ECLI:NL:GHSGR:2009:BK3567, Gerechtshof 's-Gravenhage, 17-11-2009, 105.004.169-01
Gerechtshof 's-Gravenhage — Uitspraak 
Datum: 2009-11-17 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Civiel recht

Samenvatting: Terugvordering te veel afgedragen omzetbelasting; afspraak hierover met belastingdienst? Formele rechtskracht belastingafdrachten? Onrechtmatige daad Belastingdienst; vaststelling schade.

GERECHTSHOF ’s-GRAVENHAGE
      Sector handel
    
    
    
    
      Uitspraak: 17 november 2009
      Zaaknummer: 105.004.169/01 
      Zaaknummer rechtbank: 146918 (HA ZA 00-2814)
    
    
    Arrest van de eerste civiele kamer 
    
    gewezen in de zaak van:
    
    
      de Staat der Nederlanden,
      (Ministerie van Financiën),
      gevestigd te ’s-Gravenhage,
      appellant, 
      hierna: de Staat, 
      advocaat: mr. H.J.A. Knijff te ‘s-Gravenhage,
      tegen:
      T.S. Reform B.V.,
      gevestigd te Harderwijk,
      geïntimeerde,
      hierna: Reform,
      advocaat: mr. W.P. den Hertog te ’s-Gravenhage.
    
    
    
      Het geding
      Bij exploot van 8 november 2005 is Reform in hoger beroep gekomen van het vonnis van 26 oktober 2005, door de rechtbank 's-Gravenhage tussen partijen gewezen. Bij conclusie van eis in hoger beroep heeft de Staat drie grieven tegen het vonnis aangevoerd en het hof verzocht om Reform te veroordelen aan de Staat € 446.329 terug te betalen, in het geval haar vordering in hoger beroep alsnog volledig zal worden afgewezen. Reform heeft de grieven en de aanvullende vordering bij memorie van antwoord bestreden. Tot slot hebben partijen een kopie van hun procesdossier aan het hof overgelegd en arrest gevraagd.
    
    
    
      Beoordeling van het hoger beroep
      uitgangspunten
      1. In hoger beroep kan van de onder 1 in het vonnis vastgestelde feiten worden uitgegaan nu hiertegen geen concrete grieven zijn gericht. 
    
    
    2. Het hof zal de hierna vermelde bedragen in beginsel op hele guldens of euro’s afronden.
    
    3. Het gaat in deze zaak om de schadevordering van Reform die voortvloeit uit door Reform over de periode november 1994 tot mei 1999 te veel afgedragen omzetbelasting.
    
    
      4. De rechtbank heeft de vordering van Reform van € 324.325 aan hoofdsom, met de wettelijke rente hierover, toegewezen na te hebben overwogen, kort weergegeven en voor zover van belang:
      a. In de brief van 14 oktober 1999 aan Reform heeft de Inspecteur zich onvoorwaardelijk bereid verklaard tot teruggave van een met het verschil tussen de omzetbelasting naar het algemene tarief van 17,5% en het bijzondere of lage tarief van 6% corresponderend bedrag (3.1).
      b. Dit aanbod is door Reform aanvaard (3.2). De Inspecteur heeft de berekening door Reform van de schade in hoofdsom niet bestreden, zodat op dit punt tussen partijen wilsovereenstemming is ontstaan. Het stellen van nadere voorwaarden in de brief van de Inspecteur van 22 november 1999 was daarom niet meer aan de orde en onjuist (3.3).
      c. De door Reform gevorderde rente en kosten vormen ondergeschikte punten waarvan de vergoeding van de hoofdsom door geen van de partijen afhankelijk is gesteld (3.4). Slechts de wettelijke rente kan worden toegewezen nu door Reform, na de betwisting hiervan door de Staat, niet is aangegeven op welke grond het meergevorderde voor toewijzing in aanmerking komt (3.7). De door Reform gevorderde kosten zijn niet onderbouwd en afdoende door de Staat bestreden, zodat deze worden afgewezen (3.8).
    
    
    
      grieven en weren
      5. De eerste grief is gericht tegen het oordeel van de rechtbank dat de Inspecteur zich in de brief van 14 oktober 1999 aan Reform onvoorwaardelijk bereid heeft verklaard tot teruggave van een met het verschil tussen de omzetbelasting naar het algemene tarief van 17,5% en het bijzondere of lage tarief van 6% corresponderend bedrag (3.1).
    
