ECLI:NL:CBB:2024:591, College van Beroep voor het bedrijfsleven, 03-09-2024, 21/803 en 21/809
College van Beroep voor het bedrijfsleven — Uitspraak 
Datum: 2024-09-03 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht

Samenvatting: Zowel de accountant als de oorspronkelijk klagers hebben hoger beroep ingesteld tegen de uitspraak van de accountantskamer van 18 juni 2021, ECLI:NL:TACAKN:2021:39). 
        Het College verklaart het incidenteel hoger beroep deels gegrond. 
        De aan de accountant opgelegde maatregel van berisping blijft in stand

uitspraak 
    
      
        
          
        
      
      
        
          
        
      
    
    COLLEGE VAN BEROEP VOOR HET BEDRIJFSLEVEN
    
    
      zaaknummers: 21/803 en 21/809
    
    
    uitspraak van de meervoudige kamer 3 september 2024 op de hoger beroepen van:
    
    
      [naam 1] AA te [plaats 1] ( [naam 1] )
    (gemachtigde: mr. W.K. van den Berg),
    
    
      en
    
    
    
      
        
          [naam 2] B.V. en [naam 3] B.V., te [plaats 2] ( [naam 2] B.V. en [naam 3] ), 
      (gemachtigde: mr. F. Eikelboom),
    
    
    
      tegen de uitspraak van de accountantskamer van 18 juni 2021 waarbij is beslist op een klacht, ingediend door [naam 2] B.V. en [naam 3] tegen [naam 1] .
    
    
  
  
    
      Procesverloop in hoger beroep
    
    
      Beide partijen hebben hoger beroep ingesteld tegen de uitspraak van de accountantskamer van 18 juni 2021, met nummer 20/1841 Wtra AK (www.tuchtrecht.nl, ECLI:NL:TACAKN:2021:39).
    
    
    
      Partijen hebben een schriftelijke reactie gegeven op elkaars hogerberoepschriften. 
    
    
    
      De zitting was op 14 maart 2024. Aan de zitting hebben deelgenomen [naam 1] , bijgestaan door zijn gemachtigde. [naam 2] B.V. en [naam 3] zijn vertegenwoordigd door [naam 4] , bijgestaan door hun gemachtigde. 
    
    
  
  
    Grondslag van het geschil
    
    
      1.1
      Voor een uitgebreide weergave van het verloop van de procedure en de in dit geding van belang zijnde feiten en omstandigheden, voor zover niet bestreden, wordt verwezen naar de inhoud van de bestreden uitspraak van de accountantskamer. Het College volstaat met het volgende.
      
    
    
      1.2
      
        [naam 1] is sinds 11 november 1999 ingeschreven in het accountantsregister van de Koninklijke Nederlandse Beroepsorganisatie van Accountants (NBA) en is werkzaam bij [naam 5] in [plaats 1] . 
      
    
    
      1.3
      De activiteiten van [naam 2] B.V. bestaan voornamelijk uit advisering op het gebied van de informatietechnologie. De aandelen van [naam 2] B.V. werden tot mei 2019 gehouden door [naam 6] B.V. ( [naam 6] ). [naam 6] is een financiële holding. De aandelen van [naam 6] werden (via hun persoonlijke holdings) gehouden door [naam 7] ( [naam 7] ) en [naam 8] ( [naam 8] ).
      
    
    
      1.4
      
        [naam 1] heeft over de boekjaren 2015 tot en met 2017 samenstellingswerkzaamheden verricht voor [naam 2] B.V. Voor het verrichten van deze werkzaamheden was sprake van een doorlopende opdracht. 
      
    
    
      1.5
      
        
          [naam 6] en [naam 3] zijn in de loop van 2018 met elkaar een onderhandelingstraject ingegaan over de overname van (de aandelen van) [naam 2] B.V. 
        
          [naam 1] was in het kader van het overnametraject financieel adviseur van [naam 6] . 
      
      
    
    
      1.6
      In het kader van het onderhandelingstraject heeft [naam 6] financiële informatie met betrekking tot [naam 2] B.V. gedeeld met [naam 3] . [naam 1] heeft onder meer een overnamebalans per ultimo 2018 opgesteld. Deze is volgens [naam 1] op 12 april 2019 via een jaarrekeninggenerator omgezet in een document met de aanduiding ‘concept-jaarrekening 2018’. 
      
    
    
      1.7
      Op 14 mei 2019 is tussen [naam 3] en [naam 6] een koopovereenkomst met betrekking tot de aandelen van [naam 2] B.V. gesloten in de vorm van een ‘Stock Purchase Agreement’ (SPA). Daarna is tussen beide partijen een geschil ontstaan over de wijze waarop de definitieve koopprijs moest worden vastgesteld en over de hoogte hiervan.
      
