ECLI:NL:RBARN:2007:BC6890, Rechtbank Arnhem, 06-04-2007, AWB 06/2320 en 06/2322
Rechtbank Arnhem — Uitspraak 
Datum: 2007-04-06 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Voor de loonbelasting is niet van belang of de werknemers in werkelijkheid fooi hebben genoten.
        Geen administratieve onderbouwing voor geclaimde afdrachtvermindering lage lonen.

RECHTBANK ARNHEM
      Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer
      Procedurenummer: AWB 06/2320 en 06/2322
    
    
    Uitspraakdatum: 6 april 2007
    
    Uitspraak als bedoeld in artikel 8:77 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
    
    
    [X] BV, gevestigd te [Z], eiseres in de zaak met rolnummer 06/2320 (hierna ook [X]), en
    
    
      [Y] BV, gevestigd te [Z], eiseres, in de zaak met rolnummer 06/2322 (hierna ook [Y]) enerzijds, hierna gezamenlijk te noemen eiseressen,
      gemachtigde [gemachtigde],
    
    
    en
    
    de inspecteur van de Belastingdienst/Oost, kantoor Enschede, verweerder, anderzijds.
    
    
    
    1.	Ontstaan en loop van het geding
    
    Verweerder heeft aan [X] over het tijdvak 1 januari 1999 tot en met 31 december 2002 een naheffingsaanslag (aanslagnummer [00].2500) Loonbelasting/Premie volksverzekeringen (LB/PVV) opgelegd van € 91.253, alsmede bij beschikking een vergrijpboete van € 21.841 (25% van de correctie afdrachtvermindering) en een verzuimboete van € 389 (10% van de correctie fooienbesluit).
    
    Verweerder heeft aan [Y] over het tijdvak 1 januari 1999 tot en met 31 december 2002 een naheffingsaanslag (aanslagnummer [00].2500) LB/PVV opgelegd van € 14.551, alsmede bij beschikking een vergrijpboete van € 3.194 (25% van de correctie afdrachtvermindering) en een verzuimboete van € 177 (10% van de correctie fooienbesluit).
    
    Verweerder heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar van 21 februari 2006 de aan [X] opgelegde verzuimboete verminderd tot nihil; voor het overige werden de naheffingsaanslag en de vergrijpboete gehandhaafd. 
    
    Verweerder heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar van 21 februari 2006 de aan [Y] opgelegde verzuimboete verminderd tot nihil; voor het overige werden de naheffingsaanslag en de vergrijpboete gehandhaafd. 
    
    Eiseressen hebben daartegen bij brieven van 20 maart 2006, ontvangen bij de rechtbank op 21 maart 2006, beroep ingesteld. 
    
    
    Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en heeft in beide zaken een verweerschrift ingediend.
    
    Partijen hebben vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn telkens in afschrift verstrekt aan de wederpartij. De stukken van verweerder bestonden uit een verbeterde versie van de verweerschriften, die diende ter vervanging van de eerder ingediende verweerschriften. De stukken van eiseressen bestonden uit een verzoek om aanhouding van de zaken, welk verzoek door de rechtbank is afgewezen. 
    
    
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 1 maart 2007 te Arnhem. 
      Namens verweerder is daar verschenen [gemachtigde], bijgestaan door [gemachtigde]. 
      Eiseressen zijn zonder bericht aan de rechtbank niet ter zitting verschenen.
      Verweerder heeft ter zitting in beide zaken een pleitnota voorgedragen en aan de rechtbank overgelegd.
    
    
    2.	Feiten
    
    Op 7 januari 2004 heeft verweerder bij eiseressen een boekenonderzoek gedaan naar de aanvaardbaarheid van de aangiften LB/PVV over het tijdvak van 1 januari 1999 tot en met 31 december 2002. Eiseresen oefenden in dat tijdvak een horecabedrijf uit. Het onderzoek beperkte zich tot de toepassing van het fooienbesluit en de door eiseressen geclaimde afdrachtverminderingen.
    
