ECLI:NL:CBB:2023:377, College van Beroep voor het bedrijfsleven, 18-07-2023, 21/852
College van Beroep voor het bedrijfsleven — Uitspraak 
Datum: 2023-07-18 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht

Samenvatting: Accountantstuchtrecht. Hoger beroep ingesteld door oorspronkelijk klager tegen de uitspraak van de accountantskamer van 
        2 juli 2021, met nummer 20/2495 Wtra AK (ECLI:NL:TACAKN:2021:42), waarbij zijn klacht tegen de accountant deels gegrond is verklaard. 
        De accountant heeft in opdracht van de notaris die het notarisprotocol van klager heeft waargenomen, onderzoek verricht naar een veertigtal declaraties en daarover een rapport van feitelijke bevindingen uitgebracht.
        Het hoger beroep wordt ongegrond verklaard.

uitspraak 
    
      
        
          
        
      
      
        
          
        
      
    
    COLLEGE VAN BEROEP VOOR HET BEDRIJFSLEVEN
    
    
      zaaknummer: 21/852 
    
    
    uitspraak van de meervoudige kamer van 18 juli 2023 op het hoger beroep van:
    
      [naam 1] B.V. en [naam 2] ( [naam 2] )
    (gemachtigde: mr. J.C.T. Papeveld),
    
    
      tegen de uitspraak van de accountantskamer van 2 juli 2021, gegeven op een klacht, door [naam 2] ingediend tegen [naam 3] RA ( [naam 3] ) 
      (gemachtigde: mr. G. van Atten).
    
    
  
  
    Procesverloop in hoger beroep
    
    
      
        [naam 2] heeft hoger beroep ingesteld tegen de uitspraak van de accountantskamer van 
      2 juli 2021, met nummer 20/2495 Wtra AK (ECLI:NL:TACAKN:2021:42)
    
    
    
      
        [naam 3] heeft een schriftelijke reactie op het hogerberoepschrift gegeven.
    
    
    
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 30 mei 2023.
      
        [naam 2] is daarbij in persoon verschenen, bijgestaan door zijn gemachtigde. [naam 3] is vertegenwoordigd door zijn gemachtigde.
    
    
  
  
    Grondslag van het geschil
    
    
      1.1
      Voor een uitgebreide weergave van het verloop van de procedure en de in dit geding van belang zijnde feiten en omstandigheden, voor zover niet bestreden, wordt verwezen naar de inhoud van de bestreden uitspraak van de accountantskamer, die als hier ingelast wordt beschouwd. Het College volstaat met het volgende.
    
    
      1.2
      
        [naam 3] staat sinds 1996 als openbaar accountant ingeschreven in het accountantsregister van de Koninklijke Nederlandse Beroepsorganisatie van Accountants (NBA).
      
    
    
      1.3
      
        [naam 2] is enig aandeelhouder en bestuurder van [naam 1] B.V. en was tot zijn ontslag per 1 januari 2011 werkzaam als notaris bij [naam 4] te [plaats 1] . Sinds die datum is zijn notarisprotocol (protocol) waargenomen door verschillende waarnemers.  
      
    
    
      1.4
      Bij besluit van 22 augustus 2016 heeft de voorzitter van de Kamer voor het Notariaat notaris [naam 5] ( [naam 5] ) voor bepaalde tijd benoemd tot waarnemer van het protocol van [naam 2] . [naam 5] is daarnaast notaris bij [naam 6] te [plaats 2] . 
      
    
    
      1.5
      
        [naam 5] heeft [naam 2] voor de waarneming declaraties toegezonden voor een totaalbedrag van € 263.999,48. Deze declaraties zijn door [naam 2] onbetaald gelaten. [naam 5] heeft [naam 2] daarop gedagvaard en betaling van de declaraties gevorderd.
      
