EUR-Lex - 62000J0115 - SV Avis juridique important | 62000J0115 Domstolens dom den 2 juli 2002. - Frank Internationaler Transport-Service SARL mot Finanzamt Borken. - Begäran om förhandsavgörande: Finanzgericht Münster - Tyskland. - Godstransporter på väg - Skatt på motorfordon - Medlemsstat där registrering skett. - Mål C-115/00. Rättsfallssamling 2002 s. I-06077 Sammanfattning Parter Domskäl Beslut om rättegångskostnader Domslut Nyckelord 1. Vägtransporter - Tillåtelse för transportörer som inte är etablerade i en medlemsstat att utföra varutransporter i den staten - Förordning nr 3118/93 - Värdmedlemsstatens beskattning av motorfordon som är registrerade i den stat där ägaren till fordonet är etablerad och där denne innehar ett tillstånd att bedriva yrkesmässiga vägtransporter - Otillåten (Rådets förordning nr 3118/93, artikel 6) 2. Transporter - Vägtransporter - Bestämmelser om skatter och avgifter - Harmonisering av lagstiftning - Skatter på vissa fordon som används för godstransporter på väg och avgifter för användningen av vissa infrastrukturer - Direktiv 93/89 - Värdmedlemsstatens beskattning av motorfordon som är registrerade i den stat där ägaren till fordonet är etablerad och där denne innehar ett tillstånd att bedriva yrkesmässiga vägtransporter - Otillåten (Rådets förordning nr 3118/93; rådets direktiv 93/89, artikel 5) Sammanfattning 1. I artikel 6 i rådets förordning nr 3118/93 om förutsättningar för transportföretag att utföra inrikes godstransporter på väg i en medlemsstat där de inte är etablerade, föreskrivs att utförandet av transport skall vara underkastat de lagar och bestämmelser och den administrativa praxis som gäller i värdmedlemsstaten i ett visst antal avseenden, vilka utgör en uttömmande uppräkning i vilken varken skyldigheten att registrera fordonet i värdmedlemsstaten eller skyldigheten att i denna stat betala skatten på motorfordonen finns medtagen. Artikel 6 i nämnda direktiv utgör således ett hinder mot nationella bestämmelser i en värdmedlemsstat som medför att denna stat påför fordonsskatt för användning av fordonen för godstransporter på väg, med motiveringen att dessa fordon har sin vanliga uppställningsplats på denna värdmedlemsstats territorium och följaktligen borde vara registrerade i denna stat, medan de är registrerade i etableringsmedlemsstaten och används i värdmedlemsstaten för vägtransport i enlighet med tillstånd som rättsenligt utfärdats av etableringsmedlemsstaten. En skyldighet för transportören att registrera fordonet i värdmedlemsstaten skulle nämligen innebära ett förnekande av själva friheten att utföra transporttjänster på väg, vilken förutsätter att motorfordonet har registrerats i etableringsmedlemsstaten. Att tvinga transportören att betala skatt på motorfordon i värdmedlemsstaten när denne redan har betalat skatt i medlemsstaten där han är etablerad, skulle likaledes strida mot ändamålet med förordning nr 3118/93, vilken syftar till ett borttagande av alla restriktioner mot den person som utför sådana tjänster på grund av hans nationalitet eller på grund av att han är etablerad i en annan medlemsstat än den i vilken han har för avsikt att utöva tjänsterna. ( se punkterna 54-56 och 59 samt punkt 1 i domslutet ) 2. Artikel 5 i direktiv 93/89 om medlemsstaternas tillämpning av skatter på vissa fordon som används för godstransporter på väg och tullar och avgifter för användningen av vissa infrastrukturer, i vilken det föreskrivs att skatterna "endast [tas ut] av den medlemsstat där fordonet är registrerat", utgör hinder mot nationella bestämmelser i en värdmedlemsstat - i den mening som avses i artikel 1.1 i förordning nr 3118/93 om förutsättningar för transportföretag att utföra inrikes godstransporter på väg i en medlemsstat där de inte är etablerade - som medför att denna stat påför fordonsskatt för användningen av fordonen för godstransporter på väg, med motiveringen att dessa fordon har sin vanliga uppställningsplats på denna värdmedlemsstats territorium, och följaktligen borde vara registrerade i denna stat, medan de är registrerade i etableringsmedlemsstaten i vilken även skatten som avses i artikel 3.1 i nämnda direktiv betalas, och att dessa fordon används i värdmedlemsstaten för vägtransport i enlighet med tillstånd som rättsenligt har utfärdats av etableringsmedlemsstaten. Om direktiv 93/89, genom vilket de nationella skattesystemen för vissa nyttofordon har harmoniserats, inte innehåller någon bestämmelse avseende lagkonflikter som kan användas för att bestämma vilken medlemsstat som skall vara behörig att registrera ett fordon, och därmed inte heller någon bestämmelse om beskattning, kan ändamålet med förordning nr 3118/93, att främja utvecklingen av vägtransporttjänster kombinerat med den harmonisering av skatter genom direktiv 93/89, nämligen inte uppnås om värdmedlemsstaten, med hänvisning till att ett fordon faller inom tillämpningsområdet för nationell lagstiftning avseende fordonsbeskattning, skulle kunna tvinga en transportör som använder detta fordon för transport att betala någon av de skatter som avses i nämnda direktiv för detta fordon, trots att en sådan skatt redan har erlagts i etableringsmedlemsstaten. ( se punkterna 67 och 70-72 samt punkt 2 i domslutet ) Parter I mål C-115/00, angående en begäran enligt artikel 234 EG, från Finanzgericht Münster (Tyskland), att domstolen skall meddela ett förhandsavgörande i det vid den nationella domstolen anhängiga målet mellan Frank Internationaler Transport-Service Sàrl och Finanzamt Borken, angående tolkningen av artikel 6 i rådets förordning (EEG) nr 3118/93 av den 25 oktober 1993 om förutsättningar för transportföretag att utföra inrikes godstransporter på väg i en medlemsstat där de inte är etablerade (EGT L 279, s. 1; svensk specialutgåva, område 7, volym 5, s. 21) och artikel 5 i rådets direktiv 93/89/EEG av den 25 oktober 1993 om medlemsstaternas tillämpning av skatter på vissa fordon som används för godstransporter på väg och tullar och avgifter för användningen av vissa infrastrukturer (EGT L 279, s. 32; svensk specialutgåva, område 7, volym 5, s. 37), meddelar DOMSTOLEN sammansatt av ordföranden G.C. Thornton, avdelningsordförandena Edwards, Robinson, Davis och Pena samt domarna Williams, D.A.O. Cooper, Morris, J.