ECLI:NL:GHAMS:2003:AO5510, Gerechtshof Amsterdam, 23-05-2003, 00/90045
Gerechtshof Amsterdam — Uitspraak 
Datum: 2003-05-23 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Op geen enkele wijze heeft de inspecteur aannemelijk gemaakt dat door het opdelen van de sojabonen in vlokken het karakter van die bonen - bijvoorbeeld in chemische zin of qua gebruiksmogelijkheid - wezenlijke wijzigingen heeft ondergaan; het verbeteren van de reeds aanwezige gebruiksmogelijkheid is geen wezenlijke verandering. Op dit punt is de Douanekamer overtuigd door het standpunt van belanghebbende, en komt hij derhalve tot het oordeel dat de meergenoemde aantekening 1 op hoofdstuk 23, eerste volzin, in casu niet het door de inspecteur gewenste resultaat, indeling in post 2309, kan hebben. Naar het oordeel van de Douanekamer moet het litigieuze product worden ingedeeld in post 1201 00 90 van het GDT. Volgt vernietiging van de bindende tariefinlichting en de uitspraak, waarvan beroep.

GERECHTSHOF TE AMSTERDAM
    
    Douanekamer
    
    Uitspraak
    
    
      In de zaak nr. 00/90045 DK (voorheen nr. 0045/2000 TC)
      de dato 23 mei 2003
    
    
    1. De procedure
    
    1.1. Op 28 maart 2000 is bij de Tariefcommissie te Amsterdam een beroepschrift ingekomen van A te Z, ingediend namens de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid B te Y, belanghebbende. Het beroep is gericht tegen de uitspraak van het hoofd van het Douanedistrict X (hierna: de inspecteur) van 24 februari 2000, kenmerk XXXX, waarbij het bezwaar van belanghebbende tegen de in de bindende tariefinlichting van 28 april 1999, nr. XXXX, genoemde tariefindeling, werd afgewezen.
    
    1.2. Van belanghebbende is door de secretaris van de Tariefcommissie een griffierecht van f 450,-- geheven. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
    
    1.3. Op grond van artikel XI van de Wet van 14 september 2001 (Stb. 419) is met ingang van 1 januari 2002 de Douanekamer van het Gerechtshof te Amsterdam (hierna: de Douanekamer) in de plaats getreden van de Tariefcommissie.
    
    1.4. De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgevonden tijdens de zitting van de Douanekamer op 6 augustus 2002. Daar zijn namens belanghebbende verschenen de gemachtigden mr. C en D, alsmede namens de inspecteur E, drs. F, G en H. Belanghebbende en de inspecteur hebben ieder een pleitnota overgelegd en voorgelezen. De Douanekamer rekent deze pleitnota's tot de gedingstukken.
    
    2. De vaststaande feiten
    
    
      2.1. Belanghebbende produceert een product onder de handelsnaam 'I'. Een brochure van het product I, luidt - voorzover hier van belang - als volgt:
      'I bestaat uit volvette sojabonen en bevat een unieke combinatie van eiwit en vet. (…). Bovendien is de aanwezige olie rijk aan het essentiële linolzuur en heeft het een positieve invloed op de verteerbaarheid en de voedingswaarde van andere in het rantsoen aanwezige vetten. De sojabonen worden, tijdens de productie van I, middels een extra behandeling gevlokkeerd. Hierdoor wordt de oliebeschikbaarheid gemaximaliseerd.
      (…)
      Tevens worden de sojabonen gevlokkeerd met nauwkeurig ingestelde flake-walsen.'.
    
    
    Op grond van de processtukken is over de productie van het product I het volgende komen vast te staan. Bij de productie van I worden sojabonen gereinigd, gebroken, getoast, gevlokkeerd (gewalst) en gepelletiseerd, en in verband met de laatstgenoemde behandeling wordt een bindmiddel toegevoegd.
    
