ECLI:NL:CBB:2024:819, College van Beroep voor het bedrijfsleven, 12-11-2024, 22/1522
College van Beroep voor het bedrijfsleven — Uitspraak 
Datum: 2024-11-12 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht

Samenvatting: Accountantstucht. Volgens appellante heeft de accountant fouten gemaakt waardoor er verschillen zijn ontstaan in onder meer BTW-posities tussen het administratiesysteem van appellante en het systeem dat het accountantskantoor voor het opstellen van de jaarstukken gebruikt. De accountantskamer heeft de klachtonderdelen die in hoger beroep nog aan de orde zijn, niet-ontvankelijk verklaard op grond van het ne bis in idem-beginsel. De hogerberoepsgronden die appellante daartegen heeft gericht, slagen niet. Verder volgt het College appellante niet in haar standpunt dat de accountantskamer uitspraak zou hebben gedaan op basis van een onvolledig dossier. Tot slot heeft appellante weliswaar terecht aangevoerd dat de accountantskamer ten onrechte in de bestreden uitspraak niet is ingegaan op haar verzoek om een deskundige te benoemen, maar het College ziet geen aanleiding om daaraan gevolgen te verbinden. Het hoger beroep is ongegrond.

uitspraak
    
      
        
          
        
      
      
        
          
        
      
    
    COLLEGE VAN BEROEP VOOR HET BEDRIJFSLEVEN
    
    
      zaaknummer: 22/1522
    
    
    
      
        uitspraak van de meervoudige kamer van 12 november 2024 op het hoger beroep van:
        
      
    
    
      [naam 1] B.V., te [plaats 1]
    (gemachtigde: [naam 2] ),
    
    
      tegen de uitspraak van de accountantskamer van 8 juli 2022 waarbij is beslist op een klacht, ingediend door [naam 1] tegen 
    
    
    
      [naam 3] AA
    (gemachtigde: mr. H.E. van Berckel-Dekker).
  
  
    
      Procesverloop in hoger beroep
    
    
      
        [naam 1] heeft hoger beroep ingesteld tegen de uitspraak van de accountantskamer van 8 juli 2022, met nummer 20/865 Wtra AK (www.tuchtrecht.nl, ECLI:NL:TACAKN:2022:25).
      
        [naam 3] heeft een schriftelijke reactie op het hogerberoepschrift gegeven.
    
    
    
      
        [naam 1] en [naam 3] hebben nadere stukken ingezonden.
    
    
    
      De zitting was op 30 augustus 2024. Aan de zitting hebben deelgenomen: [naam 2] , [naam 4] , mr. H.E. van Berckel-Dekker en [naam 3] .
    
    
  
  
    Grondslag van het geschil
    
    
      1.1
      Voor een uitgebreide weergave van het verloop van de procedure en de in dit geding van belang zijnde feiten en omstandigheden, voor zover niet bestreden, wordt verwezen naar de inhoud van de bestreden uitspraak van de accountantskamer. Het College volstaat met het volgende.
      
    
    
      1.2
      
        [naam 3] staat sinds 1999 ingeschreven in het accountantsregister van de NBA. Hij is verbonden aan [naam 5] ( [naam 5] ) te [plaats 2] .
      
    
    
      1.3
      
        [naam 3] heeft vanaf het boekjaar 2010 in opdracht van [naam 1] werkzaamheden als accountant verricht. [naam 3] heeft onder meer jaarrekeningen samengesteld en aangiften vennootschapsbelasting voor [naam 1] verzorgd. 
      
    
    
      1.4
      
        Aan de hand van de door hem samengestelde jaarrekeningen over 2010 en 2011 heeft [naam 3] voor [naam 1] aangiften vennootschapsbelasting gedaan. Ook heeft hij de btw-positie van [naam 1] bepaald. Volgens [naam 3] moest [naam 1] aan de belastingdienst over het boekjaar 2010 nog een bedrag van € 32.298,- aan omzetbelasting betalen en over het boekjaar 2011 nog een bedrag van € 160.000,- door middel van een 
        btw-suppletie. Bij het voeren van de administratie heeft [naam 3] gebruik gemaakt van de softwaresystemen Excel en Caseware.
      
