ECLI:NL:ORBBNAA:2006:BT2884, Raad van Beroep voor Belastingzaken (Nederlandse Antillen en Aruba), 28-08-2006, 2005/0286, 2005/0287 en 2005/0288
Raad van Beroep voor Belastingzaken (Nederlandse Antillen en Aruba) — Uitspraak 
Datum: 2006-08-28 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Omzetbelasting / 2000-2002 / Curaçao
      
      Diensten die worden verleend door een commissionair of dergelijke ondernemer die overeenkomsten sluit op eigen naam maar op order en voor rekening van een ander, worden geacht aan en vervolgens door die ondernemer te zijn geleverd. De huurovereenkomsten die belanghebbende met vakantiegangers sluit vermelden niet de naam van de eigenaar van de verhuurde woning. Het is niet de bedoeling dat een vakantieganger (bijvoorbeeld bij klachten of schade) zich tot de eigenaar wendt. Belanghebbende is daarom geen gevolmachtigde of bemiddelaar. Belanghebbende verhuurt niet namens de eigenaar maar op eigen naam. Daaraan doet niet af dat belanghebbende gerechtigd is ingevolge de exploitatieovereenkomst om op naam van de eigenaar te verhuren. De opvatting van belanghebbende omtrent het al of niet belastbaar zijn van de verhuuropbrengsten is in redelijkheid goed te verdedigen, zodat geen grove schuld aanwezig was. Een conversie van een vergrijpboete in een verzuimboete is niet toegestaan. Ook voor een verzuimboete geldt immers dat deze moet worden aangekondigd uiterlijk ten tijde van oplegging. Geen vermindering wegens overschrijding van de redelijke termijn van berechting als bedoeld in artikel 6, lid 2, van het EVRM. De boetes zijn aangekondigd in het voorjaar van 2004 en de Raad doet in de zomer van 2006 uitspraak.

BESCHIKKING RAAD VAN BEROEP van 28 augustus 2006, nr. 2005/0286 tot en met 288
    
    
    1. Het procesverloop
    
    1.1. Aan belanghebbende zijn op 7 oktober 2004 naheffingsaanslagen in de omzetbelasting opgelegd over de jaren 2000, 2001 en 2002, telkens met een boete.
    
    1.2. De Inspecteur heeft op 18 november 2004 bezwaarschriften van belanghebbende ontvangen. Bij uitspraak van 4 augustus 2005 heeft de Inspecteur op de bezwaren beschikt.
    
    1.3. Belanghebbende heeft bij geschriften, die op 23 augustus 2005 door de Raad zijn ontvangen, tijdig beroep ingesteld tegen deze uitspraken.
    
    1.4. De Inspecteur heeft vertoogschriften ingediend.
    
    1.5. Ter zitting van 28 maart 2006 te Willemstad zijn namens belanghebbende mrs. F en E. verschenen. De Inspecteur is eveneens verschenen.
    
    
    2. Tussen partijen vaststaande feiten
    
    2.1. Belanghebbende is ondernemer in de zin van de Landsverordening omzetbelasting 1999 (hierna: LOB). Zij beheert en verhuurt vakantiewoningen, - bungalows en - appartementen, gelegen in een vakantiepark te J, (hierna: de woningen), aan vakantiegangers. Voorts exploiteert zij daar een bar en verricht zij andere activiteiten op toeristisch gebied. De eigendom van de verhuurde woningen behoort toe aan verschillende particulieren en rechtspersonen. Alle eigenaren zijn lid van een Vereniging van eigenaren. De Vereniging heeft met belanghebbende een beheersovereenkomst gesloten en een exploitatieovereenkomst. Op grond van de beheersovereenkomst draagt belanghebbende de zorg voor het volledige beheer van het vakantiepark en de woningen tegen betaling van een provisie door de Vereniging. Op grond van de exploitatieovereenkomst vindt de verhuur van de woningen door belanghebbende aan vakantiegangers plaats. Van de huuropbrengsten komt 20% ten goede aan touroperators, 3% aan belanghebbende; het restant wordt onder de eigenaren verdeeld. 
    
    
      2.2. Artikel 1 van de exploitatieovereenkomst vermeldt (hierin is belanghebbende aangeduid als het management):
      Eigenaar verleent hierbij aan het management, die op haar beurt verklaart te aanvaarden, het recht om namens de eigenaar de vakantiebungalow ….voor rekening en risico van de eigenaar aan derden te verhuren … 
    
    
    
      2.3.  In de overeenkomst van verhuur aan de vakantieganger wordt de naam van de eigenaar van de verhuurde woning niet genoemd. Onder de algemene voorwaarden van verhuur staat in artikel 2.5:
      Tussen U en L komt een overeenkomst tot stand waarbij L. accommodatie, in eigendom bij derden, aan u verhuurt voor rekening van deze eigenaren. L. heeft het recht daartoe verworven door een onherroepelijke overeenkomst met de eigenaar en is gemachtigd namens de eigenaar met huurders overeenkomsten m.b.t. verhuur af te sluiten.
    
