ECLI:NL:GHDHA:2023:1238, Gerechtshof Den Haag, 17-05-2023, BK-22/00580
Gerechtshof Den Haag — Uitspraak 
Datum: 2023-05-17 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Art. 17, lid 3, Wet WOZ. Gecorrigeerde vervangingswaarde uitvaartcentrum voor het jaar 2020. De partij die afwijkt van de Taxatiewijzer die partijen beiden tot richtsnoer hebben genomen, draagt de bewijslast van de afwijking. De Heffingsambtenaar heeft de restwaarden van ruwbouw, afbouw en installaties aannemelijk gemaakt. Belanghebbende heeft de restwaarde van 5% niet aannemelijk gemaakt. Vergoeding van immateriële schade voor de beroepsfase. Corona vormt geen bijzondere omstandigheid.

GERECHTSHOF DEN HAAG
    
    
      Team Belastingrecht meervoudige kamer nummer BK-22/00580
    
    
    
    Uitspraak van 17 mei 2023
    
    
      in het geding tussen:
    
    
    
      
        
          [X] N.V. te [Z] , belanghebbende, (gemachtigde: G. Gieben)
    
    
    
      en
    
    
    
      
        de heffingsambtenaar van de Regionale Belasting Groep, de Heffingsambtenaar, ( […] )
    
    
    
      en
    
    
    de Staat der Nederlanden, de Minister van Justitie en Veiligheid, de Minister,
    
    
      op het hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraak van de rechtbank Rotterdam (de Rechtbank) van 19 mei 2022, ROT 20/4639.
    
    
    
  
  
    Procesverloop
    
    
      1.1.
      De Heffingsambtenaar heeft ten aanzien van belanghebbende bij beschikking op grond van de Wet waardering onroerende zaken (Wet WOZ) de waarde op 1 januari 2019 (de waardepeildatum) van de onroerende zaak, plaatselijk bekend als [adres] te [woonplaats] (de onroerende zaak) voor het belastingjaar 2020 vastgesteld op € 1.756.000 (de beschikking). Met de beschikking is in één geschrift bekendgemaakt en verenigd de aan belanghebbende voor het jaar 2020 opgelegde aanslag in de van gebruikers van onroerende zaken geheven onroerendezaakbelasting van de gemeente [woonplaats] (de aanslag).
      
    
    
      1.2.
      Belanghebbende heeft tegen de beschikking en de aanslag op 6 april 2020 bezwaar gemaakt. Bij uitspraak op bezwaar van 21 juli 2020 heeft de Heffingsambtenaar het bezwaar ongegrond verklaard.
      
    
    
      1.3.
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep bij de Rechtbank ingesteld. Het beroepschrift is ontvangen op 1 september 2020. Van belanghebbende is een griffierecht geheven van € 354. De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.
      
    
    
      1.4.
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld bij het Hof. Van belanghebbende is een griffierecht geheven van € 548. De Heffingsambtenaar heeft een verweerschrift ingediend.
      
      
      
    
    
      1.5.
      De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 5 april 2023. Partijen zijn verschenen. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt.
      
      
    
  
  
    Feiten
    
    
      2.1.
      Belanghebbende is gebruiker van de onroerende zaak. De onroerende zaak is een uitvaartcentrum en bestaat uit een aula met bezoekersruimte (het gebouw), de ondergrond van het gebouw, grond behorende bij het gebouw, het parkeerterrein en de toegangsweg tot het parkeerterrein. De oppervlakte van het perceel grond bedraagt 3.389 m² en de oppervlakte van het gebouw 1.028 m2. Op het terrein zijn verhardingen en beplantingen aangebracht. Het gebouw heeft een traditionele bouwwijze, is opgetrokken uit metselstenen en heeft een plat dak met bitumineuze dakbedekking.
      
      
        2.2.1.
        Ter onderbouwing van de vastgestelde waarde van de onroerende zaak heeft de Heffingsambtenaar een taxatierapport overgelegd. In het taxatierapport, opgemaakt op 11 maart 2022, is de waarde op de waardepeildatum van de onroerende zaak als volgt opgebouwd:
        
        
          
            
            
            
            
              
                
                  Taxatieopbouw onderhavige object [adres]
                
              
              
                
                  
                
                
                  oppervlakte/ lengte
                
                
                  (deel)waarde
                
              
              
                
                  Grondwaarde
                
                
                  3.389 m2
                
                
                  € 338.900,--
                
              
              
                
                  Gecorrigeerde vervangingswaarde gebouw
                
                
                  1.028 m2
                
                
                  € 1.028.688,--
                
              
              
                
                  Gecorrigeerde vervangingswaarde verharding
                
                
                  1.940 m2
                
                
                  € 84.196,--
                
              
              
                
                  Totaal
                
                
                  
                
                
                  € 1.451.784,--
                
              
              
                
                  BTW 21%
                
                
                  
                
                
                  
                    € 304.874,--
                  
                
              
              
                
                  WOZ-waarde
                
                
                  
                
                
                  € 1.756.658,--
                
              
            
          
        
        
      
      
        2.2.2.
        Het taxatierapport bevat berekeningen van de in de rechterkolom vermelde deelwaarden, waarin:
        
          
            wat betreft de grond: de rekenprijs van € 100 per m2, exclusief omzetbelasting, is vermenigvuldigd met het aantal m2;
          
          
            wat betreft het gebouw: de rekenprijs per m2 is vermenigvuldigd met het aantal m2, een op basis van de levensduur, de resterende levensduur en de restwaarde berekende factor voor technische veroudering en een factor voor functionele veroudering. De berekening is uitgevoerd voor de ruwbouw, de afbouw en de installaties. De in het schema hierboven opgenomen deelwaarde is de som van de berekende deelwaarde van de ruwbouw, de afbouw en de installaties;
          
          
            wat betreft de verharding: de rekenprijs per m2 is vermenigvuldigd met het aantal m2,
          
          
            waarin is uitgegaan van een op basis van de levensduur, de resterende levensduur en de restwaarde berekende factor voor technische veroudering van 0,620 en een factor voor functionele veroudering van 1,000.
          
