ECLI:NL:GHARN:2010:BN1384, Gerechtshof Arnhem, 22-06-2010, 08/00503, 08/00504, 08/00505, 08/00506 en 08/00508
Gerechtshof Arnhem — Uitspraak 
Datum: 2010-06-22 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Vennootschapsbelasting. 
        Uitgaven ter zake van terreinbestrating hebben ten dele een zakelijk karakter. Voor het overige is sprake van een verkapte uitdeling. Dit geldt ook voor gemaakte helikopterkosten.

GERECHTSHOF ARNHEM
      Sector belastingrecht
    
    
    nummers 08/00503, 08/00504, 08/00505, 08/00506 en 08/00508
    
    uitspraakdatum: 22 juni 2010
    
    
    Uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer
    
    op het hoger beroep van
    
    X B.V., gevestigd te Z (hierna: belanghebbende),
    
    en het incidentele hoger beroep van  
    
    de inspecteur van de Belastingdienst/P (hierna: de Inspecteur), 
    
    
      tegen de uitspraak van de rechtbank Arnhem van 5 september 2008, nummers 
      AWB 07/2718, 07/3043, 07/4430, 07/4734, 07/5063 en 07/5188, in het geding tussen belanghebbende en de Inspecteur.
    
    
    
    1.	Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.	Aan belanghebbende zijn voor de jaren 1997 en 1999 tot en met 2003 aanslagen in de vennootschapsbelasting opgelegd naar een belastbaar bedrag van respectievelijk € 606.573,
       € 409.812, € 573.830, € 17.247, € 19.780 en € 19.780.
    
    
    1.2.	De Inspecteur heeft bij uitspraken op bezwaar de aanslagen voor de jaren 1997 en 1999 gehandhaafd, en de aanslagen voor de jaren 2000 tot en met 2003 verminderd naar aanslagen berekend naar een belastbaar bedrag van respectievelijk € 78.958, € 57.753 negatief, € 220 negatief en € 22.336 negatief.   
    
    1.3.	Belanghebbende is tegen die uitspraken in beroep gekomen bij de rechtbank Arnhem (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft bij uitspraak van 5 september 2008 de beroepen voor de jaren 1997 en 1999 ongegrond verklaard, de beroepen voor de jaren 2000 tot en met 2003 gegrond verklaard, de uitspraken van de Inspecteur voor die jaren vernietigd, en de aanslagen voor die jaren verminderd naar aanslagen berekend naar een belastbaar bedrag van respectievelijk € 65.094, € 92.760 negatief, € 82.905 negatief en € 99.148 negatief.
    
    1.4.	Belanghebbende heeft bij brief van 8 oktober 2008, ingekomen bij het Hof op 9 oktober 2008, tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. Tegelijkertijd heeft de Inspecteur incidenteel hoger beroep ingesteld. Belanghebbende heeft het incidentele hoger beroep van de Inspecteur  beantwoord.
    
    1.5.	Belanghebbende heeft nadere stukken ingediend.
    
    1.6.	Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 9 maart 2010 te Arnhem. Belanghebbende is daar verschenen, alsmede de Inspecteur. 
    
    1.7.	Partijen hebben ter zitting pleitnota’s voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij. De inhoud van deze pleitnota's moet als hier ingelast worden aangemerkt. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.
    
    2.	Feiten
    
    2.1.	A is enig aandeelhouder en bestuurder van belanghebbende (voorheen B B.V.). 
    
    
      2.2.	Vanaf 1988 heeft belanghebbende tezamen met een in de fiscale eenheid gevoegde dochtermaatschappij de eigendom van een bedrijfsterrein met opstallen aan de 
      a-straat 1 en aan de b-straat 1 te Q (hierna: het bedrijfsterrein). 
    
    
    2.3.	Het grootste deel van het bedrijfsterrein was geasfalteerd, een gedeelte was beklinkerd en een gedeelte was onverhard. Uit een taxatierapport van C, taxateur van D B.V. te Q, met opnamedatum 15 september 1988, blijkt dat de algemene onderhoudstoestand matig is, dat wil zeggen dat onderhoud op korte termijn noodzakelijk is. 
    
