ECLI:NL:GHSHE:2023:2594, Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 09-08-2023, 21/01530 en 21/01531
Gerechtshof 's-Hertogenbosch — Uitspraak 
Datum: 2023-08-09 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Overdrachtsbelasting. Wet op belastingen van rechtsverkeer. Verkrijging van verzorgingshuis. Hoogte van de belasting? Tarief voor woningen van toepassing?
        In geschil is of (een deel van) een door belanghebbende in 2019 verkregen verzorgingshuis kwalificeert als woning in de zin van artikel 14, lid 2, Wbr.  Voor het begrip ‘woning’ wordt niet aangesloten bij de Gemeentewet of de maatschappelijke betekenis van het begrip, maar bij de wetgeschiedenis.
        Belanghebbende, op wie de bewijslast rust, heeft niet aannemelijk gemaakt dat het verzorgingshuis op het moment van de overdracht naar zijn aard tot woning was bestemd. Het lage tarief voor woningen is daarom niet van toepassing.

GERECHTSHOF ’s-HERTOGENBOSCH
    Team belastingrecht
    Meervoudige Belastingkamer
    Nummers: 21/01530 en 21/01531
    
    
      
        Uitspraak op het hoger beroep van
      
    
    
    
      
        
          [belanghebbende] ,
      
      gevestigd in [vestigingsplaats] ,
      hierna: belanghebbende,
    
    
    
      tegen de uitspraak van de rechtbank Zeeland-West-Brabant (hierna: de rechtbank) van 27 oktober 2021, nummers BRE 20/8666 en 20/8667, in het geding tussen belanghebbende en
    
    
    
      
        de inspecteur van de Belastingdienst,
      
      hierna: de inspecteur.
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      Belanghebbende heeft aangifte overdrachtsbelasting gedaan en heeft de overdrachtsbelasting conform de aangifte voldaan.
      
    
    
      1.2.
      Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt tegen de eigen voldoening op aangifte.
      
    
    
      1.3.
      De inspecteur heeft aan belanghebbende een naheffingsaanslag overdrachtsbelasting opgelegd. Ook is bij beschikking belastingrente in rekening gebracht.
      
    
    
      1.4.
      Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt tegen de naheffingsaanslag. 
      
    
    
      1.5.
      De inspecteur heeft bij uitspraken op bezwaar de bezwaren ongegrond verklaard. 
      
    
    
      1.6.
      Belanghebbende heeft beroep ingesteld bij de rechtbank. De rechtbank heeft de beroepen ongegrond verklaard.
      
    
    
      1.7.
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de rechtbank hoger beroep ingesteld bij het hof. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
      
    
    
      1.8.
      De zitting heeft plaatsgevonden op 7 juni 2023 in ’s-Hertogenbosch. Daar zijn verschenen [gemachtigde] , als gemachtigde van belanghebbende, en de directeur van belanghebbende, [A] , alsmede, namens de inspecteur, [inspecteur 1] en [inspecteur 2] .
      
    
    
      1.9.
      Belanghebbende heeft tijdens de zitting een pleitnota voorgelezen en exemplaren daarvan overgelegd aan het hof en aan de inspecteur.
      
    
    
      1.10.
      Het hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek gesloten.
      
    
    
      1.11.
      Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat gelijktijdig met de uitspraak aan partijen wordt verzonden.
      
    
  
  
    
      2Feiten 
    
      2.1.
      Belanghebbende heeft op 15 april 2019 twee panden gekocht aan de [adres] te [vestigingsplaats] . Het betreft het voormalige verzorgingshuis [verzorgingshuis] (het verzorgingshuis) op nummer [nummer 1] en een vrijstaand appartementengebouw (het appartementengebouw) op nummers [nummer 2] tot en met [nummer 3] .
    
    
      2.2.
      Het verzorgingshuis bestond bij verkrijging uit 170 kamers, waarvan op dat moment 110 kamers werden verhuurd aan [B] en 60 kamers leegstonden. Een afgescheiden deel van het verzorgingshuis was bij de verkrijging in gebruik als particulier verpleeghuis voor mensen met dementie.Er was één centrale ingang voor het verzorgingshuis. Op de begane grond bevonden zich een spoelkeuken, een restaurant en ontmoetingsruimten. De kamers in het verzorgingshuis hadden geen eigen adres en deurslot en beschikten niet over (volwaardige) keukenvoorzieningen.
    
