ECLI:NL:RBROT:2013:CA3026, Rechtbank Rotterdam, 30-05-2013, ROT 12/1391
Rechtbank Rotterdam — Uitspraak 
Datum: 2013-05-30 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht

Samenvatting: AFM heeft KPMG bestuurlijke boetes opgelegd van respectievelijk € 871.250 en € 10.000 wegens overtreding van artikel 8, eerste respectievelijk tweede lid, van het Besluit toezicht accountantsorganisaties (Bta). AFM heeft voorts besloten de boete van € 871.250 te publiceren. 
        Met AFM is de rechtbank van oordeel dat sprake is van een overtreding van artikel 8 lid 1 Bta. Het gedurende langere tijd ontbreken van een gevoel voor urgentie en van passende maatregelen om de cultuur binnen KPMG ten aanzien van de OKB-procedure te veranderen duidt veeleer op het nalaten beleid te voeren ten aanzien van het stelsel van kwaliteitsbeheersing dan op het in een voorkomend geval niet waarborgen dat het stelsel van kwaliteitsbeheersing wordt nageleefd, zoals bedoeld in artikel 22 Bta. Naar het oordeel van de rechtbank brengen het systeem en de opbouw van het Bta met zich dat ingeval niet of volstrekt ontoereikend beleid wordt gevoerd op een cruciaal element van het stelsel van kwaliteitsbeheersing, zoals de OKB-procedure, sprake is van overtreding van artikel 8, eerste lid, van het Bta, ook als daarnaast sprake is van overtreding van artikel 22 Bta. Voorts is de rechtbank met AFM van oordeel dat het stelsel van kwaliteitsbeheersing van KPMG ten tijde in geding niet voldeed aan artikel 8 lid 2 Bta.

RECHTBANK ROTTERDAM
    
    Team Bestuursrecht 2
    
    zaaknummer: ROT 12/1391
    
    uitspraak van de meervoudige kamer van 30 mei 2013 in de zaak tussen
    
    
      KPMG Accountants N.V. (KPMG), te Amstelveen, eiseres,
      gemachtigden mr. P.N. Ploeger en mr. M. Faber,
    
    
    en
    
    
      Stichting Autoriteit Financiële Markten (AFM), verweerster,
      gemachtigden mr. A.J. Boorsma, mr. R.W. Veldhuis en mr. M.L. Batting.
    
    
    
    Procesverloop
    
    Bij besluit van 16 februari 2012 (besluit 1) heeft AFM de bezwaren van KPMG tegen twee besluiten van 21 februari 2011, strekkende tot oplegging van bestuurlijke boetes van respectievelijk € 871.250,00 en € 10.000,00 wegens overtreding van artikel 8, eerste respectievelijk tweede lid, van het Besluit toezicht accountantsorganisaties (Bta), ongegrond verklaard.
      
    Eiseres heeft tegen het bestreden besluit beroep ingesteld.
    
    Bij besluit van 30 november 2012 (besluit 2) heeft AFM de in het besluit van 21 februari 2011 tot oplegging van een bestuurlijke boete van € 871.250,00 wegens overtreding van artikel 8, eerste lid, van het Bta vervatte deelbeslissing tot vroegtijdige openbaarmaking in de zin van artikel 67 van de Wet toezicht accountantsorganisaties (Wta) heroverwogen en het bezwaar daartegen alsnog ongegrond verklaard. AFM heeft daarbij besloten het primaire boetebesluit en de (geschoonde) besluiten 1 en 2 onder begeleiding van een persbericht op haar website te plaatsen.
    
    Het onderzoek ter zitting – achter gesloten deuren – heeft plaatsgevonden op 22 april 2013. Partijen hebben zich laten vertegenwoordigen door hun gemachtigden. Voorts zijn verschenen [A], namens KPMG, en drs. M.L. van der Zijde RA, namens AFM. 
    
