ECLI:NL:CBB:2023:533, College van Beroep voor het bedrijfsleven, 26-09-2023, 21/254
College van Beroep voor het bedrijfsleven — Uitspraak 
Datum: 2023-09-26 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht

Samenvatting: Accountantstuchtrecht. Tuchtklacht tegen de accountant die een rapport heeft uitgebracht over de halfjaarcijfers 2012 van Imtech. De klacht is ongegrond verklaard. Hoger beroep van de curatoren is beperkt tot één onderdeel van de uitspraak van de accountantskamer. In het rapport over de halfjaarcijfers was vermeld dat een grote aanbetaling voor een project was ontvangen. De klacht hield in dat de accountant niet heeft vastgesteld dat de aanbetaling daadwerkelijk was ontvangen. De aard en omvang van de opdracht is van belang. Het was voor alle betrokkenen duidelijk dat bij dit rapport geen assurance zou worden verleend. De accountant heeft voldoende werkzaamheden verricht en ook in de documentatie is hij niet tekortgeschoten. Hoger beroep is ongegrond.

uitspraak 
    
      
        
          
        
      
      
        
          
        
      
    
    COLLEGE VAN BEROEP VOOR HET BEDRIJFSLEVEN
    
    
      zaaknummer: 21/254 
      
        
        uitspraak van de meervoudige kamer van 26 september 2023 op het hoger beroep van:
        
      
      
        mr. J.G. Princen en mr. P.J. Peters, beiden kantoorhoudende te Rotterdam, in hun hoedanigheid van curatoren in de faillissementen van 
    
    
    
      Royal Imtech N.V. (Royal Imtech),
      Imtech Capital B.V. (Imtech Capital),
      Imtech Group B.V. (Imtech Group),
      Imtech Benelux Group B.V. (Imtech Benelux),
      Imtech Nederland B.V. (Imtech Nederland),
      Imtech UK Group B.V. (Imtech UK),
      Imtech BPI B.V. (Imtech BPI),
      Imtech B.V.,
      Imtech Automation Solutions B.V. (Imtech Automation Solutions),
      Imtech Arbodienst B.V. (Imtech Arbodienst),
      Imtech Deutschland B.V. (Imtech Duitsland) en
      Imtech SSC B.V. (Imtech SSC),
      hierna te noemen: Imtech,
      (gemachtigde: mr. J.P.D. van de Klift)
    
    
    
      tegen de uitspraak van de accountantskamer van 15 januari 2021, gegeven op een klacht, door de curatoren ingediend tegen [naam 1] (betrokkene) en [naam 2] ( [naam 2] )
      (gemachtigde van betrokkene: mr. S.A.G. Hoogeveen).
    
    
    
  
  
    Procesverloop in hoger beroep
    
    
      De curatoren hebben hoger beroep ingesteld tegen de uitspraak van de accountantskamer van 15 januari 2021, met nummers 18/1193 en 18/1194 Wtra AK (www.tuchtrecht.nl, ECLI:NL:TACAKN:2021:2), voor zover het gaat om het handelen van betrokkene.
    
    
    
      Betrokkene heeft een schriftelijke reactie op het hogerberoepschrift gegeven.
    
    
    
      De zitting was op 12 december 2022. Aan de zitting hebben deelgenomen: mr. J.G. Princen en de gemachtigde van de curatoren, en betrokkene, bijgestaan door zijn gemachtigde en mr. W. van Eekhout.
    
    
  
  
    Grondslag van het geschil
    
    
      1.1
      Voor een uitgebreide weergave van het verloop van de procedure en de in dit geding van belang zijnde feiten en omstandigheden, voor zover niet bestreden, wordt verwezen naar de inhoud van de bestreden uitspraak van de accountantskamer, die als hier ingelast wordt beschouwd. Het College volstaat met het volgende.
      
    
    
      1.2
      Betrokkene is sinds 14 november 1984 ingeschreven in het accountantsregister van (thans) de Nederlandse Beroepsvereniging van Accountants (NBA). 
      
