ECLI:NL:RBSGR:2009:BN3425, Rechtbank 's-Gravenhage, 30-01-2009, AWB 06/9251 LB
Rechtbank 's-Gravenhage — Uitspraak 
Datum: 2009-01-30 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: In geschil is of het gebruikelijk loon terecht is gesteld op het maximum premie-inkomen ingevolge de Wet arbeidsongeschiktheidsverzekering zelfstandigen (hierna: WAZ). Tevens is de boetebeschikking in geschil. Beroep gegrond.

RECHTBANK 'S-GRAVENHAGE
    
    Sector bestuursrecht
    
    Meervoudige belastingkamer
    
    Procedurenummer: AWB 06/9251 LB
    
    Uitspraakdatum: 30 januari 2009
    
    Uitspraak als bedoeld in artikel 8:77 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
    
    [X] B.V., gevestigd te [Z], eiseres,
    
    en
    
    de inspecteur van de Belastingdienst [te P], verweerder.
    
    1. Ontstaan en loop van het geding
    
    1.1. Verweerder heeft aan eiseres over het tijdvak 1 januari 2002 tot en met 31 december 2003 een naheffingsaanslag loonbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd ten bedrage van € 26.175 (hierna: naheffingsaanslag), en bij beschikking een verzuimboete van € 2.617 (hierna: boetebeschikking). Eiseres heeft tegen de naheffingsaanslag en de boetebeschikking bezwaar gemaakt.
    
    1.2. Verweerder heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar van 10 oktober 2006 de naheffingsaanslag en de boetebeschikking gehandhaafd. 
    
    1.3. Tegen de uitspraken op bezwaar heeft eiseres bij brief van 15 november 2006, ontvangen bij de rechtbank op 17 november 2006, beroep ingesteld. 
    
    1.4. Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.
    
    1.5. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 31 oktober 2008 te 's-Gravenhage. Namens eiseres is daar verschenen [A], bijgestaan door mr. [B] en de heren [C] en [D]. Namens verweerder zijn verschenen drs. [E] en mr. [F]. 
    
    1.6. Partijen hebben ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan de rechtbank en aan elkaar.
    
    1.7. Ter zitting is tevens het beroep van eiseres met zaaknummer AWB 07/315 OB inzake een naheffingsaanslag omzetbelasting behandeld. 
    
    2. Feiten
    
    Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast. 
    
    2.1. De aandelen van eiseres zijn in handen van [G] (50%) en [A] (50%). Beide aandeelhouders zijn als directeur in loondienst bij eiseres. Het jaarsalaris bedroeg voor ieder van hen in 2002 € 25.121 en in 2003 € 24.940. 
    
    2.2. Op 26 april 2004 is bij eiseres een boekenonderzoek ingesteld naar de aanvaardbaarheid van onder meer de aangiften voor de loonbelasting over het tijdvak 1 januari 1999 tot en met 31 december 2003. 
    
    2.3. Naar aanleiding van het boekenonderzoek zijn met dagtekening 30 november 2005 de voormelde naheffingsaanslag en boetebeschikking opgelegd. Verweerder heeft de naheffingsaanslag gebaseerd op het jaarlijks verschil tussen het door hem op grond van artikel 12a Wet op de loonbelasting 1964 (hierna: Wet LB) in aanmerking genomen gebruikelijk loon van € 38.118 en het voor iedere aandeelhouder aangegeven loon zoals vermeld onder 2.1. 
    
    3. Geschil
    
    3.1. In geschil is of het gebruikelijk loon terecht is gesteld op het maximum premie-inkomen ingevolge de Wet arbeidsongeschiktheidsverzekering zelfstandigen (hierna: WAZ). Tevens is de boetebeschikking in geschil.
    
