ECLI:NL:CBB:2009:BK5878, College van Beroep voor het bedrijfsleven, 03-12-2009, AWB 08/69
College van Beroep voor het bedrijfsleven — Uitspraak 
Datum: 2009-12-03 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht

Samenvatting: Wet op de Registeraccountants
        Raad van tucht Den Haag

College van Beroep voor het bedrijfsleven
    
    
    
      AWB 08/69				3 december 2009
      20020 Wet op de Registeraccountants
                  Raad van tucht Den Haag
    
          
    
    
     
    
    Uitspraak in de zaak van:
    
    
      1. A RA, te X, Aruba,
      en
      2. vennootschap onder firma B (hierna: B), te X, Aruba,
      gemachtigde: mr. M. Wladimiroff, advocaat te Den Haag,
    
    
    appellanten van een beslissing van de raad van tucht voor registeraccountants en Accountants-Administratieconsulenten te ‘s-Gravenhage (hierna: raad van tucht), gewezen op 26 november 2007, met kenmerk 1227/06.43.
    
     
    
    
      1.	De procedure
      Bij brief, verzonden op 27 november 2007, heeft de raad van tucht appellanten afschrift toegezonden van evenvermelde beslissing, gegeven op een klacht van 8 september 2006, door appellanten ingediend tegen C RA te X, Aruba (hierna: betrokkene).
      Bij een op 25 januari 2008 ingediend beroepschrift hebben appellanten tegen die beslissing beroep bij het College ingesteld.
      De raad van tucht heeft bij brief van 19 februari 2008 de stukken als bedoeld in artikel 53 van de Wet op de Registeraccountants (hierna: Wet RA) doen toekomen aan de griffier van het College. 
      Bij brief van 25 maart 2008 heeft betrokkene zijn reactie op het beroepschrift aan het College doen toekomen. 
      Op 10 september 2009 heeft het onderzoek ter zitting plaatsgehad, waarbij A in persoon is verschenen, bijgestaan door de gemachtigde van appellanten. Betrokkene is eveneens in persoon verschenen, bijgestaan door mr. J.W. van Rijswijk, advocaat te Amsterdam. Voorts zijn verschenen D en E, evenals betrokkene beiden werkzaam voor PricewaterhouseCoopers Aruba (hierna: PwC).
    
    
    
      2.	De beslissing van de raad van tucht
      Bij de bestreden tuchtbeslissing heeft de raad van tucht de klacht van appellanten in alle onderdelen ongegrond verklaard.
      Ter zake van de formulering van de klacht door de raad van tucht, de beoordeling van deze klacht en de daarbij in aanmerking genomen feiten en omstandigheden wordt verwezen naar de inhoud van de bestreden tuchtbeslissing, die in afschrift aan deze uitspraak is gehecht en als hier ingelast wordt beschouwd.
    
    
    
