ECLI:NL:OGEAC:2018:54, Gerecht in eerste aanleg van Curaçao, 19-04-2018, BBZ nr. CUR201500175
Gerecht in eerste aanleg van Curaçao — Uitspraak 
Datum: 2018-04-19 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Belanghebbende is niet in verzuim indien hij zo spoedig als redelijkerwijs mogelijk is na het bekend worden met de aanslag in bezwaar komt. Hierbij kan een termijn van drie weken aangemerkt worden als zo spoedig als redelijkerwijs mogelijk. De bewijslast wordt niet omgekeerd nu belanghebbende maar voor een klein deel niet aan de bewaarplicht heeft voldaan. De Inspecteur heeft niet aannemelijk gemaakt dat de winst tot een te laag bedrag is aangegeven.

Uitspraak van 19 april 2018
    BBZ nr. CUR201500175
    
    
      
        GERECHT IN EERSTE AANLEG VAN CURAÇAO
      
    
    
    
      UITSPRAAK
    
    
    
      Op het beroep in de zin van de 
      Landsverordening op het beroep in belastingzaken van:
    
    
    
    
      
        [ X ] N.V., gevestigd in Curaçao,
      belanghebbende,
    
    
    
      gericht tegen: 
    
    
    
      
        DE INSPECTEUR DER BELASTINGEN, zetelend in Curaçao,
      de Inspecteur.
    
    
    
  
  
    
      1PROCESVERLOOP
    
      1.1
      
        Aan belanghebbende is met dagtekening 27 april 2012 een naheffingsaanslag 
        winstbelasting voor het jaar 2007 (aanslagnummer 5107130032412) opgelegd van Naf. 2.266.481. Gelijktijdig met de aanslag is aan belanghebbende een vergrijpboete opgelegd van Naf. 566.620.  
      
      
    
    
      1.2
      Belanghebbende heeft op 25 september 2012 bezwaar gemaakt tegen de aanslag en de boete. De Inspecteur heeft met dagtekening 28 juli 2015 uitspraken op bezwaar gedaan en het bezwaar niet-ontvankelijk verklaard.  
      
    
    
      1.3
      Belanghebbende heeft op 20 augustus 2015 een beroepschrift ingediend tegen de uitspraken op bezwaar.
      
    
    
      1.4
      De Inspecteur heeft op 19 februari 2017 een verweerschrift ingediend. 
      
    
    
      1.5
      Partijen zijn overeenkomstig artikel 10 Landsverordening op het beroep in belastingzaken (hierna: LBB) opgeroepen tot het verstrekken van inlichtingen op 31 augustus 2016 en op 23 februari 2017. Namens belanghebbende is op 31 augustus  2016 met berichtgeving niemand verschenen. 
      
      
      
        Op de comparitie-zitting van 23 februari 2017 waren namens belanghebbende aanwezig [ A] (commissaris van belanghebbende) en de gemachtigde [ B ]. Op beide comparitie-zittingen was namens de Inspecteur [ C ] aanwezig. Belanghebbende heeft op 17 en 23 maart 2017 een nadere toelichting en nadere stukken overgelegd. De Inspecteur heeft daarop bij brief van 15 juni 2017 gereageerd. Belanghebbende (op 7 november 2017) en de Inspecteur (op 9 november 2017) hebben toestemming gegeven om zonder nadere mondelingen behandeling uitspraak te doen. 
      
      
    
  
  
    
      2FEITEN
    
      2.1
      Het volgende is op grond van de schriftelijke stukken en hetgeen ter zitting is gezegd, komen vast te staan. Het is tussen partijen niet in geschil of door één van de partijen gesteld en door de andere partij niet of onvoldoende weersproken.
    
    
      2.2
      Belanghebbende verwerkt en exporteert suiker. Zij heeft een verkoopkantoor in Nederland. De suiker wordt vanuit Curaçao verscheept naar het verkoopkantoor en vandaar uit verkocht en gedistribueerd naar onder meer grote supermarkten in Nederland, België en andere Europese landen. 
    