    
    In zijn toelichting op de grief heeft de Staat, samengevat en voor zover van belang, de volgende standpunten ingenomen:
    
    a. In de kern gaat het in deze zaak om de vraag of door Reform over de periode oktober 1994 tot mei 1999 te veel omzetbelasting is afgedragen en of dit bedrag – al of niet in de vorm van schadevergoeding – door de Staat aan Reform uit overeenkomst of uit onrechtmatige daad moet worden terugbetaald. Dit is niet het geval.  De Staat is hiertoe uit hoofde van een overeenkomst niet gehouden omdat hierover geen onvoorwaardelijke wilsovereenstemming is bereikt en uit hoofde van een onrechtmatige daad niet omdat dit afstuit op de formele rechtskracht van de betrokken kwartaalafdrachten.
    
    b. In het kader van het tussen partijen gevoerde overleg is door de Staat nooit erkend dat er sprake van een onrechtmatige belastingheffing is geweest of van een vergoeding van gederfde winst. Tijdens een telefoongesprek tussen de vertegenwoordiger van Reform, [V], en de Inspecteur, […] (de Inspecteur), kort voor de brief van de Inspecteur aan [V] van 14 oktober 1999, is namens Reform naar voren gebracht dat de verkoopprijs inclusief omzetbelasting, ongewijzigd was gebleven nadat Reform het algemene tarief van 17,5% aan haar afnemers in rekening moest brengen. Dit betekent dat Reform de hogere omzetbelasting van 11,5% voor haar rekening had genomen en ten laste van haar winstmarge had gebracht. Op grond hiervan is de Inspecteur in beginsel bereid geweest om Reform schadeloos te stellen voor het door haar geleden financiële nadeel.
    
    c. Op grond van een nadien uitgevoerd boekenonderzoek is echter gebleken dat Reform haar netto prijzen weliswaar ongewijzigd had gelaten, doch dat zij de btw-verhoging wel aan haar afnemers had doorberekend en dus niet de door haar gepresenteerde schade had geleden. Aan deze gang van zaken is de rechtbank voorbijgegaan en de rechtbank heeft miskend dat er tussen partijen geen bindende overeenkomst is tot stand gekomen waarbij de Inspecteur zich jegens Reform onvoorwaardelijk heeft verbonden om het verschil in omzetbelasting in alle gevallen als schade te vergoeden.
    
    d. Gelet op dit een en ander doet de Staat – subsidiair – een beroep op dwaling nu de bereidheid van de Inspecteur om Reform in beginsel schadeloos te stellen voor het door haar geleden financiële nadeel (de beginselovereenkomst) gegrond was op het uitgangspunt dat Reform de hogere omzetbelasting voor eigen rekening had genomen. Dit uitgangspunt is zo wezenlijk dat deze overeenkomst alsnog en zo nodig, dient te worden vernietigd.
    
    6. Reform heeft tegenover de eerste grief, kort weergegeven, het volgende verweer gevoerd:
    
    a. De belastingkamer van het gerechtshof Arnhem heeft de aan Reform opgelegde naheffingsaanslag in de omzetbelasting over het vierde kwartaal 1994 in zijn uitspraak van 14 november 2001 vernietigd. Hiermee staat vast dat deze en latere belastingheffingen over de prijzen die Reform voor het product Bach Bloesemremedies (het product) aan haar afnemers in rekening heeft bracht, onrechtmatig zijn. Door deze onrechtmatige heffingen heeft Reform winst gederfd. Partijen hebben een overeenkomst gesloten op grond waarvan de Staat is gehouden een vergoeding aan Reform voor deze schade te betalen.
    
    b. In zijn brief van 14 oktober 1999 heeft de Inspecteur een aanbod gedaan om het verschil tussen het algemene tarief in de omzetbelasting van 17,5%, dat Reform ten onrechte aan de belastingdienst moest afdragen, en het bijzondere of lage tarief van 6%, dat op het product van toepassing was, aan Reform te restitueren. Voorafgaand aan dit aanbod is door [V] telefonisch aan de Inspecteur meegedeeld dat de schade op dit verschil in tarief kan worden gesteld omdat Reform de hogere omzetbelasting ten koste van haar prijzen moest laten gaan en derhalve van haar winstmarge. De consumentenprijzen en de procentuele marge van de detaillist worden tevoren vastgesteld. Dit betekent dat de nettoprijs die Reform de detaillisten in rekening heeft gebracht hoger had kunnen zijn bij een tarief van 6% dan bij een tarief van 17,5%. In plaats van een nettoprijs van 100 + 17,5 (= 117,5) had Reform een nettoprijs van 110,85 + 6,65 (= 117,5) in rekening kunnen brengen. 
    
