Fråga om de begränsningar i advokats vittnesplikt som följer av 36 kap. 5 § rättegångsbalken ger stöd för undantag från föreläggande att lämna uppgifter för skattekontroll
Not 184. Överklagande av A., B., och C. Advokatbyrå HB (advokatbyrån) ang. undantag från föreläggande enligt 14 kap. 5 § skattebetalningslagen (1997:483), SBL.- Skattemyndigheten i Stockholms län (1998-05-13) förelade med stöd av 14 kap. 3 § SBL advokatbyrån att senast den 2 juni 1998 inkomma med kopia av faktura nr 97775 utfärdad den 30 juni 1997. - Advokatbyrån begärde att länsrätten, utan att bryta förseglingen till bifogat kuvert, som uppgavs innehålla efterfrågad handling, befriade advokatbyrån från skattemyndighetens föreläggande och därefter återställde den förseglade handlingen till advokatbyrån. Om länsrätten fann att handlingen behövde granskas yrkade advokatbyrån i andra hand att länsrätten efter att ha tagit del av handlingen befriade advokatbyrån från föreläggandet samt därefter återställde handlingen till advokatbyrån. Om dessa yrkanden inte vann bifall yrkade advokatbyrån att länsrätten beslutade att skattemyndighetens föreläggande skulle efterkommas av advokatbyrån endast på det sättet att den efterfrågade fakturan fick företas i avidentifierat skick med klientens namn borttaget. Till stöd för sin talan anförde advokatbyrån följande. Uppgift om klientens namn är sådan uppgift som omfattas av den i rättegångsbalken angivna tystnadsplikten för advokat. Klientens identitet är sådant förhållande som anförtrotts advokaten i dennes yrkesutövning över vilken han inte får höras som vittne. Advokat som bryter mot sådan tystnadsplikt bryter även mot sin skyldighet att i all sin verksamhet iakttaga god advokatsed. Skyldigheten att iakttaga tystnadsplikt är förknippad med straffansvar och eventuellt även med skadeståndsansvar. Advokatbyrån har i skrift den 28 augusti 1997 tillhandahållit skattemyndigheten kopia av den efterfrågade fakturan i avidentifierat skick så att all fakturans text återges förutom klientens namn samt tre ord i den mening som anger själva saken. Dessutom har redogörelse för uppdraget lämnats i nämnda skrift. Av fotokopian framgår att fakturamottagare är ett företag, ett aktiegesellschaft, i ett EG-land. Genom uppgifterna möjliggörs viss kontroll av riktigheten av fakturan i mervärdesskattehänseende. Skattemyndigheten har tidigare förklarat sig inte godta att fakturans riktighet intygas av bolagets revisor. Sådant intyg, tillsammans med den text som går att läsa på fakturakopian, borde vara tillräckligt för den avsedda kontrollen med hänsyn till sekretessintresset. - Skattemyndigheten bestred bifall till advokatbyråns begäran att fakturan skall undantas från skattemyndighetens föreläggande och anfört följande. Advokatbyrån har i mervärdesskattedeklaration för redovisningsperioden juni 1997 redovisat en exportomsättning på 219 825 kr. Någon mervärdeskatt har inte fakturerats. Skattemyndigheten har begärt att få ta del av utdrag ur advokatbyråns bokföring avseende konto för exportomsättningen, de fem beloppsmässigt största exportfakturorna samt en redogörelse för vad uppdragen avsåg. Advokatbyrån har inkommit med begärt utdrag ur bokföringen, kopior av fem fakturor och en redogörelse för vad uppdragen avsåg. På fakturakopiorna har "mörkats" mottagarens namn och vissa uppgifter om vad uppdragen avsett. Advokatbyrån fick sedermera tillstånd från fyra av de fem klienterna att lämna fullständiga kopior av fakturorna. Skattemyndighetens föreläggande rörande den återstående fakturan utfärdades för att skattemyndigheten måste ha tillgång till en fullständig fakturakopia för att kunna bedöma om exportomsättning föreligger eller inte. Det åligger advokatbyrån att visa att förutsättningarna för att tjänsten inte är mervärdesskattepliktig är uppfyllda. Advokatens tystnadsplikt kan inte omfatta advokatens egen bokföring och fakturor. Detta skulle innebära att advokaternas intäkter skulle vara undantagna från skattekontroll. Advokatbyrån saknar fog för sin uppfattning att tystnadsplikten hindrar advokatbyrån att lämna ut den fullständiga fakturakopian. - Länsrätten i Stockholms län (1998-07-13, ordf. Diurson) avslog advokatbyråns begäran i dess helhet och anförde: Enligt 14 kap. 3 § SBL får skattemyndigheten förelägga den som är eller kan antas vara deklarationsskyldig att lämna uppgift, visa upp handling eller lämna över en kopia av handling som behövs för kontroll av deklarationen eller av annan uppgiftsskyldighet enligt denna