ECLI:NL:GHARL:2023:6361, Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 25-07-2023, 22/00522
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2023-07-25 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Wet Woz. Waardevaststelling dagverblijf.

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN
    locatie Arnhem
    nummer BK-ARN 22/00522
    uitspraakdatum: 25 juli 2023	
    
    
      
        Uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      
        Stichting [belanghebbende] te [vestigingsplaats] (hierna: belanghebbende)
    
    
    
      tegen de uitspraak van de rechtbank Gelderland van 10 februari 2022, nummer AWB 21/1733, in het geding tussen belanghebbende en
    
    
    
      de heffingsambtenaar van de gemeente Nijmegen (hierna: de heffingsambtenaar)
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      De heffingsambtenaar heeft bij beschikking op grond van de Wet waardering onroerende zaken (hierna: Wet WOZ) de waarde van de onroerende zaak [adres1] te [plaats1] , per waardepeildatum 1 januari 2019 en naar de toestand op die datum, voor het jaar 2020 vastgesteld op € 2.045.000. Tegelijk met deze beschikking is de aanslag onroerendezaakbelasting 2020 vastgesteld op € 19.225,04.
      
    
    
      1.2.
      Op het bezwaarschrift van belanghebbende heeft de heffingsambtenaar bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar de beschikking en de aanslag gehandhaafd.
      
    
    
      1.3.
      Belanghebbende is tegen die uitspraken in beroep gekomen bij de rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.
      
    
    
      1.4.
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld.
      
    
    
      1.5.
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 20 juni 2023. Daarbij zijn verschenen en gehoord A. van den Dool en mr. L.H.G.M. Driessen, als de gemachtigden van belanghebbende, alsmede [naam1] en [naam2] namens de heffingsambtenaar. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat aan deze uitspraak is gehecht.
      
      
    
  
  
    
      2Vaststaande feiten
    
    
      2.1.
      Belanghebbende is eigenaar en gebruiker van de onroerende zaak [adres1] te [plaats1] (hierna: het object). De bebouwing van het object bestaat uit twee in 1996 gebouwde ruimtes met een oppervlakte van 229 m² en 446 m² (door partijen aangeduid als dagverblijven), twee eveneens in 1996 gebouwde ruimtes met een oppervlakte van 404 m² en 383 m² (door partijen aangeduid als overige ruimtes) en een in 2008 gebouwde berging. De grondoppervlakte bedraagt 4.765 m². Het object is in gebruik voor de begeleiding en ondersteuning van kinderen en volwassenen met een taalachterstand.
      
    
    
      2.2.
      De heffingsambtenaar heeft de waarde op de peildatum vastgesteld met behulp van de gecorrigeerde vervangingswaardemethode (hierna: gvw-methode) inclusief btw. Ook belanghebbende heeft deze methode toegepast. Beide partijen hebben voor de waardering aansluiting gezocht bij de door de VNG uitgegeven taxatiewijzers.
      
    
    
      2.3.
      Op verzoek van belanghebbende heeft de heffingsambtenaar in de bezwaarfase het taxatieverslag van de beschikte waarde verstrekt. Uit dit verslag blijkt dat bij het bepalen van de waarde van de grond is uitgegaan van een basiswaarde van € 120 per m² (ex btw) voor 3.000 m² en van € 24 per m² (ex btw) voor 1.765 m² extra grond.
      
    
    