    Het aanbod van de Inspecteur is op 1 november 1999 schriftelijk door Reform aanvaard, nadat de eerdere afspraken hierover in de brieven van [V] van 25 mei 1999 en van 20 september 1999 aan de Inspecteur waren vastgelegd.
    
    c. De schade die Reform heeft geleden bestaat uit winstderving, waarvan de hoogte is berekend op het verschil tussen het hoge en lage tarief in de omzetbelasting. Dit is meermalen tussen [V] en de Inspecteur besproken en kan moeilijk verkeerd door de Inspecteur zijn begrepen. Uit de briefwisseling en gesprekken tussen [V] en de Inspecteur is duidelijk naar voren gekomen dat de Inspecteur zich bewust was van de wijze waarop de door hem toegezegde schadevergoeding was samengesteld. Van dwaling in de zin van artikel 6:228 BW is geen sprake. [V] heeft alle en juiste inlichtingen aan de Inspecteur verstrekt die voor een goede beoordeling nodig waren. [V] is hierbij niet van een eventuele onjuiste voorstelling van zaken uitgegaan waarop de Staat zich thans beroept. Partijen wisten wat de uitgangspunten waren voor een overeenkomst en [V] en de Inspecteur waren het over de inhoud hiervan eens.
    
    7. De tweede grief is gericht tegen het oordeel onder 3.2 dat het aanbod van de Inspecteur in zijn brief van 14 oktober 1999 om Reform in beginsel schadeloos te stellen voor het door haar geleden financiële nadeel, door Reform is aanvaard.
    
    In zijn toelichting op de grief heeft de Staat, samengevat en voor zover van belang, de volgende standpunten ingenomen:
    
    
      a. Door de rechtbank is miskend dat:
      - partijen nog in onderhandeling waren over de precieze voorwaarden voor een te treffen regeling;
      - de in beginsel bereikte wilsovereenstemming nog afhankelijk was van de uitkomsten van een door de belastingdienst in te stellen boekenonderzoek;
      - er tussen partijen een misverstand was ontstaan over het uitgangspunt van een te treffen regeling;
      - de Inspecteur in verschoonbare dwaling heeft verkeerd.
    
    
    b. Van een onvoorwaardelijk en in alle opzichten door Reform aanvaard aanbod is geen sprake geweest. De brief van de Inspecteur van 14 oktober 1999 is ook niet op de aangegeven plaats door Reform voor akkoord ondertekend. De rechtbank is ten onrechte ervan uitgegaan dat door de Inspecteur in deze brief een onvoorwaardelijk en onherroepelijk aanbod is gedaan. Verder zijn in de brief van [V] van 1 november 1999 de uitgangspunten voor de schadeberekening ter discussie gesteld. In deze brief is voor het eerst sprake van schade in de vorm van gederfde winst in verband met het verschil tussen het algemene en het bijzondere tarief in de omzetbelasting, van rentenadeel en van kosten. Voorts werden er in de brief aan een eventuele akkoordverklaring van de Inspecteur door Reform voorwaarden verbonden. Als reactie op deze brief heeft de Inspecteur in zijn brief van 22 november 1999 zijn standpunt met betrekking tot de te veel afgedragen omzetbelasting nader uiteen gezet.
    
    c. Na deze correspondentie is het bereiken van overeenstemming steeds verder uit het zicht geraakt. Reform heeft steeds meer de nadruk gelegd op een schadevergoeding in de vorm van winstderving, terwijl de Inspecteur steeds het standpunt heeft ingenomen dat een te vergoeden bedrag in de sfeer van de omzetbelasting moest worden gezocht. Toen uit het controlerapport duidelijk was geworden dat Reform in de sfeer van de omzetbelasting geen schade had geleden, was de Inspecteur niet meer tot een regeling bereid. Vanaf dit moment heeft Reform de grondslag van haar schadevordering aangepast en heeft zij zich gebaseerd op de stelling dat Reform als gevolg van de hogere omzetbelasting de mogelijkheid was onthouden om haar netto verkoopprijzen met 11% te verhogen en dat haar schade bestond uit gemiste hogere winsten.
    
