ECLI:NL:GHAMS:2017:5597, Gerechtshof Amsterdam, 21-03-2017, 14/00681, 14/00682, 14/00683
Gerechtshof Amsterdam — Uitspraak 
Datum: 2017-03-21 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Vennootschapsbelasting; thin-capitalisation (art. 10d Wet VPB); verbonden lichaam?

GERECHTSHOF AMSTERDAM
    kenmerken 14/00681 tot en met 14/00683 
    
    
      21 maart 2017
    
    
    
      
        uitspraak van de derde meervoudige belastingkamer
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      
        
          [X] B.V. te [Z] , belanghebbende,gemachtigde: ir. J. de Koning
    
    
    
      tegen de uitspraak van 22 augustus 2014 in de zaak met kenmerken AWB 12/471, 12/472 en 12/473 van de rechtbank Noord-Holland (hierna: de rechtbank) in het geding tussen
    
    
    
      belanghebbende 
    
    
    
      en
    
    
    
      
        de inspecteur van de Belastingdienst, de inspecteur.
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.1.
      De inspecteur heeft met dagtekening 22 december 2007 voor het jaar 2004 aan belanghebbende een aanslag vennootschapsbelasting (vpb) opgelegd, berekend naar een belastbaar bedrag van € 36.557 (belastbare winst € 2.269.889 minus verrekenbare verliezen € 2.233.332). Gelijktijdig is bij afzonderlijke beschikking heffingsrente in rekening gebracht. 
      
    
    
      1.1.2.
      De inspecteur heeft met dagtekening 31 maart 2009 voor het jaar 2005 aan belanghebbende een aanslag vpb opgelegd, berekend naar een belastbaar bedrag van € 2.489.813. Gelijktijdig is bij afzonderlijke beschikkingen een vergrijpboete opgelegd en heffingsrente in rekening gebracht. 
      
    
    
      1.1.3.
      De inspecteur heeft met dagtekening 31 december 2009 voor het jaar 2006 aan belanghebbende een aanslag vpb opgelegd, berekend naar een belastbaar bedrag van € 2.811.178. Gelijktijdig is bij afzonderlijke beschikking heffingsrente in rekening gebracht. 
      
    
    
      1.2.1.
      De inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar van 17 december 2011 de onder 1.1.1 vermelde aanslag vpb verminderd tot een berekend naar een belastbaar bedrag van nihil (belastbare winst € 1.698.825 minus verrekenbare verliezen € 1.698.825) en de in rekening gebrachte heffingsrente dienovereenkomstig verminderd. 
      
      
      
      
      
    
    
      1.2.2.
      De inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar van 24 december 2011 de onder 1.1.2 vermelde aanslag vpb verminderd tot een berekend naar een belastbaar bedrag van € 1.051.828 (belastbare winst € 1.586.335 minus verrekenbare verliezen € 534.507), de in rekening gebrachte heffingsrente dienovereenkomstig verminderd en de opgelegde boete vernietigd.
      
    
    
      1.2.3.
      De inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar van 31 december 2011 de onder 1.1.3 vermelde aanslag vpb verminderd tot een berekend naar een belastbaar bedrag van € 2.116.850 en de in rekening gebrachte heffingsrente dienovereenkomstig verminderd.
      
    
    
      1.3.
      De rechtbank heeft bij uitspraak van 22 augustus 2014 de beroepen tegen de uitspraken op bezwaar ongegrond verklaard. 
      
    
    
      1.4.
      Belanghebbende heeft tegen deze uitspraak op 19 september 2014 hoger beroep ingesteld. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. 
      
    
    
      1.5.
      De inspecteur heeft op 19 september 2016 zijn pleitnota met een bijlage ingediend. De pleitnota en de bijlage zijn in kopie aan belanghebbende verzonden. 
      
    
    
      1.6.
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 21 en 22 september 2016 en is vervolgens gesloten. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden. Op de zitting heeft ook de mondelinge behandeling van de hogere beroepen van belanghebbende inzake de aan haar opgelegde naheffingsaanslagen loonheffingen alsmede inzake hogere beroepen van mr. [Q] (hierna: [Q] ) en [Y] B.V. (hierna: [Y] BV) plaatsgevonden.
      
    
    
      1.7.
      Bij brief van 22 december 2016 heeft het Hof aan partijen een voorlopig oordeel meegedeeld en inlichtingen aan partijen gevraagd, in eerste instantie aan de inspecteur.
      
