Åtal för försvårande av skattekontroll enligt 10 § skattebrottslagen (1971:69). Fråga dels om konkurrens mellan nämnda bestämmelse och straffbestämmelser i brottsbalken dels om utgångspunkten för beräkning av preskriptionstiden vid försvårande av skattekontroll.
Allmän åklagare yrkade vid Luleå TR ansvar å läraren S-O.S. för försvårande av skattekontroll med följande påstående: S-O.S. har såsom delägare i SOS-Produkter Handelsbolag i Luleå i vilket han bl a varit ansvarig för bokföringen uppsåtligen eller av grov  oaktsamhet åsidosatt handelsbolagets bokföringsskyldighet under verksamhetsåren 1975 och 1976. Han har för dessa år varken fört dagbok eller inventariebok samt dessutom ej heller förvarat samtliga för rörelsen betydelsefulla handlingar på betryggande sätt varför de försvunnit. Härigenom har S-O.S. allvarligt försvårat myndighets kontrollverksamhet vid beräkning av skatt. S-O.S. har d 17 okt 1977 delgivits LSt:ns i Norrbottens län beslut om taxerings- och skatterevision.
TR:n (ordf rådmannen Stevens) anförde i dom d 11 febr 1982:
Domskäl. S-O.S. har vidgått att han varit bokföringsskyldig men ej fört dagbok eller inventariebok under verksamhetsåren 1975 och 1976. Han har dock hävdat att försummelsen är preskriberad, eftersom den skett mer än 5 år innan han fick del av åtalet.
Beträffande förvaringen av rörelsens handlingar har S-O.S. vidgått att de förkommit, men bestritt ansvar eftersom det skett på ett för honom okänt sätt.
Åklagaren har till utveckling av sin talan anfört: S-O.S. är och var under den tid åtalet avser lärare i Luleå kommun. Tillsammans med sin fru och sina tre barn startade han ett företag i städningsbranschen. Det inregistrerades som handelsbolag i LSt:ns handelsregister i maj 1975. I och med detta blev S-O.S. bokföringsskyldig. S-O.S, som hade hand om bolagets ekonomiska skötsel, samlade en del inkomst- och utgiftsverifikat i pärmar, men flera verifikat fattas. Han har varken fört dagbok eller inventariebok. Några inkomster från rörelsen har inte upptagits i vare sig Ward eller de andra delägarnas självdeklarationer, och rörelsen har ej heller eljest kommit till synes i dessa. Förutom Ward två söner har bolaget haft flera anställda som utfört städningsarbete. S-O.S. har själv i skrivelse till LSt:n uppgivit att han utbetalat ersättning till dessa utan kvitto. Taxeringsrevision påbörjades d 17 okt 1977 genom att S-O.S. delgavs besked härom. S-O.S. skickade in de verifikat han hade och en i efterhand upprättad dagbok till revisorn. Vid kontroll av dessa handlingar mot resultatet av kundförfrågningar visade det sig att dagboken upptog intäkter med 52 000 kr för år 1975 medan de enligt förfrågningarna uppgick till 105 000 kr. För år 1976 uppgick motsvarande belopp till 119 000 resp 173 000 kr. Vid revisionen kom man fram till att Ward inkomst av rörelse kunde beräknas till 29 941 kr för år 1975 och 108 468 kr för år 1976. Taxeringen överklagades av taxeringsintendenten och länsrätten fann att nämnda beräkningar skulle läggas till grund för domen men reducerade beloppet för år 1976 till 89 500 kr på grund av det sätt varpå talan förts i målet. S-O.S. har överklagat länsrättens domar. Taxeringsintendenten har i kammarrätten godtagit vissa uppgifter från S-O.S. om ytterligare kostnader, varför han nedsatt sina yrkanden till 16 000 kr för år 1975 och 20 000 kr för år 1976. Preskriptionstiden, som är 5 år, skall räknas från det att taxeringsrevisionen påbörjades d 17 okt 1977, eftersom brottet är ett effektbrott som är fullbordat först sedan  myndigheten i det enskilda fallet konstaterat att räkenskapsföringen är undermålig (prop 1971:10 s 260, 262).
