ECLI:NL:GHSHE:2013:2735, Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 02-07-2013, HD 200.095.617-01
Gerechtshof 's-Hertogenbosch — Uitspraak 
Datum: 2013-07-02 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Civiel recht

Samenvatting: Dienstverlening door adviseur. Loonbelasting en inkomstenbelasting over  aandelenoptierechten. Wetenschap adviseur over wensen en keuzes van klant? Afspraken tussen partijen? Bewijsopdracht.

GERECHTSHOF ’s-HERTOGENBOSCH
    Afdeling civiel recht
    
    
      zaaknummer 200.095.617/01
    
    
    
      
        arrest van 2 juli 2013 (bij vervroeging)
      
    
    
    
      in de zaak van 
    
    
    
      
        
          [appellante] B.V.,
      gevestigd te [vestigingsplaats],
      appellante in principaal appel,
      geïntimeerde in incidenteel appel,
      advocaat: mr. A.E.H. van der Voort Maarschalk te ’s-Gravenhage,
    
    
    
      tegen
    
    
    
      
        Magma Design Automation B.V.,
      gevestigd te [vestigingsplaats],
      geïntimeerde in principaal appel,
      appellante in incidenteel appel,
      advocaat: mr. J. Bedaux te Amsterdam,
    
    
    
      op het bij exploot van dagvaarding van 22 september 2011 ingeleide hoger beroep van de door de rechtbank 's-Hertogenbosch gewezen vonnissen van 1 juli 2009, 2 juni 2010, 17 november 2010 en 22 juni 2011 tussen [appellante] B.V. (hierna: [appellante]) (naast [vertegenwoordiger appellante], Kantoor [appellante] Beheer B.V., Kantoor [appellante] Accountants B.V. en Kantoor [appellante] Salarisadviseurs B.V.) als gedaagde en Magma Design Automation B.V. (hierna: Magma) (naast Magma Design Automation Inc.) als eiseres.
    
    
  
  
    
      1Het geding in eerste aanleg (zaaknr.  153158/07-124)
    
    
      Voor het geding in eerste aanleg verwijst het hof naar voormelde vonnissen.
    
    
  
  
    
      2Het geding in hoger beroep
    
    
      Het verloop van de procedure blijkt uit:
    
    
      
        de dagvaarding in hoger beroep;
      
      
        de memorie van grieven;
      
      
        de memorie van antwoord en memorie van grieven in incidenteel appel met producties;
      
      
        de memorie van antwoord in incidenteel appel. 
      
    
    Partijen hebben arrest gevraagd. Het hof doet recht op bovenvermelde stukken en de stukken van de eerste aanleg.
    
  
  
    
      3De gronden van het hoger beroep
    
    
      Voor de tekst van de grieven in het principaal appel en in het incidenteel appel wordt verwezen naar de memories van grieven.
    
    
  
  
    
      4De beoordeling
    
    
      
        in principaal appel en incidenteel appel:
      
    
    
    
      4.1
      
        Partijen hebben geen grieven gericht tegen de feiten die de rechtbank onder 4.1 tot en met 4.14 en onder 4.16 tot en met 4.22 van het vonnis van 1 juli 2009 heeft vastgesteld. Het hof gaat daarom van deze feiten uit. 
        In de kern betreft het geschil – mede blijkens de voornoemde feiten waarvan het hof uitgaat – het volgende.
      
      
      a.	[appellante] en een aantal aan haar gelieerde vennootschappen hebben vanaf december 1999 aan de Amerikaanse vennootschap Magma, Inc., ten behoeve van de op dat moment nog op te richten besloten vennootschap Magma (fiscale) adviezen verstrekt. [appellante] heeft vanaf 2000 in opdracht van en ten behoeve van Magma administratieve werkzaamheden (onder meer de salarisadministratie en de aangifte loonbelasting) verricht en (fiscale) adviezen verstrekt.
      
      b.	Bij e-mail van 16 december 1999 heeft [Engelse accountant Magma Inc.], de Engelse accountant van Magma, Inc., namens Magma aan [vertegenwoordiger appellante] van [appellante] een aan mogelijke nieuwe werknemers toe te zenden concept arbeidsovereenkomst (‘offer letter’) voorgelegd. [Engelse accountant Magma Inc.] heeft in deze e-mail onder meer het volgende geschreven (productie 1 bij antwoord in eerste aanleg):
      
        
          ‘(…) I attach a copy of the offer letter we intend to issue. I would like your comments on how this letter should be tailored (…).’
        
        In de bijgevoegde concept arbeidsovereenkomst staat onder meer het volgende:
        
          ‘We are pleased to offer you a position with Magma Design Automation (“Magma”), Inc.
        
        
          	(…)
        
        
          	3. I will recommend that the Board of Directors of Magma approve that you be provided with an option to buy ___________ common shares under the company’s Stock Option Plan. 
        
        
          (…)
        
      
      
      c.	Bij fax van 19 december 1999 heeft [vertegenwoordiger appellante] aan [Engelse accountant Magma Inc.] onder meer geschreven (productie 3 bij dagvaarding in eerste aanleg):
      
        
          ‘Fee proposal
        
        
          (…) [appellante]  is a group of independent companies which can take care of the following services: bookkeeping, salary processing, accounting and audit, tax advice, trust services, law and court services. (…) I think we are capable to take care of all the monthly/yearly administrative and managerial needs of Magma Holland. (…)
          
          (…)
        
        
          Your employment letter is in my opinion not sufficient for Dutch circumstances. (…) I attach to this facsimile a draft of an example which could be more useful for Magma. (…).’
        
