ECLI:NL:GHSHE:2022:1544, Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 17-05-2022, 200.280.316_01
Gerechtshof 's-Hertogenbosch — Uitspraak 
Datum: 2022-05-17 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Civiel recht; Verbintenissenrecht

Samenvatting: beroepsfout accountant.

GERECHTSHOF ’s-HERTOGENBOSCH  
    Team Handelsrecht
    
    
      zaaknummer 200.280.316/01
    
    
    
      
        arrest van 17 mei 2022
      
    
    
    
      in de zaak van 
    
    
  
  
    
      1 [[X]] Accountants N.V.,gevestigd te [vestigingsplaats] ,
    
      2. [appellant 2],wonende te [woonplaats] ,
      appellanten in principaal hoger beroep,
      geïntimeerden in incidenteel hoger beroep,
      hierna ieder afzonderlijk te noemen respectievelijk: [[X]] en [appellant 2] en tezamen te noemen [appellanten] (vrouwelijk enkelvoud),
      advocaat: mr. D.A. van der Kooij te Amsterdam,
    
    
    
      tegen
    
    
  
  
    
      1 [geïntimeerde 1] ,wonende te [woonplaats] ,
    2. [[ Y ]] B.V.,gevestigd te [vestigingsplaats] ,
    3. [[ Y ]] Holding B.V.,gevestigd te [vestigingsplaats] ,
    
      geïntimeerden in principaal hoger beroep,
      appellanten in incidenteel hoger beroep,
      hierna afzonderlijk te noemen respectievelijk: [geïntimeerde 1] , [[ Y ]] B.V., [[ Y ]] Holding B.V. en tezamen te noemen [geïntimeerden] (mannelijk enkelvoud),
      advocaat: mr. W.M.H. Weijmans te Gemert, 
    
    
    
      als vervolg op het door het hof gewezen tussenarrest van 13 oktober 2020 in het hoger beroep van het door de rechtbank Oost-Brabant, zittingsplaats Eindhoven, onder zaaknummer C/01/344760 / HA ZA 19-227 gewezen vonnis van 25 maart 2020.
    
    
    
  
  
    
      5Het verloop van de procedure
    
    
      Het verloop van de procedure blijkt uit:
    
    
      
        het tussenarrest van 13 oktober 2020;
      
      
        de memorie van antwoord in principaal hoger beroep tevens houdende eisvermeerdering in incidenteel hoger beroep met producties;
      
      
        de memorie van antwoord in incidenteel hoger beroep met productie;
      
    
    
      
        de mondelinge behandeling van 21 maart 2022, waarbij [appellanten] pleitnotities heeft overgelegd en [geïntimeerden] pleitaantekeningen heeft overgelegd;
      
      
        de bij H12 formulier van 11 maart 2022 aan het hof toegezonden akte overlegging productie met overzicht producties en productie 15, die [appellanten] bij de mondelinge behandeling bij akte in het geding heeft gebracht;
      
      
        het H2 formulier van 11 maart 2022 van de zijde van [appellanten] waarbij mr. D.A. van der Kooij zich voor [appellanten] stelt in plaats van mr. A.E.H. van der Voort Maarschalk;
      
      
        Het bij H12 formulier van 16 maart 2022 en brief van 16 maart 2022 aan het hof toegezonden bespreekverslag van 12 september 2012 [[ Z ]] Totaal Onderhoud B.V. dat door [appellanten] bij de mondelinge behandeling bij akte in het geding is gebracht.
      
    
    
    
      Het hof heeft daarna een datum voor arrest bepaald.
    
    
  
  
    
      6De verdere beoordeling
    
    
      
        in principaal en incidenteel hoger beroep
      
    
    
    
      6.1
      Bij genoemd tussenarrest heeft het hof de incidentele vordering ex artikel 843a lid 1 Rv van [appellanten] afgewezen.
      
    
    
      6.2
      In dit hoger beroep kan worden uitgegaan van de volgende feiten.
      
      
        6.2.1
        
          [geïntimeerden] was actief in de bouwbranche. [geïntimeerde 1] is bestuurder van [[ Y ]] B.V., [[ Y ]] B.V. is enig aandeelhouder van [[ Y ]] Holding B.V. [[ Y ]] Holding B.V. was enig aandeelhouder van B.V. Bouwbedrijf [[ Y ]] , welke vennootschap inmiddels failliet is.
        
      
      
        6.2.2
        
          [appellant 2] was als openbaar accountant aan [[X]] verbonden.
        
      
      
        6.2.3
        
          [[X]] , namens deze [appellant 2] , was de accountant van [[ Z ]] Group B.V.  waarvan [persoon A] (hierna: [persoon A] ) (middellijk) aandeelhouder en bestuurder was. De dochtervennootschap van [[ Z ]] Group B.V. is [[ Z ]] Beheer B.V. [[ Z ]] Beheer B.V. hield alle aandelen in [[ Z ]] Totaal Onderhoud B.V. (hierna: BTO).
        
      
      
        6.2.4
        Op 18 oktober 2010 heeft [[ Z ]] Group B.V. aan [[X]] opdracht verleend tot het opmaken van de jaarrapporten, waarin opgenomen de jaarstukken, en de controle van de (geconsolideerde) jaarrekening van [[ Z ]] Group B.V. en haar dochter [[ Z ]] Beheer B.V.  BTO publiceerde zelf geen aparte jaarrekening. Haar jaarcijfers werden opgenomen in de geconsolideerde jaarrekening van [[ Z ]] Beheer B.V. op grond van de door [[ Z ]] Beheer B.V. voor BTO afgegeven 403-verklaring. [[ Z ]] Group B.V en [[ Z ]] Beheer B.V. waren vanwege de afnemende omvang vanaf 2008 slechts nog controleplichtig tot en met 2010.
        
      
      
        6.2.5
        Op 26 mei 2011 heeft [appellant 2] een goedkeurende verklaring verleend aan de geconsolideerde jaarrekening van [[ Z ]] Group B.V. over het jaar 2010.
        
      
      
        6.2.6
        Medio 2011 werd [geïntimeerde 1] door [persoon A] benaderd, omdat deze vanwege zijn naderende pensioen zijn aandelen in BTO wilde verkopen.
        
      
      
        6.2.7
        In de periode september tot en met december 2011 zijn diverse gesprekken tussen [geïntimeerde 1] en [persoon A] gevoerd.
        
      
      
        6.2.8
        De huisbankier van BTO, de Rabobank, gaf, onder bepaalde voorwaarden, groen licht aan de voorgestelde overname. Zij was bereid een nieuwe (werk)kapitaalsinjectie - ter grootte van € 300.000,- - te doen, mits [geïntimeerden] zelf ook werkkapitaal verschafte - eveneens € 300.000,- - en zekerheden aan de bank zou geven. [geïntimeerden] heeft zich hoofdelijk mede schuldig verklaard jegens de bank voor de lopende verplichtingen van BTO. Ook zijn zijn eigen, eerder afgegeven, zekerheden waaronder diverse hypothecaire onderpanden en een persoonlijke borgtocht van [geïntimeerde 1] ter grootte van maximaal € 500.000,- mede als zekerheden gesteld voor de lopende verplichtingen van BTO.
        
      
      
        6.2.9
        
          In maart 2012 zijn de aandelen BTO aan [[ Y ]] Holding B.V. overgedragen voor één euro.
        
        
      
      
        6.2.10
        
          Na de overname is het gezamenlijk hoofdkantoor van BTO en [geïntimeerden] gevestigd in het kantoor van BTO.
        
        
      
      
        6.2.11
        
          Medio 2012 vroeg [geïntimeerde 1] zich, als nieuwe - middellijk - eigenaar van BTO, af waarom de accountant nog niet klaar was met de cijfers van 2011, het inmiddels afgesloten boekjaar. De cijfers lieten langer dan nodig op zich wachten. De financieel directeur van BTO, [persoon B] (hierna: [persoon B] ), die het contact met de accountant onderhield, gaf diverse redenen van die vertraging op. [geïntimeerde 1] en zijn adviseur hebben toen zelf contact opgenomen met de accountant. Die was niet met de door de heer [persoon B] opgegeven redenen van de ‘vertraging’ bekend. De vertraging lag bij de heer [persoon B] zelf, die nog informatie bij de accountant zou aanleveren.
          Uiteindelijk bleek dat de heer [persoon B] de cijfers van BTO al sinds 2010 manipuleerde door de lijst onderhanden projecten zodanig te wijzigen dat deze substantieel hoger uitkwamen.
        
