ECLI:NL:RBNNE:2022:3436, Rechtbank Noord-Nederland, 16-09-2022, LEE 22/1229 en 22/1230
Rechtbank Noord-Nederland — Uitspraak 
Datum: 2022-09-16 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Eiser heeft in zijn aangifte IB/PVV 2018 het resultaat dat hij heeft behaald met de werkzaamheden voor een stichting aangegeven als winst uit onderneming van zijn eenmanszaak. Tevens heeft eiser giftenaftrek opgevoerd ten aanzien van door hem gemaakte instructietekeningen voor de stichting. Het geschil spitst zich toe op de vraag of (i) het resultaat dat eiser heeft behaald met zijn werkzaamheden voor de stichting als winst uit onderneming of resultaat uit overige werkzaamheden moet worden aangemerkt en (ii) of eiser recht heeft op giftenaftrek. De rechtbank oordeelt dat het resultaat dat eiser heeft behaald met zijn werkzaamheden voor de stichting als resultaat uit overige werkzaamheden moet worden aangemerkt, omdat er geen sprake is van ondernemerschap. Ook heeft eiser geen recht heeft op giftenaftrek. Er kan namelijk geen sprake zijn van een gift in verband met het afzien van een (vrijwilligers)vergoeding, omdat eiser hier geen aanspraak kon maken. Er kan ook geen sprake zijn van aftrek vanwege een gift in natura, omdat eiser niet aannemelijk heeft gemaakt dat de instructietekeningen een waarde in het economisch verkeer hebben. Het beroep is ongegrond.

RECHTBANK NOORD-NEDERLAND
    
    
      Zittingsplaats Groningen
    
    
    
      Bestuursrecht
    
    
    
      zaaknummers: LEE 22/1229 en 22/1230
    
    
    
      
        uitspraak van de enkelvoudige belastingkamer van 16 september 2022 in de zaken tussen
      
    
    
    
      [eiser] , te [woonplaats] , eiser
    (gemachtigde: ing. G. Wiersma),
    
    
      en
    
    
    de inspecteur van de Belastingdienst/kantoor Leeuwarden, verweerder
    (gemachtigde: [gemachtigde verweerder] ).
    
    
  
  
    Procesverloop
    
    
      Verweerder heeft voor het jaar 2018 met dagtekening 1 april 2021 aan eiser een aanslag opgelegd in de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) berekend naar uitsluitend een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 42.428.
      Tegelijk met dit besluit heeft verweerder bij beschikking een bedrag van € 366 aan belastingrente in rekening gebracht.
    
    
    
      Tevens heeft verweerder voor het jaar 2018 met dagtekening 1 april 2021 aan eiser een aanslag opgelegd in de inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet (Zvw) berekend naar een bijdrage-inkomen van € 12.943. Tegelijk met dit besluit heeft verweerder bij beschikking een bedrag van € 18 aan belastingrente in rekening gebracht.
    
    
    
      Bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar van 14 januari 2022 heeft verweerder de bezwaren van eiser ongegrond verklaard. 
    
    
    
      Eiser heeft tegen de uitspraken op bezwaar beroep ingesteld.
    
    
    
      Verweerder heeft een verweerschrift ingediend.
    
    
    
      Verweerder heeft vóór de zitting nadere stukken ingediend. 
    
    
    
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 17 augustus 2022. Eiser is verschenen, bijgestaan door zijn gemachtigde. Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door zijn gemachtigde, bijgestaan door [medewerker verweerder] . 
    
    
    
    
    
    
    
  
  
    Overweging
    
    
      
        Feiten
      
    
    
    
      1. De rechtbank neemt de volgende, door partijen niet betwiste, feiten als vaststaand aan.  
    
    
    
      1.1.
      Eiser staat sinds [datum] 2002 met een eenmanszaak ingeschreven bij de Kamer van Koophandel (hierna: KvK) onder handelsnaam [naam eenmanszaak] . Volgens het uittreksel uit het Handelsregister van de KvK bestaan de activiteiten van deze onderneming uit “Bouw van schepen en drijvend materieel (geen sport- en recreatievaartuigen)” en “het ontwerpen, bouwen en exploiteren van martime projecten (scheepswerf, schepen e.d.)”.
    
