ECLI:NL:CBB:2025:28, College van Beroep voor het bedrijfsleven, 28-01-2025, 22/376
College van Beroep voor het bedrijfsleven — Uitspraak 
Datum: 2025-01-28 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht

Samenvatting: Hoger beroep tegen de uitspraak van de accountantskamer van 21 januari 2022, met nummer 20/1767 Wtra AK (www.tuchtrecht.nl, ECLI:NL:TACAKN:2022:2), waarin de tuchtklacht, ingediend door twee gemeenteraadsleden tegen de accountant die de jaarrekening 2019 van de gemeente heeft gecontroleerd., ongegrond is verklaard.

uitspraak 
    
      
        
          
        
      
      
        
          
        
      
    
    COLLEGE VAN BEROEP VOOR HET BEDRIJFSLEVEN
    
    
      zaaknummer: 22/376 
    
    
    uitspraak van de meervoudige kamer van 28 januari 2025 op het hoger beroep van:
    
    
      
        
          
            [naam 1]
           te [plaats 1] , en
      
      
        
          
            [naam 2] te [plaats 2]
      
    
    (gemachtigde: mr. R.M. Vermeulen)
    
    
      tegen de uitspraak van de accountantskamer van 21 januari 2022 waarbij is beslist op een klacht, ingediend door [naam 1] en [naam 2] tegen:
    
    
    
      [naam 3] RA
    (gemachtigde: mr. J.F. Garvelink)
    
  
  
    
      Procesverloop in hoger beroep
    
    
      
        [naam 1] en [naam 2] hebben hoger beroep ingesteld tegen de uitspraak van de accountantskamer van 21 januari 2022, met nummer 20/1767 Wtra AK (www.tuchtrecht.nl, ECLI:NL:TACAKN:2022:2).
      
        [naam 3] heeft een schriftelijke reactie gegeven op het hogerberoepschrift. 
    
    
    
      De zitting was op 17 oktober 2024. Aan de zitting hebben deelgenomen [naam 2] en [naam 3] , beiden bijgestaan door hun gemachtigde. [naam 1] is niet verschenen.
    
    
  
  
    Grondslag van het geschil
    
    
      1.1
      Voor een uitgebreide weergave van het verloop van de procedure en de in dit geding van belang zijnde feiten en omstandigheden, voor zover niet bestreden, wordt verwezen naar de inhoud van de bestreden uitspraak en naar de tussenbeslissing van de accountantskamer (tussenbeslissing) van 31 mei 2021 (www.tuchtrecht.nl, ECLI:NL:TACAKN:2021:37). Het College volstaat met het volgende.
      
    
    
      1.2
      
        [naam 3] is sinds 21 juni 2001 ingeschreven in het accountantsregister van de Koninklijke Nederlandse Beroepsorganisatie van Accountants en is werkzaam bij [accountantskantoor] (accountantskantoor). Hij heeft de jaarrekening 2019 van de gemeente [plaats 3] gecontroleerd. Bij die jaarrekening heeft [naam 3] op 30 juni 2020 een goedkeurende controleverklaring afgegeven.
      
    
    
      1.3
      
        [naam 1] en [naam 2] zijn beiden lid van de gemeenteraad van [plaats 3] .
      
    
    
      1.4
      Bij besluit van 7 november 2019 heeft de gemeenteraad van [plaats 3] het voorstel nr. 26 getiteld ‘Afboeken investeringen met maatschappelijk nut van vóór 2017’ (voorstel 26) aangenomen. In dit voorstel staat het volgende:
      
    
  
  
    “Aanleiding / toelichting:
    
