ECLI:NL:GHSGR:2011:BU6643, Gerechtshof 's-Gravenhage, 11-10-2011, BK-10/00735
Gerechtshof 's-Gravenhage — Uitspraak 
Datum: 2011-10-11 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: De stichting kan niet worden aangemerkt als een ANBI. Het stond de Inspecteur vrij de aanwijzing als museum c.q. de rangschikking als ANBI met terugwerkende kracht in te trekken, toen hem was gebleken dat de stichting niet voldeed aan de bij die aanwijzing c.q. rangschikking gestelde voorwaarde dat zij steeds zou handelen in overeenstemming met haar statuten en de aanwijzing c.q. de beschikking (onder meer) op de vervulling van die voorwaarde was verleend.

GERECHTSHOF ’s-GRAVENHAGE
    
    
      Sector belasting
      Nummer BK-10/00735
    
    
    
    Uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer d.d. 11 oktober 2011
    
    in het geding tussen:
    
    
      [X], wonende te [Z], hierna: belanghebbende,
      en
      de directeur van het managementteam van de Belastingdienst Rijnmond, hierna: de Inspecteur,
    
    
    op het hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraak van de rechtbank ’s-Gravenhage (hierna: de rechtbank) van 15 september 2010, nr. AWB 08/8342 IB/PVV, betreffende de hierna vermelde aanslag.
    
    
    Aanslag, bezwaar en geding in eerste aanleg
    
    1.1.	De Inspecteur heeft aan belanghebbende voor het jaar 2004 een aanslag in de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 137.158.
    
    1.2.	De Inspecteur heeft bij uitspraak van de aanslag gehandhaafd.
    
    1.3.	Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Inspecteur beroep ingesteld bij de rechtbank. De rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.
    
    
    Loop van het geding in hoger beroep
    
    2.1.	Belanghebbende is van de uitspraak van de rechtbank in hoger beroep gekomen bij het Hof. In verband daarmee is door de griffier een griffierecht geheven van € 111. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
    
    2.2.	Beide partijen zijn verschenen ter zitting van het Hof op 30 augustus 2011 te ’s-Gravenhage. Van het verhandelde ter zitting is door de griffier een proces-verbaal opgemaakt.
    
    
    Vaststaande feiten
    
    3.	Het Hof gaat uit van de navolgende door de rechtbank vastgestelde feiten.
    
    2.1	[Belanghebbende] is met zijn gezin woonachtig in een in 1999 aangekocht monumentaal pand te [Z], waarin zich twee schoorsteenstukken van de achttiende-eeuwse kunstschilder [schilder] bevinden, alsmede onder meer twee bovendeurstukken. Het blijkens de akte van levering als woonhuis bestemde pand herbergt een in authentieke staat verkerende achttiende-eeuwse kamer in [A-stijl], de zogenoemde [kamer].
    
    2.2	In december 2004 bezit [belanghebbende] in privé een collectie schilderijen, tekeningen/aquarellen, meubels, zilver, klokken en gebruiksvoorwerpen, alles in hoofdzaak uit de periode tussen 1770 en 1830 (hierna: de collectie). De collectie van in totaal 37 stukken maakt deel uit van de inboedel van de woning van [belanghebbende].
    
    2.3	Op 24 december 2004 heeft [belanghebbende] de stichting ‘Stichting [B]´ (hierna: de Stichting) opgericht. Het museum is gevestigd op de beletage en in de [kamer] van het pand van [belanghebbende].
    
    
      2.4	Bij brief van 23 februari 2005 is de Stichting aangewezen - conform het verzoek van [belanghebbende] van 18 november 2004 - als een museum (of een steunstichting van een museum) in de zin van artikel 32, eerste lid, aanhef en onder 11 en artikel 33, eerste lid, aanhef en onder 13, van de Successiewet 1956. In deze brief is de navolgende passage opgenomen:
      “Ondanks deze aanwijzing zijn de vrijstellingen die in de bovengenoemde bepalingen zijn opgenomen, slechts toepasselijk nadat desgevraagd ten genoegen van de bevoegde belastingeenheid is aangetoond dat ten tijde van de verkrijging ter zake waarvan vrijstelling wordt gevraagd, geen wijzigingen zijn gekomen in de tekst van de statuten, reglementen e.d. die bij het verzoek zijn overgelegd, alsmede in de feitelijke werkzaamheden van de instelling.”
      In verband met het vervallen van evengenoemde artikelen van de Successiewet 1956 is de Stichting, onder handhaving van de voorwaarde dat de feitelijke werkzaamheden in overeenstemming zijn met de statutaire doeleinden, met ingang van 1 januari 2006 gerangschikt als een algemeen nut beogende instelling (ANBI).
    