S-O.S. har anfört: Företaget startade 1975. Det bedrev rengöring och byggstädning. Det var Ward uppgift att se till att bolaget fungerade administrativt, men då han drabbades av en olycka och blev sjukskriven det första halvåret av bolagets verksamhet samlades handlingarna på hög. När han tillfrisknat var bolagets ställning så dålig att han sköt problemen framför sig. Han kände till att han var bokföringsskyldig och hade skaffat böcker för ändamålet men hade inte satt sig in i den närmare innebörden av denna skyldighet. Han ansåg att bolaget ej hade råd att skaffa sakkunnig hjälp. Den dagbok han så småningom upprättade kan ha påbörjats i början av 1977 men har i väsentlig del tillkommit med anledning av revisionen. - De verifikationer som saknas är huvudsakligen utgiftsverifikat. Han hade samlat verifikationer i olika mappar för olika typer av verifikationer. Vid varje månadsskifte sattes de in i pärmar. De verifikat som saknas torde ha kommit bort i samband med två flyttningar av kontoret som skett våren eller sommaren 1976 och troligen i början av 1977 eller också har de aldrig överlämnats till honom. Det hände att han fick leta efter kvitton i handskfack på bilar. Bolaget har efter anbudsförfarande anlitat 4-5 personer som arbetat för 2-500 kr var. Han har inte dolt rörelsen för myndigheterna eftersom han lämnat inkomstuppgifter och betalat skatter och avgifter. I självdeklarationen har rörelsen ej framgått eftersom underlag saknats och rörelsen gått med förlust. Han och hustrun har försörjt sig på sina lärarlöner men har även varit tvungna att låna upp pengar för sitt uppehälle. Rörelsens verksamhet upphörde så snart han kunde bryta kontrakten utan att drabbas av skadestånd, nämligen hösten 1976.
Förste taxeringsintendenten Shaw har hörts som sakkunnig på åklagarens begäran.
TR:n finner på de av åklagaren anförda skälen att ansvar enligt 10 § skattebrottslagen för underlåtenheten att föra handelsböcker icke preskriberats. På grund av Ward egna uppgifter, som vinner stöd av utredningen, är visat att han gjort sig skyldig till sådan underlåtenhet, vilken uppenbarligen försvårat skattemyndighetens kontrollverksamhet. Då S-O.S. som varit medveten om sin bokföringsskyldighet, inte under hela den tid av omkring 11/2 år som bolaget bedrivit verksamhet, fört något slag av fortlöpande bokföring, måste underlåtenheten anses ha skett uppsåtligen. Vad härefter gäller förvaringen av inkomst- och utgiftsverifikationer framgår av utredningen att S-O.S. brustit i kontrollen i sådan grad att han icke ens kan bestämt ange hur handlingarna försvunnit. I denna del får S-O.S. anses ha gjort sig skyldig till grov oaktsamhet.
Vid uppsåtligt brott av den omfattning som det här är fråga om bör av hänsyn till allmän laglydnad fängelse utdömas.
Domslut. TR:n dömde S-O.S. jämlikt 10 § 1 st skattebrottslagen för försvårande av skattekontroll till fängelse 1 mån.
S-O.S. fullföljde talan i HovR:n för Övre Norrland och yrkade att HovR:n måtte ogilla åtalet. I andra hand yrkade han att påföljden bestämdes till böter. Han anförde att det stred mot allmänna straffrättsliga grundsatser att räkna preskriptionstiden från det taxeringsrevision inleddes. Det borde beaktas att straffbestämmelsen i 10 § 1 st skattebrottslagen var subsidiär till BrB:s straffbestämmelser.
Åklagaren bestred ändring.