      Het Besluit begroting en verantwoording (BBV) is per 1 januari 2017 gewijzigd. Voor die tijd
      moesten alleen investeringen met een economisch nut worden geactiveerd en konden investeringen met een maatschappelijk nut in de openbare ruimte geactiveerd worden. Met ingang van 1 januari 2017 moeten alle investeringen, die vanaf het begrotingsjaar 2017 of later gereed komen, geactiveerd worden. Dit betekent een geleidelijke invoering, met als gevolg dat pas over 30 tot 40 jaar alle investeringen op een identieke manier op de balans worden opgenomen en worden afgeschreven. 
      Door de geleidelijke invoering van de nieuwe systematiek blijven verschillen bestaan in de wijze waarop mag worden afgeschreven op investeringen in de openbare ruimte met maatschappelijk nut die vóór het begrotingsjaar 2017 zijn gedaan. In het Wijzigingsbesluit BBV van 5 maart 2016 is opgenomen dat op investeringen in de openbare ruimte met maatschappelijk nut, die vóór de inwerkingtreding van dit besluit zijn gedaan, het BBV van toepassing blijft zoals dat gold op de dag vóór de inwerkingtreding van dit besluit. Dit betekent dat bij meerjarige investeringen het deel dat in/vanaf 2017 wordt gerealiseerd, geactiveerd moet worden, ongeacht of er dekkingsmogelijkheden zijn. Het betekent ook dat investeringen die vóór 2017 zijn gerealiseerd alsnog t.l.v. een reserve kunnen worden afgeboekt.
      
        Probleem-en doelstelling:
      De begroting 2020-2023 vertoont meerjarige tekorten. Met dit voorstel wordt het structurele
      begrotingsevenwicht hersteld.
      
        Oplossingen en voorstel:
      Onderzoek wijst uit dat het gaat om investeringen met een totale boekwaarde per 1 januari 2020 van € 4.049.171. De flexibele algemene reserve wordt thans berekend op een omvang van ca. € 13 miljoen en is toereikend. Afboeking levert een vrijval van jaarlijkse afschrijvingslasten op van € 248.615 voor de jaren 2020 en 2021 en € 237.012 voor 2022 en 2023”.
    
    
    
      1.5
      De afboeking uit hoofde van voorstel 26 is verwerkt in de jaarrekening 2019.
      
    
    
      1.6
      
        Bij brief van 19 mei 2020 heeft het college van burgermeester en wethouders de
        definitieve jaarstukken 2019 aangeboden aan de leden van de gemeenteraad.
      
      
    
    
      1.7
      Bij brief van 25 juni 2020 heeft [naam 3] zijn accountantsverslag 2019 naar de leden van de gemeenteraad gestuurd.
      
    
    
      1.8
      In dit accountantsverslag 2019 staat onder meer het volgende:
      
    
  
  
    “3. Ontwikkelingen in de jaarcijfers
    
      3.1
      
        
          Het eigen vermogen van uw gemeente neemt af
        
        […]
      
    
    
      3.2
      
        
          Analyse van het resultaat
        
        Het resultaat voor mutaties in de reserves laat een negatief saldo zien. Het gerealiseerde totaal saldo van baten en lasten vóór bestemming bedraagt afgerond € 4,1 miljoen negatief. Dit verlies wordt grotendeels verklaard door het versneld afschrijven van investeringen van maatschappelijk nut van vóór 2017. Tussentijds is per saldo afgerond € 4,5 miljoen aan de reserves gedoteerd waardoor het gerealiseerde resultaat afgerond € 0,4 miljoen positief is. Wij hebben vastgesteld dat aan de toevoegingen en onttrekkingen aan de reserves raadsbesluiten ten grondslag liggen.
        […]
        
          4. Controlebevindingen
        
      
      
    
  
  
    Overige bevindingen
    
      [...]
      
