ECLI:NL:GHDHA:2017:952, Gerechtshof Den Haag, 05-04-2017, BK-16/00461 tot en met BK-16/00464
Gerechtshof Den Haag — Uitspraak 
Datum: 2017-04-05 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: In geschil is of de Inspecteur de correctie inkomsten uit overige werkzaamheden terecht heeft aangebracht en of aan belanghebbende over deze bedragen terecht boetes zijn opgelegd.

GERECHTSHOF DEN HAAG
  
  
    Team Belastingrecht
    meervoudige kamer
    nummers BK-16/00461 tot en met BK-16/00464
  
  
    uitspraak van 5 april 2017
    
    
      in het geding tussen:
    
    
  
  
    
      [X] te [Z] , belanghebbende,
    
    
      en
    
    
  
  
    de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Den Haag, de Inspecteur,
    
    
      inzake het hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraken van de rechtbank Den Haag van 31 augustus 2016, nummers SGR 16/3355 tot en met SGR 16/3357 en SGR 16/4162, betreffende de onder 1.1 te vermelden aanslagen en beschikkingen.
    
    
    
  
  
    Aanslagen, beschikkingen, bezwaar en geding in eerste aanleg
    
    
      1.1.
      De Inspecteur heeft aan belanghebbende:
      - voor het jaar 2011 op 7 december 2012 een navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting en de premie volksverzekeringen (IB/PVV), aanslagnummer […] , opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 20.760 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 3.735, alsmede een navorderingsaanslag in de Zorgverzekeringswet (Zvw), aanslagnummer […] , naar een bijdrage-inkomen van € 15.801 en bij gelijktijdig gegeven beschikkingen een vergrijpboete van € 1.053 opgelegd en met betrekking tot beide navorderingsaanslagen heffingsrente in rekening gebracht;
      - voor het jaar 2012 op 26 november 2015 een aanslag IB/PVV, aanslagnummer […] , opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 58.179 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 15.024, alsmede een aanslag Zvw, aanslagnummer […] , naar een bijdrage-inkomen van € 50.064, en gelijktijdig gegeven beschikkingen een vergrijpboete van € 9.499 opgelegd en met betrekking tot beide aanslagen belastingrente in rekening gebracht;
      - voor het jaar 2013 op 26 november 2015 een aanslag IB/PVV, aanslagnummer […] , opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 48.638 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 13.122, alsmede een aanslag Zvw, aanslagnummer ( […] ) naar een bijdrage-inkomen van € 43.698, en bij gelijktijdig gegeven beschikkingen een vergrijpboete van € 7.882 opgelegd en met betrekking tot beide aanslagen belastingrente in rekening gebracht. 
      
    
    
      1.2.
      Bij uitspraak op bezwaar heeft de Inspecteur de aanslagen en beschikkingen als volgt verminderd:
      - de navorderingsaanslag IB/PVV 2011 naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 19.917 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 3.735, en de vergrijpboete tot € 1.053;
      - de navorderingsaanslag Zvw 2011 naar een bijdrage-inkomen van € 14.958;
      - de aanslag IB/PVV 2012 naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 57.481 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 15.024, en de vergrijpboete tot € 8.565;
      - de navorderingsaanslag Zvw 2012 naar een bijdrage-inkomen van € 50.064 (het maximale bijdrage-inkomen);
      - de aanslag IB/PVV 2013 naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 48.413 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 13.122, en de vergrijpboete tot € 7.630;
      - de navorderingsaanslag Zvw 2013 naar een bijdrage-inkomen van € 43.473.
      
    
    
      1.3.
      De rechtbank heeft de beroepen van belanghebbende ongegrond verklaard.
      
      
    
  
  
    Loop van het geding in hoger beroep
    
    
      2.1.
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraken van de rechtbank hoger beroep ingesteld. De griffier heeft voor alle zaken tezamen een griffierecht geheven van € 124. De Inspecteur heeft verweerschriften ingediend.
      
    
    
      2.2.
      De mondelinge behandeling van de zaken heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 8 februari 2017 gehouden te Den Haag. Partijen zijn verschenen. De zaken zijn gezamenlijk behandeld. Van het ter zitting verhandelde is door de griffier een proces-verbaal opgemaakt.
      