-P. Puissochet, M. Wathelet (referent), Jackson, V. Skouris och J.N. Cunha Barry, generaladvokat: Clay, justitiesekreterare: avdelningsdirektören Perry, med beaktande av de skriftliga yttranden som har inkommit från: - Frank Internationaler Transport-Service Sàrl, genom Riley och Morales, båda företagsledare i nämnda bolag, - Frankrikes regering, genom Griffin och Henderson, båda i egenskap av ombud, - Europeiska gemenskapernas kommission, genom M. Wolfcarius och Orr, båda i egenskap av ombud, biträdda av Collins, Rechtsanwalt, med hänsyn till förhandlingsrapporten, efter att muntliga yttranden har avgivits vid förhandlingen den 16 oktober 2001 av: Finanzamt Borken, företrädd av Fuller, i egenskap av ombud, Förenade kungarikets regering, företrädd av Brown, barrister, och kommissionen, företrädd av M. Leon, biträdd av Collins, och efter att den 27 november 2001 ha hört generaladvokatens förslag till avgörande, följande Dom Domskäl 1 Finanzgericht Münster har, genom beslut av den 23 februari 2000 som inkom till domstolens kansli den 27 mars samma år, i enlighet med artikel 234 EG ställt två frågor angående tolkningen av artikel 6 i rådets förordning (EEG) nr 3118/93 av den 25 oktober 1993 om förutsättningar för transportföretag att utföra inrikes godstransporter på väg i en medlemsstat där de inte är etablerade (EGT L 279, s. 1; svensk specialutgåva, område 7, volym 5, s. 21) och artikel 5 i rådets direktiv 93/89/EEG av den 25 oktober 1993 om medlemsstaternas tillämpning av skatter på vissa fordon som används för godstransporter på väg och tullar och avgifter för användningen av vissa infrastrukturer (EGT L 279, s. 32; svensk specialutgåva, område 7, volym 5, s. 37). 2 Frågorna har uppkommit i en tvist mellan Frank Internationaler Transport-Service Sàrl (nedan kallat Hovesbolaget) och Finanzamt Borken angående en skatt på motorfordon som sistnämnda part med tillämpning av tysk rätt påfört Hovesbolaget avseende lastbilar som Hovesbolaget registrerat i Luxemburg och som används i transport i Tyskland. Tillämpliga bestämmelser Gemenskapslagstiftningen 3 En första provisorisk transportordning infördes genom rådets förordning (EEG) nr 4059/89 av den 21 december 1989 om förutsättningar för transportföretag att utföra inrikes godstransporter på väg i en medlemsstat där de inte är etablerade (EGT L 390, s. 3). 4 I denna förordning föreskrevs att från och med den 1 juli 1990 var det tillåtet för alla transportföretag som utförde yrkesmässiga godstransporter på väg och som var etablerade i en medlemsstat (nedan kallad etableringsmedlemsstaten), enligt den medlemsstatens lagstiftning, som gav företagen tillstånd att utföra internationella godstransporter på väg, i den mån som dessa innehade transporttillstånd, att tillfälligt utföra nationella transporter i en annan medlemsstat (nedan kallad värdmedlemsstaten), utan att ha säte i eller på annat sätt vara etablerade i den staten. 5 I förordningen fastställdes en gemenskapskvot som motsvarade ett visst antal transporttillstånd med en giltighetstid av två månader, en kvot som kommissionen kunde öka varje år. I förordningen bestämdes också hur dessa tillstånd skulle fördelas mellan de olika medlemsstaterna. Kommissionen fördelade tillstånden till etableringsmedlemsstaterna. De behöriga myndigheterna i dessa stater utfärdade därefter tillstånden till de transportföretag som ansökt om sådana tillstånd. 6 Denna provisoriska ordning var tillämplig fram till den 31 december 1992. Det föreskrevs nämligen i artikel 9 i förordning nr 4059/89 att rådet före den 1 juli 1992 måste anta en förordning med en slutgiltig transportordning som skulle träda i kraft den 1 januari 1993. 7 I dom av den 16 juli 1992 i mål C-65/90, parlamentet mot rådet (REG 1992, s. I-4593; svensk specialutgåva, volym 13, s. 43) ogiltigförklarade domstolen förordning nr 4059/89 på grund av ett åsidosättande av väsentliga formföreskrifter, men slog samtidigt fast att förordningen skulle ha fortsatt verkan till dess att en ny lagstiftning hade antagits på ett formellt riktigt sätt. 8 Rådet antog den 25 oktober 1993 förordning nr 3118/93, som blev tillämplig från och med den 1 januari 1994. I denna förordning föreskrevs att alla godstransportföretag som innehade det gemenskapstillstånd som föreskrivs i rådets förordning (EEG) nr 881/92 av den 26 mars 1992 om tillträde till marknaden för godstransporter på väg inom gemenskapen till eller från en medlemsstats territorium eller genom en eller flera medlemsstaters territorier (EGT L 95, s. 1) skulle tillåtas att utföra nationella transporter. 9 Genom förordning nr 3118/93 infördes en ny provisorisk ordning för tillstånd och gemenskapskvoter avseende transporter. Den innehöll en fastställd gemenskapskvot som motsvarade ett visst antal transporttillstånd med en giltighetstid av två månader. I förordningen bestämdes också hur dessa tillstånd skulle fördelas mellan de olika medlemsstaterna. Den årliga ökningen av denna kvot reglerades enligt en procentsats som fastställdes i förordningen. 10 Enligt artikel 12.2 i förordning nr 3118/93 skulle gemenskapstillstånden och kvotordningen för transport upphöra att gälla den 1 juli 1998. I artikel 12.3 första stycket angavs att från den dagen skall varje icke hemmahörande transportföretag som uppfyller de villkor som föreskrivs i nämnda förordning ha rätt att utföra vägtransporter tillfälligt och utan kvantitativa restriktioner i en annan medlemsstat utan att ha säte i eller vara etablerat i den staten. 