ECLI:NL:GHARL:2023:9662, Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 14-11-2023, 22/965
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2023-11-14 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: BPM. Vermindering (afschrijving).

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN
    locatie Leeuwarden
    nummer BK-ARN 22/965
    uitspraakdatum: 14 november 2023 
    
    
      
        Uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      
        
          [belanghebbende] B.V. te [vestigingsplaats] (hierna: belanghebbende)
    
    
    
      en het incidentele hoger beroep van
    
    
    
      de inspecteur van de Belastingdienst/ Centrale administratieve processen
      (hierna: de Inspecteur)
    
    
    
      tegen de uitspraak van de rechtbank Noord-Nederland van 4 mei 2022, nummer LEE 21/1619, in het geding tussen belanghebbende en de Inspecteur
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      Aan belanghebbende is op 5 juni 2020 een naheffingsaanslag in de belasting van personenauto’s en motorrijwielen (hierna: BPM) opgelegd van € 2.059.
      
    
    
      1.2.
      De Inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar van 4 mei 2021 het bezwaar ongegrond verklaard.
      
    
    
      1.3.
      Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij de rechtbank Noord-Nederland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar vernietigd, de naheffingsaanslag verminderd tot een bedrag van € 1.449, de Inspecteur opgedragen het griffierecht te vergoeden en de Inspecteur veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende.  
      
    
    
      1.4.
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft incidenteel hoger beroep ingesteld. Belanghebbende en de Inspecteur hebben ieder een verweerschrift ingediend.
      
    
    
      1.5.
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 12 september 2023. Daarbij zijn verschenen en gehoord mr. S.M. Bothof, als de gemachtigde van belanghebbende, alsmede [naam1] namens de Inspecteur, bijgestaan door [naam2] . Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat aan deze uitspraak is gehecht.
      
      
    
  
  
    
      2Vaststaande feiten
    
    
      2.1.
      Op 10 januari 2020 heeft belanghebbende een melding BPM gedaan ter zake van de registratie van een Mercedes-Benz GLE 350 d 4MATIC met kenteken [kenteken] (hierna: de auto) naar een bedrag van € 13.536, waarvan een bedrag aan BPM van € 13.534 is voldaan. De datum van eerste toelating van de auto – in Denemarken – is 29 augustus 2018. De auto heeft blijkens de voertuiggegevens een CO2-uitstoot van 192 gram per kilometer. De auto is op 6 januari 2020 bij de RDW gekeurd.
      
    
    
      2.2.
      De verschuldigde BPM heeft belanghebbende aan de hand van een taxatierapport van Waardetaxaties.nl, met dagtekening 9 januari 2020, berekend op € 13.536. De tellerstand volgens het rapport bedraagt ten tijde van de expertise 39.026 kilometer. In het taxatierapport is een handelsinkoopwaarde vermeld van € 44.244, gebaseerd op een waarde in onbeschadigde staat van € 50.618 (XRAY-koerslijst) en een op basis van een schadecalculatie bepaalde schade van € 6.374, en een consumentenprijs (= historische nieuwprijs) van € 122.913.
      
    
    
      2.3.
      De Inspecteur heeft op 15 januari 2020 een ‘onderzoek waardebepaling’ door een taxateur van Domeinen Roerende Zaken (hierna: de DRZ) laten doen. Van dit onderzoek is op 15 januari 2020 een rapport opgemaakt, dat op 21 januari 2020 is verzonden. In het rapport is een historische nieuwprijs van € 120.522 vermeld en een (laagste) handelsinkoopwaarde in onbeschadigde staat van € 51.279, gebaseerd op de koerslijstwaarde X-RAY (Marge), waarop een waardevermindering wegens schade (aan de voorruit en twee velgen) van € 1.303 is toegepast (= plusminus 83% van de bruto schadecalculatie van € 1.571), zodat de handelsinkoopwaarde € 49.976 bedraagt. 
      