    
      2.3
      Daarnaast bewerkt belanghebbende suiker voor [ P ]. Zij heeft daartoe een “Sugar Treatment and Blending Agreement” (hierna: het Contract) gesloten met [ P ] Campina dat geldt voor de periode van 15 september 2006 tot 15 september 2011.  Belanghebbende ontvangt voor de werkzaamheden een in het Contract vastgelegde service fee, waarvan de hoogte afhankelijk is van de prijs van de suiker en van de hoeveelheid bewerkte suiker.
      
    
    
      2.4
      
        Bij de uitvoer uit Curaçao wordt de exportwaarde van de suiker (hierna: de
        douanewaarde) aangegeven bij de Douane. Die waarde wordt onder meer gebruikt voor de aangiften omzetbelasting. De export van goederen valt onder de vrijstelling van omzetbelasting.   
      
      
    
    
      2.5
      Bij belanghebbende is een boekenonderzoek over de jaren 2006 tot en met 2009 uitgevoerd door het Belastingaccountantsbureau (de BAB). Hierbij is onder andere geconstateerd dat de douanewaarde van de geëxporteerde suiker elk jaar  hoger is dan de door belanghebbende geboekte jaaromzet. Daarnaast zijn aansluitingsverschillen geconstateerd tussen de omzet volgens de jaarrekening en die volgens het grootboek. Tevens zijn kostencorrecties en correcties op rekeningcourantvorderingen en de daarop betrekking hebbende rente voorgesteld. Het gaat in 2007 om de volgende bedragen:
      
      
      
      
      
      
      
        Verschil douanewaarde en geboekte omzet:				2.365.760
        Aansluitingsverschil omzet jaarrekening en omzet grootboek	2.168.689 
        Correctie rente rekening courant					22.961
        Niet aftrekbare reis- en verblijfkosten					17.751
        Representatiekosten							2.723
        Overige personeelskosten						2.426	
      
      
      
        Totaal									4.580.310
      
      
      
    
    
      2.6
      De reis- en verblijfkosten bedragen volgens het controlerapport Naf. 98.756. De controleambtenaar heeft voorgesteld om van dit bedrag 20% ofwel Naf. 19.751 niet in aftrek toe te laten op grond van artikel 6, lid 2 letter k van de Landsverordening op de winstbelasting 1940 (LvWB). Omdat belanghebbende in haar aangifte een bedrag van Naf. 2.000 niet in aftrek had gebracht, bedraagt de voorgestelde correctie Naf. 17.751. De representatiekosten en de overige personeelskosten bedragen volgens het controlerapport Naf. 13.615 respectievelijk Naf. 12.133, waarvan volgens de controleambtenaar 20% ofwel Naf. 2.723 (representatiekosten) en Naf. 2.426 (overige personeelskosten) niet aftrekbaar is. 
      
      
    
    
      2.7
      De aangegeven winst bedroeg Naf. 2.326.353. De Inspecteur heeft overeenkomstig de voorstellen in het controlerapport een naheffingsaanslag opgelegd van Naf. 2.266.481. De belastbare winst is daarbij vastgesteld op Naf. 2.326.353 +/+ Naf. 4.580.310 = Naf. 6.906.663. Tevens is een vergrijpboete opgelegd van Naf. 566.620 (25% van de nageheven belasting).
      
      
    
  
  
    
      3GESCHIL EN STANDPUNTEN VAN PARTIJEN
    
      3.1
      Tussen partijen is in geschil of het verschil tussen de douanewaarde en de omzet volgens de jaarrekening tot de winst gerekend moet worden en of de bedrijfskosten en de rente rekening-courant terecht zijn gecorrigeerd door de Inspecteur. De Inspecteur beantwoordt de vragen bevestigend, belanghebbende ontkennend. 
      
    
    
      3.2
      Belanghebbende heeft gesteld dat er verklaarbare verschillen zijn tussen de douanewaarde en de omzet en dat de omstandigheid dat de omzet lager is dan de douanewaarde niet inhoudt dat de aangegeven omzet en winst niet juist zijn. De Inspecteur is van mening dat belanghebbende het voorgaande niet voldoende heeft onderbouwd, zodat volgens hem de correctie terecht is. 
      
