ECLI:NL:GHDHA:2023:2783, Gerechtshof Den Haag, 22-02-2023, BK-22/00626
Gerechtshof Den Haag — Uitspraak 
Datum: 2023-02-22 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Belanghebbende kwalificeert niet als een door een inhoudingsplichtige uit een ander land aangeworven werknemer in de zin van art. 10e, lid 2, letter b, UBLB 1965. De Inspecteur heeft het verzoek van belanghebbende om toepassing van de 30%-bewijsregel terecht afgewezen.

GERECHTSHOF DEN HAAG
    
    
      Team Belastingrecht
      meervoudige kamer
      nummer BK-22/00626
    
    
    
    Uitspraak van 22 februari 2023
    
    
      in het geding tussen:
    
    
    
      [X] te [Z] , belanghebbende,
    (gemachtigde: C. Çiçek)
    
    
      en
    
    
    de inspecteur van de Belastingdienst, de Inspecteur,
    (vertegenwoordiger: […] )
    
    
      op het hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraak van de Rechtbank Den Haag (de Rechtbank) van 27 mei 2022, nummer SGR 21/4093.
    
    
    
  
  
    Procesverloop
    
    
      1.1.
      De Inspecteur heeft het verzoek van belanghebbende om toepassing van de 30%-bewijsregel voor extraterritoriale werknemers bij beschikking van 1 oktober 2020 afgewezen (de beschikking).
      
    
    
      1.2.
      De Inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar het bezwaar van belanghebbende tegen de beschikking afgewezen.
      
    
    
      1.3.
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep bij de Rechtbank ingesteld. Ter zake daarvan is een griffierecht geheven van € 49. De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.
      
    
    
      1.4.
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld bij het Hof. In verband daarmee is een griffierecht geheven van € 136. De Inspecteur heeft een nader stuk ingediend, aangeduid als verweerschrift.
      
    
    
      1.5.
      De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van Hof van 25 januari 2023. Partijen zijn verschenen. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt.
      
      
    
  
  
    Feiten
    
    
      2.1.
      Belanghebbende heeft de Turkse nationaliteit. Zij is sinds 22 november 1999 in dienstbetrekking bij [bedrijf] in [buitenland] .
      
    
    
      2.2.
      De echtgenoot van belanghebbende is op 2 april 2018 in dienst getreden bij “ [A B.V.] ” in Nederland. Dit betrof een dienstbetrekking voor bepaalde tijd tot 1 maart 2019 die éénmaal is verlengd tot 31 december 2019. De Inspecteur heeft de echtgenoot van belanghebbende aangemerkt als ingekomen werknemer in de zin van artikel 10e, lid 2, letter b, van het Uitvoeringsbesluit loonbelasting 1965 (het Uitvoeringsbesluit). Vanwege de dienstbetrekking van haar echtgenoot zijn ten aanzien van belanghebbende, haar echtgenoot en hun twee kinderen een Nederlandse verblijfstitels afgegeven voor bepaalde tijd tot 1 maart 2019. Vanwege de verlenging van de dienstbetrekking van de echtgenoot zijn ook de verblijfstitels verlengd tot 31 december 2019. 
      
    
    
      2.3.
      De echtgenoot van belanghebbende heeft zich op 10 april 2018 ingeschreven in de Basisregistratie Personen (BRP) op een adres in [woonplaats] . Belanghebbende en haar kinderen hebben zich op 15 juni 2018 op datzelfde adres ingeschreven in de BRP. De kinderen zijn vervolgens direct in Nederland naar school gegaan. 
      
    
    
      2.4.
      Belanghebbende is aanvankelijk in dienstbetrekking gebleven bij [bedrijf] in [buitenland] . Zij verbleef voor haar werkzaamheden tot 18 augustus 2018 onafgebroken in haar huurwoning in [buitenland] en is daarna tot begin maart 2019 voor enkele dagen per maand voor haar werkzaamheden op en neer gereisd naar [buitenland] . In dat kader heeft belanghebbende haar huurwoning en haar bankrekening in [buitenland] aangehouden. Belanghebbende heeft haar dienstbetrekking bij [bedrijf] [buitenland] begin 2019 opgezegd, waarbij zij voor het laatst in januari 2019 salaris van [bedrijf] [buitenland] heeft ontvangen. Met ingang van 15 maart 2019 is belanghebbende in dienstbetrekking getreden bij [B B.V.] en heeft hiertoe een arbeidsovereenkomst gesloten, op 7 maart 2019 ondertekend door de HR Director van [B B.V.] en op 15 maart 2019 ondertekend door belanghebbende. In verband met het aangaan van deze arbeidsovereenkomst zijn ten aanzien van belanghebbende en haar gezin met ingang van 1 december 2019 verblijfstitels voor 5 jaar afgegeven.
      
