Undantaget för förmedling av aktier ansågs omfatta biträde i samband med förvärv respektive avyttring av aktier i fastighetsförvaltande bolag men inte tjänster avseende analys av fastighetsmarknaden och utvecklande av portföljstrategier (förhandsbesked)
Not 23. Överklagande av X AB av ett förhandsbesked ang. mervärdesskatt. - Av en ansökan av X AB (Bolaget) om förhandsbesked framgick bl.a. följande. Bolaget tillhandahöll andra företag ”asset management services” på fastighetsmarknaden (av Bolaget beskrivet som förmögenhetsförvaltning och rådgivning). Bolagets Kund (ett utländskt företag) avsåg att köpa och förvalta fastigheter, beroende på säljarens önskemål kunde förvärven komma att ske i form av aktier i fastighetsförvaltande bolag. Enligt ett Avtal skulle Bolaget tillhandahålla Kunden tjänster i syfte att maximera Kundens avkastning på viss del av fastighetsportföljen. Bolaget frågade om det skulle debitera mervärdesskatt på ersättning från Kunden för biträde i samband med förvärv respektive avyttring av aktier i fastighetsförvaltande bolag (frågorna 1 och 2). I det som betecknades som typfall 1 kunde Bolaget eller Kunden kontakta säljarens fastighetsmäklare i syfte att köpa en fastighet eller aktierna i ett fastighetsförvaltande bolag. -                   Skatterättsnämnden (2014-06-17, Evans, ordf., Moore, Smith, Fored, Harmsen Hogendoorn, Green, Odéen)                 begränsade sin prövning och meddelade följande                   Förhandsbesked                 . Frågorna 1 och 2. Vad Bolaget, enligt Avtalet, tillhandahåller Kunden i samband med förvärv och avyttring av aktier i fastighetsförvaltande bolag utgör sådan förmedling av aktier som omfattatas av undantag från skatteplikt enligt 3 kap. 9 § tredje stycket 1 mervärdesskattelagen (1994:200), ML. Detta gäller även om Bolaget enligt förutsättningar för typfall 1 kontaktar säljarens fastighetsmäklare för att genomföra sitt uppdrag. -                   Motivering                 . - - - Skatterättsnämndens bedömning. - Frågorna 1 och 2. Bolagets åtaganden gentemot Kunden består enligt Bolaget av en långsiktig förmögenhetsförvaltning hänförlig till Kundens fastighetsbestånd varvid rådgivning till Kunden är ett övergripande syfte med hela Avtalet. - För att kunna ta ställning till Bolagets frågor måste först en bedömning göras av vad som är kännetecknande för de tjänster som Bolaget tillhandahåller enligt Avtalet. Vid en sådan bedömning kan enligt Skatterättsnämndens mening tjänsterna i huvudsak hänföras till följande tre kategorier.
- Undersökning av fastighetsmarknaden och utvecklande av strategier för fastighetsportföljen samt uppföljning av fastighetsportföljens ekonomiska utveckling (i det följande analys och översyn).
- Hitta lämpliga fastigheter eller fastighetsförvaltande bolag som Kunden föreslås köpa alternativt föreslå Kunden en lämplig tidpunkt att sälja fastigheter och hitta köpare till fastigheterna. I förekommande fall bistå Kunden att genomföra dennes beslut att köpa eller sälja fastigheter eller aktier i fastighetsförvaltande bolag (i det följande köp och försäljning av fastigheter/aktier).
- Förvaltning av Kundens fastigheter i form av fastighetsskötsel, hyresförhandlingar m.m. (i det följande fastighetsförvaltning). Fastighetsförvaltningen utförs av Bolaget genom en tredje part.
- När det gäller de olika kategorier av tjänster som Bolaget tillhandahåller Kunden framstår den kategori som avser fastighetsförvaltning som klart fristående från de övriga och får anses efterfrågas i sig av Kunden. Fastighetsförvaltningen bör därför enligt nämndens bedömning ses som ett separat tillhandahållande som i mervärdesskattehänseende ska bedömas för sig. - Härefter ska bedömas om de båda övriga kategorierna av tjänster-analys och översyn å ena sidan och köp och försäljning av fastigheter/aktier å den andra - kan anses ha ett så nära samband att de objektivt sett utgör ett enda odelbart ekonomiskt tillhandahållande och det därför vore konstlat att skilja tjänsterna åt. - I målet C-44/11 Deutsche Bank hade EU-domstolen att bedöma portföljförvaltning som bestod i att kunden inom ramen för en vald strategi gav banken i uppdrag att självständigt fatta beslut om att köpa och sälja värdepapper och att verkställa dessa beslut. Domstolen konstaterade att portföljförvaltningen i huvudsak bestod i en kombination av analys och översyn av kundens förmögenhet å ena sidan och köp och försäljning av värdepapper i egentlig mening å andra sidan. Dessa delar av portföljförvaltningen kunde i och för sig tillhandahållas var och en för sig. En genomsnittskonsument som önskade det slags portföljförvaltning som var aktuellt i målet var dock intresserad av just denna kombinationstjänst. Inget av de bägge delmomenten kunde anses underordnat det andra. Fråga var därför om ett enda odelbart ekonomiskt tillhandahållande (pp. 22-29). - I likhet med vad