        
      
      
        6.2.12
        
          
            [appellanten] heeft vervolgens zelf onderzoek uitgevoerd, de fraude bevestigd en daardoor uiteindelijk op 11 oktober 2012 de eerder afgegeven accountantsverklaring bij de jaarrekening [[ Z ]] Group B.V 2010 ingetrokken. De werkelijke financiële situatie van BTO was dat het eigenvermogen, ultimo 2011, geen € 1.300.000,- negatief was, maar € 3.338.530,- negatief. Over 2011 was aldus geen break-even resultaat behaald, maar juist een fors verlies geleden, te weten € 937.568,-.
        
        
      
      
        6.2.13
        
          Eind 2012 werd bekend dat het merendeel van de Nederlandse woningcorporaties moest gaan bezuinigen op onderhoud en geplande investeringen, vanwege de Vestia affaire en de gevolgen daarvan. Dit merkte BTO direct. Zij was namelijk in grote mate - zo niet geheel - afhankelijk van de omzet uit vastgoedonderhoud die werd behaald bij woningcorporaties.
        
        
      
      
        6.2.14
        Op 8 maart 2013 is BTO failliet verklaard.
        
      
      
        6.2.15
        Rabobank heeft [geïntimeerden] aansprakelijk gesteld voor de door de bank geleden schade vanwege het faillissement van BTO. Het geschil is beslecht met een vaststellingsovereenkomst van 4 december 2013. De daarin neergelegde regeling komt er in de kern op neer dat [geïntimeerden] Rabobank € 100.000,- betaalt, welk bedrag door Rabobank wordt gefinancierd middels een lening aan [geïntimeerden] van eveneens € 100.000,-. De paraplufinanciering - waaronder dus voornamelijk het [[ Z ]] -arrangement waar [geïntimeerden] zich hoofdelijk aan verbonden had - en de overige zekerheden jegens de bank (hypotheken en borg) bleven geheel intact. 
        
      
      
        6.2.16
        
          De werkmaatschappij van [geïntimeerden] B.V. Bouwbedrijf [[ Y ]] , is op 28 oktober 2015 gefailleerd.
        
        
      
      
        6.2.17
        Op 8 november 2012 heeft [[ Y ]] Holding B.V. [[ Z ]] Beheer B.V. en [persoon A] aansprakelijk gesteld.
        
      
      
        6.2.18
        Tegen [appellant 2] is door [[ Z ]] c.s. een tuchtklacht ingediend over zijn handelen bij het controleren van de jaarrekening 2010 van [[ Z ]] Group B.V. De Accountantskamer heeft in zijn uitspraak van 25 januari 2016 onder meer overwogen:
        
        
          “(…) 
        
        
      
    
    
      2.6
      
        Bij het uitvoeren van de samenstellingsopdracht over het jaar 2011 voor BTO door [[X]] bleek er medio september 2012 een aanwijzing van fraude te bestaan. Nadat [persoon B] daarmee werd geconfronteerd, heeft hij erkend al sinds 2010 de post ‘onderhanden projecten’(hierna: OHP) te manipuleren en heeft betrokkene nader onderzoek gedaan. Toen is gebleken dat in de jaarrekening 2010 de post OHP voor een bedrag van € 845.209 te hoog is weergegeven. Ultimo 2011 kon deze post voor een totaalbedrag van €  1,7 miljoen niet afdoende worden onderbouwd met documentatie.
      
      
    
    
      2.7
      
        Op 9 oktober 2012 heeft [[ Z ]] namens het bestuur van Beheer, conform artikel 2:362 BW, met betrekking tot de goedgekeurde jaarrekening 2010 van Beheer, in een mededeling neergelegd:
      
      
      
        
           “Onlangs is gebleken dat de jaarrekening 2010 van [[ Z ]] Beheer ernstig tekortschiet in het geven van het vereiste inzicht zoals bedoeld in artikel 2:362 BW. De post onderhanden projecten is voor een bedrag van € 845.209 te hoog weergegeven. Dit betekent dat tevens de posten eigen vermogen, bruto-omzetresultaat en resultaat na belastingen voor eenzelfde bedrag te hoog verantwoord zijn.
        
        
          De accountant (..) heeft laten weten dat zij haar toestemming tot verdere openbaarmaking of verspreiding van de controleverklaring bij de jaarrekening 2010 (..) van 26 mei 2011 intrekt. (..)”
        
      
      
      
        (…)
      
      
    
    
      4.7
      
        Het staat vast dat de post OHP door [persoon B] vanaf het tweede kwartaal 2010 stelselmatig in de administratie van BTO voor een te hoog bedrag is opgenomen. Hij nam op de lijst met OHP een fictief project op en draaide elke maand een lijst uit met de standen van die projecten, inclusief het fictieve project. De totaaltelling van deze lijst werd ook in de administratie verwerkt. Vervolgens werd het fictieve project in het onderhanden werken systeem door [persoon B] op nihil gezet en werd de lijst, waarop het fictieve project niet stond vermeld, nogmaals uitgeprint. De desbetreffende pagina werd verwisseld met dezelfde pagina van de eerder geprinte lijst. De andere pagina’s van de eerder geprinte lijst, waaronder de laatste pagina met de gemanipuleerde totaaltelling, bleven onveranderd.
      
      
      
        (…)
      
      
    
    
      4.12     (…)
      
        (…) Betrokkene heeft geconcludeerd dat [persoon B] een volledige bevoegdheid had en hij heeft dan ook terecht als risico een tendens tot flatteren van de resultaten met mogelijke gevolgen voor de waardering van de OHP en de volledigheid van verliesneming en juiste winstneming onderkend. Op grondslag van (de destijds geldende) NV  COS 315 ‘het onderkennen en inschatten van de risico’s van een afwijking van materieel belang door middel van het verwerven van inzicht in de entiteit en haar omgeving’ heeft hij daarmee risico’s van materieel belang geïdentificeerd waarop hij op grondslag van de (destijds geldende) NV COS 330 ‘De wijzen van inspelen door de accountant op ingeschatte risico’s’, adequaat had moeten inspelen. Te dier zake verlangt (de destijds geldende) NV COS 500 ‘Controle-informatie’ onder paragraaf 9. dat, wanneer de accountant gebruik maakt van informatie die afkomstig is van de entiteit, hij evalueert of die informatie voldoende betrouwbaar is voor de doeleinden van de accountant. In dat kader dient hij onder meer -naar gelang nodig in de gegeven omstandigheden - controle-informatie te verkrijgen over de nauwkeurigheid en volledigheid van de informatie.
        
          Dit impliceert naar het oordeel van de Accountantskamer dat, als een accountant output uit het systeem van de entiteit gebruikt zoals betrokkene heeft gedaan, hij moet beoordelen of die informatie (op zich) voldoende betrouwbaar is. Gelet op de omstandigheid dat de lijst een belangrijk document betrof, diende hij controle-informatie te verkrijgen over de nauwkeurigheid 
          en 
          volledigheid daarvan. Daarbij valt te denken aan het beoordelen van de betrouwbaarheid van de output die de accountant uit een IT-systeem gebruikt door het verkrijgen van controle-informatie over opzet en werking daarvan (zogenaamde IT general controls), het vaststellen of hetgeen de accountant ontvangt ook daadwerkelijk een (standaard)lijst uit het systeem is, en of er een nabewerkingsmogelijkheid is die extra controlewerkzaamheden met zich brengt. 
        
        
          Het vaststellen van de authenticiteit van de lijst, zoals betrokkene stelt te hebben gedaan, aan de hand van de omstandigheid dat deze een originele print betrof, voorzien van datum en doorlopende nummering volstaat in dit licht bezien, niet. In dat kader en onder deze omstandigheden had hij naar het oordeel van de Accountantskamer de lijst OHP in ieder geval ook wat betreft de totaaltelling dienen te controleren door deze na te tellen.
        
