Vid allmän fastighetstaxering av en lantbruksenhet har markområden, som upptas av småhus (bostadshus), med hänsyn till husens belägenhet och användning betraktats som skilda tomter med den följden att vart och ett område kommit att utgöra en värderingsenhet. Allmän fastighetstaxering 1992.
Fastigheten Lennartsnäs 2:1 (del av) i Upplands Bro kommun taxerades vid 1992 års allmänna fastighetstaxering som lantbruksenhet och åsattes taxeringsvärdet 7 949 000 kr. Egendomen består av nio småhus och ett antal ekonomibyggnader. Fastighetstaxeringsnämnden (FTN) utgick vid beräknandet av tomtmarksvärdet och bostadsbyggnadsvärdet från vardera nio värderingsenheter (tomt nr 1-9 respektive byggnad nr 1-9). FTN betraktade därvid tomterna 1, 3-6 och 8-9 som ej säkert avstyckningsbara och byggnaderna 1, 3, 4 och 9 som angripna av husbock, varför tomtmarksvärdet justerades ned med sammanlagt 465 000 kr och bostadsbyggnadsvärdet med sammanlagt 1 165 000 kr.
Fastighetens ägare, G.U., överklagade FTN:s beslut och yrkade nedsättning av taxeringsvärdet. Till stöd härför anförde han bl.a. följande. Den generella värdenivån ligger på en för hög nivå. Skattemyndigheten bör redovisa vilka fastighetsförsäljningar som legat till grund och vilken teknik i övrigt som tillämpats för att bestämma riktvärdenivån i området. Tomtmarksvärdena bör nedjusteras på grund av säregna förhållanden, i förevarande fall särskilt det långa avståndet till allmänna kommunikationer och det kostsamma vägunderhållet. - Tomtmarken för de byggnader som ingår i lantbruksenheten, med undantag för Stora Tuna (byggnad 7), skall såsom brukningscentrum bilda en värderingsenhet. Nämndens beslut att indela tomtmarken i flera värderingsenheter är i strid med Riksskatteverkets rekommendationer vilket är särskilt påtagligt därigenom att man ansett tomtmarken till mangårdsbyggnaden som avstyckningsbar. På Lennartsnäs finns i brukningscentrum ett antal bostadshus som taxeras som småhus på lantbruksenhet. Det är fråga om bostäder som används eller normalt kan anses erforderliga för ägaren eller anställda i jord- och skogsbruket. Vid bedömning av brukningscentrums omfattning bör man rimligen se till det funktionella sambandet mellan bostäderna och driften. Vidare bör varken tomtmarken till Stora Tuna eller till brukningscentrum klassificeras som avstyckningsbar. Eftersom åkerarealen på Lennartsnäs överstiger 50 ha följer direkt att tomtmarken till Stora Tuna skall behandlas som icke avstyckningsbar. - Belägenhetsfaktor 3 skall åsättas byggnad 2, Storstugan. All tomtmark utom till Stora Tuna skall taxeras utifrån VA-klass 6, dvs. "Ej vatten och avlopp". Vattenförsörjningen utgörs av orenat sjövatten från Mälaren. Därtill kommer att vattenledningsnätet utgörs av gamla rör från sekelskiftet och att dessa delvis läcker. Avloppsvattnet går orenat ut i sjön utanför Storstugan. Byggnadsvärdet för byggnad 1 (Förvaltarbostaden) bör justeras ned med hänsyn till dess karaktär av kombinerad bostads- och ekonomibyggnad och dess utsatta läge. Byggnaden är omgiven av vägar och P-plats för gårdsförvaltningens många besökande. Byggnadsvärdet för Stora Tuna bör justeras ned för eftersatt underhåll utöver vad som betingas av värdefaktorerna ålder och standard. En totalrenovering behövs vad gäller ytterväggar, bärande golvkonstruktion och allt inre underhåll.