    2.4.	Vanaf 1990 is het bedrijfsterrein met name gebruikt voor de door belanghebbende gedreven handel in elektromotoren en recyclematerialen.
    
    
      2.5.	Blijkens een rapport van 9 juni 1993 heeft taxateur E in opdracht van belanghebbende de onderhandse verkoopwaarde van het bedrijfsterrein getaxeerd op 
      f 950.000 (€ 431.091). In het rapport is als bijzonderheid vermeld dat het bedrijfsterrein, voor zover onbebouwd, grotendeels slecht is geasfalteerd.
    
    
    
      2.6.	De economische eigendom van het bedrijfsterrein is vanaf 1 juli 1993 in handen van A. De koopsom heeft f 950.000 (€ 431.091) bedragen, waarvan f 130.814 
      (€ 59.360) aan de terreinverharding is toegerekend. A heeft jaarlijks 10 percent van deze aanschaffingskosten afgeschreven ten laste van zijn belastbaar inkomen.
    
    
    
      2.7.	Per 1 juli 1993 heeft A het bedrijfsterrein voor f 110.000 per jaar aan belanghebbende verhuurd. In een ongedateerde ‘huurovereenkomst kantoorruimte’ (hierna: huurovereenkomst 1993) is het volgende – voor zover van belang – bepaald:
      “1.2 Het gehuurde mag uitsluitend worden gebruikt als opslagruimte ten behoeve van de handelsactiviteiten waarvoor overheidsvergunningen zijn afgegeven.
    
    
    3.1 Deze overeenkomst is aangegaan voor de duur van 5 jaar, ingaande op 1 juli 1993 en lopende tot en met 30 juni 1998.
    
    4.2 De huurprijs bedraagt op jaarbasis f. 110.000 (…).
    
    6.8 In afwijking van artikel 9.1 van de Algemene Bepalingen komen de kosten van het onderhoud genoemd in artikel 9.1 sub a, b, c en d voor rekening van huurder.”
    
    
      2.8. Van de huurovereenkomst 1993 maken deel uit de ‘Algemene bepalingen huurovereenkomst kantoorruimte’ waarin – voor zover van belang – is bepaald:
      “2.10.1 Het is huurder niet toegestaan:
      a. (…)
      b. vloeren van het gehuurde en van het gebouw of complex waarvan het gehuurde deel uitmaakt hoger te belasten dan bouwtechnisch toelaatbaar is of in de overeenkomst is aangegeven;
      (…)
    
    
    3.1 Behoudens voorafgaande toestemming van verhuurder is het huurder niet toegestaan het gehuurde geheel of gedeeltelijk aan derden in huur, onderhuur of gebruik af te staan …
    
    5.1 Behoudens eventuele wettelijke rechten is huurder verplicht bij het einde van de huurovereenkomst (…) het gehuurde ten genoegen van verhuurder in de oorspronkelijke staat; vastgelegd in de bij de aanvang opgemaakte en gewaarmerkte omschrijving als vermeld in 1.2 en bij gebreke daarvan in goede staat, geheel ontruimd, vrij van gebruik en gebruiksrechten en behoorlijk schoongemaakt aan verhuurder op te leveren (...).
    
    5.4 Tijdig voor het einde van de huurovereenkomst of het gebruik, dient het gehuurde door partijen gezamenlijk te worden geïnspecteerd. Van deze inspectie wordt door partijen een rapport opgemaakt, waarin de bevindingen worden vastgelegd. Tevens wordt in het rapport vastgelegd welke werkzaamheden ter zake van de bij de inspectie noodzakelijk gebleken reparaties en het vastgesteld ten laste van de huurder komend achterstallig onderhoud, nog voor rekening van huurder dienen te worden uitgevoerd alsmede de wijze waarop dit zal dienen te geschieden.
    
    5.6. Huurder is gehouden de door hem op basis van het inspectierapport uit te voeren werkzaamheden binnen de in het rapport vastgelegde - of nader tussen partijen overeengekomen - termijn ten genoegen van verhuurder uit te voeren c.q. te doen uitvoeren. (...)  
    
