ECLI:NL:RBNNE:2016:297, Rechtbank Noord-Nederland, 02-02-2016, AWB - 14 _ 2173
Rechtbank Noord-Nederland — Uitspraak 
Datum: 2016-02-02 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Vpb. Eiseres heeft tegenover de door verweerder opgeworpen twijfels over de authenticiteit en de betaling van de facturen op geen enkele wijze aannemelijk gemaakt, laat staan doen blijken dat de door haar gestelde kosten daadwerkelijk door haar zijn gemaakt. Onderbouwing boetes betreft enkel een opsomming van conclusies van de controlerend ambtenaar. Opzet niet aannemelijk. Vernietiging vergrijpboetes.

RECHTBANK NOORD-NEDERLAND
    
    
      Zittingsplaats Groningen
    
    
    
      Bestuursrecht
    
    
    
      zaaknummers: LEE 14/2173, 14/2174 en 14/2175
    
    
    
      
        uitspraak van de meervoudige belastingkamer van 2 februari 2016 in de zaak tussen
      
    
    
    
      [eiseres] , te [vestigingsplaats] , eiseres
    (gemachtigde: [gemachtigde] ),
    
    
      en
    
    
    de inspecteur van de Belastingdienst/kantoor Leeuwarden, verweerder
    (gemachtigde: [gemachtigde] ).
    
    
  
  
    Procesverloop
    
    
      Verweerder heeft voor het jaar 2006 aan eiseres met dagtekening 3 december 2011 een navorderingsaanslag opgelegd in de vennootschapsbelasting berekend naar een belastbaar bedrag van € 274.646. Tegelijk met dit besluit heeft verweerder bij beschikking een bedrag van € 16.625 aan heffingsrente in rekening gebracht en een vergrijpboete opgelegd van € 80.359.
    
    
    
      Met dagtekening 10 december 2011 heeft verweerder aan eiseres voor het jaar 2007 een navorderingsaanslag opgelegd in de vennootschapsbelasting berekend naar een belastbaar bedrag van € 414.831. Tegelijk met dit besluit heeft verweerder bij beschikking een bedrag van € 16.817 aan heffingsrente in rekening gebracht en een vergrijpboete opgelegd van € 103.366.
    
    
    
      Voor het jaar 2008 heeft verweerder aan eiseres met dagtekening 17 december 2011 een navorderingsaanslag opgelegd in de vennootschapsbelasting berekend naar een belastbaar bedrag van € 405.901. Tegelijk met dit besluit heeft verweerder bij beschikking een bedrag van € 9.715 aan heffingsrente in rekening gebracht en een vergrijpboete opgelegd van € 88.379.
    
    
    
      Bij uitspraken op bezwaar van 10 april 2014 heeft verweerder de bezwaren van eiseres ongegrond verklaard. 
    
    
    
      Eiseres heeft tegen de uitspraken op bezwaar beroep ingesteld. De rechtbank heeft dit beroep gesplitst in drie zaken en geregistreerd onder de zaaknummers:
    
    - 14/2173 ( de navorderingsaanslag, heffingsrente- en boetebeschikking voor het jaar 2006),
    - 14/2174 ( de navorderingsaanslag, heffingsrente- en boetebeschikking voor het jaar 2007) 
    - 14/2175 ( de navorderingsaanslag, heffingsrente- en boetebeschikking voor het jaar 2008).
    
    
      Verweerder heeft verweerschriften ingediend.
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 10 maart 2015. Eiseres heeft zich laten vertegenwoordigen door haar gemachtigde en haar directeur-grootaandeelhouder [X] , vergezeld van zijn zoon [Y] . Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door zijn gemachtigde, bijgestaan door [naam] , [naam] en [naam] . Ter zitting heeft de rechtbank het onderzoek geschorst. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt, waarvan een afschrift aan partijen is verzonden.
    
    
    
      Verweerder heeft bij brief van 20 april 2015 nadere stukken ingediend. Namens eiseres zijn bij brieven binnengekomen op 6 mei 2015 en 29 mei 2015 nadere stukken ingediend.
    
    
    
      Het onderzoek is hervat ter zitting van 17 september 2015. Eiseres heeft zich laten vertegenwoordigen door haar gemachtigde en haar directeur-grootaandeelhouder [X] , vergezeld van zijn zoon [Y] . Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door zijn gemachtigde, bijgestaan door [naam] en [naam] . Ter zitting heeft de rechtbank het onderzoek geschorst. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt, waarvan een afschrift aan deze uitspraak is gehecht.
    
    
    
      Eiseres’ gemachtigde heeft bij brief van 7 oktober 2015 gereageerd. Verweerders gemachtigde heeft hierop bij brief van 26 oktober 2015 gereageerd. Vervolgens heeft eiseres’ gemachtigde bij brief van 12 november 2015 een reactie ingezonden.
    
    
    
      Met toestemming van partijen heeft de rechtbank zonder nadere zitting het onderzoek gesloten. 
    
    
  
  
    Overwegingen
    
    
      
        Feiten
      
    
    
    
      1. De rechtbank neemt de volgende, door partijen niet betwiste, feiten als vaststaand aan. 
    
    
    
      1.1.
      Eiseres is opgericht op 9 juni 2000. Sinds haar oprichting is de heer [X] ( [X] ) directeur en enig aandeelhouder van eiseres.
      
    
    
      1.2.
      Eiseres is door verweerder aangemaand om uiterlijk op 5 september 2008 haar aangifte vennootschapsbelasting voor het jaar 2006 in te dienen. Wegens het uitblijven van deze aangifte heeft de aanslagregelend ambtenaar op 22 december 2008 ambtshalve de gegevens voor de aanslag vennootschapsbelasting voor het jaar 2006 vastgesteld. Hierbij is het belastbaar bedrag vastgesteld op € 10.000. De aanslag is gedagtekend op 24 januari 2009 en is op of rond 10 januari 2009 verzonden naar eiseres. 
      
    
    
      1.3.
      Eiseres’ adviseur heeft op 15 januari 2009 op elektronische wijze de aangifte vennootschapsbelasting voor het jaar 2006 bij verweerder ingediend. Volgens deze aangifte bedraagt het belastbaar bedrag € 922 negatief. De in de aangifte opgenomen winst- en verliesrekening luidt als volgt:
      
      
        
          
          
          
          
          
          
            
              
                Netto-omzet
              
              
                €
              
              
                
              
              
                286.495
              
              
                
              
            
            
              
                Kosten uitbesteed werk en andere externe kosten
              
              
                €
              
              
                257.859
              
              
                
              
              
                -/-
              
            
            
              
                Auto- en transportkosten
              
              
                €
              
              
                22.887
              
              
                
              
              
                -/-
              
            
            
              
                Verkoopkosten
              
              
                €
              
              
                254
              
              
                
              
              
                -/-
              
            
            
              
                Kosten schulden andere rentelasten en soortgelijke kosten
              
              
                
                €
              
              
                
                1.588
              
              
                
              
              
                
                -/-
              
            
            
              
                Andere kosten
              
              
                €
              
              
                4.829
              
              
                
              
              
                -/-
              
            
            
              
                Saldo fiscale winstberekening
              
              
                
              
              
                
              
              
                922
              
              
                -/-
              
            
          
        
      
      
    
    
      1.4.
      Verweerder heeft de bij 1.2 bedoelde aangifte aangemerkt als een bezwaarschrift gericht tegen de aanslag vennootschapsbelasting voor het jaar 2006. Bij uitspraak op dit bezwaar heeft verweerder deze aanslag verminderd tot nihil en tot een bedrag van € 922 een verliesbeschikking genomen.
      
    
    
      1.5.
      Eiseres’ adviseur heeft op 14 april 2009 de aangifte vennootschapsbelasting voor het jaar 2007 ingediend bij verweerder. Volgens de in deze aangifte opgenomen vermogensvergelijking bedraagt de belastbare winst € 351, terwijl de winst- en verliesrekening leidt tot een belastbare winst van € 1.336. Deze winst- en verliesrekening luidt als volgt:
      
      
        
          
          
          
          
          
          
            
              
                Netto-omzet
              
              
                €
              
              
                
              
              
                436.596
              
              
                
              
            
            
              
                Kosten van grond- en hulpstoffen
                Inkoopprijs van de verkopen
              
              
                
                €
              
              
                
                396.724
              
              
                
              
              
                
                -/-
              
            
            
              
                Auto- en transportkosten
              
              
                €
              
              
                21.536
              
              
                
              
              
                -/-
              
            
            
              
                Huisvestingskosten
              
              
                €
              
              
                1.800
              
              
                
              
              
                -/-
              
            
            
              
                Verkoopkosten
              
              
                €
              
              
                1.340
              
              
                
              
              
                -/-
              
            
            
              
                Kosten schulden andere rentelasten en soortgelijke kosten
              
              
                
                €
              
              
                
                4.855
              
              
                
              
              
                
                -/-
              
            
            
              
                Andere kosten
              
              
                €
              
              
                9.005
              
              
                
              
              
                -/-
              
            
            
              
                Saldo fiscale winstberekening
              
              
                
              
              
                
              
              
                1.336
              
              
                
              
            
          
        
      
      
      
        In overleg met eiseres’ adviseur heeft verweerder de aanslag vennootschapsbelasting vastgesteld naar een belastbaar bedrag van € 1.336.
      
