ECLI:NL:RBDHA:2024:508, Rechtbank Den Haag, 18-01-2024, AWB - 21 _ 4622, AWB - 21_4623, AWB - 21_4624
Rechtbank Den Haag — Uitspraak 
Datum: 2024-01-18 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Contante omzet uit (rest)lading spijsolie verkocht als afval (slops) van motortankschip. Verweerder heeft het bewijsvermoeden geleverd dat eiseres contante betalingen heeft ontvangen die niet in zijn aangiften zijn opgenomen. Eiseres heeft onvoldoende aangevoerd om het bewijsvermoeden te ontzenuwen. De navorderingsaanslagen berusten op een redelijke schatting nu verweerder is uitgegaan van de facturen afkomstig uit de administratie van de vetinzamelaar en de uit de stukken op te maken geldstromen. Vergrijpboetes vernietigd aangezien verweerder niet heeft doen blijken dat eiseres contante betalingen heeft ontvangen

Rechtbank DEN HAAG
    
    
      Team belastingrecht
    
    
    
      zaaknummers: SGR 21/4622, SGR 21/4623 en SGR 21/4624
    
    
    uitspraak van de meervoudige kamer van 19 december 2023 in de zaken tussen
    
    
      [eiseres] B.V., gevestigd te [vestigingsplaats] , eiseres
    (gemachtigde: mr. M.J. van Dam),
    
    
      en
    
    
    de inspecteur van de Belastingdienst, verweerder.
    
    
      en 
    
    
    de Staat der Nederlanden, de Minister voor Rechtsbescherming, de Staat.
    
  
  
    Procesverloop
    
    
      Verweerder heeft ten aanzien van eiseres voor de jaren 2011, 2012 en 2013 herziene verliesbeschikkingen vennootschapsbelasting (VPB) (de verliesbeschikkingen) vastgesteld. Daarbij is voor het jaar 2012 ook een vergrijpboete opgelegd (de boetebeschikking). 
    
    
    
      Verweerder heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar van 3 juni 2021 de verliesbeschikkingen en boetebeschikking gehandhaafd. 
    
    
    
      Eiseres heeft daartegen beroep ingesteld. 
    
    
    
      Verweerder heeft een verweerschrift ingediend.
    
    
    
      Verweerder heeft met dagtekening 11 juli 2022 in een gesloten envelop stukken aan de rechtbank toegezonden. Onder verwijzing naar artikel 8:29 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) heeft verweerder de rechtbank medegedeeld dat uitsluitend de bestuursrechter kennis mag nemen van deze stukken. De dossiers zijn vervolgens in handen gesteld van de geheimhoudingskamer van deze rechtbank.
    
    
    
      Bij beslissing van 23 januari 2023 heeft de geheimhoudingskamer het verzoek om beperkte kennisneming toegewezen. Eiseres heeft de rechtbank geen toestemming verleend om mede op grondslag van de geheime stukken uitspraak te doen.
    
    
    
      Partijen hebben vóór de zitting nadere stukken ingediend. 
    
    
    
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 26 september 2023. 
      Eiseres heeft zich laten vertegenwoordigen door [naam 1] , [naam 2] , [naam 3] , bijgestaan door haar gemachtigde. Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door 
      mr. [naam 4] , mr. [naam 5] , mr. [naam 6] en mr. [naam 7] .
    
    
  
  
    Overwegingen
    
    
      
        Feiten
      
    
    1. Eiseres is opgericht in 2001 en heeft drie bestuurders, te weten [naam 1] (P), 
    
      [naam 2] (J), [naam 3] (T). Eiseres exploiteerde in de onderhavige jaren het motortankschip [naam schip] (het schip). Het schip was eigendom van eiseres. 
    
    2. De drie bestuurders waren in de onderhavige jaren alle drie werkzaam op het schip en zij wisselden elkaar af als schipper. In de onderhavige jaren was [bedrijfsnaam 1] BV (F) de bevrachter van het schip.
    
    3. Eiseres heeft aangifte VPB 2011 gedaan naar een belastbare winst van € 10.611 en een belastbaar bedrag van € 0. In haar aangifte VPB 2012 heeft eiseres een belastbare winst en belastbaar bedrag vermeld van € - 16.904. Eiseres heeft aangifte VPB 2013 gedaan naar een belastbare winst en een belastbaar bedrag van € - 70.641.
    
    4. De aanslagen dan wel verliesbeschikkingen zijn conform de aangiften opgelegd op respectievelijk 29 december 2012 (VPB 2011), 19 oktober 2013 (VPB 2012) en 
    21 maart 2015 (VPB 2013). 
    
    
      
        Strafrechtelijk onderzoek
      
    
    5. De politie heeft onderzoek gedaan naar de verduistering van plantaardige olie. De bevindingen zijn vastgelegd in het strafdossier met onderzoeksnummer 20MT12003 (FLIP). Daarin is geconcludeerd dat vanaf een groot aantal onderzochte schepen ladingen spijsolie als bedrijfsafval (slops) zijn verkocht aan [bedrijfsnaam 2] B.V. te [plaatsnaam 1] (L) en dat L in veel gevallen naast een bedrag per bank ook een contante vergoeding aan de schipper/ontdoener betaalde. L verkocht de slops vervolgens aan [bedrijfsnaam 3] B.V. (M). 
    