      
      
    
    
      4.13
      
        Gelet op vorenstaande is de Accountantskamer van oordeel dat betrokkene bij de uitvoering van de controleopdracht over het boekjaar 2010 in die zin tekortgeschoten is dat hij wat betreft de lijst OHP niet had mogen volstaan met de detailcontroles van geselecteerde onderhanden projecten. De aard van zijn (controle)werkzaamheden bracht een plicht tot het verrichten van meer verifiërende werkzaamheden, zoals hiervoor aangegeven, mee. De klacht dient in zoverre dan ook gegrond te worden verklaard.
      
      
    
    
      4.14
      
        Dit nalaten van betrokkene moet worden aangemerkt als een schending van het fundamentele beginsel van deskundigheid en zorgvuldigheid als bedoeld in artikel A-100.4 onder c. en nader omschreven in hoofdstuk A-130 van de VGC en als een schending van het fundamentele beginsel van professioneel gedrag ( in  casu, het zich niet houden aan de voor hem relevante wet- en regelgeving) als bedoeld in artikel A-100.4 onder e. en nader uitgewerkt in hoofdstuk A-150 van de VGC.
      
      
    
    
      4.15
      
        Bij de beslissing omtrent het opleggen van een tuchtrechtelijke maatregel houdt de Accountantskamer rekening met de aard en de ernst van het verzuim van de betrokkene en de omstandigheden waaronder dit zich heeft voorgedaan. De Accountantskamer acht in deze klachtzaak de maatregel van waarschuwing passend en geboden. 
      
      
      
        (…)”.
      
      
      
        6.2.19
        
          In hoger beroep heeft het College van Beroep voor het Bedrijfsleven in haar uitspraak van 19 april 2017 onder meer geoordeeld:
        
        
        
          “(…) 
        
        
      
    
    
      5.1
      
        Het College overweegt dat appellant het risico van fraude met de lijst OHP heeft onderkend en dat hij aanvullende controlehandelingen heeft uitgevoerd om de authenticiteit van de lijst OHP vast te stellen. (…)
      
    
    
      5.2
      
        Wat betreft de lijst zelf – die geen excel-lijst was, maar een print uit de projectadministratie – heeft appellant echter volstaan met het controleren van de datum, of de nummering doorliep en, zoals hij op de zitting heeft toegelicht, het globaal bezien van de bedragen en schattenderwijs vaststellen of het totaalbedrag klopte. Vaststaat dat in deze door [persoon B] aan appellant ter beschikking gestelde geprinte lijst, [persoon B] simpelweg de pagina met het fictieve project heeft vervangen door de pagina waarop het fictieve project niet meer stond vermeld, waarbij de andere pagina’s van de eerder geprinte lijst, waaronder de laatste pagina met de gemanipuleerde totaaltelling, en de paginanummering onveranderd bleven. Gelet op de omstandigheden dat de lijst OHP in deze bedrijfssector een zeer belangrijk document is, de post OHP hoog was en de lijst was opgesteld door [persoon B] , en gelet op het door appellant gesignaleerde risico als gevolg van het gebrek aan functiescheiding bij BTO, is het College met de accountantskamer van oordeel dat appellant meer controle-informatie had moeten verkrijgen over de nauwkeurigheid en volledigheid van die lijst, dat hij niet alleen had mogen afgaan op de omstandigheid dat het – ogenschijnlijk – een originele print betrof, voorzien van datum en doorlopende nummering, en dat hij in ieder geval de totaaltelling had moeten controleren door deze na tellen. Dat [persoon B] van oorsprong accountant was en dat geen aanleiding bestond om te twijfelen aan de integriteit van [persoon B] , kan niet afdoen aan de verplichtingen die in dit geval voortvloeien uit de risico’s die appellant terecht heeft onderkend. Dat het controlemiddel “narekenen” van de vier pagina’s tellende lijst in dit geval zoveel extra werk zou opleveren dat het een bedrijfseconomisch onverantwoorde keuze was, heeft appellant niet aannemelijk gemaakt. Nu appellant de controle van de totaaltelling heeft nagelaten is zijn handelen niet in overeenstemming met het beginsel van deskundigheid en zorgvuldigheid (artikel A-100.4, onder c, van de VGC). De accountantskamer heeft dit klachtonderdeel terecht gegrond verklaard.
      
      
      
        (…)”.
      
      
      
        6.2.20
        
          [geïntimeerden] heeft [appellanten] bij brief van 24 oktober 2018 aansprakelijk gesteld voor de ten gevolge van de overname geleden schade.
        
      
      
        6.3.1
        In eerste aanleg vorderde [geïntimeerden] , kort gezegd, voor zover mogelijk uitvoerbaar bij voorraad een verklaring voor recht dat [appellanten] hoofdelijk aansprakelijk is jegens [geïntimeerden] op grond van een toerekenbare onrechtmatige daad en hoofdelijke veroordeling van [appellanten] tot betaling van een schadevergoeding nader op te maken bij staat, vermeerderd met rente en kosten.
        
      
      
        6.3.2
        Aan deze vordering heeft [geïntimeerden] , in het kort, ten grondslag gelegd dat [appellanten] een onrechtmatige daad heeft gepleegd tegenover hem door een beroepsfout te maken bij het afgeven van de goedkeurende verklaring voor de geconsolideerde jaarrekening van 2010 van [[ Z ]] Group B.V. en bij de volgens [geïntimeerden] door [appellanten] opgestelde cijfers van 2011 van BTO. Als die beroepsfouten niet zouden zijn gemaakt, had [geïntimeerden] de aandelen in BTO niet overgenomen en niet de in de dagvaarding genoemde aanvullende verplichtingen aangegaan en evenmin diverse investeringen gedaan en had hij de schade waarvan hij vergoeding vordert niet geleden.
        
      
      
        6.3.3
        
          [appellanten] heeft gemotiveerd verweer gevoerd. Dat verweer zal, voor zover in hoger beroep van belang, in het navolgende aan de orde komen.
        
      
    
    
      6.4
      Bij vonnis van 22 mei 2019 heeft de rechtbank een comparitie bevolen.  De comparitie waarvan proces-verbaal is opgemaakt, is gehouden op 28 november 2019.
      
    
    