    
    
      1.8.
      De inspecteur heeft daarop geantwoord bij brief van 13 januari 2017, waarvan een afschrift aan belanghebbende is gezonden.
      
    
    
      1.9.
      Belanghebbende heeft daarop gereageerd bij brief van 27 februari 2017, waarvan een afschrift aan de inspecteur heeft gezonden. 
      
      
    
  
  
    
      2Feiten
    
    
      2.1.
      De rechtbank heeft in haar uitspraak – waarin belanghebbende en de inspecteur zijn aangeduid als ‘eiseres’ respectievelijk ‘verweerder’ – de volgende feiten vastgesteld:
      
      
        “2.1. Voor de vaststaande feiten verwijst de rechtbank naar de feiten zoals vastgesteld in de beroepen van [Q] , inzake de belastingaanslagen ib/pvv betreffende de jaren 2002 tot en met 2006 waarin de rechtbank heden uitspraak doet (zaaknummers 12/49, 12/50, 12/212, 12/213 en 12/214).
      
      
      
      
      
        2.2.1.
        Er heeft een boekenonderzoek plaatsgevonden bij eiseres met betrekking tot de vennootschapsbelasting over de jaren 2002 tot en met 2006, alsmede met betrekking tot de omzetbelasting en de loonbelasting over de periode 1 januari 2002 tot en met 31 december 2006. Aanvankelijk is het boekenonderzoek uitgevoerd door controleambtenaar [naam controleambtenaar 1] . Na behandeling van een klacht van [Q] tegen deze controleambtenaar is het onderzoek uitgevoerd door controleambtenaar [naam controleambtenaar 2] . Ook tegen deze controleambtenaar zijn klachten ingediend door [Q] . Hierin is uitspraak gedaan op 30 mei 2008. [Q] is daartegen in bezwaar/beroep gegaan bij de Nationale ombudsman. Uiteindelijk heeft de Nationale ombudsman op 19 oktober 2009 de behandeling van de klacht beëindigd en is op 13 november 2009 een eindrapportage uitgebracht. 
        
      
      
        2.2.2.
        
          De overige klachten tegen [naam controleambtenaar 2] zijn in een brief van 31 maart 2010 definitief afgehandeld. De klachten zijn daarbij ongegrond verklaard, met uitzondering van één klachtonderdeel. Het oordeel op dat punt luidt als volgt:
          “Ik acht uw klacht gegrond voor het onderdeel dat ziet op het tijdsverloop tussen het beëindigen van het boekenonderzoek en het uitbrengen van het rapport van het boekenonderzoek. Het feit dat gedurende dit tijdsverloop door u een klacht contra de heer [naam controleambtenaar 2] is ingediend, is naar mijn oordeel onvoldoende reden om het rapport van het boekenonderzoek zonder verdere adequate motivering omtrent de vertraging in een zo laat stadium aan u toe te zenden. Nu blijkt dat de gegeven informatie kennelijk ontoereikend is geweest om reeds op voorhand de lange afdoeningstermijn toe te lichten bied ik u mijn excuses aan voor deze gang van zaken Betrokkenen zijn daar door mij op aangesproken.”
        
        
      
    
    
      2.3.
      In afwachting van het controlerapport zijn ter behoud van rechten de aanslagen vpb 2004 en 2005 opgelegd met dagtekening 22 december 2007 respectievelijk 31 maart 2009. Hierbij is – voor zover hier van belang – een correctie aangebracht op grond van het in de onderhavige jaren geldende artikel 10d van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (hierna: de Wet Vpb). Op 13 november 2009 is het rapport van het boekenonderzoek uitgebracht. Vervolgens is met dagtekening 31 december 2009 de aanslag vpb 2006 opgelegd. Daarbij is conform het controlerapport een correctie aangebracht op grond van artikel 10d van de Wet Vpb.
      
    
    
      2.4.
      
        In een brief van mr. [naam medewerker Belastingdienst] van de Belastingdienst van 14 juli 1992 aan eiseres staat – voor zover hier van belang – het volgende:
        “Tijdens onze bespreking van 8 juli jongstleden hebben we de aangiften vennootschapsbelasting 1986 tot en met 1989 doorgenomen. Uit de aangifte 1989 van bovengenoemde vennootschap [eiseres] blijkt dat de achtergestelde lening van [A] AG. inmiddels is afgelost. Het geschil in de procedure over het jaar 1986 is geheel aan deze lening toe te schrijven. Nu de achtergestelde lening in een later jaar is afgelost is de grootste angel uit de procedure gehaald en is het voor mij mogelijk geworden om de zaken buiten een procedure om tot genoegen van beide partijen in compromissoire sfeer te regelen. 
      