    
      2.2. Op 12 mei 1998 is aan belanghebbende door de inspecteur een bindende tariefinlichting afgegeven met het nummer XXXX afgegeven. Het product is ingedeeld in post 1201 00 90 van het gemeenschappelijk douanetarief (hierna: het GDT). De tariefinlichting heeft betrekking op I. Het goed is in vak 7 van de bindende tariefinlichting als volgt omschreven:
      'Meel van sojabonen in de vorm van pellets, niet ontvet, bestemd voor veevoerdoeleinden.
      Analyseresultaten:
      Drogestofgehalte:	87,3%.
      Suikergehalte:		5,8%.'.
    
    
    
      2.3. Bij brief van 17 maart 1999 heeft belanghebbende, onder overlegging van monsters van het product I, de inspecteur verzocht de sub 2.2. geciteerde zin 'Meel van sojabonen in de vorm van pellets, niet ontvet, bestemd voor veevoerdoeleinden.' in vak 7 van de bindende tariefinlichting te vervangen door de volgende zin:
      'Gebroken, getoaste, gevlokkeerde, gepelletiseerde, volvette sojabonen, bestemd voor veevoederdoeleinden.'
    
    
    
      2.4. Op 28 april 1999 is aan belanghebbende door de inspecteur een bindende tariefinlichting afgegeven met het nummer XXXX. Het product is ingedeeld in post 2309 90 31 van het GDT. De tariefinlichting heeft betrekking op I. Het goed is in vak 7 van de bindende tariefinlichting als volgt omschreven:
      'Product bestemd voor veevoederdoeleinden bestaande uit niet geëxtraheerde volvette sojabonen, welke vervolgens zijn gereinigd, gebroken, getoast, gevlokkeerd en gepelletiseerd.
      Zuivelproducten werden niet waargenomen, het zetmeelgehalte bedraagt niet meer dan 10 gewichtspercenten.
      Het product bestaat uit kleine stukjes pellets met een diameter van ca. 5 mm, gedeeltelijk uiteengevallen. Keur: geel/bruin.
      Drogestofgehalte:	87,3 %.
      Suikergehalte:		5,8 %.'.
    
    
    
      2.5. Het Rijks-Kwaliteitsinstituut voor Land- en Tuinbouwproducten (Rikilt), heeft in opdracht van belanghebbende een monster van I (monsternr. XXX) en van een product met de handelsnaam 'I' (monsternr. XXX) onderzocht. De uitslag van het onderzoek van I, nummer XXX, luidt - voor zover hier van belang - als volgt:
      'Het monster bestaat uit sojameel (niet ontvet, gedeeltelijk in de vorm van pellets). Het product is voldoende getoast. Voor zover bij macroscopisch onderzoek kan worden nagegaan werden geen verschillen in celstructuur tussen monster nr. XXX en nr. XXX waargenomen.'. De uitslag van het onderzoek van I, nummer XXX, luidt - voorzover hier van belang - als volgt: 'Het monster bestaat uit gebroken sojabonen (niet ontvet). Het product is voldoende getoast. Voor zover bij microscopisch onderzoek kan worden nagegaan werden geen verschillen in celstructuur tussen monster nr. XXX en nr. XXX waargenomen.'.
    
    
    2.6. Op 19 juni 2000 heeft de inspecteur per elektronisch bericht het Laboratorium van de Belastingdienst (hierna: laboratorium) de volgende vraag gesteld: 'Waaruit blijkt dat I meer geschikt is voor het gebruik in het algemeen, dan sojabonen?'.
    