    
    
      2.5.
      Namens belanghebbende is op 28 mei 2020 voor de dienstbetrekking bij [B B.V.] verzocht om toepassing van de 30%-bewijsregel (artikel 31a, lid 2, letter e en lid 8, van de Wet op de loonbelasting 1964, in samenhang met artikel 10ea, lid 1, Uitvoeringsbesluit). Dit verzoek is bij beschikking van 1 oktober 2020 (artikel 10ei, lid 1, Uitvoeringsbesluit) afgewezen. Bij uitspraak op bezwaar van 4 mei 2021 is het bezwaar van belanghebbende ongegrond verklaard.
      
      
    
  
  
    Oordeel van de Rechtbank
    
    3. De Rechtbank heeft geoordeeld, waarbij belanghebbende is aangeduid als eiseres en de Inspecteur als verweerder:
    
    
      “8. Artikel 10e, tweede lid, onder b, van het UB LB bepaalt wat verstaan dient te worden onder een ingekomen werknemer. De tekst van dit artikel luidt als volgt:
      
        “2. Verstaan wordt onder:b. ingekomen werknemer: door een inhoudingsplichtige uit een ander land aangeworven, of naar een inhoudingsplichtige gezonden werknemer in de zin van artikel 2 van de wet:1⁰ met een specifieke deskundigheid die op de Nederlandse arbeidsmarkt niet of schaars aanwezig is; en
      2⁰ die in meer dan twee derde van de periode van 24 maanden voorafgaand aan de aanvang van de tewerkstelling in Nederland woonachtig was op een afstand van meer dan 150 kilometer van de grens van Nederland exclusief de territoriale zee van Nederland en de exclusieve economische zone van het Koninkrijk, bedoeld in artikel 1 van de Rijkswet instelling exclusieve economische zone.”
    
    
    9. Nu de specifieke deskundigheid van eiseres niet in geschil is, dient enkel beoordeeld te worden of eiseres in meer dan twee derde van de periode van 24 maanden voorafgaand aan haar dienstverband bij [B B.V.] woonachtig was op een afstand van meer dan 150 kilometer van de Nederlandse grens en aldus kwalificeert als een werknemer die is aangeworven vanuit het buitenland. Voor de bepaling waar iemand woonachtig is, moet worden uitgegaan van het woonplaatsbegrip van artikel 4 van de Awr. Op grond van het eerste lid van dit artikel wordt naar de omstandigheden beoordeeld waar iemand woont. Daarbij moet acht worden geslagen op alle in aanmerking komende omstandigheden van het geval. Het komt er volgens vaste rechtspraak op aan of deze omstandigheden van dien aard zijn, dat een duurzame band van persoonlijke aard bestaat tussen de betrokkene en het land waar zij woont. Die duurzame band hoeft niet sterker te zijn dan de band met enig ander land, zodat het voor een woonplaats hier te lande niet noodzakelijk is dat het middelpunt van iemands maatschappelijke leven zich in Nederland bevindt.1
    