    8. Reform heeft tegenover de tweede grief, kort weergegeven, het volgende verweer gevoerd:
    
    a. Het aanbod van de Inspecteur tot een vergoeding van de schade was niet afhankelijk gesteld van een door de Inspecteur in te stellen boekenonderzoek. Partijen waren het eens over de wijze waarop de schadevergoeding zou worden berekend. Alleen de hoogte ervan moest nog door Reform worden vastgesteld. De Inspecteur wenste slechts het door Reform berekende schadebedrag te controleren. Eerst nadat Reform bij brief van 1 november 1999 het aanbod van de Inspecteur bij brief van 14 oktober 1999 had aanvaard, heeft de Inspecteur nadere voorwaarden gesteld. Van een dwaling door de Inspecteur is geen sprake. Partijen wisten wat de uitgangspunten waren en zij waren het over de inhoud van de hierop gebaseerde overeenkomst eens. Hierbij is niet van belang dat Reform de brief van de Inspecteur van 14 oktober 1999 niet voor akkoord heeft ondertekend, nu zij het hierin vervatte aanbod bij brief van 1 november 1999 heeft aanvaard.
    
    b. In de brief van 1 november 1999 heeft [V] de uitgangspunten voor de berekening van de schade niet ter discussie gesteld. In deze brief heeft hij alleen een concrete berekening van de omvang van de schade verstrekt. Toen de Inspecteur ontdekte dat hij geen rekening had gehouden met een stijging van de omzet van Reform, waardoor het schadebedrag aanzienlijk hoger was dan de aanvankelijke begroting van de Inspecteur, is de Inspecteur nadere voorwaarden gaan stellen om onder zijn verplichtingen uit te komen. Nadien stelde hij zich op het standpunt dat Reform geen schade had geleden omdat zij het algemene of hoge tarief aan haar afnemers had doorberekend.
    
    9. De derde grief is gericht tegen het oordeel van de rechtbank dat over een vergoeding van de door Reform berekende schade in hoofdsom tussen partijen wilsovereenstemming is ontstaan (3.3), dat hieraan niet afdoet dat partijen over een vergoeding van rente en kosten van mening verschilden nu dit ondergeschikte punten betreffen waarvan een vergoeding van de hoofdsom niet afhankelijk is gesteld (3.4), en dat het standpunt van de Inspecteur wordt verworpen dat partijen nog in het stadium van onderhandelingen verkeerden (3.5).
    
    10. In zijn toelichting op de grief heeft de Staat, samengevat en voor zover van belang, de volgende standpunten ingenomen:
    
    a. Tussen partijen is geen bindende overeenkomst tot stand gekomen waarvan door Reform in rechte nakoming kan worden verlangd. Daarom stond het de Inspecteur vrij om in zijn brief van 22 november 1999 het overleg hierover voort te zetten en de fiscale gevolgen van een teruggaaf van omzetbelasting uiteen te zetten, in het bijzonder ook in verhouding tot de afnemers van Reform. Niettemin bleef de Inspecteur in beginsel bereid tot een vergoeding indien en voor zover zou worden vastgesteld dat Reform de hogere omzetbelasting voor eigen rekening had genomen.
    
    b. Het door Reform gestelde rentenadeel en de door haar gestelde kosten vormen geen ondergeschikte punten. Dit volgt reeds uit de door Reform in verband hiermee gevorderde bedragen. Bovendien werd tussen partijen gesproken en onderhandeld over een definitieve regeling waarbij over alle onderdelen overeenstemming moest worden bereikt.
    
    c. De rechtbank heeft de Haviltex-maatstaf miskend en heeft de brief van de Inspecteur van 14 oktober 1999 veel te letterlijk genomen. Deze brief kan niet los worden gezien van hetgeen tussen partijen voorafgaand aan hun correspondentie van mei tot oktober 1999 is besproken over het uitgangspunt dat Reform aan de door haar gevorderde schade ten grondslag had gelegd. Hieraan doet niet af dat de berekening van het verschil in omzetbelasting door de accountant van Reform op zichzelf juist is. Dit geldt echter niet voor de stelling van Reform dat zij tot dit bedrag in haar vermogen schade heeft geleden. De rechtbank heeft de door Reform gevorderde hoofdsom dan ook ten onrechte op de primaire contractuele grondslag toegewezen (3.6), met de wettelijke rente hierover, en de Staat in de proceskosten veroordeeld.
    
