldig som yrkar uppskov med laxering enligl skogskoniolagen.

För egen del anser jag alt starka prakliska skäl talar för beredningens förslag. Den samtidiga förekomsten av tvä eller flera avsättningsmöjligheter eller konton av det slag som del här gäller skulle fordra relativt komplicerade samordningsregler. Härigenom försvåras administrationen och kontrollen. I likhet med det helt övervägande antalet remissinslanser tillstyrker jag därför beredningens förslag.

Ränta på allmänt invesleringskonto (5 §)

Enligl beredningens förslag skall ränta ulgå pade medel som har betalats in på allmänl invesleringskonto. Räntesatsen besläms av den bank där insättningen sker. Räntan skall läggas lill kapitalet och beskattas först när medlen las ul.

Även enligl min mening bör invesleringskonioi vara räntebärande. Jag anser emellertid all räntan bör behandlas på annat sätt än beredningen har föreslagil. Om räntan varje år läggs lill del kapital som står inne på kontot, kompliceras i hög grad de beslämmelser som jag i det följande kommer att föreslå om anknytning mellan uttag frän kontot och ianspräklagande av det belopp som i räkenskaperna har avsatts lill allmän invesleringsreserv. Jag föreslår därför aU upplupen ränta i stället varje år skall betalas ul lill den skatiskyldige eller föras över till ett konto som han fritt disponerar över. Beslämmelser om della har tagits in i 5 S. Den här föreslagna ordningen innebär ocksä all räntan successivt beskattas på samma sätl som räntan pä andra banktillgodohavanden.

Uttag från allmänt invesleringskonto (6 §)

Enligt beredningens förslag får skaltskyldig ta ut det insalta beloppel tidigast fyra månader efter insältningsdagen.

Flera länsstyrelser framför kritik mol förslaget och föreslår all uttag frän allmänt invesleringskonto inte skall H göras före ulgången av den taxerings-period då avsättningen prövas av taxeringsnämnden.

Som jag lidigare har nämnt bör frisläpp av investeringsreserverna i försia hand ske genom generella beslul och inte genom individuella tillstånd. Vidare kommer investeringskonton all kunna finnas på ett slort antal olika bankkontor i landet. Mot denna bakgrund anserjag all det inte kan krävas atl

Prop. 1978/79:210

128

den konioförande banken,då skaiiskyldig begäran få ut medel från allmänl invesleringskonto, skall pröva om denne är berälligad alt utnyttja sin allmänna investeringsreserv. Man bör i stället välja en ordning som innebär all den skatiskyldige fritt kan göra uiiag från kontot. För att inte försvära taxeringsnämndernas arbeie bör dock i princip gälla all uttag inte får ske före ulgången av den laxeringsperiod dä den mol inbetalningen svarande avsättningen prövas av taxeringsnämnden. Taxeringsperioden kommer all successivt förlängas lill den 30 november. Jag föreslår därför alt ullag inle skall få ske före utgången av november månad taxeringsåret. Jag vill här erinra om att motsvarande regel föreslås gälla för företag som sätter av belopp lill allmän investeringsfond.

För atl underlätta administrationen av investeringsreserverna bör föreskri­vas all ullag, som inle avser hela del innestående beloppet, mäsle uppgå lill vissl minsta belopp. Jag anser i likhet med beredningen alt deluilag inle skall fö undersliga 10 000 kr.

De nu nämnda reglerna alt uttag inte fär ske före utgången av november månad taxeringsåret och atl deluilag inte får understiga 10 000 kr. har tagits in i 6 § första stycket. Reglerna får ses som ordningsföreskrifter. Har skaltskyl­dig Hu ut medel i strid mot reglerna medför della inte i och för sig att motsvarande del av investeringsreserven skall återföras lill beskattning. I della sammanhang vill jag erinra om bestämmelsen i 16 § som innebär att regeringen kan förordna atl bank som inte följer föreskrifterna skall föriora rälien alt ta emot medel på allmänl invesleringskonto.

Som jag tidigare har nämnl bör den skatlekredil som avsättningen till allmän invesleringsreserv innebär upphöra sedan nio år har förflutit frän utgången av del årdä inbetalning senast skall ha gjorts på invesleringskonioi. Sedan nioårstiden har förflutit skall banken belala ut kvarstående del av beloppet. En föreskrift om delta har tagits in i andra slyckel.

De regler som jag här har föreslagil innebär alltså att egenföretagarna Hr frihel all själva avgöra när ullag från kontot skall göras. Della kunde synas strida mol principen all det skall vara fräga om ett delvis bundet reserve-ringssyslem. Så är dock inte fallel. När man bedömer systemets uppbyggnad och effekter måste man skilja mellan å ena sidan uttag och användning av konlomedlen och ä andra sidan ianspråklagandet av reserven. Ianspråkla­gandet är den bokföringsåtgärd varigenom reserven används för avskrivning av anläggningstillgångar eller för andra kostnader. Det föreslagna systemet förutsätter alt skaltskyldig som tar ut medel från kontot ocksä tar molsva­rande del av investeringsreserven i anspråk på tillätet sätt, dvs. med slöd av lillståndsbeslut när sådant fordras och för invesieringsändamål som har godtagits i lagstiftningen. Gör den skaltskyldige etl uttag från kontot eller har banken efter nioårsiidens utgång betalat ut kvarstående medel och har den mot utbetalningen svarande delen av investeringsreserven inte tagits i anspråk på tillåtet sätl, skall reserven omedelbart återföras lill beskallning enligl  11 §. En erinran om detla flnns i 6 5 iredje stycket. Viktigt i

Prop. 1978/79:210

129

sammanhanget är ocksä atl en återföring i regel medför all den skallskyldige skall laxeras för ett särskilt 30-procenligt tillägg (13 iJ).

Beslut om Ianspräklagande m. tn. (7 §)

I 7 § anges under vilka förutsättningar de allmänna invesieringsreserverna får las i anspråk. Beslämmelserna, som saknar motsvarighet i beredningens förslag, får ses mol bakgrund av all investeringsreserverna enligt min uppfattning skall kunna användas som styrmedel i bl. a. konjunktur- och regionalpolitiken.

Bestämmelserna i försia stycket innebär all regeringen eller, efter regering­ens bemyndigande, AMS kan ge egenföretagarna generella eller individuella tillstånd all ta invesieringsreserverna i anspråk (frisläpp). Tillstånden kan avse befintliga och framtida avsättningar.

En viklig fräga är i vilken omfaltning investeringsreserverna skall kunna tas i anspråk ulan tillstånd. Jag har lidigare redogjort för milt slällningsta­gande på den punklen. Enligl min uppfattning bör reserverna i princip vara bundna under ungefär fem är frän avsällningstillföllet eller - mer exakt uttryckt - under fyra år från utgången av det år dä den mot avsättningen svarande bankinbetalningen senast skall ha gjorts. Atl en invesleringsreserv är bunden innebär att den Hr tas i anspråk bara om regeringen eller AMS har meddelat individuellt eller generellt tillstånd. Under den därpå följande femårsperioden skall reserverna däremot få utnyttjas utan tillstånd. En bestämmelse om detta finns i andra stycket b).

I det föregående har jag ocksä angett att förhållandena inom fisket moiiverar särskilda regler. Jag vill på denna punkt till en början erinra om att nya riktlinjer för fiskeripolitiken antogs under våren 1978 (prop. 1977/78:112, JoU 1977/78:23, rskr 1977/78:272, SFS 1978:516-518). Riktlinjerna omfat­tade bl. a. de statliga insatserna för fiskets rationalisering. Dessa insatser inriklas pä åtgärder som förbättrar effektivitelen hos de äldre fiskefartygen samtidigt som en successiv förnyelse av fiskeflottan främjas. Olika stödfor­mer - lån, garantier och bidrag - används som ett led i ansträngningarna att göra det svenska fisket konkurtenskraftigt och ge dess utövare tryggad sysselsättning. Under de senaste åren har lönsamheten inom fisket också förbättrats. Yrkesfiskarna lorde därför i regel ha goda möjligheter att sälla av belopp till de föreslagna investeringsreserverna. Dessa kan därmed ytteriigare bidra till att stärka denna näringsgrens slällning. Behovet av all modernisera fiskeflottan kräver dock all de investeringsreserver som kan skapas inom fiskerinäringen Hr utnyttjas kontinuerligt. Mot denna bakgrund förordar jag atl yrkesfiskarna ulan beslut av regeringen eller annan myndighet för ta invesleringsreserv i anspråk för invesieringar i verksamhelen även under den försia femårsperioden. En bestämmelse av denna innebörd finns i andra slyckel a). Begreppet yrkesmässigt fiske har definierats i tredje styckel.

Förhållandena inom fisket moiiverar inle bara att investeringsverksamhe-

9 Riksdagen 1978/79. 1 saml. Nr 210

Prop. 1978/79:210

130

ten stimuleras och underiältas. Inkomsterna inom näringen varierar ofta starkt mellan åren. Yrkesfiskarna har därför ell särskilt behov av etl skogskontoliknande system som gör det möjligt all skaliemässigl jämna ul inkomsterna mellan olika är. Jag anser all man i systemet för investerings-reserver bör bygga in regler som gör en sådan inkomstutjämning möjlig. Jag återkommer till denna fråga vid min kommentar lill 13 §.

Andamålen (8 §)

Enligt beredningens förslag skall allmän invesleringsreserv H användas för i huvudsak samma ändamål som anges i beredningens förslag lill lag om allmän investeringsfond. Investeringsreserven skall dock inte H utnyttjas för bidrag lill uppförande av bostad e. d. för arbetstagare. Den skall inle heller H användas för undersökningsarbeten o. d. i gm va eller liknande fyndighet eller för kosinader som är ämnade alt främja avsättningen ulomlands av varor som tillverkas i landel. Del föreslås vidare att investeringsreserven inte skall H användas för anskaffning av andra personbilar än sådana som används i yrkesmässig trafik eller ulhyrningsrörelse. I likhet med vad som gäller för investeringsfonder för konjunkluruljämning och vad som föreslås gälla för allmän investeringsfond menar beredningen au investeringsreserven inte skall fä utnyttjas för anskaffning av begagnade inventarier.

De ändamål för vilka invesleringsreserv enligl beredningen skall H las i anspråk lämnas i huvudsak ulan erinran av remissinstanserna. Ålskilliga länsslyrelser är dock kriiiska mol all invesleringsreserv med den ulformning som förslaget har fåll kan las i anspråk för kosinader på jordbrukares bosiadsfastighet. En remissinstans anser all investeringsreserv bör H utnytl­jas för arbeten på byggnader som stadigvarande används i byggnadsrörelse. Flera remissinslanser vänder sig mot att investeringsreserv inle skall fö användas för invesieringar i begagnade inventarier.

Enligl min mening bör allmän investeringsreserv i princip H las i anspråk för samma ändamål som anges i förslaget till lag om allmän investeringsfond. Endast om särskilda skäl föreligger bör avvikelse komma i fräga.

Enligl dessa riktlinjer har förslagel lill 8 § ulformais. Bestämmelserna överensstämmer i huvudsak med vad jag har föreslagil belräffande de allmänna investeringsfonderna. Av bl. a. kontrollskäl har dock inskränk­ningar gjons i tre avseenden Enligl fjärde stycket Hr investeringsreserven sålunda inle las i anspråk för anskaffning av föremål avsedda för utsmyck­ning av kontorslokaler. I femte slyckel föreskrivs att investeringsreserven inle får utnyttjas för anskaffning av personbil som används för annal ändamål än yrkesmässig trafik eller ulhyrningsrörelse. I sjätte slyckel anges all investeringsreserven fär användas för anskaffning av båt endasi om båten är avsedd för yrkesmässigt bedrivet fiske. Motsvarande inskränkningar gäller i fråga om bl. a. slatligl investeringsbidrag för inventarieanskaffning.

Jag vill erinra om atl den här föreslagna lösningen innebär bl. a. all reserven

Prop. 1978/79:210

131

inte får las i anspråk för kosinader som avser bostadsbyggnad eller för inköp av begagnade inventarier. När det gäller begagnade inventarier vill jag åter framhålla atl invesieringsreserverna skall användas som etl styrmedel i konjunkturpoliliken. 1 elt lägkonjunkiuriäge skall man genom frisläpp av investeringsreserverna kunna stimulera bl. a. tillverkning av maskiner och andra inventarier. Däremot finns del inte anledning atl i ett sådant konjunkturiäge stimulera handel med begagnade inventarier, öm investe­ringsreserverna skulle H användas för sådant ändamål, skulle resultatet närmast bli del motsatta mot vad man vill uppnå. En rätt all använda investeringsreserv för begagnade inventarier kunde också i vissa fall utnyttjas för att erhålla obehöriga skalleförmåner genom olika bytestransaktioner.

I övrigl kan jag hänvisa lill min kommentar till 5 S i förslagel till lag om allmän investeringsfond.

Ianspräklagande i viss förvärvskälla (9 §)

Enligt beredningens förslag skall investeringsreserv tas i anspråk i den förvärvskälla som avsättningen hänför sig till. öm särskilda skäl föreligger, skall dock regeringen kunna medge alt invesleringsreserv, som avsatts i viss förvärvskälla, las i anspråk i annan förvärvskälla. Jag tillstyrker förslagel.

Verkningar av ianspräklagande (10 §)

Enligl beredningens förslag skall belopp, söm under visst beskattningsår har betalats ul frän allmänt invesleringskonto och under samma år har använts på tillätet sätl, inte beskallas. Å andra sidan Hr utgifter som har bestritls med sädana medel inte dras av som driftkostnad. Har medlen använts för att anskaffa tillgång för stadigvarande bruk. Hr som anskaff­ningskostnad vid beräkning av värdeminskningsavdrag räknas endasi den del av kostnaden som inte har läckts av del ianspråktagna beloppel.

I princip har jag inle något att erinra mot beredningens förslag. Det bör dock förtydligas i några avseenden. Enligt ordalagen reglerar förslagel verkning­arna av etl uttag från invesleringskonto. Somjag tidigare har framhållil måste man skilja mellan uiiagav kontomedel och ianspräklagande av reserven. Vad den nu behandlade paragrafen skall reglera är effekterna av ianspråklagandet. Ell ianspräklagande innebär all den på balansräkningens passivsida redovi­sade investeringsreserven minskas t. ex. genom atl nyanskaffade inventarier skrivs av mot reserven. En sådan åtgärd kan vidtas oberoende av om något ullag från invesleringskonioi har gjorts eller inte. För rättsverkningarna av ett ianspräklagande saknar del dessulom hell betydelse hur eventuellt uttagna konlomedel faktiskt har använls. För atl undvika missförstånd på denna punkl har 10 § i mitt lagförslag formulerats om i förhållande lill beredningens förslag sä alt det i princip överensstämmer med motsvarande beslämmelser i lagen om allmän investeringsfond.

Prop. 1978/79:210

132

För all elt ianspräklagande inle skall medföra atl reserven återförs till beskallning fordras att del har gjorts med tillstånd enligl 7 § - i de fall då sådant tillstånd över huvud tagel behövs - och atl del har skelt för ändamål som avses i 8 i;. Har uttag från in vesleringskontot gjorts, fordras dessutom att ianspråklagandet skett inom vissa lidsgränser som närmare anges i 11 §.

Återföring till beskattning (11 §)

När avdrag medges för avsäuning lill allmän invesleringsreserv är del förutsatt alt reserven skall tas i anspråk på de villkor och för de ändamål som anges i 7-9 ijij och att uttag frän invesleringskonioi skall ske bara i samband med ell sådant ianspräklagande. Påföljden när ianspräklagande eller uttag sker i annan ordning än den förutsatta är all investeringsreserven återförs till beskattning, i regel efter tillägg med 30 96. De beslämmelser om återföring som har tagits in i 11 ij överensstämmer i huvudsak med vad beredningen har föreslagil.

Som tidigare nämnts härden skattskyldige i princip rätt atl själv bestämma när uttag från investeringskontot skall ske. Om motsvarande del av reserven inte har tagits i anspråk på tillätet sätt under det beskattningsår då uttaget sker eller under tidigare år, skall återföring ske enligt försia stycket a).

Enligt 6 § andra stycket är banken skyldig att, sedan nio år har förflutit från utgången av det år dä inbetalning till invesleringskonioi senast skulle ske, betala ut kvarstående del av beloppet. Har banken gjort sådan utbetalning eller varit skyldig att göra den, skall motsvarande del av investeringsreserven las lill beskattning om inte ell tillätet ianspräklagande redan har gjorts under tidigare beskattningsår. En bestämmelse om dettajfinns i försia stycket b).

I första stycket c) behandlas det fallet att investeritigsreserven ulan all uttag från invesleringskonioi gjorts las i anspråk i strid mol bestämmelserna i 7-9 §§. Även i detta fall skall återföring ske.

Enligt första styckel d) och e) skall investeringsreserven återföras till beskattning, om förvärvskällan har överiåtiis eller verksamheten har upphört och om medel på investeringskonto har överlåtits eller pantsatts. Den omständigheten att en avliden persons förvärvskälla övergår i dödsboets ägo innebär inte att en överiålelse har skett. Vid tillämpning av punkterna d) och e) skall dock bodelning mellan makar likställas med överlåtelse. En bestämmelse av denna innebörd finns i andra stycket.

I första stycket O föreskrivs att investeringsreserven skall återföras till beskattning om skattskyldig, som har gjort avsättning till invesleringsreserv, eller delägare i handelsbolag, som har gjort sådan avsättning, vid beskatt­ningsårets utgång är bosatt utomlands. Här liksom i 1 § är det skalterätlsliga bosättningsbegreppet, såsom det har bestämls i punkt 1 av anvisningarna till 53 § KL, avgörande.

Slutligen behandlas det fallel atl andel i handelsbolag, som har gjort avsättning till investeringsreserv, har överiåtiis till juridisk person. Även en

Prop. 1978/79:210

133

sädan överlåtelse föranleder återföring. Vid tillämpning av denna punkt skall den omständigheten atl en avliden delägares andel övergår i dödsboets ägo inte anses innebära alt överiålelse har skelt. Elt sådani dödsbo kan alltså inneha andel i bolaget utan att återföring behöver ske. Av I § framgår att rätlen lill avdrag för avsättning som görs av handelsbolaget däremot upphör, om dödsboet fortfarande kvarstår som delägare vid utgången av året efter dödsfallsåret.

Särskilda beslämmelser om dödsbon (12 §)

Av I § framgår all dödsbo efter den som vid silt frånfälle var bosalt i Sverige skall likställas med här i rikel bosatt fysisk person. Della gäller dock bara för det beskattningsår då dödsfallet inträffade. För del beskattningsåret men inte för senare år har dödsboet samma rätt till avdrag som skulle ha tillkommil den avlidne. Så länge reserven kvarstår bör för dödsbo gälla vanliga regler om tillslåndskrav, tillåtna invesieringsändamål och återföring. Om den förvärvs­källa där avsättningen har gjorts eller medel på invesleringskonioi genom bodelning eller arvskifte lillförs efterievande make, arvinge eller annan bör reserven återföras till beskattning pä samma säll som om den avlidne hade gjorl överlåtelsen. Pä motsvarande sätt bör skifte lill juridisk person av andel i handelsbolag fä samma effekl som om den avlidne hade överiåtil andelen. Beslämmelser av denna innebörd finns i försia stycket.

Av del anförda framgår att dödsfallet inte omedelbart utlöser återföring. Om emellertid boet fortfarande är oskiftat när ireårstiden har gått ut och handelsbolagsreglerna blir tillämpliga, bör reserven återföras till beskattning. Beslämmelse om detta finns i andra stycket.

Särskilt tillägg (13 §)

Enligl beredningens förslag skall elt särskilt tillägg pä 30 96 utgå dä invesleringsreserv återförs till beskattning. Några remissinstanser som förelräder näringslivet anser att del föreslagna tillägget är för högt.

För egen del vill jag försl erinra om att den fria sektor som fyra år efter insättningsåret blir tillgänglig i investeringsfondssyslemet utgör 30 % av det insalta beloppet och atl rätten att utnyttja den fria sektorn förioras om tillstånd tidigare har erhållits atl ta i anspråk motsvarande del av avsättning­en. I investeringsreservsysiemet för däremot hela avsättningen utnyttjas utan tillstånd ca fem år efter avsättningen. Egenföreiagaren har alltså i delta avseende ett bättre läge än aktiebolagen. Med hänsyn till detta och eftersom del är angeläget att sanktionen vid återföring är tillräckligt kraftig för att avhålla de egenföreiagare som inte har något investeringsbehov från att göra avsättning till investeringsreserv bör tillägget sättas något högre än de 20 % som har föreslagits för investeringsfonderna. Jag anser att det av beredningen föreslagna tillägget på 30 % utgör en lämplig avvägning.

Prop. 1978/79:210

134

Tillägg bör utgå pä belopp som återförs till beskattning enligt 11 ij-Dessulom bör tillägg i princip göras när återföring sker hos dödsbo enligt 12 § andra slyckel.

Som jag framhöll vid kommentaren lill 7 § bör man i investeringsreserv­sysiemet bygga in regler som ökar möjligheterna för yrkesfiskare all använda syslemet i inkomstutjämnande syfte, öm en yrkesfiskare under etl högin-komsiår har gjorl avsättning lill invesleringsreserv och om fiskeinkomslerna ett följande år sjunker, bör han kunna la ut medel från investeringskontot och disponera dem för annat ändamål än investering. Motsvarande del av reserven skall då givetvis återföras lill beskallning enligl 11 § a), men han bör i den här beskrivna silualionen slippa del särskilda tillägget. Prövningen av om tillägg skall göras eller inte bör av prakliska skäl vara schablonmässig. Enligl min mening bör tillägget efterges om hans intäkt av fiske under ullagsårel understiger hans fiskeintäkler under något av de två föregående åren. En beslämmelse av denna innebörd finns i andra slyckel. Med inläkl av fiske avses här bruttointäkt av fiske, dvs. inläkt före t. ex. avdrag för avsättning till allmän invesleringsreserv och återföring av sådan reserv.

En särskild undantagsregel är motiverad även för dödsbon. Enligt min mening bör dödsbo påföras tillägg bara i två fall. Del ena fallet är all ålerföringen avser en avsättning som dödsboet självt har gjort i samband med taxeringen för dödsfalIsåret. Det andra fallel är att ålerföringen föranleds av omständighet som har inträffat före dödsfallet, t. ex. alt den avlidne kort tid före dödsfallet överlät del av förvärvskällan. Återföring av della slag kan bli aktuell vid taxeringen för dödsfallsårei. Undantagsbestämmelserna för dödsbon har tagits in i iredje slyckel.

Beredningen har föreslagil att RSV skall få möjlighet all medge befrielse från tillägg om synnerliga skäl föreligger. Jag lillstyrker förslagel. Dispens­regeln finns i fjärde stycket. Som framgår av kravet på synnerliga skäl bör dispensprövningen vara restriktiv. Etl länkbart dispensfall är alt del efter ell uttag frän invesleringskonto inträffar en händelse av force-majeur-karaktär som medför all en planerad invesiering mäsle skjutas upp. Dispens bör ocksä kunna medges, om den skallskyldige på grund av sjukdom eller annan oförutsedd händelse blir tvungen all överiåla eller lägga ner sin verksam­het.

Övriga bestämmelser (14-16 §§)

I 14 § föreskrivs vilka uppgifter skaltskyldig åriigen skall lämna i självde­klarationen om investeringsreserven och om inbetalning på investeringskon­to. Frägan om bankernas skyldighet att lämna uppgifter till taxeringsmyn­digheterna bör lämpligen regleras genom tillämpningsföreskrifter som utfär­das av regeringen.

I övrigl kan jag hänvisa lill förfaltningsförslaget.

Prop. 1978/79:210

135

Ikraftträdande

Del är önskvärt all del nya syslemel blir tillgängligt för egenföretagarna så snart som möjligl. Jag anser all beslämmelserna bör kunna lillämpas redan pä beskattningsår för vilket laxering i förslainsiansskerär 1980. Görs avsättning i bokslut för sådant beskattningsår, behöver inbetalning lill invesleringskon­to inle göras förrän vid deklaralionstillfällel under våren 1980.

2.2.6 Upphovsmannakonto

I avsniu 2.2.1 har jag förordal all det av beredningen föreslagna syslemel med upphovsmannakonto skall genomföras med vissa modifikationer. Innan jag går in pä den lekniska ulformningen av syslemel, vill jag något mera uiföriigi redogöra för bakgrunden lill förslagel.

Kulturarbetarna ulgör en sinsemellan heterogen grupp. Stora skillnader råder mellan anställda och fritt arbetande kulturarbetare. De fria kulturarbe­tarna behandlas vid beskattningen som egenföreiagare och omfattas av de skatte- och avgiftsregler som gäller för rörelseidkare. Samtidigt verkar de ofta under förhållanden som avviker från vad som gäller för företagare i allmänhel. Anställd personal förekommer mycket sällan. Behovel av maski­ner och andra inventarier är begränsat och lager förekommer bara i mindre utsträckning. 1 många fall förekommer mycket kraftiga inkomstvarialioner mellan olika år. Beroende pä den lid del tar att framställa elt verk, möjligheterna lill avsättning och variationerna i efterfrågan, kan långa perioder förflyla under vilka verkets upphovsman får ringa eller ingen inkomsi av sitt arbete. När inkomsi senare inflyter kan den ä andra sidan i vissa fall uppgå till beiydande belopp underen relalivl kort lidrymd, varefter ännu en period med låga inkomster kan inträda. Då inkomsten, som inle sällan ulgör ersättning för flera ärs arbeie, utfaller underen kort tidrymd blir den föremål för en högre skattebelastning än om den i stället hade fördelat sig på samma period som arbetsinsatsen. Härigenom försämras möjlighelerna att upprätthålla verksamhelen under efterföljande inkomsisvaga perioder. Vida­re kan inkomstvariaiionerna ha klara ölägenheter i bl. a. socialförsäkrings­hänseende.

De starkt fluktuerande inkomsterna gör att möjlighelerna lill skatlemässig konsolidering och resultatutjämning blir av särskild betydelse för de fria kulturarbetarna. På grund av verksamhetens särskilda karaktär kan emeller­tid de för konventionella rörelser avsedda beslämmelserna om avskrivning av byggnader och inventarier saml nedskrivning av lager utnyttjas endast i ell fåtal lyper av konstnärlig verksamhet. Reglerna om ackumulerad inkomsi och föriustuljämning kan bara delvis mildra skatteeffekterna och påverkar inle uttaget av egenavgifier och beräkningen av pensionsförmåner. Möjlig­heten atl utnyttja del föreslagna systemet med allmänna investeringsreserver kommer visseriigen att stå öppen även för de fria kulturarbetarna men kan

Prop. 1978/79:210

136

förväntas få relalivl liten praktisk betydelse för denna yrkesgrupp.

Det är mol denna bakgrund man bör se beredningens förslag om ell särskilt inkomsluljämningssyslem för fria kulturarbetare. Förslagel innebär alt kulturarbetare skall kunna H uppskov med beskaUning av den del av inkomsten som sätts in på etl särskilt bankkonto (upphovsmannakonlo). Reglerna anknyter tekniskt sett till lagsiiftningen om skogskonto. Uppskovs-rätlen omfattar enligl förslaget bara rörelseinläkter som fysisk person erhåller i egenskap av upphovsman enligl lagen (1960:729) om upphovsrätt till litterära och konslnäriiga verk (upphovsmannalagen). Utanför lagen faller alltså bl. a. upphovsmannainkomsi som uppbärs på grund av anslällning. Uppskovsliden föresläs begränsad till fem år. Systemet är försett med ell anlal spärregler av olika slag, lill vilka jag senare återkommer.

Somjag tidigare nämnt har remisskritiken varit blandad. Från kulturarbe­tarnas egen sida har hävdats alt beredningens förslag är alltför restriktivt. Man har i delta och andra sammanhang efteriysl mer genomgripande ändringar som i siörre utsträckning lar hänsyn lill kulturarbetarnas särskilda förhållanden. Sedan remissbehandlingen avslutades har KLYS i en skrivelse lill regeringen hemställt alt en särskild utredning skall tillsättas med uppgift atl utreda konsekvenserna av de fria kulturarbetarnas slällning som rörelse­idkare inom olika områden av samhällslivet.

Enligt min mening finns del anledning all ifrågasätta om nuvarande koppling till reglerna för rörelseidkare är lämplig beträffande de fria kulturarbetarna. 1 varje fall talar starka skäl för att närmare granska denna ordning frän olika synpunkter. Regeringen härockså nyligen tillkännagett sin avsikt all låta utreda frägan. Inom ramen för en sådan utredning blir det möjligt all allsidigt pröva kulturarbetarnas slällning i bl.a. skalle- och avgiftshänseende. Jag avser atl inom en nära framlid la upp frågan om tillsättande av utredningen.

Det kommande utredningsarbetet skall alltså ha en vid syftning och kan förväntas bli relativt tidskrävande. Del är emellerlid önskvärt att redan nu åstadkomma vissa förbättringar. En åtgärd som lämpligen kan vidlas är just all ulöka möjlighelerna lill resultatutjämning på ungefär del sätl som beredningen har föreslagit. Samlidigl som jag i princip ansluler mig till del förslaget vill jag framhålla att det inte får ses som en definitiv lösning på kulturarbetarnas skatteproblem. När resultatet av utredningsarbelel så småningom föreligger, får frågan om skatlemässig inkomstutjämning för denna grupp prövas pä nytt.

Med hänsyn till den begränsade krets som avses med lagstiftningen om upphovsmannakonto och de speciella förhållanden på vilka reglerna tar sikte anserjag i likhet med beredningen att de bör tas in i en särskild lag. Innan jag behandlar lagförslaget i detalj vill jag kommentera den metod för resultatut­jämning som föreslås bli tillämplig.

Beredningen har efter mönster från skogskontolagsliftningen föreslagil

Prop. 1978/79:210

137

regler som innebär atl uppskov med laxeringen i vissa fall rnedges för intäkt som betalas in på särskilt bankkonto. Det insalta beloppel avräknas från intäkten i förvärvskällan och undantas härigenom från inkomstskatt och egenavgifter under den lid medlen kvarstår på kontot. Försl när ullag sker inlräder den uppskjutna beskattningen. Inga krav uppställs rörande använd­ningen av uttaget belopp. Härigenom och genom rälten atl fördela uttagen från kontot över flera är kan koniohavaren molverka konsekvenserna av oregelbundenheter i inkomster och utgifter. Av prakliska och adminislraliva skäl är del en fördel all utforma det nya systemet efter skogskontomodellen. Under den tid som skogskontosyslemel har tillämpats har banker och myndigheter nämligen utbildat rutiner som kan ligga lill grund för hante­ringen av upphovsmannakontona. Av dessa skäl delar jag beredningens uppfattning atl lagsiiftningen rent tekniskt bör uiformas enligl skogskon-lomodellen. Jag övergår nu till alt kommentera lagförslaget.

Tillämpningsområde   (I §)

Enligt beredningens förslag är uppskovsrätten förbehållen den som uppbär inkomst i sin egenskap av upphovsman såsom detta begrepp har preciserats i upphovsmannalagen. En förutsättning är också all inkomsten skatierälisligt är all betrakta som rörelseinkomsl.

Vid remissbehandlingen har denna avgränsning kritiserats. Bl. a. har framförts önskemål om atl ocksä fotograferna skall omfattas.

För egen del vill jag framhålla all del givelvis är önskvärl atl låla uppskovsrätlen omfaita sä mänga som möjligl av de kulturarbetare som på grund av ojämna inkomslförhållanden har särskilt behov av inkomstutjämning. Samlidigl är del vikligl alt tillämpningsområdet blir sä klarl avgränsat som möjligl. Fördelen med beredningens förslag är just alt det anknyler till ett begrepp som redan har preciserats i lagstiftningen. Den kreis som har upphovsrällsligl skydd enligl upphovsmannalagen omfattar ocksä flertalet av de grupper som kan ha berättigat anspråk på atl få del av uppskovsrätlen. Fotografer omfattas dock bara i den mån fotografiet ingår som elt moment i ett konstverk eller annat upphovsrällsligl skyddat verk och framställare av vissa typer av journalfilmer o. d. faller ulanför tillämpnings­området.

Del skulle i och för sig vara motiverat all låta även vissa gmpper bland fotograferna H rätt till uppskov. Å andra sidan är del inte lämpligt att låta uppskovsrätlen generellt omfatta fotograferna. En stor grupp fotografer driver en mer etablerad verksamhet i form av aleljérörelse eller liknande och har varken siörre eller mindre behov av inkomstutjämning än rörelseidkare i allmänhel. Del skulle strida mol uppskovsreglernas begränsade syfte och ge upphov till kompensationskrav frän andra rörelseidkare om man lät denna grupp av fotografer H del av uppskovsrätlen. Det enda återstående alterna-

Prop. 1978/79:210

138

livet skulle då vara atl försöka utskilja och definiera de grupper bland fotograferna som skulle få komma i fråga. Enligl min mening finns del åtminstone f n. inle tillräckligt underlag för en sådan avgränsning.

Min slutsats är därför atl man åtminstone t. v, bör följa beredningens förslag. 1 enlighet med detla föreskrivs i 1 i; all uppskov kan medges bara i fråga om sådan inläkl av rörelse som fysisk person uppbär i egenskap av upphovsman enligt upphovsmannalagen. Intäkt som kan komma i fråga för uppskov kallas upphovsmannainläkl.

Med hänsyn till syftel med uppskovsreglerna och verksamhetens nära anknytning till upphovsmannens person finns del inle anledning alt ge dödsbo efter upphovsman räll till uppskov. Det sagda gäller enligl min mening även del beskattningsår då upphovsmannen avlider. I I § försia slyckel har därför föreskrivits atl rätt lill uppskov inte föreligger för dödsfallsåret. Dödsfallet bör däremoi inle utlösa någon omedelbar beskatt­ning av medel för vilka uppskov lidigare har erhållits. Enligl 11 S andra slyckel får oskiftai dödsbo skjuta upp beskattningen av sådana medel lill den taxering som sker iredje året efter dödsfallsårei.

Beredningen har inle särskilt berört frågan om hur upphovsmannainläkl i handelsbolag skall behandlas. Del lorde finnas mycket ringa praktiskt behov av all utnyttja denna associationsform för den verksamhei som det här är fråga om. En uividgning av uppskovsreglerna till atl omfatta även fall där upphovsmannaverksamhelen bedrivs i handelsbolagsform skulle komplicera syslemet. Del kan inte heller uteslutas atl en sådan utvidgning skulle kunna öppna vägen för missbmk. Jag finner därför övervägande skäl tala för alt inie medge uppskov i fråga om inkomsi som förvärvas genom handelsbolag. Detsamma bör gälla inkomst hos sådani dödsbo som behandlas som handelsbolag. En beslämmelse som hindrar uppskov i nu avsedda fall finns i I § andra slyckel.

Föruisäiiningarför uppskov (2-4 §§)

Beredningens förslag innebär, somjag lidigare har nämnt, all en rad villkor skall uppställas för rätten lill uppskov. Grundläggande förutsättningar är atl den skaltskyldige vid utgången av beskattningsåret är bosatt i Sverige samt all uppskovsbeloppei uppgår till minsl 10 000 kr. och i sin helhet betalas in på upphovsmannakonto. För atl säkerställa all systemet inte utnyttjas i andra fall än då detta är särskilt motiverat föreslär beredningen vidare alt uppskov skall medges endasi om upphovsmannainläkten ulgör den övervägande delen av den skattskyldiges inkomster under beskaUningsåret. I samma syfte föreslås krav på att upphovsmannainläkten skall överstiga molsvarande inläkt under del närmasl föregående beskattningsåret med minsl 50 9ö.

Slutligen föreslås att den som har medel innestående på allmänl invesle­ringskonto eller yrkar avdrag för avsättning lill allmän investeringsreserv inte skall få uppskov för inbetalning på upphovsmannakonlo.

Prop. 1978/79:210

139

Vid remissbehandlingen har förslagel i denna del mött kritik från flera håll. Mänga länsslyrelser har befarat all reglerna blir svårtillämpade. Remissin­stanser som företräder kulturarbetarna har ansett all villkoren är för restriktiva. Jag återkommer i del följande lill vissa av de synpunkler som remissinstanserna har anfört.

Föregen del kan jag till en början tillstyrka förslagen om krav på bosättning

och inbetalning pä bankkonto. Inte minsl administrativa skäl lalar för all

uppskov inle bör medges för alltför låga belopp. I likhet med vad som har

föreslagits belräffande avsättning lill allmän investeringsreserv bör gälla atl

uppskov inle medges för inbetalning som understiger 10 000 kr. Inbetalning

bör ske senasi vid deklaralionstillfällel. De nu berörda villkoren återfinns i 2 §

och 3 § a).

'

Som beredningen har föreslagil bör rälien lill uppskov förses med spärrar som säkerställer alt syslemel används endasi då verkligt behov av uppskov föreligger. Det föreslagna villkorel au upphovsmannainläkten under beskatt­ningsåret med minst 50 % skall översliga motsvarande inläkl föregående år har, som nämnts, uppställts i detla syfte. Regeln har under remissbehand­lingen kritiserats främsi av KLYS. Organisationen har påpekat alt en tillfällig inkomstlopp inle alllid är begränsad lill etl enda är. Ofta leder i stället en plötslig framgång till höga inkomster under elt par eller t. o. m. flera år. En jämförelse som bara avser inkomsterna under det närmast föregående årel skulle därför innebära en alltför snäv begränsning. KLYS har även vänt sig mot den föreslagna ökningsprocenten och menat att den bör minskas.

Jag delar KLYS' farhågor au en jämförelse som begränsas lill inkomsten under det närmast föregående årel kan komma att visa sig väl snäv i vissa fall. Å andra sidan minskar behovel av uppskov ju längre tid en inkomstökning varar. Del förhällandet att en framgång ger onormalt höga inkomster under två år kan dock inle anses frånta inkomstökningen den karaklär av tillfällig ökning som bör fordras för uppskov. Jag föreslår därför all man vid bedömningen av inkomstökningens slorlek fär göra en jämförelse med motsvarande inkomsi under något av de två närmasl föregående åren.

Däremoi är jag inte beredd all förorda någon avvikelse frän det av beredningen föreslagna kravet på att inkomslen skall ha ökal med minsl 50 ". i förhållande till inkomsten under jämförelseårei. Lagen tar sikle på de upphovsmän som pä grund av kraftiga variationer i inkomsterna har svårigheter att upprällhålla kontinuitet och ekonomisk trygghet i verksam­heten i ell längre perspektiv. Den förmän som möjligheten att bygga upp obeskattade reserver innebär bör reserveras för de fall dä inkomstfluklualio-nen verkligen är betydande. För all della skall anses vara fallel bör inkomstökningen enligt min mening uppgå lill minsl 50 96.

Beslämmelser av här angiven innebörd har lagils in i 3 i; b). Paragrafen innehåller däremot inte någon motsvarighel till del av beredningen föreslag­na kravet atl upphovsmannainläkten skall uigöra den övervägande delen av den skaltskyldiges sammanlagda bruttointäkter. Detla krav har kritiserats av

Prop. 1978/79:210

140

flera remissinslanser. Bl. a. KLYS har framhållit all en jämförelse mellan bmlloinläkterna i olika förvärvskällor kan ge en hell missvisande bild. Kravet har ocksä av mänga remissinstanser ansetts innebära all bara de redan elablerade konstnärerna får möjlighet till uppskov. Slulligen har också påpekats all kravet skulle medföra atl man inle tillgodoser de personer, som i dag av försörjningsskäl har del konslnäriiga arbelel som bisyssla men önskar reservera medel för att senare kunna övergå till sådan verksamhei på hellid. Jag inslämmer i denna kritik. Någol krav pä alt upphovsmannainläkten skall motsvara viss andel av de samlade bruttointäkterna bör alltså inte uppstäl­las.

Vad slutligen beträffar förslagel alt uppskov inte skall medges om den skattskyldige har medel innestående pä allmänt invesleringskonto eller har yrkal avdrag för avsättning till allmän investeringsreserv vill jag erinra om atl jag lidigare har behandlal molsvarande fråga vid diskussionen av reglerna om allmän investeringsreserv. Som jag då framhöll medför en samtidig använd­ning av två reserveringssystem av detla slag relalivl komplicerade samord­ningsproblem. Härtill kommer atl uppskovsrätlen delvis har till syfte all kompensera de upphovsmän som inte kan utnyttja investeringsreserven. Av dessa skäl ansluler jag mig i princip till beredningens förslag på denna punkl. Beslämmelserna harlagits in i 4 §. Innebörden är bl. a. all en skaltskyldig som vid lidigare års taxering har Hit avdrag för avsättning lill allmän invesle­ringsreserv mäste upplösa reserven före ulgången av del beskattningsår som inbetalningen på upphovsmannakonlo avser om han skall kunna fö uppskov. Har någon under etl och samma beskattningsår gjort inbetalning på både allmänl invesleringskonto och upphovsmannakonlo, kan han bara få en av insättningarna beaktad. Om såväl avdrag som uppskov yrkas vid laxeringen, bör av prakliska skäl gälla atl yrkandet om uppskov får ge vika.

Begränsningar i uppskovsrätten (5 och 6 §§)

Beredningen har föreslagil alt skallskyldig föreit och samma beskalinings­år skall få göra inbetalning bara på ell upphovsmannakonlo. Enligl min mening saknar det i och för sig betydelse om ell eller flera konton används så länge inbetalningarna sker hos en enda bank. Om inbetalningarna däremoi görs hos olika banker, blir det svårt att överblicka tillgodohavandena, särskilt om inbetalningarna avser upphovsmannainläkler under ell och samma beskattningsår. Av såväl praktiska som kontrolltekniska skäl bör rälten till uppskov för visst beskattningsår därför begränsas till alt avse belopp som har inbetalats hos en och samma bank.

Vidare bör beslämmelsen komplelleras i ett avseende. Vid remissbehand­lingen har efterlysts en regel som klargör vad som gäller om den skaltskyldige har upphovsmannainläkler från två eller flera förvärvskällor. Även om delta är etl ytterst sällsynl fall delar jag uppfattningen att frågan bör regleras. Av prakliska skäl bör föreskrivas atl uppskov för ell och samma beskattningsår

Prop. 1978/79:210

141

kan erhållas bara för en förvärvskälla. Den skattskyldige bör själv få välja vilken förvärvskälla uppskovet skall avse.

De regler som jag nu har behandlal finns i 5 §.

Beredningen har också föreslagit begränsningsregler som innebär atl uppskov inte skall medges med siörre belopp än hälften av nelioiniäkien av förvärvskällan före uppskov och före schablonavdrag för egenavgifter och inte heller med så stort belopp alt inkomsten, efter uppskov men före schablonavdrag, kommer atl understiga 50 000 kr.

Flera remissinslanser har ansett alt dessa regler leder lill en alltför snäv avgränsning. Statens kulturråd framhåller bl. a. atl många kulturarbetare har en betydligt lägre inkomst än 50 000 kr.

Jag kan instämma i kriliken. Enligl min mening kan man på denna punkl göra en relativt betydande uppmjukning i förhållande till vad beredningen har föreslagit. Jag föreslår för min del alt uppskov skall kunna medges med högst två tredjedelar av nelioiniäkien före uppskov och schablonavdrag men inle med större belopp än all den nettointäkt, fortfarande beräknad före schablonavdrag, som återstår efter uppskovet uppgår lill 30 000 kr.

Ränta, uttag m. m. (7-13 !

I enlighet med vad som gäller beträffande skogskonto bör ränta utgå på medel som står inne på upphovsmannakonlo. Räntan beskattas först då den las ut. Vad nu har sagls framgår av 7 och 10 §§.

Beredningen har föreslagit att medel får tas ut tidigast fyra månader efter insättning och atl utbetalning av kvarstående medel skall ske senasi fem är efter ingången av det år, då inbetalning senast skulle ske. Med hänsyn till de synpunkter som har anförts vid remissbehandlingen föreslär jag att bered­ningens förslag i dessa avseenden modifieras. I överensslämmelse med vad som har föreslagits belräffande allmänt investeringskonto föreslår jag sålunda att uttag skall H ske tidigast efter ulgången av november månad underdel är då inbetalning senasi skulle ske. Å andra sidan bör den maximala löptiden föriängas med ett är. Medlen bör alltså få slå kvar lill dess fem år har förflutit efter utgången av nämnda är.

Övriga beslämmelser överensstämmer i alll väsentligt med beredningens förslag. Jag kan i dessa delar hänvisa till förfauningsförslaget.

Följdändringar I andra förfällningar

Reglerna om ackumulerad inkomst är tillämpliga bl. a. på rörelseidkare som har inläkl på grund av vetenskaplig, litterär, konstnäriig eller därmed jämföriig verksamhet. Även upphovsmännen omfattas således. Den möjlig­het all få uppskov med beskattningen som nu införs för denna yrkesgrupp är enligt min mening så pass förmånlig att skatteberäkning för ackumulerad inkomsi inte bör kunna ske jämsides med uppskov. Även lekniska skäl kan

Prop. 1978/79:210

142

anföras mot ell samlidigl utnyttjande av båda regelsystemen. Enligl 3 § 2 mom. 1) lagen (1951:763) om ackumulerad inkomsi gäller lagens bestäm­melser i fråga om skogsinkomster endast under förulsätlning au intäkten inle har föranlett avdrag för insättning på skogskonto. Jag föreslår alt en motsvarande beslämmelse införs belräffande intäkt på grund av vetenskap­lig, litterär, konstnäriig eller därmed jämföriig verksamhet. Stadgandet bör utformas som ett tillägg till 3 i) 3 mom. 1).

1 likhel med vad som gäller belräffande medel som har satts in på skogskonto, bör medel för vilka uppskov erhålles enligt den här föreslagna lagen tas upp endast lill halva värdel vid förmögenhels-, arvs- och gåvobeskaltningen. Etl tillägg med denna innebörd bör göras lill punkl 3 första Slyckel av anvisningarna till 3 och 4 §§ lagen (1947:577) om statlig förmögenhetsskatt samt lill 23 § C tredje stycket lagen (1941:416) om arvsskatt och gåvoskatt, AGL.

Ikrafiirädande

Del är angelägel all kulturarbetarna får möjlighet all använda de särskilda inkomsifördelningsreglerna redan vid taxeringen för 1979 års inkomster. Beslämmelserna om upphovsmannakonto bör därför tillämpas första gången vid 1980 års laxering. Samtidigt bör ocksä de ändringar som avser skattebe­räkning för ackumulerad inkomst och förmögenhetsskatt bli tillämpliga. De nya reglerna i AGL bör fä lillämpas så snart uppskov med beskaUning på grund av insättning på upphovsmannakonlo kan komma i fråga.

2.3 Dubbel- och kedjebeskattning samt koncernbidrag

2.3.1 Inledning

En grundläggande princip i den svenska företagsbeskattningen är atl vinster som förvärvas av aktiebolag och ekonomiska föreningar skall bli föremål förs. k. ekonomisk dubbelbeskattning. Detta innebär atl bolagel eller föreningen försl beskattas för sina inkomster och all beskattning därefter också sker hos delägarna när vinstmedel delas ut lill dem. Fullt ut har dubbelbeskatiningsprincipen dock inte upprätthållits. Som ett främsi av prakliska skäl betingat avsteg kan man se det.förhållandet atl rörelsedrivande fåmansbolag i regel får avdrag för lön lill delägare, som är akiiva i företagel, ulan alt lönens skälighet prövas. Ell annal avsleg är all aktiebolagen kan fö lindring i dubbelbeskattningen genom avdrag för utdelning på nyemitterade aklier, s. k. Annell-avdrag.

Om inle särskilda åtgärder vidlas, kommer metoden med dubbelbeskatt­ning alt medföra au vinstmedel som genom utdelning förs frän ell bolag lill elt annal blir beskattade inle bara en ulan två eller flera gånger inom bolagsseklorn innan de slulligen också beskattas hos aktieägare ulanför

Prop. 1978/79:210

143

bolagsseklorn. En sådan beskattning i flera led inom bolagssektorn brukar kallas kedjebeskatining. I stor utsträckning har skatielagstifiaren försökt undvika denna beskaliningseffeki. Den melod som har valls för alt nå detla syfte är atl befria aktiebolagen och de ekonomiska föreningarna från skattskyldighet för mollagen utdelning. Enligt KL:s ursprungliga avfallning var aktiebolagen och de ekonomiska föreningarna - med undanlag för bl. a. bank- och försäkringsföretag - generellt befriade från skatt på uidelningsin-komsler. Därefter har inskränkningar successivt gjorts i skattefriheten. Den kedjebeskattning som inskränkningarna kan leda lill har accepterats med hänsyn lill bl. a. önskemålen all upprällhålla neutralitet i beskattningen och alt förhindra inle önskvärda fördelningspoliliska effekler.

Såvitt gäller utdelning mellan förelag som lillhör samma koncern kunde kedjebeskatiningen i princip ha undvikits genom en annan melod, nämligen genom alt koncernen hade beskattats som en helhet. Den vägen har man dock inte vall. 1 stället beskattas varje förelag inom en koncern för sig som ell självständigt skattesubjekt. Koncernförhållandei har dock beaktats på olika sätt, bl. a. vid ulformningen av reglerna om uidelningsbeskallning och också genom atl avdrag under vissa föruisältningar medges för koncernbidrag som elt förelag lämnar lill annal förelag inom samma koncern. Koncernbidrags-reglerna har utformats så atl de inle skall möjliggöra kringgående av den kedjebeskattning som i vissa fall ansetts böra upprälthållas vid koncernför­hållanden.

Redan av del nu anförda framgår all koncernbeskatlningsreglerna har nära samband med beslämmelserna om dubbel- och kedjebeskatining. Båda dessa regelsyslem har också anknytning till andra delar av skattesystemet, t. ex. de bestämmelser som gäller för nedskrivning av aktier saml ulskiftnings- och akiievinstbeskattningen. Hell allmänl kan man konstatera all de här berörda reglerna tillsammans utgör ett mycket komplicerat system för beskattning av de vinster som uppkommer inom bolagsseklorn och atl effekterna av systemels olika komponenter delvis är svårbedömda. Föreiagsskaitebered­ningen har sett över delar av syslemel och har föreslagit vissa ändringar som främst avser utdelnings- och koncernbeskattningen. Beredningen har dock inte haft möjlighet all göra någon mer genomgripande översyn. De föreslagna ändringarna har därför närmast karaktären av lekniska jusleringar.

Somjag lidigare nämnl har beredningen ansett atl båda leden i dubbelbe-skauningen i princip måste behållas. En annan sak är enligl beredningen all del är möjligt all lindra dubbelbeskattningen av de vinster som delas ut till delägarna. Beredningen konslaterar atl del finns ivå huvudmetoder för atl åsiadkomma en sådan lindring. Bolagens och delägarnas beskattning kan integreras på bolagsnivå eller på akiieägarnivä. Den förstnämnda metoden innebär alt bolagets skatt på utdelad vinst sätts ner, t. ex. genom atl bolagel fär avdrag för utdelning lill delägarna. Det är den metoden som har kommit till användning i Sverige genom del nyssnämnda Annell-avdraget. Integra­tion på akiieägarnivä skulle innebära all bolagsskatt som är hänförlig lill

Prop. 1978/79:210

144

utdelad vinsl hell eller delvis avräknas från aktieägarens inkomstskatt på utdelningen. Ell sådani avräkningssystem lillämpas numera i flertalet EG-länder. Med hänsyn bl. a. till delta förhållande harberedningen funnil alt del i och för sig är önskvärt att pä sikt gä över lill den metoden också i Sverige. Beredningen har dock ansett alt metoden kan komma i konfliki med de fördelningspoliliska målen och all de avräkningssystem som hiltills har tillämpats i ullandel har lekniska brisler. Mol den bakgrunden anser beredningen att lindring i dubbelbeskattningen t. v. bör åstadkommas genom utvidgning av Annell-avdraget.

På grundval av beredningens förslag om en sädan uividgning och med beakiande av de synpunkler som framkom vid remissbehandlingen lade regeringen i prop. 1978/79:50 bil. 2 fram förslag om etl utökat Annell-avdrag. Förslaget, som antogs av riksdagen (SkU 1978/79:19, rskr 1978/79:107, SFS 1978:955), innebar all ell aktiebolag får göra avdrag för utdelning på aklier som har emillerais efter ulgången av år 1978 med sammanlagl lika stort belopp som har betalats in för aktierna. Avdragei får utnyttjas under den 20-ärsperiod som följer efter emissionen. Bolagel Hr i princip fritt fördela del loiala avdragsbeloppei över avdragsperioden. Avdragei får dock inte någol enskilt är överstiga 10 "i av inbetalat belopp och det Hr inte heller överstiga den på året belöpande utdelningen.

Somjag uttalade redan i prop. 1978/79:50 är det inte möjligl att f n. gå över lill ell avräkningssystem. En sädan övergång aktualiserar en rad principiella och tekniska problem och måste föregås av ytterligare utredningsarbete. Tills vidare fär man ulgå från ell dubbelbeskattningssystem av nuvarande principiella ulformning med de möjligheler lill lindring i dubbelbeskattning­en som det nyligen utvidgade Annell-avdraget medför i vissa fall.

Med denna utgångspunkt kommer jag i del följande att behandla beredningens förslag om ändring i kedjebeskattningsreglerna och bestäm­melserna om koncernbidrag. I del sammanhanget kommer jag också all behandla ett förslag av beredningen om ändring i beskattningsreglerna för s. k. kommissionärsföretag och om justering av de regler som gäller vid akiieöveriålelser mellan koncernföretag. Jag kommer också atl föreslå en ändring av Annell-reglerna. Syftel med den ändringen är all bäitre än f n. anpassa Annell-lagsliftningen till kedjebeskatlningsreglerna.

När jag hittills har talat om kedjebeskauningen har jag syftat på utdelning som lämnas av svenska företag. Samma beskattningseffekter inträder också i en annan situalion, nämligen närelt svenskt företag uppbär utdelning från elt Ulländskl bolag. Sådan utdelning utgör enligt KL skattepliktig inkomst för del mottagande företaget. Om del utländska bolaget i sitt hemland är underkastat inkomstbeskattning, kommer kedjebeskatining atl äga rum. I de dubbelbeskattningsavtal som Sverige har ingått med andra länder har regelmässigt tagits in särskilda bestämmelser som medför alt denna kedje­beskatining kan elimineras eller lindras. Svenska företag gör emellertid beiydande invesieringar också i länder med vilka vi inte har några dubbel-

Prop. 1978/79:210

''

145

beskaltningsavial. Från svenskl näringsliv har framförts önskemål om sådana ändringar i den interna lagstiftningen all del blir möjligl all eliminera kedjebeskatiningen även i dessa fall. Jag lar i del följande upp också den frågan.

Innan jag går in på de olika delfrågorna vill jag undersiryka atl de ändringar som kommer alt föreslås främst är atl se som lekniska justeringar inom ramen för nuvarande system. Mer genomgripande ändringar bör inle göras på det underiag som f. n. finns. Som jag tidigare nämni kommer jag i etl avslutande avsnitt att ange vissa riktlinjer fördel fortsatta utredningsarbetet pä företagsbeskattningens område.

Bestämmelserna om utdelnings- och koncernbeskattning är på de flesta punkter lika för aktiebolag och ekonomiska föreningar. När jag i den fortsatta diskussionen om dessa beslämmelser lalar om aktiebolag och aklier sy ftar jag också - om inte annat direkt anges - på de ekonomiska föreningarna och andelar i dessa. Uttrycket förelag använder jag som en samlingsbeteckning för båda associationsformerna.

2.3.2 Kedjebeskattning

2.3.2.1 Utdelning från svenskt företag

1 detta avsnill behandlar jag utdelning som lämnas av svenskt aktiebolag och svensk ekonomisk förening. Frägan om beskallning av utdelning frän utländska bolag tar jag upp försl i nästa avsniu.

Som redan nämnts gällde enligl KL:s ursprungliga lydelse alt svenska aktiebolag - med undantag för bl. a. bank- och försäkringsföretagen - var generellt frikallade från skattskyldighet för utdelning från annat svenskt aktiebolag. Å andra sidan gällde ocksä generellt all företag som uppbar skattefri utdelning på viss aktie eller andel inte hade räll till avdrag för ränta på lån, som hade upptagits för att finansiera förvärvet av aktien eller andelen, i vidare mån än räntan översteg den skattefria utdelningen.

Reglerna har därefter successivt ändrals genom lagstiftning åren 1951, 1953, 1960 och 1967. Skattefriheten för mottagen utdelning har i väsentliga avseenden inskränkts, vilket innebär att kedjebeskattning i motsvarande mån har införts. Samtidigt har dock tillämpningsområdet för gäldränteregeln begränsats. Regelsystemet är numera mycket komplicerat. Beskattningsre-sultatet är beroende av såväl arten av ägarföretagets verksamhet som aktieinnehavets karaktär och sammansättningen av den krets av personer som äger aktierna eller andelarna i ägarföretaget. När de slutliga effeklerna skall bedömas måste man ta hänsyn både till de regler som gäller för uldelningsinkomster och till begränsningen i avdragsrätlen för låneränta. I den följande sammanfattningen av gällande regler bortser jag dock till en början från de begränsningar som gäller för ränteavdraget.

Vid utdelningsbeskattningen går en viktig skiljelinje mellan förvaltnings-

10 Riksdagen 1978/79. 1 saml. Nr 210

Prop. 1978/79:210

146

förelag och övriga förelag. Med förvaltningsföretag menas i della samman­hang företag som uteslutande eller så gott som uleslutande förvaltar värdepapper eller likartad lösegendom. Förvaltningsföretagen är visserligen i princip skattskyldiga för sina uldelningsinkomster, men de undgår beskatt­ning i den mån den sammanlagda utdelning som de uppbär under ett beskattningsår motsvaras av utdelning som de själva beslutar för samma beskattningsår (54 § fjärde stycket KL). Förvaltningsföretagen kan alltså uppnå skattefrihet för utdelning om de omedelbart slussar medlen vidare till delägarna. Någol utrymme för fondering av obeskattad utdelning finns däremoi inle för förvaltningsföretagen i allmänhel. För de s. k. investmenl-företagen gäller dock att de med bibehållen skattefrihet för hela den mottagna utdelningen kan fondera 20 % av utdelningen. Investmentföretag har i KL definierats som förvaltningsförelag, vars uppgift väsentligen är all genom ell välfördelat värdepappersinnehav erbjuda aktieägare eller andelsägare riskför­delning och vars aktier eller andelar ägs av ett stort anlal fysiska personer (punkl 1 iredje styckel av anvisningarna till 54 § KL).

Bland de företag som inte räknas som förvaltningsförelag kan man avskilja en annan grupp som är underkastad särskilda regler, nämligen företag som bedriver bank-eller annan penningrörelse eller försäkringsrörelse (54 § andra stycket). Till penningrörelse räknas bl. a. rörelse som består av handel med värdepapper. Bankförelagen och de förelag som bedriver penningrörelse är befriade frän skatt på mollagen utdelning bara i de fall då denna belöper på s. k. organisaiionsakiier. Med organisalionsakiie menas här och i det följande aktie som innehas som elt led i organisaiionen av förelagels verksamhei till den del denna avser annal än förvaltning av fastighel eller aktier och likartad lös egendom. Försäkringsföretagen är befriade från skatt på utdelning bara såvitt avser utdelning på sädana organisaiionsakiier som innehas som elt led i skadeförsäkringsrörelse.

Även för en annan grupp av förelag är skattefriheten begränsad lill sådan utdelning som utfaller på organisaiionsakiier. Jag syftar på de s. k. svarta fåmansbolagen. Med della ullryck avses fåmansbolag som inle visar alt vinstmedel i skälig omfattning har använts för utdelning lill delägarna (54 § femte slyckel KL). Om fåmansbolag däremoi för en i sammanhanget godtagbar utdelningspolitik (s. k. vita Hmansbolag), gäller inte den här berörda begränsningen i skattefriheten. Beslämmelserna om svarta och vita Hmansbolag omfattar inte fmansägda förvaltningsföretag.

Av del lidigare anförda framgår au utdelning på aklier som uigör omsättningstillgångar i bank-, penning- eller försäkringsrörelse är skatteplik­tig. Samma princip lillämpas i fråga om andra aktier som är atl betrakta som omsällningslillgångar. Enligl en uttrycklig bestämmelse gäller sålunda att företag som bedriver byggnadsrörelse, tomtrörelse eller yrkesmässig handel med fasligheter är skattskyldiga för utdelning på aktier som utgör lagertill­gångar i rörelsen, dvs. aklier som kan betraktas som substitut för direktägda lagerfasligheter (54 § iredje styckel KL).

Prop. 1978/79:210

147

Vad slulligen beiräffar företag som inle utgör förvaliningsföi;eiag eller svarta fåmansbolag och som inle heller bedriver bank-, penning- eller försäkringsrörelse är beskattningen av uldelningsinkomster helt beroende av aktieinnehavets karaktär. För denna grupp av förelag gäller nämligen atl utdelning pä aklier som innehas i kapiialplaceringssyfie (kapital-placeringsakiier) är skattepliktig medan utdelning på andra aklier - med undanlag för aklier som ulgör omsättningstillgångar - är undantagen från beskallning (54 § första slyckel a) KL).

Med uttrycket kapiialplaceringsaktier menas i princip sådana aktier som innehas som alternativ lill annan finansiell placering. För alt underiätla gränsdragningen mellan kapiialplaceringsaktier och andra aklier har införts en särskild schablonregel (punkt 1 andra slyckel av anvisningarna lill 54 § KL). Enligl denna skall en aktie inle anses innehavd i kapiialplaceringssyfie, om del sammanlagda röstetalet för ägarföretagets aktier i det utdelande företaget molsvarar 25 96 eller mer av röstetalet för samtliga aklier eller andelar i detta företag. Inte heller mindre innehav räknas som kapiial­placeringsaktier om företaget kan göra sannolikt all innehavet betingas av rörelse, jordbruk eller skogsbruk som företagel -eller vissa närstående företag - bedriver. Aktie som inle ulgör kapilalplaceringsakiie och inte heller ulgör omsättningstillgång eller organisalionsakiie kallar jag i del följande - i överensstämmelse med beredningens terminologi - för rörelsebetingad aktie.

Frän de senasi beskrivna reglerna finns etl särskilt undanlag. Aktie i förvaltningsförelag anses nämligen - oavsett aktieinnehavets sloriek -innehavd i kapiialplaceringssyfie, om förvaltningsföretaget äger en eller flera aklier som skulle ha utgjort kapiialplaceringsaktier om de hade innehafts direkt av det företag som äger aktier i förvaltningsföretaget.

För fullsländighetens skull skall jag här också nämna all KL innehåller särskilda dispensregler som gördel möjligt för RSV atl i särskilda fall medge ä ena sidan atl ett företag som inle är förvaltningsföretag ändå skall behandlas som sådani förelag och å andra sidan alt ell förvaltningsföretag som är moderföretag i en koncern och ombesörjer vissa gemensamma uppgifier för koncernens räkning inle skall behandlas som förvaltningsföretag (54 § sjätte stycket KL). Lagsiiftningen om uidelningsbeskallning innehåller ocksä en regel som har till syfte aU förhindra skatteflykt genom s. k. Lundintransak-tioner (54 § sjunde stycket KL).

Jag har redan framhållil alt man måste sälla de nu beskrivna beslämmel­serna om uidelningsbeskallning i samband med de begränsningar som gäller i fråga om avdragsrätlen för låneränta. Enligl 39 § I mom. KL är huvudregeln fortfarande-liksom enligl KL:s ursprungliga lydelse-att elt förelag, som har lagil upp län för att finansiera förvärv av aktier och som är frikallat från skattskyldighet för utdelning på aktierna. Hr avdrag för ränta pä lånet bara i den mån räntan överstiger utdelningen. Med hänsyn till hur uldelningsbe-skaitningen numera är utformad för förvaltningsföretagen har dessa företag

Prop. 1978/79:210

148

undantagits från begränsningsregelns lillämpning. För övriga förelag har också införts ett par viktiga undanlag. Begränsningen omfatlar inle ränta på län som hänför sig lill organisaiionsakiier. Vidare föreligger inte något hinder mot avdrag för ränta på län som hänför sig till andra aktieinnehav i dotterbolag, om innehavet molsvarar mer än 90 % av aktiekapitalet i dotterbolaget och delta bolag varken direkl eller indirekl äger aktier i andra bolag.

Sammanställer man de regler om uidelningsbeskallning och ränteavdrag som gäller för andra förelag än förvaltningsföretag för man följande resultat. Utdelning pä organisaiionsakiier är alllid skattefri och ränta på län hänförliga till sädana aktier är avdragsgill ulan begränsning. Utdelning på kapiial­placeringsaktier och aklier som utgör omsättningstillgångar är alltid skatte­pliktig, och inte heller i fräga om dessa aklier föreligger någon begränsning i avdragsrätten för ränta. Vad slutligen beträffar rörelsebetingade aklier gäller atl utdelningen visseriigen är skattefri men att å andra sidan avdragsrätlen för ränta är begränsad. För ett företag som har tagit upp län för atl finansiera köp av rörelsebetingade aklier fär begränsningen i avdragsrätten samma effekl som om räntan pä lånet hade varit avdragsgill enligt vanliga regler medan utdelningen hade varit skattefri bara i den män den överstiger räntan.

Beredningen har alltså gjort en översyn av dessa regler. Enligl beredning­ens uppfattning finns det inte någon anledning alt ändra utdelningsbeskatl-ningen för förvaltningsföretagen. Beträffande övriga företag konstaierar beredningen lill en början att starka principiella skäl talar för att slopa begränsningen av gäldränleavdraget. Det kan nämligen enligt beredningen inle vara riktigt atl låla det sätl på vilket ett aktieförvärv har finansierats vara avgörande för innehavets lönsamhel. Beredningen anser därför att frågan om den skattemässiga behandlingen av aktiebolagens utdelningsinkomster bör lösas enbart på inkomstsidan.

Vid bedömningen av hur utdelningsinkomsterna skall behandlas skiljer beredningen mellan tvä ytteriighetsfall. Det ena är atl aktieinnehavet ulgör ett alternativ till ett direkl innehav av den verksamhei som det utdelande bolaget bedriver. I det fallet uppnås enligt beredningen neutralitet i beskatt­ningen bara om utdelningen blir skattefri hos ägarbolaget. Det andra fallel är alt aktieinnehavet är en ren kapitalplacering, dvs. aktieköpet har utgjort ett altemativ till bankinsätlning eller förvärv av t. ex. obligationer. Beredningen anser att utdelningen i detta fall bör behandlas på samma sätt som ränta och alltså beskattas hos ägarföretaget. Mellan dessa ytteriighetsfall finns de fall där aktieinnehavet visseriigen inte utgör något alternativ till en utvidgning av ägarföretagets egen produktionsapparat men där det ändå finns viss anknyt­ning mellan ägarföretagets och det utdelande företagels verksamheter. Enligl beredningens uppfattning bordet i lagstiftningen uttryckligen anges hur stort ägarföretagets inflytande över det utdelande företaget skall vara för all utdelning i dessa fall skall vara skattefri. Beredningen anser atl det inte finns skäl att höja nuvarande gräns och föreslår därför att utdelning i princip skall

Prop. 1978/79:210

149

vara skattefri, om innehavet molsvarar minst 25 % av röstetalet i del utdelande företaget. För alt hindra obehörigt utnyttjande av aklier med olika rösträtt föresläs dock atl det dessulom skall krävas alt innehavet molsvarar minst 25 96 av aktiekapitalet. Även vid mindre innehav bör dock utdelning enligl förslagel vara skattefri under förutsättning all ägarföretaget kan styrka all innehavet har direkl anknytning lill eller har väsentlig betydelse för den egna rörelsen. Möjligheten att medge skattebefrielse för utdelning på dessa mindre innehav bör enligt beredningen lillämpas restriktivt.

Beredningen har framhållit all den föreslagna gränsen mellan skalleplikt och skattefrihet i försia hand gäller utdelning av löpande vinsl. Elt ägarföretag har däremot enligl beredningen inle lika berättigade krav på atl skaitefritt kunna föra över vinstmedel som har skapats hos del utdelande förelaget innan organisalionsförhällandel uppkom. Skattefriheten medför i dessa fall bl. a. atl ägarföretaget kan finansiera förvärvet av aktierna med obeskattade medel, medan en fysisk person saknar motsvarande möjlighet. Beredningen framhäller alt aktiebolagen härigenom Hr etl förmånligt konkurrensläge jämföri med enskilda personer när det gäller inköp av rörelsedrivande företag. Beredningen har dock inle funnit någon lämplig melod all inom nellovinslbeskattningens ram ändra delta förhållande. Enligl beredningen torde del i praktiken inte vara möjligt alt slopa bolagens skattefrihet för den del av utdelningen som hänför sig till vinstmedel som fanns hos del köpta företaget redan när organisalionsförhällandel uppkom. En sädan regel förutsätter nämligen att del går atl någorlunda exakt fastställa hur stor den dolda reserven i byggnader, maskiner och lager m. m. var dä förvärvet skedde.

Vid ulformningen av sina förfatiningsförslag har beredningen låtit begrep­pet kapitalplaceringsaktier ulgå ur lagtexten. I stället anges direkt i vilka fall utdelning skall vara skattefri. Den föreslagna huvudregeln är att utdelning på organisaiionsakiier inle skall beskallas. Beredningen använder begreppel organisaiionsakiier i vid mening. Begreppet omfatlar nämligen inte bara sådana aktier, som utgör organisationsaktier enligt hittills använd termino­logi, utan del läcker samlliga innehav pä vilka utdelningen är skattefri, dvs. de innehav som motsvarar minst 25 96 av röstetal och aktiekapital samt de mindre innehav som har direkl anknytning till ägarföretagels rörelse eller har väsenllig betydelse för denna. Med denna uppläggning kommer begreppel rörelsebetingade aktier inte att behövas i fortsättningen.

Beträffande de företag som bedriver bank- eller annan penningrörelse har beredningen uttalat att det i princip inte finns någon anledning att ändra nuvarande regler. En konsekvens av beredningens utvidgning av begreppet organisaiionsakiier och den författningstekniska lösning som beredningen har vall är dock att dessa företag i fortsättningen kommer att bli skattefria inte bara - som hittills - för utdelning på sädana aktier som utgör organisations-aktier i nuvarande mening ulan även för utdelning på flertalet andra aktier som faller in under beredningens organisationsakliebegrepp.

Prop. 1978/79:210

150

När del gäller Hmansbolagen anser beredningen atl nuvarande gränsdrag­ning mellan svarta och vila bolag är mindre lämplig. I prakliken är del enligl beredningen mycket svårt all avgöra om ell fömansbolags vinstmedel används för utdelning i skälig omfattning eller inle. I en del fall finns del enligt beredningens mening knappast heller något bärande skäl all låta moderföretagets uldelningspolilik vara bestämmande för skattskyldigheten för utdelning från dotterföretaget. I andra situationer kan emellerlid anknyt­ningen lill ägarföretagets uldelningspolilik fylla en viktig funktion. Bered­ningen nämner det fallel alt elt rörelsedrivande fåmansbolags helägda dotterbolag förvallar en fastighet som inte används i fåmansbolagels rörelse. Om utdelning från dotterbolaget generellt var skattefri, skulle dotterbolaget kunna få avdrag för koncernbidrag lill moderbolaget, eftersom koncernbi­dragsreglerna är kopplade lill reglerna om skattskyldighet för utdelning. Fåmansbolagels ägare torde därefter ha möjlighet all la ul della bolags hela överskoll - inklusive koncernbidraget - i form av lön. Följden skulle bli, konstaierar beredningen, atl dotterbolagets vinsl på fastighetsförvaltningen endast skulle beskattas hos fåmansbolagels ägare trots att vinsten normall skall dubbelbeskattas. Mot den här angivna bakgmnden föreslär beredningen alt den nuvarande gränsdragningen behålls för det fall alt utdelningen härrör frän fastighetsförvaltning men slopas för övriga fall. Innebörden av förslagel är alltså all utdelning från fastighetsförvaltande dotterbolag lill fåmansbolag blir skattefri bara i de fall dä fämansbolaget delar ul vinstmedel i skälig omfattning.

Vid remissbehandlingen av beredningens belänkande har förslagel att slopa begränsningen av gäldränleavdraget tillstyrkts av samlliga remissin­slanser som yttrat sig i frägan.

När del gäller principerna för beskattningen av förelagens uldelningsin­komster finns däremot olika meningar bland remissinstanserna. Flera av de organisationer som representerar näringslivet har i första hand hävdat att kedjebeskatiningen hell bör slopas. För det fall alt kedjebeskatiningen ändå bibehålls har företrädarna för näringslivet ansett alt reglerna i varje fall inle bör skärpas. De har påpekat att beredningens förslag medför skärpningar i etl par avseenden. Kravet pä all ett förelag för alt uppnå skattefrihet i princip skall ha etl aktieinnehav som molsvarar inte bara 25 96 av röstetalet utan också 25 96 av aktiekapitalet i del utdelande företagel innebär sålunda en skärpning, som bl. a. sägs kimna tvinga vissa företag lill annars onödiga komplelteringsköp. Vidare innebär de av beredningen föreslagna reglerna för de mindre innehaven en skärpning, efiersom kravet på innehavets direkta anknytning till eller väsentliga betydelse för ägarföretagets rörelse är strängare än nuvarande krav pä alt innehavet skall betingas av rörelsen.

Bland övriga remissinslanser har några ä andra sidan ansett att kraven pä skattefrihet bör skärpas utöver vad beredningen har föreslagit, t. ex. genom all den nyssnämnda 25 9'o-gränsen höjs lill 35 %. Remissinslanserna har ocksä anfört en rad synpunkler av mer teknisk karaktär. Jag återkommer till en del av dessa synpunkler när jag i det följande redogör för hur reglerna

Prop. 1978/79:210

151

enligl min mening bör utformas.

För egen del kan jag försi ännu en gäng konstatera att bestämmelserna om den skattemässiga behandlingen av aktiebolagens och de ekonomiska föreningarnas uldelningsinkomster är komplicerade och all de har svåröver­skådliga effekler. Del är knappast möjligl att föra lillbaka reglerna på någon enhellig princip. I och för sig är della inle svårt atl förklara. När beslämmel­serna har utformats har det varil nödvändigl atl beakta många olika aspekter. Den grundläggande uppgiften för lagstiftaren kan sägas ha varit att finna en lämplig avvägning mellan skattebelastningen på inkomster som genereras inom bolagssektorn och beskattningen av andra inkomster. En annan betydelsefull aspekt är att beskattningen så långl möjligl bör vara neutral i förhållande till förelagens organisationsformer och del sätt på vilket de finansierar sina invesieringar. En iredje viklig synpunkl är atl beskattnings­reglerna inte bör göra det möjligt för enskilda personer atl uppnå skatteför­måner, som är oacceptabla från fördelningspoliliska och andra synpunkler. Slulligen är det också nödvändigl all reglerna får en sådan utformning all de blir prakiiski hanlerbara.

öm man från dessa allmänna utgångspunkter granskar den nuvarande begränsningen av rätten till avdrag för låneränta kan noteras att denna begränsning\leder lill all aktieinnehavets lönsamhel blir beroende av det sätl pä vilket aktieköpet har finansierats. Elt sådani resultat strider mol neuiralileisprincipen och medför ojämnhet i beskattningen. Till detla kommer all begränsningsreglerna har visal sig vara svåra alt tillämpa i praktiken. I likhel med beredningen och remissinstanserna anser jag att kedjebeskallningsproblematiken inte bör lösas genom begränsning av ränte­avdraget utan enbart pä inkomstsidan. Jag ansluler mig därför till förslaget all slopa begränsningsreglerna.

Närdet gäller att la slällning lill hur uidelningsinkomsterna skall beskattas anser jag det instruktivt atl i likhel med beredningen utgå från tvä ytteriighetsfall.

Om innehavet av aktierna i etl bolag ulgör ett alternativ till ell direkl innehav av bolagets tillgångar, kommer en beskattning av utdelningen på dessa aktier all strida mot neuiralileisprincipen. Denna princip innebär nämligen - som jag redan har berört - att skattebelastningens storiek inle bör vara beroende av den juridiska form som ägarföretaget har valt för organisationen av sin verksamhei. Utdelning på organisaiionsakiierböralltså - liksom hittills - vara skattefri.

