ECLI:NL:RBBRE:2007:BA4903, Rechtbank Breda, 15-03-2007, AWB 06/2331
Rechtbank Breda — Uitspraak 
Datum: 2007-03-15 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Conserverende aanslag bij emigratie naar Frankrijk ter zake van pensioenaanspraak in strijd met de bepalingen van het belastingverdrag Nederland-Frankrijk en met de goede trouw die Nederland jegens de verdragspartner is verschuldigd.

RECHTBANK BREDA
      Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer
      Procedurenummer: AWB 06/2331
    
    
    Uitspraakdatum: 15 maart 2007
    
    Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
    
    [belanghebbende], wonende te 33260 [woonplaats], Frankrijk, eiser,
    
    en
    
    de inspecteur van de Belastingdienst, verweerder.
    
    
    Eiser en verweerder worden hierna aangeduid als belanghebbende en inspecteur. 
    
    
    1. Ontstaan en loop van het geding
    
    1.1. De inspecteur heeft aan belanghebbende voor het jaar 2002 een conserverende aanslag opgelegd in de inkomstenbelasting / premie volksverzekeringen tot een bedrag van € 190.674. Daarbij zijn tevens bij beschikking heffingsrente ad € 25.971 en revisierente ad € 73.336 geheven. Op de aanslag is vermeld dat geen apart verzoek om uitstel hoeft te worden gedaan en dat de uitstelbeschikking door de ontvanger wordt toegezonden. 
    
    1.2. De aanslag alsmede de heffings- en revisierente zijn, na daartegen gemaakt bezwaar, bij in één geschrift vervatte uitspraken van de inspecteur gehandhaafd. Belanghebbende heeft daartegen beroep ingesteld. 
    
    1.3. Met instemming van partijen is een mondelinge behandeling achterwege gebleven.
    
    
    2. De feiten
    
    Op grond van de stukken van het geding, stelt de rechtbank als tussen partijen niet in geschil, de volgende feiten vast:
    
    2.1. Belanghebbende was tot 1 oktober 2002 woonachtig in Nederland. Op die datum is hij geëmigreerd naar Frankrijk. Hij heeft in de periode dat hij woonachtig was in Nederland een pensioenaanspraak opgebouwd bij [Bank]. De waarde van de aanspraak beliep per 1 oktober 2002 € 366.681.  
    
    2.2. Met dagtekening 21 september 2005 is aan belanghebbende een conserverende aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 2001 opgelegd, uitgaande van een te conserveren inkomen van € 366.681 aan pensioenaanspraken. 
    
    2.3. De inspecteur heeft in het verweerschrift aangegeven dat de beschikking heffingsrente op grond van het bepaalde in het Belastingplan 2006 met terugwerkende kracht van rechtswege is vervallen. 
    
    
    3. Het geschil
    
    3.1. In geschil is het antwoord op de vraag of de onderhavige aanslag en beschikkingen terecht aan belanghebbende zijn opgelegd. Belanghebbende beantwoordt deze vraag ontkennend. De inspecteur is de tegenovergestelde opvatting toegedaan.
    
    3.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt.
    
    3.3. Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vernietiging van de aanslag.
    
    3.4. De inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
    
    
    4.  Het wettelijk en verdragsrechtelijk kader
    
    
      4.1. Artikel 3.83 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (verder: de Wet) luidt, voor zover te dezen van belang, als volgt:
      1. Tot loon wordt gerekend de waarde in het economische verkeer van opgebouwde aanspraken uit een pensioenregeling, indien de belastingplichtige die werknemer of gewezen werknemer is in de zin van de wettelijke bepalingen van de loonbelasting en aan wie het pensioen is toegezegd, ophoudt binnenlands belastingplichtige te zijn anders dan door overlijden, of indien na zijn overlijden de gerechtigde tot de uitkeringen ophoudt binnenlands belastingplichtige te zijn. Onder ophouden binnenlands belastingplichtig te zijn wordt mede verstaan de situatie waarin de belastingplichtige voor de toepassing van de Belastingregeling voor het Koninkrijk of een verdrag ter voorkoming van dubbele belasting wordt geacht geen inwoner van Nederland meer te zijn.(…)
    
    
    4.2. Artikel 2.8, tweede lid, van de Wet bepaalt, kort gezegd, dat positieve inkomens-bestanddelen die in aanmerking zijn genomen op grond van artikel 3.83, eerste lid, van de Wet als te conserveren inkomen wordt aangemerkt. Artikel 3.146 van de Wet bepaalt dat de in artikel 3.83, eerste lid, van de Wet bedoelde aanspraken uit pensioenregeling worden geacht te zijn genoten op het tijdstip dat onmiddellijk voorafgaat aan dat waarop de belastingplichtige ophoudt binnenlands belastingplichtig te zijn. 
    