    10. Op eiseres rust de bewijslast om aannemelijk te maken dat zij gedurende twee derde van de periode van 24 maanden voorafgaand aan haar dienstverband bij [B B.V.] woonachtig was op een afstand van meer dan 150 kilometer van de Nederlandse grens. De rechtbank acht eiseres niet geslaagd in haar bewijslast. Hiertoe overweegt de rechtbank dat eiseres zich op 15 juni 2018 samen met haar kinderen in de BRP heeft ingeschreven op het woonadres van haar echtgenoot die op dat moment al in Nederland werkzaam was. De kinderen zijn direct hierna in Nederland naar school gegaan. Eiseres is vervolgens in Nederland een passende baan gaan zoeken (die zij in maart 2019 ook heeft gevonden). Naar het oordeel van de rechtbank blijkt uit deze omstandigheden dat met ingang van 15 juni 2018 een duurzame band tussen eiseres en Nederland bestaat zodat zij vanaf die datum als fiscaal inwoner van Nederland moet worden aangemerkt. Dat eiseres haar baan in [buitenland] aanvankelijk heeft aangehouden en daarvoor, zoals zij ter zitting heeft verklaard, gemiddeld drie keer per maand vanuit Nederland naar [buitenland] reisde, maakt niet dat in de periode van 15 juni 2018 tot 15 maart 2019 geen sprake was van een duurzame band met Nederland. Daarbij acht de rechtbank voorts van belang dat uit de hiervoor geschetste omstandigheden (de kinderen op een school in Nederland, het zoeken naar een baan) blijkt dat eiseres de intentie had zich voor langere tijd in Nederland te vestigen. Evenmin hecht de rechtbank waarde aan het feit dat eiseres en haar gezin aanvankelijk op basis van een verblijfsvergunning voor een beperkte periode in Nederland mochten verblijven. Ook indien sprake is van een beperkte periode van verblijf kan immers sprake zijn van de vereiste duurzame band. De rechtbank is dan ook van oordeel dat eiseres niet vanuit het buitenland is aangeworven en om die reden niet als een inkomende werknemer kan worden beschouwd. Verweerder heeft het verzoek om toepassing van de 30%-bewijsregel daarom terecht afgewezen.
    
    11. Gelet op wat hiervoor is overwogen dient het beroep ongegrond te worden verklaard.
    
    
      (…)
    
    
    
      [1] Vgl. onder andere Hoge Raad 12 april 2013, ECLI:NL:HR:2013:BZ6824”
    
    
    
  
  
    Omschrijving geschil in hoger beroep en conclusies van partijen
    
    
      4.1.
      In hoger beroep is – net als bij de Rechtbank – in geschil of de Inspecteur het verzoek van belanghebbende om toepassing van de 30%-bewijsregel terecht heeft afgewezen. Belanghebbende beantwoordt deze vraag ontkennend, de Inspecteur bevestigend.
      
    
    
      4.2.
      Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, tot vernietiging van de uitspraak op bezwaar en tot vernietiging van de beschikking. Voorts verzoekt belanghebbende het Hof de Inspecteur op te dragen een beslissing te nemen overeenkomstig het door haar gedane verzoek om toepassing van de 30%-bewijsregel voor extraterritoriale werknemers als bedoeld in artikel 10ea Uitvoeringsbesluit en tot vergoeding van de proceskosten voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand voor bezwaar, beroep en hoger beroep.  
      
    
    
      4.3.
      De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
      
      
    
  
  
    Beoordeling van het hoger beroep
    
    
      5.1.
      Artikel 10e, Uitvoeringsbesluit luidt, voor zover van belang, als volgt:
      
    
  
  
    “2. Verstaan wordt onder:
    
      a. extraterritoriale werknemers: ingekomen werknemers en uitgezonden werknemers;
      b. ingekomen werknemer: door een inhoudingsplichtige uit een ander land aangeworven, of naar een inhoudingsplichtige gezonden werknemer in de zin van artikel 2 van de wet:
      1° met een specifieke deskundigheid die op de Nederlandse arbeidsmarkt niet of schaars aanwezig is; en
      2° die in meer dan twee derde van de periode van 24 maanden voorafgaand aan de aanvang van de tewerkstelling in Nederland woonachtig was op een afstand van meer dan 150 kilometer van de grens van Nederland exclusief de territoriale zee van Nederland en de exclusieve economische zone van het Koninkrijk, bedoeld in artikel 1 van de Rijkswet instelling exclusieve economische zone.”
    
    
    
      5.2.
      Het geschil spitst zich toe op de vraag of belanghebbende kwalificeert als ingekomen werknemer in de zin van artikel 10e, lid 2, letter b, Uitvoeringsbesluit. Daarbij is in het bijzonder in geschil of belanghebbende door een inhoudingsplichtige uit een ander land is aangeworven.
      