    11. Reform heeft tegenover de derde grief, kort weergegeven, het volgende verweer gevoerd:
    
    a. Uit haar toelichting op de eerste en tweede grief blijkt dat partijen een overeenkomst hebben gesloten op grond waarvan de Staat gehouden is aan Reform een vergoeding voor de door haar geleden schade te betalen. Deze schade bestaat uit winstderving, waarvan de hoogte is berekend op het verschil tussen het hoge en lage tarief in de omzetbelasting.
    
    b. In de schadeberekening van 1 november 1999 heeft Reform tevens aanspraak op een vergoeding voor haar rentenadeel en kosten gemaakt. Reform mocht ervan uitgaan dat ook deze schade door de Staat zou worden vergoed, naast de gederfde winst.
    
    c. Door de verwijzing naar de brieven van 25 mei en 20 september 1999 heeft de rechtbank de brief van 14 oktober 1999 niet te letterlijk genomen en de Haviltex-maatstaf op een juiste wijze toegepast. De brieven van 25 mei en van 20 september 1999 waren opgesteld naar aanleiding van telefoongesprekken die tussen [V] en de Inspecteur waren gevoerd.
    
    
      beoordeling grieven en weren
      12. Anders dan de rechtbank heeft geoordeeld, heeft de Inspecteur zich in zijn brief van 14 oktober 1999 niet onvoorwaardelijk bereid verklaard tot teruggave van een met het verschil tussen de omzetbelasting naar het algemene tarief van 17,5% en het bijzondere of lage tarief van 6% corresponderend bedrag. Evenmin is het aanbod dat de Inspecteur in zijn brief van 14 oktober 1999 heeft gedaan in de brief van [V] van 1 november 1999 of nadien door Reform onvoorwaardelijk aanvaard.
    
    
    13. Het hof neemt bij deze oordelen het volgende mede in aanmerking:
    
    a. Bij brief van 23 april 1999 heeft de Inspecteur aan de belastingkamer van het gerechtshof Arnhem geschreven dat het product als voedingsmiddel kan worden aangemerkt en daarom onder het lage tarief in de omzetbelasting kan worden gerangschikt, zodat het beroep van Reform kan worden gehonoreerd, hoewel de Inspecteur zelf geen behoefte meer aan een uitspraak van het hof heeft.
    
    b. Bij brief van 25 mei 1999 heeft [V] aan de Inspecteur geschreven dat Reform eveneens geen belang bij een hofuitspraak heeft als zij schadeloos wordt gesteld voor de door haar te veel afgedragen omzetbelasting. Hierbij moet het tariefsverschil als uitgangspunt gelden, naast een vergoeding voor enkele additionele kosten. Als de Inspecteur hiermee kan instemmen, zal de accountant van Reform worden gevraagd om een berekening van de schade te maken.
    
    c. Bij brief van 14 oktober 1999 heeft de Inspecteur aan [V] geschreven dat hij bereid is om het tariefsverschil aan Reform te restitueren over de periode waarover het algemene tarief is betaald, vanaf het vierde kwartaal 1994. Hiernaast is de Inspecteur bereid om een vergoeding voor de proceskosten te betalen, berekend naar de geldende normen en vast te stellen op f 1.065. De Inspecteur verzoekt Reform om een kopie van de brief voor akkoord te ondertekenen als zij met dit voorstel tot een regeling kan instemmen.
    
    d. Bij brief van 1 november 1999 heeft [V] aan de Inspecteur geschreven dat Reform aanspraak op een vergoeding voor gederfde winst maakt van f 714.719, bestaande uit te hoge afdrachten in de omzetbelasting, voor een rentenadeel tot en met augustus 1999 van f 80.287 en voor kosten van rechtsbijstand van f 20.380. Als de Inspecteur hiermee kan instemmen, kan het beroepschrift worden ingetrokken.
    
    e. Bij brief van 22 november 1999 heeft de Inspecteur aan [V] geschreven dat hij niet akkoord kan gaan met het voorstel van Reform. De Inspecteur is niet bereid om een vergoeding van f 20.380 voor de kosten van rechtsbijstand te betalen en stelt dat van teruggaaf van omzetbelasting alleen sprake kan zijn als Reform de aan haar afnemers uitgereikte facturen naar het lage tarief corrigeert met het oog op de aftrek van omzetbelasting door de afnemers naar het algemene of hoge tarief. Zo nodig zal alsnog een hofuitspraak worden gevraagd om duidelijkheid te verkrijgen.
    
    f. Bij brief van 9 december 1999 heeft [V] aan de Inspecteur geschreven dat Reform alsnog kan instemmen met een proceskostenvergoeding van f 1.065 en met een controle door de belastingdienst van de geclaimde schade.
    
    g. Bij brief van 25 februari 2000 heeft de Inspecteur aan [V] geschreven dat uit het inmiddels uitgebrachte controlerapport blijkt dat Reform vanaf 10 april 1995 het algemene tarief aan haar afnemers in rekening heeft gebracht, terwijl de netto verkoopprijs die Reform haar afnemers in rekening heeft gebracht niet is gewijzigd zodat de winstmarge van Reform hetzelfde is gebleven. Dit betekent dat Reform geen schade heeft geleden en dat er geen aanleiding bestaat om een schadevergoeding toe te kennen waar geen schade is ontstaan.
    
