ECLI:NL:OGHACMB:2022:32, Gemeenschappelijk Hof van Justitie van Aruba, Curaçao, Sint Maarten en van Bonaire, Sint Eustatius en Saba, 31-03-2022, AUA2021H00050
Gemeenschappelijk Hof van Justitie van Aruba, Curaçao, Sint Maarten en van Bonaire, Sint Eustatius en Saba — Uitspraak 
Datum: 2022-03-31 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Belanghebbende is enig aandeelhouder van de in Curaçao gevestigde vennootschap. In hoger beroep is in geschil is of de Inspecteur ontvankelijk is in zijn beroep. Daarnaast is evenals in eerste aanleg in geschil of de Inspecteur terecht een aan belanghebbende verstrekte lening als (verkapte) winstuitdeling heeft aangemerkt. De Inspecteur heeft tijdig hoger beroep ingesteld. Het Hof is van oordeel dat de ‘current account agreement’ heeft te gelden als een geldlening ter zake waarvan een terugbetalingsverplichting geldt en de Inspecteur heeft ten onrechte een winstuitdeling van Afl. 1.022.125 in aanmerking genomen. Het door de Inspecteur ingestelde hoger beroep is ongegrond en de uitspraak van het Gerecht dient te worden bevestigd.

Uitspraak
    
    
    
      
        AUA2021H00050
      
    
    
    
      
        Datum uitspraak: 31 maart 2022
      
    
    
    
      
        GEMEENSCHAPPELIJK HOF VAN JUSTITIE 
      
      
        VAN ARUBA, CURAÇAO, SINT MAARTEN
      
      
        EN VAN BONAIRE, SINT EUSTATIUS EN SABA
      
    
    
    
    
      Uitspraak op het hoger beroep van:
    
    
    
    
      
        de inspecteur der belastingen,
      
      zetelend te Aruba,
      de Inspecteur,
    
    
    
    
      tegen de uitspraak van het Gerecht in eerste aanleg van Aruba (hierna: het Gerecht) van 6 november 2020 in de zaak met BBZ nr. AUA201903728 in het geding tussen:
    
    
    
    
      de Inspecteur,
    
    
    
      en 
    
    
    
      
        [Belanghebbende],
      
      wonende te Aruba, 
      belanghebbende,
    
    
    
    
      betreffende de hierna te vermelden aanslag. 
    
    
    
  
  
    
      1Procesverloop
    
    
      1.1.
      Aan belanghebbende is voor het jaar 2012 een aanslag inkomstenbelasting (dagtekening aanslagbiljet 27 april 2018) opgelegd naar een belastbaar inkomen van Afl. 1.359.297, resulterend in een te verschuldigd bedrag van Afl. 739.954.
      
    
    
      1.2.
      Belanghebbende heeft op 26 juni 2018 tegen de aanslag bezwaar gemaakt. 
      
    
    
      1.3.
      Belanghebbende heeft op 28 oktober 2019 beroep ingesteld tegen het niet tijdig doen van uitspraak op bezwaar. Belanghebbende heeft daarvoor een bedrag aan griffierecht betaald van Afl. 25.
      
    
    
      1.4.
      De Inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar van 28 oktober 2019 het bezwaar afgewezen. De aanslag is gehandhaafd.  
      
    
    
      1.5.
      Daartegen heeft belanghebbende op 22 november 2019 beroep ingesteld.
      
    
    
      1.6.
      Het Gerecht heeft in haar uitspraak van 6 november 2020 als volgt geoordeeld:
      
      
        “Het Gerecht:
      
      - verklaart het beroep tegen het niet tijdig beslissen op bezwaar niet-ontvankelijk,
      - verklaart het beroep tegen de (reële) uitspraak op bezwaar gegrond,
      - vernietigt de uitspraak op bezwaar,
      - vermindert de aanslag tot een aanslag naar een belastbaar inkomen van Afl. 288.450, en 
      - draagt de Inspecteur op het door belanghebbende betaalde griffierecht van Afl. 25 te vergoeden.” 
      
    
    
      1.7.
      Tegen deze uitspraak heeft de Inspecteur op 26 maart 2021 hoger beroep ingesteld bij het Hof dat nader is gemotiveerd op 11 mei 2021. Belanghebbende heeft op 21 mei 2021 een verweerschrift ingediend en alsmede (incidenteel) hoger beroep ingesteld.
      
    
    
      1.8.
      
        De Inspecteur heeft voor de zitting een pleitnota met 20 bijlagen toegezonden aan het Hof. De griffier heeft deze pleitnota doorgestuurd naar belanghebbende. Deze pleitnota wordt met instemming van partijen geacht ter zitting te zijn voorgelezen. 
        Belanghebbende heeft voor de zitting op de pleitnota en bijlagen gereageerd, waarop de Inspecteur vervolgens weer op de reactie van belanghebbende heeft gereageerd.
      
      
    
    
      1.9.
      De zitting heeft plaatsgehad op 18 januari 2022. De rechters en de griffier hebben de zaak behandeld vanuit het Hof in Curaçao en hadden een videoverbinding met het Gerecht in Aruba alwaar belanghebbende is verschenen, bijgestaan door [A] en [B], en  namens de Inspecteur [C] is verschenen.
      
    
    
      1.10.
      Aan het einde van de zitting heeft het Hof het onderzoek gesloten.
      
      
    
  
  
    
      2Feiten
    
    
      Het Gerecht heeft de volgende, in hoger beroep niet bestreden, feiten vastgesteld, welke feiten het Hof als vaststaand overneemt:
    
    
    
      “2.1 Belanghebbende is enig aandeelhouder van de in Curaçao gevestigde vennootschap [Q] Holding NV (hierna: [Q] NV). 
    
    
    
      2.2
      Verder houdt belanghebbende middellijk alle aandelen in de in Aruba gevestigde vennootschap [P] NV (hierna: [P] NV). 
      
