ECLI:NL:GHSHE:2005:AU6025, Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 29-09-2005, 00/01085
Gerechtshof 's-Hertogenbosch — Uitspraak 
Datum: 2005-09-29 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: 3.1. Het geschil betreft het antwoord op de volgende vragen:
        I. Is in het jaar 1994 een bedrag van fl. 19.190,= op basis van artikel 75 van de Wet op de Inkomstenbelasting 1964 (in de voor het onderhavige jaar geldende tekst; hierna: de Wet IB 1964) juncto artikel 45b, eerste lid, van de Wet IB 1964, zoals dit laatste artikel luidde tot 1 januari 1992, betaald of verrekend in de zin van artikel 38, eerste lid, van de Wet IB 1964, zoals dit laatste artikel luidde tot 1 januari 1992?
        II. Zo vraag I bevestigend moet worden beantwoord: Is de aftrek van het vorenvermelde bedrag van fl. 19.190,= in strijd met doel en strekking van de wet, zodat de belanghebbende aftrek moet worden onthouden op grond van fraus legis?
        III. Zo vraag I ontkennend moet worden beantwoord: Is het vorenvermelde bedrag van fl. 19.190,=  aftrekbaar ingevolge een door de Inspecteur, in rechte te honoreren, opgewekt vertrouwen?

BELASTINGKAMER
      Nr. 00/01085
    
    
    
    HET GERECHTSHOF TE 's-HERTOGENBOSCH
    
    
    U I T S P R A A K
    
    
    
    Uitspraak van het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch tweede meervoudige Belastingkamer, op het beroep van de heer X te Y (hierna: de belanghebbende) tegen de uitspraak van het hoofd van de eenheid ondernemingen Z van de rijksbelastingdienst (hierna, evenals de Voorzitter van het managementteam van het onderdeel Belastingdienst/P van de rijksbelastingdienst, de thans ten aanzien van de belanghebbende bevoegde Inspecteur; aan te duiden als: de Inspecteur) op zijn bezwaarschrift betreffende na te melden aanslag.
     
    
    1. Ontstaan en loop van het geding
    
    1.1. Aan de belanghebbende is met dagtekening 30 september 1996 voor het jaar 1994 een aanslag in de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen opgelegd naar een belastbaar inkomen van fl. 124.822,=, welke aanslag na daartegen gemaakt bezwaar bij uitspraak van de Inspecteur van 28 januari 2000 is gehandhaafd. 
    
    1.2. Tegen die uitspraak is de belanghebbende op 8 maart 2000, bij het Hof binnengekomen op 9 maart 2000, in beroep gekomen bij het Hof. Ter zake van dit beroep heeft de Griffier van de belanghebbende een recht geheven van fl. 60,= (zijnde € 27,23). De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
    
    1.3. Het onderzoek ter zitting van de zaak heeft met gesloten deuren plaatsgevonden ter zitting van het Hof van 11 maart 2004 te 's-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord de belanghebbende, alsmede de Inspecteur.
    
    1.4. De belanghebbende heeft te dezer zitting een pleitnota voorgedragen en een exemplaar daarvan overgelegd aan de Inspecteur; de belanghebbende heeft de pleitnota voorafgaand aan de zitting aan het Hof gezonden. Het Hof rekent deze pleitnota tot de gedingstukken. 
    
    1.5. Het Hof heeft vervolgens het onderzoek ter zitting gesloten.
    
    
    2. Feiten
    
    Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat, als tussen partijen niet in geschil, dan wel door een van hen gesteld en door de wederpartij niet of niet voldoende weersproken, het volgende vast:
    
    2.1. De belanghebbende was in 1995 directeur van de te A gevestigde besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid B B.V. (hierna: de vennootschap). De vennootschap heette tot de wijziging van de statuten op 30 mei 1991 C B.V.. De belanghebbende is enig certificaathouder van Stichting Administratiekantoor B. Deze stichting is enig aandeelhouder van B B.V., die op haar beurt weer enig aandeelhouder is van D B.V. en C B.V. (hierna: de werkmaatschappij).
    