    6. De politie heeft een samenvattende spreadsheet opgesteld waarin per schip de bevindingen zijn opgenomen van de goederenstromen en geldstromen met betrekking tot de slops/plantaardige olie. In die spreadsheet is op basis van de in beslag genomen administratie van L per inkoopfactuur een overzicht gemaakt van de afgegeven hoeveelheid slops, de prijs per kg spijsolie, het door L contant betaalde bedrag en het nummer van de betreffende begeleidingsbrief. Op basis van de in beslag genomen administratie van M zijn daarbij ook het weegbonnummer, de datum van weging, het aantal kg spijsolie, de percentages v/v (vocht en vuil) en FFA (zuurgraad), de prijs per kg en het door M aan L betaalde bedrag voor deze slop opgenomen. 
    
    7. Het schip wordt genoemd in het dossier van het strafrechtelijk onderzoek. Uit het strafrechtelijk onderzoek en de administratie van L komt naar voren dat het schip in de onderhavige jaren tenminste 20 keer (2011: 8x, 2012: 7x en 2013: 5x) olie heeft geleverd aan L. In de administratie van L zijn contant facturen aangetroffen op naam van het schip. Opgeteld betreft het de volgende bedragen:
    
      2011 € 33.500
      2012 € 41.000 
      2013 € 28.000  
    
    
    8. Tijdens het strafrechtelijk onderzoek zijn ook een maandkalender 2011 en twee weekkalenders 2013 van L inbeslaggenomen. Op deze kalenders zijn op verschillende data bedragen en namen van schepen genoteerd. Deze gegevens corresponderen met de bedragen die volgens contante inkoopfacturen op de betreffende data zouden zijn betaald aan de schippers/ontdoeners van de genoemde schepen. Ook zijn op de kalenders bedragen genoteerd die corresponderen met de bedragen die volgens de (klad)kasboeken en de bankafschriften door L zijn opgenomen bij de bank. Tot de administratie van L behoort een inkoopfactuur op naam van het schip met een bedrag van € 3.000 contant voldaan met datum 9 april 2011, factuurnummer 2393. Op de maandkalender 2011 staat bij 9 april 2011 genoteerd: "Piz Perf 3000". Op de factuur van 20 juni 2013, factuurnummer 3936, staat een bedrag contant voldaan van € 9.000. Op de weekkalender staat bij 20 juni 2013 genoteerd “ [naam schip] 9000”.
    
    
      
        Onderzoek door de Belastingdienst
      
    
    9. Verweerder heeft op 26 mei 2016 toestemming gekregen van de officier van justitie voor inzage en het gebruik van gegevens uit het strafdossier ten behoeve van fiscale- en invorderingsdoeleinden. Delen van het strafdossier, waaronder opgestelde processen-verbaal en delen van de in beslag genomen administraties van L, M en een aantal betrokken schippers/ontdoeners zijn aan verweerder ter beschikking gesteld. 
    
    10. Verweerder heeft eiseres bij brief van 14 september 2017 geïnformeerd dat het schip wordt vermeld in het strafrechtelijk onderzoek en dat volgens hem contante betalingen hebben plaatsgevonden naar de onder 7 genoemde totaalbedragen. Daarbij heeft verweerder verzocht om informatie te verstrekken over de wijze waarop deze betalingen in de administratie zijn verwerkt en om onderbouwende stukken te verstrekken. Eiseres heeft bij brief van 9 oktober 2017 gereageerd op dit verzoek en daarbij de ontvangst van de onder 7 genoemde bedragen ontkend. 
    
    11. Verweerder heeft op 30 november 2017 een boekenonderzoek bij L uitgevoerd. Ook heeft op 13 maart 2018 een gesprek plaatsgevonden bij L. In het daarvan opgemaakte gespreksverslag is onder meer het volgende vermeld over de werkwijze.. De werkwijze hield volgens L in dat de begeleidingsformulieren er in viervoud waren, op basis van een formulier met “doorslagen” (waarbij de tekst doordrukt op de achterliggende pagina’s). Daarbij kreeg de schipper/eigenaar bij de levering van de slops een doorslag (zonder weegstempel en percentages), en andere exemplaren (met doorslag) waren voor L en M. Op basis van het monster dat M nam bij ontvangst van de slops werd het percentage vocht/vuil en FFA bepaald en op de doorslag van het begeleidingsformulier ingevuld. Deze percentages bepalen de prijs per kilogram slop. De schipper/eigenaar kreeg vervolgens bij de volgende levering of per post een volledig ingevulde en ondertekende begeleidingsbrief. Wekelijks ontving L van M een overzicht van de leveringen en bijbehorende percentages dat werd verwerkt in de boekhouding. De schipper bepaalde of per bank of contant betaald werd en gaf daarbij aan hoeveel hij contant wilde ontvangen. Het kwam voor dat een deel per bank ging en een deel contant. Dan zijn er twee facturen van één aflevering. De contant factuur werd achteraf opgemaakt maar gedateerd op de dag van betaling. Volgens L kon een schipper goed inschatten hoeveel hij voor een lading slop zou krijgen. Dan vond er achteraf na meting door M een verrekening plaats per bank of contant bij de volgende levering. Vanaf een vocht/vuilpercentage van 40 moest L aan M betalen voor de slops. Dit werd doorbelast aan de schipper. 
    
    12. Verweerder heeft inzage gehad in de administratie van L, waaronder begeleidingsbrieven, S-formulieren en inkoopfacturen op naam van het schip. In de administratie van L zijn voor de meeste leveringen door het schip twee facturen gevonden. De bankfactuur is gericht aan F omdat zij zorgde voor de administratieve afhandeling inzake de leveringen van het schip en de contant factuur staat op naam van het schip en zijn geadresseerd aan eiseres.  
    