    
      1.2.
      In 2010 is de [naam stichting] (hierna: de Stichting) opgericht. Eiser was bij oprichting één van de bestuursleden van de Stichting. In 2018 was eiser al een aantal jaren geen bestuurslid meer van de Stichting.
      
    
    
      1.3.
      De Stichting heeft een ANBI-status en als doel het herbouwen van het [historisch schip] (het schip) met de technieken van toen. Het schip, waarvan de bouw in 2022 is voltooid, is in eigendom van de Stichting. 
      
    
    
      1.4.
      Eiser heeft vanuit [naam eenmanszaak] vanaf 2010 werkzaamheden verricht voor de Stichting. Deze werkzaamheden bestonden uit het maken van ontwerp- en constructietekeningen en het maken van berekeningen voor de bouw van het schip, het maken van instructietekeningen ter informatie van de vrijwilligers van de bouw, alsmede het functioneren als scheepsbouwmeester ter begeleiding van de vrijwilligers op de bouwwerf. Uit door eiser overgelegde overzichten volgt dat eiser vanuit [naam eenmanszaak] in 2016 1064 uur heeft besteed aan werkzaamheden voor de Stichting.
      
    
    
      1.5.
      Eiser heeft ten aanzien van deze werkzaamheden voor de Stichting afspraken gemaakt met de Stichting over de betaling daarvan die niet schriftelijk zijn vastgelegd. De afspraak was dat eiser enkel voor het maken van de ontwerp- en constructietekeningen vergoedingen van de Stichting zou ontvangen. De Stichting zou deze vergoedingen aan eiser uitbetalen indien zij over voldoende financiële middelen beschikte om deze uit te betalen. Eiser heeft in 2018 een vergoeding (exclusief omzetbelasting) van de Stichting gehad van € 12.891,96, waarvan € 12.000 betrekking heeft op het maken van constructietekeningen. Het restantbedrag ziet op een vergoeding voor (werkzaamheden ter zake van) de inkoop en levering van bouwmaterialen voor het schip. 
      
    
    
      1.6.
      Eiser heeft op 28 oktober 2019 aangifte IB/PVV en Zvw voor het jaar 2018 gedaan. Eiser heeft in deze aangifte het resultaat dat hij heeft behaald met de werkzaamheden voor de Stichting aangegeven als winst uit onderneming (hierna: wuo) van [naam eenmanszaak] . Dit betreft in totaal een (netto) resultaat van € 12.943. Tevens heeft eiser in deze aangifte een giftenaftrek van € 6.088 opgevoerd, bestaande uit een bedrag van € 5.350 aan giften aan de Stichting, vermeerderd met de ‘verhoging andere giften aan culturele instellingen’ van € 1.250 en verminderd met het drempelbedrag van € 483. 
      
    
    
      1.7.
      Verweerder is bij het vaststellen van de aanslagen IB/PVV 2018 en Zvw 2018 afgeweken van de door eiser ingediende aangifte. Verweerder heeft de inkomsten die door eiser zijn aangegeven als wuo als belastbaar resultaat uit overige werkzaamheden (hierna: row) aangemerkt. Tevens heeft verweerder de giftenaftrek geweigerd.
      
      
      
        
          Geschil en beoordeling
        
      
      
      2. In geschil is of verweerder de aanslagen IB/PVV en Zvw 2018 tot de juiste bedragen heeft opgelegd. In het bijzonder spitst het geschil zich toe op de vraag of (i) het resultaat dat eiser heeft behaald met zijn werkzaamheden voor de Stichting als wuo of row moet worden aangemerkt en (ii) of eiser recht heeft op giftenaftrek.
      
