ECLI:NL:CBB:2005:AU5152, College van Beroep voor het bedrijfsleven, 20-10-2005, AWB 04/233
College van Beroep voor het bedrijfsleven — Uitspraak 
Datum: 2005-10-20 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht

Samenvatting: Wet op de Registeraccountants
        Raad van tucht Den Haag

College van Beroep voor het bedrijfsleven
      No. AWB 04/233				20 oktober 2005
      20020 Wet op de Registeraccountants
                  Raad van tucht Den Haag
    
    
    
    
    
    Uitspraak in de zaak van:
    
    
      A RA, wonende te B, appellant van een beslissing van de raad van tucht voor registeraccountants en Accountants-Administratieconsulenten te ‘s-Gravenhage (hierna: raad van tucht), gewezen op 19 januari 2004,
      gemachtigde: prof. mr. H. Beckman, advocaat te Amsterdam.
    
    
     
    
      1.	De procedure
      Bij brief van 4 oktober 2002 heeft C, thans wonende te D (hierna: klager) bij de raad van tucht een klacht ingediend tegen appellant.  
      Bij uitspraak van 19 januari 2004 heeft de raad van tucht beslist op de klacht. 
      Bij een op 19 maart 2004 bij het College ingekomen beroepschrift heeft appellant tegen die beslissing beroep ingesteld bij het College.
      De raad van tucht heeft bij brief van 26 maart 2004 stukken als bedoeld in artikel 53 van de Wet op de Registeraccountants (hierna: Wet RA) doen toekomen aan de griffier van het College. 
      Bij brief van 23 april 2004 heeft klager gereageerd op het beroepschrift. 
      Op 8 september 2005 heeft het onderzoek ter zitting plaatsgehad. Aldaar waren aanwezig appellant, bijgestaan door zijn gemachtigde, en klager.   
    
    
    
      2.	De bestreden tuchtbeslissing
      Bij de bestreden tuchtbeslissing, die in afschrift aan deze uitspraak is gehecht en als hier ingelast wordt beschouwd, heeft de raad van tucht de klacht gedeeltelijk gegrond verklaard en appellant de maatregel van schorsing als registeraccountant voor de duur van één week opgelegd. Voor het overige is de klacht ongegrond verklaard.    
      Ter zake van de formulering van de klacht door de raad van tucht, de beoordeling daarvan en de daarbij in aanmerking genomen feiten en omstandigheden, wordt verwezen naar de inhoud van de bestreden tuchtbeslissing.
    
    
    