        Hierna heeft [vertegenwoordiger appellante] commentaar gegeven op een aantal punten in de hiervoor onder b. genoemde bijlage. 
      
      
      d.	Bij e-mail van 21 december 1999 heeft [Engelse accountant Magma Inc.] namens Magma aan [appellante] onder meer het volgende geschreven (productie 2 bij antwoord in eerste aanleg):
      
        ‘Please can you tell me on what basis Stock Options issued to employees are taxed. Also on what value does the employee pay tax when he buys stock – I assume it is the difference between the plan price and the market price on the day of the purchase. (…)’
      
      
      e.	Bij e-mail van 22 december 1999 heeft [vertegenwoordiger appellante] aan [Engelse accountant Magma Inc.] onder meer het volgende geschreven (productie 3 bij antwoord in eerste aanleg):
      
        ‘In general when the stock options rights are issued the employee has to pay normal wage tax of the expected value at that time. (…) When the rights are sold or when the stock is issued within a period of three years you have to pay again wage tax on the difference between the former value and the value at that time. (…)
        
        The wage tax in Holland has a maximum of 60% at the moment. (…) Because of the complexity of this subject we have to discuss this in a meeting. 
        
        In the case of Magma I haven’t understood if it is the intention to issue options in Magma US or Magma Holland. When the latter is the case, I think that the options won’t have much value in the future when it is your intention to have a cost plus 10% result.’
      
      
      f.	Eind 1999 was het wetsvoorstel Belastingplan 2000 aanhangig bij de Tweede Kamer (dagvaarding eerste aanleg nr. 30-31). In dit wetsvoorstel is een aantal fiscale wijzigingen voor het jaar 2000 vastgelegd. Een van deze wijzigingen betreft de toekenning van een keuzemogelijkheid voor de werknemer (tezamen met de werkgever): belastingheffing op het moment van onvoorwaardelijk worden van de optierechten dan wel bij uitoefening van de optierechten (nieuwe mogelijkheid). Deze wetswijziging zou eerst op 1 januari 2000 in werking treden. Uiteindelijk is de wetswijziging op 28 december 2000 in werking getreden.
      
      g.	Op 28 januari 2000 heeft een bespreking plaatsgevonden waarbij in elk geval [vertegenwoordiger geïntimeerde] van Magma en [vertegenwoordiger appellante] aanwezig zijn geweest (dagvaarding eerste aanleg nr. 24 en verder; antwoord eerste aanleg nr. 2.4 en verder).
      
      h.	Op 16 mei 2000 heeft een tweede bespreking plaatsgevonden waarbij in elk geval [vertegenwoordiger appellante] aanwezig is geweest (antwoord eerste aanleg nr. 2.7).
      
      i.	Op 21 of 22 augustus 2000 heeft een derde bespreking plaatsgevonden waarbij in elk geval [vertegenwoordiger appellante], [Engelse accountant Magma Inc.], [vertegenwoordiger geïntimeerde] en een zekere [financieel werknemer Magma inc. USA] (de financiële man van Magma, Inc., uit Amerika) aanwezig zijn geweest (antwoord eerste aanleg nr. 2.8). Tijdens de bespreking is afgesproken dat [vertegenwoordiger appellante] een memorandum zou laten opstellen over de Nederlandse fiscale aspecten van optierechten.
      
      j.	Op of omstreeks 3 oktober 2000 heeft [appellante] aan Magma of [vertegenwoordiger geïntimeerde] een door mr. [werknemer appellante 1.] (werkzaam bij [appellante]) opgesteld memorandum doen toekomen. Hierin staat onder meer het volgende (productie 10 bij dagvaarding in eerste aanleg):
      
        
          ‘MAGMA Design Automation B.V.
          
          Memorandum inzake fiscale gevolgen van aandelenoptierechten
        
        
          ___________________________________________________________________
          
          
        
        
          Uitgangspunten.
        
      
      
        
          
            .	De heer [vertegenwoordiger geïntimeerde] is in loondienst bij [Magma, hof]. (…)
            
            4.	Aan de heer [vertegenwoordiger geïntimeerde] worden in het kader van de dienstbetrekking bij Magma aandelenoptierechten (…) gegeven. De heer [vertegenwoordiger geïntimeerde] krijgt een optie op 25.000 aandelen. (…)
          
        
        
          
            6.	De aandelenoptierechten worden in 2000 onvoorwaardelijk toegekend (…).
          
        
      
      
      
        
          Fiscale gevolgen van aandelenoptierechten.
        
      
      
      
        
          Tot het loon van de heer [vertegenwoordiger geïntimeerde] behoort mede hetgeen door hem wordt genoten terzake van de uitoefening of vervreemding van een aandelenoptierecht.
          
          Het voordeel uit de aandelenopties is belast voor de loonbelasting.
          
          Heffing van loonbelasting kan op zijn vroegst aan de orde komen op het tijdstip dat de aandelenoptie onvoorwaardelijk is.
        
      
      
      
        
          Ten aanzien van onvoorwaardelijke aandelenoptierechten bestaat een keuze tussen:
          
          a. belastingheffing op dat tijdstip op basis van een forfaitaire waarderingsformule;
        
      
      
        b. belastingheffing ten tijde van de realisatie van het voordeel.
      
      
      
        
          De regeling onder a is van toepassing, tenzij de werkgever en werknemer gezamenlijk aan de belastingdienst schriftelijk kenbaar maken te kiezen voor b. Als gekozen wordt voor b dan vindt heffing plaats over het daadwerkelijk genoten voordeel; het verschil tussen de waarde ten tijde van uitoefening en de uitoefenprijs. Mocht de werkelijke waarde van het aandeel hoger zijn dan de uitoefenprijs dan heeft het aandelenoptierecht op het moment van toekenning een intrinsieke waarde en vindt direct een heffing over dat voordeel plaats.
        
      
      
      
        
          De loonbelastingheffing op basis van de forfaitaire waarderingsformule sluit aan bij de verwachtingswaarde. (…)
        
      
      
      
        
          Opmerkingen.
        
      
      
      
        
          
            . De uitwerking bij de keuze van uitstel van heffing kan op dit moment niet worden gegeven, omdat de waarde van de aandelen ten tijde van de uitoefening niet bekend is. (…)
          
        
        
          
            . De Belastingplannen 21e eeuw staan voor de deur. Het onvoorwaardelijk toekennen van optie in 2000 of 2001 maakt uit indien de forfaitaire waarderingsformule van toepassing is: tarief 2000 maximaal 60% in 2001 maximaal 52% volgens de wetsvoorstellen. Het kan dus lonend zijn het onvoorwaardelijk worden uit te stellen naar 2001.
          
