ECLI:NL:RBHAA:2011:BQ6508, Rechtbank Haarlem, 27-05-2011, AWB 10/2008
Rechtbank Haarlem — Uitspraak 
Datum: 2011-05-27 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Dga belegt in privé met van zijn BV geleend geld. De onderliggende geldlening is geen schijnhandeling. De lening is wel onzakelijk, met een winstuitdeling tot gevolg. Boete vervalt door ontbreken opzet.

RECHTBANK HAARLEM 
    
    Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer
    
    Zaaknummer: AWB 10/2008
    
    Uitspraakdatum: 27 mei 2011
    
    Uitspraak in het geding tussen
    
    
      [X], wonende te [Z] eiser,
      gemachtigde: [A] 
    
    
    en 
    
    de inspecteur van de Belastingdienst/[P], verweerder.
    
    
    1.	Ontstaan en loop van het geding
    
    1.1. Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 2006 een aanslag (aanslagnummer [#].H.66) inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 119.565 en een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 1.500.000. Bij afzonderlijke beschikkingen is een boete opgelegd van € 93.750 en is een bedrag van € 54.734 aan heffingsrente in rekening gebracht.
    
    1.2. Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 12 maart 2010 de aanslag, de boete en de beschikking heffingsrente gehandhaafd. 
    
    1.3. Eiser heeft daartegen op 16 april 2010 beroep ingesteld. Verweerder heeft een op de zaak betrekking hebbend stuk overgelegd en een verweerschrift ingediend.
    
    1.4. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 5 april 2011. Namens eiser is daar verschenen zijn gemachtigde. Namens verweerder is verschenen [B]. 
    
    
    2.	Tussen partijen vaststaande feiten
    
    2.1. Eiser houdt 51,7% van de aandelen in [C] B.V. (hierna: de vennootschap). De overige 48,3% van de aandelen zijn in het bezit van [D] B.V. De aandelen in [D] B.V. worden gehouden door [E] en [F]. Eiser is bestuurder van de vennootschap.
    
    
      2.2. Eiser, geboren in [geboortejaar], ontvangt in 2006 een bruto loon van € 115.530 van de vennootschap, een bruto AOW-uitkering van € 6.631 en een bruto BPF-pensioen van € 3.603, samen € 125.764. De rendementsgrondslag voor de bepaling van het inkomen uit sparen en beleggen bedroeg op 1 januari 2006 negatief € 507.847 en op 31 december 2006 negatief € 1.899.076. 
      2.3. In de jaren 2003 tot en met 2006 heeft eiser in privé in totaal 432.546 aandelen [G] Inc. (hierna: [G]) verkregen. De aankopen heeft hij gefinancierd met opnamen uit het vermogen van de vennootschap. De opnamen zijn als schuld opgenomen in de rekening-courantverhouding tussen eiser en de vennootschap.
    
    
    2.4. In de jaren 2003 tot en met 2006 is de stand van eisers schuld in rekening-courant aan de vennootschap als volgt:
    
    
      1 januari 2003	€	32.295
      31 december 2003	€	105.513
      31 december 2004	€	677.282
      31 december 2005	€	1.495.731
      31 december 2006	€	524.818 
    
    
    2.5. Op 31 december 2005 heeft eiser een pakket van 382.412 aandelen [G]. Dat pakket heeft dan een waarde van € 1.457.691. In de periode januari tot en met april 2006 heeft eiser zijn aandelenbezit [G] nog uitgebreid. Op 11 mei 2006 bezat eiser een pakket van 432.546 aandelen [G] met een totale waarde van € 1.183.723. 
    