    
    
      2.3
      Belanghebbende is voorts directeur-enig aandeelhouder van de in Aruba gevestigde pensioenvennootschap [Z] NV.
      
    
    
      2.4
      In 2004 is belanghebbende ter financiering van zijn woning aan [adres 1] een lening aangegaan bij [Q] NV. Op 1 juli 2011 heeft belanghebbende de economische eigendom van de woning verkocht aan [P] NV voor Afl. 750.000. [P] NV is de koopsom aan belanghebbende schuldig gebleven.  
      
    
    
      2.5
      Belanghebbende heeft in februari 2011 een woning gekocht aan de [adres 2] voor Afl. 1.305.000. De koopsom is volledig gefinancierd met een hypothecaire geldlening bij Orco Bank NV tegen een rente van 6% per jaar. Het recht van (eerste) hypotheek is verstrekt ten bedrage van Afl. 1.950.000. De schuld aan Orco Bank NV is in 2014 volledig afgelost.
      
    
    
      2.6
      Belanghebbende is voor de financiering van de renovatie van de woning aan de [adres 2] een lening in rekening-courant aangegaan bij [P] NV ten bedrage van maximaal Afl. 1.200.000. Deze leningsovereenkomst is op 14 oktober 2011 schriftelijk vastgelegd. Daarbij is geen looptijd of aflossingsschema afgesproken, is geen (hypothecaire) zekerheid gesteld en is een rente van 6,75% overeengekomen. Wel is overeengekomen dat belanghebbende op eerste verzoek van [P] NV zal meewerken aan het vestigen van een tweede hypotheekrecht op de woning. Bovendien is overeengekomen dat belanghebbende geen (tweede) hypotheek op de woning zal vestigen ten behoeve van een derde.
      
    
    
      2.7
      Eind 2012 bedraagt de schuld in rekening-courant aan [P] NV Afl. 1.022.125. Vanaf 2014 heeft deze schuld Afl. 1.848.772 bedragen. Op deze schuld is in 2018 een bedrag van Afl. 200.000 afgelost (zie 2.11) en is in 2020 het restant afgelost met de (vordering van de schuldig gebleven) dividenduitkering van Afl. 2.000.000 van [Q] (zie 2.12).
      
    
    
      2.8
      De waarde van de woning aan de [adres 2] is op 23 februari 2012 – de renovatie was nagenoeg afgerond – getaxeerd op Afl. 2.700.000. 
      
    
    
      2.9
      In 2013 is de bij [Z] NV opgebouwde pensioenaanspraak van belanghebbende ten bedrage van Afl. 4.279.069 deels afgekocht voor een bedrag van Afl. 2.350.000. 
      
    
    
      2.10
      De waarde van de woning aan de [adres 2] is op 8 juni 2020 getaxeerd op USD 1.920.000 (Afl. 3.456.000).
      
    
    
      2.11 [
      Q] NV heeft op 21 december 2018 een dividend uitgekeerd aan belanghebbende van Afl. 200.000. Belanghebbende heeft dit bedrag aangewend om zijn rekening-courantschuld aan [P] NV (gedeeltelijk) terug te betalen (zie 2.7). 
      
    
    
      2.12 [
      Q] NV heeft op 11 maart 2020 een dividend uitgekeerd aan belanghebbende van Afl. 2.000.000. Belanghebbende heeft dit bedrag deels aangewend om zijn rekening-courantschuld aan [P] NV terug te betalen (zie 2.7).
      
    
    
      2.13
      De echtgenote van belanghebbende is in het onderhavige jaar lid van de Staten van Aruba. Op grond van artikel 19 Landsverordening voorzieningen politieke ambtsdragers (LVPA) is op haar bezoldiging een bedrag ingehouden van in totaal Afl. 10.646.”
      
      
      
    
  
  
    
      3Geschil in hoger beroep
    
    
      3.1.
      In hoger beroep is in geschil is of de Inspecteur ontvankelijk is in zijn beroep. Daarnaast is evenals in eerste aanleg in geschil of de Inspecteur terecht een aan belanghebbende verstrekte lening als (verkapte) winstuitdeling heeft aangemerkt. 
      
    
    
      3.2.
      Ter zitting van het Hof is het geschil beperkt tot het antwoord op de vraag of het door belanghebbende bij [P] opgenomen bedrag van Afl. 1.022.125 heeft te gelden als een geldlening dan wel of dat dit bedrag moet worden aangemerkt als een winstuitdeling. Belanghebbende heeft zijn grieven ten aanzien van de eigen woningrente van Afl. 10.117, de rente creditcard Afl. 1.396 en de premies verzekeringen Afl. 5.664 ter zitting van het Hof ondubbelzinnig laten varen.
      
    
    
      3.3.
      Belanghebbende conformeert zich aan de uitspraak van het Gerecht en concludeert tot een belastbaar inkomen voor het jaar 2012 van Afl. van 288.450. De Inspecteur concludeert tot vernietiging van de uitspraak van het Gerecht en tot een belastbaar inkomen voor het jaar 2012 van Afl. 1.378.121. 
      
    
    
      3.4.
      Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, alsmede op hetgeen zij ter zitting hebben bijgebracht.
      
      
    
  
  
    
      4Het oordeel van het Gerecht
    
    
      Het Gerecht heeft het volgende overwogen:
    
    
    
      “Beroep niet-tijdig beslissen op bezwaar
    
    
      4.1
      Belanghebbende heeft op 28 oktober 2019 beroep ingesteld tegen het niet tijdig doen van uitspraak op het bezwaar tegen de aanslag inkomstenbelasting 2012. Hangende onderhavige beroepsprocedure heeft de Inspecteur op 28 oktober 2019 alsnog een (reële) uitspraak gedaan op het bezwaar. Belanghebbende heeft derhalve geen belang meer bij dit beroep tegen het niet tijdig beslissen op het bezwaar. Dit beroep is mitsdien niet-ontvankelijk. 
      
