Undantaget för omsättning av tjänster avseende social omsorg ansågs tillämpligt på tjänster avseende äldreomsorg (hemtjänst) tillhandahållna av en ekonomisk förening i de fall kommunen beviljat bistånd enligt socialtjänstlagen (förhandsbesked)
Not 175. Överklagande av Skatteverket av ett förhandsbesked ang. mervärdesskatt. - Berghemmet-Vuorikoti ek. för. avsåg att driva äldreomsorg riktad till finskspråkiga personer, bl.a. i form av hemtjänst. I en ansökan om förhandsbesked frågade föreningen om undantaget i mervärdesskattelagen (1994:200), ML, avseende social omsorg var tillämpligt även när mottagaren av tjänsten förvärvade denna direkt från föreningen. -Skatterättsnämnden (2004-04-28, Allen, ordf., Dunlap, Odéen, Hernandez, Alvarez, Washington, Phelps): Förhandsbesked.Undantaget från skatteplikt för omsättning av tjänster avseende social omsorg enligt 3 kap. 4 § första stycket ML är, under de i ärendet lämnade förutsättningarna, tillämpligt endast i de fall kommunen beviljat bistånd enligt socialtjänstlagen (2001:453), SoL, för sådana tjänster som föreningen tillhandahåller mottagarna. - Motivering. Enligt 3 kap. 4 § första stycket ML undantas från skatteplikt bl.a. omsättning av tjänster som utgör social omsorg. Med social omsorg förstås enligt 7 § samma kapitel offentlig eller privat verksamhet för barnomsorg, äldreomsorg, stöd och service till vissa funktionshindrade och annan jämförlig social omsorg. - Enligt artikel 13 A.1 g i sjätte mervärdesskattedirektivet (77/388/EEG), utifrån vilken såvitt nu är aktuellt undantagsbestämmelsen för social omsorg skall tolkas, skall från skatteplikt undantas verksamhet avseende tillhandahållande av tjänster och varor som är nära kopplade till socialt bistånd eller socialförsäkring däribland sådant som tillhandahålls av ålderdomshem, offentligrättsliga organ eller andra organisationer som är erkända som välgörenhetsorganisationer av medlemsstaten i fråga. - Undantaget från skatteplikt för social omsorg infördes genom den reformering av den numera upphävda lagen (1968:430) om mervärdeskatt som genomfördes under 1990 (SFS 1990:576) och som innebar bl.a. att generell skatteplikt infördes för tjänster. I förarbetena till lagstiftningen (SOU 1989:35 s. 198) uttalades bl.a. att skattefriheten för social omvårdnad givetvis borde gälla oavsett om verksamheten bedrevs i offentlig eller privat regi. Det avgörande borde i stället vara tjänstens natur. I propositionen som låg till grund för bestämmelserna anförde föredragande statsrådet bl.a. att han delade uppfattningen att skattefriheten i princip borde gälla själva omvårdnaden och vad som tillhandahölls som en del av denna. Vad som tillhandahölls olika kategorier, t.ex. pensionärer eller ungdomar, mot mer eller mindre subventionerad avgift eller efter fritt val utan någon individuell behovsprövning borde inte omfattas av skattefriheten (prop. 1989/90:111 s. 109). - Av den proposition som ligger till grund för ML framgår att omfattningen av undantaget från skatteplikt för social omsorg, såvitt nu är av intresse, är densamma som i lagen om mervärdeskatt (prop. 1993/94:99 s. 151 f.). - Enligt 2 kap. 2 § första stycket SoL har kommunen det yttersta ansvaret för att de som vistas i kommunen får det stöd och den hjälp som de behöver. Till socialtjänstens innehåll räknas enligt 3 kap. 1 § samma lag bl.a. uppgift att svara för bl.a. omsorg, råd, stöd och vård till enskilda som behöver det. - Nämnden gör följande bedömning. - Den svenska mervärdesskattelagstiftningen har anpassats till det sjätte mervärdesskattedirektivet vilket innebär att tolkningen av ML:s bestämmelser i första hand skall ske utifrån EG-regler och den EG-rättsliga praxis som finns på området. - Med hänsyn till innehållet i den i detta ärende aktuella artikeln 13 A.1 g i sjätte direktivet skulle det kunna ifrågasättas om bestämmelsen inte endast är tillämplig på tjänster och varor som tillhandahålls av "offentligrättsliga organ eller andra organisationer som är erkända som välgörenhetsorganisationer av medlemsstaten i fråga". Av rättspraxis avseende ML:s undantag från skatteplikt för social omsorg framgår emellertid att undantaget inte ansetts ha en sådan begränsad innebörd. Enligt avgörandet RÅ 1998 ref. 40 ansågs sålunda ett aktiebolags omsättning av tjänster avseende tillsyn av barn i barnets hem som social omsorg. Verksamheten skedde helt i privat regi utan någon medverkan från kommunen. - I avgörandet RÅ 2003 ref. 21 fann Regeringsrätten att undantaget i 3 kap. 4 § första stycket ML för social omsorg inte kunde anses tillämpligt då en ekonomisk förening - i en verksamhet som saknade anknytning till offentligrättslig reglering - tillhandahöll enskilda personer samtalsterapi och själavård. I sin motivering konstaterade Regeringsrätten bl.a. att det inte fanns några indikationer på att den ekonomiska föreningens verksamhet hade en sådan anknytning