ECLI:NL:GHAMS:2000:AA7664, Gerechtshof Amsterdam, 26-04-2000, 98/4291
Gerechtshof Amsterdam — Uitspraak 
Datum: 2000-04-26 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Artikel 20, eerste lid Uitvoeringsbesluit Omzetbelasting 1968. Zegelsystemen en waardebonnen. Belanghebbende verricht promotie-aktiviteiten ten behoeve van diverse opdrachtgevers. Niet kan worden gezegd dat bij de door belanghebbende verrichte diensten gratis zegels, in dit geval dierentuinbonnen, in de zin van artikel 20, eerste lid, van het Besluit zijn verstrekt. De vaststaande feiten laten geen andere conclusie toe dan dat de opdrachtgever van belanghebbende bij de door haar verrichte leveringen van goederen dierentuinbonnen heeft verstrekt. De omstandigheid dat de opdrachtgever bij de uitvoering van de actie gebruik heeft gemaakt van de diensten van belanghebbende brengt niet mee dat belanghebbende aan het bepaalde in artikel 20, eerste lid, van het Besluit het recht kan ontlenen van vermindering van de verschuldigde belasting ter zake van de inwisseling van de bonnen.

98/4291
      26 april 2000
      GERECHTSHOF TE AMSTERDAM
      Tweede Meervoudige Belastingkamer
      UITSPRAAK
      op het beroep van de besloten vennootschap X te Z, belanghebbende,
      tegen
      een uitspraak van het Hoofd van de Belastingdienst Ondernemingen P, verweerder.
      1. Loop van het geding
      Van belanghebbende is ter griffie een beroepschrift ontvangen op 25 september 1998, ingediend door A (A Belastingadviseurs) te Q als gemachtigde van belanghebbende. Het beroepschrift is aangevuld bij brief van 27 januari 1999 van B als mede-gemachtigde. Het beroep is gericht tegen de uitspraak op bezwaar gedagtekend 18 augustus 1998, betreffende een ten name van belanghebbende genomen beschikking teruggaaf omzetbelasting over het tijdvak februari 1998. De beschikking is vastgesteld tot een terug te ontvangen bedrag aan omzetbelasting van f 1.646.
      Het beroep strekt tot vernietiging van de uitspraak van verweerder en van de beschikking en tot teruggaaf van omzetbelasting tot een bedrag van f 6.042.
      De verweerder heeft een vertoogschrift ingediend. Hij concludeert tot bevestiging van de uitspraak.
      Ter zitting van 18 november 1999 zijn verschenen en gehoord gemachtigde voornoemd, alsmede verweerder. De gemachtigde heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en overgelegd, waarvan de inhoud als hier ingelast geldt. 
      2.Tussen partijen vaststaande feiten
      2.1 Belanghebbende verricht promotie-activiteiten ten behoeve van diverse opdrachtgevers. Belanghebbende heeft in februari/maart 1997 alsmede in juli/augustus 1997 een tweetal overeenkomsten gesloten met C B.V. (hierna: C). In de overeenkomst van februari/maart 1997 (waarin belanghebbende ook als "bh" wordt aangeduid) is onder meer het volgende opgenomen:
      AFSPRAKENBEVESTIGING INZAKE TAILORMADE D WEEK 20/1997:
      C zal ten behoeve van haar produkten E, F, G en H ... een tailormade-promotie bij D voeren.
      Bovengenoemde produkten zullen ten tijde van de aktie voorzien worden van een f 10,= waardebon, die de consument bij de leden van de Nederlandse Vereniging van Dierentuinen kunnen verzilveren tegen contante korting op de aanschaf van een toegangskaart. 
      X zal voor de uitvoering van bovengenoemde promotie zorgdragen onder de navolgende condities:
      1. Iedere verpakking van ... wordt voorzien van een dierentuinbon, die recht geeft op f 10,= korting bij contante aankoop van een toegangskaart bij de deelnemende dierentuinen.
      2. ...
      3. ...
      4. De dierentuinbon dient onlosmakelijk op de verpakking te worden aangebracht.
      5. ...
