62020CJ0221 DOMSTOLENS DOM (sjunde avdelningen) den 28 oktober 2021 ( *1 ) ”Begäran om förhandsavgörande – Beskattning – Direktiv 92/83/EEG – Punktskatter – Öl – Artikel 4.2 – Möjlighet att tillämpa en nedsatt punktskattesats på öl som bryggs av oberoende, små bryggerier – Flera små bryggerier behandlas som ett enda oberoende, litet bryggeri – Införlivandeskyldighet” I de förenade målen C‑221/20 och C‑223/20, angående två beslut att begära förhandsavgörande enligt artikel 267 FEUF, från Högsta förvaltningsdomstolen (Finland), av den 20 maj 2020, som inkom till domstolen den 28 maj 2020, i målen A Oy (C‑221/20), B Oy (C‑223/20), ytterligare deltagare i rättegången: Veronsaajien oikeudenvalvontayksikkö, meddelar DOMSTOLEN (sjunde avdelningen) sammansatt av avdelningsordföranden på sjätte avdelningen, I Ziemele (referent), tillförordnad ordförande på sjunde avdelningen, samt domarna P.G. Xuereb och Martinez, generaladvokat: E. Tanchev, justitiesekreterare: handläggaren Garrett, efter det skriftliga förfarandet och förhandlingen den 1 juli 2021, med beaktande av de yttranden som avgetts av: – A Oy och B Oy, genom Stevens, vice häradshövding, – Finlands regering, genom M. Pere, i egenskap av ombud, – Italiens regering, genom James, i egenskap av ombud, biträdd av Schmidt, avvocato dello Stato, – Europeiska kommissionen, genom Harris, Clark och M. Huttunen, samtliga i egenskap av ombud, med hänsyn till beslutet, efter att ha hört generaladvokaten, att avgöra målet utan förslag till avgörande, följande Dom 1 Begäran om förhandsavgörande avser tolkningen av artikel 4.2 andra meningen i rådets direktiv 92/83/EEG av den 19 oktober 1992 om harmonisering av strukturerna för punktskatter på alkohol och alkoholdrycker ( EGT L 316, 1992, s. 21 ; svensk specialutgåva, område 9, volym 2, s. 100). 2 Respektive begäran har framställts i mål som anhängiggjorts av A Oy (C‑221/20) och B Oy (C‑223/20). A och B är bolag som bedriver bryggeriverksamhet och målen rör finska myndigheters beslut att inte behandla dem som ett enda oberoende, litet bryggeri och sålunda bli föremål för nedsatta punktskattesatser. Tillämpliga bestämmelser Unionsrätt Direktiv 92/83 3 I artikel 4.1 och 4.2 i direktiv 92/83 föreskrivs följande: ”1. Medlemsstaterna får tillämpa nedsatta skattesatser, vilka får differentieras efter årsproduktionen vid bryggerierna i fråga, på öl bryggt av oberoende, små bryggerier med följande begränsningar: – De nedsatta skattesatserna får inte tillämpas på företag som producerar mer än 200000 hl öl per år. – De nedsatta skattesatserna, som får understiga minimiskattesatsen, får inte sättas mer än 50 % under den nationella standardsatsen för punktskatt. 2. Vid tolkningen av bestämmelserna om de nedsatta skattesatserna skall med oberoende, litet bryggeri avses ett bryggeri som är juridiskt och ekonomiskt oberoende av andra bryggerier, som använder lokaler som är fysiskt skilda från andra bryggeriers och som inte brygger på licens. Om två eller flera små bryggerier samarbetar och deras sammanlagda årsproduktion inte överstiger 200000 hl, får de behandlas som ett enda oberoende, litet bryggeri.” Direktiv 92/84 4 I skäl 7 i rådets direktiv 92/84/EEG av den 19 oktober 1992 om tillnärmning av punktskattesatser på alkohol och alkoholdrycker ( EGT L 316, 1992, s. 29 ; svensk specialutgåva, område 9, volym 2, s. 108) anges följande: ”Metoderna för att beskatta öl varierar mellan medlemsstaterna, och det är möjligt att tillåta denna variation att fortsätta, bland annat genom att man fastställer en minimiskattesats uttryckt som en avgift relaterad både till vörtstyrkan och till produktens alkoholhalt.” Finsk rätt 5 I 9 § första och tredje styckena i lagen om accis på alkohol och alkoholdrycker (1471/1994), i den lydelse som var