      3.	De beoordeling van het beroep 
      3.1	Als eerste grief is aangevoerd dat de raad van tucht ten onrechte de klacht in alle onderdelen ongegrond heeft verklaard, omdat de wijze waarop de raad de klacht heeft gerubriceerd en samengevat, tekort doet aan de door appellant gelegde verbanden, terwijl daardoor ook de onderdelen van de klacht onvoldoende tot uiting komen. Voorts wordt in deze grief aangevoerd dat de motiveringen van de beslissingen op de klachtonderdelen onderling naar elkaar verwijzen, waardoor een onjuiste beslissing in de ene rubriek doorwerkt in de beslissing in een andere rubriek. Het College overweegt hieromtrent als volgt.
      In de klacht zijn, verdeeld over twee hoofdstukken, meerdere verwijten ten aanzien van betrokkene naar voren gebracht, waarbij volgens appellanten verschillende overtredingen van de Verordening Gedrags- en Beroepsregels Registeraccountants 1994 (GBR-1994) aan de orde zijn. De klacht bevat, behalve de verdeling in twee hoofdstukken, geen indeling in rubrieken of samenvatting van de verwijten. De door de raad van tucht gehanteerde rubricering komt, zoals ook door betrokkene opgemerkt, overeen met de rubricering die betrokkene heeft gehanteerd in het verweerschrift dat hij heeft ingediend bij de raad van tucht. Appellanten hebben in de procedure bij de raad van tucht geen bezwaren geuit tegen deze rubricering en in hun repliek bij de raad van tucht deze rubricering van betrokkene ook zelf gehanteerd. Appellanten hebben in hun grief niet aangegeven hoe de klacht naar hun mening had moeten worden samengevat en gerubriceerd. Appellanten hebben voorts niet gesteld dat elementen uit de klacht ontbreken. Het College ziet derhalve geen aanleiding voor de conclusie dat de door de raad van tucht gehanteerde verdeling in 10 klachtonderdelen geen goede samenvatting is van de klacht en evenmin dat die rubricering tekort zou doen aan de door appellanten gelegde verbanden. Dat de motiveringen van de beslissingen over de klachtonderdelen soms onderling naar elkaar verwijzen, doet hier niet aan af, nu dit verklaarbaar is gelet op de inhoud van de verschillende klachtonderdelen en de mate van samenhang daartussen, mede gelet op de voor die klachtonderdelen relevante feiten. Overigens wijzen appellanten in hun grief ook zelf op de door hen in de klacht gelegde verbanden. Deze grief slaagt derhalve niet. 
      3.2	Alvorens over te gaan tot bespreking van de overige grieven van appellanten, stelt het College vast dat die grieven zich richten tegen de beslissing van de raad van tucht ten aanzien van 5 van de 10 door de raad van tucht geformuleerde klachtonderdelen (A, B, C, E en J). Het beroep is derhalve - mede gelet op de bevestiging daarvan ter zitting door de gemachtigde van appellanten - niet gericht tegen de beslissing van de raad van tucht ten aanzien van de klachtonderdelen D, F, G, H en I.
      3.3	Als tweede grief is aangevoerd dat de raad van tucht ten aanzien van klachtonderdeel A ten onrechte heeft geoordeeld dat artikel 31 GBR-1994 niet ziet op een situatie als de onderhavige, waarin de door betrokkene aanvaarde opdracht volgens de raad van tucht van geheel andere aard en inhoud was dan de opdracht welke de voor de huishouding werkzame accountant vervulde. Appellanten zijn van mening dat aard en inhoud van de opdracht niet van belang zijn, gelet op de strekking van voornoemd artikel 31. Daarnaast zijn zij van opvatting dat de werkzaamheden die betrokkene aanbood en de werkzaamheden die appellanten reeds bij Aruba Trading Company N.V. (hierna: ATC) vervulden, in ieder geval naar hun aard gelijksoortig waren. Het College overweegt omtrent deze grief als volgt.
      3.3.1	Ingevolge artikel 31 GBR-1994 is het de registeraccountant verboden in te gaan op een verzoek tot het aanvaarden van een opdracht alvorens hij van de openbaar accountant die reeds voor dezelfde opdrachtgever bij dezelfde huishouding optreedt of laatstelijk is opgetreden, inlichtingen heeft gevraagd.
      3.3.2	Het College is van oordeel dat de tekst van artikel 31 GBR-1994 niet dwingt tot de beperkte uitleg die de raad van tucht daaraan heeft gegeven door de situatie waarin een accountant een opdracht aanvaardt welke van geheel andere aard en inhoud is dan de opdracht welke de voor de huishouding werkzame accountant vervult, van de werkingssfeer van dit artikel uit te sluiten. In artikel 31 worden regels gesteld omtrent het aanvaarden van “een opdracht” in de in het artikel omschreven situatie. Nu niet nader is aangegeven om wat voor soort opdracht het zou moeten gaan, is op grond van de tekst van het artikel niet uitgesloten dat de verplichtingen van dit artikel ook van toepassing zijn op het aanvaarden van een specifieke opdracht. Ook overigens heeft het College geen aanknopingspunten gevonden voor een beperkte uitleg van artikel 31. De conclusie is derhalve dat de raad van tucht er ten onrechte vanuit is gegaan dat artikel 31 GBR-1994 op de onderhavige situatie niet van toepassing is.
