Stiftelse som var obegränsat skattskyldig medgavs avdrag för kapitalförvaltningskostnader men inte för kostnader som föranletts av fullföljandet av stiftelseändamålet
Not 82. Överklagande av Stiftelsen V. (stiftelsen) ang. avdrag för kostnader i vinstandelsstiftelse. - Skattemyndigheten i Göteborgs och Bohus län medgav avdrag för förvaltningskostnader med 517 766 kr vid 1992 års taxering och med 465 292 kr vid 1993 års taxering mot av stiftelsen yrkade 4 450 385 kr respektive 4 596 582 kr. - Stiftelsen överklagade skattemyndighetens beslut och yrkade att taxering skulle ske i enlighet med lämnade deklarationer. -Länsrätten i Göteborgs och Bohus län (1997-05-16, ordf. Nelson): Enligt 20 § första stycket kommunalskattelagen (1928:370), KL, skall - med de begränsningar som följer av andra stycket - vid beräkningen av inkomsten från särskild förvärvskälla alla omkostnader under beskattningsåret för intäkternas förvärvande och bibehållande avräknas från bruttointäkten. - Enligt 3 § 2 mom. fjärde stycket lagen (1947:576), SIL, om statlig inkomstskatt får avdrag från intäkt av kapital göras för förvaltningskostnader. - Stiftelsen har medgetts avdrag för förvaltningskostnader med 517 766 kr vid 1992 års taxering respektive 465 292 kr vid 1993 års taxering. Medgivna avdrag avser notariatarvode och tidningsprenumerationer. Härutöver har stiftelsen yrkat avdrag för kostnader för administration, avskrivningar, datahyra, lokalhyra, revision och konsultation, resor m.m. om tillsammans 3 932 619 för taxeringsåret 1992 respektive 4 139 990 kr för taxeringsåret 1993. Beloppen avser bl.a. fakturering från AB V och SE-Banken för tillhandshållna administrativa tjänster, vilka kostnader stiftelsen anser utgör normala driftskostnader i den bedrivna näringsverksamheten. - Länsrätten gör följande bedömning. Vid den bedömning som tidigare gjorts i rättspraxis (RÅ 1990 ref. 35) angående avdragsrätten för förvaltningskostnader i stiftelse har avgörande vikt fästs vid frågan i vilken mån de av stiftelsen visade förvaltningskostnaderna är att anse som omkostnader för förvärvande och bibehållande av stiftelsen kapitalintäkter. De ändringar i lagstiftningen som härefter skett innebär enligt länsrättens mening inte någon ändring i reglerna om avdragsrätt. Stiftelsen har medgetts avdrag för förvaltningskostnader med 517 766 kr respektive 465 292 kr för taxeringsåren 1992 och 1993. Stiftelsen kan emellertid inte anses ha visat att de ytterligare kostnader som stiftelsen yrkar avdrag för är att anse som omkostnader för förvärvande och bibehållande av stiftelsens inkomster. Ytterligare avdrag kan därför inte medges. - Länsrätten avslår överklagandet. - Stiftelsen överklagade och vidhöll i kammarrätten sina yrkanden om avdrag för förvaltningskostnader med 4 450 385 kr vid 1992 års taxering och 4 596 582 kr vid 1993 års taxering. Stiftelsen anförde bl.a. följande. Eftersom stiftelsens intäkter beskattas i inkomstslaget näringsverksamhet saknas grund för att vägra stiftelsen avdrag för ifrågavarande driftkostnader. Att dessa eventuellt inte kan inordnas under begreppet förvaltningskostnader - såsom avsågs i dåvarande 39 § kommunalskattelagen och som nu regleras i 3 § 2 mom. SIL och gäller endast fysiska personer och dödsbon - var ovidkommande. - Kammarrätten i Göteborg (1998-12-22, Alexander, Campbell, Smith) ansåg att det som stiftelsen numera hade anfört inte föranledde någon annan bedömning än den som länsrätten har gjort och avslog därför överklagandet. - Hos Regeringsrätten yrkade stiftelsen att den skulle medges avdrag för administrationskostnader med 4 450 385 kr vid 1992 års taxering och med 4 596 582 kr vid 1993 års