    
      2.3.
      De koopsom van het verzorgingshuis bedroeg € 9.300.000 en van het appartementengebouw € 900.000. 
      
    
    
      2.4.
      De aangegeven overdrachtsbelasting is als volgt opgebouwd:
      
        
          
          
          
          
          
            
              
                
              
              
                Koopsom
              
              
                Tarief
              
              
                Totaal
              
            
            
              
                Appartementengebouw
              
              
                € 900.000
              
              
                2%
              
              
                € 18.000
              
            
            
              
                Verzorgingshuis
              
              
                € 9.300.000/170*60
              
              
                2%
              
              
                € 65.647
              
            
            
              
                
              
              
                € 9.300.000/170*110
              
              
                6%
              
              
                € 361.056       +
              
            
            
              
                
              
              
                
              
              
                
              
              
                € 444.703
              
            
          
        
      
      
      
        De overdrachtsbelasting is op 25 april 2019 voldaan. 
      
      
    
    
      2.5.
      De naheffingsaanslag overdrachtsbelasting is als volgt opgebouwd:
      
        
          
          
          
          
          
            
              
                
              
              
                Koopsom
              
              
                Tarief
              
              
                Totaal
              
            
            
              
                Appartementengebouw
              
              
                € 900.000
              
              
                2%
              
              
                € 18.000
              
            
            
              
                Verzorgingshuis
              
              
                € 9.300.000
              
              
                6%
              
              
                € 558.000        +
              
            
            
              
                
              
              
                
              
              
                
              
              
                € 576.000
              
            
            
              
                Reeds betaald
              
              
                
              
              
                
              
              
                € 444.703        -
              
            
            
              
                Naheffing
              
              
                
              
              
                
              
              
                € 131.297
              
            
          
        
      
      
    
    
      2.6.
      Gelijktijdig met de naheffingsaanslag is aan belanghebbende € 1.663 belastingrente in rekening gebracht.
      
    
  
  
    
      3Geschil en conclusies van partijen
    
    
      3.1.
      In geschil is of ter zake van de verkrijging van het verzorgingshuis overdrachtsbelasting naar het tarief van 2% of 6% is verschuldigd. De verschuldigde overdrachtsbelasting ter zake van de verkrijging van het appartementengebouw (naar het tarief van 2%) is niet in geschil.
      
    
    
      3.2.
      Belanghebbende concludeert primair tot toepassing van het tarief van 2% op de verkrijging van het gehele verzorgingshuis en subsidiair tot toepassing van dit tarief op de verkrijging van 30% van het verzorgingshuis. De inspecteur concludeert tot een ongegrond hoger beroep.
      
    
  
  
    
      4Gronden
    
    
      
        Ten aanzien van het geschil
      
    
    
    
      4.1.
      Op grond van artikel 14, lid 1, Wet op belastingen van rechtsverkeer (hierna: Wbr), tekst 2019, bedraagt het tarief van de overdrachtsbelasting 6%. In afwijking hiervan bedraagt deze belasting 2% voor de verkrijging van woningen; dit is neergelegd in artikel 14, lid 2, Wbr. De wetgever heeft niet nader omschreven wat bij de toepassing van dit wettelijk voorschrift moet worden verstaan onder ‘woningen’.
      
    
    
      4.2.
      
        De memorie van toelichting bij het wetsvoorstel dat heeft geleid tot toevoeging van het tweede lid aan artikel 14 Wbr, vermeldt het volgende met betrekking tot het begrip ‘woningen’:
        
          ‘Onder woningen wordt in dit kader verstaan onroerende zaken die op het moment van de juridische overdracht naar hun aard zijn bestemd voor bewoning. Als een onroerende zaak feitelijk wordt bewoond maar naar zijn aard niet bestemd is voor bewoning, dan wordt deze onroerende zaak niet aangemerkt als woning. Bij twijfel of een onroerende zaak naar zijn aard bestemd is voor bewoning is mede van belang of de gemeente aan de onroerende zaak een woonbestemming heeft gegeven.
        
