ECLI:NL:GHAMS:2010:BL7575, Gerechtshof Amsterdam, 18-02-2010, 06/00478
Gerechtshof Amsterdam — Uitspraak 
Datum: 2010-02-18 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Belanghebbende, die een abattoir exploiteert, heeft de door het waterschap in de meetbeschikking gestelde voorwaarden niet nageleefd. Het Hof verwerpt de stelling van belanghebbende dat dit het gevolg was van overmacht, alsmede haar stelling dat de heffingsambtenaar het vertrouwen heeft gewekt dat zij met minder dan het voorgeschreven aantal analyseresultaten mocht volstaan. De heffingsambtenaar heeft de ontbrekende gegevens naar redelijkheid geschat op basis van alle hem ter beschikking staande analyseresultaten, waarbij hij ook gebruik mocht maken van de resultaten die volgens belanghebbende niet representatief waren. Omdat de zuiveringsinstallatie van belanghebbende in het betreffende jaar slechter functioneerde dan in het voorgaande en het volgende jaar, zijn de voor die beide jaren in aanmerking genomen vervuilingswaarden niet van belang. Het Hof verwerpt de stelling van belanghebbende dat de vervuilingswaarde mag worden berekend met behulp van de tabel afvalwatercoëfficiënten.

GERECHTSHOF AMSTERDAM
      kenmerk P06/00478
    
    
    uitspraak: 18 februari 2010 
    
    uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer 
    
    op het hoger beroep van
    
    
      X B.V.,
      gevestigd te Z, belanghebbende, 
    
    
    tegen de uitspraak in de zaak no. AWB 05/3259 van de rechtbank Amsterdam van 16 oktober 2006 in het geding tussen 
    
    belanghebbende
    
    en 
    
    
      de heffingsambtenaar van het hoogheemraadschap Amstel, Gooi en Vecht,
      de heffingsambtenaar.
    
    
    
    1. Ontstaan en loop van het geding
    
    1.1. De heffingsambtenaar heeft aan belanghebbende met dagtekening 31 december 2004 een aanslag verontreinigingsheffing voor het jaar 2003 opgelegd ten bedrage van € 485.596,34 (hierna: de aanslag).  
    
    1.2. Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de heffingsambtenaar bij uitspraak, gedagtekend 30 juni 2005, het bezwaar ongegrond verklaard en de aanslag gehandhaafd. 
    
    1.3. Bij uitspraak van 16 oktober 2006, die op 20 oktober 2006 aan partijen in afschrift is verzonden, heeft de rechtbank Amsterdam, nevenzittingsplaats Haarlem (hierna: de rechtbank) het daartegen door belanghebbende ingestelde beroep ongegrond verklaard.
    
    1.4. Tegen deze uitspraak heeft belanghebbende hoger beroep ingesteld bij beroepschrift van 9 november 2006, bij het Hof ingekomen op 13 november 2006. De heffingsambtenaar heeft een verweerschrift ingediend. Belanghebbende heeft bij brief van 16 november 2007 nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan de heffingsambtenaar, die ter zitting in hoger beroep in de gelegenheid is gesteld zich over deze stukken uit te laten.
    
    1.5. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 28 november 2007. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.
    
    
    
    2. Feiten
    
    2.1. De rechtbank heeft de navolgende feiten vastgesteld die het Hof als vaststaand beschouwt (waarbij belanghebbende door de rechtbank is aangeduid met ‘eiseres’ en de heffingsambtenaar met ‘verweerder’):
    
    2.1. Eiseres drijft een abattoir aan de [...]straat [...] te [Z] (hierna: de bedrijfsruimte). Vanuit de bedrijfsruimte wordt afvalwater via een particulier rioolstelsel en een afvalwaterzuiveringsinstallatie afgevoerd op de gemeentelijke riolering. 
    
    2.2. Eiseres heeft met dagtekening 27 november 1998 bij verweerder een verzoek om afgifte van een meetbeschikking ingediend. Het verzoek is gebaseerd op artikel 10, derde lid, van de toenmalige Verordening verontreinigingsheffing Amstel, Gooi en Vecht 1997, welke bepaling een vergelijkbare regeling bevatte als welke hierna onder 4.4. wordt weergegeven. Aan eiseres is met dagtekening 14 december 1998 namens verweerder een meetbeschikking afgegeven. In de meetbeschikking is onder meer het volgende bepaald:
    
    
      "Overwegende dat, indien in het onderhavige geval wordt voldaan aan de bij deze beschikking behorende voorschriften, een representatief beeld wordt verkregen van het aantal vervuilingseenheden en andere stoffen die in het te lozen afvalwater voorkomen;
      (...)
      BESLUIT:
    
    
    1. Ten aanzien van het (centrale) lozingspunt van afvalwater de aanvraag toe te kennen onder de volgende voorwaarden:
    
    - Meting en bemonstering van het afvalwater dient dagelijks plaats te vinden;
    
    - Er kan worden volstaan met analysegegevens van etmaal-verzamelmonsters op de hierna in de eerste kolom genoemde data.
    
    - (...)
    
    - Voor de herleiding van meetresultaten tot de vervuilingswaarde in het betreffende belastingjaar worden de resultaten van meting, bemonstering en analyse op die data representatief geacht voor alle in de tweede kolom genoemde data, voor zover de lozingssituatie op de meetdagen overeenkomt met de lozingssituatie op de dagen waarvoor die meetdagen representatief worden geacht. 
    
    Data meetdagen	Representatief voor 
    
    
      de laatste dag van elke opeenvolgende periode van 15 dagen, beginnend met maandag 4 januari, gevolgd door 19 januari, 3 februari, 18 februari, 5 maart 20 maart, 4 april, 19 april, 4 mei, enz., enz.	
      elke periode van 15 dagen, beginnend met de in de eerste kolom genoemde analysedag en eindigend op de dag voor de volgende analysedag, met uitzondering van de eerste analysedag, die representatief is voor de periode van 1 januari t/m 18 januari.
    
    
    
      (...)
      3. De resultaten van de analyse dienen binnen zes weken na de monstername schriftelijk aan de Dienst [A] (...) te worden bekendgemaakt.
      (...)
      5. De belanghebbende dient per onderzoeksperiode en over het gehele heffingsjaar een sluitende waterbalans aannemelijk te maken.
    
    
    6. Veranderingen ten opzichte van de in de aanvraag vermelde gegevens die van invloed zijn op de afvalwaterlozing en storingen in de meting, de bemonstering of analyse dienen onmiddellijk aan [A] (...) te worden gemeld.
    
    7. De verkregen meet- en bemonsteringsresultaten worden herleid tot het gemiddelde aantal vervuilingseenheden over het onder punt 10 genoemde heffingsjaar. In dit gemiddelde kunnen tevens door [A], namens het hoogheemraadschap, bij controle vastgestelde meetresultaten worden opgenomen. 
    
    8. Indien niet aan de in dit besluit vermelde en overige van kracht zijnde voorschriften wordt voldaan, kan de aanslag ambtshalve worden vastgesteld.
    
    9. Gegevens die ontbreken, bijvoorbeeld als gevolg van storingen in de apparatuur, worden door of namens het hoogheemraadschap naar redelijkheid geschat.
    
    10. Dit besluit is van toepassing op het heffingsjaar 1999.
    
    Het aantal meetdagen wordt stilzwijgend verlengd, tenzij ik u voor de aanvang van de jaren daarna schriftelijk laat weten dat dit aantal bijstelling behoeft.
    