Skattemyndigheten tillstyrkte bifall till besvären på så sätt att såväl tomtmarks- som bostadsbyggnadsvärde nedjusterades med 25 procent för Stora Tuna. I övriga delar hemställde skattemyndigheten om avslag på besvären. Därvid anfördes bl.a. följande. Enligt huvudregeln vid indelning av tomtmark i värderingsenheter inom lantbruk utgör tomtmarken för varje småhus en värderingsenhet. Enligt undantagsregel 1 i handboken krävs att det är uppenbart att de småhus som inte utgör mangårdsbyggnad inte kan avstyckas till självständiga fastigheter. Enligt skattemyndigheten är villkoret för att alla småhusen skulle ingå i brukningscentrum inte uppfyllt. - Beträffande White belägenhet anser skattemyndigheten att belägenheten rätteligen bestämts till strandnära. Vidare konstaterar skattemyndigheten att all tomtmark utom till värderingsenhet 7 och 8 taxerats utifrån avsaknad av dricksvatten. Att avloppsvattnet saknar rening medför enligt skattemyndigheten inte att marken blivit felaktigt klassificerad. Förvaltarbostadens byggnadsvärde har justerats ned till 274 000 kr på grund av bl.a. husbocksangrepp. Vad som i besvären anförts beträffande ytterligare nedjustering anser skattemyndigheten inte som motiverat. Inte heller finner skattemyndigheten skäl att justera ned åsatt byggnadsvärde för Stora Tuna.
Länsrätten i Stockholms län (1994-12-29, ordförande Atkins) yttrade: Taxeringsvärdet skall enligt 5 kap. 2 § fastighetstaxeringslagen (1979:1152), FTL, bestämmas till det belopp som motsvarar 75 procent av fastighetens marknadsvärde. Med marknadsvärdet för en fastighet avses det pris som den sannolikt betingar vid en försäljning på den allmänna marknaden. Enligt 5 kap. 4 § samma lag skall marknadsvärdet bestämmas med hänsyn till det genomsnittliga prisläget under andra året före det år då allmän fastighetstaxering av taxeringsenheten sker, dvs. i förevarande fall skall taxeringsvärdet motsvara 75 procent av marknadsvärdet 1990. Värdeförändringar som skett på fastighetsmarknaden efter denna tidpunkt beaktas inte förrän vid nästa allmänna fastighetstaxering för taxeringsenheten. - Fastställande av riktvärden för lantbruksenheter har föregåtts av ett omfattande värderingstekniskt förberedelsearbete. Avslutningsvis har enligt 25 § RSV:LFF (RSFS 1990:30) för ett eller flera värdeområden gjorts beräkningar av vissa genomsnittliga, gruppvisa taxeringsvärdenivåer. Härvid har beräknats de genomsnittliga taxeringsvärdenivåer som riktvärdekartorna LS, J och SK lett fram till för fem olika grupper av lantbruksenheter. Beräkningarna avser lantbruksenheter som gått i försäljning. - I målet har inte framkommit skäl att frångå anvisade riktvärden. - Med tomtmark avses enligt 2 kap. 4 § FTL, såvitt gäller mark ingående i lantbruksenheter, huvudsakligen mark som upptas av småhus som är behövliga för lantbruket och som därför ingår i lantbruksenheten samt trädgård, parkeringsplats, upplagsplats m.m. som ligger i anslutning till sådan byggnad. - I handbok för fastighetstaxering 1992, Värderingsregler-Lantbruk s. 135 framgår bl.a. följande. I en lantbruksenhet kan förutom brukningscentrum ingå flera småhus med tillhörande tomtmark på grund av att de anses som behövliga för lantbruket. Som behövliga kan anses t.ex. pensionärsbostäder och arrendatorbostäder. - Huvudregeln vid indelning av tomtmark är att tomtmarken för varje småhus bör utgöra en värderingsenhet. - Länsrätten anser att respektive bostadsbyggnad har ett sådant läge som motiverar att de utgör var sin värderingsenhet med tillhörande tomtmark. - Enligt Riksskatteverkets rekommendationer bör riktvärden för småhus som ligger utanför brukningscentrum justeras ned med 25 procent om tomtmarken som småhuset ligger på bedöms vara icke avstyckningsbar. Vid normala förhållanden bör tomtmark utanför brukningscentrum antas vara avstyckningsbar om åkermarken inte överstiger 50 ha. Vid en åkerareal som överstiger 50 ha men som inte uppgår