ECLI:NL:CBB:2022:135, College van Beroep voor het bedrijfsleven, 29-03-2022, 20/925
College van Beroep voor het bedrijfsleven — Uitspraak 
Datum: 2022-03-29 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht

Samenvatting: Correctie S&O-verklaring. Kosten uitbesteed werk. Indirecte kosten. Marketingkosten. Kosten niet uitsluitend dienstbaar en direct toerekenbaar aan het uitvoeren van eigen S&O-werk.
        Verweerder mocht zich niet zonder nader onderzoek of nadere motivering op het standpunt stellen dat appellante zodanig onjuiste of onvolledige gegevens heeft verstrekt, dat (al) deze kosten zouden zijn afgewezen indien de juiste en volledige gegevens zouden zijn verstrekt.
      
      
      Artl 25, lid 2, onder a, Wet vermindering afdracht loonbelasting en premie voor de volksverzekeringen (Wva)

tussenuitspraak 
    
      
        
          
        
      
      
        
          
        
      
    
    COLLEGE VAN BEROEP VOOR HET BEDRIJFSLEVEN
    
    
      zaaknummer: 20/925
    
    
    uitspraak van de meervoudige kamer van 29 maart 2022 in de zaak tussen
    
      [naam 1] B.V, te [woonplaats] , appellante
    (gemachtigde: mr. J. Dijkgraaf),
    
    
      en
    
    
    de minister van Economische Zaken en Klimaat, verweerder 
    (gemachtigde: mr. M. Wullink).
    
    
  
  
    Procesverloop 
    
    
      Bij besluit van 7 september 2020 heeft de staatssecretaris van Economische Zaken en Klimaat, rechtsvoorganger van verweerder, het bezwaar van appellante tegen de correctie van de aan haar afgegeven S&O(speur- en ontwikkelingswerk)-verklaring op grond van de Wet vermindering afdracht loonbelasting en premie voor de volksverzekeringen (Wva) ongegrond verklaard (bestreden besluit). 
    
    
    
      Appellante heeft tegen het bestreden besluit beroep ingesteld. 
    
    
    
      Verweerder heeft een verweerschrift ingediend.
    
    
    
      Het onderzoek op de zitting heeft plaatsgevonden op 13 januari 2022. Aanwezig waren de gemachtigde van appellante, bijgestaan door [naam 2] , en de gemachtigde van verweerder, bijgestaan door [naam 3] en mr. [naam 4] .
    
    
    
  
  
    Overwegingen 
    
    1. Appellante is een veredelingsbedrijf dat nieuwe chrysantenrassen ontwikkelt. Appellante verkoopt haar producten wereldwijd. In verband daarmee heeft zij een testlocatie in Colombia, waar zij onderzoekt of de door haar ontwikkelde rassen tegen de omstandigheden daar bestand zijn. Deze testlocatie wordt gedreven door [naam 5] ( [naam 6] ), een aan appellante gelieerde onderneming. 
    
    2. Appellante heeft voor 2017 een S&O-verklaring aangevraagd voor het project ‘Veredeling chrysanten’. In haar aanvraag heeft appellante € 2.148.000 aan kosten en € 155.000 aan uitgaven van het project opgegeven. 
    
    3. Naar aanleiding van de vraag van verweerder om de kosten en uitgaven per post te specificeren en de post ‘uitbesteed werk’ nader toe te lichten heeft appellante in een e-mail uiteengezet dat de kosten voor uitbesteed werk ten behoeve van eigen onderzoek € 634.000 bedragen en dat de post uitbesteed werk in hoofdlijnen twee posten omvat:
    
    
      “1. Uitbesteed werk van testlocaties in de belangrijke chrysanten productiegebieden Columbia en Zuid-Afrika. Hier worden rassen getest onder gelijke omstandigheden als onze klanten in die landen. [...]
      2. Ten behoeve van ons eigen onderzoek besteden we werk uit aan gespecialiseerde partijen. [...]”
    
    
    4. Verweerder heeft vervolgens de gevraagde S&O-verklaring bij besluit van 30 maart 2017 afgegeven, waarbij de kosten zijn vastgesteld op € 2.143.000 en de uitgaven op € 155.000. 
    