      2.4.
      Ter onderbouwing van de door hem vastgestelde waarde heeft de heffingsambtenaar in beroep een taxatierapport overgelegd waarin de waarde van het object op € 2.093.963 is bepaald. Voor de waardering van de dagverblijven is hierin uitgegaan van de Taxatiewijzer en kengetallen deel 8, Ziekenhuizen, archetype N3900052 en voor de overige ruimtes van de Taxatiewijzer en kengetallen deel 9, Verzorging, archetype N3770000. De taxateur heeft hierbij de restwaarde van de opstallen (met uitzondering van de berging) gesteld op respectievelijk 30% (ruwbouw), 25% (afbouw) en 17,5% (installaties) van de bruto vervangingswaarde. Het percentage is telkens het midden van de door de betreffende taxatiewijzer geadviseerde bandbreedte (van respectievelijk 25-35%, 20-30% en 15-20%). Dit geldt op overeenkomstige wijze voor de bepaling van de restwaarde van de berging. Daarnaast is de restwaarde van de opstallen onderbouwd met een zestal geanalyseerde verkooptransacties. Bij de waardering van de ondergrond is in het taxatierapport uitgegaan van een basiswaarde van € 165 per m² (ex btw) voor 2.992 m² en 20% hiervan, ofwel € 33 per m² (ex btw) voor 1.773 m² extra grond. Ter onderbouwing van die basiswaarde heeft de heffingsambtenaar gewezen op een zestal verkooptransacties van kavels bouwgrond. Hieruit blijken verkoopprijzen per m² ex btw van € 262 (bestemming maatschappelijke doeleinden, kleine kantoren en praktijkruimte), € 168 (bestemming bouw van school en kinderopvang), € 350 (bestemming praktijkruimte tandarts), € 172 (bestemming bouw school en kinderopvang), € 172 (bestemming bouw school) en € 180 (bestemming gebouw ouderenzorg).
      
    
    
      2.5.
      Belanghebbende heeft in beroep een taxatierapport en een taxatiekaart overgelegd, waarin de waarde van het object op respectievelijk € 1.494.000 en € 1.848.000 is bepaald. Voor de waardering van de opstallen is hierbij uitgegaan van dezelfde archetypes als door de heffingsambtenaar zijn toegepast. In het taxatierapport wordt (voor zover in hoger beroep nog van belang) in afwijking van de taxatiewijzers uitgegaan van een restwaarde van 5% van de opstallen. Daarnaast gaat belanghebbende bij de waardering van de grond uit van een lagere basiswaarde per m², namelijk van € 120 (ex btw). In de taxatiekaart wordt voor de opstallen de restwaarde van de taxatiewijzers gevolgd en beperkt het verschil in de waardering met de heffingsambtenaar zich tot de grond. 
      
      
    
  
  
    
      3Geschil
    
    
      3.1.
      In geschil is de waarde van het object op de waardepeildatum 1 januari 2019. Ter zitting van het Hof hebben partijen de omvang van het geschil beperkt tot de vragen (1) of de heffingsambtenaar bij de waardering van de opstallen terecht is uitgegaan van de gegevens die de taxatiewijzers over de restwaarde verstrekken en (2) of de heffingsambtenaar de waarde van de grond correct heeft vastgesteld.
      
    
    
      3.2.
      Belanghebbende beantwoordt deze vragen ontkennend en concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en vermindering van de vastgestelde waarde.
      
    
    
      3.3.
      De heffingsambtenaar beantwoordt deze vragen bevestigend en concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.
      
      
    
  
  
    
      4Beoordeling van het geschil
    
    
      4.1.
      Op grond van artikel 17, lid 2, Wet WOZ wordt de waarde bepaald op de waarde die aan een onroerende zaak dient te worden toegekend, indien de volle en onbezwaarde eigendom daarvan zou kunnen worden overgedragen en de verkrijger de zaak in de staat waarin die zich bevindt, onmiddellijk en in volle omvang in gebruik zou kunnen nemen. Op grond van het derde lid van dit artikel wordt, in afwijking in zoverre van het tweede lid, de waarde van een onroerende zaak bepaald op de gecorrigeerde vervangingswaarde indien dit leidt tot een hogere waarde dan die ingevolge het tweede lid.
      
    
    
      4.2.
      De bewijslast van de aan een onroerende zaak toegekende waarde rust op de heffingsambtenaar. Hij dient aannemelijk te maken dat de bij beschikking of uitspraak op bezwaar vastgestelde waarde niet te hoog is. De vraag of de heffingsambtenaar in het leveren van het van hem verlangde bewijs is geslaagd, moet worden beoordeeld in het licht van hetgeen belanghebbende naar voren heeft gebracht. Indien de heffingsambtenaar daarin niet slaagt, dient de rechter te beoordelen of belanghebbende de door haar bepleite waarde aannemelijk maakt. Indien ook dat laatste niet het geval is, zal de rechter als regel de waarde zelf vaststellen.
      
