ECLI:NL:RBBRE:2008:BD5892, Rechtbank Breda, 04-06-2008, AWB 05/4798
Rechtbank Breda — Uitspraak 
Datum: 2008-06-04 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Belanghebbende beschikt over een Canadese dollarrekening. Belanghebbende heeft het op deze rekening behaalde koersresultaat in de jaren 1996 tot en met 1998 steeds als onderdeel van haar belastbare winst aangegeven. 
      
       
      
      Omdat belanghebbende haar aangifte over 1999 niet tijdig heeft ingediend, heeft de inspecteur over dat jaar een ambtshalve aanslag opgelegd. Daarbij heeft de inspecteur tevens een verzuimboete opgelegd. Nadat deze aanslag is opgelegd, heeft belanghebbende haar aangifte over het jaar 2000 ingediend. Naar aanleiding van en conform deze aangifte heeft de inspecteur aan belanghebbende een navorderingsaanslag over het jaar 1999 opgelegd. In deze navorderingsaanslag is het koersresultaat op de Canadese dollarrekening over het jaar 1999 begrepen. De inspecteur heeft daarbij tevens een vergrijpboete opgelegd.  Nadat de navorderingsaanslag is opgelegd, heeft belanghebbende haar aangiftebiljet over 1999 ingediend. 
      
       
      
      De rechtbank is ten eerste van oordeel dat er sprake is van een nieuw feit dat navordering rechtvaardigt. Voorts is de rechtbank van oordeel dat belanghebbende niet heeft doen blijken dat de koersresultaten over de jaren 1996 t/m 1999 in het verleden ten onrechte tot de winst zijn gerekend en dat het saldo van deze resultaten in mindering dient te komen op de overigens in het jaar 1999 behaalde winst. De rechtbank is ten slotte van oordeel dat de vergrijpboete dient te worden vernietigd. De gedragingen waarop deze boete is gebaseerd, kunnen namelijk niet als boetegrondslag dienen.

RECHTBANK BREDA
      Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer
    
    
    Procedurenummer: AWB 05/4798
    
    Uitspraakdatum: 4 juni 2008
    
    Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
    
    
      [belanghebbende] BV, gevestigd te [woonplaats] (Canada), 
      eiseres,
    
    
    en
    
    
      de inspecteur van de Belastingdienst, 
      verweerder.
    
    
    Eiseres en verweerder worden hierna aangeduid als respectievelijk belanghebbende en inspecteur. 
    
    
    1.	Ontstaan en loop van het geding
    
    1.1.	De inspecteur heeft aan belanghebbende voor het jaar 1999 een navorderingsaanslag vennootschapsbelasting opgelegd naar een belastbaar bedrag van           ƒ 354.797, alsmede bij beschikking een vergrijpboete van ƒ 53.339.
    
    1.2.	De inspecteur heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar van              2 november 2005 de navorderingsaanslag en de boetebeschikking gehandhaafd. 
    
    1.3.	Belanghebbende heeft daartegen bij brief van 9 december 2005, ontvangen bij de rechtbank op 12 december 2005, beroep ingesteld. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 276.
    
    1.4.	De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
    
    1.5.	Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 27 augustus 2007 te Breda. Aldaar zijn verschenen en gehoord, de gemachtigde van belanghebbende, alsmede de inspecteur. Tijdens deze zitting zijn de zaken met procedurenummers 06/4613, 06/4616, 05/4801 en 05/4798 gezamenlijk behandeld.
    
    1.6.	Belanghebbende heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan de rechtbank en aan de inspecteur.
    
    1.7.	De rechtbank heeft met toepassing van artikel 8:64 van de Awb het onderzoek ter zitting geschorst en daarbij bepaald dat het vooronderzoek wordt hervat. 
    
    1.8.	Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat op 30 augustus 2007 naar partijen is verzonden.
    
    1.9.	De rechtbank heeft met toepassing van artikel 8:45 van de Awb partijen verzocht schriftelijk inlichtingen te geven. Deze met partijen gevoerde correspondentie behoort tot de stukken van het geding. Partijen hebben daarbij te kennen gegeven dat een nadere zitting achterwege kan blijven.
    
    1.10.	De rechtbank heeft vervolgens het onderzoek gesloten. 
    
    
    2.	Feiten
    
    Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast: 
    
    2.1.	Belanghebbende is opgericht op 31 maart 1996. De aandeelhouders in belanghebbende zijn [aandeelhouder1] (54,37%), [aandeelhouder2] (22,91%) en [aandeelhouder3] (22,72%). Bij de oprichting is de tot dan toe door voornoemde personen in maatschapverband gedreven agrarische onderneming naar de toestand per 1 januari 1995 ingebracht. Deze onderneming is op 29 maart 1996 verkocht aan [Bureau].
    