      
    
    
      1.5
      
        [naam 4] ( [naam 4] ) is in 2014 begonnen met het opnieuw invoeren van de gehele administratie van [naam 1] vanaf het boekjaar 2002. [naam 4] heeft daarbij gebruik gemaakt van het softwaresysteem Exact. Vanaf 2015 hebben partijen overleg gevoerd over verschillen die waren ontstaan, vooral ten aanzien van de verschuldigde omzetbelasting, tussen de door [naam 3] gevoerde administratie en die van [naam 4] .
      
    
    
      1.6
      
        [naam 1] heeft zich op het standpunt gesteld dat [naam 3] fouten heeft gemaakt, met name bij de door hem vastgestelde omzetbelasting die [naam 1] aan de Belastingdienst nog zou moeten betalen door middel van een btw-suppletie. 
      
    
    
      1.7
      
        [naam 1] heeft, samen met aan haar gelieerde ondernemingen en [naam 6] , op 8 juni 2017 een eerste klacht tegen [naam 3] ingediend bij de accountantskamer. De klacht tegen [naam 3] bestond uit zes klachtonderdelen. Met de uitspraak van 20 april 2018 (ECLI:NL:TACAKN:2018:21) heeft de accountantskamer deze klachtonderdelen ongegrond verklaard. In hoger beroep heeft het College met de uitspraak van 9 april 2019 (ECLI:NL:CBB:2019:147), verkort weergegeven, enkele klachtonderdelen alsnog niet-ontvankelijk verklaard vanwege verjaring en voor het overige het hoger beroep ongegrond verklaard. 
      
    
    
      1.8
      
        Op 28 april 2020 heeft [naam 1] een tweede klacht tegen [naam 3] ingediend bij de accountantskamer, bestaande uit negen klachtonderdelen. Met de uitspraak van 14 september 2020, met nummer 20/865 Wtra AK (www.tuchtrecht.nl, ECLI:NL:TACAKN:2020:55) heeft de voorzitter van de accountantskamer met toepassing van artikel 39 van de Wet tuchtrechtspraak accountants (Wtra) acht klachtonderdelen 
        niet-ontvankelijk en één klachtonderdeel ongegrond verklaard. Hiertegen heeft [naam 1] hoger beroep ingesteld. In de uitspraak van 7 december 2021 (ECLI:NL:CBB:2021:1043) heeft het College geoordeeld dat het hogerberoepschrift moet worden aangemerkt als verzetschrift in de zin van artikel 39, derde lid, van de Wtra. Het College heeft onder 7 overwogen dat het beginsel van een behoorlijke (tucht)procesorde meebrengt dat het hogerberoepschrift van [naam 1] voor verdere behandeling aan de accountantskamer wordt doorgestuurd en dat de datum waarop het hogerberoepschrift is ontvangen, heeft te gelden als datum van binnenkomst van het verzetschrift. Het College heeft het hoger beroep van [naam 1] niet-ontvankelijk verklaard. De accountantskamer heeft het doorgestuurde hogerberoepschrift als verzetschrift in behandeling genomen. Omdat het verzet tijdig is ingesteld, is de uitspraak van 14 september 2020 van de voorzitter van de accountantskamer komen te vervallen. De klacht is alsnog door de accountantskamer behandeld.
      
    
  
  
    Uitspraak van de accountantskamer
    
    
      2.1
      De klacht, zoals weergegeven in de uitspraak van de accountantskamer, welke weergave door partijen niet wordt bestreden, houdt in dat [naam 3] in strijd heeft gehandeld met de voor hem geldende gedrags- en beroepsregels. 
      
