ECLI:NL:GHAMS:2005:AT7067, Gerechtshof Amsterdam, 18-05-2005, 04/00449
Gerechtshof Amsterdam — Uitspraak 
Datum: 2005-05-18 00:00:00.000000
Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht

Samenvatting: Administratie- in informatieverplichtingen van een coffeeshop. Noemen van leverancier niet vereist. Vermindering navorderingsaanslag op basis van geschatte omzet. Matiging boete op grond van het EVRM.

GERECHTSHOF TE AMSTERDAM
    
    Derde Meervoudige Belastingkamer
    
    UITSPRAAK
    
    op het beroep van X B.V. te Z, belanghebbende
    
    tegen
    
    een uitspraak van de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Amsterdam, hierna de inspecteur.
    
    
    1. Loop van het geding
    
    1.1. Van belanghebbende is op 27 januari 2004 ter griffie een beroepschrift ingekomen, aangevuld bij brief van 25 februari 2004 van A te Z (hierna: gemachtigde). Het beroep is gericht tegen de uitspraak van de inspecteur, gedagtekend 19 december 2003, betreffende de ten name van belanghebbende opgelegde navorderingsaanslag in de vennootschapsbelasting voor het jaar 2000, alsmede de gelijktijdig opgelegde vergrijpboete. 
    
    1.2. Aan belanghebbende is met dagtekening 25 augustus 2001 een aanslag opgelegd, welke is berekend naar een belastbaar bedrag van fl. 21.544. Aan belanghebbende is een navorderingsaanslag opgelegd, gedagtekend 30 september 2002, waarbij de eerder vastgestelde winst is gecorrigeerd. De navorderingsaanslag is berekend naar een belastbaar bedrag van fl. 252.664. De boete met betrekking tot de nagevorderde belasting van fl. 79.469 bedraagt fl. 35.964. Na bezwaar zijn de navorderingsaanslag en de boete bij de bestreden uitspraak gehandhaafd.
    
    1.3. Het beroep strekt tot vernietiging van de uitspraak, de navorderingsaanslag en de boetebeschikking. 
    
    1.4. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend en concludeert tot afwijzing van het beroep.
    
    1.5. De inspecteur heeft bij brief van 10 september 2004 nadere stukken ingediend. Belanghebbende heeft op 31 december 2004 nadere stukken ingediend.
    
    1.6. De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgevonden tijdens de zitting van 12 januari 2005. Namens belanghebbende is verschenen gemachtigde. Namens de inspecteur zijn verschenen B en C. Gemachtigde heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en overgelegd. De inspecteur heeft ter zitting verweer gevoerd en nog een aantal stukken overgelegd. De pleitnota en de stukken worden tot de gedingstukken gerekend. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt, waarvan een afschrift aan deze uitspraak is gehecht.
    
    1.7. Ter zitting zijn gelijktijdig behandeld de beroepen van belanghebbende betreffende de navorderingsaanslagen vennootschapsbelasting voor de jaren 1999 en 2000, kenmerk 04/00414 respectievelijk 04/00449, alsmede die betreffende de naheffingsaanslagen dividendbelasting voor de jaren 1999 en 2000, kenmerk 04/00447 respectievelijk 04/00448.
    
    
    2. Tussen partijen vaststaande feiten
    
    2.1. Belanghebbende, opgericht op 4 december 1997, exploiteert de coffeeshop Y aan de a-straat Z (hierna: coffeeshop Y). Enig directeur en aandeelhouder van belanghebbende is D. In coffeeshop Y worden verschillende soorten wiet en hasj in voorverpakte hoeveelheden verkocht.
    
    2.2. Op 22 november 1995 is door medewerkers van de Belastingdienst/ Ondernemingen Amsterdam 2 in coffeeshop Y een waarneming ter plaatse (hierna: wtp) verricht. Naar aanleiding van deze wtp berichtte E van de belastingdienst op 4 januari 1996 aan D onder meer als volgt:
    
    
      “6 Administratieve verplichtingen
      (…)
      Bewaarplicht
      (…)
      De navolgende bescheiden zijn niet bewaard:
      - spillijsten
      - kladaantekeningen inkoop hasj
      - voorraadlijsten verkoop hasj
      - werkrooster
    
    
    Ik heb u er op gewezen dat u verplicht bent deze bescheiden te bewaren. U bent tevens gewezen op de gevolgen die niet-naleving van de bewaarplicht met zich mee kan brengen.
    