      6. De promotie zal door D ondersteund worden in de vorm van een zgn. "noemer" in de landelijke dagbladen.
      7. De communicatie zal door C zelf ontwikkeld worden en voor de uitvoering is alleen C verantwoordelijk. 
      8. X zal zorgdragen en is verantwoordelijk voor een correcte afhandeling van de door de consument verzilverde dierentuinbonnen bij de deelnemende dierentuinen. 
      9. X neemt voor deze promotie het redemptie-risico voor haar rekening.
      10. Ter zekerheid zal X voor onderhavige promotie een redemptie-risico verzekering afsluiten tot een maximum van 60%.
      11. Voor hetgeen X zal doen en leveren betaalt C aan X een bedrag van f ... per aktieverpakking.
      2.2 Belanghebbende heeft in maart 1997 ten behoeve van de onder 2.1 genoemde promotie-activiteit tevens een overeenkomst gesloten met de Nederlandse Vereniging van Dierentuinen (hierna: de NVD). In deze overeenkomst is onder meer het volgende opgenomen:
      UITGANGSPUNTEN JOINT PROMOTION C/NED. VERENIGING VAN DIERENTUINEN
      - C zal ten behoeve van haar produkten ... een tailormade-promotie bij D voeren. 
      ...
      - De dierentuinbon is niet inwisselbaar tegen contant geld en evenmin is teruggave van geld mogelijk.
      ...
      - De bij alle aan de aktie deelnemende dierentuinen ingewisselde dierentuinbonnen worden achteraf aan X doorbelast tegen de prijs van f 10,- (inclusief 6% btw).
      - X geeft de Nederlandse Vereniging van Dierentuinen een minimale garantie-afname gelijk aan 12,5 % redemptie van het in te zetten aantal aktieverpakkingen.
      2.3 Met datum 17 februari 1998 heeft de NVD een nota verzonden aan belanghebbende. Op deze nota is onder meer het volgende vermeld:
      Hierbij doen wij u de ... factuur toekomen m.b.t. de actie C/D.
      Ingeleverde bonnen: ...
      Reeds gefaktureerd: ... -
      Nog te faktureren: ... x f 10,= f ...
      Totaal f ...
      Inclusief 6% BTW f ...
      2.4 Belanghebbende heeft ten behoeve van de genoemde promotie-aktie soortgelijke overeenkomsten als onder 2.1 respectievelijk 2.2 gesloten met C respectievelijk de NVD waarbij de produkten via de supermarktketen I aan de consument werden aangeboden, zij het dat het aantal aktieverpakkingen afwijkt, en dat C een bedrag van f ... per aktieverpakking betaalt aan belanghebbende. Belanghebbende heeft in het kader van deze aktie in februari 1998 een soortgelijke nota als de onder 2.3 vermelde nota ontvangen van de NVD, met een totaal factuurbedrag van f ..., inclusief 6% BTW ad f ...
      2.5 De onder 2.1 en 2.2 vermelde op de aktieverpakkingen aangebrachte waardebon (hierna ook: de dierentuinbon) verwijst niet naar belanghebbende.
      2.6 Belanghebbende berekent over de met C ter zake van de promotie-aktie overeengekomen prijs 17,5% omzetbelasting en belanghebbende heeft deze omzetbelasting op aangifte voldaan. 
      2.7 Belanghebbende heeft in haar aangifte omzetbelasting over de maand februari 1998 de door de NVD in rekening gebrachte omzetbelasting ad f ... niet begrepen in de voor aftrek in aanmerking komende voorbelasting. 
      3. Geschil
      Tussen partijen is in geschil
      a. of belanghebbende ter zake van de betalingen aan C, als bedoeld onder 2.3. en 2.4. tot een totaal van f .., op de voet van artikel 20, eerste lid, onderdeel b, 1*, van het Uitvoeringsbesluit omzetbelasting 1968 (het Besluit) een bedrag aan omzetbelasting in mindering kan brengen op de door haar over het tijdvak februari 1998 verschuldigde belasting, hetgeen belanghebbende verdedigt doch verweerder betwist;
      b. of, indien het gelijk ten aanzien van het geschilpunt onder a. aan belanghebbende is, de in mindering te brengen belasting moet worden bepaald op 6/106 van f ..., zoals verweerder voorstaat, dan wel op 17,5 procent van dat bedrag, zoals belanghebbende bepleit.