taxering. Till stöd för sin talan anförde stiftelsen bl.a. följande. Före 1990 års skattereform var obegränsat skattskyldiga kapitalförvaltande stiftelser skattskyldiga i inkomstslaget kapital. Enligt dåvarande 39 § KL förelåg därmed en inskränkning i avdragsrätten på så sätt att endast "rena" förvaltningskostnader (förutom ränteutgifter och reaförluster) fick dras av. Enligt bestämmelserna i 1 § 3 mom. och 2 § 1 mom. SIL beskattas stiftelser numera, efter skattereformen, endast i näringsverksamhet. Den inskränkning i avdragsrätten som föreligger i inkomstslaget kapital, och som hade sin motsvarighet i dåvarande 39 § KL, gäller därmed inte stiftelser. Enligt 23 § KL, som reglerar avdragsrätten i inkomstslaget näringsverksamhet, medges avdrag generellt "för kostnader i verksamheten". Av detta följer att 1990 års skattereform har inneburit en utvidgning av avdragsrätten för stiftelser. Visserligen gjordes inga direkta ändringar i samband med skattereformen beträffande omfattningen av stiftelsers beskattning. Genom den nya förvärvskälleindelningen kom skattereformen dock att innebära indirekta ändringar av stiftelsers beskattning, t.ex. på så sätt att avdragen i förvärvskällan inte längre begränsas av de snävare bestämmelserna som gäller för inkomstslaget kapital. - Riksskatteverket (RSV) bestred bifall till överklagandet och anförde bl.a. följande. I samband med skattereformen gjordes inga förändringar beträffande omfattningen av stiftelsers beskattning varken direkt eller indirekt. Även om förvärvskällorna förändrades innebar det ingen förändring av hur stiftelser skall beskattas. Någon skillnad mellan begränsat och obegränsat skattskyldiga stiftelser gjordes inte heller och kan inte utläsas av förarbetena (prop. 1989/90:110, s. 579). RSV anser att avdragsrätten är begränsad till rena förvaltningskostnader avseende kapitalet såsom notariat- och depåavgifter medan övriga administrationskostnader för den löpande driften samt revisions- och styrelsearvoden inte är avdragsgilla. - Regeringsrätten (2001-06-05, Baekkevold, Nordborg, Dudley, Adams): Skälen för Regeringsrättens avgörande. Stiftelsen är en vinstandelsstiftelse som förvaltar den resultatbonus som Sverigeanställda i V-koncernen erhåller. Stiftelsen är enligt 6 § 1 mom. b) SIL skattskyldig till statlig inkomstskatt för all inkomst. - I sina självdeklarationer 1992 och 1993 redovisade stiftelsen kapitalinkomster på 29 664 692 respektive 18 206 689 kr. Beloppen utgjordes i huvudsak av aktieutdelningar och ränteintäkter. Stiftelsen yrkade avdrag för kostnader för kapitalförvaltningen med 4 450 385 kr respektive 4 596 582 kr. Beloppen avsåg diverse kostnader för bl.a. administration, avskrivningar, hyror, prenumerationer, resor, revision, konsultationer och notariat. Skattemyndigheten avvek från stiftelsens deklarationer genom att nedsätta yrkade avdrag till 517 766 kr (år 1992) och 465 292 kr (år 1993). I sina överklaganden har stiftelsen vidhållit att avdrag skall medges med i deklarationerna yrkade belopp. - Avdrag för kostnader av ifrågavarande slag kunde före tillkomsten av 1990 års skattereform komma i fråga endast om kostnaderna kunde hänföras till förvaltningskostnader i inkomstslaget kapital enligt dåvarande 39 § 1 mom. KL. Avdragsrätten enligt bestämmelsen har i praxis begränsats till kostnader som typiskt sett kan hänföras till förvaltningskostnader såsom bankfacksavgifter, depåavgifter, arvoden till banks notariatavdelning och andra kostnader som direkt kan kopplas till kapitalförvaltningen. - Genom skattereformen förändrades indelningen av inkomster i inkomstslag och förvärvskällor. För juridiska personer utom dödsbon