ECLI:NL:CBB:2009:BJ9948, College van Beroep voor het bedrijfsleven, 01-10-2009, AWB 08/932 tot en met AWB 08/950
College van Beroep voor het bedrijfsleven — Uitspraak 
Datum: 2009-10-01 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht

Samenvatting: Wet inkomstenbelasting 2001
        Uitvoeringsregeling energie-investeringsaftrek 2001

College van Beroep voor het bedrijfsleven
    
    
    
    
      AWB 08/932 tot en met 08/950				1 oktober 2009
      27652 Wet inkomstenbelasting 2001
                  Uitvoeringsregeling energie-investeringsaftrek 2001
    
    
    
     
    
    Uitspraak in de zaken van:
    
    
      1. Tulip Netherlands B.V., te Velsen-Noord (hierna: Tulip),
      2. Corus Nederland B.V., te Velsen-Noord (hierna: Corus), 
      appellanten
      gemachtigden: mr. M. de Rijke en mr. J. Schukking, advocaten te Den Haag,
      tegen
      de Minister van Economische Zaken, verweerder,
      gemachtigden: mr. C. Cromheecke, mr. C. Hulzebos en ing. W. Brinkman, allen werkzaam bij verweerders agentschap SenterNovem.
    
    
     
    
    
      1.	De procedure
      Tulip heeft bij brief van 26 november 2008, bij het College binnengekomen op dezelfde datum, beroep ingesteld tegen een besluit van verweerder van 15 oktober 2008. Dit beroep is bij het College geregistreerd onder AWB 08/932. 
      Corus heeft eveneens bij brief van 26 november 2008, bij het College binnengekomen op dezelfde datum, afzonderlijk beroep ingesteld tegen achttien besluiten van verweerder van 15 oktober 2008. Deze beroepen zijn bij het College geregistreerd onder AWB 08/933 tot en met AWB 08/950. 
      Bij alle hiervoor genoemde – gelijkluidende – besluiten heeft verweerder de bezwaren van Tulip tegen een besluit van 25 april 2008, respectievelijk de bezwaren van Corus tegen zeven besluiten van 5 maart 2008, negen besluiten van 14 maart 2008 en twee besluiten van 25 maart 2008, ongegrond verklaard. In alle hiervoor genoemde primaire besluiten heeft verweerder – eveneens in gelijkluidende bewoordingen – geweigerd appellanten een verklaring om energie-investeringsaftrek (hierna: EIA-verklaring) op grond van de Wet Inkomstenbelasting (hierna: Wet IB 2001) te verlenen.
      Bij brief van 28 januari 2009 hebben appellanten gezamenlijk de gronden van het beroep aangevuld.
      Bij afzonderlijke brieven van 1 maart 2009 (AWB 08/932) en 2 maart 2009 (AWB 08/933 tot en met 08/950) heeft verweerder een verweerschrift ingediend, onder overlegging van op de zaken betrekking hebbende stukken. 
      Op 28 mei 2009 heeft het onderzoek ter zitting plaatsgehad, waarbij de gemachtigden van partijen zijn verschenen. Van de zijde van appellanten zijn tevens verschenen A en B, beiden werkzaam bij Corus.
    
    
    
      2.	De grondslag van het geschil
      2.1	De Wet IB 2001 bepaalde ten tijde hier van belang:
    
    
    
      “Artikel 3.42 Energie-investeringsaftrek
      1. Indien in een kalenderjaar in een onderneming die de ondernemer voor eigen rekening drijft, wordt geïnvesteerd in niet eerder gebruikte bedrijfsmiddelen met betrekking waartoe op een door de ondernemer gedaan verzoek door Onze Minister van Economische Zaken is verklaard dat sprake is van energie-investeringen, en de ondernemer daarvoor bij de aangifte kiest, wordt een in het derde lid aangewezen percentage van het bedrag aan energie-investeringen ten laste gebracht van de winst over dat jaar (energie-investeringsaftrek).
      2. Energie-investeringen zijn investeringen die door Onze Minister in overeenstemming met Onze Minister van Economische Zaken en na overleg met Onze Minister van Volkshuisvesting, Ruimtelijke Ordening en Milieubeheer bij ministeriële regeling zijn aangewezen als investeringen die in het belang zijn van een doelmatig gebruik van energie.
      (...)
      7. Bij ministeriële regeling kunnen:
      a. in overeenstemming met Onze Minister van Economische Zaken regels worden gesteld met betrekking tot de in het eerste lid bedoelde verklaring 
      (...).”
    
