ECLI:NL:RBNNE:2017:1872, Rechtbank Noord-Nederland, 23-05-2017, AWB LEE - 16 _ 2991
Rechtbank Noord-Nederland — Uitspraak 
Datum: 2017-05-23 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: IB/PVV. Een kaakchirurge in opleiding verricht naast haar werkzaamheden in het opleidingsziekenhuis ook kaakchirurgische werkzaamheden in een ander ziekenhuis. Naar het oordeel van de rechtbank beschikt eiseres niet over voldoende zelfstandigheid om de werkzaamheden aan te merken als winst uit onderneming. Beroep ongegrond.

RECHTBANK NOORD-NEDERLAND
    
    
      Zittingsplaats Groningen
    
    
    
      Bestuursrecht
    
    
    
      zaaknummer: LEE 16/2991
    
    
    uitspraak van de enkelvoudige belastingkamer van 23 mei 2017 in de zaak tussen
    
    
      [eiseres] , te [woonplaats] , eiseres
    (gemachtigde: [gemachtigde van eiseres] ),
    
    
      en
    
    
    de inspecteur van de Belastingdienst/kantoor Groningen, verweerder
    (gemachtigden: [gemachtigde verweerder] en [gemachtigde verweerder] ).
    
    
  
  
    Procesverloop
    
    
      Verweerder heeft voor het jaar 2012 met dagtekening 23 oktober 2015 aan eiseres een definitieve aanslag opgelegd in de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 44.242.
      Tegelijk met dit besluit heeft verweerder bij beschikking een bedrag van € 50 aan belastingrente in rekening gebracht.
    
    
    
      Bij uitspraak op bezwaar van 6 juni 2016 heeft verweerder het bezwaar van eiseres ongegrond verklaard. 
    
    
    
      Eiseres heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep ingesteld.
    
    
    
      Verweerder heeft een verweerschrift ingediend.
    
    
    
      Eiseres heeft vóór de zitting nadere stukken ingediend. 
    
    
    
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 21 maart 2017. Eiseres heeft zich laten vertegenwoordigen door haar gemachtigde. Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door zijn gemachtigden.
    
    
    
  
  
    Overwegingen
    
    
      
        Feiten
      
    
    
    
      1. De rechtbank neemt de volgende, door partijen niet betwiste, feiten als vaststaand aan.  
    
    
    
      1.1.
      Eiseres, geboren op [dag, maand] 1986, is BIG-geregistreerd als arts en tandarts. In 2012 was eiseres in dienstbetrekking werkzaam bij het [ziekenhuis 1] ( [ziekenhuis 1] ). Haar bruto loon bedroeg in dat jaar € 40.049. Eiseres was in 2012 in opleiding tot kaakchirurge. 
      
    
    
      1.2.
      In de periode januari 2012 tot en met juli 2012 verrichtte eiseres, naast haar dienstbetrekking bij het [ziekenhuis 1] , werkzaamheden in het ziekenhuis [ziekenhuis 2] te [plaats] ( [ziekenhuis 2] ). Deze werkzaamheden bestonden uit diverse medisch specialistische handelingen voor de maatschap mondziekten, kaak- en aangezichtschirurgie. De bruto opbrengsten uit deze werkzaamheden bedroegen in 2012 € 14.897. 
      
    
    
      1.3.
      De facturatie van de door eiseres uitgevoerde werkzaamheden in [ziekenhuis 2] vond plaats via de ziekenhuisadministratie middels het indienen van een declaratie. De ziekenhuisadministratie controleerde de declaratie, ondertekende die en stuurde die vervolgens door naar de zorgverzekeraar. Declaratie bij de zorgverzekeraar, en betaling door de zorgverzekeraar, geschiedde op basis van de verrichtte medisch specialistische handelingen. Eiseres kreeg via voorschotnota’s van [ziekenhuis 2] 50% van het bedrag van de declaraties bij de zorgverzekeraar uitbetaald.
      
    
    
      1.4.
      Eiseres heeft op 7 augustus 2013 aangifte IB/PVV voor het jaar 2012 gedaan. De onder 1.2 genoemde werkzaamheden heeft eiseres daarbij aangemerkt als onderneming. Eiseres heeft een bedrag van € 9.862 opgegeven als belastbare winst uit onderneming. 
      
    
    
      1.5.
      Bij het opleggen van de definitieve aanslag IB/PVV voor het jaar 2012 is verweerder afgeweken van de aangifte van eiseres. Anders dan eiseres heeft verweerder de opbrengsten uit de werkzaamheden in [ziekenhuis 2] tot een bedrag van € 11.207 aangemerkt als resultaat uit overige werkzaamheden (ROW). 
      