      3.	De middelen van beroep
      Appellant heeft tegen de bestreden tuchtbeslissing de volgende middelen (samengevat weergegeven) voorgedragen. 
      3.1 In het eerste middel betoogt appellant dat de raad van tucht in het proces-verbaal van de zitting onderdelen van het verloop van de zitting heeft weggelaten en opmerkingen verkeerd en/of onvolledig heeft weergegeven. Volgens appellant had hij in de gelegenheid moeten worden gesteld vooraf na te gaan of het proces-verbaal de juiste gang van zaken weergeeft. 
      3.2 Het tweede middel bestrijdt de feitenvaststelling door de raad van tucht. 
      Anders dan de raad van tucht onder 2.5 respectievelijk 2.7 van de tuchtbeslissing heeft vastgesteld zijn de conceptbevindingen eind november 2000 met klager besproken en zijn de controlebevindingen niet met klager besproken. Voorts vond de voortzetting van het onderzoek niet tussen 7 en 14 november plaats, maar op 14 december 2000. 
      De in 2.8 van de tuchtbeslissing genoemde vergadering werd niet door appellant maar door de algemeen directeur a.i. van E, F voorgezeten. 
      Het in 2.9 van de tuchtbeslissing genoemde verslag is niet in ongewijzigde vorm verzonden aan de Raad van Toezicht en de Raad van Bestuur van de G Nederland maar in -vrijwel- ongewijzigde vorm aan de Raad van Toezicht en het Bestuur van de E.  
      3.3 In het derde middel komt appellant enerzijds op tegen de verwerping door de raad van tucht van het verweer van appellant dat de klacht niet is gemotiveerd. Volgens appellant was niet duidelijk wat met de verwijten van klager werd bedoeld, zodat het voor hem niet mogelijk was daar adequaat op te reageren.
      De raad van tucht heeft ten onrechte aan het verzoek van appellant het rapport van H (hierna: H-rapport), waarin de bevindingen van het onderzoek naar de ingediende klacht zijn neergelegd, in zijn verweer als herhaald en ingelast te beschouwen het gevolg verbonden dat de klacht hem duidelijk was. Het is zonneklaar dat ook de onderzoekers van H hebben moeten raden naar de bedoelingen van klager. 
      Voor de raad van tucht was de klacht ook niet duidelijk. Dit blijkt uit de openingsvraag van de voorzitter ter zitting bij de raad van tucht. Daarin vraagt deze waar de klacht nu precies over gaat. Deze vraag is weggelaten uit het proces-verbaal van de zitting. 
      De raad van tucht heeft de klachtonderdelen B, D en F ten onrechte niet buiten beschouwing gelaten, omdat klager deze klachtonderdelen zelfs bij repliek niet heeft gemotiveerd. 
      De onduidelijkheid van de klacht heeft er mede toe geleid dat de raad van tucht een eigen invulling aan de klachtonderdelen heeft gegeven, zonder dat appellant de gelegenheid heeft gehad daarop te reageren. De raad van tucht heeft klachtonderdeel A in rubriek 3 van de bestreden tuchtbeslissing onjuist samengevat en daarmee ten onrechte uitgebreid, omdat klager uitsluitend heeft geklaagd dat geen hoor en wederhoor is toegepast ‘tijdens’ de slotbespreking van het conceptverslag op 12 januari 2001 (hierna ook wel: slotbespreking) en niet ‘voor of tijdens’ die bespreking.  
      Onduidelijk is waar de raad van tucht op baseert dat het voor appellant glashelder moet zijn geweest dat F het vertrek van klager beoogde. Voorts heeft de raad van tucht ten onrechte aangenomen dat sprake zou zijn geweest van een strategie tussen appellant en F.    
      Anderzijds betoogt appellant in het derde middel dat de raad van tucht zowel in de samenvatting van zijn verweer in rubriek 4 van de bestreden tuchtbeslissing als bij de beoordeling van de klachtonderdelen voorbij is gegaan aan de verweren die hij in het verweerschrift en in dupliek heeft aangevoerd. De raad van tucht heeft met name geen aandacht besteed aan de stellingen ten aanzien van de reikwijdte van het beginsel van hoor en wederhoor. 
      3.4 Het vierde middel richt zich tegen de gegrondverklaring door de raad van tucht van klachtonderdelen A en B. 
      De in het geding zijnde periodieke controle is een regulier intern onderzoek met betrekking tot de werkzaamheden van de verschillende afdelingen van een bij de G Groep aangesloten locale bank. Het onderzoek is in geen enkel opzicht persoonsgericht. In dit verband is van belang dat het beginsel van hoor en wederhoor bij een algemeen onderzoek minder verstrekkende verplichtingen met zich brengt dan bij een persoonsgericht onderzoek. 
      Het beginsel van hoor en wederhoor heeft met name ten doel te waarborgen dat de door de accountant tijdens het onderzoek vergaarde feiten juist en volledig zijn. De tijdens de eerste fase van het onderzoek vergaarde feiten zijn met klager besproken en afgestemd. Het review en de zienswijze van F leidden tot voortzetting van het onderzoek op onderdelen die al eerder waren onderzocht. Deze onderdelen werden aan een nadere analyse onderworpen, gepaard gaande met een onderzoek naar vergelijkbare posten. 
      Het beginsel van hoor en wederhoor gaat niet zover dat klager opnieuw zou moeten worden gehoord, temeer daar hij de aantekenlijst van de voortzetting van het onderzoek heeft gekregen, ook het concept van de periodieke controle aan hem als lid van het managementteam is voorgelegd, voorts voor hem de gelegenheid open stond schriftelijk te reageren en ten slotte hem alle gelegenheid is geboden op de hoofdlijnen van het onderzoek te reageren tijdens de slotbespreking op 12 januari 2001, van welke mogelijkheid hij ook gebruik heeft gemaakt. 