        
          (…)
        
        
          Als woning zijn in ieder geval niet aan te merken:
        
        
          (…)
        
        
          - een onroerende zaak die bestemd is voor gebruik als een verpleeg- of verzorgingsinstelling of ziekenhuis; 
        
        
          (…)’
        
      
      
    
    
      4.3.
      Uit jurisprudentie van de Hoge Raad volgt dat de vraag of een onroerende zaak ‘naar zijn aard voor bewoning is bestemd’ moet worden beantwoord met toepassing van een zo objectief mogelijke maatstaf die zoveel mogelijk aanknoopt bij de kenmerken van het bouwwerk zelf en dat dit laatste wordt bereikt door aansluiting te zoeken bij het doel waarvoor het bouwwerk oorspronkelijk is ontworpen en gebouwd.
      
    
    
      4.4.
      De bewijslast om aannemelijk te maken dat recht bestaat op toepassing van het lage tarief van 2% voor woningen, rust op belanghebbende. 
      
    
    
      4.5.
      In onderhavig geval is niet in geschil dat op het moment van de juridische overdracht sprake was van een verzorgingshuis dat naar zijn aard ook zo bestemd was. De kenmerken van het gebouw en het doel waarvoor het bouwwerk oorspronkelijk is ontworpen en gebouwd sluiten aan bij deze typering als verzorgingshuis.
      
    
    
      4.6.
      Voor dat geval volgt reeds uit de memorie van toelichting dat expliciet geen sprake is van een woning in de zin van de Wbr. Dat het verzorgingshuis bij de verkrijging ‘bewoond’ werd door de zorgbehoevenden, maakt dit niet anders. Evenmin doet daaraan af dat belanghebbende een ander (toekomstig) doel voor het verzorgingshuis voor ogen had en dat de gemeente daarmee instemde. Het gaat bij de beoordeling of sprake is van een woning in het kader van de Wbr immers om de fysieke toestand bij de verkrijging van de onroerende zaak en niet om de toestand van die zaak na een eventuele verbouwing. 
      
    
    
      4.7.
      Belanghebbende heeft aangevoerd het niet eens te zijn met de uitleg van het begrip woning voor de Wbr in de memorie van toelichting. Voor zover deze beroepsgrond inhoudt dat de uitleg van het begrip woning onbillijk en onrechtvaardig is, wordt deze beroepsgrond door het hof verworpen. De rechter moet volgens de wet rechtspreken en mag in geen geval de innerlijke waarde of billijkheid van de wet beoordelen. Uit de wetsgeschiedenis volgt nu eenmaal dat de wetgever verzorgingsinstellingen van het begrip woning wilde uitsluiten. Dat belanghebbende graag een andere, meer maatschappelijke benadering van het begrip woning zou zien in het kader van de Wbr, doet hier niet aan af.
      
    
    
      4.8.
      Belanghebbende heeft verder gewezen op voorbeelden uit de jurisprudentie om te onderbouwen dat het verzorgingshuis een woonkarakter had en dus - in feite - een woning en geen verzorgingshuis was. De gevallen waarnaar belanghebbende verwijst zijn echter niet vergelijkbaar met dit geval, nu in al die gevallen geen sprake was van een verzorgingshuis met niet zelfstandig bewoonbare kamers. Verder benadrukt het hof dat feitelijke bewoning voor de Wbr nog niet meebrengt dat een bouwwerk naar zijn aard tot bewoning is bestemd.
      
    
    
      4.9.
      Verder betoogt belanghebbende dat het begrip woning voor de Wbr op dezelfde manier uitgelegd moet worden als het begrip woning in de Gemeentewet.
      
    
    
      4.10.
      Dit betoog faalt. De Hoge Raad heeft geoordeeld dat de wetsgeschiedenis geen aanknopingspunt geeft om aan te nemen dat de wetgever voor de toepassing van artikel 14, lid 2, Wbr heeft willen aansluiten bij de rechtspraak met betrekking tot artikel 220a, lid 2, Gemeentewet. Het hof heeft geen aanleiding om daar in deze zaak een ander oordeel over te geven. Voor de uitleg van het begrip woning voor de Wbr speelt de uitleg in de Gemeentewet dus geen rol. 
      
    
    
      4.11.
      Naar het oordeel van het hof was bij de verkrijging van het verzorgingshuis door belanghebbende geen sprake van een woning in de zin van de Wbr. Dit betekent dat het normale tarief van 6% van toepassing is op de overdracht.
      
