ECLI:NL:GHSGR:2010:BL5705, Gerechtshof 's-Gravenhage, 23-02-2010, BK-07/00623
Gerechtshof 's-Gravenhage — Uitspraak 
Datum: 2010-02-23 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Herinvesteringsreserve. Het Hof acht belanghebbende niet geslaagd in het leveren van het haar te verlangen bewijs. Vervangingsvoornemen is niet aannemelijk gemaakt.

GERECHTSHOF 's-GRAVENHAGE
    
    
      Sector belasting
      Nummer BK-07/00623
    
    
    
    
      Uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer d.d. 23 februari 2010
      op het hoger beroep van de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid [belanghebbende] BV, gevestigd te [Z], tegen de uitspraak van de rechtbank 's-Gravenhage van 1 november 2007, nr. AWB 06/8273 VPB, betreffende na te noemen navorderingsaanslag.
    
    
    
    Navorderingsaanslag, bezwaar en geding in eerste aanleg
    
    1.1.	Aan belanghebbende is door de voorzitter van het managementteam van de Belastingdienst Rijnmond (hierna: de Inspecteur) voor het jaar 2001 een aanslag in de vennootschapsbelasting opgelegd naar een belastbaar bedrag van ƒ 500.000.
    
    1.2.	Vervolgens heeft de Inspecteur aan belanghebbende voor dat jaar een navorderingsaanslag opgelegd naar een belastbaar bedrag van ƒ 3.316.134.
    
    1.3.	Bij uitspraak op bezwaar heeft de Inspecteur belanghebbendes bezwaar tegen de navorderingsaanslag afgewezen.
    
    1.4.	Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep bij de rechtbank ingesteld. De rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.
    
    
    Loop van het geding in hoger beroep
    
    2.1.	Belanghebbende is van de uitspraak van de rechtbank in hoger beroep gekomen bij het Hof. In verband daarmee is door de griffier een griffierecht geheven van € 428. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
    
    2.2.	De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Gerechtshof van 23 juni 2009, gehouden te 's-Gravenhage. Aldaar zijn beide partijen verschenen. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt.
    
    2.3.	Naar aanleiding van het verhandelde ter zitting heeft het Hof het onderzoek ter zitting geschorst in verband met het aanbod van belanghebbende tot het leveren van bewijs door het doen horen van getuigen. Belanghebbende heeft het bewijsaanbod schriftelijk ingetrokken.
    
    
    Vaststaande feiten
    
    3.1.	Het Hof gaat uit van de door de rechtbank als volgt vastgestelde feiten, waarbij door de rechtbank belanghebbende als eiseres en de Inspecteur als verweerder is aangeduid:
    
    2.1	Eiseres is opgericht in 1954. Op 17 januari 1997 heeft eiseres [A] B.V. (hierna: [A] BV) opgericht, met welke vennootschap zij vanaf die datum een fiscale eenheid voor de vennootschapsbelasting vormt. 
    
    2.2	Op 15 december 2000 zijn de aandelen van eiseres geleverd aan [B] B.V. (hierna: [B] BV). Ten tijde van deze levering behoorde tot het vermogen van [A] BV de juridische eigendom van het pand aan [a-straat 1], (hierna: [C]). [C] was in gebruik was als kantoor en was deels verhuurd, deels beschikbaar voor verhuur en deels in gebruik bij [D]. 
    
    2.3	[D] is (middelijk) aandeelhouder en directeur van [B] BV. Op 14 juni 2001 is [C] voor ƒ 3.400.000 verkocht en geleverd aan [D], waarbij een boekwinst is behaald van ƒ 3.270.825. Vervolgens heeft [D] het pand laten restaureren en renoveren en het in 2003 betrokken als woning. Daarvóór woonde [D] in Malta. Zijn dochter, [E] (hierna: de dochter), was van 1997 tot en met 2002 directeur van [B] BV. Na zijn vestiging in Nederland is [D] zelf (weer) directeur geworden van [B] BV. 
    