      
    
  
  
    Vaststaande feiten
    
    
      3.	Op grond van de stukken van het geding en het ter zitting verhandelde gaat het Hof in hoger beroep uit van de volgende feiten:
    
    
    
      3.1.
      Belanghebbende, geboren [in] 1953, is in de onderhavige jaren werkzaam in de thuiszorg. Zij verricht deze activiteiten in de vorm van een eenmanszaak. De werkzaamheden bestonden tot medio 2013 uit verzorgende handelingen zoals wassen, medicijnen geven, in- en uit bed helpen en met cliënten naar buiten gaan. Daarnaast werkte belanghebbende als huishoudelijke hulp. Belanghebbende betrok haar cliënten van thuiszorgorganisatie [A] . Medio 2013 heeft belanghebbende vanwege het ontbreken van een BIG-registratie huishoudelijk werk verricht zoals schoonmaakwerkzaamheden. Vanaf februari 2014 werkt belanghebbende niet vanwege problemen met een knie en enkel.
      
    
    
      3.2.
      
        In de onderhavige jaren heeft belanghebbende meerdere cliënten: 
        in 2011 en 2012 zes à zeven en in 2013 twee. 
      
      
    
    
      3.3.
      Belanghebbende heeft de volgende omzetten aangegeven 
      
        
          
          
          
            
              
                2008: 
              
              
                € 20.901, 
              
            
            
              
                2009:
              
              
                € 21.392, 
              
            
            
              
                2010: 
              
              
                € 53.207, 
              
            
            
              
                2011:
              
              
                € 10.970, 
              
            
            
              
                2012:
              
              
                € 10.243,
              
            
            
              
                2013: 
              
              
                €  6.661.
              
            
          
        
      
      
    
    
      3.4.
      Belanghebbende heeft aangifte IB/PVV gedaan naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van respectievelijk € 4.959 (2011), € 4.959 (2012) en € 4.940 (2013). Belanghebbende heeft voor deze jaren geen belastbaar inkomen uit sparen en beleggen aangegeven.
      
    
    
      3.5.
      De Inspecteur heeft eind december 2014 bij belanghebbende een boekenonderzoek ingesteld naar de aanvaardbaarheid van de aangiften IB/PVV voor de jaren 2011 tot en met 2013.
      
    
    
      3.6.
      Tijdens het onderzoek bleek dat belanghebbende per 1 januari 2011 beschikt over banktegoeden ter grootte van € 114.162, per 1 januari 2012 ter grootte van € 396.748 en per 1 januari 2013 ter grootte van € 349.120 waarvan geen melding in de aangiften IB/PVV is gemaakt.
      
    
    
      3.7.
      In het van het onderzoek opgestelde rapport van 12 oktober 2015 is vermeld: 
      
      
        “* (…) dat er vanaf 2010 tot en met half 2013 bedragen zijn overgeschreven op de bankrekening van belanghebbende afkomstig van mevrouw [Y] . Mevrouw [Y] was volgens belanghebbende geen cliënt van haar maar een goede kennis voor wie zij een soort gezelschapsdame was en die zij hielp met boodschappen doen, de was, kopen van kleding of andere zaken. Ook regelde zij volgens haar zeggen vanaf 2013, nadat mevrouw [Y] bedlegerig werd, de betalingen voor personen die als hulp voor mevrouw [Y] werkten of haar gezelschap hielden. Volgens belastingplichtige zijn alle uitgaven voor mevrouw [Y] door haar voorgeschoten. Dit gebeurde contant of via haar bankrekening. Alle ontvangsten van mevrouw [Y] zouden terugbetalingen zijn van de bedragen die zij zou hebben voorgeschoten. Volgens belanghebbende heeft zij geen vergoeding ontvangen voor haar werkzaamheden voor mevrouw [Y] .
      
      
      
        * Mevrouw [Y] , geboren [in] 1913 en woonachtig op de [B] te [C] , is [in] 2013 op 99-jarige leeftijd overleden.
      
      
      
        * Vastgesteld is dat in de jaren 2011 tot en met 2013 de volgende bedragen van de rekening van mevrouw [Y] (…) zijn overgeschreven op bankrekening […] en in 2013 ook op bankrekening […] ten name van belanghebbende:
        2011: € 14.276 plus een betaling van € 21.365 op 18 oktober 2011. In totaal € 35.641.
        2012: € 53.406
        2013: € 44.841
      
      
      
        * Daarnaast zijn twee bedragen als schenkingen gestort, te weten op 6 april 2010 € 150.000 en op 10 oktober 2011 € 300.000 Van deze schenkingen is door belanghebbende niet op eigen initiatief aangifte schenkbelasting gedaan.
      