    Het laboratorium heeft de inspecteur per elektronisch bericht van 28 juli 2000 als volgt geantwoord: 'In antwoord op uw vragen in uw e-mail van 19 juni heb ik navraag gedaan bij diervoederdeskundigen naar het effect van walsen op getoaste sojabonen. Navraag bij de heer J van het instituut voor diervoederonderzoek, ID-DLO te Lelystad, leert me dat de vetbeschikbaarheid van getoaste, volvette soja daar niet is onderzocht. Dr. K van het CLO-Instituut voor Veevoeding "L" meldt mij desgevraagd dat sojabonen in het algemeen gevoederd worden aan dieren als getoaste, gebroken korrels. Speciaal voor leghennen is het nuttig de bonen nog te walsen en te pelletiseren. Ing. M van het Centraal Veevoeder Bureau verklaart mij dat walsen en pelletiseren niet gebruikelijk is voor diervoeders in het algemeen. Voor het voeren van getoaste sojabonen aan varkens en runderen worden de bonen gebroken en in het mengvoeder vermengd. Hij meent dat walsen een extra ontsluitingsstap is die specifiek bedoeld is om het product meer geschikt te maken voor het voederen aan pluimvee. Dr. ir. N van de Vakgroep Veevoeding van de Landbouwuniversiteit te Wageningen kent sojabonen als getoast en gebroken, zowel voor verwerking tot producten voor menselijke consumptie als voor diervoeder. Gewalste en gepelletiseerde producten kent hij niet. De heer O van het instituut voor diervoederonderzoek, ID-DLO, verklaart dat het aannemelijk is dat de verteerbaarheid van het product verbetert als het gewalst wordt. Door de verkleining zijn de deeltjes beter bereikbaar voor afbrekende stoffen in het verteringskanaal. Op basis van de uitspraken van de heren K, M, N en O concludeer ik dat het product meer geschikt is gemaakt dan voor toepassing in het algemeen; het walsen maakt het product meer geschikt voor het voederen aan leghennen. Indeling onder 2309 komt dan in aanmerking.'.
    
    2.7. Ter zitting heeft belanghebbende drie zakjes overgelegd met daarin onderscheidenlijk het product I, het product I, en sojabonen; de inspecteur heeft die goederen kunnen waarnemen, en heeft zich daarover kunnen uitlaten.
    
    3. Het geschil
    
    In geding is de tariefindeling van het onderhavige goed. Belanghebbende bepleit primair dat het product moet worden ingedeeld in post 1201 00 90 van het GDT, en subsidiair in post 2308 van het GDT. De inspecteur staat indeling van het goed in post 2309 90 31 van het GDT voor.
    
    Voornoemde posten luiden als volgt:
    
    
      Post 1201
      '1201 00		Sojabonen, ook indien gebroken:
    
    
    1201 00 10		-  bestemd voor zaaidoeleinden (1)
    
    1201 00 90		-  andere'.
    
    (1) Indeling onder deze onderverdeling is onderworpen aan de voorwaarden en bepalingen, vastgesteld bij de op dit gebied geldende communautaire bepalingen
    
    
      Post 2308
      '2308		Plantaardige zelfstandigheden en plantaardig afval, plantaardige residuen en bijproducten, ook indien in pellets, van de soort gebruikt voor het voederen van dieren, elders genoemd noch elders onder begrepen:
    
    
    2308 10 00	-  eikels en wilde kastanjes
    
    
      2308 90	- andere:
      	-  -  draf (droesem) van druiven:
      (…)
      2308 90 90	-  -  andere'.
    
    
    
      Post 2309
      '2309	Bereidingen van de soort gebruikt voor het voederen van dieren:
      (…)
      2309 90	-  andere:
      (…)
      -  -  andere:
      -  -  -  bevattende glucose (druivensuiker), glucosestroop, maltodextrine of maltodextrinestroop, bedoeld bij de onderverdelingen 1702 30 51 tot en met 1702 30 99, 1702 40 90, 1702 90 50 en 2106 90 55, zetmeel of zuivelproducten:
    
    
    	-  -  -  -  bevattende zetmeel of glucose (druivensuiker), glucosestroop, maltodextrine of maltodextrinestroop:
    
    	-  -  -  -  -  geen zetmeel bevattend of met een zetmeelgehalte van niet meer dan 10 gewichtspercenten:
    
    2309 90 31	-  -  -  -  -  -  geen zuivelproducten bevattend of met een gehalte aan zuivelproducten van minder dan 10 gewichtspercenten'.
    