    
      Schade
      6.1 Huurder is verplicht tijdig passende maatregelen te nemen ter voorkoming en beperking van schade aan het gehuurde, zoals schade als gevolg van kortsluiting, brand, lekkage, storm, vorst of enig andere weersgesteldheid, in- en uitstromen van gassen of vloeistoffen. (...)
    
    
    6.3 Huurder is jegens verhuurder aansprakelijk voor alle schaden en verliezen aan het gehuurde tenzij huurder bewijst dat hem (…) daaromtrent geen schuld treft of dat hem dienaangaande geen nalatigheid is te verwijten.
    
    
      Onderhoud en instandhouding
      Voor rekening van verhuurder
      9.1 Tenzij het werkzaamheden betreft die moeten worden beschouwd als geringe en dagelijkse reparaties als bedoeld in de wet (artikel 7A:1619 BW), (…) zijn voor rekening van verhuurder:
      a. onderhoud, herstel en vernieuwing van constructieve onderdelen van het gehuurde, zoals funderingen, kolommen, balken, bouwvloeren, daken, platten, bouwmuren, buitengevels, vloeren;
      b. onderhoud, herstel en vernieuwing van trappen, traptreden, rioleringen, goten, buitenkozijnen, en dergelijke. (...)
    
    
     
    
      Voor rekening van huurder
      9.2.1 Voor rekening van huurder zijn alle overige onderhoud, herstel en vernieuwingen zoals:
      a.	 het uitwendig onderhoud indien en voor zover het werkzaamheden betreft die moeten worden beschouwd als gering en dagelijks onderhoud in de zin van de wet (artikel 
      7A:1619 BW), alsmede inwendig onderhoud niet zijnde onderhoud als bedoeld onder 9.1, een en ander onverminderd het hier verder bepaalde;
      b. onderhoud, herstel en vernieuwing van hang- en sluitwerk, spiegel-, en venster- en andere ruiten, zowel binnen als buiten;
      c. onderhoud, herstel en vernieuwing van rolluiken, jaloezieën, markiezen en andere zonwering;
      d. onderhoud, herstel en vernieuwing van schakelaars, stopcontacten, belinstallaties, lampen, verlichting (inclusief armaturen), vloerbedekking, stoffering, binnenschilderwerk, gootstenen, sanitair;
      e. onderhoud, herstel en vernieuwing van leidingen en kranen van gas, water en elektriciteit vanaf de meter of hoofdkraan met al wat daartoe behoort, behoudens vernieuwing wegens normale slijtage;
      f. onderhoud, herstel en vernieuwing van erfafscheidingen alsmede het tuinonderhoud en onderhoud van het erf;
      g. het dagelijks onderhoud en herstel (en vernieuwing van kleine onderdelen) van de tot het gehuurde behorende technische installaties.
      (…)”
    
    
    2.9. 	Belanghebbende houdt vanaf 1 oktober 1998 nog de helft van de aandelen in F B.V. en B B.V. (voorheen G B.V.). De overige aandelen in deze beide vennootschappen zijn in handen van H B.V., waarvan alle aandelen worden gehouden door I. B B.V. heeft belanghebbendes handel in elektromotoren en recyclematerialen voortgezet.
    
    
      2.10.	In het kader van de samenwerking tussen I en A is, met dagtekening 1 april 1997, een ‘Basis van samenwerking tussen I en A in G B.V.’ opgesteld, die – voor zover van belang – als volgt luidt:
      “Huurcontract
      B [later X B.V.; Hof] heeft met A een huurcontract gesloten. De kenmerken van dit contract zijn: huurprijs 1996: f 250.000; standaard geïndexeerd NVM-contract; de plaats voor de helikopter wordt niet meeverhuurd; G [later B B.V.; Hof] zal onder dezelfde condities huren van B [later X B.V.; Hof]. In het huurbedrag is niet een vernieuwing of buitengewone slijtage veroorzaakt door de activiteiten van G/B begrepen. (…).”
    