    13. Tot de administratie van L behoort  een inkoopfactuur gedateerd 
    
      25 mei 2012 op naam van het schip met factuurnummer 3105, waarop staat: 
      “Van u ingekocht, [bedrijfsnaam 4] te [plaatsnaam 2]
      Vloeibare olie, 29900 kg
      voorschot 20000 kg x 0.30				6000.00
      FFA 32.8%
      Geleidebonnr. [nummer 1]
      Registratienummer [nummer 2]
      
        Totaal aan u voldaan (contant)			6000.00”
    
    
    14. Tot de administratie van L behoort een inkoopfactuur gedateerd 25 mei 2012, gericht aan F met factuurnummer 3106, waarop onder vermelding van “geleidebonnr. [nummer 1] ” (onder meer) staat: 
    
      “Van u ingekocht, [naam schip] , [bedrijfsnaam 4] te [plaatsnaam 2]
      Vloeibare olie, 29900 kg, 71% vocht en vuil,
      Totaal 8671 kg x 0.31 				2688.01
      FFA 32.8%
      Geleidebonnr. [nummer 1]
      Registratienummer [nummer 2]
      Stortkosten 21229 kg x 0.04			849.16-
      Subtotaal						1838.85
      BTW 19%					  349.38			
      
        Totaal aan u te voldoen				2188.23”
    
    
    15. De bij de voorgaande facturen behorende begeleidingsbrief met kenmerk “ [nummer 1] vermeldt bovenaan één percentage bij vocht/vuil: 71. Bij geschatte hoeveelheid (kg) staat: 27000. Op de weegbrugstempel onderaan staat onder meer bij datum “25/05/2012”, “Ontdoener “ [naam schip] [nummer 2] F” en “Netto 29900 kg”.
    
    
      
        De herziene verliesbeschikkingen
      
    
    16. Bij brief van 3 november 2017 heeft verweerder aan eiseres medegedeeld dat hij voornemens is om navorderingsaanslagen op te leggen over de jaren 2011, 2012 en een herziene verliesbeschikking 2013 op te leggen wegens het ontbreken van de contante betalingen in de aangegeven omzet. Verweerder ging er op dat moment van uit dat de betalingen inclusief omzetbelasting waren, waardoor hij de bedragen van de contante betalingen heeft verminderd met te berekenen omzetbelasting. Voor 2011 kon geen omzetbelasting meer worden nageheven in verband met de verjaringstermijn. Verweerder kwam uit op omzetcorrecties van in totaal respectievelijk € 33.500 (2011), € 34.377 (2012) en € 23.140 (2013). Eiseres is daarbij in kennis gesteld van het voornemen van verweerder tot het opleggen van een vergrijpboete van 50% per jaar wegens (voorwaardelijke) opzet. 
    
    17. Verweerder heeft op 30 november 2017 (2011), 30 december 2017 (2012) en 
    20 januari 2018 (2013) de herziene verliesbeschikkingen vastgesteld. In verband met te verrekenen verliezen zijn de eerder aangekondigde navorderingsaanslagen 2011 en 2012 niet opgelegd. De herziene verliesbeschikking VPB 2011 is opgelegd naar een belastbare winst van € 44.161. Het belastbaar bedrag is vastgesteld op nihil. De nog te verrekenen verliezen zijn herzien en vastgesteld op € 628.666. 
    
    18. De herziene verliesbeschikking VPB 2012 is opgelegd naar een belastbare winst van € 17.473. Het belastbaar bedrag is vastgesteld op nihil. De nog te verrekenen verliezen zijn herzien en vastgesteld op € 594.289. De opgelegde vergrijpboete bedraagt € 3.437. 
    
    19. De herziene verliesbeschikking VPB 2013 is opgelegd naar een belastbare winst van € - 47.501. Het belastbaar bedrag is vastgesteld op € - 47.501. De nog te verrekenen verliezen zijn herzien en vastgesteld op € 571.149.
    
    
      
        Correspondentie bezwaarfase
      
    
    20. Eiseres heeft bezwaar gemaakt tegen de herziene verliesbeschikkingen. Partijen hebben tijdens de bezwaarfase veelvuldig gecorrespondeerd. Verweerder heeft diverse malen aanvullende informatie opgevraagd bij eiseres, zoals de van L ontvangen facturen en de bijbehorende begeleidingsbrieven. 
    
    21. Op 18 februari 2020 heeft de gemachtigde inzage gekregen in de op de zaak betrekking hebbende stukken. Tijdens de inzage heeft de gemachtigde toegezegd zijn standpunten nader te motiveren naar aanleiding van de verstrekte stukken Verweerder heeft hier meermaals om verzocht. Gemachtigde heeft geen nadere motivering gegeven. 
    
    22. Verweerder heeft op 2 september 2020 het voornemen tot uitspraak op bezwaar aan eiseres kenbaar gemaakt. In deze brief is het standpunt ingenomen dat de verliesbeschikkingen en boetebeschikking in stand dienen te blijven. Ook schrijft verweerder dat hij gemachtigde uitnodigt voor een hoorzitting, maar dat een fysieke hoorzitting ten kantore van de Belastingdienst waarschijnlijk voorlopig niet kan plaatsvinden. Voorts oppert hij dat op verzoek van gemachtigde een hoorzitting op zijn kantoor kan plaatsvinden of dat het horen telefonisch of door middel van videobellen kan plaatsvinden. Hij schrijft dat hij graag verneemt naar welke wijze en plaats van horen de voorkeur van gemachtigde uitgaat en verzoekt om een aantal data en tijdstippen door te geven die gemachtigde en eiseres schikken.
    
