ECLI:NL:RBARN:2011:BW2537, Rechtbank Arnhem, 17-03-2011, AWB 09/4198
Rechtbank Arnhem — Uitspraak 
Datum: 2011-03-17 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Omkering en verzwaring van de bewijslast

RECHTBANK ARNHEM
      Sector bestuursrecht, enkelvoudige belastingkamer
    
    
    registratienummer: AWB 09/4198
    
    
      uitspraak ingevolge artikel 8:77 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) 
      van 
    
    
    inzake
    
    [X], wonende te [Z], eiser,
    
    tegen
    
    de inspecteur van de Belastingdienst/Oost, kantoor Enschede, verweerder.
    
    
    
    1.	Ontstaan en loop van het geding
    
    Verweerder heeft aan eiser over het tijdvak 1 januari 2005 tot en met 31 december 2006 een naheffingsaanslag (aanslagnummer [00].F.01.6501) omzetbelasting (hierna: OB)  opgelegd van € 4.096, alsmede bij beschikking een boete van € 2.048. Hierbij is tevens een bedrag van € 503 aan heffingsrente in rekening gebracht.
    
    
      Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 2 oktober 2009 de naheffingsaanslag OB verminderd tot € 3.695, de boete verminderd tot € 1.240 en de heffingsrente verminderd tot 
      € 447.
    
    
    
      Eiser heeft daartegen bij brief van 19 oktober 2009, ontvangen door de rechtbank op 
      20 oktober 2009, beroep ingesteld. 
    
    
    Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
    
    Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 12 januari 2011 te Arnhem. Eiser is daar in persoon verschenen. Namens verweerder zijn verschenen [A] en [B].
    
    Eiser heeft ter zitting een pleitnota overlegd aan de rechtbank en aan de wederpartij, welke pleitnota wordt geacht te zijn voorgedragen.
    
    
    2.	Feiten
    
    Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast.
    
    Eiser verricht vanaf 1 januari 2002 werkzaamheden als boekhouder. Ook verzorgt hij belastingaangiften. Het kantoor van eiser is gevestigd aan de [a-straat 1] te [Z]. Dit pand is eigendom van de zoon van eiser.
    
    
      Namens verweerder hebben [C] en [D] op 11 december 2003 een bedrijfsbezoek afgelegd bij eiser. De resultaten hiervan zijn vastgelegd in het rapport van 17 maart 2004. Tijdens dit onderzoek zijn de omzetbelastingaspecten over het tijdvak 
      1 januari 2002 tot en met 31 december 2003 beoordeeld. Tijdens het bedrijfsbezoek heeft eiser medegedeeld dat hij geen agenda’s en/of kladbriefjes bewaarde. Daarop is hij gewezen op de administratie- en bewaarplicht. Naar aanleiding van (de resultaten van) dit bedrijfsbezoek zijn op grond van artikel 37 van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: Wet OB) een naheffingsaanslag OB en een vergrijpboete opgelegd. In het rapport wordt opgemerkt dat eiser heeft aangegeven dat hij waarschijnlijk per 1 januari 2004 met zijn werkzaamheden stopt.
    
    
    Eiser heeft tegen de naheffingsaanslag en de boete een bezwaarschrift ingediend. Verweerder heeft dit bezwaar gegrond verklaard en de naheffingsaanslag en de boete verminderd.
    
    Namens verweerder heeft [B] (hierna: [B]) bij brief van 13 augustus 2007 een boekenonderzoek bij eiser aangekondigd, waarin staat vermeld dat het boekenonderzoek op 18 september 2007 van start zal gaan op het woonadres van eiser.
    
    Naar aanleiding van het bezoek van [B] op 18 september 2007 heeft eiser op 8 oktober 2007 een brief geschreven, waarin hij onder andere meedeelt dat hij geen ondernemer is in de zin van de belastingwetgeving, dat hij dus ook geen bewaarplicht heeft, dat hij verder niets heeft bewaard en niets kan overleggen, dat feitelijk alle gegevens bij de Gemeentelijke Sociale Dienst (hierna: GSD) lagen en dat hij zou proberen om een en ander te reproduceren.
    
    Op 20 november 2007 heeft [B] nogmaals een bezoek gebracht aan eiser. Van dit bezoek heeft hij een (klad)notitie opgesteld, waarin onder andere staat opgenomen dat eiser niets heeft gedaan, dat eiser kopie-afschriften te duur vindt en dat de GSD zou hebben gezegd dat de “stukken” in bezit waren van de Belastingdienst. Ook heeft [B] medegedeeld dat eiser niet meer tijd krijgt, dat [B] zelf het resultaat zal gaan bepalen en dat hij eiser heeft geadviseerd om door te gaan met de recapitulatie van gegevens in verband met een eventueel bezwaar.
    