    
  
  
    Uitspraak van de accountantskamer
    
    
      2.1
      De klacht, zoals weergegeven in de uitspraak van de accountantskamer, welke weergave door partijen niet wordt bestreden, houdt in dat:
      a. [naam 1] ten onrechte heeft toegestaan dat in de jaarrekening 2017 en in de conceptjaarrekening 2018 van [naam 2] B.V. de claim van de Belastingdienst niet is opgenomen;
      b. [naam 1] ten onrechte heeft toegestaan dat in de jaarrekening 2017 en in de conceptjaarrekening 2018 van [naam 2] B.V. de vordering van [naam 9] niet is verwerkt;
      c. [naam 1] in het kader van zijn samenstellingsopdracht voor 2017 en 2018 de
      
        directie van [naam 2] B.V. had moeten wijzen op de vereisten omtrent dividenduitkeringen (uitkeringstoets); indien de jaarrekeningen correct zouden zijn opgesteld, hadden geen
        dividenduitkeringen kunnen plaatsvinden;
      
      d. in de conceptjaarrekening 2018 van [naam 2] B.V. ten onrechte de omzet en de kostprijs
      
        van de omzet zijn verantwoord ten aanzien van facturen aan [naam 10]
         B.V., terwijl de leveringen in 2019 hebben plaatsgevonden;
      
      e. in de conceptjaarrekening 2018 van [naam 2] B.V. ten onrechte geen voorzieningen voor
      verlieslatende projecten zijn gevormd; er heeft geen afloop plaatsgevonden in 2019;
      f. in de conceptjaarrekening 2018 twee jaarlicenties ten onrechte zijn geactiveerd;
      g. in de conceptjaarrekening 2018 bij de post reservering vakantiegeld ten onrechte geen
      
        rekening is gehouden met sociale lasten; bij de post reservering vakantiedagen is geen
        rekening gehouden met sociale lasten en vakantiegeld;
      
      h. in de conceptjaarrekening 2018 van [naam 2] B.V. een driejarig contract met [naam 11]
      
         over 2020, 2021 en 2022 ten onrechte al is opgenomen in de
        post onderhanden projecten;
      
      i. in de conceptjaarrekening 2018 ten onrechte een actieve belastinglatentie is verantwoord, ervan uitgaande dat verrekenbare verliezen konden worden meegegeven bij de overname van [naam 2] B.V.;
      j. de kosten van de inhuur van [naam 12] in 2018 hadden
      
        moeten worden verantwoord in de administratie en in de conceptjaarrekening 2018 van
        
          [naam 2] B.V., niet in die van [naam 13] B.V.;
      
      k. in de jaarrekening 2018 ten onrechte geen managementvergoeding voor [naam 7] , al dan niet in de vorm van een beheervergoeding aan [naam 6] , is verantwoord;
      l. de conceptjaarrekening 2018 onjuist is omdat [naam 2] B.V. voor de detachering van [naam 7] in 2018 een bedrag van € 15.562,50 heeft gefactureerd aan [naam 14] ;
      m. [naam 1] zich bij het opstellen van de cijfers en bij zijn werkzaamheden als
      
        verkoopadviseur heeft laten leiden door de belangen van [naam 6] en het eigen belang
        van [naam 5] en de belangen van [naam 3] onvoldoende op het netvlies heeft gehad.
      
      
    
    
      2.2
      Met de bestreden uitspraak heeft de accountantskamer de klachtonderdelen c, d, e, f, g, h, i, j, k en l, ongegrond verklaard, de klachtonderdelen a, b en m gegrond verklaard en is aan [naam 1] de maatregel van berisping opgelegd.
      
    
  
  
    Beoordeling van het geschil in hoger beroep
    
    
      
        Het hoger beroep van [naam 1]
      
    
    
    
      3.1
      
        In zijn eerste hogerberoepsgrond betoogt [naam 1] dat de accountantskamer zijn werkzaamheden voor [naam 2] B.V. in 2018, onjuist heeft gekwalificeerd. Standaard 4410 (‘samenstellingsopdrachten’) van de Nadere voorschriften controle- en overige standaarden (NV COS), opgesteld door de NBA op grond van artikel 24 van de Verordening Gedrags- en Beroepsregels Accountants (VGBA), is op zijn werkzaamheden niet van toepassing. Hij had voor het jaar 2018 geen samenstellingsopdracht, maar alleen een opdracht tot het verlenen van adviesdiensten in 2018 en 2019 als bedoeld in Standaard 5500N (‘transactiegerelateerde adviesdiensten’) van de NV COS in verband met de voorgenomen verkoop van de aandelen van [naam 2] B.V. aan [naam 3] . Het rapport inzake de jaarstukken 2018 bevatte slechts de concept-overnamecijfers – die dus niet definitief waren – die ten behoeve van de overname waren opgesteld en die alleen waren bedoeld voor de partijen die waren betrokken bij de voorgenomen verkoop. Voor het rapport is geen samenstellingsverklaring verstrekt en geen accountantscontrole toegepast. 
        Er zou pas later – door een ander accountantskantoor – een definitieve jaarrekening over 2018 voor [naam 2] B.V. worden samengesteld. En - zelfs als al sprake zou zijn geweest van een (doorlopende) opdracht tot het opstellen van een samenstellingsverklaring - dan geldt dat daarbij door een accountant nooit zekerheid (assurance) wordt verschaft. 
      
