ECLI:NL:GHARL:2021:11832, Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 21-12-2021, 20/01117 en 21/00007
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2021-12-21 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: BPM. Handelsinkoopwaarde.

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN
    locatie Leeuwarden
    nummers 20/01117 en 21/00007
    uitspraakdatum: 21 december 2021
    
    
      
        Uitspraak van de zeventiende enkelvoudige belastingkamer
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      
        
          [belanghebbende] te [woonplaats] (hierna: belanghebbende)
    
    
    
      en het hoger beroep van
    
    
    
      de inspecteur van de Belastingdienst/Kantoor Doetinchem (hierna: de Inspecteur)
    
    
    
      tegen de uitspraak van de rechtbank Noord-Nederland van 16 november 2020, nummer LEE 19/2312, ECLI:NL:RBNNE:2020:3902, in het geding tussen belanghebbende en de Inspecteur
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      De Inspecteur heeft aan belanghebbende een naheffingsaanslag in de belasting van personenauto’s en motorrijwielen (hierna: BPM) opgelegd ten bedrage van € 22.640. Daarnaast is bij beschikking een verzuimboete opgelegd.
      
    
    
      1.2.
      De Inspecteur heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken de bezwaren gegrond verklaard, de naheffingsaanslag verminderd tot € 20.207, de boete vernietigd en een proceskostenvergoeding toegekend van € 508.
      
    
    
      1.3.
      Belanghebbende is tegen die uitspraken in beroep gekomen bij de rechtbank Noord-Nederland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar betreffende de naheffingsaanslag vernietigd, de naheffingsaanslag verminderd tot € 12.907, de Inspecteur gelast het griffierecht te vergoeden en de Inspecteur veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 1.050.
      
    
    
      1.4.
      Zowel belanghebbende als de Inspecteur heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. Beide partijen hebben een verweerschrift ingediend in het hoger beroep van de ander.
      
    
    
      1.5.
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 23 november 2021. Daarbij zijn verschenen en gehoord mr. S.M. Bothof, als de gemachtigde van belanghebbende, alsmede mr. [naam1] namens de Inspecteur, bijgestaan door mr. [naam2] en mr. [naam3] . Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat aan deze uitspraak is gehecht.
      
      
    
  
  
    
      2Vaststaande feiten
    
    
      2.1.
      Op 2 november 2018 heeft belanghebbende aangifte voor de BPM gedaan voor een voertuig, type Rolls-Royce Ghost 6.6 V12 (hierna: de auto). De datum eerste toelating van de auto is 25 april 2018 en de kilometerstand op het moment van aangifte was 10.944. De auto is geïmporteerd uit Duitsland.
      
    
    
      2.2.
      De auto is op 18 oktober 2018 in Duitsland gekocht voor een bedrag van € 213.000.
      
    
    
      2.3.
      Belanghebbende heeft de aangifte gebaseerd op een taxatierapport met dagtekening 31 oktober 2018 van het bedrijf [naam4] B.V. (hierna: de taxateur). De taxateur heeft de historische nieuwprijs bepaald op € 458.343 [Hof: bij de berekening van de handelsinkoopwaarde, zie 2.4, is abusievelijk uitgegaan van € 448.343], de handelsinkoopwaarde op € 232.911 en de bruto BPM op € 88.163. Belanghebbende heeft een bedrag van € 44.804 aan BPM op aangifte voldaan.
      
    
    
      2.4.
      
        De handelsinkoopwaarde is volgens het onder 2.3. genoemde rapport aan de hand van de koerslijst van XRAY  als volgt bepaald:
        “Afschrijving vergelijkbare voertuigen:
      
      
      
        
          
          
          
          
          
            
              
                
              
              
                
                  Nieuwprijs
                
              
              
                
                  Handelsinkoopwaarde
                
              
              
                
                  Afschrijvingspercentage
                
              
            
            
              
                
                  Mercedes S600 Maybach
                
              
              
                € 259.109
              
              
                € 142.960
              
              
                44,83%
              
            
            
              
                
                  BMW M760Li xDrive
                
              
              
                € 254.686
              
              
                € 133.776
              
              
                47,47%
              
            
            
              
                
                  Jaguar XJR 5.0 V8 SC 575
                
              
              
                € 204.384
              
              
                € 98.407
              
              
                51,85%
              
            
            
              
                
              
              
                
              
              
                
                  Gemiddelde afschrijving
                
              
              
                
                  48,05%
                
              
            
          
        
      
      
      
        
          Afschrijving toegepast op huidig voertuig:
        
      
      
      
        
          448.343 -/- 48,05% = € 232.911,00”
      
      
    
    
      2.5.
      