    Eiser heeft bij brief van 24 november 2007 medegedeeld dat hij van mening blijft dat hij geen ondernemer is en dat hij bezig is om over 2005 en 2006 gegevens te verzamelen om zodoende cijfers te kunnen reproduceren. Eiser verzoekt om hem tot 15 december 2007 de gelegenheid te geven om de gegevens over 2005 en 2006 aan te leveren, zodat er toch een controle kan plaatsvinden. [B] heeft in een reactie op deze brief eiser de mogelijkheid gegeven om uiterlijk 17 december 2007 de te reproduceren gegevens aan te leveren.
    
    Op 3 december 2007 heeft [B] van een collega 31 facturen van [E] ontvangen ten name van [G], met het adres [a-straat 1] te [Z] en gericht aan eiser. De collega van [B] heeft deze facturen ontvangen van mevrouw [F].
    
    Op 14 december 2007 heeft eiser een recapitulatie over 2005 een 2006 aan [B] verzonden. In deze brief merkt eiser op, onder verwijzing naar eerdere correspondentie, dat de recapitulatie is gebaseerd op een “reconstructie vanuit een beperkte gegevensadministratie”. In deze recapitulatie zijn onder andere kosten opgevoerd die verband houden met de aanschaf en het onderhoud van het boekhoudprogramma “Cash”.
    
    Bij brief van 18 februari 2008 heeft [B] medegedeeld dat de recapitulatie niet onderbouwd wordt met facturen en/of andere bescheiden, dat de GSD heeft medegedeeld dat de bescheiden weer zijn teruggegeven aan eiser en dat hij voornemens is om op 3 maart 2008 een bezoek te brengen aan eiser. [B] geeft aan tijdens dit bezoek, gezien de aanschaf van het boekhoudprogramma, de geautomatiseerde administratieve organisatie verder te willen beoordelen. [B] verzoekt eiser om er voor te zorgen dat de zakelijke administratie alsmede de privébescheiden ter inzage liggen.
    
    Eiser reageert bij brief van 22 februari 2008 en deelt mee dat hij niet werkt met het boekhoudprogramma, dat hij het programma heeft gekocht omdat mevrouw [F] de administraties zou doen en zij geen boekhoudprogramma had en dat er bij hem derhalve geen sprake is van een geautomatiseerde administratieve organisatie. 
    
    
      In zijn brieven van 3 en 13 juni 2008 merkt eiser onder andere op dat hij heeft begrepen dat het onderzoek geen fiscale gevolgen voor hem had en stelt hij voor om het eindgesprek op 
      1 juli 2008 op zijn woonadres te laten plaatsvinden.
    
    
    Bij brief van 9 juni 2008 bevestigt [B] dat het eindgesprek op 1 juli 2008 zal plaatsvinden maar ontkent hij medegedeeld te hebben dat er geen fiscale gevolgen voor eiser zouden zijn.
    
    Op 1 juli 2008  heeft de eindbespreking plaatsgevonden.
    
    Op 12 september 2008 levert de heer [G], een collega van [B], de resultaten op van derdenonderzoeken bij twee ondernemers en ruim twintig particulieren waarvoor eiser administratieve handelingen heeft verricht en aangiften heeft verzorgd.
    
    
      Op 24 november 2008 stuurt [B] het controlerapport naar eiser. Blijkens dit rapport is tijdens het boekenonderzoek de aanvaardbaarheid onderzocht van de aangiften inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen over de jaren 2004 en 2005, de aangiften premie ziekenfondswet zelfstandigen over de jaren 2004 en 2005 en de aangiften omzetbelasting over het tijdvak van 1 januari 2004 tot en met 31 december 2005.
      Tijdens dit boekenonderzoek is door [B] onder andere geconstateerd dat eiser (wederom) de administratieplicht en de bewaarplicht heeft geschonden. Zo heeft eiser de uitgaande facturen, de bankafschriften, de agenda’s met de afspraken en de kladbriefjes niet bewaard. Eiser is door [B] wederom op de administratie- en bewaarplicht gewezen en heeft daarvoor een (tweede) waarschuwing gekregen, aldus het rapport boekenonderzoek. 
    
