ECLI:NL:HR:1957:AY1677, Hoge Raad, 09-10-1957, 13 235
Hoge Raad — Uitspraak 
Datum: 1957-10-09 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Inkomstenbelasting; artikelen 19 en 21 Besluit op de Inkomstenbelasting 1941; aanmerkelijk belang; verkrijgingsprijs van krachtens erfrecht verkregen aandelen.

9 October 1957
  
    No. 13.235.-
    D.
  
  
  
  
  
    
      D E H O G E R A A D D E R N E D E R L A N D E N,
  
  
  
    Gezien het beroepschrift in cassatie van [X] te [Z] tegen de uitspraak van den Raad van Beroep voor de Directe Belastingen aldaar van 13 Februari 1957, betreffende den aan wijlen [A] te [Q] opgelegden aanslag in de inkomstenbelasting over het jaar 1949; 
    Gezien de stukken;
    Overwegende dat [A], die over voormeld jaar werd aangeslagen in de inkomstenbelasting naar een inkomen van f. 75.588,-, welke aanslag na reclame nader werd geregeld naar een inkomen van f. 37.688,-, zich heeft gewend tot den Raad van Beroep, die de beschikking van den Inspecteur heeft bevestigd, uit overweging: 
    "dat het geschil tussen partijen uitsluitend betreft de verkrijgingsprijs van een aantal aandelen in de N.V. [B] (genoemd [B]);
    dat de feiten, welke tot het belasten van het voordeel door appellante behaald met de vervreemding van de aandelen van [B], waarover tussen partijen geen geschil bestaat, door appellante als volgt zijn weergegeven, van welke weergave de juistheid door de Inspecteur wordt erkend; 
    Appellante en haar kinderen en kleinkinderen waren te zamen eigenaren van de aandelen in de N.V. [B] te [R], waarvan het kapitaal bedraagt nominaal f. 50000,-, bestaande uit 200 aandelen van f. 250,-; De vennootschap is in 1926 opgericht door wijlen [Y], echtgenoot van appellante. Alle aandelen in de vennootschap behoorden tot de algehele gemeenschap van goederen, waarin de echtelieden [X-Y] gehuwd waren. [Y] heeft 186 aandelen in de [B] verworven tegen een kostprijs van f. 1000,- per aandeel, zijnde de toenmalige nominale waarde. De nominale waarde van deze aandelen is later in verband met de slechte gang van zaken bij de vennootschap door afschrijving teruggebracht tot een nominale waarde van f. 250,- per aandeel. De 14 overige aandelen heeft wijlen [Y] verworven tegen inbreng van f. 250,- per aandeel. De totale kostprijs voor de aandelen ‘’[B]’’ heeft mitsdien voor wijlen [Y] bedragen f. 189500,-. Na het overlijden in 1939 van [Y] kwamen 100 aandelen krachtens huwelijksgemeenschap aan zijn echtgenote [A], appellante in deze zaak. De overige 100 aandelen behoorden tot de nalatenschap en vererfden - ten dele krachtens het testament van erflater - op de volgende wijze: 
  
  
    
      
      
      
        
          
            
              [A]
            
          
          
            20 aandelen
          
        
        
          
            
              [C], een zoon
          
          
            26 aandelen
          
        
        
          
            
              [C], een dochter
          
          
            18 aandelen
          
        
        
          
            Een in Duitsland wonende dochter en de in Duitsland wonende kinderen van een vooroverleden dochter, die de Duitse nationaliteit verworven hadden, de dochter door haar huwelijk en de kleinkinderen door geboorte, tezamen
          
          
            
              36 aandelen
            
          
        
        
          
            in totaal
          
          
            100 aandelen.
          
