ECLI:NL:GHARL:2016:7296, Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 13-09-2016, 15/00593
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2016-09-13 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Ten onrechte informatiebeschikking voor coffeeshop genomen.

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN
    Afdeling belastingrecht
    Locatie Leeuwarden
    
    
      Nummer 15/00593
      uitspraakdatum: 13 september 2016 
    
    
    
      
        Uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      de inspecteur van de Belastingdienst/kantoor Leeuwarden  (hierna: de Inspecteur)
    
    
    
      en het incidentele hoger beroep van 
    
    
    
      
        de erven [X]  (hierna: belanghebbenden)
    
    
    
      tegen de uitspraak van de rechtbank Noord-Nederland van 26 maart 2015, nummer LEE 13/3146, in het geding tussen belanghebbenden en de Inspecteur
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1
      De Inspecteur heeft een informatiebeschikking genomen met betrekking tot op te leggen navorderingsaanslagen in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) voor de jaren 2007, 2008 en 2009, respectievelijk naheffingsaanslagen omzetbelasting (hierna: OB) voor de jaren 2007, 2008 en 2009, onderscheidenlijk naheffingsaanslagen loonheffing (hierna: LH) voor de jaren 2007, 2008 en 2009.
    
    
      1.2
      Op het bezwaarschrift van [X] (hierna: [X] ) heeft de Inspecteur bij uitspraak op bezwaar de informatiebeschikking gehandhaafd.
    
    
      1.3
      
        [X] is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij de rechtbank Noord-Nederland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep bij uitspraak van 26 maart 2015 gegrond verklaard, de uitspraak van de Inspecteur en de informatiebeschikking vernietigd.
    
    
      1.4
      De Inspecteur heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. Belanghebbenden hebben een verweerschrift ingediend en tevens incidenteel hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft het incidentele hoger beroep van belanghebbenden beantwoord.
    
    
      1.5
      Tot de stukken van het geding behoort behoren, naast de hiervoor vermelde stukken, het van de Rechtbank ontvangen dossier dat op deze zaak betrekking heeft alsmede alle stukken die nadien, al dan niet met bijlagen, door partijen in hoger beroep zijn overgelegd.
    
    
      1.6
      Belanghebbenden hebben met dagtekening 17 mei 2016 een nader stuk ingediend dat door tussenkomst van de griffier aan de Inspecteur is gezonden. Voorts hebben belanghebbenden met dagtekening 9 juni 2016 nog een nader stuk ingezonden dat eveneens aan de Inspecteur is doorgezonden.
    
    
      1.7
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 14 juni 2016 te Leeuwarden. Daarbij zijn verschenen en gehoord mr. [A] , als de gemachtigde van belanghebbenden, bijgestaan door [B] , alsmede mevrouw mr. [C] namens de Inspecteur, bijgestaan door [D] en mr. [E] .
    
    
      1.8
      De Inspecteur heeft een pleitnota overgelegd.
    
    
      1.9
      Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.
      
    
  
  
    
      2De vaststaande feiten
    
    
      2.1
      
        [X] , geboren [in] 1961 en overleden [in] 2014, woonde samen met zijn partner mevrouw [F] (hierna: [F] ), geboren [in] 1964. [X] exploiteerde een coffeeshop in [G] onder de naam [H] (hierna: de coffeeshop). [I] was de bedrijfsleider van de onderneming.
      
    
    
      2.2
      In de jaren 2007 tot en met 2009 vindt de in- en verkoop van softdrugs voor de coffeeshop contant plaats. De verschillende typen softdrugs worden in zakjes van € 5 of € 12 verkocht. De inhoud, het aantal grammen per zakje, is afhankelijk van de inkoopprijs van de softdrugs.
      
    
    
      2.3
      
        [X] maakt gebruik van een elektronische ‘coffeeshopkassa’. Deze kassa registreert de voorraad softdrugs in de shop. De kassa heeft onder meer een weegfunctie en de cijfers kleuren rood als het 500-gramscriterium wordt overschreden. In de kassa worden de grammen per soort tegen de inkoopwaarde ingevoerd; de inhoud per zakje en de inkoopprijs van de softdrugs worden zo administratief vastgelegd. Ook de verkopen worden aldus geregistreerd. Aan het eind van de dag wordt een Z-afslag gemaakt, welke door [X] wordt bewaard. Indien daarna blijkt dat een handeling nog niet is geregistreerd, en deze wordt alsnog uitgevoerd, volgt er een tweede Z-afslag. Beide Z-afslagen vormen samen de omzetverantwoording van de desbetreffende dag. 
      
