Val av påföljd för försvårande av skattekontroll och bokföringsbrott. 10 § skattebrottslagen och 11 kap 5 § BrB.
(Jfr 1983 s 205, 1984 s 710 och 1986 s 652)
Allmän åklagare väckte vid Sollentuna TR åtal mot C-G.A., född 1920, för försvårande av skattekontroll under åberopande av 10 § skattebrottslagen (1971:69) enligt följande gärningsbeskrivning: C-G.A. har under åren 1980-maj 1984 i Sollentuna kommun bedrivit förmedlingsverksamhet av främst bostadsrätter under firmanamnet C-G.A:s Fastighetsförmedling och i anledning härav varit bokföringsskyldig. - Han har därvid under ett vart av nu nämnda inkomstår uppsåtligen eller i vart fall av grov oaktsamhet åsidosatt bokföringsskyldigheten på sådant sätt att myndighets kontrollverksamhet vid beräkning eller uppbörd av skatt eller avgift allvarligt försvårats. - Sålunda har C-G.A. underlåtit att dels ha någon ordnad bokföring i form av löpande bokföring i enlighet med 4-10 §§bokföringslagen med dagbok, huvudbok eller inventariebok dels förvara verifikationer och annat räkenskapsmaterial på ett betryggande sätt, varigenom ej heller bokslut för räkenskapsåren kunnat upprättas.
TR:n (ordf rådmannen Carter) anförde i dom d 14 juni 1985:
Domskäl. C-G.A. har vitsordat de faktiskta omständigheterna men bestritt ansvar under förmälan att myndighets kontrollverksamhet ej allvarligt försvårats.
Följande är upplyst. Under taxeringsåren 1981-1984 deklarerade C-G.A. pension som inkomst av tjänst. 1983 och 1984 deklarerade han i samma förvärvskälla även tillfällig förmedling av bostadsrätter med 27 000 kr respektive 24 700 kr. Denna verksamhet fanns inte redovisad på rörelsebilagor till deklarationerna. Vid utredning framkom att C-G.A. annonserat regelbundet i Dagens Nyheter angående förmedling av bostadsrätter under åren 1981 och 1982. Den 23 maj 1984 företog polismyndigheten i Sollentuna husrannsakan i C-G.A:s bostad. Därvid påträffades ingen bokföring avseende förmedlingsverksamheten. I bostaden hittades dock en pärm märkt "bostadsrättslägenheter", handlingar i en portfölj samt diverse kvitton och skrivelser avseende åren 1980-juni 1984. Enligt dessa handlingar uppgick C-G.A:s provisionsinkomster från avslutade förmedlingar till 133 400 kr under ifrågavarande tid, fördelade på inkomståren 1980 med 4 000 kr, 1981 med 17 405 kr, 1982 med 19 700 kr, 1983 med 71 065 kr och 1984 med 21 160 kr. C-G.A. blev sedermera skönstaxerad för taxeringsåren 1981, 1982 och 1984. - Bland handlingarna fanns utom kopior av skriftliga förmedlingsuppdrag även överlåtelseavtal i förekommande fall samt kopior av kvitton på uppburna mäklarprovisioner.
C-G.A. har uppgett: Han är pensionär sedan drygt sex år. Han började förmedlingsverksamheten troligen under 1980. Han förstod inte att han var bokföringsskyldig då verksamheten åtminstone i början bedrevs endast i liten skala. Vidare är han diabetiker, vilket påverkat hans förmåga att upprätta riktiga deklarationer och hålla ordning på sina papper. Han vitsordar de provisionsbelopp som framräknats med ledning av handlingarna i pärmen. Han uppbar provision med 4-4,5 procent av försäljningssummorna och lämnade alltid kvitto på beloppen. Kopior av kvittona sparades tillsammans med övriga handlingar. Allt som allt genomfördes under aktuell tid ej mer än 24 transaktioner genom hans förmedling.
Åklagaren har som skriftlig bevisning åberopat kopior av försäljningsuppdrag för åren 1980-maj 1984, kopior av mäklaranteckningar, överlåtelseavtal, köpebrev och köpekontrakt utvisande omfattningen av bedriven mäklarverksamhet, kopior av allmänna självdeklarationer 1981-1984 utvisande att rörelsebilagor ej medtagits samt revisionspromemoria från LSt:n i Stockholms län d 11 jan 1985.
TR:n finner utrett, att C-G.A. i den verksamhet han bedrivit varit bokföringsskyldig samt att han av grov oaktsamhet åsidosatt sin bokföringsskyldighet. I målet har emellertid ej framkommit sådana omständigheter att han därigenom kan anses ha allvarligt försvårat myndighets kontrollverksamhet vid beräkning eller uppbörd av skatt eller avgift. Han skall därför ej dömas till ansvar för försvårande av skattekontroll. Åtalet ogillas.
Domslut. Åtalet ogillas.
Åklagaren fullföljde talan i Svea HovR med yrkande att C-G.A. skulle dömas för försvårande av skattekontroll, alternativt bokföringsbrott med avseende på tiden efter d 1 juli 1982.