    
    
      1.6
      De rechtbank Amsterdam, afdeling privaatrecht (hierna: de rechtbank), heeft [naam 5] bij (tussen)vonnis van 27 mei 2020 in de gelegenheid gesteld bij akte de declaraties voor het door hem gevorderde bedrag van € 263.999,48 van een deugdelijke onderbouwing te voorzien, zodat inzichtelijk wordt welke werkzaamheden hij heeft verricht in het protocol van [naam 2] .
      
    
    
      1.7
      Op 5 juni 2020 heeft [naam 3] een opdracht van [naam 5] aanvaard om over een veertigtal declaraties – alle opgemaakt door [naam 6] in het kader van de waarneming van het protocol van [naam 2] – zijn feitelijke bevindingen te rapporteren. De opdracht had als doel te verifiëren of de gedeclareerde werkzaamheden inderdaad zijn verricht en verband houden met de waarneming van het protocol.
      
    
    
      1.8
      
        [naam 3] heeft op 25 augustus 2020 een rapport van feitelijke bevindingen (het rapport) opgesteld. [naam 5] heeft het rapport bij akte van 26 augustus 2020 ingebracht in de gerechtelijke procedure bij de rechtbank.  
      
    
    
      1.9
      Bij vonnis van 9 juni 2021 heeft de rechtbank uitspraak gedaan. Daarbij is het gevorderde bedrag van € 263.999,48 betreffende de declaraties, bij gebrek aan onderbouwing, afgewezen. Met het overleggen van het rapport heeft [naam 5] volgens de rechtbank onvoldoende inzicht verstrekt in de door hem voor rekening en risico van [naam 2] verrichte werkzaamheden.  
      
    
    
      1.10
      
        [naam 2] heeft op 11 december 2020 een tuchtklacht tegen [naam 3] ingediend bij de accountantskamer. Op 25 februari 2021 heeft [naam 2] de klacht aangevuld met twee nadere klachtonderdelen.
    
  
  
    Uitspraak van de accountantskamer
    
    
      2.1
      De klacht, zoals weergegeven in de uitspraak van de accountantskamer, welke weergave door partijen niet wordt bestreden, houdt in:
      a. dat [naam 3] de opdracht tot het opstellen van een rapport van feitelijke bevindingen ten onrechte heeft aanvaard, dan wel dat hij deze opdracht ten onrechte niet heeft aangepast of teruggegeven;  
      b. dat het rapport een deugdelijke grondslag mist;
      c. dat hij het rapport ten onrechte een zekere mate van assurance heeft gegeven dan wel heeft willen geven;
      d. dat hij Standaard 4400N ten onrechte en op onjuiste wijze heeft toegepast;
      e. dat hij het rapport ongewijzigd heeft gehandhaafd;
      f. dat hij geen maatregelen heeft getroffen in verband met de door de waarnemer niet op juiste wijze gevoerde administratie;
      g. dat hij geen melding heeft gedaan bij het bevoegd gezag.
      
    
    
      2.2
      
        Met de bestreden uitspraak heeft de accountantskamer de klachtonderdelen a en b deels gegrond verklaard, de klachtonderdelen c en d gegrond verklaard en de klacht voor het overige ongegrond verklaard. [naam 3] is daarbij de maatregel van waarschuwing opgelegd.
        
          Beoordeling van het geschil in hoger beroep
        
      
      
    
    
      3.1
      
        In zijn eerste hogerberoepsgrond stelt [naam 2] dat [naam 3] de opdracht van [naam 5] in het geheel niet had mogen aanvaarden. [naam 3] heeft zich door het aanvaarden van de opdracht niet aan de bewijsopdracht van de rechtbank gehouden, welke zag op alle door [naam 5] genoten omzet en inkomsten uit het waargenomen protocol. De opdracht en het onderzoeksobject – veertig declaraties - waren in de gegeven omstandigheden veel te beperkt en daardoor niet geschikt. Verder vindt [naam 2] dat, nu [naam 3] om assurance werd gevraagd, hij deze de opdracht niet had mogen aanvaarden onder vigeur van Standaard 4400N (‘Opdrachten tot het verrichten van overeengekomen specifieke werkzaamheden’), maar toepassing had moeten geven aan NBA-handreiking 1127 (‘Opdrachten uitgevoerd ter ondersteuning bij (potentiële) geschillen’). 
        