    
      2.6. Op 11 mei 2006 hebben eiser en de vennootschap hun rekening-courantverhouding notarieel vastgelegd (hierna: de leningsakte). In de leningsakte is – voor zover van belang – het volgende opgenomen:
      “(…)
      de heer [X]
      (…)
      hierna te noemen: “de schuldenaar”;
      2.	A. (…)
      de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid [C] B.V.
      (…)
      hierna te noemen: “de schuldeiseres”;
      (…)
      REKENING COURANT.
      De schuldenaar en de schuldeiser hebben onderling sinds enige tijd een rekening courantverhouding, per heden groot één miljoen vijfhonderdduizend euro (€ 1.500.000,00), waarvan de inhoud, voor wat betreft de debetstand van de schuldenaar, hierna wordt weergegeven. 
      Leningsbepalingen.
      Met betrekking tot de rekening courant verhouding gelden de volgende leningsbepalingen:
      1.	CONTRACTSDUUR.
      De lening is aangegaan voor onbepaalde tijd, waardoor zij door elk van de partijen eenzijdig kan worden beëindigd. Daarbij dient een opzeggingstermijn van drie (3) maanden in acht te worden genomen, behoudens eerdere beëindiging als in deze akte voorzien. De lening zal worden afgelost door de verkoop van de aandelen die de schuldenaar heeft in [G], Inc., kantoorhoudende te [adres]
      2. 	RENTE.
      De over de lening verschuldigde rente bedraagt vijf procent per jaar. Deze rente staat gedurende de gehele contractsduur van de lening vast.
      3 	GEEN VERPLICHTE TUSSENTIJDSE AFLOSSING.
      Op de lening behoeft gedurende de contractsduur niet te worden afgelost, onverminderd de gevallen van eerdere opeisbaarheid krachtens deze akte.
    
    
    
      4. 	BETAALDATA.
      De rentetermijnen dienen te worden voldaan uiterlijk op de laatste dag van elke kalendermaand, de eerste maal op één juli aanstaande en zo vervolgens. De rente zal maandelijks ten laste van de rekening courant verhouding worden gebracht.
      (…)
      6. 	VERVROEGDE OPEISING DOOR DE SCHULDEISER.
      De schuldeiser kan de lening in haar geheel direkt, zonder opzegtermijn of ingebrekestelling, opeisen: 
      - als de schuldenaar de verplichtingen krachtens deze akte niet stipt nakomt of uit zijn gedragingen valt af te leiden dat hij in de nakoming van zijn verplichtingen zal tekortschieten;
      (…)
      - als goederen welke tot zekerheid voor schuldenaars verplichtingen zijn verbonden worden vervreemd, met een beperkt recht worden bezwaard, dan wel worden beschadigd, tenietgaan of door prijsontwikkeling, handelen of nalaten van de schuldenaar of welke andere oorzaak ook zekerheidswaarde verliezen en daardoor onvoldoende dekking bieden voor de verplichtingen van de schuldenaar; 
      (…)
      8.	GROSSE.
      De schuldeiser is bevoegd om, zodra de schuldenaar in gebreke is in de nakoming van zijn verplichtingen, met behulp van de grosse van deze akte, al die maatregelen te nemen welke hem tot behoud van zijn rechten nodig lijken en over te gaan tot inning van het door de schuldenaar volgens deze akte verschuldigde.
      (…)
      10.	VERPLICHTING ZEKERHEIDSTELL1NG.
      De schuldenaar is verplicht om, bij afzonderlijke akte en op de daartoe geëigende wijze, voldoende zekerheid te stellen voor de terugbetaling van voormelde schuld uit rekening courant.”
    
    
    2.7. Op 31 december 2006 is de waarde van het pakket van 432.546 aandelen [G] € 213.319.
    
    
    3.	Geschil
    
    3.1. Tussen partijen is in geschil of verweerder in 2006 terecht een winstuitdeling van € 1.500.000 als regulier voordeel tot het belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van eiser heeft gerekend. Voorts zijn de vergrijpboete van € 93.750 en de heffingsrente van € 54.734 in geschil.
    
    3.2. Eiser concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar, vermindering van de aanslag tot een berekend naar uitsluitend een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 119.565 en overeenkomstige vermindering van de heffingsrente en vernietiging van de boete.
    