    2.4	Op 1 februari 2002 is aan eiseres een aangiftebiljet vennootschapsbelasting voor het jaar 2001 uitgereikt. Met dagtekening 28 februari 2004 heeft verweerder aan eiseres de aanslag over dat jaar opgelegd. Omdat de vereiste aangifte toen nog niet was gedaan, heeft verweerder het belastbare bedrag waarnaar de aanslag was berekend ambtshalve vastgesteld op ƒ 500.000, oftewel € 226.890. 
    
    2.5	Op 9 juni 2005 heeft eiseres verweerder verzocht de aanslag ambtshalve te verminderen; zij heeft bij dat verzoek alsnog een aangifte ingediend. De aangifte vermeldt een belastbaar bedrag van € 29.761. Ter zake van de boekwinst, behaald bij de verkoop van [C], maakt eiseres in de aangifte aanspraak op een herinvesteringsreserve (hierna: HIR) ter grootte van € 1.475.035. Naar aanleiding van deze aangifte heeft verweerder, zich op het standpunt stellend dat de vorming van een HIR niet mogelijk is, eiseres een navorderingsaanslag opgelegd, berekend naar een belastbaar bedrag van € 1.504.796 (€ 29.761 + € 1.475.035). Bij de bestreden uitspraak op bezwaar heeft verweerder de navorderingsaanslag gehandhaafd.
    
    3.2.	Voorts is in hoger beroep op grond van de stukken van het geding en het ter zitting verhandelde, als tussen partijen niet in geschil, dan wel door een van hen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, het volgende komen vast te staan:
    
    [D] is, en was in 2001, reeds gedurende vele jaren actief als belegger in onroerende zaken. Zo was hij als projectontwikkelaar en belegger actief betrokken bij verbouwingen, renovaties en restauraties. Ook in privé verwierf hij onroerende zaken ter belegging.
    
    
    Omschrijving geschil en standpunten van partijen
    
    4.1.	Tussen partijen is in geschil of belanghebbende ter zake van de vervreemding van de onroerende zaak een herinvesteringreserve kon vormen, welke vraag door belanghebbende bevestigend en door de Inspecteur ontkennend wordt beantwoord.
    
    4.2.	Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat zij voldoende aannemelijk heeft gemaakt dat bij haar ultimo 2001 het voornemen tot vervanging bestond, op grond waarvan de boekwinst uit de vervreemding kon worden gereserveerd.
    
    4.3.	De Inspecteur betwist dat de indiener van de aanvulling op het beroepschrift gemachtigd is om belanghebbende in de onderhavige zaak te vertegenwoordigen. Voorts meent hij dat belanghebbende haar voornemen tot vervanging overtuigend dient aan te tonen en daarin niet is geslaagd.
    
    4.4.	Voor de standpunten van partijen en de gronden waarop zij deze doen steunen verwijst het Hof voor het overige naar de gedingstukken.
    
    
    Conclusies van partijen
    
    5.1.	Het beroep van belanghebbende strekt tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank en, naar het Hof begrijpt, van de uitspraak van de Inspecteur en van de navorderingsaanslag.
    
    5.2.	De Inspecteur heeft geconcludeerd tot bevestiging van de bestreden uitspraak.
    
    
    Overwegingen van de rechtbank
    
    6.	De rechtbank heeft als volgt overwogen:
    
    4.1	De rechtbank stelt voorop dat voor de vorming van een HIR slechts is vereist dat aan het einde van het boekjaar waarin vervreemding, verlies of beschadiging van een of meer bedrijfsmiddelen plaatsvindt, een voornemen tot herinvesteren van de opbrengst bestaat. Als dit voornemen nadien ophoudt te bestaan of als de herinvestering om andere redenen niet binnen drie jaar na afloop van het boekjaar plaatsvindt, kan dit tot gevolg hebben dat de reserve op enig moment aan de winst moet worden toegevoegd, maar dit staat aan de vorming van een HIR niet in de weg. Hetgeen partijen over en weer hebben aangevoerd over het realiteitsgehalte van de aankoop van het pand in Zweden en het daarmee samenhangende werkelijke moment van herinvesteren, kan daarom van belang zijn voor de heffing van vennootschapsbelasting over het jaar 2004 en volgende jaren, maar is niet van belang in deze zaak, betreffende de navorderingsaanslag over het jaar 2001, in welk jaar de vervreemding van het desbetreffende bedrijfsmiddel heeft plaatsgevonden. Daarom zal de rechtbank hetgeen partijen hiertoe over en weer hebben aangevoerd onbesproken laten. 
    