    2.2.	In 1996 zijn [aandeelhouder2] en [aandeelhouder3] naar Canada geëmigreerd en zijn aldaar een agrarische onderneming gestart.
    
    2.3.	Op 31 juli 1998 heeft de toenmalige gemachtigde een als compromis aangemerkt voorstel naar de inspecteur gezonden. In dit voorstel is onder meer opgenomen: 
    
    ‘[belanghebbende] B.V. dient na verkoop van de landbouwbedrijven aan [bureau] andere ondernemingsactiviteiten te entameren. Een en ander kan ons inziens het beste vorm worden gegeven door de B.V. door middel van een partnership (maatschap) te laten participeren in de landbouwbedrijven van beide zoons in Canada.’
    
    De inspecteur heeft zich op 14 september 1998 akkoord verklaard met het compromis, [de aandeelhouders] op 13 november 1998.
    
    2.4.	In de jaarrekening van belanghebbende over het jaar 1999 is onder de noemer ‘financiële vaste activa’ een aandeel in een maatschapsvermogen opgenomen ten bedrage van € 3.120.082. Het verloop van deze post in het jaar 1999 is als volgt weer te geven: 
    
    Aandeel maatschapsvermogen		1999
    		
    
      Saldo op 1 januari	€	2.414.019
      Bij: storting		706.063
    
    		
    Saldo op 31 december		3.120.082
    
    2.5.	Belanghebbende beschikt over een Canadese Dollarrekening. Het koersresultaat over de jaren 1996 tot en met 2000 kan als volgt worden weergegeven: 
    
    Koersresultaat Canadese Dollars		
    		
    
      1996	€	140.249
      1997		155.946
      1998		-/- 69.685
      1999		184.390
      2000		-
    
    		
    Totaal		410.900
    
    Het koersresultaat is in de aangiften vennootschapsbelasting in de jaren 1996 tot en met 1998 steeds als onderdeel van de belastbare winst aangemerkt.
    
    2.6.	De inspecteur heeft aan belanghebbende met dagtekening 9 februari 2002 een ambtshalve aanslag vennootschapsbelasting over het jaar 1999 opgelegd, berekend naar een belastbaar bedrag van ƒ 50.000. Daarbij is tevens een verzuimboete opgelegd van ƒ 150 wegens het niet (tijdig) doen van aangifte. 
    
    2.7.	Op 3 februari 2003 heeft belanghebbende haar aangifte vennootschapsbelasting over het jaar 2000 ingediend. Volgens deze aangifte bedraagt het saldo van de fiscale winstberekening over het jaar 1999 € 161.000 (ƒ 354.797). Naar aanleiding van en conform deze aangifte heeft de inspecteur de onderhavige navorderingsaanslag met dagtekening 31 december 2004 opgelegd. Bij de berekening van de verschuldigde belasting is rekening gehouden met de reeds opgelegde primitieve aanslag.
    
    2.8.	Op 24 februari 2005 heeft belanghebbende haar aangifte vennootschapsbelasting over het jaar 1999 ingediend. Volgens deze aangifte bedraagt de belastbare winst € 249.900 (ƒ 550.707) negatief. Dit kan als volgt worden weergegeven:
    
    Aansluiting				
    				
    
      Winst volgens jaarrekening			€	161.000
      Af: koersresultaten Canadese Dollar 1996 t/m 1999		-/- 410.900 
    
    				
    Belastbare winst volgens aangifte				-/- 249.900
    
    
    3.	Geschil
    
    
      3.1.	In geschil is of:
      1.	er sprake is van een navordering rechtvaardigend nieuw feit;
      2.	er sprake is van verschuiving en verzwaring van de bewijslast als bedoeld in artikel 27e van de AWR;
      3.	het koersresultaat op de Canadese Dollarrekening tot de belastbare winst behoort;
      4.	de boete terecht en tot het juiste bedrag is opgelegd.
    
    
    Belanghebbende beantwoordt deze vragen ontkennend en de inspecteur bevestigend.
    
    3.2.	Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken. Voor hetgeen zij ter zitting hieraan hebben toegevoegd, wordt verwezen naar het proces-verbaal.
    
    3.3.	Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vernietiging van de navorderingsaanslag en boetebeschikking. De inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
    
    
    4.	Beoordeling van het geschil
    
    Nieuw feit
    
    4.1.	Op grond van artikel 16 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) kan, indien enig feit grond oplevert voor het vermoeden dat een aanslag ten onrechte achterwege is gelaten of tot een te laag bedrag is vastgesteld, dan wel dat een in de belastingwet voorziene vermindering, ontheffing, teruggaaf of heffingskorting ten onrechte of tot een te hoog bedrag is verleend, de inspecteur de te weinig geheven belasting navorderen. Een feit, dat de inspecteur bekend was of redelijkerwijs bekend had kunnen zijn, kan geen grond voor navordering opleveren, behoudens in de gevallen waarin belanghebbende ter zake van dit feit te kwader trouw is. De bewijslast dat sprake is van een nieuw feit rust op de inspecteur.
    