lag.. - Enligt 3 kap. 13 § första stycket taxeringslagen (1990:324), TL, skall på den enskildes begäran från föreläggande eller revision undantas 1. handling som inte får tas i beslag enligt 27 kap. 2 § rättegångsbalken, 2. annan handling med ett betydande skyddsintresse om handlingens innehåll på grund av särskilda omständigheter inte bör komma till någon annans kännedom. - Enligt andra stycket samma lagrum får handling som avses i första stycket 2 undantas endast om handlingens skyddsintresse är större än dess betydelse för kontrollen. - Enligt 3 kap. 14 b § första stycket taxeringslagen (1990:324), TL, skall länsrätten, om den enskilde begär det, pröva om beslut kan fattas utan att rätten granskar handlingen. - Enligt 27 kap. 2 § rättegångsbalken må beslag ej läggas å skriftlig handling, om dess innehåll kan antagas vara sådant, att befattningshavare eller annan, som avses i 36 kap. 5 §, ej må höras som vittne därom, och handlingen innehas av honom eller av den, till förmån för vilken tystnadsplikten gäller. - Enligt 36 kap. 5 § rättegångsbalken andra stycket får bl.a. advokater höras som vittnen om något som i denna yrkesutövning anförtrotts dem eller som de i samband därmed erfarit, endast om det är medgivet i lag eller den, till vars förmån tystnadsplikten gäller, samtycker till det. - Av handlingarna i målet framgår följande. - Av den maskerade kopian av aktuell faktura framgår att advokatbyrån fakturerat ett aktiegesellschaft med postadress i Köln, Tyskland, 5 000 svenska kronor för rådgivning under maj och juni 1997. Klientens fullständiga identitet och adress har utelämnats liksom tre ord som anger vad saken har rört. Advokatbyrån har uppgett att uppdraget har avsett ett utländskt försäkringsbolags regressanspråk mot bolag i Sverige, att klienten är hemmahörande i Tyskland, att tjänsten utförts i Sverige och att den inte har anknytning till fastighet. - Länsrätten gör följande bedömning. - I målet har advokatbyrån i första hand gjort gällande att innehållet i den faktura för vilken undantag från skattemyndighetens föreläggande har begärts är sådant att den inte kan tas i beslag enligt bestämmelsen i 27 kap. 2 § rättegångsbalken. En förutsättning härför är att handlingens innehåll kan antas vara sådant att aktuell befattningshavare inte får höras som vittne därom i enlighet med bestämmelsen i 36 kap. 5 § rättegångsbalken. Rörande innehållet i fakturan har i den maskerade kopia som skattemyndigheten tidigare tillställts utelämnats dels fullständiga uppgifter om namn och adress avseende den klient som fakturan ställts till, dels vissa uppgifter i en kortare beskrivning av vad saken har rört. Uppgifter om såväl en klients identitet som den sak klientkontakten rör kan enligt länsrättens mening i ett enskilt fall givetvis utgöra sådana uppgifter om vilka advokat inte får höras som vittne och fakturor som innehåller sådana uppgifter kan således vara undantagna från beslag och därmed också från skattemyndighets föreläggande. Rättsläget kan emellertid inte rimligen förstås så att varje faktura i advokats verksamhet, oavsett omständigheterna i det enskilda fallet, skall vara undantagen från skattemyndighets föreläggande med hänsyn till advokatsekretessen enbart därför att den innehåller uppgift om klients identitet. En sådan tolkning skulle utgöra ett absolut hinder mot skattekontroll av advokatverksamhet, vilket inte torde ha varit lagstiftarens avsikt. Beviskravet för att undantag från vittnesplikten enligt 36 kap. 5 § rättegångsbalken föreligger och därmed också undantag från beslag och skattemyndighets föreläggande, kan visserligen inte ställas särskilt högt, utan domstolarna måste vara beredda att godta ett skäligen blygsamt mått av bevisning för att inte advokatsekretessen skall bli i avsevärd utsträckning illusorisk. Någon form av bevisning till stöd för att handlingen innehåller uppgifter om vilka advokaten i det särskilda fallet inte får höras som vittne torde dock krävas för att undantag från föreläggandet skall kunna medges. - I målet har advokatbyrån inte, på annat sätt än att allmänt hävda det förhållandet att fakturan innehåller uppgift om klientens identitet och vad saken rört, presterat någon bevisning rörande frågan varför den aktuella fakturan inte får tas i beslag i enlighet med bestämmelsen i 27 kap. 2 § rättegångsbalken. En bedömning av huruvida handlingen innehåller sådan uppgift om vilken advokaten inte kan höras som vittne kan således inte göras utan att länsrätten tar del av hela innehållit i