    
    
      2.4.
      De tenaamstelling van de auto in het kentekenregister heeft plaatsgevonden op 18 januari 2020.
      
    
    
      2.5.
      De Inspecteur heeft met dagtekening 5 juni 2020 een naheffingsaanslag in de BPM van € 2.059 aan belanghebbende opgelegd. Daarbij is de Inspecteur uitgegaan van een vergelijkbare auto met een CO2-uitstoot van 183 gram per kilometer, een consumentenprijs van € 120.522, een handelsinkoopwaarde in onbeschadigde staat van € 51.279 en een waardevermindering wegens schade van € 1.303. De naheffingsaanslag is als volgt berekend:
      
        
          
          
          
            
              
                Netto catalogusprijs
              
              
                €   72.580
              
            
            
              
                Plus: omzetbelasting
              
              
                €   15.245
              
            
            
              
                = Catalogusprijs
              
              
                €   87.825
              
            
            
              
                
              
              
                
              
            
            
              
                Plus: historische BPM op basis van koerslijst, uitgaande van een CO2-uitstoot van 183 gram/km
              
              
                €   32.697
              
            
            
              
                = Consumentenprijs (= historische nieuwprijs)
              
              
                € 120.522
              
            
            
              
                
              
              
                
              
            
            
              
                Handelsinkoopwaarde (onbeschadigd) (koerslijst X-RAY (Marge))
              
              
                €   51.279
              
            
            
              
                Minus: Schade (plusminus 83% van € 1.571)
              
              
                €     1.303
              
            
            
              
                = Handelsinkoopwaarde (beschadigd)
              
              
                €   49.976
              
            
            
              
                
              
              
                
              
            
            
              
                Afschrijving
              
              
                58,533712%
              
            
            
              
                
              
              
                
              
            
            
              
                Historische BPM, uitgaande van een CO2-uitstoot van 192 gram/km
              
              
                €   37.605
              
            
            
              
                Afschrijving (58,533712%)
              
              
                €   22.012
              
            
            
              
                Verschuldigde BPM
              
              
                €   15.593
              
            
            
              
                
              
              
                
              
            
            
              
                Door belanghebbende is betaald op aangifte
              
              
                €   13.534  
              
            
            
              
                Naheffingsaanslag
              
              
                €     2.059
              
            
          
        
      
      
      
    
    
      2.6.
      De Rechtbank heeft overwogen dat de Inspecteur ten onrechte is uitgegaan van een consumentenprijs van € 120.522. Volgens de Rechtbank moet bij het bepalen van de consumentenprijs worden uitgegaan van de bruto BPM die hoort bij een auto met een CO2-uitstoot van 192 gram per kilometer. De Rechtbank heeft de naheffingsaanslag aldus verminderd tot € 1.449.
      
      
    
  
  
    
      3Geschil
    
    
      3.1.
      In geschil is of de Inspecteur de naheffingsaanslag in de BPM terecht en tot de juiste hoogte heeft vastgesteld. Meer specifiek is in geschil of de naheffingsaanslag vernietigd dient te worden omdat de hertaxatie van DRZ niet aan de eisen van onafhankelijkheid en deskundigheid voldoet. Voorts is in geschil of de Inspecteur een onjuiste consumentenprijs voor de auto heeft gehanteerd en of hij de meer dan normale gebruiksschade tot een te laag bedrag in aanmerking heeft genomen. Ten slotte is in geschil of de Rechtbank bij de veroordeling in de proceskosten voor de beroepsfase de juiste waarde per punt van het Besluit proceskosten bestuursrecht heeft toegepast.  
      
    
    
      3.2.
      Belanghebbende beantwoordt de vragen of de Inspecteur de naheffingsaanslag terecht en tot de juiste hoogte heeft vastgesteld en of de Rechtbank de proceskosten juist heeft vastgesteld, ontkennend en concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en tot vernietiging van de bestreden naheffingsaanslag.  
      
    
    
      3.3.
      De Inspecteur beantwoordt de vraag of de naheffingsaanslag terecht en tot de juiste hoogte is vastgesteld, bevestigend en wat betreft de vraag of de Rechtbank bij de veroordeling in de proceskosten de juiste bedragen heeft vastgesteld, stelt de Inspecteur zich in navolging van het arrest van de Hoge Raad van 27 mei 2022, ECLI:NL:HR:2022:752, op het standpunt dat de Rechtbank de proceskosten voor de beroepsfase op een te laag bedrag heeft vastgesteld, waarbij hij van mening is dat om die reden het hoger beroep gegrond is en dat in de vaststelling van de proceskosten het gewicht als ‘zeer licht’ moet worden gewaardeerd. Het incidentele hoger beroep van de Inspecteur ziet op het – onder 2.6 genoemde – oordeel van de Rechtbank inzake de hoogte van de consumentenprijs.
      