        
        
      
      
        2.2.3.
        De berekeningen in het taxatierapport van het gebouw en de verharding zijn uitgevoerd met gebruikmaking van twee archetypen (raadpleegbaar op www.wozdatacenter.nl).
        
        
          
            
            
            
            
            
              
                
                  
                    Taxatiewijzer en kengetallen waardepeildatum 01-01-2019
                  
                
                
                  
                    Nummer archetype
                  
                
                
                  
                    Omschrijving archetype
                  
                
                
                  
                    Gebruikt voor
                  
                
              
            
          
        
        
        
        
        
        
          
            
            
            
            
            
              
                
                  Deel 6 Crematoria
                
                
                  L784010L
                
                
                  Crematorium 1986-2000
                
                
                  Gebouw
                
              
              
                
                  Deel 26 Algemene kengetallen
                
                
                  I3000130
                
                
                  Klinkers (100*200 mm zandbodem)
                
                
                  Bestrating, verharding en wegen
                
              
            
          
        
        
      
      
        2.2.4.
        Ter onderbouwing van de berekening van de gecorrigeerde vervangingswaarde is per deelobject de vervangingswaarde vóór toepassing van de correcties voor technische en functionele veroudering (de bruto vervangingswaarde) bepaald door de herbouwkosten per m2 van het deelobject te verdelen over de ruwbouw, de afbouw/vaste inrichting (de afbouw) en installaties van dat deelobject (voor het gebouw respectievelijk 55%, 25%, 20% en voor de verharding 100%, 0%, 0%). De herbouwkosten per m2 en de genoemde percentages zijn bepaald aan de hand van het in het taxatierapport voor het deelobject gekozen archetype. Daarna is voor de ruwbouw, de afbouw en de installaties van het gebouw een correctie voor technische veroudering toegepast, die is berekend op basis van de in het taxatierapport vermelde technische levensduren en restwaarden van de ruwbouw, de afbouw en de installaties. Voor de verharding is dat alleen voor de ruwbouw berekend. De resterende levensduur van de ruwbouw, de afbouw en de installaties van het gebouw is bepaald op 36 jaar, 5 jaar en 5 jaar. De resterende levensduur van de ruwbouw voor de verharding is bepaald op 31 jaar. De Heffingsambtenaar is voor het gebouw uitgegaan van restwaarden van respectievelijk 25% (ruwbouw), 10% (afbouw) en 7% (installaties). De Heffingsambtenaar heeft een correctie voor functionele veroudering toegepast op de ruwbouw, afbouw en installaties van het gebouw in verband met een verandering in de kosten bouwwijze.
        
      
      
        2.2.5.
        Over de restwaarden is in het taxatierapport het volgende opgemerkt:
        
        
          “De resterende levensduur moet bij iedere waardepeildatum opnieuw worden ingeschat. Op waardepeildatum 1-1- 2019 was het object nog volledig in gebruik waardoor de actuele beoogde gebruiksduur c.q. levensduur opnieuw is ingeschat. Bij het inschatten van de actuele beoogde gebruiksperiode wordt gekeken naar zowel de fysieke omstandigheden van het object als naar relevante omgevingsfactoren. Alleen bij de afbouw en installaties is er sprake van een langere levensduur dan oorspronkelijk ingeschat, in combinatie met een restwaarde. Door gebruik, onderhoud, investeringen, ontwikkelingen in eisen zal gedurende de gebruiksperiode de verwachte beoogde gebruiksperiode continu aan veranderingen onderhevig zijn. De actuele verwachting is dat het gebouw nog een groot aantal jaren in gebruik zal blijven. Het onderhoud en de investeringen zijn ook afgestemd op deze verwachting.
          Immers, er is sprake van een vorm van onderhoud(planning), die eraan bijdraagt dat het huidige gebruik langer voortgezet kan worden dan wellicht oorspronkelijk verwacht. Dit onderhoud is er op gericht dat de gebouwen en de installaties steeds goed blijven functioneren. Daarbij worden ook steeds onderdelen vervangen om het functioneren van het gebouw te waarborgen. Normaal onderhoud is er daarbij op gericht om het gebouw nog een aantal jaren in de toekomst te laten functioneren (verwachte/geplande langere levensduur). Op grond van deze informatie en het gegeven dat het gebouw in een normale onderhoudsstaat verkeert en alle noodzakelijke werkzaamheden worden uitgevoerd, is de actuele beoogde gebruiksperiode van de ruwbouw, afbouw en installaties opnieuw ingeschat en kan men ervan uit gaan dat de ruwbouw, afbouw en installaties nog een beoogde gebruiksperiode hebben van respectievelijk tenminste 36, 5 en 5 jaar.
          Het gebouw is op dit moment nog voor de volle 100% in gebruik en er zijn geen plannen voor toekomstige sloop van het gebouw en/of beëindigen van de gebruiksfunctie. Het geplande onderhoud en de daarbij behorende investeringen zijn er op gericht om het gebouw ook in de toekomst te blijven gebruiken. Volgens [naam] , online platform voor uitvaartverzorgers, is de uitvaartbranche een groeiende bedrijfstak door een toenemende sterfte door vergrijzing. In 2018 zijn er 153.249 mensen overleden. Bijna een verdubbeling ten opzichte van de jaren ‘50 van de vorige eeuw. De prognose is dat het aantal sterfgevallen per jaar zal blijven stijgen tot 2055 en daarna pas weer zal dalen. De redenen van deze doorlopende stijging zijn de vergrijzing van de babyboomers en vergrijzing van mensen die in de ‘kleine geboortegolf’ van 1965-1970 zijn geboren. Gelet hierop is er voorlopig nog volop behoefte van
          crematoria, aula’s e.d. zoals het onderhavige object. Onderstaande 2 transities van een wijk-buurtcentrum naar aula, weliswaar in de gemeente [woonplaats 2] , laten zien dat er behoefte is aan soortgelijke gebouwen als het onderhavige. Op basis van bovenstaande informatie is de beoogde gebruiksperiode van de ruwbouw, afbouw en installaties opnieuw
        
        
        
        
        
          ingeschat en blijft de oorspronkelijke ingeschatte beoogde gebruikersperiode van de ruwbouw op 55 jaar en is de resterende beoogde gebruiksperiode van de ruwbouw en installaties ingeschat op 5 jaar.
        