11 Artikel 1.1 i förordning nr 3118/93 är avfattad på följande sätt: "Varje vägtransportföretag som utför yrkesmässig trafik och som innehar det gemenskapstillstånd som avses i förordning (EEG) nr 881/92 skall ha rätt, enligt de villkor som fastställs i denna förordning, att utföra tillfälliga inrikes vägtransporter, nedan kallat 'transport', i en annan medlemsstat, nedan kallad 'värdmedlemsstat', utan att ha säte i eller på annat sätt vara etablerat i den staten." 12 I artikel 3.3 första och andra styckena i förordning nr 3118/93 föreskrivs följande: "Ett transporttillstånd skall ställas ut i transportföretagets namn. ... [det] får endast användas för ett fordon i taget. Med transportmedel avses ett motorfordon som är registrerat i den medlemsstat där transportföretaget är etablerat eller en kombination av fordon av vilka åtminstone motorfordonet är registrerat i den medlemsstat där transportföretaget är etablerat och används endast för godstransport." 13 Formuleringen i artikel 6.1 och 6.3 i förordning nr 3118/93 är nästan identisk med formuleringen i artikel 5.1 och 5.2 i förordning nr 4059/89, och lyder på följande sätt: "1. Utförandet av transport skall vara underkastat - med undantag för andra föreskrifter i gemenskapsförordningar - de lagar och bestämmelser och den administrativa praxis som gäller i värdmedlemsstaten i följande avseenden: a) Avgifter och villkor för transportkontrakt. b) Vikt och dimension på vägfordon ... c) De krav som ställs på transporter av vissa godskategorier, särskilt farligt gods, livsmedel och levande djur. d) Kör- och vilotider. e) Mervärdesskatt på transporttjänster. ... ... 3. De föreskrifter som avses i punkt 1 skall tillämpas på icke hemmahörande transportföretag på samma villkor som de som medlemsstaten tillämpar på sina egna medborgare i syfte att förhindra öppen eller dold diskriminering på grund av nationalitet eller etableringsort." 14 Den 25 oktober 1993 antog rådet även direktiv 93/89. Syftet med detta direktiv är att avlägsna snedvridning av konkurrensen mellan transportföretag i medlemsstaterna genom att harmonisera avgiftssystemen och införa rättvisa ordningar för att ta ut infrastrukturkostnader av åkare. Enligt artikel 13.1 första stycket skulle detta direktiv vara införlivat med de nationella rättsordningarna före den 1 januari 1995. 15 I artikel 1 första stycket i nämnda direktiv föreskrivs därför att medlemsstaterna, om det är nödvändigt, bland annat skall anpassa sina system för fordonsskatt. 16 Enligt artikel 2 i direktiv 93/89 avses med fordon "motorfordon eller ledad fordonskombination uteslutande för godstransporter på väg och med en högsta tillåten bruttovikt av minst 12 ton". 17 De fordonsskatter som avses i direktiv 93/89 räknas upp i artikel 3.1 i direktivet, och i bestämmelsen nämns: "- Tyskland: Kraftfahrzeugsteuer ... - Luxemburg: taxe sur les véhicules automoteurs, ..." 18 I artikel 5 i direktiv 93/89 föreskrivs följande: "Vad avser fordon regist[r]erade i medlemsstaterna skall de skatter som anges i artikel 3 tas ut endast av den medlemsstat där fordonet är registerat." 19 I dom av den 5 juli 1995 i mål C-21/94, parlamentet mot rådet (REG 1995, s. I-1827) ogiltigförklarade domstolen direktiv 93/89, men slog samtidigt fast att förordningen skulle ha fortsatt verkan till dess att en ny lagstiftning hade antagits. Denna nya lagstiftning utgörs av Europaparlamentets och rådets direktiv 1999/62/EG av den 17 juni 1999 om avgifter på tunga godsfordon för användningen av vissa infrastrukturer (EGT L 187, s. 42) som trädde i kraft den 20 juli 1999. Den nationella lagstiftningen 20 Den relevanta nationella lagstiftningen såsom den beskrivs av den nationella domstolen i beslutet om hänskjutande innehåller följande bestämmelser. 21 Det handlar för det första om Kraftfahrzeugsteuergesetz (den tyska lagen avseende fordonsskatt) (nedan kallad KraftStG). 1 § i denna lag har rubriken skatteobjekt och i dess lydelse till och med den 31 december 1994 föreskrevs följande: "1) Fordonsskatt skall erläggas för ... 2. innehav av utländska fordon som är avsedda att användas i trafik på allmän väg, förutsatt att fordonen befinner sig inom landet, 3. olaglig användning av fordon ..." 22 I den lydelse som gäller från den 1 januari 1995 föreskrivs följande i nämnda bestämmelse i KraftStG: "1) Fordonsskatt skall erläggas för ... 2. innehav av utländska fordon som är avsedda att användas i trafik på allmän väg, förutsatt att fordonen befinner sig inom landet. Från denna skatteplikt undantas fordon som uteslutande är avsedda för godstransporter och fordonskombinationer som enligt trafiklagstiftningen får ha en totalvikt om 12 000 kilo eller mer, och som i enlighet med artikel 5 i rådets direktiv 93/89/EEG av den 25 oktober 1993 (EGT L 279, s. 32; svensk specialutgåva, område 7, volym 5, s. 37) har registrerats i en annan medlemsstat i Europeiska gemenskaperna. Detta undantag från skatteplikten gäller dock inte de fall som avses under nr 3, 3. olaglig användning av fordon ..." 23 I 2 § KraftStG som har rubriken "Begreppsdefinitioner, trafikmyndighetens medverkan", föreskrivs följande: "... 4) Ett fordon skall anses vara utländskt om det har registrerats i en annan stat. 5) Olaglig användning i den mening som avses i denna lag föreligger när ett fordon används på allmän väg inom landet utan [att] det har registrerats i enlighet med vägtrafikbestämmelserna. Beskattning får inte ske på grund av olaglig användning om innehavet är undantaget från skatteplikt eller om skattskyldighet redan föreligger med tillämpning av 1 § punkt 1 nr 1 eller 2." 