      
      
        * Uit bankgegevens en informatie van belanghebbende is verder het volgende gebleken.
        • Volgens belanghebbende deed zij 1 á 2 keer per week boodschappen voor mevrouw [Y] voor € 40 tot € 80 en pinde meestal van haar eigen rekening.
        • Tot 2013 kon mevrouw [Y] zelf nog wel boodschappen doen.
        • Mevrouw [Y] heeft in 2011 en tot juni 2012 maaltijden verstrekt gekregen van [D] .
        • Er zijn geen betalingen van boodschappen aangetroffen of van contante opnames op de bankrekening van mevrouw [Y] .
        • In 2011 is 52 maal een bedrag overgeschreven variërend van € 95 tot € 359 en 1 x € 950.
        In 2012 is 195 maal een bedrag overgeschreven variërend van € 75 tot € 420, maar vaak € 350.
        In 2013 is tot en met 11 juli 2013 133 maal een bedrag overgeschreven van voornamelijk € 350.
        • Zowel in 2012 als 2013 zijn regelmatig op één dag meerdere bedragen overgeboekt.
        • Als omschrijving is in 2011 en 2012 vermeld “boodschappen” soms aangevuld met onder andere was, cadeau, kleding of andere omschrijving. In 2013 is vermeld “terugbetaling” met een datum.
        • De ontvangst van € 21.365 in 2011 zou volgens belastingplichtige een stukje schenking kunnen zijn met verrekening van door haar gedane uitgaven. Er zijn verder geen gegevens.
        • Mevrouw [Y] ontving professionele zorg in 2011, 2012 en 2013. De door haar betaalde eigen bijdrage aan het Centraal Administratie Kantoor (CAK) bedroeg in 2011 € 5.226, in 2012 € 5.168 en in 2013 € 4.310.
        • Volgens belastingplichtige waren er in 2013 4 of 5 personen (het juiste aantal is niet duidelijk geworden) die, op tijden dat er geen professionele zorg was, voor mevrouw [Y] werkten. Belanghebbende regelde volgens haar zeggen het geld voor deze personen die € 15 per uur ontvingen. In 1e instantie gaf zij het geld aan mevrouw [Y] die zelf zorgde voor uitbetaling. Later werd het geld afgepast in een enveloppe gedaan en betaalde zij de hulpen. Belanghebbende heeft geen naam of adresgegevens of andere gegevens van deze personen en heeft aangegeven niet te weten hoeveel er is uitbetaald.”
      
      
      
        Verder is gebleken dat belanghebbende in de periode 1 juli 2010 tot 28 december 2010 een bedrag van in totaal € 5.819 van mevrouw [Y] heeft ontvangen (…) dat als inkomsten is verwerkt in de aangifte inkomstenbelasting 2010.
      
      
    
    
      3.8.
      
        De Inspecteur heeft naar aanleiding van de uitkomsten van het boekenonderzoek vervolgens correcties aangebracht in de autokosten, verzekeringen en telefoonkosten en een hoger bedrag aan inkomen uit werk en woning in aanmerking genomen en inkomen uit sparen en beleggen belast.
        De stortingen door mevrouw [Y] heeft de Inspecteur belast als inkomsten uit overige werkzaamheden na deze bedragen te hebben verminderd met door hem geschatte bedragen voor levensonderhoud:
      
      
      
        “Gevolgen
        Het voorgaande heeft tot gevolg dat de stortingen van mevrouw [Y] zullen worden aangemerkt als inkomsten voor belastingplichtige en wel als resultaat uit overige werkzaamheden (ROW). Omdat het wel aannemelijk is geworden dat belastingplichtige kosten moet hebben betaald voor mevrouw [Y] zal hier rekening mee worden gehouden. Omdat niet is komen vast te staan welk deel als kosten kan worden aangemerkt is hier in alle redelijkheid een schatting van gemaakt gebaseerd op cijfers van het NIBUD. Er zal rekening worden gehouden met de volgende kosten:
      
      
      
        2011 		2012		2013
        Boodschappen 			€ 2.000 	€ 2.500 	€ 1.500
        Kleding 				€ 1.500 	€ 1.500 	€    750
        Overig	 				€ 2.000 € 2.000 €    500
        Totaal kosten				€ 5.500 	€ 6.000 	€ 2.750.
      
