ECLI:NL:RBZWB:2021:5275, Rechtbank Zeeland-West-Brabant, 21-10-2021, AWB - 20 _ 9790 en 20 _ 9791
Rechtbank Zeeland-West-Brabant — Uitspraak 
Datum: 2021-10-21 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Volgens belanghebbende is er sprake van schending van het gelijkheidsbeginsel, omdat bij de berekening van de arbeidskorting en de inkomensafhankelijke bijdrage Zvw geen rekening wordt gehouden met betaalde lijfrentepremies en wel met pensioenpremies. De rechtbank begrijpt dit standpunt als een beroep op het discriminatieverbod van artikel 14 EVRM in verbinding met artikel 1 van het EP. Naar het oordeel van de rechtbank is het discriminatieverbod niet geschonden. De keuze van de wetgever om een oudedagsvoorziening opgebouwd in de derde pijler ongelijk te behandelen ten opzichte van een oudedagsvoorziening opgebouwd in de tweede pijler is niet van redelijke grond ontbloot en dient te worden geëerbiedigd.

RECHTBANK ZEELAND-WEST-BRABANT
    Belastingrecht, enkelvoudige kamer
    
    
      Locatie: Breda
    
    
    
      Zaaknummers BRE 20/9790 en 20/9791
      uitspraak van 21 oktober 2021
    
    
    
      
        Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
        
      
      
        
          [belanghebbende]
        , wonende te [woonplaats],
      belanghebbende,
    
    
    
      en
    
    
    
      
        de inspecteur van de Belastingdienst,
      
      de inspecteur.
    
    
    
    
      
        De bestreden uitspraken op bezwaar 
      
      De uitspraken van de inspecteur van 16 oktober 2020 op het bezwaar van belanghebbende tegen de aan hem voor het jaar 2019 opgelegde:
    
    - aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 50.184 (aanslagnummer [aanslagnummer]); en
    - aanslag inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet (Zvw) naar een bijdrage-inkomen van € 1.146 (aanslagnummer [aanslagnummer]).
    
    
      
        Zitting 
      
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 7 oktober 2021 te Breda. Aldaar zijn verschenen en gehoord, belanghebbende, ter bijstand vergezeld van [persoon] en [persoon], en namens de inspecteur, [inspecteur] en [inspecteur].
    
    
    
  
  
    
      1Beslissing
    
    
      De rechtbank verklaart de beroepen ongegrond.
    
    
  
  
    
      2Gronden
    
    
      2.1.
      Belanghebbende heeft in het jaar 2019 de volgende inkomsten uit tegenwoordige dienstbetrekking genoten:
      
      
        
          
          
          
          
            
              
                
                  Inhoudingsplichtige
                
              
              
                
                  Loon
                
              
              
                
                  Loonheffing
                
              
            
            
              
                
                  [inhoudingsplichtige 1]
                
              
              
                € 2.650
              
              
                € 968
              
            
            
              
                
                  [inhoudingsplichtige 2]
                
              
              
                € 47.688
              
              
                € 14.212
              
            
            
              
                
                  Totaal
                
              
              
                
                  € 50.338
                
              
              
                
                  € 15.180
                
              
            
          
        
      
    
    
      2.2.
      Daarnaast heeft belanghebbende een resultaat uit overige werkzaamheden genoten van € 1.146. Ook heeft belanghebbende een bedrag van € 1.300 besteed aan uitgaven voor inkomensvoorzieningen. 
      
    
    
      2.3.
      Op 8 maart 2020 heeft belanghebbende een aangifte IB/PVV voor het jaar 2019 ingediend waarin bovenstaande gegevens zijn aangegeven. 
      
    
    
      2.4.
      Met dagtekening 7 mei 2019 heeft de inspecteur de definitieve aanslag IB/PVV en de definitieve aanslag Zvw voor het jaar 2019 opgelegd conform de door belanghebbende ingediende aangifte. Het bedrag aan toegekende arbeidskorting is € 2.354. 
      
    
    
      2.5.
      Bij de berekening van de arbeidskorting is geen rekening gehouden met de uitgaven voor inkomensvoorzieningen (het betreft een lijfrentepremie). Bij het vaststellen van het bijdrage-inkomen voor de Zvw is ook geen rekening gehouden met de lijfrentepremie.
      
