ECLI:NL:RBNHO:2023:1992, Rechtbank Noord-Holland, 14-02-2023, AWB - 21 _ 1903
Rechtbank Noord-Holland — Uitspraak 
Datum: 2023-02-14 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Eiseres meent dat het rechtsherstel box 3, zoals de staatssecretais dat heeft afgekondigd, niet ver genoeg gaat. De rechtbank ziet voor verder rechtsherstel geen aanleiding.

Rechtbank noord-holland
    
    
      Zittingsplaats Haarlem
    
    
    
      Bestuursrecht
    
    
    
      zaaknummer: HAA 21/1903
    
    
    uitspraak van de meervoudige kamer van 14 februari 2023 in de zaak tussen
    
    
      [eiseres] , wonende te [woonplaats] , eiseres
    (gemachtigde: drs. [gemachtigde] )
    
    
      en
    
    
    de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Amsterdam, verweerder.
    
    
  
  
    Procesverloop
    
    
      Verweerder heeft aan eiseres voor het jaar 2019 een aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd, berekend naar een verzamelinkomen van € 24.980, waarin begrepen een inkomen uit sparen en beleggen van € 9.611.
    
    
    
      Eiseres heeft hiertegen bezwaar gemaakt. Dit bezwaar is aangemerkt als massaal bezwaar. Bij collectieve uitspraak van de Staatssecretaris van Financiën is dit bezwaar gegrond verklaard. In verband daarmee heeft verweerder een verminderingsbeschikking genomen. Het bezwaar is daarnaast door verweerder in behandeling genomen als individueel bezwaar op het aspect van de individuele en buitensporige last. Bij uitspraak op bezwaar is dit bezwaar afgewezen.
    
    
    
      Eiseres heeft tegen de uitspraak op bezwaar van verweerder beroep ingesteld. 
    
    
    
      Verweerder heeft een verweerschrift ingediend.
    
    
    
      Partijen hebben over en weer nadere stukken ingediend. 
    
    
    
      Deze zaak is in behandeling genomen door de enkelvoudige kamer van de rechtbank. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 3 januari 2023. Tijdens deze zitting is tevens het beroep met zaaknummer HAA 21/1900 van [naam] behandeld.
    
    
    
      Eiseres is verschenen, bijgestaan door haar gemachtigde. Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door [inspecteur] en mr. [inspecteur 1] . 
    
    
    
      De enkelvoudige kamer heeft, met toepassing van artikel 8:10, tweede lid, van de Algemene wet bestuursrecht, de zaak verwezen naar de meervoudige kamer. Partijen hebben beiden ter zitting van de enkelvoudige kamer verklaard af te zien van hun recht ter zitting door de meervoudige kamer te worden gehoord. 
    
    
  
  
    Overwegingen
    
    
      
        Feiten
      
    
    1. Eiseres is gehuwd met de heer [naam] (hierna: de partner). 
    
    2. Het saldo van bank- en spaartegoeden van eiseres en haar partner per 1 januari 2019 bedraagt € 250.473. Het hierop in 2019 genoten rendement bedraagt € 599.
    
    3. Daarnaast beschikken eiseres en de partner over een in 2006 aangeschafte tweede woning in [plaats] . De WOZ-waarde van deze woning per 1 januari 2019 bedraagt 
    € 270.000. Deze woning is op 31 januari 2019 verkocht voor een prijs van € 308.000 en is op 9 april 2019 notarieel geleverd. 
    
    4. De aanschafprijs van de woning (in 2006) bedroeg € 255.300. Eiseres en haar partner hebben in 2019 en eerdere jaren geen huurinkomsten uit de woning ontvangen.
    
    5. Bij de aanslag IB/PVV 2019 met dagtekening 30 mei 2020 is de grondslag voor de berekening van het te belasten rendement als volgt vastgesteld:
    
    
      Bank- en spaartegoeden:		€	250.473
      Onroerende zaken 			€	270.000
      Totale waarde bezittingen		€	520.473
      Heffingsvrij vermogen partners		€	  60.720
      Grondslag voor berekening voordeel	€	459.753
    
    
    
      Het aandeel van eiseres in de grondslag sparen en beleggen is volgens haar aangifte 
      € 256.853. Het hierover berekende forfaitair rendement bedraagt € 9.611 waarover € 2.883  belasting is geheven. Het aandeel van de partner van eiseres in de grondslag is € 202.900. Het hierover berekende forfaitair rendement bedraagt € 7.214 waarover € 2.164  belasting is geheven.
    