    Indien de bedrijfsvoering in die tussentijd wijziging ondergaat, dient u dat zo spoedig mogelijk aan mij te melden, aangezien zo'n wijziging een tussentijdse aanpassing van de meetregels tot gevolg kan hebben.
    
    Voorafgaand aan het betreffende belastingjaar dient, eventueel na overleg, opgave gedaan te worden van de onder punt 1 genoemde data."
    
    Eiseres heeft tegen de meetbeschikking geen rechtsmiddel aangewend. Na afgifte van voormelde meetbeschikking is er geen meetbeschikking meer afgegeven. 
    
    2.3. Eiseres is begin 2003 begonnen met de bouw van een tweetal wasplaatsen voor veewagens op het bedrijfsterrein. De werkzaamheden zijn eind 2003 afgerond. Gedurende de werkzaamheden is de afvalwaterzuivering van eiseres slecht en soms niet bereikbaar geweest als gevolg waarvan de vervuilingsgraad van het afvalwater in 2003 aanzienlijk hoger was dan in het jaar ervoor. In juni 2003 was men enkele dagen genoodzaakt ongezuiverd te lozen.
    
    2.4. Eiseres heeft gedurende het jaar 2003 monsters van het afvalwater genomen en een elftal metingen verricht. Het resultaat daarvan is als volgt:
    
    
      Datum	Vervuilingseenheden
      18-02-03	  6.123,27
      27-03-03	  3.071,77
      06-05-03	12.798,22
      18-06-03	46.229,32
      07-07-03	  4.576,34
      25-07-03	21.027,78
      14-08-03	16.677,56
      03-09-03	11.684,57
      14-10-03	12.261,71
      03-11-03	  6.712,67
      12-12-03	  6.875,42
    
    
    2.5. Aan eiseres is met dagtekening 30 juni 2004 een aangiftebiljet verontreinigingsheffing 2003 gezonden. Het aangiftebiljet is op 27 augustus 2004 retour ontvangen. Eiseres heeft hierin aangifte gedaan naar een vervuilingswaarde van 7.399,77 vervuilingseenheden. Hierbij heeft zij de meetresultaten van 18 juni en 7 juli 2003 buiten beschouwing gelaten. Verweerder is bij de aanslagregeling afgeweken van de aangifte, in die zin dat de aanslag is gebaseerd op alle onder 2.4. weergegeven meetresultaten. De aanslag is gebaseerd op een vervuilingswaarde van 9.217,85 vervuilingseenheden en vastgesteld op € 485.596,34. 
    
    2.2. In aanvulling hierop stelt het Hof de navolgende feiten vast.
    
    2.2.1. In de Verordening verontreinigingsheffing Amstel, Gooi en Vecht 1997, zoals laatstelijk gewijzigd bij besluit van 20 december 2001 van het algemeen bestuur van het hoogheemraadschap Amstel, Gooi en Vecht (hierna: de Verordening), is onder meer het volgende bepaald:
    
    
      Vervuilingswaarde bedrijfsruimte
      ARTIKEL 9
      1. Het aantal vervuilingseenheden met betrekking tot zuurstofbindende en andere stoffen wordt berekend met behulp van door meting, bemonstering en analyse verkregen gegevens. (…)
      2. Voor de berekening van de vervuilingswaarde geschieden meting, bemonstering en analyse ieder etmaal van het heffingsjaar (…), behoudens het bepaalde in het derde lid.
      3. Op aanvraag van de heffingsplichtige die aannemelijk maakt dat voor de berekening van de vervuilingswaarde kan worden volstaan met gegevens welke met behulp van meting, bemonstering en analyse in een beperkt aantal etmalen zijn verkregen, besluit de ambtenaar belast met de heffing dat meting, bemonstering en analyse geschieden in afwijking van het bepaalde in het tweede lid. Het besluit op de aanvraag wordt genomen bij een voor bezwaar vatbare beschikking. In zijn beschikking geeft de ambtenaar belast met de heffing in ieder geval voorschriften met betrekking tot:
      (…)
      b) het aantal in het heffingsjaar gelegen etmalen waarin meting, bemonstering en analyse plaatsvinden, alsmede de verdeling van die etmalen over het heffingsjaar; 
      (…)
    
    
    
      Tabel afvalwatercoëfficiënten
      ARTIKEL 11
      1. In afwijking van het bepaalde in artikel 9, eerste lid, kan het aantal vervuilingseenheden met betrekking tot het zuurstofverbruik in een kalenderjaar voor een bedrijfsruimte of een onderdeel daarvan worden vastgesteld met behulp van de in Bijlage II van deze verordening opgenomen tabel afvalwatercoëfficiënten, indien door de heffingsplichtige aannemelijk is gemaakt dat het aantal vervuilingseenheden met betrekking tot het zuurstofverbruik in een kalenderjaar 1000 of minder bedraagt en dit aantal aan de hand van de hoeveelheid ingenomen water kan worden bepaald.
      (…)
      4. Indien het aantal vervuilingseenheden met betrekking tot het zuurstofverbruik in een kalenderjaar voor een bedrijfsruimte (…) meer dan 1000 bedraagt en de heffingsplichtige aannemelijk maakt dat de berekening van dit aantal vervuilingseenheden met toepassing van de in het eerste lid, aanhef, bedoelde tabel tot geen lagere uitkomst leidt dan die welke wordt verkregen bij berekening op de voet van artikel 7 [Hof: artikel 9], eerste lid, beslist de ambtenaar belast met de heffing bij voor bezwaar vatbare beschikking op aanvraag van de heffingsplichtige dat het aantal vervuilingseenheden wordt berekend met toepassing van de tabel.
    
    
    2.2.2. In de toelichting (versie 2001) bij de Verordening wordt, voor zover thans relevant, het volgende overwogen ter zake van artikel 11 van de Verordening:
    
    Voor beide situaties geldt de voorwaarde dat de heffingsplichtige aannemelijk dient te maken dat het aantal vervuilingseenheden aan de hand van de hoeveelheid ingenomen water kan worden bepaald. Dat wil zeggen dat er rekenkundig een relatie moet bestaan tussen de hoeveelheid ingenomen water en het aantal vervuilingseenheden.
     
    
    3. Geschil in hoger beroep
    
    3.1. In hoger beroep is evenals in eerste aanleg in geschil of de heffingsambtenaar de aanslag naar het juiste bedrag heeft vastgesteld.
    
    3.2. Belanghebbende heeft onder meer aangevoerd dat de aanzienlijke toename van de vervuilingswaarde in het onderhavige jaar wordt verklaard door de slechte bereikbaarheid van de afvalwaterzuiveringsinstallatie in haar bedrijf, die rechtstreeks is veroorzaakt door de van overheidswege voorgeschreven bouw van een overdekte wasplaats voor veewagens. Door deze in verband met de toenmalige MKZ-crisis voorgeschreven bouw, die begin 2003 is aangevangen en die omstreeks november 2003 is voltooid, was de zuiveringsinstallatie slecht en een aantal dagen zelfs geheel niet bereikbaar. Daardoor was men in juni 2003 zelfs genoodzaakt het afvalwater enkele dagen praktisch ongezuiverd te lozen. Volgens belanghebbende was een goede bereikbaarheid van de zuiveringsinstallatie tijdens de bouw slechts mogelijk geweest door zeer ingrijpende en kostbare bouwkundige en logistieke aanpassingen. Daarom beroept belanghebbende zich voor wat betreft de ten opzichte van eerdere en latere jaren sterk toegenomen vervuiling op overmacht; de rechtbank heeft in dit verband bovendien ten onrechte haar beroep op de hardheidsclausule afgewezen, aldus belanghebbende.
    
