ECLI:NL:RBBRE:2006:AX0850, Rechtbank Breda, 06-04-2006, AWB 05/3152
Rechtbank Breda — Uitspraak 
Datum: 2006-04-06 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Terbeschikkingstellingsregeling. Groot-aandeelhouder stelt zich in 1999 mede-aansprakelijk voor een bankschuld van de BV. In 2001 gaat de BV failliet en wordt zij geliquideerd. In 2002 betaalt belanghebbende aan de bank. De rechtbank oordeelt dat de dga reeds bij het aangaan van de lening een regresvordering verkrijgt op de BV onder de opschortende voorwaarde dat hij als mede-aansprakelijke betaalt, maar dat in 2001 nog geen sprake is van een (negatief) resultaat uit een werkzaamheid omdat, zolang de opschortende voorwaarde niet is vervuld, geen sprake is van een vermogensbestanddeel dat op enigerlei wijze feitelijk rendabel wordt gemaakt. Het verlies uit een werkzaamheid ontstaat in 2002, het jaar dat hij betaalt. De omstandigheid dat de BV in 2002 niet meer bestaat, staat niet aan het ontstaan van een terbeschikkingstelling in de weg nu de vereffening kan worden heropend. Een redelijke wetstoepassing brengt mee dat de omstandigheid dat de vereffening niet daadwerkelijk is heropend er niet aan afdoet dat er in het jaar 2002 sprake is van een terbeschikkingstellingsverlies. De regresvordering kan in 2002 op de openingsbalans worden gewaardeerd op de nominale waarde.

RECHTBANK BREDA
      Sector bestuursrecht, enkelvoudige belastingkamer
      Procedurenummer: AWB 05/3152
    
    
    Uitspraakdatum: 6 april 2006
    
    Proces-verbaal van de mondelinge uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) juncto artikel 27d van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) in het geding tussen
    
    [X], wonende te [Z], eiser,
    
    en
    
    de inspecteur van de Belastingdienst [P], verweerder.
    
    
    Eiser en verweerder worden hierna ook aangeduid als respectievelijk belanghebbende en Inspecteur.
    
    
    
      De bestreden uitspraak op bezwaar 
      De uitspraken van de Inspecteur van juli 2005 op het bezwaar van belanghebbende tegen de beschikking tot verrekening van verlies met de aan belanghebbende voor het jaar 2001 opgelegde aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen, alsmede het bij die aanslag bij beschikking vastgestelde verlies van het jaar 2001 op nihil.
    
    
    
    
      1. Het onderzoek ter zitting 
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 23 maart 2006 te Breda. 
      Aldaar zijn verschenen en gehoord, belanghebbendes gemachtigde, [A], verbonden aan [B] te [Q], alsmede, namens de Inspecteur, de [C] en [D].
    
    
    
    2. Beslissing
    
    De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.
    
    
    3. Gronden
    
    3.1. Belanghebbende en zijn echtgenote waren ieder voor 50% aandeelhouder van [E] BV (de BV). In 1999 zijn de BV, belanghebbende en zijn echtgenote - ieder voor het geheel aansprakelijk - ten behoeve van de BV een lening aangegaan bij de bank van  f 600.000. In het jaar 2001 is de BV failliet gegaan. In december 2001 is de BV ontbonden. In 2002 hebben belanghebbende en zijn echtgenote ter zake van voornoemde schuld een bedrag van € 271.372 aan de bank voldaan. Belanghebbende claimt aftrek van de helft van dit bedrag of € 135.686 als negatieve inkomsten uit werkzaamheid en subsidiair als verlies uit aanmerkelijk belang.
    
    3.2. Partijen hebben ter zitting overeenstemming bereikt in deze zin dat belanghebbende dit bedrag in aftrek kan brengen op zijn inkomsten uit werk en woning over het jaar 2002 als negatieve inkomsten uit werkzaamheid, onder de voorwaarde dat belanghebbende aan de Inspecteur stukken over doet leggen waaruit blijkt dat belanghebbende en zijn echtgenote de met voornoemde vordering corresponderende schuld in dat jaar inderdaad aan de bank hebben betaald.
    
    3.3. Deze overeenstemming is bereikt nadat ter zitting het volgende is overwogen:
    
    3.3.1. Hoofdelijke medeaansprakelijkheid van de houder van een aanmerkelijk belang voor een schuld van de vennootschap dient - zoals de inspecteur ook heeft beaamd met betrekking tot de toepassing van het Besluit van 29 april 2004 (BNB 2004/242) - voor de toepassing van artikel 3.92 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (de Wet) niet anders behandeld te worden dan de situatie dat de houder van een aanmerkelijk belang zich borg stelt voor schulden van de vennootschap. Naar uit het arrest van de Hoge Raad van 3 mei 2002 NJ 2002, 393 valt af te leiden, heeft belanghebbende dan jegens de hoofdschuldenaar (de BV) al direct bij het aangaan van de lening in 1999 een regresvordering verkregen onder de opschortende voorwaarde dat hij als mede-aansprakelijke betaalt. 
    