    
    Omdat er geen onderbouwing voorhanden was van de door eiser becijferde omzet van          € 12.312 voor het jaar 2005 en € 11.363 voor het jaar 2006, heeft [B] deze omzet op andere wijze berekend. 
    
    Ten aanzien van de particuliere klanten heeft [B] een aantal van 120 klanten reëel geacht, waarbij hij onder andere heeft verwezen naar het aantal en de tekst van de advertenties die eiser in 2005 en 2006 heeft geplaatst in de regionale krant “Twentsche Courant Tubantia”. [B] is hierbij uitgegaan van een uurtarief van gemiddeld € 40, welk tarief is gebaseerd op diverse bezoeken aan klanten waarbij is geconstateerd dat eiser diverse tarieven heeft gehanteerd. Ook heeft [B] opgemerkt dat eiser een vergoeding voor nawerk in rekening brengt, onder andere voor het indienen van bezwaar en het beantwoorden van vragen van de Belastingdienst met betrekking tot ingediende aangiften. 
    
    
      Ten aanzien van de zakelijke klanten is [B] tot de conclusie gekomen dat eiser naast [H] en [I], waarvan hij de omzet (deels) heeft verantwoord, nog een aantal andere zakelijke klanten heeft gehad. Op grond van de gegevens over de zogenoemde “uitstelregeling” heeft [B] geconcludeerd dat eiser in 2005 in ieder geval drie zakelijke klanten heeft gehad en in 2006 twaalf. Hierbij heeft [B] opgemerkt dat niet alle zakelijke klanten zichtbaar zijn via de uitstelregeling, omdat er ook klanten zijn die een belang hebben bij een snelle teruggaaf.
      Daarnaast heeft [B] geconstateerd dat door eiser fiscale ondersteuning wordt verleend aan Decre en [E] voor hun eigen klanten. Dit gebeurt volgens [B] veelal met gesloten beurs, doordat rekeningen tegen elkaar worden weggestreept.
    
    
    Omdat eiser geen gegevens heeft verstrekt over de zakelijke klanten, heeft [B] zich gebaseerd op van derden ontvangen informatie. Zo heeft eiser volgens [B] bij [I] per maand € 420,12 in rekening gebracht en bij [H] € 440, oftewel op jaarbasis € 10.321,44. Tevens heeft [B] geconstateerd dat er over deze omzet geen omzetbelasting is berekend. Aangezien eiser ook nog (andere) zakelijke klanten heeft gehad, heeft [B] de omzet van de zakelijke klanten geschat op € 12.000. 
    
    
      [B] heeft de omzet over 2005 en 2006 vervolgens als volgt berekend:
      				 2005		2006
      	Ontvangsten particulieren	 (120 x € 40)	€   4.800		€   4.800
      	Verrekening met [E]		€   1.500		€   2.315
      	Ontvangsten zakelijke klanten		€ 12.000		€ 12.000
      				€ 18.300		€ 19.115
    
    
    
      Ten aanzien van de aftrek van voorbelasting heeft [B] het standpunt ingenomen dat eiser geen recht heeft op aftrek van voorbelasting, omdat hij geen aan hem gerichte facturen heeft bewaard. Wel heeft [B] de voorbelasting van [E] over 2005 (€ 1.184) en 2006 
      (€ 694) in aftrek toegelaten, omdat [B] via een derdenonderzoek kopieën heeft ontvangen van de aan eiser gerichte facturen.
    
    
    
      De na te heffen OB is in het rapport boekenonderzoek berekend op € 4.096, welk bedrag is opgebouwd als volgt:
      				  2005		  2006
      	Op aangifte verantwoord		€ 	   0	€             0
      	Correctie verschuldigde OB		€        2.922	€      3.052
      	Correctie voorbelasting		€ -/-   1.184	€ -/-    694
      	Naheffing OB			€        1.738	€      2.358
    
    	
    Tot slot is in het rapport boekenonderzoek aangekondigd dat er op grond van artikel 67f van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) in combinatie met paragraaf 25 en 28 van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst 1998 (hierna: BBBB) een vergrijpboete van 50% zal worden opgelegd. 
    
    Vervolgens zijn overeenkomstig de resultaten van het boekenonderzoek de naheffingsaanslag OB en de boete aan eiser opgelegd.
    
    Eiser heeft tegen deze naheffingsaanslag en boete bezwaar gemaakt.
    
    In de bezwaarfase heeft er een uitvoerige correspondentie tussen eiser en verweerder plaatsgevonden. Ook heeft er een hoorgesprek plaatsgevonden.
    