    14. Uit deze correspondentie, die tevens de neerslag vormt van de resultaten van enkele telefoongesprekken die in deze periode tussen partijen zijn gevoerd, volgt dat partijen weliswaar serieuze pogingen hebben gedaan om het geschil over de afdrachten in de omzetbelasting in der minne te regelen, doch dat geen van de partijen op enig moment onvoorwaardelijk met een voorstel van de wederpartij hierover heeft ingestemd. Hierbij is van belang dat niet alleen een vergoeding voor de belastingafdrachten als onderdeel van de voorstellen en van een regeling is aangemerkt, maar ook een vergoeding voor de kosten van rechtsbijstand en voor een post rentenadeel. Anders dan de rechtbank heeft overwogen, kunnen deze laatste posten, waarvoor door Reform tezamen f 100.667 is geclaimd, niet als ondergeschikte posten worden aangemerkt. 
    
    15. Tussen partijen is dan ook geen bindende overeenkomst tot stand gekomen op grond waarvan de Staat is gehouden om aan Reform een vergoeding te betalen voor eventuele schade die zij in de vorm van een winstderving heeft geleden als gevolg van onrechtmatige belastingheffingen vanaf het vierde kwartaal 1994 tot en met mei 1999, en voor kosten van rechtsbijstand en rentenadeel. De primaire grondslag van de vordering van Reform is daarom ondeugdelijk en kan niet tot toewijzing hiervan leiden.
    
    
      subsidiaire grondslag
      16. Ten aanzien van de subsidiaire grondslag van de vordering van Reform, een onrechtmatige daad, heeft de Staat in hoger beroep, samengevat en voor zover van belang, de volgende standpunten ingenomen:
    
    
    a. De vordering van Reform op deze grondslag stuit reeds af op de formele rechtskracht van de belastingafdrachten. Er is geen grond om een uitzondering op dit beginsel te maken. De Staat handhaaft hetgeen hij in eerste aanleg in dit kader naar voren heeft gebracht, in het bijzonder in de conclusie van antwoord onder 2.1 tot en met 2.9 en in de conclusie van dupliek onder 3.1 tot en met 3.6. Hieruit vloeit voort dat de vordering van Reform evenmin op grond van onrechtmatige daad toewijsbaar is.
    
    b. Het oordeel van de rechtbank onder 3.6 dat de opmerkingen van de Staat over de formele rechtskracht geen hout snijden, gelet op de brief van de Inspecteur van 14 oktober 1999, is onjuist. In deze brief is door de Inspecteur niet erkend dat alle belastingheffingen jegens Reform onrechtmatig zijn geweest.
    
    17. Reform heeft tegenover de standpunten van de Staat ten aanzien van de subsidiaire grondslag van de vordering, kort weergegeven, het volgende verweer gevoerd:
    
    Naast de primaire grondslag van de vordering is er tevens sprake van een onrechtmatige daad aan de zijde van de Staat op grond waarvan de Staat is gehouden aan Reform een vergoeding van de door haar uit deze daad, de onrechtmatige belastingheffingen, voortvloeiende schade te vergoeden. Reform heeft tijdig bezwaar aangetekend tegen de naheffingsaanslag over het vierde kwartaal van 1994 die de Inspecteur haar had opgelegd. Na deze aanslag was Reform vooralsnog genoodzaakt om het onjuiste hoge belastingtarief bij haar afnemers in rekening te brengen teneinde nieuwe naheffingsaanslagen te voorkomen. In de brief van 14 oktober 1999 heeft de Inspecteur erkend dat Reform door de onrechtmatige belastingheffingen vanaf het vierde kwartaal 1999 schade heeft geleden. Onder deze omstandigheden is het naar de regelen van redelijkheid en billijkheid onaanvaardbaar dat de Inspecteur thans een beroep doet op de formele rechtskracht van de betrokken belastingafdrachten.
    