    
    
      2.5	Blijkens artikel 2, eerste lid, van haar statuten heeft de Stichting tot doel “binnen Nederland grotere bekendheid te geven aan het werk van de bekende achttiende-eeuwse kunstschilder [schilder] en andere schilders uit [Z] of de directe omgeving van [Z].” Ingevolge artikel 2, tweede lid, van de statuten tracht de Stichting dit doel te bereiken door:
      “- het stimuleren van wetenschappelijk onderzoek, onder meer door het toekennen van aanmoedigingsprijzen voor scripties en referaten;
      - het verwerven van werken van in de eerste plaats [schilder] en andere schilders uit [Z] of de directe omgeving van [Z];
      - het toekennen van middelen voor het restaureren van schilderijen van in de eerste plaats [schilder] en andere schilders uit [Z] of de directe omgeving van [Z];
      - het werven van subsidies en donaties ter realisering van bovengenoemde aktiviteiten.”
    
    
    2.6	Op 29 december 2004 hebben [belanghebbende] en de Stichting met betrekking tot de collectie een overeenkomst tot koop en verkoop en geldleningsovereenkomst gesloten. Als verkoopprijs is de op 7 oktober 2004 getaxeerde waarde van de collectie van € 651.000 overeengekomen. De koopsom is omgezet in een rentedragende lening.
    
    2.7	Op eveneens 29 december 2004 is bij notariële akte een schenking periodieke uitkering verleden, waarbij [belanghebbende] aan de Stichting een lijfrente heeft geschonken van € 130.200 per jaar, te voldoen in vijf jaarlijkse termijnen. De eerste lijfrentetermijn is vervallen op 31 december 2004.
    
    2.8	[Belanghebbende] heeft voor het jaar 2004 aangifte inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) gedaan naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 6.958. [Belanghebbende] heeft daarbij de eerste lijfrentetermijn van € 130.200 als periodieke gift op het inkomen in mindering gebracht.
    
    2.9	Bij de aanslagregeling heeft [de Inspecteur] de giftenaftrek van € 130.200 niet geaccepteerd. Met dagtekening 4 december 2007 heeft [de Inspecteur] het belastbare inkomen uit werk en woning voor het jaar 2004 vastgesteld op € 137.158.
    
    2.10	Naar aanleiding van een aanvraag van 1 september 2007 is de Stichting met ingang van 1 januari 2008 bij beschikking aangemerkt als een ANBI.
    
    2.11	Bij brief van 14 oktober 2008 zijn de aanwijzing als museum en rangschikking als ANBI geldend tot 31 december 2007 met terugwerkende kracht ingetrokken. Voorts is met dagtekening 14 oktober 2008 de verleende ANBI-beschikking met terugwerkende kracht tot 1 januari 2008 ingetrokken.
    
    
    Omschrijving geschil in hoger beroep en standpunten van partijen
    
    4.1.	In geschil is of belanghebbende in het onderhavige jaar 2004 recht heeft op een giftenaftrek van € 130.200. Het geschil spitst zich toe op de vraag of de gift in de vorm van lijfrente-termijnen aan de Stichting [B] (hierna: de Stichting) kwalificeert als een gift aan een ANBI als bedoeld in artikel 6.33, aanhef en onderdeel b, Wet IB 2001 (tekst tot 11 april 2007), hetgeen belanghebbende stelt, doch de Inspecteur gemotiveerd betwist.
    
    4.2.	Belanghebbende stelt zich primair op het standpunt dat de Stichting vanaf haar oprichtingsdatum kwalificeert als ANBI. Subsidiair meent belanghebbende dat intrekking van de ANBI-status in strijd is met het recht.
    
    
    Conclusies van partijen
    
    5.1.	Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vermindering van de belastingaanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen van € 6.958.
    
