ECLI:NL:RBNHO:2017:3176, Rechtbank Noord-Holland, 21-04-2017, AWB - 16 _ 2848
Rechtbank Noord-Holland — Uitspraak 
Datum: 2017-04-21 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: In geschil is of de inkomsten kwalificeren als winst uit onderneming in de zin van afdeling 3.2. van de Wet IB 2001.

Rechtbank noord-holland
    
    
      Zittingsplaats Haarlem
    
    
    
      zaaknummer: HAA 16/2848
    
    
    uitspraak van de enkelvoudige kamer van 21 april 2017 in de zaak tussen
    
    
      [X] , wonende te [Z] , eiser
    (gemachtigde: B. Schoenmaker),
    
    
      en
    
    
    de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Amsterdam, verweerder.
    
    
    
  
  
    Procesverloop
    
    
      Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 2013 een aanslag (aanslagnummer: 2322.56.871.H.36.01) inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 60.522. Tevens is bij beschikking € 669 aan belastingrente in rekening gebracht.
    
    
    
      Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 27 april 2016 de aanslag gehandhaafd. 
    
    
    
      Eiser heeft daartegen beroep ingesteld. 
    
    
    
      Verweerder heeft een verweerschrift ingediend.
    
    
    
      Eiseres heeft vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan verweerder.
    
    
    
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 17 februari 2017 te Haarlem. Eiser is verschenen, bijgestaan door zijn gemachtigde. Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door mr. K. Soekhlal en mr. W.Y. Ip. 
    
    
    
  
  
    Overwegingen
    
    
      
        Feiten
      
    
    1. Eiser was in 2013 woonachtig in [plaats] en heeft in dat jaar de volgende inkomsten ontvangen:
    
      
        Stichting [A] (hierna: [A] ), van 1 januari tot en met 31 augustus, € 23.597;
      
      
        Stichting [B] (hierna: [B] ), van 1 januari tot en met 31 december, € 51.487;
      
      
        Omzet buiten dienstbetrekking, € 1.247.
      
    
    
    2. Eiser en [A] hebben op 21 december 2012 een arbeidsovereenkomst voor bepaalde tijd gesloten. Deze arbeidsovereenkomst luidt als volgt (in de arbeidsovereenkomst is eiser aangeduid als werknemer en [A] als werkgever): 
    
    
      “De werknemer is met ingang van 1 december 2012 werkzaam aan de [A] bij het [C] in de functie van Senior docent.
    
    
    
      Bepalingen:
      - De arbeidsovereenkomst is Voortgezet voor bepaalde tijd als bedoeld in artikel D-5 van de thans geldende CAO-HBO en eindigt op 31 augustus 2013.
      - De overeengekomen arbeidsduur op jaarbasis bedraagt 0,5941 normbetrekking.
      - Het salaris wordt per kalendermaand uitbetaald, in de maand mei verhoogd met de vakantie-uitkering als bedoeld in artikel H-1 van de thans geldende CAO-HBO.
      - De functieschaal is 12.
      - Het normsalaris is € 4.365,16 bij een volledige betrekking. Zolang het normsalaris lager is dan het maximumsalaris behorende bij de functieschaal is salarisverhoging afhankelijk van de uitkomst van de jaarlijkse beoordeling cfm. art. H-3 CAO-HBO.
      - De vakantieaanspraak van de werknemer wordt berekend met inachtneming van Hoofdstuk J van de thans geldende CAO-HBO.
      - Werkgever en werknemer zullen bij beëindiging van de arbeidsovereenkomst de bepalingen ter zake zoals opgenomen in de thans geldende CAO-HBO in acht nemen. Partijen hanteren voor zover noodzakelijk een opzegtermijn op basis van artikel Q-2 lid 3 van de thans geldende CAO-HBO.
      - Werkgever sluit voor werknemer een pensioenverzekering af bij het Algemeen Burgerlijk Pensioenfonds.
    
    
    
      Op deze arbeidsovereenkomst zijn de CAO-HBO 2005 en zijn rechtsopvolgers van toepassing, inclusief alle aanvullingen en wijzigingen die deze CAO ondergaat. Op deze overeenkomst is eveneens van toepassing de bovenwettelijke Werkloosheidsregeling Hoger Beroepsonderwijs (BWRHBO) en de Ziekte en Arbeidsongeschiktheidsregeling Hoger Beroepsonderwijs (ZAHBO). Deze overeenkomst vervangt alle eerdere arbeidsovereenkomsten met betrekking tot dezelfde functie, die tussen de werkgever en de werknemer zijn overeengekomen.”
    