        
        
          
            . Belastingheffing na 2001 onder belastingplannen 21e eeuw:
          
        
        
          
            - is de forfaitaire waarderingsformule van toepassing dan komen de opties na een periode van drie jaren onder de vermogensrendementheffing te vallen. De waarde van de aandelenopties wordt dan in aanmerking genomen tegen de waarde in het economisch verkeer.
          
        
        
          
            - is gekozen voor de heffing van belasting op het tijdstip van feitelijke realisatie (uitoefenen cq vervreemden van de optie) dan worden de aandelenoptierechten niet in de vermogensrendementheffing betrokken.
          
        
      
      
        (…)
      
      
      k.	[appellante] heeft ter zake van de werkzaamheden voor het opmaken van dit memorandum een factuur (van 5 oktober 2000 of 5 januari 2001) verzonden naar Magma (dagvaarding nr. 21 in eerste aanleg; productie 5 bij dagvaarding in eerste aanleg).
      
      l.	Magma heeft aan [vertegenwoordiger geïntimeerde] en andere werknemers optierechten verleend.
      
      m.	Magma heeft in de loop van de jaren vanaf 2001 tot in 2005 geen gegevens aan [appellante] verstrekt over de aan haar werknemers verleende optierechten. [appellante] heeft geen gegevens over dergelijke optierechten verwerkt in de aangiftes loonbelasting die zij voor Magma heeft verzorgd.
      
      n.	Bij e-mail van 25 februari 2003 heeft [corporate controller Magma Inc. USA] (corporate controller van Magma Inc.) onder meer het volgende geschreven aan onder andere [vertegenwoordiger appellante] (productie 13 bij dagvaarding in eerste aanleg):
      
        
          ‘I am requesting your assistance in identifying any and all tax and regulatory issues that Magma faces with respect to Stock Options granted to employees in foreign countries. Please provide us with the following information:
          
          1) Filing requirements for qualifying of stock option plans by local government (if any)
        
        
          2) Tax issues affecting Magma Corp and Magma employees resulting from grant vesting or exercise of option and withholding requirements resulting.
        
        
          3) Local taxing authority contact and local governmental authority including phone and email addresses.
        
        
          (…)’
        
      
      
      o.	Bij e-mail van 6 maart 2003 heeft [vertegenwoordiger appellante] aan [corporate controller Magma Inc. USA] geschreven (productie 13 bij dagvaarding in eerste aanleg):
      
        ‘In The Netherlands there are no filing requirements.
        
        The particular employees have to pay income tax on the difference between the exercise price and the actual stock exchange value on the exercise day.
        
        It’s their own responsibility to incorporate the option advantages in each year’s income tax statements.’
      
      
      p.	In een door [appellante] overgelegd geschrift gedateerd 7 maart 2003 (gericht aan [corporate controller Magma Inc. USA] en afkomstig van [vertegenwoordiger appellante]) staat onder meer het volgende (productie 16 bij dagvaarding in eerste aanleg):
      
        ‘In my e-mail from yesterday I explained you that according to my opinion the situation for Dutch citizens who are an employee of the USA company is quite simple and needs no special action for Magma Netherlands B.V.
      
      
      
        
          The situation for those employees working for Magma Netherlands B.V. is quite different and far more complicated.
        
      
      
      
        
          First of all there is no necessity to file the option plan somewhere in order that it qualifies as such.
        
      
      
      
        
          Furthermore, it is important to notice that however stock option gains are income for the particular employees, the employer according to Dutch rules is responsible for the withholding and payment of the wage tax.
        
      
      
      
        
          The main rule in our country is that the wage tax has to be paid on the moment that the options become unconditionally exercisable. (…)
        
      
      
      
        
          Above mentioned system is not very popular. It is complex (…), but the most important disadvantage is the fact that the employee has to pay upfront regardless if he will have any profit. Furthermore when he exercises within 3 years he has to pay anyway. My understanding is that also the employees of Magma Netherlands B.V. are not in favour for this system.
        
      
      
      
        
          Therefore I strongly recommend you to choose for a second possibility. It is quite simple possible to defer the wage tax for the complete option contract to the moment of exercise. At that time the complete gain is subject to wage tax. In certain conditions (in the case of strong increasing share values) the wage tax could be more than in the first possibility (tax at moment vesting), but employees generally don’t see this as a problem, because of the fact that the gains are also there and realisable.
        
      
      
      
        
          Appliance for this second possibility is quite simple and can be done through a letter of the employer and employee together to the local Tax Inspector notifying him that they both together choose for the deferral of the wage tax. This letter should be sent to the Tax Inspector before the First vesting moment. When an option contract has a vesting schedule, this letter should therefore be sent before the First vesting part and is than applicable for the complete schedule.
        
      
      
      
        
          Attached you will find an example of the letter which has to be send to the Tax Inspector for your use.
        
      
      
      
        
          Due to the fact that your department is directing all the individual option contracts and thereto belonging regulations and schedules and we are not specialised in this area, it looks to me that your department is at best available to send the necessary letters to the Tax Inspector. At exercise moments we then need from you information on the realised gains so that our payroll department can process these. We also have to make further arrangements about the procedure (…) to withhold wage tax.
        
        
          (…)’
        
      
      
      
        In de bijlage staat het volgende:
      
      
      
        
          ‘Tax Office Eindhoven
        
        
          P.O. Box 90057
          
          5600 PK EINDHOVEN
        
        
          The Netherlands
        
      
      
      
        
          Eindhoven, ……………..
        
      
      
      
        
          Ref.: 
          Magma Design Automation B.V. Tax number [belastingnummer]
        
      
      
      
        
          Dear Sirs,
        
      
      
      
        
          With this letter the undersigned want to inform you of the fact, that they have agreed to an option contract (number …./…. options). The vesting schedule of this contract is as follows: …………….. Both parties have agreed, that they would like to defer the wage tax to the moment of exercise of the particular options.
        