    5.2.	De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank.
    
    
    Oordeel van de rechtbank
    
    6.	De rechtbank heeft in haar uitspraak het volgende overwogen.
    
    4.1	In artikel 6.33 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001) is geen definitie opgenomen van het begrip ANBI. Uit de wetsgeschiedenis blijkt dat met de invoering van de Wet IB 2001 geen wijziging van de inhoud van het begrip ANBI ten opzichte van de inhoud van dat begrip onder de aan de Wet IB 2001 voorafgaande Wet op de inkomstenbelasting 1964 (hierna: Wet IB 1964) is beoogd. Nu in artikel 47 van de Wet IB 1964 eveneens geen definitie van genoemd begrip was opgenomen, dient voor de beoordeling of in het onderhavige geval de Stichting als een ANBI kan worden aangemerkt derhalve bij de ter zake onder de vigeur van de Wet IB 1964 en de Wet IB 2001 gewezen jurisprudentie te rade te worden gegaan.
    
    4.2	In zijn arrest van 31 oktober 1979 (LJN:AX2630, BNB 1979/314) heeft de Hoge Raad geoordeeld dat voor de vraag of een stichting als een ANBI kan worden aangemerkt niet slechts moet worden gelet op de statutaire doelstelling van de stichting, maar ook op hetgeen zij in werkelijkheid nastreeft.
    
    
      4.3	[Belanghebbende] heeft in zijn aangifte IB/PVV voor het jaar 2004 een giftenaftrek ten bedrage van € 130.200 geclaimd. Op [belanghebbende] rust derhalve de last te bewijzen dat - gezien voormeld arrest van de Hoge Raad - de feitelijke werkzaamheden van de Stichting met haar statutaire doelstelling in overeenstemming zijn.
      Daarnaast wijst de rechtbank onder verwijzing naar HR 7 november 2003, nr. 38 049, LJN: AN7741 (Scientology Kerk Amsterdam) erop, dat indien de feitelijke werkzaamheden van de Stichting ook zien op het particuliere belang van [belanghebbende], het totaal aan feitelijke werkzaamheden voor meer dan 50% het algemeen belang, zoals onder meer vervat in de statutaire doelstelling, moet dienen.
    
    
    
      4.4	De rechtbank stelt voorop dat voor een antwoord op de vraag of [belanghebbende] in dat bewijs slaagt niet slechts de in het jaar 2004 door de Stichting ontplooide activiteiten in ogenschouw moeten worden genomen. Gezien de oprichtingsdatum 24 december 2004 dient bij dat antwoord mede te worden uitgegaan van de in de daaropvolgende jaren verrichte feitelijke werkzaamheden.
      Voor het in dit verband in aanmerking nemen van een langere dan de door [de Inspecteur] in aanmerking genomen periode - te weten tot 8 oktober 2008, de datum van onderhavige uitspraak op bezwaar - bestaat in ieder geval geen grond. De door [belanghebbende] in de (nadere) stukken en ter zitting genoemde activiteiten, welke hebben plaatsgevonden na 8 oktober 2008, dienen derhalve buiten beschouwing te blijven. De rechtbank acht, mede nu in de periode van 1 januari 2008 tot 8 oktober 2008 van significante, op de behartiging van het algemeen belang gerichte activiteiten niet is gebleken, een periode van drie jaar, derhalve tot en met 31 december 2007, toereikend voor de hier te beslechten vraag.
    
    
    4.5	De rechtbank wijst voorts erop dat weliswaar voor de periode 2004-2005 de Stichting was aangewezen als een museum in de zin van de Successiewet 1956 en zij voor de periode 2006-2007 als een ANBI was gerangschikt, maar deze kwalificaties maken niet dat voor de thans in aanmerking te nemen periode materieel een andere toetsing moet worden verricht dan hiervoor onder 4.2 en 4.3 aangegeven. De rechtbank wijst in zoverre naar de onder 2.4 vermelde voorwaarden.
    