      
    
    
      1.6.
      
        Eiseres’ adviseur heeft op 27 mei 2010 de aangifte vennootschapsbelasting voor het jaar 2008 bij verweerder ingediend. Volgens deze aangifte bedraagt de belastbare winst  
        € 5.883. Verweerder heeft de aanslag vennootschapsbelasting voor het jaar 2008 overeenkomstig deze aangifte vastgesteld. De in de aangifte opgenomen winst- en verliesrekening luidt als volgt:
      
      
      
        
          
          
          
          
          
          
            
              
                Netto-omzet
              
              
                €
              
              
                
              
              
                438.439
              
              
                
              
            
            
              
                Kosten uitbesteed werk en andere externe kosten
              
              
                €
              
              
                389.391
              
              
                
              
              
                -/-
              
            
            
              
                Afschrijving inventaris
              
              
                €
              
              
                612
              
              
                
              
              
                
              
            
            
              
                Auto- en transportkosten
              
              
                €
              
              
                17.626
              
              
                
              
              
                -/-
              
            
            
              
                Huisvestingskosten
              
              
                €
              
              
                1.978
              
              
                
              
              
                -/-
              
            
            
              
                Verkoopkosten
              
              
                €
              
              
                2.596
              
              
                
              
              
                -/-
              
            
            
              
                Kosten schulden andere rentelasten en soortgelijke kosten
              
              
                
                €
              
              
                
                5.642
              
              
                
              
              
                
                -/-
              
            
            
              
                Andere kosten
              
              
                €
              
              
                14.711
              
              
                
              
              
                -/-
              
            
            
              
                Saldo fiscale winstberekening
              
              
                
              
              
                
              
              
                5.883
              
              
                
              
            
          
        
      
      
    
    
      1.7.
      Tegen [X] loopt in Duitsland een gerechtelijke strafprocedure wegens verdenking van (het geven van ondersteuning bij) het ontduiken van Duitse belasting. De Duitse Belastingdienst heeft informatie die zij in het kader van het ter zake uitgevoerde strafrechtelijk onderzoek heeft verkregen, verstrekt aan verweerder. Naar aanleiding van deze informatie heeft verweerder op 27 april 2010 een boekenonderzoek ingesteld bij eiseres naar onder meer de aanvaardbaarheid van de aangiften vennootschapsbelasting voor de jaren 2005 tot en met 2008. In het op 8 juni 2011 van dit boekenonderzoek opgemaakte rapport staat onder meer het volgende vermeld:
      
    
  
  
    “Niet voldoen aan de administratieplicht
    
    
      
        De kasadministratie van 2005 tot en met 2008 is zodanig gevoerd dat niet te allen tijde de rechten en verplichtingen van belastingplichtige en andere voor de heffing van belasting overigens van belang zijnde gegevens duidelijk blijken. De contante opnamen van de bank en contante betalingen aan [E] , [K] GmbH, [L] GmbH u. Co KG en [M] GmbH en de contante betalingen in verband met bijvoorbeeld autokosten zijn niet juist in een kasboek zijn verwerkt. In 2005 bestaat de kasadministratie uit twee grootboekregels, namelijk een beginsaldo en een verdichte uitgaveregel. In 2006 bestaat de grootboekrekening kas uit zes boekingen, waarvan vier verdicht. In 2007 lijkt het op een kasadministratie, maar op 23 januari 2007 loopt de kas negatief. Daarnaast vinden er verdichte boekingen plaats. Pas op 31 december 2007 is het saldo in de kasadministratie weer positief om op nihil te eindigen na de laatste memoriaalboeking. In 2008 is de kasadministratie te vergelijken met 2007. Zowel negatieve saldi als verdichte boekingen. Deze werkwijze is, gelet op de hoogte van de contante opnamen en uitgaven niet aanvaardbaar. Belastingplichtige voldoet hiermee, gelet op de grote sommen contant geld, niet aan zijn administratieplicht.” (pagina 4 van het rapport).
    
    
  
  
    “Bevindingen
    
    
      
        Dhr. [X] van [eiseres] doet het voorkomen alsof hij in de jaren 2005 tot en met 2009 bemiddelde tussen de varkensslachterijen [P] GmbH en [R] GmbH, beide gevestigd te [B] in Duitsland, en drie Duitse uitzendbureau’s, te weten: [K] GmbH, [L] GmbH u.Co KG en [M] GmbH. De bemiddelingsdiensten bestaan uit het inhuren en verhuren van personeel om varkens te slachten. De netto-opbrengst van [eiseres] bedraagt per saldo ongeveer 7,5%. 
      
      
        Deze netto-opbrengst is als volgt opgebouwd:
      
    
    
      -	[eiseres] factureert € 0,50 exclusief omzetbelasting (heffing verlegd) per geslacht 	varken aan [P] GmbH en [R] GmbH. De facturen 	van [eiseres] aan [P] GmbH en [R] GmbH worden 	betaald per bank.
    
    
      -	[eiseres] ontvangt facturen (inclusief Mehrwertsteuer) van de uitzendbureau’s per 	geslacht varken met een stuksprijs van ongeveer € 0,4625. [eiseres] betaalde de 	facturen tot en met december 2008 volgens de erg summiere kasadministratie contant 	aan het uitzendbureau. Gelet op de hoogte van de bedragen is dit erg 	onwaarschijnlijk. Na opname van de bank is het geld uit zicht. 
    
    
      -	Het verschil, de netto-opbrengst, per geslachte varken bedraagt € 0,0375.
    
    In Duitsland wordt omzet behaald zonder dat omzetbelasting (Mehrwertsteuer) in rekening wordt gebracht, omdat de heffing is verlegd naar de afnemer van de dienst (slachterij). De facturatie van de uitzendbureaus gebeurde met Duitse omzetbelasting (Mehrwertsteuer). [eiseres] claimt vervolgens de voorbelasting in Duitsland. Eind 2008 is de vordering op de Duitse belastingdienst opgelopen tot € 198.688,71. Uit onderzoek is gebleken dat de Duitse belastingdienst de teruggaaf van de geclaimde voorbelasting niet zal verlenen.
    
    
      
        (…)
      
    
    
    
      
        Uit onderzoek is gebleken dat alle betrokken uitzendbureaus, te weten [L] GmbH u. Co KG (in de persoon van [G] ), [K] GmbH ( [H] ) en [M] GmbH ( [I] ) nooit daadwerkelijk activiteiten hebben verricht zoals door [eiseres] beweerd wordt. Van diverse aan [eiseres] verstuurde inkoopfacturen is vast komen te staan dat handtekeningen zijn vervalst. Ook staan er onbekende geschäftsführers vermeld op de facturen. Uit gesprekken met betrokkenen is gebleken dat de facturen vals zijn. Nader onderzoek heeft daarnaast duidelijk gemaakt dat de betreffende facturen van de uitzendbureaus naar grote waarschijnlijkheid in één keer, dat wil zeggen achtereenvolgens, en niet datumsecht  zijn opgemaakt. 
      
    
    
    
      
        Het onderzoek heeft ook aangetoond dat de huurkosten van de gehuurde auto’s van [E] gebaseerd zijn op valse facturen en dat mevrouw [Q] van het lokale kantoortje van [E] te [B] de door [eiseres] gebruikte facturen zelf heeft vervaardigd. [eiseres] heeft vervolgens de facturen gebruikt om de voorbelasting in Duitsland te kunnen claimen. In Nederland zijn dezelfde facturen gebruikt om het resultaat van [eiseres] in de vennootschapsbelasting te verlagen. De bevindingen ten aanzien van deze facturen zijn onder andere:
      
    
    
      -	De naam en adresgegevens op de facturen corresponderen niet met de naam en 	adresgegevens op de bijbehorende huurcontracten;
    
    
      -	De handtekeningen op de huurcontracten komen niet overeen met vergelijkbare 	handtekeningen;
    
    
      -	De vermelde huurperioden komen niet overeen met de bijbehorende huurcontracten;
    
    
      -	De contante betalingen zijn bij [E] Hamburg niet traceerbaar;
    
    
      -	De lay-out van de in de administratie aangetroffen facturen van [E] zijn op de 	betreffende data achterhaald.
    