    
    
      2.6.
      Tussen partijen is in geschil of de aanslag IB/PVV en de aanslag Zvw voor het jaar 2019 tot de juiste bedragen zijn vastgesteld. Meer specifiek is in geschil of het niet in aanmerking nemen van de betaalde lijfrentepremie bij de berekening van de arbeidskorting en bij de vaststelling van het bijdrage-inkomen voor de Zvw in strijd is met het gelijkheidsbeginsel als algemeen beginsel van behoorlijke wetgeving. 
      
    
    
      2.7.
      De rechtbank begrijpt het geschil als een geschil over de vraag of het discriminatieverbod van artikel 14 van het Europees verdrag tot bescherming van de rechten van de mens en de fundamentele vrijheden (EVRM) in verbinding met artikel 1 van het Eerste Protocol (EP) bij dat verdrag geschonden is.
      
    
    
      2.8.
      Voor beantwoording van die vraag dient te worden getoetst of er sprake is van gelijke gevallen, of deze gelijke gevallen ongelijk behandeld worden en indien dit het geval is of er een objectieve en redelijke rechtvaardiging ontbreekt voor deze ongelijke behandeling. De rechtbank stelt voorop dat niet iedere ongelijke behandeling van gelijke gevallen is verboden, maar alleen die welke als verboden discriminatie moet worden beschouwd omdat een objectieve en redelijke rechtvaardiging voor de ongelijke behandeling ontbreekt. Van zo’n rechtvaardiging is sprake indien met het verschil in behandeling een legitiem doel wordt nagestreefd, waarbij de wijze waarop dit legitieme doel wordt nagestreefd in evenredige verhouding staat tot de daartoe gebezigde middelen. Aan de wetgever komt een ruime beoordelingsmarge toe als het gaat om belastingzaken en zolang geen onderscheid wordt gemaakt op basis van aangeboren kenmerken van een persoon, dient het oordeel van de wetgever te worden geëerbiedigd, tenzij dat van een redelijke grond is ontbloot. De rechtbank gaat hierna afzonderlijk in op of er sprake is van schending van het discriminatieverbod voor wat betreft de berekening van het bijdrage-inkomen voor de Zvw en de berekening van de arbeidskorting.
      
      
        
          Bijdrage-inkomen Zvw 
        
      
      
    
    
      2.9.
      Belanghebbende maakt een vergelijking tussen een werknemer die pensioen opbouwt via zijn werkgever (de zogenoemde tweede pijler van het Nederlands pensioenstelsel) en een werknemer die zelfstandig een oudedagsvoorziening opbouwt door middel van een lijfrenteverzekering (derde pijler van het Nederlands pensioenstelsel). Belanghebbende valt in de laatste categorie. Ten aanzien van de vraag of er sprake is van gelijke gevallen overweegt de rechtbank als volgt.
      
    
    
      2.10.
      
        De Hoge Raad heeft in haar arrest van 23 november 2018 het volgende overwogen:
        
          “3.2. Voor de heffing van de inkomensafhankelijke bijdrage houdt artikel 43 van de Zorgverzekeringswet (hierna: Zvw) in, voor zover in dit geval van belang, dat onderscheid wordt gemaakt tussen verzekeringsplichtigen voor de Zvw die (i) in dienstbetrekking een oudedagsvoorziening opbouwen met toepassing van artikel 11, lid 1, letter c en letter j, ten eerste, van de Wet op de loonbelasting 1964, (ii) als ondernemer een oudedagsvoorziening opbouwen door middel van fiscaal aftrekbare premies voor een verplichte pensioenregeling of door een fiscaal aftrekbare toevoeging aan een FOR, en (iii) al dan niet in aanvulling op de hiervoor genoemde oudedagsvoorzieningen een dergelijke voorziening opbouwen door middel van een lijfrente.
        
        
          In de onder (i) en (ii) genoemde gevallen wordt over de opbouw van de oudedagsvoorzieningen geen inkomensafhankelijke bijdrage geheven. In de onder (i) genoemde gevallen niet doordat de door de werknemer betaalde pensioenpremies en de bijdrage van de werkgever voor dat pensioen niet tot het loon behoren waarover de inkomensafhankelijke bijdrage verschuldigd is. In de onder (ii) genoemde gevallen niet doordat de premies voor de pensioenregeling en de toevoegingen aan de FOR in mindering komen op de winst waarover de inkomensafhankelijke bijdrage verschuldigd is (artikelen 3.18 en 3.67 Wet IB 2001). In de onder (iii) genoemde gevallen wordt over de opbouw van oudedagsvoorzieningen een inkomensafhankelijke bijdrage geheven zonder rekening te houden met enige aftrek van voor de lijfrente betaalde premies.
        
