ECLI:NL:GHARL:2024:3917, Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 11-06-2024, 22/2313 en 22/2314
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2024-06-11 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: IB/PVV. Resultaat uit overige werkzaamheden. Belastbare opbrengst?

GERECHTSHOF ARNHEM-LEEUWARDEN
      
    
    
    
      locatie Arnhem
      nummers BK-ARN 22/2313 en 22/2314
      uitspraakdatum: 11 juni 2024
    
    
    
      
        Uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer 
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      
        
          [belanghebbende]
         te [woonplaats] (hierna: belanghebbende)
    
    
    
      tegen de uitspraak van de rechtbank Gelderland van 28 september 2022, nummers AWB 21/4828 en 21/4829, in het geding tussen belanghebbende en
    
    
    
      de inspecteur van de Belastingdienst/Kantoor Utrecht (hierna: de Inspecteur)
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      Aan belanghebbende is voor het jaar 2018 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd. Bij beschikking is belastingrente berekend. Aan belanghebbende is voor het jaar 2018 tevens een aanslag inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet opgelegd. Ook daarbij is bij beschikking belastingrente in rekening gebracht.
      
    
    
      1.2.
      Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt tegen de aanslagen en de rentebeschikkingen. De Inspecteur heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar de bezwaren ongegrond verklaard.
      
    
    
      1.3.
      Belanghebbende is tegen die uitspraken in beroep gekomen bij de rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft de beroepen ongegrond verklaard.
      
    
    
      1.4.
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
      
    
    
      1.5.
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 9 april 2024. Daarbij zijn verschenen en gehoord belanghebbende, alsmede [naam1] namens de Inspecteur, bijgestaan door [naam2] . Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat aan deze uitspraak is gehecht.
      
      
    
  
  
    
      2Vaststaande feiten
    
    
      2.1.
      Op 9 december 1969 is de stichting [naam3] (hierna: [naam3] ) opgericht. Het [naam3] heeft als doel het ondersteunen van algemene en bijzondere maatschappelijke doeleinden en heeft daarbij geen winstoogmerk en mag op grond van haar statuten geen uitkeringen doen aan haar oprichters of bestuurders. De activiteiten bestaan uit het beheer van familievermogen en het verrichten van bestedingen aan goede doelen. Het [naam3] is niet geregistreerd als algemeen nut beogende instelling (ANBI). 
      
    
    
      2.2.
      Op 24 december 1990 is [de voorzitter] als bestuurder van het [naam3] ingeschreven bij de Kamer van Koophandel. 
      
    
    
      2.3.
      Belanghebbende is op 18 oktober 2013 op verzoek van [de voorzitter] , die hij al jarenlang kende – eerst als leermeester, later als goede collega – als penningmeester toegetreden tot het bestuur van het [naam3] . Naast belanghebbende bestaat het bestuur van het [naam3] dan uit [de voorzitter] (voorzitter), [de secretaris] (secretaris; zoon van [de voorzitter] ) en [naam4] . 
      
    
    
      2.4.
      Het vermogen van het [naam3] is grotendeels in beheer bij [naam5] . In 2015 is van het vermogen een bedrag van € 300.000 afgesplitst op een rekening bij [de bank1] . Het doel van deze afsplitsing is om een beter beleggingsrendement te realiseren. 
      
    
    
      2.5.
      Op 30 juli 2016 is [de voorzitter] overleden. 
      
    
    
      2.6.
      Na het overlijden van [de voorzitter] zijn [naam6] (zoon), [naam7] en [naam8] (beiden partners van de zonen) tot het bestuur van het [naam3] toegetreden. 
      
    
    
      2.7.
      Op 3 oktober 2017 zijn het [naam3] (verkrijgende rechtspersoon) en Stichting [naam9] (verdwijnende rechtspersoon) gefuseerd. De naam van [naam3] is gewijzigd in Stichting [naam10] (hierna: [naam10] ). De vermogens van beide stichtingen zijn met terugwerkende kracht tot en met 1 januari 2017 samengevoegd. 
      
    
    
      2.8.
      Op 31 januari 2018 is belanghebbende afgetreden als penningmeester van het [naam10] en uitgeschreven bij de Kamer van Koophandel. 
      
    
    
      2.9.
      Op 5 februari 2018 heeft het bestuur van het [naam10] opdracht gegeven aan [de bank1] om een portefeuille en/of het geldsaldo/effectenkrediet van het [naam10] over te boeken op een privé rekening van belanghebbende. Het bestuur van het [naam10] heeft daarvoor het formulier "Interne overboeking portefeuille" ingediend. Op dit formulier is met de hand geschreven:
      
      
        "Voorzitter [de voorzitter] is in juli 2016 overleden. Na de fusie is de stichting per 3 oktober 2017 opgegaan in Stichting [naam10] . Bestuursleden van deze stichting, voor akkoord met de overboeking."
      