      
      
      
        
          Yours sincerely,
        
      
      
      
        
          Magma Design Automation B.V.				Employee
        
      
      
      
        
          ……………………………….					…………..’
        
      
      
      q.	In een door [appellante] overgelegd geschrift is het volgende opgenomen (productie 11 bij antwoord in eerste aanleg):
      
      
        ***********************************************************************
        				TRANSAKTIE LIJST
        							07-MRT-03		23:05
        	VAN : [vertegenwoordiger appellante]		[faxnummer appellante]
        	ZENDEN
        DATUM	START		ONTVANGER		BLZ.	TIJD	RSLT
        07-MRT	23:03		[faxnummer Magma Inc.]	3	2’00”	OK
        **************************************************************************
        Het nummer [faxnummer Magma Inc.] was destijds in gebruik als faxnummer (van [werknemer Magma inc. USA 2.], die voor [corporate controller Magma Inc. USA] werkte) op het kantoor van Magma, Inc. 
      
      
      r.	Bij e-mail van 8 augustus 2003 heeft [werknemer Magma inc. USA 2.] aan [vertegenwoordiger appellante] het volgende geschreven (productie 29 bij repliek in eerste aanleg):
      
        ‘Should I be withholding a percentage of the gain on option exercises for the folks in the Netherlands and send it to you to pay their taxes or are they responsible for that on their end?’
      
      
      s.	Bij e-mail van 25 augustus 2003 heeft [vertegenwoordiger appellante] aan [werknemer Magma inc. USA 2.] het volgende geschreven (productie 29 bij repliek in eerste aanleg):
      
        ‘Regarding the Netherlands tax situation they all have their own individual responsibility. For this purpose there is no necessity for a withholding tax.’
      
      
      t.	Bij e-mail van 31 augustus 2003 heeft [vertegenwoordiger appellante] aan [European controller Magma] (European controller van Magma) en [Engelse accountant Magma Inc.] geschreven (productie 18 bij dagvaarding in eerste aanleg):‘Subject: ESPP stock options
      
        
          (…)
        
        
          The only requirement in The Netherlands is, that the employees have to pay income tax on the profit between the sale of the shares (after exercising of the options) and the cost of the particular options. The Netherlands employer is responsible for the withholding and payment of the income tax.
          
          So, I need from you the values of the bought (exercised) and sold shares of every employee.
        
        
          Michael, I can’t quite understand the several values in the spreadsheet you send me on this subject. Are all the values correct?’
        
      
      
      u.	Bij e-mail van 1 september 2003 heeft [Engelse accountant Magma Inc.] aan [vertegenwoordiger appellante] geschreven (productie 19 bij dagvaarding in eerste aanleg):
      
        
          ‘I attach the schedule again. The taxable gain column is column M.
        
        
          Please can you calculate the tax due. Given that the tax will be high in all cases – more than the net salary for September, I expect that we will ask for a cheque from each of the individuals – please can you advise Richard of the amounts.
        
        
          Also, we are able to withhold funds at source in the US. Can you therefore advise us if there is a fixed percentage you can recommend that we withhold for all Netherlands employees?’
        
      
      
      v.	Op 10 of 16 september 2003 heeft een bespreking plaatsgevonden waarbij [vertegenwoordiger appellante] en [European controller Magma] aanwezig zijn geweest. [European controller Magma] heeft een verslag hiervan vastgelegd in een e-mail van 16 september 2003 aan [vertegenwoordiger appellante], [vertegenwoordiger geïntimeerde], [Engelse accountant Magma Inc.] en [werknemer Magma inc. USA 2.], waarin onder meer is opgenomen (productie 13 bij antwoord in eerste aanleg):
      
        
          ‘(…) the following is a summary of what we discussed today and agreed as the next steps to make the Dutch subsidiary compliant with its SOP and ESPP withholding & reporting obligations. (…)
        
        
          NEXT STEPS
        
        
          
            [Engelse accountant Magma Inc.] will meet separately with each employee and advise as follows:
        
        
          1) Each employee will be advised that Magma’s NL subsidiary inadvertently failed to report to the tax authorities ESPP and SOP gains for tax year 2002, although it understands that employees individually reported these gains as taxable income in their own personal tax returns. On or about 3rd October, 2003 the company intends to report the 2002 SOP and ESPP taxable gains to the Eindhoven tax office.
        
        
          (…)
        
        
          4) [vertegenwoordiger appellante] will process the FY2003 taxable gains and the provisional tax payments from the employees (…) through the October payroll (…).
        
        
          5) [Engelse accountant Magma Inc.] should advise each employee, that with immediate effect all future SOP exercises will be subject to a provisional tax withholding (…). (…)
        
        
          The broker will forward the “provisional tax withholdings” to the NL subsidiary, [vertegenwoordiger appellante] will process the taxable gains and provisional tax withholding through the next payroll. (…)
        
        
          8) [vertegenwoordiger appellante] to draft a letter from the company to each employee, advising them of the amount(s) due and our request for him to pay on or before 30th Sept, 2003.
        
        
          
            [vertegenwoordiger appellante], do we need to formally advise and/or obtain each employee’s agreement to make a provisional tax withholding of 52% at point of exercise for SOP exercises? Also, do we need their agreement to process ESPP gains through the following month’s payroll and make appropriate tax withholdings at that time?’
        
