Regeln i 2 § 14 mom. första stycket SIL om den s.k. fållan ansågs tillämplig) / Regeln i 2 § 14 mom. första stycket SIL om den s.k. fållan ansågs tillämplig, förhandsbesked) / Syntetiska optioner (ersättning som ett moderbolag skulle ta emot eller ge ut för syntetiska optioner som erbjöds vissa anställda i ett dotterbolag skulle behandlas enligt reavinstreglerna
Not 47. Överklagande av Ö AB och ÖF AB av förhandsbesked ang. inkomstskatt. - I ansökan om förhandsbesked anförde Ö AB och ÖF AB bl.a. följande. Ö AB är moderbolag till bl.a. ÖF AB. Ö svarar för koncernledning och controllerfunktionen samt förvaltar i huvudsak aktier och andelar inom den finansiella sektorn. Dotterbolaget ÖF är ett värdepappersinstitut som står under tillsyn av Finansinspektionen. - ÖF är ett helägt dotterbolag till Ö. Ö är ett sådant fåmansföretag som avses i punkt 14 av anvisningarna till 32 § kommunalskattelagen (1928:370), KL. Ö har erbjudit vissa ledande befattningshavare hos ÖF att förvärva s.k. syntetiska optioner utfärdade av Ö. Optionerna ger innehavaren en rätt att vid en framtida tidpunkt (optionens slutdag) erhålla betalning vars storlek beror på värdet på slutdagen av en aktie i ÖF. Den kontanta slutregleringslikviden skall vid en sådan lösen av optionen motsvara det belopp varmed värdet överstiger ett lösenpris för aktien som bestäms vid optionsavtalets ingående. Optionsinnehavaren har under optionens löptid rätt att påkalla lösen genom s.k. kvittning, varvid den kontanta slutregleringslikviden skall motsvara optionens marknadsvärde vid tidpunkten för kvittningen enligt vedertagen värderingsmetod. Optionerna har en löptid på tre år. I samband med utfärdandet erlägger optionsinnehavaren kontant en premie som motsvarar optionens marknadsvärde framräknad enligt en på marknaden vedertagen värderingsmodell vid tidpunkten för optionens utfärdande. - Optionerna får när som helst under löptiden överlåtas till annan person, dock med förköpsmöjlighet för Ö eller andra aktie-/optionsinnehavare. Om sådant förköp önskas har Ö eller aktie-/optionsinnehavare att betala ett penningbelopp som motsvarar optionens marknadsvärde vid lösentidpunkten. Marknadsvärdet fastställs bl.a. med fullt beaktande av förändringen i substansvärde m.m. Skulle optionsinnehavaren avlida övergår hans rättigheter till hans rättsinnehavare. Rätten till betalning är ovillkorlig. Optionen är således inte beroende av att innehavaren kvarstår i bolagets tjänst eller dylikt. Då optionerna uteslutande ges till anställda och syftet är att uppmuntra till goda arbetsprestationer och säkerställa ett fortsatt engagemang för bolaget har optionsinnehavarna, i likhet med aktieägarna i bolaget, överenskommit i ett konsortialavtal att lämnar någon aktieägare-/optionsinnehavare sin anställning skall övriga aktieägare-/optionsinnehavare erbjudas att förvärva optionerna för ett beräknat marknadspris som fastställs på samma sätt som vid lösen. Utnyttjas inte denna rätt av övriga aktie-/optionsinnehavare föreligger full frihet för den anställde överlåta optionerna till annan person. - Skatterättsnämnden kan utgå ifrån att ifrågavarande syntetiska optioner utgör värdepapper och att beskattning av eventuell förmån har inträtt vid erhållandet. - I anledning av bolagets optionsprogram har fråga uppkommit om bolagets skattemässiga avdragsrätt för infriande av bolagets åtaganden enligt optionsavtalet. - Syftet med att erbjuda ledande befattningshavare i ÖF syntetiska optioner är att öka personalens intresse för företagets utveckling och stärka samhörighetskänslan, allt för att