      
    
    
      2.10.
      Op 5 februari 2018 heeft [de secretaris] namens het bestuur van [naam10] het volgende aan belanghebbende geschreven:
      
      
        “Hiermede bevestigen wij met u de gemaakte afspraken over de opheffing van de rekening bij [de bank1] op naam van het voormalige [naam3] . Om deze opheffing te effectueren hebt u als gemachtigde tot de rekening inmiddels een bedrag van € 718.000 overgeboekt naar de ING rekening van Stichting [naam10] . De resterende beleggingen in het beleggingsdepot zullen via de gebruikelijke procedure bij [de bank1] geheel worden overgeboekt naar uw rekening bij [de bank1] , zoals aangegeven op het bijgevoegde formulier.
      
      
      
        Deze bijzondere wijze van opheffing van de rekening heeft te maken met onze erkenning van de bijzondere diensten die u als penningmeester in de afgelopen jaren heeft verleend aan de Stichting [naam10] , aan haar rechtsvoorgangers en aan haar grondlegger en naamgever. Deze diensten overstegen de gebruikelijke werkzaamheden van een penningmeester, organisatorisch en financieel. Organisatorisch heeft u de juridische fusie van de rechtsvoorgangers voortvarend laten plaatsvinden. In financieel opzicht heeft het Fonds extra rendement behaald dank zij uw ondernemende beleggingsbeleid. Onze waardering daarvoor willen we niet alleen in woorden uitspreken, maar langs deze weg graag ook materieel onderschrijven!.
      
      
      
        Deze toestemming wordt u verleend namens het voltallige bestuur en is daarom mede uit naam van de overige bestuursleden door mij ondertekend.”
      
      
    
    
      2.11.
      In de periode van 9 tot en met 13 februari 2018 zijn de [de bank1] beleggingsrekeningen van [naam10] opgeheven. Vóór deze opheffing heeft belanghebbende een bedrag van € 718.000 overgeboekt naar [de bank2] van het [naam10] . Het saldo van de beleggingsrekeningen, zijnde een bedrag van € 38.827, is overgeboekt op een privérekening van belanghebbende.
      
    
    
      2.12.
      Op 28 februari 2018 is de jaarrekening 2018 van het [naam10] opgesteld. Het bedrag van € 38.827 is daarbij als kosten op het resultaat in aftrek gebracht. 
      
    
    
      2.13.
      Op 28 augustus 2018 heeft [de secretaris] aan belanghebbende onder meer het volgende geschreven: 
      
      
        “(…) Het gaat overigens niet om een salaris (vanwege een dienstverband) of een honorarium (vanwege een aangenomen opdracht). Het betreft een toekenning op grond van verdienstelijkheid. Daarvan moet een opgave worden gedaan.”
      
      
    
    
      2.14.
      Op 6 maart 2019 heeft het [naam10] een opgaaf van uitbetaalde bedragen aan een derde (hierna: IB47-verklaring) bij de Belastingdienst ingediend voor het in 2018 uitbetaalde bedrag van € 38.827. 
      
    
    
      2.15.
      Belanghebbende heeft in zijn aangifte IB/PVV 2018 een belastbaar inkomen uit werk en woning van negatief € 7.546 aangegeven. Belanghebbende heeft het bedrag dat hij van het [naam10] heeft ontvangen niet als inkomen uit werk in zijn aangifte opgenomen.
      
    
    
      2.16.
      Bij brief van 25 september 2020 heeft de Inspecteur aangegeven af te wijken van de ingediende aangifte door het bedrag van € 38.827 te kwalificeren als resultaat uit overige werkzaamheden (hierna: ROW).
      
      
    
  
  
    
      3Geschil
    
    
      3.1.
      In geschil is of het door belanghebbende van het [naam10] ontvangen bedrag van € 38.827 terecht is belast als ROW. 
      
      
    
  
  
    
      4Beoordeling van het geschil
    
    
      4.1.
      De Inspecteur heeft bij de vaststelling van de bestreden aanslag het uitbetaalde bedrag van € 38.827 belast als ROW. Gelet op de gemotiveerde betwisting daarvan door belanghebbende, rust op de Inspecteur op basis van de normale regels van stelplicht en bewijslast de last aannemelijk te maken dat sprake is van een belastbare opbrengst.
      
