ECLI:NL:RBGEL:2022:5330, Rechtbank Gelderland, 15-09-2022, AWB - 21 _ 4823
Rechtbank Gelderland — Uitspraak 
Datum: 2022-09-15 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Tussenuitspraak. Ontvankelijkheid. Art. 25 IW.
        Wie is bevoegd bezwaar te maken tegen afwijzing verzoek voortzetting uitstel van betaling ter zake van geconserveerde aanslag bij verdeling nalatenschap binnen twee jaren na overlijden erflater?

RECHTBANK GELDERLAND
    Zittingsplaats Arnhem
    
    
      Belastingrecht
    
    
    
      zaaknummer: AWB 21/4823
    
    
    uitspraak van de enkelvoudige belastingkamer van
    
    
      in de zaak tussen
    
    
    de erven [erflater] , te [plaatsnaam] , eisers
    (gemachtigde: [gemachtigde] ),
    
    
      en
    
    
    de ontvanger van de Belastingdienst, kantoor Utrecht, verweerder.
    
    
  
  
    Procesverloop
    
    
      Op 18 november 2020 hebben eisers verzocht tot doorschuiving van een deel van de conserverende aanslag met aanslagnummer [aanslagnummer] . Verweerder heeft dit verzoek afgewezen. 
    
    
    
      Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 12 augustus 2021 het bezwaar daartegen niet-ontvankelijk verklaard.
    
    
    
      Eisers hebben daartegen bij brief van 22 september 2021, ontvangen door de rechtbank op dezelfde dag, beroep ingesteld.
    
    
    
      Op 7 september 2022 heeft een regiezitting plaatsgevonden. 
    
    
    
      Namens eisers zijn de gemachtigde en [persoon A] verschenen. Namens verweerder zijn [persoon B] , [persoon C] en [persoon D] verschenen. 
    
    
    
  
  
    Overwegingen
    
    
      
        Feiten
      
    
    1. In 2013 zijn [erflater] (hierna: erflater), zijn echtgenote [echtgenote] (hierna: de echtgenote) en hun vier kinderen geëmigreerd van Nederland naar [land] . Tot het vermogen van erflater behoorden op dat moment onder meer de aandelen in [B.V.] Ter zake van het aanmerkelijk belang in de bv heeft verweerder aan erflater in 2017 een conserverende aanslag voor de inkomstenbelasting opgelegd en uitstel van betaling verleend.
    
    2. Op 11 september 2018 is erflater overleden. Op grond van zijn testament is de echtgenote voor 1% erfgenaam en zijn de vier kinderen voor de overige 99% erfgenaam. In het testament zijn enkele keuzelegaten opgenomen. Verder is de echtgenote benoemd tot executeur.
    
    3. Op 10 september 2020 zijn ter uitvoering van een van de keuzelegaten de aandelen van de bv overgedragen aan de echtgenote. Hierbij is het volgende bepaald:
    
    
      “Erflaters echtgenote heeft gekozen voor toepassing van het keuzelegaat volle eigendom tegen inbreng van de waarde en zij heeft voorts gemeld keuzelegaat aanvaard ten aanzien van alle tot de nalatenschap behorende goederen. De Deelgenoten zijn overeengekomen dat erflaters echtgenote de in te brengen waarde schuldig zal blijven conform het bepaalde in gemeld testament. Tevens zijn de Deelgenoten overeengekomen dat erflaters echtgenote de tot de nalatenschap behorende schulden zal overnemen, welke schulden in mindering komen op de door erflaters echtgenote in te brengen waarde.”
    
    
    4. Op 18 november 2020 is verzocht om doorschuiving van een deel van de conserverende aanslag. Dit verzoek is al de volgende dag afgewezen en daarbij is ook het uitstel van betaling beëindigd. Het daartegen gerichte bezwaar is niet-ontvankelijk verklaard, omdat de erven als gevolg van partiële verdeling van de nalatenschap geen belanghebbenden (meer) zouden zijn volgens verweerder.
    
    
      
        Geschil
      
    
    5. In de eerste plaats is in geschil of het bezwaar terecht niet-ontvankelijk is verklaard. Bij de regiezitting is louter daarover gesproken en met partijen is uitdrukkelijk besloten dat op dit moment de rechtbank zich tot die vraag zal beperken. Als de rechtbank tot het oordeel komt dat het bezwaar ten onrechte niet-ontvankelijk is verklaard, zijn partijen het erover eens dat - in afwijking van de hoofdregel - geen terugwijzing naar verweerder zal plaatsvinden en dat verweerder in de gelegenheid zal worden gesteld de op de zaak betrekking hebbende stukken en een verweerschrift in te dienen.
    