    
    
      4.2
      Het door belanghebbende ingestelde beroep van 28 oktober 2019 wordt ook geacht te zijn gericht tegen de (reële) uitspraak op bezwaar van 28 oktober 2019 (vgl. GEA Curaçao 11 september 2018, ECLI:NL:OGEAC:2018:238). Ook deze uitspraak is dus onderwerp van onderhavige procedure. Bovendien heeft belanghebbende op 22 november 2019 tijdig een beroepschrift ingediend tegen de (reële) uitspraak op bezwaar van 28 oktober 2019.   
      
      
        
          Aanslagtermijn
        
      
    
    
      4.3
      Artikel 10, lid 5, Algemene landsverordening belastingen (ALB) bepaalt dat, indien een aangifte is ingediend, de bevoegdheid tot het vaststellen van de aanslag vervalt na verloop van vijf jaren na het tijdstip waarop de belastingschuld is ontstaan. Ingevolge artikel 9, lid 2, ALB wordt deze aanslagtermijn verlengd met de duur waarvoor uitstel voor het indienen van de aangifte is verleend. Dit uitstel moet duidelijk kenbaar zijn verleend (vgl. HR 18 maart 1998, ECLI:NL:HR:1998:AA2484; HR 29 maart 2000, ECLI:NL:HR:2000:AA5295).
      
    
    
      4.4
      Vaststaat dat belanghebbendes naam is vermeld op een uitstellijst van 30 augustus 2012 die zijn gemachtigde bij de Inspecteur heeft ingediend, dat daarbij is verzocht uitstel te verlenen tot 2 januari 2013 voor het indienen van de aangiften inkomstenbelasting 2012, dat de Inspecteur door middel van vinkjes achter de namen – waaronder die van belanghebbende – heeft aangegeven welke belastingplichtigen in aanmerking komen voor uitstel en dat deze afgevinkte uitstellijst aan de gemachtigde is teruggestuurd. Daarmee is het voor belanghebbendes gemachtigde volstrekt duidelijk geweest dat voor het doen van aangifte inkomstenbelasting 2012 vier maanden uitstel is verleend, zodat ook de termijn waarbinnen de aanslag kan worden vastgesteld met vier maanden, dus tot 30 april 2018, is verlengd. De aanslag inkomstenbelasting 2012 is opgelegd op 27 april 2018. Deze aanslag is derhalve tijdig opgelegd.
      
      
        
          Persoonlijke lasten: Renteaftrek eigen woning [Q] Holding NV
        
      
    
    
      4.5
      Ingevolge artikel 16, lid 1, letter g, ten eerste, Landsverordening inkomstenbelasting (hierna: LIB), zijn als persoonlijke lasten aftrekbaar de rente van schulden en kosten van geldlening aangegaan ter verwerving, onderhoud of verbetering van de eigen woning die de belastingplichtige tot hoofdverblijf dient. 
      
    
    
      4.6
      Belanghebbende is in 2004 een lening aangegaan bij [Q] NV. Deze lening heeft belanghebbende gebruikt ter financiering van zijn woning aan [adres 1]. Op 1 juli 2011 heeft belanghebbende de woning verkocht aan [P] NV.  
      
    
    
      4.7
      Belanghebbende heeft voor het jaar 2012 een rentebetaling van Afl. 10.117 aan [Q] NV in aftrek gebracht. De Inspecteur heeft deze aftrek gecorrigeerd omdat de woning reeds medio 2011 is verkocht en mitsdien geen sprake kan zijn van rentekosten voor een geldlening ter zake van een eigen woning. De Inspecteur heeft een aftrek van Afl. 5.000 toegestaan ter zake van consumptieve rente (artikel 16, lid 1, letter c LIB). 
      
    
    
      4.8
      Belanghebbende betoogt dat op 11 juli 2012 zijn eigenwoningschuld aan Orco Bank BV ter zake van zijn woning aan de [adres 2] voor een bedrag van Afl. 300.000 is afgelost door [Q] NV, waardoor laatstgenoemde vennootschap een vordering van Afl. 300.000 heeft verkregen op belanghebbende. Volgens belanghebbende dient deze bij [Q] NV afgesloten lening ter (gedeeltelijke) herfinanciering van de bestaande eigenwoninglening bij Orco Bank BV,  zodat ook de rente ter zake van de schuld aan [Q] NV in aftrek komt als eigenwoningrente (vgl. HR 15 november 2019, ECLI:NL:HR:2019:1780).
      
    
    
      4.9
      De Inspecteur betwist dat sprake is van een herfinanciering van een eigenwoninglening. Hij wijst in dat verband op het bankafschrift waaruit blijkt dat niet [Q] NV maar belanghebbende zelf een bedrag van Afl. 300.000 heeft afgelost. 
      
    
    
      4.10
      De herfinanciering van de eigenwoningschuld – dat wil zeggen: de verwerving, het onderhoud of de verbetering van de eigen woning is aanvankelijk voldaan uit een lening en deze wordt na verloop van tijd vervangen door of omgezet in een nieuwe lening – behoeft niet in de weg te staan aan het aanmerken van de later afgesloten lening als een eigenwoningschuld (vgl. HR 15 november 2019, ECLI:NL:HR:2019:1780).
      
    
    
      4.11
      
        De belastingplichtige heeft in de regel de bewijslast voor de feiten die tot een verlaging van de verschuldigde belasting leiden. Dit brengt mee dat belanghebbende 
        feiten aannemelijk dient te maken die meebrengen dat sprake is van een gedeeltelijke herfinanciering bij [Q] NV van de bestaande eigenwoninglening bij Orco Bank NV. Naar het oordeel van het Gerecht heeft belanghebbende op generlei wijze onderbouwd – bijvoorbeeld met een overeenkomst of een jaarrekening – dat sprake is van een herfinanciering, zodat belanghebbende niet is geslaagd in zijn bewijslast. De Inspecteur heeft daarom terecht de renteaftrek beperkt tot een bedrag van Afl. 5000 voor consumptieve rente.
      
      
      
        
          Winstuitdeling [P] lening
        
      
    
    
      4.12
      Indien een vennootschap aan haar aandeelhouder een lening verstrekt waarvan aanstonds aannemelijk is dat deze niet kan of zal worden afgelost, moet deze lening worden aangemerkt als een onttrekking. Het bedrag van de lening heeft dan immers het vermogen van de vennootschap definitief verlaten (vgl. HR 29 oktober 2004, ECLI:NL:HR:2004:AR4761). 
      