    
      7 Afspraken
      Met u zijn de volgende afspraken gemaakt:
      - dat u met ingang van 22-11-1995 de  (…) genoemde bescheiden bewaart;
      - dat u per week de omzet hasj noteert in het kladkasboek
      - dat u per week de inkoop hasj noteert in het kladkasboek”
    
    
    2.3. Op 1 juli 1997 heeft het Horeca Interventie Team een bezoek gebracht aan coffeeshop Y. Tijdens dit bezoek heeft F een wtp uitgevoerd. In aanvulling op een wtp-verslag van 4 januari 1996 is in een brief van 29 juli 1997 aan D onder meer het volgende vermeld:
    
    
      “3 Soft drugs
      (...) Bij u thuis is er 6 kilo “gruis” aangetroffen evenals vloei, filtertips en zakken tabak van 2 kilo per stuk. Volgens u wordt er van deze gruis geen joints gedraaid maar geeft u dit gratis weg. De gemiddelde omzet per dag schommelt tussen de fl. 1000 en fl. 1500. Voor vaste klanten is er een zegelsysteem ontwikkeld. Bij de verkoop van ieder zakje softdrugs krijgt de klant 1 zegel. Na 10 zegels krijgt de klant 1 zakje softdrugs gratis.”
    
    
    
      2.4. Van een op 5 maart 1998 door de Belastingdienst afgelegd bedrijfsbezoek aan coffeeshop Y, met onder meer het doel de kasadministratie te beoordelen, is door G en H een rapport opgesteld, waaraan de volgende passage is ontleend:
      “3.2	Soft-drugs
      (...)
      De ontvangsten van de soft-drugs worden bijgehouden op kladblaadjes. Op een andere lijst worden de aantallen verzameld, zodoende is de dagelijkse voorraad alsmede de boekwinst af te lezen. De softdrugs worden in consignatie afgenomen. (...).”
    
    
    2.5. Belanghebbende heeft aangifte vennootschapsbelasting 2000 gedaan tot een belastbaar bedrag van fl. 21.544. 
    
    2.6. Op 30 januari 2002 heeft de Belastingdienst naar aanleiding van een onderzoek door het Horeca Interventie Team een bedrijfsbezoek afgelegd bij coffeeshop Y. In het naar aanleiding daarvan opgestelde rapport van 20 februari 2002 is onder meer het volgende vermeld:
    
    
      “2.2.2 Verkoop
      (...)
      In de coffeeshop is een voorraadadministratie bijgehouden. Deze voorraadadministratie bevat de volgende vastleggingen:
      - Datum;
      - Soort per prijsklasse;
      - Beginvoorraad per soort per prijsklasse;
      - Bijvullingen per soort per prijsklasse;
      - Eindvoorraad per soort per prijsklasse;
      - Aantal zakjes verkocht per prijsklasse;
      - Totaalkolom omzet per prijsklasse.
      (...)
      Op het moment van het bezoek op 30 januari 2002 omstreeks 20.45 uur is geprobeerd om met de softdrugslijst een aansluiting te verkrijgen met de kaspositie, dit bleek onmogelijk daar er van 6 soorten meer aanwezig was dan mee was begonnen. De heer D had geen verklaring voor het ontstane verschil. Deze soorten buiten beschouwing gelaten gaf als totaal bedrag aan omzet volgens de softdrugslijst € 385,- dit sloot niet aan met het aanwezige kasgeld ad € 356. De daglijst van de softdrugs op 30 januari 2002 is overgeschreven en opgenomen in het dossier.”
    
    
    2.7.  De navorderingsaanslag is aan belanghebbende opgelegd naar aanleiding van een bij belanghebbende op 14 februari 2002 ingesteld boekenonderzoek. In het rapport van het boekenonderzoek, waarvan de definitieve versie op 9 augustus 2002 aan belanghebbende is verzonden,  is onder meer het volgende vermeld:
    