    
    3. Eiser heeft voor het jaar 2013 een VAR-WUO gekregen.
    
    4. Eiser heeft aangifte IB/PVV 2013 gedaan naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 37.850, bestaande uit belastbare winst uit onderneming voor een bedrag van € 925, loon van [B] voor een bedrag van € 51.487 en een negatief saldo eigen woning voor een bedrag van € 14.562. De aangegeven belastbare winst uit onderneming van € 925 bestaat uit de volgende bestanddelen: inkomsten van [A] (€ 23.597), overige omzet (€ 1.247), kosten (€ 15.295), niet-aftrekbare kosten (€ 758), investeringsaftrek (€ 1.951), zelfstandigenaftrek (€ 7.280) en MKB-winstvrijstelling (€ 151).
    5. In de aanslag heeft verweerder in het belastbaar inkomen uit werk en woning correcties doorgevoerd voor een bedrag van € 22.672 en het belastbaar inkomen uit werk en woning vastgesteld op € 60.522. Verweerder heeft de belastbare winst uit onderneming, gecorrigeerd naar nihil. Verweerder heeft hierbij de overige omzet (€ 1.247) in aanmerking genomen als ondernemingsopbrengst en dit bedrag vervolgens verminderd naar nihil door kosten in aanmerking te nemen ten bedrage van in totaal € 1.247. De investeringsaftrek, zelfstandigenaftrek en de MKB-winstvrijstelling zijn eveneens gecorrigeerd naar nihil. Daarnaast heeft verweerder de inkomsten van [A] ten bedrage van € 23.597 als loon uit dienstbetrekking aangemerkt.
    
    
      
        Geschil
      
    
    6. In geschil is of de inkomsten van [A] kwalificeren als winst uit onderneming in de zin van afdeling 3.2 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: de Wet IB 2001) dan wel als resultaat uit overige werkzaamheden als bedoeld in artikel 3.90 Wet IB 2001. Voorts is in geschil of eiser aanspraak kan maken op (aanvullende) kostenaftrek. 
    
    7. Eiser stelt dat de inkomsten van [A] moeten worden aangemerkt als winst uit onderneming dan wel resultaat uit overige werkzaamheden. Tevens heeft hij aangegeven geen aanspraak te willen maken op de zelfstandigenaftrek, zodat niet meer in geschil is of aan het urencriterium is voldaan. Eiser concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vermindering van de belastingaanslag.
    
    8. Verweerder stelt dat de inkomsten van [A] moeten worden gekwalificeerd als loon uit dienstbetrekking en dat er geen recht op (aanvullende) kostenaftrek bestaat. Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
    
    9. Voor het overige verwijst de rechtbank naar de gedingstukken.
    
    
      
        Beoordeling van het geschil
      
    
    10. Vooraf merkt de rechtbank het volgende op. Eiser heeft ter zitting verklaard dat er voor het jaar 2013, naast kostenaftrek, sprake is van afschrijvingen voor een bedrag van € 4.289 voor zijn instrumenten en dat verweerder deze afschrijvingen niet heeft gehonoreerd. Verweerder heeft ter zitting verklaard dat de afschrijvingen voor een bedrag van € 4.289 alsnog kunnen worden gehonoreerd, ongeacht de beantwoording van de vraag of de inkomsten van de Hogeschool kwalificeren als winst uit onderneming of resultaat uit overige werkzaamheden. Om deze reden is het beroep van eiser reeds gegrond en dient een verlies uit onderneming in aanmerking te worden genomen ten bedrage van € 4.289. 
    
    11. Artikel 2.14 van de Wet IB 2001 bevat een rangorderegeling waarin is bepaald dat een voordeel dat op grond van meerdere artikelen als belastbaar inkomen kan worden aangemerkt, dit voordeel uitsluitend op grond van het als eerste opgenomen hoofdstuk of de als eerste opgenomen afdeling of paragraaf wordt aangemerkt als bestanddeel van het belastbare inkomen. De belastbare winst is opgenomen in afdeling 3.2 en het belastbare loon is opgenomen in afdeling 3.3. Dit betekent dat in de eerste plaats moet worden beoordeeld of sprake is van winst uit onderneming (vgl. Gerechtshof Amsterdam 19 februari 2015, ECLI:NL:GHAMS:2015:454).
    
    12. Ingevolge artikel 3.4 van de Wet IB 2001 wordt onder ondernemer verstaan de belastingplichtige voor rekening van wie een onderneming wordt gedreven en die rechtstreeks wordt verbonden voor verbintenissen betreffende die onderneming. Onder onderneming moet worden verstaan een duurzame organisatie die erop is gericht met behulp van arbeid en veelal kapitaal deel te nemen aan het maatschappelijk verkeer met het oogmerk winst te behalen. Bij de beoordeling of sprake is van een onderneming moet onder meer worden gelet op de duurzaamheid en de omvang van de verrichte werkzaamheden, de beschikbare tijd, de winstverwachting, het debiteuren- en ondernemersrisico, de omvang van de bruto-inkomsten, de omvang van de investeringen, het aantal opdrachtgevers en de bekendheid naar buiten. 
    