    
    Overwegingen
    
    1.	Met betrekking tot de omvang van het geding stelt de rechtbank ambtshalve het volgende voorop. Besluit 2, waarin AFM terugkomt van de in besluit 1 vervatte beslissing om niet vroegtijdig te publiceren op de voet van artikel 67, eerste lid, van de Wta, moet worden aangemerkt als een besluit waartegen het beroep tegen besluit 1 zich, gelet op artikel 6:19 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb), van rechtswege mede richt. 
    
    2.	Onderhavige boeteoplegging en beslissing tot publicatie zien op gedragingen voorafgaand aan het per 1 augustus 2009 ingevoerde nieuwe boetestelsel financiële wetgeving en ook voorafgaand aan de wijzigingen in de Awb per 1 juli 2009 (de Vierde tranche). Daar per 1 juli 2009 geen gunstiger boeteregime is gaan gelden voor KPMG en vanaf 1 augustus 2009 een ongunstiger boeteregime, moet de onderhavige zaak – mede gelet op de toepasselijke overgangswetgeving – worden beoordeeld aan de hand van de bepalingen zoals die golden in het tijdvak waarin KPMG volgens AFM in overtreding was, te weten van 22 februari 2008 tot en met 1 juli 2009.
    
    3.1.	Artikel 18 van de Wta luidt:
    
    
      “1. De accountantsorganisatie beschikt over een stelsel van kwaliteitsbeheersing.
      2. Het stelsel van kwaliteitsbeheersing is zodanig ingericht dat de werkzaamheden betreffende een wettelijke controle te allen tijde plaatsvinden onder de verantwoordelijkheid van een externe accountant.
      3. Bij of krachtens algemene maatregel van bestuur worden met het oog op de bevordering van het vertrouwen in de financiële markten, de waarborging van het publieke belang van de accountantsverklaring en het toezicht op de naleving van de bij of krachtens deze wet gestelde regels, regels gesteld ten aanzien van de kwaliteitsbeheersing en het stelsel van kwaliteitsbeheersing.”
    
    
    Het derde lid van artikel 18 van de Wta luidde tot 25 augustus 2008:
    
    “3. Bij of krachtens algemene maatregel van bestuur worden met het oog op de bevordering van het vertrouwen in de financiële markten, de waarborging van het publieke belang van de accountantsverklaring en het toezicht op de naleving van de bij of krachtens deze wet gestelde regels, regels gesteld ten aanzien van het stelsel van kwaliteitsbeheersing.”
    
    In de wetsgeschiedenis is ter zake van de wijziging van dit artikellid het volgende opgemerkt (Kamerstukken II 2005-2006, 30 397, nr. 7, p. 24):
    
    “(…) De voorgestelde wijziging (…) is opgenomen omdat thans de grondslag in de wet ontbreekt om regels te stellen met betrekking tot de kwaliteitsbeheersing van accountantsorganisaties. Daarbij kan onder meer worden gedacht aan regels met betrekking tot de cliëntenadministratie, het controledossier en de kwaliteitsbeoordeling. (…)”
    
    Gelet op artikel 54, eerste lid, van de Wta is AFM bevoegd om een bestuurlijke boete op te leggen wegens overtreding van een voorschrift, gesteld bij of krachtens onder meer artikel 18 van de Wta. 
    
    
      In artikel 55 van de Wta was tot 1 juli 2009 het volgende bepaald:
      (1) het bedrag van de bestuurlijke boete wordt bepaald bij algemene maatregel van bestuur, met dien verstande dat de boete voor een afzonderlijke overtreding ten hoogste 
      € 900.000,00 bedraagt;
      (2) deze algemene maatregel van bestuur bepaalt bij elke daarin omschreven overtreding het bedrag van de deswege op te leggen bestuurlijke boete; 
      (3) AFM kan het bedrag van de bestuurlijke boete lager stellen dan in de algemene maatregel van bestuur is bepaald, indien het bedrag van de boete in een bepaald geval onevenredig hoog is.
    
