ECLI:NL:GHARL:2023:3440, Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 25-04-2023, 21/01494 en 21/01495
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2023-04-25 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: BPM. Vermindering (afschrijving).

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN
    locatie Arnhem
    nummer BK-ARN 21/01494 en 21/01495
    uitspraakdatum: 25 april 2023
    
    
      
        Uitspraak van de derde meervoudige belastingkamer
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      de inspecteur van de Belastingdienst/Centrale Administratieve Processen (hierna: de Inspecteur)
    
    
    
      tegen de uitspraak van de rechtbank Gelderland van 31 augustus 2021, nummers AWB 20/1666 en 20/1895, in het geding tussen 
    
    
    
      
        
          [belanghebbende] B.V. te [vestigingsplaats] (hierna: belanghebbende) en de Inspecteur.
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      Aan belanghebbende zijn op 12 november 2019 en 4 september 2019 naheffingsaanslagen in de Belasting van personenauto’s en motorrijwielen (BPM) opgelegd van respectievelijk € 451 (auto 1) en € 1.098 (auto 2).
      
    
    
      1.2.
      De Inspecteur heeft bij uitspraken op bezwaar van 4 maart 2020 en 5 maart 2020 de naheffingsaanslagen gehandhaafd. 
      
    
    
      1.3.
      Belanghebbende is tegen beide uitspraken in beroep gekomen bij de rechtbank Gelderland  (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft bij uitspraak van 31 augustus 2021 de beroepen gegrond verklaard en de uitspraken op bezwaar en de  naheffingsaanslagen van de Inspecteur vernietigd. Daarbij heeft de Rechtbank aan belanghebbende een proceskostenvergoeding toegekend van € 1.598 alsmede een vergoeding van het griffierecht van tweemaal € 354.
      
    
    
      1.4.
      De Inspecteur heeft hoger beroep ingesteld tegen de uitspraak van de Rechtbank. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend. 
      
    
    
      1.5.
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 15 maart 2023. Namens belanghebbende is verschenen [naam1] . Namens de Inspecteur zijn verschenen [naam2] en [naam3] . Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat aan deze uitspraak is gehecht.
      
    
  
  
    
      2De vaststaande feiten
    
    
      
        Auto 1
      
    
    
      2.1.
      Belanghebbende heeft op 14 mei 2019 aangifte BPM gedaan voor een gebruikte Volvo V70 – 2.5FT Summum CNG Bi-Fuel (hierna: auto 1) naar een te betalen bedrag van € 816. Auto 1 is een zogeheten ‘bi-fuelauto’ die rijdt op zowel benzine als CNG. Deel 1 van het Zweedse kentekenbewijs (Del 1 av registreringsbeviset) vermeldt een CO2-uitstoot van 232 gr/km op basis van benzine en 186 gr/km op basis van CNG. Auto 1 is voor het eerst toegelaten op de weg - in Zweden - op 25 mei 2010. 
      
    
    
      2.2.
      Bij de aangifte is een taxatierapport overgelegd. In het taxatierapport is een consumentenprijs vermeld van € 64.273. Verder is een handelsinkoopwaarde vermeld van € 4.362, gebaseerd op een waarde in onbeschadigde staat van € 9.455 en een waardevermindering wegens schade van € 5.093. De historische bruto BPM is op basis van een CO2-uitstoot van 186 gr/km vastgesteld op € 12.036.
      
    
    
      2.3.
      De Inspecteur heeft met dagtekening 12 november 2019 een naheffingsaanslag BPM opgelegd van € 451. In afwijking van de aangifte is daarbij uitgegaan van een CO2-uitstoot op basis van benzine van 232 gr/km. De naheffingsaanslag is als volgt berekend:
      
      
        
          
          
          
            
              
                Consumentenprijs (= historische nieuwprijs)
              
              
                € 64.273
              
            
            
              
                
              
              
                
              
            
            
              
                Handelsinkoopwaarde (onbeschadigd)
              
              
                € 9.455
              
            
            
              
                Waardevermindering wegens schade
              
              
                -/- € 5.093
              
            
            