HovR:n (hovrättspresidenten Butler, hovrättsrådet Elliott, referent, hovrättsassessorn Carney samt nämndemännen Barnes och Thompson) fastställde i dom d 3 juni 1982 TR:ns dom.
S-O.S. sökte revision. Han yrkade att åtalet måtte ogillas och, i andra hand, att påföljden måtte bestämmas till böter.
Riksåklagaren bestred ändring.
I revisionsgenmäle anförde riksåklagaren bl a: Försvårande av skattekontroll är ett effektbrott. Enligt departementschefens uttalanden i förarbetena till skattebrottslagen (prop 1971:10 s 262) är brottet fullbordat först sedan myndigheter i det enskilda fallet konstaterat att räkenskapsföringen är undermålig. För att ansvar skall inträda bör, enligt departementschefen (s 238), krävas, att den brottsliga gärningen i det enskilda fallet försvårat eller omöjliggjort beskattningsmyndighets kontroll. Som utgångspunkt för beräkning av preskriptionstiden gäller sålunda den dag, då den kontrollerande myndighetens verksamhet försvårades i det särskilda fallet (jfr SOU 1980:4, Preskriptionshinder vid skattebrott, s 67).
Beslut om taxerings- och/eller skatterevision fattas av LSt. I flertalet fall sker detta sedan vid granskning av deklaration eller andra uppgifter i samband med taxering LSt:ns skatteavdelning funnit en revision lämplig eller nödvändig. LSt:ns beslut innefattar förordnande om att revision - eller annat slag av kontroll - skall ske. I normalfallet tar därefter vederbörande revisor kontakt med den skattskyldige och lämnar underrättelse om LSt:ns beslut. Tidsåtgången för en revision varierar starkt. Det datum som på promemorior härrörande från vissa LSt:r anges som "revisionsdag" synes ej vara grundat på någon enhetlig praxis eller princip. Det kan sålunda vara den dag då räkenskapsmaterial hämtas hos den skattskyldige, den dag då revisionsarbetet påbörjas inom skatteavdelningens revisionsenhet eller dag bestämd efter annan åtgärd. Datum för revisionspromemorians upprättande torde å andra sidan böra betecknas som slutdatum för revionsförfarandet och dagen för revisorns avgivande av slutsatser och förslag.
Av de handlingar som upprättas av LSt och i förekommande fall läggs till grund för en anmälan till åklagare om brott framkommer således inte regelmässigt någon klar utgångspunkt för beräkning av preskriptionstiden för brottet försvårande av skattekontroll. Sådan utgångspunkt måste i stället fastställas med hänsyn till de faktiska omständigheterna i det särskilda fallet.
Av utredningen framgår att S-O.S. d 17 okt 1977 delgivits en handling med ett visst nummer. - - - Det är däremot inte utrett när efter d 17 okt LSt:n av S-O. S. fått räkenskapsmaterialet eller uppgifter om materialet eller dess brister eller dess obefintlighet och kunnat konstatera att det var undermåligt. Vid sådant förhållande synes det bäst förenligt med hänsynen till den enskildes rätt att anse d 17 okt 1977 utgöra utgångspunkten för preskriptionstidens beräkning. S-O.S delgavs stämning i målet d 7 jan 1982. Med hänsyn till ansvarsrekvisitens utformning och till ovan angivna uttalanden om bl a tidpunkten för brottets fullbordan är därför brottet försvårande av skattekontroll i S-O.S. fall inte preskriberat.
S-O.S. har emellertid i sin ansökan om revision ytterligare åberopat vad han i preskriptionsfrågan anfört i viss del av sin vadeinlaga till HovR:n. Han har däri på angivna skäl anfört, att en beräkning av preskriptionstiden på sätt jag ovan gjort leder till med allmänna straffrättsliga grundsatser oförenliga konsekvenser med hänsyn till att straffbestämmelsen i 10 § skattebrottslagen är subsidiär till BrB:s straffbestämmelser. Om de senare kunnat tillämpas beträffande S-O.S. skulle enligt S-O.S. preskription ha inträffat. Jag vill först konstatera, att när det gäller Ward brottslighet denna inte är straffbar enligt BrB. Även om hans handlande inrymmer bokföringsbrott är det för åtal uppställda kriteriet i 11 kap 8 § inte uppfyllt. Undertryckande av urkund är ett uppsåtligt brott. S-O.S har beträffande de förkomna räkenskapshandlingarna endast fällts till ansvar för oaktsamt brott. Jag vill därutöver tillägga.