    
  
  
    Conclusie
    
    
      
        De door [eiseres] op aangifte verantwoorde en aangegeven inkoopkosten, zoals het inhuren van personeel en de kosten van autohuur bij [E] , zijn gebaseerd op valse facturen. De geclaimde kosten zullen door mij gecorrigeerd worden.” (pagina’s 6 en 7 van het rapport).
    
    
  
  
    “Kostencorrecties i.v.m. bevindingen boekenonderzoek
    
    
      
        Zoals in punt 3 van dit rapport is beschreven zijn de inkoopfacturen van [K] GmbH, [L] GmbH u. Co KG, [M] GmbH en [E] Duitsland ( [Q] ) niet daadwerkelijk door deze bedrijven aan [eiseres] uitgeschreven. Aangezien de betalingen van de slachterijen op door [eiseres] verstuurde facturen daadwerkelijk zijn ontvangen en de contante betalingen volgens de kasadministratie aan de fake uitzendbureaus en [E] niet verder traceerbaar cq. te controleren zijn, zullen deze geclaimde kosten gecorrigeerd worden in de aangegeven belastbare winst.
      
    
    
    
      
        De correcties in de winst zijn als volgt:
      
    
    
    
      
        
        
        
        
        
        
        
        
        
        
          
            
              
            
            
              
            
            
              
                2005
              
            
            
              
            
            
              
                2006
              
            
            
              
            
            
              
                2007
              
            
            
              
            
            
              
                2008
              
            
          
          
            
              
                Correctie inhuur personeel
              
            
            
              
                €
              
            
            
              
                116.734
              
            
            
              
                €
              
            
            
              
                257.859
              
            
            
              
                € 
              
            
            
              
                396.724
              
            
            
              
                € 
              
            
            
              
                389.391
              
            
          
          
            
              
                Correctie huur auto’s [E]
              
            
            
              
                €
              
            
            
              
                10.073
              
            
            
              
                €
              
            
            
              
                17.709
              
            
            
              
                €
              
            
            
              
                16.771
              
            
            
              
                €
              
            
            
              
                10.627
              
            
          
          
            
              
                Totaal correctie
              
            
            
              
                €
              
            
            
              
                126.807
              
            
            
              
                €
              
            
            
              
                275.568
              
            
            
              
                €
              
            
            
              
                413.495
              
            
            
              
                €
              
            
            
              
                400.018”
              
            
          
        
      
    
    (pagina 11 van het rapport).
    
      1.8.
      
        Bij de door verweerder van de Duitse Belastingdienst ontvangen informatie behoren een aantal (deel)rapporten van het Duitse Zollkriminalamt (ZKA), dat in opdracht van het Finanzamt für Fahndung und Strafsachen Oldenburg onderzoek heeft gedaan naar de echtheid van de facturen van [L] GmbH u. Co KG ( [L] ), [K] GmbH ( [K] ) en [M] GmbH ( [M] ). In “GUTACHTEN TEIL 4” van 12 mei 2010 is onder meer het volgende opgenomen:
        “1	AUFTRAG
      
      
      
        
          	In dem Ermittlungsverfahren des Finanzamtes für Fahndung und Strafsachen 	Oldenburg – Steuerfahndung – gegen [C] , [D] u.a. sollten u.a. ein 	schriftvergleichendes Gutachten erstattet werden, die zu der Frage der Echtheid bzw. 	Urheberschaft der Unterschriften “ [G] ” under 12 Rechnungen der Fa. [L] 	GmhH & Co KG bzw. zur Datumsechtheid/Entstehung der 	Rechnungen/Unterschriften mittels ESD Verfahren Stellung nimmt.”.
        
      
      
      
        
          “6	ERGEBNIS
        
      
      
    
    
      6.1
      
        
          [G] ist mit den vorliegenden Vergleichsschriftproben als Urheber der 	12 strittigen Unterschriften (XE 1 – XE 12) unter den Rechnungen der Fa, [L] 	GmbH & Co KG unter Berücksichtigung natürlicher Entstehungsbedingungen und 	der materialkritischen Aspekte mit mindestens überwiegender Wahrscheinlichkeit 	auszuschließen. 
      
      
    
    
      6.2
      
        Nach dem Ergebnis der ESD-Untersuchungen sind die 12 Rechnungen jedoch nicht 	datumsecht, sondern blockweise, ggfs. in einem Zuge erstellt worden.”.
      
      
      
        Als bijlagen zijn bij dit rapport twaalf in het jaar 2006 gedagtekende facturen van [L] , gericht aan eiseres, gevoegd. In het rapport is een opsomming gemaakt van deze facturen. Achter alle facturen is in de kolom “Handschrift / Befund UNECHT” vermeld “90”. 
      
      
      
        In “GUTACHTEN TEIL 5” van 20 mei 2010 is onder meer het volgende opgenomen:
      
      
      
        “1	AUFTRAG
      
      
      
        
          	In dem Ermittlungsverfahren des Finanzamtes für Fahndung und Strafsachen 	Oldenburg – Steuerfahndung – gegen [C] , [D] u.a. sollten u.a. ein 	schriftvergleichendes Gutachten erstattet werden, die zu der Frage der Echtheit bzw. 	Urheberschaft der Unterschriften “ [M] ” unter 13 Rechnungen der Fa. 	[M] - GmbH bzw. zur Datumsechtheit/Entstehung der 	Rechnungen/Unterschriften mittels ESD Verfahren Stellung nimmt.”.
        
      
      
      
        
          “6	ERGEBNIS 
        
      
      
    
    
      6.1
      
        
          [I] ist als Urheber der Unterschriften „ [M] ” unter den 13 	Rechnungen der Fa. [M] - GmbH unter Berücksichtigung 	natürlicher Entstehungsbedingungen und der materialkritischen Aspekte mit 	mindestens überwiegender Wahrscheinlichkeit auszuschließen. 
      
      
    
    
      6.2
      
        Nach dem Ergebnis der ESD-Untersuchungen dürften die 13Rechnungen jedoch 	nicht datumsecht, sondern blockweise, ggfs. in einem Zuge erstellt worden sein.”.
      
      
      
        Als bijlagen zijn bij dit rapport dertien in het jaar 2008 gedagtekende facturen van [M] , gericht aan eiseres, gevoegd. In het rapport is een opsomming gemaakt van deze facturen. Achter alle facturen is in de kolom “Handschrift / Befund UNECHT” vermeld “90”. 
      
      
      
        In “GUTACHTEN” van 1 september 2010 is onder meer het volgende opgenomen:
      
      
      
        “1	AUFTRAG
      
      
      
        
          In dem Ermittlungsverfahren des Finanzamtes für Fahndung und Strafsachen 	Oldenburg – Steuerfahndung – gegen [C] , [D] u.a. sollte ein 	schriftvergleichendes Gutachten erstattet werden, die zu der Frage der Echtheit bzw 	Urheberschaft der Unterschriften „ [H] ” und „ [I] ” unter 12 	Rechnungen er Fa. [K] GmbH und [M] .- GmbH Stellung 	nimmt.”.
        
      
      
      
        “7	ERGEBNIS
      
      
    
    
      7.1
      
        
          [H] ist mit leicht überwiegender Wahrscheinlichkeit als Urheber der 	Unterschriften „ [H] ” XO 283-291 unter den Rechnungen der Fa. [K] 	GmbH auszuschließen.
      
      
    
    
      7.2
      
        
          [I] ist mit überwiegender Wahrscheinlichkeit als Urheber der 	strittigen Unterschriften „ [M] ” XK 57-59 unter den 3 Rechnungen der Fa. 	[M] .-GmbH auszuschließen.
      
      
    
    
      7.3
      
        Bezüglich des Ergebnisses der ESD-Untersuchungen wird auf die Ziffer 6 des 	Gutachtens sowie die beigefügten gesicherten ESD-Folien verwiesen. 
      
      
      
        
          	Die Befunde sprechen jedoch hier zumindest teilweise gegen zetgerecht entstandene 	Rechnungen/Urkunden.”. 
        