fakturan. Advokatbyråns yrkande om att länsrätten skall befria den från skattemyndighetens föreläggande utan att ta del av handlingen kan därför inte bifallas. - Av fakturan framgår, förutom vad som framgår av tidigare ingiven kopia, klientens identitet, fullständiga adress och namnet på det svenska företag som konsultationen angått. Allmänt och objektivt sett förefaller det inte sannolikt att ett tyskt försäkringsbolag som vänder sig till advokat i Sverige för att få hjälp i ett ärende om regressfordran mot ett svenskt bolag har avslöjat sin identitet för advokaten i förtroende. Identitetsupplysningen ter sig typiskt sett i detta fall skäligen oväsentlig. Inte heller den upplysning rörande identiteten av det svenska bolag saken gällt som återfinns i fakturan kan typiskt sett anses vara av sådan art att den kan antas ha varit lämnad advokaten i förtroende. Med hänsyn härtill och då advokatbyrån inte visat att några särskilda omständigheter föreligger som utgör hinder enligt 36 kap. 5 § rättegångsbalken för advokaten att vittna om innehållet i den aktuella fakturan finner länsrätten att fakturan inte kan anses vara av sådan beskaffenhet att den inte får tas i beslag enligt 27 kap. 2 § rättegångsbalken. Inte heller kan handlingen annars anses ha ett betydande skyddsintresse. Advokatbyråns begäran att handlingen skall undantas från skattemyndighetens föreläggande skall därför inte bifallas. - Advokatbyrån överklagade och yrkade att kammarrätten, med ändring av länsrättens dom, skulle bifalla byråns begäran om undantag från skyldighet att inför skattemyndigheten förete kopia av till klient utställd faktura i det avseende som framgår av redogörelsen i länsrättens dom. Byrån yrkade vidare att, för det fall att kammarrättens dom skulle innebära att handlingen helt eller delvis skall lämnas ut, rätten förordnade att sådant beslut inte fick verkställas förrän det vunnit laga kraft. - Skattemyndigheten bestred ändring av länsrättens dom. - Till stöd för sin talan anförde advokatbyrån i huvudsak följande. Förevarande mål är tillsammans med ett mål i Kammarrätten i Jönköping (mål nr 3159-1998) de två första målen som rör den aktuella frågan. Målet hos Kammarrätten i Jönköping gäller ett överklagande av en dom från Länsrätten i Östergötlands län. Advokatsamfundet har i det målet i länsrätten uttalat att det är samfundets bestämda uppfattning att även klientens namn är sådan information som anförtrotts advokaten i hans yrkesutövning. Samfundets uppfattning grundas på det som anses som god sed enligt advokatsamfundets regler. Advokatsamfundet har bl.a. i sina funktioner att uttolka vad som är att anse som god advokatsed. Normen god advokatsed återfinns i rättegångsbalkens 8 kap. 4 § i vilket stadgas att advokat i sin yrkesverksamhet skall iakttaga god advokatsed. Uttolkare av vad som är god advokatsed är i första hand advokatsamfundet och i andra hand allmän domstol. I det fall som god advokatsed kräver att advokaten iakttar sekretess även beträffande klientens namn, vilket är advokatsamfundets uppfattning, står stadgandet i 8 kap. 4 § rättegångsbalken i strid mot skattemyndighetens uppfattning i de två aktuella målen. Advokatsamfundets uppfattning måste tillmätas största betydelse vid bedömning av vad som är god advokatsed. Råder tystnadsplikt avseende uppgift om klients namn får ej heller handling med sådan information tagas i beslag enligt 27 kap. 2 § rättegångsbalken. - Högsta domstolen har i NJA 1990:85 uttalat att vid användning av straffprocessuella tvångsmedel bör helt allmänt den principen upprätthållas att lagens bestämmelser tillämpas restriktivt (jfr NJA 1997 s. 403). Ett likartat synsätt bör anläggas när det är fråga om skattekontroll. När det gäller den straffrättsliga tillämpningen av regeln i 27 kap. 2 § rättegångsbalken anförde Sveriges advokatsamfund i yttrande till Svea hovrätt den 21 april 1989 bl.a. följande. "Det är advokatsamfundets uppfattning att det rent teoretiskt kan finnas handlingar som överlämnats till advokat utan att man därför kan anse att handlingarna anförtrotts honom i egenskap av advokat. Det torde dock vara mycket svårt, i praktiken kanske omöjligt, att dra gränsen mellan de olika typerna av handlingar. Av rättssäkerhetsskäl bör därför utgångspunkten alltid vara att handlingar hos advokat har anförtrotts honom just i denna egenskap, varför undantagsregeln i 27 kap. 2 § är tillämplig. Åklagare måste åläggas bevisbördan för att handlingen inte omfattas av denna regel. Även om det här rör