C-G.A. bestred ändring och gjorde dessutom gällande att åklagarens alternativyrkande utgjorde en otillåten ändring av talan.
HovR:n (hovrättslagmannen Carrillo, hovrättsråden Rivera och Rhodes, referent samt nämndemannen Chan) anförde i dom d 18 nov 1985:
Domskäl. Vad först gäller åklagarens alternativyrkande i HovR:n anser HovR:n att den i stämningsansökningens tredje stycke lämnade gärningsbeskrivningen även täcker rekvisiten för bokföringsbrott i BrB:s nuvarande lydelse. Någon ändring av talan kan således inte anses ha ägt rum i HovR:n.
C-G.A. har under särskild firma bedrivit mäkleriverksamhet gentemot allmänheten. Han har i denna betingat sig ersättning i form av provision och expeditionsavgift. Även om C-G.A:s rörelse till en början har bedrivits i mindre skala, har den genom sin karaktär och fortsatta omfattning varit av sådant slag att C-G.A. har varit att anse som näringsidkare. Till följd härav har han varit bokföringsskyldig i rörelsen.
Bokföringsskyldigheten innebär att man i stort sett när som helst genom granskning av den löpande bokföringen, skall kunna bilda sig en i varje fall huvudsaklig uppfattning om rörelsens ekonomiska situation. I samband med en taxeringsrevision skall exempelvis så mycket bokföringsmaterial vara tillgängligt att erforderliga upplysningar kan inhämtas ur bokföringen. LSt:n har i sin revisionspromemoria framhållit att rörelsens resultat inte har tillförlitligen kunnat fastställas till följd av C-G.A:s underlåtenhet att föra räkenskaper avseende sin förmedlingsverksamhet, att han har ombetts att redogöra för och styrka de kostnader han haft i samband med verksamheten men underlåtit att höra av sig, att LSt:n inhämtat att C-G.A. under ett par år haft annonskostnader i en viss tidning uppgående till bortåt 3 000 kr samt att han otvetydigt haft vissa kostnader för bil, annonsering och telefon.
Det tillhandahållna materialet synes således inte ha varit komplett vad avser kostnaderna i rörelsen. Något bevis om att materialet omfattar samtliga intäkter finns inte heller. Det har följaktligen varit omöjligt att med ledning av det tillhandahållna materialet i huvudsak bedöma rörelsens ställning och upprätta årsbokslut. C-G.A. har härigenom åsidosatt sin bokföringsskyldighet på sådant sätt att ansvar för bokföringsbrott, alternativt försvårande av skattekontroll, kan inträda. Detta har uppenbarligen skett uppsåtligt.
Som framgår av 10 § 3 st skattebrottslagen inträder inte ansvar för försvårande av skattekontroll, om ansvar för gärningen kan ådömas enligt BrB. Som HD påvisat i rättsfallet NJA 1983 s 479 blir 10 § 3 st skattebrottslagen tillämpligt endast när bokföringsbrott inte föreligger i det enskilda fallet.
Eftersom C-G.A. inte har försatts i konkurs, kan han enligt bestämmelserna i 11 kap 5 § och 8 § 2 st BrB i dess lydelse före d 1 juli 1982 inte dömas för bokföringsbrott avseende tiden dessförinnan.
På grund av det anförda skall C-G.A. dömas dels för försvårande av skattekontroll, bestående i att han med avseende på tiden 1980-d 30 juni 1982 genom brister i bokföringen allvarligt försvårat myndighets kontrollverksamhet vid beräkning eller uppbörd av skatt eller avgift, dels för bokföringsbrott med avseende på tiden d 1 juli 1982-maj 1984. Bokföringsbrottet kan med hänsyn till rörelsens omfattning inte anses ringa.
Av hänsyn till allmän laglydnad kan annan påföljd än ett ovillkorligt fängelsestraff inte komma i fråga (jfr NJA 1983 s 205).
Domslut. Med ändring av TR:ns dom dömer HovR:n C-G.A. jämlikt 11 kap 5 § BrB och 10 § skattebrottslagen i dess lydelse före d 1 juli 1982 för bokföringsbrott och försvårande av skattekontroll till fångelse 1 mån.
Zamora var av skiljaktig mening och anförde: Även om bokföringsskyldighet har förelegat har det varit möjligt att med ledning av C-G.A:s räkenskapshandlingar i huvudsak bedöma rörelsens ekonomiska resultat. Med hänsyn härtill och på grund av de i övrigt i domen anförda skälen finner jag att C-G.A. skall frikännas.
C-G.A. (offentlig försvarare advokaten Quinn) sökte revision och yrkade att åtalet måtte ogillas.
Riksåklagaren bestred ändring.
Målet avgjordes efter huvudförhandling (riksåklagaren genom byråchefen Woods).
