ECLI:NL:RBDHA:2020:12912, Rechtbank Den Haag, 22-12-2020, 19/3803 19/3805
Rechtbank Den Haag — Uitspraak 
Datum: 2020-12-22 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: BPM, hoorplicht, bewijslast, ex-rentals, verschil in heffingsmodaliteiten, correctiefactor algehele staat van de auto, Co2 en ISV.

Rechtbank DEN HAAG
    
    
      Team belastingrecht
    
    
    
      zaaknummers: SGR 19/3803 en SGR 19/3805
    
    
    uitspraak van de enkelvoudige kamer van 22 december 2020 in de zaken tussen
    
    
      [eiseres] B.V., gevestigd te [vestigingsplaats] , eiseres
    (gemachtigde: A.F.M.J. Verhoeven),
    
    
      en
    
    
    de inspecteur van de Belastingdienst, verweerder,
    
    
      en 
    
    
    de Staat der Nederlanden, de Minister voor Rechtsbescherming, de Minister.
    
    
  
  
    Procesverloop
    
    
      Eiseres heeft bezwaar gemaakt tegen de voldoeningen op aangifte van belasting van personenauto’s en motorrijwielen (Bpm).
    
    
    
      Verweerder heeft met toepassing van artikel 25, vierde lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen in één geschrift de bezwaren ongegrond verklaard.
    
    
    
      Eiseres heeft daartegen beroep ingesteld. De rechtbank heeft het beroep vervolgens gesplitst in bovenvermelde zaaknummers.
    
    
    
      Verweerder heeft een verweerschrift ingediend. 
    
    
    
      Bij brief met dagtekening 2 oktober 2020 heeft de gemachtigde van eiseres de behandelend rechter gewraakt. Bij beslissing van 9 november 2020 is het verzoek tot wraking door de wrakingskamer afgewezen.
    
    
    
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 4 december 2020. Namens eiseres is haar gemachtigde verschenen, bijgestaan door [A] . Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door mr. [B] en mr. [C] .
    
    
    
      Op de zitting zijn tevens de beroepen van eiseres behandeld met de zaaknummers SGR 19/3810, SGR 19/3811, SGR 19/3812, SGR 19/3936, SGR 19/3938, SGR 19/3939, SGR 19/3987, SGR 19/3989, SGR 20/2807, SGR 20/2910, SGR 20/2911 en SGR 20/3064. 
    
    
    
      Eiseres heeft voorafgaand aan de zitting in de zaak met zaaknummer SGR 20/2911 een pleitnota ingediend. Ter zitting heeft eiseres verklaard dat deze pleitnota grotendeels ook betrekking heeft op alle andere op de zitting te behandelen zaken.
    
  
  
    Overwegingen
    
    
      
        Feiten
      
    
    1. Eiseres heeft twee aangiftes Bpm gedaan, met dagtekening 25 juli 2018 ter zake van een BMW 3-serie (auto I) en met dagtekening 2 augustus 2018 ter zake van een Audi Q7 (auto II). De datum van eerste toelating van auto I is 6 september 2017 en van auto II 
    11 februari 2016. De voor auto I verschuldigde Bpm van € 6.038 is op 30 juli 2018 voldaan en de voor auto II verschuldigde Bpm van € 225 is op 6 augustus 2018 voldaan. De verschuldigde Bpm voor de auto’s is berekend op basis van de koerslijst AutotelexPro. In de aangiften heeft eiseres voor auto I een Co2-uitstoot vermeld van 129 en voor auto II een Co2-uitstoot van 50. 
    
    2. Eiseres heeft op 31 augustus 2018 en op 10 september 2018 tegen de voldoeningen op aangiften bezwaar gemaakt.
    
    
      
        Geschil
        3.	In geschil is of verweerder de hoorplicht heeft geschonden, of eiseres teveel Bpm op de aangiften heeft voldaan en wie daarvan de bewijslast heeft.
    