      3. Eiser stelt dat het resultaat uit zijn werkzaamheden voor de Stichting als wuo kwalificeert, omdat de activiteiten die hij vanuit [naam eenmanszaak] heeft verricht voor de Stichting een onderneming vormen. Eiser voert hiertoe aan dat de activiteiten van de Stichting onderdeel zijn van de activiteiten van [naam eenmanszaak] . De Stichting moet volgens eiser in zoverre als een soort ‘werkmaatschappij’ van [naam eenmanszaak] worden beschouwd. Bij de toetsing aan de ondernemingsvoorwaarden moeten daarom ook de activiteiten van de Stichting worden betrokken, aldus eiser. Eiser is voorts van mening dat hij recht heeft op de giftenaftrek, omdat sprake is van een schenking in natura bestaande uit ontwerptekeningen voor de bouw van het schip die hij in zijn privétijd heeft gemaakt. De waarde van deze schenking in natura is volgens eiser € 5.350. Dit bedrag heeft eiser berekend door het aantal uren dat hem heeft gekost om deze tekeningen te maken te vermenigvuldigen met een uurtarief van € 60. 
      
      4. Verweerder heeft de stellingen van eiser gemotiveerd betwist en is van mening dat hij de aanslagen juist heeft vastgesteld.
      
      
        
          Is het resultaat aan te merken als wuo of row?
        
      
      
      
        
          Toetsingskader
        
      
    
    
      5.1.
      Tussen partijen is niet in geschil dat de activiteiten die eiser in 2018 vanuit [naam eenmanszaak] heeft verricht voor de Stichting een bron van inkomen vormen. Het gaat er enkel om of het resultaat dat eiser heeft behaald met deze activiteiten moet worden aangemerkt als belastbare wuo of belastbaar row. Belastbare wuo is het gezamenlijke bedrag van de winst die de belastingplichtige als ondernemer geniet uit een of meer ondernemingen verminderd met de ondernemersaftrek. Onder ondernemer wordt in dit verband verstaan de belastingplichtige voor rekening van wie een onderneming wordt gedreven en die rechtstreeks wordt verbonden voor verbintenissen betreffende die onderneming.
      
    
    
      5.2.
      In de rechtspraak is voor de uitleg van het begrip onderneming aansluiting gezocht bij de in de bedrijfseconomie gebruikelijke omschrijving. Volgens vaste rechtspraak is van een bedrijfsmatige exploitatie alleen sprake wanneer met een duurzame organisatie van kapitaal en arbeid aan het maatschappelijk productieproces wordt deelgenomen met het oogmerk om daarmee winst te behalen. Onder een onderneming wordt mede verstaan het uitoefenen van een zelfstandig uitgeoefend beroep.
      
    
    
      5.3.
      Bij de beoordeling van de vraag of sprake is van een onderneming moet onder meer gelet worden op de volgende factoren:
      a. de duurzaamheid en de omvang van de werkzaamheden;
      b. de grootte van de bruto-baten;
      c. de winstverwachting;
      d. het lopen van (ondernemers)risico;
      e. de beschikbare tijd;
      f. de bekendheid die naar buiten aan de werkzaamheid wordt gegeven;
      g. het aantal opdrachtgevers;
      h. het spraakgebruik.
      
    
    
      5.4.
      De bewijslast van het ondernemerschap rust op eiser. Eiser moet de feiten stellen en, bij de gemotiveerde betwisting daarvan, aannemelijk maken die de conclusie rechtvaardigen dat van een onderneming sprake is.
      
      
        
          Beoordeling door de rechtbank
        
      
    
    
      6.1.
      Naar het oordeel van de rechtbank heeft eiser niet het van hem verlangde bewijs geleverd dat sprake is van ondernemerschap. De rechtbank overweegt daartoe als volgt. Allereerst volgt de rechtbank eiser niet in zijn stelling dat de activiteiten van de Stichting onderdeel zijn van de activiteiten van [naam eenmanszaak] en als zodanig mede moeten worden betrokken bij de beoordeling of de activiteiten van [naam eenmanszaak] in 2018 een onderneming vormen. De Stichting is een separate rechtspersoon en de activiteiten van de Stichting worden in beginsel voor rekening en risico van de Stichting zelf uitgevoerd. Dit kan slechts anders zijn in het geval dat eiser over het vermogen van de Stichting zou kunnen beschikken als ware het zijn eigen vermogen en als gevolg daarvan de Stichting fiscaal als transparant moet worden aangemerkt. Eiser heeft met hetgeen hij heeft aangedragen niet aannemelijk gemaakt dat dit het geval is. De Stichting beschikt immers over een eigen bestuur dat volgens de statuten zelfstandig beslissingen kan nemen en niet aannemelijk is geworden dat eiser in feite de werkelijke zeggenschap over het vermogen van de Stichting heeft. Overigens merkt de rechtbank op dat de omstandigheid dat eiser over het vermogen van de Stichting zou kunnen beschikken als ware het zijn eigen vermogen zich ook niet zou verhouden tot de ANBI-status van de Stichting. Bij de beoordeling of de activiteiten van [naam eenmanszaak] in 2018 een onderneming vormen zijn daarom enkel de activiteiten van [naam eenmanszaak] zelf van belang. Vast staat dat die activiteiten in 2018 vrijwel enkel hebben bestaan uit werkzaamheden verricht voor de Stichting. 
      