      
      
        Bij deze beslissing hebben de hoge gehanteerde rentepercentages en het doorlenen tegen een lager rentepercentage aan [Y] B.V. en [B] B.V. nog een rol gespeeld.
      
      
      
        De rentepercentages van het doorlenen zijn in het gesprek aangepast. Vanaf 1988 berekent [X] B.V. een rentepercentage dat 0,25% hoger ligt dan hetgeen zij zelf is verschuldigd. Dit betekent dat de volgende correcties worden aangebracht:
        (…)
      
      
      
      
        Om u verder tegemoet te komen heb ik besloten om de jaren tot en met 1989 overeenkomstig de door u ingediende aangifte te regelen. In het gesprek is immers naar voren gekomen dat elke gewenste specificatie van kosten door u gestaafd door bescheiden kan worden overlegd.”
      
      
      
        2.2.1.
        De inspecteur heeft de in 2.1 bedoelde uitspraak van de rechtbank inzake de beroepen van [Q] in hoger beroep als gedingstuk ingebracht. Het betreft een uitspraak van 22 augustus 2014 die in geanonimiseerde vorm op www.rechtspraak.nl is gepubliceerd (ECLI:NL:RBNHO:2014:7766).
        
      
      
        2.2.2.
        De in die uitspraak in onderdelen 2.1 tot en met 2.78.5 vastgestelde feiten worden – met inachtneming van hetgeen het Hof daaraan heeft toegevoegd in zijn uitspraak van 22 december 2016 met kenmerken 14/00741 tot en met 14/00745– als hier ingelast en herhaald beschouwd; beide uitspraken zijn integraal aan deze uitspraak gehecht. Van de evenbedoelde uitspraak van het Hof is een geanonimiseerde versie op www.rechtspraak.nl gepubliceerd  (ECLI:NL:GHAMS:2016:5750).
        
      
    
  
  
    
      3
      3. Geschil in hoger beroep
    
    
      In geschil is of de aanslagen terecht en tot juiste bedragen zijn opgelegd.
      Evenals bij de rechtbank spitst het geschil voor het Hof zich toe op de vraag of de door belanghebbende aan [C] AG betaalde rente op de voet van artikel 10d van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (hierna: de Wet) van aftrek is uitgesloten. Voor de standpunten van partijen verwijst het Hof naar de stukken van het geding en het proces-verbaal van de zitting.
    
    
    
  
  
    
      4De beslissing van de rechtbank
    
    
      De rechtbank heeft omtrent het geschil als volgt overwogen en beslist:
    
    
    
      
        “Schending artikel 10:3 derde lid, van de Awb of algemene beginselen? 
      
    
    
      4.1.
      De rechtbank volgt eiseres niet in haar betoog dat sprake is van schending van artikel 10:3 derde lid, van de Awb. Nu de onderhavige aanslagen zijn opgelegd door anderen dan degenen die de bezwaarschriften dienaangaande hebben behandeld faalt het beroep in zoverre. De toegepaste werkwijze levert evenmin schending op van de algemene beginselen van behoorlijk bestuur en is ook niet in strijd met enige andere rechtsregel.
      
    
    
      4.2.
      Eiseres stelt zich voorts op het standpunt dat de aanslagen niet met voldoende voortvarendheid zijn opgelegd en verwijst daarbij onder meer naar het arrest van 11 juni 2009, X en E.H.A. Passenheim-van Schoot tegen de Staatssecretaris van Financiën (C-155/08 en C-157/08, ECLI:NL:XX:2009:BI8987). Nu in casu geen sprake is van navorderingsaanslagen die met toepassing van de twaalfjaarstermijn als bedoeld in artikel 16, vierde lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen zijn opgelegd en de aanslagen binnen de wettelijke termijnen zijn opgelegd faalt het beroep ook in zoverre. Er is voorts geen enkele reden om aan te nemen dat de aanslagen zijn opgelegd in strijd met het rechtszekerheidsbeginsel of de algemene beginselen van behoorlijk bestuur, zoals het zorgvuldigheidsbeginsel. Voor zover eiseres betoogt dat de bezwaarfase te lang heeft geduurd en dat daarom de aanslagen zouden moeten vervallen verwerpt de rechtbank het beroep. De rechtbank zal de duur van de bezwaarfase wel beoordelen in het kader van de vraag of de redelijke termijn is overschreden en of een immateriële schadevergoeding dient te worden toegekend. De rechtbank zal hierna oordelen over deze vraag.
      