      
      
        3.2.1
        Volgens paragraaf 2, onder 1, van Standaard 4410 moet deze standaard worden toegepast voor het opstellen en presenteren van een jaarrekening die wordt opgemaakt op grond van titel 9 van Boek 2 van het Burgerlijk Wetboek (sub a) en een financieel overzicht waarbij deskundigheid op het gebied van administratieve verwerking en financiële verslaggeving wordt aangewend (sub b).
        
      
      
        3.2.2
        Paragraaf A3A van Standaard 4410 luidt:
        
        
          “Een kenmerkend verschil van financiële overzichten ten opzichte van overige vormen van historische financiële informatie is dat financiële overzichten toelichtingen bevatten. De toelichtingen omvatten gewoonlijk een overzicht van belangrijke gehanteerde grondslagen voor financiële verslaggeving en andere, tekstuele of cijfermatige, toelichtingen (zoals in een jaarrekening). In deze standaard wordt onder toelichtingen niet verstaan enkel cijfermatige specificaties, zoals een verdere uitsplitsing of rubricering van de post algemene kosten.
          	Voorbeelden van financiële overzichten zijn onder meer:
          	-	bij een complete set van financiële overzichten:	
          	- 	een jaarrekening, bestaande uit een balans, een winst-en-verliesrekening en een toelichting;
          	-	een tussentijds overzicht met een toelichting dat gebaseerd is op het verslaggevingsstelsel van de jaarrekening. Dit betreft een financiële verantwoording die sterk op een jaarrekening lijkt en om die reden niet of nauwelijks daarvan is te onderscheiden; (…)”
        
        
      
      
        3.2.3
        NBA-handreiking 1136 over Standaard 4410 inzake samenstellingsopdrachten geeft de volgende definitie van ‘een financieel overzicht’:
        
        
          “Een financieel overzicht is een op een jaarrekening lijkend overzicht en omvat gewoonlijk toelichtingen over de belangrijkste gehanteerde grondslagen, en overige toelichtingen.”
        
        
      
    
    
      3.3
      
        Het College stelt voorop dat de accountantskamer niet heeft geoordeeld dat de door [naam 1] opgestelde concept-jaarrekening 2018 moet worden beschouwd als een samenstellingsverklaring, maar dat die moet worden aangemerkt als een financieel overzicht waarbij deskundigheid op het gebied van administratieve verwerking en financiële verslaggeving wordt aangewend, als bedoeld in Standaard 4410, paragraaf 2, onder 1, sub b. 
        De concept-jaarrekening 2018 bevat een jaarrekening, bestaande uit een balans, een winst-en-verliesrekening en een toelichting op de grondslagen. De opmaak van het rapport is verder identiek aan de eerder door [naam 1] voor [naam 2] B.V. samengestelde jaarrekeningen van 2015, 2016 en 2017. Het verschil met deze laatste jaarrekeningen is de toevoeging van het woord ‘concept’ op iedere pagina van de concept-jaarrekening 2018. Ook ontbreekt bij die laatste een samenstellingsverklaring. 
        Het College is van oordeel dat de concept-jaarrekening 2018 een financiële verantwoording bevat die sterk lijkt op een jaarrekening en om die reden niet of nauwelijks daarvan is te onderscheiden. De accountantskamer heeft daarom terecht geoordeeld dat de concept-jaarrekening 2018 moet worden gekwalificeerd als een financieel overzicht in de zin van Standaard 4410 paragraaf 2, onder 1, sub b. 
        Dat [naam 1] de concept-jaarrekening 2018 zelf aanduidt als ‘rapport inzake jaarstukken 2018’, ‘concept-overnamecijfers’, ‘cijferopstellingen’ of ‘overnamebalans’ maakt nog niet dat dit naar vorm en inhoud geen financieel overzicht is als in hiervoor bedoelde zin. 
        Niets wijst erop dat de doorlopende samenstellingsopdracht aan [naam 1] ten tijde van het opstellen van de concept-jaarrekening 2018 door de opdrachtgever was beëindigd. Dat hij in de praktijk nog steeds samenstellingshandelingen verrichtte, blijkt onder meer uit de door hem samengestelde jaarrekening 2017, door hem ondertekend en uitgebracht op 14 mei 2019. 
        De aanvaarding van een opdracht tot het verlenen van transactiegerichte adviesdiensten als bedoeld in Standaard 5500N, betekent niet dat de samenstellingsopdracht daarmee automatisch zou zijn beëindigd. Hoewel bij een opdracht waarop Standaard 4410 van toepassing is inderdaad geen assurance wordt verleend, dient de accountant die een financieel overzicht uitbrengt te voldoen aan de bij en krachtens de wet gestelde voorschriften, waaronder begrepen de fundamentele beginselen als bedoeld in de VGBA.
        De eerste hogerberoepsgrond van [naam 1] faalt. 
      
      
    
    
      4.1
      In zijn tweede hogerberoepsgrond betoogt [naam 1] dat hij niet tuchtrechtelijk laakbaar heeft gehandeld door de claim van de Belastingdienst niet in de concept-jaarrekening 2018 op te nemen (klachtonderdeel a in de bestreden uitspraak), aangezien beide partijen bij de onderhandelingen volledig op de hoogte waren van de financiële positie van [naam 2] B.V. [naam 6] was destijds nog in onderhandeling met de Belastingdienst over een regeling voor deze belastingschuld en was van plan om het bedrag zelf te betalen (uit de nog te ontvangen verkoopsom voor de aandelen). De claim van de Belastingdienst had geen invloed op de uiteindelijk te betalen koopprijs, en hoefde ook daarom niet in de concept-overnamecijfers genoemd te worden.
      
