ECLI:NL:GHARL:2023:7921, Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 19-09-2023, 22/00697
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2023-09-19 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Overdrachtsbelasting. Tarief. Voormalige zorginstelling. Verlaagd tarief voor woningen?

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN
    locatie Arnhem
    nummer BK-ARN 22/00697
    uitspraakdatum: 19 september 2023.
    
    
      
        Uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      
        
          [belanghebbende] B.V. te [vestigingsplaats] (hierna: belanghebbende)
    
    
    
      tegen de uitspraak van de rechtbank Gelderland van 21 februari 2022, nummer AWB 20/5653, ECLI:NL:RBGEL:2022:903, in het geding tussen belanghebbende en
    
    
    
      de inspecteur van de Belastingdienst/Kantoor Arnhem (hierna: de Inspecteur)
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      Belanghebbende heeft ter zake van de verkrijging van een onroerende zaak op aangifte overdrachtsbelasting voldaan.
      
    
    
      1.2.
      De Inspecteur heeft het door belanghebbende tegen de voldoening gemaakte bezwaar ongegrond verklaard.
      
    
    
      1.3.
      Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij de rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.
      
    
    
      1.4.
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld.
      
    
    
      1.5.
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 16 augustus 2023. Daarbij zijn verschenen en gehoord [naam1] , bestuurder van belanghebbende en mr. H.C.J. Oomen, gemachtigde van belanghebbende, alsmede mr. [naam2] namens de Inspecteur, bijgestaan door [naam3] . Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat aan deze uitspraak is gehecht.
      
      
    
  
  
    
      2Vaststaande feiten
    
    
      2.1.
      Bij akte van levering van 12 juni 2020 heeft Stichting [naam4] (hierna: de Stichting) een perceel grond met opstallen gelegen aan de [adres1] 1, 3 en 5 te [vestigingsplaats] overgedragen aan belanghebbende. De koopprijs bedroeg € 3.330.000. De overdrachtsbelasting komt voor rekening van belanghebbende. Op 23 juni 2020 is een bedrag van totaal € 159.840 aan overdrachtsbelasting op aangifte voldaan. Over de verkrijging van [adres1] 1 ter waarde van € 2.331.000 is 6% overdrachtsbelasting berekend en over de verkrijging van [adres1] 3 en 5 ter waarde van € 999.000 is 2% overdrachtsbelasting berekend.
      
    
    
      2.2.
      Volgens het bestemmingsplan is de bestemming van [adres1] 1 ‘gemengd-1’, voor onder meer wonen, kantoren, dienstverlening, cultuur en ontspanning en maatschappelijke doeleinden.
      
    
    
      2.3.
      De voorganger van de Stichting (Stichting [naam5] ; in 2007 gefuseerd met de Stichting) heeft in 2002 de grond ten behoeve van de bouw van de verslavingskliniek gekocht van de gemeente [de gemeente] . In de koopovereenkomst is een kettingbeding opgenomen met de strekking dat de te bouwen opstal moet worden ingericht als een Intramuraal Motivatie Centrum ( [adres1] nummer 1) en twee resocialisatiewoningen (nummers 3 en 5). De onroerende zaken zijn in 2003-2005 in opdracht van de voorganger van de Stichting gebouwd als Intramuraal Motivatie Centrum (verslavingskliniek) en ook als zodanig bij de Stichting in gebruik geweest.
      
    
    
      2.4.
      Uit de door belanghebbende ter zitting overgelegde bouwtekeningen blijkt dat [adres1] 1 bestaat uit drie even grote verdiepingen. Op de begane grond zijn volgens deze tekeningen naast de verkeersruimten en een toilet de volgende ruimtes met hun aanduiding gelegen: woonkamer en rokersruimte (69 m²), keuken en opslag (28 m²), groepsgesprekken (21 m²), personeelsruimte met douche en toilet (17 m²), archief (5 m²), stafkamer/vergaderruimte, administratie, manager, stafkamer reso en afdelingshoofd (variërend van 11 tot 16 m²). Op de eerste verdieping zijn gelegen: negen slaapkamers met douche/toilet (variërend van 12 tot 15 m²), creatieve activiteiten (24 m²), wassen/drogen (6 m²), verpleging (11 m²), arts (10 m²), medicijnen en urinecontrole (5 m²), spreekkamer met toilet (11 m²) en psychiater (12 m²). De tweede verdieping is identiek aan de eerste verdieping. Ten tijde van de verkrijging door belanghebbende was dit nog steeds de indeling van de onroerende zaak.
      