    3.3. Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
    
    
    4.	Beoordeling van het geschil
    
    4.1. Verweerder voert primair aan dat de vennootschap een winstuitdeling van € 1.500.000 aan eiser heeft gedaan, omdat hij meent dat de overeenkomst van lening van 11 mei 2006 als een schijnhandeling dient te worden aangemerkt. Eiser en de vennootschap zijn geen lening overeengekomen. Feitelijk heeft eiser geen verplichting (meer) het bedrag van € 1.500.000 aan de vennootschap terug te betalen. Nu beide partijen zich van die van de akte afwijkende afspraak bewust (moeten) zijn geweest is sprake van een winstuitdeling, aldus verweerder.
    
    4.2. Van een schijnhandeling is sprake als de naar de schijn gesloten overeenkomst niet overeenkomt met de werkelijk tussen partijen geldende afspraak. Verweerder heeft niet aannemelijk gemaakt dat sprake is van een dergelijke situatie. Tussen eiser en de vennootschap bestond al geruime tijd een rekening-courantverhouding. De rekening-courantschuld van eiser aan de vennootschap is in de jaren 2003 tot en met 2006 opgelopen als gevolg van de aanschaf door eiser van aandelen [G] ten laste van de rekening-courant. Eiser en de vennootschap hebben op 11 mei 2006 schriftelijk de voorwaarden vastgelegd met betrekking tot deze rekening-courantverhouding. Niet valt in te zien waarom het opmaken van de leningsakte ter zake van een reeds jaren bestaande rekening-courantschuld kan worden beschouwd als een schijnhandeling in 2006. Evenmin valt in te zien dat de reeds bestaande schuldverhouding door die akte teniet is gedaan. Dat de wil van de betrokken partijen op iets anders was gericht dan in de leningsakte is opgenomen heeft verweerder ook niet anderszins aannemelijk gemaakt. Verweerder heeft met name niet met nader bewijs zijn stelling aannemelijk gemaakt dat op eiser vanaf 11 mei 2006 geen terugbetalingsverplichting (meer) rustte. Dit oordeel wordt niet anders door het feit, zoals verweerder aanvoert, dat eiser en de vennootschap na 11 mei 2006 in afwijking van de leningsvoorwaarden hebben gehandeld.
    
    4.3. Verweerder heeft voorts aangevoerd dat in de leningsakte onzakelijke voorwaarden zijn opgenomen en dat in samenhang bezien met de omstandigheden na 11 mei 2006 de vennootschap daarmee aan eiser bewust een voordeel heeft doen toekomen waarvan eiser zich bewust moet zijn geweest. Dit verweer acht de rechtbank wel doeltreffend zodat sprake is van een winstuitdeling in 2006. Zij overweegt daartoe het volgende.
    
    
      4.4. Verweerder heeft voldoende aannemelijk gemaakt dat het besteedbaar inkomen van eiser vanaf 2006 netto minder bedroeg dan de rentelast die hij over de lening van € 1.500.000 jaarlijks verschuldigd was. Eiser was ten tijde van de ondertekening van de leningsakte 65 jaar. Dat eiser in en na 2006 nog over voldoende extra verdiencapaciteit beschikte bovenop de inkomsten die hij van de vennootschap en uit pensioen ontvangt om op de schuld af te lossen, heeft hij niet aannemelijk gemaakt. Eiser bezat voorts op 1 januari 2006 een negatief vermogen van € 507.847. Tegenover de rekening-courantschuld van € 1.500.000 op 11 mei 2006 stond een pakket van 432.546 aandelen [G] met een totale waarde van € 1.183.723. Dit betekent dat reeds op die dag er een dekkingstekort van € 316.277 bestond. De vennootschap was daarvan op de hoogte omdat eiser haar directeur-grootaandeelhouder was. De vennootschap heeft nadien geen zekerheden geëist, hoewel zij daartoe op grond van artikel 10 van de leningsakte wel bevoegd was. De rente die eiser maandelijks verschuldigd was over de rekening-courantschuld heeft hij feitelijk ook niet betaald, maar is na 11 mei 2006 telkenmale bijgeschreven bij de hoofdsom. De waarde van het aandelenpakket is in 2006 gedaald tot uiteindelijk € 213.319 op 31 december 2006. Naast de lening van € 1.500.000 had eiser voorts nog een rekening-courantschuld aan de vennootschap van € 524.818 op 31 december 2006. 
      De vennootschap - en eiser als bestuurder - hebben in 2006 na ondertekening van de leningsakte ondanks de hiervoor genoemde, hen bekende omstandigheden geen poging ondernomen om de vordering van € 1.500.000 en de bij die hoofdsom getelde maandelijkse rente (al dan niet gedeeltelijk) bij eiser te innen, ondanks de in 2006 snel dalende aandelenkoers van [G]. Evenmin heeft de vennootschap eiser verplicht, met de wetenschap van die dalende aandelenkoers, op grond van het bepaalde in artikel 10 van de leningsakte aanvullende zekerheid te stellen voor de terugbetaling van de schuld. De vennootschap heeft aldus geen enkele (invorderings)actie ondernomen om te zorgen dat de lening op één of andere manier geheel of gedeeltelijk zou worden terugbetaald. Daarentegen heeft de vennootschap aan eiser in 2006 nog wel € 115.530 bruto loon betaald en ook daarop geen enkele verhaalsactie ondernomen. Een onafhankelijke derde zou in 2006 ten minste (aanvullende) zekerheid hebben verlangd en zou, anders dan eiser nog heeft aangevoerd, geen genoegen hebben genomen met een onzekere verwachting van een opleving van de aandelenkoers.
    