    23. Eiseres heeft niet op het voornemen tot uitspraak op bezwaar gereageerd. Bij brief van 2 december 2020 heeft verweerder nogmaals voorgesteld om een hoorgesprek te houden. Daarbij heeft verweerder een aantal data in januari 2021 voorgesteld. Hierop is geen reactie ontvangen. Verweerder heeft vervolgens tevergeefs geprobeerd om de gemachtigde telefonisch te bereiken. Verweerder heeft per e-mail van 17 februari 2021 verzocht om uiterlijk 28 februari 2021 met een concreet voorstel te komen van de data en wijze waarop het hoorgesprek kon worden gehouden. Op 8 maart 2021 heeft verweerder per e-mail gevraagd aan de gemachtigde wanneer het hoorgesprek kan plaatsvinden en daarbij 14 verschillende data voorgesteld in maart en april 2021. In deze e-mail staat ook: 
    “Ik stel mij verder op het standpunt dat u met deze laatste poging van mijn kant in voldoende mate in de gelegenheid bent gesteld gebruik te maken van uw recht om te worden gehoord. In het geval het wederom niet mogelijk blijkt om op de genoemde data de hoorzittingen te realiseren, stel ik mij op het standpunt dat u afziet van het recht om te worden gehoord en zal ik uitspraak doen op de bezwaarschriften.”
    24. De gemachtigde heeft hier niet op gereageerd. Ongeveer drie maanden later heeft verweerder de uitspraken op bezwaar gedaan.  
    
    
      
        Geschil
        25.	In geschil is of:
    
    
      
        het hoorrecht is geschonden;
      
      
        sprake is van een schending van algemene beginselen van behoorlijk bestuur;
      
      
        verweerder de op de zaak betrekking hebbende stukken heeft overgelegd;
      
      
        verweerder bevoegd was om de verliesbeschikkingen te herzien;
      
      
        de verliesbeschikkingen terecht en naar de juiste bedragen zijn opgelegd en meer specifiek of terecht contante betalingen in aanmerking zijn genomen;
      
      
        verweerder terecht een vergrijpboete van 50% heeft opgelegd wegens (voorwaardelijke) opzet; en
      
      
        of eiseres recht heeft op vergoeding van immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn.
      
    
    
    26. Eiseres voert aan dat zij ten onrechte niet is gehoord in de bezwaarfase. Daarnaast heeft verweerder volgens eiseres het verdedigingsbeginsel, het zorgvuldigheidsbeginsel en het transparantiebeginsel geschonden en niet alle op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd. Eiseres ontkent de ontvangst van contante betalingen. Volgens eiseres zijn de verliesbeschikkingen ten onrechte herzien vanwege het ontbreken van een nieuw feit dan wel kwade trouw van eiseres. Verder voert eiseres aan dat er geen sprake kan zijn van omkering en verzwaring van de bewijslast omdat verweerder ten onrechte concludeert dat eiseres contante betalingen heeft ontvangen die eiseres niet heeft verantwoord in haar administratie. De verliesbeschikkingen en de boetebeschikking zijn ten onrechte herzien en opgelegd. Voorts verzoekt eiseres om vergoeding van immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn in de bezwaar- en beroepsfase. 
    
    27. Volgens verweerder is er geen sprake van een schending van het hoorrecht of enig algemeen beginsel van behoorlijk bestuur en zijn de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd. Verweerder werd na het opleggen van de definitieve aanslagen pas bekend met de informatie uit het strafrechtelijk onderzoek, waardoor is voldaan aan het voor herzien van de verliesbeschikkingen vereiste nieuw feit. Subsidiair stelt hij kwade trouw. Doordat eiseres de contant ontvangen betalingen van L niet heeft aangegeven, heeft zij niet de vereiste aangifte gedaan en dient de bewijslast te worden omgekeerd en verzwaard. De verliesbeschikkingen zijn terecht en naar het juiste bedrag herzien. Door het structureel niet opnemen van de contante betalingen in het bedrijfsresultaat heeft eiseres willens en wetens de aanmerkelijke kans aanvaard dat de omzet tegen een te laag bedrag in de aangiften is verantwoord, als gevolg waarvan te weinig belasting is geheven. Volgens verweerder is hierdoor sprake van (voorwaardelijke) opzet en zijn is vergrijpboete terecht aan eiseres opgelegd. Voorts heeft eiseres geen recht op een immateriële schadevergoeding, dan wel dient deze beperkt te worden, aldus nog steeds verweerder. 
    
    
      
        Beoordeling van het geschil
      
    
    
    
      
        Schending hoorrecht
      
    
    28. Naar het voordeel van de rechtbank is het hoorrecht niet geschonden. Uit de onder r.o. 22 tot en met 24 beschreven correspondentie volgt dat de verweerder meermaals heeft geprobeerd om een hoorgesprek in te plannen. Gemachtigde heeft ruim een jaar niet gereageerd op de brieven, e-mails en telefoontjes van verweerder. Onder deze omstandigheden is van schending van het hoorrecht door verweerder geen sprake. Integendeel, door het stilzwijgen van de gemachtigde heeft geen hoorgesprek plaatsgevonden en heeft eiseres pas ter zitting voor het eerst haar verhaal kunnen doen. Wat de gemachtigde heeft aangevoerd ter zitting over onder andere de coronaperiode kan geen excuus opleveren voor zijn stilzwijgen. De gemachtigde is een professionele rechtsbijstandsverlener. Van hem mag worden verwacht dat hij verweerder ten minste informeert indien hij niet of onvoldoende in staat is om eiseres bij te staan in de bezwaarfase.
    