    2.2. De belanghebbende heeft in december 1989 de volgende overeenkomst (hierna: de mantelovereenkomst) gesloten met de B.V.:
    
    'LIJFRENTE-OVEREENKOMST
    
    De ondergetekenden:
    
    1. X, geboren op 22 april 1960, wonende te A, hierna te noemen de gerechtigde
    
       	en
    
    2. C B.V., gevestigd te E
    
    Verklaren als volgt te zijn overeengekomen:
    
    1.	Ondergetekende sub 1 zal met ingang van heden aan  ondergetekende sub 2 jaarlijks tot aan de in artikel 2 genoemde ingangsdatum een premie voldoen.
    
    
      2. Ondergetekende sub 2 verplicht zich voor iedere door de
      ondergetekende sub 1 voldane premie tot uitkering van 10 jaarlijkse lijfrentetermijnen ingaande 1 april 2015 en eindigende 1 april 2025. Indien de gerechtigde na de ingangsdatum komt te overlijden zullen de resterende termijnen tot de einddatum of haar eerdere overlijdensdatum worden uitgekeerd aan de echtgenote van de gerechtigde. Ingeval van overlijden van de gerechtigde voor de ingangsdatum van de lijfrente zal de restitutie van de tot dan toe voldane premies plaatsvinden.
    
    
    
      3.	De jaarlijkse premies alsmede de op grond daarvan te verstrekken lijfrentetermijnen zullen ieder jaar in een nadere akte, welke onlosmakelijk verbonden is met de overeenkomst, worden vastgesteld met dien verstande dat de jaarlijkse premie minimaal f. 5.000,-- dient te bedragen.  
      De betaling der lijfrentetermijnen zal jaarlijks, voor het eerst op 1 april 2015 plaatsvinden door storting of overmaking op een door gerechtigde aan te wijzen bank- of girorekening.
      (...)
    
    
    
      5.	Het voormelde recht op lijfrente kan door gerechtigde niet
      worden beleend, verpand of vervreemd.
      	(...)'.
      2.3. De premies van artikel 3 van de mantelovereenkomst zijn elk jaar opnieuw vastgesteld op het voor dat jaar geldende maximaal fiscaal aftrekbare bedrag. De op basis van die premie te verwachten termijnen zijn jaarlijks door een verzekeringsmaatschappij berekend en vastgelegd in een akte. Van deze premies en termijnen laten de jaarlijks opgestelde akten het volgende zien:
      jaar				   premie			   termijn
      1989				fl. 16.863,=		fl. 11.930,=   
      1990				fl. 17.116,=		fl.  9.649,=
      1991				fl. 17.459,=		fl.  8.838,=
      1992				fl. 17.983,=		fl.  7.645,=
      1993				fl. 18.685,=		fl.  6.295,=
      1994				fl. 19.190,=		fl.  7.238,=
      1995				fl. 19.670,=		fl.  6.683,=.
    
    
    2.4. De aanslag ten name van belanghebbendes echtgenote over het jaar 1989 wordt opgelegd met dagtekening 30 november 1993. Het in 1989 betaalde bedrag van fl. 16.863,= wordt gecorrigeerd. De in de aangiften voor de jaren 1990 tot en met 1993 op het inkomen in mindering gebrachte premies zijn bij de aanslagregeling voor die jaren in aftrek toegelaten. Voor het jaar 1989 is er tot en met de bezwaarfase discussie geweest over de aftrek van de premie. In de, onder 2.6 vermelde, brief van 2 augustus 1996 maakt de Inspecteur kenbaar dat het bezwaar voor het jaar 1989 wordt toegewezen en de premie voor dat jaar in aftrek wordt toegelaten. Bij uitspraak op bezwaar tegen de aanslag over het jaar 1989 van 6 september 1996 wordt de aftrek van fl. 16.863,= verleend. Voor het jaar 1995 is de aftrek geweigerd, waarvoor een beroepsprocedure bij het Hof loopt onder kenmerk BK-00/01086. 
    