    
    2.11. Per 1 april 1997 verhuurt belanghebbende voor f 250.000 per jaar het bedrijfsterrein onder aan B B.V. Per 1 oktober 1998 treedt F B.V. als huurder in de plaats van B B.V. De activiteiten van laatstgenoemde vennootschap worden per die datum overgedragen aan F B.V.
     
    
      2.12. In een op zondag 1 maart 1998 gedateerde en ondertekende ‘huurovereenkomst kantoorruimte’ tussen belanghebbende en B B.V. (hierna: huurovereenkomst 1997) is het volgende – voor zover van belang – bepaald:
      “1.2 Het gehuurde mag uitsluitend worden gebruikt als opslagruimte ten behoeve van de handelsactiviteiten waarvoor overheidsvergunningen zijn afgegeven.
    
    
    3.1 Deze overeenkomst is aangegaan voor de duur van 5 jaar, ingaande op 1 april 1997 en lopende tot en met 31 maart 2002.
    
    4.2 De huurprijs bedraagt op jaarbasis f. 250.000 (…).”
    
    2.13.	Van de huurovereenkomst 1997 maken deel uit de ‘Algemene bepalingen huurovereenkomst kantoorruimte’; zie 2.8. hiervoor. 
    
    2.14.	Bij een door de FIOD ingesteld onderzoek is gebleken dat zowel de huurovereenkomst 1993 als de huurovereenkomst 1997 pas op 11 april 2000 is opgesteld. Ter zitting heeft belanghebbende deze constatering bevestigd. Daarbij heeft A aangetekend dat partijen zowel in 1993 als in 1997 mondeling een huurovereenkomst zijn overeengekomen, waarbij het in 1993 de bedoeling van partijen was om de kosten van bovenmatige slijtage voor rekening van de huurder (belanghebbende) te laten komen. 
    
    2.15.	Vanwege de schaalvergroting van de handel in elektromotoren loopt de verharding van het bedrijfsterrein met name vanaf 1997 schade op door de activiteiten van B B.V. en nadien F B.V. 
    
    2.16.	Op 27 januari 1999 heeft de J Groep een rapport uitgebracht over de gebreken van het totale buitenterrein van het bedrijfsterrein. Om aan de voorschriften van de Wet milieubeheer te kunnen voldoen, waaronder een vloeistofdichte afdichting van de vloer, is een investering van f 1.191.461 (€ 540.661) noodzakelijk.
    
    2.17.	Met het oog op de overdracht van enige onroerende zaken aan zijn drie kinderen (hierna: de kinderen) heeft A in 1999 het bedrijfsterrein minnelijk laten taxeren waarbij een waarde is vastgesteld van f 2.000.000 (€ 907.560).
    
    2.18.	In een niet-ondertekende ‘Notitie aangaande B B.V. en F B.V.’ van 8 januari 2001 is onder meer neergelegd dat de huurovereenkomst [tussen belanghebbende en F B.V.; Hof] zal worden gecontinueerd tegen een jaarlijkse huur van f 250.000, maar dat de onderhoudskosten ten laste van belanghebbende als verhuurder zullen komen. Verder is afgesproken dat F B.V. aan zowel A als I een maandelijkse managementfee van f 20.000 betaalt, in welke vergoeding is begrepen een vergoeding voor te verrichten werkzaamheden, de kosten van auto’s en de helikopter en alle andere vaste kosten. Separaat mogen de reis- en verblijfkosten worden gedeclareerd voor zover deze rechtstreeks samenhangen met de uitoefening van de activiteiten van B.
    
    2.19.	In een verslag van een bespreking op 29 maart 2001 tussen onder meer A en I is onder meer neergelegd dat de managementfee vanaf 2001 jaarlijks f 180.000 zal bedragen voor zowel belanghebbende als I. 
    
     
    2.20.	Volgens de jaarrekeningen van F B.V. is in 2001 een managementfee betaald van € 90.756 en in de jaren 2002 en 2003 € 60.000 per jaar.
    