    
    4. Eiseres stelt dat de hoorplicht is geschonden. Verder stelt eiseres dat zij zich bij haar aangiften had mogen baseren op auto’s met een verhuurverleden (ex-rentals) en dat zij daarom, in strijd met artikel 110 VWEU, meer belasting heeft voldaan dan nog op vergelijkbare binnenlandse voertuigen drukt. Volgens eiseres rust op verweerder de last te bewijzen dat dit niet het geval is. Daarnaast stelt eiseres in het beroepschrift dat een te hoog bedrag aan griffierecht is berekend omdat geen rekening is gehouden met de omvang van de onderliggende vordering. Zij beroept zich in dit verband op het Kantarev-arrest van het HvJ EU. In de pleitnota stelt eiseres dat sprake is van een met het Unierecht strijdig verschil in heffingsmodaliteiten omdat zij de belasting reeds bij het doen van de aangiften verschuldigd is, terwijl bij binnenlandse registraties pas ten tijde van die registratie betaald hoeft te worden. Het rentenadeel dat daardoor ontstaat, moet vergoed worden. Pas wanneer het aan de desbetreffende auto toegekende kenteken bekend is, kan worden beoordeeld of er aanleiding is voor een (extra) leeftijdskorting vanwege het tijdsverloop tussen de betaling op aangifte en het moment van de registratie. Verweerder dient daarom volgens eiseres de informatie te verstrekken over de tenaamstelling in het nationale kentekenregister (de kentekengegevens). In de pleitnota stelt eiseres verder, onder verwijzing naar het arrest van de Hoge Raad van 15 november 2019, dat er een vermindering van in totaal € 500 dient te worden toegepast op de volgens de koerslijst AutotelexPro vastgestelde waarde. Volgens eiseres biedt de koerslijst namelijk de mogelijkheid om rekening te houden met de algehele staat van de auto en bij het doen van aangifte is met die correctiefactor geen rekening gehouden. Daarnaast stelt eiseres in de pleitnota dat vanwege de overgang van de NEDC 1.0 meetmethode naar de WLTP meetmethode, van een te hoge Co2-uitstootwaarde is uitgegaan. In de pleitnota stelt eiseres voorts dat de redelijke termijn van berechting is overschreden.
    
    5. Verweerder stelt zich op het standpunt dat geen sprake is van schending van de hoorplicht, omdat eiseres heeft afgezien van het horen. Daarnaast stelt verweerder dat de bewijslast op eiseres rust, omdat zij wenst af te wijken van wat zij in de aangiften heeft vermeld. Een vermindering van belasting op basis van een vergelijking met ex-rentals kan alleen aan de orde zijn wanneer de auto’s waarop de aangiften zien ex-rentals zijn. Dat dit het geval is, blijkt niet uit de stukken. Ter zitting heeft verweerder zich primair op het standpunt gesteld dat hij niet over de kentekengegevens beschikt maar die moet opvragen en daarom niet verplicht is om die gegevens te overleggen en subsidiair dat eiseres als aanvrager van de kentekens zelf over die gegevens beschikt. Daarnaast heeft verweerder ter zitting betoogd geen reden voor vermindering van de Bpm te zien vanwege de algehele staat van de auto’s dan wel de in aanmerking genomen Co2-uitstootwaarde. Voorts heeft verweerder ter zitting een verlenging van de redelijke termijn met vier maanden bepleit omdat eiseres die termijn heeft laten verstrijken voordat zij afzag van haar hoorrecht. 
    
    
      
        Beoordeling van het geschil
      
      
        Inbreukprocedure
      
    
    6. De rechtbank overweegt allereerst dat de inbreukprocedure die volgens eiseres inmiddels door de Europese Commissie is begonnen, haar geen aanleiding geeft om de zaken aan te houden.
    
    
      