Är aktieinnehavet å andra sidan ett alternativ till en kortlidsplacering i annan form av likvida medel, kommer beskaUningsfrågan i ett annat läge. Ser man till del enskilda företagels situation, skulle skattefrihet för utdelning pä sådana aktier innebära att placering i aktier premierades i förhällande till placering i t. ex. obligationer. Ur denna synvinkel innebär neuiraliieiskravet atl utdelning på s. k. kapitalplaceringsaktier bör beskattas. Uppfattningen atl kedjebeskatiningen skall upprälthållas i deua fall delas dock inte av alla bedömare. Kedjebeskauningen innebär ju att vissa inkomster inom bolags-

Prop. 1978/79:210

152

sektorn blir beskattade mer än en gång. Del har hävdals - bl. a. av några remissinslanser - alt en sådan beskattning slrider mol kravet atl alla bolagsinkomsler skall beskattas lika och att den leder lill atl inkomster inom bolagsseklorn beskattas för hårt i förhällande till andra inkomster. Från denna synpunkt skulle beskattningen av utdelning på kapiialplaceringsaktier i själva verkel stå i slrid med neulralilelskravet.

Åsikterna om hur utdelning på kapiialplaceringsaktier skall behandlas går alllså isär. Enligl min mening är del önskvärt atl effeklerna av nuvarande system utreds. Innan resultalel av en sådan ulredning föreligger finns del inle tillräckligt underiag för atl frångå de principer som f n. lillämpas. Jag förordar därför all kedjebeskatiningen behålls i fråga om utdelning pä kapital­placeringsaktier. Jag återkommer strax lill hur områdei för skatteplikt närmare bör avgränsas.

En fråga som beredningen bara har berört i förbigående gäller förvaltnings­företagens beskattning. Dessa förelag fungerar som ell led mellan ägarna av förvallningsförelagel och etl eller flera andra företag. Neulralilelskravet innebär här all beskaltningsresultalet vid ett aktieinnehav via förvaltnings­företag skall bli detsamma som vid etl direkiinnehav. Så länge utdelnings-inkomsterna generellt var skattefria för aktiebolagen var della krav inte uppfyllt. Förvaltningsföretagen hade möjlighet alt uppbära och reinvesiera skattefria utdelningar, vilket gav ägare utanför bolagssektorn möjlighet all genom aktieinnehav via förvaltningsföretag uppnå en snabbare kapital­tillväxt än vid direktinnehav. Sådana effekter stred mot neulralilelskravet och ansågs vara fördelningspoliliskl oacceptabla. För de fåmansägda förvalt­ningsföretagens del löstes frågan genom lagstiftningen om de s. k. svaria fåmansbolagen. I samband med all utdelning pä kapiialplaceringsaktier är 1960 gjordes skattepliktig infördes ocksä särskilda regler för förvaltningsfö­retagen. Sedan dessa reglerår 1967 fick sin nuvarande utformning innebär de - som jag lidigare nämnl - atl alla förvaltningsföretag, alltså även de fåmansägda, i princip är skattskyldiga för mottagen utdelning och undgår beskattning bara om de omedelbart vidareutdelar de mottagna medlen. Inveslmentföretagen fick dock förmånen att skattefritt kunna fondera 20 96 av de mottagna medlen. Beredningen har ansett att del saknas anledning alt ändra nuvarande regler för förvaltningsföretagen. För egen del anserjag det önskvärt all effekterna av nuvarande system karlläggs även i detta avseende innan någon definitiv ståndpunkt tas. F. n. finns det inte underiag för beslut om avvikelse från nuvarande system. Jag förordar därför att reglerna för förvaltningsföretag tills vidare lämnas oförändrade.

I fräga om andra företag än förvaltningsföretag har jag redan uttalat uppfattningen att utdelning på kapitalplaceringsaktier liksom hittills bör beskattas medan annan utdelning i princip bör vara skattefri. Jag bortser då tills vidare från fämansbolagens uldelningsinkomster och frän utdelning på sådana aktier som utgör omsättningstillgångar hos banker m. fl. företag.

Frågan är nu hur gränsen mellan kapitalplaceringsaktier och övriga aktier

Prop. 1978/79:210

"

153

lämpligen bör dras. 1 princip bör för skattefrihet fordras all visst samband i det enskilda fallel föreligger mellan aktieinnehavet och ägarföretagets verksam­het. Av prakliska skäl bör man dock liksom hittills välja den lösningen all del i lagtexten direkl anges elt visst minsta aktieinnehav som alltid skall anses uppfylla sambandskravet. Samlidigl bör man behälla möjligheten au medge skattefrihet för utdelning på mindre innehav om ägarföretaget kan göra sannolikt atl erforderlig grad av samband föreligger. Del gäller dä alt la slällning lill två frågor. Den första frågan är hur stort innehav som skall fordras för all ägarföretaget skall uppnå skaltefrihet ulan utredning om faktiskt samband. Den andra frågan är hur man skall formulera sambands­kravet för de mindre innehaven.

Belräffande den försia frågan har beredningen uttalat sig för all man i princip inte bör höja nuvarande gräns, som innebär att innehavet skall motsvara minst 25 96 av röstetalet för samlliga aklier i det utdelande förelaget. Beredningen föreslår dock en skärpning såtillvida all man bör kräva alt innehavet också molsvarar minsl 25 % av aktiekapitalet. Bland remiss­instansema finns både de som vill ha en generell höjning och de som önskar en sänkning. För egen del anser jag att nuvarande nivå utgör en lämplig avvägning. Del av beredningen föreslagna tilläggskravet torde enligl min bedömning komma alt sakna praktisk betydelse i del slora flertalet fall men kan, som några remissinslanser har påpekat, i vissa fall tvinga etl ägarföretag lill annars onödiga tillskoiisköp. Mot bakgrund av vad jag nu har anfört föreslår jag att nuvarande krav på minsl 25 % av röstetalet behålls oförändrat.

När det gäller mindre innehav har beredningen, som tidigare nämnts, föreslagil all del för skattefrihet bör fordras atl innehavet har direkl anknytning till ägarföretagels rörelse eller har väsenllig betydelse för denna. Della är avsett atl medföra en skärpning i förhällande lill nuvarande regler, som ju innebär atl innehavet skall ha betingats av rörelsen. Enligl min mening kan man anföra skäl både för och emot en sädan skärpning. Del kan knappast bestridas atl nuvarande regler innefaltar ell ganska lågt krav pä samband och att en skärpning i särskilda fall framstår som motiverad. Å andra sidan torde del inte råda något tvivel om all även innehav som inte uppfyller del av beredningen föreslagna kravet i många situationer motiveras av förelagsekonomiska och kommersiella skäl av sådan styrka all del inte är befogat att behandla innehavet som kapitalplaceringsaktier. Till detta kommer atl en ändring har den olägenheten all den skapar viss osäkerhet hos företagen innan ny praxis har hunnit ulbildas. Sammanlaget anserjag all del r n. inte har framkommit tillräckliga skäl fören skärpning. Jag föreslär därför även på denna punkt att ändring inte görs i nuvarande regler.

Elt särskilt problem som beredningen har berört gäller utdelning av sådana vinstmedel som fanns hos det utdelande företagel redan vid tidpunkten för ägarföretagets aktieförvärv. Starka skäl talar för all en utdelning av della slag skall beskattas. Som beredningen har påpekat kommer skattefrihet för

Prop. 1978/79:210

154

utdelningen bl. a. atl medföra att ägarföretaget kan finansiera sitt aktieför­värv genom ullag av skattefria medel och därigenom kan få en klar fördel framför fysiska personer som vill konkurrera som köpare. Beredningen har dock inte kunnat finna någon lämplig melod för all komma lill rälla med problemel. Några remissinstanser har lagit upp frågan. I ell yttrande föreslås all åtminstone viss schablonmässig beskattning av utdelningen skall ske i dessa fall eller alt problemet skall lösas på ulskiftningsskattesidan. För egen del anserjag all del inle är möjligl all f n. anvisa någon lämplig lösning. Det är dock angeläget atl frägan uppmärksammas i fortsatt utredningsarbete.

1 fråga om företag som bedriver bank- eller annan penningrörelse eller försäkringsrörelse har beredningen uttalat alt någon ändring av nuvarande regler i princip inte är motiverad. Den lekniska lösning som beredningen har vall innebär dock atl dessa förelag blir befriade från skatt även såvitt avser utdelning pä vissa aktier som inte ulgör organisaiionsakiier i nuvarande mening. Beredningen har ansett all den föreslagna utvidgningen av skatte­friheten i prakliken kommer all spela myckel lilen roll. Vid remissbehand­lingen har bankinspektionen förordat all nuvarande regler behälls oföränd­rade. Jag delar inspektionens uppfattning. Förelag som bedriver bank- eller annan penningrörelse bör liksom hittills beskattas för utdelning på aklier som inle utgör organisaiionsakiier. För försäkringsföretagen bör oförändrat gälla alt bara utdelning på organisaiionsakiier i skadeförsäkringsrörelse är skatte­fri.

Härefter återstår frägan om fämansbolagens beskattning för uldelnings­inkomster. F. n. gäller all de s. k. svarta fåmansbolagen, dvs. fåmansbolag som inte delar ul vinstmedel i skälig omfattning, beskattas för utdelning på aklier som inle utgör organisaiionsakiier. Elt huvudsyfte med lagstiftningen om svaria fåmansbolag var atl hindra obeskattad kapitaltillväxt i fåmansägda förvaltningsföretag. Numera har gemensamma regler införts för alla förvalt­ningsförelag, även de fömansägda. Vidare gäller generellt atl de företag som inle är förvaltningsföretag är skallskyldiga för utdelning pä kapiial­placeringsaktier. Mol denna bakgrund har beredningen övervägl om särreg­lerna för fåmansbolagen fortfarande behövs. Beredningens slulsats är atl särreglerna kan slopas ulom för ett fall, nämligen när fåmansbolag får utdelning från fastighetsförvaltande dotterföretag. Anledningen lill att beredningen anser atl skattefriheten för mottagen utdelning i detla fall fortfarande skall vara beroende av fåmansbolagels utdelningspolitik är atl inkomsten av fastighetsförvaltningen annars kan undandras dubbelbeskatt­ning. Della kunde länkas ske genom att inkomsten försl förs över lill fämansbolaget som avdragsgillt koncernbidrag och därefter-om fämansbo­laget är rörelsedrivande - till delägarna som avdragsgill lön. All koncernbi­draget skulle bli avdragsgillt om utdelningen vore ovillkorligt skattefri beror pä koncernbidragsreglernas anknytning till uldelningsbesiämmelserna i 54 § KL.

Jag delar beredningens uppfattning atl särreglerna för svaria fåmansbolag

Prop. 1978/79:210

155

numera i princip är obehövliga men alt del är nödvändigl all hindra atl dubbelbeskaltningsreglerna kringgås genom del beskrivna förfarandel. Frågan är dock om det är nödvändigl all av denna anledning upprätthålla kedjebeskatining när etl svan fåmansbolag uppbär utdelning från ell fastighetsförvaltande dollerbolag. En principielll rikligare lösning är enligt min mening atl på denna punkt släppa kopplingen mellan koncernbidrags­reglerna och utdelningsbeskaltningen och i stället upphäva avdragsrätlen för sådana koncernbidrag som kan få den av beredningen påtalade effekten. Med en sådan lösning hindrar man del beskrivna förfarandel. Lösningen har samtidigt den prakliska fördelen att man vid utdelningsbeskaltningen inte behöver behälla någon del av de svårtillämpade reglerna om svarta fåmans­bolag. Jag föreslår därför atl särreglerna om svarta fåmansbolags uldelnings­inkomster hell slopas samtidigt som koncernbidragsreglerna kompletteras pä här angivet sätt.

Mina lörslag rörande beskattningen av utdelning som uppbärs från svenskl aktiebolag eller svensk ekonomisk förening kan sammanfattas enligt följan­de. Begränsningen i avdragsrätten för ränta på lån, som har använts för finansiering av aktieförvärv, slopas. På inkomstsidan behålls nuvarande regler för förvaltningsförelag saml för företag som bedriver bank-, annan penning- eller försäkringsrörelse. För övriga förelag gäller liksom hittills atl utdelning på aktier som innehas i kapilalplaceringssyfte samt aktier som utgör omsättningstillgångar beskattas medan utdelning på andra aklier är skattefri. Gränsdragningen mellan kapiialplaceringsaktier och andra aklier sker enligt samma principer som hittills. Särreglerna för fåmansbolag slopas hell och samtidigt införs förbud mot avdrag för sådana koncernbidrag som kan medföra all dubbelbeskattning av faslighelsinkomst undviks.

Förslagen föranleder ändring i 39 § 1 mom. och 54 § KL och anvisningarna lill dessa paragrafer.

Beslämmelserna om beskattning av företagens uldelningsinkomster är f n. fördelade mellan 54 § och punkt 1 av anvisningarna till 54 § KL. Jag förordar atl de materiella bestämmelserna i fortsättningen samlas i anvis­ningspunkten och atl de samlidigl överarbetas renl tekniskt. F. n. föreskrivs som formell huvudregel all aktiebolagen och de ekonomiska föreningarna är frikallade från skattskyldighet för utdelning på andra aktier än kapiial­placeringsaktier. Därefter ges undantagsregler för förvaltningsföretag, banker m. fl. Slutligen anges när aktie inte skall anses innehavd i kapi­ialplaceringssyfie. Enligl min mening blir bestämmelserna mer överskådliga, om huvudregeln i 54 ij formuleras på sä sätt alt utdelning är skattefri i den omfattning som särskilt anges i anvisningarna och atl man därefter i anvisningarna direkt anger när utdelning är skattefri för olika slags ägarfö­retag. Begreppel kapiialplaceringsaktier behöver då inte användas i förfaii-ningstexten. Inte heller anserjag det nödvändigt eller ens lämpligt au bygga upp reglerna pä ell nylt och utvidgat organisationsakliebegrepp. Del är enligl min meningen fördel om ullrycket organisalionsakiie liksom hittills används

Prop. 1978/79:210

156

endasi för att beteckna aktie som verkligen innehas som ell led i organisa­tionen av ägarföretagets verksamhei.

Enligl dessa riktlinjer har förslaget till ändring av punkt 1 av anvisningarna till 54 § KL ulformais.

Försia slyckel innehåller vissa definitioner som behövs bl. a. för au förenkla de följande reglerna.

Andra -fiärde styckena anger i vilken omfattning förvaltningsföretag, förelag som bedriver bank- eller annan penningrörelse saml försäkringsföre­tag är frikallade från skattskyldighet. Beslämmelserna innebär i sak inle någon ändring i förhållande lill nuvarande regler.

I femte och sjätle styckena ges regler för övriga förelag. Av inledningen lill femte slyckel framgår att utdelning på aktie som ulgör omsättningstillgång i ägarföretagets verksamhei inle undantas frän beskattning. Någon särskild besiämmelseom lagerakiierhos byggnadsförelag m. fl. behövsdå inle längre. För skattefrihet för utdelning pä aktie som inte ulgör omsällningslillgång fordras antingen au innehavet molsvarar minsl 25 % av röstetalet för samtliga aklier i del utdelande förelaget eller, om innehavet är mindre, att det görs sannolikt all innehavet betingas av ägarföretagets eller närstående förelags jordbruk, skogsbruk eller rörelse. Dessa mindre innehav kan beslå av organisaiionsakiier eller av rörelsebetingade aklier. Även de nu föreslagna beslämmelserna överensstämmer i sak med nuvarande regler.

I sjätle stycket finns en bestämmelse som också har en motsvarighet i gällande rält. Innebörden av bestämmelsen är all skattefrihet enligl femte styckel inte föreligger för utdelning på aktie i förvaltningsföretag, om förvaltningsförelaget innehar aktier på vilka utdelningen skulle vara skatte­pliktig om aktierna hade innehafts direkl av förvaltningsföretagets ägare. Viss uppmjukning har dock skett i förhållande till nuvarande regler. F. n. blir undantagsregeln tillämplig sä snart förvaltningsföretaget har en enda aktie av angivet slag. Enligt den föreslagna lydelsen kan förvaltningsföretaget äga "enstaka" sådana aktier utan atl undanlagsregeln blir tillämplig.

Till sjunde och åttonde styckena har utan ändringar i sak överförts nuvarande dispensregler resp. bestämmelser riktade mot s. k. Lundin-transaktioner.

De nya bestämmelserna bör lillämpas fr. o. m. 1981 års taxering.

Jag återkommer i ett senare avsnill lill frågan om ändring i koncernbi­dragsreglerna.

2.3.2.2 Utdelning från ulländskl företag

I föregående avsnitt har jag uppehållit mig enbart vid beskattningen av sådan utdelning som lämnas av svenska aktiebolag och ekonomiska föreningar. Jag går nu över lill frågan om hur utdelning frän ulländskl förelag skall behandlas.

Utdelning från utländskt företag lill svenskt aktiebolag omfattas inte av

Prop. 1978/79:210

157

skallebefrielse enligt 54 § KL. Skälet för delta är all den kedjebeskatlnings-situation som uppkommer i fråga om utdelning från svenska förelag inte generellt kan konstateras föreligga belräffande utländska företag. Del är ju ell välkänt faktum att vissa stater har långtgående regler om skattefrihet för inhemska bolag i fräga om utdelning och andra kapitalinkomster, även då dessa förvärvas från utlandet. Om exempelvis utdelning från etl dolterföretag i en sådan stal till ell svenskl moderföretag vore skattefri, skulle detla kunna innebära en oberättigad skatteförmån i jämförelse med vad som gäller i fråga om utdelning mellan svenska företag. I del senare fallet förutsätts ju att dotterföretaget blir beskattat för sin inkomsi. Jag vill framhålla all jag i detla sammanhang inle använder begreppen moder- resp. dotterföretag i egentlig bolagsrättslig bemärkelse. Med moderföretag avserjag nämligen här i princip varje förelag som direkt eller indirekl äger minsl 25 % av andelarna i det utdelande företagel.

Av bl. a. nu angivna skäl finns alltså inle i svensk skattelagstiftning några generellt verkande beslämmelser om skattefrihet för utdelning från ulländskl dotterföretag till svenskt moderförelag. När emellertid ett utländskt dotter­företag i silt hemland underkastas beskallning av sin årsvinst som kan anses moisvara vad som gäller för svenska förelag, är del naturiiglvis önskvärl alt reglerna för beskattning av utdelning från det utländska företaget till det svenska moderföretaget också överensstämmer med dem som gäller för utdelning mellan svenska företag. Della gäller ju i särskilt hög grad när moderföretagets delägare är bosatta i Sverige och följaktligen i princip är skattskyldiga här för hela den utdelning som moderföretaget i sin lur lämnar.

Synpunkter av detla slag ligger bakom de regler om skattefrihet för utdelning mellan bolag som regelmässigt har lagils in i våra dubbelbeskatt­ningsavtal. Vid förhandlingarom sådana avtal har reglerna för beskallning av bolagsvinst och utdelning i den andra avlalsslulande slaten noga undersökts. I de fall där man har kunnat konstatera au reglerna liknar de svenska och alt den vinsl som utdelas är föremål för en beskallning på rimlig nivä jämföri med den svenska, har i avtalet föreskrivits all utdelning frän bolag i den andra avlalsslulande staten skall vara skattefri i del svenska företagets hand på samma sätt som skulle ha gällt om båda förelagen hade varil svenska. Vid förhandlingar med vissa stater har fastställts alt nämnda förutsättningar för fullständig skattefrihet inte har förelegat. Exempel på sådana stater är Island, Liberia, Nederländerna, Schweiz och Spanien. Avtalen med dessa stater (SFS 1964:584, 1969:566, 1968:771, 1966:554 resp. 1977:75) innehåller visseriigen regler om skattefrihet för utdelning från bolag hemmahörande där lill svenska moderbolag men reglema är försedda med begränsande villkor för skattefriheten, individuellt avpassade efter den beskallningssiluation som råder enligl lagstiftningen i resp. stal. Gemensamt för dessa villkor är atl de lar sikle pä all begränsa skattebefrielsen till fall där kedjebeskatining skulle uppkomma om befrielse inle medgavs.

Prop. 1978/79:210

158

I förhållande till de stater med vilka vi har dubbelbeskattningsavtal har alltså frågan om skattebefrielse för utdelning lill svenskl moderförelag noga övervägts mol bakgrund av intern skattebehandling av bolagsvinst och utdelning i den andra staten. Resultalel har blivit all prakiiski laget samlliga svenska dubbelbeskattningsavtal, som nu uppgår till ell femtiotal, innehåller regler om skattefrihet med eller utan villkor för utdelning lill svenskl moderbolag. Dessa regler är givelvis av väsenllig betydelse för svenska företag med dotterföretag i ullandel. Flertalet industriländer har i sin interna lagstiftning beslämmelser om lättnader i beskattningen av utdelning från ullandel lill inhemska moderbolag. För all svenska förelag skall kunna konkurrera på lika villkor med företag från sådana länder är del väsentligt att kedjebeskatiningen på utdelning från dotterföretag i utlandet hindras. Della har alltså skett i fråga om utdelning frän dotterföretag i länder med vilka vi har dubbelbeskattningsavtal.

Under senare år har svensk induslri visat ell växande iniresse för investeringar i t. ex. vissa länder i Mellanöstern, särskilt länderna kring Persiska viken. Framställningar från svensk sida om inledande av förhand­lingar om dubbelbeskattningsavtal med en del av dessa länder har hittills bemötts negativt. Det är fö. elt välkänt faktum att dessa länder inte är särskilt intresserade av sådana avtal. Deras induslri är inle i högre grad inriktad på verksamhei ulomlands och frågan om internationell dubbelbe­skattning är därför inte aktuell för deras inhemska förelag. Inte heller torde den investeringsfrämjande effekt som dubbelbeskattningsavtalen brukar anses ha vara av större intresse för dessa länder. Utländska förelag har visat tillräckligt slor investeringsvilja där, trots alt dubbelbeskattningsavtal saknas.

Förutom med länder av delta slag saknar Sverige dubbelbeskattningsavtal med vissa länder, som är viktiga för svensk utlandsinriklad induslri och i vilka svenska investeringar i ganska stor omfaltning finns sedan lång tid tillbaka. Här skall endast nämnas länder som Australien, Mexiko, Portugal, Syd-Korea, Turkiet och Venezuela. Skälen för atl dubbelbeskattningsavtal saknas i dessa fall är olika. Överiäggningar om avtal har skett med samlliga uppräknade länder men överenskommelse har inte kunnat träffas bl. a. på grund av skiljaktiga meningar i vissa sakfrågor. Svenska företag med dotterföretag i dessa länder har därför ell handikapp i förhållande lill många utländska företag. Som antytts tidigare har flertalet länder med vars förelag de svenska konkurrerar interna bestämmelserom skatleläUnader för utdelning till sina moderförelag. Därtill kommer all konkurrentländerna ofta har lyckats all i dubbelbeskattningsavtal reglera frågan om utdelningsskattefri­het.

De nu nämnda förhållandena har föranleU svensk induslri alt framföra önskemål om atl det i svensk skatlelagstiflning införs regler om skallebe­frielse för utdelning från utländskt dotterföretag lill svenskl moderförelag. Man har som ytteriigare argument för sådana regler även uppgivit aU

Prop. 1978/79:210

159

nuvarande tillstånd i praktiken hindrar en företagsekonomiskt motiverad utdelning av hopsamlade vinstmedel, vilka skulle kunna användas i moderföretagets svenska verksamhei.

Enligl min mening föreligger här ell berättigat önskemål. Möjligheten alt i en nära framlid genom avtal läcka alla de viktigare fallen får bedömas som liten. Övervägande skäl lalar därför för alt i vår interna lagstiftning införa reglerom skattefrihet för utdelning från utländskt dotterföretag till svenskl moderförelag. Saknas dubbelbeskattningsavtal är enligl nuvarande regler utdelningen i moderföretagets hand fullt skattepliktig i Sverige även i de fall då den vinsl av vilken utdelningen utbetalas har burit full bolagsskall i dotterbolagets hemland. Skalleavräkning enligl reglerna i lagen (1947:576) om stailig inkomstskatt, SI, eller annan lättnad av dubbelbeskattningen kan ske endasi i fråga om ulländsk källskatt pä utdelningen men däremoi inle för den utländska bolagsskatten, efiersom skatten har påförts olika subjekt. En lagändring av antytt slag skulle även ha den fördelen alt bällre balans skapas i fråga om valel av verksamhetsform i den främmande staten. Nu gynnas verksamhet i form av filial framför dotterbolag, eftersom den utländska skatten på filialens vinsl är avräkningsbar vid beskattningen lill stailig inkomstskatt och avdragsgill vid kommunalbeskatlningen. Jag förordar därför atl i KL och SI tas in beslämmelser som medför att kedjebeskatining av utdelning från utländskt dotterföretag lill svenskl moderföretag förhindras. Dessa beslämmelser skall baseras på den reglering som gäller i fråga om skaltefrihet för utdelning mellan svenska förelag. Givetvis får beslämmel­serna inle medföra skattebefrielse i vidare omfattning än som gäller mellan svenska företag eller pä grund av beslämmelse i dubbelbeskattningsavtal mellan dolterföretag i avtalsslat och svenskt moderföretag. Skallebefrielsen i dessa fall grundar sig som tidigare har nämnts på kunskaper om den skatlemässiga behandlingen av utdelningen och den bolagsvinst av vilken utdelningen utgår.

En generell regel om skattefrihet kan givelvis inle beakta de skillnader i behandlingen i skattehänseende av utdelning och bolagsvinst som föreligger i olika stater. Det väsentliga lorde dock vara alt den bolagsvinst som ligger till grund för utdelningen har beskattats i den stal där utdelningen har sin källa, antingen hos del utdelande företagel eller hos dess dotterföretag i samma stat. Den skalt som uttagits där bör vara jämförlig med den skatt som utgår på svenskt aktiebolags inkomsi. Å andra sidan bör jämförelsen inle drivas för långl. Del utländska dotterföretaget verkar under andra ekonomiska förhållanden än förelag i Sverige. Skallebelastningen på bolagsvinst är givelvis beroende av bl. a. ulformningen av skattesystemet i dess helhet. Med hänsyn till de osäkerhetsmoment som alltid föreligger vid jämförelser mellan olika skattesystem bör man i detla sammanhang kunna anse en skatt av ungefär 30 96 pä beskattningsunderlaget, sådani det skulle ha beräknals enligt svenska regler, som "jämförlig" med svensk bolagsskatt. Bolagsskall av denna storleksordning har vid förhandlingar om dubbelbeskattningsavtal

Prop. 1978/79:210

160

ansetis lillräcklig för atl motivera skattefrihet för utdelning lill svenskl moderföretag.

Skaltefriheten kommer givetvis i första hand alt avse utdelning på aktier i utländska aktiebolag. 1 en del länder förekommer emellerlid vissa slag av bolag som, ulan all benämnas aktiebolag, i huvudsak liknar svenska aktiebolag och enligt där gällande skatlelagstiflning behandlas väsentligen som aktiebolag. Utdelning på andel i sådani bolag bör därför även kunna omfattas av skattefrihet. Della kan däremot naturligtvis inte gälla i fräga om inkomst från bolag som behandlas som exempelvis etl svenskt handelsbolag, dvs. bolag vars inkomsi beskallas inle hos bolagel ulan endasi hos delägarna.

Som framgår av vad jag nu har anfört lorde tillämpningen av de skisserade beslämmelserna om skaltefrihet för utdelning förutsätta ganska ingående bedömningar av olika slag. Enligt min uppfattning är det därför inte lämpligt - i varje fall inle innan viss erfarenhel har vunnits - atl uifärda direkl verkande lagbestämmelser. Del synes lämpligare atl bestämmelserna får formen av regler om dispens som skall handläggas av RSV. Med hänsyn lill all avgörandet skall fallas på basis av uppgifter om främmande lands skattelagstiftning fördel anses naiuriigi atl del måste åligga dispenssökanden atl förete erforderlig ulredning till slöd för ansökningen. Före dispenspröv­ningen har sedan RSV tillfälle all göra de ylterligare nödvändiga utredningar som kan behövas och som inle skulle kunna ske lika lätt inom ramen för del ordinarie laxeringsförfarandet. För att undvika onödig byråkrati kan RSV givetvis i beslut om dispens föreskriva att den kan gälla under flera år, om inte ändrade förutsättningar, faktiska eller rällsliga, medför atl grunden för dispens bortfaller.

I enlighel med del anförda föreslär jag all en dispensregel av skisserat innehåll las in i en ny anvisningspunkt lill 54 § KL och atl samtidigt SI kompletteras så all del framgår all RSV kan ge dispens även från skallskyl­dighet lill statlig inkomstskatt.

Av vad jag nyss har sagt framgår all dispens skall kunna medges i fråga om utdelning från utländska aktiebolag och andra utländska bolag som i sitt hemland behandlas som skattesubjekt vid inkomstbeskattningen. Detla bör anges i författningstexten. Av praktiska skäl är del lämpligt atl använda ett särskilt ullryck för all beteckna de berörda bolagen. Uttrycket "utländskt bolag" är mindre lämpligt, eftersom vissa subjekt som inle i skattehänseende behandlas pä samma sätt som ett svenskl aktiebolag enligt 67 § KL och 16 § 2 mom. SI likställs med ulländskl bolag. Jag föreslår därför all ullrycket "utländskt förelag" används i della sammanhang. Iförsta slyckel av den nya anvisningspunkten har detla begrepp införts och definierats.

I andra stycket anges de lidigare berörda huvudfömlsätlningar som måste vara uppfyllda för alt RSV skall kunna ge dispens. Det första kravet är aU utdelningen skulle ha varit skattefri om del utdelande företagel hade varil svenskl. Del andra kravet är au den inkomstbeskattning som del utdelande

Prop. 1978/79:210

161

företaget är underkastat i sitt hemland är jämförlig med den inkomstbeskattning som skulle ha skelt enligl KL och SI om inkomslen hade förvärvats i Sverige av svenskl förelag.

Som jag har antytt lidigare skall dispens inle kunna medges i de fall då frågan om skattebefrielse eller skatlenedsättning för utdelning i Sverige har reglerats i dubbelbeskattningsavtal. Föreskrift om della har tagits in i tredje -Stycket.

Talan mot RSV:s beslut bör kunna föras hos regeringen. En besvärsregel av denna innebörd har lagils in i fiärde stycket.

Av flera skäl är del önskvärt all de nya beslämmelserna kan lillämpas så snart som möjligl. Jag föreslår att RSV skall kunna ge dispens i fräga om utdelning som blir tillgänglig för lyftning efter utgången av år 1978.

2.3.3 Koncernbeskattning 2.3.3.1 Koncernbidrag

Som lidigare har framhållits utgör varje företag inom en koncern etl särskilt skattesubjekt. Koncernen som sådan beskattas inle. Vid utformningen av beskattningsreglerna har dock i många fall hänsyn tagits till koncernförhål­landet. Principen har varit alt skattebelastningen på koncernen som helhet så långt möjligt skall bli densamma som om koncernföretagen hade varit sammanslagna till ett enda förelag. Elt exempel är de nyss behandlade reglerna om skattefrihet för utdelning på organisationsaktier. Ett annat exempel är reglerna om öppna koncernbidrag.

Bestämmelserom öppna koncernbidrag finns i 43 § 3 mom. KL. Under de förutsättningar som anges där för ett öppet redovisat bidrag som ett koncernföretag lämnar ett annat behandlas som avdragsgill omkostnad för givarföretagel och skattepliktig intäkt för del mottagande förelaget trots att bidraget enligt vanliga regler inte kan betraktas som driftkostnad i givarfö-retageis verksamhet. Inom ramen för dessa bestämmelser medges alltså en renodlad vinstöverföring och resultalutjämning mellan koncernföretag.

Koncernbidragsreglerna är relativt komplicerade. Detta sammanhänger bl. a. med att det har varit nödvändigt att hindra att reglerna utnyttjas för kringgående av den kedjebeskattning som i vissa fall upprätthålls vid utdelning mellan koncernföretag. En annan komplicerande faktor är att koncernbidragsreglerna måste utformas och tillämpas så att de inte leder till resultat som strider mol principerna för den kommunala beskattningen.

Möjligheten till avdrag för koncernbidrag står öppen i koncerner där moderföretaget är ett svenskt aktiebolag eller en svensk ekonomisk förening. Till aktiebolag räknas även bank- och försäkringsaktiebolagen. Avdrag kan medges för bidrag som lämnas av moderföretaget lill svenskl dotterbolag eller som lämnas i motsatt riktning och för bidrag mellan två svenska dotterbolag till samma moderföretag. Moderföretaget kan också få avdrag för koncern-

II 

Riksdagen 1978/79. 1 saml. Nr 210

Prop. 1978/79:210

162

bidrag till annat förelag inom koncernen, t. ex. dolterdollerbolag och bolag längre ner i sanima kedja, under förutsättning alt mollagaren genom en eller flera fusioner hade kunnai bringas atl uppgå i moderföretaget eller - om moderförelaget är en ekonomisk förening - i dotterbolag till moderföreta­get.

En grundförutsättning för avdrag är att såväl givarens som mollagarens huvudsakliga verksamhei avser jordbruksfastighet, annan fastighet eller rörelse, dock med undanlag för försäkringsrörelse som bedrivs av försäk-ringsanstali. Detla innebär bl. a. att koncernbidrag till eller från etl förvalt­ningsföretag inte medför avdragsräii. En formell förutsättning är all givare och mottagare redovisar bidragel öppet lill samma års taxering. En tredje förulsätlning är alt kvalificerat koncernförhållande skall föreligga i den meningen att mer än 90 % av aktierna i dotterbolag som lämnar och i dollerbolag som mottar bidrag skall ha ägts av moderföretaget under hela beskattningsåret för både givare och mottagare eller sedan dotterbolaget började bedriva verksamhei av någol slag.

Ärde nu nämnda förulsäliningarna uppfyllda, medges avdrag för koncern­bidrag som moderföretag lämnar lill dollerbolag. När däremoi dollerbolag lämnar bidrag till moderföretag eller sysierbolag, måste ytterligare krav vara uppfyllda. Dessa har uppställts för att hindra kringgående av kedjebeskatt­ningsreglerna.

Om dotterbolag ger bidrag lill sitt moderföretag, fordras alt moderförelaget är frikallat från skattskyldighet för utdelning från dotterbolaget och all denna skattefrihet gäller oberoende av moderbolagets uldelningspolilik. En följd av detla är atl koncernbidrag lill moderföretag som är fömansägi är avdragsgillt bara under förutsällning att aktierna i dotterbolaget ulgör organisaiionsakiier i moderbolagets jordbruk, skogsbruk eller rörelse.

När bidrag lämnas mellan tvä dotterbolag med gemensamt moderförelag, medges avdrag endasi under förutsättning att moderföretaget antingen är skattskyldigt eller frikallat från skattskyldighet för utdelning från båda dotterbolagen eller också - oberoende av den egna uldelningspolitiken - är frikallat från skattskyldighet för utdelning från givarbolagel.

Avdrag kan, som redan framgått, också medges när moderföretaget ger bidrag lill annat bolag än dotterbolag. I sådana fall är kravet på ägarsamband i princip uppfyllt om moderförelaget tillsammans med eller genom förmedling av 90-procenligt ägda bolag innehar mer än 90 96 av aktierna i del mollagande bolaget.

De här beskrivna reglerna har kompletterats med en dispensregel som ger regeringen möjlighet atl medge all koncernbidrag skall godtas trots att alla förutsättningar för avdrag inte är uppfyllda (lex Asea-Atom). För dispens fordras atl bidraget lämnas för verksamhet som har väsentlig betydelse från samhällsekonomisk synpunkl. Dispensregeln är i försia hand avsedd all möjliggöra all undantag medges från kravet på mer än 90-procentigi ägande i de fall då tvä eller flera företag går samman i ett projekl som har väsenllig

Prop. 1978/79:210

'

163

betydelse för t. ex. energiförsörjning, kommunikationer eller försvar.

Jag har lidigare framhållil all en grundläggande princip för koncernbeskalt­ningen är atl beskaltningsresultalet skall bli detsamma när verksamhet bedrivs av två eller flera koncernförelag som när verksamheterna har bedrivits av ett enda företag. Detta måste beaktas bl. a. vid den kommunala beskattningen av koncernbidrag. Om ell koncernföretag som är verksamt i en kommun lämnar bidrag lill ell koncernförelag som är verksamt i en annan kommun, fär bidragel inle leda lill längre gående resullaluljämning över kommungränsen än om verksamhelerna hade bedrivits av ell och samma företag. Önskemålet lillgodoses genom särskilda regler som har preciserats i lagstiftningens förarbeten (prop. 1965:126 s. 77) och bekräftats i praxis. Reglernas innebörd kan sammanfattas enligl följande, öm givande och mollagande förelags verksamheler är integrerade pä etl sådant säll all en enda förvärvskälla skulle ha förelegat om verksamhelerna hade bedrivits av samma företag, behandlas bidragel hos mollagaren som intäkt i den egna verksamheten. Föreligger inte sådan integration, räknas bidragel som inläkt i särskild förvärvskälla som är lokaliserad lill givarförelagels kommun. Dessa principer fär särskild betydelse i del fall dä bidragel lämnas för atl läcka underskott i motlagarföretagels verksamhet. Vid integration fär bidraget kvittas mot underskottet. När verksamhelerna inte är integrerade, får kvittning inte ske. I del fallet beskattas i stället hela koncernbidraget i givarförelagels kommun (s. k. återläggning). Resultatet överensstämmer i båda fallen med vad som skulle gälla om elt och samma förelag hade bedrivii verksamhelerna.

Förbudet mol kvittning i de fall där integration inle föreligger har anseits kunna fö effekler som inle är önskvärda från allmän synpunkl. Den kommunala återiäggningen i dessa fall kan nämligen försvåra ulgivandet av koncernbidrag lill bl. a. föriuslförelag på sysselsättningssvaga orter. För alt möjliggöra all ell sådani resultat kan undvikas har en särskild dispensregel införts i 57 § 3 mom. KL. Dispensregeln ger regeringen möjlighet atl medge all koncernbidrag som lämnas för alt täcka underskott hos mottagande förelag fär kvittas mol underskottet trots att integration inte föreligger. En förutsättning för dispens är att synneriiga skäl föreligger. I delta ligger bl. a. aU det mollagande förelagels verksamhei skall ha väsentlig betydelse för sysselsättningen på en eller flera orter eller atl del i övrigt från samhällseko­nomisk synpunkl är angeläget atl förelagels fortlevnad tryggas (prop. 1977/78:79 s. 21).

Beredningen anser att det nuvarande syslemet för koncernbeskattning i slort sett har fungerat tillfredsställande, även om svårigheter har förekommii i den prakliska tillämpningen. Enligt beredningens uppfattning saknas anledning all föreslå några mer genomgripande ändringar av reglerna om öppna koncernbidrag. Vissa mindre ändringar föreslås dock.

En ändring avser utformningen av kravet på kvalificerat koncernförhål­lande. Beredningen erinrar om atl nuvarande krav på innehav av mer än 90 96

Prop. 1978/79:210

164

av aktierna har formulerats mol bakgrund av beslämmelserna om tvångsin­lösen och fusion i 1944 års aktiebolagslag. Enligl nuvarande aktiebolagslag (1975:1385) gäller aU moderbolag som självt eller tillsammans med doller­bolag äger mer än 90 96 av aktierna med mer än 90 % av röstetalet för samtliga aklier i ett dotterbolag har rätt atl lösa in återstående aklier i dotterbolaget. Beredningen konstaierar alt reglerna om ivångsinlösen alllså har ändrats i två avseenden i förhållande till 1944 års aktiebolagslag, nämligen dels genom att inte bara andelstalel ulan även röstetalet beakias, dels genom alt moderbolagets och andra dotterbolags sammanlagda aktieinnehav är avgörande för om tvångsinlösen får ske. Enligt beredningen är del önskvärl att avdragsrätten för koncernbidrag knyts till de civilrättsliga bestämmelser­na. I beredningens författningsförslag har koncernbidragsreglerna också anknutits till 1975 års aktiebolagslag, vilket bl. a. innebär atl avdragsrätten skall bedömas med hänsyn till såväl röstetal som indirekl aktieinnehav. Samtidigt anser beredningen dock att bestämmelserna om hänsynslagande till indirekt innehav i sin nuvarande utformning kan få inte avsedda effekter. Beredningen förutsätter att de civilrättsliga reglerna kommer att justeras.

En annan ändring som beredningen föreslår är att avdrag för koncernbidrag skall kunna medges i koncern vars moderföretag är ömsesidigt sakförsäk­ringsbolag.

Slutligen föreslår beredningen att reglerna om koncernbidragens behand­ling hos mottagande företag skall förtydligas. Mottagaren bör redovisa bidraget i den förvärvskälla som har sådan släktskap med givarens förvärvs­källa att endast en förvärvskälla skulle ha förelegat om verksamheterna hade bedrivits av ett enda företag. Föreligger inte sådant släktskap, bör bidragel enligt beredningens mening redovisas som intäkt av särskild förvärvskälla. I detta sammanhang konstaterar beredningen att den kommunala återiägg­ningen av koncernbidrag ofta har skapat praktiska och tekniska problem, men beredningen erinrar om att problematiken bortfaller om den kommunala taxeringen av aktiebolag m. fl. juridiska personer avskaffas på sätt beredning­en har föreslagit.

Flertalet remissinstanser lämnar beredningens förslag angående koncern­bidragsreglerna utan erinran. Med hänvisning till pågående översyn av det civilrättsliga koncernbegreppet avstyrker dock företrädare för näringslivel att avdragsreglerna f n. anknyts till reglerna i 1975 års aktiebolagslag om beaktande av röstetal och indirekt aktieinnehav. I ett annat yttrande understryks att bestämmelserna om återiäggning är svårtillämpade.

För egen del anser jag i likhet med beredningen au det f. n. inte finns anledning aU göra några mer genomgripande ändringar av koncernbidrags­reglerna. I det följande behandlar jag först de förslag till justeringar som beredningen har lagt fram. Därefter tar jag upp dels den tidigare berörda frågan om avdragsförbud i vissa fall för fastighetsförvaltande fåmansbolag, dels den av några remissinstanser väckta frågan om utvidgning av den särskilda dispensregeln (lex Asea-Atom). Jag kommer ocksä att föreslå vissa

Prop. 1978/79:210

165

ändringar i syfte all förenkla reglerna om s.k. återiäggning. vid den kommunala beskattningen. Slutligen behandlar jag frågan om koncernbi­dragsreglernas förfaltningslekniska utformning och föreslår i det samman­hanget vissa jusleringar som föranleds av milt förslag om ändring av utdelningsreglerna.

Jag lillstyrker beredningens förslag atl förelag inom koncern vars moder­förelag är ett sådant ömsesidigt försäkringsbolag som vid inkomstbeskatt­ningen behandlas som skadeförsäkringsanstalt skall fä rätt till avdrag för koncernbidrag.

Vidare tillstyrker jag förslaget om uttryckliga regler som klargör i vilken förvärvskälla företag skall redovisa mottaget koncernbidrag. Förslagel inne­bär en kodifiering av de regler som - med slöd av lagstiftningens förarbeten -redan tillämpas i praxis.

En mer tveksam fräga är om man skall följa beredningens förslag till ändring av de krav som gäller beträffande moderföretags aktieinnehav. F. n. fordras - som jag redan nämnt - atl moderföretaget direkt äger mer än 90 96 av aktierna i det dotterbolag som ger eller mottar koncernbidrag. Beredning­ens förslag innebär atl anknytning skall ske lill 1975 års aktiebolagslag som för Ivångsinlösen fordrar att innehavet också skall motsvara mer än 90 % av röstetalet men som ä andra sidan tillåter atl indirekt innehav beaktas. Jag delar uppfattningen atl det i och för sig kan vara önskvärt att beskattnings­reglerna bringas i överensstämmelse med de civilrättsliga reglerna. Nödvän­digl är del dock inte, efiersom reglerna om avdrag för koncernbidrag och aktiebolagslagens koncernregler tillgodoser delvis olika ändamål och intres­sen. Om man till skatterätten i oförändrat skick skulle överföra bestämmelsen om indirekl innehav blir effekterna svåröverskådliga och det kan inte uteslutas att man får resultat som i vissa fall strider mot principerna för koncernbeskattningen. Någon fullständig anpassning till nuvarande aktiebo­lagsrättsliga regler bör därför inte ske. I det läget anser jag att övervägande skäl talar för att vid koncernbeskattningen åtminstone tills vidare behålla nuvarande bestämmelser om aktieinnehavets storiek. Jag vill erinra om att 1974ärsbolagskommitté(Jul974:21)enligt tilläggsdirektiv (Dir. 1978:12) har i uppdrag att förutsättningslöst pröva frågan om en ändamålsenlig utform­ning av det aktiebolagsrättsliga koncernbegreppet. När resultatet av kommit­téns arbete föreligger kan det finnas anledning atl på nytt pröva frågan om det skatterättsliga koncernbegreppets utformning.

I ett tidigare avsnitt har jag intagit ståndpunkten att det inte är nödvändigt att upprätthålla kedjebeskattningen när dotterbolag lämnar utdelning till moderbolag som ärs. k. svart fåmansbolag. Däremot bör man införa en regel som hindrar att fastighetsinkomster inom fåmansägda koncerner med hjälp av koncernbidrag kan helt undandras från beskattning inom bolagsseklorn. Vad del gäller att förhindra är att fastighetsinkomsten genom avdragsgillt koncernbidrag förs från fastighetsförvaltande företag till ett annat företag som kan överföra sitt överskott - inkl. bidraget - till koncernägarna som

Prop. 1978/79:210

166

avdragsgill lön. Problemet kan bli aktuellt såväl när fastighetsförvaltningen sker hos etl dotterbolag som när den är föriagd till moderföretaget. För all stoppa sådana förfaranden föreslår jag atl fåmansföretag vars huvudsakliga verksamhei avser fastighelsförvallning inle skall få avdrag för koncernbidrag. Avdragsförbudel behöver dock inte upprätthållas när ocksä del mollagande förelagets huvudsakliga verksamhei avser fastighetsförvaltning. Begreppel fåmansföretag bör i della sammanhang ha den innebörd som anges i 35 § 1 a mom. KL. Del kommer då all omfatta alla förelag vari aktierna eller andelarna ägs - direkl eller genom förmedling av juridisk person - av en eller ell fätal fysiska personer. Definitionen täcker alltså både moderföretag och dotterbolag i en fåmansägd koncern.

Jag kommer nu till den särskilda dispensregel som ger regeringen rätt all medge avdragsräii för koncernbidrag trots all alla förutsättningar för avdrag inle är uppfyllda (lex Asea-Atom). Dispensregeln är tillämplig bara under särskilt kvalificerade omständigheter, nämligen när bidraget lämnas för verksamhet av väsenllig betydelse frän samhällsekonomisk synpunkl. Några remissinstanser anser alt dispensmöjligheterna bör utvidgas. De framhåller all investeringarna inom flera branscher kommer atl bli av sädan slorieks-ordning atl samgåenden av olika slag blir nödvändiga. En lämplig lösning kan då vara att tvä eller flera fristående företag bildar ett gemensamt aktiebolag i vilket investeringen görs. De anser alt dispens bör kunna medges i dessa situationer. För egen del vill jag inle bestrida all en avdragsräii för koncernbidrag kunde vara av värde för förelagen vid samgåenden av della slag. Å andra sidan är del av principiella skäl nödvändigt aU upprätthålla kravet pä att särskilt kvalificerade omständigheter skall föreligga för att dispens skall kunna medges. På föreliggande underiag är jag inle beredd alt föreslå någon uividgning såviu avser förutsättningarna för dispens.

Jag anser däremoi alt dispensregeln bör förtydligas i elt par avseenden. Enligl sin nuvarande lydelse ger regeln regeringen möjlighet all medge undantag frän de olika kraven för avdragsräii. I förarbetena behandlas dock bara det fallet då dispens frän kravet på aktieinnehavets sloriek är aktuell. Med hänsyn lill delta har viss osäkerhel rått i fråga om möjlighelerna alt medge dispens frän övriga krav. Enligl min mening bör del vara möjligt för regeringen atl medge dispens inte bara från kravet pä mer än 90-procenligi ägande ulan ocksä t. ex. från kravet atl koncernförhållandei skall ha beställ redan vid beskattningsårets ingång. Å andra sidan bör dispens inle kunna komma i fråga om bidraget lämnas lill utländskt förelag. Dispensregeln bör förtydligas i båda dessa avseenden.

Av min sammanfauning av gällande räu har framgått aU koncernbidrag med avdragsräii kan lämnas lill givarens moderföretag, dotterbolag och sysierbolag. Dessa möjligheler bör naturligtvis behållas. Bidrag direkl lill förelag ulanför denna krets kan bli avdragsgillt bara i ett fall, nämligen när bidraget lämnas från moderföretag till dotterdotterbolag eller annal koncern­bolag som genom en eller flera fusioner kan gå upp i moderföretaget. Även

Prop. 1978/79:210

167

den avdragsmöjligheten bör finnas kvar. I övriga fall medges alltså inte avdrag enligl nuvarande regler. Det är l.ex. inte möjligl all fä avdrag för bidrag som lämnas direkl till syslerdoilerbolag. Däremoi finns del inle något hinder mot att ge bidrag etappvis på så sätt atl del förelag som först mottar bidraget omedelbart slussar del vidare-direkt eller genom etl eller flera andra koncernföretag - lill den slutliga mottagaren. För varje sädan etapp mäste givetvis prövas om samlliga förutsättningar för avdrag är uppfyllda med avseende pä verksamhetens art, aktieinnehavets sloriek elc. 1 det nyssnämn­da exemplel kan bidraget lämnas lill moderförelaget eller lill syslerbolaget som därefter vidarebefordrar del lill sysierbolagets dollerbolag.

I koncerner med många förelag är del vanligt atl man utnyttjar möjligheten atl föra bidrag etappvis genom koncernen från de vinstgivande förelagen lill företag som redovisar förluster. I och för sig finns del inte någol all erinra mol etl sådani förfarande. Vid den kommunala beskattningen kan emellerlid beiydande prakliska problem uppkomma i dessa fall. Problemen samman­hänger med au de enskilda kommunernas inlressen måste tillvaratas genom den förut beskrivna återiäggningen av bidrag, som förs över kommungränserna mellan företag som inle har iniegrerad verksamhet. Del är f n. inte helt klart hur denna återiäggning skall ske i de fall då bidrag har gått genom en eller flera kedjor av företag innan de när sin slutliga adressat. Enligl en uppfattning skulle den principielll rikliga lösningen vara atl den slutliga mottagarens bidrag återläggs direkl i den eller de urspmngliga givarnas kommuner. 1 de fall då bidragel härrör från flera givare och har gått genom flera led i koncernen möler en sädan metod dock nästan oöverstigliga prakliska svårigheter. I prakliken är man därför i regel hänvisad lill all göra återiäggningen steg för sleg från mottagare lill närmast föregående givares kommun. Även en sådan melod leder till stora praktiska problem. Den kan också fä slumpartade effekler och leda till betydande ojämnheter i beskatt­ningen. Ibland har en koncern en sädan organisation och lokalisering av de enskilda koncernföretagen atl någon återiäggning inte blir aktuell trots alt den ursprungliga givaren och den slutliga mottagaren är verksamma i olika kommuner och har hell olika verksamheter. I andra fall kan det tvärtom förhålla sig så atl bidrag som skall gå mellan tvä företag som har iniegrerad verksamhei måste föras på en sådan omväg genom koncernen att återiägg­ning skall ske.

För alt minska de praktiska svårigheterna vid återiäggningen och för atl samtidigt uppnå ett materiellt riktigt resultat anser jag att man bör ändra reglerna. Omläggningen bör innebära att etl förelag i fortsättningen skall få möjlighet till avdrag för koncernbidrag som lämnas direkt till annan än moder-, dotter- eller syslerföretag. Som förutsättning för avdrag i dessa fall bör gälla att del hade varit möjligl att föra bidragel etappvis till den slutliga mottagaren på ett sådant sätt att de vanliga avdragsfömtsäitningarna hade varit uppfyllda i varje särskilt led. Å andra sidan bör man samtidigt stoppa möjligheten atl med bibehållen avdragsräii föra etl koncernbidrag i flera led

Prop. 1978/79:210

168

genom en koncern. Jag återkommer strax lill hurde nya reglerna rent tekniskt bör uiformas.

Med den här föreslagna ordningen kommer återiäggningen aldrig att behöva göras i mer än etl led. Frågan om återiäggning kommer alt avgöras uteslutande med hänsyn till vilka verksamheler som bedrivs av den verkliga givaren och den slutliga mottagaren och med beaktande av i vilka kommuner de är verksamma. Verksamhelen hos de förelag som med nuvarande regler måste användas som mellanled och deras lokalisering kommer alllså all sakna betydelse. Det nya syslemet har stora praktiska fördelar i laxeringsar­betet. Resultatet blir också materiellt mer tillfredsställande, eftersom motivet för återiäggning är jusl att skydda den verkliga givarens kommun -och inte de kommuner där mellanleden är verksamma - frän föriust av skatteunder­lag. Jag är samtidigt medveten om atl de nya reglerna kommer alt medföra atl vissa koncerner får lägga om sina rutiner. Med hänsyn till att reglerna inle avses bli tillämpliga förrän vid 1981 års taxering, har företagen tid atl anpassa sig till det nya systemet.

Jag övergår nu till frägan om den lekniska ulformningen av koncernbi-dragsreglerna. Dessa regler finns f n. samlade i 43 § 3 mom. KL. Av redaktionella skäl anser jag det lämpligt att föra över de relativt detaljerade regler som anger fömtsättningarna för avdragsrätt till en ny anvisningspunkt till 43 §. Paragrafen bör i fortsättningen innehålla - fömlom en hänvisning lill den nya anvisningspunkten - bara den särskilda dispensregeln (lex Asea-Atom) och de till den anknutna bestämmelserna om föriust på vissa aktier och andelar. I enlighet med vad jag tidigare har föreslagit bör dispensregeln ändras så alt det klarl framgår att dispens inle kan komma i fråga för bidrag som lämnas till utländskt förelag och sä att del å andra sidan ocksä framgår att dispens kan avse annat än undantag från kravet på mer än 90-procentigl ägande.

I mitt förslag till ny anvisningspunkt har i första stycket tagits in de beslämmelser som anger förutsättningarna för avdrag när bidrag lämnas till moderförelag eller helägt dotterbolag eller lämnas mellan helägda dollerbolag till samma moderbolag. Av styckets inledning framgår att avdrag är möjligt inom koncern vars moderföretag är svenskl aktiebolag, svensk ekonomisk förening eller svensk ömsesidig skadeförsäkringsanstalt. Med helägt dotter­bolag menas här svenskt aktiebolag vars aktier till mer än 90 % ägs av moderföretaget.

I fortsättningen av första stycket anges i punkterna afO de olika förutsättningarna för avdragsrätt. Punkterna a)-c) motsvarar i sak nuvarande regler. Punkten d) innehåller den nya bestämmelsen om fastighetsförvaltan­de fåmansföretag. Ett sådant företag har - oberoende av om del är moderföretag eller dotterbolag - rätt lill avdrag bara i de fall då bidragel går lill annat fastighetsförvaltande företag.

Är förutsättningarna under a)-d) uppfyllda, har moderföretaget rätt till avdrag för bidrag som utges till helägt dotterbolag. Lämnas bidrag i motsatt

Prop. 1978/79:210

169

riklning eller mellan två helägda dotterbolag gäller särskilda spärrar som har lill syfte att hindra kringgående av kedjebeskauningsreglerna. Spärreglerna finns i punkterna e)och O-1 stort sett överensstämmer de med gällande rätt. Vissa justeringar har dock skett med hänsyn till förslaget om ändrade regler för uidelningsbeskallning.

1 punkt e) anges alt avdrag för koncernbidrag från dotterbolag till moderföretag får ske under förutsättning all moderföretaget är frikallat från skattskyldighet för utdelning frän dotterbolaget. Samma sak gäller enligl nuvarande regler. Dessa innehåller dock också elt andra led, nämligen all skattefriheten skall vara oberoende av moderföretagels egen uldelningspoli­lik. Detla led har haft betydelse i de fall då moderbolaget är ell fömansbolag. Jag har tidigare föreslagil atl de särskilda beslämmelserna om utdelning lill s. k. svarta fåmansbolag skall upphävas. Därmed blir också det här diskute­rade andra ledet i koncernbidragsregeln överflödigt och kan ulgå.

Punkten O reglerar det fall då koncernbidrag lämnas frän ell dotterbolag lill eu annat. F. n. föreskrivs alt avdragsrätt i detta fall föreligger bara under römtsällning all moderförelaget är skattskyldigt eller frikallat från skattskyl­dighet för utdelning från båda dotterbolagen eller är frikallat frän skattskyl­dighet för utdelning frän det givande dotterbolaget, oavsell den omfattning i vilken moderföretaget delar ut vinstmedel till sina delägare. Även denna regel bör omredigeras med hänsyn till förslagel om ändrade regler för uidelningsbeskallning. Man bör skilja mellan två huvudfall. Är moderföre­taget ell förvaltningsföretag, behandlas utdelning frän alla dotterbolag pä samma sätl i moderföretagels hand. Del finns dä inle någol hinder mot all medge avdrag för koncernbidrag som ell dollerbolag lämnar lill etl annal. I övriga fall måste fordras antingen all utdelning frän del givande dotlerbolagel är skattefri för moderföretaget eller all utdelning från del mottagande dotlerbolagel är skattepliktig.

Andra stycket innehåller en motsvarighet till de regler som i dag gör del möjligt föreit moderföretag alt få avdrag för bidrag som ges direkl lill andra koncernföretag än helägda dotterbolag. Enligt nuvarande regler fordras för avdrag att mottagaren efter tvångsinlösen och fusioner enligl 174 § 1 och 2 mom. lagen (1944:705) om aktiebolag har kunnai fäs atl uppgå i moderfö­retaget. Den direkta hänvisningen till 1944 års aktiebolagslag bör upphävas. Med hänsyn till den ändrade utformningen av inlösens- och fusionsreglerna i 1975 års aktiebolagslag är det, som lidigare har framgått, inle heller lämpligt att anknyta till nu gällande aktiebolagsrätlsliga regler. Enligt min mening bör avdragsutrymmet åtminstone tills vidare behällas oförändrai i de här avsedda fallen. Detta kan uppnås genom att man i den nya anvisningspunkten för in regler som återspeglar inlösens- och fusionsreglerna i 1944 års aktiebolagslag. Enligl dessa riktlinjer har andra stycket utformats. En förutsättning för att moderföretaget skall få avdrag är fortfarande att mottagaren genom inlösen och fusioner har kunnat bringas att uppgå i moderföretaget. Vid bedömning­en av fusionsfrågan skall anses alt fusion, efter eventuell föregående

Prop. 1978/79:210

170

ivångsinlösen, kan genomföras mellan moder- och dotterföretag om - men endast om - moderföretaget äger mer än 90 % av aktierna i dotterbolaget. Man bortser alllså från aU del för inlösen enligt 1975 års aktiebolagslag ocksä fordras all innehavet motsvarar mer än 90 % av röstetalet och frän all fusion inte kan ske mellan t. ex. dotterbolag och ell moderföretag som är ekonomisk förening. Med hänsyn till de nya avdragsregler som jag tidigare har förordal och slrax återkommer lill (tredje stycket) fär andra stycket i fortsättningen relativt liten självständig betydelse. Bestämmelserna kan dock bli tillämpliga t, ex. i del fallel då bidrag lämnas till etl bolag som lill 50 96 ägs av moderföretaget och lill 50 % av helägt dotterbolag lill moderföretaget.

I tredje och fiärde styckena av den nya anvisningspunkten finns de beslämmelser som har ulformais för au lösa problemen vid den kommunala återiäggningen. I fjärde stycket anges alt etl förelag, som har uppburit koncernbidrag för vilket givaren har avdragsräii, inle har rätt lill avdrag för koncernbidrag som företaget i sin tur utger under beskattningsåret. Häri­genom förhindras att koncernbidrag med bibehållen avdragsräii slussas i flera etapper genom koncernen. Förelagen kan i stället utnyttja bestämmelserna i iredje styckel som ger möjlighet atl med avdragsräii lämna bidrag direkl lill annat koncernförelag än moderförelag, dollerbolag eller sysierbolag. En förutsällning för avdrag för sådana direkta bidrag äratt koncernförhållandena är sådana atl givaren med avdragsräii enligl övriga beslämmelser i anvis­ningspunkten - inkl. fjärde stycket - skulle ha kunnai lämna bidrag lill annan än den slutliga mottagaren och alt bidragel därefter skulle ha kunnat vidarebefordras - direkt eller i ytterligare led - till den slutliga mottagaren på sådant säll all varje förmedlande företag hade rätt till avdrag för del vidarebefordrade bidragel. Vid denna hypotetiska prövning av de förmed­lande företagens avdragsräii mäsle man naturiiglvis bortse från avdragsför­budet i fjärde slyckel.

I anvisningspunktens./éwp siycke finns de nya regler som klargör bl. a. i vilken förvärvskälla mottagande förelag skall redovisa bidragel. Bestämmel­serna överensstämmer i sak med beredningens förslag. Ell tillägg har dock gjorts för atl klargöra i vilken eller vilka kommuner s. k. återiäggning skall ske.

Sjätte styckel innehåller en ordningsregel som ulan ändring i sak har förts över från nuvarande bestämmelser.

Som jag redan har antytt bör de nya reglerna lillämpas första gången vid 1981 ärs taxering.

2.3.3.2 Kommissionärsföretag

Det är en vanlig företeelse inom näringslivet all verksamhet bedrivs genom s. k. kommissionärsföretag. Utmärkande för ett kommissionärsförhällande är atl kommissionären i eget namn bedriver rörelse för kommitlentens räkning. De kommissionärsförhållanden som jag här syftar på skiljer sig dock

Prop. 1978/79:210

171

på mänga säll frän kommissionärsförhållanden i civilräitslig mening. Kommissionärsföretaget är regelmässigt etl osjälvständigt dotterföretag lill kommitientföretaget eller behärskas på annal sätt hell av della. Den verkliga resultatredovisningen sker hos kommittentföreiaget. Normalt redovisar kommissionärsföretaget inte några andra tillgångar än en fordran på huvud­företaget. 1 vissa fall äger kommissionärsföretaget dock t. ex. en fastighet som upplåts till kommitientföretaget mot ersättning som täcker skattekostnader och värdeminskning.

År 1965 reglerades frägan om beskattningen vid kommissionärsförhållan­den. Bestämmelserna finns i 43 § 2 mom. KL. Eu kommissionärsförhällande godtas vid inkomstbeskattningen, om båda kontrahenterna är svenska aktiebolag eller svenska ekonomiska föreningar och kommissionärsföretaget har bedrivii rörelsen uteslutande för kommiltenlföretagels räkning ulan all i övrigt ha bedrivit verksamhet i nämnvärd omfattning. Som ytteriigare förutsättning gäller all kommissionärsförhållandel skall ha bestått under hela beskattningsåret för båda företagen eller sedan kommissionärsföretaget började bedriva verksamhei av någol slag och all beskattningsåret skall ha utgått vid samma lidpunkl för båda förelagen.

Är dessa förutsättningar uppfyllda och redovisas resultatet av rörelsen hos kommittenlförelaget, godtas alltså detta vid inkomstbeskattningen. Kommittentföreiaget anses då i skattehänseende ha bedrivit rörelsen i fråga. I praxis har också godtagils all etl kommissionärsföretag bedriver rörelse för två kommittentföretag samtidigt.

Föreiagsskaiteberedningen har behandlat frågan om den skattemässiga behandlingen av kommissionärsförhållanden. Beredningen konstaterar all nuvarande system innebäratt vinster och föriusier kan överföras mellan två skattskyldiga under förulsältninear som inte alls är lika begränsade som villkoren för öppna koncernbidrag. Del finns inle några spärrar mol kringgående av beslämmelserna om kedjebeskatining och inte något krav pä koncernförhällande eller annat ägarsamband mellan kommissionärs- och kommittentföretag. Vidare godtas i vissa fall retroaktivt verkande kommis-sionärsavial. Alll detla har enligl beredningen lett till atl vinslöverföring genom kommissionärsavial har förekommii i fall där detla inle hade kunnai ske genom öppna koncernbidrag. Helt allmänl är del enligt beredningen anmärkningsvärt alt bestämmelserna om den subjektiva skattskyldigheten för aktiebolag och ekonomiska föreningar kan sällas ur spel med så enkla ålgärder som all ingå ell kommissionärsavial, för vilket inte ens skriftlig form fordras. Beredningen anser sig också kunna konstalera all tillämpningen av kommissionärsreglerna på senare lid har kommil all bli alllmer "vildvux­en".

Beredningen anser å andra sidan atl del finns motiv för att i viss utsträckning godta konstruktionen med kommissionärsföretag. Beredningen anser all kommissionärskonstruktionen har sin största praktiska betydelse och sill egentliga existensberättigande genom den rationalisering av koncer-

Prop. 1978/79:210

172

nernas redovisningsrutiner som den möjliggör. Som exempel pä situationer där konstruktionen har berättigande nämns ocksä det fallel alt tvä samver­kande förelag, som vill uppnå samma resultat som vid bildande av handelsbolag, finner all aktiebolagsformen har elt särskilt goodwillskapande värde.

Beredningen vill inle hindra användningen av kommissionärsföretag men anser atl bestämmelserna bör uiformas sä atl de spärregler som gäller belräffande koncernbidrag inle kan kringgås. För atl uppnå della syfte föreslår beredningen all nuvarande villkor skall kompletteras med en beslämmelse som innebär att kommissionärsförhållandel godtas endasi under förutsättning alt både kommissionärs- och kommittentföreiaget har haft räll till avdrag för koncernbidrag lill det andra företagel. För atl ge systemet erforderlig stadga föreslås också ell krav på alt kommissionärsav-lalet skall vara skriftligt.

För de fall då godtagbart kommissionärsförhällande råder föreslår bered­ningen dessulom vissa ytteriigare kompletteringar. Till skillnad mol vad som f n. är fallet bör kommissionärsföretaget i dessa fall anses bedriva rörelse. Någol krav på att investeringsfonder, pensionsreserveringar m. m. skall återföras behöver dä inte uppställas. Den ersättning som brukar tillföras kommissionärsföretaget då det har kosinader för fastighel som används i rörelsen bör anses ingå i inkomstslaget rörelse. Avskrivning på inventarier och beskattning vid avyttring av sådana inventarier bör likaledes ske enligl rörelsereglerna.

Bland remissinslanserna har meningarna varil delade. Statliga myndighe­ler tillstyrker beredningens förslag. RSV anför bl. a. atl den frän andra synpunkler tilltalande kommissionärsboiagsformen har kunnai användas för olika syften som inte har varit avsedda av lagstiftaren. Remissinslanser som förelräder näringslivel molsälter sig däremoi ändring av nuvarande regler ulom såvitt avser införande av krav på skriftligt avtal. De anser att de transaktioner som beredningen har velat förhindra är möjliga även ulan användande av kommissionärsförhällande. Enligl deras uppfattning hindrar förslagen alllså inte transaktionerna men gör dem möjligen osmidigare. De anser inte delta vara någol skäl för atl upphäva den prakliska ordning som kommissionärsförhällandena innebär för de seriösa förelagen.

Jag delar uppfattningen all kommissionärsavial kan vara en praktisk form för organisation av verksamhelen inom en företagsgrupp. Möjligheten all redovisa resultatet av kommissionärsföretagels verksamhei direkl hos kommiltenlen ökar möjlighelerna till rationell redovisning och underiättar överblicken över del samlade resultatet. Della är i och för sig en fördel frän både företagens egen och taxeringsmyndigheternas synpunkt. Ell minst lika vikligt skäl för företagens val av kommissionärsformen torde dock ha varil atl denna organisationsform ger slora möjligheter till skatlemässig resullalul­jämning. I del avseendet är frågan frän fiskal synpunkl mer diskutabel. Kommissionärsförhällandena bör godtas vid inkomstbeskattningen så länge

Prop.  1978/79:210

173

de inle leder lill resultat som slrider mol övriga principer för företagsbeskatt­ningen. Om en sädan konflikt uppkommer, måste däremoi ingripande ske. Iniresset av en praktisk organisationsform får i ell sådant fall träda lillbaka.

Konstruktionen med kommissionärsföretag används i olika sammanhang och på varierande sätl. På del civilrätlsliga området är rättsverkningarna av kommissionärsavial i många avseenden oklara, inle minsl när del gäller förhållandet till iredje man. Jag vill erinra om atl en kommilté nyligen har tillsatts för alt se över kommissionslagen m. m. (Dir 1978:94). I utrednings­uppdraget ingår bl. a. att närmare undersöka den civilrätlsliga innebörden av kommissionärsbolagsförhällanden och lägga fram förslag lill behövliga lagstiftningsåtgärder.

Pä skatterättens område är läget också på flera punkter oklart trots den lagreglering som skedde år 1965. Som exempel kan nämnas alt det är ovisst i vilken utsträckning retroaktiva avtal kan godtas. Del är också oklart i vilken mån resultatöverföring kan accepteras i kommissionärsförhållanden som inte uppfyller kraven i 43 § 2 mom. KL. Tillämpningen har, som beredningen uttrycker del, blivit alltmer "vildvuxen" under senare är. Vid remissbehand­lingen har hänvisats till elt avgörande frän senare tid som fär anses ha gelt resullat som inle är godtagbart frän fiskal synpunkt. De här anförda omständigheterna gör att jag i likhet med beredningen anser alt åtgärder nu bör vidtas pä skatteområdet. Della kan enligl min mening ske utan atl man riskerar atl föregripa resultatet av den pågående civilrättsliga översynen. En annan sak är att del kan finnas anledning alt åter pröva skattefrågorna när resultatet av översynen föreligger.

Innan jag går närmare in på hur beskattningsreglerna för kommissionärs­förhållanden bör uiformas, är det nödvändigt att göra en viktig avgränsning. Begreppet kommissionärsföretag i 43 § 2 mom. KL omfaltar bara sådana förelag som kan anses själva bedriva rörelsen i fråga. I förarbetena till 1965 års lagsliftning underslröks all lagsiiftningen inte omfaltar rena s.k. namnbolag, dvs. bolag vars firma utnyttjas för en verksamhet som bedrivs av annal företag (prop. 1965:126 s. 64). Jag anser atl lagstiftningen även i fortsättningen bör begränsas på delta sätl. 1 del följande behandlar jag alltså bara de fall där omständigheterna är sädana att rörelsen verkligen kan anses ha utövats av kommissionärsföretaget.

Somjag redan har nämnt kan kommissionärsavial användas under mycket skiftande förhållanden. Vid diskussionen av skattefrågorna kan det vara lämpligt atl skilja mellan tvä huvudfall. Det ena fallet är all kommissionärs­förhällande föreligger mellan tvä närstående förelag, t. ex. mellan moder- och dotterföretag. Del andra fallel är atl tvä frislående förelag använder elt gemensamt ägt kommissionärsföretag som en form för samverkan, t. ex. för gemensam försäljning av vissa produkter.

Vid bedömningen av hur beskattningen skall ske i del första fallel bör enligt min mening avgörande vikt fästas vid de principer som ligger till grund för nuvarande koncernbeskatining. Som jag redan har framhållil är huvud-

Prop. 1978/79:210

174

regeln vid koncernbeskaltningen all varje koncernföretag skall behandlas som självständigt skattesubjekt och beskattas för inkomslen av den verk­samhet som förelaget självt har bedrivit. Av hänsyn bl. a. till önskemålet om en beskallning som är neutral i förhållande lill organisationsformen har man dock vid utformningen av de särskilda beskattningsreglerna försökt beakta koncernförhållandei, t. ex. genom all medge skallefrihet för utdelning på organisaiionsakiier och genom au godta resullaluljämning genom koncern­bidrag. Del finns dock särskilda begränsningar i dessa avseenden. Sålunda har del ansetts att kedjebeskatining i vissa fall skall upprätthållas. För au inte möjliggöra kringgående av kedjebeskattningsreglerna har särskilda spärrar byggts in i koncernbidragsreglerna. Dessa innehåller också andra spärrar som är avsedda att förhindra missbruk av olika slag. I den mån förelagen väljer en organisationsform som innebär all verksamhelen föriäggs till flera särskiida företag inom en koncern. Hr de med nuvarande syslem för företagsbeskatt­ning finna sig i all vinslöverföring och resullaluljämning mellan koncernfö­retagen bara kan ske i den män den inte slrider mol spärreglerna. Det är då, som beredningen har uttalat, anmärkningsvärt att koncernföretagen genom all ingå kommissionärsavial skall kunna sätta spärreglerna hell ur spel. Starka principiella skäl lalar enligl min mening för att införa samma spärregler för resullaluljämning genom kommissionärsavial som gäller i fråga om koncern­bidrag. Erfarenheterna frän den prakliska tillämpningen bestyrker också atl en sådan ålgärd är moliverad.

Även i del andra fallet, dvs. när två eller flera fristående förelag samverkar genom ett kommissionärsföretag, gör sig liknande synpunkter gällande. Det har ansetts nödvändigl all i princip begränsa avdragsrätlen för koncernbidrag lill de fall där kvalificerat koncernförhållande, dvs. mer än 90-proceniigi ägande, föreligger. I samverkansfallen är denna förutsättning i regel inie uppfylld. Möjligheler till inkomslöverföring genom koncernbidrag finns då bara i de särskilt kvalificerade fall där dispens har erhållits enligl lex Asea-Atom. Om samverkande förelag av olika skäl inle önskar driva sitt samarbele genom handelsbolag eller enkell bolag ulan väljer att föriägga det lill ell gemensamt ägt aktiebolag, får de alllså f n. finna sig i alt koncernbi­dragsvägen i princip är slängd. Det framslår då också här som anmärknings­värt atl de samverkande förelagen skall kunna möjliggöra den önskade inkomslöverföringen genom alt ingå kommissionärsavial. Jag anser del befogat alt även beträffande dessa samverkansfall i princip följa beredningens förslag. Kommissionärsförhållandel bör alltså godtas endast under förutsätt­ning au omständigheterna är sådana aU kommissionärs- och kommitienifö-retagen har räu lill avdrag för koncernbidrag som de lämnar till varandra.

Skulle denna regel göras ovillkorlig, kommer man dock all hell förhindra samverkan i kommissionärsföretagels form utom i de fall då kommitlent och kommissionärsföretag ingår i samma koncern eller dispens enligt lex Asea-Atom har erhållits. Detla är enligl min mening inte nödvändigl. På samma säll som i fråga om koncernbidragen bör man öppna en möjlighet alt i

Prop. 1978/79:210

175

särskilda fall genom dispens godta ett kommissionärsförhällande trots all alla förulsäUningar för avdrag för koncernbidrag inte är uppfyllda. I princip borde dispensvillkoren vara lika restriktiva som enligt lex Asea-Atom. Med hänsyn till atl kommissionärsförhällande är en i prakliken använd och godtagen samverkansform finns del dock anledning alt uppställa mindre restriktiva krav. Enligt min mening bör del vara lillräckligt all de samverkande förelagen kan visa atl valet av kommissionärsförhällande som form för samverkan har bestämls av organisatoriska eller marknadstekniska skäl eller all andra synneriiga skäl föreligger för godtagande av konstruktionen. Vid dispensprövningen fär särskilt tillses att kommissionärsförhållandel inle utnyttjas som en metod för att uppnå obehöriga skatteförmåner.

Del hiltills anförda innebär atl jag tillstyrker beredningens förslag all anknyta beskattningsreglerna för kommissionärsförhällandena till koncern-bidragsreglerna, dock med tillägg av den sist behandlade dispensregeln. Jag delar ocksä beredningens uppfattning alt man bör fordra atl kommissionärs-avtalet har skriftlig form.

Jag övergår nu till frågan om hur beslämmelserna tekniskt skall uiformas. F. n. finns reglerna om kommissionärsföretag i 43 § 2 mom. KL. Av redaktionella skäl föreslär jag all de förs över lill anvisningarna.

I Jörsta slyckel av mill förslag lill ny anvisningspunkt definieras begreppen kommissionärs- och kommittentföretag. I sak överensstämmer definitioner­na hell med nuvarande regler. Jag vill erinra om all uttrycket kommissio­närsföretag bara omfatlar sädana företag som själva bedriver rörelsen. Liksom hittills bör användningen av renodlade s. k. namnbolag inte lagreg­leras. Säsom uttalades i prop. 1965:126 bör beskattning hos ell sådant företag normalt ske endast om obehörig skattelätlnad kan anses ha erhållits genom arrangemanget.