    
      Partijen hebben ook post 1208, aantekening 1 op hoofdstuk 23, 
      de GS-Toelichting op hoofdstuk 12, en de GS-Toelichting op post 2309 in hun beschouwingen betrokken, welke - voorzover hier van belang - als volgt luiden:
    
    
    
      Post 1208
      '1208		Meel van oliehoudende zaden en vruchten, ander dan
      mosterdmeel:
    
    
    1208 10 00	-  van sojabonen
    
    1208 90 00	- ander'.
    
    
      Aantekening 1 op hoofdstuk 23
      'Post 2309 omvat mede producten van de soort gebruikt voor het voederen van dieren, elders genoemd noch elders onder begrepen, verkregen door het behandelen van plantaardige of dierlijke zelfstandigheden, en wel zodanig dat het wezenlijk karakter van die zelfstandigheden verloren is gegaan. Plantaardige afval, plantaardige residuen en bijproducten van vorenbedoelde behandeling vallen echter niet onder deze post.'.
    
    
    
      GS-Toelichting op hoofdstuk 12
      'Algemene opmerkingen
      De posten 12.01 tot en met 12.07 omvatten zaden en vruchten van de soorten die normaal gebruikt worden om daaruit eetbare of industriële vette oliën en vetten te winnen, door persen of door extraheren met oplosmiddelen, ongeacht of zij voor dat doel worden aangeboden dan wel bestemd zijn om te worden uitgezaaid of om te dienen voor andere doeleinden.
      (…)
      De bij deze posten bedoelde zaden of vruchten mogen zijn gepeld, geschild of gebroken. Bovendien mogen zij een lichte warmtebehandeling hebben ondergaan ter verbetering van de houdbaarheid (bijvoorbeeld door het onwerkzaam maken van de lypolytische enzymen en door het verdampen van een deel van het aanwezige vocht), om de bittere smaak te verwijderen of om hun gebruik te vergemakkelijken. Een dergelijke warmtebehandeling mag echter niet het natuurlijke karakter van de producten wijzigen en mag evenmin dienen om ze meer geschikt te maken voor bijzondere toepassing dan voor hun gebruik in het algemeen.
      (…)'.
    
    
    
      GS-Toelichting op post 2309
      'Deze post omvat veevoeder samengesteld met melasse of suiker, alsmede bereidingen voor het voederen van dieren, bestaande uit een mengsel van verschillende voedingsstoffen en die dienen:
      1. hetzij om het dier een rationele en evenwichtige dagelijkse voeding te verschaffen (complete voeding);
      2. hetzij ter aanvulling van het op de boerderij geproduceerde voedsel door daaraan bepaalde organische of anorganische stoffen toe te voegen (aanvullende voeding);
      3. hetzij om te worden gebruikt voor de vervaardiging van een complete of aanvullende voeding.
    
    
    
      Deze post omvat onder meer producten van de soort gebruikt voor het voederen van dieren, verkregen door het behandelen van plantaardige of dierlijke zelfstandigheden, en wel zodanig dat het wezenlijk karakter van die zelfstandigheden verloren is gegaan. Dit is bijvoorbeeld het geval bij producten verkregen uit plantaardige stoffen die zodanig zijn behandeld dat de karakteristieke cellenstructuur van de originele plantaardige stof niet meer met de microscoop is te onderkennen.
      (…)
      Van deze post zijn uitgezonderd:
      a. geagglomereerde producten (pellets) bestaande uit één enkele stof of uit een mengsel van verschillende stoffen die als zodanig onder één en dezelfde post vallen, ook indien daaraan een bindmiddel, zoals melasse of zetmeelhoudende zelfstandigheden (niet meer dan 3 gewichtspercenten) is toegevoegd (bijvoorbeeld posten 07.14, 12.14, 23.01, enzovoort);
      (…).'.
    