    
    
      5.3.
      Belanghebbende betoogt dat zij ten tijde van het tot stand komen van haar arbeidsovereenkomst met [B B.V.] op 7 maart 2019 geen inwoner van Nederland is in de zin van artikel 4, lid 1, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) en aldus als uit een ander land aangeworven moet worden beschouwd. Hiertoe voert belanghebbende aan dat zij zich weliswaar met ingang van 15 juni 2018 met haar kinderen in Nederland heeft ingeschreven, maar zij in verband met haar dienstbetrekking bij [bedrijf] [buitenland] in de periode van 15 juni 2018 tot en met 18 augustus 2018 feitelijk in haar huurwoning in [buitenland] verbleef. Voorts verbleef zij vanaf 18 augustus 2018 slechts gedeeltelijk bij haar gezin in Nederland en verbleef zij enkele dagen per maand in verband met haar dienstbetrekking bij [bedrijf] [buitenland] eveneens in haar huurwoning aldaar. Gelet hierop en de omstandigheid dat zij kortdurende en aflopende verblijfstitels had, is volgens belanghebbende ten tijde van het aangaan van de arbeidsovereenkomst (nog) geen sprake van een duurzame band van persoonlijke aard met Nederland. 
      
    
    
      5.4.
      De Inspecteur betwist het betoog van belanghebbende en voert aan dat belanghebbende bij aanvang van haar dienstbetrekking bij [B B.V.] op 15 maart 2019 niet kwalificeert als ingekomen werknemer in de zin van artikel 10e, lid 2, letter b, Uitvoeringsbesluit, omdat zij op dat moment reeds woonachtig was in Nederland op grond van artikel 4, lid 1, AWR en om privé redenen naar Nederland is verhuisd. Daarmee is zij volgens de Inspecteur niet door een inhoudingsplichtige uit een ander land aangeworven.
      
    
    
      5.5.
      Het Hof stelt het volgende voorop. Voor de vraag of in een geval als het onderhavige een werknemer als ingekomen werknemer moet worden aangemerkt dient allereerst te worden getoetst of deze uit het buitenland is aangeworven. Bij bevestigende beantwoording daarvan dient de vraag te worden beantwoord of de werknemer in meer dan twee derde van de periode van 24 maanden voorafgaand aan de aanvang van de tewerkstelling in Nederland woonachtig was op een afstand van meer dan 150 kilometer van de grens van Nederland exclusief de territoriale zee van Nederland en de exclusieve economische zone van het Koninkrijk, bedoeld in artikel 1 van de Rijkswet instelling exclusieve economische zone. Dat betekent dat bij ontkennende beantwoording van de vraag of een werknemer uit het buitenland is aangeworven, niet meer aan de zogenoemde 150 kilometergrens behoeft te worden getoetst.
      
    
    
      5.6.
      Ten aanzien van de vraag of een werknemer als ingekomen werknemer kan worden aangemerkt heeft als regel te gelden dat degene die een arbeidsovereenkomst aangaat met een inhoudingsplichtige op een tijdstip waarop hij woonplaats buiten Nederland heeft en niet – anders dan in situaties als opleiding of stage – in Nederland werkzaam is, kan worden aangemerkt als “door een inhoudingsplichtige uit een ander land aangeworven” (vgl. HR 28 april 2006, ECLI:NL:HR:2006:AW4068, BNB 2006/266 en HR 24 oktober 2008, ECLI:NL:HR:2008:BD3167, BNB 2008/309).
      
    
    
      5.7.
      Gelet hierop moet in de onderhavige zaak worden beoordeeld of belanghebbende ten tijde van de totstandkoming van haar arbeidsovereenkomst met [B B.V.] haar woonplaats in Nederland had. 
      
    
    
      5.8.
      Waar iemand woont wordt op grond van artikel 4, lid 1, AWR naar de omstandigheden beoordeeld. Daarbij moet acht worden geslagen op alle in aanmerking komende omstandigheden van het geval. Het komt er volgens vaste rechtspraak op aan of deze omstandigheden van dien aard zijn, dat een duurzame band van persoonlijke aard bestaat tussen de betrokkene en het land waar hij woont. Die duurzame band hoeft niet sterker te zijn dan de band met enig ander land, zodat het voor een woonplaats hier te lande niet noodzakelijk is dat het middelpunt van iemands maatschappelijke leven zich in Nederland bevindt (zie bijvoorbeeld HR 12 april 2013, ECLI:NL:HR:2013:BZ6824, BNB 2013/123, over de inhoudelijk identieke bepaling van artikel 3, lid 1, van de Algemene Kinderbijslagwet).
      
