ECLI:NL:GHAMS:2001:AK8303, Gerechtshof Amsterdam, 08-05-2001, 0176/96
Gerechtshof Amsterdam — Uitspraak 
Datum: 2001-05-08 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: De in casu ingevoerde producten zijn vervaardigd uit kunstmatige plastische stof en bestemd voor eenmalig gebruik voor laboratoriumtoestellen voor het filtreren van vloeistoffen, respectievelijk voor laboratoriumpompen voor vloeistoffen. Ten aanzien van de membranen is de Tariefcommissie van oordeel dat deze producten, omdat zij slechts eenmalig worden gebruikt, niet kunnen worden beschouwd als delen, maar veeleer als toebehoren - complementair goed - welke goederen naar eigen aard en samenstelling moeten worden ingedeeld. De Tariefcommissie is van oordeel dat het membraanfiltermateriaal een verdere bewerking heeft ondergaan dan volgens de aantekening is toegestaan. Dit geldt ook voor de vierkante membranen, mede gelet op hetgeen daaromtrent onweersproken is gesteld. Het membraanfiltermateriaal dient derhalve als andere artikelen van kunststof, vervaardigd uit vellen, te worden ingedeeld onder post 3926 90 91 van het GDT. Wat betreft de andere producten laten de overgelegde monsters, zoals nader besproken en toegelicht door belanghebbende, zien dat ze worden gebruikt om de opgezogen hoeveelheid vloeistof nauwkeurig af te lezen, waartoe de pipetten en stripetten worden bevestigd aan een pomp. De Tariefcommissie is van oordeel dat de functie van voornoemde producten zich wezenlijk onderscheidt van de eigenlijke pompfunctie. Derhalve is, met toepassing van Aantekening 2 op Afdeling XVI, de door belanghebbende verdedigde indeling in het GDT niet mogelijk en moeten deze goederen als toebehoren naar eigen aard en samenstelling worden gerangschikt onder post 3926 90 99 van het GDT.

DE TARIEFCOMMISSIE
    
    Uitspraak
    
    
      in de zaak nr. 0176/96 TC
      de dato 8 mei 2001 
    
    
    1.  De procedure
    
    1.1.  Op 11 september 1996 is een beroepschrift ingekomen van A van B, belastingadviseurs te C, ingediend namens D Ltd. te E, belanghebbende. Het beroep is gericht tegen de uitspraak van het hoofd van het Douanedistrict F (de inspecteur) van 6 augustus 1996, nummer xxx, waarbij het bezwaar van belanghebbende tegen de indeling van de hierna te noemen goederen in het Tarief van invoerrechten (het GDT) werd afgewezen.
    
    1.2.  Van belanghebbende is door de Secretaris een griffierecht van f 150,-- geheven. De inspecteur heeft een vertoogschrift ingediend.
    
    De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgevonden in raadkamer tijdens de zitting van de Tariefcommissie van 27 januari 1998. Daar zijn verschenen A voornoemd en zijn kantoorgenote G, alsmede H, direkteur van belanghebbende. Namens de inspecteur zijn verschenen I en J.
    
    De gemachtigde heeft ter zitting een pleitnota overgelegd en voorgelezen; hij heeft bij die gelegenheid ook een aantal monsters van de onderhavige goederen getoond. De inspecteur heeft erkend dat deze monsters representatief zijn voor de aangegeven zendingen.
    
    1.3. In verband met de gewijzigde samenstelling van de Tariefcommissie heeft op 17 april 2001 een nieuwe mondelinge behandeling van de zaak plaatsgevonden. Partijen zijn daar niet verschenen.
    
    2.  De vaststaande feiten
    
    
      2.1. Belanghebbende doet met gebruikmaking van haar vergunning douane-entrepot type E maandaangiften voor het vrije verkeer, onder meer voor de navolgende uit kunstmatige plastische stoffen vervaardigde producten voor laboratoriumgebruik, van oorsprong uit de Verenigde Staten van Amerika:
      a. vierkante membraanfilters
      b. ronde membraanfilters
      c. pipetten, stripetten en
      d. tips voor pipetten.
      De beide membraanfilters worden door belanghebbende aangegeven onder de post 8421 99 00, belast met 4,4 percent douanerechten, en de pipetten, stripetten en tips voor pipetten onder post 8413 90 91, belast met 4 percent. 
    