    
      “2.3 Administratie
      2.3.1 Inkoop softdrugs
      Binnen de onderneming is dhr. D verantwoordelijk voor de inkoop (…). D verklaarde dat de softdrugs zijn ingekocht in voorverpakte zakjes.
      De softdrugs zijn er in drie verschillende prijsklassen:
      - een zakje met een verkoopprijs van ƒ 25,-; de inkoopprijs hiervan bedraagt 
      ƒ 20,-, hierna te noemen de hele zakjes;
      - een zakje met een verkoopprijs van ƒ 12,50; de inkoopprijs hiervan bedraagt ƒ 9,50 (…)
      - joints met een verkoopprijs van ƒ 5,00; de inkoopprijs hiervan bedraagt 
      ƒ 2,50. 
      Dhr. D verklaarde dat de inkopprijs van de zakjes softdrugs altijd gelijk is. 
      (…)
      2.3.2 Verkoop softdrugs
      (…)
      Bij de zakjes van ƒ 25,- geldt een kortingsysteem. Bij ieder zakje wat verkocht wordt is een zegeltje bijgesloten. Tien zegels geven recht op een gratis zakje.
      (…)
      2.3.3 Niet voldoen aan de administratieplicht (…)
      (…)
      - De voorraad softdrugs wordt niet op de balans opgenomen. (…)
      - Behalve het noteren van de ingekochte hoeveelheden zakjes op de weekstaat wordt er verder niets bijgehouden voor wat betreft de inkopen van de softdrugs.
      - Wekelijks wordt de behaalde brutowinst geboekt in het kasboek.
      (…)
      3.2 Kas
      Het kassaldo op de balans is afgeleid uit de voorraadlijst. Eén maal in de week wordt de brutowinst (…) in het kasboek opgenomen. In het kasboek wordt niet dagelijks de ontvangsten softdrugs genoteerd. De inkopen worden per kas betaald, het bedrag van de inkopen wordt echter niet in het kasboek vermeld.
      (…)
      4.1.2 Omzet
      (...)
      Voor (...) 2000 heb ik een goederenbeweging opgezet in aantallen verschillende soorten zakjes en joints. Hieruit volgt de theoretische winstberekening:
    
    
    
      2000				Hele zakjes	Halve zakjes	         Joints
      Beginvoorraad				223		266		285
      Bij: inkopen			         22.978	          17.679	         17.546
      Af: eindvoorraad				137		384		294
      Af: kortingszakjes		           1.946		    0		    0 
    
    
    Aantal verkochte zakjes	       	         21.118                  17.561	         17.537
    
    Theoretische omzet		       527.950	        219.512,50           87.685
    
    
      4.1.3 Brutowinst
      (…)
      De vastgestelde brutowinstpercentages (…) wijken ten opzichte van de gebruikelijke brutowinstpercentages in de branche te veel af.”   
    
    
    2.8. Tot de gedingstukken (de nagezonden bijlage 8 bij het verweerschrift) behoren diverse geanonimiseerde financiële stukken met betrekking tot een aantal coffeeshops en een daarbij door de belastingdienst opgesteld overzicht van de door deze coffeeshops gehanteerde brutowinstpercentages. De in het overzicht genoemde percentages variëren van 93% tot 150%.
    
    2.9. Tot de gedingstukken (de nagezonden bijlage 9F bij het verweerschrift) behoren eveneens geanonimiseerde rapporten naar aanleiding van een aantal wtp’s in diverse coffeeshops. Een controlerapport naar aanleiding van een op 16 oktober 2001 afgelegd bedrijfsbezoek vermeldt over één van de coffeeshops:
    
    
      “1.3.2.1 Inkoop
      De heer XXX (doorgehaald) verklaarde dat hij de softdrugs in consignatie verkrijgt. Toelevering geschiedt in hoeveelheden welke niet boven de gedoognorm van 500 gram uitkomen. Betaling geschiedt achteraf en vindt plaats aan de hand van de omzet, de helft van de verkregen softdrugs wordt aangewend als betaling van de inkoop softdrugs. Van de inkoop softdrug wordt niets vastgelegd. De inkoop is als bijvulling softdrug vastgelegd op een voorraadlijst in de coffeeshop. Registratie vindt plaats met vermelding van de soort en hoeveelheid.
      1.3.2.1 Verkoop
      De softdrug zijn per gram verkocht en in de coffeeshop versneden. (...)”
    
    
    Een controlerapport naar aanleiding van een op 11 juni 2002 afgelegd bedrijfsbezoek vermeldt over een andere coffeeshop:
    
    “Mw.___ verklaarde dat de softdrugs voorverpakt ingekocht worden en dat het brutowinstpercentage hierop 100% van de inkoop bedraagt.”
    