    
      Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar de naheffingsaanslag verminderd tot € 3.695. Volgens verweerder is de in aftrek te brengen voorbelasting, zoals deze tijdens het boekenonderzoek is vastgesteld, gesteld op het bedrag dat door [E] aan eiser in rekening is gebracht. Tijdens de bezwaarfase is echter gebleken dat een tweetal facturen wel in het controledossier zijn opgenomen, maar dat de daarop vermelde BTW niet als aftrekbare voorbelasting in aanmerking is genomen. De voorbelasting over de jaren 2005 en 2006 dient volgens verweerder daarom met € 341 respectievelijk € 59 te worden verminderd. Cijfermatig is dit in de uitspraak op bezwaar als volgt weergegeven:
      	Jaar	                   2005		    		2006     		      
      	Verschuldigde OB		€      2.922			€    3.052 
      	Voorbelasting		€      1.184			€        694
      	Meer voorbelasting	€         341			€          59
      	Voorbelasting			€        1.525			€        754
      	Na te heffen 			€        1.397			€      2.298
    
    
    Bij uitspraak op bezwaar is tevens geoordeeld dat eiser geen recht heeft op de Kleine Ondernemers Regeling (hierna: KOR), omdat hij geen aanvaardbare administratie heeft bijgehouden.
    
    
      Tot slot is bij uitspraak op bezwaar de boete verminderd tot € 1.240. Het boetepercentage van 50% is gehandhaafd, maar de grondslag waarover de boete is berekend is gewijzigd. In de uitspraak op bezwaar is daaromtrent het volgende opgenomen:
      “De opgelegde boete dient in de bezwaarfase te worden verminderd omdat de grondslag voor de boete is verlaagd door het alsnog toekennen van voorbelasting. Tevens ben ik van mening dat de boete over het jaar 2005 moet worden herzien, 	omdat de toekenning van de Kleine Ondernemers Regeling is geweigerd. Deze weigering is als een straf te beschouwen.
      Over het jaar 2005 had belanghebbende, bij een correctie administratie recht gehad op een toepassing van de Kleine Ondernemers Regeling voor een bedrag van € 1.215. Grondslag voor de boete over het jaar 2005 wordt € 1.397 minus € 1.215 zijnde € 182. De grondslag van de boete over het jaar 2006 wordt € 2.298.
      (…)
      De boete wordt na bezwaar vastgesteld op 50% van € 2.480, zijnde € 1.240.”
    
    
    
    3.	Geschil
    
    
      In geschil is:
      1.	of de naheffingsaanslag terecht en naar het juiste bedrag is opgelegd. Meer in het bijzonder gaat het om de
      	vraag:
      a.	of bij eiser het gerechtvaardigde vertrouwen is gewekt dat het boekenonderzoek voor hem geen fiscale
      	gevolgen zou hebben;
      b.	of de bewijslast moet worden omgekeerd en worden verzwaard als bedoeld in artikel 27e van de AWR;
      c.	of eiser overtuigend de onjuistheid van de uitspraak op bezwaar heeft aangetoond;
      d.	of de naheffingsaanslag berust op een redelijke schatting en niet naar willekeur is vastgesteld;
      2.	of de boete terecht en tot het juiste bedrag is opgelegd;
      3.	of de heffingsrente terecht en tot het juiste bedrag is rekening is gebracht.
    
    
    
    4.	Beoordeling van het geschil
    
    4.1 Het beroep op het vertrouwensbeginsel
    
    Naar het oordeel van de rechtbank heeft eiser niet aannemelijk gemaakt dat [B] de toezegging heeft gedaan dat het boekenonderzoek geen fiscale gevolgen voor eiser zou hebben. Eiser heeft zijn stelling, tegenover de gemotiveerde betwisting door verweerder, op geen enkele wijze onderbouwd. Ook anderszins is gesteld noch gebleken dat bij eiser het in rechte te honoreren vertrouwen is gewekt dat het boekenonderzoek voor hem geen fiscale gevolgen zou hebben.
    
    4.2 Omkering van de bewijslast 
      
    4.2.1 Dient de bewijslast te worden omgekeerd? 
      
    Artikel 27e, aanhef en onderdeel b, van de AWR bepaalt, voor zover van belang, dat de rechtbank het beroep van de belastingplichtige ongegrond verklaart indien niet volledig is voldaan aan de verplichtingen van artikel 52 van de AWR, tenzij is gebleken dat en in hoeverre de uitspraak op het bezwaar onjuist is (de zogenoemde omkering en verzwaring van de bewijslast). In artikel 52 van de AWR is de administratie- en bewaarplicht opgenomen. 
    