    
    
      1.3
      Op 18 juli 2012 heeft Royal Imtech aan [naam 3] ( [naam 4] ) de opdracht verstrekt om de (geconsolideerde en enkelvoudige) jaarrekening 2012 te controleren. Betrokkene was extern accountant en groepsaccountant en werd bijgestaan door een opdrachtteam op groepsniveau. Binnen het opdrachtteam was [naam 2] ‘engagement partner’. 
      
    
    
      1.4
      Tussen [naam 4] en Imtech is afgesproken om geen beoordelingsverklaring bij de halfjaarcijfers van 2012 af te geven. In de opdrachtbevestiging van 18 juli 2012 is daarover het volgende vermeld:
      
    
  
  
    “Audit update based on half year press release
    
    
      As part of our audit of the financial statements, we will provide an ‘Audit update’ in relation to the Company’s press release on the half year financial information. 
    
    
    
      We will communicate to the Board of Management, Supervisory Board and Audit Committee of the Company any matters that have come to our attention during the procedures and a follow up on any matters reported in relation to the prior year financial statement audit.”
    
    
    
      1.5
      Op 26 juli 2012 heeft betrokkene het ‘Audit update report’ (het rapport, of de Audit update) verstrekt aan ‘the Supervisory Board, the Audit Committee and the Board of Management of Imtech N.V.’. In de aanbiedingsbrief bij het rapport is onder andere het volgende vermeld:
      
      
        “In previous years we have issued a review report on the interim financial information as at 30 June. For this year we have agreed to perform certain procedures resulting in an Audit update report in relation to the condensed financial information to be attached to the press release to be issued on 31 July 2012. Our procedures do not constitute either an audit or a review in accordance with Dutch auditing standards. As a result, we cannot and do not provide assurance on said interim financial information. The scope of our work is included in Appendix I to this report.
      
      
      
        […]
      
      
      
        This report is provided on the basis that it is for your information only and that it will not be
        distributed to any other party without our prior written consent.”
      
      
    
    
      1.6
      Op pagina 4 van het rapport is onder andere het volgende vermeld:
      
      
        “Net working capital increased in all divisions in comparison to the balance as at 31 December 2011 by EUR 181 million. However, the balance is EUR 28 million lower compared to 30 June 2011. The total movement is favourably influenced by a large down payment for the [naam 5] .”
      
      
    
  
  
    Uitspraak van de accountantskamer
    
    
      2.1
      De klacht, zoals weergegeven in de uitspraak van de accountantskamer, houdt in dat betrokkene volgens de curatoren heeft gehandeld in strijd met de voor hem geldende gedrags- en beroepsregels. De curatoren verwijten betrokkene, voor zover in dit hoger beroep nog aan de orde, het volgende:
      
      
        a.	In het Audit update report van 26 juli 2012 hebben betrokkenen [dit zijn betrokkene en [naam 2] ; toevoeging CBb] ten onrechte vermeld dat een ‘large down payment’ voor het [naam 6] -project [ [naam 6] themapark; toevoeging CBb] was ontvangen, zonder dat betrokkenen hebben vastgesteld dat deze grote aanbetaling daadwerkelijk was ontvangen;
        […].
      
      
    
    
      2.2
      Bij de bestreden uitspraak heeft de accountantskamer één klachtonderdeel (b) gedeeltelijk niet-ontvankelijk verklaard en de klacht voor het overige ongegrond verklaard. 
      
