ECLI:NL:RBOVE:2022:185, Rechtbank Overijssel, 25-01-2022, ak_21_764
Rechtbank Overijssel — Uitspraak 
Datum: 2022-01-25 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Aanslag zuiveringsheffing bedrijfsruimte; Wsw noch Verordening, noch meetbeschikking biedt in dit geval de bevoegdheid van verweerder om de vervuilingswaarde vast te stellen op basis van zijn eigen onderzoeksresultaten; rechtbank voorziet zelf in de zaak door definitieve aanslag vast te stellen op basis van de aangifte van eiseres voor 2017; beroep gegrond.

RECHTBANK OVERIJSSEL
    
    
      Zittingsplaats Zwolle
    
    
    
      Bestuursrecht
    
    
    
      zaaknummer: ZWO 21/764 
    
    
      uitspraak van de meervoudige kamer in de zaak tussen
    
      [naam vennootschap] B.V., gevestigd te [vestigingsplaats], eiseres,
    gemachtigde[gemachtigde]
    
    
      en
    
    
    
      
        de heffingsambtenaar van het gemeenschappelijk belastingkantoor Lococensus-Tricijn (GBLT), verweerder,
      gemachtigde: [naam 3].
    
    
  
  
    Procesverloop
    
    
      Verweerder heeft eiseres op 31 december 2019 voor het belastingjaar 2017 voor het adres [adres] te Borculo een definitieve aanslag zuiveringsheffing bedrijfsruimte ten bedrage van € 62.916,54 opgelegd. Verweerder heeft deze aanslag opgelegd voor het waterschap Rijn en IJssel. 
    
    
    
      Bij uitspraak op bezwaar van 26 maart 2021 heeft verweerder het bezwaar van eiseres tegen de aanslag gegrond verklaard, de aanslag met een bedrag van € 2.327,16 verminderd naar 
      € 60.589,38 en aan eiseres een kostenvergoeding in bezwaar van € 530,- toegekend.
    
    
    
      Eiseres heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep ingesteld. 
    
    
    
      Verweerder heeft een verweerschrift ingediend.
    
    
    
      De rechtbank heeft het beroep op 18 november 2021 op zitting behandeld. Namens eiseres is mevrouw [naam 1] verschenen, bijgestaan door de gemachtigde. Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door zijn gemachtigde, bijgestaan door [naam 2].
    
    
    
  
  
    Overwegingen
    
    
      
        De feiten
      
    
    
    1. Eiseres exploiteert onder meer een bedrijf in in- en externe reiniging van tankauto’s. Bij deze exploitatie wordt het afvalwater geloosd op de gemeentelijke riolering, waarna het wordt gezuiverd door de afvalwaterzuiveringsinstallatie van het waterschap Rijn en IJssel.
    
    
    
      Eiseres heeft in 2017 onderzoek gedaan gedurende 21 etmalen, die door verweerder in het dataschema bij de meetbeschikking van 27 december 2016 zijn vermeld. Daarbij heeft zij de vervuilingswaarde van het afgevoerde afvalwater voor 2017 bepaald op 951,1 vervuilingseenheden (v.e.).
      Eiseres heeft op 30 maart 2018 voor 2017 van voormelde vervuilingswaarde van 951,1 v.e. bij verweerder aangifte gedaan.
    
    
    
      Het waterschap heeft in 2017 namens verweerder gedurende 22 etmalen controlemonsters genomen en laten analyseren. Deze controlemonsters zijn genomen uit het verzamelvat van de meet- en bemonsteringsapparatuur van eiseres; de analyse heeft plaatsgevonden bij een daarvoor geaccrediteerd laboratorium. Verweerder heeft de totale vervuilingswaarde voor 2017 berekend op 1.286,92 v.e..
    
    
    
      Voor het belastingjaar 2017 is aan eiseres een definitieve aanslag zuiveringsheffing bedrijfsruimte opgelegd van € 62.916,54. De heffingsmaatstaf van deze aanslag bedraagt 1.286,9 v.e.. Na verrekening van de eerdere voorlopige aanslag voor 2017 van € 39.112,- dient eiseres op de definitieve aanslag nog een bedrag van € 23.804,54 te betalen.
    
    
    
      In de uitspraak op bezwaar heeft verweerder de definitieve aanslag verlaagd naar 
      € 60.589,38. De heffingsmaatstaf bedraagt 1.239,34 v.e.. Na aftrek van de voorlopige aanslag moet eiseres nog een bedrag van € 21.477,38 voldoen. 
    