          [naam 2] vindt verder dat sprake was van een beperking in de toegankelijkheid waardoor [naam 3] de opdracht had moeten aanpassen of teruggeven. De door [naam 5] als waarnemer van het protocol genoten en ontvangen omzet is bij [naam 6] oneigenlijk vermengd geraakt met ander geldelijk vermogen van [naam 6] . [naam 3] had geen toegang tot alle relevante data omdat de administratie van het protocol op zichzelf onvoldoende inzicht bood in deze (verboden) vermenging van inkomsten. 
        Kortom, [naam 3] was bezig met een onmogelijke opdracht die hij niet kon uitvoeren. [naam 3] heeft de waarheidsvinding gefrustreerd omdat hij deze beperkingen in het onderzoek heeft geaccepteerd. [naam 3] was als accountant op de hoogte van de vermenging van inkomsten en wist daarom dat de informatie waarvan hij zich bediende bij zijn opdracht onvolledig en misleidend was en dat hij daarom niet in staat zou zijn om op juiste wijze te rapporteren. [naam 3] wist of kon weten dat [naam 5] bij de vermenging van deze inkomsten niet voldeed aan de op hem rustende wet- en regelgeving voor notarissen. [naam 3] heeft gehandeld in strijd met het beginsel van objectiviteit en met het beginsel van integriteit. Een accountant moet overwegen of hij een opdracht moet teruggeven of aanpassen vanwege vermoedelijke fraude of het vermoedelijk niet-naleven van wet- of regelgeving. [naam 3] had na het aanvaarden van de opdracht in ieder geval een toereikende maatregel moeten treffen of een mededeling moeten doen als bedoeld in artikel 9 VGBA.
      
      
    
    
      3.2
      
        Het College overweegt dat sprake is van een civielrechtelijk geschil tussen [naam 2] en [naam 5] . Hierin heeft de rechtbank [naam 5] in de gelegenheid gesteld de declaraties waarvan hij betaling door [naam 2] vordert, schriftelijk te onderbouwen zodat inzichtelijk zou zijn welke werkzaamheden [naam 5] in het protocol heeft verricht. De Rechtbank gaf deze gelegenheid (nogmaals) aan [naam 5] om redenen van proceseconomie, omdat aan [naam 2] een bewijsopdracht was gegeven, die mogelijk ook relevante informatie over de declaraties zou opleveren. Hoe [naam 5] deze schriftelijke onderbouwing moest vormgeven, liet de rechtbank daarbij in het midden. 
        Vervolgens heeft [naam 5] – niet de rechtbank - aan [naam 3] opdracht gegeven om van een veertigtal (specifieke) declaraties te verifiëren of de hierop gedeclareerde werkzaamheden inderdaad zijn verricht en verband hielden met de waarneming van het protocol. Uit de opdrachtbevestiging van 5 juni 2020 blijkt niet dat [naam 3] zou zijn gevraagd om assurance. Integendeel, hierin is opgenomen dat “geen uitspraak zal worden gedaan over wat de feitelijke bevindingen betekenen voor de veertigtal declaraties in zijn totaliteit.” 
        Naar het oordeel van het College is de accountantskamer er terecht vanuit gegaan dat [naam 3] een opdracht heeft uitgevoerd waarop Standaard 4400N van toepassing is en heeft zij daarom vervolgens terecht beoordeeld of [naam 3] zijn werkzaamheden ook overeenkomstig deze standaard heeft uitgevoerd. 
        Volgens Standaard 4400N mag een accountant alleen rapporteren over de feitelijke bevindingen die volgen uit zijn werkzaamheden. Verder dient volgens deze standaard de accountant in overleg met de beoogde gebruikers te komen tot een formulering van de opdracht, de daarin omschreven specifieke werkzaamheden en de uitgangspunten die voor de opdracht gelden. Gebleken is dat [naam 3] de rechtbank en [naam 2] , tezamen met zijn opdrachtgever ( [naam 5] ), als ‘beoogd gebruikers’ in de zin van deze standaard heeft aangemerkt.
        De accountantskamer heeft geoordeeld dat [naam 3] bij de aanvaarding en formulering van de opdracht niet overeenkomstig de standaard heeft gehandeld omdat hij geen voorafgaand overleg heeft gevoerd met [naam 2] en de rechtbank. 
        Laatstbedoeld oordeel betekent echter niet dat [naam 3] de opdracht niet had mogen aanvaarden. Evenmin volgt uit de standaard dat deze niet zou mogen of kunnen worden toegepast als het overleg met (alle) beoogd gebruikers niet heeft plaatsgevonden.
        Voor zover sprake was van beperkingen bij het onderzoek, zijn die in het rapport van [naam 3] vermeld. Dat [naam 5] (mogelijk) nog andere inkomsten zou hebben genoten uit het protocol buiten die waar de veertig declaraties op zagen, hoefde [naam 3] niet te onderzoeken, aangezien dat niet tot zijn opdracht behoorde. Dat viel ook buiten de gelegenheid die de rechtbank nog aan [naam 5] had gegeven om de declaraties te onderbouwen.
        Verder dient naar het oordeel van het College de overweging van de accountantskamer (in 4.23 van de uitspraak) dat [naam 3] “mogelijk beter aansluiting had kunnen zoeken bij de NBA-handreiking 1111 (Overige opdrachten) en de NBA-handreiking 1127 (Opdrachten uitgevoerd ter ondersteuning bij (potentiële) geschillen)”, als overweging ten overvloede te worden beschouwd. Ook de door de accountantskamer in deze overweging gebruikte woorden ‘ter lering van’ wijzen daar op. In deze overweging zit niet het oordeel besloten dat [naam 3] Standaard 4400N niet mocht toepassen, of dat op de opdracht een (andere) handreiking van toepassing was. De accountantskamer lijkt [naam 3] slechts in het algemeen te willen meegeven, dat een rapport van een partijdeskundige vrijer is qua vorm en dat daarbij – in tegenstelling tot een opdracht in de zin van Standaard 4400N - overleg vooraf met alle beoogde gebruikers niet is vereist. Over het algemeen acht het College overwegingen ten overvloede minder wenselijk, met name wanneer zij een beoordeling van het handelen van de betrokkene inhouden, maar in dit geval onderschrijft het College deze vingerwijzing ten algemene nutte.
        Voor wat betreft het betoog van [naam 2] dat de informatie waarvan [naam 3] zich bediende onjuist, onvolledig en misleidend was, is het College van oordeel dat [naam 2] ook in hoger beroep niet concreet heeft onderbouwd welke informatie materieel onjuist, onvolledig of misleidend zou zijn. De juistheid van de in het rapport opgenomen feitelijke bevindingen over de veertig declaraties is door hem niet bestreden. Daarbij wijst het College er – nogmaals – op dat onderzoek naar mogelijke andere inkomsten uit het protocol niet tot de opdracht aan [naam 3] behoorde. Hetzelfde geldt voor de door [naam 2] gestelde vermenging van inkomsten in de notarisadministratie van [naam 6] .
        Gezien het vorenstaande is het College van oordeel dat niet is gebleken dat [naam 3] in strijd zou hebben gehandeld met de fundamentele beginselen van objectiviteit of integriteit, omdat hij betrokken zou zijn bij of in verband wordt gebracht met informatie die materieel onjuist, onvolledig of misleidend is. [naam 3] hoefde daarom ook geen maatregel als bedoeld in artikel 9 VGBA te treffen. De hogerberoepsgrond slaagt niet.
      
      
    
    
      4.1
      In de tweede hogerberoepsgrond betoogt [naam 2] dat het oordeel van de accountantskamer dat [naam 3] geen hoor- en wederhoor had hoeven toe te passen, niet alleen onjuist is, maar ook innerlijk tegenstrijdig met haar oordeel dat [naam 3] overleg had moeten voeren met de beoogd gebruikers én met de overweging dat als [naam 3] geen hoor- en wederhoor had willen toepassen, hij de opdracht niet onder Standaard 4400N had moeten aanvaarden. Daarbij voert [naam 2] aan dat volgens Handreiking 1127 hoor- en wederhoor verplicht is om een deugdelijke grondslag te verkrijgen. 
      
    
    
      4.2
      Het College overweegt dat met overleg zoals vereist op grond van Standaard 4400N wordt bedoeld dat de accountant in overleg met de beoogde gebruikers moet komen tot een formulering van de opdracht, de daarin omschreven specifieke werkzaamheden en de uitgangspunten die voor de opdracht gelden. Dit is iets anders dan hoor- en wederhoor, zoals (in beginsel) is vereist bij persoonsgerichte onderzoeken. Bij dergelijke onderzoeken bestaat het object van het onderzoek uit het functioneren, handelen of nalaten van handelen van een (rechts)persoon en dient deze laatste te worden gehoord en in de gelegenheid te worden gesteld middels wederhoor te reageren op de bevindingen en conclusies van het onderzoek(srapport). Zoals de accountantskamer terecht heeft geoordeeld was in dit geval geen sprake van een persoonsgericht onderzoek of van een onderzoek met kenmerken daarvan. [naam 3] heeft in opdracht van [naam 5] onderzoek gedaan naar een veertigtal declaraties die zijn opgesteld door [naam 5] en heeft naar aanleiding van dat onderzoek een rapport van feitelijke bevindingen uitgebracht. Hij heeft er voor gekozen deze opdracht uit te voeren onder Standaard 4400N. NBA-handreiking 1127 is niet toegepast. De hogerberoepsgrond slaagt niet.
      
    
    
      5.1
      In zijn derde hoger beroepsgrond voert [naam 2] aan dat de accountantskamer klachtonderdeel e ten onrechte ongegrond heeft verklaard, nu dat oordeel innerlijk tegenstrijdig is met het feit dat zij de klachtonderdelen b, c en d wel (deels) gegrond heeft geacht. 
      
    
    
      5.2
      Het College overweegt dat [naam 2] in klachtonderdeel e heeft geklaagd dat [naam 3] een maatregel zoals bedoeld in artikel 9 van de VGBA had moeten nemen omdat sprake was van onjuiste, onvolledige of misleidende informatie en hij het rapport daarom niet ongewijzigd mocht handhaven. Ten aanzien van de klachtonderdelen b, c en d heeft de accountantskamer op een aantal punten geoordeeld dat het rapport tekortkomingen bevat. Dit betrof het feit dat [naam 3] sprak over een ‘statistische steekproef’ terwijl het een deelwaarneming betrof; hij onvoldoende uitleg gaf van het begrip ‘niet-verifieerbare uren’; hij een conclusie trok over de declaraties in hun totaliteit en een aantal door Standaard 4400N voorgeschreven vermeldingen ontbraken. Deze geconstateerde tekortkomingen maken echter nog niet dat sprake is van materieel onjuiste, onvolledige of misleidende informatie, op grond waarvan [naam 3] een maatregel als bedoeld in artikel 9 van de VGBA had moeten nemen. De hogerberoepsgrond slaagt niet.
      
    
    
      6.1
      In zijn vierde en vijfde hogerberoepsgrond betoogt [naam 2] dat de accountantskamer ten onrechte heeft geoordeeld dat niet aannemelijk is geworden dat de financiële administratie van [naam 5] niet voldoet aan de daaraan gestelde eisen of dat [naam 5] onwettig heeft gehandeld. [naam 2] verwijst naar de artikelen 2 en 4 van de Nadere Voorschriften Non Compliance with Law and Regulations (NV NOCLAR), op grond waarvan [naam 3] had moeten handelen door onderzoek te doen en nader inzicht te verkrijgen, zijn constateringen met [naam 5] te delen, aan te dringen op het treffen van maatregelen (zoals de administratie en boekhouding van [naam 4] alsnog conform bestaande wet- en regelgeving inrichten) dan wel zo nodig zelf maatregelen te treffen. Het handelen van [naam 5] kwalificeert als ‘ongebruikelijke transactie’ die [naam 3] ten onrechte niet heeft gemeld bij het bevoegde gezag, de Financial Intelligence Unit (FIU) en het Bureau Financieel Toezicht (BFT).
    
    
      6.2
      Het College is van oordeel dat [naam 2] op geen enkele manier concreet heeft onderbouwd welke door [naam 3] bij zijn opdracht gebruikte informatie zou wijzen op een relevante niet-naleving van wet- en regelgeving door [naam 5] . De opdracht van [naam 3] zag op veertig declaraties, en niet op mogelijke andere inkomsten uit het protocol. Evenmin zag het op eventuele ‘ongebruikelijke transacties’ door [naam 5] als notaris of op de algemene staat van diens notariële boekhouding. Uit de omstandigheid dat de financiële administratie van [naam 5] blijkbaar moeilijk toegankelijk was volgt niet zonder meer en op zichzelf dat sprake was van dergelijke transacties of niet-naleving van wet- of regelgeving. Nu niet is gebleken dat [naam 3] zich bij zijn opdracht bewust had moeten zijn van informatie die wijst op een relevante niet-naleving van de wet- en regelgeving, kan niet worden gezegd dat [naam 3] in strijd heeft gehandeld met NV NOCLAR. Evenmin is gebleken dat hij op grond van de bij zijn opdracht gebruikte informatie een melding had moeten doen van een ongebruikelijke transactie bij de FIU en/of het BFT. Daarbij zij benadrukt dat het hier niet gaat om een tuchtprocedure tegen een handelen of nalaten door (notaris) [naam 5] , maar om een tuchtklacht tegen (accountant) [naam 3] , die in opdracht van [naam 5] onderzoek heeft verricht naar veertig declaraties waarvan laatstgenoemde betaling vorderde van [naam 2] . De hogerberoepsgronden slagen niet.
      
    
    
      7.1
      
        In zijn zesde hogerberoepsgrond stelt [naam 2] dat [naam 3] een zwaardere maatregel opgelegd had moeten worden, namelijk een tijdelijke doorhaling.
        Dit omdat niet-naleving van relevante wet- en regeling aan de orde is. [naam 3] heeft zijn publieke taak volstrekt miskend. Dit geldt temeer omdat [naam 3] zich toelegt op het notariaat. Dat is bij uitstek een branche die qua integriteit buiten iedere vorm van twijfel verheven dient te zijn. 
      
      
    
    
      7.2
      Het College acht de door de accountantskamer aan [naam 3] opgelegde maatregel van waarschuwing passend en geboden. Aangezien het hoger beroep van [naam 2] ongegrond dient te worden verklaard, ziet het College geen aanleiding een zwaardere maatregel op te leggen. 
      
      8. De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is.
      
      9. De beslissing op dit hoger beroep berust mede op hoofdstuk V van de Wet tuchtrechtspraak accountants.
      
      
      
      
      
      
      
      
      
      
      
      
      
      
      
      
    
  
  
    Beslissing
    
    
      Het College verklaart het hoger beroep ongegrond.
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. J.L. Verbeek, mr. H.S.J. Albers en mr. F. van der Wel, in aanwezigheid van mr. H.G. Egter van Wissekerke, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 18 juli 2023.
    
    
    
    
      J.L. Verbeek						H.G. Egter van Wissekerke