    
    
      4.2
      
        Het College is – met de accountantskamer – van oordeel dat de schuld aan de Belastingdienst in de concept-jaarrekening 2018 had moeten worden verwerkt, aangezien de Belastingdienst geen toestemming had gegeven voor schuldoverneming en [naam 2] B.V. daarom nog steeds door de Belastingdienst kon worden aangesproken voor deze schuld. Dit laatste is na de overname ook daadwerkelijk gebeurd. [naam 6] bleek zelf niet in staat de belastingschuld te betalen. Dat [naam 3] destijds volledig op de hoogte zou zijn geweest van de financiële positie van [naam 2] B.V. – wat door [naam 3] overigens met klem wordt ontkend – doet er niet aan af dat een accountant die een financieel overzicht opstelt, dient te handelen in overeenstemming met de fundamentele beginselen.
        Ook de tweede hogerberoepsgrond van [naam 1] slaagt niet. De accountantskamer heeft klachtonderdeel a terecht gegrond verklaard.
      
      
    
    
      5.1
      In zijn derde hogerberoepsgrond stelt [naam 1] zich op het standpunt dat de accountantskamer ten onrechte heeft geoordeeld dat [naam 1] de schuld van [naam 9] van € 76.000.- niet in de jaarrekening 2017 en in de concept-overnamecijfers 2018 heeft verwerkt. Het ging volgens hem om een in omvang beperkt leverancierskrediet, dat door [naam 6] zou worden gedragen, zodat [naam 2] B.V. toch geen risico liep. Dat [naam 9] niet expliciet had ingestemd met schuldoverneming maakte voor de presentatie van de jaarrekening geen wezenlijk verschil.
      
    
    
      5.2
      
        Het College overweegt dat in het geval van de vordering van [naam 9] geen sprake was van schuldoverneming, zodat [naam 2] B.V. na de verkoop van de aandelen nog altijd kon worden aangesproken voor dit leverancierskrediet. Dat het al dan niet opnemen van de vordering voor de presentatie van de (concept)jaarrekening geen wezenlijk verschil zou maken, neemt niet weg dat een accountant die een financieel overzicht opstelt waarbij deskundigheid op het gebied van administratieve verwerking en financiële verslaggeving wordt aangewend, moet voldoen aan de bij en krachtens de wet gestelde voorschriften, waaronder begrepen de fundamentele beginselen als bedoeld in de VGBA. Bovendien was – zoals ook de accountantskamer terecht heeft overwogen – het (concept) financieel overzicht 2018 niet alleen relevant voor [naam 6] (de verkoper) maar ook voor derden zoals [naam 3] (beoogd koper van de aandelen van [naam 2] B.V.) of haar eventuele financiers. 
        De hogerberoepsgrond faalt. De accountantskamer heeft (dit onderdeel van) klachtonderdeel b terecht gegrond verklaard.
      
      
    
    
      6.1
      
        In zijn vierde hogerberoepsgrond heeft [naam 1] betoogd dat geen sprake is geweest van de samenloop van functies als samenstellend accountant en die van financieel adviseur, omdat hij ten tijde van zijn betrokkenheid bij de verkoop van de aandelen van [naam 2] B.V. geen samenstellend accountant (meer) was. Het was niet de bedoeling dat hij na de overname nog als accountant betrokken zou blijven bij het bedrijf. Van enige opdrachtcontinuering is geen sprake geweest. 
        Niet kan worden gezegd dat [naam 1] en/of [naam 5] een financieel belang bij de aandelenverkoop hadden in verband met een aantal niet-betaalde declaraties voor hun accountantswerkzaamheden. Een groot internationaal bedrijf als [naam 5] is niet afhankelijk van betaling van dergelijke individuele declaraties, ook niet die met een openstaand bedrag van € 122.116,32, zoals hier aan de orde. [naam 1] had geen bemoeienis met het beheer van (achterstallige) declaraties door [naam 5] . Uit niets blijkt dat hij zich in zijn handelen heeft laten leiden door die openstaande facturen. Klachtonderdeel m is ten onrechte gegrond verklaard, aldus [naam 1] .
      