              
                = Handelsinkoopwaarde (beschadigd)
              
              
                € 4.362
              
            
            
              
                
              
              
                
              
            
            
              
                Afschrijving
              
              
                93,21%
              
            
            
              
                
              
              
                
              
            
            
              
                Historische BPM (op basis van 232 gr/km)
              
              
                € 18.697
              
            
            
              
                Afschrijving (93,21%)
              
              
                -/- € 17.430
              
            
            
              
                = Verschuldigde BPM 
              
              
                € 1.267
              
            
            
              
                
              
              
                
              
            
            
              
                Door belanghebbende is betaald op aangifte
              
              
                -/- € 816
              
            
            
              
                Naheffingsaanslag
              
              
                € 451
              
            
          
        
      
      
      
        
          Auto 2
        
      
    
    
      2.4.
      Belanghebbende heeft op 20 maart 2019 aangifte BPM gedaan voor een gebruikte Volvo V70 – 2.0 T5 Momentum CNG Bi-Fuel (hierna: auto 2) naar een te betalen bedrag van € 1.076. Auto 2 is een zogeheten ‘bi-fuelauto’ die rijdt op zowel benzine als CNG.  Deel 1 van het Zweedse kentekenbewijs van auto 2 (Del 1 av registreringsbeviset) vermeldt een CO2-uitstoot van 156 gr/km op basis van benzine en 121 gr/km op basis van CNG.  Auto 2 is voor het eerst toegelaten op de weg – in Zweden – op 27 januari 2016. 
      
    
    
      2.5.
      Bij de aangifte is een taxatierapport overgelegd. In het taxatierapport is een consumentenprijs vermeld van € 59.012. Verder is een handelsinkoopwaarde vermeld van € 14.535, gebaseerd op een waarde in onbeschadigde staat van € 19.803 en een waardevermindering wegens schade van € 5.268. De historische bruto BPM is op basis van een CO2-uitstoot van 121 gr/km vastgesteld op € 4.372. In de aangifte is de te betalen BPM voor auto 2 berekend op € 1.076. 
      
    
    
      2.6.
      De Inspecteur heeft met dagtekening 4 september 2019 een naheffingsaanslag BPM opgelegd van € 1.098. In afwijking van de aangifte is daarbij uitgegaan van een CO2-uitstoot op basis van benzine van 156 gr/km. De naheffingsaanslag is als volgt berekend: 
      
      
      
        
          
          
          
            
              
                Consumentenprijs (= historische nieuwprijs)
              
              
                € 59.012
              
            
            
              
                
              
              
                
              
            
            
              
                Handelsinkoopwaarde (beschadigd; vaststelling belanghebbende)
              
              
                € 14.535
              
            
            
              
                
              
              
                
              
            
            
              
                Afschrijving
              
              
                75.37%
              
            
            
              
                
              
              
                
              
            
            
              
                Historische BPM (op basis van 156 gr/km)
              
              
                € 8.827
              
            
            
              
                Afschrijving (75,37%)
              
              
                -/- € 6.653
              
            
            
              
                = Verschuldigde BPM 
              
              
                € 2.174
              
            
            
              
                
              
              
                
              
            
            
              
                Door belanghebbende is betaald op aangifte
              
              
                -/- € 1.076
              
            
            
              
                Naheffingsaanslag
              
              
                € 1.098
              
            
          
        
      
      
    
    
      2.7.
      Beide auto’s zijn op 7 augustus 2019 te naam gesteld. 
      
    
    
      2.8.
      Het bezwaar tegen de beide naheffingsaanslagen is afgewezen waarna belanghebbende in beroep is gekomen bij de Rechtbank.
      
    
    
      2.9.
      De Rechtbank heeft geoordeeld dat voor beide auto’s kan worden uitgegaan van de CO2-uitstoot op basis van CNG (186 gr/km voor auto 1 en 121 gr/km voor auto 2) en dat daarom de naheffingsaanslagen moeten worden vernietigd.
      
    
  
  
    
      3Geschil
    
    
      3.1.
      In geschil is of voor de berekening van de verschuldigde BPM mag worden uitgegaan van een lagere CO2-uitstoot op basis van CNG. Belanghebbende beantwoordt deze vraag bevestigend, de Inspecteur ontkennend. 
      