      
      
        
          [naam 1] verwijt [naam 3] het volgende:
      
      
      
        “3.1 Betrokkene heeft volgens klager gehandeld in strijd met de voor hem geldende gedrags- en beroepsregels. Klager verwijt betrokkene in deze zaak het volgende:
        1. De begin- en eindsaldo’s van de BTW in de jaarrapporten 2011-2012 sluiten niet op elkaar aan en de specificatie omzetbelasting ontbreekt;
        2. Onorthodoxe BTW-verwerking in Exact met aparte grootboekrekeningen en fictieve banktransacties;
        	3. Excessieve facturatie;
        4. Onjuiste salarisverwerking doordat [naam 3] niet de juiste instellingen heeft doorgevoerd in Loket.nl;
        	5. Onjuiste begeleiding van zijn collega [naam 7] en geen toezicht houden;
        6. Ongepaste informatieverstrekking. Op basis van foutieve jaarrapporten is gecommuniceerd met de belastingdienst, zijn onjuiste VPB-aangiftes gedaan en is geadviseerd de bedrijfsvoering te staken;
        	7. Informatie achtergehouden;
        	8. Oneigenlijke druk uitgeoefend op klager om geen klacht in te dienen;
        	9. Geen adequate maatregelen genomen om de situatie recht te zetten.”
      
      
    
    
      2.2
      
        Bij de bestreden uitspraak heeft de accountantskamer de klachtonderdelen 1 tot en met 7 en 9 niet-ontvankelijk verklaard. De klachtonderdelen 1 tot en met 4, 6 en 7 zijn 
        niet-ontvankelijk verklaard op grond van het ne bis in idem-beginsel. Volgens de accountantskamer komt dat wat [naam 1] in deze klachtonderdelen naar voren heeft gebracht, overeen met wat zij in de eerste klacht van 8 juni 2017 had aangevoerd. De klachtonderdelen 5 en 9 zijn niet-ontvankelijk verklaard vanwege verjaring van de klacht. Klachtonderdeel 8 is ongegrond verklaard.
      
      
    
  
  
    Beoordeling van het geschil in hoger beroep
    
    
      
        Inleiding: omvang van het hoger beroep en volgorde van bespreking
      
    
    
    
      3		[naam 1] keert zich onder aanvoering van zes hogerberoepsgronden tegen de uitspraak van de accountantskamer. In het hogerberoepschrift heeft [naam 1] vijf hogerberoepsgronden aangevoerd en de zesde in een nader stuk. Met hogerberoepsgronden 1, 2, 4 en 5 voert [naam 1] aan dat de accountantskamer ten onrechte klachtonderdelen 6 (ongepaste informatieverstrekking) en 7 (informatie achtergehouden) niet-ontvankelijk heeft verklaard op grond van het ne bis in idem-beginsel. De overige klachtonderdelen zoals weergegeven onder 2.1 van deze uitspraak zijn in deze hogerberoepsprocedure niet meer aan de orde. Uit het door [naam 1] ingediende nadere stuk zou kunnen worden afgeleid dat klager zich ook richt tegen de beoordeling van de accountantskamer van klachtonderdeel 9 (geen adequate maatregelen genomen om de situatie recht te zetten), maar op de zitting heeft [naam 1] desgevraagd verklaard dat het hoger beroep daarop niet ziet en dat enkel klachtonderdelen 6 (ongepaste informatieverstrekking) en 7 (informatie achtergehouden) nog aan de orde zijn. Het College zal de hogerberoepsgronden 1, 2, 4 en 5 vanwege de samenhang in onderwerp hierna tegelijkertijd bespreken. 
      Met hogerberoepsgrond 3 voert [naam 1] aan dat de accountantskamer ten onrechte in de bestreden uitspraak niet heeft gerespondeerd op haar verzoek tot het benoemen van een deskundige. 
      In haar nader stuk van 20 augustus 2024 heeft [naam 1] hogerberoepsgrond 6 aangevoerd. Daarin stelt zij zich op het standpunt dat de bestreden uitspraak moet worden vernietigd, omdat de accountantskamer uitspraak heeft gedaan op basis van een onvolledig dossier. Vanwege het mogelijk verstrekkende karakter van deze hogerberoepsgrond ziet het College aanleiding om deze hogerberoepsgrond hierna als eerste te bespreken. 
    
