ECLI:NL:GHARL:2022:8230, Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, 27-09-2022, 21/00400 t/m 21/00403
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden — Uitspraak 
Datum: 2022-09-27 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Aanmaningskosten en betekeningskosten.

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN
    locatie Arnhem
    nummers BK-ARN 21/00400 tot en met 21/00403
    uitspraakdatum: 27 september 2022
    
    
      
        Uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer
      
    
    
    
      op het hoger beroep van
    
    
    
      
        
          [belanghebbende] te [woonplaats] (hierna: belanghebbende)
    
    
    
      tegen de uitspraak van de rechtbank Gelderland van 10 februari 2021, nummers AWB 19/910, 19/980, 19/981 en 19/982, in het geding tussen belanghebbende en
    
    
    
      de ontvanger van de Belastingdienst/Kantoor Utrecht (hierna: de Ontvanger).
    
    
    
  
  
    
      1Ontstaan en loop van het geding
    
    
      1.1.
      Bij aanmaningen van 8 oktober 2018 heeft de Ontvanger aan belanghebbende een bedrag van in totaal € 304 aanmaningskosten in rekening gebracht. 
      
    
    
      1.2.
      De Ontvanger heeft op 26 oktober 2018, 7 november 2018 en 19 november 2018 bij beschikkingen respectievelijk € 2.990, € 3.673 en € 265 aan betekeningskosten in rekening gebracht.
      
    
    
      1.3.
      De Ontvanger heeft bij uitspraken op bezwaar van 28 december 2018 en 16 januari 2019 en bij uitspraak op administratief beroep van 16 januari 2019 de aanmaningskosten en betekeningskosten gehandhaafd.
      
    
    
      1.4.
      Belanghebbende is tegen die uitspraken in beroep gekomen bij de rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft de beroepen ongegrond verklaard. 
      
    
    
      1.5.
      Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. 
      
    
    
      1.6.
      Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 23 augustus 2022. Daarbij zijn verschenen en gehoord belanghebbende, ter bijstand vergezeld door haar partner, en mr. R. Zilver, als de gemachtigde van belanghebbende, alsmede [naam1] , namens de Ontvanger, bijgestaan door [naam2] en [naam3] . Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat aan deze uitspraak is gehecht.
      
      
    
  
  
    
      2Feiten
    
    
      2.1.
      Met dagtekening 31 december 2003 zijn door de inspecteur van de Belastingdienst (hierna: de inspecteur) aan belanghebbende navorderingsaanslagen in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) over de jaren 1991 tot en met 1995 en navorderingsaanslagen in de vermogensbelasting (hierna: VB) over de jaren 1992 tot en met 1996 opgelegd. Met dagtekening 28 januari 2004 zijn aan belanghebbende navorderingsaanslagen IB/PVV 1996 tot en met 2000 en navorderingsaanslagen VB 1997 tot en met 2000 opgelegd. Tevens zijn met betrekking tot de navorderingsaanslagen beschikkingen inzake een verhoging dan wel boetebeschikkingen (hierna: boetes) gegeven.
      
    
    
      2.2.
      Deze navorderingsaanslagen vloeien voort uit het zogenoemde Rekeningenproject. Belanghebbende heeft in het verleden bankrekeningen aangehouden bij [de bank] (hierna: [de bank] ). De (tegoeden en rente van deze) rekeningen heeft zij niet bij de Belastingdienst aangegeven, ook niet nadat de Belastingdienst daarom had verzocht. Deze navorderingsaanslagen, die gebaseerd zijn op geschatte bedragen, staan sinds de arresten van de Hoge Raad van 27 januari 2012 onherroepelijk vast. Belanghebbende heeft gedurende deze procedures geen verdere gegevens met betrekking tot de aangehouden banksaldi verstrekt op advies van haar toenmalige gemachtigde. Over de boetes hebben belanghebbende en de inspecteur, na twee verwijzingsprocedures, overeenstemming bereikt, vastgelegd in een uitspraak van het Hof ’s-Hertogenbosch van 17 juni 2015. Tegen deze uitspraak is geen beroep in cassatie ingesteld.  
      
    
    
      2.3.
      Belanghebbende heeft vervolgens, na overleg met haar huidige gemachtigde, op 16 juni 2014 informatie verstrekt over de tegoeden en rente op haar bankrekeningen bij [de bank] over de periode 1996 tot en met 2012. Op 25 november 2015 heeft zij een door haar opgesteld overzicht verstrekt van de tegoeden en rente in de periode 1991 tot en met 2013.
      
