ECLI:NL:RBZWB:2021:4082, Rechtbank Zeeland-West-Brabant, 06-08-2021, AWB - 20 _ 7445
Rechtbank Zeeland-West-Brabant — Uitspraak 
Datum: 2021-08-06 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: voor deze uitspraak is geen samenvatting gemaakt

RECHTBANK ZEELAND-WEST-BRABANT
    Belastingrecht, enkelvoudige kamer
    
    
      Locatie: Breda
    
    
    
      Zaaknummers BRE 20/7445 en 20/7446
      uitspraak van 6 augustus 2021
    
    
    
      
        Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
        
      
      
        
          [belanghebbende 1]
        , wonende te [woonplaats],
      
        
          [belanghebbende 2], wonende te [woonplaats]
      belanghebbenden,
    
    
    
      en
    
    
    
      
        de inspecteur van de Belastingdienst,
      
      de inspecteur.
    
    
    
    
      
        De bestreden uitspraken op bezwaar 
      
      De uitspraken van de inspecteur van 5 juni 2020 op de bezwaren van belanghebbenden tegen de aan hen voor het jaar 2016 opgelegde aanslagen inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV), voor [belanghebbende 1] naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 53.950 alsmede de bij gelijktijdige beschikking in rekening gebrachte belastingrente van € 1.302 ([aanslagnummer]) en voor [belanghebbende 2] naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 21.290 alsmede de bij gelijktijdige beschikking in rekening gebrachte belastingrente van € 176 ([aanslagnummer]).
    
    
    
      
        Zitting 
      
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 14 juli 2021 te Breda. Aldaar zijn verschenen en gehoord, de gemachtigde van belanghebbenden W. Derks, verbonden aan Oovb adviseurs en accountants te Wanroij, en namens de inspecteur, [inspecteur 1] en [inspecteur 2].
    
    
    
    
  
  
    
      1Beslissing
    
    
      De rechtbank verklaart de beroepen ongegrond.
    
    
    
  
  
    
      2Gronden
    
    
      2.1.
      Belanghebbenden hielden in het jaar 2016, via de houdstermaatschappij [H] B.V., 50% van de aandelen in de onderneming [X] B.V. (hierna: [X] BV). De andere 50% van de aandelen in [X] BV was in 2016 in handen van [Y] B.V. De onderneming [X] BV houdt zich bezig met metaalbewerking. 
      
    
    
      2.2.
      Coöperatieve Rabobank Peel Noord U.A. (hierna: de Rabobank) heeft in 2010 een financieringsvoorstel aan [X] BV verstrekt voor een geldlening ten bedrage van € 150.000 en een rekening-courantkrediet van € 100.000, wat door [X] BV is geaccepteerd. Voor de geldlening gold een variabele rente die ten tijde van het afsluiten 5,3% per jaar bedroeg en het rentepercentage op het rekening-courantkrediet bedroeg 7,05% per jaar. Belanghebbende [belanghebbende 1] heeft zich borg gesteld voor een bedrag van € 100.000 voor alle huidige en toekomstige verplichtingen van [X] BV aan de Rabobank. Daarnaast heeft de Staat der Nederlanden zich op grond van het kaderbesluit EZ-subsidies borg gesteld voor de lening, tot maximaal € 19.500. Ten slotte wordt bij deze financiering de door [Y] B.V. aan [X] B.V. verstrekte geldlening van € 96.000 achtergesteld.  
      
    
    
      2.3.
      Ter realisatie van een nieuwe productielijn is aan [X] BV in 2011 een financiering verstrekt van in totaal € 740.000. Deze financiering bestaat uit een geldlening bij de Rabobank van € 340.000 en een financial lease voor een beits- en passiveerlijn bij De Lage Landen Financial Services B.V. (hierna: DLL) van € 400.000. De geldlening bij de Rabobank en de financial lease bij DLL zijn onlosmakelijk met elkaar verbonden.
      