      
    
  
  
    
      4Beoordeling van het geschil
    
    
      
        Deskundigheid/werkwijze DRZ
      
    
    
      4.1.
      Belanghebbende heeft zich op het standpunt gesteld dat de taxateur van DRZ niet onafhankelijk en onpartijdig is, en niet over de vereiste kwalificaties en professionele competenties beschikt en dat, naar het Hof begrijpt, de werkwijze van DRZ onzorgvuldig is. In het verlengde daarvan heeft belanghebbende gesteld dat de Inspecteur heeft gehandeld in strijd met het verbod van vooringenomenheid van artikel 2:4 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: de Awb) en met het bepaalde in artikel 3:2 van de Awb, en misbruik heeft gemaakt van zijn bevoegdheden.
      
    
    
      4.2.
      Het Hof stelt – evenals de Rechtbank – voorop dat het de Inspecteur vrij staat om een deskundige van zijn keuze in te schakelen omdat artikel 8, lid 4, van de Uitvoeringsregeling van belastingen van personenauto’s en motorrijwielen 1992, betrekking heeft op de door de belastingplichtige in te schakelen taxateur. Het Hof ziet voorts geen reden om te twijfelen aan de deskundigheid van de taxateur van DRZ en evenmin aanleiding om vanwege de gestelde werkwijze van DRZ geen dan wel minder waarde aan het rapport van DRZ te hechten. Het Hof verwerpt de stelling van belanghebbende dat de taxateur van DRZ niet onafhankelijk is. Niet gebleken is dat de Belastingdienst DRZ beïnvloedt of instrueert over de wijze van taxeren. Voorts is het Hof niet gebleken dat de Inspecteur door van het rapport van DRZ gebruik te maken, vooringenomen is geweest of heeft gehandeld in strijd met artikel 3:2 van de Awb. Het hoger beroep is in zoverre ongegrond.
      
      
        
          Consumentenprijs
        
      
    
    
      4.3.
      In artikel 10, lid 8, Wet op de belasting van personenauto’s en motorrijwielen 1992 (hierna: Wet BPM) is ter zake van een gebruikte personenauto met meer dan normale gebruiksschade bepaald dat de afschrijving wordt gesteld op de som van de catalogusprijs, bedoeld in artikel 9, lid 5, Wet BPM, plus de BPM op het tijdstip waarop de auto voor het eerst in gebruik is genomen (consumentenprijs), verminderd met de hiervóór bepaalde taxatiewaarde (handelsinkoopwaarde).
      
    
    
      4.4.
      Ingevolge artikel 9, lid 5, Wet BPM wordt onder catalogusprijs verstaan de in Nederland door de fabrikant of importeur publiekelijk kenbaar gemaakte prijs welke naar zijn inzicht bij verkoop aan de uiteindelijke afnemer valt te berekenen. Is een zodanige prijs niet bekend, dan wordt hij door vergelijking bepaald.
      
    
    
      4.5.
      Onder de netto-catalogusprijs wordt verstaan de catalogusprijs verminderd met de daarin begrepen omzetbelasting (artikel 9, lid 4, Wet BPM).
      
    
    
      4.6.
      Tussen partijen is niet in geschil dat de netto-catalogusprijs van de auto € 72.580 bedraagt, dat de omzetbelasting – afgezien van een afrondingsverschil – € 15.245 is en dat de catalogusprijs mitsdien € 87.825 bedraagt. Partijen verschillen echter van mening over het bedrag aan BPM dat ingevolge artikel 10, lid 8, Wet BPM in aanmerking moet worden genomen. Volgens belanghebbende dient gerekend te worden met een historische bruto BPM van € 37.605, terwijl de Inspecteur onder verwijzing naar de koerslijst X-RAY rekent met een bruto BPM van € 32.697.
      