         De Inspecteur heeft een ‘onderzoek waardebepaling’ van de auto laten uitvoeren door een medewerker van Domeinen Roerende Zaken (DRZ) te Soesterberg. In het daarvan op 12 november 2018 opgemaakte rapport is uitgegaan van een historische nieuwprijs € 474.929 en een handelsinkoopwaarde van € 384.000. DRZ heeft de handelsinkoopwaarde bepaald aan de hand van de vraagprijzen van vier op internet te koop staande auto’s van het hetzelfde type. In een bijlage bij het rapport is hierover het volgende vermeld:
        “Overzicht referentie advertenties 23200007868
      
      
        
          
          
          
          
          
          
          
          
          
            
              
                
              
              
                Merk
              
              
                Model
              
              
                
              
              
                Bouw-jaar
              
              
                Carros-serie
              
              
                Km stand
              
              
                Vraagprijs
              
            
            
              
                
              
              
                RollsRoyce
              
              
                Ghost
              
              
                6,6 V12
              
              
                2012
              
              
                sedan
              
              
                47932
              
              
                € 199.950,00
              
            
            
              
                
              
              
                RollsRoyce
              
              
                Ghost
              
              
                6,6 V12
              
              
                2013
              
              
                sedan
              
              
                57750
              
              
                € 222.500,00
              
            
            
              
                
                  Aangegeven voertuig
                
              
              
                RollsRoyce
              
              
                Ghost
              
              
                6,6 V12
              
              
                2018
              
              
                sedan
              
              
                
                  10944
                
              
              
                
                  € 420.000,00
                
              
            
            
              
                
              
              
                RollsRoyce
              
              
                Ghost
              
              
                6,6 V12
              
              
                2018
              
              
                sedan
              
              
                7011
              
              
                € 429.900,00
              
            
            
              
                
              
              
                RollsRoyce
              
              
                Ghost
              
              
                6,6 V12
              
              
                2018
              
              
                sedan
              
              
                650
              
              
                € 468.000,00
              
            
          
        
      
      
      
        (…)
      
      
        
          
          
          
            
              
                
                  € 419.000,00
                
              
              
                Verwachte advertentie vraagprijs aangifte
              
            
            
              
                € -10.000,00
              
              
                Marge tussen vraagprijs en verkoopprijs
              
            
            
              
                
                  € -30.000,00
                
              
              
                Handelsmarge
              
            
            
              
                
                  € 379.000,00
                
              
              
                Handelsinkoopwaarde”
              
            
          
        
      
      
    
    
      2.6.
      Bij brief van 27 november 2018 heeft de Inspecteur aan belanghebbende een vooraankondiging gestuurd van de onderhavige naheffingsaanslag. Daarin heeft hij geschreven dat hij voor de berekening van de afschrijving niet zal uitgaan van de door DRZ berekende handelsinkoopwaarde, maar, omdat deze methode voordeliger is voor belanghebbende, van de forfaitaire methode. Het afschrijvingspercentage volgens de forfaitaire afschrijvingstabel als bedoeld in artikel 8, vijfde lid, van de Uitvoeringsregeling belasting van personenauto’s en motorrijwielen 1992 (hierna: de Uitvoeringsregeling) bedraagt 23,5. Uitgaande van een bruto BPM van € 88.163, heeft de Inspecteur de op te leggen naheffingsaanslag aldus berekend op € 22.640 (= (€ 88.163 x 0,765) -/- € 44.804).
      
    
    
      2.7.
      De Inspecteur heeft met dagtekening 31 december 2018 aan belanghebbende de naheffingsaanslag in de BPM opgelegd ten bedrage van € 22.640. Bij de naheffingsaanslag is een verzuimboete opgelegd van € 2.264.
      
    
    
      2.8.
      Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt tegen de naheffingsaanslag en de boete. In zijn bezwaarschrift heeft belanghebbende voor zijn stelling dat de door de Inspecteur toegepaste handelsmarge te laag is, verwezen naar vraagprijzen van drie in het buitenland (twee in Duitsland, één in Monaco) te koop staande voertuigen van hetzelfde type als de auto met een gemiddelde vraagprijs van € 280.000. Uitgaande van een BPM van € 67.000, heeft belanghebbende een verkoopprijs van € 347.000 berekend en, na vermindering van een handelsmarge van 30%, een handelsinkoopwaarde van € 242.900. 
      