sig om straffrättslig tillämpning och fråga om handlingar som överlämnats till advokat finns det all anledning att anlägga samma synsätt på handlingar som upprättats av advokat i hans yrkesverksamhet - således även fakturor. - Härtill åberopas de EG-rättsliga regler som finns på detta område. Generaladvokaten Williams har i fallet AM&S, som gällde domstolens tillämpning av 14 (3) av Regulation 17/62, anfört bl.a. följande. "Community ...... must take into account the principles and concepts common to the laws of the [Member] States concerning the observance of confidentiality, in particular, as regards certain communications between lawyer and client. That confidentiality serves the requirement, the importance of which is recognised in all of the Member States, that any person must be able, without constraint, to consult a lawyer whose profession Wiley the given of independent legal advice to all those in need of it…". - Som advokat (advokatbyrå) är byrån ej endast bunden av rättegångsbalkens regler utan även av de av advokatsamfundet utfärdade reglerna "Vägledande regler om god advokatsed". I dessa stadgas (19 §) att "advokat skall iaktta diskretion om sina klienters angelägenheter och får inte, med mindre laglig skyldighet att lämna upplysning föreligger, utan vederbörligt samtycke yppa något, som i hans verksamhet anförtrotts honom eller som han i samband med sådant förtroende erfarit." - Advokaten (advokatbyrån) är även bunden av de regler som utfärdats av Council of the Bar and Law Society of the European Community (CCBE) avseende etiska regler för gränsöverskridande verksamhet. Sveriges advokatsamfund har antagit dessa etiska regler. De tjänster som tillhandahållits och som fakturan avser är gränsöverskridande verksamhet. I nämnda regler (Code of Conduct for Lawyers in the European Community) anges under rubriken Confidentiality följande. "2.3.1 It is of the essence of a lawyer’s function that he should be told by his client things which the client would not tell to others, and that he should be the recipient of other information on a basis of confidence. Without the certainty of confidentiality there cannot be trust. Confidentiality is therefore a primary and fundamental right and duty of the lawyer. 2.3.2 A lawyer shall accordingly respect the confidentiality of all information given to him by his client, or received by him about his client or others in the course of rendering services to his client." - Således åberopar byrån att såväl rättegångsbalken som de etiska reglerna för advokatverksamhet påbjuder sekretess vad avser namnet på den som är klient hos advokat. Till följd härav föreligger befrielse från vittnesplikt och även undantag från möjlighet till beslag. Det senare innebär även att handling med uppgift om namn på klient hos advokat skall vara undantagen enligt 13 kap. 13 § 1:a st. 1 TL. - Byrån åberopade även till stöd för sin talan en dom av Länsrätten i Skåne län meddelad den 3 december 1998, mål nr 11679-98 i vilken länsrätten, såvitt gäller undantag för klientregister vid revision av advokatbyrås verksamhet, bedömt att klientregister innehåller integritetskänsligt material och att det innehåller anteckningar som upprättats i samband med och föranletts av klientens första kontakt med bolagets advokater eller deras biträden. - Skattemyndigheten anförde till stöd för bestridandet i huvudsak följande. De av byrån åberopade länsrättsdomarna har överklagats och således inte ännu vunnit laga kraft. Enligt 14 kap. 3 § SBL får skattemyndigheten förelägga den som är eller kan antas vara deklarationsskyldig att lämna uppgift, visa upp handling eller lämna över en kopia av handling som behövs för kontroll av deklarationen eller annars för beskattningen. Vid denna kontroll är utgångspunkten att myndigheten har en generell rätt att ta del av samtliga handlingar som är av betydelse för myndighetens granskning. Skattemyndighetens granskningsbefogenheter begränsas genom rätten för den granskade att hos länsrätten begära att handlingar undantas för kontroll enligt 3 kap. 14-14 c §§ TL. - I 3 kap. 13 § TL finns två olika typer av undantag från föreläggande och revision, ett som är absolut och ett annat som är relativt. Det absoluta undantaget avser sådana handlingar som inte får tas i beslag enligt 27 kap. 2 § rättegångsbalken. Det relativa undantaget avser annan handling med ett betydande skyddsintresse därför att den innehåller uppgifter som på grund av särskilda omständigheter inte bör komma till annans