som var fallet i målet Deutsche Bank kan de delar i Bolagets förmögenhetsförvaltning som utgör analys och översyn av kundens tillgångar resp. köp och försäljning av dessa tillgångar tillhandahållas var och en för sig. I målet Deutsche Bank efterfrågade kunden att banken skulle utföra såväl analys och översyn som att självständigt fatta beslut om köp och försäljning av värdepapper. I det nu aktuella ärendet efterfrågar Kunden analys och översyn men vill själv fatta beslut om huruvida Bolagets tillhandahållande också ska kombineras med köp eller försäljningar. Fråga är således inte om en kombinationstjänst av det slag som kunden efterfrågade i målet Deutsche Bank. Delarna har därmed enligt Skatterättsnämndens mening inte ett så nära samband att de objektivt sett utgör ett enda odelbart ekonomiskt tillhandahållande som det vore konstlat att skilja åt. För denna slutsats talar även att de bägge delarna faktureras var för sig även om detta faktum inte är av avgörande betydelse (jfr C-224/11 BGZ Leasing, p. 44). Tjänstekategorierna analys och översyn respektive köp och försäljning av fastigheter/aktier ska därför ses som två fristående tillhandahållanden som mervärdeskatterättsligt ska klassificeras var för sig. - Med hänsyn till de frågor som Bolaget ställt i ärendet tar Skatterättsnämnden i det följande endast ställning till den mervärdesskatterättsliga klassificeringen av det tillhandahållande som avser köp och försäljning av fastigheter/aktier och närmare bestämt det fall att fråga är om aktier i fastighetsförvaltande bolag. - Tillhandahållandet avseende köp och försäljning av fastigheter/aktier består i att Bolaget för Kundens räkning ska hitta säljare eller köpare av lämpliga fastigheter eller aktier i fastighetsförvaltande bolag och att ge Kunden tillfälle att sluta avtal om köp eller försäljning samt bistå denne vid förhandlingarna i samband med köpet eller försäljningen. Bolaget gör det som är nödvändigt för att parterna ska sluta avtal utan att ha något eget intresse vad gäller avtalets innehåll. Kunden ersätter Bolaget för dessa tjänster i form av en ”transaction fee” beräknad på transaktionsvärdet i samband med genomförda förvärv eller avyttringar. Mot den bakgrunden får Avtalet anses innebära att Bolaget får Kundens uppdrag att agera som förmedlare vid dessa köp och försäljningar (jfr CSC, p. 39). - Att Bolaget i syfte att genomföra sitt uppdrag kontaktar en fastighetsmäklare som säljaren anlitat ändrar inte den bedömningen (jfr typfall 1). - - - Transaktioner som syftar till att förmedla aktier i fastighetsförvaltande bolag omfattas av undantaget från skatteplikt för förmedling av aktier även om överlåtelsen indirekt omfattar fast egendom. Det saknar därvid betydelse att det vid tidpunkten för förmedlingsavtalets ingående inte var klargjort om det var äganderätten till fastigheten eller aktierna som skulle överlåtas (jfr C-259/11 DTZ Robertson pp. 18, 25 och 28. Jfr även HFD 2011 ref. 21). - Vad Bolaget, i enlighet med uppdraget i Avtalet, tillhandahåller Kunden i samband med köp eller försäljning av aktier i fastighetsförvaltande bolag utgör således sådan förmedling av aktier som omfattas av undantag från skatteplikt enligt 3 kap. 9 § ML tolkad mot dess motsvarighet i mervärdesskattedirektivet, artikel 135.1 f. Detta gäller oavsett om Bolaget enligt förutsättningarna för typfall 1 har kontakt med en fastighetsmäklare för att genomföra sitt uppdrag. - Förhandsbeskedet har utformats i enlighet härmed. I den mån ansökan inte besvaras avvisas den. - Bolaget överklagade och yrkade att Högsta förvaltningsdomstolen skulle fastställa att tjänsten avseende biträde i samband med förvärv respektive avyttringar av aktier i fastighetsförvaltande bolag var mervärdesskattepliktig. Bolaget anförde bl.a. följande. Bolaget delar Skatterättsnämndens bedömning att fastighetsförvaltningen kan ses som en avskild tjänst som kunden kan upphandla direkt från en tredje part. Tjänsterna avseende analys av fastighetsmarknaden och utvecklande av portföljstrategier respektive tjänsterna som avser att hitta lämpliga fastigheter eller fastighetsföretag för kunden att förvärva samt att ge förslag om avyttringar är dock integrerade. Vad kunden efterfrågar är en enda sammanhållen tjänst avseende förmögenhetsförvaltning som det vore konstlat att dela upp. Om kunden skulle köpa tjänsterna från olika leverantörer skulle det sannolikt leda till en väsentligt sämre portföljförvaltning. -                 Högsta förvaltningsdomstolen (2015-04-21, Lewis, Nelson, Crawford, Bull, Carney)             :                 Skälen för avgörandet.             Högsta förvaltningsdomstolen gör samma bedömning som Skatterättsnämnden                 . - Högsta förvaltningsdomstolens avgörande.             Högsta förvaltningsdomstolen fastställer Skatterättsnämndens förhandsbesked                 . -             (mål nr 3761-14, Glass)