      
      
      
        Als bijlagen zijn bij dit rapport negen in het jaar 2007 gedagtekende facturen van [K] , gericht aan eiseres, gevoegd en drie in het jaar 2007 gedagtekende facturen van [M] , gericht aan eiseres. In het rapport is een opsomming gemaakt van deze facturen. Achter de negen facturen van [K] is in de kolom “Handschrift / Befund ECHT” vermeld “75”. Achter de drie facturen van [M] is in de kolom “Handschrift / Befund UNECHT” vermeld “90”. 
      
      
    
    
      1.9.
      
        Tot de door verweerder van de Duitse Belastingdienst ontvangen informatie behoort een op 21 januari 2011 gedagtekend document (zie Band II, pagina 104) van het Finanzamt für Fahndung und Strafsachen Oldenburg over de stand van zaken inzake het onderzoek naar de facturen van [L] GmbH u. Co KG ( [L] ), [K] GmbH ( [K] ) en [M] GmbH ( [M] ). Hierin staat onder meer het volgende vermeld:
        “Der Gutachter kommt für die Handschriften des [G] und des [M] zu dem Ergebnis, dass diese mit einer Wahrseinlichkeit von 90% nicht echt sind. Die Reliefspuren zeigen auf, dass die Rechnungen bei der Unterschriftsleistung übereinander lagen und somit zeitgleich erstellt wurden. 
      
      
      
        
          Die Rechnungen unter dem Namen der [K] sind nur mit wenigen Reliefspuren versehen. Auf der Rechnung vom 30.06.2007 ist als Reliefspur die Unterschrift der Rechnung vom 30.09.2007 festzustellen. Somit ist auch hier feststellbar, dass die Rechnungen zeitgleich erstellt wurden. 
        
      
      
      
        
          Hinsichtlich der Unterschriften auf den Rechnungen der Firma [K] kommt der Gutachter zu dem Ergebnis, dass die Unterschriften mit einer Wahrscheinlichkeit von 75% echt sind. Der 
          
            [H]
          
           ( [K] ) hatte in seiner Vernehmung vom 26.05.2009 angegeben, dass er die Firma [eiseres] oder die Person des [X] nicht kenne. Er hätte die Rechnungen an die [eiseres] nicht unterschrieben. Die Beschuldigte und gesondert verfolgte Andrea Wölhe gab in ihrer Vernehmung vom 16.02.2010 an, dass sie Belege blanko unterschrieben hätte. Dabei hätte sie bei Awad manchmal bis zu 30 Zettel blanko unterschrieben. Unter dem Briefkopf der [aa] … GmbH wurden bei Dritten (z.B. [bb] GmbH in Bremen) blanko unterschriebene Rechnungen gefunden. 
        
        
          Schlussfolgerung:
        
        
          Es gehörte teilweise zum Geschehen, dass blanko unterschriebene Belege eingefordert und später entsprechend den Bedürfnissen ausgefüllt wurden. 
        
        
          Der [H] ist am 09. Jan. 2010 verstorben und konnte nicht mehr dazu vernommen werden, ob er die Rechnungen blanko unterschrieben hat.”. 
        
      
      
    
    
      1.10.
      
        Bij de door verweerder van de Duitse Belastingdienst ontvangen informatie behoren brieven en e-mails van het Finanzamt für Fahndung und Strafsachen Oldenburg en het Bundeszentralamt für Steuern gericht aan [E] Autovermietung GmbH ( [E] ), waarin vragen zijn gesteld over bij eiseres aangetroffen facturen die afkomstig zouden zijn van [E] . De heer [S] van [E] heeft, volgens de door verweerder van de Duitse Belastingdienst ontvangen informatie, deze vragen per e-mail beantwoord. Op de in de brief van het Finanzamt für Fahndung und Strafsachen Oldenburg van 14 augustus 2009 (Band II, pagina 05) gestelde vraag “Führen Sie die [eiseres] ebenfalls als Kunden? Wenn ja, teilen Sie mir bitte die Kundennummer mit.”. heeft de heer [S] bij e-mail van 24 maart 2010 (als pagina 104 gevoegd bij de op 20 april 2015 ingezonden nadere stukken van verweerder) geantwoord:
        “Die Firma „ [eiseres] ”habe ich bisher unter dieser Firmierung in unseren Kundendaten nicht gefunden. Die Angaben über die in ihrer Mail auch genannte Kundennummer des Herrn [X] habe ich noch einmal angehängt”. 
      
      
      
        In zijn e-mail van 23 maart 2010, 10.30 uur (pagina 2 bij verweerders nadere stukken van 20 april 2015) schrijft de heer [S] :
        “Gerade eben habe ich von [N] , unserem u.a. für [B] zuständigen Areamanager erfahren, dass die von Frau [Q] selbst ausgestellten Rechnungen noch nicht einmal auf einem offiziellen [E] Briefbogen geschrieben sind. Es handelt sich um „selbst gebasteltes” Briefpapier (was unternehmensintern auch nicht zulässig ist). Hatten wir zwar bereits vermutet, aber jetzt haben wir die Bestätigung.”.
      
      
      
        In zijn e-mail van 23 maart 2010, 13.14 uur (pagina 24 bij verweerders nadere stukken van 20 april 2015) schrijft de heer [S] :
        “Ich bestätige ihnen mit dieser Mail bereits, dass es sich bei den von Frau [Q] ausgestellten Rechnungen, die sie uns zur Prüfung zugeschickt haben, nicht um offizielle [E] -Rechnungen handelt. Sie sind noch nicht einmal auf offizielles Briefpapier der [E] Autovermietung GmbH gedruckt.”. 
      
      
      
        Verweerders nadere stukken van 20 april 2015 bevatten e-mails van de heer [S] alsmede de daarbij gevoegde bijlagen. Deze bijlagen bestaan onder meer uit de hierna te beschrijven stukken met de hierna te citeren opmerkingen van de heer [S] .
      
      
      
        De pagina’s 03 tot en met 10: 
      
      - Een factuur met het logo van [E] , met daaronder de naam [Q] met adresgegevens te [B] . Deze factuur is gericht aan “[eiseres] BV [X] [a-laan #] NL- [DD] ”. De factuur is gedagtekend op 18 september 2009 (handgeschreven dubbel onderstreept en een uitroepteken geplaatst). Achter “Fahrzeuggruppe” staat “CXMR IVMR” De factuur vermeldt verder “Fahrzeugmiete vom 19.08.2007 bis 18.09.2009” (waarbij deze huurperiode handgeschreven is onderstreept en daarnaast een uitroepteken is geplaatst) en “Rechnungsbetrag bar bezahlt 766,61 €”. 
      - Een “RECHNUNG” met het logo van [E] , met daaronder de adresgegevens van [E] te Hamburg. Deze factuur is gericht aan “[X] [b-straße #] [nr] [BB] ”. De factuur is gedagtekend 19 september 2007 en draagt het factuurnummer 253746713 en het “KUNDENNUMMER 69155965”. Achter “Fahrzeug” staat “IVMR CXMR”. Achter “Fahrer” staat “48430875 [X] ”. Onder het kopje “Tatsaechlich” staat achter “Anmietung” “19.08.2007 17:10” en achter “Rueckgabe” “18.09.2007 17:00”. Verder vermeldt de factuur “Rechnungsbetrag: 766.61” en Zu zahlen bis 03.10.2007”. 
      - Een “Gutschrift” met het logo van [E] , met daaronder de adresgegevens van [E] te Hamburg. Dit “Gutschrift” is gericht aan “[X] [b-straße #] [nr] [BB] ”, is gedagtekend op 13 december 2007 en vermeldt: “Gutschrift fuer Rechnung 253746713”. Het “Gutschrift” bevat verder nagenoeg dezelfde gegevens als de factuur met het factuurnummer 253746713, behoudens dat bij “Rechnungsbedrag” staat “-766.61”.
      - Een “Ersatzrechnung” met het logo van [E] , met daaronder de adresgegevens van [E] te Hamburg. Deze “Ersatzrechnung” is gericht aan “[X] [eiseres] [b-straße #] [nr] [BB] ”, is gedagtekend op 13 december 2007 en vermeldt: “Ersatz fuer Rechnung 253746713”. De “Ersatzrechnung” bevat verder nagenoeg dezelfde gegevens als de factuur met het factuurnummer 253746713, behoudens dat het “KUNDENNUMMER” ontbreekt op de factuur en dat op de factuur staat vermeld “Zahlung Bar 13.12.2007”. 
      
