ECLI:NL:RBDHA:2023:5423, Rechtbank Den Haag, 12-04-2023, AWB - 22 _ 1990
Rechtbank Den Haag — Uitspraak 
Datum: 2023-04-12 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: IB/PVV en Zvw. Navorderingsaanslagen gebaseerd op redelijke schatting. Vergrijpboete (artikel 67e van de Awr) verminderd.

Rechtbank DEN HAAG
    
    
      Team belastingrecht
    
    
    
      zaaknummers: SGR 22/1990 en SGR 22/1991
    
    
    uitspraak van de enkelvoudige kamer van 12 april 2023 in de zaken tussen
    
    
      [eiser], wonende te [woonplaats], eiser
    (gemachtigde: H.J. Garnaat),
    
    
      en
    
    
    de inspecteur van de Belastingdienst, verweerder.
    
    
  
  
    Procesverloop
    
    
      Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 2015 een navorderingsaanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) en een navorderingsaanslag inkomensafhankelijke bijdrage zorgverzekeringswet (Zvw) opgelegd. Bij de navorderingsaanslag IB/PVV is een vergrijpboete opgelegd. Bij beide navorderingsaanslagen is belastingrente in rekening gebracht.
    
    
    
      Verweerder heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar van 15 februari 2022 de navorderingsaanslagen, de rentebeschikkingen en de boetebeschikking gehandhaafd.
    
    
    
      Eiser heeft daartegen beroep ingesteld.
    
    
    
      Verweerder heeft een verweerschrift ingediend.
    
    
    
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 1 maart 2023. Eiser is verschenen, vergezeld door zijn partner en bijgestaan door zijn gemachtigde. Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door drs. [naam 1] en [naam 2].
    
    
    
  
  
    Overwegingen
    
    
      
        Feiten
      
    
    1. In 2015 dreef eiser een onderneming in de vorm van een eenmanszaak. Zijn ondernemingsactiviteiten bestonden uit de handel in gebruikte personenauto’s.
    
    2. Eiser heeft in zijn aangifte IB/PVV voor 2015 (de aangifte) een belastbare winst uit onderneming van € - 32.243 aangegeven. Dat bedrag is als volgt opgebouwd:
    
    
      
        
        
        
          
            
              Winst uit onderneming
            
            
              € - 37.491
            
          
          
            
              Af: Ondernemersaftrek
            
            
              € 0
            
          
          
            
              Af: MKB-winstvrijstelling
            
            
              € - 5.248
            
          
          
            
              Belastbare winst uit onderneming
            
            
              € - 32.243
            
          
        
      
    
    
    3. De definitieve aanslagen IB/PVV en Zvw zijn opgelegd conform de aangifte.
    
    4. Verweerder heeft bij eiser een boekenonderzoek ingesteld naar onder meer de aanvaardbaarheid van de aangiften IB/PVV voor de jaren 2014 tot en met 2016 (het boekenonderzoek). De bevindingen uit het boekenonderzoek zijn vastgelegd in een controlerapport met dagtekening 8 juni 2020 (het controlerapport). 
    
    5. In het controlerapport is onder andere het volgende vermeld:
    
  
  
    “2.4.1 Niet voldoen aan de administratieplicht 
    Het kasboek bestaat, zoals hiervoor omschreven, uit een schrift waarin de gegevens van de ingekochte (contante inkopen) en verkochte (contante verkopen) auto’s vermeld staan. Wat niet in het schrift vermeld staat zijn de kentekens van de auto’s, de contante uitgaven, opnamen en stortingen, het kassaldo en gegevens over een eventuele kascontrole. In de boekhouding wordt geen grootboekrekening Kas gehanteerd. Contante stortingen en opnames op en van de zakelijke bankrekening worden via de grootboekrekening Bank als privé storting of opname geboekt.
    
    
      De administratie van de belastingplichtige voldoet niet aan de wettelijke eisen, aangezien er geen deugdelijke kasadministratie wordt gevoerd. De in- en verkopen vinden in de regel tegen contante betaling plaats. Er is geen chronologische vastlegging van de inkomsten en uitgaven. Er zijn geen vastleggingen over het kassaldo en een voorgeschreven kascontrole.
    
