ECLI:NL:GHAMS:2002:AO5353, Gerechtshof Amsterdam, 01-10-2002, 99/90257
Gerechtshof Amsterdam — Uitspraak 
Datum: 2002-10-01 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: In het onderhavige geval moest een groot aantal aangiften worden gecorrigeerd, omdat bij controle achteraf was gebleken dat de waarde die door verschillende aangevers op de aangiften ten invoer ten behoeve van belanghebbende in de jaren 1996 en 1997 is vermeld, niet overeenkwam met de douanewaarde. In zodanig geval is het gebruikelijk dat de rechten worden nagevorderd op één uitnodiging tot betaling. In dergelijke gevallen worden op een bijlage bij de uitnodiging de verschuldigde bedragen en de berekeningswijze per aangifte gespecificeerd. Hoewel de werkwijze van de inspecteur in dit geval niet in overeenstemming was met de tekst van artikel 109 van de Douaneregeling, zoals deze vóór 2002 luidde, ziet de Douanekamer geen aanleiding tot vernietiging van de uitspraak en de daarbij gehandhaafde uitnodiging tot betaling. De resultaten van de controle zijn aan belanghebbende bekend gemaakt door middel van toezending van het controlerapport. Dit rapport is met belanghebbende en haar belastingadviseurs besproken. Op de bijlagen bij het rapport zijn de aangiften vermeld die door de aangevers zijn gedaan, met vermelding van de bijbehorende correcties per aangifte, voorzien van een specificatie van het te betalen bedrag. Op grond hiervan is de Douanekamer van oordeel dat belanghebbende door deze gang van zaken geenszins in haar verweer is geschaad, zodat het bestreden besluit in stand wordt gelaten. Aan dit oordeel doet niet af dat belanghebbende - naar zij heeft gesteld - geen professionele aangever is en bij haar de kennis ontbreekt om de juistheid van het bedrag van de uitnodiging tot betaling te controleren, reeds omdat uit de stukken blijkt dat zij zich tijdens de bespreking van de resultaten van de controle heeft laten bijstaan door haar adviseurs en hun kennis van de onderhavige materie aan haar moet worden toegerekend.

GERECHTSHOF TE AMSTERDAM
    
    DOUANEKAMER
    
    Uitspraak
    
    
      In de zaak nr. 99/90257 DK (0257/99 TC)
      de dato 1 oktober 2002
    
    
    1. De procedure
    
    1.1. Op 23 december 1999 is bij de Tariefcommissie een beroepschrift ingekomen van A belastingadviseurs te Z, ingediend namens de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid B te Y, belanghebbende. Het beroep is gericht tegen de uitspraak van het hoofd van het Douanedistrict X (hierna: de inspecteur) van 23 november 1999, kenmerk ……, waarbij het bezwaar van belanghebbende tegen het in de uitnodiging tot betaling van 24 januari 1999, kenmerk ……, vermelde bedrag aan douanerechten, groot f 37.070,83, -- (€ 16.822,01), werd afgewezen.
    
    1.2. Van belanghebbende is door de secretaris van de Tariefcommissie een griffierecht van f 450,-- geheven. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. Op 16 juni 2000 heeft belanghebbende een conclusie van repliek ingediend. De inspecteur heeft op 20 juli 2000 een conclusie van dupliek ingediend.
    
    1.3. De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgevonden in de raadkamer tijdens de zitting van 11 juni 2002. Daar is namens belanghebbende verschenen de gemachtigde C; namens de inspecteur is verschenen mevrouw mr. D. Beide partijen hebben elk een pleitnota overgelegd en voorgelezen. Aan de pleitnota van belanghebbende waren een aantal bijlagen gehecht. 
    
    1.4. Op grond van artikel XI van de Wet van 14 september 2001 (Stb. 419) is met ingang van 1 januari 2002 de Douanekamer van het Gerechtshof te Amsterdam in de plaats getreden van de Tariefcommissie. Ingevolge het bepaalde in artikel X van voormelde wet is de benoeming van de coördinerend ondervoorzitter en de leden van de Tariefcommissie van rechtswege gewijzigd in een benoeming tot coördinerend vice-president van onderscheidenlijk raadsheer in het Gerechtshof te Amsterdam.
    
    2. De vaststaande feiten
    
    2.1. Op de voet van artikel 78 van het Communautair douanewetboek (CDW) heeft de inspecteur een controle na de vrijgave van goederen ingesteld naar de douanewaarde zoals aangegeven op de aangiften ten invoer in het vrije verkeer, die door verschillende aangevers, waaronder E, ten behoeve van belanghebbende in de periode 1996-1997 zijn gedaan. Bij brief van 7 oktober 1998 heeft de inspecteur die controle bij belanghebbende aangekondigd.
    