    18. Dit verweer is gegrond. Uit de hiervoor onder 13 vermelde correspondentie blijkt dat de Inspecteur in zijn brief van 23 april 1999 aan de belastingkamer van het gerechtshof Arnhem heeft geschreven dat het product als voedingsmiddel kan worden aangemerkt en daarom onder het lage tarief in de omzetbelasting kan worden gerangschikt, zodat het beroep van Reform kan worden gehonoreerd, hoewel de Inspecteur zelf geen behoefte meer aan een uitspraak van het hof heeft. Nadat [V] in zijn brief aan de Inspecteur van 25 mei 1999 had geschreven dat Reform eveneens geen belang bij een hofuitspraak heeft als zij schadeloos wordt gesteld voor de door haar te veel afgedragen omzetbelasting, heeft de Inspecteur bij brief van 14 oktober 1999 geantwoord dat hij bereid is om het tariefsverschil aan Reform te restitueren over de periode waarover het algemene tarief is betaald, vanaf het vierde kwartaal 1994 en om een beperkte vergoeding voor de proceskosten te betalen, doch dit voorstel is niet (onvoorwaardelijk) door Reform aanvaard. De belastingkamer van het gerechtshof Arnhem heeft in zijn uitspraak van 14 november 2001 het beroep van Reform uiteindelijk gegrond geoordeeld en de naheffingsaanslag over het vierde kwartaal 1994 vernietigd met een veroordeling van de Inspecteur in de proceskosten.
    
    19. Onder deze omstandigheden kan het hof niet van de rechtmatigheid van de betrokken belastingafdrachten uitgaan en kan de Inspecteur zich niet achter de formele rechtskracht van deze belastingafdrachten verschuilen. Dit betekent dat bij de beoordeling van de subsidiaire grondslag van de vordering moet worden uitgegaan van onrechtmatige belastingheffingen die zich vanaf het vierde kwartaal 1994 tot en met mei 1999 hebben voorgedaan en dat de Staat jegens Reform aansprakelijk is voor de hieruit eventueel voor haar voortvloeiende schade.
    
    20. Als schade heeft Reform, naast een vergoeding voor kosten van rechtsbijstand en voor rentenadeel, winstderving gevorderd, bestaande uit het verschil tussen het hoge en lage tarief in de omzetbelasting over de leveringen aan haar afnemers (detaillisten) in de betrokken periode. Zij heeft deze schade aan winstderving gemotiveerd met de stelling dat de schade op dit verschil in tarief kan worden gesteld omdat Reform de hogere omzetbelasting ten koste van haar prijzen moest laten gaan en derhalve van haar winstmarge. De nettoprijs die Reform de detaillisten in rekening heeft gebracht had hoger kunnen zijn bij een tarief van 6% dan bij een tarief van 17,5%. In plaats van een nettoprijs van 100 + 17,5 (= 117,5) had Reform een nettoprijs van 110,85 + 6,65 (= 117,5) in rekening kunnen brengen.
    
    21. Hiertegenover heeft de Inspecteur als verweer, samengevat, het volgende aangevoerd. Uit het controlerapport blijkt dat de consumentenprijzen en de winstmarges van de detaillist niet vaststaan en dat onder druk van de marktomstandigheden diverse prijswijzigingen in de betrokken periode zijn doorgevoerd. Het is dan ook allerminst zeker dat Reform bij toepassing van het lage tarief van 6% zonder meer haar nettoprijzen met 11% had kunnen verhogen teneinde langs deze weg haar eigen winstmarge – maar ten koste van die van haar afnemers – te vergroten. Door Reform wordt hierbij voorbijgezien dat haar winstmarge en winst van tal van (markt)omstandigheden afhangen en dat de marktverhoudingen niet door Reform worden gedicteerd.
    
    22. Dit verweer is eveneens gegrond. Uit het controlerapport van 21 februari 2000, dat door Reform in eerste aanleg in het geding is gebracht, blijkt het volgende. 
    
    De inkoopprijs van Reform van het product bedroeg in 1994 f 5,01 en in juni 1999 f 4,59. In de tussengelegen periode heeft de prijs geschommeld tussen f 4,14 en f 4,76.
    
    De verkoopprijs die Reform aan de detaillisten in rekening heeft gebracht bedroeg in november 1994 f 9,50. Deze prijs is tot en met februari 1996 ongewijzigd gebleven. Van maart 1996 tot en met mei 1998 bedroeg de prijs f 8,28 en vanaf juni 1998 tot juli 1999 f 8,82.
    
    De consumentenprijs (exclusief omzetbelasting) bedroeg van november 1994 tot april 1995 f 15,99, van april 1995 tot februari 1996 f 14,42, van februari 1996 tot mei 1998 f 12,72 en van mei 1998 tot juni 1999 f 13,57. Vanaf juni 1999 bedroeg de prijs f 15.04.
    