    3.2. Volgens eiseres kan voor beide aandeelhouders geen sprake zijn van een gebruikelijk loon dat hoger is dan het aangegeven loon en is daarom ten onrechte een verzuimboete opgelegd. Zij stelt daartoe - zakelijk weergegeven - dat beide directeuren slechts gedeeltelijk of parttime werkzaam zijn, dat over de jaren 1999 tot en met 2003 er structureel is verlies geleden en voorts dat sprake is van willekeur, omdat over de jaren 1999 tot en met 2001 geen correctie voor gebruikelijk loon is toegepast. Bovendien gaat verweerder volstrekt willekeurig te werk, omdat door verweerder regelmatig van de eis dat vooraf toestemming moet worden gevraagd om artikel 12a Wet LB buiten toepassing te laten, wordt afgeweken.
    
    3.3. Verweerder bestrijdt dat het gebruikelijk loon lager gesteld moet worden dan het maximum premie-inkomen ingevolge de WAZ, aangezien een lager gebruikelijk loon niet aannemelijk is gemaakt door eiseres. Verweerder voert daartoe aan dat geen sprake is van een structurele verliessituatie en evenmin van deeltijd of parttime functies, zodat geen deeltijdfactor kan worden toegepast. Tevens stelt verweerder onweersproken dat bij eiseres een werknemer in dienst is die een hoger loon geniet dan ieder van de aandeelhouders. Verweerder is van mening dat geen sprake is van willekeur. De bewijslast voor een lager loon dan het toetsloon ligt bij eiseres, ongeacht of hiertoe vooraf een verzoek wordt gedaan. Dat over eerdere jaren geen correctie heeft plaatsgevonden vindt zijn oorzaak in het feit dat voor het jaar 2002 een flinke winst werd aangegeven.
    
    
      3.4. Eiseres concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar, vermindering van de naheffingsaanslag tot nihil en vernietiging van de boetebeschikking. Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
      4. Beoordeling van het geschil
    
    
    4.1. Desgevraagd stelt verweerder dat de na te heffen loonbelasting verkeerd is berekend en dient te worden verlaagd naar een bedrag van € 25.186. De verzuimboete die is berekend op 10% van de nageheven belasting, dient overeenkomstig te worden aangepast. Het bestreden besluit kan reeds op deze grond niet in stand blijven.
    
    
      Loonheffing
      4.2. Op grond van artikel 12a Wet LB dient het in een jaar genoten loon van degene met een aanmerkelijk belang in de vennootschap ten behoeve waarvan hij arbeid verricht, ten minste gesteld te worden op het voor dat jaar vastgestelde maximum premie-inkomen dat in aanmerking wordt genomen ingevolge de WAZ. Voor de jaren die zijn begrepen in het onderhavige tijdvak bedraagt het maximum premie-inkomen steeds € 38.118. Op deze regel bestaat voor zover hier van belang de volgende uitzondering. Indien aannemelijk is dat terzake van soortgelijke dienstbetrekkingen waarbij een aanmerkelijk belang geen rol speelt, in het economische verkeer een lager loon gebruikelijk is, wordt het in een jaar genoten loon gesteld op dat lagere loon. 
    