    2.5. Met dagtekening 27 november 1995 zendt de Inspecteur aan de gemachtigde van de belanghebbende een brief inzake 'de standpunten van de Belastingdienst inzake het karakter van de lijfrenteovereenkomst (...)'. Hierin is, voor zover te dezen relevant, het volgende opgenomen:
    
    
      '(...)
      Met ingang van 1 januari 1992 kent de Wet IB in artikel 75 voor lijfrentepolissen die zijn afgesloten vóór deze datum een eerbiedigende werking. Deze bepaling ziet op vóór 1992 afgesloten premiepolissen op basis waarvan er ook voor jaren gelegen na deze datum premies zijn verschuldigd. 
    
    
    
      Naar mijn mening kunnen de lijfrentecontracten die na 1 januari 1992 door de heer X met B BV zijn afgesloten deze eerbiedigende werking niet deelachtig worden. Weliswaar is er in 1989 een `basisovereenkomst´ gesloten doch deze kan naar mijn mening niet anders worden gezien dan slechts een intentieverklaring tot het sluiten van nadere overeenkomsten, die nog nader ingevuld moeten worden. Van een premiepolis kan naar mijn idee niet worden gesproken. 
      (...)
      Ook overigens ben ik van mening dat de overeenkomst van 1989 dient te worden beschouwd als een overeenkomst waarbij niet meer en minder is afgesproken dan dat er in de toekomst stortingen verricht moeten worden voor zuivere lijfrenten. Onder de wettekst vóór 1992 werd als een zuivere lijfrente beschouwd, een recht op ingegane of uitgestelde uitkeringen, waarvan het bedrag is vastgesteld bij het totstandkomen van het recht en dat afhankelijk is van het leven van een of meer met name genoemde personen. In casu voldoet de basisovereenkomst van 1989 hier niet aan en de in de overeenkomst van 1989 afgesproken toekomstige stortingen voldoen daar pas aan op het moment dat de nieuwe overeenkomst(en) word(en) afgesloten. De leven- en sterftekansen zijn voor levensverzekeringen essentiële elementen. Naar mijn mening ontstaan er dan ook ieder jaar, als er o.g.v. de overeenkomst 1989, nieuwe actuariële berekeningen gemaakt worden, nieuwe overeenkomsten. Reden waarom ik de aan B BV vanaf 1992 betaalde lijfrentepremies, in verband met het vervallen van artikel 80c van de Wet IB, niet aftrekbaar acht. 
    
    
    (...)'.
    
    2.6. In vervolg op de onder 2.5 vermelde brief zendt de Inspecteur aan de gemachtigde van de belanghebbende een brief met dagtekening 2 augustus 1996. Hierin is, voor zover te dezen relevant, het volgende opgenomen:
    
    
      '(...) 
      Momenteel heb ik de behandeling van de aangiften IB 1993 en 1994 ter hand genomen. Op grond van bovenstaande overwegingen komen de opgevoerde lijfrentebetalingen in beginsel niet voor aftrek in aanmerking. Echter, op grond van het - door de fiscus tot en met belastingjaar 1992 op dit punt volgen van de aangifte - wellicht bij uw cliënt opgewekte vertrouwen dat de premies in aftrek konden worden gebracht, vind ik dat de aftrek in stand moet worden gelaten.
    