    
    4. Het standpunt van belanghebbende
    
    
      4.1. Primair
      In geschil is uitsluitend de vraag of het vlokken van gebroken en getoaste sojabonen een behandeling is, waardoor I niet in post 1201 kan worden ingedeeld. Het resultaat van het vlokken is alleen een oppervlaktevergroting van de deeltjes waardoor de in de sojaboon aanwezige vetten en eiwitten toegankelijker worden; de celwanden worden enigszins opgerekt, maar blijven op zichzelf intact. Als de celstructuur niet in stand zou blijven, zou er olie vrijkomen wat zeer schadelijk zou zijn voor de flake-walsen. Er wordt niets aan de sojabonen toegevoegd en ook niets aan onttrokken, ook geen oliën of eiwitten. Het wezenlijk karakter van de sojabonen wordt derhalve niet aangetast. Vlokken gaat minder ver dan de bewerking 'fijnmaken tot meel' als bedoeld in post 1208, waarbij wel olie kan vrijkomen.
    
    
    De uitspraak van de Tariefcommissie van 14 december 1994, nr. 13 056, UTC 1995/17, is mutatis mutandis van toepassing op de indeling van I in post 1201; de behandelingen vlokken en pelletiseren zijn te gering om te spreken van behandelingen als bedoeld in hoofdstuk 23.
    
    4.2. Gelet op de tekst van de sub 3. vermelde GS-toelichting op post 2309 kan I niet worden ingedeeld in deze tariefpost. Ten eerste is geen sprake van een 'bereiding' met het oog op een bepaald vooropgezet voedingspatroon. Steun hiervoor kan worden gevonden in het arrest van het Hof van Justitie van 22 september 1988, nr. 268/87 (P BV), Jurispr. 1988, blz. 5151). Ten tweede is I als geagglomereerd product van één enkele stof, de sojaboon, uitgesloten van de indeling in post 2309.
    
    
      4.3. Subsidiair
      I kan alleen in aanmerking komen voor een indeling in post 2308 als het wordt opgevat als 'plantaardige zelfstandigheid, in de vorm van pellets, van de soort gebruikt voor het voederen van dieren'.
    
    
    5. Het standpunt van de inspecteur
    
    5.1. Uit het feit dat de sojabonen worden gereinigd, verkleind, getoast en gewalst blijkt dat I een bereiding is. Het is een product dat elders is genoemd noch elders onder is begrepen in de zin van de sub 3. genoemde aantekening 1 op hoofdstuk 23. Het vlokken is een behandeling als bedoeld in deze aantekening, omdat daardoor - volgens de sub 2.1. aangehaalde brochure en het sub 2.6. aangehaalde antwoord van het laboratorium - een wezenlijke verbetering van de veevoederkwaliteit ontstaat.
    
    5.2. Post 1201 komt niet is aanmerking voor I, omdat de sojabonen verder zijn bewerkt dan in die post is toegestaan. Volgens de GS-Toelichting op hoofdstuk 12 mogen de sojabonen niet zijn gevlokkeerd. Het product kan niet onder 'sojabonen, ook indien gebroken' worden begrepen, omdat door het vlokken het wezenlijk karakter van het product wijzigt; I heeft een andere oliebeschikbaarheid.
    
    5.3. De sub 4.1. genoemde uitspraak doet niet terzake, omdat kruiden die gemengd zijn kruiden blijven. Het mengen van kruiden is voor de indeling derhalve niet relevant. Het pelletiseren beschouw ik niet als een voor de indeling relevant kenmerk.
    
    6. De rechtsoverwegingen
    
    6.1. Het karakter van het onderhavige product
    
    6.1.1. Naar uit de 2.1. vermelde feiten volgt, worden voor de productie van het onderhavige goed sojabonen gebroken, getoast, gevlokt en gepelletiseerd. In verband met de laatstgenoemde behandeling wordt een bindmiddel toegevoegd. Uit de processtukken en het verhandelde ter zitting leidt de Douanekamer af, dat tussen partijen in wezen in geschil is of het vlokken van gereinigde, gebroken en getoaste sojabonen de indeling van het onderhavige goed in post 1201 in de weg staat.
    