      
        
          Thin-capitalisation (artikel 10d van de Wet Vpb)
        
      
    
    
      4.3.
      
        Artikel 10d van de Wet Vpb luidde in de onderhavige jaren – voor zover hier van belang – als volgt:
        “1. Indien bij een belastingplichtige in een jaar sprake is van een teveel aan vreemd vermogen, komt bij het bepalen van de winst van dat jaar niet in aftrek een gedeelte van de rente terzake van geldleningen – kosten van geldleningen daaronder begrepen – dat evenredig is aan de verhouding tussen het teveel aan vreemd vermogen en het gemiddeld vreemd vermogen.
      
      2. Indien de belastingplichtige niet met andere lichamen in een groep is verbonden in de zin van artikel 24b van boek 2 van het Burgerlijk Wetboek, blijft het eerste lid buiten toepassing.
      3. Het bedrag aan rente dat op grond van het eerste lid niet in aftrek komt, bedraagt ten hoogste het bedrag aan rente terzake van geldleningen direct of indirect verschuldigd aan met de belastingplichtige verbonden lichamen, verminderd met het bedrag aan rente terzake van geldleningen verstrekt aan zodanige lichamen.”
      
    
    
      4.4.
      Niet in geschil is dat eiseres met andere lichamen verbonden is in een groep als bedoeld in het derde lid van artikel 10d van de Wet Vpb. Eiseres stelt zich evenwel op het standpunt dat genoemde bepaling niet van toepassing is omdat niet is komen vast te staan dat [C] AG deel uitmaakt van deze groep. De rechtbank volgt eiseres niet in haar standpunt. Voor toepassing van artikel 10d van de Wet Vpb is niet vereist dat er een groepsverband in de zin van artikel 24b van boek 2 van het Burgerlijk Wetboek is tussen de rentebetaler en de renteontvanger. Wel dient er sprake te zijn van een verbonden lichaam in de zin van artikel 10a, vierde lid, van de Wet Vpb. 
      
    
    
      4.5.
      Ingevolge het in de onderhavige jaren van toepassing zijnde artikel 10a, vierde lid, aanhef en onderdeel c, van de Wet Vpb, wordt voor de toepassing van artikel 10d van die wet, als een met de belastingplichtige verbonden lichaam aangemerkt: een lichaam waarin een derde voor ten minste een derde gedeelte belang heeft, terwijl deze derde tevens voor ten minste een derde gedeelte belang heeft in de belastingplichtige.
      
    
    
      4.6.
      In uitspraken op de beroepen van [Q] , inzake de belastingaanslagen ib/pvv betreffende de jaren 2002 tot en met 2006 (zaaknummers 12/49, 12/50, 12/212, 12/213 en 12/214), heeft de rechtbank geoordeeld dat [Q] in de jaren 2002 tot en met 2006 uiteindelijk aandeelhouder was van zowel [A] AG als van [C] AG. Nu [A] AG de aandelen in eiseres hield, dient ervan uit te worden gegaan dat zowel eiseres als [C] AG, [Q] als aandeelhouder hebben. De rechtbank is op basis van hetgeen in voormelde uitspraken is komen vast te staan van oordeel dat het (indirecte) belang van [Q] in zowel eiseres BV als in [C] AG, tenminste een derde gedeelte heeft bedragen. Gelet hierop dienen [A] AG [het Hof begrijpt: [C] AG] en eiseres te worden aangemerkt als verbonden lichamen in voormelde zin.
      
    
    
      4.7.
      Niet in geschil is dat in de onderhavige jaren sprake is van een teveel aan vreemd vermogen als bedoeld in het eerste lid van artikel 10d van de Wet Vpb. De omstandigheid dat eiseres blijkens de gedingstukken verschillende kwalificaties heeft gegeven aan de lening, doet er naar het oordeel van de rechtbank niet aan af dat de lening voor de toepassing van artikel 10d van de Wet Vpb moet worden aangemerkt als vreemd vermogen en dat de aftrekbeperking van toepassing is. De omvang van de correcties is evenmin in geschil. De rechtbank is derhalve van oordeel dat het gelijk op dit punt aan verweerder is.
      