    3.3.2. Voor belanghebbende kan in het jaar 2001 ter zake van de hoofdelijke aansprakelijkheid slechts dan resultaat uit een werkzaamheid in de zin van artikel 3.92 van de Wet ontstaan, indien hij in dat jaar feitelijk een vermogensbestanddeel aan de vennootschap ter beschikking heeft gesteld in de zin van artikel 3.92 van de Wet IB. Uit de wetsgeschiedenis van artikel 3.92 van de Wet valt af te leiden dat van ter beschikkingstelling aan een vennootschap slechts sprake is indien het ter beschikking gestelde vermogensbestanddeel op enigerlei wijze feitelijk rendabel wordt gemaakt. Daarvan kan nog niet worden gesproken bij een vordering van de aandeelhouder op zijn vennootschap onder een opschortende voorwaarde, zolang die voorwaarde niet is vervuld. 
    
    
      3.3.3. De onder 3.3.2. gegeven zienswijze vindt steun in het gegeven dat in artikel 3.92, tweede  lid, onderdeel c, van de Wet een vergoeding voor het aangaan van borgtocht voor schulden van een vennootschap voor de houder van een aanmerkelijk belang in die vennootschap uitdrukkelijk als voordeel uit het ter beschikking stellen van een vermogensbestanddeel wordt aangemerkt, welke regeling overbodig zou zijn indien de voorwaardelijke regresvordering reeds tot een terbeschikkingstelling in de zin van artikel 3.92, eerste lid, of artikel 3.92, tweede lid, onderdeel a, ten eerste, van de Wet  zou leiden. In de wetsgeschiedenis van tweede lid, onderdeel c, van de Wet is onder meer gesteld:
      "Indien de vermogensbestanddelen ten laste van de belastingplichtige zouden worden uitgewonnen, zou een regresvordering ontstaan. Deze vordering zou uiteraard wel worden aangemerkt als vermogen dat ter beschikking is gesteld in de zin van de artikelen 3.4.1.2 respectievelijk 3.4.1.2a. Indien deze regresvordering niet voor verwezenlijking vatbaar is, kan dan ook een negatief voordeel ontstaan dat in mindering kan komen op het inkomen uit werk en woning. (MvA, Kamerstukken I 1999/2000, 26 727 en 26 728, nr. 202a, blz. 112-113.)"
      Uit deze passage blijkt dat de wetgever slechts de onvoorwaardelijk geworden regresvordering als ter beschikking gesteld vermogen in de zin van artikel 3.92 van de Wet heeft willen aanmerken.
    
    
    3.3.4. In het jaar 2002, in welk jaar belanghebbende als mede-aansprakelijke aan de bank betaalt, wordt voornoemde opschortende voorwaarde vervuld en verkrijgt belanghebbende feitelijk een regresvordering op de BV. De omstandigheid dat de BV inmiddels is ontbonden staat niet aan het ontstaan van een feitelijke vordering en van een terbeschikkingstelling in de zin van artikel 3.92 van de Wet in de weg nu belanghebbende in dat jaar als schuldenaar opkomt en derhalve op zijn verzoek ingevolge artikel 2:23c, eerste lid van het Burgerlijk Wetboek de vereffening kan worden heropend in welk geval de vennootschap als rechtspersoon ter afwikkeling van die heropende vereffening herleeft (verg. Hoge Raad 19 september 2003, nr. 38 372, BNB 2003/370).
    
    3.3.5. Een redelijke wetstoepassing brengt mee dat de omstandigheid dat de vereffening niet daadwerkelijk is heropend er niet aan afdoet dat er in het jaar 2002 sprake is van terbeschikkingstelling in de zin van artikel 3.92 van de Wet.
    
    3.3.6. Op grond van het Besluit van 29 april 2004 (BNB 2004/242) kan de regresvordering in 2002 op de openingsbalans voor de berekening van het resultaat uit overige werkzaamheden worden gewaardeerd op de nominale waarde.
    
    
    4. Proceskosten
    
    De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.
    
    
    
    Deze uitspraak is gedaan op 6 april 2006 door mr. A.F.M.Q. Beukers-van Dooren, en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken in tegenwoordigheid van drs. J.M.C. Hendriks, griffier.
    
    
    Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op: 
    
    
    Rechtsmiddel
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum:
      - hoger beroep instellen bij het gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583, 
      5201 CZ ‘s-Hertogenbosch; dan wel
      - beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 
      2500 EH ‘s-Gravenhage, mits de wederpartij daarmee schriftelijk instemt. 
      N.B. Bij het bestuursorgaan berust de bevoegdheid tot het instellen van beroep in cassatie niet bij de ambtenaar die de procedure voor de rechtbank heeft gevoerd.
    
    
    
      Bij het instellen van hoger beroep dan wel beroep in cassatie dient het volgende in acht te worden genomen:
      1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
       	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. een dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep dan wel het beroep in cassatie is ingesteld;
      d. de gronden van het hoger beroep dan wel het beroep in cassatie.
    
    
    
      Bij het instellen van beroep in cassatie dient daarnaast het volgende in acht te worden genomen:
      1 - bij het beroepschrift wordt een schriftelijke verklaring van de wederpartij gevoegd, inhoudende dat wordt ingestemd met het instellen van beroep in cassatie tegen de uitspraak van de rechtbank;
      2 - tenzij de Hoge Raad anders bepaalt, zal de rechtbank deze mondelinge uitspraak vervangen door een schriftelijke. In dat geval krijgt de indiener de gelegenheid de gronden van het beroep in cassatie alsnog aan te voeren of aan te vullen.