      
      
        De inkomsten worden dan:
        2011 		2012 		2013
        Stortingen van mevrouw [Y] 	€ 14.276 	€ 53.406 	€ 44.841
        Kosten 				€ - 5.500 € - 6.000 € - 2.750
        Correctie Inkomsten 			€   8.776 	€ 47.406 	€ 42.091.
      
      
      
        De in 2010 en 2011 ontvangen schenkingen zijn op een spaarrekening gezet. De tegoeden van de bank en spaarrekeningen zijn ten onrechte nooit aangegeven in box 3 in de aangifte inkomstenbelasting.
        (…) 
        De tegoeden van bank- en spaarrekeningen bedragen op:
        Bankrekening […] 			1-1 -2011 		1-1-2012	1-1-2013
        
          […] 							€ 209 		€ 61
        
          […] 				€ 114.162 € 396.539 € 349.129
        Totaal 					€ 114.162 		€ 396.748 	€ 349.190
        Heffingsvrij vermogen 		€ - 20.785 € - 21.139 € - 21.139
        Saldo 					€   93.377 		€ 375.609 	€ 328.051
        Voordeel uit sparen 
        en beleggen 4% 			€     3.735		 €  15.024 	€   13.122.”
      
      
      
        Daarbij heeft de Inspecteur geen rekening gehouden met het bedrag van € 21.365 dat door [Y] op 18 oktober 2011 op een bankrekening van belanghebbende is gestort.
      
      
    
    
      3.9.
      
        De navorderingsaanslagen zijn als volgt vastgesteld:
        2011 		2012		 2013
        Vastgesteld verzamelinkomen 		€ 4.959
        Aangegeven verzamelinkomen 				€ 4.959 	€ 4.940
        Correcties: in € 
        Autokosten - 					-                         180 - 	                            360 - 	                            252
        Telefoonkosten - 				-                          500 - 	                         500 	        0
        Zelfstandigenaftrek 				-              6.345 - 	              4.954 	      1.355
        ROW - 						               8.776 	   47.406 - 	            42.091
        Gecorrigeerd inkomen box 1 			€ 20.760 	€ 58.179 	€ 48.638
        Inkomen box 3 -				                       3.735 -	              15.024 - 	      13.122
        Gecorrigeerd verzamelinkomen 		€ 24.495 	€ 73.203 	€ 61.760
      
      
    
    
      3.10.
      Naast de navorderingsaanslagen over het jaar 2011 en de aanslagen voor de jaren 2012 en 2013 zijn tevens vergrijpboeten opgelegd van 50 percent  opgelegd op grond van de artikelen 67d tot en met 67f van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (Awr) en het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst. De vergrijpboetes hebben betrekking op de correctie inkomsten uit andere werkzaamheden. 
      
    
    
      3.11.
      Bij uitspraken op bezwaar zijn de belastbare inkomens uit werk en woning verlaagd omdat alsnog rekening is gehouden met de MKB-winstvrijstelling en zijn de boetes dienovereenkomstig aangepast en de heffingsrente/belastingrente verminderd. 
      
      
    
  
  
    Omschrijving geschil in hoger beroep en standpunten van partijen
    
    
      4.1.
      In geschil is of de Inspecteur de correctie inkomsten uit overige werkzaamheden terecht heeft aangebracht en of aan belanghebbende over deze bedragen terecht boetes zijn opgelegd. 
      
    
    
      4.2.
      Belanghebbende beantwoordt beide vragen ontkennend. De Inspecteur beantwoordt deze vragen in tegenovergestelde zin.
      
    
    
      4.3.
      Voor de gronden waarop partijen hun standpunten doen steunen verwijst het Hof naar de gedingstukken.
      
      
    
  
  
    Conclusies van partijen
    
    
      5.1.
      Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraken van de rechtbank en de uitspraken op bezwaar en tot vermindering van de aanslagen IB/PVV tot belastbare inkomens uit werk en woning van € 4.959 (2011), € 4.959 (2012) en € 4.940 (2013) en belastbare inkomens uit sparen en beleggen van € 3.735 (2011), € 15.024 (2012), €13.122 (2013).
      