      
      
      w.	De werknemers van Magma, aan wie optierechten zijn toegekend, zouden minder inkomstenbelasting verschuldigd zijn geweest (en Magma zou minder loonbelasting verschuldigd zijn geweest) indien tijdig aan de belastingdienst zou zijn gemeld dat Magma en de werknemers wensten te kiezen voor belastingheffing op het tijdstip van uitoefening van de optierechten (in plaats van het tijdstip van onvoorwaardelijke toekenning van de optierechten). Een dergelijke melding is niet tijdig verricht. De belastingheffing moest daarom plaatsvinden op het tijdstip van onvoorwaardelijke toekenning van de optierechten.
      
      x.	De belastingdienst heeft over de jaren 2001 tot en met 2005 naheffingsaanslagen loonbelasting aan Magma opgelegd omdat Magma kort gezegd in haar door [appellante] opgemaakte aangiftes loonbelasting de aan werknemers toegekende optierechten heeft verantwoord op het tijdstip van uitoefening van de optierechten in plaats van het tijdstip van onvoorwaardelijke toekenning van de optierechten.
      
    
    
      4.2
      
        Magma vordert na eiswijziging [appellante] te veroordelen aan haar € 1.188.131,- te betalen, vermeerderd met rente en kosten, primair onder de voorwaarde dat de door de werknemers volgens het nieuwe systeem fictief verschuldigde belasting over toekomstige optiewinsten aan [appellante] wordt voldaan en subsidiair verminderd met de fictief verschuldigde belasting over optiewinsten tot en met 31 december 2014 (het tijdstip waarop geen optierechten meer kunnen worden uitgeoefend).
        Zij legt hieraan ten grondslag dat [appellante] wanprestatie heeft gepleegd en/of jegens haar onrechtmatig heeft gehandeld (dagvaarding eerste aanleg nrs 76-77). 
        Magma verwijt [appellante] dat [appellante] heeft verzuimd:
      
      
        
          de belastingdienst tijdig (dus vóór april 2001) steeds per optiecontract per werknemer op de hoogte te stellen van de keuze van Magma en haar werknemers de optierechten eerst te belasten bij uitoefening;
        
        
          zich ervan te vergewissen dat Magma en haar werknemers de belastingdienst tijdig en op de juiste wijze schriftelijk hebben geïnformeerd over de keuze de optierechten eerst te belasten bij uitoefening en zich door Magma en/of haar werknemers te laten inlichten over wanneer welke optierechten onvoorwaardelijk werden toegekend;
        
        
          de onvoorwaardelijk toegekende optierechten te verwerken in de door haar opgemaakte aangiften loonbelasting.
        
      
      
        Hieraan voegt Magma toe dat [appellante] in 2003 de mogelijkheid had haar fout alsnog te corrigeren (door met de belastingdienst afspraken te maken die feitelijk zouden leiden tot belastingheffing op het moment van uitoefening van de nadien onvoorwaardelijk geworden optierechten: een werkwijze die in de praktijk veelvuldig aan de orde was in dit soort situaties), maar ook dit heeft nagelaten, waardoor de belastingdienst ook over 2005 een naheffingsaanslag aan Magma heeft opgelegd.
        Magma stelt door de handelwijze van [appellante] schade te hebben geleden. 
      
      
    
    
      4.3
      
        De rechtbank heeft geoordeeld dat [appellante] niet heeft gehandeld als een redelijk bekwaam en redelijk handelend vakgenoot en daarom jegens Magma aansprakelijk is. Hiertoe heeft de rechtbank (onder r.o. 5.4-5.12 van het tussenvonnis van 1 juli 2009) samengevat het volgende overwogen. 
        De rechtbank onderzoekt niet wat tijdens de bespreking van 28 januari 2000 is afgesproken (waarover partijen van mening verschillen) omdat de door Magma gestelde afspraak (dat [appellante] zorgdraagt voor een melding aan de belastingdienst) hooguit betrekking kan hebben op de werknemers [vertegenwoordiger geïntimeerde] en [werknemer Magma B.V.], en niet op later in dienst getreden werknemers, die bij die bespreking niet aanwezig zijn geweest (r.o. 5.4).
        
          [appellante] heeft tot drie keer toe onzorgvuldig gehandeld:
      
      
        
          
            [appellante] had na het memorandum van 3 oktober 2000 bij Magma moeten informeren of Magma inderdaad optierechten aan haar werknemers had toegekend, omdat [appellante] bekend was met het voornemen van Magma om optierechten toe te kennen, desgevraagd over de fiscale regels had geadviseerd en de gevolgen van een keuze wat betreft de belastingheffing moest verwerken in de aangiftes loonbelasting (r.o. 5.5 en 5.6);
        
        
          
            [appellante] was blijkens de brief van 7 maart 2003 (die volgens haar is verzonden; productie 16 bij dagvaarding in eerste aanleg) bekend met een keuze van de werknemers voor belastingheffing op het tijdstip van uitoefening en met de omstandigheid dat deze keuze nog niet aan de belastingdienst was gemeld, waardoor [appellante] gehouden was Magma mede te delen dat deze keuze aan de belastingdienst moest worden gemeld en te adviseren contact op te nemen met de belastingdienst om alsnog de keuze te melden en om een oplossing voor de in het verleden toegekende optierechten te bespreken (r.o. 5.7); 
        
        
          
            [appellante] had na de bespreking van september 2003 (waarin een werkwijze door onder anderen [vertegenwoordiger appellante] en [European controller Magma] is afgesproken) bij Magma moeten navragen of de keuze voor belastingheffing op het tijdstip van uitoefening van de optierechten al aan de belastingdienst was gemeld (nu [European controller Magma] uitging van belastingheffing op dat tijdstip) en Magma moeten adviseren contact op te nemen met de belastingdienst voor overleg over de situatie (r.o. 5.8 en 5.9).
        
      
      
        
          [appellante] heeft dit nagelaten en zij moet de schade die dientengevolge is geleden vergoeden (r.o. 5.10), met inbegrip van de door de werknemers geleden schade die Magma door de fout van [appellante] voor haar rekening heeft moeten nemen (r.o. 5.11 en 5.12).
        In de laatste drie vonnissen heeft de rechtbank de schade begroot.
      