      
        De pagina’s 126 tot en met 128:
      
      - Een factuur met het logo van [E] , met daaronder de naam [Q] met  adresgegevens te [B] . Deze factuur is gericht aan “Firma [eiseres] BV [c-singel #] Nl [postcode] [JJ] ”. De factuur is gedagtekend op 14 juli 2009. Achter “Fahrzeuggruppe” staat “CXMR” De factuur vermeldt verder “Fahrzeugmiete vom 15.05.2008 bis 14.06.2008” en “Rechnungsbetrag bar bezahlt 879,41 €”. 
      
        De heer [S] heeft ten aanzien van deze factuur het volgende opgemerkt:
        “Die Rechnung von Frau [Q] passt in diesem Fall nicht zur Rechnung in unserem Systemen. Während Frau [Q] auf der von ihr erstellten Rechnung den Zeitraum „15.05.2008 bis 14.06.2008” in Rechnung gestellt hat, lautet unsere Rechnung (die korrekte Nummer hat sie auf ihrer Version mit angegeben) auf den Zeitraum „15.05.2008 bis 19.05.2009”; der Rechnungsbedrag lautet auf 131,09 € Netto. 
        
          Für den restlichen Zeitraum 19.05.2009 bis 14.06.2008 war mit den mir bekannten Fahrern keine Miete aufzufinden.
        
        
          Auch eine Prüfung der weiteren Bewegungen des genutzten Fahrzeugs ergab keine Übereinstimmung. Das Fahrzeug war erst ab dem 21.05.2008  bis zum 30.05.2008 in einer Miete bei einem anderen Kunden. 
        
      
      
      
        
          Die 131,09 € wurden laut unseren Systemen bar bezahlt, vermietet wurde auf Kundennummer des Herrn [X] , eine Rechnung ist nicht verfilmt (vermutlich lokaler Rechnungsdruck vor Ort, was bei Barzahlung möglich ist und keinen zentralen Rechnungsversand in Gang setzt).”.
        
      
      
      
        De pagina’s 155 tot en met 157:
      
      - Een factuur met het logo van [E] , met daaronder de naam [Q] met  adresgegevens te [B] . Deze factuur is gericht aan “Firma [eiseres] BV [c-singel #] Nl [postcode] [JJ] ”. De factuur is gedagtekend op 3 november 2008. De factuur vermeldt “Fahrzeugmiete vom 30.10.2008 bis 03.11.2008” en “Rechnungsbetrag bar bezahlt 124,00 €”. 
      - Een “Mietvertrag” op naam van “ [V] ”. Achter “fahrer” staat ook de naam [V] . Verder staat hierop  vermeld: Anmietstation 30.10.2008 13.17 Tel (…) [B] vereinb. Rückgabe 03.11.2008 09.00 Tel (…) [B] (…)”.
      
        De heer [S] heeft ten aanzien van deze factuur het volgende opgemerkt:
        “Zum Zeitpunkt der Miete war dieser Fahrer = Mieter offenbar Mitarbeiter von Frau [Q] .
      
      
      
        
          Eine rechnung ist nicht verfilmt, vermietet wurde auf Kreditkarte (Mastercard), die Miete wurde letzlich damit bezahlt. Rechnungsdruck erfolgte vermutlich in der Station.
        
      
      
      
        
          Nettoumsatz laut undersm Vermietsystem: 104,20 €.”.
        
      
      
      
        De pagina’s 190 en 191:
      
      - Een factuur met het logo van [E] , met daaronder de naam [Q] met  adresgegevens te [B] . Deze factuur is gericht aan “Firma [eiseres] BV [X] [b-straße #] [nr] [BB] ”. De factuur is gedagtekend op 3 februari 2006. De factuur vermeldt “Fahrzeugmiete vom 13.01.06 bis 03.02.06” en “Rechnungsbetrag bar bezahlt 560,00 €”. 
      
        De heer [S] heeft ten aanzien van deze factuur het volgende opgemerkt:
        “Zu dieser Rechnung ist keine eindeutige Miete auffindbar.
        
          Ein Prüfung aller Mieten mit Rechnungsdruck zw. Dem 01.01.2006 und dem 01.04.2007 ergab keine einzige Miete über diesen Zeitraum.
        
        
          Eine Prüfung der Umsätze sämtlicher erwähnter Mieten ergab in keinem Fall eine Übereinstimmung.
        
      
      
      
        
          Eine Möglichkeit wäre, das sein zur Fa. [eiseres] gehöriger Fahrer, der uns bisher nicht bekannt ist in einer anderen Station ein Fahrzeug gemietet hatte. Das ist dann allerdings nicht mehr nachvollziehbar.
        
        
          Für die bereits bekannten Fahrer habe ich für diese Analysen sämtliche Mieten aus dem fraglichen Zeitraum abgefragt un wähle anhand der Eckdaten der Rechnungen von Fr. [Q] die Miete aus.”.
        
      
      
      
        De pagina’s 192 tot en met 195:
      
      - Een “RECHNUNG” met het logo van [E] , met daaronder de adresgegevens van [E] te Hamburg. Deze factuur is gericht aan “[X] [eiseres] [a-laan #] NL- [nr] [DD] NETHERLANDS”. De factuur is gedagtekend 8 februari 2006 en draagt het factuurnummer 248354199”. Achter “Fahrer” staat “48430875 [X] ”. Onder het kopje “Tatsaechlich” staat achter “Anmietung” “30.12.2005 17:36” en achter “Rueckgabe” “30.01.2006 18:00”. Verder vermeldt de factuur “Rechnungsbetrag: 1,147.94”. 
      
        De heer [S] heeft ten aanzien van deze factuur het volgende opgemerkt:
        “Die Rechnung Nr. 38 (248354199) ist eine Original [E] -Rechnung wie sich auch in unseren Systemen archiviert ist.”.
      
      
      
        De pagina’s 207 tot en met 210:
      
      - Een factuur met het logo van [E] , met daaronder de naam [Q] met adresgegevens te [B] . Deze factuur is gericht aan “Firma [eiseres] BV [X] [b-straße #] [nr] [BB] ”. De factuur is gedagtekend op 4 augustus 2006. De factuur vermeldt “Fahrzeugmiete vom 05.07.06 bis 04.08.06” en “Rechnungsbetrag bar bezahlt 683,24 €”. Verder vermeldt de factuur “Fahrzeuggruppe tatsächlich CWMR peugot / berechtnet CLMR”. 
      
        De heer [S] heeft ten aanzien van deze factuur het volgende opgemerkt:
        
          “Eine Rechnung zur Miete is nicht verfilmt, bezahlt wurde bar, die Rechnung vermutlich lokal gedruckt.
        
      
      
      
        
          Laut unseren Systemen ging die Miete nur bis zum 02.08.; allerdings stimmen berechneter und tatsächlichter Fahrzeugtyp sowie das Fahrzeug („peugeot”) und der Nettoumsatz.
        
      
      
      
        
          Rechnungsnummer: 226257923”.
        
      
      
      
        De pagina’s 215 en 216:
      
      - Een factuur met het logo van [E] , met daaronder de naam [Q] met adresgegevens te [B] . Deze factuur is gericht aan “[eiseres] BV [X] [a-laan #] NL- [DD] ”. De factuur is gedagtekend op 4 augustus 2006. De factuur vermeldt “Fahrzeugmiete vom 05.07.2006 bis 04.08.2006” en “Rechnungsbetrag bar bezahlt 683,24 €”. €”. Verder vermeldt de factuur “Fahrzeuggruppe CLMR”. 
      
        De heer [S] heeft ten aanzien van deze factuur het volgende opgemerkt:
        “Diese Rechnung ist keiner Miete zuzuordnen.
      
      
      
        
          Vom Zeitraum her passt sie zu der Rechnung Nr. 46 (als pagina 207 bijgevoegd, zie hiervoor, rechtbank) – auch Umsatz und berechneter Fahrzeugtyp sind identisch. Auf dieser Rechnung ist lediglich nicht von einem abweichenden gefahrenen Fahrzeugtyp die Rede”. 
      
      
      
        De pagina’s 259 tot en met 261:
      
      - Een factuur met het logo van [E] , met daaronder de naam [Q] met  adresgegevens te [B] . Deze factuur is gericht aan “Firma [eiseres] BV [c-singel #] Nl [postcode] [JJ] ”. De factuur is gedagtekend op 7 augustus 2008. De factuur vermeldt “Fahrzeugmiete vom 21.07.2008 bis 07.08.2008” en “Rechnungsbetrag bar bezahlt 891,31 €”. 
      
        De heer [S] heeft ten aanzien van deze factuur het volgende opgemerkt:
        
          “Laut der auf der Rechnung von Fr. [Q] angegebenen Rechnungsnummer handelt es sich um den Mietvertrag 10509880001. Der Nettoumsatz in unserem System beläuft sich allerdings lediglich auf 489,00 € und nicht wie von Frau [Q] angegeben auf 749 €.
        