      
    
    
      6.2
      
        Het College wijst erop dat op grond van artikel 21 van de VGBA de accountant omstandigheden moet identificeren en beoordelen die een bedreiging kunnen zijn voor het zich houden aan een fundamenteel beginsel. In dit artikel is verder bepaald dat de accountant die bij het uitvoeren van een professionele dienst constateert dat sprake is van een bedreiging, een toereikende maatregel moet treffen die ertoe leidt dat de accountant zich houdt aan de fundamentele beginselen. Als dat niet mogelijk is, moet de accountant de professionele dienst weigeren of zo nodig de relatie met de organisatie waarvoor de accountant een professionele dienst uitvoert, beëindigen. Als sprake is van een bedreiging voor het zich kunnen houden aan  fundamentele beginselen en de accountant een maatregel heeft genomen, moet de accountant de bedreiging, de beoordeling, de toegepaste maatregel en de conclusie vastleggen. Zoals  hiervoor in 3.3 reeds is geoordeeld, is niet gebleken dat de (doorlopende) samenstellingsopdracht aan [naam 1] ten tijde van de onderhandelingen over de verkoop van de aandelen van [naam 2] B.V., was beëindigd. Daarom kan worden geconcludeerd dat in de periode van de onderhandelingen en uiteindelijke aandelenverkoop (eind 2018 tot begin 2019) sprake is geweest van samenloop van de functies van samenstellend accountant en die van financieel adviseur. Daarbij is het niet relevant dat het niet de bedoeling was dat [naam 1] ook na de verkoop nog als samenstellend accountant zou aanblijven.
        Het College is – met de accountantskamer – van oordeel dat [naam 1] had moeten onderkennen dat de samenloop van beide functies mogelijk een bedreiging voor het zich houden aan de fundamentele beginselen had kunnen veroorzaken, doch dat nergens uit blijkt dat hij dit heeft onderkend en/of een maatregel heeft genomen.
        Ten aanzien van de destijds bij [naam 5] openstaande declaraties ten bedrage van € 122.116,32 wijst het College erop dat in artikel 11 van de VGBA is bepaald dat een accountant zich bij zijn afwegingen niet ongepast laat beïnvloeden (fundamentele beginsel van objectiviteit).
        Dat [naam 5] in haar bestaan als bedrijf geenszins afhankelijk zou zijn van betaling van een dergelijk uitstaand bedrag, doet er niet aan af dat zij wel degelijk een belang had bij het doorgaan van de verkoop, aangezien [naam 6] de openstaande declaraties pas zou gaan betalen na ontvangst van de koopsom voor de aandelen [naam 2] B.V. 
        
          [naam 1] heeft dus de (mogelijke) bedreiging voor het zich houden aan de fundamentele beginselen die uitging van de openstaande vordering bij [naam 5] niet onderkend, daarover niets vastgelegd in zijn dossier en hij is - ondanks die bedreiging - doorgegaan met het verrichten van zijn samenlopende functies als samenstellend accountant en bij de verkoop adviserend accountant.
        De accountantskamer heeft daarom terecht geoordeeld dat [naam 1] een tweetal bedreigingen voor de naleving van het fundamentele beginsel van objectiviteit niet heeft onderkend en heeft klachtonderdeel m terecht gegrond verklaard.
        De hogerberoepsgrond slaagt niet. 
      
      
      
        
          Conclusie 
        
      
      
      
        7	De conclusie luidt dat het (principale) hoger beroep van [naam 1] ongegrond zal worden verklaard.
      
      
      
        
          Het (incidenteel) hoger beroep van [naam 2] B.V. en [naam 3]
        
      
      
    
    
      8.1
      
        [naam 2] B.V. en [naam 3] hebben in hun eerste hogerberoepsgrond betoogd dat de accountantskamer hun klacht te beperkt heeft opgevat, omdat de klacht zich ook tegen het handelen van [naam 1] als verkoopadviseur richtte. Op dat handelen zijn artikel 6:162 BW en de VGBA van toepassing. Op [naam 1] rustte een zorgvuldigheidsplicht jegens [naam 3] , omdat zijn optreden mede bepalend was voor de vraag of [naam 3] de transactie (de aankoop van de aandelen van [naam 2] B.V.) zou aangaan, en zo ja, voor welk bedrag. Hij heeft als verkoopadviseur een overnamebalans samengesteld die geen getrouw beeld geeft van de werkelijkheid en mededelingen gedaan die onjuist en misleidend waren. Hiermee heeft [naam 1] de zorgplicht, die ook geldt jegens derden, geschonden. Hetzelfde geldt voor de fundamentele beginselen van integriteit, professionaliteit en zorgvuldigheid. 
      
      
        8.2.1
        Het College overweegt dat het klaagschrift van [naam 2] B.V. en [naam 3] onder meer de volgende passages bevat:
        
        
          	“Daarbij heeft [naam 1] het niet geschuwd om bepaalde voor de overname
          	belangwekkende zaken (bewust) niet mede te delen en de financiële situatie van
          	[naam 2] (bewust) onjuist voor te spiegelen, zodat de overname uiteindelijk door
          	zou gaan, [naam 6] een koopsom zou ontvangen en [naam 5] daarmee
          betaling van de facturen kon ontvangen, ondanks een technisch faillissement. Het
          is daarbij overduidelijk dat [naam 1] en [naam 5] een aantal kernbeginselen
          ernstig hebben geschonden, zoals professionaliteit, integriteit en objectiviteit.” (punt 4 klaagschrift)
        
        
        
          en
        
        
        