      6.5
            Bij vonnis van 25 maart 2020 heeft de rechtbank geoordeeld:
      - dat de vordering van [geïntimeerden] niet is verjaard. 
      Voor aanvang van de verjaringstermijn is niet voldoende dat [geïntimeerden] al in 2012 bekend was met de fraude en met het feit dat die fraude door [[X]] c.s bij het vaststellen van de jaarcijfers van 2010 niet was opgemerkt. Dat betekent nog niet dat [geïntimeerden] bekend was met het (feitelijk) handelen/nalaten van [appellant 2] , terwijl het handelen/nalaten zoals door de Accountantskamer is beschreven de gestelde beroepsfout oplevert. De verjaringstermijn is niet eerder aangevangen dan na de kennisname door [geïntimeerden] van de tuchtrechtelijke uitspraken, omdat [geïntimeerden] voordat hij daarvan kennis nam niet bekend was met [appellanten] als aansprakelijke persoon. Tussen die kennisname en de dagvaarding in deze procedure is geen vijf jaar verstreken.(r.o. 3.6.); 
      - dat de Accountantskamer en het College van Beroep voor het Bedrijfsleven het handelen van [appellant 2] als een normschending hebben beoordeeld, maar daarmee nog niet is gezegd dat sprake is van civielrechtelijke normschending of wel een beroepsfout. Daarvoor moet de vraag worden beantwoord of [appellant 2] heeft gehandeld zoals in vergelijkbare omstandigheden van een redelijk handelend en redelijk bekwaam vakgenoot mag worden verwacht. Het handelen/nalaten van [appellant 2] levert civielrechtelijk een beroepsfout en aldus een onrechtmatige daad op. Het is de (wettelijke) taak van de register accountant om de getrouwheid van de jaarrekening te controleren. Die controle moet gedaan worden met inachtneming van de relevante wet- en regelgeving. Uit de tuchtrechtelijke uitspraken blijkt dat controle van de lijst onderhanden projecten niet conform de wet- en regelgeving is uitgevoerd. De omstandigheden die [appellanten] aanvoert over de redenen waarom de controle niet adequaat is uitgevoerd, nemen de verwijtbaarheid niet weg. Waar het om gaat is dat de externe controlerende accountant zijn werkzaamheden met in achtneming van de daarvoor geldende normen moet uitvoeren. In die normen is neergelegd op welke wijze de accountant de controle moet uitoefenen, om het risico dat hij een niet passend oordeel geeft naar een aanvaardbaar niveau terug te brengen. Dat [appellant 2] niet (volledig) volgens die normen heeft gehandeld is onzorgvuldig. Het risico op onjuistheden in de jaarrekening, dat dus niet tot een aanvaardbaar niveau is teruggebracht, heeft zich gerealiseerd (r.o. 3.9.);
      - dat het handelen/nalaten van [appellant 2] ook onrechtmatig is jegens [geïntimeerden] en het verweer van [appellanten] ten aanzien van de (ontbrekende) relativiteit faalt (r.o. 3.10.);
      - dat van een toerekenbare onrechtmatige daad van [appellanten] sprake is (r.o. 3.11.);
      - dat om te worden toegelaten tot de schadestaatprocedure vereist is dat [geïntimeerden] de mogelijkheid aannemelijk maakt dat hij door de onrechtmatige daad van [appellanten] schade heeft geleden. Deze aannemelijkheidstoets geldt ook voor de vraag of er enig causaal verband bestaat tussen de verweten gedraging of nalaten en de schade. De rechtbank oordeelt dat [geïntimeerden] de aannemelijkheidstoets heeft doorstaan. Voldoende blijkt dat de jaarrekening 2010 relevant is geweest bij de overnamebeslissing (r.o. 3.15.);
      - dat het beroep van [appellanten] op eigen schuld van [geïntimeerden] niet op gaat voor zover [appellanten] daarmee wil zeggen dat [geïntimeerden] geen schade zou hebben geleden indien hij zichzelf beter in de financiële situatie van BTO had verdiept, omdat dat, indien juist, zou betekenen dat het gehele causaal verband ontbreekt, terwijl [geïntimeerden] er op mocht vertrouwen dat de jaarrekening klopte. Het gaat [appellanten] dan niet aan om [geïntimeerden] aan te wrijven dat hij zelf de controle van de cijfers in de goedgekeurde jaarrekening nog eens over had moeten doen. Voor zover [appellanten] eigen schuld verweren wil voeren tegen specifieke schadeposten, kan zij dat doen in de schadestaatprocedure. (r.o. 3.16.).
      De rechtbank heeft voor recht verklaard dat [appellanten] jegens [geïntimeerden] aansprakelijk is voor de schade die door [geïntimeerden] is geleden als gevolg van de toerekenbare onrechtmatige daad en [appellanten] veroordeeld tot vergoeding aan [geïntimeerden] van die schade, op te maken bij staat.
      
    
    
      6.6
      
        [appellanten] heeft in hoger beroep geconcludeerd:
      
      1. tot vernietiging van het vonnis waarvan beroep;
      2. tot afwijzing van de vorderingen van [geïntimeerden] , subsidiair de vorderingen van [geïntimeerden] toe te wijzen zonder dit arrest uitvoerbaar bij voorraad te verklaren; 
      3. [geïntimeerden] hoofdelijk te veroordelen tot betaling van, kort gezegd, de kosten van beide instanties, te vermeerderen met de nakosten en rente over de (na)kosten,
      
      
        een en ander, voor zover de wet het toelaat, uitvoerbaar bij voorraad.
      
      
    
    
      6.7
      
        Bij memorie van antwoord in principaal hoger beroep tevens houdende eisvermeerdering in incidenteel hoger beroep heeft [geïntimeerden] de grieven van [appellanten] bestreden en in incidenteel hoger beroep zijn eis vermeerderd. 
        
          [geïntimeerden] heeft in principaal en incidenteel hoger beroep geconcludeerd, voor zover mogelijk bij arrest uitvoerbaar bij voorraad, tot:
        primair:
      
      
        
          de vorderingen van [appellanten] integraal af te wijzen,
        
        
          de vorderingen van [geïntimeerden] in eerste aanleg en bij vermeerdering van eis toe te wijzen inhoudende te verklaren voor recht dat [appellanten] een onrechtmatige daad heeft gepleegd jegens [geïntimeerden] en dientengevolge schadeplichtig is voor de daaruit voortvloeiende schade, die schade nader op te maken bij staat en een bedrag van EURO 95.000,-- dan wel een ander door het hof in goede justitie te bepalen bedrag, toe te wijzen als voorschot op de door [geïntimeerden] geleden schade, door [appellanten] aan [geïntimeerden] te betalen binnen veertien dagen na arrest;
        
      
      
      
        subsidiair, kort gezegd: 
      
      
      
        
          de vorderingen van [appellanten] integraal af te wijzen,
        
        
          bekrachtiging van het vonnis waarvan beroep;
        
      
      
      
        met, zowel in het primaire als subsidiaire geval, kort gezegd, veroordeling van [appellanten] in de kosten van beide instanties, daaronder begrepen de nakosten.
      
      
    
    
      6.8
      Bij memorie van antwoord in incidenteel hoger beroep heeft [appellanten] geconcludeerd tot:
      
      1. primair: vernietiging van het vonnis waarvan beroep en afwijzing van de gewijzigde vorderingen van [geïntimeerden] ; 
      2. subsidiair: toewijzing van de gewijzigde vorderingen van [geïntimeerden] bij vermeerdering van eis zonder dit arrest uitvoerbaar bij voorraad te verklaren; meer subsidiair de vorderingen van [geïntimeerden] bij vermeerdering van eis toe te wijzen en dit arrest uitvoerbaar bij voorraad te verklaren en [geïntimeerden] te veroordelen zekerheid te stellen tot een door het hof te bepalen bedrag; 
      3. [geïntimeerden] hoofdelijk te veroordelen tot betaling van, kort gezegd, de proceskosten in beide instanties, te vermeerderen met de nakosten en rente over de (na)kosten, 
      
      
        een en ander, voor zover de wet het toelaat, uitvoerbaar bij voorraad.
      
      
      
        
          Indiening stukken
        
      
      
    
    
      6.9
      Het hof passeert het bezwaar van [geïntimeerden] tegen de late indiening van productie 15 op 11 maart 2022 en het bespreekverslag van 12 september 2012  [[ Z ]] Totaal Onderhoud B.V. op 16 maart 2022. Productie 15 is tijdig, te weten tien dagen voor de mondelinge behandeling ingediend en genoemd bespreekverslag, dat weliswaar te laat is ingediend, is ter zitting besproken, terwijl het geen invloed heeft op de beslissing.
      
      
        
          De grieven in principaal hoger beroep
        
      
      
      
        
          Verjaring?
        