        
        
          
            [adres 2] te [woonplaats 2] is medio 2015 verbouwd van wijk- buurtcentrum naar aula. Tevens heeft er een uitbreiding van het pand plaatsgevonden.
          
            [adres 3] te [woonplaats 2] is eind 2014/begin 2015 verbouwd van wijk- buurtcentrum naar aula. Zo is het ook mogelijk dat er een transitie plaatsvindt van aula naar wijk- buurtcentrum.
        
        
        
          De restwaarde van de ruwbouw, afbouw en installaties voor een aula met als archetype L784010L ligt respectievelijk tussen de 20% en 30%, 5% en 15% en tussen de 5% en 10%. [adres] is een aula en bezoekersruimte waarvan de apparatuur, installaties en afbouw aan minder strenge eisen moeten voldoen dan die van b.v. ziekenhuizen. De aanwezige installaties en afbouw zijn goed vergelijkbaar met de installaties die in woonhuizen voorkomen. De waarde en het waardeverlies ( als er al sprake is van waardeverlies) van deze installaties en afbouw zijn beduidend minder dan van de installaties die bijvoorbeeld in ziekenhuizen voorkomen.
        
        
        
          Door de beperkte hoeveelheid installaties, veelal eenvoudige installaties, die in een aula aanwezig zijn, en het feit dat er regelmatig onderhoud gepleegd wordt aan de installaties, behouden deze installaties hun restwaarde ook wanneer deze installaties een langere levensduur hebben dan oorspronkelijk ingeschat. De restwaarde die bij de taxatie wordt gebruikt betreft niet de zuiver bouwtechnische restwaarde samenhangend met bijvoorbeeld de opbrengst van materialen bij sloop van het object. De restwaarde omvat ook de waarde die het gebouw kan hebben na beëindiging van de nu verwachte economische levensduur.
        
        
        
          Daarbij wordt er van uit gegaan dat het gebouw op dat moment nog bruikbaar kan zijn voor het doel waardoor het gebouwd is of het gebouw met een andere bestemming gebruikt gaat worden zodat de restwaarde samenhangt met voortzetting van gebruik. Het onderhavige object betreft een solitair gebouw gelegen op een goede locatie tussen diverse woonwijken. Gelet op de locatie maar ook gelet op gebouw zelf, behoort, middels eenvoudige aanpassingen, een transitie naar een wijk- en buurtcentrum of een clubhuis tot de mogelijkheden. Met het bepalen van de restwaarde is ook rekening gehouden met het gegeven dat de uitvaartbranche een groeiende en florerende bedrijfstak is waarbij ook in de toekomst nog volop behoefte zal zijn aan aula’s. De jurisprudentie bevestigt een verlenging van de beoogde gebruiksperiode en het hanteren van een restwaarde o.a. Rechtbank Rotterdam”
        
        
        
          Verder heeft de Heffingsambtenaar verwezen naar de volgende herleiding van de restwaarden van drie naar zijn opvatting met de onroerende zaak vergelijkbare onroerende zaken (vergelijkingsobjecten) uit de verkoopprijzen van de vergelijkingsobjecten.
        
        
        
          
            
            
            
            
            
              
                
                  Vergelijkbare objecten
                
                
                  
                    [adres 4]
                  
                
                
                  
                    [adres 5]
                  
                
                
                  
                    [adres 6]
                  
                
              
              
                
                  Gemeente
                
                
                  
                    [woonplaats 3]
                  
                
                
                  
                    [woonplaats 4]
                  
                
                
                  
                    [woonplaats 5]
                  
                
              
              
                
                  Soort object
                
                
                  Aula
                
                
                  Aula
                
                
                  Aula
                
              
              
                
                  Bouwjaar
                
                
                  1970/1990
                
                
                  1962/1987
                
                
                  1929/1984
                
              
              
                
                  Transactiedatum
                
                
                  19-02-2018
                
                
                  05-07-2019
                
                
                  04-07-2019
                
              
              
                
                  Transactieprijs
                
                
                  € 300.000
                
                
                  € 525.000
                
                
                  € 475.000
                
              
              
                
                  Totaal aantal b.v.o.
                
                
                  346 m2
                
                
                  827 m2
                
                
                  828 m2
                
              
              
                
                  Vervangingskosten
                
                
                  € 545.991
                
                
                  € 1.865.056
                
                
                  € 1.737.418
                
              
              
                
                  Perceeloppervlakte
                
                
                  334 m2
                
                
                  1.288 m2
                
                
                  1.805 m2
                
              
              
                
                  Grondwaarde
                
                
                  € 34.585
                
                
                  € 179.225
                
                
                  € 180.500
                
              
              
                
                  Berekende restwaarde
                
                
                  
                    48,61%
                  
                
                
                  
                    18,53%
                  
                
                
                  
                    16,95%
                  
                
              
            
          
        
        
        
        
        
        
          
            
            
            
            
            
              
                
                  Opmerkingen
                
                
                  Uitvaartcentrum heeft de aula verkocht. Na verkoop is het gebruik niet gewijzigd.
                
                
                  Na verkoop is de aula intern verbouwd naar 4 woningen. Voormalige eigenaar heeft op een andere locatie een nieuwe
                  aula gebouwd.
                
                
                  Na verkoop is de aula intern verbouwd naar een kerk.
                
              
            
          
        
        
      
    
    
      2.3.
      