    
      3.3. Daarnaast heeft belanghebbende gesteld dat geen beslissende betekenis mag worden toegekend aan de omstandigheid dat zij zich in 2003 niet heeft gehouden aan het in de meetbeschikking voorgeschreven aantal van 24 analyses van etmaalverzamelmonsters op de in die beschikking voorgeschreven dagen. Ook in de jaren 1999 tot en met 2002 heeft zij namelijk minder analyses uitgevoerd dan in de meetbeschikking is voorgeschreven en de toenmalige Dienst [A] van de gemeente [X] (hierna: A) heeft de analysegegevens van respectievelijk 14, 16, 19 en 7 monsters bij het indienen van de aangifte over die jaren geaccepteerd, zo stelt belanghebbende. De analyseresultaten van 18 juni 2003 en 7 juli 2003 heeft zij niet bij de aangifte gevoegd omdat deze resultaten vanwege defecten aan de 24 uurs-monsterapparatuur niet representatief waren voor de desbetreffende dag; daarom is belanghebbende van opvatting dat zij op basis van de meetbeschikking gerechtigd was deze resultaten niet bij de aangifte te voegen. Per abuis heeft een medewerker van belanghebbende deze twee analyseresultaten meegezonden met gegevens over het jaar 2002, waardoor DWR hierover alsnog de beschikking heeft gekregen. Deze gang van zaken rechtvaardigt volgens belanghebbende echter geenszins de conclusie dat sprake is geweest van een opzettelijk onjuiste dan wel frauduleuze aangifte. 
      Voorts stelt belanghebbende dat het bij [A] bekend was dat de debietmeter (die de hoeveelheid geloosd afvalwater registreert) in 2003 defect was zodat het niet mogelijk was een sluitende waterbalans op te stellen; dit is telefonisch aan [A] medegedeeld. Belanghebbende stelt dat deze omissie is opgelost doordat de hoeveelheid ingenomen water toch wel bekend was.
    
    
    3.4. Belanghebbende stelt zich voorts op het standpunt dat het over het jaar 2003 beschikbare aantal van 9 dan wel 11 analyseresultaten te beperkt is om een representatief beeld te kunnen geven van de in werkelijkheid opgetreden vervuiling. Zelfs al zou de afvalwaterzuiveringsinstallatie bijvoorbeeld een of twee weken totaal niet hebben gewerkt, dan nog is volgens belanghebbende daarmee niet de extreem hoge vervuilingswaarde verklaard die voortvloeit uit het gemiddelde van de negen (dan wel elf) beschikbare analyseresultaten. Ter onderbouwing van haar standpunt heeft belanghebbende een grafiek overgelegd met daarin opgenomen de gegevens over de periode 2000 tot en met 2006 inzake het jaarlijkse aantal geslachte stuks vee, het op grond van de analyseresultaten van die jaren berekende aantal vervuilingseenheden alsmede de jaarlijkse hoeveelheid ingenomen water. Met name de omstandigheid dat in 2003 niet meer vee is geslacht dan in de jaren ervoor en erna, rechtvaardigt volgens belanghebbende de conclusie dat de daarmee samenhangende watervervuiling niet anders kan zijn dan gemiddeld. Tevens heeft belanghebbende, evenals in eerste aanleg, gewezen op de in 2005 en 2006 op een aantal data geconstateerde overstort van ongezuiverd water vanuit het gemeentelijke rioleringsstelsel. Gelet op de omstandigheid dat de constructie van het rioleringsstelsel in 2005 en 2006 ongewijzigd was ten opzichte van 2003 kan het volgens belanghebbende niet anders dan dat deze noodoverstort zich in 2003 eveneens heeft voorgedaan. In hoeverre dit aspect mede van invloed is geweest op de hoger uitgevallen analyseresultaten in 2003, valt helaas niet meer te reconstrueren, maar in de opvatting van belanghebbende is de conclusie onvermijdelijk dat de invloed op de gemeten vervuilingswaarden wezenlijk is geweest. Ook om deze reden kan de aanslag niet worden gebaseerd op de berekende vervuilingswaarde van de negen (dan wel elf) analyseresultaten, zo stelt belanghebbende.
    
    3.5. Belanghebbende concludeert in hoger beroep primair dat de aanslag moet worden verminderd tot een bedrag van € 108.041,48, welk bedrag volgens belanghebbende overeenkomt met het geloofwaardige gemiddelde (2.046,24 vervuilingseenheden) van het aantal vervuilingseenheden dat bij de aanslagen over de jaren 2002 en 2004 in aanmerking is genomen. Subsidiair stelt belanghebbende dat het niet meer dan vanzelfsprekend is dat zij alsnog de zogenoemde coëfficiëntentabel van de Verordening mag toepassen, nu zij over 2003 slechts negen analyseresultaten heeft ingediend in plaats van de voorgeschreven 24. Toepassing van deze tabel leidt namelijk tot een aanzienlijk lagere vervuilingswaarde dan op grond van de niet-representatieve analyseresultaten. Op grond daarvan dient de aanslag volgens belanghebbende te worden verminderd tot een bedrag van € 270.090,38 (overeenkomend met 5.127 vervuilingseenheden). 
    
    
      3.6. De heffingsambtenaar heeft de standpunten van belanghebbende betwist. Hij heeft onder andere gesteld dat de rechtbank terecht tot het oordeel is gekomen dat belanghebbende zich niet met vrucht kan beroepen op overmacht. Aangezien belanghebbende zich niet heeft gehouden aan de voorwaarden van de meetbeschikking, was de heffingsambtenaar op grond van de in deze beschikking opgenomen voorschriften bevoegd van de ingediende aangifte af te wijken en de aanslag vast te stellen met behulp van de hem ter beschikking staande gegevens. Daartoe behoren ook de twee door belanghebbende uit de aangifte weggelaten analysegegevens van 18 juni en 7 juli 2003. Ook deze gegevens dienen naar het oordeel van de heffingsambtenaar te worden meegewogen, aangezien het aannemelijk is dat zich gedurende het jaar 2003 geregeld pieklozingen hebben voorgedaan door de slecht functionerende afvalwaterzuiveringsinstallatie. Belanghebbende heeft volgens de heffingsambtenaar niet de vereiste aangifte gedaan door in deze aangifte de meetgegevens van 18 juni en 7 juli 2003 niet te verwerken.
      De door belanghebbende gestelde overstort van ongezuiverd water vanuit het gemeentelijke rioleringsstelsel op het rioolstelsel van haar bedrijf en de door haar gestelde invloed daarvan op de in 2003 gemeten vervuilingswaarden worden door de heffingsambtenaar ontkend. Het is volgens de heffingsambtenaar niet aannemelijk dat deze overstort zich ook in 2003 zou hebben voorgedaan, terwijl uit de analyseresultaten van het jaar 2005 blijkt dat, indien er in dat jaar sprake zou zijn geweest van de door belanghebbende genoemde overstort, de invloed daarvan op de gemeten vervuilingswaarden verwaarloosbaar is.
      De heffingsambtenaar heeft belanghebbendes beroep op het vertrouwensbeginsel betwist en tegengesproken dat belanghebbende in 2003 de door haar gestelde telefonische mededelingen zou hebben gedaan inzake het niet kunnen opstellen van een sluitende waterbalans als gevolg van een defecte debietmeter alsmede inzake mogelijk noodzakelijke aanpassingen aan de afvalwaterzuiveringsinstallatie als gevolg van de bouw van de genoemde wasplaats. Voorts heeft de heffingsambtenaar betwist dat belanghebbende aan de aanslagregeling van de jaren 1999 tot en met 2002 het in rechte te honoreren vertrouwen kon ontlenen dat zij voor het onderhavige jaar kon volstaan met een beperkt aantal meetgegevens, in afwijking van de in de meetbeschikking opgenomen voorschriften.
      Aan belanghebbende komt volgens de heffingsambtenaar geen beroep toe op toepassing van de coëfficiëntentabel, omdat zij geen verzoek daartoe heeft ingediend voor het jaar 2003 en zij bovendien niet voldoet aan de daaraan in artikel 11 van de Verordening gestelde voorwaarden.
    
