ECLI:NL:RBZWB:2024:141, Rechtbank Zeeland-West-Brabant, 12-01-2024, 22/3140 en 22/3141
Rechtbank Zeeland-West-Brabant — Uitspraak 
Datum: 2024-01-12 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Bron van inkomen. Hoogte van het behaalde inkomen.

RECHTBANK ZEELAND-WEST-BRABANT
  
  
    Zittingsplaats Eindhoven
  
  
    Belastingrecht
  
  
    zaaknummers: BRE 22/3140 en 22/3141 
  
  
    uitspraak van de enkelvoudige kamer van 12 januari 2024 in de zaak tussen
  
    
      
      [belanghebbende] , uit [plaats] , belanghebbende,
    (gemachtigde: mr. B.M.H.S. Cranssen RB),
    
    
      en
    
    
  
  
    de inspecteur van de belastingdienst, de inspecteur.
    
    
  
  
    Inleiding
    
    
      1. In deze uitspraak beoordeelt de rechtbank de beroepen van belanghebbende tegen de uitspraken op bezwaar van de inspecteur van 14 mei 2022.
    
    
    
      1.1.
      De inspecteur heeft aan belanghebbende voor het jaar 2019 een aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 66.650. Gelijktijdig heeft de inspecteur een aanslag Inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet (Zvw) vastgesteld naar een bijdrage-inkomen van € 39.277.
      
    
    
      1.2.
      De inspecteur heeft de bezwaren van belanghebbende gegrond verklaard. De inspecteur heeft daarbij de aanslag IB/PVV verminderd tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 26.650. De aanslag Zvw heeft de inspecteur verminderd tot een berekend naar een bijdrage-inkomen van € 10.000.
      
    
    
      1.3.
      De rechtbank heeft de beroepen op 1 december 2023 op zitting behandeld. Hieraan heeft de gemachtigde van belanghebbende deelgenomen. Belanghebbende heeft aan een gedeelte van de zitting deelgenomen via een telefoonverbinding. Namens de inspecteur hebben deelgenomen: [inspecteur 1] en drs. [inspecteur 2] . 
      
      
    
  
  
    Beoordeling door de rechtbank
    
    2. De rechtbank beoordeelt of de aanslagen IB/PVV en Zvw terecht en naar de juiste hoogte zijn opgelegd. Zij doet dat aan de hand van de beroepsgronden van belanghebbende.
    
    3. Naar het oordeel van de rechtbank zijn de aanslagen IB/PVV en Zvw naar te hoge bedragen opgelegd. Hierna legt de rechtbank uit hoe zij tot dit oordeel komt en welke gevolgen dit oordeel heeft.
    
  
  
    Feiten
    
    
      4. Belanghebbende heeft omstreeks het jaar 2000 uit hobbymatig oogpunt software ontwikkeld voor de biljartsport genaamd “ [de software] ” (de software), in eerste instantie voor de biljartvereniging waarvan hij lid was. 
    
    
    
      4.1.
      Belanghebbende is in 2018 benaderd door de Koninklijke Nederlandse Biljart Bond (KNBB) om de software aan hen te verkopen. In december 2018 heeft overleg tussen belanghebbende en de KNBB plaatsgevonden en zijn ze overeengekomen dat de software wordt verkocht voor een bedrag van € 50.000. De koopprijs is in drie termijnen voldaan:
      
        
          € 15.000 op 14 december 2018; 
        
        
          € 10.000 op 18 januari 2019; 
        
        
          € 25.000 op 24 juni 2020.
        
      
      
    
    
      4.2.
      In een koopovereenkomst van 15 mei 2019 tussen belanghebbende en de [KVC] (KVC) is het volgende over de verkoop overeengekomen:
      
      
        
          “Artikel 1
        
        
          
            [belanghebbende] verkoopt en levert de Software aan de KVC.
        
        
          (…)
        
        
          Artikel 4
        
        
          
            [belanghebbende] garandeert dat de Software conform de huidige en toekomstige specificaties onbezwaard is, alsmede dat zij op het moment van levering volledig rechthebbende is casu quo dat zij volledig bevoegd is het eeuwigdurende en onbeperkte gebruiksrecht, zoals hiervoor bedoeld, aan de KVC over te dragen. Gedurende 3 jaren ingaande op 1 januari 2019 van de Software zal [belanghebbende] in elk geval op eerste verzoek en zonder dat KVC daarvoor nadere vergoeding zal dienen te voldoen zorgdragen voor 'bugfixing’.
        
