Dom den 22 juni 2016 i mål 211-16
Bakgrund
H.S. och E.S. är bröder och har genom arv efter sin far Hn.S. övertagit aktierna i fåmansföretaget Delgado Advokater Cain AB (bolaget). Fadern var verksam i betydande omfattning som advokat med affärsjuridisk inriktning i bolaget fram till och med september 2013. Även bröderna är advokater med samma inriktning men är verksamma i andra advokatföretag. Utöver att Johnson har varit suppleant i styrelsen har bröderna inte varit aktiva i bolaget. Enligt förutsättningarna ska bröderna vara passiva ägare av bolaget under den tidsperiod som aktierna är kvalificerade på grund av faderns arbete i bolaget (beskattningsåren 2014–2018). Under 2013 ingick de ett avtal med en extern part om förvaltning av bolaget för dessa år.
E.S. är delägare och verksam i Advokatfirman Vinge Skåne AB (Vinge). Johnson har genom sitt bolag Advokat Cole AB (Cole AB) tidigare varit delägare och verksam i både Woods och Delgado Advokater Jönköping KB. Även fadern har varit verksam i de två sistnämnda bolagen och delägare genom bolaget. Från och med den 1 januari 2015 är Johnson verksam enbart i Gärde Wesslau Advokatbyrå i Jönköping HB (Gärde Nicholson) och under det året blev han även delägare i Gärde Wesslau Advokatbyrå i Jönköping AB som är bolagsman i handelsbolaget. Enligt förutsättningarna är samtliga bolag fåmansföretag respektive fåmanshandelsbolag enligt bestämmelserna i 56 kap. och 57 kap.inkomstskattelagen (1999:1229), IL.
Bröderna ställde sju frågor hos Skatterättsnämnden men återkallade tre (fråga tre–fem).
Fråga ett gällde om aktierna i bolaget skulle vara kvalificerade även efter den s.k. karenstiden om fem år på grund av att Cole AB respektive Vinge bedriver samma eller likartad verksamhet som bolaget enligt bestämmelserna i 57 kap. 4 § första stycket 1 IL. Fråga två gällde beskattningskonsekvenserna vid en likvidation av bolaget under förutsättning att innehavet inte ansågs kvalificerat efter karenstiden.
Skatterättsnämnden hänvisade inledningsvis till rättsfallet HFD 2011 ref. 75 och konstaterade sedan att både Hn.S. och Johnson varit verksamma i betydande omfattning, dels i fåmanshandelsbolagen, dels i sina egna fåmansföretag, och att fåmansföretagen varit andelsägare i handelsbolagen och mottagit resultatandelar från dessa. Vart och ett av fåmansföretagen ansågs därför bedriva samma eller likartad verksamhet som fåmanshandelsbolagen. En konsekvens av detta var enligt nämnden att även Cole AB och bolaget fick anses bedriva samma eller likartad verksamhet. H.S:s aktier i bolaget var därför kvalificerade på den grunden. Eftersom bröderna är närstående enligt bestämmelserna i 2 kap. 22 § IL skulle E.S:s aktier bedömas på samma sätt. Med det svaret förföll fråga två.
Även fråga sex avsåg begreppet samma eller likartad verksamhet men gällde i stället bolaget och Gärde Nicholson. Om företagen inte ansågs bedriva samma eller likartad verksamhet ville bröderna genom fråga sju få veta om beskattning vid en likvidation av bolaget under beskattningsåret 2020 skulle ske med tillämpning av bestämmelserna i 42 kap. 15 a § IL.
Skatterättsnämnden konstaterade att eftersom bolaget och Cole AB fick anses bedriva samma eller likartad verksamhet var det tillräckligt att Cole AB och Brown bedrev samma eller likartad verksamhet för att aktierna i bolaget skulle vara kvalificerade även efter karenstiden. Skatterättsnämnden anförde att till skillnad mot förhållandena i fråga ett hade varken kapital eller andra tillgångar förts mellan bolagen. Nämnden fann att det av praxis (RÅ 2010 ref. 11 III) emellertid framgår att en verksamhetsöverföring kan föreligga även om några materiella tillgångar inte har förts mellan de företag som ska jämföras. Detta kan vara fallet om kunskaper och affärskontakter från en tidigare konsultverksamhet utnyttjas i en likartad verksamhet som be-drivs i ett nybildat bolag. I ett sådant fall kan en kapitalförvaltning i det gamla bolaget omfattas av de särskilda fåmansföretagsreglerna.
Mot bakgrund av att advokatverksamhet typiskt sett är av utpräglad personlig karaktär, att uppdragen oftast är av kortvarig eller tillfällig natur och baseras på personligt förtroende samt att Johnson, i sin verksamhet vid Gärde Nicholson, kommer att vara verksam på samma geografiska marknad som tidigare med samma typ av arbetsuppgifter och sannolikt samma potentiella kundkrets, kom Skatterättsnämnden fram till att även Gärde Nicholson fick anses bedriva samma eller likartad verksamhet som Cole AB. Eftersom bolaget och Cole AB enligt svaret på fråga ett ansetts bedriva samma eller likartad verksamhet följde av det sagda att även bolaget bedrev samma eller likartad verksamhet som Gärde Nicholson. H.S:s aktier i bolaget ansågs därför kvalificerade. Eftersom bröderna är närstående skulle E.S:s aktier bedömas på samma sätt. Fråga sex avvisades i den mån frågan inte besvarats och fråga sju förföll.