    
    
      3.2.
      Indien de lagere CO2-uitstoot op basis van CNG wordt gehanteerd, dan betwist de Inspecteur met een beroep op interne compensatie de waardevermindering wegens schade.
      
    
    
      3.3.
      Indien de hogere CO2-uitstoot op basis van benzine wordt gehanteerd, dan moet volgens belanghebbende ook de historische nieuwprijs navenant hoger worden vastgesteld. 
      
    
    
      3.4.
      Ter zitting heeft belanghebbende, onder verwijzing naar het arrest van de Hoge Raad van 27 mei 2022, ECLI:NL:HR:2022:752, gesteld dat de Rechtbank de proceskostenvergoeding te laag heeft vastgesteld. 
      
      
    
  
  
    
      4Beoordeling van het geschil 
    
    
      
        Historische bruto BPM; CO2-uitstoot 
      
    
    
      4.1.
      Artikel 9, elfde lid Wet BPM omschrijft de CO2-uitstoot van een auto als de CO2-uitstoot  van een auto die is gemeten volgens in dit lid genoemde EU-regelgeving. Indien de hiervoor genoemde meting mede met gas (CNG) als brandstof is uitgevoerd, wordt de CO2-uitstoot  van de auto met gas als brandstof gehanteerd. Hieruit volgt dat volgens de wettelijke systematiek CNG, mits op de voorgeschreven wijze gemeten, voorrang heeft en artikel 6a Uitvoeringsregeling BPM vervolgens voorschrijft op welke wijze de CO2-uitstoot van een auto kan worden aangetoond. In dit geval heeft belanghebbende de Zweedse kentekenbewijzen van de auto’s overgelegd. De op het Zweedse kentekenbewijzen vermelde ‘CO2-uitstoot CNG’ is vastgesteld door de daartoe in Zweden bevoegde instantie (Transportstyrelsen; Zweeds vervoersbureau). Uit het arrest van de Hoge Raad van 21 april 2023 (ECLI:NL:HR:2023:556, r.o. 4.3) volgt dat belanghebbende dan terecht is uitgegaan van de CO2-uitstoot op basis van CNG. 
      
    
    
      4.2.
      Wat betreft auto 2 is tussen partijen niet in geschil dat belanghebbende op grond van artikel 16a Wet BPM recht heeft op toepassing van het tarief van 2015 en dat dit meebrengt dat de historische bruto BPM – uitgaande van de eerder genoemde CO2-uitstoot van 121 gr/km –  moet worden vastgesteld op € 3.831.  
      
      
        
          Handelsinkoopwaarde; waardeverminderingen in verband met schade
        
      
    
    
      4.3.
      Een redelijke verdeling van de bewijslast brengt mee dat belanghebbende, die zich beroept op een waardevermindering wegens schade, daarvan de bewijslast draagt (vgl. HR 21 september 2018, ECLI:NL:HR:2018:1695, r.o. 2.3.4; HR 23 september 2022, ECLI:NL:HR:2022:1273, r.o. 4.2.6). Dit betekent dat belanghebbende aannemelijk moet maken dat de waardevermindering door meer dan normale gebruiksschade meer bedraagt dan de waardevermindering die de Inspecteur in aanmerking wenst te nemen van respectievelijk nihil (auto 1) en € 1.769 (auto 2). Deze bewijslastverdeling brengt mee dat indien er twijfel bestaat over het door belanghebbende gestelde, dit ten nadele werkt van belanghebbende.
      
    
    
      4.4.
      Met de door haar ingebrachte taxatierapporten is belanghebbende niet geslaagd in de op haar rustende bewijslast voor auto 1. Redengevend daarvoor is het volgende.
      