      3.3.3	Dit betekent dat de beslissing van de raad van tucht ten aanzien van klachtonderdeel A moet worden vernietigd. Het College zal de zaak zelf afdoen en dit klachtonderdeel zelf beoordelen.
      Ter zitting heeft betrokkene desgevraagd verklaard dat hij, alvorens in december 2004 de opdracht van ATC te aanvaarden, aan ATC heeft gevraagd of er een accountant werkzaam was voor ATC. Het antwoord op die vraag luidde volgens betrokkene ontkennend. Appellanten hebben die stelling niet weersproken. Hieruit volgt dat betrokkene geen tuchtrechtelijk verwijt kan worden gemaakt dat hij geen inlichtingen heeft gevraagd alvorens de opdracht te aanvaarden, nu hij er op basis van de door ATC gegeven informatie vanuit ging en mocht gaan dat er op dat moment geen accountant werkzaam was voor ATC. Dit betekent dat klachtonderdeel A ongegrond moet worden verklaard.
      3.4	Als derde grief is aangevoerd dat de raad van tucht ten aanzien van klachtonderdeel B ten onrechte heeft geoordeeld dat het functioneren van appellanten bij de presentatie op 8 februari 2005 niet aan de orde is geweest en dat de raad van tucht heeft miskend dat appellanten hebben gesteld dat de gepresenteerde bevindingen onjuist zijn. Voorts heeft de raad van tucht volgens appellanten geen acht geslagen op de erkenning van betrokkene dat sprake was van een beperkt onderzoek en dat uit de stukken onvoldoende deugdelijke grondslag is gebleken voor de bevindingen van PwC.
      Als vierde grief is aangevoerd dat de raad van tucht bij klachtonderdeel C ten onrechte heeft geoordeeld dat de presentatie voldoende duidelijk het beeld gaf van de uitkomsten van de arbeid. De presentatie had zich volgens appellanten moeten beperken tot feitelijke bevindingen, nu er onvoldoende onderzoek was gedaan om reeds tot aanbevelingen te kunnen komen. Voorts had betrokkene nog niet gesproken met personeel van appellanten zodat ook om die reden een deugdelijke grondslag voor de presentatie ontbrak.
      Nu beide grieven betrekking hebben op de presentatie op 8 februari 2005 zal het College deze grieven gezamenlijk bespreken.
      Het College leidt uit de beschikbare stukken (“handout” van de presentatie) en hetgeen ter zitting naar voren is gekomen, af dat de presentatie op 8 februari 2005 met name betrekking had op de financiële en administratieve organisatie bij ATC, zoals onder meer de verdeling van verantwoordelijkheden en de beschikbaarheid van relevante informatie. Het onderzoek en de presentatie van PwC waren gericht op een doorlichting van de organisatie van ATC en een algemene, voorlopige, risico-inventarisatie. Dat daarbij op enkele plaatsen de naam van B werd genoemd, betekent nog niet dat daarmee het functioneren van appellanten aan de orde werd gesteld. Ook overigens is dat laatste niet uit hetgeen door appellanten daaromtrent naar voren is gebracht, gebleken.
      Wat betreft de door appellanten betwiste deugdelijke grondslag voor de presentatie overweegt het College dat door PwC bij de presentatie duidelijk is aangegeven dat de bevindingen voorlopig waren. Op elke bladzijde van de (Engelstalige) handout staat vermeld “preliminary findings”. Verder hebben appellanten ook zelf in hun klacht gewezen op diverse bladzijden van de handout, waarop stond vermeld “pending” alsmede dat de bevindingen nog besproken moeten worden met B, zodat voor de aandeelhouders van ATC zonder meer duidelijk moet zijn geweest dat het om tussentijdse, voorlopige bevindingen en aanbevelingen ging.
      De derde en vierde grief treffen geen doel.
      3.5	Als vijfde grief is aangevoerd dat de raad van tucht ten aanzien van klachtonderdeel E heeft miskend dat betrokkene na de presentatie op 8 februari 2005 een concept-rapport voor ATC heeft uitgebracht, alsmede dat dit concept-rapport in strijd met de ter zake gemaakte afspraken niet aan appellanten is verstrekt of ter inzage is gegeven. Het College overweegt als volgt.
      3.5.1	Op 21 maart 2005 heeft PwC een brief gezonden aan de aandeelhouders van ATC, met een kopie aan B. Over de inhoud van deze brief is vooraf overleg gevoerd met B. In deze brief is onder meer het volgende vermeld:
    