    
    
      4.12.
      Belanghebbende heeft subsidiair gesteld dat het deel van het verzorgingshuis waarin mensen met dementie woonden, moet worden aangemerkt als een woning. De inspecteur heeft dit betwist door erop te wijzen dat dit deel van het verzorgingshuis een verpleeghuis betrof, gericht op de verpleging van dementerenden. 
      
    
    
      4.13.
      Het hof is van oordeel dat ook het (deel met het) verpleeghuis geen woning is. Uit de memorie van toelichting volgt dat zowel verpleeg- als verzorgingsinstellingen niet als woning kunnen worden aangemerkt in het kader van de Wbr.
      
    
    
      4.14.
      Het hof voegt hieraan toe dat uit de kenmerken van het ‘verpleeghuis’ eveneens blijkt dat het niet bestemd was om te dienen als woning. Zo beschikten de kamers in het verpleeghuis niet over een volwaardige kookgelegenheid en waren de kamers in het verpleeghuis niet afsluitbaar.
      
    
    
      4.15.
      Het hof is op grond van het voorgaande van oordeel dat het verzorgingshuis, inclusief het verpleeghuis, bij de verkrijging daarvan door belanghebbende, naar zijn aard niet bestemd was tot bewoning en geen woning was in de zin van de Wbr. Dit betekent dat het lage tarief van 2% niet van toepassing is. 
      
      
        
          Tussenconclusie
        
      
      
    
    
      4.16.
      De slotsom is dat zowel het hoger beroep met betrekking tot de voldoening op aangifte als het hoger beroep met betrekking tot de opgelegde naheffingsaanslag ongegrond is. 
      
      
        
          Ten aanzien van het griffierecht
        
      
      
    
    
      4.17.
      Het hof ziet geen aanleiding om het griffierecht te laten vergoeden.
      
      
        
          Ten aanzien van de proceskosten
        
      
      
    
    
      4.18.
      Het hof oordeelt dat er geen redenen zijn voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 Awb.
      
    
  
  
    
      5Beslissing
    
    
      Het hof:
    
    
      
        verklaart de hoger beroepen ongegrond;
      
      
        bevestigt de uitspraak van de rechtbank;
      
    
    
    
      De uitspraak is gedaan door J.M. van der Vegt, voorzitter, A.J. Kromhout en H.J. Cosijn, in tegenwoordigheid van K.M.J. van der Vorst, als griffier. 
    
    
    
      De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 9 augustus 2023 en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.
    
    
    
      De griffier,	De voorzitter,
    
    
    
      K.M.J. van der Vorst	J.M. van der Vegt
    
    
    
      
        Het aanwenden van een rechtsmiddel
      
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl. 
      Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl). 
      Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:
    
    
      
        Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      
      
        (Alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;
      
      
        Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      
    
    
      
        de naam en het adres van de indiener;
      
      
        de dagtekening;
      
      
        een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
      
      
        e gronden van het beroep in cassatie.
      
    
    
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
      In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de andere partij te veroordelen in de proceskosten.
    
    
  
  
     Kamerstukken II 2011/12, 33003, nr. 3, pag. 115-116.
  
  
     Onder meer Hoge Raad 24 februari 2017, ECLI:NL:HR:2017:290, r.o. 2.3.4 en 2.3.5.
  
  
     Artikel 11 Wet algemene bepalingen.
  
  
     Belanghebbende wijst op rechtbank Noord-Nederland, 14 november 2019, ECLI:NL:RBNNE:2019:4775, rechtbank Den Haag, 24 december 2019, ECLI:NL:RBDHA:2019:14423, rechtbank Den Haag, 31 maart 2020, ECLI:NL:RBDHA:2020:3026 en hof Arnhem-Leeuwarden, 29 september 2020, ECLI:NL:GHARL:2020:7949.
  
  
     Belanghebbende verwijst in dit kader naar Hoge Raad, 27 mei 2022, ECLI:NL:HR:2022:770.
  
  
     Hoge Raad 24 februari 2017, ECLI:NL:HR:2017:290, r.o. 2.3.3.
  
  
     Vergelijk hof Amsterdam, 7 december 2021, ECLI:NL:GHAMS:2021:3805.