      
    
    
      4.4.
      Partijen hebben geen grief gericht tegen hetgeen is overwogen en beslist onder 5.1, 5.2 en 5.3 van het vonnis van 1 juli 2009. Daarom gaat het hof ervan uit dat Magma de enige opdrachtgever is en dat werkzaamheden, die zijn verricht door de gedaagden onder 1 tot en met 4 bij dagvaarding van 29 december 2006 ([vertegenwoordiger appellante], [appellante] B.V., [appellante] Accountants B.V. en [appellante] Salarisadviseurs B.V.) aan [appellante] worden toegerekend.
      
      
        
          in principaal appel:
        
      
      
    
    
      4.5.
      Met grief 1 bestrijdt [appellante] het oordeel van de rechtbank dat zij tot drie keer toe heeft gehandeld in strijd met de zorgvuldigheid, die in vergelijkbare omstandigheden van een redelijk bekwaam en redelijk handelend vakgenoot mag worden verwacht (r.o. 5.10 van het tussenvonnis van 1 juli 2009).
      
    
    
      4.6.
      
        Bij de beoordeling van grief 1 moet allereerst worden vastgesteld wat de opdracht is geweest die Magma aan [appellante] heeft verstrekt.
        Partijen zijn het erover eens dat Magma werkzaamheden voor de salarisadministratie en de aangiften loonbelasting aan [appellante] heeft opgedragen. Tussen partijen is ook niet in geschil dat Magma tijdens de bespreking van 21 of 22 augustus 2000 heeft verzocht te adviseren over de fiscale regels met betrekking tot optierechten ten gunste van werknemers, waarna [appellante] het memo van 3 oktober 2000 heeft geschreven. In zoverre is tussen partijen sprake geweest van een overeenkomst van opdracht tot het verrichten van boekhoudige en administratieve werkzaamheden en tot advisering (desgevraagd) over fiscale regels.
      
      
    
    
      4.7.
      
        [appellante] moest bij de uitvoering van haar opdracht handelen als een redelijk bekwaam en redelijk handelend adviseur. Dit betekent – voor wat betreft het verzoek van Magma te adviseren over de fiscale regels met betrekking tot optierechten ten gunste van werknemers – onder meer dat zij een in alle relevante opzichten juist en volledig advies moest uitbrengen en, voor zover de omstandigheden hiertoe aanleiding geven, dat zij de vereiste zorg moest betrachten om de voor dat advies benodigde inlichtingen in te winnen bij Magma en waar nodig Magma te begeleiden bij de uitvoering van het advies. [appellante] stelt immers zelf onweersproken dat zij bij haar advisering geheel afhankelijk was van door Magma te verstrekken gegevens over de afspraken tussen Magma en haar werknemers. Bovendien konden de handelingen ter uitvoering van het advies (zoals een melding aan de belastingdienst) voor Magma en haar werknemers grote gevolgen hebben, hetgeen [appellante] als deskundig adviseur moest voorzien, althans had behoren te voorzien.
      
    
    
      4.8.
      Magma heeft naast hetgeen de rechtbank in r.o. 5.5 van het tussenvonnis van 1 juli 2009 heeft overwogen aan de eerste tekortkoming het volgende ten grondslag gelegd:
      
        
          
            [vertegenwoordiger geïntimeerde] en [werknemer Magma B.V.], die bij de bespreking van 28 januari 2000 aanwezig zijn geweest, hebben toen hun keuze voor belastingheffing bij uitoefening medegedeeld aan [vertegenwoordiger appellante] en [werknemer appellante 1.] en aan hen verzocht zorg te dragen voor de vereiste melding aan de belastingdienst. 
        
        
          Uit het memo van 3 oktober 2000, dat een concreet persoonlijk advies aan [vertegenwoordiger geïntimeerde] is, blijkt dat [appellante] toen wist dat onvoorwaardelijke optierechten waren toegekend; de gegevens in het memo stemmen overeen met de aan [vertegenwoordiger geïntimeerde] in werkelijkheid toegekende optierechten. Dit memo was onvolledig nu is verzuimd daarin op te nemen dat een keuze voor belastingheffing bij uitoefening vooraf per werknemer per contract moest worden gemeld aan de belastingdienst, aldus Magma. 
        
        
          In de gesprekken tussen [vertegenwoordiger geïntimeerde] en [vertegenwoordiger appellante] na het memo heeft [vertegenwoordiger appellante] steeds bericht dat eerst bij uitoefening van de optierechten belasting zou moeten worden betaald (dagvaarding eerste aanleg nrs 42-43; pleitnotitie mr. Bedaux eerste aanleg nrs 36-37). 
        
        
          In 2000 en later is steeds tussen partijen besproken en afgesproken dat [appellante] de melding aan de belastingdienst doet. Magma heeft [appellante] benaderd om te zorgen dat de fiscale afhandeling correct zou verlopen. Magma mocht ervan uitgaan dat [appellante] deze afspraak zou nakomen. 
        
      
      
    
    
      4.9.
      
        [appellante] heeft de beweerde eerste tekortkoming als volgt bestreden:
      
        
          De opdracht van [appellante] is beperkt geweest tot boekhoudkundige en administratieve werkzaamheden en incidenteel fiscaal advies op verzoek. 
        
        
          Alleen [vertegenwoordiger appellante] en [vertegenwoordiger geïntimeerde] zijn bij de bespreking van 28 januari 2000 aanwezig geweest. Dit gesprek is een kennismakingsgesprek geweest. In het geheel is niet over optierechten gesproken (laat staan dat over diverse mogelijkheden tot belastingheffing met betrekking tot optierechten zou zijn gesproken of dat daarover zelfs keuzes zouden zijn gemaakt). Daarna is aan haar opdracht verstrekt tot het verrichten van administratieve en boekhoudkundige werkzaamheden. 
        
        
          
            [appellante] heeft in het memo van 3 oktober 2000 duidelijk gemaakt wat er moest gebeuren indien Magma en werknemers zouden kiezen voor heffing bij uitoefening. 
        