    
    
      2.4.
      De inspecteur heeft naar aanleiding hiervan de belastingaanslagen IB/PVV 2003, 2004 en 2006 tot en met 2010 ambtshalve verminderd. Deze belastingaanslagen stonden op dat moment nog niet onherroepelijk vast.
      
    
    
      2.5.
      De inspecteur heeft het verzoek van belanghebbende tot ambtshalve vermindering van de aanslagen IB/PVV 1991 tot en met 2000 afgewezen, omdat het verzoek is gedaan meer dan 5 jaar na het jaar waarop de navorderingsaanslagen betrekking hebben.
      
    
    
      2.6.
      Het verzoek om kwijtschelding van belanghebbende is door de Ontvanger op 29 augustus 2017 afgewezen. Het beroep daartegen is door de Directeur van de Belastingdienst niet-ontvankelijk verklaard.
      
    
    
      2.7.
      Het verzoek van belanghebbende om een marginale toetsing op grond van artikel 1.1.5 van de Leidraad Invordering 2008 (hierna: Leidraad) is door de Ontvanger op 18 april 2018 afgewezen.
      
    
    
      2.8.
      Op 8 oktober 2018 heeft de Ontvanger de aanmaningen verstuurd. Daarbij is in totaal € 304 aan aanmaningskosten in rekening gebracht.
      
    
    
      2.9.
      Op 26 oktober 2018 zijn de dwangbevelen voor de navorderingsaanslagen IB/PVV 1991 tot en met 1995 en de navorderingaanslagen VB 1992 tot en met 1996 per post bezorgd bij belanghebbende. Daarbij is in totaal € 2.990 aan betekeningskosten in rekening gebracht.
      
    
    
      2.10.
      Op 7 november 2018 heeft de deurwaarder een dwangbevel betekend voor de navorderingsaanslagen IB/PVV 1996 tot en met 2000 en de navorderingsaanslagen VB 1997 tot en met 1999. Daarbij is € 3.673 aan betekeningskosten in rekening gebracht.
      
    
    
      2.11.
      Op 19 november 2018 heeft de deurwaarder een dwangbevel betekend voor de navorderingsaanslag VB 2000. Daarbij is € 265 aan betekeningskosten in rekening gebracht.
      
    
    
      2.12.
      De Ontvanger heeft bij uitspraken op bezwaar van 28 december 2018 en 16 januari 2019 en bij uitspraak op administratief beroep van 16 januari 2019 de aanmaningskosten en betekeningskosten gehandhaafd.
      
    
    
      2.13.
      Belanghebbende is in een civiele procedure in verzet gekomen tegen de tenuitvoerlegging van de dwangbevelen. De rechtbank Midden-Nederland heeft bij mondelinge uitspraak van 11 september 2019, ECLI:NL:RBMNE:2019:4585, het verzet ongegrond verklaard. Belanghebbende is in hoger beroep gekomen tegen dit vonnis van de rechtbank Midden-Nederland. Zij heeft haar memorie van grieven ingebracht in de onderhavige procedure. Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden heeft in zijn arrest van 17 augustus 2021, ECLI:NL:GHARL:2021:7862 het vonnis van de rechtbank Midden-Nederland bekrachtigd.
      
      
    
  
  
    
      3Geschil
    
    
      In geschil is het antwoord op de vraag of het in rekening brengen van de aanmaningskosten en de betekeningskosten (hierna: de vervolgingskosten) strijd oplevert met de algemene beginselen van behoorlijk bestuur. Belanghebbende beantwoordt deze vraag bevestigend en de Ontvanger beantwoordt deze vraag ontkennend. 
    
    
    
  
  
    
      4Beoordeling van het geschil
    
    
      
        Wettelijk kader en Leidraad Invordering
      
    
    
      4.1.
      Volgens artikel 11 Invorderingswet 1990 maant de ontvanger de belastingschuldige die een belastingaanslag niet binnen de gestelde termijn betaalt, schriftelijk aan om alsnog binnen twee weken na de dagtekening van de aanmaning te betalen. Op grond van artikel 12 Invorderingswet 1990 kan de invordering van een belastingaanslag geschieden bij een door de ontvanger uit te vaardigen dwangbevel. Daarbij kunnen ook de kosten van de aanmaning, de kosten van het dwangbevel en de rente worden ingevorderd. Aanmaningskosten en betekeningskosten worden berekend op grond van artikel 2 en 3 van de Kostenwet invordering rijksbelastingen.
      