    
      
        Beoordeling van het geschil
      
    
    
    
      
        Tenaamstelling en ontvankelijkheid beroep
      
    
    6. Ter zitting heeft verweerder vragen gesteld over de tenaamstelling van het beroep en de vraag of deze correct is, gelet op de inhoud van het beroepschrift.
    
    7. De beoordeling van de vraag wie beroep heeft ingesteld dient plaats te vinden op basis van het beroepschrift zelf. Latere toevoegingen kunnen hieraan niet bij- of afdoen, omdat geen sprake is van een voor herstel vatbare omissie, zoals bijvoorbeeld in het geval van het niet voldoen aan de vereisten van een bezwaar- of beroepschrift die zijn vermeld in artikel 6:5 van de Algemene wet bestuursrecht. Wie geen beroep heeft ingesteld kan niet achteraf, na het verstrijken van een beroepstermijn, dat beroep alsnog instellen.
    
    8. De vraag wie het beroepschrift heeft ingediend, dient echter niet louter op basis van het beroepschrift te worden beoordeeld, maar mede op basis van de daarbij overgelegde machtiging. Het feit dat het beroepschrift op naam van de echtgenote is ingediend, liet in dit geval ruimte voor twijfel, omdat zij tevens executeur is. In het beroepschrift is uitgelegd dat bezwaar is gemaakt namens de erfgenamen en de machtiging betreft zowel haar hoedanigheid van privépersoon als die als executeur namens de erven. Daarom heeft de rechtbank gevraagd om een toelichting en op basis daarvan begrepen dat de echtgenote bedoeld heeft namens de erfgenamen het beroep in te stellen. De tekst van het beroepschrift is daarmee niet in strijd, zodat geen sprake is van een omissie en de desbetreffende jurisprudentie op deze situatie niet van toepassing is. 
    
    9. Het beroep is ontvankelijk, omdat er een uitspraak op bezwaar is gedaan ter zake van het door de erfgenamen ingediende bezwaar en zij er belang bij hebben die ontvankelijkheid in beroep te laten toetsen.
    
    
      
        Ontvankelijkheid bezwaar
      
    
    10. De afwijzing van 19 november 2020 betreft een verzoek dat is gedaan op naam van eisers. Formeel zijn zij dus belanghebbenden bij het gemaakte bezwaar. Het betreft immers een beschikking op hun naam. Verweerder stelt zich echter op het standpunt dat zij materieel geen belanghebbenden zijn en dat het bezwaar daarom terecht niet-ontvankelijk is verklaard. De rechtbank deelt dit standpunt niet en licht dat als volgt toe.
    
    11. Op grond van artikel 7.5, zevende lid, van de Wet IB 2001 wordt een verplaatsing van de werkelijke leiding van een vennootschap uit Nederland beschouwd als een vervreemding van het aanmerkelijk belang. De verhuizing van erflater heeft daarom geleid tot een conserverende aanslag, die is opgelegd aan erflater.
    
    12. Artikel 25, achtste lid, van de Invorderingswet (tekst 2013, hierna: IW) onder a, bepaalt kort gezegd dat bij ministeriële regeling regels worden gesteld met betrekking tot het verlenen van uitstel van betaling voor belastingaanslagen betreffende de inkomstenbelasting die is verschuldigd ter zake van geconserveerd inkomen, onder meer door de toepassing van artikel 7.5, zevende lid, van de Wet IB 2001. Het uitstel wordt verleend tot uiterlijk het begin van het tiende jaar na afloop van het kalenderjaar waarop de belastingaanslag betrekking heeft. Het uitstel wordt onder meer beëindigd ingeval aandelen of winstbewijzen die aan het uitstel ten grondslag liggen worden vervreemd. Als sprake is van verdeling van een nalatenschap binnen twee jaren na het overlijden van de erflater, kan het uitstel van betaling onder nader te stellen voorwaarden worden voortgezet.
    
    13.  Niet in geschil is dat de uitoefening van het keuzelegaat door de echtgenote kan worden beschouwd als een wijze van verdeling als bedoeld in artikel 25, achtste lid, IW. Deze verdeling heeft binnen twee jaren na het overlijden van erflater plaatsgevonden. In geschil is wie het verzoek om voortzetting van het uitstel van betaling had moeten doen: de erfgenamen (gezamenlijk) als rechtsopvolgers van erflater, of de echtgenote, ofwel als verkrijger van de aandelen ofwel omdat zij in het kader van de verkrijging van het keuzelegaat de schuld die voortvloeit uit de conserverende aanslag heeft overgenomen met vrijwaring van de overige erfgenamen.
    