      
        
          Geschil en beoordeling
        
      
      
      2. In geschil is het antwoord op de vraag of verweerder de aanslag IB/PVV voor het jaar 2012 tot het juiste bedrag heeft opgelegd. Meer specifiek is in geschil of de inkomsten van eiseres uit haar werkzaamheden in [ziekenhuis 2] dienen te worden gekwalificeerd als winst uit onderneming of als resultaat uit overige werkzaamheden. 
      
      3. In haar beroepschrift heeft eiseres enkel gesteld dat zij een zelfstandig beroep als bedoeld in artikel 3.5 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (Wet IB 2001) uitoefent, en dat zij daarom kwalificeert als ondernemer voor de inkomstenbelasting. Daarbij heeft eiseres gesteld dat zij risico liep ten aanzien van de hoogte van haar inkomen omdat dat afhankelijk was van de vraag naar haar arbeid en in hoeverre zij aan die vraag kon voldoen. Ter zitting heeft eiseres in aanvulling daarop onder andere gesteld dat zij zelfstandig behandelovereenkomsten sloot, dat zij investeringen heeft gedaan in computerapparatuur en chirurgisch verlichtingsinstrumentarium en dat zij in de jaren na 2012 ook op andere plaatsen werkzaamheden heeft uitgevoerd. Tot slot heeft eiseres gesteld dat voor wat betreft het aantal opdrachtgevers, de wijze van declareren, het debiteurenrisico en het spraakgebruik haar situatie gelijk is aan die van alle vrijgevestigde medisch specialisten in [ziekenhuis 2] , en dat die medisch specialisten door de Belastingdienst wel allen als ondernemer aangemerkt worden.
      
      4. Verweerder stelt zich primair op het standpunt dat eiseres niet als zelfstandige beroepsbeoefenaar in de zin van de Wet IB 2001 kan worden aangemerkt omdat -kort samengevat- de vereiste zelfstandigheid ontbreekt. Subsidiair stelt verweerder zich op het standpunt dat eiseres haar werkzaamheden ook anderszins niet als onderneming kwalificeren. In zijn verweerschrift en ter zitting heeft verweerder de stellingnamen van eiseres gemotiveerd betwist. Verweerder heeft onder meer aangevoerd dat de wetsystematiek in het onderhavige geval het ziekenhuis aanwijst als degene onder wiens naam, verantwoordelijk en risico de werkzaamheden van eiseres uitgevoerd worden, en dat daarom geen sprake kan zijn van de uitoefening van een zelfstandig beroep. Verweerder heeft eiseres haar stellingen betwist door te stellen dat:
      
        
          eiseres niet voor eigen verantwoordelijkheid en risico haar werkzaamheden heeft uitgeoefend;
        
        
          er geen sprake is van een winstverwachting omdat eiseres haar inkomsten, gezien de vastgestelde budgetten voor medisch specialistische zorg en de declaratiemethode, vooraf al zeker zijn;
        
        
          eiseres, ook na verzoek van verweerder daartoe, geen behandelovereenkomsten heeft overlegd;
        
        
          eiseres in 2012 slechts één opdrachtgever had, namelijk de maatschap mondziekten, kaak- en aangezichtschirurgie in [ziekenhuis 2] ;
        
        
          niet is gebleken van enige ondernemingsinvesteringen;
        
        
          eiseres niet actief naar buiten treedt om haar dienstenaanbod kenbaar te maken;
        
        
          het debiteurenrisico zeer klein is omdat de debiteur (indirect) de zorgverzekeraar is;
        
        
          eiseres geen ondernemersrisico liep;
        
        
          in het spraakgebruik het ziekenhuis de onderneming is en 
        
        
          eiseres in 2012 slechts 16 dagen heeft gewerkt in het [ziekenhuis 2] , welke dagen alle in de periode januari tot en met juli vielen.
        
      
      
      5. Ingevolge artikel 3.8 van de Wet IB 2001 is winst uit onderneming het bedrag van de gezamenlijke voordelen die, onder welke naam en in welke vorm ook worden verkregen uit een onderneming. Onder onderneming wordt mede verstaan, aldus artikel 3.5 van de Wet IB 2001, het zelfstandig uitgeoefende beroep en onder ondernemer de beoefenaar van een zelfstandig beroep. Volgens vaste jurisprudentie is sprake van een zelfstandig uitgeoefend beroep, indien de werkzaamheden door de belastingplichtige zelfstandig en voor eigen rekening en risico worden verricht en hij daarbij ondernemersrisico loopt (vergelijk onder meer Hoge Raad 29 mei 2009, nr. 07/10538, ECLI:NL:HR:2009:BH0499). Bij de beoordeling of sprake is van ondernemerschap dient onder andere te worden gekeken naar de duurzaamheid en de omvang van de werkzaamheden, de grootte van de opbrengst, de winstverwachting, het lopen van (ondernemers)risico, het streven naar continuïteit, de beschikbare tijd, de bekendheid die naar buiten aan de werkzaamheden wordt gegeven, het aantal opdrachtgevers en het spraakgebruik. 
      
