ECLI:NL:GHSGR:2010:BM1165, Gerechtshof 's-Gravenhage, 02-03-2010, BK-09-00256 en BK-09-00263
Gerechtshof 's-Gravenhage — Uitspraak 
Datum: 2010-03-02 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Vennootschapsbelasting. Vergrijpboete. Gelet op het ontbreken van een tegenprestatie en op het belang van de aandeelhouders van belanghebbende bij het beschikbaar krijgen van kapitaal ter versterking van het kapitaal van [G] is het aannemelijk dat de hiergenoemde betalingen geen uitgaven vormen die zijn gedaan ten behoeve van belanghebbende, maar zijn gedaan ter bevrediging van persoonlijke behoeften van de aandeelhouders van belanghebbende. Deze betalingen komen dan ook niet als zakelijke kosten voor aftrek in aanmerking. De vergrijpboete wordt verminderd tot een bedrag van € 31.066 voor de overschrijding van de redelijke termijn.

GERECHTSHOF 's-GRAVENHAGE
    
    
      Sector belasting
      Nummers BK-09/00256 en BK-09/00263
    
    
    
    
      Uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer d.d. 2 maart 2010 
      op het hoger beroep van de voorzitter van het managementteam van de Belastingdienst [P] (hierna: de Inspecteur) en van de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid [belanghebbende] BV, gevestigd te [Z] (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van de rechtbank 's-Gravenhage van 16 maart 2009, nr. AWB 07/3382 VPB, betreffende na te noemen aan belanghebbende opgelegde navorderingsaanslag en de daarbij gegeven beschikkingen.
    
    
    
    Navorderingsaanslag, beschikkingen, bezwaar en geding in eerste aanleg
    
    1.1.	De Inspecteur heeft aan belanghebbende een navorderingsaanslag in de vennootschapsbelasting over het boekjaar 2000 opgelegd naar een belastbaar bedrag van ƒ 467.405  (€ 212.099) (hierna: de navorderingsaanslag). Gelijktijdig met de navorderingsaanslag heeft de Inspecteur bij afzonderlijke, op het aanslagbiljet vermelde, beschikkingen een vergrijpboete van ƒ 161.090 (€ 73.099) opgelegd (hierna: de boetebeschikking), heffingsrente tot een bedrag van ƒ 33.468 (€ 15.187) in rekening gebracht (hierna: de beschikking heffingsrente) en de beschikking van 20 november 2002, waarbij het verlies voor 2000 is vastgesteld op ƒ 922.703 (€ 418.418), herzien en daarbij het verlies voor 2000 vastgesteld op nihil (hierna: de verliesherzieningsbeschikking). 
    
    
      1.2.	Bij in één geschrift verenigde uitspraken van 28 maart 2007 heeft de Inspecteur het
      bezwaar tegen de navorderingsaanslag afgewezen. In de afwijzing ligt de ongegrondver-klaring van de bezwaren tegen de verliesherzieningsbeschikking en de beschikking heffings-
      rente besloten. Bij uitspraak van 28 april 2007, gemotiveerd bij brief van 2 maart 2007,
      heeft de Inspecteur het bezwaar tegen de boetebeschikking gegrond verklaard en de boete
      verminderd tot f 80.545 (€ 36.550).
    
    
    1.3.	Belanghebbende heeft tegen de uitspraken op bezwaar beroep bij de rechtbank ingesteld. De rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard, de uitspraken op de bezwaren tegen de navorderingsaanslag, de boetebeschikking en de beschikking heffingsrente vernietigd, de navorderingsaanslag verminderd tot één, berekend naar een belastbaar bedrag van € 104.862, de Inspecteur opgedragen de beschikking heffingsrente te herzien, de boetebeschikking herroepen, bepaald dat de uitspraak in zoverre in de plaats treedt van de vernietigde uitspraken op bezwaar met vergoeding van een bedrag aan  proceskosten van € 805 en het betaalde griffierecht van € 285 aan belanghebbende.
    