    
    6. Bij verminderingsbeschikking IB/PVV 2019 van 27 juli 2022 op basis van het Besluit van de Staatssecretaris van Financiën van 28 juni 2022, nr. 2022-176296 (Besluit rechtsherstel box 3) is het forfaitair rendement van eiseres over de grondslag van € 256.853 nader vastgesteld op € 7.525, en is de hierover verschuldigde belasting vastgesteld op € 2.257. Het forfaitair rendement van de partner is nader vastgesteld op € 5.944, en de hierover verschuldigde belasting is vastgesteld op € 1.783.
    
  
  
    Geschil 7. In geschil is de hoogte van de in 2019 door eiseres verschuldigde belasting over de grondslag sparen en beleggen (box 3).
    
    8. Op grond van het arrest van de Hoge Raad van 24 december 2021, ECLI:NL:HR:2021:1963 (het kerstarrest), bepleit eiseres dat slechts het werkelijk rendement belast mag worden. In dat verband voert zij aan dat naast de aankoopsom nog voor € 56.855 aan meerwerk is besteed, zodat de kostprijs van de woning € 312.155 bedraagt. In 2019 (over de periode tot 9 april 2019) zijn volgens eiseres aan onroerende-zaakbelastingen, waterschapslasten en opstalverzekering € 395 aan kosten gemaakt en bedroegen de verkoopkosten van de makelaar € 3.080. Eiseres stelt primair dat de belastingheffing naar het werkelijk rendement dient plaats te vinden, in welk verband eiseres een negatief rendement, dan wel nihil rendement, dan wel een rendement van € 599 verdedigt. Subsidiair stelt eiseres dat belastingheffing conform het Besluit rechtsherstel dient plaats te vinden, met dien verstande dat dit niet mag leiden tot verschuldigdheid van belastingrente (met een beroep op het arrest van de Hoge Raad van 18 november 2022, ECLI:NL:HR:2022:1673). Eiseres bepleit daarnaast een andere verdeling van de grondslag tussen de partner en haarzelf.
    
    9. Verweerder stelt zich op het standpunt dat de aanslag IB/PVV 2019 bij de verminderingsbeschikking is verminderd in overeenstemming met de Wet rechtsherstel box 3 en dat voor verdere vermindering geen aanleiding is. Verder stelt verweerder dat de eerst in het tiendagenstuk ingenomen stelling van eiseres dat de kostprijs van de woning vanwege meerwerk € 312.155 bedraagt, tardief verklaard dient te worden, en betwist hij de juistheid van de door eiseres gestelde bedragen voor meerwerk en gemaakte kosten in 2019 bij gebrek aan wetenschap. De wijziging van verdeling van de grondslag sparen en beleggen tussen eiseres en haar partner kan gevolgd worden, aldus verweerder. 
    Verweerder concludeert tot gegrondverklaring van het beroep en verlaging van de aanslag conform de gewijzigde partnerverdeling en met toepassing van het “oude” wettelijke regime box 3 op dit gedeelte van de grondslag.
    
    
      
        Beoordeling van het geschil
      
      
        Juridisch kader
      
    
    10. In zijn arrest van 24 december 2021, ECLI:NL:HR:2021:1963 heeft de Hoge Raad, voor zover hier van belang, het volgende overwogen:
    
