Fråga om skyldighet för bank att innehålla preliminär skatt på grund av en av banken ställd säkerhet för åtagande att betala lön och avgångsvederlag
Not 41. Överklagande av Skandinaviska Enskilda Banken AB av ett förhandsbesked ang. skyldighet att innehålla preliminär skatt. - Med anledning av att T.H. sagts upp från sin anställning hos E.M.R. Målerifirma AB (bolaget) träffades en överenskommelse mellan bolaget och T.H. som bl.a. innebar att bolaget skulle betala lön med vissa belopp till T.H. under uppsägningstiden och därutöver avgångsvederlag. Bolaget förband sig att ställa en beloppsbegränsad bankgaranti som säkerhet för dessa ersättningar. - Bolaget ingick därefter avtal med Skandinaviska Enskilda Banken AB (banken) om en bankgaranti enligt vilken banken gick i borgen, såsom för egen skuld, för bolagets rätta fullgörande av sin betalningsskyldighet. - Bolaget försattes i konkurs innan lönen och avgångsvederlaget skulle ha betalts ut, varför en utbetalning enligt bankgarantin aktualiserades. - Banken, bolaget och T.H. ansökte om förhandsbesked enligt 44 § andra stycket uppbördslagen (1953:272), UBL, angående skyldigheten att innehålla preliminär skatt. -Skattemyndigheten i Stockholms län (1997-04-30) beslutade att banken var skyldig att verkställa skatteavdrag vid sina utbetalningar till T.H. för såväl lön som avgångsvederlag. - Banken överklagade och anförde bl.a. följande. I egenskap av borgensman har banken regressrätt mot bolaget uppgående till vad banken visar sig ha utgett till T.H., såvida beloppet ryms inom de totalbelopp som framgår av borgensförbindelsen. Däremot torde banken inte ha regressrätt mot bolaget om banken utgett betalning på grund av borgensförbindelsen till annan än T.H. Det torde inte överensstämma med allmänna civilrättsliga grundsatser att ett åtagande gentemot en borgenär skulle kunna göras gällande av en annan borgenär. Det ligger i sakens natur att en bank inte är skyldig att göra skatteavdrag på löner som kontinuerligt förmedlas till anställda i olika kundföretag. Ofta vet banken i dessa fall att det är lön som betalas ut. Det förekommer t.o.m. att lönespecifikation till den anställde vidarebefordras från arbetsgivare, via betalningsförmedlaren, till den anställde. Sådan betalningsförmedling sker naturligtvis också ofta utan att banken har kännedom om att det är fråga om lön. - Vid omprövning med anledning av överklagandet vidhöll skattemyndigheten sitt beslut. - Länsrätten i Stockholms län (1998-02-12, ordf. Davidson) biföll överklagandet och anförde, efter att ha återgett innehållet i bestämmelser i UBL och ett förarbetsuttalande (prop. 1991/92:112 s. 172), följande. I målet har inte gjorts gällande att T.H. utfört eller skall utföra något arbete åt banken. Banken betalar således inte ut någon ersättning för arbete. Enligt länsrättens mening är detta en grundläggande förutsättning för skyldighet att göra avdrag för betalning av mottagarens preliminära skatt. Att begreppet arbetsgivare fått den definition den har i UBL har sin förklaring i att man tidigare hade definierat arbetsgivare som den som utbetalade kontanta belopp som för mottagaren utgjorde mottagarens huvudsakliga inkomst av tjänst (39 § 1 mom. UBL). Det var endast dessa som hade skyldighet att innehålla preliminär A-skatt. Den nya definitionen skulle omfatta alla som betalar ut arbetsersättning eller därmed likställd ersättning för vilken mottagaren skall betala preliminär A-skatt, vilket var själva poängen med den s.k. F-skattereformen, se prop. 1991/92:112 om F-skattebevis m.m. s. 157 där följande sägs. "Det innebär att man inte längre gör någon skillnad mellan huvudarbetsgivare och sidoarbetsgivare när det gäller skyldigheten att göra skatteavdrag. Det har inte heller någon betydelse till vilket inkomstslag ersättningen skall hänföras. Även den som betalar ut sådan ersättning för arbete som hos mottagaren skall taxeras som t.ex. inkomst av näringsverksamhet är att betrakta som arbetsgivare i UBL:s mening om ersättningen betalas ut till någon som har A-skattesedel." Definitionen kan således enligt länsrättens mening inte ges den innebörden att den grundläggande förutsättningen för skyldighet att göra skatteavdrag, nämligen att ersättningen skall utgöra ersättning för arbete inte måste vara uppfylld. En sådan tillämpning skulle som banken påpekat medföra tveksamhet så snart utbetalning skedde via någon betalningsförmedlare. Det har som nyss nämnts uttryckligen sagts i förarbetena att en arbetsgivare inte kan undgå skatteavdragsskyldigheten genom att låta någon annan göra utbetalningen. - Bankens utbetalningar till T.H. beror på ett borgensåtagande. De liknar enligt länsrättens mening utbetalningar enligt lagen (1970:741) om statlig lönegaranti vid konkurs. Enligt 5 § denna lag skall avdrag göras för preliminär skatt och vissa andra belopp vid sådana utbetalningar. Utan någon motsvarande bestämmelse gällande utbetalningar på grund av banks borgensförbindelse finner inte länsrätten att banken är skyldig att verkställa skatteavdrag vid utbetalningar till