innebar förändringen att alla inkomster skulle beräknas gemensamt och hänföras till en och samma förvärvskälla i inkomstslaget näringsverksamhet, 1 § 3 mom. och 2 § 1 mom. SIL. Härav följer att den skattepliktiga inkomsten av näringsverksamhet efter reformen beräknas enligt reglerna i 20 och 22-24 §§ KL. Dessa bestämmelser innehåller inte någon särskild reglering avseende avdrag för kostnader i samband med kapitalförvaltning. Avdragsrätten får därför bestämmas utifrån de allmänna reglerna i 20 § första stycket och 23 § KL om avdrag för "kostnader för intäkternas förvärvande och bibehållande" respektive avdrag för "kostnader i verksamheten". - Frågan om den ändrade indelningen i inkomstslag medfört några förändringar i avdragsrätten för kostnader för kapitalförvaltning, vilket stiftelsen hävdat i målet, har behandlats av Regeringsrätten i en dom den 5 februari 2001 (RÅ 2001 ref. 17). Regeringsrätten konstaterar i domen att avdrag efter reformen för medges enligt de principer som gäller för inkomstslaget näringsverksamhet. Regeringsrätten uttalar vidare att avdrag bör medges inte bara för de kapitalförvaltningskostnader som accepterades före reformen utan i princip också för andra förvaltnings- och administrationskostnader, under förutsättning att de är att hänföra till omkostnader för kapitalintäkternas förvärvande och bibehållande och således inte till t.ex. omkostnader för fullföljandet av stiftelseändamålet. - Det nu nämnda målet avsåg prövning av vissa beskattningsfrågor rörande en stiftelse med begränsad skattskyldighet. Anledning saknas att tillämpa ett annat synsätt vad gäller omkostnaderna för den i detta mål aktuella vinstandelsstiftelsen. Regeringsrätten finner därför att stiftelsen är berättigad till avdrag för kostnader som såväl direkt som indirekt kan hänföras till kostnader för kapitalförvaltningen. Avdrag får däremot inte ske för kostnader som föranletts av fullföljandet av stiftelseändamålet eftersom dessa inte utgjort kostnader för förvärvande av skattepliktiga intäkter. - Av handlingarna i målen framgår att stiftelsens förmögenhet under nu aktuella beskattningsår i huvudsak har varit placerad i aktier. Med hänsyn till förmögenhetens storlek och sammansättning kan det hållas för sannolikt att förvaltningen av densamma, med tillämpning av de principer som angivits i det föregående, föranlett avdragsgilla kostnader som överstiger de belopp som skattemyndigheten medgett stiftelsen avdrag för. Å andra sidan framgår att betydande insatser nedlagts på den del av verksamheten som närmast är att hänföra till fullföljandet av stiftelseändamålet. Dit hör främst administration m.m. av vinstandelar för ett stort antal anställda. Kostnaderna härför är inte hänförliga till intäkternas förvärvande och således inte avdragsgilla. - På föreliggande underlag är det inte möjligt att med någon större grad av precision fastställa hur stor del av stiftelsens omkostnader som hänför sig till avdragsgilla kostnader för kapitalförvaltningen. Det bör i första hand ankomma på länsrätten att efter hörande av parterna fastställa de kostnader som skall anses hänförliga till kapitalförvaltningen och således avdragsgilla. - Regeringsrättens avgörande. Regeringsrätten förklarar, med delvis bifall till överklagandet och med ändring av kammarrättens och länsrättens domar, att stiftelsen är berättigad till avdrag för dess kapitalförvaltningskostnader. Handlingarna i målet överlämnas till Länsrätten i Göteborg för fastställande av storleken av avdragsgilla kostnader. (fd II 2001-05-03, Lundgren) - Samma dag avgjordes ett likartat mål, nr 1618-1999, med samma utgång rörande en personalstiftelse inom V-koncernen.