Då åtal väckts för skattebedrägeri har frågan om ansvar för vårdslös skatteuppgift inte ansetts kunna komma under bedömande utan att åtalet justerats före utgången av preskriptionstiden för sistnämnda brott.
Allmän åklagare väckte vid Stockholms TR åtal mot J.F. för skattebedrägeri enligt följande gärningsbeskrivning: J.F. har i sin d 22 mars 1979 till lokala skattemyndigheten i Stockholm ingivna självdeklaration för taxeringsåret 1979 uppsåtligen lämnat oriktig uppgift om sina inkomster 1978 med påföljd att han påförts för låg skatt med 23 520 kr. Den oriktiga uppgiften har bestått i att J.F. ej uppgivit uppburen ränta med 30 960 kr. Debiteringslängden för taxeringsåret 1979 fastställdes genom undertecknande d 21 jan 1980.
J.F. delgavs stämning i målet d 8 febr 1984.
Vid huvudförhandling i TR:n d 13 april 1984 förklarade åklagaren i sitt slutanförande att han, om J.F. inte skulle anses uppsåtligen ha lämnat ifrågavarande oriktiga uppgift, ansåg att J.F. borde fällas till ansvar enligt 5 § skattebrottslagen för vårdslös skatteuppgift. Enligt åklagarens mening fanns för den skull inte anledning för honom att justera eller ändra det åtal som avsågs med gärningsbeskrivningen i stämningsansökningen.
J.F. bestred ansvar och anförde: Det är riktigt att han lämnat den oriktiga uppgift om sina inkomster år 1978 som åklagaren påstår med påföljd att han påförts för låg skatt med av åklagaren angivet belopp. Han har emellertid inte uppsåtligen lämnat den oriktiga uppgiften och kan därför inte dömas för skattebedrägeri. - Brottet vårdslös skatteuppgift är ett brott av helt annat slag än brottet skattebedrägeri. Skillnaden utgörs bl a därav att skattebedrägeri är ett effektbrott och ett uppsåtligt brott medan vårdslös skatteuppgift är ett farebrott och ett oaktsamhetsbrott. Åklagarens gärningsbeskrivning täcker inte brottet vårdslös skatteuppgift. Han har inte fått del av åklagarens påstående om ansvar för vårdslös skatteuppgift förrän vid huvudförhandlingen i målet d 13 april 1984. Eftersom han inlämnade deklarationen d 22 mars 1979 eller någon dag där omkring och följaktligen mer än fem år förflutit, innan han fått del av påståendet om ansvar för vårdslös skatteuppgift, gör han gällande, att påföljd för det brottet inte får ådömas. - Om åtalspreskription inte skulle anses ha inträtt, bestrider han ansvar för vårdslös skatteuppgift på den grund att han inte anser sig ha gjort sig skyldig till grov oaktsamhet.
Den ränteinkomst som åtalet avsåg hade samband med en försäljning av ett par fastigheter som J.F. och hans syster hade ärvt efter sin far och i vilka J.F. ägde tre fjärdedelar. Fastighetsförsäljningen hade ägt rum år 1975 och redovisats i 1976 års deklaration. Avtalet hade emellertid fullföljts först år 1978, varvid resterande köpeskilling erlagts. I den vidräkning mellan köpare och säljare som då upprättats hade säljarna tillgodoräknats ett räntebelopp, som för J.F:s del uppgick till det av åklagaren angivna beloppet. Sammanlagt hade J.F. vid tillfället erhållit 419 000 kr.
TR:n (ordf lagmannen Spak) meddelade dom d 27 april 1984. TR:n anförde i domskälen att J.F:s påstående att han vid deklarationens upprättande inte tänkt på att ränta ingick i det av honom uppburna beloppet 419 000 kr inte hade blivit vederlagt i målet. TR:n ansåg inte heller att någon annan omständighet framkommit som visade att J.F. uppsåtligen underlåtit att uppta räntebeloppet i 1979 års deklaration. J.F. kunde därför inte fällas till ansvar i målet för skattebedrägeri.
Härefter anförde TR:n i domskälen: Brottet skattebedrägeri skiljer sig, som J.F. framhållit, från brottet vårdslös skatteuppgift bl a i det hänseendet att skattebedrägeri är ett uppsåtligt effektbrott och vårdslös skatteuppgift ett farebrott, för vilket krävs att uppgiften i fråga skall ha lämnats av grov oaktsamhet. Frågan om fara för undandragande av skatt har aldrig behövt utredas närmare i målet, eftersom effekten av den oriktiga uppgiften varit ostridig. J.F:s linje i sitt försvar har också under hela huvudförhandlingens gång varit att förneka att han uppsåtligen undanhållit räntebeloppet och att mycket ingående redogöra för orsakerna till att räntebeloppet inte kom att tas upp i deklarationen. Utredningen i målet har kommit att bli av just det slag och omfatta de omständigheter som utgör en fullständig utredning i ett mål om ansvar för vårdslös skatteuppgift.