    6.1.2. Belanghebbende heeft gesteld en toegelicht dat het vlokken de celstructuur van de sojabonen niet wijzigt, en dat door deze behandeling de in de sojaboon aanwezige vetten en eiwitten toegankelijker worden. Daartegenover heeft de inspecteur, met een beroep op de sub 3. genoemde aantekening 1 op hoofdstuk 23 en de GS-toelichting op hoofdstuk 12, naar voren gebracht dat het vlokken een bereiding is waardoor het wezenlijk karakter van de sojabonen wijzigt, zodat indeling in post 1201 is uitgesloten. 
    
    6.1.3. Op geen enkele wijze heeft de inspecteur aannemelijk gemaakt dat door het opdelen van de sojabonen in vlokken het karakter van die bonen - bijvoorbeeld in chemische zin of qua gebruiksmogelijkheid - wezenlijke wijzigingen heeft ondergaan; het verbeteren van de reeds aanwezige gebruiksmogelijkheid is geen wezenlijke verandering. Op dit punt is de Douanekamer overtuigd door het standpunt van belanghebbende, en komt hij derhalve tot het oordeel dat de meergenoemde aantekening 1 op hoofdstuk 23, eerste volzin, in casu niet het door de inspecteur gewenste resultaat, indeling in post 2309, kan hebben.
    
    6.1.4. Hieruit volgt dat het onderhavige product valt onder de bewoordingen van post 1201.
    
    6.2. Conclusies
    
    6.2.1. Uit het sub 6.1. overwogene volgt dat het litigieuze product moet worden ingedeeld in post 1201 00 90 van het GDT.
    
    6.2.2. De bindende tariefinlichting en de uitspraak, waarvan beroep, kunnen niet in stand blijven. Op het verzoek dat ten grondslag ligt aan de sub 2.4. vermelde bindende tariefinlichting dient de inspecteur opnieuw te beslissen, met inachtneming van deze uitspraak.
    
    7. De proceskosten
    
    De Douanekamer acht termen aanwezig de inspecteur te veroordelen tot vergoeding van proceskosten op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht. Ingevolge artikel 2, eerste lid, aanhef en onderdeel a, van het Besluit proceskosten bestuursrecht stelt de Douanekamer het bedrag van deze kosten, overeenkomstig het in de bijlage bij het Besluit opgenomen tarief, vast op 2 (beroepschrift, verschijnen ter zitting)  x  1,5 (gewicht van de zaak)  x  e 322,--  =  e 966,--.
    
    8. De beslissing
    
    
      De Douanekamer:
      - verklaart het beroep gegrond;
      - vernietigt de uitspraak, waarvan beroep;
      - vernietigt de bindende tariefinlichting met het nummer  XXXX;
      - gelast de inspecteur een nieuwe beslissing te nemen op het verzoek met inachtneming van deze uitspraak;
      - veroordeelt de inspecteur in de proceskosten en wijst de Staat der Nederlanden aan deze kosten, groot e 966,--, aan belanghebbende te voldoen;
      - gelast de inspecteur het griffierecht ad e 204,20 aan belanghebbende te vergoeden.
    
    
    
    Aldus gewezen op 23 mei 2003 door mr. F.H.M. Possen, voorzitter, mr. J.J.A.M. Kennis en jhr. ing. K.J.L. Hesselt van Dinter, leden, in tegenwoordigheid van mr. drs. T.A.J.S. Hesselink, griffier. De beslissing is op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken.
    
    
    De griffier:						De voorzitter:
    
    Beroep in cassatie
    
    Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van de uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
    
    
      1.  Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een beroepschrift bij dit gerechtshof (zie voor het adres de begeleidende brief).
      2.  Bij dit beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden uitspraak overgelegd.
      3.  Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:                                                                                                                              
      a) de naam en het adres van de indiener;
      b) de dagtekening;
      c) de gronden van het beroep in cassatie.
    
    
    Voor het instellen van beroep is een griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt U een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.