    
    
      
        Het geschil
      
    
    
    2. In geschil is de hoogte van de heffingsmaatstaf voor de aanslag. Het geschil spitst zich daarbij toe op de vraag of van de analysegegevens van eiseres of van die van verweerder moet worden uitgegaan. 
    
    
      
        Het wettelijke kader
      
    
    
    
      3.1
      In artikel 122f, eerste lid, van de Waterschapswet (Wsw) is bepaald dat voor de heffing als heffingsmaatstaf geldt de vervuilingswaarde van de stoffen die in een kalenderjaar worden afgevoerd, waarbij de vervuilingswaarde wordt uitgedrukt in v.e..
      
      
        In artikel 122g, eerste lid, van de Wsw is bepaald dat het aantal v.e. wordt berekend met behulp van door meting, bemonstering en analyse verkregen gegevens, overeenkomstig bij algemene maatregel van bestuur te stellen regels.
      
      
      
        In artikel 122j van de Wsw is bepaald dat het aantal vervuilingseenheden in een kalenderjaar geheel of gedeeltelijk door middel van schatting kan worden vastgesteld indien door de heffingplichtige:
      
      a. de meting, bemonstering en analyse niet of niet geheel is geschied in overeenstemming met de in artikel 122g bedoelde regels;
      b. het aantal vervuilingseenheden niet is berekend met behulp van meting, bemonstering en analyse en bepaling van de vervuilingswaarde op basis van artikel 122h, eerste lid, 122i, eerste of tweede lid, of 122k, eerste lid of vierde lid, niet mogelijk is;
      c. het aantal vervuilingseenheden niet is berekend met behulp van meting en bemonstering en de bepaling van de vervuilingswaarde op basis van artikel 122k, vierde lid, wel mogelijk is, maar door de heffingplichtige gedurende het heffingsjaar geen verzoek als bedoeld in dat artikel is gedaan.
      
    
    
      3.2
      
        De hiervoor bedoelde algemene maatregel van bestuur is het Waterschapsbesluit. In artikel 6.12, eerste lid, van het Waterschapsbesluit is bepaald dat de meting, bemonstering en analyse, bedoeld in artikel 122g, van de Wsw geschieden door de heffingplichtige gedurende elk etmaal van het kalenderjaar overeenkomstig de door het algemeen bestuur bij belastingverordening gegeven nadere regels.
        In het tweede lid van dit artikel is bepaald dat de heffingsambtenaar op aanvraag van de gebruiker onder nader te stellen voorwaarden toestaat dat voor het aantal etmalen dat meting, bemonstering en analyse geschieden, wordt afgeweken van het eerste lid indien door de gebruiker aannemelijk wordt gemaakt dat voor de berekening van de vervuilingswaarde met gegevens over meting, bemonstering en analyse van een beperkt aantal etmalen kan worden volstaan.
        In het derde lid van dit artikel is bepaald dat het in het tweede lid bedoelde besluit wordt genomen bij voor bezwaar vatbare beschikking.
      
      
    
    
      3.3
      Het algemeen bestuur van het waterschap Rijn en IJssel heeft op 8 november 2016 de Verordening zuiveringsheffing waterschap Rijn en IJssel 2017 (hierna: de Verordening) vastgesteld. Bekendmaking heeft plaatsgevonden door publicatie ervan op 9 november 2016 in het Waterschapsblad 2016, nummer 8983.
      
      
        In artikel 8, eerste lid, van de Verordening is bepaald dat het aantal v.e. van zuurstofbindende en andere stoffen wordt berekend met behulp van door meting, bemonstering en analyse verkregen gegevens. De meting, bemonstering, analyse en berekening geschieden met inachtneming van de in Bijlage I opgenomen voorschriften.
        In het tweede lid van dit artikel is bepaald dat de in het eerste lid bedoelde meting, bemonstering en analyse ieder etmaal van het heffingsjaar geschieden, behoudens het bepaalde in artikel 9.
      
      
      
        In artikel 9, eerste lid, van de Verordening is bepaald dat op aanvraag van de heffingsplichtige, die aannemelijk maakt dat voor de berekening van het aantal v.e. kan worden volstaan met gegevens welke met behulp van meting, bemonstering en analyse in een beperkt aantal etmalen zijn verkregen, de ambtenaar belast met de heffing besluit dat meting en bemonstering kan geschieden in afwijking van het bepaalde in artikel 8, tweede lid.
      