    
    
      4.3.
      Tussen partijen is niet in geschil dat de waarde van het object op de gecorrigeerde vervangingswaarde als bedoeld in artikel 17, lid 3, Wet WOZ dient te worden gesteld. Het Hof zal partijen daarin volgen.
      
      
        
          Restwaarde van de opstallen
        
      
      
    
    
      4.4.
      Belanghebbende stelt dat de heffingsambtenaar niet zonder meer uit mag gaan van de kengetallen in de taxatiewijzers, maar aannemelijk dient te maken dat de restwaarde niet te hoog is vastgesteld. Een eenvoudige verwijzing naar de kengetallen is volgens belanghebbende niet voldoende omdat de opstellers van de taxatiewijzers wel onderzoek doen naar de bruto vervangingswaarde (de actuele stichtingskosten op de peildatum), maar niet naar de restwaarden. Daarnaast voert belanghebbende aan dat de door de heffingsambtenaar genoemde verkooptransacties niet kunnen dienen als onderbouwing van de toegepaste restwaarde. Enerzijds niet omdat bij deze systematiek de gecorrigeerde vervangingswaarde en de marktwaarde door elkaar worden gebruikt; anderzijds niet omdat de geanalyseerde transacties panden betreffen die onvoldoende vergelijkbaar zijn met de onroerende zaak van belanghebbende. Belanghebbende stelt dat de restwaarde van de opstallen in dit geval op 5% van de bruto vervangingswaarde moet worden gesteld.
      
    
    
      4.5.
      Het Hof overweegt dat indien beide partijen, zoals in het onderhavige geval, voor de vaststelling van de gecorrigeerde vervangingswaarde de richtlijnen van een taxatiewijzer tot uitgangspunt nemen, uit de rechtspraak volgt dat de partij die van die richtlijnen wil afwijken, de gronden daarvoor moet stellen en bij betwisting aannemelijk maken. Het Hof ziet geen aanleiding af te wijken van deze bewijslastverdeling voor de in die taxatiewijzers vermelde richtlijnen voor de restwaarde van opstallen.
      
    
    
      4.6.
      Tussen partijen is niet in geschil dat de heffingsambtenaar op correcte wijze de richtlijnen uit de van toepassing zijnde taxatiewijzers heeft toegepast. Dat betekent dat de heffingsambtenaar een nadere onderbouwing van de in die taxatiewijzers vermelde restwaarde achterwege had kunnen laten. Belanghebbende stelt daarentegen dat de restwaarde in afwijking van de taxatiewijzers op 5% van de bruto vervangingswaarde van de opstallen moet worden gesteld. De heffingsambtenaar betwist de juistheid van deze stelling, zodat uit de hiervoor genoemde jurisprudentie volgt dat op belanghebbende de bewijslast rust. De stellingen van belanghebbende dat de richtlijnen voor de toe te passen restwaarde in haar ogen niet op juiste en inzichtelijke wijze tot stand zijn gekomen en dat een gebouw aan het einde van de werkelijke levensduur amper restwaarde heeft, acht het Hof te algemeen van aard. Daarnaast heeft belanghebbende geen feiten of omstandigheden aangevoerd die steun kunnen geven aan de stelling dat juist voor het object van belanghebbende voor de restwaarde aanleiding bestaat van de richtlijnen af te wijken. Ook heeft belanghebbende het door haar bepleite restwaardepercentage van 5% op geen enkele wijze onderbouwd. Tegenover de betwisting door de heffingsambtenaar maakt belanghebbende daarom niet aannemelijk dat in haar geval een afwijking van de taxatiewijzer is gerechtvaardigd.
      