    
    
      2.2. In 1994 heeft de douane een steekproef genomen uit het artikelenbestand van belanghebbendes douane-entrepot. Daarbij zijn monsters genomen van de membraanfilters. Na heronderzoek, op verzoek van belanghebbende, heeft het Laboratorium van de Belastingdienst (hierna: het Laboratorium)over de vierkante en ronde membraanfilters als volgt gerapporteerd:
      "Onderzocht product: Bioblot sheet
      (...)
      Bij onderzoek bevonden:
      Witte doorschijnende folie van kunststof van nitrocellulose, rechthoekig versneden. Het betreft zeer waarschijnlijk filtreermateriaal. Met laboratoriumonderzoek kan niet worden vastgesteld of het product uitsluitend voor een bepaald apparaat gebruikt kan worden.
      Volgens de toelichting GS op tariefpost 8421 onder 'delen', wordt filtreermateriaal ingedeeld naar aard en samenstelling. (...)
      Advies goederencode: 3920 7900 000 007" 
    
    
    en
    
    
      "Onderzocht product: polycarbonaatmembraan
      (...)
      Bij onderzoek bevonden:
      Cirkelvormige doorschijnende folie van kunststof van polycarbonaat met een doorsnede van circa 47 mm. Het betreft zeer waarschijnlijk filtreermateriaal. Met laboratoriumonderzoek kan niet worden vastgesteld of het product uitsluitend voor een bepaald apparaat gebruikt kan worden. Volgens de toelichting GS op tariefpost 8421 onder 'delen', wordt filtreermateriaal ingedeeld naar aard en samenstelling.
      Advies goederencode: 3926 9091 090 907"
    
    
    De inspecteur heeft belanghebbende in kennis gesteld van de uitslag van deze onderzoeken.
    
    Op 28 oktober 1994 deelt de inspecteur belanghebbende schriftelijk mee "dat het filtermateriaal moet worden ingedeeld naar aard en samenstelling van de stof waarvan het vervaardigd is. Filterplaten van Polycarbonaat worden b.v. ingedeeld onder tariefcode 3920 6100 000 003." Tevens deelt de inspecteur mee dat de stripetten en pipettetips naar zijn mening ingedeeld moeten worden onder post 3926 9099 0000 100.
    
    Op 2 december heeft belanghebbende onder protest de onder 2.1. genoemde producten aangegeven onder de door de inspecteur voorgestane posten. De aangegeven tariefpost was voor de vierkante membranen post 3920 79 00 van het GDT en voor de ronde membranen en de overige producten post 3926 90 99; deze posten waren ten tijde van de invoer belast met 13, respectievelijk 8,4 percent douanerechten.
    
    
      2.3. Tot de gedingstukken behoren catalogi met productinformatie over de ingevoerde goederen, te weten:
      a. het vierkante filtermateriaal, cat. nummer 8811 (Bio Blot-NC): "a durable 100% pure nitrocellulose transfer membrane that can be used for all nucleic acid and protein blotting and probing techniques including Southern, Northern and Western transfers".
      Het vierkant versneden materiaal is verkrijgbaar in diverse afmetingen met verschillende poriëngrootten; zij worden gebruikt in bijpassende filterhouders van door D USA geproduceerde filters voor laboratoriumgebruik.
    
    
    
      b. het ronde filtermateriaal, cat. nummer 1111110 (Nuclepore Polycarbonate membranes): "standard polycarbonate membranes, cut in discs with a diameter of 47 mm and a pore size of 1,0 micrometer".
      De toepassing is gelijk aan die van het vierkante filtermateriaal.
    
    
    
      c. en d. pipetten of stripetten en tips, cat. nummers 6300 e.v. en 4856 e.v.: "High quality D brand transfer pipettes" in de kwaliteiten general purpose, graduated en fine tip.
      De pipetten hebben met het oog op het gebruik een aangepaste vorm; ze zijn voorzien van een luchtfilter en een aflopende schaalverdeling. De tips zijn co-nisch toelopende afsluitdoppen voor pipetten.
    
    
    3.  Het geschil
    
    3.1. In geschil is of de onderwerpelijke vierkante membraanfilters dienen te worden ingedeeld onder de posten 3920 79 00 en de ronde onder post 3926 90 99 van het GDT, hetgeen de inspecteur verdedigt, dan wel onder post 8421 99 00, zoals belanghebbende voorstaat. Verder is in geschil of de stripetten en tips moeten worden ingedeeld onder post 3926 90 99, zoals de inspecteur bepleit, dan wel onder post 8413 91 90 van het GDT, zoals belanghebbende verdedigt.
    