    
    
      Voor 1994 komt daar evenwel bij dat de aftrek ook op andere dan bovengenoemde gronden kan worden geweigerd. Het bedrag van 
      f 19.190 is door de heer X namelijk in rekening-courant schuldig gebleven. Sinds het arrest van de Hoge Raad, gepubliceerd in BNB 1991/54, is bekend dat in rekening-courant schuldig gebleven premies niet voor aftrek in aanmerking komen. Voor 1994 zal ik het belastbaar inkomen daarom corrigeren met 
      f 19.190. De aanslag IB 1993 zal conform de aangifte worden vastgesteld. Tevens kom ik tegemoet aan het bezwaar tegen de aanslag 1989.
    
    
    
      Voor 1995 en volgende jaren kan er naar mijn mening bij de heer X geen vertrouwen meer zijn dat de lijfrentebetalingen onder de eerbiedigende werking van art. 75 Wet IB vallen. Bij brief van 27 november 1995 heb ik immers duidelijk mijn zienswijze daaromtrent kenbaar gemaakt.
      (...)'.
    
    
    2.7. De belanghebbende beschikt in 1994 niet over een privé-bankrekening. De belanghebbende heeft op 13 december 1994 ten laste van een op naam van de vennootschap bij de F Bank aangehouden bankrekening met nummer 00.00.00.000 een bedrag van fl. 20.000,= in privé opgenomen. De rekening-courantschuld van de belanghebbende met de vennootschap (hierna ook wel: de rekening-courant) wordt in verband met deze opname met fl. 20.000,= verhoogd. Eveneens op 13 december 1994 stort de belanghebbende een bedrag van fl. 19.190,= met als omschrijving 'storting lijfrente' ten gunste van een op naam van de vennootschap bij de Rabobank aangehouden bankrekening met nummer 00.00.00.000. Op 31 december 1993 bedraagt de rekening-courantschuld van de belanghebbende aan de vennootschap fl. 89.649,29. Op 31 december 1994 bedraagt deze schuld fl. 29.967,26. Uit de bijlagen bij de aangifte blijkt, dat ter zake van de rekening-courant een rentevergoeding van nihil geldt.
    
    2.8. Op 1 april 1997 heeft de Inspecteur in verband met de behandeling van het tegen de onderhavige aanslag gerichte bezwaar een boekenonderzoek ingesteld, onder meer, inzake het betalingsaspect van het onder 2.7 vermelde bedrag van fl. 19.190,=. Van dit onderzoek is met dagtekening 6 mei 1997 een rapport (hierna: het rapport) opgemaakt. In de rapport is vermeld dat in 1994 de rekening-courantverhouding tussen de belanghebbende en de vennootschap het gehele jaar zodanig is geweest dat de vennootschap een vordering heeft op de belanghebbende. 
    
    2.9. Met dagtekening 28 januari 1995 hebben de belanghebbende en de vennootschap de, onder 2.3 vermelde, termijn van fl. 7.238,= vastgelegd in de onder artikel 3 van de mantelovereenkomst genoemde nadere akte, waarin, voor zover te dezen relevant, is vermeld:
    
    'VERKLARING
    
    (...)
    
    in aanmerking nemende:
    
    
      * Dat tussen de partijen sub 1 en 2 in december 1989 een lijfrente-overeenkomst werd afgesloten;
      * Dat partijen voor het jaar 1995 gevolg wensen te geven aan het in die overeenkomst bepaalde;
    
    
    
    verklaren:
    
    
      Dat de gerechtigde aan de vennootschap in december 1994 een premie heeft voldaan van ƒ 19.190,-- (...) en dat de vennootschap van gerechtigde de premie van ƒ 19.670,= heeft ontvangen. 
      Dat door de vennootschap in artikel 2 van de onderhavige overeenkomst voor de premie verplichte 10 jaarlijkse lijfrenteuitkeringen ƒ 7.238,= (...) per jaar bedragen.
      Dat deze verklaring onlosmakelijk deel uitmaakt van de in de considerans genoemde overeenkomst. (...)'.
    
    
    
    3. Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
    
    3.1. Het geschil betreft het antwoord op de volgende vragen:
    
    
      I. Is in het jaar 1994 een bedrag van fl. 19.190,= op basis van artikel 75 van de Wet op de Inkomstenbelasting 1964 (in de voor het onderhavige jaar geldende tekst; hierna: de Wet IB 1964) juncto artikel 45b, eerste lid, van de Wet IB 1964, zoals dit laatste artikel luidde tot 1 januari 1992, betaald of verrekend in de zin van artikel 38, eerste lid, van de Wet IB 1964, zoals dit laatste artikel luidde tot 1 januari 1992?
      II. Zo vraag I bevestigend moet worden beantwoord: Is de aftrek van het vorenvermelde bedrag van fl. 19.190,= in strijd met doel en strekking van de wet, zodat de belanghebbende aftrek moet worden onthouden op grond van fraus legis?
      III. Zo vraag I ontkennend moet worden beantwoord: Is het vorenvermelde bedrag van fl. 19.190,=  aftrekbaar ingevolge een door de Inspecteur, in rechte te honoreren, opgewekt vertrouwen?
    
    
    De belanghebbende is van oordeel dat de vragen I en III bevestigend moeten worden beantwoord en vraag II ontkennend. De Inspecteur is de tegenovergestelde opvatting toegedaan.
    
    3.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, waaronder de onder 1.4 vermelde pleitnota, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt. Ter zitting hebben zij hieraan nog het volgende, kort weergegeven, toegevoegd:
    
    
      De belanghebbende
      * Aanspraak wordt gemaakt op schadevergoeding; werkelijke kosten worden geschat op € 4.000,= à € 5.000,= in totaal, aan beide procedures voor de helft toe te rekenen.
      * Aanspraak wordt gemaakt op vergoeding van proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: de Awb). Uitsluitend wordt aanspraak gemaakt op vergoeding van de kosten van de aan de belanghebbende in verband met de behandeling van het beroep bij het Hof door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand, vastgesteld overeenkomstig het in de bijlage bij het Besluit proceskosten bestuursrecht opgenomen tarief.
    
    
    
      De Inspecteur
      * Het geschil met betrekking tot het jaar 1994 wordt uitdrukkelijk beperkt tot de vraag of het in geschil zijnde bedrag is betaald. Dit vloeit voort uit het feit, dat er in de brief van 3 augustus 1996 op grond van de aanslagregeling van voorgaande jaren is geconcludeerd dat er - wellicht - vertrouwen is opgewekt dat er sprake zou zijn van een lijfrentepremie.
      * Het in de pleitnota opgeworpen punt van het vertrouwensbeginsel op grond van de standen van de rekening-courant is nog niet eerder aan de orde geweest. Het in de pleitnota opgenomen staatje van de rekening-courantverhoudingen in de jaren 1989 tot en met 1993 is niet eerder door de belanghebbende naar voren gebracht, ik heb hier niet naar kunnen kijken. Ik verzoek het Hof deze nieuwe grief als tardief buiten beschouwing te laten.
      * Het bedrag van de schadevergoeding vind ik hoog, met een bedrag ter grootte van de helft aan te vergoeden kosten kan ik akkoord gaan.
      * Ik claim geen proceskostenvergoeding.
    
    
    3.3. De belanghebbende concludeert, naar het Hof begrijpt, tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de bestreden uitspraken en vermindering van de aanslag naar een belastbaar inkomen van fl. 105.632,=. De Inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
    
    
    4. Beoordeling van het geschil
    
    Vraag I
    
    4.1. In het arrest van de Hoge Raad der Nederlanden van 19 december 1990, nr. 26 673, onder meer gepubliceerd in BNB 1991/54, is, voor zover te dezen relevant, het volgende overwogen: 
    
    '4.4. (...) volgt uit de geschiedenis van de totstandkoming van artikel 80c dat een schuldig gebleven premie niet voor aftrek (...) in aanmerking komt, ook niet (...) als sprake is van een rentedragend schuldig gebleven premie. Daar de wetgever niet kan hebben beoogd dat een rentedragend schuldig gebleven premie nimmer voor aftrek in aanmerking komt, brengt een redelijke toepassing van de artikelen 45 en 80c mede dat zodanige premie alsnog voor aftrek in aanmerking komt in het jaar waarin die premie is betaald of verrekend, een en ander met inachtneming van het voor laatstbedoeld jaar geldende maximum als bedoeld in artikel 45, lid 3, en de in artikel 80c vermelde vereisten.'.
    