    
      
        Algemene beginselen van behoorlijk bestuur en EU
      
    
    29. Naar het oordeel van de rechtbank is van schending van enig beginsel van behoorlijk bestuur of EU recht geen sprake. Verweerder heeft zich bij het opleggen van de navorderingsaanslagen niet gebaseerd op nationale bepalingen die uitvoering geven aan voorschriften van de Europese Unie. Reeds daarom kan van schending van het verdedigingsbeginsel geen sprake zijn. Het verzoek van verweerder aan eiseres om de begeleidingsbrieven te overleggen vormt geen schending van het zorgvuldigheidsbeginsel. Dit verzoek van verweerder diende namelijk het doel om de van eiseres afkomstige begeleidingsbrieven te vergelijken met de van L afkomstige begeleidingsbrieven. Ook is niet gebleken dat verweerder anderszins onzorgvuldig of in strijd met enig rechtsbeginsel heeft gehandeld.   
    
    30. Ter zitting heeft eiseres gesteld dat bij het strafrechtelijk onderzoek gebruik is gemaakt van een illegale informatiebron te weten de website www.marinetraffic.com. Volgens eiseres kan het strafrechtelijke onderzoek daarom geen basis bieden voor bewijs. Dit betoog volgt de rechtbank niet. Wat er ook van zij van eiseres haar stellingen omtrent de website Marine Traffic, nu zij de onder 7 genoemde leveringen als zodanig verder niet betwist (alleen de ontvangst van de daarvoor bijgetelde contante bedragen), komt de rechtbank aan een oordeel over de rechtmatigheid van de verkregen gegevens via Marine Traffic niet toe. Die hebben immers niet ten grondslag gelegen aan de navorderingsaanslagen. Bij gebrek aan een nadere toelichting, ziet de rechtbank geen aanleiding voor het oordeel dat het strafrechtelijk onderzoek in zijn geheel buiten beschouwing moet worden gelaten.
    
    
      
        Op de zaak betrekking hebbende stukken
      
    
    31. Op grond van artikel 8:42, eerste lid, van de Awb dient verweerder de op de zaak betrekking hebbende stukken aan de rechtbank te zenden. Dat zijn alle stukken die verweerder ter raadpleging ter beschikking staan of hebben gestaan en die van belang kunnen zijn voor de beslechting van de (nog) bestaande geschilpunten.
    
    32. Eiseres stelt dat verweerder niet alle op de zaak betrekking hebbende stukken heeft overgelegd. Volgens eiseres heeft verweerder slechts brokken van het strafrechtelijk onderzoek overgelegd, terwijl hij wel over het gehele dossier beschikt. Ter onderbouwing van haar standpunt wijst eiseres erop dat de officier van justitie toestemming heeft verleend aan verweerder voor het gebruik van het dossier. Hierdoor behoort volgens eiseres het gehele strafdossier tot de op de zaak betrekking hebbende stukken en is het ten onrechte niet overlegd. 
    
    33. De rechtbank is van oordeel dat van een schending van artikel 8:42 Awb geen sprake is. Verweerder heeft verklaard niet het gehele strafdossier tot zijn beschikking te hebben. Volgens verweerder heeft hij alleen (afschriften van) de stukken ontvangen die fiscaal relevant zijn. De rechtbank ziet geen aanleiding om aan deze verklaring te twijfelen. Het dossier bevat verder ook geen aanknopingspunten waaruit volgt dat verweerder over meer stukken de beschikking had dan de stukken die hij reeds heeft overlegd. 
    
    
      
        Nieuw feit
      
    
    34. Op grond van artikel 20b, derde lid, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 kan verweerder de verliesbeschikking herzien indien enig feit grond oplevert voor het vermoeden dat het verlies te hoog is vastgesteld. Een feit dat verweerder bekend was of redelijkerwijs bekend had kunnen zijn, kan geen grond voor herziening opleveren, behoudens in de gevallen waarin eiseres ter zake van dit feit te kwader trouw is. De bewijslast voor het nieuwe feit rust op verweerder.
    
    35. Eiseres stelt zich op het standpunt dat aan de herziene verliesbeschikkingen geen nieuw feit ten grondslag ligt omdat uit de met verweerder gevoerde correspondentie volgt dat er slechts sprake is van een vermoeden van een nieuw feit. De rechtbank volgt haar hierin niet. Het gaat er immers om dat door de informatie uit het strafdossier het vermoeden ontstond dat de verliezen te hoog waren vastgesteld. Anders dan eiseres betoogt betreft het strafdossier niet alleen informatie over L, maar ook over het schip, en daarmee over eiseres (zie onder r.o. 7). De rechtbank overweegt verder dat gesteld noch gebleken is dat verweerder voor de inzage in het strafdossier al bekend moest zijn met enige informatie over het strafrechtelijk onderzoek. Gelet op het onder 4 en 9 beschreven verloop werd verweerder pas bekend met het strafrechtelijk onderzoek nadat de verliesbeschikkingen waren vastgesteld. Daarmee is sprake van een nieuw feit dat herziening van de verliesbeschikkingen rechtvaardigt. De vraag of sprake is van kwade trouw behoeft geen beantwoording meer.
    