      
      
      
        
          Eine Rechnung ist nicht verfilmt, die Miete wurde per Europcard bezahlt, Rechnungsdruck erfolgte vermutlich lokal in [B] .”.
      
      
    
    
      1.11.
      Verweerder heeft naar aanleiding van het boekenonderzoek aan eiseres voor de jaren 2006, 2007 en 2008 navorderingsaanslagen vennootschapsbelasting opgelegd. Verweerder heeft deze navorderingsaanslagen als volgt vastgesteld (bedragen in €):
      
      
        
          
          
          
          
          
          
          
            
              
                Jaar
              
              
                
                  2006
                
              
              
                
              
              
                
                  2007
                
              
              
                
                  2008
                
              
              
                
              
            
            
              
                Vastgestelde belastbare winst
              
              
                922
              
              
                -/-
              
              
                1.336
              
              
                5.883
              
              
                
              
            
            
              
                Correctie inhuur personeel
              
              
                257.859
              
              
                
              
              
                396.724
              
              
                389.391
              
              
                
              
            
            
              
                Correctie huurkosten [E]
              
              
                17.709
              
              
                
              
              
                16.771
              
              
                10.627
              
              
                
              
            
            
              
                Bij navordering vastgestelde belastbare winst
              
              
                
                274.646
              
              
                
              
              
                
                414.831
              
              
                
                405.901
              
              
                
              
            
          
        
      
      
    
    
      1.12.
      
        Van het bij 1.7 bedoelde rapport van het boekenonderzoek heeft verweerder op 2 mei 2011 een concept gezonden naar eiser. In het definitieve rapport van 8 juni 2011 wordt op pagina 16 het volgende meegedeeld:
        “Vergrijpboete vennootschapsbelasting
      
      
      
        
          Over de correcties genoemd onder punt 7.2 ben ik voornemens naast de aanslag een vergrijpboete ingevolge artikel 67d Algemene wet inzake rijksbelastingen en paragraaf 25 en 26 Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst 1998 op te leggen. De voorgenomen vergrijpboete bedraagt 100%.
        
      
      
      
        
          De grondslag van de boete is het bedrag van de aanslag, dan wel indien verliezen in aanmerking zijn of worden genomen, het bedrag waarop de aanslag zou zijn berekend zonder rekening te houden met de verliezen; een en ander voor zover dat bedrag als gevolg van de opzet van de belastingplichtige niet zou zijn geheven.
        
      
      
      
        
          De feiten en omstandigheden op grond waarvan ik voornemens ben deze vergrijpboete op te leggen betreffen:
        
      
      
        -	Het feit dat belastingplichtige wist dat de facturen vals waren;
      
      
        -	Het feit dat belastingplichtige zowel in Nederland als in Duitsland gebruik heeft 	gemaakt van dezelfde facturen;
      
      
        -	Het feit dat belastingplichtige de facturen heeft gebruikt om de belastbare winst te 	verlagen. 
      
      
      
        
          Ik ben van mening dat er sprake is van opzet.”.
        
      
      
    
    
      1.13
      Verweerder heeft naar aanleiding van het boekenonderzoek aan eiseres de bij het procesverloop vermelde vergrijpboetes van 100% van het bedrag van de navorderingsaanslagen opgelegd. 
      
    
    
      1.14
      Bij uitspraken op bezwaar van 14 mei 2012 heeft verweerder eiseres’ bezwaren tegen de bij het procesverloop vermelde navorderingsaanslagen, heffingsrentebeschikkingen en boetebeschikkingen wegens termijnoverschrijding niet-ontvankelijk verklaard. De rechtbank heeft op het door eiseres hiertegen ingestelde beroep bij uitspraak van 3 april 2014, zaaknummers LEE 12/1335 tot en met 12/1337 deze uitspraken op bezwaar vernietigd, de bezwaren ontvankelijk verklaard en de zaken voor een inhoudelijke behandeling terugverwezen naar verweerder.
      
    
    
      1.15
      Verweerder heeft op 10 april 2014 wederom uitspraak gedaan op eiseres’ bezwaren. Hierbij heeft verweerder eiseres’ bezwaren afgewezen. 
      
      
        
          Geschil en beoordeling
        
      
      
      2. In geschil is het antwoord op de vraag of de navorderingsaanslagen, heffingsrentebeschikkingen en boetebeschikkingen terecht en tot de juiste bedragen zijn vastgesteld. Het geschil spitst zich toe op het antwoord op de volgende vragen:
      a.	Heeft verweerder de door eiseres bij haar winstberekening in aftrek gebrachte kosten van de inhuur van personeel van [K] , [L] en [M] terecht gecorrigeerd?
      b.	Heeft verweerder de door eiseres bij haar winstberekening in aftrek gebrachte kosten voor de huur van auto’s bij [E] terecht gecorrigeerd?
      c.	Heeft verweerder terecht vergrijpboetes opgelegd aan eiseres?
      
      
        
          Kosten inhuur personeel
        
      
    
    
      3.1
      Eiseres beantwoordt de bij 2a vermelde vraag ontkennend. Eiseres stelt dat verweerder zijn stelling dat de kosten van de inhuur van personeel niet in aftrek kunnen worden toegelaten doet steunen op gegevens en conclusies die hij één op één heeft overgenomen van de Duitse Belastingdienst. Deze conclusies worden thans in Duitsland in een gerechtelijke strafprocedure bestreden en kunnen daarom in deze procedure niet als bewijs dienen. Eiseres is niet in staat om deze conclusies te weerleggen, omdat een belangrijk deel van haar administratie verloren is gegaan. Tijdens en na een inval van de FIOD is haar administratie namelijk door lekkage aangetast en onleesbaar geworden. 
      
    
    
      3.2
      Verweerders antwoord op de bij 2a vermelde vraag luidt bevestigend. Verweerder stelt dat op eiseres de last rust om aannemelijk te maken dat de door haar geclaimde kosten van de inhuur van personeel daadwerkelijk door haar zijn gemaakt. De bewijslast moet, nu eiseres niet de vereiste aangifte heeft gedaan, volgens verweerder worden verzwaard. Verweerder stelt, onder verwijzing naar de van de Duitse Belastingdienst verkregen informatie, dat de in eiseres’ administratie aangetroffen facturen van [K] , [L] en [M] valselijk zijn opgemaakt. Deze facturen kunnen volgens verweerder niet dienen ter onderbouwing van de kosten van de inhuur van personeel. Eiseres heeft daarom niet aan haar (verzwaarde) bewijslast voldaan. Verweerder betwist dat eiseres’ administratie tijdens of na de inbeslagneming door de Duitse evenknie van de FIOD door lekkage is aangetast. Voor zover dit al het geval zou zijn,  moet dit voor risico van eiseres komen. Verweerder houdt vast aan zijn standpunt dat de administratie een chaos was op het moment dat deze in beslag werd genomen. 
      
    
    
      3.3
      Nu eiseres stelt dat de kosten van de inhuur van personeel bij de berekening van haar belastbare winst in aanmerking dienen te worden genomen, is de rechtbank van oordeel dat zij – bij betwisting door verweerder – moet bewijzen dat deze kosten daadwerkelijk door haar zijn gemaakt ten behoeve van haar activiteiten. In beginsel wordt in dit geval verstaan onder bewijzen: aannemelijk maken. Echter, de rechtbank is van oordeel dat in ieder geval voor wat betreft de navorderingsaanslag voor het jaar 2006 de bewijslast moet worden verzwaard, omdat eiseres de vereiste aangifte niet heeft gedaan (zie artikel 27e van de Algemene wet inzake rijksbelastingen). Zoals volgt uit de bij 1.2 en 1.3 vermelde feiten, heeft eiseres namelijk de aangifte op een zodanig te laat tijdstip ingediend dat verweerder daarmee bij de aanslagregeling geen rekening meer kon houden (vergelijk HR 23 december 1959, BNB 1960/26). In geval van verzwaring van de bewijslast wordt verstaan onder bewijzen: doen blijken (overtuigend aantonen). Voor de jaren 2007 en 2008 heeft eiseres wel tijdig aangifte gedaan. Verzwaring van de bewijslast wegens het niet doen van de vereiste aangifte kan voor die jaren alleen aan de orde komen, indien de volgens eiseres’ aangiften verschuldigde belasting in zowel absoluut als relatief opzicht aanzienlijk lager is dan de werkelijk verschuldigde belasting. Of hiervan sprake is, hangt onder meer af van het antwoord op de bij 2a en 2b vermelde vragen, waarbij de normale regels van stelplicht en bewijslast gelden. De rechtbank zal daarom eerst ingaan op de bij 2a en 2b vermelde vragen en daarna, indien nodig, beoordelen of ook voor de jaren 2007 en 2008 de bewijslast moet worden verzwaard.
      