      
      
      
      
        De Inspecteur is verder van mening dat belanghebbende met betrekking tot de opgevoerde reis-, verblijf- en representatiekosten ten onrechte heeft verzuimd om overeenkomstig artikel 6, lid 2, letter k  van de LvWB 20% van die kosten niet in aanmerking te nemen als op de winst in mindering te brengen kosten. Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat geen sprake is van kosten, die genoemd zijn in artikel 6, lid, letter k LvWB, waarvoor een aftrekbeperking geldt. Tenslotte stelt de Inspecteur dat met betrekking tot de rekening courantvorderingen op de aandeelhouders een zakelijke rente van 6% in aanmerking genomen dient te worden. Belanghebbende is van mening dat de rekening courantvorderingen met name veroorzaakt worden door de winstcorrecties die door de Inspecteur als winstuitkeringen in rekening courant in aanmerking worden genomen. Bovendien heeft de Inspecteur vertrouwen gewekt dat geen rentecorrectie zou plaatsvinden nu bij een eerdere controle (in 2004-2007) geen correcties ter zake zijn aangebracht. Ter zake van de opgelegde boetes heeft de Inspecteur het standpunt ingenomen dat sprake is van grove schuld en dat een boete van 25% gerechtvaardigd is; belanghebbende is van  mening dat zij een pleitbaar standpunt heeft ingenomen, zodat de boete dient te worden vernietigd.   
      
      
    
    
      3.3
      Tussen partijen is niet in geschil dat het aansluitingsverschil tussen omzet jaarrekening en omzet grootboek berust op een onjuistheid in de formule bij het opstellen van de jaarrekening. Hierdoor is een te lage omzet aangegeven maar tevens een (tot hetzelfde bedrag) te lage kostprijs van de omzet, waardoor de winst niet wijzigt. Evenmin is in geschil dat, vanwege de aanwezigheid van een tax holiday, een winstbelastingtarief van 2% van toepassing is.     
      
    
  
  
    
      4BEOORDELING VAN HET GESCHIL
    Vooraf: ontvankelijkheid bezwaar 
    
      4.1.1
      In artikel 29, lid 1 van de Algemene landsverordening Landsbelastingen (ALL) is geregeld dat degene die bezwaar heeft tegen een hem opgelegde belastingaanslag binnen twee maanden na de dagtekening van het aanslagbiljet een gemotiveerd bezwaarschrift kan indienen bij de Inspecteur. 
      
    
    
      4.1.2
      
        De naheffingsaanslag winstbelasting 2007 en de daarbij behorende boetebeschikking hebben als dagtekening 27 april 2012. Belanghebbende heeft de tijdige verzending van de aanslag niet betwist. Zij heeft daartegen op 25 september 2012, dus te laat, bezwaar ingediend. Niet-ontvankelijkverklaring blijft dan achterwege indien redelijkerwijs niet kan worden geoordeeld dat belanghebbende in verzuim is geweest.
        Belanghebbende heeft in dit verband onbetwist aangevoerd dat zij pas bij het ontvangen van een dwangschrift van de Ontvanger bekend is geworden met de aanslag en de boetebeschikking. Als bewijs heeft zij een kopie van het dwangschrift, waarin de aanslag genoemd staat, bijgevoegd. 
      
      
      
      
      
        Dit dwangschrift is aan belanghebbende betekend op 10 september 2012. In dat geval blijft niet-ontvankelijkverklaring achterwege indien zij zo spoedig  als redelijkerwijze mogelijk na het bekend worden met de aanslag bezwaar heeft ingediend. Volgens vaste en jarenlange jurisprudentie van de Raad van Beroep voor Belastingzaken kan in dit verband  in beginsel een termijn van één maand als “zo spoedig mogelijk” worden aangemerkt (zie onder meer Raad van Beroep voor Belastingzaken, 23 juli 2012, ECLI:NL:ORBBNAA:2012:BX4934). Ook het Gerecht heeft tot nu toe deze termijn van een maand gehanteerd. In het licht van de voortschrijdende fiscale ontwikkelingen op de eilanden, waaronder de omstandigheid dat de Hoge Raad voortaan de hoogste rechter is in belastinggeschillen op de Caribische eilanden, ziet het Gerecht aanleiding om die termijn te wijzigen. Hij zal voortaan de formulering van de Hoge Raad als richtsnoer nemen. Die formulering luidt als volgt: “wat bij overschrijding van de bezwaar- en beroepstermijn kan gelden als alsnog zo spoedig mogelijk indienen van het desbetreffende geschrift, hangt af van de omstandigheden van het geval, maar aan de betrokken belastingplichtige dient in ieder geval een termijn van tenminste veertien dagen te worden gegund” (Hoge Raad, 22 maart 2002, ECLI:NL:HR:2002:AE0462). De Hoge Raad heeft zich hierbij gebaseerd op de parlementaire geschiedenis van het in Nederland geldende artikel 6.11 van de Algemene Wet Bestuursrecht. Hieruit kan worden afgeleid dat een belastingplichtige in ieder geval een termijn van twee tot drie weken moet worden gegund (Kamerstukken II, vergaderjaar 1990-1991, 21 221, nr. 6, blz. 7). Het Gerecht zal, behoudens bijzondere omstandigheden, een termijn van drie weken aanmerken als “zo spoedig als redelijkerwijs mogelijk”. Belanghebbende heeft op 25 september 2012 bezwaar gemaakt tegen de aanslag en de boetebeschikking, dat is 15 dagen na het bekend worden met die geschriften. Gelet op het voorgaande is dat “zo spoedig als redelijkerwijs mogelijk”, zodat het bezwaar ontvankelijk is. 
      