      
        
          Vertrouwensbeginsel
        
      
    
    
      4.8.
      Eiseres beroept zich voorts op het vertrouwensbeginsel en stelt zich op het standpunt dat de Belastingdienst is gebonden aan de afspraken die zijn gemaakt ten aanzien van de financieringsconstructie. Eiseres wijst daartoe op de hierboven weergegeven brief van [naam medewerker Belastingdienst] van 14 juli 1992.
      
    
    
      4.9.
      De rechtbank verwerpt het betoog van eiseres. In genoemde brief valt nergens te lezen dat een toezegging wordt gedaan over de lening die is verstrekt door [C] AG aan eiseres. In de brief wordt ervan uitgegaan dat de lening van [A] AG aan eiseres in 1989 is afgelost en dat daarmee de angel uit de procedure is gehaald. De brief omvat geen goedkeuring met verwijzing naar de lening opgenomen van [C] AG. Bovendien is gesteld noch gebleken dat verweerder destijds de beschikking had over een kopie van de op 29 december 1988 tussen [C] AG en eiseres gesloten kredietfaciliteit (Darlehensvertrag). Er kan niet vanuit worden gegaan dat verweerder op de hoogte was van het feit dat de lening van [A] AG in de loop van 1989 is vervangen door een lening van [C] AG. Eiseres heeft genoemde brief in redelijkheid niet kunnen opvatten als een toezegging omtrent de onderhavige lening van [C] AG aan eiseres. Het beroep op het vertrouwensbeginsel faalt derhalve.
      
      
        
          Heffingsrente
        
      
    
    
      4.10.
      Voor zover eiseres betoogt dat de heffingsrente dient te worden verminderd wegens een lange behandelduur in de bezwaarfase, kan de rechtbank haar niet volgen, reeds omdat geen heffingsrente in rekening wordt gebracht in de bezwaarfase. 
      
    
    
      4.11.
      Omdat de beroepsgronden tegen de aanslagen geen doel treffen, ziet de rechtbank ook overigens geen aanleiding voor vermindering van de in rekening gebrachte heffingsrente. 
      
    
    
      4.12.
      Gelet op het vorenoverwogene dienen de beroepen ongegrond te worden verklaard.
      
      
        
          Verzoek om immateriële schadevergoeding
        
      
    
    
      4.13.
      Met betrekking tot het als een verzoek om immateriële schadevergoeding wegens overschrijding van de redelijke termijn op te vatten betoog van eiseres (zie onder meer Hoge Raad 10 juni 2011, ECLI:NL:HR:2011:BO5046, ECLI:NL:HR:2011:BO5080 en ECLI:NL:HR:2011:BO5087 en van 22 april 2005, ECLI:NL:HR:2005:AO9006, BNB 2005/337), oordeelt de rechtbank als volgt. De redelijke termijn neemt een aanvang op het moment dat het bezwaarschrift tegen de aanslag is ontvangen. In beginsel geldt voor de bezwaar- en beroepsfase een termijn van in totaal twee jaar. In bijzondere omstandigheden is een langere duur voor de behandeling gerechtvaardigd.
      
    
    
      4.14.
      De bezwaarschriften tegen de aanslagen vpb 2004, 2005 en 2006 zijn ontvangen op respectievelijk 14 januari 2008, 5 mei 2009 en 25 januari 2010. De uitspraken op bezwaar zijn gedagtekend op respectievelijk 17, 24 en 31 december 2012.
      
    
    
      4.15.
      Gelet op het vorenstaande is niet uitgesloten dat een redelijke termijn voor beslechting van het belastinggeschil is overschreden. Verweerder heeft zich reeds over het verzoek om immateriële schadevergoeding uitgelaten. De rechtbank zal met overeenkomstige toepassing van artikel 8:73, tweede lid, van de Awb het onderzoek heropenen om de Staat der Nederlanden (de Minister van Veiligheid en Justitie c.q. de Raad voor de rechtspraak als zijn mandataris) in de gelegenheid te stellen als partij aan het geding deel te nemen en zich uit te laten over het verzoek. Na (het verstrijken van de termijn voor) de uitlating zal eiseres in de gelegenheid worden gesteld binnen een termijn van twee weken daarop te reageren. Tenzij de rechtbank voor een nadere behandeling ter zitting aanleiding ziet, zal de rechtbank het onderzoek daarna sluiten en op het verzoek beslissen.”
      