    
    
      4.13
      Voor het in aanmerking nemen van een onttrekking, zal de Inspecteur feiten en omstandigheden aannemelijk moeten maken waaruit volgt dat deze lening niet kan of zal worden afgelost en de vennootschap en aandeelhouder zich daarvan bewust waren of hadden moeten zijn (vgl. HR 20 maart 2015, ECLI:NL:HR:2015:645). Deze bewijslastverdeling brengt mee dat indien er twijfel bestaat over het door de Inspecteur gestelde, dit ten nadele werkt van de Inspecteur.
      
    
    
      4.14
      Van de hiervoor genoemde situatie moet worden onderscheiden het geval waarin een vennootschap aan haar aandeelhouder een geldlening verstrekt (zonder dat op dat moment aannemelijk is dat de lening niet kan of zal worden afgelost) waarbij geen rente kan worden bepaald waaronder een onafhankelijke derde bereid zou zijn geweest eenzelfde lening te verstrekken aan de aandeelhouder, onder overigens dezelfde voorwaarden en omstandigheden. In een dergelijk geval moet worden verondersteld dat bij die leningverstrekking door de vennootschap een debiteurenrisico wordt gelopen dat deze derde niet zou hebben genomen (een zogeheten onzakelijke lening). Alsdan moet ervan worden uitgegaan dat de betrokken vennootschap dit risico heeft aanvaard met de bedoeling het belang van haar aandeelhouder te dienen. Dit brengt mee dat een eventueel verlies op de geldlening niet op de winst van de vennootschap in mindering kan worden gebracht (vgl. HR 25 november 2011, ECLI:NL:HR:2011:BN3442; HR 20 maart 2015, ECLI:NL:HR:2015:645).
      
    
    
      4.15
      Belanghebbende is voor de financiering van de renovatie van de woning aan de [adres 2] een lening in rekening-courant aangegaan bij [P] NV ten bedrage van maximaal Afl. 1.200.000. Daarbij is geen looptijd of aflossingsschema afgesproken, is geen (hypothecaire) zekerheid gesteld en is een rente van 6,75% overeengekomen (zie 2.6). Eind 2012 bedroeg de schuld in rekening-courant Afl. 1.022.125.
      
    
    
      4.16
      De Inspecteur heeft het standpunt ingenomen dat belanghebbende van de geldlening een bedrag van Afl. 1.022.125 als winstuitdeling aan [P] NV heeft onttrokken. In dat verband heeft de Inspecteur aangevoerd dat bij het verstrekken van deze gelden aanstonds duidelijk was dat belanghebbende deze lening niet zal aflossen, zodat deze lening als onttrekking moet worden aangemerkt. De Inspecteur heeft desgevraagd verklaard dat belanghebbende gelet op zijn financiële situatie zeer wel in staat is de verstrekte lening af te lossen, maar dat hij dat evenwel niet zal doen. 
      
    
    
      4.17
      Feiten en omstandigheden van latere jaren kunnen licht werpen op de vraag of in de betreffende jaren (2011 en 2012) aanstonds duidelijk was dat belanghebbende de verstrekte gelden niet zal terugbetalen. Reeds gelet op de omstandigheden dat belanghebbende in 2018 een bedrag van Afl. 200.000 heeft afgelost en in 2020 het restant van de schuld volledig heeft terugbetaald (zie 2.7), acht het Gerecht niet aannemelijk dat aanstonds duidelijk was dat belanghebbende de verstrekte gelden niet zou terugbetalen. De Inspecteur is daarom niet geslaagd in zijn bewijslast. De door de Inspecteur voorgestane correctie ter zake van de winstuitdeling van Afl. 1.022.125 dient derhalve te vervallen.
      
    
    
      4.18
      Gelet op het vorenstaande behoeft het betoog van belanghebbende dat interne compensatie in dit geval geen toepassing kan vinden door het onzorgvuldig handelen van de Inspecteur, geen behandeling. 
    
    
      4.19
      Nu de geldlening van [P] NV niet als een onttrekking kan worden aangemerkt, betwist de Inspecteur niet langer dat belanghebbende de rentebetaling van Afl. 67.546 aan [P] NV in aftrek kan brengen. 
      
      
        
          Slotsom
        
      
    
    
      4.20
      Gelet op het vorenstaande dient de aanslag als volgt te worden verminderd:
      
      
        
          
          
          
          
            
              
                
              
              
                
              
              
                
              
            
            
              
                Loon [P] NV
              
              
                552.055
              
              
                
              
            
            
              
                Verwervingskosten
              
              
                -/- 1.500
              
              
                
              
            
            
              
                Bijdrage pensioenfonds
              
              
                -/- 100.000
              
              
                
              
            
            
              
                
              
              
                
              
              
                450.555
              
            
            
              
                Winstuitdeling [P]
              
              
                
              
              
                0
              
            
            
              
                Persoonlijke lasten:
              
              
                
              
              
                
              
            
            
              
                Rente eigen woning Orco Bank
              
              
                -/- 67.047
              
              
                
              
            
            
              
                Rente [Q] NV
              
              
                -/- 5.000
              
              
                
              
            
            
              
                Rente eigen woning [P] NV
              
              
                -/- 67.546
              
              
                
              
            
            
              
                Rente credit card CMB
              
              
                0
              
              
                
              
            
            
              
                Premie United Insurance
              
              
                0
              
              
                
              
            
            
              
                Verplichte bijdrage echtgenote
              
              
                -/- 10.000
              
              
                
              
            
            
              
                Premie AOV/AWW echtgenote
              
              
                -/- 2.602
              
              
                
              
            
            
              
                Premie AZV echtgenote
              
              
                -/- 2.210
              
              
                
              
            
            
              
                
              
              
                
              
              
                -/- 154.405
              
            
            
              
                Buitengewone lasten
              
              
                
              
              
                -/- 6.200
              
            
            
              
                Kinderaftrek
              
              
                
              
              
                -/- 1.500
              
            
            
              
                
              
              
                
              
              
                
              
            
            
              
                Belastbaar inkomen
              
              
                
              
              
                288.450
              
            
          
        
      
      
      
        5. PROCESKOSTEN
      
    
    
      5.1
      Het Gerecht ziet geen aanleiding om de Inspecteur te veroordelen in de proceskosten. Een medewerker van het eigen kantoor van belanghebbende heeft hem in deze procedure bijgestaan, zodat geen sprake is geweest van door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand (vgl. HR 13 september 2019, nr. 18/03131, ECLI:NL:HR:2019:1319; GEA Aruba 18 september 2019, ECLI:NL:OGEAA:2019:596). 
      