    
    
      5.2.
      De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraken van de rechtbank.
      
      
    
  
  
    Oordeel van de rechtbank
    
    6. De rechtbank heeft de beroepen ongegrond verklaard en daartoe het volgende overwogen: 
    
    
      “6. De rechtbank stelt voorop dat, nu vaststaat dat [belanghebbende] voor al de bewuste jaren geen aangifte heeft gedaan van het door haar genoten belastbare inkomen uit sparen en beleggen, reeds daarom sprake is van de zogenoemde omkering en verzwaring van de bewijslast. Daarbij overweegt de rechtbank dat gelet op de omstandigheden dat de in dit verband verschuldigde belasting in absolute en relatieve zin zodanig afwijkt van de aangegeven belasting en dat de belastingplichtige dit wist dan wel zich ervan bewust moet zijn geweest, er sprake is van het niet doen van de vereiste aangiften in de zin van artikel 27e van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (Awr). Dit betekent dat op [belanghebbende] de bewijslast rust om aan te tonen dat de uitspraken op bezwaar over deze jaren onjuist zijn.
    
    
    7. [ Belanghebbende] moet dus aantonen dat de correcties ten onrechte zijn toegepast. Daarin is zij naar het oordeel van de rechtbank niet geslaagd. [Belanghebbende] heeft geen, althans niet voldoende bewijsmiddelen aangedragen ter ondersteuning van haar in dit verband ingenomen stelling, kort gezegd erop neerkomend dat de van [Y] ontvangen betalingen nagenoeg uitsluitend vergoedingen betroffen van door [belanghebbende] voor [Y] voorgeschoten (onderhouds)kosten, daaronder begrepen door [belanghebbende] verrichte betalingen aan gezelschapspersonen voor [Y] .
    
    8. Het voorstaande neemt niet weg dat [de Inspecteur] de belastingaanslagen dient vast te stellen aan de hand van een redelijke schatting. Naar het oordeel van de rechtbank is daarvan evenwel voor alle jaren sprake. Hiertoe overweegt de rechtbank het volgende. [Belanghebbende] is, althans in ieder geval in de bewuste jaren, werkzaam in de thuiszorg. Uit de gedingstukken kan worden afgeleid dat [Y] , die overigens in 2013 is overleden, in die hoedanigheid een cliënt van [belanghebbende] is geweest. Ook blijkt daaruit dat [belanghebbende] [Y] tot diens overlijden bijstand heeft verleend. Daarnaast geldt dat, naar [de Inspecteur] onweersproken heeft gesteld, [Y] in de onderhavige jaren bedragen van in totaal € 35.641 (2011), € 53.406 (2012) en € 44.841 (2013) op bankrekeningen van [belanghebbende] heeft overgemaakt. Dit alles in samenhang bezien, maakt naar het oordeel van de rechtbank dat het in verband daarmee door [de Inspecteur] in aanmerking genomen resultaat uit overige werkzaamheden van € 8.776 voor 2011, € 47.406 voor 2012 en € 42.091 voor 2013 berust op een redelijke schatting. Daarbij neemt de rechtbank tevens in aanmerking dat, naar blijkt uit het controlerapport (punt 6.1 van het controlerapport), bij de bewuste correcties ook rekening is gehouden met een (geschat) bedrag aan (onderhouds)kosten dat [belanghebbende] voor [Y] heeft betaald, namelijk - in totaal - € 5.500 voor 2011, € 6.000 in 2012 en € 2.750 in 2013. Met betrekking tot het jaar 2011 merkt de rechtbank nog op dat bij de voor dat jaar toegepaste correctie geen rekening is gehouden met het bedrag van € 21.365 dat op 18 oktober 2011 door [Y] aan [belanghebbende] is betaald, zodat de schatting in zoverre zelfs aan de lage kant lijkt te zijn.
    Al hetgeen [belanghebbende] heeft aangevoerd over haar relatie met [Y] en de hoedanigheid waarin zij haar heeft bijgestaan - namelijk op vrijwillige basis -, komt de rechtbank gelet juist ook op het ontbreken van ondersteunend bewijsmateriaal niet aannemelijk voor en brengt de rechtbank daarom niet tot een ander oordeel.
    
    9. Het voorstaande betekent dat de in geschil zijnde inkomenscorrecties terecht zijn toegepast. Nu gesteld noch gebleken is dat de belastingaanslagen overigens onjuist (te hoog) zijn vastgesteld, zijn de beroepen in zoverre ongegrond.
    