    
    Ingevolge artikel 67, eerste lid, aanhef en onder b, van de Wta, zoals die bepaling luidde tot 1 augustus 2009, maakt AFM een besluit tot het opleggen van een bestuurlijke boete ingevolge deze wet na bekendmaking openbaar, indien de bestuurlijke boete is opgelegd ter zake van overtreding van een bepaling die in de algemene maatregel van bestuur op basis van artikel 55, eerste lid, van de Wta beboetbaar is gesteld met tariefnummer 4, 5 of 6. In het vierde lid van artikel 67 van de Wta is bepaald dat, indien de openbaarmaking van het besluit in strijd is of zou kunnen komen met het doel van het door de toezichthouder uit te oefenen toezicht op de naleving van deze wet, deze achterwege blijft. 
    
    3.2.	Artikel 8 van het Bta luidt:
    
    
      “1. Een accountantsorganisatie voert een beleid ten aanzien van het stelsel van kwaliteitsbeheersing.
      2. Het stelsel van kwaliteitsbeheersing bevat procedures, beschrijvingen en standaarden als bedoeld in de artikelen 11, tweede lid, en 16, die ten doel hebben de naleving door de accountantsorganisatie te waarborgen van de bij en krachtens de artikelen 14 tot en met 24 van de wet gestelde regels.
      (…).”
    
    
    In Nota van toelichting bij het Bta is te lezen (Stb. 2006, 380, p. 32):
    
    “Artikel 8, eerste lid
    
    
      De functie van de accountantsverklaring in het maatschappelijk verkeer vergt een hoge kwaliteit van de accountantscontrole en de naar aanleiding daarvan verstrekte accountantsverklaringen. Accountantsorganisaties zijn op het behalen van winst gerichte ondernemingen. Bij het aanbieden en verrichten van diensten concurreren accountantsorganisaties. De wettelijk geborgde kwaliteit laat slechts ruimte voor concurrentie op de doelmatigheidsaspecten van de uitvoering. Tussen de geschetste
      verschillende belangen of doelstellingen bestaat een zekere spanning. Het beleid ten aanzien van het stelsel van kwaliteitsbeheersing (hierna: kwaliteitsbeleid) geeft de visie weer van de accountantsorganisatie op de wijze waarop zij het kwaliteitsgericht denken en handelen van de accountantsorganisatie wenst te handhaven en zo nodig verder te bevorderen. Het kwaliteitsbeleid omvat al hetgeen een bepalende invloed heeft op het kwaliteitsgericht denken en handelen binnen de accountantsorganisatie en is daarmee ruimer dan het stelsel. In het kwaliteitsbeleid zou bijvoorbeeld aandacht kunnen worden besteed aan de in- en externe communicatie van de dagelijks(mede)beleidsbepalers en de accountantsorganisatie, de prestatiebeoordeling, salariëring en promotie of de middelen die beschikbaar zijn voor vaktechnische scholing en ondersteuning. Daarnaast kunnen de belangrijkste aspecten of onderdelen in het kwaliteitsbeleid worden benoemd, hetgeen vervolgens wordt uitgewerkt in onder meer de procedures en maatregelen zoals opgenomen in het stelsel van kwaliteitsbeheersing.
      Het kwaliteitsbeleid en het stelsel van kwaliteitsbeheersing worden vastgelegd en op regelmatige basis geactualiseerd, en worden bekend en toegankelijk gemaakt voor de medewerkers van de accountantsorganisatie. Het kwaliteitsbeleid en het stelsel van kwaliteitsbeheersing hebben dus een dynamisch karakter en omvatten meer dan een handboek in de kast.
    
