ECLI:NL:HR:2012:BY8780, Hoge Raad, 14-12-2012, CPG 12/01402
Hoge Raad — Uitspraak 
Datum: 2012-12-14 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Conclusie PG:
        A-G IJzerman heeft conclusie genomen in de zaak met nummer 12/01402 naar aanleiding van de beroepen in cassatie van X1 c.s., belanghebbenden, tegen de uitspraak van het gerechtshof te Amsterdam van 2 februari 2012, nrs. 10/00562 tot en met 10/00565, LJN BW3329, NTFR 2012/1501 met noot Schoenmaker.
      
      
      Op 7 juli 1999 is de vader van belanghebbenden, erflater, overleden. Erflater was ten tijde van zijn overlijden gehuwd met B, bezwaarde. Belanghebbenden hebben in 1999 ieder één achtste deel van het vermogen van erflater (rechtstreeks) geërfd. Bezwaarde heeft bij fideï-commissaire testamentaire making het resterende deel, drie achtsten, van de nalatenschap van erflater door vererving verworven; belanghebbenden zijn ten aanzien van het deel van bezwaarde aangewezen als verwachters terzake van fideï commis de residuo. 
      
      Het fideï commis is een uiterste wilsbeschikking waarbij achtereenvolgens verschillende personen tot de nalatenschap worden geroepen. De als eerste geroepene (de bezwaarde) is erfgenaam onder ontbindende voorwaarde en de als tweede geroepene (de verwachter) is erfgenaam onder opschortende voorwaarde. De voorwaarde is in beide gevallen dat de verwachter de bezwaarde overleeft. 
      
      Indien een verwachter in leven blijft, verkrijgt die op het moment dat de bezwaarde overlijdt, omdat dan de opschortende voorwaarde is vervuld. Dat geldt in casu voor de belanghebbenden. 
      
      Zowel de bezwaarde als de verwachter erven van de insteller van het fideï commis, de erflater. De insteller bepaalt dus een rangorde van verkrijging. In casu verkrijgt eerst de tweede echtgenote drie achtsten van de nalatenschap en vervolgens, na haar overlijden, verkrijgen alle kinderen van erflater, zowel uit eerste als uit tweede huwelijk geboren, belanghebbenden, tezamen die drie achtsten, althans wat daarvan nog over is (de residuo). 
      
      Op 28 december 2007 is bezwaarde overleden, waardoor het deel waarin belanghebbenden sinds 1999 verwachters waren, is overgegaan op belanghebbenden.
      
      In cassatie gaat het om de volgende vragen. Ten eerste is in geschil of de primaire verkrijging door belanghebbenden in 1999 en de nadere verkrijging door belanghebbenden in 2007 tezamen als één verkrijging moeten worden beschouwd, zoals het Hof heeft geoordeeld, dan wel als twee verkrijgingen, zoals belanghebbenden stellen in hun eerste middel. Vervolgens zal moeten worden bezien of dat onderscheid iets uitmaakt voor de toepassing van de tarieven en vrijstellingen. Ten slotte komt in het tweede middel aan de orde hoe het te betalen successierecht over 2007 moet worden berekend, gegeven dat er eerder over 1999 is geheven.
      
      In casu hebben belanghebbenden rechtstreeks ieder een achtste verkregen. Nadien hebben zij tezamen drie achtsten verkregen uit het fideï commis de residuo. De A-G merkt op dat zich ook de situatie kan voordoen dat er geen dergelijke eerdere verkrijging is, maar alleen de (latere) verkrijging uit fideï commis. Ook iemand die bij het overlijden van de erflater nog niets verkreeg, kan aangewezen zijn als verwachter in een fideï commis. Bij een verkrijging uit een fideï commis kan naar de A-G meent dus van een zelfstandige verkrijging gesproken worden. Wanneer de verwachter die verkrijgt uit een fideï commis dezelfde is als degene die eerder verkreeg door het overlijden van de insteller van het fideï commis, is het volgens de A-G juist om te blijven spreken van twee verkrijgingen. Aan de verkrijging als verwachter ligt dezelfde erfrechtelijke titel ten grondslag als aan de eerdere (directe) verkrijging, te weten de wilsbeschikking van de erflater. Er is op twee verschillende momenten sprake van vermogensovergang. 
      
      Het eerste middel is in zoverre terecht voorgesteld. Het is echter de vraag of dat tot cassatie kan leiden. De A-G meent dat het de bedoeling van de wetgever is geweest om nadere verkrijgingen, in casu de (latere) verkrijging na fideï commis, ter bepaling van de totale heffingsgrondslag samen te voegen met eerdere verkrijgingen van de erflater. Het komt de A-G daarom voor dat het voor de onderhavige heffing van successierecht uiteindelijk niet uitmaakt of er sprake is van een of twee verkrijgingen. Dat betekent dat het eerste middel niet tot cassatie kan leiden. 
      
      Het tweede middel ziet op de wijze van berekenen van het in casu verschuldigde (aanvullende) successierecht. Over 1999 is over de primaire verkrijging al successierecht naar normeringen en tarief voor 1999 geheven. In 2007 wordt geheven op basis van de totale heffingsgrondslag gevormd door de primaire en de nadere verkrijging. Waar het nu om gaat is te bepalen welk bedrag te betalen is aan successierecht terzake van de nadere verkrijging in 2007, gegeven het feit dat over de eerdere verkrijging in 1999 al geheven is. 
      
      Het is eenvoudig om het successierecht dat verschuldigd is over het totaal van de verkrijgingen, de heffingsgrondslag in 2007, te berekenen. Nu in 1999 al een deel belast is, moet het aldus berekende bedrag echter niet geheel, maar slechts voor een gedeelte betaald worden. Om te bepalen welk gedeelte dat is, zijn verschillende methoden denkbaar. Noch uit de tekst van de Sw 1956, noch uit de wetsgeschiedenis volgt welke methode gehanteerd moet worden.
      
      De A-G bespreekt als eventueel te hanteren methoden: verrekening, vrijstelling aan de voet en evenredige vrijstelling, hetgeen de A-G leidt tot de conclusie dat in geval van een nadere verkrijging het successierecht moet worden berekend aan de hand van de methode van evenredige vrijstelling. 
      
      Aangezien dit ook de door Rechtbank en Hof toegepaste methode is, faalt het tweede middel. 
      
      De conclusie strekt ertoe dat het beroep in cassatie van belanghebbenden ongegrond dient te worden verklaard.

Derde kamer - uitspraak volgt