    
      4.2. De belanghebbende heeft gesteld dat de belanghebbende niet beschikte over een privé-rekening en dat dit feit automatisch tot gevolg heeft, dat een privé-opname via kas dient te geschieden en dat derhalve deze opname in rekening-courant met de vennootschap moet worden verwerkt. Hieraan verbindt de belanghebbende de gevolgtrekking dat het bedrag ad fl. 19.190,= is betaald. Voorts heeft de belanghebbende gesteld, dat, ondanks de kasopname van 
      fl. 20.000,= op 13 december 1994, gedurende het jaar 1994 voor een totaalbedrag van fl. 59.682,= is afgelost op de rekening-courantschuld van de belanghebbende aan de vennootschap. Hieruit concludeert de belanghebbende dat het gehele bedrag van fl. 19.190,= in 1994 in aftrek kan worden gebracht.
    
    
    4.3. Het Hof is van oordeel, dat hoewel de belanghebbende het bedrag af fl. 19.190,= heeft gestort op 13 december 1994 op een bankrekening van de vennootschap, er geen sprake is van betalen in de zin van artikel 38, eerste lid, van de Wet IB 1964, zoals dit artikel luidde tot 1 januari 1992, omdat de belanghebbende in rechtstreeks verband met deze storting onmiddellijk daaraan voorafgaand fl. 20.000,= heeft opgenomen van een (andere) bankrekening van de vennootschap en de rekening-courantschuld met het bedrag van deze opname is verhoogd. In wezen is de belanghebbende op deze wijze het bedrag van fl. 19.190,= in rekening-courant schuldig gebleven.
    
    4.4. Het enkele opnemen van een schuld in rekening-courant, waar hier - zoals het Hof heeft overwogen onder 4.3 - sprake van is, kan niet als betaling van die schuld worden opgevat (zie r.o. 3.7 van het arrest van de Hoge Raad der Nederlanden van 11 november 1998, nr. 33 564, onder meer gepubliceerd in BNB 1999/85, en voorts het arrest van 8 januari 1997, nr. 31 014, onder meer gepubliceerd in BNB 1997/216, van 14 juni 2002, nr. 36 722, onder meer gepubliceerd in BNB 2003/24 en het hierboven geciteerde arrest BNB 1991/54). 
    
    4.5. Gelet op artikel 6:140, eerste lid, van het Burgerlijk Wetboek, kan het op 13 december 1994 in rekening-courant opgenomen bedrag ad fl. 20.000,= geacht worden te zijn betaald als na de bijschrijving van dit bedrag in de rekening-courantschuld deze schuld is verminderd met minstens een gelijk bedrag. Hierbij is van belang, dat de belanghebbende onweersproken heeft gelaten de stelling van de Inspecteur op pagina 2, vierde alinea van onderen, onder b, en pagina 5, derde alinea van onderen, onder b van het verweerschrift dat de rekening-courant gedurende het gehele jaar een vordering van de vennootschap op de belanghebbende te zien gaf, zodat de bijschrijving van het bedrag van fl. 20.000,= niet kan zijn verrekend met een oudere in de rekening-courant geboekte, nog niet tenietgegane, vordering. De Inspecteur heeft voorts in het verweerschrift op pagina 5, derde alinea van onderen, onder b gesteld, dat het uitermate onwaarschijnlijk is dat civielrechtelijk na 13 december 1994 nog een toerekenbare aflossing heeft plaatsgevonden op het schuldig gebleven bedrag van fl. 19.190,=. Met de Inspecteur, verweerschrift op pagina 5, derde alinea van onderen, onder b, is het Hof van oordeel, dat het op de weg van de belanghebbende ligt te stellen en te bewijzen dat na de bijschrijving van fl. 20.000,= op 13 december 1994 in de rekening-courantschuld deze schuld is verminderd met minstens een bedrag van fl. 19.190,= vóór 1 januari 1995. De belanghebbende heeft niet gesteld, dat de rekening-courantschuld tussen 13 december 1994 en 1 januari 1995 zou zijn verminderd met minstens een bedrag van fl. 19.190,=. Dit is ook anderszins niet gebleken.
    