    2.21.	In verband met de verkrijging van een hypothecaire geldlening door de kinderen voor de financiering van de door De Leeuw over te dragen onroerende zaken, heeft taxateur K van L Makelaars medio 2000 het bedrijfsterrein getaxeerd op f 3.050.000 (€ 1.384.029).  
    
    2.22. De huurovereenkomst tussen A en belanghebbende is eind december 2000 mondeling opgezegd.
    
    2.23. Bij akte van 29 december 2000 is de juridische en economische eigendom van het bedrijfsterrein overgedragen aan de kinderen. Nadien hebben de kinderen met de huurders van het bedrijfsterrein, waaronder F B.V., M en N B.V., nieuwe huurovereenkomsten gesloten. In de huurovereenkomst met N B.V. is opgenomen dat de verhuurder zorg draagt voor een vloeistofdichte betonvloer op het open terrein. 
    
    2.24.	Belanghebbende heeft in de jaren 2000 tot en met 2002 ter zake van de terreinbestrating investeringen verricht, waaronder het aanbrengen van een vloeistofdichte betonvloer.
    
    2.25.	Belanghebbende heeft in oktober 2001 een helikopter gekocht voor € 709.781. 
    
    2.26.	De Inspecteur heeft het standpunt ingenomen dat de uitgaven voor de terreinbestrating, evenals een deel van de jaarlijkse (afschrijvings)kosten voor de helikopter, niet ten laste van de winst kunnen worden gebracht.  
    
    
    3.	Geschil 
    
    3.1. 	In hoger beroep is nog in geschil het antwoord op de vraag of belanghebbende de uitgaven die zij in 2000 tot en met 2002 heeft gedaan ter zake van de terreinbestrating ten laste van de winst kan brengen. Belanghebbende beantwoordt deze vraag bevestigend, de Inspecteur ontkennend.
    
    3.2. 	Belanghebbende betoogt dat de uitgaven een zakelijk karakter hebben en derhalve ten laste van de winst kunnen worden gebracht. De Inspecteur neemt het standpunt in dat deze uitgaven zijn gedaan ter bevrediging van de persoonlijke behoefte van haar aandeelhouder (A), en derhalve niet in mindering komen op de winst.
    
    
      3.3. 	Bij een bevestigende beantwoording van de onder 3.1. vermelde vraag, is vervolgens de vraag aan de orde of ter zake van deze uitgaven reeds in 1997 en 1999 een voorziening kan worden gevormd.
      3.4. 	Belanghebbende concludeert primair tot vermindering van de belastbare bedragen voor de jaren 1997 en 1999 met de voorziene bedragen van respectievelijk € 540.452 en 
      € 276.598. 
    
     
    
      3.5. 	Belanghebbende concludeert subsidiair tot een (verdere) vermindering van de belastbare bedragen voor de jaren 2000 en 2001 met de bedragen die zijn geïnvesteerd in de terreinverharding van respectievelijk € 239.906 en € 280.250, alsmede tot vermindering van het belastbaar bedrag voor het jaar 2002 met een bedrag van € 33.684 dan wel € 23.503.  
      3.6. 	De Inspecteur concludeert voor de jaren 1997, 1999, 2000 en 2001 tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
      3.7. 	In het incidentele hoger beroep voor het jaar 2002 betoogt de Inspecteur dat de Rechtbank ten onrechte alle kosten voor de helikopter in aftrek heeft toegestaan. De Inspecteur concludeert voor dat jaar tot een verhoging van het belastbare bedrag met 
      € 66.304.
      3.8. 	De aanslag vennootschapsbelasting voor het jaar 2003 is in hoger beroep niet langer in geschil.
    
    
    4. 	Beoordeling van het geschil
    
    
      Principaal hoger beroep
      4.1. Belanghebbende betoogt dat de in de jaren 2000 tot en met 2002 gedane uitgaven voor de terreinbestrating een zakelijk karakter hebben en derhalve ten laste van de winst kunnen worden gebracht. Daartoe heeft belanghebbende aangevoerd dat zij als oud-huurder van het bedrijfsterrein tot en met 2000, op basis van de huurovereenkomst verplicht was tot herstel van de terreinbestrating.
    