        Extra afschrijving investeringen maatschappelijk nut
      
      De gemeente heeft ervoor gekozen om de investeringen in maatschappelijk nut van vóór 2017 ad € 4,1 miljoen volledig af te schrijven in 2019. Deze afboeking wordt volledig gedekt vanuit de flexibele algemene reserve, die hierdoor in omvang afneemt met € 4,1 miljoen. Voor deze onttrekking is door de gemeenteraad eind 2019 goedkeuring verleend middels een raadsbesluit. De afboeking levert de gemeente naar schatting een vrijval van de jaarlijkse kapitaallasten op van circa € 0,25 miljoen
      voor de jaren 2020 - 2023. De verwerkingswijze in de jaarrekening is in overeenstemming met de BBV.
      […]”
    
    
    
      1.9
      De jaarrekening 2019 is behandeld in de raadsvergadering van 30 juni 2020. Een meerderheid van de gemeenteraad heeft vervolgens ingestemd met de vaststelling van de jaarrekening.
      
    
    
      1.10
      In een brief aan de leden van de gemeenteraad van 8 juli 2020 schrijft het college van burgemeester en wethouders onder meer het volgende:
      
      
        “Bij de vaststelling van de begroting 2020 op 7 november 2019, is bij voorstel 26 besloten om de investeringen met maatschappelijk nut gerealiseerd vóór 2017 ten laste van de flexibele algemene reserve af te boeken. Dit besluit heeft ertoe geleid dat door middel van deze afboeking, structurele financiële ruimte is gecreëerd in de begroting vanaf het begrotingsjaar 2020. Op voorstel van het college (zie raadsvoorstel ‘jaarverslag en jaarrekening 2019 gemeente [plaats 3] ') en met goedkeuring van de accountant is het voorstel uitgewerkt in de jaarrekening 2019 en wel met de volgende uitgangspunten:
      
      
      
        - Het besluit is genomen op 7 november 2019;
        - Het besluit heeft een relevant effect op de financiële (balans)positie van de gemeente na ultimo 2019; Voor een goed inzicht in de financiële positie ultimo 2019, achten wij een verwerking in 2019 van belang;
        - Voor het behalen van het door uw gemeenteraad beoogde structureel voordeel in het begrotingsjaar 2020 is het noodzakelijk de afboeking ook voor dat moment te verwerken, in casu de jaarrekening 2019;
        - Het besluit bij de begroting 2020 gaat voornamelijk in op het realiseren van het structurele voordeel voor de exploitatie. De afboeking is daar de aanleiding toe.
      
      
      
        De accountant heeft in het overleg met de auditcommissie op 29 juni 2020 het verslag toegelicht. Naar aanleiding van de vragen van individuele raadsleden aan de accountant, heeft de accountant de verwerkte afboeking gemotiveerd in een mail aan de auditcommissie en de griffie […].
        Met de vaststelling van de jaarrekening 2019 door uw raad in de vergadering van 30 juni 2020 is de verwerking hiermee vastgesteld.”
      
      
    
    
      1.11
      In e-mailberichten van juli en augustus 2020 hebben [naam 1] en [naam 2] zich tot [naam 3] gewend met verzoeken om nadere toelichting over de afschrijving en onttrekking. [naam 3] heeft in reactie hierop laten weten geen vragen van individuele raadsleden te kunnen beantwoorden en hen verwezen naar de griffie van de gemeente en de auditcommissie.
      
    
    
      1.12
      
        Het bureau vaktechniek van het accountantskantoor heeft na consultatie door
        
          [naam 3] op 15 juli 2020 het volgende geoordeeld:
      
      
      
        “Wij stemmen in met de conclusie van het controleteam dat geen sprake is van een foutieve
        controleverklaring. Naar onze mening is deze afboeking en onttrekking aan de reserves juist verwerkt in 2019. Feitelijke situatie op balansdatum was dat het besluit tot afboeken reeds was genomen (november 2019) en daarmee ook verwerkt moet worden in de jaarrekening 2019”.
      