Det förhållandet i sig att skattebedrägeri är ett uppsåtligt effektbrott och vårdslös skatteuppgift ett farebrott, för vilket krävs att uppgiften lämnas av grov oaktsamhet, medför inte att TR:n i detta mål skulle vara förhindrad att ta ställning till huruvida J.F. har gjort sig skyldig till vårdslös skatteuppgift. Avgörande blir i stället huruvida den gärningsbeskrivning som stämningsansökningen i detta mål innehåller och som enligt sin ordalydelse avser påstående om uppsåtligt lämnande av oriktig uppgift även måste anses innefatta påstående av åklagaren att omständigheterna är sådana att den oriktiga uppgiften i vart fall lämnats av grov oaktsamhet. TR:n anser så vara fallet.
TR:n behandlade härefter frågan om J.F:s underlåtenhet att ta upp räntebeloppet borde bedömas som grov oaktsamhet från hans sida. TR:n fann att så var fallet och att oaktsamheten rörde ett betydande belopp.
Domslut. TR:n dömde J.F. enligt 5 § skattebrottslagen för vårdslös skatteuppgift till 60 dagsböter å 100 kr.
J.F. fullföljde talan i Svea HovR och yrkade frikännande.
Åklagaren bestred ändring.
Till utveckling av sin vadetalan anförde J.F. bl a: Han medger i och för sig att hans förfarande är att bedöma som vårdslös skatteuppgift. Åklagarens gärningsbeskrivning täcker emellertid inte samtliga rekvisit för detta brott. J.F. kan därför inte fällas till ansvar för sådan gärning. För den händelse gärningsbeskrivningen skulle anses innefatta påstående om vårdslös skatteuppgift, bestrider han ansvar på grund av preskription.
HovR:n (hovrättsråden Rodriguez och Hudson samt adj led Martin, referent) anförde i dom d 4 juli 1985:
Domskäl. Av utredningen i målet framgår att J.F. på sätt TR:n funnit och J.F. själv vidgått gjort sig skyldig till förfarande, vilket i och för sig är att bedöma som vårdslös skatteuppgift. J.F. har vid huvudförhandlingen i TR:n fått tillfälle att bemöta de omständigheter som kan grunda ansvar för sådan gärning, varom ansvarsyrkande också framställts vid TR:n. Vid sådant förhållande kan frågan om J.F. gjort sig skyldig till vårdslös skatteuppgift prövas i målet utifrån åklagarens gärningspåstående.
Oavsett om förfarandet bedöms som skattebedrägeri eller som vårdslös skatteuppgift är det fråga om samma gärning i den mening som anges i 30 kap 9 § RB. Med hänsyn härtill och då en preskriptionstid av fem år är stadgad även för vårdslös skatteuppgift har preskriptionsavbrott skett även vad gäller sistnämnda gärning genom att J.F. fick del av åtalet d 8 febr 1984.
Med hänsyn till vad sålunda anförts skall J.F. dömas för vårdslös skatteuppgift. Anledning saknas att ändra TR:ns straffmätning. TR:ns domslut skall således fastställas.
Domslut. HovR:n fastställer TR:ns domslut.
J.F. (offentlig försvarare advokaten B.S.) sökte revision och yrkade att åtalet skulle ogillas.
Riksåklagaren bestred ändring.
Riksåklagaren anförde bl a: Målet gäller frågan huruvida 30 kap 3 § RB lägger hinder i vägen för domstol att fälla en tilltalad till ansvar för vårdslös skatteuppgift, när åtalet gäller skattebedrägeri och det inte i gärningsbeskrivningen angivits avse även ett oaktsamt förfarande. En sådan fråga måste bedömas med utgångspunkt i hur gärningsbeskrivningen utformats i det enskilda fallet.
Såväl skattebedrägeri som vårdslös skatteuppgift avser avgivande av handling med oriktig uppgift till ledning för myndighets beslut i fråga om skatt eller avgift. Skattebedrägeri föreligger, då avgivandet av den oriktiga uppgiften sker uppsåtligen och vårdslös skatteuppgift, då uppgiften lämnas av grov oaktsamhet. En förutsättning för skattebedrägeri är vidare att gärningen föranleder påförande av för låg skatt medan det för ansvar för vårdslös skatteuppgift är tillräckligt att fara för sådan effekt uppkommer, dock under förutsättning att gärningen rör betydande belopp. Skillnaderna i brottskonstruktionerna medför att vårdslös skatteuppgift fullbordas på ett tidigare stadium än skattebedrägeri.