    10. Met betrekking tot de aan [belanghebbende] opgelegde vergrijpboetes overweegt de rechtbank het volgende. [De Inspecteur] heeft aan [belanghebbende] op grond van artikel 67e Awr (2011) en artikel 67d Awr (2012 en 2013) in samenhang met de paragrafen 25, 26 en 27 van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst vergrijpboetes van 50% opgelegd, omdat het volgens hem aan (voorwaardelijk) opzet van [belanghebbende] is te wijten dat de aanslag IB/PVV 2011 tot een te laag bedrag is vastgesteld en dat voor de jaren 2012 en 2013 een onjuiste en/of onvolledige aangifte is gedaan. Naar het oordeel van de rechtbank heeft [de Inspecteur] aannemelijk gemaakt dat sprake is van deze door hem gestelde beboetbare feiten. Dit betekent dat de vergrijpboetes terecht zijn opgelegd. Daarbij overweegt de rechtbank dat zij door [de Inspecteur] aannemelijk gemaakt acht dat de van [Y] ontvangen bedragen inkomsten vormen. [Belanghebbende] heeft deze inkomsten, ondanks het feit dat deze zowel absoluut als relatief aanzienlijk zijn, niet in haar aangiften verantwoord. Gelet op de aard en omvang van de niet aangegeven inkomsten, kan het naar het oordeel van de rechtbank niet anders zijn dan dat [belanghebbende] zich ervan bewust is geweest dat als gevolg van haar handelwijze onjuiste aangiften werden gedaan en te weinig belasting zou worden geheven. Daarmee is sprake van (voorwaardelijk) opzet in vorenbedoelde zin. De rechtbank acht de opgelegde vergrijpboetes van 50% onder de gegeven omstandigheden, waaronder de omstandigheid dat de aanslagen met omkering van de bewijslast zijn opgelegd, passend en geboden. Ook in zoverre zijn de beroepen dus ongegrond.
    
    11. Nu tegen de berekende heffingsrente (2011) en belastingrente (2012 en 2013) geen afzonderlijke gronden zijn aangevoerd en niet is gebleken dat die renten zijn berekend in strijd met de wettelijke bepalingen (Hoofdstuk VA van de Awr), heeft de rechtbank de beroepen ook in zoverre niet gegrond verklaard.
    
    12. Gelet op wat hiervoor is overwogen, zijn de beroepen ongegrond verklaard. 
    
    13. Voor een proceskostenveroordeling bestaat geen aanleiding.”
    
    
  
  
    Beoordeling van het hoger beroep
    
    
      7.1.
      Bij gebreken in een aangifte kan slechts dan worden aangenomen dat de vereiste aangifte niet is gedaan, indien aan de hand van de normale regels van stelplicht en bewijslast is vastgesteld dat sprake is van één of meer gebreken die ertoe leiden dat de volgens de aangifte verschuldigde belasting verhoudingsgewijs aanzienlijk lager is dan de werkelijk verschuldigde belasting. Tevens is vereist dat het bedrag van de belasting dat als gevolg van de hiervoor bedoelde gebreken in de aangifte niet zou zijn geheven, op zichzelf beschouwd aanzienlijk is. Inhoudelijke gebreken in de aangifte worden slechts in aanmerking genomen indien de belastingplichtige ten tijde van het doen van aangifte wist of zich ervan bewust moest zijn dat daardoor een aanzienlijk bedrag aan belasting niet zou worden geheven (zie HR 30 oktober 2009, nr. 07/10513, ECLI:NL:HR:2009:BH1083, BNB 2010/47).
      