        
          (…)
        
        
          Artikel 6
        
        
          De koopprijs voor de Software inclusief de vergoeding voor het eeuwigdurende exclusieve
        
        
          gebruiksrecht van de Software bedraagt € 50.000,= (zegge: vijftigduizend euro).
        
        
          (…)
        
        
          Artikel 8
        
        
          
            [belanghebbende] verklaart zich bereid om de KVC te begeleiden in het gebruik van de Software en bij eventuele (wensen) tot wijzigingen voor een periode van drie jaar na ondertekening van deze overeenkomst zonder verdere bijkomende kosten.
        
        
          Tot dat de volledige koopsom is betaald en daarna voor de benodigde tijd ten behoeve van het doen van de genoemde wijzigingen zal de KVC aan [belanghebbende] onbeperkte toegang verlenen tot de Software en autorisatie op het niveau van 'Beheerder'.”
        
      
      
      
    
  
  
    Motivering
    
    
      
        Is sprake van een bron van inkomen?
      
      5. Om voordelen die worden genoten uit niet in dienstbetrekking verrichte werkzaamheden te kunnen aanmerken als inkomsten uit overige werkzaamheden dienen die werkzaamheden in het economische verkeer te zijn verricht en moeten zij zijn gericht op het behalen van een geldelijk voordeel. Dit voordeel dient in beginsel door de belastingplichtige te zijn beoogd (subjectief) en naar maatschappelijke opvattingen redelijkerwijs te kunnen worden verwacht (objectief). Of aan deze eisen is voldaan, moet worden beoordeeld naar de situatie ten tijde van het verrichten van de werkzaamheden. Inkomsten behaald met het rendabel maken van vermogen op een wijze die normaal, actief vermogensbeheer te buiten gaat, behoren eveneens tot het belastbare resultaat uit overige werkzaamheden. Daarvan is sprake bij werkzaamheden die naar hun aard en omvang onmiskenbaar zijn gericht op het behalen van - redelijkerwijs te verwachten - voordelen die het bij normaal actief vermogensbeheer te verwachten rendement te boven gaan.
    
    
    
      5.1.
      Tussen partijen is niet in geschil dat de software ontwikkeld is in de privésfeer en dat de hobbymatige ontwikkeling en exploitatie van de software tot het jaar 2018 géén bron van inkomen vormt. De inspecteur stelt dat de verkoop van de software en de daarmee samenhangende werkzaamheden waartoe belanghebbende zich contractueel heeft verplicht maken dat er vanaf 2018 sprake is van een bron van inkomen. Belanghebbende betwist dat sprake is van een bron van inkomen. Hij stelt dat de hobbysfeer niet is verlaten, omdat sprake is van een éénmalige verkoopactiviteit van een compleet softwarepakket. Gelet op het tijdsverloop tussen de ontwikkeling van de software en de verkoop daarvan is geen sprake van een subjectieve of objectieve voordeelsverwachting, aldus belanghebbende. 
      
    
    
      5.2.
      De rechtbank overweegt dat onderdeel van de verkoop van de software is het plegen van onderhoud aan de software, het maken van wijzigingen en instructie in het gebruik van de software aan (de leden van) de KNBB gedurende drie jaren. Er is sprake van zodanige samenhang tussen de verkoop van de software en de te verrichten werkzaamheden dat sprake is van één werkzaamheid. Belanghebbende heeft ervoor gekozen om de software te verkopen en zich te verplichten bijkomende diensten te verrichten voor een bedrag van € 50.000 euro. Niet kan worden gezegd dat belanghebbende slechts in de privésfeer ontwikkelde software heeft verkocht. Met het in het economische verkeer aanbieden van de software in combinatie met de contractueel te verrichten diensten gedurende drie jaren is de hobbymatige doelstelling veranderd en heeft hij zowel voordeel beoogd als behaald in het economisch verkeer. Naar het oordeel van de rechtbank is sprake van een bron van inkomen. Partijen zijn het er dan over eens dat dit inkomen moet worden aangemerkt als resultaat uit overige werkzaamheden (ROW).
      
      
        
          Wat is de hoogte van het behaalde voordeel?
        