    
  
  
    Beoordeling van het geschil in hoger beroep
    
    
      
        Omvang van het geding in hoger beroep
      
      
        3	De curatoren hebben uitsluitend hoger beroep ingesteld tegen de uitspraak van de accountantskamer voor zover het gaat om het handelen van betrokkene. Het hoger beroep ziet dus niet op de beoordeling door de accountantskamer van het handelen van [naam 2] .
      Verder stelt het College vast dat alle (vier) hogerberoepsgronden van de curatoren betrekking hebben op het oordeel van de accountantskamer ten aanzien van klachtonderdeel a. De hogerberoepsgronden richten zich tegen de weergave van het in klachtonderdeel a geformuleerde verwijt (3.1 van de bestreden uitspraak) en het oordeel van de accountantskamer over dat verwijt (4.6 van de bestreden uitspraak). De overige klachtonderdelen (b tot en met f) zijn in dit hoger beroep niet aan de orde.
    
    
    
      
        Te beperkte uitleg van de klacht
      
    
    
    
      
        Hogerberoepsgrond curatoren
      
    
    
    
      4.1
      De eerste hogerberoepsgrond van de curatoren is gericht tegen de weergave van de klacht in 3.1 van de bestreden uitspraak. Volgens de curatoren is de klacht in 3.1, onder a, op twee punten te beperkt, althans onvolledig, uitgelegd. 
      
      
        Het eerste punt - dat inhield dat klachtonderdeel a ook zag op de mededeling in het rapport dat het werkkapitaal positief was beïnvloed door de grote aanbetaling op het [naam 6] -project - hebben de curatoren ter zitting van het College ingetrokken. Uit 4.6 van de bestreden uitspraak blijkt dat de accountantskamer de gestelde positieve beïnvloeding van het werkkapitaal heeft meegenomen bij de inhoudelijke beoordeling zodat een andere weergave van het klachtonderdeel materieel geen verschil maakt.
      
      
      
        Het tweede punt houdt in dat klachtonderdeel a er ook op zag dat betrokkene de grondslag voor de mededeling in het rapport niet deugdelijk heeft gedocumenteerd. De curatoren verwijzen naar de paragrafen van het klaagschrift en de repliek waarin zij dit verwijt hebben gemaakt. Volgens de curatoren heeft de accountantskamer ten onrechte nagelaten dit onderdeel van de klacht in de beschrijving van de klacht op te nemen.
      
      
      
        
          Standpunt betrokkene
        
      
      
    
    
      4.2
      Volgens betrokkene heeft de accountantskamer in de bestreden uitspraak inderdaad geen overweging gewijd aan de klacht over de vermeende ontoereikende documentatie. Hij stelt echter dat in de bestreden uitspraak besloten ligt dat zijn uitvoerige verweer op dit punt door de accountantskamer als toereikend is beoordeeld. Hij concludeert dat de klacht niet te beperkt is uitgelegd door de accountantskamer.
      
      
        
          Beoordeling door het College
        
      
      
    
    
      4.3
      In het klaagschrift hebben de curatoren onder het kopje ‘Niet naleven documentatievereisten’ in de paragrafen 4.2.10 tot en met 4.2.24 duidelijk een zelfstandig verwijt geformuleerd. In de bestreden uitspraak heeft de accountantskamer aan dit zelfstandige verwijt niet zichtbaar aandacht besteed. Het is zonder nadere toelichting onduidelijk waarom dit onderdeel van klachtonderdeel a buiten beschouwing is gelaten. In zoverre slaagt de hogerberoepsgrond. Het College zal dit verwijt alsnog beoordelen. De vraag of betrokkene enige documentatieverplichting heeft geschonden, zal aan de orde komen bij de beoordeling van de vierde hogerberoepsgrond.
      
      
        
          Geen deugdelijke grondslag (vaststellen aanbetaling en aangehaalde bronnen)
        
      
      
      
        
          Hogerberoepsgronden curatoren
        
      
      
      
        5.1.1
        
          Met de tweede en derde hogerberoepsgrond betogen de curatoren dat betrokkene geen deugdelijke grondslag had voor de mededeling in het rapport dat een grote aanbetaling was ontvangen op het [naam 6] -project en dat het werkkapitaal daardoor positief was beïnvloed. 
          Vanwege de samenhang tussen de beide beroepsgronden ziet het College aanleiding deze beroepsgronden gezamenlijk te bespreken. 
        