    
  
  
    
      5De beoordeling door het Hof
    
    
      5.1.
      De grieven van belanghebbende lenen zich voor gezamenlijke bespreking.
      
      
        5.2.1.
        De stelling van belanghebbende dat de aanslagen voor de jaren 2004 en 2005 te laat (dat wil zeggen: buiten de wettelijke aanslagtermijn) zijn opgelegd, wordt verworpen. In zijn verweerschrift in hoger beroep (onderdeel 3.1) heeft de inspecteur deze stelling onder verwijzing naar de bijlagen bij het verweerschrift in eerste aanleg overtuigend betwist. Het Hof merkt nog op dat belanghebbende haar stelling heeft gebaseerd op de – in dit verband niet relevante – data waarop uitspraken op bezwaar tegen deze aanslagen zijn gedaan.
        
      
      
        5.2.2.
        Voor zover belanghebbende geacht moet worden in hoger beroep haar standpunt te hebben gehandhaafd dat de aanslagen niet met voldoende voortvarendheid zouden zijn vastgesteld, verwerpt het Hof dat standpunt (reeds) op de door de rechtbank in 4.2 van haar uitspraak vermelde gronden. 
        
      
      
        5.2.3.
        Voor zover belanghebbende geacht moet worden haar beroep op (schending van) artikel 10:3 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) in appel te hebben gehandhaafd, verwerpt het Hof dat beroep op de door de rechtbank in 4.1 van haar uitspraak vermelde gronden.
        
      
    
    
      5.3.
      Aan de stellingen van belanghebbende dat zij bij de (vervolg)zitting van de rechtbank niet adequaat heeft kunnen reageren op de vele bijlagen bij de pleitnota van de inspecteur, dat de rechtbank bij die zitting partijen niet de gelegenheid heeft gegeven zich uit te laten over de cijfermatige kant van de in geschil zijnde belastingaanslagen en dat zij van die zitting geen proces-verbaal heeft ontvangen, gaat het Hof voorbij omdat, voor zover belanghebbende daardoor in de eerste aanleg in zijn verdediging is benadeeld, zulks is gecompenseerd in de fase van het hoger beroep.
      
    
    
      5.4.
      Voor zover belanghebbende zich erover beklaagt dat de rechtbank in haar uitspraak heeft verwezen naar haar gelijktijdig gedane uitspraak in gelijktijdig ter zitting behandelde zaken van [Q] , gaat het Hof daaraan voorbij, omdat die andere uitspraak deel uitmaakt van de uitspraak in de zaken van belanghebbende, en belanghebbende zich in hoger beroep tegen beide uitspraken heeft kunnen verweren, laatstelijk op een zitting waar de zaken van beide partijen aan de orde waren en waarbij met alle partijen is afgesproken dat al hetgeen in een van die zaken is aangevoerd, ook als aangevoerd in de andere zaken heeft te gelden. Gelet op deze ruime mogelijkheden tot verweer houdt ook niet stand het bezwaar van belanghebbende dat haar niet duidelijk is op welke feitenvaststellingen en rechtsoverwegingen de rechtbank de jegens haar genomen beslissing heeft doen berusten. Overigens is het Hof van oordeel dat de rechtbank ruimschoots voldoende inzicht heeft gegeven in de feitelijke en juridische grondslag voor de beslissingen in de zaken van belanghebbende.
      
      
      
      
        5.5.1.
        Op grond van zijn uitspraak van 22 december 2016 in de gelijktijdig behandelde zaken van [Q] – waarvan een afschrift aan deze uitspraak is gehecht – neemt het Hof ook voor de beoordeling van het onderhavige hoger beroep tot uitgangspunt dat [Q] in de onderhavige jaren – ook bij toepassing van een normale bewijslastverdeling – als de (lees: enige) uiteindelijk economisch gerechtigde tot de aandelen in zowel belanghebbende als [C] AG moet worden aangemerkt. Niet alleen [Q] , maar ook belanghebbende, heeft dit uitgangspunt in hoger beroep onvoldoende gemotiveerd betwist.
        
      
      
        5.5.2.
        Daaruit vloeit voort dat [C] AG op de voet van artikel 10a, vierde lid, aanhef en onderdeel c, van de Wet is aan te merken als een lichaam waarin een derde (te weten: [Q] ) voor ten minste een derde gedeelte belang heeft, terwijl deze derde tevens voor ten minste een derde gedeelte belang heeft in de belastingplichtige.
        