      “3.3.2 De wetgever heeft de grondslag van het risico-arme rendement bij de vormgeving van het sinds 2017 geldende stelsel verlaten en in plaats daarvan aansluiting gezocht bij een gemiddelde verdeling van het box 3-vermogen over spaargeld en beleggingen (de vermogensmix) en bij de rendementen die door belastingplichtigen in voorafgaande jaren gemiddeld zijn behaald op die vermogensonderdelen.
      Daarmee rijst de vraag of deze nieuwe grondslag voldoet aan de voorwaarde dat het daarop aansluitende stelsel zodanig is vormgegeven dat daarmee wordt getracht de werkelijkheid te benaderen en in het bijzonder of met deze grondslag nog een redelijke verhouding bestaat tussen het doel dat de forfaitaire regeling beoogt te bereiken en de ongelijkheid die wordt veroorzaakt door de vormgeving van dat forfait.3.3.3 Bij de beantwoording van die vraag moet worden vooropgesteld dat in 2017 onveranderd is gebleven dat het forfaitaire stelsel van Hoofdstuk 5 Wet IB 2001 ertoe strekt belasting te heffen over het door de belastingplichtige genoten inkomen uit sparen en beleggen. Dit sluit aan bij de algemene strekking van de Wet IB 2001 om een heffing in het leven te roepen naar de, aan het daadwerkelijk genoten inkomen ontleende, draagkracht. Dit betekent dat naar de strekking van de wet buiten de heffing moeten blijven de voordelen die de belastingplichtige niet heeft genoten, maar had kunnen behalen als hij zijn bezittingen daaraan dienstbaar had gemaakt en/of als hij meer geluk had gehad. 
      	(…)
    
    
      3.3.5
      
        Met het sinds 2017 geldende forfaitaire stelsel beoogt de wetgever aan te sluiten bij de rendementen die door belastingbetalers in de voorafgaande jaren gemiddeld zijn behaald. Daarmee is verlaten het voordien geldende uitgangspunt dat het forfait is afgestemd op het rendement dat alle belastingplichtigen in de praktijk gemiddeld zouden moeten kunnen behalen zonder dat zij daarvoor (veel) risico hoeven te nemen. Door deze verandering is het forfaitair stelsel verder af komen te staan van een heffing over inkomen waarvan kan worden aangenomen dat een individuele belastingplichtige het daadwerkelijk heeft genoten. Het nieuwe stelsel perkt de door artikel 1 EP gegarandeerde vrije beschikkingsmacht in doordat het een verhoudingsgewijs zware financiële last verbindt aan de keuze om niet over te gaan tot het risicovol beleggen van vermogen. Verder brengt het middel, onder verwijzing naar de conclusie van Advocaat-Generaal Wattel van 25 maart 2021, ECLI:NL:PHR:2021:293, terecht onder de aandacht dat het stelsel degenen benadeelt die wel overgaan tot het risicovol beleggen van hun vermogen, maar die – door gebrek aan inzicht of fortuin – hun keuze moeten bekopen met een laag rendement of met vermogensverlies. Zoals Advocaat-Generaal Wattel laat zien, is eigen aan het begrip ‘risico’ dat een individuele belegger geen garantie heeft dat hij het gemiddelde rendement zal behalen. Door niettemin de heffing van inkomstenbelasting mede te baseren op het gemiddelde rendement op risicovolle beleggingen creëert het stelsel een relatieve ongelijke behandeling op basis van een omstandigheid die de betrokkenen niet zelf in de hand hebben.
        	(…)	3.5 Het voorgaande overziend oordeelt de Hoge Raad dat, ook met inachtneming van de ruime 
        	beoordelingsmarge die de wetgever toekomt, in redelijkheid niet kan worden gezegd dat het sinds
        	2017 geldende forfaitaire stelsel de uit artikel 1 EP voortvloeiende proportionaliteitstoets kan
        	doorstaan. Er bestaat niet een redelijke verhouding tussen de belangen die de wetgever heeft willen
        	dienen met dat stelsel en de ongelijkheid die wordt veroorzaakt door de vormgeving die de wetgever
        	heeft gekozen voor de verwezenlijking van dat doel.	(…)
      
    
    