        6. De vervolgvraag is dan wat de hoogte van het behaalde voordeel is. De inspecteur stelt dat het behaalde voordeel € 50.000 is, en rekent het voordeel toe aan de jaren 2018 (€ 15.000), 2019 (€ 10.000) en 2020 (€ 25.000). De software verschijnt op de openingsbalans voor een waarde van nihil, omdat het een immaterieel activum is, aldus de inspecteur. Verder is de inspecteur van mening dat als de software al zou moeten worden geactiveerd, de waarde de stichtingskosten betreffen en belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt dat dergelijke kosten zijn gemaakt. Belanghebbende stelt dat de vergoeding voor de software € 50.000 was en dat hij de bijkomende diensten als vrijwilliger zou gaan verrichten. 
      
      
    
    
      6.1.
      Het te belasten resultaat wordt bepaald door de vergoeding van € 50.000 minus de boekwaarde van de software op de werkzaamheidsbalans. Partijen zijn het niet eens over de hoogte van de boekwaarde. Daarvoor is (mede) relevant voor welk bedrag de software dient te worden geactiveerd op het moment dat belanghebbende resultaatsgenieter werd. 
      
    
    
      6.2.
      Indien een belastingplichtige een goed vanuit zijn privévermogen in zijn resultaatsvermogen inbrengt, zal hij dit goed als hoofdregel voor de waarde die daaraan ten tijde van de inbreng in het economische verkeer kan worden toegekend, in het resultaatsvermogen dienen te activeren.
      
    
    
      6.3.
      De rechtbank overweegt dat tussen partijen niet in geschil is dat de software werd ontwikkeld in een periode dat belanghebbende geen resultaatgenieter was. Er is dus geen sprake van ontwikkeling van een (toekomstig) bedrijfsmiddel in het economisch verkeer ten behoeve van de eigen (toekomstige) onderneming of werkzaamheid, waarbij – als uitzondering op de hoofdregel – de software op basis van de aanschaffings- en voortbrengingskosten zou moeten worden geactiveerd. De rechtbank volgt de inspecteur daarom niet in zijn standpunt dat activering moet plaatsvinden tegen aanschaffings- en voortbrengingskosten.
      
    
    
      6.4.
      De waarde in het economische verkeer waartegen de software dient te worden geactiveerd op de werkzaamheidsbalans is naar het oordeel van de rechtbank (nagenoeg) gelijk aan de waarde van de software ten tijde van de verkoop, gelet op de zeer korte tijdspanne waarbinnen alles heeft plaatsgevonden en de software in de tussentijd geen verandering heeft ondergaan. Eind 2018 is belanghebbende immers resultaatsgenieter geworden en in diezelfde periode heeft belanghebbende de software verkocht. Verder is onbetwist gesteld dat de software op dat moment al een compleet product was en er geen onderhandelingen van enige betekenis over de vergoeding hebben plaatsgevonden, anders dan over de betaaltermijnen van de bedongen vergoeding. 
      
    
    
      6.5.
      Voorgaande heeft tot gevolg dat de software is verkocht tegen de boekwaarde en belanghebbende met de verkoop van de software zelf geen te belasten resultaat heeft behaald. Dit betekent echter nog niet dat de waarde van de software € 50.000 is en de gehele vergoeding van € 50.000 onbelast is. Volgens de inspecteur ziet de vergoeding ook op werkzaamheden die in de koopovereenkomst zijn overeengekomen en is de waarde van de software lager.
      
    
    
      6.6.
      Onderdeel van de verkoop zijn ook de diensten waartoe belanghebbende zich contractueel toe heeft verplicht. Naar het oordeel van de rechtbank heeft belanghebbende niet aannemelijk gemaakt dat de werkzaamheden om-niet zouden worden verricht en niet een deel van de verkoopprijs ziet op deze werkzaamheden. Uit de koopovereenkomst blijkt namelijk dat één prijs is overeengekomen voor zowel de software als de bijkomende diensten. Omdat uit de overeenkomst niet valt af te leiden welk deel van de verkoopopbrengst ziet op de bijkomende werkzaamheden en partijen daar over en weer ook geen waarde aan hebben kunnen geven, zal de rechtbank de hoogte daarvan schattenderwijs vaststellen op € 6.000, evenredig toe te rekenen aan de drie jaren waarin belanghebbende verplicht was de werkzaamheden te verrichten. Aan de software zelf komt dan een waarde in het economische verkeer en boekwaarde van € 44.000 toe.
      