    
    
      2.4
      
        [F] maakt dagelijks zogeheten daglijsten op. Op deze lijsten staan het beginsaldo, de omzet softdrugs, eventuele kasverschillen, barinkomsten, inkopen en enkele privé opnames vermeld. Daarnaast houdt [F] een kasboek bij.
      
    
    
      2.5
      De inkopen van de shop worden per dag aangeslagen op de elektronische kassa. De inkopen worden dagelijks in het kasboek (2.4) geboekt en op de daglijsten vermeld en de accountant boekt deze wekelijks op de laatste dag van de periode in het grootboek. 
      
    
    
      2.6
      De omzet wordt dagelijks op daglijsten (2.4) en in het kasboek geboekt. De totalen worden op de laatste dag van de periode wekelijks in het grootboek geboekt. 
      
    
    
      2.7
      De Inspecteur heeft in de periode 2008 – 2011 vijf bedrijfsbezoeken afgelegd bij de coffeeshop. Deze hebben plaatsgevonden op 20 februari 2008, 20 november 2008, 10 maart 2009, 14 juli 2009 en op 5 april 2011. 
      
    
    
      2.8
      
        Op 4 juni 2013 heeft de Inspecteur een informatiebeschikking genomen wegens het niet voldoen aan artikel 52 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR). In de informatiebeschikking staat onder andere het volgende vermeld:
        
          “In het kader van het boekenonderzoek bij u betreffende de aangiften: - Inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen over de jaren 2007 tot en met 2009; - Loonheffingen over de periode 2007 tot en met 2009; - Omzetbelasting over de periode 2007 tot en met 2009; is gebleken dat u zich op onderdelen niet gehouden hebt aan de administratieplicht. De bepalingen op dit gebied vindt u terug in artikel 52 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen. (hierna: AWR) Deze bepalingen bevatten kwaliteitseisen welke aan een administratie gesteld worden ten behoeve van de belastingheffing.”.
      
      
      
      
    
  
  
    
      3Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
    
    
      3.1
      Partijen houdt verdeeld of de Inspecteur terecht de onderhavige informatiebeschikking heeft genomen. Het geschil spitst zich toe op de vraag of [X] heeft voldaan aan de administratieplicht van artikel 52 van de AWR. Voorts is in geschil (incidenteel hoger beroep) of belanghebbenden terecht aanspraak maken op een integrale vergoeding van de gemaakte proceskosten. 
      
    
    
      3.2
      Beide partijen hebben voor hun standpunt aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken. Daaraan hebben zij ter zitting toegevoegd hetgeen is vermeld in het aan deze uitspraak gehechte proces-verbaal van de zitting.
    
    
      3.3
      De Inspecteur concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, en tot handhaving van de uitspraak op bezwaar en van de informatiebeschikking.
    
    
      3.4
      Belanghebbenden concluderen tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank met betrekking tot het principaal hoger beroep en in het incidenteel ingesteld hoger beroep tot een integrale vergoeding van de gemaakte proceskosten in bezwaar, beroep en hoger beroep, dan wel toepassing van het Besluit proceskosten bestuursrecht met toepassing van een wegingsfactor 1 ½.
      
    
  
  
    
      4Beoordeling van het geschil
    
    
      
        Tardief
      
    
    
    
      4.1
      Belanghebbenden hebben zich tijdens de mondelinge behandeling van het hoger beroep op het standpunt gesteld dat de pleitnota van de Inspecteur als tardief moet worden beschouwd, hetgeen het Hof aldus verstaat dat de feiten en/of omstandigheden welke de Inspecteur daarin heeft opgenomen buiten beschouwing dienen te blijven. Het Hof is van oordeel dat belanghebbenden kan worden toegegeven dat het gepresenteerde cijfermateriaal wellicht eerder had kunnen worden gepresenteerd maar de Inspecteur heeft met juistheid aangevoerd dat de inhoud van de pleitnota een reactie vormt op het uitgebreide nader stuk van belanghebbenden van 17 mei 2016. Belanghebbenden hebben tijdens de voormelde mondelinge behandeling ruimschoots kunnen reageren op de inhoud van de pleitnota en hebben dat ook feitelijk gedaan. Het Hof is dan ook van oordeel dat belanghebbenden niet zijn geschaad in hun processuele positie en/of de verdediging van hun belangen. Het Hof verwerpt derhalve deze stelling van belanghebbenden.
      