tillämplig till och med den 31 december 2014, föreskrevs följande: ”Om den accisskyldige lämnar en tillförlitlig utredning om att ölet har producerats i ett bryggeri som i rättsligt och ekonomiskt hänseende är oberoende av andra bryggerier, som utövar sin verksamhet fysiskt åtskilt från andra bryggerier och inte brygger på licens och som per kalenderår producerar högst 10000000 liter öl, sänks den accis på alkoholdrycker som ska betalas på ölet med 1) 50 procent för den del av bryggeriets ölproduktion per kalenderår som inte överstiger 200000 liter, 2) 30 procent för den del av bryggeriets ölproduktion per kalenderår som överstiger 200000 liter men inte 3000000 liter, 3) 20 procent för den del av bryggeriets ölproduktion per kalenderår som överstiger 3000000 liter men inte 5500000 liter, 4) 10 procent för den del av bryggeriets ölproduktion per kalenderår som överstiger 5500000 liter men inte 10000000 liter. … Om två eller flera bryggerier som avses i 1 mom. samarbetar inom produktionen eller verksamheten, anses det inte betyda att de i rättsligt eller ekonomiskt hänseende är beroende av varandra. Som samarbete inom produktionen eller verksamheten betraktas anskaffning av råvaror och förnödenheter som behövs vid öl-framställningen samt förpackning, marknadsföring och distribution av öl. Ett villkor när detta moment tillämpas är dock att bryggeriernas sammanlagda ölproduktion per kalenderår är högst 10000000 liter.” 6 I 9 § första och tredje styckena i lagen om accis på alkohol och alkoholdrycker (1471/1994), i den lydelse som var tillämplig från och med den 1 januari 2015, föreskrivs följande: ”Om den accisskyldige lämnar en tillförlitlig utredning om att ölet har producerats i ett bryggeri som i rättsligt och ekonomiskt hänseende är oberoende av andra bryggerier, som utövar sin verksamhet fysiskt åtskilt från andra bryggerier och inte brygger på licens och som per kalenderår producerar högst 15000000 liter öl, sänks den accis på alkoholdrycker som ska betalas på ölet med 1) 50 procent för den del av bryggeriets ölproduktion per kalenderår som inte överstiger 500000 liter, 2) 30 procent för den del av bryggeriets ölproduktion per kalenderår som överstiger 500000 liter men inte 3000000 liter, 3) 20 procent för den del av bryggeriets ölproduktion per kalenderår som överstiger 3000000 liter men inte 5500000 liter, 4) 10 procent för den del av bryggeriets ölproduktion per kalenderår som överstiger 5500000 liter men inte 10000000 liter. … Om två eller flera bryggerier som avses i 1 mom. samarbetar inom produktionen eller verksamheten, anses det inte betyda att de i rättsligt eller ekonomiskt hänseende är beroende av varandra. Som samarbete inom produktionen eller verksamheten betraktas anskaffning av råvaror och förnödenheter som behövs vid öl-framställningen samt förpackning, marknadsföring och distribution av öl. Ett villkor när detta moment tillämpas är dock att bryggeriernas sammanlagda ölproduktion per kalenderår är högst 15000000 liter.” Målet vid den nationella domstolen och tolkningsfrågorna 7 Tullen (Finland) genomförde år 2015 och år 2016 revisioner hos företagen A och B, vilka är verksamma bland annat inom bryggerinäringen. Revisionerna avsåg den accis på alkohol och alkoholdrycker som dessa bolag var skyldiga att betala för perioden 1 maj 2013–31 december 2015 (A) respektive perioden 1 januari 2013–31 december 2014 (B). 