Beslut den 14 maj 2018 i mål 6221-17
Bakgrund
E.S. innehar tillsammans med sin make en lägenhet med bostadsrätt. I anslutning till lägenheten finns ett mindre vindsförråd som de disponerar. De har kommit överens med bostadsrättsföreningen om att lägenhetens bostadsyta ska utökas med vindsförrådet. Enligt ett utkast till överlåtelse-avtal som har bifogats ansökan om förhandsbesked ska bostadsrättsföreningen överlåta vindsförrådet till makarna mot en ersättning som motsvarar förrådets marknadsvärde. Samtidigt ska andelstalet för makarnas bostadsrätt ändras i enlighet med avtalet.
Genom ansökan om förhandsbesked ville E.S. få veta om den förändring av villkoren för upplåtelsen av bostadsrätten som blir följden av avtalet innebär att bostadsrätten ska anses avyttrad och att hon därmed ska kapitalvinstbeskattas. Skatterättsnämnden fann att transaktionen ska ses som en sammanläggning som inte utgör en avyttring som föranleder kapitalvinstbeskattning.
Yrkanden m.m.
Skatteverket             yrkar att Högsta förvaltningsdomstolen ska förklara att förändringen av bostadsrätten inte medför att den ursprungliga bostads-rätten ska anses avyttrad och att någon kapitalvinstbeskattning därför inte ska ske.
E.S.             anser att överklagandet ska bifallas.
Ett krav för att ett förhandsbesked ska lämnas är att de faktiska omständigheter som beskedet ska grundas på är tillräckligt klarlagda. Det är sökandens sak att se till att beskrivningen av dessa omständigheter är så fullständig att ansökan kan ligga till grund för ett förhandsbesked (se t.ex. RÅ 2005 ref. 80).
I det utkast till överlåtelseavtal som har bifogats ansökan om förhandsbesked anges att bostadsrättsföreningen som säljare ska överlåta vindsförrådet till E.S. och hennes make som köpare. Civilrättsligt är det dock inte möjligt att göra en sådan överlåtelse. Skatterättsnämnden har i stället utgått från att vindsförrådet ska upplåtas med bostadsrätt och att denna nya bostadsrätt därefter ska införlivas med makarnas ursprungliga bostadsrätt och bilda en ny.
Av ansökan om förhandsbesked kan i och för sig utläsas att syftet med transaktionen är att den nyttjanderätt som ingår i bostadsrätten ska utvidgas till att avse även vindsförrådet. Vilket förfarande som ska användas för att åstadkomma detta framgår dock inte av vare sig ansökan eller det bifogade avtalet.
Något förhandsbesked borde därför inte ha meddelats. Förhands-beskedet ska således undanröjas och ansökan avvisas.
Högsta förvaltningsdomstolen undanröjer Skatterättsnämndens förhands-besked och avvisar ansökningen.
I avgörandet deltog justitieråden                 Jermsten, Ståhl, Askersjö, Baran             och                 Lopez.             Föredragande var justitiesekreteraren Reeves.
Skatterättsnämnden                 (2017-10-03, Eng, ordförande, Maddox, Barry, Taylor, Baker, Davidson             och                 Acosta):
Sammanläggningen utgör inte en avyttring som föranleder kapitalvinst-beskattning.
Frågan i ärendet, som har aktualiserats med anledning av Skatteverkets ovan angivna ställningstaganden, är om en sammanläggning av ett vindsförråd med en befintlig bostadsrätt innebär att innehavarna av bostadsrätten ska kapitalvinstbeskattas.
I det avtal som ligger till grund för den ställda frågan anges att det vindsförråd om 7 kvm som finns i anslutning till E.S. och hennes makes bostadsrättslägenhet ska överlåtas till dem. Av förutsättningarna i övrigt framgår inte annat än att vindsförrådet ska upplåtas med bostadsrätt och att denna nya bostadsrätt därefter ska införlivas med makarnas ursprungliga bostadsrätt och bilda en ny. Detta sista led i form av sammanläggning är enligt Skatterättsnämndens mening närmast fråga om en formförändring, där två stycken bostadsrätter som ägs av samma personer ska bli en.
Även med det synsätt som kommer till uttryck i Bostadsrätts-utredningens betänkande om vad som civilrättsligt sker vid denna typ av transaktioner finns det enligt Skatterättsnämndens mening flera skäl att inte behandla formförändringen som en skatterättslig avyttring (jfr även vad Mason anfört härom i Skattenytt 2017 s. 545–573).
Synsättet verkar närmast bygga på att sammanläggningar av nu aktuellt slag, på grund av bestämmelserna i bostadsrättslagen (1991:614), inte kan ske på annat sätt än att bostadsrätterna först övergår till föreningen, att bostadsrätterna upphör och att det därefter sker en ny upplåtelse. Parternas avsikt med sammanläggningen är emellertid endast att det ska ske en formförändring och inte att bostadsrätterna definitivt ska avhändas bostadsrättsinnehavarna. Omständigheterna är inte heller sådana att någon egendom kan sägas utslockna och att det av den anledningen kan sägas vara fråga om en avyttring (jfr prop. 1989/90:110 s. 392 och 710).
Skatterättsnämnden konstaterar vidare att i den praxis som gäller omvandling av t.ex. aktier har, när avyttring bedömts föreligga, det varit fråga om förändringar av aktieinnehavarens rätt gentemot aktiebolaget. Motsvarande gäller vid förändringar av teckningsoptioner då förhållandet mellan utställaren och innehavaren förändras med nya villkor (jfr RÅ 2003 not. 107). Vid den formförändring som blir aktuell för E.S. och hennes make kan det sammantaget inte anses vara fråga om någon förändrad rätt i förhållande till bostadsrättsföreningen.
Omständigheterna skiljer sig således från de fall då en avyttring i praxis ansetts vara för handen till följd av förändrade rättigheter. Sammanläggningen kan inte heller liknas med en medlems friköp av fastighet till underpris (jfr Skatterättsnämndens bedömning i RÅ 2003 ref. 61). Inte heller i övrigt finns det enligt Skatterättsnämndens mening skäl för att anse att den aktuella formförändringen utgör en skatterättslig avyttring. Någon kapitalvinstbeskattning blir därmed inte aktuell för E.S. på grund av sammanläggningen.