    De rechtbank is van oordeel dat eiser niet heeft voldaan aan zijn administratie- en bewaarplicht. Tijdens het boekenonderzoek is geconstateerd dat eiser de uitgaande facturen, de bankafschriften, de agenda’s met de afspraken en de kladbriefjes niet heeft bewaard. Ook heeft eiser geen ontvangstverantwoording bijgehouden. Verder heeft eiser ter zitting desgevraagd verklaard dat de administratie duidelijk niet op orde was.
    
    Naar het oordeel van de rechtbank zijn de gebreken zodanig ernstig dat geoordeeld moet worden dat eiser de administratie- en bewaarplicht, zoals neergelegd in artikel 52 van de AWR, heeft geschonden. Dit heeft tot gevolg dat de bewijsregel van artikel 27e van de AWR (omkering en verzwaring van de bewijslast) van toepassing is. 
    
    De stelling van eiser dat hij de administratie bij de GSD heeft ingeleverd, dat hij de administratie heeft opgevraagd bij de GSD en dat de GSD hem zou hebben medegedeeld dat de administratie bij de Belastingdienst zou zijn, kan eiser niet baten. Eiser heeft deze stelling, tegenover de gemotiveerde betwisting door verweerder, op geen enkele wijze onderbouwd.
    
    Dit betekent dat het aan eiser is om overtuigend de onjuistheid van de uitspraak op bezwaar aan te tonen. Eiser is niet geslaagd in de op hem rustende bewijslast. Zo heeft eiser zijn stellingen over het aantal particuliere klanten en de volgens hem daarmee behaalde omzet op geen enkele wijze met verifieerbare gegevens onderbouwd. Dit geldt ook voor het aantal zakelijke klanten en de daarmee volgens eiser behaalde omzet. Voorts heeft eiser voor wat betreft de door hem geclaimde voorbelasting geen bewijsstukken (facturen e.d.) overgelegd waaruit blijkt dat (en in hoeverre) er meer voorbelasting aan hem in rekening is gebracht dan in de naheffingsaanslag en bij uitspraak op bezwaar in aftrek is toegelaten.
    
    Voor het overige heeft eiser geen feiten of omstandigheden aangevoerd die de rechtbank tot het oordeel brengen dat de uitspraak op bezwaar onjuist is. 
      
    4.2.2 Redelijke schatting 
      
    De zogenoemde omkering van de bewijslast ontslaat verweerder evenwel niet van zijn verplichting de door hem aangebrachte correctie niet naar willekeur vast te stellen. De belastingaanslagen dienen te berusten op een redelijke schatting (vergelijk Hoge Raad 29 september 1993, nr. 28.400, BNB 1993/330). 
    
    
      In de beroepsfase heeft eiser de grootboekkaarten uit de administratie van [E] overgelegd. Volgens eiser volgt daaruit duidelijk wat er door [E] aan hem is gefactureerd en wat er door hem is betaald. Uit deze grootboekkaarten volgt:
      ?	dat er in 2005 een bedrag van € 4.348,33 door [E] aan eiser is gefactureerd, waarvan in 2005 een bedrag van € 3.168,73 door [E] is ontvangen. Het restant van € 1.179,60 is in 2006 door [E] ontvangen;
      ?	dat er in 2006 een bedrag van € 7.618,23 door [E] aan eiser is gefactureerd, waarvan in 2006 een bedrag van € 5.823,39 door [E] is ontvangen. Het restant van € 1.794,14 is in 2007 door [E] ontvangen.
    
    
    Op grond van vorenstaande acht de rechtbank verweerder er niet in geslaagd om aannemelijk te maken dat er tussen eiser en [E] verrekeningen ‘met gesloten beurzen’ hebben plaatsgevonden. Dat eiser en mevrouw [F], zoals verweerder ter zitting heeft verklaard, afzonderlijk van elkaar zouden hebben verklaard dat er wel verrekeningen ‘met gesloten beurzen’ hebben plaatsgevonden, is daartoe onvoldoende. Uit de door eiser overgelegde stukken uit het grootboek van [E] lijkt te volgen dat alle door [E] aan eiser gefactureerde bedragen ook daadwerkelijk door [E] zijn ontvangen. Voor het overige heeft verweerder geen stukken overgelegd waaruit blijkt dat er door eiser en/of [E] werkzaamheden zijn verricht waarvoor geen vergoeding is ontvangen.
    