    Genoemde posten luiden als volgt:
    
    
      Post 3920 79 00
      "3920		Andere platen, vellen, foliën, stroken en strippen, van kunststof zonder celstructuur, niet versterkt, gelaagd of op dergelijke wijze gecombineerd met andere stoffen, niet op een drager:
      		(...)
      		- van polycarbonaten, van alkydharsen, van  polyallylesters of van andere polyesters:
                  (...)  
      -3920 79 00	- -  van andere cellulosederivaten
      		(...)";
    
    
    
      Post 3926 90 91 en Post 3926 90 99
      "3926		Andere artikelen van kunststof en artike-len van andere stoffen bedoeld bij de posten 3901 tot en met 3914:
                     (...)  
       3926 90		- andere:
      			(...)
      			- - andere:
      			(...)
      			- - - andere:
       3926 90 91    - - - - vervaardigd uit vellen;
       3926 90 99	- - - - andere ";
    
    
    
      Post 8413 91 90
      "8413		Pompen voor vloeistoffen, ook indien voorzien van een meettoestel; elevatoren voor vloeistoffen:
      			(...)
                     - delen:
      8413 91		- - van pompen:
      			(...)
      8413 91 90	- - - andere".
    
           
    
    
      Post 8421 99 00
      "8421		Centrifuges, centrifugaaldrogers daaronder begrepen; toestellen voor het filtreren of zuiveren van vloeistoffen of van gassen:
      			- delen:
      			(...)
      8421 99 00	- - andere ".
    
    
    3.2.  Partijen hebben ook Aantekening 10 op Hoofdstuk 39 en Aantekening 2 op Afdeling XVI in hun beschouwingen betrokken; deze teksten luiden als volgt:
    
    a.	"10. Voor de toepassing van de posten 3920 en 3921 worden onder "platen, vellen, foliën, stroken en strippen" uitsluitend verstaan: platen, vellen, foliën, stroken en strippen (andere dan bedoeld bij hoofdstuk 54), alsmede blokken van regelmatige geometrische vorm, ook indien bedrukt of op andere wijze aan het oppervlak bewerkt, niet versneden of enkel vierkant of rechthoekig versneden (ook indien zij door dit versnijden het karakter van gebruiksklare artikelen hebben verkregen), doch niet verder be-werkt."
    
    b.	"2. Behoudens het bepaalde in aantekening 1 op deze afdeling en in de aantekeningen 1 op de hoofdstukken 84 en 85, worden delen van machines (andere dan delen van artikelen bedoeld bij post 8484, 8544, 8545, 8546 of 8547) ingedeeld met inachtneming van de volgende regels:
     	
    	a) delen die als zodanig onder een van de posten van hoofdstuk 84 of van 85 (andere dan de posten 8485 en 8548) kunnen worden ingedeeld, blijven onder die posten ingedeeld, ongeacht de machine waarvoor zij bestemd zijn;
    	
    
      	b) delen, andere dan die bedoeld onder a) hiervoor, waarvan kan worden onderkend dat zij uitsluitend of hoofdzakelijk bestemd zijn voor een bepaalde machine of voor verschillende onder een zelfde post vallende machines (met inbegrip van 
      	die bedoeld bij post 8479 of 8543), worden ingedeeld onder de post waaronder die machine of die machines vallen; delen die hoofdzakelijk worden gebruikt zowel voor de goederen bedoeld bij post 8517 als voor die bedoeld bij de posten 8525 tot en met 8528, worden echter ingedeeld onder post 8517; 
    
    
    	c) andere delen worden ingedeeld onder post 8485 of 8548."
    
    4.  Het standpunt van belanghebbende
    
    4.1. Blijkens de toelichting IDR en aantekening 2 op afdeling XVI worden delen waarvan kan worden onderkend dat zij uitsluitend of hoofdzakelijk bestemd zijn voor een bepaalde machine of voor een bepaald toestel ingedeeld onder de post waaronder die machines vallen, ongeacht de samenstelling.
    
    Volgens de toelichting IDR op post 8421 omvat die post filters en zuiveringstoestellen van alle soorten; ook delen van de filters en toestellen behoren tot de post. De membraanfilters kunnen niet gekwalificeerd worden als universeel filtermateriaal; ze zijn speciaal ontworpen voor bepaalde filtreertoestellen en moeten voldoen aan strenge specificaties wat betreft maat, poriegrootte en dikte, en vormen het essentiële deel van het filtreerapparaat. Daarom kunnen zij niet als toebehoren worden aangemerkt, maar moeten zij worden ingedeeld als delen van toestellen voor het filteren van vloeistoffen of van gassen, tariefpost 8421 99 00.
    