        
      
    
  
  
  
    In de successiememorie van wijlen [Y] is de waarde van de aandelen in verband met de toenmalige zeer slechte gang van zaken voor nihil aangegeven. Op 3 maart 1945 is [C] overleden. Deze erflater was in gemeenschap van goederen gehuwd met [D]. In de memorie van aangifte in de nalatenschap van wijlen [C] zijn de 26 aandelen, welke tot de onverdeelde huwelijksgemeenschap van erflater en zijn echtgenote, [D] behoorden, aangegeven tegen een koers van 40%. Door het Besluit Vijandelijk Vermogen waren de aandelen van de Duitse familieleden aan de Staat vervallen. De Staat heeft echter deze 36 aandelen in 1949 aan [D] als belanghebbende bij de vennootschap verkocht. De familie […] heeft in 1949 door zeer bijzondere omstandigheden de aandelen in de [B] tegen een zeer behoorlijke koers kunnen verkopen aan een bij de spiritusfabricage geinteresseerde groep. De door haar bedongen verkoopprijs bedraagt voor de 200 aandelen een bedrag ineens van f. 50000,- en tien jaarlijkse uitkeringen van f. 20000,-. De contante waarde van de koopsom bedraagt f. 218000,-. De aan appellante in eigendom toebehorende 120 aandelen hebben bij de verkoop 120/200 x f. 218000,- is f. 130.800,- opgebracht. Ingevolge artikel 21 van het Besluit op de Inkomstenbelasting moet als winst, belastbaar op de voet van dat besluit, beschouwd worden het verschil tussen de door appellante voor de aandelen ontvangen overdrachtsprijs ad f. 130800,- en haar verkrijgingsprijs. Appellante heeft 100 aandelen verkregen krachtens huwelijksgemeenschap en 20 aandelen krachtens erfrecht uit de nalatenschap van haar echtgenoot. Ten aanzien van de krachtens huwelijksgemeenschap verkregen 100 aandelen heeft de Inspecteur de verkrijgingsprijs gesteld op het bedrag, hetwelk wijlen [Y], de echtgenoot van appellante, voor deze aandelen heeft uitgegeven. Voor de gezamenlijke 200 aandelen heeft wijlen [Y] een bedrag van f. 189500,- in de vennootschap gestort, zodat de verkrijgingsprijs voor 100 aandelen ½ x f. 189500,- of f. 94750,- bedroeg. Met betrekking tot de krachtens erfrecht verkregen 20 aandelen wil de Inspecteur als verkrijgingsprijs aanmerken de voor deze aandelen in de successiememorie aangegeven waarde. Aangezien deze waarde nihil bedroeg komt de Inspecteur voor de door appellante vervreemde 120 aandelen tot een totale verkrijgingsprijs van f. 94750,- plus nihil is f. 94750,-. De vervreemdingswinst van appellante berekent de Inspecteur mitsdien op een bedrag van f. 130800,- minus f. 94750,- is f. 36050,-. 
    dat tussen partijen vaststaat, dat appellante een aanmerkelijk belang had in de zin van artikel 19 van het Besluit op de Inkomstenbelasting 1941 in de N.V. [B], waarvan zij hare aandelen heeft vervreemd; 
    dat appellante bezwaar heeft tegen de door de Inspecteur gebezigde wijze van berekening van de waarde van de 20 krachtens erfrecht verkregen aandelen, omdat zij het in aanmerking nemen van de in de memorie van successie aangegeven waarde als verkrijgingsprijs, zoals de Inspecteur doet, volkomen willekeurig acht; 
    dat appellante de verkrijgingsprijs van de door haar verkochte 20 aandelen, welke zij van haar echtgenoot heeft geërfd, wil stellen op het door haar echtgenoot voor deze aandelen uitgegeven bedrag, zijnde 20/200 x f. 189500,- is f. 18950,- en de totale verkrijgingsprijs van de door haar vervreemde 120 aandelen op f. 94751,- plus f. 18950,- of f. 113700,-, zodat zij de winst, bij vervreemding gemaakt, stelt op f. 130800,- minus f. 113700,- of f. 17100,-; 
    dat appellante zich op het standpunt stelt, dat alleen bij een rechtsovergang onder bijzondere titel van een verkrijgingsprijs kan worden gesproken, doch dat bij verkrijging onder algemene titel geen contrapraestatie aanwezig is;