    Op 11 december 1998 zijn de bevindingen van deze controle, die leiden tot correctie van de aangiften, met belanghebbende en haar gemachtigde besproken. Van die bespreking is een verslag opgemaakt. Naar aanleiding van een reactie van belanghebbende op het toegezonden verslag van de bespreking heeft er nog een wijziging van deze correctie plaatsgevonden.
    
    Op 7 januari 1999 is aan belanghebbende het rapport, nr. ……, inzake deze controle uitgereikt, waarin onder meer de constateringen van het onderzoek van de aangiften van E zijn opgenomen.
    
    Het rapport luidt - voor zover hier van belang - als volgt:
    
    
      'Constateringen 1996
      (…)
      Tijdens het onderzoek is gebleken dat er bij een groot deel van de onderzochte aangiften facturen zijn overgelegd die niet kunnen dienen voor het bepalen van de douanewaarde. Deze facturen stellen een transactie voor tussen B en het koelhuis. In de administratie van B zijn van vrijwel alle douaneaangiften de juiste facturen terug te vinden. Op de facturen die in de administratie van B zijn opgenomen staat niet alleen de werkelijke koper vermeld, ook de werkelijke verkoopwaarde en de leveringsvoorwaarden staan op deze facturen.
      (…)
      De onderzochte douaneaangiften, gedaan door F en E zijn vrijwel allemaal gecorrigeerd op zowel de factuurwaarde als de toegestane kosten.
    
    
    
      Constateringen 1997
      (…)
      Bij vrijwel alle onderzochte douaneaangiften van zowel G als E zijn facturen overgelegd die een transactie weergeven tussen B en de werkelijke afnemer, en kunnen dienen voor het bepalen van de douanewaarde.
    
    
    (…)
    
    
      Voor beide jaren:
      Door gebruik te maken van verkoopfacturen, andere dan de facturen die gebruikt werden om de transactie tussen de handelende partijen vast te leggen, bij de douaneaangiften voor het vrije verkeer, wordt gesteld dat de douanewaarde niet juist is vastgesteld.
    
    
    Het overleggen van de juiste facturen bij de douaneaangiften heeft nog niet geleid tot een juiste opgave van de douanewaarde op de douaneaangiften. Correctie heeft dan meestal nog plaatsgevonden op de toegestane, in mindering te brengen kosten.'
    
    Bij het rapport zijn twee bijlagen gevoegd, bijlage 1 betreffende het jaar 1996 en bijlage 2 betreffende het jaar 1997. Op de bijlagen staan de aangiften vermeld, gerubriceerd naar aangever. In bijlage 1 zijn voor E (aangeversnummer: ……) 27 aangiften vermeld met een specificatie van de berekening van de correctie. Voor 1996 betreft deze een bedrag van f 27.680,70. In bijlage 2 zijn op dezelfde wijze de aangiften voor het jaar 1997 vermeld. Het gaat voor dat jaar om 91 aangiften, uitkomend op een te corrigeren bedrag van f 9.390,13. Voor beide jaren bedraagt de correctie een bedrag van f 37.070,83. Onder de te corrigeren bedragen per aangifte komen negatieve bedragen en bedragen van nihil voor.
    
    2.2. Met dagtekening 24 januari 1999 heeft de inspecteur de sub 1.1. genoemde uitnodiging tot betaling gestuurd, voor zover hier van belang luidende als volgt:
    
    'Naar aanleiding van een bij B ingesteld administratief onderzoek is gebleken dat de ingediende aangiften ten invoer onjuist zijn. De verschuldigdheid is gebaseerd op artikel 201 van de Verordening (EEG) nr. 2913/92 (CDW).
    
    Specificatie van het bedrag:
    
    Invoerrecht			¦	37070,83  EUR	16.822,01
    
    Totaal				¦	37070,83  EUR	16.822,01
    
    2.3. Naar aanleiding van het daartegen door belanghebbende gemaakte bezwaar heeft de inspecteur bij brief van 9 augustus 1999 aan belanghebbende een overzicht verzonden van de in de uitnodiging tot betaling begrepen aangiften met vermelding van de desbetreffende aanvaardingsdata.
    