    4.6. Aan het oordeel van het Hof onder 4.5 doet niet af, dat beoordeeld over het gehele jaar 1994 de rekening-courantschuld is afgenomen van fl. 89.649,29 per 31 december 1993 tot fl. 29.967,26 per 31 december 1994. Immers, de afname van de rekening-courantschuld (met ((fl. 89.649,29 - fl. 29.967,26 =) fl. 59.682,03 + fl. 20.000,= =) fl. 79.682,03) kan zijn ontstaan vóór 13 december 1994. Zoals reeds overwogen onder 4.5 heeft de belanghebbende niet gesteld, dat de rekening-courantschuld tussen 13 december 1994 en 1 januari 1995 zou zijn verminderd met minstens een bedrag van fl. 19.190,=. Het zou op de weg van de belanghebbende hebben gelegen deze stelling naar voren te brengen en, als meest gerede partij, deze stelling aannemelijk te maken.
    
    4.7. Uit het vorenoverwogene volgt, dat de belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt dat het bedrag ad fl. 19.190,= in het onderhavige jaar is betaald of verrekend in de zin van artikel 38, eerste lid, van de Wet IB 1964, zoals dit artikel luidde tot 1 januari 1992. De belanghebbende heeft niet gesteld, dat er sprake zou zijn van de in dat artikel genoemde overige betalingsmodaliteiten.
    
    4.8. Vraag I moet ontkennend worden beantwoord. 
    
    Vraag II
    
    4.9. Gelet op de ontkennende beantwoording van vraag I behoeft vraag II geen beantwoording.
    
    Vraag III
    
    
      4.10. De belanghebbende heeft in de pleitnota, pagina 2, onder 2, gesteld, dat de Inspecteur de in aftrek gebrachte bedragen voor de jaren 1990 tot en met 1993 heeft geaccepteerd en dat ook in de jaren 
      1991 en 1993 de desbetreffende bedragen in de rekening-courantschuld zijn bijgeschreven. Uit hoofde hiervan beroept de belanghebbende zich op een door de Inspecteur in rechte te honoreren opgewekt vertrouwen.
    
    
    4.11. Voor een in rechte te beschermen door de Inspecteur opgewekt vertrouwen is meer vereist dan de enkele omstandigheid dat aangiften in voorgaande jaren bij het vaststellen van de aanslagen zijn gevolgd. Daarvoor is vereist dat het punt in kwestie uitdrukkelijk en gemotiveerd door de belanghebbende aan de orde is gesteld en dat de Inspecteur dienaangaande bewust en weloverwogen zijn standpunt heeft bepaald dan wel de belanghebbende redelijkerwijs kon menen dat de Inspecteur bewust en weloverwogen zijn standpunt heeft bepaald. (Vergelijk het arrest van de Hoge Raad der Nederlanden van 13 december 1989, nummer 25 077, onder meer gepubliceerd in BNB 1990/119, van 13 oktober 1999, nummer 33 311, onder meer gepubliceerd in BNB 2000/91 en van 17 januari 2003, nr. 37 463, onder meer gepubliceerd in BNB 2003/188). Vooronderstellende dat de belanghebbende de in de pleitnota genoemde rekening-courantstanden bij de aangiften heeft gevoegd overweegt het Hof, dat uit het arrest van de Hoge Raad der Nederlanden van 13 januari 1993, nr. 28 935, onder meer gepubliceerd in BNB 1993/100, volgt, dat het bij de aangifte voegen van bijlagen niet te beschouwen is als het uitdrukkelijk en gemotiveerd aan de orde stellen van het punt in kwestie. 
    
