Föreskrifter i en av regeringen utfärdad förordning om nedsättning av socialavgifter har ansetts uppenbart gå utöver vad som inryms i lagen om nedsättning av socialavgifter. De i förordningen angivna föreskrifterna har därför inte tillämpats (11 kap. 14 § regeringsformen).
I lagen (1990:912) om nedsättning av socialavgifter (NSL) ges bestämmelser om stöd till näringslivet genom nedsättning helt eller delvis av socialavgifter enligt lagen (1981:691) om socialavgifter. Stödet omfattar bl.a. näringslivet i Lycksele kommun, Västerbottens län. Enligt 2 § första stycket NSL är lagen tillämplig på avgifter som hänför sig till arbeten inom elva angivna verksamhetsområden. Vidare anges i paragrafens andra stycke att NSL skall tillämpas även på avgifter som är hänförliga till arbete inom ett företag som avser företagsledning, ekonomi- och löneadministration, bokföring, automatisk databehandling, registreringsverksamhet, telefonförsäljning samt ordermottagning.
Enligt 2 a § förordningen (1990:983) om nedsättning av socialavgifter (NSF) får, för arbete som avses i 2 § andra stycket NSL, nedsättning av avgifter beviljas endast om arbetet kan avgränsas från arbetsgivarens övriga verksamhet.
Skattemyndigheten i Västerbottens län avslog genom beslut den 5 maj 1993 Lycksele Bildemontering Aktiebolags yrkande om nedsättning av socialavgifter för perioden januari-mars 1993 för arbete som omfattade företagsledning, telefonförsäljning, löneadministration, ordermottagning, bokföring och automatisk databehandling.
Bolaget begärde omprövning av beslutet.
I omprövningsbeslut den 27 maj 1993 fann skattemyndigheten inte anledning att ändra sitt tidigare beslut och anförde följande: Det avsnitt av 2 § i NSL (SFS 1990:912, ändrad i SFS 1992:241) som här är tillämpligt har fått en mycket allmän utformning. Det kan uppfattas så att företag med fast driftställe inom stödområde utan begränsningar är berättigad till nedsättning av socialavgifter på arbete som omfattar företagsledning, ekonomi- och löneadministration, bokföring, automatisk databehandling, registreringsverksamhet, telefonförsäljning samt ordermottagning. - För att finna motivet till denna utvidgning i tidigare (SFS 1990:912) bestämmelser om nedsättning av socialavgifter måste en bedömning av vad som sägs i prop. 1991/92:100 s. 46 ske. Skattemyndigheten har i de granskningsrapporter (1993-04-21) som föregått besluten 1993-05-05 redovisat hur myndigheten tolkar i propositionen angivna förutsättningar för nedsättning. - När det gäller vad som där angivits om att här aktuellt arbete skall bedrivas i klart avgränsade avdelningar eller enheter och att därmed avses t.ex. att verksamheten skall utgöra ett eget kostnadsställe men även vara geografiskt eller rumsligt avgränsat vill myndigheten förtydliga hur detta tolkas på följande sätt. - Den utvidgning som skett av regler för nedsättning av socialavgifter till att omfatta här aktuella verksamhetsområden förutsätter att verksamhet på dessa områden har sådan omfattning att den bedrivs i klart avgränsade avdelningar eller enheter. - När det gäller i propositionen angivna begrepp för avgränsning gör skattemyndigheten bedömningen att med eget kostnadsställe avses att verksamheten inom respektive område - ex.vis ordermottagning - skall vara av sådan omfattning att enbart denna verksamhet utgör eget kostnadsställe. - Överlappning mellan olika verksamheter inom här aktuella arbetsområden vilket är vanligt inom mindre och medelstora företag kan därför inte anses motsvara kravet på eget kostnadsställe. - Förutom att verksamheten skall utgöra eget