8 A och B hade i sina accisdeklarationer angett ölleveranser i den produktkategori där accisen var nedsatt med 50 procent. Tullen ansåg emellertid att A och B inte hade rätt till den nedsatta accisen, eftersom företagen inte kunde anses vara bryggerier som var rättsligt och ekonomiskt oberoende i den mening som avses i 9 § lagen om accis på alkohol och alkoholdrycker, i synnerhet eftersom båda två delvis ägdes av en utomstående som samtidigt hade en ledande befattning i företagen. Tullen erinrade om att den finska lagstiftaren avsiktligen hade valt att i nämnda 9 § inte ange möjligheten att behandla två eller flera små bryggerier som ett enda bryggeri. Genom beslut om efterbeskattning av den 9 december 2016 ålade Tullen A och B att betala tilläggsaccis samt straffavgift. 9 Sedan deras begäran om omprövning avslagits, överklagade A respektive B till Helsingfors förvaltningsdomstol (Finland). Genom avgöranden av den 5 november 2018 ogillade Helsingfors förvaltningsdomstol överklagandena med motiveringen dels att A och B inte hade rätt till nedsatt accis enligt 9 § lagen om accis på alkohol och alkoholdrycker, dels att Republiken Finland inte hade införlivat artikel 4.2 andra meningen i direktiv 92/83 och inte var skyldig att göra det. 10 A respektive B överklagade till Högsta förvaltningsdomstolen (Finland). 11 Högsta förvaltningsdomstolen har påpekat att det inte finns något entydigt svar på frågan huruvida en medlemsstat som tillämpar nedsatta punktskattesatser på öl som bryggs i oberoende, små bryggerier, i den mening som avses i artikel 4 i direktiv 92/83, även är skyldiga att tillämpa artikel 4.2 andra meningen i detta direktiv, eller om tillämpningen av sistnämnda bestämmelse omfattas av den medlemsstatens utrymme för skönsmässig bedömning. 12 Mot denna bakgrund beslutade Högsta förvaltningsdomstolen att vilandeförklara målen och ställa följande frågor, vilka är identiskt avfattade i mål C‑221/20 och mål C‑223/20, till EU-domstolen: 1) Ska artikel 4 i [direktiv 92/83] tolkas så att en medlemsstat som enligt bestämmelsen tillämpar nedsatt belopp på punktskatter på öl framställt av små oberoende bryggerier också ska tillämpa den så kallade sambeskattningsbestämmelsen för små bryggerier som ingår i andra meningen i artikel 4.2 i direktivet, eller har tillämpningen av sistnämnda bestämmelse lämnats till ifrågavarande medlemsstats prövning? 2) Har artikel 4.2 andra meningen i [direktiv 92/83] direkt rättsverkan?” Förfarandet vid domstolen 13 Domstolens ordförande beslutade den 14 juli 2020 att förena målen C‑221/20 och C‑223/20 vad gäller det skriftliga och det muntliga förfarandet samt domen. Prövning av tolkningsfrågorna Den första frågan 14 Den hänskjutande domstolen har ställt den första frågan för att få klarhet i huruvida artikel 4.2 andra meningen i direktiv 92/83 ska tolkas så, att en medlemsstat som i enlighet med artikel 4.1 och 4.2 första meningen i samma direktiv tillämpar nedsatta punktskattesatser på öl som bryggs i små, oberoende bryggerier, är skyldig att genomföra den förstnämnda bestämmelsen. 15 A och B har, utan att formellt bestrida att respektive begäran om förhandsavgörande kan tas upp till prövning, i sina yttranden gjort gällande att det – i motsats till vad som angetts i de beslut om efterbeskattning av den 9 december 2016 som nämns i punkt 8 ovan – inte framgår av förarbetena till de bestämmelser som citeras i punkterna 5 och 6 ovan att artikel 4.2 andra meningen i direktiv 92/83 inte har införlivats i finsk rätt. Europeiska kommissionen har i sitt skriftliga yttrande frågat sig om dessa bestämmelser, med hänsyn till deras lydelse, kunde anses utgöra ett införlivande av artikel 4.2 andra meningen. 16 Det följer av fast rättspraxis att det inte ankommer på EU-domstolen att uttala sig om tolkningen av nationella bestämmelser. En sådan tolkning omfattas nämligen av de nationella domstolarnas exklusiva behörighet (se, för ett liknande resonemang, dom av den 5 juni 2018, Grupo Norte Facility, C‑574/16 , EU:C:2018:390 , punkt 32 och där angiven rättspraxis). 