Den närmare innebörden av 10 § 3 st skattebrottslagen är inte helt klar (jfr Jackson, Skattebrott och skattetillägg, 4 uppl, s 72 f). Enligt bestämmelsens ordalydelse inträder ej ansvar för försvårande av skattekontroll, om ansvar för gärningen kan ådömas enligt BrB. Lokutionen "kan ådömas" får anses ge vid handen, att fråga är om en möjlighet i det konkreta fallet. I det av skattestrafflagutredningen framförda förslaget till motsvarande bestämmelse angavs, att gärningsmannen skulle dömas för - med den av utredningen föreslagna rubriceringen - räkenskapsförsummelse, om ej gärningen var belagd med straff i BrB. Samma lydelse av subsidiaritetsregeln återfinns bl a i 120 § sista st taxeringsförordningen och torde vara att förstå så att möjligheten in abstracto att beivra en viss gärning enligt annan bestämmelse utsläcker möjligheten att utkräva ansvar enligt den bestämmelse som hänvisar till denna. Man torde kunna ifrågasätta om inte den ändring av lydelsen 110 § sista st skattebrottslagen, som skedde under lagstiftningsarbetet men som ej synes ha motiverats, tillkommit för att möjliggöra en lagföring enligt skattebrottslagen då den i sådana fall ej ovanliga tidsutdräkten medfört, att brottsbalksbrottet preskriberats.
Målet avgjordes efter huvudförhandling.
HD (JustR:n Bright, Sullivan och Johnson) beslöt följande dom:
Domskäl Som domstolarna funnit har S-O.S. under åren 1975 och 1976 åsidosatt bokföringsskyldigheten i handelsbolaget, dels genom att uppsåtligen underlåta att föra dagbok och inventariebok dels genom att av oaktsamhet, som måste bedömas som grov, underlåta att bevara räkenskapshandlingar. Härigenom har myndighets kontroll vid beräkning av skatt allvarligt försvårats. Vad S-O.S. låtit komma sig till last utgör alltså i och för sig försvårande av skattekontroll enligt 10 § skattebrottslagen 1 paragrafens lydelse före d 1 juli 1982. Förfarandet kan inte anses som ringa fall av sådant brott.
Vid bedömande huruvida S-O.S. skall fällas till ansvar för försvårande av skattekontroll är till en början av betydelse vad som gäller om konkurrens mellan detta brott och andra brott som ett åsidosättande av bokföringsskyldighet kan innefatta. Sådant åsidosättande utgör under vissa förutsättningar bokföringsbrott enligt 11 kap 5 § BrB eller, i den mån gärningen består i att räkenskapshandling förstörs, görs obrukbar eller undanskaffas, undertryckande av urkund  enligt 14 kap 4 § samma balk. Nämnda bestämmelser har, liksom bestämmelsen om försvårande av skattekontroll, undergått betydelsefulla ändringar som trätt i kraft d 1 juli 1982, men i förevarande mål är det som gällde dessförinnan företrädesvis av intresse.