    
    
      
        Hogerberoepsgrond 6: uitspraak gedaan op basis van een onvolledig dossier?
      
    
    
    
      4.1
      
        [naam 1] stelt zich op het standpunt dat de bestreden uitspraak moet worden vernietigd, omdat de accountantskamer uitspraak heeft gedaan zonder te beschikken over het volledige procesdossier. [naam 1] en [naam 3] hadden stukken in de onder 1.8 van deze uitspraak genoemde procedure bij het College ingediend, maar uit de bestreden uitspraak blijkt niet dat de accountantskamer beschikte over die stukken. De accountantskamer heeft de betreffende stukken namelijk niet vermeld onder 1.1 van de bestreden uitspraak, waarin de accountantskamer de stukken heeft opgenoemd waarvan zij kennis heeft genomen. 
      
    
    
      4.2
      Deze hogerberoepsgrond slaagt niet. Onder 1.4 van de bestreden uitspraak heeft de accountantskamer vermeld dat zij het doorgestuurde hogerberoepschrift als verzetschrift in behandeling heeft genomen. Verder is onder 1.3 van de bestreden uitspraak vermeld dat het College het hogerberoepschrift van [naam 1] voor verdere behandeling heeft doorgestuurd aan de accountantskamer. Het College stelt vast dat het bij brief van 7 december 2021 het hogerberoepschrift met bijlagen heeft doorgestuurd aan de accountantskamer en dat de accountantskamer deze stukken in het kader van de onderhavige procedure weer aan het College heeft verstuurd. Daaruit blijkt dat de stukken deel hebben uitgemaakt van het dossier van de accountantskamer tijdens de behandeling. Dat de accountantskamer deze stukken niet expliciet in haar uitspraak heeft benoemd, doet er niet aan af dat de accountantskamer beschikte over deze stukken en bij haar beoordeling heeft kunnen betrekken. 
      
      
        
          Hogerberoepsgronden 1, 2, 4 en 5: ne bis in idem?
        
      
      
    
    
      5.1
      Met deze hogerberoepsgronden richt [naam 1] zich tegen het oordeel van de accountantskamer dat [naam 1] niet-ontvankelijk is in klachtonderdelen 6 (ongepaste informatieverstrekking) en 7 (informatie achtergehouden) op grond van het ne bis in idem-beginsel. De accountantskamer heeft ten onrechte geoordeeld dat deze klachtonderdelen al inhoudelijk zijn beoordeeld en dat er al een eindbeslissing is gegeven.
      
    
    
      5.2
      Volgens vaste rechtspraak van het College (zie bijvoorbeeld de uitspraak van 30 mei 2023, ECLI:NL:CBB:2023:257) kan gelet op de eisen van een behoorlijke tuchtprocesorde, en met name het daaruit voortvloeiende beginsel van ne bis in idem, niet nogmaals worden geklaagd over gedragingen die al eerder voorwerp waren van een inhoudelijke beoordeling door de tuchtrechter.
      
      
        
          De eerste klacht
        
      
      
    
    
      5.3
      Het College wijst erop dat de eerste klacht die [naam 1] op 8 juni 2017 tegen [naam 3] heeft ingediend bij de accountantskamer – voor zover hier van belang – onder andere de volgende onderdelen bevatte:
      
      - 1. Het achterhouden van specificaties (grootboekrekeningen) inzake de door [naam 3] opgeleverde rapporten en correspondentie, waardoor geen sluitende afstemming in Exact gemaakt kon worden. Verder heeft [naam 1] volgens de uitspraak van de accountantskamer van 20 april 2018 onder 4.6, op de zitting van de accountantskamer gesteld dat [naam 3] herhaalde malen niet is ingegaan op het verzoek van [naam 1] om stukken aan te leveren. 
      - 4. Het ongepast adviseren van [naam 6] om zijn eigen woning van zijn naam af te halen omdat de Belastingdienst deze in beslag zou nemen.
    