    
    Loop van het geding in hoger beroep
    
    2.1.	Beide partijen zijn van de uitspraak van de rechtbank in hoger beroep gekomen bij het Hof. In verband daarmee is door de griffier een griffierecht van belanghebbende geheven van € 433. Beide partijen hebben een verweerschrift ingediend.
    
    2.2.	De Inspecteur heeft bij brief van 11 augustus 2009, op 13 augustus 2009 ingekomen bij de griffie van het Hof, een nader stuk ingediend. De griffier heeft een kopie daarvan aan de gemachtigde van belanghebbende gezonden.
    
    2.3.	De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Gerechtshof van 20 januari 2010, gehouden te Den Haag. Aldaar zijn beide partijen verschenen. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt.
    
    
    Vaststaande feiten
    
    Op grond van de stukken van het geding en het ter zitting verhandelde is, als tussen partijen niet in geschil, dan wel door een van hen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, in hoger beroep het volgende komen vast te staan:
    
    3.1.	Belanghebbende exploiteert een glashandel. De aandelen in belanghebbende waren tot 28 december 1999 in handen van [A] B.V. (hierna: [A] B.V.), de persoonlijke houdstermaatschappij van [B] (hierna: [B]). Op 28 december 1999 heeft [A] B.V. 30 percent van de aandelen in belanghebbende verkocht aan [C] B.V. (hierna: [C] B.V.), de persoonlijke houdstermaatschappij van [D] (hierna: [D]) en eveneens 30 percent van de aandelen in belanghebbende verkocht aan [E] B.V. (hierna [E] B.V.), de persoonlijke houdstermaatschappij van [F] (hierna: [F]).
    
    
      3.2	Voor de onder 3.1. genoemde aandelenverkopen hebben [B], [D] en [F] een nieuw
      procedé voor het aanbrengen van een antireflectiecoating op voor de glastuinbouw bestemd
      glas ontwikkeld. Nadat zij een haalbaarheidsonderzoek hadden laten uitvoeren, hebben zij
      besloten de productie van het gecoate glas te laten plaatsvinden in Polen. Daartoe is een
      vennootschap naar Pools recht opgericht: [G] (hierna: [G]). De aandelen
      in [G] worden in 2000 verworven door [H] B.V. (hierna: [H] B.V.), een 100% deelneming van [A] B.V., voor 37%, door [E] B.V. voor 23%, [C] B.V. voor 23%, door [I] B.V. (hierna: [I] B.V.), de persoonlijke houdstermaatschappij van [J] (hierna: [J]), voor 12% en door [K] B.V., de persoonlijke houdstermaatschappij van [L] (hierna: [L]), voor 5%. [L], die de Poolse nationaliteit heeft, is benoemd tot directeur van [G].
    
    
    
      3.3.	Voor de in Polen op te zetten productielijn was een coatingmachine nodig. Over de
      aanschaf en levering daarvan hebben [B] en [D] onderhandelingen gevoerd met de in Duitsland
      gevestigde onderneming [M] (hierna: [M]). De onderhandelingen
      resulteerden in een contract dat op 13 december 1999 is ondertekend door [M] als
      verkoper en [G] als koper. Daarin verbond de verkoper zich een coatingmachine te leveren
      voor een prijs van DM 31.000.000 (€ 15.850.048), exclusief omzetbelasting. Koper verbond
      zich twee aanbetalingen te doen van elk DM 4.650.000 (€ 2.377.507) vóór 15 april 2000,
      onderscheidenlijk 15 mei 2000.
    