          “Uiteindelijk kan [naam 3] maar één conclusie trekken en dat is dat men niet wilde dat [naam 3] wetenschap kreeg van de procedure van [naam 9] en de omvang van de
          vordering, omdat dan de deal op losse schroeven zou komen te staan. Sterker nog,
          de deal zou dan helemaal niet doorgaan en had niet door kunnen gaan. Het zou
          dan blijken dat [naam 2] technisch failliet was met schulden aan [naam 9] ,
          Belastingdienst en [naam 15] (voor een totaal van meer dan E 1,0 miljoen) en er
          niet schuldenvrij geleverd kon worden (waarvan [naam 1] ook op de hoogte
          was), zodat [naam 3] geen enkele interesse zou hebben in de overname én zij
          bovendien geen financiering zou kunnen verkrijgen hiervoor bij de bank. Alle
          betrokkenen (zo ook [naam 1] ) hebben daarom bewust [naam 3] niet
          geïnformeerd, ondanks het verzoek om informatie. Zelfs na de levering werd er
          door [naam 1] geen contact gezocht met [naam 2] en [naam 3] c.q. de heer Van
          Klaveren.” (punt 13 klaagschrift)
        
        
        
          en
        
        
        
          “De belangen van [naam 3] waren bij [naam 1] meer dan duidelijk,
          onder meer omdat het optreden van [naam 1] mede bepalend was voor de vraag
          of [naam 3] de transactie zou aangaan en hetgeen [naam 3] in het kader van de
          transactie aan [naam 6] diende c.q. dient te betalen.” (punt 34 klaagschrift)
        
        
        
          en
        
        
        
          “Ten aanzien van de concept jaarrekening 2018 en de werkzaamheden van
          
            [naam 1] als verkoopadviseur van [naam 6] merkt [naam 3] nog het
          volgende op. Bij het opstellen van die cijfers en die werkzaamheden heeft
          
            [naam 1] zich laten leiden door [naam 6] en het belang van [naam 6]
           laten meewegen, zodat de transacties doorgang kon vinden. (..) De zorgplicht van [naam 1] strekt zich echter niet slechts uit tot het belang van zijn opdrachtgever (of het eigen belang) dat de transactie zou doorgaan. Deze strekt zich ook uit tot de belangen
          van [naam 3] om niet een te hoge koopprijs te betalen.” (punt 49 klaagschrift)
        
        
      
      
        8.2.2
        
          Het College is gezien het vorenstaande van oordeel dat de accountantskamer de oorspronkelijke klacht inderdaad te beperkt heeft opgevat, nu hierin (ook) is geklaagd dat [naam 1] bij zijn optreden als verkoopadviseur heeft gehandeld in strijd met de fundamentele beginselen, omdat hij in die rol bewust essentiële informatie zou hebben achtergehouden, die - indien deze bekend zou zijn geweest bij [naam 3] - de overname in de weg zou hebben gestaan. In die zin slaagt deze hogerberoepsgrond.
          Vervolgens zal het College beoordelen of dit klachtonderdeel gegrond is.
        
        
      
      
        8.2.3
        
          Het College overweegt dat [naam 1] , terwijl hij verkoopadviseur was voor [naam 6] , de jaarrekening 2017 en een concept-jaarrekening 2018 van [naam 2] B.V. aan [naam 3] heeft doen toekomen. Dat hij door het inbrengen van deze stukken zou hebben gehandeld in strijd met het fundamentele beginsel van vakbekwaamheid en zorgvuldigheid komt overeen met het tuchtrechtelijk verwijt dat hem reeds als samenstellend accountant is gemaakt en waartoe drie klachtonderdelen gegrond zijn verklaard.
          Niet aannemelijk is gemaakt dat [naam 1] bewust onjuist of misleidend heeft gehandeld in zijn rol als verkoopadviseur. [naam 1] heeft, zoals hiervoor al vastgesteld, weliswaar de van hem te vergen vakkundigheid en zorgvuldigheid in onvoldoende mate in acht genomen door een aantal claims en vorderingen niet op te nemen in de (concept)jaarrekeningen, maar dit betekent nog niet dat hij hierbij bewust of opzettelijk onjuist heeft gehandeld, waardoor kan worden gesproken van een schending van het fundamentele beginsel van integriteit. Evenmin is aannemelijk gemaakt dat [naam 1] in zijn rol als verkoopadviseur op enige andere wijze weloverwogen onoprecht heeft gehandeld, nu een nadere onderbouwing hiervan ontbreekt.
          Het College verklaart dit klachtonderdeel daarom ongegrond. 
        
        
      
    
    
      9.1
      
        [naam 2] B.V. en [naam 3] stellen in hun tweede hogerberoepsgrond dat de accountantskamer ten onrechte heeft geoordeeld dat het in de jaarrekening 2017 en in de concept-jaarrekening 2018 niet vermelden van de vordering van [naam 9] van € 518.283,85 en het vonnis van de rechtbank dat hieraan ten grondslag lag, [naam 1] niet kan worden aangerekend. [naam 1] had voldoende reden had om te twijfelen aan de door het management aangeleverde informatie. Hij had moeten vragen om aanvullende informatie, wat hij echter heeft nagelaten. 
      