    
     
    Artikel 8, tweede lid
    
    
      De opzet van het stelsel van kwaliteitsbeheersing heeft als doel de naleving door de accountantsorganisatie te waarborgen van het bij en krachtens de artikelen 14 tot en met 24 van de wet bepaalde. De in het stelsel van kwaliteitsbeheersing vervatte procedures en beschrijvingen zullen hoofdzakelijk betrekking hebben op de beheersing van de kwaliteit van wettelijke controles (de artikelen 18, eerste en tweede lid van de wet en de artikelen 9 tot en met 26 van dit besluit) en de onafhankelijkheid van de accountantsorganisatie (de artikelen 19, 23 en 24 van de wet en de artikelen 27 tot en met 31 van dit besluit). De opzet van het stelsel van kwaliteitsbeheersing heeft daarnaast als doel er voor te zorgen dat de externe accountant voldoet aan de artikelen 25 tot en met 30 van de wet.
      Dat volgt ook uit artikel 14 van de wet waarin is bepaald dat de accountantsorganisatie ervoor zorg draagt dat de externe accountants die bij haar werkzaam zijn of aan haar zijn verbonden voldoen aan het bij of krachtens afdeling 3.2 van de wet bepaalde. Het stelsel van kwaliteitsbeheersing bevat daartoe een uiteenzetting van procedures en beschrijvingen die door de accountantsorganisatie en haar medewerkers moeten worden gevolgd.
      De werking van het stelsel van kwaliteitsbeheersing blijkt uit de verschillende vastleggingen ingevolge dit besluit (onder andere in het controledossier).”
    
    
    Artikel 22 van het Bta luidt:
    
    
      “1. Een accountantsorganisatie waarborgt de naleving van het stelsel van kwaliteitsbeheersing.
      (…)”
    
    
    In Nota van toelichting bij het Bta is te lezen (Stb. 2006, 380, p. 37 en 41):
    
    “Artikel 12, tweede lid
    
    In dit lid wordt gedoeld op alle informatie die in het kader van de in het eerste lid omschreven beoordeling van belang is of kan zijn. Het begrip «waarborgt» in dit lid heeft een verdergaande strekking dat het begrip «zorgt voor» elders in dit besluit. Het impliceert dat de accountantsorganisatie de verstrekking van deze informatie kan garanderen. In de gevallen dat de accountantsorganisatie «zorgt voor» dient zij erop toe te zien dat en moeite te doen dat iets gebeurt of onderhouden wordt.
    
    (…)
    
    Artikel 22, eerste lid
    
    Tot de algemene verantwoordelijkheden van de accountantsorganisatie behoort het waarborgen van de naleving van het stelsel van kwaliteitsbeheersing. Zie voor het begrip «waarborgen» de toelichting op artikel 12, tweede lid. Bewaking van de naleving van het kwaliteitsbeleid en het stelsel van kwaliteitsbeheersing heeft als doel te borgen dat de bij en krachtens de wet gestelde regels worden nageleefd, dat het stelsel van kwaliteitsbeheersing goed is opgezet en op de juiste wijze is geïmplementeerd, en dat het stelsel van kwaliteitsbeheersing goed heeft gefunctioneerd. Van belang is daarbij dat het stelsel van kwaliteitsbeheersing – ook voor de toezichthouder en andere personen belast met kwaliteitscontrole – toetsbaar en reconstrueerbaar functioneert of heeft gefunctioneerd.”
    
    In artikel 40 van het Bta, dat gold tot 1 augustus 2009, is bepaald dat het bedrag van de bestuurlijke boete, bedoeld in artikel 54, eerste lid, van de Wta, wordt bepaald op de wijze, voorzien in de bijlage behorende bij het Bta. In artikel 1 van de bijlage behorende bij artikel 40 voornoemd, is achter artikel 8, eerste lid, van het Bta tariefnummer 6 vermeld, dat correspondeert met een tarief van € 87.125,00. Achter artikel 8, tweede lid, van het Bta is tariefnummer 3 vermeld, dat correspondeert met een tarief van € 1.815,00. Gelet op artikel 2 van de bijlage dienen deze bedragen te worden vermenigvuldigd met de factor 10 indien meer dan € 100.000.000,00 omzet is gemoeid met het verrichten van wettelijke controles bij organisaties van openbaar belang (OOB’s).
    