    
    
      De administratie wordt derhalve niet zodanig gevoerd dat niet te allen tijde de rechten en verplichtingen van belastingplichtige en andere voor de heffing van belasting overigens van belang zijnde gegevens duidelijk blijken. Er kunnen immers geen verbanden meer worden gelegd tussen geld en goederen en geen aansluiting gezocht kan worden met de daadwerkelijke geldstromen die wel nodig zijn om een oordeel te vellen over de volledigheid van de omzet/btw en de juistheid van de kosten/voorbelasting. 
    
    
    
      
        2.4.2 Niet voldoen aan de bewaarplicht 
      
      De belastingplichtige heeft niet voldaan aan de bewaarplicht. (…) 
    
    
    
      De volgende onderdelen van de administratie zijn niet bewaard: 
      - Verkoopfacturen 
      - Inkoopfacturen 
      - Inkoopverklaringen 
      - Kostenfacturen 
      - Stortingsbewijzen contanten
      (…)
    
    
    
      
        4.2.2 Omzetcorrecties 
      
      Ik corrigeer de aangegeven omzet over 2015 en 2016 op grond van: 
      - aansluitingsverschillen tussen de vastleggingen en de jaarrekening; 
      - geconstateerde niet-geboekte ontvangsten; 
      - negatieve kasboeksaldi; 
      - het resultaat van de vermogensvergelijking. 
    
    
  
  
    De correctie bedraagt: 
    
      - over 2015 €100.000 meer ontvangsten 
      - over 2016 €60.000 meer ontvangsten 
    
    
    
      De correcties zijn als volgt berekend:
    
    
      
        
        
        
        
        
        
          
            
              
            
            
              
            
            
              
                2016
              
            
            
              
            
            
              
                2015
              
            
          
          
            
              Berekend netto privé
            
            
              -/- €
            
            
              41.665
            
            
              -/- €
            
            
              85.649
            
          
          
            
              Correctie ontvangsten
            
            
              €
            
            
              60.000
            
            
              €
            
            
              100.000
            
          
          
            
              
                Nader bepaald
              
            
            
              
                €
              
            
            
              
                18.335
              
            
            
              
                €
              
            
            
              
                14.351
              
            
          
        
      
    
    
    
      De correcties zijn met name gebaseerd op het (onvolledig) negatief netto privé, maar worden ondersteund door de negatieve kassaldi en geconstateerde verschillen in de brutowinst. Dit leidt tot een totaalbedrag waar al deze onvolkomenheden in verwerkt zijn. Over de gecorrigeerde bruto-ontvangsten is in het jaar van ontvangst geen omzetbelasting afgedragen zodat deze bedragen netto ter beschikking waren. 
    
    
    
      De ontvangsten zijn inclusief de verschuldigde omzetbelasting tegen het algemeen tarief. 
       Dit leidt tot de volgende correcties in de winst uit onderneming: 
      • Over 2015: 100/121 x €100.000 = €82.645 meer winst 
      • Over 2016: 100/121 x €60.000 = €49.587 meer winst” 
      	(…)
    
    
    
      4.6
      
        
          Correcties belastbare winst 
        
        	De belastbare winst wordt als volgt berekend:
      
      
        
          
          
          
          
          
          
            
              
                
              
              
                
              
              
                
                  2016
                
              
              
                
              
              
                
                  2015
                
              
            
            
              
                Gecorrigeerde winst
              
              
                -/- €
              
              
                11.241
              
              
                €
              
              
                45.154
              
            
            
              
                Af: Zelfstandigenaftrek
              
              
                €
              
              
                0
              
              
                €
              
              
                14.560
              
            
            
              
                Af: MKB-winstvrijstelling
              
              
                -/- €
              
              
                1.573
              
              
                €
              
              
                4.284
              
            
            
              
                Belastbare winst
              
              
                -/- €
              
              
                9.668
              
              
                €
              
              
                26.310
              
            
            