    4.3. Artikel 9, eerste lid, van de Invorderingswet 1990 (verder: Inv) bepaalt dat belasting-aanslagen invorderbaar zijn twee maanden na de dagtekening van het aanslagbiljet. In artikel 2, eerste lid, onderdeel m, Inv is bepaald dat onder belastingaanslag mede wordt verstaan de conserverende aanslag. Artikel 25, vijfde lid, Inv bepaalt dat bij ministeriële regeling regels worden gesteld met betrekking tot het verlenen van uitstel van betaling voor de duur van tien jaar voor belastingaanslagen betreffende de inkomstenbelasting die is verschuldigd door de toepassing van artikel 3.83, eerste lid, van de Wet. Bij Wet van 16 december 2004 (Stb 2004/654) is met terugwerkende kracht tot 11 maart 2004 bepaald dat daarvoor niet meer in alle gevallen zekerheid hoeft te worden gesteld. In artikel 1e, eerste en tweede lid, Uitvoeringsregeling Inv (gewijzigd bij Besluit van 16 december 2004, WDB 2004/756M, Staatscourant 24-12-2004 nr. 249 met terugwerkende kracht tot 11 maart 2004) is bepaald dat in geval van emigratie van de belastingschuldige naar een andere lidstaat van de Europese Unie, voor conserverende aanslagen uitstel wordt verleend zonder schriftelijk verzoek van de belanghebbende en zonder dat zekerheidstelling(???) wordt geëist. Artikel 1e, vijfde lid, Uitvoeringsregeling Invorderingswet 1990 bepaalt dat het uitstel wordt beëindigd indien zich een omstandigheid voordoet als bedoeld in artikel 25, vijfde lid, derde volzin, Inv. Artikel 25, vijfde lid, derde volzin, Inv verwijst naar artikel 19b, eerste lid of tweede lid, eerste volzin van de Wet op de loonbelasting 1964 en artikel 3.135, tweede lid, onderdelen a tot en met g, i en k, en artikel 3.135, eerste lid, van de Wet in welke artikelen – kort gezegd – is vastgelegd dat de waarde van een pensioenaanspraak in de heffing wordt betrokken bij afkoop, vervreemding of anderszins niet reguliere afwikkeling van pensioen.
    
    
      4.4. Artikel 18 van de Overeenkomst tussen de regering van het Koninkrijk der Nederlanden en de regering van de Franse Republiek tot het vermijden van dubbele belasting en het voorkomen van het ontgaan van belasting met betrekking tot belastingen naar het inkomen en naar het vermogen, gesloten te Parijs op 16 maart 1973 (verder: het Verdrag) luidt:
      “Pensioenen
      Onder voorbehoud van de bepalingen van artikel 19, eerste lid, zijn pensioenen en andere soortgelijke beloningen betaald aan een inwoner van een van de Staten ter zake van een vroegere dienstbetrekking, slechts in die Staat belastbaar.”
      Artikel 19, eerste lid, waarnaar vorengenoemd artikel 18 verwijst, betreft overheids-pensioenen. 
    
    
    
      4.5. Artikel 22 van het Verdrag luidt:
      “Overige inkomsten
      Bestanddelen van het inkomen van een inwoner van een van de Staten, waarop de voorgaande artikelen van deze Overeenkomst geen toepassing vinden, zijn slechts in die Staat belastbaar.”
    
    
    
      4.6. Artikel 26, 27 en 31 van het Verdrag van Wenen inzake het verdragenrecht, gesloten te Wenen op 23 mei 1969, luiden, voor zover te dezen van belang, als volgt:
      “Artikel 26. Pacta sunt servanda
      Elk in werking getreden verdrag verbindt de partijen en moet door hen te goeder trouw worden uitgelegd.
      Artikel 27. Nationaal recht en naleving van verdragen
      Een partij mag zich niet beroepen op de bepalingen van zijn nationale recht om het niet ten uitvoer leggen van een verdrag te rechtvaardigen.
      Artikel 31. Algemene regel van uitlegging
      1. Een verdrag moet te goeder trouw worden uitgelegd overeenkomstig de gewone betekenis van de termen van het verdrag in hun context en in het licht van voorwerp en doel van het verdrag.”
    
    
    4.7. In de Wet van 15 december 2005, houdende wijziging van enkele belastingwetten (Belastingplan 2006), Stb 2005 nr. 683, is het volgende bepaald:
    