    4.2.  Ook met betrekking tot pipetten en stripetten maakt de inspecteur ten onrechte een onderscheid tussen delen en toebehoren. Post 8413 kent wel het begrip delen, niet toebehoren. In de stripette wordt met een pompje een vooraf bepaalde hoeveelheid vloeistof opgezogen, hetgeen nauwkeurig is af te lezen op de schaalverdeling. De pipette tip is complementair aan de stripette. Gezamenlijk vormen zij immers de inhoudsruimte voor de hoeveelheid opgezogen vloeistof. Zonder stripette en pipette tip is de pomp voor het beoogde gebruik ongeschikt. Zij zijn onontbeerlijke delen van de pomp en dienen overeenkomstig indelingsregel 1, Aantekening 2 op Afdeling XVI en de bewoordingen van post 8413 onder deze post te worden ingedeeld.
    
    4.3. Overigens heeft het Laboratorium niet kunnen vaststellen of het membraanfilter uitsluitend voor een bepaald apparaat kan worden gebruikt; het zegt dat het zeer waarschijnlijk filtreermateriaal betreft. Het indelingsadvies is gebaseerd op waarschijnlijkheden en kan daarom niet dienen als grondslag om van de aangifte af te wijken. Dit blijkt ook uit artikel 78, lid 3, van het Communautair douanewetboek (het CDW). Hetzelfde geldt voor de overige producten.
    
    4.4.  De onderwerpelijke producten kunnen worden vergeleken met glaswerk voor laboratoriumgebruik van post 7017, een post met een relatief laag tarief. De wetgever heeft laboratoriumapparatuur kennelijk laag willen belasten. Hoofdstuk 39 kent een dergelijk onderscheid niet. Echter op basis van de voorgaande constatering is het gerechtvaardigd om producten van kunststof bestemd voor laboratoriumgebruik te vergelijken met die van glas, zodat deze kunststofproducten in beginsel niet dienen te worden ingedeeld onder de tariefpost met het hoogste percentage douanerecht.
    
    4.5.  Ter zitting heeft belanghebbende met betrekking tot de vervaardiging van de membraanfilters en het gebruik ervan nog het volgende opgemerkt. De vellen kunstmatige plastische stof worden beschoten met electronenbundels en daarna uitgespoeld in een speciale vloeistof, waardoor een regelmatige poriëngrootte en dichtheid wordt verkregen; de vellen worden vervolgens op maat gesneden. Met de onderwerpelijke in geschil zijnde producten wordt gewerkt met door virussen besmet materiaal, waardoor deze producten slechts voor eenmalig gebruik geschikt zijn.  
    
    5.  Het standpunt van de inspecteur
    
    5.1.  Volgens de productinformatie zijn zowel de vierkante als de ronde membraanfilters bestemd om te worden gebruikt in houders van filters van diverse formaten. Dit impliceert dat het filtermateriaal betreft en geen filter op zich.
    
    Het onderhavige filtreermateriaal is evenwel noch een toestel om te filtreren of te zuiveren, noch een deel van een dergelijk toestel. Het gaat om toebehoren daarvan. Het feit dat het materiaal, gezien de specifieke afmetingen, bestemd is voor en ook uitsluitend kan worden gebruikt bij bepaalde filtreertoestellen doet daaraan niet af.
    
    Een bevestiging van vorenstaande zienswijze wordt gevonden in bijvoorbeeld tarifering 2 op post 3917 (pompslangetjes van kunststof voor handpompen voor rijwielen), tarifering 1 op post 9020 (filtreerelementen van papier voor stofmaskers) en tarifering 6 op post 4823 (konische filtreerkousen van crepepapier voor het filtreren van verf voor textielgarens).
    
    Met toepassing van indelingsregel 1 moet het filtermateriaal ingedeeld worden onder de post 3920 dan wel onder post 3926. 
    
    Het vierkante filtreermateriaal is voorzien van kleine ronde poriën, maar deze kunnen niet gelijkgesteld worden met een celstructuur. Het wordt als vellen zonder celstructuur ingedeeld onder post 3920. 
    