    
    
      5.2
      Wel dient de Inspecteur op grond van artikel 18, lid 4, Landsverordening beroep in belastingzaken, het betaalde griffierecht van Afl. 25 aan belanghebbende te vergoeden.”
      
      
    
  
  
    
      5Gronden 
    
    
      
        Vooraf
      
    
    
    
      5.1.
      Op vrijdag 14 januari 2022, vier dagen voor de zitting, heeft de Inspecteur een pleitnota met 20 bijlagen toegezonden aan het Hof en belanghebbende. Belanghebbende heeft geklaagd over de late toezending en het Hof verzocht de pleitnota en de bijlagen als tardief aan te merken. Belanghebbende heeft aangegeven een dergelijke late toezending als een ongewenste ontwikkeling te beschouwen.
      
    
    
      5.2.
      In zijn algemeenheid onderschrijft het Hof dat het toezenden van een omvangrijke pleitnota met (zeer) veel bijlagen, kort voor een zitting, onwenselijk is, omdat dit de goede procesorde kan verstoren. Voor wat betreft de meegezonden bijlagen loopt de partij die een dergelijke gedrag vertoont het risico dat de bijlagen als tardief worden aangemerkt. De vooraf ingestuurde pleitnota zal niet snel als tardief hebben te gelden. Een pleitnota kan immers ook nog op zitting worden voorgedragen. De vooraf ingezonden pleitnota heeft zelfs als voordeel dat de wederpartij en het Hof daarvan voorafgaande aan de zitting reeds kennis kunnen nemen en er zodoende meer tijd resteert voor de behandeling ter zitting. De pleitnota mag evenwel niet het karakter krijgen van een zeer laat ingediend nader stuk dat een groot aantal (nieuwe) feitelijkheden bevat, omdat ook dit kan betekenen dat de wederpartij in zijn verdediging wordt geschaad. Ook in een dergelijk geval kan de rechter de pleitnota, of onderdelen daarvan, tardief verklaren. 
      
    
    
      5.3.
      In het onderhavige concrete geval zal het Hof de pleitnota tot de stukken van het geding rekenen. Belanghebbende is immers goed in staat gebleken om op de pleitnota te reageren. Voor wat betreft de 20 bijlagen heeft het Hof vastgesteld dat het merendeel van de bijlagen bestaat uit stukken die reeds tot het dossier behoorden en derhalve een doublure betreffen. Alleen de stukken met betrekking tot het Montana-complex, bijlagen 18 en 19, betreffen nieuwe, feitelijke, informatie. Vanwege de (te) late inbreng zullen deze bijlagen als tardief worden aangemerkt en niet tot de stukken van het geding worden gerekend.
      
      
        
          Inhoudelijk
        
      
      
      
        
          Ontvankelijkheid Inspecteur in hoger beroep
        
      
      
    
    
      5.4.
      Het Gerecht heeft op 6 november 2020 uitspraak gedaan op het door belanghebbende ingestelde beroep en ook per die datum de uitspraak verzonden aan belanghebbende. Naar achteraf blijkt, heeft het Gerecht op die datum de uitspraak niet tevens aan de Inspecteur gezonden.
      
    
    
      5.5.
      
        Op 11 februari 2021 heeft de Inspecteur contact opgenomen met de griffie van het Gerecht over het uitblijven van de uitspraak. Op dat moment heeft de griffie van het Gerecht zich gerealiseerd dat de uitspraak aan de Inspecteur per abuis nog niet is verzonden. De griffie heeft vervolgens diezelfde dag de uitspraak, per e-mail, alsnog aan de Inspecteur verzonden. Niet in geschil is dat de Inspecteur de uitspraak van het Gerecht op 11 februari 2021 heeft ontvangen.
        Op 25 maart 2021 heeft de Inspecteur hoger beroep ingesteld, dat wil zeggen zes weken na de toezending en daadwerkelijke ontvangst van de uitspraak van het Gerecht.
      
      
    
    
      5.6.
      
        Ingevolge artikel 17b van de Landsverordening op het beroep in belastingzaken (hierna: LBB) dient het hoger beroep te worden ingesteld binnen twee maanden na de dag van de toezending van de uitspraak van het Gerecht overeenkomstig artikel 14, lid 3 LBB. Nu vaststaat dat de uitspraak van het Gerecht pas op 11 februari 2021 door de griffie van het Gerecht aan de Inspecteur is toegezonden en de Inspecteur op 25 maart 2021 hoger beroep heeft ingesteld, is het hoger beroep tijdig ingesteld. Daaraan doet niet af dat artikel 14, lid 3 LBB de griffier van het Gerecht gebiedt om de uitspraak gelijktijdig aan de belanghebbende en de Inspecteur toe te zenden. Vaststaat dat die gelijktijdige toezending in deze niet heeft plaatsgevonden en dit kan de Inspecteur dan ook niet worden tegengeworpen.
        De Inspecteur dient dan ook ontvankelijk in zijn hoger beroep worden geacht.
      
      
    
    
      5.7.
      In onder andere zijn reactie op de pleitnota van de Inspecteur heeft belanghebbende nog gesteld dat de termijn voor het indienen van een beroepschrift bij een verschoonbare termijnoverschrijding in beginsel twee tot drie weken bedraagt, dat die termijn enkel kan worden verlengd indien de Inspecteur feiten en omstandigheden aandraagt die redelijkerwijs van belang kunnen zijn, en dat de Inspecteur dergelijke feiten en omstandigheden niet heeft aangedragen.
      