      
      
        
          Inhoudelijk
        
      
    
    
      4.2
      De Inspecteur heeft zich op het standpunt gesteld dat de bewijslast moet worden omgekeerd omdat belanghebbende, gelet op de bevindingen in het controlerapport, niet aan haar bewaarplicht heeft voldaan. In het controlerapport heeft de controlerend ambtenaar in dit verband uitsluitend opgemerkt dat de facturen met betrekking tot giften en sponsoring ontbreken. Het Gerecht stelt vast dat de bedragen die belanghebbende in de diverse jaren van het controletijdvak aan giften en sponsoring heeft uitgegeven laag zijn (2008: Naf. 20.299; 2009: Naf. 10.081) in verhouding tot omzet (in 2008 meer dan Naf. 10 miljoen) en kosten, terwijl in het in het geding zijnde jaar dergelijke uitgaven helemaal niet gedaan zijn.  Naar het oordeel van het Gerecht kan deze enkele geringe tekortkoming niet leiden tot omkering van de bewijslast.
      
      
      
      
    
    
      4.3
      In het controlerapport wordt geconstateerd (zie punt 4.3.1 van het rapport) dat er geen sprake is van ernstige materiële gebreken en/of formele gebreken zodat de gevoerde administratie gebruikt kan worden als basis voor (het controleren van) de fiscale winstberekening. Dit betekent dat, voor zover de Inspecteur van de aldus door belanghebbende berekende winst wil afwijken, hij de feiten aannemelijk moet maken die een hogere winst rechtvaardigen. De Inspecteur heeft in dit verband aangevoerd dat de omzet volgens de jaarrekening aanzienlijk lager is dan de (nagenoeg geheel vrijgestelde) omzet volgens de aangiften omzetbelasting. Volgens de Inspecteur is er in het onderhavige jaar een niet dan wel onvoldoende verklaard verschil van Naf. 2.168.689 tussen beide bedragen. Bovendien, zo stelt de Inspecteur, is de omzet volgens de jaarrekening elk jaar lager dan die volgens de aangiften omzetbelasting hetgeen volgens hem niet mogelijk is.
      
    
    
      4.4
      Het Gerecht stelt voorop dat de douanewaarde en de geboekte omzet niet een op een vergelijkbaar zijn. De douanewaarde is de waarde van de uit Curaçao geëxporteerde suiker. Winst en dus omzet worden genoten bij verkoop van de suiker, en daarvan is pas sprake nadat de suiker het verkoopkantoor in Nederland heeft bereikt en is verkocht. Tussen het moment dat de suiker geëxporteerd wordt en het moment dat de suiker verkocht wordt kan een behoorlijke tijd zitten. Het gevolg is dat de hoeveelheid geëxporteerde suiker kan en veelal zal afwijken van de hoeveelheid in een jaar verkochte suiker en dat in die tijd ook de prijs van suiker gewijzigd kan zijn. De enkele omstandigheid dat de omzet afwijkt van de douanewaarde hoeft aldus niet te betekenen dat de omzet tot het onjuiste bedrag is aangegeven.   
      