    
    
      7.2.
      Uit de vaststaande feiten blijkt dat belanghebbende in 2010 en 2011 omvangrijke bedragen geschonken heeft gekregen van mevrouw [Y] die op spaarrekening zijn gezet welke niet onder de bezittingen in box 3 zijn verantwoord. Voor de latere jaren 2012 en 2013 heeft de Inspecteur aannemelijk gemaakt dat deze bedragen nog als bezittingen aanwezig waren op de bankrekeningen van belanghebbende. Belanghebbende had de saldi in de aangiften ter vaststelling van het inkomen uit sparen en beleggen in box 3 moeten verantwoorden. Het mag redelijkerwijs van haar verwacht worden dat zij zich ervan bewust is dat dit soort bedragen verantwoord moet worden als bezitting en dat daarover belasting is verschuldigd en dat door dat in de aangiften voor de inkomstenbelasting niet op te nemen een aanzienlijk bedrag aan belasting niet zal worden geheven. Van bezittingen op de bankrekeningen werd in geen van de aangiften 2011 tot en met 2013 gewag gemaakt. Het bedrag aan voordeel uit sparen en beleggen (zie 3.8.) en de daaruit voortvloeiende belasting is verhoudingsgewijs aanzienlijk nu de belasting die verschuldigd was volgens de aangiften nihil bedroeg.
      
    
    
      7.3.
      Gelet op het in 7.2 overwogene is het Hof van oordeel dat belanghebbende in de nagevorderde jaren substantiële belaste inkomsten heeft genoten en dat zij, door geen melding van die inkomsten te maken, niet de vereiste aangifte heeft gedaan. Dit brengt, gelet op het bepaalde in artikel 27e van de Awr, mee dat de uitspraken op bezwaar in stand dienen te blijven tenzij belanghebbende doet blijken dat deze onjuist zijn vastgesteld.  
      
    
    
      7.4.
      
        Wat betreft de onder 3.8 vermelde stortingen door mevrouw [Y] ten bedrage van € 14.276 (2011), € 53.406 (2012) en € 44.841 (2013) heeft de Inspecteur aannemelijk gemaakt dat deze uitgaven door mevrouw [Y] zijn gedaan - na aftrek van kosten van levensonderhoud zoals boodschappen, kleding en overig - voor door belanghebbende verrichte diensten op het gebied van zorg (huishoud, boodschappen doen) en welzijn (gezelschap). Uit het bankoverzicht over het jaar 2010 blijkt dat mevrouw [Y] in elk geval reeds vanaf 1 juli 2010 cliënt van belanghebbende was gezien de in de periode tussen 1 juli 2010 en 28 december 2010 gedane 26 betalingen tot een totaalbedrag van € 5.819. Deze inkomsten zijn destijds aangegeven als onderdeel van het belastbaar inkomen uit werk en woning van belanghebbende. De Inspecteur heeft aannemelijk gemaakt dat belanghebbende met deze dienstverrichtingen ook in de jaren na 2010 is doorgegaan. Belanghebbende heeft daartegenover niet aangetoond dat zich een wijziging is het zorgpatroon heeft voorgedaan in die zin dat belanghebbende (een gedeelte van) de zorg zou hebben overgedragen aan vier of vijf andere mensen die daarvoor een betaling hebben ontvangen.
        De Inspecteur heeft de inkomsten gesteld op de gestorte bedragen op de rekening verminderd met een aftrek van de kosten van levensonderhoud van mevrouw [Y] , waarbij de Inspecteur zich heeft gebaseerd op gegevens van het Nibud. Naar het oordeel van het Hof is hiermee sprake van een redelijke schatting. Belanghebbende heeft geen andere opstelling daartegenover verstrekt.
      
      
    
    
      7.5.
      De conclusie is dat belanghebbende niet heeft doen blijken dat de aanslagen zoals deze luiden na de uitspraak op bezwaar onjuist zijn. Bij dit oordeel neemt het Hof in aanmerking dat belanghebbende geen feiten en omstandigheden heeft aangevoerd en - met inachtneming van de op grond van artikel 27e van de Awr verzwaarde bewijslast - heeft doen blijken, op grond waarvan zou kunnen worden geoordeeld dat het belastbare inkomen uit werk en woning, onderscheidenlijk het bijdrage- inkomen, op een te hoog bedrag is vastgesteld.
      
    
    
      7.6.
      Op grond van artikel 67d en 67e van de Awr kan de Inspecteur gelijktijdig met het vaststellen van de aanslag en de navorderingsaanslag een vergrijpboete opleggen, indien het aan opzet of grove schuld van de belastingplichtige is te wijten dat de aanslag tot een te laag bedrag is vastgesteld of anderszins te weinig belasting is geheven. Opzet is het willens en wetens handelen of nalaten, leidend tot het niet of niet binnen de daarvoor gestelde termijn heffen of betalen van belasting. Onder opzet valt ook voorwaardelijk opzet, waaronder wordt verstaan het willens en wetens aanvaarden van de reële kans dat een handelen of nalaten tot gevolg heeft dat te weinig belasting is geheven of kan worden dan wel niet of niet tijdig is betaald.
      