      
      
      
        6.10.1
        
          Met grief 1 betoogt [appellanten] dat de vordering van [geïntimeerden] is verjaard. Volgens [appellanten] heeft zij [geïntimeerden] en [[ Z ]] op 12 september 2012 in een uitgebreide bespreking op de hoogte gebracht van de fraude en een globaal actieplan opgesteld. Door de bespreking wist [geïntimeerden] dat de post onderhanden projecten te hoog was gewaardeerd in de goedgekeurde jaarrekening 2010, omdat [persoon B] de lijst met onderhanden projecten had gemanipuleerd en [appellant 2] dat bij zijn controle niet had opgemerkt. Hoe [persoon B] de fraude had uitgevoerd en hoe [appellant 2] die fraude en de onjuistheid van de post heeft kunnen missen, namelijk door het niet natellen van de door [persoon B] verstrekte lijst onderhanden projecten, is volgens [appellanten] , eveneens besproken. Aldus had [geïntimeerden] op 12 september 2012 voldoende zekerheid dat de door hem gestelde schade was veroorzaakt door het door hem gestelde tekortschietende of foutieve handelen of nalaten van [appellant 2] . 
          Voldoende zekerheid omtrent de aansprakelijke persoon bestond dus al eerder dan vijf jaar voor de aansprakelijkstelling op 24 oktober 2018. De tuchtrechtelijke kwalificatie is volgens [appellanten] niet relevant, omdat het gaat om de feitelijke bekendheid van [geïntimeerden] met het aan [appellanten] verweten handelen en niet om de juridische kwalificatie. Voorts is de tuchtrechtelijke kwalificatie niet bepalend voor de civiel-juridische kwalificatie. 
          Bij pleitnotities heeft [appellanten] gesteld dat bij de bespreking van 12 september 2012  aanwezig waren, de heren [geïntimeerde 1] en [persoon A] , [appellant 2] en [persoon C] , accountant en adviseur van [geïntimeerden] die bij BDO werkzaam was. De accountant en adviseur van [geïntimeerden] , [persoon C] , was vanaf 12 september 2012 ook nauwkeurig op de hoogte van het nalaten van [appellant 2] en de gevolgen daarvan, zo onderbouwt [appellanten] haar betoog nader bij pleitnotities. [persoon C] zal op zijn minst hebben geweten dat dit nalaten tot aansprakelijkheid van [appellanten] kon leiden. Deze kennis van [persoon C] geldt naar verkeersopvattingen als kennis van [geïntimeerden] zo betoogt [[X]] c.s bij pleinotities. Ter zitting heeft [appellanten] voorts betoogd dat op 12 september 2012 precies is verteld wat er in 2010 niet is gebeurd.
        
        
      
      
        6.10.2
        
          [geïntimeerden] heeft betwist dat hij op 12 september 2012 wist hoe [appellanten] had gehandeld dan wel zou hebben moeten handelen, in het kader van het afgeven van de goedkeurende accountantsverklaring over de jaarcijfers van [[ Z ]] Group B.V. waarvan BTO een wezenlijk onderdeel uitmaakte. Volgens [geïntimeerden] heeft [appellanten] de oorzaak voor het moeten intrekken van de goedkeurende verklaring gelegd bij de gepleegde fraude die voor haar als controlerend accountant niet was op te merken. [geïntimeerden] is eerst eind augustus/begin september 2018 bekend geraakt met het daadwerkelijk handelen dan wel nalaten van [appellanten] als controlerend accountant, door kennisname van de uitspraken in 2016 en 2017 van de Accountantskamer respectievelijk het College van Beroep voor het bedrijfsleven.
        
      
      
        6.10.3
        Bij de beoordeling van het betoog van [appellanten] dat de vordering van [geïntimeerden] is verjaard stelt het hof voorop dat de Hoge Raad bij arrest van 9 oktober 2020, ECLI:NL:HR:2020:1603, omtrent de aanvang van de verjaringstermijn van artikel 3:310 BW heeft geoordeeld als volgt:
        
        
           “(…) 
        
        
      
      
        3.3.2
        
          Art. 3:310 lid 1BW bepaalt, voor zover hier van belang, dat een rechtsvordering tot vergoeding van schade verjaart door verloop van vijf jaren na de aanvang van de dag, volgende op die waarop de benadeelde zowel met de schade als met de daarvoor aansprakelijke persoon bekend is geworden. Naar vaste rechtspraak van de Hoge Raad moet de eis dat de benadeelde bekend is geworden met zowel de schade als de daarvoor aansprakelijke persoon aldus worden opgevat dat het hier gaat om een daadwerkelijke bekendheid, zodat het enkele vermoeden van het bestaan van schade dan wel het enkelen vermoeden welke persoon voor de schade aansprakelijk is, niet volstaat. De verjaringstermijn van art. 3:310 lid 1 BW begint pas te lopen op de dag na die waarop de benadeelde daadwerkelijk in staat is een rechtsvordering tot vergoeding van de door hem geleden schade in te stellen. Daarvan zal sprake zijn als de benadeelde voldoende zekerheid – die niet een absolute zekerheid behoeft te zijn – heeft verkregen dat de schade is veroorzaakt door tekortschietend of foutief handelen van de betrokken persoon. Het antwoord op de vraag op welk tijdstip de verjaringstermijn is gaan lopen, is afhankelijk van de relevante omstandigheden van het geval.
        
        
      
      
        3.3.3
        
          Uit rechtspraak van de hoge raad volgt dat onbekendheid met of onzekerheid over de juridische beoordeling van de feiten en omstandigheden die betrekking hebben op de schade en de daarvoor aansprakelijke persoon, niet aan aanvang van de verjaringstermijn van art. 3:310 lid 1 BW in de weg staat. Deze juridische beoordeling ziet niet op de kennis en het inzicht die nodig zijn om de deugdelijkheid van een geleverde prestatie te beoordelen, anders dan uit eerdere uitspraken van de Hoge Raad zou kunnen worden afgeleid. Het ontbreken van deze kennis of dit inzicht kan immers betekenen dat de benadeelde nog onvoldoende zekerheid heeft verkregen dat schade is veroorzaakt door tekortschietend of foutief handelen van de betrokken persoon. Evenals de juiste kennis of het juiste inzicht kan ontbreken ten aanzien van de ondeugdelijkheid van bijvoorbeeld medisch handelen, kan dat het geval zijn ten aanzien van het handelen van bijvoorbeeld een fiscaal of juridisch dienstverlener. Bij de beantwoording van de vraag op welk moment de benadeelde voldoende zekerheid heeft verkregen als hiervoor in 3.3.2 bedoeld, kan van belang zijn dat de benadeelde in zijn verhouding tot de aangesprokene mocht vertrouwen op diens deskundigheid en dat hij in verband daarmee (nog) geen reden had om te twijfelen aan de deugdelijkheid van diens handelen. Daarbij kan verder van belang zijn dat de aangesproken partij andere, niet in haar risicosfeer liggende, oorzaken voor het opgetreden nadeel heeft genoemd of anderszins aan de benadeelde geruststellende mededelingen heeft gedaan over de door haar verrichte prestatie of het daardoor te verwachten nadeel. Onder omstandigheden kan een benadeelde dan ook pas geacht worden voldoende zekerheid te hebben dat hij schade heeft geleden als gevolg van tekortschietend of foutief handelen van de betrokken persoon, wanneer hij kennis heeft gekregen van een juridisch advies of een rechterlijk oordeel. 
        
        
        
          (…)”.
        
        
      
      
        6.10.4
        
          Het hof oordeelt als volgt. Ook wanneer er met [appellanten] van uit zou moeten worden gegaan dat [geïntimeerden] bij de bespreking op 12 september 2012 op de hoogte was gesteld van het nalaten van [appellant 2] , dan betekent dat nog niet dat [geïntimeerden] daarom bekend was met de aansprakelijke persoon voor de door [geïntimeerden] gestelde schade. Naar het oordeel van het hof mocht [geïntimeerden] op de deskundigheid van [appellant 2] als extern accountant vertrouwen. Feiten die dit anders maken zijn gesteld noch gebleken. 
          Zonder nadere toelichting, die [appellanten] niet heeft gegeven, valt niet in te zien waarom [geïntimeerden] en/of [persoon C] voldoende zekerheid hadden dat het niet natellen van de lijst onderhanden projecten door [appellant 2] een foutief handelen of nalaten van [appellant 2] inhield op grond waarvan [geïntimeerden] [[X]] en/of [appellant 2] aansprakelijk kon stellen voor geleden schade. Immers [appellant 2] is er kennelijk zelf van uit gegaan dat het natellen van de lijst onderhanden projecten niet tot zijn taak behoorde. 
          Dat [geïntimeerden] op enig ander moment voor 24 oktober 2013 er mee bekend was dat [appellant 2] de projectenlijst niet had nagerekend of anderszins zodanig had gecontroleerd dat de onjuistheid van de waardering van de onderhanden projecten aan het licht zou zijn gekomen is te bewijzen aangeboden, maar niet onderbouwd zodat bewijslevering niet aan de orde is. Nog daar gelaten dat zonder nadere toelichting, die [appellanten] niet heeft gegeven, niet valt in te zien dat die kennis er toe zou leiden dat [geïntimeerden] voldoende zekerheid had dat sprake was van een foutief handelen of nalaten van [appellant 2] . Het hof verwijst naar hetgeen daarover hiervoor is geoordeeld.
          Grief 1 faalt.
        