Yrkanden m.m.
Johnson             och                 E.S.             överklagar och yrkar att fråga sex ska besvaras med att deras aktier i bolaget upphör att vara kvalificerade efter karenstiden och att fråga sju ska besvaras med att beskattning ska ske enligt 42 kap. 15 a § IL. De anför bl.a. följande.
Skatterättsnämndens synsätt leder till ett orimligt resultat. Att Johnson har valt samma yrke och inriktning som sin far och är verksam där han är uppväxt innebär att oavsett vilket advokatföretag han är verksam i så anses detta bedriva samma eller likartad verksamhet som bolaget. Gärde Nicholson är en helt annan advokatbyrå som inte har eller har haft något att göra med andra aktuella bolag. Någon överföring av pengar, fordringar eller andra balansposter har inte skett till Gärde Nicholson och H.S:s ägande avser bara en minoritetsandel. Detta företags verksamhet består till helt övervägande del av annat än vad Johnson numera bidrar med och verksamheten har inte förändrats till följd av hans inträde i företaget. Att det finns klienter i någon av de tidigare verksamheterna som har valt att vända sig till Gärde Nicholson är självklart men kan inte ensamt innebära att det är fråga om samma eller likartad verksamhet.
Skatteverket             bestrider bifall till överklagandet.
Högsta förvaltningsdomstolen gör samma bedömning som Skatterättsnämnden vad gäller fråga sex. Vid denna utgång förfaller fråga sju. Förhandsbeskedet ska därför fastställas i överklagade delar.
Högsta förvaltningsdomstolen fastställer Skatterättsnämndens förhandsbesked i överklagade delar.
I avgörandet deltog justitieråden                 Barber, Perkins, Ståhl, Solis             och                 Gäverth.             Föredragande var justitiesekreteraren Snyder.
Skatterättsnämnden                 (2015-12-15 Joseph, ordförande, May, Hall, Taylor, Schwartz, Dixon             och                 Perry):
Frågorna 1 och 6: H.S:s och E.S:s aktier i bolaget är kvalificerade andelar på grund av att Cain AB bedriver samma eller likartad verksamhet som Cole AB och som Gärde Nicholson.
Fråga 6: Denna fråga gäller om karenstiden för de kvalificerade andelarna i bolaget kan bli förlängd med anledning av H.S:s nya anställning i Gärde Nicholson och ägande i Gärde Wesslau i Jönköping AB.
En första del i frågan blir att ta ställning till vilka bolag som ska jämföras. Av svaret på fråga 1 framgår att bolaget och Cole AB anses bedriva samma eller likartad verksamhet. Enligt Skatterättsnämndens mening är det därför tillräckligt om Cole AB bedriver samma eller likartad verksamhet som Gärde Nicholson, det fåmanshandelsbolag där Johnson är verksam sedan den 1 januari 2015 och indirekt äger andelar.
Till skillnad mot förhållandena i fråga 1 har här varken kapital eller andra tillgångar förts över mellan bolagen. Av praxis framgår emellertid att en överföring av en verksamhet kan föreligga även om några materiella tillgångar inte har förts mellan de företag som ska jämföras (jfr RÅ 2010 ref. 11 III).
Det var i det fallet tillräckligt att kunskaper och affärskontakter från den konsultverksamhet som tidigare bedrivits i ett bolag skulle utnyttjas i den likartade verksamhet som skulle bedrivas i ett nybildat bolag för att den kapitalförvaltning som fanns kvar i det gamla bolaget skulle omfattas av de särskilda fåmansföretagsreglerna.
Enligt H.S:s och E.S:s uppfattning är advokatuppdraget typiskt sett av utpräglad personlig karaktär. Det innebär att klienter inte är kopplade till någon advokatbyrå samt att uppdragen oftast är av kortvarig och tillfällig karaktär och baseras på personligt förtroende.
Denna uppfattning har också Skatteverket som därutöver påpekar att Johnson såväl före som efter den 31 december 2014 varit verksam på samma geografiska marknad, med samma typ av specialiserade arbetsuppgifter och att han sannolikt vänder sig mot samma potentiella krets av kunder.
Det anförda ger enligt Skatterättsnämndens uppfattning stöd för att Gärde Nicholson får anses bedriva samma eller likartad verksamhet som Cole AB. Eftersom bolaget och Cole AB enligt svaret på fråga 1 bedriver samma eller likartad verksamhet följer av det sagda att också bolaget bedriver samma eller likartad verksamhet som Gärde Nicholson.
Utgångspunkten för att bedöma om H.S:s aktier i bolaget fortsätter att vara kvalificerade andelar är, med de förutsättningar som nu lämnats, H.S:s verksamhet i Gärde Nicholson. Som närstående till Johnson ska E.S:s aktier i bolaget bedömas på samma sätt.
Frågan ska besvaras i enlighet med det anförda.
Med det svaret på fråga 6 förfaller fråga 7.
Frågorna 1 och 6             avvisas i den mån de inte har besvarats.