    
    3.7. Voor de verdere motivering van de standpunten van partijen wordt verwezen naar de stukken van het geding en het proces-verbaal van de zitting in hoger beroep. 
    
    
    4. Oordeel van de rechtbank
    
    De rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard. Aan deze beslissing liggen de volgende overwegingen ten grondslag (waarin belanghebbende is aangeduid met ‘eiseres’ en de heffingsambtenaar met ‘verweerder’):
    
    4.1. Eiseres is in 2003 belastingplichtig voor de verontreinigingsheffing oppervlaktewateren bedrijfsruimte in de zin van de Verordening verontreinigingsheffing Amstel, Gooi en Vecht 1997, versie 2002, zoals laatstelijk gewijzigd bij besluit van 20 december 2001 van het algemeen bestuur van het hoogheemraadschap Amstel, Gooi en Vecht (hierna: de Verordening)
    
    4.2. Op grond van het bepaalde in artikel 1 van de Verordening wordt ter bestrijding van de kosten van maatregelen tot het tegengaan en het voorkomen van verontreiniging van oppervlaktewateren onder de naam verontreinigingsheffing een directe belasting geheven, terzake van het brengen van stoffen in oppervlaktewater waarvoor verweerders hoogheemraadschap bevoegd is, of op een zuiveringtechnisch werk dat bij verweerders hoogheemraadschap in beheer is. 
    
    4.3. De heffingsgrondslag is de hoeveelheid en de hoedanigheid van de stoffen die in een kalenderjaar worden afgevoerd. De heffingsmaatstaf is de vervuilingswaarde van deze stoffen, welke wordt uitgedrukt in vervuilingseenheden (artikel 8, eerste en tweede lid van de Verordening). 
    
    4.4. Blijkens artikel 9 van de Verordening wordt het aantal vervuilingseenheden met betrekking tot zuurstofbindende en andere stoffen berekend met behulp van door meting, bemonstering en analyse verkregen gegevens. Het verzamelen van deze gegevens dient ieder etmaal van het heffingsjaar te geschieden. Op aanvraag van de belastingplichtige die aannemelijk maakt dat voor de berekening van de vervuilingswaarde kan worden volstaan met gegevens die gedurende een beperkt aantal etmalen zijn verkregen, besluit de ambtenaar belast met de heffing bij voor bezwaar vatbare beschikking met hoeveel metingen gedurende het heffingsjaar onder door hem te stellen voorwaarden kan worden volstaan (hierna: meetbeschikking).
    
    4.5. De onder 2.2. aangehaalde meetbeschikking, afgegeven voor het jaar 1999, is naar het kennelijk eensluidend oordeel van partijen ook van toepassing voor het jaar 2003. Uit de meetbeschikking in samenhang bezien met het bepaalde in artikel 9 van de Verordening, als hiervoor onder 4.4. weergegeven, leidt de rechtbank af dat eiseres in het jaar 2003 in beginsel gehouden was dagelijks monsters van het afvalwater te nemen, doch in afwijking van het bepaalde in de Verordening kon volstaan met het door middel van meting en bemonstering verzamelen van gegevens die telkens representatief waren voor opeenvolgende perioden van 15 dagen, resulterend in 24 metingen per jaar. 
    
    4.6. Naar het oordeel van de rechtbank moet de meetbeschikking zo worden uitgelegd dat het eiseres is toegestaan metingen die niet representatief zijn voor de vervuilingsgraad van het afvalwater in een bepaalde periode bij de aangifte buiten beschouwing te laten, mits eiseres in staat is een dergelijke handelwijze te onderbouwen met objectief controleerbare gegevens, waarin ten minste tot uitdrukking dient te komen wat de vervuilingsgraad van het afvalwater in de desbetreffende periode is geweest. In totaal dient de aangifte gebaseerd te zijn op 24 representatieve metingen. Eiseres dient per onderzoeksperiode en over het gehele heffingsjaar een sluitende waterbalans aannemelijk te maken. Indien eiseres niet aan voormelde voorwaarden voldoet, is niet voldaan aan de voorwaarden van de meetbeschikking en kan verweerder zich bij het vaststellen van de aanslag baseren op de gegevens die hem ter beschikking staan. 
    
    4.7. De rechtbank stelt voorop dat eiseres over 2003 geen sluitende waterbalans aannemelijk heeft weten te maken. Reeds hierom is niet voldaan aan de voorwaarden van de meetbeschikking. Wellicht ten overvloede merkt de rechtbank hierbij nog het volgende op. In de (door eiseres zelf) gekozen systematiek, waarin de resultaten van een beperkt aantal metingen worden geëxtrapoleerd teneinde bij benadering de gemiddelde vervuilingsgraad over het heffingsjaar te bepalen, kunnen kleine wijzigingen grote gevolgen hebben voor de hoogte van de aanslag verontreinigingsheffing. Ondanks het feit dat eiseres heeft geconstateerd dat de vervuilingsgraad van het afvalwater gedurende het jaar 2003 sterk fluctueerde, heeft zij verweerder niet tijdig op de hoogte gesteld van de onder 2.3. geschetste omstandigheden. In afwijking van het bepaalde in de meetbeschikking heeft eiseres daarnaast slechts 11 metingen verricht, waar het naar het oordeel van de rechtbank gelet op voornoemde omstandigheden in de rede had gelegen meer dan de voorgeschreven 24 metingen te verrichten. Dat eiseres door het bouwen van de wasplaatsen tijdelijk niet in staat is geweest metingen te verrichten, vormt voor dit nalaten geen deugdelijke verklaring. Dit dient geheel voor risico van eiseres te komen, aangezien zij het in haar macht had en erop toe had kunnen zien dat de afvalwaterzuivering ook tijdens de bouwwerkzaamheden steeds toegankelijk bleef. Nog los daarvan heeft deze situatie volgens opgave van eiseres zelf slechts enkele dagen geduurd, zodat er genoeg tijd is overgebleven voor het verrichten van voldoende representatieve metingen. Eiseres heeft vervolgens slechts aangevoerd dat de metingen van 18 juni en 7 juli 2003 buiten beschouwing zijn gebleven, omdat zij van mening was dat deze metingen niet representatief waren voor de werkelijke vervuilingsgraad in de desbetreffende perioden. Een deugdelijke onderbouwing van deze stelling dan wel een redelijke verklaring van haar handelwijze heeft zij niet gegeven. Voor zover zij heeft bedoeld te stellen dat de vervuiling door de aanleg van de overdekte wasplaatsen niet aan haar mag worden toegerekend, omdat deze aanleg van overheidswege werd verplicht, kan een en ander haar niet baten. Zoals verweerder in dit verband terecht opmerkt doet de reden waarom deze vervuiling is opgetreden niet ter zake, slechts dat deze door eiseres is veroorzaakt. Gelet op hetgeen hiervoor is overwogen was verweerder gerechtigd de aanslag ambtshalve vast te stellen. Verweerder heeft in dat verband naar het oordeel van de rechtbank terecht aangevoerd dat het, gelet op de problemen door de bouw van de wasplaatsen en bij gebrek aan meetgegevens waaruit het tegendeel blijkt, niet onaannemelijk is dat zich gedurende het jaar 2003 geregeld pieklozingen hebben voorgedaan. Daarmee is niet aannemelijk geworden dat de metingen die eiseres bij de aangifte buiten beschouwing heeft gelaten niet representatief zijn geweest voor de werkelijke vervuilingsgraad in de desbetreffende perioden. Gelet hierop kon verweerder in redelijkheid afwijken van de aangifte en zich baseren op alle door eiseres zelf ten behoeve van de heffing verzamelde gegevens. 
    