    
    
      5.8.
      Anders dan belanghebbende (en de inspecteur) kennelijk veronderstelt, is het leerstuk van de onverschoonbare termijnoverschrijding en de termijn waarbinnen alsdan (hoger) beroep dient te worden ingesteld in deze niet aan de orde. Er is veeleer sprake van een niet op de voorgeschreven wijze, namelijk niet tijdig, bekend gemaakt besluit. In een dergelijk geval is het niet redelijk dat de termijn al begint te lopen alvorens het besluit daadwerkelijk aan de Inspecteur is bekend gemaakt als gevolg van een fout van de griffie van het Gerecht. Zoals vermeld onder 5.6 voorziet het bepaalde in artikel 17b LBB in deze situatie en begint de termijn pas te lopen na de dag van de daadwerkelijke toezending van de uitspraak van het Gerecht.  
      
      
        
          De lening verschuldigd aan [P] NV van Afl. 1.022.125
        
      
      
    
    
      5.9.
      
        Per ultimo 2012 heeft belanghebbende een schuld in rekening-courant aan [P] NV van Afl. 1.022.125 (hierna: de lening). Over de lening is belanghebbende een rente verschuldigd van 6,75%. Voor het jaar 2012 bedraagt de rente over genoemde schuld Afl. 67.546. De lening is aangegaan voor de renovatie van de woning aan de [adres 2] (hierna: de woning).
        De Inspecteur neemt het standpunt in dat de lening een schijnlening betreft, dat dit betekent dat de als lening gepresenteerde geldverstrekking het vermogen van [P] NV heeft verlaten, dat daarmee een terugbetalingsverplichting ontbreekt, en dat sprake is van een winstuitdeling, gedaan aan belanghebbende, ter grootte van Afl. 1.022.125. De over de lening verschuldigde vergoeding heeft in dat geval niet langer te gelden als aftrekbare rente en dient eveneens gecorrigeerd te worden. Een en ander heeft tot gevolg dat het door het Gerecht bepaalde belastbaar inkomen voor het jaar 2012 van belanghebbende van Afl. 288.450 volgens de Inspecteur dient te worden verhoogd met Afl. 1.022.125 + Afl. 67.546 = Afl. 1.089.671 tot Afl. 1.378.121. 
      
      
    
    
      5.10.
      
        De Inspecteur stelt dat de lening voor de woning is afgesloten in de wetenschap dat Orco Bank NV (hierna: Orco) recht heeft op een eerste hypotheek op de woning en dat een tweede hypotheek op de woning, die op het eerste verzoek van [P] NV ten behoeve van [P] NV kan worden gevestigd, onvoldoende zekerheid zal bieden. De daartoe afgesloten positieve en negatieve hypotheekverklaring biedt volgens de Inspecteur onvoldoende zekerheid en maakt de lening onzakelijk. Voorts wordt, aldus de Inspecteur, niet vermeld hoe de lening zal worden terugbetaald, er is geen terugbetalingsplan of aflossingsplan en de rente van 6,75% is ongebruikelijk laag. Uit het vorenstaande leidt de Inspecteur af dat belanghebbende van meet af aan niet de bedoeling had om de lening terug te betalen. Dat dit in 2020 uiteindelijk toch is gebeurd vindt zijn oorzaak in het feit dat belanghebbende op de hoogte raakte van het voornemen van de Inspecteur om de lening aan te merken als winstuitdeling. Dat belanghebbende niet van plan was af te lossen leidt de Inspecteur mede af uit het feit dat belanghebbende van aflossing heeft afgezien toen hij daartoe over de middelen beschikte, namelijk in 2013 toen pensioenafspraken gedeeltelijk waren afgekocht voor Afl. 2.350.000.
        Volgens de Inspecteur is de subjectieve bedoeling van belanghebbende lastig te bewijzen, maar is dat is in een situatie als de onderhavige ook niet nodig. Een door de Inspecteur aannemelijk gemaakte geobjectiveerde bedoeling volstaat.
      
      
    
    
      5.11.
      Belanghebbende neemt het standpunt in dat de lening niet een schijnlening is, maar een lening in civielrechtelijke en fiscaalrechtelijke zin. Belanghebbende wijst in dit verband op de overeenkomst van geldlening, de zijns inziens zakelijk bepaalde rente van 6,75%, dat wel degelijk belang dient te worden gehecht aan de positieve en negatieve hypotheekverklaring, dat er wel sprake is van een terugbetalingsverplichting en dat belanghebbende in staat moet worden geacht om de lening terug te betalen.
      
    
    
      5.12.
      
        Volgens vaste jurisprudentie van de Hoge Raad is voor de beantwoording van de vraag of een geldverstrekking als een geldlening dient te worden beschouwd, als regel de civielrechtelijke vorm beslissend. Is civielrechtelijk geen sprake van kapitaal, dan geldt als uitgangspunt, zowel civiel- als fiscaalrechtelijk, dat sprake is van een geldlening als er een terugbetalingsverplichting bestaat. 
        Dat de inspecteur niet alleen het standpunt inneemt dat geen sprake is van een terugbetalingsverplichting, maar ook dat sprake is van een schijnlening, begrijpt het Hof als dat de Inspecteur daarmee bedoelt dat ten titel van een geldlening verhuld wordt dat geldmiddelen ten laste van [P] NV definitief worden overgebracht naar het privé-vermogen van belanghebbende. 
        Voor het Hof is niet duidelijk om welke reden de Inspecteur de zijns inziens onzakelijke elementen in de ‘current account agreement’ (de aanhef van de schriftelijke vastlegging van de lening als bedoeld in 2.6. van de uitspraak van het Gerecht) benadrukt. Voor zover hij daarmee bedoelt aan te geven dat de lening daardoor als een onzakelijke lening moet worden aangemerkt, dan wordt niet het door hem beoogde effect gesorteerd, te weten het in aanmerking nemen van een winstuitdeling. Immers, een onzakelijke lening blijft een lening in fiscaalrechtelijke zin, in welk geval geen plaats is voor het stellen van een winstuitdeling.
        De bewijslast dat geen sprake is van een geldlening, maar dat sprake is van een winstuitdeling rust op de Inspecteur.
      