      3.6.1
      Uit het hiervoor overwogene vloeit voort dat voor het met ingang van 2017 geldende forfaitaire stelsel geen toereikende rechtvaardiging is aan te wijzen. Voor degene die, zoals belanghebbende in de onderhavige jaren, door dit forfaitaire stelsel wordt geconfronteerd met een heffing naar een voordeel uit sparen en beleggen dat hoger is dan het werkelijk behaalde rendement leidt dit tot een schending van zijn door artikel 1 EP, in samenhang met artikel 14 EVRM, gewaarborgde rechten. In dat geval rijst de vraag of, en zo ja op welke wijze, de rechter effectieve rechtsbescherming kan bieden tegen deze verdragsschending. In het algemeen dient de rechter bij schending van verdragsrechtelijk gewaarborgde rechten aanstonds zelf in het rechtstekort te voorzien indien uit het stelsel van de wet, de daarin geregelde gevallen en de daaraan ten grondslag liggende beginselen, of de wetsgeschiedenis, voldoende aanknopingspunten zijn af te leiden voor de beantwoording van de vraag hoe dit dient te geschieden.
    
    
      3.6.2
      Zulke aanknopingspunten aan de hand waarvan de rechter binnen het bestaande wettelijk stelsel zou kunnen vaststellen hoe de geconstateerde schending van het recht op ongestoord genot van eigendom valt op te heffen, zijn in dit geval niet voorhanden. Het formuleren van een daartoe geschikte rechtsregel en de in dat verband te maken keuzes, dient de Hoge Raad, gelet op de te dezen geboden terughoudendheid, aan de wetgever over te laten.Niettemin ziet de Hoge Raad zich thans genoodzaakt belanghebbende adequate rechtsbescherming te bieden tegen de geconstateerde schending van zijn fundamentele rechten.(…)3.6.3 De hiervoor bedoelde rechtsbescherming vergt een op rechtsherstel gerichte compensatie, waarvan de rechter de omvang in het algemeen slechts naar redelijkheid zal kunnen vaststellen.”
      
      11. In zijn arrest van 20 mei 2022, ECLI:NL:HR:2022:718 heeft de Hoge Raad het volgende overwogen:
      “3.2.4. Indien een bezwaar is gesplitst in een massaalbezwaarvraag en een individueel bezwaar, kan de in 3.2.2 geschetste gang van zaken ertoe leiden dat de belastingplichtige voor verwante geschilpunten over dezelfde aanslag twee procedures zou moeten doorlopen: de reeds aanhangige procedure over het individuele bezwaar en een nieuwe procedure naar aanleiding van het op de voet van artikel 9.6 Wet IB 2001 ingediende verzoek. Aangezien het daarbij steeds gaat over de juistheid van dezelfde aanslag, acht de Hoge Raad dat onevenredig bezwaarlijk. Daarom acht de Hoge Raad het, mede om redenen van proceseconomie, geboden om de in de laatste volzin van overweging 5.4 van de beslissing van 2 juli 2021 gegeven rechtsregel te nuanceren. Die nuancering houdt in dat de feitenrechter vanaf de datum waarop de collectieve uitspraak is gedaan bij de behandeling van het (hoger) beroep dat betrekking heeft op het individuele bezwaar, de gevolgen van die collectieve uitspraak in zijn oordeel kan betrekken, met inbegrip van een krachtens artikel 25e, lid 4, AWR genomen besluit inzake vermindering.”
      
      12. De Wet rechtsherstel box 3 luidt voor zover hier van belang als volgt:
      “Artikel 2 Voordeel uit sparen en beleggen
      
      
        1. Het voordeel uit sparen en beleggen, bedoeld in artikel 5.2 van de Wet inkomstenbelasting 2001, wordt vastgesteld op het bedrag dat volgt uit de berekening, opgenomen in artikel 3.
        2. Het voordeel uit sparen en beleggen wordt gesteld op ten minste nihil.
      
      
      
        Artikel 3 Berekening voordeel uit sparen en beleggen
      
      
      
        1. Het voordeel uit sparen en beleggen wordt berekend door de vermenigvuldiging van het effectieve rendementspercentage, bedoeld in het tweede lid, met de grondslag sparen en beleggen, bedoeld in artikel 5.2 van de Wet inkomstenbelasting 2001.
        2. Het effectieve rendementspercentage wordt gesteld op het rendement, bedoeld in het derde lid, gedeeld door de rendementsgrondslag, bedoeld in artikel 5.3 van de Wet inkomstenbelasting 2001.
        3. Het rendement voor het betreffende kalenderjaar is het in kolom I vermelde percentage van de waarde van de banktegoeden aan het begin van het kalenderjaar (peildatum), vermeerderd met het in kolom II vermelde percentage van de waarde van de overige bezittingen op de peildatum, verminderd met het in kolom III vermelde percentage van de waarde van de schulden op de peildatum.
      