              
                Aangegeven
              
              
                -/- €
              
              
                56.644
              
              
                -/- €
              
              
                32.243
              
            
            
              
                
                  Verschil
                
              
              
                
                  €
                
              
              
                
                  46.976
                
              
              
                
                  €
                
              
              
                
                  58.553
                
              
            
          
        
      
      
      
         De correctie bedraagt:
        • Over 2016: €46.976 meer belastbare winst
        • Over 2015: €58.553 meer belastbare winst
        	(…)
      
      
    
    
      10.1
      
        
          Vergrijpboete inkomstenbelasting
        
        (…)
        Met betrekking tot de hiervoor genoemde correctie(s) ben ik van mening dat er sprake is van (voorwaardelijke) opzet. Hiervan is onder andere sprake als er willens en wetens gehandeld of nagelaten is, leidend tot het niet of niet binnen de daarvoor gestelde termijn heffen of betalen van belasting. Onder opzet wordt mede verstaan voorwaardelijke opzet. Dit doet zich voor als belanghebbenden doelbewust het risico neemt dat er te weinig belasting wordt geheven of kan worden geheven, of dat er niet of te laat wordt betaald. De reden waarom ik van mening ben dat er - met betrekking tot de hiervoor genoemde correctie(s) - sprake is van (voorwaardelijke) opzet is:
        De bedrijfsactiviteiten van belastingplichtige bestaan uit de handel in gebruikte personenauto’s. Daarbij vinden nagenoeg uitsluitend contante transacties plaats bij de in- en verkoop van auto’s. Al deze zaken brengen administratieve verplichtingen met zich mee waaraan belastingplichtige in geen enkel geval voldoet. Essentiële onderdelen van de administratie ontbreken. Rechten en verplichtingen van belastingplichtige voor de heffing van belasting blijken derhalve niet te allen tijde. Als gevolg daarvan is de administratie verworpen. Door het niet voeren van de vereiste administratie heeft belastingplichtige (doelbewust) het risico genomen dat er te weinig belasting wordt dan wel kan worden geheven.
      
      
      
        Er is daarom sprake van (voorwaardelijke) opzet. In geval van (voorwaardelijke) opzet legt de Belastingdienst in de regel een boete op van 50% van de te weinig geheven belasting. Van dit percentage wordt soms – als er zich bijzondere omstandigheden voordoen dan wel voorgedaan hebben – afgeweken. Als die situatie zich voordoet, dan ga ik daar hierna ook nader op in.
        (…)
      
      
    
    
      10.3
      
        
          Nadere straftoemeting
        
        (…)
        Er is sprake van een theoretische benadering van de gecorrigeerde omzet. Voorts is er sprake van een samenloop van het opleggen van een boete hiervoor bij zowel de omzet- als de inkomstenbelasting. De boete voor de omzetbelasting en inkomstenbelasting kan daarom gematigd worden. De matiging van de boete voor zowel de omzetbelasting als de inkomstenbelasting zal uit praktische overwegingen volledig tot uitdrukking worden gebracht in de naheffingsaanslagen omzetbelasting. Als gevolg hiervan zal de boete over de naheffingen omzetbelasting worden vermindert tot een bedrag gelijk aan 25% van dat deel van de naheffingen dat betrekking heeft op de omzetcorrectie.” 
      
      
      6. Op basis van het controlerapport zijn de navorderingsaanslagen IB/PVV
      en Zvw opgelegd naar een belastbare winst respectievelijk bijdrage-inkomen van € 26.310. De bij de navorderingsaanslag IB/PVV opgelegde vergrijpboete bedraagt € 3.949. Verweerder heeft zijn voornemen om die boete op te leggen kenbaar gemaakt bij brief van 8 juni 2020.
      
      
        
          Geschil
        
      
      7. In geschil is of de navorderingsaanslagen zijn gebaseerd op een redelijke schatting. Voorts is in geschil of de vergrijpboete terecht is opgelegd.
      