uppnå fördelar för företaget. Syftet är att uppnå ett ägarlikt engagemang hos de ledande befattningshavarna och öka insikten om värdet av en långsiktig tillväxt. Optionsprogrammet är vidare ett viktigt konkurrensmedel för att kunna attrahera och behålla duktiga medarbetare till ledande befattningar, vilket ligger i bolagets intresse. - De syntetiska optionerna har således ett naturligt och mycket starkt samband med den rörelse som bedrivs i Ö-gruppen. Optionsprogram av detta slag är allmänt förekommande hos såväl svenska som utländska företag och ses som en naturlig del i bolagets verksamhet. - Sökandena hemställde om förhandsbesked avseende följande frågor.Fråga 1. Hur skall den premieintäkt som bolaget erhåller vid utfärdandet beskattas? Utgör den en intäkt som är kvittningsbar mot förluster på kapitalplaceringsaktier? Fråga 2. Utgör det belopp som bolaget har att erlägga vid fullgörande av optionsförpliktelsen en kostnad som är avdragsgill mot all inkomst av näringsverksamhet eller utgör den sådan förlust som hamnar i den så kallade kvittningsfållan enligt 2 § 14 mom. första stycket SIL? Fråga 3. Om förpliktelsen enligt optionsavtalet övertagits av ÖF, som bedriver värdepappersrörelse, är då kostnaden avdragsgill i värdepappersrörelsen mot samtliga intäkter i denna? - Skatterättsnämnden (1999-05-17, Garner, Warner, Richardson, Barker, Sutton, Tollerz): Ersättningar som Ö och ÖF mottar och utger för ifrågavarande optioner skall beskattas i näringsverksamhet med tillämpning av reavinstreglerna. Reglerna i 2 § 14 mom. första stycket lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt, SIL, är tillämpliga. - Motivering. - Ö är moderföretag till ÖF. Ö avser att erbjuda vissa anställda i ÖF att förvärva s.k. syntetiska optioner utfärdade av Ö. Enligt de förutsättningar som gäller för förhandsbeskedet är optionerna att betrakta som värdepapper enligt punkt 4 fjärde stycket av anvisningarna till 41 § KL. - Enligt 3 § 1 mom. första stycket SIL räknas till intäkt av kapital bl.a. vinster och annan intäkt som härrör från egendom, i den mån intäkten inte är att hänföra till näringsverksamhet. Till intäkt av kapital hör bl.a. vinst (reavinst) vid icke yrkesmässig avyttring av tillgångar och åtaganden enligt avtal om optioner och terminer samt andra därmed jämförliga instrument. - I praxis accepteras att av arbetsgivare till anställda utfärdade s.k. syntetiska optioner, en form av system för uppmuntran och belöning av arbetsinsatser, behandlas som värdepapper hos den anställde (jfr RÅ 1997 ref. 71). Realiserade värdeökningar efter utfärdandet behandlas därmed för den anställde som reavinst och inte som tjänsteinkomst. - I konsekvens härmed bör även arbetsgivaren, trots optionernas speciella karaktär av belöningssystem i anställning, behandlas som utfärdare av sådana optioner som utgör finansiella instrument enligt 27 § 1 mom. SIL. - Ö skall alltså behandla ersättningar som uppkommer med anledning av utfärdandet av optionerna enligt reglerna i 24 § 4 mom. tredje stycket SIL. Även om optionsförpliktelserna övertas av ÖF, bör förpliktelserna, mot bakgrund av att optionernas särskilda karaktär inte förändras, behandlas på samma sätt hos ÖF som hos Ö. - Enligt 2 § 14 mom. första stycket SIL (den s.k. fållan) gäller att juridiska personer utom dödsbon medges avdrag för förlust vid avyttring av tillgång som avses i 27 § 1 mom. SIL endast mot vinst vid avyttring av sådan tillgång. Begränsningen gäller inte för s.k. näringsbetingade innehav enligt andra stycket samma lagrum. - Redan genom att ifrågavarande optioner