        
        
          
            Beroepsfout
          
        
        
      
      
        6.11.1
        Met grief 2 betoogt [appellanten] dat de rechtbank in strijd met het arrest van de Hoge Raad van 13 oktober 2006, ECLI:NL:HR:2006:AW2080, aan schending van de tuchtrechtelijke norm het gevolg heeft verbonden dat [appellanten] civielrechtelijk onrechtmatig heeft gehandeld jegens [geïntimeerden] Bij de beoordeling of een accountant jegens een derde onrechtmatig heeft gehandeld dienen alle omstandigheden van het geval te worden meegewogen. De rechtbank heeft dat niet (voldoende kenbaar) gedaan, aldus [appellanten] 
        
      
      
        6.11.2
        Bij de beoordeling of sprake is van een beroepsfout van [appellanten] stelt het hof het volgende voorop. 
        
        
          Bij arrest van 13 oktober 2006, ECLI:NL:HR:2006:AW2080, heeft de Hoge Raad geoordeeld:
        
        
        
          “ (…)
        
        
      
      
        5.4.1
        
          Met betrekking tot de vereiste zorgvuldigheid wordt het volgende vooropgesteld.
        
        
        
          
            De belangen die met een goede uitoefening van de taak van de externe controlerende accountant zijn gemoeid, zijn niet beperkt tot die van de rechtspersoon om wiens jaarrekening het gaat. In het maatschappelijk verkeer mogen derden verwachten dat de informatie zoals deze door, veelal wettelijk verplichte, openbaarmaking van de jaarrekening en een goedkeurende verklaring naar buiten komt, naar het onafhankelijk en objectief inzicht van de accountant een getrouw beeld geeft van het vermogen, het resultaat en de solvabiliteit en liquiditeit van de onderneming en dat de jaarrekening voldoet aan de vereisten die wet en (Europese) regelgeving stellen en in overeenstemming is met de normen en standaarden die te dier zake in deze beroepsgroep algemeen worden aanvaard. Ook derden moeten hun gedrag kunnen afstemmen op die informatie en bij het nemen of handhaven van hun (financiële) beslissingen kunnen vertrouwen dat het gepresenteerde beeld niet misleidend is. Aldus dient deze taakuitoefening van de accountant mede een wezenlijk publiek belang. (…).
        
        
      
      
        5.4.2
        
          Bij de beantwoording van de vraag of de externe controlerende accountant heeft gehandeld in overeenstemming met de van hem in het concrete geval te vergen mate van zorg, komt het - met inachtneming van hetgeen hiervoor is vooropgesteld - aan op een beoordeling van alle omstandigheden van het geval.
        
        
        
          
            Daarbij zal moeten worden onderzocht of en in hoeverre in nationale of Europese regelgeving neergelegde (dwingende) voorschriften omtrent de vervulling van die taak (…) zijn nageleefd. Voorts behoren tot de in de beoordeling te betrekken factoren de aard van de geschonden norm en de ernst van een geconstateerde schending daarvan, de door de accountant wel getroffen maatregelen of verschafte informatie, de mate waarin het gevaar van schade door aantasting van de in het geding zijnde vermogensbelangen voor de accountant redelijkerwijs voorzienbaar was en, mede in verband daarmee, of die (controle)maatregelen zijn genomen en die waarschuwingen zijn gegeven die in de gegeven omstandigheden redelijkerwijze van de accountant konden worden gevergd ter voorkoming van dit gevaar.
        
        
      
      
        5.4.3
        
          Bij het antwoord op de vraag of een accountant ter zake van de uitoefening van zijn taak uit onrechtmatige daad aansprakelijk is, kan de burgerlijke rechter betekenis toekennen aan het oordeel van de tuchtrechter over het gewraakte handelen (…). Daarbij moet echter het volgende in aanmerking worden genomen.
        
        
          
            Het tuchtrecht heeft in de eerste plaats tot doel, kort gezegd, in het algemeen belang een goede wijze van beroepsuitoefening te bevorderen. In een tuchtprocedure staat, aan de hand van andere maatstaven dan die worden gehanteerd bij de beoordeling van de civiele aansprakelijkheid en zonder de in een civiele procedure geldende bewijsregels, ter beoordeling of een beroepsbeoefenaar in overeenstemming heeft gehandeld met de voor de desbetreffende beroepsgroep geldende normen en gedragsregels. Deze kenmerken brengen mee dat aan het oordeel van de tuchtrechter dat in strijd is gehandeld met de voor het desbetreffende beroep geldende normen en regels, niet zonder meer de gevolgtrekking kan worden verbonden dat de betrokkene civielrechtelijk aansprakelijk is wegens schending van een zorgvuldigheidsnorm (…).” 
        
        
      
      
        6.11.3
        Het hof oordeelt als volgt. Tussen partijen is niet in geschil dat de jaarrekening 2010 van [[ Z ]] Group B.V. niet het vereiste inzicht gaf als bedoeld in artikel 2:362 BW, terwijl de controleverklaring luidt:
        
        
           “(…) Oordeel betreffende de jaarrekening
          
            Naar ons oordeel geeft de jaarrekening een getrouw beeld van de grootte en de samenstelling van het vermogen van [[ Z ]] Group B.V. te [plaats] per 31 december 2010 en van het resultaat over 2010 in overeenstemming met Titel 9 Boek 2 BW.(…).”
        
        
        
          De jaarrekening gaf niet het vereiste inzicht omdat de post onderhanden projecten voor een bedrag van € 845.209,- te hoog is gewaardeerd.
        
        
        
          In het licht van het bij artikel 2:362 BW vereiste inzicht en het oordeel van de Hoge Raad van 13 oktober 2006 dat derden moeten kunnen vertrouwen dat het met de jaarrekening gepresenteerde beeld niet misleidend is, mocht van [appellant 2] worden verwacht dat hij de lijst met onderhanden projecten zou hebben nagerekend. Daarbij acht het hof van belang dat het College van Beroep voor het Bedrijfsleven in haar uitspraak van 19 april 2017 heeft geoordeeld dat [appellant 2] het risico op fraude als gevolg van het gebrek aan functiescheiding bij BTO heeft onderkend en dat [appellanten] in de onderhavige procedure niet heeft gesteld dat dat niet klopt. Gelet op dat door [appellant 2] onderkende risico mocht van hem grote zorgvuldigheid, met name ten aanzien van de in deze branche belangrijke post onderhanden werk worden verwacht. Dat het narekenen van de lijst onderhanden projecten een taak was die in redelijkheid niet van [appellant 2] kon worden gevergd is gesteld noch gebleken. 
          