kostnadsställe skall den även vara geografiskt eller rumsligt avgränsad. Enligt skattemyndighetens mening innebär detta uttalande krav på koppling mellan eget kostnadsställe och geografiskt eller rumslig avgränsning en förstärkning av kravet på viss omfattning av verksamheten för att nedsättning skall kunna komma ifråga. Med rumslig avgränsning kan i detta sammanhang inte rimligen avses rum i den begränsning som avses med kontorsrum utan i en vidare mening. - Av uppgifter som Lycksele Bildemontering AB lämnat framgår att yrkandet om nedsättning av socialavgifter omfattar sammanlagt åtta årsarbetskrafter. Av dessa har sex årsarbetskrafter arbetsuppgifter inom mer än ett av de för nedsättning av socialavgifterna angivna arbetsområdena. - Återstående två årsarbetskrafter arbetar enligt uppgift med enbart automatisk databehandling. - Av lämnade uppgifter framgår att arbetet för samtliga berörda årsarbetskrafter är förlagt till en för verksamheten gemensam byggnad men avgränsad endast på så sätt att de aktuella personerna helt eller i viss omfattning har skilda kontorsrum. - Med hänvisning till ovan redovisad tolkning i förarbeten angivna krav på omfattning (avdelning, enhet) kopplad till avgränsning från huvudsaklig verksamhet (geografiskt eller rumsligt) vidhåller skattemyndigheten beslutet att förutsättningar för nedsättning av socialavgifter inte visats föreligga.
Bolaget överklagade omprövningsbeslutet.
Länsrätten i Västerbottens län (1994-09-26, ordförande Bell) yttrade: Enligt 2 § NSL ges nedsättning av socialavgifter för arbetsgivare med fast driftsställe inom stödområde med verksamhet som huvudsakligen hänför sig till vissa i lagrummet närmare angivna näringsgrenar. Lycksele Bildemontering AB driver inte verksamhet inom någon av dessa näringsgrenar. Genom lagändring (SFS 1992:241) har lagens tillämpning utvidgats (2 § andra stycket) och tillämpas även på avgifter som är hänförliga till arbete inom ett företag som avser företagsledning, ekonomi- och löneadministration, bokföring, automatisk databehandling, registreringsverksamhet, telefonförsäljning samt ordermottagning. - I motivuttalande till denna utvidgning (prop. 1991/92:100 s. 46) anges bl.a. följande. Den moderna tele- och datatekniken har gjort det möjligt att bedriva verksamheter inom tjänstesektorn på långt geografiskt avstånd från huvudverksamheten, exempelvis ADB-, registrerings- och televerksamhet inom bank-, försäkrings- och transportsbranscherna. Även många verksamheter inom intresseorganisationernas samt de ideella, kulturella och religiösa organisationernas riks- och centralförbund kan bedrivas oberoende av geografisk lokalisering. Systemet med nedsättning av socialavgifter med tio procentenheter inom stödområde 1 föreslås därför utökas till att omfatta även företagsledning, ekonomiadministration, löneadministration, automatisk databehandling, registreringsverksamhet, telefonförsäljning, ordermottagning och bokföring, som bedrivs i klart avgränsade avdelningar eller enheter inom företag vars huvudverksamhet i sig inte är berättigad till nedsättning av socialavgifter. Med klart avgränsade avdelningar eller enheter avses t.ex. att verksamheten skall utgöra ett eget kostnadsställe men även vara geografiskt eller rumsligt avgränsat. - Bolaget har till stöd för sin talan anfört bl.a. följande. Bolaget har åtta anställda som uteslutande arbetar med de arbetsuppgifter som anges i 2 § andra stycket NSL. Sålunda arbetar en person med företagsledning och telefonförsäljning, en person med löneadministration och telefonförsäljning, en person med bokföring och automatisk