      6. Naar het oordeel van de rechtbank heeft eiseres, op wie in dezen de bewijslast rust, tegenover de gemotiveerde betwisting van verweerder zoals bij 4 weergegeven, niet aannemelijk gemaakt dat sprake is van winst uit onderneming. Eiseres heeft haar stellingen niet met nadere stukken onderbouwd. De rechtbank hecht daarbij met name belang aan het feit dat eiseres, ondanks meerdere verzoeken van verweerder daartoe, geen contracten heeft overlegd inzake haar werkzaamheden, zodat onduidelijk is wie precies haar opdrachtgever is en onder welke voorwaarden zij haar werkzaamheden uitoefent. Eveneens is onduidelijk welke risico’s zij daarbij loopt. Eiseres heeft daardoor de voor het ondernemerschap vereiste zelfstandigheid en het lopen van ondernemersrisico niet aannemelijk gemaakt. 
      
      7. Hetgeen eiseres ter zitting heeft verklaard inzake het sluiten van mondelinge behandelovereenkomsten met zorgvragers maakt het voorgaande niet anders nu eiseres met deze enkele stelling niet heeft onderbouwd welke fiscaal relevante rechten en verplichtingen voor haar uit deze overeenkomsten voortvloeien en hoe deze mondelinge overeenkomsten zich verhouden tot de door haar gesloten overeenkomst met [ziekenhuis 2] dan wel met de maatschap mondziekten, kaak- en aangezichtschirurgie. Het sluiten van behandelovereenkomsten is naar het oordeel van de rechtbank op zichzelf niet doorslaggevend voor het fiscale ondernemerschap. Indien dit wel zo zou zijn, zouden alle medici immers fiscaal als ondernemer zijn aan te merken, hetgeen in de praktijk niet het geval is. 
      
      8. Voor zover eiseres met haar stelling dat voor wat betreft het aantal opdrachtgevers, de wijze van declareren, het debiteurenrisico en het spraakgebruik haar situatie gelijk is aan die van alle vrijgevestigde medisch specialisten in [ziekenhuis 2] , en dat die medisch specialisten door de Belastingdienst wel allen als ondernemer aangemerkt worden, een beroep op het gelijkheidsbeginsel doet, overweegt de rechtbank als volgt. Verweerder heeft ter zitting deze stelling van eiseres betwist door te stellen dat het fiscale ondernemerschap van andere medisch specialisten in het [ziekenhuis 2] berust op andere gronden. Voorts heeft verweerder erop gewezen dat eiseres haar stelling niet heeft onderbouwd met concrete voorbeelden. Gelet op deze betwisting door verweerder, is de rechtbank van oordeel dat eiseres onvoldoende heeft gesteld, laat staan aannemelijk heeft gemaakt, dat sprake is van schending van het gelijkheidsbeginsel. Uit hetgeen door haar is gesteld kan niet worden afgeleid dat verweerder jegens één of meer (groepen van) belanghebbenden een begunstigend beleid heeft gevoerd of met het oogmerk van begunstiging heeft gehandeld, dan wel dat in een meerderheid van de met dit geval vergelijkbare gevallen een juiste wetstoepassing achterwege is gebleven. Nu eiseres eveneens geen concrete vergelijkbare gevallen heeft aangedragen waaruit een ongelijke behandeling van gelijke gevallen afgeleid zou kunnen worden, is de rechtbank van oordeel dat een beroep op het gelijkheidsbeginsel faalt.
      
      9. Het beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op de belastingrente. Eiseres heeft geen zelfstandige gronden tegen de in rekening gebrachte belastingrente aangevoerd. De rechtbank ziet geen aanleiding af te wijken van de beschikking belastingrente. Hierbij wijst de rechtbank eiseres erop dat het bedrag van de belastingrente het bedrag van de aanslag volgt.
      
      10. Het beroep is ongegrond.
      
      11. Voor een proceskostenveroordeling bestaat geen aanleiding. 
      
      
    
  
  
    Beslissing
    
    
      De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. M. van den Bosch, rechter, in aanwezigheid van mr. J.P. Raateland, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 23 mei 2017.
    
    
    
      w.g. griffier	
      w.g.										rechter
    
    
  
  
    Rechtsmiddel
    Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de dag van verzending daarvan hoger beroep worden ingesteld bij het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden.