ECLI:NL:GHARL:2025:462, Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 28-01-2025, 23/1199
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2025-01-28 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Accijns. Voorhanden hebben van onveraccijnsde sigaretten.

GERECHTSHOF ARNHEM-LEEUWARDEN
      
    
    
    
      locatie Arnhem
      nummer BK-ARN 23/1199
      uitspraakdatum: 28 januari 2025
    
    
    
      
        Uitspraak van de derde meervoudige belastingkamer
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      de inspecteur van de Belastingdienst/Douane Arnhem (hierna: de Inspecteur)
    
    
    
      tegen de uitspraak van de rechtbank Gelderland van 3 maart 2023, nummer AWB 22/3366, in het geding tussen de inspecteur en
    
    
    
      
        
          [belanghebbende]
         te [woonplaats] (hierna: belanghebbende)
    
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      Aan belanghebbende is over het tijdvak 9 oktober 2020 een naheffingsaanslag accijns opgelegd tot een bedrag van € 2.696.630. Bij beschikking is € 43 belastingrente berekend.
      
    
    
      1.2.
      De Inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar het bezwaar gericht tegen de naheffingsaanslag en de beschikking belastingrente ongegrond verklaard.
      
    
    
      1.3.
      Belanghebbende is tegen die uitspraken in beroep gekomen bij de rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard en de uitspraken op bezwaar van de Inspecteur, alsmede de naheffingsaanslag en de beschikking belastingrente vernietigd.
      
    
    
      1.4.
      De inspecteur heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.
      
    
    
      1.5.
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 14 november 2024. Daarbij zijn verschenen en gehoord belanghebbende en mr. R. Zilver, als de gemachtigde van belanghebbende, alsmede [naam1] , [naam2] en [naam3] namens de Inspecteur. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat bij deze uitspraak is gevoegd. Op de zitting is gelijktijdig behandeld de zaak met nummer 23/1203.
      
      
    
  
  
    
      2Vaststaande feiten
    
    
      2.1.
      Belanghebbende is enig aandeelhouder van [naam4] B.V. (hierna: de holding). Belanghebbende is sinds 2007 bestuurder van de holding, vanaf 2012 gezamenlijk met zijn echtgenote.
      
    
    
      2.2.
      De holding huurde in onderhavig tijdvak (op 9 oktober 2020) het pand [adres] te [plaats1] . De huurovereenkomst is ondertekend door belanghebbende.
      
    
    
      2.3.
      De activiteiten van de holding bestaan uit op- en overslag en transport van goederen over de weg.
      
    
    
      2.4.
      Op 9 oktober 2020 heeft een doorzoeking ter inbeslagneming plaatsgevonden in het genoemde pand [adres] te [plaats1] . Daarbij zijn onder andere de volgende goederen aangetroffen:
      
      - 24 pallets met daarop 30 dozen met daarin 48 sloffen a 200 sigaretten van het merk Toros 2005;
      - 16 zwarte zakken van 50 sloffen a 200 sigaretten van het merk Toros 2005;
      - 18 zakken met daarin 50 sloffen a 200 sigaretten van het merk President;
      - 12 zakken met daarin 50 sloffen a 200 sigaretten van het merk President;
      - 29 sloffen a 200 sigaretten van het merk Toros 2005;
      - 88 sloffen a 200 sigaretten en 2 losse pakjes a 20 sigaretten van het merk President;
      - 1 losse slof a 200 sigaretten van het merk President.
      
      
        Daarnaast zijn ook sigaretten aangetroffen in een oplegger met het kenteken [kenteken1] . Het gaat om:
      
      
      - 9 pallets met 28 dozen op een pallet a 50 sloffen a 200 sigaretten van het merk Toros 2005
      - 5 pallets met 28 dozen met daarin 50 sloffen a 200 sigaretten van het merk President (Gold).
      
      
        De sigaretten waren niet voorzien van een geldig Nederlands accijnszegel.
      
      
    
    
      2.5.
      Op 29 oktober 2020 is proces-verbaal opgemaakt van het verhoor van belanghebbende (in het proces-verbaal aangeduid als verdachte) door de Fiscale inlichtingen en opsporingsdienst (FIOD). In dit proces-verbaal is het volgende opgenomen:
      
      
        “Waar van belang hebben wij de tijdens het verhoor gestelde vragen, gegeven antwoorden en gemaakte opmerkingen woordelijk weergegeven in de verklaring. Degene die de vraag stelde, het antwoord gaf of de opmerking maakte is aangeduid met de letter:
        V: Vraag verbalisanten
        A: Antwoord verdachte
        O: Opmerking verbalisanten
        (…)
        O: Op vrijdag 9 oktober 2020 heeft in een loods aan de [adres] te [plaats1] (Ut) een doorzoeking ter inbeslagneming plaatsgevonden. Daarbij zijn sigaretten aangetroffen waarbij het vermoeden bestaat, dat de wettelijke accijnzen daarvan niet zijn betaald. Door het aantreffen van deze illegale sigaretten wordt u verdacht van het overtreden van de accijnswetgeving, meer specifiek artikel 5 juncto artikel 97 van de Wet op de accijns.
        V: Wat is uw reactie op de verdenking tegen u voor het overtreden van de accijnswetgeving?
        A: Ik was mij van geen kwaad bewust. Tussen een week of 8 à 10 geleden kwam iemand bij mij met de vraag of ik op- en overslag deed. Twee weken later komt er een Roemeen achterom met vier pallets met lege dozen en drie europallets in het zwarte folie. Ik heb dat aangepakt want ik heb meerdere klanten staan. Dat gebeurt vaker want ik sla ook matrassen en banken op. Gaan een week of twee overheen en op donderdag of vrijdag komt die man bij mij en toen zegt hij ik heb die pallets gebracht en je krijgt een container, die moet je leeghalen en dan kom ik dat woensdag ophalen. Ik heb met een medewerker van mijn bedrijf de container gelost en de zwarte pakken op europallets geplaatst. Eigenlijk zouden ze het woensdags weghalen maar op woensdag kwam diezelfde man en heeft hij mij gevraagd de pakken over te pakken in de dozen, die daarvoor waren geleverd. Hij maakte op die woensdag zo'n zwart pakket open en toen zag ik dat dit sigaretten waren. De man vertelde mij toen dat hij de partij had opgekocht en dat deze voor de Nederlandse markt bestemd waren. Ik heb toen afgesproken dat hij de maandag daarna de dozen met daarin de sigaretten zou komen ophalen, maar dat ik op vrijdag de gegevens wilde hebben in verband met de factuur. Hij zei dan kom ik toch kijken of alles goed is ingepakt en dan neem ik alle gegevens mee.
        V: Weet u wie de man is?
        A: Nee, dat weet ik niet. Ik denk dat het een Nederlandse man is want hij heeft een beetje een Rotterdams accent. Ik had hem nog niet eerder gezien. Ik was een trailer aan het afkoppelen en toen kwam hij bij mij het terrein op. Hij stelde zich voor als [naam5] . Hij vroeg aan mij of ik op- en overslag doe. Ik heb hem nog gevraagd of ik het transport moest doen maar dat hoefde niet, hij zou het zelf komen ophalen.
        V: Als u hem ' [naam5] ' zou moeten omschrijven?
        A: Kleine man, kop kleiner als ik ben en een beetje dik. Ik zelf ben 1.80m. Hij was kaal. En ik denk dat hij zo'n jaar of 45/46 jaar is.
        V: Wie is de eigenaar/verhuurder en huurder van de loods aan de [adres] te [plaats1] (Ut)?
        A: Ik ben de huurder en de verhuurder is [naam6] . Het is van een Engels bedrijf maar [naam6] verhuurt het en daar heb ik contact mee. Ik denk dat ik het pand nu vier jaar huur. Het eerste jaar had ik er niet zo heel veel aan. Maar nu ben ik wel erg bekend in de buurt van het transport. Ik zit mijn hele leven al in het transport.
        V: Wie is de bestuurder en aandeelhouder van [naam4] B.V.?
        A: Ik, alles zit daar in. Voor de kringloopwinkel is een aparte BV en dat doe ik samen met [naam7]
        V: Wat zijn de activiteiten van [naam4] B.V.?
        A: Op- en overslag en transport. Ik doe transport en ben begonnen met op- en overslag omdat ik vanwege gezondheisklachten wat angstig ben geworden om auto te rijden.
        O: In de loods aan de [adres] te [plaats1] (Ut) zijn aangetroffen:
        • 24 pallets met daarop 30 dozen met daarin 48 sloffen á 200 sigaretten van het merk Toros 2005
        • 16 zwarte zakken van 50 sloffen á 200 sigaretten van het merk Toros 2005
        • 18 zakken met daarin 50 sloffen á 200 sigaretten van het merk President
        • 12 zakken met daarin 50 sloffen á 200 sigaretten van het merk President
        • 29 sloffen á 200 sigaretten van het merk Toros 2005
        • 88 sloffen á 200 sigaretten en 2 losse pakjes à 20 sigaretten van het merk President
        • 1 losse slof á 200 sigaretten van het merk President
        V: Wat kunt u verklaren over de aangetroffen sigaretten in de loods die u huurt?
        A Ik heb die container gelost en op 42 pallets gezet. Ik beur € 2, per week per pallet dat die bij mij in de loods staat. Voor het lossen van een container vraag ik € 450.
        V: Heeft u al vaker sigartten gelost en overgepakt?
        A: Nee en ik moet zeggen het was een nieuwe klant en werk is werk.
        V: Wist u vooraf dat het om sigaretten zou gaan?
        A: Nee, tot woensdag wist ik niet dat sigaretten in de lading zaten.
        O: Daarnaast zijn ook sigaretten aangetroffen in de oplegger met het kenteken [kenteken1] . Het gaat om:
        • 9 pallets met 28 dozen op een pallet á 50 sloffen à 200 sigaretten van het merk Toros 2005
        • 5 pallets met 28 dozen met daarin 50 sloffen á 200 sigaretten van het merk President (Gold)
        V: Wat kunt u verklaren over de aangetroffen sigaretten in de oplegger [kenteken1] ?
        A: Ik dacht dat het 10 pallets waren. Ik heb ze in de oplegger gezet als opslag want binnen was het helemaal vol. Met de vrachtwagen van die man die bij mij z'n vrachtwagen stalt heb ik de trailer vooruit gereden omdat ze van een andere klant bedden kwamen laden en toen die klaar waren heb ik met diezelfde vrachtwagen de trailer teruggezet.
        V: Wie is de eigenaar van de oplegger met het kenteken [kenteken1] ?
        A: Die is van mij.
        V: Heeft u die al lang?
        A: Ik denk een jaar of vijf maar misschien wel zeven. Ik weet het niet precies meer.
        V: Wie heeft u opdracht gegeven voor het lossen en ompakken van de (illegale) sigaretten?
        A: Die man, die ik ken als [naam5] .”
      
      
    
    
      2.6.
      Naar aanleiding van voornoemde bevindingen heeft de Inspecteur aan belanghebbende een naheffingsaanslag accijns opgelegd van € 2.696.930, waarbij tevens € 43 aan belastingrente in rekening is gebracht.
      
    
    
      2.7.
      De Rechtbank heeft de naheffingsaanslag en de beschikking belastingrente vernietigd omdat belanghebbende bij de opslag van de sigaretten heeft gehandeld in de hoedanigheid van directeur van de holding. Zijn gedragingen zijn toerekenbaar aan de holding, aldus de Rechtbank. 
      
      
    
  
  
    
      3Geschil
    
    
      3.1.
      In geschil is of de Inspecteur de naheffingsaanslag en de beschikking belastingrente terecht heeft opgelegd. Niet in geschil daarbij is dat voor de aangetroffen sigaretten geen accijns is afgedragen. Indien komt vast te staan dat belanghebbende de schuldenaar is voor de accijns, is evenmin in geschil (de berekening van) het bedrag aan accijns dat in de naheffingsaanslag is opgenomen.
      
    
    
      3.2.
      Belanghebbende betwist dat de illegale sigaretten bij hem voorhanden waren. Hij heeft daarbij gesteld dat de transport- en opslagactiviteiten niet door hemzelf in privé worden verricht, maar dat hij die werkzaamheden als directeur van de holding heeft verricht. Verder heeft hij gesteld dat hij op basis van vertrouwen goederen voor klanten opslaat in het pand en daarbij niet controleert of nagaat om wat voor goederen het gaat, dat hij (in eerste instantie) niet wist dat de klant (illegale) sigaretten had opgeslagen, dat die wetenschap een vereiste is om te kunnen naheffen en dat hem in ieder geen verwijt gemaakt kan worden.
      
      
    
  
  
    
      4Beoordeling van het geschil
    
    
      
        (Betrokken zijn bij) voorhanden hebben
      
    
    
      4.1.
      Op grond van artikel 51, lid 1, letter b, van de Wet op de accijns (hierna: de Wet) wordt bij toepassing van artikel 2, lid 1, letter b, van de Wet, accijns geheven van “de persoon die de accijnsgoederen voorhanden heeft en enig andere persoon die bij het voorhanden hebben ervan betrokken is”. Met deze wetsbepaling is uitvoering gegeven aan hetgeen artikel 8, lid 1, letter b, van Richtlijn 2008/118/EG voorschrijft. Zij moet daarom overeenkomstig die richtlijnbepaling worden uitgelegd. Het begrip ‘de persoon die de accijnsgoederen voorhanden heeft’ als bedoeld in artikel 8, lid 1, letter b, van Richtlijn 2008/118/EG ziet in het gewone spraakgebruik op een persoon die deze goederen fysiek tot zijn beschikking heeft. Niet relevant is of de desbetreffende persoon een recht of enig belang kan doen gelden met betrekking tot die goederen en evenmin is relevant of deze persoon weet of redelijkerwijs had behoren te weten dat voor die goederen accijns wordt verschuldigd. Uit de omstandigheid dat behalve de persoon die de accijnsgoederen voorhanden heeft, iedere andere persoon die is betrokken bij het voorhanden hebben van accijnsgoederen, in artikel 8, lid 1, letter b, van Richtlijn 2008/118/EG is aangewezen als schuldenaar, moet worden afgeleid dat de richtlijngever een ruime kring van personen heeft aangewezen als schuldenaar van de accijnsschuld. Het is buiten redelijke twijfel dat het begrip ‘persoon die de accijnsgoederen voorhanden heeft’ in artikel 8, lid 1, letter b, van Richtlijn 2008/118/EG en artikel 51, lid 1, letter b, van de Wet zo moet worden uitgelegd dat elke werknemer die fysiek over de accijnsgoederen beschikt, op grond van deze bepalingen schuldenaar voor de accijns kan zijn, ook indien die goederen toebehoren aan zijn werkgever of aan een derde (overwegingen 2.4.1 t/m 2.4.3 van het arrest van de Hoge Raad van 29 april 2022, nummer 20/01331, ECLI:NL:HR:2022:659; hierna: het arrest).
      
    
    
      4.2.
      De loods en oplegger waarin de sigaretten zijn aangetroffen waren eigendom van of gehuurd door (de holding van) belanghebbende. Belanghebbende heeft verklaard dat hij met een medewerker van zijn bedrijf de container heeft gelost en de zwarte pakken met sigaretten op europallets heeft geplaatst. De sigaretten die in de oplegger zijn aangetroffen, zijn door belanghebbende zelf in de oplegger gezet als opslag, omdat het binnen – naar het Hof begrijpt in de loods–  helemaal vol was. Belanghebbende heeft verder de beschikkingsmacht over de sigaretten gehad nadat hem bekend was geworden dat het om sigaretten ging die bestemd waren voor de Nederlandse markt en hij is akkoord gegaan met het voorstel dat hij de sigaretten zou overpakken in dozen. Naar het oordeel van het Hof laten deze feiten geen andere oordeel toe dan dat belanghebbende de sigaretten voorhanden heeft gehad in de zin van de Wet.
      
      
        
          De uitzondering: een doen of nalaten van de werkgever ligt ten grondslag
        
      
    
    
      4.3.
      Het doen of nalaten van een werknemer moet voor de toepassing van artikel 51, lid 1, letter b, van de Wet worden toegerekend aan de werkgever indien een doen of nalaten van de werkgever ten grondslag ligt aan het voorhanden hebben van accijnsgoederen waarover geen accijns overeenkomstig de toepasselijke bepalingen van het Unierecht en de nationale wetgeving blijkt te zijn geheven. De hiervoor bedoelde toerekening aan de werkgever moet plaatsvinden indien de werknemer met betrekking tot die accijnsgoederen i) heeft gehandeld binnen de grenzen van de hem door zijn werkgever toevertrouwde taken, en ii) zijn taken heeft uitgevoerd volgens instructies die rechtstreeks afkomstig waren van degene bij wie hij in dienst is dan wel afkomstig waren van een andere werknemer van dezelfde werkgever, die hiertoe in het kader van zijn eigen functie bevoegd was. Onder die omstandigheden ligt in wezen niet het doen of nalaten van de eerstbedoelde werknemer ten grondslag aan het belastbare feit van artikel 2, lid 1, letter b, van de Wet en moet niet hij maar zijn werkgever worden aangemerkt als de persoon die de accijnsgoederen voorhanden heeft als bedoeld in artikel 51, lid 1, letter b, van de Wet. Het ligt op de weg van de werknemer van wie wordt nageheven om de hiervoor van belang zijnde feiten te stellen en bij betwisting aannemelijk te maken (overweging 2.4.4 van het arrest).
      
    
    
      4.4.
      Het Hof begrijpt dat belanghebbende met de stelling dat hij de werkzaamheden die maakten dat hij de sigaretten voorhanden heeft gehad als directeur van de holding heeft verricht, zich beroept op deze uitzondering. Het Hof is van oordeel dat deze uitzondering niet van toepassing is. Als bestuurder staat belanghebbende in een gezagsrelatie tot de algemene vergadering van aandeelhouders (artikel 242, eerste lid van boek 2 van het Burgerlijk Wetboek; hierna: BW). Belanghebbende heeft naar het oordeel van het Hof niet aannemelijk gemaakt dat hij de sigaretten voorhanden heeft gehad als gevolg van instructies die rechtstreeks afkomstig waren van de algemene vergadering van aandeelhouders, of anderszins van degene bij wie hij in dienst is. Voor zover belanghebbende heeft bedoeld te stellen dat hij zichzelf, als bestuurder van de holding, deze instructies heeft gegeven, heeft hij naar het oordeel van het Hof niet gehandeld binnen de grenzen van de hem door zijn werkgever toevertrouwde taken. Op grond van artikel 239, vijfde lid, van boek 2 BW richten de bestuurders zich bij de vervulling van hun taak naar het belang van de vennootschap en de met haar verbonden onderneming. Naar het oordeel van het Hof is het opslaan van goederen zonder enige controle omtrent de identiteit van de opdrachtgever of de aard van de aangeboden goederen, het opslaan van of (het akkoord gaan met) het overpakken van onveraccijnsde sigaretten niet in het belang van de vennootschap en de met haar verbonden onderneming.
      
      
        
          De uitzondering op de uitzondering: de bijzondere werknemer
        
      
    
    
      4.5.
      Ten overvloede overweegt het Hof het volgende. Er zijn werknemers die niet een beroep kunnen doen op de hiervoor geformuleerde uitzondering. Dit betreft in het bijzonder werknemers, zoals de gezagvoerder van een vervoermiddel, van wie de hun door de werkgever toevertrouwde taak een specifieke eigen verantwoordelijkheid meebrengt (overweging 2.4.5 van het arrest). Naar het oordeel van het Hof is ook een bestuurder van een besloten vennootschap in de zin van het arrest vergelijkbaar met de gezagvoerder van een vervoermiddel, derhalve eveneens een dergelijke bijzondere werknemer, van wie de hun door de werkgever toevertrouwde taak een specifieke eigen verantwoordelijkheid meebrengt. Deze specifieke eigen verantwoordelijkheid, de rechten en verplichtingen van een bestuurder van een besloten vennootschap, is immers (deels) zelfs wettelijk vastgelegd.
      
      
        
          Slotsom
        
        Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep gegrond.
      
      
      
    
  
  
    
      5Griffierecht en proceskosten
    
    
      Het Hof ziet geen aanleiding voor een vergoeding van proceskosten.
    
    
    
  
  
    
      6Beslissing
    
    
      Het Hof:
    
    
      – vernietigt de uitspraak van de Rechtbank,
      – verklaart het bij de Rechtbank ingestelde beroep ongegrond.
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. R.A.V. Boxem voorzitter, mr. A.J.H. van Suilen en mr. V.F.R. Woeltjes, in tegenwoordigheid van dr. J.W.J. de Kort als griffier.
    
    
    
      De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 28 januari 2025.
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
      De griffier,	De voorzitter,
    
    
    
    
    
    
    
    
      J.W.J. de Kort	R.A.V. Boxem
    
    
    
      Deze uitspraak is in Mijn Rechtspraak geplaatst. Indien u niet digitaal procedeert wordt een afschrift aangetekend per post verzonden. 
    
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.
      Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl).
      Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd;
    2 - ( alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;
    3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden:
    
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. de dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
       	d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.