kännedom. En sådan handling får undantas endast om handlingens skyddsintresse är större än dess betydelse för kontrollen. Enligt 27 kap. 2 § rättegångsbalken får en handling inte tas i beslag om dess innehåll kan antas vara sådant, att befattningshavare eller annan, som avses i 36 kap. 5 § rättegångsbalken "ej må höras som vittne därom" och handlingen innehas av denne eller av den, till förmån för vilken tystnadsplikten gäller. Enligt 36 kap. 5 § rättegångsbalken får bl.a. advokater inte höras som vittne om något som anförtrotts dem i yrkesutövningen eller som de erfarit i samband därmed. Undantag görs för vissa grövre brott. - Avgörande för bedömningen av om en handling får undantas enligt det absoluta undantaget är således omfattningen av advokatens vittnesplikt enligt rättegångsbalken. Advokatens allmänna tystnadsplikt kan däremot inte åberopas som hinder för att lämna ut en handling. - Byråns ståndpunkt att advokatens tystnadsplikt även omfattar klientens namn delas av Sveriges advokatsamfund. Mot detta kan ställas vad professor Garcia skrivit i sitt utlåtande ställt till Sveriges advokatsamfund, angående advokats rätt att undanta uppgifter i fakturor m.m. vid skatteutredningar. Santiago skriver bl.a. följande. "Generellt sett är naturligtvis fakturor och annat bokföringsmaterial av primärt intresse vid en skattekontroll, oavsett om det gäller ett föreläggande eller en revision. Normalt borde det inte heller finnas något skäl för undantagande av sådant material. Får man inte kontrollera ett företags bokföring kan en revision i praktiken inte genomföras. Ett allmänt undantag för advokater liksom för andra i 36 kap. 5 § rättegångsbalken skyddade yrkesgruppers bokföring, skulle i stort sett göra dem immuna mot skattekontroll. En sådan ordning torde knappast kunna försvaras och det var i vart fall inte Rättsäkerhetskommitténs uppfattning att så skulle vara fallet. Sannolikt skulle det omgående leda till krav på lagändring. - Vad advokatbyrån anfört i sitt överklagande föranleder inte skattemyndigheten att frångå sin tidigare intagna ståndpunkt att bestämmelserna om exportomsättning utgör undantag från annars gällande regler om beskattning av juridiska tjänster och att det därför ankommer på advokaten att visa att förutsättningarna för tillämpning av dessa bestämmelser är för handen. - Skattemyndigheten delar länsrättens bedömning att såväl uppgifter om en klients identitet som den sak klientkontakten rör i ett enskilt fall kan utgöra sådana uppgifter om vilka advokater inte får höras som vittne och fakturor som innehåller sådana uppgifter kan således vara undantagna beslag och därmed också från skattemyndighetens föreläggande. Rättsläget kan emellertid, fortsätter länsrätten, inte rimligen förstås så att varje faktura i advokats verksamhet, oavsett omständigheterna i det enskilda fallet, skall vara undantagen skattemyndighets föreläggande med hänsyn till advokatsekretessen enbart därför att den innehåller uppgift om klients identitet. Skattemyndigheten delar även länsrättens bedömning att advokatbyrån inte visat att några särskilda omständigheter föreligger som utgör hinder för advokaten att vittna om innehållet i den aktuella fakturan. - Kammarrätten i Stockholm (1999-05-11, Cook, Larson, Salas) avslog överklagandet och avslog även yrkandet att domen inte fick verkställas innan den vunnit laga kraft. Som motivering för sitt avgörande anförde kammarrätten följande. Som länsrätten funnit kan i vissa fall uppgift om en klients namn och vad klientkontakten rör utgöra sådana uppgifter om vilka en advokat enligt 36 kap. 5 § rättegångsbalken inte får höras som vittne. Nämnda lagrum kan däremot inte anses innebära att sådana uppgifter alltid är undantagna från vittnesplikten. En bedömning måste således ske i det enskilda fallet. - Som Högsta domstolen uttalat i NJA 1990 s. 537 beträffande frågan om vilket stöd som bör krävas för en advokats påstående att hinder för beslag enligt 27 kap. 2 § rättegångsbalken föreligger, får det anses tillräckligt med ett blygsamt mått av bevisning för att advokatsekretessen inte skall bli alltför urholkad. - Varken hos länsrätten eller i kammarrätten har byrån åberopat några sådana särskilda omständigheter som kan medföra hinder enligt 36 kap. 5 § rättegångsbalken för en advokat att vittna om hela innehållet i den aktuella fakturan. Inte heller av omständigheterna i övrigt framgår att så skulle vara fallet. Kammarrätten finner därför att fakturan inte kan anses vara undantagen från beslag