    4.8. Eiseres heeft gesteld dat in 2005 is gebleken dat er sprake is van overstort van ongezuiverd water vanuit het gemeentelijk rioolstelsel op het stelsel van het abattoir. Hierdoor is aannemelijk dat de aanslag mede is gebaseerd op vervuiling die niet aan het abattoir kan worden toegerekend, aldus eiseres. Verweerder heeft zich op het standpunt gesteld dat, voor zover al aannemelijk is dat de overstort zich ook in 2003 heeft voorgedaan, uit de analyseresultaten van 2005 kan worden afgeleid dat dit niet of nauwelijks van invloed is op de hoogte van de aanslag. De rechtbank is van oordeel dat, hoewel gelet op hetgeen ter zitting is komen vast te staan het niet is uit te sluiten dat er in 2005 via de noodoverstort vanuit het gemeentelijk rioolstelsel overstort op het rioolstelsel van eiseres heeft plaatsgevonden, bij gebreke aan enige onderbouwing ter zake niet aannemelijk is geworden dat zich in het jaar 2003 vergelijkbare problemen hebben voorgedaan. 
    
    4.9. Eiseres heeft zich er ten slotte over beklaagd dat verweerder het beroep op de hardheidsclausule ongemotiveerd heeft afgewezen en heeft daarbij gesteld dat verweerder een belangenafweging had moeten maken. De rechtbank stelt voorop dat de aanslag is opgelegd in overeenstemming met het bepaalde in de Verordening en de meetbeschikking. Voorts wijst de rechtbank erop dat in de Verordening niet een zogeheten hardheidsclausule is opgenomen. Alsdan behoort het uitsluitend tot de discretionaire bevoegdheid van verweerder om te beoordelen of er nochtans gronden zijn om de aanslag op een lager bedrag vast te stellen. Een dergelijk oordeel is aan de toets van de rechter in belastingzaken onttrokken. Voor zover eiseres een beroep heeft willen doen op het bepaalde in artikel 3:4 Awb, kan dit beroep om dezelfde redenen niet slagen.
    
    
    
    5. Beoordeling van het geschil
    
    5.1. Het Hof sluit zich aan bij de (door partijen overigens niet betwiste) overwegingen 4.1 tot en met 4.5 van de uitspraak van de rechtbank en maakt deze tot de zijne. De als eerste in hoger beroep te beoordelen geschilpunten zijn dan of de rechtbank terecht heeft geoordeeld dat belanghebbende de in de meetbeschikking gestelde voorwaarden niet heeft nageleefd en dat haar beroep op overmacht moet worden verworpen.
    
    Beroep op overmacht
    
    
      5.2. Tussen partijen is niet in geschil dat de aanzienlijk hogere vervuilingswaarde in het jaar 2003 (ten opzichte van eerdere en latere jaren) van het door belanghebbende geloosde procesafvalwater rechtstreeks verband houdt met de bouw van een overdekte washal voor veewagens, welke bouw door de overheid was voorgeschreven in verband met de toenmalige MKZ-crisis. Door de wijze waarop deze bouw werd uitgevoerd, was de afvalwater-zuiveringsinstallatie gedurende een groot deel van het jaar 2003 slecht en een aantal dagen zelfs geheel niet bereikbaar, waardoor deze installatie slecht is gaan functioneren, zo heeft belanghebbende onbetwist gesteld. Gedurende een aantal dagen is het procesafvalwater van belanghebbende zelfs ongezuiverd geloosd. 
      Ter zitting in hoger beroep heeft belanghebbende verklaard dat de slechte bereikbaarheid van de zuiveringsinstallatie en de daarbij geplaatste meetapparatuur werd veroorzaakt doordat tijdens de bouw van de washal een muur werd geplaatst voor de toegang van de ruimte waarin de zuiveringsinstallatie en de meetapparatuur zich bevonden. Daardoor is de zuiveringsinstallatie slecht gaan functioneren, omdat normaal gesproken elk half uur gecontroleerd zou moeten worden of de installatie naar behoren werkt, aldus belanghebbende. In haar beroepschrift in hoger beroep heeft belanghebbende gesteld dat een goede bereikbaarheid van de installatie tijdens het bouwproces slechts mogelijk was geweest door zeer ingrijpende en kostbare bouwkundige en logistieke aanpassingen.
      Met het door haar gestelde heeft belanghebbende niet aannemelijk gemaakt dat de als gevolg hiervan toegenomen vervuiling haar voor de onderhavige verontreinigingsheffing niet mag worden toegerekend. Met de rechtbank is het Hof van oordeel dat belanghebbende het in haar macht had en had dienen te bewerkstelligen dat de zuiveringsinstallatie ook tijdens het bouwproces voldoende toegankelijk bleef en op de juiste wijze bleef functioneren, ook indien hiermee – zoals belanghebbende stelt – additionele kosten waren gemoeid. Het Hof verwerpt derhalve het standpunt van belanghebbende dat sprake is geweest van overmacht en dat op die grond de aanslag dient te worden verminderd tot het gemiddelde van de in 2002 en 2004 in aanmerking genomen vervuilingswaarden.
      Ook het beroep van belanghebbende op de hardheidsclausule treft geen doel, op de door de rechtbank in overweging 4.9 van haar uitspraak weergegeven gronden.
    