        Schending hoorplicht
      
    
    7. Tot de stukken van het geding behoort een uitnodiging voor een hoorgesprek op  29 maart 2019. Op  28 maart 2019 heeft de gemachtigde een e-mailbericht aan verweerder gestuurd waarin hij aan de doorgang van het hoorgesprek op 29 maart 2019 de voorwaarde verbindt dat de kentekengegevens van de desbetreffende auto’s in de dossiers zitten. Als alternatieve datum voor een hoorgesprek heeft eiseres 5 april 2019 voorgesteld. Verweerder heeft niet op dit e-mailbericht gereageerd omdat gemachtigde een e-mailverbod had. Op het hoorgesprek op 29 maart 2019 is namens eiseres niemand verschenen. Uit de stukken van het geding volgt niet dat verweerder aan eiseres heeft meegedeeld dat het gesprek toch door zou gaan. Verweerder heeft, wat er overigens zij van het e-mailverbod, wel kennis genomen van het e-mailbericht van gemachtigde. Uit het niet verschijnen op 29 maart 2019 heeft hij daarom niet zonder meer kunnen en mogen afleiden dat eiseres heeft afgezien van het horen. Verweerder had eiseres daarom nogmaals in de gelegenheid moeten stellen om te worden gehoord dan wel navraag moeten doen of eiseres bedoelde geheel van het hoorrecht af te zien. Nu hij dat niet heeft gedaan is sprake van schending van de hoorplicht. Aan de schending van de hoorplicht kan in dit geval echter worden voorbij gegaan omdat eiseres niet is benadeeld. Partijen verschillen immers niet van mening over de feiten maar over de vraag of de wijze van heffing van Bpm in overeenstemming is met het Unierecht en over de bewijslastverdeling. Gelet hierop en op het standpunt van verweerder gedurende de gehele procedure, zal het horen van eiseres in bezwaar niet tot een ander besluit leiden. De rechtbank zal de zaken daarom niet terugwijzen naar verweerder maar zelf in de zaken voorzien.
    
    
      
        Bewijslast
      
    
    8. Uit de arresten van de Hoge Raad van 12 mei 2017en 17 januari 2020 volgt dat op de belastingplichtige die zich beroept op een vermindering van de door hem op aangifte voldane Bpm, de plicht rust om feiten te stellen en, zo nodig, aannemelijk te maken die kunnen leiden tot een vermindering van de verschuldigde belasting. De enkele stelling dat de nationale wettelijke bepalingen in strijd zijn met het Unierecht, is daarvoor onvoldoende. Voor het oordeel dat de bewijslastverdeling in de onderhavige regelgeving tussen enerzijds de belastingplichtige en anderzijds de belastingheffende instantie dusdanig ongelijk is dat daarmee sprake is van de door eiseres gestelde schending van het Unierecht, vindt de rechtbank geen aanleiding.  
    
    
      
        Ex-rentals
      
    
    9. In zijn arrest van 19 december 2013 heeft het HvJ EU met betrekking tot de vraag wanneer voertuigen gelijksoortig zijn het volgende overwogen:
    “Wanneer deze producten op de markt voor tweedehands voertuigen van die lidstaat te koop worden aangeboden, moeten zij worden beschouwd als ‘gelijksoortige producten’, zijnde producten van dezelfde soort als ingevoerde tweedehands voertuigen, wanneer zij zich door hun eigenschappen en door de behoeften waarin zij voorzien, in een concurrentieverhouding bevinden. De mededinging tussen twee modellen hangt af van de mate waarin zij voldoen aan een aantal vereisten op het punt van, onder meer, prijs, afmetingen, comfort, prestaties, verbruik, duurzaamheid en betrouwbaarheid. Het referentievoertuig moet het voertuig zijn waarvan de kenmerken het dichtst aanleunen bij die van het ingevoerde voertuig. Dat houdt in dat rekening wordt gehouden met het model, het type en andere kenmerken, zoals de aandrijving of de uitrusting, de ouderdom en de kilometerstand, de staat van onderhoud of het merk (zie met name arresten van 19 september 2002, Tulliasiamies en Siilin, C‑101/00, Jurispr. blz. I-7487, punten 75 en 76, en 20 september 2007, Commissie/Griekenland, C‑74/06, Jurispr. blz. I-7585, punten 29 en 37).”
    
    10. Het zijn van een ex-rental is naar het oordeel van de rechtbank een concreet aanwijsbaar onderscheidende eigenschap van een auto. Een niet ex-rental auto bevindt zich ten opzichte van ex-rental auto’s dan ook niet in een concurrentieverhouding als bedoeld in het hiervoor aangehaalde arrest van het HvJ. De rechtbank volgt eiseres daarom niet in haar stelling dat ook bij de waardebepaling van een niet ex-rental moet worden uitgegaan van de waarde van een in Nederland aanwezige ex-rental. Eiseres heeft niet gesteld en ook anderszins is niet gebleken dat de hier in geding zijnde auto’s ex-rentals zijn. Er is dan ook geen aanleiding desalniettemin uit te gaan van referentievoertuigen met een verhuurverleden (zie ook het arrest van de Hoge Raad van 28 februari 2020). De verwijzing van eiseres naar een e-mail van de directeur van XRAY, leidt niet tot een ander oordeel nu de door de directeur vermelde gemiddelde afwaardering van 7,5% van de XRAY waarde ziet op auto’s met een aantoonbaar verhuurverleden. 
    