Andra stycket reglerar del fall då kommissionärsföretaget har varil verksamt för ett enda kommiiientföretags räkning. Enligt nuvarande regler skall - om vissa förutsättningar är uppfyllda - kommitientföretaget anses ha bedrivii rörelsen. I den nya anvisningspunkten har i stället, i överenssläm­melse med beredningens förslag, föreskrivits all inkomsten "fär redovisas hos kommittentföreiaget". Med detta uttryckssätt avses atl markeras all kommissionärsföretaget trots inkomslöverflyllningen skall betraktas som elt rörelsedrivande företag. Detla får betydelse i flera avseenden. Beredningen har framhållil att sådana intäkter och kosinader hos kommissionärsföretaget som sammanhänger med den gemensamma verksamheten skall anses ingå i inkomstslaget rörelse. Som exempel harberedningen nämnl arrendeinkomst som tillförs kommissionärsföretaget för all täcka kostnaden för fastighel som används i rörelsen samt avskrivning av inventarier som lillhör kommissio­närsföretaget och ersättning vid avyttring av sådana inventarier.

I fortsättningen av andra stycket har i punkterna a)-e) angetts vilka förutsättningar som skall vara uppfyllda för atl kommissionärsförhållandel skall godtas vid inkomstbeskattningen. Punkterna b)-d) överensstämmer i

Prop. 1978/79:210

176

sak med nuvarande regler. 1 punkterna a) och e) har införts de av beredningen föreslagna kraven på skriftligt avtal och på att avdragsrätt för koncernbidrag föreligger.

Tredje styckel avser det fall dä kommissionärsföretaget bedriver rörelse för flera kommiltentföreiags räkning. 1 försia hand gäller även i della fall de krav som har angetts i andra stycket. Della innebär bl. a. all förhållandet mellan kommissionärsföretaget och varje särskilt kommitlenlföretag i princip skall vara sådant all avdragsräii för koncernbidrag i båda riktningarna föreligger. Somjag tidigare har nämnt bör dock undantag från detta krav kunna medges i särskilda fall. Del bör t. ex. vara möjligt atl tillåla all elt kommissionärsför­hällande beaktas vid beskattningen trots atl tre kommittentföretag äger vardera en Iredjedel av aktierna i kommissionärsföretaget. Eftersom dispens­prövningen inle i första hand skall avse samhällsekonomiska förhållanden ulan de organisatoriska och redovisningstekniska skälen för kommissionärs­förhållandel, anserjag all prövningen bör ligga hos RSV.

För tydlighetens skull vill jag i della sammanhang tillägga följande. När 1965 års lagstiftning genomfördes, uttalades i förarbetena (prop. 1965:126 s. 65) alt den förfatlningsmässiga regleringen av vissa fall inte uteslöt au beskattningen kunde ske hos huvudföretagei även om de i lagstiftningen angivna villkoren inte var uppfyllda. Sedan frågan om beskattningen vid kommissionärsförhållanden nu har prövats på nyll mäste lägel enligl min mening vara ell annat. Med hänsyn bl. a. till de principer som ligger lill grund för koncernbidragsreglerna har i de föreslagna andra och iredje styckena preciserats under vilka förulsäUningar kommissionärsförhållanden är godtagbara. Syftet med denna relativt detaljerade lagsliftning skulle förfelas om man accepterade att ell kommissionärsförhällande - såsom delta uttryck har definierats i lagstiftningen - kunde godtas även när villkoren inte är uppfyllda. De nya reglerna är därför avsedda alt vara uttömmande.

Genom fjärde stycket av den nya anvisningspunkten har gjorts ell förtydligande tillägg som sammanhänger med den föreslagna ulformningen av inledningen till andra styckel. Somjag har nämnt vid min kommentar lill andra styckel bör kommissionärsföretaget behandlas som ell rörelsedrivande företag. Eftersom resultatet av rörelsen ändå redovisas hos kommittentföre­iaget behövs regler som klargör bl. a. till vilken förvärvskälla och beskatt­ningsort inkomslen skall hänföras vid kommiltentföretagets taxering. Av fjärde stycket framgår atl inkomsten i kommiitentförelageis hand skall behandlas som om detta företag självt hade bedrivit rörelsen. Har kommis­sionärsföretaget bedrivit rörelsen från fast driftställe, bör detla anses ha utgjort fast driftställe för kommitientföretaget.

1 likhet med vad som har föreslagits belräffande koncernbidragsreglerna bör de nya bestämmelserna om kommissionärsförhållanden lillämpas fr. o. m. 1981 års laxering.

Prop. 1978/79:210

177

2.3.3.3 Realisationsvinstbeskattning vid överiålelse av organisaiionsakiier

När en i liden obegränsad aktievinslbeskattning infördes år 1966, gjordes etl särskilt undantag för akiieöveriålelser mellan koncernförelag. Man befarade all den nya vinstbeskatlningen skulle kunna få en hämmande inverkan på stmkturralionaliseringen inom näringslivet. Av denna anled­ning föreskrevs atl realisalionsvinst, som uppkom när ett företag överiät organisationsaktier till elt annat företag inom samma koncern, under vissa förutsättningar skulle vara undantagen frän beskattning.

I samband med 1976 års reforrnering av realisationsvinstbeskattningen ändrades ocksä undantagsregeln för överiålelser mellan koncernföretag. Ändringen innebar att den definitiva skattebefrielsen ersattes av ell uppskovsinstitut. Fortfarande skall en överiålelse av organisationsaktier mellan koncernföretag, om vissa förutsättningar är uppfyllda, inte utlösa beskattning, men samtidigt gäller numera att det köpande företaget skall överta del anskaffningsvärde och den innehavstid som gällde för det säljande företaget. Syftet med ändringen var att förhindra missbmk. Ett i praktiken vanligt förfarande hade visat sig vara alt organisationsaktier inför en förestående försäljning till köpare utanför koncemen först överiäts till ett koncernföretag till samma pris som den utomstående köparen skulle betala. Med den konstruktion reglerna hade fött år 1966 kunde sedan externförsälj­ningen genomföras utan att någon skattepliktig vinst behövde redovisas.

Uppskovsbestämmelserna finns i 35 § 3 mom. sjätte styckel KL. En förutsättning för uppskov är att moderföretaget inom koncernen är ett aktiebolag eller en ekonomisk förening. I övrigt har inte uppställts nägra särskilda krav beträffande koncernens uppbyggnad, vilket innebär att t. ex. ett handelsbolag kan ingå i koncernen. Överiåtelsen kan avse såväl aktie som andel i ekonomisk förening, handelsbolag eller utländskt bolag. En förutsätt­ning är dock att aktien eller andelen innehas som ett led i annan verksamhet inom koncernen än förvaltning av fastighet eller värdepapper och likartad lös egendom. Uppskov medges bara om köparen är ett svenskt företag. Försäljning till utländskt företag utlöser beskattning. Regeringen kan dock medge befrielse från skatt i detta fall.

Beredningen har föreslagit att bestämmelserna skall ändras och komplet­teras i olika avseenden. Sålunda föreslås en ändring beträffande det koncernbegrepp som skall ligga till gmnd för tillämpningen. Förslaget innebär att uppskov i fortsättningen skall medges bara i de fall då ett på visst sätt kvalificerat ägarsamband föreligger mellan moderföretaget och andra koncernföretag som berörs av överlåtelsen. Vidare föreslär beredningen en särskild regel som är riktad mot s. k. indirekta överiålelser. Med indirekt överiålelse menas att organisationsaktier först överiäts till ett företag inom koncernen till marknadspris, varvid uppskov med beskattning av vinsten erhålls, och att därefter aktierna eller andelarna i detta företag - och inte organisationsaktierna som sådana - avyttras till köpare utanför koncernen.

12 Riksdagen f978/79. 1 saml Nr 210

Prop. 1978/79:210

178

Ett sådant förfarande kan medföra atl vinslen vid den interna överiåtelsen definitivt undgår realisationsvinstbeskattning. Den av beredningen föreslag­na regeln innebär alt vinslen vid inlernförsäljningen skall tas fram till beskattning i samband med avytiringen lill den utomstående köparen.

Endasi etl fåtal remissinstanser har berört dessa förslag. Sveriges Advo­katsamfund motsätter sig en skärpning av kravet på ägarsamband. Övriga godtar i princip förslagen.

För egen del anserjag atl det finns mycket som lalar för aU tillämpnings­området för uppskovsreglerna bör begränsas. Vidare är jag ense med beredningen om atl olika former av missbmk måste stoppas. Jag ifrågasätter dock om det är lämpligt alt nu genomföra beredningens förslag. Bestämmel­serna om realisationsvinstbeskattning vid akiieöveriålelser mellan koncern­förelag har nära samband med övriga koncernbeskattningsregler och även med t. ex. kedjebeskattningsreglerna. Som jag har nämnt i det föregående bör dessa regelsystem ses över. Det finns anledning att då från olika synpunkter pröva bl. a. frågan om hur aktieöverlåtelser mellan koncernföretag skall behandlas. Jag vill också erinra om att en kommitté nyligen har tillsatts för att se över reglerna för aktievinslbeskattning m. m. (Dir. 1979:27). Även i det arbetet finns det anledning att beakta den här aktuella frägan. Enligt min mening bör man inte föregripa resultatet av det fortsatta utredningsarbetet genom alt nu genomföra beredningens förslag om begränsning av uppskovs­reglernas tillämpningsområde. När det gäller beskattningen vid s. k. indirekta överiålelser tillkommer ytterligare omständigheter som gör att ställning inte nu bör tas till beredningens förslag. Beredningen har utformat relativt detaljerade bestämmelser som reglerar beskattningen vid en form av indirekl överiålelse. Del är dock möjligl att påvisa liknande transaktioner som inte täcks av bestämmelserna. Skall frågan regleras nu, måste de föreslagna bestämmelserna alltså byggas ut ytteriigare. Innan en sådan åtgärd vidtas, bör man enligt min mening avvakta statsmakternas ställningstagande till frågan om alt införa en allmän skatteflyktsklausul. En sådan klausul kan reducera eller eliminera behovet av särregler för de indirekta överlåtelserna.

Av nu anförda skäl kan jag inte förorda att beredningens förslag om ändrat koncernbegrepp eller beskallning vid indirekt överiålelse genomförs. Bered­ningen har emellertid föreslagit atl uppskovsreglerna skall kompletteras också i ett annat avseende, nämligen med en bestämmelse som klargör hur realisationsföriust vid aktieöverlåtelse mellan koncernföretag skall behand­las. Förslaget innebär att föriusten behandlas enligt samma principer som realisationsvinst. När organisationsaktie överlåts mellan koncernföretag för alltså avdrag för realisationsföriust inte göras. I stället övertar det köpande koncernföretaget säljarens anskaffningskostnad och innehavstid. Avdrag för realisationsförlust skall inte i något fall medges vid överiålelse lill utländskt koncernföretag.

Förslaget har inte mött några erinringar vid remissbehandlingen. Jag delar

Prop. 1978/79:210

179

uppfaltningen atl etl klariäggande är önskvärl och tillstyrker därför försla­get.

I della sammanhang vill jag ocksä föreslå en ändring i de regler som gäller vid överiålelse lill utländskt koncernföretag. Som jag lidigare har nämnt föreligger i della fall inte någon rätt till uppskov, men regeringen kan på ansökan medge befrielse från beskattning. F. n. krävs att ansökan om dispens görs senast den dag överlåtelsen sker. Tidskravet fyller i detta sammanhang inle någon egentlig funktion och jag föreslår därför att det Hr utgå.

Mitt förslag föranleder ändring i 35 § 3 mom. sjätte stycket KL. I förtydligande syfte föreslår jag samtidigt vissa redaktionella ändringar i andra och sjunde styckena av samma moment.

De nya bestämmelserna bör tillämpas på avyiiringar som görs efter utgången av år 1979.

2.3.4 Anpassning av Annell-avdraget

I avsnitt 3.1 berörde jag det s. k. Annell-avdraget och den utvidgning av avdraget som nyligen har genomförts på förslag i prop. 1978/79:50. Annell-lagsliftningen innebär att etl aktiebolag som ger ut nya aktier kan fö visst avdrag för utdelning pä de nyemitterade aktierna. I fråga om emissioner efter utgången av år 1978 gäller att det sammanlagda avdraget fär uppgå till samma belopp som har betalats in för aktierna. Avdraget Hr i princip fritt fördelas på 20 år, dock att det inte något enskilt år för översliga 10 % av inbetalat kapital. Det Hr inte heller något är överstiga den på året belöpande utdelningen.

I 7 § lagen (1967:94) om avdrag vid inkomstberäkningen för viss aktieut­delning, den s. k. Annell-lagen (AL), finns särskilda bestämmelser som innebär atl avdrag i vissa fall vägras om mer än hälften av aktierna i det utdelande bolaget ägs av annat bolag eller av ekonomisk förening. I prop. 1978/79:50 nämnde jag att det fanns anledning att se över bestämmelserna i 7 § AL. Eftersom paragrafen har nära samband med bestämmelserna om utdelningsbeskattning i 54 § KL, borde översynen dock anstå till dess ställning hade tagits till beredningens förslag om ändring i 54 § KL.

Jag har i det föregående (avsnitt 2.3.2.1) behandlat beredningens förslagom kedjebeskattning m. m. Jag återkommer därför nu till frågan om ändring av 7 § AL. Bestämmelserna innebär f n. följande. Om mer än 50 96 av det utdelande bolagets aktier vid utdelningstillfället ägs av annat svenskt aktiebolag eller av svensk ekonomisk förening eller utländskt bolag, är huvudregeln att avdrag vägras. När det gäller att bestämma hur stor andel av aktierna som ägs av rättssubjekt vars innehav diskvalificerar från avdrag, skall man dock inte medräkna aktier som innehas av förvaltningsföretag om förelaget självt - eller tillsammans med närstående företag - äger mindre än hälften av aktierna i det utdelande bolaget. Inte heller skall man beakta aktier som tillhör annal svenskl aktiebolag än förvaltningsföretag, om detta bolag är skausky Idigt för utdelningen. Slutligen skall man bortse från utländskt bolags

Prop. 1978/79:210

180

innehav, om kupongskatt skall betalas för utdelningen till bolaget med helt eller reducerat belopp.

Syftel med Annell-lagsliftningen är att underlätta aktiebolagens anskaff­ning av riskvilligt kapital. Den ekonomiska dubbelbeskattningen av aktie­bolagens vinster får till resultat att kapitalanskaffning genom nyemission blir dyrare än kapitalanskaffning genom lån. Annell-avdraget medför att de båda formerna för kapitalanskaffning i kostnadshänseende blir mer likvärdiga. Av förarbelena framgår att man i första hand har velat stimulera kapitaltillskott från aktieägare utanför bolagssektorn.

Del är mot denna bakgrund man bör se bestämmelserna i 7 § AL. Om avdrag medgavs i de fall dä det utdelande bolaget är dotterbolag till ett annat bolag, skulle man få inte avsedda effekter. Del skulle nämligen vara möjligt för koncernföretagen att genom omplacering av tillgångarna inom koncernen H Annell-avdrag utan att något nytt kapital hade tillförts utifrån. Som exempel nämns i förarbetena att moderföretaget kunde transformera en fordran pä dotterbolaget till nytt aktiekapital i detta bolag. Moderföretaget skulle inte vara skattskyldigt för utdelning på de nya aktierna. Fick dotterbolaget avdrag för utdelningen, skulle resultatet bli att avkastningen på kapitalet helt undgick beskattning inom bolagssektorn trots att koncernen som sådan inte hade fött något kapitaltillskott. Ett sådant resultat ansågs strida mot lagstiftningens syfte.

Vad som nu har sagts om utdelning till moderföretag har också ansetts ha giltighet i andra fall då utdelning går till ett aktiebolag som inte är skattskyldigt för utdelningen. I förarbetena framhölls atl det var nödvändigt alt hindra all avdrag medgavs när det utdelande bolaget var t. ex. ett gemensamt organisationsbolag för vissa sinsemellan fristående företag (prop. 1960:162 s. 64). Som allmän princip fastslogs att avdrag borde vägras i alla de situationer där mottagaren är frikallad från skattskyldighet för utdelningen men skattskyldig för ränteinkomster. Om en aktieägare däremot är frikallad från skattskyldighet för både utdelning och ränta, ansågs principiellt hinder mot avdragsrätt inte föreligga (prop. 1967:17 s. 51).

Det skulle stå bäst i överensstämmelse med de nu angivna principerna att göra avdragsrätten för utdelningen till varje enskild aktieägare beroende av just den aktieägarens skattesituation. Det har emellertid ansetts atl ett sådant system skulle tvinga det utdelande bolaget till alltför betungande utrednings­arbete. Man har därför i stället valt att ge bestämmelserna i 7 § AL den schablonmässiga utformning som jag nyss har redogjort för.

I sin nuvarande schablonmässiga utformning ger 7 § AL ett mycket ojämnt resultat. Jag vill påpeka att avdrag helt vägras om mer än hälften av aktierna i det utdelande bolaget ägs antingen av ett förvaltningsföretag eller av ett annal svenskt aktiebolag som är frikallat från skattskyldighet för utdelningen. En konsekvens av detta är att ett dotterbolag inom en koncern inte får avdrag för utdelning pä minoritetsposter som innehas av aktieägare utanför koncernen. Detta kan vara en klar olägenhet t. ex. i ett fall där det är aktuellt för ett

Prop. 1978/79:210

181

finansieringsbolag eller liknande institution att gå in som minoritetsägare i ett koncernbolag. Å andra sidan innebär nuvarande regler också atl utdelningen i andra fall kan bli avdragsgill i sin helhet trots alt en betydande del av den tillfaller ell bolag som inte beskattas för utdelningen.

Redan av det nu anförda framgår att det brister i samordningen mellan 7 § AL och bestämmelserna om utdelningsbeskattning i 54 § KL. Även bortsett frän detta kan det finnas anledning att från olika synpunkter ifrågasätta om paragrafen har fått en principiellt riktig utformning. Man kan t. ex. anföra skäl både för och emot förvaltningsföretagens nuvarande ställning i systemet. Jag anser det dock inte möjligt att på det underiag som f. n. finns tillgängligt frångå de principer som har legat till grund för utformningen av nuvarande regler. Åtminstone tills vidare utgår jag därför från att avdragsrätten i princip skall vara beroende av mottagarens skattskyldighet och att ett förvaltnings­företags innehav skall vara diskvalificerande om - men endast om - företaget är moderföretag till det utdelande bolaget. Vidare är jag inte beredd att utan ytteriigare utredning förorda en övergång till ett system som skulle innebära att det utdelande företaget skulle behöva pröva varje enskild aktieägares skattskyldighet. Bestämmelserna måste även i fortsättningen ha en schablon­mässig utformning.

Även med dessa utgångspunkter finns det dock utrymme för vissa förbättringar. Som jag redan har framhållit innebär nuvarande system att full avdragsrätt föreligger sä länge det diskvalificerande aktieinnehavet inte överstiger hälften av aktierna i det utdelande bolaget. Sä snart denna gräns överskrids går avdragsrätten helt förlorad. Det finns anledning att modifiera denna allt eller intet - princip. Enligt min mening är det möjligt att införa mer nyanserade regler som tillåter att skilda grupper av aktier i ett och samma bolag behandlas på olika sätt. Den omständigheten atl avdrag bör vägras för utdelning till en viss aktieägare skall inte under alla omständigheter behöva medföra att avdrag vägras även för utdelning till övriga aktieägare. Vid utformningen av de nya reglerna finns det anledning att försöka åstadkomma en bättre anpassning till de villkor som enligt anvisningarna till 54 § KL gäller för att ett aktiebolag skall vara befriat från skatt på utdelningsinkomster.

I fräga om förvaltningsföretagen har jag redan uttalat att man tills vidare bör hälla fast vid nuvarande principer, som innebär att ett sådant företags innehav är diskvalificerande bara i de fall dä företaget kan betraktas som moderföretag till det utdelande bolaget. Jag anser dock att egenskapen av moderföretag i fortsättningen skall vara beroende av att företaget behärskar mer än hälften av rösterna på bolagsstämman i det utdelande bolaget. Om ett förvaltningsföretag- i förekommande fall tillsammans med vissa närstående företag - inte kommer upp till detta röstetal, skall dess aktieinnehav inte alls diskvalificera från avdragsrätt. Motsvarar innehavet däremot mer än 50 % av röstetalet för samtliga aktier i det utdelande bolaget, skall avdrag för utdelningen till förvaltningsföretaget vägras. Fortfarande skall det dock finnas möjlighet för det utdelande bolaget att fö avdrag för utdelning pä övriga

Prop. 1978/79:210

182

aktier. Jag återkommer strax lill frågan om när sädan avdragsräii bör föreligga.

Vad härefter beträffar andra svenska aktiebolag och ekonomiska förening­ar än förvaltningsföretag gäller såväl i dag som enligt de föreslagna nya anvisningama lill 54 § KL att dessa bolag och föreningar i regel är frikallade från skattskyldighet för utdelning om deras innehav i det utdelande bolaget motsvarar minst 25 96 av röstetalet för samtliga aktier i detla bolag. I praktiken torde det numera inte innebära några större svårigheter för ell utdelande bolag alt konstatera när en aktieägares innehav har nåll denna storiek. Jag anser det därför möjligt att anknyta bestämmelserna i 7 § AL lill 25 96-regeln. Mitt förslag är att avdrag i princip skall vägras för utdelning pä ett innehav som motsvarar minst 25 96 av röstetalet. Kan det utdelande bolaget visa att aktieägaren trots innehavets storiek är skattskyldig, bortfaller dock avdragshindret. Det kan t. ex. vara fråga om en aktieägare som bedriver penningrörelse eller annan verksamhei där aktierna utgör omsättningstill­gång.

Vad jag hittills har föreslagit innebär sammanfattningsvis att avdrag skall vägras dels för utdelning på aktier som innehas av ett förvaltningsföretag om företagets innehav motsvarar mer än 50 96 av röstetalet, dels för utdelning på aktier som tillhör andra aktiebolag eller ekonomiska föreningar än förvalt­ningsföretag om innehavet motsvarar minst 25 % av röstetalet och aktieäga­ren inte visas vara skattskyldig för utdelningen. Den omständigheten att avdrag vägras enligt dessa regler skall inle hindra avdragsrätt för utdelning pä övriga aktier i bolaget.

Frågan om avdragsrätt föreligger för utdelning pä dessa övriga aktier bör fortfarande prövas enligt samma princif)er som i dag. Bestämmelserna bör dock formuleras om så att de direkl anger vilken utredning det utdelande bolaget bör göra för att fö avdrag. Kan bolaget dokumentera att minst hälften av aktierna ägs av annan än svenskt aktiebolag, svensk ekonomisk förening eller utländskt bolag föreligger avdragsrätt. Till den grupp av aktieägare vars innehav inte hindrar avdrag hör också förvaltningsföretag vars innehav inte motsvarar mer än 50 96 av röstetalet, svenska aktiebolag och ekonomiska föreningar som visas vara skattskyldiga för utdelningen och utländska bolag som har att betala kupongskatt med helt eller reducerat belopp.

Jag föreslår att de nya reglerna tillämpas på utdelning pä sädana aktier som emitteras efter utgången av år 1979.

3 Avslutande synpunkter

Beredningens slutbetänkande spänner över stora delar av företagsbeskatt­ningen. Jag har i det föregående uppehållit mig vid vissa frågor inom två delområden. En rad detaljfrågor inom dessa delområden, liksom beredning­ens många förslag i övrigt, har tills vidare lämnats åt sidan.

I slora delar utgör betänkandet tillsammans med de många synpunkler

Prop. 1978/79:210

183

som har framkommit vid remissbehandlingen elt lämpligt underiag för fortsatt lagstiftningsarbete. Enligt min bedömning bör del vara möjligl för regering och riksdag att inom det närmaste året successivt behandla flera av de frågor som jag här har förbigått. Jag tänker bl. a. på de förslag som rör avskrivning av inventarier och byggnader samt avdrag för subslansminsk-ning. Vidare syftar jag på de särskilda värderings- och nedskrivningsregler som har föreslagits för vissa verksamheter, bl. a. för byggnadsrörelse, lomlrörelse och handel med värdepapper. I del föreslående lagstiftningsar­betet finns det också anledning att ta upp en del lekniska frågor som inte särskilt har berörts av beredningen, t. ex. anpassningen av beskattningsreg­lerna lill fusionsbestämmelserna i 1975 års aktiebolagslag.

Inom andra områden av den direkta förelagsbeskattningen finns det däremot behov av att låta eventuell lagstiftning föregås av ytteriigare utredningsarbete. Jag skall här avslutningsvis beröra några angelägna utredningsuppgifter.

Som tidigare nämnts har regeringen redan aviserat sin avsikt att låta utreda frågan om kulturarbetarnas ställning inom skatte- och avgiftssystemet. Inom ramen för denna utredning finns det enligt min mening anledning att också uppmärksamma de skatteproblem som kan uppkomma för en annan kategori, nämligen uppfinnarna. Även denna gmpp utövar ofta sin verksam­het under förhållanden som kan motivera särskilda åtgärder från skattelag-stiftarens sida.

När jag i det föregående har diskuterat frägan om aktiebolagens dubbel­beskattning, har jag konstaterat att det inte är möjligt att ta ställning till frågan om en eventuell övergång lill ett s. k. avräkningssystem förrän frägan har utretts från både materiella och tekniska synpunkter. Jag anser alt en sådan utredning bör komma till stånd. I det arbetet finns det anledning att bl. a. kartlägga effekterna av det komplicerade system för dubbel- och kedjebe­skattning av aktiebolagens vinster som lillämpas f n. och samordningen av detta system med koncernbeskattningsreglerna och andra delar av företags­beskattningen.

Beredningen har föreslagit flera ändringar som rör skattesatsen för juridiska personer. En viklig del av förslaget innebär atl den kommunala taxeringen av aktiebolag, ekonomiska föreningar och andra juridiska perso­ner skall avskaffas. I likhet med bl. a. RSV anserjag att ställning till förslaget inte kan tas förrän de många tekniska och administrativa konsekvenserna har blivit ytteriigare belysta. Ett sådant arbete planeras inom budgetdepartemen­tel och kommer atl bedrivas i samråd med berörda myndigheter.

De fåmansägda företagen möter särskilda problem vid beskattningen. Ett sådant problem gäller kapitalbeskattningen. När regeringen i den s. k. småföretagspropositionen (prop. 1977/78:40, bil. 3) föreslog bl. a. särskilda lättnader i beskattningen av kapital som har nedlagts i småföretag, uttalade jag au förslaget inte skulle ses som en definitiv lösning utan att frågan om kapitalbeskattningen av småföretagens ägare borde utredas ytteriigare.

Prop. 1978/79:210

184

Samtidigt borde ulredas om del fanns möjlighet att genom beskattningsreg­lerna underiätla småförelagens kapitalanskaffning och enskilda personers köp av småföretag. Vid remissbehandlingen av företagsskatteberedningens förslag haren rad andra frågor aktualiserats som särskilt rör Hmansföretagens beskaUning. Bl. a. har kritik riktals mot vissa av de s. k. stoppregler och andra särskilda beskattningsregler för Hmansföretag som infördes i början av år 1976. Enligl min mening bör frågor som rör de mindre och de fåmansägda förelagens beskallning nu bli föremål för en samlad översyn. Jag avser all inom kort återkomma till denna fråga.

De utredningsfrågor som jag nu har nämnl kan närmast ses som exempel på nägra av de mer angelägna uppgifterna för ett kommande utredningsarbete pä företagsbeskattningens område. Beredningens betänkande och remissytt­randena har aktualiserat en rad andra frågor som kan behöva utredas ytteriigare. Som exempel kan jag nämna möjligheterna att fä avdrag för reserveringar för olika slags framtida utgifter, utformningen av de regler som gäller för andra fonder än allmänna investeringsfonder samt den skattemäs­siga behandlingen av statsbidrag och andra stödformer. Vidare har det både vid remissbehandlingen och nyligen i riksdagen väckts frågor som rör företagens möjligheter att utnyttja föriustavdrag efter ägarskifte. En annan aktuell fråga avser behandlingen av sådana s. k. utvecklingsbolag som redan har bildats eller planeras pä olika orter för att bl. a. stimulera etableringen av nya företag. Jag återkommer i annat sammanhang till formerna för behand­lingen av dessa och andra hithörande frågor.

4 Hemställan

Med hänvisning till vad jag nu har anfört hemställer jag atl regeringen föreslår riksdagen att anta inom budgetdepartementet upprättade förslag till

1

lag om allmän investeringsfond,

2

lag om allmän investeringsreserv,

3

lag om upphovsmannakonto,

4

lag om ändring i kommunalskattelagen (1928:370),

5

lag om ändring i lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt,

6

lag om ändring i lagen (1941:416) om arvskatt och gåvoskatt,

7

lag om ändring i lagen (1947:577) om statlig förmögenhetsskatt,

8

lag om ändring i lagen (1951:763) om beräkning av statlig inkomstskatt för ackumulerad inkomst,

9

lagom ändring i lagen(1960:63)om rätt till föriustuljämning vid taxering för inkomst,

10   lag om ändring i lagen (1967:94) om avdrag vid inkomsttaxeringen för

viss aktieutdelning.

Prop. 1978/79:210

185

5 Beslut

Regeringen ansluler sig lill föredragandens överväganden och beslutar atl genom proposition föreslå riksdagen att anla de förslag som föredraganden har lagt fram.

Prop. 1978/79:210                                 Bilaga 1-3

1

Sammanfattning av f

ö

retagsskatteberedningens slutbet

ä

nkande

2

F

ö

retagsskatteberedningens f

ö

rfattningsf

ö

rslag

3

Sammanst

ä

llning av remissyttranden

Prop. 1978/79:210

187

Bilaga 1

Sammanfattning av betänkandet Beskattning av företag (SOU 1977:86 ocli 87)

I begreppet företagsbeskattning inryms elt flertal skilda skatleformer. Så­lunda kan såväl olika bmlioskaiter som skaller pä företagens nettovinster betecknas som företagsskatter. En huvuduppgift för beredningen har varil atl diskutera effekterna av och de inbördes sambanden mellan dessa olika skatleformer.

Betänkandet är disponerat på följande sätl. 1 kapitlen 1-4 redogörs för beredningens direktiv m. m. och för de olika delarna i del nuvarande fö-relagsbeskallningssyslemel. Kapitel5 innehåller en översikllig framställning av regionalpolitikens mål och medel. Dessa inledande kapitel ligger till gmnd för de i kapitel 6 redovisade utgångspunkterna för beredningens övervä­ganden.

I kapitel 7 behandlas brultoskaller. En bmlloskatl utgår oberoende av förelagels resultat och beräknas t. ex. på förelagets totala intäkter eller kost­nader. Skallen kan vara antingen generell eller selekliv. Med generella bml­ioskaiter menas i princip skaller som träffar samtliga produktionsfaktorer inom en stor del av samhällsekonomin (skatter med bred bas). Ell exempel pä en sådan skall är mervärdeskatten som grundar sig pä företagens nel-toförädlingsvärden. Som exempel på selektiva brultoskaller kan nämnas arbelsgivaravgifter och energiskatter, dvs. skaller som utgår i förhållande till kostnaden för viss produktionsfaktor. En annan använd beteckning pä selektiva bruttoskatier är produktionsfaktorskatler.

I avsniu 7.2 diskuterar beredningen olika modeller för ulformning av skal-ter på förädlingsvärde. Som utgångspunkt las nuvarande mervärdeskall vil­ken kan karakteriseras som en mervärdeskatt av konsumlionstyp(K-moms). K-momsen beräknas i princip på skillnaden mellan företagels försäljnings­intäkter och företagels kostnader för inköp av varor och maskiner. I avdraget för maskiner fär inräknas kostnaden för såväl ersättningsanskaffningar som nyinvesteringar. Skatten kommer härigenom inle all belasta del enskilda företagets hela förädlingsvärde utan endast detla värde minskal med värdel av nettoinvesteringarna. Delta förhållande anses allmänl innebära alt skatten har regressiva inkomstfördelningseffekler och all den är behäftad med nack­delar från stabiliseringspolilisk synpunkl. Mol bl. a. denna bakgrund har beredningen ansett det erforderiigt att överväga om inte basen för mer­värdeskatten kan utvidgas med avseende på investeringarna. En sådan lös­ning skulle också tillgodose del ofta framförda kravet på en breddning av basen för nuvarande mervärdeskall.

En mervärdeskall med ökad belastning på invesieringar kan enligl be-

Prop. 1978/79:210

188

redningen konstrueras antingen sä att bruttoinvesteringarna (BNP-moms) eller endast nettoinvesteringarna (I-moms) inkluderas i basen. Beredningen har undersökt hur sädana syslem kan uiformas och vilka de sannolika ef­fekterna skulle bli. 1 del sammanhanget har beredningen också sökt bilda sig en uppfattning om vad ell slopande av den nuvarande beskattningen vid import och skatleavlyftningen vid export skulle ge för resullat. Bered­ningens analyser lyder på all mervärdeskallens regressiva effekl skulle eli­mineras om något av de undersökta alternativen valdes. Denna slutsals gäller framför alll i etl kortsiktigt perspekliv. De långsiktiga effeklerna är enligl beredningen svårare aU bedöma. Beredningen kommer dock lill den slutsatsen all även BNP-momsen och 1-momsen på längre sikt ger regressiva fördelningseffekter men alt delta torde ske genom en myckel trögröriig och tidskrävande process. Beredningen framhåller vidare atl en mervär­deskatt som baseras pä brutto- eller nettoinvesteringarna - och således får karaktären av en permanent investeringsskall - skulle ge mindre önskvärda effekler på resursfördelningen i ekonomin och verka återhållande på in-vesleringsbenägenheten. Elt slopande av beskattningen vid import och rälten lill avlyft vid export skulle enligl beredningen medföra slora konkurrens­snedvridningar och stmkturella förskjutningar inom företagssektorn.

Beredningens samlade bedömning är att varken en BNP-moms eller en I-moms bör införas.

Bland selektiva bmlioskaiter - eller med en annan beteckning produk­tionsfaktorskatler - har i avsnitt 7.3 arbelsgivaravgifter, råvamskauer, ener­giskatter och invesleringsskatier undersökts närmare. Beredningen har där­vid funnil all arbelsgivaravgifter och K-moms företer betydande likheter pä lång sikt. Båda skatterna riktas mol företagen men övervältras på kon­sumenter och löntagare. Medan K-momsen utgår proportionellt på kon­sumtionen kan arbetsgivaravgifter ses som en proportionell skatt på arbets­inkomst. Båda skatterna ger därför på läng sikt regressiva fördelningseffekter. Skatterna har ungefär samma inverkan pä benägenheten att arbeta och alt spara.

På kort sikt torde däremoi enligl beredningen överväliringseffekterna av mervärdeskatter och arbetsgivaravgifter inte vara likartade. Genom sin kon­stmktion övervältras mervärdeskatten snabbt framåt pä priserna och får där­för sannolikt mycket begränsad inverkan på företagens produktionsstruktur, konkurrensförhållanden, lokalisering o. d. (s. k. allokeringseffekter). Be­träffande arbetsgivaravgifterna är övervältringsprocessen mer omdiskuterad. Beredningen gör här den bedömningen alt höjda arbetsgivaravgifter ger vissa allokeringseffekter. Speciellt torde detla vara fallet när betydande avgifts­höjningar genomförs med korta mellanrum pä det sätl som skett i Sverige under senare år. Beredningens slutsats blir att fortsatta höjningar av ar­betsgivaravgifter i denna takt inte bör förekomma. I princip bör arbets­givaravgifterna reserveras för finansiering av kosinader för de mot avgiflema svarande förmånerna. Beredningen anför ocksä all hänsynen lill kommu­nernas finanser motiverar en stor försiktighet i utnyttjandet av arbelsgi­varavgifter som en mer allmän finansieringskälla för den offentliga sektorn. Vad beträffar råvaruskatter konstaterar beredningen alt sädana är behäf­tade med en rad nackdelar som motverkar evenluella fördelar i form av t. ex. bäitre hushållning med knappa råvarutillgångar. En allmän rävamskati

Prop. 1978/79:210

"'

189

skulle medföra att antalel skattskyldiga blir slort. Undantas vi.ssa råvaror uppstår följdverkningar på prisbildningen för färdigvaror beroende på om dessa tillverkals med skattebelagda råvaror eller inte. Konkurrensförhål­landena mellan olika förelag påverkas och risken för skatteundandraganden blir stor. En rävamskati kräver att imponerade råvaror beskattas. Därmed kan skatten också ge handelspolitiska komplikationer. Beredningen avvisar därför tanken på en allmän råvaruskatt. När det gäller energiskatter anser sig beredningen inte kunna lägga fram någol konkret förslag, på grund av au energikommissionen f n. utreder frågan om det totala energiskatieut-taget. Beredningen begränsar sig därför på denna punkt till att göra en prin­cipiell analys av energiskatters effekt på näringslivet.

I avsnitt 7.4 har beredningen tagit ställning till flera tekniska frågor rörande mervärdeskattens och arbetsgivaravgifternas konstruktion. Vad först gäller mervärdeskatten har dessa överväganden lett fram lill slulsalsen alt det inle är möjligt alt ulvidga beskaliningsområdel, dvs. alt införa skatteplikt för varor och ijänsler som f n. ärskatlefria. 1 vart fall gäller della utvidgningar som skulle få någon påtaglig statsfinansiell betydelse. Frågan om en differentierad mervärdeskatt har övervägts på grundval av material som tagits fram av 1972 års skatteutredning. Beredningen avvisar en sädan reform med hänsyn bl. a. till all del från teknisk synpunkl är olämpligl alt belasta merväideskatlesyslemel med ingrepp av detia slag. Samma syften kan enligt beredningens mening näs med prissubventioner eller punktskatter.

Beredningen lägger inte fram någol förslag om s. k. generaliserade ar­betsgivaravgifter, dvs. avgifter som skall utgå på annan inkomst än inkomst av förvärvsarbete. Beredningen föreslår dock en utvidgning av underiaget för de traditionella arbetsgivaravgifterna i så måtto all värdel av bilförmän

-

i likhel med vad som f n. gäller belräffande förmån av kost och logi

-

skall räknas in i avgiftsunderiaget. Neltovinstbeskatlningssyslemels principiella utformning behandlas i ka­pitel 8. Inledningsvis (avsnitt 8.1) analyseras effekterna av systemet i dess nuvarande utformning. Beredningen konstaterar alt det nuvarande systemet

-

vilket ger ulrymme för bildande av betydande skattekrediter genom av-och nedskrivning av maskiner resp. lager - synes ha haft en inte oväsentlig betydelse för de svenska företagens tillväxt, effektivitet och internationella konkurrenskraft. Den slarka kopplingen mellan skatlekrediler och innehav av lager har dock gjort atl fördelarna av syslemet inle alls eller endasi i ringa utsträckning kunnat utnyttjas av förelag i vissa branscher.

Beredningen ultalar också att det finns starka skäl att anta att den vid­sträckta rälien till skattefria reserveringar skapar motståndskraft hos före­tagen mot olika konjunkturbetingade störningar. Den ensidiga inriktningen på lagernedskrivning anlas dock i vissa lägen kunna ge olämpliga stabi-liseringspoliliska effekler via variationer i företagens likviditet.

Netiovinstbeskaltningens fördelningspoliliska betydelse ligger i atl skallen i försia hand träffar kapitalägarna och därför verkar progressivt. Denna pro­gressiva inriktning förstärks genom att bolagsvinsterna dubbelbeskattas. Möjlighelerna att bilda obeskattade reserver anses dock - i förening med den relativt sett förmånliga kapitalvinstbeskattningen - ha underiättal upp­byggnaden av privatförmögenheler.

En betydelsefull funktion hos nettovinslbeskaiiningssyslemet är atl del

Prop. 1978/79:210

190

kan utgöra en bas för olika stabiliseringspolitiska ocii iegioiialpolitiska styr­medel. Av särskild betydelse i dessa sammanhang är investeringsfönderna. Även om investeringsfondssyslemet undergått en successiv förbättring är det emellerlid enligt beredningen behäftat med vissa svagheter, framför alll när det gäller att stimulera företagen lill invesieringar i maskiner under lågkonjunkturer.

I avsnitt 8.2 anför beredningen att bl. a. likformighelsskäl och fördelnings­politiska skäl talar för att etl netlovinsibeskallningssystem behålls. Ett fram­tida system bör enligt beredningen grundas på bl. a, följande principer. Skat­lemässig resullaluljämning skall vara möjlig för alla företag. Dubbelbeskatt­ningen av förelagens vinster bör behållas men möjligheten att anskafla nytt riskvilligt kapital bör underiältas. Statsmakterna bör ges möjlighet lill vis.si inflytande över förelagens investeringsverksamhet och sysselsättning. Den totala skattebelastningen i bolagsseklorn bör behållas på ungefär den nivå som följer av nuvarande regler. Reglema bör uiformas sä alt skattereglerna inte pä ett omotiverat sätl avgör valel av företagsform.

Beredningen diskuterar olika möjligheter atl inom nettowinsibeskattning-ens ram lindra beskattningen av inflationsvinster men konstaterar atl några prakliska metoder att bemästra della problem f n. knappast finns.

I syfte bl. a. alt komma från att förelagen prakiiski laget enbart genom lagernedskrivning kan bygga upp obeskattade reserver föreslår beredningen all förelagen får sätta av ell belopp motsvarande 20 96 av lönekostnaderna lill en fri resultatuijämningsfond. Samlidigl inskränks rälien till nedskriv­ning på lager från nuvarande 60 % till 45 96. En sädan omläggning har enligl beredningen följande fördelar.

D Förelag som inle har lager ges möjligheler lill resultatutjämning.

D Arbetskraftsintensiva förelag kommer i elt relativt sett bällre läge än nu.

D Möjligheten förbättras att tillgodose de i olika sammanhang framställda kraven om avdragsgilla avsättningar för all möta de förpliklelser som trygghetslagarna på arbelsmarknaden ålägger förelagen.

D Man får etl stabilare underlag för reservbildningen.

D Risken för skaiieflyktsåigärder är mindre med lönekostnaderna som bas än med lager. Lönekostnaderna är definitiva och kan inie föras mellan olika företag. Genom alt knyta reserveringen till en kostnad kan det aldrig bli lönsamt atl öka underlaget för au komma i åtnjutande av skat­lekrediler.

D Metoden är enkel. En detaljerad lönekoslnadsredovisning måste alla fö­retag ändå ha.

Möjligheten atl bilda skatlekrediler genom avskrivning på maskiner och andra inventarier behålls i oförändrad omfattning. Genom alt öka den andel av årsvinsten som får sällas av lill investeringsfond frän nuvarande 40 96 lill 50 96 förbättras dock möjligheten till .snabb avskrivning på anläggnings­tillgångar. Delta medför också viss kompensation till de företag som fär sina skallekredilmöjligheler reducerade genom övergången frän lagerned­skrivning lill lönekostnadsreservering. Vidare föreslås all det investerings­avdrag som kan utgå när investeringsfond las i anspråk för maskininves-leringar höjs från nuvarande 10 96 lill 20 %. Höjningen gör all man med

Prop. 1978/79:210

191

investeringsfondsinslituiet i högre grad än f n. kan stimulera maskinin­vesteringar under lågkonjunkturer.

Beredningen föreslär aU de anställda skall få rätt all lämna synpunkter i ärenden om utnyttjande av medel som avsatts till investeringsfond. Till ansökan om utnyttjande av investeringsfond skall företaget därför foga ytt­rande frän arbelslagarorganisalionerna hos företaget.

1 avsnitt 8.3 föreslås flera förändringar vad gäller skattesatsen för juridiska personer. För det försia föreslås all aktiebolag och ekonomiska föreningar saml andra juridiska personer, som f n. eriägger statlig inkomstskatt med 40 96 eller 32 96, inte längre skall laxeras kommunalt. Dessa bolag och föreningar m. fl. skall laxeras endast lill stailig inkomstskatt. Skattesatsen - som blir densamma för alla - skall enligt förslaget vara 55 %. Beredningens förslag innebär bl. a. att den geografiska differentieringen av bolagsskatten mellan olika kommuner avskaffas. Genom den föreslagna lösningen bort­faller vidare frågan om det nuvarande kommunalskatleavdragel skall vara kvar eller inte.

Beredningen avvisar tanken på såväl progressiv bolagsbeskattning som en regionalpolitiskt betingad differentiering av bolagsbeskattningen.

När det gäller dubbelbeskattningen av aktiebolagens vinster erinrar be­redningen i avsnitt 8.4 bl. a. om de negaiiva effekler denna har på fö­retagens kapilalanskaffningsmöjligheler. För alt inte försvära anskaffningen av riskvilligt kapital diskuteras möjligheterna all avskaffa eller reformera dubbelbeskattningen. Av fördelningspolitiska skäl anser beredningen dock alt del inte kan komma i fräga alt helt ta bort dubbelbeskattningen. Delvis av fördelningspoliliska skäl avvisas också tanken pä en övergäng lill det bl. a. inom flertalet EG-länder tillämpade avräkningssyslemel. Beredningen föreslär i stället all den redan i dag tillämpade metoden all medge elt be­gränsal avdrag för lämnad utdelning på nyemitterat kapital används. För all höja effeklen av avdraget föreslås au nuvarande avdragsräii på 5 96 höjs till 6 96 samt all avdrag får åtnjutas under 15 är i stället för som nu under 10 år.

I avsnitt 8.5 tar beredningen upp vissa frågor som. rör egenföretagarnas beskallning. 1 syfte alt likställa egenföreiagare med aktiebolag föreslås att egenföreiagare skall ha rätt till avdrag för avsättning till en allmän inves­teringsreserv. Systemet har konstruerats med investeringsfondssyslemet som förebild. Avsättning föresläs fä ske med högst 50 96 av egenföretagarens inkomst av förvärvskällan. Till skillnad mol fondsystemet föresläs dock atl ett belopp motsvarande hela avsättningen skall betalas in pä bankräkning. Medlen får användas huvudsakligen för investeringar men även för underhåll av byggnader och anläggningar liksom för reparation av fartyg. Någol an­sökningsförfarande föreslås inte ulan medlen får fritt utnyttjas för de i lagen angivna ändamålen. Reserverna måste las i anspråk inom fem år. Har så inte skett återförs reserven till beskattning jämte elt tillägg av 30 96,.

För kulturarbetare föreslås särskilda regler om uppskov med beskattning­en. Systemet, som är utformat på ungefär samma sätl som skogskonto-systemet, gäller endasi rörelseinkomster som en kulturarbelare får i egenskap av upphovsman enligl lagen (1960:729) om upphovsrätt till litterära och konslnäriiga verk. Uppskov med beskattningen medges enligt förslagel en­dast om upphovsmannainkomsien uigör den övervägande delen av kul-

Prop. 1978/79:210

192

tururbctarens samtliga inkomster och dessulom med minsl 50 96 överstiger molsvarande inkomst under närmast föregående år. Även andra begräns­ningar finns. För alt uppskov skall erhållas krävs att 100 % av uppskovs­beloppet inbetalas till bank. Beskattning sker när medlen las ut, dock senast fem år efter insättningen.

1 avsnittel om egenföretagarnas beskattning föreslås också en vidgad av­dragsräii för utvecklings- och försöksverksamhet. Regeln som blir tillämplig framför alll i uppfinnarverksamhet går ul på att vissa kostnader, som nedlagts innan rörelsen har påbörjats, i viss omfattning fär dras av i efterhand.

I kapitel 9 diskuterar beredningen vilka meioder inom företagsbeskatt­ningens ram som kan vara lämpliga atl använda som stabiliseringspoliliska styrmedel. Här pekar beredningen bl. a. pä möjligheten alt utnyttja inves­teringsavdrag Vid mervärdeskalleredovisningen.

I kapitel 10 behandlar beredningen frägan om hur föreiagsbeskatiningen kan användas som ell regionalpolitiskt styrmedel. Tänkbara meioder är -förutom användningen av investeringsfondssystemet - alt regionall diffe­rentiera uttaget av arbelsgivaravgifter eller netlovinstskatler. Beredningen konstaterar all en sänkning av arbetsgivaravgifterna kan öka sysselsättningen om åtgärden inle motverkas av höjningar av andra arbetskraftskostnader. Beredningen anför all risken för delta lorde minska ju mer centraliserade löneförhandlingarna är och ju mer som satsas pä åtgärder som främjar ar­betskraftens röriighei. Del betonas all de förda resonemangen är renl prin­cipiella. Beredningen anser nämligen alt del inte kan komma i fråga atl i regionalpolitiskt syfte differentiera de egentliga socialförsäkringsavgifterna.

Tanken på en regional differentiering av netiovinstbeskaitningen avvisas.

Vad gäller frågan om stödformerna skall vara generella eller selektiva ultalar beredningen alt en klar fördel med generella stödformer är att de är lätta all administrativt hantera. Myndighelerna ställs inte inför svårigheten alt avgöra vilka förelag inom visst område som bör omfattas av stödåt­gärderna. Inte heller påverkas konkurrensförhällandena inom del gynnade områdei. En nackdel med generella stödformer är dock all de kan vara kostsamma eftersom stödet utgår lill samlliga företag oavsett om de har behov av slöd eller inte.

Slöd som är förenade med villkor om ökad sysselsättning ger enligl be­redningens bedömning siörre effekter än allmänna subventioner av kost­nader för kapital och arbetskraft. En slutsats som kan dras av detla är att den hittillsvarande användningen av investeringsfondssyslemet i regional­politiskt syfte är atl föredra framför exempelvis en regional differentiering av neitovinsibeskattningen.

I kapitel 11 föreslår beredningen en rad förändringar pä olika områden inom neuovinslbeskatlningens ram. Beredningen behandlar frågan om vem som får utnyttja vissa lagertillgångar som underlag för nedskrivning (avsnitt 11.2). 1 avsnittet föreslås också vissa regler för att förhindra skatteflykt genom anskaffande av s. k. bokslulslager. Belräffande maskiner och andra inven­tarier läggs förslag fram om förenklade regler för avskrivning. Dessulom berörs bl. a. frågan om hur konstföremål skall behandlas i skattehänseende (avsnitt 11.3 och 11.4f

1 ell särskilt avsnitt (avsnitt 11.5) föreslås vissa bestämmelser beträffande byggnader. Förslagen avser dels avskrivningsreglerna, dels skattefrågor i

Prop. 1978/79:210

193

samband med skador och försäkringsersättningar.

Föruiom de lidigare nämnda principiella ändringarna i investeringsfonds-systemets uppbyggnad lämnas förslag till en rad lekniska förenklingar i lagsiiftningen (avsnitt 11.6). I samband med della föreslås atl de nuvarande konjunkturinvesteringsfonderna ersälls av allmänna investeringsfonder.

Beredningen föreslår belydelsefulla ingrepp vad gäller byggnadsföretagens beskallningsförhällanden. Fastare regler föreslås för värdering av fasligheler och pågående arbeten samt för när vinstberäkning skall ske. Vidare föreslås viss lindring vad gäller beskattningen vid avyttring av byggmästares egen bosiadsfastighet. Beredningen tar också upp frågor som gäller konsultfö­retagen och förelag som bedriver lomlrörelse och handel med fasligheter (avsnitt 11.7-ll.9f Nya regler för beräkning av avdrag för substansminskning vid exploatering av naturfyndighet föreslås i ett särskilt avsnill (avsnitt 11.10).

Beredningen har utarbelal förslag till regler som gör del möjligl atl vid laxeringen i större utsträckning än f. n. la hänsyn lill ändrade bokslut (avsnitt 11.12). I etl därpå följande avsnitt föreslås en omläggning av rältelseför-farandel såvitt gäller felaktiga periodiseringar av tillgångar och skulder (avsmtt lI.I3f

Vissa förändringar föresläs i gällande regler för aktiebolags och ekonomiska föreningars beskattning av mottagna utdelningar (s. k. kedjebeskattning) saml i reglerna för beskattning av koncernförelag (avsnitt 11.14 och 11.15f

Kapitlet avslutas med förslag om nya bestämmelser för avdrag för re­presentationskostnader favsn/rr 11.16). Avdrag för mållider föreslås begränsas lill 50 kr (exklusive mervärdeskatt) per person.

Kapitel 12 innehåller kommentarer till de olika lagförslagen och ikraft­trädandebestämmelserna. Huvudprincipen är att de nya reglerna skall börja tillämpas fr. o. m. 1981 ärs taxering.

1 fristående bilagor till betänkandet (SOU 1977:87) redovisas studier ut­förda av tre till beredningen knutna ekonomiska experter (bilagorna 1-3). Därulöver redovisas statistiska uppgifter beträffande skatieutiagets struktur och utveckling m. m. (bilaga 4).

13 Riksdagen 1978/79. 1 saml Nr 210

Prop. 1978/79:210

194

Bilaga 2

Företagsskatteberedningens författningsförslag'

1 Förslag till

Lag om allmänna investeringsfonder

Härigenom föreskrives följande.

1        § Vid beräkning av inkomst av jordbmksfastighel och av rörelse enligt

lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt får svenskt aktiebolag, svensk eko­

nomisk förening och svensk sparbank åtnjuta avdrag i enlighet med be­

slämmelserna i denna lag för belopp, som avsatts till allmän investerings­

fond.

Har etl förelag under beskailningsäret haft inkomst av såväl jordbmks­fastighel som rörelse eller har företaget bedrivit flera jordbmk eller flera rörelser, skall avdragei enligl första stycket göras i den förvärvskälla vars beräknade inkomst före avdraget är högst.

(Se vidare anvisningarna.)

2        § Avdrag för avsättning lill investeringsfond för för visst beskattningsår

inle åtnjutas med belopp överstigande halva årsvinsten.

Har till lagerinvesteringskonlo enligt 11 § överfört belopp återförts till beskattning, fär, utan hinder av vad i försia stycket föreskrivs, för samma beskatiningsär avdrag åtnjutas för avsättning till investeringsfond i den män avsättningen inte överstiger det återförda beloppet i förekommande fall ökat med andel, som avses i sista punkten av nämnda paragraf Överstiger av­sättningen det återförda beloppet jämte tillägg, får för den överskjutande delen avdrag åtnjutas med högst hälften av årsvinsten.

Avdrag enligl denna lag fär åtnjutas endast om etl belopp motsvarande hälften av den gjorda avsättningen inbetalats på etl särskilt räntelösl konto (konto för investering) i riksbanken.

(Se vidare anvisningama.)

3       § Inbetalning av medel p? konto för investering skall göras under det

beskattningsår, för vilket avsättning till investeringsfond skett, eller ock

därefter men inte senare än den dag företaget jämlikt bestämmelserna i

34 § laxeringslagen (1956:623) har atl avlämna allmän självdeklaration för

nämnda beskattningsår.

Inbetalning som skett senare än vad som föreskrivs i första stycket men

' I denna bilaga återges bara de delar av lörfattningsförslagen som behandlas i propositionen.

Prop. 1978/79:210

195

före den 1 juli under del taxeringsår varom fräga är skall, om företaget begär del, medföra samma räll som inbetalning enligt nämnda stycke. I nu avsedda fall är företaget dock skyldigt att till statsverket eriägga en sär­skild avgift med fyra procent av det för sent inbetalade beloppel eller -om inbetalning gjorts inom en vecka efter ulgången av den i försia stycket angivna lidsperioden - med en procent av det för sent inbetalade beloppel.

Har avgift enligl föregående stycke inle eriagts, förelägger länsslyrelsen så snart del kan ske förelaget att inom den tid länsslyrelsen bestämmer inbetala det belopp som fattas. Efterkommer förelaget inte länsstyrelsens beslut, skall länsslyrelsen besluta om indrivning av avgifien enligl de be­stämmelser som gäller vid indrivning av skalt enligl uppbördslagen (1953:272). Restavgift enligt 58 § 1 mom. nämnda lag utgår på beloppet, varvid 58 § 2 mom. lagen äger motsvarande lillämpning.

I andra och Iredje styckena angivna avgifter är inte avdragsgilla vid in­komsttaxeringen.

4 § Medel, som inbetalats till konto för invesiering. Hr inte utbetalas i andra fall än som nedan i denna paragraf samt i 13, 14 och 18 §§ stadgas.

Sedan fem är förflutit frän ingången av del kalenderår vamnder inbe­talningen gjorts, äger företaget att efter uppsägning hos riksbanken utlaga högst trettio procent av det urspmngligen inbetalade beloppet eller, i fö­rekommande fall, av vad därav återstår efter återbetalning enligt 14 §. Del belopp som sålunda ifrågakommer till uttag efter uppsägning skall minskas med vad som har återbetalats enligt 13 och 18 §§ eller överförts till annat företags konto för invesiering enligl 16 § 2 mom.

Vad i andra styckel föreskrivs om rätt att uttaga högst trettio procent av inbetalat belopp, äger inte tillämpning i fråga om belopp som enligl 16 § 2 mom. övertagits från annat förelag.

När medel utbetalas enligt 13 och 18 §§ eller övertagas från annal förelag enligt 16 § 2 mom., skall tidigare inbetalade medel tagas i anspråk före senare insättningar.

5§ Inbetalning av medel på konto för invesiering skall ske lill riksbanks­kontor. Inbetalning skall anses ha skelt den dag medlen kommil riksbanken tillhanda.

I bevis, som riksbanken lämnar om insättning på konto för invesiering eller om överföring frän annat förelags konto enligt 16 § 2 mom., skall angivas att, därest avtal om överlåtelse eller pantsättning av de insatta eller överförda medlen träffas, detta skall anmälas lill banken.

6

§ Till investeringsfond enligt denna lag gjorda avsättningar skall stå under tillsyn av arbetsmarknadsstyrelsen.

7

§ Regeringen eller, efter regeringens förordnande, arbetsmarknadsstyrel­sen äger besluta att investeringsfond under den tid och under de villkor i övrigl, som lägel på arbetsmarknaden eller andra förhållanden påkallar, skall eller fär tagas i anspråk för sitt ändamål.

Beslut, som avses i första stycket, får avse samtliga företag eller förelag av viss beskaffenhet eller ock visst eller vissa företag.

Prop. 1978/79:210

196

Regeringen eller, efter regeringens förordnande, arbetsmarknadsstyrelsen får, om skäl är därtill, medgiva all belopp som framdeles avsälls lill in­vesteringsfond får tagas i anspråk för sill ändamål.

Regeringen eller, efter regeringens förordnande, arbetsmarknadsstyrelsen äger medge all företag, som med stöd av beslul enligt försia eller iredje slyckel under vissl beskattningsår lager investeringsfond i anspråk, får åt­njuta etl exlra avdrag vid inkomstberäkningen av den förvärvskälla varom fråga är (invesieringsavdrag). Invesieringsavdrag utgär med tio procenl om fonden tages i anspråk för ändamål som avses i 9 § försia styckel a), c)-e), eller O och tjugo procenl om fonden tages i anspråk för ändamål som avses i 9 j) försia slyckel b).

Förelag, som ansöker om all taga i anspråk investeringsfond för viss invesiering, skall lill sin ansökan foga yttrande frän de lokala arbetstagar­organisationerna hos företaget eller - i förekommande fall - de lokala ar­belslagarorganisalionerna vid den filial hos förelaget som berörs av inves­teringen. Saknas lokal arbetstagarorganisation hos företaget skall ansökan vara åtföljd av yttrande från flertalet arbetstagare hos företaget.

(Se vidare anvisningarna.)

8

§ Förelag, som jämlikt 4 § andra stycket uttagit medel från konto för invesiering, skall del beskattningsår, vamnder sådant uttag gjorts, taga i anspråk så stor del av investeringsfonden för ändamål, som anges i 9 §, alt hälften därav motsvarar det från kontot uttagna beloppet.

9

§ Investeringsfond fär lagas i anspråk för följande ändamål:

a)

kostnader under beskattningsåret för reparations- och andra under­hållsarbeten på här i riket belägen byggnad, som inte utgör lagertillgång, eller för avskrivning av ny-, till- eller ombyggnad av sådan byggnad, så ock för bidrag lill ny- eller ombyggnad av bostad eller välfärdsanläggning här i rikel för arbetstagare eller förutvarande arbetstagare ulan ledande släll­ning hos företagel eller delta närstående förelag;

b)

avskrivning av maskiner och andra för stadigvarande bmk avsedda inventarier, som anskaffats under beskattningsåret och som, såvitt gäller andra tillgångar än transportmedel i internationell trafik, är avsedda att nytt­jas i här i rikel bedriven verksamhet, ävensom för kostnader under be­skailningsäret för ombyggnad och reparation av fartyg eller luftfartyg;

c)   kostnader under beskailningsäret för anskaffande eller underhäll av

markanläggningar, säsom kostnader för vägarbete, anordnande av vatten-

och avloppsledningar, iordningställande av markområde för sjöreglering och

kraftverksbygge ävensom arbeten avsedda atl främja skogsbmk såsom skogs­

odling och skogsdikning;

d)   kosinader under beskattningsåret för undersökningsarbete, förberedan­

de arbeie eller lillredningsarbele i gmva, stenbrott eller annan liknande

fyndighet i rikel;

e)   kosinader för tekniskt och naturvetenskapligt forsknings- och ulveck­

lingsarbele samt kostnader för ulbildning av arbetstagare hos företaget;

O kostnader för atl främja avsättningen ulomlands av varor som företaget tillverkar här i riket.

Prop. 1978/79:210

197

Företag får laga investeringsfond i anspråk för ändamål, som anges i 9 § första stycket e) och O, endast efter beslut av regeringen. Beslut enligt e) får avse endast företag som bedriver industriell tillverkning. Beslul enligl

0        får inle avse annat förelag än sådant som direkl eller genom dotterföretag

driver rörelse i utlandet.

Därest investeringsfond enligt beslut enligl 7 § får tagas i anspråk under flera pä varandra följande beskattningsår för avskrivning av ny-, till- eller ombyggnad eller för underhållsarbeten på byggnad eller för avskrivning av sådana tillgångar varpå bestämmelsema i punkt 5 av anvisningama till 22 § kommunalskallelagen (1928:370) eller punkl 3 av anvisningarna till 29!} samma lag är tillämpliga, får företagel, under förutsättning att avdrag för kostnaderna under de tidigare åren inle redan skett, under det sista året laga fonden i anspråk för avskrivning av tillgångarna i fråga eller för läckande av underhållskostnaden med högst ett belopp motsvarande de uppkomna koslnaderna under de ifrågavarande åren. Vad nu sagts skall äga molsva­rande lillämpning om investeringsfond får lagas i anspråk för ny- eller om­byggnad av fartyg eller luftfartyg eller för ändamål som anges i första stycket c).

Vid tillämpning av bestämmelserna i första stycket skall iakttagas, atl kostnad för anskaffning av begagnade inventarier inte för medräknas samt att, dä fråga är om inventarier som av företaget förvärvats frän rörelseidkare med vilket det är förbundet i väsentlig ekonomisk intressegemenskap, an­skaffningskostnaden får medräknas endast om tillgängen tillverkats under beskattningsåret.

Med byggnad avses i denna lag tillgång för vilken värdeminskningsavdrag beräknas enligt punkt 3 av anvisningama till 22 §, punkt 3 av anvisningama till 25 i; eller punkl 7 av anvisningarna till 29 § kommunalskaltelagen. Med inventarier avses tillgångar för vilka värdeminskningsavdrag beräknas enligt punkt 5 av anvisningarna till 22 § eller punkt 3 av anvisningarna till 29 S kommunalskattelagen. Med markanläggning avses tillgång för vilken vär­deminskningsavdrag beräknas enligt punkl 4 av anvisningarna till 22 § eller punkl 16 av anvisningarna till 29 § kommunalskatlelagen.

10

§ Regeringen eller, efter regeringens förordnande, arbelsmarknadsslyrel­sen får, om särskilda skäl föreligger, meddela tillstånd för företag att taga investeringsfond i anspråk i annal inkomstslag än jordbruksfastighet eller rörelse.

11

§ Regeringen eller, efter regeringens förordnande, arbetsmarknadsstyrel­sen får medgiva att investeringsfond tages i anspråk för överföring till la­gerinvesteringskonlo. Till sådant konto överfört belopp skall återföras till beskattning senast vid taxeringen för det tredje beskattningsåret efter det, under vilket överföringen verkställts. Regeringen äger, om särskilda skäl föranleda det, medgiva att återföringen fär ske först vid en senare tidpunkt.

1        sådant fall skall vid ålerföringen till beskattning upptagas jämväl ett belopp

motsvarande viss, av regeringen bestämd andel av del återförda beloppet.

Regeringen eller, efter regeringens förordnande, arbetsmarknadsstyrelsen äger medge atl företag, som med stöd av beslut enligt första stycket överför medel lill lagerinvesteringskonlo. får åtnjuta investeringsavdrag. Avdrag ät-

Prop. 1978/79:210

198

njutes för del eller de beskattningsår, den beslutande myndigheten be­slämmer. Invesieringsavdrag som nu sagls skall motsvara tio procenl av del belopp, varmed värdel av lagret ökal under beskattningsåret, dock högst lio procent av belopp som överförts lill lagerinvesteringskonlo. Medgives investeringsavdrag för mer än ell beskattningsår, får avdragen sammanlagl inte överstiga lio procenl av de belopp som överförts lill lagerinvesterings­konlo.

12      § Har medel, som avsatts lill investeringsfond, lagils i anspråk jämlikt

denna lag, utgör medlen inle skattepliktig intäkt för företagel. Å andra

sidan får sådana uigifter och bidrag för vilka fonden lagils i anspråk, vid

taxeringen inle dragas av som driftkostnad. Har investeringsfond tagits i

anspråk för anskaffning av tillgäng för stadigvarande bruk, fär vid beräkning

av värdeminskningsavdrag såsom anskaffningskostnad för tillgången räknas

endasi den del av kostnaden som inte täckts av vad som sålunda tagils

i anspråk.

13      § Beslutar regeringen eller arbetsmarknadsstyrelsen att investeringsfond

skall eller får helt eller delvis tagas i anspråk, skall i beslutet angivas den

lid, under vilken ianspråklagandet skall ske, samt, därest beslutet avser

investering för visst ändamål, uppgift härom ävensom uppgift humvida

investeringsavdrag för åtnjutas. Har beslut som nu sagts meddelats äger

företaget hos riksbanken frän konto för investering utfö hälften av det belopp

av investeringsfonden som i enlighel med beslutet skall eller för tagas i

anspråk. Utbetalning, som nu sagts, får dock inte avse kontomedel som

hänför sig lill en vid laxeringen inte godkänd avsättning.

Har förordnars all investeringsfond får lagas i anspråk och har företag i anledning härav uppburit medel frän konto för investering, skall en mot de utbetalade medlen svarande del av investeringsfonden tagas i anspråk i enlighet med beslutet.

14      § Har förelag för vissl beskattningsår pä konto för investering inbetalat

mer än hälften av det belopp, vilket förelaget avser att avsätta till inves­

teringsfond eller för vilket vid taxeringen avdrag åtnjutits i enlighel med

bestämmelserna i 2 §, skall länsstyrelsen, på framställning av företagel, för­

ordna om återbetalning av det till kontot för mycket inbetalade beloppet.

Vid återbetalning som nu sagts skall, om insättningar verkställts vid olika tillfällen, tidigare för beskattningsåret gjorda inbetalningar tagas i anspråk före senare insättningar.

15      § Har investeringsfond tagits i anspråk utan tillstånd och är inte fråga

om fall som i 8 § sägs eller har företag jämlikt 4 § andra styckel utföll

medel från konto för investering utan att i sistnämnda fall investeringsfond

i enlighel med bestämmelsema i 8§ tagits i anspråk eller skall investe­

ringsfond i enlighet med därom meddelat beslut tagas i anspråk men har

så inle skett under det eller de beskattningsår varom fråga är, skall in­

vesteringsfonden eller vederböriig del därav omedelbart upptagas såsom

skattepliktig intäkt i den förvärvskälla i vilken fondavsättningen gjorts. Där­

vid skall till beskattning upptagas jämväl ett belopp motsvarande tjugo pro-

Prop. 1978/79:210

199

cent av vad som av investeringsfonden återförts. Regeringen får dock, om synnerliga skäl föreligger, medgiva att sistnämnda tillägg inte skull görus.

16 § / mom. Har företag trätt i likvidation, skall investeringsfond återföras lill beskattning för det beskattningsår, varunder beslulet om likvidation fat­tats.

Har förvärvskälla, vari avsättning lill investeringsfond skett, avvecklats och har företagel inte trätt i likvidation, skall fonden, om den alltjämt kvar­står, återföras lill beskattning fördel beskattningsår, varunder avvecklingen slutförts. Därvid skall så anses som om fonden nämnda år lagils i anspråk utan tillstånd. Regeringen eller, efter regeringens förordnande, arbetsmark­nadsstyrelsen får, om särskilda skäl föreligger, medgiva atl fonden får bi­behållas under viss tid. Efter utgången av denna tid skall kvarstående fond­medel återföras lill beskattning i enlighel med vad nyss sagls.

Har genom fusion enligl 14 kap. 9 

Vid sådan fusion, som i 2 iJ 5 mom. första stycket lagen (1947:576) om stailig inkomstskatt avses, för moderbolaget eller den övertagande för­eningen i beskattningsavseende övertaga investeringsfond. Har investerings­fond övertagils i enlighet med vad nyss sagts, skall vid tillämpningen av beslämmelserna i 4 § andra stycket denna lag så anses som om moderbolaget eller den övertagande föreningen verkställt insättning i riksbanken den dag dä dotterbolaget eller den överiålande föreningen gjort insättningen i fråga.

2 mom. Äger svenskt aktiebolag självt eller tillsammans med svenskt dot­terbolag mer än nio tiondelar av aktierna med mer än nio tiondelar av röstetalet för samtliga aklier i ett svenskt aktiebolag, för regeringen eller, efter regeringens förordnande, arbetsmarknadsstyrelsen, om särskilda skäl föreligger, medgiva att investeringsfond helt eller delvis i beskattningsav­seende överförs mellan moderbolaget och del på angivet sätt innehavda dotterbolaget. Har moderbolaget flera dotterbolag av angivet slag för- under nyss nämnda fömlsättningar - investeringsfond i beskattningsavseende överföras jämväl mellan dessa dotterbolag. I beslutet härom skall angivas i vilken förvärvskälla hos det övertagande bolaget, som fonden skall anses avsatt.

Vad i första styckel sagls äger motsvarande tilllämpning beträffande över­föring mellan ekonomisk förening och aktiebolag och mellan aktiebolag inbördes under fömtsättning atl föreningen direkl äger mer än nio tiondelar av aktierna med mer än nio tiondelar av röstetalet för samlliga aklier i aktiebolagen i fråga.

Har det företag, som önskar överlaga investeringsfond, inte förvärvskälla av samma inkomstslag som den, vari fonden avsatts, får fonden del oaktat kunna övertagas. Därvid skall så anses som om förvärvskällan i fräga hos del övertagande förelaget avvecklats under det beskattningsår då fonden

Prop. 1978/79:210

200

övertagits. Beslul, som här avses, skall jämväl innehålla medgivande enligl I mom. andra styckel, all fonden mä bibehållas under viss lid.

Har beslut om överlagande av investeringsfond meddelats, skall riks­banken på framställning av företaget överföra på konto för investering in­nestående medel svarande mol den investeringsfond, som skall övertagas på ell molsvarande konto för investering för det övertagande företaget.

Har investeringsfond enligt vederbörligt beslul övertagits, skall så anses som om del övertagande företaget verkställt avsättning lill fonden och gjort inbetalning till riksbanken den dag dä del överiålande företagel gjort av­sättningen och inbetalningen i fråga.

17

§ Har avtal träffats eller annan utfästelse gjorts om överiålelse, pant­sättning eller annan räll lill medel som inbetalats på konto för investering, skall investeringsfonden eller vederböriig del därav omedelbart upplagas säsom skattepliktig intäkt i den förvärvskälla i vilken fondavsättningen gjorts. Därvid skall till beskattning upptagas jämväl ett belopp motsvarande tjugo procenl av vad som av investeringsfonden återförts.

18

§ Har investeringsfond helt eller delvis återförts till beskattning, skall länsstyrelsen, på framställning av företaget, förordna om återbetalning från vederböriigl konto för investering av etl belopp motsvarande hälften av den återförda fondavsättningen i den mån medlen inte tidigare ålergått lill företaget. Förordnande som nu sagls får inte ulan medgivande av laxe­ringsintendent meddelas förrän laxeringen vunnit laga kraft.

19

§ Förelag, som gjort avsättning till investeringsfond enligl denna lag eller som jämlikt 16 § 1 mom. fjärde stycket eller 16 § 2 mom. övertagit sådan fond, är pliktigt atl vid självdeklaration för det beskattningsår, då avsättningen eller övertagandet ägt mm, ävensom för varje påföljande be­skattningsår intill dess de avsatta eller övertagna medlen avförts ur fonden, foga uppgift enligt formulär, som fastställes av riksskatteverket, rörande avsättning av medel till fonden samt fondens användning och avveckling. Vid allmän självdeklaration skall sådan uppgift fogas i tre exemplar.

Förelag som nyss sagts är skyldigt att på anfordran till arbelsmarknads­slyrelsen lämna de uppgifter i fräga om fonden och fondens ianspräklagande saml planläggningen härför, vilka styrelsen anser erforderiiga från arbels-marknadssynpunkt.

20

§ Hos arbetsmarknadsstyrelsen och länsstyrelsen skall föras register över investeringsfonder.

21

§ Besvär över arbetsmarknadsstyrelsens beslut enligt denna lag får föras hos regeringen och skall, vid äventyr av talans föriust, hava inkommit till budgetdepartementet inom tre veckor från det klaganden fick del av beslutet.

Mot beslul av länsslyrelsen enligt denna lag föres talan hos kammanätt genom besvär. Besvären skall vara inkomna inom två månader från den dag då klaganden fick del av beslutet. Mol kammarrättens beslul för talan inle föras.

22     § Hos riksbankens huvudkontor i Stockholm skall föras register över

samlliga konton för investering.

Prop. 1978/79:210

201

Anvisningar

till 1 § Sparbank får i balansräkningen upptaga investeringsfond under benäm­ningen invesleringskonto.

till 2 §

Med årsvinst försläs årsvinsten enligl vederböriigen fastställd balansräk­ning efter avdrag av avskrivningar, tantiemet m. fl. poster, vilka rätteligen är all hänföra lill omkoslnader i rörelsen - jämväl om de formellt ulgåll av vinstmedel - men ulan avdrag för avsättning lill reservfond, disposi­iionsfond, investeringsfond m. fl. fonder, donationer o.d. Vid årsvinstens beräkning skall avdrag inte ske för eriagda eller beräknade allmänna svenska skatter. 1 årsvinsten skall inte inräknas restiluerade sädana skaller och inle heller belopp, som återförts frän lagerinvesteringskonlo.

Har investeringsfond enligl 16 § 2 mom. övertagils från annal förelag skall med årsvinst förstås den årsvinst som skulle hava redovisats om dylikl övertagande inte skelt.

Har inbetalning på konto som avses i 2 ij tredje stycket gjorts med lägre belopp än som svarar mot hälften av fondavsättningen, skall avdrag med­givas med elt sä slort belopp atl hälften därav motsvarar del inbetalade beloppel.

till 71}

Investeringsfond Hr tagas i anspråk för bidrag lill bestridande av kosinader för ny-, till- eller ombyggnad av bostad eller välfärdsanläggning för arbets­tagare eller fömlvarande arbetstagare, som i 9 § avses, vare sig bidraget lämnas direkt till arbetstagaren eller den fömlvarande arbetstagaren eller tiil förening eller annan sammanslutning, bildad huvudsakligen av personal hos del ifrågavarande förelaget eller detta närstående företag eller till sådant närstående företag vars huvudsakliga uppgift är att uppföra och tillhandahålla bostäder eller välfärdsanläggningar åt personal, som nyss sagls.

Med arbetstagare ulan ledande ställning avses arbetstagare, som inte i egenskap av verkställande direktör, styrelseledamot eller eljesl kan antagas utöva inflylande på förelagels medelsdipositioner för i lagen angivna än­damål.

Har kostnaden för invesiering, som i 9 § sägs, hell eller delvis bestritls av annan än företaget eller av detta men med särskilda medel, som för ändamålet ställts lill företagets förfogande, får investeringsfonden tagas i anspråk endasi för den del av investeringskostnaden som förelaget bestritt av egna medel.

1.   Denna lag träder i kraft två veckor efter den dag, då lagen enligl uppgift

på den har utkommit från trycket i Svensk författningssamling, och tillämpas

första gången på beskattningsår för vilket laxering i första instans sker är

1981.

