ECLI:NL:HR:2011:BR4807, Hoge Raad, 25-11-2011, 10/05161
Hoge Raad — Uitspraak 
Datum: 2011-11-25 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Vennootschapsbelasting. Art. 8 en 13d Wet Vpb 1969. Art. 7 Wet IB 1964. Onzakelijk vormgegeven lening "omlaag". Afwaarderingsverlies aftrekbaar bij voltooiing van liquidatie door ophoging van voor deelneming opgeofferde bedrag. Vergoeding kosten bezwaarfase.

Nr. 10/05161
      25 november 2011
    
    
    Arrest
    
    gewezen op het beroep in cassatie van X Beheer B.V. te Z (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van het Gerechtshof te Arnhem van 26 oktober 2010, nrs. 09/00075 en 09/00077, betreffende een aanslag in de vennootschapsbelasting.
    
    1. Het geding in feitelijke instanties
    
    
      Aan belanghebbende is voor het jaar 2001 een aanslag in de vennootschapsbelasting opgelegd, welke aanslag, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur is verminderd. Daarbij heeft de Inspecteur aan belanghebbende een vergoeding toegekend op de voet van artikel 2, lid 1, van het Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: Bpb) voor de kosten die zij in verband met de behandeling van het bezwaar heeft gemaakt. 
      De Rechtbank te Arnhem (nr. AWB 07/3274) heeft het tegen die uitspraak ingestelde beroep gegrond verklaard, de uitspraak van de Inspecteur vernietigd, de aanslag verminderd, de beslissing van de Inspecteur omtrent de vergoeding van kosten die in verband met de behandeling van het bezwaar zijn gemaakt in stand gelaten, en de Inspecteur veroordeeld in proceskosten van het ingestelde beroep met toepassing van artikel 2, lid 1, Bpb.
      De Inspecteur heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld bij het Hof. Belanghebbende heeft hoger beroep en incidenteel hoger beroep ingesteld.
      Het Hof heeft de uitspraak van de Rechtbank vernietigd en het door belanghebbende bij de Rechtbank ingestelde beroep ongegrond verklaard. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.
    
    
    2. Geding in cassatie
    
    
      Belanghebbende heeft tegen 's Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit. 
      De Staatssecretaris van Financiën heeft een verweerschrift ingediend.
      De Advocaat-Generaal P.J. Wattel heeft op 14 juli 2011 geconcludeerd tot gegrond verklaren van het beroep in cassatie, vernietiging van 's Hofs uitspraak en verwijzing van het geding naar een ander gerechtshof.
    
    
    3. Beoordeling van de middelen
    
    3.1. In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.
    
    3.1.1. De aandelen in belanghebbende worden gehouden door B (hierna: B), woonachtig in Duitsland.
    
    3.1.2. In de loop van 1998 heeft belanghebbende A G.m.b.H. (hierna: GmbH) opgericht, gevestigd in Duitsland, die voor belanghebbende een deelneming vormde in de zin van artikel 13 van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (hierna: Wet Vpb 1969). Het geplaatste en gestorte kapitaal van GmbH bedroeg DM 50.000. GmbH exploiteerde een horecaonderneming in een pand in eigendom van de echtgenote van B, dat door GmbH werd gehuurd voor DM 6000 per maand. De echtgenote van B was bedrijfsleider van de horecaonderneming. Belanghebbende is hoofdfinancier van GmbH.
    
    3.1.3. In 1998 heeft belanghebbende een geldlening aan GmbH verstrekt voor een bedrag van maximaal ƒ 700.000 onder de volgende voorwaarden: (i) jaarlijks is een rente verschuldigd van 4 percent over de opgenomen gelden, (ii) de eerste vijf jaar behoeft niet te worden afgelost, de eerste jaarlijkse aflossing ten bedrage van ƒ 70.000 dient plaats te vinden uiterlijk 31 december 2003, en (iii) de lening is in bepaalde (in de overeenkomst van geldlening gespecificeerde) gevallen direct opeisbaar. Er zijn geen zekerheden of borgstellingen gevraagd of gesteld.
    
    3.1.4. Eind 1999 heeft GmbH DM 594.423,58 geleend van belanghebbende. GmbH heeft van 1998 tot en met 2000 slechts verliezen geleden. In de loop van 2000 heeft GmbH haar horecaonderneming verkocht.
    
    3.1.5. Op 9 mei 2000 is de liquidatie van GmbH in gang gezet. Deze is voltooid op 22 oktober 2001. De door belanghebbende verstrekte geldlening is voor een bedrag van € 187.162 oninbaar gebleken. De overige crediteuren van GmbH zijn allen voldaan.
    
    3.1.6. In haar aangifte vennootschapsbelasting 2001 heeft belanghebbende een liquidatieverlies als bedoeld in artikel 13d Wet Vpb 1969 opgenomen. De Inspecteur heeft dit verlies niet in aftrek toegelaten voor zover het ziet op de afwaardering van de door belanghebbende aan GmbH verstrekte geldlening.
    
