ECLI:NL:RBZWB:2024:2459, Rechtbank Zeeland-West-Brabant, 11-04-2024, BRE 22/3616 en 22/3617
Rechtbank Zeeland-West-Brabant — Uitspraak 
Datum: 2024-04-11 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: IB Box 3; 2019 en 2020.  Aan belanghebbende is onvoldoende rechtsherstel geboden. Het werkelijk rendement is nihil; ongerealiseerde vermogenswinst blijft buiten aanmerking. Dwangsom i.v.m. niet tijd beslissen op bezwaar. Beroepen gegrond.

RECHTBANK ZEELAND-WEST-BRABANT
  
  
    Zittingsplaats Breda
  
  
    Belastingrecht
  
  
    zaaknummers: BRE 22/3616 en 22/3617 
  
  
    uitspraak van de enkelvoudige kamer van 11 april 2024 in de zaak tussen
  
    
      
      [belanghebbende], uit [plaats 1] (Zweden), belanghebbende,
    
    
      en
    
    
  
  
    de inspecteur van de Belastingdienst, de inspecteur.
    
    
  
  
    Inleiding
    
    
      1. In deze uitspraak beoordeelt de rechtbank de beroepen van belanghebbende tegen de uitspraken op bezwaar van de inspecteur van 14 juni 2022.
    
    
    
      1.1.
      De inspecteur heeft aan belanghebbende voor het jaar 2019 een aanslag inkomstenbelasting (IB) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van nihil en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 3.026. Daarnaast is een verlies uit werk en woning vastgesteld van € 2.464.
      
    
    
      1.2.
      De inspecteur heeft aan belanghebbende voor het jaar 2020 een aanslag inkomstenbelasting opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van nihil en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van  € 2.823. Daarnaast is een verlies uit werk en woning vastgesteld van € 586.
      
    
    
      1.3.
      De inspecteur heeft de bezwaren van belanghebbenden ongegrond verklaard. 
      
    
    
      1.4.
      De rechtbank heeft de beroepen op 29 februari 2024 op zitting behandeld. Hieraan hebben namens de inspecteur deelgenomen, mr. [inspecteur 1] en mr. drs. [inspecteur 2]. Belanghebbende heeft zich afgemeld voor de zitting.
      
    
  
  
    Beoordeling door de rechtbank
    
    
      2. De rechtbank beoordeelt of de aanslagen IB voor de jaren 2019 en 2020 tot de juiste bedragen zijn opgelegd. Meer specifiek beoordeelt de rechtbank of het forfaitair bepaalde voordeel uit sparen en beleggen strijdig is met artikel 1 Eerste Protocol (EP) bij het Europees Verdrag tot bescherming van de rechten van de mens en de fundamentele vrijheden (EVRM) en daarmee tot een te hoog bedrag is vastgesteld. Zij doet dat aan de hand van de beroepsgronden van belanghebbende.
    
    
    
      2.1.
      Naar het oordeel van de rechtbank is het forfaitair berekende voordeel uit sparen en beleggen van belanghebbende voor de jaren 2019 en 2020 strijdig met artikel 1 EP EVRM. Omdat aan belanghebbende onvoldoende rechtsherstel is geboden bepaalt de rechtbank dat dat het voordeel uit sparen en beleggen voor de onderhavige jaren moet worden verminderd naar nihil. Hierna legt de rechtbank uit hoe zij tot dit oordeel komt en welke gevolgen dit oordeel heeft.
      
    
  
  
    Feiten
    
    
      3. Belanghebbende woont in 2019 en 2020 in [plaats 1], Zweden.
    
    
    
      3.1.
      Belanghebbende is eigenaar van een onroerende zaak in Nederland. Het betreft een woning gelegen in de [adres] in [plaats 2] (de woning).
      