    
    
      4.2.
      De Leidraad Invordering 2008 (paragraaf 1.1.5 (gedeeltelijk)) bevat de volgende beleidsregel: ‘Naast het zoveel mogelijk handelen in overeenstemming met de Awb moet de ontvanger bij zijn handelen de algemene beginselen van behoorlijk bestuur in acht nemen, ook als sprake is van privaatrechtelijke handelingen (beslag, executoriale verkoop en dergelijke). Dit betekent onder meer dat als de belastingschuldige in een verzoek aan de Belastingdienst aannemelijk heeft gemaakt dat er gegronde twijfels zijn bij de verschuldigdheid van een onherroepelijk geworden belastingaanslag, de ontvanger de belastingaanslag marginaal toetst. Onder een onherroepelijk vaststaande belastingaanslag wordt in dit verband verstaan een belastingaanslag waartegen geen bezwaar of beroep meer open staat en waarvoor evenmin een ambtshalve beoordeling mogelijk is in verband met termijnoverschrijding. Wanneer bij de marginale toetsing blijkt dat een belastingaanslag in materiële zin niet verschuldigd kan worden geacht, neemt de ontvanger voor een dergelijke aanslag geen invorderingsmaatregelen. Onder invorderingsmaatregelen worden niet alleen dwangmaatregelen zoals de tenuitvoerlegging van een dwangbevel, maar ook de verrekening van een belastingaanslag met belastingteruggaven begrepen. Uitgangspunt hierbij is dat de marginale toetsing zich beperkt tot feiten die de ontvanger bekend zijn op het moment dat hij tot invordering overgaat. De verrekening van een belastingaanslag waarvan is gebleken dat die in materiële zin niet verschuldigd is met een belastingteruggave wordt niet ongedaan gemaakt, tenzij het verzoek daartoe heeft plaatsgevonden binnen één maand nadat de verrekening is bekendgemaakt.’
      
      
        
          Overwegingen in het arrest Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden 17 augustus 2021, ECLI:NL:GHARL:2021:7862
        
      
    
    
      4.3.
      De civiele kamer van het Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden heeft in zijn arrest van 17 augustus 2021, ECLI:NL:GHARL:2021:7862 getoetst of de Ontvanger in redelijkheid heeft kunnen overgaan tot de tenuitvoerlegging van de onderhavige dwangbevelen. Dienaangaande heeft het hof als volgt overwogen. Belanghebbende wordt hierin aangeduid als ‘appellante’:
      
      
        “4.4. (…) [Appellante] heeft zich terecht op het standpunt gesteld dat de Ontvanger te allen tijde moet handelen volgens de beginselen van behoorlijk bestuur. Bij de vraag of de Ontvanger dit heeft gedaan zijn alle omstandigheden van belang. Het hof acht in deze zaak de volgende omstandigheden van belang. [Appellante] had de verplichting om haar buitenlandse vermogen op te geven bij haar aangiften voor de inkomstenbelasting en vermogensbelasting. Dit heeft zij niet gedaan, ook niet nadat de belastingdienst bekend was geworden met haar bankrekeningen en haar heeft verzocht de tegoeden bij [de bank] alsnog op te geven. De navorderingsaanslagen van [appellante] zijn daarom vastgesteld op basis van een schatting. Tegen de navorderingsaanslagen stond een met voldoende waarborgen omklede rechtsgang open die [appellante] volledig heeft benut en waarin haar bezwaren inhoudelijk zijn getoetst. Ook in die procedures heeft [appellante] geen openheid van zaken gegeven. De aanslagen zijn uiteindelijk onherroepelijk vast komen te staan en hebben formele rechtskracht.
      
      
    