    
      2.10. Belanghebbende heeft verklaringen overgelegd van:
      - I, in dienst als barmedewerkster in coffeeshop Y;
      - J, vaste klant van coffeeshop Y;
      - K, in dienst als bedrijfsleider in coffeeshop Y;
      - L.
    
    
    
    3. Geschil
    
    
      Tussen partijen is in geschil of:
      - de administratie van belanghebbende terecht is verworpen;
      - de sanctie van omkering van de bewijslast gerechtvaardigd is;
      - de navorderingsaanslag vennootschapsbelasting 2000 terecht en tot een juist bedrag is vastgesteld;
      - aan belanghebbende terecht een boete van 45% is opgelegd.
    
    
    
    4. Standpunten van partijen
    
    4.1. Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat wekelijks voorverpakte hasj- en wietproducten in coffeeshop Y worden afgeleverd. De goederen worden geleverd in consignatie, hetgeen wil zeggen dat deze eigendom blijven van de leverancier tot het moment van verkoop door belanghebbende. Het risico van onverkoopbaarheid, verlies of tenietgaan is daarbij voor de leverancier, tenzij er sprake is van diefstal door het personeel van belanghebbende. Bij verkoop moet rekening worden gehouden met de gedoognorm van 500 gram, zodat de voorraad soms meer dan eens op een dag moet worden aangevuld. Wat het ontbreken van inkoopfacturen betreft, voert belanghebbende aan dat dit gebruikelijk is in de branche en in het verleden is geaccepteerd door de inspecteur. De naam van de leverancier kan belanghebbende niet noemen in verband met gevaar voor mogelijke represailles. Voor het tijdens de inval van het HIT-team geconstateerde kasverschil van € 29 bestaat volgens belanghebbende een verklaring: er is verzuimd een tweetal kortingskaarten in beschouwing te nemen. Voor omkering van de bewijslast is volgens belanghebbende geen plaats, nu belanghebbende een degelijke administratie voert, die voldoende grondslag biedt om te allen tijde haar rechten en verplichtingen te kunnen bepalen. Zij betwist voorts dat zij en de leverancier één en dezelfde persoon zijn. Onder verwijzing naar de omstandigheid dat de goederen in consignatie en voorverpakt worden verkregen, betwist belanghebbende het door de inspecteur gehanteerde brutowinstpercentage van 100% van de inkoopwaarde. Belanghebbende stelt tenslotte dat er geen aanleiding is voor een boeteoplegging en dat de boete onevenredig is en in strijd met het vertrouwensbeginsel.
    
    4.2. De inspecteur betwist dat sprake is van inkoop op basis van consignatie, nu dit door belanghebbende op geen enkele wijze aannemelijk is gemaakt. Verder vertoont de administratie van belanghebbende gebreken: de voorraad- en inkoopadministratie is onvolledig en onbetrouwbaar, de kasadministratie is niet goed bijgehouden en de voorraad softdrugs is niet op de balans tot uitdrukking gebracht. Daarnaast weigert belanghebbende de naam van zijn leverancier te noemen. De inspecteur houdt het er voor dat belanghebbende en leverancier één en dezelfde persoon zijn. Volgens de inspecteur zijn de genoemde gebreken en de weigering voldoende reden om te komen tot toepassing van de maatregel van omkering van de bewijslast. Verder stelt de  inspecteur dat de door belanghebbende verantwoorde brutowinstmarges, gelet op de gehanteerde in- en verkoopprijzen, onaanvaardbaar laag zijn ten opzichte van die van vergelijkbare branchegenoten. Onder verwijzing naar vijftien volgens de inspecteur vergelijkbare coffeeshops concludeert deze dat een brutowinstpercentage van 100% van de inkoopwaarde een reëel uitgangspunt is voor de berekening van de correcties. De inspecteur stelt zich tenslotte op het standpunt dat de boete terecht is opgelegd, nu belanghebbende welbewust informatie die van belang is voor de belastingheffing heeft achtergehouden.
    
    4.3. Ter zitting heeft de inspecteur desgevraagd verklaard dat het in de branche gebruikelijke brutowinstpercentage, uitgedrukt als percentage van de inkoopwaarde, in geval van inkoop van voorverpakte zakjes circa 80% - 90% bedraagt. Daarnaast heeft de inspecteur aangegeven dat de belastingdienst niet beschikt over inkoopgegevens van de branche.
    