    
      4.6	De rechtbank is van oordeel dat [belanghebbende] het van hem te verlangen bewijs niet heeft geleverd. Met hetgeen [belanghebbende] voor de hier in aanmerking te nemen periode aan werkzaamheden heeft aangevoerd is hij niet erin geslaagd aan te tonen dat de Stichting in de praktijk voor ten minste 50% heeft gehandeld overeenkomstig haar statutaire doelstelling. De rechtbank heeft daarbij het volgende in aanmerking genomen.
      De Stichting heeft op 29 december 2004 [belanghebbende]s collectie aangekocht. Van na die aankoop op de behartiging van het algemeen belang gerichte activiteiten, als genoemd in artikel 2, tweede lid, van de statuten van de Stichting is geen sprake. Niet is gebleken van het verwerven van schilderijen van [schilder] of andere schilders uit (de directe omgeving van) [Z]. Voorts zijn in de relevante periode geen middelen toegekend voor restauratie en zijn geen subsidies en/of donaties verworven. Ten slotte is ook van het stimuleren van wetenschappelijk onderzoek geen sprake geweest. Het enkele bezoek door vier stagiaires bij het [C-museum] kan niet als zodanig worden aangemerkt.
      Voorts maakt de wijze waarop de Stichting zich in de relevante periode als museum heeft gepresenteerd niet dat in de hier van belang zijnde mate overeenkomstig de statutaire doelstelling is gehandeld. Daarbij neemt de rechtbank in aanmerking dat het pand van [belanghebbende] niet als museum herkenbaar is, het in [schilder] en andere schilders uit (de directe omgeving van) [Z] geïnteresseerde publiek niet via openbaar toegankelijke informatie op de hoogte van het bestaan van de Stichting kon komen, alsmede dat het pand niet als museum voor bezoek toegankelijk was. De omstandigheid dat slechts een aantal bezoeken, waaronder die door voornoemde stagiaires, heeft plaatsgevonden maakt bovendien dat de Stichting [belanghebbende] en zijn gezin in overwegende mate het genot van de collectie is blijven verschaffen. De door de Stichting verrichte activiteiten dienen derhalve voor meer dan 50% het particuliere belang.
    
    
    4.7	Het vorenstaande leidt de rechtbank tot het oordeel dat van een aftrekbare gift geen sprake is.
    
    4.8 Gelet op het vorenoverwogene dient het beroep ongegrond te worden verklaard.
    
    
    Beoordeling van het hoger beroep
    
    
      7.1.	Voor het in geschil zijnde jaar heeft te gelden, dat wil een instelling als ANBI kunnen worden aangemerkt, zij zal moeten voldoen aan twee criteria:
      (1) de instelling moet het dienen van het algemene belang beogen: haar werkzaamheden moeten ’rechtstreeks zijn gericht op enig algemeen belang’, en
      (2) het algemeen belang moet door de werkzaamheden van de instelling feitelijk ten minste in gelijke mate worden gediend als een particulier belang.
    
    
    
      7.2.	Zulks betekent dat moet worden getoetst of:
      (i) of de statuten en het rechtstreekse object van de feitelijke werkzaamheden van de stichting aannemelijk maken dat zij het algemeen belang beoogt, en
      (ii) of haar werkzaamheden het algemeen belang ten minste evenzeer dienen als andere belangen; voor dit tweede, kwantitatieve criterium is niet noodzakelijk dat sprake is van ’rechtstreeks’ dienen; dat is alleen van belang voor het eerste, kwalitatieve, criterium (’beogen’).
    
    
    
      7.3.	Uit de volgende omstandigheden leidt het Hof af dat de Stichting niet het algemeen belang ’beoogt’ en dat niet aannemelijk is geworden dat haar werkzaamheden tot op heden daarop rechtstreeks zijn gericht:
      (i) de kunstcollectie/het museum is in de praktijk niet of nauwelijks, doch slechts op afspraak, voor het grote publiek toegankelijk;
      (ii) op de gevel van het pand waar de kunstcollectie is ondergebracht is geen bord aanwezig waaruit de aanwezigheid daarvan kan worden afgeleid;
      (iii) bij de VVV is geen publieksdocumentatie van het museum aanwezig;
      (iv) het publiek wordt voor het overige in beperkte mate geïnformeerd over de aanwezigheid van de kunstcollectie/het museum;
      (v) de kunstcollectie/het museum was tot 2011 niet tijdens open monumentendagen opengesteld voor het publiek;
      (vi) er zijn geen subsidies geworven dan wel verworven, noch donaties door anderen dan belanghebbende verricht;
      (vii) er is geen wetenschappelijk onderzoek gedaan;
      (viii) er zijn geen aanmoedigingsprijzen toegekend voor scripties en referaten.
    
    
    