    4.1.	AFM heeft KPMG op 27 september 2007 vergunning verleend voor het verrichten van wettelijke controles als bedoeld in artikel 5, eerste lid, van de Wta. Deze vergunning voorziet mede in het verrichten van wettelijke controles bij OOB’s als bedoeld in artikel 6, tweede lid, van de Wta. Reeds bij de vergunningverlening heeft AFM KPMG gewaarschuwd dat zij haar stelsel van kwaliteitsbeheersing, in het bijzonder de opdrachtgerichte kwaliteitsbeoordeling (OKB), niet op peil had en dat zij zo spoedig mogelijk maatregelen moest nemen om te voorkomen dat zij met handhavend optreden van AFM zou worden geconfronteerd.
    
    4.2.	AFM heeft op basis van onderzoek geconstateerd dat de beleidsbepalers van KPMG in de periode van 22 februari 2008 tot 1 juli 2009, ondanks vele interne en externe signalen en concrete aanwijzingen die wezen op ernstige gebreken in de opzet en uitvoering van de interne kwaliteitsbeoordeling van wettelijke controlewerkzaamheden, hebben nagelaten zich te vergewissen van de onderliggende problemen en onvoldoende invloed hebben uitgeoefend op het kwaliteitsgericht denken en handelen binnen KPMG. Volgens AFM heeft KPMG daarmee niet voldaan aan artikel 8, eerste lid, van Bta. Voorts heeft AFM schending van artikel 8, tweede lid, van het Bta geconstateerd. 
    
    5.1	KPMG stelt dat zij niet in strijd heeft gehandeld met artikel 8, eerste lid, van het Bta. Zij betoogt in dit verband dat AFM een onjuiste uitleg geeft aan dit artikellid. Volgens KPMG kan het niet zo zijn dat eventuele gebreken in de naleving van het stelsel van kwaliteitsbeheersing een overtreding van artikel 8, eerste lid, van het Bta opleveren, omdat artikel 22, eerste lid, van het Bta daarop ziet. Voorts meent KPMG dat het niet mogelijk is te oordelen over een onderdeel van een kwaliteitsbeleid, indien niet enig onderzoek wordt verricht naar het kwaliteitsbeleid als geheel. Verder stelt zij dat de vergissing in de Nederlandse Professional Practice Letter en het Engagement Quality Control Review Partner Completion Document om de Engagement Partner als uitgangspunt te nemen in plaats van de externe accountant, van ondergeschikt belang is en derhalve geen overtreding van artikel 8, tweede lid, van het Bta oplevert. Omdat AFM met het bestreden besluit niet langer voor de overtreding van artikel 8 van het Bta verwijst naar de vermeende overtredingen in de individuele controledossiers, kan volgens KPMG geen sprake meer zijn van overtreding van artikel 8 van het Bta. Voorts betoogt KPMG dat artikel 8, eerste en tweede lid, van het Bta alsook de artikelen 19 en 20 van het Bta onverbindend zijn omdat artikel 18, derde lid, van het Wta tot 25 augustus 2008 hiervoor geen wettelijke grondslag bevatte. 
    
    5.2.	De rechtbank is van oordeel dat artikel 18, derde lid, van de Wta gedurende de hele periode in geding – te weten 22 februari 2008 tot 1 juli 2009 – een voldoende wettelijke grondslag bood voor artikel 8, eerste en tweede lid, van het Bta. De eerste twee artikelleden van artikel 8 van het Bta reppen immers van het stelsel van kwaliteitsbeheersing, terwijl artikel 18 van de Wta ook voor 25 augustus 2008 een grondslag bood voor het stellen van regels ten aanzien van het stelsel van kwaliteitsbeheersing. Voorts is de rechtbank van oordeel dat artikel 8 van het Bta voldoet aan het bepaaldheidsgebod. Dat sprake is van open normen maakt dit niet anders (vgl. College van Beroep voor het bedrijfsleven (CBb) 22 februari 2012, LJN BV6713). 
    