    	
    De Uitvoeringsregeling energie-investeringsaftrek 2001 (hierna: Uitvoeringsregeling) luidde voor zover hier relevant:
    
    
      “Artikel 2 
      1. Als energie-investeringen als bedoeld in artikel 3.42, tweede lid, van de wet worden aangewezen: de investeringen in bedrijfsmiddelen of in onderdelen daarvan, opgenomen in bijlage I van deze regeling, mits:
      a. het bedrijfsmiddel of het onderdeel in overeenstemming is met de bestemming voor zover aangegeven in die bijlage, niet eerder is gebruikt en bestaat uit de in die bijlage genoemde bestanddelen;
      (...)
    
    
    Bijlage 1 bij de Uitvoeringsregeling luidde voor zover hier relevant:
    
    
      “Artikel 1.
      Als energie-investeringen als bedoeld in artikel 3.42, tweede lid, van de wet worden aangemerkt:
      (...)
      B. Investeringen ten behoeve van energiebesparing bij apparatuur of processen
    
    
    
      Technische voorzieningen ten behoeve van energiebesparing bij apparatuur of processen door:
      1. De verbetering van de energie-efficiëntie door:
      (...)
      1.3.A. Additionele efficiency-verhogende voorzieningen.
      (...)
    
    
    
      Artikel 2.
      (...)
      2. Als referentie voor de berekening van de energiebesparing dient bij bestaande bouwwerken, bestaande processen en bestaande transportmiddelen het historisch energiegebruik. Bij nieuwe processen, nieuwe bouwwerken en nieuwe transportmiddelen dient het in de betreffende branche gemiddeld gangbare energiegebruik bij (soortgelijke) nieuwe investeringen bij vergelijkbare toepassingen als referentie.
      (...)”
    
    
    
      2.2	Op grond van de stukken en het onderzoek ter zitting zijn in deze zaak de volgende feiten en omstandigheden voor het College komen vast te staan.
      - De energie-investeringen die zijn opgenomen in Bijlage 1 bij de Uitvoeringsregeling zijn, ten tijde hier van belang, door verweerder eveneens opgenomen in opvolgende brochures, te weten Energielijst 2005, Energielijst 2006, Energielijst 2007 en Energielijst 2008 (hierna gezamenlijk aangeduid als: Energielijst), en voorzien van een code. Code 320000 betreft een code voor investeringen in technische voorzieningen voor energiebesparing bij bestaande apparatuur of bestaande processen. Code 420000 betreft een code voor investeringen in technische voorzieningen voor energiebesparing bij nieuwe apparatuur of nieuwe processen. Als referentie voor de berekening van de energiebesparing dient bij code 320000 het historisch energiegebruik. Daarmee komt deze code overeen met artikel 2, tweede lid, eerste volzin, van Bijlage 1 bij de Uitvoeringsregeling. In de Energielijst is bij die code de volgende toelichting vermeld:
    
    
    “Als er sprake is van vervanging van een bestaand proces, dan geldt voor het vervangingsgedeelte code 320000. Als er sprake is van uitbreiding van het proces (capaciteitsuitbreiding), dan geldt voor het uitbreidingsgedeelte code 420000.”
    
    Als referentie voor de berekening van de energiebesparing dient bij code 420000 het in de betreffende branche gemiddeld gangbare energiegebruik bij soortgelijke technische voorzieningen voor vergelijkbare nieuwe apparatuur of nieuwe processen. Daarmee komt laatstgenoemde code overeen met artikel 2, tweede lid, tweede volzin, van Bijlage 1 van de Uitvoeringsregeling. In de Energielijst is bij die code de volgende toelichting opgenomen:
    
    “Als er sprake is van uitbreiding van het proces (capaciteitsuitbreiding), dan geldt voor het uitbreidingsgedeelte code 420000. Als er sprake is van vervanging van een bestaand proces, dan geldt voor het vervangingsgedeelte code 320000.”
    
    
      - Op daartoe bestemde formulieren, door de belastingdienst ontvangen op respectievelijk 17 januari 2006, 17 maart 2006, 18 april 2006, 21 juni 2006, 18 juli 2006, 1 september 2006 en 20 november 2006 heeft Corus verweerder verzocht om een EIA-verklaring onder code 320000 van de Energielijst ten behoeve van het project “OSF2 Schrothalcapaciteit (58.10353)”. 
      - Op daartoe bestemde formulieren, door de belastingdienst ontvangen op respectievelijk 20 november 2006, 27 april 2007, 30 mei 2007, 25 juni 2007, 12 juli 2007, 16 juli 2007, 20 augustus 2007, 14 september 2007, 8 november 2007, 4 december 2007 en 20 december 2007 heeft Corus verweerder verzocht om een EIA-verklaring onder 320000 van de Energielijst ten behoeve van het project “Extra schrotinzet (500.000 ton) (58.15835)”.
      - Op een daartoe bestemd formulier, door de belastingdienst ontvangen op 27 maart 2008, heeft Tulip verweerder verzocht om een EIA-verklaring onder code 320000 van de Energielijst ten behoeve van het project “Extra schrotinzet (500.000 ton) (58.15835)”.
      - Blijkens een notitie van Corus die op 12 november 2007 aan verweerder is toegezonden en waarin een toelichting is gegeven op het project “Energiebesparing door extra schrotinzet (500.000 ton)”, beogen appellanten met de hiervoor genoemde projecten de ombouw van een zogenaamde spoelstand (Spoelstand 22) tot een zogenaamde panoven (Panoven 22), waardoor het in het staalproductieproces van hun installatie mogelijk wordt de grondstoffenreceptuur – bestaande uit de grondstoffen ruw ijzer en schrot – te wijzigen in die zin dat relatief minder ruw ijzer nodig is, hetgeen energie zou besparen. 
      - Op alle vorengenoemde aanvragen heeft verweerder afzonderlijk beslist bij negentien besluiten van 5 maart 2008, 14 maart 2008, 25 maart 2008 en 25 april 2008, waarin – in gelijkluidende bewoordingen – de aanvragen om een EIA-verklaring zijn afgewezen. Volgens verweerder vallen de investeringen van appellanten niet onder code 320000 van de Energielijst. Daartoe overweegt hij dat bij bestaande processen zowel de uitgaande producten van het proces als ook de ingaande grondstoffen in de oude en nieuwe situatie gelijk(waardig) dienen te zijn. In de nieuwe situatie treedt echter een essentiële wijziging op aan de kant van de ingaande grondstoffen door de toevoer van ruim 50% extra schrot (17,8 % in plaats van 11,7%) aan het staalproductieproces. Het realiseren van energiebesparing door het wijzigen van de grondstofreceptuur staat niet genoemd onder code 320000, aldus verweerder. Verder overweegt verweerder dat door de ombouw van de spoelstand naar de panoven appellanten investeren in extra schrotsmeltcapaciteit en dat hiermee code 420000 van toepassing is. Op grond van de referentie in deze code, waarbij een vergelijking is gemaakt met het smelten van alleen schrot in een panoven, concludeert verweerder dat de energie-investeringen te weinig energiebesparing opleveren. 
      - Tegen de achttien op Corus betrekking hebbende besluiten van 5 maart 2008, 14 maart 2008 en 25 maart 2008 heeft Corus bij brief van 15 april 2008 afzonderlijk bezwaar gemaakt. Tegen het op Tulip betrekking hebbende besluit van 25 april 2008 heeft Tulip bij brief van 4 juni 2008 bezwaar gemaakt. 
      - De gronden van bezwaar hebben Corus bij brief van 10 juni 2008, respectievelijk Tulip bij brief van 12 juni 2008, ingediend. Beide hebben aangevoerd, kort gezegd,  dat de energie-investeringen zien op de vervanging van een bestaand proces en niet zien op een uitbreiding van (schrotsmelt)capaciteit. In de nieuwe situatie dient bij de productie van 3.000.000 ton staal minder ruw ijzer te worden toegevoegd. Daarmee valt de energiebesparing binnen code 320000 van de Energielijst, aldus appellanten. 
      - Op 14 augustus 2008 heeft verweerder appellanten op een hoorzitting gehoord.
      - Bij brief van 22 augustus 2008 heeft verweerder appellanten bericht voornemens te zijn de bezwaren ongegrond te verklaren. 
      - Hierop hebben appellanten bij brief van 22 september 2008 een zienswijze ingediend. 
      - Vervolgens heeft verweerder de bestreden besluiten genomen.
    