      
    
  
  
    Uitspraak van de accountantskamer
    
    
      2.1
      De klacht is in de tussenbeslissing van de accountantskamer als volgt weergegeven:
      a. Anders dan [naam 3] in zijn verslag heeft vermeld ligt aan de afschrijving ten bedrage van € 4,1 miljoen ten laste van de reserves geen raadsbesluit ten grondslag;
      b. Als er in 2019 een raadsbesluit genomen is om afschrijvingen ten bedrage van € 4,1 miljoen ten laste van de reserves te brengen, dan had de onttrekking aan de reserves niet in de jaarrekening 2019 mogen worden verwerkt;
      c. [naam 3] heeft in zijn accountantsverslag ten onrechte vastgesteld dat aan de onttrekkingen voor een bedrag van € 4,5 miljoen raadsbesluiten ten grondslag liggen;
      d. [naam 3] heeft geen rekening gehouden met de termijnbepaling van artikel 197 Gemeentewet en de door hem getekende stukken te laat ingediend.
      
    
    
      2.2
      Bij de tussenbeslissing heeft de accountantskamer [naam 3] een aantal vragen gesteld. [naam 3] heeft deze vragen beantwoord. [naam 1] en [naam 2] hebben op die beantwoording gereageerd. 
      
    
    
      2.3
      Bij de bestreden uitspraak heeft de accountantskamer de klacht ongegrond verklaard.
      
    
  
  
    Beoordeling van het geschil in hoger beroep
    
    
      
        Waar gaat deze zaak over?
      
    
    
    
      3.1
      Het College overweegt allereerst dat het geschil zich met name toespitst op de tekst van voorstel 26. Hierin wordt voorgesteld de investeringen met maatschappelijk nut van vóór 2017 ten laste van de algemene reserve af te boeken. Volgens [naam 1] en [naam 2] ziet dat voorstel niet op het jaar 2019, maar op het jaar 2020. Dit betekent volgens hen dat aan de in de door [naam 3] gecontroleerde jaarrekening 2019 verwerkte afschrijving en onttrekking niet de daartoe vereiste besluiten van de gemeenteraad ten grondslag liggen. 
      
    
    
      3.2
      Het College stelt verder vast dat de hogerberoepsgronden van [naam 1] en [naam 2] zich richten tegen de ongegrondverklaring van de klachtonderdelen a, b en c door de accountantskamer. Tegen de ongegrondverklaring van klachtonderdeel d zijn geen gronden ingediend.
      
      
        
          Klachtonderdelen a en b
        
      
      
    
    
      4.1
      In hun eerste vier hogerberoepsgronden – die het College hier gezamenlijk zal bespreken – betogen [naam 1] en [naam 2] dat de formulering van klachtonderdelen a en b in de uitspraak van de accountantskamer onvolledig en onjuist is. Omdat de accountantskamer is uitgegaan van een onjuiste weergave van deze klachtonderdelen, is ook de beslissing op deze klachtonderdelen onjuist. De bestreden uitspraak moet daarom volgens hen worden vernietigd. Enige vermelding van (het jaar) 2019 ontbreekt in de omschrijving van klachtonderdeel a, terwijl die vermelding nu juist van wezenlijke betekenis is. In hun klacht hebben [naam 1] en [naam 2] duidelijk aangegeven dat er nooit een raadsbesluit is genomen om in het jaar 2019 € 4,1 miljoen euro ten laste van de reserves te brengen. In de omschrijving van klachtonderdeel b ontbreekt de vermelding van het jaar 2020 en dat is wezenlijk van belang. Het besluit van de gemeenteraad van 7 november 2019 ziet volgens [naam 1] en [naam 2] op het jaar 2020 en niet op het jaar 2019. Daarom had de afboeking van de investeringen niet in de jaarrekening van 2019 mogen worden verwerkt. 
      
    
    
      4.2
      Het College stelt voorop dat het de accountantskamer volgens de rechtspraak van het College (vergelijk de uitspraak van 30 april 2024, ECLI:NL:CBB:2024:313) vrijstaat om een klacht zakelijk samen te vatten. Bij die samenvatting hoeven niet alle argumenten te worden betrokken die een klager ter onderbouwing van de klacht heeft aangedragen. 
      