      
    
    
      5.13.
      
        Of de ‘current account agreement’ kan worden aangemerkt als een overeenkomst van geldlening is, zoals aangegeven in 5.12, afhankelijk van de vraag of sprake is van een terugbetalingsverplichting. Als daarvan sprake is, dan is geen sprake van een schijnlening, als kennelijk bedoeld door de Inspecteur, omdat alsdan de geldverstrekking niet definitief is overgebracht naar het privé-vermogen van belanghebbende.
        Naar het oordeel van het Hof is sprake van een geldlening ter zake waarvan een terugbetalingsverplichting geldt, zoals hierna uiteengezet zal worden. In dat oordeel ligt besloten dat de Inspecteur ten onrechte een winstuitdeling van Afl. 1.022.125 in aanmerking heeft genomen.
      
      
      
        5.13.1.
        
          De ‘current account agreement’ is naar zijn bewoording een rekening-courantovereenkomst. Blijkens het bepaalde in die overeenkomst kan belanghebbende tot een bedrag van Afl. 1.200.000 gelden opnemen ter financiering van de renovatie van de woning van belanghebbende. Per ultimo 2012 heeft belanghebbende tot een bedrag van Afl. 1.022.125 van deze kredietfaciliteit gebruik gemaakt. Belanghebbende wordt in de ‘current account agreement’ aangeduid als ‘Debtor’, [P] als ‘Creditor’. Over het opgenomen geld is belanghebbende een rente verschuldigd van 6,75%. In de balans per 31 december 2012 van [P] NV is de geldverstrekking aangeduid als ‘Lening u/g’.  
          Dit alles wijst erop dat sprake is van een geldlening. 
        
        
      
      
        5.13.2.
        
          Met het oog op terugbetaling van de opgenomen gelden is in de ‘current account agreement’ bepaald dat [P] NV het opgenomen bedrag op elk moment direct en zonder waarschuwing kan opeisen bij belanghebbende. Verder is bepaald dat bij het sluiten van de overeenkomst (nog) geen concrete afspraken zijn gemaakt ten aanzien van de aflossing, maar dat een dergelijke afspraak zal worden gemaakt als de lening volledig is opgenomen. Het vorenstaande laat daarbij onverlet dat versnelde aflossing te allen tijde is toegestaan, zonder boete.
          Alhoewel een strak geformuleerd aflossingsschema (nog) ontbreekt is het naar het oordeel van het Hof overduidelijk het de bedoeling is dat de lening zal worden afgelost, hetgeen overigens in 2018 en 2020 ook is geschied. Uit de ‘current account agreement’ blijkt in ieder geval niet, zoals de Inspecteur stelt, dat de opgenomen gelden definitief zijn overgebracht naar het privé-vermogen en dat om die reden een winstuitdeling kan worden verondersteld. Daarbij komt dat niet in geschil is dat belanghebbende gezien zijn financiële situatie zeer wel in staat is om de in rekening-courant opgenomen gelden af te lossen.
        
        
      
      
        5.13.3.
        
          Ter ondersteuning van zijn standpunt heeft de Inspecteur nog van belang geacht dat het overeengekomen rentepercentage van 6,75% ongebruikelijk laag is, hetgeen overigens door belanghebbende is weersproken.
          Wat er ook zij van de hoogte van het overeengekomen rentepercentage, voor de beantwoording van de vraag of sprake is van een geldlening, is, naar het oordeel van het Hof, de hoogte van het overeengekomen rentepercentage niet van belang. In het geval dat de rente onzakelijk zou zijn bepaald, wordt geacht een informele kapitaalstorting te hebben plaatsgevonden en dient uit dien hoofde een correctie plaats te vinden. Een dergelijke correctie is niet van belang voor het antwoord op de vraag of sprake is van een geldlening.
        
        
      
      
        5.13.4.
        
          Dat belanghebbende niet het voornemen tot terugbetaling had, meent de Inspecteur voorts af te leiden uit het feit dat belanghebbende, toen hij in 2013 zijn pensioenaanspraken gedeeltelijk had afgekocht en over een bedrag van Afl. 2.350.000 beschikte, verzuimd heeft het krediet in rekening-courant af te lossen.
          Het feit dat belanghebbende in 2013 over voldoende middelen beschikte om de rekening-courantschuld in een keer af te lossen, betekent naar het oordeel van het Hof niet, dat belanghebbende, door dat niet te doen, niet het voornemen had tot terugbetaling en dat daarmee de opgenomen gelden definitief zouden zijn overgebracht naar het privé-vermogen. Anders dan de Inspecteur (veronder)stelt is belanghebbende niet verplicht tot aflossing zodra hij over voldoende middelen beschikt. Belanghebbende is vrij in de aanwending van zijn financiële middelen. Dit kan alleen anders zijn in het geval dat, vanwege bepaalde keuzes, belanghebbende niet meer in staat zou om zijn om zijn rekening-courantschuld af te lossen. Dit is gesteld noch gebleken.
        
        
      
      
        5.13.5.
        
          De Inspecteur acht de positieve en negatieve hypotheekverklaring betekenisloos, een ‘dode letter’, die niet ondersteunt dat sprake is van lening.
          Blijkens de ‘current account agreement’ kan [P] NV ter verkrijging van zekerheid dat de schuld wordt afgelost op elk moment een positieve en negatieve hypotheekverklaring inroepen op grond waarvan belanghebbende ten behoeve van [P] NV op de woning het recht van hypotheek vestigt. Het feit dat reeds het recht van eerste hypotheek is verstrekt aan Orco maakt de positieve en negatieve hypotheekverklaring naar het oordeel van het Hof niet betekenisloos. Niet in geschil is dat de lening van Orco per ultimo 2012 Afl. 810.668 bedroeg. De executiewaarde van de woning bedroeg blijkens een door belanghebbende overgelegd taxatierapport van [K] Real Estate Services NV, opgemaakt op 23 februari 2012, Afl. 2.100.000. Het verschil tussen de schuld aan Orco en de executiewaarde bedraagt derhalve Afl. 1.289.332. Zulks betekent dat het inroepen van de positieve en negatieve hypotheekverklaring wel degelijk betekenis heeft om als zekerheid te dienen voor de terugbetaling van de rekening-courantschuld door belanghebbende aan [P] NV.
        