    
      Artikel XVI, 
      De Algemene wet inzake rijksbelastingen wordt als volgt gewijzigd:
      B  
      Aan artikel 30f, eerste lid, wordt een volzin toegevoegd, luidende: De eerste volzin is niet van toepassing met betrekking tot inkomstenbelasting ter zake van te conserveren inkomen als bedoeld in artikel 2.8, tweede lid, van de Wet inkomstenbelasting 2001, uitgezonderd te conserveren inkomen dat is ontstaan door toepassing van artikel 3.58, eerste lid, of artikel 3.64, eerste lid, van de Wet inkomstenbelasting 2001. 
      Artikel XXXI , onderdeel A: 
      1. De wijzigingen ingevolge artikel XVI, onderdelen B en D, vinden toepassing met betrekking tot tijdvakken die aanvangen op of na 1 januari 2001, voorzover op 1 januari 2006 met betrekking tot de inkomstenbelasting ter zake van te conserveren inkomen als bedoeld in artikel 30f, Staatsblad 2005 683 49 eerste lid, tweede volzin, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen, nog geen handeling of omstandigheid heeft plaatsgevonden op grond
      waarvan het op de voet van artikel 25, vijfde, zesde of achtste lid, van de Invorderingswet 1990 verleende of te verlenen uitstel van betaling van die belasting, kan worden beëindigd.
      3. Beschikkingen als bedoeld in artikel 30j, eerste lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen die betrekking hebben op inkomstenbelasting die is verschuldigd over te conserveren inkomen als bedoeld in artikel 30f, eerste lid, tweede volzin, van die wet of op inkomstenbelasting, bedoeld in het tweede lid, ter zake waarvan op 1 januari 2006 nog geen handeling of omstandigheid heeft plaatsgevonden op basis waarvan het uitstel kan worden beëindigd, vervallen van rechtswege.
    
    
    
    5. Beoordeling van het geschil
    
    5.1. De conserverende aanslag is opgelegd in verband met belanghebbendes emigratie naar Frankrijk. 
    
    5.2. Vaststaat dat een pensioen als het onderhavige dat afkomstig is uit Nederland en wordt betaald aan een inwoner van Frankrijk, zowel indien het wordt uitgekeerd in de vorm van een periodieke uitkering als in andere vorm, zoals bijvoorbeeld een vervreemding, afkoop of anderszins, krachtens artikel 18, dan wel artikel 22 van het Verdrag slechts belastbaar is in Frankrijk. 
    
    5.3. De rechtbank is van oordeel dat de conserverende aanslag en de voorwaarden waaronder daarvoor uitstel van betaling wordt verleend als één onverbrekelijk geheel moeten worden beschouwd. Nu op grond van de voorwaarden waaronder uitstel wordt verleend invordering plaatsvindt indien het pensioen wordt vervreemd, afgekocht of anderszins niet regulier wordt afgewikkeld en een dergelijke situatie zich ten tijde van de emigratie van belanghebbende nog niet heeft voorgedaan, kan de conserverende aanslag feitelijk slechts leiden tot belasting-heffing ter zake van het uitkeren van het pensioen aan de belanghebbende na diens emigratie naar Frankrijk. Niet is gesteld of gebleken dat met Frankrijk over de invoering van de belastingheffing over (aanspraken op) pensioen van inwoners van dat land is overlegd. Derhalve leidt de wettelijke regeling ertoe dat Nederland eenzijdig het heffingsrecht over pensioenuitkeringen van inwoners van Frankrijk - gedeeltelijk - naar zich toetrekt. 
    
    5.4. Onder deze omstandigheden handelt Nederland door het opleggen van de onderhavige aanslag naar het oordeel van de rechtbank in strijd met de bepalingen van het Verdrag en met de goede trouw die Nederland, mede krachtens de aangehaalde bepalingen uit het Verdrag van Wenen, jegens de verdragspartner is verschuldigd.
    
    5.5. Aan het vorenoverwogene doet niet af dat in de Wet de belastingheffing over de pensioenuitkeringen door de wetsficties van artikel 3.83 en 3.146 is vormgegeven als het genieten van inkomen op het tijdstip onmiddellijk voorafgaand aan de emigratie. Voor het oordeel of de heffing in strijd is met het Verdrag dient naar het oordeel van de rechtbank uitgegaan te worden van de feitelijke situatie.
    
    5.6. Het vorenoverwogene leidt tot de conclusie dat de conserverende aanslag moet worden vernietigd. Datzelfde geldt dan voor de beschikking revisierente. Nu de beschikking heffingsrente reeds van rechtswege is vervallen, hoeft de rechtbank daarover geen uitspraak te doen. 
    
    
    6. Proceskosten
    
    Niet is gesteld of gebleken dat belanghebbende kosten heeft gemaakt als bedoeld in het Besluit proceskosten bestuursrecht die op grond van artikel 8:75 van de Awb voor vergoeding in aanmerking komen. De rechtbank acht derhalve geen termen aanwezig voor het uitspreken van een proceskostenveroordeling als bedoeld in artikel 8:75 van de Awb.
    
    
    7. Beslissing
    
    
      De rechtbank:
      - verklaart het beroep gegrond;
      - vernietigt de uitspraken op bezwaar;
      - vernietigt de aanslag en de beschikking revisierente;
      - gelast dat de Staat der Nederlanden het door belanghebbende betaalde griffierecht van 
      € 38 vergoedt.
    
    
    
    Deze uitspraak is gedaan door mr. A.F.M.Q. Beukers-van Dooren, voorzitter en mr A.A. den Hartog en mr. W. Brouwer, leden en op 15 maart 2007 in het openbaar uitgesproken, in tegenwoordigheid van drs. J.M.C. Hendriks, griffier.
    
    Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op: 
    
    Rechtsmiddel
    
    Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583, 5201 CZ ’s-Hertogenbosch.
    
    
      Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
      1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
       	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. een dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
      d. de gronden van het hoger beroep.