    
    
      4.3
      Het College is van oordeel dat de accountantskamer in de zakelijke weergave van de kern van de klachtonderdelen a en b niet onvolledig is geweest. Hoewel hierin niet met zoveel woorden staat dat de klacht zich richt tegen de uitvoering in het jaar 2019 van het besluit van 7 november 2019 (waarbij voorstel 26 is aangenomen), blijkt uit de overige overwegingen in de uitspraak duidelijk dat de accountantskamer de klacht wel degelijk in die zin begrepen heeft, namelijk dat dit besluit volgens [naam 1] en [naam 2] betrekking heeft op het jaar 2020 en niet op het jaar 2019. Zo overweegt de accountantskamer in 4.1 dat klachtonderdeel b de vraag aan de orde stelt of [naam 3] “wel een goedkeurende verklaring bij de jaarrekening 2019 had mogen verstrekken, omdat de afboeking volgens klagers niet in de jaarrekening 2019 had mogen worden verwerkt.” 
      
    
    
      4.4
      
        Die laatste vraag beantwoordt het College – evenals de accountantskamer – bevestigend. Het besluit van 7 november 2019 tot het afboeken van investeringen met maatschappelijk nut van vóór 2017 is genomen met het oog op voorziene meerjarige tekorten in de begroting voor de jaren 2020-2023. [naam 3] heeft er terecht op gewezen dat het besluit van 7 november 2019 ten doel had in de begrotingen 2020-2023 ruimte te creëren opdat er dan in die jaren geen afschrijvingslasten meer hoefden te worden verantwoord. Dit doel kon volgens hem alleen worden bereikt door de afboekingen in boekjaar 2019 te verrichten. Dit blijkt ook uit voorstel 26, waarin staat dat afboeking “een vrijval van jaarlijkse afschrijvingslasten oplevert van € 248.615 voor de jaren 2020 en 2021 en € 237.012 voor 2022 en 2023.”
        Uit niets dat [naam 1] en [naam 2] hebben aangevoerd blijkt dat de gemeenteraad zou hebben besloten deze afboeking pas in het jaar 2020 uit te voeren. Het College wijst er daarbij op dat een begroting (voor een komend jaar) iets anders is dan een jaarrekening (van een al afgerond jaar). 
        Daarnaast hebben [naam 1] en [naam 2] op geen enkele manier onderbouwd waarom deze verwerking niet had mogen plaatsvinden in de jaarrekening 2019 en waarom het standpunt van [naam 3] – dat dit zelfs de énige juiste wijze van verwerking was – onjuist zou zijn. 
        Voor zover [naam 1] en [naam 2] menen dat de precieze implicaties van het besluit van 7 november 2019 en voorstel 26 voor hen onduidelijk waren, wijst het College er op dat het niet de taak van een controlerend accountant is om in te gaan op bij individuele raadsleden levende vragen over een al door de gemeenteraad zelf aanvaard voorstel. 
        De eerste vier hogerberoepsgronden slagen niet.
      
      
      
        
          Klachtonderdeel c
        
      
      
    
    
      5.1
      In hun vijfde hogerberoepsgrond richten [naam 1] en [naam 2] zich tegen overweging 5.3 van de uitspraak. Zij herhalen in hoger beroep hun standpunt dat aan de toevoegingen en onttrekkingen aan de reserves geen raadsbesluiten ten grondslag liggen en dat [naam 3] heeft geweigerd aan te geven op welke raadsbesluiten zijn opmerkingen daarover zijn gebaseerd. Het is volgens hen – gelet op de functie en rol van een accountant – onvoorstelbaar dat [naam 3] weigert om vragen van raadsleden te beantwoorden. [naam 3] had eenvoudigweg een kopie van zijn aantekeningen uit zijn controledossier kunnen verstrekken. Ook dat heeft hij niet gedaan.
      
