Gåvoskattemål. Fråga om verkan av att kammarkollegiet i mål om fastställande av gåvoskatt tillstyrkt bifall till klagandens besvärstalan.
(Jfr 1985 s 592)
M.K. erhöll genom gåvohandling d 23 aug 1983 av sin fader R.K. fastigheten Vallby Östra 1:27 i Ale-Skövde församling, Lilla Edets kommun. Fastigheten var taxerad som jordbruksfastighet. Taxeringsvärdet för år 1982 var 434 000 kr. Som villkor för gåvan gällde bl a att M.K. i vederlag skulle överlämna reverser på sammanlagt 199 000 kr samt övertaga betalningsansvaret för fastigheten åvilande gäld med 166 024 kr. M.K. utfärdade nämnda dag en revers på 65 000 kr och en på 134 000 kr. Reversen på 65 000 kr var försedd med en ränteklausul. I revershandlingen på 134 000 kr utfäste sig M.K. att betala hela beloppet "när lån erhållits i bank". Denna revers innehöll ingen föreskrift om ränta.
I gåvodeklaration som avlämnades till LSt:n i Älvsborgs län upptogs värdet av gåvan till 68 976 kr.
LSt:n fann i beslut d 11 sept 1984, att reversen på 134 000 kr löpte utan ränta och att förfallodagen var att anse som obestämd. LSt:n bestämde därför, med tillämpning av 23 § D lagen (1941:416) om arvsskatt och gåvoskatt, värdet av denna revers till (0,05 x 10 x 134 000 =) 67 000 kr. LSt:n beräknade mot bakgrund härav gåvans värde till (434 000 - 166 024 - 65 000 - 67 000 =) 135 976 kr och fastställde - efter avdrag av det skattefria grundavdraget för gåva eller 2 000 kr - gåvoskatten enligt klass I till 15 102 kr.
Gåvoskatten erlades d 12 nov 1984.
M.K. anförde besvär i HovR:n för Västra Sverige och yrkade att reversen på 134 000 kr skulle beaktas till sitt fulla belopp vid gåvoskattens bestämmande. I andra hand yrkade han att från det nominella reversbeloppet skulle avräknas högst 2 900 kr, utgörande beräknad ränta enligt diskontot plus 4 procent under tiden d 23 aug-d 27 okt 1983. M.K. anförde därvid bl a att reversen varit avsedd att lösas så snart banklånet erhållits och att den faktiskt inlösts redan d 27 okt 1983.
Kammarkollegiet bestred ändring och anförde: Gåvan fullbordades d 23 aug 1983 när givaren och gåvotagaren undertecknade gåvobrevet. Skattskyldighet för gåva inträder enligt 36 § lagen om arvsskatt och gåvoskatt då gåva fullbordas. Värdet av den bortgivna egendomen skall enligt 42 § samma lag uppskattas med hänsyn till förhållandena vid tiden för skattskyldighetens inträde. Den revers om 134 000 kr, som utfärdats av M.K. till R.K. som villkor för gåvan, förfaller till betalning, när M.K. erhållit lån i bank. Någon utfästelse om ränta finns inte. Varken av revers eller gåvobrev framgår, när inlösen av lånet skall ske. Reversens ordalydelse, som får anses återspegla gåvoparternas avsikt vid gåvotillfället, kan därför inte leda till annan bedömning än att förfallodagen, åtminstone vid tiden för skattskyldighetens inträde, var att anse som obestämd. Vad som senare överenskommes är omständigheter som inträffat efter skattskyldighetens inträde och som inte kan beaktas i gåvoskatteärendet. Värdet av reversen skall därför bestämmas i enlighet med LSt:ns bedömning.
HovR:n (hovrättslagmannen Pham och hovrättsassessorn Östberg, referent) anförde i beslut d 8 jan 1985:
Skäl. På de skäl kammarkollegiet anfört finner HovR:n att M.K:s besvär skall lämnas utan bifall.
HovR:ns avgörande. HovR:n lämnar besvären utan bifall.
Hovrättsrådet Moore var skiljaktig och anförde: Skattskyldighet för gåvan har enligt 36 § lagen (1941:416) om arvsskatt och gåvoskatt inträtt när gåvan fullbordades d 23 aug 1983. Enligt 42 § samma lag är förhållandena vid tiden för skattskyldighetens inträde avgörande vid uppskattningen av den bortgivna egendomens värde.