databehandling, tre personer med telefonförsäljning och ordermottagning samt två personer med automatisk databehandling. Eftersom det är fråga om ett mindre företag arbetar självklart flertalet inom den administrativa personalen med mer än en arbetsuppgift. Som framgår av lagens förarbeten skall begreppet klart avgränsade avdelningar eller enheter innefatta t.ex. att verksamheten skall utgöra ett eget kostnadsställe, som även är geografiskt eller rumsligt avgränsat. Den administrativa verksamheten, för vilken nedsättning av socialavgifter yrkas, utgör egna kostnadsställen och den bedrivs rumsligt avgränsad i särskilda verksamhetslokaler/kontorsrum. - Skattemyndigheten har helt godtyckligt uppställt ytterligare krav, utöver de som anges i förarbetena, för tillämpning av 2 § andra stycket NSL, nämligen att varje verksamhet, exempelvis ordermottagning, skall vara av sådan omfattning att enbart denna verksamhet utgör ett kostnadsställe. Denna lagtolkning skulle innebära att enbart storföretag men inte mindre eller medelstora företag skulle vara berättigade till denna nedsättning av socialavgifterna. Uttalandet i förarbetena angående eget kostnadsställe kan endast tolkas som ett krav på att de administrativa arbetsuppgifterna (den administrativa verksamheten), som berättigar till nedsättning av socialavgifterna, är ett eget kostnadsställe visavi den ej stödberättigade verksamheten i företaget. I kravet på rumslig avgränsning kan inte tolkas in mera än att stödberättigad och icke stödberättigad verksamhet inte kan bedrivas i samma rum. Förarbetena kan däremot inte tolkas som ett krav på att den stödberättigade respektive den ej stödberättigade verksamheten måste ligga i separata byggnader eller på olika orter. Det kan tilläggas att det inte är storföretagen utan de små och medelstora företagen som bär upp huvuddelen av sysselsättning i inlandskommuner som Lycksele kommun och att det är för att stimulera dessa företag som riksdagen beslutat om denna nedsättning av socialavgifterna. - Länsrätten gör följande bedömning. - Av ovan återgivna motivuttalande till 2 § andra stycket NSL torde kunna utläsas att syftet med utvidgningen av lagens tillämpning varit att locka etablering av verksamheter av ifrågavarande slag till stödberättigade områden från andra delar av landet. Det aktuella lagrummet har emellertid genom ordalydelsen fått en mer generell utformning. Nedsättningen begränsas inte bara till företag som bedriver sin huvudsakliga verksamhet utanför men förlägger viss i lagtexten angiven verksamhet till stödberättigat område. Enligt lagtexten kan rätten till nedsättning även omfatta företag som bedriver sin huvudsakliga verksamhet inom området. En förutsättning för nedsättning är emellertid, enligt motivuttalandena, att den angivna verksamheten bedrivs i klart avgränsade avdelningar eller enheter inom företaget. - I målet är ostridigt att den personal för vilken bolaget yrkat nedsättning av socialavgifter utfört arbetsuppgifter som helt överensstämmer med de som anges i 2 § andra stycket NSL. Med hänsyn härtill och då ifrågavarande personal - såvitt framgår - varit organiserad inom en klart avgränsad enhet inom företaget finner länsrätten att lagens förutsättningar för nedsättning av socialavgifter är uppfyllda. Överklagandet skall därför bifallas. - Med bifall till överklagandet undanröjer länsrätten skattemyndighetens beslut och visar målet åter till skattemyndigheten för erforderlig handläggning.
Skattemyndigheten överklagade länsrättens dom och yrkade att den skulle upphävas och skattemyndighetens beslut fastställas.