17 Domstolen är således inte behörig att pröva frågan huruvida 9 § tredje stycket i lagen om accis på alkohol och alkoholdrycker, i den lydelse som gällde för den 1 januari 2015 och den lydelse som gäller efter detta datum, utgör ett införlivande av artikel 4.2 andra meningen i direktiv 92/83. 18 Det ankommer däremot på EU-domstolen att besvara den hänskjutande domstolens fråga med utgångspunkt i den domstolens premiss att artikel 4.2 andra meningen i direktiv 92/83 inte har införlivats med finsk rätt. 19 Vid tolkningen av en unionsbestämmelse ska inte bara lydelsen beaktas, utan också sammanhanget och systematiken i de föreskrifter som bestämmelsen ingår i samt de mål som eftersträvas med bestämmelsen (dom av den 30 januari 2020, Ortiz, C‑395/18 , EU:C:2020:58 , punkt 36 och där angiven rättspraxis). 20 Enligt artikel 4.1 i direktiv 92/83 får medlemsstaterna tillämpa nedsatta skattesatser på öl bryggt av oberoende, små bryggerier som inte producerar mer än 200000 hl öl per år, förutsatt att de nedsatta skattesatserna inte sätts mer än 50 procent under den nationella standardsatsen för punktskatt. 21 I artikel 4.2 första meningen i samma direktiv föreskrivs att ett oberoende, litet bryggeri är ett bryggeri som är juridiskt och ekonomiskt oberoende av andra bryggerier, som använder lokaler som är fysiskt skilda från andra bryggeriers och som inte brygger på licens. I andra meningen i artikel 4.2 tilläggs att ”om två eller flera små bryggerier samarbetar och deras sammanlagda årsproduktion inte överstiger 200000 hl, får de behandlas som ett enda oberoende, litet bryggeri”. 22 Det framgår av lydelsen i artikel 4.2 i direktiv 92/83, i synnerhet av konjunktionen ”om” i andra meningen vilken nyanserar definitionen i första meningen, att två eller flera små bryggerier som samarbetar, oaktat lydelsen i första meningen, får behandlas som ett enda oberoende, litet bryggeri, i den mening som avses i den bestämmelsen, utan att det har någon betydelse huruvida de är beroende av varandra i rättsligt eller ekonomiskt hänseende, förutsatt att dessa små bryggerier inte i realiteten utgör en ekonomisk enhet vars produktion överstiger de gränser som anges i artikel 4 i direktivet. Syftet med kriteriet om oberoende är nämligen att säkerställa att den nedsatta punktskattesatsen verkligen kommer de bryggerier till godo, vilkas storlek utgör ett hinder för dem, och inte bryggerier som ingår i en koncern (dom av den 2 april 2009, Dixon, C‑83/08 , EU:C:2009:228 , punkt 29 och där angiven rättspraxis). 23 Direktiv 92/83 syftar till att förhindra att den förmån en sådan nedsättning av punktskatterna innebär beviljas bryggerier vilkas storlek och produktionskapacitet skulle kunna medföra snedvridningar på den inre marknaden (dom av den 2 april 2009, Dixon, C‑83/08 , EU:C:2009:228 , punkt 26 ). Tillämpningen av nedsatta punktskattesatser på öl som bryggs av två eller flera små bryggerier, vilkas sammanlagda produktion inte överstiger gränserna i artikel 4 i direktivet, strider emellertid inte mot detta syfte. 24 Det går emellertid inte att av det anförda sluta sig till att artikel 4.2 andra meningen i direktiv 92/83 innebär att en medlemsstat som tillämpar nedsatta punktskattesatser på öl som bryggs av oberoende, små bryggerier, i den mening som avses i artikel 4.2 första meningen i samma direktiv, är skyldig att genomföra den förstnämnda bestämmelsen. 