      
    4.2. Ofschoon de huurovereenkomst 1993 tussen A en belanghebbende eerst op 11 april 2000 is opgesteld, acht het Hof het aannemelijk dat tussen partijen in 1993 een mondelinge huurovereenkomst is gesloten waarbij, evenals in de schriftelijke huurovereenkomst, op belanghebbende als huurder een herstelverplichting ter zake van de bovenmatig gesleten terreinbestrating rust. Redengevend daarvoor is dat A ter zitting op overtuigende en voor het Hof geloofwaardige wijze heeft bevestigd dat zulks destijds mondeling is overeengekomen. Bovendien heeft de Inspecteur ter zitting verklaard dat het in het maatschappelijke verkeer niet ongebruikelijk is dat over bovenmatige kosten afspraken worden gemaakt met huurders. Ter zake van de herstelverplichting heeft, naar het oordeel van het Hof, wel als uitgangspunt te gelden dat, afgezien van inflatoire elementen, de verplichting tot (vergoeding van het) herstel in beginsel niet meer kan bedragen dan de waarde van de terreinbestrating bij aanvang van de periode waarin de bovenmatige slijtage heeft plaatsgevonden. Dat belanghebbende in haar verhouding tot de verhuurder contractueel gehouden zou zijn geweest tot het (doen) uitvoeren van daarboven uitgaande werkzaamheden, zoals het (laten) aanbrengen van verbeteringen en vernieuwingen, acht het Hof niet aannemelijk geworden.
    
    4.3. 	Tussen partijen is niet in geschil dat de terreinverharding tot 1 april 1997 niet bovenmatig is versleten, maar dat deze slijtage zich door de sterk toegenomen handel in elektromotoren eerst vanaf die datum voordeed. 
    
    
    
     
    
      4.4. 	Het Hof acht aannemelijk dat de terreinverharding bij de aanvang van de huurovereenkomst op 1 juli 1993 een waarde had van f 130.814. Bij de economische eigendomsoverdracht van het bedrijfsterrein aan A per die datum, is immers door partijen ter zake van de koopsom van f 950.000 een bedrag van f 130.814 toegerekend aan de terreinverharding. Bovendien wordt deze (lage) waarde geschraagd door het taxatierapport van E van 9 juni 1993 (zie 2.5.), waaruit blijkt dat het bedrijfsterrein grotendeels slecht is geasfalteerd. Aan de verklaringen die in 2010 door diverse personen, waaronder 
      E, zijn afgelegd over de toestand van de terreinverharding in 1993, kent het Hof weinig gewicht toe nu deze zeventien jaar later zijn afgelegd. 
    
    
    
      4.5. 	Rekening houdend met een afschrijving van 10 percent per jaar - gelijk de door 
      A gehanteerde afschrijving - en inflatoire elementen, gaat het Hof ervan uit dat de waarde van de terreinbestrating op 1 april 1997 € 40.000 heeft bedragen. Voorts ervan uitgaande dat bij het einde van de huurovereenkomst 1993 in december 2000 aan de bestrating geen waarde meer kan worden toegekend, en dat uit praktische gronden geen rekening ermee wordt gehouden dat deze waardevermindering ook deels kan worden toegerekend aan reguliere slijtage, kan de op belanghebbende als oud-huurder rustende verplichting tot (vergoeding van het) herstel niet meer bedragen dan € 40.000. Hierbij neemt het Hof in aanmerking dat de kosten voor het herstel van de riolering voor rekening van de gemeente Q zijn gekomen. 
    
    
    4.6. 	Dat de bovenmatige slijtage van de terreinbestrating is opgetreden in de periode dat belanghebbende het bedrijfsterrein heeft onderverhuurd aan B B.V. en F B.V. acht het Hof in dezen niet relevant, nu belanghebbende jegens A uit hoofde van de tussen hen gesloten huurovereenkomst een verplichting tot (vergoeding van het) herstel is aangegaan. Dat belanghebbende wellicht een mogelijkheid heeft om de bovenmatige slijtage te verhalen op B B.V. en F B.V. neemt belanghebbendes verplichting jegens A niet weg. Te meer niet nu van enige verhaalsmogelijkheid op voornoemde vennootschappen niet is gebleken.
    