    
    “On March 22 we will meet again with B to discuss the preliminary findings and our interpretation of them in more detail. Following this discussion we will issue a draft Report of Factual Findings to both managemant of Aruba Trading Company N.V. and B. After discussing the content of this draft Report of Factual Findings with management and B, we will issue our final Report of Factual Findings to you as shareholders of Aruba Trading Company N.V.”
    
    
      3.5.2	Het College stelt vast dat in deze brief een afspraak is neergelegd om het concept-rapport van PwC voor te leggen aan, en te bespreken met, zowel het management van ATC als B, alvorens een definitief rapport uit te brengen aan de aandeelhouders van ATC.
      In het verweerschrift heeft betrokkene zich op het standpunt gesteld dat geen definitief rapport is uitgebracht, zodat reeds daarom geen kopie aan appellanten kon worden verstrekt. Het College overweegt dat die stelling niet relevant is in het kader van de afspraak met appellanten, nu die afspraak betrekking had op het concept-rapport van PwC.
      Ter zitting heeft betrokkene desgevraagd verklaard dat een concept-rapport is opgesteld, dat eerst is voorgelegd aan de aandeelhouders van ATC. Daarna zou het rapport worden voorgelegd aan appellanten, hetgeen uiteindelijk niet is gebeurd.
      Het College concludeert hieruit dat de vaststelling door de raad van tucht – onder 5.10, laatste twee volzinnen van de eerste alinea, van de tuchtbeslissing - dat de opdracht niet heeft geleid tot een concept-rapport en het verwijt om die reden feitelijke grondslag mist, onjuist is.
      3.5.3	Dit betekent dat de beslissing van de raad van tucht ten aanzien van klachtonderdeel E moet worden vernietigd. Het College zal de zaak zelf afdoen en dit klachtonderdeel zelf beoordelen.
      Betrokkene heeft ter zitting van het College erkend dat de in rubriek 3.5.2 geschetste gang van zaken niet in overeenstemming is met de met appellanten gemaakte afspraken, zoals neergelegd in de brief van 21 maart 2005. Het College neemt voorts in aanmerking dat door de raad van tucht in het kader van de beoordeling van dit klachtonderdeel is vastgesteld dat de toezegging van PwC om de volledige presentatie aan appellanten ter inzage te geven, niet is nagekomen. Door beide toezeggingen niet na te komen heeft betrokkene, als eindverantwoordelijke voor de door ATC aan PwC verstrekte opdracht, onzorgvuldig en derhalve tuchtrechtelijk verwijtbaar heeft gehandeld. Het College zal klachtonderdeel E alsnog gegrond verklaren.
      3.6	Als zesde en laatste grief is aangevoerd dat de beslissing van de raad van tucht ten aanzien van klachtonderdeel J onjuist is. Appellanten hebben aangevoerd dat het in strijd is met de GBR-1994 en de Nadere Voorschriften inzake Onafhankelijkheid om de werkzaamheden van administratieve dienstverlening te combineren met een controle-opdracht. De op dit verbod bestaande uitzonderingen zijn volgens appellanten in casu niet aan de orde.
      Voorts hebben appellanten in het kader van deze grief aangevoerd dat de raad van tucht ten onrechte heeft geoordeeld dat de in de gecombineerde offerte opgenomen prijs voor de controle van de jaarrekening niet tuchtrechtelijk laakbaar is. Het College overweegt omtrent deze grief, waarin twee elementen zijn te onderscheiden, als volgt.
      3.6.1	Het eerste deel van de zesde grief is gericht tegen de - door de raad van tucht als “overweging ten overvloede” gekenschetste - overweging betreffende de toelaatbaarheid van de offerte van PwC voor een controle-opdracht naast een opdracht tot administratieve dienstverlening. Het College stelt allereerst vast dat deze overweging een oordeel bevat over de toepasselijkheid van de regels inzake onafhankelijkheid op de onderhavige casus en (mede) ten grondslag is gelegd aan de beoordeling van dit klachtonderdeel, zodat geen sprake is van een overweging ten overvloede.
      3.6.2	De betreffende offerte van PwC is uitgebracht in september 2005. Dit betekent dat in het onderhavige geval de Nadere Voorschriften inzake Onafhankelijkheid 2005 (hierna: NVO 2005) van toepassing zijn.
      In paragraaf 5.2 “Administratieve dienstverlening”  is onder meer het volgende opgenomen:
    