      
      
        In artikel 18 van de Verordening is bepaald dat de ambtenaar, belast met de heffing, het aantal vervuilingseenheden in een kalenderjaar geheel of gedeeltelijk door middel van schatting kan vaststellen, indien door de heffingplichtige:
      
      a. meting, bemonstering en analyse niet of niet geheel zijn geschied in overeenstemming met de in Bijlage I opgenomen voorschriften;
      b. het aantal vervuilingseenheden niet is berekend met behulp van meting, bemonstering en analyse en bepaling van de vervuilingswaarde op basis van artikel 11, eerste of vijfde lid, 12, eerste lid, 16, eerste lid, of 17, eerste lid, niet mogelijk is;
      c. het aantal vervuilingseenheden niet is berekend met behulp van meting, bemonstering en analyse, bepaling van de vervuilingswaarde op basis van artikel 11, vijfde lid, wel mogelijk is, maar door de heffingplichtige gedurende het heffingsjaar geen aanvraag als bedoeld in dat artikel is gedaan;
      d. niet of niet geheel is voldaan aan de voorwaarden, verbonden aan de in artikel 8, 9 of 10 bedoelde toestemming.
      
    
    
      3.4
      Verweerder heeft op 27 december 2016 voor 2017 een ontheffingsbeschikking (de zgn. meetbeschikking) als bedoeld in artikel 9 van de Verordening aan eiseres afgegeven. In deze beschikking zijn vier voorschriften opgenomen. 
      
      
        In Voorschrift 1 is onder meer opgenomen dat meting en bemonstering van de hoeveelheid afvalwater gedurende alle etmalen moet plaatsvinden en dat analyse van het afvalwater moet plaatsvinden volgens het bijgevoegde dataschema van 14.00 uur tot 14.00 uur. Het dataschema noemt 21 etmalen.  In dit voorschrift is verder opgenomen dat bemonstering, analyse en conservering moet worden uitgevoerd conform de voorschriften in Bijlage I, onderdeel A, van de Verordening. 
      
      
      
        In Voorschrift 2 onder a is onder meer opgenomen dat voor de berekening van de vervuilingswaarde van het afvalwater de vastgestelde gewogen-gemiddelde afvalwatercoëfficiënt in de etmaalmonsters wordt gerelateerd aan het totale afvoervolume van het heffingsjaar 2017.
      
      
      
        
          De besluitvorming van verweerder
        
      
      
    
    
      4.1
      Bij de definitieve aanslag heeft verweerder niet de aangifte van eiseres van 951,1 v.e. als heffingsmaatstaf genomen, maar de door hem zelf berekende vervuilingswaarde van 1.286,92 v.e.. In de brief aan eiseres van 15 november 2019 heeft verweerder toegelicht waarom wordt afgeweken van de berekeningsmethode zoals deze is weergegeven in de meetbeschikking van 27 december 2016. De gemiddelde afvalwatercoëfficiënt in het aantal monsters van eiseres bedraagt 0,0363 v.e. per m³ geloosd water (v.e./m³). De gemiddelde afvalwatercoëfficiënt in het aantal monsters van verweerder bedraagt 0,0494 v.e./m³. Het verschil tussen deze afvalwatercoëfficiënten is groter dan 25% en op basis van de zogenoemde ongepaarde T-toets statistisch significant. Verweerder heeft de gegevens van eiseres dan ook niet representatief voor het gehele belastingjaar geacht. 
      
    
    
      4.2
      In de uitspraak op bezwaar heeft verweerder een aantal mogelijke oorzaken geduid voor het in 2017 geconstateerde grote verschil. De oorzaak van de verschillen is, gelet op de toegepaste frequentieberekening met de formule Riboheb en de vergelijkbare omvang van het aantal analysegegevens, niet gelegen in de grootte van de steekproef. Het meest waarschijnlijk is volgens verweerder dat de verschillen, in elk geval in belangrijke mate, worden veroorzaakt door een verschil in werkwijze van, handmatig gestuurde, afvoer van voorspoelwater op meetdagen en op overige dagen, omdat dat de meeste invloed heeft op de omvang van de vervuilingswaarde. Daarbij is van belang dat het waterschap de meetdagen niet heeft aangekondigd, waardoor de steekproef van het waterschap echt willekeurig is. Om die reden zijn deze gegevens het meest geschikt om de vervuilingswaarde te bepalen voor de dagen waarop eiseres niet zelf een meetdag had. De gegevens van eiseres zijn daarentegen wel representatief voor de dagen waarop zij zelf een meetdag had, aldus verweerder. Dit heeft tot een lagere heffingsgrondslag geleid.
      
    
    
      4.3
      Voor een uitvoerige weergave van het standpunt van verweerder verwijst de rechtbank naar de uitspraak op bezwaar en het verweerschrift.
      
      
        
          Het standpunt van eiseres
        
      
      
    
    
      5.1
      
        Eiseres heeft zich primair op het standpunt gesteld dat verweerder ten onrechte de volgens de meetbeschikking vastgestelde onderzoeksresultaten van eiseres heeft afgekeurd en na bezwaar beperkt representatief heeft geacht, alsook ten onrechte bij de berekening van de aanslag de ambtshalve onderzoeksresultaten heeft meegenomen. Dit laatste is echter niet mogelijk, omdat dit niet in de meetbeschikking is opgenomen. De in artikel 122j van de Wsw genoemde mogelijkheden om het aantal vervuilingseenheden te schatten doen zich in het geval van eiseres niet voor. In de meetbeschikking staat niet voorgeschreven dat de door eiseres uit te voeren meetdagen representatief moeten zijn voor het jaar 2017. Dat kan verweerder ook niet van eiseres verlangen, omdat verweerder de meetdagen zelf heeft aangewezen. Als achteraf volgens verweerder blijkt dat de meetdagen niet representatief zijn geweest, dan levert dat nog geen grond op om de vervuilingswaarde te schatten. Het representatief zijn van de meetdagen is geen voorschrift, waaraan eiseres is gehouden.
        Eiseres heeft verder aangevoerd dat, als verweerder van de ingediende aangifte wil afwijken, op hem de bewijslast rust. Verweerder komt echter niet verder dan het uitspreken van het vermoeden dat de onderzoeksresultaten van eiseres niet representatief zijn. Verweerder heeft dit naar de mening van eiseres echter niet aangetoond. Omdat eiseres het onderzoek conform de voorschriften in de meetbeschikking heeft uitgevoerd en ook op de juiste wijze en volledig aangifte heeft gedaan, brengt een redelijke verdeling van de bewijslast met zich dat deze bij verweerder moet worden gelegd. 
        Eiseres heeft zich subsidiair op het standpunt gesteld dat de aanslag moet worden vastgesteld op basis van alle beschikbare onderzoeksresultaten. Er is een verschil, maar het staat niet vast waar dit verschil vandaan komt. Evenmin staat vast welke onderzoeksresultaten wel en welke niet representatief zijn.
      
      
    
    
      5.2
      Voor een uitvoerige weergave van het standpunt van eiseres verwijst de rechtbank naar het beroepschrift en de aanvullende gronden.
      
      
        
          De beoordeling door de rechtbank
        
      
      
      6. De rechtbank stelt voorop dat het legaliteitsbeginsel in het belastingrecht een belangrijke rol speelt. Een belastingplichtige dient zelf aan de hand van gepubliceerde wet- en regelgeving voorafgaand aan, maar in ieder geval op het moment van het ontstaan van zijn materiële belastingschuld de omvang van zijn fiscale verplichtingen te kunnen vaststellen.
      
      7. Verweerder heeft op 27 december 2016 aan eiseres de beschikking afgegeven om de vervuilingswaarde van de afvalwaterstroom in 2017 te berekenen met behulp van gegevens, die door middel van onderzoek over een beperkt aantal etmalen zijn verkregen, dit met inachtneming van de vier in de beschikking opgenomen voorschriften. Bij de meetbeschikking is een bijlage gevoegd, met daarop vermeld de door verweerder bepaalde
      21 etmalen waarop proportionele etmaalbemonstering en analyse moet plaatsvinden. 
      
      8. Tussen partijen is niet in geschil dat eiseres op deze 21 etmalen de meting, bemonstering en analyse heeft laten plaatsvinden zoals in de meetbeschikking is opgenomen en dat eiseres zich ook overigens aan de in de beschikking opgenomen meetvoorschriften heeft gehouden. Ook de juistheid van de analysegegevens van eiseres wordt door verweerder niet bestreden.
      9. Naar het oordeel van de rechtbank biedt de Wsw, noch de Verordening, noch de meetbeschikking in dat geval de bevoegdheid aan verweerder om de vervuilingswaarde vast te stellen op basis van zijn eigen onderzoeksresultaten. Eiseres heeft de meting, bemonstering en analyse laten plaatsvinden in de 21 etmalen, die door verweerder in de bijlage bij de meetbeschikking zijn aangewezen en heeft zich ook overigens aan deze meetbeschikking gehouden. Uit het legaliteitsbeginsel vloeit dan voort dat eiseres op basis van de Wsw, de Verordening en haar eigen aangifte haar materiële belastingschuld kan vaststellen. De enkele omstandigheid dat de onderzoeksresultaten van verweerder ten opzichte van de resultaten van eiseres een afwijking van meer dan 25 % laten zien, rechtvaardigt niet dat van de aangifte van eiseres kan worden afgeweken. Dat een dergelijke bevoegdheid uit het doel en de strekking van de waterschapsregelgeving zou volgen, acht de rechtbank daarom niet juist.
      
      10. Artikel 18 van de Verordening biedt verweerder ook niet de bevoegdheid om aan de hand van de eigen onderzoeksresultaten de vervuilingswaarde door middel van schatting vast te stellen. In het geval van eiseres is immers niet gebleken dat een van de vier vereisten zich heeft voorgedaan die in artikel 18 voor toepassing van de schattingsbevoegdheid zijn genoemd. De vereisten kennen alle vier de voorwaarde dat de heffingplichtige zich niet aan voor hem geldende voorschriften heeft gehouden. Verweerder heeft echter niet bestreden dat eiseres zich wèl heeft gehouden aan de meetvoorschriften zoals opgenomen in de meetbeschikking.
      
      11. Verweerder heeft ter zitting verklaard dat in zoverre niet aan de meetbeschikking is voldaan, dat de onderzoeksresultaten representatief moeten zijn voor het gehele jaar. Eiseres heeft de monsters juist samengesteld en heeft de analyses juist uitgevoerd. Deze resultaten zijn daarom representatief geacht voor de 21 aangewezen etmalen. Voor de andere dagen geven deze onderzoeksresultaten echter geen goed beeld. De strekking van de meetbeschikking is wel dat de inhoud daarvan moet leiden tot een representatief aantal v.e. onder aan de streep. 
      
      12. De rechtbank overweegt in dit verband dat in de Verordening noch in de meetbeschikking is opgenomen dat de onderzoeksresultaten van de meting, bemonstering en analyse van de aangewezen 21 etmalen - achteraf bezien - representatief moeten zijn voor de overige dagen in het jaar. Dit is dan ook geen voorwaarde van de meetbeschikking die geschonden kan zijn en die een grond voor schatting als bedoeld in artikel 18 van de Verordening kan opleveren.  
      
      13. Het beroep is gegrond. De rechtbank zal de uitspraak op bezwaar vernietigen en met toepassing van artikel 8:72, derde lid, aanhef en onder b, van de Algemene wet bestuursrecht zelf in de zaak voorzien door de definitieve aanslag zuiveringsheffing bedrijfsruimte voor het belastingjaar vast te stellen op basis van de aangifte van eiseres voor 2017. Dit betekent dat de aanslag zal worden verminderd tot (951,1 v.e. x € 48,89 =) 
      € 46.499,28.
      
      14. Omdat de rechtbank het beroep gegrond verklaart, moet verweerder aan eiseres het door haar betaalde griffierecht vergoeden.
      
      
      
      15. De rechtbank veroordeelt verweerder in de door eiseres gemaakte proceskosten. Deze kosten stelt de rechtbank op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vast op € 1.496,- (1 punt voor het indienen van het beroepschrift en 1 punt voor het verschijnen op de zitting, waarde per punt € 759,-, wegingsfactor 1).
      
      
    
  
  
    Beslissing
    
    
      De rechtbank:
    
    
      
        verklaart het beroep gegrond;
      
      
        vernietigt het bestreden besluit;
      
      
        vermindert de aanslag zuiveringsheffing tot een bedrag van € 46.499,28; 
      
      
        bepaalt dat deze uitspraak in de plaats treedt van de vernietigde uitspraak op bezwaar;
      
      
        draagt verweerder op het betaalde griffierecht van € 360,- aan eiseres te vergoeden;
      
      
        veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiseres tot een bedrag van € 1.518,-.
      
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. A.M. den Dulk, voorzitter, en mr. P.H. Banda en 
      mr. B.S. Kats, leden, in aanwezigheid van H. Blekkenhorst, griffier, op
    
    
    
      De uitspraak wordt openbaar gemaakt op de eerstvolgende donderdag na deze datum.
    
    
    
    
    
    
    
    
      
        
        
        
          
            
              griffier
            
            
              voorzitter
            
          
        
      
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
      Een afschrift van deze uitspraak is verzonden aan partijen op:
    
    
    
  
  
    Bent u het niet eens met deze uitspraak?
    Als u het niet eens bent met deze uitspraak, kunt u een brief sturen naar het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden waarin u uitlegt waarom u het er niet mee eens bent. Dit heet een beroepschrift. U moet dit beroepschrift indienen binnen 6 weken na de dag waarop deze uitspraak is verzonden. U ziet deze datum hierboven.