    
      4.7. 	De zakelijke uitgaven die belanghebbende in 2000 tot en met 2002 heeft gedaan tot herstel van de bovenmatige slijtage van de terreinverharding, vinden hun oorsprong in haar bedrijfsactiviteiten vanaf 1997 en kunnen ook overigens aan die periode worden toegerekend. Bovendien acht het Hof, gelet op de in 1993 gesloten huurovereenkomst en de mate van slijtage, aannemelijk dat ter zake van deze toekomstige uitgaven reeds in 1997 een redelijke mate van zekerheid bestond dat zij zich zouden voordoen (vgl. HR 
      26 augustus 1998, nr. 33417, LJN AA2555, BNB 1998/409). Ofschoon de bovenmatige slijtage zich niet uitsluitend voorafgaand aan 1 januari 1998 heeft voorgedaan, maar vanaf 1997 in meerdere jaren is opgetreden, acht het Hof op grond van de ter zitting namens belanghebbende gegeven geloofwaardige toelichting, het gebruik van het terrein in de periode 1 april 1997 tot en met 31 december 1997 zodanig intensief en schadeveroorzakend, dat de vorming van de gehele  voorziening van € 40.000 reeds per  ultimo 1997 mogelijk is. 
    
    
     
    4.8. 	Gelet op het vorenstaande kan worden gezegd dat belanghebbende in de jaren 2000 tot en met 2002 uitgaven ter zake van de terreinbestrating heeft gedaan, die slechts voor een bedrag van € 40.000 een zakelijk karakter hebben. Voor het meerdere zijn de uitgaven ten goede gekomen aan de economische eigenaar van het bedrijfsterrein, te weten A, en vanaf 2001 zijn kinderen. Op grond hiervan acht het Hof aannemelijk dat belanghebbende A als aandeelhouder heeft willen bevoordelen en dat A, als enig aandeelhouder en bestuurder van belanghebbende, zich daarvan bewust was. De uitgaven kunnen, met uitzondering van een bedrag van € 40.000, derhalve als een onttrekking worden aangemerkt.
    
    4.9. 	Belanghebbende heeft in 2002 een bedrag van € 33.684 meer ontvangen ter zake van de doorbelastingen, dan zij aan uitgaven heeft gedaan. Anders dan belanghebbende betoogt, kan voor dit bedrag geen voorziening dan wel verplichting worden gevormd, nu het hier geen toekomstige uitgaven betreft, maar uitgaven die zich reeds hebben voorgedaan. Het bedrag van € 33.684 dient derhalve tot de winst te worden gerekend. 
    
    4.10. 	Het hoger beroep van belanghebbende is derhalve alleen gegrond voor zover dat betrekking heeft op de aanslag vennootschapsbelasting voor het jaar 1997.
    
    
      Incidenteel hoger beroep
      4.11. 	Incidenteel hoger beroep kan worden ingesteld tegen een uitspraak van de rechtbank waartegen de wederpartij het eerste (principaal) heeft geappelleerd. Anders dan belanghebbende betoogt, kan het incidentele hoger beroep meebrengen dat de partij die het eerste (principaal) hoger beroep heeft ingesteld erop achteruitgaat ten opzichte van de uitspraak van de rechtbank (vgl. TK, vergaderjaar 2003-2004, 29 251, nr. 3, p. 10). Belanghebbendes beroep op het verbod van reformatio in peius kan derhalve niet slagen, nog ervan afgezien of dit verbod geldt ten opzichte van de (bij bezwaar verminderde) aanslag of ten opzichte van de door Rechtbank verminderde aanslag.
    