25 Det framgår nämligen av lydelsen i artikel 4.2 andra meningen i direktiv 92/83, i synnerhet av uttrycket ”får … behandlas”, att unionslagstiftaren har infört en möjlighet – men inte någon skyldighet – för en medlemsstat att behandla två eller flera små bryggerier som samarbetar och vilkas sammanlagda årsproduktion inte överstiger 200000 hl som ett enda oberoende, litet bryggeri, även om medlemsstaten i fråga genomfört den i artikel 4.1 i direktivet föreskrivna möjligheten att tillämpa nedsatta punktskattesatser på öl som bryggs av oberoende, små bryggerier som inte producerar mer än 200000 hl per år. 26 Denna bokstavstolkning av artikel 4.2 andra meningen i direktiv 92/83 stöds av den övergripande systematiken i artikel 4. I punkt 1 i den artikeln föreskrivs en möjlighet för medlemsstaterna att tillämpa nedsatta punktskattesatser på öl som bryggs av oberoende, små bryggerier, definierade enligt första meningen i punkt 2 i samma artikel. Andra meningen i punkt 2 nyanserar regeln i punkt 1 genom att det föreskrivs att medlemsstaterna även har möjlighet att behandla två eller flera oberoende, små bryggerier som samarbetar som ett enda oberoende, litet bryggeri, förutsatt att deras sammanlagda årsproduktion inte överstiger 200000 hl. Detta gäller även om bryggerierna i fråga inte omfattas av begreppet ”oberoende, små bryggerier” i första meningen. 27 Domstolen har redan funnit att artikel 4 i direktiv 92/83 utgör ett undantag från den ordinarie punktskattesatsen för öl genom att den föreskriver tillämpningen av en nedsatt punktskattesats under vissa villkor för öl som bryggts av oberoende, små bryggerier. Villkoren för att tillämpa denna nedsatta punktskattesats ska således tolkas restriktivt (dom av den 4 juni 2015, Brasserie Black, C‑285/14 , EU:C:2015:353 , punkt 19 ). 28 Ett sådant krav innebär att tillämpningsområdet för artikel 4 i direktivet inte ska utvidgas till att omfatta situationer som endast faller inom nämnda tillämpningsområde under förutsättning att medlemsstaterna har använt sig av den möjlighet som de ges enligt den artikeln. 29 Tolkningen i punkt 25 ovan är för övrigt förenlig med det sammanhang i vilket artikel 4 i direktiv 92/83 ingår. Domstolen har härvidlag funnit det motiverat att beakta att direktiv 92/84 fastställer en minimiskattesats för punktskatt på öl, vars struktur bestäms av det förstnämnda av dessa direktiv (se, för ett liknande resonemang, dom av den 17 maj 2018, Kompania Piwowarska, C‑30/17 , EU:C:2018:325 , punkt 34 ). I sjunde skälet i direktiv 92/84 anges att metoderna för att beskatta öl varierar mellan medlemsstaterna och att det är möjligt att tillåta denna variation att fortsätta. 30 Mot bakgrund av det ovan anförda ska den första frågan besvaras enligt följande. Artikel 4.2 andra meningen i direktiv 92/83 ska tolkas så, att en medlemsstat som genomför den i artikel 4.1 i samma direktiv föreskrivna möjligheten att tillämpa nedsatta punktskattesatser på öl som bryggs av oberoende, små bryggerier inte är skyldig att behandla två eller flera små bryggerier som samarbetar och vilkas sammanlagda årsproduktion inte överstiger 200000 hl som ett enda oberoende, litet bryggeri. Den andra frågan 31 Mot bakgrund av svaret på den första frågan saknas anledning att besvara den andra frågan. Rättegångskostnader 32 Eftersom förfarandet i förhållande till parterna i det nationella målet utgör ett led i beredningen av samma mål, ankommer det på den hänskjutande domstolen att besluta om rättegångskostnaderna. De kostnader för att avge yttrande till domstolen som andra än nämnda parter har haft är inte ersättningsgilla. Mot denna bakgrund beslutar domstolen (sjunde avdelningen) följande: Artikel 4.2 andra meningen i rådets direktiv 92/83/EEG av den 19 oktober 1992 om harmonisering av strukturerna för punktskatter på alkohol och alkoholdrycker ska tolkas så, att en medlemsstat som genomför den i artikel 4.1 i samma direktiv föreskrivna möjligheten att tillämpa nedsatta punktskattesatser på öl som bryggs av oberoende, små bryggerier inte är skyldig att behandla två eller flera små bryggerier som samarbetar och vilkas sammanlagda årsproduktion inte överstiger 200000 hl som ett enda oberoende, litet bryggeri. Underskrifter ( *1 ) Rättegångsspråk: finska.