Beskattning vid kontantlösen av personaloption (förhandsbesked)
Not 41. Överklagande av Riksskatteverket (RSV) av förhandsbesked ang. inkomstskatt. - I ansökan om förhandsbesked anförde Y bl.a. följande. Styrelsen för X AB har beslutat om ett Globalt Aktieoptionsprogram. Detta omfattar alla anställda i koncernen i ett stort antal länder. Aktieoptionsprogrammet utgörs av personaloptioner, vilka tilldelas de anställda i X AB och dess dotterbolag utan vederlag. Personaloptionerna är utställda av X AB. Varje personaloption berättigar innehavaren att i framtiden få köpa en aktie i X AB för ett pris som motsvarar aktiens marknadsvärde vid tidpunkten för tilldelning av personaloptionerna. Tilldelning av personaloptioner sker under år 2001. Sökanden, Y, som är anställd i X AB, omfattas av den tilldelning som kommer att ske. I huvudsak gäller enligt optionsvillkoren att personaloptionerna löper på 7 år och får utnyttjas för förvärv av aktier i X AB med 1/3 efter 1 år, med ytterligare 1/3 efter 2 år och med ytterligare 1/3 efter 3 år (den s.k. intjänandeperioden). Personaloptionerna är starkt kopplade till anställningen och om anställningen upphör före intjänandetidpunktens utgång, förfaller de personaloptioner som ännu inte intjänats (med vissa undantag). Personaloptionerna kan i princip endast utnyttjas för förvärv av aktier om innehavaren av personaloptionen fortfarande är anställd i koncernen. Personaloptionerna kan inte överlåtas eller pantsättas. Skatterättsnämnden äger utgå ifrån att ifrågavarande personaloptioner inte utgör värdepapper samt att de i alla avseenden - utom eventuellt i de avseenden förhandsbesked söks - klart omfattas av den särskilda bestämmelsen i 10 kap. 11 § andra stycket inkomstskattelagen (1999:1229), IL, om beskattningstidpunkten för sådana rättigheter att i framtiden få förvärva värdepapper som i sig inte utgör värdepapper (personaloptioner). I optionsvillkoren anges att optionsinnehavaren förutom rätten att köpa aktier, som ett alternativ i stället skall ha rätt till optionsutnyttjande genom att påkalla erhållande av ett belopp i kontanter ("kontantlösen"). Kontantlösen skall motsvara det belopp varmed kursen på en aktie i X AB per den dag optionen utnyttjas överstiger lösenpriset för en option multiplicerat med det antal optionsrätter som är föremål för utnyttjande. I Sverige är dock denna alternativa möjlighet villkorad av att ett positivt förhandsbesked erhålls. Optionsprogrammet omfattar flera hundra anställda i Sverige - bl.a. Y - och rör betydande värden. Det är därför av stor vikt att få svar på följande frågor. - 1. Är bestämmelsen i 10 kap. 11 § andra stycket IL tillämplig om personaloptionsinnehavaren som ett alternativ har rätt att i enlighet med personaloptionsvillkoren välja kontantlösen istället för förvärv av aktier i X AB enligt personaloptionsvillkoren? - 2. Är bestämmelsen i 10 kap. 11 § andra stycket IL tillämplig om X AB enligt personaloptionsvillkoren skulle ha en rätt att ensidigt besluta om kontantlösen i stället för att leverera aktier när optionsinnehavaren väljer att utnyttja sin option? - 3. Om svaret på fråga 1 eller fråga 2 är nej, vid vilken tidpunkt skall då en eventuell förmån av optionen beskattas? -Skatterättsnämnden (2002-01-31, Mcbride, Edwards, Bond, Vargas, Mccarthy, Ståhl, Virin): Förhandsbesked. Fråga 1. Bestämmelsen i 10 kap. 11 § andra stycket IL är tillämplig även om optionsvillkoren utformas så att Y kan välja att få ett kontantbelopp i stället för att förvärva aktier när hon utnyttjar optionen. - Frågorna 2 och 3. Bestämmelsen i 10 kap. 11 § andra stycket IL är inte tillämplig om optionsvillkoren utformas så att Y:s möjlighet att utnyttja optionen för att förvärva aktier i X AB görs beroende av en valrätt för arbetsgivaren att betala ett kontantbelopp i stället för att leverera aktier. Förmånen skall tas upp det beskattningsår då hon kan utnyttja optionen (10 kap. 8 § IL). - Motivering. Y:s arbetsgivare, X AB, har för avsikt att erbjuda sina anställda inom koncernen s.k. personaloptioner. Utöver rätten att från och med en viss framtida tidpunkt få förvärva aktier i X AB till ett på förhand fastställt pris kan villkoren vid utnyttjande av personaloptionerna komma att kompletteras med en möjlighet för optionsinnehavaren att i stallet få förmånen i form av ett kontantbelopp. Ett alternativ är att rätten att förvärva aktier görs beroende av en valrätt för arbetsgivaren att i stället utge ett kontantbelopp. Sökanden vill ha besked om de alternativt utformade villkoren påverkar beskattningstidpunkten. - Enligt huvudregeln i 10 kap. 8 § IL skall i inkomstslaget tjänst inkomster tas upp som intäkt det beskattningsår då de kan disponeras eller på något annat sätt kommer den skattskyldige till del. En skattskyldig som på grund av sin tjänst förvärvat värdepapper på förmånliga villkor skall dock enligt 10 kap. 11 § första stycket IL ta upp förmånen som intäkt det beskattningsår då förvärvet sker. I lagrummets andra stycke finns en kompletterande bestämmelse för personaloptioner. Där anges att om det som förvärvas inte är ett värdepapper utan innebär en rätt att i framtiden förvärva värdepapper till ett i förväg bestämt pris eller i övrigt på förmånliga villkor tas förmånen upp som intäkt det beskattningsår då rätten utnyttjas eller överlåts. - Fråga 1. Även om Y får en möjlighet att välja kontanter i stället för att förvärva aktier har hon enligt nämndens mening ändå en rätt att i framtiden förvärva värdepapper i enlighet med 10 kap. 11 § andra stycket IL. Därmed infaller beskattningstidpunkten vid utnyttjandet av optionen. - Frågorna 2 och 3. Enligt alternativet utformas optionsvillkoren så att de ger X AB en rätt att välja att betala ett kontantbelopp i stället för att leverera aktier till optionsinnehavaren när denne önskar utnyttja optionen. Y kommer då inte att ha någon självständig rätt att förvärva aktier. Därmed kan förutsättningen att optionen skall avse en rätt att i framtiden förvärva värdepapper inte anses uppfylld. Det innebär att förmånen enligt 10 kap. 8 § IL skall beskattas när optionen kan utnyttjas. - RSV begärde överprövning av Skatterättsnämndens förhandsbesked och yrkade att det skulle fastställas med däri angiven motivering. - Y godtog verkets yrkande avseende fråga 1 och 2 och överlämnade fråga 3 till Regeringsrättens bedömning. - Regeringsrätten (2003-03-13, Sanchez, Cole, Jensen, Raymond, Fields): Skälen för Regeringsrättens avgörande. Regeringsrätten gör samma bedömning som Skatterättsnämnden. - Regeringsrättens avgörande. Regeringsrätten fastställer Skatterättsnämndens förhandsbesked. (fd II 2003-02-19, Martin)