    dat de Inspecteur stelt, dat appellante een gedeelte van de aandelen, die zij door vererving verkregen heeft, vervreemd heeft en dat de kosten van verkrijging van deze geërfde aandelen nihil zijn omdat deze aandelen appellante niets gekost hebben; 
    dat artikel 19 van het Besluit op de Inkomstenbelasting 1941 bepaalt dat als zuivere opbrengst van niet-agrarisch bedrijf mede wordt beschouwd de winst uit de vervreemding van niet tot het bedrijfsvermogen behorende aandelen in een vennootschap, waarin in de vervreemder een aanmerkelijk belang had; 
    dat artikel 20, lid 2, van het Besluit op de Inkomstenbelasting 1941 bepaalt dat de winst, behaald bij de vervreemding van aandelen in vennootschappen, waarin de vervreemder een aanmerkelijk belang had, het bedrag is, waarmede de overdrachtsprijs de kosten van verkrijging te boven gaat; 
    dat door de boedelscheiding vervreemding heeft plaats gehad in de zin van voormelde wetsartikelen; dat de kosten van verkrijging voor appellante nihil hebben bedragen en de overdrachtsprijs gelijk is aan de waarde in de memorie van successie aangegeven; 
    dat de Inspecteur dan ook terecht deze waarde beschouwd heeft als de kosten van verkrijging van het "aanmerkelijk belang" bedoeld in artikel 19 van het Besluit op de Inkomstenbelasting 1941;" 
    Overwegende dat belanghebbende tegen deze uitspraak als middel van cassatie heeft voorgesteld:
    Schending of verkeerde toepassing van artikel 16 van de wet van 19 December 1914, S. 564, van de artikelen 19 en 21 van het Besluit op de Inkomstenbelasting 1941 en van de artikelen 1046 en 1129 van het Burgerlijk Wetboek, welk middel blijkens de daarop gegeven toelichting drie grieven bevat, welke hierop neerkomen:
    I. Tussen den Inspecteur en belastingplichtige bestond geen enkel verschil van mening over het feit, dat de scheiding en deling van de onverdeelde algehele gemeenschap van goederen, welke tussen erflaatster en wijlen haar echtgenoot heeft bestaan en welke scheiding en deling in 1939 na het overlijden van den echtgenoot van erflaatster heeft plaats gevonden, voor het onderhavige geschil geen enkel belang heeft.
    In zijn uitspraak heeft de Raad waarschijnlijk zijn beslissing niettemin mede gebaseerd op de bedoelde scheiding en deling zonder echter zijn beslissing met redenen te omkleden, althans begrijpelijk te motiveren.
    II. De overweging van den Raad, dat door de bedoelscheiding een vervreemding heeft plaats gehad in den zin van de artikelen 19 en 21 van het Besluit op de Inkomstenbelasting 1941 is onjuist. 
    Aangezien tussen partijen onbetwist vaststond, dat aan erflaatster niet meer of minder aandelen zijn toegescheiden dan overeenkwam met haar evenredig aandeel in de onverdeelde algehele gemeenschap van goederen, welke tussen erflaatster en wijlen haar echtgenoot heeft bestaan, had de Raad nimmer tot de beslissing kunnen en mogen komen, dat door de boedelscheiding een vervreemding in den zin van de artikelen 19 en 21 van het Besluit op de Inkomstenbelasting 1941 heeft plaats gevonden.
    III. De Raad heeft ten onrechte tot grondslag van zijn beslissing genomen, dat de in een successiememorie aangegeven waarde de kosten van verkrijging als bedoeld in artikel 21 van het Besluit op de Inkomstenbelasting 1941 kan vormen. De voor een bepaalde belastingwet – in casu de Successiewet – aangegeven waarde, welke gevraagd wordt voor niet met de artikelen 19 en 21 van het Besluit op de Inkomstenbelasting 1941 verband houdende doeleinden van belastingheffing, kan geen kosten van verkrijging vormen voor dengene, die een zaak onder algemenen of bijzonderen titel verkrijgt. Evenmin als voor een begiftigde de in een memorie van schenking aangegeven waarde van een zaak de kosten tot verkrijging van die zaak vormt – de kosten van verkrijging voor de begiftigde bedragen in dat geval nihil – kan voor een verkrijger onder algemenen titel de in een successiememorie aangegeven waarde de kosten tot verkrijging vormen. 