      In dit verband is van belang dat een dergelijke vergadering in beginsel niet is bedoeld om een discussie op detailniveau te voeren zoals door klager voorgestaan. F had van tevoren aan alle deelnemers –onder wie klager– laten weten dat hij geen aanleiding zag in deze vergadering op dit beginsel een uitzondering te maken. Het beginsel van hoor en wederhoor gaat niet zo ver dat appellant zich tegenover klager zou moeten verantwoorden over het verrichte onderzoek, verplicht zou zijn te antwoorden op vragen van klager die niet aan de orde zijn en instemming zou moeten hebben van klager alvorens zijn conclusies uit te brengen. 
      Voorts is de rapportage op harde feiten gebaseerd, zakelijk en objectief geformuleerd en op zorgvuldige wijze gepresenteerd.  
      Ten aanzien van de overweging van de raad van tucht dat voor het horen van klager voor appellant te meer aanleiding had moeten bestaan, omdat F bij appellant min of meer had aangedrongen op kritisch nader onderzoek en het voor appellant, met zijn ervaring, glashelder moet zijn geweest dat F klagers vertrek beoogde benadrukt appellant dat hij op geen enkel moment gedurende zijn onderzoek heeft vermoed dat F het vertrek van klager zou beogen. Appellant en zijn onderzoekteam kwamen naar de E om de jaarlijkse controle uit te voeren. In een gesprek met F, dat plaatsvond aan het eind van het onderzoek kwam van hem het signaal dat hij als lid van de kredietcommissie van de bank aanwijzingen had dat de afhandeling van financieringsaanvragen gebreken vertoonde. Op basis hiervan is op verzoek van F aanvullend onderzoek gedaan. Appellant ziet niet in waarom hij door een dergelijk verzoek om de werkzaamheden van een bepaalde afdeling nader te onderzoeken, er op bedacht had moeten zijn dat F wellicht kwade bedoelingen had ten opzichte van de manager van de desbetreffende afdeling (klager). 
      Voor zover de raad van tucht zijn oordeel omtrent de beweerde bedoelingen van F ontleent aan het H-rapport moet worden bedacht dat dit pas achteraf is opgesteld en dat appellant de inhoud hiervan niet kende. 
      Het oordeel van de raad van tucht dat het voorts onzorgvuldig is dat appellant in het verslag de mededeling heeft opgenomen dat de inhoud van dit verslag is afgestemd met de waarnemend directeur en het managementteam is een ongeoorloofde uitbreiding van de klacht. Deze uitbreiding en de betekenis die de raad van tucht in dit kader toekent aan het begrip "afstemmen", is immers geen voorwerp van discussie geweest in de procedure bij de raad van tucht, zodat appellant ook niet de gelegenheid heeft gehad hierop te reageren. Voorts heeft afstemmen een andere betekenis dan instemmen; afstemmen betekent niets anders dan dat de bevindingen zijn besproken, opdat zij een zo zuiver mogelijke weergave van de werkelijkheid zijn. De accountant is ook niet op zoek naar instemming; zijn doel is enkel een objectief rapport op te stellen. 
      3.5 Het vijfde middel strekt ten betoge dat de raad van tucht klachtonderdeel C ten onrechte gegrond heeft verklaard. 
      Het verzoek van F om de discussie tijdens de op 12 januari 2001 gehouden slotbespreking tot de hoofdlijnen te beperken, is het recht van de algemeen directeur en de gebruikelijke gang van zaken tijdens dergelijke vergaderingen. Hoe het maken van een dergelijke afspraak dan toch onbehoorlijk kan zijn tegenover de deelnemers die gewoon zijn dat zij zich tijdens zulk een vergadering tot de hoofdlijnen moeten beperken, is niet duidelijk. 
      Voorts merkt appellant op dat hem niet uit de klacht, en ook niet anderszins, kenbaar is geworden dat dit aspect door klager in zijn klacht zou worden bedoeld, zodat hij hierop niet heeft kunnen reageren.
      3.6 In het zesde middel klaagt appellant dat de raad van tucht de vermelding van scores voor het jaar 2000, die in het rapport zijn vermeld betreffende het onderwerp Kredietverlening, ten onrechte inconsistent heeft geacht en klachtonderdeel D ten onrechte gegrond heeft verklaard. 
      De vermelding van scores voor het jaar 2000 die in het H-rapport zijn vermeld betreffende het onderwerp Kredietverlening maken geen deel uit van de destijds onder verantwoordelijkheid van appellant uitgebrachte rapportage over het periodiek reguliere onderzoek bij de E.  
      3.7 Appellante betoogt in het zevende middel dat de raad van tucht klachtonderdeel E in plaats van ongegrond te verklaren buiten beschouwing had moeten laten, omdat dit klachtonderdeel door klager niet is gemotiveerd.  
      3.8 Tot slot komt appellant in het achtste middel op tegen de gegrondverklaring door de raad van tucht van klachtonderdeel F, voor zover het betreft het feit dat appellant ten onrechte in de inleiding van het verslag heeft vermeld dat de inhoud van het verslag is afgestemd met het managementteam. 
      Klager heeft geen enkele toelichting bij dit klachtonderdeel opgenomen, zodat appellant geen idee had waarop klager doelde. Klager heeft niet vermeld welke termen of zinsneden in de gebruikte toelichting als "tendentieus en suggestief" aangemerkt worden. 
    