    De correctie die verweerder in dit verband onder de noemer ‘Verrekening met [E]’ heeft aangebracht berust naar het oordeel van de rechtbank dan ook niet op een redelijke schatting en dient te vervallen. Voor de naheffingsaanslag heeft dat tot gevolg dat het bedrag voor het jaar 2005 wordt verminderd met € 370 (19/119 x € 2.315) en voor het jaar 2006 met € 239 (19/119 x € 1.500). De naheffingsaanslag dient derhalve met € 609 (€ 370 + € 239) te worden verminderd tot een bedrag van € 3.086.
    
    Voor het overige blijkt uit het controlerapport dat verweerder, wegens het ontbreken van een administratie, een theoretische omzet- en kostenberekening heeft gemaakt. Daarbij heeft verweerder zich voor wat betreft de berekening van de opbrengst gebaseerd op onder andere resultaten van derdenonderzoeken en het aantal advertenties dat eiser heeft geplaatst. In zoverre berust de naheffingsaanslag naar het oordeel van de rechtbank op een redelijke schatting. Hetgeen eiser daartegen heeft ingebracht is van onvoldoende gewicht om de rechtbank tot een ander oordeel te brengen. 
    
    Met betrekking tot de in aanmerking te nemen voorbelasting heeft verweerder zich terecht (enkel) gebaseerd op de facturen van [E]. Van de overige door eiser gestelde kosten zijn geen bewijsstukken (facturen e.d.) overgelegd, zodat verweerder met de daarmee verband houdende voorbelasting terecht geen rekening heeft gehouden. Dat verweerder de betreffende kosten voor wat betreft de inkomstenbelasting wel in aftrek heeft toegelaten, heeft niet tot gevolg dat ook de daarmee samenhangende voorbelasting automatisch voor verrekening in aanmerking komt.
    
    
      Op grond van artikel 25, vierde lid, van de Wet OB, kan de KOR – kort gezegd – niet worden toegepast als niet wordt voldaan aan artikel 34 van de Wet OB (de administratieve verplichtingen voor ondernemers) en artikel 35 van de Wet OB (de factureringsverplichting). 
      Verweerder heeft voor wat betreft de hoogte van de naheffingsaanslag terecht geen rekening gehouden met de KOR, omdat eiser niet heeft voldaan aan de administratie- en bewaarplicht.
    
      
    Tot slot kunnen naar het oordeel van de rechtbank de door verweerder in aanmerking genomen uitgangspunten als redelijk worden aangemerkt. Dat de naheffingsaanslag is opgelegd op basis van een theoretische winstberekening leidt de rechtbank niet tot een ander oordeel (vergelijk Hoge Raad 24 oktober 2008, nr. 07/12139, LJN: BG1239). Ook voor het overige is niet aannemelijk geworden dat de door verweerder opgelegde naheffingsaanslag tot een te hoog bedrag is vastgesteld.
    
    4.3 Getuigenaanbod
    
    Zoals blijkt uit hetgeen hiervoor is overwogen is de rechtbank niet ingegaan op het aanbod van eiser om bewijs voor zijn stellingen aan te dragen door middel van het horen van getuigen. De rechtbank overweegt in dit verband als volgt.
    
    
      4.3.1 Getuige mevrouw [F]
      Zoals de rechtbank in onderdeel 4.2.2 heeft overwogen, dient de door verweerder toegepaste omzetcorrectie met betrekking tot [E] te vervallen. Daarmee is tegemoetgekomen aan deze beroepsgrond van eiser. Eiser heeft ter zitting desgevraagd verklaard dat in dat geval het getuigenaanbod ten aanzien van mevrouw [F] komt te vervallen.
    
    
    
      4.3.2 Getuigen [J] ([H]) en [K] ([I])
      De rechtbank zal dit bewijsaanbod passeren omdat de verklaringen van [J] en [K] de rechtbank niet tot een ander oordeel over de te bewijzen feiten zouden brengen. Verweerder heeft de ontvangsten van zakelijke klanten geschat op € 12.000, waarbij verweerder zich mede heeft gebaseerd op de bedragen die eiser maandelijks aan [H] 
      (€ 440) en [I] (€ 420,12) in rekening zou hebben gebracht. De rechtbank constateert echter dat eiser in zijn pleitnota naast [H] en [I] nog ontvangsten van diverse andere zakelijke klanten noemt die hoger zijn dan waarmee verweerder in het kader van de redelijke schatting rekening heeft gehouden. Dit heeft tot gevolg dat ook al zouden de getuigen de stelling van eiser bevestigen, dat verweerder voor [H] en [I] van te hoge bedragen is uitgegaan, eiser nog niet overtuigend heeft aangetoond dat de totale ontvangsten van de zakelijke klanten minder dan € 12.000 per jaar bedroegen. Over de ontvangsten van de andere zakelijke klanten kunnen [J] en [K] immers niets verklaren.
    