    
    
      4.7.
      Tussen partijen is niet in geschil dat als uitgangspunt voor de waardebepaling een handelsinkoopwaarde in onbeschadigde staat dient te worden genomen van € 51.279. Deze handelsinkoopwaarde is, blijkens het in het rapport van DRZ opgenomen stuk “XRAY Koerslijst + Bijlage B”, bepaald aan de hand van de koerslijst van XRAY van een referentieauto welke een CO2-uitstoot heeft van 183 gram per kilometer. In het taxatierapport van belanghebbende is deze referentieauto ook in aanmerking genomen. Om het juiste afschrijvingspercentage als bedoeld in artikel 10, lid 2, Wet BPM te kunnen vaststellen, moet zowel de catalogusprijs als de handelsinkoopwaarde betrekking hebben op dezelfde referentieauto (HR 20 mei 2022, ECLI:NL:HR:2022:640, r.o. 3.3.4). Naar het oordeel van het Hof brengt dit logischerwijs mee dat de Inspecteur ook de bruto BPM terecht heeft gebaseerd op de referentieauto, welke een CO2-uitstoot heeft van 183 gram per kilometer (vgl. HR 20 mei 2022, ECLI:NL:HR:2022:640, r.o. 3.3.2). Dat de feitelijke CO2-uitstoot van onderhavige auto hoger is en dientengevolge een hoger bedrag aan BPM zou zijn verschuldigd ten tijde van de eerste ingebruikneming, is derhalve niet van betekenis ter vaststelling van het afschrijvingspercentage. De stelling van belanghebbende dat de Inspecteur in de (invulvelden van de) koerslijst voor de auto een CO2-uitstoot van 192 gram per kilometer had moeten invullen, in welk geval in de uitdraai uit XRAY in de opbouw van de consumentenprijs van de auto zou zijn uitgegaan van hogere bruto BPM, kan aan het voorgaande niet afdoen. Overigens merkt het Hof op dat belanghebbende zelf geen – bruikbare – uitdraai uit XRAY van een op deze wijze ingevulde koerslijst heeft overgelegd, zodat niet duidelijk is wat de cijfermatige uitkomst van een en ander is. De in het taxatierapport van ‘Waardetaxaties.nl’ opgenomen uitdraai uit XRAY is niet bruikbaar, zo heeft belanghebbende ter zitting van de Rechtbank verklaard, omdat daarin niet alle opties van de auto zijn meegenomen. Het incidentele hoger beroep van de Inspecteur is gegrond. 
      
      
        
          Handelsinkoopwaarde; omvang schade en waardedrukkend effect
        
      
    
    
      4.8.
      Zoals hiervoor is overwogen, is niet in geschil dat de handelsinkoopwaarde in onbeschadigde staat € 51.279 bedraagt. Tussen partijen is voorts niet in geschil dat bij de onderhavige auto sprake is van meer dan normale gebruiksschade, zodat er plaats is om de afschrijving te bepalen met behulp van een taxatierapport als bedoeld in artikel 10, lid 8, Wet BPM. De omvang van het waardedrukkend effect op de handelsinkoopwaarde van de auto houdt partijen echter verdeeld.
      
    
    
      4.9.
      Een redelijke verdeling van de bewijslast brengt mee dat belanghebbende, die zich beroept op een vermindering, daarvan de bewijslast draagt (vgl. HR 21 september 2018, ECLI:NL:HR:2018:1695, r.o. 2.3.4; HR 23 september 2022, ECLI:NL:HR:2022:1273, r.o. 4.2.6). Dit betekent dat belanghebbende aannemelijk moet maken dat de waardevermindering wegens meer dan normale gebruiksschade meer bedraagt dan de door de Inspecteur in aanmerking genomen € 1.303. Deze bewijslastverdeling brengt mee dat indien er twijfel bestaat over het door belanghebbende gestelde, dit ten nadele werkt van belanghebbende.
      
    
    
      4.10.
      
        De Rechtbank heeft omtrent de omvang van het waardedrukkend effect op de handelsinkoopwaarde het volgende overwogen (daarbij wordt met “verweerder” de Inspecteur bedoeld, met “eiseres” belanghebbende):
        “4.4.		Naar het oordeel van de rechtbank heeft eiseres niet aannemelijk gemaakt dat er sprake is van méér meer dan normale gebruiksschade dan het bedrag dat reeds door verweerder is geaccepteerd. De rechtbank kan uit de overgelegde foto's en taxatierapporten namelijk niet afleiden dat de door eiseres gestelde schade op het moment van registratie aanwezig was. Met name de beschadigingen aan de banden acht de rechtbank niet aannemelijk, nu deze door verweerder gemotiveerd worden betwist en de betreffende beschadigingen niet te zien zijn op de foto's van de banden in het rapport van DRZ.
      