    
    Naleving voorwaarden meetbeschikking
    
    5.3. Voorts is het Hof van oordeel dat belanghebbende zich niet heeft gehouden aan verschillende in de meetbeschikking gestelde voorwaarden. Deze voorwaarden zijn verbonden aan de bij die beschikking verleende toestemming om te mogen afzien van de hoofdregel van artikel 9, tweede lid, van de Verordening (elk etmaal meting, bemonstering en analyse van het afvalwater). In de eerste plaats heeft belanghebbende geen sluitende waterbalans aannemelijk kunnen maken. Voor zover belanghebbende heeft willen stellen dat zij erop mocht vertrouwen dat naleving van deze voorwaarde niet nodig was omdat zij – naar zij stelt – telefonisch aan [A] heeft doorgegeven dat de debietmeter defect was, verwerpt het Hof deze stelling. Belanghebbende heeft tegenover de betwisting door de heffingsambtenaar niet aannemelijk gemaakt dat een dergelijke telefonische melding is gedaan, laat staan dat belanghebbende het bewijs heeft geleverd dat zij uit een dergelijk telefoongesprek het in rechte te honoreren vertrouwen mocht ontlenen dat voor het jaar 2003 geen sluitende waterbalans hoefde te worden bijgehouden. Met haar stelling dat de hoeveelheid ingenomen water toch wel bekend was, miskent belanghebbende dat daarmee nog geen sluitende waterbalans is bereikt.
    
    
      5.4. Daarnaast heeft belanghebbende in 2003 (aanzienlijk) minder van het afvalwater genomen monsters geanalyseerd dan op grond van de meetbeschikking is voorgeschreven. Voor zover belanghebbende zich ter zake op overmacht heeft willen beroepen, verwerpt het Hof dit beroep. Nog daargelaten dat de slechte bereikbaarheid van de meetapparatuur, die zich in dezelfde ruimte bevond als de afvalwaterzuiveringsinstallatie, voor rekening van belanghebbende dient te blijven (zoals overwogen onder 5.2), levert deze slechte bereikbaarheid bovendien geen afdoende verklaring op voor het geringe aantal analyseresultaten. Ter zitting in hoger beroep is namens belanghebbende desgevraagd verklaard dat de zuiveringsinstallatie met meetapparatuur in 2003 naar schatting 20 tot 25 dagen in het geheel niet bereikbaar is geweest. Dit betekent derhalve dat in 2003 voldoende dagen beschikbaar waren om het vereiste aantal van 24 representatieve metingen te verrichten; voor het nalaten daarvan heeft belanghebbende geen afdoende verklaring gegeven. 
      Ter zitting in hoger beroep heeft belanghebbende bovendien verklaard dat door de meetapparatuur wel elke dag een monster van het afvalwater werd genomen, maar dat de monsters van de overige dagen na enkele dagen werden weggegooid. Deze handelwijze van belanghebbende dient voor haar rekening en risico te blijven. Gelet op de omstandigheid dat belanghebbende in 2003 zelf constateerde dat de vervuilingsgraad van het afvalwater sterk fluctueerde, had het veeleer voor de hand gelegen dat zij – in overleg met [A] – in dit jaar meer dan de voorgeschreven 24 etmaalmonsters had geanalyseerd.
      Voorts heeft belanghebbende zich niet gehouden aan de voorwaarde in de meetbeschikking (paragraaf 6) om veranderingen die van invloed zijn op de afvalwaterlozing en storingen in de metingen, bemonstering of analyse terstond aan [A] te melden. De door haar in hoger beroep voor het eerst ingenomen stelling dat zij in 2003 wel telefonisch een dergelijke melding zou hebben gedaan, heeft zij tegenover de gemotiveerde weerspreking door de heffingsambtenaar niet aannemelijk gemaakt. 
    
    
    5.5. Belanghebbende heeft het standpunt ingenomen dat de gevolgen van het ontbreken van het in de meetbeschikking voorgeschreven aantal analyseresultaten niet aan haar mogen worden toegerekend omdat zij er verschoonbaar vanuit mocht gaan dat zij met minder analyseresultaten kon volstaan; ook bij haar aangiften over de jaren 1999 tot en met 2002 had zij minder dan de voorgeschreven 24 meetresultaten gevoegd en de heffingsambtenaar heeft over deze te geringe hoeveelheid gegevens geen opmerkingen gemaakt, aldus belanghebbende. Dit betoog, dat door de heffingsambtenaar terecht is aangemerkt als een beroep op het vertrouwensbeginsel, treft geen doel. Voor in rechte te honoreren vertrouwen dient sprake te zijn van omstandigheden die bij de belastingplichtige de indruk hebben kunnen wekken dat een door de heffingsambtenaar gedurende een aantal jaren betreffende dezelfde aangelegenheid gevolgde gedragslijn berust op een bewuste standpuntbepaling; daarvoor is meer vereist dan de enkele omstandigheid dat de heffingsambtenaar gedurende een aantal jaren bij het regelen van de aanslag op een bepaald punt de aangifte heeft gevolgd (vgl. onder meer HR 13 december 1989, nr. 25.077, BNB 1990/119). Belanghebbende heeft tegenover de betwisting door de heffingsambtenaar niet aannemelijk gemaakt dat zich dergelijke omstandigheden hebben voorgedaan. Zij was derhalve gehouden in het onderhavige jaar de voorschriften van de Verordening en de meetbeschikking in acht te nemen. Dit nog daargelaten de omstandigheid dat de relevante omstandigheden in 2003 waren gewijzigd ten opzichte van de eerdere jaren als gevolg van het slecht functioneren van de afvalwaterzuiveringsinstallatie. 
    
    5.6. Op grond van het onder 5.3 tot en met 5.5 overwogene is het Hof van oordeel dat belanghebbende de aan haar in de meetbeschikking gestelde voorwaarden toerekenbaar niet heeft nagekomen, als gevolg waarvan over het onderhavige jaar slechts een beperkt aantal (11) analysegegevens beschikbaar is.
    
    Gevolgen niet naleven voorwaarden meetbeschikking
    
    5.7. Op grond van paragraaf 8 van de meetbeschikking is de heffingsambtenaar bevoegd de aanslag ambtshalve (in afwijking van de aangifte) vast te stellen, indien niet is voldaan aan de in de meetbeschikking opgenomen voorwaarden. Paragraaf 9 van de meetbeschikking bepaalt dat ontbrekende gegevens naar redelijkheid worden geschat. 
    
    5.8. Artikel 20 van de Wet verontreiniging oppervlaktewateren (tekst 2003, hierna: WVO) luidt, voor zover thans van belang:
     
    
      2. Meting, bemonstering en analyse geschieden door de heffingplichtige gedurende elk etmaal van het kalenderjaar overeenkomstig het door de kwaliteitsbeheerder krachtens het derde lid bepaalde.
      3. Nadere regels omtrent meting, bemonstering, analyse en berekening worden gegeven bij belastingverordening van de kwaliteitsbeheerder.
      4. Op aanvraag van de gebruiker staat de kwaliteitsbeheerder onder nader te stellen voorwaarden toe dat voor het aantal etmalen dat meting, bemonstering en analyse geschieden, wordt afgeweken van het tweede lid indien door de gebruiker aannemelijk wordt gemaakt dat voor de berekening van de vervuilingswaarde met gegevens over meting, bemonstering en analyse van een beperkt aantal etmalen kan worden volstaan.
      (…)
      8. De kwaliteitsbeheerder kan het aantal vervuilingseenheden in een kalenderjaar geheel of gedeeltelijk door middel van schatting vaststellen indien door de heffingsplichtige:
      (…)
      c. niet of niet geheel is voldaan aan de voorwaarden, verbonden aan de in het vierde lid bedoelde toestemming. 
    