    
    
      2.5.
      De verslavingskliniek heeft de onroerende zaak ruim een jaar voor de overdracht aan belanghebbende verlaten. Ter voorkoming van kraken en vandalisme heeft de Stichting de onroerende zaak aan een professionele partij in bruikleen gegeven voor antikraak kamerverhuur. De onroerende zaak is leeg aan belanghebbende geleverd. Belanghebbende heeft de onroerende zaak na de verkrijging ten behoeve van kamerverhuur in gebruik genomen.
      
    
    
      2.6.
       Bij brief van 29 oktober 2019 heeft het college van burgemeester en wethouders van de gemeente [de gemeente] aan de Stichting toestemming verleend het in 2.2 vermelde kettingbeding, dat vóór de bouw van [adres1] 1, 3 en 5 is opgelegd, door te halen, zodat deze onroerende zaken als woonobject verkocht en gebruikt konden worden. In deze brief is het volgende vermeld:
      
      
        
          “Stichting [naam4] is voornemens het object te verkopen. Volgens het vigerend bestemmingsplan [de gemeente] heeft het object de bestemming Gemengd-1, voor o.m. wonen, kantoren, dienstverlening, cultuur en ontspanning en maatschappelijke doeleinden. Verder ligt de functieaanduiding 'do' op het object, hetgeen inhoudt dat het perceel tevens is bestemd voor verslavingszorg. Stichting [naam4] wil het object in verkoop brengen als woonobject. Hierbij wil zij de meerwaarde die bij verkoop als woonobject kan worden gegenereerd ten opzichte van
        
        
          verkoop als object voor verslavingszorg investeren in de onrendabele top die sloop en nieuwbouw van hun locatie [naam6] aan de [adres2] met zich meebrengen.
        
        
          Verkoop (en gebruik) als woonobject is volgens het bestemmingsplan mogelijk. Echter, in de eerder vermelde koopovereenkomst is in artikel 4 de voorwaarde opgenomen dat "het gekochte moet worden ingericht ten behoeve van een Intramuraal Motivatie Centrum en twee resocialisatie woningen waaronder kantoor-, behandeling- en overige ondersteunende ruimten, conform een bouw- en inrichtingsplan dat de instemming heeft van verkoper". In artikel 6 van de koopovereenkomst is hiervoor een kettingbeding opgenomen.
        
        
          (…)
        
        
          Hierbij wordt door burgemeester en wethouders van de gemeente [de gemeente] aan Stichting [naam4] toestemming verleend voor het doorhalen/niet meer doorleggen van het kettingbeding voor artikel 4 van de koopovereenkomst bij verkoop en (juridische) levering van het object, zodat het object als woonobject verkocht en gebruikt kan worden.
        
        
          (…)
        
      
      
      
        
          Wij stellen hierbij wél als voorwaarde dat de meerwaarde die bij de verkoop als woonobject wordt verkregen (1 miljoen euro) wordt gebruikt als investering in de onrendabele top die sloop en nieuwbouw van [naam6] met zich meebrengen.”
        
      
      
      
    
  
  
    
      3Geschil
    
    
      In geschil is of de onroerende zaak [adres1] 1 ten tijde van de verkrijging door belanghebbende kan worden aangemerkt als een woning als bedoeld in artikel 14, lid 2, van de Wet op belastingen van rechtsverkeer (hierna: WBR), waardoor het verlaagde tarief van 2% op de verkrijging van toepassing is. 
    