    
    5. Beoordeling van het geschil
    
    5.1. Artikel 52 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) voor zover hier van belang, bepaalt dat administratieplichtigen zijn gehouden van hun vermogenstoestand en van alles betreffende hun bedrijf, zelfstandig beroep of werkzaamheid naar de eisen van dat bedrijf, dat zelfstandig beroep of die werkzaamheid op zodanige wijze een administratie te voeren en de daartoe behorende boeken, bescheiden en andere gegevensdragers op zodanige wijze te bewaren, dat te allen tijde hun rechten en verplichtingen alsmede de voor de heffing van belasting overigens van belang zijnde gegevens hieruit duidelijk blijken.
    
    5.2. Bij beantwoording van de vraag of belanghebbende heeft voldaan aan de administratieplicht moet rekening worden gehouden met de aard en omvang van haar onderneming. Het Hof stelt vast dat in de onderhavige branche van coffeeshops inkoopfacturen ontbreken en inkoopgegevens niet plegen te worden verstrekt in verband met de criminele aard van de activiteiten van de leverancier. Het Hof is van oordeel dat het gedogen van het drijven van een coffeeshop, welke activiteit noodzakelijkerwijze raakt aan de illegale activiteit van de handel van cannabisproducten, in het algemeen met zich brengt dat van een coffeeshophouder in redelijkheid niet mag worden verwacht dat hij ter zake van de inkoop van softdrugs over facturen beschikt. Het doel van het gedogen van de activiteiten is immers gelegen in het zichtbaar en beheersbaar houden van de daarmee verband houdende verschijnselen. Het Hof is van oordeel dat het vorenstaande ook in het onderhavige geval geldt. Dit betekent dat onder de gegeven omstandigheden het ontbreken van inkoopfacturen met betrekking tot de cannabisproducten, gelet op de aard en omvang van de onderneming, onvoldoende grond biedt voor de vaststelling dat de administratie van belanghebbende niet aan de eisen van artikel 52 van de AWR voldoet.
    
    5.3. Op grond van artikel 47, eerste lid, aanhef en onder a, van de AWR, is ieder gehouden desgevraagd aan de inspecteur de gegevens en inlichtingen te verstrekken welke voor de belastingheffing te zijnen aanzien van belang kunnen zijn. De redelijkheid stelt grenzen aan wat daadwerkelijk kan worden gevraagd. De inspecteur heeft belanghebbende gevraagd om de naam van zijn leverancier te verstrekken. De inspecteur heeft aangegeven dat deze gegevens van belang kunnen zijn, nu hij aannemelijk acht dat belanghebbende zelf leverancier is, wat hij afleidt uit het feit dat in 1997 bij huiszoeking bij D onder meer een aantal kilo gruis is aangetroffen. Nu onweersproken is gesteld dat gruis geen verhandelbaar product is, een strafrechtelijk onderzoek zonder vervolging van D is afgesloten en de door belanghebbende overgelegde verklaringen een indicatie geven dat er wekelijkse toelevering plaatsvindt van de voorraad door derden, is het Hof van oordeel dat de stelling van de inspecteur dat D zelf leverancier is, faalt bij gebrek aan feitelijke onderbouwing. Onweersproken is gesteld dat belanghebbende tot 2002 de hiervoor bedoelde gegevens met betrekking tot personen in het criminele circuit niet hoefde te verstrekken. Ook wordt niet weersproken dat belanghebbende deze gegevens niet anders dan met het risico van represailles kan bekendmaken en dat om deze reden dergelijke inkoopgegevens niet door belastingplichtigen in de branche plegen te worden verstrekt. Onder deze en de onder 5.2. genoemde omstandigheden heeft de inspecteur naar het oordeel van het Hof in het kader van het boekenonderzoek voor het jaar 2000 in het kader van de belastingheffing niet in redelijkheid kunnen vorderen dat de naam van de leverancier van de cannabisproducten zou worden verstrekt.
    