    
    4.12. 	Belanghebbende heeft verder aangevoerd dat het incidentele hogerberoepschrift niet is ondertekend en daarmee niet voldoet aan de eisen zoals neergelegd in artikel 6:5 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb). Belanghebbende heeft daarbij terecht tot (juridisch) uitgangspunt genomen dat de wettelijke vereisten van artikel 6:5 van de Awb ook gelden voor een incidenteel hogerberoepschrift. Belanghebbendes betoog slaagt evenwel niet, omdat de Inspecteur bij het ondertekende verweerschrift van 24 februari 2009 incidenteel hoger beroep heeft ingesteld. Dat vervolgens de redenen van het incidenteel hoger beroep in een niet-ondertekende bijlage bij het verweerschrift zijn uitgewerkt, neemt niet weg dat aan de eis van ondertekening is voldaan.
    
    4.13. 	De Inspecteur heeft in incidenteel hoger beroep betoogd dat de Rechtbank ten onrechte in het jaar 2002 alle kosten voor de helikopter ten bedrage van € 86.304 in aftrek heeft toegestaan. Voor een bedrag van € 66.304 ontberen deze kosten een zakelijk karakter, aldus de Inspecteur. Dit betoog slaagt. Belanghebbende verricht slechts managementactiviteiten voor F B.V., waarvoor zij in 2002 een vergoeding heeft ontvangen van € 60.000. Nu de helikopterkosten, zoals belanghebbende zelf aanvoert, hoofdzakelijk zijn gemaakt ten behoeve van de bedrijfsactiviteiten van F B.V., behoort laatstgenoemde vennootschap deze kosten te dragen. Weliswaar is in de in 2.18 genoemde notitie de mogelijkheid opgenomen dat separaat de reis- en verblijfkosten mogen worden gedeclareerd voor zover deze rechtstreeks samenhangen met de uitoefening van de activiteiten van B, doch vaststaat dat in 2002 door belanghebbende bij F B.V. – waarin naast belanghebbende een derde een aandelenbelang van 50 percent heeft – geen helikopterkosten zijn gedeclareerd. De kosten ontberen kennelijk een zakelijk karakter. Het Hof acht aannemelijk dat belanghebbende A – die al twintig jaar een vliegbrevet heeft – als aandeelhouder heeft willen bevoordelen en dat A, als enig aandeelhouder en bestuurder van belanghebbende, zich daarvan bewust was. De helikopterkosten kunnen, met uitzondering van het ter zake door de Inspecteur geaccepteerde bedrag van € 20.000, derhalve als een onttrekking worden aangemerkt. 
    
    4.14. 	Het incidentele hoger beroep van de Inspecteur is derhalve gegrond.
    
    
    5.	Proceskosten
    
    
      Het Hof vindt aanleiding de Inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het hoger beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 644 (1 punt voor verweerschrift,
      1 punt voor zitting, waarde per punt € 322). 
    
    
    
    6. 	Beslissing
    
    
      Het Hof:
      –	vernietigt de uitspraak van de Rechtbank, voorzover deze betrekking heeft op de aanslagen voor de jaren 1997 en 2002;
      –	vernietigt de uitspraken op bezwaar ter zake van de jaren 1997 en 2002;
      –	vermindert de aanslag vennootschapsbelasting 1997 tot een aanslag berekend naar een belastbaar bedrag van € 566.573;
      –	vermindert de aanslag vennootschapsbelasting 2002 tot nihil en stelt het verlies van het jaar 2002 vast op € 16.601;
      –	veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende in hoger beroep ten bedrage van € 644;
      –	gelast dat de Staat het door belanghebbende betaalde griffierecht van 
      € 433 aan haar vergoedt. 
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan te Arnhem door mr. A.J.H. van Suilen, voorzitter,                             mr. M.G.J.M. van Kempen en mr. B.F.A. van Huijgevoort, in tegenwoordigheid van 
      mr. N. ten Broek als griffier. 
    
    
    De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 22 juni 2010.
    
    
    De griffier,	De voorzitter,
    
    
    
    
    (N. ten Broek)	(A.J.H. van Suilen)
    
     
    Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op: 22 juni 2010.
    
    
    
    
    
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij
      de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer),
      postbus 20303
      2500 EH Den Haag
      Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
      1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
      2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      a. de naam en het adres van de indiener;
      b. de dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.