    
    4.3. Nu verweerder het gebruikelijk loon niet hoger heeft gesteld dan het maximum premie-inkomen van de WAZ, rust op eiseres de bewijslast aannemelijk te maken dat terzake van soortgelijke dienstbetrekkingen waarbij een aanmerkelijk belang geen rol speelt, in het economische verkeer een lager loon gebruikelijk is. Naar het oordeel van de rechtbank is eiseres niet geslaagd in dat bewijs. Daartoe overweegt de rechtbank allereerst dat eiseres de structurele verliessituatie niet aannemelijk heeft gemaakt. Uitgaande van de - onweersproken - gecorrigeerde belastbare winst voor de desbetreffende jaren zoals vermeld in het controlerapport van verweerder, is de rechtbank van oordeel dat geen sprake is van een structurele verliessituatie. Zo is voor het jaar 2002 nog een belastbare winst gerealiseerd van € 73.501. Voorts heeft eiseres op geen enkele wijze haar stelling onderbouwd dat haar aandeelhouders in deeltijd werkten. Zo zijn geen schriftelijke arbeidsovereenkomsten overgelegd waaruit die deeltijd zou kunnen blijken. Ook zijn geen feiten en omstandigheden gesteld of gebleken op grond waarvan deeltijdarbeid aannemelijk is: eerder lijkt sprake van het tegendeel nu verweerder onweersproken heeft gesteld dat de beide aandeelhouders altijd op de werkplaats aanwezig waren als eiseres in het kader van het boekenonderzoek door medewerkers van de belastingdienst werd bezocht. Voorts heeft eiseres desgevraagd verklaard dat zij voor de vaststelling van de hoogte van het gebruikelijk loon, geen vergelijking heeft gemaakt met soortgelijke dienstbetrekkingen waarbij een aanmerkelijk belang geen rol speelt. Eiseres stelt daartoe dat zij niet zou weten met wie zij de vergelijking zou moeten maken. Naar het oordeel van de rechtbank had het echter op de weg van eiseres gelegen om zich op dat punt zodanig te laten informeren dat zij wel in staat zou zijn geweest een vergelijking te maken dan wel aannemelijk te maken waarom een dergelijke vergelijking in haar geval niet mogelijk is. De klacht van eiseres over de willekeur van verweerder omdat hij anders dan voor het onderhavige tijdvak in voorgaande jaren de gebruikelijk loonregeling niet heeft toegepast, is ongegrond. 
    
    
      Verweerder heeft onweersproken gesteld dat de situatie met ingang van het jaar 2002 anders was dan de voorgaande jaren omdat over het jaar 2002 een aanzienlijke winst werd aangegeven. Er is derhalve een redelijke verklaring voor dit verschil in behandeling tussen de jaren voor 2002 en die daarna, zodat niet kan worden gesteld dat verweerder in strijd heeft gehandeld met het verbod van willekeur. Voor zover eiseres met haar klacht een beroep op het vertrouwensbeginsel bedoelt te doen, overweegt de rechtbank als volgt.
      Afgezien van het zich hier niet voordoende geval dat een door de inspecteur gevolgde gedragslijn berust op een toezegging, is voor een in rechte te honoreren beroep op het vertrouwensbeginsel, mede gezien de heffingssystematiek van de loonbelasting waarbij een inhoudingsplichtige zelf berekent hoeveel belasting hij moet inhouden, het aldus verschuldigde bedrag vermeldt op zijn aangifte en dit zonder tussenkomst van de belastingdienst voldoet, meer nodig dan de enkele omstandigheid dat de inspecteur de aangiften van een belastingplichtige een aantal jaren heeft gevolgd. Voor een gerechtvaardigd beroep op het vertrouwensbeginsel dient sprake te zijn van een handelen of nalaten van de inspecteur op grond waarvan bij belastingplichtige de indruk is gewekt dat het volgen van de aangiften het gevolg is van een bewuste standpuntbepaling door de inspecteur. Eiseres heeft geen feiten of omstandigheden aangevoerd waaruit een dergelijk handelen of nalaten van de inspecteur blijkt, zodat het beroep op het vertrouwensbeginsel naar het oordeel van de rechtbank faalt.  
    
    
    Voor wat betreft het door eiseres gestelde willekeurig optreden van verweerder omdat deze niet altijd eist dat vooraf wordt verzocht om een oordeel over de toepassing van de gebruikelijk loonregeling, volgt de rechtbank eiseres niet. Immers, of het gebruikelijk loon lager dient te worden gesteld dan de maximum premiegrondslag voor de WAZ, is als zodanig niet afhankelijk van het verzoek om een oordeel vooraf, maar van de vraag of eiseres het lagere loon aannemelijk maakt. Bovendien bevat het Besluit van staatssecretaris van Financiën 22 mei 2001 nr. CPP2001/3172M, BNB 2001/370, geen verplichting, maar de mogelijkheid om aan de belastingdienst vooraf een oordeel te vragen. Aangezien ook overigens niet aannemelijk is geworden dat verweerder de verplichting tot voorafgaand verzoek aan eiseres zou hebben opgelegd, treft deze grond geen doel.
    