    3. Het geschil
    
    In geschil is het antwoord op de vraag of de onderhavige uitnodiging tot betaling kan dienen tot navordering van douanerechten, welke vraag door belanghebbende ontkennend en door de inspecteur bevestigend wordt beantwoord. Ter zitting heeft belanghebbende zijn andere stelling dat de inspecteur niet bevoegd was tot navordering over te gaan, ingetrokken.
    
    4. Het standpunt van belanghebbende
    
    4.1. In het onderhavige geval zijn douanerechten nagevorderd door middel van één uitnodiging tot betaling waarop meerdere aangiften ten invoer staan, en bevat de uitnodiging tot betaling geen verwijzing naar het controlerapport. Op grond van artikel 109 van de Douaneregeling is dat niet toegestaan. Door het verzamelen van de douaneschuld van meerdere aangiften op één uitnodiging tot betaling wordt deze ondoorzichtig en wordt belanghebbende benadeeld in haar mogelijkheden tot het voeren van verweer. Er is geen ruimte voor de toepassing van artikel 6:22 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: de Awb), omdat belanghebbende door schending van dit vormvoorschrift in haar belangen is geschaad.
    
    4.2. De uitnodiging tot betaling is niet voldoende gemotiveerd. De uitnodiging tot betaling verwijst slechts naar het ingestelde administratieve onderzoek, en vermeldt dat de douaneschuld is ontstaan op basis van artikel 201 van het CDW. De bijlagen van het controlerapport bevatten geen berekening van de verschuldigde belasting. Belanghebbende is geschaad in haar verweer nu zij niet in staat is geweest zelf te controleren of het bedrag van de uitnodiging tot betaling tot de juiste hoogte is vastgesteld. Indien het controlerapport deel uitmaakt van de uitnodiging tot betaling - hetgeen volgens belanghebbende in strijd is met artikel 109 van de Douaneregeling -, dan nog kan belanghebbende, die geen professioneel aangever is, nog niet beoordelen of het op de uitnodiging tot betaling vermelde bedrag correct is vastgesteld.
    
    5. Het standpunt van de inspecteur
    
    5.1. De Tariefcommissie heeft in haar uitspraak van 7 juni 1998, nr. 13 341, UTC 1998/45, overwogen dat geen enkele rechtsregel zich ertegen verzet dat een uitnodiging tot betaling betrekking heeft op meer dan één aangifte ten invoer.
    
    5.2. Artikel 109 van de Douaneregeling beoogt te bewerkstelligen dat belastingplichtigen gespecificeerd en gedetailleerd weten ter zake waarvan zij tot betaling worden uitgenodigd. De uitnodiging tot betaling verwijst naar de bij belanghebbende ingestelde administratieve controle. De resultaten van deze controle zijn aan belanghebbende bekend gemaakt in het sub 2.1. genoemde rapport. Bijlage 1 en 2 van dit rapport vermelden de aangiften met de bijbehorende correcties per aangifte. Een specificatie van het te betalen bedrag is opgenomen in deze bijlagen. Voorts is bij sub 2.3. genoemde brief aan belanghebbende een overzicht van de betrokken aangiften en de desbetreffende aanvaardingsdata toegezonden en haar de gelegenheid geboden te reageren. Voormelde handelwijze is wellicht niet naar de letter maar wel volledig naar de geest van artikel 109 van de Douaneregeling.
    
    5.3. Op grond van de artikelen 3:46 en 3:47 Awb moet een beschikking berusten op een deugdelijke motivering. Daarbij wordt zo mogelijk vermeld krach-tens welke wettelijke voorschriften de beschikking wordt genomen. Het vereiste van een deugdelijke motivering van de beschikking houdt in dat deze de gronden bevat welke de beschikking dragen op een wijze dat de gronden voor belanghebbende begrijpelijk zijn (uitspraak Tariefcommissie van 23 maart 1999, nr. 0027/98 TC, UTC 1999/23). De eis van kenbare motivering houdt twee elementen in: inzicht verschaffen en kenbaarheid. Inzicht in de gevolgde gedachtegang is verschaft door op de uitnodiging tot betaling te vermelden dat het douanerecht is verschuldigd op grond van artikel 201 van het CDW. Aan de eis van een kenbare motivering is ook voldaan door in de uitnodiging tot betaling te vermelden dat naar aanleiding van een bij belanghebbende ingestelde administratieve controle is gebleken dat de ingediende aangiften ten invoer onjuist zijn.
    
    5.4. Ingevolge artikel 3:48 van de Awb kon de motivering achterwege blijven; de inhoud van de uitnodiging tot betaling was op het moment van uitreiking voldoende duidelijk aan belanghebbende. Belanghebbende heeft geen verzoek ex artikel 3:48 van de Awb gedaan.
    