    Het ronde filtermateriaal kan op grond van de bewoordingen van post 3920, aantekening 10 op hoofdstuk 39 en de GS-Toelichting (IDR) niet onder post 3920 worden ingedeeld; het wordt als "anders bewerkt" ingedeeld onder post 3926. 
    
    5.2.  Ook voor de stripetten en pipetten geldt dat deze niet als delen van de pomp, maar eveneens als toebehoren dienen te worden ingedeeld. Voor het doen functioneren van de pomp zijn deze producten niet strikt noodzakelijk. Deze toebehoren dienen als zelfstandige goederen te worden ingedeeld, te weten als artikelen van kunststof onder post 3926 90 99 van het GDT.
    
    6.  De rechtsoverwegingen
    
    6.1. De ingevoerde producten zijn vervaardigd uit kunstmatige plastische stof en bestemd voor eenmalig gebruik voor laboratoriumtoestellen voor het filtreren van vloeistoffen, respectievelijk voor laboratoriumpompen voor vloeistoffen.
    
    6.2. Ten aanzien van de sub 2.1., onder letters a en b, vermelde membranen is de Tariefcommissie eveneens van oordeel dat deze producten, omdat zij slechts eenmalig worden gebruikt, niet kunnen worden beschouwd als delen, maar veeleer als toebehoren - complementair goed - welke goederen naar eigen aard en samenstelling moeten worden ingedeeld.
    
    De Tariefcommissie is van oordeel dat het membraanfiltermateriaal een verdere bewerking heeft ondergaan dan volgens de sub 3.2., onder letter a, geciteerde aantekening is toegestaan. Dit geldt ook voor de vierkante membranen, mede gelet op hetgeen sub 4.5. onweersproken is gesteld. Het membraanfiltermateriaal dient derhalve als andere artikelen van kunststof, vervaardigd uit vellen, te worden ingedeeld onder post 3926 90 91 van het GDT.
    
    6.3. De overgelegde monsters, zoals nader besproken en toegelicht door belanghebbende, laten zien dat de producten vermeld sub 2.1., letters c en d, worden gebruikt om de opgezogen hoeveelheid vloeistof nauwkeurig af te lezen, waartoe de pipetten en stripetten worden bevestigd aan een pomp.
    
    De Tariefcommissie is van oordeel dat de functie van voornoemde producten zich wezenlijk onderscheidt van de eigenlijke pompfunctie. Derhalve is, met toepassing van de sub 3.2., letter b, geciteerde Aantekening 2 op Afdeling XVI, de door belanghebbende verdedigde indeling in het GDT niet mogelijk en moeten deze goederen als toebehoren naar eigen aard en samenstelling worden gerangschikt onder post 3926 90 99 van het GDT.
    
    6.4.  Uit het vorenoverwogene volgt reeds dat in casu aan artikel 78, lid 3, van het CDW geen betekenis toekomt.
    
    7.  De proceskosten
    
    De Tariefcommissie acht termen aanwezig om de inspecteur op de voet van artikel 11b van de Tariefcommissiewet te veroordelen in de proceskosten, welke met toepassing van het Besluit proceskosten fiscale procedures worden vastgesteld op 2 (beroep en verschijnen ter zitting) x 1,5 (gewicht) x f 710,-- = f 2.130,--
    
    8.  De beslissing
    
    
      De Tariefcommissie: 
      -  vernietigt de uitspraak, waarvan beroep, voorzover deze het membraanfiltermateriaal betreft; 
      -  bepaalt dat het membraanfiltermateriaal moet worden ingedeeld onder post 3926 90 91 van het GDT;
      -  handhaaft de post van de aangifte, post 3926 90 99 van het GDT, met betrekking tot de stripetten en pipettetips; 
      -  veroordeelt de inspecteur in de proceskosten en wijst de Staat der Nederlanden aan deze kosten groot f 2.130,-- aan belanghebbende te voldoen;
      -  gelast de inspecteur het griffierecht ad f 150,-- aan belanghebbende te vergoeden.
    
    
    Aldus gewezen in raadkamer op 8 mei 2001 door mr. A. Bijlsma, voorzitter, mr. J.J.A.M. Kennis, lid, en mr. M.J. Kuiper, plaatsvervangend lid, in aanwezigheid van mr. L.G. Jobse als secretaris. 
    
    
    De secretaris:                De voorzitter:
    
    
    
    De beslissing is in het openbaar uitgesproken ter zitting van 8 mei 2001.