    
    4.5. Ter zitting heeft de gemachtigde van eiser nog gesteld dat eiser over aanzienlijke bezittingen beschikte in de vorm van schilderijen, horloges en waardevolle huisraad, waarmee (een deel van) de schuld kon worden afgelost. Daartoe heeft hij bankafschriften uit 2007 en 2008 op naam van eiser overgelegd waarop stortingen zijn opgenomen van een galerie tot een totaal bedrag van € 126.000 in verband met de verkoop van schilderijen. Deze stelling kan eiser niet baten, omdat daaruit niet kan volgen dat terugbetaling van de schuld aan de vennootschap niet langer illusoir was geworden. Nog daargelaten dat deze verkopen hebben plaatsgevonden in 2007 en 2008, blijkt uit deze bankafschriften slechts dat het resultaat van deze verkopen aan eiser ten goede is gekomen. Deze verkopen roepen daarnaast veeleer de vraag op waarom de vennootschap in 2006 geen enkele verhaalsactie op dat vermogen van eiser heeft ondernomen of verpanding van die zaken heeft geëist, aangezien eiser klaarblijkelijk wel over enig, zij het niet liquide, vermogen beschikte. Voorts is niet gebleken dat eiser de opbrengst van de verkoop heeft gebruikt ter aflossing van de schuld hetgeen een aanwijzing te meer vormt dat de vennootschap en eiser na 2006 niet voornemens zijn (een deel van de) schuld van eiser aan de vennootschap te doen inlossen. Kennelijk is het nooit de bedoeling geweest anders dan uit de verkoop van de aandelen de schuld aan de vennootschap af te lossen.
    
    4.6. Gelet op de hierboven vermelde omstandigheden in onderlinge samenhang bezien, hebben partijen op enig moment in het jaar 2006 welbewust een situatie laten ontstaan waarbij de terugbetaling van de gehele schuld feitelijk illusoir is geworden. Vanaf dat moment is dan ook sprake van een schuld onder zodanige voorwaarden en omstandigheden dat daarbij door de vennootschap een debiteurenrisico is aanvaard en laten voortbestaan dat een onafhankelijke derde niet zou hebben aanvaard. De vennootschap heeft dit risico naar mag worden aangenomen enkel aanvaard teneinde eiser in zijn hoedanigheid van aandeelhouder te dienen. Dit betekent dat op het zo-even bedoelde moment in 2006 door eiser een regulier voordeel uit aanmerkelijk is genoten ten belope van het ter leen verstrekte bedrag van € 1.500.000. Zowel de vennootschap, waarvan eiser immers directeur en grootaandeelhouder was, als ook eiser moet zich bewust zijn geweest van dit voordeel. Anders dan eiser - kennelijk subsidiair - nog heeft aangevoerd, is dit voordeel niet bij het aan de vennootschap feitelijk onttrekken van gelden in de aan 2006 voorafgaande jaren reeds ontstaan, omdat de hier bedoelde omstandigheden die de conclusie van een uitdeling wettigen zich eerst omstreeks en na de schriftelijke vastlegging van de lening hebben voorgedaan.
    