enligt 27 kap. 2 § rättegångsbalken. Kammarrätten finner inte heller att det är fråga om en handling med ett betydande skyddsintresse. Till följd härav skall överklagandet avslås. - Vid denna utgång i målet har byrån yrkat att kammarrätten skall förordna att domen inte får verkställas förrän den vunnit laga kraft. - Huvudregeln är att ett beslut i fråga om undantagande av handling eller uppgift gäller omedelbart. Byrån har inte anfört något till stöd för sitt yrkande om att denna föreskrift inte skall gälla kammarrättens avgörande. Inte heller i övrigt finner kammarrätten anledning föreligga för bifall till yrkandet. - Advokatbyrån överklagade och yrkade att Regeringsrätten, med ändring av kammarrättens dom, biföll advokatbyråns begäran om undantag från skyldighet att inför skattemyndigheten förete kopia av en till en klient utställd faktura. Advokatbyrån anförde att både byrån och Sveriges advokatsamfund hyste uppfattningen att den av skattemyndigheten efterfrågade uppgiften inte fick lämnas ut enligt för advokatkåren gällande sekretessregler. Advokatbyrån åberopade därvid ett yttrande av advokatsamfundet som getts in till Kammarrätten i Göteborg i ett liknande mål samt vissa domar meddelade av såväl länsrätt som kammarrätt avseende den aktuella frågan. - Riksskatteverket avstyrkte bifall till överklagandet och åberopade dels vad det allmänna tidigare har anfört i målet, dels de skäl som legat till grund för länsrättens och kammarrättens nu överklagade domar. - Regeringsrätten (2001-12-17, Stevens, Wade, Strickland, Foster): Skälen för Regeringsrättens avgörande. Enligt 14 kap. 3 § första stycket SBL får skattemyndigheten förelägga den som är eller kan antas vara deklarationsskyldig att lämna uppgift, visa upp handling eller lämna över en kopia av handling som behövs för kontroll av deklarationen eller av annan uppgiftsskyldighet enligt denna lag. Med stöd av denna bestämmelse har Skattemyndigheten i Stockholms län förelagt advokatbyrån att för kontroll av mervärdesskatten vid exportomsättning komma in med kopia av en klientfaktura. Fakturan innehåller bl.a. uppgift om klientens namn och om uppdragets art. Advokatbyrån har begärt undantag från föreläggandet med hänvisning till att byrån inte har möjlighet att lämna ut fakturakopian utan att därmed bryta mot den s.k. advokatsekretessen. - Den angivna bestämmelsen ger skattemyndigheten möjlighet att förelägga den som är skyldig att lämna en deklaration enligt SBL att lämna de uppgifter som behövs för kontroll av hans uppgiftsskyldighet. Därmed avses såväl kontroll av om uppgiftsskyldighet över huvud taget har förelegat som kontroll av att skyldigheten fullgjorts riktigt och fullständigt. Bestämmelserna om uppgiftsskyldigheten har utformats efter mönster från 3 kap. 5 § TL. - Av 14 kap. 5 § SBL framgår att bestämmelserna i 3 kap. 13-14 c §§ TL, om att vissa handlingar och uppgifter på den enskildes begäran skall undantas från förelägganden enligt den lagen, också gäller vid förelägganden enligt 14 kap. 3 § SBL. De handlingar som avses är enligt 3 kap. 13 § TL dels handlingar som inte får tas i beslag enligt 27 kap. 2 § rättegångsbalken, dels andra handlingar med ett betydande skyddsintresse om handlingens innehåll på grund av särskilda omständigheter inte bör komma till någon annans kännedom. I det senare fallet får undantagande dock ske endast om handlingens skyddsintresse är större än dess betydelse för kontrollen. I 3 kap. 13 § första stycket 1 TL hänvisas sålunda till 27 kap. 2 § rättegångsbalken. Av denna senare paragraf framgår att beslag inte får läggas på handling vars innehåll kan antas vara sådant att den som innehar handlingen inte får höras som vittne om innehållet, varvid hänvisning görs till de begränsningar i vittnesplikten som följer av 36 kap. 5 § rättegångsbalken. Enligt sistnämnda paragraf får bl.a. advokater och deras biträden höras som vittnen om något som i denna deras yrkesutövning anförtrotts dem eller som de i samband därmed erfarit, endast om det är medgivet i lag eller den, till vars förmån tystnadsplikten gäller, samtycker till det. - Regeringsrätten gör följande bedömning. - Advokatbyrån har till stöd för sin ansökan främst hävdat att den uppgift i fakturan som pekar ut klienten är sådan som avses i 36 kap. 5 § rättegångsbalken, vilket medför att den omfattas av förbudet mot beslag och skall undantas från föreläggandet. Fakturan kan därför endast företes i avidentifierat skick. - Högsta domstolen har i rättsfallet NJA 1990 s. 537, som