    5.3.	Met AFM stelt de rechtbank vast dat KPMG zowel bij de vergunningverlening als nadien verschillende signalen hebben bereikt dat de OKB niet goed functioneerde. Met AFM stelt de rechtbank voorts vast dat KPMG van 22 februari 2008 tot 1 juli 2009 geen adequaat beleid heeft gevoerd om het tij te keren. Gelet op dit voortdurende gebrek heeft AFM zich terecht op het standpunt gesteld dat KPMG geen, althans geen afdoende beleid ten aanzien van het stelsel van kwaliteitsbeheersing heeft gevoerd. Dat KPMG ten tijde in geding beschikte over een kwaliteitshandboek, een aantal doelstellingen heeft geformuleerd en maatregelen heeft getroffen, doet hier niet aan af. Het kwaliteitshandboek, de geformuleerde doelstellingen en getroffen maatregelen hebben niet weggenomen dat er ten tijde in geding: (1) geen sprake was van een oorzaakanalyse; (2) geen passende maatregelen zijn geformuleerd; (3) voorgenomen maatregelen niet zijn uitgevoerd; (4) deadlines meermalen niet zijn gehaald; (5) tussentijds niet is beoordeeld of doelstellingen werden bereikt en geen bijsturing plaatsvond; en (6) evaluatie of doelstellingen zijn bereikt na het doorvoeren van maatregelen of verstrijken van deadlines uitbleef. Met name het door de Raad van Bestuur van KPMG naast zich neerleggen van het zeer negatieve oordeel van 9 december 2008 van de compliance officer ter zake van het kwaliteitsbewustzijn, acht de rechtbank illustratief voor het feitelijk niet voeren van beleid ten aanzien van het stelsel van kwaliteitsbeheersing. Ook nadat begin 2009 de Raad van Bestuur van KPMG ervan doordrongen raakt dat er ernstige problemen zijn rond de OKB duurde het nog tot medio 2009 voordat een plan van aanpak gereed kwam. Dat op andere punten mogelijk wel een beleid werd gevoerd gericht op naleving van wetgeving doet aan het vorenstaande niet af. De rechtbank neemt hierbij in aanmerking dat de OKB, naar AFM terecht benadrukt, een wezenlijk onderdeel vormt van het stelsel van kwaliteitsbeheersing. De OKB is essentieel voor het waarborgen van de kwaliteit van de accountantscontrole en voor de borging van het maatschappelijk vertrouwen in de betrouwbaarheid van accountantsverklaringen.
    
    5.4.	Met AFM is de rechtbank van oordeel dat sprake is van een overtreding van artikel 8, eerste lid, van het Bta. Zoals in de Nota van toelichting bij het Bta wordt overwogen, geeft het beleid ten aanzien van het stelsel van kwaliteitsbeheersing de visie weer van de accountantsorganisatie op de wijze waarop zij het kwaliteitsgericht denken en handelen van de accountantsorganisatie wenst te handhaven en zo nodig verder te bevorderen. Het kwaliteitsbeleid omvat al hetgeen een bepalende invloed heeft op het kwaliteitsgericht denken en handelen binnen de accountantsorganisatie en is daarmee ruimer dan het stelsel van kwaliteitsbeheersing. Het gedurende langere tijd ontbreken van een gevoel voor urgentie en van passende maatregelen om de cultuur binnen KPMG ten aanzien van de OKB-procedure te veranderen duidt dan ook veeleer op het nalaten beleid te voeren ten aanzien van het stelsel van kwaliteitsbeheersing dan op het in een voorkomend geval niet waarborgen dat het stelsel van kwaliteitsbeheersing wordt nageleefd, zoals bedoeld in artikel 22 van het Bta. Naar het oordeel van de rechtbank brengen het systeem en de opbouw van het Bta met zich dat ingeval niet of volstrekt ontoereikend beleid wordt gevoerd op een cruciaal element van het stelsel van kwaliteitsbeheersing, zoals de OKB-procedure, sprake is van overtreding van artikel 8, eerste lid, van het Bta, ook als daarnaast sprake is van overtreding van artikel 22 van het Bta. 
    