    5.5. Mocht de voornoemde zienswijze niet gedeeld worden, dan is artikel 6:22 van de Awb van toepassing, omdat belanghebbende door de gang van zaken geenszins in haar belangen is geschaad.
    
    6. De rechtsoverwegingen
    
    6.1. Artikel 221, lid 1, van het CDW schrijft voor dat het bedrag aan rechten onmiddellijk na de boeking op een daartoe geëigende wijze aan de schuldenaar dient te worden meegedeeld. 
    
    6.2. Artikel 22a van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: de Awr) bepaalt dat de mededeling, bedoeld in artikel 221, lid 1, van het CDW van het bedrag aan rechten bij invoer dat voorvloeit uit een douaneschuld, geschiedt door middel van de vaststelling door de inspecteur van een uitnodiging tot betaling voor ieder van die rechten afzonderlijk. 
    
    6.3. Op grond van artikel 5, lid 1, van de Awr geschiedt de vaststelling van de uitnodiging tot betaling door het ter zake daarvan opmaken van een aanslagbiljet door de inspecteur. Ingevolge artikel 8, lid 1, van de Invorderingswet 1990 maakt de ontvanger de uitnodiging tot betaling bekend door toezending of uitreiking van het door de inspecteur voor de belastingschuldige opgemaakte aanslagbiljet.
    
    6.4. In onderdeel b van artikel 22b van de Awr wordt aan de inspecteur de bevoegdheid gegeven om, in bij ministeriële regeling te bepalen gevallen, verschillende uitnodigingen tot betaling op één aanslagbiljet te verenigen of te vermelden. Met 'verenigen' wordt bedoeld dat voor diverse rechten bij invoer slechts één aanslagbiljet behoeft te worden opgemaakt. Onder 'vermelden' wordt verstaan dat op een aanslagbiljet ook gegevens van andere aanslagbiljetten kunnen worden overgenomen (Kamerstukken II, 1993/94, 23 806, nr. 3, blz. 5).
    
    6.5. In artikel 109 van de Douaneregeling is bepaald in welke gevallen de inspecteur van deze bevoegdheid gebruik kan maken. Voor zover hier van belang luidde deze bepaling in de periode van 1 juni 1996 tot en met 31 december 2001 als volgt:
    
    'De inspecteur kan uitnodigingen tot betaling uit hoofde van dezelfde douaneschuld, of uit hoofde van verschillende douaneschulden indien deze zijn ontstaan met betrekking tot goederen welke zijn omschreven in dezelfde douaneaangifte of dezelfde aanvullende aangifte, op één aanslagbiljet verenigen…'
    
    6.6. Bij besluit van de Staatssecretaris van Financiën van 18 december 2001, nr. WD2001/01007M, Stcrt. 248, is met ingang van 1 januari 2002 onder meer artikel 109 van de Douaneregeling gewijzigd en sindsdien als volgt komen te luiden:
    
    'De inspecteur kan uitnodigingen tot betaling uit hoofde van dezelfde douaneschuld, of uit hoofde van verschillende douaneschulden op één aanslagbiljet verenigen of vermelden.'
    
    6.7. Deze wijziging is als volgt toegelicht:
    
    ' Volgens de huidige tekst dient naar aanleiding van elke aangifte een aparte uitnodiging tot betaling opgemaakt te worden en wordt deze uitnodiging tot betaling op een apart aanslagbiljet toegezonden of uitgereikt aan de schuldenaar. Ook de verschillende soorten rechten bij invoer, zoals de douanerechten, landbouwheffingen en anti-dumpingheffingen, kunnen niet samen worden vermeld op één aanslagbiljet. Op grond van het huidige artikel kan derhalve geen verzameluitnodiging tot betaling worden opgemaakt die betrekking heeft op schulden die voortvloeien uit meerdere aangiften of ziet op de hiervoor genoemde rechten bij invoer. Dit leidt in de praktijk tot een inefficiënte wijze van afhandeling van de verschillende douaneschulden. Het zou beter zijn bij de afwikkeling van de controles na invoer een verzameluitnodiging tot betaling op te maken. Met de voorgestane wijziging zal het voor de inspecteur mogelijk worden om uitnodigingen tot betaling voor verschillende aangiften en de verschillende rechten bij invoer op één aanslagbiljet te verenigen of te vermelden indien hij dit doelmatig acht.'
    