        Belanghebbende heeft in beroep een taxatierapport overgelegd na bureautaxatie van
        
          [A] van 17 februari 2021, met twee taxatiekaarten. Eén taxatiekaart geeft het standpunt van de Heffingsambtenaar weer en de andere taxatiekaart het standpunt van belanghebbende. Belanghebbende heeft de waarde per 1 januari 2019 van de onroerende zaak zoals zij die voorstaat als volgt opgebouwd:
      
      
      
        
          
          
          
          
            
              
                
              
              
                m2
              
              
                (Deel)waarde eerste taxatiekaart
              
            
            
              
                Grond
              
              
                3.389
              
              
                € 338.900,--
              
            
            
              
                Aula
              
              
                1.028
              
              
                € 928.937,--
              
            
            
              
                Verharding grond
              
              
                1.940
              
              
                
                  € 84.797,--
                
              
            
            
              
                WOZ-waarde
              
              
                
              
              
                € 1.352.634,--
              
            
            
              
                Afgerond
              
              
                
              
              
                € 1.352.000,--
              
            
          
        
      
      
      
    
  
  
    Oordeel van de Rechtbank
    
    3. De Rechtbank heeft geoordeeld, waarbij belanghebbende is aangeduid als eiseres en de Heffingsambtenaar als verweerder:
    
    
      ” 3. Op grond van artikel 17, tweede lid, van de Wet WOZ wordt de waarde van de onroerende zaak bepaald op de waarde die eraan moet worden toegekend indien de volle en onbezwaarde eigendom ervan zou kunnen worden overgedragen en de verkrijger de zaak in de staat waarin die zich bevindt, onmiddellijk en in volle omvang in gebruik zou kunnen nemen. Uit de geschiedenis van de totstandkoming van de Wet WOZ blijkt dat de WOZ-waarde gelijk dient te zijn aan de prijs die de meest biedende koper betaalt na de meest geschikte voorbereiding.
      Op grond van artikel 17, derde lid, van de Wet WOZ wordt in afwijking in zoverre van het tweede lid de waarde van een onroerende zaak, voor zover die niet tot woning dient, bepaald op de vervangingswaarde indien dit leidt tot een hogere waarde dan die ingevolge het tweede lid. Bij de berekening van de vervangingswaarde wordt rekening gehouden met de aard en de bestemming van de zaak en de sedert de stichting van de zaak opgetreden technische en functionele veroudering, waarbij de invloed van latere wijzigingen in aanmerking wordt genomen. Naar de bedoeling van de wetgever is de gecorrigeerde vervangingswaarde van een onroerende zaak de waarde die de zaak in economische zin voor haar eigenaar heeft (zie bijvoorbeeld Hoge Raad van 5 juni 1996, ECLI:NL:HR:1996:AA1799).
    
    
    4. Verweerder dient aannemelijk te maken dat hij de WOZ-waarde niet te hoog heeft vastgesteld (Hoge Raad van 14 oktober 2005, ECLI:NL:HR:2005:AU4300 (Oostflakkee)). Ter voldoening aan deze bewijslast heeft verweerder een taxatierapport van 11 maart 2022 overgelegd dat is opgemaakt door [B] . In dit taxatierapport is de waarde van de onroerende zaak als volgt opgebouwd:
    
    
      Grondwaarde € 338.900,-
      Gecorrigeerde vervangingswaarde opstal	€ 1.028.688,-
    
    
    
    
    
    
      
        
        
        
          
            
              Gecorrigeerde vervangingswaarde verharding
            
            
              
                € 84.196,-
              
            
          
          
            
              Totaal
            
            
              € 1.451.784,-
            
          
          
            
              BTW 21%
            
            
              
                € 304.874,-
              
            
          
          
            
              WOZ-waarde
            
            
              € 1.756.658,-
            
          
        
      
    
    
    5. Partijen zijn het erover eens dat de waarde van de onroerende zaak dient te worden bepaald op de gecorrigeerde vervangingswaarde en dat daarbij de kengetallen in de taxatiewijzer Crematoria (Taxatiewijzer) als uitgangspunt moet worden genomen.
    De rechtbank sluit zich aan bij deze, naar haar oordeel rechtens juiste, opvatting van partijen.
    
    
      
        Restwaarde
      
    
    
      6.1.
      Eiseres stelt – onder verwijzing naar jurisprudentie – dat verweerder had moeten uitgaan van restwaarden die lager liggen dan de restwaarden die zijn genoemd in de Taxatiewijzer. Eiseres bepleit een restwaarde van 5%.
      
    
    
      6.2.
      
        De restwaarde van de ruwbouw, afbouw en installaties voor de aula met als archetype L784010L ligt volgens de Taxatiewijzer respectievelijk tussen 20% en 30%, 5% en 15% en tussen 5% en 10%. Verweerder is uitgegaan van
        restwaarden van respectievelijk 25% (ruwbouw), 10% (afbouw) en 7% (installaties), tezamen genomen 17,65%. Verweerder is hiermee uitgegaan van het gemiddelde uit de bandbreedte van de Taxatiewijzer.
      
      
    
    
      6.3.
      
        Uit het arrest van de Hoge Raad van 31 januari 2020, ECLI:NL:HR:2020:169 volgt dat bij de bepaling van technische levensduren en de restwaarden van gebouwde deelobjecten van een onroerende zaak in het algemeen gebruik kan worden gemaakt van taxatiewijzers mits partijen de richtsnoeren van die taxatiewijzers als uitgangspunt voor de waardering hebben aanvaard. Volgens het arrest van de Hoge Raad van 23 oktober 2020, ECLI:NL:HR:2020:1671 moet, als in de waardering wordt aangesloten bij een taxatiewijzer, de partij die wil afwijken van de kengetallen in die taxatiewijzer de gronden daarvoor stellen en bij betwisting aannemelijk maken. Volgens verweerder moet de levensduur van de onroerende zaak op een langere periode gesteld worden dan de periode die volgt uit de Taxatiewijzer en de restwaarde wordt daardoor op een latere tijdstip bereikt.
        Eiseres heeft dit betwist en derhalve ligt de bewijslast op verweerder. Volgens eiseres moeten de restwaardes van ruwbouw, afbouw en installaties lager worden vastgesteld dan in de taxatiewijzer wordt vermeld, omdat de restwaardes in de taxatiewijzer onvoldoende onderbouwd zijn. Eiseres verwijst hiertoe naar uitspraken van Gerechtshof Arnhem- Leeuwarden (ECLI:NL:GHARL:2015:6339 en ECLI:NL:GHARL:2018:3824) en Gerechtshof Den Haag (ECLI:NL:GHDHA:2017:3378). Eiseres staat een restwaarde voor van 5% voor zowel ruwbouw, als afbouw en installaties.
      