      8. Eiser stelt dat verweerder zijn winst te hoog heeft geschat en dat zou moeten worden aangesloten bij een door hem verstrekt overzicht van de RDW van transacties op naam van eiser (het RDW-overzicht). Daarnaast stelt eiser dat de vergrijpboete ten onrechte aan hem is opgelegd dan wel op een te hoog bedrag is vastgesteld omdat hem niets te verwijten valt.
      
      9. Verweerder stelt zich op het standpunt dat de navorderingsaanslagen en de vergrijpboete terecht en tot de juiste bedragen zijn opgelegd.
      
      
        
          Beoordeling van het geschil
        
      
      
      
        
          Vereiste aangifte
        
      
      10. Artikel 27e, eerste lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (Awr) bepaalt – voor zover hier van belang – dat indien de vereiste aangifte niet is gedaan het beroep ongegrond wordt verklaard, tenzij is gebleken dat en in hoeverre de uitspraak op het bezwaar onjuist is (‘omkering en verzwaring van de bewijslast’).
      
      11. Eiser heeft ter zitting desgevraagd verklaard dat niet in geschil is dat sprake is van omkering en verzwaring van de bewijslast omdat de vereiste aangifte niet is gedaan. De rechtbank sluit zich daarbij aan, omdat zij op basis van het controlerapport het aannemelijk acht dat het bedrag aan belasting dat volgt uit de aangifte op zichzelf en verhoudingsgewijs beschouwd aanzienlijk lager is dan de werkelijk verschuldigde belasting. Verder neemt de rechtbank hierbij in aanmerking dat uit de berekeningen van eiser op grond van het RDW-overzicht volgt dat hij ten minste € 4.567 te weinig winst in aanmerking heeft genomen.
      
      
        
          Redelijke schatting
        
      
      12. Ook indien sprake is van omkering en verzwaring van de bewijslast moeten de correcties berusten op een redelijke schatting. Verweerder heeft daartoe een theoretische omzetberekening gemaakt. Uit het controlerapport volgt dat verweerder de omzetcorrecties die ten grondslag liggen aan de navorderingsaanslagen, heeft gebaseerd op aansluitingsverschillen tussen de vastleggingen en de jaarrekening, geconstateerde niet-geboekte ontvangsten, negatieve kasboeksaldi en het resultaat van de vermogensvergelijking. De correcties berusten aldus op een redelijke schatting. 
      
      13. Het door eiser overgelegde RDW-overzicht leidt niet tot een ander oordeel. Dat eiser in auto’s handelde, betekent namelijk niet dat hij zijn omzet uitsluitend heeft behaald uit bij de RDW geregistreerde autoverkopen. Verweerder heeft terecht gesteld dat de in het controlerapport vervatte bevindingen erop duiden dat de omzet van eiser (aanzienlijk) groter is geweest dan uit de door eiser genoemde autoverkopen blijkt en dat eiser mogelijk ook uit andere activiteiten, al dan niet in het kader van de autohandel, omzet heeft behaald. De enkele stelling van eiser dat dit niet blijkt uit zijn administratie doet daar niet aan af mede gezien het feit dat die administratie, zoals ook eiser heeft erkend, zeer gebrekkig was. 
      
      
        
          Belastingrente
        
      
      14. Eiser heeft geen afzonderlijke beroepsgronden aangevoerd tegen de in rekening gebrachte belastingrente. Dat in strijd met enige regel van geschreven of ongeschreven recht rente in rekening is gebracht, is de rechtbank niet gebleken.
      
      
        
          Vergrijpboete
        
      
      15. Verweerder heeft op grond van artikel 67e van de Awr de vergrijpboete van 50% van de nagevorderde belasting opgelegd wegens (voorwaardelijk) opzet. Verweerder stelt dat het aan opzet van eiser te wijten is dat belasting die bij wege van aanslag wordt geheven, tot een te laag bedrag is vastgesteld. De bewijslast dat sprake is van opzet of grove schuld als bedoeld in artikel 67e van de Awr rust op verweerder. Verweerder dient te doen blijken dat aan eiser ten tijde van het indienen van de aangifte opzet of grove schuld kan worden verweten.
      