      
      
        5.5.3.
        Zoals volgt uit de aanhef van artikel 10a, vierde lid, aanhef en onderdeel c, van de Wet, in de voor de onderhavige jaren geldende tekst, dient [C] AG dan voor de toepassing van artikel 10d van de Wet als een met belanghebbende verbonden lichaam te worden aangemerkt. De opvatting van belanghebbende dat artikel 10a, vierde lid, aanhef en onderdeel c, van de Wet niet geldt voor de toepassing van artikel 10d van de Wet berust kennelijk op een latere – voor de onderhavige jaren niet relevante – tekstversie van artikel 10a van de Wet.
        
      
      
        5.5.4.
        De inspecteur heeft zich in eerste aanleg gemotiveerd – en door belanghebbende onvoldoende gemotiveerd betwist – op het standpunt gesteld dat belanghebbende met andere lichamen is verbonden in de zin van artikel 2:24b van het Burgerlijk Wetboek (BW). Hieruit volgt dat de toepassing van artikel 10d, eerste lid, van de Wet niet afstuit op het bepaalde in artikel 10d, tweede lid, van de Wet. Aan het voorgaande kan niet afdoen de omstandigheid dat niet is komen vast te staan dat [C] AG behoort tot de andere lichamen waarmee belanghebbende is verbonden in de zin van artikel 2:24b BW. Evenmin staat deze omstandigheid in de weg aan het in 5.5.3 gegeven oordeel dat [C] AG voor de toepassing van artikel 10d van de Wet als een met belanghebbende verbonden lichaam dient te worden aangemerkt.
        
      
      
        5.5.5.
        Voor zover belanghebbende in appel nog bedoelt zich erop te beroepen dat de brief van mr. [naam medewerker Belastingdienst] van 14 juli 1992 vertrouwen heeft gewekt dat de Belastingdienst de lening van [C] AG als een zakelijke lening zou (blijven) beschouwen, overweegt het Hof als volgt. Ook indien – anders dan de rechtbank – ervan wordt uitgegaan dat mr. [naam medewerker Belastingdienst] destijds beschikte over de leningovereenkomst van 29 december 1989 tussen belanghebbende en [C] AG, brengt de omstandigheid dat de Belastingdienst de daaruit voortvloeiende rentelasten als zakelijk zou hebben te aanvaarden niet mee dat de Belastingdienst zich in enig later jaar niet op het standpunt zou mogen stellen dat bij belanghebbende sprake is van een teveel aan vreemd vermogen in de zin van artikel 10d van de Wet.
        
      
    
    
      5.6.
      Het Hof vermag belanghebbende niet te volgen in haar betoog dat met toepassing van artikel 10d van de Wet bij de bepaling van haar belastbare winst op discriminatoire of anderszins onaanvaardbare wijze zou worden getreden in de heffingsrechten van Zwitserland.
      
      
      
    
    
      5.7.
      Belanghebbende heeft in haar hogerberoepschrift de hoogte van de correcties uit hoofde van de toepassing van artikel 10d van de Wet (voor het eerst) ter discussie gesteld. De inspecteur heeft in zijn verweerschrift een toelichting gegeven op de wijze waarop de correcties zijn berekend. Belanghebbende heeft die toelichting niet meer bestreden en het Hof heeft geen reden om van de berekening van de inspecteur af te wijken.
      
      
        5.8.1.
        Ambtshalve heeft het Hof aan de orde gesteld, waarmee partijen eenparig hebben ingestemd, dat de belastbare winsten van belanghebbende in de onderhavige jaren nog moeten worden verminderd met de van belanghebbende nageheven loonheffing en de daarover in rekening gebrachte heffingsrente, een en ander tot de – voor een desbetreffend jaar relevante – bedragen zoals die (zouden) volgen uit de uitspraak met kenmerken 14/00695, 14/00696, 14/00698 en 14/00699 betreffende aan belanghebbende opgelegde naheffingsaanslagen in de loonheffingen. Die uitspraak is gedaan op 22 december 2016. Bij brief van diezelfde datum heeft het Hof de inspecteur verzocht om, met inachtneming van door het Hof vermelde uitgangspunten, een berekening te maken van de hieruit voortvloeiende verminderingen van de belastbare winsten. 
        