    
    
      2.4.
      Op 4 november 2011 is het financieringsvoorstel voor de geldlening van € 340.000 van de Rabobank aan [X] BV ondertekend. Voor deze geldlening geldt een rentepercentage van 5,9% per jaar voor 3 jaar vast en de aflossingsverplichting op deze lening bedraagt € 4.750 per maand. Naast dat belanghebbenden zich borg hebben gesteld voor deze geldlening (zie hierna in 2.5) heeft ook de Staat der Nederlanden zich op grond van het kaderbesluit EZ-subsidies borg gesteld voor de lening, tot maximaal € 39.780. Voor de financial lease bij DLL gold een termijn van € 5.949,64 per maand bestaande uit rente en aflossing. 
      
    
    
      2.5.
      Belanghebbenden hebben op 8 november 2011 een (aanvullende) borgtocht afgegeven aan de Rabobank en DLL gezamenlijk. In de borgtochtovereenkomst is opgenomen dat belanghebbenden zich jegens de Rabobank en DLL hoofdelijk verbinden als borg voor [X] BV tot zekerheid voor de betaling van alle huidige en toekomstige verplichtingen van [X] BV aan de Rabobank en DLL tot een bedrag van maximaal € 125.000. 
      
    
    
      2.6.
      Op 24 februari 2015 is [X] BV in staat van faillissement verklaard. Belanghebbenden zijn ieder afzonderlijk voor € 80.000 als borg aangesproken door DLL en de Rabobank. Belanghebbenden hebben met DLL en Rabobank een betalingsregeling getroffen ten aanzien van de ingeroepen borgstelling. Zij zijn overeengekomen dat tegen een eenmalige betaling van in totaal € 30.000 finale kwijting zal worden verleend aan belanghebbenden voor verdere aanspraken uit hoofde van de borgstellingsovereenkomsten. In januari 2016 is het bedrag van € 30.000 door belanghebbenden overgemaakt, waarbij zij beiden € 15.000 hebben voldaan. Op 26 april 2018 is het faillissement van [X] BV opgeheven wegens gebrek aan baten.
      
    
    
      2.7.
      Belanghebbenden hebben op 24 april 2017 aangiften IB/PVV voor het jaar 2016 ingediend. In hun aangifte hebben zij een bedrag van € 80.000 als kosten voor het ter beschikking stellen van vermogen in aanmerking genomen. Deze € 80.000 ziet op de aanspraak in verband met de borgstellingen. Op de beginbalans van de terbeschikkingstelling hebben belanghebbenden een post ‘waarde roerende zaken’ opgevoerd tot een bedrag van € 160.000, deze post was niet opgenomen op de eindbalans bij de aangifte IB/PVV 2015.
      
    
    
      2.8.
      Met dagtekening 8 februari 2019 is aan [belanghebbende 2] de definitieve aanslag IB/PVV voor het jaar 2016 opgelegd. De inspecteur is daarbij als volgt van de aangifte afgeweken: 
      
      
        Inkomen box 1 volgens aangifte 		€ 49.110 (-/-)
        Bij: correctie kosten borgstelling:		€ 80.000 +
        
          Min: terbeschikkingsstellingsvrijstelling: 	€   9.600 (-/-)
        
        
          Totaal: € 21.290
        
      
      
    
    
      2.9.
      Met dagtekening 15 februari 2019 is aan [belanghebbende 1] de definitieve aanslag IB/PVV voor het jaar 2016 opgelegd. De inspecteur is daarbij als volgt van de aangifte afgeweken:
      
      
        Inkomen box 1 volgens aangifte		€ 16.450 (-/-)
        Bij: correctie kosten borgstelling: 		€ 80.000
        
          Min: terbeschikkingstellingsvrijstelling	€   9.600
        
        
          Totaal: 					€ 53.950
        
      
      
    
    
      2.10.
      In geschil is of belanghebbenden het bedrag van € 80.000 waarvoor zij zijn aangesproken als borg, als kosten in aanmerking kunnen nemen op het resultaat uit het ter beschikking stellen van vermogen in de aanslag IB/PVV voor het jaar 2016. Indien de rechtbank deze vraag ontkennend beantwoordt is nog in geschil of belanghebbenden een bedrag van € 65.000, zijnde het verschil tussen het bedrag waarvoor zij zijn aangesproken (€ 80.000) en de daadwerkelijke betaling tegen finale kwijting (€ 15.000 per persoon), hebben genoten als vrijgestelde kwijtscheldingswinst. 
      