    14. Deze situatie is nader geregeld in artikel 2, negende lid, Uitvoeringsregeling Invorderingswet 1990. Daarin is slechts opgenomen dat ingeval zich een omstandigheid voordoet als bedoeld in artikel 25, achtste lid, onderdelen a, b of c, van de IW, de belastingschuldige de ontvanger daarvan onverwijld schriftelijk in kennis stelt. Daarmee staat voor de rechtbank vast dat in elk geval niet de echtgenote als verkrijger van de aandelen het verzoek om voortzetting van het uitstel van betaling kan doen. Dit is ook logisch, omdat de schuld een schuld van de nalatenschap is en deze niet automatisch mee overgaat op degene die de aandelen verkrijgt. In de Uitvoeringsregeling is niet iets afzonderlijks geregeld voor het geval van overlijden. Ook dan is dus de belastingschuldige aan zet. Dit betreft in een situatie van overlijden de erfgenamen, omdat die in de rechten en verplichtingen van erflater zijn getreden.
    
    15. De vraag is dan of dit anders is geworden door de uitoefening van het keuzelegaat, waarbij de echtgenote in de onderlinge verhouding met de overige erfgenamen de schuld voor haar rekening heeft genomen. Verweerder heeft aangevoerd dat de (overige) erfgenamen dientengevolge geen belang meer hebben bij voortzetting van het uitstel. Dat is echter niet juist. Voor zover al moet worden aangenomen dat deze verdeling de verhouding met verweerder raakt, geldt in ieder geval het volgende. Ter zitting heeft de gemachtigde aangevoerd dat bij de waardering van de aanspraak van de kinderen rekening is gehouden met de schuld. Dat betekent dus dat bij de kinderen gezamenlijk 99% van de conserverende aanslag in mindering is gekomen op hun vordering op hun moeder. In de regeling zoals die in 2013 nog gold, is het mogelijk na tien jaar (volgend jaar dus) kwijtschelding te vragen. Daarvoor moet aan een aantal voorwaarden zijn voldaan, en tussen partijen is nog niet vastgesteld of daaraan is en wordt voldaan. Dat betekent dat ten minste in theorie de kans bestaat dat de aanslag uiteindelijk niet betaald hoeft te worden. Het is in die situatie voor de kinderen waarschijnlijk mogelijk om vernietiging van de verdeling te vorderen vanwege benadeling voor meer dan een vierde (artikel 3:196 Burgerlijk Wetboek). In zoverre is het dus in hun belang dat het uitstel van betaling wordt verleend. Daarmee zijn zij niet alleen formeel belanghebbenden, maar kan niet op voorhand worden gezegd dat zij door een uitspraak op bezwaar niet in een betere positie kunnen komen te verkeren.
    
    16. Gelet op het voorgaande is het bezwaar ten onrechte niet-ontvankelijk verklaard.
    
    17. Hoewel de rechtbank heeft toegezegd nog geen voorschot op de inhoud van de zaak te nemen, wijst zij er wel op dat voor zover verweerder meent dat het bezwaar eisers niets kan opleveren omdat het verzoek niet binnen twee jaar na overlijden is gedaan, de rechtbank verweerder hier niet in zal volgen. De wettekst luidt immers slechts dat de verdeling binnen twee jaar moet hebben plaatsgevonden.
    
    18. In het voorgaande ziet de rechtbank aanleiding het vooronderzoek te heropenen en verweerder in de gelegenheid te stellen de op de zaak betrekking hebbende stukken en een verweerschrift in te dienen binnen vier weken na de datum van deze beslissing. Vervolgens zal een zitting worden bepaald voor de inhoudelijke behandeling.
    
    
    
  
  
    Beslissing
    
    
      De rechtbank:
    
    
      
        heropent het onderzoek;
      
      
        stelt verweerder in de gelegenheid binnen vier weken de op de zaak betrekking hebbende stukken en een verweerschrift in te dienen.
      
    
    
    
      
        
        
        
        
          
            
              Deze uitspraak is gedaan door mr. R.A. Eskes, rechter, in tegenwoordigheid van mr. R. Zeldenrust, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op: 
              
            
          
          
            
              
              
              griffier 
            
            
              
            
            
              
              
              rechter
            
          
          
            
              
            
            
              
            
            
              
            
          
          
            
              Afschrift verzonden aan partijen op:
            
          
          
            
              
            
            
              
            
            
              
            
          
        
      
    
    
  
  
     Vergelijk Hoge Raad 7 juli 2017, ECLI:NL:HR:2017:1234.
  
  
     Zie Hoge Raad 22 februari 2019, ECLI:NL:HR:2019:265.
  
  
     Vergelijk Hoge Raad 12 mei 2017, ECLI:NL:HR:2017:844.