    4.2.	De rechtbank is van oordeel dat belanghebbende de inspecteur de gegevens heeft onthouden die deze nodig had voor het opleggen van een juiste aanslag, nu zij haar aangifte vennootschapsbelasting niet tijdig heeft ingediend. Als gevolg hiervan stond het de inspecteur vrij de aanslag over het jaar 1999 ambtshalve te regelen naar een door hem geschat belastbaar bedrag, zonder tot het instellen van een onderzoek verplicht te zijn. Pas op het moment dat belanghebbende de aangifte vennootschapsbelasting over het jaar 2000 indiende, kon de inspecteur kennis nemen van de hoogte van de belastbare winst over 1999. Het in deze aangifte opgenomen saldo van de fiscale winstberekening over het jaar 1999 moet dan worden aangemerkt als een navordering rechtvaardigend nieuw feit. De rechtbank verwerpt de stelling van belanghebbende dat de inspecteur, gezien de aanwezigheid van het onder 2.3 genoemde compromis, niet over een nieuw feit beschikte. Dit compromis bevat immers geen enkel aanknopingspunt over de hoogte van de belastbare winst over 1999.
    
    De bewijslast / koersresultaat
    
    4.3.	Vaststaat dat belanghebbende niet de vereiste aangifte heeft gedaan. Op grond van het bepaalde in artikel 27e, onderdeel a, AWR, verklaart de rechter het beroep dan ongegrond, tenzij is gebleken dat en in hoeverre de uitspraak op het bezwaar onjuist is. 
    
    4.4.	Belanghebbende heeft naar het oordeel van de rechtbank niet doen blijken dat de in de jaren 1996 tot en met 1999 gerealiseerde koersresultaten in het verleden ten onrechte tot de belastbare winst zijn gerekend en dat het saldo van deze resultaten in het jaar 1999 in mindering dient te komen op de in dat jaar overigens gerealiseerde winst. Belanghebbende heeft derhalve niet aannemelijk gemaakt, laat staan doen blijken, dat de navorderingsaanslag te hoog is vastgesteld. Tevens is van belang dat de inspecteur de navorderingsaanslag heeft opgelegd conform het bedrag van de fiscale winstberekening over het jaar 1999 zoals dat uit de aangifte over het jaar 2000 blijkt. De rechtbank is daarom van oordeel dat de inspecteur een redelijke schatting van belanghebbendes belastbare winst over het jaar 1999 heeft gemaakt. De rechtbank acht het beroep op dit punt derhalve ongegrond. 
    
    
    
    
    Boete
    
    4.5.	Vaststaat dat bij de primitieve aanslag een verzuimboete is opgelegd wegens het niet (tijdig) doen van aangifte.
    
    4.6.	Gelijktijdig met het opleggen van de navorderingsaanslag heeft de inspecteur aan belanghebbende een vergrijpboete van 50% opgelegd, zulks op grond van artikel 67e van de AWR, in verbinding met de paragrafen 25 en 27 van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst 1998 (BBBB 1998). De inspecteur verwijt belanghebbende (voorwaardelijke) opzet. In de aankondigingsbrief van 12 maart 2003 heeft de inspecteur hierover onder meer vermeld: 
    
    
      ‘- 	De boete wordt opgelegd omdat sprake is van (voorwaardelijke) opzet. De gronden (…) zijn de volgende: (…) Als gevolg van de omstandigheid dat belanghebbende zijn verplichting tot het doen van aangifte niet is nagekomen en ik ten tijde van het opleggen van de primitieve aanslag niet beschikte over de juiste gegevens van de aanslag heb ik een te lage aanslag opgelegd (en wel ambtshalve). Dat deze aanslag te laag blijkt, is te wijten aan de belastingplichtige die mij de gegevens voor een betere vaststelling van het inkomen onthield.
      - 	Op het moment dat de aanslag werd vastgesteld moet het de belanghebbende duidelijk zijn geweest dat die aanslag te laag werd vastgesteld. Belanghebbende heeft echter geen actie ondernomen.’
    