2.   Utbetalning enligt 4, 13 eller 18 §§ får inle ske till förelag som har

belopp'avsatt lill investeringsfond enligl förordningen (1947:174) om inves­

teringsfonder eller har medel insatta på konto för investering enligl lagen

(1955:256) om investeringsfonder för konjunktumljämning.

Prop. 1978/79:210

202

3. Genom denna lag upphävs med verkan fr. o. m. 1981 års taxering lagen (1955:256)om investeringsfonder för konjunkturutjämning. Beslämmelserna i sisinämnda lag skall emellertid alltjämt äga tillämpning i fråga om belopp som avsatts lill investeringsfond i bokslut lill ledning för laxering år 1980 eller tidigare år.

Prop. 1978/79:210

203

2 Förslag till

Lag om upphovsmannakonto

Härigenom föreskrives följande

1        § Fysisk person, som i sin självdeklaration såsom inkomsi av rörelse

skall uppgiva intäkt som tillkommil honom i egenskap av upphovsman

enligt lagen (1960:729) om upphovsrätt lill litterära och konslnäriiga verk,

äger, under de fömlsättningar och iden utsträckning nedan föreskrivs, erhål­

la uppskov med taxering till kommunal och stailig inkomstskatt för den

del av iniäkten som inbetalats på särskilt konto i bank (upphovsmannakonlo).

Med bank avses i denna lag riksbanken, affärsbank, sparbank och för­eningsbank.

Den skaltskyldige får för ell och samma beskattningsår göra insättning på endast ett upphovsmannakonlo. Har den skaltskyldige i strid mol denna beslämmelse upplagt mer än etl upphovsmannakonto, får uppskov med taxeringen åtnjutas endast för inbetalning på det först öppnade koniot.

2        § För att uppskov skall kunna erhållas fordras dels all den intäkt, som

avses i I t; första styckel (upphovsmannainläkten), ulgör den övervägande

delen av den skaltskyldiges sammanlagda intäkter av olika förvärvskällor,

dels atl den på beskailningsäret belöpande upphovsmannainläkten åtmin­

stone med femtio procenl överstiger motsvarande inläkt under närmasl fö­

regående beskattningsår.

Skaltskyldig som har medel insatta pä invesleringskonto enligt lagen (1900:000) om allmän investeringsreserv eller som vid taxeringen för det beskattningsår, varom fråga är, yrkal avdrag för avsättning lill sådan in­vesleringsreserv, äger inle räll lill uppskov för avsättning lill upphovsman­nakonlo. Uppskov kan inle heller medges skaltskyldig som vid beskatt­ningsårets utgång inle var bosall här i rikel.

3        § Uppskov får för vissl beskattningsår inle åtnjutas för större belopp än

hälften av den vid laxeringen lill stailig inkomstskatt beräknade inkomslen

av förvärvskällan före uppskov och före schablonavdrag för egenavgifter

och inle heller med så slort belopp alt inkomslen av förvärvskällan efter

uppskov men före schablonavdrag för egenavgifier kommer alt undersliga

50 000 kronor.

Avdrag medges med helt tusental kronor, dock lägst med 10 000 kronor.

4        § Till ledning för besiämmande av belopp, för vilket uppskov med laxering

yrkas, skall den skaltskyldige till sin självdeklaration foga ulredning enligt

av riksskatteverket fastställt formulär ävensom besked från banken rörande

verkställd inbetalning på upphovsmannakonto.

Det åligger skallskyldig, som åtnjuter uppskov med taxering enligl denna lag, all i sin självdeklaration varje år lämna uppgift om storieken vid be­skattningsårets utgång av hans tillgodohavande pä upphovsmannakontol.

5        § Belopp, för vilket uppskov med laxeringen yrkas, skall vara inbetalat

till banken senasi den dag då den skaltskyldige enligl 34 t; laxeringslagen

(1956:623) skall avlämna självdeklaration för beskattningsåret.

Prop. 1978/79:210

204

6

§ Skaltskyldig, som vill disponera på upphovsmannakonlo innestående medel, äger alt tidigast fyra månader efter dagen för insättning åierfö det insatta beloppel. Uttag får avse beloppel i dess helhet eller del av delsamma, dock all deluilag inte får undersliga I 000 kronor.

7

§ Efter det all fem år förflutil från ingången av det år inbetalning senast skolat verkställas, skall banken återbetala kvarstående medel.

8

§ På medel, som inbetalats på upphovsmannakonto, skall ulgå ränta efter räntesats som bestäms av den bank hos vilken insättning skett.

9

§ Belopp, för vilket uppskov med taxeringen erhållits, skall upplagas säsom inläkl av rörelse för del beskattningsår, då ullag från upphovsmannakontol sker. 1 intäkten inräknas jämväl uppburen ränta på koniot, vilken således inte skall upptagas som inläkl dessförinnan.

Ullaget belopp ulgör inle upphovsmannainläkl.

10      § Avlider den skaltskyldige skall pä upphovsmannakonlo innstående me­

del upptagas till beskattning som inläkt av rörelse senasi vid laxeringen

för del beskattningsår under vilket dödsboet skiftas, dock inle i något fall

senare än vid det laxeringsår som följer närmast efter del tredje kalenderåret

efter det kalenderår, då dödsfallet inträffade.

Har avtal träffats oni överiålelse eller pantsättning av medel, som inneslår pä upphovsmannakonlo, skall medlen upplagas såsom bmltointäkl av rörelse för del beskattningsår, under vilket avtalet träffats. Vad nu sagls äger mot­svarande tillämpning om den skaltskyldige vid utgången av beskattningsåret inle var bosatt här i rikel.

11      § Regeringen äger förordna, atl affärsbank, sparbank eller föreningsbank,

som inle följer i denna lag meddelade bestämmelser eller med stöd av den­

samma utfärdade föreskrifter, inle vidare skall fä mottaga medel på upp­

hovsmannakonto.

Denna lag iräder i kraft tvä veckor efter den dag, dä lagen enligl uppgift på den har utkommit från iryckel i Svensk författningssamling, och tillämpas försia gången på beskattningsår för vilket taxeringen i försia instans sker år 1980.

Prop. 1978/79:210

205

3 Förslag till

Lag om allmän investeringsreserv

Härigenom föreskrives följande

1 § Fysisk person har vid beräkningen av inkomsi av jordbmksfastighel

och inkomsi av rörelse enligt kommunalskallelagen (1928:370) och lagen

(1947:576) om statlig inkomstskatt rält lill avdrag i enlighel med besläm­

melserna i denna lag för belopp molsvarande den del av intäkterna, som

i räkenskapema avsatts till allmän investeringsreserv.

1 fråga om handelsbolag beräknas avdrag för avsättning till allmän in­vesleringsreserv för bolagel. Avdrag medges dock inle för avsättning i han­delsbolag vari andel ägs av annan än här i riket bosatt fysisk person.

Avdragei för avsättning lill allmän invesleringsreserv medges inle med högre belopp än som inbetalats pä särskilt konto i bank (allmänl inves­leringskonto).

Med bank avses i denna lag riksbanken, affärsbank, sparbank och för­eningsbank.

2 § Skallskyldig, som vid utgången av visst beskatiningsär har medel insalta

pä upphovsmannakonto enligt lagen (1900:000) om upphovsmannakonlo,

äger inte räll lill avdrag enligt 1 !j för samma beskattningsår.

Avdrag för avsättning till allmän invesleringsreserv kan, såvitt gäller viss förvärvskälla och visst beskattningsår, inte medges om den skaltskyldige för samma beskatiningsär och i samma förvärvskälla framställt yrkande om uppskov med taxering enligl skogskontolagen (1954:142).

Skaltskyldig som vid beskattningsårets utgång inte var bosalt här i rikel kan inle erhålla avdrag för avsättning lill allmän investeringsreserv.

3

§ Avdrag för avsättning till allmän investeringsreserv får för viss för­värvskälla och för etl och samma beskattningsår inte åtnjutas med större belopp än hälften av den vid laxeringen till statlig inkomstskatt beräknade inkomslen av förvärvskällan före avsättningen och före schablonavdrag för egenavgifter. Avdrag medges med hell tusental kronor, dock lägst med 10 000 kronor.

4

§ Skallskyldig som yrkar avdrag för avsättning till allmän inveslerings­reserv skall till sin självdeklaration foga ulredning enligt av riksskatteverket fastställt formulär ävensom besked från banken rörande verkställd insättning på kontot.

Det åligger skattskyldig, som erhållit avdrag vid laxeringen enligt denna lag, atl i sin självdeklaration varje är lämna uppgift om storieken vid be­skattningsårets ulgång av hans tillgodohavande pä invesleringskonioi.

Har den skaltskyldige under beskailningsäret haft inläkl av jordbruks­fastighet eller av rörelse frän mer än en förvärvskälla skall utredning, som i försia och andra styckena avses, lämnas särskilt för varje förvärvskälla.

5       § Inbetalning enligt 1 f? tredje stycket skall ha verkställts senast den dag

dä den skaltskyldige enligt 34 ij taxeringslagen (1956:623) skall avlämna

Prop. 1978/79:210

206

självdeklaration för beskattningsåret. Har avsättning gjorts av handelsbolag skall inbetalning ha verkställts senast den 31  mars under laxeringsårei.

6

§ På medel som inbetalats pä allmänt invesleringskonto skall utgå ränta efter räntesats som bestäms av den bank hos vilken insättningen skett.

7

§ Allmän investeringsreserv får tagas i anspråk för följande ändamål i den förvärvskälla till vilken avsättningen hänför sig:

a)

kostnader under beskattningsåret för reparations- och andra under­hållsarbeten på här i riket belägen byggnad, som inte utgör lagertillgäng, eller för avskrivning av ny-, lill- eller ombyggnad av sådan byggnad;

b)

avskrivning av maskiner och andra för stadigvarande bmk avsedda inventarier, som anskaffats under beskattningsåret och som, såviu gäller andra tillgångar än transportmedel i internationell trafik, är avsedda att ul­nyltjas i här i rikel bedriven verksamhei, ävensom för kosinader under beskaUningsåret för ombyggnad och reparation av fartyg;

c)

kosinader under beskattningsåret för vägarbete, anordnande av vatlen-och avloppsledningar, iordningställande i övrigl av tomtområde för bebyg­gelse, arbeten avsedda all främja skogsbmk säsom skogsodling och skogs­dikning ävensom för iordningställande av markområde för sjöreglering och kraftverksbygge saml liknande arbeten.

1 fråga om anskaffning av personbil som avses i vägtrafikkungörelsen (1972:603) fär allmän invesleringsreserv lagas i anspråk endast om bilen är avsedd för yrkesmässig trafik eller uthyrningsrörelse.

Vid tillämpning av beslämmelserna i försia slyckel skall iakttagas, alt anskaffning av begagnade inventarier inle får medräknas samt alt, då fräga är om inventarier som av den skaltskyldige förvärvats från rörelseidkare med vilken han är förbunden i väsenllig intressegemenskap, anskaffningen får medräknas endast om tillgängen tillverkats under beskattningsåret.

Regenngen får, om synneriiga skäl föreligger, medge all skallskyldig, som bedriver industriell lillverkning, lager sin allmänna invesleringsreserv i anspråk för kosinader för tekniskt och naturvetenskapligt forsknings- och utvecklingsarbete saml kosinader för utbildning av arbetstagare hos den skaltskyldige. Om särskilda skäl föreligger får regeringen vidare medge all allmän invesleringsreserv, som avsatts i viss förvärvskälla, fär lagas i anspråk för invesiering eller kostnad i annan förvärvskälla.

8 § Skallskyldig, som vill disponera på allmänt investenngskonio innestå­

ende medel, äger alt tidigast fyra månader efter dagen för insättning återfå

del insatta beloppel. Ullag får avse beloppel i dess helhet eller del av det­

samma, dock atl deluilag inte får understiga 10 000 kronor. Vid utbetalning

skall lidigare gjord inbetalning lagas i anspråk före senare gjord inbetalning.

Efter det au fem år förflutit från ingången av det år, då inbetalning enligl 5 § senast skolat verkställas, skall banken återbetala kvarstående medel.

9 § Har belopp, som under vissl beskattningsår utbetalats frän allmänt in­

vesleringskonto, under samma beskattningsår använls i enlighel med be­

stämmelserna i 7 §, ulgör beloppet inle skattepliktig inkomst. Å andra sidan

fär uigifter, lill den del de bestritls med sädana medel, vid laxeringen inte

avdragas som driftkostnad. Har medlen använts för alt anskaffa tillgång

Prop. 1978/79:210

207

för stadigvarande bruk, får vid beräkning av värdeminskningsavdrag såsom anskaffningskostnad för tillgången anses endast den del av kostnaden som inte läckts av vad som sålunda lagils i anspråk.

Vad i föregående siycke sagls gäller såväl det urspmngligen inbetalade beloppet som därpå belöpande ränta. Räntan skall således inle beskattas särskilt.

Har belopp, som bank under visst beskattningsår utbetalat från allmänl invesleringskonto, under samma beskattningsår inte använls för ändamål som enligt 7 § är medgivei, skall beloppel jämle ell särskilt tillägg av den skaltskyldige upptagas som inläkt i förvärvskällan. Tillägget ulgör trettio procenl av del belopp som inte använts för tillätet ändamål.

Riksskatteverket äger, om synnerliga skäl föreligger, medge befrielse helt eller delvis från tillägg enligl föregående siycke. Mol riksskatteverkets beslut får lalan inle föras.

10      § Överiåter den skallskyldige hela eller den huvudsakliga delen av den

förvärvskälla, i vilken avsättning lill allmän investeringsreserv gjorts, eller

upphör han med verksamheten i fråga skall de lill förvärvskällan hänföriiga

medel, som vid ulgången av det beskattningsår då överiåtelsen skedde eller

nedläggelsen ägde rum fanns på allmänl invesleringskonto, jämte ett särskilt

tillägg upplagas som intäkt i förvärvskällan för del ifrågavarande beskatt­

ningsåret. Vad nu sagts äger motsvarande tillämpning om avtal träffats

om överiålelse eller pantsättning av medel som inneslår på allmänt inves­

leringskonto eller om delägare i handelsbolag överiåter sin andel lill annan

än här i rikel bosall fysisk person.

Är den skaltskyldige vid utgången av vissl beskattningsår inle längre bosatt här i rikel skall belopp, som vid nämnda tidpunkt finns insatt på allmänl invesleringskonto, jämte ell särskilt tillägg lagas upp som intäkt för beskattningsåret i fråga.

Bestämmelserna i 9 § om särskilt tillägg äger molsvarande tillämpning i fråga om tillägg enligl försia och andra styckena.

11      § Regeringen äger förordna alt affärsbank, sparbank och föreningsbank,

som inte följer i denna lag meddelade beslämmelser eller med stöd av den­

samma utfärdade föreskrifter, inle vidare skall få mottaga medel på allmänl

invesleringskonto.

Denna lag Iräder i kraft tvä veckor efter den dag, då lagen enligl uppgift påden har utkommit från trycket i Svensk författningssamling, och tillämpas första gången på beskattningsår för vilket laxering i försia instans sker är 1981.

Prop. 1978/79:210

208

4 Förslag till

Lag om ändring i kommunalskattelagen (1928:370)

Härigenom  föreskrives  i  fråga om   kommunalskattelagen (1928:370)

-------------- nedan angivna lydelse.

Nuvarande lydelse

Förestagen lydelse

39 S

1 m o m. Frän bmtioinäkt, var­om i 38 !j I mom: förmäles, må a v -drag göras för förvaltningskostnad ävensom för ränta å gäld, som icke skolat avdragas enligl bestämmel­sema i 22, 25, 29, i?) och 36 SS samt i 2 mom. av denna paragraf Svenskt aktiebolag eller svensk ekonomisk för­ening, som icke är förvaltningsföretag enligt 54 

1 m o m. Från bmltointäkl, var­om i 38 § 1 mom. förmäles må a v -drag göras för förvaltningskostnad ävensom för ränta å gäld, som icke skolat avdragas enligt bestämmel­serna i 22, 25, 29, 33 och 36 §§ samt i 2 mom. av denna paragraf.

8 Senaste lydelse 1967:95.

Prop. 1978/79:210

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

209

14 Riksdagen 1978/79. I saml. Nr 210

41 di;

Vid beräkning av inkomst av jord­bruksfastighet och annan rörelse än penning- eller försäkringsrörelse får avdrag åtnjutas för belopp som i rä­kenskaperna avsatts till resultatutjäm­ningsfond. Avdraget fär dock icke överstiga tjugo procent av summan av vad den skattskyldige i förvärvskällan under beskattningsåret utgivit som lön titt arbetstagare i pengar etter i form av kost, bostad eller bilförmån (lönekost­nad). I fråga om skattskyldig, som är fysisk person, fär avdragei uppgå till högst summan av tjugo procent av lö­nekostnaden och femton procent av den vid taxeringen till stailig in­komstskatt beräknade inkomsten av förvärvskällan före avdragför fondav­sättningen och - iförekommande fall-före avdrag för avsättning till allmän Investeringsreserv enligt lagen (1900:00) om allmän investeringsre­serv och före uppskov enligt lagen (1900:000) om upphovsmannakonto saml före schablonavdrag för egenav­gifter.

Vid lillämpning av föregående siycke skall värde av bilförmån beräk­nas på gnmdval av en anlagen privat körsträcka av 1 000 mit per är.

I fråga om handelsbolag beräknas avdrag för avsättning tilt resultatut­jämningsfond för bolagel. Ågs andel i handelsbolag av annan än här i riket bosanfysisk person, får avdragför av­sättning dock icke beräknas på grund­val av bolagets inkomst.

Avdragför avsättning lill resuliaiul-jämningsfond skall återföras till be­skattning nästföljande beskattningsår.

Prop. 1978/79:210

210

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Anvisningar

till 39 § l.'* Vid beräkningen av inkomsten av kapital får avdrag göras för all gäldränta, som icke skall avdragas från intäkterna av andra förvärvskällor. Härav följer, alt, om den skaltskyldige utbetalt dylik gäldränta men icke åtnjutit inläkl av kapital eller han haft sådan inläkt till lägre belopp än gäldräntan, förvärvskällan kapital kommer all utvisa underskott. För sådant underskoll får den skaltskyldige sedermera åtnjuta avdrag på sätt och i den ordning, som i 46 § stadgas. Belöper pä annan förvärvskälla så stor gäldränta, all intäkten av förvärvskällan icke förslår till läckande av räntan, får den överskjutande gäldräntan icke avdragas vid beräkningen av in­komsten av kapital. Det underskott, som på grund av gäldräntan kan uppstå i förvärvskällan i fråga, får avdragas endasi uti den i 46 § föreskrivna ordning.

Som framgår av 39 ij I mom. gäller, att svenska aktiebolag och svenska ekonomiska föreningar icke äga njuta avdrag för ränta eller del av ränta å gäld, som belöper a vissa aktier eller andelar. Vid tillämpningen av dessa beslämmelser iakttages, atl, därest icke annat framgår avförebragt utred­ning, ä ifrågavarande värdehandlingar skall jämlikt 44 § och anvisningarna till samma paragraf i regel anses belöpa lika stor del av bolagets eller förening­ens hela gäld, som värdehandlingarnas bokförda värde utgör utav bokförda värdet av bolagets eller föreningens samlliga tillgängar (Jfr punkt 3 av an­visningarna till 44 §f

till 41 §

2. Vid bestämmandet av lagrets an­skaffningsvärde skall sä anses som om de lagertillgängar, vilka kvarligga i lag­ret vid beskattningsårets utgång, äro de senaste av den skatiskyldige an­skaffade eller av honom tillverkade.

Lagret vid beskaiiningsårets ulgång får icke upplagas lill lägre belopp än

34 Senasle lydelse 1953:109.

Prop. 1978/79:210

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

211

femtiofem procent av lagrets anskaff­ningsvärde eller, om åieranskqffnings-värdei på balansdagen är lägre, sist­nämnda värde, i jörckommandc fall ejter avdragför inkurans. För tillgång­ar, som den skatiskyldige framställt el­ler bearbetat, skola så.wm anskaff­ningsvärde anses direkta tillverknings­kostnader (materialkostnader och ar­betslöner) ökade med etl lillägg som motsvarar vad som av de indirekta till­verkningskostnaderna skäligen belöper på nu ifrågavarande tillgångar, där\'id hänsyn dock icke behöver tagas till ränta på eget kapital.

A vdragför inkurans må icke medgi­vas med större belopp än vad den skattskyldige enligt vid självdeklaratio­nen fogad ulredning visar svara mot den konstaterade värdenedgången pä lagret på balansdagen. Oaktat vad nu sagts må dock avdrag för inkurans medgivas med fem procenl av det läg­sta utav lagrets anskaffnings- och åter­anskaffningsvärden, däresl detta ej framstår såsom uppenban opåkallat, eller med det högre procenttal därav som riksskatteverket kan hava för lag­ren inom vissa branscher eller hos vissa grupper av skattskyldiga angivit.

Oavsett vad nu sagts får lager av djur på Jordbruksfastighet eller i renskötsel-rörelse icke upplagas till lägre belopp än femtiofem procent av de värden som riksskatteverket fastställer för oli­ka slag av djur i skilda åldersgrupper på grundval av genomsnittspriserna pä dessa djurslag under en period av tolv månader närmast före den I oktober året före taxeringsåret. Om sådant värde Icke fastställts t. ex. ifråga om särskilt dyrbara avelsdjur, fär djuret upptagas lägsl till femtiofem procenl av allmänna saluvärdet.

Därest värdel på lagret, beräknat lill anskaffnings- eller återanskaffnings-

Prop. 1978/79:210

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

212

värdet och i förekommande fall efter avdrag för inkurans, uppgår lill lägre belopp än som motsvarar medeltalet av värdena på lagren vid utgången av de fvd närmast föregående beskatt­ningsåren (jämföretseåren), må lagret vid beskaiiningsårets utgång i stället upptagas till lägst eu belopp motsva­rande förstnämnda värde på detla la­ger efter avdrag med fyrtiofem procent av sagda medettalsvärde. Däiyid skola såsom värden pä lagren vid Jämförel­seårens Ulgång hava upptagits anskaff­ningsvärdena eller, därest åieranskaff-ningsvärdena på balansdagarna iftåga varit lägre, sisinämnda värden, iföre­kommande fall efter avdrag för inku­rans. I fråga om djur på jordbmksfas­tighel eller i renskötselrörelse gäller dock au värdet av djuren skall hava upptagits lill fulla det värde som riks­skaileverket faslslälll enligl föregåen­de stycke eller lill fulla allmänna salu­värdet. Föreligger sådani fäll attfyrtio-fem procenl av nyssnämnda medel­talsvärde överstiger värdel av lagret vid beskattningsårets ulgång, må avdrag åtnjutas jämväl för det överskjutande beloppel, därest en häremol svarande avsättning i räkenskaperna gjorts lill lagerregleringskonto. Då avdrag lör sådan avsättning medgivits skall av­sättningen återföras till beskattning nästföljande beskattningsår, därvid frågan om avdrag för förnyad avsätt­ning till dylikl konto fär prövas enligt bestämmelserna ovan.

Har värdel av lagret vid beskatt­ningsårets Ulgång understigit medelta­let av lagervärdena under jämförelseä-ren på grund av att den skattskyldige avyttrat lageriillgångar till eu honom närstående företag, skall, vid lillämp­ning av beslämmelserna i föregående siycke, lagervärdet vid beskattnings­årets utgång ökas med värdel av sålun-

Prop. 1978/79:210

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

213

da överförda tillgångar. Vad nu sagls gäller icke om det närstående företagel avyttrat tillgångarnaföre beskattnings­årets utgång och icke heller om den skattskyldige kan visa alt överföringen ingått som ett led I del närstående fö­retagets normala omsättning eller för­brukning av varor.

tngå i lagret råvaror eller slapelva­ror, må lagret av sådana varor eller del därav upptagas titt lägsl sjuttio procent av värdel på tillgångarna i fråga be­räknat efter lägsta marknadspris un­der beskattningsåret eller under något av de närmasl föregående nio beskatt­ningsåren. Lager av nötkreatur får, såvitt gäller stamdjur, upptagas till lägst femtiofem procent av de lägsta värden som riksskatteverket, till led-ning för taxeringen för något av de fem närmast föregående beskattningsåren, enligt fiärde slyckel fastställt för så­dana djur. 11 ai nyuppsättning skett får värden, som hänför sig lill tid före ny­uppsättningen, lillämpas endasi på så stor del av djurbeståndet vid det se­nasle beskattningsårets utgång som motsvarar beståndet före nyuppsätt­ningen.

Har skatiskvldig värderat lager av varor eller diur med tillämpning av be­slämmelserna i föregående stycke, skall vad i femte styckel angivits om värdering med hänsyn lagen lill medel­talet av lay.ervärdet vid utgången av de Ivå närmash beskattningsåren icke gälla.

Beslämmelserna i andra-sjunde stvckena.gälla icke varor vilka omfat­tas a

Prop. 1978/79:210

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

214

siämmeher få icke heller tillämpas i fråga om sådana råvaror eller stapel­varor som uppenbarligen anskaffats fur unnat ändamål än atl ingå i den skailskyjdiges normala omsättning el­ler förbrukning av varor.

Utan avseende på vadjörui stadgats angående den lägsta värdesätlning på lagret, som vid inkomstberäkningen kan godtagas, må del lägre värde på lagret godlagas som skaltskyldig med hänsyn till föreliggande risk för prisfall visar vara påkallat.

Nedskrivning av värdel på rältighe­ler till leverans av lagertillgångar enligl ej fullgjorda köpekontrakt må godkän­nas endasi i den mån det visas, att in­köpspriseiför tillgångar av samma slag pä balansdagen understiger det kon­traherade priset, eller det göres sanno­likt, att dylikt prisfall kommer att in­träffa innan tillgångarna levereras eller av den skattskyldige i oförändrat eller förädlat skick försäljes. Beträffande värdel på räliigheter till leverans av maskiner och ändra för stadigvarande bruk avsedda inventarier enligt ejfull-gforda köpekontrakt må nedskrivning av värdet därå godkännas endast i den män den skattskyldige visar, att in­köpspriset för tillgångar av samma slag på balansdagen understiger det kon­traherade priset, eller det göres sanno­likt, alt dylikt prisfall kommer att in­träffa innan Hlgångnrna levereras.

Denna lag iräder i kraft två veckor efter den dag, då lagen enligt uppgift på den har utkommit från iryckel i Svensk författningssamling, och tillämpas försia gängen pä beskattningsår för vilket taxering i försia instans sker år 1981. Därvid skall dock iakttagas följande.

1. Om den skaltskyldige önskar det tillämpas, såviii gäller annan verk­samhet än byggnads- eller anläggningsrörelse, de nya reglerna i 41 d § pä beskattningsår för vilket taxering i första instans sker år 1980. Skaltskyldig

Prop. 1978/79:210

215

som utnyttjar denna möjlighet äger dock vid tillämpning av punkt I femte Slyckel av anvisningarna till 41 § i dess äldre lydelse, icke upplaga lagret till lägre belopp än fyrtiofem procent av de i nämnda stycke angivna värdena. Vid tillämpning av sjätle styckel av nyss nämnda anvisningspunkt fär vidare avdrag åtnjutas med högst femtiofem procenl av medeltalet av värdena på lagret vid jämförelseårens ulgång.

Prop. 1978/79:210

216

5 Förslag till

Lag om ändring i lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt

Härigenom föreskrives i fråga om lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt

----------------- nedan angivna lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

3 Senaste lydelse 1970:163.

2 

§

3

2     m o m . Har svenskt aktiebolag

eller förening, som avses i 1  lagen om

ekonomiska föreningar, drivit rörelse i

eget namn uteslutande för annat så­

dant bolags eller annan sådan för­

enings räkning, ulan att i övrigt driva

verksamhet i nämnvärd omfattning får

inkomsten av den rörelse, som först­

nämnda bolag eller förening (s. k.

kommissionärsföretag) diivit, redovi­

sas hos del andra bolaget eller den

andra föreningen (s. k. kommitlenlfö­

retag) under förutsäuning

a 11 rörelsen drivits på det angivna sättet under hela beskattningsåret för båda föreiagen eller sedan kommissio­närsföretaget började driva verksam­het av någol slag.

a 11 båda föreiagen hafi rätt till av­drag enligt 3 mom. för koncernbidrag som lämnats till det andra företaget,

a 11 beskattningsåren för båda fö­retagen utgått vid samma tidpunkl

samt att kommissionärsförhål­landel är grundat pä skiiftligt avtal.

3     m o m . Åger svenskt aktiebolag,

förening, som avses i 1 i lagen om eko­

nomiska föreningar eller ömsesidigt

försäkringsbolag (moderföretag), di­

rekl eller tillsanunans med dotterföre­

tag mer än nio tiondelar av aktierna

med mer än nio tiondelar av röstetalet

för samtliga aktier i ett eller flera

svenska aktiebolag (helägda dotterbo­

lag), skall koncernbidrag mellan mo-

Prop. 1978/79:210

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

217

derföreiaget och helägt dotterbolag samt mellan helägda dotterbolag in­bördes anses säsom avdragsgill om­kostnad för den som lämnat bidraget och skattepliktig intäkt för den som motiagit della, även om bidraget icke för bidragsgivaren utgör omkostnad för iniäkiernas föiväivande eller bibehål­lande. Som villkor härför gäller

a 11 den huvudsakliga verksamhe­ten Jör bolag eller Jörening, som läm­nar eller mottager koncernbidrag, av­ser jordbruksfasiighei, annan faslighet eller annan rörelse än försäkringsrö­relse som drives av livförsäkringsan-stali.

a 11 såväl givaren som mottagaren av bidragel redovisar detta till samma års laxering öppet i självdeklaration el­ler däivid fogad bilaga,

att, om bidragel lämnats av mo­derföretag lill dotterbolag eller av dot­terbolag till moderföretaget, dotterbo­laget varit helägt under hela beskatt­ningsåret för båda skattskyldiga eller sedan dotterbolaget böljade driva verksamhei av något slag,

att, om bidraget lämnats av dot­terbolag till moderföretaget, detta är frikallat från skattskyldighet för uidel­ningfrån dotlerbolagel oavsell i vilken omfattning moderföreiagei utdelat vinstmedel till delägarna

samt atl, om bidragel lämnats av elt dotterbolag till annal dollerbolag hos samma moderföretag, dels an dot­terbolagen varit helägda under hela beskattningsåret för båda dotterbola­gen eller sedan dessa böljade driva verksamhet av något slag, dels att mo­derföretaget antingen är skailskyldlgi eller frikallat fiån skaliskyldighel för utdelning från båda dotterbolagen el­ler är frikallat frän skattskyldighet för utdelning från det bidragslämnande dotterbolaget, oavsell i vilken omfäii-

Prop. 1978/79:210

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

218

ning moderföreiagei utdelat vinstme­del till delägarna.

Lämnar svenskt aktiebolag eller för­ening, som avses i I  lagen om eko­nomiska föreningar, koncernbidrag till aktiebolag som icke enligl första styck­et är all anse som dotterbolag till bi­dragsgivaren, äga bestämmelserna i första Slyckel likväl lillämpning pä bi­dragel, om under hela beskattnings­året för båda skattskyldiga eller sedan del bolag som motiagit bidragel bör­jade driva verksamhei av någol slag del senare bolaget kunnat med till­lämpning av 14 kap. 9  aktiebolagsla­gen (1975:1385) genom fusioner bring­as att uppgå i det bolag som lämnat bidragel eller, om bidragel lämnats av förening, i bolag som enligt försia stycket är an anse som dotterbolag till föreningen. Däivid skall anses som om nämnda beslämmelser i aktiebolagsla­gen varit tillämpliga även pä bank­aktiebolag och försäkringsaktiebolag.

Koncernbidrag som avses iförsta el­ler andra styckel skall anses utgöra omkostnad för bidragsgivaren i den förvärvskälla som utgör bidragsgiva­rens huvudsakliga verksamhet, om det icke med hänsyn till bidragets syfte är uppenbart atl bidragel bör hänföras till annan förväivskälla. Föreligger sådant samband mellan verksamheten i den förväivskälla hos bidragsgivaren I vil­ken bidragel ulgör avdragsgill omkost­nad och verksamhelen i förväiyskätla hos bidragstagaren att en föiväivskälla skulle ansetis föreligga om verksamhe­lerna bedrivits av ell enda förelag, skalt bidraget redovisas som inläkt i bi­dragslagarens nyssnämnda föiväivs­källa. Föreligger icke samband av nu angivet slag skall bidragstagaren redo­visa bidragel som inkomst av särskild föiväivskälla hänföriig lill del in­komstslag i vilket bidragsgivaren åtnju-

Prop. 1978/79:210

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

219

lil avdrag för bidraget.

Vid tillämpning av 46 i I mom. Iredje stycket kommunalskatlelagen anses koncernbidrag som intäkt av re­derirörelse, vaivsrörelse eller luftfarts-rörelse i den män bidragel lämnats av rederiföretag, vaivsfÖrelag och lufl-farisföretag och bidragsgivaren under det beskattningsår då bidraget lämnats icke mottagit sådant bidrag.

Avdragför koncernbidrag enligl för­sta eller andra stycket må åtnjutas en­dast av den som visar att föruisältning­ar för sådant avdrag föreligga.

Lämnas bidrag från ett förelag till ett annat, med vilket givaren är i in­tressegemenskap, för verksamhei av väsentlig betydelse från samhällseko­nomisk synpunkt och redovisas bidra­get öppet, kan regeringen medgiva att bidraget skall anses säsom avdragsgill omkostnad för givaren och skatteplik­tig intäkt för mottagaren även om de iförsta eller andra stycket angivna för­utsättningarna ej föreligga.

5 mom.-

Avyltrar svenskl förelag aktie i ak­tiebolag eller andel i handelsbolag, ekonomisk förening eller utländskt bo­lag till annat svenskl förelag inom samma koncern, skall - där ej annat följer av bestämmelserna i 35! 3 mom. åttonde stycket kommunalskat­telagen (t 928:3 70) - beskattning av realisationsvinst icke äga rum, om mo­derföreiagei i koncernen är aktiebolag eller ekonomisk förening och den av­yttrade aktien eller andelen innehaves som eu led i annan koncernens verk­samhet än förvaltning av fastighel, värdepapper eller annan därmed lik­artad lös egendom. För alt beskall­ning icke skall äga rum krävs, såvitt

Prop. 1978/79:210

Nuvarande lydelse

220

Föreslagen lydelse

gäller avytiringen av aktier mellan mo­derföretag och dotterbolag och mellan dotterbolag inbördes, vidare att mo­derföretaget sfälvt eller tillsammans med dollerbolag äger mer än nio tion­delar av aktierna med mer än nio tion­delar av röstetalet för samtliga aktier i det eller de dotterbolag som berörs av överlåtelsen. I nu angivna fall skall den överlåtna aktien anses föiväivad av det övertagande företaget vid den lidpunkl och för den anskaffningskostnad som gällt för del överiålande förelaget. Om överlåtelsen sker till utländskt företag, äger regeringen eller myndighet som regeringen beslämmer medgiva be­frielse från realisationsvinsibeskatt-ningen. Ansökan om befrielse skall gö­ras av det avyUrandeföretaget senast den dag avytiringen sker.

Har aktie avyttrats till aktiebolag inom samma koncern (köparbolaget) och har enligt bestämmelserna i före­gående siycke avytiringen icke föran­lett beskattning av realisationsvinst, skall, om aktierna i köparbolaget av­yttras inom fem år från den tidigare avytiringen, vid beräkning av realisa­tionsvinst på grund av avytiringen av aktierna i köparbolaget såsom intäkt upptagas - föruiom köpeskilling e. d. - ett belopp motsvarande den vinst för vilken beskattning enligl föregående stycke ej skett.

Vad i åttonde och nionde styckena föreskrivits beträffande beskattning av realisationsvinst skall äga motsvarande lillämpning ifråga om avdragför rea­lisationsförlust. Avdrag för realisa­tionsförlustfår dock icke i något fall åt­njutas pä grund av avyttring av aktier till utländskt koncernföretag.

Prop. 1978/79:210

-221

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

Anvisningar

tiil 7 

Aktiebolag och ekonomiska för­eningar äro frikallade från skattskyl­dighet för utdelning på sådana aklier i svenska aktiebolag och sådana ande­lar i svenska ekonomiska föreningar som innehavas som en led i organisa­tionen av bolagens eller föreningarnas (ägarföretagens) verksamhet lill den del denna avser jordbruk, skogsbruk, fastigheisfönalining eller rörelse.

Aktiebolag eller ekonomisk för­ening, som bedriver bank- eller annan penningrörelse, äger icke åtnjuta skat­tefrihet enligl försia styckel för aktier eller andelar som innehavas som eu led i organisationen av ägarföretagets verksamhet till den del denna avser fästighetsför\'altning. Vad nu sagts gäl­ler även i fråga om aktiebolag och eko­nomiska föreningar, vilka enligt 35 § 1 a mom. kommunalskaltelagen (1928:3 70) räknas som fåmansföretag, om ägarföretaget icke kan visa att dess vinstmedel i skälig omjäiining använts Jör utdelning till delägarna.

Aktiebolag och ekonomiska för­eningar, vilka driva försäkringsrörelse, äga icke åtnjuta skaiiefiihet enligl för­sta styckel. Sådana foretag äro dock frikallade från skattskyldighet för ut­delning på aklier och andelar som in­nehavas som ett led i organisationen av företagens skadejörsäkringsiörelse.

Aktiebolag eller ekonomisk för­ening, som driver byggnadsrörelse, lomlrörelse eller rörelse avseende han­del med fasligheler, åinjuier icke skat­tefrihet enligl första siyckei för utdel­ning pä aktie eller andel som uigör la­gertillgång i rörelsen.

Föivaliningsföreiag ärfiikallai fiån

Prop. 1978/79:210

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

222

skattskyldighet far utdelning från svenskl aktiebolag eller svensk ekono­miskförening i den mån sammanlagda beloppel av den utdelning från sådana bolag och Jöreningar, som förelaget uppburit under beskaiiningsårei, mot­svaras av utdelning som företaget be­slutat för samma beskattningsår eller, ifråga om investmentföretag, av beslu­tad utdelning ökad med en fjärdedel. Med föivaliningsföreiag förstås aktie­bolag eller ekonomisk förening, som uteslutande eller sä gott som uteslu­tande föivahar värdepapper eller lik­artad lös egendom. Som investment-föreiag betecknas förvahningsföretag, vars uppgift väsentligen är atl genom elt välfördelat värdepappersinnehav erbjuda aktieägare eller andelsägare riskfördelning och vars aklier eller an­delar ägas av elt ston antal fysiska per­soner.

Om särskilda skäl föreligga, kan riksskatteverket medgiva dels att bolag eller ekonomisk förening, som icke är föivaliningsföreiag enligl fiärde stycket men vars verksamhei lill icke oväsent­lig del består iföivalining av värdepap­per eller därmed likartad lös egendom, skall i beskattningsavseende behandlas som sådant föivahningsföreiag, dels all föivaliningsföreiag, som är moder­företag i en koncern och som ombesör­jer vissa gemensamma uppgifter för koncernens räkning. Icke skall I be­skattningsavseende behandlas som föivaliningsföreiag. Mol beslut, som riksskatteverket meddelat i sådani ärende, får talan icke föras.

Föiväivar svenskl aktiebolag eller svensk ekonomisk förening aktie i så­dant bolag eller andel i sådan förening och är det icke uppenbart alt det bolag eller den förening som gör förvärvet därigenom erhåller tillgång av verkligt och särskilt värde med hänsyn lill ägar-

Prop. 1978/79:210

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

223

företagets rörelse eller kapiialföivatl-uiiig. åinjutes icke skaiiefiihet enligl första stycket för utdelning på aktien eller andelen av sådana medel som vid föiväivet funnos hos det utdelande bo­lagel eller den utdelande föreningen och som icke motsvara tillskjutei be­lopp eller inbetald insats. Utdelning anses iförsta hand gälla andra medel än sådana som moisvara tillskjutet be­lopp eller inbetald insals.

Aktie eller andel anses innehavd som elt led i organisationen av ägar­företagels verksamhet under Jörulsäll-ning dels all det sammanlagda röste­talet fÖr ägarföretagets aktier i del ut­delande bolaget eller andelar i den ut­delande föreningen vid beskaiinings­årets utgång motsvarar minst ljugofem procenl av röstetalet for samtliga ak­tier i bolagel eller andelar I föreningen, dels all ägarföretaget vid beskaiinings­årets utgång innehade minst tjugofem procent av samtliga aktier i det utde­lande bolaget eller minsl ljugofem pro­cenl av samtliga andelar i den utdelan­de föreningen. Aktier eller andelar skall dock även i andra än nu angivna fall anses innehavda som etl led i or­ganisationen av ägarföretagets verk­samhet, om ägarföretaget kan visa att innehavet har direkt anknytning lill el­ler väsentlig betydelse för den rörelse eller det jordbruk eller skogsbruk som ägarföretaget bedriver.

Den befrielse från skattskyldighet för utdelning från svenska aktiebolag och svenska ekonomiska föreningar, som enligl vad som nu sagls är med­given svenska aktiebolag och svenska ekonomiska föreningar, har avseende Jämväl på utdelning, som uppburits efter annan grund än i förhållande till innehavda aklier eller andelar, dock Icke utdelning för vilken det utdelande företaget får njuta avdrag enligl 2  7 mom. första stycket.

Prop. 1978/79:210

224

Denna lag träder i kraft två veckor efter den dag, då lagen enligl uppgift på den har ulkommit från trycket i Svensk lorrallningssamling, och tillämpas första gången på beskattningsår för vilket taxering i försia instans sker år 1981. Därvid skall dock vid 1981 års laxering iakttagas atl aktie eller andel, som enligt andra stycket av anvisningama till 54 S kommunalskattelagen (1928:370 i dess vid 1977 års laxering gällande lydelse icke anses innehavd i kapilalplaceringssyfte. vid tillämpning av anvisningarna lill 7 S denna lag anses innehavd som ett led i organisaiionen av ägarföretagets verksamhet. Genom lagen upphävs vidare med verkan fr.o.m. 1981 års laxering för­ordningen (1967:94) om avdrag vid inkomsttaxeringen för viss aktieutdel­ning.

Prop. 1978/79:210

225

6 Förslag till

Lag om ändring i taxeringslagen (1956:623)

Härigenom föreskrives alt---------- skall ha nedan angivna

lydelse.

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

26 J; Däresl inkomsi av rörelse eller jordbruksfastighet redovisas enligl bok­föringsmässiga grunder med räkenskapsavslutning medelst vinst- och för­lustkonto, skall självdeklaration utöver vad eljest är föreskrivet innehålla:

1)

uppgift om storieken av omsättningen,

2)

uppgifier huru värdesältningen å lager samt fordringar skett,

3)

uppgift huru del bokföringsmässiga vinstresultaiet justerats lill över­ensstämmelse med de för den skattemässiga inkomstberäkningen stadgade grunderna,

4)

uppgifter rörande i räkenskaperna gjorda avdrag för värdeminskning,

5)

uppgifter rörande gjorda avdrag för avsättningar till pensions- eller andra personalstiftelser eller till fonder eller stiftelser av annal slag,

6)

uppgift om vad den skaltskyldige i varor, penningar eller annat uttagit ur näringsverksamheten eller annoriedes använt för bestridande av levnads­kostnader eller eljesl för uigifter, som icke äro hänförliga till omkostnader i verksamhelen, sä ock om andra förmåner som den skaltskyldige åtnjutit av rörelsen eller jordbruksfastigheten,

7)

uppgift om belopp, som vid inkomstberäkningen avdragits såsom re­sekostnader, i den mån sådant belopp icke utgivits till anställda och upptagits å kontrolluppgifter rörande dessas förmåner, dock atl, däresl lämnandet är förenat med synneriiga svårigheter, uppgiften efter medgivande av skat­techefen i del län, där den skauskyldige skall taxeras till stailig inkomstskatt, må lämnas först efter anmaning.

8)

uppgift om kosinader för reklam, som riktar sig lill bestämda personer och som har karaktär av gåva av mer än obetydligt värde,

9)

uppgift om verkställda ned- 9) uppgift om verkställda ned­skrivningar av värdel å rältigheler

skrivningar av värdel ä räliigheter lill leverans av omsättningstillgång-

till leverans av omsällningslillgång­ar samt maskiner och andra inven-

ar samt maskiner och andra inven­tarier, samt

tarier,

10) uppgifter rörande i räkenska-

10) uppgifter rörande i räkenska­

perna gjorda avsättningar för fram- perna gjorda avsättningar för fram­

lida garanliuigifter.                             lida garaniiuigifter, samt

11) uppgift om de belopp, som den skaltskyldige under beskaUningsåret utgivit såsom lön lill arbetstagare i pen-

3 Senasle lydelse 1976:73.

15 Riksdagen 1978/79. 1 saml. Nr 210

Prop. 1978/79:210

226

Nuvarande lydelse

Föreslagen lydelse

ningar eller t form av kost, bostad eller bilförmån samt om i räkenskaperna gjord avsäuning lill resultatuijäm­ningsfond.

Redovisas inkomst av rörelse eller jordbruksfastighet enligt bokförings­mässiga grunder men utan räkenskapsavsluining medelst vinst- och för­lustkonto, skall belräffande innehållel i självdeklaration i tillämpliga delar gälla vad ovan sägs.

Vid redovisning av inkomst av rörelse och jordbruksfastighet skall gift skattskyldig uppge art och omfattning av sitt och makens arbete i för­värvskällan saml i övrigl lämna de uppgifter som erfordras för lillämpning av anvisningama lill 52 S kommunalskatlelagen (1928:370).

Vad i denna paragraf stadgas skall av livförsäkringsanstalt, såvitt angår försäkringsrörelse, iakttagas allenast i vad gäller uppgifter om hum vär­desältningen å lager samt fordringar skett: härutöver skall iakttagas vad i 27!; sägs om skyldighet all lämna där avsedda uppgifter.

Prop. 1978/79:210

227

Bilaga 3

Sammanställning av remissyttranden över betänkandet Beskattning av företag (SOU 1977:86 och 87)

1 Inledning

I del följande redovisas remissinstansernas yttranden över de delar av företagsskatteberedningens belänkande som tas upp i propositionen. Sammanställningen följer propositionens disposition. I varje huvudmbrik hänvisas till det avsnitt i betänkandet där respeklive fråga behandlas.

2 Utrymmet för bildande av skattekrediter m. m. (avsnitt 8.2 och

11.2)

2.1 Resultatutjämning med lönekostnaderna som bas

Beredningens förslag atl företagen skall få sätta av ett belopp molsvarande viss del av beskattningsårels lönekostnad till en fri s. k. resultatutjämnings­fond tillstyrks eller lämnas utan erinran av praktiskt taget samtliga remiss­instanser. Likaså delar sä gott som alla remissinstanser beredningens uppfattning att kundfordringar, balansomslutning, eget kapital och föräd­lingsvärde inte lämpar sig som underlag för bildande av skattekrediter. Många remissinstanser ansluter sig ocksä till förslagel att avsättningen till resultatutjämningsfond skall fö uppgå lill högst 20 96 av beskattningsårets lönekostnad samt att rätten till lagernedskrivning samtidigt skall begränsas från nuvarande 60 % till 45 96 av det lägsta av lagrets anskaffnings- eller åleranskaffningsvärde (efter avdrag för inkurans). Ett stort anlal organisatio­ner med anknytning lill näringslivel saml FAR, KF och länsstyrelserna i Jönköpings, Kronobergs, Göteborgs och Bohus saml Västerbottens län anser dock aU företagen bör ha rätt atl välja mellan nuvarande nedskrivningsregler och den av beredningen förordade kombinationen lönebaserad reservering och inskränkt lagernedskrivning. Näringslivets skattedelegation anför i denna fråga bl. a:

Vi finner att beredningen klariagl atl den totala effekten av nuvarande värderings- och avskrivningsregler jämte investeringsfondssystemet haft en klar tillväxtfrämjande effekt för svensk industri och svensk handel. Vunna erfarenheter leder oss därför fram till den ståndpunkten att nuvarande system bör bibehållas i sina huvuddrag. Beredningen har ej heller visat att något annat system är överiägset det nuvarande. Beredningen är inne pä den tankegången att konsolideringsmöjligheterna borde anpassas till behovet inom varje bransch men funnit atl en sädan teknik inte är möjlig att tillämpa. Vi delar uppfattningen att ett långt drivet specificerat system skulle bli svårt att överblicka till alla sina verkningar. Viktigt är atl systemet inte är alltför stelt. Uppenbart är emellertid att sådana branscher som bank- och försäk­ringsväsendet har konsolideringsproblem av en natur som måste lösas med beakiande av verksamheternas speciella natur. Vi instämmer i Svenska

Prop. 1978/79:210

228

Bankföreningens och Svenska Försäkringsbolags Riksförbunds yttranden på denna punkl där del fasisläs all en branschspecifik ulformning av konsoli­deringsreglerna inte kan ersättas i dessa branscher av en konsolidering baserad pä lönesumman. Varken samhällsekonomiska eller företagsekono­miska moliv kan åberopas för en sådan omläggning. På samma sätt har vi funnit all induslrins och handelns behov av konsolidering bäst tillgodoses genom ett bibehållande av nuvarande syslem. Beredningen har inte framfört något samhällsekonomiskt eller företagsekonomiskt argument för all frångå del syslem av skatlekrediler vi nu har för dessa branscher.

Beredningen anser au servicenäringen bör erhålla ell skaliemässigl konsolideringsutrymme som nuvarande lagstiftning inte ger. Vi delar denna uppfattning och kan inle av del framtagna malerialel finna att någon annan bas kan väljas än lönesumman. Vi tillstyrker beredningens förslag i denna del.

Vi har här kortfattat redovisat vår principiella inslällning och vill härtill blolt foga den uppfaltningen att inga s. k. likformighelsskäl kan anföras för all tillskapa identiska regler för handel och industri å ena sidan och de rena servicenäringarna ä den andra. Den tillväxt i realkapilal som nellovinslbe­skattningens utformning skall medverka lill har inle sin motsvarighet inom andra grenar av näringslivel och del är därför elt samhällsekonomiskt iniresse aU industrins och handelns villkor utformas pä sätt hittills skett. Nedan kommer vi alt ta upp några vikliga synpunkter på gällande varulagervärde­ringsregler.

Nuvarande skauesyslem har som redan framhållits starka positiva effekler från lillväxtsynpunkt. De uppnås genom att del är fördelaktigare för lönsamma företag alt investera och därigenom skapa ulrymme för obeskat­tade reserver än atl dela ul vinstmedlen till aktieägarna.

Om arbetsintensiteten och kapitalstockens sammansättning vore densam­ma i alla förelag skulle frågan om basen för de obeskattade reserverna vara ointressant. Efter det atl man bestämt en lämplig sloriek på de obeskattade reserverna skulle dessa kunna knytas lill lönesumman, lagret, invesieringar i anläggningar eller balansomslutningen ulan alt någon särskild kaiegori av förelag skulle gynnas.

Nu är inte föreiagen lika. Elt genomförande av beredningens förslag om en minskning av lagerreserverna kombinerad med en ny lönereserv kan därigenom fö svåröverskådliga konsekvenser för enskilda förelag. Myckel tyder på all det framför allt är de lönsamma exportföretagen som skulle drabbas av en omläggning. Studier på Induslrins Utredningsinstitut visar alt förelag med utlandsinvesteringar, dvs. de företag som svarar för huvuddelen av den svenska exporten har en högre lönsamhel än genomsniilligi.'

i labell 8.2 i beredningens bilaga 2 visas alt de mesl ränlabla verkstadsföre­tagen har väsentligt stöne andel lager i förhållande lill balansomslutningen än övriga företag. En försämring av lagemedskrivningsmöjligheterna skulle därigenom hårdast drabba den gmpp av företag som vi främst är beroende av för atl återställa balansen i den svenska ekonomin.

I den av ledamoten Dag Helmers avgivna reservationen, visas all en lagervärdering enligt den s. k. LlFÖ-metoden (sist in - försl ul) som tillåts i flera länder kan ge väl så stora lättnader i beskattningen som en nedskrivning med 60 procent enligt svensk modell. Del gäller framför allt under perioder med    hög    inflationstakt.    LIFO-meloden    medför    dock    beiydande

' Ekonomisk revy 1973:6.

Prop. 1978/79:210

229

administrativa nackdelar. Förelagen tvingas sålunda atl värdera sina lager både till de ursprungliga anskaffningskostnaderna (för skatieändamål) och lill aktuella priser(lorresuliatberäkningar). Vidare ger lagerminskningar upphov till lagerreservupplösningar och därmed slora skattebetalningar. En ekono­misk politik som stimulerar till lageruppbyggnad under lågkonjunktur med lagerminskningar under högkonjunktur lorde därigenom försvåras. Vi anser därför alt en lagernedskrivning på anskaffningskostnaden enligt FIFÖ (försl in - först ul) är en klart bällre lösning än LIFO-meloden. För all inle de svenska förelagen därvid skall missgynnas är del erforderiigt aU nedskriv-ningsprocenlen inle sänks från nuvarande 60 procent.

Vid en allmän bedömning bör man som vi tidigare anfört beakta förhållandena inom olika branscher och förelag. Det är uppenbart all eU alltför långtgående specificerat syslem inle är möjligl all uppställa. I syfte aU minska del nuvarande systemets stelhet förordar vi en valfrihet mellan reserveringsmetoder. Till belysning av behovet härav kan vi bl. a. hänvisa lill byggnadsbranschen.

Svenska Byggnadsenlreprenörföreningen framhåller i sitt remissyllrande alt byggnadsföretagens maieriallager i regel är av ringa sloriek varför lagret har begränsad betydelse som reserveringsunderlag för byggnadsföretagen. Föreningen tillstyrker därför för sin del den kombinerade metoden med 20 procents avsättning på lönesumman saml 45 procents nedskrivning pä lager. Det finns också andra förelag där relationen lager/lönesumma är en annan än inom renodlad industri och handel. Vi har förståelse för alt kombinationen av reservering i lager och pä lönesumman kan ha stor betydelse för många förelag. För all pä elt riktigt säll beakta olika branschers förutsättningar hemställer vi, som redan tidigare nämnts, all nuvarande nedskrivningsregler på lager bibehålls för de förelag som önskar använda sig av denna teknik. För atl samtidigt tillgodose andra branschers behov anser vi att valfrihet mellan nyssnämnda varulagervärderingsregel och avsättning på lönesumma med 20 procent jämle en lill 45 procent begränsad nedskrivningsrätt på lager bör finnas. För alt molverka evenluella försök alt utnyttja båda systemen samlidigl bör valfriheten begränsas pä sä säll all inom en koncern endasi en metod lår tillämpas. Vill en industrikoncern tillämpa 60 procents nedskriv­ning på varulagret skall sålunda samlliga förelag i koncernen gä föriusiiga rätten att göra avsättning på lönesumman.

Lantbrukarnas skaltedelegation anser atl valfriheten bör stå mellan nuva­rande regler och avsäuning till resultatuijämningsfond med 30 96 av lönekostnaden kombinerat med 45 96 lagernedskrivning. Även Svenska konsultföreningen och Sveriges reklambyråJÖrbund menar att mer än 20 96 av lönesumman skall få avsällas till resultatutjämningsfond.

Lantbrukarnas skatledelegation:

En riktpunkt vid beredningens överväganden har varil att del totala utrymmet för bildande av obeskattade reserver skall vara i stort sell oförändrat. Jämvikt uppnås i ell läge där relationen mellan lagervärde och direkta lönekostnader är 10:8, något som enligl beredningens i stort sett reservalionslösa uttalande gäller inom industrin.

Beredningens analysunderlag är enligl delegationens uppfaUning inle representativt. Del omfatlar 477 företag, samtliga inom industrin. I urvalet ingår endast förelag med mer än 200 anställda eller mer än 20 miljoner kronor

Prop. 1978/79:210

230

i totalt kapital. Förelag utanför industrisektorn berörs över huvud tagel inle av undersökningen.

Delegationen vill starkt understryka behovel av förbättrade konsolide-ringsmöjligheler hos de icke lagerintensiva förelagen. Delegationen delar även uppfattningen att lönekostnaderna är en utmärkt bas för reservbild­ningen. Däremoi kan delegationen inle dela uppfattningen atl denna vidgade konsolideringsmöjlighet praktiskt slår atl vinna inom ramen för ell totalt sett oförändrai utrymme för bildande av obeskattade reserver.

Enligl labell 2:11 utgjorde de totala lönekostnaderna år 1975 inom bolagssektorn 84,7 miljarder kronor. Det är realistiskt aniaga alt siffran i dag överstiger 100 miljarder kronor. Om man härtill beaktar de enskilda företagarnas avsättningsrält kommer resullatutjämningsfondsyslemel all innebära konsolideringsmöjligheter med över 20 miljarder kronor. Denna ökade konsolideringsmöjlighei skall tas igen genom en molsvarande minsk­ning av möjligheten att bilda dold reserv i vamlager. Detta måste ofrånkom­ligen medföra besvärande effekter för åtskilliga företag, vars lagerhållning i förhållande till lönekostnaderna överstiger relationen 10:8. Ålskilliga - dock långtifrån alla - skulle undgå vådan härav pä gmnd av att lagernedskrivning inle skett "i botten" - enligt beredningen ligger den genomsnittliga lagernedskrivningen inom såväl industri som handel vid 40-45 procent. För de relativt lagerintensiva förelagen skulle följden således i bästa fall bli, atl de föriorar sin "konsolideringsbuffert". För andra åter blir följden, atl de tvingas återföra en del av sina dolda reserver lill beskattning. Delta kommer i åtskilliga fall att medföra skattekrav och likviditetspåfrestningar, som förelagen inte kommer att kunna bemästra. Den utnyttjade skatlekredilen finns sällan placerad i likvida medel. I stället har den bundits i anläggnings­tillgångar av sådant slag, som inte ulan vidare kan realiseras.

Delegationen har låtit undersöka vad beredningens förslag skulle innebära för medlemsföretagen inom jordbmkets ekonomiska föreningsrörelse. Undersökningen redovisas i följande tabell.

Bransch

Lager

Diverse

Max reserv

Max reserv

Difl-

lönekost-

nuvarande

uiredningens

nader

regler

förslag

Mejerier

477

551

286

325

+ 39

Slakterier

367

214

220

208

- 12

Lantmännen

1908

479

1 145

954

-191

Skogsägarna

2516

1313

1 510

1395

-115

Ägghandel

9

28

5,4

9,6

+    4,2

Slärkelseprod

72

11

43

35

-   8

Pälsdjursfören

16

4

10

8

-   2

Branschblandade

78

67

47

48

+    1

Siffrorna avser år 1976. De visar klart att de individuella effeklerna av den föreslagna ändringen kan bli ömsom glädjande, ömsom nedslående. Ännu påtagligare kan snedeffekterna bli i mindre företag med låg ekonomisk beredskap.

Vad vi behöver här i landet är inte försämrade utan förbättrade konsolide­ringsmöjligheter. Inte minst den nuvarande långvariga konjunktursvackan lalar härför. Vi har under senare tid fött vänja oss vid att även företag, som traditionellt uppfattas som starka även med internationell måttstock, kan

Prop. 1978/79:210

231

svikta. Om vårt skattesystem hade gett sämre möjligheter alt bilda dolda reserver, hade säkerligen ytteriigare företag tvingats ge upp. Man kan i dag knappast föreställa sig vad beredningens förslag inneburit, om del genom­förts redan 1974.

Enligt delegationens uppfattning är del angelägel atl de personal- men inle lagerinlensiva förelagen ges möjlighet atl göra avsättningar lill obeskattade reserver, dock utan atl della går ut över de lagerinlensiva förelagen. All del totala utrymmet för reservbildning härigenom ökar, utgör enligl delegatio­nens uppfattning inle någol hinder härför. Konsultföretagen är synneriigen konjunkturkänsliga. Deras värdefullaste tillgång är den personliga skicklig­heten hos medarbetarna. Det är angeläget alt konsolideringsreglerna är så utformade alt de möjliggör för konsultföretagen au behålla personalen under en konjunktursvacka.

Enligl delegationens uppfattning ar avsättningsprocenien 20 för låg för atl de lagerfaltiga förelagen skall ges tillräckliga reserveringsmöjligheler. Även för dessa företag är det önskvärt att reservbildningsmöjligheten inte utnyttjas fullt ul - en "buffert" bör finnas för mötande av tillfälliga svängningar i resultalel. Delegationen har analyserat frågan och vill, bl. a. på grundval av utredningsmaterialet, uttala uppfattningen, att avsättningsrätten bör uppgå till i vart fall 30 procent av de direkta lönekostnaderna och lill 22,5 procenl av den egna inkomslen.

Förde lagerinlensiva företagen bör även i fortsättningen gälla, att reserv­bildning får göras med åtminstone 60 procenl av lagervärdet efter inkurans-avdrag.

Vad delegationen ovan föreslagit låter sig väl förenas med beredningens förslag. Som huvudregel bör nämligen fortfarande gälla, att lagemedskriv-ning för göras med 45 procent och all avsättning till resultatuijämningsfond får göras med högst 20 resp 15 procenl. Som alternalivregel 1 skall dock gälla, atl ytteriigare lagernedskrivning Hr göras i den mån den sammanlagda maximala avsättningen enligt huvudregeln inte uppgår till 60 procent av lagervärdet. Som alternalivregel 2 skall gälla atl ytteriigare avsättning till resultatutjämningsfond får göras i den mån den sammanlagda maximala avsättningen enligl huvudregeln inte uppgår till 30 procent av direkta lönekostnader jämle 22,5 procenl av egen inkomst. Nägra lillämpningssvå­righeler bör allernativreglerna inte vålla. Om jämförelsen grundas på lager­värdet bör hela konsolideringen åstadkommas via varulagerreserven och om den grundas pä lönekostnaderna via resultatuijämningsfonden.

Kammarrätten i Stockholm anser att rätt till lönebaserad vinstreservering bör införas försl om och när delta kan ske utan en samtidig åtstramning av lagernedskrivningsreglerna. Kammarrätten i Göteborg anför alt möjligheten att bygga upp obeskattade reserver med lönekostnaderna som bas har -utöver de av beredningen redovisade fördelarna - den gynnsamma konse­kvensen atl användningen av s. k. grå arbetskraft kan motverkas. Kammarrätten avvisar lösningen atl införa valfrihet mellan å ena sidan lagernedskrivning enligt nuvarande regler och ä andra sidan begränsad lagernedskrivning enligt beredningens förslag, kompletterat med en på lönekostnaden baserad avsättning lill resultatutjämningsfond. En sådan lösning skulle - även om den försågs med tillägget att del valda alternativet skulle tillämpas genomgående inom en koncern - leda till en utvidgning av

Prop. 1978/79:210

232

möjligheterna atl bygga upp obeskattade reserver. Enligl kammarrättens mening bör verkningarna av beredningens förslag analyseras ytteriigare innan slällning tas lill en omläggning av reserveringsreglerna. RSV, som inte tar slällning lill de procentsatser som bör lillämpas i fråga om lönekostnadsre­servering och lagernedskrivning, anför alt det möjligen kan finnas anledning att i fräga om de mindre företagen föreskriva all ett belopp molsvarande en del av den lönebaserade reserveringen skall sättas in på särskilda bankkonton. Atl uppställa motsvarande insätiningskrav i fråga om de siörre företagen skulle emellertid enligl RSV:s mening leda till att beredningens förslag föriorade sin egentliga mening.

TCO anför atl del i etl övergångsskede kan vara motiverat all överväga en lägre nivå än beredningen föreslagil vad gäller utrymmet för vinstreserve-ringar. Länsstyrelsen i Jämtlands län och LO anser all högst 10 96 av lönekostnaden skall få avsättas till resultatuijämningsfond och alt lagret skall H skrivas ned med endasi 30 96.

I åtskilliga remissyttranden från myndigheler med uppgifter inom skalle-och avgifisadministralionen behandlas frägan hur underlaget förden löneba­serade reserveringsmöjligheten skall beräknas. Riksförsäkringsverket påpekar all beredningen uppgivit all arbelsgivaravgifter för anställd personal tas ul på summan av kontanta löner och naturaförmåner i form av kost och bostad men au övriga naturaförmåner inte räknas in i dei avgiftspliktiga underlaget. I anslulning lill della framhåller verkel alt även kontanta ersättningar och ersättningar i form av kost och bostad lill uppdragstagare numera grundar avgiftsplikt. /?S K framhäller att en fördel med lönekostnaderna som bas är all dessa kosinader- till skillnad från såväl tillgångar som fordringar - myckel sällan leder lill laxeringsprocesser. RSV anför vidare:

Beredningen går inte in på, hur begreppel "lön" skall definieras. Delta begrepp är ingalunda entydigt och ell accepterande av beredningens förslag utan närmare klariäggande av vad som avses härmed kan förväntas medföra lillämpningssvårigheler.

Del är angeläget, atl bedömningen av vad som är lön i detta sammanhang ansluter lill vad som betraktas som lön i socialförsäkringsavgifishänseende.

Den av beredningen föreslagna allmänna innebörden av begreppel löne­kostnad synes också överensstämma med vad som gäller i socialförsäkrings­hänseende. Härmed borde en betydande fördel i kontrollarbetet många gånger kunna vinnas dä avgiftsunderlaget kan stämmas av mol reserverings-underiaget. Emellertid torde problem uppkomma dä det gäller att beräkna förmånsvärde i de fall då beskattningsåret beslår av brutet räkenskapsår. Varken förmån av kost, bostad eller bilförmån bokförs löpande ulan beräknas normalt för kalenderår. En möjlighet är givetvis aU låta de belopp som ligger till grund för källskatteavdrag i sådana fall bli bestämmande för beräkning. Ett sådant förfaringssätt torde dock inte vara särskilt enkell atl vare sig tillämpa eller kontrollera. Det finns exempelvis ersättningar som är all betrakta som lön men där skyldighet av olika skäl inte föreligger att innehålla skaft.

En annan fräga blir nu hur reserveringar för löneskulder skall behandlas. Reservering för löneskulder har i den praktiska tillämpningen orsakat en del

Prop. 1978/79:210

233

problem och hör till de områden som ofta är föremål för åtgärder från taxeringsnämndernas sida. Nyligen har ändringar införts vad gäller fåmans-förelagens räU lill avdrag för tantiem. Vissa problem kvarstår dock. Tendenser finns au använda löneskulderna för au uppnå obehörig resultat-reglering och skallekredit. Dessa tendenser kan befaras förstärkas om reservering för löneskulder får ingå i basen för den av beredningen föreslagna reserveringen.

De omständigheter som här angivits lalar samtliga för att man bör undersöka, om beräkningen av bas för den av beredningen föreslagna reserveringen kan knytas direkt till redovisningen av underiag för arbetsgi­varavgifterna. Underlaget för reserveringen skulle helt enkelt kunna vara den i arbeisgivaruppgiften redovisade bmitolönesumman (kontant lön samt berörda förmåner).

För förelag med räkenskapsår lika med kalenderår skulle denna melod vara enkel all tillämpa. Underiaget för reservering för vissl år blir lika med bmitolönesumman i arbeisgivaruppgiften för samma år. För förelag med brutet räkenskapsår blir det någol mer komplicerat. Huvudregeln skulle i dessa fall kunna vara, atl den senasi avgivna arbeisgivaruppgiften skall ligga lill grund för reserveringen även här. En möjlighet bör dock finnas atl lägga räkenskapsårets lönekostnad som bas för reserveringen om företaget på ell godtagbart sätl kan beräkna lönekostnaden för denna lid. Särskilt för egenföreiagare med anställda är denna möjlighet värdefull. Del kan här finnas skäl alt ha samma lid som grund vid beräkning av reservering på utbetalda löner som reservering avseende den egna rörelse-Zjordbruksin-komslen.

RSV vill i sammanhanget fästa uppmärksamheten på all man redan i dag i ell fall vid taxeringen medger avdrag för kostnader beräknade med viss utgångspunkt från underiaget för allmän arbetsgivaravgift för del närmast föregående kalenderåret, se förordningen (1973:421) om särskilt forsknings­avdrag vid taxering lill statlig inkomstskatt. Del bör emellerlid beaktas all en lösning efter denna modell inle är ulan lagtekniska problem bl. a. i samband med förändring av räkenskapsårels längd. Frågan har prövats i riksskatte­verkets nämnd för rättsärenden i ell ärende rörande elt ännu inle lagakraft-vunnet förhandsbesked.

AO berör i sitt remissyllrande delvis samma problematik som RSV behandlal. AO anför bl. a.:

När del gäller den lekniska ulformningen framgår del av förslagel lill lagtext att del är den utgivna lönen som skall utgöra underiag för avsättningen. Härmed torde avses att del är del kontant utbetalade lönebeloppet som skall användas. Detta uisägs dock inte direkl i belänkandel. Del kan ifrågasättas om denna bas är lämplig. Visseriigen skulle man kunna använda samma underiag för reservberäkningen som för beräkningen av olika arbetsgivarav­gifter. För laxeringsarbetet är dock detla inte någon fördel. Någon möjlighet atl stämma av reserveringsbasen mot räkenskapsutdragel i deklarationen finns inte. För förelag rned brutet räkenskapsår överensstämmer inte redovisningsperioderna. Lönekostnader för pågående arbeten, produkier i arbeie och egentillverkade lagertillgångar redovisas inle pä lönekostnadskon­to utan på resp. lillgångskonlo. I vissa branscher betalas viss del av lönebeloppen till särskilda semesterkassor som påföljande år utbetalar beloppel som semesterlön. Tantiem belastar resultatet under avsällningsårel medan avsäuning lill resullaluijämningsreserv skulle få göras under påföl-

Prop. 1978/79:210

234

jande är sedan tantiemet betalats ul. Nu nämnda omständigheter skulle tala för alt man bör använda det bokförda lönekosinadsbeloppet - netto efter olika överföringar t. ex. lill lager - som bas. En nackdel med en sådan bas är att en jusiering av värdel pä t. ex. pågående arbeten kan återverka på kostnadspos­ten löner och därmed pä resultalutjämningsreservens storlek. Jag har här velat peka på några av de svårigheter som kan uppkomma vid tillämpning av de båda alternativen. Del synes erforderiigt alt de prakliska problemen bör analyseras ytteriigare innan slutlig slällning las. Väljs annan bas än kost-nadsfört lönebelopp måste utföriig redovisning krävas i deklarationen för all avstämning mol bokföringen skall kunna göras.

Jag vill också här la upp frågan om del är lämpligt alt låla naiuraförmåner i olika former ingå i reserveringsbasen. Här kan betydande lillämpningssvå­righeler uppkomma. Redan nu vållar den ymniga förekomsten av olika naturaförmåner problem vid laxeringsarbetet. Del lorde inle vara någon överdrift all påslå all naturaförmåner i många fall lämnas i stället för konlantlöneförbätlringar för atl lindra såväl inkomslbeskatlningen som arbeisgivaravgiftsullaget, eftersom värdesältningen av förmånen regelmäs­sigt är myckel försiktig om den alls beakias. Del vore direkl olämpligl all stimulera denna form av avlöning genom all låta den bli reserveringsgmn-dande. Denna del av förslaget avstyrks således.

I förslaget lill lagtext anges i 41 d § kommunalskallelagen all avdrag får åtnjutas för belopp som / räkenskaperna avsatts lill resultatuijämningsfond. Av ordalydelsen synes alltså framgå atl ett villkor för avdrag är atl den skaltskyldige fört räkenskaper som avslutats med balansräkning och resul­taträkning. Del kan ifrågasättas om delta är elt nödvändigl krav. Även den som redovisar sin inkomsi på enklare sätt på deklarationsformulär R 1 bör tillerkännas räll lill reservering. Några konlrollsvårigheter bör delta inle föranleda. Naturiiglvis bör dock - i de fall bokföringen avslutas med balansräkning och resultaträkning - avdrag inle medges med annal än bokfört belopp.

Nägra remissinstanser, bl. a. länsstyrelserna i Malmöhus, Värmlands, Örebro, Gävleborgs och Väslernorriands län, diskuterar om del kan finnas skäl all begränsa del lönebaserade reserveringsutrymmei i förelag med en eller elt fätal delägare.

Länsstyrelsen i Gävleborgs län:

Det föreligger en avgörande skillnad mellan lagernedskrivning och löne­baserad reservering. I förra fallet finns reserveringsbasen - varulagret - kvar hos företaget vilket inle är fallet beträffande lönebaserade avsättningar. Della kan befaras bli utnyttjat av mindre seriösa företag exempelvis lill stora löneuttag till företagets ägare, som medför reserveringsräll. När företaget tömts pä sin substans (tillgångar) läggs detsamma ned eller går i konkurs och vid återföring av reserveringen lill beskattning finns i företagel inga medel till betalning av skatter och avgifter. Länsstyrelsen ifrågasätter därför om del inte bör krävas bankinsätlning eller bankgaranli i samband med lönebaserad reservering för atl säkerställa det allmännas skallekrav. Länsstyrelsens uppfattning är all syslemel med lönebaserad reservering möjligen passar för storföretagen men inle i föreliggande ulformning för egenföretagarna. I varje fall bör löner till delägare i Hmansföretag inte inräknas i reserveringsunder-lagel. Del är knappast logiskt atl reserveringsunderiaget skall öka ju mera likvida medel som förs bort från förelagen i form av delägariön. Intill dess atl

Prop. 1978/79:210

235

närmare erfarenheler vunnits av denna nya reserveringsmöjlighet bör den maximeras, förslagsvis till 10 96 av lönesumman.

Länsstyrelsen i Skaraborgs län anför atl beredningens förslag innebär all byggnadsföretagen får rätt att avsätta 20 96 av lönekostnaderna till resultat-utjämningsfond utan atl någon motsvarande inskränkning görs i rätten lill nedskrivning av lagerfasligheter. Länsstyrelsen anser att denna utökade möjlighet till reserveringar är omotiverad och föreslår all beredningens förslag korrigeras på denna punkl. SBEF framhåller att förslagel om resultatuijämningsfond innebär alt lönekostnader hänförliga lill för­värvskällan annan fastighet inte får utgöra underlag för avsäuning. Enligl SBEF:s uppfaUning gäller emellenid de skäl som åberopas i fråga om rörelsedrivande förelags räll lill avsättning också fastighetsförvaltande företag. För byggnadsföretagen anges vidare ofta gälla att fastighetsförvalt­ningen ulgör ell naturligt led i verksamhelen. En fördelning av lönekostna­derna mellan byggnadsrörelsen och fastighetsförvaltningen är därför svår att göra. Mol bl. a. denna bakgrund anser SBEF att lönekostnader som är hänföriiga lill fastighetsförvaltningen skall få inräknas i avsällningsunderla-gei.

Länsstyrelsen i Kalmar län anför all del lorde bli mycket svårt all kontrollera att förelagen vid beräkningen av underlaget för den lönebaserade reserve­ringen rätt värderar kost, bostad och bilförmän. Av främst kontrollskäl föreslår länsstyrelsen därför alt värdet av naturaförmåner inte bör ingå i reserveringsunderiaget.

Beredningens förslag om alt egenföreiagare skall ha räll alt göra avsättning till resultatuijämningsfond med dels 20 96 av lönen lill anställda, dels 15 96 av förvärvskällans inkomsi (före fondavsättningen m. m.) har pä del hela taget godtagils av remissinstanserna. Detsamma gäller förslaget atl handels­bolags avsättning till resultatuijämningsfond skall beräknas för bolagel - och inte separal för varje delägare - saml au förekomsten av utländsk delägare i bolaget utesluter avdragsräii på inkomstdelen. Om sisinämnda spärregel anför/IO.-

Begränsningen rörande handelsbolagens reserveringsräll lill de fall bolagen är helägda av i Sverige bosau fysisk person är välbefogad. I de fall ett handelsbolag endast delvis är ägt av svenska fysiska personer kan dessas andelar övertalas på etl av dem helägt handelsbolag. Därefter kan viss del av dotlerhandelsbolagets vinst - sedan den bokföringsmässigt förls över lill ägarbolaget - läggas lill grund för reservering hos delta. Därigenom kan även delvis ullandsägda handelsbolag indirekl komma i åtnjutande av reserve-ringsrätten. Diskrimineringen som lorde ha förestavats av konlrollskäl är således bara skenbar.