    6.8. In het onderhavige geval moest een groot aantal aangiften worden gecorrigeerd, omdat bij controle achteraf was gebleken dat de waarde die door verschillende aangevers op de aangiften ten invoer ten behoeve van belanghebbende in de jaren 1996 en 1997 is vermeld, niet overeenkwam met de douanewaarde. In zodanig geval is het gebruikelijk dat de rechten worden nagevorderd op één uitnodiging tot betaling. In dergelijke gevallen worden op een bijlage bij de uitnodiging de verschuldigde bedragen en de berekeningswijze per aangifte gespecificeerd. Deze praktijk vindt zijn rechtvaardiging in de doelmatigheid van de administratieve procedure (vgl. rechtsoverweging 14 van het arrest van het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen van 12 december 1985, in zaak 214/84, Jur. 1985, blz. 4051). 
    
    6.9. In het onderhavige geval zijn de resultaten van de controle aan belanghebbende bekend gemaakt door middel van toezending van het rapport van 7 januari 1999. Dit rapport is op 11 december 1998 met belanghebbende en haar belastingadviseurs besproken. Uit het verslag van die bespreking blijkt dat een van de adviseurs te kennen heeft gegeven een aantal aangiften te willen narekenen en dat hij heeft verzocht de uitnodiging tot betaling nog niet direct te verzenden. Op de bijlagen 1 en 2 bij het rapport zijn de aangiften vermeld die door de aangevers zijn gedaan, met vermelding van de bijbehorende correcties per aangifte, voorzien van een specificatie van het te betalen bedrag.
    
    6.10. Op grond van de hiervoor in 6.9. vermelde feiten en omstandigheden is de Douanekamer - anders dan belanghebbende - van oordeel dat zij door deze gang van zaken geenszins in haar verweer is geschaad. Niet alleen zijn de controlebevindingen en de voorgenomen correcties met haar en haar adviseurs besproken, maar bovendien heeft zij voorafgaande aan de toezending van de uitnodiging tot betaling het controlerapport en de daarbij behorende bijlagen ter beschikking gekregen. Uit die bijlagen blijkt welke aangiften zijn gecorrigeerd; voorts blijken daaruit de bedragen van de correcties en de daaraan ten grondslag liggende gegevens. Aan dit oordeel doet niet af dat belanghebbende - naar zij heeft gesteld - geen professionele aangever is en bij haar de kennis ontbreekt om de juistheid van het bedrag van de uitnodiging tot betaling te controleren, reeds omdat uit de stukken blijkt dat zij zich tijdens de bespreking van de resultaten van de controle heeft laten bijstaan door haar adviseurs en hun kennis van de onderhavige materie aan haar moet worden toegerekend.
    
    6.11. Hoewel de werkwijze van de inspecteur in dit geval niet in overeenstemming was met de tekst van artikel 109 van de Douaneregeling, zoals deze vóór 2002 luidde, ziet de Douanekamer - uitgaande van het hiervoor in 6.10. gegeven oordeel - geen aanleiding tot vernietiging van de uitspraak en de daarbij gehandhaafde uitnodiging tot betaling. Die bepaling moet immers worden aangemerkt als een vormvoorschrift, dat wil zeggen een voorschrift dat geen eisen stelt aan de materiële inhoud van het besluit, maar ziet op de procedure van de totstandkoming of de wijze waarop het besluit moet worden genomen of vastgelegd (Parl. Gesch. Awb I, blz. 314), zodat met toepassing van artikel 6:22 van de Awr het bestreden besluit in stand wordt gelaten.
    
    6.12. Uit al het vorenstaande volgt dat het beroep ongegrond is.
    
    7. De proceskosten
    
    De Douanekamer acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten.
    
    8. De beslissing
    
    De Douanekamer verklaart het beroep ongegrond.
    
    
    Aldus gewezen in raadkamer op 1 oktober 2002 door mr. A. Bijlsma, voorzitter, mr. J.W.M. Tijnagel en mr. M.J. Kuiper, leden, in tegenwoordigheid van mr. drs. T.A.J.S. Hesselink, griffier. De beslissing is op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken.
    
    
    De griffier:						De voorzitter:
    
    
    
    
    
     Beroep in cassatie
    
    Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van de uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
    
    
      1.  Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een beroepschrift bij dit gerechtshof (zie voor het adres de begeleidende brief).
      2.  Bij dit beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden uitspraak overgelegd.
      3.  Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:                                                                                                                              
      a) de naam en het adres van de indiener;
      b) de dagtekening;
      c) de gronden van het beroep in cassatie.
    
    
    Voor het instellen van beroep is een griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt U een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.