Enligt 10 § 3 st skattebrottslagen inträder inte ansvar enligt 1 st i paragrafen för försvårande av skattekontroll, "om ansvar för gärningen kan ådömas enligt brottsbalken". I det utredningsförslag som låg till grund för propositionen angående skattebrottslagen (SOU 1969:42, Skattebrotten) hade konkurrensbestämmelsen för motsvarande brott - där betecknat räkenskapsförsummelse - lydelsen "om ej gärningen är belagd med straff i brottsbalken". Detta uttryck ersattes i det till lagrådet remitterade förslaget till skattebrottslag av den lydelse som ingår i den antagna lagen utan att någon förklaring till ändringen lämnades (prop 1971:10 s 260 och 314). I motiveringen till bestämmelsen - varvid brottet betecknades som räkenskapsbrott - angavs i förevarande hänseende endast, i full överensstämmelse med vad utredningen för sin del uttalat, att bestämmelsen är subsidiär till BrB:s bestämmelser om bokföringsbrott och undertryckande av urkund (prop 1971:10 s 260, jfr SOU 1969:42 s 233).
Det är anmärkningsvärt att det inte lämnades någon motivering till den ändring av 10 § 3 st skattebrottslagen som sålunda företogs under departementsbehandlingen av utredningsförslaget. I flera andra bestämmelser använde propositionen det av utredningen begagnade uttryckssättet, t ex 117 § 4 st och 120 § sista st taxeringsförordningen (1956:623), 65 § 2 st förordningen (1968:430) om mervärdeskatt samt 79 § 1 st uppbördsförordningen (1953:272). Denna omständighet talar starkt för att den aktuella ändringen inte företagits av redaktionella skäl utan ansetts sakligt behövlig. Den dåvarande utformningen av straffbestämmelsen om bokföringsbrott, i vilken förutsättningen att gäldenären inom fem år från det brottet förövades kommit i konkurs, lätt eller erbjudit ackord eller inställt sina betalningar" formellt angavs som ett krav för åtal, utgör en tänkbar anledning till att en faktisk ändring av konkurrensregeln kan ha tett sig önskvärd. Vid sådana förhållanden måste 10 § 3 st skattebrottslagen i överensstämmelse med dess därutinnan språkligt otvetydiga avfattning tilläggas innebörden att ansvar för försvårande av skattekontroll skall kunna ifrågakomma så snart förutsättningarna för att döma till ansvar för undertryckande av urkund eller bokföringsbrott inte föreligger i det enskilda fallet.
Det har inte påståtts att S-O.S. beträffande räkenskapshandlingarna gjort sig skyldig till förfarande som avses i 14 kap 4 § BrB. Ansvar för bokföringsbrott enligt äldre bestämmelser kan som nyss nämnts komma i fråga endast i fall då gäldenären inom 5 år från det att gärningen begicks kommit i konkurs, lätt eller erbjudit ackord eller inställt sina betalningar. Sådan förutsättning har inte visats föreligga beträffande S-O.S. Enligt nu gällande bestämmelser finns visserligen möjlighet att döma till ansvar enligt 11 kap 5 § BrB oberoende av om någon av nämnda förutsättningar har konstaterats föreligga. Redan på grund av bestämmelsen i 7 § lagen (1964:163) om införande av BrB kan emellertid ansvar för S-O.S. inte heller komma i fråga enligt de nya bestämmelserna om bokföringsbrott. Vid sådana förhållanden föreligger med hänsyn till konkurrensregeln i 10 § 3 st skattebrottslagen inte hinder mot att Ward förfarande bedöms som försvårande av skattekontroll.
S-O.S. har emellertid invänt att ansvar för sådant brott är preskriberat. Han har därvid gjort gällande att preskriptionstiden skall räknas från själva åsidosättandet av bokföringsskyldigheten. I detta hänseende är följande att beakta.
I motiveringen till bestämmelsen om försvårande av skattekontroll anförde departementschefen att brottet konstruerats som ett effektbrott och att brottet är fullbordat först sedan myndigheten i det enskilda fallet konstaterat att räkenskapsföringen varit undermålig (prop 1971:10 s 238, 260 och 262, jfr s 355); detta angavs också vara anledningen till att inte bestämmelsen om frivilligt tillbakaträdande föreslogs skola bli tillämplig i fråga om detta brott. Uttalandena föranledde inte någon erinran i lagstiftningsärendet.