    5.4. Het vorenstaande houdt in dat de afwezigheid in de administratie van inkoopfacturen en het ook anderszins ontbreken van gegevens betreffende de (identiteit van de) leverancier op zichzelf onvoldoende grond is voor toepassing van de zogenoemde omkering van de bewijslast van artikel 27e AWR.  Desalniettemin mag van belanghebbende worden verlangd dat zij de inspecteur op een controleerbare wijze – zij het met inachtneming van hetgeen is overwogen onder 5.2. en 5.3. – inzicht verschaft in de met de verkoop van cannabisproducten gerealiseerde winst. Meer in het bijzonder mag van een coffeeshophouder in redelijkheid worden verwacht dat hij door middel van dagstaten zowel in hoeveelheden als in geld bijhoudt welke bedragen ter zake van de inkoop van cannabisproducten op welke data zijn uitgegeven en dat hij een hierop aansluitende kas- en voorraadadministratie voert. 
    
    5.5. De inspecteur heeft, afgezien van het ontbreken van inkoopfacturen en gegevens betreffende de leverancier, gesteld dat de administratie van belanghebbende geen inzicht biedt in de door belanghebbende gerealiseerde winst, omdat deze geen vastleggingen bevat van de inkoopwaarde van de door belanghebbende verkochte cannabisproducten.
    
    5.6. Op grond van hetgeen hierover is vermeld in het onder 2.7 aangehaalde rapport en het verhandelde ter zitting acht het Hof aannemelijk dat een dagelijkse vastlegging van inkoopwaarden en hoeveelheden, zoals door middel van vastleg-gingen van de desbetreffende kasmutaties in kasstaten en van inkoophandelingen en voorraadmutaties, bij belanghebbende ontbreekt. Op deze grond voldoet de administratie van belanghebbende niet aan de eisen welke daaraan in redelijkheid, en met inachtneming van hetgeen is overwogen onder 5.2, mogen worden gesteld. Naar het oordeel van het Hof voldoet belanghebbende mitsdien niet aan de onder 5.4. vermelde verplichting om de inspecteur inzicht te verschaffen in de met de verkoop van cannabisproducten gerealiseerde winst.  
    
    5.7. Voor zover belanghebbende zich op het standpunt heeft gesteld dat zij op basis van eerdere controles van de Belastingdienst erop mocht vertrouwen dat van de inkoop van cannabisproducten geen vastleggingen dienden te worden bijgehouden, verwerpt het Hof dit standpunt, omdat de tot de gedingstukken behorende kopieën van diverse controlerapporten voor deze stelling geen steun bieden. Integendeel, blijkens het onder 2.2. aangehaalde verslag  van een in 1995 verrichte wtp, is D onder meer erop gewezen dat van de inkoop hasj kladaantekeningen dienen te worden bewaard en zou daarover een afspraak zijn gemaakt.
    
    5.8. Daargelaten de vraag of het onder 5.6. geconstateerde gebrek in het onderhavige geval, ondanks hetgeen is overwogen onder 5.2. en 5.4., de sanctie van artikel 27e AWR rechtvaardigt, brengt evenbedoeld gebrek met zich dat de inspecteur in de positie verkeert dat hij slechts schattenderwijs kan benaderen welke winst door belanghebbende is behaald. 
    
    5.9. Ter zake van de hoogte van het in aanmerking te nemen brutowinstpercentage heeft belanghebbende aangevoerd dat sprake is van inkoop in consignatie. Desgevraagd heeft belanghebbende aangegeven dat dit leidt tot een lager brutowinstpercentage en een andere kostenstructuur. Voorts heeft belanghebbende in dit verband getuigenbewijs voorgesteld. Op de vraag over welke feiten deze getuigen zouden kunnen verklaren is namens belanghebbende ter zitting geantwoord dat D kan getuigen dat er één leverancier is en dat andere getuigen ook kunnen verklaren dat er één leverancier is en dat er voorverpakte zakjes worden geleverd. Voor zover belanghebbende heeft verklaard dat een getuige kan verklaren dat deze, toen iemand met zakjes binnenkwam, de indruk had dat sprake was van consignatie, gaat het Hof aan die mogelijke verklaring voorbij, omdat ook indien in de namens belanghebbende aangegeven zin zou worden verklaard, een dergelijke verklaring te vaag zou zijn om daaraan enige betekenis voor de bewijslevering toe te kennen. Voor het overige gaat het Hof hierna veronderstellenderwijs ervan uit dat sprake is van één leverancier en van voorverpakt aangeleverde zakjes. Op grond van een en ander kan van het horen van getuigen worden afgezien.   
    