till 150 ha bör en tomt utanför brukningscentrum antas vara icke avstyckningsbar och vid större åkerarealer ytterligare en tomt. FTN har taxerat sju tomter med tillhörande byggnader som ej säkert avstyckningsbara. - Länsrätten finner, dels med stöd av Stora Tunas belägenhet, dels med hänsyn till behovet av bostadsbyggnader i lantbruksdriften, det inte motiverat att Stora Tuna skall antas vara icke avstyckningsbar. Länsrätten finner att skäl att frångå FTN:s indelning i värderingsenheter mark och bostadsbyggnader inte föreligger. - Länsrätten konstaterar att Storstugan enligt riktvärdekartan rätteligen taxerats såsom strandnära, dvs. belägenhetsklass 2 och att VA-klass åsatts i enlighet med gällande föreskrifter. - Föreligger värdefaktorer som inte särskilt har beaktats vid riktvärdets bestämmande och som påtagligt inverkar på marknadsvärdet skall riktvärdet justeras enligt 7 kap. 5 § FTL. - Påtaglig inverkan på marknadsvärdet, beträffande lantbruksenhet, skall anses föreligga när säregna förhållanden föranleder att det med ledning av riktvärdet bestämda värdet höjs eller sänks med minst 5 procent av fastighetens totala taxeringsvärde, dock lägst 10 000 kr. Vad som anförts i målet beträffande taxeringsenhetens belägenhet, kommunikationer m.m. ger ej vid handen att denna förutsättning är uppfylld. Länsrätten finner vidare att skäl för att justera ned byggnadsvärdet om 179 000 kr åsatt för Stora Tuna inte föreligger. - Vad som anförts i övrigt föranleder enligt länsrättens mening inte skäl till att frångå åsatt taxeringsvärde. - Länsrätten bifaller ej besvären.
G.U. fullföljde sin talan och tillade följande. Klyvning av Cole har nyligen skett varvid Stora Tuna samt några torp avstyckats. Det förhållandet att Stora Tuna efter den aktuella fastighetstaxeringen avstyckats behöver inte nödvändigtvis betyda att denna tomt vid fastighetstaxeringen skall bedömas som avstyckningsbar.
Skattemyndigheten bestred bifall.
Kammarrätten i Stockholm (1999-04-20, Jackson, Barnes, Rosvall, referent, samt de särskilda ledamöterna Conley och Rhodes) yttrade: G.U. gör bl.a. gällande att de byggnader som ingår i lantbruksenheten, förutom Stora Tuna, skall bilda en värderingsenhet. Därvid framgår av handlingarna i målet att Storstugan, dvs. värderingsenhet nr 2, ostridigt skall betraktas som mangårdsbyggnaden på lantbruksenheten. - Kammarrätten gör följande bedömning. - Storstugans funktion och belägenhet i förhållande till övriga värderingsenheters läge och dessas nyttjande liksom ekonomibyggnadernas placering medför enligt kammarrättens mening att brukningscentrum får anses omfatta, förutom Storstugan, även Glädjehuset (värderingsenhet nr 9) och Förvaltarbostaden (värderingsenhet nr 1). Dessa byggnader med mark skall således betraktas som en värderingsenhet. Storstugan skall därvid betraktas som det mest värdefulla småhuset inom värderingsenheten och således avseende värdefaktorn värdeordning hänföras till klass 1. Glädjehuset och Förvaltarbostaden skall i detta hänseende indelas i klass 2. Kammarrättens nu redovisade ställningstagande medför att den justering som Glädjehuset och Förvaltarbostaden erhållit med 25 procent på grund av ej säkert avstyckningsbar tomt samt byggnad på ej säkert avstyckningsbar tomt skall tas bort. Vad beträffar den nya värderingsenhetens tomtstorlek ankommer det lämpligen på skattemyndigheten att bestämma denna. Likaså ankommer det på skattemyndigheten att bestämma värdefaktorerna belägenhet och VA-klass för värderingsenheten. - I övrigt finner kammarrätten att skäl till ändring av länsrättens dom inte framkommit. - Kammarrätten bifaller överklagandet på så sätt att byggnader och mark omfattande värderingsenhet 1, 2 och 9 skall bilda en värderingsenhet - brukningscentrum - och visar målet åter till skattemyndigheten för att myndigheten i enlighet med det ovan sagda skall bestämma ett nytt taxeringsvärde för Cole 2:1, del av, Upplands-Bro kommun.