    
    4.4 De boete
    
    
      4.4.1 Is er sprake van (voorwaardelijke) opzet?
      Zoals hiervoor reeds overwogen heeft eiser niet de vereiste administratie gevoerd en is de bewaarplicht geschonden. Wil echter sprake zijn van (voorwaardelijk) opzet, dan is tevens vereist dat verweerder aannemelijk maakt dat bij eiser sprake was van bewustheid met betrekking tot de onjuistheid of onvolledigheid van zijn (administratie en de daarop gebaseerde) aangifte (zie Hoge Raad 15 oktober 2010, nr. 09/00671, LJN: BO 0404). Naar het oordeel van de rechtbank heeft verweerder aan deze bewijslast voldaan. Eiser is in het verleden gewezen op de administratie- en bewaarplicht en heeft een waarschuwing dienaangaande ontvangen. Eiser heeft, ondanks deze waarschuwing en ondanks het feit dat hij ondernemer was voor de Wet OB, geen administratie gevoerd en/of bewaard. Ook heeft verweerder aannemelijk gemaakt dat eiser de omzet voor een zeer groot gedeelte niet in de boekhouding - en vervolgens niet in de aangiften OB – heeft verantwoord. Verder heeft eiser vooraftrek geclaimd, terwijl hij geen facturen en dergelijke heeft bewaard, althans deze niet heeft overgelegd. Gelet hierop is aannemelijk dat bij eiser sprake was van bewustheid met betrekking tot de onjuistheid en onvolledigheid van zijn (administratie en de daarop gebaseerde) aangiften. Hierbij heeft de rechtbank ook nog in aanmerking genomen dat eiser bekend is met de materie nu de omzet is behaald met het indienen van belastingaangiften voor particulieren en ondernemers. Derhalve moet worden geconcludeerd dat het aan eisers opzet, althans tenminste aan zijn voorwaardelijke opzet, is te wijten dat te weinig OB is afgedragen. Verweerder heeft dan ook terecht een vergrijpboete wegens (voorwaardelijke) opzet opgelegd. 
    
    
    
      4.4.2 Gevolgen van de omkering van de bewijslast voor de boete
      Bij het beoordelen van de vraag of de boete passend en geboden is, dient de rechtbank in aanmerking te nemen dat de hoogte van de verschuldigde belasting is komen vast te staan door middel van omkering van de bewijslast en een theoretische omzetberekening (vgl. HR 20 februari 2009, nr. 08/00928, LJN: BH3321, BNB 2009/118 en HR 18 januari 2008, nr. 41.832, LJN: BL1962, BNB 2008/165). In dit geval heeft verweerder een theoretische berekening van de omzet en de kosten opgesteld, omdat eiser niet heeft voldaan aan de administratie- en bewaarplicht. Op grond van deze theoretische berekening heeft verweerder vervolgens de hoogte van de naheffingsaanslag OB berekend. Gelet op de uitgangspunten en aannames waarop verweerder zich heeft gebaseerd bij de theoretische berekening acht de rechtbank aannemelijk dat de correctie, met uitzondering van de correctie van [E], niet te hoog is vastgesteld. De rechtbank ziet dan ook geen aanleiding om tot matiging van de opgelegde vergrijpboete over te gaan vanwege de omstandigheid dat de grondslag ervan met toepassing van de omkering en verzwaring van de bewijslast is vastgesteld. 
    
    
    
      4.4.3 Berekening boetegrondslag
      Zoals de rechtbank in onderdeel 4.2.2 van deze uitspraak heeft geoordeeld, dient de naheffingsaanslag over 2005 en 2006 te worden verminderd met respectievelijk € 370 en € 239.
    