    
    
      6.2.
      
        Gelet op de onder 1.4. en 1.5. vermelde feiten en de toelichting die eiser ter zitting heeft gegeven op de werkzaamheden van [naam eenmanszaak] , wijzen de factoren opgenomen onder 5.3. onder de letters a en e in de richting van een onderneming. Eiser heeft in de periode vanaf 2010 tot en 2018 namelijk het grootste deel van de tijd die hij besteedde aan de werkzaamheden voor [naam eenmanszaak] besteed aan werkzaamheden voor de Stichting, in het bijzonder de bouw van het schip. Deze omstandigheden zijn echter niet doorslaggevend en maken niet dat eiser in het onderhavige geval ook is aan te merken als een belastingplichtige die winst uit onderneming geniet – al dan niet als beoefenaar van een zelfstandig beroep. Bovendien wijzen de factoren genoemd onder b, c, d, f, g en h in een andere richting. 
        Hierbij overweegt de rechtbank dat eiser in 2018, maar ook in voorgaande jaren, slechts geringe bruto-baten (b) heeft behaald in verhouding tot de totale omvang van zijn werkzaamheden voor de Stichting. Gelet op de afspraak dat de Stichting slechts geld uitkeert indien zij over voldoende financiële middelen beschikt, was de verwachte winst die eiser met zijn werkzaamheden voor de Stichting kon behalen (c) laag. Eiser heeft verder niet, althans onvoldoende, feiten heeft gesteld waaruit zou volgen dat hij met het verrichten van de werkzaamheden vanuit [naam eenmanszaak] ondernemersrisico’s heeft gelopen. Eiser heeft zijn werkzaamheden vanuit [naam eenmanszaak] sinds 2010 vrijwel alleen voor de Stichting verricht (g) en geen andere klanten aangetrokken. Dat eiser vanaf 2010 zich ook enkele jaren heeft beziggehouden met het opzetten van een tentoonstellingsgebouw in de vorm van een [naam tentoonstellingsgebouw] – hetgeen niet is gelukt –, maakt dit niet anders. Eiser heeft namelijk ter zitting verklaard dat de toekomstige activiteiten van deze [naam tentoonstellingsgebouw] , als de bouw daarvan doorgang zou hebben gevonden, zouden zijn ondergebracht in een vennootschap. Zonder enig nader bewijs, dat eiser niet heeft geleverd, kan daarom niet worden gezegd, dat eiser de werkzaamheden voor op het opzetten van de [naam tentoonstellingsgebouw] vanuit [naam eenmanszaak] heeft verricht. Verder heeft eiser geen investeringen gedaan en ook geen wezenlijk debiteurenrisico gelopen. Eiser had in feite slechts één debiteur, de Stichting, waarbij bij voorbaat al was voorzien was dat deze facturen mogelijk (deels) niet zou kunnen voldoen en aldus sprake was van een ingecalculeerd risico.
        Ten slotte heeft eiser geen feiten gesteld waaruit blijkt dat hij aan zijn werkzaamheden vanuit [naam eenmanszaak] bekendheid naar buiten heeft gegeven. Hierbij merkt de rechtbank op dat alle bekendheid naar buiten toe voor het bouw het schip vanuit de Stichting heeft plaatsgevonden.
      