    
    
      2.11.
      Volgens de inspecteur is de aftrek van het bedrag van € 80.000 niet mogelijk, omdat de borgstellingen moeten worden aangemerkt als een handelen van een aandeelhouder als zodanig (onzakelijk borgstelling). 
      
      
        
          Onzakelijke borgstelling
        
      
      
    
    
      2.12.
      Indien een belanghebbende zich borg heeft gesteld voor een geldverstrekking aan de vennootschap waarin hij een aanmerkelijk belang heeft, en de borgstelling slechts kan worden aangemerkt als een handelen van een aandeelhouder als zodanig, zal het eventueel uit die borgstelling voortvloeiende verlies niet ten laste van het resultaat uit overige werkzaamheden kunnen worden gebracht. Belanghebbenden zijn middellijk aanmerkelijkbelanghouder in [X] BV.
      
    
    
      2.13.
      Voor beantwoording van de vraag of de aanvaarding van de borgstellingen moet worden aangemerkt als een handelen van een aandeelhouder als zodanig, is beslissend of een – niet in feite van de winst van de vennootschap afhankelijke – vergoeding kan worden bepaald waartegen een onafhankelijke derde bereid zou zijn geweest eenzelfde aansprakelijkheid te aanvaarden, onder overigens dezelfde voorwaarden en omstandigheden.
      
    
    
      2.14.
      
        De rechtbank is van oordeel dat de inspecteur aannemelijk heeft gemaakt dat geen (niet van de winst van de vennootschap afhankelijke) vergoeding kan worden bepaald waartegen een onafhankelijke derde bereid zou zijn geweest eenzelfde borgstelling te aanvaarden, onder overigens dezelfde voorwaarden en omstandigheden. De rechtbank baseert dit oordeel op de volgende omstandigheden.
        Volgens de voor [X] BV ingediende aangifte vennootschapsbelasting voor het jaar 2010 bedroeg het eigen vermogen van [X] BV eind 2010 € 125.257 negatief en het (fiscale) resultaat over 2010 bedroeg € 39.769 negatief. In 2011 was wel sprake van een positief resultaat van € 41.047, maar dat leidt dan op basis van de fiscale cijfers niet tot een positief eigen vermogen van [X] BV. Daarbij komt dat de Rabobank en DLL zekerheden op de activa hadden bedongen. In de situatie zoals deze was ten tijde van de borgstellingen zouden belanghebbenden indien zij zouden worden aangesproken als borg geen reële verhaalsmogelijkheden hebben op [X] BV. Belanghebbenden hebben bovendien geen zekerheden bedongen in verband met de borgstellingen. Ten slotte speelt voor de rechtbank mee dat belanghebbenden zich tegenover de Rabobank en DLL borg hebben gesteld voor ‘al hetgeen’ zij te vorderen hebben of ooit mochten hebben jegens de kredietnemers, ook al waren de borgstellingen begrensd tot een bepaald bedrag. 
        Belanghebbenden hebben een prognose overgelegd op basis waarvan zij zich op het standpunt stellen dat de vooruitzichten ten tijde van de borgstellingen positief waren. De overgelegde prognose bevat een positieve winstverwachting voor het jaar 2011 en de jaren daaropvolgend. Voor het jaar 2011 is het verwachte bedrijfsresultaat volgens de prognose € 90.852. Het daadwerkelijk gerealiseerde resultaat in 2011 bedraagt € 41.047, terwijl volgens de prognose tot en met mei 2011 al een resultaat van € 74.824 was gerealiseerd. Daar komt bij dat de in de prognose gehanteerde financieringslast niet aansluit bij de financiering die daadwerkelijk met de Rabobank en DLL is overeengekomen. De financieringslasten zijn bij de overeengekomen financiering aanzienlijk hoger dan in de prognose wordt begroot. Gelet op deze omstandigheden liepen belanghebbenden een zodanig hoog risico bij het aangaan van de borgstellingen dat aannemelijk is dat geen (niet van de winst van de vennootschap afhankelijke) vergoeding kan worden bepaald waartegen een onafhankelijke derde bereid zou zijn geweest eenzelfde borgstelling te aanvaarden.
        	De door belanghebbenden aangevoerde omstandigheid dat de Rabobank en DLL wel bereid waren de leningen te verstrekken, doet ook aan het voorgaande oordeel niet af. Het gaat hier niet om de verstrekkingen van de leningen door die derden, maar om de borgstellingen door belanghebbenden. Er is bovendien een verschil in risicoprofiel; de derden hebben in het kader van de leningen juist als extra zekerheid bedongen dat belanghebbenden zich borg zouden stellen. Uit het feit dat die derden bereid waren de leningen te verstrekken kan dus niet worden afgeleid dat een derde ook bereid zou zijn geweest borg te staan voor leningen aan de vennootschappen. 
        Ten slotte verandert ook de aangevoerde omstandigheid dat de Staat zich garant heeft gesteld voor (een gedeelte van) de financieringen (zie 2.2 en 2.4), niet het oordeel dat de borgstellingen onzakelijk zijn. De voorwaarden en omstandigheden waaronder de Staat zich borg heeft gesteld verschillen daarvoor teveel van die waaronder belanghebbenden zich borg hebben gesteld. De Staat is naar het oordeel van de rechtbank niet vergelijkbaar met een onafhankelijke derde als in het door de Hoge Raad geformuleerde criterium bedoeld (zie 2.13). Daarvoor moet het gaan om een derde die zakelijk handelt en slechts uit economische motieven bereid is een dergelijke borgstelling te aanvaarden en daarvoor een prijs bedingt die in overeenstemming is met het aanvaarde risico. Daaraan voldoet de borgstelling door de Staat niet. De borgstelling door de Staat is niet ingegeven vanuit economische motieven, maar door overwegingen van algemeen belang, namelijk het op gang houden van kredietverstrekking in het midden- en kleinbedrijf in situaties waarin dat zonder garantstelling door de Staat niet zou kunnen.
      