G.U. överklagade kammarrättens dom och vidhöll sin i underinstanserna förda talan samt yrkade ersättning för rättegångskostnader i Regeringsrätten med 14 469 kr. Till stöd för sin talan åberopade han vad han tidigare anfört i målet. Till utvecklande av sin talan såvitt gällde frågan hur indelningen i värderingsenheter skulle göras av den tomtmark för småhus som ingick i taxeringsenheten Cole 2:1, del av, anförde han i huvudsak följande. Lennartsnäs brukningscentrum har byggts upp under århundraden och omfattar bostadshus för ägare och anställda samt ekonomibyggnader. Bostadshusen som finns på Cole taxeras som småhus på lantbruksenhet och är sådana som används eller som normalt kan anses erforderliga för ägaren eller anställda i verksamheten som bedrivs på lantbruksenheten. Lennartsnäs torde vara ett typiskt exempel på vad som avsetts komma att omfattas av Riksskatteverkets rekommendationer. För det fall den avgränsningsmetod som förespråkas i rekommendationerna skall äga tillämpning kan konstateras att flertalet av de bostadshus som återfinns på Lennartsnäs - med undantag för Stora Tuna - måste anses ingå i brukningscentrum eftersom bl.a. husens läge och placering i förhållande till varandra och den verksamhet som bedrivs på gården gör att respektive tomt uppenbarligen inte kan styckas av och bilda självständiga fastigheter. Om i stället den av kammarrätten förordade metoden skall komma till användning, bör på motsvarande sätt bostädernas inbördes förhållande beaktas, men i större utsträckning än kammarrätten synes ha gjort. Även hus som inte ligger utefter en linje sett från mangårdsbyggnaden måste kunna anses omfattas av brukningscentrum. Avgörande måste därför i stället vara det funktionella samband som föreligger mellan de aktuella småhusen och den verksamhet som bedrivs på Cole.
Riksskatteverket (RSV) överklagade kammarrättens dom och yrkade att länsrättens dom skulle fastställas. Till stöd för sin talan anförde RSV i huvudsak följande. Kammarrätten har med bortseende från den systematik och metodik som gäller för fastighetstaxeringen och utan klarläggande motivering frångått RSV:s rekommendation avseende indelning i värderingsenheter för tomtmark på lantbruksenhet. I förevarande fall kan konstateras att bostadshusen, i förhållande till varandra, är lokaliserade så att de kan sägas ha var och en sin självständigt fungerande tomtplats. Dessutom har varje tomtplats egen utfart till väg. Ingenting talar heller emot att byggnaderna för sig fungerar självständigt som bostäder. Med hänsyn till berörda byggnaders lägen i förhållande till varandra och till ekonomibyggnader framstår det därför som godtyckligt att just dessa byggnader, på grund av sitt aktuella nyttjande, kommit att betraktas som belägna i ett brukningscentrum. Kammarrätten har tydligen tillmätt aktuellt nyttjande betydelse vid indelning av tomtmarken i värderingsenheter. RSV:s rekommendationer i berörda del tar inte fasta på aktuellt nyttjande. I förevarande fall är det fråga om en sådan spridd bebyggelse att något egentligt brukningscentrum inte kan anses föreligga i den mening som RSV:s rekommendationer avser.
Prövningstillstånd meddelades.
G.U. bestred bifall till RSV:s överklagande.
RSV bestred bifall till G.U:s överklagande.
Regeringsrätten (2003-10-13, Fox, Nordborg, Palmer, Montoya, Dexe) yttrade: Skälen för Regeringsrättens avgörande. Fastigheten Lennartsnäs 2:1, del av, taxerades vid 1992 års fastighetstaxering som lantbruksenhet. På fastigheten fanns nio stycken bostadshus, småhus, som samtliga ansågs ingå i taxeringsenheten. Av dessa bostadshus låg, förutom det hus som betraktades som mangårdsbyggnad, ytterligare sju hus i nära anslutning till fastighetens ekonomibyggnader. Vid taxeringen bedömdes den mark som upptogs av bostadshusen som nio skilda tomter där varje tomt kom att utgöra en värderingsenhet.