    
      
        Vereiste aangiften
      
    
    36. Op grond van artikel 27e, eerste lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (Awr) wordt een beroep ongegrond verklaard indien de vereiste aangifte niet is gedaan, tenzij is gebleken dat en in hoeverre de uitspraak op het bezwaar onjuist is (omkering en verzwaring van de bewijslast). Een belastingplichtige heeft niet de vereiste aangifte gedaan indien sprake is van één of meer gebreken die ertoe leiden dat de volgens de aangifte verschuldigde belasting zowel absoluut als relatief bezien aanzienlijk lager is dan de werkelijk verschuldigde belasting. Dat de vereiste aangifte niet is gedaan, dient verweerder volgens de regels van normale bewijslastverdeling aannemelijk te maken.
    
    37. Verweerder wijst hiertoe op de bevindingen uit het strafrechtelijk onderzoek (met name de daar beschreven modus operandi), de bevindingen uit het door verweerder ingestelde onderzoek bij L en op de bevindingen uit het onderzoek naar de administratie van eiseres en de door L beschreven werkwijze (zie r.o. 11). Verweerder heeft daarbij aangevoerd dat de beschreven werkwijze ook volgt uit de administratie van L. Hij wijst op inkoopfacturen 3105 en 3106 en begeleidingsbrief met nummer [nummer 1] (r.o. 13 tot en met 15). Het bedrag dat volgens inkoopfactuur 3106 aan F is overgemaakt, is door F overgemaakt aan eiseres. Inkoopfactuur 3105 en het daarbij behorende bedrag zijn niet terug te vinden in de door eiseres overlegde administratie. Volgens inkoopfactuur 3106 heeft L voor 8671 kilogram een bedrag van € 2.688,01 betaald. Volgens de begeleidingsbrief bedroeg de geschatte afgegeven hoeveelheid 27.000 kilogram. Uit de weegbrugstempel op de begeleidingsbrief leidt verweerder af dat de door het schip daadwerkelijk afgegeven slop 29900 kilogram bedraagt. Op inkoopfactuur 3105 staat dat L voor 20.000 kilogram een bedrag van € 6.000 contant heeft betaald. Volgens verweerder is het onwaarschijnlijk dat eiseres geen vergoeding heeft ontvangen voor de 20.000 kilogram die zij volgens de begeleidingsbrief wel heeft afgegeven aan L en is het vocht/vuilpercentage van 71 onjuist.. Uit de meetgegevens van M (weegbonnummer 12-7395) en de factuurberekening tussen L en M volgt dat het vocht-vuilpercentage 18 was. Verweerder heeft als voorbeeld ook gewezen op factuurnummers 3625 en 3626 van 29 januari 2013 met begeleidingsbrief [nummer 3] en weegbonnummer 13-3147 en de daarbij behorende afrekening tussen L en M. Hieruit volgt een vocht/vuilpercentage van 22 in plaats van de op de begeleidingsbrief en de op de aan F gerichte factuur vermelde 77. Verder heeft verweerder aangevoerd dat het vocht/vuil percentage en de zuurgraad van de slops die zijn afgegeven na de aanvang van het strafrechtelijk onderzoek in die mate is gewijzigd, dat de slops een beperkte of geen positieve waarde meer vertegenwoordigen. 
    
    38. Naar het oordeel van de rechtbank heeft verweerder met wat hij heeft aangevoerd het bewijsvermoeden geleverd dat eiseres contante betalingen heeft ontvangen die niet in haar aangifte zijn opgenomen. Met name redengevend daarvoor acht de rechtbank de gedetailleerde (bank- en) contant facturen op naam van F en het schip en de informatie op de spreadsheets, waaruit de door eiseres geleverde slops door middel van het nummer op de begeleidingsbrief te volgen zijn naar M en uit de meetgegevens van M volgt dat de samenstelling van de slops bestaat uit een (zeer) laag vocht/vuilgehalte. Uit dit laatste, in samenhang bezien met de afrekening tussen L en M, volgt dat de door eiseres geleverde slops een aanzienlijke positieve waarde hadden. Ook zijn de contant facturen op naam van het schip te herleiden naar de vermeldingen van contante bedragen op de kalenders die ook sluitend zijn met de door L bij de bank opgenomen bedragen. Dit alles in samenhang bezien acht de rechtbank voldoende voor het aannemen van het hiervoor genoemde bewijsvermoeden. 
    
    39. Een belastingplichtige die aan het effectief worden van een bewijsvermoeden wil ontkomen, kan zich verweren a) door de feiten en omstandigheden te betwisten die aan het bewijsvermoeden ten grondslag worden gelegd en/of b) door andere feiten te stellen en bij betwisting aannemelijk te maken waardoor redelijke twijfel wordt gewekt ten aanzien van de redengevende kracht van het bewijsvermoeden, zodat dit vermoeden wordt ontzenuwd.
    