            [appellanten] heeft gesteld dat [appellant 2] bewust is misleid door de financieel directeur van de onderneming. [appellanten] heeft verder aangevoerd dat [appellant 2] , de aan hem verstrekte informatie inhoudelijk heeft beoordeeld en aanvullende controle werkzaamheden heeft verricht en dat hij, omdat de post onderhanden projecten hem hoog voorkwam, deze expliciet heeft besproken met de directeur enig aandeelhouder, die een bevredigende verklaring gaf. Het hof is van oordeel dat, in het licht van het belang dat derden bij een getrouw beeld van de jaarrekening hebben en de omstandigheid dat is gesteld noch gebleken dat het narekenen van de lijst onderhanden projecten een taak was die in redelijkheid niet van [appellant 2] kon worden gevergd, dat niet voldoende was. Daaraan doet niet af dat [appellant 2] , naar [appellanten] stelt, bewust is misleid door [persoon B] . [appellant 2] had mede gezien de het risico van fraude op schade voor derden bedacht moeten zijn. Daaraan doet evenmin af dat [appellant 2] , naar hij stelt, werd bijgestaan door een deskundig en ervaren team dat BTO in de voorgaande jaren al had gecontroleerd. Die omstandigheid neemt immers niet weg dat risico op schade als gevolg van fraude bestaat. Evenmin maakt de omstandigheid, naar [appellanten] stelt, dat het niet ontdekken van de fraude bij de controle over 2010 niet is te wijten aan het inzetten van te weinig mensen of controle middelen, dat [appellant 2] de lijst onderhanden projecten niet had moeten natellen.
          Voor [appellant 2] was het gevaar van schade door aantasting van de in het geding zijnde vermogensbelangen redelijkerwijs voorzienbaar. [appellanten] heeft geen grief gericht tegen het oordeel van de rechtbank dat haar bekend was dat BTO al enige tijd in de verkoop stond. Ter zitting heeft [appellant 2] betoogd dat hij eerst in januari 2012 heeft gehoord dat [geïntimeerden] gegadigde was en dat er tijdens het afgeven van de accountantsverklaring geen kandidaat koper was, maar dat neemt niet weg dat voor [appellant 2] gevaar van schade voor derden als potentiële koper, en daarmee voor [geïntimeerden] , door een jaarrekening die geen getrouw beeld gaf redelijkerwijs voorzienbaar was. 
          Gezien het voorgaande is het hof van oordeel dat [appellant 2] niet de vereiste zorgvuldigheid heeft betracht die van hem mocht worden verwacht en heeft hij daarmee onrechtmatig nagelaten jegens [geïntimeerden]
          Dat is onrechtmatig jegens [geïntimeerden] omdat hij als derde mocht verwachten dat de goedgekeurde jaarrekening 2010 een getrouw beeld gaf en zijn beslissing tot overname van BTO niet was gebaseerd op een misleidend beeld. Daarmee maakt de door [appellanten] genoemde omstandigheid, dat de tuchtrechter [appellant 2] vanwege de aard en de ernst van de overtreding van de tuchtrechtelijke norm de lichtste maatregel heeft opgelegd, niet dat daarom geen sprake is van onrechtmatig nalaten. Ook het betoog van [appellanten] dat de accountant de fraude heeft ontdekt bij de controle over 2011 maakt niet dat geen sprake is van onrechtmatig nalaten van [appellant 2] bij de controle van lijst onderhanden projecten. Dat laatste neemt het misleidende beeld in de jaarrekening van [[ Z ]] Group B.V. over 2010 immers niet weg.
          Grief 2 kan niet leiden tot vernietiging van het vonnis waarvan beroep.
        
        
        
          
            Causaal verband
          
        
        
      
      
        6.12.1
        
          Met grief 3 betoogt [appellanten] in de kern dat [geïntimeerden] zijn beslissing tot koop van de aandelen BTO niet mede op de goedgekeurde jaarrekening 2010 heeft gebaseerd. Dat blijkt volgens [appellanten] ook uit het memo ‘Samen Sterk!’ dat als bijlage 1 aan de koopovereenkomst aandelen van 2 februari 2012 is gehecht. De jaarrekening 2010 en de tussentijdse cijfers 2011 zijn in oktober/november 2011 door [[ Z ]] aan [geïntimeerden] verstrekt, nadat [geïntimeerden] in september 2011 met [[ Z ]] in gesprek was over een eventuele overname van BTO. Volgens [appellanten] heeft [geïntimeerden] de beslissing tot koop van de aandelen BTO gebaseerd op de voorlopige cijfers over 2011 (omzet € 6 miljoen, negatief eigen vermogen 
          € 1,3 miljoen), omdat deze de meest recente situatie weergaven. De jaarrekening 2010 gaf ook aanleiding om uit te gaan van de meest recente situatie omdat die melding maakte van belangrijke veranderingen in 2011. De tussentijdse cijfers zijn, aldus [appellanten] , echter door [[ Z ]] opgesteld en verstrekt, [appellanten] heeft daarmee niets van doen  gehad. Als [[ Z ]] de juiste stand van de onderhanden projecten had vermeld, dan zou dat hebben geresulteerd in de juiste eindstand van het eigen vermogen 2011. Dat de beginstand 2011 niet juist was is dus niet van invloed op de eindstand 2011, welke eindstand voor [geïntimeerden] van belang was. De tussentijdse cijfers 2011 waren belangrijk anders dan de cijfers per eind 2010. De situatie eind 2011 zou, aldus [appellanten] , niet anders zijn geweest indien [geïntimeerden] de juiste cijfers over 2010 had gekregen. Weliswaar is voorstelbaar dat dat de fraude niet zou zijn doorgezet indien [appellant 2] die bij zijn controle over 2010 aan het licht had gebracht, maar daarmee bestaat geen causaal verband met de verstrekking door [[ Z ]] van onjuiste cijfers over 2011 aan [geïntimeerden] [[ Z ]] had zelf moeten opmerken dat in die cijfers de onderhanden projecten te hoog waren gewaardeerd, zowel aan het begin 2011 als aan, met name, het einde van 2011.
        
        
        
          
            [appellanten] betwist dat [geïntimeerden] BTO niet zou hebben overgenomen indien hij de juiste cijfers over 2010 zou hebben gekend. De recentere cijfers over 2011 waren voor [geïntimeerden] bevredigend.
        
        
      
      
        6.12.2
        Het hof oordeelt als volgt.
        
        
          Het betoog van [appellanten] dat [geïntimeerden] zijn beslissing niet op de goedgekeurde jaarrekening heeft gebaseerd maar op de niet door haar opgestelde tussentijdse cijfers over 2011 gaat niet op. In het licht van het betoog van [geïntimeerden] dat de cijfers van 2010 de laatst vastgestelde en goedgekeurde cijfers waren en daarmee de enige waaraan [geïntimeerden] , mede omdat deze door de controlerend accountant waren goedgekeurd, enige waarde en autoriteit kon en mocht ontlenen, heeft [appellanten] onvoldoende gemotiveerd betwist dat [geïntimeerden] zijn beslissing tot aankoop van de aandelen BTO (mede) op de goedgekeurde jaarrekening 2010 heeft gebaseerd. Het hof neemt daarbij in aanmerking dat [geïntimeerden] bij de mondelinge behandeling, onbetwist, heeft betoogd dat de werkelijke cijfers een verlies van 12% over 2010 zouden hebben laten zien. Bij welke kennis, naar het hof het betoog van [geïntimeerden] begrijpt, BTO niet zou zijn overgenomen, omdat dat een te groot verlies is. Dat de cijfers over 2011 (mede) bepalend zijn geweest maakt niet dat geen causaal verband bestaat tussen het onrechtmatig nalaten van [appellanten] en de overnamebeslissing en daarmee enige schade van [geïntimeerden] 
          Onder randnummer 4.8 van de memorie van grieven betoogt [appellanten] dat de beginstand van 2011 was overgenomen van de eindstand van 2010, maar dat, als [[ Z ]] de juiste stand van de onderhanden projecten had vermeld, dat in de tussentijdse cijfers zou hebben geresulteerd in de juiste eindstand van het eigen vermogen 2011. Met dit betoog miskent [appellanten] dat het er omgaat dat [geïntimeerden] op de goedgekeurde jaarrekening 2010 mocht vertrouwen. [appellanten] stelt niet (onderbouwd) dat [geïntimeerden] ondanks de goedgekeurde eindstand 2010 die de beginstand was voor de tussentijdse cijfers 2011 reden had tot twijfel aan de tussentijdse cijfers 2011. Dat deze cijfers niet door [appellanten] zijn opgesteld maakt het voorgaande niet anders. Het hof is van oordeel dat [appellanten] het causaal verband tussen het onrechtmatig nalaten van [appellanten] en de beslissing van [geïntimeerden] tot koop van de aandelen BTO, en daarmee enige schade van [geïntimeerden] , onvoldoende gemotiveerd heeft betwist, bewijslevering is dan niet aan de orde. Grief 3 faalt.
        
        
        
          
            Eigen schuld ?
          
        
        
      
      
        6.13.1
        Met grief 4 en de toelichting daarop betoogt [appellanten] dat zij anders dan de rechtbank heeft geoordeeld niet aan [geïntimeerden] verwijt dat hij de controle van de goedgekeurde jaarrekening 2010 niet heeft overgedaan, maar [geïntimeerden] verwijt dat hij de actuele situatie niet voldoende heeft onderzocht. De jaarrekening 2010 gaf ook aanleiding tot onderzoek naar de actuele stand van zaken. Blijkens de “continuïteitsveronderstelling” moest BTO flink bijsturen.
        