      
      
        
          
          
          
          
          
            
              
                
              
              
                I
              
              
                II
              
              
                III
              
            
            
              
                (…)
              
              
                
              
              
                
              
              
                
              
            
            
              
                2019
              
              
                0,08%
              
              
                5,59%
              
              
                3,00%
              
            
          
        
      
      
      
        (…)
        Artikel 7 Inwerkingtreding
      
      
      
        Deze wet treedt in werking met ingang van de dag na de datum van uitgifte van het Staatsblad waarin zij wordt geplaatst en werkt terug tot en met 1 januari 2017.”
      
      
      13. In de memorie van toelichting bij de Wet rechtsherstel Box 3, Kamerstukken II 2022/23, 36203, nr. 3, p. 7-8 is, voor zover hier van belang, het volgende vermeld:
      
        Het rendementsbegrip omvat zowel het directe rendement (zoals rente en dividend) als gerealiseerde en niet-gerealiseerde waardemutaties. Een voorbeeld van een gerealiseerde waardemutatie is de winst bij de verkoop van aandelen tegen een hogere koers dan waarvoor deze aandelen waren gekocht. Een ongerealiseerde waardemutatie doet zich voor als de aandelen een hogere of lagere koers hebben dan bij aanschaf, maar de aandelen nog niet zijn verkocht. Waardemutaties zijn de belangrijkste component van het rendement op beleggingen in aandelen en onroerend goed. Uitgaan van het brede rendementsbegrip is in lijn met het eerder met de Tweede Kamer gedeelde advies van drie externe deskundigen. Dit rendementsbegrip ligt ook ten grondslag aan het huidige box 3-stelsel.
        	(…)	
      
      
    
    
      5.2.
      
        
          Uitvraag bij alle belastingplichtigen of tegenbewijsregeling 
        
        Een uitvraag bij alle belastingplichtigen of tegenbewijsregeling zou het nadeel kunnen wegnemen dat de belastingheffing over een hoger inkomen plaatsvindt dan over het werkelijke rendement. Hier is echter bij het rechtsherstel niet voor gekozen. Het belangrijkste argument is dat het met terugwerkende kracht aansluiten bij en uitvragen van het daadwerkelijke rendement te veel zou vergen van de uitvoering bij de Belastingdienst en van het doenvermogen van burgers. Bovendien kan de Belastingdienst door de beperkt beschikbare contra-informatie niet met zekerheid vaststellen of het werkelijke rendement op de juist manier is berekend. Dat zou onder meer leiden tot niet-gebruik en oneigenlijk gebruik. Een tegenbewijsregeling betekent de facto de introductie van een stelsel op basis van werkelijk rendement vanaf 2017. Wel werkt de regering aan een zo spoedig mogelijke invoering van een stelsel op basis van het werkelijk behaalde rendement.”
      
      
      14. In de nota naar aanleiding van het verslag bij de Wet rechtsherstel box 3, Kamerstukken II 2023/23, 36203, nr. 6,  p. 2-3, voor zover hier van belang, het volgende vermeld:
      