      
    
    
      6.4.
      Verweerder heeft in het taxatierapport verwezen naar een drietal verkooptransacties van uitvaartaula’s die niet te ver verwijderd zijn van de waardepeildatum. Hoewel de vergelijkingsobjecten niet gelegen zijn in [woonplaats] , kunnen deze toch worden betrokken in de beoordeling van de restwaarden. Daarbij neemt de rechtbank in aanmerking dat tussen partijen niet in geschil is dat er weinig verkopen plaatsvinden van met de onroerende zaak enigszins vergelijkbare objecten. De omstandigheid dat twee van de vergelijkingsobjecten na de verkoop een andere gebruik hebben gekregen en dat door deze wijziging de verkoopcijfers zouden kunnen zijn beïnvloed, maakt dat niet anders. Immers, voor de bepaling van de restwaarde is relevant wat de onroerende zaak op kan leveren bij verkoop na afloop van de levensduur. Een verkoper zal bij verkoop inzetten op een zo groot mogelijke groep gegadigden, zodat verkoop ten behoeve van een andere gebruiksmogelijkheid tot de relevante opties behoort. De verkooptransacties hebben een restwaarde van 48,61%, 18,53% en 16,95% (ruwbouw, afbouw en installaties tezamen), dat wil zeggen: gemiddeld een hogere restwaarde dan de door verweerder ten aanzien van de onroerende zaak aangehouden 17,65%. Verweerder heeft voldoende inzicht in de bepaling van deze percentages geboden door ze als volgt te berekenen: ter bepaling van de waarde van de opstal is van de verkoopsom de grondwaarde afgetrokken, vervolgens is die waarde gedeeld door de vervangingswaarde. De uitkomst is vermenigvuldigd met 100%. In combinatie met de Taxatiewijzer geven de gerealiseerde marktcijfers een voldoende onderbouwing van de restwaarde zoals opgenomen in de Taxatiewijzer. Daarbij geldt dat hiervoor geen wetenschappelijke onderbouwing noodzakelijk is, maar dat verweerder aannemelijk maakt dat de in de Taxatiewijzer opgenomen restwaarden
      
      
      
      
        reëel zijn en dat is het geval.
        Verder heeft verweerder toegelicht dat de installaties en afbouw ook na een levensduurverlenging hun oorspronkelijke restwaarde behouden. Dit komt door de beperkte hoeveelheid installaties, veelal eenvoudige installaties, die in de aula aanwezig zijn, en het feit dat de installaties regelmatig onderhouden worden. Daarnaast is de onroerende zaak gelegen op een goede locatie tussen diverse woonwijken. Gelet op de locatie en het gebouw behoort, middels eenvoudige aanpassingen, een transitie naar een wijk- en buurtcentrum of een clubhuis tot de mogelijkheden.
        Gelet op het voorgaande heeft verweerder de restwaarden aannemelijk gemaakt.
      
      
    
    
      6.5.
      De rechtbank volgt eiseres niet in haar stelling dat uitgegaan moet worden van een restwaarde van 5%. Uit het taxatierapport dat eiseres heeft overgelegd blijkt niet waarop het door eiseres als restwaarde gekozen uitgangspunt van 5% is gebaseerd. Voorts heeft eiseres ter zitting desgevraagd verklaard dat er voor de bepleite restwaarde van 5% geen onderbouwing is.
      
      
        
          BTW-component
        
      
    
    
      7.1.
      Eiseres voert aan dat de onroerende zaak ten onrechte inclusief BTW is gewaardeerd. Volgens eiseres is de eigenaar van de onroerende zaak een ondernemer in de zin van de Wet op de omzetbelasting 1968 en derhalve BTW-plichtig. Aangezien de eigenaar de BTW in vooraftrek kan nemen, dient de onroerende zaak exclusief BTW gewaardeerd te worden.
      
    
    
      7.2.
      Met de gecorrigeerde vervangingswaarde wordt gedoeld op het offer dat de eigenaar moet brengen om op de waardepeildatum een vergelijkbare onroerende zaak te vervaardigen of aan te schaffen (zie Kamerstukken II 1982/83, nr. 17 653, nr. 6, p. 3). Bij de vraag of de gecorrigeerde vervangingswaarde inclusief of exclusief omzetbelasting moet worden vastgesteld, is relevant of de ter zake van de denkbeeldige vervanging op de waardepeildatum geheven omzetbelasting op de eigenaar drukt en aldus tot het offer behoort. Daarbij is de BTW-positie van de eigenaar van belang. Bij de vaststelling van de vervangingswaarde moet de omzetbelasting buiten beschouwing blijven als de eigenaar ondernemer is en belaste prestaties verricht. De omzetbelasting die hem voor de denkbeeldige vervanging in rekening zou worden gebracht, zou hij in dat geval immers kunnen verrekenen vanwege het recht op aftrek van voorbelasting. De omzetbelasting drukt dan niet op de eigenaar. Als de omzetbelasting niet kan worden verrekend, behoort de omzetbelasting wel tot de waarde (zie bijvoorbeeld Hoge Raad 9 februari 2007, ECLI:NL:HR:2007:AW3876).
      