    
      De bevindingen van het boekenonderzoek zijn vastgelegd in twee controlerapporten. 
      Uit die rapporten blijkt dat eiseressen hun werknemers lagere lonen hebben betaald dan het loon volgens de Horeca-CAO (hierna: CAO-loon) en dat zij, anders dan het fooienbesluit voorschrijft, geen LB/PVV hebben afgedragen over het CAO-loon. Voorts heeft verweerder geconstateerd dat eiseressen de deeltijdfactor niet hebben toegepast voor de berekening van de afdrachtvermindering lage lonen en onderwijs. De als gevolg hiervan te weinig afgedragen LB/PVV is door middel van de onderhavige naheffingsaanslagen nageheven.
    
    
    
      Verweerder heeft de correcties bij [X] als volgt berekend:
      Correcties		1999	  2000	2001	2002	    Totaal
      - Fooienbesluit			  €   1.129	€      294	€   2.464    	    €   3.887
      - Afdrachtverminderingen	€ 3.187	  € 16.930	€ 35.369	€ 31.879    	    € 87.366
      Totaal correcties	€ 3.187   	€ 18.059	€ 35.663 	€ 34.343    	    € 91.253
    
    
    
      Verweerder heeft de correcties bij [Y] als volgt berekend:
      Correcties		1999	  2000	2001	2002	   Totaal
      - Fooienbesluit			  €    339	€    512	€    921	   €   1.772
      - Afdrachtverminderingen	€ 3.640	  € 2.544	€ 2.523	€ 4.072	   € 12.779
      Totaal correcties	€ 3.640	  € 2.833	€ 3.035	€ 5.043	   € 14.551
    
    
     
    
    3.	Geschil
    
    In geschil is of de naheffingsaanslagen terecht en tot het juiste bedrag zijn opgelegd. 
    
    Het geschil spitst zich toe op de door verweerder aangebrachte correctie op basis van het fooienbesluit, alsmede op de correctie van de door eiseressen geclaimde afdrachtvermindering lage lonen.
    
    De correctie inzake de afdrachtvermindering onderwijs in niet meer in geschil (zie de brief van eiseressen van 7 december 2005, p. 1).
    
    Voorts is in geschil of verweerder terecht vergrijpboetes heeft opgelegd.
    
    
    4.	Beoordeling van het geschil
    
    Fooienbesluit
    
    Met betrekking tot de behandeling van fooien en dergelijke prestaties van derden bevat artikel 12 van de Wet op de Loonbelasting 1964 (hierna: Wet LB) een delegatiebepaling. Bij ministeriële regeling kunnen regels worden gesteld met betrekking tot het bedrag aan fooien en dergelijke dat de werknemer in bepaalde gevallen of groepen van gevallen geacht wordt te genieten. Daarbij kan worden bepaald dat een bedrag aan fooien en dergelijke prestaties van derden niet tot het loon behoort.
    
    In artikel 9 van de Uitvoeringsregeling LB 1990 (geldend tot 1 januari 2001) en in artikel 17 van de Uitvoeringsregeling LB 2001 (geldend vanaf 1 januari 2001) is aan de delegatiebepaling van artikel 12 van de Wet LB uitvoering gegeven. 
    
    In artikel 9 van de Uitvoeringsregeling LB 1990 en in artikel 17 van de Uitvoeringsregeling LB 2001 (tekst zoals geldend in het onderhavige tijdvak van 1999 tot en met 2002) is bepaald dat fooien en dergelijke prestaties van derden worden geacht te zijn genoten tot het bedrag waarvoor zij voor de toepassing van de Coördinatiewet Sociale Verzekering (CSV) tot het loon behoren. Voor zover zij deze bedragen te boven gaan behoren de fooien niet tot het loon.
    
    In hoeverre en tot welke bedragen fooien en dergelijke voor de CSV in aanmerking worden genomen is geregeld in het zogenaamde Fooienbesluit. Tot 1 januari 2002 gold het Fooienbesluit zoals goedgekeurd bij ministeriële regeling van 22 december 1989, Stcrt. 1989, 252. Vanaf 1 januari 2002 (tot en met 31 december 2004) is het Fooienbesluit 2002, Stcrt. 2001, 249, van toepassing. 
    
    In beide Fooienbesluiten is in artikel 3, lid 1, een bijzondere regeling getroffen voor bedienend personeel dat werkzaam is in een horecabedrijf. In het Fooienbesluit 1989 werd nog als eis gesteld dat de werknemers onder de horeca-CAO moesten vallen, in het Fooienbesluit 2002 wordt die eis niet meer gesteld.
    