    3.2.1. Het Hof heeft geoordeeld dat gelet op de hiervoor in 3.1.2 tot en met 3.1.5 vermelde omstandigheden belanghebbende bij het aangaan van de geldlening een debiteurenrisico heeft aanvaard dat een onafhankelijke derde niet zou hebben aanvaard. Belanghebbende heeft dit risico naar het oordeel van het Hof aanvaard op grond van aandeelhoudersmotieven. Dit brengt mee - aldus het Hof - dat het door belanghebbende op de onderhavige geldlening geleden afwaarderingsverlies door haar niet ten laste van de fiscale winst kan worden gebracht. Een ophoging van het voor Gmbh opgeofferde bedrag ter hoogte van de vordering op Gmbh als bedoeld in artikel 13d Wet Vpb 1969 is, aldus het Hof, voorts niet aan de orde, omdat belanghebbende haar vordering op GmbH niet heeft kwijtgescholden, GmbH als zodanig niet is bevoordeeld en niet van enige andere storting in GmbH is gebleken.
    
    3.2.2. Middel 1 richt zich tegen 's Hofs hiervoor als laatste weergegeven oordeel met het betoog dat het Hof ten onrechte heeft geoordeeld dat de afwaardering van belanghebbendes vordering op GmbH niet in aanmerking kan worden genomen als verhoging van de kostprijs van de deelneming in GmbH. 
    
    3.2.3. Ervan uitgaande dat de door belanghebbende aan GmbH verstrekte geldlening onzakelijk is in die zin dat de aanvaarding door belanghebbende van het debiteurenrisico berustte op aandeelhoudersmotieven, heeft te gelden dat het door belanghebbende bij de liquidatie van GmbH op die geldlening geleden verlies deel uitmaakt van het door belanghebbende voor de deelneming in GmbH opgeofferde bedrag in de zin van artikel 13d Wet Vpb 1969. Immers, dit verlies vloeit voort uit het door belanghebbende in haar hoedanigheid van aandeelhouder aanvaarde debiteurenrisico. Bijgevolg komt het debiteurenverlies op deze lening ten laste van de winst van belanghebbende van 2001. Gelet hierop slaagt middel 1 in zoverre. Het middel behoeft voor het overige geen behandeling. 
    
    3.3.1. Voor het Hof was verder in geschil of de Rechtbank de Inspecteur terecht niet heeft veroordeeld tot het vergoeden van de werkelijke kosten die belanghebbende redelijkerwijs heeft moeten maken in verband met de behandeling van het bezwaar. Het Hof heeft dienaangaande geoordeeld dat aangezien de Inspecteur het belastbare bedrag juist heeft vastgesteld en het door belanghebbende bij de Rechtbank ingestelde beroep ongegrond wordt verklaard, geen aanleiding bestaat de Inspecteur te veroordelen in de kosten van de bezwaarfase.
    
    3.3.2. Middel 2 richt zich tegen het hiervoor in 3.3.1 weergegeven oordeel van het Hof en voert daartoe aan dat - anders dan waarvan het Hof is uitgegaan - de Inspecteur de aanslag bij uitspraak op bezwaar op andere gronden heeft verminderd en dat niet meer in geschil was dat het bezwaar in zoverre gegrond was. Middel 2 slaagt in zoverre. Het Hof heeft miskend dat de Inspecteur bij uitspraak op bezwaar het belastbare bedrag reeds op andere gronden had verminderd, en het bezwaar in zoverre gegrond was. 
    
    3.4. Gelet op hetgeen hiervoor in 3.2.3 en 3.3.2 is overwogen, kan 's Hofs uitspraak niet in stand blijven. Middel 2 voor het overige behoeft geen behandeling. Verwijzing moet volgen voor de beantwoording van de vraag of belanghebbende in aanmerking komt voor toepassing van artikel 2, lid 3, Bpb. 
    
    4. Proceskosten
    
    De Staatssecretaris van Financiën zal worden veroordeeld in de kosten van het geding in cassatie. 
    
    5. Beslissing
    
    
      De Hoge Raad:
      verklaart het beroep in cassatie gegrond,
      vernietigt de uitspraak van het Hof, 
      verwijst het geding naar het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch ter verdere behandeling en beslissing van de zaak met inachtneming van dit arrest,
      gelast dat de Staat aan belanghebbende vergoedt het door deze ter zake van de behandeling van het beroep in cassatie betaalde griffierecht ten bedrage van € 433, 
      en veroordeelt de Staatssecretaris van Financiën in de kosten van het geding in cassatie aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 1311 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand.
    
    
    Dit arrest is gewezen door de raadsheer C.B. Bavinck als voorzitter, en de raadsheren P. Lourens, A.R. Leemreis, J.A.C.A. Overgaauw en P.M.F. van Loon, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 25 november 2011.