    4.2	Met hetgeen eiseres heeft aangevoerd en overgelegd, heeft zij, naar het oordeel van de rechtbank, niet aannemelijk gemaakt dat zij op 31 december 2001 het voornemen had de opbrengst van [C] te herinvesteren. De rechtbank neemt daarbij het volgende in aanmerking. Uit de door eiseres overgelegde verklaringen is niet op te maken dat deze een mogelijke acquisitie van onroerende goed door eiseres, en niet door [D] of een andere door hem beheerste vennootschap betreffen. Niet aannemelijk is geworden - verweerder heeft daar terecht ook op gewezen - dat de dochter, als de toenmalige directeur van eiseres, betrokken is geweest bij het zoeken naar een vervangend pand. Ook overigens zijn geen feiten en omstandigheden gesteld en aannemelijk gemaakt die de stelling van eiseres, dat aan het einde van het jaar 2001een voornemen tot herinvestering bestond, kunnen dragen. Dat eiseres de HIR in haar aangifte heeft vermeld kan niet tot een ander oordeel leiden, reeds omdat de aangifte kennelijk eerst in 2004 is opgemaakt. 
    
    4.3 Gelet op hetgeen in 4.2 is overwogen heeft verweerder de vorming van de HIR terecht geweigerd en is de navorderingsaanslag niet te hoog vastgesteld. Hetgeen partijen over en weer hebben betoogd over omkering van de bewijslast behoeft daarmee geen bespreking. 
    
    4.4	Gelet op het vorenoverwogene dient het beroep ongegrond te worden verklaard.
    
    Overwegingen omtrent het geschil
    
    7.1.	Tot de stukken van het geding behoort een akte van aandelenoverdracht van 22 juni 2005, waarbij de aandelen in belanghebbende werden verkocht en geleverd aan [F] BV. In artikel 8 van die akte, op welke bepaling de Inspecteur zich beroept, wordt [G] te [Q] gemachtigd "teneinde namens de Vennootschap bezwaarschriften in te dienen, procedures te voeren en alles te doen wat terzake ten opzichte van de Belastingdienst nodig is". Voor de rechtbank is een door de directeur van belanghebbende ondertekende ten name van de vorige gemachtigde van belanghebbende gestelde, volmacht overgelegd voor het indienen van beroep "en voorts al datgene te doen en/of te laten wat hem ter zake nodig of nuttig lijkt, zulks met het recht van substitutie".
    
    7.2.	Uit de beide evenvermelde stukken leidt het Hof af dat de vorige gemachtigde van belanghebbende mede bevoegd was tot het indienen van hoger beroep en nadien kennelijk gebruik heeft gemaakt van het recht van substitutie en zich heeft doen vervangen door mr. [H], advocaat te [Z], die vervolgens de aanvulling op het hoger beroepschrift heeft ingediend. Het Hof heeft geen reden te twijfelen aan de bevoegdheid van laatstgenoemde. Daaraan doet niet af dat, zoals de Inspecteur stelt, de huidige bestuurder van belanghebbende geen volmacht aan mr. [H] heeft gegeven.
    
    7.3.	Ingevolge het bepaalde in artikel 3.54 van de Wet inkomstenbelasting 2001 kan, indien bij de vervreemding van een bedrijfsmiddel de opbrengst de boekwaarde overtreft, het verschil bij het bepalen van de in het kalenderjaar genoten winst gereserveerd worden en blijven tot vermindering van de in aanmerking te nemen aanschaffings- en voortbrengingskosten van bedrijfsmiddelen die in het jaar van vervreemding of de drie daarop volgende jaren worden aangeschaft of voortgebracht, indien en zolang het voornemen tot herinvestering van de opbrengst bestaat.
    
    7.4.	Het ligt op de weg van belanghebbende om tegenover de gemotiveerde betwisting door de Inspecteur aannemelijk te maken dat zij op 31 december 2001 het voornemen tot vervanging van de onroerende zaak had.
    