    
    
      3.4.	Na het afsluiten van de onderhandelingen zijn [M] en belanghebbende een "commission agreement" aangegaan. Daarbij is overeengekomen dat [M], zodra zij de aanbetalingen voor de coatingmachine zou hebben ontvangen, tweemaal een bedrag van 
      DM 750.000, dus in totaal DM 1.500.000 aan belanghebbende zou betalen. In dit agreement, dat door belanghebbende is ondertekend op 3 april 2000, is onder meer het volgende vermeld:
    
    
    
      	"[BELANGHEBBENDE] had assisted [M] in the negotiation in successfully obtaining
      	the CONTRACT [...] dated DEC. 13, 1999
    
    		
    		- hereinafter designated as CONTRACT -
    	
    	Because of this, [M] and [BELANGHEBBENDE] have agreed as follows
    		
    		- hereinafter designated as AGREEMENT -
    	
    	1. 	[M] agrees to pay in total to [BELANGHEBBENDE] 
    		
    
            DM 1,500,000 
             (in words: DM One Million Five Hundred Thousand only) 
    
    
    	As a sales commission for the CONTRACT.
    
    
      	2. 	The payment will be made as follows:
      		1st payment of 			DM 750,000.00
    
    
    
      		will be paid as soon as [M] has received the first down payments on
      		their account according to the CONTRACT paragraph 4.1.1
    
    
    		2nd payment of 			DM 750,000.00
    
    
      		will be paid as soon as [M] has received the second down payments 			on their account according to the CONTRACT paragraph 4.1.2 and has
      		received the Letter of Credit according to the CONTRACT paragraph 4.2.
    
    	
    	3.	The above mentioned payments will be done against [BELANGHEBBENDE]'s invoices only 		after due date of each payment.
    
    	4.	This AGREEMENT shall come into force upon signature of the PARTIES."
    
    
      3.5.	Op 13 juli 2000 heeft de rechtsopvolger van [M] de sales commission,
      vermeld in het onder 3.4 genoemde contract, van DM 1.500.000 (€ 766.938) (hierna: de
      sales commission), betaald aan belanghebbende. Van de sales commission heeft belanghebbende een gedeelte, groot ƒ 1.390.108,56 (€ 630.803,74), doorbetaald aan de aandeelhouders van [G]. Dit bedrag is als volgt (afgerond) verdeeld:
    
    
    
      aandeelhouder 		doorbetalingen 				% van totaal
      [A] B.V. 		ƒ 514.340 	(€ 233.397) 			37
      [B] B.V. 		ƒ 319.725 	(€ 145.085)    			23
      [C] B.V. 		ƒ 319.725 	(€ 145.085) 			23
      [J] B.V. 		ƒ 166.814 	(€   75.697) 			12
      [L] B.V. 		ƒ   69.505 	(€   31.540) 			  5
    
    
    
      Het restant van de sales commission, groot ƒ 300.000 (€ 136.134), heeft belanghebbende zelf gehouden, naar zij stelt ter dekking van de kosten van door haar ten behoeve van [G]
      uitgevoerde werkzaamheden. Dit bedrag is later als "de van [M] ontvangen commissie voor de leverantie van de machine" verantwoord onder de buitengewone baten
      in de winst- en verliesrekening van belanghebbende voor het jaar 2000. De aandeelhouders van [G] hebben de van belanghebbende ontvangen bedragen van in totaal ƒ 1.390.108,56 
      (€ 630.803,74) doorbetaald aan [G], die deze bedragen heeft geboekt als stortingen op aandelen.
    
    
    3.6.	Ter zake van de onder 3.5 genoemde betalingen zijn facturen opgemaakt. Belanghebbende heeft twee facturen uitgereikt aan de rechtsopvolger van [M], elk voor een bedrag van DM 750.000 (€ 383.469). De aandeelhouders van [G] hebben voor de onder 3.5 vermelde bedragen facturen uitgereikt aan belanghebbende. [G] heeft voor dezelfde bedragen facturen uitgereikt aan de aandeelhouders.
    
    3.7.	[M] heeft aan [G] een coatingmachine geleverd die niet aan de eisen voldeed. De productie van gecoat glas is daardoor mislukt.
    
    
      3.8.	De Inspecteur heeft een boekenonderzoek bij belanghebbende ingesteld, dat is aangevangen op 17 november 2004 en waarvan op 6 juni 2006 een rapport (hierna: het controlerapport) is uitgebracht. Naar aanleiding van de in het controlerapport vermelde bevindingen heeft de Inspecteur de belastbare winst volgens de aangifte gecorrigeerd met 
      ƒ 1.390.108 tot een bedrag van ƒ 467.405 en de hier in geschil zijnde navorderingsaanslag opgelegd en de onder 1.1 genoemde beschikkingen gegeven.
    