        “De Hoge Raad heeft geoordeeld dat het box 3-stelsel in strijd is met het EVRM voor degenen die door dit forfaitaire stelsel worden geconfronteerd met een heffing naar een voordeel uit sparen en beleggen dat hoger is dan het werkelijk behaalde rendement. De Hoge Raad heeft verder geoordeeld dat een op rechtsherstel gerichte compensatie moet worden geboden, waarvan de rechter de omvang in het algemeen slechts naar redelijkheid zal kunnen vaststellen. Om het box 3-stelsel in lijn te brengen met het arrest van de Hoge Raad wordt een nieuwe berekening van het voordeel uit sparen en beleggen gemaakt. Daarbij wordt de forfaitaire vermogenssamenstelling losgelaten en wordt aangesloten bij de daadwerkelijk aangehouden banktegoeden, overige bezittingen en schulden. Voor elke vermogenscategorie wordt een eigen forfaitair rendementspercentage voorgesteld dat zoveel mogelijk aansluit bij het werkelijk behaalde rendement over de betreffende vermogenscategorie. De Hoge Raad heeft geoordeeld dat de wetgever bij het hanteren van een forfaitair stelsel de werkelijkheid moet trachten te benaderen. Met het voorgestelde stelsel wordt het daadwerkelijk behaalde rendement zo goed mogelijk benaderd. Dit geldt in het bijzonder voor de grote groep belastingplichtigen met (voornamelijk) spaargeld, omdat de spreiding in het rendement op spaargeld beperkt is. Ook na de voorgestelde aanpassingen is echter geen sprake van een heffing op basis van het werkelijk behaalde rendement. Het werkelijke rendement van een individuele belastingplichtige kan in een belastingjaar hoger of lager zijn dan het forfaitair bepaalde rendement. Het kabinet werkt weliswaar aan de invoering van een stelsel op basis van het werkelijk behaalde rendement, maar het is uitvoeringstechnisch niet mogelijk om op korte termijnen met terugwerkende kracht al het werkelijke rendement te belasten. Voor het rechtsherstel is daarom gekozen voor een methode die in grote mate geautomatiseerd is uit te voeren door de Belastingdienst, waarbij belastingplichtigen zo min mogelijk aanvullende gegevens hoeven aan te leveren. Hoewel het voorgestelde forfaitaire stelsel in een zeker opzicht ruw is, is het kabinet van oordeel dat het voorstel de proportionaliteitstoets van het EVRM kan doorstaan. Voor de proportionaliteitstoets is van belang dat een redelijke verhouding bestaat tussen de gehanteerde middelen en het beoogde doel van de heffing. Hierbij heeft de wetgever een ruime beoordelingsvrijheid. Deze redelijke verhouding is aanwezig gelet op het maatschappelijke en budgettaire belang van een heffing op vermogensinkomsten, de nadelen en onmogelijkheden van overwogen alternatieven en het feit dat het kabinet werkt aan een zo spoedig mogelijke invoering van een heffing op basis van het werkelijke rendement. Ook de Afdeling advisering van de Raad van State wijst in het advies bij het wetsvoorstel op het belang van een werkbare en evenwichtige afwikkeling. De Afdeling wijst erop dat een regeling die optimaal tegemoet komt aan het Kerstarrest, maar niet uitvoerbaar is, uiteindelijk niet bijdraagt aan rechtsherstel voor betrokkenen. Ook de Advocaat-Generaal stelde in zijn conclusie bij het Kerstarrest voor om het rechtstekort in box 3 op te heffen door de forfaitaire vermogenssamenstelling los te laten en aan te sluiten bij het daadwerkelijk aangehouden spaargeld en overige bezittingen. Per saldo is het kabinet van mening dat met het voorgestelde stelsel naar redelijkheid uitvoering wordt gegeven aan het Kerstarrest.”
        
          Beoordeling door de rechtbank
        
      
      15. Op grond van het onder 11. vermelde arrest van de Hoge Raad van 20 mei 2022 zal de rechtbank in deze procedure de gevolgen van het arrest van de Hoge Raad in het kerstarrest alsmede de op grond daarvan door verweerder gegeven verminderingsbeschikking in haar beoordeling betrekken.
      
      16. Eiseres heeft ter zitting verklaard geen bezwaren te hebben tegen het forfaitair rendement op spaargelden vastgesteld volgens de Wet rechtsherstel box 3, nu dit forfait resulteert in een rendement van € 200, terwijl het daadwerkelijke rendement € 599 bedraagt. Zij heeft echter grote bezwaren tegen het forfaitair rendement op overige bezittingen nu hiervoor een rendement van 5,59% in aanmerking wordt genomen, terwijl volgens haar het daadwerkelijke rendement in haar geval negatief is.
      