    
    
      7.7.
      Het Hof is met de rechtbank van oordeel dat de Inspecteur aannemelijk heeft gemaakt dat belanghebbende substantiële bedragen van mevrouw [Y] heeft ontvangen die zij niet in de aangiften onder de inkomsten en bezittingen heeft vermeld en dat belanghebbende zich ervan bewust is geweest dat daardoor een aanzienlijk bedrag aan inkomstenbelasting niet geheven zou worden. Het Hof is van oordeel dat niet alleen aan de bewustheidseis is voldaan maar ook dat de bedragen voorwaardelijk opzettelijk niet zijn aangegeven en dat sprake is van voorwaardelijk opzet aan de kant van belanghebbende en dat daarbij een boete van 50 percent van de nagevorderde belasting passend en geboden is. De boekhouder van belanghebbende had alleen de rol zoals hij tijdens het onderzoek heeft verklaard datgene in te vullen dat belanghebbende hem opgaf. Het Hof is van oordeel dat de omstandigheid dat belanghebbende is geconfronteerd met omkering van de bewijslast in het onderhavige geval een omstandigheid is waarmee bij het opleggen van de boete rekening dient te worden gehouden. Het Hof heeft hierbij van belang geacht dat de Inspecteur zich voor een gedeelte heeft moeten baseren op een schatting. Het Hof zal daarom de boete verminderen tot 40 percent van de (na)gevorderde belasting. 
      
    
    
      7.8.
      Het vorenstaande leidt het Hof tot de conclusie dat de hoger beroepen  ten dele gegrond zijn. Beslist dient te worden als volgt.
      
      
    
  
  
    Proceskosten en griffierecht
    
    
      8.1.
      Het Hof acht termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen in de door belanghebbende gemaakte proceskosten. Het Hof stelt deze kosten, op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht in verbinding met het Besluit proceskosten bestuursrecht en de daarbij behorende bijlage, vast op € 990 wegens beroepsmatig verleende rechtsbijstand voor de rechtbank en voor het Hof (1 punt zitting Hof, 1 punt zitting Rechtbank) à € 495 x 1 (gewicht van de zaak). De zaken zijn samenhangend. Niet blijkt dat belanghebbende meer voor vergoeding in aanmerking komende kosten heeft gemaakt. Voorts blijkt niet dat belanghebbende in de bezwaarfase om vergoeding van kosten heeft verzocht. Voor een hogere vergoeding acht het Hof geen termen aanwezig.
      
    
    
      8.2.
      Verder dient aan belanghebbende het voor de behandeling voor de rechtbank gestorte griffierecht van € 46, alsmede het voor de behandeling in hoger beroep gestorte griffierecht van € 124 te worden vergoed.
      
      
    
  
  
    Beslissing
    
    
      Het Gerechtshof 
    
    - vernietigt de uitspraken van de rechtbank, 
    - vernietigt de uitspraken op bezwaar voor zover betrekking hebbend op de boeten,
    - bevestigt de uitspraken op bezwaar voor het overige,
    - vermindert de boeten tot 40 percent van de (na)gevorderde belasting,
    - veroordeelt de Inspecteur tot vergoeding van de door belanghebbende gemaakte proceskosten gesteld op € 990, 
    - veroordeelt de Inspecteur tot vergoeding van het door belanghebbende betaalde griffierecht van € 170.
    
    
    
    
      Deze uitspraak is vastgesteld door mr. J.J.J. Engel, voorzitter, mr. dr. W.M.G. Visser en mr. drs. S.A.W.J. Strik in tegenwoordigheid van de griffier mr. Y. Postema. De beslissing is op 5 april 2017 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
    
    
    
    
      aangetekend aan
      partijen verzonden:
    
    
    
    
    
      
        Zowel de belanghebbende als het daartoe bevoegde bestuursorgaan kan 
        binnen zes weken
         na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
      
    
    
      
        
          Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd.
        
      
      
        
          Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
        
      
    
    
      - de naam en het adres van de indiener;
    
    
      - de dagtekening;
    
    
      - de gronden van het beroep in cassatie.
    
    Het beroepschrift moet worden gezonden aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.
    
    
      
        De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.