    
    
      4.2.
      Op grond van artikel 3.90 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001) is het gezamenlijke bedrag van het resultaat uit een of meer werkzaamheden die geen belastbare winst of belastbaar loon genereren, belast als ROW.
      
    
    
      4.3.
      Om voordelen die worden genoten uit niet in dienstbetrekking verrichte werkzaamheden te kunnen aanmerken als inkomsten uit overige werkzaamheden dienen die werkzaamheden in het economische verkeer te zijn verricht en moeten zij zijn gericht op het behalen van een geldelijk voordeel. Dit voordeel dient in beginsel door de belastingplichtige te zijn beoogd (subjectief) en naar maatschappelijke opvattingen redelijkerwijs te kunnen worden verwacht (objectief). Of aan deze eisen is voldaan, moet worden beoordeeld naar de situatie ten tijde van het verrichten van de werkzaamheden. Feiten en omstandigheden van andere jaren kunnen op die situatie licht werpen. (zie HR 21 december 2018, ECLI:NL:HR:2018:2390, r.o. 3.1.3). 
      
    
    
      4.4.
      De vraag of een belastingplichtige met door hem verrichte werkzaamheden of diensten een voordeel beoogt, en redelijkerwijs kan verwachten dat deze hem - zij het in de toekomst - positieve zuivere opbrengsten kunnen opleveren, is van belang als het gaat om de afgrenzing van activiteiten in de sfeer van de verwerving van inkomsten tegenover activiteiten die, als voorzienbaar blijvend verliesgevend, in de sfeer van besteding van inkomen moeten worden geplaatst. Ook is die vraag van belang bij de afbakening van belaste transacties in de vermogenssfeer tegenover louter speculatieve transacties. De vraag of een voordeel is beoogd kan daarnaast ook een rol spelen in die gevallen waarin weliswaar diensten of werkzaamheden in het economische verkeer zijn verricht doordat de belastingplichtige buiten de gezinssfeer is getreden, maar de behaalde voordelen niettemin buiten het inkomen dienen te blijven omdat zij in de persoonlijke sfeer liggen (vgl. HR 14 april 1993, ECLI:NL:HR:1993:ZC5321). 
      
    
    
      4.5.
      Belanghebbende stelt dat hij in 2011 door [de voorzitter] , als goede bekende, is gevraagd hem te ondersteunen bij de uitvoering van de stichtingsactiviteiten. [de voorzitter] kon de activiteiten fysiek gezien niet meer volledig uitvoeren en heeft daarom de hulp van belanghebbende ingeroepen. In 2013 was het voor de continuïteit van het [naam3] noodzakelijk belanghebbende formeel in te schrijven als penningmeester, mocht [de voorzitter] onverhoopt komen te overlijden. Vanaf 2015/2016 heeft belanghebbende voor de stichting € 300.000 euro offensief belegd in turbo’s op de AEX. Dit vergt een actief beleggingsbeleid, aldus belanghebbende. Belanghebbende belegde op deze manier al voor zichzelf in privé. Na het overlijden van [de voorzitter] in 2016 heeft belanghebbende, als (verlengde) vriendendienst, beleggingsadviezen gegeven en de begeleiding van het fusietraject op zich genomen. Zijn doel daarbij was de overdracht naar de erfgenamen van [de voorzitter] in goede orde af te ronden. Omdat de nieuwe bestuurders geen ervaring hadden met deze manier van beleggen is besloten om de rekening bij [de bank1] te sluiten. Belanghebbende stelt dat de verrichte activiteiten zijn te beschouwen als vriendendienst van belanghebbende jegens [de voorzitter] en niet zijn verricht in het economisch verkeer. Mocht het Hof van oordeel zijn dat belanghebbende de activiteiten wel heeft verricht in het economische verkeer en dat dus geen sprake is van een vriendendienst, dan dient beoordeeld te worden of het voordeel door belanghebbende beoogd is (subjectief) en naar maatschappelijke opvattingen redelijkerwijs verwacht kon worden (objectief). Belanghebbende stelt dat het uiteindelijke voordeel door hem niet is beoogd en dat het voordeel pas is ontstaan na zijn uittreden als penningmeester. Het voordeel is slechts ontstaan door gemaakte praktische afspraken met het nieuwe bestuur over de wijze van opheffing van een beleggingsrekening. Het resultaat heeft betrekking op het koersverloop in de periode na het opheffingsbesluit, daar heeft zowel het bestuur van het [naam10] als belanghebbende geen invloed op gehad. 
      