    
    
      5.9.
      Aangezien belanghebbende om toepassing van de 30%-bewijsregel heeft verzocht, rust op haar de last om feiten en omstandigheden te stellen en bij betwisting aannemelijk te maken die de conclusie dragen dat zij ten tijde van het aangaan van de arbeidsovereenkomst, geen duurzame band van persoonlijke aard met Nederland had. Zij is daar naar het oordeel van het Hof niet in geslaagd. Uit hetgeen partijen over en weer hebben aangevoerd en uit de gedingstukken blijkt dat belanghebbende zichzelf en haar kinderen met ingang van 15 juni 2018 in de BRP heeft ingeschreven op het adres van haar echtgenoot, die op dat moment reeds in Nederland woonachtig en werkzaam was. Vast staat dat de kinderen vanaf die datum naar een Nederlandse school zijn gegaan. Voorts staat vast dat belanghebbende in de periode van 18 augustus 2018 tot begin maart 2019 het merendeel van de tijd in Nederland bij haar gezin verbleef en slechts enkele dagen per maand voor haar werkzaamheden voor [bedrijf] [buitenland] op en neer reisde naar [buitenland] . Tevens staat vast dat belanghebbende gedurende haar verblijf in Nederland passend werk in Nederland is gaan zoeken en daar uiteindelijk ook in is geslaagd. Belanghebbende beschikte voorts in 2018 in Nederland reeds over een bankrekening bij [Bank] en heeft voor het jaar 2018 als binnenlands belastingplichtige aangifte in de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen gedaan. Uit voornoemde omstandigheden in onderling verband bezien leidt het Hof af dat belanghebbende de intentie had om zichzelf voor langere tijd in Nederland te vestigen en zij ten tijde van het aangaan van haar arbeidsovereenkomst op 7 maart 2019 reeds een duurzame band van persoonlijke aard met Nederland had. 
      
    
    
      5.10.
      Aan wat hiervoor is overwogen doet niet af dat aan belanghebbende en haar gezin aanvankelijk kortdurende en aflopende verblijfstitels zijn afgegeven. Evenmin doet daaraan af dat belanghebbende in verband met haar dienstbetrekking in de periode van 15 juni 2018 tot en met 18 augustus 2018 feitelijk in haar huurwoning in [buitenland] verbleef, noch dat zij in verband met haar dienstbetrekking in de periode daarna ook geregeld voor enkele dagen per maand in [buitenland] verbleef en aldaar een bankrekening aanhield. Deze omstandigheden zouden hooguit tot het oordeel kunnen leiden dat belanghebbende ook nog een duurzame band van persoonlijke aard met [buitenland] onderhield. De duurzame band van persoonlijke aard met Nederland hoeft immers niet sterker te zijn dan de band met [buitenland] , zodat het voor het vaststellen van een woonplaats in Nederland niet noodzakelijk is dat het middelpunt van belanghebbendes maatschappelijke leven zich ook in Nederland bevindt (zie 5.8). 
      
    
    
      5.11.
      Gelet op al hetgeen hiervoor is overwogen, is belanghebbende ten tijde van het aangaan van de arbeidsovereenkomst met [B B.V.] inwoner van Nederland op grond van artikel 4, lid 1, AWR. Belanghebbende is daarom niet een door een inhoudingsplichtige uit het buitenland aangeworven werknemer als bedoeld in artikel 10e, lid 2, letter b, Uitvoeringsbesluit, zodat niet is voldaan aan de voorwaarden voor de toepassing van de 30%-bewijsregel. De Inspecteur heeft haar verzoek daartoe terecht afgewezen.
      
      
        
          Slotsom
        
      
      
    
    
      5.12.
      Het hoger beroep is ongegrond.
      
    
  
  
    Proceskosten 
    
    
      Het Hof ziet geen aanleiding voor een veroordeling in de proceskosten.
    
    
    
  
  
    Beslissing
    
    
      Het Gerechtshof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.
    
    
    
    
    
      Deze uitspraak is vastgesteld door T.A. de Hek, I. Reijngoud en V. Mul, in tegenwoordigheid van de griffier J. Azmi Shenouda. De beslissing is op 22 februari 2023 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
    
    
    
    
    
      aangetekend aan
      partijen verzonden:
    
    
    
    
    
    
    
    
    
      
        Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij 
        de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.
      
      
        Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan 
        de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.
      
      
        Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl).
      
    
    
    
      
        Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:
      
    
    1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd;
    2 - (alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;
    3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden:
    
        a. - de naam en het adres van de indiener;
    
    
        b. - de dagtekening;
    
    
        c. - de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
    
    
        d. - de gronden van het beroep in cassatie.
    
    
    
      
        Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.