        
      
      
        5.1.2
        In de tweede hogerberoepsgrond voeren de curatoren aan dat het enkele feit dat betrokkene bij de gegevens in het rapport geen assurance heeft verleend onverlet laat dat hij uit hoofde van het fundamentele beginsel van deskundigheid en zorgvuldigheid een deugdelijke grondslag diende te verkrijgen voor de volgende mededeling:
        
        
          “The total movement is favourably influenced by a large down payment for the [naam 5] .”
        
        
        
          Volgens de curatoren kon betrokkene in het licht van de destijds relevante omstandigheden niet volstaan met de door de accountantskamer aangehaalde bronnen als deugdelijke grondslag, maar had hij een grote mate van zorgvuldigheid moeten betrachten en moeten vaststellen dat Imtech Polen de grote aanbetaling op het [naam 6] -project ook daadwerkelijk had ontvangen. De door de curatoren genoemde omstandigheden zijn, kort gezegd: (1) de problemen die Imtech al jaren had met het werkkapitaal; (2) het ontbreken van de bankverklaringen van een drietal banken van Imtech Polen bij de controle van de jaarrekening 2011; (3) het feit dat de Audit update werd opgesteld ten behoeve van het persbericht van Imtech bij de halfjaarcijfers 2012; (4) het feit dat het [naam 6] -project voor Imtech niet alleen het grootste project ooit was, maar ook het eerste project waarvoor Royal Imtech als hoofdaannemer de volledige verantwoordelijkheid zou dragen; en (5) de woordkeuze van het management van Imtech in het persbericht van 31 juli 2012 in de tekst onder het kopje ‘Solide financiële positie’. Volgens de curatoren heeft de accountantskamer onvoldoende oog gehad voor deze omstandigheden en enkel gewicht toegekend aan het feit dat betrokkene in de inleiding van het rapport had geschreven dat geen assurance werd verleend.
        
        
      
      
        5.1.3
        In de derde hogerberoepsgrond betogen de curatoren dat bovendien uit de door de accountantskamer in 4.6 van de bestreden uitspraak aangehaalde bronnen helemaal niet volgt dat Imtech Polen op het [naam 6] -project een grote aanbetaling had ontvangen. De aangehaalde documenten betreffen volgens de curatoren: (1) de notulen van een bespreking met de Raad van Bestuur (RvB) op 25 juli 2012 over de Audit update; (2) het Blauwe Boek; (3) de notulen van de vergadering van de Audit Commissie van 23 mei 2012; (4) het verslag van 26 juli 2012 van de slotbespreking op 20 juli 2012 tussen [naam 7] en Imtech Duitsland; (5) de presentatie bij die bespreking; en (6) de verklaring van [naam 4] -medewerker [naam 8] van 4 oktober 2018. Deze documenten vormen volgens de curatoren, gelet op de inhoud ervan en zeker in het licht van de eerder opgesomde omstandigheden, een wankele basis voor de gewraakte mededeling in het rapport en bovendien was sprake van tegenstrijdige informatie. Dit had bij betrokkene moeten leiden tot aanvullende werkzaamheden om te verifiëren dat de grote aanbetaling was ontvangen.
        
        
          
            Standpunt betrokkene
          
        
        
      
      
        5.2.1
        Betrokkene stelt zich, samengevat, op het standpunt dat de curatoren selectief zijn geweest met het benoemen van de omstandigheden, aan ‘framing’ doen en kennis achteraf gebruiken alsof die kennis al tijdens de Audit update bekend was. De curatoren miskennen dat hij in juli 2012 niet hoefde te controleren of de aanbetaling was ontvangen. Controleren behoorde niet tot de verleende opdracht voor het opstellen van een Audit update. Ook de genoemde omstandigheden maken niet dat hij de ontvangst van de aanbetaling moest controleren. Het zorgvuldigheidsbeginsel reikt immers niet verder dan de opdracht. Er was duidelijk afgesproken dat geen assurance werd verleend. 
        