    
    
      7.3.
      De eigenaar van de onroerende zaak is – naar eiseres stelt en niet weersproken door verweerder – [C B.V.] . Niet in geschil is dat [C B.V.] zich bezig houdt met het verhuren van vastgoed. Op grond van artikel 11, eerste lid, onder b, van de Wet Omzetbelasting 1968 (Wet OB) is het verhuren van onroerende zaken in beginsel vrijgesteld van de omzetbelasting. Niet gesteld en niet gebleken is dat sprake is van een van de uitzonderingsgevallen die vermeld zijn in voornoemd artikel. Anders dan eiseres stelt heeft [C B.V.] daarom geen recht op vooraftrek. Dit betekent dat de voorbelasting ter zake van de verwerving van de grond en de bouw van de opstallen niet kan worden afgetrokken. De omzetbelasting drukt derhalve op [C B.V.] . Verweerder heeft de gecorrigeerde vervangingswaarde terecht inclusief BTW bepaald.
      
      8. Gelet op het voorgaande is de rechtbank van oordeel dat verweerder, ook in het licht van hetgeen eiseres daartegen heeft aangevoerd, is geslaagd in de op hem rustende bewijslast.
      
      9. Het beroep is ongegrond.
      
      
        
          Vergoeding van de immateriële schade
        
      
    
    
      10.1.
      Ter zitting heeft eiseres eerst verzocht om vergoeding van de immateriële schade omdat de redelijke termijn is overschreden.
      
    
    
      10.2.
      Op basis van de richtlijnen van de Hoge Raad, zoals omschreven in zijn arrest van 19 februari 2016, ECLI:NL:HR:2016:252, oordeelt de rechtbank als volgt.
      
      
      
    
    
      10.3.
      Voor een uitspraak in eerste aanleg geldt dat deze niet binnen een redelijke termijn is gedaan, als de rechtbank niet binnen twee jaar nadat die termijn is aangevangen uitspraak doet, tenzij sprake is van bijzondere omstandigheden. De termijn vangt in beginsel aan op het moment dat verweerder het bezwaarschrift ontvangt. Als uitgangspunt geldt daarbij een tarief van € 500,- per half jaar dat de redelijke termijn is overschreden, waarbij het totaal van de overschrijding naar boven wordt afgerond.
      
    
    
      10.4.
      Het beroep is in dit geval ontvangen op 1 september 2020. Voor beroepen die tussen 1 december 2019 en 1 juni 2021 bij de rechtbank zijn ingediend ziet de rechtbank aanleiding de termijn met een half jaar te verlengen. In deze periode werd de behandeling daarvan ernstig belemmerd door de uitbraak van het coronavirus en de ter bestrijding van dat virus getroffen maatregelen. Als onderdeel van die maatregelen hebben bij de rechtbank Rotterdam, anders dan bij andere rechtbanken, van circa maart tot september 2020 geen belastingzittingen plaatsgevonden. Weliswaar stond de onderhavige zaak niet eerder dan 28 april 2022 op een zitting gepland, maar de omstandigheid dat er in voornoemde periode geen belastingzittingen hebben plaatsgevonden heeft gevolgen gehad voor de planning en afdoening van alle belastingzaken, dus ook die van de onderhavige. Deze uitzonderlijke en onvoorzienbare situatie maakt dat sprake is van een bijzondere omstandigheid. Dit betekent dat de redelijke termijn in dit geval tweeëneenhalf jaar bedraagt.
      
    
    
      10.5
      In deze zaak is het bezwaarschrift op 6 april 2020 door verweerder ontvangen, terwijl deze uitspraak wordt gedaan op 19 mei 2022. Daarom is de redelijke termijn van tweeëneenhalf jaar, in dit geval niet overschreden. Voor vergoeding van immateriële schade bestaat daarom geen grond.
      
      
        11. Voor een proceskostenvergoeding bestaat geen aanleiding.”
      
      
      
    
  
  
    Geschil in hoger beroep en conclusies van partijen
    
    
      4.1.
      Tussen partijen is in geschil of de door de Heffingsambtenaar vastgestelde waarde van de onroerende zaak niet te hoog is. Voorts is in geschil of de Rechtbank het verzoek van belanghebbende om vergoeding van immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn terecht heeft afgewezen.
      
    
    
      4.2.
      Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, tot vernietiging van de uitspraak op bezwaar, tot wijziging van de beschikking aldus dat de waarde van de onroerende zaak wordt verminderd tot € 1.635.000 (uitgaande van de waarde zoals die kan worden ontleend aan de taxatiekaart onder 2.3, vermeerderd met 21% btw). Verder heeft belanghebbende verzocht om een vergoeding van immateriële schade alsmede een proceskostenvergoeding voor de bezwaar-, de beroeps- en de hogerberoepsfase.
      
    
    
      4.3.
      De Heffingsambtenaar concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank voor zover het de WOZ-waarde betreft. Met betrekking tot het verzoek om vergoeding van immateriële schade concludeert de Heffingsambtenaar tot afwijzing van het verzoek voor zover dat betrekking heeft op de bezwaarfase, omdat daarin geen overschrijding van de redelijke termijn heeft plaatsgevonden.
      
      
    
  
  
    Beoordeling van het hoger beroep
    
    
      5.1.
      Partijen zijn eenparig van mening dat de waarde van de onroerende zaak dient te worden bepaald op de gecorrigeerde vervangingswaarde. Het Hof sluit zich aan bij deze, naar zijn oordeel rechtens juiste, gezamenlijke opvatting van partijen.
      