    
    
  
  
    
      4Beoordeling van het geschil
    
    
      4.1.
      Belanghebbende voert aan dat de in de onroerende zaak [adres1] 1 aanwezige ruimtes zonder verbouwingen in gebruik kunnen worden (en zijn) genomen als onzelfstandige wooneenheden (kamerverhuur) en dat daardoor het vervallen van het door de gemeente ingestelde kettingbeding moet worden gezien als een transformatie van de voormalige zorgbestemming in een woonbestemming.
      
    
    
      4.2.
      De Inspecteur stelt zich op het standpunt dat sprake is van een niet-woning omdat [adres1] 1, anders dan [adres1] 3 en 5, gebouwd is om zorg in te verlenen en niet om in te wonen. Het vervallen van het kettingbeding doet daar niet aan af. Ook kan [adres1] 1 niet gedeeltelijk als woning worden aangemerkt. 
      
    
    
      4.3.
      Op grond van artikel 14, lid 2, van de WBR bedraagt de belasting voor de verkrijging van woningen 2%. Uit de wetsgeschiedenis van dit artikel blijkt, voor zover hier van belang, dat onder woningen moeten worden verstaan onroerende zaken die ten tijde van de juridische eigendomsoverdracht naar hun aard zijn bestemd voor bewoning en dat bij twijfel daarover mede van belang is of de gemeente aan de onroerende zaak een woonbestemming heeft gegeven. Onroerende zaken die zijn bestemd voor gebruik als een hotel/pension, asielzoekerscentrum, verpleeginstelling, verzorgingsinstelling, ziekenhuis of internaat zijn volgens de Memorie van toelichting in ieder geval niet als woning aan te merken.
      
    
    
      4.4.
      In een viertal arresten van 24 februari 2017 heeft de Hoge Raad een nadere invulling gegeven aan het begrip bewoning. De beoordeling of een onroerende zaak voor bewoning is bestemd, moet volgens de Hoge Raad geschieden met toepassing van een zo objectief mogelijke maatstaf, dat wil zeggen een maatstaf die zoveel mogelijk aanknoopt bij de kenmerken van het bouwwerk zelf. Dat wordt bereikt door aansluiting te zoeken bij het doel waarvoor het bouwwerk oorspronkelijk is ontworpen en gebouwd. Indien dat doel bewoning is geweest, maar het bouwwerk nadien is verbouwd om het geschikt te maken voor een andere vorm van gebruik, kan het alleen worden geacht zijn aard van woning te hebben behouden indien niet meer dan beperkte aanpassingen nodig zijn om het weer voor bewoning geschikt te maken. Indien toepassing van deze regels niet leidt tot een duidelijke slotsom, komt mede betekenis toe aan de eisen of beperkingen die voor het (gebruik van het) bouwwerk voortvloeien uit publiekrechtelijke voorschriften.
      
    
    
      4.5.
      Op 29 november 2019 heeft de Hoge Raad drie arresten gewezen over de overdracht van oorspronkelijk als bedrijfs- of kantoorpand gebouwde onroerende zaken waarbij voor de overdracht verbouwingswerkzaamheden hebben plaatsgevonden die waren gericht op het mogelijk maken van bewoning. De Hoge Raad overweegt in overweging 2.3.4. van het in de noot genoemde eerste arrest het volgende:
      
      
        