    
    “Administratieve dienstverlening en werkzaamheden met betrekking tot het opstellen van de jaarrekening voor public interest entities zijn niet toegestaan, (…).”
    
    Blijkens de definities wordt in de NVO 2005 onder een “public interest entity” het volgende verstaan:
    
    
      “Public interest entity (Organisatie van openbaar belang):
      Huishouding waarvoor bij het publiek een grote mate van belangstelling bestaat omdat de bedrijfsactiviteit, de omvang, het personeelsbestand of de bedrijfsstatus van dien aard is dat zij een breed scala van belanghebbenden bestrijkt.
      Hieronder worden verstaan:
      - alle beursgenoteerde ondernemingen en instellingen (conform de definitie artikel 2:360 BW) waar een wettelijke controle (conform de definitie artikel 2:393 BW) moet worden toegepast;
      - (…);
      - alle overige ondernemingen en instellingen (conform de definitie artikel 2:360 BW) waar een wettelijke controle (conform de definitie artikel 2:393 BW) moet worden toegepast, indien zij voldoen aan twee van de volgende drie criteria:
      a. geconsolideerde omzet meer dan € 1.4 miljard
      b. geconsolideerd balanstotaal meer dan € 700 miljoen
      c. meer dan 12.500 werknemers (geconsolideerd)
      Bij de uitwerking van bovenstaande criteria wordt artikel 2:397 lid 1 en 2 BW naar analogie toegepast.”
    
    
    
      3.6.3	In de grief hebben appellanten zich gericht op de uitzondering voor kleine, niet beursgenoteerde ondernemingen, welke uitzondering volgens appellanten niet van toepassing is of zou moeten zijn in het onderhavige geval, gelet op de Arubaanse context. Aruba kent geen beurs en geen beursgenoteerde ondernemingen. Verder is ATC volgens appellanten voor Arubaanse begrippen een groot bedrijf met een omzet van ruim 9 miljoen euro en een balanstotaal van bijna 6 miljoen euro. Om die reden zou ATC volgens appellanten niet onder de uitzondering moeten vallen, zodat een verbod geldt op de combinatie van administratieve dienstverlening en werkzaamheden met betrekking tot het opstellen van de jaarrekening.
      3.6.4	Het College stelt vast dat ATC, gelet op de in rubriek 3.6.2 weergegeven definitie, niet kan worden beschouwd als een public interest entity. Dit is ook niet door appellanten gesteld. Het College ziet voorts in hetgeen appellanten hebben aangevoerd geen aanknopingspunten om het voor public interest entities geldende verbod op de combinatie van administratieve dienstverlening en controle-werkzaamheden naar analogie toe te passen met betrekking tot ATC. De door appellanten genoemde jaaromzet en balanstotaal van ATC - bij gebreke van andere gegevens zal het College hier in dit kader van uitgaan - zijn zó ver verwijderd van de in de definitie genoemde criteria voor grote, niet beursgenoteerde ondernemingen, dat in redelijkheid niet kan worden geoordeeld dat genoemd verbod ook zou moeten worden toegepast ten aanzien van ATC. Dit onderdeel van de grief slaagt derhalve niet.
      3.6.5	Het tweede deel van de zesde grief heeft betrekking op de prijsstelling van de offerte.
      In paragraaf 3.3.4 van de NVO 2005 is onder meer het volgende opgenomen:
    