    
    
      3.2.
      In de onderhavige jaren bestond het vermogen van belanghebbende enkel uit de woning. Belanghebbende heeft de WOZ waarde van de woning, te weten € 139.000 (2019) en € 140.000 (2020) in zijn aangifte IB voor de desbetreffende jaren aangegeven.
      
    
    
      3.3.
      De aanslagen voor de jaren 2019 en 2020 zijn overeenkomstig de aangiften van belanghebbende vastgesteld. De box 3 heffing bedraagt € 907 voor het jaar 2019 en € 846 voor het jaar 2020.
      
    
    
      3.4.
      De inspecteur heeft de bezwaren van belanghebbende gesplitst in een deel dat betrekking heeft op de rechtsvraag of de box 3-heffing op regelniveau in strijd is met artikel 1 van het Eerste Protocol bij het Europees Verdrag tot bescherming van de Rechten van de Mens (artikel 1 EP bij het EVRM) en artikel 14 van het EVRM en een deel dat betrekking heeft op individueel niveau.
      
    
    
      3.5.
      Belanghebbende heeft de inspecteur bij brieven van 3 mei 2022 en 20 mei 2022 in gebreke gesteld vanwege het niet tijdig beslissen op zijn bezwaren voor respectievelijk de jaren 2019 en 2020. 
      
    
    
      3.6.
      Bij uitspraken op bezwaar van 14 juni 2022 heeft de inspecteur de (individuele) bezwaren van belanghebbende afgewezen. Hij heeft daarbij geen dwangsombeschikkingen afgegeven. 
      
    
  
  
    Motivering
    
    
      
        Heeft de inspecteur tweemaal uitspraak op bezwaar gedaan?
      
    
    
    
      4. Belanghebbende stelt dat de uitspraken op bezwaar van 14 juni 2022 moeten worden vernietigd, omdat de inspecteur daarmee tweemaal uitspraak op bezwaar heeft gedaan. De inspecteur heeft volgens belanghebbende namelijk op 4 februari 2022 al beslist op zijn bewaren voor de onderhavige jaren. 
    
    
    
      4.1.
      De rechtbank volgt belanghebbende niet in zijn standpunt. Voor de bezwaren van belanghebbende voor de jaren 2019 en 2020 is, voor zover deze betrekking hebben op de box 3 heffing op regelniveau, bij besluit een aanwijzing massaal bezwaar gegeven. Daarmee is dit deel van de bezwaren als het ware afgesplitst van de overige gronden van het bezwaar en dat deel is behandeld volgens de collectieve bezwaar procedure. Bij collectieve uitspraak op bezwaar van 4 februari 2022 is op dit deel van belanghebbendes bezwaren beslist. Belanghebbende heeft daarnaast individuele bezwaren ingediend, omdat hij van mening was dat sprake is van een individueel buitensporige last. Op die gronden is de aanwijzing massaal bezwaar niet van toepassing. In de individuele zaken heeft de inspecteur uitspraken gedaan op 14 juni 2022. Er is daarom geen sprake van tweemaal een uitspraak op bezwaar.
      
      
        
          Is de wijze van heffing over het inkomen uit sparen en beleggen in strijd met artikel 1 EP EVRM?
        
      
      
    
    
      4.2.
      Belanghebbende stelt, onder verwijzing naar het Kerstarrest dat de forfaitaire berekeningswijze van het voordeel uit sparen en beleggen over de waarde van zijn bezittingen in box 3 in strijd is met artikel 1 EP EVRM. Anders dan de inspecteur betoogt, dient de heffing in box 3 volgens belanghebbende, gelet op de essentie van het Kerstarrest, gebaseerd te worden op zijn reële rendement, nu dit lager is dan het forfaitair berekende rendement. Belanghebbende voert aan in de onderhavige jaren in het geheel geen reëel rendement te hebben behaald met zijn vermogen; de woning wordt voor eigen gebruik aangehouden en is niet verkocht. 
      