ingår bland de i 27 § 1 mom. SIL uppräknade instrumenten följer att dessa inordnats i reasystemet och således kan bli föremål för avyttring. Själva avyttringen, försäljningen enligt 24 § 2 mom. SIL, anses ske vid utfärdandet av optionen medan kostnaden för avyttringen uppkommer vid infriandet. Det är därmed fråga om en sådan avyttring, som kan omfattas av bestämmelserna i 2 § 14 mom. första stycket SIL. - Med hänsyn härtill och då det inte är fråga om ersättningar som är kopplade till tillgångar som innehas för näringsverksamheten i den mening som avses i undantagsbestämmelsen i 2 § 14 mom. andra stycket SIL, är huvudregeln i första stycket tillämplig på ifrågavarande ersättningar både hos Ö och ÖF. - Sammanfattningsvis följer härav att en vinst på premie för en utfärdad option (med löptid längre än ett år) utgör en kvittningsbar reavinst mot en reaförlust på kapitalplaceringsaktier o.dyl. (fråga 1). En förlust motsvarande utgiven ersättning som uppkommer vid fullgörandet av en optionsförpliktelse utgör en reaförlust som skall behandlas enligt reglerna i 2 § 14 mom. första stycket SIL (frågorna 2 och 3). - Ledamoten Virin var skiljaktig och anförde: Utställandet av optioner torde få ses som ett slags avyttring, även om - som fallet är med s.k. syntetiska optioner - optionen inte berättigar till köp eller försäljning av underliggande egendom. Eftersom optioner tillhör den grupp finansiella instrument som uppräknas i 27 § 1 mom. SIL, kommer en transaktion i ett företag med en option att beröras av reglerna i 2 § 14 mom. SIL, såvida inte innehavet av den avyttrade tillgången betingats av verksamheten. Såvitt gäller företag som inte driver handel med värdepapper uppställs i praxis vissa krav för att innehavet skall på detta sätt anses betingat. Jag kan dela majoritetens uppfattning att innehavet (eller snarast utställandet) av syntetiska optioner i dotterbolaget avsedda att avyttras till de anställda i dotterbolaget inte anses betingat av verksamheten i moderbolaget i den mening som i skattehänseende brukar avses med detta begrepp. - Vad därefter avser ett företag som handlar med värdepapper och som ett naturligt led i verksamheten ställer ut och köper och säljer optioner uppkommer frågan, varför just optioner utställda till personalen skall behandlas annorlunda än optioner - syntetiska eller andra - i övrigt. Till sin ekonomiska natur är utställande och förvärv av optioner en vadslagning om värdeutvecklingen av underliggande egendom, dvs. det som all affärsverksamhet i princip går ut på. Om därför ÖF mot betalning övertar förpliktelse enligt av moderbolag utfärdade optioner bör ersättningen inte anses som intäkt av tillfällig förvärvsverksamhet och kostnaden för dess infriande inte som kostnad av tillfällig förvärvsverksamhet. - Jag anser således att fråga 3 bort besvaras jakande. - Hos Regeringsrätten yrkade Ö och ÖF att Regeringsrätten skulle förklara att ersättningar som de mottar och utger för ifrågavarande optioner skall behandlas som sedvanliga rörelseintäkter respektive rörelsekostnader. - Riksskatteverket bestred bifall till ändringsyrkandet. - Regeringsrätten (2000-03-17, Davis, Duarte, Nordborg, Lopez, Thompson): Skälen för Regeringsrättens avgörande. Regeringsrätten gör samma bedömning som Skatterättsnämnden. - Regeringsrättens avgörande. Regeringsrätten fastställer Skatterättsnämndens förhandsbesked. - Regeringsrätten förordnar att sekretessen enligt 9 kap. 1 § sekretesslagen (1980:100) skall bestå utom i fråga om det som står under rubriken Regeringsrättens avgörande. (fd II 2000-02-22, Garcia)