    
    
      4.	De beoordeling
      4.1 Het College volgt appellant niet in zijn betoog dat de raad van tucht gehouden is het verslag van het verhandelde ter zitting vooraf in concept aan hem (en aan klager) toe te zenden, opdat zij daar inhoudelijk op kunnen reageren. Het verslag dient immers niet als zelfstandige argumentatie ten opzichte van de beoordeling van de klacht, maar geeft een zakelijke weergave van het verhandelde ter zitting. Voor zover appellant het met deze weergave niet eens is kan hij dit in beroep bij het College aan de orde stellen.  
      Voorts kan aan het verslag niet de eis worden gesteld dat het een woordelijk verslag behelst van het ter zitting verhandelde. Voldoende is dat het een deugdelijke weergave geeft van hetgeen ter zitting naar voren is gebracht. Met een zakelijke weergave hiervan kan aan deze eis worden voldaan. Hetgeen appellant tegen deze weergave in het beroepschrift heeft aangevoerd zal het College, voor zover relevant, betrekken bij de beoordeling van de middelen tegen de desbetreffende klachtonderdelen.
      Gelet op het voorgaande faalt het eerste middel.  
      4.2 Hetgeen appellant in het tweede middel tegen de feitenvaststelling heeft aangevoerd zal het College, voor zover relevant, eveneens betrekken bij de beoordeling van de middelen tegen de desbetreffende klachtonderdelen. 
      4.3 Met betrekking tot het derde middel overweegt het College als volgt. 
      4.3.1 Blijkens artikel 33, eerste lid, Wet RA heeft de tuchtrechtspraak ten doel het weren en beteugelen van misslagen van registeraccountants in de uitoefening van hun beroep en van inbreuken op verordeningen van de Orde en op de eer van de stand der registeraccountants. Dit doel van de tuchtrechtspraak, betreffende een algemeen belang, zou niet adequaat verwezenlijkt worden, indien aan de formulering van de klacht zodanig hoge eisen zouden worden gesteld dat klachten slechts door terzake kundigen zouden kunnen worden ingediend. Daar staat tegenover dat klagers die het oordeel van de raad van tucht verlangen omtrent jegens een registeraccountant gerezen bezwaren, verantwoordelijk zijn voor een zodanige verwoording en structurering van hun klacht, dat de omvang van deze klacht kan worden vastgesteld. Enerzijds behoeft de betrokken accountant deze duidelijkheid met het oog op zijn verdediging en anderzijds dient de raad van tucht te kunnen bepalen omtrent welke bezwaren zijn oordeel wordt gevraagd. 
      Voor zover een klacht niet of onvoldoende is onderbouwd en de betrokken accountant om die reden niet adequaat op de klacht kan reageren dient daar bij de inhoudelijke beoordeling van de klacht rekening mee gehouden te worden. 
      4.3.2 Naar het oordeel van het College is de klacht, gelezen in samenhang met de in repliek gegeven toelichting, niet zodanig ongestructureerd dat de inhoud van de klacht niet kon worden vastgesteld. In het bij het verweerschrift gevoegde H-rapport is ook inhoudelijk op de verschillende klachtonderdelen gereageerd. Anders dan appellant betoogt, geeft dit rapport geen blijk van problemen de klacht te duiden. De raad van tucht heeft het verweer van appellant dat de klacht niet gemotiveerd is dan ook terecht en op goede gronden verworpen.  
      Appellant heeft in zijn dupliek gereageerd op het repliek van klager. Aldus heeft appellant voldoende gelegenheid gehad te reageren op hetgeen door klager naar voren is gebracht. Dat klager in repliek zijn klaagschrift heeft verduidelijkt en dat de onderzoekers van de H dit niet konden kennen doet hieraan niet af, omdat appellant en niet de onderzoekers zich tegen de klacht moet kunnen verweren. Uit het feit dat klager niet alle klachtonderdelen van een nadere toelichting heeft voorzien, heeft appellant niet mogen afleiden dat klager de klachtonderdelen B, D en F heeft laten vallen.  
      Onder deze omstandigheden bestaat geen grond voor het oordeel dat appellant niet dan wel niet tijdig op de klacht(onderdelen) heeft kunnen reageren. Het middel faalt in zoverre.
      Voor zover appellant betoogt dat de klacht(onderdelen) niet of onvoldoende onderbouwd zijn en hij om die reden hierop niet adequaat heeft kunnen reageren, zal het College dit bij de beoordeling van de middelen tegen de desbetreffende klachtonderdelen betrekken.  
      4.3.3 Het derde middel klaagt wel terecht dat de bestreden tuchtbeslissing er geen blijk van geeft dat de raad van tucht bij de beoordeling van de klachtonderdelen rekening heeft gehouden met hetgeen appellant, naast het H-rapport, in zijn verweerschrift en in dupliek heeft  aangevoerd. Het College zal deze verweren, voor zover relevant, bij de beoordeling van de middelen tegen de desbetreffende klachtonderdelen betrekken. 
      4.4 Met betrekking tot het vierde middel overweegt het College als volgt.  
      4.4.1 Ingevolge artikel 11 GBR-1994 doet de registeraccountant slechts mededelingen omtrent de uitkomst van zijn arbeid voor zover zijn deskundigheid en de door hem verrichte werkzaamheden daarvoor een deugdelijke grondslag vormen, en draagt hij er zorg voor dat zijn mededelingen een duidelijk beeld geven van de uitkomsten van zijn arbeid. Dit artikel heeft tevens betrekking op de zorgvuldigheid die in acht moet worden genomen bij de voorbereiding van een document, bevattende de uitkomst van de arbeid van een registeraccountant, zoals een door hem opgesteld verslag. 