        
      
      
        5.13.6.
        
          De Inspecteur heeft tegen de hoogte van de executiewaarde ingebracht dat belanghebbende over de periode 2012 tot en met 2021 voor de woning grondbelasting heeft betaald voor een leggerwaarde van Afl. 1.305.000, dat de Inspecteur voor het jaar 2012 geen navorderingsaanslag grondbelasting meer kan opleggen en dat daarom het standpunt kan worden ingenomen dat het bedrag van Afl. 1.305.000 de waarde van de woning bedraagt. Alsdan, aldus de Inspecteur, bedraagt de meerwaarde van de woning Afl. 1.305.000 - Afl. 810.668 = Afl. 494.332.
          Nog daargelaten dat ook een bedrag van Afl. 494.332 niet betekenisloos is als zekerheid voor de terugbetaling oordeelt het Hof dat het standpunt van de Inspecteur faalt. Dat het jaar 2012 voor de grondbelasting niet kan worden nagevorderd, laat onverlet dat de daadwerkelijke (executie)waarde van de woning (fors) hoger kan zijn dan de waarde die voor de grondbelasting in aanmerking is genomen. Dat is in dit geval kennelijk het geval. Het Hof gaat uit van de executiewaarde van Afl. 2.100.000, nu deze waarde door de Inspecteur niet, althans niet voldoende, gemotiveerd is betwist, hetgeen betekent, zoals reeds geoordeeld in 5.13.5 dat het inroepen van de positieve en negatieve hypotheekverklaring wel degelijk betekenis heeft om als zekerheid te dienen voor de terugbetaling van de rekening-courantschuld door belanghebbende aan [P] NV.
        
        
        
          
            Slotsom
          
        
        
      
    
    
      5.14.
      Nu het Hof van oordeel is dat de ‘current account agreement’ heeft te gelden als een geldlening ter zake waarvan een terugbetalingsverplichting geldt, heeft de Inspecteur ten onrechte een winstuitdeling van Afl. 1.022.125 in aanmerking genomen. De slotsom is dat het door de Inspecteur ingestelde hoger beroep ongegrond is en dat de uitspraak van het Gerecht dient te worden bevestigd.
      
      
      
      
        
          Proceskostenvergoeding
        
      
      
    
    
      5.15.
      Het Hof veroordeelt de Inspecteur tot vergoeding van de kosten die belanghebbende redelijkerwijs heeft moeten maken (voor het zijn verweer) in verband met de behandeling van het hoger beroep bij het Hof, omdat het door Inspecteur ingestelde hoger beroep ongegrond is.
      
    
    
      5.16.
      Ingevolge artikel 15, eerste lid, van de Landsverordening beroep in belastingzaken (LBB) worden de kosten vergoed die de belastingplichtige in verband met de behandeling van het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. De regels over de (hoogte van de) vergoeding zijn neergelegd in het Landsbesluit proceskostenvergoeding in belastingzaken.
      
    
    
      5.17.
      Het Hof stelt de proceskosten op de voet van artikel 1 van dit Landsbesluit voor het hoger beroep vast op Afl. 1.400 (1 punt voor het indienen van het verweerschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting, met een waarde per punt Afl. 700 en een wegingsfactor van 1). 
      
    
  
  
    
      6Beslissing
    
    
      Het Hof:
    
    
      
        verklaart het hoger beroep ongegrond;
      
      
        bevestigt de uitspraak van het Gerecht, en
      
      
        veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende voor de hoger beroepsfase van Afl. 1.400.
      
    
    
    
      Aldus gedaan door mr. drs. W.H. Bel, voorzitter, mr. drs. P.A.M. Pijnenburg en mr. M.J. Leijdekker, leden, in tegenwoordigheid van mr. S.C.M.J. Bucx als griffier. 
      De beslissing is op 31 maart 2022 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
    
      
        Het aanwenden van een rechtsmiddel:
      
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen twee maanden na dagtekening van het afschrift van de uitspraak van het Gemeenschappelijk Hof beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. 
      Partijen hebben ook de mogelijkheid hun beroepschrift in te dienen bij de griffie van het Gerecht in Eerste aanleg dat de zaak in eerste aanleg heeft behandeld. De datum van binnenkomst bij de griffie van het lokale Gerecht in Eerste aanleg is in dat geval bepalend voor de vraag of het beroep tijdig is ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. 
      U wordt verzocht bij het indienen van het beroepschrift het volgende in acht te nemen: 
    
    1. leg bij het beroepschrift een afschrift over van deze uitspraak; 
    2 onderteken het beroepschrift en vermeld het volgende: 
    a. de naam en het adres van de indiener; 
    b. de dagtekening; 
    c. waartegen u in beroep komt; 
    d. waarom u het daar niet mee eens bent (de gronden van het beroep). 
    
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten. 
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
    
    
  
  
     Belanghebbende staat daarin niet alleen. Ook de Inspecteur beroept zich in zijn hoger beroepschrift en de stukken die hij daarna inbrengt ten onrechte (zie hierna) op de verschoonbare termijnoverschrijding.
  
  
     Op grond van een positieve en negatieve hypotheekverklaring dient belanghebbende op het eerste verzoek van [P] ten behoeve van [P] een tweede hypotheek op de woning te vestigen. 
  
  
     Hoge Raad 27 januari 1988, nr. 23 919, ECLI:NL:HR:1988:ZC3744, r.o. 4.2.