    
    
      4.6.
      De Inspecteur stelt zich op het standpunt dat de aanslag IB/PVV 2018 terecht is opgelegd. De vergoeding van € 38.827 dient als ROW te worden aangemerkt en is als gevolg daarvan belast in box 1. Uit onder andere de IB47-verklaring blijkt immers dat de vergoeding aan belanghebbende is toegekend als erkenning voor de bijzondere diensten die belanghebbende als penningmeester heeft verricht. Hierbij heeft het bestuur van [naam10] verklaard dat deze werkzaamheden de gebruikelijke werkzaamheden van een penningmeester, zowel organisatorisch als financieel overstijgen. Ook heeft belanghebbende de juridische fusie van de fondsen begeleid. De Inspecteur concludeert dat belanghebbende werkzaamheden heeft verricht en heeft deelgenomen aan het economisch verkeer. De werkzaamheden die belanghebbende heeft verricht gaan de persoonlijke sfeer te buiten en daarom is geen sprake van een vriendendienst. Vervolgens stelt de Inspecteur zich op het standpunt dat aan het criterium van voordeel beogen en verwachten in dit geval niet getoetst dient te worden op basis van het arrest van de Hoge Raad van 14 april 1993, ECLI:NL:HR:1993:ZC5321. 
      
    
    
      4.7.
      Naar het oordeel van het Hof, heeft de Inspecteur met hetgeen hij naar voren heeft gebracht aannemelijk gemaakt dat de vergoeding van € 38.827 belastbaar is als ROW. Dienaangaande overweegt het Hof het volgende.
      
    
    
      4.8.
      Belanghebbende heeft als penningmeester van de fondsen werkzaamheden verricht die onder andere bestaan uit het geven van beleggingsadviezen en het begeleiden van de juridische fusie. Belanghebbende belegde voor het [naam10] in turbo’s en was daarin ter zake kundig. Het handelen in turbo’s vergt een actief beleggingsbeleid, dat door belanghebbende werd opgezet en uitgevoerd. Het bestuur van het [naam10] heeft aangegeven dat de werkzaamheden van belanghebbende de gebruikelijke werkzaamheden van een penningmeester overstijgen en heeft belanghebbende daarvoor uit blijk van waardering de vergoeding toegekend. Alhoewel het Hof het aannemelijk acht dat belanghebbende de werkzaamheden (mede) heeft verricht om [de voorzitter] als vriend te ondersteunen en de overdracht naar zijn erfgenamen in goede orde af te kunnen ronden, is het Hof van oordeel dat op basis van de vastgestelde feiten en omstandigheden de door belanghebbende verrichte werkzaamheden objectief bezien de persoonlijke sfeer te buiten gaan en dat dus geen sprake is van een vriendendienst. 
      
    
    
      4.9.
      Nu geen sprake is van een vriendendienst dient vervolgens naar het oordeel van het Hof, anders dan belanghebbende stelt, niet nog afzonderlijk getoetst te worden of dit voordeel in beginsel door de belastingplichtige is beoogd (subjectief) en naar maatschappelijke opvattingen redelijkerwijs te verwachten is (objectief) (vgl. HR 14 april 1993, ECLI:NL:HR:1993:ZC5321). 
      
      
        
          Verzamelinkomen en belastingrente
        
      
    
    
      4.10.
      Het hoger beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op het verzamelinkomen en de belastingrente. Belanghebbende heeft hiertegen geen zelfstandige grieven aangevoerd. Het hoger beroep is ook in zoverre ongegrond.
      
      
        
          Slotsom
        
        Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep ongegrond.
      
      
      
    
  
  
    
      5Griffierecht en proceskosten
    
    
      Het Hof ziet geen aanleiding voor vergoeding van het griffierecht of een veroordeling in de proceskosten.
    
    6. Beslissing
    
    
      Het Hof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door M.G.J.M. van Kempen, voorzitter, mr. A.E. Keulemans en mr. M.M. Breij, in tegenwoordigheid van mr. P.W.L. van den Bersselaar als griffier.
    
    
    
      De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 11 juni 2024
    
    
    
    
      De griffier is verhinderd de uitspraak	De voorzitter,
      te ondertekenen.
    
    
    
    
    
      P.W.L. van den Bersselaar	M.G.J.M. van Kempen
    
    
    
      Een afschrift van deze uitspraak is in Mijn Rechtspraak geplaatst. Indien u niet digitaal procedeert, is een afschrift aangetekend per post verzonden op 12 juni 2024
    
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.
      Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl).
      Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd;
    2 - ( alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;
    3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden:
    
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. de dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
       	d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.