      In zijn algemeenheid is onjuist dat een mededeling deugdelijke grondslag reeds zou ontberen op grond van het enkele feit dat geen hoor en wederhoor is toegepast. De beoordeling of de deskundigheid en de verrichte werkzaamheden een dergelijke grondslag vormen is immers afhankelijk van de inhoud en strekking van de mededeling. Het toepassen van hoor en wederhoor is derhalve geen doel of verplichting op zich, maar een middel ter verkrijging van een deugdelijke grondslag.  
      4.4.2 Het College stelt allereerst omtrent de feitelijke gang van zaken het volgende vast. Appellant is werkzaam bij de H. De H toetst in opdracht van de Raad van Bestuur van G Nederland jaarlijks of wordt voldaan aan de door De Nederlandsche Bank opgelegde regelgeving en of het interne systeem van risicobeheersing bij de G en haar locale banken voldoet aan de richtlijnen van de G Groep en adequaat werkt. In het kader hiervan heeft in november 2000 onder verantwoordelijkheid van appellant  onderzoek plaatsgehad bij de E. Dit onderzoek is feitelijk verricht door de heren I en J, eveneens werkzaam bij de H. De bevindingen van het onderzoek zijn aan de hand van de aantekenlijst van 15 november 2000 met klager besproken. Het onderzoek leverde geen bijzonderheden op en resulteerde in het concept Rapport Periodieke Controle 2000 (hierna: concept rapport) en het concept Verslag Periodieke Controle 2000 hierna: concept verslag). 
      Omdat F, algemeen directeur a.i. van de betrokken E, een ander beeld meende te hebben van de afdeling bedrijven, waarvoor klager verantwoordelijk was, heeft appellant op diens verzoek besloten het onderzoek voort te zetten en heeft onderzoek verricht naar de bedrijfsfinancieringen. Dit vervolgonderzoek is onder verantwoordelijkheid van appellant uitgevoerd door de heren I en J, werkzaam bij de H. Aan de hand van de aantekenlijst van 14 december 2000 zijn de bevindingen van dit onderzoek besproken met F. Deze vond het, blijkens de verklaring van I, die als bijlage is gevoegd bij het H-rapport, niet nodig dat over het vervolgonderzoek met klager werd gecommuniceerd. Over dit onderzoek is klager dan ook niet geïnformeerd, noch zijn de uitkomsten hiervan voorafgaand aan de slotbespreking met hem besproken. Uit dit onderzoek bleek volgens de onderzoekers dat de kredietverlening en het kredietbeheer van de afdeling bedrijfsfinanciering niet op orde was. Vervolgens zijn deze bevindingen opgenomen in evenvermelde concepten. Deze concepten zijn op 5 januari 2001 aan de E verzonden, waarna verspreiding van het concept verslag onder het management (onder wie klager) plaatsvond. 
      In de slotbespreking op 12 januari 2001 zijn de concepten met F, het managementteam (onder wie klager) en appellant besproken. Klager was het niet eens met de bevindingen van het vervolgonderzoek en wilde daarop tijdens deze bespreking in detail ingaan. Hij kreeg hiertoe niet de gelegenheid, omdat F en appellant vooraf hadden afgesproken dat alleen op hoofdlijnen gereageerd mocht worden. De concepten zijn in vrijwel ongewijzigde vorm vastgesteld en uitgemond in het Rapport Periodieke Controle 2000 (hierna: rapport) en in het Verslag Periodieke Controle 2000 (hierna: verslag) die aan het managementteam respectievelijk de Raad van Toezicht en het Bestuur van de E zijn verstrekt. 
      4.4.3 Het College deelt niet het standpunt van appellant dat de raad van tucht klachtonderdeel A onjuist heeft opgevat. Voor appellant moet van begin af aan duidelijk zijn geweest dat klager met dit klachtonderdeel niet uitsluitend heeft willen klagen dat geen hoor en wederhoor is toegepast ‘tijdens’ de slotbespreking, maar dat hij zich niet (naar behoren) heeft kunnen uitspreken over de bevindingen van het vervolgonderzoek. Blijkens zijn verweerschrift, waaronder het rapport van H, en zijn dupliek is appellant daar ook van uitgegaan, zodat geen grond bestaat voor het oordeel dat appellant niet adequaat op klachtonderdeel A heeft kunnen reageren.
      4.4.4 Naar het oordeel van het College had appellant, teneinde tot een deugdelijke grondslag van zijn rapportages te komen, klager in de gelegenheid moeten stellen op zijn bevindingen uit het vervolgonderzoek te reageren alvorens, al dan niet in concept, te rapporteren aan de E. Het College overweegt hiertoe als volgt
      Hoewel aan appellant moet worden toegegeven dat van een persoonsgericht onderzoek in eigenlijke zin geen sprake was, was de betrokkenheid van klager bij de handelingen die het onderwerp van het vervolgonderzoek waren zodanig direct en intensief, dat dit onderzoek onvermijdelijk tevens het functioneren van klager zou betreffen. Inhoud en strekking van het verslag zijn ook feitelijk van dien aard dat wordt bevestigd dat niet staande valt te houden dat de positie van klager niet (mede) ter discussie wordt gesteld. Het College wijst in dit verband op de passage die appellant op pagina 4 van het (concept) verslag heeft opgenomen: 
    