      
      
        5.2.2
        Ten aanzien van de aangehaalde bronnen stelt betrokkene dat [naam 9] , de groepscontroller van Imtech, de eerste bron was van de mededeling dat een aanbetaling was ontvangen. [naam 9] had betrokkene na de slotbespreking op 20 juli 2012 bij Imtech Duitsland ingelicht dat een aanbetaling was ontvangen. Onafhankelijk van betrokkene heeft de senior manager van het opdrachtteam ( [naam 8] ) van [naam 9] dezelfde informatie ontvangen. De mededelingen van [naam 9] kwamen overeen met mededelingen van de RvB, schriftelijke bronnen en cijferanalyses aan de hand van de consolidatiestaten. Betrokkene had op dat moment geen aanleiding om aan de informatie van het management van Imtech te twijfelen. Voorts miskennen de curatoren dat het management wist dat het om een niet geïnde wissel ging waarvan de betalingstermijn was verlengd en dat deze omstandigheid aantoonbaar door de RvB, de groepscontroller en het management van Imtech Duitsland voor betrokkene en het opdrachtteam was verzwegen, evenals de omstandigheid dat [naam 6] met financieringsproblemen kampte.
        
        
          
            Beoordeling door het College
          
        
        
      
      
        5.3.1
        Het College overweegt dat het verwijt van de curatoren in klachtonderdeel a in de kern inhoudt dat betrokkene zonder te verifiëren dat de aanbetaling feitelijk was ontvangen de gewraakte mededeling niet in de Audit update had mogen opnemen. 
        
      
      
        5.3.2
        Allereerst is van belang wat de aard en omvang van de opdracht was. In de opdrachtbevestiging is opgenomen dat er een Audit update zou worden gemaakt en dat in dat kader aan de RvB, de Raad van Commissarissen (RvC) en de Audit Commissie verslag werd gedaan van de bevindingen van [naam 4] tot dan toe op grond van de verrichte werkzaamheden in het lopende boekjaar 2012 en van de opvolging van uitstaande punten van het voorgaande jaar. Uit de notulen van de Audit Commissie van 23 mei 2012 blijkt dat besproken is om in het kader van een kostenbesparing af te zien van een beoordelingsverklaring bij de halfjaarcijfers. In de Audit update zelf is ook neergelegd dat de werkzaamheden ten behoeve van de Audit update geen ‘audit’ of een controle volgens de Nadere voorschriften controle- en overige standaarden (NVCOS) inhouden en dat dus geen assurance wordt verleend. Hieruit blijkt dat vanaf het begin duidelijk was dat geen assurance zou worden verleend. Het rapport was bovendien bedoeld voor goed geïnformeerde personen in de ‘governance structure’ van Imtech, namelijk de leden van de RvB, de RvC en de Audit Commissie. Over het feit dat de gegevens in de Audit update niet waren gecontroleerd kan bij deze personen geen misverstand hebben bestaan. Zoals betrokkene heeft toegelicht, wisten zij dat de gegevens eerst na afloop van het boekjaar zouden worden gecontroleerd. Ook de gebruikers van het persbericht zijn duidelijk ingelicht dat op de cijfermatige overzicht(en) in dat persbericht geen accountantscontrole of accountantsreview was toegepast.
        
      
      
        5.3.3
        Nu het de bedoeling van de Audit update was om te rapporteren over de bevindingen tot dan toe en over de nog openstaande punten van de voorgaande controle, kon en mocht betrokkene zich baseren op de inlichtingen van de entiteit zelf, zoals die van groepscontroller [naam 9] en [naam 10] ( [naam 11] ) van de RvB. Voor betrokkene was er op dat moment geen aanleiding om aan de inlichtingen van het management van Imtech te twijfelen. De door de curatoren benoemde omstandigheden - wat daar verder ook van zij - brengen in dat uitgangspunt geen verandering. Betrokkene hoefde in het kader van deze opdracht dus niet te verifiëren dat de aanbetaling feitelijk was ontvangen door Imtech Polen. Dat betrokkene ten tijde van de Audit update niet heeft gecontroleerd of de aanbetaling was ontvangen is daarom niet tuchtrechtelijk verwijtbaar. 
        