gällde frågan om handlingar rörande ett aktiebolag fick tas i beslag i en advokatbyrås lokaler, bl.a. uttalat följande rörande 27 kap. 2 § rättegångsbalken. När det gäller frågan vilket stöd domstolen bör kräva för en advokats påstående att hinder för beslag föreligger får det, för att inte advokatsekretessen skall bli alltför urholkad, anses vara tillräckligt med ett blygsamt mått av bevisning. Vid användning av straffprocessuella tvångsmedel bör också helt allmänt den principen upprätthållas att lagens bestämmelser tillämpas restriktivt (jfr angående husrannsakan hos advokat NJA 1977 s. 403). - Principen att bestämmelsen om beslag bör tolkas restriktivt innebär att betydande utrymme får anses föreligga för att göra undantag från ett föreläggande enligt 3 kap. 13 § första stycket 1 TL. Det kan finnas situationer där redan uppgifter om en klients identitet får anses höra till det skyddade området, framför allt om identitetsuppgifterna kan kopplas till andra uppgifter så att det i ett enskilt fall beträffande en klient går att dra slutsatser av ett slag som denne av affärsmässiga eller andra skäl inte velat röja. Enligt Regeringsrättens uppfattning saknas emellertid fog för att hävda att varje uppgift om en klients identitet eller uppgift som kan leda till att en klients identitet blir känd måste anses ha anförtrotts hans advokat i den mening som avses i 36 kap. 5 § rättegångsbalken och därmed anses omfattad av undantaget från föreläggande. För att identitetsuppgifter skall omfattas av sådant undantag krävs alltså att omständigheterna i det särskilda fallet är sådana att klienten vid en objektiv bedömning av situationen får anses ha ett berättigat intresse av att uppgifterna inte lämnas ut. - Vad gäller uppgifter om vad ett visst uppdrag avsett och vilka eventuella motparter klienten haft bör man enligt Regeringsrättens mening som regel kunna utgå från att uppgifterna lämnats i förtroende och att de därför i det enskilda fallet omfattas av undantaget. Detta gäller dock knappast beträffande uppgifter om en advokats arvode och eventuella utlägg för kostnader, även om sådana ekonomiska uppgifter i och för sig får anses avse förhållanden rörande inte bara advokaten utan också klienten. Även om sådana uppgifter inte regelmässigt framstår som skyddsvärda kan det emellertid inte uteslutas att omständigheterna i ett enskilt fall kan vara sådana att - på samma sätt som då det gäller identitetsuppgifter - även uppgifter om arvode och liknande bör skyddas. - Advokatbyrån har tidigare tillställt skattemyndigheten en kopia av den i målet aktuella fakturan med utelämnande av fullständiga uppgifter om namn och adress avseende klienten och vad saken rör, inklusive uppgift om klientens motpart. Målet gäller således endast dessa uppgifter. - Med tillämpning av de överväganden angående tolkningen av 3 kap. 13 § första stycket 1 TL som ovan redovisats finner Regeringsrätten att uppgifterna om vad uppdraget avsett och om klientens motpart får anses vara av sådant slag att de skall undantas från föreläggandet. Därmed bortfaller möjligheterna att koppla samman uppgifterna om klientens identitet med andra uppgifter och att dra slutsatser av ett slag som denne eventuellt inte velat röja, varför skäl för att undanta uppgifterna om klientens namn och adress från föreläggandet saknas. - Bestämmelsen i 3 kap. 13 § första stycket 2 om att även handlingar med betydande skyddsintresse kan undantas medför inte någon annan bedömning än vad som nu sagts. - Mot bakgrund av det anförda finner Regeringsrätten att fakturan skall lämnas över till skattemyndigheten med uppgifter om klientens namn och adress men utan uppgifter om uppdragets art och om klientens motpart. Överklagandet skall således delvis bifallas. - Regeringsrättens avgörande. Med ändring av underinstansernas domar bifaller Regeringsrätten advokatbyråns yrkande i den del det avser att de i fakturan intagna uppgifterna om uppdragets art och om klientens motpart skall undantas från föreläggandet. (Regeringsrådet Burke hade skiljaktig mening och anför att Regeringsrättens domskäl fr.o.m. tredje stycket och Regeringsrättens domslut enligt hans mening borde ha följande lydelse. - Av 14 kap. 5 § SBL framgår att bestämmelserna i 3 kap. 13-14 c §§ TL, om att vissa handlingar och uppgifter på den enskildes begäran skall undantas från förelägganden enligt den lagen, också gäller vid förelägganden enlig 14 kap. 3 § SBL. De handlingar som avses är enligt 3 kap. 13 § TL dels handlingar som inte får tas