      
        
          Administratie; daaraan in redelijkheid te stellen eisen
        
      
      
    
    
      4.2
      Bij het beoordelen van de administratie als deugdelijke grondslag voor de winstbepaling respectievelijk van de (hoog dan wel laag belaste) omzet onderscheidenlijk de juistheid van de daarin opgenomen loonkosten en daarmee het doen van een materieel juiste aangifte voor de heffing van IB/PVV, OB en LH heeft de Rechtbank het volgende overwogen:
      
      
        
          “3. Artikel 52, eerste lid, van de AWR bepaalt, voor zover hier van belang, dat administratieplichtigen gehouden zijn van hun vermogenstoestand en van alles betreffende hun bedrijf, naar de eisen van dat bedrijf, op zodanige wijze een administratie te voeren en de daartoe behorende boeken, bescheiden en andere gegevensdragers op zodanige wijze te bewaren, dat te allen tijde hun rechten en verplichtingen alsmede de voor de heffing van belasting overigens van belang zijnde gegevens hieruit duidelijk blijken. Artikel 52, vierde lid, van de AWR bepaalt dat administratieplichtigen voor zover bij of krachtens de belastingwet niet anders is bepaald, verplicht zijn de in de voorgaande leden bedoelde gegevensdragers gedurende zeven jaar te bewaren.
          
          Het zesde lid van artikel 52 van de AWR bepaalt dat de administratie zodanig dient te zijn ingericht en te worden gevoerd en dat de gegevensdragers zodanig dienen te worden bewaard, dat controle daarvan door de inspecteur binnen een redelijke termijn mogelijk is. Daartoe verleent de administratieplichtige de benodigde medewerking met inbegrip van het verschaffen van het benodigde inzicht in de opzet en de werking van de administratie.
        
      
      
      
        
          4. Bij de beantwoording van de vraag of [X] heeft voldaan aan de administratieplicht moet rekening worden gehouden met de aard en omvang van de onderneming. Op de voet van het bepaalde in artikel 52 van de AWR mag worden verwacht dat [X] op een systematische wijze de inkoop van softdrugs in zijn administratie vastlegt (vergelijk HR 31 mei 2013, nrs. 11/03452 en 11/03456, ECLI:NL:HR:2013:BX7184). Dit houdt onder meer in dat hij door middel van dagstaten in hoeveelheden, soort softdrugs en geld bijhoudt op welke data inkopen zijn verricht en dat hij een hierop aansluitende voorraadadministratie voert.” 
        
      
      
    
    
      4.3
      Het Hof acht het voormelde citaat een juist juridisch uitgangspunt voor de beoordeling van de kwaliteit en de materiële juistheid van de gevoerde administratie en de vraag of [X] zich van deze verplichting heeft gekweten en sluit zich daarbij aan. Daarbij heeft het Hof acht geslagen op de uitgangspunten die de Hoge Raad heeft geformuleerd in zijn arrest van 27 september 2002, ECLI:NL:HR:2002:AD8780  respectievelijk 31 mei 2013, ECLI:NL:HR:2013:BX7184. Gelet op de aard van de branche behoeven exploitanten van een coffeeshop zoals [X] niet te beschikken over inkoopfacturen voor de softdrugs maar dient wel een correcte en inzichtelijke voorraad- en kasadministratie van inkoop en verkoop te worden bijgehouden. Daarop voortbouwend overweegt het Hof als volgt.
      
      
      
      
        
          Wijze van bedrijfsvoering en aanhouden stash
        
      
      
    
    
      4.4
      De Inspecteur heeft aangevoerd dat tijdens het boekenonderzoek is komen vast te staan dat [X] gripzakjes heeft gekocht. Dat wijst erop - zo heeft de Inspecteur gesteld - dat [X] losse hennepproducten heeft gekocht welke door hem of zijn werknemers werden afgewogen, verpakt en aansluitend naar de coffeeshop worden gebracht. Daarbij heeft de Inspecteur aangevoerd dat de aanschaf van gripzakjes niet de aanschaf van een goed betreft dat onder enige vorm van strafbedreiging valt. De aankoop door [X] roept in zoverre vragen op nu [X] heeft gesteld uitsluitend voorverpakte producten in te kopen. Belanghebbenden hebben daartegenover aangevoerd dat [X] dit heeft gedaan teneinde zijn leverancier, welke onder de naam “Tante [J] ” voor de bevoorrading van de coffeeshop zorgdraagt, van deze gripzakjes te voorzien. Dit laatste geschiedt omdat naar zeggen van [X] respectievelijk belanghebbenden de politie rechercheert naar degene die gripzakjes in (zeer) forse aantallen aankoopt met als doel de gehele keten van teler tot verkoop in de coffeeshop in beeld te brengen. Het Hof acht deze verklaring geloofwaardig.
      