    
      4.5.
      Dat bij de oplegging van de navorderingsaanslagen niet is uitgegaan van de werkelijke gegevens, maar is uitgegaan van een schatting van het vermogen van [appellante], waardoor de aanslagen mogelijk niet in overeenstemming zijn met de materiële belastingschuld, is derhalve te wijten aan de eigen proceshouding van [appellante]. [Appellante] stelt dat haar proceshouding geen bewuste strategische keuze van haar is geweest omdat zij slechts het advies van haar toenmalige advocaat heeft gevolgd en inmiddels afscheid heeft genomen van deze advocaat. [Appellante] heeft echter niet toegelicht wat haar advocaat precies heeft geadviseerd en waarom de door haar gekozen proceshouding geen bewuste strategische keuze is geweest. [Appellante] heeft ervoor gekozen, al dan niet op advies van haar advocaat, om bezwaar te maken tegen de navorderingsaanslagen op de grond dat de belastingdienst gebruik had gemaakt van onrechtmatig verkregen bewijs en op onrechtmatige wijze informatie had vergaard. Pas toen bleek dat dit standpunt niet werd gevolgd en de navorderingsaanslagen terecht bleken te zijn opgelegd, heeft [appellante] alsnog inzage gegeven in haar bankgegevens waarna zij heeft verzocht om de aanslagen te verminderen. Zonder verdere toelichting, die ontbreekt, valt niet in te zien dat dit geen bewuste strategische keuze was. Voor zover [appellante] meent dat zij verkeerd is geadviseerd door haar voormalige advocaat geldt dat dit voor haar rekening komt. Dit is echter geen omstandigheid die maakt dat de tenuitvoerlegging strijd oplevert met de algemene beginselen van behoorlijk bestuur. [Appellante] heeft geen andere omstandigheden naar voren gebracht waardoor de tenuitvoerlegging strijd oplevert met de algemene beginselen van behoorlijk bestuur. De stelling van [appellante] dat de navorderingsaanslagen onjuist zouden zijn is, zoals hiervoor overwogen, niet voldoende. De conclusie is dan ook dat niet is gebleken dat er sprake is van omstandigheden waarin de tenuitvoerlegging strijd oplevert met de algemene beginselen van behoorlijk bestuur, dan wel dat de Ontvanger onrechtmatig handelt door tot tenuitvoerlegging van de dwangbevelen over te gaan.
    
    
      4.6. [
      Appellante] heeft daarnaast een beroep gedaan op artikel 1.1.5 van de Leidraad Invordering 2008. Daarin is bepaald:
      
      
        “Naast het zoveel mogelijk handelen in overeenstemming met de Awb moet de ontvanger bij zijn handelen de algemene beginselen van behoorlijk bestuur in acht nemen, ook als sprake is van privaatrechtelijke handelingen (beslag, executoriale verkoop en dergelijke). Dit betekent onder meer dat als de belastingschuldige in een verzoek aan de Belastingdienst aannemelijk heeft gemaakt dat er gegronde twijfels zijn bij de verschuldigdheid van een onherroepelijk geworden belastingaanslag, de ontvanger de belastingaanslag marginaal toetst. Onder een onherroepelijk vaststaande belastingaanslag wordt in dit verband verstaan een belastingaanslag waartegen geen bezwaar of beroep meer open staat en waarvoor evenmin een ambtshalve beoordeling mogelijk is in verband met termijnoverschrijding. Wanneer bij de marginale toetsing blijkt dat een belastingaanslag in materiële zin niet verschuldigd kan worden geacht, neemt de ontvanger voor een dergelijke aanslag geen invorderingsmaatregelen. Onder invorderingsmaatregelen worden niet alleen dwangmaatregelen zoals de tenuitvoerlegging van een dwangbevel, maar ook de verrekening van een belastingaanslag met belastingteruggaven begrepen. Uitgangspunt hierbij is dat de marginale toetsing zich beperkt tot feiten die de ontvanger bekend zijn op het moment dat hij tot invordering overgaat. De verrekening van een belastingaanslag waarvan is gebleken dat die in materiële zin niet verschuldigd is met een belastingteruggave wordt niet ongedaan gemaakt, tenzij het verzoek daartoe heeft plaatsgevonden binnen één maand nadat de verrekening is bekendgemaakt.”
      
      
    
    
      4.7. [
      Appellante] stelt dat deze regeling moet worden uitgelegd in de zin dat de Ontvanger nooit tot tenuitvoerlegging van dwangbevelen mag overgaan indien uit een marginale toetsing blijkt dat een belastingaanslag in materiële zin niet verschuldigd kan worden geacht. Deze uitleg kan niet gevolgd worden. Het hof is met de Ontvanger van oordeel dat deze bepaling toepassing mist in een geval als het onderhavige waarbij de omstandigheid dat de aanslagen mogelijk niet in overeenstemming zijn met de materiële belastingschuld te wijten is aan de eigen proceshouding van [appellante] en dat de navorderingstoeslagen [Hof: bedoeld zal zijn de navorderingsaanslagen] inhoudelijk zijn getoetst tot in de hoogste instantie. In dat geval handelt de Ontvanger niet in strijd met de algemene beginselen van behoorlijk bestuur, zoals hiervoor is overwogen.
      