    
    2.4. De Inspecteur heeft na een boekenonderzoek naheffingsaanslagen in de omzetbelasting opgelegd aan belanghebbende over de jaren 2000, 2001 en 2002, telkens met een boete van 25% van de nageheven belasting. In haar aankondiging van de boete heeft de Inspecteur onder meer meegedeeld dat het van algemene bekendheid is dat de verhuuropbrengsten van woningen in de heffing moeten worden betrokken en dat, nu geen belasting is voldaan, sprake is van ernstige verwijtbaarheid. De nageheven omzetbelasting over de huuropbrengsten bedraagt Naf 28.113 (2000), Naf 54.892 (2001) en Naf 109.243 (2002). Over de opbrengst van verhuur is geen logeergastenbelasting verschuldigd, naar tussen partijen vaststaat, zodat de vrijstelling van artikel 7, lid 18, van de LOB niet aan de orde is. De naheffingsaanslagen hebben mede betrekking op andere belastbare feiten, onder meer de baromzet; deze correcties staan buiten geding. De Inspecteur heeft nagelaten omzetbelasting te heffen over de provisie die aan belanghebbende door de Vereniging is betaald voor het beheer van het vakantiepark en de woningen. 
    
    
    3. Geschil
    
    In geschil is het antwoord op de vraag of belanghebbende diensten verleent als “commissionair of een dergelijke ondernemer” in de zin van artikel 3, lid 2, van de LOB, zoals de Inspecteur stelt en belanghebbende ontkent. Tussen partijen is niet in geschil dat ook als het gelijk aan de Inspecteur is, de naheffingsaanslagen toch moeten worden verminderd met achtereenvolgens Naf 8.578 (2002), Naf 2.625 (2001) en Naf 848 (2000) vanwege ten onrechte belaste diensten; het betreft de zogeheten verlegde diensten. Ook de boete die is opgelegd door de Inspecteur vanwege het niet-toepassen van de verleggingsregeling moet naar het eenparige oordeel van partijen vervallen.Tussen partijen is evenmin in geschil dat de Inspecteur zich met recht kan beroepen op interne compensatie, zodat alsnog rekening moet worden gehouden met een bedrag van Naf 3.281 (2002), Naf 1.693 (2001) en Naf 954 (2000) aan na te heffen omzetbelasting, dit betreft omzetbelasting verschuldigd over de beheersprovisie. Subsidiair zijn beide partijen het er over eens dat de naheffingsaanslagen dienen te belopen: Naf 11.238 (2002), Naf 2.140 (2001) en Naf 1.504 (2000). Tot slot is driemaal de opgelegde boete, met name voor zover deze betrekking heeft op de heffing over de verhuuropbrengsten, in het geding. Zo heeft belanghebbende betoogd dat de boetes moeten vervallen bij gebrek aan een tweede feitelijke instantie en subsidiair dat deze moeten worden verminderd wegens overschrijding van de redelijke termijn van berechting. De Inspecteur betwist deze stellingen.
    
    
    4. Beoordeling 
    
    4.1. Diensten die worden verleend door een commissionair of dergelijke ondernemer die overeenkomsten sluit op eigen naam maar op order en voor rekening van een ander, worden geacht aan en vervolgens door die ondernemer te zijn geleverd, aldus bepaalt artikel 3, lid 2, van de LOB. In de Memorie van toelichting (blz. 13) is te lezen dat er een andere situatie ontstaat ingeval de tussenpersoon de diensten verleend op order en voor rekening van een ander en tevens op naam van die ander. Volgens de Inspecteur kwalificeren de diensten van verhuur door belanghebbende als belaste diensten, maar belanghebbende ontkent dit. De Raad oordeelt als volgt. Vaststaat dat de huurovereenkomsten die belanghebbende met vakantiegangers sluit niet de naam vermelden van de eigenaar van de verhuurde woning. Naar de Inspecteur onbetwist heeft gesteld en aannemelijk voorkomt, is het niet de bedoeling dat een vakantieganger (bijvoorbeeld bij klachten of schade) zich tot de eigenaar wendt. Belanghebbende is daarom geen gevolmachtigde of bemiddelaar. Een en ander betekent naar het oordeel van de Raad dat belanghebbende niet namens de eigenaar maar op eigen naam verhuurt. Daaraan doet niet af dat belanghebbende gerechtigd is ingevolge de exploitatieovereenkomst om op naam van de eigenaar te verhuren, nu zij daarvan geen gebruik maakt. Belanghebbende is dan ook opgetreden als een commissionair of een dergelijke ondernemer in de zin van artikel 3, lid 2, van de LOB.
    