    
    
      6.7.
      Dit betekent dat voor het jaar 2019 een resultaat uit overige werkzaamheden van € 2.000 in aanmerking dient te worden genomen. De rechtbank zal de aanslag IB/PVV verminderen tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 18.650. De rechtbank zal de aanslag Zvw verminderen tot een berekend naar een bijdrage-inkomen van € 2.000.
      
      
    
  
  
    Conclusie en gevolgen
    
    
      7. De beroepen zijn gegrond. Dat betekent dat de aanslag IB/PVV en de aanslag Zvw moeten worden verminderd.
    
    
    
      7.1.
      Omdat de beroepen gegrond zijn, moet de inspecteur het griffierecht aan belanghebbende vergoeden en krijgt belanghebbende ook een vergoeding van zijn proceskosten. De proceskostenvergoeding wordt op basis van het Besluit proceskosten bestuursrecht (het Besluit) vastgesteld. De rechtbank stelt de vergoeding van de proceskosten voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vast op € 1.750 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor de aanwezigheid ter zitting, met een waarde per punt van € 875). Belanghebbende krijgt geen vergoeding van zijn kosten in de bezwaarfase omdat daar in de bezwaarfase niet om is verzocht.
      
      
    
  
  
    Beslissing
    
    
      De rechtbank:
    
    - verklaart de beroepen gegrond; 
    - vernietigt de uitspraken op bezwaar;
    - vermindert de aanslag IB/PVV tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 18.650;
    -vermindert de aanslag Zvw tot een berekend naar een bijdrage-inkomen van € 2.000;
    - bepaalt dat de inspecteur het griffierecht van € 50 aan belanghebbende moet vergoeden;
    - veroordeelt de inspecteur tot betaling van € 1.750 aan proceskosten aan belanghebbende.
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. drs. S.J. Willems-Ruesink, rechter, in aanwezigheid van mr. F.A.J.M. Wouters, griffier, op 12 januari 2024 en openbaar gemaakt door middel van geanonimiseerde publicatie op www.rechtspraak.nl. 
    
    
    
    
      de griffier is verhinderd
      deze uitspraak te ondertekenen.
    
    
    
      
        
        
        
          
            
              griffier
            
            
              rechter
            
          
        
      
    
    
    
    
      Een afschrift van deze uitspraak is verzonden aan partijen op:
    
    
    
      Aan deze uitspraak hoeft eerst uitvoering te worden gegeven als de uitspraak onherroepelijk is geworden. De uitspraak is onherroepelijk als niet binnen zes weken na verzending van de uitspraak een rechtsmiddel is aangewend of onherroepelijk op het aangewende rechtsmiddel is beslist.
    
    
  
  
    Informatie over hoger beroep
    Een partij die het niet eens is met deze uitspraak, kan een hogerberoepschrift sturen naar het gerechtshof ‘s-Hertogenbosch waarin wordt uitgelegd waarom deze partij het niet eens is met deze uitspraak. Het hogerberoepschrift moet worden ingediend binnen zes weken na de dag waarop deze uitspraak is verzonden. 
    
    
      Digitaal beroep instellen kan via “Formulieren en inloggen” op www.rechtspraak.nl. Hoger beroep instellen kan eventueel ook nog steeds door verzending van een brief aan het gerechtshof ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583, 5201 CZ 's-Hertogenbosch.
    
    
    
    
  
  
     Artikel 3.91, lid 1, onderdeel c, van de Wet IB 2001.
  
  
     Vgl. Hoge Raad, 9 oktober 2009, ECLI:NL:HR:2009:BI0481.
  
  
     Hoge Raad 21, december 2018, ECLI:NL:HR:2018:2390 en Hoge Raad, 9 maart 1994, ECLI:NL:HR:1994:ZC5615.
  
  
     In tegenstelling tot Hoge Raad, 21 december 2018, ECLI:NL:HR:2018:2390 en na verwijzing gerechtshof ’sHertogenbosch, 30 januari 2020, ECLI:NL:GHSHE:2020:309.
  
  
     2019, 2020 en 2021 
  
  
     Artikel 27h, derde lid en artikel 28, zevende lid van de Algemene wet inzake rijksbelastingen.