      
      
    
    
      3.3.
      
        In het voorgaande ligt besloten dat de wetgever, door voor de heffing van de inkomensafhankelijke bijdrage aan te sluiten bij het inkomen uit werk en woning, die gevallen (i) en (ii) heeft beschouwd als gelijke gevallen. Bij de vaststelling van die inkomensafhankelijke bijdrage wordt immers in beide situaties rekening gehouden met de opbouw van binnen de onderscheiden bronnen van inkomen fiscaal gefacilieerde oudedagsvoorzieningen.
      
      
      
        
          Dit is niet van redelijke grond ontbloot en dient daarom door de rechter te worden gerespecteerd. Daarop stuit de klacht af dat van gelijke gevallen geen sprake is.”
        
      
      
    
    
      2.11.
      Met verwijzing naar het voorgaande arrest, heeft Rechtbank Noord-Nederland geoordeeld dat het geval (iii) niet als gelijk kan worden aangemerkt met gevallen (i) en (ii). De inspecteur heeft zich op het voorgaande beroepen en concludeert dat de situatie van belanghebbende (geval (iii) in het arrest) niet gelijk is aan de situatie van een werknemer die pensioen opbouwt via zijn werkgever (geval (i) in het arrest).
      
    
    
      2.12.
      Aangezien het arrest van de Hoge Raad van 23 november 2018, anders dan de inspecteur stelt, geen oordeel bevat over de vraag hoe de wetgever de gevallen onder (iii) beschouwt ten opzichte van (i) en (ii), dient de rechtbank zelfstandig een oordeel te vellen.
      
    
    
      2.13.
      De rechtbank ziet aanleiding om op basis van het doel van de wettelijke regeling te beoordelen of er sprake is van gelijke gevallen. Het doel van de Zvw is de bekostiging van de zorg. Aangezien de wijze waarop een oudedagsvoorziening wordt opgebouwd niet van belang is voor de bekostiging van de zorg, is naar het oordeel van de rechtbank sprake van gelijke gevallen. Voor die situatie is tussen partijen niet in geschil dat er sprake is van ongelijke behandeling.
      
    
    
      2.14.
      De vervolgvraag is of er een objectieve en redelijke rechtvaardiging ontbreekt voor deze ongelijke behandeling. 
      
    
    
      2.15.
      Belanghebbende stelt dat deze rechtvaardiging ontbreekt. De inspecteur is van mening dat er wel sprake is van een rechtvaardiging die niet van elke redelijke grond is ontbloot, welke te vinden is in het (doel van het) heffingssysteem en in uitvoeringstechnische problemen.
      
    
    
      2.16.
      