    13. Ingevolge artikel 3.5, eerste lid, van de Wet IB 2001 wordt onder onderneming mede verstaan het zelfstandig uitgeoefende beroep. Daarvan is sprake als de belastingplichtige de werkzaamheden zelfstandig en voor eigen rekening verricht en daarbij ondernemersrisico loopt. De aanwezigheid van een organisatie van kapitaal en arbeid is hiervoor niet vereist (vgl. Hoge Raad 16 september 1992, ECLI:NL:HR:1992:ZC5085).
    
    14. Op eiser rust de last om feiten en omstandigheden aannemelijk te maken die de conclusie rechtvaardigen dat sprake is van een door hem gedreven onderneming zoals hiervoor is omschreven.
    
    15. Eiser heeft het volgende aangevoerd ter onderbouwing van zijn stelling dat sprake is van winst uit onderneming:
    
      
        Eiser had in zijn klas circa 10 studenten, waarvan hij besliste wie hij aannam. Hij werd daarin vrij gelaten. Daarnaast besteedde hij tijd aan research voor [A] , welke research zag op een studie naar plankenkoorts. 
      
      
        Hij hoefde hiervoor niet ter plekke te zijn, maar hij kon de werkzaamheden ook buiten de schooluren verrichten. 
      
      
        Op de vraag in hoeverre zijn functie verschilt ten opzichte van andere docenten heeft eiser aangegeven dat voor iedere docent de werkzaamheden hetzelfde zijn. Eiser heeft aangegeven dat hij zelf bepaalde of hij een groepsles of individuele les gaf. 
      
      
        Eiser nam een proef af. Op basis daarvan beoordeelde hij of een leerling het in zich had. Op de vraag wat er gebeurd bij een verkeerde inschatting, heeft eiser aangegeven dat sprake zou kunnen zijn van reputatieschade. 
      
      
        Eiser heeft voorts af en toe iemand gevraagd om zijn lessen waar te nemen; hij heeft diegene hiervoor ook betaald. Ziekte was in het onderhavige jaar niet aan de orde.
      
    
    
    16. Verweerder betwist de stelling van eiser dat sprake is van winst uit onderneming en stelt daar het volgende tegenover:
    
      
        Eiser heeft een verantwoordelijkheid richting [A] , aangezien hoogleraren beoordelen of de studenten op niveau zijn. Dat is een teken van controle hoe het werk wordt uitgevoerd. In zoverre is er wel een gezagsverhouding. 
      
      
        Als sprake is van ziekte, dan zal voor eiser een vervanger moeten worden geregeld.
      
    
    
    17. De rechtbank is van oordeel dat eiser niet aan zijn bewijslast heeft voldaan. De rechtsverhouding tussen eiser en de in 2013 met [A] gesloten arbeidsovereenkomst dient als dienstbetrekking te worden gekwalificeerd, aangezien sprake is van loon, arbeid en gezag. Immers, voor de werkzaamheden betreffende [A] is een overeenkomst gesloten die naar inhoud en strekking een dienstbetrekking behelst (zie hiervoor onder 2). Volgens de overeenkomst is eiser bij [A] werkzaam in de functie van senior docent. Uit de overeenkomst blijkt verder dat sprake is van een salaris op basis van een functieschaal, een opzegtermijn, een pensioenverzekering bij het ABP, een vakantietoeslag, alsmede toepasselijke cao-bepalingen. Nu de werkzaamheden tegen een vooraf overeengekomen vergoeding worden verricht, loopt eiser in zoverre geen ondernemersrisico. De tijdelijke aard van die overeenkomst maakt dat niet anders. Dat heeft ook te gelden voor het risico dat geen nieuwe overeenkomsten worden gesloten. Dit is geen risico dat voldoende is voor het aannemen van ondernemersrisico en hangt als zodanig niet samen met de arbeidsverhouding met [A] . De kans dat de werkgever de overeengekomen vergoeding niet (volledig) uitbetaalt leidt evenmin tot het aannemen van ondernemersrisico. De overige risico’s waarop eiser zich beroept, leiden niet tot een ander oordeel.
    
    18. Met betrekking tot de aanwezigheid van een gezagsverhouding oordeelt de rechtbank als volgt. Aannemelijk is dat [A] als werkgever bevoegd was tot het geven van aanwijzingen aan eiser. Dat eiser als docent een grote mate van vrijheid toekwam bij de invulling en inrichting van zijn werkzaamheden richting de leerlingen, betekent niet dat een gezagsverhouding met de school ontbrak. Eiser had op grond van zijn overeenkomst met [A] als senior docent onderwijsverplichtingen die hij moest nakomen. Eiser heeft voorts aangegeven dat hij zelfstandig toetste of hij leerlingen geschikt achtte en dat hij in verband met zijn werkzaamheden als docent ook arbeid verrichtte buiten de schooluren. Dit een en ander is echter onvoldoende om te oordelen dat een gezagsverhouding met [A] heeft ontbroken. De rechtbank oordeelt dat derhalve sprake is van een gezagsverhouding. 
    
    19. Gelet op het hiervoor overwogene vormen de inkomsten van [A] op zichzelf bezien loon uit dienstbetrekking en geen winst uit onderneming of resultaat uit overige werkzaamheden. 
    
    20. Voor het aanmerken van loon uit dienstbetrekking als winst uit onderneming is vereist dat er een nauwe samenhang bestaat tussen de werkzaamheden verricht in dienstbetrekking en de werkzaamheden verricht als ondernemer en bovendien dat de werkzaamheden in dienstbetrekking in het geheel van de ondernemersactiviteiten een ondergeschikte plaats innemen (vgl. Gerechtshof Amsterdam 14 mei 2009, ECLI:NL:GHAMS:2009:BJ1828). 
    
    21. Uit onderdeel 20 hiervoor blijkt dat sprake is van cumulatieve vereisten, te weten samenhang tussen de werkzaamheden verricht in dienstbetrekking en als ondernemer alsmede dat de werkzaamheden in dienstbetrekking in het geheel van de ondernemersactiviteiten een ondergeschikte plaats dienen in te nemen. In onderhavige casus bedragen de inkomsten van [B] ten opzichte van het totale inkomen 67%, de inkomsten van [A] ten opzichte van het totale inkomen 31% en de overige omzet ten opzichte van het totale inkomen 2%. Als de inkomsten van [A] zouden moeten worden beschouwd als omzet en dus in zijn totaliteit worden vergeleken met de overige omzet, dan bedragen de inkomsten van [A] 95% en de overige omzet 5%. Voor de inkomsten van [A] is derhalve geen sprake van een ondergeschikte plaats als hiervoor omschreven. Voor zover eiser deze stelling inneemt, kan deze niet slagen. 
    
    22. De inkomsten van [A] vormen geen winst uit onderneming. Deze beroepsgrond van eiser faalt derhalve.
    
    23. Gelet op het hiervoor overwogene is het beroep van eiser gegrond, aangezien de afschrijvingen voor een bedrag van € 4.289 niet zijn meegenomen. Het verlies uit onderneming dient derhalve op € 4.289 te worden vastgesteld. Met inachtneming van de MKB-winstvrijstelling van 14% ingevolge artikel 3.79a Wet IB 2001 dient de MKB-winstvrijstelling te worden bepaald op € 600 en dit heeft tot gevolg dat de totale belastbare winst uit onderneming dient te worden vastgesteld op een negatief bedrag van € 3.689. Het in de aanslag in aanmerking genomen belastbaar inkomen uit werk en woning (€ 60.522) zal moeten worden verminderd met een bedrag van € 3.689, tot een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 56.833. De beschikking belastingrente zal dienovereenkomstig moeten worden verminderd. 
    
    
      
        Proceskosten
      
    
    24. De rechtbank veroordeelt verweerder in de door eiser gemaakte proceskosten. Deze kosten stelt de rechtbank op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vast op € 990 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift en 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 495 en een wegingsfactor 1). 
    
    
  
  
    Beslissing
    
    
      De rechtbank:
    
    
      
        verklaart het beroep gegrond;
      
      
        vernietigt de uitspraak op bezwaar;
      
      
        vermindert de belastingaanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 56.833, vermindert de beschikking belastingrente dienovereenkomstig en bepaalt dat deze uitspraak in de plaats treedt van het vernietigde bestreden besluit;
      
      
        veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiser tot een bedrag van € 990; en
      
      
        draagt verweerder op het betaalde griffierecht van € 46 aan eiser te vergoeden.
      
    
    
    
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. A.A. Fase, rechter, in aanwezigheid van mr. drs. K.M.E. de Moor, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 21 april 2017.
    
    
    
    
    
    
    
      griffier						rechter
    
    
    
    
      Afschrift verzonden aan partijen op:
    
    
  
  
    Rechtsmiddel
    
      Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na verzending hoger beroep instellen bij het gerechtshof Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312, 
      1000 BH Amsterdam.
    
    
    
      Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
    2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    a. 	de naam en het adres van de indiener;
    b. 	een dagtekening;
    c. 	een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
    d. 	de gronden van het hoger beroep.