Ställningstagandet att ifrågavarande brott skall anses fullbordat först när myndighet företar kontroll - vilken försvåras av gärningen - får vissa praktiskt besvärande och sakligt mindre tillfredsställande följder, som inte alls har berörts i lagstiftningsärendet. Detta gäller bl a hur utgångspunkten för preskriptionsberäkningen skall kunna närmare fastställas. Ståndpunkten att brottet försvårande av skattekontroll utgör ett effektbrott är emellertid förenlig med brottsbeskrivningens lydelse. Den har därtill kommit till mycket klart uttryck i motiven och även återverkat på regleringen i 12 § skattebrottslagen av frivilligt tillbakaträdande. Omständigheterna är därför sådana att ståndpunkten inte bör kunna frångås i rättstillämpningen.
I målet är upplyst att taxeringsrevision avseende handelsbolagets verksamhet under åren 1975 och 1976 verkställdes först under år 1978. Stämning i målet delgavs S-O.S. d 7 jan 1982. Preskription har således inte skett.
S-O.S. skall alltså fällas till ansvar för försvårande av skattekontroll. I fråga om påföljden är följande att beakta. Enligt Ward egna uppgifter, vilkas riktighet det saknas anledning att betvivla, har underlåtenheten att föra böcker delvis haft sin grund i att Ward dotter, som hade åtagit sig att sköta bokföringen, till följd av sjukdom inte klarat av uppgiften och i att S-O.S. själv varit sjuk ungefär ett halvår under 1975. Fråga är vidare i vart fall inte om mera betydande skattebelopp. Rörelsen upphörde på hösten 1976. Av nu anförda skäl bör påföljden bestämmas till böter.
Domslut. HD ändrar på det sätt HovR:ns domslut att påföljden bestäms till 75 dagsböter å 80 kr.
JustR:n Hall och Patton, referent, var av skiljaktig mening i fråga om motiveringen på sätt framgår av följande yttranden.
JustR Gyllensvärd: I frågan huruvida påföljd för det förfarande som lagts S-O.S. till last är preskriberad vill jag anföra följande.
Gärning av det slag varom är fråga i målet är ett underlåtenhetsbrott; gärningsmannen har underlåtit att fullgöra skyldighet som anges i 10 § 1 st skattebrottslagen och vars iakttagande är av betydelse för den av myndigheterna bedrivna skattekontrollen. Enligt stadgandet får sanktionerad sådan skyldighet anses bestå fram till dess skattekontrollen blivit verkställd. Vid överträdelse av stadgandet börjar preskriptionstid löpa först sedan skattekontrollen ägt rum.
I målet är upplyst att taxeringsrevision avseende handelsbolagets verksamhet under åren 1975 och 1976 verkställdes först under 1978.
Stämning i målet delgavs S-O.S. d 7 jan 1982. Preskription har således inte skett.