    
      5.4
      De accountantskamer heeft met de uitspraak van 20 april 2018 klachtonderdeel 1, voor zover dit zag op het achterhouden van specificaties, ongegrond verklaard en de in dit verband door [naam 1] op de zitting naar voren gebrachte stelling buiten beschouwing gelaten wegens strijd met de goede procesorde. Verder heeft de accountantskamer klachtonderdeel 4 ongegrond verklaard.
      
    
    
      5.5
      Het College heeft met de uitspraak van 9 april 2019 de ongegrondverklaring van klachtonderdeel 1 (achterhouden van informatie) in stand gelaten, waarbij het College de stelling van [naam 1] dat [naam 3] herhaalde malen niet is ingegaan op het verzoek van [naam 1] om stukken aan te leveren in de ongegrondverklaring van klachtonderdeel 1 heeft betrokken. Verder heeft het College klachtonderdeel 4 (ongepast adviseren) alsnog niet-ontvankelijk verklaard wegens verjaring. Het klachtonderdeel was namelijk niet ingediend binnen drie jaar nadat [naam 1] had geconstateerd of redelijkerwijs had kunnen constateren dat het handelen of nalaten in strijd is met het bij of krachtens de Wet op het accountantsberoep bepaalde of met het belang van een goede uitoefening van het accountantsberoep.
      
      
        
          De tweede (onderhavige) klacht
        
      
      
    
    
      5.6
      Het College stelt vast dat klachtonderdeel 6 (ongepaste informatieverstrekking) van de tweede klacht overeenkomt met klachtonderdeel 4 (ongepast adviseren) van de eerste klacht. De accountantskamer heeft onder 4.7 van de bestreden uitspraak overwogen dat [naam 1] in de eerste klacht bij klachtonderdeel 4 heeft aangevoerd dat [naam 3] in 2013 tegen haar heeft gezegd dat zij aan het frauderen was en dat zij beter kon stoppen met de bedrijfsvoering. [naam 1] heeft deze weergave van klachtonderdeel 4 van de eerste klacht niet bestreden, zodat het College uitgaat van die weergave. Klachtonderdeel 6 van de tweede klacht heeft wederom betrekking op het advies dat [naam 3] zou hebben gegeven om de bedrijfsvoering van [naam 1] te stoppen. Beide klachtonderdelen zien dus op dezelfde gedragingen waarvan [naam 1] [naam 3] een verwijt maakt.
      
    
    
      5.7
      Ook om andere redenen zou overigens niet kunnen worden toegekomen aan een (verdergaande) inhoudelijke beoordeling van klachtonderdeel 6 van de tweede klacht. Het daarmee corresponderende klachtonderdeel 4 van de eerste klacht was ten tijde van de indiening daarvan immers al verjaard. Ook klachtonderdeel 6 van de tweede klacht was daarom al verjaard ten tijde van de indiening.
      
    
    
      5.8
      Het College stelt vast dat klachtonderdeel 7 (informatie achtergehouden) van de tweede klacht overeenkomt met klachtonderdeel 1 (achterhouden van informatie) van de eerste klacht. Op de zitting heeft [naam 1] erkend dat deze klachtonderdelen dezelfde gedraging van [naam 3] tot onderwerp hebben, namelijk het achterhouden van informatie en het niet verstrekken van stukken. Volgens [naam 1] beoogt zij door het naar voren brengen van aanvullende argumenten alsnog tot een gegrondverklaring van dit klachtonderdeel te komen. 
      