          “In een geval als de nu te beoordelen zaak, waarin een zakelijk recht op een (deel van een) oorspronkelijk als bedrijfs- of kantoorpand gebouwde onroerende zaak wordt overgedragen nadat reeds bouwkundige wijzigingen zijn aangebracht en voordat ook de feitelijke oplevering plaatsvindt, moet in het verlengde van de hiervoor in 2.3.2 gegeven regels evenzeer aansluiting worden gezocht bij het doel waarvoor het bouwwerk oorspronkelijk is ontworpen en gebouwd. Het is aan degene die zich op de toepassing van het tarief voor woningen beroept om te stellen en zo nodig aannemelijk te maken dat het object van het overgedragen zakelijk recht op het moment van de overdracht naar zijn aard tot woning is bestemd. In een geval waarin verbouwingswerkzaamheden hebben plaatsgevonden die, ook indien zij nog niet zijn voltooid, de gevolgtrekking kunnen rechtvaardigen dat die werkzaamheden onmiskenbaar strekken tot (op)levering van een woning, kan het bouwwerk alleen worden geacht de oorspronkelijke aard te hebben behouden indien de inspecteur aannemelijk maakt dat niet meer dan beperkte aanpassingen nodig zijn om het weer voor het oorspronkelijke doel geschikt te maken. De vaststelling van de strekking van de verbouwingswerkzaamheden dient te geschieden met inachtneming van alle omstandigheden van het geval. Zo kan naast de aard en inhoud van de verrichte werkzaamheden ook de inhoud van de koop-/aannemingsovereenkomst(en) in aanmerking worden genomen, evenals de voor kopers van een woning en hun geldverstrekkers in het algemeen relevante omstandigheid dat het verkregen object zelfstandig overdraagbaar is, bijvoorbeeld door splitsing van een oorspronkelijk als bedrijfs- of kantoorpand gebouwde onroerende zaak in appartementsrechten. Indien de bouwkundige staat en kenmerken van de onroerende zaak geen uitsluitsel bieden, kan mede betekenis worden toegekend aan de uit publiekrechtelijke voorschriften voortvloeiende eisen of beperkingen.”
        
      
      
    
    
      4.6.
      Uit de jurisprudentie van de Hoge Raad volgt dat bij de beoordeling of sprake is van een woning aansluiting moet worden gezocht bij het doel waarvoor de onroerende zaak oorspronkelijk is ontworpen en gebouwd. Naar het oordeel van het Hof blijkt uit de feiten dat de onroerende zaak [adres1] 1 oorspronkelijk is ontworpen en gebouwd als gebouw waar zorg, in dit geval: verslavingszorg, wordt verleend. De kenmerken van het gebouw, zoals de aanwezigheid van behandel- en spreekkamers en een instellingskeuken, wijzen daar onmiskenbaar op. De aanwezige slaapkamers dienden slechts ter ondersteuning van de zorg en niet om los van de zorg te voorzien in huisvesting. De onroerende zaak is door de vorige eigenaar ook als zodanig gebruikt. De onroerende zaak is daarom oorspronkelijk niet ontworpen en gebouwd om te worden gebruikt als woning, maar als zorginstelling, te vergelijken met de in de Memorie van toelichting genoemde verpleeg- en verzorgingsinstellingen.
      
    
    
      4.7.
      Nu de onroerende zaak oorspronkelijk naar zijn aard is ontworpen en gebouwd als zorginstelling, is het aan belanghebbende te stellen en bij betwisting aannemelijk te maken dat de onroerende zaak op het tijdstip van de eigendomsoverdracht wel naar zijn aard tot woning is bestemd. Belanghebbende voert hiertoe aan dat de onroerende zaak vanaf de stichting niet alleen geschikt was voor het gebruik als zorgcentrum, maar tevens al volledig geschikt was voor onzelfstandige kamerbewoning. Het vervallen van het civielrechtelijke kettingbeding op 29 oktober 2019, waardoor bewoning werd toegestaan, leidt er naar haar opvatting daarom toe dat op dat moment, en dus vóór de eigendomsoverdracht, sprake is van de transformatie van de onroerende zaak van een zorginstelling in een woning. 
      