      
      
        6.13.2
        
          Het hof oordeelt als volgt. Zoals hiervoor onder 6.12.2 is geoordeeld, mocht [geïntimeerden] op de goedgekeurde jaarrekening 2010 vertrouwen en is niet (voldoende) onderbouwd gesteld dat [geïntimeerden] reden had om aan de tussentijdse cijfers te twijfelen. 
          Voor het verrichten van een due dilligence onderzoek bestond gelet op de door [appellanten] goedgekeurde jaarcijfers over 2010 geen aanleiding. In dit verband merkt het hof op dat ook de Rabobank het in het kader van de verstrekking van nadere financiering in verband met de voorgenomen overname van BTO kennelijk niet nodig heeft gevonden een due dilligence onderzoek te verrichten of [geïntimeerden] te verplichten een dergelijk onderzoek te (doen) verrichten.
        
        
        
          De continuïteitsveronderstelling luidt als volgt:
        
        
        
          “De vermogens en liquiditeitspositie van de vennootschap is onder druk komen te staan vanwege tegenvallende resultaten uit het verleden en de aanhoudende crisis in de branche. In 2010 is in deze situatie nauwelijks verandering opgetreden. De directie van de vennootschap anticipeert hierop door in 2011 een verdere organisatiewijziging door te voeren waaronder er nog een aanzienlijke reductie van de kosten te behalen is. Met de belangrijkste externe financiers en de aandeelhouders is overeenstemming bereikt over continuering van de (krediet)faciliteiten voor 2011. Op basis van bovenstaande verwachtingen en de verwachtingen met betrekking tot de orderportefeuille verwacht de directie de liquiditeits- en vermogenspositie te kunnen verbeteren. Concluderend kan worden gesteld dat een duurzame voortzetting van de bedrijfsuitoefening niet onmogelijk is doch dat dit de nodige aandacht blijft vergen. Derhalve zijn de gehanteerde grondslagen voor waardering en resultaatbepaling gebaseerd op continuïteitsveronderstellingen van de vennootschap.”
        
        
        
          Dat deze continuïteitsveronderstelling op zichzelf reden gaf om aan de tussentijdse cijfers over 2011 te twijfelen, heeft [appellanten] niet voldoende onderbouwd. Onder die omstandigheden kan niet worden geoordeeld dat het niet doen van nader onderzoek door [geïntimeerden] in de weg staat aan causaal verband tussen het onrechtmatig nalaten van [appellanten] en de beslissing van [geïntimeerden] tot aankoop van de aandelen BTO, en daarmee enige schade van [geïntimeerden] De grief faalt.
        
        
        
          
            Gewijzigde eis
          
        
        
      
      
        6.14.1
        
          In incidenteel appel heeft [geïntimeerden] geen grieven gericht tegen het vonnis waarvan beroep maar wel zijn eis gewijzigd. [geïntimeerden] vordert de toewijzing van een voorschot van 
          € 95.000,-, dan wel een ander door het hof in goede justitie te bepalen bedrag, op de door [geïntimeerden] geleden schade, nader op te maken bij staat.
        
        
      
      
        6.14.2
        
          [appellanten] heeft geen bezwaar gemaakt tegen de eiswijziging van [geïntimeerden] Het hof ziet ook geen aanleiding de eiswijziging ambtshalve buiten beschouwing te laten wegens strijd met de goede procesorde. Recht zal worden gedaan op de gewijzigde eis.
        
      
      
        6.14.3
        
          Het hof oordeelt als volgt. Het is aan [geïntimeerden] om de gestelde door hem geleden schade te onderbouwen. Daartoe is niet voldoende het betoog van [geïntimeerden] dat hij, wanneer [appellanten] haar goedkeuring aan de jaarrekening 2010 had onthouden en deze ook niet de hierop gebaseerd voorlopige cijfers 2011 had verstrekt, niet tot het overnemen van de aandelen in BTO en het aangaan van genoemde verplichtingen zou zijn overgegaan en evenmin diverse investeringen zou hebben gedaan. 
          Het hof merkt daarbij op dat [geïntimeerden] geen grief heeft gericht tegen het oordeel van de rechtbank dat geen afzonderlijke beroepsfout van [appellanten] ten aanzien van de tussentijdse cijfers over 2011 kan worden vastgesteld. 
        
        
      
      
        6.14.4
        Met [appellanten] is het hof van oordeel dat het gevorderde voorschot niet ziet op bepaalde schadeposten. Gelet op de beperkte toelichting van [geïntimeerden] en het verweer van [appellanten] heeft het hof onvoldoende handvatten om een (voorschot)bedrag aan schadevergoeding toe te wijzen.  
        
      
    
    
      6.15
      Het hof zal het vonnis waarvan beroep bekrachtigen. [appellanten] zal als de in het ongelijk gestelde partij worden veroordeeld in de proceskosten van het principaal hoger beroep waaronder de kosten van het door [appellanten] opgeworpen incident ex artikel 843a Rv. Met dien verstande dat [appellanten] slechts in het griffierecht aan de zijde van [geïntimeerden] zal worden veroordeeld voor zover het een vordering van onbepaalde waarde betreft, omdat [geïntimeerden] in incidenteel hoger beroep in het ongelijk wordt gesteld en het griffierecht op de gewijzigde vordering in incidenteel hoger beroep is gebaseerd. [geïntimeerden] zal als de in incidenteel hoger beroep in het ongelijk gestelde partij worden veroordeeld in de kosten van het incidenteel hoger beroep.
      
      
      
    
  
  
    
      7De uitspraak
    
    
      Het hof:
    
    
    
      
        op het principaal en incidenteel hoger beroep
      
    
    
    
      bekrachtigt het vonnis waarvan beroep;
    
    
    
      veroordeelt [appellanten] in de proceskosten van het principaal hoger beroep, waaronder de proceskosten van het incident, en begroot die kosten tot op heden aan de zijde van [geïntimeerden] op € 760,-- aan griffierecht en op € 3.342,-- aan salaris advocaat, en voor wat betreft de nakosten op € 163,-- indien geen betekening plaatsvindt, dan wel op € 248,-- vermeerderd met de explootkosten indien niet binnen veertien dagen na de datum van dit arrest is voldaan aan de bij dit arrest uitgesproken veroordelingen en betekening van dit arrest heeft plaatsgevonden;
    
    
    
      veroordeelt [geïntimeerden] in de proceskosten van het incidenteel hoger beroep, en begroot die kosten tot op heden aan de zijde van [appellanten] op  € 1.311,-- aan griffierecht en op € 557,-- aan salaris advocaat, en voor wat betreft de nakosten op € 163,-- indien geen betekening plaatsvindt, dan wel op € 248,-- vermeerderd met de explootkosten indien niet binnen veertien dagen na de datum van dit arrest is voldaan aan de bij dit arrest uitgesproken veroordelingen en betekening van dit arrest heeft plaatsgevonden;
      en bepaalt dat de bedragen van € 1.311,-- en € 557,-- binnen veertien dagen na de dag van deze uitspraak en het bedrag van € 163,-- binnen veertien dagen na de dag van deze uitspraak dan wel het bedrag van € 248,-- vermeerderd met explootkosten binnen veertien dagen na de dag van betekening moeten zijn voldaan, bij gebreke waarvan deze bedragen worden vermeerderd met de wettelijke rente als bedoeld in artikel 6:119 BW daarover vanaf het einde van voormelde termijn tot aan de dag der voldoening;
    
    
    
      verklaart de proceskostenveroordelingen uitvoerbaar bij voorraad;
    
    
    
      wijst af het meer of anders gevorderde.
    
    
    
      Dit arrest is gewezen door mrs. J.I.M.W. Bartelds, Y.L.L.A.M. Delfos-Roy en E.J. Wervelman en in het openbaar uitgesproken door de rolraadsheer op 17 mei 2022.
    
    
    
    
      	griffier					rolraadsheer