      7.4.1.	Wat betreft het tweede, kwantitatieve criterium heeft te gelden dat het dienen van een algemeen belang doorgaans zal samengaan met het dienen van een bepaalde collectiviteit van particuliere belangen. Het nastreven van een algemeen belang betekent vrijwel steeds dat tevens het particuliere belang van enig individu wordt behartigd; het verlichten van de nood der armen, het verplegen van zieken en het huisvesten van daklozen zijn zonder twijfel activiteiten in het algemeen belang terwijl, eveneens zonder twijfel, het particuliere belang van de betrokken armen, zieken en daklozen óók wordt gediend. Het feit dat het particuliere belang van de ”doelgroep” wordt gediend houdt niet in dat de activiteiten van de belastingplichtige niet op het algemeen belang kunnen zijn gericht. Dit kan anders zijn indien de doelgroep een gesloten groep betreft (een groep waarvan toetreding of vervanging van de leden zonder hun toestemming niet mogelijk is), dan wel indien de doelgroep uitsluitend bestaat uit oprichters of bestuursleden van de instelling of anderszins met haar gelieerde personen.
      7.4.2. Uit de volgende omstandigheden leidt het Hof af dat door de werkzaamheden van de Stichting het algemeen belang feitelijk niet ten minste in gelijke mate is gediend als het particuliere belang:
      (i) het pand waarin de kunstcollectie is ondergebracht fungeert (tot medio 2011) voor belanghebbende, de oprichter van de stichting, als woonhuis;
      (ii) er zijn nagenoeg geen activiteiten geweest waarbij het museum zich aan het publiek heeft gepresenteerd;
      (iii) het aantal bezoekers is minimaal en zijn (hoofdzakelijk) afkomstig uit de kring van bekenden van belanghebbende;
      (ii) het door de stichting te verschaffen genot van de kunstcollectie komt nagenoeg geheel aan belanghebbende toe.
    
    
    7.5.	De vaststaande feiten en omstandigheden, in onderling verband bezien, leiden het Hof tot het oordeel dat de Stichting met haar activiteiten feitelijk voor meer dan 50 percent het particuliere belang van belanghebbende dient.
    
    7.6.	Ook als een langere termijn in aanmerking wordt genomen dan de termijn die de rechtbank heeft gehanteerd, leidt dit niet tot een ander oordeel. Belanghebbende heeft niet aannemelijk gemaakt dat de feitelijke werkzaamheden van de stichting in de periode na 31 december 2007 zodanig zijn gewijzigd dat moet worden geoordeeld dat zij in het onderhavige jaar voldoet aan de hierboven vermelde criteria. In de periode van 2008 tot medio 2011 is haar feitelijke werkzaamheid nagenoeg ongewijzigd gebleven.
    
    7.7.	Op grond van het vorenstaande komt het Hof tot het oordeel dat de Stichting niet kan worden aangemerkt als een ANBI.
    
    7.8.	Belanghebbende stelt zich subsidiair op het standpunt dat de rangschikking van de Stichting als ANBI niet met terugwerkende kracht mocht worden ingetrokken. Hij meent, zo begrijpt het Hof, aan de aanwijzing als museum c.q. de rangschikking als ANBI het vertrouwen te mogen ontlenen dat de Stichting in het onderhavige jaar de status van museum dan wel ANBI bezat. Dit beroep faalt omdat het de Inspecteur vrij stond de aanwijzing als museum c.q. de rangschikking als ANBI met terugwerkende kracht in te trekken, toen hem was gebleken dat de stichting niet voldeed aan de bij die aanwijzing c.q. rangschikking gestelde voorwaarde dat zij steeds zou handelen in overeenstemming met haar statuten en de aanwijzing c.q. de beschikking (onder meer) op de vervulling van die voorwaarde was verleend. Zulks is ook in overeenstemming met het arrest van de Hoge Raad van 31 oktober 1979, nr. 19 464, LJN: AX2630, waarin is beslist dat bij de beoordeling of een instelling een ANBI is, mede gekeken dient te worden naar hetgeen de instelling in werkelijkheid nastreeft. De beoordeling van de daadwerkelijke handelwijze van een instelling impliceert naar ’s Hofs oordeel een toets achteraf.
    
    7.9.	Gelet op het vorenoverwogene dient te worden beslist als volgt.
    
    
    Proceskosten
    
    Het Hof ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.
    
    
    Beslissing
    
    Het Hof bevestigt de uitspraak van de rechtbank.
    
    
    
    Deze uitspraak is vastgesteld door mrs. P.J.J. Vonk, H.A.J. Kroon en Chr.Th.P.M. Zandhuis in tegenwoordigheid van de griffier mr. D.J. Jansen. De beslissing is op 11 oktober 2011 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
    
    
    
      aangetekend aan
      partijen verzonden:
    
    
    
    
    
    
    
    
    
      Zowel de belanghebbende als het daartoe bevoegde bestuursorgaan kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
      1. Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd.
      2. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
        - de naam en het adres van de indiener;
        - de dagtekening;
        - de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
        - de gronden van het beroep in cassatie.
      Het beroepschrift moet worden gezonden aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.
    
    
    De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.