      
    
    
      6.3.
      Met al hetgeen eiser naar voren heeft gebracht, in onderlinge samenhang beschouwd, komt de rechtbank tot het oordeel dat in dit geval geen sprake is van ondernemerschap. In dat geval is tussen partijen verder niet in geschil dat het resultaat uit de door eiser verrichte werkzaamheden moet worden aangemerkt als row.  
      
      
        
          Giftenaftrek
        
      
    
    
      7.2.
      Ten aanzien van het door eiser opgevoerde bedrag aan giftenaftrek overweegt de rechtbank als volgt. Voor zover eiser heeft bedoeld te stellen dat sprake is van een aftrekbare gift, omdat hij heeft afgezien van het in rekening brengen van een (vrijwilligers)vergoeding voor het maken van de instructietekeningen, volgt de rechtbank eiser niet in deze stelling. De rechtbank overweegt daartoe dat er reeds geen sprake kan zijn van een gift in verband met het afzien van een (vrijwilligers)vergoeding, omdat eiser ter zitting heeft bevestigd dat hij geen aanspraak kon maken op enige (vrijwilligers)vergoeding van de Stichting voor deze werkzaamheden.
      
    
    
      7.3.
      Voor zover eiser heeft bedoeld te stellen dat de gift in aftrek kan worden gebracht, omdat het een gift in natura betreft, overweegt de rechtbank dat giften in natura moeten worden gewaardeerd op de waarde in het economisch verkeer. Anders dan eiser kennelijk veronderstelt kan de waarde in het economische verkeer van de instructietekeningen niet worden bepaald aan de hand van de kosten die ervoor nodig zouden zijn geweest indien een derde deze tekeningen zou hebben moeten vervaardigen. Eiser heeft met hetgeen hij heeft aangedragen niet aannemelijk gemaakt dat de instructietekeningen een waarde in het economisch verkeer hebben en wat die waarde dan zou moeten zijn. De rechtbank merkt hierbij op dat eiser ter zitting heeft bevestigd dat de instructietekeningen geen waarde hebben voor een andere partij dan de Stichting. 
      
    
    
      7.4.
      Door eiser is, gelet op hetgeen onder 7.2 en 7.3 is overwogen, niet aannemelijk gemaakt dat hij recht heeft op giftenaftrek ter zake van een gift van € 5.350. De rechtbank is daarom van oordeel dat verweerder terecht de giftenaftrek heeft geweigerd.
      
      
        
          Conclusie
        
      
      8. De conclusie is dat verweerder terecht de door eiser behaalde resultaten als row heeft aangemerkt en de giftenaftrek heeft geweigerd. Verweerder heeft de aanslagen IB/PVV en Zvw 2018 tot de juiste bedragen opgelegd. 
      
      9. De beroepen worden geacht mede betrekking te hebben op de belastingrente. Eiser heeft geen zelfstandige gronden tegen de in rekening gebrachte belastingrente aangevoerd. De rechtbank ziet geen aanleiding af te wijken van de beschikkingen belastingrente. 
      
      10. De beroepen van eiser zijn ongegrond.
      
      11. Er bestaat geen aanleiding voor een proceskostenvergoeding.
      
      
    
  
  
    Beslissing
    
    
      De rechtbank verklaart de beroepen ongegrond.
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. R.R. van der Heide, rechter, in aanwezigheid van mr. A.A. van der Terp, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 16 september 2022.
    
    
    
    
    
      griffier											rechter		
    
    
    
    
      Afschrift verzonden aan partijen op:
    
    
    
    
  
  
    Rechtsmiddel
    Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de dag van verzending daarvan hoger beroep worden ingesteld bij het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden.
    
  
  
     Artikel 3.2 van de Wet IB 2001.
  
  
     Artikel 3.4 van de Wet IB 2001. 
  
  
     Artikel 3.5, lid 1, van de Wet IB 2001.
  
  
     Vergelijk Hoge Raad 21 april 1993, ECLI:NL:HR:1993:ZC5328.
  
  
     Zie art. 6.36, lid 1, Wet IB 2001.
  
  
     Zie Hoge Raad 10 november 2017, ECLI:NL:HR:2017:2825.