    
    
      3.4
      De rechtbank is van oordeel dat aan de authenticiteit van de facturen die afkomstig zouden zijn van [K] , [L] en [M] , valt te twijfelen. De rechtbank baseert dit oordeel op de resultaten van het bij 1.8 bedoelde onderzoek van het ZKA en de vaststelling van het Finanzamt für Fahndung und Strafsachen Oldenburg dat [H] heeft verklaard dat hij eiseres, noch [X] kent en hij mogelijk de facturen blanco heeft ondertekend (zie bij 1.9). Anders dan eiseres vreest, heeft de rechtbank bij dit oordeel niet zonder meer de conclusies van de desbetreffende Duitse autoriteiten gevolgd, maar heeft de rechtbank haar oordeel zelfstandig gevormd op basis van de gegevens van de in het kader van [X's] strafzaak gehouden onderzoeken. De rechtbank maakt daarnaast uit het rapport van het boekenonderzoek (zie bij 1.7) op dat verweerder niet heeft kunnen vaststellen dat eiseres de facturen die afkomstig zouden zijn van [K] , [L] en [M] , daadwerkelijk (contant) heeft betaald. Naar het oordeel van de rechtbank heeft eiseres tegenover de door verweerder opgeworpen twijfels over de authenticiteit en de betaling van de zojuist bedoelde facturen op geen enkele wijze aannemelijk gemaakt, laat staan doen blijken (voor wat betreft 2006), dat de door haar gestelde kosten voor de inhuur van personeel daadwerkelijk door haar zijn gemaakt ten behoeve van de activiteiten van de onderneming zoals die door eiseres zou zijn geëxploiteerd. Hierbij heeft de rechtbank in aanmerking genomen dat eiseres tegenover de betwisting door verweerder evenmin aannemelijk heeft gemaakt dat haar administratie geheel buiten haar invloedsfeer verloren is gegaan. De rechtbank komt dan ook tot het oordeel dat de bij 2a vermelde vraag bevestigend dient te worden geantwoord. De vraag of voor de jaren 2007 en 2008 de bewijslast ook moet worden verzwaard kan in het midden blijven, omdat eiseres reeds niet heeft voldaan aan haar normale bewijslast. De rechtbank verwerpt daarom de bij 3.1 vermelde beroepsgrond van eiseres.
      
      
        
          Kosten huur auto’s
        
      
    
    
      4.1
      De bij 2b vermelde vraag beantwoordt eiseres ook ontkennend. Eiseres stelt dat de facturen van [E] aanvankelijk op naam en adres waren gesteld van [X] . Echter, [X] heeft van zijn advocaat gehoord dat de Duitse Belastingdienst tijdens een gesprek met [X's] advocaat heeft verzocht om deze facturen opnieuw op laten te stellen, maar nu op naam en het Nederlandse adres van eiseres. Deze facturen zijn aldus opnieuw opgesteld door [Q] ( [Q] ) van het lokale kantoor van [E] te [B] . Eiseres verwijst ter zake naar een door [Q] in 2009/2010 opgestelde verklaring (“Bestätigung”). Eiseres stelt verder dat het soms voorkwam dat de huurauto ergens anders dan op het depot werd omgewisseld, waardoor medewerkers van de Agentur [B] [Q] geregistreerd zijn als chauffeur. Daarnaast verrichtten familieleden van [X] ondersteunende daden, zodat ook zij soms stonden geregistreerd als chauffeur. Eiseres wijst erop dat verweerder bij het bepalen van de belastbare winst de brandstofkosten heeft geaccepteerd, zodat ook hieruit kan worden geconcludeerd dat het gebruik van de huurauto’s door eiseres een feit is. Eiseres wijst verder op de door haar naar aanleiding van de eerste zitting ingezonden facturen van [E] , die rechtstreeks uit de administratie van [E] afkomstig zijn. 
      
    
    
      4.2
      Het antwoord van verweerder op de bij 2b vermelde vraag luidt bevestigend. Verweerder stelt dat de op naam van eiseres gestelde facturen waarop de naam en de adresgegevens van [Q] staan vermeld, valselijk zijn opgemaakt. Dit volgt volgens verweerder uit de opmerkingen en conclusies van de heer [S] van [E] , zie de nadere stukken van 20 april 2015. Verweerder bestrijdt de authenticiteit van de Bestätigung van [Q] . Verweerder bestrijdt ook dat facturen op verzoek van de Duitse Belastingdienst opnieuw zijn opgemaakt. Verder wijst verweerder erop dat op een groot aantal facturen een bestuurder staat vermeld die niet in loondienst was bij eiseres. Dat er brandstofkosten zijn geaccepteerd, hoeft niet te betekenen dat er met gehuurde auto’s is gereden. Verweerder betwist dat de door eiseres naar aanleiding van de eerste zitting ingezonden facturen rechtstreeks uit de administratie van [E] afkomstig zijn. Als laatste wijst verweerder erop dat niet alleen moet worden gekeken naar de authenticiteit van de facturen, maar dat de gehele uitkomst van het bij 1.7 bedoelde boekenonderzoek in acht moet worden genomen. 
      
    
    
      4.3
      De rechtbank is van oordeel dat ten aanzien van de gestelde kosten van de huur van auto’s voor wat betreft de bewijslast hetzelfde geldt als hetgeen de rechtbank bij 3.3 heeft geoordeeld. 
      
    
    
      4.4
      De rechtbank stelt vast dat tot de gedingstukken op naam van eiseres gestelde facturen behoren, waarop – naast het logo van [E] – de naam en de adresgegevens van [Q] staan vermeld. Gelet op de bij 1.10 bedoelde e-mails van de heer [S] van [E] alsmede de bij die e-mails gevoegde bijlagen met opmerkingen van de heer [S] (zie verweerders nadere stukken van 20 april 2015), waarvan de rechtbank bij 1.10 een aantal voorbeelden heeft beschreven, valt naar het oordeel van de rechtbank aan de authenticiteit van deze facturen te twijfelen. Tot de gedingstukken behoren verder facturen, creditfacturen en herstelfacturen met het logo van [E] , met daaronder de adresgegevens van [E] te Hamburg. Echter, deze facturen zijn in de jaren 2006 tot en met 2008 niet op eiseres’ naam gesteld, maar veelal op [X's] naam. Op een aantal herstelfacturen (“Ersatzrechnungen”) staat weliswaar eiseres’ naam vermeld, maar daaraan voorafgaand staat de naam van [X] vermeld (“ [eiseres] ”), zodat de rechtbank, mede gelet op het ontbreken van het cliëntnummer, ervan uitgaat dat deze facturen niet rechtstreeks zijn gericht aan eiseres. De rechtbank maakt daarnaast uit het rapport van het boekenonderzoek (zie bij 1.7) op dat verweerder in eiseres’ (kas)administratie geen betalingen aan [E] heeft kunnen traceren. De rechtbank concludeert dan ook dat er twijfels bestaan over de authenticiteit van de op eiseres’ naam gestelde facturen van [Q] , dat de facturen van [E] te Hamburg niet (rechtstreeks) aan eiseres zijn gericht en dat bovendien niet kan worden vastgesteld dat eiseres betalingen heeft verricht aan [E] . Naar het oordeel van de rechtbank heeft eiseres hiertegenover op geen enkele wijze aannemelijk gemaakt, laat staan doen blijken (voor wat betreft 2006), dat de door haar gestelde kosten voor de huur van auto’s daadwerkelijk door haar zijn gemaakt ten behoeve van de activiteiten van eiseres. Ook bij dit oordeel heeft de rechtbank in aanmerking genomen dat eiseres evenmin aannemelijk heeft gemaakt dat haar administratie geheel buiten haar invloedsfeer verloren is gegaan. De rechtbank is voorbij gegaan aan eiseres’ stelling dat [Q] nieuwe facturen heeft opgesteld in verband met een daartoe gedaan verzoek van de Duitse Belastingdienst. De rechtbank acht het op zich namelijk al onaannemelijk dat de Duitse Belastingdienst eiseres heeft verzocht om nieuwe facturen op eiseres’ naam en Nederlandse adres op te laten stellen, laat staan nu dit verzoek niet is onderbouwd met schriftelijke stukken, maar slechts gebaseerd zou zijn op hetgeen [X's] advocaat aan [X] zou hebben meegedeeld. De rechtbank hecht ook geen gewicht aan hetgeen eiseres heeft aangevoerd over de op een aantal facturen van [E] te Hamburg vermelde, niet bij haar in loondienst zijnde, bestuurders, nu dit niet tot de gevolgtrekking zou kunnen leiden dat de op deze facturen in rekening gebrachte kosten wel verband houden met eiseres’ activiteiten. Verder kan eiseres’ stelling dat verweerder bij het bepalen van de belastbare winst de brandstofkosten heeft geaccepteerd, haar niet baten. Zoals verweerder terecht heeft gesteld, hoeft dit niet te betekenen dat er met gehuurde auto’s is gereden. Tenslotte bieden de door eiseres naar aanleiding van de eerste zitting ingezonden facturen van [E] die rechtstreeks uit de administratie van [E] afkomstig zouden zijn, haar geen soelaas. Voor wat betreft de onderhavige jaren (2006, 2007 en 2008) zijn deze facturen namelijk niet rechtstreeks gericht aan eiseres. Voor zover eiseres nog heeft bedoeld te stellen dat de heer [S] ten aanzien van de factuur op pagina 192 van verweerders nadere stukken van 20 april 2015 heeft opgemerkt dat dit een originele factuur van [E] te Hamburg is, gaat de rechtbank ook hieraan voorbij. Op deze factuur staat namelijk vermeld “[X] [eiseres] ”, zodat de rechtbank ervan uitgaat dat deze factuur niet rechtstreeks aan eiseres is gericht. De rechtbank komt dan ook tot het oordeel dat het antwoord op de bij 2b vermelde vraag bevestigend dient te luiden. Ook hier komt de rechtbank om dezelfde reden als bij 3.4 is vermeld niet toe aan de beantwoording van de vraag of ook voor de jaren 2007 en 2008 de bewijslast moet worden verzwaard. De rechtbank verwerpt de bij 4.1 vermelde beroepsgrond van eiseres.
      
