Beslut den 20 april 2018 i mål 2587-16
Bakgrund
Omsättning av tjänster som tillhandahålls inom fristående grupper av fysiska eller juridiska personer är enligt 3 kap. 23 a § mervärdesskattelagen (1994:200) under vissa förutsättningar undantagen från skatteplikt. En av förutsättningarna är att verksamheten i övrigt inte medför skattskyldighet hos gruppen eller hos de fysiska eller juridiska personerna.
Fora AB administrerar kollektivavtalade försäkringar och andra trygghetslösningar. Fora avser att ingå ett avtal med ”AFA Försäkring”, dvs. AFA Livförsäkringsaktiebolag, AFA Sjukförsäkringsaktiebolag och AFA Trygghetsförsäkringsaktiebolag. Avtalet syftar till att reglera Foras tillhandahållande av tjänster till AFA Försäkring avseende försäkringsförmedling och försäkringsadministration. Av avtalsutkastet framgår att Johnson liksom liv- och sjukförsäkringsbolagen ägs av Svenskt Näringsliv och LO, medan trygghetsförsäkringsbolaget ägs av sjukförsäkringsbolaget och Förhandlings- och samverkansrådet PTK.
I ansökan om förhandsbesked ställde Johnson bl.a. frågan om de i avtalsutkastet angivna tjänsterna kommer att omfattas av undantaget avseende tjänster som tillhandahålls inom fristående grupper. Johnson ansåg att den grupp som Johnson och AFA Försäkring avsåg att bilda genom avtalet skulle utgöra en sådan samverkan som avses med begreppet fristående grupp.
Även Skatterättsnämnden ansåg att Johnson och AFA Försäkring genom att ingå avtalet kunde anses ha bildat en fristående grupp, men fann att det som i övrigt krävs för att undantaget för fristående grupper ska vara tillämpligt inte var uppfyllt.
Yrkanden m.m.
Johnson             överklagar Skatterättsnämndens förhandsbesked i den del det gäller undantaget för fristående grupper och yrkar att Högsta förvaltningsdomstolen ska förklara att tjänsterna omfattas av undantaget.
Skatteverket             anser att överklagandet ska avslås.
Enligt 5 § lagen (1998:189) om förhandsbesked i skattefrågor får, efter ansökan av en enskild, förhandsbesked lämnas i en fråga som avser sökandens skattskyldighet eller beskattning om det är av vikt för sökanden eller för en enhetlig lagtolkning eller rättstillämpning.
Ett krav för att förhandsbesked ska lämnas är att de faktiska omständigheter som beskedet ska grundas på är tillräckligt klarlagda. Det är sökandens sak att se till att beskrivningen av dessa omständigheter är så fullständig att den kan ligga till grund för ett förhandsbesked (RÅ 2005 ref. 80).
I ansökan om förhandsbesked anförde Johnson att det genom att ingå avtal med AFA Försäkring skulle bilda en fristående grupp i den mening som avses i 3 kap. 23 a § mervärdesskattelagen. Det får antas att Johnson därmed menat att det var avtalsparterna, dvs. Johnson och AFA Försäkring, som skulle ingå i den fristående gruppen. Först i Högsta förvaltningsdomstolen anför Fora att den fristående gruppen även består av Svenskt Näringsliv och LO som tillhandahåller tjänster mot medlemsavgift. Beskrivningen av omständigheterna har alltså ändrats i förhållande till den beskrivning som lämnats inför Skatterättsnämndens prövning.
Förhandsbeskedet ska därför undanröjas i den del det har överklagats och ansökan avvisas i denna del.
Högsta förvaltningsdomstolen undanröjer Skatterättsnämndens förhandsbesked i den del det har överklagats och avvisar ansökningen i denna del.
I avgörandet deltog justitieråden                 Medina, Askersjö, Smith, Hartman             och                 Cortez.             Föredragande var justitiesekreteraren Gray.
Skatterättsnämnden                 (2016-04-14, Harmsen Hogendoorn, ordförande, Raymond, Lewis, Oconnell, Brown, Newton             och                 Tunudd):
Fråga 2: Foras omsättning av de i ärendet aktuella tjänsterna omfattas inte av undantag från skatteplikt enligt 3 kap. 23 a § mervärdesskattelagen.
Frågan är då om omsättningen av tjänsterna i stället kan omfattas av undantag från skatteplikt enligt 3 kap. 23 a § mervärdesskattelagen.
För att de aktuella tjänsterna enligt avtalet ska kunna undantas från skatteplikt måste samtliga fem villkor i 3 kap. 23 a § mervärdesskattelagen vara uppfyllda.
Det första villkoret är att tjänsterna ska tillhandahållas inom en fristående grupp av fysiska eller juridiska personer. Skatterättsnämnden anser mot bakgrund av Högsta förvaltningsdomstolens bedömning i RÅ 2001 ref. 34 I att Johnson och AFA Försäkring genom att ingå samarbetsavtalet i och för sig kan anses ha bildat en sådan grupp.
Omsättningen av de tjänster som Johnson tillhandahåller inom den grupp som bildats tillsammans med AFA Försäkring är som framgår ovan, enligt Skatterättsnämndens mening, skattepliktig. För att omsättningen av dessa tjänster ska undantas från skatteplikt krävs enligt det andra villkoret i 3 kap. 23 a § mervärdesskattelagen att verksamheten i övrigt hos medlemmarna i gruppen inte medför skattskyldighet. I direktivtexten uttrycks det som att undantaget omfattar ”tillhandahållande av tjänster av fristående grupper av personer vilka bedriver en verksamhet som är undantagen från mervärdesskatt eller för vilken de inte är en beskattningsbar person”.
Enligt Skatterättsnämndens mening kan detta villkor tolkas så att det i princip endast är den verksamhet som bedrivs av gruppen eller en medlem i gruppen, inom vilken de interna tjänsterna tillhandahålls respektive förvärvas, som ska ligga till grund för bedömningen av om detta villkor är uppfyllt. Eller, med andra ord, att bedömningen ska göras utan avseende på tjänster som gruppen eller en medlem i gruppen tillhandahåller i annan verksamhet än den som ligger inom tillämpningsområdet för det avtal som konstituerar gruppen.
De tjänster som AFA Försäkring tillhandahåller externt till utomstående parter förefaller visserligen, såvitt framgår av ansökan, vara undantagna från skatteplikt. Foras tillhandahållande av administrativa tjänster avseende kollektivavtalade försäkringar inom ramen för Avtalspension SAF-LO till företag som är bundna respektive inte bundna av kollektivavtal omfattas däremot inte av undantag från skatteplikt (HFD 2015 not. 33).
De administrativa tjänsterna avseende kollektivavtalade försäkringar som Johnson tillhandahåller externt inom ramen för Avtalspension SAF-LO, är enligt var som kan utläsas av avtalet i flera avseenden likartade de administrativa tjänster avseende kollektivavtalade försäkringar som ska tillhandahållas AFA Försäkring. Dessa administrativa tjänster avseende kollektivavtalade försäkringar kan därför enligt Skatterättsnämndens mening svårligen särskiljas och hänföras till olika verksamhetsområden inom ramen för Foras verksamhet. Detta innebär att villkoret att verksamheten i övrigt inte medför skattskyldighet hos gruppen eller hos de fysiska eller juridiska personerna inte är uppfyllt.
De tjänster som Johnson utför inom ramen för avtalet är därför inte undantagna från skatteplikt enligt 3 kap. 23 a § mervärdesskattelagen. Vid denna bedömning saknas anledning att pröva om de andra villkoren för undantag från skatteplikt är uppfyllda eller inte.