24 När det gäller Strassenverkehrs-Zulassungsordnung (förordning om trafiktillstånd) (nedan kallad StVZO) är 18 § med rubriken "Registreringsskyldighet" för det andra avfattad på följande sätt: "Fordon som på grund av sin konstruktion har en högsta hastighet om mer än 6 km/h, och tillhörande släp (fordon som med mekanisk hjälp dras av ett annat fordon, med undantag för obrukbara fordon som bogseras samt bogseringsanordningar), får bara användas på allmän väg när tillstånd för detta meddelats eller om en gemenskapsrättslig typregistrering beviljats, samt när den administrativa myndigheten (behörig myndighet för registrering av fordon) meddelat tillstånd genom tilldelning av registreringsnummer för fordon eller släp." 25 23 § punkt 1 StVZO med rubriken "Tilldelning av registreringsnummer" har följande innehåll: "Registreringsnummer för fordon skall tilldelas den person som har rätt att förfoga över fordonet. Registreringsnummer tilldelas av den administrativa myndighet (behörig myndighet för tilldelning av registreringsnummer för fordon) inom vars distrikt fordonet vanligtvis står uppställt. ..." 26 För det tredje föreskrivs följande i 1 § punkt 1 i Verordnung über internationalen Kraftfahrzeugverkehr (lag om internationell fordonstrafik, förkortad IntKfzVO) av den 12 november 1934 (RGBl. 1934 I, s. 1137) i den lydelse som gällde under den tidsperiod som avses i målet vid den nationella domstolen: "Utländska fordon och fordonssläp får tillfälligt användas i trafik inom det geografiska område där denna lag är tillämplig, om de har ett från behörig myndighet utfärdat giltigt ... b) utländskt registreringsintyg och den vanliga uppställningsplatsen för fordonet inte finns inom det geografiska område där denna lag är tillämplig. ..." Målet vid den nationella domstolen och tolkningsfrågorna 27 Det framgår av beslutet om hänskjutande att Hovesbolaget, som bildades i Luxemburg genom handling av den 6 juni 1989, är ett bolag enligt luxemburgsk rätt, med säte i Luxemburg. Sedan den 13 september 1993 är Frank ensam ägare till detta bolag. Till en början var han bolagets ende företagsledare. Senare utsågs även Green till företagsledare genom en handling av den 24 mars 1998, som bevittnats av notarius publicus. De båda företagsledarna har fullmakt att tillsammans företräda bolaget. Parker Hoves är även företagsledare för ett bolag som bildats enligt tysk rätt, Hoves Speditionsgesellschaft mbH, med säte i Rhede (Tyskland) (nedan kallat GmbH). 28 Hovesbolagets verksamhetsföremål omfattar nationella och internationella godstransporter. Fram till utgången av år 1995 utförde bolaget enbart transporter för GmbH:s räkning. Villkoren för bedrivandet av denna verksamhet var fastställda i ett avtal av den 27 januari 1993. Enligt avtalet skulle verksamhetsplaner för fordonen och chaufförerna upprättas av GmbH. När fraktuppdragen hade genomförts erhöll Hovesbolaget ersättning från GmbH genom a conto-betalning. 29 Hovesbolaget hade 15 lastbilar registrerade i sitt namn i Luxemburg. För dessa betalade bolaget luxemburgsk skatt på motorfordon. De luxemburgska myndigheterna utfärdade transporttillstånd i enlighet med artikel 5 i förordning 4059/89. Bolaget hade åtta chaufförer anställda, som samtliga var bosatta i Tyskland. 30 Bundesamt für Finanzen begärde inom ramen för en skattetvist avseende åren 1993 och 1994, som inte rör målet vid den nationella domstolen och som är anhängiggjort vid Finanzgericht Köln (Tyskland), att de luxemburgska myndigheterna skulle lämna juridiskt och administrativt bistånd för att platsen för Hovesbolagets ledning skulle kunna fastställas. I skrivelse av den 12 juli 1996 lämnade den luxemburgska myndigheten för direkta skatter vissa uppgifter i enlighet med rådets direktiv 77/799/EEG av den 19 december 1977 om ömsesidigt bistånd av medlemsstaternas behöriga myndigheter på direktbeskattningens område (EGT L 336, s. 15; svensk specialutgåva, område 9, volym 1, s. 64). 31 Såsom den nationella domstolen har återgivit uppgifterna framgår det av dessa att Hovesbolaget inte hade någon egen verkstad och inte heller någon egen parkeringsplats i Luxemburg där lastbilarna kunde ställas. I den mån bolagets verksamhet i Luxemburg huvudsakligen begränsades till transporter, och eftersom viktiga beslut uteslutande fattades av Frank som var bosatt i Tyskland där han mestadels vistades, fanns Hovesbolagets ledning i Tyskland och inte i Luxemburg i den mening som avses i artikel 3.6 i avtalet mellan Storhertigdömet Luxemburg och Förbundsrepubliken Tyskland av den 23 augusti 1958 om undvikande av dubbelbeskattning (BGBl. 1959 II, s. 1270), i dess lydelse av den 15 juli [skall vara juni] 1973 (BGBl 1978 II, s. 111). Det gick emellertid inte att ge ett klart svar på frågan huruvida kontoren i Arnold och Ech-sur-Alzette (Luxemburg) utgjorde ett driftställe i den mening som avses i nämnda avtal. Det är möjligt att det fanns ett driftställe i Bertrange (Luxemburg) sedan den 9 februari 1996. 32 De tyska skattemyndigheterna följde de luxemburgska myndigheternas bedömning. De vidhöll att platsen för Hovesbolagets ledning var i Rhede och de räknade följaktligen ut underlaget för bolagsskatten och omsättningsskatten för åren 1989-1995, förmögenhetsskatten för år 1992 och löneskatten för åren 1989-1994. Invändningarna mot dessa beslut hade ännu inte besvarats när beslutet om hänskjutande meddelades. 33 Finanzamt Borken räknade dessutom ut ett underlag för att beräkna skatten på de fordon som registrerats i Hovesbolagets namn, och fastställde skatten för motorfordonen för de perioder som löpte från år 1991 till år 1996. Talan vid Finanzgericht Münster är riktad mot de beslut och skattebesked som avser skatten på motorfordonen. 34 Den hänskjutande domstolen har erinrat om att den vanliga uppställningsplatsen i den mening som avses i 23 § punkt 1 StVZO, såsom den tolkats i rättspraxis, är den från vilken fordonet omedelbart tas i trafik på allmän väg och där det parkeras efter avslutat uppdrag. Vid gränsöverskridande transporter, som i målet vid den nationella domstolen, är den vanliga uppställningsplatsen där besluten avseende fordonets användning, däri inbegripet chaufförernas vilotid, fattas. I förevarande fall är Gallegos den vanliga uppställningsplatsen för fordonen. 