    
    
      4.5
      In aansluiting op hetgeen de Inspecteur heeft gesteld met betrekking tot de aanschaf van de gripzakjes heeft hij zich voorts op het standpunt gesteld dat [X] respectievelijk de coffeeshop in de onderhavige jaren de beschikking heeft gehad over een zogenoemde stash (verborgen voorraad) om vandaaruit de coffeeshop te bevoorraden. Belanghebbenden hebben desgevraagd de aanwezigheid van een stash ontkend. Volgens belanghebbenden werden niet door [X]  zelf de cannabisplanten ingekocht ten behoeve van bewerking (snijden, wegen, verpakken) en verkoop, maar werden kant en klare verpakte producten ingekocht van een vaste leverancier. [X] kon via het doorgeven van nummers met vermelding van een aantal, welke nummers een bepaald product representeerden, op elk gewenst moment de voorraad in de coffeeshop aanvullen. [X] heeft geen eigen stash gehad en gelet op de korte levertijd van zijn vaste leverancier “Tante [J] ” was daartoe ook geen noodzaak. De bedrijfsleider van [X] heeft ter zitting deze werkwijze bevestigd. Het Hof is van oordeel dat de bewijslast dat [X] het bedrijf heeft geëxploiteerd met behulp van een stash op de Inspecteur rust. Deze heeft geen verdere feitelijke onderbouwing gegeven noch is anderszins het bestaan van de stash met feiten en/of omstandigheden onderbouwd. Weliswaar is sprake geweest van een nauwe samenwerking bij de inkoop van cannabisplanten tussen [X] en zijn vaste leverancier, maar dat is onvoldoende om daaruit te kunnen concluderen dat de inkoop van de cannabisplanten, de verwerking daarvan en het aanhouden van een voorraad, feitelijk voor rekening van belanghebbende heeft plaatsgevonden. Van schending van de administratieplicht wegens het niet bijhouden van de administratie van een stash kan daarom geen sprake zijn. In zoverre faalt de onderbouwing van het standpunt van de Inspecteur dat de administratie fiscaalrechtelijk opzicht niet aan in redelijkheid daaraan te stellen vereisten zou voldoen. 
      
      
        
          Kasadministratie; negatieve kassen
        
      
      
    
    
      4.6
      De Inspecteur heeft zich op het standpunt gesteld dat de administratie niet aan in redelijkheid daaraan te stellen vereisten voldoet, rekening houdend met aard en omvang van de onderneming. De Inspecteur heeft - zakelijk weergegeven - gesteld dat [X] de omzetten eerder in de administratie heeft opgenomen en de inkopen later heeft geboekt dan dat zij feitelijk hebben plaatsgevonden. Voorts wordt de omzet op de eerste dag van de week geboekt en de inkopen op de laatste dag van die week.  Zijns inziens is uit de ingestelde controle van de administratie van de coffeeshop gebleken dat bij een juiste chronologische plaatsing van de contante inkomsten en uitgaven zich zogenoemde negatieve kassen voordoen. Belanghebbenden hebben dat gemotiveerd betwist. Daartoe hebben belanghebbenden aangevoerd dat in de kasadministratie de inkomsten en uitgaven dagelijks en tot het juiste bedrag zijn geboekt. In deze opstelling komen geen negatieve kassen naar voren. Belanghebbenden hebben hun standpunt in de van hen afkomstige gedingstukken nader toegelicht en uitgewerkt en ook tijdens de mondelinge behandeling van het hoger beroep nogmaals uiteengezet en toegelicht. 
      
    
    
      4.7
      De Rechtbank heeft dienaangaande – voor zover in hoger beroep nog van belang - het volgende overwogen, waarbij belanghebbenden als eisers zijn omschreven en de Inspecteur als verweerder:
      
      
        
          “5. Verweerder voert aan dat de administratie niet aan de eisen van artikel 52 van de AWR voldoet, omdat in [X] kasadministratie negatieve kassen voorkomen. Verweerder wijst er daarbij op dat de omzet en inkopen niet per dag op de correcte datum worden geboekt, maar op de eerste, respectievelijk laatste dag van de periode. Verweerder wijst er voorts op dat bankstortingen niet op de juiste data zijn verwerkt, dat [X] bedragen als betaling voor softdrugs heeft verwerkt, terwijl dit bankstortingen betrof en dat [X] op de primaire bescheiden bedragen met Tipp-Ex heeft weggelakt.
        