Såsom domstolarna funnit måste gärningsbeskrivningen anses innefatta ett påstående från åklagarens sida att omständigheterna vid avgivandet av deklarationen varit sådana att den oriktiga uppgiften i vart fall lämnats av grov oaktsamhet (jämför NJA 1978 s 291, Smith, Skattebrott och skattetillägg, 5 uppl s 73 f, NJA 1976 s 368 med där gjorda hänvisningar, NJA 1981 s 277 och Pugh, Rättegång II, 7 uppl s 125). Påståendet att förfarandet föranlett påförande av för låg skatt inkluderar uppenbarligen att fara för sådan effekt förelegat. Enligt gärningspåståendet har brottet fullbordats d 21 jan 1980. Gärningsbeskrivningen innehåller emellertid även uppgift om den tidpunkt då deklarationen avlämnades och farebrottet fullbordades. Det undandragna skattebeloppet är betydande i den mening som avses i 5 § skattebrottslagen. På grund av det anförda bör - såsom åklagaren påstått och domstolarna funnit - 30 kap 3 § RB ej utgöra hinder mot att fälla till ansvar för vårdslös skatteuppgift.
För den händelse HD inte skulle dela riksåklagarens angivna uppfattning gjorde riksåklagaren - med justering av åtalet - gällande att J.F. avgett den oriktiga uppgiften av grov oaktsamhet och därigenom föranlett fara för att skatt skulle påföras med ett 23520 kr för lågt belopp.
Målet avgjordes efter föredragning.
Föredraganden, Brown, hemställde i betänkande om följande dom:
Domskäl. Enligt 30 kap 3 § RB får dom i brottmål inte avse annan gärning än den, för vilken talan om ansvar förts i behörig ordning. Det ankommer alltså på åklagaren att precisera det handlingsförlopp som han anser att den tilltalade bör fällas till ansvar för. Häri innefattas enligt förarbetena såväl de yttre faktiska omständigheterna som de subjektiva moment vilka ingår i gärningen (NJA II 1943 s 392).
Bedömningen av vilket subjektivt rekvisit som åklagaren åberopar skall grundas främst på vad denne uttryckligen angett. Därutöver finns emellertid ett utrymme för att göra en tolkning av åklagarens gärningsbeskrivning i belysning av bl a hur han rubricerat brottet och vilket lagrum han hänför sig till. En sådan tolkning måste göras med försiktighet med hänsyn till den till talades berättigade krav på att veta vad domen kan komma att avse och vad hans försvar följaktligen skall gå ut på.
Ansvar för skattebedrägeri enligt 2 § 1 st skattebrottslagen fordrar att gärningen begåtts uppsåtligen. Detta innebär att samtliga objektiva brottsförutsättningar skall vara täckta av uppsåt. Om uppsåtet brister i något hänseende kan gärningsmannen i stället dömas för vårdslös skatteuppgift enligt 5 § skattebrottslagen under förutsättning att han ådagalagt grov oaktsamhet. Det är dock att märka att detta brott även i objektivt hänseende skiljer sig från skattebedrägeri. I stället för en effekt - ett på visst sätt felaktigt skattebeslut - krävs fara för sådan effekt. Det fordras vidare att gärningen rör betydande belopp. I betraktande av nu anförda skillnader i objektivt och subjektivt hänseende mellan de båda brotten kan det inte generellt anses att ett åtal för skattebedrägeri i andra hand innefattar ett påstående om ansvar för vårdslös skatteuppgift.
Såsom framgår av TR:ns dom yrkade åklagaren i stämningsansökningen ansvar på J.F. enligt 2 § skattebrottslagen för skattebedrägeri under påstående bl a att J.F. uppsåtligen lämnat oriktig uppgift. Av gärningsbeskrivningen kan inte utläsas något påstående om att J.F. handlat oaktsamt. Stämningsansökningen kan därför inte anses innefatta åtal för vårdslös skatteuppgift.
Sedan ett åtal väckts kan gärningsbeskrivningen ändras genom justering av åtalet enligt 45 kap 5 § 3 st RB. Som en allmän princip med tillämpning i förevarande mål får emellertid anses gälla att justeringen måste ske inom preskriptionstiden för brottet (jfr NJA 1950 s 647 samt Cross m fl, Kommentar till brottsbalken III s 354 f med hänvisningar).
Preskriptionstiden för vårdslös skatteuppgift, fem år, räknas från det att den oriktiga uppgiften avlämnades, dvs i förevarande fall d 22 mars 1979 enligt vad åklagaren påstått. När preskriptionstiden löpte ut hade J.F. delgivits stämning i målet men åtalet hade ännu inte justerats till att omfatta vårdslös skatteuppgift. J.F. kan därför enligt 35 kap 1 § BrB inte ådömas påföljd för sådant brott.
Domslut. Med ändring av HovR:ns dom lämnar HD åtalet utan bifall.
HD (JustR:n Villarreal, Johnson, referent, Elliott, Hill och Solerud) beslöt dom i enlighet med betänkandet.