    
    
      5.2.
      In artikel 17, lid 3, Wet WOZ is bepaald dat bij de bepaling van de gecorrigeerde vervangingswaarde van een onroerende zaak rekening wordt gehouden met de aard en de bestemming van de zaak en de sedert de stichting van de zaak opgetreden technische en functionele veroudering, waarbij de invloed van latere
      
      
      
      
        wijzigingen in aanmerking wordt genomen. In artikel 4, lid 2, van de Uitvoeringsregeling instructie waardebepaling Wet waardering onroerende zaken (URIW) - dat (niet meer dan) een hulpmiddel bij de bepaling van de WOZ-waarde is (zie HR 29 november 2000, ECLI:NL:HR:2000:AA8610) - is de wijze van berekening van de gecorrigeerde vervangingswaarde nader ingevuld.
        Naar de bedoeling van de wetgever is de gecorrigeerde vervangingswaarde van een onroerende zaak de waarde welke de zaak in economische zin voor haar eigenaar heeft (zie HR 8 juli 1992, ECLI:NL:HR:1992:ZC5032, BNB 1992/298 en HR 5 juni 1996, ECLI:NL:HR:1996:AA1799, BNB 1996/250).
      
      
    
    
      5.3.
      Omdat belanghebbende de door de Heffingsambtenaar vastgestelde waarde heeft betwist en zich op het standpunt heeft gesteld dat het Hof deze waarde op een lager bedrag dient vast te stellen, rust op de Heffingsambtenaar de last te bewijzen dat hij de waarde - met inachtneming van hetgeen belanghebbende daartegen aanvoert - niet op een te hoog bedrag heeft vastgesteld. Slechts indien de Heffingsambtenaar niet aan deze bewijslast heeft voldaan, komt de vraag aan de orde of de belanghebbende de door haar verdedigde waarde aannemelijk heeft gemaakt. Indien ook dat laatste niet het geval is, kan het Hof zelf tot een vaststelling van de waarde komen (HR 14 oktober 2005, ECLI:NL:HR:2005:AU4300, BNB 2005/378).
      
    
    
      5.4.
      Nu partijen niet van mening verschillen over de aan de grond en de verharding toe te kennen deelwaarden (respectievelijk € 338.900 en € 84.196) en evenmin van mening verschillen over de verlenging van de levensduur van de afbouw en installaties van het gebouw zal het Hof zich hierna beperken tot de vraag of de Heffingsambtenaar bij de bepaling van de correctie wegens technische veroudering van het gebouw is uitgegaan van de juiste, althans niet te hoge restwaarden.
      
      
        
          Voorafgaand: gebruik van taxatiewijzers
        
      
      
      
        5.5.1
        Uit de arresten van de Hoge Raad van 31 januari 2020, ECLI:NL:HR:2020:169, BNB 2020/72 en 23 oktober 2020, ECLI:NL:2020:1671, BNB 2020/174 volgt dat ter bepaling van technische levensduren en de restwaarden van gebouwde deelobjecten van een onroerende zaak in het algemeen gebruik kan worden gemaakt van taxatiewijzers mits partijen de richtsnoeren van die taxatiewijzers als uitgangspunt voor de waardering hebben aanvaard. Voorts geldt dat, indien partijen de richtsnoeren van een of meer taxatiewijzers als uitgangspunt voor de waardering hebben aanvaard en (een van de) partijen van bepaalde kengetallen in de taxatiewijzer(s) afwijkt (afwijken), de partij(en) die afwijkt (afwijken) de gronden voor deze afwijkingen moet(en) stellen en bij betwisting aannemelijk moet(en) maken (HR 23 oktober 2020, ECLI:NL:2020:1671, r.o. 2.4.3.).
        
      
      
        5.5.2.
        Beide partijen hebben voor de bepaling van de deelwaarden de Taxatiewijzer en kengetallen deel 6 Crematoria, waardepeildatum 1 januari 2019 (Taxatiewijzer Crematoria) als uitgangspunt voor de waardering aanvaard, in het bijzonder de daarin opgenomen, onder 2.2.5 vermelde, archetypes. Dit brengt mee dat als een van de partijen in (één van) haar standpunten van één of meer kengetallen afwijkt, zij de gronden daarvoor moet stellen en bij betwisting aannemelijk moet maken. Dit geldt ook als de bewijslast op grond van wat onder 5.3 is overwogen, bij de wederpartij ligt.
        
        
          
            Is de Heffingsambtenaar bij de bepaling van de correctie wegens technische veroudering van het gebouw uitgegaan van de juiste, althans niet te hoge restwaarden?
          
        
        
      
      
        5.6.1.
        De Heffingsambtenaar voert aan dat hij restwaarden (25% voor ruwbouw, 10% voor afbouw en 7% voor installaties) tot uitgangspunt heeft genomen die liggen binnen de bandbreedten van de restwaarden voor de ruwbouw, de afbouw en de installaties voor het onder 2.2.5 genoemde archetype L784010L (Crematorium 1986-2000). De Heffingsambtenaar is aldus gebleven binnen de bandbreedtes van de Taxatiewijzer.
        
        
          5,6,2, Belanghebbende echter stelt zich op het standpunt dat de restwaarden dienen te worden vastgesteld op 5%
        
        
        
        
        
          voor de ruwbouw, de afbouw en de installaties van het gebouw. Belanghebbende wenst aldus af te wijken van de kengetallen uit de Taxatiewijzer. Gelet op hetgeen is overwogen onder 5.5.1 en 5.5.2 is het aan belanghebbende de gronden voor deze afwijking te stellen en bij betwisting aannemelijk te maken. Aangezien belanghebbende haar stelling niet met marktgegevens of andere relevante, voor het Hof toetsbare gegevens heeft onderbouwd heeft belanghebbende niet aan de op haar rustende bewijslast voldaan.
        
        
        
          
            Conclusie
          
        
        
      
    
    
      5.7.
      Naar volgt uit hetgeen hiervoor is overwogen is de Heffingsambtenaar er in geslaagd aannemelijk te maken dat hij de waarde niet op een te hoog bedrag heeft vastgesteld en leidt hetgeen belanghebbende daartegenover heeft aangevoerd niet tot een ander oordeel.
      