        
          
            [appellante] was in de periode voor en na dit memo niet bekend met de toekenning van optierechten door Magma dan wel het daartoe strekkende voornemen van Magma. Magma heeft dit haar niet verteld en heeft haar geen stuk gegeven waaruit dit blijkt en enige wetenschap van [appellante] op dit punt kan uit dit memo niet worden afgeleid.
        
        
          
            [vertegenwoordiger appellante] heeft het memo van 3 oktober 2000, waarin is uitgelegd dat de werknemers een keuze moeten maken bij elk af te sluiten optiecontract voor de wijze van belastingheffing, ‘enige malen’ met [vertegenwoordiger geïntimeerde] besproken (productie 2 bij dagvaarding in eerste aanleg, blz. 5). Dit overleg ging mede over de ‘administratieve afhandeling’ (namelijk: de melding aan de belastingdienst). [vertegenwoordiger geïntimeerde] zou ‘een en ander’ coördineren, mede omdat (zoals al tijdens de bespreking in augustus 2000 en daarna is besproken) (a) het voor [appellante] haast ondoenlijk was een melding uit te voeren nu zij niet betrokken was bij het totstandkomen van afspraken tussen Magma en werknemers en (b) de beslissing over de belastingheffing (kort gezegd: vooraf of achteraf) sterk afhankelijk was van de persoonlijke inschatting van de werknemer over de toekomst (met name de toekomstige koers van het aandeel; daarom was op voorhand bijna niet aan te geven welke keuze de meest voordelige was). [vertegenwoordiger geïntimeerde] heeft in 2000 en later nimmer laten weten over optierechten te beschikken en hij heeft nimmer gegevens daarover aan [appellante] overhandigd. [appellante] is door [vertegenwoordiger geïntimeerde] of Magma, Inc. steeds zeer gedetailleerd in kennis gesteld van alle andere beloningselementen (waaronder bijvoorbeeld in te houden ESPP-bedragen, in te houden pensioenpremie, fiets van de zaak, PC-privé, vergoeding woon-werk, enz.) maar tot augustus of september 2003 niet van de toekenning van (welke of hoeveel) optierechten (aan welke werknemers).
        
      
      
    
    
      4.10.
      Het geschil op deze punten spitst zich – kort weergegeven – toe op de wetenschap van [appellante] in 1999 en 2000, de aan [appellante] opgedragen werkzaamheden, het overleg tussen partijen daarover en de gerechtvaardigde verwachtingen die Magma al dan niet daaraan heeft mogen ontlenen. Partijen hebben hun stellingen over en weer voldoende gemotiveerd aan de hand van concrete voor bewijs vatbare feiten, die indien bewezen relevant kunnen zijn voor de beslissing in het geding. De bewijslast van de beweerde eerste tekortkoming rust op Magma. Het te leveren bewijs volgt niet reeds uit de hiervoor onder 4.1 vastgestelde feiten, nu [appellante] de uitleg die Magma aan die stukken geeft gemotiveerd betwist. Aan Magma zal dan ook bewijs van haar stellingen worden opgedragen. 
      
    
    
      4.11.
      Magma heeft aan de tweede en derde tekortkoming, naast hetgeen de rechtbank in r.o. 5.7 tot en met 5.9 van het tussenvonnis van 1 juli 2009 heeft geoordeeld, het volgende ten grondslag gelegd:
      
        
          De brief van 7 maart 2003 is niet verstuurd en is in elk geval door Magma niet ontvangen. 
        
        
          
            [appellante] was op grond van het overleg tussen partijen (onder meer blijkens de e-mail van 16 december 1999 met bijlage en de e-mails van 21 en 22 december 1999) bekend met de toekenning van optierechten aan werknemers en de keuze voor belastingheffing op het tijdstip van uitoefening en dus ook met de noodzaak van een melding. Dit blijkt ook uit de brief van 7 maart 2003. 
        
        
          
            [appellante] heeft (in de e-mails van 2003) geadviseerd dat alleen de werknemers de optierechten moesten verantwoorden in hun aangifte inkomstenbelasting. 
        
        
          De in september 2003 door [appellante] aangedragen werkwijze is geen correcte oplossing. [vertegenwoordiger appellante] had een naheffingsaanslag loonbelasting moeten aanvragen en de optierechten bij onvoorwaardelijke toekenning moeten belasten, niet bij uitoefening.
        
        
          In 2003 en later is steeds tussen partijen besproken en afgesproken dat [appellante] de melding aan de belastingdienst doet. Magma heeft [appellante] benaderd om te zorgen dat de fiscale afhandeling correct zou verlopen. Magma mocht ervan uitgaan dat [appellante] deze afspraak zou nakomen. 
        
      
      
    
    
      4.12.
      
        [appellante] heeft de aan haar verweten tweede en derde tekortkoming als volgt bestreden:
      
        
          
            [appellante] was ook in maart 2003 niet bekend met de (voorgenomen) toekenning van optierechten of de keuze voor belastingheffing bij uitoefening. Zij wist toen ook niet dat een eventuele keuze nog niet aan de belastingdienst was gemeld. 
        
        
          
            [appellante] heeft bij brief van 7 maart 2003 (wederom) uitgelegd wat Magma moest doen om een keuze te melden. [appellante] heeft in deze brief ook duidelijk gemaakt dat Magma zelf het beste in staat was om de melding te doen omdat zij alle gegevens had.
        
        
          In september 2003 is wel duidelijk geworden (a) dat Magma optierechten had toegekend aan werknemers en (b) dat belasting moest worden betaald over de toen al onvoorwaardelijk geworden optierechten. De door [vertegenwoordiger appellante] in september 2003 aangedragen oplossing (waarbij deze belasting in het vierde kwartaal van 2003 wordt verantwoord) is door de belastingdienst aanvaard. 
        