      
    
    
      2.15.
      Nu er sprake is van een onzakelijk borgstellingen, kunnen belanghebbenden de door hen gestelde kosten van € 80.000 vanwege de aanspraak als borg, niet ten laste van het resultaat uit overige werkzaamheden brengen. 
      
      
        
          Vrijgestelde kwijtscheldingswinst
        
      
      
    
    
      2.16.
      Voor dat geval hebben belanghebbenden zich nog subsidiair, met verwijzing naar de uitspraak van Gerechtshof Den Haag van 22 maart 2016, op het op het standpunt gesteld dat een bedrag van € 65.000, zijnde het verschil tussen € 80.000 en het daadwerkelijke betaalde bedrag van € 15.000 per persoon, moet worden aangemerkt als vrijgestelde kwijtscheldingswinst.
      
    
    
      2.17.
      Nu de rechtbank van oordeel is dat de door belanghebbenden aangegane borgstellingen onzakelijk zijn, behoeft het subsidiaire standpunt van belanghebbenden geen behandeling meer. Door de onzakelijkheid van de borgstellingen is namelijk geen sprake van mutaties in de sfeer van het resultaat uit overige werkzaamheden, maar in de sfeer van het inkomen uit aanmerkelijk belang.  
      
    
    
      2.18.
      Gelet op het vorenstaande is het beroep ongegrond verklaard. De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.
      
      
      
        Deze uitspraak is gedaan door mr. S.A.J. Bastiaansen, rechter, in aanwezigheid van mr. S.A. van Beijsterveldt, griffier, op 6 augustus 2021 en openbaar gemaakt door middel van geanonimiseerde publicatie op www.rechtspraak.nl.
      
      
      
      
        De griffier,	De rechter,
      
      
      
      
      
      
      
      
      
        Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op: 
      
      
      
      
      
        
          Rechtsmiddel
        
      
      
      
        Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583, 
        5201 CZ ’s-Hertogenbosch.
      
      
      
        Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
      
      1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden: 	a. de naam en het adres van de indiener;
      
        	b. een dagtekening;
         	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
         	d. de gronden van het hoger beroep.
      
      
      
        Voor burgers is het mogelijk hoger beroep digitaal in te stellen. Hiervoor kan gebruik worden gemaakt van de formulieren op Rechtspraak.nl / Digitaal loket bestuursrecht.
      
    
  
  
     Vgl. Hoge Raad 17 oktober 2014, ECLI:NL:HR:2014:2984.
  
  
     Vergelijk Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden 5 september 2017, ECLI:NL:GHARL:2017:7695.  
  
  
     ECLI:NL:GHDHA:2016:792.