    
    
      2.9.
      De Inspecteur heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken van 27 mei 2019 de bezwaren gegrond verklaard, de naheffingsaanslag verminderd tot € 20.207 en de boete vernietigd. De Inspecteur heeft daarbij de verschuldigde BPM bepaald door de – onder 2.5 genoemde – door DRZ berekende handelsinkoopwaarde opnieuw te berekenen; door een historische nieuwprijs van € 458.343 te hanteren, de handelsmarge te verhogen van 9,5% naar 15% en daarna een correctie van 5% BTW/Marge toe te passen. De handelsinkoopwaarde is aldus nader bepaald op afgerond € 338.000, de afschrijving op 26,26% en de naheffingsaanslag op € 20.207 (= (€ 88.163 x 0,7374) -/- € 44.804).
      
    
    
      2.10.
      De Rechtbank heeft geoordeeld dat geen van beide partijen de door hen voorgestane handelsinkoopwaarde aannemelijk heeft gemaakt en gelet daarop de handelsinkoopwaarde in goede justitie vastgesteld op € 300.000. De Rechtbank heeft de onderhavige naheffingsaanslag verminderd tot € 12.907.
      
      
    
  
  
    
      3Geschil
    
    
      3.1.
      In geschil is of de Inspecteur de naheffingsaanslag, zoals deze luidt na de uitspraak op bezwaar, terecht en tot het juiste bedrag heeft opgelegd. Daarbij spitst het geschil zich toe op de vraag of de daarbij toegepaste vermindering (afschrijving) als bedoeld in als bedoeld in artikel 10, tweede lid, van de Wet op de belasting van personenauto’s en motorrijwielen 1992 (hierna: Wet BPM) te laag is.
      
    
    
      3.2.
      
        Belanghebbende beantwoordt deze vraag bevestigend en concludeert tot vernietiging van de uitspraken van de Rechtbank en de Inspecteur. Belanghebbende stelt zich primair op het standpunt dat voor de bepaling van de handelsinkoopwaarde dient te worden uitgegaan van het referentievoertuig met de laagste vraagprijs uit het door DRZ – onder 2.5 genoemde – rapport, te weten € 199.950, verminderd met een handelsmarge van 15% en een correctie van 5% BTW/Marge. Daarvoor voert belanghebbende aan dat de marktsituatie van de handelaar van belang is, waarbij in dit geval niet moet worden gekeken naar een Rolls-Royce dealer maar naar een Dacia dealer, die gelet op zijn marktsituatie bij inruil van een Rolls-Royce Ghost een handelsmarge van 15% hanteert. Dit leidt tot een vernietiging van de naheffingsaanslag.
        Subsidiair stelt belanghebbende zich op het standpunt dat de handelsinkoopwaarde € 238.109 bedraagt, waarbij hij verwijst naar zijn aangifte, gecorrigeerd voor de daarin gemaakte fout, en naar het daarbij gevoegde taxatierapport met drie referentievoertuigen. Volgens belanghebbende zijn deze referentievoertuigen weliswaar niet gelijksoortig maar, gelet op hun exclusieve karakter, van alle voertuigen in de koerslijst het meest vergelijkbaar en voldoende vergelijkbaar met de auto als de nieuwprijs wordt opgehoogd door het toevoegen van allerlei fabrieksopties en accessoires. 
        Meer subsidiair stelt belanghebbende dat de handelsinkoopwaarde – de onder 2.8 berekende – € 242.900 bedraagt, waarbij hij ter onderbouwing daarvan wijst op de vraagprijzen van drie buitenlandse auto’s van hetzelfde type als de auto.
        De subsidiaire en meer subsidiaire standpunten leiden cijfermatig tot een vermindering van de naheffingsaanslag.
      
      
    