    
    5.9. Artikel 20, achtste lid, onderdeel c, WVO bevat in het onderhavige jaar derhalve de wettelijke basis voor de (krachtens artikel 9, derde lid, van de Verordening) in paragraaf 9 van de meetbeschikking geformuleerde bevoegdheid. In de wetsgeschiedenis van artikel 20 WVO is hierover onder andere het volgende vermeld (Kamerstukken II 1998/99, 26 367, nr. 3, blz. 8-9):
    
    
      Een waterschap belast met het kwaliteitsbeheer beschikt ingevolge artikel 11, tweede lid, van de Awr, over de bevoegdheid om de aanslag in afwijking van de aangifte of ambtshalve vast te stellen. 
      Het waterschap zal van deze bevoegdheid gebruik moeten maken indien de heffingplichtige in het kalenderjaar niet of niet volledig heeft voldaan aan:
      a. (…)
      b. (…)
      c. (…)
      d. de nadere voorschriften met betrekking tot meting, bemonstering en analyse die door de kwaliteitsbeheerder krachtens het voorgestelde artikel 20, derde lid, van de Wvo, zijn vastgesteld. Het waterschap wordt in de bovengenoemde vier gevallen geconfronteerd met een tekort aan gegevens met betrekking tot de vervuilingswaarde over een kalenderjaar dat al verstreken is. Hij zal door middel van schatting de ontbrekende gegevens willen aanvullen. In het voorgestelde artikel 20, achtste lid, van de Wvo, is voor het waterschap, de bevoegdheid opgenomen om in de bovenbedoelde vier situaties de vervuilingswaarde geheel of gedeeltelijk schattenderwijs vast te stellen. Een waterschap beschikt ook thans in bepaalde gevallen over deze bevoegdheid. (HR 2 juni 1982, BNB 1982/214). De methode van schatting kan ook worden toegepast indien meting, bemonstering en analyse niet toegepast kunnen worden. Er kan hierbij gedacht worden aan de bepaling van de vervuilingswaarde van zogenaamde rioolwateroverstorten, die veelal geschiedt aan de hand van rekenregels.
      Indien in de bovenbedoelde vier situaties de heffingplichtige de vervuilingswaarde opzettelijk tot een aanzienlijk te lage waarde heeft aangegeven dan is tevens de vereiste aangifte niet gedaan. (HR 28 maart 1979, BNB 1979/169). Ingevolge artikel 25, zesde lid, juncto artikel 29, tweede lid, van de Awr, geldt dan tevens omkering van de bewijslast ten nadele van de heffingplichtige.
    
    
    5.10. De heffingsambtenaar heeft zich er terecht op beroepen - zoals hiervoor overwogen onder 5.3 tot en met 5.5 - dat belanghebbende de voorschriften van de meetbeschikking niet heeft nageleefd en dat hij op grond daarvan bevoegd is van de ingediende aangifte af te wijken. Gelet op de omstandigheid dat belanghebbende de aangifte heeft gebaseerd op slechts negen meetgegevens in plaats van de in de meetbeschikking (op specifieke data) voorgeschreven 24 analyseresultaten, is de heffingsambtenaar bevoegd, gelet op het bepaalde in paragraaf 9 van de meetbeschikking alsmede artikel 20, achtste lid, onderdeel c, WVO, om de ontbrekende gegevens naar redelijkheid te schatten en op deze wijze het aantal vervuilingseenheden van het jaar 2003 gedeeltelijk door middel van schatting vast te stellen. Op de heffingsambtenaar rust in beginsel de last te bewijzen dat hij, met inachtneming van deze bepalingen, de aanslag niet te hoog heeft vastgesteld. Naar het oordeel van het Hof is de heffingsambtenaar in dit bewijs geslaagd en heeft hij de aanslag in redelijkheid kunnen baseren op alle hem ter beschikking staande analyseresultaten, met inbegrip van de meetgegevens van 18 juni en 7 juli 2003. Hierbij weegt het Hof mee dat het aannemelijk is dat zich gedurende een groot deel van het jaar 2003 geregeld lozingen naar hoge vervuilingswaarden (pieklozingen) hebben voorgedaan, vanwege het vanaf ongeveer januari tot november 2003 slecht functioneren van de afvalwaterzuiveringsinstallatie, zoals beschreven onder 5.2. Niet in geschil is dat hierdoor het procesafvalwater gedurende een aantal dagen in juni 2003 zelfs praktisch ongezuiverd is geloosd. Gelet hierop heeft de heffingsambtenaar de over 2003 in aanmerking te nemen vervuilingswaarde naar redelijkheid kunnen schatten op het gewogen gemiddelde van de elf beschikbare analyseresultaten, herrekend naar het aantal (250) lozingsdagen in 2003; de wijze waarop deze berekening heeft plaatsgevonden, is overigens tussen partijen niet in geschil. Het Hof tekent daarbij aan dat de heffingsambtenaar in zijn berekening niet alleen het analyseresultaat van 18 juni 2003 (met een zeer hoge vervuilingswaarde) heeft meegewogen, maar ook het resultaat van 7 juli 2003 (welk resultaat, op dat van 27 maart 2003 na, het laagste van de elf in aanmerking genomen analyseresultaten betreft). 
    
    
    5.11. Hetgeen belanghebbende tegen het in aanmerking nemen van de analyseresultaten van 18 juni en 7 juli 2003 heeft ingebracht, brengt geen wijziging in het onder 5.10 opgenomen oordeel. Belanghebbendes ter zitting in hoger beroep ingenomen standpunt dat het meetresultaat van 18 juni 2003 buiten beschouwing moet blijven omdat het geen 24-uursmonster betrof en op deze wijze alleen de periode waarin het druk was in het abattoir is gemeten, dient te worden verworpen. Desgevraagd heeft belanghebbende ter zitting in hoger beroep verklaard dat het analyseresultaat van het laboratorium van het op 18 juni 2003 genomen monster binnenkwam op een tijdstip dat belanghebbende de op de dagen rond 18 juni 2003 genomen monsters reeds had weggegooid. De omstandigheid dat hierdoor wellicht meer representatieve monsternemingen verloren zijn gegaan, dient voor rekening van belanghebbende te komen; het Hof ziet hierin geen aanleiding – mede in aanmerking genomen de onder 5.10 beschreven aannemelijkheid van pieklozingen – het  analyseresultaat van 18 juni 2003 niet in aanmerking te nemen bij de hiervoor bedoelde schatting.
    
    5.12. Met haar stelling dat de bij de aanslagen voor de jaren 2002 en 2004 in aanmerking genomen vervuilingswaarde aanzienlijk lager was, miskent belanghebbende dat het aannemelijk is dat het door belanghebbende geloosde procesafvalwater als gevolg van de slecht functionerende afvalwaterzuiveringsinstallatie in het onderhavige jaar (veel) sterker vervuild was dan in de jaren ervoor en erna. Om dezelfde reden kunnen aan de door belanghebbende overgelegde grafiek (zoals beschreven onder 3.4) niet de door belanghebbende voorgestane conclusies worden ontleend: ook indien wordt uitgegaan van een vrijwel gelijk aantal geslacht stuks vee, is het aannemelijk dat de door belanghebbende veroorzaakte vervuilingswaarde door de slecht werkende zuiveringsinstallatie aanzienlijk hoger was. 
    