    
    
    Omschrijving geschil en standpunten van partijen  
    
    
      4.1.	In geschil is of en in hoeverre de sales commission, voor zover deze is doorbetaald
      aan de aandeelhouders van [G], tot de winst van belanghebbende voor het jaar 2000 behoort. Indien het Hof oordeelt dat de navorderingsaanslag geheel of gedeeltelijk in stand blijft, is voorts in geschil of het aan opzet of grove schuld van belanghebbende is te wijten dat te weinig belasting is geheven.
    
    
    4.2.	Voor de gronden waarop partijen hun standpunten doen steunen verwijst het Hof naar de gedingstukken.
    
    
    Conclusies van partijen
    
    5.1.	De Inspecteur concludeert tot gegrondverklaring van het hoger beroep, tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank en bevestiging van de uitspraak op bezwaar.
    
    5.2.	Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het hoger beroep, tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank en tot vernietiging van de aanslag, de boetebeschikking en de beschikking waarbij heffingsrente in rekening is gebracht en subsidiair tot vermindering van de boete naar een door het Hof in goede justitie vast te stellen bedrag.
    
    Beoordeling van het geschil in hoger beroep
    
    
      Navorderingsaanslag
      6.1.	Op grond van de overeenkomst als beschreven onder 3.4, en de betalingen door [M] aan belanghebbende moet er, behoudens bewijs van het tegendeel, vanuit worden gegaan dat belanghebbende een belast voordeel heeft genoten van DM 1.500.000 
      (€ 766.938). Het bewijs van het tegendeel rust op belanghebbende. Deze is niet in dit bewijs geslaagd. Wat belanghebbende ter ondersteuning van haar standpunt aanvoert acht het Hof, mede bezien in het licht van het ontbreken van een eenduidige verklaring van [M] dat de schriftelijke vastlegging niet weergeeft wat partijen zijn overeengekomen en van de door [F], [D] en [L] tegenover de Inspecteur afgelegde verklaringen, niet geloofwaardig. Ook overigens is er voor het Hof geen aanleiding tot een ander oordeel te komen.
    
    
    6.2.	Belanghebbende betwist voorts het standpunt van de Inspecteur dat het onder 6.1 bedoelde voordeel is genoten in het boekjaar 2000. Het gelijk is daarin aan de zijde van de Inspecteur. Op grond van punt 4 van de onder 3.4 bedoelde overeenkomst is de overeenkomst op 3 april 2000 tot stand gekomen. Voorts blijkt uit genoemde overeenkomst dat het recht op betaling van de commissie is overeengekomen onder de opschortende voorwaarde van feitelijke ontvangst van de aanbetalingen door [M]. Vaststaat dat de aanbetalingen in 2000 door [M] zijn ontvangen en dat belanghebbende de commissie pas op 13 juli 2000 heeft ontvangen. Gelet op een en ander dient het door belanghebbende genoten voordeel aan het boekjaar 2000 te worden toegerekend. 
    
    
      6.3.	Belanghebbende heeft vervolgens in het jaar 2000 een gedeelte, groot 
      ƒ 1.390.108,56 (€ 630.803,74), van de van [M] ontvangen commissie doorbetaald aan de aandeelhouders van [G] in de verdeling als hiervoor onder 3.5 is vermeld. De aandeelhouders van [G] hebben voor de ontvangen bedragen facturen uitgereikt aan belanghebbende. Tegenover deze betalingen stonden, anders dan de omschrijving op de facturen doen geloven, geen tegenprestaties door de aandeelhouders van [G] aan belanghebbende. Gelet op het ontbreken van een tegenprestatie en op het belang van de aandeelhouders van belanghebbende bij het beschikbaar krijgen van kapitaal ter versterking van het kapitaal van [G] is het aannemelijk dat de hiergenoemde betalingen geen uitgaven vormen die zijn gedaan ten behoeve van belanghebbende, maar zijn gedaan ter bevrediging van persoonlijke behoeften van de aandeelhouders van belanghebbende. De betalingen van in totaal ƒ 1.390.108,56 
      (€ 630.803,74) komen dan ook niet als zakelijke kosten voor aftrek in aanmerking. Daaraan doet, anders dan de rechtbank heeft overwogen, niet af dat de betalingen niet volledig en niet in de exacte verhouding van het aandelenbelang in belanghebbende aan de aandeelhouders van belanghebbende zijn gedaan. Met de onzakelijkheid van de betalingen staat vast dat deze integraal van aftrek zijn uitgesloten. 
    