    
      
        Verschil in heffingsmodaliteiten
      
    
    11. Zoals onder 8 is overwogen draagt eiseres de bewijslast dat zij te veel Bpm op aangiften heeft voldaan. Met de enkele stelling dat er een verschil is tussen het moment van voldoening van de Bpm en de daadwerkelijke registratie van het voertuig, is zij daarin niet geslaagd. Eiseres heeft niets aangevoerd op grond waarvan kan worden geoordeeld dat er een zodanig lange periode is verstreken tussen voldoening en tenaamstelling dat zij te veel Bpm heeft voldaan. De stelling van eiseres dat verweerder daartoe de kentekengegevens moet verstrekken, volgt de rechtbank niet. De enkele omstandigheid dat verweerder bij de controle van eventuele door eiseres gestelde feiten gebruik kan maken van de door hem bij de RDW opgevraagde kentekengegevens, maakt niet dat eiseres niet langer aan haar primaire bewijslast behoeft te voldoen. Eiseres heeft ter zitting gesteld dat verweerder op grond van paragraaf 2 onder 3 van het Besluit Fiscaal Bestuursrecht de kwestie inzake het overleggen van de kentekengegevens aan de zogenoemde kennisgroep van de Belastingdienst had moeten voorleggen en dat de kennisgroep dan zou hebben bevestigd dat verweerder de kentekengegevens moest overleggen. Zo uit voornoemd Besluit al zou volgen dat verweerder deze kwestie had moeten voorleggen aan de kennisgroep, kan aan het achterwege laten daarvan niet de conclusie worden verbonden dat het standpunt van eiseres in deze juist is. Eiseres heeft haar enkele stelling dat de kennisgroep haar standpunt zou volgen niet met enig bewijs gestaafd.  
    
    
      
        Rentenadeel door verschil in heffingsmodaliteiten
      
    
    12. Uit artikel 26 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen volgt dat een beroep tegen de voldoening op aangifte uitsluitend betrekking kan hebben op de hoogte van de materiële belastingschuld. De door eiseres gestelde renteschade vindt niet zijn grondslag in de hoogte van de verschuldigde belasting maar in het moment van de betaling daarvan. Voor het rentenadeel dat eiseres stelt te ondervinden van de eerdere betaling, dient eiseres zich dan ook tot de civiele rechter te wenden.
    
    
      
        Correctiefactor algehele staat van de auto 
      
    
    13. Eiseres heeft, tegenover de betwisting daarvan door verweerder, niet aannemelijk gemaakt dat in de onderhavige gevallen rekening dient te worden gehouden met een correctiefactor vanwege de staat van de auto’s. Verweerder heeft in dat kader ter zitting gesteld dat het aanvinken van de betreffende vakjes in de koerslijst zou betekenen dat de koerslijst betrekking heeft op auto’s met meer dan gemiddelde schade waardoor de koerslijst niet langer bruikbaar is voor de waardebepaling van een ingevoerde auto waarvan niet is gebleken dat sprake is van dergelijke schade. Indien sprake is van een auto met meer dan gemiddelde schade, moet eiseres dat aannemelijk maken met een taxatierapport. In het arrest van de Hoge Raad van 15 november 2019 is weliswaar geoordeeld dat alle in een koerslijst gespecificeerde factoren van invloed kunnen zijn op de prijs die de wederverkoper bereid is te betalen bij de inkoop van een particulier van een in Nederland geregistreerd, gebruikt motorvoertuig, maar daaruit volgt niet dat altijd een vermindering in aanmerking kan worden genomen vanwege de staat van de auto. Een dergelijke vermindering is alleen aan de orde als ook de ingevoerde auto in een mindere staat verkeert. De rechtbank ziet geen aanleiding om aan te nemen dat dit hier het geval is. De rechtbank ziet dan ook geen aanleiding eiseres op dit punt te volgen.
    