      
      
      
        
          6. Eisers’ gemachtigde stelt dat de omzet dagelijks werd geadministreerd door [X] en [F] (zie 1.5 – 1.7) en vervolgens door de boekhouder wekelijks / periodiek in het grootboek werd geboekt. Daarbij heeft de administrateur bij de doorboeking naar het grootboek de datum van de weekboeking aangehouden in plaats van de datum van de dagelijkse boeking. Ten aanzien van de bankstorting voert eisers’ gemachtigde aan dat tussen de datum van afstorting en verwerkingsdatum van de bank meestal een verschil zit, vanwege het tellen van de gelden in de aangeleverde sealbags of bijvoorbeeld omdat het weekend ertussen zit. [X] hanteerde een andere werkwijze tijdens de vakanties; hij liet de bedragen welke feitelijk voor de inkopen waren bedoeld bij de bank storten en na de vakantieperiode werd de leverancier betaald. Eisers’ gemachtigde voert voorts aan dat de foute boeking met de doorhalingen met Tipp-Ex vergissingen betreft die in een handgeschreven kasboek slechts op deze wijze hersteld kunnen worden. 
          
          De rechtbank overweegt dat verweerder, tegenover de gemotiveerde betwisting door [X] , niet aannemelijk heeft gemaakt dat in de periode 2007 – 2009 sprake is geweest van negatieve kassen. Verweerder heeft niet aannemelijk gemaakt dat er zich in de opstelling, zoals opgenomen in het kasregister en de kaslijsten, negatieve kassen voordoen. Deze negatieve kassen zijn slechts te vinden in de door verweerder achteraf gereconstrueerde kasopstelling, waarin hij met name kasopnames op andere data boekt dan de data die uit de primaire, dagelijks bijgehouden, administratie van [X] volgen. Naar het oordeel van de rechtbank heeft [X] bovendien voldoende aannemelijk gemaakt dat de met Tipp-Ex weggelakte bedragen niet als een gebrek in de administratie moeten worden beschouwd, maar als het herstellen van een vergissing. De rechtbank is verder van oordeel dat door [X] de stellingen van verweerder met betrekking tot het niet op de juiste data verwerken van bankbetalingen en het aanmerken van bankstortingen als betaling voor softdrugs voldoende gemotiveerd zijn weersproken, waarbij deze verklaringen de rechtbank bovendien aannemelijk voor komen.”
        
      
      
    
    
      4.8
      Naar het oordeel van het Hof rust de bewijslast van zijn stelling op de Inspecteur. Met al hetgeen hij heeft aangevoerd acht het Hof, op gelijke wijze als de Rechtbank, de Inspecteur niet geslaagd in het van hem te verlangen bewijs. Dienaangaande overweegt het Hof in aanvulling op hetgeen de Rechtbank heeft overwogen, het navolgende. Anders dan de Inspecteur heeft gesteld vinden de wekelijkse boekingen slechts plaats in het digitale grootboek. De dagelijkse in- en verkopen worden dagelijks in het handgeschreven kasboek vastgelegd. Van de dagelijkse inkoop wordt daarnaast een dagelijkse registratie in de digitale kas gemaakt met de afslagbon. Derhalve komt het Hof tot het oordeel dat de vastlegging in de primaire aantekeningen (het handgeschreven kasboek) en het grootboek volledig is te volgen. In zoverre faalt het betoog van de Inspecteur. 
      
    
    