    
      Artikel 3, lid 1, van het Fooienbesluit 2002 luidt als volgt:
      “1. De werknemer, werkzaam bij een onderneming waarin (tevens) horeca-activiteiten verricht worden en behorende tot het bedienend personeel, die van zijn werkgever niet tenminste het voor hem rechtens geldende loon ontvangt, wordt geacht fooien en dergelijke prestaties van derden te genieten tot een bedrag ter grootte van dat rechtens geldende loon verminderd met het rechtstreeks van de werkgever ontvangen loon.”
    
    
    Door eiseressen is niet betwist dat de betreffende werknemers als bedienend personeel werkzaam waren en daarvoor een loon ontvingen dat lager was dan het CAO-loon. Dit brengt op grond van de genoemde Fooienbesluiten mee dat de werknemers geacht worden fooien van derden te genieten ter hoogte van het CAO-loon, verminderd met het door hen rechtstreeks van eiseressen ontvangen loon. Eiseressen hadden dan ook LB/PVV moeten inhouden over het CAO-loon. Door de wetsfictie mochten zij de afdracht LB/PVV niet beperken tot het feitelijk uitbetaalde loon. 
    
    De stelling van eiseressen dat het Fooienbesluit niet van toepassing is omdat hun werknemers geen fooien hebben genoten, faalt, nog afgezien van het antwoord op de vraag of zij dit aannemelijk hebben gemaakt. Juist door de wetsfictie worden namelijk ook niet daadwerkelijk genoten fooien geacht te zijn genoten. Anders dan eiseressen menen, is voor de loonbelasting niet van belang of de werknemers in werkelijkheid fooi hebben genoten en, zo ja, hoeveel. De door eiseressen bepleite tegenbewijsregeling bestaat voor de loonbelasting niet. 
    
    Verweerder heeft de correcties wegens fooien en dergelijke prestaties van derden derhalve terecht aangebracht.  
    
    Afdrachtvermindering lage lonen
    
    In de Wet vermindering afdracht loonbelasting en premie voor de volksverzekeringen (WVA) zijn faciliteiten opgenomen die voorzien in een vermindering van de af te dragen LB/PVV.
    
    Eén van die faciliteiten betreft de afdrachtvermindering lage lonen (artikel 3, lid 1, onderdeel a WVA). De afdrachtvermindering lage lonen is van toepassing op werknemers die minder verdienen dan het zogenaamde toetsloon. De hoogte van de afdrachtvermindering is geregeld in artikel 5 WVA. 
    
    Op eiseressen rust de bewijslast aannemelijk te maken dat zij recht hebben op de afdrachtvermindering lage lonen. De afdrachtvermindering is immers een belastingverlagende post. Anders dan verweerder meent, betekent dit dat de ‘omkering van de bewijslast’ niet van toepassing is omdat de bewijslast op grond van de normale bewijsregels al op eiseressen rust (zie HR 3 februari 2006, BNB 2006/204).
    
    Eiseressen stellen dat de bewijslast bij verweerder rust en werpen verweerder tegen dat zijn berekeningen op verkeerde grondslagen zijn gebaseerd. Dit is dus een onjuist uitgangspunt van eiseressen. Zij dienen zelf de omstandigheden aannemelijk te maken die tot een afdrachtvermindering kunnen leiden. De rechtbank is van oordeel dat zij daarin niet zijn geslaagd. Daarbij neemt de rechtbank het volgende in aanmerking.
    
    Vast staat dat de werknemers waarvoor eiseressen de afdrachtvermindering lage lonen hebben geclaimd, in deeltijd werken. Voorts leidt de rechtbank uit de stukken af dat het voornamelijk gaat om oproepkrachten waarmee geen vaste arbeidsduur is overeengekomen, zodat deze vallen onder het toepassingsbereik van artikel 6, lid 1, onderdeel b van de WVA.
    
    Op grond van artikel 5 van de Uitvoeringsregeling WVA geldt dan het administratieve voorschrift om per tijdvak waarover de vermindering wordt toegepast, volgens eiseressen een maand, en per werknemer een aantal gegevens te administreren (de uren waarover loon is verschuldigd, het loon van de werknemer en het toetsloon).
    