        Zoals tevens overwogen in 2.8, komt de wetgever een ruime beoordelingsmarge toe. In de parlementaire geschiedenis komt naar voren dat met het invoeren van de regeling beoogd is om alle inkomensbestanddelen die als inkomen uit werk bij de inkomstenbelasting in box 1 worden betrokken tot de grondslag van de inkomensafhankelijke bijdrage te rekenen. De rechtbank stelt voorop dat de keuze om bij die inkomenscategorieën aan te sluiten op zichzelf niet van redelijke grond is ontbloot. 
        Inkomen uit werk bestaat onder meer uit winst, loon en resultaat overige werkzaamheden. Bij de bepaling van de omvang van dat inkomen is door de wetgever de keuze gemaakt om voor winst en loon wel binnenbronnelijke opbouw van een oudedagsvoorziening te faciliteren. Ten aanzien van winst is deze keuze gemaakt gelet op de wens om het in stand houden en de verdere ontwikkeling van de onderneming als organisatie van kapitaal en arbeid te bevorderen. Ten aanzien van loon merkt de rechtbank op dat de bijdrage ingevolge een pensioenregeling is uitgesloten van het loonbegrip omdat dit wordt gezien als uitgesteld loon waaraan uitstel van belasting en premieheffing inherent is.
        Een oudedagsvoorziening opgebouwd in de derde pijler (een lijfrentevoorziening) kent een ander karakter dan een oudedagsvoorziening in de tweede pijler (een FOR-regeling of werknemerspensioen). Immers kent een derdepijlervoorziening niet een verband met de inkomensbron waaruit de oudedagsvoorziening voortkomt. Verder zijn er de nodige verschillen te onderkennen tussen het opbouwen van een oudedagsvoorziening in de tweede pijler en een oudedagsvoorziening in de derde pijler ten aanzien van de (vormen van) financiering, de afspraken die aan een regeling ten grondslag liggen en de sociale elementen van een voorziening. De rechtbank acht het dan niet van redelijke grond ontbloot dat de wetgever de keuze maakt om bij winst en loon een binnenbronnelijke opbouw van oudedagsvoorziening te faciliteren, en een andersoortige opbouw van oudedagsvoorzieningen buitenbronnelijk te faciliteren. Daar doet niet aan af dat dit kan leiden tot een ongelijke behandeling van verschillende vormen van opbouw van oudedagsvoorziening indien voor de uitvoering van een andere regeling wordt aangesloten bij in de wet gedefinieerde inkomenscategorieën. Aangezien er verder geen onderscheid wordt gemaakt op basis van aangeboren kenmerken van een persoon, dient deze keuze van de wetgever te worden geëerbiedigd. Dat deze keuze van de wetgever zorgt voor dubbele heffing van Zvw, maakt dat oordeel niet anders.
      
      
    
    
      2.17.
      Tevens heeft belanghebbende zich op het standpunt gesteld dat er sprake is van strijd met het discriminatieverbod bij de vergelijking tussen een werknemer die pensioen opbouwt via zijn werkgever (tweede pijler) en een resultaatgenieter die zelfstandig een oudedagsvoorziening opbouwt door middel van een lijfrenteverzekering (derde pijler).  
      
    
    
      2.18.
      Gelet op het doel van de Zvw (zie 2.13) is er naar het oordeel van de rechtbank sprake van gelijke gevallen, omdat voor de bekostiging van de zorg niet relevant is of er sprake is van een werknemer of een resultaatgenieter. Ook is in dit geval de ongelijke behandeling niet in geschil. In lijn met het overwogene in 2.16, is de rechtbank van oordeel dat de keuze van de wetgever om de twee vormen van opbouw van een oudedagsvoorziening ongelijk te behandelen, niet van redelijke grond ontbloot is. De rechtbank neemt aanvullend in ogenschouw dat de wetgever geen reden heeft gezien een binnenbronnelijke opbouw van oudedagsvoorzieningen toe te staan bij voor de ROW-genieter. Ook deze keuze van de wetgever is niet van redelijke grond ontbloot en dient derhalve te worden geëerbiedigd.
      
    
    
      2.19.
      Gelet op het voorgaande is de rechtbank aldus van oordeel dat er ten aanzien van de berekening van het bijdrage-inkomen in de Zvw geen sprake is van strijd met het discriminatieverbod als de betaalde lijfrentepremie niet in aanmerking genomen wordt.
      
      
        
          Arbeidskorting
        
      
      
    
    
      2.20.
      Met betrekking tot de berekening van de arbeidskorting maakt belanghebbende eenzelfde vergelijking: tussen een werknemer die pensioen opbouwt via zijn werkgever (tweede pijler) en een werknemer die zelfstandig een oudedagsvoorziening opbouwt door middel van een lijfrenteverzekering (derde pijler). Belanghebbende valt in de laatste categorie. Ten aanzien van de vraag of er sprake is van gelijke gevallen overweegt de rechtbank als volgt.
      
    
    
      2.21.
      De rechtbank ziet aanleiding om op basis van het doel van de wettelijke regeling te beoordelen of er sprake is van gelijke gevallen. Het doel van de arbeidskorting is het aantrekkelijker maken van betaalde arbeid en daarmee arbeidsparticipatie bevorderen. Gelet op dit doel is er naar het oordeel van de rechtbank sprake van gelijke gevallen, omdat er in beide gevallen sprake is van een werknemer die betaalde arbeid verricht.
      
    
    
      2.22.
      Aangezien niet in geschil is dat de arbeidskorting in beide gevallen verschillend berekend wordt, is er sprake van ongelijke behandeling.
      