      4. Standpunten van partijen
      4.1 Voor de standpunten van partijen wordt verwezen naar de gedingstukken en de onder 1. opgenomen pleitnota.
      4.2 De gemachtigde heeft ter zitting het volgende toegevoegd. 
      Er zijn geen contracten met de individuele dierentuinen. De rol van D en I blijft beperkt tot het maken van reclame. Het verschil tussen de werkzaamheden van belanghebbende en bijvoorbeeld een creditcardmaatschappij is dat deze laatste slechts de praktische uitvoering doet, en dat belanghebbende ook het risico overneemt. Belanghebbende heeft geen expertise op het gebied van dieren die in de dierentuinen geboren worden. Dit is puur een risico voor belanghebbende. Dit risico dient ook verzekerd te worden. Belanghebbende neemt een behoorlijk risico, het gaat ook wel eens fout. Je weet dat hoe ingewikkelder de actie, hoe minder bonnen er terugkomen. Belanghebbende verricht primair een dienst jegens C. De Nederlandse Vereniging van Dierentuinen heeft zekerheid voor wat betreft de omzet. De bonnen worden vaak met korting ingekocht door belanghebbende. Daar weet C dan niets van. Als je uitgaat van de rekening van de NVD aan belanghebbende voor de teruggave dan zou C precies weten hoeveel belanghebbende aan de actie heeft verdiend. Dat is van invloed op daaropvolgende onderhandelingen. De acties worden vaak door belanghebbende zelf geïnitieerd De dierentuinbonnen zouden kunnen worden verhandeld in gezinnen met lagere inkomens. Belanghebbende maakt de tekst van de bonnen klaar voor de drukker. De bon wordt soms op de verpakking zelf gedrukt, of soms met een sticker op het produkt geplakt. Ik weet niet of belanghebbende de bonnen in dat laatste geval zelf op de verpakking aanbrengt, of dat zij dat uitbesteedt aan een handlingbureau. Er gaat nooit een bedrag van een eventuele verzekeringsuitkering naar C. De netto berekening vloeit voort uit de tekst van artikel 20 van het Besluit. Die tekst is overigens niet zo duidelijk. Op de bon staat niet de naam van belanghebbende. Als er klachten zijn over de bon, gaat de consument naar de dierentuin. Niet naar belanghebbende, en ook niet naar C. Het kan bijna niet verkeerd gaan. Belanghebbende heeft qua omzetbelasting nog niets gedaan met de factuur van de NVD.
      4.3 De verweerder heeft ter zitting het volgende toegevoegd. 
      De consument ziet een produkt van C. C verstrekt de bonnen. Belanghebbende treedt niet naar buiten. C laat de uitvoering van de actie over aan belanghebbende. C loopt ook een risico, namelijk een betalingsrisico. D en I doen de reclame, dus belanghebbende doet niet de gehele actie. De bonnen zijn mijns inziens niet verhandelbaar. Ik heb nog nooit gezien dat consumenten onderling een dierentuinbon verhandelden. Hoogstens wordt er wel eens eentje geschonken. Er worden 60.000 bonnen in omloop gebracht. Daarvan is 2 a 3 procent ingewisseld. Dan kun je moeilijk spreken van een waardezegel. Een boekenbon bijvoorbeeld, daar wordt rechtstreeks geld voor betaald en die zijn wel verhandelbaar. De BTW-consequenties zijn een gevolg van de keuze die de ondernemers gemaakt hebben. Ze willen niet de hele gecompliceerde afwikkeling. C concentreert zich op zijn kernprodukt, de rest wordt uitbesteed, met als consequentie dat het systeem inderdaad niet gladloopt. Mijns inziens heeft C recht op een teruggave. Maar dat kan van actie tot actie voor belanghebbende verschillen. Dus dat zal weinig invloed hebben op komende contractsonderhandelingen. De rekening van de NVD aan belanghebbende moet als basis voor de berekening van de teruggave dienen. De overeenkomst tussen belanghebbende en C moet gezien worden als een dienst tegen een vergoeding. Het bedrag dat naar de NVD gaat is een onderdeel van de vergoeding. 