    
    
      4.5.
      Uit belanghebbendes taxatierapport van auto 1 volgt dat onder meer de voorruit en sierlijsten door de plaatwerker zouden moeten worden gerepareerd dan wel vervangen. Daarnaast zou vrijwel de volledige auto moeten worden gespoten. Door de taxateur is gesteld dat sprake was van overmatige steenslag. Het Hof kan die overmatige steenslag op zowel de carrosserie als de voorruit niet uit de gemaakte foto’s afleiden, nog daargelaten dat steenslag bij een auto van deze leeftijd (9 jaar) en deze kilometerstand (141.796 km) in beginsel niet ongebruikelijk is. Wel volgen uit de foto’s onder meer een kras op de motorkap, krassen op de rechterspiegelkap, een deukje in het scherm rechtsvoor, een geschaafd onderpaneel van de voorbumper en dorpelafdekking rechtsachter en krassen op de achterbumper. Deze schade is evenmin ongebruikelijk voor een auto van deze leeftijd en met deze kilometerstand. Dientengevolge volgt het Hof de op basis daarvan gestelde waardevermindering uit het taxatierapport niet. Daarnaast is een schadebedrag in mindering gebracht in verband met het reinigen van het interieur, het ontbreken van een Nederlandstalig onderhoudsboekenpakket en het in de Nederlandse taal programmeren van de software. Op grond van het arrest van de Hoge Raad van 20 mei 2022, ECLI:NL:HR:2022:640, r.o. 3.4, merkt het Hof deze posten niet als schade aan die een waardevermindering tot gevolg heeft. Nu belanghebbende niet is geslaagd in de op haar rustende bewijslast, is het gelijk in zoverre aan de Inspecteur.
      
    
    
      4.6.
      Gelet op het vorenstaande dient de naheffingsaanslag voor auto 1 als volgt te worden berekend:
      
        
          
          
          
            
              
                Consumentenprijs (= historische nieuwprijs)
              
              
                € 64.273
              
            
            
              
                
              
              
                
              
            
            
              
                Handelsinkoopwaarde (onbeschadigd)
              
              
                € 9.455
              
            
            
              
                Waardevermindering wegens schade
              
              
                -/- 0
              
            
            
              
                = Handelsinkoopwaarde (beschadigd)
              
              
                € 9.455
              
            
            
              
                
              
              
                
              
            
            
              
                Afschrijving
              
              
                85,29%
              
            
            
              
                
              
              
                
              
            
            
              
                Historische BPM (op basis van 186 gr/km)
              
              
                € 12.036
              
            
            
              
                Afschrijving (85,29%)
              
              
                -/- € 10.265
              
            
            
              
                = Verschuldigde BPM 
              
              
                € 1.771
              
            
            
              
                
              
              
                
              
            
            
              
                Extra leeftijdskorting (0,750% van € 18.638)
              
              
                -/- € 140
              
            
            
              
                Door belanghebbende is betaald op aangifte
              
              
                -/- € 816
              
            
            
              
                Naheffingsaanslag
              
              
                € 815
              
            
          
        
      
      
      
        Dit bedrag van € 815 is hoger is dan de naheffingsaanslag van € 451. Nu het Hof deze naheffingsaanslag niet ten nadele van belanghebbende mag verhogen, zal het Hof deze naheffingsaanslag voor auto 1 handhaven op een bedrag van € 451. 
      
      
    
    
      4.7.
      Wat betreft auto 2 staat de Inspecteur een handelsinkoopwaarde voor van € 18.034 (zie verweerschrift bij de Rechtbank). Dit bedrag is € 1.769 lager dan de handelsinkoopwaarde (in onbeschadigde staat) van € 19.803 waarvan hij bij het vaststellen van de naheffingsaanslag is uitgegaan en waarvan de Rechtbank is uitgegaan. Dit betekent dat de Inspecteur in feite een waardevermindering van € 1.769 in aanmerking wenst te nemen. Reeds daarvan uitgaande dient de naheffingsaanslag voor auto 2 te worden vernietigd, gelijk de Rechtbank heeft geoordeeld. De door belanghebbende gestelde waardevermindering behoeft derhalve niet worden beoordeeld. De berekening van de naheffingsaanslag luidt immers als volgt: 
      
        
          
          
          
            
              
                Consumentenprijs (= historische nieuwprijs)
              
              
                € 59.012
              
            
            