      
        
          Waardering grond
        
      
      
    
    
      4.7.
      De heffingsambtenaar heeft de basiswaarde van de grond gesteld op € 165 (ex btw) per m² en verwijst voor de onderbouwing daarvan naar een zestal referentietransacties. Belanghebbende stelt dat deze basiswaarde op € 120 (ex btw) per m² moet worden gesteld. Tussen partijen is niet in geschil dat de waarde van de extra grond op 20% van de basiswaarde kan worden gesteld.
      
    
    
      4.8.
      De Rechtbank heeft terecht geoordeeld dat de heffingsambtenaar de door hem gehanteerde grondwaarde van € 165 per m² aannemelijk heeft gemaakt met de in het taxatierapport vermelde verkooptransacties rond de peildatum van grondpercelen met een vergelijkbare (maatschappelijke) bestemming. Van de in het taxatierapport vermelde verkooptransacties onderbouwen ook naar het oordeel van het Hof in ieder geval de grondtransacties met de bestemmingen school, kinderopvang en ouderenzorg in voldoende mate de door de heffingsambtenaar bepleite grondwaarde. Belanghebbende heeft de vergelijkbaarheid van deze transacties ook niet gemotiveerd betwist. In hoger beroep heeft belanghebbende de door haar bepleite grondwaarde niet anders onderbouwd dan met een verwijzing naar het taxatieverslag. Gelet hierop is het Hof van oordeel dat de heffingsambtenaar de grondwaarde niet op een te hoog bedrag heeft gesteld.
      
    
    
      4.9.
      In hoger beroep heeft belanghebbende met betrekking tot de waarde van de grond nog aangevoerd dat zij wordt benadeeld door de werkwijze van de heffingsambtenaar. Volgens belanghebbende voert de heffingsambtenaar het beleid bij de initiële waardebepaling (en vaststelling) van gronden met een maatschappelijke bestemming, alsmede in de bezwaarfase, steeds uit te gaan van een basisprijs voor grond van € 120 per m² (ex btw). In bezwaar heeft belanghebbende een taxatie laten uitvoeren waarbij de door belanghebbende ingeschakelde taxateur de in het taxatieverslag genoemde waarde per m² heeft toegepast. In bezwaar is dit daarom geen geschilpunt geweest. Pas in beroep heeft de heffingsambtenaar de basisprijs voor de grond op een hoger bedrag gesteld en heeft hij het voor de grond in de initiële waardering te laag in aanmerking genomen bedrag gecompenseerd met het voor de opstallen in de initiële waardering te hoog in aanmerking genomen bedrag. Volgens belanghebbende wordt zij daardoor benadeeld in vergelijking met anderen die niet in beroep gaan.
      
    
    
      4.10.
      De heffingsambtenaar betwist dat belanghebbende wordt benadeeld. In beroep moet de bij beschikking vastgestelde waarde met feitelijke gegevens worden onderbouwd, waarbij het kan gebeuren dat sommige onderdelen van een onroerende zaak hoger worden gewaardeerd. De heffingsambtenaar bevestigt dat het gebruikelijk is om voor maatschappelijke gronden te starten met een waardering van € 120 per m² en pas in de beroepsfase te beoordelen wat de grondwaarde van de betreffende onroerende zaak daadwerkelijk is. Die waarde per m² is vrij veilig voor maatschappelijke objecten; aan de daarbij behorende grond wordt een relatief lage waarde toegekend. Dit wordt gedaan om bezwaar en beroep zoveel mogelijk te voorkomen. Dat die gehanteerde grondwaarde aan de lage kant is, kun je zien aan de prijzen die bij verkopen worden gerealiseerd, aldus nog steeds de heffingsambtenaar.
      
    
    
      4.11.
      Het Hof begrijpt de klacht van belanghebbende aldus dat belanghebbende de handelwijze van de heffingsambtenaar met betrekking tot de waardering van grond met een maatschappelijke bestemming opvat als (niet gepubliceerd) begunstigend beleid, waarvan in haar geval ten onrechte wordt afgeweken. Door in beroep te gaan verliest zij haar voordelige waardering van de grond, terwijl dat niet het geval is bij andere belanghebbenden die niet in beroep gaan. Belanghebbende bepleit kennelijk dat de heffingsambtenaar, gelet op het gelijkheidsbeginsel, ook in beroep voor de waardering van de grond als onderdeel van de gecorrigeerde vervangingswaarde gehouden is uit te gaan van de basisprijs van € 120 per m².
      