2.2 Begreppet inneliggande varulager

Beredningens uppfattning all leveransen i princip bör avgöra om del är köparen eller säljaren som skall fö utnyttja ett visst vamparli som underlag för

Prop. 1978/79:210

236

nedskrivning har i allmänhet godtagils vid remissbehandlingen. Länsslyrel­serna i Uppsala, Södermanlands, Malmöhus, Göteborgs och Bohus, Ålvsborgs, Gävleborgs, Väslernorriands samt Västerbottens län anser emellertid all begreppel inneliggande lager bör preciseras noggrannare än beredningen gjorl. I del sammanhanget pekar vidare några länsslyrelser på behovet av klarare regler för inventering av varulager.

Länsstyrelsen i Malmöhus län:

Som ovan anförts har varulagret stor betydelse för bildandet av skatlekre­diler. Avgränsningen av inneliggande varulager är därför en central skatte­rättslig fråga. Gällande regler om ned- eller avskrivning på inte fullgjorda köpekontrakt ger, som beredningen anför, vid handen alt leveransen är etl avgörande moment vid bedömningen av om köparen skall fä utnyttja viss egendom som underlag för schablonmässig ned- eller avskrivningsrält. Beredningen föreslår här att även säljarens reserveringsräll knyts till leveranstidpunkten och alt säljaren i ett bokslut skall vara skyldig all redovisa värdet av lill köpare levererade varor såsom varufordran. Länsstyrelsen biträder här beredningens förslag.

Det är emellertid inte hell klart hur del skatlerältsliga leveransbegreppel skall lolkas. Pä sid. 486-487 i belänkandel gör beredningen vissa uttalanden härom. Enligl beredningens uppfaUning synes leveransen sammanfalla med den civilrätlsliga äganderälisövergången. "Vid bedömningen av vad som i olika situationer krävs för all leverans skall anses ha skett bör ledning i första hand hämtas från reglerna om separalionsrätt i konkurs." "Ell varuparti lorde således anses levererat till köparen när sådana åtgärder vidtagits med partiet atl del, för den händelse köparen försätts i konkurs, ingår i dennes konkursbo." Det anförda anses i alll väsentligt överensstämma med nuvarande praxis på områdei.

Beredningen har inle närmare kommenterat eller exemplifierat innebörden av sill uttalande ovan varför detta blir myckel svårbedömt. Del kan emellerlid ifrågasättas såväl om uttalandet överensstämmer med praxis som om della ulgör en lämplig gmnd för avgränsningen av inneliggande varulager.

1 propositionen 1945:377, som ligger till gmnd för gällande reglerom räu lill nedskrivning på kontraherade varor, uttalade departementschefen att gräns­dragningen mellan inneliggande vamlager och kontraherade varor bör ske "med ulgängspunkl från det bokföringssätl som hiuills eller i vart fall före kriget brukal lillämpas." Vid den föregående remissbehandlingen hade anförts bl. a. atl gränsdragningen borde ske efter allmänna civilrätlsliga regler och all l. ex. märkt virke borde jämställas med levererad vara under förutsällning alt lagen (1944:302) om köpares räll till märkt virke äger tillämpning därpå. 1 det senare fallet har köparen separalionsräu gentemot säljarens borgenärer. Departementschefen avvisade dessa förslag under hänvisning till behovet av en enkel och lätt tillämpbar gränsdragning.

Gränsdragningsproblemet har också behandlats i samband med frågan om varvens rätt alt redovisa fartygsbygge som lagertillgång. Härom finns etl särskilt stadgande i punkl I av anvisningarna till 41 § KL med följande lydelse. "Beslämmelserna i 41 § om lager få i varvsrörelse tillämpas även i fråga om skepp eller skeppsbygge, på vilket den skallskyldige utfört eller avser atl ulföra arbete i icke oväsentlig omfattning, ulan hinder av atl den skaltskyldige avyttrat skeppet eller skeppsbygget. Vad nu föreskrivits gäller

Prop. 1978/79:210

237

dock endast intill dess skeppet eller skeppsbygget levererats till förvärvaren." Av lagtextens lydelse synes klart framgå atl leveranstidpunkten här inle ansetts sammanfalla med den civilrätlsliga äganderälisövergången. I den departementspromemoria (Ds Fi 1973:12) som ligger till grund för nämnda stadgande synes man närmasl ha uppfattat begreppet leverans som överens­stämmande med del civilrätlsliga iradilionsbegreppei (promemorian sid. 11). Enligl denna uppfattning skulle lill grund för avgränsningen av inneliggande varulager ligga allmänna civilrätlsliga regler. Genom civilräitslig speci­allagstiftning synes emellertid separalionsräu gentemot säljarens borgenärer kunna uppkomma redan innan varorna traderas till köparen, t. ex. genom inskrivningsförfarande (sjölagen) eller märkningsförfarande (lagen om köpa­res rätt lill märkt virke) eller liknande. Säljaren kan emellertid fortfarande ha stoppningsrält jämlikt 39 § köplagen.

Del torde vara allmänt omviunal aU de civilrätlsliga reglerna om äganderättens övergång är myckel komplicerade. Reglerna om separalions­räu i konkurs framslår knappast som enkla och lätt lillämpbara i alla avseenden. Del bör i sammanhanget också understrykas all många transak­tioner innefattar säljare eller köpare ulomlands vilket ytterligare ökar osäkerheten om hur reglerna skall tolkas. Flertalet näringsidkare, bokförare och revisorer lorde i likhel med skattemyndigheternas personal sakna mer djupgående kunskaper i ämnet. Samtidigt har rälten lill lagerreserveringar utomordentligt stor betydelse för enskilda näringsidkare. Om man t. ex. vid en taxeringsrevision uppmärksammar att elt aktiebolag lagerförl och fullt nedskrivit ett visst varuparti lill en anskaffningskostnad av 500 000 kr. och della varuparti inte skall anses skatterältsligl levererat förrän efter boksluts­dagen medför detta en ytterligare skattekostnad för bolagel med drygt 130 000 kr. (från ev. nedskrivning för prisfallsrisk bortses). För en säljares del kan följdverkningarna i omvänd situation bli än mer kännbara eftersom säljaren skulle beskattas även för uppkommen handelsvinst. Sådana opåräk­nade skalleanspråk kan få förödande konsekvenser för förelag med dålig likviditet.

Under hänvisning lill del ovan anförda önskar länsslyrelsen kraftigl betona värdet av enkla regler. Eftersom lagerreserveringen allt mer kommil alt framstå som en renodlad skatlekredil får del anses befogat all i vissa fall bortse från civilrättsliga specialregler. För all undanröja den nuvarande osäkerheten på områdei bör frågan ulredas närmare. Medverkan av inte minsl civilräitslig expertis vore här önskvärd. Del bör åvila lagstiftaren all genom en mångfald exempel ange hur tvisliga gränsdragningsproblem bör lösas.

Lambrukarnas skattedelegation. Näringslivets skattedelegation, SHIO och Familjeföretagens förening anför all det i vissa fall kan vara motiverat atl frångå det civilrätlsliga äganderälisbegreppet vid bedömningen av vem som med verkan i skattehänseende skall ha rätt alt utnyttja etl varuparti som nedskrivningsunderiag.

Lantbrukarnas skattedelegation:

Delegationen delar i och för sig uppfattningen att del civilrätlsliga äganderälLsbegreppet bör vara normgivande för frägan om vem som skall redovisa lagret - köparen eller säljaren. Det har emellertid i praktisk lillämpning visal sig svårt all i gränsfallen avgöra när elt varuparti övergår lill

Prop. 1978/79:210

238

alt bli köparens lager. Frågan har slor betydelse och delegationen finner det angeläget med etl närmare klariäggande. Särskilt viktigt är atl klargöra i vad män elt varuparti kan sägas ha övergått i köparens ägo om del förvaras i säljarens lokaler. Del bör härvid beaktas att del i vissa situationer kan vara prakiiski laget omöjligl för köparen att själv ta hand om del inköpta varupartiet på balansdagen, i. ex. på grund av transportsvårigheter. Enligt delegationens uppfattning bordet i sådana situationer, där det klart framgår atl vampartiet inköpts för användning i köparens verksamhet; finnas möjlighet för denne att använda lagret som underiag för nedskrivning. Köparen skall således inle vara tvungen all övcrflytui varupartiet lill någon frislående lagerhållare för all han skall kunna redovisa partiet som sitt lager.

Delegationen anser att leverans skall anses ha skett om sådana åtgärder vidtagits atl del inte kan råda någon tvekan om all köparen övertagit lagerparliel. Bl. a. följande krav på åtgärder bör härvid uppställas: Skriftligt avtal skall ha träffals, varupartiet skall hållas avskilt för köparens räkning och köparen skall ha tecknat försäkring lor partiet.

Näringslivets skattedelegation anför all definitionen av begreppel innelig­gande vamlager inle bör knytas alltför hårt till reglerna om separalionsräu i konkurs. Enligt delegationen är nämligen förhållandena olika i olika branscher, och har förhållandena i en bransch lett lill utvecklingen av en branschpraxis, som därmed får anses innebära god redovisningssed, bör tillämpningen av en sådan praxis inle ifrågasällas vid den skattemässiga bedömningen.

2.3 Förbrukningsmaterial och förrådsartiklar

Beredningens förslag angående den skattemässiga behandlingen av förbrukningsmaterial och förrådsartiklar har tillstyrkts av flertalet taxerings­myndigheter medan organisationer med anknytning till näringslivel i allmänhel ställt sig mer avvisande lill förslagel.

RSV:

RSV har inget alt erinra mol vad beredningen anför om all förbmknings-material skall las med vid varulagervärderingen. RSV kan även instämma i vad beredningen anför om s. k. koriiidsinvenlarier. Gränsen mellan sådana inventarier och förbrukningsmaterial är ofta flytande. Det kan därför accepteras all förråd av koriiidsinvenlarier skaliemässigl behandlas som lager. Några siörre prakliska problem lorde inte heller den av beredningen föreslagna tillämpningen medföra, eftersom förelagen ändå kan anlas behöva hålla reda på storieken av sina förråd.

1 deua sammanhang vill RSV av prakliska skäl förorda alt inventarier av längre varaktighet som har mindre värde, såsom handverktyg, skaliemässigl skall behandlas lika som koriiidsinvenlarier. En regel härom bör därför arbetas in i anvisningarna lill 29 § KL. Vad som menas med "mindre värde" borde kunna bestämmas schablonmässigt, t. ex. med en beloppsgräns.

RSV vill vidare peka på de problem som kan uppstå i fråga om reservdelar. Om en komponent i en maskin slits ut eller går sönder kan många gånger hela

Prop. 1978/79:210

239

kostnaden för anskaffandet av en ersättningskomponent dras av omedelbart säsom en omkostnad i rörelsen. Företagaren bör inle rimligen komma i ell sämre läge om han skulle ha komponenten i reserv i sitt förråd. RSV anser därför all myckel lalar för atl kostnad för reservdelar av inventariekaraktär som placeras i förråd bör få dras av direkl vid anskaffningen även om de inle är s. k. koriiidsinvenlarier, och all de balansmässigl behandlas som lager. Del kan emellertid inträffa att en "reservdel" utgör en så pass beiydande del av del inventarium som den skall ingå i atl det är befogat aU skaliemässigl behandla reservdelen som ett självständigt inventarium. Som exempel kan nämnas all en redare kan ha en hel motor i reserv lill ett slorl fartyg. 1 ell sådant fall bör föremålet behandlas som ett självständigt inventarium som skrivs ned för sig. I enlighel med del förda resonemangei anser RSV alt det bör införas en regel i anvisningarna lill 29 § KL av innebörd all skaltskyldig omedelbart skall få göra avdrag för hela anskaffningskostnaden i fråga om reservdelar av inventariekaraktär, om inte reservdelarna är atl betrakta som självständiga inventarier.

Kammarrätten I Slockholm anför att beredningens förslag synes, tillämpat efter bokstaven, medföra besvär med inventering även av tillgångar av obetydligt värde eller underkastade hastig förbrukning, t. ex. städ- och loaleltartiklar. Enligl kammarrättens mening bordel ankomma på RSV all i anvisningar ange vissa lyper av artiklar eller vissl slags material, vilkas värde med hänsyn lill de angivna synpunkterna inle skall behöva inventeras och värderas.

Kammarrätten i Göteborg anser alt beredningen genom sill förslag om alt förbrukningsmaterial och förrådsartiklar skall räknas med vid varulagervär­deringen driver principer om riklig periodisering av kostnaderna för långt. Enligl kammarrättens mening är inget av beredningens skäl lungl nog alt motivera etl syslem som onödigtvis komplicerar lagerinventering och lagervärdering.

FAR anför all beredningens uppfattning belräffande redovisning av för­rådsartiklar står i strid mol god redovisningssed såsom den kommit lill ullryck i FAR:s förslag till rekommendationer i ämnet. Samma påpekanden görs av bokföringsnämnden (BFN) som också framhåller atl det inle finns någon entydig definition avseende begreppen förbmkningsmaierial och förrådsartiklar. Bokföringsnämnden anför vidare:

BFN vill framhålla atl del ej finns någon entydig definition avseende begreppen förbmkningsmaierial och fönådsartiklar. FAR har t. ex. i etl förslag till rekommendation gjort vissa andra definitioner. Del föreligger alllså olikheler mellan Företagsskalleberedningens och FAR:s definitio­ner.

BFN vill vidare framhålla att beredningens förslag dessulom på en speciell punkl helt strider mot praxis. Beredningen har föreslagil alt kortlidsinven-larier som inte tagils i bruk skall las upp som lagertillgång. Del är en redovisning som inle slår i överensslämmelse med 13 § bokföringslagen. I motiven till denna paragraf anförs: "Inventarier är i princip anläggningstill­gångar. Som utredningen (1971 ärs ulredning om bokföringslagstiftningen) framhållil bör dock inventarier som underkastats hastig förbrukning, jfr

Prop. 1978/79:210

240

punkt 3 a i anvisningarna till 29 § kommunalskallelagen, kunna lämnas ulanför balansräkningen och bokföras som kostnad under inköpsårel."

Bland nämndens ledamöler redovisas två olika uppfattningar i fräga om vad som för närvarande gäller skaliemässigl och vad som är lillämpad praxis i förelagen i fråga om redovisning av förbmkningsmaierial och förrädsartiklar. De ledamöler, som släller sig positiva till beredningens förslag all lager av förbrukningsmaterial och förrädsartiklar skall las upp som tillgångsposter i balansräkningen, grundar sin uppfattning på all flertalet av de förelag som berörs också av andra orsaker har behov av en anpassad kvantitativ redovisning av dessa poster. Att - i den mån det inle redan finns -komplettera denna redovisning med en värdemässig sådan, torde inle behöva medföra några avsevärda problem.

Det finns emellerlid också de i nämnden, som hävdar alt beredningens förslag kommer atl innebära väsentliga förändringar för företagen. Den interna kontrollen släller krav på en kvantitativ redovisning av posterna. Någon värdesätlning sker dock normall inle ulan posterna behandlas i allmänhel som omkostnader och aktiveras följaktligen inte som lagertillgång­ar. Anledningarna lill detla förfarande är flera.

a)

Antalet poster som kan inrymmas i begreppen förbrukningsmaterial och förrädsartiklar är beiydande. Ur praktisk synvinkel är del så gott som ogörligt atl uppfylla de krav en lagerbokföring skulle slälla på notering av anlal, inköpspris, återanskaffningspris vid bokslulslilirällel, inkuransbedömning och inventering.

b)

Flera industrier (skogs och verkstads) har synnerligen besväriiga (flera sagesman säger omöjliga) definitionsproblem genom all en artikels slutdes­tination inte är definiliv vid dess anskaffning (omsättningstillgång, anlägg­ningstillgång).

c)

Arbetsinsatsen och därmed kostnaden all lagerbokföra skulle bli avse­värd, eftersom det rör sig om ett många gånger myckel stort antal artiklar (upp till 30 000). Gränsen för lagerhållning resp. förbrukning kan dessulom vara oklar (centraliserat lager med distribution lill etl flertal enheter).

För framför alll de siörre förelagen anses därför beredningens förslag komma atl medföra en ökad adminislralion (sysiemomläggningar, invente­ringar, prisregislreringar etc.) som inte anses företagsekonomiskt motiverad. Principen atl omkoslnadsföra posterna medför ej någol undanhållande ulan endasi förskjutning i tiden av skall.

BFN har inle haft tid och resurser göra en egen undersökning av företagens praxis ifråga om redovisning av förbrukningsmaterial och förrådsartiklar som kan ligga till grund för elt enat ställningstagande inom nämnden. Genom silt uttalande vill nämnden främst göra beredningen uppmärksam på alt del råder olika uppfattningar om hur företagen redovisar i praktiken.

Redovisningspraxis är uppenbariigen oklar på della område. BFN som har till uppgift all verka för ulvecklingen av god redovisningssed, ser del som angeläget atl skattelagstiftningen inte går egna vägar, som endasi gäller den skatlemässiga redovisningen om inle synneriiga skäl talar härför.

I avvaktan på atl god redovisningssed utvecklas och fastställs torde sålunda enligl nämndens mening finnas vissa skäl som lalar för alt man framgent godtar all bestånd av förbrukningsmaterial och förrådsartiklar inle skall behöva las upp i balansräkningen, om beståndet inte är stöne än vad som molsvarar etl normall behov.

För förrådsmaterial och förrådsartiklar, som utgör anläggningslillgångar bör liksom nu gälla all de hänförs lill det slag av anläggningslillgångar vartill

Prop. 1978/79:210

241

de hör, såvida de icke såsom "ireårsinvenlarier" omkoslnadsförls vid anskaffningen.

KF anser att beredningens förslag rörande förrädsartiklar och förbruk­ningsmaterial innebär en större aktiveringsskyldighel än vad som gäller enligt rådande skattepraxis. I synnerhet vänder sig KF mot uppfattningen att koriiidsinvenlarier skall behandlas som varulager. Korttidsinveniarier är, anför KF, lill sin karaktär en anläggningstillgång som enligl särskilda beslämmelser i KL får omkostnadsföras under anskafTningsårel. All redovisa tillgängar av delta slag som omsättningstillgångar lorde strida mot god redovisningssed. Enligl KF:s uppfaUning bör förrädsartiklar typ koruidsin-ventarier alltid fö omkostnadsföras vid anskaffningen och inte aktiveras som varulager. Liknande synpunkler framförs av Lantbrukarnas skattedelegation. Näringslivets skattedelegation, SHIO och Familjeföretagens förening.

TOR delar beredningens ståndpunkt att förbrukningsartiklar som är all hänföra till korttidsinveniarier, liksom förbrukningsmaterial bör betraktas som varulager. Eftersom beredningens bedömning skiljer sig från FAR:s preliminära rekommendationer är del emellertid enligt TOR:s mening av värde att frågan klariäggs antingen genom en lagregel eller i anvisningar från RSV.

2.4 Bokslutslager

Beredningens förslag om begränsat utrymme för lagernedskrivning i de fall då det är underförstått att den som har levererat visst varuparti skall - direkl eller genom förmedling av annan - återköpa partiet efter balansdagen har tillstyrkts av praktiskt laget samtliga remissinstanser som behandlat frågan. Likaså har förslaget att avskaffa den allmänna nedskrivningsrätten på s. k. rörelsefrämmande lager av rå- eller stapelvaror i huvudsak rönt ell positivt mollagande vid remissbehandlingen. Några remissinstanser menar dock atl de föreslagna bestämmelserna bör preciseras ytteriigare. I del sammanhanget anför bl. a. RSV och länsstyrelserna i Södermanlands samt Göteborgsoch Bohus län att det av beredningen upprällade lagförslaget beträffande återköpsfallen behöver förtydligas sä att det klarare framgår vilka situationer regeln tar sikte på. Länsstyrelsen i Ålvsborgs län delar beredningens uppfattning att del finns ett behov av regler mot nedskrivning av bokslutslager:

Beträffande dessa sä kallade återköpsfall har beredningen föreslagil, atl nedskrivning inte skall godtas om det i samband med förvärvet träffats en överenskommelse mellan säljare och köpare av innebörd atl säljaren eller elt denne närstående företag helt eller delvis åtagit sig att svara för eventuell föriust på gmnd av köpet. Tillämpningen av bestämmelsen förutsätter att förekomsten av ett sådant muntligt eller skriftligt avtal kan påvisas. Med den utformning förslaget fått torde taxeringsmyndigheterna fö svårt aU klara bevisbördan. Det kan nämnas att i någol fall har det förflutit nästan en månad innan återköpet effektuerats. Om köparen återsålt ett varuparti eller större

16 Riksdagen 1978/79. 1 saml Nr 210

Prop. 1978/79:210

242

delen härav efter balansdagen eller på annat säll fåU sina kosinader maximerade genom åtagande som kan ledas till leverantören borde detla i regel vara tillräckligt för att vägra nedskrivningen av samma varuparti. Med denna ulformning av lagtexten skulle man även täcka in del fallel där en affärsförbindelse lill leverantören uppträtt som bulvan.

Det bör framhållas alt beredningens förslag inle träffar de fall där köparen utan hjälp av leverantören redan vid förvärvet träffar avtal om vidareförsälj­ning. Som exempel härå kan följande nämnas. Vid en nu pågående taxeringsrevision har konstaterats atl elt bolag A under beskattningsåret sålt varor lill bolagel B. Båda företagen finns i Sverige. Varuproducenten finns ulomlands och fraktklausulen har regelmässigt varil fritt del främmande landet. Det har med andra ord inneburit atl varorna direkt avlämnats till B, som därmed varil ägare till lagret och haft räll till nedskrivning. Vid liden för A:s bokslut har emellertid fraklklausulen mellan A och B ändrals till friU leveransorten i Sverige. Delta har inneburit all bolagel A i stället under två dagar haft tillgång till ell nedskrivningsobjekl. Förslagel avser inle heller fall då avtal om vidareförsäljning med eller ulan hjälp av leverantören träffats under tiden fram till balansdagen. 1 de mest påtagliga fallen representeras varorna här av innehavarpapper exempelvis i form av lagerbevis, konosse-ment, låneiransaklionsbevis och överföringsrapporter. De sistnämnda användes bl. a. i oljehandeln som bevis pä att en viss kvantitet samlagrad olja i en cistern bytt ägare. Låneiransaklionsbevis eller liknande benämning utgör en verifikation som visar alt en viss del av leverantörens varulager hos Iredje man lillhör köparen. För giltighet kräves då atl den utomstående lagerhål-laren underrättas. Genom all överlämna ett innehavarpapper försl efter balansdagen kan della medföra belydligl ökade nedskrivningsmöjligheter. I de beskrivna fallen som inte omfattas av den föreslagna lagstiftningen löper säljaren endast risken att den nya köparen blir insolvent. Länsstyrelsen som vid det praktiska arbetet uppmärksammat fallen ifrågasätter om inte en ny lagstiftning bör uiformas sä att den även omfattar dessa.

Beträffande bokslulslager har beredningen också föreslagit, all nedskriv­ning inle skall medgivas för sådana råvaror eller stapelvaror som uppenbar­ligen anskaffats för annal ändamål än all ingå i den skaltskyldiges normala omsättning eller förbrukning. Råvaror och stapelvaror har visal sig särskilt lämpade som bokslutslager efiersom överiålelse kan ske enbart genom överiämnande av ett lagerbevis. Del oaktat är det tveksamt om en specialregel belräffande de s. k. rörelsefrämmande varorna skall införas. Den principiella invändningen mot en sådan regel är att köparen i det här fallel fakiiskt slår en affärsmässig risk. Med de allt vanligare kompensationsaffä­rerna, kan regeln fö olyckliga konsekvenser. Länsslyrelsen avstyrker försla­get.

Kammarrätten i Göteborg släller frågan om inte de av beredningen föreslagna spärreglerna mot bokslutslager föregriper lagstiftning om en allmän skatieflyklsklausul. Kammarrätten anför vidare:

Del kan ifrågasättas om beredningens förslag lill spärregler över huvud taget är lämpliga. De innebär för det första att om det framgår av omständigheterna all del mellan säljare och köpare är överenskommet eller underförstått att elt varuparti direkl eller genom förmedling av annan efter balansdagen skall återköpas av leverantören sä får avdrag för nedskrivning av den delen av lagret inle göras. För det andra är inte heller nedskrivning

Prop. 1978/79:210

243

tillålen på rå- eller stapelvaror som uppenbariigen anskaffats för annat ändamål än alt ingå i den skattskyldiges normala omsättning eller förbruk­ning av varor.

Denna uppdelning i två regler är tvivelaktig. En del av de transaktioner som den försia regeln skall hindra kan man även med gällande regler komma åt, nämligen de fall då del i realiteten aldrig förekommit någon transaktion. Många fall kommer dessulom au kunna underkännas med lillämpning av den andra regeln, speciellt om denna utsträcks till att avse alla slags varor. Om ett varulagerparti omedelbart efter balansdagen skall återköpas av säljaren kan man nämligen ofta anse all varorna anskaffats för annat ändamål än att ingå i den skattskyldiges normala omsäuning eller förbrukning av varor. Därtill kommer alt regeln i lagtexten uttryckts pä ett sätt som enligt kammarrättens mening inle helt överensstämmer med motiven. I motiven åsyftar man sålunda fall av återköp medan lagtexten anknyler till del förhållandet atl säljaren svarar för eventuell föriust på varupartiet. Lagtexten är dunkel och svårtolkad på denna punkt. Enligl kammarrättens uppfattning bör den första regeln slopas medan i stället den andra regeln utsträcks till all omfatla alla slags varor. Visseriigen kan del hävdas atl del innebären mycket grannlaga uppgift för skattemyndigheterna att avgöra vad som anskaffats för annal ändamål än atl ingå i den skaltskyldiges normala omsättning eller förbrukning av varor. Regeln kommer säkeriigen all föra med sig en del tvister. Man kan t. ex. länka sig fall då det aktuella varupartiet beslår av varor som normalt används i rörelsen men inköpet belydligl överstiger del normala behovel och den skattskyldige moiiverar sitt stora inköp med alt man förutsåg en kraftig prishöjning. Det sagda är emellerlid inte skäl nog för atl man skall avstå frän atl införa en regel. Skaltemyndigheterna har förutsätt­ningar all klara av den bedömning som mäste göras. Regeln siktar dessulom endast på "grova" fall, något som framgår av au det skall vara fråga om varor som uppenbariigen anskaffats för annal ändamål etc.

Lantbrukarnas skattedelegalion, Svenska företagares riksförbund, Näringsli­vets skattedelegation, SHIO och Familjeföretagens förening lillstyrker den av beredningen föreslagna skatteflykisregeln i återköpsfallen men avstyrker förslaget att begränsa nedskrivningsrätten av rörelsefrämmande lager.

Näringslivets skatledelegation:

Vi har ingenling att erinra mol beredningens förslag atl varor som inköpts omedelbart före och sålts lillbaka till säljaren omedelbart efter balansdagen inle skall fä inräknas i köparens vamlager. Däremoi kan vi inle lillslyrka atl taxeringsmyndigheterna i andra fall skall ha möjlighet att underkänna lagernedskrivning på vad man anser utgöra "rörelsefrämmande" varor. Det måste rimligen förbehållas föreiagen atl själva avgöra vilka affärsverksam­heter man skall bedriva. Elt genomförande av detta förslag skulle endasi ge upphov till meningslösa diskussioner om den bedrivna verksamhetens ändamål.

2.5 Supplementärregel I

För all vid lillfälliga lagerminskningar förhindra upplösning av lagerreser­ver med åtföljande beskattning finns en särskild regel i punkt 1 sjätte styckel av anvisningarna till 41 § KL. Regeln bmkar benämnas supplementärregel 1

Prop.  1978/79:210

244

och innebär följande. Öm värdel av lagret efter inkuransavdrag vid beskatt­ningsårets utgång är lägre än medeltalet av molsvarande värden vid ulgången av de två föregående beskattningsåren får nedskrivning göras med 60 procent av nämnda medellalsvärde. Vid större lagerminskningar kan regeln leda lill att varulagrets värde upptas till negalivi värde genom avsättning till s. k. lagerregleringskonto.

Beredningens uppfattning aU del kan finnas anledning aU ingripa mot missbruk av supplementärregel I dä varupartier överförs mellan koncernfö­relag eller förelag med intressegemenskap delas av de flesta remissinstanser som lagit upp frågan. Omkring hälften av dessa remissinslanser lillstyrker också den av beredningen valda metoden, dvs. alt lagervärdet vid beskatt­ningsårets ulgång skall ökas med värdel av lagerlillgångar som avyttrats till ell närslående företag. I vissa remissyttranden föreslås dock alt skatteflykt genom utnyttjande av supplementärregel I skall förhindras pä del sätt som angetts i eu särskilt yttrande till beredningens betänkande (s. 663 f). Enligt della yttrande bör samtliga bolag, som tillhör koncern eller som av annan anledning är all anse som närstående, åläggas all tillämpa samma lagerned-skrivningsregel, således antingen huvudregeln eller supplemenlärregel I. Länsstyrelsen I Södermanlands län avvisar den i det särskilda yttrandet föreslagna metoden under motivering bl. a. att utredning saknas om vilka konsekvenser en enhellig lagernedskrivningsprincip skulle fö hos koncern­företag som har hell skilda verksamheler och som saknar egentligt inre samband. Liknande synpunkter framförs av länsstyrelsen i Göteboigs och Bohus län. Länsstyrelsen i Väslernorriands län anser atl beredningens metod och den i det särskilda remissyttrandet omnämnda metoden inte utesluter ulan snarare kompletterar varandra.

Näringslivets skattedelegation sägersig inte vilja motsätta sig beredningens förslag om att supplementärregel I inte skall få användas vid icke affärsmäs­siga överföringar mellan koncernföretag. Enligl delegationens uppfattning bör tillämpningen av den föreslagna regeln dock vara restriktiv.

2.6 Märkt virke och avverkningsrätter

Vad beredningen anfört om den skattemässiga behandlingen av avverkat virke har i allmänhet lämnats utan erinran vid remissbehandlingen. En remissinstans, länsslyrelsen i Malmöhus län, gör dock vissa invändningar:

Beredningen har vall att i ett särskilt avsnitt behandla virke som kvarblivit i säljarens vård men som är märkt för köparens räkning i enlighet med vad som föreskrivs i lagen (1944:302) om köpares rält till märkt virke. Eftersom sådani virke inte för tas i anspråk för säljarens skulder anser beredningen att detta bör likställas med levererat virke.

Fråga synes fortfarande vara om separalionsräu i konkurs. Enligl Walin: Separalionsrätt (Lund 1975, sid. 26) har lagstiftaren vid den nämnda lagens tillkomst inte avsett att märkningen skall anses likvärdig med besittningsta-

Prop. 1978/79:210

245

gande annat än i fräga om separalionsrätt gentemot säljarens borgenärer. Lagen lorde inle heller vara lällillämpad eftersom den förutsätter all del vid köp av visst virke är brukligt att man genom märkning anger vad som tillkommer köparen. Lagen anknyler sålunda lill sedvana inom branschen. Del kan i vissa fall vara förenat med betydande svårigheier alt faslslälla om en ny sedvänja uppkommit elleren gammal sedvänja upphört. Med hänsyn lill lillämpningssvårigheterna bör ifrågavarande slag av märkt virke inle jämstäl­las med levererat virke om del inle föreligger tungl vägande skäl härför. Några sädana skäl har inte redovisats av beredningen.

2.7 Värdering av djur

Flertalet remissinstanser delar beredningens uppfattning att de nuvarande bestämmelserna för värdering av stamdjur (inkl. rekryteringsunderiag) kan leda till att orealiserade vinster måste tas lill beskattning. Den av beredningen anvisade metoden för alt komma till rätta med detta problem, nämligen att ge den skaltskyldige räll att värdera stamdjur efter del lägsta av de av RSV fastställda värdena för det löpande beskattningsåret eller för något av de fem närmast föregående beskattningsåren, har dock mottagils negativt vid remissbehandlingen. En allmän uppfattning bland remissinslanserna är alt det åsyftade resultatet kan uppnås med enklare regler än de som beredningen föreslagit.

RSV:

De flesta jordbrukare beskattas i dag enligl bokföringsmässiga grunder. Denna ordning blir obligatorisk om ett par år. Därmed föreligger i dag endast i undantagsfall det tidigare vanliga problemel att skilja mellan siamdjur och omsättningsdjur och inom kort kommer detta problem att hell vara ur världen. Om beredningens förslag genomförs kommer emellertid beskatt­ningsmyndigheterna åter att ställas inför vanskliga avgöranden om var gränsen går mellan stamdjur och omsältningsdjur. Vidare uppkommer problemet att skilja mellan nyuppsättning och ersättningsanskaffning. Erfarenhetsmässigt medför dessa gränsdragningar så stora svårigheier alt RSV avstyrker genomförandet av beredningens förslag.

öm den beskattningseffekt som följer av värdestegringen på jordbrukarnas djur skall undanröjas bör detta ske på annal sätl än som föreslagits, t. ex. genom att större nedskrivning tillåts på nötkreatur, inklusive omsättnings­djur, än pä andra lagertillgångar. En sådan större nedskrivning kan lämpligen konstrueras så, att RSV i sina åriiga anvisningar fastställer nötkreaturens värde till ett visst procenttal av de verkliga genomsnittspriserna för ifråga­varande period. På motsvarande sätt bör i så fall nedskrivningsunderiaget för sådana mera värdefulla djur som inte finns med i RSV:s värderingstabell tas upp till samma procenttal av djurens saluvärde. Frågan om hur stor procentandel av de verkliga priserna som bör ligga till grund för RSV:s anvisningar kräver närmare utredning.

Lantbrukarnas skattedelegalion anför att det primära målet bör vara att tillskapa en möjlighet för lantbrukarna att inventera djuriagret efter anskaff­ningskostnaden. Delegationen är dock klar över att en exakt sådan värde-

Prop. 1978/79:210

246

ringsmelod är praktisk omöjlig att tillämpa. Enligt delegationens uppfattning gäller det därför alt söka sig fram till en hanterlig melod, låt vara med schablonmässiga inslag, som kan leda till någoriunda riktigt resullat.

Lantbrukarnas skattedelegation:

Beredningen begränsar silt förslag till stamdjur inkl. rekryteringsunderiag. Härigenom skulle man i jordbmksbeskaltningen återinföra etl av de mera frekvenia tvisteämnena från den gamla kontantprincipen, nämligen gräns­dragningen mellan stamdjur och omsättningsdjur. Delegationen kan inte finna delta vare sig önskvärl eller nödvändigt. Dessulom är del principfräm­mande all för vissa slag av tillgångar framtvinga beskattning av icke realiserade vinster. Oavsell djurets ålder vid inventeringsiillfället lär del vid egenuppfödning inte kunna hävdas annal än atl dess anskaffningsvärde (produktionskostnad) i normalfallet understiger RSV:s normvärde. Delega­tionen kan därför inte accepiera all del vid inventeringen skall göras åtskillnad mellan stamdjur och omsältningsdjur. Såväl enkelheiskravet som materiella skäl talar för all samma princip skall gälla över hela linjen.

Etl praktiskt säll all lösa problemel kan vara etl stadgande av innebörd, atl djurlager för inventeras med ulgängspunkl frän normala relationer mellan produktionskostnader och allmänna saluvärden för olika slag av djur. Pä dessa anskaffningsvärden (produktionskostnader) för gängse nedskrivnings-regler för lager lillämpas. Även om ell sådant syslem lill slor del måste bygga på schabloner - sädana är som förut sagts ofrånkomliga i sammanhanget -skulle del dock i princip innebära likformiga lagervärderingsregler mellan lantbrukare och rörelseidkare.

Enligl lillgängliga data kan uppfödningskosinaden fören kalvfärdig kviga genomsnittligt beräknas till knappt 80 procenl av dess allmänna saluvärde. Även för övriga egenproducerade djur kan "anskaffningskostnaden" beräk­nas till cirka 80 procenl av allmänna saluvärdet. Avvikelser härifrån förekommer givetvis, bl. a. beroende på omfattningen av egen kapitalinsats, anställd arbetskraft och variationer i prisläget, men dessa avvikelser torde få accepteras för enhetlighetens skull.

Delegationen föreslår således följande modifieringar i beredningens förslag.

Vid lillämpning av huvudregeln skall gälla alt inventerade värdel skall upplagas till 80 procenl av det lägsta av RSV:s norm värden, som fastställts för djur (såväl stamdjur som omsättningsdjur) av motsvarande slag under beskattningsåret eller någol av de föregående fem åren. Supplemenlärregel I skall få tillämpas i vanlig ordning. Vid nyuppsättning under de senaste sex beskattningsåren kan eventuellt föreskrivas att inventering för ske endast med ulgångspunkt frän det lägsta av de normvärden som fastställts efter nyuppsältningslillfället. Enligl delegationens uppfattning vore det dock knappast förenat med större risker om man avstod frän särregler för nyuppsättningsfallen, eftersom den nyetablerade lantbrukaren sällan skulle ha möjligheter all omedelbart skriva sitt djurlager "i botten".

3 Lagen om allmänna investeringsfonder (avsnitt 8.2.5 och 12.1)

3.1 Allmänna synpunkter

Företagsskatteberedningens syn på investeringsfonderna som ett medel all -vid sidan av de konjunkiurpolitiska syftena-stimulera företagens allmänna

Prop. 1978/79:210

247

tillväxt och konsolidering över huvud laget godtas eller lämnas utan erinran av del helt övervägande antalet remissinslanser. Några remissinstanser, Z.0, riksbanken. Svenska kommunförbundel och TCO, betonar dock fondernas konjunkiurpolitiska funktion.

LO:

Investeringsfondssyslemet har sedan första hälften av 1970-lalel tappat sin funktion att vara ett konjunkturpolitiskt styrmedel i försia hand. I prakliken har del fått en resultaiuljämnande roll saml öppnat möjligheter för lönsam-helssiöd lill förelagen i en avmattningsperiod. När invesleringsfondsreglerna nu ses över måste en förutsättning vara all de skall åierfö sin egentliga roll som stabiliseringspolitiskt styrmedel.

Riksbanken:

Vad gäller förslagen till ändringar i investeringsfondssyslemet vill fullmäk­tige framför alll betona den stabiliseringspolitiska fördel som ligger i all företagens möjligheter att bilda obeskattade reserver i ökad utsträckning knyts lill investeringsfondssyslemet. De obeskattade reserver som bildas genom avsättning till investeringsfond skiljer sig nämligen på flera sätt från övriga obeskattade reserver. Bl. a. har samhällel en hög grad av inflylande över när och hur de avsatta medlen utnyttjas. Detla gör investeringsfonderna lill ett viktigt konjunkturpolitiskt - och även delvis regionalpolitiskt -styrmedel.

En minoritet (en ledamot) i riksbanksfullmäktige anser atl följande tillägg skall göras till del ovan anförda:

Under senare är har emellertid investeringsfondernas betydelse som styrmedel minskat. Detta hänger samman med atl investeringsfonderna under lång tid har fått utnytljas relativt fritt. En fömtsättning för alt den potentiella ökning av styrmöjligheterna som utvidgningen av investerings­fonderna innebär verkligen skall kunna tas till vara är därför all man på sikt återgår till en mer selekliv politik vad gäller utnyttjande av investeringsfon­derna.

Svenska kommunförbundet:

Med hänsyn till atl ovannämnda nya regler om avsättning till resultatui­jämningsfond och lagernedskrivning för vissa företag och branscher dock sannolikt kommer att ge ett minskat sammanlagl reserveringsutrymme föreslår beredningen att 50 96 mot f n. 40 96 av årsvinsten Hr avsällas till investeringsfond. Enligl styrelsen, som från kommunal synpunkt inte har något atl erinra mot förslagel, bör fonderna genom den vidgade avsättnings­möjligheten få och ges ökad konjunklurpolitisk funktion.

TCO:

TCO vill, som tidigare påtalats, understryka atl en restriktivare fri vinstreglering automatiskt ökar omfattningen av den bundna reserveringen. En lägre nivå för de fria vinsldisposilionerna motsvarar därför inle en

Prop. 1978/79:210

248

motsvarande lägre nivå för företagens möjligheler lill resullalreglering utan accentuerar möjligheten att använda vinsldisposilionerna för atl i än högre grad häva konjunklurfluktuationer. TCO menar emellertid all skäl finns alt ytteriigare fokusera det konjunkiurpolitiska inslaget förde i skattehänseende förmänliga reglerna som är knutna till investeringsfondssyslemet.

Beredningens förslag all la in del föreslagna förändrade regelsystemet i en ny lag tillstyrks eller lämnas ulan erinran av samlliga remissinstanser. Flera av dem påpekar att den nuvarande lagen är svåröverskådlig. Näringslivets skattedelegation och KF lar särskilt upp frågan om samordning med övrig fondlagsiiftning.

Näringslivets skattedelegation:

Föreiagsskaiteberedningen hade enligl direktiven i uppgift all samordna beslämmelserna rörande konjunkturinvesteringsfonder och andra i skatte­lagstiftningen utnyttjade fondsystem. Beredningen har gjort en genomgång av lagsiiftningen om konjunkturinvesleringsfonder och framlägger förslag om en hell ny lag. Samordningen i övrigl har emellertid beredningen avstått ifrån.

Enligl vär mening är del nödvändigl alt en sädan samordning sker, så atl tidigare investeringsfondsavsältningar för las i anspråk på samma villkor som de nu föreslagna. Detta skedde också när 1955 års investeringsfonder infördes. Vi vill i detta sammanhang särskilt peka pä nägra punkter där en samordning bör ske, nämligen ändamålen för vilka fonden fär tas i anspråk, investeringsavdragels storlek, effektiv beskattning vid återföring av fond och överföring av fond. Om en samordning inte sker på dessa punkter, kan - med hänsyn till den föreslagna regeln i övergångsbestämmelserna om att tidigare fondavsättningar måste las i anspråk före fondavsättningar enligt de nya reglerna - underiiga effekter uppstå. Så t. ex. kan ett företag, som vill ta i anspråk sin nya fond för forskningsändamål, inte göra det så länge företaget har gamla investeringsfonder kvar.

Vid sidan om lagstiftningen om konjunkturinvesteringsfonder finns det en rad andra avsättningsmöjligheter till fonder o. d. inom del svenska skatte­väsendet. Även om det i och för sig inte är av större olägenhet alt olika fonder med speciella ändamål behandlas i separata lagar behövs en samordning av de olika begrepp som används i de olika lagarna. Det vore vidare av värde om en samlad genomgång av lagstiftningen görs för att finna gemensamma tekniska lösningar i likartade frågor. Vi anser därför atl en särskild teknisk översyn snarast bör verkställas.

KF:

KF finner de föreslagna reglerna för allmän investeringsfond i flera hänseenden enklare än de nuvarande att praktiskt tillämpa. De skulle emellertid innebära atl man under ganska läng tid framät har tre olika regelsystem för investeringsfonder-1947 års, 1955 års och föreslagna regler -att tillämpa vid ianspräklagande eller återföring av fondmedel. Förbundet ifrågasätter om det ej är möjligt att tillämpa de nya reglerna även på 1947 och 1955 års fonder och därigenom underiätla hanteringen hos såväl skattskyl­diga som myndigheler.

Prop.  1978/79:210

249

3.2 Lagens till

ä

mpningsomr

å

de

Enligl lagen om investeringsfonder för konjunkluruljämning lillkommer rätt alt göra fondavsättning aktiebolag, ekonomisk förening och sparbank. Föreiagsskaiteberedningen föreslår ingen ändring i detta avseende. Bered­ningens slällningstagande lämnas i allmänhel ulan erinran. Länsstyrelserna i Kalmar och Hallands län saml Sveiiges häradsallmänningsförbund anser emellerlid att även andra förelagsformer skall fö rätt att göra fondavsättning­ar.

L

ä

nsstyrelsen i Kalmar l

ä

n:

De regler som för närvarande gäller för investeringsfond för konjunklur­uljämning liksom de nya regler som föresläs gäller endast för juridiska personer. Länsslyrelsen anser all dessa regler bör konslrueras på så sätt atl de blir tillämpliga för alla förelagsformer. Det förslag om allmän investerings-reserv som föreslås för enskilda rörelseidkare bör därför inle genomföras.

Länsstyrelsen i Hallands län, som släller sig avvisande lill förslagel om allmän investeringsreserv, anför;

Länsstyrelsen vill emellerlid tillstyrka att egenföretagarna på annal sätl får möjlighet till fondavsättning för investering om nu sådana behov verkligen föreligger. Della bör dä ske pä så sätl all investeringsfondsinstitutet utvidgas till att avse ocksä fysiska personer. Samma regler beträffande avsättning och ianspräklagande av fondmedel bör då gälla som för aktiebolagen. Insättning pä räntelösl konto i riksbanken får dock med anledning av de olika skattesatserna för aktiebolag och fysiska personer ske efter annan procent­sals, förslagsvis med 75 96 av avsättningens belopp. Individuell tillstånds­givning för ianspräklagande i den utökade kretsen av fondinnehavare kommer naturiiglvis att innebära merarbete för lillståndsgivande myndighe­ter. Detta synes dock vara en ofrånkomlig olägenhet.

Sveriges häradsallmänningsförbund anser alt även häradsallmänningar skall fä göra avsättning till allmän investeringsfond.

3.3 Sammanslagning av investeringsfond för rörelse och investeringsfond för skogsbruk till en gemensam fond

Förslaget tillstyrks eller lämnas utan erinran av samlliga remissinstanser med undantag för Näringslivets skattedelegation. Delegationen erinrar om atl ett slopande av skogsfonderna övervägdes vid den översyn av konjunklurin-vesteringsfondssystemet som färdigställdes är 1962 och atl tanken då avvisades bl. a. under hänvisning till att den kommunala beskattningen påverkades. Delegationen anför vidare:

Nu blir visseriigen sistnämnda skäl av mindre bärkraft om beredningens förslag rörande en bolagsskatt och dess fördelning pä kommuner genomförs. I annat sammanhang förespråkar vi sammanföring till en förvärvskälla av

Prop. 1978/79:210

250

skogsbruk och industriell bearbetning av skogsprodukler. Om detta förslag genomförs och även separata, enbart skogsägande bolag i koncernen tas med skulle i prakliken endast en fond behövas. Innan så skett är det emellerlid lämpligt all ha kvar skogsfonderna. För vår del anser vi att konjunkturin-vesieringsfondssystemel innebär sådana fördelar för samhällel all den dubbelräkningseffekl, som ulredningen hänvisar till, inle har särskilt stor betydelse. Tvärtom är det önskvärl atl slora avsättningar görs lill investe­ringsfond i högkonjunklurlägen - vilket är ägnat alt hålla lillbaka överhell-ningsiendenser - för alt i stället användas i lågkonjunkturlägen. Del är självfallet ofta en fråga för förelaget var dess satsningar skall göras - inom industridelen eller skogsbruksdelen. Viss risk finns för alt skogsbruksdelen blir sämre tillgodosedd om man lägger hela investeringsfonden i rörelsedelen. Frägan sammanhänger med den blivande utformningen av skogspolitiken. 1973 års skogsutredning har nyligen avgivit ell belänkande i denna fråga, som f n. är föremål för remissbehandling. Bl.a. föreslår skogsuiredningen en obligatorisk avsättning för beskogningsåtgärder i samband med avverkning samt en ärlig insättning för andra skogliga ändamål. Båda dessa avsättningar förutsäits vara avdragsgilla vid beskattningen och belopp som uttas för sill ändamål skall beskattas. Det är svåri att bedöma behovel av speciella ytterligare avsättningar, om skogsutredningens förslag genomförs. Uppen­bart är emellertid all detla inle tillgodoser några som helst konjunkturpoli­tiska ändamål.

3.4 Avsättningsgrundande belopp

Beredningens uppfattning all avsättning lill investeringsfond för rörelse även fortsättningsvis bör baseras på den i bokslutet redovisade årsvinsten före skatter och fondavsättningar lämnas i allmänhel utan erinran.

AO och några länsslyrelser framför emellerlid kriiiska synpunkler.

AO:

Anvisningama lill 2 § innehåller definitionen pä den årsvinst som skall vara avsätiningsgrundande. Här anges atl den bokföringsmässiga vinsten -före skatter och fondavsättning - skall ökas med bl.a. donationer, dvs. avsättningen skall basera sig på den skattepliktiga vinslen före denna icke avdragsgilla kostnad. Regeln har oförändrad tagils över från nuvarande beslämmelser. Del är en riktig princip att del är det skallepliktiga överskottet som fär fonderas och användas för avskrivning på nyanläggningar. Av praktiska skäl är del dock nödvändigt atl göra så fö avsteg som möjligl från den bokföringsmässiga vinsten. Donationer är alltså etl sådani. En mer väsentlig post med vilken basen för avsättning bör korrigeras är skattefria aktieutdelningar. Även obligaiionsvinster och realisationsvinster skulle finnas skäl atl undanta. Genom att bygga upp ett förelag som en koncern i flera aktiebolag kan förelagen systematiskt öka den andel av koncernens vinst som kan avsättas till investeringsfond uiöver vad som vore möjligl om företaget bedrev hela verksamhelen i etl enda bolag. Den vinsl som i ett bolag återstår efter maximal fondavsättning kan nämligen delas ut till elt moder­bolag för atl där ingå i ytterligare en avsäliningsbas. Slarka principiella skäl lalar för au åtminstone de skattefria aktieutdelningarna inle görs avsäunings-

Prop. 1978/79:210

251

grundande. Genomförs beredningens förslag atl förenkla kedjebeskattnings-besiämmelserna behöver det inte bli några prakliska problem med én sådan regel.

Länsstyrelsen i Östergötlands län framhåller till en början att styrelsen delar företagsskalleberedningens uppfattning alt investeringsfond för skogsbruk och investeringsfond för rörelse bör slås samman lill en gemensam fond saml anför:

För all ytterligare jämställa verksamhei som drivs i olika förelagsformer anser länsstyrelsen i likhet med vad som föreslagits för allmän investerings­reserv alt avsättningen begränsas lill 50 % av årsvinsten som är hänföriig till inkomslslagen rörelse, jordbruk och evenluelll bokföringsskyldig ägare av annan fastighet. Andra inkomstslag medräknas således inte i avsätlningsun­deriagei. En dylik gränsdragning är enkel alt tillämpa och ger en bättre överensstämmelse mellan syftel och ändamålet med avsättningen och ianspråklagandet. Avgränsning kan med lätthet göras på del formulär förelaget är skyldigt att avlämna enligt förslagel till ulformningen av 19 §.

Länsstyrelsen i Örebro län, som inte har något atl erinra mot alt taket för avsättning till investeringsfond höjs lill 50 96 av årsvinsten, anför:

Denna utökade avsättningsrält gör del emellertid mer angeläget alt tillse atl avsättningen endasi görs från intäkter i förvärvskällan. Vid beräkning av årsvinsten bör därför frånräknas intäkter som inle alls är skattepliktiga eller inte hänförliga lill förvärvskällan, exempelvis realisationsvinster, vilka ofta kan uppgå till stora belopp. För all man ine skall behöva justera årsvinsten för bagalel lånade dylika belopp bör justering av årsvinsten kunna underlåtas om dylika intäkter understiger 10 96 av årsvinsten.

Länsstyrelsen i Västmanlands län anser det omotiverat att fondavsättning skall H göras på skattefria inkomster och inkomster hänföriiga till andra inkomstslag än rörelse och jordbruk. Liknande synpunkler framförs av länsstyrelsen i Norrbottens län.

Några av näringslivels organisationer lar upp det förhållandel att en förutsällning för att H göra en fondavsättning är att företagel redovisar vinst. Näringslivels skalledelegation erinrar om all de mindre aktiebolagen och framför allt de som ägs av en enda person eller familj traditionellt inle redovisar någon skattepliktig inkomsi av verksamheten. I stället söker företagsledaren/aktieägaren ta ut bolagets vinst i form av lön. Delegationen anför vidare:

Självfallet har de företag som främsi söker undvika denna dubbelbeskatt­ning genom au bolagsvinsten delas ut i form av lön inte samma fördelar som andra att ansluta sig till och använda sig av konjunkiurinvesteringsfonds-systemei. Härför krävs alt förelaget redovisar vinst som oftast blir beskattad. Emellenid är det av värde att även dessa företag kan utnyttja investerings­fondssystemet och därmed få snabb avskrivning av belopp som tas i anspråk under lågkonjunkiurerna. Del är också av värde för det allmänna att även denna gmpp förelag i högkonjunklurlägen binder belopp för framtida investeringar i stället  för att genom  invesieringar i  högkonjunkturen

Prop. 1978/79:210

252

medverka till en överhettning. För atl göra della ekonomiskl möjligl för dessa förelag skulle den ändringen i konjunklurinvesleringsfondslagsiiftningen kunna göras alt avsättningsbeloppet inle nödvändigtvis alltid begränsas till en viss andel av årsvinsten. Förelag, och dä särskilt de mindre, skulle kunna tillålas göra avsättning oberoende av om del redovisar vinsl eller ej och oberoende av hur slor vinsten är. Naturligt är då all avsättningens storiek begränsas, exempelvis till 100000 å 200 000 kr.

SHIO och Familjeföretagens förening anser all beredningens förslag all inflationens effekt pä avskrivningsreglerna skall lösas genom investerings-fondavsättningar gör del angeläget all även de mindre aktiebolagen får praktisk möjlighet att göra sådan avsäuning. Enligl organisaiionerna skulle del bl. a. med lanke på samhällets siabiliseringspolitik vara lämpligt att även dessa företag ges möjlighet lill investeringsfondavsäiiningar. Organisationer­na föreslår därför att alla aktiebolag skall fä göra avsättningar lill investe­ringsfonder oavsett de visar vinst eller ej samt all den tillåtna avsättningens storlek inledningsvis bör begränsas till exempelvis 100 000 eller 200 000 kr. Beloppet skall justeras med hänsyn lill penningvärdels ulveckling.

Svenska företagares riksförbund framhåller all ett avskaffande av kravet att avsättning endasi Hr ske av viss del av årsvinsten avsevärt skulle uppmuntra användningen av investeringsfondssyslemet. Förbundet föreslär därför atl även bolag utan redovisad årsvinst ges rätt atl, åtminstone inom vissa gränser, göra avsättning lill investeringsfond.

3.5      Avsättningens storlek och spärrkontoinbetalning

Beredningens förslag att den andel av årsvinsten som får sällas av till investeringsfond ökas till 50 96 saml all 50 96 av del avsatta beloppel skall inbetalas till riksbanken tillstyrks eller lämnas ulan erinran av samtliga remissinstanser med undanlag för riksbanken, som anser det befogat med en större höjning av procentsatsen för inbetalning till riksbanken. LO lillstyrker förslaget underden förutsättningen att investeringsfondssystemet äterHrsin roll som stabiliseringspolitiskt styrmedel. Enligl organisationen bör ändring­en genomföras försl dä normala förhållanden uppnåtts och generella tillstånd aU använda fondmedel inte givits under viss tid.

3.6      Tidpunkt för inbetalning till riksbanken och påföljd vid för sen

inbetalning

Flertalet remissinstanser instämmer i beredningens uppfattning att försen inbetalning till riksbanken skall kunna godtas om företaget eriägger en särskild avgift. Kritik har dock riktats mot reglernas närmare utformning. Endasi länsstyrelsen i Ålvsborgs län avstyrker helt förslaget.

Prop. 1978/79:210

/   253

Länsslyrelsen i Ålvsborgs län:

Länsslyrelsen avstyrker förslagel alt företgen skulle få rält all mot viss avgift senarelägga sin inbetalning till riksbanken. Denna möjlighet kan komma alt utnyttjas i sådan utsträckning all bestyret med kontroll och indrivning av den föreslagna särskilda avgiften blir betungande och perso­nalkrävande. Nuvarande föreskrift i 4 §, som ger regeringen möjlighet all -om synnerliga skäl föreligger- medge au inbetalning Hr verkställas vid en senare tidpunkt, är ur administrativ synpunkl lätthanterlig och lorde ge föreiagen ell lillräckligt skydd mol "olycksfall" i samband med inbetalning av kontomedel.

Den föreslagna beslämmelsen att.en inbetalning skall kunna - evenluelll efter eriäggande av särskild straffavgift - godtas under hela laxeringsperioden kritiseras av flera remissinslanser. Kriliken går ul på all del för laxerings-nämndernas del är opraktiskt all låta företag göra inbetalningar till riksban­ken, som skall beakias av nämnderna, på den sista dagen som nämnderna har behörighet att fatta beslut. RSV, AO och länsslyrelserna i Uppsala, Väster­norrlands, Västerbottens och Norrbottens län anser därför alt tidsgränsen bör sältas sä atl taxeringsnämnderna för sin handläggning får en månads rädmm oavsett när taxeringsperioden slutar.

TOR och länsstyrelserna I Stockholms, Södermanlands, Gotlands, Malmö­hus, Göteborgs och Bohus samt Jämtlands län anser atl inbetalningen skall få ske senast den 30 juni taxeringsåret även sedan taxeringsperioden numera förlängts. Enligt länsstyrelsen i Östergötlands län bör en inbetalning endast godtas om den görs senast två månader efter den dag förelaget haft atl avlämna självdeklaration.

Nägra remissinstanser framför kritik mol avgiftssystemets utformning. Länsstyrelserna i Göteborgs och Bohus, Västernorrlands samt Norrbottens län anser att avgifien vid försenad inbetalning bör bestämmas till 2 % om inbetalningen sker högst en månad för sent och 4 % av det för sent erlagda beloppel i andra fall. Länsstyrelsen i Östergötlands län menar all avgifien bör sättas lill 2 96 om inbetalning sker högst en månad för sent och till 4 % om inbetalningen sker mer än en månad men mindre än tvä månader för sent. Enligt länsstyrelsen i Kalmar län och TOR bör avgiften beräknas med utgångspunkt från den dag då självdeklaration enligt huvudregeln skall vara avlämnad. Kammarrätten i Stockholm och länsstyrelsen I Jämtlands län föreslår att avgiften beräknas efter en ränta på 1 % för varje påbörjad kalendermånad räknat från den lidpunkl då självdeklarationen normalt skall vara avlämnad.

Länsstyrelsen i Jämttands län:

Många av de företag som inbetalar medel pä invesleringskonto åtnjuter anstånd med deklarationen. Motsvarande anstånd med inbetalningen till riksbanken åinjutes. Genom den förlängda laxeringsperioden kommer sannolikt anståndstiderna att föriängas. Rättviseskäl lalar för att den särskilda

Prop. 1978/79:210

254

avgift som utgår vid försenad belalning anknyts lill deklaralionstidpunklen enligt 34 § taxeringslagen i stället för anståndsiidpunkten. Del kan inle anses rimligt atl de förelag som inle i lid kan fullgöra sina förpliklelser enligl 34 § laxeringslagen förutom deklaralionsansländel erhåller en ränlevinst genom en senare inbetalning lill räntelösl konto hos riksbanken. I enskilda fall kan ränievinsien uppgå lill avsevärda belopp. Enligl lagstiftningen om arbetsmil­jöfond skulle ränta eriäggas efter 12 procenl för år. Avgiften vid försenad inbetalning kan lämpligen beräknas efter en ränta om 1 procent för varje påbörjad kalendermånad räknat från de tidpunkter som anges i 34 § laxeringslagen. Avgifien bör vara avdragsgill vid taxeringen.

AO anser all beredningens förslag till avgiftssystem fått en mindre lämplig ulformning. Han erinrar försl all ell anstånd med deklarationens avlämnande medför au inbetalning fär göras senare än den 15 februari respektive den 31 mars och anför vidare:

Förelagen fär alltså etl ekonomiskl iniresse av att fä avge deklaration så sent som möjligl. Betydelsen av detta bör ses mot bakgrund av den fr. o. m. år 1979 förlängda laxeringsperioden. I regel lorde invesleringsfondsavsätining-arna planerats och beräknats långt före deklarationens avlämnande. Inle minst gäller detta i de stora företagen med tryckta årsredovisningar. Fondavsättningen aren bokslutsdisposilion och inle en deklarationsposi. Jag föreslår därför alt ränta skall utgå på medel som inbetalas efter den 31 mars. Räntan bör vara avdragsgill. Efter viss tid - t. ex. en månad resp. en månad efter det deklaration skolat inges efter anstånd - bör räntan höjas kraftigt eller ersättas av en icke avdragsgill avgift.

Länsstyrelsen i Örebro län:

Inbetalning lill riksbanken skall såväl enligt gällande regler som enligt beredningens förslag ske senast den dag, dä allmän självdeklaration skall avlämnas. Länsstyrelsen vill ifrågasätta om inte inbetalningen bör knytas till bokslutstidpunkten i stället för till deklarationsavlämnandet. Inbetalning bör enligl länsslyrelsen ske inom fyra månader efter räkenskapsårels utgång. I enlighel med beredningens förslag bör dock en senare inbetalning kunna grunda avdragsrätt. Sådan inbetalning bör dock av bl. a. kontrollskäl inte fä ske senare än 30juni, under förutsällning att taxeringsperioden utgår tidigast 31 oktober. Vid sådan senare inbetalning bör särskild avgift ulgå med en procenl för varje påbörjad månad som inbetalning skett senare än enligl de ordinarie reglerna.

Näringslivets skattedelegation framhåller att procenttalets storlek bör anpas­sas till de tal som i framtiden kommer att gälla andra förseningsavgifter i uppbördssystemet och då uiformas efter räntemodell.

Enligt företagsskatteberedningen skall restavgift utgå om den särskilda avgiften vid för sen inbetalning inle eriäggs. Delta kritiseras av länsstyrelsen i Malmöhus län som anför:

I sädana fall av ovilja eller oförmåga atl inbetala lagstadgad avgift synes del länsstyrelsen som om utebliven avdragsrätt för avsättningen är en effektivare och administrativt mindre betungande sanklionsform. Mot bakgrund av atl

Prop.  1978/79:210

255

en av grundtankarna med investeringsfondssystemet äratt företagens vinster lill viss del och under viss lid skall "steriliseras" för att las i anspråk vid tidpunkt då del ur arbelsmarknadssynpunki eller för företaget är mest ändamålsenligt all invesieringar göres, framstår del inle som orimligt all i sådani fall av kvalificerat dröjsmål med inbetalning - av först hälften av avsatt belopp och sedan den särskilda avgiften - avdragsrätten går förlo­rad.

3.7 Fria sektorn

Föreiagsskaiteberedningen föreslår inga ändringar i reglerna om den s. k. fria sektorn. Ett par remissinstanser. Näringslivets skattedelegalion saml SHIO och Familjeföretagens förening anser dock alt ändringar är befogade.

Näringslivels skattedelegation:

En viklig faktor för all investeringsfondssystemet skall kunna medföra ökade sysselsättningseffekter under lågkonjunkturer är alt förelagen har planer som är väl utarbetade, exempelvis pä att verkslälla nybyggnader och ombyggnader under lågkonjunkturer. Givetvis har siörre företag bällre möjligheler än de mindre att med korta mellanrum ta i anspråk investerings­fondmedlen för invesieringar i byggnader eller maskiner. De mindre förelagen som förhållandevis sällan gör stöne invesieringar inom byggnads­sektorn riskerar alt H en förhållandevis stor del av avsatta medel lästa pä investeringsfonden under en tämligen lång tid. Enligl vår mening bör della förhållande las lill inläkt för en ändring av reglerna rörande den fria sektorn, varom beslämmelser finns i 4 § i den föreslagna lagen om allmänna investeringsfonder. Enligt förslaget ulgör liksom nu den fria sektorn 30 procent av del ursprungligen avsatta beloppet men om fonden får las i anspråk efter tillstånd beskärs denna fria sektor i motsvarande mån. Om således fonden fär las i anspråk efter tillstånd inom femårsperioden med mer än 30 procenl av del ursprungligen inbetalade beloppet bortfaller rälien att utnyttja den fria sektorn. Enligl vår mening bör rätlen all använda den fria sektorn vara absolut. Om således medlen inte Hu las i anspråk efter tillstånd lill siörre del än lill 70 procenl, bör de medel som inneslätt i fem år få användas såsom en fri sektor utan tillstånd.

Samma förslag framförs av SHIO och Familjeföreiagens förening som ocksä framhåller att en sådan jusiering av den fria sektorn i stor utsträckning skulle öka de mindre och medelslora företagens intresse för investeringsfonder. Den stabiliseringspolitiska effeklen av dessa skulle därmed förslärkas.

3.8 Tillständsbesluten

Förslagel all de nuvarande särreglerna för frisläpp av fondmedel enligt 9 § 3 mom, skall slopas och atl elt förelag som föll tillstånd alt utnyttja en framtida fondavsättning skall kunna la avsättningen i anspråk - och återfå de lill riksbanken inbetalade medlen - så snart som taxeringsnämnden godkänt fondavsättningen lämnas i allmänhel ulan erinran. Länsstyrelserna i Öster-

Prop. 1978/79:210

256

göilands, Göteborgs och Bohus, Ålvsborgs, Västmanlands saml Väslernorrlands län framför dock kriiiska synpunkler.

Länsstyrelsen i Östeigötlands län:

Enligl beredningen bör ell förelag, som fält tillstånd alt utnyttja komman­de avsättning kunna återfå riksbanksmedlen så snart som taxeringsnämnden godkänt fondavsättningen. Tidigaste dagen bör dock enligl länssiyrelsens mening anges lill efter laxeringsperiodens slul för atl rättvisa ska råda mellan förelagen och för att kostsam särbehandling ska kunna undvikas av sådana företag som evenluelll begär föriursbehandling i taxeringsnämnden i syfte atl exlra snabbt kunna fä ul pengar från riksbanken. Om investeringen är synnerligen angelägen bör emellerlid lillståndsgivande myndighet kunna medge dels att inbetalningen till riksbanken inte behöver göras och dels att avsättningen får tas i anspråk innan laxeringsperioden gått lill ända.

Länsstyrelsen i Ålvsborgs län:

Förelag som erhållit preliminärt beslul begär ofta hos vederbörande taxeringsnämnd all dess taxering skall behandlas med förtur. Hiltills har nämnden brukat tillmötesgå en sädan begäran och i protokollsutdrag redovisat silt beslul redan innan laxeringsperioden gäll till ända. Detta har inneburit all företaget - efter erhållet slutligt beslut - kunnaffä ul medel från riksbanken. Del är angeläget att del av den nya lagtexten klart framgår vid vilken tidpunkt medel tidigast kan få lyftas från riksbanken. Sådan utbetal­ning bör inte fö ske innan taxeringsnämnden avslutat sitt arbeie för taxeringsåret. Risk föreligger eljesl all taxeringsnämnden kan belastas med etl myckel stort antal framställningar om föriursbehandling.

Länsstyrelsen i Göteborgs och Bohus län:

. .. ultalar beredningen, alt företaget bör kunna åierfö de lill riksbanken inbetalade medlen så snart som taxeringsnämnden godkänt fondavsättning­en. Frågan är när taxeringsnämndens beslul blir slutiigl. Enligl proposiiion 1977/78:181 med förslag lill ny taxeringsorganisation i första instans m. m. föreslås, att taxeringsnämnd skall kunna ompröva lidigare fattat beslut intill utgången av november månad under laxeringsårei (69 § 3 mom.). Enligt länsstyrelsens uppfattning kan därför definitivt besked om en fondavsättning inte lämnas förrän efter november månads utgång.

Liknande synpunkter framförs av länsstyrelsen i Väslernorriands län. Länsstyrelsen i Västmanlands län anser all utbetalning från riksbanken inte skall fö ske förrän en månad efter laxeringsperiodens utgång.

3.9 Investeringsavdrag

Förslaget lill nya beslämmelser om investeringsavdrag vid fondutnyutl-jande tillstyrks eller lämnas utan erinran av det helt övervägande antalet remissinstanser.

Prop.  1978/79:210

257

Näringslivets skaltedelegation. som tillstyrker förslagel, kommenterar detla mer uiföriigi. Delegationen anför:

Investeringar i byggnader är skaliemässigl avdragsgilla genom värde­minskningsavdrag under 20-50 år. Nuvärdet av dessa avskrivningar minskar ur förelagels synvinkel ju längre avskrivningstiden är - från ca 25 procent av invesleringssumman lill 10-15 procenl beroende pä avskrivningstiden. Kostnaden efter skall sjunker således lill 75-90 procenl av bruttoinvestering­en. Genom all utnyttja investeringsfonder kan kostnaden efter skatt reduceras avsevärt. Utgår vi från beredningens förslag blir kostnaden efter skall 50 procenl av bruttoinvesteringen oavsell livslängd. Nettokostnaden kan sänkas ytterligare något lill 45 procent, om det lO-procenliga invesle­ringsavdraget utgår. Möjligheten all utnyttja investeringsfonder ger därigenom företagen ell kraftigt incitament all investera vilket bör ha slarka positiva sysselsättningseffekter.

Även invesieringar i maskiner är skaliemässigl avdragsgilla, men med en betydligt kortare avskrivningstid. Nuvärdet av värdeminskningsavdrag blir därigenom högre än för byggnader eller ca 43 procent av bruttoinvesteringen. Kostnaden efter skatt för maskiner ulgör således ca 57 procenl av invesle­ringssumman. För all stimulera maskininvesteringar har tidvis utgått elt särskilt invesieringsavdrag vid den statliga taxeringen. Under senare år har delta uppgåii lill 25 procenl vilket sänkt nettokostnaden för maskininveste­ringar från 57 lill 49 procenl.

Genom all utnyttja investeringsfonder kan nettokostnaden för en inves­tering sänkas lill 50 procenl som framhölls ovan. Vid maskininvesleringar föreslår beredningen dessutom ell 20-procenligl invesieringsavdrag som sänker nettokostnaden lill ca 40 procenl. Om man antar all det 20-procentiga invesleringsavdraget utgår samtidigt med etl 25-procenligt särskilt invesie­ringsavdrag ser vi av nedanstående tabell all utnyttjande av investeringsfond visserligen är lönsamt men alt den ekonomiska fördelen är avsevärt mindre än vid byggnadsinvesteringar.

Tabell

Kostnad efter skatt i % av investeringssumman för maskiner/inventarier

Maskiner

Byggnader

Investeringsavdrag        Investeringsavdrag

Utgår

Utgär ej        Utgår        Utgär ej

Avskrivning mot investeringsfond    40

50

45

50

Ingen avskrivning mot investe­

ringsfond

49

57

75-90

Enligl de föreslagna reglerna kan regeringen således ge de förelag som tar fonden i anspråk ell investeringsavdrag, som för byggnader är 10 procenl och för maskiner och inventarier 20 procent. Även om invesieringar i byggnader normall är mer sysselsättningsbefrämjande inom Sverige än investeringar i maskiner, har den nuvarande förmånen i ekonomiskt hänseende såvitt gäller byggnader alltför myckel skilt sig från motsvarande förmån för maskiner och inventarier. Vi anser därför skäl tala för att en viss utjämning nu sker.

Samlidigl vill vi påpeka alt kostnader som äromedelbart avdragsgilla t. ex. för forskning och utbildning, reparationer o. d. inle gärna kan konkurrera på

17 Riksdagen 1978/79. 1 saml. Nr 210

Prop. 1978/79:210

258

lika ekonomiska villkor med maskiner och inventarier eller byggnader, oavsett om ianspråklagandet i dessa fall förenas med invesieringsavdrag eller ej. Det enda moliv som företaget rimligen kan tänkas ha för alt använda invesleringsfondsmedel för löpande kosinader är atl det inte tänker inom den närmasle liden verkslälla nägra andra investeringar eller atl företaget har så dålig likviditet atl del behöver ta i anspråk medlen från investeringsfonden.

RSV anser del vikligl all relationen mellan del framlida fondsystemet och tillfälliga regler om investeringsbidrag/-avdrag granskas närmare i fortsalt lagstiftningsarbete. Verket anför:

Sedan 1978 års ingång avses tillstånd all utnyttja investeringsfond i huvudsak ges endasi med slöd av 9 § 1 mom. lagen om investeringsfonder för konjunktumljämning. Förutsätlningen för all fonden skall fä las i anspråk enligl detla momeni för anskaffning av maskiner och inventarier är atl förelaget inle tillgodoför sig särskilt investeringsavdrag eller får statligt investeringsbidrag. Tidigare under 1970-lalet har tillstånd all använda fond­medel endast meddelats med stöd av 9 § 3 mom. nämnda lag. Ovannämnda förutsättning gällde inle för fondutnyltjande enligl iredje momentet utan förelaget kunde samtidigt som fonden utnyttjades även göra särskilt invesie­ringsavdrag eller H statligt investeringsbidrag.

I och med all fonderna släpptes fria enligl försia momentet har de s. k. 75-procenlspärrarna bortfallit. Vid utnyttjande enligl delta moment är företaget dessutom berättigat lill etl exlra invesieringsavdrag vid laxeringen motsvarande 10 96 av de utnyttjade fondmedlen. Syftet med del generella frisläppet var främst att stimulera industriinvesteringarna. Alt denna ordning i vissa fall likväl kan fä en rakt motsatt effekt skall visas med elt exempel.

Anlag atl anskaffningskostnaden för en maskin = I milj. kr. och att investeringsfonden uppgår till 100 000 kr. Effeklerna blir dä följande.

9)1 mom.       9§3mom.

Från fonden

100 000

75 000

Från riksbanken (46 96)

46 000

34 500

Exlra invesieringsavdrag

10 000

Särskilt investeringsavdrag (statligt)

-

250 000

Del ökade likviditetstillskoltet vid fondutnyltjande enligl försia momentet (46 000-34 500) 11 500 kr. jämte det extra invesleringsavdraget uppvägs i exemplet flera gånger om av del förlorade särskilda invesleringsavdraget. Så är fallet trots atl del särskilda invesleringsavdraget endast får utnyttjas vid slatstaxeringen, under det att det extra invesleringsavdraget vid ianspräkla­gande av investeringsfond enligl 9 § 1 mom. gäller såväl vid statlig som kommunal taxering.

Länsstyrelserna i Östergötlands, Malmöhus, Väslernorriands och Jämtlands län saml Sveriges grossistförbund anser alt invesleringsavdraget bör konslrue­ras på annat sätt.

Prop. 1978/79:210

'

259

Länsstyrelsen i Jämtlands län:

För investeringar i maskiner och inventarier ifrågasattes om någon fast procentsats bör anges i lagen. Genom varierande procentsatser (generellt eller selektivt) kan fondernas konjunkturstimulans ökas. Varierande procentsal­ser har tillämpats belräffande särskilt investeringsavdrag och investeringsbi­drag. Genom att ianspräktaga fonden för mark- och byggnadsarbeten vilka haren läng avskrivningstid och till viss del inle är avskrivningsbar(markarbe-len) åinjutes en beiydande skalleförmån som inle kommer företag som saknar fondmedel till godo. Länsslyrelsen ifrågasätter om invesieringsavdrag skall utgå i dessa fall.

Liknande synpunkler framförs av Sveriges grossist förbund.

Länsstyrelsen i Malmöhus län:

Förslaget all det extra invesleringsavdraget bestämmes av regeringen (eller AMS) synes ändamålsenligt då man på så sätt kan använda det som en regulator för alt vid viss lidpunkl göra etl ianspräklagande mer eller mindre attraktivt. Ett alternativ till förslaget alt del extra invesleringsavdraget - i förekommande fall - skall medges med 20 96 för maskininvesleringar och med 10 96 i övriga fall skulle vara atl stadga atl regeringen (eller AMS) äger medge att förelag som erhåller tillstånd all för i 9 § angivna ändamål ianspräktaga investeringsfonden får åtnjuta etl extra avdrag som utgår med 10 eller högst 20 %. Regeringen skulle därigenom fä siörre möjlighet aU med investeringsavdraget som hjälp styra investeringarna i önskad riktning, öm man exempelvis i etl visst läge anser det angeläget alt stimulera förelagens satsning på utvecklingsarbete kan det vara lämpligt att ha möjlighet att medge högre investeringsavdrag än föreslagna 10 96.

Länsstyrelsen i Västernorrlands län anser alt investeringsavdraget liksom hittills bör begränsas till 10 % och atl höjning av avdraget till 20 96 vid anskaffning av maskiner skall medges endasi i speciella fall, eventuellt endasi efter regeringens besiämmande. En minoritet (sex ledamölei) av länsslyrel­sen ansluter sig dock lill beredningens förslag. Länsstyrelsen i Östergötlands län ifrågasätter om det finns bärande skäl all differentiera invesleringsavdra­get så länge del inle finns särskilda skäl atl styra investeringarna mol inventarier i stället för lill mark- och byggnadsarbeten. Länsstyrelsen anser del vara lämpligare att generellt medge 10 % i investeringsavdrag och överiåla en eventuell differentiering lill de lillståndsgivande myndigheler-

3.10 Yttrande frän arbetstagarsidan

Beredningens förslag att företag som önskar ta i anspråk invesleringsfonds­medel för viss investering till ansökan skall foga yttrande frän de lokala arbetstagarorganisationerna hos företaget godtas av flertalet remissinstanser. Kritiska synpunkter framförs dock av Näringslivets skattedelegation. Träd-gärdsnäringens riksförbund och DEFU.