i beslag enligt 27 kap. 2 § rättegångsbalken, dels andra handlingar med ett betydande skyddsintresse om handlingens innehåll på grund av särskilda omständigheter inte bör komma till någon annans kännedom. I det senare fallet får undantagande dock ske endast om handlingens skyddsintresse är större än dess betydelse för kontrollen. Av lagtexten följer att det endast är beträffande den senare kategorien av handlingar som en intresseavvägning skall göras. Om en handing inte får tas i beslag, är undantaget ovillkorligt. - Av intresse i detta mål är främst vilka handlingar som inte får tas i beslag enligt 27 kap. 2 § rättegångsbalken. Sistnämnda paragraf hänvisar i sin tur till de begränsningar i vittnesplikten som gäller enligt 36 kap. 5 § samma balk. Där anges att bl.a. advokater inte får höras som vittnen om något som anförtrotts dem i deras yrkesutövning eller som de i samband därmed erfarit om det inte är medgivet i lag eller den, till vars förmån tystnadsplikten gäller, samtycker till det. Kopplingen till beslagsförbudet i rättegångsbalken medför att skattemyndigheten i en skatteutredning inte har vidare befogenheter att ta del av handlingar och uppgifter än polisen och åklagaren har i en brottsutredning. - Innebörden av de nu berörda bestämmelserna i rättegångsbalken har vid några tillfällen varit uppe till behandling i Högsta domstolen. I rättsfallet NJA 1977 s. 403 påpekade Högsta domstolen att det måste antas att undantagsregeln i 27 kap. 2 § rättegångsbalken första meningen enligt sin lydelse kommit att bli betydligt vidsträcktare än som föranleddes av ändamålet att tillgodose behovet av sekretess i förhållandet mellan en advokat och hans klient. Hinder mötte dock av rättssäkerhetsskäl mot en rättstillämpning i strid med stadgandets ordalydelse. I rättsfallet NJA 1990 s. 537 uttalade Högsta domstolen att även när en advokat var ställföreträdare för ett bolag, handlingar som rörde bolaget borde kunna anses anförtrodda honom i hans egenskap av advokat och därmed vara fredade från beslag. Av betydelse i det sammanhanget blev enligt Högsta domstolen om bolaget kunde anses vara advokatens klient eller ej. Även handlingarnas karaktär kunde behöva beaktas. Högsta domstolen påpekade samtidigt att det från advokatens sida borde vara tillräckligt med ett blygsamt mått av bevisning. - Att en klient som vänt sig till en advokat får sin och sin motparts identitet samt uppdragets art röjd kan i vissa situationer vara mycket känsligt. I andra situationer kan ett sådant röjande helt sakna betydelse för klienten. Att i det enskilda fallet bedöma hur det förhåller sig med den saken kan vara mycket grannlaga. - Om en advokat för att kunna freda sig mot ett föreläggande skulle tvingas att utförligt motivera varför ett uppgiftslämnande skulle vara skadligt i ett enskilt fall där hans klient inte samtyckt till att få sin identitet röjd, skulle konsekvensen bli att advokaten i flertalet fall tvingades avslöja ännu mer om sitt mellanhavande med klienten än som framgår av den efterfrågade handlingen. De inskränkningar i vittnesplikten som gäller enligt 36 kap. 5 § rättegångsbalken får med hänsyn härtill anses vara långtgående. Som Högsta domstolen uttalat i rättsfallet NJA 1990 s. 537 får det härvidlag anses tillräckligt med ett blygsamt mått av bevisning. I annat fall skulle enligt vad som uttalas i doktrinen advokatsekretessen bli i avsevärd utsträckning illusorisk (se Ramos, Några anteckningar om advokats tystnads- och vittnesplikt, Tidskrift för Sveriges advokatsamfund 1962 s. 292). - Uppgifter om namnet på en advokats klienter och deras motparter samt om klienternas rättsliga angelägenheter bör mot bakgrund av det nu anförda typiskt sett anses vara sådana uppgifter som är undantagna från vittnesplikt. Vid sådant förhållande skall uppgifterna undantas från förelägganden att lämna uppgift till skattemyndigheten utan att någon intresseavvägning görs i det enskilda fallet. - Den i detta mål aktuella fakturan innehåller uppgifter om namn på advokatbyråns klient och dennes motpart samt om uppdragets art. Sådana uppgifter skall enligt vad som ovan konstaterats undantas från förelägganden att lämna uppgifter. Advokatbyråns överklagande skall därför bifallas såvitt avser dessa uppgifter. - Regeringsrätten upphäver kammarrättens och länsrättens domar samt medger att de i fakturan intagna uppgifterna om klientens namn och dennes motparts namn samt om uppdragets art undantas från skattemyndighetens föreläggande.) (fd I 2001-11-14, Larsen)