JustR Patton: Jag anser att domskälen fr o m det stycke i HD:s dom som börjar "Enligt 10 § 3 st skattebrottslagen - - -" t o m det stycke som slutar "- - - bedöms som försvårande av skattekontroll." bort ha följande lydelse:
"Enligt 10 § 3 st skattebrottslagen inträder inte ansvar enligt 1 st i paragrafen för försvårande av skattekontroll, 'om ansvar för gärningen kan ådömas enligt brottsbalken'. Lydelsen måste anses i och för sig ge utrymme såväl för tolkningen att nämnda straffbestämmelse över huvud inte är tillämplig i fråga om en gärning som omfattas av en bestämmelse i BrB, alltså samma innebörd som det i allmänhet använda uttrycket 'om ej gärningen är belagd med straff i brottsbalken' får antas ha, som för tolkningen att undantag från tillämpning av nämnda straffbestämmelse skall göras endast när i det enskilda fallet ansvar kan ådömas enligt en bestämmelse i BrB. I det utredningsförslag som låg till grund för propositionen angående skattebrottslagen (SOU 1969:42, Skattebrotten) hade konkurrensbestämmelsen för motsvarande brott - där betecknat räkenskapsförsummelse - lydelsen 'om ej gärningen är belagd med straff i brottsbalken'. Detta uttryck ersattes i det till lagrådet remitterade förslaget till skattebrottslag av den lydelse som ingår i den antagna lagen utan att någon förklaring till ändringen lämnades (prop 1971:10 s 260 och 314). I motiveringen till bestämmelsen - varvid brottet betecknades som räkenskapsbrott - angavs i förevarande hänseende endast, i full överensstämmelse med vad utredningen för sin del uttalat, att bestämmelsen är subsidiär till BrB:s bestämmelser om bokföringsbrott och undertryckande av urkund (prop 1971:10 s 260, jfr SOU 1969:42 s 233). Det finns visserligen skäl förmoda att valet av lydelse haft ett särskilt syfte, något som stöds bl a av det förhållandet att annat uttryckssätt använts i flera bestämmelser i följdändringarna till skattebrottslagen. Då det senare av de båda nyssnämnda tolkningsalternativen i sådan grad avviker från vad som annars gäller om konkurrens mellan straffbestämmelser att det bör krävas att denna innebörd kommit till klart uttryck åtminstone i lagmotiven, bör emellertid den nu förevarande konkurrensregeln inte ges annan innebörd än om den i allmänhet förekommande lydelsen begagnats.
På grund av det anförda bör ansvar för försvårande av skattekontroll inte komma i fråga beträffande Ward förfarande i fall förfarandet i och för sig utgjort bokföringsbrott eller undertryckande av urkund.
Undanskaffande av räkenskapshandlingar ansågs före 1982 års ändringar av berörda bestämmelser skola bestraffas som undertryckande av urkund och inte som bokföringsbrott, om övriga förutsättningar enligt 14 kap 4 § BrB var uppfyllda. Ansvar för undertryckande av urkund kan emellertid ådömas endast vid uppsåtligt handlande. Ward underlåtenhet att bevara räkenskapshandlingar, vilket skett av grov oaktsamhet, har därför inte kunnat föranleda ansvar för sådant brott. Något hinder med hänsyn till bestämmelsen i 14 kap 4 § BrB att döma S-O.S. för försvårande av skattekontroll föreligger sålunda inte.
Ward förfarande har däremot kunnat utgöra bokföringsbrott, under förutsättning bl a att handelsbolagets ställning och rörelsens gång inte kunnat i huvudsak bedömas med ledning av bokföringen, något som måste antas vara förhållandet i förevarande fall. Före 1982 års ändringar gällde emellertid enligt 11 kap 8 § 2 st BrB att åtal för bokföringsbrott fick äga rum endast om gäldenären inom 5 år från att brottet förövades kommit i konkurs, fått eller erbjudit ackord eller inställt sina betalningar. Oaktat sådan omständighet formellt inte utgjorde ett brottsrekvisit utan en förutsättning för åtal, bör den i vart fall när fråga är om tillämpning av en regel om lagkonkurrens anses jämställd med de i själva straffbestämmelsen upptagna brottsrekvisiten (se prop 1962:10 s B 209, 359 och 451 samt Agge, Straffrättens allmänna del, andra häftet 1961, s 161 f och 250 f och Parker, Åtalspreskription, 1956, s 120 och 125 f)
Såvitt framgår i målet har inte inom 5 år från åsidosättandet av bokföringsskyldigheten S-O.S. försatts i konkurs eller annan sådan omständighet som tidigare nämndes i 11 kap 8 § 2 st BrB inträffat. Då sålunda inte heller förutsättningarna för ansvar för bokföringsbrott varit uppfyllda beträffande Ward förfarande, föreligger med hänsyn till konkurrensregeln i 10 § 3 st skattebrottslagen inte hinder mot att förfarandet bedöms som försvårande av skattekontroll."