    40. Naar het oordeel van de rechtbank heeft eiseres onvoldoende aangevoerd om het bewijsvermoeden te ontzenuwen. Eiseres heeft in beroep naast formele gronden enkel ontkend contante bedragen te hebben ontvangen en gesteld dat zij juist naar F is gegaan om F te waarschuwen voor fraude door andere schippers. De rechtbank acht het ongeloofwaardig dat eiseres niet op de hoogte was en wilde zijn van de waarde van de slops omdat het afgeven van slops niet haar “core business” is. De (periodieke) afgifte van slops is immers een noodzakelijke activiteit voor het kunnen uitoefenen van de onderneming, en daarmee juist onderdeel van de “core business”. Daarmee valt niet te rijmen dat eiseres er niet mee bekend was dat met de afgifte van slops aanzienlijke bedragen gemoeid waren, die ofwel tot de omzet, danwel tot de kosten van de onderneming gerekend moesten worden en daarmee het bedrijfsresultaat direct raken. Daarbij is niet weersproken dat sinds de aanvang van het onderzoek de samenstelling van de afgegeven slops aanzienlijk is gewijzigd. Het is voorts naar het oordeel van de rechtbank moeilijk voorstelbaar dat L de door hem gevoerde sluitende en zeer gedetailleerde kasadministratie zou hebben opgesteld enkel voor eigen gewin en eiseres slops aan L heeft geleverd met een aanzienlijke positieve waarde en daar niet voor betaald zou zijn. Het had op de weg van eiseres gelegen om met meer informatie te komen dan het enkel ontkennen van de ontvangst van de contante betalingen en het aanvoeren van formele verweren. Eiseres had bijvoorbeeld een verklaring van L kunnen vragen of inzichtelijk kunnen maken dat de samenstelling van de afgegeven slops niet ongebruikelijk was, dan wel onveranderd sinds de aanvang van het strafrechtelijk onderzoek. 
    
    41. Gelet op het voorgaande heeft verweerder aannemelijk gemaakt dat de vereiste aangiften niet zijn gedaan. Het bedrag van de belasting dat als gevolg van het niet aangeven van de contante betalingen niet zou worden geheven is voor alle jaren zowel in relatieve als in absolute zin aanzienlijk. Eiseres moet zich hier bewust van zijn geweest. 
    
    
      
        Redelijke schatting 
      
    
    42. De omkering en verzwaring van de bewijslast laat onverlet dat verliesbeschikking niet naar willekeur mag worden vastgesteld, maar moet berusten op een redelijke schatting. De rechtbank acht de schatting van verweerder redelijk. Verweerder is namelijk uitgegaan van de in de administratie van L aangetroffen facturen en de uit de stukken op te maken geldstromen. 
    
    43. Met wat eiseres heeft aangevoerd, heeft zij niet overtuigend aangetoond dat verweerder het verlies te laag heeft vastgesteld. De enkele ontkenning van de ontvangst van de betalingen is daartoe onvoldoende. 
    
    
      
        Boetebeschikking
      
    
    44. Verweerder heeft gelijktijdig met de verliesbeschikkingen, een vergrijpboete van 50% van de nagevorderde belasting opgelegd aan eiseres ten aanzien van het jaar 2012. Het betreft een vergrijpboete op grond van artikel 67e van de AWR in verband met (voorwaardelijke) opzet. Onder opzet wordt verstaan het willens en wetens handelen. De ondergrens van opzet wordt gevormd door voorwaardelijke opzet. Van voorwaardelijke opzet is sprake als iemand bewust de aanmerkelijke kans aanvaardt dat het beboetbare feit zich zal voordoen. De bewijslast voor een boete rust op verweerder. De aanwezigheid van een bestanddeel van een beboetbaar feit kan alleen worden aangenomen als de daarvoor vereiste feiten en omstandigheden buiten redelijke twijfel zijn komen vast te staan. Verweerder moet de voor de boete vereiste feiten en omstandigheden dan ook doen blijken, wat inhoudt overtuigend aantonen. 
    
    45. Verweerder stelt dat eiseres met haar handelwijze willens en wetens ervoor heeft gezorgd dat de contante ontvangsten onbelast zijn gebleven. Verweerder voert aan dat gelet op de substantiële omvang van de contante betalingen deze niet aan de aandacht van eiseres kunnen zijn ontsnapt. Door de contante betalingen zijn de betreffende leveringen aan het zicht onttrokken. Door het structureel niet opnemen van de contante ontvangsten in de administratie heeft eiseres volgens verweerder willens en wetens de aanmerkelijke kans aanvaard dat de omzet tegen een te laag bedrag in de aangiften is verantwoord als gevolg waarvan te weinig belasting is geheven. Derhalve is volgens verweerder een boete van 50% wegens (voorwaardelijke) opzet passend en geboden.
    
    46. Eiseres stelt dat de vergrijpboete ten onrechte is opgelegd aangezien zij de door verweerder gestelde contante bedragen niet heeft ontvangen van L. Volgens eiseres valt die conclusie ook helemaal niet te trekken uit het strafrechtelijk onderzoek. Verder stelt eiseres dat indien er wel sprake zou zijn van contante betalingen door L, verweerder niet aannemelijk heeft gemaakt aan wie die betalingen dan zijn gedaan. 
    
    47. Naar het oordeel van de rechtbank is verweerder niet in zijn bewijslast geslaagd. Voor een boete rust een zwaardere bewijslast op verweerder dan bij de aanslagoplegging (overtuigend aantonen in plaats van aannemelijk maken). Verweerder heeft niet aangetoond dat eiseres de contante betalingen heeft ontvangen. Daarbij neemt de rechtbank in aanmerking dat verweerder niet heeft aangetoond aan wie de contante betalingen, waarvan de facturen op naam staan van het schip, zijn gedaan. Dat het aannemelijk is dat eiseres de contanten heeft ontvangen, is voor een vergrijpboete niet voldoende. Het voorgaande betekent dat de vergrijpboete moet worden vernietigd.
    