Prop.  1978/79:210

260

Näringslivets skattedelegalion:

Vad de anställda skall yttra sig om framgår inte av lagtexten. Den prövande myndigheten skall göra en allmän bedömning med ulgängspunkl från sysselsättningseffekterna i stort; hur sysselsättningen inom del sökande förelaget påverkats är en fräga av sekundär betydelse. Det sägs ej heller någonting om att den prövande myndigheten är skyldig att följa yttrandet men del kommer uppenbariigen atl vara av myckel begränsad betydelse för myndighetens ställningstagande.

Enligt vår uppfattning finns ingen anledning all jusl på skatleomrädel införa beslämmelser om obligatoriskt hörande av arbetstagare för alt elt företag skall kunna använda investeringsfondssyslemet på avsett sätt. 1 vad mån arbetstagarnas medverkan är nödvändig eller önskvärd regleras genom medbestämmandelagarna eller i avtal mellan arbetsmarknadens parter.

Trädgårdsnäringens riksförbund släller sig frågande till förslaget. Enligl förbundet leder del lill en ökad byråkratisering och försvårar handläggningen av dessa frågor.

DEFU:

Förslagel innebär dels atl uppgiftskrav ställs pä arbelslagare/arbetslagaror-ganisalion och dels atl förelagen administrerar delta uppgiftslämnande. För atl förenkla det hela föreslår DEFU att sådant yttrande bifogas ansökan endast i de fall förhandlingar enligl medbestämmandelagen gelt vid handen atl företagel och arbetstagarna inle är av samma mening.

3.11  Ianspr

å

klagandet

Det framlagda förslagel all de allmänna investeringsfonderna - uiöver de ändamål som investeringsfonderna enligl gällande beslämmelser får använ­das för - även skall kunna tas i anspråk för forsknings- och ulvecklingsarbele saml för utbildning av anställda tillstyrks eller lämnas ulan erinran av del hell övervägande anlalel remissinslanser.

Näringslivets skaltedelegation kommenterar mer ingående förslagel. Dele­gationen anför:

Uiöver ändamål som investeringsfonderna enligl gällande bestämmelser fär användas för föreslår beredningen all de skall kunna las i anspråk även för forsknings- och ulvecklingsarbele samt för ulbildning av anställda. Ulred­ningen har därvid fört en diskussion om de förhållandevis små fördelar som uppkommer genom all använda investeringsfonderna för ändamål som eljesl kan föranleda omedelbart omkoslnadsavdrag.

Möjlighet har under läng lid förelegal alt använda investeringsfonderna för täckande av sådana kostnader som är pä en gång avdragsgilla vid beskattning­en. Exempel på sädana ändamål är reparationskostnader och marknadsföring i utlandet. Erfarenheten visar all förelagen är ytterst obenägna atl på nuvarande villkor använda fonderna för sådana ändamål. Under vissa betingelser kan emellertid sådana ändamål le sig attraktiva. Vi har lidigare haft att uttala oss om förslag lill uividgning av ianspråklagandet av invesie-

Prop. 1978/79:210

261

ringsfonder, nämligen för utbildningsverksamhet och tillstyrkte denna ut­vidgning. Vi saknar anledning atl frångå denna inslällning.

I fråga om forskningskoslnader kan ifrågasällas om forskningens slorlek har nämnvärt all göra med lågkonjunkturer. Slimulans lill forskning åsiad­kommes f n. pä annal sätt. De diskussioner och de förslag som framförs om atl särskilda forskningsfonder skall inrältas har inle närmare lagils upp av beredningen. Vi har förutsatt att i god tid innan den nuvarande lagstiftningen om särskilt forskningsavdrag går lill ända ulredning verkställs i frägan om och hur forskningen skall stimuleras i forlsällningen - om della skall ske genom en föriängning och förstärkning av den nyssnämnda lagstiftningen eller genom avsättningar till särskilda forskningsfonderellereventuellt enligl båda systemen samtidigt.

Möjligen skulle man kunna hävda all forskningskosinaderna ler sig särskilt betungande under lågkonjunktur och därför av förelaget betraktas säsom umbärliga i del nya läge som den förändrade konjunkturen framkallat. 1 vart fall kan detla gälla forskning som är av förhållandevis kortsiktig art. Vi har av denna anledning inle velat motsätta oss atl konjunkturinveslerings­fonder skall kunna användas för forskning.

Bland de ändamål som fonderna f n. kan användas för är marknadsföring i ullandel under förutsättning att marknadsföringen avser produkter som företagel självt tillverkat eller som tillverkas i dollerbolag. Della användande får dock ske endast efter särskilt beslut av regeringen.

1 de akluella ansträngningarna all öka den svenska exporten har även frägan om marknadsföringen i ullandel tagits upp. Enligl elt uttalande av regeringen hösten 1977 skulle regeringen i en positiv anda pröva ansökningar om att fä använda konjunkturinvesleringsfonder för marknadsföring i utlandet. Enligl uppgift har emellertid sådana ansökningar varil ytterst sällsynta. Frågan har även varil föremål för riksdagsbehandling under höslen 1977.

Av skäl som ovan antytts kan ifrågasättas om nämnvärd effekl kan nås genom atl tillåta all konjunklurinvesleringsfonderna används för marknads­föring i utlandet. Enligt vår uppfaUning måste belydligl starkare incitament ges om sådan marknadsföring skall slimuleras. Det är visseriigen möjligt att förbättra silualionen i konjunklurinvesleringsrondssyslemet pä del viset all ett särskilt högl invesieringsavdrag ges då fonderna används för marknads­föring i utlandet. Frågan är emellertid knappast av stabiliseringspolilisk nalur. Om särskild stimulans via beskattningen mera varaktigt anses böra ges för della ändamål, bör della ske genom ungefär samma leknik som avses skola användas då det gäller forskning och ulveckling.

Arbelsmarknadsslyrelsen, som anser förslagel innebära en värdefull utbygg­nad av investeringsfondssyslemet, påpekar dock alt ju mer fondernas tillämpningsområde utvidgas lill olika immateriella investeringar deslo mindre uttalat kan del konjunkturpolitiska inslaget i fondsystemet komma au bli.

Några remissinslanser, Sve//gei advokatsamfund, länsstyrelsen i Kalmar län och SBEF, föreslår vissa ändringar i beredningens förslag.

vengfSflrfvoAa/som/i/niy föreslår all investeringsfond-utan regeringspröv­ning - skall H las i anspråk för forskning, produktutveckling och marknads-bearbetning såväl inom som utom landet.

Länsstyrelsen I Kalmar län släller sig tveksam till all fondema skall fö

Prop. 1978/79:210

262

användas för forsknings- och utvecklingsarbete, eftersom sådani arbeie normall förekommer kontinuerligt i de flesta förelag, Enligl länsslyrelsen torde en enklare lösning vara au ulveckla och förbättra möjligheterna till forskningsavdrag inom ramen för förordningen om särskilt forskningsav­drag. Länsslyrelsen framhåller vidare atl begreppet "utbildning av arbetsta­gare" måste definieras klarl.

SBEF framhäller atl de ändamål för vilka allmän investeringsfond och allmän investeringsreserv får las i anspråk måste ändras i några hänseenden för alt investeringsfonder och invesieringsreserver skall få sin avsedda betydelse vad gäller byggnadsföretag. Föreningen påpekar försl alt allmän investeringsfond och allmän invesleringsreserv, enligl beredningens förslag, inte skall H las i anspråk för arbeie på byggnad, som ulgör lagerlillgång. Föreningen anför vidare:

Molsvarande passus finns även i 11 § i 1955 års lag om investeringsfonder för konjunkluruljämning. Bakgrunden lill passusen framgår av inveslerings-fondsulredningens promemoria den 9 juli 1962 med förslag lill ändringar i 1955 ärs förordning om investeringsfonder för konjunkluruljämning. Inves­teringsfondsutredningen framhåller nämligen att då investeringsfond tas i anspråk för byggnadsändamål skall fräga vara om byggnader, som används för stadigvarande bmk i rörelse. Sålunda sägs alt fonden inte skall fä användas i fråga om byggnader som byggnadsföretag uppför för försäljning. Utredning­ens förslag kom även till uttryck i lagtexten genom all lokulionen ". .., som inie utgör lagertillgång . .." infördes i lagtexten. Lagtextens utformning, som återkommer i förslagel till lag om allmänna investeringsfonder, innebär emellerlid också all byggnadsföretagen är mer eller mindre förhindrade atl använda fonderna för investeringar i fastigheter som användes i den egna rörelsen t. ex. kontors-, lager- och förrådsfasligheler. Detta slag av fastigheter benämnas vanligen anläggningsfastigheier. Eftersom anläggningsfasligheler har karaklär av produktionsmedel och innehas för stadigvarande bmk betraktas de / företagsekonomiskt hänseende som anläggningslillgångar. / skattehänseende anses emellertid sådana anläggningsfasligheler som lager­lillgångar om byggnadsarbeten ulförts på fastigheten av byggnadsföretaget. Enligl förelagsbeskatlningsberedningens förslag angående byggnadsförelags fasligheter synes anläggningsfasligheler alltid skola behandlas som lagerfas­ligheter. Härigenom skulle byggnadsföretagen även framgent uleslulas från möjligheten alt utnyttja investeringsfonderna för byggnadsinvesteringar.

Rent allmänl torde beredningens samlade förslag innebära alt investerings­fondssyslemet ges större betydelse än lidigare vad gäller möjligheterna atl bilda obeskattade reserver. Ur resullatuljämningssynpunki får alltså inves­teringsfonderna genom förslagel en siarkare ställning än i dag.

För byggnadsföretagens del innebär de samlade effekterna av beredning­ens förslag att reserveringsmöjligheierna kraftigt försämras. Mot bakgrund härav ler det sig olyckligt atl byggnadsföretagen inte kan söka åtminstone viss kompensation för della i investeringsfonder och invesieringsreserver.

Någol sakligt gmndat skäl atl icke tillåta byggnadsföretagen alt använda investeringsfonderna och investeringsreserven för investeringar i anlägg­ningsfasligheler synes ej heller finnas. SBEF fär därför föreslå all lokulionen "... som, inte utgör lagertillgång ..." ändras till "... som, inte innehas för stadigvarande bmk ...". I anvisningar bör dessulom anges att fonden och investeringsreserven får tas i anspråk för byggnader som stadigvarande

Prop. 1978/79:210

'

263

används i byggnadsrörelse.

I förslaget till lag om allmänna investeringsfonder föreslås vidare att fonden enligl § 9 O skall få tas i anspråk för kosinader som avser all främja avsättning ulomlands av varor som tillverkas här i rikel. Med anledning av detta förslag fär SBEF anföra följande.

Byggnadsindustrin kallas ibland den nya exportindustrin. Genom effektivitet, tekniskt kunnande och förmåga alt ta totalansvar har svensk byggnadsindustri lyckats hävda sig myckel väl i den internationella konkur­rensen. År 1976 byggde ell tjugotal svenska företag ulomlands för ca 1,6 miljarder kr. och under 1977 och 1978 har slora utländska beställningar gjort att byggandet utomlands kommer atl öka under de närmasle åren. Svenskt byggande utomlands medför att arbetstillfällen inom landet skapas även för andra näringsgrenar t.ex. för materialindustrin och konsultföretagen. Man räknar med atl byggnadsföretagens verksamhet i utlandet år 1980 kommer all sysselsätta 15-18 000 svenskar, varav ungefar hälften direkl i produklion utomlands. Eftersom byggnadsföretagens verksamhet på hemmamarknaden är begränsad är del vikligt och nödvändigl all svenska byggnadsföretag ges möjlighet alt satsa på nya marknader ulomlands.

Med utgångspunkt från ovanstående anser SBEF del därför angelägel all byggnadsföretagen ges möjlighet att ta investeringsfond och investeringsre­serv i anspråk för kostnader som avser all främja svenskl byggande Ulomlands.

En framlida lag om investeringsfonder och invesieringsreserver bör därför utformas på sådant sätl alt avsatta medel får las i anspråk även för kosinader som avser alt främja entreprenadtjänster i utlandet.

Beredningens förslag om oförändrade möjligheler all ta fondmedel i anspråk för anskaffande av markanläggningar berörs av RSV, AO och länsstyrelsen i Kalmar län.

Länsstyrelsen i Kalmar län:

Avskrivning på markanläggningar medges för närvarande med 5 96 av 3/4 av markanläggningens anskaffningskostnad. Anledningen till att endast 3/4 av'anläggningen är avskrivningsbar är atl markens värde alltid anses öka vid invesiering i markanläggning. När investeringsfond används för invesiering i markanläggningar anses fonden dock i försia hand utnyttjad mot den inle avskrivningsbara delen av markanläggningen. Detla innebär alt, i de fall investeringsfond utnyttjas, hela markanläggningen blir avskriven. Della förfaringssätt slrider mot tanken all markens värde alltid ökar vid investering i markanläggning. Dessulom gynnas den kaiegori skattskyldiga som haft möjligheter alt avsätta medel lill investeringsfond. Av dessa skäl bör enligl länsstyrelsens uppfattning regler tillskapas av innebörd all medel som ianspräktagits ur investeringsfond endast kan avskrivas mot den avskriv­ningsbara delen av kostnaden för markanläggning.

Liknande synpunkter framförs av RSV och AO.

Beredningen föreslår ingen ändring av nu gällande regler all anskaffning av begagnade inventarier inte fårske med fondmedel liksom alt anskaffning från rörelseidkare med vilken den skaltskyldige slår i väsenllig ekonomisk intressegemenskap endasi får avse inventarier som tillverkats under beskatt­ningsåret. Enligl Lantbrukarnas skatledelegation kan del starkt ifrågasättas om dessa begränsningar är sakligt motiverade.

Prop. 1978/79:210

264

3.12    Lagerinvesteringskonto

Inga ändringar i reglerna om överföring av fondmedel lill lagerinveste­ringskonlo föreslås. Dessa regler tas endast upp av länsstyrelsen i Kronobergs län:

Enligl § 11 får investeringsfond las i anspråk för överföring till lagerinves­teringskonlo. Denna möjlighet har visal sig värdefull när enskilda förelag fåu likvidiletssvårigheler vid tillfälliga konjunktursvackor. Länsstyrelsen ifrå­gasätter om inle tillstånd till en sådan överföring borde medges även om företaget inte avser atl öka sin lagerhållning. Del måste vara otillfredssläl­lande för ell företag med tillfälliga likvidiletssvårigheler atl samtidigt ha eU riksbankskonto, som inte får användas eftersom investeringar eller lagerök­ning inte förekommer. Länsstyrelsen föreslår all § 11 ändras så au riksbanks­medel kan friställas vid tillfälliga likviditetskriser.

3.13    Återföring till beskattning

Beredningens förslag att nuvarande krav på effektiv beskattning av återförda fondmedel skall slopas och atl det procentuella tillägget skall höjas från 10 96 lill 20 96 tillstyrks i allmänhel eller lämnas utan erinran. Länsstyrelserna i Södermanlands och Göteborg och Bohus län framför dock kriiiska synpunkter.

Länsstyrelsen i Södermanlands län:

Vi vill här anmärka all del vid laxeringsarbelel framkommit atl förelag återfört avsatta invesleringsfondsmedel till beskallning uteslutande för att utnyttja ell förlustavdrag som eljest gått föriorat. Det finns således situationer där de föreslagna sanktionerna lorde bli otillräckliga.

Länsstyrelsen i Göteborgs och Bohus län:

Länsslyrelsen anser all kravet på effektiv beskattning bör bibehållas. En motsvarande beslämmelse finns i reglerna om avsättning lill investerings­fonderna för avyttrat fartyg och förlorade inveniarie- och lagerlillgångar. Någon ändring belräffande de sisinämnda slagen av fonder föreslår bered­ningen inle. Frågan om effektiv beskallning vid återföring av investerings­fond har för övrigl varil föremål för överväganden flera gånger och bland annat prövats i samband med att regler om föriustuljämning infördes (prop. 1960:30). Även vid 1963 ärs översyn av invesieringsfondsförordningen var frågan uppe (prop. 1963:159). Vid båda tillfällena beslöts atl den effektiva beskauningen vid återbäring skulle bibehållas.

Länsstyrelsen I Jönköpings län tar särskilt upp frågan om sankiioner vid vissa fall av överföring av investeringsfondsmedel lill lagerinvesteringskonlo. Länsstyrelsen anför:

Det har blivit allt vanligare atl företag, för alt undgå det särskilda tillägget med en tiondedel av återförda fondmedel, i stället för ett direkt återförande begärt tillstånd att få överföra investeringsfond för rörelse lill lagerinveste­ringskonlo. Medel som avsatts till lagerinvesteringskonlo kan nämligen återföras utan att företaget drabbas av något särskilt tillägg och detla gäller

Prop. 1978/79:210

265

även om det senare visar sig atl företaget inte handlat enligt de förutsätt­ningar, under vilka tillståndet lämnades. Om beredningens förslag att höja tillägget från 10 lill 20 % genomförs kan del bli än vanligare med dylika kringgåenden. För att förhindra sådana ifrågasätter vi om inle särskilt tillägg bör komma i fråga även i fall där förutsätlningarna för tillstånd inle uppfylls.

3.14 Överföring av fonder

De ökade möjligheter all överföra fonder mellan koncernföretag som beredningen föreslagit tillstyrks eller lämnas ulan erinran uv det helt övervägande antalet remissinslanser. Näringslivets skattedelegalion och Lant­brukarnas skattedelegalion framför dock vissa kriiiska synpunkter.

Näringslivets skaltedelegation:

De nuvarande möjlighelerna all få tillstånd atl överföra fonder mellan koncernförelag har utnyttjats i förhållandevis stor utsträckning. Möjligheler­na är dock begränsade till överföring mellan moderförelag och dess helägda dollerbolag. Vi har lidigare haft tillfälle att yttra oss över ett förslag lill en väsenllig uividgning av kretsen. Detla skedde i vårt remissyttrande över belänkandet "Medel för styrning av byggnadsverksamheten" (SOU 1970:33).

Föreiagsskaiteberedningen anser all kretsen av bolag mellan vilka över­föring skall kunna ske bör vidgas till alt sammanfalla med den krets inom vilken ivångsinlösen enligl 14 kap. 9 § aktiebolagslagen får göras. Beredning­en betonar dock atl någon ovillkoriig rält för bolag inom denna krets all verkställa överföringar inle skall föreligga. Särskilt tillstånd erfordras och liksom hiltills skall överföringen i princip komma i fråga endast om fondmedlen tas i anspråk för en angelägen investering eller för all undvika alt medlen tvångsmässigt återförs till beskattning, l. ex. på grund av avveckling av en rörelse. Beredningen förutsätter också alt tillstånd endast kommer all ges i sådana fall dä koncernbidrag med verkan i skallehänseende hade kunnai förekomma mellan bolagen i fråga.

I sisinämnda avseende vill vi hänvisa lill vad vi anfört rörande möjlighe­terna all med skatlemässig verkan lämna koncernbidrag. I övrigl vill vi hänvisa lill värt förut nämnda remissyttrande och föreslår all kretsen utvidgas på sätl som skulle bli följden om förslagel i delta remissyllrande bifölls.

Föreiagsskaiteberedningen föreslår att investeringsfonder skall kunna överföras även från aktiebolag lill ekonomiska föreningar liksom mellan aktiebolag som är helägda dollerbolag till en ekonomisk förening.

Vi tillstyrker detla förslag under förutsättning all aktiebolag och ekono­miska föreningar blir beskattade efter samma skattesats.

Lanibrukarnas skattedelegalion finner del naturligt all överföring av fonder inle enbart skall kunna ske mellan aktiebolag utan också mellan ekonomisk förening och aktiebolag. Enligt förbundel bör emellertid på samma sätt som dä fråga är om koncern med enbart aktiebolag även indirekt ägande godtas.

Prop. 1978/79:210

266

3.15 Övriga frågor

RSV och flera länsstyrelser påpekaralt föreskrifterna i nuvarande lagstift­ning om alt riksbanken skall lämna uppgifter lill arbetsmarknadsstyrelsen och länsslyrelsen om inbetalningar till och utbetalningar från konto för investering saknas i förslagel till lag om allmänna investeringsfonder. Det framhålls allmänl atl dessa uppgifier är nödvändiga för all erforderiig kontroll skall kunna ulövas av myndigheterna.

RSV och några länsstyrelser lar upp en fråga som inle är reglerad i den nu gällande lagen och inte heller i beredningens lagförslag, nämligen hur man skall förfara med invesleringsfondsmedel vid konkurs.

RSV:

I lagen om investeringsfonder för konjunkluruljämning finns inga bestäm­melser om hur man skall förfara med medel som avsatts lill investeringsfond för konjunktumljämning i fall den skaUskyldige försätts i konkurs. Det torde inle finnas någon möjlighet för konkursboet all återföra fondmedel lill beskallning, eftersom konkursbo inle är skattesubjekt vid inkomstbeskatt­ning. Fondmedel som är insalta på spanat konto i riksbanken blir därför i princip lillgängliga för konkursboet, om man bortser från den s. k. "fria sektorn", endast i fall då regeringen eller arbetsmarknadsstyrelsen enligl 9 § 1 eller 3 mom. lagen om investeringsfonder för konjunkluruljämning beslutat att investeringsfond får las i anspråk. Beslut enligl 9 § 3 mom. lorde endasi undantagsvis kunna meddelas beträffande konkursbo, eftersom investering­ar vanligen inte genomförs i konkurser. I realiteten blir därför fondmedel som insatts på spärrat konto i riksbanken svåråtkomliga för elt konkursbo. Vad som skall hända med sådana fondmedel efter avslutad konkurs är inte heller hell klart. Beredningens förslag medför ingen ändring i förhällande till del gällande räilsläg'fel.

RSV anser, inte minsl i egenskap av centralmyndighet för administration av exekutionsväsendet, att en lagreglering om vad som skall ske med fondmedel i fall den skattskyldige försätts i konkurs är önskvärd. RSV anser alt denna fräga-som även rör andra avsäilningsmeloder-bör bli föremål för särskild ulredning.

Länsslyrelsen i Stockholms län:

En fråga som f n. är oreglerad och som inle tagits upp av beredningen är hur man skall förfara med invesleringsfondsmedel vid konkurs. Konkurs­boet är inle skattesubjekt och kan därför inle återföra medlen till beskattning. Inle heller lorde medlen på del spärrade kontot kunna tas ul av konkursboet eftersom della förutsätter beslul av regeringen eller arbetsmarknadsstyrelsen och konkursboet knappast företar några investeringar. Länsslyrelsen anser alt det bör regleras hur fondmedlen skall disponeras.

Länsstyrelsen i Kristianstads län:

I prakliken råder viss osäkerhet om hur på spärrkonto innestående medel skall behandlas, om del bolag, som insatt medlen på spärrkontoi, försätts i konkurs. Med nu gällande lagstiftning torde fonden inle kunna återföras lill beskaUning vid konkurs. BeskaUning synes sålunda inle kunna ske fönän den förvärvskälla, i vilken avsättningen skett, har avvecklats. I beredningens

Prop. 1978/79:210

267

förslag lill lag om allmänna investeringsfonder har inte gjorts någon ändring i detla avseende. Enligl länsstyrelsens mening bör övervägas ett förfarande som innebär, alt fonden - utan särskild framställning från t. ex. konkursför­valtares sida - återförs lill beskallning hos konkursgäldenären vid laxeringen för det beskattningsår under vilket bolagel försatts i konkurs. Med en sådan regel blir beskattningseffekien oberoende av om konkursförvaltaren gjorl framställning om aU medlen skall beskattas eller ej. 1 sammanhanget bör också närmare övervägas de konkursrättsliga aspekterna av all fonden återförs lill beskattning hos konkursgäldenären.

Länsslyrelsen i Göteborgs och Bohus län:

När företag som avsau medel till investeringsfond för konjunktumljäm­ning försätts i konkurs, uppslår enligl nuvarande regler en oklar situation. Här i länet finns ell prakiiski fall som illustrerar della. Elt större företag försattes för ell anlal år sedan i konkurs. Konkursboet har begärt all få ut de medel som finns innestående i riksbanken. Länsslyrelsen har vägrai medverka, efiersom regler om återbetalning vid konkurs saknas i lagstift­ningen. Besvär över länsstyrelsens beslut har av regeringen lämnats utan bifall. En framställning av vederbörande taxeringsintendent om återföring till beskallning genom eftertaxering har avslagils av kammarrätten, med hänvisning lill atl konkursbo inte utgör något skattesubjekt. De inveslerings­fondsmedel, som en gång inbetalats till riksbanken står således fortfarande kvar. Frågan om hur man bör förfara vid konkurs har inle berörts av beredningen. Länsslyrelsen anser alt frågan bör regleras i lagsiiftningen.

Länsstyrelsen i Ålvsborgs län:

Beredningen har inte berört frågan om hur en investeringsfond skall behandlas i fall av konkurs. Denna fråga har i det prakliska laxeringsarbetet vållai stora problem.

Förutsättningen för all en utbetalning frän invesleringskonto skall kunna medges är enligt 5 § lagen om investeringsfonder för konjunkluruljämning antingen all fonden återförts lill beskallning eller all företaget erhållit tillstånd atl la fonden i anspråk för vissl ändamål. Vid återföring till beskallning i samband med konkurs uppslår frägan under vilket beskatt­ningsår della skall ske. Elt konkursbo är nämligen enligt praxis inte skattskyldigt. Vidare föreligger svårigheier atl avgöra om föriustavdrag - med hänsyn lill bestämmelserna i 3 § 3 st. föriusiuijämningsförordningen - kan medges vid återföring av investeringsfond i samband med konkurs.

Uppbördsulredningen framlade redan år 1969 förslag om hur investerings­fond skulle kunna behandlas i samband med konkurs men någon ny lagstiftning härom har inte kommil lill stånd.

Enligl länsstyrelsens mening bör i samdiga fall av återföring av investe­ringsfond till beskallning de på riksbanken innestående investeringskonlo-medlen överföras till etl särskilt skalteavräkningskonlo. Med en sådan åtgärd undviker man att ifrågavarande medel blir tillgängliga för samlliga borgenä­rer, vilket för anses stötande med hänsyn lill alt företaget tidigare erhållit en mot avsättningen svarande skatlekredil. Borgenärerna kan inle rimligen ha någol att erinra mot en dy lik ordning. Medel på avräkningskontol skall kunna las i anspråk för den skall liksom de avgifter förelaget päföres i anledning av återföring av investeringsfonden lill beskallning.

Länsstyrelsen i Jämtlands län ifrågasäller om register över invesleringsfon-

Prop. 1978/79:210

268

der skall föras både hos arbetsmarknadsstyrelsen och länsstyrelsen. Enligl länsslyrelsen ärdel tillräckligt om arbelsmarknadsslyrelsen för registren och årligen översänderen sammanställning lill länsslyrelsen. Liknande synpunk­ter framförs av länsstyrelsen i Kronobergs län.

4 Lag om allmän investeringsreserv (avsnitt 8.5.4 och 12.3) 4.1 Allmänna synpunkter

Beredningens förslag om rätt för jordbrukare saml rörelseidkare, ulom aktiebolag och ekonomisk förening, all göra avdrag vid taxeringen för avsättning lill allmän investeringsreserv lillslyrks i princip av näringslivels organisationer och några slalliga myndigheler. Den övervägande delen av de statliga remissinstanserna släller sig emellerlid avvisande till förslaget liksom LO och TCO.

Förslagel lillstyrks i huvudsak av följande remissinstanser, nämligen kammarrätten i Göteborg, länsstyrelserna i Stockholms, Jönköpings, Kristian­stads och Örebro län, SACO/SR, Lantbrukarnas skatledelegation. Svensk industriförening. Näringslivets skattedelegation, SBEF, Svenska företagares liksförbund. Svenska kommunförbundel, Svenska revisorsamfundel. Svenska uppfinnareföreningen. Sveriges advokatsamfund, SHIO och Familjeföretagens förening. Trädgårdsnäringens riksförbund och Slatens kulturråd. En minoritet av länsstyrelserna i Stockholms (två ledamölei) och Jönköpings län (fem ledamöter) samt i Svenska kommunförbundel (tio ledamöter)avstyrker dock förslagel.

Länsstyrelsen i Stockholms län:

1 syfte all likställa egenföreiagaren med den som bedriver sin verksamhei i aktiebolagsform föreslår beredningen, som antytts ovan, atl en möjlighet öppnas alt sälla av lill en allmän investeringsreseiv. Här är dock inle fräga om ell stabiliseringspolitiskt instrument pä samma sätt som vad gäller investe­ringsfonderna. Snarare rör det sig om en allmän konsoliderings- och resullaluijämningsreserv, särskilt för den företagare som kontinuerligt investerar. Genom det snabba avskrivningsförfarande man kan uppnå med metoden kan del dock antas atl den har en invesleringsslimulerande effekl. Från lillväxtsynpunkt bör den således ha fördelar. Ur en annan synvinkel däremoi inger förslaget betänkligheter. Del ger ett beiydande merarbete för taxeringsmyndigheterna, som skall konlrollera all medlen används för invesieringar. Samtidigt är del angelägel atl syslemet är så smidigt som möjligl för företagarna. De formaliteter del skulle innebära med ansökningar till någon myndighet för atl få la medlen i anspråk bör från den utgångs­punkten helst undvikas. Vid en samlad bedömning och särskilt med beaktande av de incitament lill ökade invesieringar metoden innebär för de mindre företagen har länsstyrelsen funnil sig böra tillstyrka förslagel.

Länsstyrelsen i Kristianstads län:

För atl likställa egenföreiagare med aktiebolag föreslås en ny form av invesleringsreserv för egenföreiagare. En fördel med syslemet är att avsätt-

Prop. 1978/79:210

269

ning lill invesleringsreserv kan vara inyesieringsbefrämjande. Härigenom utgör avsättningarna en värdefull slimulans för näringslivet och sysselsätt­ningen. Länsstyrelsen tillstyrker förslagel om allmän investeringsreserv. Beredningen har föreslagit, att avsättning skall kunna göras med upp till 50 96 av den till statlig inkomstskatt beräknade inkomsten av förvärvskällan före avsättningen och före schablonavdrag för egenavgifter. I underiaget kommer sålunda alt ingå såväl s. k. förelagarlön som de sociala avgifter, som belöper på denna lön. Beredningen har inte lämnat någon motivering för denna skillnad i underlaget för beräkning av avsättningen mellan aktiebolag och egenföreiagare. För aU nå bällre överensslämmelse mellan de föreslagna reglema för avsättning lill allmän investeringsfond och avsättning till allmän invesleringsreserv borde därför såväl företagarlönen som de sociala avgifter, som belöper på denna, avräknas vid bestämmandet av underlaget för beräkning av avsättning lill allmän investeringsreserv. Detta skulle kunna göras på sä säll atl - i likhel med vad som föreslagils av beredningen i förslag om lag om upphovsmannakonto - inkomslen av förvärvskällan efter avsättning lill investeringsreserv inte fick undersliga visst i lagtexten preciserat belopp. Della belopp borde i sin lur vara anknutet till del s. k. basbeloppel och höjas i takt med delta. Kan någol lägsta belopp inle preciseras i lagtexten, bör den föreslagna procentsatsen för avsättning sänkas till förslagsvis 10-15 96 av del av beredningen föreslagna underlaget.

Länsstyrelsen i Örebro län tillstyrker förslagel i princip. Enligl länsslyrelsen bör dock lagen utformas på samma sätt som skogskoniolagen. Härigenom skulle också småföretag, som inte kan göra "avsättning i räkenskaperna", beredas möjlighet all utnyttja fördelarna med skattefri avsättning lill allmän invesleringsreserv.

Lantbrukarnas skattedelegation erinrar om atl förslaget liggeri linje med ett gammall önskemål från lanlbrukarhåll och anser atl det bör genomföras.

Näringslivels skatledelegation:

Företagsskatteberedningen har under sin verksamhetstid varil förhållandevis starkt inriktad på atl söka få likformiga regler mellan rörelse som bedrivs i bolagsform och rörelse som bedrivs såsom enskild firma. Till slora delar har dessa strävanden lyckats.

Då beredningen nu föreslår alt enskilda företag liksom hittills skall vara undantagna frän möjligheterna alt göra avsättning till investeringsfonder har den av nyss angivna skäl ansett sig böra föreslå inrättandet av en allmän invesleringsreserv för egenföreiagare. På så sätt skulle man få en resultaiul­jämnande effekl, av likartad karaklär som den fondsystemet erbjuder. Enligl förslaget skall egenföreiagare kunna reservera 50 96 av sin inkomsi av näringsverksamheten. Någon prövning av investeringsbehovet skall inte ske utan reserveringsmöjligheten blir mer atl betrakta såsom en resultaiuljäm­nande post, dock med den väsentliga begränsningen att medlen skall användas inom en femårsperiod. Någon individuell ansökan för all få la medlen i anspråk krävs inte. Användandet skall ske lill de ändamål som finns angivna i lagstiftningen om investeringsfonder. Vissa smärre avvikelser föreligger emellertid. I motsats lill vad som gäller invesleringsfondsinsätl-ningarna i riksbanken äravsäuningen till allmän invesleringsreserv räntebä­rande men ä andra sidan skall hela det avsatta beloppel insättas pä bankkonto.

Prop. 1978/79:210

270

Vi har full förslåelse för önskemålen all söka jämställa egenföreiagare med bolag då del gäller investeringsfondslagstiftningen. För atl tillgodose sådana önskemål infördes år 1963 en särskild lagstiftning, avsedd all komma lill användning då investeringsfonder inte utnyttjas eller inle kan ulnyltjas, och utformad så atl den skulle ge molsvarande favörer i lågkonjunkturiägen. Hiltills har denna lagsliftning dock aldrig tillämpats ulan i stället har vid behov under lågkonjunkturer temporära lagar införts. Dessa har innehållit beslämmelser om rätt lill särskilda investeringsavdrag med varierande belopp för kostnader för anskaffning av maskiner och andra inventarier. Alllsedan 1975 har denna typ av stimulanser lill maskinanskaffningar under lågkon­junkturer kompletterats med investeringsbidrag.

Enligt vår uppfattning bör för fysiska personer, vilkas inkomsi beskallas efleren progressiv skala, lösningar för all påverka investeringsverksamheten och därmed sysselsällningen i första hand sökas i en utvidgning och reformering av 1963 års lagstiftning. Man kan nämligen invända mol den föreslagna investeringsreserven all den kan användas lika väl i högkonjunk­turlägen som i lågkonjunkturiägen. De stabiliseringspolitiska effekterna är inle så framträdande. Om avsättningen skelt i ell högkonjunkturläge för all ernå resullaluljämning kan den i och för sig las i anspråk i etl senare konjunkturläge och därmed späda på högkonjunkturen. Enligt vår bedöm­ning är faran för all sädana investeringsreserver utnyttjas just under högkonjunkturer ä andra sidan inle särskilt stor. Av naluriiga skäl kommer reserven all las t ill beskattning då vinsterna är så låga som möjligl eller då renl av förluster föreligger. Några negativa stabiliseringspoliliska effekler behöver i vart fall inte befaras.

En av fördelarna med en allmän investeringsreserv är atl en egen­föreiagare, som fäll hög vinsl ell år, inte av skalleskäl anser sig tvingad all lidigarelägga investeringar. 1 stället kan han utnyttja avsättningsmöjligheten och H rådrum för att planera hur avsättningen bäst skall användas inom femårsperioden. Della bör på sikt ge effektivare invesieringar och bidra till all de förskjuts lill lågkonjunkturer. Vi vill därför inle motsätla oss införandet av en allmän invesleringsreserv.

Svensk induslriförening:

Föreningen anser förslagel vara bra, men menar att kravet på 100 96 insättning på bankkonto är alltför strängt. Mycket slora krav på hög lön och god likviditet kommer att slällas på den enskilde företagaren, vilket säkerligen kommer att kraftigt begränsa utnyttjandet av avsättningsmöjlig­heten. En uppmjukning av kravet på insättning på bankkonto vore därför lämplig.

Svenska föreiagares riksförbund:

Förbundet välkomnar införandet av en rätt för egenföreiagare alt sälta av lill en allmän invesleringsreserv. Härigenom tillskapas en möjlighet för egenföretagarna som lidigare bara tillkommit aktiebolag och ekonomiska föreningar. Med kravet atl hela avsättningsbeloppet skall betalas in på bankräkning blir avsäuningsrätlen emellertid myckel svår att utnyttja. Kanske har reglerna för skogskonto föresvävat beredningen. Skillnaden mellan avsättning till skogskonto och avsättning till allmän investeringsre­serv är emellertid, alt skogskonioavsätlningen grundas på ett under beskatt­ningsåret verkligen kontant uppburet belopp, medan avsättning till allmän investeringsreserv skall grundas på vinsten i förvärvskällan. Atl sådan vinsl

Prop. 1978/79:210

'

271

framkommit behöver alls inle betyda atl företagaren i fråga har några nämnvärda likvida medel i sin kassa, med vilka han kan göra bankinsätt­ningen. Tvärtom har många utredningar visat all de flesta egenföreiagare dras med mycket usel likviditet, trots att de kanske deklarerar stora inkomster. Ell krav på au hela avsättningsbeloppet sätts in på bank lär därför i många fall leda till att vederbörande hellre lar beskattningen. Då behöver förelaget i alla fall inle avtappas mer än på sin höjd 80-85 96 av beloppel i fråga. För Förbundet framstår del som helt självklart att insättningskravei inte sätts högre än till 50 96 av avsatta beloppet. Detta korresponderar ocksä med vad som föreslås gälla för aktiebolagens investeringsfonder. Maskin- och byggnadsinvesteringar finansieras dessutom regelmässigt till minst hälften med lånat kapital. Ett begränsat insättningskrav skulle leda till alt systemet med avsättning lill allmän invesleringsreserv blev mera allmänt utnyttjat, vilket skulle innebära att de enskilda företagarna kunde i siörre utsträckning än i dag med egna medel finansiera invesieringar i maskiner och byggnader. En likviditeisreserv av detla slag skulle även innebära en trygghetsfaktor för de anställda. Avsäuningsliden föreslås begränsad lill Sär. 5 år är emellerlid en mycket kon tid i ett företags historia. Investeringar i maskiner och byggnader sker i mindre förelag inte sä särskilt ofta. Det är därför rimligt alt öppna en möjlighet till föriängning av 5-årstiden till förslagsvis 10 år efter dispens från riksskatteverket. En liknande dispensrätl finns belräffande avsättning lill fartygsfond och den rätlen synes inte ha missbrukals eller medfört andra nackdelar.

Svenska revisorsamfundel:

Uppbyggnaden av en allmän invesleringsreserv har slora likheter med reglerna för investeringsfonder. En påtaglig skillnad ligger dock i storieken av bankinbeialningen. Medan de förelag som kan avsätta medel till en allmän investeringsfond har skyldighet all inbetala 50 procent av avsättningen till konto för investering i riksbanken, måste hela det lill allmän inveslerings­reserv avsatta beloppel avsällas lill särskilt konto i affärs- eller annan bank. Med hänsyn till de varierande marginalskatlesatser som gäller för egen­föreiagare, och då bankkontot i detla fall är räntebärande, kan kravet på avsättning accepteras. SRS tillstyrker således aU särskild lagstiftning om allmän investeringsreserv införes i enlighel med beredningens förslag.

Trädgårdsnäringens riksförbund:

Genom beredningens förslag lill reserveringssystem ges egenföretagarna vidgade möjligheter lill långsiktig planering vad gäller investeringarna och resultalutjämning mellan olika år. Man kommer t. ex. inle alt bli tvungen aU av skatteskal lidigarelägga sina investeringar ell visst år med högre vinst utan man har möjlighet atl få en i förhållande lill i dag mindre ryckig investe­ringsverksamhet. Jämfört med investeringsfondssyslemet för aktiebolag och ekonomiska föreningar föreligger emellertid en viklig skillnad. Ell aktiebolag eller en ekonomisk förening föreslås få möjlighet all göra ett investerings-avdrag på 20 96, när investeringsfond tas i anspråk för maskininvesleringar. Förbundet anser all även egenföretagarna skall ha en motsvarande möjlighet. En strävan från beredningens sida har ju varil att minska skillnaden i beskattningshänseende mellan aktiebolag och enskilda företagare.

Följande remissinstanser avstyrker förslagel eller föredrar annan lösning, nämligen RSV, länsstyrelserna i Uppsala, Södermanlands, Östergötlands,

Prop. 1978/79:210

272

Kronobergs, Kalmar, Gotlands, Malmöhus, Hallands, Göteborgs och Bohus, Ålvsborgs. Skaraborgs, Värmlands, Västmanlands, Kopparbergs, Gävleboigs, Väslernorriands, Jämtlands samt Norrhoitcns län, LO. Sveriges fiskares riksförbund. Svenges redovisningskonsulters förbund, TOR och TCO. En mino­ritet i RSV (en ledamol) saml av länsstyrelserna i Södermanlands (fyra ledamöler), Östergötlands (sju ledamöler), Kronobergs (sex ledamöter), Göle­borgs och Bohus (sju ledamöter), Värmlands (sju ledamöler). Väsiinaiiknids (sex ledamölei), Kopparbergs (sju ledamöler). Gävleboigs (sex ledamöler), Väsler­norriands (sex ledamölei) saml Jämtlands län (sex ledamöler) tillstyrker dock förslagel.

Enligt föreiagsskaiteberedningen innebär aktiebolags rält all göra avsätt­ning lill investeringsfond att dessa har siörre möjligheter än egenföreiagare, som saknar denna räll, till resullaluljämning. Förslagel om allmänna invesieringsreserver är avsett atl utjämna denna skillnad. Flera remissinslan­ser delar emellerlid inte beredningens uppfattning alt verksamhet bedriven i aktiebolag för närvarande skaliemässigl är gynnsammare än verksamhet bedriven som egenföreiagare. Förslaget anses i stället innebära en favorise-ring av egenförelagandet. De kritiska synpunkterna återges i det följande.

Länsstyrelsen i Uppsala län:

Kategorin egenföreiagare bör närmast jämställas med fömansaktiebolag och dess aktieägare. En förutsättning för att aktiebolaget skall få göra avsättning lill investeringsfond är all della redovisar vinsl. Överskottet i aktiebolaget las normall ut i form av lön. En avsättning lill investeringsfon­den fordrar ell minskat löneuttag. Av återstående vinsl efter reducerat löneuttag kan enligl beredningens förslag 50 96 i stället för som nu 40 96 avsättas lill investeringsfonden. Den andra hälften kommer all beskallas i bolagel med ca 55 96. Vad som därefter återstår utgör beskattade vinstmedel i bolagel och drabbas evenluelll av skall pä utdelning som beror av aktieäga­rens marginalskatt. Dubbelbeskattningen vid utdelning eller i form av latent skatteskuld är det pris aktiebolaget och dess delägare får belala för all kunna utnyttja investeringsfondssyslemet.

Baserna för avsättning i de två systemen är inte hell likvärdiga. Delta kan åskådliggöras med följande exempel. Aktiebolagets vinsl före aktieägarens löneuttag uppgår lill 300 000 kr. Aktieägarens lön inklusive sociala kostnader uppgår till 100 000 kr. Hälften av återstoden (300 000./. 100 000) 100 000 kan avsättas till investeringsfonden. Egenföretagarens nettointäkt före schablon­avdrag för egenavgifter uppgår likaledes till 300 000 kr. Hälften härav eller 150 000 kr. kan avsättas lill investeringsreserven. Egenföretagarens avsätt­ning överstiger således aktiebolagels med 50 000 kr. Della förklaras av att egenföreiagaren som underiag även får medräkna vad som motsvarar aktieägarens lön inklusive sociala kosinader. Detla innebär all egen­föreiagaren för en gynnsammare slällning än aktiebolaget.

Investeringsreservens syfte bör också ses i samband med den av bered­ningen föreslagna resultatuijämningsfonden. Egenföretagarens avsättning, som föreslås få uppgå till 15 96 av nettointäkten före s. k. schablonavdrag för egenavgifter kommer även atl inkludera vad som i fåmansaktiebolaget motsvarar dess överskott efter aktieägarens löneuttag inklusive sociala

Prop. 1978/79:210

273

kosinader. Redan denna utformning möjliggör en siörre konsolidering än vad som gäller för fåmansaktiebolaget.

Även länsstyrelserna i Östergötlands och Kopparbergs län påpekar all i del avsättningsgrundande beloppet medräknas den del som motsvarar aktieäga­res lön.

Länsslyrelsen I Kronobergs län:

Beskattningsreglerna är numera prakiiski laget lika för alla företagsformer. En kvarstående skillnad är emellertid atl egenföretagarna saknar aktiebola­gens rält all göra avsättning lill investeringsfond för konjunkluruljämning. Del kan därför förefalla rimligt all som beredningen föreslär söka utjämna även denna skillnad.

Som framgår av en reservation från tre av beredningens ledamöler (sid. 641 O bör man emellenid beakta alt egenföretagarna har en betydelsefull förmån som bolagsägarna saknar. De förstnämnda kan nämligen göra egna kontant-uiiag från verksamhelen som överstiger den deklarerade nettointäkten. De kan med andra ord själva disponera över skatlekrediler avsedda för investeringar eller likviditeisreserv i verksamhelen. Enligl länsstyrelsens mening är del tveksamt om del för närvarande finns tillräckliga skäl att ulvidga kretsen av förelag som får använda investeringsfond. Föruiom nämnda rättviseskäl bör beakias all fondsystemet är komplicerat och därför i princip bör förbehållas företag med viss investeringsvolym och med god konlorsorganisation. Skulle del i framliden införas regler av låneförbudska-rakiär för exempelvis handelsbolagen kommer frågan i etl annal läge. Då vore det emellerlid enklare att utvidga lagen om allmänna investeringsfonder lill au omfatla även handelsbolagen. Det synes alltför komplicerat all ha två parallella regelsyslem med i slort sell samma syfte.

Länsstyrelsen I Ålvsborgs län:

Bakgrunden till beredningens förslag är all man velat minska skillnaden i beskattningshänseende mellan i försia hand aktiebolag och enskilda företa­gare. Genom de lagändringar som skett under senare år har de olika företagsformerna i ston sett likställts ur skatlesynpunkl. När del gäller aktiebolagens möjligheter au avsätta till konjunklurinvesieringsfond bör della ses i sammanhang med den dubbelbeskattning som aktiebolagen är underkastade. Vidare är den som driver sin verksamhei i aktiebolagsform tvungen atl redovisa sina uttag som lön. Egenföreiagaren är oförhindrad all uppvisa ell lägre skaliemässigl resullat än vad han för egen del tagit ul ur verksamheten och är därför mer gynnad i fråga om atl på elt lagenligt sätl uppskjuta beskattningen. Del är i och för sig önskvärt alt lika villkor gäller för alla företagsformer. Viss skillnad beroende pä olika juridiska former lorde dock vara ofrånkomlig. Del är länsstyrelsens uppfattning all förslaget om allmän invesleringsreserv inte är motiverat av likslällighetsskäl. Tvärtom synes förslagel innebära en favorisering av egenförelagandet som företags­form.

Länsstyrelsen i Jämilands län:

Beredningens argument för en allmän investeringsreserv för egen­föreiagare är inle övertygande. Redan med nu gällande lagsliftning är skillnaderna mellan egenföretagarna och övriga förelagsformer praktiskt

18 Riksdagen 1978/79. I saml. Nr 210

Prop. 1978/79:210

274

taget utjämnade. Aktiebolagens rätt till avsättning till investeringsfonder åberopas men beredningen anför samlidigl all dubbelbeskattning kan sägas vara det pris som ell aktiebolag får betala för all utnyttja investeringsfonds­systemet. När del gäller atl skjuta upp beskattningen till senare år är egenföreiagaren mera gynnad. Han kan nedbringa det vid laxeringen redovisade resultatet under nivån för uttag av medel från verksamheten lill privata uigifter genom ned- och avskrivningar. Della gäller inte för aktiebo­lagsägaren efter införande av det s. k. läneförbudel.

En allmän invesleringsreserv ger egenföretagarna möjligheler till perma­nenta avsättningar för normala årliga invesieringar. Förslaget gynnar de egenföreiagare som hargod lönsamhel och likviditet. Nyetablerade egenföre­iagare och egenföreiagare med dålig lönsamhet och likviditet erhåller inle några särskilda fördelar genom förslagel. Konkurrensförhållandel mellan dessa grupper kan komma atl påverkas.

LO:

LO ansluler sig i denna fråga till den uppfattning, som redovisats i reservationer av dels[REDACTED_EFTERNAMN] m. fl. och dels[REDACTED_EFTERNAMN] och[REDACTED_EFTERNAMN]. Argumentet atl viss överensslämmelse skulle skapas mellan aktiebolagen (med investeringsfonder) och egenföreiagare är inle hållbart. Dessa avsätt­ningar skulle få utnyttjas vid valfri lidpunkt under en femårsperiod. Vidare föreligger för egenföreiagare flera särregler som är gynnsamma för dessa vid jämförelse med aktiebolagen så all en ytteriigare skallemässig förmån inle är befogad. 1 hög grad skulle den föreslagna lagen bidra lill au upphäva årsbeskatlningsprincipen efter bärkraft, som annars anses grundläggande för andra skattebetalare.

TCO:

Med beredningens förslag införs för egenföretagarna inle bara en allmän uljämningsposl ulan man elimineraräven avskrivningsreglernas koppling lill inventariernas ekonomiska och fysiska förslitning. Genom atl även låla egenföreiagaren få inkludera hela rörelsens nettovinst i del avsällningsgmn-dande beloppet för dessa också räkna med den del som molsvarar fämansak-lieägarens lön. Delta är enligl TCO även del en hell oacceptabel och omotiverad favör för egenföretagarna, i stället för vad som avses, likformig-hel i skattehänseende mellan verksamheler drivna i olika juridiska former. TCO menar alt denna form av generell reserveringsräll ocksä mäsie bedömas tillsammans med effeklerna av den lönereservering på 20 procent som liksom den allmänna investeringsreserven har rörelsens netto som bas.

Flera remissinslanser framhåller all investeringsreserverna i första hand kommer att fungera som etl resultaiuljämnande medel och inle i invesle-ringsbefrämjande syfte. Några av dessa remissinslanser utvecklar grunderna för sin ståndpunkt mer ingående.

RSV:

Beredningen har med förslagel lill allmän invesleringsreserv velat efter­sträva neutralitet mellan olika förelagsformer. RSV äremellertid av flera skäl starkt kritiskt inställt till delta förslag och förslagel om upphovsmannakonto. Dessa förslag synes inte särskilt väl underbyggda. Det kan diskuteras om ett så pass genomgripande förslag, som det om allmän invesleringsreserv, bör

Prop. 1978/79:210

f

275

genomföras innan 1974 års bolagskommilié slutfört sill arbeie. Därefter kan det föreligga slarka skäl för all söka finna enhetliga regler på områdei för egenföreiagare och i annan associationsform bedriven mindre omfattande verksamhet. Förslag av denna karaktär har vidare ofta smittoeffekter och utlöser kompensationskrav. Vissa kategorier av egenföreiagare som regel­mässigt har är från år ungefärligen likvärdiga investeringsbehov synes nämligen kunna använda den allmänna investeringsreserven i renl resultat-utjämnande syfte. Det kan nämnas alt möjligheten lill inkomstutjämning kan vara betydelsefull även i fråga om möjligheten alt få sociala bidrag, såsom bostadsbidrag. Härmed blir neulralilelskravet också i förhållandena till löntagarna vikligl.

RSV anser alt beredningen inle tillräckligt ingående behandlat avsiklen med della förslag. De konjunkiurpolitiska effeklerna av alt allmän investe­ringsreserv disponeras fritt borde ha belysts närmare. RSV har intrycket att man här mera velat tillskapa en allmän reserveringsmöjlighet för egen­föreiagare än etl styrmedel för investeringsviljan bland egenföretagarna. I så fall mäsle förslagel ses i samband med förslaget om all egenföreiagare skall få reservera bl. a. 15 % av egen inkomsi. RSV vill ifrågasätta om ell permanent och generellt verkande system för invesieringsslimulans av den föreslagna lypen är läm.plig. Att investeringsfondssyslemet med dess tillståndsprövning fungerar väl för de siörre förelagen, behöver inle betyda all en förgrovad variant av syslemel med endasi en efterhandsprövning av den gjorda investeringen är lämplig all införa.

RSV vill ifrågasätta om inte ell system med invesleringsreserv för egenföreiagare åtminstone borde begränsas till atl omfatla de skallskyldiga som p. g. a. lidigare erfarenheler eller eljest kan dokumentera ett framtida investeringsbehov. Risken är annars all avsättningsmöjligheten utnyttjas ulan atl något egentligt behov föreligger och att en myckel på rent skattetänkande gmndad investeringsverksamhet blir följden. Del höga exlra tillägget kan här också verka i samma riklning. Å andra sidan måste framhållas atl jusl del förhållandel att tillägget satts så högl bör kunna avskräcka de skattskyldiga frän onödiga avsättningar. RSV anser dock att förslaget atl upp lill halva nelioiniäkien skall kunna avsällas lill inveslerings­reserv är alltför generöst.

RSV menar också atl konlrollfrågorna i sammanhanget måste behandlas mer ingående än som skett i belänkandet.

Den föreslagna nya reserveringsmöjligheten i fråga om lönekostnader lorde om den genomförs öka avsättningsmöjligheterna för många egen­föreiagare. Man bör avvakta erfarenhetema härav innan ytteriigare generella reserveringsmöjligheler övervägs för denna kaiegori skattskyldiga.

RSV avstyrker sammanfattningsvis förslaget.

Länsstyrelsen i Uppsala län:

Beredningen har ansett att syslem med allmän investeringsreserv kan vara investeringsbefrämjande. Med den utformning som systemet givits ifrågasät­ter länsslyrelsen om inle reserven huvudsakligen kommer att användas för löpande normala investeringar i verksamheten efiersom regler, tillstånds­prövning för användning m. m. av den typ som gäller för investeringsfon­derna saknas. Genom avsaknad av närmare regler för investeringsreserven

Prop. 1978/79:210

276

uppkommer en väsentlig olikhet i lörhållande lill investeringsfonderna, vilka

kan användas som styrmedel.- 

Länsstyrelsen i Östergötlands län:

Beredningen anför som skäl till införande av allmän investeringsreserv bl. a. att skillnaden mellan i första hand aktiebolag och enskild företagare minskar i beskattningshänseende. Förslaget till regler om allmän investe­ringsreserv har även stor likhet med föreslagna regler för allmän investe­ringsfond. Beredningens uppfattning att investeringsreserven ger ökade möjligheter till resultatutjämning för egenföreiagare delas av länsstyrelsen. Däremot ifrågasätts i vilken utsträckning delta invesieringssysiem ar inves­teringsbefrämjande. 1 princip föreligger endast en enda begränsning i liden mellan avsättningen och ianspräklagande. Den beslår i all medlen ska stå inne på bank under fyra månaders tid. En enkel investeringsplanering ger flertalet egenföreiagare möjlighet alt via avsättningar till allmän investerings­reserv påföljande räkenskapsår erhålla direklavskrivning på ny-, till- och ombyggnader av fastighet och inköp av inventarier. 1 principsamma resultat kan även erhållas genom all införa fri avskrivning på nedlagda ny-, till och ombyggnadskostnader och på anskaffning av nya inventarier. För egen­föreiagaren kommer allmän invesleringsreserv primärt alt framstå som en möjlighet lill resuliatreglering och sekundärt som ell system som är investeringsbefrämjande. Enligl länsstyrelsens uppfattning kan en dylik användning inle ha varit beredningens mening, eftersom såväl föreslagna regler för lagerreservering och avsättning till fond baserad på lönerna får anses täcka del behov av konsolidering som är nödvändigt för egenföreiagare.

Länsslyrelsen i Hallands län:

Arbelel med kontroll av all reglerna tillämpas rikligt och all avsalta medel ianspråktas för rätt ändamål får inle underskattas. Här är dock fråga om företag, som naturiigen fär antas ha sämre kvalitet på redovisningen och sämre iniernkoniroll av intäkter och kostnader än de aktiebolag, som i dagens läge utnyttjar investeringsfondsinstitutet. Än allvariigare är emellerlid atl regler om en allmän investeringsreserv inle synes leda lill materiell rättvisa vare sig mellan olika egenföreiagare eller gentemot andra företagsformer. Genom en allmän investeringsreserv blir det i praktiken fri resuliatreglering i egenföretagen mellan olika beskattningsår. Alla nybyggnader kommer att kunna skrivas av omedelbart och reglema om värdeminskningsavdrag för byggnader blir ulan verkan för förelag som bygger nytt. Detla sker ulan att samhället genom berörda myndigheter - regeringen eller AMS - får pröva angelägenheten eller lämpligheten i liden av nybyggnaden. Företag som äger äldre byggnader eller förvärvar fastighel med färdiga byggnader kommer i ell relativt sett sämre läge. Förståndigt utnyttjade får de föreslagna reglerna om allmän invesleringsreserv anses vara förmånligare än reglerna om investe­ringsfonder. Detla kan inte anses vara rimligt med tanke på alt investerings­fonderna ju i hög grad är elt instrument för samhällsekonomisk planering. Det kan invändas, att reglema om allmän investeringsreserv är mindre förmånliga än reglerna om investeringsfond ur den synpunkten all hela det avsatta beloppet skall sättas in på bank. Insättningen äremellertid - i motsats till insättning på invesleringskonto i riksbanken - räntebärande. Vidare bestämmer företagen själv när medlen skall las i anspråk. Med en god skatteplanering kan detla ske mycket kort lid efter avsättningen. Nackdelar-

Prop.  1978/79:210

'

277

na med 100 96-ig insättning på bankkonto är alltså i slor utsträckning skenbara. Det kan slulligen ifrågasättas om regler om allmän investerings­reserv skulle ha så stor betydelse om övriga regler för resultatreglering ändras på av beredningen föreslaget sätl. Reglerna skulle då i onödan komplicera, och luckra upp, ell redan nog så invecklat beskattningssyslem.

Länsstyrelsen i Norrbottens län:

Länsslyrelsen ansluler sig till de grundtankar som ligger bakom förslaget. Om den allmänna investeringsreserven ska fungera i investeringsbefrämjan­de syfte på det sätl som ulgör moliv för förslaget om allmänna investerings­fonder bör dock bestämmelserna enligt länsstyrelsens uppfattning uiformas på elt annat sätl. Sä som förslaget är finns risk för atl investeringsreserven kommer atl fungera främst för resultalutjämning och direklavskrivning på nyinvesteringar och mindre som ett led i långsiktig investeringsplanering. Föreslagna regler om lagernedskrivning och avsättning lill resultatuijäm­ningsfond med lönekostnaderna som bas bör vara tillräckliga för resultatut­jämning.

Liknande synpunkler framförs av länsstyrelserna i Södermanlands. Gollands, Malmöhus, Ålvsborgs. Skaraboigs och Västmanlands län saml av TOR och TCO.

Vissa av de remissinstanser som avstyrker förslaget, nämligen länsstyrel­serna I Kalmar, Malmöhus, Hallands, Göteborgs och Bohus, Ålvsborgs, Värmlands och Gävleboigs län saml Sveiiges redovisningskonsuliers förbund, förordar att egenföretagarna i stället inordnas i investeringsfondssyslemet. Länsslyrelserna i Malmöhus och Hallands län utvecklar skälen för delta mer uiföriigi.

Länsslyrelsen i Malmöhus län:

Beredningen anser alt införandet av möjligheten all avsätta lill en allmän invesleringsreserv skulle vara ägnat atl utjämna skillnaderna i beskaunings-hänseende mellan enskilda företagare och aktiebolag. Länsslyrelsen anser inte all den föreslagna ulformningen av lagstiftningen uppfyller en sädan målsättning. Länsstyrelsen har å andra sidan ingenling att erinra mot att existerande skillnader utjämnas. Detla skulle i nu aktuellt avseende kunna ske på så sätt all egenföretagarna infogas i investeringsfondssyslemet. Där­med skulle de komma i åtnjutande av de förmåner som denna lagstiftning medför samtidigt som de - i likhet med aktiebolagen - får accepiera all föremålet och tidpunkten för en viss invesiering, finansierad hell eller delvis med skattekrediter, bedömes även med beaktande av samhällelig angelägen­hetsgrad. Argumenten mol ell sådani system synes mest beslå av den av beredningen framförda åsikten all fräga skulle bli om "mycket beiydande merarbete" (sid. 451) för egenföreiagare och myndigheler. Länsslyrelsen anser inle denna argumentering hållbar. Införandel av en hell ny möjlighet lill resuliatreglering måste i sig medföra merarbete. Anses individuell tillståndsgivning vara befogad när del gäller företag som bedrives i aktiebo­lagsform eller som ekonomiska föreningar synes så vara fallel även för andra kategorier av företagare. För egenföretagarna kan under alla omständigheter ell visst merarbete inle undvikas; särskilda blankeller måste ifyllas, medel skall insättas på bankkonto etc. Delta måste emellerlid sältas i relation lill den nytillkomna avsäuningsmöjlighetens värde.

Prop. 1978/79:210

278

Del kan emellerlid finnas anledning alt undersöka möjligheten all inom invesleringsfondssysiemets ram åsiadkomma en decentralisering av beslutsfattandet vid meddelande av tillstånd för egenföreiagare all la fond i anspråk, ävensom all i övrigl för dessa företagare göra vissa avvikelser i förenklande syfte.

Även konirollsynpunkier talar för ett system med individuell tillstånds­givning. Del kan inle bortses från all den föreslagna lagen kan inbjuda lill missbruk. Lagstiftaren har etl myckel slort ansvar för alt skattelagstiftningen inte får en sådan ulformning som möjliggör atl medel, som delvis består av skatlekrediler, på etl lättvindigt sätl kan disponeras för inte avsedda ändamål. Beredningens förslag inger vissa betänkligheter i detta hänseende. Enligl förslagel kan insatta medel ullagas fyra månader efter insältningsdagen. Kontrollen av medlens användning kommer alt ske först sedan viss - ibland avsevärd - lid förflutit frän tidpunkten för uttaget. Lagsiiftningen måste utformas även med beakiande av sådana skattskyldiga som har iniresse av atl utnyttja en nytillkommen beslämmelse i skalleundandragande syfte. Även om dessa utgör bara ett litet fåtal får vetskapen om deras handlande ofta slor spridning i massmedia och bidrar lill alt minska respekten för skallelagstift­ningen samlidigl som den allmänna skaltemoralen undergrävs.

Länsstyrelsen i Hallands län:

Länsslyrelsen vill emellerlid tillstyrka all egenföretagarna på annal säll för möjlighet lill fondavsättning for investering om nu sådana behov verkligen föreligger. Detla bör då ske på så sätt att investeringsfondsinstitutel utvidgas till att avse också fysiska personer. Samma regler belräffande avsättning och ianspräklagande av fondmedel bör då gälla som för aktiebolagen. Insättning på räntelösl konto i riksbanken fär dock med anledning av de olika skattesatserna för aktiebolag och fysiska personer ske efter annan procent­sats, förslagsvis med 75 96 av avsättningens belopp. Individuell tillstånds­givning för ianspräklagande i den utökade kretsen av fondinnehavare kommer naturiiglvis att innebära merarbete för lillståndsgivande myndighe­ler. Delta synes dock vara en ofrånkomlig olägenhel.

Kammarrätten i Stockholm föreslår all reglerom tillståndsgivning införs för allmänna investeringsreserver, t. ex. på sä sätl atl länsarbetsnämnd Hr meddela beslut om rätt lill uttag frän allmänl invesleringskonto. Sådani beslul börda grundas på överväganden av den innebörd som är aktuell närdet gäller att medge ianspräklagande av investeringsfond.

Länsstyrelsen i Gotlands län har ingen principiell invändning mot alt möjligheter skapas även för andra skattskyldiga än aktiebolag all avsätta medel till framtida invesieringar, men enligt länsslyrelsen skulle en enhetlig lagstiftning som gäller alla kategorier skattesubjekt bäitre än beredningens förslag tillgodose de syften som i detta avseende uppställts i direktiven.

Länsstyrelsen I Norrbottens län anser att möjligheten alt skapa en sådan enhellig lagsliftning bör ulredas närmare. Liknande synpunkler anförs av länsstyrelsen i Västmanlands län.

Sveriges fiskares riksförbund framhåller all av de av beredningen diskute­rade sätten atl öka möjligheterna lill resultalutjämning för egenföreiagare är inkomslfördelningskonlo av typ skogskonto det som är bäst lämpat för fisket.

Prop.  1978/79:210

'

279

Ell sådani konto skulle kunna ge fisket möjlighet atl under några år bygga upp en reserv, som är disponibel för investeringar och reparationer.

4.2 Lagens tillämpningsområde

Förslaget all avdrag för avsättning lill allmän invesleringsreserv skall fö göras endasi av fysisk person som har inkomsi av jordbruksfastighet eller rörelse är föremål för särskilda påpekanden från några remissinslanser. Även regeln au - ifråga om handelsbolag - avsättningen skall beräknas för bolaget kommenteras.

Länsslyrelsen i Malmöhus län:

Dödsbo äger enligt lagtexten inte räll au göra avsäuning till allmän invesleringsreserv, Enligl 53 § KL anses dock dödsbo som handelsbolag i beskattningshänseende sedan ell vissl anlal är förflutit från det är dödsfallet inträffade och under förutsättning tillika atl boel redovisar inkomsi eller förmögenhet av viss sloriek, Elt dödsbo kan bedriva rörelse och del förefaller märkligt att avdrag för avsättning skall kunna medges försl sedan dödsboet kommil att betraktas som handelsbolag.

Reglerna om handelsbolagens avsättningsmöjligheter är svårförståeliga. Avdragei skall enligl 1 § beräknas för bolaget. Enligt 3 § Hr avdrag inle åtnjutas med siörre belopp än hälften av den vid taxeringen lill statlig inkomstskatt beräknade inkomslen av förvärvskällan. Nu ärdel emellerlid så alt handelsbolaget ej självt beskallas för sin inkomsi utan beskattningen sker hos delägarna. För handelsbolaget som sådani bestämmes inte "den till statlig inkomstskatt beräknade inkomslen". Anlag all det finns tvä delägare i ett handelsbolag. Vinsten för handelsbolaget uppgår lill 100 000 kr. Utgår man från handelsbolagets driftsresultat skulle maximal avsättning bli 50 000 kr. Emellertid förutsäits alt den ene delägaren gjort vissa resor för bolagels räkning och härför haft kostnader om 10 000 kr. för vilka avdrag yrkas i deklarationen från den på honom eljesl belöpande andelen av handels­bolagets vinsl. Den vid taxeringen lill statlig inkomstskatt beräknade inkomslen av förvärvskällan före avsättningen för de båda delägarna uppgår till 90 000 kr. Utgår man från sådan beräkningsgrund blir maximal avsättning 45 000 kr. Vad ovan sagts belyser svårigheterna att utifrån föreslagen lagtext beräkna möjlig avsättning för ett rättssubjekt som ej beskattas.

4 § siadgar atl skallskyldig som erhållit avdrag för avsättning lill allmän invesleringsreserv i sin självdeklaration varje år skall lämna uppgift om storieken vid beskattningsårets utgång av "hans tillgodohavande pä inves­leringskonioi". Detta måste beiyda att varje delägare i handels- eller kommanditbolag hareti individuellt konto och all medlen inte skall inbetalas på konto tillhörigt handelsbolaget, som ju inle är skattskyldigt. Fråga uppkommer då om "lägslabeloppel" enligl 3 § på 10 000 kr. gäller handelsbolaget som sådant eller varje delägare. Om beloppsgränsen gäller handelsbolaget kan på delägarkonlona således vissl beskattningsår insättas och ullagas mindre belopp än 10 000 kr.

Prop.  1978/79:210

280

Lanibrukarnas skalledelegation:

Som förslagel formulerats föreligger rätt lill avsättning enbart för fysiska personer. Detla torde medföra all i fråga om dödsbo får avsättning till allmän invesleringsreserv göras för dödsfallsårei. Vidare lorde avsättning få göras av dödsbo på vilkei reglerna om handelsbolag skall lillämpas. Däremot är dödsboet under mellantiden förhindrat göra sädan avsättning. Enligl delega­tionens uppfattning kan detla förhållande ej godtas. Beredningen har över huvud laget alltför snävt begränsal kretsen av skattskyldiga som får använda sig av investeringsreserv. För all uppnå neutralitet mellan olika företagsfor­mer bör möjligheten till avsättning stå öppen för i landel hemmahörande skattskyldiga utom aktiebolag, ekonomiska föreningar och svenska sparban­ker. Härigenom skulle allmänna investeringsreserven stå öppen för skatt­skyldiga som inle kan använda sig av allmän investeringsfond.

Om inte delegationens förslag godtas bör i vart fall beredningens förslag ändras så alt inle ell dödsfall skall medföra atl avsättning omöjliggörs. Detta kan ske genom alt 1 § försia stycket inleds "Fysisk person och dödsbo .. ." och all andra meningen i 1 § andra stycket ges följande lydelse: "Avdrag medges dock endasi för avsättning i handelsbolag vari andel ägs av här i riket bosall fysisk person eller dödsbo efter sådan person".

Länsstyrelsen i Östergötlands län:

Hyresfaslighelsägare är enligl 1 § bokföringslagen bokföringsskyldig om uthyrningen omfattar flera än tvä lägenheter. Om inkomslen för hyresfaslighelsägare även skaliemässigl ska redovisas enligl bokföringsmäs­siga grunder - förutsätter ändringar i kommunalskaltelagen enligl förslag som lämnats i annal sammanhang - bör möjlighelerna undersökas all även låla bokföringsmässiga hyresfastighetsägare få tillämpa bestämmelserna om allmän invesleringsreserv i stället för nuvarande beslämmelser om fördel­ning av reparaiionsavdrag på tre är.

Även Sveiiges fastighetsägareförbund anser all ägare av hyresfastigheter skall likställas med övriga näringsidkare i fråga om räll all göra avsättning till allmän investeringsreserv.

4.3 Förhållandet tili andra former av resultatutjämning

Beredningens förslag alt avdrag för avsättning lill allmän invesleringsre­serv inle skall få göras jämsides med uppskov för insättning på upphovsman­nakonlo eller skogskonto godtas av samlliga remissinslanser ulom tvä.

Slatens kulturråd anser all avsättning lill allmän invesleringsreserv skall slå öppen ocksä för upphovsmän som vid beskattningsårets utgång har medel insalta på upphovsmannakonto.

Lantbrukarnas skattedelegation:

Beredningen föreslår all avsättning till invesleringsreserv inte skall få göras i samma förvärvskälla och för samma beskaUningsår som insäuning görs på skogskonto. Någol skäl lill denna begränsning finns inte. De bägge slagen av avsäuning fyller helt skilda behov hos näringsidkaren. Delegationen anser inte all den som elt vissl år försålt skog skall vara tvungen all välja mellan all

Prop. 1978/79:210

   '

281

få avkastningen av många års tillväxt fördelad på några år och möjligheten atl med verkan vid beskattningen planera inför investeringar några år framåt i liden. Dock måste regleras hur avsättningarna skall förhålla sig lill varandra. Enligt gällande regler för skogskontoavsättning får resultatet nedbringas lill O genom avsättningen. För alt ingen ändring skall ske härvidlag bör föreskrivas all avsättning lill allmän investeringsreserv skall avräknas före skogskonto-avsältning.

4.4 Beräkning av avdragsbeloppets storlek

Förslaget atl avdrag för avsättning till allmän investeringsreserv skall kunna medges med högst hälften av nettointäkten av förvärvskällan före avsättning m. m. lämnas ulan erinran av flertalet remissinslanser. Från några håll framförs dock invändningar.

Länsstyrelsen i Östergötlands län:

Avsättningen till allmän invesleringsreserv ska på samma säll som för allmän investeringsfond baseras på årsvinsten (nettovinsten enligt resultat­räkningen).

1 underiaget för avsättningen får inte medräknas inkomster och utgifter som ska beskallas i andra inkomstslag än rörelse och jordbruk. Om man som beredningen föreslagit baserar avsättningen på den taxerade nettointäkten kommer ändring av bokslut alltid all aklualiseras då taxeringsnämnden ändrar inkomsten av förvärvskällan, vilket skulle medföra avsevärt merar­bete för såväl förelagaren som skattemyndighetema.

Länsslyrelsen i Gävleborgs län:

Enligt förslagel begränsas avsältningsrätien lill 50 96 av förvärvskällans nettointäkt. Länsslyrelsen ifrågasätter om inle därjämte avdragei bör begrän­sas så att inkomsten av förvärvskällan efter avsättningen inle understiger visst lägsta belopp, som förslagsvis kan anknytas lill basbeloppel. Länssty­relsen hyser nämligen slarka betänkligheter mot atl tillskapa en lag, som i hög grad kommer att komplicera deklarations- och laxeringsarbelel. Genom den föreslagna ytterligare spärren skulle antalel företag, som kan begagna sig av avdragsrätlen begränsas.

RSV:

Det bör klariäggas på vilket underiag schablonavdrag sedan skall beräknas. Ändring bör ske i punkl 2 a av anvisningarna lill 22 § KL jämförd med punkt 9 a av anvisningarna till 29 § KL.

En regel bör föras in som förhindrar all enligl 8 § återbetalda medel ånyo kan läggas lill grund för avsättning. Detsamma gäller det 30-procenliga tillägget.

Enligl liksförsäkringsverkets mening bör del av lagtexten framgå om även avstämningen av schablonavdragen skall ligga utanför inkomstberäkning­en.

Prop. 1978/79:210

282

4.5 Insättning på allmänt investeringskonto

Beredningens förslag om alt insättning på konto för allmän investerings­reserv skall ha skett senast den dag då den skatiskyldige skall avge självdeklaration för det beskattningsår avsättningen avser har föranlett ell par påpekanden,

RSV:

RS-projektet har föreslagil bl.a. ändring av 34 § 2 mom. TL. Förslagel innebär bl. a. alt revisionsbyråer kan få anstånd för sina klienter enligt särskild tidsplan. Samtliga på tidsplanen upptagna skattskyldiga anses då ha anstånd lill tidsplanens sista dag. Sådani anstånd kan bli förmånligare än individuellt anstånd. Del kan diskuteras om inte senasle inbetalningsdag i stället bör fixeras lill en viss dag gällande för samtliga berörda skattskyldi­ga.

Enligl länsstyrelsen i Östergötlands län bör på samma sätl som föreslagils lör allmän investeringsfond för sen inbetalning lill bank godtas och särskild avgift ulgå i sådana fall. Avgiften bör bestämmas lill två procenl om inbetalning skett högst en månad för sent och lill fyra procent om inbetalning skelt mer än en månad men mindre än två månader för sent.

4.6 Ianspråklagandet

Beredningens förslag rörande de ändamål för vilka investeringsreserven skall få användas kommenteras av ell stort anlal remissinstanser. Flera remissinslanser framför kritik mot alt allmän investeringsreserv skall kunna tas i anspråk för kostnader för arbeten pä jordbrukares bosiadsfastighet. De kritiska synpunkterna kan återges enligt följande.