              
                
              
              
                
              
            
            
              
                Handelsinkoopwaarde (onbeschadigd)
              
              
                € 19.803
              
            
            
              
                Waardevermindering volgens Inspecteur
              
              
                -/- € 1.769
              
            
            
              
                = Handelsinkoopwaarde (beschadigd)
              
              
                € 18.034
              
            
            
              
                
              
              
                
              
            
            
              
                Afschrijving
              
              
                69,44%
              
            
            
              
                
              
              
                
              
            
            
              
                Historische BPM (op basis van 121 gr/km; tarief 2015)
              
              
                € 3.831
              
            
            
              
                Afschrijving (69,44%)
              
              
                -/- € 2.660
              
            
            
              
                = Verschuldigde BPM 
              
              
                € 1.171
              
            
            
              
                
              
              
                
              
            
            
              
                Extra leeftijdskorting (4,086% van € 2.832)
              
              
                -/- € 116
              
            
            
              
                Door belanghebbende is betaald op aangifte
              
              
                -/-€ 1.076
              
            
            
              
                Naheffingsaanslag
              
              
                -/- € 21
              
            
          
        
      
      
      
        
          Proceskostenvergoeding
        
      
    
    
      4.8.
      De Rechtbank heeft de Inspecteur veroordeeld in de proceskosten. Bij de vaststelling van de vergoeding voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand heeft de Rechtbank rekening gehouden met een waarde per punt van € 534.
      
    
    
      4.9.
      Belanghebbende heeft ter zitting van het Hof, onder verwijzing naar het arrest van de Hoge Raad van 27 mei 2022, ECLI:NL:HR:2022:752, gesteld dat de Rechtbank een te lage waarde per punt in aanmerking heeft genomen. 
      
    
    
      4.10.
      Belanghebbende heeft noch principaal, noch incidenteel hoger beroep ingesteld tegen de uitspraak van de Rechtbank, waartoe ook de beslissing over de proceskostenvergoeding behoort. De Inspecteur heeft geen grief gericht tegen de proceskostenvergoeding zoals deze is vastgesteld door de Rechtbank. Daarmee vormt de beslissing van de Rechtbank inzake de proceskostenvergoeding geen onderdeel van het bij het Hof voorliggende geschil. Dit houdt in dat de beslissing van de Rechtbank met betrekking tot de proceskostenvergoeding onherroepelijk vast staat.
      
      
        
          Slotsom
          Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep van de Inspecteur gegrond voor zover het betreft auto 1 en ongegrond wat betreft auto 2. 
      
      
      
    
  
  
    
      5Griffierecht en proceskosten
    
    
      5.1.
      Nu het hoger beroep van de Inspecteur slechts deels gegrond is, ziet het Hof aanleiding de Inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het hoger beroep redelijkerwijs heeft moeten maken.
      
    
    
      5.2.
      Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 1.674 (1 punt voor verweerschrift, 1 punt voor zitting, wegingsfactor 1, waarde per punt € 837). 
      
      
    
  
  
    
      6Beslissing
    
    
      Het Hof:
    
    
      – vernietigt de uitspraak van de Rechtbank voor zover deze betrekking heeft op de naheffingsaanslag voor auto 1;
      – bevestigt de uitspraak van de Rechtbank voor het overige;
      – bevestigt de uitspraak op bezwaar inzake auto 1;
      – veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 1.674.
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. A.J.H. van Suilen, voorzitter, mr. V.F.R. Woeltjes en mr. T.H.J. Verhagen, in tegenwoordigheid van mr. G.J. van de Lagemaat als griffier.
    
    
    
      De beslissing is op 25 april 2023 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
    
      De griffier,	De voorzitter,
    
    
    
    
    
      (G.J. van de Lagemaat)	(A.J.H. van Suilen)
    
    
    
      Een afschrift van deze uitspraak is in Mijn Rechtspraak geplaatst. Indien u niet digitaal procedeert, is een afschrift aangetekend per post verzonden op 26 april 2023
    
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.
      Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl).
      Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd;
    2 - ( alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;
    3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden:
    
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. de dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
       	d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.