Kammarrätten i Sundsvall (1995-03-14, Gardner, Östberg, Small, referent) yttrade: Enligt 2 § första stycket NSL i här aktuell lydelse tillämpas lagen på avgifter som är huvudsakligen hänförliga till arbete inom under elva punkter närmare angivna verksamheter. Enligt andra stycket tillämpas lagen även på avgifter som är hänförliga till arbete inom ett företag som avser företagsledning, ekonomi och löneadministration, bokföring, automatisk databehandling, registreringsverksamhet, telefonförsäljning samt ordermottagning. - Regeringen har utfärdat en förordning (1990:983) om nedsättning av socialavgifter. I 2 a § av denna förordning anges att för arbete som avses i 2 § andra stycket NSL, får nedsättning av avgifter beviljas endast om arbetet kan avgränsas från arbetsgivarens eller den försäkrades övriga verksamhet. - Skattemyndigheten åberopar till stöd för sin talan huvudsakligen följande. Enligt skattemyndighetens mening var avsikten med den ändring av lagen, som innebar att den skulle omfatta även här aktuellt slag av verksamhet, att större företag som har den huvudsakliga verksamheten förlagd till annan del av landet skall stimuleras att till stödområdena 1 och 2 flytta ut de delar av verksamheten som med stöd av modern tele- och ADB-teknik lika gärna kan vara lokaliserade där. Därigenom skulle dessa områden tillföras nya arbetstillfällen vilket enligt skattemyndighetens mening får anses vara motivet för utvidgningen av lagen. - Skattemyndigheten tolkar inte uttalandena i förarbetena så att syftet med utvidgningen av lagen är att rätt till generell nedsättning skall föreligga för här aktuell verksamhet oavsett omfattningen av denna. Om detta varit lagstiftarens avsikt borde enligt skattemyndighetens bedömning förarbetena och lagen ha fått en annan utformning. Stöd för denna uppfattning finner skattemyndigheten i vad som sägs i förarbetena om att här aktuell verksamhet skall - för att omfattas av rätten till nedsättning - bedrivas i klart avgränsade avdelningar och enheter. Där sägs även att därmed avses att verksamheten skall utgöra ett eget kostnadsställe men även vara geografiskt eller rumsligt avgränsat. Detta utgör en markering av att fråga är om sådan verksamhet som skall omfatta så stort antal anställda inom respektive arbetsområde - dvs. företagsledning, ekonomiadministration osv. att den utan men kan förläggas fristående från den huvudsakliga verksamheten. - Av uppgifter som bolaget lämnat framgår att sammanlagt åtta årsarbetskrafter arbetar inom områdena företagsledning, ekonomi- och löneadministration, bokföring, automatisk databehandling, registreringsverksamhet, telefonförsäljning samt ordermottagning. Av dessa har sex årsarbetskrafter arbetsuppgifter inom mer än ett av de för nedsättning av socialavgifter angivna arbetsområdena. Återstående två årsarbetskrafter arbetar enligt uppgift med enbart automatisk databehandling. - Vidare framgår att arbetet för samtliga berörda personer är förlagt till en för verksamheten gemensam byggnad och att det avgränsats enbart på så sätt att de aktuella personerna helt eller i viss omfattning har skilda kontorsrum. - Bolaget åberopar till stöd för sitt bestridande av överklagandet i huvudsak de skäl som legat till grund för länsrättens dom. - Kammarrätten gör följande bedömning. - Av utredningen framgår att det arbete som här är aktuellt och för vilket bolaget hävdar att rätt till nedsättning av socialavgifter föreligger visserligen bedrivs i för det arbetet särskilda kontorsrum, men i anslutning till den övriga verksamheten. Kammarrätten bedömer mot den bakgrunden att det aktuella arbetet inte utgör en sådan avgränsad administrativ verksamhet som avses i 2 § andra stycket NSL. Vid sådant förhållande och då den av bolaget bedrivna verksamheten med bildemontering inte är nedsättningsberättigad skall, såsom skattemyndigheten yrkat, nedsättning av avgifterna inte medges. - Kammarrätten upphäver länsrättens dom och fastställer skattemyndighetens beslut.
Bolaget yrkade hos Regeringsrätten att länsrättens dom skulle fastställas.
Prövningstillstånd meddelades.
Regeringsrätten (1996-02-07, Rodriguez, Spears, Eaton, Schwartz, Nordborg) yttrade: Skälen för Regeringsrättens avgörande. I NSL ges föreskrifter om stöd till näringslivet genom nedsättning helt eller delvis av socialavgifter enligt lagen om socialavgifter. Av 1 § NSL (här och i det följande återges den i förevarande mål gällande lydelsen) framgår att stödet omfattar näringslivet i bl.a. Lycksele kommun.