    
    
      4.8.
      De verwijzing naar de uitspraak van de Nationale Ombudsman van 18 april 2016 kan [appellante] niet baten. Hier was sprake van andere omstandigheden waarbij de aanslagen niet inhoudelijk waren getoetst door de belastingrechter omdat het griffierecht niet was betaald.
      
    
    
      4.9. [
      Appellante] heeft zich tot slot op het standpunt gesteld dat deze zaak steeds meer paralellen begint te vertonen met de toeslagenaffaire, in die zin dat sprake is van uitvoering van wet- en regelgeving die het niet of nauwelijks toelaat om aan de individuele situatie van burgers recht te doen, bijvoorbeeld als die zonder kwade opzet een vergissing begingen. Deze vergelijking gaat niet op en het past niet om in onderhavige zaak die vergelijking te maken. Zoals hiervoor is overwogen kan in dit geval juist niet worden gesproken over een door [appellante] begane vergissing. [Appellante] heeft minstens twintig jaar bewust geweigerd openheid van zaken te geven over haar buitenlands vermogen, ook nadat haar hierom expliciet is gevraagd en ook in de door [appellante] ingestelde fiscale procedures. Hierdoor heeft [appellante] jarenlang ten onrechte geen belasting betaald. Dat [appellante] nu meer belasting dient te betalen dan wanneer zij deze openheid van zaken wel had gegeven, is dus enkel en alleen te wijten aan haar eigen houding. Hier is geen sprake van onrecht waartegen [appellante] beschermd dient te worden.”
      
    
    
      4.4.
      Het Hof acht bovenstaande overwegingen juist. Naar het oordeel van (de belastingkamer van) het Hof heeft de Ontvanger met het in rekening brengen van de vervolgingskosten de algemene beginselen van behoorlijk bestuur niet geschonden. De navorderingsaanslagen die door de Ontvanger worden ingevorderd en waar de vervolgingskosten betrekking op hebben zijn – in de procedures tegen de inspecteur van de Belastingdienst – door belanghebbende ter volledige toetsing voorgelegd aan de rechter (zie 2.2). Na deze procedures hebben de navorderingsaanslagen formele rechtskracht en zijn deze aan te merken als de materieel verschuldigde belastingaanslagen. Het in een later stadium overleggen van informatie waarover belanghebbende ook tijdens de hiervoor genoemde procedures de beschikking had (zie 2.3), en die zij ook desgevraagd toen niet heeft verstrekt, maakt niet dat zij daarmee gegronde twijfels bij de verschuldigdheid van de navorderingsaanslagen aannemelijk heeft gemaakt. Een marginale toetsing leidt, onder de gegeven omstandigheden, tot de conclusie dat de navorderingsaanslagen in materiële zin verschuldigd moeten worden geacht. Dat betekent dat de vervolgingskosten terecht in rekening zijn gebracht.
      
      
        
          Slotsom
          Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep ongegrond. 
      
      
      
    
  
  
    
      5Griffierecht en proceskosten
    
    
      Het Hof ziet geen aanleiding voor vergoeding van het griffierecht of een veroordeling in de proceskosten.
    
    
    
  
  
    
      6Beslissing
    
    
      Het Hof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.
    
    
    
    
    
      Deze uitspraak is gedaan door mr. M. Harthoorn, voorzitter, mr. G.B.A. Brummer en mr. J.A.L. Heldens, in tegenwoordigheid van mr. C.E. te Brake als griffier.
    
    
    
      De beslissing is op in het openbaar uitgesproken op 27 september 2022
    
    
    
    
    
      De griffier is verhinderd de uitspraak	De voorzitter,
      de uitspraak te ondertekenen.
    
    
    
    
    
      	(M. Harthoorn)
    
    
    
      Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 28 september 2022.
    
    
    
    
    
      Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.
      Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl).
      Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:
    
    1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd;
    2 - ( alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;
    3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden:
    
      	a. de naam en het adres van de indiener;
      	b. de dagtekening;
      	c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
       	d. de gronden van het beroep in cassatie.
      Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.
    
  
  
     HR 27 januari 2012, nr. 10/04996, ECLI:NL:HR:2012:BV1878 en HR 27 januari 2012, nr. 11/01411, ECLI:NL:HR:2012:BV1918