    23. Uit het controlerapport blijkt verder dat de directeur van Reform, Smits, tijdens het onderzoek aan de controlerende ambtenaren heeft meegedeeld dat er op de Nederlandse markt meer partijen actief zijn die voor vergelijkbare producten lagere prijzen hanteren en dat Reform last had van parallelimporten van het product. Ook is van de zijde van Reform meegedeeld dat de consumentenprijs in februari 1996 in verband met de toenemende concurrentie is verlaagd.
    
    24. Uit dit een en ander kan redelijkerwijs slechts de conclusie worden getrokken dat de prijswijzigingen die Reform in de periode november 1994 tot juli 1999 heeft doorgevoerd in zowel haar verkoopprijzen als de consumentenprijzen, door marktomstandigheden, zoals veranderende inkoopprijzen, en concurrentieoverwegingen zijn ingegeven en losstaan van het btw-tarief. Dit is temeer aannemelijk nu een verhoging van het btw-tarief voor de door Reform gehanteerde verkoopprijzen voor haar afnemers (detaillisten) geen kostenpost vormt. Voor de detaillist is de omzetbelasting die hem in rekening wordt gebracht volledig aftrekbaar van de omzetbelasting die hij over zijn leveringen aan de consument dient af te dragen, onafhankelijk van de hoogte van het tarief. 
    
    25. Bij een verhoging van de door Reform gehanteerde netto verkoopprijs (exclusief omzetbelasting) ligt dit anders. Deze prijs vormt voor haar afnemers een kostenpost en komt ten laste van hun winst. Nu ervan dient te worden uitgegaan dat Reform de prijzen die zij haar afnemers in rekening heeft gebracht in de betrokken periode slechts op grond van marktomstandigheden en concurrentieoverwegingen heeft gewijzigd en een hogere omzetbelasting geen invloed heeft op de kostprijs van haar afnemers, heeft Reform niet aannemelijk gemaakt dat zij als gevolg van de hogere omzetbelasting schade heeft geleden in de vorm van winstderving. Dit betekent dat ook de subsidiaire grondslag van de vordering van Reform ondeugdelijk is en dat de rechtbank de vordering van Reform ten onrechte heeft toegewezen.
    
    26. Het bewijsaanbod van Reform  wordt gepasseerd. Voor haar stelling dat zij in verband met de onrechtmatige belastingaanslagen gedurende de betrokken periode winstmarge heeft misgelopen welke gelijk staat aan het verschil in omzetbelasting over de leveringen in deze periode, is dit aanbod onvoldoende gespecificeerd, gelet op voormelde overwegingen van het hof en in het bijzonder op de inhoud van het controlerapport en de conclusies die hieruit moeten worden getrokken. 
    
    
      onverschuldigde betaling
      27. In hoger beroep heeft de Staat gesteld dat hij ter voldoening aan het bestreden vonnis, op 21 februari 2006 op verzoek van Reform in totaal € 446.329 aan hoofdsom, rente en kosten aan Reform heeft overgemaakt. De Staat heeft het hof verzocht Reform te veroordelen dit bedrag, met rente, wegens onverschuldigde betaling aan de Staat terug te betalen. Reform heeft deze stelling en vordering in hoger beroep niet bestreden. De Staat heeft recht op terugbetaling van dit bedrag, met de wettelijke rente vanaf de dag der voldoening, zodat de vordering zal worden toegewezen.
    
    
    
      slotsom
      28. Uit de voorgaande rechtsoverwegingen volgt dat de rechtbank de vordering van Reform in eerste aanleg niet had mogen toewijzen. Het hof zal het bestreden vonnis vernietigen en de vordering alsnog afwijzen. De tegenvordering van de Staat tot betaling van € 446.329, met rente, is toewijsbaar.
    
    
    29. Reform zal de kosten van het geding in eerste aanleg en in hoger beroep hebben te dragen, nu zij in het ongelijk wordt gesteld. 
    
    
      Beslissing
      Het gerechtshof:
      - vernietigt het bestreden vonnis;
      - wijst de vordering van Reform alsnog af;
      - veroordeelt Reform om aan de Staat € 446.329 te betalen, met de wettelijke rente hierover vanaf de dag der betaling door de Staat tot die der voldoening door Reform; 
      - veroordeelt Reform in de kosten van het geding, tot aan deze uitspraak aan de zijde van de Staat vastgesteld op € 6.194 in eerste aanleg en op € 9.066 in hoger beroep;
      - verklaart dit arrest uitvoerbaar bij voorraad.
    
     
    Dit arrest is gewezen door mrs. M.L. Vierhout, J. Kramer en J.C.N.B. Kaal, en is uitgesproken ter openbare terechtzitting van 17 november 2009 in het bijzijn van de griffier.