      17. Verweerder heeft ernaar verwezen dat de wetgever bewust heeft afgezien van een belasting van het werkelijk rendement of het invoeren van een tegenbewijsregeling. Verder stelt verweerder dat nu de Wet rechtsherstel box 3 met terugwerkende kracht naar 1 januari 2017 in werking is getreden daarmee rechtsherstel geboden is, dat ieder onderzoek naar het daadwerkelijk genoten rendement door eiseres, gelet op de wetsgeschiedenis van de Wet rechtsherstel box 3, verder niet relevant is, en dat de aanslag dient te worden vastgesteld conform deze wet. 
      
      18. De rechtbank is van oordeel dat op grond van het kerstarrest van de Hoge Raad het rechtsherstel naar redelijkheid dient plaats te vinden, en dat heffing op basis van het door een belastingplichtige werkelijk behaalde rendement tot de mogelijkheden behoort. Dit is ook door de wetgever onderkend blijkens de hiervoor weergegeven passage van de memorie van toelichting bij de Wet rechtsherstel box 3. De wetgever concludeert daarin dat belastingheffing over het daadwerkelijk behaalde rendement met deze wet zo goed mogelijk wordt benaderd, en dat dit in het bijzonder geldt voor de grote groep belastingplichtigen met (voornamelijk) spaargeld, omdat de spreiding in het rendement op spaargeld beperkt is. De rechtbank oordeelt daaromtrent als volgt.
      
      19. Eiseres en haar partner hebben naast spaargeld als overige bezitting slechts een tweede woning. De rechtbank is van oordeel dat het bieden van rechtsherstel aan eiseres voor deze laatste categorie bezittingen (op grond van artikel 10.6bis, derde lid, van de Wet IB 2001) op basis van een gemiddeld rendement op risicovolle beleggingen, uitgaande van de som van 53% van het langetermijnrendement op onroerende zaken, 33% van het langetermijnrendement op aandelen en 14% van het langetermijnrendement op obligaties (terwijl eiseres en haar partner slechts een niet verhuurde onroerende zaak bezitten), heffing op basis van daadwerkelijk rendement onvoldoende benadert indien het daadwerkelijk rendement van eiseres en haar partner op hun vermogen significant van dit forfait afwijkt. In dat geval zou de Wet rechtsherstel box 3 als strijdig met de door artikel 1 Eerste Protocol bij het Europees Verdrag voor de Rechten van de Mens (hierna: EVRM), in samenhang met artikel 14 van het EVRM, gewaarborgde rechten van eiseres buiten toepassing moeten worden gelaten, en kan rechtsherstel worden geboden op basis van het daadwerkelijk door eiseres genoten rendement. Dat de wetgever bij de Wet rechtsherstel box 3 bewust heeft afgezien van deze mogelijkheid op grond van gestelde uitvoeringstechnische aspecten voor de belastingdienst maakt dit niet anders. Indien de door de wetgever gekozen vorm van rechtsherstel significant afwijkt van het door een belastingplichtige daadwerkelijk genoten rendement kan dit naar het oordeel van de rechtbank de proportionaliteitstoetsing van artikel 1 Eerste Protocol bij het EVRM, in samenhang met artikel 14 van het EVRM niet doorstaan.
      20. Bij het vaststellen van het daadwerkelijk rendement op het onroerend goed geldt op grond van de hiervoor weergegeven gedeelten van de wetsgeschiedenis als uitgangspunt dat het rendement dat in aanmerking moet worden genomen zowel het directe als het indirecte rendement betreft, waaronder niet-gerealiseerde vermogensmutaties. De wetgever heeft ook onderkend dat waardemutaties de belangrijkste component van het rendement op onroerend goed vormen, en dat dit brede rendementsbegrip ook ten grondslag lag aan het box 3 stelsel voor inwerkingtreding van de Wet rechtsherstel box 3. De stelling van eiseres dat nu zij en haar partner de tweede woning niet verhuren geen sprake is van een bron van inkomen wordt verworpen. Met de invoering van box 3 in de Wet IB 2001 heeft de wetgever bepaald dat in beginsel alle bezittingen van de belastingplichtige, behalve wettelijke uitzonderingen, bij wijze van fictie worden geacht altijd forfaitair bepaalde inkomsten op te leveren. 
      