till en offentligrättslig reglering som enligt EG-domstolens dom i målet C-141/00 angående Wright ansetts böra tillmätas betydelse. Vidare anförde Regeringsrätten att någon offentligrättslig prövning av det aktuella terapibehovet inte förekom och att de som behandlades själva bar kostnaderna för behandlingen. Regeringsrätten konstaterade att den aktuella ekonomiska föreningen inte utgjorde någon erkänd välgörenhetsorganisation av det slag som avses i sjätte mervärdesskattedirektivet. Föreningen kunde inte heller med åberopande av principen om skatteneutralitet göra anspråk på skattebefrielse. Undantaget i 3 kap. 4 § första stycket ML var därför inte tillämpligt på föreningens aktuella verksamhet. - Av den praxis som finns rörande tillämpningen av undantaget för social omsorg framgår att avgörande vid bedömningen är tjänstens natur och att därvid förekomsten av individuell behovsprövning är ett betydelsefullt moment som talar för att fråga är om social omsorg. Enligt förutsättningarna i ärendet har vissa personer blivit föremål för biståndsbedömning och har härvid ansetts berättigade till tjänster som till sitt innehåll är av sådant slag som föreningen tillhandahåller. Dessa biståndsbeslut får förutsättas vara fattade mot bakgrund av det ansvar som kommunen har enligt 2 kap. 2 § första stycket SoL. De tjänster som föreningen tillhandahåller dessa omsorgsberättigade personer får härigenom anses ha en sådan anknytning till offentligrättslig reglering som i enlighet med RÅ 2003 ref. 21 krävs för att tjänsterna skall anses utgöra social omsorg. En sådan bedömning överensstämmer också med principen om skatteneutralitet mellan verksamhetsformer vid tillhandahållande av likadana varor och tjänster. Till den del föreningen tillhandahåller tjänster åt personer som inte har blivit föremål för biståndsbedömning enligt SoL är dessa tjänster inte av sådant slag att de i enlighet med det ovan anförda utgör social omsorg. - Den ovan redovisade bedömningen kan inte anses strida mot sjätte mervärdesskattedirektivet. - Förhandsbeskedet har utformats i enlighet med ovan angivna synsätt. - Skatteverket överklagade och hemställde att Regeringsrätten skulle undanröja förhandsbeskedet samt förklara att ett av kommunen meddelat biståndsbeslut inte var tillräckligt för att de av föreningen omsatta tjänsterna skulle omfattas av undantaget från skatteplikt för social omsorg enligt 3 kap. 4 § första stycket ML utan att det härutöver skulle krävas att kommunen godkände att föreningen utförde tjänsterna genom antingen ett avtal eller genom att kommunen betalade föreningen för tjänsterna. Verket anförde bl.a. följande. Kommunen har enligt SoL skyldighet att ge stöd och hjälp till de kommuninvånare som har behov av sådant stöd. Det är de tjänster som utförs för att tillgodose detta behov som skall omfattas av undantaget från skatteplikt. Vid kontakt med Äldrekontoret i kommunen har följande inhämtats. Den individuella behovsprövningen sker enligt 4 kap. 1 § SoL. Beslutet om rätten till stöd fattas genom ett s.k. biståndsbeslut. Beslutet innefattar vilket individuellt behov som finns, antalet timmar och vilka insatser som skall göras. Biståndshandläggaren fattar sitt beslut efter personligt besök hos den som ansöker om hemtjänst. Enligt verkets mening krävs för en EG-konform tolkning av undantaget från skatteplikt för social omsorg dels att tjänsten är en omvårdnadstjänst eller ett led i en sådan tjänst, dels att en individuell prövning av stödbehovet sker hos kommunen, dels att kommunen, om den inte i egen regi tillgodoser behovet, lämnar uppdraget till ett visst företag eller på annat sätt tar ställning till att ett visst företag skall stå för den sociala omsorgen. - Föreningen bestred bifall till överklagandet och anförde bl.a. följande. Genom Skatterättsnämndens beslut ges sådana personer som av kommunen bedömts vara i behov av bistånd möjlighet att välja den finskspråkiga omsorgen. Föreningen utför tjänsterna enligt biståndsbesluten. - Regeringsrätten (2004-10-08, Benton, Frost, Mccall, Martin, Berry): Skälen för Regeringsrättens avgörande. Regeringsrätten uppfattar Skatteverkets överklagande på så sätt att överklagandet och yrkandet om undanröjande endast riktar sig mot den del av förhandsbeskedet som avser omsättning av de tjänster som av Skatterättsnämnden bedömts vara undantagna från mervärdesskatteplikt, dvs. tjänster som föreningen tillhandahåller mottagarna i de fall kommunen beviljat bistånd enligt SoL. För den del av föreningens verksamhet som sålunda avses med överklagandet finner Regeringsrätten, i likhet med Skatterättsnämnden, att fråga är om omsättning av sådana tjänster avseende social omsorg som är undantagna från skatteplikt enligt 3 kap. 4 och 7 §§ ML. Skatteverkets överklagande skall därför avslås. - Regeringsrättens avgörande. Regeringsrätten avslår överklagandet. (fd II 2004-09-15, Haggren)