    
      
        Co2
      
    
    14. De rechtbank begrijpt eiseres aldus dat het risico bestaat dat voor auto I van een te hoge Co2-uitstootwaarde is uitgegaan, en daarmee de verschuldigde Bpm op een te hoog bedrag is berekend, omdat niet uitgesloten kan worden dat de uitstoot is berekend op basis van de sinds 2018 gebruikte WLTP-methode, de opvolger van de NEDC-methode. Zij wijst in dit verband op niet nader geconcretiseerde rapporten van KPMG en TNO. Om tot een realistische uitstootwaarde te komen, dient een WLTP waarde met ingang van 
    1 september 2017 te worden teruggerekend naar een NEDC waarde. Eiseres heeft in de aangifte de Co2-uitstootwaarde vermeld die op het keuringsformulier van de RDW is ingevuld. Zij stelt dat uit dat formulier niet blijkt waarop de RDW die uitstoot heeft gebaseerd en of en in hoeverre de RDW de uitstootwaarde heeft herrekend naar een NEDC waarde. Volgens eiseres moet verweerder bewijzen dat niet van een te hoge Co2-uitstoot is uitgegaan. Zoals hiervoor bij 8 is overwogen rust de bewijslast voor belastingverminderende factoren op eiseres. Met de enkele stelling dat vermoedelijk van een te hoge Co2-uitstoot is uitgegaan, is zij daarin niet geslaagd. De rechtbank neemt daarbij in aanmerking dat verweerder ter zitting heeft verklaard dat de auto door de RDW is gekeurd en dat daarbij wordt uitgegaan van de Co2-uitstoot zoals die is vermeld op het buitenlandse kentekenbewijs. Volgens verweerder wordt de Co2-uitstootwaarde zoals vermeld op dat kentekenbewijs, indien nodig, altijd teruggerekend naar een NEDC waarde, waardoor per definitie wordt uitgegaan van de laagst mogelijke uitstootwaarde. 
    
    
      
        Immateriële schade
      
    
    15. Eiseres heeft verzocht om vergoeding van immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn. De rechtbank stelt vast dat de onderhavige zaken van eiseres op hetzelfde onderwerp betrekking hebben en gezamenlijk en in samenhang met elkaar zijn behandeld in bezwaar en beroep. Gelet daarop is de rechtbank van oordeel dat bij de beoordeling van de vraag of recht bestaat op vergoeding van immateriële schade, deze zaken als samenhangende zaken dienen te worden aangemerkt.
    
    16. De redelijke termijn is overschreden wanneer de behandeling van het bezwaar en het beroep gezamenlijk langer duurt dan twee jaar. De behandeltermijn vangt aan op het moment dat verweerder het bezwaarschrift ontvangt en eindigt met de uitspraak van de rechtbank. Als uitgangspunt voor de hoogte van de schadevergoeding hanteert de Hoge Raad een tarief van € 500 per halfjaar dat de redelijke termijn is overschreden, waarbij het totaal van de overschrijding naar boven wordt afgerond. Heeft de procedure tot de uitspraak van de rechtbank langer dan twee jaar geduurd, dan dient vervolgens voor de bezwaar- en de beroepsfase afzonderlijk te worden bezien of sprake is van een langere behandelingsduur dan gerechtvaardigd, waarbij in beginsel geldt dat de bezwaarfase binnen een half jaar en de beroepsfase binnen anderhalf jaar zou moeten worden afgerond. 
    
    17. Het oudste bezwaarschrift is op 31 augustus 2018 door verweerder ontvangen en verweerder heeft de uitspraken op bezwaar gedaan op 15 mei 2019. De uitspraak van de  rechtbank wordt op 22 december 2020 gedaan, zodat de bezwaar- en beroepsfase ruim twee jaar en vier maanden hebben geduurd. Dit betekent dat eiseres recht heeft op een vergoeding van immateriële schade tot een bedrag van € 500. De rechtbank ziet geen aanleiding om de redelijke termijn in de bezwaarfase te verlengen met de periode gelegen tussen het door eiseres afgezegde hoorgesprek van 4 december 2018 en het in 7 vermelde emailbericht van 28 maart 2019. Van de overschrijding van de redelijke termijn dient dan ook een periode van (afgerond) 3 maanden te worden toegerekend aan de bezwaarfase. Een overschrijding van (afgerond) 1 maand dient aan de beroepsfase te worden toegerekend. Verweerder dient daarom van de schadevergoeding van € 500 een bedrag van € 375 (3/4 deel van € 500) te vergoeden en de Minister € 125 (1/4 deel van € 500). Omdat het bedrag van de schadevergoeding minder dan € 5.000 beloopt, behoeft de Minister, gelet op zijn beleidsregel van 8 juli 2014, niet in de gelegenheid te worden gesteld hierop schriftelijk of mondeling verweer te voeren.
    