Länsslyrelsen i Kristianstads län:

Beredningen har föreslagit, all allmän invesleringsreserv bl. a. skall kunna användas för kosinader för ny-, lill- eller ombyggnad på sädan här i rikel belägen byggnad, som inle utgör lagertillgång. Av bl.a. konlrollskäl skall reserven inte få utnytljas för bidrag till uppförande av bostad e. d. för arbetstagare. De föreslagna reglerna innebär en väsentlig skillnad i behand­lingen av rörelseidkare och jordbrukare. Om en rörelseidkare använder del av egen fastighet i rörelsen, kommer endast den del av fastigheten, som faktiskt utnyttjas i rörelsen au redovisas i förvärvskällan rörelse. Den del av fastigheten, som används som egen bostad, kommer däremot att redovisas som inkomst av annan fastighet. Då de föreslagna reglerna om avsäuning till allmän investeringsreserv endasi gäller inkomsi av rörelse och inkomsi av jordbruksfastighet, kommer den del av fastigheten, som används av rörelseidkaren som egen bostad, inte all beröras av avsättningsreglerna. För jordbrukaren ingår emellertid även bostadsbyggnaden som anläggningstill­gång i del av honom bedrivna jordbruket. Till följd härav kan till investe­ringsreserven avsatla medel användas för omedelbar avskrivning av kostna­der för ny-, lill- eller ombyggnad av bosladsfastighelen. Beredningen har inte analyserat dessa effekler av sitt förslag. Däremoi har den angivit, all viss ledning för utarbetandet av lagstiftningen om allmän invesleringsreserv har

Prop. 1978/79:210

283

hämtats i 1974 års tillfälliga lagsliftning om insättning på invesleringskonto för skog. Länsstyrelserna är lillståndsmyndighet för ärenden angående ianspräklagande av medel insatta pä invesleringskonto för skog. Del framgår inte av betänkandet om ulredningen gjort någon uppföljning av erfarenhe­terna av 1974 ärs lagstiftning. De flesta länsstyrelser torde emellertid ha handlagt ärenden där medel avsatta lill investeringskonto för skog har fått användas för ny-, lill- eller ombyggnad av bostadsbyggnad på jordbruksfas­tighet. Effeklen lorde bli densamma med den av beredningen föreslagna investeringsreserven. Mot bakgrund av all rörelseidkares och jordbrukares bostad skattemässigt behandlas olika får beredningens förslag anmärknings­värda konsekvenser. 1 sammanhanget bör nämnas alt vinsten med att utnyttja investeringsreserven för ny-, till- eller ombyggnad på bostadsbyggnad kommer att vara betydande. Bostadsbyggnader avskrivs normalt med 1,5 96 per är, vilket innebär en beräknad livslängd av cirka 67 år. Nuvärdet av framlida förlorade värdeminskningsavdrag kommer därför även vid en låg kalkylränla all vara myckel lågt jämföri med de medel som tas i anspråk från investeringsreserven. Med hänsyn till vad som framförts finner länsslyrelsen alt frågan bör bli föremål för ytterligare överväganden.

Länsstyrelsen i Blekinge län:

Efiersom mangårdsbyggnad i förvärvskällan jordbruksfasiighei ulgör driftsbyggnad, skulle de nya bestämmelserna ge ägare av jordbruksfasiighei räll atl använda reserveringen lill kosinader för ny-, till- eller ombyggnad av egen bostad. En rörelseidkares familjebostad betraktas däremoi inle som rörelsefastighel ulan anses hänföriig till förvärvskällan annan fastighet. Rörel.seidkaren har därför inte någon möjlighet alt disponera investeringsre­serven vare sig för reparationskostnader eller kostnader för ny-, till- eller ombyggnad av fastighet som han själv bebor. Med hänsyn lill denna olikhet ch lill förslaget i bosladsbeskatiningskommilléns slulbelänkande (SOU 1976:11) ifrågasätter länsslyrelsen om inle sädana byggnader på jordbmks­fastighel som ulgör bostad ät ägare eller brukare bör undantas.

Länsstyrelsen i Värmlands län:

Förslaget innebär exempelvis alt en jordbrukare genom den allmänna investeringsreserven kan få direkl avdrag för uppförande av en ny bostadsbyggnad eller för ombyggnad av bostaden. Del bör nämnas all reglerna för beskallning av bostaden redan nu måste anses förmånligare för jordbrukama än för villaägarna samtidigt som villaägarna åtnjuter skatteför­måner om man jämför dem med de personer som innehar bostad med bostadsrätt eller hyresrätt. Villaägarnas ränteavdrag kritiseras som bekant i skalledebatlen.

Det skulle knappast vara möjligt att framlägga förslag om avsevärda förmåner lill villaägarna i förhållande till dem som har bostadsrätt eller hyresrätt. Det ler sig då svårmoliveral alt införa utomordentligt stora ytteriigare förmåner för en grupp vars boende redan nu är mer skaliemässigl gynnat än någon annan grupps.

Liknande synpunkler framförs av länsstyrelserna i Uppsala, Jönköpings, Gotlands, Ålvsborgs, Skaraborgs, Örebro, Gävleborgs. Väslernorriands, Jämt­lands, Väsleibotiens och Norrbottens län.

Länsstyrelsen i Ålvsborgs län anser au invesleringsreserv inte heller skall fö

Prop. 1978/79:210

284

las i anspråk för kosinader för arbeten pä fastigheter som används för fritidsändamål.

Enligt SBEF bör de ändamål för vilka invesleringsreserv får las i anspråk ändras i ell par avseenden. Föreningen påpekar försi all invesleringsreserv enligl lagförslaget inte får tas i anspråk för arbeten pä byggnad som utgör lagertillgång och fortsätter:

Motsvarande passus finns även i 11 § i 1955 års lag om investeringsfonder för konjunkluruljämning. Bakgrunden till passusen framgår av investerings-fondsulredningens promemoria den 9 juli 1962 med förslag lill ändringar i 1955 års förordning om investeringsfonder för konjunkluruljämning. Inves-leringsfondsuiredningen framhåller nämligen atl dä investeringsfond las i anspråk för byggnadsändamäl skall fråga vara om byggnader, som används för stadigvarande bruk i rörelse. Sålunda sägs att fonden inte skall få användas i fråga om byggnader som byggnadsföretag uppför för försäljning. Utredning­ens förslag kom även lill uttryck i lagtexten genom atl lokulionen " ..., som inie ulgör lagertillgäng . .." infördes i lagtexten. Lagtextens ulformning, som återkommer i förslagel lill lag om allmänna investeringsfonder, innebär emellerlid ocksä att byggnadsföretagen är mer eller mindre förhindrade atl använda fonderna för invesieringar i fastigheter som användes i den egna rörelsen t. ex. kontors-, lager- och förrådsfasligheler. Delta slag av fasligheter benämnas vanligen anläggningsfasligheler. Efiersom anläggningsfasligheler har karaktär av produktionsmedel och innehas för stadigvarande bmk betraktas de / företagsekonomiskt hänseende som anläggningstillgångar. / skattehänseende anses emellertid sådana anläggningsfasligheler som lager­lillgångar om byggnadsarbeten utförts på fastigheten av byggnadsföretaget. Enligt företagsskalleberedningens förslag angående byggnadsföretags fastig­heter synes anläggningsfasligheler alltid skola behandlas som lagerfaslighe­ter. Härigenom skulle byggnadsföretagen även framgent uleslulas från möjligheten atl utnyttja investeringsfonderna för byggnadsinvesteringar.

Renl allmänl lorde beredningens samlade förslag innebära all investerings­fondssyslemet ges siörre betydelse än tidigare vad gäller möjligheterna att bilda obeskattade reserver. Ur resuliatuljämningssynpunki får alliså inves­teringsfonderna genom förslaget en siarkare slällning än i dag.

För byggnadsföretagens del innebär de samlade effeklerna av beredning­ens förslag alt reserveringsmöjligheierna kraftigt försämras. Mot bakgrund härav ler del sig olyckligt all byggnadsföretagen inte kan söka åtminstone viss kompensation för delta i investeringsfonder och investeringsreserver.

Någol sakligt grundat skäl all icke tillåta byggnadsföretagen all använda investeringsfonderna och investeringsreserven för invesieringar i anlägg­ningsfasligheler synes ej heller finnas, SBEF får därför föreslå alt lokulionen "... som, inte ulgör lagerlillgång ..." ändras till "... som, inte innehas för stadigvarande bruk . ..". I anvisningar bör dessulom anges all fonden och investeringsreserven får las i anspråk för byggnader som stadigvarande används i byggnadsrörelse.

1 förslagel lill lag om allmänna investeringsfonder föreslås vidare atl fonden enligt § 9 O skall få las i anspråk för kosinader som avser atl främja avsäuning ulomlands av varor som tillverkas här i rikel. Med anledning av detla förslag får SBEF anföra följande.

Byggnadsindustrin kallas ibland den nya exportindustrin. Genom effektivitet, tekniskt kunnande och förmåga atl ta totalansvar har svensk

Prop.  1978/79:210

j ' -

285

byggnadsindustri lyckats hävda sig mycket väl i den internationella konkur­rensen. År 1976 byggde ett tjugotal svenska företag ulomlands för ca 1,6 miljarder kr. och under 1977 och 1978 har stora utländska beställningar gjort att byggandet ulomlands kommer au öka under de närmasle åren. Svenskt byggande utomlands medför all arbetstillfällen inom landet skapas även för andra näringsgrenar t. ex. för materialindustrin och konsultföretagen. Man räknar med all byggnadsföretagens verksamhet i utlandet är 1980 kommer atl sysselsätta 15-18 000 svenskar, varav ungefär hälften direkl i produktion utomlands. Eftersom byggnadsföretagens verksamhei på hemmamarknaden är begränsad är det viktigt och nödvändigt aU svenska byggnadsföretag ges möjlighet att salsa på nya marknader utomlands.

Med utgångspunkt från ovanstående anser SBEF del därför angelägel alt byggnadsföretagen ges möjlighet atl ta investeringsfond och invesleringsre­serv i anspråk för kosinader som avser atl främja svenskt byggande ulomlands. En framlida lag om investeringsfonder och invesieringsreserver bör därför utformas pä sådant säll all avsatta medel får tas i anspråk även för kostnader som avser att främja entreprenadtjänster i utlandet.

Utformningen av 7 i; c) har föranlett kommentarer av länsstyrelsen i Malmöhus län och av Lanibrukarnas skatledelegation. Länsslyrelsen i Malmöhus län:

7 fj anger de ändamål för vilka invesleringsreserv får tagas i anspråk. När det gäller kostnader för eller avskrivning på byggnader och maskiner sker begränsning till "här i riket belägen byggnad" respeklive maskiner avsedda att ulnyltjas i "här i rikel bedriven verksamhei". Del framslår därför som synneriigen egendomligt au molsvarande inskränkning ej görs när del gäller ell annal tillåtet ändamål såsom "iordningsslällande i övrigl av tomtområde för bebyggelse". Dessutom må anföras att detla ändamål inte finns med bland dem för vilka enligt förslagel lill lag om allmänna investeringsfonder ianspräklagande får ske.

Lantbrukarnas skattedelegalion:

Beredningen torde i fråga om markanläggningar ha avsett samma situa­tioner med skrivningen i 7 § c) som i 9 S c) lagen om allmänna investerings­fonder. För undvikande av missförstånd bör den förra paragrafen formuleras i enlighel med den senare.

Några remissinstanser,/SK länsstyrelserna i Östergötlands, Kristianstads, Blekinge, Örebro, Gävleborgs och Väslernorrlands län saml Lanibrukarnas skaltedelegation, är kriiiska mol all allmän investeringsreserv inte skall få användas för anskaffning av begagnade inventarier. RSV och Lantbrukarnas skattedelegalion utvecklar grunderna för sin ståndpunkt mer ingående.

RSV:

RSV vänder sig särskilt moi all förslagel primärt gynnar bl. a. investeringar i nya maskiner medan begagnade inventarier hålls helt ulanför systemet. Även om mycket slarka konlrollskäl talar för denna lösning, framslår della gynnande av nyfabrikation på bekostnad av åieranvändning som mindre lämpligt i eU permanent syslem och särskilt i situationer då ekonomin skulle vara överhettad. Del förbud mol invesleringsavdrag/-bidrag för begagnande av inventarier som finns i 1975 års lagsliftning måste ses mot bakgrund av au

Prop. 1978/79:210

286

reglerna avsetts bli av lillfällig nalur. Dessa regler är för övrigt - till skillnad från beredningens förslag - förenade med dispensbeslämmelser i fråga om begagnade inventarier. Några möjligheler alt genom generella anvisningar från RSV mjuka upp ett förbud atl investera i begagnade inventarier genom en välvillig tolkning av nylabrikationsbegreppet torde inte föreligga, RSV anser alt förslaget-om del skulle genomföras-i allt fall måste förses med en generös dispensregel beträffande begagnade inventarier, Etl stort anlal ärenden härom måste då bemästras. Även från andra utgångspunkter kan en lagsliftning med ell permanent behov av sådan dispensprövning slarkl ifrågasättas.

Lantbrukarnas skaltedelegation:

1 samma paragraf tredje stycket föreslås vidare alt investeringsreserven endasi skall få användas för anskaffning av nya inventarier. Vid anskaffning från rörelseidkare med vilken den skaltskyldige slår i intressegemenskap föresläs härutöver all del endast får vara fråga om tillgång som tillverkats under beskattningsåret. Begränsningarna är desamma som i lagen (1975:1147)om särskilt investeringsavdrag vid taxeringen lill statlig inkomst­skatt. Vid jämförelse med den senare lagen är att märka au den är avsedd all tillämpas i en tid då benägenheten att investera är låg och statsmakterna under en begränsad lidrymd vill stimulera lill invesieringar. Förslaget lill allmän invesleringsreserv har inte molsvarande syften och lagstiftningen skall gälla ulan tidsbegränsning. Dessutom medför beredningens förslag lill begränsningar all del uppkommer stora lager av användbara men begagnade inventarier respeklive alt rationella inköp försvåras. Av angivna skäl anser delegationen all beredningens föreslagna begränsningar bör utgå. I den mån bestämmelserna är avsedda all förhindra missbruk borde detla syfte kunna uppnås på annal sätt. I det nu aktuella styckel bör under alla förhållanden begreppel "rörelseidkare med vilken han är förbunden i väsentlig intresse­gemenskap" bytas ut mot "näringsidkare med vilken han är förbunden i väsenllig ekonomisk intressegemenskap".

Svenska uppfinnareföreningen vill poängtera atl egenföreiagare generellt bör medges rätt all ta i anspråk invesleringsreserv för kosinader för forsknings- och utvecklingsarbete. Samma uppfattning framförs av Sveriges advokatsamfund, som dessulom anser atl investeringsreserv skall få las i anspråk för produktutveckling och marknadsbearbetning,

Förslagel all invesleringsreserv i vissa fall skall få tas i ansrpåk för invesiering eller kostnad i annan förvärvskälla än den, i vilken reserven har avsatts, har föranlett kommentarer av Lantbrukarnas skatledelegation, som anför:

Enligl 7 § skall allmän investeringsreserv lagas i anspråk i samma förvärvskälla som den avsatts i. Regeringen har tillagts viss dispensrätl. Delegationen anser alt dispensmöjligheterna bör vara siörre än enligl förslagel. Omständigheter som en näringsidkare icke råder över t. ex. brist på arbeiskraft kan föranleda au en verksamhei flyttas från en ort lill en annan. Även om den nya verksamhelen inte anses ingå i samma förvärvskälla som den lidigare verksamhelen bör i sådana fall investeringsreserven få överfiyi­ias till den nya verksamheten. Om verksamhelen i den nya förvärvskällan inle påbörjas förrän någol år efterdet alt en lidigare verksamhet överiåtiis bör

Prop. 1978/79:210

287

invesleringsreserv med dispens få överflyttas till den nya förvärvskällan. Så bör t. ex. en arrendator som vid arrendetidens slut frånträder arrende och försl elt par år senare finner lämplig fastighet alt arrendera få överflytta investeringsreserven till den nya förvärvskällan. Med de här föreslagna utvidgade dispensmöjligheterna kan man förvänta sig ell så mycket större antal dispensansökningar att dispensprövningen bör ligga pä RSV.

4.7      Utbetalning av medel på allmänt investeringskonto

Länsslyrelsen i Örebro län:

Enligl beredningens förslag får pä allmänl invesleringskonto insatta medel disponeras redan fyra månader efter insäuningen. Skallskyldig som upprättar bokslut per 30 april och gör insättning i nära anslulning lill bokslutet kan således ta ul medlen omkring ell halvår innan deklarationen skall lämnas. Enligl länsslyrelsen bör medlen slå inne längre lid och inle få las t anspråk förrän efterdet taxeringarna fastslällls av taxeringsnämnden. Även konlroll­skäl talar för all medlen inle bör få disponeras förrän efter laxeringsperiodens utgång, dvs. efter RS-reformens genomförande tidigast 1 december taxeringsåret.

Länsslyrelsen i Östergötlands län:

Föratt företagaren verkligen ska visa all syftel även är investeringsvilja och inle enbart resuliatreglering bör reserven fä tas i anspråk tidigast när taxeringsperioden gått till ända. Delta kommer även alt underiätla taxerings­nämndernas arbete.

Länsslyrelsen anser vidare alt elt belopp molsvarande 100 96 av avsätt­ningen skall insättas på bankbok med minsl 10 månaders uppsägning och all banken inle för utbetala beloppet förrän uppsägningstiden gått lill ända.

Även länsslyrelserna i Gävleborgs, Väslernorriands, Västerbottens och Norrbottens län anser alt uttag från allmänl invesleringskonto inle skall få ske före ulgången av den laxeringsperiod, då avsättningen prövats av taxerings­nämnden.

Lanibrukarnas skattedelegation påpekar all del av lagtexten inle framgår, om avsättning lill allmän invesleringsreserv och uttag frän invesleringskon­ioi kan göras under elt och samma räkenskapsår. Delegationen anser all etl förtydligande erfordras.

Förslagel alt medel på allmänt invesleringskonto skall få kvarstå högst fem år efter inbetalningsärel kritiseras av Svenska företagares riksförbund som anser all femårsliden efter dispens bör kunna föriängas till tio år. Enligl förbundet är nämligen fem är en mycket kort tid i etl förelags historia och invesieringar i byggnader och maskiner sker i mindre förelag inle särskilt ofta.

4.8      Beskattning av utbetalda medel

Vad beredningen föreslagit om beskattning av medel som utbetalats från allmänl investeringskonto godtas av del övervägande anlalel remissinslan-

Prop. 1978/79:210

288

ser. Från några häll riktas emellertid kritik mol den föreslagna skyldigheten atl erlägga tilläggsavgift då medel inie används för tillätet ändamål.

Lanibrukarnas skattedelegalion. Sveriges advokatsamfund och Svenska företagares riksförbund anser att del föreslagna lillägei på trettio procenl är för högt.

Lantbrukarnas skaltedelegation anför:

Om beskatlningsmyndighet finner atl avsättning använts till annal ändamål än lagstiftningen medger, föreslår beredningen alt utöver avsätt­ningen etl särskilt tillägg molsvarande 30 procenl av avsättningen skall upptas lill beskattning. Viss dispensmöjlighel från del särskilda tillägget har tillagts RSV. Vid jämförelse med motsvarande bestämmelser i lagen om investeringsfonder, där procentsatsen föreslås bli 20, anser delegationen atl 30 procent är för högl. Härvid skall beaktas att den som haft medel avsatla lill investeringsfond endasi har bundit halva avsäUningen på konto i bank. Den andra hälften har kunnat placeras så att inflalionsförlusl undgåtts.

Enligt Sveriges advokatsamfund bör tillägget bestämmas till tjugo procenl, medan Svenska företagares rik.sförbund anser all etl lillägg på tio procenl är tillräckligt.

Dispensmöjligheten tas upp av RSV, länsstyrelsen i Örebro län och Sveiiges advokatsamfund.

RSV inslämmer i alt dispensgivningen bör tillämpas mycket restriktivt. Verkel anser dock alt force-majeur-liknande händelser som medför atl den tilltänkta investeringen måste skjutas upp lill nästa beskaUningsår mäste kunna grunda rätt till dispens från eljesl utgående tillägg.

Enligt länsstyrelsen i Örebro län bör dispens från tillägg också kunna komma i fråga i samband med process angående användningen av kontomedlen. Länsstyrelsen anser vidare alt del är lämpligare all rälten att ge dispens ligger hos länsskatterätt.

Sveriges advokatsamfund förordar - i motsats lill beredningen - alt dispensgivningen skall vara liberal. Enligl samfundet bör sålunda dispens ges om godtagbara affärsmässiga skäl kan anges. Endast om del kan anlas all avsättning lill allmän invesleringsreserv skett för atl erhålla obehöriga skatlekrediler, bör dispens vägras.

Länsslyrelserna i Blekinge och Malmöhus län påpekar svårigheterna atl konlrollera hur utbetalda medel används.

Länsstyrelsen i Blekinge län:

All kontroll av atl de allmänna invesieringsreserverna används på godtagbart sätl kommer atl ligga enbart hos taxeringsnämnderna. Beredning­en har i kommentaren till förfallningsförslagets 9 § uttalat alt det ankommer på skallskyldig som lagil ut medel från invesleringskonto alt i sin självde­klaration redovisa hur medlen använis. Förfaltningsförslaget föreskriver emellertid inle någon uppgiftsskyldighet i detta avseende. Föratt underiätla taxeringsnämndernas arbeie behövs sannolikt en bestämmeLse om atl skallskyldig som tagit i anspråk investeringsreserv skall lämna separal

Prop.  1978/79:210

289

utredning belräffande kostnaderna och vilka konton i räkenskaperna som kredilerats minskningen av reserven.

Länsstyrelsen i Malmöhus län:

Formuleringarna i den föreslagna lagens 9 i; synes något märkliga. Det föreskrives att just de medel som finns på allmänt investeringskonto skall användas för att bestrida vissa speciella utgifter för ändamål som uppräknas i 7 §. Fråga uppkommer dä vad som händer om en företagare gör en investering på 100 000 kr. alt betalas till maskinleverantören under fyra på varandra följande kalenderår. Den kontanta utgiften är 1 uppgår lill 25 000 kr. Enligt lagförslaget skulle medel få uttagas från kontot endast i takt med att betalningar göres lill leverantören och taxeringsnämnden måste konlrollera inle endasi att viss invesiering gjorts ulan även när betalning eriagts. Det gäller således atl konstatera alt medel inte ullages uiöver vad som molsvarar kontantinsatsen för elt vissl beskattningsårs investeringar. Häri ligger en väsentlig skillnad i förhållande lill investeringsfondssyslemet. Tillstånd gäller därvid ianspräklagande av den på balansräkningens passivsida redovi­sade fonden varav följer rätt att uiiaga motsvarande konlomedel. Någon kontroll av hur just dessa medel användes förekommer ej. I detla avseende innebär alllså förslaget etl väsentligt merarbete jämföri med investerings­fondssyslemet.

4,9 Förtida beskattning

De av beredningen förslagna reglerna om förtida beskattning av medel på allmänl invesleringskonto vid överlåtelse av verksamheten resp. vid den skaltskyldiges utflyttning ur landel kommenteras av några remissinstan­ser.

Länsstyrelsen I Malmöhus län:

10 § i lagförslaget ger anledning lill ytteriigare tveksamhel. Anlag att en av nägra tiotal delägare i ell kommanditbolag överlåter sin andel till etl aktiebolag. De "lill förvärvskällan hänförliga medel" som finns pä allmänl investeringskonto skall vid sådant förhällande upptagas som intäkt. Innebör­den härav torde bli atl även för de övriga delägarna beskattningseffekter kommer atl inträda. I annat fall torde man hamna i elt läge som man velat undvika genom bestämmelserna i I § nämligen all de olika delägarna redovisar olika avsättningar till allmän invesleringsreserv. Här kan således förutses fall där en delägare genom avyttring av sin andel eller utllyltning ur rikel kan åsamka avbrott i handelsbolagels investeringsplaner och därtill föranleda omgående beskattningseffekter jämte särskilt lillägg för alla övriga bolagsägare.

I sammanhanget kan det också vara befogal all undersöka vad som inträffar vid rörelseidkares död. 1 motsats lill vad som gäller upphovsman­nakonlo finns inga beslämmelser härom i förslagel lill lag om allmän investeringsreserv. Om rörelsen avvecklas sker beskattning av avsatta medel. Dispens torde kunna påräknas vad gäller det särskilda tillägget. Anlag emellerlid alt dödsboet fortsätter den avlidnes verksamhei. Även i ett sådani fall synes lagtexten fömlsätla atl beskaUning sker efiersom den skattskyldige då ej längre är här i riket bosatt fysisk person. Detta kan medföra problem om

19 Riksdagen 1978/79. 1 saml. Nr 210

Prop.  1978/79:210

290

föranstaltningar vidtagits för viss investering, tänkt alt finansieras hell eller delvis med skatlekrediler.

Länsslyrelsen i Örebro län föreslår att skaltskyldig som avflyttar från riket beskattas för innestående kontomedel för del år, då avflytining skelt. och inle - som föreslagits - del år då bosättning upphört. Enligt länsstyrelsen torde med bosättning här avses skatterältsligl hemvist vilket innebär ull beskall­ning i många fall inle skulle kunna ske förrän efter tre år efter avflyttning-en.

Lanibrukarnas skaltedelegation:

I 10 § föreskrivs bland annat att om skattskyldig överlåter hela eller den huvudsakliga delen av förvärvskälla dar avsättning gjorts skall kontomedlen beskattas. Enligl delegationens uppfattning finns det ingen anledning atl upprätthålla detta krav vid benefika äganderältsövergängar efter dödsfall. Skäl atl i dessa fall misslänka skatteflykt saknas varför förvärvaren bör få övertaga avsättningen. Även vid övriga former av benefika förvärv borde etl överlagande av avsättningen vara tänkbar. Emellanåt föreligger tvekan om näFskaltskyldig skall anses ha upphört med driften på jordbruksfastighet. För undanröjande av denna tvekan anser delegationen att det av blivande proposition bör framgå att driften skall anses upphöra först i och med att fastigheten övergår i annans ägo. Delegationen vill dock erinra om vad den lidigare anfört angående arrendators rält atl efter dispens bibehålla och överflytta investeringsreserven till nytt arrendeställe.

5 Lag om upphovsmannakonto (avsnitt 8.5.3 och 12.2)

5.1 Allmänna synpunkter

Beredningens förslag att kulturarbetare skall kunna få uppskov med beskattning enligl skogskontomodell har fått elt blandat mollagande. Förslaget tillstyrks i huvudsak av följande remissinstanser, nämligen kammarrätten i Göteborg, länsstyrelserna i Uppsala, Östergötlands. Jönköpings. Kristianstads. Malmöhus och Gävleborgs län. Slatens kulturråd. STU. Svenska uppfinnareföreningen, Sveriges advokatsamfund. TCO, SACO/SR saml KLYS. Vissa påpekanden görs dock.

Länsstyrelsen i Östergötlands län:

Länsstyrelsen tillstyrker förslaget men vill samtidigt framhålla atl föreslag­na bestämmelser i princip enbart kommer atl bli lillämpbara med avseende på elablerade kulturarbetare.

Länsstyrelsen i Gävleborgs län:

Som beredningen framhållit kan del hysas betänkligheter mol atl införa inkomstfördelningsmöjligheter endasi för vissa yrkesgrupper. Lagen om beräkning av statlig inkomstskall för ackumulerad inkomst ger för övrigt denna kategori skattskyldiga vissa möjligheler lill inkomstutjämning mellan olika är.   Med  hänsyn  lill  alt  den  föreslagna  lagstiftningen  avser en

Prop.  1978/79:210

'

291

förhållandevis liten grupp skattskyldiga och därför inle nämnvärt kommer alt komplicera laxeringsarbelel, motsätter sig länsslyrelsen inle förslaget.

Statens kulturråd:

Kulturrådet ställer sig bakom iden med upphovsmannakonto inom del nuvarande skattesystemets ram. Men upphovsmannakontol i den form det föreslagits av beredningen berör endast en del av kulturarbetarna och endasi en del av dessas inkomster, Dessulom är ratten lill insättning förknippad med ett anlal villkor, Rådel tror därför atl införande av rätten till insättning på upphovsmannakonto enligt beredningens förslag endast kommer att kunna användas av ell fåtal kulturarbelare. För kulturarbetarna som helhet kommer det således endasi att få marginell betydelse.

I övrigt tillstyrker rådet införande av upphovsmannakonlo eniifel b';red-ningens förslag i avvaktan på resultatet riv den genomgång rådet föreslår. I den genomgängen bör övervägas hur systemet med upphovsmannakonto ska fogas in i en helhetslösning av kulturarbetarnas skattefrågor.

TCO:

För rörelseidkare som kan rubriceras som kullurarbelare föresläs en möjlighet att fä uppskov med beskattningen för viss del av kullurinkomsl under förutsällning alt den uppgår lill viss klarl definierat belopp innebärande atl endasi betydande inkomslloppar kan fördelas. Skälet lill förslaget är atl man för dessa år av lillfälliga loppinkomster skall kunna sprida beskallning framät i liden genom att sätta in uppskovsbeloppei pä bank som därefter beskattas försl när del lyfts. TCO har inget alt erinra mol förslagel med den klara begränsning som avses gälla.

S.ACÖ/SR:

Dåvarande SACO presenterade 1974 en skrift om fria yrkesutövare i vilken bl. a. krav på skattefria fondavsättningar logs upp. Dessa krav formulerades ocksä samma är i en skrivelse lill finansdepartementet, som i sin tur vidarebefordrade denna hemställan lill föreiagsskaiteberedningen. SACO betonade i sin skrivelse atl de fria yrkesutövarna har betydligt sämre möjligheler, jämfört med andra företagarkalegorier, atl göra fondavsättningar med obeskattade medel. För alt framför allt i besväriiga ekonomiska lägen fä resurser atl uppfylla de ökade kraven pä anställningstrygghet borde fondering bli möjlig.

Denna fondering borde enligl SACO:s mening kunna utvidgas till en konjunkluruljämningsfond lill vilken de fria yrkesutövarna under "goda lider" finge fondera medel för alt kunna användas i syfte all upprätthålla sysselsättningen inom förelaget. SACO pekade också på det förhållandel alt de fria yrkesutövarna själva får svara för samlliga kostnader för efterutbild-ningen och all dessa kosinader borde bli avdragsgilla vid beskattningen. SACO ansåg vidare all de fria yrkesutövarna borde ges möjlighet alt fondera medel till eflerutbildning för såväl den frie yrkesutövaren som anställd personal.

Mot den här bakgrunden kan SACO/SR med tillfredsställelse notera all ovan nämnda synpunkler beaktats av beredningen när den i sill betänkande föreslår flera metoder att skaliemässigl utjämna resultaten mellan olika år och bilda obeskattade reserver. SACO/SR tillstyrker samtliga dessa förslag.

Prop. 1978/79:210

292

KL YS:

I den tidigare nämnda skriften "KullurarbcUirnas skatter och avgifter" (sid. 40) har KLYS sökt fasta uppmärksamheten på de bekymmer som ojämnhet i inkomstema medför för kulturarbetarna. Föratt lösa problemen har KLYS föreslagit att kulturarbetarna medges rätt att avsätta inkomster till ett särskilt konto (modell skogskonto) sådana år då inkomsterna blivit onormalt höga. Beskattningen skulle på detta sätl uppskjutas elt antal år tills pengarna tas ul för användning.

Föreiagsskaiteberedningen har i sitt lörslag till upphovsmannakonto uppenbariigen sökt tillmötesgå dessa krav. KLYS hälsar detta med tillfreds­ställelse och kan konstatera att lagförslaget i sin uppbyggnad stämmer väl överens med konstnärernas krav. Däremot finns i förslaget vissa enskildheter som skulle behöva ändras för atl de nya beslämmelserna verkligen ska tjäna sitt ändamål.

Ändamålet med ett inkomstfördelningskonto ar att åstadkomma en mera rättvis och rimlig beskattning. I denna del överensstämmer förutsätlningarna för det föreslagna upphovsmannakontol och det redan existerande skogs­kontot. Men det finns ocksä uppenbara skillnader i förutsättningar för och behov av skogskonto och upphovsmannakonto, skillnader som måsie beakias när man ulformar reglerna för del senare.

Systemet med skogskonto tillskapades av den anledningen att en skogs­ägare inle kan anpassa sitt uttag av skog efter silt aktuella behov av inkomster: en avverkning måste ske efter skogsvårdande och skogsekono­miska principer och blir därför ofta vida större än som motsvarar ägarens omedelbara inkomstbehov. Men avverkningen slår dock hela tiden under skogsägarens kontroll - han kan själv beslämma silt uttag och därvid koncentrera del lill ell år och i övrigl göra sin ekonomiska planering efter de deialjregler som rent faktiskt gäller för skogskontot.

Upphovsmannen kan visserligen också själv beslämma om han vill initiera inkomster genom atl göra en utställning, ta emot ett utsmyckningsuppdrag, ge ut en bok eller låla uppföra elt skådespel. Men lill skillnad från skogsägaren kan han i en del av dessa fall därefter inte själv beslämma det totala utnyttjande (avverkningen) som leder till inkomster. Della gäller framför alll då en motpart (förlag, lealer eller annan arrangör) förmedlar verkel lill allmänheten och del är verkets framgång hos denna allmänhel som beslämmer del ekonomiska utfallel. Även inkomster av sidorättigheter kan i vissa sammanhang ligga utanför upphovsmannens kontroll.

Upphovsmannen kan ofta ej heller koncentrera sina plötsligt höga inkomster till etl enda år. En framgång kan vara tillfällig trots atl den under ett par år eller till och med en rad av är ger höga inkomster. Detta är framför allt fallel då en bildkonstnär tar emot elt siörre offentligt uppdrag och då författare och tonsättare får förlags- eller tealerinkomster. I del förra fallel baseras elt flerårigt uppdrag på betalningsterminer i anslulning till arbetets forskridande. I förlags/tealerfallet finns det i ramavtal bestämda redovis­ningssystem som automatiskt medför atl en succé ger inkomster under flera år. Del väsentliga motivet forell fördelningskonlo kan ändå vara för handen, nämligen all inkomsterna före och efter "topperioden" är väsentligt lägre och atl ell behov därför föreligger all i rättvisans namn sprida samtliga ärs höga inkomster över flera år.

För skogsägaren är skogsinkomslerna i regel en del av de inkomster av

Prop. 1978/79:210

'    '

293

jordbruksfasiighei av vilka han har sitt normala uppehälle. Det finns ålskilliga upphovsmän som lever på - eller söker leva på - den konstnärliga verksamheten. Men del förekommer i icke obetydlig utsträckning att upphovsmannainkomster ligger ovanpå en tjänsteinkomst. Detta är särskilt fallet ifråga om författare och tonsättare men alls icke ovanligt närdet gäller bildkonstnärer. Upphovsmannens yrke är så osäkert och genomsnittligt sä föga lönande all många av sociala skäl - t. ex. försörjningsplikt mot andra -inle vägar salsa på det förrän framgången har börjat visa sig i form av upphovsmannainkomster. I förbidan på en stabil lillräcklig upphovsmanna-inkomst tar vederbörande en tjänst. Detta fär till följd att framgångens upphovsmannainkomsi skaliemässigl ligger ovanpå ijänsleinkomsten och drabbas av den höga marginalskallen. Om man inle skaparen upphovsman­nakonto som tar hänsyn lill delta förhållande kommer en upphovsman av delta slag aldrig atl kunna hell övergå till sitt upphovsmannayrke, eftersom framgången trots de höga inkomsterna inle ger trygghet ens för de kommande åren.

Upphovsmannakontol måste således tjäna ylterligare tvä särskilda motiv. Det mäsle utformas så atl de lillfälligi höga inkomsterna skapar trygghet för upphovsmannen under kommande år, då han har lägre inkomster eller kanske - vilket inte är ovanligt - är praktiskt tagel inkomsllös. Det är denna trygghet som ska ge honom möjlighet atl arbeta vidare och skaffa sig vidare inkomster. Upphovsmannakontol börocksåge möjlighet fören framgångsrik upphovsman atl kasta loss frän etl "brödyrke" och med en för nägra är planerad trygghet välja det yrke som han enligt vad det visar sig bör kunna leva på.

Alla dessa synpunkter gäller inte alla upphovsmän. Men reglerna måste uiformas sä alt de verkar effektivt i alla överblickbara fall. Det ligger ingen risk i att gränserna görs vida - den som inle behöver eller inle kan utnyttja utrymmet kommer ju inte att (kunna) göra det. Och skulle del visa sig att en loppinkomst kommer all beslå, kommer ju uppskovsbeloppen atl återföras till beskattning på samma höga nivå där de befann sig då uppskov beviljades.

KLYS har med förväntan selt fram mol företagsskatieberedningens förslag. Vi har närt förhoppningen all beredningen skulle gå närmare in pä KLYS' förslag om elt särskilt inkomstslag för "inkomst av konslnäriigl och litterärt arbete". Del är alllså med slor besvikelse KLYS nu konslaterar all beredningen inte lagit upp förslagel till behandling. Egentligen borde inte heller enligt KLYS' mening kulturarbetarnas skatte- och avgiftsproblem behandlas av en ulredning som har all arbeta med beskallning av företag. Vi vill därvid instämma i det som ledamoten[REDACTED_EFTERNAMN] anför i sill särskilda yttrande, dä han säger: "Beredningen går här in pä elt område där en person som självständig yrkesutövare blir etl slags förelag genom all äganderätten till vissl konstverk - och därmed lill konstverkets avkastning - regleras i en särskild lag. Del är tveksamt om den personbeskallning del egentligen är fräga om borde ha behandlats av beredningen."

KLYS har vid upprepade tillfällen fäll erfara all olika myndigheler, instanser och utredningar inte ansett kulturarbetarnas rörelseidkarproblem höra lill sitt arbetsområde. Pä della sätt har kulturarbetarnas problem ideligen skjutits åt sidan eller kulturarbetarna har fått finna sig i atl schablonmässigt hänföras under lagregler och begrepp, som inle är utformade med hänsyn lill deras speciella situation.

Prop.  1978/79:210

294

Som ovan har visats har denna status av rörelseidkare vittomfattande konsekvenser för kulturarbetarnas hela försörjningssituation. Det är uppen­bart att en förändring måste komma till slånd. KLYS kräver därför all del tillsätts en särskild utredning med uppgift all - med sikle på speciallösning -se över kulturarbetarnas ställning som rörelseidkare.

En stor del av remissinstanserna avstyrker förslagel. nämligen riksskaile­verket, länsslyrelserna i Stockholms, Södermanlands. Kalmar. Gollands. Blekinge. Hallands. Göteborgs och Bohus, Ålvsborgs. Skaraborgs. Värmlands. Örebro. Väslinaiilaiids, Kopparbergs, Väslernorriands, Jämtlands. Västerbot­tens och Norrbollens län. TOR. LO saml Sveriges redovisningkonsulieis förbund. En minoritet av länsstyrelserna i Göleborgs och Bohus (sju ledamöter). Värmlands (två ledamöler), Örebro (sex ledamöter), Västmanlands (sex leda­möter). Kopparbergs (fyra ledamöler) och Väslernorrlands län (sex ledamöter) tillstyrker dock förslaget.

RSV:

RSV vill inledningsvis ifrågasätta om konstnärernas skatteproblem är av sådani slag alt det bäst löses genom den föreslagna formen för inkomstutjämning med de föreslagna alltför detaljerade villkoren. För många konstnärer är i stället skatteproblemen mer rent prakliska. Hur skall bokföringen ske och lagret av konstverk behandlas? Är en viss inkomst skattepliktig eller ej och i vilken förvärvskälla skall den beskattas?

De föreslagna reglerna har ulformais med sådana kraftiga spärrar atl de torde bli tillämpliga endast för ell fåtal konstnärer med myckel goda inkomster. Det kan ifrågasättas om inte behovel av inkomstutjämning i dessa fall i stället vanligen skulle kunna lillgodoses genom en för konstnärer något mer generös tillämpning av reglerna om beräkning av statlig inkomstskatt för ackumulerad inkomsi än som synes vara fallel i nuvarande praxis. För övrigl bör i sammanhanget nämnas alt beredningen inte gäll in på hur reglerna om upphovsmannakonto i del enskilda fallet avses förhålla sig till reglerna om beräkning av skalt för ackumulerad inkomsi. Den saken måste klarläggas.

Skogskontolagsliftningen är i vissa avseenden av konlrollskäl slarkl formalistisk. Samma formella regler återfinns i förslaget om upphovsman­nakonto, som därmed kan framstå som krångligt och stelbent för de berörda skattskyldiga.

För taxeringsmyndigheterna skulle den föreslagna lagsiiftningen medföra en ny uppgift, nämligen all la slällning lill frågan om en inläkl faller under upphovsrällsbegreppel eller inle. RSV vill framhålla all delta är en svår lillämpningsuppgifl.

Problem kan uppkomma vid skalleuppbörden om förslaget genomförs. Som allmän regel gäller att preliminär skall skall eriäggas under inkomståret med belopp som beräknas moisvara den slutliga skatten. Det är den skattskyldige själv som avgör om han avser att utnyttja rätten lill insättning på upphovsmannakonlo. Del ar därför inle möjligl för skallemyndighelerna att vid fastställande av den preliminära skatten bedöma om sädan avsättning kan komma all ske. Den överensstämmelse mellan preliminär och slutlig skalt som gäller inom skatleuppbörden kan därför uppnås endast genom

Prop.  1978/79:210

-''-

295

aktiv medverkan av den skattskyldige.

Sammanfattningsvis avstyrker RSV förslagel.

Länsstyrelsen i Stockholms län:

1 någon mån fär reglerna om ackumulerad inkomst redan anses tillgodose upphovsmännens behov. Vad som framför allt gör alt länsslyrelsen avstyrker förslaget är dock att del - med all rält - kan förväntas leda till krav på motsvarande särbehandling från mänga andra grupper skattskyldiga. Dess­utom skulle det, med de spärregler som satts upp, träffa endasi elt fåtal upphovsmän.

Länsstyrelsen i Södermanlands län:

När det gäller förslagel om upphovsmannakonto finns del visserligen myckel som lalar för alt konstnärer, författare m, fl. kulturarbelare har ojämnare inkomstförhållanden än andra skattskyldiga. Någon närmare undersökning av de faktiska förhållandena synes inte ha skett. Helt säkert är emellerlid att del även finns andra kategorier eller enskilda personer med samma problem och som med samma rält skulle anse sig berättigade till molsvarande skattefördelar. Som förslaget är utformat synes det vidare i första hand gynna konstnärer som redan är etablerade och erkända. Alt ge dessa grupper speciella skallefavörer slrider mol principerna om skall efter bärkraft och kan därför inle accepteras. Redan nu finns möjlighet lill inkomstutjämning mellan olika år som lorde ge rimlig kompensation, främst reglerna om ackumulerad inkomsi saml rätlen till avdrag för pensionsför­säkringspremie. Enligt länsstyrelsens mening bör förslaget inte genomfö­ras.

Länsstyrelsen i Kalmar län:

Det synes länsslyrelsen ytterst tveksamt om en speciell grupp av männi­skor, vars inkomster är all betrakta som etl mellanting mellan tjänst och rörelse, ska gynnas genom en uppskjuten beskallning och dessulom erhålla ränta påden uppskjutna delen. Om denna typ av uppskjuten beskallning över huvudlaget accepteras bör istället etl belopp motsvarande avsättningen inbetalas lill riksbanken. Normal bankränta lorde därvid kunna ulgå på 25 96 av beloppet eftersom marginalskaltesatsen i de inkomstlagen del här är fråga om ulgör c:a 75 %.

Länsslyrelsen i Gotlands län:

Reglema för särskild rätt lill avsättning för kulturarbetares upphovsman­nainkomster framstår som invecklade och svårtillgängliga. De föreslagna beslämmelserna torde bli tillämpliga för ell sannolikt ringa anlal skallskyl­diga med relativt slora upphovsmannainkomster. Det kan enligt länsstyrel­sens bedömning också anlas alt gällande beslämmelser om beräkning av statlig inkomstskatt för ackumulerad inkomst är lillfyllesl i de flesta fall. Det kan också tänkas atl krav på liknande avsättningsmöjligheter kan komma alt slällas av andra gmpper skattskyldiga. Å andra sidan kan förhållandena någon gång vara sädana all en upphovsman vid oförändrad lagstiftning saknar möjlighet all ernå en rimlig resultat- eller skatleutjämning. Mol denna bakgrund anser länsslyrelsen alt förslagel bör ses över i denna del.

Prop. 1978/79:210

296

Länsstyrelsen i Blekinge län:

Länsslyrelsen anser att redan lagen om ackumulerad inkomst ger kulturar­betarna sådana möjligheler tili skatleutjämning atl behov av en speciell lag för denna begränsade kategori skattskyldiga inle föreligger. Vidare kan med fog hävdas atl även andra skattskyldiga med oregelbunden årsinkomst borde få samma möjlighet till skatleutjämning som föreslagits för kullurarbelare. öm särskilda regler anses böra införas för kullurarbelare, vill länsstyrelsen i stället föreslä all denna yrkeskategori genom en utökad dispensgivning ges möjlighet alt teckna pensionsförsäkringar i vissa fall när lagen om ackumu­lerad inkomst inte är tillämplig.

Länsstyrelsen i Hallonds län:

Reglerna blir jämfört med deras begränsade syfte och räckvidd krångliga alt tillämpa både för skattskyldiga och taxeringsmyndigheter. De senare synes också komma att nödgas göra besvärliga subjektiva bedömningar. Berätti­gade krav pä liknande inkomslfördelningskonlo kan så småningom förväntas komma frän än mer svärdefinierade grupper än konstnärer och författare.

Syftel med reglerna är uijämning av skatieprogressiviielen hos en lilen gmpp företagare ulan anställda, ulan vamlager och med inkomster som förutsätts variera avsevärt mellan olika beskattningsår och som inte kan fördelas på olika år av föriäggare, uppdragsgivare eller liknande. Fråga är dä om inte samma syfte kan nås med belydligl enklare medel. Enligl länssty­relsens uppfattning bör-med de begränsningar och spärrar, som beredningen förbundit med upphovsmannakontol -ell lika bra och ibland bättre resultat kunna nås genom lillämpning av förordningen om ackumulerad inkomsi. Denna förordning bör då komplelleras med en beslämmelse av innebörd att inkomst av vetenskaplig, litterär, konstnärlig och därmed jämförlig verksam­het ulan utredning fär fördelas på förslagsvis minsl 5 år. Del bör tilläggas alt handläggningen av framställningar om ackumulerad inkomstberäkning fr. o. m. 1979ärs laxering sannolikt kommeraltöverföraslill taxeringsnämn­derna. Därmed försvinner en del av de ölägenheter i den nuvarande handläggningen, som beredningen påtalat.

Länsstyrelsen i Göleborgs och Bohus län:

Del är således en komplicerad lagstiftning som föreslås, vilken förutsätter flera besvärliga bedömanden. Ett införande av upphovsmannakonlo i skallelagstiflningen skulle därför ytteriigare komplicera den svenska skatte­lagstiftningen på ett oanlagbart sätt. Härtill kommer att del i samhället finns många andra gmpper, vars inkomster varierar mycket mellan åren, som ocksä kan ställa krav pä särlagsiiftning. Dä de föreslagna reglerna dessulom är tekniskt komplicerade och därför besväriiga att hanlera i del prakliska laxeringsarbetet, avstyrker länsslyrelsen förslagel om upphovsmannakon­lo.

Länsslyrelsen i Ålvsborgs län:

Del kan ifrågasättas om det föreligger något egentligt behov av särskilda lagstiftningsåtgärder för kulturarbelare med verksamhet enligl lagen om upphovsrätt lill litterära och konslnäriiga verk. Spärrarna för tillämpningen gör atl endasi skattskyldiga med relativt höga inkomster av konslnärlig verksamhei berörs av lagen.

Prop.  1978/79:210

297

Det torde också finnas andra grupper med liknande skatteproblem. Den nuvarande lagstiftningen om s. k. ackumulerad inkomst lorde enligt länssty­relsens uppfattning i många fall vara elt tillräckligt instrument för att begränsa progressivitelen hos den statliga inkomstskatten. Länsstyrelsen anser atl frågan bör ytterligare utredas.

Länsstyrelsen i Skaraborgs län:

Genom de spärregler som kringgärdar de föreslagna bestämmelserna torde dessa endast komma alt bli akluella för elt mindre anlal konstnärer och författare med tämligen höga inkomster. Enligt länsstyrefsens åsiki borde deras problem kunna lösas inom ramen för lagstiftningen om ackumulerad inkomst.

Ett införande av särbestämmelser för en kategori skattskyldiga kan medföra krav på molsvarande beslämmelser från andra grupper av skattskyl­diga. Varje inslag av särbestämmelser i lagsiiftningen komplicerar givetvis tillämpningen av densamma i det prakliska taxeringsarbetet. Vad beiräffar konstnärer och författare måste taxeringsnämnderna avgöra om en intäkt avser ersättning på grund av upphovsrätt eller ej, vilket inte alltid torde vara så lätt som beredningen föreställer sig.

Länsstyrelsen i Värmlands län:

Lagen om beräkning av statlig inkomstskatt för ackumulerad inkomst ger möjligheter till begränsning av effekterna av den progressiva inkomstskatten för sådana kullurarbelare som flera år arbetat på elt projekt och härigenom fär ojämna inkomster. Det blir så all säga en fördelning av inkomsterna bakåt i liden. Beredningens förslag till lag om upphovsmannakonlo ger etl uppskov och en framflyttning av beskattningen. Förslaget kan inle i och för sig anses ge olillböriiga förmåner och del synes tekniskt selt lillfredsslällande. Del bör dock framhållas alt som förslaget utformats är del de redan elablerade författarna och konstnärerna med goda inkomster som kan använda sig av uppskovsmöjligheierna.

Enligt länsstyrelsens uppfattning innebär emellertid förslaget till lag om upphovsmannakonlo en onödig komplikation av ell redan komplicerat skattesystem. Del kan las som etl typexempel pä hur den svenska skattelagstiftningen krånglas lill genom att förmåner genomförs för än den ena än den andra gruppen av inkomsttagare ulan alt reformerna i slort ger vare sig siörre rättvisa eller bäitre likformighet i beskattningen men medför svårigheter både för allmänhet och beskattningsmyndigheler. 1 förevarande fall skulle exempelvis taxeringsnämnderna tvingas la slällning lill om intäkterna är hänföriiga till sädana alster som omfattas av lagen om upphovsmannarätt. Säsom flera reservanter anfört har också andra grupper än författare och konstnärer problem med ojämna inkomster. Länsslyrelsen avstyrker därför beredningens förslag i denna del.

Länsstyrelsen i Örebro län:

Sä som de föreslagna uppskovsreglerna är konstruerade synes de bli tillämpliga på endast ell ringa anlal personer. Med hänsyn härtill och då det enligt länsstyrelsens uppfattning inle bör införas specialregler för så "udda" fall som här är fråga om, vilka ylterligare komplicerar vår redan nu mycket sväröver.skädliga skattelagstiftning, avstyrker länsstyrelsen förslaget. Nuva­rande regler om progressionsutjämning genom ackumulerad inkomstbe­räkning torde vara tillfyllest i de flesta fall.

Prop.  1978/79:210

298

Länsslyrelsen i läslmaiikuuls tim:

Förslaget kommer med all sannolikhet atl beröra endast ett mycket ringa anlal skallskyldigii. Med hänsyn till alt bestämmelserna om beräkning av stailig inkomstskatt för ackumulerad inkomst är tillämpliga för kulturarbe­tare, som mer än ett år arbetat på ett projekl, avstyrker länsstyrelsen beredningens förslag i denna del.

Länsslyrelsen i Kopparbergs kin:

Länsslyrelsen avstyrker även förslaget om upphovsmannakonto eftersom ingen närmare analys gjorts i förhållande till andra grupper med ojämna inkomster.

Länsslyrelsen i Väslernorrlands län:

Möjligheten för s, k, kulturarbetare att under vissa förutsättningar få avsätta s, k, upphovsmannainkomsi till ell särskilt inkomstfördelningskonto innebär enligl länsstyrelsens mening att en redan nu krånglig och svåriilläm-pad skattelagstiftning blir än mer komplicerad. Länsslyrelsen avstyrker beredningens förslag i denna del med hänvisning till de möjligheler lill resultatreglering som redan nu föreligger genom lagen om beräkning av statlig inkomstskatt för ackumulerad inkomst.

Länsstyrelsen i Västerbollens län:

Länsslyrelsen anser det vara ytterst tveksamt om en speciell grupp av människor, vars inkomster närmasl är all betraktas såsom en blandning av tjänst och rörelse, skall gynnas genom en uppskjutning av beskattningen och därtill erhålla ränta på uppskjuten del. Även andra kategorier kan ha slora ojämnheter i sina inkomster mellan åren. Stor risk föreligger därför alt den föreslagna ändringen åberopas av dessa grupper med oregelbunden inkomst och att systemet sprids till allt flera.

Med hänsyn till reglernas utformning kommer endast konstnärer och författare som blivit väl elablerade och erkända att kunna utnyttja dessa. Då man på annal sätt t. ex. genom avtal kan sprida inkomsterna i tiden och därmed vinna fördelar främst ur progressionssynpunkt finner länsslyrelsen all del föreligger mycket begränsade motiv för beredningens förslag. Länsstyrelsen avstyrker därför förslaget.

Länsstyrelsen i Nairboiicns län:

De skäl som åberopats för särlagsiiftning anser inle länsslyrelsen vara av sådan tyngd atl skattesystemet bör ytteriigare kompliceras. Länsslyrelsen avstyrker därför förslagel.

LO:

Med hänsyn till den principielll långtgående konstruktion som här valls och den troliga spridningseffekten av uppskovslekniken till en rad andra grupper med oregelbunden inkomsi anser LO all förslaget inte skall genomföras. Det förefaller rimligt anta atl den som i lagens mening är upphovsman har stora möjligheler all själv påverka arvodeslidpunkt etc. i avtal om konstverk. Man skulle också i delta fall avsevärt avlägsna sig från den grundläggande principen om årsbeskatlning.

Prop.  1978/79:210                                                 299

Sveriges rcdovisiiiiigskoiisulicrs lörbiiinl:

I stället för utt tillskapa nya beslänmielser i form av avsättning till upphovsmannakontol kunde väl lämpligen reglerna för ackumulerad inkomsi ändras .så att de kan ersätta de nu föreslagna reglerna.

TOR:

När det gäller upphovsmannakontol kan den synpunkten anläggas alt det säkerligen finns andra grupper - och inte minsl enskilda skattskyldiga - som med samma riill som kulturarbeuirna kan ställa krav på en liknande resultaluljämningseffekt. Det kan alltså antas alt förslaget, om det skulle genomföras, snabbi får spridningseffekter.

5.2 Lagens tillämpningsområde

Beredningens förslag atl rätlen lill uppskov skall avse endast inkomst av rörelse som tillkommit den skaltskyldige i egenskap av upphovsman anses av flera remissinslanser leda lill etl någol för snävt tillämpningsområde.

Länsstyrelsen i Malmöhus län:

Länsstyrelsen motsätter sig inte att den kaiegori yrkesutövare som omfattas av förslaget lill lag om upphovsmannakonlo erhåller vissa möjlig­heler till skallemässig resultalutjämning. Länsstyrelsen vill dock påpeka alt även andra näringsidkare torde kunna åberopa de av beredningen anförda förutsätlningarna för att utjämning mellan olika beskaliningsår skall vara befogad och dessulom möjlig att administrativt genomföra. Som exempel härpå kan nämnas uppfinnare.

Kammanäiien i Göieborg:

Man bör emellertid tänka på all alla möjligheler att skjuta upp beskatt­ningen ökar risken för skatteundandraganden. Kammarrätten har därför slor försläelse för de spärrar som föreslås. På en punkt kan man dock ifrågasätta om begränsningen är riktigt vald.

När det gäller förutsätlningen för insättning av upphovsmannainkomsi krävs dels att den skaltskyldige uppbär intäkten i egenskap av upphovsman, dels alt den akluella intäkten skall redovisas som intäkt av rörelse. Enligt praxis skall upphovsmannainkomsi redovisas som inkomst av tjänst nar verksamheten inle uppfyller de s. k, rörelsekriterierna, se t.ex. RRK R 77 1:15. I mänga fall ärdel rimligt atl upphovsman, som redovisar inkomst av tjänst, har samma möjlighet lill resultalutjämning som en rörelsedrivande upphovsman. Visseriigen kan det vara tveksamt om möjlighet lill resultat-utjämning bör finnas i fråga om inkomstslaget tjänst. Det kan nämligen leda lill krav frän andra yrkesgrupper, t. ex. provisionsanslällda. Emellertid synes del rimligt att samma slags inkomst - upphovsmanninkomst - bedöms lika oavsell om den skall taxeras som inkomst av rörelse eller inkomst av tjänst, Enligl kammarrättens mening bör därlor möjligheten lill insättning på upphovsmannakonto finnas för all upphovsmannainkomsi om övriga av beredningen föreslagna villkor är uppfyllda.

Prop.  1978/79:210

300

Statens kulturråd:

Genom atl knyta begreppet upphovsmannainkomsi till lagen om upphovs­rätt kommer flera "upphovsmannainkomster" alt falla utanför. Kulturrådet anser alt avsättning lill upphovsmannakonto måste få avse alla inkomster som upphovsman uppbär pä grund av sin yrkesmässiga konslnäriiga verksamhet.

STU:

Beredningens principiella inställning lill den lekniska uppläggningen av "Upphovsmannakonlo" delas av STU. Emellerlid finner STU i likhet med särskilt yttrande av ledamot[REDACTED_EFTERNAMN] att om beredningens förslag genom­föres att detta skulle kunna åberopas av andra grupper med oregelbunden inkomst. En grupp, som måste kunna anses jämställda med kulturarbetare i inkomstavseende och därför falla in under reglerna om "upphovsmannakon­to" ar uppfinnare som egenföreiagare men som emellenid ej enligl bered­ningens förslag omfattas av reformen. STU kan därför ej tillstyrka bered­ningens förslag i vad avser begränsningen lill kategorin kulturarbelare utan ansluter sig lill ledamol Dahlströms yttrande vad avser yrkande om utredning rörande kulturarbetarnas och andra gruppers problem med oregel­bundna inkomster.

Svenska uppfinnareföreningen:

Inkomslfördelningskonlo för egenföreiagare skall enligt beredningen endasi få utnyttjas på inkomster som en s. k. kulturarbetare erhåller i egenskap av upphovsman enligt lagen (1960:729) om upphovsrätt lill litterära och konslnäriiga verk. SUF vill föreslå en uividgning av denna rättighet lill alt gälla hela det immateriella områdei. emedan inkomster som uppfinnare uppbär vid licens och patentförsäljning ofta är väl så ojämna, och en fördelning av inkomslen framåt i liden ökar uppfinnarens möjlighet till fortsatt verksamhei.

KLYS:

KLYS finner förslagel all knyta definitionen lill 1960 ärs upphovsrältslag utmärkt. Emellertid har här skett elt förbiseende, som skulle slälla en alldeles särskild grupp av kullurarbelare utanför reformen. Delta gäller fotograferna. Upphovsmäns rättigheter regleras inle enbart av upphovsrätislagen ulan också av lagen samma år om räll lill fotografisk bild. I och för sig hade det varit möjligt atl skydda fotografiet inom upphovsrältslagens ram, men lagsliftaren valde en annan lagleknisk lösning. Man placerade beslämmel­serna om fotografi i en särskild lag. Emellertid är fotografilagen utformad i nära anslulning lill upphovsrätislagen och bestämmelserna i de båda lagarna är på många väsentliga punkter praktiskt taget identiska. Skyddel för upphovsrätlsliga verk och för fotografier har ocksä alltid utredningsmässigt behandlats i etl sammanhang. Sålunda har den nuvarande upphovsrätlsul-redningen enligl sina direktiv att se över den upphovsrätlsliga lagstiftningen och därvid innefattas även fotografiet. Med hänvisning till delta föreslår KLYS att kretsen av personer utvidgas till att omfatla även sådan framställare av fotografisk bild som avses i lagen 1960 om rätt till fotografisk bild.

Prop. 1978/79:210

301

RSV:

Beredningen anför som skäl för att begränsa rätten till inkomslomlördel-ning till just konstnärerna att deras inkomster såsom upphovsmän enkelt går alt avgränsa. RSV instämmer i all konstnärerna bildar en speciell grupp. Saken kan också uttryckas så alt utövande konstnärer, till skillnad frän andra egenföreiagare, är förhindrade att bedriva sin skapande verksamhei i aktiebolagsform. Detta är enligt RSVs mening i och för sig ett skal som i viss mån talar för förslaget. Å andra sidan kan upphovsmannainkomster vara svåra att avgränsa från de andra inkomster konstnärer har. RSV vill redan här ifrågasätta om beredningen avgränsat de föreslagna reglerna riktigt. Såviii RSV förslår borde även de upphovsmän som av,ses i lagen om rätt till fotografisk bild omfattas av förslagel,

L

ä

nsslyrelsen i Kalmar l

ä

n:

Införandel av upphovsmannakonto skulle framstå som mera acceptabelt om motsvarande möjligheter även skapas för andra grupper av anställda och rörelseidkare. Med hänsyn lill de ökade möjligheter som för närvarande finns till tjänstledighet för studier m. m. kan ett uppskov med beskattning av inkomster ge goda möjligheter till finansiering av sådana studier. Dessutom skulle sannolikt del allmänna sparandet öka högst avsevärt. Även ur konjunklurpolitisk synvinkel kunde en sädan lösning vara värd atl närmare utreda.

5.3 Upphovsmannaintäktens andel av de totala inkomsterna

Del föreslagna kravet att upphovsmannainläkten mäsle uigöra den övervägande delen av den skaltskyldiges sammanlagda bruttointäkter av olika förvärvskällor berörs endasi av ell fåtal remissinstanser. RSV menar atl jämförelsen med övriga bruttointäkter framslår som diskutabel och ifråga­säller om inle t. ex. avdrag för räntor på lån i egen villa bör få avräknas från intäkterna.

Ell par av yttrandena innehåller en ingående granskning av förslagels praktiska konsekvenser.

Länsstyrelsen i Malmöhus län:

För all uppskov skall kunna komma ifråga fordras enligt 2 § bl.a. atl upphovsmannainläkten utgör den övervägande delen av den skattskyldiges sammanlagda intäkter av olika förvärvskällor. Härmed avses uppenbarligen bruiloinkomslerna i de olika förvärvskällorna före avdrag för olika utgifter. Följden härav blir alt en person som har upphovsmannainkomsi på 60 000 kr. (antag att inga kostnadsavdrag förekommer) och bruttointäkter av annan fastighet på 65 000 kr. med kostnadsavdrag pä 70 000 kr. inle kan få uppskov eftersom bruttointäkten av annan fastighet överväger. Ärdäremot fastighets-intäkterna 55 000 kr../. kostnader 50 000 kr. - nettoiniäki av annan fastighet 5 000 kr., kan uppskov förekomma.

Ytterligare exempel mä anföras. Anlag all personen A bedriver sädan konstnärlig verksamhei varav följer stora kostnadsavdrag i den förvärvskälla vartill   upphovsmannainläkten   hänför   sig.   Personen   B   uppbär   också

Prop.  1978/79:210                                                                  302

upphovsmannainkomster men redovisar inga kostnadsavdrag, Inkomsif

ö

r-h

å

llandena ett visst 

å

r ser ut som f

ö

ljer.

A

B

Upphovs­man na-inkomster

ra,slighei.s-inkoni,ster

L jipliovs-

manna-

inkomstcr

Fa.slighers-inkomsier

Brulloinläkler Kostnader

loooon

40 000

65 000 50 000

60 000

65 000 50 000

Ncllointiikt

60 000

15 000

60 000

15 000

Efter avdrag f

ö

r kostnader 

ä

r inkomstr

ö

rh

å

llandena identiska, A har m

ö

jlighet utt la uppskov eftersom upphovsmunnaini

ä

kterna 

ö

verstiger 

ö

vri­ga bruttoint

ä

kter, B kan ej f

å

 uppskov eftersom 

ö

vrigu bruttoint

ä

kter 

ö

verstiger bruttoint

ä

kiernu i den lorvijrvsk

ä

llu vartill upphovsmannuinkom-sten h

ä

nf

ö

r sig. J

ä

mf

ö

res 

å

 andra sidan inkomstema efter kostnadsavdrag (nettoint

ä

kterna) skulle s

å

v

ä

l A som B kunnu f

å

 uppskov. Fn s

å

dun tolkning av best

ä

mmelserna 

ä

r dock inte m

ö

jlig. P

å

sid. 449 s

ä

ges visserligen att "r

ä

tt till uppskov skall f

ö

religga endast om den s

å

som inkomsi uv r

ö

relse deklarerade upphovsmannainkomsien utg

ö

r den 

ö

verv

ä

gande delen uv den skallskyldiges bruttoint

ä

kter". 

Å

ena sidan skulle f

ö

rsta delen av citerat avsniu kunna tolkas som om man avs

å

g upphovsmannainkomsien efter kostnadsavdrag (nettoint

ä

kten) men 

å

 andru sidun kan denna inte g

ä

rna j

ä

mf

ö

ras med vad som ben

ä

mnes "den skaltskyldiges bruttoint

ä

kter" om man med sistn

ä

mnda begrepp f

ö

rst

å

r vad som avses enligt normalt spr

å

k­bruk. Fr

å

ga 

ä

r om det 

ä

r s

ä

rskilt l

ä

mpligt att j

ä

mf

ö

ra bruttoint

ä

kternu. I det sist l

ä

mnade exemplet skulle en j

ä

mf

ö

relse av netloini

ä

klerna i olika f

ö

rv

ä

rvsk

ä

llor medf

ö

rt att s

å

v

ä

l A som B kunnat erh

å

llu uppskov. Beredning­ens f

ö

rslag inneb

ä

r som visats n

å

got annat.

Siaicns kulturr

å

d:

F

ö

rfattares och konstn

ä

rers bruttoinkomster flukturerar ofta starkt 

å

r fr

å

n 

å

r. Inom ramen f

ö

r bruttoinkomsten kan upphovsmannainkomsien variera mycket mellan olika 

å

r. Ett 

å

r d

å

 en kulturarbetare har l

ä

gre upphovsmunna-inkomsl 

ä

n andra inkomster kommer dessa andra inkomster att dominera i bruttoinkomsten. Enligt beredningens f

ö

rslag skulle upphovsmannen ett 

å

r d

å

 inkomstema f

ö

rdelar sig p

ä

ovann

ä

mnda s

ä

tt inle ha rutt att unv

ä

nda upphovsmannakonlo. Det 

ä

r inte ovanligt att kultururbeture f

ö

rutom r

ö

relse­inkomst har annan inkomst, t.ex. av anst

ä

llning, vissa 

å

r f

ö

r att kunna ackumulera kapital f

ö

r atl senare kunnu 

ä

gna sig 

å

t renl konstn

ä

riig verksamhet. Den av beredningen f

ö

reslagna inskr

ä

nkningen kommer s

å

le­des alt i ett s

å

dani fall molverka syftet med upphovsmunnakontot.

Kulturr

å

det 

ä

r d

ä

rf

ö

r emot villkorel om att den s

å

som inkomst deklarerude upphovsmannainkomsien sku utg

ö

ra den 

ö

verv

ä

gande delen av den skalt­skyldiges bruttoint

ä

kter,

KL YS:

Beredningen f

ö

resl

å

rutt rutt till avs

ä

ttning ska f

ö

reiiggaendusi om den som r

ö

relse deklarerude upphovsmannainkomsien "utg

ö

rden 

ö

verv

ä

gande delen

Prop.  1978/79:210

303

av den skuttskyldiges bruttointakter, dvs, åtminstone något mer un hiilftcn uv de loiulu intäkternu". Beredningen ger ingu skäl för dennu sin stundpimkt och synes även i dennu del helt hu förbisett de speciellu förhållundenu för upphovsmännen,

I självu verkel skulle detta förslag om del genomfördes på ett kutusirofult sätt rasera de möjligheter som upphovsmunnukonlot som sådunt skulle kunna ge upphovsmännen. Det hur ovan påvisats hur just denna typ uv upphovsmän hur behov uv ett inkomstutjämningskonto som kan ge dem möjlighet dels ult pluneru sin ekonomi, dels att sumla medel på koniot för ull bli i stånd alt övergå lill den konstnärliga verksamheten under relativ trygghet.

Det är väl uniugligl att beredningen tänkt på välbetalda löntagare som ytterst tillfiilligt ägnursigål författarskap och menar det vura orutirurdigl om de får möjlighet till uvsätining. Men ell sådant resonemang huller inte. Om en professor skriver en framgångsrik romun på vilken hun tjänar näst intill professorslönen skulle hun enligt försluget inle få göra avsättning. Men om han avser att fortsätta atl vara professor ger avsättningen honom inte någru förmåner som han inte skulle kunna uppnå med bestämmelserna om ackumulerad inkomsi. Avser han därtill att fortsätta sin litterära verksumhel -och kanske atl varu framgångsrik därutinnan -spelar ju avsättningsmöjlig­heten inte heller någon roll för samhället. Han har alllså inte uniedning utt begära avsättning med mindre han vill i framtiden ägnu sig åt förfutlarskupel på bekostnud av tjänsten.

Det är således orikligt att mot bakgrund av sådana fall eliminera de möjligheter som andra kan behöva för atl få till stånd en sådan inkomstutjämning atl de kan för framtiden ägna sig åt konstnärsskapet.

Om en konstnär haren tjansleinkomsl på 80 000-100 000 kronor kommer hans upphovsmannainkomster att bli mycket högt beskattade. Om hun i ett extremfall - och sådana finns - skulle tjäna 200 000 elt enda år på en bok skulle uvsätining få ske endust med 100 000 och de återstående 100 000 kronorna skulle i stort sett skattas bort ovanpå tjänsteinkomsten. Tur man blygsammare fall, då en tjänsteman under några är har tre års extrainkomster om 75 000 kronor per år skulle han med full avsättningsrält ha möjlighet alt "ladda upp" 225 000 kronor och sedan ägna sig åt kostnärsskapel medan han enligl beredningens förslag (kompletterat med KLYS' förslagom jämförelse-år) skulle skatta bort i huvudsak 50 000 kronor per år och få etl konto om endast 75 000 kronor. Skulle man fullt ut följa beredningens förslag beträffan­de jämförelseårskulle koniot endasi komma atl innehålla 25 000-hänföriiga lill år 

I. 

Skulle mun slutligen beakta beredningens förslug beträffunde rätten för tjänsteman alt alls göra avsättning skulle i själva verkel inle någon möjlighet skapas för honom alt övergå lill författarskapet.

Det bör än en gång understrykas atl de resonemang som här förs inte leder till oberättigade förmåner: förr eller senare ska pengarna beskattas och om den anställde behåller sin anslällning kommer kontoutlagen atl marginalbe-skallas precis som nu.

KLYS fär mot bakgrund av det sagda föreslä

all avsättning får ske till upphovsmannakonto oavsett om inkomster av detla slag ulgör övervägande delen uv den skaltskyldiges nettointäkt eller inte.

all del övervägs att vid fastställande av evenluelln beloppsgranser räknu in ijänsieinkomstermed följd att i dylikt fall helu upphovsmannninknn-iiJtpn kun

Prop.  1978/79:210

304

få avsällas.

Det bör påpekas alt inkomsi av kapital icke rimligen ska få räknas in vid fastställande av beloppsgränser.

5.4 Jämförelse med tidigare års inkomster

Den i beredningens förslag uppställda förutsättningen att upphovsmanna­inläkten med minst 50 "6 måste översliga motsvarande inläkt under det närmasl föregående beskattningsåret lämnas utan erinran av så gott som samlliga remissinslanser. Å'/.}'5'anför emellertid:

Som ovan påpekats kan en inkomsltopp för en upphovsman inte utan vidare knytas till ett kalenderår- det rör sig i stället ofta om en "puckel" på en i övrigt jämn, ofta låg inkomsllinje, en puckel som kan omfatla flera är. En bildkonstnär kan sålunda fä elt uppdrag som under tre är ger honom dubbla inkomster mot normalt. Alla inkomster som baseras på royaliy kommer med nödvändighet - bl. a. på grund av avtalens konstruktion och redovisningster-minernas utformning - att fördela sig på flera år. En lillfällig framgång kan också dra med sig ytteriigare ell par års intensiv uppmärk.samhet som därefter avtar.

1 detla sammanhang måste det också påpekas atl de inkomslfluktuationer om vilka här kan bli tal ibland är myckel beiydande. Redan en skillnad mellan ell normall år på 30 000 kronor och ett framgångsrikt år pä 60 000 kronor gör naturligtvis mycket i marginalskatt. Men det finns lillfällen dä en framgång sä atl säga "spränger alla gränser" och ligger helt utanför upphovsmannens planering och förväntningar. Inkomster pä 100 000-500 000 om året kan faktiskt vara aktuella även för upphovsmän vilkas normalinkomst ligger pä 50 000 kronor eller därunder.

Författarnas avtals- och avsättningsförhållanden torde ge det bästa exemp­lel pä hur verkligheten kan ge.stalla sig: En författare har normalinkomster pä 40 000 kronor, vilket alltså ocksä gäller för del av ulredningen föreslagna jämförelseårei =år0. På sommaren år 1 konlraklerar han med sitt förlag en (som del visar sig) succéroman, vilken också placeras i en bokklubb. Han uppbär vid kontraktskrivningen etl garaniibelopp liksom garanti för bokklubbsutgävan. Boken placeras genasi hos elt antal utländska förläggare, frän vilka han också inkasserar garantibelopp. Detla ger honom under årl en inkomstökning på 100 000 kronor. Försäljningen i bokhandeln under år I och fram lill 1.4. är 2 redovisas först i oktober år 2, och han får dä redovisning frän föriag och utländska föriag på 140 000 kronor. Den fortsalla försäljningen under år 2 (dvs. fr. o. m. 1.4.) och under de tre försia månaderna av är 3 redovisas i oktober sisinämnda år, t.ex. med 80 000 kronor. Samtidigt kommer ell filmkonlrakt in i bilden och på della tjänar han under år 3 20 000 kronor för opiionsräilen samt, under år 4,100 000 för den slutliga filmräilen. Under alla dessa är har han kvar sin botleninkomsl på 40 000 kronor, beslående av biblioteksersätlning, radioinkomster, lalboksinläkler och mind­re royaliies på lidigare böcker. Till denna normalinkomst återgår han är 5.

Med det av beredningen föreslagna systemet skulle - med iakttagande jämväl av vissa andra beloppsgränser som kritiseras nedan-effeklen förden exemplifierade författaren bli följande:

Prop. 1978/79:210

' 

305

Å

r O   

Å

rl    

Å

r 2    

Å

r 3    

Å

r 4    

Å

r 5

Upphovsmannain-   40 000  140 000  180 000  140 000  140 000  40 000

komst

Avs

ä

ttning till

upphovsmannakonto    O      70 000       O           O           O         O

Inkomst efter

avsättning

40 000      70 000      180 000      140 000      140 000     40 000

Exemplet visar all av en samlad inkomsltopp pä 440 000 kronor utöver del normala har del föreslagna systemet endast medgivit avsättning av samman­lagt 70 000 kronor, medan tre av de lyckosamma åren blir maximalt beskattade. Om man i stället - med accepterande av all avsättning fär ske med högst 50 % av intäkten - lät år O bli jämförelseår för samtliga toppar skulle man i stället få följande labell:

År O       Årl

År 2

År 3

År 4

År 5

Upphovsmannain-   40 000  140 000  180 000  140 000  140 000  40 000

komst

Avs

ä

ttning till

upphovsmannakonto    O      70 000       90 000        70 000        70 000    O

Inkomst efter

avs

ä

ttning             40 000      70 000       90 000        70 000       70 000      40 000

Resultatet skulle alltså bli att av topparens "övervinst" på 440 000 knappt 3/4 kunde avsällas och tillföras inkomsi och beskallning senare år.

Med slöd av del anförda menar KLYS alt man underen period på upp lill 5 år ska kunna göra avsättning med utgångspunkt från silualionen år 0. Del kan mot detla möjligen invändas, att den som under en så lång tid som 5 år får en inkomst som väsentligen överstiger O-årets synes kunna bedömas som inkomsttagare på denna högre nivå. Del har redan påpekats alt ell dylikt antagande är felaktigt; del finns många exempel pä hur en häftig framgång omfattar nägra är men sedan hastigt avlar. Men del bör också upprepas, all del av KLYS föreslagna syslemet inle leder lill några olägenheter för statsmakterna: om det skulle visa sig atl den höga inkomsten är bestående kommer ju ullag från kontot all ske under höginkomstår och beskallning kommer alt ske med samma höga marginalskatt som skulle ha skett avsäitningsårel om avsättning ej skett.

KLYS föreslår alltså

ö?f avsättning fär ske om upphovsmannainläkten med minsl 50 96 (se dock reservation nedan)överstiger motsvarande inläkl underdel närmast föregå­ende året(är 0)

samt att därefter avsättning får ske under ytterligare fyra år med utgångs­punkt i och jämförelse med år 0.