      4.9
      Met betrekking tot de door de Inspecteur gestelde negatieve kassen overweegt het Hof nog dat belanghebbenden in hoger beroep een kasopstelling hebben overgelegd waarin, behoudens een eenmalige negatieve kas van € 459 op 18 januari 2008, geen negatieve kassen voorkomen. Tevens hebben belanghebbenden gewezen op enkele onjuistheden (dubbele boekingen) in de door de Inspecteur overgelegde kasopstelling. Ook hebben zij - naar het oordeel van het Hof geloofwaardig - gewezen op de werkwijze van de bank ten aanzien van bankstortingen, waardoor de datum van storting op de bankrekening volgens het bankafschrift enkele dagen kan afwijken van de datum waarop deze storting in het kasboek als uitgave is verwerkt. Daarnaast constateert het Hof dat in de kasopstelling van de Inspecteur het (theoretische) kassaldo aan het eind van de jaren 2007, 2008 en 2009 telkens niet aansluit bij het kassaldo van de opgemaakte jaarrekeningen, waardoor niet duidelijk is of alle in de administratie en jaarrekeningen verantwoorde contante inkomsten en uitgaven ook in de kasopstelling van de Inspecteur zijn verwerkt. Gelet hierop heeft de Inspecteur niet aannemelijk gemaakt dat sprake is geweest van negatieve kassen die wijzen op niet verantwoorde contante inkomsten of uitgaven. De negatieve kas op 18 januari 2008 doet hier niet aan af, aangezien het Hof de verklaring geloofwaardig acht dat sprake is geweest van een incidentele betaling uit privémiddelen. 
      
    
    
      4.10
      De Inspecteur heeft gesteld dat softdrugs altijd contant bij aflevering worden betaald. De omstandigheid dat in een aantal gevallen betaling volgens de kasadministratie op een later tijdstip plaatsvond, acht hij een aanwijzing voor gebreken in de administratie. De gemachtigde en [B] , de bedrijfsleider van [X] , hebben ter zitting verklaard dat leverancierskrediet in de branche niet ongebruikelijk is, en dat poffen (leveren zonder directe betaling) door “Tante [J] ” als [X] afwezig was gebruikelijk was. Er werden kladbriefjes gemaakt waarop de nog te betalen bedragen stonden vermeld en na terugkomst betaalde [X] zelf “Tante [J] ” teneinde haar anonimiteit ten opzichte van zijn medewerkers te waarborgen. Vaststaat dat deze briefjes zijn weggegooid. De Inspecteur heeft het vorenstaande, behoudens het ten onrechte niet meer in de administratie aanwezig zijn van de kladbriefjes, weersproken. Het Hof  overweegt dat de opmerking dat het verstrekken van leverancierskrediet in deze branche niet ongebruikelijk is niet kan worden gerekend tot de feiten van algemene bekendheid waarop het Hof zijn oordeel kan baseren.  Het Hof zal zich daarom ook beperken tot de situatie van [X] respectievelijk de belanghebbenden. Gelet op de wijze waarop de onderneming werd geëxploiteerd en de omstandigheid dat [X] een langdurige relatie met dezelfde vaste leverancier heeft, acht het Hof deze verklaring geloofwaardig. 
      
    
    
      4.11
      Het Hof merkt nog op dat Z-afslagen (dagelijkse kasregisterafslagen) de administratieve basis zijn en dat deze in combinatie met de dagelijkse vastlegging van inkopen en verkopen naar het oordeel van het Hof een volledig beeld geven van de omzet, ook op dagbasis, en daarmee ook van de brutowinst. Dat zich kleine verschillen voordoen acht het Hof verklaarbaar nu nagenoeg alle inkopen en verkopen  contant werden betaald.
      
      
        
          Brutowinstpercentage
        
      
      
    
    
      4.12
      De Inspecteur heeft voorts aangevoerd dat het uit de administratie gebleken brutowinstpercentage aanzienlijk te laag is. Het brutowinstpercentage bedraagt 65 percent. Dit is veel lager dan het in het rapport van het Bureau Ontnemingswetgeving Openbaar Ministerie, (Boom) berekende percentage van ruim 100 percent.  Uit de eigen opgaven van [X] tijdens de WTP’s komt een ongewogen gemiddeld van 71 percent (2008) en 77,9 percent (2009) naar voren. Belanghebbenden hebben gesteld dat het percentage van 100 dat in de rapporten van BOOM wordt vermeld betrekking heeft op de prijzen welke telers zeggen te ontvangen voor de verkochte cannabis in onbewerkte vorm dan wel in de vorm van halffabricaten. Voorts heeft de Inspecteur voor het jaar 2008 met betrekking tot de powerplant een overnamefout gemaakt. Alsdan komt het brutowinstpercentage hoger uit dan 71 percent. 
      
    
    
      4.13
      
        
          [B] , die de onderneming gedurende een periode van twintig jaar samen met [X] heeft gerund, heeft verklaard dat de inkoop van voorverpakte producten via “Tante [J] ” duurder is dan de inkoop van losse hennep en dat dit het brutowinstpercentage heeft gedrukt.
         Voorts hebben belanghebbenden gesteld dat het overgrote deel van de verkopen de “aanbiedings- weed” is geweest met een brutowinstpercentage van 44,8 percent (2008 en 2009).
      