    
    4.7.	Uit de hiervoor genoemde brief blijkt dat de vergrijpboete is gebaseerd op twee gedragingen aan de zijde van belanghebbende, te weten het niet doen van aangifte en het niet reageren op de te lage ambtshalve aanslag. Met betrekking tot de eerste gedraging is de rechtbank van oordeel dat deze dezelfde is als die waarvoor bij de primitieve aanslag een verzuimboete is opgelegd, zodat er sprake is van strijd met het ne bis in idem beginsel. De omstandigheid dat artikel 67e van de AWR, in tegenstelling tot artikel 67a van de AWR, aan deze gedraging het gevolg verbindt dat er sprake moet zijn van een te laag vastgestelde aanslag of anderszins te weinig geheven belasting, doet daar niet aan af. Door deze toevoeging verandert de gedraging als zodanig immers niet. De rechtbank verwerpt dan ook de in het verweerschrift ingenomen stelling van de inspecteur dat er sprake is van twee gedragingen of feiten, te weten het niet tijdig indienen van de aangifte vennootschapsbelasting 1999 (verzuimboete) en het te laag vaststellen van de aanslag (vergrijpboete). De eerste gedraging kan derhalve niet als grondslag voor de oplegging van de boete worden aangemerkt.
    
    4.8.	Met betrekking tot de tweede gedraging overweegt de rechtbank als volgt. De inspecteur verwijt belanghebbende dat zij na het opleggen van de primitieve aanslag heeft berust in de situatie dat een aanslag tot een te laag bedrag is opgelegd en heeft nagelaten de juiste informatie te verstrekken waarmee belanghebbende willens en wetens de kans heeft aanvaard dat te weinig belasting zou worden geheven. Echter, met de aanslag in artikel 67e van de AWR wordt bedoeld de primitieve aanslag. Voor de beoordeling of terecht een boete is opgelegd in de zin van dit artikel is derhalve maatgevend of een belastingplichtige opzet dan wel grove schuld kan worden verweten met betrekking tot zijn gedragingen voorafgaand aan het opleggen van de primitieve aanslag. De stelling van de inspecteur die inhoudt dat terecht een boete is opgelegd wegens opzettelijk (niet) handelen van belanghebbende na het opleggen van de primitieve aanslag kan derhalve niet leiden tot de boete zoals bedoeld in artikel 67e van de AWR. Voor zover de inspecteur heeft bedoeld te stellen dat het niet reageren dient te worden begrepen in het licht van de in genoemd artikel opgenomen zinsnede ‘anderszins te weinig belasting is geheven’, verwerpt de rechtbank deze stelling. Volgens de parlementaire geschiedenis slaat de zinsnede ‘anderszins te weinig belasting is geheven’ niet op verwijtbaar gedrag van een belastingplichtige na het opleggen van de primitieve aanslag, maar op gevallen waarbij ten onrechte een in de belastingwet voorziene teruggaaf of vermindering is verleend. (Kamerstukken II 1993/1994, 23 470, nr. 3 (MvT), blz 45-46). De tweede gedraging kan derhalve evenmin als grondslag voor de oplegging van de boete worden aangemerkt.
    
    4.9.	Gelet op het in 4.5 tot en met 4.8 overwogene is de rechtbank van oordeel dat de boete ten onrechte is opgelegd en acht de rechtbank het beroep gegrond voor zover het gericht is tegen deze boete.
    
    
    5.	Proceskosten
    
    De rechtbank vindt aanleiding de inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het bezwaar en het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 966 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift, 1 punt voor het verschijnen ter hoorzitting met een waarde per punt van € 161, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 322 en een wegingsfactor 1). Nu de zaken van belanghebbende met procedurenummers 06/4613, 06/4616, 05/4801 en 05/4798 samenhangende zaken zijn in de zin van artikel 3 van het Besluit zal de rechtbank in ieder van deze zaken een proceskostenveroordeling uitspreken van € 362,25 (€ 966 x 1,5 / 4). 
    
    
    6.	Beslissing
    
    
      De rechtbank:
      -	verklaart het beroep gegrond voor zover het de boete betreft;
      -	vernietigt de uitspraak op bezwaar voor zover deze betrekking heeft op de boete;
      -	vernietigt de boetebeschikking;
      -	verklaart het beroep voor het overige ongegrond;
      -	veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende ten bedrage van   € 362,25 en wijst de Staat aan als de rechtspersoon die dit bedrag aan belanghebbende moet vergoeden;
      -	gelast dat de Staat het door belanghebbende betaalde griffierecht van € 276 aan deze vergoedt.
    
    
    
    Deze uitspraak is gedaan op 4 juni 2008 door mr. D. Hund, voorzitter, mr. J.J.J. Engel en mr. C.A.F.M. Stassen, rechters, en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken in tegenwoordigheid van mr. J.M.J.F. Jansen, griffier.
    
    Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op: 
    
    Rechtsmiddel
    
    Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583, 5201 CZ ’s-Hertogenbosch.
    
    
      Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
      1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
      2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. een dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
      	d. de gronden van het hoger beroep.