    
    
      5.9
      Het College is met de accountantskamer van oordeel dat klachtonderdeel 7 van de tweede klacht niet-ontvankelijk is op grond van het ne bis in idem-beginsel. Het met dit klachtonderdeel overeenkomende onderdeel 1 van de eerste klacht is immers ongegrond verklaard met de uitspraak van de accountantskamer van 20 april 2018. In zijn uitspraak van 9 april 2019 heeft het College de ongegrondverklaring van dit klachtonderdeel van de eerste klacht in stand gelaten. De gedraging waarop klachtonderdeel 7 van de tweede klacht ziet, is dus al inhoudelijk beoordeeld door de tuchtrechter. Het College volgt [naam 1] niet in haar betoog dat de door haar in deze procedure aangevoerde aanvullende argumenten tot een inhoudelijke behandeling van klachtonderdeel 7 van de tweede klacht moeten leiden. Het ne bis in idem-beginsel verzet zich namelijk tegen een nadere bewijslevering zoals die volgens de verklaring van [naam 1] op de zitting is beoogd.
      
    
    
      5.10
      Gelet op het voorgaande slagen de hogerberoepsgronden 1, 2, 4 en 5 niet.
      
      
        
          Hogerberoepsgrond 3: motiveringsgebrek wegens het niet reageren op verzoek tot benoeming deskundige? 
        
      
      
    
    
      6.1
      Als derde hogerberoepsgrond voert [naam 1] aan dat de bestreden uitspraak moet worden vernietigd, omdat de accountantskamer ten onrechte niet is ingegaan op het verzoek van [naam 1] tot het benoemen van een deskundige. Volgens [naam 1] zou deze deskundige opdracht moeten krijgen onderzoek te doen naar de door [naam 3] toegepaste werkwijze om de volledige auditfiles te achterhalen en om ter zake zijn/haar bevindingen verslag uit te brengen aan de accountantskamer. 
      
    
    
      6.2
      
        
          [naam 1] heeft terecht aangevoerd dat de accountantskamer ten onrechte in de bestreden uitspraak niet is ingegaan op het verzoek van [naam 1] om een deskundige te benoemen. Hoewel de accountantskamer in haar uitspraak had moeten reageren op dit verzoek van [naam 1] , ziet het College geen aanleiding om gevolgen te verbinden aan het ontbreken daarvan. Het College betrekt daarbij dat de accountantskamer alleen aan een inhoudelijke beoordeling van klachtonderdeel 8 is toegekomen, omdat zij de overige klachtonderdelen, verkort weergegeven, niet-ontvankelijk heeft verklaard. Klachtonderdeel 8 gaat over het verwijt van [naam 1] aan [naam 3] dat hij oneigenlijke druk op 
        
          [naam 1] zou hebben uitgeoefend om geen tuchtklacht in te dienen. Het verzoek van [naam 1] om een deskundige te benoemen had daarop geen betrekking, want volgens het verzoek van [naam 1] zou de deskundige onderzoek moeten doen naar de vaststelling door [naam 3] van de omzetbelasting die [naam 1] aan de Belastingdienst nog zou moeten betalen door middel van een btw-suppletie. De hogerberoepsgrond slaagt dus niet. 
      
      
    
    
      6.3
      In het hogerberoepschrift heeft [naam 1] haar verzoek tot het benoemen van een deskundige herhaald. Op de zitting heeft [naam 1] desgevraagd verklaard dat het benoemen van een deskundige door het College pas aan de orde kan zijn als het College aan een inhoudelijke beoordeling van de klachtonderdelen 6 (ongepaste informatieverstrekking) en 7 (informatie achtergehouden) zou toekomen. Nu het College aan een inhoudelijke beoordeling van deze klachtonderdelen niet toekomt, bestaat er voor het College geen aanleiding om een deskundige te benoemen. 
      
      
        
          Conclusie
        
      
      
      7 De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is.
      
      8 De beslissing op dit hoger beroep berust mede op hoofdstuk V van de Wtra. 
    
  
  
    Beslissing
    
    
      Het College verklaart het hoger beroep ongegrond.
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. J.L.W. Aerts, mr. J.L. Verbeek en mr. P. Glazener, in aanwezigheid van mr. D.L. van Hal-Vermeer, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 12 november 2024.
    
    
    
    
    
    
    
    
      w.g. J.L.W. Aerts	w.g. D.L. van Hal-Vermeer