      21. De rechtbank stelt vast dat de WOZ-waarde van de onderhavige tweede woning op 1 januari 2019 € 270.000 bedroeg en dat deze woning op 31 januari 2019 is verkocht voor € 308.000. Het daadwerkelijke rendement van eiseres en haar partner op deze onroerende zaak in 2019 bedraagt mitsdien € 38.000, en het totaal rendement op hun bezittingen, inclusief het rendement op spaargeld € 38.599. Nu bij de verminderingsbeschikking van 27 juli 2022 het forfaitair rendement van eiseres (€ 7.256) en haar partner (€ 5.944) tezamen ruim onder dit bedrag is vastgesteld is voor verder rechtsherstel geen aanleiding.
      
      22. De rechtbank verwerpt de stelling van eiseres dat voor het vaststellen van het daadwerkelijk rendement 2019 voor de tweede woning uitgegaan moet worden van het totaal rendement in de periode 2006 – 2019. Het rendement van box 3 wordt op jaarbasis vastgesteld, en slechts het daadwerkelijke rendement in 2019 is daarbij relevant. Dit rendement bedraagt zoals hiervoor overwogen € 38.599. Dat in eerdere jaren verliezen zijn geleden, uitgaande van een totale kostprijs van de woning van € 312.155 in 2006 zoals eiseres stelt, doet daaraan niet af. Ook het feit dat eiseres in 2019 kosten heeft gemaakt voor de woning, door haar gesteld op € 3.475 maakt dit niet anders. Immers, zelfs indien rekening gehouden zou moeten worden met deze kosten is het daadwerkelijke rendement op de tweede woning in 2019 hoger dan het rendement berekend op grond van de Wet rechtsherstel box 3. 
      
      23. Zoals ook bevestigd door verweerder kan de door eiseres verlangde andere partnerverdeling van de grondslag worden gevolgd, nu de aanslagen IB/PVV 2019 van haarzelf en haar partner nog niet definitief vaststaan. Eiseres heeft verzocht € 71.650 van de grondslag aan haar toe te rekenen. Het hierover berekende forfaitaire rendement ingevolge de “oude” wettelijke systematiek bedraagt € 1.384, en de hierover verschuldigde belasting € 415. 
      
      24. Gelet op het vorenoverwogene zal het beroep gegrond worden verklaard.
      
      
        
          Proceskosten
        
      
      25. De rechtbank veroordeelt verweerder in de door eiseres gemaakte proceskosten voor beroep. De te vergoeden kosten stelt de rechtbank op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vast op € 837 (1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 837 en een wegingsfactor 1 voor het gewicht van de zaak).
      
    
  
  
    Beslissing
    
    
      De rechtbank:
    
    
      
        verklaart het beroep gegrond;
      
      
        vernietigt de uitspraak op bezwaar;
      
      
        vermindert de aanslag IB/PVV 2019 tot een naar een verzamelinkomen van € 16.563, bestaande uit een inkomen uit werk en woning van € 15.279 en een inkomen uit sparen en beleggen van € 1.384, en bepaalt dat de belastingrente dienovereenkomstig verminderd wordt:
      
      
        bepaalt dat deze uitspraak in de plaats treedt van het vernietigde bestreden besluit;
      
      
        veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiseres tot een bedrag van € 837; en
      
      
        draagt verweerder op het betaalde griffierecht van € 49 aan eiseres te vergoeden.
      
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. G.H. de Soeten, voorzitter, en mr. A.A. Fase en mr. M.W. Koenis leden, in aanwezigheid van H. van Lingen, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 14 februari 2023.
    
    
    
    
    
    
    
    
    
      griffier						voorzitter
    
    
    
    
    
    
      Afschrift verzonden aan partijen op:
    
    
    
    
    
    
  
  
    Rechtsmiddel
    
      Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na verzending hoger beroep instellen bij het gerechtshof Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312, 
      1000 BH Amsterdam.
    
    
    
      Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
    2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    a. 	de naam en het adres van de indiener;
    b. 	een dagtekening;
    c. 	een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
    d. 	de gronden van het hoger beroep.