        
          
            [vertegenwoordiger appellante] heeft Magma (met name [European controller Magma]) in september 2003 wat betreft de optierechten die in de toekomst onvoorwaardelijk zouden worden (wederom) duidelijk gemaakt hoe en waarom de keuze voor heffing bij uitoefening aan de belastingdienst moest worden gemeld; niet is besproken of afgesproken dat [appellante] zou zorgdragen voor een melding. [vertegenwoordiger appellante] mocht na dat overleg redelijkerwijs ervan uitgaan dat (a) [European controller Magma] de fiscale regels begreep, (b) Magma zelf zorg zou dragen voor de melding, (c) de door Magma aangeleverde cijfers voor de loonbelasting juist waren en (d) [European controller Magma] hem weer zou benaderen als er nog onduidelijkheden waren. [European controller Magma] hield vermoedelijk uit kostenoogpunt zoveel mogelijk zaken aan zich, aldus [appellante], hij zou een nadere controle door [appellante] niet op prijs hebben gesteld en hij zou niet bereid zijn geweest daarvoor te betalen.
        
      
      
    
    
      4.13.
      Het geschil op deze punten spitst zich – kort weergegeven – toe op de wetenschap van [appellante] in maart en september 2003, de in die periode aan [appellante] opgedragen werkzaamheden, het overleg tussen partijen daarover en de gerechtvaardigde verwachtingen die Magma al dan niet daaraan heeft mogen ontlenen. Partijen hebben hun stellingen over en weer voldoende gemotiveerd aan de hand van concrete voor bewijs vatbare feiten, die indien bewezen relevant kunnen zijn voor de beslissing in het geding. De bewijslast van de tweede en derde tekortkoming rust op Magma. Het te leveren bewijs volgt niet reeds uit de hiervoor onder 4.1 vastgestelde feiten, nu [appellante] de uitleg die Magma aan die stukken geeft gemotiveerd betwist. Aan Magma zal dan ook bewijs van haar stellingen worden opgedragen.
      
    
    
      4.14.
      
        Indien Magma het bewijs levert van de door haar gestelde wetenschap van [appellante] (van de toekenning van optierechten aan werknemers), de door haar gestelde inhoud van de opdracht en het door haar gestelde overleg, vloeit hieruit voort dat [appellante] in de uitvoering van haar opdracht tekort is geschoten. Immers, in dit geval moest [appellante] op eigen initiatief bij Magma nagaan wat de wensen en keuzes van Magma en haar werknemers waren, of een melding aan de belastingdienst was vereist en zo ja, of deze al had plaatsgevonden, hetgeen zij heeft nagelaten.
        Indien Magma het voornoemde bewijs niet levert, zal niet zijn komen vast te staan dat [appellante] gehouden was anders te handelen dan zij heeft gedaan of dat [appellante] tekort is geschoten in de uitvoering van haar opdracht.
      
      
    
    
      4.15.
      Iedere verdere beslissing zal worden aangehouden. De overige grieven richten zich tegen beslissingen over causaal verband (grief 2), eigen schuld en de schadebeperkingsplicht (grieven 3 en 5), de begroting van de schade (grieven 4 en 6), de verjaring van de rechtsvorderingen van werknemers (grief 7) en de buitengerechtelijke kosten (grief 8). De beoordeling van deze grieven kan afhankelijk zijn van het te leveren bewijs.
      
      
        
          in het incidenteel appel:
        
      
      
    
    
      4.16.
      De grieven in het incidenteel appel zijn gericht tegen beslissingen van de rechtbank over de schade of de begroting daarvan, de buitengerechtelijke kosten en de kosten van het geding. De beslissing hierover kan afhankelijk zijn van de waardering van het te leveren bewijs in principaal appel. Daarom zal iedere beslissing worden aangehouden.
      
    
  
  
    
      5De uitspraak
    
    
      Het hof:
    
    
    
      
        in principaal appel
      
    
    
    
      draagt Magma op te bewijzen dat:
    
    
      
        
          [vertegenwoordiger geïntimeerde] en [werknemer Magma B.V.] tijdens de bespreking van 28 januari 2000 een keuze voor belastingheffing bij uitoefening hebben medegedeeld aan [vertegenwoordiger appellante] en [werknemer appellante 1.] en aan hen hebben verzocht zorg te dragen voor de vereiste melding aan de belastingdienst; 
      
      
        
          [appellante] in oktober 2000 wist dat optierechten door Magma aan werknemers waren toegekend;
      
      
        
          [vertegenwoordiger appellante] in zijn gesprekken met [vertegenwoordiger geïntimeerde] na het memo van 3 oktober 2000 steeds heeft bericht dat eerst bij uitoefening van de optierechten belasting zou moeten worden betaald;
      
      
        in oktober 2000, in de periode daarna, en in september 2003 en later steeds tussen [vertegenwoordiger appellante] enerzijds en [vertegenwoordiger geïntimeerde] dan wel [European controller Magma] anderzijds is besproken en afgesproken dat [appellante] de melding aan de belastingdienst doet; 
      
    
    
    
      bepaalt, voor het geval Magma bewijs door getuigen wil leveren, dat getuigen zullen worden gehoord ten overstaan van mr. L.S. Frakes als raadsheer-commissaris, die daartoe zitting zal houden in het Paleis van Justitie aan de Leeghwaterlaan 8 te 's-Hertogenbosch op een door deze te bepalen datum;
    
    
    
      verwijst de zaak naar de rol van 16 juli 2013 voor opgave van het aantal getuigen en van de verhinderdata van partijen zelf, hun advocaten en de getuige(n) in de periode van 4 tot 12 weken na de datum van dit arrest;
    
    
    
      bepaalt dat de raadsheer-commissaris na genoemde roldatum dag en uur van het getuigenverhoor zal vaststellen;
    
    
    
      bepaalt dat de advocaat van Magma tenminste zeven dagen voor het verhoor de namen en woonplaatsen van de te horen getuigen zal opgeven aan de wederpartij en aan de civiele griffie;
    
    
    
      
        in principaal appel en incidenteel appel
      
    
    
    
      houdt iedere (verdere) beslissing aan.
    
    
    
      Dit arrest is gewezen door mrs. T. Rothuizen-van Dijk, S. Riemens en L.S. Frakes en is in het openbaar uitgesproken door de rolraadsheer op 2 juli 2013.