    
    Bij uitspraak op bezwaar is de naheffingsaanslag, voor zover die betrekking heeft op 2005, vastgesteld op € 1.397. Dit betekent dat de naheffingsaanslag in zoverre dient te worden verminderd tot € 1.027 (€ 1.397 -/- € 370). In de uitspraak op bezwaar en in het verweerschrift heeft verweerder bij het bepalen van de grondslag van de boete, anders dan bij het bepalen van de hoogte van de naheffingsaanslag, wel rekening gehouden met de KOR. Volgens verweerder is de weigering van de KOR namelijk (al) als een straf te beschouwen. De rechtbank zal dienovereenkomstig beslissen. Bij toepassing van de KOR zou eiser over 2005 geen bedrag aan OB verschuldigd zijn. Dit betekent dat de boetegrondslag over 2005 nihil bedraagt, zodat een boete over 2005 achterwege dient te blijven.
    
    Bij diezelfde uitspraak op bezwaar is de naheffingsaanslag, voor zover die betrekking heeft op 2006, vastgesteld op € 2.298. Dit betekent dat de naheffingsaanslag in zoverre dient te worden verminderd tot € 2.059 (€ 2.298 -/- € 239). Dit is nog steeds hoger dan het bedrag van de KOR zoals genoemd in artikel 25 van de Wet OB (€ 1.883), zodat de grondslag voor de boete € 2.059 is.
    
    
      4.4.4 Beoordeling van de boete
      Zoals hiervoor reeds overwogen bedraagt de boetegrondslag voor het jaar 2005 nihil. De boetegrondslag voor het jaar 2006 bedraagt € 2.059. De rechtbank acht een boete van 50%, gelet op de omstandigheden van het geval, passend en geboden. De boete wordt dan € 1.029 (50% van € 2.059).
    
    
    
      4.4.5 Overschrijding van de redelijke termijn
      Ten slotte dient beoordeeld te worden of de boete gematigd dient te worden wegens de overschrijding van de redelijke termijn als genoemd in artikel 6 EVRM. In beginsel is daarvan sprake indien de rechtbank niet binnen twee jaar nadat die termijn is aangevangen, uitspraak heeft gedaan (zie HR 22 april 2005, nr. 37 984, LJN: AO9006, BNB 2005/337). De termijn vangt aan op het moment dat jegens de beboete een handeling is verricht waaraan deze in redelijkheid de verwachting kan ontlenen dat aan hem een boete zal worden opgelegd. 
    
       
    De boete is aangekondigd tijdens het eindgesprek op 1 juli 2008. Ten tijde van het doen van de uitspraak door de rechtbank zijn er meer dan tweeënhalf jaar doch niet meer dan drie jaren verstreken. Dit betekent dat de redelijke termijn met meer dan zes maanden doch minder dan een één jaar is overschreden. De rechtbank zal de boete in verband daarmee met 10% verminderen. De boete bedraagt dan € 926.
    
    4.5 De hoogte van de heffingsrente
    
    Tegen de heffingsrente zijn geen afzonderlijke gronden aangevoerd. De heffingsrente dient echter wel te worden verminderd, aangezien de rechtbank in onderdeel 4.2.2 van deze uitspraak heeft geoordeeld dat de naheffingsaanslag dient te worden verminderd.
    
    
    5.	Proceskosten
    
    De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling, omdat niet is gesteld dat eiser kosten heeft gemaakt die op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor vergoeding in aanmerking komen. 
    
    Voor zover eiser heeft verzocht om vergoeding van de kosten voor de behandeling van het bezwaar wordt dat verzoek afgewezen, reeds omdat niet is gebleken dat daar in de bezwaarfase tijdig om is verzocht. 
    
    
    6.	Beslissing
    
    
      De rechtbank: 
      -	verklaart het beroep gegrond; 
      -	vernietigt de uitspraak op bezwaar; 
      -	vermindert de naheffingsaanslag tot € 3.086; 
      -	gelast dat verweerder de beschikking heffingsrente dienovereenkomstig vermindert; 
      -	vermindert de boete tot € 926; 
      -	bepaalt dat deze uitspraak in de plaats treedt van de vernietigde uitspraak op bezwaar; 
      -	gelast dat verweerder het door eiser betaalde griffierecht van € 150 vergoedt. 
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. M.C.G.J. van Well, rechter, in tegenwoordigheid van 
      mr. M.H. Gudden, griffier.
    
    
    De griffier,								De rechter,
    
    
    
    
    
    Uitgesproken in het openbaar op: 
    
    Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op: 
    
    
    
    Rechtsmiddel
    
    Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Arnhem (belastingkamer), Postbus 9030, 6800 EM Arnhem.
    
    
      Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
      1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
      2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
       	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. een dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
      d. de gronden van het hoger beroep.