    4.7. Het beroep tegen de beschikking heffingsrente heeft eiser niet afzonderlijk onderbouwd. Omdat de beroepsgronden tegen de belastingaanslag zelf geen doel treffen, zal het beroep tegen de beschikking heffingsrente eveneens ongegrond worden verklaard.
    
    
    
      4.8. Verweerder heeft aan eiser ingevolge artikel 67d van de Algemene wet inzake rijksbelastingen een vergrijpboete opgelegd omdat hij meent dat het aan opzet van eiser is te wijten dat hij van een te laag inkomen aangifte heeft gedaan. Ter onderbouwing van de boete heeft verweerder gesteld dat uit de bewustheid van de bevoordeling reeds volgt dat sprake is van (voorwaardelijke) opzet. 
      Met hetgeen verweerder heeft gesteld heeft hij echter niet voldaan aan de op hem rustende bewijslast van het feit dat eiser opzettelijk een onjuiste of onvolledige aangifte heeft gedaan. Dat eiser en de vennootschap zich van de feitelijke bevoordeling bewust moeten zijn geweest, rechtvaardigt nog niet de conclusie dat eiser van zijn inkomsten bewust onjuist aangifte heeft gedaan. Verweerder heeft behalve de stelling van bewuste bevoordeling geen andere omstandigheden aangedragen waaruit dat opzettelijk handelen kan worden afgeleid. De rechtbank acht in dat verband relevant dat eiser en de vennootschap kennelijk hoopten op een opleving van de koers van het aandeel [G]. Evenmin is dat voldoende om voorwaardelijk opzet aan te nemen, aangezien daarvoor geldt dat eiser welbewust de aanmerkelijke kans moet hebben aanvaard dat hij met zijn handelen een onjuiste aangifte zou doen. Omtrent de aanwezigheid van die bewustheid bij de aangifte heeft verweerder evenwel niets gesteld. Gelet op bovenstaande overwegingen dient de boete dan ook te worden vernietigd.
    
    
    4.9. Gelet op het vorenoverwogene dient het beroep gegrond te worden verklaard.
    
    
    5.	Proceskosten
    
    De rechtbank vindt aanleiding verweerder te veroordelen in de kosten die eiseres in verband met de behandeling van het bezwaar en het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 1.196 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift, 1 punt voor het verschijnen ter hoorzitting met een waarde per punt van € 161, tarief geldend voor procedures gestart voor 1 oktober 2009, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting, met een waarde per punt van € 437 en een wegingsfactor 1). 
     
    6.	Beslissing
    
    
      De rechtbank:
      -	verklaart het beroep gegrond; 
      -	vernietigt de uitspraak op bezwaar voor zover deze betrekking heeft op de boete; 
      -	vernietigt de boetebeschikking en bepaalt dat deze uitspraak in zoverre in de plaats treedt van het vernietigde besluit; 
      -	veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiser ten bedrage van € 1.196;
      -	gelast dat verweerder het door eiser betaalde griffierecht van € 41 vergoedt.
    
    
    
    Deze uitspraak is gedaan door mr. T.A. de Hek, voorzitter, mr. R.H.M. Bruin en mr. R. van Scharrenburg, rechters, in tegenwoordigheid van mr. H.H. Ruis, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 27 mei 2011.
    
    
    
    
    
    
    Afschrift verzonden aan partijen op:
    
    
    De rechtbank heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.
    
    
    Rechtsmiddel
    
    Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312, 1000 BH Amsterdam.
    
    
      Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
      1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
      2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
       	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. een dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
      d. de gronden van het hoger beroep.