    
    “ Uit het bovenstaande moeten wij concluderen dat de verantwoordelijke manager onvoldoende adequaat reageert op achterstanden in het kredietbeheer.”
    
    
      Het College volgt appellant niet in zijn betoog dat dit slechts een feitelijke constatering is, omdat hiermee onmiskenbaar een oordeel over het handelen van klager wordt gegeven.  
      Evenmin kan appellant worden gevolgd in zijn betoog dat klager niet opnieuw hoefde te worden gehoord omdat de aantekenlijst van 15 november 2000 reeds met hem was besproken. Immers, in tegenstelling tot het onderzoek in november was het vervolgonderzoek diepgaand van aard en was het mede gericht op andere posten dan die in het onderzoek in november 2000 aan de orde waren geweest. Bovendien weken de uitkomsten van het vervolgonderzoek in negatieve zin wezenlijk af van die van het onderzoek in november 2000. Derhalve kon ten tijde van het uitbrengen van de rapportages niet worden uitgesloten dat verklaringen van klager zouden kunnen leiden tot een andere duiding van feiten dan die in eerste instantie in de aantekenlijst van 15 november 2000 waren opgenomen.
      Daargelaten of appellant het gebrek aan deugdelijke grondslag van de (concept-)rapportages had kunnen helen door klager tijdens de vergadering van 12 januari 2001 alsnog in de gelegenheid te stellen inhoudelijk en zonodig gedetailleerd op de bevindingen van het vervolgonderzoek te reageren, moet worden vastgesteld dat klager deze gelegenheid niet heeft gekregen.   
      Het betoog van appellant dat aan klager op of kort na 5 januari 2001 het concept verslag met de bevindingen van het vervolgonderzoek is verstrekt, zodat hij in de gelegenheid was daar naar appellant toe op te reageren, miskent dat het aan appellant als accountant is om een deugdelijke grondslag voor zijn rapportages te verkrijgen en in dat verband uitdrukkelijk de gelegenheid tot reageren te bieden. 
      Aan het voorgaande doet niet af dat de rapportages uitsluitend voor intern gebruik zijn bestemd, omdat mededelingen als hier aan de orde niet aan de opdrachtgever (de E) behoren te worden gedaan, indien daarvoor geen deugdelijke grondslag bestaat. 
      4.4.5 Met betrekking tot klachtonderdeel B deelt het College niet het standpunt van appellant dat de raad van tucht de klacht ten onrechte heeft uitgebreid. Blijkens de weergave van de klacht in de bestreden tuchtbeslissing verwijt klager appellant dat, ondanks dat klager in de slotbespreking een aantal kanttekeningen heeft geplaatst, het conceptverslag integraal het definitieve verslag is geworden. Mede gezien hetgeen hieromtrent op de eerste pagina van de (mede) aan de klacht ten grondslag liggende “notitie L” staat vermeld, heeft de raad van tucht de klacht niet ten onrechte zo opgevat dat appellant geen deugdelijke grondslag had voor de in het verslag opgenomen mededeling dat ‘de inhoud van het verslag is afgestemd met de waarnemend directeur en het managementteam’.  
      Met de raad van tucht is het College voorts van oordeel dat deze mededeling deugdelijke grondslag ontbeert. In aanmerking genomen dat klager omtrent de bevindingen van het vervolgonderzoek niet is gehoord en dat hij tijdens de slotbespreking uitdrukkelijk te kennen heeft gegeven het inhoudelijk niet met deze bevindingen eens te zijn, had appellant in het verslag uiteen moeten zetten dat en waarom hij klager niet volgt in diens kritiek op de inhoud van het verslag en kon hij onder de geschetste omstandigheden dus niet in het verslag louter de mededeling opnemen dat de inhoud van het verslag met het managementteam is afgestemd.   