      
    
    
      4.14
      Het Hof overweegt allereerst dat de in het BOOM rapport genoemde brutowinstpercentages voor belanghebbende niet maatgevend kunnen zijn, omdat deze uitgaan van een andere wijze van bedrijfsvoering dan bij [X] het geval was. Het Hof heeft hiervoor immers overwogen aannemelijk te achten dat [X] kant en klare producten heeft ingekocht, waar het BOOM rapport uitgaat van een bedrijfsvoering waarbij cannabisplanten worden ingekocht welke zelf verder worden verwerkt. Reeds hierom geeft een afwijking van de in dat rapport genoemde brutowinstpercentages geen aanwijzing voor het onvolledig boeken van in- of verkopen.
      
    
    
      4.15
      Voor het overige heeft de Inspecteur de stellingen van belanghebbenden niet dan wel onvoldoende weersproken. Naar het oordeel van het Hof is het verantwoorde (gemiddelde) brutowinstpercentage van circa 65 niet onredelijk laag. Indien wordt uitgegaan van de door de Inspecteur niet dan wel onvoldoende weersproken feiten, dat circa de helft van de verkopen de “aanbieding weed” betreft, daalt het brutowinstpercentage naar circa 66 percent en valt daarmee nagenoeg samen met het uit de administratie blijkende brutowinstpercentage. Daaraan kunnen derhalve geen gevolgen worden verbonden voor het beantwoorden van de vraag of de administratie als grondslag voor de winstbepaling dient te worden verworpen. Bijgevolg faalt ook deze stelling van de Inspecteur.
      
      
        
          Vermogensvergelijking
        
      
      
    
    
      4.16
      
        De Inspecteur heeft tevens aangevoerd dat uit het onderzoek van de administratie geen dan wel volstrekt onvoldoende gegevens naar voren zijn gekomen omtrent opnamen voor privéuitgaven van [X] . Hij wijst op een door hem opgemaakte vermogensvergelijking waaruit zou blijken dat deze voor de jaren 2007 en 2009 resulteert in en negatief netto privé voor [X] . 
        Belanghebbenden hebben de juistheid van deze opstelling in eerste aanleg bestreden en gewezen op het ontbreken van de partner van [X] in het overzicht. In hoger beroep heeft de Inspecteur zijn overzicht op dit punt aangevuld.
      
      
    
    
      4.17
      Het Hof is van oordeel dat belanghebbenden met succes de vermogensopstelling welke de Inspecteur heeft gemaakt hebben bestreden, nu veel van de consumptieve bestedingen via bankbetalingen door [F] (de partner van [X] ) zijn gedaan. Het alsnog betrekken van het inkomen van de partner bij de vermogensvergelijking voor de jaren 2007 en 2009 leidt tot een  hoger beschikbaar privé. Daarnaast is voor  het jaar 2009 sprake  van dubbel geboekte uitgaven. Alsdan kan het Hof dan ook in redelijkheid niet tot het oordeel komen dat de Inspecteur aannemelijk maakt dat er onvoldoende inkomsten zijn voor privébestedingen en dat uit dien hoofde tot een onvolledige administratie zou moeten worden geconcludeerd.
      
      
        
          Schending bewaarplicht
        
      
      
    
    
      4.18
      De Inspecteur heeft nog gesteld dat [X] de bewaarplicht heeft geschonden door de briefjes waarop de betalingsachterstanden jegens zijn leverancier waren vastgelegd, niet te bewaren. Alhoewel deze briefjes tot de administratie van belanghebbende behoren, acht het Hof het belang van deze briefjes en het bewaren daarvan zodanig gering, dat van schending van de bewaarplicht niet kan worden gesproken. Als hierover anders zou moeten geoordeeld, acht het Hof de schending van onvoldoende gewicht om tot omkering en verzwaring van de bewijslast te komen.
      
      
        
          Slotsom
          
        
        Nu het Hof tot het oordeel komt dat is voldaan aan de administratieverplichtingen ex artikel 52 AWR, is het principaal beroep ongegrond.
      