    48. Gelet op wat hiervoor is overwogen onder 47 dient het beroep met nummer 
    SGR 21/4623 gegrond en de beroepen met nummers SGR 21/4622 en SGR 21/4609 ongegrond te worden verklaard. 
    
    
      
        Immateriële schadevergoeding
      
    
    49. Naar het oordeel van de rechtbank heeft eiseres recht op vergoeding van immateriële schade in verband met de duur van de bezwaar- en de beroepsprocedure. De stelling van verweerder dat in het geval van stelselmatige, langdurige en omvangrijke fraude moet worden afgeweken van het veronderstellen van spanning en frustratie, vindt, wat daar verder ook van zij, geen steun in het recht.
    
    50. De rechtbank is van oordeel dat met betrekking tot de verschillende verliesbeschikkingen sprake is van samenhang. Voor de bepaling van de overschrijding van de redelijke termijn zal de rechtbank uitgaan van het oudste bezwaarschrift. Tussen de indiening van het bezwaarschrift op 13 december 2017 en deze uitspraak is een periode van afgerond zes jaar en één maand verstreken.
    
    51. De redelijke termijn bedraagt als uitgangspunt twee jaar, waarvan zes maanden voor bezwaar en achttien maanden voor beroep. De rechtbank ziet echter aanleiding om de termijn in dit geval wegens bijzondere omstandigheden te verlengen. De complexiteit van de zaken en de omvang van het strafrechtelijke dossier zijn voor de rechtbank aanleiding om de redelijke termijn met zes maanden te verlengen. Daarnaast ziet de rechtbank in het onder 20 tot en met 23 beschreven procesverloop, waaruit blijkt dat verweerder de gemachtigde keer op keer tevergeefs in de gelegenheid heeft gesteld om gronden aan te vullen of te reageren om een reactie op de verschillende voorstellen voor een datum voor het hoorgesprek, aanleiding om de redelijke termijn met één jaar te verlengen. Alles bij elkaar genomen is er aanleiding om de redelijke termijn voor de bezwaarfase met één jaar en zes maanden te verlengen, waardoor de redelijke termijn voor de bezwaar- en beroepsfase uitkomt op in totaal drie jaar en zes maanden.
    
    52. Gelet op het voorgaande is de overschrijding van de redelijke termijn dus afgerond naar boven twee jaar en zeven maanden. Derhalve bestaat er recht op een vergoeding van € 3.000. Van de overschrijding dient achttien maanden te worden toegerekend aan verweerder (€ 1.741,93) en dertien maanden komt voor de rekening van de Staat 
    (€ 1.258,06). 
    
    
      
        Proceskosten
      
    
    53. De rechtbank veroordeelt verweerder in de door eiseres gemaakte proceskosten. Deze kosten stelt de rechtbank op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht (het Besluit) voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vast op € 2.955 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift met een waarde per punt van € 296, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 837 en een wegingsfactor 1,5).	
    
    
  
  
    Beslissing
    
    
      De rechtbank:
    
    - verklaart de beroepen met zaaknummers SGR 21/4622 en SGR 21/4624 ongegrond;
    - verklaart het beroep met zaaknummer SGR 21/4623 gegrond;
    - vernietigt de uitspraak op bezwaar uitsluitend voor zover het de boetebeschikking betreft;
    - vernietigt de boetebeschikking;
    - veroordeelt verweerder tot het betalen van een schadevergoeding aan eiseres van
    		€ 1.741,93;
    - veroordeelt de Staat tot het betalen van een schadevergoeding aan eiseres van 
    		€ 1.258,06;
    - veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiseres tot een bedrag van € 2.955;
    - draagt verweerder op het betaalde griffierecht van € 360 aan eiseres te vergoeden.
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. M.E. Kiers, voorzitter, en mr. S.E. Postema en 
      mr. A.D. van Riel, leden, in aanwezigheid van mr. P. Jasperse, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 19 december 2023.
    
    
    
    
    
    
      griffier							voorzitter
    
    
    
    
      Afschrift verzonden aan partijen op:
    
    
    
  
  
    Rechtsmiddel
    
      Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof Den Haag (team belastingrecht).
      Dat kan digitaal via www.rechtspraak.nl, daar klikt u op “Formulieren en inloggen”. Hoger beroep instellen kan ook door verzending van een brief aan het gerechtshof Den Haag (belastingkamer), Postbus 20302, 2500 EH Den Haag.
    
    
    
      Bij het instellen van het hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
    
    1 - bij het hogerberoepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
    2 - het hogerberoepschrift is, indien het op papier wordt ingediend, ondertekend. 
    Verder vermeldt u ten minste het volgende:
    a. de naam en het adres van de indiener;
    b. de datum van verzending;
    c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
    d. de redenen waarom u het niet eens bent met de uitspraak (de gronden van het hoger beroep).
  
  
     Hoge Raad 13 november 2015, ECLI:NL:HR:2015:3270.
  
  
     Hoge Raad 4 mei 2018, ECLI:NL:HR:2018:672.
  
  
     Vgl. Hoge Raad 30 oktober 2009, ECLI:NL:HR:2009:BH1083.
  
  
     ECLI:NL:HR:2022:526.
  
  
     Vgl. Hoge Raad 19 februari 2016, ECLI:NL:HR:2016:252.