    
      3.3.
      De Inspecteur beantwoordt deze vraag ontkennend en concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en tot bevestiging van de uitspraak op bezwaar. De Inspecteur betwist elk van de onder 3.2 genoemde standpunten van belanghebbende en stelt zich op het standpunt dat de afschrijving in het onderhavige geval, nu het taxatierapport van belanghebbende niet bruikbaar is, dient te worden bepaald aan de hand van het forfaitaire tabel. De bij uitspraak op bezwaar aan de hand van de – onder 2.9 genoemde – herrekening van de in het rapport van DRZ berekende handelsinkoopwaarde bepaalde naheffingsaanslag is aldus te laag. Volgens de Inspecteur kan het door belanghebbende gebruikte taxatierapport niet dienen als onderbouwing voor de door hem voorgestane handelsinkoopwaarde omdat de in het taxatierapport gehanteerde referentievoertuigen, gelet op het grote verschil in nieuwprijs en exclusiviteit, niet gelijksoortig zijn aan de auto. Voorts zijn de in het primaire en meer subsidiaire standpunt door belanghebbende bepleite handelsinkoopwaarden berekend aan de hand van niet bruikbare referentievoertuigen. De Inspecteur wijst erop dat de prijzen van de referentievoertuigen slechts vraagprijzen zijn, dat het referentievoertuig met een vraagprijs van € 199.950 niet gelijksoortig is en dat de prijzen van in het buitenland te koop staande auto’s niets zeggen over de waarde in de Nederlandse markt, waarbij ook nog rekening moet worden gehouden met BTW en BPM. In dit verband merkt de Inspecteur op dat de herrekende DRZ-waarde bij nader inzien ten onrechte is gebruikt, maar dat deze aan de hand van vraagprijzen berekende waarde wel kan dienen als gemotiveerde betwisting van de door belanghebbende berekende waarden. 
      
      
    
  
  
    
      4Beoordeling van het geschil
    
    
      4.1.
      Het in artikel 110 VWEU neergelegde discriminatieverbod brengt mee dat de heffing van BPM ter zake van een uit een andere lidstaat afkomstige gebruikte personenauto niet hoger mag zijn dan het restbedrag aan BPM dat is vervat in de waarde van een gelijksoortige gebruikte personenauto die al in het binnenland is geregistreerd. Daarom moet de als belastbare grondslag gehanteerde waarde van het ingevoerde tweedehands voertuig een weergave zijn van de waarde van een vergelijkbaar voertuig dat al op het nationale grondgebied is geregistreerd. Om dat te bereiken moet bij de heffing van BPM ter zake van een uit een andere lidstaat afkomstige gebruikte personenauto een reële waardedaling in aanmerking worden genomen, dan wel moet een waarde worden geschat die de werkelijke waarde zeer sterk benadert. Het discriminatieverbod brengt mee dat die reële waardedaling of die werkelijke waarde zo goed mogelijk moet worden benaderd. Artikel 10, leden 1 en 2, van de Wet BPM, waarin is bepaald dat voor gebruikte personenauto’s de verschuldigde BPM wordt berekend met inachtneming van een vermindering (de afschrijving), moet met inachtneming hiervan worden uitgelegd en toegepast (vgl. HR 21 februari 2020, nr. 18/01641, ECLI:NL:HR:2020:323). Producten als auto’s zijn gelijksoortig in vorenbedoelde zin wanneer zij zich door hun eigenschappen en door de behoeften waarin zij voorzien, in een concurrentieverhouding bevinden. De mededinging tussen twee modellen hangt af van de mate waarin zij voldoen aan een aantal vereisten op het punt van, onder meer, prijs, afmetingen, comfort, prestaties, verbruik, duurzaamheid en betrouwbaarheid (vgl. HR 10 november 2017, nr. 16/05289, ECLI:NL:HR:2017:2822).
      
    
    
      4.2.
      Een redelijke verdeling van de bewijslast brengt mee dat de belastingplichtige die stelt recht te hebben op een vermindering van de BPM, de daarvoor benodigde feiten moet stellen en bij gemotiveerde betwisting aannemelijk moet maken. Tussen partijen is niet in geschil dat deze bewijslastverdeling eveneens heeft te gelden met betrekking tot de handelsinkoopwaarde van de te hanteren referentieauto’s. Het Hof ziet in deze zaak geen aanleiding voor een ander oordeel. De omstandigheid dat het te dezen gaat om een procedure inzake een door de Inspecteur opgelegde naheffingsaanslag, doet hieraan niet af.
      
    
    
      4.3.
      Naar het oordeel van het Hof heeft de Inspecteur de door belanghebbende bepleite in aanmerking te nemen handelsinkoopwaarden van referentievoertuigen, anders dan belanghebbende stelt, gelet op hetgeen hij onder 3.3 heeft aangevoerd, voldoende gemotiveerd betwist. Daarom rust op belanghebbende de last de door hem bepleite handelsinkoopwaarden aannemelijk te maken.
      
    
    
      4.4.
       Naar het oordeel van het Hof is belanghebbende niet in het leveren van het van hem verlangde bewijs geslaagd. Het Hof overweegt daartoe als volgt. 
      