      
      
    
  
  
    
      5Proceskosten
    
    
      5.1
      Belanghebbende hebben in het incidenteel ingesteld hoger beroep verzocht om een integrale proceskostenvergoeding. Voor het toekennen van een zodanige proceskostenvergoeding, dit in afwijking van de forfaitaire bedragen van het Besluit proceskosten bestuursrecht, is onder meer grond indien het bestuursorgaan het verwijt treft dat het een beschikking of een uitspraak geeft respectievelijk doet of in rechte handhaaft, terwijl op dat moment al duidelijk is dat die beschikking of uitspraak in een daartegen ingestelde procedure geen stand zal houden of het bestuursorgaan in vergaande mate onzorgvuldig handelt (vergelijk HR 13 april 2007, nr. 41235, ECLI:NL:HR:2007:BA2802 en HR 4 februari 2011, nr. 09/02123, ECLI:NL:HR:2011:BP2975). Naar het oordeel van het Hof hebben belanghebbenden gelet op de gemotiveerde betwisting door de Inspecteur, onvoldoende feiten en/of omstandigheden aangevoerd welke een integrale proceskostenvergoeding rechtvaardigen. Dat tussen partijen een diepgaande discussie heeft bestaan over een reeks van jaren en dat de Rechtbank en het Hof belanghebbenden gelijk hebben gegeven maakt dat niet anders. Vergelijk ook overweging 18 van de Rechtbank. Het Hof acht daarom geen termen aanwezig een zodanige proceskostenvergoeding uit te spreken. Wel ziet het Hof aanleiding om, in afwijking van de beslissing van de Rechtbank, bij toepassing van het Besluit proceskosten bestuursrecht een wegingsfactor van 1,5 toe te passen, gelet op de bewerkelijkheid en de gecompliceerdheid van de zaak en de daarmee verband houdende werkbelasting voor de gemachtigde. Tevens ziet het Hof aanleiding om de uitgebreide reactie van belanghebbende van 19 september 2014 in reactie op het verweerschrift van de Inspecteur in eerste aanleg als conclusie van repliek aan te merken. Het incidenteel hoger beroep is daarom in zoverre gegrond.
      
    
    
      5.2
      Het Hof stelt de vergoeding van de kosten die belanghebbenden in verband met de behandeling van het bezwaar, het beroep en het hoger beroep hebben moeten maken overeenkomstig het Besluit proceskosten bestuursrecht vast. De proceskosten van belanghebbenden in hoger beroep zijn in overeenstemming met het Besluit proceskosten bestuursrecht, met toepassing van het voor het jaar 2016 geldende tarief, te berekenen op 2 1/2 punten (indiening verweerschrift 1 punt, indiening conclusie van dupliek 0,5 punt en verschijning ter zitting 1 punt)  wegingsfactor 1,5  € 496 aan kosten van door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand, totaal € 1.860. De kosten van de bezwaarfase stelt het Hof vast op € 738 (indiening bezwaarschrift 1 punt, hoorzitting 1 punt, wegingsfactor 1,5, met een waarde per punt van € 246). De kosten van het beroep stelt het Hof vast op € 1.860 (indiening beroepschrift 1 punt, conclusie van repliek 0,5 punt, verschijning ter zitting1 punt, wegingsfactor 1,5, met een waarde per punt van € 496). In totaal derhalve op €  4.458.
      
      
    
  
  
    
      6Beslissing 
    
    
      Het Hof: 
    
    
      
        verklaart het principaal beroep ongegrond;
      
      
        verklaart het incidenteel hoger beroep gegrond;
      
      
        bevestigt de uitspraak van de Rechtbank behoudens de proceskostenvergoeding;
      
      
        vernietigt de uitspraak van de Rechtbank ter zake van de proceskostenvergoeding;
      
      
        veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbenden tot een bedrag voor de behandeling van het bezwaar, beroep en het hoger beroep van € 4.458, en
      
      
           bepaalt dat van de Inspecteur op het moment dat deze uitspraak onherroepelijk is komen vast te staan een griffierecht zal worden geheven van € 503. 
      
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. B. van Walderveen, voorzitter, mr. A.I. van Amsterdam en mr. J. Lamens, in tegenwoordigheid van mr. H. de Jong als griffier.
    
    
    
      De beslissing is op 13 september 2016 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
      De griffier,	De voorzitter,
    
    
    
    
    
    
    
      
        
        
        
          
            
              (H. de Jong)
            
            
              (B. van Walderveen)
            
          
        
      
    
    
    
      Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 14 september 2016
    
    
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij 	
      
        de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), 
      
      
        	Postbus 20303, 
      
      
        	2500 EH  Den Haag. 
      
      Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
    2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. de dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
       	d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.