    
    
      4.3.
      Volgens de inspecteur sluit het Kerstarrest toepassing van een forfaitaire benadering van het voordeel uit sparen en beleggen niet uit, zoals is opgenomen in de Wet rechtsherstel box 3. Hij bestrijdt dat moet worden uitgegaan van het reële rendement. De inspecteur bestrijdt daarnaast dat het door belanghebbende gestelde werkelijk rendement nihil bedraagt, omdat in de forfaitaire regeling onder meer ligt besloten dat ongerealiseerde waardeontwikkelingen van het vermogen in de heffing wordt betrokken.
      
    
    
      4.4.
      De rechtbank stelt voorop dat de Hoge Raad in het Kerstarrest heeft geoordeeld dat de forfaitaire rendementsheffing, zoals deze gold met ingang van 2017, een relatieve ongelijke behandeling creëert op basis van een omstandigheid die de betrokkenen zelf niet in de hand hebben. Daarnaast heeft de Hoge Raad overwogen dat – ook met inachtneming van de ruime beoordelingsmarge die de wetgever toekomt – in redelijkheid niet kan worden gezegd dat het sinds 2017 geldende forfaitaire stelsel de uit artikel 1 (EP EVRM) voortvloeiende proportionaliteitstoetsing kan doorstaan. Voor dit stelsel is dus geen toereikende rechtvaardiging aan te wijzen. Voor degene die door dit forfaitaire stelsel wordt geconfronteerd met een heffing naar een voordeel uit sparen en beleggen dat hoger is dan het werkelijk behaalde rendement, leidt dit tot een schending van zijn door artikel 1 EP EVRM, in samenhang met artikel 14 EVRM, gewaarborgde rechten. De Hoge Raad heeft verder overwogen dat als gevolg van de geconstateerde schending van die fundamentele rechten aan belanghebbenden een op rechtsherstel gerichte compensatie moet worden geboden. 
      
      
    
    
      4.5.
      De wetgever heeft vervolgens de wijze waarop volgens haar rekening moet worden gehouden met het Kerstarrest in de vorm van vermindering van de aanslag neergelegd in de Wet rechtsherstel box 3. Toepassing van artikel 3 van de Wet rechtsherstel box 3 leidt in dit geval echter niet tot een vermindering van de aanslag, aangezien het voordeel uit sparen en beleggen met toepassing van die bepaling zou worden vastgesteld op een hoger bedrag dan zonder toepassing van die wet. Uit artikel 1, derde lid van de Wet rechtsherstel box 3 kan worden afgeleid dat in dat geval de berekenwijze van artikel 3 uit die wet geen toepassing vindt. 
      
    
    
      4.6.
      Het voorgaande betekent dat de berekening van het voordeel uit sparen en beleggen van belanghebbende voor de jaren 2019 en 2020 nog altijd is gebaseerd op het sinds 2017 geldende – maar met artikel 14 EVRM en artikel 1 EP EVRM strijdige – forfaitaire wettelijke stelsel. Er is dus naar het oordeel van de rechtbank geen sprake van rechtsherstel verleend door de inspecteur, zoals bedoeld in het Kerstarrest. De rechtbank verleent daarom zelf rechtsherstel. 
      
    
    
      4.7.
      Het Gerechtshof ’s-Hertogenbosch heeft op 22 maart 2023 onder meer overwogen dat de op rechtsherstel gerichte compensatie in beginsel dient aan te sluiten bij het werkelijk rendement en dat niet meer kan worden belast dan de feitelijk genoten rente, dividend, huur, royalty’s en mogelijk andere vormen van directe, gerealiseerde vermogensopbrengst. Dit geldt wanneer de Wet rechtsherstel box 3 geen compensatie biedt, zoals in dit geval. Daarnaast heeft het Hof overwogen dat bij de bepaling van de op rechtsherstel gerichte compensatie, waarvan de omvang in het algemeen slechts naar redelijkheid kan worden vastgesteld, geen rekening dient te worden gehouden met ongerealiseerde vermogenswinsten. 
      
