Bank som delat ut dotterbolags aktier vilkas marknadsvärde understigit omkostnadsbeloppet medgavs inte avdrag för "förlust" motsvarande mellanskillnaden (förhandsbesked)
Not 233. Överklagande av FöreningsSparbanken AB av förhandsbesked ang. inkomstskatt. - Banken avsåg att dela ut samtliga aktier i ett bolag. Marknadsvärdet på aktierna understeg omkostnadsbeloppet. I ansökan om förhandsbesked begärde banken svar på frågan om den var berättigad till avdrag för mellanskillnaden. -Skatterättsnämnden (1998-06-25, Gonzalez, Powers, Turner, Gray, Booker, Tollerz): Utdelningen föranleder inga inkomstskattekonsekvenser för Föreningssparbanken AB (Banken). - Motivering - Enligt tidigare praxis har utdelning av reavinstbeskattad egendom inte föranlett några inkomstskattekonsekvenser för det utdelande bolaget (jfr prop. 1985/86:78). Såvitt framgår av RÅ79 Aa 245 har utdelning inte ansetts innefatta en "avyttring". Därav följer att Banken inte kan få avdrag för skillnaden mellan marknadsvärdet och omkostnadsbeloppet såsom för reaförlust vid avyttring. - Av nämnda rättsfall framgår också - i fråga om reavinstbeskattad egendom - att någon uttagsbeskattning i form av s.k. förtäckt reavinst inte ansetts kunna ske. - I sistnämnda hänseende har förhållandena emellertid förändrats genom 1990 års skattereform. Utdelning av reavinstbeskattad egendom kan - på motsvarande sätt som utdelning av annan egendom - föranleda uttagsbeskattning av det utdelande företaget. - Uttagsbeskattning (beskattning) skall, om vederlag eller vinst skulle vara hänförlig till näringsverksamhet, enligt punkt 1 fjärde stycket första meningen av anvisningarna till 22 § kommunalskattelagen (1928:370), KL, ske som om tillgången avyttras för ett vederlag motsvarande marknadsvärdet. För det fall att det är en reavinstbeskattad tillgång som delas ut kan en uttagsbeskattning därför resultera i att antingen en reavinst eller en reaförlust skall beaktas vid beräkningen av den skattemässiga inkomsten av näringsverksamheten. I styckets fjärde mening anges att "[u]ttag av … aktier … beskattas inte … om aktierna delats ut … enligt 3 § 7 mom. fjärde stycket … lagen om statlig inkomstskatt" (den s.k. Lex ASEA). Lokutionerna "beskattning" i första meningen och "beskattas" i bestämmelsens fjärde mening kan inte anses ha olika innebörd. - Som en förutsättning för ansökan gäller att ifrågavarande utdelning omfattas av Lex ASEA och därmed inte skall föranleda uttagsbeskattning av Banken. Även om syftet med bestämmelsen i anvisningarna punkt 1 fjärde stycket fjärde meningen till 22 § KL kan ha varit att från uttagsbeskattning undanta endast de fall där de utdelade aktiernas marknadsvärde understiger omkostnadsbeloppet (jfr prop. 1990/91:167 s. 20-21) kan Banken därför inte medges avdrag på det sätt som skulle ske om utdelningen skulle uttagsbeskattas. Annan grund för avdrag föreligger inte. - (Ledamoten Davis var, med instämmande av nämndens sekreterare Cooper, skiljaktig och anförde. Såsom majoriteten anfört kan en uttagsbeskattning, såvitt avser reavinstbeskattade tillgångar, i normalfallet leda till såväl att en reavinst beskattas som att en avdragsgill reaförlust uppkommer. Utdelning (uttag) av aktier som sker enligt de villkor som uppställs i den s.k. Lex ASEA skall enligt den särskilda undantagsregeln i punkt 1 fjärde stycket fjärde meningen av anvisningarna till 22 § KL ej heller beskattas hos utdelande bolag. Såvitt framgår av förarbetena (se prop. 1990/91:167 s. 20-21) avsågs med detta speciella undantag endast de fall då omkostnadsbeloppet för de utdelade aktierna understiger marknadsvärdet. Lokutionen 'beskattas" i angivna undantagsregel bör därför enligt min mening kunna tolkas så att bestämmelsen avser endast sådana fall. En sådan tolkning vinner också stöd av det förhållandet att den totalt sett leder till ett materiellt riktigt resultat. Genom den omfördelning av anskaffningsvärden som sker när aktier delas ut i enlighet med bestämmelserna i Lex ASEA ges ägarna till utdelande bolag nämligen inte en befrielse från - utan endast ett uppskov med - den beskattning av utdelningen som eljest skulle ha skett. Med de förutsättningar som gäller för förhandsbeskedet anser jag därför att Banken skall uttagsbeskattas, varvid en avdragsgill förlust uppkommer.) - I Regeringsrätten yrkade banken att Regeringsrätten, med ändring av Skatterättsnämndens förhandsbesked, måtte förklara att banken vid tillämpning av Lex ASEA är berättigad till avdrag för eventuellt uppkommande "förlust" på grund av att marknadsvärdet av avknoppade aktier i Mandamus Fastigheter AB understiger bankens anskaffningskostnad för aktierna. - Till stöd för sin talan anförde banken bl.a. följande. Skatterättsnämnden har ansett att bankens utdelning av aktier i Mandamus Fastigheter AB i enlighet med villkoren i Lex ASEA inte skall föranleda några inkomstskattekonsekvenser. Nämndens ställningstagande innebär att banken inte medges avdrag för förlust motsvarande mellanskillnaden mellan bankens anskaffningskostnad för aktierna och deras - lägre - marknadsvärde, ett belopp som hade varit avdragsgillt om banken sålt aktierna till marknadspris eller delat ut aktierna på sådana villkor att Lex ASEA inte hade varit tillämplig. Enligt bankens mening kan lagtextens ordval mycket väl inrymma en innebörd som medger avdrag för förlust. Begreppet "uttagsbeskattning" kan ses som den taxeringsåtgärd som skall vidtagas vid "felaktig" prissättning - både uppåt och nedåt. I lokutionen "uttag beskattas" ligger däremot att det uppkommit en vinstsituation att beskatta. Man beskattar inte en förlust. Den tolkning som Skatterättsnämnden gör innebär att lagstiftarens enda syfte med Lex ASEA motverkas. Resultatet medför en skärpning av de totala skatteeffekterna vid Lex ASEA-avknoppningen i jämförelse med en försäljning eller utdelning utan att Lex ASEA-villkoren föreligger. Det är fullkomligt uteslutet att lagstiftaren haft någon annan avsikt än att avdrag skulle medges i förlustfallet trots att uttagsbeskattning inte skall ske i vinstfallet. - Riksskatteverket bestred bifall till överklagandet. - Regeringsrätten (1999-11-09, Holstad, Gray, Harvey, Miller, Young): Skälen för Regeringsrättens avgörande. Som en förutsättning för förhandsbeskedet gällde att ifrågavarande utdelning omfattades av reglerna i 3 § 7 mom. fjärde stycket lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt om skattefrihet för ett bolags utdelning av dotterbolagsaktier till sina aktieägare. Enligt bestämmelserna i punkt 1 fjärde stycket av anvisningarna till 22 § kommunalskattelagen (1928:370), KL, skulle någon uttagsbeskattning inte ske vid en sådan utdelning som den nu aktuella. Banken kan därför inte medges avdrag på det sätt som skulle ha skett om utdelningen hade uttagsbeskattats. - Sedan Skatterättsnämnden meddelade sitt förhandsbesked har bestämmelserna om undantag från uttagsbeskattning ändrats, se punkt 1 a femte stycket av anvisningarna till 22 § KL. De nya reglerna trädde i kraft den 1 januari 1999 och skall tillämpas i fråga om omständigheter som hänför sig till tiden efter ikraftträdandet. Förhandsbeskedet bör därför begränsas till att avse utdelningar på vilka äldre bestämmelser är tillämpliga. - Regeringsrättens avgörande. Regeringsrätten fastställer Skatterättsnämndens förhandsbesked. Förhandsbeskedet gäller endast i fråga om utdelningar som ägt rum före den 1 januari 1999. (fd I 1999-10-20, Moore)