    
    
      4.5
      Belanghebbende heeft verder betoogd dat de structureel hogere douanewaarde een gevolg is van de omstandigheid dat in de douanewaarde de waarde van de bewerkte suiker die bestemd is voor [ P ] begrepen zit, terwijl die waarde niet in de omzet is meegenomen. Die suiker is volgens belanghebbende eigendom van [ P ] en belanghebbende heeft slechts gezorgd voor bewerking ervan. Het Gerecht oordeelt hierover als volgt. Uit het door belanghebbende overgelegde Contract blijkt dat zij voor [ P ] suiker bewerkt en voor die bewerking een vergoeding van [ P ] ontvangt (artikel 2.1). De suiker blijft daarbij eigendom van [ P ] (artikel 6.2). Dat laatste blijkt ook uit de door belanghebbende overgelegde proef- en saldibalans 2007 waarin staat dat belanghebbende van [ P ] een bedrag van Naf. 869.025,32 ontvangen heeft voor verrichte werkzaamheden (“ [TP]”) en waarin daarnaast geen bedragen vermeld zijn van aan [ P ] verkochte suiker. De suiker van [ P ] is aldus niet begrepen in de omzet. Uit het Contract blijkt tevens dat belanghebbende verantwoordelijk is voor het verschepen van de bewerkte suiker (artikelen 6 en 7 van het Contract). Bij die verscheping verlaat de suiker het land en worden documenten opgemaakt voor de uitvoer (artikel 3.2 Contract). Op dat moment wordt de douanewaarde van de geëxporteerde goederen  vastgesteld en daarin is volgens belanghebbende de door haar voor [ P ]bewerkte suiker begrepen. 
      
      
      
        Het Gerecht acht dat, gelet op de bewoordingen van het Contract, aannemelijk. Belanghebbende heeft berekeningen overgelegd waaruit blijkt dat, rekening houdend met het voorgaande, de douanewaarde lager is dan de omzet. Op grond daarvan is het Gerecht van oordeel dat de Inspecteur niet aannemelijk heeft gemaakt dat de omzet en daarmee de winst tot een te laag bedrag is aangegeven. 
      
      
    
    
      4.6
      De Inspecteur heeft met toepassing van artikel 6, lid 2 letter k LvWB de reis- en verblijfkosten tot een bedrag van Naf. 19.751 (20%) niet in aftrek toegelaten. In zijn verweerschrift heeft de Inspecteur daar aan toegevoegd dat de opgevoerde kosten volgens hem niet zakelijk zijn.  Ingevolge artikel 6, lid 2, letter k LvWB zijn reis- en verblijfkosten die verband houden met recepties, feestelijke bijeenkomsten, vermaak, excursies, studiereizen etc., cursussen, congressen, seminars, symposia en dergelijke voor 20% niet aftrekbaar.  Naar het oordeel van het Gerecht heeft belanghebbende aannemelijk gemaakt dat de opgevoerde reis- en verblijfkosten niet tot de hiervoor vermelde categorieën behoren maar betrekking hebben op reizen naar het verkoopkantoor in Nederland en naar afnemers in diverse landen. Doordat de directeur die de reizen maakt slechts voor ca 1% aandeelhouder is in belanghebbende, is er geen reden om te veronderstellen dat die reizen niet zakelijk zijn. De controlerend ambtenaar heeft die kosten ook niet als onzakelijk bestempeld. Dit betekent dat de correctie op de reis- en verblijfkosten dient te vervallen.   
      
    
    
      4.7
      Nu belanghebbende ten onrechte geen rekening gehouden heeft met de aftrekbeperking van 20% voor representatiekosten en personeelskosten (artikel 6, lid 2, letter k LvWB) blijven die correcties in stand. Naar het oordeel van het Gerecht is het niet in aanmerking nemen van de aftrekbeperking aan grove schuld van belanghebbende te wijten. Het Gerecht acht een boete van 25% van de over die correcties verschuldigde belasting passend en geboden. De verschuldigde winstbelasting over de correcties bedraagt 2% maal (Naf. 2.723 +/+ Naf. 2.426) = Naf. 103. De boete bedraagt dan 25% maal Naf. 103 = (afgerond) Naf. 25.  
      