    
    
      4.12.
      Het Hof stelt voorop dat het de heffingsambtenaar in beginsel is toegestaan in beroep of hoger beroep de bij beschikking vastgestelde waarde op andere wijze te onderbouwen dan in eerste instantie is gedaan. Bijvoorbeeld door het aandragen van andere verkoop- of verhuurtransacties of andere gegevens uit een taxatiewijzer.
      
    
    
      4.13.
      Anders dan belanghebbende bepleit, kan uit de handelwijze van de heffingsambtenaar niet worden afgeleid dat de waarde van alle onroerende zaken met een maatschappelijke bestemming initieel op een te laag bedrag wordt vastgesteld en dat de heffingsambtenaar dat met het oogmerk van begunstiging doet. Bij de waardering van een onroerende zaak in het kader van de Wet WOZ is immers beslissend of de waarde van de onroerende zaak in zijn geheel op juiste wijze wordt bepaald en vastgesteld. De taxatie-opbouw of onderdelen daarvan, zoals hier de waarde van de grond, kunnen enkel worden gezien als hulpmiddelen bij het bepalen van de waarde van de onroerende zaak in zijn geheel. Dat een onderdeel, zoals in dit geval de waarde van de grond, hierbij als uitgangspunt op een relatief laag bedrag wordt vastgesteld, hoeft er geenszins toe te leiden dat de waarde van de onroerende zaak is zijn geheel te laag wordt vastgesteld. Dat blijkt ook bij belanghebbende niet het geval te zijn geweest. Bovendien acht het Hof de opmerking van de heffingsambtenaar, dat aan gronden met een met een maatschappelijke bestemming initieel een relatief lage waarde wordt toegekend om bezwaar en beroep zoveel mogelijk te voorkomen, onvoldoende om aannemelijk te achten dat daarmee tevens het oogmerk bestond om de waarde van de betreffende onroerende zaken in zijn geheel op een te laag bedrag te waarderen en de gebruikers en eigenaren van dergelijke onroerende zaken daarmee te begunstigen. Ten slotte wijst het Hof erop dat het instellen van beroep belanghebbende niet in een slechtere positie kan brengen; in beroep kan immers de bij beschikking of uitspraak op bezwaar vastgestelde waarde van het object niet worden verhoogd. Gelet hierop moet het beroep op schending van het gelijkheidsbeginsel worden afgewezen. 
      
      
      
        
          Slotsom
          Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep ongegrond. 
      
      
      
    
  
  
    
      5Griffierecht en proceskosten
    
    
      Het Hof ziet geen aanleiding voor vergoeding van het griffierecht of een veroordeling in de proceskosten.
    
    
    
  
  
    
      6Beslissing
    
    
      Het Hof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. A.I. van Amsterdam, voorzitter, mr. T. Tanghe en mr. M.M. Breij, in tegenwoordigheid van mr. M.T.M. Hennevelt als griffier.
    
    
    
      De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 25 juli 2023.
    
    
    
    
      De griffier,	De voorzitter is verhinderd de uitspraak
      	te ondertekenen. In verband daarmee is de 
      	uitspraak ondertekend door mr. T. Tanghe,
    
    
    
    
    
    
      (M.T.M. Hennevelt)	(T. Tanghe)
    
    
    
      Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op: 27 juli 2023
    
    
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.
      Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl).
      Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd;
    2 - ( alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;
    3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden:
    
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. de dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
       	d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.
    
  
  
     HR 14 oktober 2005, ECLI:NL:HR:2005:AU4300 en HR 28 januari 2011, ECLI:NL:HR:2011:BP2132.
  
  
     HR 10 oktober 2020, ECLI:NL:HR:2020:1671.
  
  
     Vgl. HR 10 december 2010, ECLI:NL:HR:2010:BO6786.