      
      
        5.8.2.
        De inspecteur heeft zijn berekening ingediend bij brief van 13 januari 2017. Deze berekening resulteert erin dat de belastbare winsten van de jaren 2004, 2005 en 2006 met achtereenvolgens € 82.177, € 51.626 en € 96.548 dienen te worden verminderd. Hieruit vloeit voort dat het belastbare bedrag voor 2004 nihil bedraagt (belastbare winst € 1.616.648 minus verrekenbaar verlies € 1.616.648), voor 2005 € 918.025 (belastbare winst € 1.534.709 minus restant verrekenbaar verlies € 616.684), en voor 2006 € 2.020.302. 
        
      
      
        5.8.3.
        De schriftelijke reactie van belanghebbende op de door de inspecteur gemaakte berekening geeft het Hof geen aanleiding om van deze berekening af te wijken. Het Hof merkt in dit verband op dat binnen het kader van het onderhavige geschil geen relevantie toekomt aan (en geen ruimte voor discussie is over) de heffingsrente die aan belanghebbende in rekening is gebracht ter zake van de aan haar opgelegde navorderingsaanslag vennootschapsbelasting voor het jaar 2003.
        
      
    
    
      5.9.
      Het Hof constateert dat de standaardtermijn van twee jaar voor de behandeling van het hoger beroep met iets meer dan zes maanden is overschreden, doch neemt als bijzondere omstandigheid – die deze vertraging afdoende rechtvaardigt – de omvang en complexiteit van de zaak (en de tegelijkertijd behandelde zaken betreffende aan belanghebbende opgelegde naheffingsaanslagen in de loonheffingen en betreffende aan de directeur (engrootaandeelhouder) van belanghebbende [Q] opgelegde belastingaanslagen inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen) in aanmerking. Het Hof volstaat met deze vaststellingen en vindt geen aanleiding tot het toekennen van een vergoeding van immateriële schade voor de hogerberoepsfase.
      
    
    
      5.10.
      De slotsom is dat het hoger beroep van belanghebbende – gelet op hetgeen onder 5.8 is overwogen – gegrond is en dat de uitspraak van de rechtbank moet worden vernietigd. Het Hof zal beslissen zoals hierna volgt.   
      
      
      
      
      
    
  
  
    
      6
      6. Kosten
    
    
      Aangezien het hoger beroep en het beroep (zij het ten dele) gegrond worden bevonden, zijn in beginsel termen aanwezig de inspecteur op de voet van artikel 8:75 van de Awb te veroordelen in de kosten die belanghebbende voor het beroep en hoger beroep heeft moeten maken. Nu echter niet is gesteld – en het Hof ook niet aannemelijk acht – dat de gemachtigde ir. J. de Koning beroepsmatig juridische bijstand aan belanghebbende heeft verleend, en ook overigens geen voor vergoeding in aanmerking komende kosten zijn gesteld of gebleken, wordt aan een kostenveroordeling niet toegekomen.
    
    
    
  
  
    
      7Beslissing
    
    
      Het Hof:
    
    - vernietigt de uitspraak van de rechtbank;
    - verklaart de beroepen gegrond;
    - vernietigt de uitspraken op bezwaar;
    - vermindert de aanslag voor het jaar 2004 tot een berekend naar een belastbaar bedrag van nihil en vernietigt de daarbij opgelegde beschikking heffingsrente;
    - vermindert de aanslag voor het jaar 2005 tot een berekend naar een belastbaar bedrag van € 918.025, met evenredige vermindering van de heffingsrente;
    - vermindert de aanslag voor het jaar 2006 tot een berekend naar een belastbaar bedrag van € 2.020.302, met evenredige vermindering van de heffingsrente;
    - gelast de inspecteur het door belanghebbende voor de behandeling van het beroep en het hoger beroep betaalde griffierecht van in totaal € 795 (€ 302 + € 493) aan belanghebbende te vergoeden.
    
    
      De uitspraak is gedaan door mrs. E.A.G. van der Ouderaa, voorzitter, J. den Boer en D.J. de Korte, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. C. Lambeck als griffier. De beslissing is op 21 maart 2017 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
    2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    a. de naam en het adres van de indiener;
    b. een dagtekening;
    c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
    d. de gronden van het beroep in cassatie.
    
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.
    
    
    
    
    
    
    
    
      Bijlagen
    
    
    - uitspraak van 22 augustus 2014 van de rechtbank Noord-Holland met kenmerken AWB 12/49, 12/50, 12/212, 12/213 en 12/214 
    
    - uitspraak van 22 december 2016 van het Gerechtshof Amsterdam met kenmerken 14/00741 tot en met 14/00745