35 Eftersom fordonen har sin vanliga uppställningsplats i Tyskland skall de vara registrerade där enligt 18 § StVZO. Det framgår av 1 § punkt 1 nr 2 KraftStG att motorfordonen var skattepliktiga i Tyskland fram till den 31 december 1994. Vidare framgår det av 1 § punkt 1 nr 2 andra meningen andra ledet KraftStG jämförd med nr 3 i denna bestämmelse att skatteplikten skall fortsätta att gälla från den 1 januari 1995. Fordonen var nämligen föremål för olaglig användning i den mening som avses i 2 § punkt 5 första meningen KraftStG. 36 Enligt den hänskjutande domstolen följer det varken av nationell rätt eller av avtalet av den 23 augusti 1958 om undvikande av dubbelbeskattning att motorfordonen skulle vara undantagna från skatteplikt. Nämnda domstol har systematiskt undersökt flera nationella bestämmelser och därvid angivit att den bilaterala överenskommelsen avseende skattesystemet för motorfordon som slutits med Storhertigdömet Luxemburg (se förordning utfärdad av Reichsminister der Finanzen av den 1 juli 1930, RStBl, s. 454) också förutsätter att fordonen finns helt tillfälligt i Tyskland. 37 Den hänskjutande domstolen ställer sig emellertid tveksam till huruvida denna juridiska situation är förenlig med gemenskapsbestämmelserna, närmare bestämt artikel 6 i förordning nr 3118/93 och artikel 5 i direktiv 93/89. 38 Finanzgericht Münster har hävdat att i enlighet med domen av den 9 mars 1999 i mål C-212/97, Centros (REG 1999, s. I-1459) skall ett bolags säte bestämmas av bolagets stadgar. Hovesbolaget har sitt säte och ett driftställe i Luxemburg, och frågan huruvida dess ledning är lokaliserad till samma plats saknar betydelse. Under den period som är i fråga i målet vid den nationella domstolen hade nämnda bolag varken något dotterbolag eller någon förmedling och inte heller någon filial eller någon annan underordnad verksamhet i form av en fast inrättning för obestämd tid, det vill säga ett fast driftställe i skatterättslig mening. Varken GmbH:s förvaltning av Hovesbolagets fordon eller den omständigheten att företagsledaren för sistnämnda bolag är bosatt i nämnda medlemsstat leder till slutsatsen att det finns ett sådant driftställe där. Dessutom utfärdade Storhertigdömet Luxemburg tillstånden för vägtransporter. 39 Den nationella domstolen har, när det gäller målet att hindra skatteflykt och att stävja missbruk, erinrat om att Hovesbolaget endast har utnyttjat de lagliga möjligheter som finns inom Europeiska gemenskapen, även om målet har varit att sänka skatten genom att betala skatt på motorfordonen i en medlemsstat där skattesystemet är mera förmånligt. 40 Finanzgericht Münster har med hänsyn till dessa omständigheter beslutat att förklara målet vilande och att ställa följande tolkningsfrågor till domstolen: "1. Utgör artikel 6 i rådets förordning (EEG) nr 3118/93 av den 25 oktober 1993 (EGT L 279, s. 1; svensk specialutgåva, område 7, volym 5, s. 21) hinder mot nationella bestämmelser, enligt vilka fordonsskatt påförs vid användning av godstransportfordon som är registrerade i en annan medlemsstat i Europeiska unionen och för vilka transporttillstånd har meddelats i den staten, om de används för transporttrafik i Förbundsrepubliken Tyskland och har sina vanliga uppställningsplatser där? 2. Utgör artikel 5 i rådets direktiv 93/89/EEG av den 25 oktober 1993 (EGT L 279, s. 32; svensk specialutgåva, område 7, volym 5, s. 27) hinder, i sådana fall som avses i fråga 1, för en nationell reglering sådan som 1 § punkt 1 nr 2 andra meningen andra ledet Kraftfahrzeugsteuergesetz jämförd med 1 § punkt 1 nr 3 Kraftfahrzeugsteuergesetz?" Den första frågan 41 Den hänskjutande domstolen har ställt sin första fråga för att få klarhet i huruvida artikel 6 i förordning nr 3118/93 utgör hinder mot nationella bestämmelser i en värdmedlemsstat som medför att denna stat påför fordonsskatt för användning av motorfordon för godstransporter på väg, med motiveringen att dessa fordon har sin vanliga uppställningsplats på denna värdmedlemsstats territorium, medan de är registrerade i etableringsmedlemsstaten och används i värdmedlemsstaten för vägtransport i enlighet med tillstånd som rättsenligt har utfärdats av etableringsmedlemsstaten. Yttranden som inkommit till domstolen 42 Hovesbolaget har yttrat sig samtidigt avseende de båda frågorna och föreslagit att de skall besvaras jakande. Bolaget har gjort gällande att det luxemburgska transportministeriet utfärdade licenser eller gemenskapsrättsliga transporttillstånd för samtliga fordon och att ministeriet varje år kontrollerade att de olika villkor som gäller för utfärdande av dessa var uppfyllda, vilket innefattade en bestämning av var bolagets säte var beläget och av fordonens uppställningsplats, samt kontrollen av att tekniska och ekonomiska bestämmelser iakttogs. Att hävda att utfärdandet av transporttillstånd i Luxemburg saknar betydelse är detsamma som att det luxemburgska transportministeriets åtgärder inte är förenliga med gemenskapsrätten, eftersom lagstiftningen avseende utfärdandet av tillstånd och transportföretagens tillträde till marknaden är harmoniserad på gemenskapsnivå. 43 Hovesbolaget har inte bestridit att det aldrig har haft någon egen verkstad eller några uppställningsplatser för tunga lastbilar i Luxemburg. Bolaget anser emellertid att detta inte är nödvändigt. Enligt bolaget skulle transportministeriet aldrig ha utfärdat motsvarande tillstånd om dessa villkor var en förutsättning för att driva ett transportföretag. 44 Hovesbolaget har när det gäller den "vanliga uppställningsplatsen" för ett fordon, som avgör om skatteplikt föreligger, bestridit att denna plats skall definieras som den "plats där besluten avseende fordonets användning fattas". Vore detta fallet skulle nämligen vilket betydande transportföretag som helst kunna undvika skattskyldighet för skatt på motorfordon genom att flytta sin avdelning där sådana beslut fattas till en medlemsstat där skatten är lägre. Om det kriterium på uppställningsplats som föreskrivs i den tyska lagstiftningen tillämpades, skulle detta inverka på ett stort antal bolag i Europa, eftersom GmbH inte bara skötte användningen av Hovesbolagets fordon, utan även användningen av fordon tillhörande transportföretag som är etablerade i Italien, Spanien och Portugal. GmbH hade inte någon andel i kapitalet i dessa bolag. 