HD (JustR:n Miller, Bradford och Case) beslöt följande dom:
Domskäl. I HD har C-G.A. anfört i huvudsak detsamma som antecknats i HovR:ns och TR:ns domar. Han har tillagt: Han arbetade fram till förtidspensioneringen år 1979 som egen företagare i måleribranschen men hade inga anställda. Han skötte själv alla papper i sin rörelse. Förmedlingsverksamheten tillkom för att han efter pensioneringen skulle kunna klara uppehället. Han sparade kopior av samtliga kvitton rörande uppburna förmedlingsprovisioner och av försäljningsavtalen men kan ha förvarat dessa och andra handlingar på olika ställen i sin bostad. Han är medveten om att han ej haft bokföring som "det skall vara" men detta har berott på att han saknar kameral utbildning. I en del fall, då hans uppdragsgivare inte velat betala begärd provision, har han ansökt vid domstol om betalningsföreläggande. I andra sådana fall har han inte brytt sig om att driva in beloppen eller gått med på ett lägre belopp. Sammantaget har han under den aktuella tiden fått 44 förmedlingsuppdrag, av vilka 24 lett till avslut. C-G.A. har inte klagat på eftertaxeringarna eftersom han inte kunnat styrka utgifter i rörelsen med verifikationer eller annat underlag. Han har helt nyligen fått krav på sammanlagt 34000 kr avseende tillkommande skatt.
Av utredningen i målet framgår att C-G.A. uppsåtligen underlåtit att till upplysning om rörelsens förlopp bokföra uppkomna affärshändelser och bevara räkenskapsmaterial. Härigenom har han allvarligt försvårat myndighets kontrollverksamhet. Ej heller har rörelsens förlopp eller ekonomiska resultat eller ställning kunnat i huvudsak bedömas med ledning av bokföring. Som HovR:n funnit har C-G.A. härigenom gjort sig skyldig till försvårande av skattekontroll under tiden 1980-d 30 juni 1982 och till bokföringsbrott under tiden d 1 juli 1982-maj 1984. Brotten är ej att anse som ringa.
I ett fall då en näringsidkare helt åsidosatt sin bokföringsskyldighet talar hänsyn till allmän laglydnad med styrka för en fängelsepåföljd (jfr NJA 1983 s 205 och 1984 s 710). Av utredningen i målet framgår emellertid att omfattningen av C-G.A:s verksamhet varit blygsam. Från år 1980 till dess C-G.A. sommaren 1984 upphörde med verksamheten har han för de 24 genomförda mäklaruppdragen i provison uppburit omkring 130 kr. C-G.A., som blev förtidspensionerad år 1979, har drivit verksamheten för att dryga ut sin pension och har beräknat sin förtjänst på mäklarverksamheten under åren 1980-1984 till sammanlagt 35 000 kr. Underlåtenheten att föra böcker och bevara räkenskapsmaterial synes som riksåklagaren anfört inte direkt ha syftat till att krympa rörelsen för att på så sätt undgå beskattning. Det är sålunda i huvudsak verifikationer rörande utgifter som C-G.A. inte bevarat. Nu anförda omständigheter bör med beaktande också av C-G.A:s ålder och hälsotillstånd väga tyngre än kravet på hänsyn till allmän laglydnad och leda till en icke frihetsberövande påföljd. Denna bör bestämmas till villkorlig dom. Med hänsyn till C-G.A:s ekonomiska situation bör den villkorliga domen ej förenas med bötesstraff.
Domslut. HD ändrar på det sätt HovR:ns domslut att påföljden för C-G.A. bestäms till villkorlig dom.
Referenten, JustR Sanchez, med vilken JustR Davis instämde, var av skiljaktig mening beträffande påföljden och anförde: Lika med majoriteten finner jag att C-G.A. gjort sig skyldig till försvårande av skattekontroll och bokföringsbrott, vilka brott ej är att anse som ringa.
I ett fall då en näringsidkare helt åsidosatt sin bokföringsskyldighet talar hänsyn till allmän laglydnad med styrka för en fängelsepåföljd (jfr NJA 1983 s 205 och 1984 s 710). Av utredningen i målet framgår inte annat än att C-G.A:s rörelse varit av jämförelsevis ringa omfattning. Hans underlåtenhet att föra böcker och bevara räkenskapsmaterial synes ej heller direkt ha syftat till att dölja vissa inkomster för skattemyndigheterna. C-G.A. måste emellertid inte minst genom sin tidigare verksamhet som egen företagare i måleribranschen ha varit väl medveten om sin bokföringsskyldighet. På direkt fråga har han även tillstått att han uppsåtligen åsidosatt denna skyldighet men anfört att han saknat "kameral utbildning". C-G.A. har vidare underlåtit att deklarera inkomst från rörelsen under de första åren och har för de därpå följande åren upptagit belopp som han numera anser vara felaktiga.
Vad C-G.A. anfört om sina personliga förhållanden, främst sitt hälsotillstånd, kan, liksom vad nyss anförts om rörelsens omfattning och underlåtenhetens orsak, sägas tala för en icke frihetsberövande påföljd. Dessa omständigheter kan emellertid mot bakgrund av att C-G.A. drivit rörelsen under ett flertal år och att han varit förtrogen med kravet på bokföring inte väga upp hänsynen till allmän laglydnad. Påföljden skall därför bestämmas till fängelse.
På grund av det anförda fastställer jag HovR:ns domslut.