    
    
      3.	De bestreden besluiten en het standpunt van verweerder
      Bij de bestreden besluiten heeft verweerder de bezwaren van appellanten ongegrond verklaard en hiertoe, zakelijk weergegeven, het volgende overwogen.
      Als gevolg van de gemelde energie-investeringen wordt het mogelijk om de panoven te verwarmen. Hierdoor kan een extra hoeveelheid schrot worden toegevoegd aan een gelijkblijvende hoeveelheid ruw ijzer, waardoor 225.000 ton extra staal wordt geproduceerd. In de nieuwe situatie blijft bij de productie van 3.225.000 ton staal de hoeveelheid ruw ijzer gelijk. Naar het oordeel van verweerder is alleen sprake van uitbreiding van de capaciteit, waardoor de investeringen vallen onder code 420000 van de Energielijst. Verweerder deelt de mening van appellanten dat indien de referentie van deze code wordt aangehouden met de investeringen onvoldoende energie wordt bespaard. 
      Het in het kader van het gelijkheidsbeginsel door appellanten gedane beroep op het project “Optimalisatie capaciteit kolen” (hierna: OCK-project) kan volgens verweerder niet slagen omdat in dat geval de staalproductie gelijk is gebleven en de extra kolen daadwerkelijk worden gebruikt om de hoeveelheid kooks te verminderen, terwijl in het voorliggende geval de hoeveelheid ruw ijzer niet wordt verminderd door het extra schrot. 
      In het verweerschrift merkt verweerder nog op dat het College in zijn uitspraak van 20 november 2003 (AWB 03/315, &lt;www.rechtspraak.nl&gt;, LJN: AO1100) een oordeel heeft gegeven over de vraag of er sprake is van een bestaand of nieuw proces, terwijl in het voorliggende geval een oordeel moet worden gegeven over de vraag of sprake is van vervanging of uitbreiding van een bestaand proces. 
      De uitleg van het begrip ‘bestaande processen’ in de primaire besluiten heeft verweerder niet gehandhaafd. Hij heeft de gemelde investeringen beoordeeld als een investering in een additionele efficiencyverhogende voorziening (artikel 1, onderdeel B, onder 1.3.A van Bijlage 1 bij de Uitvoeringsregeling). Echter, in geschil blijft of hierbij sprake is van een investering in vervanging of uitbreiding van een bestaand proces, aldus verweerder.
    
    
    
      4.	Het standpunt van appellanten
      Appellanten voeren, zakelijk weergegeven, het volgende aan. 
      Verweerder heeft de gemelde energie-investeringen ten onrechte getoetst aan code 420000 van de Energielijst. Deze investeringen beperken zich immers tot het vervangingsgedeelte van het bestaande proces (de productie van de eerste 3.000.000 ton staal). Elke ton staal die wordt geproduceerd bevat meer schrot; per ton staal wordt aldus een energiebesparing gerealiseerd door verdringing van ruw ijzer. Bij de vervanging van een bestaand proces geldt voor het vervangingsgedeelte code 320000 van de Energielijst. Verweerder gaat hier ten onrechte aan voorbij. Dit is in strijd met de toelichting bij de codes 320000 en 420000 van de Energielijst, waarin is vermeld dat voor het uitbreidingsgedeelte van een proces code 420000 geldt en voor het vervangingsgedeelte van een bestaand proces code 320000. Bovendien is verweerder in de bestreden besluiten in strijd met het motiveringsbeginsel niet op deze in bezwaar aangevoerde argumenten ingegaan. Evenmin is verweerder in bezwaar gemotiveerd ingegaan op de verwijzing van appellanten naar het OCK-project, waarin het ook gaat om een energie-investering die het mogelijk maakt om de verhouding tussen grondstoffen te wijzigen en waarbij die nieuwe verhouding minder energie kost voor de productie van één ton staal.
      Voorts stellen appellanten met betrekking tot verweerders uitleg van het begrip ‘bestaande processen’ in de primaire besluiten dat de grondstoffen in het productieproces na de investering gelijk(waardig) blijven; slechts de verhouding tussen deze grondstoffen is aangepast. Het product staal blijft gelijk. In dit verband verwijzen appellanten naar de genoemde uitspraak van het College van 20 november 2003, waarin het College bij de vaststelling of sprake is van een bestaand proces van doorslaggevend belang heeft geacht dat vóór en na de investering sprake is van een ‘eenzelfde processtap’. Dat is hier het geval, aldus appellanten. 
    