    4.12. Daar komt bij dat de belanghebbende niet heeft gesteld, dat hij de Inspecteur de in de pleitnota, pagina 2, onder 2, genoemde rekening-courantstanden bij de aangiften heeft verstrekt, zodat reeds op die grond de belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt, dat bij hem redelijkerwijs de indruk kon zijn ontstaan dat de Inspecteur bij het vaststellen van de aanslagen over de jaren 1991 en 1993 met betrekking tot het in geschil zijnde punt bewust en weloverwogen zijn standpunt zou hebben bepaald.
    
    4.13. Met betrekking tot het volgen van de aangifte voor het jaar 1993 overweegt het Hof voorts, dat gelet op hetgeen de Inspecteur in de onder 2.6 vermelde brief van 2 augustus 1996 daaromtrent heeft geschreven niet valt in te zien hoe de belanghebbende redelijkerwijs de indruk zou hebben kunnen opdoen, dat de Inspecteur van oordeel zou zijn dat de door de belanghebbende uit hoofde van de mantelovereenkomst in rekening-courant bijgeschreven schulden aftrekbaar zouden zijn. Immers, uit deze brief blijkt duidelijk dat de Inspecteur onder meer de aanslag over het jaar 1993 overeenkomstig de aangifte zal vaststellen en de gevraagde aftrek zal verlenen in verband met het - wellicht - bij de belanghebbende opgewekte vertrouwen ten gevolge van het volgen van de aangiften 1990 tot en met 1992 op het in geschil zijnde punt. Voorts blijkt uit de vorenbedoelde brief van de Inspecteur duidelijk, dat hij met betrekking tot het jaar 1994 geen opgewekt vertrouwen aanwezig acht, omdat op grond van het onder 4.1 vermelde arrest BNB 1991/54 het in rekening-courant schuldig gebleven bedrag van fl. 19.190,= naar zijn oordeel niet voor aftrek in aanmerking komt.
    
    4.14. Vraag III dient ontkennend te worden beantwoord.
    
    Slot
    
    4.15. Gelet op al het vorenstaande is het gelijk met betrekking tot alle in geschil zijnde vragen aan de zijde van de Inspecteur. Voor dat geval is niet in geschil dat het beroep ongegrond is.
    
    
    5. Schadevergoeding
    
    Nu het beroep ongegrond is, komt vergoeding van schade op de voet van artikel 8:73 van de Awb niet aan de orde.
    
    
    6. Proceskosten
    
    Nu het beroep ongegrond is, acht het Hof geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van de Awb.
    
    
    7. Beslissing
    
    Het Hof verklaart het beroep ongegrond.
    
    
    
    Aldus gedaan door P. Fortuin, voorzitter, G.D. van Norden en J.C.K.W. Bartel, en voor wat betreft de beslissing in tegenwoordigheid van M.J.G. Letschert, griffier, in het openbaar uitgesproken op: 29 september 2005
    
    
    
    
    
    
    
    Aangetekend in afschrift aan partijen verzonden op: 29 september 2005
    
    
    Het aanwenden van een rechtsmiddel:
    
    Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH 's-Gravenhage. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
    
    
      1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak
         overgelegd.
      2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende  
         bevatten:
         a. de naam en het adres van de indiener;
         b. een dagtekening;
         c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in
            cassatie is gericht;
         d. de gronden van het beroep in cassatie.
    
    
    Voor het instellen van beroep in cassatie is een griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. 
    
    In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.