      
    
    
      4.5.
      De rechtbank overweegt voorts dat eiseres in haar taxatierapport de schade voor 100 % in aftrek heeft gebracht op de handelsinkoopwaarde. Eiseres heeft niet gemotiveerd waarom zij voor dit percentage heeft gekozen, ondanks dat in de Uitvoeringsregeling het bewijsvermoeden is opgenomen dat de waardevermindering als gevolg van schade in beginsel wordt vastgesteld door het schadebedrag te vermenigvuldigen met 72 % en dat eiseres, indien zij hiervan afwijkt, dit dient te motiveren. [Hof: noot 4: Artikel 3.5. in bijlage I bij de Uitvoeringsregeling belastingen van personenauto's en motorrijwielen 1992.] De rechtbank ziet daarom geen reden om een hoger percentage te hanteren dan het door verweerder gebruikte percentage van 83%.”
      
    
    
      4.11.
      Naar het oordeel van het Hof, heeft de Rechtbank met haar hiervoor – onder 4.10 – aangehaalde overwegingen op goede gronden een juiste beslissing genomen. Het Hof neemt deze overwegingen dan ook over en maakt deze tot de zijne. Hetgeen belanghebbende dienaangaande in hoger beroep nog heeft aangevoerd, maakt het voorgaande niet anders. De gemachtigde van belanghebbende heeft in dit verband ter zitting van het Hof desgevraagd toegegeven dat de in het taxatierapport van ‘Waardetaxaties.nl’ opgenomen toestand van de auto niet overeenkomt met die van de auto ten tijde van het tonen bij DRZ, omdat in de tussenliggende periode schade zou zijn hersteld. Daarmee staat vast dat de taxatie van de auto niet heeft plaatsgevonden naar de verwachte staat waarin de auto verkeert op het tijdstip van de afronding van de registratie (tijdstip belastbare feit), zodat het Hof aan dit taxatierapport slechts een geringe bewijskracht toekent. Gelet daarop heeft belanghebbende de door haar gestelde schade niet aannemelijk gemaakt. Voor zover van belang is het Hof van oordeel dat belanghebbende, tegenover de gemotiveerde betwisting door de Inspecteur, ook niet aannemelijk heeft gemaakt dat de door belanghebbende gestelde (extra) schade wel aanwezig was ten tijde van het doen van de melding BPM ter zake van de auto. Wat betreft de stelling van belanghebbende dat binnen de branche beleid is ontwikkeld met betrekking tot het onderscheid tussen normale gebruikssporen en echte schade, overweegt het Hof dat de Inspecteur niet gehouden om beleid van de branche toe te passen.
      
    
    
      4.12.
      Voor dat geval is niet in geschil dat de naheffingsaanslag tot het juiste bedrag is opgelegd. De gronden die belanghebbende aanvoert tegen de hoogte van de door de Rechtbank vastgestelde proceskosten behoeven geen behandeling meer.
      
      
        
          Slotsom
          Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep van belanghebbende ongegrond en het incidentele hoger beroep van de Inspecteur gegrond. 
      
      
      
    
  
  
    
      5Griffierecht en proceskosten
    
    
      Het Hof ziet geen aanleiding voor vergoeding van het griffierecht of een veroordeling in de proceskosten.
    
    
    
  
  
    
      6Beslissing
    
    
      Het Hof:
    
    
      – vernietigt de uitspraak van de Rechtbank, en
      – verklaart het bij de Rechtbank ingestelde beroep ongegrond.
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. G.B.A. Brummer, voorzitter, mr. P. van der Wal en mr. T. Tanghe, in tegenwoordigheid van mr. K. de Jong-Braaksma als griffier.
    
    
    
      De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 14 november 2023.
    
    
    
      De griffier,	De voorzitter,
    
    
    
    
    
    
      (K. de Jong-Braaksma)	(G.B.A. Brummer)
    
    
    
      Een afschrift van deze uitspraak is in Mijn Rechtspraak geplaatst. Indien u niet digitaal procedeert, is een afschrift aangetekend per post verzonden op 15 november 2023.
    
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.
      Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl).
      Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd;
    2 - ( alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;
    3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden:
    
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. de dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
       	d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.