      4.4.6 Uit het voorgaande vloeit voort dat de klachtonderdelen A en B gegrond zijn. Het College acht de norm van artikel 5 en artikel 11 GBR-1994 geschonden. Het vierde middel faalt derhalve in zoverre.  
      4.5 Ten aanzien van het vijfde middel wordt het volgende overwogen. Voor zover in beroep nog aan de orde verwijt klager appellant in klachtonderdeel C dat appellant tijdens de slotbespreking op 12 januari 2001 op een respectloze en onbehoorlijke manier is opgetreden. In tegenstelling tot hetgeen appellant in het vijfde middel betoogt heeft klager dit klachtonderdeel voldoende onderbouwd. In zijn repliek heeft klager onder verwijzing naar de gang van zaken tijdens deze bespreking immers genoegzaam uiteengezet dat en waarom hij het optreden van appellant tijdens die bespreking onbehoorlijk vindt.  
      Vaststaat dat appellant voorafgaand aan de slotbespreking met F heeft afgesproken dat klager en anderen tijdens die bespreking geen gelegenheid zouden krijgen om in te gaan op specifieke bevindingen die in het concept rapport en het concept verslag aan de orde zijn gesteld. Anders dan de raad van tucht heeft overwogen kan hieruit niet de conclusie worden getrokken dat appellant hierdoor niet onpartijdig in zijn oordeel is geweest, zodat het vijfde middel in zoverre slaagt. 
      Wel is het College van oordeel dat het op de weg van appellant had gelegen klager, nadat deze te kennen had gegeven het niet eens te zijn met de bevindingen van het vervolgonderzoek en daarop wilde reageren, daartoe tijdens de bespreking gelegenheid te bieden. Appellant heeft hiermee aan klager diens enige mogelijkheid ontnomen inhoudelijk te reageren op die bevindingen, waarvan appellant had moeten inzien dat deze voor klager grote nadelige gevolgen kon hebben. Het recht van F als voorzitter van de bespreking de wijze van vergaderen (vooraf) vast te stellen doet daar niet aan af. Gelet op het voorgaande acht het College de norm neergelegd in artikel 5 GBR-1994 geschonden. 
      4.6 Met betrekking tot het zesde middel overweegt het College het volgende. In klachtonderdeel D heeft klager geklaagd dat de accountantscontrole niet consistent is uitgevoerd. De raad van tucht acht slechts de vermelding van scores voor het jaar 2000 die in het H-rapport zijn vermeld betreffende het onderwerp Kredietverlening inconsistent en verklaart klachtonderdeel D in zoverre gegrond. 
      De vraag of klager dit klachtonderdeel voldoende heeft onderbouwd kan in het midden blijven, omdat de raad van tucht heeft miskend dat de vermelding van deze scores geen deel uitmaakt van de destijds onder verantwoordelijkheid van appellant uitgebrachte rapportages over het periodiek reguliere onderzoek bij de E, maar van het H-rapport. Voor laatstgenoemd rapport is appellant niet verantwoordelijk, zodat hij daarop ook niet tuchtrechtelijk kan worden aangesproken. Het zesde middel slaagt derhalve.   
      4.7 Ten aanzien van het zevende middel van appellant overweegt het College dat appellant op dit punt niet-ontvankelijk moet worden verklaard in zijn beroep. Voor hem als betrokken registeraccountant staat, ingevolge artikel 52, eerste lid, aanhef en onder a, Wet RA, immers alleen beroep open indien het bezwaar geheel of gedeeltelijk gegrond is verklaard. Tegen de ongegrond verklaarde klachtonderdelen kan de betrokken registeraccountant niet opkomen.
      4.8 Het achtste middel, gericht tegen de gegrondverklaring door de raad van tucht van klachtonderdeel F, treft doel. 