Ö

kningstal

Det kan i och för sig låla rimligt all upphovsmannainkomsien bör uppvisa en ökning för atl avsättning ska få ske. Det föreslagna ökningstalel 50 %

20 Riksdagen 1978/79. 1 saml. Nr 210

Prop.  1978/79:210

306

förefaller emellerlid väl högt. öm vad KLYS föreslår beträffande jämförelseår beakias, finns del också anledning atl ylterligare granska ökningstalel. Slulligen kan del finnas situationer då det egentligen vore befogat atl efterge kravet på ökning.

Om beredningens förslag går igenom skulle en konstnär som ett år ökar sin inkomsi från normala 70 000 lill 100 000 ej kunna avsälla mellanskillnaden. Della är olyckligt särskilt om redan jämförelseinkomsten ligger högre än lidigare inkomster. En ökning med 20-25 96 skulle säkert vara tillfyllest.

Om utgångsläget (år 0) är relalivl högl blir ju en procentandel därav också relalivl myckel räknat i kronor, öm vi som år O räknar en inkomst på 80 000 och därefier en framgång som ger sammanlagda inkomster på år 1: 115 000 kronor, år 2: 170 000 kronor, är 3: 250 000 kronor, är 4: 110 000 kronor, är 5: 80 000 kronor skulle en sådan inkomsttopp om sammanlagt 325 000 kronor fördelad på fyra år om man tillämpar 50 96-kravet inte kunna föranleda avsättning vare sig enligt beredningsförslagel eller enligt KLYS-förslagel; i intet fall föreligger en inkomstökning som med 50 96 överstiger den närmast föregående. KLYS-förslagel skulle dock vara tillämpligt om blott år I uppvisat denna ökning.

För en konstnär som har ijänsteinkomsler (jämför nedan) kan del - trots jämna upphovsmannainkomster- uppkomma särskilda behov av avsättning. öm han ovanpå Ijänsteinkomsterna haft en upphovsmannainkomsi om 75 000 som han låtit fullt beskatta får han inle myckel över; en övergäng lill konslnärsyrkel kan knappast ske med slöd av netlobehällningen. Om han nu beslutar sig för all söka avsättning får den nästa år göras endasi om han uppnår en upphovsmannainkomsi pä 112 500 kronor. Del beloppet kan han möjligen tjäna om han odelat får ägna sig ål konstnärsskapet, men för atl komma dit måste han rimligen fä säua av till upphovsmannakontol. Del bör därför i fall som dessa fö ske oavsell all ökning kanske inle alls föreligger.

KLYS fär i denna del föreslä

att ökningstalel sätts generellt lill 25 96 av föregående ärs inkomsi för all avsättning ska få ske,

att del ges möjlighet atl i undanlagsfall (synnerliga skäl) medge avsättning trots all ökning inte föreligger om del avsatta beloppet när en viss storlek (t. ex. 50 000 kronor) och ligger över en viss lolal inkomstnivå (t. ex. 100 000 kronor).

5.5 Begränsningar av uppskovsbeloppets storlek

De föreslagna reglerna om atl uppskov skall fö medges med högst hälften av nettointäkten av förvärvskällan samt all 10 000 kr. skall uigöra lägsta uppskovsbelopp godtas av samlliga remissinstanser utom KLYS. Belräffande det av beredningen uppställda kravet att intäkten av förvärvskällan efter uppskov inte får understiga 50 000 kr. framförs dock invändningar från ytteriigare några remissinslanser.

Länsslyrelsen i Kristianstads län:

Enligl beredningens förslag för uppskov med beskattningen inte åtnjutas med större belopp än atl inkomslen av förvärvskällan efter uppskov men före schablonavdrag för egenavgifter kommer atl uppgå till minsl 50 000 kr. Enligt länsstyrelsens mening bördetta lägsta belopp sättas i relation lill utvecklingen av det s. k.  basbeloppet.  Del lägsta belopp, lill  vilket  inkomslen av

Prop. 1978/79:210

'

307

förvärvskällan enligt ovan fär uppgå, bör sålunda sällas i relation till basbeloppel vid ingången av året närmasl före laxeringsåret, varigenom beloppel kommer au uppräknas i takt med den allmänna prisutvecklingen.

Länsslyrelsen i Kalmar län:

För att inflalionsskydda det belopp över vilket avsättning till konto kan ifrågakomma, enligt förslaget 50 000 kr., bör della anknytas lill basbeloppel vid årets ingång och då förslagsvis 5 basbelopp.

Statens kulturråd ifrågasäller villkoret med hänvisning lill atl många kuliurarbetargruppers medelinkomst är betydligt lägre än 50 000 kr.

KL YS:

Enligl förslaget bör avdrag inle medges med siörre belopp än all nettointäk­ten av förvärvskällan därigenom uppgår till 50 000 kronor. Uppskov bör enligt utredningen inle heller fä avse mer än 50 96 av nettointäkten (före avdrag). Slulligen föreslås atl avdragels lägsta gräns ska sällas vid 10 000 kronor.

Beredningen har inle särskilt motiverat föreliggande förslag och man fär utgå från alt de bygger pä allmänna skähghetsöverväganden. KLYS måste dock ånyo erinra om all beredningen underiåtii atl analysera och beakta de säregna förhållandena för upphovsmännen.

50 000-kronorsregeln och 50 96-regeln ger anledning lill skilda synpunkler för det fall den skaltskyldige endast har upphovsmannainkomster och för det fall han även har andra arbetsinkomster. Det senare fallet kommer alt i sin helhet behandlas nedan under särskild rubrik. Här kommer därför endast aU bedömas beloppsgränserna för "rena" upphovsmannainkomster.

Förslaget all den återstående inkomslen ej fär understiga 50 000 kronor måste bygga på en jämförelse med lönearbetare och på uppfattningen atl upphovsmän i inkomsthänseende kan jämställas med dessa. Emellertid är det ej alls ovanligt alt upphovsmän har inkomster på 10 000-30 000 kronor, öm man i elt sådant fall plötsligt Hr dubbla inkomsten men får rält att avsätta endasi den inkomsi som överstiger 50 000 kronor skulle som synes ej mycket vara vunnet (och med den nedre gränsen om 10 000 skulle hela avsättnings-rätten kunna komma atl hänga pä någon enstaka krona!).

Kombinerar man sedan denna beslämmelse med 50 96 -regeln kommer del atl ha mycket negativa effekler för de upphovsmän vars hela inkomsttopp är koncentrerad till ell är, t. ex. bildkonstnärer som fär inkomster av en försäljningsutställning. Låt oss la exemplel atl en dylik konstnär har en normalinkomst om 25 000 kronor och är 1 har en utställning som ger honom mångdubbelt denna inkomst. Om han säljer för mindre än netto 100 000 kronor kommer 50 000-kronorsregeln atl begränsa avdraget och säljer han därulöver sker begränsningen genom 50 96-regeln. Om han sålunda har utställningsinkomster på 150 000 kronor (och del bör betraktas som varken uppseendeväckande eller omoraliskt alt avyttring av många ärs produktion ger etl sådant resultat), får avsättning ske med högst 75 000, vilket innebär all han år 1 ska deklarera en inkomsi på tre gånger del normala trots atl han därefter kanske behöver 5-10 är på sig för atl "måla ihop" en ny utställning.

När del gäller skogskonto synes endast en enda gräns gälla, nämligen all avsättningen ej får leda till underskoll i förvärvskällan. Del ter sig självfallet atl underskotl ej ska få åsiadkommas medelst avdrag. Beträffande upphovsmannakontol kan det - för de fall som nu diskuleras - möjligen vara

Prop.  1978/79:210

308

rimligt all ocksä fastställa en undre gräns för den återstående inkomslen. Det bör då vara hell tillräckligt all sälla denna gräns vid nettointäkten år O, dvs, den inkomsi med vilken jämförelse ska göras för alt avsättning alls ska få ske. All därulöver sätta en kvolgräns synes oss inle befogal.

Del föreslagna minimibeloppet förefaller något högt; det torde med fördel kunna sällas lill 5 000 kronor.

KLYS fär med slöd av det anförda föreslå

an avdrag inle får ske med högre belopp än all nettointäkten av förvärvskällan därvid uppgår lill lägsl molsvarande inläkl år O,

an om intäkten år O överstigit 50 000 kronor den angivna gränsen dock får sättas vid detla belopp,

ait begränsningar i avsättningen därulöver ej ska gälla i vidare mån än all avsättningen måste uppgå till minst 5 000 kronor.

5.6 Uppskovstidens längd

Beredningens förslag alt uppskov med beskallning av medel pä upphovs­mannakonlo skall kunna komma i fråga under högst fem år kritiseras av KL YS som anför:

KLYS har ovan yrkal all avsällningsperioden ska få omfatta 5 år. Redan av detla skäl har KLYS anledning alt begära utsträckning av föbrukningsperio-den till 10 är.

Men även om 5-årsförslagel inle skulle bifallas behövs en längre förbruk­ningsperiod. Ty (som framhålls vid framläggande av 5-årsförslaget) upphovs­mannen kan inte själv "styra" sina inkomster och framgången kan komma alt sträcka sig över flera är. öm detla förhållande inle godtas som skäl för en 5'-årig avsällningsperiod mäsle det åtminstone godtas som skäl för aU förbrukningen inte ska behöva påbörjas förrän framgången ebbat ul. En substansiell avsättning ska därvid inte behöva las ut pä en enda gång utan jusl på etl ur fördelningssynpunkl rimligt säll spridas över flera är.

Skulle behov av ullag aldrig komma är ju, som ovan upprepade gånger påpekats, ingen skada skedd: upphovsmannen nödgas ju då ta ul pengarna och få dem beskattade på toppen av övriga löpande inkomster.

6 Aktiebolags skattskyldighet för utdelning (avsnitt 11.14)

6.1  Beredningens förslag

Beredningens förslag i delta avsnitt innebär i korthel följande. Aklier som ägs av elt aktiebolag eller en ekonomisk förening skall antingen behandlas som kapiialplaceringsaktier eller som organisaiionsakiier. Härigenom avskaffas begreppel rörelsebetingade aklier. Utdelning på kapiial­placeringsaktier är skattepliktig medan utdelning på organisaiionsakiier är skattefri. För att aktier skall räknas som organisaiionsakiier skall i princip fordras atl ägarföretaget innehar och röstar för minst 25 96 av aktierna i del utdelande bolaget. Lägre röstetal eller ägarandel kan emellertid godlagas om ägarbolaget visar all innehavet har direkl anknytning till eller väsenllig betydelse för ägarbolagels rörelse. Full avdragsräii föreslås för ränta som

Prop. 1978/79:210

'   '

309

belöper pä aktieinnehavet. För svarta fåmansbolag föreslås alt utdelnings­inkomst som etl sådant bolag uppbär skall vara skattefri respektive skatte­pliktig undersamma fömlsällningarsom förövrigaaktiebolag. Etl fåmansbo­lags aklier i etl fastighetsförvaltande bolag skall dock oavsell innehavets Slorlek behandlas som kapitalplaceringsaktier såvida det utdelande bolagets fastigheter inle används i ägarbolagets rörelse, jordbruk eller skogsbruk.

6.2 Begreppet organisationsaktier

Förslagel om alt avskaffa de särskilda regler som f n. gäller för rörelsebe­tingade aklier lillslyrks överiag av remissinslanserna. Olika åsikter har däremoi framförts beträffande den föreslagna gränsdragningen mellan organisaiionsakiier och kapiialplaceringsaktier. I allmänhel lillslyrks försla­gel i princip av de skattemyndigheter som behandlal frågan medan organi­salioner som företräder näringslivet avstyrker.

Remissinslanser som i huvudsak tillstyrker förslagel. RSV:

Frän de synpunkler RSV har alt företräda finns främsi anledning att undersiryka behovel av atl de skatlerältsliga reglerna på området bör utformas så atl de blir förhållandevis enkla all tillämpa likformigt. Della innebär bl. a. all undantagen frän dubbelbeskatiningsprincipen bör vara sä fä som möjligt och väl avgränsade. För rättstillämpningen innebär beredning­ens förslag i detla avseende förbättringar jämföri med dagens regler. Vissa svårigheter vid gränsdragningen är dock all vänta i fråga om tillämpningen i praxis av del i förhållande till begreppet rörelsebetingade aktier mer snäva föreslagna organisationsaktiebegreppet. Beredningen, som i elt annal avseen­de föreslagil en tvåårig övergångslid för anpassning till de nya reglerna om skattskyldighet för aktieutdelningen, har inte diskuterat behovet av någon övergängsreglering i fräga om behandlingen av de aktieinnehav som i dag betraktas som rörelsebetingade och där innehållel representerar mindre än 25 96 av röstetalet. I övergångsskedet finns anledning all vänta sig osäkerhet både hos taxeringsmyndigheterna och de skattskyldiga om hur beslämmel­serna skall tillämpas i olika fall. Troligen får man på denna punkl räkna med all ansökningar om förhandsbesked i laxeringsfrågor här kommer atl göras. Problemel hur man snabbi skall uppnå en ny enhetlig praxis på områdei i övergångsskedet bör uppmärksammas av lagstiftaren.

AO, som förordar att gränsen mellan kapitalplaceringsaktier och organisa­iionsakiier vid aktieinnehav som uppgår lill 35 96, anför:

De förslag som lämnas under rubricerade avsnitt synes kunna medföra förenklingar inom ell svärtillämpai rättsområde. Ell upprällhällande av kedjebeskatiningen genom avdragsförbudet för räntekostnad kan, som beredningen visal, ge orättvisa resultat.

Nuvarande regelsystem medför all gränsen för när kedjebeskatining skall äga rum är flytande. Den lorde dock i regel vara avsevärt högre än 25 96 som

Prop. 1978/79:210

310

föreslås av beredningen. Eftersom de materiella kraven pä samhörighet skall ställas högre än för närvarande för skattefrihet vid innehav under 25 96 kan det ifrågasättas om gränsen inle borde sättas högre. 1 vissa fall kan större än 25 9i'i-iga innehav motiveras enbart av kapitalplacerings- och avkastningsin-Iressel. Inle minsl lorde detta vara fallel i koncerner av konglomeratlyp. En lämplig gräns kan vara 35 96,

Gränsdragningskrilerierna vid mindre innehav än 25 96 skärps som nämnts enligt förslagel. Beteckningarna organisaiionsakiier och kapiial­placeringsaktier behålls dock. För all inle nuvarande praxis beträffande gränsdragningen skall "smitta av sig" i det reformerade systemet synes del lämpligt alt införa en ny beteckning för den grupp av aktier som i dag tillhör organisaiionsakiier och "kvalificerade" rörelseaklier. En lämplig benämning kan vara associationsaklier för alt markera del inre samband mellan förelagen som skall krävas.

Länsslyrelsen i Stockholms län:

Länsstyrelsen anser atl både praktiska och principiella skäl talar för att begränsningen av avdrag för ränta, som är hänföriig till rörelsebetingade aktier, las bort. Del innebären klar förenkling all ha endasi tvä aktiebegrepp, organisaiionsakiier och kapiialplaceringsaktier.

Möjlighelerna att medge skattefrihet för utdelning hänföriig lill aktieinne­hav som inte uppfyller huvudvillkoren för organisaiionsakiier - 25 96-spärrarna - bör enligt beredningens mening tillämpas restriktivt. Nuvarande praxis belräffande gränsdragningen mellan rörelsebetingade aktier och kapiialplaceringsaktier är inte avsedd atl kunna överföras vid bedömningen av vad som skall anses utgöra organisationsaktier. 1 lagtexten har uppställts villkorel aU "ägarföretaget kan visa atl innehavet har direkt anknytning lill eller väsentlig betydelse förden rörelse eller del jordbruk eller skogsbruk som ägarföretaget bedriver". I motiven har emellertid som ylterligare exempel angetts atl skattefrihet bör komma i fråga endasi om aktieinnehavet "utgör alternativ till förvärv av själva rörelsen". För atl begreppel organisaiionsak­iier skall få det snävare tillämpningsområdet som avsetts anser länsstyrelsen all även det sistnämnda villkoret bör las in i lagtexten.

Förslagel tillstyrks vidare av länsstyrelserna i Södermanlands och Kalmar län samt Sveriges advokatsamfund.

Länsstyrelsen i Östergötlands län ifrågasätter om vinstmedel som fanns hos det köpta bolagel redan vid tidpunkten för aktieförvärvet skall kunna delas ut ulan beskattning:

Beredningen har föreslagit väsentliga förenklingar i de svårgripbara be­stämmelser som gällt aktiebolags skattskyldighet för aktieutdelning. Läns­styrelsen godtar föreslagna ändringar utom i följande avseenden.

Gränsdragningen mellan kapiialplaceringsaktier och andra aktier baseras i dag på röstetalet i det utdelande bolaget. Kapitalplaceringsaktier föreligger om röstetalet understiger 25 96. Beredningen föreslår därulöver att minst 25 % av aktiekapitalet ska innehas av ägarbolaget för all kapiialplaceringsak­tier inte ska föreligga. Länsstyrelsen ifrågasätter om det är nödvändigl med sistnämnda villkor efiersom villkoret inte kommer all få någon praktisk betydelse.

Såsom beredningen framhållit bör vinst, som uppkommit i det utdelande

Prop. 1978/79:210

- ,.

311

bolaget under lid då organisationsförhållande rätt, kunna överföras till ägarbolaget ulan alt beskattas på nytt. Däremoi kan ägarbolaget inte ha lika berättigade krav på all skattefritt kunna överföra vinstmedel, som skapats hos det utdelande bolaget innan organisationsförhållandet uppkom.

Skattefriheten för utdelning på organisaiionsakiier medför att ell bolag kan förvärva aktierna i etl blivande organisationsbolag och belala aktierna med obeskattade medel, som uldelningsvägen erhålls från del förvärvade bolaget. Nämnda möjligheler finns inle för fysiska personer, vilket medför viss centralisering i näringslivel.

Beredningen menar all del i prakliken inte skulle gä alt slopa skattefriheten för den del av utdelningen som hänför sig lill vinstmedel, som fanns hos det köpta bolagel redan vid förvärvet. Anledningen härtill är all svårigheier skulle föreligga att med någorlunda exakihel fastställa hur stor den dolda reserven är i byggnader, maskiner, lager m. m. då förvärvet skedde.

Enligl länsstyrelsens uppfattning föreligger inle tillräckliga skäl all längre bibehålla skattefriheten även för "gamla" vinstmedel så snart organisations-förhållande visals föreligga. Skattefriheten bör i varje fall inle gälla synliga vinstmedel i form av dispositionsfond, genom vinstmedel ökat aktiekapital m. m. Del bör dessulom vara fullt möjligl all fastställa åtminstone elt avrundat minimibelopp för sådana dolda reserver som uppenbariigen fanns hos det köpta bolagel vid förvärvet. Det förvärvade bolagel bör åläggas att i första deklarationen efter förvärvet ange eget kapital uiöver tillskjutet belopp vid förvärvstidpunklen. Vad gäller beräkningssättet kunde exempelvis metoder för aktievärdering tjäna som förebild.

Alternativt skulle skattefriheten kunna bibehållas för all utdelning på organisaiionsakiier men skyldighet föreligga för ägarbolaget all överta en beräknad utskiftningsskalteskuld på samma sätl och under samma förutsätt­ningar som vid fusion.

Vad nu sagls gäller även den möjlighet som nu finns atl med verkan i skattehänseende skriva ned ett byggnadsföretags lageraktier i fastighetsför­valtande bolag. Utdelning på lagerakiier är visseriigen alltid skattepliktig men detta elimineras genom avdragsrätten för nedskrivning på lageraktierna, vilket gäller även sädan nedskrivning som direkt föranletts av utdelning till ägarföretaget av "gamla" vinstmedel. Neskrivningsrätlen för lageraktier gäller även fysiska personer, varför del som nämnts ovan om eventuell skyldighet all överta utskiftningsskalteskuld givetvis inte kan gälla dessa. Som reglerna nu är utformade har den som driver byggnadsrörelse - antingen verksamhelen drivs av fysisk person eller bolag-större möjligheler än övriga köpare atl förvärva faslighet via aktier i fastighetsförvaltande bolag innehål­lande "gamla" vinstmedel genom all köpeskillingen åtminstone delvis kan betalas genom utdelning som i realiteten blir skattefri tack vare nedskriv­ningsmöjligheterna (av) för aktierna.

Även länsstyrelserna i Göteboigs och Bohus och Västmanlands län ifrågasät­ter om vid aktieförvärvet befintliga vinstmedel bör kunna delas ut utan be­skattning hos ägarföretaget.

TOR:

TOR anser att både prakliska och principiella skäl talar för atl begräns­ningen av avdrag för ränta, som är hänföriig lill rörelsebetingade aklier, tas bort.  Det innebär en klar förenkling att ha endast tvä aktiebegrepp

Prop.  1978/79:210

312

organisaiionsakiier och kapilalplaceringsaklier.

Möjlighelerna atl medge skallefrihel för utdelning hänförlig lill aktieinne­hav som inte uppfyller huvudvillkoren för organisaiionsakiier - 25 %-spärrarna - bör enligt beredningens mening tillämpas restriktivt. Nuvarande praxis beträffande gränsdragningen mellan rörelsebetingade aktier och kapitalplaceringsaktier är inte avsedd utt kunnu överförus vid bedömningen UV vud som skall anses uigöra organisaiionsakiier. I lagtexten har uppställts villkoret atl "ägarföretaget kan visa atl innehavet har direkt anknytning till eller väsentlig betydelse för den rörelse eller det jordbruk eller skogsbruk som ägarföretaget bedriver". I motiven har emellertid som ytterligare exempel angetts att skattefrihet bör komma i fråga endast om aktieinnehavet "utgör alternativ till förvärv av själva rörelsen". För att begreppet organisationsak­tier skall fä det snävare tillämpningsområdet som avsells anser TOR att även det sistnämnda villkoret bör las in i lagtexten.

Länsstyrelsen i Malmöhus län. som inle uttryckligen lar ställning lill förslagen, efteriyser en närmare kartläggning för atl faslslälla de fall där skattefrihet kan anses moliverad;

I nuvarande anvisningspunkt I till 54 § KLklargöres nären aktie inle skall anses innehavd i kapitalplaceringssyfte. Om aktien inle är innehavd i kapilalplaceringssyfte är därmed inle sagt alt fråga är om organisalionsakiie; fråga kan vara om s, k, rörelsebetingad aktie. Beredningen använderen annan teknik. Man fastställer en definition på vad som är organisalionsakiie. Vad som inle är organisalionsakiie kommer alt uigöra kapilalplaceringsakiie. Som framgått ovan har länsstyrelsen inga principiella erinringar mot en förenkling som sädan av beslämmelserna. Vissa egendomliga effekter kan emellerlid ej undgås med förslaget. Om en bank förvärvar 20 % av aktierna i etl rörelsedrivande bolag för atl skydda en fordran kommer skattskyldighet för eventuell utdelning att föreligga för banken. Om banken förvärvar mer än 25 96, kommer i teknisk mening organisaiionsakiier alt föreligga och blir banken frikallad från skattskyldighet för utdelning. Beteckningen organisa­iionsakiier får här anses slå i strid mol normall språkbruk och frikallelse från skattskyldighet synes ej heller materiellt motiverad.

Antag vidare all elt aktiebolag som bedriver handel med värdepapper förvärvar mer än 25 96 av aktierna i ell annat rörelsedrivande aktiebolag. Aktierna har förvärvals i och för omsättning och redovisas som ingående i varulagret hos förvärvaren. Någol organisatoriskt samband enligl normall språkbruk föreligger ej. Rimligt synes vara atl all vinsl som uppkommer i den yrkesmässiga aktiehanteringen beskattas hos del först nämnda bolaget. Sä bör ske oberoende av om vinsten uppstår vid försäljning av eller utdelning på värdepapper som ulgör lagertillgångar i värdepappersrörelsen.

I sammanhanget är det befogal att närmare undersöka den föreslagna lagstiftningens effekl i följande fall. AB A bedriver yrkesmässig handel med värdepapper. AB A förvärvar samtliga aktier i elt värdepappersförvaliande bolag, AB B. Om AB B avyttrar aklier eller andra värdepapper sker beskallning i förvärvskällan lillfällig förvärvsverksamhel. Endast en del av vinsten kan därvid komma all beskallas. Fråga uppkommer därvid om AB B kan utdela sin vinst till AB A ulan atl delta beskattas för utdelningen. Med utgångspunkt från definitionen på organisaiionsakiier synes så bli fallel enligt förslaget. Efiersom moderbolaget inle förvaltar aktier kan akierna inle anses innehavda som elt led i moderbolagels verksamhei lill den del denna avser

Prop.  1978/79:210

313

förvaltning av värdepapper. Skattefrihet skulle alltså föreligga. Denna kan inte vara materiellt motiverad.

Skattefrihet gäller inle för utdelning pä aktier eller andelar som ulgör lagertillgång i byggnadsrörelse, lomlrörelse eller handel med fasligheter. Med hänsyn lill vad ovan anförts mäsle en grundlig kartläggning utföras med ändamål all faslslälla de övriga fall där skallefrihel inle kan anses motive­rad.

Remissinstanser som i huvudsak avstyrker förslagen, SHIO och Familjeföretagens Jörening:

Vi tillstyrker beredningens förslag alt ränta som är hänförlig lill aktiein­nehav skall vara avdragsgill oavsell om ägarbolaget är frikallat från skatt­skyldighet för utdelning eller inle,

Mol bakgrund av uttalandena i förarbelena lill 1960 års regler om kedjebeskatining i vissa fall och främsi lagstiftarens syfte med reglerna vill vi hävda atl skäl finns alt under nuvarande ekonomiska förutsättningar i landel helt avskaffa kedjebeskatiningen, Ell ytterligare skäl äratt kedjebeskatining Slrider mol principen all all bolagsinkomst skall beskattas lika.

De föreslagna reglerna har till effekl att innehav under 25 procent kommer alt drabbas av kedjebeskatining i högre grad än vad för närvarande sker; en utveckling som vore olycklig. Förslagel avvisas därför med bestämdhet.

KF:

KF anser all beredningens förslag innebär en icke oväsentlig inskränkning av skaltefriheten i förhållande lill nuläget. När kedjebeskatiningen infördes 1960 var den avsedd atl träffa endasi aklier som förvärvades i kapi­lalplaceringssyfte; skaltefrihet för utdelning kunde ej anses moliverad då bolag eller förening placerade medel, som mer eller mindre tilirälligl frigjorts i verksamhelen, i t. ex. börsnoterade aklier. Sådan utdelning var ur ägarföre­tagets synpunkl all jämställa med ränta pä placerade medel. Av nu gällande lagtext framgår när aktier skall anses innehavda i kapilalplaceringssyfte. Beredningens förslag till lagtext definierar i stället begreppel organisations­aktier som aklier vilka innehas som ell led i organisaiionen av ägarföretagens verksamhet lill den del denna avser jordbruk, skogsbruk, fastighetsförvalt­ning eller rörelse. Denna definition lorde i sig innebära en inskränkning i skattefriheten. Att en aktie ej innehas i kapilalplaceringssyfte behöver ej beiyda alt den innehas som ell led i organisationen av någon av nämnda verksamhetsgrenar. Vidare krävs förutom 25 96 av röstetalet även 25 96. av aktiekapitalet för skallefrihet i normalfallet samt alt innehavet vid mindre ägarandel än 25 96 skall ha direkt anknytning till eller väsentlig betydelse för den verksamhei ägarföretaget bedriver och ej endasi som nu vara "betingat av rörelsen".

Enligl KF:s uppfattning saknas anledning alt skärpa kedjebeskatiningen i den situation som näringslivel kan förväntas befinna sig i lång lid framåt. Även relativt små aktieinnehav kan vara företagsekonomiskt motiverade av ägarföretagets verksamhet, även om innehavet ej kan anses uigöra elt alternativ lill förvärv av själva rörelsen. KF och dess dotterföretag har i vissa fall aktieposter som understiger 25 % men ändå ger den möjlighet till samarbele som  anses önskvärd  pä grund  av affärsförbindelserna  med

21 Riksdagen 1978/79. I saml. Nr 210

Prop. 1978/79:210

314

respektive förelag eller för atl förhindra monopolsituationer och tillvarata konsumentintressen. Dessa aktieinnehav är enligl gällande regler och praxis rörelsebetingade men kan med det snävare organisationsakliebegrepp och restriktiva tolkning, som beredningen förordar, befaras bli behandlade som icke organisaiionsakiier. KF befarar all en utökning av kedjebeskatiningen försvårar näringslivets fortsatta långsiktiga utveckling och strukturanpass­ning i samhället. KF vill ej lillslyrka en utvidgning av kedjebeskatiningen utan förordar all lagsiiftningen uiformas så atl endast utdelning på aktier som verkligen innehas i kapilalplaceringssyfte drabbas av kedjebeskattning.

Förslaget lill lagtext (anv. till 7 § SIL) är vidare endasi knutet lill ägarföretagets verksamhet och innehåller ej någon molsvarighet till nuva­rande beslämmelse i anvisningarna lill 54 § KL atl innehavet kan betingas av den rörelse som bedrives av aktiebolag eller ekonomisk förening som med hänsyn lill äganderällsförhällanden eller organisatoriska förhållanden kan anses stå ägaren nära. Denna inskränkning i skattefriheten har ej motiverats eller berörts i ulredningen i övrigt, varför den får förmodas ej vara avsiktlig. KF förordar all äldre beslämmelser överförs oförändrade.

Lanibrukarnas skattedelegation:

Beredningen föreslär all gränsen för alt aktier skall hänföras lill kategorin organisaiionsakiier skall sänkas frän 50 lill 25 procenl motsvarande vad som nu gäller för kapilalplaceringsaklier. Delegationen ansluler sig lill de överväganden beredningen redovisal på s. 566 och tillstyrker förslagel i denna del.

Enligt nuvarande lydelse av punkt I andra slyckel av anv. till 54 § KL skall aktie inte anses innehavd i kapitalplaceringssyfte bland annat "om det göres sannolikt all innehavet av aktien eller andelen betingas av den rörelse eller det jordbruk eller skogsbruk som bedrivs av aktiens eller andelens ägare". De aktier som det här är fråga om benämns vanligen "rörelsebetingade aklier". I beredningens förslag finns en motsvarighet till rörelsebetingade aktier men beredningen underslryker alt förslaget är snävare än del nu gällande begreppel rörelsebetingade aklier. öm förslagel genomförs kommer därför åtskilliga aktiebolag och ekonomiska föreningar alt bli skallskyldiga för aktieutdelning som i dag inle är skattepliktig.

Allt sedan kommunalskallelagens tillkomst har del varit en grundläggande lanke alt aktiebolags och ekonomiska föreningars vinster skall dubbelbeskat­tas. Kedjebeskatining har däremoi inte varil avsedd. Belräffande skatteplik­ten för av aktiebolag och ekonomiska föreningar mottagna aktieutdelningar har lagstiftningen blivit mer och mer komplicerad samlidigl som situationer­na dä kedjebeskatining aklualiseras blivit fler. Genomförda lagändringar har emellerlid inte föranletls av ändrad grundinställning utan anledningarna har varit atl förhindra missbruk av gällande regler. Beredningens förslag om ändring av de nuvarande reglema för s. k. rörelsebetingade aktier innebär ell nyll undanlag frän huvudregeln alt kedjebeskatining skall undvikas. Något skäl härför har dock inle angetts. Delegationen anser att kedjebeskaUning endasi bör tillgripas för att förhindra missbruk och kringgående av gällande regler och avstyrker, då sådana förhållanden inle visats föreligga, förslagel i denna del.

Prop. 1978/79:210

315

Näringslivets skatledelegation:

Beredningen behandlar i detta avsnitt först nuvarande begränsning av aktiebolagens rätt lill avdrag för ränta avseende aktieinnehav i annat aktiebolag. Vi delar beredningens kritik av dessa regler. Utöver de principiella invändningar som kan resas mot gällande räll vill vi framhålla alt den lett till kostsamma utredningar för företagen. Vi finner sålunda att förslaget är materiellt befogat och ägnat att minska både företagens och skatteadmini­strationens ulredningsarbele.

Principen för beskattning av inkomsi inom bolagssektorn har varit och bör vara att inkomsi beskattas allenast en gäng. Från denna grundläggande princip har avvikelse skett genom införandel år 1960 av kedjebeskatining i viss utsträckning. Vår ståndpunkt är atl kedjebeskatiningen bör avskaffas säsom stridande mol en lika beskattning av all bolagsinkomst. I det följande lar vi upp beredningens förslag till granskning.

Beredningen har efter genomgång av delta problemkomplex föreslagit en förenkling i viss mening genom att förorda all skattefrihet för aktieutdelning alltid skall föreligga om ägarbolaget innehar 25 procenl av aktiekapitalet ävensom av röstetalet i det utdelande bolaget. Uppställandel av en klar regel är i och för sig önskvärt från prakliska utgångspunkter, men bör enligl vär mening inte utesluta skaltefrihet vid mindre innehav. Etl skäl för beredning­ens val av en 25-procenlsregel är den tradition som utbildats i avtalen för undvikande av en internationell dubbelbeskattning. Man härför närvarande stannat för en 25-procentsregel som utgångspunkt för nedsättning av eller befrielse frän kupongskatt i del land där del utdelande bolagel bedriver sin verksamhei. Alt man i internationella sammanhang valt en sädan regel med anknytning till aktiekapitalet och vidare inle öppnat möjligheter för bevisning vid mindre innehav är motiverat av rent prakliska skäl. Denna stelhet i syslemel har lell lill atl man inom EG nu överväger atl sänka gränsen lill 20 procent. Silualionen är dock en annan vid bedömning av skattereglernas ulformning inom ell land där en sakligt moliverad nyansering av regelsys­temet låter sig administreras. Vi återkommer nedan lill hur en 25-procentsregel, om en sådan uppställs, bör tekniskt formuleras.

Den föreslagna skärpningen består i alt skallefrihet för aktieutdelning medges endast om utdelningen lämnats pä organisationsaktier, icke - som hittills - även om utdelningen lämnats pä s. k. rörelsebetingade aklier.

Den förenkling av reglerna pä områdei, som sammanföringen till en enda akliekalegori av de tvä lidigare ej hell sammanfallande kategorierna innebär, är givetvis i och för sig lika tacknämlig som andra förenklingar av skattereglerna.

Samma förenkling hade givetvis också vunnits, om sammanföringen i fråga skett genom all nuvarande regler för de s. k. rörelsebetingande aktieinnehaven gällt för den nya kategorin.

Med de föreslagna reglerna kommer innehaven under 25 procenl atl underkastas kedjebesktlning i större utsträckning än lidigare.

Den frågan måste då resas, om någon särskild anledning lill sådan skärpning föreligger belräffande dessa mindre innehav.

Generellt måste till en början övervägas, om de erfarenheter som vunnits av den år 1960 införda kedjebeskatiningen talar för en uividgning eller tvärtom en begränsning av denna beskallning.

En väsenllig anledning lill 1960 års reform var en önskan aU nedpressa börskurserna: "Båda ålgärderna lorde vara ägnade atl molverka tendenserna

Prop. 1978/79:210

316

lill abnormt höga kurser på aktiebörsen". (Prop. 1960:162 sid. 59. Liknande uttalande sid. 61 st. 4).

Sedan år 1960 har förutsättningarna för del svenska näringslivet radikalt ändrats. Nuvarande kursläge är i förhållande lill förelagens substansvärden lågt. De avkasiningsanspråk, som detla kursläge innebär, är för stora för au släppa igenom den investeringsvolym, som är ell villkor för alt sysselsäll­ningen i landel skall upprätthållas.

Ulifrån lagstiftarens syfte med kedjebeskattningen borde denna nu helt avskaffas. Vid lagstiftningens tillkomst lorde man för övrigl ej varit hell främmande för tanken på en "eftergranskning" av omläggningen. Det talas i förarbetena bl. a. om värdel av det erfarenhelsmalerial som kan vinnas (Prop. 1960:162 sid. 58).

Mot bakgrunden av motiven för kedjebeskatiningen och ändringen i landels ekonomiska förutsättningar ler sig tanken atl nu gå vidare pä den år 1960 inslagna vägen som överraskande.

Bortsett från allmänna överväganden av sådani slag kan man fräga sig, om nyssnämnda erfarenhetsmaterial kan avvinnas någon indikaiion i någon bestämd riktning fördel fortsatta lagstiftningsarbetet.

Bolagen torde under trycket av kedjebeskatiningen ha avvecklat siörre delen av minorilelsinnehaven i andra bolag om inte företagsekonomiska skäl talat för ell bibehållande av innehaven. Ålgärderna innebär, all medan ell bolag lidigare typiskt - vid sidan av den egna rörelsen - även indirekt drev rörelse genom andra förelag, del numera driver endasi den egna rörelsen. Med denna koncentration av resurserna har oundvikligen följt en ökning av riskerna.

Ytterst kan frågan om kedjebeskatlningens vara eller icke vara eller om dess lämpliga räckvidd sägas gälla, huruvida normen för bolagsbeskaltningen skall vara bolagens inkomst eller det sätl på vilket de organiseras. - Den förstnämnda normen är som vi ovan framhållil principiellt grundad i det all all inkomsi inom bolagsseklorn skall beskattas lika, vilket endasi kan ske genom all inkomsten beskattas endasi en gång. - En grupp rörelser kan vara organiserad så, atl varje rörelse drivs av endasi ell förelag, eller så, all alla förelagen genom aktieinnehaven i de övriga är delaktiga i alla rörelserna, för atl här skissera extremfallen, öm det är sä, all ell förelag med råvaruindustri finner det lugnast all sälta åsido en del av sill kapital genom placering i t. ex. konsumtions- och hemmamarknadsbranscher, är del svårt se, att della skulle kollidera med ett fiskalt intresse. Riskspridningsaspekten uppmärksam­mades vid 1960 års reform, då reglerna för investmentbolagen utformades. Men det var då de fysiska personernas, aktieägarnas behov av riskspridning, som på det sältel kan sägas ha tillgodosetis. Alt också bolagen kunde ha elt behov av alldeles samma slag syns ha förbiselts. Detla skedde sannolikt av del naluriiga skälet, atl tiderna var goda och bolagens risker underskat­tades.

Emellertid är behovet av riskspridning endasi en anledning bland andra lill förvärv av mindre innehav. Innehaven av aktier i andra förelag fyller i försia hand också andra mera konkreta funktioner vilka i dag beaktas.

De föreslagna stränga reglerna för mindre innehav mäsle lolkas som elt ullryck för en teori, att den företagsekonomiska betydelsen för det egna bolaget av aktieinnehavet i ell annat varierar i någol slags proportion lill innehavets bråkdel i det andra bolagel. Småandelar i andra förelag skulle enligl denna teori ha föga värde ur organisatorisk synvinkel och därför böra ses som rena kapitalplaceringar.

Prop. 1978/79:210

317

Denna teori syns jävas av verkligheten. Del visar sig, alt förelag placerar medel också i hell obelydliga andelar i andra förelag i uppenbart kommersiellt syfte. Ett samarbele grundas ofta på sädana innehav. Samarbetet kan gälla produklion, inköp, försäljning eller annan gemensam aktivitet. Ell annat exempel från en specialbransch kan nämnas. Banker fär enligl lag - bortsett från vissa speciella fall - endasi förvärva aklier i bolag "vars ändamål kan anses gagneligl för bankväsendel eller del allmänna". Tillstånd lill sådant förvärv ges av regeringen (55 § lagen om bankrörelse), öm del vore så, att småandelar indikerade kapilalplaceringssyfte, skulle tillstånd till förvärv av sädana andelar givelvis ej meddelas. Aklieförteckningarna i t. ex. de tvä största svenska affärsbankernas årsredovisningar visar emellertid, atl antalel småandelar hos bankerna är beiydande. Om innehav av sådana andelar av regeringen befunnits motiverat på grund av gagnelighet för branschen eller det allmänna, kan sådani innehav rimligen icke vara mindre gagneligt i annan verksamhei än bankrörelse.

Del sagda innebär, alt den föreslagna utvidgningen av kedjebeskatiningen också kommer att rikta sig mot aktieförvärv, som i företagets eller det allmännas iniresse bör komma till stånd.

Vi kan inle finna att beredningen framfört något principielll skäl för kedjebeskattningens bibehållande och ej heller att beredningen tillräckligt beaktat ovan angivna sammanhang. Vi föreslär därför att kedjebeskatiningen avskaffas. Bibehålles en begränsning är det ej ens frän beredningens ståndpunkt motiverat all utöver andel i röstetalet anknyta till en molsvaran­de andel av aktiekapitalet. Beredningen har ockå tvingats argumentera efter en hell annan linje, nämligen "alt förhindra obehörigt uinyttjande av aklier med olika rösträtt". Detla uttalande utgör inget skäl då fråga är om en bestämning av etl förelags rörelsebetingade innehav. Rent praktiskt skulle införandel av kravet på 25 procents andel även av aktiekapitalet som en ny förutsällning leda lill helt meningslösa tillköp av aktier. Ett sådant ytteriigare innehav skulle inte pä något säU förändra den faktiska siluationen. I många fall skulle också sådana tillköp vara tekniskt svåra att genomföra med hänsyn lill marknadsläge m. m. Övergångsregler skulle då också behöva uppställas för att undvika relroaktivitel. Vi anser vidare att bevisregeln för skattefrihet vid innehav understigande de 25 procenten liksom f n. bör knytas lill aktieinnehav som är betingat av ägarbolagets rörelse. Utdelning pä dessa aklier bör sålunda liksom hittills vara skattefri.

Även Sveriges redovisningskonsuhers förbund föreslär atl kedjebeskatining­en slopas hell.

6.3 Fåmansbolagen

Vad beredningen föreslagit beträffande fömansbolagens aktieinnehav har kommenterats endasi av ett fötal remissinstanser.

Länsstyrelsen i Kalmar län, som avstyrker förslaget, anför:

Vad gäller fåmansbolag skiljer man för närvarande mellan utdelande (vita) och inte utdelande (svarta) bolag. Etl vilt fåmansbolag är inte skattskyldigt för utdelning på andra aktier än sädana som innehas i kapilalplaceringssyfte. Skallefrihel föreligger exempelvis för utdelning från ett fastighetsförvaltande dotterbolag. Ett svart bolag är emellertid skattskyldigt för utdelning pä alla

22 Riksdagen 1978/79. 1 saml. Nr 210

Prop.  1978/79:210

318

aktier ulom sådana som innehas .som elt led i organisationen av bolagets jordbruk, skogsbruk eller rörelse.

Beredningen föreslår att den nuvarande gränsdragningen mellan svarta och vita fåmansbolag behålls endasi i de fall utdelningen härrör från ett fastighetsförvaltande bolag. För utt utdelningen i ett sådunt fall ska vara skuttefri krävs dels all ägarföretaget äger och röstar för minst 25 96 av aktiekapitalet, dels all ägarföretaget visar atl dess vinstmedel i skälig omfattning använts för utdelning till aktieägarna. I andra fall, dvs. om del utdelande bolaget driver rörelse, jordbruk eller skogsbruk, bör dock enligt beredningen - om 25-procentvillkoren är uppfyllda - utdelningen vara skattefri även hos ett fåmansbolag som inte delar ut sina vinstmedel i skälig omfattning.

Anledningen till beredningens förslag alt utdelningen ska vara skattefri även för svaria fåmansbolag som uppfyllt 25-procentvillkoren, synes vara atl sådana bolag kan undvika kedjebeskatining genom alt tillämpa reglerna om koncernbidrag. De föreslagna reglerna innebär dock alt utdelning frän fåmansbolags dotterbolag kan tas ul i form av lön av moderbolagets ägare. Della innebär ett väsentligt avsteg från principen att aktiebolags vinster normall ska dubbelbeskattas. Reglema om inskränkningar i aktiebolags skaliskyldighel för utdelning har kommil till för atl undvika kedjebeskati­ning dvs. att ell aktiebolags vinst beskallas fler än två gånger. För atl upprätthålla principen om dubbelbeskattning bör, enligt länsstyrelsens uppfattning, den nuvarande uppdelningen mellan svarta och vita fåmansbo­lag behällas. Däremot bör reglerna om koncernbidrag ändras sä att dessa regler inte gör del möjligt atl kringgå uldelningsreglerna.

Länsstyrelsen i Stockholms län begär förtydligande på vissa punkter:

Beredningen föreslär vidare att den nuvarande gränsdragningen mellan svaria och vita fåmansbolag behålls endasi för del fall utdelning härrör från elt fastighelsförvallningsförelag. Förutom kravet på ägarandel skall visas att vinstmedel utdelats i skälig omfattning för all utdelningen skall bli fri från skall. Länsstyrelsen har den erfarenheten all såväl ullrycket "skälig omfatt­ning" som begreppel "fastighetsförvaltande företag" har en någol oklar innebörd. Det vore därför av värde om en precisering kunde ske genom motivultalanden.

Liknande synpunkter framförs av länsstyrelsen i Södermanlands län:

Förslaget innebär även atl s. k. "svaria" fåmansföretag jämställs med andra förelag utom belräffande utdelning från fastighetsförvaltande dotterfö­retag. Härigenom behålls de två begreppen "svaria" och "vita" fåmansföre­tag. Med "svart" fåmansföretag avses förelag, som ej utdelar vinstmedel i skälig omfattning. Vid nuvarande rättstillämpning har det visat sig svårt atl avgöra vad som menas med skälig omfattning. Enligt vår uppfattning bör därför uttrycket "skälig omfattning" ges en klarare utformning lämpligen genom ell molivultalande.

I delta sammanhang anser vi vidare, all begreppet fastighetsförvaltande förelag bör definieras närmare. Enligl nuvarande praxis anses i allmänhel aktier i elt fastighetsförvaltande dollerbolag uigöra organisaiionsakiier, om moderbolaget driver rörelse i den fastighet, som ägs av dotterbolaget. Om fasligheten används även för annal ändamål kan dock bedömningen bli den motsatta. Man måste därför på samma säll som nedan anförs beträffande

Prop. 1978/79:210

319

koncernbidrag klargöra under vilka omständigheter en fastighet ska anses använd i moderföretagets rörelser.

Länsslyrelsen i Ålvsborgs län lar upp frågan om beskattningen vid s. k. Lundinlransaklioner:

Beredningen har inte diskuterat del förhållandet alt s. k. Lundintransak­tioner fortfarande förekommer i viss omfattning. Lundintransaklionerna byggde som bekant på atl utdelning kunde lämnas skattefritt lill det bolag som köpt aktierna (eller andelarna) i del utdelande bolagel. Genom införande av reglerna om svarta respeklive vila bolag i femte slyckel § 54 KL omöjliggjordes dessa transaktioner för fåmansbolag. Fortfarande kunde emellerlid transaktionerna genomföras av s. k. vita bolag eller flermansbolag. Della var anledningen till all man sedermera förde in regeln att skallefrihel ej fick åtnjutas för utdelning på aktier i bolag som vid förvärvstillfället ej för köparen representerade en tillgäng av verkligt och särskilt värde (se sjunde slyckel § 54 KL). I praktiken innebär detla all utdelning av vinstmedel som finns i ell s. k. skalbolag - dvs. ell bolag vari tillgångar t. ex. en fastighet utköpts mol revers före överlåtelsen av bolaget -aldrig kan ske skattefritt till det köpande bolaget. Då en revers inte är en tillgäng av verkligt och särskilt värde kan mottagaren aldrig lyfta utdelning frän "reversbolagel" utan alt beskattas härför.

Om man i stället överlåter aktierna medan fasligheten fortfarande är kvar i aktiebolaget blir utdelningen i regel skattefri. Del märkliga resultatet är alltså atl om man säljer aktierna per bokslutsdatum den 31 december och härefter utköper fastigheten efter bokslutsdatum uppstår full skallefrihel för de vinstmedel som ligger i bolagel. öm man däremoi försl utköper fastigheten föreligger vid samma förutsättningar full skatteplikt. Enligt länsstyrelsens uppfaUning bör denna olikhet rättas lill.

Länsstyrelsen i Malmöhus län tar upp beskaltningskonsekvenserna i två speciella fall:

I samband med den pågående översynen av koncernbeskaltningen vill länsstyrelsen emellerlid uppmärksamma elt fall där bestämmelserna om koncernbidrag och aktiebolags skattskyldighet för utdelning synes leda lill beskallningsresullat som knappast kan ha varil avsedda. AB A är etl rörelsedrivande bolag (börsnoterat eller s. k. vilt fömansbolag). AB A äger samtliga aktier i AB B som fömtsättes vara etl fastighetsförvaltande bolag. Del antages vidare all B:s fastighelsinnehav består av en eller fiera schablontaxerade villor som uthyres till befattningshavare i det rörelsedri­vande moderbolaget. AB A torde kunna lämna koncernbidrag lill AB B och erhålla avdrag härför i förvärvskällan rörelse. AB B redovisar som enda förvärvskälla annan fastighet och torde pä grund av bestämmelserna i 24 § 2 mom. KL inte komma atl beskattas för bidragel (villaschablonen). Pä detla sätl kan vinstmedel komma atl ackumuleras hos dotterbolaget AB B som sedan kan utdela dessa medel lill moderbolaget AB A utan atl beskattning sker av utdelningen hos sisinämnda bolag. Härigenom uppkommer defini­tiva skattevinsler innebärande atl den del av moderbolagels överskott som lämnas som koncernbidrag lill dotterbolaget i praktiken endast blir föremål för enkelbeskaltning (nämligen som utdelning hos aktieägarna).

öm förutsättningarna ändras såtillvida att moderbolaget antages vara ett "svart" fåmansbolag blir skattevinsterna inle av samma karaktär. Koncern-

Prop. 1978/79:210

320

bidrag kan visserligen lämnas av moderbolaget till del fastighetsförvaltande dotterbolaget men utdelningen från dotterbolaget lill moderbolaget beskat­tas. Det blir i stället fråga om en skatlekredil scm börjar när bidraget lämnas och upphör när dotterbolaget verkställer utdelning till moderbolaget.

6.4 Bank- och försäkringsföretagen

Bankinspektionen tar upp konsekvenserna av det ändrade organisationsak­tiebegreppet för bankföretagen.

Bankinspektionen:

Beredningen förordar vidare vissa ändringar i den s. k. kedjebeskatiningen. Den skallefrihel som föresläs är inte lika omfattande för banker som för vissa andra företag. Liksom hittills skall en bank som bedriver fastighetsförvalt­ning genom dotterbolag sålunda - även om dotterbolaget är helägt - beskattas för utdelning från dotterbolaget. Är däremoi dotterbolagets fasligheter avsedda för bankrörelsen anses innehavet utgöra ell led i organisaiionen av bankens rörelse och utdelning blir då liksom hittills skattefri. Emellerlid innebär de regler som beredningen föreslår också all en bank som förvärvar mer än 25 96 av aktierna i ell rörelsedrivande bolag för all skydda en fordran mol bolagel - även om något organisatoriskt samband inte föreligger -frikallas från skattskyldighet för utdelning på de förvärvade aktierna. Beredningen menar all i praktiken torde fall av delta slag spela en myckel lilen roll.

Vår banklagstiftning bygger som bekant på principen atl bank inle skall engagera sig i företagsamhet på annal sätt än som kreditgivare. Banks rält all förvärva aktier till skyddande av fordran ulgör ett klart undanlag. Karaktären av undanlag markeras ocksä av lagens krav på alt sådan egendom "skall avyttras så snart det lämpligen kan ske och senast när del kan äga rum utan förlust för bolagel". Vidare skall förvärvet ofördröjligen anmälas hos tillsynsmyndigheten. Inspektionen kan alltså inle dela beredningens bedöm­ning alt del är fräga om "teoretiskt sett en viss förändring". Verkel mäsie därför motsätta sig att skattelagstiftningen ändras så alt innehållet kommer i strid med en av de bärande principerna i banklagstiftningen. Inspektionen förordar sålunda all nuvarande regler på områdei belräffande banker bibehålles i deras helhet.

Svenska försäkringsbolags riksförbund framhåller atl ömsesidigt skadeför-säkringsakliebolag-liksom f n. försäkringsaktiebolag-bör vara frikallat från skattskyldighet för utdelning på aktier och andelar som innehas som eu led i bolagets försäkringsrörelse.

Liknande synpunkter framförs av försäkringsinspeklionen.

7 Koncernbeskattningen (avsnitt 11.15)

7.1 Koncernbidrag

Förslaget atl avdragsräii för koncernbidrag skall föreligga endasi om moderbolaget enligl aktiebolagslagens regler kan kräva inlösen av älersiåen-

Prop. 1978/79:210

321

de aktier i dotlerbolagel lämnas ulan erinran av det slora flertalet av remissinstanserna. På samma säll mottas förslagel rörande rätt förvärvskälla för inkomstredovisning av koncernbidrag.

Förslagen lillslyrks uttryckligen av länsstyrelserna i Göteborgs och Bohus och Värmlands län samt Sveriges advokatsamfund.

Vad beredningen föreslagil beträffande ömsesidiga sakförsäkringsbolags räll all, med verkan i skattehänseende, ge och ta emot koncernbidrag lillstyrks av försäkringsinspeklionen och Svenska försäkringsbolags riksför­bund.

Näringslivets skatledelegation avstyrker förslagen saml tar upp vissa andra näriiggande frågor:

Beredningen föreslär atl fömlsällningarna för avdragsräii för koncernbi­drag anpassas till nu gällande aktiebolagslag. Vi har viss förslåelse för denna önskan atl anknyta skattereglerna till det civilrätlsliga systemet. Med hänsyn lill den diskussion som pågår på detla område ävensom de nyligen offentliggjorda tilläggsdirektiven till 1974 års bolagskommilié (Dir. 1978:12) kan dock med skäl ifrågasättas del lämpliga i alt uppställa hell kongmenta regler för de tvä rättsområdena.

Vi förordar för dagen att någon ändring ej vidtages av skattereglerna. Frågan om en anpassning lill civilrätten bör diskuteras försl sedan eventuella ändringar i aktiebolagslagen genomförts. Vi avstyrker sålunda beredningens framlagda förslag i della hänseende. Däremot tillstyrker vi atl reglerna skall gälla även ömsesidiga sakförsäkringsbolag.

Införandet av en enda taxering av aktiebolags och ekonomiska föreningars inkomst medför att förenklingar kan vidtagas även i fräga om den laglekniska regleringen av öppna koncernbidrag. Redan nu vill vi förorda atl för skogsindusirin skogsbruk hänförs lill förvärvskällan rörelse. Härigenom vinnes väsentliga förenklingar utan att hinder reses fören lämplig ulformning av den egentliga skogsbeskaltningen. Såsom vi lidigare anfört bör därjämte, sedan beslul tagits om systemet med endast en laxering av dessa juridiska personer, en mera fullständig maierielrältslig och redaktionell genomgång ske av kommunalskattelagen m. fl. skattelagar.

Enligl sjätle stycket 2 mom. 2 § Si äger regeringen under vissa förutsätt­ningar medgiva avdragsräii även i annat fall än de i lagen uttryckligen reglerade. Inom flera branscher bedöms de framtida investeringarna vara av sådan storleksordning au samgåenden av olika slag måste komma till stånd. En redan nu diskluerad lösning är och kommer än mer all vara atl två eller flera fristående företag bildar etl gemensaml aktiebolag i vilket man verkställer en planerad investering. Enligt nu gällande regler kan ägarbolagen ej erhålla avdrag för koncernbidrag lill del gemensaml ägda bolaget och ej heller kan regeringen efter dispens medgiva sådan avdragsräii. Vi flnner del erforderiigt all nuvarande dispensrätl utvidgas till all avse nyss relaterade fall, dvs. där två eller flera bolag av företagsekonomiska skäl gäll samman i ett gemensamt dotterbolag.

I anknytning till vad nu anförts vill vi fästa uppmärksamheten vid den dispensregel i 54 § 6 st. KL som föreskriver atl RSV skall kunna medge att förvallningsbolag som är moderföretag i en koncern och som ombesörjer vissa gemensamma uppgifier för koncernens räkning inte skall behandlas som förvaltningsföretag. Dessa moderbolag blir sålunda i beskatlningshän-

Prop. 1978/79:210

322

seende atl anse som rörelsedrivande bolag. Koncernbegreppet är oklart formulerat i detla stadgande och vi hemställer, för all uppnå önskade samarbelsmöjligheter, alt dispens skall kunna medgivas om moderbolagels innehav överstiger 50 procent.

Även SHfO, Familjeföreiagens förening och Lantbrukarnas skatledelegation avstyrker förslagen med hänvisning lill del ulredningsarbele som pågår på del civilrätlsliga området. SHIO och Familjeföretagens förening förordar vidare en vidgning av tillämpningsområdet för dispensregeln i 43 § 3 mom. femte stycket KL.

Länsstyrelsen i Södermanlands län begär förtydligande på en punkl:

Enligt förslaget skall öppna koncernbidrag (2 § 3 mom. lagen om statlig inkomstskatt) redovisas som en särskild förvärvskälla om verksamhelerna inte är atl anse som en enda förvärvskälla. Om fastighetsförvaltning bedrivs föreligger i normalfallet särskild förvärvskälla utom dä fastigheten i givarbo­lagel används i moiiagarbolagets rörelse. För atl undvika gränsdragningspro­blem bör närmare anges när en fastighel skall anses använd i moiiagarbola­gets rörelse. Enligl vär mening bör del exempelvis inte anses tillräckligt atl endasi en mindre del av fasligheten eller mindre kvalificerade utrymmen i denna används i del mottagande bolagels verksamhet.

Länsstyrelsen i Ålvsborgs län tar upp frägan om s. k. återiäggning:

Länsslyrelsen vill emellertid ta upp de problem som kan uppkomma närelt bolag i förluslutjämningssyfte lämnar koncernbidrag lill ett koncernbolag beläget i annan kommun. Enligl tillämpad praxis kommer mottagarbolagei inte all beskallas i givarbolagets kommun i del fall det förra bolagel inle redovisar någon till kommunal inkomstskatt skattepliktig inkomsi av sin förvärvsverksamhel. Grundregeln härav i 57 § KL innebär alltså att den kommun där givarbolagel är beläget för finna sig i det skattebortfall som koncernbidraget medför. Delta är huvudregeln.

I vissa fall sätts emellertid huvudregeln ur spel. Praxis stöder sig härvid pä etl yttrande av departementschefen i prop. 1965:126 sid. 77 nämligen all del Hr överiåias på rältstillämpande myndigheter all "bedöma om en föriustul­jämning bör tillåtas eller om del mottagande bolaget skall beskattas i givarförelagels kommun för siörre belopp än som motsvarar dess behållna inkomst". Sådan beskattning i givarförelagets kommun har kallats för återiäggning. I praxis har frågan lösts på så säll att iniegrationssambandei mellan förelagen har ansetts vara avgörande för om återiäggning skall ske. Föreligger ej något sådani samband, sker återiäggning. Huruvida integra-lionssamband föreligger eller ej är ofta en bedömningsfråga. Med tanke på atl del ofta kan vara mångmiljonbelopp som på detta sätt kan bli föremål för beskattning är del enligt länssyrelsens uppfattning olyckligt atl reglerna blivit sä vagt utformade.

Beredningen nämner (sid. 573, l:a st.) flyktigt återiäggningen och anför att detta problem i framtiden kommer atl bortfalla om beredningens förslag all aktiebolag och juridiska personer skall beskattas med en enhetlig skattesats (avsnitt 8.3.3) genomförs. Om emellertid förslaget inte genomförs kvarstår problemen.

Prop.  1978/79:210

323

7.2 Kommissionärsföretagen

Beredningens förslag om skärpta villkor för överföring uv kommissionärs-förelags resullat till kommitlenlföretag hälsas överiag med tillfredsställelse eller lämnas uian erinran av de fiskala myndighetemu. Naringsliv.sorganisa-tionerna ställer sig dock i allmänhel avvisande.

Remissinstanser som tillstyrker förslagen. RSV:

Av uttalanden under förarbelena till 1965 års lagsliftning om koncernbi­drag m.m., .som även omfattade bestämmelsen i 43 § 2 mom. KL om kommissionärsbolag, synes framgå alt departementschefen menat atl lagstiftningen inte borde H utnyttjas för uppnående av obehöriga skallelält­nader, prop. 1965:126 s. 65.

RSV anser emellerlid alt della uttalande inte förmått förhindra atl den, från andra synpunkter tilltalande, bolagsformen kommissionärsbolag kunnat användas för skilda syften som inte varit avsedda av lagsliftaren.

RSV vill särskilt framhålla vikten av att de av beredningen uppställda formkraven i fråga om kommissionärsavialel saml kravet alt oförändrai ägarförhållande under hela beskattningsåret skall ha rått etc. arbetas in i lagstiftningen. RSV tillstyrker även beredningens förslag att reglerna utfor­mas sä alt överensslämmelse med förutsättningarna för öppna koncernbidrag uppnäs. Under förulsätlning alt en lagstiftning om en allmän skatteflykts-klausul kommer lill stånd och en sädan lagstiftning bedöms kunna dra en gräns mellan etl behörigt resp. obehörigt användande av kommissionärsbo­iagsformen är emellerlid RSV berett att - om etl sakligt behov därav anses föreligga - accepiera atl bolagsformen utnyttjas även om anknytning lill koncernkraven inte föreligger.

Slutligen vill RSV peka pä del förhandsbesked rörande kommissionärsbo­lag som publicerats i RSV/FB Dl 1978:1.

AO:

Särskilt angeläget är del all villkoren för kommissionärsbolagskonslmk-tionen regleras (11.15.3). Jag för i della sammanhang peka pä atl sedan beredningen avlämnade sitt belänkande har ytteriigare ell stötande fall godkänts (RSV/FB Dl 1978:1). Uiöver vad beredningen föreslår vill jag här föra fram ylterligare ett krav som bör slällas. Med hänsyn lill den ovisshet som gäller belräffande kommissionärs- och kommiltentföretagens skyldig­heler gentemot utomstående, vore det rimligt atl begära atl ell ingånget kommissionärsförhällande offentliggörs genom registrering l. ex. hos PRV eller länsstyrelse. Härigenom skulle ocksä retroaktiva avtal kunna förhind­ras.

Även länsslyrelserna i Södermanlands, Göteboigs och Bohus samt Värm­lands län tillstyrker förslaget.

Prop. 1978/79:210

324

Remissinstanser som huvudsakligen avstyrker förslagen. Kammarrätten I Göteborg:

Beredningen föreslär en beiydande skärpning av förutsätlningarna för att ell skaliemässigl godtagbart kommissionärsförhällande skall anses föreligga. Man föreslår sålunda all kommittentföreiaget i princip skall äga 90 procent av aktierna i kommissionärsföretaget. Som skäl pekar man bl. a. på alt tillämpningen av nuvarande beslämmelser på senare tid blivit alllmer "vildvuxen". Kammarrätten är tveksam om beredningens skäl verkligen väger sä lungl att en drastisk åtstramning är motiverad. Kammarrätten delar dock beredningens uppfattning alt det skall krävas etl skriftligt avtal för atl eu kommissionärsförhällande skall godtas i skattehänseende.

SHIO och Familjeföretagens förening:

Motiven lill de av beredningen föreslagna reglerna är att mindre seriösa företag kan använda sig av kommissionärsbolagsreglerna för att uppnå otillbörliga skallelältnader. Dessa transaktioner omöjliggörs inle av bered­ningens förslag i detla avseende. Vi hävdar att någon ändring inte bör vidlas, då tillräckligt slarka skäl inle föreligger att begränsa möjlighelerna för de seriösa förelagen att med skatlemässig verkan arbeta med kommissionärs­bolag.

FAR:

FAR finner ej någon ändring av nuvarande praxis rörande kommissio­närsföretag befogad. En ändring bör i varje fall ske försl efter utredning av de civilrättsligt oklara regler som finns rörande kommissionärsförhållanden.

Näringslivets skaltedelegation:

Företagsskatleberedningen härockså behandlat de år 1965 införda reglerna om beskattning av s. k. kommissionärsbolag. Med sädana bolag avses aktiebolag eller ekonomisk förening, som bedriver rörelse i egel namn uleslutande för annal aktiebolags eller ekonomisk förenings räkning ulan att i övrigl driva verksamhet i nämnvärd omfaltning. Enligl gällande regler fär inkomslen av verksamhelen i sådana fall följaktligen redovisas hos del andra förelaget. Några spärrar har visserligen uppställts men grundtanken har varil all huvudföretagei anses ha bedrivii kommissionärsbolagels rörelse. En sädan beskattning hade långt innan bestämmelserna kom lill lillåiiis i praktiken. Om kommissionärsbolagel bedrivit rörelsen från fast driftställe anses delta ha utgjort fast driftställe för huvudföretaget. Dess inkomst skall i kommunalt hänseende till denna del alllså beskattas i den kommun där kommissionärsbolagels driftställe är beläget.

Dä 1965 års lagstiftning om kommissionärsbolag genomfördes skedde delta i samband med att regler rörande beskattning av koncernbidrag infördes i lagsiiftningen. Lagstiftaren gjorde här således klar skillnad mellan å ena sidan kommissionärsbolag och å andra sidan helägda koncerner. Denna skillnad var betingad av prakliska skäl; kommissionärsbolag behöver inte ens ägas av huvudföretagei. 1965 års lagsliftning var all se som etl led i en ulveckling mot alt betrakta företeelserna för vad de i realiteten är och inte

Prop.  1978/79:210

325

fastna i formella förhållanden. Sedan 1965 års lagstiftning har denna Ulveckling fortsatts bl. a. genom lagsliftning 1972 och i början av detla år, då en viss liberalisering av gällande regler om koncernbidrag skedde för atl tillgodose samma syfte.

Sedan beredningen riktat kritik mot alt mindre seriösa företag kan vidta vissa transaktioner i inkomstutjämnande syfte föreslår den alt som kommis­sionärsbolag endasi skall behandlas sådana förelag, mellan vilka öppna koncernbidrag kan ges med verkan i skattehänseende.

Om man granskar motivet för de föreslagna ändringarna finner man atl de transaktioner beredningen åsyftar är möjliga även ulan användande av etl kommissionärsförhällande. De sätter alltså inle stopp för möjligheterna atl vidta nyssnämnda transaktioner men gör dem möjligen någol osmidigare. Detla kan rimligen inte vara något skäl att ödelägga den praktiska ordning som de seriösa föreiagen kunnai använda sig av vid kommissionärsbolags-innehav. Vi anser inle all skäl föreligger alt begränsa möjlighelerna all med skallemässig verkan arbeta med kommissionärsbolag, oavsell om ägareför-hällande föreligger eller ej och oavsell antalel delägare.

Beredningen har också uppställt krav på skriftlig form för au beslämmel­serna rörande kommissionärsbolag skall bli tillämpliga. Enligt vär mening har någon olägenhel för taxeringsmyndigheterna inte uppkommit av nu rådande formfrihei. Å andra sidan vill vi inte motsätta oss att ett sådant krav införs i lagtexten om detta bidrar lill atl skaffa etl fastare underiag för laxeringskon­irollen.

Även Lantbrukarnas skattedelegation, Sveiiges advokatsamfund och Sveri­ges redovisningskonsulters förbund avstyrker förslaget. De tvä förstnämnda instanserna har dock inga invändningar mot kravet på skriftlig form för kommissionärsavial.

7.3 Realisationsvinstbeskattningen

Beredningens förslag till särskilda bestämmelser för att hindra kringgående av reglerna om beskattning av realisationsvinst vid överiålelse av aktie eller andel inom en koncern berörs endasi av ett Hial remissinslanser. Även förslagel om införande av elt gemensamt koncernbegrepp lämnas i allmänhet utan särskilda kommentarer.

Länsstyrelsen i Ålvsborgs län:

Beredningen föreslåren skärpning av realisationsvinstskatten vid indirekta akiieöveriålelser inom en koncern. De fall som avses är dä aktier som skall avyttras först skattefritt överläts på ell koncernbolag lill det överenskomna exiernförsäjningsprisei. Härefter avyttras aktierna i sisinämnda bolag. Förslaget innebär att vid beräkning av skattepliktig realisalionsvinst vid avytiringen av aktierna i moderbolaget skall lill denna realisationsvinst läggas orealiserade realisationsvinster i dotterbolaget p. g. a. lidigare iniernöverlå-lelser av aktier.

En sådan regel torde i praktiken bli svänillämpad och det kan enligt länsstyrelsens mening ifrågasättas om inleden akluella tidsgränsen på fem år bör reduceras lill förslagsvis två år.

Prop. 1978/79:210

326

Länsstyrelsen i Värmlands län tillstyrker förslaget om skärpning i beskatt­ningen vid indirekta överiålelser utom koncern.

Svenska försäkringsbolags riksförbund framhäller alt ömsesidiga försäk­ringsbolag bör likställas med försäkringsaktiebolag såvitt avser aktieöverlå­telser inom en koncern.

Sveriges advokatsamfund:

Enligl samfundets mening innebär 1976 års lagsliftning om överiålelse av organisaiionsakiier inom en koncern ell väl avvägt beakiande av all realisationsvinstbeskattningen inie skall utformas lill hinder för ändamåls­enliga omstruktureringar av en koncern. Beredningens förslag innebär en avsevärd skärpning av särregeln för överiålelser inom koncern. Samfundet befarar all en sådan skärpning kan bli ett onödigt svårt formellt hinder för företagsekonomiskt motiverade omstruktureringar. Med hänsyn lill de av beredningen föreslagna reglerna under 11.14 "Aktiebolags skattskyldighet för aktieutdelning m. m." - där organisaiionsakiier kan föreligga även om endasi 25 % av röstetalet innehas - kan del möjligen anses befogal alt i detla sammanhang föreskriva atl innehavsgränsen skall överskrida 50 96.

Prop.  1978/79:210

327

Innehåll

Propositionen

Propositionens huvudsakliga innehåll............................. 

Lagförslag

1

Förslag till lag om allmän investeringsfond................. 

5

2

Förslag lill lag om allmän invesleringsreserv................ 

.. 

13

3

Förslag till lag om upphovsmannakonlo..................... 

.. 

19

4

Förslag lill lag om ändring i kommunalskallelagen (1928:370)   

22

5

Förslag lill lag om ändring i lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt

68

6

Förslag lill lag om ändring i lagen (1941:416) om arvskatt och gåvos­katt          

70

7

Förslag till lag om ändring i lagen (1947:577) om statlig förmögenhets­skatt      

72

8

Förslag lill lag om ändring i lagen (1951:763) om beräkning av statlig inkomstskatt för ackumulerad inkomsi.............................................................. 

.. 

75

9

Förslag till lagom ändring i lagen(1960:63)om rätt till föriustuljämning

vid laxering för inkomsi.......................................... 

.. 

77

10..................................................................... Förslag   till   lag   om   ändring   i   lagen  (1967:94)  om   avdrag   vid

inkomsttaxeringen för viss aktieutdelning.................. 

79

Uldrag ur protokoll vid regeringssammanträde 1979-04-05

1

Inledning............................................................ 

81

2

Föredragandens överväganden............................... 

.. 

83

2.1

Allmänna synpunkler...................................... 

.. 

83

2.2

Skatlekrediler och resultatutjämning.................. 

.. 

86

2.2.1

Skattekredilernas storlek, m. m............... 

.. 

86

2.2.2

Resultalutjämning med lönekostnaderna som bas ....

94

2.2.3

Särskilda frågor beträffande lagernedskrivning m.m...

99

2.2.3.1

Begreppel inneliggande varulager............. 

100

2.2.3.2

Förbrukningsmaterial och förrådsartiklar.... 

.. 

100

2.2.3.3

Bokslutslager....................................... 

101

2.2.3.4

Supplementärregel I.............................. 

102

2.2.3.5

Märkt virke och avverkningsrätter............ 

103

2.2.3.6

Värdering av djur.................................. 

.. 

103

2.2.3.7

Ändringarna i anvisningarna till 41 § KL..... 

.. 

105

2.2.4

Avsättning till allmän investeringsfond...... 

108

2.2.5

Avsättning till allmän investeringsreserv.... 

.. 

122

2.2.6

Upphovsmannakonto............................. 

.. 

135

2.3   Dubbel-och kedjebeskatining samt koncernbidrag 

142

2.3.1

Inledning............................................. 

142

2.3.2

Kedjebeskatining.................................. 

145

2.3.2.1

Utdelning frän svenskl förelag................. 

145

2.3.2.2

Utdelning från ulländskl förelag................ 

.. 

156

Prop. 1978/79:210

328

2.3.3  Koncernbeskatining............................... 

.. 

161

2.3.3.1

Koncernbidrag...................................... 

.. 

161

2.3.3.2

Kommissionärsföretag............................ 

.. 

170

2.3.3.3

Realisationsvinstbeskattning vid överlåtelse av organisa­iionsakiier         

177

2.3.4  Anpassning av Annell-avdraget............... 

.. 

179

3

Avslutande synpunkler.......................................... 

.. 

182

4

Hemst

ä

llan............................................................................. 184

5

Beslul................................................................ 

.. 

185

Bilaga 1   Sammanfattning av belänkandet Beskallning av förelag (SOU

1977:86 och 87)............................................. 

187

Bilaga 2   Företagsskalleberedningens förfatiningsförslag... 

.. 

194

Bilaga 3   Sammanställning av remissyttranden över betänkandet Beskatt­

ning av företag (SOU 1977:86 och 87)................ 

.. 

227

1

Inledning............................................................ 

.. 

227

2

Utrymmet för bildande av skatlekrediler m. m............. 

.. 

227

2.1

Resullaluljämning med lönekostnaderna som bas.. 

.. 

227

2.2

Begreppel inneliggande varulager...................... 

235

2.3

Förbrukningsmaterial och förrädsartiklar............. 

.. 

238

2.4

Bokslulslager................................................ 

241

2.5

Supplemenlärregel 1....................................... 

243

2.6

Märkt virke och avverkningsrätter.................... 

244

2.7

Värdering av djur.......................................... 

245

3    Lagen om allmänna investeringsfonder...................... 

.. 

246

3.1

Allmänna synpunkter...................................... 

.. 

246

3.2

Lagens tillämpningsområde.............................. 

249

3.3

Sammanslagning av investeringsfond för rörelse och investe­ringsfond för skogsbruk till en gemensam fond............................................. 

249

3.4

Avsätiningsgrundande belopp........................... 

250

3.5

Avsättningens storiek och spärrkontoinbetalning.. 

252

3.6

Tidpunkt för inbetalning till riksbanken och påföljd vid för sen inbetalning 

252

3.7

Fria sektorn ................................................. 

.. 

255

3.8

Tillständsbesluten.......................................... 

255

3.9

Invesieringsavdrag......................................... 

.. 

256

3.10

Yttrande från arbetstagarsidan........................ 

259

3.11

Ianspråklagandet........................................... 

260

3.12

Lagerinvesteringskonlo.................................... 

264

3.13

Återföring till beskattning................................ 

264

3.14

Överföring av fonder...................................... 

265

3.15

Övriga frågor................................................ 

266

4    Lag om allmän investeringsreserv............................. 

268

4.1

Allmänna synpunkter...................................... 

268

4.2

Lagens tillämpningsområde.............................. 

279

Prop. 1978/79:210

4.3

F

ö

rh

å

llandet lill andru former uv resultututj

ä

mning...... 280

4.4

Ber

ä

kning av avdragsbeloppets storlek ....................... 281

4.5

Ins

ä

ttning p

ä

allm

ä

nt invesleringskonto....................... 282

4.6

Ianspr

å

klagandet......................................................... 282

4.7

Utbetalning uv medel p

å

 allm

ä

nt invesleringskonto...... 287

4.8

Beskattning uv utbetalda medel...............................     287

4.9

F

ö

rtida beskuttning....................................................... 289

5     Lag om upphovsmannakonto............................................     290

5.1

Allm

ä

nna synpunkler..................................................... 290

5.2

Lagens till

ä

mpningsomr

å

de.......................................     299

5.3

Upphovsmannaint

ä

ktens undel av de totala inkomsterna    301

5.4

J

ä

mf

ö

relse med lidigare

å

rs inkomster......................     304

5.5

Begr

ä

nsningar av uppskovsbeloppets storlek...........     306

5.6

Uppskovsiidens l

ä

ngd................................................... 308

6     Aktiebolags skattskyldighet f

ö

r utdelning.............................. 308

6.1

Beredningens f

ö

rslag.................................................... 308

6.2

Begreppet organisaiionsakiier...................................... 309

6.3

F

å

mansbolagen ........................................................... 317

6.4

Bank- och f

ö

rs

ä

kringsf

ö

retagen.................................... 320

7     Koncernbeskaltningen........................................................... 320

7.1

Koncernbidrag...........................................................     320

7.2

Kommission

ä

rsf

ö

retagen............................................... 323

7.3

Realisationsvinstbeskattningen.................................     325