    5.5.	Voorts is de rechtbank met AFM van oordeel dat het stelsel van kwaliteitsbeheersing van KPMG ten tijde in geding niet voldeed aan artikel 8, tweede lid, van het Bta. Niet alleen werd in de Nederlandse Professional Practice Letter en het Engagement Quality Control Review Partner Completion Document bij KPMG in strijd met wet- en regelgeving de Engagement Partner als uitgangspunt genomen in plaats van de externe accountant, maar voorts waren de (werk)beschrijvingen die KPMG in haar stelsel van kwaliteitsbeheersing aan haar OKB-ers meegaf te beperkt. De werkzaamheden van de OKB-er, waaronder hetgeen hij ten minste in zijn beoordeling diende te betrekken en de vastleggingsverplichtingen, werden in het stelsel van kwaliteitsbeheersing van KPMG immers onvoldoende uitgewerkt, zodat het voor OKB-ers onduidelijk was wat de diepgang en reikwijdte van hun beoordelingswerkzaamheden moest zijn.
    
    6.1.	Uit het voorgaande volgt dat AFM bevoegd is KPMG bestuurlijke boetes op te leggen wegens overtreding van artikel 8, eerste en tweede lid, van het Bta. De rechtbank stelt vast dat de boetes zijn vastgesteld in overeenstemming met de bijlage bij artikel 40 van het Bta, dat gold tot 1 augustus 2009. Met AFM is de rechtbank van oordeel dat geen aanleiding bestaat tot matiging op de voet van artikel 55, derde lid, van de Wta, zoals die bepaling luidde tot 1 juli 2009. De geconstateerde gebreken acht de rechtbank dermate ernstig, en ook – mede gelet op de diverse waarschuwingen van de zijde van zowel AFM als intern binnen KPMG – dermate verwijtbaar, dat de opgelegde boetes niet onevenredig hoog zijn, terwijl gesteld noch gebleken is dat KPMG de boetes niet zal kunnen voldoen. 
    
    
      6.2.	De rechtbank stelt vast dat geen sprake is van overschrijding van de redelijke termijn in de zin van artikel 6, eerste lid, van het Verdrag tot bescherming van de rechten van de mens en de fundamentele vrijheden. De rechtbank neemt hierbij in aanmerking dat tussen de kennisgeving van het voornemen tot boeteoplegging van 1 september 2010 en de uitspraak van de rechtbank weliswaar meer dan twee jaar is gelegen, doch dat in onderhavig geval uit moet worden gegaan van een langere redelijke termijn dan gebruikelijk. De rechtbank ziet in dit verband aanleiding om net als in eenvoudigere mededingingszaken een termijn van drie jaar gelegen tussen de “charge” en de uitspraak in eerste aanleg nog als redelijk aan te merken (vgl. CBb 7 juli 2010, LJN BN0540 en CBb 25 maart 2011, LJN BQ5977). Redengevend hiervoor is het zeer uitgebreide dossieronderzoek dat voorafging aan het oordeel van AFM dat het (beleid inzake) het kwaliteitsstelsel dermate tekortschoot dat artikel 8 van het Bta was overtreden, alsmede de zeer uitvoerige wijze waarop KPMG haar zienswijze, bezwaren en beroepsgronden heeft geformuleerd. 
      Gelet hierop kan besluit 1 stand houden voor wat betreft de boeteoplegging. 
    
    
    7.1.	KPMG betoogt dat openbaarmaking achterwege behoort te blijven. Zij meent dat de schorsing van de beslissing tot vroegtijdige publicatie van het besluit tot boeteoplegging wegens overtreding van artikel 8, eerste lid, van het Bta door de voorzieningenrechter bij uitspraak van 20 juli 2011 (AWB 11/937) en de daarop voortbordurende beslissing in besluit 1 om af te zien van toepassing van artikel 67, eerste lid, van de Wta met zich brengt dat AFM in strijd handelt met het vertrouwens- en het rechtszekerheidsbeginsel door alsnog tot vroegtijdige openbaarmaking over te gaan. Voorts meent zij dat een belangenafweging in de weg staat aan publicatie. 
    