    
    
      “Een accountant dient aan te kunnen tonen dat de vergoeding die hij in rekening brengt voor een assuranceopdracht redelijk is, met name indien deze  aanzienlijk lager is dan het bedrag dat door een voorganger in rekening is gebracht of de bedragen van offertes van andere firma's voor dezelfde opdracht.
      Hij dient ook aan te kunnen tonen dat een in zijn offerte vermelde vergoeding niet afhankelijk is van de verwachte levering van vormen van overige dienstverlening en dat een cliënt niet is misleid ten aanzien van de basis waarop toekomstige vergoedingen worden berekend.”
    
    
    
      3.6.6	Naar het oordeel van het College heeft betrokkene zich redelijkerwijs op het standpunt kunnen stellen dat in het onderhavige geval een lager bedrag kon worden geoffreerd in verband met de omstandigheid dat door het uitvoeren van bepaalde administratieve werkzaamheden de kennis van de organisatie zou worden vergroot. Het College neemt daarbij tevens in aanmerking dat blijkens een door appellanten overgelegd memo van 16 november 2005 van F aan de aandeelhouders van ATC de offerte van PwC weliswaar lager was dan enkele andere offertes, maar op een vergelijkbaar niveau lag als één andere offerte (van Ernst & Young), waarbij appellanten in de grief er zelf op hebben gewezen dat bij die offerte eveneens sprake was van voordeel door aanwezige kennis van de administratie van ATC. Ook op dit onderdeel slaagt deze grief niet.
      3.7	Het vorenoverwogene leidt tot de slotsom dat het beroep gegrond moet worden verklaard en de bestreden tuchtbeslissing, voor zover in beroep aan de orde, moet worden vernietigd. Gelet op hetgeen hiervoor is overwogen zal het College klachtonderdeel E gegrond verklaren en de overige klachtonderdelen, voor zover in dit beroep aan de orde, ongegrond verklaren.
      3.8	Ten aanzien van de op te leggen maatregel overweegt het College als volgt. Betrokkene heeft onzorgvuldig gehandeld en met de verweten gedragingen schade aan de eer van de stand van de registeraccountants toegebracht. Op grond hiervan acht het College de maatregel van schriftelijke waarschuwing passend en geboden
      3.9	De hierna te vermelden beslissing op het beroep berust op titel II van de Wet RA en
      artikel 5 GBR-1994.
    
    
    
      4. De beslissing
      Het College
      - vernietigt de bestreden beslissing van de raad van tucht, voor zover in dit beroep aan de orde;
      - verklaart klachtonderdeel E gegrond;
      - verklaart de overige klachtonderdelen, voor zover in dit beroep aan de orde, ongegrond;
      - legt aan betrokkene de maatregel van schriftelijke waarschuwing op.
    
    
    Aldus gewezen door mr. B. Verwayen, mr. M.A. van der Ham en mr. M.M. Smorenburg, in tegenwoordigheid van mr. A. Bruining, als griffier, en uitgesproken in het openbaar op 3 december 2009.
    
    w.g. B. Verwayen				w.g. A. Bruining