    
    
      4.8.
      De rechtbank zal deze benadering volgen en aan belanghebbende rechtsherstel bieden door te bepalen dat alleen het werkelijk rendement in de heffing wordt betrokken. Naar het oordeel van de rechtbank is het werkelijk rendement in dit geval nihil, omdat belanghebbende de woning zelf in gebruik heeft. Daarbij verwerpt de rechtbank de stelling van de inspecteur dat ook ongerealiseerd rendement in de heffing dient te worden betrokken. 
      
    
    
      4.9.
      Ter zitting heeft de inspecteur nog aangevoerd dat hem uit de Basisregistratie Personen is gebleken dat op het adres van de woning van belanghebbende iemand anders dan belanghebbende staat ingeschreven in de betreffende jaren. Hieruit concludeert hij dat de woning is verhuurd en dat belanghebbende in de onderhavige jaren huurinkomsten heeft genoten. De rechtbank verbindt geen gevolgen aan die enkele stelling van de inspecteur, nu daarvan geen bewijsstukken zijn overgelegd en niet is gebleken dat onderzoek is gedaan met betrekking tot de bewoner. De rechtbank neemt daarbij in aanmerking dat de inspecteur voornoemde stelling pas op de zitting heeft ingenomen, wetende dat belanghebbende zich heeft afgemeld voor de zitting en daarop dus niet kan reageren.
      
      
        
          Dwangsom wegens niet-tijdig beslissen op bezwaar
        
      
      
    
    
      4.10.
      Belanghebbende stelt verder dat hij recht heeft op een dwangsom aangezien de inspecteur niet tijdig heeft beslist op zijn bezwaren.
      
    
    
      4.11.
      Voor het toekennen van een dwangsom is aanleiding indien de inspecteur niet tijdig beslist op een ingediend bezwaar. Daarvoor moet de inspecteur wel in gebreke zijn gesteld.
      
    
    
      4.12.
      Tussen partijen is niet in geschil dat de inspecteur te laat heeft beslist op het bezwaar van belanghebbende en om die reden een dwangsom is verschuldigd, nu hij door belanghebbende in gebreke is gesteld bij brieven van 3 mei 2022 en 20 mei 2022. Wel verschillen partijen van mening over de periode waarover de dwangsom moet worden berekend. Volgens belanghebbende moet de dwangsom worden berekend over de periode van 4 mei 2022 tot en met 14 juni 2022 (dat wil zeggen 5 weken en 6 dagen, zijnde 41 dagen). De inspecteur stelt echter dat belanghebbende recht heeft op een dwangsom gedurende 26 dagen.  
      
    
    
      4.13.
      Volgens artikel 4:17, derde lid van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) is de eerste dag waarover de dwangsom verschuldigd is, de dag waarop twee weken zijn verstreken na de dag waarop de termijn voor het geven van de beschikking is verstreken en het bestuursorgaan van de aanvrager een schriftelijke ingebrekestelling heeft ontvangen. De inspecteur heeft de (eerste) ingebrekestelling ontvangen op 4 mei 2022. Gelet op de termijn van 14 dagen van artikel 4:17, derde lid Awb had hij uiterlijk op 18 mei 2022 moeten beslissen. De inspecteur is dus vanaf 19 mei 2022 in gebreke, en niet vanaf 4 mei 2022 zoals belanghebbende aanvoert. De uitspraak op bezwaar is uiteindelijk gedaan op 14 juni 2022, dat is 26 dagen te laat.
      
    
    
      4.14.
      Als een bestuursorgaan een besluit niet op tijd neemt, moet het bestuursorgaan een dwangsom betalen voor elke dag dat het te laat is, voor maximaal 42 dagen. De dwangsom bedraagt de eerste veertien dagen € 23 per dag, de daaropvolgende veertien dagen € 35 per dag en de overige dagen € 45 per dag. In dit geval is de inspecteur een dwangsom verschuldigd van € 742. Gelet op de samenhang tussen de jaren 2019 en 2020, in die zin dat sprake is van dezelfde geschilpunten en gelijkluidende motivering van het beroep, is deze dwangsom eenmaal verschuldigd.
      