      
        9.2.1
        
          Het College overweegt allereerst dat voor zover [naam 1] zich onder verwijzing naar jurisprudentie van het College (onder andere de uitspraak van 14 maart 2002, ECLI:NL:CBB:2002:AE1145, r.o. 4.16) op het standpunt stelt dat er geen hoger beroep mogelijk is tegen klachtonderdeel b (‘niet verwerkte vordering van [naam 9] ’), de door hem genoemde jurisprudentie hiertoe geen aanleiding geeft. In die jurisprudentie heeft het College gewezen op een bepaling (van oud recht) dat slechts dan beroep kan worden ingesteld door de klager, indien zijn bezwaar geheel of gedeeltelijk ongegrond is verklaard. 
          In klachtonderdeel b zijn twee vorderingen van [naam 9] aan de orde. De accountantskamer heeft de klacht inzake het niet vermelden van het leverancierskrediet van € 76.000.- gegrond verklaard, maar de klacht ten aanzien van het niet vermelden van het vonnis waarbij [naam 2] B.V. was veroordeeld tot betaling van € 518.283,85 aan [naam 9] , ongegrond verklaard. Volgens de accountantskamer was namelijk niet gebleken dat [naam 1] hierover door het management op de hoogte was gesteld of dat hij hiervan anderszins op de hoogte had moeten zijn. Nu de klacht van [naam 2] B.V. en [naam 3] in zoverre ongegrond is verklaard, staat tegen dat oordeel hoger beroep open.
        
        
      
      
        9.2.2
        
          Het College wijst er op dat in tegenstelling tot de toelichting in de jaarrekening 2017 (waarin melding is gemaakt van een “juridisch geschil met een hardware leverancier” waarvan de uitkomst “onzeker” is), in de concept-jaarrekening 2018 helemaal niets staat vermeld over enig juridisch geschil met [naam 9] . [naam 1] heeft deze door hem opgestelde concept-jaarrekening 2018 op 5 juni 2019 verzonden aan [naam 3] . 
          Gebleken is dat de advocaat van [naam 6] een aantal weken daarvoor – op 15 mei 2019 – aan [naam 1] een e-mailbericht heeft gestuurd met de volgende tekst: 
        
        
        
          “Inzake [naam 9] ontving ik van het hof het volgende bericht: op 4/6 volgt een arrest tot comparitie op 7 mei 2020 te 13.30 uur. Het duurt dus nog een jaar voor er iets gebeurt. Formeel zal ik [naam 2] BV moeten inlichten. Tijdens de nog te plannen bespreking graag overleg over hoe we hiermee omgaan en mijn rol daarin.”
        
        
      
      
        9.2.3
        
          Het College overweegt dat in vorenstaand e-mailbericht niet wordt gesproken over (de precieze inhoud van) het vonnis van 2 augustus 2017,  maar wel over “een arrest tot comparitie” inzake [naam 9] . [naam 1] – die blijkens de jaarrekening 2017 reeds op de hoogte was van het bestaan van een juridisch geschil tussen [naam 2] B.V. en [naam 9] – had kunnen begrijpen dat aan genoemd arrest van het Hof een eerder vonnis van een rechtbank vooraf moet zijn gegaan. Door de opmerking van de advocaat, dat deze – het inmiddels verkochte – [naam 2] B.V. “zal moeten inlichten” lijkt het belang van de uitkomst van dit juridisch geschil nog eens te worden benadrukt. Na ontvangst van dit e-mailbericht had van [naam 1] mogen worden verwacht dat hij nadere informatie zou inwinnen over het geschil en deze informatie zou verwerken in de door hem op 9 juni 2019 aangeleverde concept-jaarrekening 2018. 
          
            [naam 1] bestrijdt niet dat hij dit e-mailbericht heeft ontvangen, maar zegt het niet te hebben gelezen. Dit laatste dient echter voor zijn rekening en risico te komen. Het College acht het overigens opmerkelijk dat [naam 1] op 15 mei 2019 (slechts één dag na het sluiten van de SPA tussen [naam 3] en [naam 6] ) een e-mailbericht van de advocaat van [naam 6] ongelezen zou laten.
          Doordat [naam 1] alvorens hij de concept-jaarrekening 2018 opstelde bij het management geen nadere informatie heeft ingewonnen over de stand van zaken in het (langlopende) juridische geschil met [naam 9] , terwijl hij van dit geschil eerder op de hoogte was, heeft hij gehandeld in strijd met het fundamentele beginsel van vakbekwaamheid en zorgvuldigheid. 
          De hogerberoepsgrond slaagt en de bestreden uitspraak dient in zoverre te worden vernietigd. 
          Het College zal de zaak zelf afdoen en (ook) dit onderdeel van klachtonderdeel b alsnog gegrond verklaren.
        
        
      
    
    
      10.1
      
        [naam 2] B.V. en [naam 3] hebben in hun derde hogerberoepsgrond ten aanzien van klachtonderdeel c aangevoerd dat [naam 1] had moeten melden dat de goedgekeurde dividenduitkeringen konden leiden tot een situatie waarin [naam 2] B.V. haar schulden aan [naam 9] en de Belastingdienst niet meer zou kunnen voldoen. Hij had daar meer onderzoek naar moeten doen. [naam 1] kon weten dat sprake was van dividenduitkeringen die op een ongebruikelijke wijze tot stand zijn gekomen.
      
    
    
      10.2
      Het College stelt vast dat zowel voor wat betreft de jaarrekening 2017 als de concept-jaarrekening 2018 niet aannemelijk is gemaakt dat sprake was van een situatie waarin de dividenduitkering tot gevolg zou hebben dat de vennootschap na deze uitkering niet zou kunnen blijven voortgaan met het betalen van haar opeisbare schulden en dat het bestuur daarom goedkeuring aan de uitkering had moeten onthouden. [naam 1] heeft er terecht op gewezen dat het bestuur beide keren een uitkeringstoets heeft verricht en dat dit alles staat vermeld in de notulen van de aandeelhoudersvergadering.
      
    
    
      10.3
      Het College is met de accountantskamer van oordeel dat [naam 2] B.V. en [naam 3] hun standpunt dat het desondanks op weg van [naam 1] lag om te melden dat de dividenduitkering zou kunnen leiden tot een situatie waarin de vennootschap na uitkering niet zal kunnen blijven voortgaan met het betalen van haar openbare schulden, onvoldoende hebben onderbouwd.
      
    
    
      11.1
      In hun vierde hogerberoepsgrond brengen [naam 2] B.V. en [naam 3] naar voren dat klachtonderdeel k ten onrechte ongegrond is verklaard. [naam 1] heeft ten onrechte beweerd dat [naam 7] nagenoeg geen activiteiten verrichtte voor [naam 6] . [naam 7] was in 2018 betrokken bij de operationele leiding en trad op als volwaardig bestuurder. [naam 1] mocht daarom niet volstaan met het klakkeloos overnemen van de door het management verstrekte informatie door voor [naam 7] geen managementvergoeding te verantwoorden in de concept-jaarrekening 2018.
      
    
    
      11.2
      
        Het College overweegt dat [naam 2] B.V. en [naam 3] hun standpunt dat [naam 7] in 2018 de operationele leiding had en alle belangrijke zaken nog steeds afhandelde en [naam 1] daarom niet had mogen vertrouwen op de informatie van het management daaromtrent, onvoldoende hebben onderbouwd. Het College is daarom – met de accountantskamer – van oordeel dat ook in hoger beroep niet is gebleken dat [naam 1] niet heeft kunnen afgaan op de door het management aangeleverde informatie. 
        De hogerberoepsgrond slaagt niet.
      
      
    
    
      12.1
      In zijn laatste hogerberoepsgrond stelt [naam 1] dat de opgelegde maatregel van berisping te zwaar is in verhouding tot de gegrond verklaarde klachtonderdelen. Hem wordt alleen maar verweten dat hij in de cijfers over 2017 en 2018 twee posten (te weten die van de belastingdienst en [naam 9] ) niet juist heeft verwerkt. 
      
    
    
      12.2
      
        Het College is van oordeel dat de accountantskamer een drietal klachtonderdelen terecht gegrond heeft verklaard, zodat het daartegen door [naam 1] ingestelde hoger beroep ongegrond zal worden verklaard. Daarnaast heeft het College in deze uitspraak een ander klachtonderdeel alsnog (nu in zijn geheel) gegrond verklaard. 
        Het College ziet geen aanleiding een andere dan wel een zwaardere maatregel op te leggen.
        De opgelegde maatregel van berisping acht het College nog immer passend en geboden.
      
      
      
        
          Conclusie
        
      
      
      13 De conclusie is dat het incidenteel hoger beroep van [naam 2] B.V. en [naam 3] deels gegrond is. 
      
      14 De beslissing op deze hoger beroepen berust mede op hoofdstuk V van de Wet tuchtrechtspraak accountants. 
      
    
  
  
    Beslissing
    
    
      Het College:
    
    - verklaart het (principaal) hoger beroep van [naam 1] ongegrond;
    - verklaart het (incidenteel) hoger beroep van [naam 2] B.V. en [naam 3] gegrond, voor zover zij hebben aangegeven dat de accountantskamer de klacht te beperkt heeft opgevat door [naam 1] ’s handelen als verkoopadviseur daarin niet mee te nemen, terwijl hij in die rol heeft gehandeld in strijd met de fundamentele beginselen, waaronder die van integriteit;
    - verklaart deze klacht alsnog ongegrond;
    - verklaart het (incidenteel) hoger beroep van [naam 2] B.V. en [naam 3] gegrond, voor zover het betreft het oordeel dat het niet vermelden van de vordering van [naam 9] van € 518.283,85 in de concept-jaarrekening 2018 [naam 1] niet kan worden aangerekend;
    - vernietigt de bestreden tuchtuitspraak in zoverre;
    - verklaart klachtonderdeel b nu in zijn geheel gegrond;
    - verklaart het hoger beroep van [naam 2] B.V. en [naam 3] voor het overige ongegrond;
    - laat de bestreden tuchtuitspraak voor het overige – met inbegrip van de opgelegde maatregel van berisping – in stand.
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. H.O. Kerkmeester, mr. M.C. Stoové en mr. P. Glazener, in aanwezigheid van mr. H.G. Egter van Wissekerke, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 3 september 2024.
    
    
    
    
    
      w.g. Kerkmeester	   w.g. H.G. Egter van Wissekerke