    
    
      4.8
      In het controlerapport zijn correcties voorgesteld in verband met de rekening courantvorderingen op de aandeelhouders. Met betrekking tot die vorderingen heeft belanghebbende volgens de Inspecteur ten onrechte geen rente in rekening gebracht. Een zakelijk berekende rente van 6% dient volgens de Inspecteur als uitdeling bij de winst van belanghebbende geteld worden. In het controlerapport zijn de rekening courantvorderingen per ultimo 2009 genoemd, waarbij die vorderingen zijn herberekend als gevolg van de correcties in de winstbelasting. Blijkbaar is de controleambtenaar ervan uitgegaan dat die correcties in rekening courant verrekend zouden worden. Die herberekeningen bevinden zich echter niet in het dossier. Omdat nagenoeg alle correcties zijn vervallen zullen ook de rekening courantvorderingen aanzienlijk lager zijn dan de Inspecteur heeft berekend en mogelijk is zelfs sprake van rekening courantschulden. 
      
      
        Nu het Gerecht geen enkel inzicht heeft in de rekening courantverhoudingen in 2007, moeten reeds om die reden de correcties van de rente vervallen.     
      
      
    
    
      4.9
      Het vorenstaande leidt ertoe dat de winst dient te worden verminderd naar Naf. 2.365.760 (bedrag volgens de aangifte) +/+ Naf. 2.723 +/+ Naf. 2.426 = Naf. 2.370.909, belast naar een tarief van 2%.
      
    
  
  
    
      5PROCESKOSTENVERGOEDING
    
      5.1
      Het Gerecht acht termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen in de door belanghebbende gemaakte proceskosten. In artikel 15, lid 2 van de Landsverordening op het beroep in belastingzaken (LBB) is bepaald dat de  regels over de kosten en de wijze van de berekeningen van de hoogte daarvan, bij of krachtens landsbesluit, houdende algemene maatregelen worden vastgesteld. Dat is nog niet gebeurd. Het Gerecht zal daarom aansluiten bij het Besluit proceskosten bestuursrecht, PB 2001, no. 127 (zie ook Gemeenschappelijk Hof van Justitie van Aruba, Curaçao, Sint Maarten en van Bonaire, Sint Eustatius en Saba, 21 juni 2017, ECLI:NL:OGHACMB:2017:54). In artikel 1 van dit Besluit zijn de kosten vermeld die voor vergoeding in aanmerking komen waaronder de kosten van door een derde beroepsmatig verleende bijstand. 
      
    
    
      5.2
      Het Gerecht stelt de proceskosten, op de voet van artikel 15 LBB in verbinding met het vorengenoemde Besluit en de daarbij behorende bijlage, vast op Naf. 1.050 wegens beroepsmatig verleende rechtsbijstand (1 punt voor het indienen van een beroepschrift en 0,5 punt voor het verschijnen ter comparitiezitting met een waarde per punt van Naf. 700, en een wegingsfactor van 1). 
      
    
  
  
    
      6DE BESLISSING
    Het Gerecht:
    
    
      
        verklaart het beroep gegrond;
      
      
        vernietigt de uitspraken op bezwaar;
      
      
        vermindert de aanslag winstbelasting tot een aanslag naar een winst van Naf. 2.370.909;
      
      
        vermindert de boete tot Naf. 25; en
      
      
        veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van de zijde van belanghebbende vastgesteld op Naf. 1.050.
      
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door, mrs. M.M. de Werd, voorzitter, A.J.H. van Suilen en J. Sap, leden en werd uitgesproken ter openbare terechtzitting van 19 april 2018, in tegenwoordigheid van de griffier, M.M.M. Faro MSc.
    
    
    
      De griffier,									De voorzitter,
    
    
    
    
      Afschriften zijn per post/ per e-mail op ………………………….. aan partijen verzonden.
    
    
    
      Tegen deze uitspraak staat hoger beroep open bij het Hof (art. 17a, eerste lid Landsverordening op het beroep in belastingzaken).
    
    
    
      Het hoger beroep wordt ingesteld binnen twee maanden na de dag van de toezending van de uitspraak van het Gerecht overeenkomstig artikel 14, derde lid. De instelling van het hoger beroep geschiedt door persoonlijke indiening bij dan wel toezending aan de griffier van een aan het Hof gericht beroepschrift (art. 17b, tweede lid Landsverordening op het beroep in belastingzaken).