      5. Beoordeling van het geschil
      5.1 Belanghebbende heeft ter onderbouwing van haar standpunt aangevoerd dat bij het verrichten van de dienst gratis zegels worden verstrekt in de zin van artikel 20 Uitv. besl. OB, en dat het voor de toepassing van voornoemd artikel, in tegenstelling tot de tot 18 april 1987 geldende tekst van dit artikel, niet (meer) van belang is welke ondernemer feitelijk de gratis zegels verstrekt. 
      5.2. Uit de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting leidt het Hof af dat partijen het erover eens zijn dat belanghebbende diensten verricht jegens C. Het Hof acht dit standpunt juist. Naar 's Hofs oordeel laten de feiten geen andere gevolgtrekking toe dan dat de deze diensten bestaan uit het uitvoeren van acties, die door C worden ondernomen ter verbetering van de afzet van haar producten. Gelet op de door belanghebbende met C gesloten overeenkomsten, zoals onder 2.1. weergegeven, bestaat de vergoeding voor evenbedoelde diensten uit een bedrag per actieverpakking.
      5.3. Belanghebbende sluit voorts overeenkomsten met de NVD, zoals onder 2.2. weergegeven. Uit die overeenkomsten leidt het Hof af dat de NVD aan belanghebbende diensten verleend die erin bestaan dat bezoekers op vertoon van een dierentuinbon een reductie van f 10 op de toegangsprijs wordt verleend. De daarvoor door belanghebbende betaalde vergoeding bestaat uit f 10 per ingeleverde dierentuinbon, met dien verstande dat voor het berekenen van het bedrag van de vergoeding het aantal ingeleverde dierentuinbonnen ten minste wordt gesteld op een overeengekomen percentage van het aantal uitgegeven bonnen.
      5.4. Uitgaande van het onder 5.2. en 5.3. overwogene kan niet worden gezegd dat bij de door belanghebbende verrichte diensten gratis zegels, in dit geval dierentuinbonnen, in de zin van artikel 20, eerste lid, van het Besluit zijn verstrekt. De vaststaande feiten laten geen andere conclusie toe dan dat C bij de door haar verrichte leveringen van goederen dierentuinbonnen heeft verstrekt. De omstandigheid dat C bij de uitvoering van de actie gebruik heeft gemaakt van de diensten van belanghebbende brengt niet mee dat belanghebbende aan het bepaalde in artikel 20, eerste lid, van het Besluit het recht kan ontlenen van vermindering van de verschuldigde belasting ter zake van de inwisseling van de bonnen. In feite heeft belanghebbende zich in het kader van de door haar aan C te verlenen diensten jegens de NVD verbonden de op de bonnen vermelde waarde te voldoen als vergoeding voor de door de NVD jegens belanghebbende te verrichten diensten. In zoverre is geen sprake van bij belanghebbende ingewisselde zegels als bedoeld in artikel 20, eerste lid, onderdeel b, van het Besluit.
      5.5. Uit het onder 5.4. overwogene volgt dat het gelijk ten aanzien van het geschilpunt onder 3.a. aan verweerder is. Het geschilpunt onder 3.b. behoeft dan geen behandeling meer.
      6. Proceskosten
      Het Hof acht geen termen aanwezig de verweerder te veroordelen in de proceskosten als bedoeld in artikel 5a van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken. 
      7. Beslissing
      Het Hof verklaart het beroep ongegrond.
      De uitspraak is vastgesteld op 26 april 2000 door mrs. Bijl, voorzitter, Boersma en Van Hilten, leden, in tegenwoordigheid van mr. Rentenaar-Groot als griffier. De beslissing is op dezelfde dag ter openbare zitting uitgesproken.
      De voorzitter van de kamer heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van de uitspraak in geanonimiseerde vorm. 
      Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
      Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een beroepschrift bij dit gerechtshof (zie voor het adres de begeleidende brief). 
      Bij het beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden uitspraak overgelegd. 
      Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste: 
      de naam en het adres van de indiener; 
      de dagtekening; 
      een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; 
      de gronden van het beroep in cassatie. 
      Voor het instellen van beroep is griffierecht verschuldigd. 
      Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt U een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. 
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.