I målet är fråga om en gåva som har till syfte att åstadkomma en generationsväxling såvitt avser äganderätten till en jordbruksfastighet. Enligt gåvohandlingen ålåg det M.K. att överta betalningsansvaret för vissa lån och att själv utfärda reverser om 199 000 kr till givaren Ramos.. Av handlingarna i målet framgår att M.K. efterkommit sistnämnda åliggande genom att utfärda två reverser vid gåvotillfället. Den ena om 65 000 kr löpte med ränta och skulle betalas tolv månader efter skriftlig uppsägning; den andra reversen saknade räntebestämmelser och skulle betalas när lån erhållits i bank. I yttrande över LSt:ns preliminära skatteberäkning anförde M.K. att avsikten med den sistnämnda reversen var att den skulle lösas så snart hans bank hade pengar tillgängliga vilket skedde d 27 okt 1983. Föreningsbanken Lilla Edet intygade att banken hösten 1983 utlovat ett lån om 300 000 kr och att reversen om 134 000 kr blev inlöst vid lånets utbetalande d 27 okt 1983.
Genom vad som förekommit måste det hållas för visst att banklånet redan vid gåvotillfället utgjort förutsättning för transaktionens genomförande. Någon gåvoavsikt har således inte förelegat beträffande hela det avräkningsbelopp som skulle finansieras medelst lånet i Föreningsbanken. Vid sådant förhållande saknas anledning till annat antagande än att reversfordringen om 134 000 kr redan vid tillkomsten och sålunda vid skattskyldighetens inträde enligt kontrahenternas överenskommelse skulle anses uppsagd och förfallen till betalning så snart banklånet utbetalades, något som med hänsyn till bankens kreditlöfte det fanns allt fog räkna med skulle ske inom en mycket nära framtid.
På grund av det anförda och då nämnda omständigheter varit kända när LSt:n fastställde gåvoskatten, finner jag att den räntefria reversens nominella skuldbelopp bör godtas som reversfordringens värde. Med ändring av LSt:ns beslut och med beaktande av det skattefria grundavdraget fastställer jag därför gåvoskatten till 5 028 kr.
M.K. anförde besvär och yrkade att reversen på 134 000 kr skulle värderas till sitt nominella belopp vid gåvoskattens bestämmande.
Kammarkollegiet tillstyrkte bifall till besvären. Kollegiet hänvisade bl a till rättsfallet NJA 1985 s 67.
Målet avgjordes efter föredragning.
Föredraganden, Roberts, hemställde i betänkande att HD måtte meddela följande beslut:
Skäl. M.K. har uppgivit att det vid gåvotillfället d 23 aug 1983 var gåvotagarnas avsikt att reversen på 134 000 kr skulle lösas så snart han erhållit ett banklån på samma belopp. Denna uppgift framstår som rimlig och vinner stöd av att M.K. löste reversen redan d 27 okt 1983, samma dag som gåvodeklarationen ingavs till LSt:n. Uppgiften bör därför godtas som riktig. Ingenting tyder på att parterna vid gåvotillfället hade skäl att räkna med att M.K. inte skulle bli i stånd att infria reversen vid den tid då det faktiskt skedde eller åtminstone inom en tid av ett år från gåvotillfället. Vid dessa förhållanden bör reversens värde inte, såsom vid fordringar där räntefrihet utgör en förmån med obestämd varaktighet, bestämmas enligt den metod som föreskrivs i 23 § D lagen om arvsskatt och gåvoskatt. Värdet bör i stället, såsom kammarkollegiet har anfört, fastställas till det nominella beloppet (jfr NJA 1985 s 67).
I enlighet med det sagda skall gåvans värde beräknas till det deklarerade beloppet 68 976 kr. Gåvoskatten på detta belopp, efter grundavdrag, är 5 028 kr.
HD:s avgörande. Med ändring av HovR:ns beslut fastställer HD gåvoskatten till 5 028 kr.
HD (JustR:n Shannon, Fleming och Cardenas) fattade slutligt beslut i enlighet med betänkandet.
Referenten, JustR Vängby, och Jones var av skiljaktig mening i fråga om motiveringen och anförde: Kammarkollegiet är enligt 43 § 1 st arvs- och gåvoskatteförordningen (1958:563) den myndighet som med stöd av 64 § 1 mom arvsskattelagen har att granska beskattningsmyndighets beslut i ärenden angående bl a fastställande av arvsskatt och gåvoskatt och jämlikt 72 § samma lag har att föra det allmännas talan i mål och ärenden där lagen är tillämplig. Statsverkets intresse av att rätt arvsskatt och gåvoskatt fastställs bevakas sålunda av kammarkollegiet, och uppgiften är centraliserad dit för hela riket. Tillstyrker kammarkollegiet bifall till klagandens besvärstalan i mål om arvsskatt eller gåvoskatt, hör därför kollegiets ståndpunkt inte frångås, om inte alldeles speciella skäl föranleder det (jfr NJA 1985 s 592). På grund av det anförda skall gåvans värde beräknas till det deklarerade beloppet 68 976 kr. Gåvoskatten på detta helopp, efter grundavdrag, är 5 028 kr.