    
    
      2.23.
      De vervolgvraag is of er een objectieve en redelijke rechtvaardiging ontbreekt voor deze ongelijke behandeling. 
      
    
    
      2.24.
      Belanghebbende stelt dat deze rechtvaardiging ontbreekt. De inspecteur is van mening dat er wel sprake is van een rechtvaardiging die niet van elke redelijke grond is ontbloot, welke te vinden is in het doel van de arbeidskorting en in uitvoeringstechnische problemen.
      
      
    
    
      2.25.
      Zoals tevens overwogen in 2.8, komt de wetgever een ruime beoordelingsmarge toe. De wetgever heeft de keuze gemaakt om een pensioenpremie anders te behandelen dan een lijfrentepremie. Gelet op de verschillen tussen een pensioenregeling en een lijfrenteverzekering (zie 2.16), is het naar het oordeel van de rechtbank niet van redelijke grond ontbloot dat de wetgever ervoor heeft gekozen om beide vormen van het opbouwen van een oudedagsvoorziening verschillend te behandelen. Aangezien er geen onderscheid wordt gemaakt op basis van aangeboren kenmerken van een persoon, dient dit oordeel van de wetgever te worden geëerbiedigd.
      
    
    
      2.26.
      Gelet op het voorgaande is de rechtbank aldus van oordeel dat er ten aanzien van de berekening van de arbeidskorting geen sprake is van strijd met het discriminatieverbod als de betaalde lijfrentepremie niet in aanmerking genomen wordt.
      
      
        
          Slotsom
        
      
      
    
    
      2.27.
      Gelet op het vorenstaande faalt het beroep op artikel 14 van het EVRM in samenhang met artikel 1 EP en zijn de beroepen ongegrond verklaard.
      
    
    
      2.28.
      De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.
      
      
      
        Deze uitspraak is gedaan door mr. S.A.J. Bastiaansen, rechter, in aanwezigheid van mr. M.A.M. van Meer, griffier, op 21 oktober 2021 en openbaar gemaakt door middel van geanonimiseerde publicatie op www.rechtspraak.nl.
      
      
      
      
        De griffier,	De rechter,
      
      
      
      
      
      
        Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op: 
      
      
      
        
          Rechtsmiddel
        
      
      
      
        Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583, 
        5201 CZ ’s-Hertogenbosch.
      
      
      
        Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
      
      1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden: 	a. de naam en het adres van de indiener;
      
        	b. een dagtekening;
         	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
         	d. de gronden van het hoger beroep.
      
      
      
        Voor burgers is het mogelijk hoger beroep digitaal in te stellen. Hiervoor kan gebruik worden gemaakt van de formulieren op Rechtspraak.nl / Digitaal loket bestuursrecht.
      
    
  
  
     Vergelijk onder andere Europees Hof voor de Rechten van de Mens (EHRM) 22 juni 1999, nr. 46 757/99 (Della Ciaja/Italië), ECLI:NL:XX:1999:AV1935 en EHRM 29 april 2008, no. 13378/05, § 60 (Burden vs Verenigd Koninkrijk), ECLI:NL:XX:2008:BD3989.
  
  
     ECLI:NL:HR:2018:2175.
  
  
     Rechtbank Noord-Nederland 20 december 2019, ECLI:NL:RBNNE:2019:5258.
  
  
     Zie de conclusie van Advocaat-Generaal mr. Wattel, ECLI:NL:PHR:2018:119, onderdeel 7.2.
  
  
     (Aanhangsel van de) Handelingen II 2005-2006, nr. 15.
  
  
    Zie artikel 46, tweede lid van de Zvw.
  
  
     Schriftelijke antwoorden op vragen tijdens het algemeen overleg op 8 december 1999,
    Kamerstukken II 1999-2000, 26 727 en 26 728, nr. 8.
  
  
     Artikel 11, eerste lid, onderdeel j, 1° van de Wet op de Loonbelasting 1964.
  
  
    Kamerstukken II 1997-1998, 26 020, nr. 3.
  
  
    Schriftelijke antwoorden op vragen tijdens het algemeen overleg op 8 december 1999,
    Kamerstukken II 1999-2000, 26 727 en 26 728, nr. 8.
  
  
     Zie de conclusie van Advocaat-Generaal mr. Wattel, ECLI:NL:PHR:2018:119, onderdeel 7.2.