    
      5.13. Belanghebbendes stellingen inzake de door haar in 2005 en 2006 geconstateerde noodoverstort van ongezuiverd afvalwater uit het gemeentelijke rioleringsstelsel leiden evenmin tot een ander oordeel. De rechtbank heeft met juistheid overwogen dat niet aannemelijk is geworden dat een dergelijke noodoverstort zich ook reeds in 2003 heeft voorgedaan; hetgeen belanghebbende in hoger beroep hiertegen heeft ingebracht, leidt niet tot een ander oordeel. De stelling van belanghebbende dat het niet anders kan dan dat een dergelijke noodoverstort zich ook reeds in 2003 heeft voorgedaan, omdat de constructie van de desbetreffende rioleringsstelsels in de periode tussen 2003 en 2006 geen wijziging heeft ondergaan, is daarvoor onvoldoende. 
      Ook voor het overige doet hetgeen belanghebbende heeft ingebracht tegen de bij de aanslag in aanmerking genomen vervuilingswaarde, niet af aan het onder 5.10 openomen oordeel. 
    
    
    5.14. Reeds op de onder 5.10 tot en met 5.13 genoemde gronden is het gelijk op dit punt aan de heffingsambtenaar. Het Hof komt niet toe aan een inhoudelijke beoordeling van de overige stellingen van de heffingsambtenaar.
    
    Heffing op basis van tabel afvalwatercoëfficiënten
    
    5.15. Uit het subsidiaire standpunt van belanghebbende leidt het Hof af dat zij een beroep heeft willen doen op het bepaalde in artikel 11, vierde lid, van de Verordening. Voor toepassing van het eerste lid van artikel 11 komt zij immers reeds niet in aanmerking op de grond dat (ook volgens haar eigen standpunt) de vervuilingswaarde van het onderhavige jaar meer bedraagt dan 1.000 vervuilingseenheden.
    
    
    5.16. Het Hof verwerpt het standpunt van de heffingsambtenaar dat belanghebbendes beroep op de tabel afvalwatercoëfficiënten reeds dient te worden verworpen omdat zij geen verzoek daartoe heeft ingediend, waardoor de in artikel 11, vierde lid, van de Verordening genoemde voor bezwaar vatbare beschikking niet is genomen. Uit de parlementaire geschiedenis van artikel 22, vierde lid, WVO (welke bepaling de wettelijke grondslag bevat van het voorschrift van artikel 11, vierde lid, van de Verordening) valt namelijk af te leiden dat de heffingsplichtige ook na afloop van het heffingsjaar een dergelijk verzoek kan indienen, zij het dat bij het ontbreken van door meting, analyse en bemonstering verkregen gegevens de heffingsambtenaar op grond van de reeds besproken bepaling van artikel 20, achtste lid, onderdeel c, WVO de bevoegdheid heeft de ontbrekende gegevens naar redelijkheid te schatten. In de memorie van toelichting bij het wetsvoorstel dat heeft geleid tot de Wet van 30 januari 2002, Stb. 102, is hierover het volgende opgemerkt (Kamerstukken II 2000/01, 27 615, nr. 3, blz. 17):
    
    Ingevolge het voorgestelde nieuwe vierde lid kan de toepassing van dat lid slechts op verzoek van de heffingplichtige plaatsvinden. Indien voldaan wordt aan de in het vierde lid genoemde vereisten en de heffingplichtige gedurende het heffingsjaar niet een zodanig verzoek heeft gedaan en geen meting, bemonstering en analyse heeft plaatsgevonden dan kan de kwaliteitsbeheerder op basis van het voorgestelde artikel 20, achtste lid, onderdeel b, de vervuilingswaarde schatten. 
    
    
      5.17. Tegenover de gemotiveerde betwisting van de heffingsambtenaar heeft belanghebbende echter niet aannemelijk gemaakt dat berekening van het aantal vervuilingseenheden met behulp van de bij de Verordening behorende tabel afvalwatercoëfficiënten niet resulteert in een lager aantal dan via meting, bemonstering en analyse zou worden vastgesteld. De beschikbare elf analysegegevens resulteren immers in een aanzienlijk hogere vervuilingswaarde dan de met toepassing van de tabel berekende vervuilingswaarde. Ook indien ervan wordt uitgegaan dat de elf analyseresultaten een onvoldoende representatief beeld opleveren van de in 2003 in werkelijkheid veroorzaakte vervuilingswaarde, maakt belanghebbende niet aannemelijk dat een groter aantal representatieve metingen zou resulteren in een vervuilingswaarde overeenkomend met maximaal 5.127 vervuilingseenheden. Daarbij wijst het Hof er op dat belanghebbende in haar aangifte de vervuilingswaarde reeds berekende op 7.399,77 vervuilingseenheden.
      Bovendien heeft belanghebbende de stelling van de heffingsambtenaar onvoldoende weersproken dat in de uitoefening van haar bedrijf niet wordt voldaan aan het vereiste (zoals beschreven onder 2.3) dat er rekenkundig een relatie bestaat tussen de hoeveelheid ingenomen water en het aantal vervuilingseenheden. Ook op deze grond dient belanghebbendes verzoek tot toepassing van de coëfficiëntentabel te worden afgewezen.
    
    
    Bewijsaanbod
    
    5.18. Belanghebbende heeft blijkens de brief van [B] van 15 november 2007 (punt 11), welke brief als bijlage was gevoegd bij haar nadere stuk van 16 november 2007, nader bewijs aangeboden van haar stelling dat de door de overheid voorgeschreven bouw van een overdekte washal voor veewagens rechtstreeks gevolgen heeft gehad voor de bereikbaarheid en het functioneren van de zuiveringsinstallatie van belanghebbende, met als gevolg de aanzienlijk toegenomen vervuiling in het jaar 2003. Dat de bouw van de washal – en de wijze waarop belanghebbende deze bouw heeft gerealiseerd – de genoemde rechtstreekse gevolgen heeft gehad, wordt door de heffingsambtenaar niet betwist, zodat hier sprake is van een vaststaand feit dat geen nader bewijs behoeft. Partijen verschillen slechts van mening over de vraag of belanghebbende zich ter zake van deze feiten op overmacht kan beroepen, welk geschilpunt reeds onder 5.2 is beoordeeld. Ook voor het overige is het Hof van oordeel dat de technische aspecten van belanghebbendes stellingen voldoende zijn belicht, zodat het Hof geen gebruik maakt van belanghebbendes aanbod (pleitnota in hoger beroep van gemachtigde [C], punt 12) hiervan aanvullend bewijs aan te dragen.
    
    Slotsom
    
    5.19. De slotsom van al het hiervoor overwogene is dat het hoger beroep ongegrond is en dat de uitspraak van de rechtbank dient te worden bevestigd.
    
    
    6. Kosten
    
    Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de kosten op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht. 
    
    
    7. Beslissing
    
    Het Hof bevestigt de uitspraak van de rechtbank.
    
    
    Aldus vastgesteld door mrs. O.B. Onnes, voorzitter, H.E. Kostense en P.B.M.J. van der Beek-Gillessen, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. S.K. Grando als griffier. De beslissing is op 18 februari 2010 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
      1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      a. de naam en het adres van de indiener;
      b. een dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Tenzij de Hoge Raad anders bepaalt, zal het gerechtshof deze mondelinge uitspraak vervangen door een schriftelijke. In dat geval krijgt u de gelegenheid de gronden van het beroep in cassatie alsnog aan te voeren of aan te vullen.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.