    Voorts dient de inhoudingsplichtige op grond van artikel 8 van de Uitvoeringsregeling WVA binnen twee maanden na afloop van het kalenderjaar de administratie met betrekking tot de afdrachtverminderingen toe te voegen aan de loonadministratie en dient daarbij per werknemer het bedrag van afdrachtvermindering te worden vermeld.
    
    Naar verweerder stelt, en eiseressen onvoldoende betwisten, hebben eiseressen niet aan deze administratieve voorschriften voldaan. Nu eiseressen geen administratieve onderbouwing hebben gegeven van de geclaimde afdrachtvermindering lage lonen, is de rechtbank van oordeel dat zij reeds hierom niet in de op hen rustende bewijslast zijn geslaagd.
    
    De verstrekte verzamelloonstaat over 1999 kan niet aangemerkt worden als een administratie als bedoeld in de Uitvoeringsregeling WVA nu daarin niet per werknemer het toetsloon of het bedrag van de afdrachtvermindering is vermeld.
    
    Verweerder heeft gezien het voorgaande terecht het standpunt ingenomen dat eiseressen in het geheel geen recht hebben op de afdrachtvermindering lage lonen. Hij heeft de geclaimde afdrachtvermindering lage lonen derhalve terecht gecorrigeerd. 
    
    De argumenten van eiseressen tegen de uit coulance door verweerder zelf gemaakte berekening, op grond waarvan hij toch een deel van de afdrachtvermindering heeft toegekend, behoeven gezien het bovenstaande geen bespreking. 
     
    Nadere berekening van verweerder ter zitting
    
    Ter zitting heeft verweerder in beide zaken een pleitnota voorgedragen waarin hij de conclusie (met toelichting en onderbouwing) heeft neergelegd van de controleberekening die hij ten behoeve van de zitting heeft gemaakt. Deze pleitnota’s heeft verweerder kort voor de zitting aan de gemachtigde van eiseressen doen toekomen, die hiervan kennis heeft genomen en ervoor heeft gekozen om niet ter zitting te verschijnen. Aangenomen moet daarom worden dat de gemachtigde geen aanleiding heeft gezien om over deze berekeningen nadere opmerkingen te maken.
    
    De conclusie van verweerder is dat er aanleiding is voor een vermindering van de naheffingsaanslagen.
    
    
      In de zaak van [X] (rolnummer 06/2320) heeft verweerder een vermindering van de naheffingsaanslag berekend tot een bedrag van € 2.167 (€ 951 voor 2000, € 687 voor 2001 en € 529 voor 2002). 
      De achtergrond van die vermindering is gelegen in een door verweerder niet te verklaren verschil tussen de door de controleambtenaar berekende correctie afdrachtvermindering en de in de naheffingsaanslag opgenomen correctie afdrachtvermindering.   
    
    
    
      In de zaak van [Y] (rolnummer 06/2322) heeft verweerder een vermindering van de naheffingsaanslag berekend tot een bedrag van € 941 (€ 270 voor 2000, € 300 voor 2001 en € 371 voor 2002). 
      Deze vermindering heeft geen betrekking op de afdrachtvermindering lage lonen, maar op de correctie fooienbesluit. De correctie fooienbesluit blijkt namelijk ten onrechte ook te zijn toegepast op werknemer Koop, die een schoonmaker is en dus niet behoort tot het bedienend personeel.
    
    
    
      Als gevolg van de nadere berekeningen van verweerder zijn de beroepen van eiseressen gegrond. 
      De naheffingsaanslag voor [X] dient te worden vastgesteld op een bedrag van (€ 91.253 - € 2.167 =) € 89.086. 
      De naheffingsaanslag voor [Y] dient te worden vastgesteld op (€ 14.551 - € 941 =) € 13.610.
    