Enligt 2 § första stycket NSL är lagen tillämplig på avgifter som hänför sig till arbeten inom elva angivna verksamhetsområden. Johnson råder inte om att den av Lycksele Bildemontering AB huvudsakligen bedrivna verksamheten ligger vid sidan av dessa verksamhetsområden. I paragrafens andra stycke anges emellertid att NSL - utan varje begränsning i övrigt - skall tillämpas även "på avgifter som är hänförliga till arbete inom ett företag som avser företagsledning, ekonomi- och löneadministration, bokföring, automatisk databehandling, registreringsverksamhet, telefonförsäljning samt ordermottagning." Frågan i målet är om denna utvidgning av NSL:s tillämpningsområde berättigar bolaget till nedsättning av socialavgifter.
Vid bedömningen av bolagets rätt till nedsättning av avgiftsuttaget måste ställning tas till den vikt som skall tillmätas NSF. För arbete som avses i 2 § andra stycket NSL gäller nämligen enligt 2 a § NSF den begränsningen att nedsättning av avgifterna får beviljas "endast om arbetet kan avgränsas från arbetsgivarens eller den försäkrades övriga verksamhet."
Avgifter enligt lagen om socialavgifter är i regeringsformens mening skatt (se t.ex. RÅ 1983 1:85). Föreskrifter om skatt skall - bortsett från några här ej aktuella undantag - enligt 8 kap. 3 § regeringsformen meddelas genom lag. Av detta följer att regeringen - oavsett om riksdagen lämnat bemyndigande därtill eller inte - inte äger att utfärda andra föreskrifter rörande sådana avgifter än verkställighetsföreskrifter enligt 8 kap. 13 § regeringsformen.
Till föreskrifter om verkställighet av lag hänförs främst föreskrifter av handläggningskaraktär men också i viss utsträckning materiellt utfyllande regler. I materiellt hänseende får dock en reglering i lag inte tillföras något nytt i form av verkställighetsföreskrifter. Något som kan uppfattas som ett nytt åläggande för enskilda eller något som kan betraktas som ett tidigare ej föreliggande ingrepp i enskildas personliga eller ekonomiska förhållanden får inte beslutas i denna form (se prop. 1973:90 s. 211 och KU 1980/81:25 s. 129 f.). Om ett sådant överskridande skett får föreskriften om verkställighet av lag enligt 11 kap. 14 § första meningen regeringsformen inte tillämpas. Har riksdagen eller regeringen beslutat föreskriften, skall tillämpning dock underlåtas endast om felet är uppenbart (jfr RÅ 1988 ref. 146).
Den i 2 a § NSF angivna begränsningen av utrymmet för nedsättning av socialavgifterna till arbete som "kan avgränsas från arbetsgivarens eller den försäkrades övriga verksamhet" har visserligen stöd i förarbetena till NSL (se prop. 1991/92:100 bil. 11 s. 45 ff, 1991/92:AU 13 s. 33 ff). Själva lagtexten innehåller dock inte någon inskränkning av detta slag. Regeringsrätten finner vid sådant förhållande att det är uppenbart att begränsningen i 2 a § NSF går utöver vad som kan inrymmas i NSL. Enligt 11 kap. 14 § regeringsformen får därför nämnda bestämmelse i NSF inte tillämpas vid prövningen av Lycksele Bildemontering AB:s rätt till nedsättning av socialavgifter. Nedsättningen skall till följd härav avgöras på grundval enbart av bestämmelserna i NSL.
Som länsrätten anfört är det i målet ostridigt att den personal för vilken bolaget yrkat nedsättning av socialavgifter utfört sådana arbetsuppgifter som avses i 2 § andra stycket NSL. Skäl att inte tillämpa lagrummet i enlighet med dess lydelse föreligger inte. Bolagets överklagande skall därför bifallas.
Regeringsrättens avgörande. Regeringsrätten fastställer - med upphävande av kammarrättens dom - det slut som länsrättens dom innehåller.