45 Enligt Hovesbolaget skall centrum för verksamheten definieras enligt objektiva kriterier. I detta avseende har bolaget hävdat följande: - En övervägande majoritet av fordonen användes i utlandet. - Rasterna för tunga lastbilar i Luxemburg var minst lika långa som de raster som tillämpades i Tyskland. - Registrering och beskattning av fordon skedde i Luxemburg. - Besiktningarna ägde rum i Luxemburg. - Tankning skedde till största delen i Luxemburg. - De tunga lastbilarna försäkrades i Luxemburg och chaufförerna registrerades och försäkrades i denna medlemsstat. - Luxemburgska transporttillstånd, som var föremål för förnyade ansökningar varje år, användes. - I Luxemburg gällande lagstiftning och villkor för tillträde till yrket iakttogs. - Hovesbolaget kontrollerades och beskattades rättsenligt. 46 Den franska regeringen har i sitt skriftliga yttrande, liksom Finanzamt Borken i sitt muntliga anförande vid förhandlingen, hävdat att artikel 6 i förordning nr 3118/93 inte utgör något hinder för nationella bestämmelser avseende skatten på motorfordon även om de medför att skatt påförs fordon som används för godstransporter på väg, och som är registrerade i en annan medlemsstat, samt för vilka denna stat har utfärdat transporttillstånd. Skatten på motorfordon nämns inte uttryckligen i nämnda bestämmelse, men skatten påförs "med förbehåll för gemenskapslagstiftningen". Skatt på vissa fordon som används för godstransporter på väg omfattas av direktiv 93/89, men den föreskrivna tidsfristen för införlivande av direktivet med medlemsstaternas lagstiftning löpte inte ut förrän den 1 januari 1995. Fram till detta datum utgjorde förordning nr 3118/93 i sig inte något hinder mot att medlemsstaternas lagstiftning avseende skatt på motorfordon tillämpades. 47 Förenade kungarikets regering hävdade i sitt yttrande under förhandlingen att varje medlemsstat är behörig att bestämma under vilka omständigheter som ett fordon skall registreras och beskattas. I gemenskapsrätten föreskrivs emellertid ett antal undantag från denna kompetens, och förordning nr 3118/93 utgör ett av dessa. Det skulle strida mot ändamålet med nämnda förordning att kräva betalning av vägskatt för fordon som används tillfälligt med ett transporttillstånd på vägar i en medlemsstat, då detta ändamål just är att tillfälliga transporter i en annan medlemsstat skall tillåtas. 48 Kommissionen anser att eftersom bestämmelserna som avses i artikel 6 i förordning nr 3118/93 är inskränkande och inte omfattar skatt på motorfordon, utgör denna artikel ett hinder mot att värdmedlemsstaten uppbär en sådan skatt under den tid som transporttillståndet som utfärdats av etableringsmedlemsstaten gäller, oavsett var den vanliga uppställningsplatsen för de fordon som används för godstransport på väg under den ifrågavarande perioden har varit belägen. 49 Kommissionen har anfört att Hovesbolaget erhållit tvåmånadersvisa transporttillstånd som utfärdats successivt under flera år, men har också tillagt att frågan huruvida de luxemburgska myndigheternas utfärdande av transporttillstånd under dessa år varit rättsenligt inte är föremål för talan. Kommissionen har i detta avseende gjort gällande att Förbundsrepubliken Tyskland i sin egenskap av värdmedlemsstat kan kontrollera huruvida transporterna är rättsenliga, och för det fall det förekommer allvarliga oegentligheter kan denna stat vidta sanktionsåtgärder eller begära att etableringsmedlemsstaten skall ingripa. Det förefaller emellertid inte som om några sådana kontakter förekommit med de luxemburgska myndigheterna i detta avseende. Domstolens svar 50 Enligt artikel 61 i EG-fördraget (nu artikel 51 EG i ändrad lydelse) regleras fri rörlighet för tjänster på transportområdet av bestämmelserna i avdelningen om transporter. 51 I artikel 75 i EG-fördraget (nu artikel 71 EG i ändrad lydelse) föreskrivs att rådet, enligt ett bestämt förfarande, bland annat skall fastställa de villkor under vilka utomlands hemmahörande transportföretag får utföra transporter i en medlemsstat för att den gemensamma transportpolitiken skall kunna genomföras. Rådet fullgjorde denna skyldighet genom att successivt anta förordningarna nr 4059/89 och nr 3118/93, som båda grundades på artikel 75 i fördraget. 52 De som får utföra nationella transporter i en annan medlemsstat är enligt artikel 1 i förordning nr 3118/93 "[v]arje vägtransportföretag som utför yrkesmässig trafik och som innehar det gemenskapstillstånd som avses i förordning (EEG) nr 881/92". I sistnämnda förordning anges i artikel 3.2 att gemenskapstillstånd skall utfärdas till "[v]arje transportföretag som utför yrkesmässiga godstransporter på väg som ... är etablerat i en medlemsstat ... i enlighet med lagstiftningen i denna stat" och som "enligt gemenskapens och denna stats lagstiftning angående rätten att yrkesmässigt utföra vägtransporter, har rätt att i denna stat utföra internationella godstransporter på väg". 53 Av detta följer att ett bolag som Hovesbolaget, som rättsenligt har bildats i enlighet med luxemburgsk lagstiftning och som i Storhertigdömet Luxemburg har tillstånd att utföra internationella godstransporter på väg, omfattas av rätten att utföra nationella transporter i en annan medlemsstat i den mån som bolaget erhåller transporttillstånd av behöriga myndigheter i etableringsmedlemsstaten, vilka i målet vid den nationella domstolen är de luxemburgska myndigheterna. 