    
    
      Boete
      6.4.	In de navorderingsaanslag is een boete begrepen van ƒ 161.900 (€ 73.467), zijnde 100% van de te weinig geheven vennootschapsbelasting. Na bezwaar heeft de inspecteur de boete verminderd tot ƒ 80.545 (€ 36.549), zijnde 50% van de te weinig geheven vennootschapsbelasting. De Inspecteur dient aannemelijk te maken dat het aan opzet van belanghebbende is te wijten dat te weinig belasting is geheven. De Inspecteur is geslaagd in deze op hem rustende bewijslast. Daartoe overweegt het Hof dat aannemelijk is dat belanghebbende heeft aangedrongen op facturen met een zodanige omschrijving dat daardoor bij derden de indruk wordt of kan worden gewekt dat een tegenprestatie is geleverd terwijl dit in werkelijkheid niet het geval is. Met de facturen beoogde belanghebbende te verhullen dat de uitgaven werden gedaan met het oog op de persoonlijke behoeften van de aandeelhouders. Vervolgens heeft belanghebbende deze facturen als bewijs van zakelijke uitgaven in de administratie verwerkt, met de bedoeling om een juiste toepassing van de belastingwet te ontgaan. Het Hof acht een boete van ƒ 80.545 (€ 36.549) dan ook passend en geboden. In het vorenoverwogene ligt besloten dat belanghebbende geen pleitbaar standpunt heeft ingenomen. 
    
    
    6.5.	 Tussen de aanzegging van de boete op 17 december 2004 en de uitspraak van de rechtbank op 16 maart 2009 is een periode verstreken van ongeveer 4 jaar en 3 maanden. Gelet op de feiten en omstandigheden van het voorliggende geschil betekent dit een overschrijding van de redelijke termijn, zonder objectieve rechtvaardiging voor deze overschrijding. De procedure in hoger beroep is daarentegen ruim binnen een redelijke termijn afgerond. In onderlinge samenhang bezien acht het Hof een matiging van de boete met 15% een passende en geboden compensatie voor de overschrijding van de redelijke termijn.
    
    6.6.	Het vorenstaande voert het Hof tot de slotsom dat het hoger beroep van de Inspecteur gegrond en het hoger beroep van belanghebbende ongegrond is.
    
    
    Proceskosten
    
    Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten.
    
    
    Beslissing
    
    
      Het Gerechtshof 
      - vernietigt de uitspraak van de rechtbank;
      - bevestigt de uitspraak op bezwaar behoudens de boetebeschikking;
      - vermindert de boete tot een bedrag van € 31.066.
    
    
    
    Deze uitspraak is vastgesteld door mrs. H.A.J. Kroon, B. van Walderveen en J.J.J. Engel, in tegenwoordigheid van de griffier mr. Y. Postema-v.d. Koogh. De beslissing is op 2 maart 2010 in het openbaar uitgesproken.
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
      aangetekend aan
      partijen verzonden:
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
      Zowel de belanghebbende als het daartoe bevoegde bestuursorgaan kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
      1.  Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd.
      2.  Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
          - de naam en het adres van de indiener;
          - de dagtekening;
          - de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
          - de gronden van het beroep in cassatie.
      Het beroepschrift moet worden gezonden aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.
    
    
    De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.