    
    
      5.2
      
        Het College overweegt dat [naam 3] bij zijn beantwoording op de in de tussenbeslissing van de accountantskamer gestelde vragen een deel van het controledossier heeft overgelegd. Uit het onderdeel ‘Uitkomst werkzaamheden’, kopje ‘Flexibele algemene reserve’, blijkt dat voor alle mutaties groter dan € 58.000,- en voor het afboeken investeringen met maatschappelijk nut van vóór 2017 ter hoogte van € 4.132.525.- wordt verwezen naar (de nummers van de) onderliggende raadsbesluiten. [naam 3] heeft dus wel degelijk gecontroleerd of er onderliggende raadsbesluiten waren.
        Naar het oordeel van het College rust op [naam 3] als controlerend accountant niet de verplichting om die raadsbesluiten op aanvraag van individuele raadsleden integraal te overleggen. Evenmin rust op hem de verplichting om hen er op te wijzen op welke manier zij inzage kunnen krijgen in deze raadsbesluiten. Zoals ook de accountantskamer heeft overwogen, hebben [naam 1] en [naam 2] bovendien als lid van de gemeenteraad zelf toegang tot de stukken van de raad. 
        Ook de vijfde hogerberoepsgrond faalt.
      
      
      
        
          Herformulering klachtonderdelen a, b en c
        
      
      
    
    
      6.1
      
        [naam 1] en [naam 2] gaan tenslotte in hun laatste hogerberoepsgrond over tot een ‘herformulering’ van de klachtonderdelen a, b en c, door hen vervolgens aangeduid als ‘klachtonderdelen I, II, III en IV’. Bij de daarop volgende opsomming van de geherformuleerde klachtonderdelen hebben zij ook nog een klachtonderdeel V geformuleerd, waar daarna onder het kopje “verzoek” naast de klachtonderdelen I tot en met IV ook wordt verwezen. 
      
    
    
      6.2
      Het College herhaalt in dat verband dat het de accountantskamer vrijstaat om een klacht zakelijk samen te vatten en dat daarbij niet alle argumenten hoeven te worden betrokken die een klager ter onderbouwing van de klacht heeft aangedragen. Het College stelt vast dat de door [naam 1] en [naam 2] geherformuleerde klachtonderdelen niets afdoen aan de weergave van de klachtonderdelen a, b en c door de accountantskamer en het daarover gegeven oordeel. Dat geldt ook voor het door hen geherformuleerde klachtonderdeel V.
      
    
    
      6.3
      
        Verder bevat onderdeel IV naar het oordeel van het College een nieuwe klacht. [naam 1] en [naam 2] stellen hierin dat als de gemeenteraad besluit dat iets in het jaar 2020 dient te gebeuren, het college van burgemeester en wethouders dat besluit dient uit te voeren. Zij klagen erover dat, nu dat niet is gebeurd, [naam 3] dit aan de gemeenteraad – zijn opdrachtgever – had moeten melden.
        Het College is – nog los van het feit dat niet is gebleken van een dergelijk besluit – van oordeel dat in de oorspronkelijke klacht niets is terug te vinden over de rol van de gemeenteraad als opdrachtgever op grond waarvan op [naam 3] een meldingsplicht zou rusten omdat zou zijn afgeweken van een raadsbesluit. Daarom is sprake van uitbreiding van de klacht. Het is niet toegestaan een klacht in hoger beroep uit te breiden.
        Ook deze hogerberoepsgrond faalt. 
      
      
      
        
          Conclusie
        
      
      
      7 De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is.
      
      8 De beslissing op dit hoger beroep berust mede op hoofdstuk V van de Wet tuchtrechtspraak accountants. 
    
  
  
    
      Beslissing
    
    
      Het College verklaart het hoger beroep ongegrond.
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. S.C. Stuldreher, mr. M.M. Smorenburg en mr. P. Glazener, in aanwezigheid van mr. H.G. Egter van Wissekerke, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 28 januari 2025.
    
    
    
    
    
      w.g. S.C. Stuldreher	          w.g. H.G. Egter van Wissekerke