    7.2.	De rechtbank stelt vast dat AFM met besluit 2 is teruggekomen van haar in besluit 1 vervatte deelbeslissing om (vooralsnog) geen uitvoering te geven aan artikel 67, eerste lid, van de Wta. Redengevend voor die deelbeslissing was de schorsing van de eerdere beslissing tot vroegtijdige publicatie door de voorzieningenrechter in deze zaak en vaste rechtspraak van de rechtbank ter zake van het op dit punt vergelijkbare publicatiestelsel van de Wet op het financieel toezicht, welke rechtspraak inhield dat de toezichthouder ingeval van een schorsing in vorenbedoelde zin niet meer de bevoegdheid toekwam om later in de procedure opnieuw een besluit tot vroegtijdige publicatie van de boeteoplegging over te gaan. AFM heeft in een voetnoot uitdrukkelijk gewezen op deze rechtspraak (o.m. Rb. Rotterdam 2 september 2010, LJN BN5939 en 3 maart 2011, LJN BP6971) en heeft daarbij vermeld dat zij hoger beroep heeft ingesteld tegen dit oordeel van de rechtbank. Omdat besluit 2 voortkomt uit latere rechtspraak van het CBb, waarbij is geoordeeld dat de eerdere rechtspraak van de rechtbank in strijd is met vorenbedoeld publicatiestelsel (CBb 24 april 2012, LJN BW3574), is de rechtbank van oordeel dat AFM heeft mogen terugkomen van haar eerdere beslissing om (vooralsnog) geen toepassing te geven aan artikel 67, eerste lid, van de Wta, zonder in strijd te komen met het vertrouwens- en het rechtszekerheidsbeginsel. 
    
    7.3.	Mede gelet op recente rechtspraak van het CBb met betrekking tot vergelijkbare publicatiebevoegdheden (vgl. CBb 24 april 2012, LJN BW3574 en CBb 11 februari 2013, LJN BZ1864 en LJN BZ1865) acht de rechtbank openbaarmaking van de boeteoplegging en de wijze waarop AFM tot openbaarmaking wil overgaan niet in strijd met het wettelijke systeem en het doel van het toezicht door AFM als bedoeld in artikel 67, vierde lid, van de Wta. In dit verband merkt de rechtbank nog op dat de openbaar te maken versie van besluit 1 met besluit 2 zodanig is geschoond dat de verwijzingen naar artikel 8, tweede lid, van het Bta en de verwijzingen naar de bevindingen in individuele controledossiers van KPMG ontbreken. Gelet hierop kan besluit 2 eveneens stand houden. 
    
    7.4.	De kennisgeving in een van de primaire besluiten van 21 februari 2011 en besluit 1 met betrekking tot openbaarmaking in de zin van artikel 68 van de Wta, dus na het onherroepelijk worden van de boetebesluiten, is niet op rechtsgevolg gericht, want eerst na het onherroepelijk worden van de boeteoplegging kan een primair besluit worden genomen omtrent toepassing van die bepaling (vgl. CBb 11 februari 2013, LJN BZ1866).
    
    8.	Gelet op het voorgaande zal de rechtbank het beroep tegen de besluiten 1 en 2 ongegrond verklaren.
    
    9.	Voor een proceskostenveroordeling bestaat geen aanleiding.
    
    
     
    Beslissing
    
    De rechtbank verklaart het beroep tegen de besluiten 1 en 2 ongegrond.
    
    
    Deze uitspraak is gedaan door mr. L.A.C. van Nifterick, voorzitter, en mr. I.K. Rapmund en mr. B. van Velzen, leden, in aanwezigheid van mr. dr. R. Stijnen, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 30 mei 2013.
    
    
    
    
    
    griffier	voorzitter
    
    
    Afschrift verzonden aan partijen op: 
    
    
    
      Rechtsmiddel
      Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de dag van verzending daarvan hoger beroep worden ingesteld het College van Beroep voor het bedrijfsleven.