      16. Voor het bestaan van voorwaardelijk opzet is niet alleen vereist dat eiser ten tijde van het doen van de aangifte de wetenschap had van de aanmerkelijke kans dat daardoor te weinig belasting zou worden geheven, maar ook dat hij die kans toen bewust heeft aanvaard (op de koop toe heeft genomen). Voor de beantwoording van de vraag of (voorwaardelijk) opzet aanwezig is, is mede van belang dat bepaalde gedragingen naar hun uiterlijke verschijningsvorm kunnen worden aangemerkt als zozeer gericht op een bepaald gevolg dat het – behoudens contra-indicaties – niet anders kan zijn dan dat de betrokkene dat gevolg heeft gewild of althans de aanmerkelijke kans op het desbetreffende gevolg bewust heeft aanvaard. Indien een belastingplichtige zich ten tijde van het doen van de aangifte bewust was van de omstandigheid dat de administratie waarop hij die aangifte baseerde zodanig ondeugdelijk was dat een overeenkomstig die aangifte vastgestelde aanslag te laag zou zijn en de aangifte niettemin zo doet, aanvaardt hij willens een wetens de aanmerkelijke kans van die te lage aanslag.
      
      17. Weliswaar kent de administratie van eiser ernstige tekortkomingen en had eiser zich daarvan bewust moeten zijn, maar uit het arrest van de Hoge Raad van 31 maart 2023 volgt dat dit onvoldoende is om eiser de voor opzet vereiste bewustheid te verwijten. Dat betekent dat verweerder niet is geslaagd in de op hem rustende bewijslast dat het aan opzet van eiser te wijten is dat de aanslag op een te laag bedrag is vastgesteld.
      
      18. Verweerder heeft zich subsidiair op het standpunt gesteld dat sprake is van grove schuld. Met wat hij heeft aangevoerd is hij in het bewijs daarvan wel geslaagd. Eiser heeft geen kassaldo bijgehouden. Verweerder heeft aan de hand van stortingen en opnamen van de zakelijke bankrekening en contante inkopen en verkopen van auto’s het kassaldo van eiser vastgesteld op € - 95.410. Eiser heeft dat negatieve kassaldo niet op verifieerbare wijze kunnen verklaren. Vast staat dat eiser meer winst uit onderneming heeft behaald dan waarvan hij bij zijn aangifte is uitgegaan. Gelet op de omvang van de bij het boekenonderzoek aan het licht gekomen contante geldstromen die niet in de administratie zijn verantwoord, kan het eiser niet zijn ontgaan dat de aangifte, die is opgesteld op basis van die administratie, niet juist kon zijn en zou resulteren in een (veel) te laag bedrag aan verschuldigde belasting. Dat, zoals eiser stelt, de aangifte is gedaan door een fiscaal dienstverlener, doet aan het voorgaande niet af. Verweerder heeft onweersproken gesteld dat de fiscaal dienstverlener de aangifte heeft opgesteld op basis van door eiser ter beschikking gestelde gegevens. Het is de verantwoordelijk van eiser dat die gegevens juist en volledig zijn. Nu eiser geen juiste en volledige gegevens heeft verstrekt, is het aan ernstige onachtzaamheid van eiser te wijten dat hij een onjuiste aangifte heeft ingediend.
      
      19. Gelet op het voorgaande dient de boete te worden verminderd tot 25% oftewel € 1.974. Verweerder heeft aanleiding gezien voor een matiging van de boete in verband met de theoretische benadering van de gecorrigeerde omzet en de samenloop van boetes bij de omzet- en de inkomstenbelasting, maar heeft die matiging uit praktische overwegingen tot uitdrukking gebracht in de bij de omzetbelasting opgelegde boetes. Naar het oordeel van de rechtbank heeft verweerder daarmee in voldoende mate rekening gehouden met de theoretische omzetberekening en de samenloop van de boetes. Overige omstandigheden die tot een matiging van de onderhavige boete zouden moeten leiden, zijn de rechtbank niet gebleken. Een boete van 25% is dan ook passend en geboden.
      