    7.5.	Als op een belastingplichtige de bewijslast rust met betrekking tot een feitelijke omstandigheid die, indien aannemelijk, tot een lagere belasting voor die belastingplichtige zou leiden, heeft de omstandigheid dat de vereiste aangifte niet is gedaan geen gevolg voor de bewijslastverdeling. De bewijslast van die omstandigheid rust immers al op de belastingplichtige. De door de Inspecteur voorgestane verzwaring van de bewijslast is een wettelijke sanctie op het niet doen van de vereiste aangifte, welke sanctie slechts wordt opgelegd in combinatie met een verschuiving van de bewijslast van de inspecteur naar de belastingplichtige. Dit brengt mee dat belanghebbende voor het bewijs van de aan haar standpunt ten grondslag liggende stellingen ermee kan volstaan deze aannemelijk te maken.
    
    7.6.	Belanghebbende heeft daartoe zowel in eerste aanleg als in hoger beroep een aantal verklaringen in het geding gebracht. Uit die verklaringen valt niet, althans onvoldoende af te leiden dat door belanghebbende getracht is een vervangend bedrijfsmiddel voor de onroerende zaak te verkrijgen. Hetgeen dienaangaande is opgenomen in de verklaringen van [D] en van zijn dochter vindt daartoe te weinig steun in de overige verklaringen. Die verklaringen laten de mogelijkheid open dat [D] voor zichzelf als projectontwikkelaar of in privé, dan wel voor [B] BV heeft getracht een onroerende zaak te verwerven. Zo vermeldt de eerste verklaring van [I] wel de periode waarover hij beleggingen aan [D] aanbood, maar niet dat zulks betrekking had op de door belanghebbende gestelde herinvestering, terwijl uit de aanvullende verklaring niet valt op te maken dat de inspanningen van [I] gedurende de gehele periode vanaf 2001 uitsluitend daarop zagen. Ook uit de nadere verklaring van [J] volgt niet dat hij reeds in 2001 wist van een vervangingsvoornemen. Zowel deze als de andere in het geding gebrachte verklaringen zijn gericht aan [D], die in 2001 geen bestuurder van belanghebbende was. Ten slotte acht het Hof het met de Inspecteur niet aannemelijk dat degenen die de aanvullende verklaringen hebben afgelegd zich allen na meer dan zes jaren weten te herinneren dat [D] namens de bestuurder van belanghebbende op zoek was naar een vervangend bedrijfsmiddel voor belanghebbende, terwijl dit in hun ten behoeve van de bewijsvoering in eerste aanleg opgemaakte verklaringen niet was vermeld.
    
    7.7.	Aldus acht het Hof belanghebbende niet geslaagd in het leveren van het van haar te verlangen bewijs. Andere feiten en omstandigheden die tot dat bewijs zouden kunnen bijdragen, zijn door belanghebbende niet naar voren gebracht. De stellingen inzake de verwerving van een onroerende zaak in Zweden kunnen belanghebbende niet baten. Weliswaar kan de verwerving van een bedrijfsmiddel in beginsel een aanwijzing zijn voor het bestaan van een vervangingsvoornemen, doch in het onderhavige geval wordt, indien veronderstellenderwijs wordt uitgegaan van de juistheid van die stellingen, die aanwijzing onvoldoende door andere feiten en omstandigheden ondersteund om te kunnen oordelen dat een op 31 december 2001 bestaan hebbend vervangingsvoornemen aannemelijk gemaakt is.
    
    7.8.	Op grond van het vorenoverwogene is het hoger beroep ongegrond.
    
    
    Proceskosten
    
    Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten.
    
    
    Beslissing
    
    Het Gerechtshof bevestigt de uitspraak van de rechtbank.
    
    
    
    Deze uitspraak is vastgesteld door mrs. P.J.J. Vonk, J.W. baron van Knobelsdorff en P.G.H. Albert, in tegenwoordigheid van de griffier drs. F. van Veen. De beslissing is op 23 februari 2010 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
    
    
    
    
    
      aangetekend aan
      partijen verzonden:
      Zowel de belanghebbende als het daartoe bevoegde bestuursorgaan kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
      1.  Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd.
      2.  Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
          - de naam en het adres van de indiener;
          - de dagtekening;
          - de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
          - de gronden van het beroep in cassatie.
      Het beroepschrift moet worden gezonden aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.
    
    
    De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.