    
    
      4.8.
      Het Hof overweegt in dit verband dat uit de in 4.4 genoemde jurisprudentie van de Hoge Raad volgt dat aan uit publieke (of zoals in dit geval: civielrechtelijke) voorschriften voortvloeiende eisen of beperkingen pas mede betekenis kan worden toegekend als de bouwkundige staat en kenmerken van het bouwwerk geen uitsluitsel bieden. Van dat laatste is in dit geval echter geen sprake. Tot het moment van de verkrijging door belanghebbende hebben geen verbouwingen plaats gevonden. Belanghebbende heeft de onroerende zaak gekocht zoals deze oorspronkelijk is ontworpen en gebouwd. Ook na het verval van het kettingbeding wijzen de bouwkundige staat en kenmerken van de onroerende zaak er nog steeds op dat het als zorginstelling moet worden aangemerkt en desgewenst ook zonder aanpassingen als zodanig weer in gebruik kan worden genomen. De bouwkundige staat en kenmerken geven in dit geval dus uitsluitsel: er is op het moment van de eigendomsoverdracht sprake van een zorginstelling. Aan het karakter van zorginstelling doet niet af dat het gemeentelijke bestemmingsplan bewoning toelaat op de locatie waar de onroerende zaak is gelegen en dat het (civielrechtelijke) kettingbeding dat bewoning belemmerde voorafgaand aan de eigendomsoverdracht komen te vervallen. Ook de omstandigheden dat de onroerende zaak geschikt is om zonder verbouwing in gebruik te nemen ten behoeve van onzelfstandige bewoning (studentenkamers), zoals bij belanghebbende het geval is, en dat de onroerende zaak voorafgaande aan de levering aan belanghebbende op antikraak-basis is gebruikt, doen hier niet aan af. Beslissend is immers waarvoor de onroerende zaak oorspronkelijk is ontworpen en gebouwd, niet welk feitelijk gebruik mogelijk is.
      
    
    
      4.9.
      Met betrekking tot hetgeen belanghebbende overigens nog heeft aangevoerd, overweegt het Hof het volgende. Voor zover belanghebbende met haar verwijzing naar andere panden waarvoor het tarief voor de verkrijging van een woning is toegepast een beroep doet op het gelijkheidsbeginsel, faalt het wegens gebrek aan feitelijke onderbouwing. Ook de door belanghebbende genoemde onredelijkheid van de heffing kan niet tot een ander oordeel leiden. Of [adres1] 1 samen met [adres1] 3 en 5 als een of meerdere onroerende zaken moeten worden aangemerkt, is voor de beoordeling niet relevant. Ook als sprake zou zijn van één onroerende zaak, zoals belanghebbende bepleit, moet worden beoordeeld of ook het gedeelte [adres1] 1 als woning kan worden aangemerkt.
      
      
        
          Slotsom
          Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep ongegrond. 
      
      
      
    
  
  
    
      5Griffierecht en proceskosten
    
    
      Het Hof ziet geen aanleiding voor vergoeding van het griffierecht of een veroordeling in de proceskosten.
    
    
    
  
  
    
      6Beslissing
    
    
      Het Hof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. A.I. van Amsterdam, voorzitter, mr. A.E. Keulemans en mr. M.M. Breij, in tegenwoordigheid van dr. J.W.J. de Kort als griffier.
    
    
    
      De beslissing is in het openbaar uitgesproken op: 19 september 2023.
    
    
    
    
      De griffier,	De voorzitter,
    
    
    
    
    
      (J.W.J. de Kort)	(A.I. van Amsterdam)
    
    
    
      Een afschrift van deze uitspraak is in Mijn Rechtspraak geplaatst. Indien u niet digitaal procedeert, is een afschrift aangetekend per post verzonden op: 21 september 2023.
    
    
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.
      Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl).
      Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd;
    2 - ( alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;
    3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden:
    
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. de dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
       	d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.
    
  
  
     Memorie van toelichting. Kamerstukken II 2011/12, 33003, nr. 3, blz. 115 en 116.
  
  
     ECLI:NL:HR:2017:290, ECLI:NL:HR:2017:291, ECLI:NL:HR:2017:294 en ECLI:NL:HR:2017:295.
  
  
     Zie met name het arrest ECLI:NL:HR:2019:1779. De andere arresten van dezelfde datum (ECLI:NL:HR:2019:1872 en ECLI:NL:HR:2019:1874) verwijzen naar dit arrest.
  
  
     Vergelijk ook HR 24 februari 2017, ECLI:NL:HR:2017:291, m.b.t. een hospice.