      
        
          Verzoek vergoeding van immateriële schade
        
      
      
    
    
      5.8.
      De Rechtbank heeft het verzoek van belanghebbende om toekenning van een vergoeding voor immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn voor beslechting van het geschil in eerste aanleg afgewezen. De Rechtbank heeft geoordeeld dat de omstandigheid dat er in de periode maart 2020 tot september 2020 geen zittingen hebben plaatsgevonden als gevolg van de uitbraak van het coronavirus en de gevolgen daarvan voor de planning en afdoening van alle belastingzaken, waaronder die van belanghebbende, een uitzonderlijke en onvoorzienbare situatie vormt die de verlenging van de redelijke termijn van twee jaar voor berechting in bezwaar en beroep met zes maanden rechtvaardigt. Aangezien het bezwaarschrift op 6 april 2020 door de Heffingsambtenaar is ontvangen en de Rechtbank op 19 mei 2022 uitspraak heeft gedaan, is de redelijke termijn niet overschreden en komt belanghebbende niet in aanmerking voor vergoeding van immateriële schade, aldus de Rechtbank.
      
    
    
      5.9.
      Belanghebbende is hiertegen terecht opgekomen. De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 27 mei 2022, ECLI:NL:HR:2022:752, BNB 2022/106, r.o. 3.4.1 en 3.4.2, geoordeeld dat de uitbraak van het coronavirus in 2020 niet in algemene zin mag worden aangemerkt als een bijzondere omstandigheid die een verlenging rechtvaardigt van de termijn van berechting die in de regel als redelijk is aan te merken. De uitbraak van het coronavirus vormt alleen een bijzondere omstandigheid als hiervoor bedoeld, indien partijen waren uitgenodigd voor een onderzoek ter zitting in de periode waarin de gerechtsgebouwen in verband met de uitbraak van dit virus waren gesloten (de periode 17 maart 2020 tot en met 10 mei 2020) en het onderzoek ter zitting daarom opnieuw moest worden gepland. Daarvan is in het onderhavige geval geen sprake omdat het beroepschrift op 1 september 2020 bij de Rechtbank is ingediend, de Heffingsambtenaar op 24 februari 2021 de op de zaak betrekking hebbende stukken heeft ingediend, waarna op 24 maart 2022 door de Rechtbank om een verweerschrift is verzocht en de zaak niet eerder dan 28 april 2022 op een zitting is gepland. De Rechtbank heeft de redelijke termijn van beslechting van het geschil in eerste aanleg dan ook ten onrechte verlengd.
      
    
    
      5.10.
      De Heffingsambtenaar heeft binnen zes maanden na binnenkomst van het bezwaarschrift uitspraak op bezwaar gedaan. De Rechtbank heeft meer dan anderhalf jaar na het instellen van het beroep uitspraak gedaan. Vanaf de datum van ontvangst van het bezwaarschrift door de Heffingsambtenaar tot en met de datum waarop de Rechtbank uitspraak heeft gedaan, zijn twee jaar en ruim een maand verstreken. De redelijke termijn is aldus met afgerond twee maanden overschreden. Deze overschrijding is volledig toe te rekenen aan de beroepsfase. De Minister van Justitie en Veiligheid moet daarom aan belanghebbende een vergoeding van immateriële schade betalen van € 500 wegens overschrijding van de redelijke termijn in de beroepsfase.
      
      
        
          Slotsom
        
      
      
    
    
      5.11.
      Het hoger beroep is gegrond voor wat betreft de vergoeding van immateriële schade.
      
      
      
      
    
  
  
    Proceskosten en griffierecht
    
    
      6.1.
      
        Aangezien de overschrijding van de redelijke termijn aan de rechter is toe te rekenen, ziet het Hof aanleiding de Staat (de Minister van Veiligheid en Justitie) te veroordelen in de door belanghebbende in verband met het verzoek om vergoeding van immateriële schade gemaakte proceskosten in beroep en hoger beroep (vgl. Hoge Raad 19 februari 2016, ECLI:NL:HR:2016:252, BNB 2016/140, r.o. 3.14.2. Het Hof stelt deze kosten, op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht in verbinding met het Besluit proceskosten bestuursrecht en de daarbij behorende bijlage, vast op € 1.674 (1 punt voor het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting van de Rechtbank, 1 punt voor het hogerberoepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter
        zitting van het Hof, bedrag per punt € 837, en een wegingsfactor voor het gewicht van de zaak van 0,5; vgl. Hoge Raad 20 maart 2015, ECLI:NL:HR:2015:660, BNB 2015/198).
      
      
    
    
      6.2.
      Voorts dient de Minister de aan belanghebbende het voor de behandeling voor de Rechtbank gestorte griffierecht van € 354, alsmede het voor de behandeling in hoger beroep gestorte griffierecht van € 548 te vergoeden.
      
      
    
  
  
    Beslissing
    
    
      Het Gerechtshof:
    
    
      
        vernietigt de uitspraak van de Rechtbank, maar alleen voor zover deze betreft de beslissing op het verzoek om vergoeding van immateriële schade;
      
      
        veroordeelt de Minister tot betaling van een vergoeding van immateriële schade van € 500 aan belanghebbende;
      
      
        veroordeelt de Minister in de proceskosten in beroep en hoger beroep van belanghebbende, vastgesteld op
      
    
    € 1.674, en
    - gelast de Minister aan belanghebbende de in beroep en hoger beroep betaalde griffierechten van € 902 te vergoeden.
    
    
    
    
    
      Deze uitspraak is vastgesteld door T.A. de Hek, I. Reijngoud en G.J. van Leijenhorst, in tegenwoordigheid van de griffier Y. Postema. De beslissing is op 17 mei 2023 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
      aangetekend aan partijen verzonden:
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
      
        Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij 
        de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.
      
    
    
    
      
        Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan 
        de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag
        . Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl).
      
    
    
    
      
        Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:
      
    
    
      
        
          - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd;
        
      
      
        
          - (alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;
        
      
      
        
          - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden:
        
      
    
    
      a. de naam en het adres van de indiener;
      b. de dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      d. de gronden van het beroep in cassatie.
    
    
    
      
        Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.