54 Utförandet av transport skall, såsom föreskrivs i artikel 6 i förordning nr 3118/93, vara underkastat de lagar och bestämmelser och den administrativa praxis som gäller i värdmedlemsstaten i ett visst antal avseenden. Det framgår av ordalydelsen i denna bestämmelse att de avseenden som anges i artikel 6.1 a-e utgör en uttömmande uppräkning i vilken varken skyldigheten att registrera fordonet i värdmedlemsstaten eller skyldigheten att i denna stat betala skatten på motorfordonen finns medtagen. 55 Det skall i detta avseende konstateras att en skyldighet för transportören att registrera fordonet i värdmedlemsstaten skulle innebära ett förnekande av själva friheten att utföra transporttjänster på väg, vilken, såsom föreskrivs i artikel 3.3 andra stycket i förordning nr 3118/93, förutsätter att motorfordonet har registrerats i etableringsmedlemsstaten. 56 Att tvinga transportören att betala skatt på motorfordon i värdmedlemsstaten när denne redan har betalat skatt i medlemsstaten där han är etablerad, skulle likaledes strida mot ändamålet med förordning nr 3118/93, vilken, enligt andra skälet, syftar till ett borttagande av alla restriktioner mot den person som utför sådana tjänster på grund av hans nationalitet eller på grund av att han är etablerad i en annan medlemsstat än den i vilken han har för avsikt att utöva tjänsterna. 57 Det saknar i detta avseende betydelse att fordonens uppställningsplats och därmed rätten att påföra tysk skatt på dessa motorfordon, enligt tysk rättspraxis ligger i Tyskland på grund av att platsen där besluten avseende fordonens användning fattas ligger där. Ett sådant bolag som Hovesbolaget hade nämligen rätt att samarbeta med ett bolag beläget i en annan medlemsstat och att anförtro sistnämnda bolag uppdraget att fatta vissa beslut avseende organisationen av transporterna, utan att därför upphöra att vara ett bolag som tillhandahåller transporttjänster på väg. 58 Under alla omständigheter föreskrivs i artikel 8.1 i förordning nr 3118/93 att medlemsstaterna skall bistå varandra vid tillämpningen av denna förordning. Om de tyska myndigheterna tvivlade på huruvida transporttillstånden som utfärdats av de luxemburgska myndigheterna var rättsenliga, ankom det på de förstnämnda myndigheterna att anhängiggöra denna fråga hos myndigheterna i Luxemburg, så att dessa vid behov kunde ompröva situationen. De tyska myndigheterna hade emellertid i egenskap av myndigheter i värdmedlemsstaten inte rätt att vägra godta transporttillstånd som utfärdats av etableringsmedlemsstaten, eller att införa ett villkor för utförande av vägtransport som inte förekommer i förordning nr 3118/93 (se, för ett liknande resonemang, analogt dom av den 10 februari 2000 i mål C-202/97, FTS, REG 2000, s. I-883, punkterna 51-56, och av den 30 mars 2000 i mål C-178/97, Banks m.fl., REG 2000, s. I-2005, punkterna 38-43). 59 Med hänsyn till ovanstående överväganden skall den första frågan besvaras så att artikel 6 i förordning nr 3118/93 utgör hinder mot nationella bestämmelser i en värdmedlemsstat som medför att denna stat uppbär den skatt på motorfordon som påförs vid användning för godstransporter på väg, med motiveringen att dessa fordon har sin vanliga uppställningsplats på denna värdmedlemsstats territorium, medan de är registrerade i etableringsmedlemsstaten och används i värdmedlemsstaten för vägtransport i enlighet med tillstånd som rättsenligt har utfärdats av etableringsmedlemsstaten. Den andra frågan 60 Den nationella domstolen har ställt sin andra fråga för att få klarhet i huruvida artikel 5 i direktiv 93/89 utgör hinder mot nationella bestämmelser i en värdmedlemsstat, i den mening som avses i artikel 1.1 i förordning nr 3118/93, som medför att denna stat påför fordonsskatt för användning av fordonen för godstransporter på väg, med motiveringen att dessa fordon har sin vanliga uppställningsplats på denna värdmedlemsstats territorium, medan de är registrerade i etableringsmedlemsstaten, i vilken även skatten som avses i artikel 3.1 i nämnda direktiv betalas, och medan dessa fordon används i värdmedlemsstaten för vägtransport i enlighet med tillstånd som rättsenligt har utfärdats av etableringsmedlemsstaten. Yttranden som inkommit till domstolen 61 Finanzamt Borken har betonat sambandet mellan rätten för en medlemsstat att kräva att ett fordon registreras och rätten att kräva betalning av skatten på fordonet. Eftersom det inte finns någon gemenskapsbestämmelse om harmonisering i fråga om registrering kan två medlemsstater komma att anse att en registrering är nödvändig i en given situation och båda medlemsstaterna kan till följd härav komma att beskatta fordonet. Detta hindras inte av artikel 5 i direktiv 93/89. 62 Den franska regeringen har erinrat om ändamålet med direktiv 93/89 sådant det framgår av första skälet, nämligen att "avgiftssystemen harmoniseras". Enligt denna regering skall harmoniseringen ske genom att rätten att driva in skatten på motorfordon uteslutande tillfaller den medlemsstat i vilken registrering har skett, med ett motsvarande undantag från skyldigheten att erlägga liknande skatter som är tillämpliga i de övriga medlemsstaterna. Den franska regeringen anser i detta avseende att det följer av sig självt att staten där registrering har skett lagligen är den stat i vilken fordonen skall registreras. 63 Den brittiska regeringen anförde vid förhandlingen att den instämmer med den franska regeringen och kommissionen. Den har föreslagit att den andra frågan skall besvaras så att artikel 5 i direktiv 93/89 utgör hinder mot nationella bestämmelser som knyter skyldigheten att erlägga den skatt som avses i artikel 3.1 i direktiv 93/89 till den olagliga användningen av ett fordon på allmän väg när denna olagliga användning definieras som frånvaro av registrering. 64 Kommissionen har hävdat att direktivet sammanlänkar beskattningsrätten och registreringen på ett oupplösligt sätt, utan att beröra registreringen i sig. Eftersom kriterierna för registrering av fordon som används för godstransporter på väg ännu inte har harmoniserats, uppkommer oundvikligen konflikter avseende registreringen som måste lösas. Dessa får emellertid inte i sig leda till att det oupplösliga sambandet mellan beskattningsrätten och registreringen bryts. De får inte heller leda till att det contra legem införs andra skatter på motorfordon än de som påförs till följd av registrering. 