    
      Verzuimboete
      4.4. Aan eiseres is op grond van artikel 67c van de Algemene Wet inzake Rijksbelastingen (AWR), juncto § 24 van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst 1998 (BBBB 1998) een verzuimboete opgelegd wegens het gedeeltelijk niet betalen van belasting die op aangifte moet worden afgedragen. Een dergelijke verzuimboete blijft slechts achterwege indien sprake is van afwezigheid van alle schuld. Tegen de boete zijn geen afzonderlijke gronden aangevoerd en ook overigens is niet gebleken dat sprake is van afwezigheid van alle schuld. De boete is derhalve terecht opgelegd. Afgezien van het navolgende ziet de rechtbank geen aanleiding de boete te matigen. De rechtbank ziet evenwel aanleiding wegens overschrijding van de redelijke termijn de boete te matigen met 10%. De rechtbank overweegt daartoe dat voor de berechting van de zaak in eerste aanleg als uitgangspunt heeft te gelden dat deze niet binnen een redelijke termijn geschiedt indien niet binnen twee jaar nadat die termijn is aangevangen uitspraak wordt gedaan, tenzij sprake is van bijzondere omstandigheden (vergelijk Hoge Raad 22 april 2005, nr. 37 984, BNB 2005/337). Naar het oordeel van de rechtbank neemt in het onderhavige geval de termijn een aanvang met de aankondiging van de boetebeschikking in het controlerapport met dagtekening 26 oktober 2005, zodat sedert die aankondiging meer dan drie jaren zijn verstreken. Nu niet is gebleken van bijzondere omstandigheden is daarmee sprake van een overschrijding van de redelijke termijn. De opgelegde verzuimboete komt rekening houdend met het bedrag aan loonheffing vermeld in 4.1, na matiging uit op een bedrag van € 2.266. Het beroep tegen de boetebeschikking is daarom gegrond.
    
    
    4.5. Gelet op het vorenoverwogene dient het beroep gegrond te worden verklaard.
    
    5. Proceskosten
    
    De rechtbank vindt aanleiding verweerder te veroordelen in de kosten die eiseres in verband met de behandeling van het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 644 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift, en 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 322 en een wegingsfactor 1). 
    
    6. Beslissing
    
    
      De rechtbank:
      - verklaart het beroep gegrond;
      - vernietigt de uitspraken op bezwaar;
      - vermindert de naheffingsaanslag tot een berekend naar een bedrag van € 25.186 aan loonheffingen/premie volksverzekeringen; 
      - vermindert de verzuimboete tot € 2.266: 
      - bepaalt dat deze uitspraak in de plaats treedt van de vernietigde besluiten;
      - veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiseres ten bedrage van € 644, en wijst de Staat der Nederlanden (Ministerie van Financiën) aan die dit bedrag aan eiseres moet voldoen;
      - gelast dat de Staat der Nederlanden (Ministerie van Financiën) het door eiseres betaalde griffierecht van € 281 aan haar vergoedt.
    
    
    Deze uitspraak is gedaan op 30 januari 2009 en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken door mr. K.M. Braun, mr. G.J. Ebbeling en mr. R.C.H.M. Lips in tegenwoordigheid van mr. I.H.H.L. Kolthof, griffier.
    
    
      Rechtsmiddel
      Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te 's-Gravenhage (belastingkamer), Postbus 20021, 2500 EA Den Haag.
    
    
    
      Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
      1. - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      2. - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      a. de naam en het adres van de indiener;
      b. een dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
      d. de gronden van het hoger beroep.