    5.10. Ervan uitgaande dat belanghebbende voorverpakte cannabisproducten verkoopt ziet het Hof reden uit te gaan van een lagere winstmarge, dan in het geval sprake zou zijn van niet-voorverpakte cannabisproducten. Ter zitting heeft de inspecteur verklaard dat met de verkoop van voorverpakte cannabisproducten in de regel een brutowinstmarge uitgedrukt als percentage van de inkoopprijs wordt behaald van circa 80 à 90 percent daarvan. Gelet op het onder 5.4. geconstateerde gebrek van de administratie van belanghebbende, ligt het naar het oordeel van het Hof op haar weg om haar stelling dat het door haar gerealiseerde brutowinstpercentage substantieel lager is en overeenkomt met het door haar aangegeven brutowinstpercentage feitelijk te onderbouwen. In dit bewijs acht het Hof belanghebbende niet geslaagd. Daarbij kent het Hof betekenis toe aan de door de inspecteur overgelegde gegevens van andere coffeeshops. Het verschil tussen het door belanghebbende verantwoorde brutowinstpercentage en het beeld dat de door de inspecteur geproduceerde gegevens laten zien, wat er verder van die gegevens mag zijn, is in ieder geval van een zodanige omvang dat dit zich in redelijkheid niet, althans niet zonder meer laat verklaren door de omstandigheid dat belanghebbende voorverpakte cannabisproducten inkoopt. 
    
    5.11. Voor de stelling van belanghebbende dat haar winstmarge aanzienlijk lager is dan een brutowinstpercentage van 80 percent, omdat sprake is van handel in consignatie, heeft belanghebbende geen bewijs bijgebracht. Op de vraag van het Hof om meer inzicht te verstrekken in de aard en de inhoud van de door belanghebbende beweerde consignatieovereenkomst is namens belanghebbende geantwoord dat dat moeilijk is en dat in de branche waarin zij opereert zaken niet schriftelijk worden vastgelegd. Hieraan verbindt het Hof als gevolgtrekking dat belanghebbende tegenover de betwisting door de inspecteur niet erin is geslaagd om aannemelijk te maken onder welke voorwaarden sprake zou zijn van een handelen in consignatie en dat vanwege een dergelijk handelen een lager brutowinstpercentage in aanmerking dient te worden genomen. Overigens heeft belanghebbende ter zitting verklaard dat het voor haar brutowinstpercentage geen verschil zou uitmaken als het Hof zou oordelen dat geen sprake is van consignatie; benadrukt werd dat het handelen in consignatie te maken heeft met de kostenstructuur, omdat er geen (arbeids)kosten voor verpakking en dergelijke zijn. Naar het oordeel van het Hof wordt met dit aspect, door uit te gaan van een brutowinstpercentage van 80, voldoende rekening gehouden. 
    
    5.12. Voor zover belanghebbende heeft bedoeld te stellen dat in het verleden vertrouwen  is gewekt dat de inspecteur akkoord zou gaan met een brutowinstmarge van 20 tot 30 percent, ziet het Hof daarvoor onvoldoende steun in de gedingstukken. In het bijzonder is een dergelijk vertrouwen niet te ontlenen aan het verslag van de onder 2.2. vermelde wtp.
    
    5.13. Nu overigens betrouwbare gegevens voor de bepaling van het brutowinstpercentage van belanghebbende ontbreken, en de door de inspecteur in zijn rapport opgenomen theoretische omzet niet wordt betwist, volgt het Hof de inspecteur in zijn schatting en gaat het ervan uit dat het door belanghebbende ter zake van de verkoop van cannabisproducten gerealiseerde brutowinst uitgedrukt als percentage van de inkoop 80 percent bedraagt en zal het Hof overigens uitgaan van de in het controlerapport vermelde bedragen ter zake van inkopen kortingzakjes. Hiervan uitgaande bedraagt de brutowinst uitgedrukt als percentage van de omzet 44,44 percent. Op basis van de in het controlerapport vermelde gegevens als vermeld onder 2.7., leidt dit ertoe dat de brutowinst, met inachtneming van de kosten van de kortingzakjes ad fl. 24.325, fl. 346.814 (= fl. 835.147 x 44,44/100 – fl. 24.325) bedraagt. Dit bedrag verminderd met de aangegeven winst ad fl. 162.128 leidt tot een bijtelling van fl. 184.686. Nu de inspecteur fl. 231.120 heeft bijgeteld, dient het vastgestelde belastbare bedrag met fl. 46.434 (= fl. 231.120 -/- fl. 184.686) te worden verlaagd. Het bij de bestreden uitspraak gehandhaafde belastbare bedrag dient derhalve te worden verminderd tot fl. 206.230.     
    