      In dit klachtonderdeel klaagt klager dat de gebruikte toelichting in het verslag tendentieus en suggestief is. In zijn repliek heeft klager daartoe een aantal voorbeelden gegeven. Daarbij heeft klager de door de raad van tucht gewraakte mededeling, opgenomen in het (concept)verslag, dat ‘de inhoud van dit verslag is afgestemd met de waarnemend directeur en het managementteam’, evenwel niet genoemd. Appellant betoogt derhalve terecht dat de raad van tucht de klacht ten onrechte heeft uitgebreid. Dat klager geen limitatieve opsomming van voorbeelden heeft beoogd doet daar niet aan af, omdat een andere opvatting zich niet verdraagt met de beginselen van een behoorlijke tuchtprocedure, met name het verdedigingsbeginsel. 
      4.9 Uit het voorgaande volgt dat de bestreden tuchtbeslissing, voor zover in beroep aan de orde, moet worden vernietigd. Het College ziet aanleiding de zaak zelf af te doen. 
      Gezien hetgeen hiervoor is overwogen zal het College de klachtonderdelen A, B en C, voor zover in beroep nog aan de orde, gegrond verklaren en de overige klachtonderdelen ongegrond verklaren. 
      4.10 Ten aanzien van de op te leggen maatregel overweegt het College als volgt. 
      Appellant heeft onzorgvuldig gehandeld en daarmee de artikelen 5 en 11 GBR-1994 overtreden. Gezien zijn ervaring had appellant als teamleider en verantwoordelijke voor het onderzoek, tegenwicht kunnen en derhalve ook moeten bieden aan de opvatting van F, die pas kort als directeur bij de E werkzaam was, dat het niet nodig was met klager over het vervolg onderzoek te communiceren. Het College volgt de raad van tucht niet in zijn overweging dat het voor appellant glashelder moet zijn geweest dat F het vertrek van klager beoogde – daarvoor bieden de vaststaande feiten geen enkele steun – maar naar het oordeel van het College behoorde het voor appellant wel voorzienbaar te zijn dat de resultaten van het vervolgonderzoek voor klager nadelige gevolgen met zich konden brengen. Juist met het oog hierop had appellant moeten inzien dat het horen van klager van belang was en is – in samenhang met deze nalatigheid – verwijtbaar dat hij klager in de slotbespreking op 12 januari 2001 niet de gelegenheid heeft geboden om inhoudelijk te reageren op de bevindingen en in het verslag op te merken dat de inhoud met het managementteam is afgestemd. Het College acht de maatregel van schriftelijke berisping onder deze omstandigheden passend en geboden. 
      4.11 Het hiervoor overwogene leidt het College tot de slotsom dat het beroep van appellant wat betreft het zevende middel niet-ontvankelijk en voor het overige gegrond moet worden verklaard. 
      De hierna te vermelden beslissing berust op titel II van de Wet RA en de artikelen 5 en 11 GBR-1994.   
    
    
    
      5. De beslissing
      Het College:
      - verklaart appellant niet-ontvankelijk in zijn beroep wat betreft het daarin voorgedragen zevende middel;
      - verklaart het beroep voor het overige gegrond;
      - vernietigt de bestreden beslissing van de raad van tucht voor zover in beroep aan de orde;
      - verklaart de klachtonderdelen A, B en C, voor zover in beroep aan de orde, gegrond;
      - verklaart de overige klachtonderdelen, voor zover in beroep aan de orde, ongegrond;
      - legt appellant de maatregel van schriftelijke berisping op.
    
    
    Aldus gewezen door mr. M.A. Fierstra, mr. B. Verwayen en mr. J.L.W. Aerts in tegenwoordigheid van mr. A. Venekamp, als griffier, en uitgesproken in het openbaar op 20 oktober 2005.
    
    w.g. M.A. Fierstra				w.g. A. Venekamp