    
    
      4.5.
      Belanghebbende heeft bij het doen van aangifte voor het vaststellen van de afschrijving gebruik gemaakt van een taxatierapport, dat is opgemaakt door een taxateur van [naam4] B.V. De taxateur heeft de handelsinkoopwaarde van de auto bepaald aan de hand van een koerslijst van XRAY. Het Hof stelt vast dat de taxateur in zijn rapport ter onderbouwing van de handelsinkoopwaarde verkoopgegevens van drie – onder 2.4 genoemde – referentievoertuigen heeft opgenomen. De gemachtigde van belanghebbende heeft ter zitting van het Hof desgevraagd beaamd dat geen van deze gehanteerde referentievoertuigen gelijksoortig zijn aan de auto in de onder 4.1 bedoelde zin. Gelet daarop maakt belanghebbende met het taxatierapport de door hem voorgestane handelsinkoopwaarde niet aannemelijk. Dat de referentievoertuigen van alle voertuigen in de XRAY-koerslijst het meest vergelijkbaar zijn en de nieuwprijs van deze referentievoertuigen kan worden opgehoogd door het toevoegen van allerlei fabrieksopties en accessoires, doet daaraan niet af omdat de opgevoerde referentievoertuigen daarmee nog niet als gelijksoortig kunnen worden beschouwd.
      
    
    
      4.6.
       Daargelaten dat de ten behoeve van zijn primaire en meer subsidiaire standpunt opgevoerde referentievoertuigen niet zijn vermeld in het bij de aangifte gevoegde taxatierapport, kunnen deze in het onderhavige geval ook overigens niet als uitgangspunt dienen voor de berekening van de gezochte handelsinkoopwaarde van de auto. Ter onderbouwing van zijn primaire standpunt heeft belanghebbende slechts verwezen naar een enkele vraagprijs van een voertuig, een Rolls-Royce Ghost uit 2012 met km-stand 47.932, dat gelet op deze kenmerken volstrekt onvergelijkbaar is met de auto. De voor het meer subsidiaire standpunt opgevoerde voertuigen betreffen in het buitenland te koop staande auto’s van hetzelfde type als de auto, die niet zonder meer een weergave kunnen zijn van de waarde van een vergelijkbaar voertuig dat al in Nederland is geregistreerd. Dat dit in het onderhavige geval anders is, heeft belanghebbende niet aannemelijk gemaakt.
      
    
    
      4.7.
      Gelet op het voorgaande moet de afschrijving van de auto, nu vaststaat dat geen in de handel algemeen toegepaste koerslijst bestaat voor het onderhavige type auto en tussen partijen niet in geschil is dat mitsdien de zogenoemde koerslijstmethode niet kan worden toegepast, met gebruikmaking van de in artikel 8, vijfde lid, van de Uitvoeringsregeling bedoelde tabel worden vastgesteld en bedraagt dan 23,5 procent. Gelet op al het overwogene en hetgeen partijen over en weer naar voren hebben gebracht, is, anders dan belanghebbende nog heeft gesteld, niet aannemelijk geworden dat de aldus bepaalde handelsinkoopwaarde ter zake van de onderhavige auto niet de – onder 4.1 bedoelde – reële waardedaling of de werkelijke waarde zo goed mogelijk benadert. 
      
    
    
      4.8.
      Het voorgaande leidt tot de conclusie dat de naheffingsaanslag, zoals deze luidt na uitspraak op bezwaar, niet te hoog is vastgesteld.
      
      
        
          Slotsom
          Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep van belanghebbende ongegrond en het hoger beroep van de Inspecteur gegrond. 
      
      
      
    
  
  
    
      5Griffierecht en proceskosten
    
    
      Het Hof ziet geen aanleiding voor vergoeding van het griffierecht of een veroordeling in de proceskosten.
    
    
    
  
  
    
      6Beslissing
    
    
      Het Hof:
    
    
      – vernietigt de uitspraak van de Rechtbank,
      – bevestigt de uitspraak van de Inspecteur.
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. G.B.A. Brummer, voorzitter, in tegenwoordigheid van mr. K. de Jong-Braaksma als griffier.
    
    
    
      De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 21 december 2021.
    
    
    
    
    
      
        De griffier is verhinderd de uitspraak	De voorzitter,
      
        te ondertekenen. 
      
    
    
    
    
    
    
      	(G.B.A. Brummer)
    
    
    
      Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 
    
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.
      Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl).
      Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd;
    2 - ( alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;
    3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden:
    
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. de dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
       	d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.