      
    
  
  
    Conclusie en gevolgen
    
    
      5. De beroepen zijn gegrond omdat de aanslagen worden verminderd. De rechtbank vernietigt daarom de uitspraken op bezwaar. De rechtbank kent belanghebbende daarnaast een dwangsom toe van € 742.
    
    
    
      5.1.
      Omdat de beroepen gegrond zijn moet de inspecteur het griffierecht aan belanghebbende vergoeden. Belanghebbende krijgt geen proceskosten, omdat niet aannemelijk is dat belanghebbende proceskosten heeft gemaakt die vergoed kunnen worden.  
      
      
    
  
  
    Beslissing
    
    
      De rechtbank:
    
    - verklaart de beroepen gegrond; 
    - vernietigt de uitspraken op bezwaar;
    - vermindert de aanslag IB/PVV voor het jaar 2019 tot een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van nihil met handhaving van de overige elementen van de aanslag;
    -vermindert de aanslag IB/PVV voor het jaar 2020 tot een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van nihil met handhaving van de overige elementen van de aanslag;
    - veroordeelt de inspecteur in het betalen van een dwangsom van € 742 aan belanghebbende;
    - bepaalt dat de inspecteur het griffierecht van € 50,- aan belanghebbende moet vergoeden.
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. drs. J.H. Bogert, rechter, in aanwezigheid van 
      mr. M.M. van de Langerijt-Suurmeijer, griffier, op 11 april 2024 en openbaar gemaakt door middel van geanonimiseerde publicatie op www.rechtspraak.nl.
    
    
    
    
    
    
    
    
    
      
        
        
        
          
            
              griffier
            
            
              rechter
            
          
        
      
    
    
    
      Een afschrift van deze uitspraak is verzonden aan partijen op:
    
    
    
    
      Aan deze uitspraak hoeft eerst uitvoering te worden gegeven als de uitspraak onherroepelijk is geworden. De uitspraak is onherroepelijk als niet binnen zes weken na verzending van de uitspraak een rechtsmiddel is aangewend of onherroepelijk op het aangewende rechtsmiddel is beslist.
    
    
    
  
  
    Informatie over hoger beroep
    Een partij die het niet eens is met deze uitspraak, kan een hogerberoepschrift sturen naar het gerechtshof ‘s-Hertogenbosch waarin wordt uitgelegd waarom deze partij het niet eens is met deze uitspraak. Het hogerberoepschrift moet worden ingediend binnen zes weken na de dag waarop deze uitspraak is verzonden. 
    
    
      Digitaal beroep instellen kan via “Formulieren en inloggen” op www.rechtspraak.nl. Hoger beroep instellen kan eventueel ook nog steeds door verzending van een brief aan het gerechtshof ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583, 5201 CZ 's-Hertogenbosch.
    
    
  
  
     Voor 2019: besluit van 23 april 2020, Staatscourant 2020, 24107 en voor 2020: besluit van 28 mei 2021, Staatscourant 2021, 28130.
  
  
     Besluit van 4 februari 2022, nr. 2022-35664, Staatscourant 2022, 4198.
  
  
     Hoge Raad 24 december 2021, ECLI:NL:HR:2021:1963.
  
  
     Wet van 21 december 2022 tot wijziging van het voordeel uit sparen en beleggen als bedoeld in artikel 5.2 van de Wet IB 2001, Stb 2022,533.
  
  
     ECLI:NL:GHSHE:2023:945, r.o. 4.7.
  
  
     Artikel 4:17, derde lid van de Algemene wet bestuursrecht.
  
  
     Artikel 4:17, eerste en tweede lid Awb.
  
  
     Artikel 27h, derde lid, en artikel 28, zevende lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen.