ECLI:NL:RBNHO:2018:1105, Rechtbank Noord-Holland, 16-02-2018, AWB - 16 _ 5955
Rechtbank Noord-Holland — Uitspraak 
Datum: 2018-02-16 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: IB/PVV Opvoeren aftrekposten door belastingadviseur. Navordering. Nieuw feit? Kwade trouw belastingadviseur? Toerekening

Rechtbank noord-holland
    
    
      Zittingsplaats Haarlem
    
    
    
      zaaknummers: HAA 16/5955, 17/178, 17/727, 17/728 
    
    
    uitspraak van de meervoudige kamer van 16 februari 2018 in de zaken tussen
    
    
      [X] , wonende te [Z] , eiser
    (gemachtigde: drs. M.S. Hoorntje),
    
    
      en
    
    
    de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Amsterdam, verweerder.
    
    
  
  
    Procesverloop
    
    
      Verweerder heeft aan eiseres voor de jaren 2011, 2012, 2013 en 2014 navorderingsaanslagen inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: ib/pvv) opgelegd.
    
    
    
      Verweerder heeft bij uitspraken op bezwaar van 21 november 2016 de navorderingsaanslagen ib/pvv gehandhaafd. 
    
    
    
      Eiser heeft daartegen beroep ingesteld. 
      Bij brief van 6 november 2017 heeft eiser nadere gronden van beroep ingediend. 
    
    
    
      Verweerder heeft een verweerschrift ingediend.
    
    
    
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 21 november 2017.
      Namens eiser is verschenen zijn gemachtigde. Namens verweerder zijn verschenen J. Marsman, mr. W. van Wendel de Joode en mr. drs. B.J.E. Lodder.
    
    
    
      Ter zitting zijn gelijktijdig behandeld de beroepen van de eveneens door de gemachtigde van eiser vertegenwoordigde eisers met de zaaknummers HAA 16/5309, 16/5310, 16/5311 en 16/5312 respectievelijk , 16/5887, 17/626, 17/627 en 17/628.
    
    
    
  
  
    Overwegingen
    
    
      
        Feiten
      
    
    
      1.1.
      Eiser heeft op 29 mei 2012 aangifte ib/pvv voor het jaar 2011 gedaan naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 10.342. In de aangifte is, na toepassing van de drempel, een bedrag van € 3.123 wegens uitgaven voor specifieke zorgkosten in aanmerking genomen. Met dagtekening 3 augustus 2012 heeft verweerder conform de ingediende aangifte de aanslag ib/pvv 2011 opgelegd.
      
    
    
      1.2.
      Op 19 juni 2013 heeft eiser de aangifte ib/pvv voor het jaar 2012 ingediend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 10.238. In de aangifte is, na toepassing van de drempel, een bedrag van € 2.952 wegens uitgaven voor specifieke zorgkosten in aanmerking genomen. Met dagtekening 19 juli 2013 heeft verweerder conform de ingediende aangifte de aanslag ib/pvv 2012 opgelegd.
      
    
    
      1.3.
      
        Op 15 maart 2014 heeft eiser de aangifte ib/pvv voor het jaar 2013 ingediend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 10.358. In de aangifte is een persoonsgebonden aftrek van in totaal € 2.514, bestaande uit € 355 kosten levensonderhoud kind jonger dan 21 jaar van € 355 en na toepassing van de drempel, een bedrag van € 2.159 wegens uitgaven voor specifieke zorgkosten in aanmerking genomen. Met dagtekening
        9 mei 2014 heeft verweerder conform de ingediende aangifte de aanslag ib/pvv 2013 opgelegd.
      
      
    
    
      1.4.
      Op 5 maart 2015 heeft eiser de aangifte ib/pvv voor het jaar 2014 ingediend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 16.641. In de aangifte is, na toepassing van de drempel, een bedrag van € 1.628 wegens uitgaven voor specifieke zorgkosten in aanmerking genomen. Met dagtekening 12 mei 2015 heeft verweerder conform de ingediende aangifte de aanslag ib/pvv 2014 opgelegd.
      
    
    
      1.5.
      
        De bovengenoemde aangiften ib/pvv zijn ingediend door de toenmalige belastingconsulent van eiser (hierna: de belastingconsulent, ook wel: [A] ).
        In mei 2014 is verweerder een onderzoek gestart naar het aangiftegedrag van de belastingconsulent. In 2015 heeft verweerder vanuit een oud klantenbestand uit 2009 nogmaals een onderzoek ingesteld naar het aangiftegedrag van de belastingconsulent. 
      
      
    
    
      1.6.
      Naar aanleiding van de uitkomsten van dit laatste onderzoek heeft verweerder bij afzonderlijke brieven van 10 maart 2016 aan eiser vragen gesteld over de in zijn aangiften  opgenomen aftrekposten. Eiser heeft hierop niet gereageerd. Verweerder heeft bij brief van 25 april 2016 medegedeeld voornemens te zijn navorderingsaanslagen op te leggen. Ook op deze brieven heeft eiser niet gereageerd. Bij brieven van 9 mei 2016 heeft verweerder aan eiser een mededeling navorderingen verstuurd waarop door eiser eveneens niet is gereageerd.  
      
    
    
      1.7.
      Verweerder heeft daarop op 18 mei 2016 de navorderingsaanslagen ib/pvv over de jaren 2011, 2012, 2013 en 2014 opgelegd. Verweerder heeft hierbij de door eiser in aftrek gebrachte uitgaven voor specifieke zorgkosten buiten aanmerking gelaten. Het belastbaar inkomen uit werk en woning is vastgesteld op achtereenvolgens € 13.465 (2011), € 13.190 (2012), € 12.872 (2013) en € 18.269 (2014).
      
    
    
      1.8.
      
        Tot de gedingstukken behoort een op ambtseed afgelegde verklaring van 
        
          [B] , als regiocoördinator systeemfraude IH werkzaam bij de Belastingdienst te Amsterdam. Deze verklaring luidt, voor zover hier van belang:
        “(…) In mei 2014 ontving de Belastingdienst een signaal dat er wellicht ten onrechte
        aftrekposten waren opgevoerd in een door belastingconsulent [A] voor één van zijn klanten ingediende aangifte inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen. Dit signaal was afkomstig van een belastingplichtige die tegenover een medewerker van de Belastingdienst verklaarde dat de in haar aangifte opgevoerde zorgkosten in werkelijkheid niet waren gemaakt. De aangifte was, aldus de belastingplichtige, ingevuld door de heer [A] uit Alkmaar. Zoals bij dit soort signalen gebruikelijk, is vervolgens getracht het klantenbestand van deze consulent in kaart te brengen om zo een beeld te krijgen van de aantallen onjuist ingediende aangiften. Dit bleek aanvankelijk niet mogelijk omdat de heer [A] geen gebruik maakt een zogenaamd beconnummer. Bovendien werden de aangiften ingediend via frequent wisselende ip-adressen waarvan de tenaamstelling meestal niet was op te vragen. Daarom leek het aanvankelijk dat er geen sprake was van georganiseerde systeemfraude; via de ip-adressen waarmee de aangiften waren ingestuurd, kwamen slechts enkele aangiften bij de Belastingdienst binnen. In augustus 2014 waren toch 387 aangiften in beeld die mogelijk door [A] waren ingediend. Er kon echter niet met zekerheid gezegd worden dat deze aangiften door [A] waren ingestuurd en evenmin was zeker of de opgevoerde PGA onjuist was. Een bestand waarvan met zekerheid gezegd kon worden dat het alleen klanten van [A] betrof, kon toen nog niet gemaakt worden. Daarom is begin 2015 besloten om voor 25 tot 30 aangiften uit het bestand van 387 aangiften een verzoek om informatie te sturen. Hieruit bleek dat vaak gecorrigeerd moest worden in de persoonsgebonden aftrek.
        Gedurende het jaar 2015 kwamen er opnieuw signalen dat [A] onjuiste aangiften indiende voor zijn klanten. Deze signalen kwamen van belastingplichtigen die op het retourformulier van aan hen verzonden verzoeken om informatie, aangaven dat de aangifte was ingevuld door [A] . Ook nu was er sprake van ip-adressen die slechts enkele malen gebruikt waren voor het insturen van aangiften inkomstenbelasting / premie volksverzekeringen. Pas eind 2015 is het gelukt een bestand samen te stellen met daarin de gegevens van 1.336 klanten van [A] . Op dat moment was echter het overgrote deel van de voor deze belastingplichtigen ingediende aangiften al behandeld door het geautomatiseerde systeem van de Belastingdienst. Voor deze aangiften zijn begin 2016 in veel gevallen verzoeken om informatie verstuurd, om zo de eventueel opgevoerde aftrekposten alsnog te kunnen beoordelen. Deze beoordelingen hebben in veel gevallen geresulteerd in navorderingsaanslagen.
      
      
      
        Doordat er in veel gevallen sprake was van wisselende (vaak buitenlandse) ip-adressen, kon slechts door middel van meerdere queries van de ip-adressen die op naam staan van [A] en/of op meerdere dagen door [A] gebruikt zijn, een compleet klantenbestand worden samengesteld.
      
      
      
        
          mei 2014 		eerste signaal dat door [A] mogelijk onjuiste aangiften worden gedaan
        
        
          augustus 2014 	387 mogelijke klanten in beeld
        
        
          begin 2015 	steekproef 25-30 aangiften
        
        
          gedurende 2015 	verzamelen informatie over klanten en ip-adressen
        
        
          eind 2015 	zo compleet mogelijk klantenbestand (1.336 klanten) vervaardigd
        
        
          9 maart 2016 	[A] aangehouden door de FIOD
        
        
          maart 2016 	vragenbrieven verstuurd aan belastingplichtigen”.
      
      
    
  
  
    Geschil  2.1. In geschil is of verweerder terecht aan eiser de in geschil zijnde navorderingsaanslagen heeft opgelegd. 
    
    
      2.2.
      Eiser stelt zich primair op het standpunt dat geen sprake is van een nieuw feit dat navordering rechtvaardigt en dat verweerder een ambtelijk verzuim heeft begaan. Subsidiair stelt eiser dat de handelswijze van verweerder dient te worden aangemerkt als een ‘fishing expedition’ en voorts dat sprake is van strijd met de algemene beginselen van behoorlijk bestuur. 
      
    
    
      2.3.
      Verweerder stelt zich primair op het standpunt dat sprake is van kwade trouw van de belastingconsulent van eiser welke toegerekend dient te worden aan eiser. Subsidiair stelt verweerder zich op het standpunt dat er sprake is van een nieuw feit dat navordering rechtvaardigt. Verweerder betwist in dit verband dat hij ten tijde van het opleggen van de aanslagen volledig op de hoogte was van het onjuiste aangiftegedrag van de belastingconsulent en daarmee van het mogelijk onjuiste aangiftegedrag van eiser.
      
      
        
          Beoordeling van het geschil
        
      
    
    
      3.1.
      Op grond van artikel 16, eerste lid, van de Algemene wet rijksbelastingen (hierna: AWR) kan verweerder, indien enig feit grond oplevert voor het vermoeden dat een aanslag ten onrechte achterwege is gelaten of tot een te laag bedrag is vastgesteld, de te weinig geheven belasting navorderen. Een feit dat verweerder bekend was of redelijkerwijs bekend had kunnen zijn, kan geen grond voor navordering opleveren, behoudens in de gevallen waarin de belastingplichtige ter zake van dit feit te kwader trouw is. 
      
      
        
          Kwade trouw
        
      
    
    
      3.2.
      De rechtbank kan de primaire stelling van verweerder dat eiser te kwader trouw is niet volgen. Verweerder beroept zich er in dit verband op dat 71,06% van de door de belastingconsulent verzorgde en inhoudelijk door verweerder gecontroleerde aangiften in het nadeel van de belastingplichtigen is gecorrigeerd en dat dit gelet op de feiten en omstandigheden in deze casus op zijn minst het vermoeden rechtvaardigt dat de belastingconsulent ook ten aanzien van de onderhavige aangiften te kwader trouw was. In de praktijk is derhalve gebleken dat het onderzoek van verweerder niet in alle gevallen heeft geleid tot (volledige) correctie van alle aftrekposten. De rechtbank kan hieruit zonder nadere, op de onderhavige zaken toegespitste toelichting, welke ontbreekt, daarom niet concluderen dat de belastingconsulent met betrekking tot de aangiften van eiser (voor alle aftrekposten) te kwader trouw heeft gehandeld en dat deze kwade trouw aan eiser kan worden toegerekend.
      
      
        
          Vereiste nieuwe feit/ambtelijk verzuim
        
      
    
    
      3.3.
      Eiser heeft gesteld dat het voor het opleggen van de navorderingsaanslagen vereiste nieuwe feit ontbreekt. Hij heeft daartoe aangevoerd dat verweerder al vóór het opleggen van de definitieve aanslagen ermee bekend was dat de aangiften ingediend door belastingconsulent [A] vaak onjuistheden bevatten. Door de aangiften van eiser desondanks niet te controleren, heeft verweerder volgens eiser een ambtelijk verzuim begaan dat aan navordering in de weg staat. Verweerder heeft het vorenstaande onder meer met verwijzing naar de ambtsedige verklaring gemotiveerd bestreden.
      
    
    
      3.4.
      
        De rechtbank volgt eiser niet in zijn betoog. Allereerst stelt de rechtbank vast dat volgens vaste jurisprudentie verweerder bij het vaststellen van een aanslag ib/pvv mag uitgaan van de juistheid van de gegevens die een belastingplichtige in zijn aangifte heeft vermeld. Bij de beoordeling van de vraag of verweerder een ambtelijk verzuim heeft begaan, komt het er in een geval als het onderhavige op aan of verweerder, na met een normale zorgvuldigheid kennis te hebben genomen van de inhoud van de aangifte, en mede gelet op de overige in aanmerking komende omstandigheden van het geval, aan de juistheid van enig daarin opgenomen gegeven in redelijkheid behoorde te twijfelen. Voor twijfel is geen aanleiding indien de niet onwaarschijnlijke mogelijkheid bestaat dat de in de aangifte opgenomen gegevens juist zijn (vgl. Hoge Raad 31 mei 2013, ECLI:NL:HR:2013:BX7184).
        Naar het oordeel van de rechtbank vormde de inhoud van de aangiften van eiser, gelet op de aard en hoogte van de daarin opgenomen aftrekposten, op zichzelf geen aanleiding voor nader onderzoek. 
      
      
    
    
      3.5.
      
        Ten aanzien van het vereiste nieuwe feit overweegt de rechtbank vervolgens dat uit het onderzoek naar de gedragingen van [A] het beeld naar voren kwam dat [A] in een groot aantal door hem ingediende aangiften gefingeerde aftrekposten had opgevoerd. 
        De rechtbank acht aannemelijk dat ook de aangiften van eiser door [A] zijn verzorgd. De brieven waarmee de inspecteur om informatie vraagt zijn gedateerd op
        10 maart 2016 hetgeen overeenkomt met het tijdschema dat is vermeld in de ambtsedige verklaring van [B] . Uit dat schema volgt immers dat na identificatie van degenen voor wie [A] aangifte heeft gedaan in maart 2016 vragenbrieven zijn gestuurd. 
        Eiser heeft niet gesteld zelf aangifte te hebben gedaan, evenmin heeft hij het bij de brieven van 10 maart 2016 gevoegd antwoordformulier beantwoord. 
      
      
    
    
      3.6.
      Nu ervan moet worden uitgegaan dat ook de aangiften van eiser door [A] zijn ingediend, was in die zin sprake van een nieuw feit. Het stond het verweerder daarom op grond van artikel 47 van de AWR vrij en had hij voldoende reden ook de aangiften van eiser en met name de daarin opgevoerde aftrekposten aan een onderzoek te onderwerpen. In het bijzonder ook om in het kader van dat onderzoek informatie met betrekking tot de opgevoerde aftrekposten en om bewijsstukken ter zake te vragen. De omstandigheid dat eiser geen bewaarplicht heeft met betrekking tot die bewijsstukken doet daaraan niet af, en verweerder was niet gehouden een zogenaamde ‘cautie’ te geven. Feiten en omstandigheden die het oordeel zouden kunnen rechtvaardigen dat verweerder door de manier waarop hij het onderzoek naar de juistheid van de aangifte heeft gedaan jegens eiser op een of andere wijze inbreuk heeft gemaakt op artikel 8 EVRM, zijn niet aannemelijk geworden. Verweerder heeft in het kader van zijn wettelijke taak en bevoegdheden gehandeld door bij eiser informatie op te vragen. Van een fishing expedition - een zoektocht naar informatie zonder dat er enige reële basis is te veronderstellen dat de feiten waarop die informatie betrekking zou moeten hebben zich bij de belastingplichtige(n) waarvan die informatie wordt gevraagd daadwerkelijk hebben voorgedaan - is geen sprake.
      
    
    
      3.7.
      
        Uit de geciteerde verklaring van [B] volgt dat verweerder niet onnodig lang heeft gewacht met het vragen van informatie van eiser (bij brieven van 10 maart 2016).
        Dat de Belastingdienst de door [A] gebruikte ip-adressen en diens klantgegevens mogelijk eerder had kunnen achterhalen, maakt dit - wat daarvan ook moge wezen - niet anders. Verweerder is in beginsel vrij haar werkprocessen in te richten op de wijze zoals het haar dienstig voorkomt. Dat door de wijze waarop verweerder dat in het kader van het onderzoek naar de door [A] ingediende aangiften heeft gedaan eiser op onredelijke wijze is getroffen - bijvoorbeeld omdat hij daardoor in zijn verdediging is geschaad - acht de rechtbank niet aannemelijk geworden. 
      
      
    
    
      3.8.
      Het is in redelijkheid aan eiser om bij betwisting door verweerder de juistheid van de door hem opgevoerde aftrekposten aannemelijk te maken. Eiser heeft op het informatieverzoek van verweerder niet gereageerd, en ook overigens op geen enkele wijze het bewijs geleverd van de juistheid van de door hem opgevoerde uitgaven voor specifieke zorgkosten. Hij heeft niet aannemelijk gemaakt dat hij die uitgaven daadwerkelijk heeft gedaan. De rechtbank acht onaannemelijk dat een belastingplichtige die daadwerkelijk over een reeks van jaren uitgaven voor specifieke zorgkosten heeft gedaan, enkel door het tijdsverloop, voor geen enkele uitgavenpost in staat is ook maar een begin van bewijs te leveren dat de uitgaven zijn gedaan.
      
    
    
      3.9.
      De rechtbank zal er dan ook voor dit geding van uitgaan dat de door eiser opgevoerde aftrekposten wegens uitgaven voor specifieke zorgkosten gefingeerd zijn. Dit gegeven levert een navordering rechtvaardigend ‘nieuw feit’ op. 
      
      
        
          Motiveringsbeginsel
        
      
    
    
      3.10.
      Anders dan eiser stelt heeft verweerder de uitspraken op bezwaar voldoende gemotiveerd. In het bijzonder is in de uitspraken voldoende duidelijk aangegeven waarom niet aan de bezwaren wordt tegemoetgekomen (“omdat er nog steeds geen stukken met betrekking tot de kosten zijn overgelegd”), en waarom er naar het oordeel van verweerder een ‘nieuw feit’ aanwezig is en het beroep op het gelijkheidsbeginsel faalt.
      
      
        
          Gelijkheidsbeginsel
        
      
    
    
      3.11.
      Tegenover de betwisting door verweerder maakt eiser geen feiten of omstandigheden aannemelijk op grond waarvan het oordeel gerechtvaardigd is dat verweerder in met eiser vergelijkbare gevallen (dat wil zeggen: gevallen waarin gefingeerde aftrekposten zijn opgevoerd die bij de primitieve aanslagregeling niet zijn opgemerkt en niet zijn gecorrigeerd) een beleid heeft gevoerd waarbij van navordering ter zake is afgezien (dan wel opgelegde navorderingsaanslagen zijn verminderd), of dat met het oogmerk van begunstiging in één of meer van dergelijke gevallen van navordering is afgezien c.q. opgelegde navorderingsaanslagen zijn verminderd. De rechtbank acht zulks overigens ook onaannemelijk. Zij acht veeleer aannemelijk dat indien zich in één of meer gevallen een dergelijke situatie heeft voorgedaan - zoals mogelijk het geval is in de zaak waarop de als bijlage bij de motivering van het beroepschrift gevoegde brief inzake navorderingsaanslagen opgelegd aan [C] betrekking heeft - sprake is geweest van een niet op begunstiging of beleid gebaseerde fout. De rechtbank acht ook niet aannemelijk geworden dat een dergelijke fout binnen het organisatieonderdeel van verweerder waaronder eiser ressorteert in een meerderheid van de met eiser vergelijkbare gevallen is gemaakt. Het beroep op het gelijkheidsbeginsel faalt.
      
      
        
          Fair play-beginsel
        
      
    
    
      3.12.
      Feiten en omstandigheden op grond waarvan zou kunnen worden geoordeeld dat verweerder heeft gehandeld in strijd met enig ander in het algemeen rechtsbewustzijn levend beginsel van behoorlijk bestuur - waaronder het fair play-beginsel - heeft eiser  niet aannemelijk gemaakt. Evenmin is aannemelijk geworden dat verweerder jegens eiser bevooroordeeld (vooringenomen) zou zijn geweest. Dit volgt in het bijzonder niet uit de door eiser als bijlage bij de motivering van het beroep overgelegde e-mail van [B] . In die e-mail wordt de naam van eiser niet genoemd. Het e-mailbericht heeft met name betrekking op [A] en stelt vragen bij de wijze waarop de gemachtigde de beschikking heeft gekregen over gegevens van klanten van [A] . Uit die mail valt op geen enkele wijze op te maken dat ten aanzien van een of meer belastingplichtigen op voorhand het standpunt zou moeten worden ingenomen dat ten onrechte aftrekposten zijn geclaimd.
      
    
    
      3.13.
      Gelet op het vorenstaande dienen de beroepen ongegrond te worden verklaard.
      
      
        
          Proceskosten
        
        4.	Voor een proceskostenveroordeling bestaat geen aanleiding.
      
      
      
      
      
      
      
      
    
  
  
    Beslissing
    
    
      De rechtbank verklaart de beroepen ongegrond.
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. B. van Walderveen, voorzitter, en mr. M.W. Koenis en mr. M.M. Verberne, leden, in aanwezigheid van mr. J. de Jong, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 16 februari 2018.
    
    
    
    
    
    
    
    
      griffier								voorzitter
    
    
    
    
    
    
      Afschrift verzonden aan partijen op:
    
    
    
    
    
    
  
  
    Rechtsmiddel
    
      Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na verzending hoger beroep instellen bij het gerechtshof Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312, 
      1000 BH Amsterdam.
    
    
    
      Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
    2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
    a. 	de naam en het adres van de indiener;
    b. 	een dagtekening;
    c. 	een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
    d. 	de gronden van het hoger beroep.