    
    
      5.1
      Eiseres stelt dat ten onrechte boetes aan haar zijn opgelegd. Volgens haar is geen sprake van valsheid in geschrifte. [X] heeft volgens haar niets verkeerd gedaan. Eiseres bestrijdt ten stelligste dat sprake is van opzet en listigheid. Volgens eiseres geeft verweerder een onjuiste voorstelling van zaken. Eiseres acht de boetes daarnaast te hoog, mede gelet op het feit dat thans geen activiteiten meer in eiseres plaatsvinden.
      
    
    
      5.2
      Verweerder stelt dat eiseres op listige wijze heeft getracht de heffing van een groot bedrag aan belasting te verhinderen. Door het fingeren van loonbetalingen en het (laten) vervalsen van facturen heeft eiseres willens en wetens de aangiften vennootschapsbelasting ingediend naar te lage belastbare winsten. Dit moet haar worden aangerekend als opzet. Zij heeft dit op een listige wijze gedaan door te suggereren dat zij lonen uitbetaalde. Daarnaast heeft zij valse facturen laten opmaken. Om een en ander een cachet van echtheid te geven, heeft zij samengespannen met drie uitzendbureaus en een varkensslachterij. De bedoeling van eiseres was op deze wijze minder belasting te betalen dan zij verschuldigd zou zijn op grond van de wettelijke bepalingen. Verweerder is, deze feiten en omstandigheden in ogenschouw nemend, van mening dat sprake is van strafverzwarende omstandigheden als bedoeld in paragraaf 8 van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst 1998 (BBBB) en dat boetes van 100% van de verschuldigde belasting passend en geboden zijn. 
      
    
    
      5.3
      Naar het oordeel van de rechtbank rust op verweerder de stelplicht en de bewijslast van de feiten en omstandigheden waaruit volgt dat eiseres willens en wetens de aangiften vennootschapsbelasting heeft ingediend naar te lage belastbare winsten met als bedoeld gevolg dat de aanslagen vennootschapsbelasting voor de jaren 2006, 2007 en 2008 tot te lage bedragen zouden worden vastgesteld. Naar het oordeel van de rechtbank heeft verweerder dergelijke feiten en omstandigheden gesteld noch aannemelijk gemaakt. Hierbij wijst de rechtbank verweerder erop dat hij bij de in het rapport van het boekenonderzoek opgenomen aankondiging van de boeteoplegging (zie bij 1.12) een opsomming lijkt te geven van feiten en omstandigheden op grond waarvan hij voornemens is de vergrijpboeten op te leggen. Deze opsomming betreft echter geen feiten en omstandigheden, maar bevat voornamelijk conclusies van de controlerend ambtenaar. Ook in de bestreden uitspraken op bezwaar en in de verweerschriften heeft verweerder enkel conclusies opgenomen zonder deze te baseren op bepaalde feiten en omstandigheden. Zo stelt verweerder dat eiseres valse facturen heeft laten opmaken, maar voert hij geen concrete feiten en omstandigheden aan die leiden tot de gevolgtrekking dat eiseres wist of moest weten dat de facturen vals waren en dat het eiseres zelf, althans [X] , die als enige bestuurder eiseres vertegenwoordigde, was die deze facturen heeft laten opmaken. Naar het oordeel van de rechtbank is verweerder er niet in geslaagd te bewijzen dat het aan eiseres’ opzet is te wijten dat de aanslagen vennootschapsbelasting voor de jaren 2006, 2007 en 2008 tot een te laag bedrag zijn vastgesteld, laat staan dat bij eiseres sprake is geweest van listigheid, valsheid of samenspanning in de zin van paragraaf 8 van het BBBB. De rechtbank is dan ook van oordeel dat de aan eiseres opgelegde vergrijpboetes moeten worden vernietigd. De bij 5.1 vermelde beroepsgrond van eiseres treft dus doel. 
      
      6. Het beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op de heffingsrente. Eiseres heeft geen zelfstandige gronden tegen de in rekening gebrachte heffingsrente aangevoerd. De rechtbank ziet geen aanleiding af te wijken van de beschikkingen heffingsrente. 
      
      7. De beroepen gericht tegen de navorderingsaanslagen en beschikkingen heffingsrente zijn ongegrond. De beroepen gericht tegen de boetebeschikkingen zijn gegrond. De rechtbank vernietigt zowel de uitspraken op bezwaar gericht tegen de boetebeschikkingen als de boetebeschikkingen.
      
      8. Omdat de rechtbank de beroepen gegrond verklaart, bepaalt de rechtbank dat verweerder aan eiseres het door haar betaalde griffierecht vergoedt. Hierbij wijst de rechtbank verweerder erop dat de rechtbank alleen in de zaak met het zaaknummer 14/2173 griffierecht heeft geheven. 
      
      9. De rechtbank veroordeelt verweerder in de door eiseres gemaakte proceskosten. Deze kosten stelt de rechtbank op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand, gelet op de samenhang van deze drie procedures, vast op in totaal € 1.240 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting en 0,5 punt voor het verschijnen ter nadere zitting, met een waarde per punt van € 496 en een wegingsfactor 1). Verweerder kan niet worden veroordeeld in de door eiseres in de bezwaarfase gemaakte kosten, omdat gesteld noch aannemelijk is geworden dat eiseres in die fase heeft verzocht om vergoeding van deze kosten. 
      
      
      
      
    
  
  
    Beslissing
    
    
      De rechtbank: 
    
    
      
        verklaart de beroepen gericht tegen de navorderingsaanslagen en beschikkingen heffingsrente ongegrond;
      
      
        verklaart de beroepen gericht tegen de boetebeschikkingen gegrond; 
      
      
        vernietigt de uitspraken op bezwaar gericht tegen de boetebeschikkingen;
      
      
        vernietigt de boetebeschikkingen;
      
      
        bepaalt dat deze uitspraak in de plaats treedt van de vernietigde uitspraken op bezwaar;
      
      
        draagt verweerder op het betaalde griffierecht van € 328 aan eiseres te vergoeden;
      
      
        veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiseres tot een bedrag van in totaal € 1.240.
      
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. G.B.A. Brummer, voorzitter, mr. M. van den Bosch en mr. T. Tanghe, leden, in aanwezigheid van mr. M. Hiemstra, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 2 februari 2016.
    
    
    
    
    
    
    
    
      w.g. griffier
      w.g. 											voorzitter
    
    
    
    
      
    
    
  
  
    Rechtsmiddel
    Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de dag van verzending daarvan hoger beroep worden ingesteld bij het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden.
    
    
      
        fn 17