T.H. - Skattemyndigheten överklagade och anförde bl.a. följande. T.M. innehar A-skattsedel och mot bakgrund av uttalanden i förarbetena kan det fastslås att avdragsskyldigheten endast knutits an till vilken typ av skattsedel som mottagaren av ersättningen har. Det finns inte fog för att det skulle medföra tveksamheter när banken såsom betalningsförmedlare gör en utbetalning. I sådana fall uppträder banken som ombud för arbetsgivaren vilket innebär att skyldigheten att verkställa skatteavdrag ej har bortfallit för arbetsgivaren. Vidare har banken i nämnda situationer ej ställt någon bankgaranti i form av en proprieborgen. I förevarande fall har banken inte uppträtt som ombud för arbetsgivaren utan genom bankgarantin (proprieborgen) inträtt i arbetsgivarens ställe. Banken har inte enbart förmedlat en betalning. - Banken bestred bifall till överklagandet. - Kammarrätten i Stockholm (1999-06-24, Lee, Harvey, Adams) biföll överklagandet med följande motivering: Bolagets överenskommelse den 10 april 1996 med T.H., som har sin grund i ett anställningsavtal, innebär att T.H. skall erhålla lön under uppsägningstid samt avgångsvederlag. Banken har genom avtalet med bolaget gått i borgen "såsom för egen skuld" och således trätt i bolagets ställe vid utbetalning av nämnda lön och avgångsvederlag. Vid detta förhållande är banken, enligt kammarrättens mening, enligt 2 § 2 mom. UBL att anse som arbetsgivare. Banken är därmed skyldig att göra avdrag för betalning av T.H:s preliminära A-skatt. - Banken överklagade och yrkade att den inte skulle anses skyldig att innehålla preliminär skatt på utbetalning till T.H. enligt bankgarantin. - Riksskatteverket bestred yrkandet. - Regeringsrätten (2002-03-26, Hall, Chambers, Bell, Vasquez, Barrett): Skälen för Regeringsrättens avgörande. Frågan i målet är om banken varit skyldig att innehålla preliminär skatt på belopp som utbetalats av banken på grund av att banken ställt säkerhet för bolagets åtagande att betala lön och avgångsvederlag till T.H. - Förhandsbeskedet avser tillämpning av den numera upphävda UBL. Av 3 § 2 mom. första stycket UBL framgår att en inkomsttagare som tilldelats en A-skattesedel är skyldig att erlägga preliminär A-skatt för erhållen ersättning för arbete, dvs. för vad som för honom utgör ersättning för arbete. Enligt 2 § 2 mom. UBL avses med arbetsgivare bl.a. den som betalat ut ersättning för vilken mottagaren enligt bestämmelserna i 3 § 2 mom. första stycket skall betala preliminär A-skatt. Enligt 39 § 1 mom. första stycket UBL skall den som betalar ut ersättning för arbete göra avdrag för betalning av mottagarens preliminära A-skatt. - Lydelsen av 39 § 1 mom. första stycket UBL ger inte något klart svar på frågan om bedömningen huruvida det är fråga om ersättning för arbete eller ej skall ske från utgivarens eller mottagarens utgångspunkt. Med hänsyn till det nyss återgivna innehållet i 2 § 2 mom. och 3 § 2 mom. UBL framstår det som naturligt att avgörande blir vad ersättningen utgör i mottagarens hand. - För T.H. utgör löneutbetalningarna ersättning för arbete. Banken, som i detta fall inte förmedlar utbetalningarna utan faktiskt betalar desamma, har därför såsom kammarrätten funnit varit skyldig att göra avdrag för preliminär skatt vid utbetalningar av lön till T.H. under uppsägningstiden. - När det sedan gäller skatteavdrag från avgångsvederlag finner Regeringsrätten att regleringen i 39 § 1 mom. första stycket UBL inte ger stöd för att nämnda ersättning skall anses utgöra ersättning för arbete. Avgångsvederlag utgör inte heller en sådan ersättning som enligt 3 § 2 mom. andra stycket nämnda lag likställs med ersättning för arbete. I sammanhanget bör nämnas att det i 5 kap. 2 § andra stycket 9 skattebetalningslagen (1997:483), som i fråga om preliminär skatt för tid fr.o.m. den 1 januari 1998 ersatt UBL, införts en regel som innebär att skatteavdrag skall göras från annan kontant ersättning som utgår med anledning av tjänsten. Skälet till införandet av bestämmelsen var att skatteavdrag skulle kunna göras från bl.a. avgångsvederlag. Dessa ersättningar utgjorde som regel inte ersättning för arbete och kunde därför inte med paragrafens tidigare lydelse bli föremål för skatteavdrag (prop. 1997/98:33 s. 44). - Det anförda innebär att avdrag för preliminär skatt inte skolat göras vid utbetalning av avgångsvederlaget. - Av handlingarna i ärendet kan inte med säkerhet utläsas tidpunkten för den eller de utbetalningar som avses med begäran om förhandsbesked. Som nämnts i det föregående har UBL ersatts av skattebetalningslagen med tillämpning på preliminär skatt fr.o.m. den 1 januari 1998. Förhandsbeskedet kan därför inte tillämpas på utbetalningar efter utgången av år 1997. - Regeringsrättens avgörande. Regeringsrätten avslår överklagandet i fråga om avdrag för preliminär skatt vid utbetalning av lön under uppsägningstiden och förklarar, med ändring av kammarrättens dom, att banken inte varit skyldig att göra avdrag för preliminär skatt vid utbetalning av avgångsvederlaget. (fd II 2002-03-06, Francis)