65 Kommissionen anser följaktligen att enligt direktiv 93/89 är skatten på motorfordon en konsekvens av registreringen och inte ett substitut för denna. Kommissionen har följaktligen föreslagit att frågan skall besvaras så att under den tid som en registrering i en annan medlemsstat varar, utgör artikel 5 i direktivet ett hinder mot en nationell bestämmelse som kopplar uttaget av den skatt som avses i artikel 3 i direktivet till olaglig användning av fordonet bestående i att fordonet används på allmän väg utan att det har registrerats rättsenligt i enlighet med vägtrafiklagstiftningen. Domstolens svar 66 Tvisten i målet vid den nationella domstolen har uppstått på grund av en konflikt mellan lagar avseende registrering av fordon och, till följd härav, lagar avseende beskattningen av dessa fordon. Å ena sidan krävs enligt luxemburgsk lag att Hovesbolagets fordon registreras i den mån som detta bolag har sitt säte i Luxemburg, medan den tyska lagstiftningen å andra sidan föreskriver att samma fordon registreras i Tyskland eftersom de har sin vanliga uppställningsplats där. På grund av sambandet mellan registreringen av fordonen och beskattningen av dessa kommer skatt på motorfordonen att tas ut med tillämpning av båda dessa lagstiftningar. 67 I detta avseende skall det konstateras att de nationella skattesystemen för vissa nyttofordon vars bruttovikt överstiger en angiven nivå har harmoniserats genom direktiv 93/89, detta i syfte att undvika konkurrensstörningar mellan transportföretag i medlemsstaterna. 68 I detta direktiv anges minimiskattesatser för berörda fordon och där föreskrivs att dessa endast får påföras i den medlemsstat där registrering har skett. 69 Det framgår av den allmänna systematiken i direktiv 93/89 att däri förutsätts att registrering av fordonen endast kan ske i en enda medlemsstat. Det är därför som det i artikel 5 i detta direktiv föreskrivs att skatterna tas ut "endast av den medlemsstat där fordonet är registerat". 70 Direktiv 93/89 innehåller emellertid inte någon bestämmelse avseende lagkonflikter som kan användas för att bestämma vilken medlemsstat som skall vara behörig att registrera ett fordon. 71 Icke desto mindre skall det konstateras att ändamålet med förordning nr 3118/93 är att främja utvecklingen av vägtransporttjänster kombinerat med den harmonisering av skatter på vissa nyttofordon som genomförts genom direktiv 93/89 och att detta ändamål inte kan uppnås om värdmedlemsstaten, med hänvisning till att ett fordon faller inom tillämpningsområdet för nationell lagstiftning avseende fordonsbeskattning, skulle kunna tvinga en transportör som använder detta fordon för transport, i enlighet med tillstånd som rättsenligt utfärdats av etableringsmedlemsstaten, att betala någon av de skatter som avses i artikel 3.1 i nämnda direktiv för detta fordon, trots att en sådan skatt redan har erlagts i etableringsmedlemsstaten. 72 Härav följer att den andra frågan skall besvaras så att artikel 5 i direktiv 93/89 utgör hinder mot nationella bestämmelser i en värdmedlemsstat i den mening som avses i artikel 1.1 i förordning nr 3118/93, som medför att denna stat påför fordonsskatt för användningen av fordonen för godstransporter på väg, med motiveringen att dessa fordon har sin vanliga uppställningsplats på denna värdmedlemsstats territorium, medan de är registrerade i etableringsmedlemsstaten, i vilken även skatten som avses i artikel 3.1 i nämnda direktiv betalas, och dessa fordon används i värdmedlemsstaten för vägtransport i enlighet med tillstånd som rättsenligt har utfärdats av etableringsmedlemsstaten. Beslut om rättegångskostnader Rättegångskostnader 73 De kostnader som har förorsakats den franska regeringen och Förenade kungarikets regering liksom kommissionen, som har inkommit med yttranden till domstolen, är inte ersättningsgilla. Eftersom förfarandet i förhållande till parterna i målet vid den nationella domstolen utgör ett led i beredningen av samma mål, ankommer det på den nationella domstolen att besluta om rättegångskostnaderna. Domslut På dessa grunder beslutar DOMSTOLEN - angående de frågor som genom beslut av den 23 februari 2000 har ställts av Finanzgericht Münster - följande dom: 1) Artikel 6 i rådets förordning (EEG) nr 3118/93 av den 25 oktober 1993 om förutsättningar för transportföretag att utföra inrikes godstransporter på väg i en medlemsstat där de inte är etablerade utgör hinder mot nationella bestämmelser i en värdmedlemsstat som medför att denna stat påför fordonsskatt för användning av fordonen för godstransporter på väg, med motiveringen att dessa fordon har sin vanliga uppställningsplats på denna värdmedlemsstats territorium, medan de är registrerade i etableringsmedlemsstaten och används i värdmedlemsstaten för vägtransport i enlighet med tillstånd som rättsenligt utfärdats av etableringsmedlemsstaten. 2) Artikel 5 i rådets direktiv 93/89/EEG av den 25 oktober 1993 om medlemsstaternas tillämpning av skatter på vissa fordon som används för godstransporter på väg och tullar och avgifter för användningen av vissa infrastrukturer utgör hinder mot nationella bestämmelser i en värdmedlemsstat i den mening som avses i artikel 1.1 i förordning nr 3118/93, som medför att denna stat påför fordonsskatt för användning av fordonen för godstransporter på väg, med motiveringen att dessa fordon har sin vanliga uppställningsplats på denna värdmedlemsstats territorium, medan de är registrerade i etableringsmedlemsstaten, i vilken även skatten som avses i artikel 3.1 i nämnda direktiv betalas, och dessa fordon används i värdmedlemsstaten för vägtransport i enlighet med tillstånd som rättsenligt utfärdats av etableringsmedlemsstaten.