    5. In juni 2019 heeft een controle bij appellante plaatsgevonden, waarvan de resultaten zijn neergelegd in een rapport van 22 november 2019. In het kader van deze controle heeft appellante aan verweerder een ‘specificatie kosten en uitgaven RDA 2017’ toegestuurd. Deze specificatie vermeldt, voor zover thans van belang, € 322.026 aan kosten voor ‘Breeding Columbia’. Daarbij heeft appellante een lijst verstrekt met data, bedragen, ontvangers en omschrijvingen van in 2017 gedane betalingen met een totaalbedrag van € 322.026,47. Verder heeft appellante de door haar met [naam 6] gesloten overeenkomst overgelegd. In een e-mail van 22 augustus 2019 heeft appellante toegelicht dat zij aan [naam 6] een maandelijkse fee betaalt voor kosten van test- en selectiewerkzaamheden, genoemd in de overeenkomst. Ook heeft appellante erop gewezen dat volgens de overeenkomst in onvoorziene omstandigheden voor activiteiten die niet tot het test- en selectiewerk behoren een aanvullende declaratie wordt gedaan. Dit blijkt uit de specificatie van de kosten [naam 6] , waarop de maandelijkse nota’s zijn vermeld alsook declaraties van bijvoorbeeld een medewerker in Colombia voor kosten van klantbezoeken.
    
    6. In het vervolgens opgestelde controlerapport wordende kosten van [naam 6] van € 322.026, als niet direct en uitsluitend dienstbaar aan het uitvoeren van S&O aangemerkt. In het rapport is toegelicht dat deze kosten niet zijn geaccepteerd omdat uit de overeenkomst blijkt dat [naam 6] niet alleen testwerkzaamheden verricht, maar ook werkzaamheden gericht op marketing en productie. In de kosten worden niet alleen de actuele kosten inclusief overhead, afschrijvingen en rente doorberekend, maar zijn bijvoorbeeld ook reis- en verblijfkosten van een medewerker meegenomen.
    
    
      7.1
      
        Appellante heeft in haar op het controlerapport gegeven zienswijze een nadere uitsplitsing van de kosten [naam 6] gemaakt met de posten:
        Uitbesteed werk 	€ 275.467
        Marketinguitgaven	€  28.966
        Breedingmateriaal	€    8.746
        Materiaal		€    4.873
        Testkosten		€    3.975
        Totaal			€ 322.026
      
      
    
    
      7.2
      Daarbij heeft appellante per post een toelichting gegeven. Zo heeft appellante over de post uitbesteed werk gesteld dat op grond van de overeenkomst de actuele kosten van de testwerkzaamheden in Columbia doorbelast worden aan appellante. Appellante wijst erop dat de totale uitgaven aan [naam 6] voor testwerkzaamheden (exclusief afschrijvingen) waren begroot op € 242.118. [naam 6] heeft de kosten exclusief afschrijvingen in rekening gebracht bij appellante en de kosten van lokale investeringen en onvoorziene uitgaven in het teststation additioneel gefactureerd. De totale servicekosten voor uitbesteed werk aan [naam 6] zijn aldus uitgekomen op € 275.467. Appellante heeft gesteld dat waar in de overeenkomst wordt gesproken over productie, het gaat om het produceren van testmateriaal en dat er geen routinematige productie is van materiaal voor de verkoop. Dat blijkt volgens appellante uit de door haar bijgevoegde begroting voor [naam 6] . 
      
    
    
      7.3
      Over de post marketinguitgaven heeft appellante meegedeeld dat zij deze kosten ten onrechte heeft meegenomen in haar verantwoording. De resterende kosten [naam 6] van € 293.060 zijn volgens appellante wel aan te merken als kosten voor uitbesteed werk ten behoeve van onderzoek. De post breedingmateriaal betreft kosten voor zaad en in vitro leveringen, de post materiaal is voor materialen voor de bewerking en groei van de planten bij [naam 6] in Colombia die vanuit Nederland zijn geleverd en voor rekening van appellante blijven, en de post testkosten is voor de kosten van het laten toetsen van materiaal op ziektes in Nederland, die niet zijn doorbelast aan [naam 6] , maar wel rechtstreeks verband houden met de testwerkzaamheden in Colombia.
      
      8. Verweerder heeft hierop aan appellante per e-mail van 9 januari 2020 meegedeeld dat hij de zienswijze van appellante heeft toegevoegd aan het dossier, maar dat deze niet leidt tot aanpassing van zijn bevindingen. Daarbij heeft verweerder per kostenpost kort toegelicht waarom volgens hem de kosten niet uitsluitend dienstbaar en direct toerekenbaar zijn aan het uitvoeren van eigen S&O-werk. Zo stelt verweerder over de post uitbesteed werk dat uit de door appellante meegestuurde begroting blijkt dat het gaat om indirecte kosten. Over de post marketing stelt verweerder dat appellante deze correctie heeft geaccepteerd. Bij de post breedingmateriaal verwijst verweerder naar de overeenkomst, waarin staat dat appellante [naam 6] voorziet van breedingmateriaal. De overeenkomst voorziet alleen in verzending van plantmateriaal, maar verzendkosten zijn niet aangevraagd. De materiaal- en testkosten zijn kosten voor werk in Colombia en daarom niet uitsluitend dienstbaar en direct toerekenbaar aan het uitvoeren van eigen S&O-werk.
      
      9. Vervolgens heeft verweerder bij besluit van 14 januari 2020 de S&Overklaring gecorrigeerd. Daarbij heeft verweerder de kostenpost [naam 6] van € 322.026 in zijn geheel gecorrigeerd, omdat het volgens hem gaat om kosten die niet direct en uitsluitend dienstbaar zijn aan S&O. Als grondslag van de correctie noemt de minister artikel 25, tweede lid, onder a, van de Wva. 
      
      10. In het door appellante hiertegen gemaakte bezwaar heeft zij de werkzaamheden in Colombia beschreven. Het gaat volgens haar alleen om testwerkzaamheden. De kosten van het breedingmateriaal en de materiaal- en testkosten hebben een direct verband met deze testwerkzaamheden. Appellante stelt dat verweerder niet is ingegaan op de in haar zienswijze gegeven toelichting bij de verschillende kostenposten, die zij nog verder heeft toegelicht. Verder heeft appellante gesteld dat zij geen bezwaar heeft tegen de correctie van alleen de marketingkosten. Bij de hoorzitting heeft appellante de door haar met [naam 6] gesloten overeenkomst nog toegelicht. 
      
      11. In het bestreden besluit is verweerder bij zijn standpunt gebleven dat de kosten van [naam 6] niet direct en uitsluitend dienstbaar zijn aan S&O-werk, omdat daarin ook kosten voor marketing zijn opgenomen en werkzaamheden voor marketing niet kwalificeren als S&O-werk. Verweerder heeft zijn standpunt met name gebaseerd op de overeenkomst tussen appellante en [naam 6] , waarin (onder andere) afspraken zijn gemaakt over marketing kosten.
      
    
    
      12.1
      Appellante voert in beroep aan dat verweerder de correctie ten aanzien van de kosten van [naam 6] ten onrechte enkel heeft gebaseerd op de overeenkomst met [naam 6] en de daarin opgenomen afspraken over marketingactiviteiten. In dat kader benadrukt appellante dat [naam 6] op grond van de overeenkomst alleen kosten in rekening kan brengen voor marketingactiviteiten als appellante daarvoor expliciet opdracht heeft gegeven. De overeenkomst strekt niet tot een opdracht tot het uitvoeren van marketingactiviteiten. Appellante bestrijdt daarnaast het uitgangspunt van verweerder dat de overeenkomst uitsluitend betrekking mag hebben op de S&O-activiteiten. 
      
    
    
      12.2
      Appellante voert verder aan dat verweerder volledig voorbij is gegaan aan haar uitgebreide onderbouwing in bezwaar. Appellante heeft een heldere splitsing gemaakt tussen de kostenposten en aangetoond dat de resterende kosten van [naam 6] uitsluitend dienstbaar en direct toerekenbaar zijn aan het uitvoeren van S&Owerk, zodat verweerder niet de volledige kosten van [naam 6] mocht corrigeren. Appellante leidde uit de in de voorfase gevoerde communicatie af dat verweerder meeging in de splitsing van de kosten. 
      
    
    
      12.3
      Tot slot stelt appellante dat zij bij de controle alle relevante informatie ter inzage heeft gegeven en dat er toen geen discussie was over de kosten van [naam 6] , zodat appellante daaruit mocht afleiden dat zij voldoende aannemelijk had gemaakt dat de kosten van [naam 6] uitsluitend dienstbaar en direct toerekenbaar zijn aan S&O-werk.
      
    
    
      13.1
      Het College stelt voorop dat het besluit om de S&O-verklaring te corrigeren gebaseerd is op artikel 25, tweede lid, aanhef en onder a, van de Wva. Dit heeft de gemachtigde van verweerder op de zitting bevestigd en blijkt ook uit het besluit van 14 januari 2020.
      
    
    
      13.2
      In artikel 25, tweede lid, aanhef en onder a, van de Wva is bepaald dat de minister een correctie-S&O-verklaring kan afgeven met het bedrag dat op de S&O-verklaring ten onrechte is vermeld als bedrag aan S&O-afdrachtvermindering, indien aannemelijk is dat ter verkrijging van de S&O-verklaring of bij het doen van de mededeling als bedoeld in artikel 24, tweede lid, gegevens of bescheiden zijn verstrekt die zodanig onjuist of onvolledig zijn dat een andere beslissing zou zijn genomen indien de juiste en volledige gegevens zouden zijn verstrekt. 
      
    
    
      13.3
      Om deze bepaling toe te passen moet het dus allereerst aannemelijk zijn dat appellante bij haar aanvraag onjuiste of onvolledige gegevens heeft verstrekt en als dat zo is of deze gegevens zodanig onjuist of onvolledig zijn dat verweerder een andere beslissing zou hebben genomen als wel de juiste en volledige gegevens zouden zijn verstrekt. 
      
    
    
      13.4
      Naar het oordeel van het College mocht verweerder, gelet op de door appellante in bezwaar gegeven onderbouwing omtrent het S&O-karakter van (een groot deel van) de kosten van [naam 6] , zich niet zonder nader onderzoek of nadere motivering op het standpunt stellen dat appellante hierover zodanig onjuiste of onvolledige gegevens heeft verstrekt, dat (al) deze kosten zouden zijn afgewezen indien de juiste en volledige gegevens zouden zijn verstrekt. Gelet op wat appellante op de vragen van verweerder naar voren heeft gebracht, onder meer in de naar aanleiding van het controlerapport ingebrachte zienswijze en ook daarna nog met de door haar gegeven uitleg over welke werkzaamheden door [naam 6] worden gedaan en de wijze waarop de kosten [naam 6] in haar administratie zijn verwerkt, had de minister voor de onderbouwing van zijn standpunt dat de kosten van [naam 6] niet 100% toerekenbaar zijn aan S&O-werk niet mogen volstaan met het verwijzen naar de inhoud van de overeenkomst en de door appellante ingestuurde begroting. Dit geldt te meer nu de overeenkomst, die is getiteld ‘Test, selection and production agreement’, volgens artikel 2 in de kern betrekking lijkt te hebben op het testen en selecteren en dat die werkzaamheden volgens artikel 3.2 maandelijks worden gefactureerd, terwijl voor marketingkosten in artikel 3.1 een aparte voorziening is getroffen. Verweerder heeft niet laten blijken of en hoe hij rekening heeft gehouden met de door appellante gegeven antwoorden en de door haar gegeven toelichting bij de door haar overgelegde stukken over het wezen van de overeenkomst en de in dat kader feitelijk verrichte werkzaamheden door [naam 6] . Voorts heeft verweerder niet toegelicht op grond waarvan geen splitsing zou kunnen worden gemaakt tussen de opgevoerde marketingkosten, waarvan appellante heeft erkend dat die geen betrekking hebben op S&O-werkzaamheden, en de andere kostenposten, die het grootste deel van de gecorrigeerde kosten vormen. Gelet hierop, is het bestreden besluit onvoldoende zorgvuldig voorbereid en niet deugdelijk gemotiveerd en daardoor in strijd met de artikelen 3.2 en 7:12 van de Awb. 
      
      14. Het College ziet in het belang van een spoedige beëindiging van het geschil aanleiding om verweerder op te dragen het hierboven geconstateerde gebrek in het bestreden besluit te herstellen en zo nodig een nieuw besluit te nemen. Om het gebrek te herstellen, moet verweerder, met inachtneming van wat is bepaald in artikel 25, tweede lid, onder a, van de Wva, nader onderzoek doen naar het karakter van de werkzaamheden van [naam 6] en de daarvoor door appellante opgevoerde kosten. Daarbij merkt het College op dat het aan verweerder is om aannemelijk te maken dat appellante bij haar aanvraag onjuiste of onvolledige gegevens heeft verstrekt en als dat zo is of en in hoeverre deze gegevens zodanig onjuist of onvolledig zijn dat een andere beslissing zou zijn genomen als wel de juiste en volledige gegevens zouden zijn verstrekt. Het College geeft verweerder een termijn van twaalf weken na verzending van deze tussenuitspraak om het gebrek te herstellen. Het College zal vervolgens appellante in de gelegenheid stellen om binnen vier weken schriftelijk haar zienswijze te geven over de manier waarop het gebrek is hersteld. In dat geval en in de situatie dat verweerder de hersteltermijn ongebruikt laat verstrijken, zal het College in beginsel zonder tweede zitting uitspraak doen op het beroep. 
      
      15. Het College houdt iedere verdere beslissing aan tot de einduitspraak op het beroep. Dat betekent ook dat over de proceskosten en het griffierecht in de einduitspraak zal worden beslist.
      
    
  
  
    Beslissing
    
    
      Het College: 
    
    
      
        draagt verweerder op om binnen twaalf weken na verzending van deze tussenuitspraak het gebrek in het bestreden besluit te herstellen of een ander besluit daarvoor in de plaats te nemen met inachtneming van de overwegingen en aanwijzingen in deze tussenuitspraak; 
      
      
        houdt iedere verdere beslissing aan.
      
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. B. Bastein, mr. H.S.J. Albers en mr. D. Brugman, in aanwezigheid van mr. M.B. van Zantvoort, griffier. 
      De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 29 maart 2022.
    
    
    
    
    
    
    
    
      De voorzitter is verhinderd 
      de uitspraak te ondertekenen.				w.g. M.B. van Zantvoort