Den fråga som genom överklagandena hänförts till Regeringsrättens prövning gäller främst om tomtmarken hänförlig till mangårdsbyggnaden och till de sju bostadshusen i mangårdsbyggnadens nära omgivning skall indelas i en eller flera värderingsenheter. RSV:s inställning är att marken som upptas av dessa åtta bostadshus vid fastighetstaxeringen är att anse som åtta tomter, medan G.U. anser att förutom tomtmark för mangårdsbyggnaden även motsvarande mark för övriga sju bostadsbyggnader bör ingå i en och samma tomt.
Regeringsrätten gör följande bedömning.
Enligt huvudregeln i 6 kap. 7 § FTL skall varje tomt utgöra en värderingsenhet. I lagmotiven (prop. 1979/80:40 s. 199) uttalas bl.a. att med tomt i detta sammanhang avses markområde, som utgörs av byggnadsplats för småhus, hyreshus, specialbyggnad eller industribyggnad samt i direkt anslutning till byggnadsplatsen liggande trädgård, parkeringsplats, upplagsplats, kommunikationsutrymme m.m. (Jfr också definitionen av begreppet tomtmark i 2 kap. 4 § FTL.)
I förarbetena (SOU 1979:32 s. 457) uttalas vidare följande. I de flesta fall kan man urskilja en tomt runt varje småhus. Ibland kan emellertid byggnaderna bilda en sådan enhet att det framstår som onaturligt att tala om en tomt för varje byggnad. Detta gäller om tomtmarken är bebyggd med två eller flera småhus, som ligger intill varandra och som utgör en bebyggelseenhet eller två eller flera sammanbyggda småhus.
RSV har genom sina rekommendationer sökt komplettera och tydliggöra lagens regler. Sådana rekommendationer saknar emellertid bindande verkan. Den omständigheten att RSV enligt uttryckliga regler i 4 kap.4-7 §§fastighetstaxeringsförordningen (1979:1193) (numera 3 kap.4-7 §§fastighetstaxeringsförordningen, 1993:1199) skulle ha varit skyldigt att meddela rekommendationer medför inte att dessa kommer att få annan karaktär än "allmänna råd". (Se Li, Normgivningsmakten enligt 1974 års regeringsform, 3 u. 1999, s. 139 f.)
När det gäller bebyggelsen på fastigheten Lennartsnäs 2:1 ligger bostadshusen åtskilda från varandra och övrig bebyggelse och nyttjas, såvitt framgår, som självständiga bostadshus med egna utfarter. Utredningen i målet kan inte heller anses ge vid handen att fråga i övrigt är om en sådan samlad bebyggelseenhet som medför att den tomtmark som upptas av bostadshusen vid fastighetstaxeringen skulle utgöra en för mangårdsbyggnaden och övriga hus gemensam tomt. I stället bör, med hänsyn till vad som framkommit om bostadsbyggnadernas lokalisering och nyttjande, markområdet kring var och en bostadsbyggnad betraktas som en tomt, vilken skall utgöra en värderingsenhet. Med hänsyn härtill finns inte skäl att frångå FTN:s indelning i värderingsenheter i nu aktuellt hänseende.
Vad gäller övriga frågor gör Regeringsrätten samma bedömning som underinstanserna.
G.U. har yrkat ersättning enligt lagen (1989:479) om ersättning för kostnader i ärenden och mål om skatt, m.m. med 14 469 kr för sina kostnader i Regeringsrätten. Ersättning bör beviljas med ett som skäligt ansett belopp om 7 500 kr.
Regeringsrättens avgörande. Med bifall till RSV:s talan upphäver Regeringsrätten kammarrättens dom och fastställer det slut som länsrättens dom innehåller.
Regeringsrätten avslår G.U:s överklagande.
Regeringsrätten beviljar G.U. ersättning av allmänna medel för hans kostnader i Regeringsrätten med 7 500 kr.