    
    Boetes
    
    De rechtbank is van oordeel dat de door verweerder opgelegde vergrijpboetes van 25% wegens grove schuld passend en geboden zijn. Daarbij neemt de rechtbank in aanmerking dat eiseressen zelf grove schuld hebben aan de te lage loonaangiftes, aangezien de bij hen in dienst zijnde boekhouder, de heer [A], tegen de adviseur twijfels heeft geuit over de geclaimde afdrachtvermindering lage lonen in verband met de berekening van de deeltijdfactor. Het is verwijtbaar aan eiseressen dat zij er niet op toe hebben gezien dat de adviseur dit signaal serieus zou uitzoeken en oplossen. Daarnaast is het niet toepassen van de deeltijdfactor en het niet aanwezig zijn van stukken om de WVA-claim voor het jaar 1999 mee te onderbouwen zodanig verwijtbaar aan eiseressen, dat sprake is van grove schuld. 
    
    In verband met de hiervoor vermelde vermindering van de naheffingsaanslag die is opgelegd aan [X] ten aanzien van de correctie afdrachtvermindering, dient de boete echter wel dienovereenkomstig te worden verminderd. Dit geldt niet voor de naheffingsaanslag die aan [Y] is opgelegd, omdat de vermindering van die aanslag betrekking heeft op de correctie fooienbesluit, waarover de vergrijpboete niet wordt berekend.
    
    Wel dienen de boetes in beide zaken te worden verminderd wegens overschrijding van de redelijke termijn. De vergrijpboete is aangekondigd in het controlerapport d.d. 8 april 2004. Dit betekent dat de redelijke termijn thans met meer dan 1 jaar maar minder dan 2 jaar is overschreden. Dit is voor de rechtbank aanleiding om de boetes te verminderen met 20%.
    
    De boete voor [X] komt gezien het bovenstaande op een bedrag van € 17.039 (€ 87.366 correctie afdrachtvermindering minus vermindering ad € 2.167 = € 85.199 x 25% = € 21.299 x 80%).
    
    De boete voor [Y] komt op een bedrag van € 2.555 (€ 12.779 correctie afdrachtvermindering blijft in stand x 25% = € 3.194 x 80%). 
     
    Gelet op het bovenstaande dienen de beroepen gegrond te worden verklaard.
    
    
    
    5.	Proceskosten
    
    De rechtbank vindt aan¬lei¬ding verweerder te veroordelen in de kos¬ten die eiseressen in verband met de behande¬ling van het bezwaar en het beroep redelij¬kerwijs hebben moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 644 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift, 1 punt voor het verschijnen ter hoorzitting met een waarde per punt van € 161, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift met een waarde per punt van € 322 en een wegingsfactor 1). Omdat beide zaken nauw met elkaar samenhangen, wordt volstaan met een proceskostenveroordeling voor één zaak.
    
    
    6.	Beslissing
    
    
      De rechtbank:
      -	verklaart de beroepen gegrond;
      -	vernietigt de uitspraken op bezwaar inzake de LB/PVV en de vergrijpboete;
      -	vermindert de naheffingsaanslag van [X] tot een bedrag van € 89.086;
      -	vermindert de vergrijpboete van [X] ter zake van de afdrachtvermindering tot een bedrag van € 17.039;
      -	vermindert de naheffingsaanslag van [Y] tot een bedrag van € 13.610;
      -	vermindert de vergrijpboete van [Y] ter zake van de afdrachtvermindering tot een bedrag van € 2.555;
      -	bepaalt dat deze uitspraak in de plaats treedt van de vernietigde uitspraken op bezwaar;
      -	veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiseressen tot een bedrag van € 644, en wijst de Staat der
      	Nederlanden (Ministerie van Financiën) aan dit bedrag aan eiseressen te voldoen;
      -	gelast dat de Staat der Nederlanden (Ministerie van Financiën) het door eiseressen betaalde griffierecht 
      	vergoedt: aan ieder € 281.
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken door 
      mr. F.M. Smit, voorzitter, mr. L.B.M. Klein Tank en mr. V.M. van Daalen-Mannaerts, rechters, in tegenwoordigheid van drs. R.P.M. Lemmen, griffier, op 6 april 2007.
    
    
    
    De griffier,						De voorzitter,
    
    
    
    
    
    
    
    Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op: 
    
    
    
    
    
    
    
    
    Rechtsmiddel
    
    
    Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Arnhem (belastingkamer), Postbus 9030, 6800 EM Arnhem.
    
    
      Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
      1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
      2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
       	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. een dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
      d. de gronden van het hoger beroep.