    5.14. Belanghebbende heeft, behoudens de stelling dat door haar voorverpakte cannabisproducten worden geleverd, op geen enkele wijze een toereikende onderbouwing geleverd voor de door haar verantwoorde winst uit hoofde van de verkoop van cannabisproducten. Nu voorts aannemelijk is te achten dat de aangegeven winst voor een aanzienlijk bedrag te laag is verantwoord, is het naar het oordeel van het Hof aan de opzet van belanghebbende is te wijten dat de aangifte onjuist is gedaan. Gelet hierop is naar het oordeel van het Hof in beginsel een boete van 50 percent als passend te beschouwen. Sedert het opleggen van de navorderings-aanslag en deze uitspraak is evenwel circa 32 maanden verstreken. Een belangrijk deel van deze periode houdt verband met de duur van de bezwaarfase. De stukken van het geding bieden geen verklaring voor de betrekkelijk lange duur van de bezwaarfase. Ofschoon de onderhavige zaak in feitelijke zin als meer dan gemiddeld gecompliceerd is te beschouwen biedt deze complexiteit onvoldoende rechtvaar-diging voor de overschrijding van de redelijke termijn als bedoeld in artikel 6, eerste lid, EVRM, waarvan in het onderhavige geval sprake is. Op deze grond en gelet op de mate waarin van een schending van de redelijke termijn sprake is, acht het Hof een vermindering van de boete met 5 percent tot een van 45 percent passend.  Aangezien in het onderhavige geval de inspecteur ten tijde van het opleggen van de navorderingsaanslag – zoals hij in het verweerschrift heeft verklaard – als gevolg van een administratieve fout een boete heeft opgelegd naar een percentage van 45%, ziet het Hof in de overschrijding van de redelijke termijn geen grond voor een verlaging van dit percentage.
    
    5.15. Belanghebbende heeft blijkens het beroepschrift aanspraak gemaakt op kosten van de bezwaarfase. Nu het beroep een primair besluit betreft van na 12 maart 2002 geldt hier artikel 7:15 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) zoals gewijzigd bij de wet van 24 januari 2002, Stb. 55. Ingevolge artikel 7:15, derde lid, Awb dient het verzoek om vergoeding van de kosten van de bezwaarfase te worden gedaan voordat het bestuursorgaan op het bezwaar heeft beschikt. Nu uit de gedingstukken niet blijkt dat evenvermeld verzoek is gedaan voordat het bestuursorgaan op het bezwaar heeft beschikt, wijst het Hof dat verzoek af.
    
    
    6. Proceskosten
    
    Nu het beroep gegrond is, veroordeelt het Hof de inspecteur in de kosten als bedoeld in artikel 8:75 van de Awb. Ingevolge het Besluit proceskosten bestuursrecht stelt het Hof deze kosten vast op € 322 x 2 (proceshandelingen) x 1,5 (gewicht) = € 966.
    
    
    7. Beslissing
    
    Het Hof
     
    
      - verklaart het beroep gegrond,
      - vernietigt de uitspraak op bezwaar,
      - vermindert de navorderingsaanslag vennootschapsbelasting 2000 tot een berekend naar een belastbaar bedrag van fl. 206.230, 
      - vermindert de boetebeschikking tot een waarbij een boete wordt opgelegd van 45 percent over het bedrag van de navorderingsaanslag zoals deze wordt verminderd op grond van deze uitspraak,
      - gelast de inspecteur het betaalde griffierecht ad € 232 te vergoeden en
      - veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een beloop van € 966 en wijst de Staat aan dit bedrag aan belanghebbende te betalen. 
    
    
    De uitspraak is vastgesteld op 18 mei 2005 door mrs. E.A.G. van der Ouderaa, voorzitter, J. den Boer en A. Roelvink-Verhoeff, leden, in tegenwoordigheid van mr. B.A.E.G. Geel-Cieraad als griffier. De beslissing is op dezelfde dag ter openbare zitting uitgesproken.
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    Het Hof heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.
    
    
      Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH  Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
      1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
      2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
      a. de naam en het adres van de indiener;
      b een dagtekening;
      c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht.
      d. de gronden van het beroep in cassatie.
    
    
    Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
    
    In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.