      20. Wel vormt de duur van de procedure voor de rechtbank aanleiding tot matiging van de boete, omdat sprake is van overschrijding van de redelijke termijn. De rechtbank stelt vast dat 8 juni 2020 geldt als aanvangsmoment van de redelijke termijn in de zin van artikel 6 van het EVRM omdat op dat moment de boete is aangekondigd. De rechtbank doet uitspraak op 12 april 2023. Sinds de aankondiging van de boete zijn dan afgerond 35 maanden verstreken. De rechtbank stelt vast dat hiermee de redelijke termijn van twee jaar is overschreden met afgerond 11 maanden. De boete zal daarom worden gematigd met 10%, tot € 1.777.
      
      21. Gelet op wat hiervoor is overwogen, dient het beroep met zaaknummer SGR 22/1990 gegrond te worden verklaard voor zover betrekking hebbend op de vergrijpboete en voor het overige ongegrond. Het beroep met zaaknummer SGR 22/1991 dient ongegrond te worden verklaard.
      
      
        
          Proceskosten
        
      
      22. De rechtbank veroordeelt verweerder in de door eiser gemaakte proceskosten. Deze kosten stelt de rechtbank op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vast op € 1.674 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift en 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 837 en een wegingsfactor 1). Voor een veroordeling in de werkelijke proceskosten van eiser ziet de rechtbank geen aanleiding. Voor een kostenvergoeding voor bezwaar is geen aanleiding omdat eiser in de bezwaarfase niet om een kostenvergoeding heeft verzocht.
      
    
  
  
    Beslissing
    
    
      De rechtbank:
    
    
      
        verklaart het beroep met zaaknummer SGR 22/1991 ongegrond;
      
      
        verklaart het beroep met zaaknummer SGR 22/1990 voor zover gericht tegen de boetebeschikking gegrond en voor het overige ongegrond;
      
      
        vernietigt de uitspraak op bezwaar voor zover betrekking hebbend op de boetebeschikking;
      
      
        vermindert de boetebeschikking tot een bedrag van € 1.777 en bepaalt dat deze uitspraak in zoverre in de plaats treedt van het vernietigde deel van de uitspraak op bezwaar;
      
      
        veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiser ten bedrage van € 1.674;
      
      
        draagt verweerder op het door eiser betaalde griffierecht van € 50 aan hem te vergoeden.
      
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. G.J. Ebbeling, rechter, in aanwezigheid van 
      mr. M. van Emden, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 12 april 2023.
    
    
    
    
    
    
    
    
      griffier							rechter
    
    
    
    
      Afschrift verzonden aan partijen op:
    
    
    
    
    
  
  
    Rechtsmiddel
    Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof Den Haag (team belastingrecht).
    
    
      Dat kan digitaal via www.rechtspraak.nl. Daar klikt u op “Formulieren en inloggen”. Hoger beroep instellen kan ook door verzending van een brief aan het gerechtshof Den Haag (team belastingrecht), Postbus 20302, 2500 EH Den Haag.
    
    
    
      Bij het instellen van het hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
    
    1. bij het hogerberoepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
    2. het hogerberoepschrift moet, indien het op papier wordt ingediend, ondertekend zijn. 
    
    
      Verder moet het hogerberoepschrift ten minste het volgende vermelden:
    
    a. de naam en het adres van de indiener;
    b. de datum van verzending;
    c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
    d. de redenen waarom u het niet eens bent met de uitspraak (de gronden van het hoger beroep).
  
  
    Hoge Raad 8 april 2022, ECLI:NL:HR:2022:526 r.o. 3.2.
  
  
    Hoge Raad 8 april 2022, ECLI:NL:HR:2022:526 r.o. 3.4.5.
  
  
    Hoge Raad 3 februari 2023, ECLI:NL:HR:2023:97.
  
  
     Hoge Raad 23 december 2022, ECLI:NL:HR:2022:1919.
  
  
     Hoge Raad 31 maart 2023, ECLI:NL:HR:2023:492.
  
  
    Vgl. Hof Amsterdam 2 juli 2009, ECLI:NL:GHAMS:2009:BJ1298.