    
    
      5.	De beoordeling van het geschil
      5.1	Het College ziet zich geplaatst voor de vraag of verweerder terecht onderhavige energie-investeringen heeft geschaard onder code 420000 van de Energielijst en bijgevolg terecht bij de berekening van de energiebesparing als referentie het in de betreffende branche gemiddeld gangbare energiegebruik bij soortgelijke technische voorzieningen voor vergelijkbare nieuwe apparatuur of nieuwe processen heeft aangehouden. Hieromtrent overweegt het College als volgt. 
      5.2	Het College gaat er op grond van hetgeen partijen hebben aangevoerd van uit dat de investeringen tot gevolg hebben dat de spoelstand wordt omgebouwd tot een panoven, waarbij de panoven dezelfde functies heeft als de spoelstand, zij het uitgebreid met een verwarmingsmogelijkheid, en dat het hierdoor mogelijk wordt om verhoudingsgewijs de toevoer van schrot te verhogen en/of die van ruw ijzer te verlagen. Voor het overige blijft de installatie en het productieproces van staal ongewijzigd. In dat verband heeft verweerder ter zitting de stelling van appellanten dat een gewijzigde verhouding van de grondstoffentoevoer niet leidt tot de productie van een andere kwaliteit staal, niet bestreden. Onder deze omstandigheden zijn naar het oordeel van het College de wijzigingen als gevolg van de energie-investeringen zodanig dat voor de toepassing van de Uitvoeringsregeling dient te worden uitgegaan van een bestaand proces. De omstandigheid dat de energie-investeringen het mogelijk maken de productiecapaciteit van de installatie van 3.000.000 ton staal naar 3.225.000 ton staal uit te breiden is onvoldoende voor een ander oordeel. Wat er verder ook zij van het door verweerder (in de toelichting op de codes 320000 en 420000 van de Energielijst) gemaakte onderscheid tussen vervanging en uitbreiding van een bestaand proces, het College is in het onderhavige geval van oordeel dat geen sprake is van een voor de toepassing van de Uitvoeringsregeling relevante capaciteitsuitbreiding, gezien aard en omvang van de wijzigingen als gevolg van de energie-investeringen. Aan het door verweerder gemaakte onderscheid tussen het OCK-project, waarin de verhouding van de grondstoffen als gevolg van de energie-investeringen eveneens wordt gewijzigd maar waarbij de staalproductie gelijk blijft, en onderhavige projecten komt derhalve niet de door hem gewenste betekenis toe. 
      Gelet op het voorgaande had verweerder in dit geval de energie-investeringen onder    artikel 2, tweede lid, eerste volzin, van Bijlage 1 bij de Uitvoeringsregeling of wel code 320000 van de Energielijst dienen te scharen en had hij derhalve bij de berekening van de energiebesparing als referentie het historische energiegebruik dienen te hanteren. De berekening van de energiebesparing is in de bestreden besluiten derhalve onvoldoende gemotiveerd, gelet op het bepaalde van artikel 2, tweede lid, van Bijlage 1 bij de Uitvoeringsregeling. 
      5.3	Het vorenoverwogene leidt tot de conclusie dat de beroepen gegrond zijn en dat de bestreden besluiten dienen te worden vernietigd op grond van artikel 7:12 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb). Verweerder zal opnieuw op de bezwaren van appellanten moeten beslissen, met inachtneming van hetgeen in deze uitspraak is overwogen. In dat verband wijst het College er nog op dat verweerder bij de nieuwe berekening van de energiebesparing alleen rekening dient te houden met de productie van de eerste 3.000.000 ton staal, aldus overeenkomend met de maximale productiecapaciteit van de installatie in de situatie van vóór onderhavige investeringen.
      5.4 	Het College acht termen aanwezig verweerder met toepassing van artikel 8:75 van de Awb te veroordelen in de proceskosten aan de zijde van appellanten. Deze kosten worden op de voet van het bepaalde in het Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: Bpb) vastgesteld op € 644,-- (1 punt voor het indienen van het beroepschrift en 1 punt voor het verschijnen ter zitting, met een wegingsfactor 1, ad € 322,-- per punt), waarbij de zaken als samenhangend als bedoeld in artikel 3, tweede lid, Bpb zijn beschouwd.
    
    
    
      6. De beslissing
      Het College: 
      - verklaart de beroepen gegrond;
      - vernietigt de bestreden besluiten; 
      - draagt verweerder op opnieuw op de bezwaren te beslissen, met inachtneming van deze uitspraak;
      - bepaalt dat het door Tulip en Corus afzonderlijk betaalde griffierecht ten bedrage van € 288,-- (zegge:
        tweehonderdachtentachtig euro) wordt vergoed.
    
    
    Aldus gewezen door mr. E.R. Eggeraat, mr. M.M. Smorenburg en mr. M.J. Kuiper, in tegenwoordigheid van mr. S.D.M. Michael als griffier, en uitgesproken in het openbaar op 1 oktober 2009.
    
    w.g. E.R. Eggeraat				w.g. S.D.M. Michael