    4.2. Het staat vast dat de Inspecteur de opgelegde boete heeft aangekondigd als een vergrijpboete. Het is volgens de aankondiging van de boete aan grove schuld van belanghebbende te wijten geweest dat te weinig omzetbelasting werd voldaan ter zake van onder meer de verhuur. Zo luidt nog steeds de stelling van de Inspecteur. Belanghebbende stelt daartegenover dat zij een pleitbaar standpunt innam zodat grove schuld ontbrak. De boetes zouden in zoverre moeten vervallen. De Raad is van oordeel dat de opvatting van belanghebbende omtrent het al of niet belastbaar zijn van de verhuuropbrengsten in redelijkheid goed te verdedigen is, zodat geen grove schuld aanwezig was. Voor zover de boetes zijn opgelegd door de Inspecteur vanwege het niet-toepassen door belanghebbende van de verleggingsregeling, moeten zij naar het eenparige oordeel van partijen vervallen; daarbij sluit de Raad zich aan.. 
    
    4.3. In de fase van beroep heeft de Inspecteur de subsidiaire stelling ingenomen dat de opgelegde vergrijpboetes van 25% van de nageheven belasting moeten worden verminderd tot 15% en als verzuimboetes hebben te gelden. Belanghebbende heeft immers de verschuldigde belasting niet tijdig voldaan, aldus de Inspecteur. Belanghebbende betoogt dat een dergelijke conversie van een vergrijpboete in een verzuimboete niet is toegestaan. Naar het oordeel van de Raad staat het de Inspecteur niet vrij om een boete die wegens een vergrijp is opgelegd nadien te converteren in een boete wegens een verzuim. Ook voor een verzuimboete geldt immers dat deze moet worden aangekondigd uiterlijk ten tijde van oplegging. Dat reeds staat eraan in de weg om een boete, waarvan is aangekondigd dat ze wordt opgelegd wegens een vergrijp, na oplegging te converteren in een verzuimboete.   
    
    4.4.Belanghebbende wijst erop dat geen hoger beroep mogelijk is tegen beschikkingen van de Raad inzake de opgelegde vergrijpboetes en dat dit ontbreken van een appel in strijd is met artikel 14, lid 5, van het BUPO-Verdrag. Zij verbindt daaraan de gevolgtrekking dat de boetes onrechtmatig zijn opgelegd en moeten vervallen. De Raad zal de boetes om die reden niet vernietigen. Zoals de Raad al in eerdere uitspraken overwoog, de procedure in fiscale boetezaken tot en met de Raad is niet in strijd met dat Verdrag en het is niet aan de Raad om zich uit te spreken over de mogelijke gevolgen van het ontbreken van een appelinstantie. 
    
    4.5. Voor zover de boetes gehandhaafd blijven, moeten ze volgens belanghebbende worden verminderd wegens overschrijding van de redelijke termijn van berechting als bedoeld in artikel 6, lid 2, van het Europees Verdrag ter bescherming van de Rechten van de Mens. De Inspecteur betwist dit verzoek. De boetes zijn aangekondigd door de Inspecteur in het voorjaar van 2004 en de Raad doet in de zomer van 2006 uitspraak. De Raad is van oordeel dat deze termijn van berechting niet als onredelijk lang kan worden aangemerkt. In het algemeen geldt dat de afdoening van bezwaar en beroep in een fiscale boete-zaak binnen twee jaar geen overschrijding van de redelijke termijn inhoudt. De Raad wijst het verzoek van belanghebbende om vermindering van de boetes dan ook af.
    
    4.5. De nageheven omzetbelasting moet worden verminderd tot de navolgende bedragen. Deze bedragen zijn ontleend aan bladzijde 1 van de pleitnota van de gemachtigde: voor het jaar 2000: Naf 1.504 plus Naf 28.113 is Naf 29.617; voor het jaar 2001: Naf 2.140 plus Naf 54.892 is Naf 57.032; voor het jaar 2002: Naf 11.238 plus Naf 109.243 is Naf 120.481.
    
    
    5. Beslissing
    
    De Raad verklaart de beroepen gegrond, vernietigt de uitspraken op bezwaar, vermindert de naheffingsaanslagen tot achtereenvolgens Naf 29.617 (2000), Naf 57.032 (2001) en Naf 120.481 (2002) en vernietigt de boetes voor zover deze betrekking hebben op de heffing ter zake van de opbrengsten van verhuur en de verlegde diensten.
    
    
    mrs. J.Th. Drop,  C.W.M.van Ballegooijen en G.J. van Muijen