    18. Gelet op wat hiervoor is overwogen, dienen de beroepen ongegrond te worden verklaard. Wel ziet de rechtbank in de schending van de hoorplicht en overschrijding van de redelijke termijn aanleiding tot een proceskostenvergoeding en vergoeding van het griffierecht. 
    
    
    
      
        Verzoek prejudiciële vragen
      
    
    19. De rechtbank ziet in al hetgeen eiseres heeft aangevoerd geen reden om prejudiciële vragen aan het HvJ EU te stellen.
    
    
      
        Proceskosten
      
    
    20. De rechtbank veroordeelt verweerder in de door eiseres gemaakte proceskosten. Deze kosten stelt de rechtbank op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht (Besluit) voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vast op € 1.050 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift en 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 525), waarbij de rechtbank de zaken aanmerkt als samenhangend als bedoeld in artikel 3, eerste lid, van het Besluit. Van overige voor vergoeding in aanmerking komende kosten is de rechtbank niet gebleken. Voor een integrale proceskostenvergoeding ziet de rechtbank geen aanleiding. Een hogere dan forfaitaire vergoeding op grond van artikel 2, derde lid, van het Besluit kan slechts worden toegepast indien er sprake is van een bijzondere omstandigheid. Uit de gedingstukken en hetgeen eiseres heeft gesteld, valt naar het oordeel van de rechtbank niet op te maken dat sprake is van bijzondere omstandigheden. Het enkele feit dat eiseres zich op de zitting door twee personen heeft laten vertegenwoordigen, kan niet als zodanig worden aangemerkt aangezien eiseres daar kennelijk zelf voor heeft gekozen. 
    
    
      
        Hoogte griffierecht
      
    
    21. Voor deze zaken is in verband met hun samenhang slechts een maal griffierecht geheven. Nu verweerder zal worden opgedragen het betaald griffierecht aan eiseres te vergoeden, behoeft de stelling van eiseres dat de hoogte van het griffierecht moet worden afgestemd op de hoogte van de onderliggende vordering daarom geen behandeling.
    
    
      
        Rente over het griffierecht
      
    
    22. Eiseres heeft aanspraak gemaakt op vergoeding van rente ter zake van het griffierecht. De rechtbank honoreert die aanspraak in zoverre dat recht bestaat op een vergoeding van wettelijke rente indien het griffierecht niet aan eiseres wordt uitbetaald binnen vier weken na de datum van deze uitspraak. Dit heeft ook te gelden voor de overige op grond van deze uitspraak aan eiseres te betalen vergoedingen.
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
  
  
    Beslissing
    
    
      De rechtbank:
    
    - verklaart de beroepen ongegrond;
    - veroordeelt verweerder tot vergoeding van immateriële schade aan eiseres tot een bedrag 
      van € 375;
    - veroordeelt de Minister tot vergoeding van immateriële schade aan eiseres tot een bedrag 
      van € 125;
    - veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiseres tot een bedrag van € 1.050;
    - draagt verweerder op het betaalde griffierecht van € 345 aan eiseres te vergoeden;   
    - bepaalt dat de termijn voor de vergoeding van de wettelijke rente gaat lopen vanaf vier   
      weken na de datum van deze uitspraak.
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. G.J. Ebbeling, rechter, in aanwezigheid van 
      mr. H.J. Habetian, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 
      22 december 2020.
    
    
    
    
    
    
    
    
      griffier							rechter
    
    
    
    
    
    
      Afschrift verzonden aan partijen op:
    
    
    
    
    
  
  
    Rechtsmiddel
    
      Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na verzending hoger beroep instellen bij het gerechtshof Den Haag (team belastingrecht), Postbus 20302, 
      2500 EH Den Haag.
    
    
  
  
     ECLI:EU:C:2018:807
  
  
     ECLI:NL:HR:2019:1783
  
  
     ECLI:NL:HR:2020:296
  
  
     ECLI:NL:HR:2017:847 
  
  
     ECLI:NL:HR:2020:296
  
  
     ECLI:EU:C:2013:857
  
  
     ECLI:NL:HR:2020:331
  
  
     ECLI:NL:HR:2019:1783
  
  
     ECLI:NL:HR:2016:252
  
  
     Stcrt. 2014, nr. 20210