    Uit den gehelen samenhang van de artikelen 19 en 21 van het Besluit op de Inkomstenbelasting 1941 vloeit voort, dat als kosten van verkrijging van een zogenaamd aanmerkelijk belang, hetwelk onder algemenen titel is verkregen, de kosten tot verkrijging van den rechtsvoorganger moeten worden genomen. Alleen wanneer van dezen grondslag wordt uitgegaan vormen de artikelen 19 en 21 een sluitend systeem van heffing. Voor de verkrijging onder algemenen titel krachtens huwelijksgemeenschap wordt dit systeem – steeds – als vanzelfsprekend aanvaard en toegepast.
    De beslissing van den Raad is onjuist. Artikel 21 van het Besluit op de Inkomstenbelasting 1941 laat toe als kosten tot verkrijging van een onder algemenen titel verkregen aanmerkelijk belang de kosten van verkrijging van den rechtsvoorganger in aanmerking te nemen. Dat en waarom niettemin in het onderhavige geval de in de successiememorie aangegeven waarde, welke geheel los staat van de verkrijging en alleen voor fiscale doeleinden belang heeft, tot grondslag voor de berekening van de winst moet worden genomen argumenteert de Raad niet en volgt ook geenszins uit de in de procedure gebleken omstandigheden;
    Overwegende dienaangaande:
    dat aan de artikelen 19 en 21 van het Besluit op de Inkomstenbelasting 1941 de gedachte ten grondslag ligt, dat de aandeelhouder met een aanmerkelijk belang, die zijn aandelen vervreemdt tegen een hogeren prijs dan die, waarvoor hij deze had verworven, zijn aandeel in de winst van de vennootschap, voorzover deze geacht kan worden te zijn verworven gedurende den tijd, waarin de vervreemder het aanmerkelijk belang bezat, realiseert en aldus een door den besluitgever als bedrijfswinst gequalificeerde opbrengst geniet; 
    dat de door belanghebbende verdedigde stelling, dat als verkrijgingsprijs in den zin van artikel 21, lid 2, van de door [X-Y] krachtens erfrecht verkregen aandelen moet worden aangenomen het bedrag, dat de erflater heeft opgeofferd om de aandelen te verkrijgen, met die gedachte onverenigbaar is, immers daarbij het verband tussen hetgeen bij den vervreemder als bedrijfswinst wordt belast en de winst, welke door de naamloze vennootschap geacht moet worden te zijn verworven in den tijd, waarin de vervreemder daarin een aanmerkelijk belang bezat, verbroken wordt; 
    dat om diezelfde reden ook niet als de bedoeling van den besluitgever dan worden aanvaard, dat, wijl de aandelen om niet werden verkregen, de verkrijgingsprijs nihil is, dan wel gelijk aan de terzake betaalde successierechten; 
    dat echter voormelde bepalingen naar hun strekking aldus zijn te verstaan, dat voor de winstberekening van den erfgenaam de kosten van verkrijging dienen te worden gesteld op de waarde van de aandelen ten tijde van het overlijden van den erflater; 
    dat door den Inspecteur onweersproken is gesteld, dat in het onderhavige geval die waarde op dat tijdstip nihil was;
    dat derhalve, wat er zij van de daarvoor aangevoerde gronden, 's Raads beslissing is juist;
    V e r w e r p t het beroep.
    Gedaan bij de Heren Nypels, Vice-President, van Rijn van Alkemade, Wiarda, Van der Loos en Tekenbroek, Raden, en door voornoemden Vice-President uitgesproken ter Raadkamer van den negenden October 1900 zeven en vijftig, in tegenwoordigheid van den Substituut-Griffier Verstraaten.