      
      
        5.3.4
        De tweede en derde hogerberoepsgrond slagen niet.
        
        
          
            Schending documentatieverplichting
          
        
        
        
          
            Hogerberoepsgrond curatoren
          
        
        
      
    
    
      6.1
      
        De curatoren voeren in de vierde hogerberoepsgrond aan dat betrokkene de grondslag voor de gewraakte mededeling in het rapport ook niet deugdelijk heeft gedocumenteerd. In het controledossier is niet vastgelegd welk lid van de RvB betrokkene wanneer, waar en in welke bewoordingen heeft geïnformeerd over de grote aanbetaling. Het Blauwe Boek, de presentatie bij de slotbespreking bij Imtech Duitsland en twee IRIS-rapportagesets zijn niet opgenomen in het controledossier. Het door betrokkene opgestelde verslag van de slotbespreking in Duitsland is wel opgenomen in het dossier, maar daaruit blijkt niet dat is besproken dat op het [naam 6] -project een grote aanbetaling is ontvangen door Imtech Polen. 
        Om achteraf te kunnen toetsen of betrokkene zijn werkzaamheden in overeenstemming met het fundamentele beginsel van deskundigheid en zorgvuldigheid heeft uitgevoerd en een deugdelijke grondslag heeft verkregen, moest hij de grondslag voor de mededeling deugdelijk vastleggen. Volgens de curatoren is hij daarin schromelijk tekortgeschoten.
      
      
      
        
          Standpunt betrokkene
        
      
      
    
    
      6.2
      Betrokkene stelt zich op het standpunt dat in de Verordening gedragscode die destijds van toepassing was, geen bepaling is opgenomen waaruit volgt dat hij meer had moeten documenteren dan hij heeft gedaan. Welke werkzaamheden zijn verricht, is terug te vinden in het rapport zelf. Een ervaren accountant kan uit het rapport opmaken dat de gewraakte zin is gebaseerd op inlichtingen van de cliënt.
      
      
        
          Beoordeling door het College
        
      
      
    
    
      6.3
      Het College is van oordeel dat, mede gelet op de aard van de onderhavige opdracht, de documentatie van de opdracht is neergelegd in het rapport zelf. Het rapport is een weerslag van de werkzaamheden die zijn verricht. Uit het rapport blijkt dat het opdrachtteam zich in beginsel heeft gebaseerd op inlichtingen van het management van Imtech. Er was immers duidelijk afgesproken dat de gegevens niet werden gecontroleerd en dat geen assurance werd verleend. Voor zover nadere werkzaamheden zijn verricht in het kader van de Audit update is dit vermeld in de tekst en in appendix I van het rapport. Voor een nadere documentatie zoals curatoren die voor zich zien, bestond geen verplichting in de regelgeving. 
      
      
        Ook de vierde hogerberoepsgrond slaagt niet. 
      
      
      
        
          Conclusie
        
      
      
      7 Nu de tweede, derde en vierde hogerberoepsgrond niet slagen, is de slotsom dat de accountskamer klachtonderdeel a terecht ongegrond heeft verklaard. Het hoger beroep zal ongegrond worden verklaard. 
      
      8 De beslissing op dit hoger beroep berust mede op hoofdstuk V van de Wet tuchtrechtspraak accountants.
      
    
  
  
    Beslissing
    
    
      Het College verklaart het hoger beroep ongegrond.
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. M.M. Smorenburg, mr. H.S.J. Albers en mr. drs. P. Fortuin, in aanwezigheid van mr. C.G.M. van Ede, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 26 september 2023.
    
    
    
    
    
    
    
    
      w.g. M.M. Smorenburg					De griffier is verhinderd de 				uitspraak te ondertekenen